Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.416.2022.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-26
Teza: Czy: - wyodrębniona przez Y Część Operacyjna, która w ramach aportu zostanie przeniesiona do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, - jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz jednocześnie, czy na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT spółka X dokonując amortyzacji powinna uwzględnić odpisy amortyzacyjne dokonane przez Y oraz czy w momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 15 ust. 1s w związku z ust. 1u ustawy o CIT, a z kolei, w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia, - jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 oraz nr 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić w wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne, a z kolei, w przypadku pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, w wartości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia, to czy jej przeniesienie do X nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT po stronie spółki wnoszącej wkład, tj. Y na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT
Słowa kluczowe: aport; ewidencja-ewidencja środków trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 25-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1u; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust.1s-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust.1s-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 10a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h-ust. 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

14 czerwca 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 13 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- wyodrębniona przez Y Część Operacyjna, która w ramach aportu zostanie przeniesiona do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

\- jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz jednocześnie, czy na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT spółka X dokonując amortyzacji powinna uwzględnić odpisy amortyzacyjne dokonane przez Y oraz czy w momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 15 ust. 1s w związku z ust. 1u ustawy o CIT, a z kolei, w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia,

\- jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 oraz nr 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić w wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne, a z kolei, w przypadku pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, w wartości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia, to czy jej przeniesienie do X nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT po stronie spółki wnoszącej wkład, tj. Y na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 września 2022 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 23 września 2022 r. ).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o. (dalej jako: „Y”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) S.A. (dalej jako: „X”)

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Y”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Y jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Y jest spółką działającą w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją (…).

Oprócz Y w skład Grupy wchodzi m.in. spółka X. X jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym). Y jest jedynym akcjonariuszem X, posiadającym 100% akcji w jego kapitale zakładowym.

Obecnie podstawowa działalność operacyjna obu spółek skupia się w głównej mierze na produkcji różnych rodzajów (…).

Powyższy zakres działalności potwierdzają kody PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zgodnie z informacjami zawartymi w informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Krajowego Rejestru Sądowego dla obu spółek, przedmiotem przeważającej działalności zarówno spółki Y jak i X jest: 16.21.Z - Produkcja arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna.

Y oprócz opisanej powyżej działalności produkcyjnej, będącej przedmiotem jej podstawowej działalności operacyjnej, prowadzi również działalność finansową. W przeszłości spółka pozyskiwała fundusze zewnętrzne w celu sfinansowania innych podmiotów z Grupy. Obecnie natomiast, spółka finansuje podmioty powiązane wykorzystując do tego środki własne. Y jest również spółką holdingową dla pozostałych spółek należących do Grupy działających w sektorze produkcji (…).

Grupa, w ramach której działa Y oraz X, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by cała produkcja (…) (i innych produktów na bazie drewna) została skonsolidowana w jednym podmiocie gospodarczym. Konsolidacja ma na celu integrację biznesu Y i X (które obecnie prowadzą podstawową działalność gospodarczą w podobnym zakresie) i uzyskanie synergii, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenie obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowanie działalności Grupy oraz uproszczenie jej struktury.

W tym celu Grupa planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci części przedsiębiorstwa wydzielonej z Y do X. Wydzielenie będzie obejmowało zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wykorzystywanych obecnie do produkcji (…) i innych produktów z drewna w ramach działalności operacyjnej Y (działalność produkcyjna, dalej: „Część Operacyjna”). Po dokonaniu aportu, X będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność w zakresie produkcji (…) i innych wyrobów z drewna, spółka Y będzie natomiast kontynuowała działalność finansową i holdingową (tj. działalność w zakresie nadzoru korporacyjnego i finansowania).

Należy przy tym wskazać, że przedmiot aportu będzie przedmiotem niezależnej wyceny dokonanej przez podmiot trzeci. Dodatkowo, sporządzone zostanie pisemne sprawozdanie zarządu spółki z wyceny aportu zgodnie z art. 311 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, winno być: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467, dalej: „KSH”), które zostanie poddane badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie jego prawdziwości i rzetelności zgodnie z art. 312 § 1 KSH.

Jednocześnie, zgodnie z odpowiednimi regulacjami KSH, w wyniku wniesienia aportu Y obejmie nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym X, jednocześnie stając się spółką subholdingową stojącą na czele Grupy. Struktura własnościowa X w dalszym ciągu pozostanie niezmieniona tzn. po wniesieniu aportu Y będzie jedynym akcjonariuszem X posiadającym udział całościowy, tj. 100% akcji w podwyższonym kapitale zakładowym X.

Aport Części Operacyjnej z Y do X opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zdaniem Y, proces integracji działalności operacyjnej obu spółek (polegającej w głównej mierze na produkcji (…)) oraz umieszczenie go w jednym podmiocie gospodarczym w celu uzyskania synergii, wyeliminowania zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenia obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowania działalności Grupy oraz uproszczenia jej struktury świadczy o tym, że planowane wniesienie aportu będzie w pełni uzasadnione ekonomicznie. Dla jasności, przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego.

Y pragnie zwrócić uwagę, iż przedmiotem niniejszego wniosku wspólnego nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta powinna bowiem stanowić element zdarzenia przyszłego dla niniejszego wniosku.

Y pragnie także wskazać, że strony transakcji złożyły także odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących konsekwencji podatkowych planowanego wkładu niepieniężnego także na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685) oraz ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815).

W odpowiedzi na powyższe wnioski, Organ potwierdził stanowisko Y wskazując, że aport Części Operacyjnej do spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.498.2021.3.AKA) ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych (Znak: 0111-KDIB2-3.4014.282.2021.3.BD). Pomimo, iż interpretacje dotyczyły stanu prawnego obowiązującego przed 2022 r., wskazane w nich przepisy na dzień złożenia niniejszego wniosku zachowały swoją aktualność.

Równocześnie, Y pragnie nadmienić, że stanowisko Zainteresowanych prezentowane w niniejszym wniosku na gruncie ustawy o CIT również znalazło potwierdzenie w interpretacji podatkowej wydanej przez Organ (Znak:0111-KDIB1-1.4010.351.2021.1.NL). Ze względu na niewielkie zmiany prawne we wskazywanych przepisach, Y pragnie rozszerzyć poprzednio złożony wniosek o dodatkowe informacje. Na dzień aportu Y będzie posiadał regulamin organizacyjny, odzwierciedlający wewnętrzną organizację Y (dalej: „Regulamin”). Regulamin, stanowiący załącznik do uchwały Zarządu Y, będzie uwzględniał w szczególności wymienione poniżej aspekty wyodrębnienia:

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z Regulaminem, na dzień aportu struktura Y będzie podzielona na trzy główne obszary:

1\. Obszar Operacyjno-Organizacyjny, w skład którego wchodzi:

· Pion Produkcji (Wydziały Produkcyjne, Dział Inwestycji, Planowanie i Raportowanie, BHP, Wydział Utrzymania Ruchu, Dział Jakości i Efektywności Procesu),

· Pion Technologii (Dział Technologiczny, Laboratorium),

· Pion Zakupów (Kategoria surowiec i materiały produkcyjne, Kategoria żywice, okładziny i materiały produkcyjne, Kategoria sprzedaży odpadów i zakupów pośrednio-produkcyjnych,

· Pion Zarządzania Łańcuchem Dostaw (Dział Planowania Produkcji, Dział Transportu, Magazyn Wyrobów Gotowych, Magazyn Techniczny),

· Pion Personalny (Dział Personalny, Dział Płac),

· Dział Prawny.

2\. Obszar Sprzedaży i Marketingu, składający się z:

\- Działu Sprzedaży Polska,

\- Działu Sprzedaży Międzynarodowy,

\- Działu Sprzedaży,

\- Działu Marketingu.

3\. Obszar Ekonomiczno-Administracyjny, do którego należy:

\- Pion Kontrolingu (Dział Kontrolingu),

\- Dział Informatyki,

\- Pion Księgowości (Dział Księgowości),

\- ISO, Ochrona Środowiska,

\- Dział Administracji.

Jednocześnie, wszystkie obszary/piony/departamenty Y wykonują działania związane jedynie z Częścią Operacyjną, natomiast część jednostek organizacyjnych wykonuje działania związane zarówno z Częścią operacyjną, jak i z pozostałą działalnością Y dot. nadzoru korporacyjnego i finansowania.

W związku z powyższym, do Części Operacyjnej zostaną w całości przypisane jednostki organizacyjne, które wykonują funkcje jedynie związane z Częścią Operacyjną, tj.:

1\. Całościowo Obszar Sprzedaży i Marketingu.

2\. Obszar Operacyjno-Organizacyjny, w części składającej się z:

• Pionu Produkcji (Wydziały Produkcyjne, Dział Inwestycji, Planowanie i Raportowanie, BHP, Wydział Utrzymania Ruchu, Dział Jakości i Efektywności Procesu),

• Pionu Technologii (Dział Technologiczny, Laboratorium),

• Pionu Zakupów (Kategoria surowiec i materiały produkcyjne, Kategoria żywice, okładziny i materiały produkcyjne, Kategoria sprzedaży odpadów i zakupów pośrednio-produkcyjnych,

• Pionu Zarządzania Łańcuchem Dostaw (Dział Planowania Produkcji, Dział Transportu, Magazyn Wyrobów Gotowych, Magazyn Techniczny).

3\. Obszar Ekonomiczno-Administracyjny, w części składającej się z:

• ISO, Ochrona Środowiska,

• Działu Administracji.

Pozostałe jednostki organizacyjne, które pełnią funkcje zarówno na rzecz Części Operacyjnej, jak i części związanej z nadzorem korporacyjnym i finansowaniem, wchodzące w skład:

1\. Obszaru Operacyjno-Organizacyjnego, tj.:

• Pion Personalny (Dział Personalny, Dział Płac),

• Dział Prawny, oraz

2\. Obszaru Ekonomiczno-Administracyjnego, tj.:

• Pion Kontrolingu (Dział Kontrolingu),

• Dział Informatyki,

• Pion Księgowości (Dział Księgowości),

w części zostaną przypisane do Części Operacyjnej (w zakresie, w jakim pełnią funkcje na rzecz Części Operacyjnej), natomiast w części pozostawione w Y (w zakresie działalności związanej z nadzorem korporacyjnym i finansowym).

Wszystkie komórki organizacyjne (piony/działy) wchodzące w skład Części Operacyjnej, co do zasady będą nadzorowane i kontrolowane przez wyznaczonych kierowników lub bezpośrednio przez dyrektorów.

Do każdego z ww. pionów/działów przypisani są pracownicy. Zadania podejmowane w ramach poszczególnych pionów/działów będą wykonywane przez osoby niezbędne do prowadzenia działalności danego pionu/działu.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku w Y zatrudnionych jest ok. 733 osób na podstawie umowy o pracę (w tym na okres próbny, czas określony lub czas nieokreślony) oraz ok. 80 osób (pracowników fizycznych) zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie w ramach współpracy z Agencjami Pracy Tymczasowej. Większość z wymienionych komórek organizacyjnych związana jest z działalnością operacyjną (produkcyjną) Y. W związku z tym, w wyniku aportu Części Operacyjnej, prawie wszyscy pracownicy i osoby współpracujące z Y zostaną przeniesieni do X.

W wyniku planowanego wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Części Operacyjnej dojdzie do przejęcia części zakładu pracy Y w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm., winno być: Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm., dalej „Kodeks Pracy”), w rezultacie czego spółka X otrzymująca wkład niepieniężny stanie się pracodawcą pracowników przypisanych do wyodrębnionej Części Operacyjnej.

Y pragnie podkreślić, że po dokonaniu aportu, w Y pozostaną pracownicy wybranych jednostek organizacyjnych (pionów/działów) związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością finansową oraz holdingową (pracownicy odpowiedzialni za nadzór korporacyjny i finansowanie). W szczególności planowane jest pozostawienie w Y pojedynczych pracowników jednostek organizacyjnych wskazanych we wcześniejszej części wniosku (tj. Pionu Personalnego, Pionu Księgowości, Działu Informatyki, Pionu Kontrolingu oraz Działu Prawnego). Pozostawienie niektórych pracowników umożliwi tym samym kontynuowanie działalności finansowej Y i jej dalsze funkcjonowanie jako spółki subholdingowej. Y szacuje, że w wyniku aportu do Części Operacyjnej zostanie przypisana większość pracowników/osób współpracujących ze Spółką, natomiast do działalności finansowej przypisanych zostanie ok. 10 osób.

Ponadto, Y pragnie wyjaśnić, że wymieniony wcześniej Dział Prawny, wchodzący w skład Obszaru Operacyjno-Organizacyjnego, nie zatrudnia oraz przed aportem nie będzie zatrudniał pracowników na podstawie umowy o prace ani umowy zlecenie. Funkcje Działu Prawnego, tj. obsługa prawna Spółki są realizowane na podstawie umów B2B z zewnętrznymi kancelariami prawnymi. Z tego względu, przypisanie osób wykonujących funkcje Działu Prawnego zostanie przeprowadzone w taki sposób, że kontrakty związane z obsługą korporacyjną i finansową pozostaną w Y, natomiast kontrakty związane działalnością operacyjną, w tym produkcyjną, sprzedażową i marketingową, zostaną przypisane do Części Operacyjnej.

Do wydzielanej Części Operacyjnej zostanie przydzielona część aktywów i zobowiązań związana z działalnością operacyjną (produkcyjną), w szczególności:

\- nieruchomości Spółki przeznaczone do prowadzenia bieżącej działalności operacyjnej (w tym biurowiec należący obecnie do Spółki, oraz pozostałe nieruchomości np. hale, magazyny),

\- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością operacyjną Spółki, w tym w szczególności:

\- umów sprzedaży (…) oraz pozostałych wyrobów,

\- umów zakupu materiałów wykorzystywanych w procesie produkcyjnym,

\- umów o usługi transportowe w zakresie odbioru i dostarczenia wyrobów gotowych,

\- umów z tytułu leasingu środków trwałych.

\- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością operacyjną Spółki (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy, a także należności i zobowiązania handlowe,

\- środki trwałe, wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz środki trwałe w budowie, wykorzystywane do prowadzenia działalności operacyjnej (np. suszarnie, łuszczarki, schładzacze wody przemysłowej, pompy, wiertarki, frezarki, szlifierki, mieszalniki, prasy, podnośniki, spajarki, większość wyposażenia biurowego),

\- materiały i towary wykorzystywane w działalności operacyjnej,

\- prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego związanych z prowadzeniem działalności Części Operacyjnej wraz ze środkami finansowymi zgromadzonymi na tych rachunkach,

\- prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych otrzymanych przez Spółkę, w tym decyzje i pozwolenia środowiskowe (np. decyzja emisji odpadów, pozwolenie na pobór wód powierzchniowych, pozwolenie wodnoprawne na odprowadzanie ścieków deszczowych i ścieków z procesu zraszania surowca do wód powierzchniowych, decyzja produktu ubocznego, decyzja ustanowienia strefy ochronnej ujęcia wód podziemnych),

\- wartości niematerialne i prawne, w tym oprogramowanie i licencje na programy komputerowe wykorzystywane w działalności operacyjnej Spółki,

\- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością operacyjną Spółki, a także prawa i obowiązki wynikające z kontraktów związanych z obsługą prawną Części Operacyjnej.

Do pozostałej działalności Y (tj. działalności finansowej) zostaną natomiast przypisane odpowiednie aktywa i zobowiązania umożliwiające kontynuowanie działalności finansowej, np. niewielka część wyposażenia biurowego wykorzystywanego przez pracowników, którzy pozostaną w Y, długoterminowe i krótkoterminowe aktywa finansowe, zobowiązania z tytułu obligacji, zobowiązanie z tytułu kredytu, prawa i obowiązki wynikające z umów poręczeń, należności i zobowiązania publicznoprawne. W Y pozostaną również aktywa w postaci udziałów i akcji spółek zależnych należących do grupy spółek, dla których Y pozostanie spółką subholdingową.

Ze względu na analogiczny zakres podstawowej działalności operacyjnej, obecnie Zainteresowani współpracują ze sobą głównie w zakresie działalności produkcyjnej. Warunki współpracy zostały określone w Umowie o Współpracy Handlowej (dalej: „Umowa”). Przedmiotem Umowy jest określenie zasad współpracy handlowej i gospodarczej realizowanej między Y, a X przede wszystkim w zakresie handlu wszelkimi wyrobami znajdującymi się w ofercie handlowej spółek. Y pragnie wskazać, że wraz z wniesieniem wkładu niepieniężnego do X, powyższa umowa zostanie rozwiązana, ponieważ cała działalność operacyjna zostanie skoncentrowana w jednym podmiocie (X).

Jednocześnie po wniesieniu wkładu niepieniężnego pomiędzy Y i X zostanie zawarta umowa najmu części powierzchni biurowej wykorzystywanej przez pracowników, którzy pozostaną w Y, zlokalizowanej w budynku biurowym, który zostanie przeniesiony do X w ramach Części Operacyjnej.

W tym miejscu Y pragnie dodać, że na dzień aportu Części Operacyjnej, pomiędzy spółkami może nadal istnieć zobowiązanie wekslowe. Wystawcą weksla (dłużnikiem) jest X, a zaś wierzycielem Y. W związku z aportem, w drodze konfuzji, dojdzie do umorzenia ww. zobowiązania.

Y pragnie podkreślić, że zgodnie z założeniami oprócz ww. zobowiązania wekslowego, na dzień aportu Części Operacyjnej, pomiędzy spółkami Y oraz X nie będą występowały wzajemne zobowiązania i należności handlowe (ewentualne wzajemne zobowiązania lub należności handlowe zostaną uregulowane przed transakcją). W związku z tym, Y zakłada, że w związku z aportem nie dojdzie do konfuzji wzajemnych zobowiązań/należności.

Wyodrębnienie finansowe

Prowadzona przez Y ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej będzie umożliwiała przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Y.

Przychody generowane przez Część Operacyjną będą obejmowały w głównej mierze przychody ze sprzedaży wyrobów i towarów takich jak (…) surowe liściaste i iglaste, (…) powlekane filmem i tworzywami sztucznymi, (…) ogniotrwałe i wodoodporne, a także (…) specjalne na rzecz podmiotów zarówno krajowych jak i zagranicznych. Y nie generuje obecnie przychodów wspólnych, które nie mogłyby zostać bezpośrednio przypisane do Części Operacyjnej lub działalności pozostałej.

Natomiast koszty przypisane do Części Operacyjnej związane będą głównie z procesem produkcyjnym i będą obejmować m.in. koszty podstawowej działalności produkcyjnej, koszty wydziałowe, koszty zakupu materiałów i towarów, koszty sprzedaży oraz część kosztów ogólnego zarządu. Niektóre koszty ogólnego zarządu nie dotyczą bowiem działalności operacyjnej, a związane są np. z obsługą prawną kredytu, a więc zostaną przypisane do działalności finansowej niebędącej przedmiotem aportu. Koszty, ogólnego zarządu, które nie mogą być bezpośrednio przydzielone do działalności związanej z Częścią Operacyjną i pozostałą działalnością, będą odpowiednio przypisane z zastosowaniem właściwego klucza alokacji.

Ponadto, ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie pozwalała na identyfikację składników majątkowych przypisanych do Części Operacyjnej poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki.

W konsekwencji, na dzień aportu możliwe będzie na poziomie rachunkowości zarządczej przypisanie aktywów i zobowiązań oraz stworzenie odrębnego bilansu oraz ustalanie wyniku na działalności gospodarczej odrębnie dla Części Operacyjnej.

Środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Operacyjnej będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych, które zostaną przeniesione na X w drodze aportu. Na moment aportu płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością operacyjną.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Części Operacyjnej polega na produkowaniu różnych typów (…), a także innych wyrobów wykonanych na bazie drewna takich jak tworzywa warstwowe (a także ich sprzedaży i marketingu). Dodatkowo do Części Operacyjnej przypisana zostanie także określona część działów wykonujących usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Y (np. księgowość, kontroling, wsparcie informatyczne, obsługa personalna i prawna - w części związanej z czynnościami wykonywanymi na rzecz Części Operacyjnej).

Aktywa przypisane do wydzielanej Części Operacyjnej będą zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie produkcji ww. elementów. Wszystkie składniki majątkowe należące do Części Operacyjnej będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający realizację działalności produkcyjnej. Część Operacyjna efektywnie będzie realizowała zatem swoje funkcje gospodarcze.

Do Części Operacyjnej przypisane zostaną niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonej działalności. Składniki majątkowe wchodzące w skład Części Operacyjnej są ze sobą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający odrębne prowadzenie działalności produkcyjnej.

Należy podkreślić, iż dysponując własnymi składnikami majątkowymi (w tym przydzielonymi aktywami), wydzielona Część Operacyjna będzie mogła samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze. Część Operacyjna nie jest to bowiem suma składników, przy pomocy których będzie prowadzona działalność, lecz zorganizowany zespół tych składników przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Część Operacyjna będzie również formalnie i faktycznie przygotowana do samodzielnego planowania, kontroli i realizacji założonych działań gospodarczych, przy jednoczesnym wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod kierownictwem poszczególnych kierowników jednostek organizacyjnych lub bezpośrednio dyrektorów.

Aport Części Operacyjnej

Jak zostało wskazane wcześniej, Y planuje przeprowadzić aport składników majątkowych wchodzących w skład Części Operacyjnej do X. Aportowi będzie towarzyszyło przejęcie przez X zobowiązań funkcjonalnie związanych z funkcjonowaniem Części Operacyjnej.

W konsekwencji, X przejmie wszystkie zadania Spółki związane z wydzieloną do niej działalnością produkcyjną. Spółka natomiast będzie kontynuować działalność finansową.

W wyniku aportu, Y otrzyma nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym X kontynuując działalność jako spółką subholdingowa stojącą na czele segmentu (…) Grupy.

Po planowanym wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci wyodrębnionej działalności produkcyjnej do spółki X, wyodrębniona działalność co do zasady nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań w celu kontynuowania przypisanej do niej działalności gospodarczej, tj. natychmiastowo z momentem aportu będzie prowadzić działalność w ramach struktur organizacyjnych X.

Możliwa jest sytuacja, że po aporcie dojdzie do integracji poszczególnych komórek organizacyjnych wchodzących w skład Części Operacyjnej z komórkami organizacyjnymi funkcjonującymi w ramach X, jednak nie będzie miało to wpływu na wykorzystanie otrzymanych w ramach aportu składników majątkowych w działalności produkcyjnej (…).

**Pytania**

1\. Czy wyodrębniona przez Y Część Operacyjna, która w ramach aportu zostanie przeniesiona do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz jednocześnie, czy na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT spółka X dokonując amortyzacji powinna uwzględnić odpisy amortyzacyjne dokonane przez Y? Czy w momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 15 ust. 1s w związku z ust. 1u ustawy o CIT, a z kolei, w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia?

3\. Jeśli stanowisko Y do pytania nr 1 oraz nr 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Operacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić w wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne, a z kolei, w przypadku pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, w wartości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia, to czy jej przeniesienie do X nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT po stronie spółki wnoszącej wkład, tj. Y na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1

Zdaniem Y, wyodrębniona Część Operacyjna, która w ramach aportu zostanie przeniesiona do X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Ad 2

Mając na uwadze, że w ocenie Y, wyodrębniona Część Operacyjna będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz jednocześnie na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT dokonując amortyzacji powinna uwzględnić odpisy amortyzacyjne dokonane przez Y. W momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 15 ust. 1s w związku z ust. 1u ustawy o CIT. Z kolei, w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Ad 3

Mając na uwadze, że w ocenie Y, wyodrębniona Część Operacyjna będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej X ustali w wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne, a z kolei w przypadku pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, w wartości przyjętej dla celów podatkowych wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia, to jej przeniesienie do X nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT po stronie spółki wnoszącej wkład, tj. Y na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

\- posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

\- jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

\- zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Do wydzielanej Części Operacyjnej zostanie przypisany zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędnych i zdolnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród tychże składników znajdują się zarówno aktywa wykorzystywane w działalności produkcyjnej (nieruchomości, środki trwałe, wyposażenie, sprzęt, środki finansowe niezbędne w prowadzonej działalności czy też umowy z nią związane), czynnik ludzki w postaci wyznaczonych do wykonywania danego rodzaju działalności osób (w tym pracownicy działów produkcyjnych, w tym związanych ze sprzedażą i marketingiem wyrobów oraz część pracowników pionów związanych z ogólną działalnością Spółki, tj. księgowość, kontroling, wsparcie informatyczne, obsługa personalna i prawna), jak również zobowiązania wynikające przede wszystkim z zawartych umów.

Struktura zarządzania, podległość służbowa i funkcjonalna pracowników może przemawiać za wyodrębnieniem organizacyjnym (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR; interpretacja została co prawda wydana na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej: „ustawa o VAT”), jednakże z uwagi na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Y, znajdzie zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT).

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 lutego 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne będzie dodatkowo potwierdzał Regulamin obowiązujący u Y na dzień aportu Części Operacyjnej. Regulamin będzie określał szczegółowo zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, natomiast struktura organizacyjna poszczególnych obszarów (w tym pionów/działów) będzie stanowić załącznik do uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierała również listę pracowników przypisanych do wykonywania zadań w poszczególnych pionach/działach przypisanych do Części Operacyjnej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie komórki organizacyjne (działy) wchodzące w skład Części Operacyjnej, co do zasady będą nadzorowane i kontrolowane przez wyznaczonych kierowników lub bezpośrednio przez dyrektorów.

Dodatkowo do Części Operacyjnej przypisana zostanie także część działów wykonujących usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Y (księgowość, kontroling, wsparcie informatyczne, obsługa personalna i prawna).

Tym samym, w ocenie Y, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 14 marca 2017 r., Znak: 1462- IPPB5.4510.1109.2016.l.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Zdaniem Spółki, Część Operacyjna będzie stanowiła odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębnionych finansowo, o czym świadczy między innymi fakt, iż ewidencja zdarzeń gospodarczych dotyczących Części Operacyjnej będzie pozwalała na oddzielenie jej od reszty przedsiębiorstwa. System księgowy, z którego Spółka korzysta, daje bowiem możliwość przypisania odrębnie do Części Operacyjnej odpowiednio przychodów i kosztów, a także aktywów i pasywów (w tym kwot należności i zobowiązań) związanych z prowadzeniem działalności produkcyjnej w ramach rachunkowości zarządczej.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Część Operacyjna będzie posiadała niezależne od pozostałej części działalności Spółki źródła przychodów. Przychody generowane przez Część Operacyjną będą obejmowały w głównej mierze przychody ze sprzedaży wyrobów i towarów jak \`(...)\`. Koszty natomiast przypisane do Części Operacyjnej związane będą głównie z procesem produkcyjnym m. in. koszty podstawowej działalności produkcyjnej, koszty wydziałowe, koszty zakupu materiałów i towarów, koszty sprzedaży oraz część kosztów ogólnego zarządu.

Ponadto, prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie pozwała na identyfikację składników majątkowych przypisanych do Części Operacyjnej poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki.

W konsekwencji, na dzień aportu możliwe będzie przypisanie aktywów i zobowiązań oraz stworzenie odrębnego bilansu oraz ustalanie wyniku na działalności gospodarczej odrębnie dla Części Operacyjnej w ramach rachunkowości zarządczej.

Co więcej, wyodrębniona Część Operacyjna będzie miała także przydzielone środki pieniężne związane z jej działalnością, aby umożliwić finansowanie jej bieżącej działalności. Za wyodrębnieniem finansowym przemawiać będzie również to, iż środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Części Operacyjnej będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych Y. Na moment wniesienia aportu płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością Części Operacyjnej.

Z powyższych względów, w ocenie Y, również kryterium wyodrębnienia finansowego będzie spełnione.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W ocenie Y, Część Operacyjna dysponując alokowanymi do niej składnikami majątkowymi, będzie mogła stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze. Opisane w zdarzeniu przyszłym funkcje Części Operacyjnej będą mogły same w sobie stanowić bowiem przedmiot efektywnej działalności gospodarczej w zakresie produkcji (…), a także innych wyrób wykonanych na bazie drewna. Zespół składników majątku, który będzie wyodrębniony w ramach Spółki dla Części Operacyjnej jest wystarczający do realizacji tych funkcji.

Prowadzona przez Y działalność operacyjna już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest przede wszystkim produkcja (…) oraz innych wyrobów wykonanych na bazie drewna (a także ich sprzedaż i marketing). Dodatkowo do Części Operacyjnej przypisana zostanie także określona część działów wykonujących usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Y (np. księgowość, kontroling, wsparcie informatyczne, obsługa personalna i prawna), które umożliwią kontynuowanie podstawowej działalności Części Operacyjnej.

W celu kontynuacji tej działalności po dokonaniu aportu do Części Operacyjnej zostaną alokowane materialne i niematerialne składniki majątkowe. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Część Operacyjną działalności produkcyjnej. Zespół tychże składników majątkowych, przypisanych do Części Operacyjnej będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę.

Ponadto, Część Operacyjna będzie kierowana przez odrębne osoby i posiada odrębne struktury organizacyjne (piony, działy). Osoby te będą posiadały możliwość podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań Części Operacyjnej. Osoby te będą również organizowały, nadzorowały i koordynowały pracę Części Operacyjnej.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Część Operacyjna będzie zdolna do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Y działalność operacyjna już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wydzielenie i wniesienie do X nie powinno wpłynąć na tę okoliczność.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Y, wyodrębniona przez niego Część Operacyjna przenoszona w ramach aportu na spółkę X, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2:

Zgodnie z art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy o CIT, w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu wnoszącego ten wkład.

Dodatkowo zgodnie z art. 16h ust. 3 w związku z ust. 3a ustawy o CIT, w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu, nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuję metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie powyższego X powinna ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższą konkluzję potwierdza np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 kwietnia 2018 r., Znak: IPPB5/423-174/14-3/S/AJ, w której organ wskazał: „Na tej podstawie można stwierdzić, że Spółka otrzymując wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa uzyskała możliwość prowadzenia amortyzacji i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalonej zgodnie z regulacją art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 u.p.d.o.p., czyli na zasadzie tzw. kontynuacji amortyzacji”.

Ponadto X powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych od przejętych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Y.

Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.570.2019.4.PB, zgodnie z którą: „Na podstawie powyższego przepisu Nabywca ZCP będzie zobowiązany do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przejętych środków trwałych zgodnie z zasadą kontynuacji amortyzacji tj. z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz metody amortyzacji przyjętej przez Zbywcę”.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 1s ustawy o CIT, w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1) w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

2) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1u ustawy o CIT, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Tym samym, w ocenie Y, w momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne (o ile zbywane składniki majątku podlegają amortyzacji).

Jednocześnie, przez „odpisy amortyzacyjne” należy rozumieć nie tylko odpisy amortyzacyjne dokonywane przez X do momentu zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, ale również przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, tj. Y do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego do X.

Jeżeli natomiast zbywane środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne będące przedmiotem późniejszego zbycia nie podlegają amortyzacji (tj. są z niej wyłączone zgodnie z art. 16c ustawy o CIT), to kosztem uzyskania przychodów z tytułu ich zbycia będzie wartość początkowa wykazana w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2017 r., Znak: 0461-ITPB3.4510.13.2017.1.AK, w której Wnioskodawca w stanowisku uznanym za prawidłowe wskazał: „Reasumując, do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży środka trwałego otrzymanego wcześniej aportem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1s oraz art. 15 ust. 1u ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w formie sprzedaży będzie wartość początkowa zbywanego środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej wykazana w księgach podatkowych Spółki, pomniejszona o sumę dokonanych od danego składnika majątkowego odpisów amortyzacyjnych, o ile zbywane składniki majątku podlegały amortyzacji”.

Z kolei w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych, wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia (art. 15 ust. 1u w zw. z art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy o CIT).

W świetle powyższej argumentacji, mając na uwadze, że w ocenie Y, wyodrębniona Część Operacyjna będzie stanowiła zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Części Operacyjnej spółka X powinna ustalić na podstawie art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości początkowej określonej w prowadzonej przez Y ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz jednocześnie na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT dokonując amortyzacji powinna uwzględnić odpisy amortyzacyjne dokonane przez Y. W momencie zbycia danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wchodzących w skład Części Operacyjnej, X uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 15 ust. 1s w związku z ust. 1u ustawy o CIT, a z kolei w przypadku zbycia pozostałych składników majątku wchodzących w skład Części Operacyjnej, uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych, wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 3:

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego, przychód stanowi wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Stosownie jednak do treści art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości wkładu niepieniężnego do spółki, jeżeli jego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zdaniem Y warunek przyjęcia przez X składników wchodzących w skład Części Operacyjnej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Y, w tym wypadku zostanie spełniony, o ile prawidłowość podejścia określonego w pytaniu nr 2 zostanie potwierdzona przez Organ.

Jednocześnie, stosownie do regulacji zawartej w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zdaniem Y, proces integracji działalności operacyjnej obu spółek (polegającej w głównej mierze na produkcji (…)) oraz umieszczenie jej w jednym podmiocie gospodarczym w celu uzyskania synergii, wyeliminowania zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenia obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowania działalności Grupy oraz uproszczenia jej struktury świadczy o tym, że planowane wniesienie aportu będzie w pełni uzasadnione ekonomicznie. Dla jasności, przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta powinna bowiem stanowić już element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dla niniejszego wniosku.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w ocenie Y z uwagi na fakt, iż Część Operacyjna będąca przedmiotem aportu przez Spółkę do X stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz jeżeli Spółka przyjmie podejście określone w pytaniu nr 2 przy założeniu, że jego prawidłowość zostanie potwierdzona przez Organ, to wówczas zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT, nie powstanie przychód dla Y, a co za tym idzie obowiązek podatkowy w CIT.

W świetle powyższej argumentacji, mając na uwadze, że w ocenie Y, wyodrębniona Część Operacyjna będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz jeżeli Spółka przyjmie podejście określone w pytaniu nr 2, przy założeniu, że jego prawidłowość zostanie potwierdzona przez Organ, to wówczas jej przeniesienie nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT po stronie spółki wnoszącej wkład, tj. Y na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.