Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.429.2021.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-16
Teza: Brak możliwości wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem usługi licencyjnej.
Słowa kluczowe: faktura; licencja; obowiązek-obowiązek podatkowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 26 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.429.2021.1.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem usługi licencyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem usługi licencyjnej. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 26 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.429.2021.1.RR (skutecznie doręczone 30 sierpnia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) dokonuje sprzedaży maszyn poligraficznych do klientów zlokalizowanych w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka zawiera także umowy licencyjne na oprogramowanie do sprzedawanych maszyn na okres trwania licencji o długości 1 roku. Po zakończeniu okresu 1 roku licencja może być odnowiona zależnie od decyzji klienta na kolejny okres.

Spółka planuje wprowadzić nowy model rozliczeniowy za licencjonowanie oprogramowanie. W e-mailu potwierdzającym zakup licencji Spółka będzie wskazywała, iż:

1.  okresem rozliczeniowym dla umowy jest kwartał oraz
2.  jednorazowa płatność w wysokości 100% należności za cały okres licencji musi zostać dokonana we wskazanym w e-mailu terminie.

Spółka nie będzie dysponować pisemną umową lub ogólnymi warunkami sprzedaży dla realizowanej transakcji.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku dokonał następujących odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1.  kiedy (w którym momencie) następuje zawarcie umowy na udzielenie licencji?

Ad 1) Umowa na udzielenie licencji zawierana jest przed rozpoczęciem instalacji oprogramowania i dostarczeniem kluczy aktywacyjnych.

1.  kiedy ma następować jednorazowa płatność w wysokości 100% należności za cały okres licencji, tj. przed zawarciem umowy licencyjnej czy też po przeniesieniu praw do oprogramowania?

Ad 2) Po zawarciu umowy licencyjnej i przed przeniesieniem praw do korzystania z oprogramowania.

1.  W którym momencie następuje udzielenie praw do licencji / wydanie klucza licencyjnego?

Ad 3) Po otrzymaniu przedpłaty w wysokości 100 % wartości licencji.

1.  Czy przeniesieniu praw do oprogramowania / klucza do oprogramowania jest uzależnione od dokonania płatności przez kontrahenta, czy też licencja jest wydawana po zawarciu przez strony umowy, niezależnie od dokonanej płatności?

Ad 4) Wydanie klucza do oprogramowania jest uzależnione od dokonania płatności przez kontrahenta.

1.  W jaki sposób następuje odnowienie licencji, tj. czy wynika to jedynie z subiektywnej decyzji kontrahenta, czy też jest to zależne od spełnienia określonych warunków? (jakich)?

Ad 5) Wynika z subiektywnej decyzji Klienta w przypadku subskrypcji, które są wydawane czasowo.

1.  Czy dokonanie 100% wpłaty należności warunkuje udzielenie licencji?

Ad 6) Tak, bo powołując się na zapis umowy sprzedaży możemy cofnąć udzielenie licencji w przypadku niedokonania pełnej płatności.

1.  Kiedy ma być dokonywana płatność za odnowienie licencji na oprogramowanie, tj. przed przeniesieniem praw do odnowionej licencji czy też po przeniesieniu praw do odnowionej licencji na oprogramowanie?

Ad 7) W przypadku subskrypcji przed przeniesieniem praw do odnowionej licencji.

1.  Jakie należności będą rozliczane w kwartalnych, umownych okresach rozliczeniowych o których mowa w opisie sprawy?

Ad 8) Umowa nie będzie przewidywać okresów rozliczeniowych bowiem warunkiem zaistnienia umowy będzie dokonanie płatności wcześniej.

1.  Na jaki czas udzielane będą licencje w nowym modelu rozliczeniowym?

Ad 9) Na 1 rok kalendarzowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka dla planowanego modelu rozliczeń będzie mogła wystawiać faktury zgodnie z art. 106i ust. 8, tj. czy Spółka będzie uprawniona do wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem opisanej usługi przy założeniu, iż faktura będzie wskazywał jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dla planowanego modelu rozliczeń będzie mogła wystawiać faktury zgodnie z art. 106i ust. 8 tj. Spółka będzie uprawniona do wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 106i ust 7, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Należy zwrócić uwagę, iż art. 106i ust. 8 ustawy VAT wskazano, iż przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W opinii Spółki usługa udzielenie licencji opisana w stanie faktycznym powinna zostać uznana za usługę o której mowa w art. 19a ust. 3 ustawy Vat tj. usługę ciągłą.

W konsekwencji, będzie można dla takiej usługi zastosować art. 106i ust. 8 ustawy VAT.

Zatem Spółka będzie mogła wystawić fakturę VAT na więcej niż 30 przed jej wykonaniem, przy spełnieniu warunku, iż faktura będzie wskazywał jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zasady dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT regulował przepis art. 19a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy - Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W myśl art. 19a ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w:

1.  art. 7 ust. 1 pkt 2;
2.  art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1.  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2.  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży maszyn poligraficznych do klientów zlokalizowanych w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zawiera także umowy licencyjne na oprogramowanie do sprzedawanych maszyn na okres trwania licencji o długości 1 roku. Po zakończeniu okresu 1 roku licencja może być odnowiona zależnie od decyzji klienta na kolejny okres. Spółka planuje wprowadzić nowy model rozliczeniowy za licencjonowanie oprogramowanie. Wnioskodawca wskazał, że umowa na udzielenie licencji zawierana jest przed rozpoczęciem instalacji oprogramowania i dostarczeniem kluczy aktywacyjnych. Jednorazowa płatność w wysokości 100% należności za cały okres licencji ma następować po zawarciu umowy licencyjnej i przed przeniesieniem praw do korzystania z oprogramowania. Wydanie klucza licencyjnego następuje po otrzymaniu przedpłaty w wysokości 100% wartości licencji. Wydanie klucza do oprogramowania jest uzależnione od dokonania płatności przez kontrahenta. Decyzja o odnowienie licencji wynika z subiektywnej decyzji Klienta w przypadku subskrypcji, które są wydawane czasowo. Dokonanie 100% wpłaty należności warunkuje udzielenie licencji. Płatność za odnowienie licencji na oprogramowanie ma być dokonywana w przypadku subskrypcji przed przeniesieniem praw do odnowionej licencji. Umowa nie będzie przewidywać okresów rozliczeniowych bowiem warunkiem zaistnienia umowy będzie dokonanie płatności wcześniej. W nowym modelu rozliczeniowym licencje będą udzielane będą na 1 rok kalendarzowy.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy Spółka dla planowanego modelu rozliczeń będzie mogła wystawiać faktury zgodnie z art. 106i ust. 8, tj. czy Spółka będzie uprawniona do wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem opisanej usługi przy założeniu, iż faktura będzie wskazywał jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy, co będzie możliwe, gdyż zdaniem Wnioskodawcy usługa udzielania licencji stanowi usługę, o której mowa w art. 19a ust. 3 ustawy.

Nabycie licencji stanowi nabycie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, a więc przeniesienie tego prawa przez ich dostawcę, polegające na oddaniu oprogramowania do dyspozycji odbiorcy z prawem jego wykorzystywania, tym samym wtedy dochodzi do świadczenia usługi. Nabywca licencji zyskuje z chwilą przeniesienia tego prawa możliwość ich wykorzystywania w granicach przedmiotowych określonych umową. (…) Przeniesienie praw jest czynnością jednorazową. Czym innym jest okres, przez jaki uprawnienie do korzystania z tych praw ma trwać i nie można utożsamiać go z momentem ich przeniesienia.

Zatem aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług i czy usługi te stanowią świadczenie o charakterze ciągłym, o którym mowa w art. 19a ust. 3 ustawy.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Jednocześnie, w oparciu o treść art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Art. 19a ust. 3 ustawy o VAT stanowi implementację art. 64 ust. 2 dyrektywy 2006/112 i przepis ten należy przede wszystkim interpretować zgodnie z wykładnią prounijną. Celem art. 64 ust. 2 dyrektywy 2006/112 jest wprowadzenie zasad ułatwiających rozpoznawanie obowiązku podatkowego, w przypadku gdy dostawa towarów lub świadczenie usług odbywa się w sposób określany jako ciągły („wykonywane są w sposób ciągły”) i wskazania zakończenia okresu rozliczeniowego jako momentu wykonania dostawy lub świadczenia usługi ze względu na niemożność rozpoznania momentu wykonania dostawy lub usługi (wyrok NSA z 28 października 2016 r., I FSK 425/15).

Zasadnicze znaczenie będzie tu miała ocena stosunku zobowiązaniowego łączącego strony, jako że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają jedynie te czynności (dostawy, usługi) które wynikają ze stosunku zobowiązaniowego. Jego analiza jest zatem konieczna dla ustalenia, czy usługodawca realizuje usługę w sposób ciągły, w drodze wykonania świadczeń częściowych, czy też wykonuje usługę jednorazową.

Opis sprawy przedstawiony we wniosku o interpretację wskazuje, że usługa polega na udzieleniu licencji na oprogramowanie – dostarczenie klucza aktywacyjnego, a po jej udzieleniu świadczący niniejszą usługę nie dokonuje już dodatkowych czynności związanych z ww. licencją, a tym samym wskazuje, że będzie to usługa jednorazowa. Nie można w tym przypadku wskazać żadnych czynności powtarzających się. Jeżeli zatem ze świadczeniem usługi nie wiążą się dodatkowe czynności cykliczne a jedynie dostarczenie i wdrożenie licencji to obowiązek podatkowy z tytułu takiej usługi powstanie na zasadach ogólnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) świadczy usługi, które nie będą rozliczane okresowo. W związku z tymi usługami nie będą ustalane następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. W ramach tej usługi klienci dokonują zakupu licencji oprogramowania do nabywanych maszyn dokonując jednorazowo 100% płatności. Umowa nie będzie przewidywać okresów rozliczeniowych bowiem warunkiem zaistnienia umowy będzie dokonanie płatności wcześniej. Płatność za udzielenie licencji następuje po zawarciu umowy licencyjnej, a wpływ jednorazowej 100% opłaty licencyjnej warunkuje udzielenie praw licencyjnych na cały okres trwania uprawnień licencyjnych. Po otrzymaniu należności w wysokości 100% wartości licencji następuje udzielenie praw do licencji/wydanie klucza licencyjnego.

W odniesieniu do opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że dla usług udzielania licencji, za które płatność następuje jednorazowo po zawarciu umowy licencyjnej, obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy tj. z chwila wykonania usługi. W opisanym stanie faktycznym za moment wykonania usługi należy przyjąć datę udzielenia licencji. W tym przypadku wykonanie usługi następuje w momencie udzielenia licencji, ponieważ wówczas spełniona zostaje istota usługi – przekazanie prawa do korzystania z oprogramowania do maszyn a rzecz licencjobiorcy.

Odnosząc się z kolei do obowiązku wystawienia faktury dokumentującej świadczenie usługi udzielenia licencji wskazać należy, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Z kolei stosownie do ust. 7 ww. przepisu faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy – art. 106i ust. 8 ustawy.

Faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Powołane przepisy wyraźnie wskazują, że podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy lub wykonano usługę, lecz nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tej dostawy lub wykonaniem usługi.

Mając na uwadze opis analizowanej sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie jak wcześniej ustalono mamy do czynienia z usługami, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z regulacją ogólną o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, dla której momentem powstania obowiązku podatkowego będzie data udzielenia licencji tj. przekazanie klucza licencyjnego.

Zatem fakturę za ww. usługi Wnioskodawca powinien wystawić stosownie do zapisów art. 106i ust. 7 ustawy - nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę lecz nie wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi.

Jednocześnie dodać należy, że skoro omawiane usługi, zgodnie z wyżej przedstawionymi argumentami nie stanowią usług o charakterze ciągłym, to tym samym stwierdzić należy, że Wnioskodawca w niniejszej sprawie nie ma możliwości wystawienia faktury wcześniej niż 30 dni przed wykonaniem opisanej usługi, gdyż w omawianej sprawie nie ma zastosowania zapis art. 106i ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.