Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-940/14-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-18
Teza: w zakresie opodatkowania odpłatnego przeniesienia wynikających z Umowy Kredytu praw i obowiązków
Słowa kluczowe: wierzytelność; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego przeniesienia wynikających z Umowy Kredytu praw i obowiązków **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego przeniesienia wynikających z Umowy Kredytu praw i obowiązków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Oddział”) prowadzi w Niemczech działalność bankową jako niemiecki oddział holenderskiego banku C. B.A. (dalej: „Centrala”). Wnioskodawca jest zarejestrowany w Niemczech jako czynny podatnik niemieckiego podatku od wartości dodanej.

Centrala jest spółką dominującą międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Bank S.A., polska spółka kapitałowa działająca jako bank na podstawie zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: „Polski Bank”), dotychczas należący do Grupy, jest obecnie w trakcie procesu przejmowania przez inną międzynarodową grupę kapitałową z sektora usług finansowych (B. P.). Przejęcie pakietu kontrolnego akcji w Polskim Banku przez tą grupę ma się zakończyć w dniu 23 września 2014 r. Polski Bank jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Jednocześnie, Polski Bank nie posiada na terytorium Niemiec ani Holandii siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W połowie 2014 r. doszło do połączenia Polskiego Banku z innym bankiem kontrolowanym wówczas przez Centralę (R. S.A.) na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.) (łączenie się przez przejęcie), przy czym Polski Bank występował w charakterze spółki przejmującej. W związku z przejęciem całego majątku przejmowanego banku Polski Bank stał się stroną umowy kredytu (dalej: „Umowa Kredytu”) z niepowiązaną polską spółką kapitałową L. S.A. (dalej: „Dłużnik”). Spłata wierzytelności z Umowy Kredytu została zabezpieczona przez gwarancje i poręczenia udzielone przez podmioty powiązane z Dłużnikiem, a także hipoteki ustanowione na nieruchomościach Dłużnika. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Dłużnik nie posiada zaległości w spłacie zadłużenia wynikającego z Umowy Kredytu.

W związku z przejmowaniem pakietu kontrolnego akcji w Polskim Banku została podjęta decyzja o odpłatnym przeniesieniu wynikających z Umowy Kredytu praw i obowiązków Polskiego Banku na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowy transfer odbędzie się na podstawie umowy transferu kredytu terminowego (dalej: „Umowa Transferu”). Umowa Transferu będzie podlegać prawu polskiemu, ale zostanie zawarta poza granicami Polski. Jej stronami będą Polski Bank, Wnioskodawca oraz Dłużnik. Będzie ona przewidywała m.in.:

*   przelew wierzytelności pożyczkowej zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121, dalej jako: „Kodeks cywilny”) przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy,
*   przejęcie długu, tj. zobowiązań pożyczkodawcy, zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego, przez Wnioskodawcę,
*   zapłatę ceny równej wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowej (która odpowiada jej wartości wykazanej w księgach rachunkowych) przez Wnioskodawcę, oraz
*   przeniesienie zabezpieczeń, z wyjątkiem zabezpieczenia w formie poręczeń i gwarancji, które wygasną i zostaną udzielone na nowo, na rzecz nowego wierzyciela, tj. Wnioskodawcy.

W świetle zmienionej Umowy Kredytu po jej przeniesieniu na rzecz Wnioskodawcy świadczenia Dłużnika polegające na spłacie pożyczki będą uznawane za spełnione w miejscu siedziby Wnioskodawcy, tj. na terytorium Niemiec.

Po przeniesieniu wierzytelności pożyczkowej na Wnioskodawcę spłaty pożyczki przez Dłużnika będą dokonywane na rzecz Wnioskodawcy za pośrednictwem irlandzkiego banku (R. plc) należącego do Grupy występującego w charakterze agenta płatniczego (dalej: „Agent Płatniczy”). Z technicznego punktu widzenia najpierw, zgodnie z przyjętymi procedurami przelewów międzynarodowych, Dłużnik będzie dokonywał przelewów odpowiednich kwot ze swojego rachunku utrzymywanego przez Polski Bank na rachunek Agenta Płatniczego w Polskim Banku (tzw. rachunek nostro z perspektywy Agenta Płatniczego), wskazując przy tym w tytule przelewu, że jest to spłata zobowiązania z Umowy Kredytu na rzecz Wnioskodawcy. Następnie Agent Płatniczy będzie niezwłocznie przelewał te środki na właściwe konto Wnioskodawcy utrzymywane przez Agenta Płatniczego (tzw. rachunek loro z perspektywy Agenta Płatniczego). Agent Płatniczy nie będzie stroną Umowy Kredytu ani Umowy Sprzedaży, a jego udział w powyższym procesie będzie podyktowany przyczynami natury techniczno-organizacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego żadna ze stron transakcji nie będzie zobowiązania do rozliczenia w Polsce podatku należnego, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie terytorium Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego żadna ze stron transakcji nie będzie zobowiązania do rozliczenia w Polsce podatku należnego, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie terytorium Niemiec.

Uzasadnienie stanowiska.

Kwalifikacja transakcji na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zaś w myśl art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. Tym samym, odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Skoro przedmiotowa transakcja nie stanowi dostawy towarów, aby określić czy jest ona zdarzeniem podlegającym przepisom ustawy o VAT, należy zweryfikować, czy stanowi ona świadczenie usług. Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemająeej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji należy uznać, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że odpłatne świadczenie usług to wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Definicja odpłatnego świadczenia usług dopełnia zatem definicję dostawy towarów, realizując tym samym fundamentalną zasadę powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z uwagi na szeroką definicję świadczenia usług zawartą w ustawie o VAT (każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów), w celu kwalifikacji danej czynności (tu: odpłatnego transferu praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu), jako świadczenia usług na gruncie przepisów ustawy o VAT, należy odwołać się do wskazówek płynących z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z bogatej judykatury Trybunału (zob., m.in. wyrok w sprawie C-102/86 z dnia 8 marca 1988 r., Apple and Pear Development Council; wyrok w sprawie C-258/95 z dnia 16 października 1997 r., Julius Filbbeek Sohne GmbH & Co. KG; wyrok w sprawie C 16/93 z dnia 3 marca 1994 r., R.J. Tolsma; wyrok w sprawie C-246/08 z dnia 29 października 2009 r., Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii) wynika, że aby móc uznać daną czynność za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, spełnione powinny być łącznie następujące przesłanki:

*   pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą istnieje związek prawny, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   beneficjent świadczenia odnosi korzyść o charakterze majątkowym z tytułu otrzymania świadczenia od usługodawcy,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z jego wyświadczeniem.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku o interpretację dojdzie do odpłatnego transferu praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja spełnia wszystkie powyższe przesłanki, tj.:

*   pomiędzy Polskim Bankiem a Wnioskodawcą będzie istnieć związek prawny wynikający z Umowy Transferu, w ramach którego nastąpi świadczenie wzajemne, tj. transfer praw i obowiązków za zapłatę ceny,
*   Wnioskodawca, jako beneficjent świadczenia Polskiego Banku, odniesie korzyść o charakterze majątkowym z tytułu wstąpienia w prawa i obowiązki pożyczkodawcy z Umowy Kredytu,
*   odpłatność za świadczenie Polskiego Banku, tj. cena, będzie pozostawać w bezpośrednim związku z jego wyświadczeniem - zostanie ustalona w kwocie równej wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowej (która odpowiada jej wartości wykazanej w księgach rachunkowych Polskiego Banku).

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2013 r. (sygn. IBPP2/443-485/13/IK) stwierdził: „skoro - jak wynika z treści wniosku - przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej miało charakter odpłatny, czynność ta stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy podłego opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Tożsamy pogląd Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2011 r. (sygn. IBPP3/443-295/11/BWo) wskazując: "(\`(...)\`) transakcja opisana we wniosku spełnia wszelkie warunki przewidziane ustawą o VAT do uznania jej za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy stronami transakcji istnieje więź prawna (umowa), na mocy której I.G. dokonuje zbycia określonego świadczenia, Wnioskodawca natomiast to świadczenie nabywa. Cena płacona za transfer praw jest w bezpośredni sposób związana i skorelowana z wartością realizowanego świadczenia. Z jednej strony mamy zatem do czynienia z bezpośrednim beneficjentem świadczenia (konsumentem wstępującym w prawa i obowiązki) uiszczającym wynagrodzenie na rzecz drugiej strony, która otrzymuje konkretną wartość materialną w postaci świadczenia pieniężnego (wynagrodzenie za przeniesienie praw). Tym samym istnieje beneficjent świadczenia, występuje element: odpłatności świadczonej usługi, a wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności. Zatem transakcja będąca przedmiotem zapytania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług." Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2013 r. (sygn. ILPP1/443-801/13-2/NS) uznał, że "(\`(...)\`) odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży (cesja), stanowi świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy".

Miejsce świadczenia (opodatkowania) usług

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Z kolei, zgodnie z ust. 2 tego przepisu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja stałego miejsca działalności gospodarczej znajduje się w rozporządzeniu wykonawczym Rady UE nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2011 Nr 77, str. 1, dalej jako: „Rozporządzenie 282/2011”). Stosownie do art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (tj. miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa) - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, usługa świadczona na rzecz Wnioskodawcy, będzie bezpośrednio wykorzystywana przez oddział Centrali (oddział ten będzie bowiem stroną Umowy Transferu), poprzez który Centrala działa w Niemczech będąc czynnym podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, usługę polegająca na odpłatnym transferze praw i obowiązków należy uznać za wyświadczoną w stałym miejscu działalności gospodarczej Centrali, jakim jest Oddział mieszczący się na terytorium Niemiec. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia (opodatkowania) w odniesieniu do odpłatnego świadczenia usług przez Polski Bank, polegającego na odpłatnym transferze praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu, będzie terytorium Niemiec.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego żadna ze stron transakcji nie będzie zobowiązania do rozliczenia w Polsce podatku należnego, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie terytorium Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Jak słusznie wskazuje Wnioskodawca odwołując się do wskazówek płynących z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, że świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), dalej k.c.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Przeniesienie wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 k.c. - na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę, sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować, o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zakup wierzytelności stanowi usługi polegające na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Tym samym nabycie wierzytleności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany w Niemczech jako czynny podatnik niemieckiego podatku od wartości dodanej.

Centrala jest spółką dominującą międzynarodowej grupy kapitałowej (Grupa). Polski Bank, tj. polska spółka kapitałowa działająca jako bank, dotychczas należący do Grupy, jest obecnie w trakcie procesu przejmowania przez inną międzynarodową grupę kapitałową z sektora usług finansowych. Przejęcie pakietu kontrolnego akcji w Polskim Banku przez tą grupę ma się zakończyć w dniu 23 września 2014 r. Polski Bank jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Jednocześnie, Polski Bank nie posiada na terytorium Niemiec ani Holandii siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W połowie 2014 r. doszło do połączenia Polskiego Banku z Grupą, przy czym Polski Bank występował w charakterze spółki przejmującej. W związku z przejęciem całego majątku przejmowanego banku, Polski Bank stał się stroną umowy kredytu (Umowa Kredytu) z niepowiązaną polską spółką kapitałową (Dłużnik). Spłata wierzytelności z Umowy Kredytu została zabezpieczona przez gwarancje i poręczenia udzielone przez podmioty powiązane z Dłużnikiem, a także hipoteki ustanowione na nieruchomościach Dłużnika. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Dłużnik nie posiada zaległości w spłacie zadłużenia wynikającego z Umowy Kredytu.

W związku z przejmowaniem pakietu kontrolnego akcji w Polskim Banku została podjęta decyzja o odpłatnym przeniesieniu wynikających z Umowy Kredytu praw i obowiązków Polskiego Banku na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowy transfer odbędzie się na podstawie umowy transferu kredytu terminowego (Umowa Transferu), której stronami będą Polski Bank, Wnioskodawca oraz Dłużnik. Będzie ona przewidywała m.in.:

*   przelew wierzytelności pożyczkowej zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy,
*   przejęcie długu, tj. zobowiązań pożyczkodawcy, zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego, przez Wnioskodawcę,
*   zapłatę ceny równej wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowej (która odpowiada jej wartości wykazanej w księgach rachunkowych) przez Wnioskodawcę, oraz
*   przeniesienie zabezpieczeń, z wyjątkiem zabezpieczenia w formie poręczeń i gwarancji, które wygasną i zostaną udzielone na nowo, na rzecz nowego wierzyciela, tj. Wnioskodawcy.

Po przeniesieniu wierzytelności pożyczkowej na Wnioskodawcę spłaty pożyczki przez Dłużnika będą dokonywane na rzecz Wnioskodawcy za pośrednictwem irlandzkiego banku należącego do Grupy występującego w charakterze agenta płatniczego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zagadnienia, czy odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług przez Polski Bank na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego żadna ze stron transakcji nie będzie zobowiązania do rozliczenia w Polsce podatku należnego, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie terytorium Niemiec.

W analizowanej sprawie, w związku z zawartą umową transferu kredytu terminowego polegającą na odpłatnym transferze praw i obowiązków z Umowy Kredytu, Wnioskodawca przejmując prawa i obowiązki wynikające z zawartej pomiędzy Polskim Bankiem, a Dłużnikiem Umowy Kredytu, w istocie nabywa wierzytelność będącą własnością Polskiego Banku.

Wskazać należy, że Spółka wykonuje na rzecz Polskiego Banku świadczenie wzajemne, gdyż nabywając wierzytelności wynikające z Umowy Kredytu, uwalnia od ciężaru ich egzekwowania przez Polski Bank, któremu zostaje „zaoszczędzone” ryzyko i koszty posiadania takich wierzytelności. Zostaje on „wyręczony” w czynnościach podejmowanych w celach dochodzenia długu. Polski Bank nie musi podejmować żadnych działań zmierzających do zaspokojenia swoich należności od Dłużnika. Ponadto otrzymuje on należne środki pieniężne wcześniej, niż byłaby to realna możliwość odzyskania ich od Dłużnika. W takich okolicznościach to Polski Bank jest beneficjentem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.

Zatem to Polski Bank, jako beneficjent świadczenia Spółki, odniesie korzyść o charakterze majątkowym z tytułu wstąpienia Wnioskodawcy w prawa i obowiązki pożyczkodawcy z Umowy Kredytu.

Pomiędzy Polskim Bankiem a Wnioskodawcą będzie istnieć związek prawny wynikający z Umowy Transferu, w ramach którego nastąpi świadczenie wzajemne, tj. transfer praw i obowiązków. W analizowanym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę tych wierzytelności (Wnioskodawcę) na rzecz sprzedawcy (Polskiego Banku) z tytułu nabycia przysługujących mu wierzytelności, a wynagrodzenie za to świadczenie, jak wynika z opisu sprawy, będzie pozostawać w bezpośrednim związku z jego wyświadczeniem.

Zatem w przedmiotowej sprawie, dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, gdzie świadczącym usługę nabycia wierzytelności jest Wnioskodawca, zaś jej beneficjentem jest Polski Bank (podmiot, który zbywa wierzytelność).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Pojęciem sprzedaży – stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – objęte zostały odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy - świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, stanowi import usług.

W analizowanej sprawie, jak już wskazano w niniejszej interpretacji, podmiotem świadczącym usługi polegające na odpłatnym przeniesieniu wynikających z Umów Kredytu praw i obowiązków, tj. nabycia wierzytelności pożyczkowej od Polskiego Banku będzie Wnioskodawca.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi w Niemczech działalność bankową jako niemiecki oddział holenderskiego banku (Centrala) i jest zarejestrowany w Niemczech jako czynny podatnik niemieckiego podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie z opisu sprawy wynika, ze Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Natomiast Polski Bank będący usługobiorcą, jako polski podatnik, spełnia warunki określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zatem, z uwagi na opis zdarzenia przyszłego oraz wskazane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że miejscem świadczenia opisanych usług polegających na odpłatnym przeniesieniu wynikających z Umów Kredytu praw i obowiązków, tj. nabycia wierzytelności pożyczkowej od Polskiego Banku - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Polski Bank) posiada swoją siedzibę, tj. Polska. W konsekwencji to Polski Bank będzie zobowiązany, do rozliczenia tej transakcji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski. Natomiast Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu świadczenia ww. usług.

Tym samym odpłatny transfer praw i obowiązków z Umowy Kredytu na podstawie Umowy Transferu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Polskiego Banku, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do którego to zobowiązanym do rozliczenia podatku w Polsce będzie usługobiorca (tj. Polski Bank) zgodnie z art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, gdyż miejscem świadczenia (opodatkowania), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie terytorium Polski.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla podmiotu będącego stroną Umowy Transferu, tj. dla Polskiego Banku, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.