Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.214.2019.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-16
Teza: Braku zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w odniesieniu do Usług IT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; ograniczenie; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e (uchylony od 1.1.2022)-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 16 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. (data nadania 17 czerwca 2019 r., data wpływu 21 czerwca 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.214.2019.1.RK z dnia 5 czerwca 2019 r. (data nadania 5 czerwca 2019 r., data odbioru 10 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do Usług IT, w części dotyczącej:

*   usług związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi - **jest nieprawidłowe**;
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do poszczególnych Usług IT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi i zarządza siecią sklepów odzieżowych. Spółka na potrzeby tejże działalności gospodarczej nabywa, zgodnie z umową z dnia 1 września 2010 r. (dalej: Umowa), od podmiotu powiązanego tj. S. GmbH (dalej: Spółka S.) usługi o charakterze informatycznym (dalej: Usługi Informatyczne).

Zgodnie z umową, Spółka S. może świadczyć na rzecz Spółki następujące usługi:

*   rozwój oprogramowania,
*   przetwarzanie i przechowywanie danych,
*   indywidualne rozwiązania programowe,
*   zakup, dostawa i wdrożenie sprzętu komputerowego/oprogramowania,
*   konserwacja sprzętu/oprogramowania,
*   doradztwo IT,
*   usługi polegające na utrzymaniu odpowiedniej jakości powyższych usług.

Na potrzeby świadczonych usług Spółka S. utrzymuje centrum serwisowe w (…), które jest jedynym tego typu ośrodkiem wykorzystywanym przez wszystkie europejskie firmy X (dalej: Grupa X). Spółka S. opracowuje oraz dostosowuje do potrzeb oprogramowanie nabyte od osób trzecich czego przykładem jest system SAP oraz POS. Dodatkowo, oba systemy działają na komputerach centralnych, gdzie Spółka S. programuje moduły oprogramowania uwzględniając specjalne potrzeby i wymagania takie jak wymogi prawne w każdym z poszczególnych krajów. Spółka S. zapewnia także spełnienie tych wymagań i odpowiednio programuje system POS.

Większość aplikacji wykorzystywanych przez Wnioskodawcę jest obsługiwana przez centrum prowadzone przez Spółkę S. i aplikacje te służą do przechowywania i archiwizowania wszystkich danych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę. Spółka S. zapewnia także bieżącą aktualizację oraz utrzymanie tych aplikacji. Wszystkie lokalne dane są stale zabezpieczane na poziomie centralnym, zatem każda sprzedaż klientom za pośrednictwem systemu POS jest rejestrowana w centrum serwisowym prowadzonym przez Spółkę S.

Spółka S. obsługuje także centralny serwer poczty elektronicznej, z którego korzysta Wnioskodawca.

W zakres usług świadczonych przez Spółkę S. wchodzi także opracowanie specjalnych rozwiązań programowych takich jak programy do inwentaryzacji w sklepach, zarządzania towarami i całego procesu zakupu.

Wnioskodawca korzysta ze sprzętu (komputery oraz kasy fiskalne), który to jest wybierany oraz pozyskiwany przez Spółkę S.

Efektem świadczenia Usług Informatycznych jest zapewnienie istnienia całej infrastruktury informatycznej Wnioskodawcy oraz umożliwienie Wnioskodawcy współpracy z siecią informatyczną całej Grupy X, w której skład wchodzą spółki z Grupy X, w tym także Wnioskodawca oraz Spółkę S.

Spółka S. zapewnia również centralne wsparcie związane z obsługą systemu IT oraz szkoli personel po wprowadzeniu nowych komponentów będących częścią całej infrastruktury danej spółki z Grupy X.

Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że jakiekolwiek świadczenie usług doradztwa IT, o ile ma szanse wystąpić, jest marginalne. Ogólne potrzeby IT są podobne we wszystkich spółkach z Grupy X.

Decyzja dotycząca określonego sprzętu lub oprogramowania jest podejmowana centralnie, a następnie wdrażana w poszczególnych spółkach z Grupy X. Oprócz dostosowywania oprogramowania do lokalnych wymagań, istnieje tylko ograniczone zapotrzebowanie na specjalne rozwiązania programowe w pojedynczych krajach. Zatem usługi polegające na doradztwie IT, o ile wystąpią, będą stanowiły dla Spółki jedynie usługę poboczną w stosunku do usługi głównej polegającej na technicznych czynnościach takich jak rozwój oprogramowania, konserwacja oraz modernizacji systemów informatycznych.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie konieczności wyłączenia kosztów nabycia Usług Informatycznych z kosztów uzyskania przychodów.

Pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Dane identyfikacyjne zagranicznego podmiotu, tj. S., będącego stroną opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń:

Spółka S.

(…)

Numer identyfikacji podatkowej: (…)

Zdaniem Spółki, wobec Spółki S. nie powstanie obowiązek klasyfikowania świadczonych usług informatycznych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), gdyż jest to podmiot zagraniczny i w stosunku do niego zastosowanie znajdą przepisy kraju jego siedziby tj. (…). Jednakże, Wnioskodawca na wniosek Organu, podejmując próbę klasyfikacji usług świadczonych przez Spółkę S. według polskich zasad, wytypował następujące symbole statystyczne i nazwy grupowania według nomenklatury PKWiU 2008, które, w ocenie Spółki, oddają charakter usług nabywanych przez Wnioskodawcę od podmiotu zagranicznego:

*   62.02.3 - usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;
*   62.09 - pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;
*   62.03.1 - usługi związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu zakupu Usług Informatycznych opisanych w stanie faktycznym są objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu zakupu Usług Informatycznych opisanych w stanie faktycznym nie są objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 15 ust. 1.

Co do zasady, o ile koszty poniesione przez podatnika spełniają kryteria wskazane w ww. przepisie, oraz zostały przez podatnika faktycznie poniesione i nie zwrócone w jakiejkolwiek formie, ustawa o CIT nie przewiduje żadnych ograniczeń w zakresie rozpoznawania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak, w pewnych określonych przypadkach, niektóre kategorie kosztów mogą podlegać pewnym ograniczeniom.

I tak, zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, obowiązkowi wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów podlegają koszty:

*   usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
*   wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
*   przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W celu oceny, czy nabywane od Spółki S. przez Spółkę Usługi Informatyczne należy zaliczyć do katalogu usług niematerialnych objętych limitem, o którym mowa w wyżej zacytowanym art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, istotne jest określenie, jakie kategorie usług są objęte dyspozycją cytowanego przepisu.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że literalna wykładnia przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, która stanowi punkt wyjścia analizy prawnej, nie wskazuje, że usługi informatyczne powinny zostać zakwalifikowane jako usługi objęte omawianym limitem.

Jedyna kategoria usług wskazana w przepisie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, do której potencjalnie można by zakwalifikować niektóre rodzaje usług informatycznych, to usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczeń o podobnym charakterze. Jednocześnie jednak, w ocenie Spółki, byłby to inny rodzaj usług, od Usług Informatycznych nabywanych przez Spółkę.

Zauważenia wymaga fakt, iż ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „usług informatycznych”, co mogłoby umożliwić określenie czy są to świadczenia o podobnym charakterze do opisanych w ustawie usług doradczych, podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowo pojęcie to również nie zostało wyjaśnione w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl). Potocznie „usługi informatyczne” można zdefiniować najogólniej jako usługi związane ze sprzętem komputerowym i oprogramowaniem.

W związku z powyższym konieczna będzie analiza czy „usługi informatyczne” mogą stanowić usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczeń o podobnym charakterze - objętych limitem z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT posługuje się pojęciami usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze także w odniesieniu do opodatkowania podatkiem u źródła przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu świadczenia usług niematerialnych przez nierezydentów, dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, można pomocniczo posłużyć się wykładnią wypracowaną na gruncie wyżej wymienionych regulacji.

Mianowicie, art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT stanowi, że: „Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: (\`(...)\`) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów (\`(...)\`)”.

Co do zasady, przyjmuje się, że „usługi informatyczne” nie stanowią świadczeń objętych regulacją art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, co potwierdzają poniżej zacytowane fragmenty interpretacji indywidualnych prezentujących stanowisko organów podatkowych w zakresie usług o charakterystyce zbliżonej do Usług Informatycznych nabywanych przez Spółkę:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS: ,,(\`(...)\`) należy stwierdzić, że pojęcia „usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze” użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop nie obejmują opisanych we wniosku Usług Informatycznych. Brak jest w niniejszym przypadku wątpliwości, że Usługi Informatyczne nabywane od Dostawcy nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy Usługi Informatyczne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami”;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 czerwca 2016 r. sygn. IBPB-1-2/4510-470/16/MS: „Ponadto wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop świadczeń brak jest usługi informatycznej polegającej na wprowadzeniu danych a następnie przesłaniu ich do kolejnego podmiotu w łańcuchu produkcji urządzenia, jak również usługa ta nie została wymieniona w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, i nie ma podobnego charakteru do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 grudnia 2014 r. sygn. ILPB4/423-484/14-2/MC: „Ponadto należy dodać, że żadna z określonych w niniejszym porozumieniu kategorii usług wchodzących w skład usług informatycznych nie mieści się w zakresie świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym świadczeń o podobnym charakterze)”;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 grudnia 2013 r. sygn. IPPB5/423-822/13-2/MW: „Ponadto wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop świadczeń, brak jest usługi informatycznej polegającej na kontroli systemu informatycznego, nadzorze systemu informatycznego, prowadzeniu banku danych, archiwizacji danych, rozwiązywaniu bieżących problemów systemowych, nadawaniu uprawnień do transakcji, zakładaniu użytkowników w systemie, zdalnej instalacji oprogramowania, jak również usługi te nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, i nie mają podobnego charakteru do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Usługi Informatyczne nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki S. nie powinny być kwalifikowane jako usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczenia o podobnym charakterze.

Przechodząc na grunt przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zdaniem Spółki, nie można zrównywać Usług Informatycznych z usługami doradczymi. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. W ramach świadczenia Usług Informatycznych Spółki S. świadczy na rzecz Spółki usługę główną polegającą na technicznym rozwoju, utrzymaniu oraz modernizacji systemów informatycznych wykorzystując swoją wiedzę do wsparcia informatycznego Wnioskodawcy - udzielenie porady Spółce, o ile wystąpi, co jest zdarzeniem o charakterze marginalnym, stanowi usługę poboczną o znaczeniu pomocniczym w stosunku do usługi głównej, którą jest zapewnienie infrastruktury informatycznej Spółce.

Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że nabywane przez niego usługi są usługami technicznymi, które nie powinny być utożsamiane z usługami doradczymi ani z usługami zarządzenia i kontroli co znajduje potwierdzenie w wyroku wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 991/18, gdzie sąd uznał: „Okoliczność, że w nazwie danej usługi występuje słowo „zarządzanie” lub „administrowanie” nie może przesądzać o tym, że dana usługa mieści się w katalogu usług z art. 15e ustawy o PDOP. Językowe rozumienie przedstawionych przez skarżącą nazw czynności nie wskazuje na możliwość zakwalifikowania ich jako objętych dyspozycją art. 15e ustawy o PDOP. Sąd nie dostrzega w zakresie Usług Informatycznych także wyraźnych elementów udzielania porad. Nie sposób więc przyjąć, by usługi te można było określić jako usługi doradztwa lub podobne. Usługi te mogą w sobie oczywiście zawierać pewne elementy doradztwa czy zarządzania, jednak nie jest to ich głównym, przeważającym celem. Tym samym, wykładnia art. 15e ustawy o PDOP zaprezentowana przez organ, jest w tym zakresie, w sposób nieuprawniony, rozszerzająca”.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, Usługi Informatyczne świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy. Usługi te obejmują elementy dotyczące zbiorów danych takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Powołując się na definicję słownikową (Słownik Języka Polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać” jest „opracować zebrane dane, informacje (\`(...)\`)”. Przedmiotem usług świadczonych przez Spółkę S. nie jest natomiast opracowywanie danych. Dane uzyskiwane w toku realizowanych prac są wykorzystywane jedynie w celu zapewnienia wsparcia informatycznego Wnioskodawcy. Innymi słowy, nie są to czynności stanowiące produkt dla Spółki, a jedynie działania niezbędne do wykonania usługi głównej polegającej na zapewnieniu prawidłowego działania systemu informatycznego Wnioskodawcy. Zakres Umowy wprost wskazuje, że Usługi Informatyczne dotyczą obsługi baz danych, niemniej jednak ww. czynność ma charakter techniczny, niezbędny dla prowadzenia jakichkolwiek procesów informatycznych, bowiem w naturze funkcjonowania infrastruktury informatycznej wykorzystywane są bazy danych. Co więcej obsługa baz danych stanowi jedną z kilku czynności wykonywanych w ramach usług informatycznych, które należy oceniać w sposób komplementarny jako zbiór niezbędnych czynności techniczno-projektowych nakierowanych na utrzymanie i projektowanie systemów informatycznych.

Jak zostało to podkreślone, ze względu na brak podobieństwa do usług doradczych wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Usługi Informatyczne nie powinny podlegać omawianemu ograniczeniu.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w poniżej wskazanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 sierpnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-3.4010.192.2018.1.MS: „W związku z prowadzoną działalnością Spółka zawarła ze spółką z Grupy (dalej: „Usługodawca”), umowę w przedmiocie świadczenia usług wsparcia (dalej: „Umowa”). Usługodawca jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT. Przedmiotowa Umowa swoim zakresem obejmuje następujące rodzaje usług: (\`(...)\`) Usługi IT, w tym: prace rozwojowe systemu finansowo-księgowego, w tym dostosowanie do przepisów prawa; prace serwisowe systemu finansowo-księgowego; udostępnienie i utrzymanie systemu HelpDesk; utrzymanie, zarządzanie systemami udostępniania zasobów plikowych; zapewnienie prawidłowego działania zewnętrznych interfejsów danych; zarządzanie systemem operacyjnym; administracja systemem antywirusowym oraz inne czynności zlecone przez Wnioskodawcę. Przykładem takich czynności zleconych są m.in. usługi obsługi prawnej. (\`(...)\`). W rezultacie należy zgodzić się ze stwierdzeniem, że ponoszone przez Spółkę koszty usług określonych w przedstawionym stanie faktycznym jako usługi księgowe, usługi IT oraz usługi obsługi prawnej nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.80.2018.1.AW: „Usługi niematerialne, o których mowa we wniosku, są usługami informatycznymi (IT), które można podzielić na następujące grupy:
    *   Platformy przechowywania danych i dokumentów;
    *   Dostęp do Internetu, dostęp zdalny do sieci wewnętrznej;
    *   Serwisy bazowe (np. serwisy mailowe, zarządzanie tożsamością, dostępami, infrastrukturą klucza szyfrującego, bezpieczeństwem, procesami i infrastrukturą IT);
    *   Zarządzanie sprzętem klienckim (smartphony, komputery, telekomunikacja);
    *   Serwisy produkcyjne: logistyka i produkcja;
    *   Serwisy produkcyjne: planowanie i przygotowanie produkcji, zarządzanie produktem;
    *   Serwisy administracyjne: finansowe, personalne;
    *   Bezpieczeństwo IT (\`(...)\`).Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi informatyczne (IT) nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów ponieważ nie stanowią usług wymienionych w przepisie art. l5e ust. 1 pkt 1 updop”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS: „Usługi (Usługi informatyczne) świadczone w oparciu o Umowę będą obejmować usługi zapewniające funkcjonowanie systemów informatycznych Spółki, w tym przede wszystkim:
    *   ustalanie i wdrażanie standardów IT;
    *   zakup w imieniu i na rzecz Spółki niezbędnych urządzeń oraz usług informatycznych i teleinformatycznych od podmiotów trzecich;
    *   zapewnienie wsparcia informatycznego w zakresie systemów, koordynowanie wdrażania nowych rozwiązań informatycznych, zapewnianie odpowiednich szkoleń dla użytkowników, zapewnienie dostępności dokumentacji (instykcji) i zapewnienie właściwego wykorzystania systemów i zasobów informatycznych;
    *   prowadzenie szkoleń pracowników Spółki w obszarze korzystania z oprogramowania; administrację nad systemami informatycznymi, z których korzysta Spółka, a także ich modyfikacjami;
    *   koordynowanie współpracy z innymi usługodawcami w zakresie IT;
    *   monitoring i modernizacje sieci teleinformatycznej Spółki (LAN, WAN) w celu zapewnienia ciągłości działania, w tym zawieranie bezpośrednio lub pośrednio umów z operatorami telekomunikacyjnymi w zakresie zapewnienia warunków do odpowiedniego funkcjonowania sieci;
    *   monitoring i organizacja modernizacji infrastruktury informatycznej Spółki (serwery, komputery, terminale, skanery) w celu zapewnienia ciągłości działania infrastruktury, z wyłączeniem usług świadczonych na rzecz Spółki przez innych usługodawców w zakresie IT (w tym także inne podmioty powiązane lub pracowników Spółki). Usługodawca zatrudnia lub współpracuje z osobami i podmiotami posiadającymi wiedzę fachową i doświadczenie w zakresie informatyki (\`(...)\`)”.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Usługi Informatyczne lub ich elementy nie będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów ponieważ nie będą stanowić usług wymienionych w przepisie art. 15e ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.



Reasumując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu zakupu Usług Informatycznych opisanych w stanie faktycznym nie są objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, gdyż:

*   dyspozycja art. 15e ust. 1 ustawy o CIT nie wskazuje aby podatnicy byli obowiązani do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów usług informatycznych;
*   linia interpretacyjna organów podatkowych wskazuje, że usług informatycznych nie należy traktować jako świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w tym także świadczeń o podobnym charakterze, co pośrednio może wpływać na brak podstaw do kwalifikowania tego typu usług jako objętych ograniczeniem z art. 15e ust. l ustawy o CIT;
*   w świetle przytoczonego powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 991/18 potraktowanie Usług Informatycznych jako usług spełniających dyspozycję art. 15e ust. 1 ustawy o CIT oznaczałoby bezpodstawne użycie wykładni rozszerzającej, która nie powinna mieć miejsca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie w zakresie braku zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do Usług IT, w części dotyczącej:

*   usług związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi - **jest nieprawidłowe**;
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

Na wstępie należy zauważyć, że wydając przedmiotową interpretację organ podatkowy oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych przez Spółkę w świetle PKWiU. Wobec tego organ przyjął, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja „kosztów uzyskania przychodów” sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest m.in. od tego, czy nie znajduje się on w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak pamiętać, że wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów jest wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 updop.

Oznacza to, że każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z uzyskanymi przez podatnika przychodami oraz racjonalności działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. W konsekwencji, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają, będą miały lub mogły mieć określony wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 updop.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła z podmiotem powiązanym umowę o świadczenie usług o charakterze informatycznym (Usługi IT). Usługodawca utrzymuje centrum serwisowe w (…), które jest jedynym tego typu ośrodkiem wykorzystywanym przez wszystkie europejskie X (dalej: Grupa). Usługodawca opracowuje oraz dostosowuje do potrzeb Grupy oprogramowanie nabyte od osób trzecich, np. system SAP oraz POS. Efektem świadczenia Usług IT jest zapewnienie istnienia całej infrastruktury informatycznej Wnioskodawcy oraz umożliwienie Wnioskodawcy współpracy z siecią informatyczną całej Grupy.

Zgodnie z umową, Usługodawca świadczy na rzecz Spółki następujące usługi:

*   rozwój oprogramowania,
*   przetwarzanie i przechowywanie danych,
*   indywidualne rozwiązania programowe,
*   zakup, dostawa i wdrożenie sprzętu komputerowego/oprogramowania,
*   konserwacja sprzętu/oprogramowania,
*   doradztwo IT,
*   usługi polegające na utrzymaniu odpowiedniej jakości powyższych usług.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane we wniosku o interpretację Usługi IT można wytypować jako następujące symbole statystyczne i nazwy grupowania:

*   62.02.3 - usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;
*   62.09 - pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;
*   62.03.1 - usługi związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy ponoszone wydatki z tytułu zakupu Usług Informatycznych opisanych w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym są objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

Stosownie do art. 15e ust. 1 updop - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. - podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

− poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175, dalej jako: „ustawa nowelizująca”) − celem dodawanego przepisu jest ograniczenie wysokości zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów kwot związanych z określonymi usługami i wartościami o charakterze niematerialnym i prawnym. W projekcie przyjęto, iż podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty usług niematerialnych (doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, a także usługi przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika wierzytelności z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach umów pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze oraz świadczeń o podobnym charakterze) poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a–16m, i odsetek. Limit ten obejmuje również wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4–7.

Ograniczenie powyższe dotyczy zatem, co do zasady, jedynie kosztów poniesionych bezpośrednio, na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem. A contrario nie dotyczy kosztów usług, licencji i opłat ponoszonych na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Powyższe działania mają przeciwdziałać zjawiskom tzw. agresywnej optymalizacji podatkowej, której przedmiotem są prawa i wartości niematerialne. Jak wskazuje prawodawca w powołanym uzasadnieniu: „Ich brak powiązania z realnie istniejącą substancją, a także zindywidualizowany charakter powoduje, iż są one idealnym narzędziem do kreowania „tarczy podatkowej” (sztucznego, nieuzasadnionego ekonomicznie, generowania kosztów uzyskania przychodów). Z jednej bowiem strony ich przenoszenie do innych podmiotów ma aspekt czysto formalny, z drugiej istnieją obiektywne trudności z ustaleniem rynkowej wartości takiego prawa. Możliwość taka odnosi się również do określonych rodzajów usług niematerialnych, w tym m.in. usług doradczych, zarządzania i kontroli. Usługi te charakteryzują się brakiem faktycznej możliwości powiązania ich ceny z „produktem”, który w zamian za tę cenę jest otrzymywany. Usługi takie są często świadczone przez podmioty zagraniczne na rzecz ich polskich spółek-córek, przy czym sposób wynagradzania zagranicznych centrali za ich świadczenia ustalany jest jako procent zaangażowanego w polską spółkę kapitału (określany w odniesieniu do wysokości przychodów spółki-córki). Innym sposobem wykorzystywania usług niematerialnych (np. reklamowych) do pomniejszania bazy podatkowej w podatku CIT jest przenoszenie na polskie spółki, wchodzące w skład grupy o charakterze międzynarodowym, części ponoszonych przez grupę wydatków na takie usługi, w nieadekwatnej, zawyżonej wysokości”.

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić przy tym na dwie grupy.

Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

Jednocześnie należy wskazać, że lista usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ma charakter otwarty. Po pierwsze, wynika to z posłużenia się w nim odniesieniem do „(innych) świadczeń o podobnym charakterze” do ww. usług, a po drugie do przyjęcia opisowego sposobu określenia usług objętych limitowaniem, bez odniesienia się do klasyfikacji statystycznych (np. PKWiU). Jakkolwiek - z uwagi na brak wskazanych odniesień do tego rodzaju klasyfikacji - wykładnia sposobu rozumienia poszczególnych rodzajów usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT pozwala na sięgnięcie do językowych (słownikowych) definicji tych pojęć, ich interpretacja, co do zasady, powinna uwzględniać również podział usług wynikający z PKWiU (Tak też Ministerstwo Finansów w treści objaśnień z dnia 25 kwietnia 2018 r. „Kategorie usług objętych art. 15e ust. 1 ustawy o CIT”).

Biorąc powyższe pod uwagę, tut. organ, przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy, w celu ustalenia czy dane usługi mieszczą się w zakresie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wziął pod uwagę przede wszystkim charakter tych usług oraz, pomocniczo, klasyfikację PKWiU. Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W rozpatrywanej sprawie, w celu odpowiedzi na przedstawione przez Wnioskodawcę pytanie, należy zatem przeanalizować, czy poszczególne Usługi IT opisane we wniosku mogą stanowić usługi doradcze, zarządzania i kontroli, czy też przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczeń o podobnym charakterze (objętych limitem z art. 15e ust.1 updop).

Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy, zdaniem organu, odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w updop termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”.

Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania.

Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Zróżnicowanie funkcjonalne rodzajów doradztwa doprowadziło do wykształcenia się różnych rodzajów doradztwa (np. gospodarczego, finansowego, podatkowego, prawnego, w zakresie zarządzania tzw. doradztwa organizacyjnego itd. W tym ostatnim przypadku można wyróżnić rodzaje doradztwa dotyczące m.in. problemów informatycznego wspomagania zarządzania).

Przepisy updop nie definiują również pojęcia „zarządzania”. Wobec braku w ustawie definicji zarządzania należy, zdaniem organu podatkowego, posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Według organu podatkowego pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Na potrzeby niniejszej interpretacji należy w szczególności przybliżyć zawarte we wniosku pojęcia: „zarządzanie systemami informatycznymi”, „zarządzanie siecią”.

„Zarządzanie siecią” obejmuje wdrażanie, integracje i koordynacje sprzętu, oprogramowania i ludzi do monitorowania, testowania, odpytywania, konfigurowania, analizy, oceny i sterowania siecią i jej zasobami, w celu spełnienia przez sieć wymagań czasu rzeczywistego, efektywności działania i jakości usług za rozsądna cenę. Wymagania dotyczące zarządzania powinny być określane w zależności od branży i wymagań firmy. System zarządzania siecią jest zbiorem narzędzi przeznaczonych do monitorowania oraz sterowania pracą sieci, zintegrowanych tak, aby stanowiły całość.

Z kolei pojęcie „zarządzania systemami informatycznymi” obejmuje pięć głównych grup zagadnień:

*   inwentaryzacja zasobów informatycznych;
*   optymalizacja parametrów pracy systemu informatycznego;
*   bezpieczeństwo (zabezpieczenie) systemu informatycznego;
*   pomoc techniczna w bieżącej eksploatacji, działania prewencyjne;
*   wsparcie i efektywna pomoc w sprawnym i szybkim wyjściu z sytuacji krytycznej

\- naprawę systemu i rozwiązywanie bieżących problemów użytkowników.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzania danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że nabywane przez Spółkę Usługi IT klasyfikowane do grupowania PKWiU:

*   62.02.3 - usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;
*   62.09 - pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych

nie zostały wymienione w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, w szczególności nie stanowią usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń. Nie mogą być uznane również za świadczenia podobne do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. W rezultacie, wysokość wydatków na nabycie tych usług nie podlega ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e updop.

Natomiast wbrew stanowisku Wnioskodawcy, do Usług IT klasyfikowanych do grupowania PKWiU 62.03.1 –„usługi związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi” znajdzie zastosowanie zasada wynikająca z art. 15 art. 1 pkt 1 updop. Element zarządczy i doradczy powyższych usług determinuje ich charakter. Wychodząc z powyższych założeń należy stwierdzić, że powyższe usługi stanowią usługi wskazane w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. W rezultacie wartość tych usług podlega limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki na nabycie Usługi IT w zakresie:

*   rozwoju oprogramowania,
*   przetwarzania i przechowywania danych,
*   indywidualnych rozwiązań programowych,
*   zakupu, dostawy i wdrożenia sprzętu komputerowego/oprogramowania,
*   konserwacji sprzętu/oprogramowania,
*   doradztwa IT,
*   usług polegających na utrzymaniu odpowiedniej jakości powyższych usług

\- sklasyfikowane przez Spółkę do grupowania PKWiU jako:

62.02.3 - usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;

62.09 - pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;

62.03.1 - usługi związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi, nie są objęte ograniczeniami w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, w części dotyczącej:

*   usług związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi - **jest nieprawidłowe**;
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe**.

Tutejszy organ w pełni zgadza się z Wnioskodawcą, że pomocniczo można posłużyć się wykładnią wypracowaną na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Niemniej jednak rzeczywisty charakter nabywanych usług IT wskazanych w stanie faktycznym jednoznacznie wskazuje, że usługi te posiadają typowe cechy usług zarządczych i doradczych, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop jako podlegające ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę zagadnienia i powołanych przez niego interpretacji indywidualnych, mających potwierdzać prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko, tutejszy organ wskazuje, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawianego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.