Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.528.2019.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-02
Teza: Możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt; lokal-lokal mieszkalny; najem; stawka-stawka amortyzacyjna; stawka-stawka indywidualna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 grudnia 2019 r. (data nadania 20 grudnia 2019 r, data wpływu 30 grudnia 2019 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 11 grudnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.528.2019.1.AC (data nadania 11 grudnia 2019 r., data odbioru 16 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe,**

*   skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 11 grudnia 2019 r. (data nadania 11 grudnia 2019 r., data doręczenia 16 grudnia 2019 r.). Nr 0114-KDIP3-2.4011.528.2019.1.AC tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 20 grudnia 2019 r. (data nadania 20 grudnia 2019 r., data wpływu 30 grudnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie w pełnym zakresie.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana X,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią Y.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 są osobami fizycznymi nieprowadzącymi pozarolniczej działalności gospodarczej.

W dniu 17 lutego 2012 r., na podstawie aktu notarialnego Rep. ….., Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2, (będąc na ten czas stanu wolnego, natomiast na dzień sporządzania niniejszego wniosku Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca są małżeństwem) nabyli po połowie udziału w lokalu mieszkalnym położonym w Warszawie wraz ze związanym z nim udziałem w prawie użytkowania wieczystego, na którym stoi budynek (dalej jako: „Nieruchomość”). Nieruchomość stanowi majątek prywatny, nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 w trakcie roku 2019 wynajęli Nieruchomość. Przychody uzyskiwane z najmu Nieruchomości Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 w 2019 r. opodatkowują ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 6 ust. la ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 (dalej jako: „Wnioskodawcy”) rozważają by przychody/dochody uzyskiwane z najmu Nieruchomości opodatkowywać na zasadach ogólnych (wg. skali podatkowej).

Nieruchomość była używana przed nabyciem przez okres przekraczający 60 miesięcy.

W uzupełnieniu Wnioskodawcy wskazali, że Nieruchomość stanowi majątek prywatny, nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej. Najem Nieruchomości jest prowadzony w ramach najmu prywatnego. Przedmiotowa Nieruchomość na moment składania niniejszego wniosku o interpretację nie została ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawców, w świetle którego, w sytuacji gdy przychody/dochody uzyskiwane z najmu Nieruchomości Wnioskodawcy będą opodatkowywać na zasadach ogólnych (wg skali podatkowej), to będą oni uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych (z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej) od Nieruchomości, i odpisy te stanowić będą dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów z najmu?
2.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawców (w sytuacji gdy przychody/dochody uzyskiwane z najmu Nieruchomości Wnioskodawcy będą opodatkowywać na zasadach ogólnych (wg skali podatkowej), że dokonywana przez Wnioskodawców amortyzacja Nieruchomości pozostaje bez wpływu na stosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, w konsekwencji czego środki pieniężne uzyskane z ewentualnej sprzedaży Nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, nie będą dla Wnioskodawców stanowić źródła przychodu?

Zdaniem Wnioskodawców:

Ad. 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa PIT”) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ustawy PIT, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany

W ocenie Wnioskodawców w przypadku źródła przychodów, jakim jest najem można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Ustawodawca przyjął jednocześnie zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych definicja środków trwałych została określona w art. 22a ustawy PIT przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji, oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte budynki/lokale, o ile spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,

*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bądź też najmem.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Stosownie do treści art. 22d ust. 2 ustawy PIT składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22f ust. 1 tej ustawy podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych. Szczegółowe zasady ustalania wartości początkowej zawarte są w art. 22g ustawy PIT.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 22h ust. 2 powołanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 221 i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Do podatnika należy wybór metody amortyzacji. Wyboru tego dokonuje dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzowania i ma obowiązek stosować wybraną metodę dla pełnego zamortyzowania tego składnika.

Podstawową metodą amortyzacji jest metoda liniowa określona w art. 22i ust. 1 ww. ustawy. Art. 22i ust. 1 ustawy PIT stanowi, iż odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Standardowa stawka z Wykazu stawek amortyzacyjnych dla lokali/budynków mieszkalnych wynosi 1,5%.

Dla pewnej grupy środków trwałych możliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych metodą liniową przy zastosowaniu indywidualnych stawek amortyzacyjnych, które umożliwiają szybszą amortyzację środka trwałego.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków mieszkalnych przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, zgodnie z którym podatnicy, z zastrzeżeniem art. 221, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4-10 lat, z wyjątkiem:

*   trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,

*   kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m domków kempingowych i budynków zastępczych - dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

W ocenie Wnioskodawców powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które w rozumieniu ustawy - są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez podatnika.

Przy czym w myśl art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem używanie środka trwałego musi nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Przepisy podatkowe nie regulują jakimi dowodami należy udokumentować używanie środka trwałego. Przyjąć zatem należy, że mogą to być wszelkie wiarygodne dowody potwierdzające używanie środka trwałego w określonym czasie.

Indywidualna metoda amortyzacji środków trwałych jest odmianą metody liniowej. Odpisy dokonywane są w równych ratach od wartości początkowej środka trwałego. Tylko okres amortyzacji zostaje indywidualnie przez podatnika określony. Podatnik może ustalić stawki indywidualnie w przypadku kiedy nabyte środki trwałe były używane lub ulepszone.

Mając na uwadze przytoczone przepisy w ocenie Wnioskodawców stwierdzić należy, że Nieruchomość wynajmowana w ramach tzw. "najmu prywatnego", stanowi środek trwały i może podlegać amortyzacji, jeżeli Wnioskodawcy podejmą taką decyzję. Dokonywane zgodnie z przepisami ustawy PIT odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej lokalu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu. Co więcej, mając na względzie, że Nieruchomość przed jej nabyciem była używana przez okres przekraczający 60 miesięcy, wskazać należy, że Wnioskodawcy mogą dokonać amortyzacji liniowej Nieruchomości, z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej (nie wyższej jednak niż 10%).

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawców zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2019 r. o nr 0114-KDIP3-1.4011.603.2018.1.IF, jak również z dnia 4 maja 2016 r. o nr ITPB1/4511-161/16/MR.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawców, w sytuacji gdy dojdzie do zbycia Nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, to uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości środki pieniężne nie będą dla Wnioskodawców stanowić źródła przychodu (i bez znaczenia pozostaje przy tym fakt amortyzacji Nieruchomości przez Wnioskodawców).

Zdaniem Wnioskodawców, prowadzona amortyzacja z tytułu zużycia środka trwałego, tj. nieruchomości wynajmowanej w ramach tzw. najmu prywatnego oraz rozpoznawanie z tego tytułu kosztów uzyskania przychodów z najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT), nie będzie miało wpływu na wyłączenie spod opodatkowania odpłatnego zbycia Nieruchomości w przypadku, w którym nastąpi to po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie. Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT stanowią, iż jednym ze źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych jest, co do zasady, odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Ww. przepis ustawy PIT formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaż) nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawców dokonywana amortyzacja nie będzie wpływać na stosowanie regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT w przypadku odpłatnego zbycia Nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym zostało nabyte.

Mając na uwadze powyższe, należy zaznaczyć, że żadna regulacja ustawy PIT nie uzależnia możliwości stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT - w tym wyłączenia spod opodatkowania przychodów ze zbycia nieruchomości, jeśli następuje to po określonym czasie - od tego, czy podatnik zbywający nieruchomość dokonywał wcześniej jej amortyzacji - np. w związku z prowadzonym najmem prywatnym.

W związku z tym przychody z odpłatnego zbycia Nieruchomości po upływie pięciu lat od jej nabycia (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie), nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawców zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2014 r. o nr IPTPB1/415-65/14-7/KSU, jak również z dnia 4 maja 2016 r. o nr ITPB1/4511-161/16/MR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z najmem, którego celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Ustawodawca przyjął jednocześnie zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych definicja środków trwałych została określona w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji, oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji.

Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22f ust. 1 tej ustawy: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych. Szczegółowe zasady ustalania wartości początkowej zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 tej ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 22h ust. 2 powołanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Do podatnika należy wybór metody amortyzacji. Wyboru tego dokonuje dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzowania i ma obowiązek stosować wybraną metodę dla pełnego zamortyzowania tego składnika.

Podstawową metodą amortyzacji jest metoda liniowa określona w art. 22i ust. 1 ww. ustawy. Artykuł 22i ust. 1 stanowi iż odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Standardowa stawka z Wykazu stawek amortyzacyjnych dla lokali mieszkalnych wynosi 1,5%.

Dla pewnej grupy środków trwałych możliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych metodą liniową przy zastosowaniu indywidualnych stawek amortyzacyjnych, które umożliwiają szybszą amortyzację środka trwałego.

Zatem metoda liniowa amortyzacji polega na tym, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków mieszkalnych przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 cyt. wyżej ustawy.

Stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata.

Powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które w rozumieniu ustawy – są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez podatnika.

Przy czym w myśl art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W podanej definicji „używane” występują dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o przeniesienie własności oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Zgodnie ze słownikową definicją – przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr hab. Bogusławy Dunaj wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296).

Zatem używanie środka trwałego musi nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Przepisy podatkowe nie regulują jakimi dowodami należy udokumentować używanie środka trwałego. Przyjąć zatem należy, że mogą to być wszelkie wiarygodne dowody potwierdzające używanie środka trwałego w określonym czasie. Ciężar udowodnienia takiego stanu rzeczy spoczywa jednak na podatniku.

Indywidualna metoda amortyzacji środków trwałych jest odmianą metody liniowej. Odpisy dokonywane są w równych ratach od wartości początkowej środka trwałego. Tylko okres amortyzacji zostaje indywidualnie przez podatnika określony. Podatnik może ustalić stawki indywidualnie w przypadku kiedy nabyte środki trwałe były używane lub ulepszone.

Podkreślić należy, że jeżeli podatnik zdecyduje się na wybór indywidualnych stawek amortyzacyjnych, odpisy mogą być dokonywane wyłącznie metodą liniową. Podatnik indywidualnie ustala stopę amortyzacyjną dla danego środka trwałego, uwzględniając przewidywany okres jego używania z uwzględnieniem ograniczeń dotyczących okresu amortyzowania omawianych środków trwałych.

Mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, przyjmując za Zainteresowanymi, że nieruchomość przed jej nabyciem była używana przez okres przekraczający 60 miesięcy, wskazać należy, że Zainteresowani mogą dokonać amortyzacji liniowej do ww. nieruchomości, z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Odnosząc się natomiast do wpływu odpisów amortyzacyjnych na podatek od dochodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w przypadku odpłatnego zbycia tej nieruchomości po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie tut. Organ zauważa, co następuje.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, stanowi zawsze przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy budynek ten lub lokal stanowił przedmiot najmu prywatnego, w ramach którego był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i był amortyzowany, czy też był środkiem trwałym w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy.

Ww. przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Oznacza to, że kwota jaką Zainteresowani uzyskają z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli upłynie 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy oraz zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, przy czym nie ma znaczenia, że w ramach najmu prywatnego lokal mieszkalny będzie amortyzowany.

Zatem, stwierdzić należy, że dokonywana przez Zainteresowanych amortyzacja nieruchomości nie wpłynie na stosowanie regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku jej odpłatnego zbycia po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym została nabyta.

A zatem stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wspólnym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.