Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI2-1.442.13.2023.4.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-13
Teza: WIS TOWAR - towar spożywczy.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; towar; towar-sprzedaż towarów; wyroby-wyroby piekarskie
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział IV Postępowanie podatkowe-Rozdział 19 Uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej-Zmiana lub uchylenie decyzji podatkowej, na mocy której strona nabyła prawo; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział IV-Rozdział 13-art. 207-§ 1; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023-Rozdział 2-§ 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42g-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42h-ust. 3-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42h-ust. 3-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 10

**DECYZJA**

Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2, w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej**

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP określającej dla towaru – (…) sprzedawany (…), klasyfikację do działu 56 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy,

**zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając:**

– **Przedmiot wniosku:** towar (…) sprzedawany (…)

– **Opis towaru:** Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy produkt zawiera: (\`(...)\`) (…)..

– **Rozstrzygnięcie:** CN 19

– **Stawka podatku od towarów i usług:** 0%

– **Podstawa prawna**: § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 w związku z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.

– **Cel wydania WIS: o**kreślenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 sierpnia 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru (…) sprzedawany (…), według Nomenklatury Scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami w dniach 30 sierpnia 2022 r. oraz 11 września 2022 r.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

(…)

(…)

(…)

Do wniosku Wnioskodawca dołączył (…).

W złożonym w dniu 30 sierpnia 2022 r. uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiotem wniosku jest (…) i sprzedawany (…).

Ponadto, w ww. piśmie wskazano także skład procentowy (…).

W piśmie z dnia 11 września 2022 r. (data wpływu 11 września 2022 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

1\. Wskazanie 100% składu (\`(...)\`) (…).

Zgodnie ze wskazaniami producenta skład (\`(...)\`) (…).

2\. Jaki tłuszcz znajduje się w przedmiotowym towarze?

W składzie (\`(...)\`)(\`(...)\`) znajduje się (…).

3\. Na jakim etapie produkcji jest dodawany (…) do (\`(...)\`)?

(…).

4\. Czy (\`(...)\`), będący przedmiotem wniosku zawiera posypkę? Jeśli tak, należy wskazać 100% jej składu.

(…) zawiera posypkę z (…).

5\. W jakiego typu lokalu (np.: w cukierni, lodziarni, kawiarni, inny – jaki?) są sprzedawane (\`(...)\`)? – należy wybrać jedną opcję.

(\`(...)\`) są przygotowywane w pomieszczeniu produkcyjnym, w którym jest wydzielone miejsce do ich sprzedaży (…). Gotowe (…).

6\. Komu Wnioskodawca sprzedaje towar będący przedmiotem wniosku (czy sprzedaż następuje innym podmiotom gospodarczym, np. punktom gastronomicznym, placówkom handlowym, itp., czy też sprzedaż następuje bezpośrednio konsumentom, tj. klientom detalicznym)? – należy wybrać jedną opcję.

Sprzedaż (\`(...)\`) następuje bezpośrednio konsumentom, tj. klientom detalicznym.

7\. Jakie czynności towarzyszą sprzedaży (\`(...)\`) (np. pakowanie itp.)

Każdy (\`(...)\`) jest pakowany do opakowania (…).

8\. Czy w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) personel wykonuje inne niż wskazane wyżej czynności? Jeżeli tak, należy wskazać jakie?

Nie.

9\. Czy na życzenie klienta przedmiotowy produkt może być modyfikowany, np. dodawane są inne składniki, bądź wyłączony jest jakiś składnik, itp.?

Nie. Produkt w żaden sposób nie może być modyfikowany.

10\. Czy w lokalu jest możliwość zakupu (\`(...)\`) wraz z kawą/herbatą?

Tak. Kawa jest dostępna w ofercie firmy jako osobny towar. Klient może zakupić kawę i (\`(...)\`), lub samą kawę. Nie są sprzedawane zestawy łączone (\`(...)\`) + kawa. Każdy towar jest oddzielnie sprzedawany.

11\. Czy dla klientów są dostępne naczynia i sztućce? Czy są to naczynia i sztućce jednorazowego użytku?

Nie. Dla klientów nie są dostępne naczynia ani sztućce.

12\. Czy personel doradza klientowi przy sprzedaży (np. w wyborze produktu)?

Nie.

13\. Czy personel informuje o oferowanych produktach?

Nie. Klient wybiera (\`(...)\`) z (…).

14\. Czy (\`(...)\`) jest produktem do natychmiastowego spożycia na wynos?

Nie, (\`(...)\`).

15\. Czy przedmiotowy produkt wymaga od kupującego po zakupie jakiejkolwiek samodzielnej obróbki/przygotowania do spożycia?

Nie.

16\. Czy w punkcie/przed punktem sprzedaży znajdują się stoliki i krzesła?

Nie.

17\. Czy w punkcie sprzedaży są toalety/szatnia dla klientów?

Nie. (…).

18\. W jakim opakowaniu jest sprzedawany produkt (należy wskazać jeden rodzaj opakowania)?

(…).

19\. Czy w przypadku sprzedaży (\`(...)\`) „na wynos” klient ma możliwość spożycia ich na miejscu?

Nie. W obrębie lokalu nie ma wydzielonego miejsca na spożycie. Klient kupuje i odchodzi.

Pismem z dnia 19 września 2022 r., nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.2.LSP, Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP Organ wskazał, że towar (…) sprzedawany (…) – klasyfikowany jest do pozycji 56 PKWiU 2015 oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 7 października 2022 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD).

Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji.

W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy w zakresie zgodności przedmiotu WIS z ustaloną klasyfikacją statystyczną.

W analizowanej sprawie zweryfikowania wymaga klasyfikacja przedmiotowego towaru oraz określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 8 listopada 2023 r. nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.1.KS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 5 października 2022 r. decyzji WIS nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 8 listopada 2023 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD).

Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP, tj. pojawiły się wątpliwości ze strony Organu dotyczące prawidłowości klasyfikacji towaru –(…) sprzedawany (…) oraz zastosowanej stawki podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 23 listopada 2023 r., nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.3.KS, Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone w dniu 24 listopada 2023 r., zatem wyznaczony termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie upłynął z dniem 1 grudnia 2023 r.

Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP nie jest prawidłowa i wymaga zmiany w całości.**

**1\.** **Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług.**

Zgodnie z art. 42a ustawy, WIS jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Stosownie do art. 42g ust. 2 ustawy w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Towary, w świetle ww. przepisów, na potrzeby określenia stawki podatku, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub według PKWiU\[1\], natomiast usługi klasyfikuje się według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Zasady klasyfikacji usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stosowanej od dnia 1 lipca 2020 r. w odniesieniu do ustawy, reguluje bowiem rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona (CN) wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym przede wszystkim określaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

W ustawodawstwie krajowym od 1 lipca 2020 r. obowiązuje przepis art. 41 ust. 12f ustawy, który określa, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do **dostawy towarów i świadczenia usług** klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Przywołane przepisy wskazują zatem, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r., będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy). Jeżeli dostawa towaru nie będzie jednak sklasyfikowana do grupowania 56 PKWiU, towar należy sklasyfikować według odpowiedniego kodu Nomenklatury scalonej.

Klasyfikacja towaru spożywczego do grupowania 56 w PKWiU 2015 ma zasadniczo miejsce jeśli:

– dostawie towarów spożywczych towarzyszą „usługi dodatkowe” wspomagające (przetwarzające ten produkt), wykonywane przez sprzedającego, nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe (bezpośrednie) spożycie – np. ugotowanie, przetworzenie, przygotowanie, podgrzanie, zmrożenie, które to usługi nie mają jednak charakteru przeważającego, lecz podporządkowany (tracąc tym samym swą odrębność);

– towary spożywcze są wydawane w ramach usług restauracyjnych i cateringowych, tj. dostawie towarów towarzyszy szereg usług mających charakter przesądzający (w świadczeniu przeważa element usługowy).

Dopiero gdy okaże się, że przedmiot wniosku o wydanie WIS nie może być zaklasyfikowany do działu 56 PKWiU, należy przejść do jego sklasyfikowania według Nomenklatury scalonej. Końcowym etapem w procesie ustalania stawki podatku dla towaru w ramach WIS jest weryfikacja, czy tak sklasyfikowany towar mieści się w jednej z pozycji załącznika nr 3 bądź nr 10 do ustawy.

Klasyfikacja towarów spożywczych według Nomenklatury scalonej ma miejsce, jeśli ich dostawie nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi (czynności)” wykonywane przez podatnika, za wyjątkiem czynności nierozerwalnie związanych z dostawą towarów, np. wystawienie rachunku czy umieszczenie towaru na półkach. Takie podejście zostało potwierdzone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w pkt 22 wyroku w sprawie C-491/03 Ottmar Hermann\[2\]: „_Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.) jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru_”.

W piśmie Wnioskodawcy z dnia 11 września 2022 r. stwierdzono, między innymi, że gotowe (…). Sprzedaż następuje bezpośrednio na rzecz klientów detalicznych. Każdy (…) jest pakowany do opakowania papierowego jednorazowego użycia. Produkt nie jest modyfikowany na życzenie klienta. Konsumenci nie otrzymują naczyń ani sztućców. Personel nie informuje klientów o oferowanych produktach (klient wybiera (…) z (…)) ani nie doradza klientom przy sprzedaży. (…) nie jest produktem do natychmiastowego spożycia na wynos. Produkt ma termin ważności do końca dnia, w którym został kupiony. W przypadku sprzedaży (…) na wynos klient nie ma możliwości spożycia ich na miejscu, w punkcie sprzedaży nie ma stolików ani krzeseł, w obrębie lokalu nie ma wydzielonego miejsca na spożycie. Klient kupuje towar i odchodzi.

Zdaniem Organu, ww. czynności nie można uznać za usługi dodatkowe, wspomagające dostawę towaru do bezpośredniej konsumpcji. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru spożywczego, której **nie towarzyszą** **usługi wspomagające jego dostawę**, poza czynnościami nierozerwalnie związanymi z tą dostawą jak np. wystawienie rachunku czy umieszczenie towaru na ekspozycji przy witrynie. Sytuacja taka nie pozwala zatem na sklasyfikowanie przedmiotowego towaru do działu 56 PKWiU 2015 i tym samym towar taki powinien zostać zaklasyfikowany wg odpowiedniego kodu Nomenklatury scalonej (CN).

Postępowanie o wydanie WIS ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi, niezbędnej m.in. do określenia stawki podatku. W postępowaniu tym Organ dokonuje przyporządkowania stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ wskazuje przyczyny, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie.

Ponowne ustalenia Organu nie potwierdzają stanowiska wyrażonego w decyzji z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP, że dostawie towaru spożywczego towarzyszą usługi wspomagające, a właściwą klasyfikacją jest grupowanie 56 PKWiU 2015.

**2\.** **Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Jak wyżej wskazano, towar bez usług wspomagających jego dostawę podlega klasyfikacji, w świetle art. 5a ustawy, wg Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. Od 1 stycznia 2023 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2022/1998 z dnia 20 września 2022 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, które zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L 282/1 z dnia 31 października 2022 roku. Zatem rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2022/1998 z dnia 20 września 2022 r. obowiązuje na dzień wydawania niniejszej decyzji.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z uwagą 1b. do działu 18 „Kakao i przetwory z kakao” Niniejszy dział nie obejmuje:

_(…)_

_(b) przetworów objętych pozycją 0403, 1901, 1902, 1904, 1905, 2105, 2202, 2208, 3003 lub 3004”_.

Natomiast zgodnie z uwagą 2. do działu 18 _Pozycja 1806 włącza wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz, z uwzględnieniem uwagi 1. do niniejszego działu, pozostałe przetwory spożywcze zawierające kakao_.

Zgodnie z uwagami ogólnymi Not wyjaśniających do HS „_Niniejszy dział obejmuje kakao (włącznie z ziarnem kakaowym) we wszystkich postaciach, masło kakaowe, tłuszcz i olej oraz przetwory spożywcze zawierające kakao (w dowolnej proporcji), **z wyjątkiem:**_

_(…)_

_(e) Ciast, ciastek, herbatników i innych wyrobów piekarniczych, zawierających kakao (**pozycja 1905**)._

_(…)”_.

Zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje: Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”. Natomiast Noty wyjaśniające do HS wskazują – „_Niniejszy dział obejmuje szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane albo bezpośrednio ze zbóż objętych działem 10., z produktów objętych działem 11., lub ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami (zbożowa mąka, kasze i mączki, skrobie, owocowe lub roślinne mąki, mączki i proszki), albo z produktów objętych pozycjami od 0401 do 0404. Niniejszy dział obejmuje również pieczywa cukiernicze i herbatniki, nawet jeśli nie zawierają mąki, skrobi lub innych produktów zbożowych_.”

Natomiast pozycja 1905 CN obejmuje: _„Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”._

Na podstawie Not do HS do pozycji 1905 CN: _„Niniejsza pozycja obejmuje wszystkie wyroby piekarnicze. Najbardziej powszechnymi składnikami tych wyrobów są mąki zbożowe, środki spulchniające i sól, ale mogą one zawierać również inne składniki, takie jak: gluten, skrobia, mąka z warzyw strączkowych, ekstrakt słodowy lub mleko, nasiona takie jak: mak, kminek lub anyż, cukier, miód, jaja, tłuszcze, ser, owoce, kakao w dowolnej ilości, mięso, ryby, polepszacze piekarskie itd. Polepszacze piekarskie stosowane są głównie w celu ułatwienia przygotowania ciasta, przyspieszenia fermentacji, poprawy właściwości i wyglądu produktów oraz przedłużenia ich trwałości. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków”._

Zgodnie z uwagami do pozycji 1905 CN, _„Niniejsza pozycja obejmuje następujące produkty:_

_(…)_

_(10) Produkty cukiernicze, ciasta i ciastka, zawierające składniki takie jak mąka, skrobie, masło lub inne tłuszcze, cukier, mleko, śmietanka, jaja, kakao, czekolada, kawa, miód, owoce, likiery, winiaki, albumina, ser, mięso, ryby, substancje aromatyczne, drożdże lub inne środki spulchniające._

_(…)”._

Towar – (…) sprzedawany (…) - powstaje z (…), dlatego klasyfikowany powinien być do działu 19 Nomenklatury scalonej.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy towar spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 19. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

**3\.** **Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT należy podkreślić, że określenie odpowiedniej stawki podatku VAT dla przedstawionego towaru zdeterminowane jest przez odpowiednią klasyfikację towaru według Nomenklatury scalonej.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

W świetle art. 146ee ust. 1 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w roku 2023 może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r., poz. 2495, z późn. zm.) obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56).

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w poz. 12 wskazano CN 19 „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – (…) sprzedawany (…) - klasyfikowany jest do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import, lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.

**Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.**

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić wiążącą informację stawkową z dnia 5 października 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem.

**Informacje dodatkowe:**

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.4.KS z dnia 13 grudnia 2023 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.4.KS z dnia 13 grudnia 2023 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP z dnia 5 października 2022 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP z dnia 5 października 2022 r. została doręczona, do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0111-KDSB1-2.440.186.2022.3.LSP z dnia 5 października 2022 r.

Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji - towaru (…) sprzedawany (…) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.).

Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Strony.

Niniejsza decyzja o zmianie nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.4.KS z dnia 13 grudnia 2023 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.442.13.2023.4.KS z dnia 13 grudnia 2023 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1) klasyfikacja towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), lub

2) stawka podatku właściwa dla towaru, lub

3) podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

* * *

\[1\] Pominięto tutaj potencjalną możliwość zakwalifikowania towaru do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), z uwagi na to, że kwestia ta dotyczy tylko i wyłącznie nieruchomości.

\[2\] ECLI:EU:C:2005:157.