Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-224/16-5/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-25
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, iż korekty przychodów opisane w stanie faktycznym w pkt a) do d) dotyczące m.in. błędnych wskazań wodomierza i związanych z tym błędnych odczytów faktycznego zużycia oraz korekt niesłusznych obciążeń mieszkańca opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych należy rozliczać na bieżąco w dacie dokonania korekty przychodów? Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, iż korekty przychodów opisane w stanie faktycznym w pkt e) do f) dotyczące omyłkowych błędnych naliczeń opłat za wywóz nieczystości oraz opłat eksploatacyjnych należy dokonać „wstecz” uznając, iż ich przyczyną jest oczywista omyłka?
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; korekta; korekta-korekta przychodu; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z 19 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekt przychodów podatkowych (pytania nr 2 i nr 3):

*   w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz w pkt d) - **jest nieprawidłowe**,
*   w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt c), pkt e) oraz w pkt f) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 30 czerwca 2016 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   korekt kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   korekt przychodów podatkowych (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W myśl nowych regulacji obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. korekta kosztów i przychodów na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych nie powoduje konieczności cofania się wstecz, jeżeli przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka.

Spółdzielnia otrzymała w miesiącu kwietniu 2016 roku następujące faktury vat korygujące:

1.  1 z 04.04.2016 r. (data otrzymania 06.04.2016 r.), data sprzedaży 28.01.2016 r., wystawiona przez X. Faktura dotyczy zużytej energii elektrycznej. Jest to faktura korygująca zwiększająca koszty podatkowe. Na fakturze widnieje następująca przyczyna korekty: „Błędne stawki rozliczenia, w tym błędne stawki cenników indywidualnych”;
2.  2 z 05.04.2016 r. (data otrzymania 07.04.2016 r.), data sprzedaży 24.11.2015 r., wystawiona przez X. Faktura dotyczy zużytej energii elektrycznej. Jest to faktura korygująca zwiększająca koszty podatkowe. Na fakturze widnieje następująca przyczyna korekty: „Awaria układu pomiarowo-rozliczeniowego, awaria zegara, zacięcie liczydła”;
3.  3 z 21.04.2016 r. (data otrzymania 26.04.2016 r.), data sprzedaży 11.08.2015 r., wystawiona przez Y. Jest to faktura korygująca zmniejszająca koszty podatkowe. Na fakturze widnieje następująca przyczyna korekty: „Błędna ilość”. Faktura dotyczy opłat za dodatkowe odczyty za punkt pomiarowy odczytywany poza ustalonym sezonem odczytów. Spółdzielnia została obciążona dodatkową opłatą za zbyt dużą ilość punktów pomiarowych odczytywanych poza sezonem odczytów;
4.  4 (data otrzymania 31.03.2016 r.), data sprzedaży 31.12.2014 r., wystawiona przez Z. Na fakturze podano następującą przyczynę korekty: „Korekta wystawiona w związku z przekazaniem przez O. skorygowanych danych pomiarowych”.

W 2016 roku Spółdzielnia dokonała korekt przychodów podatkowych. Korekty dotyczyły przychodów z 2014 i 2015 roku.

Do korekt, o których mowa należą:

1.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną były błędne wskazania wodomierza i związane z tym błędne odczyty faktycznego zużycia;
2.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną było nie uwzględnienie przy rozliczeniu wpłaconych przez mieszkańca zaliczek na poczet zużycia wody;
3.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną były złożone reklamacje dotyczące rozliczenia, które zostały uznane przez zarząd Spółdzielni za zasadne;
4.  niesłuszne obciążenie mieszkańca opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych, błąd firmy rozliczającej centralne ogrzewanie;
5.  omyłkowe naliczenie opłaty za wywóz nieczystości za zbyt dużą w stosunku do faktycznej ilości osób zamieszkałych w lokalu mieszkalnym;
6.  błędna stawka opłaty eksploatacyjnej, która została omyłkowo zastosowana do naliczenia opłat dla danego użytkownika lokalu mieszkalnego. Przy dokonywaniu naliczeń nie uwzględniono faktu zmiany stawki.

Spółdzielnia w związku z ww. korektami przychodów nie wystawiła faktur korygujących, z uwagi iż sprzedaż dokonana była na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wystawiono dokumenty „polecenie księgowania”.

W związku ze zmianą przepisów w kwestii korekty kosztów Spółdzielnia powzięła wątpliwość, czy podane na fakturach przez sprzedawców przyczyny faktur korygujących uprawniają do zwiększenia/zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w dacie otrzymania faktur korygujących bez konieczności dokonywania korekt kosztów wstecz.

Takie same wątpliwości pojawiły się co do momentu ujęcia korekt przychodów podatkowych.

W piśmie z 30 czerwca 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił co następuje.

1\. Czy koszty uzyskania przychodów, których dotyczą otrzymane przez Wnioskodawcę w kwietniu 2016 roku faktury VAT korygujące zostały przez Spółdzielnię zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Koszty uzyskania przychodów, których dotyczą otrzymane przez Spółdzielnię w kwietniu 2016 roku faktury vat korygujące zostały zaliczone przez Spółdzielnię do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2\. Czy sformułowanie zawarte we wniosku, że „korekty dotyczyły przychodów z 2014r. i 2015r.” oznacza, że przychody te zostały przez Spółdzielnię zaliczone do przychodów podatkowych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Sformułowanie zawarte we wniosku, że „korekty dotyczyły przychodów z 2014r. i 2015r.” oznacza, że przychody te zostały przez Spółdzielnię zaliczone do przychodów podatkowych roku 2014 i 2015 na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3\. Wyjaśnienie, co oznaczają wskazane na fakturach VAT korygujących przyczyny korekty.

Wskazane na fakturach VAT korygujących przyczyny korekty:

*   „błędne stawki rozliczenia (w tym błędne stawki cenników indywidualnych)” - faktura pierwotna wystawiona przez X. błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu,
*   „błędna ilość” - faktura pierwotna wystawiona przez Y. błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu,
*   „korekta wystawiona w związku z przekazaniem przez O. skorygowanych danych pomiarowych” - faktura pierwotna wystawiona przez Z. prawidłowo dokumentowała stan faktyczny, korekta została wystawiona z powodu późniejszych zdarzeń, tj. zakończenie umowy i przejęcie licznika przez firmę X.

4\. Wyjaśnienie, co oznaczają przyczyny korekt przychodów podatkowych Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz pkt d)?

Przyczyny korekt przychodów podatkowych opisane w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz pkt d) dotyczą błędów leżących po stronie Spółdzielni, a pierwotne dokumenty wystawione przez Spółdzielnię nieprawidłowo dokumentowały zdarzenia gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, która uznała, iż otrzymane korekty kosztów nie są spowodowane błędem rachunkowym i oczywistą omyłką i należy dokonać zwiększenia/zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymała faktury korygujące?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, iż korekty przychodów opisane w stanie faktycznym w pkt a) do d) dotyczące m.in. błędnych wskazań wodomierza i związanych z tym błędnych odczytów faktycznego zużycia oraz korekt niesłusznych obciążeń mieszkańca opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych należy rozliczać na bieżąco w dacie dokonania korekty przychodów?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, iż korekty przychodów opisane w stanie faktycznym w pkt e) do f) dotyczące omyłkowych błędnych naliczeń opłat za wywóz nieczystości oraz opłat eksploatacyjnych należy dokonać „wstecz” uznając, iż ich przyczyną jest oczywista omyłka?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 2 i nr 3.

Wniosek Spółdzielni w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 25 lipca 2016 r. nr ILPB3/4510-1-224/16-4/AO.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kwestii korekty przychodów Spółdzielnia uważa, iż w przypadku korekty związanej z:

*   błędnymi odczytami urządzeń pomiarowych;
*   nie uwzględnieniem przy rozliczeniu mediów wpłaconej przez mieszkańca zaliczki;
*   uznaniem złożonych przez mieszkańców reklamacji rozliczeń mediów;
*   niesłusznym obciążeniem opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych

należy dokonać korekty przychodów podatkowych na bieżąco, czyli w okresie rozliczeniowym, w którym został wystawiony dokument rozliczeniowy potwierdzający przyczynę korekty.

W sytuacji korekt przychodów, których przyczyną jest oczywista omyłka, tzn. pracownik zastosował podczas naliczeń opłat błędną stawkę opłat lub naliczył opłaty od niewłaściwej liczby osób, należy dokonać korekty przychodów „wstecz”, cofając się do okresu rozliczeniowego, w którym wykazany był przychód pierwotny (przed korektą).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie korekt przychodów podatkowych (pytania nr 2 i nr 3) jest:

*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz w pkt d),
*   **prawidłowe** \- w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt c), pkt e) oraz w pkt f).

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Wyjątek od tak skonstruowanej zasady określającej moment powstania przychodów wprowadzają przepisy art. 12 ust. 3c-3e ww. ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest więc określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Przy czym, w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W tym miejscu należy również podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., nie określały zasad dokonywania korekt przychodów. Nie budziło jednakże wątpliwości, że skoro dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem było określenie daty jego uzyskania, z którą ww. ustawa łączy moment powstania obowiązku podatkowego, to późniejsze skorygowanie tego przychodu nie powodowało zmiany daty powstania przychodu podatkowego.

Zatem, korekta przychodów podatkowych miała wpływ na przychody należne, które wystąpiły, bowiem dotyczyła ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Faktura korygująca nie dokumentowała odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosiła się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Niezależnie od przyczyn korekty punktem odniesienia dla faktury korygującej była zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generowała bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikowała jedynie „pierwotną” wysokość przychodu.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów. Ustawa przewiduje rozwiązanie polegające na rozliczaniu faktury korygującej i innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodu w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie do art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem, jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k ww. ustawy przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Natomiast ust. 3l tego artykułu wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Powyższe zmiany weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. (art. 13 ustawy nowelizującej). Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ustawy nowelizującej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Tym samym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. podatnicy dokonują korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawią fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym. Nowe zasady korygowania przychodów mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, obowiązują dotychczasowe zasady, czyli korygowanie ze skutkiem „wstecz”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się może również z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta winna być dokonywana w okresie wystawienia faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego, wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrot towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego). Jeżeli jednak pierwotnie sporządzona faktura zawierała błędy lub pomyłki, a więc błędnie dokumentowała stan faktyczny, podatnik zobowiązany jest przyporządkować korektę wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego, wynikającego z pierwotnego dokumentu.

W przedmiotowej sprawie Spółdzielnia wskazała, że w 2016 roku dokonała korekt przychodów podatkowych. Korekty dotyczyły przychodów, które zostały przez Spółdzielnię zaliczone do przychodów podatkowych lat 2014 i 2015.

Do ww. korekt należą:

1.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną były błędne wskazania wodomierza i związane z tym błędne odczyty faktycznego zużycia;
2.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną było nie uwzględnienie przy rozliczeniu wpłaconych przez mieszkańca zaliczek na poczet zużycia wody;
3.  korekta rozliczenia zimnej wody - przyczyną były złożone reklamacje dotyczące rozliczenia, które zostały uznane przez zarząd Spółdzielni za zasadne;
4.  niesłuszne obciążenie mieszkańca opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych, błąd firmy rozliczającej centralne ogrzewanie;
5.  omyłkowe naliczenie opłaty za wywóz nieczystości za zbyt dużą w stosunku do faktycznej ilości osób zamieszkałych w lokalu mieszkalnym;
6.  błędna stawka opłaty eksploatacyjnej, która została omyłkowo zastosowana do naliczenia opłat dla danego użytkownika lokalu mieszkalnego. Przy dokonywaniu naliczeń nie uwzględniono faktu zmiany stawki.

Spółdzielnia wyjaśniła, że przyczyny korekt przychodów podatkowych opisane w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz pkt d) dotyczą błędów leżących po stronie Spółdzielni, a pierwotne dokumenty wystawione przez Spółdzielnię nieprawidłowo dokumentowały zdarzenia gospodarcze.

W związku z ww. korektami przychodów Spółdzielnia nie wystawiła faktur korygujących, z uwagi iż sprzedaż dokonana była na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wystawiono dokumenty „polecenie księgowania”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. Organu, w odniesieniu do dokumentów księgowych, które Spółdzielnia wystawiła w 2016 roku, dotyczących korekt rozliczenia zimnej wody, których przyczyną były błędne wskazania wodomierza i związane z tym błędne odczyty faktycznego zużycia (pkt a) i nie uwzględnienie przy rozliczeniu wpłaconych przez mieszkańca zaliczek na poczet zużycia wody (pkt b) oraz niesłuszne obciążenie mieszkańca opłatą za dodatkowe odczyty urządzeń pomiarowych - błąd firmy rozliczającej centralne ogrzewanie (pkt d), a które jak sama wskazała Spółdzielnia dotyczą błędów leżących po jej stronie (pierwotne dokumenty wystawione przez Spółdzielnię nieprawidłowo dokumentowały zdarzenia gospodarcze), należy wskazać, że przychody te powinny być skorygowane „wstecz”, tj. w okresie, w którym przychód taki został pierwotnie ujęty przez podatnika.

Zatem, stanowisko Spółdzielni w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt a), pkt b) oraz w pkt d) jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do korekty rozliczenia zimnej wody, której przyczyną była złożona reklamacja, uznana przez Spółdzielnię za zasadną (pkt c), w przypadku której pierwotnie sporządzona faktura nie zawierała błędów lub pomyłek, a więc prawidłowo dokumentowała stan faktyczny, a dokument księgowy potwierdzający przyczynę korekty został wystawiony z powodu późniejszych okoliczności, tj. reklamacji klienta - dokument ten należy rozliczyć „na bieżąco”, z datą jego wystawienia.

Natomiast dokumenty księgowe, które Spółdzielnia wystawiła w 2016 roku, dotyczące omyłkowego naliczenie opłaty za wywóz nieczystości za zbyt dużą w stosunku do faktycznej ilości osób zamieszkałych w lokalu mieszkalnym (pkt e) oraz błędnej stawki opłaty eksploatacyjnej, która została omyłkowo zastosowana do naliczenia opłat dla danego użytkownika lokalu mieszkalnego (pkt f), w przypadku których pierwotnie sporządzone faktury zawierały, jak wskazała Spółdzielnia, oczywiste pomyłki, a więc nieprawidłowo dokumentowały stan faktyczny, dokumenty te należy rozliczyć „wstecz”, cofając się do okresu rozliczeniowego, w którym wykazany był pierwotny przychód.

Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni:

*   w części dotyczącej korekty przychodu opisanej w stanie faktycznym w pkt c), że korektę tę należy rozliczyć na bieżąco oraz
*   w części dotyczącej korekt przychodów opisanych w stanie faktycznym w pkt e) oraz w pkt f), że korekty tych przychodów należy dokonać „wstecz” uznając, że ich przyczyną jest oczywista omyłka.

Dodatkowo tut. Organ pragnie podkreślić, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowi – adekwatnie do treści pytania postawionego przez Wnioskodawcę – wyłącznie kwestia określenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych, natomiast nie odniesiono się do zagadnienia związanego z formą wystawienia dokumentu potwierdzającego fakt dokonania korekty przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.