Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.663.2022.3.PZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-21
Teza: PIT - w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest:

‒ dotyczące pytania nr 2 sformułowanego we wniosku w zakresie w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych **\- jest nieprawidłowe**

‒ w pozostałym zakresie **- jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 6 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 i 30 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą (\`(...)\`), NIP: (…) (zwany dalej Panem) i rozpoczął Pan prowadzenie działalności której dotyczy niniejszy wniosek w dniu 06 października 2015.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej Ustawą o PIT). Korzysta Pan z formy opodatkowania - podatek liniowy.

Klasyfikuje Pan swoją działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania w ramach klasy 62.01 Z (Działalność związana z Oprogramowaniem), zgodnie z treścią Załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKO) Część II - Schemat klasyfikacji (dalej: „Załącznik Schemat klasyfikacji”) do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKO) z dnia 24 grudnia 2007 r. (dalej: „Rozporządzenie PKD 2007”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, opracowuje Pan nowe, a także modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Realizuje Pan projekt, w ramach którego tworzy i ulepsza Oprogramowanie — (…) (dalej jako Produkt), w zakresie współpracy ze spółką C. Sp. z o.o. oraz spółką E. Sp. z o.o. (dalej jako Spółka).

Produkt jest programem przeznaczonym do obsługi transportu publicznego na terenie Szwecji: autobusów, tramwajów, pociągów. Dzięki aplikacji można między innymi: zbierać informacje o przebytym dystansie i zużyciu paliwa w autobusach oraz analizować stylu jazdy kierowców autobusów. Celem takiej analizy jest ograniczenie zużycia paliwa co przekłada się na mniejsze koszty utrzymania komunikacji oraz ochronę środowiska. Oprogramowanie oraz funkcjonalności, w które zostało wyposażone zostały i są dostosowane do ściśle sprecyzowanych wymagań użytkownika docelowego, co podkreśla fakt, że wytworzone przez Pana Oprogramowanie jest utworem unikalnym, niedostępnym dotychczas na rynku. Zmiany wprowadzane przez Pana nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Wdrożenie oprogramowania pozwala zastąpić dotychczas wykorzystywaną technologię, nowocześniejszymi i bardziej efektywnymi rozwiązaniami. Tym samym tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Pana oprogramowania i jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest przedmiotem autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Autorskie prawa majątkowe do opracowanego oprogramowania przysługują pierwotnie w całości Panu jako twórcy oprogramowania, aż do momentu przeniesienia ich w całości na podmiot zamawiający zaprojektowanie i rozwinięcie oprogramowania.

W ramach Umowy zawartej ze spółką C. Sp. z o.o. z dnia 01.07.2021 r. oraz Umowy zawartej ze spółką E. Sp. z o.o. z dnia 01.11.2021 r. przenosi Pan na nią autorskie prawa majątkowe do utworów powstałych w ramach wykonywania tejże Umowy. Otrzymuje Pan umówione wynagrodzenie za wykonane, w ramach Umowy zlecenie, przy czym część otrzymanego wynagrodzenia stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu na Spółkę, zlecającą opracowanie oprogramowania. Zatem część uzyskanego przez Pana dochodu stanowi dochód z KPWI, uwzględnionych w cenie świadczonych usług. Kwalifikowany dochód z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej \[zwane dalej KPWI\], oznacza, że dochód w opisanej sytuacji we wniosku osiągany jest z tytułu sprzedaży KPWI. W związku z wykonywanymi usługami Pan uzyskuje dochód z KPWI uwzględniony w cenie świadczonych usług.

Nowe Oprogramowanie stanowi przejaw Pana twórczej działalności o indywidualnym charakterze. Efekt Pana pracy odpowiada aktualnym potrzebom i wymaganiom branży, i jest zgodny z panującymi w tym zakresie trendami i uwarunkowaniami prawnymi. Należy podkreślić, że wykonywana przez Pana praca nie jest nakierowana na uzyskanie rutynowych zmian produktu, a na kreatywne wytworzenie od podstaw nowego oprogramowania.

W ramach czynności wykonywanych przez Pana czynności zdobywa, poszerza i łączy wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych) oraz jego modyfikację i ulepszenie, a czynności te nie stanowią okresowych zmian wprowadzanych do tego oprogramowania.

Ze strony konstrukcyjnej Oprogramowanie składa się z kilku warstw - warstwy programistycznej, tj. kodu źródłowego (przetwarzanego na kod wynikowy), będącego zestawem instrukcji przeznaczonych do osiągnięcia określonego rezultatu, warstwy wizualnej, na którą składają się elementy graficzne oraz interfejsu zapewniającego interoperacyjność wspomnianego kodu, elementów audiowizualnych oraz urządzenia użytkownika końcowego (telefonu komórkowego, tabletu, komputera). Połączenie wszystkich tych elementów stanowi kompletne Oprogramowanie.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 2 mln euro. Nie ma więc obowiązku prowadzić Pan ksiąg rachunkowych i ich Pan nie prowadzi. Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. W przypadku rozliczania podatku dochodowego od przychodów ze świadczenia wskazanych wyżej usług i w konsekwencji uzyskiwania dochodu z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi na zasadach przewidzianych w art. 30ca ust 7 pkt 3 Ustawy o PIT.

Wskazane poniżej wydatki są faktycznie ponoszone przez Pana na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność gospodarczą związaną z KPWI. Ponownie podkreślenia wymaga fakt, że prowadzi Pan odrębną ewidencję, na podstawie której jest w stanie przyporządkować konkretną wartość ww. kosztów do wytworzenia, ulepszenia lub rozwoju konkretnego oprogramowania lub jego części.

W każdym roku podatkowym ponosi Pan koszty działalności gospodarczej związanej bezpośrednio z wytwarzaniem i rozwojem Oprogramowania, stanowiących przedmiot ochrony kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego.

W toku prac nad Oprogramowaniem ponosi Pan następujące koszty prowadzonej działalności:

‒ koszty zakupu sprzętu komputerowego

Prowadzi Pan na bieżąco odrębną ewidencję zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 Ustawy o PIT od 01.11.2021 r. Jest Pan w stanie wyodrębnić w prowadzonej ewidencji rachunkowej pozycje związane z wykonaniem zlecenia na podstawie zawartej Umowy. Prowadzi Pan ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na Oprogramowanie. Ewidencja jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów z osiąganymi dochodami z KPWI. Odrębna ewidencja w postaci szczegółowego rejestru przychodów i kosztów związanych z KPWI umożliwia wyodrębnienie każdego KPWI, ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde KPWI oraz obliczenie dochodu (straty) z KPWI.

Chciałby Pan zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu kwalifikowanego z KPWI za rok 2021.

Poprzez zastosowanie wspólnego identyfikatora KPWI-NNN w stosunku do wszystkich dokumentów przychodów i kosztów tego samego KPWI możliwe jest ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde KPWI osobno, w tym powiązanie ponoszonych kosztów z osiąganymi dochodami z każdego KPWI odrębnie.

W związku z tym, że w przypadku rozliczenia podatku dochodowego z wykorzystaniem mechanizmu IP Box, będzie Pan osiągał dochody opodatkowane wg. dotychczasowych zasad oraz dochody opodatkowane stawką 5%, w celu ustalenia dochodu z Oprogramowania, koszty wspólne, których Pan nie może przypisać jednoznacznie do przychodów z Oprogramowania zostaną przypisane do przychodów z Oprogramowania w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym w ogólnej kwocie przychodów. Przedsiębiorca ma możliwość wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każdy rodzaj Oprogramowania, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W rezultacie, wobec braku regulacji w tym zakresie na gruncie przepisów o IP Box – na zasadzie analogii do art. 22 ust 3 ustawy o PIT zostanie zastosowana zasada podziału kosztów wspólnych w przypadku ponoszenia kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Pod pojęciem „w opisie stanu faktycznego” w ramach którego prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia, modyfikacji i ulepszania oprogramowania należy rozumieć całość działań realizowanych przez Pana w ramach jednej umowy ze Spółką.

Nie prowadził Pan, w aktualnym czasie, nie prowadzi oraz nie będzie prowadził badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach działalności samodzielnie prowadził Pan prace, które uznaje Pan za prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace, które uznaje Pan za prace rozwojowe są/były prowadzone przez Pana od lipca 2021 r.

Prace, które uznaje Pan za prace rozwojowe dotyczyły/dotyczą tworzenia, rozwijania oprogramowania/systemu. Tworzy Pan system (oprogramowanie) używając przy tym wiedzy z dziedziny matematyki, statystyki i machine learningu. Tworzy Pan prototypy, analizuje istniejący kod w celu wytworzenia optymalizacji. Celem lub celami było wytworzenie nowych funkcjonalności - programów komputerowych w ramach współpracy ze Spółką. Prace te obejmowały czynności analizowania, projektowania, tworzenia programów komputerowych i związanej z nimi dokumentacji, a wszystko to w oparciu o pogłębianie i wykorzystywanie specjalistycznej wiedzy. W ramach swojej działalności wytwarza Pan i będzie wytwarzał programy komputerowe dla danego Zleceniodawcy - Spółki bezpośrednio przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań. Programy komputerowe i autorskie prawa majątkowe do nich są wynikiem prowadzonych przez Pana prac rozwojowych. W ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje Pan i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Efekty Pana samodzielnej działalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub będą na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Pana czynności nie obejmują prac rutynowych, a zmierzają do ulepszenia i poprawy funkcjonalności tworzonych aplikacji/oprogramowania. Programy komputerowe, do których autorskie prawa majątkowe są i będą przenoszone na Spółkę są tworzone przez Pana w ramach tych prac rozwojowych.

Prace, które uznaje Pan za prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem. Ich wynikiem jest wytworzenie nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wyniki prac rozwojowych mają formę Oprogramowania. Wyniki te są oferowane w ramach Pana działalności gospodarczej.

W wyniku prac, które Pan uznaje za prace rozwojowe zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt w ramach świadczonych na rzecz Spółki usług. Tym produktem są/będą programy komputerowe. Oferuje/będzie Pan oferował te produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej.

W stosunku do dotychczasowej Pana działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Inne prace nie są przedmiotem wniosku i Pan nie domaga się ich oceny przez organ. Na stan obecny wszystkie prace prowadzone w ramach Pana działalności gospodarczej składają się na całokształt prac badawczo-rozwojowych mających na celu wytworzenie nowych kwalifikowanych praw IP i stanowią nieodzowną ich część. Jeśli w przyszłości w ramach swojej działalności gospodarczej będzie Pan prowadził prace o innym charakterze niż prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, to będą one traktowane w rozliczeniach zgodnie z treścią ustawy o PIT.

Tworzy i ulepsza Pan oprogramowanie – (…), w zakresie współpracy ze spółką C. sp. z o.o. oraz spółką E. sp. z o.o. Jak Pan wyjaśnił we wniosku wszelkie zwroty „Oprogramowanie”, „Produkt”, „program komputerowy”. stanowią zamienne określenia kodów źródłowych programów komputerowych, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest prawem własności intelektualnej. Pojęcia te są używane zamiennie i odnoszą się w każdym przypadku do jednego efektu prac tj. kodów źródłowych programów komputerowych, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest prawem własności intelektualnej.

Efekty, które nazywa Pan „Oprogramowaniem” zawsze były utworami w rozumieniu o prawie autorskim i prawie pokrewnym, tj. zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie były efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Spółkę.

Efekty Pana pracy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawa majątkowe do opracowanego oprogramowania przysługują pierwotnie w całości Panu jako twórcy oprogramowania, aż do momentu przeniesienia ich w całości na podmiot zamawiający zaprojektowanie i rozwinięcie oprogramowania.

W każdym przypadku tworzenie "oprogramowania" wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana prac rozwojowych. Prace rozwojowe wykorzystywane są do całości działalności, która w całości polega na tworzeniu programów komputerowych w rozumieniu ustawy prawo autorskie, nie są przypisane do konkretnego programu a do całości tworzonych programów komputerowych. Pana działalność polega na stałym pisaniu kodów źródłowych wprowadzających innowacje, ulepszenia, nowe funkcjonalności do oprogramowania.

Oprogramowanie zawsze jest efektem prac rozwojowych.

Wniosek dotyczy dochodów za okres od rozpoczęcia współpracy ze Spółką, tj. od lipca 2021r.

Ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Spółka).

Wynagrodzenie należne jest za świadczone przez Pana usługi oraz w wydzielona jego część tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do „programu komputerowego”.

Z chwilą stworzenia (ustalenia) danego efektu pracy w całości lub w części, automatycznie przenosi Pan na Spółkę w ramach wynagrodzenia całość autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych do tego efektu pracy. Przeniesienie praw następuje w granicach wynikających z celu Umowy poprzez przeniesienie praw do wszelkich efektów wspólnej pracy.

Faktury, które wystawia Pan na rzecz Spółki nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych utworów na Spółkę ponieważ prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na wyszczególnienie realizowanych prac i zadań w ramach tworzenia i rozwijania konkretnego „Oprogramowania” poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu np. ewidencję czasu i wykonanych prac pozwalającą na wskazanie kwoty wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zbycia autorskich praw majątkowych do konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z chwilą stworzenia (ustalenia) danego „Oprogramowania” w całości lub w części, automatycznie przenosi Pan na Kontrahenta w ramach wynagrodzenia całość autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych do tego „Oprogramowania". Wyodrębnienie konkretnego Oprogramowania i przeniesienie praw następuje w granicach wynikających z celu Umowy poprzez przeniesienie praw do wszelkich efektów wspólnej pracy. Prowadzi Pan dziennik prac badawczo-rozwojowych zgodnie z którym ewidencjonowany jest proces przeniesienia tych praw.

W kategorii kosztów „zakupu sprzętu komputerowego" mieszczą się koszty zakupu komputerów stacjonarnych i przenośnych. Wydatek poniósł Pan po rozpoczęciu współpracy ze Spółką, czyli po 01.07.2021 r. Powyższe wydatki nie zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych.

Wskazuje Pan, że w obecnej rzeczywistości nie jest możliwe prowadzenie takiego rodzaju prac jak zostały opisane we wniosku bez dostępu do sprzętu komputerowego. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty, zatem te koszty są niezbędne do wytworzenia, ulepszenia lub rozwinięcia oprogramowania.

Żadne z opisanych wydatków, których dotyczy trzecie pytanie nie były ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

Przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z trzeciego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe w oparciu o prowadzoną ewidencję, na podstawie której jest w stanie przyporządkować konkretną wartość wydatków do wytworzenia, ulepszenia lub rozwoju konkretnego oprogramowania lub jego części. Pan nie zawsze zalicza wskaźnik nexus do wszystkich wydatków, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego". Nie stosuje Pan innej zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus.

Odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest przez Pana zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko zaprezentowane we wniosku w wyniku uzupełnienia nie ulega zmianie.

Zawarł Pan umowę ze Spółką 01 lipca 2021 roku, ale pierwsze przychody z działalności objętej niniejszym wnioskiem osiągnął Pan dopiero 01 listopada 2021 roku. W tym samym okresie poniósł Pan pierwsze koszty.

W wyróżnionym fragmencie uzupełnienia do wniosku zawarta jest omyłka pisarska – poprawnym jest sformułowanie „wniosek dotyczy dochodów za okres od momentu osiągnięcia pierwszego przychodu, tj. listopad 2021r.” Oświadcza Pan, że opis stanu faktycznego nie uległ zmianie, ponieważ omyłka pisarska znajdowała się w uzupełnieniu, a nie we wniosku.

### Pytania

1\. Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym można uznać, że tworzenie przez Pana Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób opisany tamże wyczerpuje definicje działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy Pana dochód pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT?

3\. Czy na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania, w kategorii „a” Przedsiębiorca może zaliczyć wydatki, które zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej tj.

‒ koszty zakupu sprzętu komputerowego?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1

Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym można uznać, że tworzenie przez Pana Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób opisany tamże wyczerpuje definicje działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym należy uznać, że tworzenie przez Pana Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób opisany tamże wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikowane IP to prawo własności Intelektualnej, które zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oprogramowanie jako program komputerowy.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1-2 Ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których strona jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Podstawową przesłanką warunkującą możliwość korzystania z mechanizmu IP Box jest wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przedmiotu ochrony kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (wymienione w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 Ustawy o PIT).

Ustawa o PIT w art. 30ca ust. 2 pkt 8 jako jedno z kwalifikowanych praw intelektualnej, z których dochód może podlegać opodatkowaniu stawką 5% wymienia autorskie prawo do programu komputerowego. Na gruncie przepisów podatkowych, w tym przepisów o IP Box, brak jest definicji programu komputerowego. Tym samym niezbędnym jest ustalenie zakresu przedmiotowego regulacji w oparciu o inne przepisy powszechnie obowiązującego prawa polskiego.

Zgodnie z 1 ust. 1, ust. 2 pkt 1 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: „Ustawa o prawie autorskim") przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

(i) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim gdzie wskazano, iż programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Pana zdaniem nie ma regulacji prawnej na gruncie prawa podatkowego lub prawa autorskiego, która wprost definiuje program komputerowy. W Pana ocenie należy, wobec tego posłużyć się definicjami programu komputerowego, które są sformułowane w źródłach innych niż przepisy prawa lub do przepisów które nawiązują do zakresów gry komputerowej i oprogramowania (programu komputerowego).

Zgodnie z powszechnie przyjętą definicją (źródło: https://pl.wikipedia.org/wiki/Program\_komputerowy) program komputerowy jest to (…) sekwencja symboli opisująca realizowanie obliczeń zgodnie z pewnymi regułami zwanymi językiem programowania (…). Programy komputerowe można zaklasyfikować według ich zastosowań. Wyróżnia się zatem oprogramowanie użytkowe, systemy operacyjne, programy narzędziowe, gry wideo, kompilatory i inne. (…). Program można podzielić na dwie części (obszary): (i) część zawierająca kod - składająca się z rozkazów sterujących działaniem procesora; (ii) część zawierająca dane - składającą się z danych wykorzystywanych i przetwarzanych przez program, np. adresów pamięci, stałych liczbowych, komunikatów tekstowych, danych graficznych itp. (…).

W oparciu o tę definicję należy przyjąć, że Oprogramowanie jako całość, tj. kod programistyczny i źródłowy, interfejs użytkownika, warstwa dźwiękowa i warstwa graficzna, stanowi jednolity program komputerowy.

W Pana ocenie, przepisy o statystyce publicznej również wskazują na rozumienie, zgodnie z którym Oprogramowanie należałoby klasyfikować w całości jako programy komputerowe, które w rezultacie podlegają w całości ochronie autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT.

Należy w tym miejscu odwołać się do systematyki klasyfikacji działalności gospodarczej przedstawionej w Rozporządzeniu PKD, Załącznik Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) Część II - Schemat klasyfikacji („Załącznik Schemat klasyfikacji”). Pan klasyfikuje swoją działalność gospodarczą w podklasie 62.01.Z. Zgodnie z treścią objaśnień do podklasy 62.01.Z PKD:

Podklasa ta obejmuje pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników. Podklasa ta Obejmuje analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

‒ rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

‒ pisanie programów na zlecenie użytkownika,

‒ projektowanie stron internetowych.

Biorąc pod uwagę konstrukcję programu komputerowego, która składa się w zasadniczej części z kodu źródłowego, i warstwy graficznej, istotne jest również podejście zaprezentowane w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej — IP Box z dnia 15 lipca 2019 roku (zwanych dalej Objaśnieniami IP Box), gdzie wskazuje się, że w związku z celem IP Box w katalogu kwalifikowanych IP może znaleźć się Oprogramowanie (program komputerowy) jako całość i należy odrzucić teoretyczny podział na część kodu źródłowego i wynikowego oraz część algorytmu, interfejsu lub interfejsu użytkownika.

Zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (pkt. 73 i nast.), w przepisach o prawie autorskim brak jest definicji programu komputerowego, natomiast w literaturze przyjmuje się różne, niezwykle kazuistyczne podejścia, które implikują niejako rozbijanie programu komputerowego na część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) i niechronioną (treść/idea) prawem autorskim. W literaturze podaje się też, że ochronie podlega kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Ochronie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie będą natomiast podlegać takie elementy programu komputerowego jak algorytm, interfejs czy interfejs użytkownika. Niemniej jednak, w świetle celu preferencji IP Box oraz jej normatywnego kontekstu, usytuowanego w szczególności w Raporcie OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także uwarunkowań systemu prawa podatkowego w Polsce, powyższe, skrajnie kazuistyczne i skomplikowane podejście przedstawiane w literaturze przedmiotu prawa autorskiego należy odrzucić. Otóż w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenie funkcjonalne i celowościowe w zgodzie z międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, czyli nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej Oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

W Pana ocenie, w kontekście powyższej interpretacji Ministerstwa Finansów należy przyjąć, że Oprogramowanie tworzone przez Pana powinno, jako nierozerwalna, funkcjonalna całość być traktowane jak programy komputerowe. Każda warstwa Oprogramowania - kod źródłowy, zespół instrukcji, warstwa graficzna oraz interfejs użytkownika — w kontekście gospodarczym i uzyskiwanych dochodów jako całość stanowią aktywa, z których Pan uzyskuje przychody. W szczególności, co warte podkreślenia, w sensie czysto handlowym (biznesowym) znaczenie dla uzyskiwanych przychodów ma każda warstwa Oprogramowania. Pan uzyskuje przychody z Oprogramowania jako funkcjonalnej całości. Ponadto, w ocenie Pana, tworzone przez Pana Oprogramowanie zawierające Funkcje Dodatkowe, z których Pan uzyskuje przychody należy traktować jako jedną całość w kontekście klasyfikowania jako programu komputerowego podlegającego ochronie autorskiego prawa do programu komputerowego.

Oprogramowanie jako wynik prac badawczo-rozwojowych o twórczym charakterze

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace

badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostało bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 Ustawy o PIT) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Jest Pan programistą, który w ramach prowadzonej działalności tworzy oraz modyfikuje Oprogramowanie komputerowe przy użyciu innowacyjnych technologii. Świadcząc usługi na rzecz Spółki, na podstawie zawartej Umowy, wytworzył Pan od podstaw nowe, oryginalne Oprogramowanie, które następnie konsekwentnie rozwijał. Dzięki wykonanej przez Pana pracy i zastosowaniu nieszablonowych, kreatywnych rozwiązań Oprogramowanie odpowiada potrzebom biznesowym klienta i daje możliwość szerokiego zastosowania.

Stawiane przed Panem wyzwania mają charakter niepowtarzalny i unikalny. Wymagają od Pana dogłębnego zbadania danych zagadnień, zaprojektowania nowego i oryginalnego rozwiązania, a na końcu zaimplementowania go w sposób całkowicie przez niego zdefiniowany, zgodnie ze sztuką i zdobytą wiedzą. Tego typu podejście każdorazowo wpływa na zwiększanie zasobów wiedzy oraz pozwala na wykorzystanie jej do tworzenia coraz to nowszych i bardziej rozbudowanych rozwiązań, które nie są ogólnodostępne w gospodarce lub znacznie różnią się od już istniejących. Proces pogłębiania tej wiedzy przekłada się na projektowanie i opracowywanie coraz to nowszych i niepowtarzalnych rozwiązań komercyjnych, zgodnych z potrzebami klientów na drodze twórczej. Każdorazowo w ramach zawartych umów wytwarzane są autorskie i innowacyjne rozwiązania dostosowane do potrzeb klienta, które opracowane zostają od podstaw lub — jeśli klient ma taką potrzebę — rozwijane i ulepszane zostają istniejące programy informatyczne. Nie zmienia to faktu, że każde z tych podejść wymaga zaprojektowania i opracowania nowego i innowacyjnego rozwiązania, które bazuje na systematycznie pogłębianej i poszerzanej wiedzy. Wszelkie opracowane i wytworzone dzieła są autorskimi i unikalnymi rozwiązaniami. Aby sprostać tym wymaganiom, niezbędnym elementem jest ciągłe i systematyczne poszerzanie oraz pogłębianie wiedzy z zakresu nowych technologii, ich wykorzystywania oraz dostosowywania w unikalny sposób do potrzeb klienta.

Tworzenie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej. Prowadzona przez Pana działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), w szczególności jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że tworzenie przez Pana Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób opisany tamże wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwraca Pan jednocześnie uwagę, iż zgodnie z Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2021 r. I SA/Bd 31/21 ma Pan prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Pana działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że organ jest uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. Prawo organu do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego nie oznacza możliwości wymagania od podatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego.

Ad 2

Zawarł Pan Umowę ze Spółką, na podstawie której zobowiązuje się do wykonania i dostarczenia Oprogramowania, spełniającego wytyczne Spółki. Wykonanie Umowy polega na zaprojektowaniu, opracowaniu i wdrożeniu oprogramowania, przy wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Wytworzone w celu wykonania Umowy Oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej Pana o indywidualnym charakterze. Zdaniem Pana, należy zatem stwierdzić, że w ramach wykonania Umowy ze Spółką Pan wytworzył KPWI.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

‒ z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

‒ ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

‒ z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

‒ z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie zawartej ze Spółką Umowy wykonuje Pan usługi badawczo-rozwojowe na rzecz Spółki. W ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dostarcza Pan Spółce wystawiane faktury VAT na podstawie wykonanych usług badawczo-rozwojowych. Wraz z przekazywaniem Spółce wytworzonego i rozwiniętego oprogramowania dokonuje Pan również przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworu powstałego w wyniku wykonywania Umowy. Dokonuje Pan również przeniesienia na Spółkę wszystkich praw zależnych i pokrewnych, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw nastąpiła i będzie następować w ramach Pana pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochodem Pana z tytułu KPWI są dochody osiągnięte przez Pana z tytułu KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Pana dochód z tytułu wytworzonego autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT. To oznacza, że Pan będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży usług, których efektem jest program komputerowy, w których cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Pana.

W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że dochód Pana pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt. 3 ustawy o PIT, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT.

Ad 3

Pana zdaniem, na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o PIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej (też jako działalność B+R) związanej z wytwarzaniem Oprogramowania, w wymienionych rodzajach należy zaliczyć do następującego rodzaju kategorii wymienionych w art. 30ca ust 4 ustawy o PIT. Kategoria „a” obejmuje wydatki faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1,3-5 ustawy o PIT: podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3/a + b + c + d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: (a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności, (b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust 1 pkt 3, (c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust 1 pkt 4, (d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W celu korzystania z mechanizmu IP Box konieczne jest wyznaczenie tzw. kwalifikowanego dochodu z KPWI. Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa ustalany jest jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i tzw. wskaźnika Nexus (przedstawionego powyżej), którego wartość nie może być wyższa niż „1”.

W celu wyznaczenia wskaźnika Nexus niezbędne jest określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty w rodzajach wskazanych w literach a-d przepisu art 30ca ust 4 ustawy o PIT, kwalifikują się do uwzględnienia w kalkulacji tego wskaźnika. Pozostałe rodzaje kosztów, w tym koszty niezwiązane bezpośrednio z KPWI nie mogą być zaliczone do kalkulacji wskaźnika.

Jednocześnie, te rodzaje kosztów uzyskania przychodu, które ponoszone są w celu zarówno prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej związanej z KPWI, jak i pozostałej działalności gospodarczej winny być przez podatnika rozliczone proporcjonalnie do stopnia ich wykorzystania w prowadzeniu poszczególnych rodzajów działalności gospodarczej (tj. związanej z wytworzeniem KPWI lub innej). Przykładem takich kosztów mogą być wydatki związane z dostępem do sieci Internet lub wydatki na sprzęt elektroniczny.

Prowadzi Pan działalność badawczo - rozwojową związaną z wytwarzaniem Oprogramowania polegającą na projektowaniu oraz tworzeniu autorskich programów informatycznych. W tym celu ponosi bezpośrednio związane z taką działalnością koszty. Procesowi, którego efektem jest Oprogramowanie, towarzyszą pewne, niewielkie, koszty.

Wytworzone Oprogramowanie bazuje na doświadczeniu i kompetencjach Pana. W związku z tym, że Oprogramowanie stanowi program komputerowy, do jego realizacji potrzebne są ograniczone zasoby materialne. Znaczna większość pracy intelektualnej odbywa się w Pana umyśle , który zapisuje przy pomocy odpowiedniego języka programowania swój tok myślowy. W świetle powyższego również i ewentualne koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem Oprogramowania będą miały dość wąski zakres.

W związku z powyższym, należy podkreślić, że Pana zdaniem na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania w kategorii „a” można zaliczyć wydatki wymienione enumeratywnie w pytaniu nr 3.

Odnośnie pojęcia poszczególnych kosztów oraz przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z KPWI, wskazuje Pan co następuje:

Pod pojęciem poniesienia kosztów na „zakup sprzętu komputerowego” należy rozumieć: koszty związane z zakupem komputerów stacjonarnych i przenośnych. Wydatki te nie są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Pana.

Koszty zakupu sprzętu komputerowego - oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Sprzęt ten nie stanowi środków trwałych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego:

‒ dotyczące pytania nr 2 sformułowanego we wniosku w zakresie w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych **\- jest nieprawidłowe**

‒ w pozostałym zakresie **- jest prawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć –powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Najważniejsze jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1) Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 6 października 2015 roku, która dotyczy oprogramowania, a w szczególności jego tworzenia, rozwijania i ulepszania;

2) Ewidencja prowadzona jest na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy;

3) Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

4) W ramach wykonywanych czynności zdobywa, poszerza i łączy Pan wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych) oraz jego modyfikację i ulepszenie, a czynności te nie stanowią okresowych zmian wprowadzanych do tego oprogramowania;

5) Wykonywana przez Pana praca nie jest nakierowana na uzyskanie rutynowych zmian produktu, a na kreatywne wytwarzanie od podstaw nowego oprogramowania;

Działalność Pana polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programu komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wykonywane przez Pana prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

W sprawie możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, wyjaśniam:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

‒ podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

‒ prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

‒ dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

‒ dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej,

‒ dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażowym.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie to powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1) tworzy, rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2) Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe;

3) tworzy, rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4) autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Pana oprogramowania zawsze podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

5) dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania (utworu) w zamian za umówione wynagrodzenie;

6) od 1 listopada 2021 r. prowadzi Pan „na bieżąco” odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

7) chciałby Pan objąć preferencyjną stawką opodatkowania 5% dochody uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od listopada 2021 roku.

Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnoszac się do wskazanego w stanowisku do pytania nr 2 rodzaju dochodów z kwalifikowanych praw własnosci intelektualnych uzyskanego przez Pana, organ zwraca uwagę, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie określajacym zasady preferencyjnego opodatkowania dochodów, przyjęto że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że – jak to uprzednio wskazano - zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Prawidłowość takiej interpretacji art. 30ca ust. 7 potwierdził WSA w Gdańsku w wyroku, I SA/Gd 493/21.

Wobec tego, że jednoznacznie stwierdził Pan, że dokonał sprzedaży/przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód uzyskany z tego tytułu jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wniosku zaprezentował Pan stanowisko, że uzyskuje Pan dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie dotyczy jednak Pana sytuacji. Obejmuje on swoim zakresem zastosowania sytuację, gdy podatnik - jak to już wyjaśniono - wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Natomiast Pan – jak wynika z wniosku – dokonuje przeniesienia wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (pytanie nr 2) jest nieprawidłowe.

Podsumowując, autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone przez Pana w ramach Umowy, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, którego przedmiot ochrony został przez Pana wytworzony i rozwinięty w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Dochód (strata), jaki uzyskuje Pan w związku z odpłatnym przeniesieniem autorskiego prawa do programu komputerowego na rzecz kontrahenta w ramach Umowy, jest dochodem (stratą) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2

‒ w części w jakiej dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych **\- jest nieprawidłowe**

‒ w pozostałej części **\- jest prawidłowe.**

Może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniu rocznym za 2021 rok (od 1 listopada 2021 r.).

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty do obliczenia wskaźnika nexus.

Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan następujące koszty:

‒ koszty zakupu sprzętu komputerowego (komputery stacjonarne i przenośne)

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinna Pani również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo -rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Pani uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Może Pan poniesione wydatki na:

‒ koszty zakupu sprzętu komputerowego (komputery stacjonarne i przenośne)

− ująć we wskaźniku nexus, w kategorii „a”, jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, związaną z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem praw własności intelektualnej.

**Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodać należy, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

6) z zastosowaniem art. 119a;

7) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

8) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).