Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.96.2025.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-21
Teza: Uznanie czy określone wartości stanowią przychody wykonane
zakładu budżetowego w celu ustalenia prewspółczynnika.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
rozporządzenie
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy ustalenia, czy:
    1) § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w ten
      sposób, że wartości ujmowane w sprawozdaniu Rb-30s w pozycji „równowartość
      odpisów amortyzacyjnych” (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych przekazywanych do ZUK przez Gminę) stanowią/będą stanowić „przychody
      wykonane zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w
      rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika;
    2) „równowartość odpisów amortyzacyjnych” od środków trwałych, wartości
      niematerialnych i prawnych, przekazywanych przez Gminę nieodpłatnie do ZUK
      można wyłączyć z „przychodów wykonanych zakładu budżetowego” (w tym przypadku
      przychodów wykonanych ZUK) w rozumieniu definicji zawartej w § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika;
    3) § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w ten
      sposób, że kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu
      sprawozdawczego” stanowią/będą stanowić „przychody wykonane zakładu
      budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika;
    4) wartość kar umownych otrzymanych przez ZUK od wykonawców realizujących różnego
      rodzaju zadania (działania) zlecone przez ZUK stanowi/będzie stanowić „przychody
      wykonane zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w
      rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 25 kwietnia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz
    zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: usg) Gmina
    posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. W strukturze
    organizacyjnej Gminy występuje m.in. Zakład Usług Komunalnych (dalej: ZUK),
    funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy z
    dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: ufp).
    ZUK to „zakład budżetowy” w rozumieniu § 2 pkt 7 rozporządzenia w sprawie
    prewspółczynnika. Ponadto, ZUK to „samorządowy zakład budżetowy” w rozumieniu art. 2
    pkt 1 lit. a ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od
    towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na
    realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii
    Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu
    przez jednostki samorządu terytorialnego.
    Oprócz ZUK w strukturze organizacyjnej Gminy działają również jednostki budżetowe oraz
    Urząd Gminy (dalej jako: Urząd). Od 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała tzw. centralizacji
    rozliczeń VAT, tj. rozpoczęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze swoimi jednostkami
    organizacyjnymi. Oznacza to, że ZUK dokonuje rozliczeń VAT w ramach scentralizowanego
    podatnika VAT, jakim jest Gmina.
    Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (dalej: ugk)
    Gmina poprzez ZUK, wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej
    polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty.
    ZUK wykonuje działalność w zakresie zadań własnych gminy, a w szczególności:
      a) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
        komunalnych,
        (...)
    ZUK wykonuje powyższe zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów
    własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań, w tym w szczególności z
    pobieranych opłat za dostarczoną wodę i odprowadzone ścieki (działalność ZUK w tym
    zakresie stanowi w zdecydowanej części działalność podlegającą opodatkowaniu VAT i
    jednocześnie opodatkowaną VAT).
    Zdecydowana większość przychodów ZUK pochodzi z tytułu świadczenia usług dostawy
    wody i odprowadzania ścieków. Przychody te ZUK otrzymuje od mieszkańców,
    przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy (podmioty zewnętrzne w stosunku do Gminy).
    Przychody te ZUK kwalifikuje jako podlegające opodatkowaniu VAT. Przychody ZUK
    otrzymuje również z tytułu wykonywania usług dostawy wody i odprowadzania ścieków na
    potrzeby własne Gminy (potrzeby własne ZUK, Urzędu Gminy, jednostek budżetowych
    Gminy, w tym siedzib tych jednostek budżetowych oraz innych miejsc wykorzystywanych
    na własne potrzeby Gminy). Tego rodzaju przychody nie są kwalifikowane przez ZUK jako
    podlegające opodatkowaniu VAT.
    Podsumowując powyżej wskazane okoliczności można wskazać, że ZUK prowadzi zarówno:
    1) działalność gospodarczą w rozumieniu VAT - do której można zaliczyć m.in. dostawę
      wody i odbiór ścieków dla podmiotów zewnętrznych w stosunku do Gminy,
      wykonywanie usług komunalnych na rzecz osób fizycznych oraz prawnych, wynajem
      mieszkań itd.,
    2) działalność inną niż działalność gospodarcza w rozumieniu VAT (czynności
      niepodlegające VAT) - do której można zaliczyć m.in.: dostawę wody i odbiór ścieków
      na potrzeby własne gminy, (...).

    W związku z wykonywaną działalnością ZUK wykazuje przychody w sprawozdaniu z
    wykonania planów finansowych samorządowego zakładu budżetowego (Rb-30s), o którym
    mowa w § 3 pkt 22 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2025 r. w sprawie
    sprawozdawczości budżetowej (dalej jako: sprawozdanie Rb-30s). Przedmiotowe
    sprawozdanie Rb-30s sporządzane jest wg wzoru określonego przepisami ww.
    rozporządzania.
    Z uwagi na okoliczność, że ZUK wykonuje zarówno działalność opodatkowaną VAT, jak i
    działalność niepodlegającą VAT, rozliczenie (przez ZUK) podatku naliczonego mającego
    związek z wykonywaniem działalności opodatkowanej VAT (przez ZUK) powinno
    następować przy zastosowaniu „sposobu określenia proporcji” w rozumieniu art. 86 ust.
    2a uptu (dalej również jako: prewspółczynnik).
    Wnioskodawca wyjaśnia, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy podatku naliczonego
    mającego jednoczesny związek w szczególności z działalnością opodatkowaną i
    niepodlegającą VAT prowadzoną przez ZUK.
    W stosunku do wydatków (podatku naliczonego), co do których nie ma zastosowania art.
    86 ust. 2h uptu ZUK określa prewspółczynnik zgodnie z zasadami uregulowanymi w
    rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika).
    Reguły określone w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika nakazują, aby ZUK
    kalkulował wartość tzw. „przychodów wykonanych zakładu budżetowego”. Zgodnie z § 2
    pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika „przychodami wykonanymi zakładu
    budżetowego” są: przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach
    publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu
    terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze
    sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty
    swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego,
    z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z
    mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych
    niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    ZUK posiada odrębny od Gminy rachunek bankowy oraz obowiązek prowadzenia własnej
    księgowości w określonym zakresie. Podstawą gospodarki finansowej ZUK jest roczny plan
    finansowy, obejmujący przychody i wydatki stanowiące koszty działalności oraz stan
    środków obrotowych i rozliczeń z budżetem Gminy. Plan ten podlega zatwierdzeniu przez
    Gminę.
    Dokonując analizy sprawozdania Rb-30s - na potrzeby wyliczenia prewspółczynnika - ZUK
    powziął wątpliwość czy wszystkie kategorie przychodów ujmowane w sprawozdaniu Rb-
    30s (sporządzanym każdego roku przez ZUK) stanowią „przychody wykonane zakładu
    budżetowego”, o których mowa w § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Zgodnie ze wzorem sprawozdania Rb-30s obejmuje ono m.in. takie pozycje jak:
        „równowartość odpisów amortyzacyjnych”,
        „stan środków obrotowych netto na początku okresu sprawozdawczego”,
        „inne zwiększenia”,
        „wpłata do budżetu nadwyżki środków obrotowych”.
    Wątpliwości Gminy dotyczą w szczególności takich pozycji jak:
    A. „równowartość odpisów amortyzacyjnych”,
    B. „stan środków obrotowych netto na początku okresu sprawozdawczego”
    Ad A. „równowartość odpisów amortyzacyjnych”

    Pierwsza z wymienionych kategorii - a więc „równowartość odpisów amortyzacyjnych” -
    związana jest z procesem realizacji inwestycji. Inwestycje (środki trwałe) wykorzystywane
    przez ZUK realizowane są ze środków Gminy (m.in. przy wsparciu dofinansowań z
    instytucji finansujących), a także przez ZUK ze środków własnych oraz ze środków
    pochodzących z dotacji celowych.
    W szczególności w przypadku, gdy realizacja inwestycji przypada Gminie (tj. Gmina
    poprzez Urząd angażuje własne środki), wówczas po zakończeniu inwestycji są one
    nieodpłatnie przekazywane do ZUK (w celu ich późniejszego wykorzystywania przez ZUK w
    ramach prowadzonej działalności). W takich sytuacjach (nieodpłatnego przekazania
    środka trwałego przez Urząd do ZUK) w przychodach ZUK wykazywana jest amortyzacja
    od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych (pokrycie amortyzacji).
    Wskazane wartości kwalifikowane są w sprawozdaniu Rb-30s w pozycji „I” określanej jako
    „równowartość odpisów amortyzacyjnych”. Ujęcie „równowartości odpisów
    amortyzacyjnych” w sprawozdaniu Rb-30s w kategorii przychodów nie wynika z żadnego
    wpływu środków pieniężnych do ZUK (nie stanowi dla ZUK wpływu środków). Nie są to
    zatem środki pieniężne otrzymane na realizację jakichkolwiek zadań wykonywanych przez
    ZUK. Podobnych zapisów dokonuje się również w przypadku innych środków trwałych
    nieodpłatnie przekazanych przez Urząd do ZUK, a uprzednio nabytych przez Urząd (np.
    pojazd).
    Ad B. „stan środków obrotowych netto na początku okresu sprawozdawczego”
    W sprawozdaniu Rb-30s ZUK po stronie przychodowej wykazuje również wartości w
    pozycji „stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego”, które
    kalkulowane są na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowią różnicę
    między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych
    związanych z prowadzoną działalnością, a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i
    nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych.
    Ponadto, ZUK realizując różnego rodzaju działania (w tym inwestycje) niejednokrotnie
    otrzymuje kary umowne z tytułu nienależytego wykonania umów przez wykonawców.
    Przykładowo, taką karę ZUK otrzymać może w związku z przekroczeniem terminu na
    wykonanie inwestycji. Nieterminowa realizacja inwestycji w szczególności powoduje, że
    ZUK nie może podjąć w zaplanowanym terminie kolejnych czynności zmierzających do
    rozpoczęcia wykonywania różnego rodzaju działań, w tym w szczególności świadczenia
    usług i tym samym opóźnia się samo rozpoczęcie świadczenia tych usług i uzyskiwanie z
    ich tytułu przychodów.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy
    1. Czy odpisy amortyzacyjne (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych przekazywanych do ZUK przez Gminę) stanowią przychody z wykonywanej
      działalności gospodarczej ZUK?
    Równowartość odpisów amortyzacyjnych nie stanowi przychodów z wykonywanej
    działalności gospodarczej ZUK - innymi słowy liczba (wartość) wskazana w sprawozdaniu
    Rb-30s (w kategorii przychodów) nie wynika z żadnego wpływu środków pieniężnych do
    ZUK (nie stanowi dla ZUK wpływu środków) z tytułu realizacji świadczeń statutowych ZUK.
    Konieczność ujęcia w sprawozdaniu finansowym równowartości odpisów amortyzacyjnych
    wynika z konieczności prowadzenia sprawozdawczości zgodnie z zasadami
    rachunkowości, tj. w sposób odzwierciedlający sytuację ekonomiczną zakładu
    budżetowego.
    Kategoria ta, jak wskazano we wniosku, związana jest z procesem realizacji inwestycji.
    Inwestycje (środki trwałe) wykorzystywane przez ZUK realizowane są ze środków Gminy
    (m.in. przy wsparciu dofinansowań z instytucji finansujących), a także przez ZUK ze
    środków własnych oraz ze środków pochodzących z dotacji celowych.

    W szczególności w przypadku, gdy realizacja inwestycji przypada Gminie (tj. Gmina
    poprzez Urząd angażuje własne środki), wówczas po zakończeniu inwestycji są one
    nieodpłatnie przekazywane do ZUK (w celu ich późniejszego wykorzystywania przez ZUK w
    ramach prowadzonej działalności). W takich sytuacjach (nieodpłatnego przekazania
    środka trwałego przez Urząd do ZUK) w przychodach ZUK wykazywana jest amortyzacja
    od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych (pokrycie amortyzacji).
    Ujęcie „równowartości odpisów amortyzacyjnych” w sprawozdaniu Rb-30s w kategorii
    przychodów nie wynika z żadnego wpływu środków pieniężnych do ZUK (nie stanowi dla
    ZUK wpływu środków).
    ZUK zobowiązany jest ujmować „równowartość odpisów amortyzacyjnych” w
    sprawozdaniu Rb-30s, ponieważ nieujmowanie tych odpisów po stronie przychodowej, w
    sprawozdaniu zniekształcałoby rzeczywisty wynik finansowy zakładu. Otrzymując
    nieodpłatnie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zakład budżetowy nie
    ponosi wydatku ze środków własnych, jednocześnie naliczając odpisy amortyzacyjne po
    stronie kosztowej (wynikające z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości).
    2. Czy odpisy amortyzacyjne (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych przekazywanych nieodpłatnie do ZUK przez Gminę) stanowią przychody z
      wykonywanej działalności gospodarczej ZUK?
    Odpowiadając na pytanie nr 2 Gmina informuje, że równowartość odpisów
    amortyzacyjnych nie stanowi przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK -
    innymi słowy liczba (wartość) wskazana w sprawozdaniu Rb-30s (w kategorii przychodów)
    nie wynika z żadnego wpływu środków pieniężnych do ZUK (nie stanowi dla ZUK wpływu
    środków) z tytułu realizacji świadczeń statutowych ZUK.
    Konieczność wykazywania we właściwej pozycji Rb-30s równowartości odpisów
    amortyzacyjnych scharakteryzowana została w odpowiedzi na pytanie nr 1.
    3. W której pozycji w sprawozdaniu Rb-30s wykazywane są ww. odpisy amortyzacyjne?
    Jak wskazano w treści wniosku, wartości odpisów amortyzacyjnych wykazywane są w
    sprawozdaniu zakładu budżetowego (ZUK) Rb-30s w części A pod kodem pozycji „I” w
    paragrafie 110, tj. w pozycji określanej jako „równowartość odpisów amortyzacyjnych”.
    4. Czy „stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego” stanowi
      faktyczne przychody z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK?
    Stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie stanowi faktycznych
    przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK.
    Stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego (podobnie jak
    równowartość odpisów amortyzacyjnych) jest to rachunkowa pozycja wykazywana w
    sprawozdaniu Rb-30s, która kalkulowana jest na podstawie danych za poprzedni rok
    finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i
    przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością, a sumą opłaconych
    kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków
    własnych.
    Nie jest to realny przychód. Jest to wyłącznie zapis księgowy.
    5. Czy „stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego” powoduje
      fizyczny wpływ środków pieniężnych w ZUK czy też nie powoduje faktycznego wpływu
      środków pieniężnych i stanowi tylko zapisy rachunkowe/księgowe w
      sprawozdawczości ZUK?
    Stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie stanowi faktycznych
    przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK.
    Stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego (podobnie jak
    równowartość odpisów amortyzacyjnych) jest to rachunkowa pozycja wykazywana w

    sprawozdaniu Rb-30s, która kalkulowana jest na podstawie danych za poprzedni rok
    finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i
    przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością, a sumą opłaconych
    kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków
    własnych.
    Nie jest to realny przychód. Jest to wyłącznie zapis księgowy.
    6. Czy zapłata kary umownej z tytułu nienależytego wykonania umów przez wykonawców
      wiąże się z otrzymaniem świadczenia wzajemnego z Państwa strony, tj. czy stanowi
      wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
    Zapłata kary umownej z tytułu nienależytego wykonania umów przez wykonawców nie
    wiąże się z otrzymaniem świadczenia wzajemnego, tj. nie stanowi wynagrodzenia za
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    Jak wskazano we wniosku, nieterminowa realizacja inwestycji powoduje szkody dla ZUK, a
    otrzymane kary umowne mają, w pewnym chociaż stopniu, rekompensować poniesione
    straty. Zdaniem Gminy, otrzymane przez ZUK kary umowne z tytułu nienależytej realizacji
    umów spełniają definicję odszkodowania, o którym mowa w § 2 pkt 11 rozporządzenia w
    sprawie prewspółczynnika, gdyż taki mają charakter.
    Pytania
    1) Czy § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w ten
      sposób, że wartości ujmowane w sprawozdaniu Rb-30s w pozycji „równowartość
      odpisów amortyzacyjnych” (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych przekazywanych do ZUK przez Gminę) stanowią/będą stanowić „przychody
      wykonane zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w
      rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika?
    2) Czy „równowartość odpisów amortyzacyjnych” od środków trwałych, wartości
      niematerialnych i prawnych, przekazywanych przez Gminę nieodpłatnie do ZUK
      można wyłączyć z „przychodów wykonanych zakładu budżetowego” (w tym przypadku
      przychodów wykonanych ZUK) w rozumieniu definicji zawartej w § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika?
    3) Czy § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w ten
      sposób, że kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu
      sprawozdawczego” stanowią/będą stanowić „przychody wykonane zakładu
      budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika?
    4) Czy wartość kar umownych otrzymanych przez ZUK od wykonawców realizujących
      różnego rodzaju zadania (działania) zlecone przez ZUK stanowi/będzie stanowić
      „przychody wykonane zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Przepis § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w
      ten sposób, że wartości ujmowane w sprawozdaniu Rb-30s w pozycji „równowartość
      odpisów amortyzacyjnych” (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych przekazywanych do ZUK przez Gminę) nie stanowią/nie będą stanowić
      „przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    2) „Równowartość odpisów amortyzacyjnych” od środków trwałych, wartości
      niematerialnych i rawnych, przekazywanych przez Gminę nieodpłatnie do ZUK można
      wyłączyć z „przychodów wykonanych zakładu budżetowego” (w tym przypadku
      przychodów wykonanych ZUK) w rozumieniu definicji zawartej w § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.

    3) Przepis § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy interpretować w
      ten sposób, że kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu
      sprawozdawczego” nie stanowią/nie będą stanowić „przychodów wykonanych zakładu
      budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11
      rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    4) Wartość kar umownych otrzymanych przez ZUK od wykonawców realizujących
      różnego rodzaju zadania (działania) zlecone przez ZUK nie stanowi/ nie będzie
      stanowić „przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o
      finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie
      prewspółczynnika.
    Uzasadnienie:
    Ad 1 - 3.
    W świetle art. 86 ust. 2a uptu w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b uptu sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz
    celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
    przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Stosownie do art. 86 ust. 22 uptu minister właściwy do spraw finansów publicznych może,
    w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia
    proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na tej podstawie - dla jednostek samorządu terytorialnego i ich jednostek organizacyjnych
    - zasady wyliczania prewspółczynnika zostały uregulowane w rozporządzeniu w sprawie
    prewspółczynnika.
    Rozporządzenie w sprawie prewspółczynnika określa (w przypadku niektórych
    podatników) sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice,
    wykonywanej przez tych podatników, działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz
    wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
    wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. W rozporządzeniu w sprawie
    prewspółczynnika uregulowano wprost podstawową zasadę mającą odnosić się do
    sposobu określenia proporcji dla samorządowych zakładów budżetowych. Wskazanie dla
    samorządowego zakładu budżetowego sposobu określenia proporcji, uznanego w ich
    przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników

    działalności i dokonywanych przez nich nabyć, ma ułatwić jednostce określenie
    najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć,
    sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu.
    W odniesieniu do zakładów budżetowych w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie
    prewspółczynnika przewiduje się obliczanie zakresu odliczenia według poniższego wzoru:
    PRE = (Roczny obrót z działalności gospodarczej samorządowego zakładu budżetowego /
    Przychody wykonane samorządowego zakładu budżetowego) x 100
    Przez pojęcie „przychodów wykonanych samorządowego zakładu budżetowego” zgodnie z
    § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika rozumie się przychody zakładu
    budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane
    temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
    dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu
    finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując
    przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od
    środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu
    budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania
    stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 uptu.
    Dodatkowo, zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika przychody
    wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów
    uzyskanych z tytułu:
    1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków
      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
    2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 uptu, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Rozporządzenie w sprawie prewspółczynnika jako mianownik wskazuje dla: urzędu,
    jednostki budżetowej, samorządowego zakładu budżetowego, odpowiednio: dochody
    wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane
    jednostki budżetowej, przychody wykonane zakładu budżetowego.
    W kontekście pytań niniejszego wniosku istotne jest w tym przypadku użyte słowo
    „wykonane”.
    W pierwotnej wersji projektu rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika (projekt z dnia
    23 września 2015 r. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników) posługiwano się pojęciami: dochody urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody samorządowej jednostki
    budżetowej, przychody samorządowego zakładu budżetowego. Pojęcia te zostały
    zdefiniowane w § 2, odpowiednio w pkt: 3, 4, 6 ww. projektu.
    Zatem jak można zauważyć, pierwotnie, słowo „wykonane” nie zostało użyte. Zatem użycie
    słowa „wykonane” w każdym z wyżej wymienionych pojęć (w wersji uchwalonych
    przepisów) miało na celu sprecyzowanie jakie dochody/przychody należy rozumieć do
    celów obliczenia prewspółczynnika.

    Skoro Minister Finansów zmienił pojęcie „przychody samorządowego zakładu
    budżetowego” na pojęcie „przychody wykonane samorządowego zakładu budżetowego”
    należy zauważyć, że przez „przychody wykonane samorządowego zakładu budżetowego”
    nie należy rozumieć wszystkich przychodów wynikających ze sprawozdania, lecz wyłącznie
    przychody wykonane (tj. faktycznie, rzeczywiście wykonane, a więc uzyskane).
    Zmiana użytych pojęć w projekcie rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika (w
    stosunku do wersji ostatecznej) podyktowana była wniesionymi uwagami do projektu z
    dnia 23 września 2015 r. podczas przeprowadzanych konsultacji publicznych. Jeden z
    uczestników konsultacji zgłosił ówcześnie następującą uwagę: „Należy doprecyzować jakie
    dochody należy uwzględniać przy obliczaniu prewspółczynnika - dochody wykonane,
    otrzymane czy zarachowane" (poz. 25). W załączniku nr 1 do Raportu z konsultacji
    projektu z 23 września 2015 r. rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika w kolumnie
    „Podjęta decyzja i uzasadnienie” w poz. 25 w stosunku do wątpliwości, jakie dochody
    należy uwzględniać przy obliczaniu prewspółczynnika - dochody wykonane, otrzymane czy
    zarachowane, wskazano iż, „do wyliczeń należy przyjmować dochody wykonane, bowiem
    są to wpływy środków, które zostały zrealizowane”.
    Wobec powyższego, oczywiste jest, że poprzez dodanie słowa „wykonane” do pojęcia
    „przychody samorządowego zakładu budżetowego”, Minister Finansów chciał
    sprecyzować, że należy w tym przypadku rozumieć takie przychody, które stanowią
    wpływy środków, które zostały zrealizowane.
    Tym samym wszelkie inne przychody, które nie stanowią rzeczywistych wpływów środków,
    nie stanowią przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu § 2 pkt 11
    rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika. Właśnie do takich przychów
    niestanowiących rzeczywistych wpływów środków zaliczana jest wykazywana w
    sprawozdaniu Rb-30s równowartość odpisów amortyzacyjnych. ZUK nie uzyskuje wpływu
    środków w wysokości odpisów amortyzacyjnych, a jest to wyłącznie wykazanie tej kwoty w
    sprawozdaniu Rb-30s w ujęciu księgowym.
    Ponieważ otrzymując nieodpłatnie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne
    zakład budżetowy nie ponosi wydatku ze środków własnych, jednocześnie naliczając
    odpisy amortyzacyjne po stronie kosztowej (wynikające z ustawy z dnia 29 września 1994
    r. o rachunkowości), nieujmowanie równowartości tych odpisów po stronie przychodowej,
    w sprawozdaniu Rb-30s zniekształcałoby rzeczywisty wynik finansowy zakładu.
    Sprawozdanie finansowe powinno jednak odzwierciedlać sytuację ekonomiczną zakładu.
    Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r. w
    sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek
    samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów
    budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek
    budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (dalej:
    rozporządzenie w sprawie rachunkowości oraz planów kont) wprowadzony został zapis
    „równowartość odpisów amortyzacyjnych” po stronie przychodowej. Zgodnie z
    załącznikiem nr 3, na koncie 760 - „Pozostałe przychody operacyjne” ewidencjonuje się,
    między innymi: równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych nieodpłatnie przez samorządowy
    zakład budżetowy, a także od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
    na sfinansowanie których samorządowy zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne, w
    korespondencji ze stroną Wn konta 800.
    Zatem, jednocześnie wartość ta ujmowana jest w kosztach oraz przychodach. Tym samym
    ujęcie w pozycji przychodów w sprawozdaniu Rb-30s równowartości odpisów
    amortyzacyjnych od przekazanych przez Gminę do ZUK środków trwałych powoduje, że
    niezaburzony pozostaje wynik finansowy zakładu. Inaczej jest w przypadku środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zakład nabył ze środków
    własnych. Odpisy amortyzacyjne występują w takim przypadku tylko po stronie kosztowej
    planu finansowego.

    Mając powyższe na względzie należy wskazać, iż w przychodach ZUK, wynikających ze
    sprawozdania Rb-30s, występują także pozycje będące poza ufp, a wynikające z innych
    aktów prawnych (m.in. ustawy o rachunkowości, rozporządzenia w sprawie
    rachunkowości oraz planów kont). Niektóre pozycje wynikające ze sprawozdania z
    wykonania planów finansowych ZUK stanowią w istocie rozwiązanie ewidencyjne
    polegające na równoważeniu odpisów amortyzacyjnych (odpisy amortyzacyjne w części B
    sprawozdania z wykonania planów finansowych - koszty i inne obciążenia) pozostałymi
    przychodami operacyjnymi (równowartość odpisów amortyzacyjnych w części A
    sprawozdania z wykonania planów finansowych - przychody), służące przede wszystkim
    otrzymaniu neutralnego wpływu tego zdarzenia na wynik finansowy.
    Samorządowy zakład budżetowy, tworzony przez organ stanowiący jednostki samorządu
    terytorialnego przez wydzielenie z majątku tej jednostki i przekazanie temu zakładowi do
    użytkowania wyposażenia w środki obrotowe oraz składniki majątkowe, jest formą
    organizacyjno-prawną sektora finansów publicznych, która odpłatnie wykonuje
    wyodrębnione zadania własne tworzącej go jednostki z zakresu gospodarki komunalnej, a
    koszty działalności pokrywa - co do zasady - z przychodów własnych, z możliwością
    wspierania dotacjami z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
    Szczegóły sporządzania sprawozdań oraz ich wzory określają załączniki do rozporządzenia
    z dnia 29 stycznia 2025 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Instrukcja
    sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu
    terytorialnego została określona w załączniku nr 38 do ww. rozporządzenia. W rozdziale 7
    uregulowano kwestie dotyczące sprawozdania Rb-30s z wykonania planów finansowych
    samorządowych zakładów budżetowych.
    Zgodnie z § 16 ust. 1 załącznika sprawozdanie jednostkowe sporządza się w
    szczegółowości: dział, rozdział, paragraf. Natomiast zgodnie z ust. 2 w dziale A.
    „Przychody”: w kolumnach: „Plan”, „Wykonanie” wykazuje się:
        według działów, rozdziałów i paragrafów: przychody, dotacje (bez dotacji celowych
        na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji);
        w wydzielonych wierszach: „I 110” - równowartość odpisów amortyzacyjnych od
        środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych
        nieodpłatnie przez samorządowy zakład budżetowy, a także od środków trwałych
        oraz wartości niematerialnych i prawnych, na sfinansowanie których samorządowy
        zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne; „K 100” - pozostałe przychody
        nieokreślone w paragrafach klasyfikacji budżetowej oraz inne zwiększenia środków
        obrotowych (w szczególności: zyski nadzwyczajne, zmiana stanu produktów, środki
        obrotowe otrzymane nieodpłatnie); „K 110” - stan środków obrotowych netto na
        początek okresu sprawozdawczego.
    Zatem z powyższego wynika, że w ww. instrukcji równowartość odpisów amortyzacyjnych
    została wyszczególniona w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych
    samorządowych zakładów budżetowych. Równowartość odpisów amortyzacyjnych jest
    zatem wykazywana odrębnie od przychodów i dotacji, stanowiących jak wskazano wyżej
    przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.
    Zgodnie z § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika przez przychody
    wykonane zakładu budżetowego rozumie się przychody zakładu w rozumieniu ustawy o
    finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki
    samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone,
    wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten
    pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki

    samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych
    zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań
    należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa
    w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Z powyższej definicji nie wynika, że jako kwotę wyjściową do obliczenia przychodów
    wykonanych zakładu budżetowego (od której należy wyłączyć odsetki i odszkodowania)
    należy uznać sumę strony przychodowej wynikającą ze sprawozdania z wykonania planu
    finansowego.
    W związku z powyższym wskazać należy, iż pozycja „równowartość odpisów
    amortyzacyjnych” wynikająca ze sprawozdania z wykonania planu finansowego
    samorządowego zakładu budżetowego nie stanowi przychodu wykonanego zakładu
    budżetowego, a więc wpływu środków, które zostały zrealizowane. Nie stanowi ona
    również przychodu samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu ufp, takimi są
    bowiem jedynie przychody własne oraz otrzymane z budżetu JST dotacje. Pozycja
    „równowartość odpisów amortyzacyjnych” nie jest również przychodem otrzymanym, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT. Pojęcie przychodów wykonanych
    zakładu budżetowego, zgodnie z § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika,
    nie obejmuje natomiast wszelkich przychodów w rozumieniu innych aktów prawnych, np.
    w rozumieniu rozporządzenia w sprawie rachunkowości oraz planów kont. Bowiem
    właśnie z rozporządzenia w sprawie rachunkowości oraz planów kont wynika
    kwalifikowanie poprzez księgowanie na koncie pozostałe przychody operacyjne
    równowartości odpisów amortyzacyjnych jako przychodu.
    Pomimo, iż równowartość odpisów amortyzacyjnych wynika ze sprawozdania z wykonania
    planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych to nie stanowi przychodu w
    rozumieniu ufp, a zatem nie powinna być uwzględniana w omawianej proporcji (wliczana
    do mianownika obliczając prewspółczynnik zakładu).
    Tym samym zdaniem Gminy, należy wyłączać z kalkulacji prewspółczynnika ZUK wartość
    odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przekazanych do ZUK przez Urząd.
    Podkreślenia wymaga również fakt, że wykazanie przez ZUK, w sprawozdaniu Rb-30s, w
    przychodach wartości odpisów amortyzacyjnych wynika wyłącznie z wewnętrznych
    rozliczeń Gminy (między Urzędem i ZUK). Wewnętrzne rozliczenia nie wpływają na
    wielkość prewspółczynnika. Gmina jest podatnikiem VAT, w ramach której działa m.in.
    Urząd Gminy i ZUK. Zatem okoliczność przekazania nieodpłatnie środków trwałych przez
    Gminę do ZUK (i w konsekwencji wykazywanie odpisów amortyzacyjnych jako przychód w
    sprawozdaniu przez ZUK) nie może wpływać na wielkość prewspółczynnika obliczonego
    dla ZUK. Są to wyłącznie rozliczenia, ustalenia wewnętrzne podatnika. Dla ustalenia
    zakresu prawa do odliczenia powinno mieć znaczenie to, jak Gmina (jako podatnik)
    wykorzystuje dane środki trwałe, niezależnie od tego czy przekaże je swojej jednostce
    (tutaj: do ZUK) nieodpłatnie czy odpłatnie. A to właśnie w związku z nieodpłatnym
    przekazywaniem do ZUK środków trwałych nabytych przez Urząd, w sprawozdaniu Rb-30s
    ZUK, po stronie przychodów, wykazywane jest pokrycie amortyzacji.
    Jeżeli Gmina (za pośrednictwem Urzędu) realizuje inwestycję (dokonuje nabyć) to
    faktycznie Gmina (za pośrednictwem Urzędu) ponosi wydatki i Gmina (za pośrednictwem
    ZUK) osiąga obrót. Gmina jako podatnik nabywa odpłatnie środki trwałe. ZUK nie jest
    odrębnym podatnikiem nabywającym i wykorzystującym nieodpłatnie środek trwały, lecz
    jest wyodrębnioną jednostką wchodzącą w skład Gminy jako podatnika VAT, której zostało
    powierzone zadanie.
    Wskazane powyżej argumenty potwierdzają również stanowisko Gminy w zakresie pytania
    oznaczonego we wniosku numerem 3. Stan środków obrotowych na początek okresu
    sprawozdawczego (podobnie jak równowartość odpisów amortyzacyjnych) jest to
    rachunkowa pozycja wykazywana w sprawozdaniu Rb-30s, która kalkulowana jest na
    podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu

    środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną
    działalnością a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na
    inwestycje finansowane ze środków własnych. Nie jest to realny przychód. Nie jest to
    także przychód wykonany, ale wyłącznie zapis księgowy.
    Co więcej, stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego wykazany w
    sprawozdaniu ZUK dotyczy tak naprawdę rozliczeń dokonanych w roku ubiegłym, a zatem
    tym bardziej wartości te nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji przychodów
    wykonanych zakładu budżetowego w kolejnym roku. Ich ujęcie zniekształcałoby wartość
    prewspółczynnika.
    Przez przychody wykonane zakładu budżetowego w myśl definicji zawartej w § 2 pkt 11
    rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika należy rozumieć przede wszystkim
    przychody stanowiące wpływy środków, które zostały zrealizowane. Od tak rozumianych
    przychodów należy odejmować kwoty wskazane w tej definicji: odsetki od środków na
    rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego
    oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące
    zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. I dodatkowo, do obliczenia
    prewspółczynnika zakładu, z przychodów wykonanych zakładu budżetowego wyłącza się
    kwoty wskazane w § 3 ust. 5 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Stanowisko Gminy - tak w zakresie równowartości odpisów amortyzacyjnych, jak również
    stanu środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego znajduje
    odzwierciedlenie w licznych interpretacjach Dyrektora KIS - zob. np.:
        Interpretacja indywidualna z dnia 15 lipca 2024 r. - 0113-KDIPT1-3.4012.309.2024.1.
        AG
        Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2024 r. - 0114-KDIP4-
        1.4012.133.2024.1.DP
        Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r. - 0112-KDIL1-
        1.4012.336.2023.2.WK
        Interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2023 r. - 0115-KDIT1-
        1.4012.358.2018.12.S.DS
        Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2022 r. - 0115-KDIT1-
        1.4012.620.2018.10.MB
        Interpretacja indywidualna z dnia 11 sierpnia 2021 r. - 0112-KDIL4.4012.50.2018.11.
        JKU
        Interpretacja indywidualna z dnia 14 października 2021 r. - 0112-KDIL1-
        1.4012.700.2017.11.MD
        Interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2022 r. - 0115-KDIT1-
        2.4012.645.2018.12.S.AM
        Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2022 r. - 0114-KDIP4.4012.487.2018.10.
        BS
        Interpretacja indywidualna z dnia 17 lutego 2023 r. - 0112-KDIL2-
        1.4012.304.2018.12.TK.
    Ad 4.

    Jak wynika z zawartej w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika definicji przychodów
    wykonanych zakładu budżetowego, nie obejmuje ona, między innymi, odszkodowań
    należnych temu zakładowi, innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa
    w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody
    wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że
    niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik
    odpowiedzialności nie ponosi. Na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na
    nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia
    adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.
    Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której
    dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.
    Ustalenie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym
    świadczeniem. TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Société Thermale d`Eugénie-les-
    Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia
    17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w
    odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej:
    ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że
    kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług
    hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z
    uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo
    hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia
    szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez
    bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie
    podlega opodatkowaniu”.
    Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania
    zobowiązań” ustawy - Kodeks cywilny. I tak, zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego,
    można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub
    nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej
    sumy (kara umowna). Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie
    obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za
    niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od
    umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania
    lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od
    umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek
    niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę. Z cytowanego
    wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym
    zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody
    kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między
    stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań.
    Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego
    obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).
    Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być
    wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie
    kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków
    umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub
    nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się
    zapłaty kary umownej.
    Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest
    natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest
    odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym. Jeżeli płatności o charakterze
    odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością, mającą

    charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych
    odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1
    pkt 1 uptu i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
    Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą
    odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim
    przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane
    odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie
    jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania
    czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub
    sytuacji.
    Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w
    związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471
    Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania,
    a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.
    Zatem, jeżeli zapłata kary umownej lub rekompensaty jest czynnością jednostronną i nie
    wiąże się z otrzymaniem świadczenia wzajemnego w postaci dostawy towarów lub
    świadczenia usług, to nie podlega opodatkowaniu VAT. Czynność ma wówczas charakter
    typowo odszkodowawczy i jako taka nie mieści się w katalogu czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT.
    Jak wskazano, nieterminowa realizacja inwestycji powoduje straty dla ZUK, a otrzymane
    kary umowne mają, w pewnym chociaż stopniu, rekompensować poniesione straty.
    Zdaniem Gminy, otrzymane przez ZUK kary umowne z tytułu nienależytej realizacji
    zawartych przez ZUK umów spełniają definicję odszkodowania, o którym mowa w § 2 pkt
    11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Nadto, jak można wyczytać z raportu z konsultacji publicznych nad projektem
    rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika (o którym była już mowa wyżej): „przepisy
    zostały bowiem odpowiednio zmodyfikowane tak, by wyłączyć odszkodowania, które nie
    generują VAT-u (np.: kary umowne)” (załącznik Nr 1, poz. 20, kol. Podjęta decyzja i
    uzasadnienie). Co prawda, powyższe stwierdzenie odnosiło się do dochodów urzędu
    obsługującego JST, niemniej jednak, zdaje się, że celem było zastosowanie tak
    rozumianego odszkodowania również do przychodów zakładu. Nawet nie byłoby możliwe
    różne interpretowanie pojęcia „odszkodowania” w celu ustalenia dochodów wykonanych
    urzędu i w celu ustalenia przychodów wykonanych zakładu, gdyż niedopuszczalne jest
    nadawanie tym samym słowom różnych znaczeń, zważywszy, że kwestia dotyczy jednego,
    tego samego aktu prawnego.
    Wobec powyższego, kary umowne z tytułu nienależytej realizacji umów nie stanowią
    przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia
    w sprawie prewspółczynnika.
    Stanowisko Gminy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 5
    kwietnia 2022 r. - 0114-KDIP4.4012.487.2018.10.BS.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz,
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem

        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu
      skarbowego w formie protokołu.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się
      odpowiednio.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę
    podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno
    do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do
    celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może
    mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to
    fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.), dalej „ustawa o samorządzie gminnym”:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

    Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z powyższych konstrukcji prawnych wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na
    własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika VAT. Jednocześnie jednostki
    samorządu terytorialnego są podatnikami jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do
    określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług
    wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej
    podatnika nie jest możliwe, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a ustawy.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    „rozporządzeniem”.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 2 pkt 7 rozporządzenia stanowi:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zakładzie budżetowym - rozumie się przez to
      utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter
    „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w
    całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej
    poza sferą podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P - przychody wykonane zakładu budżetowego.
    W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,

        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W świetle § 2 pkt 11 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego
      - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o
      finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone,
      wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten
      pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki
      samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach
      bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz
      odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące
      zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;
      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Natomiast zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te
        jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z

    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Stosownie do § 8 rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7,
      mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:
        wartości ujmowane w sprawozdaniu Rb-30s w pozycji „równowartość odpisów
        amortyzacyjnych” (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
        przekazywanych do ZUK przez Gminę) stanowią/będą stanowić „przychody
        wykonywane zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych”
        w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia;
        „równowartość odpisów amortyzacyjnych” od środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych przekazywanych przez Gminę nieodpłatnie do ZUK
        można wyłączyć z „przychodów wykonywanych zakładu budżetowego” w
        rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia;
        kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu
        sprawozdawczego” stanowią/będą stanowić „przychody wykonane zakładu
        budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt
        11 rozporządzenia.
    Zgodnie z przedstawionym w § 3 ust. 4 rozporządzenia sposobem określenia proporcji
    ustalonym dla zakładu budżetowego, w mianowniku wzoru ujmuje się przychody
    wykonane zakładu budżetowego.
    Z zawartej w § 2 pkt 11 rozporządzenia, definicji przychodów wykonanych zakładu
    budżetowego wynika, że są to przychody w rozumieniu ustawy o finansach publicznych w
    tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
    pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z
    wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności
    wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem
    odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego
    zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż
    odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. a)-d) rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29 stycznia
    2025 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 133):
      Rozporządzenie określa m.in: rodzaje sprawozdań, formy i sposoby ich sporządzania
      oraz terminy przekazywania sprawozdań:
      a) z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego,
      b) z wykonania planów finansowych jednostek budżetowych,
      c) z dochodów i wydatków na rachunkach, o których mowa w art. 11a, art. 163 i art.
        223 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, zwanej dalej „ustawą
        o finansach publicznych”, z wykonania planów finansowych samorządowych
        zakładów budżetowych.
    Szczegóły sporządzania sprawozdań oraz ich wzory określają załączniki do rozporządzenia
    w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

    Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek
    samorządu terytorialnego została określona w załączniku nr do 38 rozporządzenia w
    sprawie sprawozdawczości budżetowej. W rozdziale 7 uregulowano kwestie dotyczące
    sprawozdania Rb-30S z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów
    budżetowych, gdzie w § 16 ust. 1 - 2 wskazano:
    1. Sprawozdanie jednostkowe sporządza się w szczegółowości: dział, rozdział, paragraf.
    2. W dziale A. „Przychody”: w kolumnach: „Plan”, „Wykonanie” wykazuje się:
    1) według działów, rozdziałów i paragrafów:
    a) przychody,
    b) dotacje (bez dotacji celowych na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji
      inwestycji);
    2) w wydzielonych wierszach:
    a) „I 110” - równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych otrzymanych nieodpłatnie przez samorządowy zakład
      budżetowy, a także od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na
      sfinansowanie których samorządowy zakład budżetowy otrzymał środki pieniężne,
    b) „K 100” - pozostałe przychody nieokreślone w paragrafach klasyfikacji budżetowej oraz
      inne zwiększenia środków obrotowych (w szczególności: zyski nadzwyczajne, zmiana
      stanu produktów, środki obrotowe otrzymane nieodpłatnie),
    c) „K 110” - stan środków obrotowych netto na początek okresu sprawozdawczego.
    Zgodnie z § 42 rozporządzenia Ministra Finansów z 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu
    prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów
    budżetowych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1718):
      Rozliczenia samorządowego zakładu budżetowego z budżetem jednostki samorządu
      terytorialnego są planowane w dziale i rozdziale właściwym dla przeważającego
      rodzaju działalności samorządowego zakładu budżetowego określonego w przepisach
      o klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków
      pochodzących ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi.
    W myśl § 43 ust. 2 rozporządzenia w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki
    finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych:
      Faktyczny stan środków obrotowych zakładu budżetowego na koniec roku ustala się
      jako różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów
      należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą opłaconych kosztów,
      zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków
      własnych, ujętych w zatwierdzonym planie finansowym samorządowego zakładu
      budżetowego, z zastrzeżeniem § 38 ust. 1.
    Na podstawie § 44 rozporządzenia w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki
    finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych:
      Samorządowy zakład budżetowy planuje jako wpłatę do budżetu jednostki samorządu
      terytorialnego różnicę między sumą planowanych przychodów, powiększonych o
      planowany stan środków obrotowych na początek roku, a sumą planowanych kosztów
      powiększonych o planowany stan środków obrotowych na koniec roku.
    Jak wynika ze wskazanych przez Państwa okoliczności sprawy, równowartość odpisów
    amortyzacyjnych nie stanowi przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK -
    innymi słowy liczba (wartość) wskazana w sprawozdaniu Rb-30s (w kategorii przychodów
    w pozycji określanej jako „równowartość odpisów amortyzacyjnych”) nie wynika z żadnego
    wpływu środków pieniężnych do ZUK (nie stanowi dla ZUK wpływu środków) z tytułu
    realizacji świadczeń statutowych ZUK. Konieczność ujęcia w sprawozdaniu finansowym

    równowartości odpisów amortyzacyjnych wynika z konieczności prowadzenia
    sprawozdawczości zgodnie z zasadami rachunkowości, tj. w sposób odzwierciedlający
    sytuację ekonomiczną zakładu budżetowego. Kategoria ta, jak wskazano we wniosku,
    związana jest z procesem realizacji inwestycji. Inwestycje (środki trwałe) wykorzystywane
    przez ZUK realizowane są ze środków Gminy (m.in. przy wsparciu dofinansowań z
    instytucji finansujących), a także przez ZUK ze środków własnych oraz ze środków
    pochodzących z dotacji celowych. W szczególności w przypadku, gdy realizacja inwestycji
    przypada Gminie (tj. Gmina poprzez Urząd angażuje własne środki), wówczas po
    zakończeniu inwestycji są one nieodpłatnie przekazywane do ZUK (w celu ich późniejszego
    wykorzystywania przez ZUK w ramach prowadzonej działalności). W takich sytuacjach
    (nieodpłatnego przekazania środka trwałego przez Urząd do ZUK) w przychodach ZUK
    wykazywana jest amortyzacja od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych
    (pokrycie amortyzacji). Ponadto, ujęcie „równowartości odpisów amortyzacyjnych” w
    sprawozdaniu Rb-30s w kategorii przychodów nie wynika z żadnego wpływu środków
    pieniężnych do ZUK (nie stanowi dla ZUK wpływu środków). ZUK zobowiązany jest
    ujmować „równowartość odpisów amortyzacyjnych” w sprawozdaniu Rb-30s, ponieważ
    nieujmowanie tych odpisów po stronie przychodowej, w sprawozdaniu zniekształcałoby
    rzeczywisty wynik finansowy zakładu. Otrzymując nieodpłatnie środki trwałe oraz wartości
    niematerialne i prawne zakład budżetowy nie ponosi wydatku ze środków własnych,
    jednocześnie naliczając odpisy amortyzacyjne po stronie kosztowej (wynikające z ustawy z
    29 września 1994 r. o rachunkowości). Jak również, stan środków obrotowych na początek
    okresu sprawozdawczego nie stanowi faktycznych przychodów z wykonywanej
    działalności gospodarczej ZUK. Nie jest to realny przychód. Jest to wyłącznie zapis
    księgowy.
    W takim razie równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków
    obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie stanowią/nie będą stanowiły
    przychodów zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a tym
    samym w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r.
    Zatem nie należy ich uwzględniać w mianowniku proporcji (tzw. „prewspółczynnika”), o
    której mowa w § 3 ust. 4 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia
    2015 r. Równowartość odpisów amortyzacyjnych nie stanowi faktycznych (wykonanych)
    przychodów, gdyż nie powoduje fizycznego wpływu środków pieniężnych. Wykazywana
    jest ona w ww. sprawozdaniu zarówno po stronie przychodów jak i kosztów Zakładu. Stan
    środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie stanowi faktycznych
    przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej ZUK, jest to rachunkowa pozycja
    wykazywana w sprawozdaniu Rb-30s, która kalkulowana jest na podstawie danych za
    poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na
    początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą
    opłaconych kosztów, zobowiązań i nie poniesionych wydatków na inwestycje finansowane
    ze środków własnych.
    Wobec tego:
        „Równowartość odpisów amortyzacyjnych” (od środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych przekazywanych do ZUK przez Gminę) nie stanowi/nie
        będzie stanowić „przychodów wykonywanych zakładu budżetowego w rozumieniu
        ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia. Tym
        samym, nie należy ich uwzględniać dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika
        dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w
        sprawie prewspółczynnika;

        „równowartość odpisów amortyzacyjnych” od środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych przekazywanych przez Gminę nieodpłatnie do ZUK
        można wyłączyć z „przychodów wykonywanych zakładu budżetowego” w
        rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia. Tym samym, nie należy ich uwzględniać dla
        celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o
        której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika;
        Kwoty stanowiące „stan środków obrotowych netto na początku okresu
        sprawozdawczego” nie stanowią/nie będą stanowić „przychodów wykonanych
        zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu
        § 2 pkt 11 rozporządzenia. Tym samym, nie należy ich uwzględniać dla celów
        obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której
        mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wartość kar umownych otrzymanych
    przez ZUK od wykonawców realizujących różnego rodzaju zadania (działania) zlecone
    przez ZUK stanowi/będzie stanowić „przychody wykonane zakładu budżetowego w
    rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w
    sprawie prewspółczynnika.
    Kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązania się z warunków umowy
    regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Odszkodowanie jest zapłatą za
    wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.
    Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
    1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne
      następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
    2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia
      umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz
      korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
    Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub
    niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą
    obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku
    szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
    Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego:
      Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte
      wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
      ponosi.
    W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda
    polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika,
    istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a
    szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za
    powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.
    Ustalenie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym
    świadczeniem. TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Société Thermale d`Eugénie-les-
    Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17

    maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu
    do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
    podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty
    zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich
    podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do
    odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie,
    należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody
    poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego
    związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega
    opodatkowaniu”.
    Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania
    zobowiązań” Kodeksu cywilnego.
    I tak, zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę
      określonej sumy (kara umowna).
    Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa,
    tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe
    wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację
    uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w
    pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub
    nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę.
    Z powołanego art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym
    zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody
    kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między
    stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań.
    Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego
    obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).
    Oznacza to, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub
    niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować
    jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez
    strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią
    jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.
    Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest
    natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest
    odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym. Jeżeli płatności o charakterze
    odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością, mającą
    charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych
    odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
    Z art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego wynika, że istotą odszkodowań nie jest płatność za
    świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie
    w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym
    świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się
    otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania
    czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.
    Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w

    związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471
    Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania,
    a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.
    Zatem, jeżeli zapłata kary umownej lub rekompensaty jest czynnością jednostronną i nie
    wiąże się z otrzymaniem świadczenia wzajemnego w postaci dostawy towarów lub
    świadczenia usług, to nie podlega opodatkowaniu VAT. Czynność ma wówczas charakter
    typowo odszkodowawczy i jako taka nie mieści się w katalogu czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT. Jeżeli jednak zapłacie towarzyszyłoby świadczenie wzajemne ze
    strony otrzymującego karę umowną lub rekompensatę, bezpośrednio związane z tą
    zapłatą, wówczas mielibyśmy do czynienia z wynagrodzeniem za określone czynności
    podlegające opodatkowaniu.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości ponownie wskazać należy na zawartą w § 2 pkt 11
    rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. definicję przychodów wykonanych zakładu
    budżetowego, z której wynika, że są to przychody w rozumieniu ustawy o finansach
    publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu
    terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze
    sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty
    swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego,
    z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z
    mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych
    niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Wskazali Państwo, że zapłata kar umownych, o których mowa we wniosku: z tytułu
    nienależytego wykonania umów przez wykonawców nie wiąże się z otrzymaniem
    świadczenia wzajemnego, tj. nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że otrzymane przez Państwa kary umowne mieszczą się
    /będą mieściły się w włączeniach wskazanych w § 2 pkt 11 rozporządzenia. Wartości tych
    nie uwzględnia się w mianowniku proporcji przy obliczaniu prewspółczynnika dla ZUK.
    Z uwagi na mnogość stanów faktycznych mogących wystąpić w obszarze działań Gminy -
    należy wyraźnie zaznaczyć że, w przypadku gdy zapłacie kary umownej towarzyszy/będzie
    towarzyszyć świadczenie wzajemne z Państwa strony, bezpośrednio związane z tą zapłatą,
    wówczas zapłata taka stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie za czynności podlegające
    opodatkowaniu. W takim przypadku powinna ona zostać ujęta w przychodach
    wykonanych zakładu budżetowego - uwzględniona w mianowniku proporcji przy
    obliczaniu prewspółczynnika dla ZUK według wzoru mającego zastosowanie do zakładów
    budżetowych (§ 3 ust. 4 rozporządzenia).
    Ponieważ zapłata kar umownych otrzymanych przez ZUK od wykonawców realizujących
    różnego rodzaju zadania (działania) zlecone przez ZUK, nie wiąże się z otrzymaniem
    świadczenia wzajemnego, tj. nie jest/nie będzie wynagrodzeniem za czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT, nie stanowi/nie będzie stanowić „przychodów
    wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych” w
    rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika. Tym samym, wartości
    tych kar umownych nie należy uwzględniać dla celów obliczenia wartości
    prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4
    rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.