Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.237.2021.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-09
Teza: niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymanego odszkodowania z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; kara-kara umowna; nieruchomości-nieruchomość budowlana; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 15 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymanego odszkodowania z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymanego odszkodowania z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości,

*   zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji wystąpienia czynności podlegających opodatkowaniu z tytułu otrzymanego odszkodowania.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 15 czerwca 2021 r. w zakresie wskazania adresu elektronicznego ePUAP, doprecyzowania opisu sprawy oraz brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

\`(...)\`Sp. z o.o. z siedzibą w \`(...)\` (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „Zbywca”, „Sprzedający”). Przedmiotem działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i dzierżawa nieruchomości.

Wnioskodawca dniu 21 grudnia 2017 r. w formie aktu notarialnego zawarł umowę przedwstępną zakupu nieruchomości o nr księgi wieczystej \`(...)\` (dalej: Nieruchomość) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w \`(...)\` stanowiącą działkę gruntu \`(...)\` o sposobie korzystania R-gruntu orne - od osoby fizycznej. Działka nie jest zabudowana, nie jest zalesiona i posiadała bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Wójta działka ta nie miała ustanowionego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jak również nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działka ta przewidziana była do przejęcia na rzecz Skarbu Państwa.

Aktem notarialnym z dnia 10 lutego 2020 r. Wnioskodawca wraz ze Zbywcą zawarli aneks do umowy przedwstępnej oraz dokonali zabezpieczenia roszczeń Wnioskodawcy poprzez ustanowienie hipoteki na ww. nieruchomości. W księdze wieczystej ww. nieruchomości dokonano wpisu roszczenia o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości tj. działki gruntu \`(...)\` obszaru 5018m2 na rzecz Wnioskodawcy.

W dniu 30 grudnia 2020 r. Wojewoda \`(...)\` decyzją o nr \`(...)\`.WL przyznał odszkodowanie w kwocie 116.712,65 zł za nieruchomość oznaczoną jako działka nr \`(...)\`o pow. 0,1752 ha, która powstała z podziału działki nr \`(...)\` na podstawie ostatecznej decyzji Wojewody \`(...)\` z dnia 24 września 2019 r. o nr \`(...)\` o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „\`(...)\`”

Wojewoda \`(...)\` decyzją o nr \`(...)\` określił, że Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie w kwocie 111.155,00 zł z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości. Pozostałą część kwoty odszkodowania otrzymał obecny właściciel nieruchomości tytułem wydania nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

W przedmiotowej sprawie \`(...)\`Sp. z o. o. z siedzibą w \`(...)\` występuje jako Wnioskodawca i ewentualnie nabywca nieruchomości. Zbywcą nieruchomości objętej zakresem wniosku jest osoba fizyczna - \`(...)\`. Nabywcą nieruchomości objętej zakresem wniosku jest \`(...)\`Sp. z o. o. z siedzibą w \`(...)\`. W dniu 9 marca 2021 Wnioskodawca wraz z Panią \`(...)\` dokonał nabycia części nieruchomości z umowy przedwstępnej z dnia 21 grudnia 2017 r. Nabyciu nie podlegała ta część, za którą, na podstawie decyzji z dnia 30 grudnia 2020 r. Wojewody \`(...)\` o nr \`(...)\` przyznano odszkodowanie w kwocie 116.712,65 zł za nieruchomość oznaczoną jako działka nr \`(...)\`o pow. 0,1752 ha, która powstała z podziału działki nr \`(...)\` na podstawie ostatecznej decyzji Wojewody \`(...)\` z dnia 24 września 2019 o nr \`(...)\` o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „\`(...)\`” W umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zawarto karę umowną w przypadku odstąpienia przez Zbywcę od umowy sprzedaży. W przypadku odstąpienia Zbywcy od umowy sprzedaży będzie on zobowiązany do zapłaty kary w wysokości dwukrotności zadatku, tj. 100 tys. zł oraz dodatkowej kary umownej w kwocie 50 tys. zł Dodatkowo w umowie zastrzeżono, że Wnioskodawca może dochodzić odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary umownej na zasadach ogólnych. Mianem obecnego właściciela Wnioskodawca określił….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 Wniosku jest twierdząca - czy prawidłowym jest wystawienie przez Wnioskodawcy faktury ze stawką ZW, tj. korzystającego ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy otrzymane odszkodowanie w kwocie 111.155,00 zł z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości o nr księgi wieczystej \`(...)\` (dalej: Nieruchomość) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w \`(...)\` nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

W sytuacji, gdyby otrzymane odszkodowanie w kwocie 111.155,00 zł z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości o nr księgi wieczystej \`(...)\` (dalej: Nieruchomość) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w \`(...)\` podlegało ustawie o podatku od towarów i usług to zdaniem Wnioskodawcy podlegałoby zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy odszkodowanie z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości nie jest związane z przeniesieniem przez Spółkę prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie na rzecz Skarbu Państwa. Tym samym uznać należy zgodnie z ustawą o VAT, że nie jest to dostawa towaru. Sytuację Wnioskodawcy należy odróżnić od sytuacji właściciela nieruchomości. Nawet gdyby przyjąć, że odszkodowanie byłoby wypłacone Właścicielowi to nie podlegałoby ono opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wyjaśnić należy, że w przypadku wywłaszczenia na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Spółki za odszkodowaniem, mamy bowiem do czynienia z dostawą towarów, odszkodowaniem, które ma charakter odpłatności. Powyższe potwierdzają dwa najważniejszej orzeczenia sądowe, tj. uchwała NSA z dnia 12 października 2015 r. (sygn. I FPS 1/15) oraz wyrok TSUE z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-665/16 (Gmina Wrocław). Wynika z nich, że w sytuacji wywłaszczenie za odszkodowaniem na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Spółki, mamy do czynienia kolejno z dostawą towarów, odszkodowaniem, które ma charakter odpłatności oraz z różnymi podmiotami czynności.

Wypłacone odszkodowanie Wnioskodawcy należy potraktować jako karę umowną, a zgodnie z przepisami kara umowna z tytułu nie zawarcia umowy przyrzeczonej nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług. Przypomnieć należy, że Wnioskodawca nie posiadał prawa własności nieruchomości, a jedynie miał roszczenie o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości tj. działki gruntu \`(...)\` obszaru 5018m2 na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z tym w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości. W konsekwencji nie możemy mówić o dostawie towarów w myśl art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji wypłacone odszkodowanie nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W niniejszym stanie faktycznym nieruchomość tj. działka o nr \`(...)\` wywłaszczona na podstawie decyzji z dnia 30 grudnia 2020 r., Wojewody \`(...)\`, nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zauważyć należy iż definicja terenu budowlanego wskazuje na zamknięty katalog aktów prawnych, na podstawie których można dokonywać oceny terenu pod kątem przeznaczenia go pod zabudowę - tymi aktami jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisu, uznać należy, iż żaden inny dokument nie może stanowić podstawy do dokonywania klasyfikacji niezabudowanego gruntu dla potrzeb zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z tym, również decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nie mieści się w katalogu wskazanym w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wynika to również z faktu, iż decyzja ta jest wydawana na podstawie odrębnego aktu prawnego - specustawy, w wyniku zastosowania szczególnej procedury planistycznej związanej wyłącznie z realizacją dróg publicznych. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2019 r., słusznie skonstatował, iż „nawet, jeżeli na podstawie innych ustaw grunt przeznaczony jest pod zabudowę na podstawie aktu administracyjnego (zezwolenie na realizację inwestycji drogowej) to nie jest to teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT” (sygn. akt III SA/Wa 1213/18).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonej nieruchomości, działki nr \`(...)\`, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości ta stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

W konsekwencji zgodnie z podaną informacją dla przedmiotowej nieruchomości – w szczególności dla działki, która została wywłaszczona na podstawie decyzji z dnia 30 grudnia 2020 r., Wojewody \`(...)\`, nie zostały wydane warunki zabudowy jak również działka o nr \`(...)\` nie była i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Tym samym dostawa tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tą tezę potwierdza również Minister Finansów, który w odpowiedzi z 2 stycznia 2019 na interpelację poselską nr 28039 (PT1.054.42.2018.PSG.952) MF odniósł się do kwestii opodatkowania VAT odszkodowania za wywłaszczenie gruntów rolnych na potrzeby budowy dróg, chodników i ścieżek rowerowych. Przypomniał, że wywłaszczenie gruntów podlega VAT, gdy grunty te są dostarczane przez podatnika (wywłaszczonego) działającego w takim charakterze. Odszkodowanie, które otrzymuje podatnik, stanowi wynagrodzenie z tytułu podlegającej VAT dostawy gruntu. MF odniósł się także do możliwości zastosowania zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wskazał na ww. przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, ale też na jej art. 12 ust. 4, zgodnie z którym nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa własnością:

*   Skarbu Państwa - w odniesieniu do dróg krajowych,

*   odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego - w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Mając na uwadze powyższe oraz z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, warunków zabudowy dla działki \`(...)\`o pow. 0,1752 ha, która powstała z podziału działki nr \`(...)\` stanowiłoby dostawę terenu niezabudowanego. W konsekwencji jej sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT-em według stawki 23%.

Tym samym odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości powinno również być zwolnione z opodatkowania, gdyż świadczenie główne, które byłoby przedmiotem dostawy też by podlegało pod zwolnienie z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca w dniu 21 grudnia 2017 r. w formie aktu notarialnego zawarł umowę przedwstępną zakupu nieruchomości nr \`(...)\` od osoby fizycznej. Działka nie jest zabudowana, nie jest zalesiona i posiadała bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Wójta działka ta nie miała ustanowionego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jak również nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działka ta przewidziana była do przejęcia na rzecz Skarbu Państwa. Aktem notarialnym z dnia 10 lutego 2020 r. Wnioskodawca wraz ze Zbywcą zawarli aneks do umowy przedwstępnej oraz dokonali zabezpieczenia roszczeń Wnioskodawcy poprzez ustanowienie hipoteki na ww. nieruchomości. W księdze wieczystej ww. nieruchomości dokonano wpisu roszczenia o zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości tj. działki gruntu \`(...)\` na rzecz Wnioskodawcy. W dniu 30 grudnia 2020 r. Wojewoda \`(...)\` przyznał odszkodowanie za nieruchomość oznaczoną jako działka nr 91/3, która powstała z podziału działki nr \`(...)\` na podstawie ostatecznej decyzji Wojewody \`(...)\` z dnia 24 września 2019 o zezwoleniu na realizacją inwestycji drogowej. Wojewoda \`(...)\` w decyzji określił, że Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie w kwocie 111.155,00 zł z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości. Pozostałą część kwoty odszkodowania otrzymał obecny właściciel nieruchomości tytułem wydania nieruchomości.

W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość otrzymana przez Niego kwota podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązania się z warunków umowy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata taka nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Societe Thermale D\`Eugenie - Les - Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań” ustawy Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę.

Z cyt. wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań. Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością, mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że wypłacone na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwota ta nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że wypłacona Wnioskodawcy kwota pełni rolę rekompensaty i sprowadza się do naprawienia szkody powstałej u Wnioskodawcy w związku z niedochowaniem warunków umowy przedwstępnej sprzedaży i niepodpisaniem umowy przyrzeczonej sprzedaży. Wypłacona Wnioskodawcy kwota posiada zatem cechy rekompensaty za poniesioną szkodę.

Tym samym należy stwierdzić, że wypłacona na rzecz Wnioskodawcy na podstawie decyzji Wojewody \`(...)\` kwota w wysokości 111.155,00 zł, spełnia funkcję odszkodowawczą i nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, kwota ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1, nie udziela się odpowiedzi na postawione warunkowo pytanie nr 2, w stosunku do którego Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi w przypadku uznania przez Organ otrzymanego odszkodowania z tytułu wygaśnięcia hipoteki umownej ustanowionej na nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.