Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.629.2022.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-27
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki, brak zwolnienia z opodatkowania ww. sprzedaży i prawo Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; odliczenia-prawo do odliczenia; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe, w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki nr X oraz prawidłowe, w części dotyczącej braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki nr X,

\- braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki,

\- prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: reprezentowany przez

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: \`(...)\`.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pan …. (dalej jako: „Sprzedawca”, „Sprzedający”) zawarł z ….. (dalej jako: „Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej jako: „Umowa przedwstępna”) niezabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości …., powiat …., województwo ….., składającej się z działki gruntu nr X o obszarze …. ha (dalej jako: „Nieruchomość”, „ Przedmiot sprzedaży ”).

Sąd Rejonowy we … prowadzi dla Nieruchomości księgę wieczystą nr …\`(...)\` W dziale I-Sp księgi wieczystej ujawnione jest uprawnienie wynikające z prawa ujawnionego w dziale III innej księgi wieczystej o treści: „uprawnienie z tytułu ustanowionej na czas nieokreślony, nieodpłatnie nieodpłatnej służebności gruntowej, polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez działkę nr …. o pow. …. ha, objętej księgą wieczystą nr ….. w pasie szerokości 4,5 metra wzdłuż granicy z działką gruntu nr ….. w celu dostępu do nieruchomości władnącej oraz drogi publicznej, a także na prawie urządzenia wjazdu z drogi publicznej przez tę działkę do nieruchomości władnącej oraz podłączenia wszelkich mediów i przyłączy do nieruchomości władnącej na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu nr … o powierzchni …. ha objętej niniejszą księgą - zgodnie z treścią § 25 warunkowych umów sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności gruntowych (\`(...)\`)”.

W dziale III księgi wieczystej ujawniony jest wpis o treści: „służebność osobista na rzecz ….., córki …. i …., zgodnie z treścią § 7 umowy, bezciężarowo odłączono nieruchomość oznaczoną geodezyjnie jako działka gruntu nr ….. o powierzchni …. ha do księgi wieczystej o nr …\`(...)\` Bezciężarowo odłączono działkę gruntu nr …. o powierzchni …. ha do księgi wieczystej nr ……

W dziale IV księgi wieczystej brak jest wpisów.

Nieruchomość Sprzedawca nabył do majątku osobistego w 2002 r. w wyniku umowy darowizny, zawartej w kancelarii notarialnej dnia ….. 2002 r. w sposób ważny i w dobrej wierze, będąc stanu wolnego w dacie nabycia.

Zgodnie z oświadczeniem Sprzedającego zawartym w Umowie przedwstępnej, Nieruchomość ma swobodny dostęp do drogi publicznej, nie jest obciążona innymi - niż wyżej opisane - ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami i roszczeniami osób trzecich, ograniczeniami w rozporządzaniu, w tym prawem pierwokupu, Sprzedający nie jest stroną żadnych umów, których przedmiotem jest Nieruchomość - w tym także dzierżawy, przedwstępnych lub zobowiązujących do zbycia lub obciążenia Nieruchomości, nikt nie korzysta z Nieruchomości bez tytułu prawnego.

Nieruchomość stanowi grunty orne (RV i RVI), jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) Miasta Gminy ….., zatwierdzonym uchwałą nr …… z dnia … 2011 r. w sprawie uchwalenia MPZP dla obszarów położonych w miejscowościach …… gmina ….., działka nr X o powierzchni …. ha, położona w obrębie ewidencyjnym ….., gmina ….., przeznaczona jest pod „6 PU - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny), dla północnego fragmentu działki o powierzchni ok. … m2 brak obowiązującego MPZP. Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie wydzielona część działki nr X o obszarze …. ha, która objęta jest MPZP.

Ponadto w Umowie przedwstępnej Sprzedający oświadczył, iż nie nabył Nieruchomości od Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu u.p.t.u., a także, że jest w związku małżeńskim, umowy majątkowej rozszerzającej wspólność ustawową majątkową małżeńską nie zawierał, a przedmiotowa Nieruchomość stanowi jego majątek osobisty. Ponadto, Nieruchomość nie jest położona na obszarze zdegradowanym ani obszarze rewitalizacji, w związku z czym Gminie …. nie przysługuje prawo pierwokupu nieruchomości, na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji.

Umowa, na mocy której Sprzedawca sprzeda, a Kupujący kupi Nieruchomość (dalej jako: „Umowa sprzedaży”, „Umowa przyrzeczona”) będzie zawarta po spełnieniu się określonych w Umowie przedwstępnej warunków. Zawarcie umowy przyrzeczonej ma nastąpić w dacie wskazanej przez Kupującego Sprzedawcy, z co najmniej trzydniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż jeden rok licząc od dnia zawarcia Umowy przedwstępnej, tj. od dnia … 2021 r. (dalej jako: „Data Ostateczna”), po spełnieniu się warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej jako: „ Warunki zawarcia umowy sprzedaży”):

a) uzyskania przez Sprzedającego zaświadczeń wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy, ZUS, PFRON oraz KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków, składek na ubezpieczenie i innych należności publicznoprawnych;

b) przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, glebowo- środowiskowego i technicznego Nieruchomości, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c) uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji, zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji, polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą;

d) stwierdzeniu przez Kupującego braku zmian w stanie faktycznym i prawnym w zakresie oświadczeń strony sprzedającej, zawartych w Umowie przedwstępnej;

e) uzyskaniem decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości wraz z mapą sytuacyjną z projektem podziału nieruchomości, przyjętą do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego nieruchomości z uwidocznionym odziałem nieruchomości.

Strony postanowiły, że Warunki zawarcia umowy sprzedaży zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu Daty Ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków zawarcia umowy sprzedaży, pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego, najpóźniej w Dacie Ostatecznej, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z Warunków zawarcia umowy sprzedaży.

Wobec tego, że nabycie Nieruchomości przez Kupującego wymaga zgody wspólników Kupującego wyrażonej w formie uchwały, Strony postanawiają, że najpóźniej w dniu zawarcia Umowy sprzedaży, Kupujący przedłoży Sprzedającemu uchwałę wspólników Kupującego, zawierającą zgodę na nabycie Nieruchomości, zaś nieprzedłożenie takiej uchwały w ww. terminie spowoduje, że Umowa Przedwstępna wygaśnie z upływem Daty Ostatecznej (bez wzajemnych roszczeń Stron) i nie będzie ona wywoływać żadnych skutków prawnych, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń przez którąkolwiek ze Stron.

Wydanie Nieruchomości wraz z wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi, nastąpi w dniu zawarcia Umowy sprzedaży. Strony zgodnie ustaliły, że w przypadku niemożności zebrania plonów przez stronę Sprzedającą, strona Kupująca zapłaci stronie Sprzedającej, tytułem rekompensaty za utracone korzyści, kwotę odpowiadającą wartości utraconych plonów, w terminie zapłaty ceny sprzedaży za Nieruchomość. Wysokość rekompensaty będzie ustalona na podstawie odrębnego protokołu sporządzonego przed zawarciem Umowy przyrzeczonej. W przypadku braku porozumienia, wysokość odszkodowania ustalona będzie na podstawie operatu szacunkowego, sporządzonego przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego.

Sprzedający w Umowie przedwstępnej oświadczył, iż znane są mu zamierzenia Kupującego, polegające na realizacji inwestycji i oświadczył, że zrzeka się prawa do składania jakichkolwiek odwołań, zażaleń, skarg i innych protestów w toku postępowań administracyjnych, dotyczących realizacji inwestycji oraz zobowiązuje się do niezgłaszania z tego tytułu żadnych roszczeń oraz do nieskładania żadnych powyżej wskazanych odwołań, zażaleń, skarg i protestów, a także do dostarczania niezbędnych dokumentów, dotyczących stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym.

Ponadto, Sprzedający wyraził zgodę na cesję (na podstawie jednej lub kilku czynności prawnych) całości lub części praw lub obowiązków, wynikających z Umowy Przedwstępnej przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę na terytorium RP (dalej jako: „Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w terminie 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu cesja zostanie dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umowy przyrzeczonej i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu Umowy przedwstępnej i Umowy sprzedaży. Obecnie planowane jest dokonanie cesji obowiązków, wynikających z Umowy przedwstępnej na spółkę ….. (dalej jako: „Nabywca ”).

Dnia ….. 2021 r. Sprzedawca udzielił przedstawicielom Kupującego pełnomocnictwa, z prawem udzielania substytucji do wykonywania w jego imieniu następujących czynności:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub leśnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, łącznie z prawem dokonania ww. czynności,

d) zawarcia w jego imieniu umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania na środowisko planowanej przez Kupującego inwestycji, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego,

f) uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt podziału Nieruchomości \[jeżeli dotyczy\],

g) uzyskania map do celów projektowych,

h) składania wniosków o wydanie wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

i) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości oraz ksiąg, z których nieruchomość objęta tą księgą zostanie odłączona lub zawierających podstawy wpisu w tych księgach, w tym ksiąg zamkniętych, z prawem do składania wniosków, sporządzania kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, wykonywania fotokopii, uzyskiwania (przeglądania i sporządzania kopii) dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w księdze wieczystej oraz do uzyskiwania wypisów (odpisów) dokumentów złożonych do akt powołanej wyżej księgi wieczystej,

j) uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

k) uzyskiwania zaświadczeń i informacji z ZUS oraz KRUS w sprawie figurowania w rejestrze płatników składek lub zaległości we wpłatach oraz odbioru zaświadczeń i informacji,

l) składania w imieniu Mocodawcy oświadczeń woli o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji, związanych z realizacją na Nieruchomości inwestycji polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z infrastrukturą towarzyszącą oraz składania oświadczeń o zrzeczeniu prawa do odwołania od decyzji wydanych w związku z przygotowaniem lub realizacją takiej inwestycji.

Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedającego uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, pism, oświadczeń (w tym oświadczeń woli oraz oświadczeń wiedzy), umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz przyjmowania i odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanych i wymaganych w związku ze sprawami objętymi pełnomocnictwem. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, mają obciążać …..

Sprzedający, Pan ….., oświadczył, iż:

\- nabył działkę na podstawie umowy darowizny z dnia …. 2002 r.,

\- nabycie działki nie było opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn,

\- działka została nabyta do produkcji roślinnej - prowadzenia gospodarstwa rolnego,

\- działka jest niezabudowana,

\- prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą (NIP: …..), która od dnia ….. 2021 r. jest zawieszona,

\- działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, natomiast była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej - Sprzedający uzyskiwał przychody z tej działalności rolniczej,

\- działalność rolnicza była zwolniona z VAT,

\- był rolnikiem ryczałtowym, gdy prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą,

\- w 2018 r. działka nr ….. została podzielona na działki nr …., …. i X,

\- nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki,

\- nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości,

\- nie przedstawił oferty sprzedaży działki Kupującemu - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia działki od Sprzedającego,

\- nie zabiegał o uchwalenie MPZP dla sprzedawanej działki, ani o dokonanie jego zmiany,

\- działka nie była i nie jest dzierżawiona, ani wynajmowana, nie będzie dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia zbycia,

\- posiada inne działki - nr …. , nr … i …

\- dokonywał w przeszłości sprzedaży działek - sprzedaż działki rolnej, niezabudowanej nr … w 2018 r.; sprzedaż działki rolnej, niezabudowanej nr …. w 2019 r.

Kupujący, tj. …..:

\- jest czynnym podatnikiem VAT,

\- zamierzał nabyć Nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji, polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z infrastrukturą towarzyszącą,

\- Nieruchomość byłaby wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, do celów opodatkowanych podatkiem VAT,

Nabywca, tj. …..:

\- jest czynnym podatnikiem VAT,

\- nabędzie Nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji, polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z infrastrukturą towarzyszącą,

\- Nieruchomość będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, do celów opodatkowanych podatkiem VAT.

### Pytania

1\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości, tj. działki gruntu o nr X będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości, tj. działki gruntu o nr X będzie podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

3\. Czy Nabywcy w związku z nabyciem Nieruchomości, tj. działki gruntu o nr X przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez „towar” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez „sprzedaż”, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek, pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przejdzie ze Sprzedawcy na Nabywcę, który w zamian uzyska cenę określoną w umowie przedwstępnej.

W ocenie Wnioskodawcy nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy udziału we własności Nieruchomości, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2018 r., sygn. Akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi, wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości, nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki, pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji.

Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia, czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem, środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności — bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług, musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 428/19).

Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2013 r., sygn. IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10, to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

· doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

· wydzielenie dróg wewnętrznych,

· podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

· wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

· podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem, Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne, powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy, zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek, stanowiącej majątek prywatny będzie działał „w charakterze handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1 .IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 października 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych; wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa, celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z Nieruchomością. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych, ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej jako: „ k.c. ”). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem umowy przyrzeczonej wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący ma roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. W umowie przedwstępnej określono cenę nabycia Nieruchomości, która nie ulegnie zmianie wraz z podejmowanymi przez Kupującego działaniami, określonymi w treści pełnomocnictwa. W takim razie, ewentualny wzrost wartości Nieruchomości osiągnięty wskutek podjętych czynności, nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, a więc koszty przygotowania inwestycji, będą ponoszone przez Kupującego. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc Kupujący działa w imieniu Sprzedawcy, to rzeczywiście działa na własną rzecz w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedawcę działalności gospodarczej, z uwagi na czynności podejmowane przez jej pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedawcy, działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Nieruchomości zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedawcy nie będą prowadziły do osiągnięcia przez niego zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Nieruchomości. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedawca nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedawca nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Nieruchomości ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawana Nieruchomość została objęta przez Sprzedawcę w drodze darowizny i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu jej sprzedaż. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedawcy, została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Sprzedawca obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej (uprzednio prowadzona została zawieszona z dniem …. 2021 r.), nie ogłaszał w żaden sposób chęci sprzedaży Nieruchomości, ani nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedawca nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, zostanie przeprowadzony przez Kupującego oraz wyspecjalizowany podmiot, jakim jest Nabywca.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. W związku z tym, sprzedaż przez Sprzedawcę Nieruchomości, tj. działki gruntu o nr X nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 proc. W związku z tym, co do zasady, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23 proc. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, przedmiotem sprzedaży będzie część niezabudowanej działki nr X o obszarze …. ha, która zgodnie z MPZP Miasta Gminy …, zatwierdzonym uchwałą nr …. z dnia …. 2011 r. w sprawie uchwalenia MPZP dla obszarów położonych w miejscowościach ….., gmina …., przeznaczona jest pod „6 PU - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny).

W związku z tym, że działka nr X jest niezabudowana, a zgodnie z MPZP przeznaczona jest pod zabudowę, jej dostawa nie skorzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., bowiem stanowi teren budowlany.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak zauważono choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.630.2017.2.JP, niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Nabywca, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Nabywca zamierza realizować na nim inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Nabywcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem nieruchomości, a transakcją opodatkowaną.

Podobnie wskazano choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.626.2018.4.MT.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki nr X, jest nieprawidłowe,

\- braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki, jest prawidłowe.

\- prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że w 2002 r. Sprzedający (Pan …., Zainteresowany będący stroną postępowania) nabył w drodze darowizny działkę, jako składnik jego majątku osobistego. Z działki została wydzielona m.in. działka nr X, będąca przedmiotem sprzedaży.

Sprzedający zawarł z Kupującym (….) przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej działki, natomiast umowa, na mocy której Sprzedający sprzeda, a Kupujący kupi ww. działkę („Umowa sprzedaży”), będzie zawarta po spełnieniu określonych w Umowie przedwstępnej warunków, m. in. od uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji, zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji, polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

…. 2021 r. Sprzedający udzielił przedstawicielom Kupującego pełnomocnictwa, z prawem udzielania substytucji do wykonywania w jego imieniu m. in. następujących czynności:

\- uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

\- zawarcia w jego imieniu umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

\- uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania na środowisko planowanej przez Kupującego inwestycji, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego,

Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedającego uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, pism, oświadczeń (w tym oświadczeń woli oraz oświadczeń wiedzy), umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz przyjmowania i odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanych i wymaganych w związku ze sprawami objętymi pełnomocnictwem. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, mają obciążać Kupującego (….).

Ponadto, Sprzedający wyraził zgodę na cesję całości lub części praw lub obowiązków, wynikających z Umowy przedwstępnej przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę na terytorium RP - planowane jest dokonanie cesji obowiązków, wynikających z Umowy przedwstępnej na spółkę …. (Nabywca, Zainteresowana niebędąca stroną postępowania).

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Sprzedającego działki nr X.

Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Sprzedający udzielili Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez Kupującego, nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego.

Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedającego. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Sprzedający dokonując sprzedaży przedmiotowej działki nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Sprzedający w taki sposób zorganizował sprzedaż przedmiotowej działki, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Sprzedający posiada prawo własności przedmiotowej działki, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego.

W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie Sprzedający podejmując ww. czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji uznać należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż przedmiotowej działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Reasumując, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr X, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 13 ustawy o VAT:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –– określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że przedmiotowa działka nr X jest niezabudowana, ale zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leży na terenach zabudowy produkcyjno-usługowej.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W takiej sytuacji nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla sprzedaży ww. nieruchomości, wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT. Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotową działkę Sprzedający nabył na podstawie umowy darowizny, nie wystąpił więc podatek VAT przy jej nabyciu. Nie można więc uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej działki, lub że takie prawo nie przysługiwało.

Zatem sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym, sprzedaż działki nr X będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Państwa kolejne wątpliwości dotyczą prawa Nabywcy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z nabyciem przedmiotowej działki.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z treści wniosku, Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT a nabyta działka będzie wykorzystywana przez Nabywcę w prowadzonej działalności gospodarczej, do celów opodatkowanych podatkiem VAT.

Co istotne, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi także jedna z negatywnych przesłanek wyłączająca prawo do odliczenia, wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, a mianowicie – sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, ani też zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT w związku z zakupem przedmiotowej działki nr X, pod warunkiem, iż otrzyma od Sprzedającego fakturę, dokumentującą ww. sprzedaż.

Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

A zatem oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że publikator ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, wskazany przez Pana we wniosku, tj. tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowań w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Odnośnie natomiast powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan \`(...)\`. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).