Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.438.2018.3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-03
Teza: Czy okres od nabycia spadku należy liczyć od końca roku zgonu matki oraz ojca Wnioskodawcy (dnia 16 marca 1994 r. oraz dnia 3 maja 2011 r.) czyli odpowiednio od końca 1994 r. (po matce) i 2011 r. (po ojcu), czy też należy liczyć od końca roku, w którym Sąd uznał że Wnioskodawca jest spadkobiercą (2015 r.), czyli od końca 2015 r.?
Słowa kluczowe: spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 18 października 2018 r. oraz 28 listopada 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 października 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.438.2018.1.MG, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 października 2018 r. (data doręczenia 10 października 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem złożonym w dniu 18 października 2018 r., nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 16 października 2018 r.

Następnie, pismem z dnia 14 listopada 2017 r., na podstawie 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 listopada 2018 r. (data doręczenia 21 listopada 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem złożonym w dniu 28 listopada 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 26 listopada 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Postanowieniem z dnia … 2015 r. stwierdzono nabycie przez m.in. Wnioskodawcę nieruchomości po zmarłej matce (data śmierci: … 1994 r.) oraz ojcu (data śmierci: … 2011 r.). W dniu … 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży części uprzednio odziedziczonej nieruchomości. Wnioskodawcę poinformowano, że jest On zobowiązany uiścić podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ nie minął 5-letni okres od momentu nabycia spadku do momentu sprzedaży nieruchomości.

W piśmie złożonym w dniu … 2018 r. Wnioskodawca dodał, że Postanowieniem z dnia … 2015 r., sygn. akt…, po rozprawie z wniosku …, …, …, …oraz … z udziałem …o podział majątku … i … małżonków … - rodziców Wnioskodawcy, działu spadku po…, działu spadku po …oraz o zniesienie współwłasności, stwierdzono nabycie przez m.in. Wnioskodawcę nieruchomości po zmarłej matce oraz ojcu. Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o nr 317/4, położona w … (księga wieczysta …), przyznana została na współwłasność z …, …, …, po 1/4 części każde z nich, oraz stwierdzono nabycie działki po zmarłej matce nr 317/3 położonej w miejscowości … (księga wieczysta …) powstałej w wyniku podziału działki 317/2. W dniu … 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży części uprzednio odziedziczonej nieruchomości 317/3 za kwotę 37 200 zł oraz podarował 1/4 uprzednio odziedziczoną część działki 317/4 …. Przedmiotem podziału majątku wspólnego … i … były: nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o nr 317/2, położona w … (księga wieczysta …), nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o nr 317/1, położona … (księga wieczysta …), nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o nr 129 położoną w … (księga wieczysta …), nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o nr 318 położoną w … (księga wieczysta…). Nieruchomości wymienione wyżej podzielono w następujący sposób:

*   nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o nr 318 przyznano na rzecz…,

*   nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o nr 129 przyznano na rzecz…,

*   nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o nr 317/1 przyznano na współwłasność na rzecz Wnioskodawcy, …, … oraz…, po 1/4 części każdy z nich,

*   działkę nr 317/3 powstałą w wyniku podziału działki nr 317/2 przyznano na rzecz Wnioskodawcy,

*   działkę nr 317/5 powstałą z podziału działki nr 317/2 przyznano na rzecz …,

*   działkę nr 317/6 powstałą w wyniku podziału działki nr 317/2 przyznano na rzecz…,

*   działkę nr 317/7 powstałą w wyniku podziału działki nr 317/2 przyznano na rzecz…,

*   działkę nr 317/8 powstałą w wyniku podziału działki nr 317/2 przyznano na rzecz….

Wartość udziału przypadającego Wnioskodawcy w wyniku działu spadku była niższa niż wartość udziału, który Wnioskodawca otrzymał w drodze spadku. Tytułem dopłaty zarządzono od każdej z powyższych osób kwotę 3 000 zł na rzecz ….

Przedmiotowa nieruchomość była działką rolną niezabudowaną, której Wnioskodawca w chwili sprzedaży był jedynym właścicielem. Sprzedaż ww. nieruchomości nie została dokonana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Następnie, w piśmie złożonym w dniu … 2018 r. Wnioskodawca ostatecznie doprecyzował stan faktyczny i wskazał, że wartość udziału przypadającego Mu w wyniku działu spadku była wyższa niż wartość udziału, którą Wnioskodawca otrzymał w drodze spadku oraz, że … była drugą żoną ojca Wnioskodawcy. W wyniku podziału spadku na sprawie sądowej z dnia … 2015 r., każda z osób, z wniosku których odbyła się sprawa w Sądzie dostała daną część majątku rodziców Wnioskodawcy, natomiast Sąd zarządził na rzecz… , która zrzekła się części majątku po swoim zmarłym mężu … od każdej z powyższych osób tytułem dopłaty kwotę 3 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy okres od nabycia spadku należy liczyć od końca roku zgonu matki oraz ojca Wnioskodawcy (dnia …1994 r. oraz dnia … 2011 r.) czyli odpowiednio od końca 1994 r. (po matce) i 2011 r. (po ojcu), czy też należy liczyć od końca roku, w którym Sąd uznał że Wnioskodawca jest spadkobiercą (2015 r.), czyli od końca 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, otwarcie spadku po matce nastąpiło dnia … 1994 r. (data śmierci matki Wnioskodawcy) po ojcu natomiast dnia … 2011 r. Wyrok sądu z dnia … 2015 r., potwierdził, że spadek otwarty w dniu śmierci matki czyli w dniu … 1994 r oraz ojca w dniu … 2011 r. został przyznany Wnioskodawcy. Zatem, okres pięcioletni od nabycia nieruchomości należy liczyć od końca roku otwarcia spadku (zgon ojca i matki), czyli odpowiednio od dnia 31 grudnia 1994 r. oraz od dnia 31 grudnia 2011 r., co powoduje, że pięcioletni okres w którym Wnioskodawca może sprzedać nieruchomość bez płacenia podatku mija w dniu 31 grudnia 1999 r. - spadek po matce oraz w dniu 31 grudnia 2016 r. - spadek po ojcu. Zatem w 2017 r. Wnioskodawca mógł sprzedać nieruchomość (którą Sąd przyznał Mu jako spadek) nie mając obowiązku płacenia jakiegokolwiek podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r . o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. W związku z tym, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw, upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, dla określenia skutków podatkowych, istotne więc jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub prawa.

Z przedstawionego powyżej zdarzenia, wynika że w dniu … 1994 r. zmarła matka Wnioskodawcy a w dniu w dniu … 2011 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Sąd w dniu … 2015 r. wydał postanowienie, w którym Wnioskodawca został spadkobiercą ustawowym zmarłej matki oraz ojca. Wnioskodawca w spadku otrzymał m.in. nieruchomość niezabudowaną - działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 317/3, którą sprzedał w 2017 r. W niniejszej sprawie ważna jest więc kwestia ustalenia, od której daty w przypadku sprzedaży nieruchomości należy liczyć 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - czy od śmierci spadkobierców (1994 r. oraz 2011 r.), czy tez od momentu w którym Sąd uznał że Wnioskodawca jest spadkobiercą, tj. wydał Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (2015 r.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć przez pojęcie nabycia w drodze spadku dlatego w tej sprawie należy posiłkować się normami prawa cywilnego zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23.kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.) - spadek to prawa i obowiązki wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. (Kodeksu cywilnego) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki staja się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Następstwo prawne po osobie zmarłej ma charakter sukcesji uniwersalnej, gdyż spadkobierca na mocy jednego zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku, wstępuje w ogół praw i obowiązków osoby zmarłej (spadkodawcy).

Orzeczenie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego ) i ma znaczenie jedynie deklaracyjnie, sąd stwierdza w nim fakt nabycia spadku na wniosek osoby mającej w tym interes. Dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku jest obojętny z punktu widzenia ustalenia momentu nabycia nieruchomości (prawa). W sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, nie ma znaczenia fakt, że dopiero prawomocne postanowienie sądu rejonowego potwierdziło nabycie spadku przez wnioskodawcę , gdyż postanowienie sądu w żadnym wypadku nie miało charakteru konstytutywnego. Deklaratoryjny charakter prawomocnego postanowienia sądu stwierdzającego prawa do spadku nigdy nie był przedmiotem wątpliwości ani doktryny ani judykatury. Jak wskazuje komentarz do kodeksu cywilnego pod red. dr. Konrada Osajdy, 2014 r. Wyd. Ch. Beck, wydanie 9 - „Prawo polskie przyjmuje zasadę oparcia dziedziczenia na konstrukcji sukcesji uniwersalnej, przyjęto także zasadę nabycia spadku przez spadkobierców z mocy prawa w chwili śmierci spadkodawcy, nie jest więc możliwe nabycie spadku w innym momencie niż jego otwarcie. Od tej reguły nie może wprowadzić wyjątków ani wola potencjalnego spadkodawcy, ani też wola potencjalnego spadkobiercy.” Nie można utożsamiać momentu nabycia spadku z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, tj. w niniejszej spawie z Postanowienia Sądu Rejonowego w … z dnia … 2015 r. Datą nabycia spadku, czyli datą nabycia przez Wnioskodawcę m.in. ww. nieruchomości jest dzień śmierci matki Wnioskodawcy, tj. dzień … 1994 r. oraz ojca, tj. dzień … 2011 r. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że dokonane po dniu … 2017 r. odpłatne zbycie nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w drodze spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jak już bowiem wyjaśniono, nabycie wskazanego prawa nastąpiło dnia … 1994 r., kiedy zmarła matka Wnioskodawcy i dnia … 2011 r., kiedy zmarł ojciec Wnioskodawcy. Wówczas Wnioskodawca nabył własność nieruchomości jako spadkobierca natomiast Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku (w niniejszej sprawie postanowienie z dnia … 2015 r. ) nie wywołuje skutku w postaci nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę w tej dacie. Postanowienie to potwierdziło jedynie nabycie spadku przez Wnioskodawcę z datą śmierci spadkodawcy i miało znaczenie jedynie deklaratoryjne. A zatem termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy w niniejszej sprawie powinien być liczony od końca 1994 r. oraz 2011 r. i upłynął odpowiednio z końcem 1999 r. oraz z końcem 2011 r. Z powyższego wyjaśnienia wynika, że sprzedaż ww. nieruchomości w 2017 r. została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. W konsekwencji sprzedaż ta nie stanowiła źródła przychodu, a co za tym idzie nie wystąpił obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, Wnioskodawca stwierdził że nabył nieruchomość w drodze spadku po matce w dniu 16 marca 1994 r. po ojcu natomiast w dniu 3 maja 2011 r. W obu tych przypadkach termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych minął, a zatem sprzedaż nieruchomości została dokonana już po upływie 5 lat. Wobec powyższego sprzedaż ta nie stanowiła źródła przychodu w świetle ww. ustawy i nie powstał obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Postanowieniem z dnia … 2015 r. stwierdzono nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości po zmarłej w dniu … 1994 r. matce oraz zmarłym w dniu … 2011 r. ojcu. Na podstawie ww. Postanowienia Wnioskodawca nabył udział 1/4 w nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr 317/4, oraz działkę nr 317/3 powstałą w wyniku podziału działki 317/2. W wyniku podziału spadku na sprawie sądowej z dnia … 2015 r., każda z osób, z wniosku których odbyła się sprawa w Sądzie dostała daną część majątku rodziców Wnioskodawcy, natomiast Sąd zarządził na rzecz… , która zrzekła się części majątku po swoim zmarłym mężu, od każdej z powyższych osób tytułem dopłaty kwotę 3 000 zł. Wartość udziału przypadającego Wnioskodawcy w wyniku działu spadku była wyższa niż wartość udziału, którą otrzymał w drodze spadku. W dniu 25 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży części uprzednio odziedziczonej nieruchomości 317/3 za kwotę 37 200 zł.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku czy dokonanie działu spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Następstwo prawne po osobie zmarłej ma zatem charakter sukcesji uniwersalnej, gdyż spadkobierca na mocy jednego zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku, wstępuje w ogół praw i obowiązków osoby zmarłej (spadkodawcy).

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Sądowy dział spadku – zgodnie z art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego – powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku.

Natomiast stosownie do art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu – zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w rzeczy wspólnej. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział w majątku ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Dział spadku nie stanowi więc nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w majątku wspólnym i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku spadkowym objętym podziałem oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jego wyniku podatnik otrzymuje, np. nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w masie spadkowej.

W złożonym wniosku wskazano, że wartość udziału przypadającego Wnioskodawcy w wyniku działu spadku była wyższa niż wartość udziału którą Wnioskodawca otrzymał w drodze spadku.

Sąd zarządził m.in. od Wnioskodawcy na rzecz jednej ze spadkobierczyń tytułem dopłaty kwotę 3 000 zł.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabył udziały w przedmiotowej nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży w 2017 r., w następujących datach:

*   w 1994 r. w drodze spadku po zmarłej matce,

*   w 2011 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu oraz,

*   w 2015 r. w wyniku działu spadku oraz zniesienia współwłasności.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2017 r. przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 1994 r. oraz udział nabyty w 2011 r., nie stanowi dla Niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast odpłatne zbycie ww. nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 2015 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie. Przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Natomiast, stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2017 r. nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 1994 r. w spadku po matce oraz udział nabyty w 2011 r. w spadku po ojcu nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odpłatne zbycie ww. nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 2015 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.