Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-148/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-17
Teza: Omawiane zwolnienie, nie ogranicza do wydatkowanie przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw przez podatników, na nabycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, od osoby spokrewnionej.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 10 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-148/15-2/AS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni we wrześniu 2012 r. nabyła spadek po zmarłym ojcu w skład, którego wchodzi nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym. Po zakończonym spisie z inwentarza Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami dokonała w 2014 r. sprzedaży ww. nieruchomości.

Transakcja sprzedaży rodzić będzie zatem w myśl obowiązujących przepisów konieczność zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 19 i art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni nie posiada żadnej innej nieruchomości i ze względów osobistych chciałaby uregulować swoją sytuację i stosunki rodzinne i przeznaczyć uzyskaną ze sprzedaży ww. nieruchomości kwotę na cele mieszkaniowe tj., nabyć część mieszkania od swojej matki. Uzyskana kwota ze sprzedaży nieruchomości po zmarłym ojcu nie pozwala na zakup samodzielnego lokalu a jedynie ułamkowej jego części.

Mieszkanie stanowi własność matki Wnioskodawczyni (od 2004 r. matka Wnioskodawczyni posiadała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego a od 2009 r. lokal stanowi jej własność na podstawie notarialnej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 1 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4511-148/15-2/AS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego o następujące informacje: wskazanie daty śmierci spadkodawcy (ojca) oraz wyjaśnienie, czy sprzedaż nieruchomości nastąpiła przez wszystkich współwłaścicieli łącznie. Jeśli tak, to czy była zawarta między współwłaścicielami umowa o dział spadku, bądź zniesienia współwłasności. Jeśli była zawarta umowa o dział spadku, bądź zniesienia współwłasności, proszę o wskazanie daty jego dokonania oraz czy towarzyszyły temu spłaty i dopłaty, a także czy wartość otrzymanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości w wyniku działu spadku, bądź zniesienia współwłasności, mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni pierwotnie - w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 10 kwietnia 2015 r. W piśmie uzupełniającym wniosek Wnioskodawczyni wskazała, że:

Ojciec Wnioskodawczyni zmarł 10 grudnia 2011 r. Nabycie spadku nastąpiło na podstawie postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 10 września 2012 r.

Ojciec wnioskodawczyni posiadał 4/6 udziału w nieruchomości, która weszła do masy spadkowej. Część ta została odziedziczona przez Wnioskodawczynię i jej rodzeństwo w równych udziałach po 1/3. Zatem udział Wnioskodawczyni w całości nieruchomości wynosił 4/18. Pozostałe 2/6 nieruchomości należało już wcześniej do rodzeństwa Wnioskodawczyni w udziałach równych po 1/2.

Nie był przeprowadzany dział spadku ani też zniesienie współwłasności. Nieruchomość została sprzedana na podstawie aktu notarialnego jako współwłasność wg. części wynikających z nabycia spadku. Sprzedaż nastąpiła łącznie przez wszystkich spadkobierców, łącznie ze wspomnianym udziałem 2/6 należącym do rodzeństwa Wnioskodawczyni.

Nie towarzyszyły temu żadne spłaty, dopłaty ani dodatkowe umowy pomiędzy spadkobiercami poza nabyciem spadku w drodze postanowienia Sądu o nabyciu spadku i następnie sprzedażą nieruchomości na podstawie aktu notarialnego przez wszystkich spadkobierców. Wartość uzyskana przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży odpowiada zatem wielkości udziału spadkowego w nieruchomości.

Wnioskodawczyni tak jak zaznaczyła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej-kwotę uzyskaną ze sprzedaży części swojego udziału w wyżej wymienionej nieruchomości zamierza przeznaczyć na zakup części udziału w lokalu mieszkalnym swojej matki nie związanej w żaden sposób ze sprawą spadkową (matka Wnioskodawczyni nie dziedziczyła po ojcu Wnioskodawczyni). Uzyskana ze sprzedaży kwota nie pozwala na zakup samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Lokal matki Wnioskodawczyni należy wyłącznie do niej na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu z dnia 17 listopada 2009 r. a wcześniej od 2004 r. był jej własnością na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Reasumując - pytanie Wnioskodawczyni nie dotyczy tego czy musi ona uregulować podatek od sprzedaży nieruchomości, którą odziedziczyła w spadku po zmarłym ojcu bo jest to oczywiste na gruncie obowiązujących przepisów (brak upływu 5 lat od nabycia) tylko: Czy wydatkując kwotę uzyskana z tej sprzedaży na zakup części lokalu mieszkalnego od swojej matki:

1.  ma prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego ze zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od nabycia (w tym wypadku na drodze dziedziczenia) na podstawie przepisów wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;
2.  czy istnieją jakieś prawne ograniczenia co do skorzystania z ww. zwolnienia w przypadku nabycia ułamkowej części lokalu mieszkalnego od osoby spokrewnionej, wielkości udziału w lokalu mieszkalnym itp., które wykluczają możliwość skorzystania z tego zwolnienia w opisanej sytuacji.

Dodatkowe pytanie dotyczyło tego czy po stronie matki Wnioskodawczyni może zajść obowiązek zapłaty podatku dochodowego ze zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia czy też ten termin już upłynął (czy był liczony od daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego czy też od daty zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest twierdzenie Wnioskodawczyni, iż obowiązujące przepisy nie nakładają ograniczeń co do osoby od której zostanie nabyta nieruchomość za środki uprzednio uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości i jeśli zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 cała kwota przychodu zostanie wydatkowana na te cele podlega ona zwolnieniu z podatku od sprzedaży nieruchomości naliczanym wg. art. 19, art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  Czy w myśl innych przepisów podatkowych takie wydatkowanie kwoty (tj. na nabycie od osób spokrewnionych) uzyskanej ze sprzedaży może podlegać ograniczeniu i uniemożliwiać skorzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy czy też nie występują tutaj żadne ograniczenia i Wnioskodawczyni może skorzystać z ww. zwolnienia w tej sytuacji?
3.  Czy w tym przypadku, tj. zakupu części nieruchomości od matki Wnioskodawczyni po stronie sprzedającej zachodzi konieczność zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości czy też przysługuje jej zwolnienie w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d), tj. a dokładniej: czy 5 letni termin w sytuacji opisanego zdarzenia przyszłego powinien być liczony od dnia nabycia spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego przez sprzedającą (od 2004 r.) czy też od ustanowienia odrębnej własności nieruchomości (od 2009 r,)? Proszę o wskazanie daty upływu tych terminów w dacie dziennej.

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytań Nr 1 i 2. W zakresie pytania Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ustawa o p.d.o.f. w art. 21 ust. 1 pkt 131 nie wyłącza z grona podatników zwolnionych od podatku dochodowego od osób fizycznych nabywców udziałów w nieruchomości lub lokalach mieszkalnych, także tych które nabyli od osób spokrewnionych uznając, że mieści się to w pojęciu „na własne potrzeby mieszkaniowe”. Ustawa nie nakazuje, żeby nabycie lokalu mieszkalnego lub udziału w nim musiało nastąpić od osoby obcej a zatem Wnioskodawczyni twierdzi iż może skorzystać ze zwolnienia przy nabyciu ułamkowej części lokalu mieszkalnego od swojej matki. Dlatego Wnioskodawczyni uważa, że zamierzone działanie uprawniać będzie Wnioskodawczynię do zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu ILPB2/415-731/13-2/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z póżn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie - z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jak z powyższego wynika dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z innymi spadkobiercami dokonała sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku po ojcu, na podstawie postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 10 września 2012 roku. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł 10 grudnia 2011 roku.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że nabycie opisanej nieruchomości na prawach współwłasności przez Wnioskodawczynię nastąpiło w 2011 roku w drodze dziedziczenia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom.

W opisanej sytuacji nie upłynął pięcioletni okres, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego dokonanie odpłatnego zbycia w 2014 r. nabytej w 2011 roku nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaż mieszkań należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 14 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) – nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Przychodem, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określona organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podsumowując, elementem mającym wpływ na podstawę opodatkowania są koszty odpłatnego zbycia oraz koszty uzyskania przychodu. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast czym innym są wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania.

Ustawodawca poza wskazaniem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów regulujących sposób opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przewidział dla tej grupy zwolnienie przedmiotowe. Taka regulacja prawna wypływa z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stosownie do treści przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na własne cele mieszkaniowe.

Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w określonym terminie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Należy zauważyć, że w obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia np. całości lokalu czy budynku mieszkalnego oraz, że zakupu należy dokonać tylko i wyłącznie od osoby niespokrewnionej. Jednakże warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest realizowanie w zakupionych lokalach własnych potrzeb mieszkaniowych. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nieruchomości mieszkalnej ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w nowonabytej nieruchomości (np. domu mieszkalnym, lokalu mieszkalnym) takie cele realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie mieszkać. Dopiero to oznacza, że w nabytej nieruchomości podatnik zaspokaja własne potrzeby mieszkaniowe.

Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie.

Wskazać także należy, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych – w tym na „własne cele mieszkaniowe” spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ponadto – jak wskazała Wnioskodawczyni – ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył go do wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw przez podatników, na nabycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, od osoby spokrewnionej, np. od matki.

Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup innej nieruchomości lub prawa, uzyskując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika, a nie innych osób. Ważne jest, aby ten kolejny zakup służył faktycznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatnika. Zatem na Wnioskodawczyni spoczywać będzie obowiązek wykazania, że nabycie udziału w lokalu mieszkalnym służyć będzie takiemu właśnie celowi. Ważne bowiem, aby Wnioskodawczyni była w stanie wykazać, że sfinansowana ze środków ze sprzedaży inwestycja zaspokaja Jej własne potrzeby mieszkaniowe.

Jeśli zatem w części nabytego mieszkania Wnioskodawczyni zamieszka, to bez wątpienia można będzie mówić o tym, że będzie realizować w nich własne cele mieszkaniowe. Nie podważy tego nawet okoliczność, jeśli razem z Nią zamieszka w mieszkaniu Jej matka. Jeśli jednak realizacja celów mieszkaniowych miałaby polegać na tym, że w mieszkaniu zamieszka matka Wnioskodawczyni, a Wnioskodawczyni jedynie okazjonalnie, w celu odwiedzin lub pomocy przebywałaby w mieszkaniu, to cel zwolnienia nie zostanie właściwie zrealizowany. Nieruchomość ma zaspokajać potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni, nie wystarczy więc, że Wnioskodawczyni jedynie okazjonalnie odwiedzi matkę. Ocena, czy Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych będzie więc zależała od tego w jaki faktycznie sposób ta realizacja celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni będzie następowała.

W konsekwencji w odniesieniu do kwestii dotyczącej skorzystania przez Wnioskodawczynię z prawa do zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe, czyli wydatkowany zgodnie z celami określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku nabycia części mieszkania od osoby spokrewnionej należy zauważyć, że ustawa nie ogranicza możliwości wydatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na nabycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, od osoby spokrewnionej, np. od matki, jeżeli wszystkie przesłanki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny zostaną spełnione.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczyło konkretnej indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.