Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/64/166/SBA/13/RD114733
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-11-05
Teza: stawka podatku VAT dla usługi wydania dokumentacji medycznej i jej przesłania do firmy ubezpieczeniowej, sądu, prokuratury oraz dla usługi wydania i przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi w celu dalszego leczenia oraz w innym celu niż leczniczy
Słowa kluczowe: kopia; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2011 r. nr IPTPP1/443-695/11-7/IG, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, na wniosek z dnia 23 sierpnia 2011 r. (data wpływu 30 sierpnia 2011 r.), uzupełniony pismami z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 25 listopada 2011 r.) i z dnia 8 grudnia 2011 r. (data wpływu 9 grudnia 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług wydania dokumentacji medycznej i jej przesłania do firmy ubezpieczeniowej, sądu, prokuratury oraz dla usług wydania i przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi w celu dalszego leczenia oraz w innym celu niż leczniczy, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie:

1.  zwolnienia od podatku od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej jako usługi ściśle związanej z usługą zasadniczą, jeżeli dokumentacja medyczna dotyczy wykonanej przez Wnioskodawcę usługi medycznej, która podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i będzie wydawana pacjentowi dla celów leczniczych – **jest prawidłowe**,
2.  zwolnienia od podatku od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej jako usługi ściśle związanej z usługą zasadniczą, która nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jeżeli dokumentacja medyczna wydawana będzie pacjentowi dla celów leczniczych – **jest nieprawidłowe**,
3.  opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej, jeżeli dokumentacja ta dotyczy wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych i będzie wydawana na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz pacjentom w celach innych niż lecznicze, gdyż nie będą to usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej – **jest prawidłowe**,
4.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi, firmie ubezpieczeniowej, sądowi lub prokuraturze – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wpłynął ww. wniosek z dnia 23 sierpnia 2011 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług wydania dokumentacji medycznej i jej przesłania do firmy ubezpieczeniowej, sądu, prokuratury oraz dla usług wydania i przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi w celu dalszego leczenia oraz w innym celu niż leczniczy.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 25 listopada 2011 r.) i z dnia 8 grudnia 2011 r. (data wpływy 9 grudnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca składa deklaracje VAT-7.

Wnioskodawca informuje, że w przedstawionej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe oraz nie ma kontroli podatkowej w tym zakresie.

Na podstawie właściwych przepisów rozporządzenia Ministra Zdrowia oraz ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta, Wnioskodawca wydaje dokumentację medyczną. Dokumentacja jest przesyłana za pośrednictwem poczty lub wydawana bezpośrednio pacjentowi.

Za wykonanie czynności Wnioskodawca pobiera opłaty i wystawia faktury VAT.

Jeżeli dokumentacja jest wydawana na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz przesyłana jest za pośrednictwem poczty, to na fakturach wykazane są następujące pozycje:

*   opłata za dokumentację medyczną – VAT 23%,
*   przesłanie dokumentacji medycznej – VAT 23%.

W przypadku, kiedy dokumentacja wydawana jest pacjentowi, Wnioskodawca domaga się od pacjenta zaznaczenia na odpowiednim druku jakiemu celowi ma ta dokumentacja służyć – i tak:

*   jeżeli dla celów leczniczych (np. w celu przedłożenia jej innemu lekarzowi) Wnioskodawca stosuje zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18,
*   jeżeli innemu celowi niż leczniczy (np. w celu przedłożenia firmie ubezpieczeniowej) Wnioskodawca stosuje stawkę 23% VAT.

Ponadto jeżeli Wnioskodawca przesyła dokumentację pacjentowi, to na fakturze wykazuje „za przesłanie dokumentacji medycznej” VAT 23%.

Wydawana dokumentacja dla pacjentów jest wyciągiem, odpisem, kserokopią potwierdzoną za zgodność z oryginałem lub informacją o stanie zdrowia pacjenta. Zakres pytań nie obejmuje wydania pacjentowi karty informacyjnej w oryginale i nieodpłatnie. Wydawana w formie wyciągu, odpisu, kserokopii lub informacji dokumentacja wydawana jest za opłatą zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stosowanie stawki podatku VAT w opisywanych przykładach jest właściwe?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowana stawka podatku VAT 23% za wydaną dokumentację medyczną oraz jej przesłanie do firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury jest właściwą stawką.

Stosowana stawka podatku VAT 23% w przypadku wydania pacjentowi dokumentacji w celu innym niż leczniczy jest stawką właściwą.

Zastosowanie zwolnienia z podatku VAT w przypadku wydania dokumentacji w celu dalszego leczenia jest prawidłowe.

Przesłanie pacjentowi dokumentacji medycznej i zastosowanie w tym przypadku stawki VAT 23% jest prawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając, na podstawie przepisów § 2 i 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IPTPP1/443-695/11-7/IG, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   ­stawki podatku VAT dla usług wydania dokumentacji medycznej i jej przesłania do firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz dla usług wydania i przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi w celu innym niż leczniczy – jest prawidłowe,
*   stawki podatku VAT dla usług wydania pacjentowi dokumentacji medycznej w celu dalszego leczenia – jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi przywołał treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 17, pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) oraz powołał ustawę z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476).

Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył również art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 i art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654), art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 2 i art. 28 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz.U. z 2009 r. Nr 52, poz. 417, z późn. zm.).

Organ uzasadniając swoje stanowisko zacytował przepis § 22 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2010 r. (Dz.U. Nr 252, poz. 1697).

W uzasadnieniu stanowiska organ przywołał wyrok TSUE w sprawie Commission of the European Cmmunities v French Republic, C-76/99.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, iż przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia wszystkich świadczeń wykonywanych przez podmioty lecznicze, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć można, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z VAT. Świadczenie usług, dokonywane przez podmioty lecznicze, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale np. sporządzenie wyciągu, odpisu lub kopii dokumentacji medycznej na elektronicznym nośniku danych, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

O ile wydana kopia dokumentacji medycznej może być niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych, to jednak, zdaniem organu, usługa sporządzenia kopii dokumentacji, odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych jako taka nie ma na celu przeszkodzenia, uniknięcia lub zapobieżenia chorobie, obrażeniom lub zakłóceniom zdrowia lub też wykrycia ukrytych chorób lub chorób w stadium początkowym. W ramach świadczonej odpłatnie przez Wnioskodawcę usługi sporządzania kopii i wydania dokumentacji medycznej nie jest diagnozowana żadna choroba i nie jest wykonywana żadna czynność terapeutyczna sensu stricte.

Zdaniem organu usługi będące przedmiotem wniosku (odpłatne udostępnianie odpisów, wyciągów i kserokopii dokumentacji medycznej bez względu na to w jakim celu jest ona wydawana, jak również opłaty za ich przesyłanie), których nie można uznać za służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, muszą – biorąc pod uwagę nadrzędną zasadę, że każdy przepis stanowiący zwolnienie od podatku VAT należy interpretować ściśle – zostać wyłączone z zakresu stosowania art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy i w związku z tym ze względu na niespełnienie przesłanki przedmiotowej wynikającej z tego przepisu, będą opodatkowane podatkiem VAT.

Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Wnioskodawcy:

*   w zakresie stawki podatku VAT dla usług wydania dokumentacji medycznej i jej przesłania do firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz dla usług wydania i przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi w celu innym niż leczniczy za prawidłowe,
*   w zakresie stawki podatku VAT dla usług wydania pacjentowi dokumentacji medycznej w celu dalszego leczenia uznaje się za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 13 grudnia 2011 r. nr IPTPP1/443-695/11-7/IG, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

1.  zwolnienia od podatku od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej jako usługi ściśle związanej z usługą zasadniczą, jeżeli dokumentacja medyczna dotyczy wykonanej przez Wnioskodawcę usługi medycznej, która podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i będzie wydawana pacjentowi dla celów leczniczych – jest prawidłowe,
2.  zwolnienia od podatku od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej jako usługi ściśle związanej z usługą zasadniczą, która nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jeżeli dokumentacja medyczna wydawana będzie pacjentowi dla celów leczniczych – jest nieprawidłowe,
3.  opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego udostępniania dokumentacji medycznej, jeżeli dokumentacja ta dotyczy wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych i będzie wydawana na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz pacjentom w celach innych niż lecznicze, gdyż nie będą to usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej – jest prawidłowe,
4.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przesłania dokumentacji medycznej pacjentowi, firmie ubezpieczeniowej, sądowi lub prokuraturze – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy, stawka podatku w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. uregulowania dotyczące zwolnień, mocą ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 476), zostały przeniesione do treści ustawy. Ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Podkreślić należy, iż przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia opieki medycznej.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d´Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd, C-307/01, pkt 57). Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie byłoby zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach Unii Europejskiej.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje również, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku usług medycznych ma charakter przedmiotowo–podmiotowy. W zakresie przedmiotowym znajdują się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane i tylko te podlegają zwolnieniu od podatku, w zakresie zaś podmiotowym zwolnione są usługi świadczone przez podmioty lecznicze. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia opieki medycznej wykonywane w określonym celu przez określone podmioty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W odniesieniu do usług ściśle związanych z usługami opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia można wskazać, że w wyroku z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE, C-394/04 i C-395/04 TSUE podniósł, że opieka medyczna ma na celu diagnozę i leczenie i gdy to możliwe zwalczanie chorób, wobec czego jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczenia usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, któremu te ostatnie służą, może stanowić działalność ściśle z nimi związaną (pkt 24 i 25). Przykładowo można też wskazać, że zdaniem TSUE wyrażonym w orzeczeniu Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francji z dnia 11 stycznia 2001 r. w sprawie C-76/99, w przypadku gdy w celu postawienia diagnozy i w celach terapeutycznych analizie ma zostać poddana próbka pobrana od pacjenta, przekazanie próbki, które w logiczny sposób ma miejsce między pobraniem próbki a jej analizą, musi być uznane za blisko związane z analizą i potraktowane w ten sam sposób dla celów podatkowych, czyli musi zostać zwolnione z podatku (pkt 24).

Podmioty lecznicze, do których m.in. należą, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności medycznej (Dz.U. Nr 112, poz. 654), samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej, są obowiązane prowadzić, przechowywać i udostępniać dokumentację medyczną osób korzystających ze świadczeń zdrowotnych zakładu na zasadach określonych w ustawie z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz.U. z 2009 r. Nr 52, poz. 417, z późn. zm.) – art. 24 tej ustawy.

Przepis art. 26 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentację medyczną pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta.

Ponadto w myśl art. 26 ust. 3 pkt 1–8 ww. ustawy podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentacje medyczną również:

1.  podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych,
2.  organom władzy publicznej, Narodowemu Funduszowi Zdrowia, organom samorządu zawodów medycznych oraz konsultantom krajowym i wojewódzkim, w zakresie niezbędnym do wykonywania przez te podmioty ich zadań, w szczególności kontroli i nadzoru;

2a) podmiotom, o których mowa w art. 119 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli na zlecenie ministra właściwego do spraw zdrowia,

1.  ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, sądom, w tym sądom dyscyplinarnym, prokuraturom, lekarzom sądowym i rzecznikom odpowiedzialności zawodowej, w związku z prowadzonym postępowaniem;
2.  uprawnionym na mocy odrębnych ustaw organom i instytucjom, jeżeli badanie zostało przeprowadzone na ich wniosek;
3.  organom rentowym oraz zespołom do spraw orzekania o niepełnosprawności, w związku z prowadzonym przez nie postępowaniem;
4.  podmiotom prowadzącym rejestry usług medycznych, w zakresie niezbędnym do prowadzenia rejestrów;
5.  zakładom ubezpieczeń, za zgodą pacjenta;
6.  lekarzowi, pielęgniarce lub położnej, w związku z prowadzeniem procedury oceniającej podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych na podstawie przepisów o akredytacji w ochronie zdrowia, w zakresie niezbędnym do jej przeprowadzenia.

Zgodnie z art. 26 ust. 4 ww. ustawy dokumentacja medyczna może być udostępniona także szkole wyższej lub instytutowi badawczemu do wykorzystania w celach naukowych.

Dokumentacja medyczna, w myśl art. 27 ww. ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta, jest udostępniania:

1.  do wglądu w siedzibie podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych,
2.  poprzez sporządzenie jej wyciągów, odpisów lub kopii,
3.  poprzez wydanie oryginału za pokwitowaniem odbioru i z zastrzeżeniem zwrotu po wykorzystaniu, jeżeli uprawniony organ lub podmiot żąda udostępnienia oryginałów tej dokumentacji.

Za udostępnienie dokumentacji medycznej w sposób określony w art. 27 ust. 2 ww. ustawy podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych może pobierać opłatę – art. 28 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta.

Wobec powyższego uzasadnione jest stwierdzenie, że czynności polegające na odpłatnym udostępnieniu przez podmiot leczniczy dokumentacji medycznej, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile dokumentacja ta jest związana ze zwolnionymi usługami w zakresie opieki medycznej, świadczonymi przez ten podmiot i wydawana jest pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta – stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta lub podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych, w celu dalszego leczenia, na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 1 tej ustawy.

Zwolnieniem od podatku od towarów i usług nie jest natomiast objęte udostępnianie dla pacjenta lub jego przedstawicielowi ustawowemu oraz podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych dokumentacji medycznej związanej z usługami głównymi, do których nie ma zastosowania zwolnienie od tego podatku lub też, gdy dokumentacja wydana jest tym podmiotom w celu innym niż leczniczy oraz dla podmiotów wymienionych w art. 26 ust. 3 pkt 2–8 i ust. 4 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługi wydawania dokumentacji medycznej pacjentom dla celów leczniczych lub dla celów innych niż lecznicze, na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz przesłania ich za pośrednictwem poczty.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłankę o charakterze podmiotowym – jest Zakładem Opieki Zdrowotnej, a świadczone przez Wnioskodawcę usługi wydawania dokumentacji medycznej, będą podlegały:

1.  zwolnieniu od podatku od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługą zasadniczą, jeżeli dokumentacja medyczna dotyczy wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług i będzie wydawana pacjentowi w celach leczniczych,
2.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługami głównymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jeżeli dokumentacja medyczna wydawana będzie pacjentowi w celu leczniczym,
3.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli dokumentacja medyczna dotyczy wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych i będzie wydawana na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz pacjentom w celach innych niż lecznicze, gdyż nie są to usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej.

Usługa przesłania dokumentacji medycznej za pośrednictwem poczty będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w każdym przypadku według stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania wydania dokumentacji medycznej na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, sądu lub prokuratury oraz pacjentom dla celów innych niż lecznicze – podatkiem VAT w wysokości 23% oraz opodatkowania usługi przesłania dokumentacji medycznej podatkiem VAT w wysokości 23% należało uznać za prawidłowe.

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku VAT w przypadku wydania dokumentacji medycznej pacjentom jako usługi ściśle związanej z usługami głównymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, w celu dalszego leczenia oraz opodatkowania podatkiem VAT w wysokości 23% przesłania dokumentacji medycznej.

Za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku wydania dokumentacji medycznej, jako usługi ściśle związanej z usługami głównymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jeżeli dokumentacja medyczna będzie wydawana pacjentom w celach leczniczych.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 13 grudnia 2011 r. nr IPTPP1/443-695/11-7/IG, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.