Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3-443-1016/10-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-11
Teza: opodatkowanie premii pieniężnej i odliczenie z tego tytułu podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie podatku; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.09.2010r. (data wpływu 13.10.2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 02.11.2010 r. nadanym w dniu 02.11.2010 r. (data wpływu 04.11.2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie nr IPPP3-443-1016/10-2/JF z dnia 22.10.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.10.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych. W związku z powyższym pismem z dnia 22.10.2010 r. znak IPPP3-443-1016510-2/JF tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku. Wezwanie doręczono w dniu 27.10.2010 r. Wniosek został uzupełniony w terminie 7 dni, tj. w dniu 02.11.2010 r. (data wpływu 04.11.2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje na rzecz odbiorców („Odbiorca”) dostawy towarów, które następnie są odsprzedawane osobom trzecim. W omawianym zakresie podstawą współpracy pomiędzy Spółką, a Odbiorcą jest umowa handlowa. Umowa handlowa w sposób kompleksowy określa warunki współpracy pomiędzy spółka i Odbiorcą, w szczególności przewiduje wysokość wynagrodzenia (prowizji) uzależnioną, od wysokości obrotów między stronami. Umowa ta określa również współpracę w zakresie promocji i reklamy towarów obligując Odbiorcę do promowanie marki towarów Spółki, logo Spółki oraz szerzenia dobrej opinii o towarach Spółki zarówno w swojej siedzibie, w miejscach składowania towarów jak i środkach masowego przekazu, na targach, wystawach, konferencjach specjalistycznych.

Zgodnie z umową handlową Spółka zobowiązała się do przyznania Odbiorcy wynagrodzenia (prowizji) z tytułu i pod warunkiem dokonania przez Odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym (rok kalendarzowy), określonej wartości zakupów towarów od Spółki. Do tej pory, dla celów rozliczeń VAT, Odbiorca wystawił Spółce fakturę VAT na kwotę netto równą wartości przyznanej prowizji (wynagrodzenia). Innymi słowy, do tej pory zarówno Spółka jak i odbiorcy traktowali wypłacone premie jako wynagrodzenie za usługi promocji i reklamy podlegające opodatkowaniu VAT, świadczone przez Odbiorcę na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przytoczonym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy odbiorcami (świadczącymi) a Spółką (beneficjentem świadczenia), z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia wypłacana przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Odbiorców w celu udokumentowania usługi świadczonej w zamian za przyznaną premię, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT. z pominięciem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Wątpliwości w powyższym zakresie, powstały po stronie Wnioskodawcy w związku z występującym w poprzednich latach stanowiskiem niektórych sądów administracyjnych w zakresie traktowania dla celów VAT premii pieniężnych przyznawanych z tytułu i pod warunkiem wykonania przez beneficjenta premii określonej ilości transakcji zakupu. Zgodnie z tym stanowiskiem tego typu premie (prowizje) związane z wypłatą nie wywołują żadnych skutków w zakresie VAT zarówno po stronie beneficjenta jak i podmiotu ją wypłacającego - znowelizowanym (począwszy od 1 stycznia 2008 r.) przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który nie przyznaje podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej czynność, która nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy skutki podatkowe w zakresie VAT przyznania różnych rodzajów premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników m.in. od ustalenia, za co faktycznie dana premia pieniężna (prowizja) została wypłacona, czy dotyczy konkretnej dostawy, czy odnosi się do wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym prowizja wypłacana jest przez Spółkę różnym odbiorcą w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez Odbiorcę określonej wartości zakupu towarów Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Przyznanie przez Spółkę prowizji nie jest zatem związane z konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy. Za słusznością takiego stanowiska przemawia fakt, że przyznanie prowizji przez Spółkę nie wynika z dokonania konkretnej dostawy na rzecz odbiorcy, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami Umowy handlowej.

Dodatkowo prowizja (premia) przyznawana jest Odbiorcy w zamian za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Biorąc pod uwagę powyższe, zadaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wypłacane przez niego Premie stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie ze strony Odbiorcy, które to zachowanie należy na gruncie przepisów ustawy o VAT potraktować jako świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie jednak do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przedstawionym stanie faktycznym prowizja przyznawana przez Spółkę ma charakter płatności wzajemnej tzn. stanowi ekwiwalent za określone zachowanie ze strony Odbiorcy. Podlega ono na dokonaniu zakupów towarów Spółki, o określonej przez strony umowy wartości. W efekcie:

*   przypadku zrealizowania przez Odbiorcę określonego świadczenia, wypłacenie prowizji nie ma charakteru dobrowolnego, ale stanowi zobowiązanie cywilnoprawne Wnioskodawcy;

*   w przypadku niezrealizowania przez Odbiorcę przedmiotowego świadczenia, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia, w związku z czym Spółka nie ma obowiązku przyznania premii. Podsumowując zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym wypłacana premia (prowizja) stanowi ekwiwalent określonego świadczenia ze strony Odbiorcy. W efekcie stanowi ona wynagrodzenie z tytułu wyświadczonej przez Odbiorcę usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury Odbiorcy - biorąc pod uwagę przedstawione powyżej nie ulega wątpliwości, że usługa świadczona Spółce przez Odbiorcę w zamian za premię pieniężną powinna zostać udokumentowana fakturą VAT na podstawie art. 106 ustawy o VAT. W efekcie Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wspomnianych fakturach Odbiorcy, na zasadach ogólnych określonych w art. 86 i następnych ustawach o VAT. W szczególności dla określenia zakresu wspomnianego prawa nie będzie znajdował zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem faktur VAT, które dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Przy czym aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak wyżej zauważono aby można było mówić o kwalifikacji danej czynności jako czynności opodatkowanej VAT musi zaistnieć stosunek wzajemny między stronami danej czynności. Pojęcie świadczenia wzajemnego sprowadza się do zobowiązania jednej osoby (dłużnika) do określonego świadczenia na rzecz drugiej osoby (wierzyciela) i prawo tej drugiej osoby do domagania się wykonania na jej rzecz świadczenia. Świadczenie to jest zatem niczym innym jak określonym zachowaniem się dłużnika na rzecz wierzyciela, zgodnie z zobowiązaniem płynącym ze stosunku prawnego.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Powyższy przepis określa, że podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o należny podatek. Obrót należy pomniejszyć w przypadku udzielonych rabatów, które zostały udokumentowane i są prawnie dopuszczone. Poza tym obrót winien być odzwierciedleniem dokonanej sprzedaży potwierdzonej fakturą VAT.

Z treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności na podstawie zawartej umowy handlowej Spółka wypłaca Nabywcom (Odbiorcom) swoich towarów premię pieniężną, której wysokość uzależniona jest od wysokości obrotów dokonywanych zakupów. Ponadto kontrahenci Spółki poza dokonywaniem zakupów od Spółki świadczą na rzecz Spółki usługę promocji i reklamy towarów Spółki rozpowszechniając ich markę, wykorzystując logo Spółki. Działania te mają na celu szerzenie dobrej opinii o towarach Spółki w swojej siedzibie, w miejscach składowania towarów, środkach masowego przekazu, na targach, wystawach, konferencjach specjalistycznych.

Jak wynika z powyższego Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie za zwiększenie pozycji rynkowej swojego przedsiębiorstwa i sprzedawanych towarów. Premia pieniężna otrzymana w formie prowizji od obrotu nabyć towarów od Wnioskodawcy jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę promocji i reklamy mającą przyczynić się do umocnienia pozycji rynkowej Wnioskodawcy i Jego produktów. Wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie to jest zatem wynikiem pewnych zachowań Kontrahentów w stosunku prawnym z podmiotem wypłacającym premię. Zdaniem tut. Organu w tej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że premia pieniężna wypłacana przez Wnioskodawcę Odbiorcom jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę, którą należy dokumentować fakturą VAT. Wobec powyższego należy uznać, iż wynagrodzenie otrzymane przez Podatnika w ramach akcji marketingowej jest świadczeniem usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem z tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść wskazanych przepisów, stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z treści wniosku – wynagrodzenie nazwane „premią pieniężną” wypłacane za usługę promocji i reklamy towarów oraz firmy Wnioskodawcy, stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi podlegającej opodatkowaniu, to w tym przypadku nie znajduje zastosowania art. 86 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez Odbiorcę, dokumentujących odpłatne świadczenie usług, w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1, o ile nie zachodzą pozostałe przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy, iż przysługuje Mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej wypłaconą premię pieniężna na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowo należy zauważyć, że stosownie do art. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wykazaną na wystawionej przez Odbiorcę fakturze VAT dokumentującej otrzymaną od Wnioskodawcy premię pieniężną winna być kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku - przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, tj. cenę świadczonej usługi (cena brutto).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wystąpienia stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.