Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1353/08-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-24
Teza: dot. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku naliczonego,
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2008 r. (data wpływu 8 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku naliczonego. .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od marca 2005 roku. W latach 2005 i 2006 Gmina zrealizowała inwestycję – oczyszczalnię ścieków i kanalizację sanitarną.

Budowę oczyszczalni zakończono w dniu 31 lipca 2006 r., a budowę kanalizacji sanitarnej w dniu 29 grudnia 2006 r. Gmina przekazała powyższą inwestycję do bezpłatnego użytkowania Zakładowi xxx, który na swój rachunek świadczył usługi w zakresie gospodarki ściekowej. W związku z realizacją tej inwestycji u Wnioskodawcy nie wystąpiły czynności opodatkowane oraz nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w terminach otrzymania faktur w roku 2005 i w roku 2006.

Z dniem 30 kwietnia 2008 r. Zakład xxxx został zlikwidowany. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań gminy należy zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty w tym usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych. W związku z powyższym świadczenie usług w zakresie gospodarki ściekowej od dnia 1 maja 2008 r. przejęła Gmina. Usługi w zakresie gospodarki ściekowej podlegają opodatkowaniu, stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT stawką w wysokości 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od zrealizowanej inwestycji pn. „Budowa oczyszczalni i kanalizacji sanitarnej”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem czynności opodatkowanych, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Gmina ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotowymi inwestycjami w pełnej wysokości. Kwota podatku naliczonego nie może zostać ograniczona na podstawie art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, gdyż zasady określone w art. 91 ustawy o VAT dotyczą podatników, którym przysługuje częściowe odliczenie na podstawie struktury sprzedaży. W pojawiających się stanowiskach doktryny i judykatury wskazuje się, że przepisy rozdziału 2 działu IX ustawy o VAT, tj. m. in. art. 91 cyt. ustawy, dotyczące częściowego odliczenia podatku naliczonego oraz jego korekty obowiązują wyłącznie tych, którzy wykorzystują zakupione towary i usługi jednocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Gmina dokona korekty deklaracji stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 81b ustawy Ordynacja podatkowa) i planuje wykazać podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług jako nabycie środków trwałych, a podatek naliczony od tych nabyć wykazać jako nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w miesiącu uzyskania przychodu opodatkowanego, tj. za miesiąc maj 2008 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Przepis art. 90 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, że w odniesieniu do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 powołanej ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W myśl ust. 5 powołanego wyżej artykułu korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu - do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 cytowanej ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1 – 5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy nie odliczyli podatku naliczonego w całości, jako że nabyty towar służył wyłącznie sprzedaży nieopodatkowanej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż po zakończeniu realizacji inwestycji, Wnioskodawca przekazał oczyszczalnię ścieków i kanalizację sanitarną do bezpłatnego użytkowania Zakładowi Usług Komunalnych. W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji nie wystąpiły w Gminie czynności opodatkowane. W związku z tym, iż z dniem 30 kwietnia 2008 r. Zakład Usług Komunalnych został zlikwidowany świadczenie usług w zakresie gospodarki ściekowej przejęła od dnia 1 maja 2008 r. Gmina, a w konsekwencji u Wnioskodawcy wystąpiły czynności opodatkowane związane z ww. inwestycją.

Zatem, początkowo nabywane towary i usługi, związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służyły czynnościom opodatkowanym u Wnioskodawcy i nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową oczyszczalni ścieków i kanalizacji sanitarnej. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie więc zastosowania cyt. art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi jednak na przejęcie zadań polegających na świadczeniu usług w zakresie gospodarki ściekowej nastąpiła zmiana przeznaczenia zrealizowanej inwestycji i pojawił się związek z czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowym wniosku wskazano bowiem, iż zrealizowana inwestycja, polegająca na budowie oczyszczalni ścieków i kanalizacji sanitarnej związana jest obecnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych, gdyż Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie gospodarki ściekami, które podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 7%.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym, wskutek zmiany przeznaczenia wybudowanej inwestycji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów zawartych w art. 91 ust. 1-5 w związku z art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.