Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.514.2018.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji otrzymanych z tytułu rozwiązania spółki komandytowej, w sytuacji gdy odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od dnia rozwiązania spółki komandytowej
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2018 r. (data wpływu 20 września 2018 r.) oraz z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji otrzymanych z tytułu rozwiązania spółki komandytowej, w sytuacji gdy odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od dnia rozwiązania spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 oraz 14f § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 5 września 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.421.2018.1.KS (doręczonym w dniu 6 września 2018 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 20 września 2018 r. oraz w dniu 28 września 2018 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku (nadane w dniu 13 września 2018 r. oraz w dniu 27 września 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dacie składania zapytania jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wcześniej Wnioskodawca był wspólnikiem spółki komandytowej.

Spółka uległa rozwiązaniu mocą uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, a jej pozostały majątek został podzielony w taki sposób, że Wspólnik otrzymał udział we własności nieruchomości i prawie użytkowania wieczystego, na której nieruchomości zostały wzniesione oraz akcje spółek akcyjnych będących w posiadaniu spółki komandytowej w dacie rozwiązania. Budynki znajdujące się na nieruchomościach podlegały amortyzacji. Akcje spółek posiadane przez spółkę komandytową zostały przez tę spółkę nabyte w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Natomiast wnoszący aport nabył te akcje za środki obrotowe.

Spółka komandytowa podlegająca rozwiązaniu nabyła własność posiadanego majątku w drodze aportu przedmiotu wkładu przez jej wspólników w dacie jej zawiązania w 2014 r. Po rozwiązaniu spółki komandytowej, Wnioskodawca dalej prowadził działalność gospodarczą indywidualnie w innym zakresie niż spółka komandytowa, która uległa rozwiązaniu.

W budynkach znajdujących się na nabytych nieruchomościach znajdują się powierzchnie biurowe oraz magazynowe. Budynki te były przedmiotem umowy najmu, z których przychody Wspólnik rozliczał w podatku dochodowym początkowo (po rozwiązaniu spółki komandytowej) na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, następnie na zasadach ogólnych w źródle przychodów najem/dzierżawa, a w roku zbycia nieruchomości na zasadzie przychodów z działalności gospodarczej po zmianie przedmiotu działalności gospodarczej.

Nabyte w wyniku rozwiązania spółki komandytowej składniki majątku w postaci akcji spółki akcyjnej oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się na nim budynków nie były wprowadzone jako majątek do prowadzonej działalności gospodarczej.

W bieżącym roku Wnioskodawca zbył przysługujący mu udział we własności budynków oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntów pod budynkami. Wnioskodawca zamierza również zbyć posiadane przez siebie akcje.

Od nabycia przedmiotowych składników majątku przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania umowy spółki komandytowej nie upłynęło 6 lat.

Zbycie wyżej wymienionych składników majątku, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie rozliczone jako przychód z działalności gospodarczej. Wnioskodawca ma jednak wątpliwości co do ustalenia kosztu uzyskania przychodów w tym przypadku.

W piśmie z dnia 11 września 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się budynki, zostało przez spółkę komandytową wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W wyniku rozwiązania spółki komandytowej Wnioskodawca stał się właścicielem na zasadzie współwłasności ułamkowej po 1/3 prawa użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki nr 134/23, zabudowanej 3 budynkami, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze … oraz właścicielem po 1036/40083 udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki drogowej nr 134/13, dla której prowadzona jest księga o numerze \`(...)\` Wspomniane udziały w nieruchomościach wraz z przysługującymi Wnioskodawcy udziałami w prawie użytkowania wieczystego były przedmiotem umowy sprzedaży. Nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Spółka nie była właścicielem gruntów, na których posadowione były budynki, o których mowa we wniosku, wobec czego nie wprowadzała ich do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca zamierza zbyć część akcji spółek przed upływem 6 lat, a cześć akcji po upływie 6 lat od ich nabycia w wyniku rozwiązania spółki komandytowej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej z dnia 16 lipca 2018 r. w opisie stanu faktycznego błędnie wskazano, że akcje, które Wnioskodawca zamierza sprzedać, były nabyte w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Przedmiotem wkładu do spółki komandytowej była zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której wchodziły m.in. akcje. Wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa został wniesiony do spółki komandytowej w dacie zawiązania spółki w 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału we własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego, na którym zostały wzniesione budynki, które Wnioskodawca otrzymał w wyniku rozwiązania spółki komandytowej jako jej wspólnik, jeżeli sprzedaż nastąpiła przed upływem 6 lat od dnia rozwiązania spółki komandytowej?
2.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółek akcyjnych, które Wnioskodawca otrzymał w wyniku rozwiązania spółki komandytowej jako jej wspólnik, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od dnia rozwiązania spółki komandytowej?
3.  Czy w przypadku zbycia części akcji spółek akcyjnych, które Wnioskodawca otrzymał w wyniku rozwiązania spółki komandytowej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki komandytowej powstanie przychód po stronie Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu wniosku),

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki komandytowej przed upływem 6 lat od dnia ich nabycia należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 1f w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym określić je w wysokości wartości wkładu określonego w statucie (umowie spółki komandytowej), a w razie jego braku, wartości wkładu określonego w innym dokumencie o podobnym charakterze.

W pierwszej kolejności, zdaniem Wnioskodawcy, należy zaznaczyć, że po Jego stronie w momencie nabycia wskazanych składników majątku likwidowanej spółki komandytowej nie powstał żaden przychód w podatku dochodowych od osób fizycznych, na co wskazują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak skutków podatkowych takiego nabycia jest niezależny od tego, co jest przedmiotem nabycia, co wynika wprost z przepisów podatkowych.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki osobowej w przypadku likwidacji takiej spółki. Przepisy podatkowe wskazują, że także nabycie innych składników majątku likwidowanej spółki przez jej wspólnika nie prowadzi do powstania przychodu.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie oraz otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Przepis nie wskazuje przy tym na konkretne składniki majątku, które mogą być w ten sposób kwalifikowane, dlatego należy przyjąć, że wskazana regulacja odnosi się do wszystkich składników majątku likwidowanej spółki osobowej poza środkami pieniężnymi, dla których został przewidziany odrębny, wyżej przywołany przepis. W związku z powyższym, nabycie przez Wnioskodawcę udziału we własności nieruchomości, udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu wraz z własnością znajdujących się na nim budynków oraz akcji spółek akcyjnych w związku z likwidacją spółki komandytowej, której był wspólnikiem, nie prowadziły do powstania przychodu po Jego stronie, a tym samym nie mogły prowadzić do powstania obowiązku podatkowego. Przepisy wskazują jednak, że opodatkowane mogą być przychody ze sprzedaży tych składników majątku.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Tym samym w przypadku zbycia takich składników majątku przed upływem 6 lat od ich nabycia przychody z odpłatnego zbycia będą traktowane jak przychody z działalności gospodarczej.

Odnosząc przywołane wyżej przepisy do analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w momencie sprzedaży przez Wnioskodawcę składników majątku nabytych w związku z likwidacją spółki komandytowej przed upływem 6 lat od nabycia (likwidacji spółki komandytowej) powstanie po Jego stronie przychód z działalności gospodarczej. Także w tym przypadku nie ma znaczenia to, jakie składniki majątku zostaną odpłatne zbyte – przepis wskazuje jedynie na składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Bez znaczenia jest więc charakter nabywanych i następnie zbywanych składników majątkowych – istotny jest tylko sposób nabycia. Tym samym w opisanym wyżej stanie faktycznym przychód uzyskany z tytułu zbycia akcji przez Wnioskodawcę będzie zaliczany do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z działalności gospodarczej. Nie ma bowiem podstaw do zaliczania przychodu ze sprzedaży akcji do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione wyżej stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1926/15, z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1186/15 oraz z dnia 2 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1672/14.

Sądy administracyjne (w tym w przywołanych wyżej orzeczeniach) jednolicie wskazują przy tym, że takie kwalifikowanie przychodów przesądza o sposobie określania kosztów uzyskania przychodu i konieczności zastosowania art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę. W związku z powyższym, Wnioskodawca powinien ustalić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży wskazanych wyżej składników majątku na takich samych zasadach jakie obowiązywałyby spółkę komandytową przy ich zbyciu.

Należy przy tym wskazać, że przywołany art. 24 ust. 3d ustawy odsyła do art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną (w analizowanym stanie faktycznym przez wspólnika spółki komandytowej, który ze względu na rozwiązanie spółki nabył jej majątek) rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszty uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych – jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki lub
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Wskazać należy, że akcje, które Wnioskodawca planuje odpłatnie zbyć, zostały wniesione do spółki komandytowej jako składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wspomniana zorganizowana cześć przedsiębiorstwa została wniesiona do spółki w drodze aportu przez jednego z komandytariuszy w dniu zawiązania spółki. Natomiast komandytariusz spółki nabył ww. akcje w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej za środki obrotowe. Zatem, spółka komandytowa nabyła powyższe akcje w drodze wkładu niepieniężnego. W związku z tym koszty uzyskania przychodu w takiej sytuacji należy ustalić zgodnie z regulacjami z art. 22 ust. 1f w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym określić je w wysokości wartości wkładu określonego w statucie, a w razie jego braku, wartości wkładu określonego w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jednocześnie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że jeżeli wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Wartość rynkową przedmiotu wkładu należy wówczas ustalić w oparciu o regulacje wynikające z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W związku z faktem, że Wnioskodawca nabył akcje w wyniku rozwiązania spółki komandytowej, której był wspólnikiem, koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży tych akcji powinien określić na takich samych zasadach jakie obowiązywały spółkę komandytową w przypadku zbycia. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przy określaniu kosztów uzyskania przychodu znajdą zastosowanie przepisy przywołane powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 § 1 ww. Kodeksu).

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28. Natomiast stosownie do art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

– jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej;

Dla prawidłowego ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki komandytowej konieczne jest właściwe zakwalifikowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów do odpowiedniego źródła przychodu.

Jak stanowi przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych – jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca był wspólnikiem spółki komandytowej, która została rozwiązana na mocy uchwały wspólników. Z tytułu rozwiązania spółki Wnioskodawca otrzymał m.in. akcje spółek akcyjnych. Akcje spółek posiadane przez spółkę komandytową zostały przez tę spółkę nabyte w drodze wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wnoszący aport nabył te akcje za środki obrotowe. Wnioskodawca zamierza zbyć część akcji przed upływem sześciu lat od ich nabycia w wyniku rozwiązania spółki komandytowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące regulacje prawne stwierdzić należy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia akcji spółek akcyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę (byłego wspólnika spółki komandytowej) z tytułu rozwiązania spółki osobowej, które to akcje zostały wniesione jako wkład niepieniężny do tej spółki w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Wnioskodawca osiągnie przychód z pozarolniczej działalność gospodarczej. Z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że przychody z odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku, pozostałych na dzień rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli zbycie to następuje przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia, stanowią przychód z tej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje, czy rozwiązana spółka prowadziła działalność polegającą na obrocie papierami wartościowymi.

Natomiast dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji spółek akcyjnych otrzymanych przez wspólnika spółki osobowej w wyniku rozwiązania tej spółki zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 3d w związku z art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powołanego art. 24 ust. 3d w związku z art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wynika, że kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki, koszt uzyskania przychodu należy ustalić według wartości poniesionych wydatków na nabycie, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Zatem, w niniejszej sprawie, kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia akcji nabytych w drodze aportu przez spółkę komandytową, a otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki osobowej, będzie wartość poniesionych wydatków na nabycie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Reasumując, w świetle przedstawionych przepisów oraz opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ustalając koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez byłego wspólnika spółki komandytowej akcji otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki komandytowej, wniesionych uprzednio aportem do tej spółki, koszty uzyskania przychodów należy ustalić zgodnie z cytowanym art. 24 ust. 3d w związku z art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.