Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1841/08-3/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-23
Teza: spełnienia warunków w celu uzyskania statusu przedstawiciela podatkowego
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; podmiot-podmiot zagraniczny; przedstawiciel; status; utrata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.09.2008 r. (data wpływu 29.09.2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 22.10.2008 r. (data wpływu 27.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia warunków w celu uzyskania statusu przedstawiciela podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.09.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie spełnienia warunków w celu uzyskania statusu przedstawiciela podatkowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 27.10.2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza w przyszłości świadczyć na rzecz podmiotów zagranicznych, nieposiadających na terytorium Wspólnoty Europejskiej siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania, zobowiązanych do ustanowienia na terytorium kraju przedstawiciela podatkowego zgodnie z regulacją art. 15 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), dalej „ustawa o VAT”, usługi w zakresie wymienionym w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 2004 r. w sprawie przedstawiciela podatkowego (Dz. U. Nr 66, poz. 609), dalej „Rozporządzenia” jako przedstawiciel podatkowy tych podmiotów w kraju.

Spółka została utworzona … marca 2007 r. Od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Spółka terminowo wywiązywała się z obowiązków w zakresie składania wymaganych deklaracji podatkowych i rozliczania podatków będących przychodem budżetu państwa. Niemniej jednak deklaracja VAT-7 za maj 2008 r. została przez Spółkę złożona po ustawowym terminie. Deklaracja ta została nadana w urzędzie pocztowym dnia 26 czerwca 2008 r. (Spółka dysponuje dokumentem potwierdzającym nadanie deklaracji w urzędzie pocztowym tego dnia), podczas gdy ustawowy termin w tym zakresie upłynął 25 czerwca 2008 r. W rozliczeniu podatku VAT za maj 2008 r. Spółka dokonywała jedynie transakcji zakupowych, w związku z czym, przy braku sprzedaży opodatkowanej wykazała w deklaracji nadwyżkę podatku naliczonego, która została wykazana do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W związku z tym Spółka nie była zobowiązana do wpłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego za ww. okres. Opisane opóźnienie nie spowodowało zatem powstania zaległości po stronie Spółki. Co więcej, Spółka wraz z deklaracją złożyła także zawiadomienie o wystąpieniu opóźnienia wraz z wyjaśnieniem istotnych okoliczności i wskazaniem osób odpowiedzialnych (tzw. czynny żal”).

W uzupełnieniu do wniosku wniesionym pismem z dnia 22.10.2008 r. Spółka uzupełniła przedstawione zdarzenie przyszłe o następujący element:

W deklaracjach VAT-7 za miesiące: styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r. Spółka wykazała zerowe wartości podatku VAT naliczonego i należnego. Ze względu na fakt, iż w ww. okresach wystąpił po stronie Spółki podatek naliczony w związku z dokonywanymi transakcjami zakupowymi, przy braku sprzedaży opodatkowanej, Spółka powinna była wykazać w ww. deklaracjach nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W konsekwencji zaistniałej nieprawidłowości, Spółka złożyła deklaracje korygujące za ww. okresy, w których podatek VAT naliczony został wykazany w prawidłowej wysokości.

Wnioskodawca podkreśla, iż w związku ze złożeniem deklaracji korygujących Spółka nie była zobowiązana do wpłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego za ww. okres. Opisane nieprawidłowości nie spowodowały zatem powstania zaległości po stronie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy słuszne jest stanowisko Spółki, że pomimo złożenia deklaracji VAT-7 za maj 2008 r. po ustawowym terminie, co jednakże nie skutkowało powstaniem zaległości podatkowej po stronie Spółki, Spółka z chwilą upływu 2 lat od daty jej rejestracji będzie spełniać warunki przewidziane w § 2 pkt 2 Rozporządzenia, niezbędne do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego na mocy art. 15 ust. 7 ustawy o VAT (przy założeniu, że zostaną spełnione pozostałe warunki przewidziane w § 2 Rozporządzenia)?
2.  (pytanie wniesione w uzupełnieniu do wniosku z dnia 27.10.2008 r.)
3.  Czy słusznym jest, iż pomimo złożenia deklaracji korygujących za miesiące styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r., nieskutkujących powstaniem zaległości podatkowej po stronie Spółki, będzie ona z chwilą upływu 2 lat od daty jej rejestracji spełniać warunki przewidziane w § 2 pkt 2 Rozporządzenia, wymagane do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego na mocy art. 15 ust. 7 ustawy o VAT (przy założeniu, że zostaną spełnione pozostałe warunki przewidziane w § 2 Rozporządzenia)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

*   Pytanie 1: po spełnieniu warunków wskazanych w § 2 Rozporządzenia, Spółka będzie uprawniona do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego podmiotu zagranicznego po upływie 2-letniego okresu jej funkcjonowania, pomimo iż w trakcie tego okresu dokonała jednorazowego złożenia deklaracji podatkowej w podatku VAT z opóźnieniem, co jednakże, z uwagi na wykazaną nadwyżkę podatku naliczonego nie skutkowało powstaniem zaległości podatkowej po stronie Spółki;

Pojęcia „rozliczenia podatku” na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 10 ustawy o VAT oraz § 2 pkt 2 Rozporządzenia jednym z warunków, jakie powinien łącznie spełniać przedstawiciel podatkowy jest terminowe rozliczanie podatku VAT oraz innych podatków stanowiących dochód budżetu państwa. Spółka stoi zatem na stanowisku, że samo opóźnienie w złożeniu deklaracji nie może być traktowane jako naruszenie terminu rozliczenia podatku. Zdaniem Spółki rozliczeniem podatkowym jest ustalenie właściwej wysokości podatku VAT za dany okres rozliczeniowy oraz wpłacenie go w wymaganej kwocie na rachunek urzędu skarbowego. Ustawa o VAT, jak również Rozporządzenie nie zawiera jednakże definicji terminu „rozliczenia podatku”. Podobnie, pojęcie to nie zostało sprecyzowane w ogólnych regulacjach podatkowych. W konsekwencji, zasadnym jest zdaniem Spółki, odwołanie się w tym zakresie do wykładni gramatycznej omawianego pojęcia. Jak wskazał bowiem Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt. V KK 337/03 „w procesie wykładni pierwszeństwo mają dyrektywy językowe. Oznacza to, że odwoływanie się do innych reguł wykładni dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy wykładnia językowa nie daje jednoznacznego wyniku, tzn. gdy z językowego punktu widzenia możliwe jest co najmniej dwojakie rozumienie tekstu prawnego”. W konsekwencji, Spółka za prawidłowe uznaje posłużenie się wykładnią gramatyczną omawianego pojęcia.

Mianowicie, według słownika języka polskiego „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności; zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami; dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”, natomiast „rozliczyć” to „regulować z kimś sprawy finansowe” (Słownik Języka Polskiego Wydawnictwa PWN, wersja internetowa, ). W oparciu o przytoczone definicje, rozliczenie obejmuje swoim zakresem ustalenie wysokości należności, czy zobowiązania oraz faktyczne uregulowanie go. Pojęcie rozliczenia obejmuje zatem wyłącznie rozliczenie w sensie finansowym, którego efektem jest wygaśnięcie części lub całości roszczeń pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem. W omawianej sytuacji nie było konieczności dokonania takiego rozliczenia z uwagi na brak zobowiązania do zapłaty. Samo złożenie deklaracji nie może być zdaniem Spółki utożsamiane z rozliczeniem podatku, gdyż jest to jedynie dokument potwierdzający sposób wyliczenia przez Spółkę kwoty podatku. Spółka zwraca uwagę na fakt, iż samo złożenie deklaracji nie skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego względem budżetu państwa.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż mimo braku legalnej definicji pojęcia „rozliczenie”, ustawa o VAT oddziela kwestię rozliczenia podatku i złożenia deklaracji, co więcej pojęcia te nie tylko nie są tożsame, lecz powinny być traktowane rozłącznie. Mianowicie art. 97 ust. 6 ustawy o VAT wyraźnie rozgranicza czynność rozliczenia podatku od czynności złożenia deklaracji. Przepis zawarty w tym artykule wskazuje bowiem, iż: „w stosunku do podatników, o których mowa w ust. 5 zasady i terminy zwrotu określone w art. 87 ust. 2-6 stosuje się począwszy od rozliczenia za okres rozliczeniowy następujący po upływie 12 miesięcy lub po upływie 4 kwartałów, za które podatnik składał deklaracje podatkowe, oraz rozliczał się terminowo z podatków stanowiących dochód budżetu państwa, w tym także jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych”. Sposób ujęcia w powyższym przepisie obowiązków podatnika nie budzi wątpliwości, że stanowią one dwie odrębne czynności, tzn. rozliczenie podatków oraz złożenie deklaracji. Spółka wskazuje, iż analogiczne sformułowanie znalazło się w ust. 8 tego artykułu. Jakkolwiek przywołane przepisy nie dotyczą omawianej sytuacji, niemniej zdaniem Spółki ich brzmienie powinno zostać uwzględnione dla celów interpretacji § 2 pkt 2 Rozporządzenia.

Zdaniem Spółki, za powyższym sposobem rozumienia tego pojęcia przemawia także konstrukcja przepisów ustawowych, które odrębnie formułują obowiązek złożenia deklaracji (art. 99 ust. 1 ustawy o VAT) oraz obowiązek obliczania i wpłacania podatku (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Stanowisko to znajduje potwierdzenie w podejściu prezentowanym w literaturze fachowej, w której, w kontekście art. 103 ust. 1 ustawy o VAT wyraźnie mówi się o rozliczeniu podatku, który następnie wykazuje się w deklaracji podatkowej (por. komentarz do art. 103, VAT Komentarz Rok 2007, T. M, Wydawnictwo CH. Beck). Ponadto w art. 133 ust. 1, odnoszącym się do obowiązków podmiotów zagranicznych, ustawodawca precyzuje relację pomiędzy czynnością złożenia deklaracji a rozliczeniem podatku poprzez stwierdzenie, iż deklarację składa się na potrzeby rozliczenia VAT. Takie sformułowanie przepisów zdaniem Spółki sugeruje, że deklaracja nie jest nieodłącznym elementem rozliczenia podatku, lecz jedynie instrumentem do tegoż rozliczenia. Rozliczenia dokonuje się poprzez obliczenie i zapłatę należności podatkowych, zaś sama deklaracja pełni jedynie funkcję pomocniczą.

Pojęcia „rozliczenia podatku” w innych regulacjach podatkowych

Rozłączność czynności złożenia deklaracji i rozliczenia podatku potwierdza także sposób rozliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, gdzie rozliczeń dokonuje się w miesięcznych okresach rozliczeniowych bez pomocy jakichkolwiek formularzy. Zgodnie z brzmieniem art. 25 ust. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr 21, poz. 86), dalej: „ustawa o PDOP” „ostateczne rozliczenia podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok”. Z umiejscowienia tego przepisu w ustawie o PDOP, a także z samej jego treści wynika, że rozliczenie podatku należy traktować odrębnie od czynności złożenia zeznania. Przepis ten odnosi się do terminu złożenia zeznania jedynie w celu określenia identycznego terminu dla dokonania rozliczenia, lecz nie zrównuje on obu czynności.

Spółka zwraca także uwagę, iż w praktyce funkcjonuje miesięczne rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy (zgodnie z przepisem art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej za podatek uważa się także zaliczkę na podatek), które nie zakłada składania deklaracji podatkowych. Zdaniem Wnioskodawcy jest to dodatkowy argument wskazujący na rozdzielność znaczeniową tych pojęć.

Na potwierdzenie poprawności powyższej interpretacji Spółka przytacza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2006 r., sygn. akt I FSK 1092/05 cytując: „w razie niezłożenia przez podatnika deklaracji podatkowej i niedokonania rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy”. Przytoczony fragment wyroku stanowi wypowiedź pełnomocnika izby skarbowej, co wskazuje, iż przedstawiciele organów podatkowych także rozłącznie traktują omawiane czynności.

Zdaniem Spółki należy zatem stwierdzić, że w braku zobowiązania w danym miesiącu samo opóźnione przesłanie deklaracji nie może skutkować uznaniem, że Spółka rozliczyła podatek nieterminowo, ponieważ termin rozliczenia nie został faktycznie naruszony. Spółka stoi na stanowisku, że nie można uznać za przekroczenie terminu rozliczenia podatku opóźnionego złożenia deklaracji, gdyż terminowe złożenie deklaracji jest obowiązkiem podatnika innego rodzaju (za którego niedopełnienie grożą odrębne sankcje), nie jest warunkiem rozliczenia podatku. W związku z powyższym Spółka uważa, że niedopełnienie przez nią obowiązku z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, tj. niezłożenie w terminie deklaracji VAT-7, przy jednoczesnym braku zaległości podatkowych z tego tytułu, nie stanowi naruszenia warunku zawartego w § 2 pkt 2 Rozporządzenia. Ponadto Spółka podkreśla, iż przyjęcie odmiennego poglądu od prezentowanego powyżej, tj. uznanie, że w omawianej sytuacji Spółka poprzez uchybienie terminowi złożenia deklaracji nie spełnia warunku wskazanego w § 2 pkt 2 Rozporządzenia do uznania jej za przedstawiciela podatkowego należy uznać za przejaw nadmiernego fiskalizmu. Dokonywanie interpretacji warunków zapisanych w Rozporządzeniu w sposób tak rygorystyczny może spowodować dodatkowo ogromne trudności z ustanawianiem przedstawicieli podatkowych, co w negatywny sposób wpływałoby na możliwość wykonywania czynności opodatkowanych VAT w Polsce przez podmioty spoza Unii Europejskiej, obowiązane do ustanowienia przedstawiciela podatkowego.

Spółka podkreśla, że w omawianej sytuacji należy mieć na uwadze również cel omawianych regulacji. Celem tym jest wyłączenie z kręgu podmiotów pełniących funkcję przedstawiciela podatkowego tych podmiotów, które nieterminowo wywiązują się z obowiązków wobec budżetu państwa, w wyniku czego wykazują zaległości podatkowe. Nieterminowe złożenie deklaracji nie skutkuje powstaniem zaległości podatkowej, zatem zdaniem Spółki nie może być uznawane za przekroczenie warunku zawartego w § 2 pkt 2 Rozporządzenia. Zdaniem Wnioskodawcy podejście takie znajduje potwierdzenie w art. 5 Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r., Dz. U. nr 137, poz. 926), zgodnie z którym „zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego”. Z brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie brak powiązania zobowiązania podatkowego z obowiązkami dokumentacyjnymi. Niedopełnienie obowiązków dokumentacyjnych pozostaje zatem bez związku z wysokością przychodów budżetu państwa z tytułu podatków, bowiem zgodnie z powyższym przepisem tylko niezapłacenie przez podatnika podatku we właściwej wysokości i we właściwym terminie, na rzecz właściwego organu w miejscu do tego przeznaczonym skutkuje powstaniem zaległości podatkowej.

*   Pytanie 2 (stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zawarte w uzupełnieniu z dnia 22.10.2008 r. (data wpływu 27.10.2008 r.): złożenie przez Spółkę korekty deklaracji VAT-7 za miesiące styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r., która nie powoduje powstania zaległości podatkowej w podatku VAT po stronie Spółki, nie stanowi naruszenia § 2 pkt 2 Rozporządzenia, tym sam po upływie 2 lat od jej rejestracji Spółka będzie uprawniona do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego podmiotów zagranicznych (przy założeniu, że zostaną spełnione pozostałe warunki przewidziane w § 2 Rozporządzenia).

Wnioskodawca nawiązuje do argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu stanowiska zawartego we wniosku (Pytanie 1). Spółka stoi na stanowisku, że istotą pojęcia „rozliczenie podatku” jest zarówno obliczenie jak i wpłacenie należnego podatku na konto właściwego organu podatkowego w ustawowym terminie. Spółka wskazuje, że stanowisko to jest zgodne w tym zakresie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny dalej: „WSA” w orzeczeniu z 12 marca 2008 r., sygn. akt 1219/07, w którym WSA wskazuje, iż „Skoro zatem zgodnie z treścią § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 kwietnia 2004 roku przedstawiciel podatkowy jest obowiązany do wypełniania obowiązków podatnika, którego jest przedstawicielem, w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, to w świetle powyższych uwag w ramach owego „rozliczania podatku” z § 5 mieści się zarówno jego wyliczenie jak i zapłata. Tym samym nie ma też powodu, aby inne rozumienie nadawać spornemu wyrażeniu w § 2 ust. 2 omawianego rozporządzenia, albowiem zasady prawidłowej legislacji nakazują w obrębie tego samego aktu prawnego te same pojęcia w sposób identyczny wykładać.”

W zakresie rozumienia pojęcia terminowego rozliczania podatku wypowiedział się również WSA w wyroku z dnia 5 października 2007 r. sygn. akt 908/07 wskazując, iż „Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych co do nieterminowego rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2006 r. z uwagi na to, że obciążenie rachunku bankowego Skarżącej nastąpiło po upływie terminu”. W omawianym wyroku, Sąd wskazał również, iż sama korekta rozliczenia, tj. złożenie przez podatnika deklaracji podatkowej „(\`(...)\`) nie stwarza nowej sytuacji prawnej, lecz stwierdza stan jaki powinien być uwidoczniony w pierwotnej deklaracji. Zobowiązanie podatkowe powstające z mocy prawa istnieje bowiem niezależnie od tego czy i w jakiej wysokości zostało zadeklarowane przez podatnika.”

Mając na uwadze przytoczone stanowisko WSA, zdaniem Spółki, nieterminowe rozliczanie podatku o którym mowa w § 2 pkt 2 Rozporządzenia, powinno być interpretowane jako wystąpienie po stronie podmiotu ubiegającego się o status przedstawiciela podatkowego zaległości podatkowych, te zaś są związane wyłącznie z nieterminową wpłatą podatku na rachunek organu podatkowego. Natomiast, samo złożenie deklaracji korygujących mogłoby powodować niespełnienie przez Spółkę omawianego warunku „terminowego rozliczania podatku” jedynie w sytuacji gdyby wskutek dokonanej korekty powstała po stronie Spółki zaległość podatkowa.

W opisanym stanie faktycznym, korekta deklaracji dokonana przez Spółkę polegała na zadeklarowaniu podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w miejsce zadeklarowanego uprzednio braku jakichkolwiek transakcji rozliczeniowych miesiącach styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r. Jakkolwiek, w wyniku korekty Spółka wykazała zobowiązanie z tytułu VAT w określonej kwocie, niemniej z uwagi na nadwyżkę podatku naliczonego, nie podlegało ono wpłacie do właściwego urzędu. Nie powstała tym samym wskutek dokonanych korekt zaległość w zakresie rozliczania podatku VAT po stronie Spółki.

Jakkolwiek, zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w orzecznictwie oraz przez organy podatkowe, przyjmuje się, iż powstanie zaległości w zakresie rozliczeń podatkowych podmiotu mające pełnić funkcję przedstawiciela podatkowego stanowi naruszenie § 2 pkt 2 Rozporządzenia, niemniej jednak Spółka podkreśla, że sytuacja taka nie miała miejsca w opisanej sytuacji. Złożenie bowiem korekt deklaracji, w wyniku których nie powstają zaległości podatkowe, jak wskazano powyżej nie może zostać utożsamiane z nieterminowym rozliczeniem podatku

Zdaniem Spółki zatem, w związku ze złożeniem korekt deklaracji VAT-7 za miesiące styczeń, lipiec i sierpień 2008 r., w których nie została ujawniona żadna zaległość podatkowa, nie pozbawia jej prawa do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego wobec kontrahentów w sytuacji, gdy zostaną spełnione pozostałe warunki wynikające z Rozporządzenia niezbędne do ustanowienia przedstawiciela podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz.535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 7 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1, nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnicy VAT czynni, o których mowa w art. 96 ust. 4, są obowiązani ustanowić przedstawiciela podatkowego. Zgodnie z art. 15 ust. 8 ustawy o VAT przedstawicielem podatkowym może być osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, posiadające siedzibę na terytorium kraju, lub osoba fizyczna posiadająca stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju. Stosownie do zapisu art. 15 ust. 9 cyt. ustawy przedstawiciel podatkowy odpowiada solidarnie z podatnikiem za zobowiązanie podatkowe podatnika, którego reprezentuje. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 10 ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi dodatkowe warunki, jakie musi spełniać podmiot, który może być ustanowiony przedstawicielem podatkowym, tryb ustanawiania przedstawiciela podatkowego, a także czynności, jakie może on wykonywać

*   uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego rozliczenia podatku przez podmioty nieposiadające siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

Wykonując upoważnienie ustawowe zawarte w art. 15 ust. 10 ustawy Minister Finansów w drodze rozporządzenia określił dodatkowe warunki, jakie musi spełniać podmiot, który może zostać ustanowiony przedstawicielem podatkowym, tryb ustanowienia przedstawiciela podatkowego a także czynności, jakie może on wykonywać. Stało się to poprzez wydanie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 2004 r. w sprawie przedstawiciela podatkowego (Dz. U. z 2004 Nr 66 poz. 609 ze zm.) – zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z dyspozycją § 2 rozporządzenia, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, osoba fizyczna może zostać ustanowiona jako przedstawiciel podatkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 7-9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jeżeli łącznie spełnia następujące warunki:

*   jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny;
*   przez ostatnie 24 miesiące terminowo rozliczała podatek od towarów i usług oraz inne podatki stanowiące dochód budżetu państwa;
*   przez ostatnie 24 miesiące - osoba fizyczna będąca podatnikiem, a w przypadku podmiotów niebędących osobami fizycznymi - osoba będąca wspólnikiem, członkiem władz zarządzających, głównym księgowym nie podlegała odpowiedzialności na podstawie ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 83, poz. 930, ze zm.) za popełnienie przestępstwa skarbowego;
*   jest uprawniona do zawodowego wykonywania doradztwa podatkowego zgodnie z przepisami o doradztwie podatkowym lub do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    
    Sposób ustanowienia przedstawiciela podatkowego reguluje § 3 ust 1-3 rozporządzenia. Zgodnie z § 3 ust. 1 przedstawiciela podatkowego ustanawia się w drodze umowy w formie aktu notarialnego zawartej pomiędzy podatnikiem a podmiotem wymienionym w § 2, który przedłożył podatnikowi zaświadczenie organu podatkowego o spełnieniu warunków, o których mowa w art. 15 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w § 2.
    
    Stosownie do zapisu § 3 ust. 2 umowa, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać w szczególności nazwę lub imię i nazwisko podatnika, adres jego siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania za granicą, dane identyfikacyjne podmiotu wymienionego w § 2, który jest ustanawiany przedstawicielem podatkowym, w tym numer identyfikacji podatkowej, nazwę lub imię i nazwisko, adres jego siedziby lub w przypadku osób fizycznych adres miejsca zamieszkania oraz adres, pod którym będzie prowadzona i przechowywana dokumentacja i ewidencja podatnika dla celów podatku od towarów i usług.
    
    W myśl § 3 odpis umowy wraz z kopią zaświadczenia, o którym mowa w ust. 1, należy złożyć do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście.
    
    Jeżeli przedstawiciel podatkowy przestaje spełniać warunki, o których mowa w § 2, obowiązany jest on zgodnie z § 4 rozporządzenia, pisemnie powiadomić o tym podatnika, dla którego został ustanowiony.
    
    Obowiązki przedstawiciela podatkowego określa § 5 rozporządzenia, zgodnie z którym przedstawiciel podatkowy obowiązany jest do wypełniania obowiązków podatnika, którego jest przedstawicielem, w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia i przechowywania dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb tego podatku, oraz do wykonywania innych czynności wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli zostały wymienione w umowie, o której mowa w § 3.
    
    Zgodnie art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Natomiast w myśl art. 103 ust. 1. cyt. ustawy podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.
    
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza w przyszłości świadczyć usługi przedstawicielstwa podatkowego na rzecz podatników nieposiadajacych siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Wspólnoty. Spółka została utworzona … marca 2007 r. Od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Spółka terminowo wywiązywała się z obowiązków w zakresie składania wymaganych deklaracji podatkowych i rozliczania podatków będących przychodem budżetu państwa. Niemniej jednak deklaracja VAT-7 za maj 2008 r. została przez Spółkę złożona po ustawowym terminie - deklaracja ta została nadana w urzędzie pocztowym dnia 26 czerwca 2008 r., podczas gdy ustawowy termin w tym zakresie upłynął 25 czerwca 2008 r. W rozliczeniu podatku VAT za maj 2008 r. Spółka dokonywała jedynie transakcji zakupowych, w związku z czym, przy braku sprzedaży opodatkowanej wykazała w deklaracji nadwyżkę podatku naliczonego, która została wykazana do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W związku z tym Spółka nie była zobowiązana do wpłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego za ww. okres a opóźnienie to nie spowodowało powstania zaległości po stronie Spółki.
    
    Ponadto w deklaracjach VAT-7 za miesiące: styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r. Spółka wykazała zerowe wartości podatku VAT naliczonego i należnego. Ze względu na fakt, iż w ww. okresach wystąpił po stronie Spółki podatek naliczony w związku z dokonywanymi transakcjami zakupowymi, przy braku sprzedaży opodatkowanej, Spółka powinna była wykazać w ww. deklaracjach nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W konsekwencji zaistniałej nieprawidłowości, Spółka złożyła deklaracje korygujące za ww. okresy, w których podatek VAT naliczony został wykazany w prawidłowej wysokości w związku ze złożeniem deklaracji korygujących Spółka nie była zobowiązana do wpłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego za ww. okres. a opisane nieprawidłowości nie spowodowały powstania zaległości po stronie Spółki
    
    Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, tj. z chwilą zaistnienia określonych w ustawie o VAT zdarzeń o których mowa w powołanym wyżej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, natomiast wykonanie tego zobowiązania następuje w drodze tzw. samoobliczenia. To na podatniku ciąży obowiązek ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, o czym stanowi art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. Z obliczeniem i zapłatą podatku dodatkowo związany jest obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (art. 99 ust. 1 ustawy o VAT). Zatem po spełnieniu warunków wskazanych w § 2 Rozporządzenia, Spółka będzie uprawniona do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego podmiotu zagranicznego po upływie 2-letniego okresu jej funkcjonowania, mimo iż w trakcie tego okresu dokonała jednorazowego złożenia deklaracji podatkowej w podatku VAT z opóźnieniem, z uwagi fakt, iż w deklaracji tej, ze względu na wykazaną nadwyżkę podatku naliczonego nie wystąpiła zaległość podatkowa po stronie Wnioskodawcy.
    
    Również złożenie przez Spółkę korekt deklaracji VAT-7 za miesiące styczeń, lipiec oraz sierpień 2008 r., które nie spowodowały powstania zaległości podatkowej w podatku VAT po stronie Spółki, nie stanowią naruszenia § 2 pkt 2 Rozporządzenia, tym sam po upływie 2 lat od jej rejestracji Spółka będzie uprawniona do pełnienia funkcji przedstawiciela podatkowego podmiotów zagranicznych, przy założeniu, że zostaną spełnione pozostałe warunki przewidziane w § 2 Rozporządzenia.
    
    Ponadto zauważyć należy, iż przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii utraty statusu przedstawiciela podatkowego przez Spółkę w przyszłości, gdy już jako przedstawiciel podatkowy, uiściłaby po ustawowym terminie zobowiązanie z tytułu podatku VAT lub innych podatków, oraz skutków utraty statusu przedstawiciela podatkowego, gdyż w tym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr IPPP1-443-1841/08-4/BS.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock