Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1216/12-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-25
Teza: Wystawca wewnętrznej faktury korygującej może na jej podstawie dokonać obniżenia kwoty podatku należnego. Tym samym, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających VAT, Spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawiono faktury korygujące do faktur wewnętrznych.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; obniżka (obniżenie); odbiór
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.12.2012 r. (data wpływu 10.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu obniżenia kwoty podatku należnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W toku swojej działalności gospodarczej Spółka realizowała nieodpłatne wydania towarów, które dokumentowała fakturami wewnętrznymi, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Na podstawie tych faktur, Spółka wykazywała kwotę VAT należnego od wydanych towarów w odpowiednich deklaracjach VAT-7. Po przeprowadzeniu ponownej analizy prawidłowości dotychczasowego sposobu rozliczania VAT od nieodpłatnych przekazań towarów, Spółka uznała, iż podatek należny deklarowany był również w sytuacjach, w których nieodpłatne wydanie towaru nie podlegało opodatkowaniu. Z uwagi na powyższe, obecnie Spółka zamierza skorygować nieprawidłowo naliczony podatek VAT dotyczący wydań dokonanych w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 marca 2011 r., poprzez korektę odpowiednich faktur wewnętrznych. Faktury korygujące dotyczące powyższych faktur wewnętrznych zostaną przez Spółkę wystawione w grudniu 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę VAT należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do rozliczenia wewnętrznych faktur korygujących zmniejszających kwotę VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zdaniem Spółki, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę VAT należnego, będzie ona uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres wystawienia tych faktur korygujących, gdyż regulacja art. 29 ust. 4c ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania. Zgodnie z § 14 pkt 1 rozporządzenia fakturowego (rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zawrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług), w przypadku, gdy stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, należy wystawić fakturę korygującą. Stosownie zaś do § 24 rozporządzenia fakturowego, przepis ten stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych.

W świetle powyższych regulacji, nie ulega wątpliwości, iż w przypadku gdy faktury wewnętrzne wystawione przez Spółkę zawierają pomyłki w kwocie VAT, to konieczne jest dokonanie ich korekty poprzez wystawienie odpowiednich wewnętrznych faktur korygujących, w których błędnie wykazany VAT należny zostanie obniżony. Odnosząc się natomiast do kwestii ujęcia korekty w rozliczeniu podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera przepisów wskazujących wprost, w którym okresie rozliczeniowym należy uwzględnić korektę faktury wewnętrznej. Powyższą kwestię należy zatem rozstrzygnąć w oparciu o przepisy art. 29 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania stanowi obrót. Stosownie zaś do ust. 4a powyższego przepisu, obniżenia podstawy opodatkowania o wartość kwot wynikających z dokonanych korekt faktur dokonuje się pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę. Jednocześnie, w myśl art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, przepis art. 29 ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Mając na uwadze powyższe regulacje, co do zasady, podstawa opodatkowania VAT pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Niemniej, w związku z faktem, iż w przypadku korekty faktury wewnętrznej wystawca jest równocześnie nabywcą, wystawienie faktury jest równoznaczne z jej otrzymaniem. Stąd, zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia faktur korygujących do faktur wewnętrznych, nie jest konieczne uzyskanie jakiegokolwiek dodatkowego formalnego potwierdzenia otrzymania tych korekt przez nabywcę. W konsekwencji, w ocenie Spółki, kwota podatku powinna być pomniejszona w rozliczeniu za okres wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.

Słuszność powyższego stanowiska potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne. Tytułem przykładu można tu wskazać interpretację z 5 marca 2012r. sygn. IPPP3/443-1563/11-2/KT, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż „W przypadku faktur wewnętrznych ich wystawca jest jednocześnie ich nabywcą. Dlatego (\`(...)\`), nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury wewnętrznej przez jej nabywcę, gdyż byłoby to działanie absurdalne - moment wystawienia faktury wewnętrznej jest jednocześnie momentem jej otrzymania przez nabywcę. Dlatego, zważywszy na powyższe regulacje, korekty faktur wewnętrznych w przedmiotowym stanie faktycznym powinny być uwzględnione w deklaracji za okres, w którym Bank je wystawi”.

Tożsame stanowisko przedstawione zostało również w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2012r. (sygn. IBPP1/443-372/12/AW), wydanej przez Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ ten uznał, iż „w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, powinna ona rozliczyć faktury korygujące zmniejszające kwotę VAT należnego błędnie wykazanego na pierwotnych fakturach wewnętrznych w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2013r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z dnia 18.12.2012r., poz. 1428).

Z uwagi jednak na wskazaną we wniosku okoliczność, iż faktury korygujące dotyczące faktur wewnętrznych zostaną przez Spółkę wystawione w grudniu 2012r., w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie obowiązujące do 31 grudnia 2012r. przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68 poz. 360), fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Zgodnie z ust. 3 powołanego przepisu, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej. Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 14 ust. 4 cyt. rozporządzenia).

W myśl § 24 ust. 1 powołanego rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku (§ 24 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy o VAT).

Na mocy art. 29 ust. 4b ww. ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy o VAT).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Spółka realizowała nieodpłatne wydania towarów, które dokumentowała fakturami wewnętrznymi, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Na podstawie tych faktur, Spółka wykazywała kwotę VAT należnego od wydanych towarów w odpowiednich deklaracjach VAT-7. Po przeprowadzeniu ponownej analizy prawidłowości dotychczasowego sposobu rozliczania VAT od nieodpłatnych przekazań towarów, Spółka uznała, iż podatek należny deklarowany był również w sytuacjach, w których nieodpłatne wydanie towaru nie podlegało opodatkowaniu. Z uwagi na powyższe, obecnie Spółka zamierza skorygować nieprawidłowo naliczony podatek VAT dotyczący wydań dokonanych w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 marca 2011 r., poprzez korektę odpowiednich faktur wewnętrznych. Faktury korygujące dotyczące powyższych faktur wewnętrznych zostaną przez Spółkę wystawione w grudniu 2012 r.

Zauważyć należy, że w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru. Tym samym cyt. przepis art. 29 ust. 4a ustawy o VAT nie ma zastosowania w przypadku korekt faktur wewnętrznych wystawianych na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że wystawca wewnętrznej faktury korygującej może na jej podstawie dokonać obniżenia kwoty podatku należnego. Tym samym, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających VAT, Spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawiono faktury korygujące do faktur wewnętrznych.

Stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.