Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.426.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-05
Teza: Ustalenie czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowanie zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości oraz możliwość odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowania zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości oraz możliwości odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowania zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości oraz możliwości odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana J.M.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowaną będąca stroną postępowania, jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupująca”, „Spółka”) z siedzibą w (…). Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym, niebędącym stroną postępowania, jest Pan J.M. (dalej: „Sprzedający”) działający jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą (…) (adres głównego miejsca wykonywania działalności: (…), ul. (…), NIP: (…), REGON: (…)). Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części Wniosku Kupująca oraz Sprzedający będą zwani łącznie „Stronami”.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…) w gminie (…), w powiecie (…), w województwie (…), składającej się z działek gruntu, oznaczonych numerami:

1.  1, 2 obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość I”);
2.  3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 2”);
3.  10 obręb ewidencyjny (…),(…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 3”);
4.  11 , obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 4”);
5.  12, obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 5”).

W dalszej części niniejszego Wniosku Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4 oraz Nieruchomość 5 są łącznie zwane „Nieruchomością”.

Sprzedający nabył prawo własności:

*   Nieruchomości 1: na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej dnia 12 grudnia 2013 r.;

*   Nieruchomości 2: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 20 grudnia 2014 r., umowy sprzedaży z dnia 30 stycznia 2015 r. umowy sprzedaży z dnia 10 marca 2015 r., umowy sprzedaży z dnia 23 lipca 2015 r., 10 września 2015 r., umowy sprzedaży z dnia 4 lutego 2016 r. oraz umowy sprzedaży z dnia 8 kwietnia 2016 r.;

*   Nieruchomości 3: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 2011 r. w udziale wynoszącym 1/2 część Nieruchomości 3. Zniesienie współwłasności i nabycie całości Nieruchomości 3 nastąpiło dnia 11 kwietnia 2019 r. Mocą umowy znoszącej współwłasność Sprzedającemu przysługuje własność Nieruchomości 3 w całości;

*   Nieruchomości 4: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 2019 r.;

*   Nieruchomości 5: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 16 grudnia 2019 r.

Sprzedający nabył Nieruchomość z wyjątkiem Nieruchomości 5 bez podatku VAT, a zatem od nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Sprzedaż Nieruchomości 5 na rzecz Sprzedającego podlegała VAT, w związku z czym Sprzedający odliczył VAT naliczony z tytułu nabycia Nieruchomości 5.

Sprzedający nabył własność Nieruchomości, pozostając w związku małżeńskim, do majątku osobistego za środki pochodzące z majątku osobistego. Nabycie własności Nieruchomości nastąpiło po zawarciu umowy majątkowej małżeńskiej, mocą której w jego małżeństwie został ustanowiony ustrój rozdzielności majątkowej, w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nabycia Nieruchomości 2, Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5 Sprzedający dokonał jako przedsiębiorca, natomiast Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 zostały przekazane na potrzeby prowadzonej działalności w kwietniu 2019 r.

Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, nie jest i nie była przez niego wykorzystywana w jakimkolwiek zakresie do działalności zwolnionej z VAT.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej. Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi łąki trwałe, grunty orne, grunty pod rowami, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz nieużytki. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Na części Nieruchomości obejmującej Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 znajdują się jednak linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia, których właścicielem jest (…) SA oraz rów służący odprowadzaniu wody przebiegający przez niewielką część działki 4 (pozostałe jego części znajdują się na szeregu innych nieruchomości, niebędących przedmiotem tego wniosku). Działka 4 zgodnie z wypisem z rejestru gruntów została sklasyfikowana jako łąki trwałe, grunty orne oraz grunty pod rowami, co wynika z faktu znajdowania się tam fragmentu rowu. Mimo jego występowania przedmiotem transakcji zbycia Nieruchomości na rzecz Sprzedającego był grunt niezabudowany, co potwierdza dostępna dokumentacja. Sprzedający nie dokonał żadnych nakładów na Nieruchomości po jej nabyciu, w szczególności związanych z wyżej wspomnianym rowem.

Znajdujący się na Nieruchomości rów jest zagłębieniem w gruncie służącym do odprowadzania wody. Nie został w żaden sposób wzmocniony ani obudowany za pomocą dodatkowych elementów budowlanych trwale związanych z gruntem. Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek nakładów na ulepszenie ani utrzymanie tego rowu.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym tereny objęte niniejszą Nieruchomością zostały oznaczone jako tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz częściowo jako tereny dróg publicznych - droga dojazdowa.

Kupująca planuje nabycie Nieruchomości od Sprzedającego.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupująca planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, która będzie polegała na realizacji na Nieruchomości opisanej poniżej inwestycji bądź na dalszej odsprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z pierwszą rozważaną możliwością, Kupująca zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na wybudowaniu wielkopowierzchniowego obiektu lub obiektów magazynowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”). Po zrealizowaniu Inwestycji Kupująca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni komercyjnych Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupująca nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT czy działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Jeszcze przed zawarciem transakcji Kupująca uzyska prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane - tj. dla celów koniecznych do m.in. przygotowania planowanej Inwestycji w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane, uzyskania pozwolenia (pozwoleń) na budowę dotyczących realizacji Inwestycji, podpisywania umów lub porozumień z organami administracji publicznej lub innymi podmiotami po uzyskaniu uprzedniej pisemnej zgody Sprzedającego na warunki tychże umów lub porozumień, której zgody Sprzedający nie odmówi bez ważnej i uzasadnionej przyczyny.

Zgodnie z drugą rozważaną możliwością, Kupująca po nabyciu Nieruchomości, odsprzedają, w ramach swojej działalności gospodarczej, na rzecz podmiotu trzeciego, który zrealizuje na Nieruchomości inwestycję.

Na moment przygotowania niniejszego wniosku nie zostały jeszcze podjęte ostateczne decyzje dotyczące dwóch umów zawartych przez Sprzedającego z gestorami mediów. Zależnie od ustaleń z gestorem, może dojść do cesji praw z tych umów ze Sprzedającego na Kupującą, bądź może dojść do ich rozwiązania i zawarcia na nowo.

Poza powyższym, na Kupującą nie przejdą zobowiązania związane z Nieruchomością, czy też należności o charakterze pieniężnym.

W ramach transakcji na Kupującą nie przejdą także żadne inne zobowiązania Sprzedającego.

Zbywana Nieruchomość nie jest w żaden sposób wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie posiada żadnego dokumentu wewnętrznego (statutu, regulaminu lub dokumentu o podobnym charakterze), z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie było również sporządzane osobne sprawozdanie finansowe. Nieruchomość nie posiada również regulaminu wewnętrznego czy innego tego typu aktu regulującego jej funkcjonowanie.

W celu przyśpieszenia i ułatwienia procedowania niniejszego wniosku o interpretację Strony pragną zauważyć, że w odniesieniu do planowanej umowy sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującą w zakresie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 zostały wydane już dwie interpretacje podatkowe:

*   0114-KDIP4-3.4012.10.2019.3.KM, UNP: 900066 z 13 lutego 2020 r. w zakresie podatku VAT, oraz

*   0111-KDIB2-3.4014.10.2019.4.BB, UNP: 908551 z 14 lutego 2020 r. w zakresie PCC dalej: „Interpretacje”.

Zgodnie z wydanymi Interpretacjami transakcja nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 przez Kupującą będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz będzie opodatkowana stawką 23% VAT z uwagi na to, że wyżej wskazane nieruchomości mają status nieruchomości niezabudowanych w rozumieniu Ustawy o VAT, ponieważ nie znajdują się na nich żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić budynki, budowle lub ich części, oraz Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 są przeznaczone pod zabudowę i dla celów VAT stanowią tereny budowlane. Jednocześnie w związku z nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem powyższych nieruchomości na zasadach ogólnych. Powyższy sposób opodatkowania został potwierdzony w Interpretacjach.

Niniejszy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej składany jest w związku z planowanym rozszerzeniem przedmiotu transakcji sprzedaży o dwie kolejne działki (tj. Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5) oraz możliwym wykorzystaniem nabytej Nieruchomości przez Spółkę w celu dalszej odsprzedaży (w ramach alternatywy do wciąż rozważanej realizacji przez Kupującą Inwestycji na Nieruchomości). Zgodnie z rozważanym w niniejszym wniosku scenariuszem, Spółka planuje nabyć od Sprzedającego zarówno działki opisane w Interpretacjach (czyli Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3), jak i dwie kolejne działki znajdujące się w sąsiedztwie tych działek opisane w niniejszym wniosku jako Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5. Po nabyciu Nieruchomości Spółka rozważa dwie możliwości wykorzystania Nieruchomości do jej działalności gospodarczej. Jedna z nich obejmuje realizację przez Kupującą Inwestycji, a druga odsprzedaż Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego – D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, który następnie przeprowadzi inwestycję na Nieruchomości.

Do realizacji Inwestycji na Nieruchomości przez Kupującą dojdzie w przypadku pozyskania przez Kupującą inwestora kapitałowego. W przeciwnym wypadku zostanie zrealizowana druga rozważana możliwość - odsprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz D. sp. z o.o. i realizacja inwestycji przez ten podmiot. W związku z tym, że na ten moment nie wiadomo, który z tych scenariuszy dojdzie do skutku, Spółka złożyła także odrębny wniosek wspólny o interpretację indywidualną wraz ze spółką N. sp. z o.o. (występującą w nim jako zainteresowany będący stroną postępowania) w celu potwierdzenia skutków podatkowych potencjalnej odsprzedaży Nieruchomości po nabyciu jej przez Kupującą. Wniosek ten został wysłany do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 21 sierpnia 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja powinna być opodatkowana VAT w stawce 23%?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, czy Kupującej będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko w zakresie pytania 1

Zdaniem Stron transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT z uwagi na to, że Sprzedający posiada w odniesieniu do Nieruchomości status podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, a dostawa Nieruchomości nie podlega wyłączeniu na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych regulacji wynika, że na gruncie art. 15 Ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Jednocześnie, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu.

Definicja pojęcia „działalność gospodarcza” z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 Dyrektywy ma uniwersalny charakter, pozwalający na objęcie zakresem pojęcia „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem jak wskazano powyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy czynności podmiotu dokonującego tej dostawy wykazują znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w sposób wystarczająco stały i zorganizowany.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Mając na względzie wyżej opisany stan faktyczny, należy zauważyć, że część działek wchodzących w skład Nieruchomości Sprzedający nabył w charakterze przedsiębiorcy, a pozostała część została przekazana w kwietniu 2019 r. na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Działania Sprzedającego polegające na nabywaniu nieruchomości oraz ich oferowaniu na sprzedaż wypełniają znamiona prowadzenia zorganizowanej działalności o celu zarobkowym. Nabywanie poszczególnych działek stanowiących Nieruchomość świadczy zdaniem Stron o tym, że Sprzedający działał w sposób zaplanowany i zmierzający do osiągnięcia celów o charakterze zarobkowym. Cechy te bez wątpienia świadczą o tym, że Sprzedający będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości będzie wykonywana w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, wobec czego Sprzedający będzie posiadał status podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Tym samym, w opinii Stron, dostawa Nieruchomości stanowić będzie zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, nie znajduje zastosowanie art. 6 Ustawy o VAT, stanowiący, że przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się w szczególności, do:

*   Transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

*   Czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze nie zawierają definicji legalnej „przedsiębiorstwa”. Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z art. 551 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. z dnia 19 czerwca 2019 roku Dz.U.2019.1145 z późn. zm., dalej jako: „KC”) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. KC zawiera przykładowe wyliczenie elementów, jakie zawiera przedsiębiorstwo, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa, jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 55(1) KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z kolei z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (dalej: „ZCP”).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział lub oddział itp. oraz powinna zostać wyodrębniona na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza przypadek, w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednak, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego, na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych, stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne następuje wówczas, gdy ZCP obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych. Dlatego, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona, obiektywnie oceniając, posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podejmowanie działalności gospodarczej bez podjęcia się dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, o których można mówić jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Ponadto elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe, na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

*   Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   Zespół ten jest funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zdaniem Stron, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, nie mamy do czynienia z zespołem składników funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie, ani ze zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej stanowiącym przedsiębiorstwo. Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego, Sprzedający nie posiada żadnego dokumentu wewnętrznego (statutu, regulaminu lub dokumentu o podobnym charakterze), z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie było również sporządzane osobne sprawozdanie finansowe. Ponadto Nieruchomość nie mogłaby stanowić przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze - przedmiotem transakcji mają być działki gruntu, na których nie znajdują się żadne obiekty budowlane. Trudno w takiej sytuacji mówić o przedsiębiorstwie czy ZCP. Sama Nieruchomość nie może stanowić przedsiębiorstwa czy ZCP, gdyż nie może ona funkcjonować jako przedsiębiorstwo, nie może samodzielnie realizować celów gospodarczych.

Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego nie można uznać, że Nieruchomość stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wyodrębniony finansowo i organizacyjnie zespół takich składników, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ewentualna cesja dwóch umów zawartych przez Sprzedającego z gestorami mediów nie ma wpływu na powyższe konkluzje, gdyż trudno byłoby uznać, że Nieruchomość wraz z tymi umowami stanowi zespół składników umożliwiający realizację określonych zadań gospodarczych.

Nieruchomość stanowi jedynie wyodrębniony składnik majątku Sprzedającego. W żadnym wypadku nie można uznać, że niezabudowana nieruchomość gruntowa może być uznana za przedsiębiorstwo czy ZCP. Jednocześnie nie powinno budzić wątpliwości, że transakcja zbycia Nieruchomości zostanie dokonana na podstawie prawnie skutecznej umowy.

Zgodnie z powyższym, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT z uwagi na to, że jest ona przedmiotem prawnie skutecznej umowy oraz nie stanowi ona sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Planowana sprzedaż Nieruchomości powinna zatem podlegać opodatkowaniu VAT.

Stanowisko w zakresie pytania 2

W razie uznania stanowiska Kupującej w zakresie pytania 1 za prawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, Strony stoją na stanowisku, że nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT w stawce 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na względzie powyższe przepisy, należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie na podstawie umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

W opinii Stron Nieruchomość ma status nieruchomości niezabudowanej w rozumieniu Ustawy o VAT, ponieważ nie znajdują się na niej żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić budynki, budowle lub ich części na gruncie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. z dnia 3 sierpnia 2020 r. Dz.U. 2020 poz. 1333, dalej: „Prawo budowlane”). Na status Nieruchomości jako niezabudowanej nie wpływa również fakt, że na Nieruchomości znajduje się fragment linii energetycznych wysokiego napięcia, których właścicielem jest B. SA oraz rów służący odprowadzaniu wody.

W odniesieniu do linii energetycznych zgodnie z art. 47 § 1 KC, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz z budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 KC, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W niniejszej sprawie na części Nieruchomości znajdują się linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia, których właścicielem jest B. S.A. Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia nie stanowią części składowej działek - sprzedawanej Nieruchomości.

Na gruncie Prawa budowlanego status prawny rowu nie jest jasny. Co prawda w załączniku do ustawy Prawo budowlane w kategorii XXVII zostały wymienione, jako obiekty budowlane, „budowle hydrotechniczne piętrzące, upustowe i regulacyjne, jak: zapory, progi i stopnie wodne, jazy, bramy przeciwpowodziowe, śluzy wałowe, syfony, wały przeciwpowodziowe, kanały, śluzy żeglowne, opaski i ostrogi brzegowe, rowy melioracyjne”. Jednakże nie każdy rów może zostać uznany za rów melioracyjny. Zgodnie bowiem z art. 195 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t.j. z 26 lutego 2020 r., Dz. U. z 2020 r., poz. 310 z późn. zm.), melioracje wodne polegają na regulacji stosunków wodnych w celu polepszenia zdolności produkcyjnej gleby i ułatwienia jej uprawy.

Niezależnie od powyższego, nawet gdyby wspomniany rów uznać za rów melioracyjny, to w ocenie Wnioskodawcy - z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego - sam fakt zaliczenia go do kategorii XXVII w załączniku do ustawy Prawo budowlane nie przesądza jeszcze, iż na potrzeby podatku VAT dostawa nieruchomości, na której znajduje się taki obiekt stanowi dostawę nieruchomości zabudowanej.

Zatem przedmiotowy rów nie spełnia definicji obiektu budowlanego, a szczególnie definicji budowli, ponieważ nie został wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych, co jest koniecznym elementem definicji obiektu budowlanego. Jego występowanie na Nieruchomości nie powoduje zmiany jej statusu - zdaniem Wnioskodawcy - Nieruchomość należy uważać za niezabudowaną, nawet jeżeli znajduje się na niej opisany rów.

Dodatkowo należy zauważyć, iż podobne rozumowanie zostało przyjęte w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 14 sierpnia 2018 r. (znak: 0115-KDIT1-3.4012.352.2018.1.MD), w której przyjęto, iż grunty pod rowami (jak w niniejszej sprawie) należy uznać za grunty niezabudowane w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Stron obecność na Nieruchomości powyższych naniesień (linii przesyłowych i rowu) nie wpływa na ustalenie statusu gruntu jako niezabudowanego, co zostało potwierdzone we wspomnianej już w stanie faktycznym powiązanej z analizowanym stanem przyszłym interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2020 r. o sygnaturze 0114-KD1P4- 3.4012.10.2019.3.KM.

Mając na uwadze powyższe, Strony stoją na stanowisku, że przedmiotem dostawy będą niezabudowane działki gruntu, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz częściowo jako tereny dróg publicznych - droga dojazdowa).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT od podatku od towarów i usług zwalnia się dostawę towarów, które będą wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z nią, przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona na cele budowlane (tj. tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz częściowo jako tereny dróg publicznych - droga dojazdowa).

Wobec tego, w opinii Stron, Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę i dla celów VAT stanowi tereny budowlane. Dlatego też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do planowanej dostawy Nieruchomości. Analizowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a jest zdaniem Stron bezpodstawne, gdyż te przepisy odnoszą się wyłącznie do dostawy budynków, budowli lub ich części - tj. dotyczą gruntów zabudowanych.

W tej sytuacji należy dokonać analizy przesłanek do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania, wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w tym np. tej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyłącza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości (z wyłączeniem jednak Nieruchomości 5, w stosunku do której prawo do odliczenia przysługiwało) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Niemniej jednak, Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości (w całości) wyłącznie do celów działalności zwolnionej. Mając to na uwadze, przy transakcji zbycia Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, z powodu niespełnienia jednej (a w przypadku Nieruchomości 5 - obu) z przesłanek tj. wykorzystywania towarów wyłącznie do działalności zwolnionej.

Podsumowując, w ocenie Stron dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana 23% VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z podatku VAT (w szczególności z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 Ustawy o VAT). Taki sposób opodatkowania, w zakresie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 potwierdza również otrzymana już przez Strony interpretacja indywidualna z 13 lutego 2020 r. o sygnaturze 0114-KDIP4-3.4012.10.2019.3.KM. Zaś zdaniem Stron, Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5 z uwagi na ich status opisany powyżej powinny zostać opodatkowane analogicznie.

Stanowisko w zakresie pytania 3

W razie uznania stanowiska Kupującej w zakresie pytania 1 za prawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz że będzie ona opodatkowana w stawce 23% VAT (w jakiejkolwiek części), Kupująca będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Możliwość ta przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi wykorzystywane będą przez Kupującą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dodatkowo, aby można było skorzystać z prawa do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W sytuacji, gdy nabycie przez Kupującą Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki 23%, po stronie Kupującej wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującą od Sprzedającego, dokumentujących dostawę Nieruchomości - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT.

Kupująca zamierza wykorzystać Nieruchomość do swojej działalności gospodarczej - zrealizować na Nieruchomości Inwestycję polegającą na wybudowaniu magazynu wielkopowierzchniowego bądź odsprzedać ją dalej do podmiotu trzeciego.

W pierwszej z powyższych opcji, po zrealizowaniu swoich planów inwestycyjnych Kupująca zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT oraz polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupująca nie planuje jednocześnie prowadzić działalności, która podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT lub znajdowałaby się poza zakresem VAT.

Natomiast drugie rozważane wykorzystanie Nieruchomości, również będzie wiązało się ze sprzedażą opodatkowaną VAT, gdyż dalsza odsprzedaż Nieruchomości będzie wykonana w ramach działalności gospodarczej Kupującej i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Mając na względzie powyższe, przy realizacji obu rozważanych możliwości wykorzystania Nieruchomości przez Spółkę, podatek naliczony wynikający z zakupu Nieruchomości będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną VAT Kupującej (inną niż sprzedaż zwolniona z VAT).

Zatem Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 Ustawy o VAT.

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT. Prawo do odliczenia w zakresie nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 przy założeniu realizacji Inwestycji przez Kupującą potwierdza również otrzymana już przez Strony interpretacja indywidualna z 13 lutego 2020 r. o sygnaturze 0114-KDIP4-3.4012.10.2019.3.KM. Zdaniem Stron, Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5 z uwagi na ich status opisany powyżej powinny zostać potraktowane analogicznie - tj. ich nabycie również powinno skutkować prawem do odliczenia podatku naliczonego po stronie Kupującej. Podobnie, potencjalne wykorzystanie Nieruchomości do dalszej odsprzedaży, z uwagi, na to, że będzie to sprzedaż opodatkowana VAT (niepodlegająca zwolnieniu z VAT), również pozostanie bez wpływu na powyższą konkluzję o przysługującym Kupującej prawie do odliczenia VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn.zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Kupująca jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Sprzedający również jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…) w gminie (…), w powiecie (…), w województwie (…), składającej się z działek gruntu, oznaczonych numerami:

1.  1, 2 obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość I”);
2.  3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 2”);
3.  10 obręb ewidencyjny (…),(…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 3”);
4.  11 , obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 4”);
5.  12, obręb ewidencyjny (…), (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość 5”).

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4 oraz Nieruchomość 5 stanowią łącznie Nieruchomość.

Sprzedający nabył prawo własności:

*   Nieruchomości 1: na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej dnia 12 grudnia 2013 r.;

*   Nieruchomości 2: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 20 grudnia 2014 r., umowy sprzedaży z dnia 30 stycznia 2015 r. umowy sprzedaży z dnia 10 marca 2015 r., umowy sprzedaży z dnia 23 lipca 2015 r., 10 września 2015 r., umowy sprzedaży z dnia 4 lutego 2016 r. oraz umowy sprzedaży z dnia 8 kwietnia 2016 r.;

*   Nieruchomości 3: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 2011 r. w udziale wynoszącym 1/2 część Nieruchomości 3. Zniesienie współwłasności i nabycie całości Nieruchomości 3 nastąpiło dnia 11 kwietnia 2019 r. Mocą umowy znoszącej współwłasność Sprzedającemu przysługuje własność Nieruchomości 3 w całości;

*   Nieruchomości 4: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 2019 r.;

*   Nieruchomości 5: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 16 grudnia 2019 r.

Sprzedający nabył Nieruchomość z wyjątkiem Nieruchomości 5 bez podatku VAT, a zatem od nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Sprzedaż Nieruchomości 5 na rzecz Sprzedającego podlegała VAT, w związku z czym Sprzedający odliczył VAT naliczony z tytułu nabycia Nieruchomości 5.

Sprzedający nabył własność Nieruchomości, pozostając w związku małżeńskim, do majątku osobistego za środki pochodzące z majątku osobistego. Nabycie własności Nieruchomości nastąpiło po zawarciu umowy majątkowej małżeńskiej, mocą której w jego małżeństwie został ustanowiony ustrój rozdzielności majątkowej, w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nabycia Nieruchomości 2, Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5 Sprzedający dokonał jako przedsiębiorca, natomiast Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 zostały przekazane na potrzeby prowadzonej działalności w kwietniu 2019 r.

Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, nie jest i nie była przez niego wykorzystywana w jakimkolwiek zakresie do działalności zwolnionej z VAT.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej. Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi łąki trwałe, grunty orne, grunty pod rowami, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz nieużytki. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Na części Nieruchomości obejmującej Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 znajdują się jednak linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia, których właścicielem jest B. SA oraz rów służący odprowadzaniu wody przebiegający przez niewielką część działki 4 (pozostałe jego części znajdują się na szeregu innych nieruchomości, niebędących przedmiotem tego wniosku). Działka 4 zgodnie z wypisem z rejestru gruntów została sklasyfikowana jako łąki trwałe, grunty orne oraz grunty pod rowami, co wynika z faktu znajdowania się tam fragmentu rowu. Mimo jego występowania przedmiotem transakcji zbycia Nieruchomości na rzecz Sprzedającego był grunt niezabudowany, co potwierdza dostępna dokumentacja. Sprzedający nie dokonał żadnych nakładów na Nieruchomości po jej nabyciu, w szczególności związanych z rowem. Znajdujący się na Nieruchomości rów jest zagłębieniem w gruncie służącym do odprowadzania wody. Nie został w żaden sposób wzmocniony ani obudowany za pomocą dodatkowych elementów budowlanych trwale związanych z gruntem. Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek nakładów na ulepszenie ani utrzymanie tego rowu.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym tereny objęte niniejszą Nieruchomością zostały oznaczone jako tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz częściowo jako tereny dróg publicznych - droga dojazdowa.

Kupująca planuje nabycie Nieruchomości od Sprzedającego. Po przeprowadzeniu transakcji Kupująca planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, która będzie polegała na realizacji na Nieruchomości opisanej poniżej inwestycji bądź na dalszej odsprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z pierwszą rozważaną możliwością, Kupująca zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na wybudowaniu wielkopowierzchniowego obiektu lub obiektów magazynowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą (Inwestycja). Po zrealizowaniu Inwestycji Kupująca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni komercyjnych Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupująca nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT czy działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Jeszcze przed zawarciem transakcji Kupująca uzyska prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane - tj. dla celów koniecznych do m.in. przygotowania planowanej Inwestycji w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane, uzyskania pozwolenia (pozwoleń) na budowę dotyczących realizacji Inwestycji, podpisywania umów lub porozumień z organami administracji publicznej lub innymi podmiotami po uzyskaniu uprzedniej pisemnej zgody Sprzedającego na warunki tychże umów lub porozumień, której zgody Sprzedający nie odmówi bez ważnej i uzasadnionej przyczyny.

Zgodnie z drugą rozważaną możliwością, Kupująca po nabyciu Nieruchomości, odsprzedają, w ramach swojej działalności gospodarczej, na rzecz podmiotu trzeciego, który zrealizuje na Nieruchomości inwestycję.

Nie zostały jeszcze podjęte ostateczne decyzje dotyczące dwóch umów zawartych przez Sprzedającego z gestorami mediów. Zależnie od ustaleń z gestorem, może dojść do cesji praw z tych umów ze Sprzedającego na Kupującą, bądź może dojść do ich rozwiązania i zawarcia na nowo.

Na Kupującą nie przejdą zobowiązania związane z Nieruchomością, czy też należności o charakterze pieniężnym. W ramach transakcji na Kupującą nie przejdą także żadne inne zobowiązania Sprzedającego.

Zbywana Nieruchomość nie jest w żaden sposób wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie posiada żadnego dokumentu wewnętrznego (statutu, regulaminu lub dokumentu o podobnym charakterze), z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie było również sporządzane osobne sprawozdanie finansowe. Nieruchomość nie posiada również regulaminu wewnętrznego czy innego tego typu aktu regulującego jej funkcjonowanie.

Do realizacji Inwestycji na Nieruchomości przez Kupującą dojdzie w przypadku pozyskania przez Kupującą inwestora kapitałowego. W przeciwnym wypadku zostanie zrealizowana druga rozważana możliwość - odsprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz D. sp. z o.o. i realizacja inwestycji przez ten podmiot.

Przedmiotem wątpliwości jest między innymi ustalenie, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zbyciu będzie podlegała jedynie Nieruchomość składająca się z działek gruntu, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego.

Dokonując oceny zbywanych składników w kontekście wystąpienia w niniejszej sprawie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, wskazać należy, że – jak wynika z opisu sprawy – zbywana Nieruchomość nie jest w żaden sposób wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie posiada żadnego dokumentu wewnętrznego (statutu, regulaminu lub dokumentu o podobnym charakterze), z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie było również sporządzane osobne sprawozdanie finansowe. Nieruchomość nie posiada również regulaminu wewnętrznego czy innego tego typu aktu regulującego jej funkcjonowanie. Zatem, z uwagi na powyższe ustalenia brak jest podstaw prawnych by uznać przedmiot zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji należy uznać, że nie dojdzie do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W analizowanym przypadku, jak wynika z okoliczności sprawy, nabycia Nieruchomości 2, Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5 Sprzedający dokonał jako przedsiębiorca, natomiast Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 zostały przekazane na potrzeby prowadzonej działalności w kwietniu 2019 r. Jak wskazano we wniosku Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Ponadto, jeszcze przed zawarciem transakcji Kupująca uzyska prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane - tj. dla celów koniecznych do m.in. przygotowania planowanej Inwestycji w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane, uzyskania pozwolenia (pozwoleń) na budowę dotyczących realizacji Inwestycji, podpisywania umów lub porozumień z organami administracji publicznej lub innymi podmiotami po uzyskaniu uprzedniej pisemnej zgody Sprzedającego na warunki tychże umów lub porozumień, której zgody Sprzedający nie odmówi bez ważnej i uzasadnionej przyczyny. Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie sposób uznać, że Sprzedający dokonując dostawy opisanej we wniosku Nieruchomości dokona zbycia majątku prywatnego, bowiem Nieruchomość była przez Niego wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Sprzedającego działań, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż Nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającego wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano bowiem, że nabycia Nieruchomości 2, Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5 Sprzedający dokonał jako przedsiębiorca, natomiast Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 zostały przekazane na potrzeby prowadzonej działalności w kwietniu 2019 r. Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Co więcej, Sprzedający udzieli Kupującej prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Zbywcę sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą możliwości zwolnienia od podatku opisanej we wniosku dostawy Nieruchomości.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym tereny budowlane, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanej regulacji wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z wniosku wynika, że na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Przy czym, Zainteresowani wskazali, że na części Nieruchomości obejmującej Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 znajdują się jednak linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia, których właścicielem jest B. SA oraz rów służący odprowadzaniu wody przebiegający przez niewielką część działki 4.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz z budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw. W niniejszej sprawie na Nieruchomości znajdują się linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia, których właścicielem jest (…) S.A. Również rów znajdujący się na działce, jak wynika z okoliczności sprawy nie spełnia definicji budowli ani obiektu budowlanego.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że linie przesyłowe energetyczne średniego napięcia nie stanowią części składowej działek. Tym samym obecność powyższych naniesień (linii przesyłowych i rowu) nie wpływa na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji. Przedmiotem dostawy będą więc niezabudowane działki gruntu, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz tereny dróg publicznych – droga dojazdowa).

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Skoro dla zbywanej Nieruchomości istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie terenu pod zabudowę, Nieruchomość stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy stwierdzić, że transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Stosownie bowiem do regulacji zawartych w przywołanym powyżej artykule, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanym przypadku, jak wskazano we wniosku, Sprzedający nabył Nieruchomość z wyjątkiem Nieruchomości 5 bez podatku VAT, a zatem od nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Sprzedaż Nieruchomości 5 na rzecz Sprzedającego podlegała VAT, w związku z czym Sprzedający odliczył VAT naliczony z tytułu nabycia Nieruchomości 5. Przy czym, Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, nie jest i nie była przez niego wykorzystywana w jakimkolwiek zakresie do działalności zwolnionej z VAT. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie do omawianej transakcji zbycia Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również możliwości odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

W odniesieniu do przedmiotowych wątpliwości Zainteresowanych wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie Kupująca jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Kupująca planuje nabycie Nieruchomości od Sprzedającego. Po przeprowadzeniu transakcji Kupująca planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, która będzie polegała na realizacji na Nieruchomości Inwestycji inwestycję polegającej na wybudowaniu wielkopowierzchniowego obiektu lub obiektów magazynowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą bądź na dalszej odsprzedaży Nieruchomości. Po zrealizowaniu Inwestycji Kupująca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni komercyjnych Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupująca nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT czy działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT. Zgodnie z drugą rozważaną możliwością, Kupująca po nabyciu Nieruchomości, odsprzeda ją, w ramach swojej działalności gospodarczej, na rzecz podmiotu trzeciego, który zrealizuje na Nieruchomości inwestycję.

W konsekwencji, Kupująca będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej faktury przez Sprzedającą dokumentującej sprzedaż Nieruchomości. Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek dokonanego nabycia z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie możliwości odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie w zakresie ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowania zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości oraz możliwości odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości, natomiast w zakresie zastosowania dla dostawy Nieruchomości stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23% oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.