Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.465.2021.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-14
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowanie transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowym przemieszczeniem towarów własnych z Niemiec do Polski w celu wykonania na nich usług, określenie momentu powstania obowiązku podatkowego i zastosowanie stawki VAT 0% względem eksportu towarów.
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 3. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów-Uznanie za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów przemieszczenia towarów własnych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 3. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów-Wyłączenia w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 2. Obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów  -Obowiązek podatkowy - wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 12-ust. 1-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 12-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20-ust. 8

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie pytania nr 1 oraz pytań oznaczonych we wniosku nr od 4 do 6.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 września 2021 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 20 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowania transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowym przemieszczeniem towarów własnych z Niemiec do Polski w celu wykonania na nich usług, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego i zastosowania stawki VAT 0% względem eksportu towarów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2021 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 29 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. (…) KG (GmbH & Co.), (dalej jako „(…)” lub „Wnioskodawca”) jest niemiecką spółką komandytową (niem. Kommanditgesellschaft), z siedzibą w H.

Jesteście Państwo częścią niemieckiej grupy podmiotów działających w sektorze produkcji, przetwórstwa i oczyszczania produktów rybnych. Nie jesteście Państwo zarejestrowani dla celów podatku VAT w Polsce (jesteście zarejestrowani dla celów VAT w Niemczech), jednak wystąpiliście Państwo do właściwego naczelnika urzędu skarbowego ze zgłoszeniem rejestracyjnym w podatku od towarów i usług, celem rejestracji dla potrzeb VAT w Polsce. Posiadacie Państwo nieruchomości położone w Niemczech, tam też zatrudniacie pracowników oraz posiadacie wyposażenie, wartości niematerialne, technologie oraz know-how właściwe dla prowadzenia działalności w sektorze przetwórstwa rybnego. Zarząd Państwa również umiejscowiony jest na terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Nie posiadacie Państwo oddziału ani żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

2\. (…) Sp. z o.o. (dalej jako „X. Polska”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą zakład produkcji i przerobu ryb położony w Polsce, w miejscowości Doble. Głównym zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez X. Polska, jako Państwa usługodawcę, jest przetwórstwo i konserwacja ryb, skorupiaków oraz mięczaków. X. Polska jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT, w Polsce posiada też nieruchomości, zatrudnia pracowników oraz utrzymuje środki trwałe w postaci urządzeń potrzebnych do świadczenia usług przetwórstwa rybnego. Posiadacie Państwo 100% udziałów w kapitale zakładowym X. Polska.

3\. Poza X. Polska nie ma innych podmiotów działających w Polsce, które byłyby powiązane z Państwem.

Obecny Model Biznesowy.

4\. X. Polska świadczy usługi przetwórstwa towarów na Państwa rzecz oraz spółki … GmbH & Co KG, należącej do Grupy …. Umowa świadczenia usług przetwórstwa produktów rybnych pomiędzy Państwem a X. Polska została zawarta w kwietniu 2021 r. Usługi przetwórstwa są zorganizowane jako przetwarzanie towarów obejmujący następujące etapy:

(a) Państwo nabywacie surowe lub częściowo przetworzone produkty (w postaci ryb) od zewnętrznych dostawców ze Stanów Zjednoczonych, Norwegii, Irlandii oraz Szkocji; produkty te trafiają do magazynów położonych w Niemczech.

(b) Następnie, produkty są transportowane częściowo do zakładu przetwórstwa zlokalizowanego na terytorium Niemiec, którego właścicielem jest … GmbH & Co KG (wszystkie udziały w tej spółce należą do Państwa), a częściowo do zakładu przetwórstwa położonego w Polsce, którego właścicielem jest X. Polska. Transport towarów do Polski zapewnia … (firma zewnętrzna, niepowiązana w rozumieniu polskich przepisów podatkowych ani z Państwem, ani z X. Polska).

(c) W zakładzie przetwórstwa położonym w Polsce surowe produkty poddawane są przetwarzaniu, są pakowane, sortowane i przygotowywane przez X. Polska do dostawy dla Państwa klientów jako produkt końcowy.

(d) Po zakończeniu przetwarzania towarów, produkty są transportowane z powrotem do magazynów Spółki położonych na terytorium Niemiec i stamtąd transportowane przez Państwa do Waszych klientów na całym świecie. Jesteście Państwo jedynym podmiotem zarządzającym procesem sprzedaży, wysyłki i przewozu towarów, wykorzystując w tym celu różnych podwykonawców, np. … SE & Co. KG.

5\. Państwo pozostajecie prawnym i ekonomicznym właścicielem produktów od momentu ich nabycia od zewnętrznych dostawców (pkt (a) powyżej), aż do momentu ich dostawy do klientów po zakończeniu przetwórstwa (pkt (d) powyżej). X. Polska w żadnym momencie nie staje się właścicielem produktów, gdyż świadczy jedynie usługi w zakresie ich przetwarzania i uszlachetniania ("Usługi Przetwarzania"). Usługi te świadczone są na rzecz Państwa jako właściciela produktów.

6\. Centrum zarządu Państwa, będące zarazem miejscem, w którym podejmowane są decyzje związane z produkcją i dystrybucją towarów znajduje się w Niemczech, w Państwa centrali (i miejscu siedziby). Stamtąd zarządzacie Państwo łańcuchem dostaw, zawieracie i negocjujecie umowy z klientami, nadzorujecie wskaźniki produkcji, zarządzacie dostawami i zamówieniami od klientów, utrzymujecie relacje z dotychczasowymi klientami oraz podejmujecie działania mające na celu pozyskanie nowych klientów oraz rynków zbytu. Wszelkie decyzje strategiczne dotyczące prowadzenia działalności, takie jak: ekspansja na nowych rynkach, restrukturyzacja działalności lub wycofanie się z określonych obszarów działalności są podejmowane w Niemczech przez wykwalifikowany i doświadczony Państwa zespół zarządzający. Poza wyspecjalizowanymi pracownikami, zajmującymi się konkretnymi dziedzinami, zatrudniacie Państwo też wielu analityków, których rolą jest wspieranie zespołu zarządzającego w tworzeniu i wdrażaniu skutecznych rozwiązań umożliwiających dalszy rozwój biznesowy spółki. Dział badawczo-rozwojowy Państwa (wraz z jego pracownikami) znajduje się w Niemczech.

Nowy Model Biznesowy.

7\. W nadchodzących miesiącach Grupa (…) zamierza zreorganizować działalność związaną z dystrybucją przetworzonych produktów rybnych, zwiększając przy tym znaczenie zakładu położonego w Polsce, należącego do X. Polska (dalej jako „Nowy Model”). W związku z tym zwiększony zostanie udział zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska w procesie produkcji i dystrybucji towarów. Jednocześnie, zamknięty zostanie zakład w Niemczech należący do (…) GmbH & Co KG. Ponadto nawiążecie Państwo współpracę z … Sp. z o.o., zewnętrzną firmą zajmującą się logistyką.

Nowy Model będzie posiadał następujące cechy i wprowadzi następujące modyfikacje w porównaniu z aktualnym modelem biznesowym:

(a) W Nowym Modelu Państwo będziecie kontynuować współpracę z X. Polska, będącego właścicielem położonego w Polsce zakładu produkcyjnego; podstawą prawną tej współpracy będzie umowa przetwarzania (dalej jako „Umowa Przetwarzania”), zawarta na czas nieokreślony.

(b) Państwo rozpoczniecie współpracę z profesjonalnym dostawcą usług logistycznych, firmą … Sp. z o. o. (dalej jako „Przewoźnik”), która należy do międzynarodowej grupy … (podmiot niepowiązany z Państwem w rozumieniu przepisów podatkowych). Państwo podpiszecie z Przewoźnikiem umowę („Umowa Logistyczna”), obejmującą następujący zakres czynności, które mają być świadczone przez Przewoźnika na Państwa rzecz w ramach kompleksowej usługi logistycznej („Usługa Logistyczna”):

· odbieranie przetworzonych produktów z zakładu należącego do X. Polska i dostarczanie ich do centrum logistycznego Przewoźnika;

· pakowanie produktów przy wykorzystaniu opakowań dostarczonych przez Państwa; Państwo nabędziecie opakowania do przetworzonych produktów w Niemczech i w Polsce oraz dostarczycie je Przewoźnikowi celem wyświadczenia przez tego ostatniego usługi pakowania produktów w centrum logistycznym należącym;

· udostępnianie przestrzeni magazynowej w celu składowania produktów;

· składowanie produktów oraz ich zabezpieczenie, w tym ich ubezpieczenie oraz administrowanie produktami w czasie ich zmagazynowania,

· wysyłanie produktów, w pierwszej kolejności do Niemiec, a następnie bezpośrednio do Państwa klientów, na żądanie Państwa, włączając w to wsparcie operacyjne, celne i administracyjne.

(c) Surowe produkty, podobnie jak w aktualnym modelu, będą najpierw dostarczane do położonych w Niemczech magazynów Państwa, a następnie do zakładu produkcyjnego X. Polska. Transport będzie realizowany przez Państwa i na Państwa koszt.

(d) Po zakończeniu przez X. Polska procesu przetwórstwa, powstałe produkty zostaną odebrane z zakładu X. Polska i dostarczone do centrum logistycznego należącego do Przewoźnika. Przewoźnik udostępni Państwu powierzchnię magazynową w ramach kompleksowej Usługi Logistycznej przewidzianej w Umowie Logistycznej. Państwo nie będziecie odrębnie wynajmować powierzchni magazynowej od Przewoźnika;

(e) Państwo pozostaniecie właścicielem produktów podczas ich przetwórstwa w Polsce. X. Polska w żadnym momencie nie stanie się właścicielem przetwarzanych produktów, a jedynie będzie świadczyć na nich usługi. W związku ze zwiększeniem roli zakładu przetwórstwa położonego w Polsce i zamknięciem zakładu w Niemczech należącego do … GmbH & Co KG, zostaną zwiększone moce produkcyjne i liczba pracowników X. Polska;

(f) Po zakończeniu przetwórstwa, produkty końcowe zostaną przetransportowane do należącego do Przewoźnika centrum logistycznego, położonego w Polsce. Zgodnie z Umową Logistyczną, transport będzie organizowany i zarządzany przez Przewoźnika na Państwa zlecenie;

(g) Na mocy Umowy Logistycznej, Przewoźnik dokona wszelkich niezbędnych działań mających na celu zabezpieczenie produktów podczas ich składowania na przestrzeni magazynowej należącej do Przewoźnika. W szczególności, Przewoźnik ubezpieczy produkty i zapewni wymagane warunki przechowywania (temperaturę, stopień wilgotności, itp.);

(h) Na mocy Umowy Logistycznej, Przewoźnik zorganizuje transport przetworzonych produktów z Polski do Niemiec a następnie zajmie się dostawą/wysyłką produktów ze swojego magazynu położonego w Niemczech do klientów Państwa w Niemczech oraz poza terytorium Niemiec. Większość sprzedaży będzie realizowana na rzecz niemieckich klientów Państwa. Pozostała sprzedaż dotyczyć będzie klientów z krajów takich jak m.in. Szwajcaria, Liban, Tajlandia, Singapur, Egipt oraz Serbia. Przewoźnik przejmie wszystkie czynności "techniczne" w tym zakresie, takie jak niezbędne formalności operacyjne, celne i administracyjne;

(i) Niewielka część przetworzonych produktów będzie transportowana do klientów Państwa bezpośrednio z Polski („Produkty Eksportowe”). Dotyczyć to będzie w szczególności kawioru, który najpierw będzie dostarczany z Niemiec do zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska. Następnie ta część kawioru, która będzie sprzedawana w Europie, zostanie po jej przetworzeniu i zapakowana i przetransportowana do Niemiec tak jak inne produkty przetworzone, natomiast pozostała część, przeznaczona na eksport pozaunijny (zewnętrzny) będzie składowana w Polsce przez Przewoźnika i dostarczana do klientów Państwa bezpośrednio z Polski. W trakcie procesu przetwarzania produktów, Państwo zadecydujecie, na podstawie złożonych zamówień, jaka ilość Produktów Eksportowych zostanie przeznaczona do dostawy na rzecz klientów zlokalizowanych poza UE. Na potrzeby eksportu towarów z Polski, zamierzacie Państwo zarejestrować się w Polsce jako czynny podatnik VAT.

(j) Zgodnie z Nowym Modelem, cały proces włączając w to zarządzanie, nadzór oraz inne działania związane z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, importem, wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, eksportem oraz przetwórstwem towarów w Polsce, tak jak zostało to wskazane w punkcie 6 opisu zdarzenia przyszłego, będzie organizowany, zarządzany i nadzorowany przez Państwa z Niemiec, z wykorzystaniem zlokalizowanego w Niemczech personelu, sprzętu, know-how oraz doświadczenia Państwa. Państwo będziecie ponadto odpowiedzialni za globalną sprzedaż produktów, włączając w to takie działania, jak pozyskiwanie nowych klientów, kontraktowanie sprzedaży, negocjowanie i podpisywanie umów dostaw, zarządzanie relacjami z klientami, opracowywanie oraz tworzenie nowych produktów i rozwiązań. Państwo także, przez cały okres produkcji, pozostaniecie właścicielem przetwarzanych towarów, będziecie odpowiedzialni za receptury, przepisy oraz będziecie opracowywać technologie produkcji. Ani X. Polska, ani Przewoźnik nie będą podejmowali żadnych decyzji dotyczących podstawowej działalności Państwa, polegającej na sprzedaży produktów. X. Polska i Przewoźnik nie będą nawiązywali ani utrzymywali relacji biznesowych z klientami Państwa ani nie będą brali aktywnego udziału w sprzedaży produktów do klientów. Wymienione podmioty nie będą także uprawnione do negocjowania lub podpisywania umów z klientami Państwa.

(k) Państwo nie będziecie mieli w pełni swobodnego dostępu do magazynów oraz biur położonych w Polsce, a zwłaszcza nie będziecie mieli prawa do dysponowania ich przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu. W okresie obowiązywania Umowy Przetwarzania, pracownicy X. Polska oraz Przewoźnika nie będą nadzorowani lub kontrolowani przez Państwa. X. Polska oraz Przewoźnik będą w pełni odpowiedzialni za zarządzanie oraz kontrolę wobec swojego personelu. Państwo nie będziecie uprawnieni do wydawania poleceń oraz kontroli działań personelu X. Polska oraz Przewoźnika. Państwo nie będziecie mieli również prawa ani faktycznych uprawnień do używania należących do X. Polska lub Przewoźnika pomieszczeń oraz urządzeń położonych w Polsce. Ani pracownicy X. Polska ani jakiekolwiek osoby reprezentujące X. Polska lub związane z tą spółką nie będą miały prawa do negocjowania lub zawierania umów na rzecz Państwa lub do reprezentowania Państwa w jakikolwiek sposób na terytorium Polski. Państwo nie będziecie posiadali w Polsce jakiegokolwiek personelu reprezentującego te spółkę lub działającego w jej imieniu lub na jej rzecz, w tym, w relacjach z klientami. W okresie obowiązywania Umowy Przetwarzania, Państwo będziecie jedynym podmiotem uprawionym do przeprowadzania inspekcji w magazynach należących do Przewoźnika oraz do kontroli wykonywania Umowy Przetwarzania. Państwo nie będziecie jednak uprawnieni do wydawania poleceń pracownikom X. Polska, ani też nie będzie pełnił funkcji kontrolnych lub nadzorczych względem tych pracowników.

(l) Państwo będziecie jednym z ponad 500 klientów Przewoźnika. Przewoźnik będzie świadczył na Państwa rzecz regularne usługi logistyczne z wykorzystaniem pojazdów, personelu, obiektów magazynowych i innych aktywów Przewoźnika. Przewoźnik zostanie zaopatrzony przez Państwa w opakowania, które zgodnie z Umową Logistyczną zostaną wykorzystane przez Przewoźnika do zapakowania przetworzonych produktów odebranych od X. Polska, celem ich dostawy do klientów Państwa. Państwo nie otrzymacie jednak wyłącznego prawa do korzystania z magazynu Przewoźnika ani dedykowanego personelu. Magazyn Przewoźnika jest magazynem wielostanowiskowym. Także żadne inne aktywa Przewoźnika nie będą pozostawione do wyłącznego użytku Państwa. Państwo nie oddelegujecie własnych pracowników do pomocy lub współpracy z Przewoźnikiem w zakresie świadczenia Usługi Logistycznej, jak również nie udostępnicie Przewoźnikowi żadnych środków trwałych.

(m) Państwo będziecie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

8\. Nowy Model pozwoli Grupie … przenieść dystrybucję i logistykę bliżej głównego zakładu produkcyjnego zlokalizowanego w Polsce, a docelowo przejąć przez polską spółkę przetwórstwo rybne realizowane dotychczas w zakładach na terytorium Niemiec. Z perspektywy Spółki pozwoli to na stworzenie efektywnego kosztowo i prostszego łańcucha dostaw - centrum logistyczne będzie zlokalizowane bliżej miejsca produkcji. Państwo oczekujecie, że na początku 2022 roku całość przetwórstwa rybnego będzie odbywała się w polskim zakładzie należącym do X. Polska.

9\. Należy przy tym zauważyć, że „przesunięcie” przetwórstwa rybnego do Polski nie oznacza, że jakakolwiek działalność Państwa zostanie przeniesiona do Polski. Rola Państwa w działalności produkcyjnej i eksportowej będzie skupiona wokół zapewnienia surowców i opakowań, zarządzania strategicznego, zarządzania klientami, analiz, badań i rozwoju oraz doradztwa i nadzoru nad działalnością przetwórczą i dystrybucyjną. Dział jakości Państwa będzie otrzymywał próbki produktów z polskiego zakładu, a dział zarządzający Państwa wraz z wyznaczonymi do tego osobami (np. managerem jakości, zarządem produkcji lub zamówień) będą regularnie wizytować zakład produkcyjny. Państwo, jako jedyny uprawniony, będziecie negocjować umowy z klientami, oferować i przyjmować nowe zamówienia na produkty oraz zarządzać relacjami z klientami. Zadania te będą wykonywane z wykorzystaniem personelu, sprzętu, aktywów materialnych i niematerialnych, takich jak nieruchomości, licencje, znaki towarowe, know-how, receptury, technologie i inne, znajdujących się w Niemczech. Państwo będziecie prawnym i ekonomicznym właścicielem technologii, receptur i know-how wykorzystywanych przez X. Polska przy świadczeniu usług przetwórstwa ryb. Rolą Państwa będzie również rozwijanie tej technologii w celu utrzymania konkurencyjności na rynku przetwórstwa i dostaw ryb.

10\. Należy wskazać, że świadczenie przez X. Polska Usług Przetwarzania ryb nie byłaby dla Państwa przydatne ani użyteczne, bez bazy klientów, relacji handlowych, technologii i wsparcia, zapewnionych przez Państwa we własnym zakresie. W tym względzie funkcja przetwarzania ryb pełniona przez X. Polska w Nowym Modelu jest jedynie częścią kompleksowej działalności Grupy …, polegającej na opracowaniu receptur, pozyskaniu surowca, produkcji i dystrybucji, która musi być zorganizowana i nadzorowana przez Państwa w sposób właściwy dla tego sektora przemysłu.

11\. Państwo świadczycie również i zamierzacie świadczyć w ramach Nowego Modelu usługi wsparcia na rzecz X. Polska. Usługi wsparcia obejmują wsparcie księgowe, zarządzanie i wsparcie informatyczne, planowanie produkcji, zarządzanie dostawami, wsparcie zarządzania przedsiębiorstwem oraz usługi kadrowe.

12\. Państwo fakturujecie i w Nowym Modelu będziecie fakturować klientów za dostawy produktów rybnych przetworzonych w polskim zakładzie produkcyjnym. Wynagrodzenie płacone przez klientów jest/będzie przekazywane bezpośrednio na Państwa rachunki bankowe prowadzone przez banki niemieckie. Wszystkie dokumenty handlowe są i będą przygotowywane i wysyłane z Niemiec, poza dokumentami przewozowymi, które będą przygotowywane przez Przewoźnika oraz dokumentami wymaganymi przez władze celne w odniesieniu do Produktów Eksportowych, które muszą być przygotowywane i przechowywane w Polsce.

13\. X. Polska fakturuje i będzie fakturował Usługi Przetwarzania świadczone na rzecz Państwa na zasadzie koszt plus.

14\. Państwo nie posiadacie ani nie wynajmujecie i nie będziecie posiadać ani wynajmować żadnych nieruchomości ani aktywów rzeczowych znajdujących się w Polsce. Nie będziecie również zatrudniać w Polsce żadnych pracowników ani agentów. Poza Usługami Przetwarzania świadczonymi przez X. Polska oraz Usługą Logistyczną zapewnioną przez Przewoźnika, Państwo nie będziecie nabywać w Polsce żadnych innych usług ani produktów w związku z prowadzoną przez siebie działalnością (z zastrzeżeniem ewentualnych usług doradczych, prawnych i usług agencji celnych, typowych dla działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę). W szczególności, Państwo nie będziecie nabywać żadnych usług telekomunikacyjnych świadczonych przez strony trzecie, usług związanych z dostawą energii elektrycznej ani żadnych innych usług, które mogłyby wskazywać na utrzymywanie przez spółkę jakiejkolwiek stałej obecności w Polsce. Państwo zapewniacie wewnątrzgrupowe połączenie telekomunikacyjne pomiędzy systemem ERP X. Polska, a systemem ERP Wnioskodawcy.

15\. Oprócz świadczenia Usług Przetwarzania, X. Polska nabywa niektóre produkty rybne bezpośrednio od Państwa oraz od podmiotów trzecich, przetwarza je i sprzedaje część przetworzonych produktów bezpośrednio do Państwa, innych podmiotów z Grupy … lub do klientów zewnętrznych zlokalizowanych w Polsce. Sprzedaż ta nie jest organizowana w ramach przetwórstwa, lecz jako bezpośrednia sprzedaż przetworzonego produktu rybnego. Działalność ta (bezpośredni zakup i sprzedaż produktów przez X. Polska) stanowi jedynie niewielką część działalności X. Polska w porównaniu z jej główną działalnością, którą jest przetwórstwo i uszlachetniania produktów należących do Grupy …. Dla uniknięcia wątpliwości, ten rodzaj działalności X. Polska nie jest przedmiotem niniejszego wniosku (opisano go jedynie w celu pełnego zobrazowania działalności prowadzonej przez X. Polska). W Nowym Modelu X. Polska nadal będzie sprzedawała bezpośrednio na rzecz polskich klientów niewielką ilość przetworzonych towarów.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana Państwa działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Niemczech (prosiliśmy o ogólne wskazanie jak prowadzą Państwo działalność w kraju siedziby, np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby korzystają Państwo z jakichś sprzętów, magazynów, usług podwykonawców, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiadają Państwo w kraju siedziby itp.), wskazaliście Państwo, że jak zostało to wskazane we wniosku o interpretację indywidualną (w punkcie 6 i 9 opisu zdarzenia przyszłego), centrala Spółki i jej siedziba zlokalizowana jest w Niemczech. Centrala nie ogranicza się tylko do posiadania biura. W centrali zlokalizowane jest centrum korporacyjne, tam znajdują się zasoby technologiczne, pracownicy, know-how oraz niezbędne wyposażenie Spółki. Jak Państwo wskazali we wniosku, to w centrali odbywa się kontrola jakości, rozwój technologii oraz zarządzanie łańcuchem dostaw. Stamtąd Państwo zarządzacie, zawieracie i negocjujecie umowy z klientami, nadzorujecie wskaźniki produkcji, zarządzacie dostawami i zamówieniami od klientów, utrzymujecie relacje z dotychczasowymi klientami oraz podejmujecie działania mające na celu pozyskanie nowych klientów oraz rynków zbytu. W Niemczech posiadacie Państwo nieruchomości, w tym magazyny. Z terytorium Niemiec organizowane jest przez Państwa pozyskanie surowca i jego dostawa do zakładu przetwórstwa znajdującego się w Polsce i w innych częściach Niemiec.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy działalność prowadzona w Polsce ma charakter pomocniczy w stosunku do działalności prowadzonej przez Państwa w kraju siedziby, wskazaliście Państwo, że nabywacie w Polsce Usługi Przetwarzania oraz Usługę Logistyczną, potrzebne do prowadzenia podstawowej działalności Państwa, tj. dostarczania klientom gotowego, przetworzonego produktu. W tym znaczeniu „działalność” Państwa w Polsce wspomaga waszą działalność gospodarczą prowadzoną na terytorium Niemiec (choć podkreślacie Państwo, że poza nabywaniem w Polsce usług podlegających opodatkowaniu VAT i planowaną działalnością eksportową prowadzoną z Polski nie zamierzacie prowadzić innej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce).

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, jak konkretnie będzie przebiegać realizacja Usług Przetwarzania (prosiliśmy o ogólne, bez wskazywania szczegółów, lecz w sposób niebudzący wątpliwości opisanie na czym polegają Usługi Przetwarzania), wskazaliście Państwo, że Usługi Przetwarzania będą polegały na obróbce surowca rybnego, skorupiaków, mięczaków oraz kawioru w celu uzyskania finalnego produktu spożywczego. Surowe produkty (ryby świeże i mrożone) będą przywożone do zakładu produkcyjnego X. Polska. Obróbka polegać będzie m.in. na oczyszczaniu surowca (w tym usuwaniu części niezdatnych do spożycia, takich jak ogony, głowy i ości), wędzeniu, porcjowaniu oraz znakowaniu. Tak przygotowane produkty i półprodukty będą następnie pakowane i wywożone.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy będziecie Państwo mieli bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi s-ki X. Polska, wskazaliście Państwo, że jak wskazaliście w pkt 7 (k) opisu zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, w czasie obowiązywania Umowy Przetwarzania, zasoby osobowe (pracownicy) X. Polska nie będą kontrolowane przez Państwa. Na podstawie wspomnianej umowy Państwo będziecie oczekiwali, że X. Polska wyznaczy odpowiednią liczbę właściwie wykwalifikowanych pracowników, potrzebną do prawidłowego i terminowego wykonania usług świadczonych zgodnie z Umową Przetwarzania, jednak nie będziecie sprawowali kontroli nad pracownikami X. Polska zaangażowanymi w świadczenie Usług Przetwarzania. Kontrola ta będzie sprawowana wyłącznie przez X. Polska jako pracodawcę - usługodawcę z tytułu Umowy Przetwarzania.

Odnosząc się do pytania dotyczącego wskazania czy będziecie Państwo mieli wpływ na to jaka część zasobów osobowych s-ki X. Polska będzie wykorzystana do świadczenia Usług Przetwarzania, w tym na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany, wskazaliście Państwo, że Umowa Przetwarzania ani inne postanowienia nie będą wymagały od X. Polska zaangażowania ściśle określonej grupy pracowników czy innych zasobów osobowych. Państwo oczekiwali będziecie osiągnięcia odpowiedniej ilości przetworzonych produktów, zgodnej z zamówieniami składanymi w wykonaniu Umowy Przetwarzania. Po stronie X. Polska będzie zaangażowanie w proces produkcji takich zasobów osobowych, aby zapewnić prawidłowe wykonanie umowy. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów (w tym osobowych) będzie X. Polska. Państwo nie będziecie mogli wydawać poleceń i kontrolować pracowników X. Polska.

Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania czy będziecie Państwo mieli bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi s-ki X. Polska, wskazaliście Państwo, że jak wskazaliście w pkt 7 (k) opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku, w czasie obowiązywania Umowy Przetwarzania, zasoby techniczne/rzeczowe X. Polska nie będą bezpośrednio kontrolowane przez Państwa. Jak zostało wskazane we wniosku o interpretację, Umowa Przetwarzania będzie upoważniała Państwa (wyznaczone przez Państwa osoby) do kontroli jakości świadczonych Usług Przetwarzania. Odpowiedzialność za niedotrzymanie standardów jakościowych będzie jednak odpowiedzialnością kontraktową. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów (w tym technicznych, rzeczowych) będzie X. Polska.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy będziecie Państwo mieli wpływ na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych X. Polska będzie wykorzystana do świadczenia Usług Przetwarzania, w tym na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany, wskazaliście Państwo, że nie będziecie mieli wpływu na to, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych X. Polska będzie wykorzystywana do świadczenia Usług Przetwarzania. Umowa Przetwarzania ani inne postanowienia nie będą wymagały od X. Polska zaangażowania ściśle określonych zasobów technicznych/rzeczowych X. Polska. Państwo oczekiwali będziecie jednak osiągnięcia odpowiedniej ilości przetworzonych produktów, zgodnej z zamówieniami składanymi w wykonaniu Umowy Przetwarzania. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów będzie X. Polska.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy świadczenie Usług Przetwarzania przez X. Polska będzie odbywało się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa, wskazaliście Państwo, że świadczenie Usług Przetwarzania przez X. Polska będzie odbywało się zgodnie z oczekiwaniami ilościowymi określonymi przez postanowienia Umowy Przetwarzania. Zakres i sposób wykonania usług będzie określony Umową Przetwarzania zawartą pomiędzy Państwem a X. Polska, która będzie również podstawą dla wykonywania Usług Przetwarzania, świadczonych przez X. Polska. Oczekiwana ilość przetworzonych produktów rybnych, jakość towarów oraz ich specyfikacja będzie wynikała z Umowy Przetwarzania. Państwo, jako zamawiający wykonanie Usług Przetwarzania, będziecie oczekiwali od usługodawcy (X. Polska) dostarczenia produktów o określonej ilości i jakości, zgodnie z zamówieniami.

Odnosząc się do pytania dotyczącego wskazania przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) planują Państwo współpracować ze spółką X. Polska, wskazaliście Państwo, że jak wskazaliście we wniosku o interpretację (punkt 7 lit. a opisu zdarzenia przyszłego) Umowa Przetwarzania będzie zawarta na czas nieokreślony.

Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania czy X. Polska będzie świadczył usługi także na rzecz innych podmiotów niepowiązanych z Państwa Spółką, wskazaliście Państwo, że X. Polska nie będzie świadczył usług przetwórstwa rybnego na rzecz innych podmiotów. Usługi Przetwarzania nie będą jednak wyłącznym przedmiotem działalności X. Polska. Jak zostało wskazane w pkt 15 opisu zdarzenia przyszłego, w ograniczonym zakresie X. Polska będzie przetwarzała produkty rybne zakupione od Państwa i podmiotów trzecich i dystrybuowała je na terenie Polski. Będzie to działalność odrębna od świadczonej zgodnie z Umową Przetwarzania.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy świadczenie Usług Logistycznych przez Przewoźnika będzie odbywało się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa, wskazaliście Państwo, że świadczenie Usług Logistycznych przez Przewoźnika będzie odbywało się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Umowę Logistyczną. Fresh Logistics będzie świadczył usługi w zakresie określonym w Umowie Logistycznej, zawartej przez obie strony w ramach Nowego Modelu. Przewoźnik jest częścią Grupy …, jednego z międzynarodowych liderów na rynku transportu, świadczącego swoje usługi podmiotom z wielu krajów. Zasadniczo Przewoźnik zaangażuje zasoby adekwatne do oczekiwań Państwa, jednak będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących za wynagrodzeniem usługi logistyczne na zamówienie klienta.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy będziecie Państwo mieli bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Przewoźnika, wskazaliście Państwo, że jak wskazaliście w pkt 7 (k) opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku, nie będziecie mieli bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Przewoźnika.

Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania czy będziecie Państwo mieli wpływ na to jaka część zasobów osobowych Przewoźnika będzie wykorzystywana do świadczenia Usług Logistycznych, w tym na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany, wskazaliście Państwo, że w czasie obowiązywania Umowy Logistycznej, Państwo nie będziecie mieli wpływu na to, jaka część zasobów osobowych Przewoźnika będzie wykorzystana do świadczenia Usług Logistycznych. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów (w tym, osobowych) będzie Przewoźnik.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy będziecie Państwo mieli bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Przewoźnika, wskazaliście Państwo, że jak wskazaliście w pkt 7 (k) opisu zdarzenia przyszłego, nie będziecie mieli bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Przewoźnika. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów (w tym, technicznych/rzeczowych) będzie Przewoźnik.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy będziecie Państwo mieli wpływ na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Przewoźnika będzie wykorzystywana do świadczenia Usług Logistycznych, w tym na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany, wskazaliście Państwo, że w czasie obowiązywania Umowy Usług Logistycznych, Państwo nie będziecie mieli wpływu na to, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Przewoźnika będzie wykorzystywana do świadczenia Usług Logistycznych. Umowa Logistyczna ani inne postanowienia nie będą wymagały od X. Polska zaangażowania ściśle określonych zasobów technicznych/rzeczowych Przewoźnika. Państwo będziecie oczekiwali jednak świadczenia usług zgodnie z Umową Logistyczną, a więc świadczenie usług przewozu zgodnie z zamówieniami Państwa. Będzie to relacja typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie usługodawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów będzie Przewoźnik.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, co konkretnie oznacza, że: „Państwo będziecie jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania inspekcji w magazynach należących do Przewoźnika oraz do kontroli wykonania Umowy Przetwarzania”, na czym ta inspekcja i kontrola będzie polegała, wskazaliście Państwo, że inspekcja, o której mowa w punkcie 7 (k) opisu zdarzenia przyszłego, będzie polegała na weryfikacji wykonywania przez Przewoźnika warunków i obowiązków świadczenia usług, wynikających z Umowy Logistycznej. Inspekcje będą ograniczone wyłącznie do weryfikacji sposobu składowania i przewożenia produktów spożywczych należących do Państwa. Państwo nie będziecie mogli dokonywać inspekcji działalności Przewoźnika, która nie miałaby związku z zakresem wskazanym w Umowie Logistycznej.

Kontrola wykonania Umowy Przetwarzania może polegać na wizytacji zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska i kontroli jakości produktów przetwarzanych zgodnie z Umową Przetwarzania, pobierania próbek i przeprowadzania badań w celu zapewnienia najwyższej jakości świadczonych usług. Kontrola ta będzie sprowadzała się jedynie do zakresu wykonania Umowy Przetwarzania i nie będzie kontrolą działalności X. Polska niezwiązanej z wykonaniem Umowy Przetwarzania.

Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania co konkretnie oznacza, że: „Państwo wraz z wyznaczonymi do tego osobami (\`(...)\`) będą wizytować zakład produkcyjny”, na czym ta wizytacja będzie polegać, wskazaliście Państwo, że wizytacje, o których mowa we wniosku o wydanie interpretację indywidualną, polegać będą na weryfikacji warunków wykonania Umowy Przetwarzania przez X. Polska. Przedstawiciele Państwa będą mogli pobrać próbki przetworzonych i surowych produktów i przeprowadzić badania w celu zapewnienia najwyższej jakości świadczonych usług i najwyższej jakości finalnego produktu.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania jak należy rozumieć stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) towar przed przetworzeniem będzie różnił się od towaru po jego przetworzeniu (\`(...)\`)” - należało wyjaśnić (opisać) na czym polegają czynności „przetwarzania”, w jaki sposób (w jakim zakresie) zmieniają, modyfikują towary oraz czy Państwo będziecie w stanie powiązać towar przemieszczony z Niemiec do Polski z towarem, który po wykonaniu usług przetworzenia wyjedzie z Polski do Niemiec w postaci produktu finalnego, wskazaliście Państwo, że czynności przetwarzania zostały scharakteryzowane w odpowiedzi na pytanie numer 3. Przykładowo, przed przetworzeniem towar będzie surową rybą. Po przetworzeniu będzie to opakowana wędzona ryba gotowa do spożycia lub do poddania dalszej obróbce. Państwo na podstawie posiadanych dokumentów i informacji będziecie w stanie powiązać towary przewiezione z Niemiec do Polski (surowce), z towarami które wyjadą z Polski do Niemiec jako produkt finalny.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy w przypadku transakcji objętych pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6, będziecie Państwo dokonywać wywozu Towarów Eksportowych z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, czy też wywozu Towarów Eksportowych z Polski poza terytorium Unii Europejskiej będzie dokonywał nabywca towarów, wskazaliście Państwo, że kwestia, który podmiot będzie dokonywać wywozu Towarów Eksportowych z Polski poza terytorium Unii Europejskiej będzie wynikała z umów zawartych z klientami, w związku z czym w niektórych przypadkach wywóz ten będzie dokonywany przez Państwa, a w niektórych przypadkach będzie organizowany przez odbiorcę towaru.

Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania czy w przypadku transakcji objętej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6, wywóz Towarów Eksportowych poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy urząd celny, wskazaliście Państwo, że wywóz Towarów Eksportowych poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy urząd celny. Państwo będziecie posiadali wszelkie niezbędne dokumenty celne, wymagane do eksportu towarów.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy w przypadku transakcji objętej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będziecie Państwo posiadać dokument potwierdzający w sposób jednoznaczny wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, wskazaliście Państwo, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będziecie posiadać odpowiedni dokument potwierdzający wywóz Towarów Eksportowych poza terytorium UE.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy z posiadanych przez Państwa dokumentów będzie wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu, wskazaliście Państwo, że z posiadanych przez Państwa dokumentów będzie wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu.

**Pytania**

1) Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie będziecie Państwo posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia UE?

2) Czy w przypadku, gdy organ wydający interpretację uzna, że będziecie Państwo posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, to czy Państwu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez X. Polska za świadczenie Usług Przetwarzania?

3) Czy w przypadku, gdy organ wydający interpretację uzna, że posiadacie Państwo stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, to czy Państwu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Przewoźnika za świadczenie tej Usługi Logistycznej?

4) Czy operacja obejmująca transport produktów przez Państwa z Niemiec do Polski w celu ich przetworzenia przez X. Polska, a następnie ich transport z Polski do Niemiec nie będzie uznawana za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez Państwa w Polsce, zgodnie z art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 pkt 6 Ustawy o VAT?

5) Czy jeśli stanowisko Państwa zaprezentowane w odniesieniu do pytania nr 4 jest prawidłowe, to czy prawidłowe jest stanowisko Państwa, zgodnie z którym będziecie Państwo zobowiązani do rozpoznania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w odniesieniu do Produktów Eksportowych w momencie, w którym podejmiecie Państwo decyzję, że towary te nie zostaną przewiezione z powrotem na terytorium Niemiec, ale będą przedmiotem eksportu z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z art. 12 ust. 2 i art. 20 ust. 8 Ustawy o VAT?

6) Czy Państwo będziecie uprawnieni do zastosowania 0% stawki VAT w stosunku do eksportu Produktów Eksportowych z Polski, zakładając, że będziecie Państwo zarejestrowani dla celów VAT w Polsce i będziecie posiadali dowód, że Produkty Eksportowe opuściły UE?

**Państwa stanowisko w sprawie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Ad. 1

Państwa zdaniem, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie będziecie Państwo posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia UE.

Ad. 2

W przypadku, gdy organ wydający interpretację uzna, że będziecie Państwo posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce to - w ocenie Spółki - będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez X. Polska za świadczenie Usług Przetwarzania.

Ad. 3

W przypadku gdy organ wydający interpretację uzna, że Państwo posiadacie stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, to - w Państwa ocenie – będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Przewoźnika za świadczenie Usługi Logistycznej.

Ad. 4

Państwa zdaniem, operacja obejmująca transport produktów przez Państwa z Niemiec do Polski w celu ich przetworzenia przez X. Polska, a następnie ich transport z Polski do Niemiec nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez Państwa w Polsce, zgodnie z art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 pkt 6 Ustawy o VAT.

Ad. 5

Państwa zdaniem, jeśli stanowisko Państwa zaprezentowane w odniesieniu do pytania nr 4 jest prawidłowe, to będziecie Państwo zobowiązani do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w odniesieniu do Produktów Eksportowych w momencie, w którym podejmiecie decyzję, że towary te nie zostaną przewiezione z powrotem na terytorium Niemiec, ale będą przedmiotem eksportu z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z art. 12 ust. 2 i art. 20 ust. 8 Ustawy o VAT.

Ad. 6

Państwa zdaniem, będziecie Państwo uprawnieni do zastosowania 0% stawki VAT w stosunku do eksportu Produktów Eksportowych z Polski, zakładając, że będziecie Państwo zarejestrowani dla celów VAT w Polsce i będziecie posiadali dowód, że Produkty Eksportowe opuściły UE.

1\. Uzasadnienie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opinii Państwa należy rozumieć, że cytowany przepis art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT dotyczy wykonywania działalności gospodarczej, o której w nim mowa, na terytorium Polski. W przypadku czynności wykonywanych przez podmiot zagraniczny, ustalenia wymaga zatem miejsce świadczenia (i opodatkowania) danej czynności. Trzeba uznać, że podmiot zagraniczny, który nie wykonuje działalności na terytorium Polski, nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. W tym kontekście, kluczowym pojęciem jest tzw. „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika”.

Pojęcie to zostało przywoływane w kilku przepisach Ustawy o VAT, przykładowo w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, art. 106a Ustawy o VAT - choć nie zostało w tej ustawie zdefiniowane. Z uwagi na przytoczone wyżej, jak również inne przepisy Ustawy o VAT, kluczowe jest zdefiniowanie zakresu pojęciowego „siedziby działalności gospodarczej podatnika” oraz „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika” i na tej podstawie ustalenie obowiązków i uprawnień Państwa w zakresie podatku VAT w odniesieniu do czynności, które wykonywane będą w Polsce na zlecenie Państwa.

Jak wskazano, w Ustawie o VAT brak jest definicji „siedziby działalności gospodarczej podatnika” oraz „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika”. Definicje te znajdują się natomiast w przepisach Rozporządzenia UE.

Zgodnie z art. 10 Rozporządzenia UE:

„1. Na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

2\. W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa.

W przypadku, gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.\[\`(...)\`\]”.

Mając na uwadze powyższe kryteria wskazujecie Państwo, że miejsce jego siedziby gospodarczej nie znajduje się na terytorium Polski, lecz na obszarze Niemiec.

Z kolei „stałe miejsce prowadzenia działalności” zdefiniowano w art. 11 Rozporządzenia UE. Zgodnie z tym przepisem:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2\. Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

3\. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Z kolei:

\- art. 44 Dyrektywy VAT stanowi, że: „Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

\- art. 45 Dyrektywy VAT stanowi, że: „Miejscem świadczenia usług na rzecz osoby niebędącej podatnikiem jest miejsce, w którym usługodawca ma siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

Jak wynika z powyższego, dla zidentyfikowania „stałego miejsca prowadzenia działalności” wymagane jest występowanie miejsca, innego niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się następującymi cechami wskazanymi w ww. przepisie:

• odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego,

• odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza technicznego,

• wystarczającą stałością,

• wynikającą z powyższych cech zdolnością do umożliwienia podatnikowi, odpowiednio, odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (przy nabywaniu usług), bądź - świadczenia usług, które podatnik wykonuje (przy wykonywaniu usług).

Ustalenie, że podatnik posiada stałe miejsce działalności w innym państwie niż państwo jego siedziby, modyfikuje zasady opodatkowania usług świadczonych na rzecz tego podatnika (jego stałego miejsca prowadzenia działalności) oraz przez samego podatnika (jego stałe miejsce prowadzenia działalności).

Z uwagi na wymóg, aby stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzowało się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w miejscu tym podmiot powinien mieć do dyspozycji właściwy personel oraz środki techniczne. Owo zaplecze personalne i techniczne powinno być odpowiednie, aby umożliwić odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub świadczenia przez nie usług. To, czy posiadane w danym miejscu zasoby są „odpowiednie”, powinno każdorazowo podlegać ocenie z uwzględnieniem konkretnych okoliczności.

Powyższa charakterystyka „stałego miejsca prowadzenia działalności” znajduje odzwierciedlenie w praktyce orzeczniczej TSUE. Analizując dorobek TSUE można wyodrębnić przesłanki, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.

Przede wszystkim TSUE zwraca uwagę na wymóg „stałości”, tj. trwałego związku z danym miejscem i podkreśla, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi takim stopniem zaangażowania, który pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie tylko w sposób przemijający czy też okresowy. Konieczna jest także pewna określona minimalna skala działalności, stanowiąca zewnętrzne znamię jej stałego charakteru. Zagadnienia tego dotyczy m.in. orzeczenie w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg, w którym wyjaśniono, że dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności, dana aktywność powinna przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Podkreślono, że dla uznania, iż określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały - konieczne jest zapewnienie mu infrastruktury technicznej (jeśli jest konieczna do wykonywania usług) oraz personelu. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Odnosząc powyższe do przedstawionego w tym wniosku zdarzenia przyszłego, w celu ustalenia czy współpraca Państwa z X. Polska w Polsce może zostać uznana za skutkującą powstaniem w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności przez Państwa w rozumieniu Rozporządzenia UE oraz Ustawy o VAT, należy zbadać, czy obecność Państwa w Polsce charakteryzuje się odpowiednią (wystarczającą) strukturą w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

(a) Kryterium odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie co prawda nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego (pracownicy zatrudnieni przez podatnika) i technicznego (własne aktywa podatnika), jednak podatnikowi musi co najmniej przysługiwać w tym zakresie wystarczająca kontrola nad pozostającym do jego dyspozycji zapleczem personalnym i technicznym oraz musi występować ona w sposób stały. Należy założyć, że zakres władztwa podatnika w odniesieniu do takiego zaplecza personalnego i technicznego powinien być porównywalny do władztwa w przypadku dysponowania własnymi zasobami. W ocenie Państwa, przesłanka ta w okolicznościach analizowanej sprawy nie jest spełniona, ponieważ:

1) Państwa z X. Polska oraz z Przewoźnikiem łączyć będą umowy o świadczenie usług. X. Polska i Przewoźnik będą wykonywać usługi poprzez swoich pracowników, którzy podlegają jedynie ich kierownictwu. Państwo nie będziecie uprawnieni do wydawania jakichkolwiek poleceń wiążących ani kontrolowania personelu X. Polska ani Przewoźnika w ramach świadczonych usług. Ponadto, Państwo nie jesteście podmiotem powiązanym z Przewoźnikiem, ale jesteście jednym z kilkuset jego klientów. Zatem należy uznać, że Państwo nie macie kontroli prawnej ani faktycznej nad X. Polska ani Przewoźnikiem, ani też nad personelem zatrudnianym przez te podmioty, zaangażowanym w świadczenie usług;

2) Usługi będą wykonywane na terenie zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska (Usługi Przetwarzania) oraz - w zakresie magazynowania, pakowania i przygotowywania do transportu - na terenie centrum logistycznego Przewoźnika (Usługa Logistyczna). Państwo natomiast nie będziecie mieli nieograniczonego prawa wstępu do zakładów, magazynów lub biur należących do X. Polska lub do Przewoźnika, w szczególności nie będziecie mieli prawa do dysponowania tą przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu. Ponadto, Państwo w żaden sposób nie będziecie uprawnieni do podejmowana decyzji dotyczących jakichkolwiek innych kwestii związanych z funkcjonowaniem zakładu przetwórstwa nalężącego do X. Polska ani magazynów Przewoźnika;

3) Państwo nie będziecie również posiadać prawnego ani faktycznego prawa do korzystania z urządzeń lub wyposażenia należącego do X. Polska lub do Przewoźnika, znajdujących się na terytorium Polski, dla celów własnej działalności gospodarczej;

4) Przewoźnik posiada i posiadać będzie także innych zleceniodawców, na rzecz których świadczy swoje usługi, więc zakres prac realizowanych przez personel Przewoźnika nie będzie ograniczać się jedynie do usług świadczonych na Państwa rzecz; tym samym, Przewoźnik nie będzie ekonomicznie zależny od Państwa;

5) X. Polska wykonuje i będzie wykonywać usługi na rzecz podmiotów innych niż Państwo oraz prowadzi i prowadzić będzie także działalność polegającą na zakupie surowców od Państwa lub podmiotów trzecich, celem ich przetworzenia i sprzedaży na rzecz polskich klientów na własny rachunek; tym samym, X. Polska nie będzie ekonomicznie zależny od Państwa;

6) Państwo nie dysponujecie i nie będziecie dysponować w Polsce jakimikolwiek zasobami technicznymi niezbędnymi do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej - nie posiadacie Państwo oddziału, biura, personelu ani innej fizycznej obecności na terytorium Polski, nie zatrudniacie także i nie zamierzacie zatrudniać pracowników, którzy świadczyliby na Państwa rzecz pracę na terenie siedziby, zakładu przetwórstwa lub magazynu należących do X. Polska lub Przewoźnika lub w jakimkolwiek innym miejscu w Polsce;

7) Państwo będziecie uprawnieni do przeprowadzania inspekcji w magazynie należącym do Przewoźnika, w zakresie kontroli warunków, standardów oraz prawidłowości usług świadczonych przez Przewoźnika na podstawie zawartej Umowy Logistycznej. Uprawnienie takie nie będzie jednak miało charakteru nadzorczego, lecz będzie to uprawnienie przysługujące Państwu, jako usługobiorcy na podstawie podpisanej z Przewoźnikiem umowy. Inspekcje będą możliwe jedynie po wcześniejszym zawiadomieniu Przewoźnika i z udziałem jego pracowników. Podobnie, Państwo będziecie uprawnieni do inspekcji zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska - uprawnienie takie będzie wynikało wprost z Umowy Przetwarzania. Natomiast jak już wskazano powyżej, Państwo w ramach przeprowadzanych kontroli nie będziecie uprawnieni do wydawania jakichkolwiek poleceń personelowi Przewoźnika lub bieżącego nadzorowania tego personelu. Wszelkie czynności związane z działalnością gospodarczą Państwa są oraz będą wykonywane, co do zasady, z terytorium Niemiec. Za sprzedaż oraz koordynację zamówień i dostaw odpowiedzialni będą pracownicy Państwa zatrudnieni w Państwa siedzibie i przebywający tam przez zdecydowaną większość czasu w trakcie roku. Z terytorium Niemiec podejmowane będą kluczowe decyzje co do wprowadzania nowych produktów, udoskonalania już istniejących produktów, wejścia na nowe rynki, modyfikacji profilu działalności lub ograniczenia sprzedaży. Pracownicy Państwa odpowiedzialni będą za relację z klientami - odbiorcami produktów przetwarzanych przez X. Polska. Wskazać w tym miejscu należy, że większość Państwa klientów to podmioty znajdujące się na terytorium Niemiec.

8) W szczególności, ani pracownicy X. Polska ani jakiekolwiek inne osoby obecne na terytorium Polski nie będą posiadały prawa do zawierania lub aktywnego negocjowania umów w Państwa imieniu, podpisywania takich umów w imieniu Państwa lub reprezentowania Państwa w jakikolwiek inny sposób na terytorium Polski.

(b) Kryterium stałego charakteru działalności i niezależności.

Spełnienie przesłanki stałości i niezależności działalności gospodarczej stałego miejsca prowadzenia działalności nastąpi wówczas, gdy struktura personalno-techniczna tego stałego miejsca funkcjonuje niezależnie od struktury personalno-technicznej utrzymywanej w podstawowym miejscu prowadzenia działalności. Z punktu widzenia całej Państwa działalności, nabywane w Polsce Usługi oraz Usługa Logistyczna będą stanowiły wsparcie dla właściwej działalności Państwa, polegającej na sprzedaży przetworzonych produktów rybnych, prowadzonej na terytorium Niemiec. Samo przetwarzanie zapewniane przez X. Polska nie miałoby samoistnego znaczenia gospodarczego, gdyby nie zaplecze koncepcyjne, opracowywanie nowych produktów i receptur, sieć i baza klientów, zawarte z klientami umowy dotyczące dystrybucji produktów, zarządzanie relacjami z klientami, wsparcie analityczne, finansowe i prawne, zapewniane przez Państwa.

X. Polska jedynie wspiera Państwa w jego podstawowej działalności, którą jest dystrybucja towarów na rzecz Państwa klientów. X. Polska nie mogłaby funkcjonować samodzielnie, gdyby nie dostarczane przez Państwa surowce potrzebne do produkcji końcowych towarów oraz zamówienia składane przez klientów Państwa na towary przetworzone w polskim zakładzie. To Państwo jesteście odpowiedzialni za sprzedaż i dostawę produktów przetworzonych w Polsce do klientów w Niemczech i na całym świecie. Także Państwo opracowujecie i wprowadzacie na rynek nowe produkty. W Nowym Modelu co prawda zwiększy się rola X. Polska z uwagi na planowane zamknięcie zakładów przetwórstwa znajdujących się na terytorium Niemiec. Jednak nie może być wątpliwości, że to Państwo odgrywacie wiodącą rolę w podstawowej działalności Grupy …, czyli w dostarczaniu produktów rybnych dla klientów na całym świecie.

Należy także mieć na uwadze, że co do zasady Państwo nie będziecie sprzedawali produktów przetwarzanych w Polsce na polskim rynku. Co do zasady sprzedaż towarów będzie geograficznie powiązana z krajem siedziby Państwa - będzie prowadzona na terytorium Niemiec jako krajowa sprzedaż podlegająca niemieckiemu VAT. Także eksport towarów do klientów znajdujących się poza Unią Europejską co do zasady będzie się odbywał z terytorium Niemiec. Zasadniczo brak więc będzie powiązania Państwa z jakąkolwiek działalnością prowadzoną na terytorium Polski w tym znaczeniu, że towary oferowane przez Państwa zasadniczo nie będą „konsumowane” na terytorium Polski. Podstawowymi usługami nabywanymi przez Państwa w Polsce będą Usługi Przetwarzania zapewniane przez X. Polska oraz Usługa Logistyczna świadczona przez Przewoźnika.

Jak zaznaczono na wstępie, w niewielkim zakresie będziecie Państwo eksportowali przetworzony kawior bezpośrednio z Polski do klientów znajdujących się poza terytorium Unii Europejskiej. Relacja ta, stanowiąca odstępstwo od podstawowego założenia Nowego Modelu, w którym przetworzone produkty będą wracały do Niemiec, podyktowana jest względami biznesowymi i ma na celu głównie zminimalizowanie kosztów logistycznych. Państwo, w momencie dostarczenia kawioru do zakładu przetwórstwa w Polsce nie będziecie wiedzieli, jaka ilość przetworzonego produktu zostanie finalnie wyeksportowana do klientów poza Unią Europejską, a jaka zostanie przewieziona z powrotem do Niemiec. W związku z tym dopiero po ostatecznym określeniu wartości zamówień eksportowych, część kawioru zostanie wyeksportowana bezpośrednio z Polski, bez przewożenia go do Niemiec i ewentualnie organizowania stamtąd eksportu. W tym zakresie będziecie Państwo działali jako polski podatnik VAT, deklarując eksport towarów z Polski.

(c) Miejsce konsumpcji świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT.

W orzecznictwie TSUE rozważano także możliwość wystąpienia stałego miejsca prowadzenia działalności w postaci spółki zależnej znajdującej w innym kraju. Poza powyższymi przesłankami stałości i określoności takiego stałego miejsca, w tym zakresie wskazuje się także na znaczenie miejsca konsumpcji świadczeń zapewnianych przez stałe miejsce prowadzenia działalności oraz dla tego miejsca. W orzeczeniu w sprawie C-605/12 Welmory Trybunał stwierdził, że: „okoliczność, że działalność gospodarcza dwóch spółek związanych umową o współpracy tworzy ekonomicznie nierozerwalną całość, a z jej rezultatów korzystają zasadniczo konsumenci w Polsce, nie ma znaczenia przy stwierdzeniu, czy spółka cypryjska posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Jak bowiem słusznie podkreśliły spółka polska, rząd cypryjski i Komisja Europejska, należy odróżnić usługi świadczone przez spółkę polską na rzecz spółki cypryjskiej od usług świadczonych przez tę ostatnią na rzecz konsumentów w Polsce. Chodzi o odrębne świadczenie usług, które podlegają różnym systemom VAT". Dla oceny, czy w przypadku spółek powiązanych wystąpi w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności spółki zagranicznej poprzez działalność spółki polskiej należy więc badać zarówno to, kto jest beneficjentem usług zapewnianych przez polską spółkę, jak też to, jakie usługi i towary dla własnych potrzeb spółka ta nabywa w Polsce. Jeśli działalność polskiej spółki polega w przeważającej mierze na świadczeniu usług na rzecz zagranicznego, powiązanego partnera i krajowa sprzedaż opodatkowana VAT nie występuje lub jest nieznaczna, to nie powinno być wątpliwości, że miejscem konsumpcji usług świadczonych przez taką polską spółkę nie jest Polska.

Powyższe orzeczenie w sprawie Welmory jest niekiedy powoływane dla uzasadnienia przyznania spółce „córce” statusu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznej spółki „matki”. Taka interpretacja wspomnianego wyroku nie może być jednak dokonywana z pominięciem, po pierwsze, specyfiki danej sprawy, a po drugie pryncypialnej zasady rządzącej unijnym systemem VAT, zgodnie z którą podatnicy opodatkowani są w miejscu, w którym posiadają siedzibę prowadzenia działalności, a tylko wyjątkowo mogą podlegać obowiązkowi podatkowemu w innym państwie. Jak wskazał Trybunał: „Najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Uwzględnienie innego miejsca wchodzi w grę tylko w wypadku, gdy uznanie za łącznik wspomnianej siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego”.

W szczególności, w przypadku analizowania wystąpienia stałego miejsca prowadzenia działalności przy relacjach zachodzących pomiędzy spółką „córką” i spółką „matką”, niezbędne jest rozsądne wyważenie, czy na skutek przypisania danemu podmiotowi cechy stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT, jego podmiotowość podatkowa nie zostanie zachwiana lub zniweczona. Wszakże uznając wykorzystanie infrastruktury i zaplecza spółki zależnej za stałe miejsce prowadzenia działalności spółki „matki” uznać należy jednocześnie, że usługi świadczone przez tę spółkę zależną nie zostały przez nią w rzeczywistości wyświadczone, ale zostały wykonane przez podmiot zagraniczny, „działający przez” swoje stałe miejsce prowadzenia działalności. Stałe miejsce prowadzenia działalności może być bowiem odbiorcą usług, ale także usługodawcą. W tym ostatnim wypadku może dojść do sytuacji, w której spółka polska, która świadczy w przeważającej większości usługi na rzecz spółki „matki” z siedzibą poza Polską, zostanie uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej spółki „matki”, na skutek wykorzystania jej infrastruktury technicznej, osobowej oraz organizacyjnej. W efekcie doprowadzić to może do świadczenia usług przez to stałe miejsce prowadzenia działalności (polską spółkę) na rzecz tej samej spółki „matki”. W takim przypadku podmiotowość polskiej spółki jako podatnika VAT zostałaby zaburzona, gdyż poza relacją gospodarczą ze spółką „matką”, nie miała ona istotnej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT, a jednocześnie nabywa ona usługi i towary związane z prowadzoną działalnością opodatkowaną, w związku z czym dokonuje odliczenia podatku naliczonego. Nie jest jasne, czy spółka „córka” zachowałaby prawo do odliczenia VAT, jeśli w zasadzie jej sprzedaż zostałaby przypisana spółce „matce”. Ponadto, ani krajowe ani unijne przepisy nie regulują sytuacji, w której stałe miejsce prowadzenia działalności świadczy opodatkowane usługi na rzecz miejsca siedziby działalności. Wydaje się, że nie takiemu celowi służy stosowanie przepisów o stałym miejscu prowadzenia działalności dla potrzeb VAT.

Powyższy przykład dobrze obrazuje, jak wysoce problematyczne systemowo mogłoby być uznanie, że prowadzicie Państwo w Polsce działalność za pośrednictwem zagranicznego zakładu, rozumianego jako działalność przetwórcza X. Polska oraz działalność logistyczna Przewoźnika.

Powyższe argumenty w opinii Państwa wskazują, że stałe korzystanie z usług swojego kontrahenta nie może zostać uznane za tożsame ze stałością miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Takie stanowisko jest akceptowane także przez organy podatkowe i sądy administracyjne, czego przykładem są następujące interpretacje indywidualne oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego:

· interpretacja indywidualna z 17 maja 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.59.2021.2.AC:

„Wątpliwości dotyczą ustalenia czy współpraca B i A w zakresie realizacji przedmiotu Umowy (nabycia Usług przez A od B) skutkuje uznaniem, że A posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co miałoby wpływ na określenie miejsca świadczenia usług przez B (miejsce świadczenia Usług powinno być rozpatrzone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, wobec czego świadczona przez B usługa nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski), ustalenie właściwego dla A organu podatkowego w Polsce oraz ewentualnego prawa do odliczenia VAT od transakcji nabywanych od B. (\`(...)\`) Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Wnioskodawca prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. ”

· interpretacja indywidualna z 29 sierpnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.146.2018.1.JS:

„Nie można zatem stwierdzić, że Kontrahent prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w siedzibie w państwie członkowskim, gdyż nie posiada on zaplecza na terytorium kraju i jest jedynie odbiorcą usług, świadczonych przez Wnioskodawcę w całości przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Wnioskodawcy. Ponadto w przedmiotowej sprawie wszelkie decyzje dotyczące działalności przedsiębiorstwa Kontrahenta, dotyczące procesu produkcji, sprzedaży, reklamacji, podejmowane są przez personel Kontrahenta za granicą (Wnioskodawca może jedynie uczestniczyć w rozpatrywaniu reklamacji, jeżeli wada produktu powstała z jego winy), co wskazuje na brak niezależności czynności wykonywanych na terenie kraju od działalności głównej.”

· interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.19.2018.2.MC: „Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku nie są spełnione przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski osoby, tj. osoby fizycznej lub spółki lub każdego innego zrzeszenia osób, posiadającej i wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki”.

Podobne poglądy prezentowane są także w orzecznictwie, czego przykładem mogą być następujące wyroki sądów administracyjnych:

• wyrok WSA w Gliwicach z 7 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 912/18:

„Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, iż Skarżąca posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Skarżąca nabywając wskazane usługi magazynowania, pakowania i konfekcjonowania towaru - nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy są zatrudnieni przez usługodawcę, nie działają w imieniu Skarżącej ani na jej rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali czynności (techniczne) zlecone przez Skarżącą. W magazynie Spółka nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich towarów; nie mogła wpływać na miejsce i warunki składowania; nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług magazynowania ani wyłączności. Nie była jedynym kontrahentem usługodawcy. Również fakt ustanowienia przedstawiciela podatkowego w danym państwie czy też zarejestrowanie jako podatnik VAT-UE nie skutkuje automatycznym uznaniem, że będzie dany podmiot miał w tym państwie siedzibę lub miejsce stałej działalności gospodarczej (C-323/12).”

• wyrok WSA w Gliwicach z 6 października 2020 r., sygn. akt I SA/GL 1401/19:

„O dostępności zaplecza personalnego i technicznego porównywalnej z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Wprawdzie zakup każdej usługi, nabywanej przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomicznej, to jednak takie zachowanie nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na terenie którego usługodawca świadczy usługi na rzecz takiego podmiotu.

Nie można tracić z pola widzenia tego, że usługi świadczone na rzecz skarżącej w Polsce są tylko częścią jej działalności gospodarczej, prowadzonej także poza Polską, w tym w państwie, w którym spółka ma siedzibę.”

• wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/WA 1979/16:

„W ocenie Sądu należy bowiem podzielić stanowisko zaprezentowane w skardze, że choć personel taki nie musi być „własny” (jak wyżej wskazał Sąd, w pełni akceptowalny jest outsourcing), to jednak wymagane jest określone władztwo nad takim personelem. Usługi zawsze przecież wykonuje jakiś personel, toteż pominięcie tego wymogu władztwa oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione zawsze, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Pracownicy Podwykonawcy nie mogą być więc uznani za element zasobów Skarżącej. Trafnie też wskazano w skardze, że za taki element nie mogą być uznani pracownicy Spółki powiązanej (a w istocie - „pracownik”, gdyż tylko jeden z nich przebywać ma w Polsce), bowiem także oni nie mają żadnych uprawnień do ingerowania w proces produkcji przędzy, spółka ta ma jedynie kontrolować jakość, i to w ramach umowy ze Skarżącą, a nie z Podwykonawcą, i nie może działać wobec Podwykonawcy w imieniu Skarżącej. Odnośnie natomiast niezależności decyzyjnej - z wniosku wynikało, że decyzje dotyczące nabywanej w Polsce usługi podejmowane są przez zarząd w Niemczech, w Polsce nie rezyduje żadna osoba uprawniona w tej kwestii.”

Ponownie wskazać należy, że zasadniczy rodzaj usług świadczonych w Polsce przez X. Polska będzie jedynie jednym z elementów kompleksowego procesu realizacji zamówień na przetworzone produkty rybne, których obsługą w całości zajmujecie się Państwo na terytorium Niemiec. To Państwo podejmujecie wszystkie strategiczne i bieżące decyzje odnośnie do planowania i zarządzania sprzedażą. Państwo nabywacie w Polsce wyłącznie te usługi, które są mu niezbędne do efektywnego i racjonalnego zarządzania produkcją. Państwo nie zamierzacie prowadzić w Polsce działalności podlegającej opodatkowaniu VAT w skali nawet zbliżonej do tej prowadzonej na terytorium Niemiec.

Na marginesie wypada jedynie wskazać, że o „stałości” miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie może świadczyć długoterminowe korzystanie z usług danego kontrahenta (tu: X. Polska oraz Przewoźnika), w sytuacji, w której Państwo nie utrzymujecie ani nie planujecie utrzymania na terytorium Polski żadnych struktur w zakresie zaplecza technicznego i osobowego. Wskazaną relację między Państwem, X. Polska oraz Przewoźnikiem należy więc uznać za typową relację, jaka występuje między usługobiorcą i usługodawcą.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym nie dojdzie do łącznego spełnienia wszystkich przesłanek koniecznych do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Państwa w Polsce, gdyż:

(i) Państwo nie posiadacie na terenie Polski własnego personelu; nie sposób także uznać, że Państwo posiadacie stałe zaplecze personalne zlokalizowane na terenie Polski w związku korzystaniem z osób udostępnionych przez podmiot zewnętrzny (przetwórstwo jest realizowane przez pracowników X. Polska, którzy podlegają wyłącznie kierownictwu polskiej spółki; Państwo nie macie kontroli nad personelem X. Polska;

(ii) Państwo w żaden sposób nie kontrolujecie Przewoźnika, za wyjątkiem egzekwowania należnych mu uprawnień usługobiorcy wynikających z umowy. Państwo nie posiadacie dedykowanych na wyłączność przestrzeni magazynowych w pomieszczeniach Przewoźnika, ani dedykowanych na wyłączność maszyn i urządzeń; Przewoźnik świadczy usługi również na rzecz podmiotów innych niż Państwo;

(iii) nie sposób uznać, że Państwo posiadacie stałe zaplecze techniczne w Polsce (Państwo nie dysponujecie na terytorium kraju własnymi zasobami technicznymi niezbędnymi do samodzielnego wykonywania jej działalności gospodarczej; Państwo nie posiadacie również władztwa nad zasobami technicznymi X. Polska ani Przewoźnika; zasoby techniczne posiadane przez X. Polska oraz Pośrednika służą również świadczeniu usług na rzecz podmiotów innych niż Państwo);

(iv) nie jest spełniony warunek niezależności prowadzonej działalności gospodarczej, o którym mowa w pkt 1 b) powyżej;

(v) nawiązanie długoterminowej współpracy z X. Polska, wobec braku zaplecza technicznego i osobowego, nie spełnia warunku do uznania wystarczającej „stałości” obecności Państwa na terytorium kraju, ponieważ działalność gospodarcza Państwa prowadzona jest z Niemczech.

W tej sytuacji nie można uznać, że posiadacie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia UE. W konsekwencji, zdaniem Państwa, usługi świadczone na rzecz Spółki przez X. Polska oraz przez Przewoźnika nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, z uwagi na brzmienie art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

W ocenie Państwa, w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona także żadna z przesłanek z art. 31a ust. 2 lit. h Rozporządzenia UE, ponieważ:

(i) towary będące własnością Państwa nie będą przechowywane w wydzielonej do tego celu konkretnej części magazynu Przewoźnika ani X. Polska;

(ii) żadna część magazynu należącego do Przewoźnika nie będzie oddana do wyłącznej dyspozycji Państwa;

(iii) Państwo nie będziecie mieli nieograniczonego prawa wstępu do magazynów, w szczególności nie będziecie mieli również prawa do dysponowania tą przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu;

(iv) Przewoźnik oraz jego pracownicy będą decydować samodzielnie o sposobie wykonania konkretnego zlecenia i sposobie wykorzystania posiadanej przestrzeni magazynowej.

W związku z powyższym, Państwo nie będziecie nabywać w Polsce usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 31a Rozporządzenia UE, art. 47 Dyrektywy VAT oraz art. 28e Ustawy o VAT.

2\. Uzasadnienie stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 2.

Jeśli organ uzna za nieprawidłowe stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1, stwierdzając tym samym, że Państwo posiadacie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Państwo - na podstawie art. 86 ust. 1 i 8 Ustawy o VAT - będziecie uprawnieni do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia tych usług, wynikającego z faktur wystawionych przez X. Polska z wykazaną kwotą VAT.

Nie może być wątpliwości, że w wypadku uznania, że Państwo posiadacie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, to usługi świadczone przez X. Polska świadczone będą dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności, w rozumieniu art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Świadczenie usług „dla stałego miejsca prowadzenia działalności” oznacza, że podatnik wykorzystuje te usługi w prowadzonej działalności w zakresie, w jakim funkcjonuje przez takie stałe miejsce. Z tytułu świadczenia takich usług X. Polska powinna wystawić faktury z krajową stawką VAT, z uwagi na fakt, że usługi te podlegać będą opodatkowaniu w Polsce. Jeśli organ wydający interpretację uzna, że Państwo posiadacie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, to uzna, że Państwo w Polsce prowadzicie działalność w zakresie przetwórstwa rybnego. Niewątpliwie usługi i towary nabywane w Polsce przez Państwa będą nabywane w związku z prowadzeniem tego przetwórstwa w Polsce. W szczególności tyczy się to Usług Przetwarzania, świadczonych przez X. Polska.

Nabycie w Polsce Usług Przetwarzania spowoduje, że co do zasady Państwo zobowiązani będziecie zapłacić na rzecz X. Polska wynagrodzenie powiększone o należny podatek VAT, ustalony zgodnie z polskimi przepisami. W opinii Państwa, powinniście mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez X. Polska.

Kluczowe znaczenie dla oceny spełnienia przesłanek dla zaistnienia prawa do odliczenia VAT naliczonego, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, ma ustalenie związku pomiędzy nabytymi towarami a czynnościami opodatkowanymi. Stosownie bowiem do treści ww. regulacji, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Związek z czynnościami opodatkowanymi może mieć przy tym zarówno charakter bezpośredni, gdzie możliwe jest jednoznaczne wskazanie, że zakupione przez podatnika VAT towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej (konkretnej) transakcji opodatkowanej, jak i pośredni, gdzie zakupów nie można wprawdzie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wskazano w opisie zaistniałego zdarzenia, X. Polska świadczy dla Państwa Usługi Przetwarzania na surowcach rybnych powierzonych przez Państwa. Część z przetworzonych towarów w postaci Produktów Eksportowych zostanie sprzedana w Polsce w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Reszta towarów zostanie przewieziona do Niemiec i zostanie wykorzystana do działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Niemiec, w tym do sprzedaży krajowej lub eksportu z Niemiec. Nie ma wątpliwości, że tożsame czynności podlegałyby opodatkowaniu w Polsce. Państwo będziecie także w stanie wykazać odpowiednimi fakturami i pisemnymi zamówieniami, że nabyte w Polsce Usługi Przetwarzania mają związek ze sprzedażą dokonaną na terytorium Niemiec.

Usługi świadczone przez X. Polska na Państwa rzecz pozostają więc w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi w Polsce (eksport towarów) oraz z ich odpowiednikiem (sprzedażą na terytorium Niemiec). W związku z tym, spełnione są wskazane w art. 86 ust. 1 i ust. 8 Ustawy o VAT przesłanki warunkujące prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usług. W sytuacji zatem, gdy X. Polska wystawi na Państwa rzecz faktury z wykazaną kwotą VAT, będziecie Państwo uprawnieni do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z tych faktur.

3\. Uzasadnienie stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 3.

W analogiczny sposób jak Usługi Przetwarzania, o których mowa w pkt 2 powyżej, potraktować należy nabycie przez Państwa Usługi Logistycznej, jeśli organ uzna, że Państwo posiadacie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności.

Usługa Logistyczna nabywana od Przewoźnika pozostaje w ścisłym związku ze sprzedażą towarów na terytorium Niemiec. W zasadzie, gdyby Przewoźnik nie wyświadczył tej usługi na Państwa rzecz, Państwo nie byliby w stanie sprzedać towarów swoim klientom. Podobnie rzecz się ma w przypadku Produktów Eksportowych - w ramach Usługi Logistycznej, Przewoźnik jest odpowiedzialny za magazynowanie tych towarów przed ich eksportem oraz za zadbanie o transport towarów tak, aby dotarły one do Państwa klienta.

W ocenie Państwa, jeśli organ uzna, że posiadacie stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, to na podstawie art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy o VAT będziecie Państwo mieli prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturach, wystawionych przez Przewoźnika.

4\. Uzasadnienie stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 4.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W art. 12 Ustawy o VAT zostały przewidziane wyłączenia od nietransakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z pkt 6 tego artykułu, przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przetransportujecie Państwo do zakładu przetwórstwa należącego do X. Polska towary - produkty rybne, na których mają zostać wykonane Usługi Przetwarzania oraz Usługa Logistyczna. Następnie, tak przetworzone towary zostaną z powrotem przemieszczone do Niemiec. Przez cały czas Państwo pozostaniecie właścicielem towarów. Pomimo że towar przed przetworzeniem będzie różnił się od towaru po jego przetworzeniu, nie powinno to mieć wpływu na zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 6 Ustawy o VAT. W dalszym ciągu będzie to towar należący do Państwa, na którym w Polsce wykonano prace i który wrócił do Niemiec w ramach Waszego przedsiębiorstwa. Z uwagi na powyższe, nie będziecie Państwo zobowiązani do wykazania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce w związku z przemieszczeniem towarów (ryb) do Polski.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2016 r., nr IPPP3/4512-169/16-4/JF:

„Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w celu produkcji koszy transportuje na terytorium Polski do polskiego kontrahenta materiał do produkcji, tj. drut, łańcuch, sprężyny. Po wykonaniu usługi na powierzonym materiale wyrób końcowy (kosze) zostanie wywieziony z kraju. Zatem należy uznać, że w przedmiotowej sytuacji następuje przemieszczenie na terytorium Polski towarów (drut, łańcuch, sprężyny) w celu wykonania na nich usługi, w wyniku której powstaną kosze. Przy tym ww. kosze zostaną wywiezione z terytorium Polski. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przemieszczone do Polski materiały takie jak drut, łańcuch i sprężyny są innym towarem niż wywożone z Polski kosze. Jednakże - jak wskazano wyżej - przepis nie wskazuje rodzaju prac wykonanych na powierzonym materiale i w przypadku przemieszczenia towarów będących materiałami podstawowymi w procesie produkcji zamówionego towaru (koszy), zasadnym jest uznanie produkcji koszy za świadczenie usługi na materiale powierzonym przez Wnioskodawcę polskiej spółce z o.o.”

5\. Uzasadnienie stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 5.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 Ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zgodnie z art. 20 ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 2, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustania okoliczności, o których mowa w art. 12 ust. 1. Innymi słowy, w momencie w którym ustanie przyczyna dla zastosowania wyjątku od nietransakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez podatnika, powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów.

Jak wskazywaliście Państwo powyżej, Produkty Eksportowe będą pierwotnie przywiezione na terytorium Polski w ramach nietransakcyjnego przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 Ustawy o VAT. Państwo, sprowadzając te towary celem ich przetwórstwa będziecie zakładali, że część z nich stanie się przedmiotem eksportu z Polski poza terytorium UE, jednak na etapie przywiezienia tych towarów do Polski Państwo nie będziecie znali dokładnej ilości i rodzaju towarów, które zostaną zamówione przez klientów spoza UE, a także ich odbiorcy. W trakcie przechowywania Produktów Eksportowych w Polsce także po ich przetworzeniu, podejmiecie Państwo decyzję, ile z nich zostanie wyeksportowane do państwa trzeciego bezpośrednio z Polski. W ocenie Państwa, dopiero w tym momencie powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia Produktów Eksportowych w Polsce. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 8 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje w momencie ustania okoliczności, o których mowa w art. 12 ust. 1, a więc m.in. w momencie ustania czynności polegającej na przemieszczeniu towarów do Polski celem wykonania na nich prac i powrotnego ich przemieszczenia do Niemiec. Gdyby towary te nie wyjechały z powrotem do Niemiec, byłyby przedmiotem WNT w Polsce na zasadach ogólnych. W związku z tym, jeśli w określonym momencie Państwo zdecydujecie, że nie wywieziecie z powrotem Produktów Eksportowych do Niemiec, ale będą one przedmiotem eksportu, będziecie zmuszeni do rozpoznania WNT w Polsce w momencie podjęcia takiej decyzji w odniesienia do tych Produktów Eksportowych. Takie stanowisko jest prezentowane przez doktrynę.

6\. Uzasadnienie stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 6.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. eksport towarów.

Przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 Ustawy o VAT, rozumie się przez dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Michalik T. (red.), VAT. Komentarz, wydanie 16, Warszawa 2021 r., art. 20, NB 28.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 i art. 6 Ustawy o VAT, stawka podatku w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) tej ustawy wynosi 0%. Stawkę tę stosuje się pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokument, o którym mowa powyżej, to w szczególności:

(a) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

(b) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

(c) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jeżeli warunek, o którym mowa powyżej nie zostanie spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe przepisy, wskazujecie Państwo, że w Waszej ocenie warunki dla zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów w odniesieniu do Produktów Eksportowych będą spełnione. Państwo będziecie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, który będzie organizował transport towarów z terytorium Polski na rzecz klientów mających siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej. W terminie złożenia deklaracji podatkowej, będziecie posiadali odpowiedni dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium UE. Stanowisko Państwa powinno więc zostać uznane za prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie pytania 1, oraz pytań oznaczonych nr od 4 do 6 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

a) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

b) eksport towarów;

c) import towarów na terytorium kraju;

d) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

e) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jednocześnie, jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy:

Przez państwo członkowskie - rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo niemiecką spółką komandytową z siedzibą w H., która należy do niemieckiej grupy podmiotów działających w sektorze produkcji, przetwórstwa i oczyszczania produktów rybnych (Grupa …).

Jesteście Państwo zarejestrowani dla celów VAT w Niemczech, obecnie nie jesteście zarejestrowani dla celów podatku VAT w Polsce, ale będziecie zarejestrowani jako podatnik VAT w związku z dokonywanym eksportem towarów.

W Polsce nie posiadacie Państwo oddziału ani żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności. Poza X. Polska Sp. z o.o. (X. Polska), w której posiadacie 100% udziałów w kapitale zakładowym nie ma w Polsce innych podmiotów powiązanych ze Spółką.

Grupa (…) planuje reorganizację działalności związanej z dystrybucją przetworzonych produktów rybnych (Nowy Model). Nowy Model pozwoli Grupie … przenieść dystrybucję i logistykę bliżej głównego zakładu produkcyjnego zlokalizowanego w Polsce, a docelowo na przejęcie przez polską spółkę przetwórstwa rybnego realizowanego dotychczas w zakładach na terytorium Niemiec. W związku z tym zwiększy się udział s-ki X. Polska w procesie produkcji i dystrybucji towarów (na początku 2022 roku całość przetwórstwa rybnego będzie odbywała się w polskim zakładzie X. Polska)

natomiast zamknięty zostanie zakład w Niemczech należący do (…) GmbH & Co KG. Ponadto nawiążecie Państwo współpracę z zewnętrzną firmą logistyczną - (…) Sp. z o.o. (Przewoźnik).

X. Polska – spółka zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT, prowadzi zakład produkcji i przerobu ryb w Polsce i będzie świadczyć na Państwa rzecz Usługi Przetwarzania, w ramach Umowy Przetwarzania. Z kolei Przewoźnik będzie świadczył na Państwa rzecz Usługi Logistyczne, na podstawie Umowy Logistycznej.

Współpraca będzie przebiegała ten sposób, że będziecie Państwo dostarczać towary (surowe produkty) będące Państwa własnością z Niemiec do Polski, do zakładu X. Polska, gdzie towary te będą poddawane przetwarzaniu, będą pakowane, sortowane i przygotowywane przez X. Polska do dostawy dla Waszych klientów jako produkt końcowy. Produkty będą następnie odebrane przez Przewoźnika i magazynowane w jego centrum logistycznym. Część towarów, po przetworzeniu (gotowe produkty) będą przez Przewoźnika wywiezione z Polski do Państwa magazynów w Niemczech i stamtąd będą sprzedawane klientom. Natomiast część towarów będzie przedmiotem dostawy dokonanej przez Państwa w Polsce na rzecz klientów spoza UE (Towary Eksportowe).

Cały proces, w tym zarządzanie, nadzór oraz inne działania związane z nabyciem surowców przetwórstwem towarów w Polsce i ich sprzedażą będzie organizowany, zarządzany i nadzorowany przez Państwa z Niemiec, z wykorzystaniem zlokalizowanych tam zasobów.

Spółka dokumentuje i będzie dokumentować w Nowym Modelu dostawy przetworzonych w Polsce produktów rybnych wystawiając faktury na rzecz klientów. Wynagrodzenie należne Spółce jest/będzie uiszczane przez klientów na Państwa rachunki bankowe prowadzone w bankach niemieckich. Wszystkie dokumenty handlowe (oprócz dokumentów przewozowych i wymaganych przez władze celne) są/będą przygotowywane i wysyłane z Niemiec.

W ramach Nowego Modelu, zamierzacie Państwo świadczyć na rzecz X. Polska usługi wsparcia (wsparcie księgowe, informatyczne, wsparcie zarządzania przedsiębiorstwem, usługi kadrowe, zarządzanie, planowanie produkcji i zarządzanie dostawami).

Ad. 1

Wątpliwości zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy będziecie Państwo posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia UE.

Odnosząc się do przedstawionej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011 str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym miejscu personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie, w którym znajduje się to miejsce. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto, w orzecznictwie TSUE przewija się także kwestia samodzielności i niezależności podmiotów, a w konsekwencji także fakt występowania stosunku prawnego pomiędzy dwoma podmiotami. Przykład stanowią wyroki w sprawach C-210/04 FCE Bank plc, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise DFDS A/S, oraz w sprawach łączonych C-318/11 i C-319/11 Daimler AG Widex A/S.

Z powołanych rozstrzygnięć wynika, że wyjątkowo duży nacisk należy położyć na przesłankę racjonalności w określaniu miejsca opodatkowania. Sąd dopuścił uznanie spółki zależnej – odrębnego podmiotu prawa – za stałe miejsce działalności spółki matki, w sytuacji gdy spółka córka jest w dużej mierze pozbawiona samodzielności w działaniu i nie ponosi ryzyka gospodarczego. W rezultacie z ekonomicznego punktu widzenia, spółka córka jest jednostką pomocniczą stanowiącą część spółki matki. Sąd uznał, że przesłanką warunkującą istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności był zupełny brak niezależności ekonomicznej spółki (również w zakresie decyzji biznesowych) zależnej od spółki matki.

Podobnie w innym wyroku Sąd stwierdził, że jeżeli oddział spółki będącej nierezydentem pozbawiony jest niezależności oraz w konsekwencji nie może istnieć żaden stosunek prawny pomiędzy tymi dwoma podmiotami należy je uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy. Jedna Spółka jest jedynie częścią składową drugiej Spółki.

Zgodnie z wyrokiem TSUE C-547/18 sam fakt utworzenia Spółki zależnej w Polsce nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.

Istotna jest analiza wszystkich przesłanek, przede wszystkim ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 i jego art. 11. Przesłanki te należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej, gdyż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT. Jednakże powiązania kapitałowe nie oznaczają, same w sobie, że zaplecze polskiego podmiotu zależnego, tj. polskiej spółki powiązanej kapitałowo z zagranicznym usługobiorcą, jest bezpośrednio zależne od tego usługobiorcy, nawet wówczas, gdy podmiot ten świadczy usługi niezbędne dla wykonywania przez usługobiorcę czynności opodatkowanych w Polsce.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że nie będziecie Państwo posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Jak wynika z treści wniosku, jesteście Państwo spółką, której siedziba działalności gospodarczej znajduje się w Niemczech. Należycie Państwo do międzynarodowej grupy …, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji, przetwórstwa i oczyszczania produktów rybnych. Centrum zarządu znajduje się w Niemczech, w miejscu siedziby (centrali). W Niemczech posiadacie Państwo centralę, w której zlokalizowane jest centrum korporacyjne, zasoby technologiczne, pracownicy, niezbędne wyposażenie oraz know-how właściwe dla prowadzenia działalności w sektorze przetwórstwa rybnego. W centrali podejmowane są decyzje związane z produkcją i dystrybucją towarów. W centrali odbywa się kontrola jakości, rozwój technologii oraz zarządzanie łańcuchem dostaw. Stamtąd zawieracie Państwo i negocjujecie umowy z klientami, nadzorujecie wskaźniki produkcji, zarządzacie dostawami i zamówieniami od klientów, utrzymujecie relacje z dotychczasowymi klientami oraz podejmujecie działania mające na celu pozyskanie nowych klientów oraz rynków zbytu. Z terytorium Niemiec organizujecie Państwo pozyskanie surowca i jego dostawę do zakładu przetwórstwa w Polsce i w Niemczech. Wszelkie decyzje strategiczne związane z prowadzeniem działalności, dotyczące ekspansji na nowych rynkach, restrukturyzacji działalności lub wycofania się z określonych obszarów działalności są podejmowane w Niemczech przez wykwalifikowany i doświadczony zespół zarządzający. Poza wyspecjalizowanymi pracownikami, zajmującymi się konkretnymi dziedzinami, zatrudniacie Państwo wielu analityków wspierających zespół zarządzający w tworzeniu i wdrażaniu skutecznych rozwiązań umożliwiających dalszy rozwój biznesowy Spółki. W Niemczech znajduje się dział badawczo-rozwojowy (wraz z pracownikami). W Niemczech posiadacie Państwo nieruchomości, w tym magazyny.

W Polsce Spółka nie posiada/nie będzie posiadać, nie wynajmuje/nie będzie wynajmować żadnych nieruchomości ani aktywów rzeczowych. Nie będziecie Państwo mieli w pełni swobodnego dostępu do magazynów oraz biur położonych w Polsce, a zwłaszcza nie będziecie mieli prawa do dysponowania ich przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu. Ponadto, w Polsce nie będziecie Państwo posiadali jakiegokolwiek personelu reprezentującego Spółkę lub działającego w jej imieniu lub na jej rzecz, w tym, w relacjach z klientami (nie będziecie zatrudniać żadnych pracowników ani agentów).

Nowy Model Biznesowy zakłada współpracę ze spółką X. Polska, w której posiadacie 100% udziałów oraz z firmą logistyczną (Przewoźnikiem). Podstawą prawną współpracy ze spółką X. Polska będzie Umowa Przetwarzania natomiast podstawą prawną współpracy z Przewoźnikiem będzie Umowa Logistyczna. Wskazane Umowy zostaną zawarte na czas nieokreślony.

W Nowym Modelu Biznesowym, zakupione przez Państwa surowe produkty (ryby świeże i mrożone) będą dostarczane do Państwa magazynów w Niemczech, a następnie do Polski, do zakładu produkcyjnego X. Polska, gdzie będą poddawane Usługom Przetwarzania. Przygotowane produkty i półprodukty będą zapakowane, odebrane z zakładu X. Polska przez Przewoźnika.

Zgodnie z Umową Logistyczną, do obowiązków Przewoźnika będzie należało odbieranie przetworzonych produktów z zakładu X. Polska i dostarczanie ich do jego centrum logistycznego. W ramach kompleksowej Usługi Logistycznej Przewoźnik udostępni Państwu powierzchnię magazynową (nie będziecie Państwo odrębnie wynajmować powierzchni magazynowej od Przewoźnika) i podejmie wszelkie niezbędne działania mające na celu zabezpieczenie produktów podczas ich składowania na przestrzeni magazynowej. W szczególności, Przewoźnik ubezpieczy produkty i zapewni wymagane warunki przechowywania (temperaturę, stopień wilgotności, itp.). Przewoźnik zobowiązany będzie do zapakowania produktów przy wykorzystaniu dostarczonych przez Państwa opakowań - Państwo nabędziecie opakowania do przetworzonych produktów w Niemczech oraz w Polsce i dostarczycie je Przewoźnikowi w celu świadczenia usługi pakowania. Przewoźnik zorganizuje transport przetworzonych produktów z Polski do Niemiec, a następnie, na Państwa żądanie, bezpośrednio do Państwa klientów w Niemczech oraz poza terytorium Niemiec (m.in. Szwajcaria, Liban, Tajlandia, Singapur, Egipt, Serbia). Przewoźnik podejmie wszystkie czynności techniczne w tym zakresie, tj. niezbędne formalności operacyjne, celne i administracyjne. Przy czym, nie otrzymacie Państwo wyłącznego prawa do korzystania z magazynu Przewoźnika, dedykowanego personelu ani żadnych innych aktywów. Nie będziecie Państwo mieli prawa ani faktycznych uprawnień do używania należących do Przewoźnika pomieszczeń oraz urządzeń położonych w Polsce.

X. Polska będzie świadczyć Usługi Przetwarzania, zgodnie z Państwa oczekiwaniami ilościowymi/jakościowymi określonymi w Umowie Przetwarzania, która będzie określać zakres i sposób wykonania usług, oczekiwaną ilość przetworzonych produktów rybnych, jakość towarów oraz ich specyfikację. Jako zamawiający, będziecie Państwo oczekiwali od X. Polska dostarczenia określonej ilości produktów, o odpowiedniej jakości, zgodnie ze złożonymi zamówieniami. Również Przewoźnik będzie świadczył na rzecz Państwa usługi logistyczne zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi w Umowie Logistycznej. Państwo będziecie oczekiwać od Przewoźnika świadczenia usług zgodnie z Umową Logistyczną. Odpowiedzialność za niedotrzymanie standardów ilościowych i jakościowych będzie odpowiedzialnością kontraktową - relacja pomiędzy Państwem, a usługobiorcami, tj. X. Polska i Przewoźnikiem będzie typowa dla podmiotów gospodarczych świadczących usługi za wynagrodzeniem, gdzie podmiotem odpowiedzialnym za wykonanie umowy z wykorzystaniem wymaganych zasobów, w tym osobowych, technicznych i rzeczowych będzie usługodawca, tj. X. Polska i Przewoźnik.

Państwo nie będziecie mieli bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi, technicznymi/rzeczowymi ani spółki X. Polska ani Przewoźnika.

X. Polska i Przewoźnik będą decydować jakie zasoby osobowe oraz techniczne/rzeczowe będą wykorzystywane w celu realizacji usług na Państwa rzecz. Spółka nie będzie posiadać kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi i rzeczowymi usługobiorców i nie będzie miała wpływu jaka część tych zasobów ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na Jej rzecz. Umowa Przetwarzania, Umowa Logistyczna ani żadne inne postanowienia nie będą wymagały od X. Polska i Przewoźnika zaangażowania ściśle określonych zasobów osobowych (określonej grupy pracowników) ani zasobów technicznych/rzeczowych. X. Polska będzie zobowiązana do zaangażowania w proces produkcji takich zasobów osobowych, które zapewnią prawidłowe wykonanie Umowy Przetwarzania, tj. wyznaczy odpowiednią liczbę właściwie wykwalifikowanych pracowników potrzebną do prawidłowego i terminowego wykonania usług. Jako pracodawca, X. Polska będzie sprawować kontrolę nad pracownikami i będzie w pełni odpowiedzialna za zarządzanie personelem. Pracownicy X. Polska zaangażowani w świadczenie Usług Przetwarzania nie będą przez Państwa kontrolowani, nie będziecie Państwo mogli wydawać im poleceń i nie będziecie względem nich pełnić funkcji nadzorczych. Analogicznie, Przewoźnik zaangażuje zasoby niezbędne do realizacji Umowy Logistycznej. Państwo nie oddelegujecie własnych pracowników do pomocy lub współpracy z Przewoźnikiem w zakresie świadczenia Usługi Logistycznej, jak również nie udostępnicie Przewoźnikowi żadnych środków trwałych. Jednocześnie, nie będziecie Państwo mieli wpływu na to, jaka część zasobów osobowych, technicznych/rzeczowych Przewoźnika będzie wykorzystywana do świadczenia Usług Logistycznych. Pracownicy Przewoźnika nie będą przez Państwa nadzorowani lub kontrolowani. Za zarządzanie oraz kontrolę wobec swojego personelu będzie odpowiedzialny Przewoźnik.

Państwo będziecie uprawnieni do przeprowadzania inspekcji w magazynach należących do Przewoźnika, podczas których będziecie mogli zweryfikować realizację warunków i obowiązków świadczenia usług przez Przewoźnika, wynikających z Umowy Logistycznej. Przy czym wykonywana przez Państwa inspekcja będzie ograniczona wyłącznie do weryfikacji sposobu składowania i przewożenia należących do Państwa produktów spożywczych.

Będziecie Państwo uprawnieni do kontroli jakości przetwarzanych produktów, pobierania próbek przetworzonych i surowych produktów i przeprowadzania badań w celu zapewnienia najwyższej jakości usług świadczonych w ramach Umowy Przetwarzania. Zarówno kontrola X. Polska jak i inspekcja prowadzona u Przewoźnika będzie sprowadzała się jedynie do zakresu wykonania Umowy Przetwarzania i Umowy Logistycznej, nie będzie natomiast dotyczyć działalności X. Polska i Przewoźnika niezwiązanej z wykonaniem Umowy Przetwarzania i Umowy Logistycznej. Przy czym, nie będziecie Państwo uprawnieni do narzucania usługodawcom sposobu działania, w szczególności nie będziecie mieli prawa do wydawania poleceń pracownikom usługodawców.

Od momentu nabycia towarów od dostawców do momentu ich dostawy do klientów, pozostajecie Państwo prawnym i ekonomicznym właścicielem produktów i podmiotem zarządzającym procesem sprzedaży, wysyłki i przewozu towarów. Ani X. Polska, ani Przewoźnik nie będą podejmowali żadnych decyzji dotyczących podstawowej działalności Spółki, polegającej na sprzedaży produktów. Podmioty te nie będą nawiązywały ani utrzymywały relacji biznesowych z Państwa klientami, nie będą brały aktywnego udziału w sprzedaży produktów do klientów oraz nie będą uprawnione do negocjowania lub podpisywania umów z Państwa klientami. Za wszystkie czynności związane z procesem sprzedaży towarów, tj. pozyskiwanie surowców, nowych klientów, kontraktowanie sprzedaży, negocjowanie i podpisywanie umów dostaw, przyjmowanie nowych zamówień, zarządzanie relacjami z klientami, transport surowców i gotowych produktów - będzie odpowiedzialna wyłącznie Spółka. Wszystkie dokumenty handlowe będą przygotowywane i wysyłane z Niemiec, poza dokumentami przewozowymi, które będą przygotowywane przez Przewoźnika oraz dokumentami wymaganymi przez władze celne w odniesieniu do Produktów Eksportowych, które muszą być przygotowywane i przechowywane w Polsce.

Świadczenie przez X. Polska Usług Przetwarzania nie byłoby dla Państwa przydatne ani użyteczne, bez bazy klientów, relacji handlowych, technologii i wsparcia, zapewnionych przez Państwa we własnym zakresie. Nabywane w Polsce Usługi Przetwarzania oraz Usługa Logistyczna są potrzebne do prowadzenia podstawowej działalności Spółki, tj. dostarczania klientom gotowego, przetworzonego produktu. W tym znaczeniu Państwa działalność w Polsce wspomaga działalność gospodarczą prowadzoną na terytorium Niemiec.

Przy tym, X. Polska i Przewoźnik będą posiadać niezależność i odrębność biznesową. Z wniosku wynika bowiem, że X. Polska i Przewoźnik (oprócz Państwa) będą posiadać również innych zleceniodawców na rzecz których będą świadczyć usługi. X. Polska nie będzie świadczyć usług przetwórstwa rybnego na rzecz innych podmiotów, ale też Usługi Przetwarzania nie będą wyłącznym przedmiotem jej działalności. W ograniczonym zakresie X. Polska będzie przetwarzała produkty rybne zakupione od Państwa i od podmiotów trzecich a następnie będzie je sprzedawała polskim klientom. Przewoźnik świadczy usługi również na rzecz podmiotów z innych krajów (ok. 500). Zatem, ani X. Polska ani Przewoźnik nie będą ekonomicznie uzależnieni od Państwa.

Poza Usługami Przetwarzania i Usługą Logistyczną nie będziecie Państwo nabywać w Polsce innych usług ani produktów w związku z prowadzoną przez siebie działalnością (ewentualnie usługi doradcze, prawne i usługi agencji celnych typowe dla prowadzonej działalności), w szczególności nie będziecie nabywać od podmiotów trzecich usług telekomunikacyjnych (zapewniacie wewnątrzgrupowe połączenie telekomunikacyjne pomiędzy systemem ERP X. Polska, a systemem ERP Wnioskodawcy), usług związanych z dostawą energii elektrycznej ani żadnych innych usług. Poza nabywaniem w Polsce usług podlegających opodatkowaniu VAT i planowaną działalnością eksportową prowadzoną z Polski nie zamierzacie Państwo prowadzić innej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce.

Zatem pomimo, że nawiązaliście Państwo współpracę z usługodawcami - X. Polska i Przewoźnikiem i będziecie prowadzić sprzedaż Towarów Eksportowych z terytorium Polski na rzecz klientów spoza UE, nie można uznać, że na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i techniczne będziecie Państwo prowadzić w sposób stały działalność gospodarczą. Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego. Kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Państwa z personelu i infrastruktury technicznej usługobiorców. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług Przewoźnika i X. Polska nie oznacza, że ich zaplecze personalne i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi Wasze stałe miejsce prowadzenia działalności.

W analizowanej sprawie, zlecenie usługodawcom wykonania Usługi Przetwarzania i Usługi Logistycznej nie będzie wiązało się z przeniesieniem/oddelegowaniem pracowników Spółki do Polski. Przy tym, nie macie Państwo kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi i rzeczowymi Przewoźnika ani X. Polska, jak również nie macie wpływu jaka część tych zasobów ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na Waszą rzecz. Co prawda wskazujecie, że będziecie mieli prawo do przeprowadzania inspekcji w magazynach Przewoźnika oraz do kontroli X. Polska. Niemniej jednak wskazujecie Państwo, że przetwarzanie ryb przez X. Polska jest elementem działalności Grupy …polegającej na opracowaniu receptur, pozyskaniu surowca, produkcji i dystrybucji, w związku z czym musi być przez Państwa zorganizowana i nadzorowana w sposób właściwy dla tego sektora przemysłu. Przy czym ani kontrola X. Polska ani inspekcja prowadzona u Przewoźnika nie będzie dotyczyć działalności tych podmiotów niezwiązanej z wykonaniem Umowy Przetwarzania i Umowy Logistycznej (będzie dotyczyć jedynie prawidłowości wykonania Umowy Przetwarzania i Umowy Logistycznej). Zatem nie zorganizujecie Państwo w Polsce zaplecza traktowanego jak własne, świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jednocześnie nie zatrudniacie Państwo w Polsce żadnych pracowników ani agentów, nie będziecie zatem posiadać w Polsce żadnego personelu, w tym zarządu. Za wyjątkiem posiadanych towarów, nie będziecie Państwo dysponować żadnym innym prawem do ruchomości bądź nieruchomości zlokalizowanych na terytorium Polski. Zatem należy stwierdzić, że nie będziecie Państwo posiadać zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski. Tym samym nie będzie spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że na terytorium Polski będziecie Państwo posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że nie macie sprecyzowanej daty zakończenia współpracy z usługodawcami, tj. Przewoźnikiem i X. Polska (umowy zawarte na czas nieokreślony), należy stwierdzić, że nie będą spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski będziecie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe**.

Ad. 4 i 5

Wątpliwości przedstawione w pytaniu 4 dotyczą ustalenia czy transport towarów z Niemiec do Polski w celu ich przetworzenia przez X. Polska, a następnie ich transport z Polski do Niemiec nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy (pytanie 4).

Natomiast wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 5 dotyczą ustalenia czy obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w odniesieniu do Produktów Eksportowych powstanie zgodnie z art. 12 ust. 2 i art. 20 ust. 8 ustawy, tj. w momencie podjęcia decyzji, że towary te nie zostaną przewiezione z powrotem do Niemiec, ale będą przedmiotem eksportu z terytorium Polski.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy,

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

\- z zastrzeżeniem art. 10.

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy w wyniku dostawy w ramach której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel towary są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki.

Ponadto, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Przepis ten rozszerza zatem zakres transakcji uznawanych za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów o przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju członkowskiego do Polski. W myśl powołanej regulacji, przemieszczenie towarów traktowane będzie jako wewnątrzwspólnotowe nabycie wtedy, gdy przemieszczane towary są własnością podatnika, który wszedł w ich posiadanie na terytorium państwa członkowskiego, z którego transportowane są do Polski i będą służyć czynnościom wykonywanym przez niego, jako podatnika, na terytorium kraju. W takim przypadku w państwie, z którego przemieszczane są towary, występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, natomiast w państwie, do którego przemieszczane są towary, następuje ich wewnątrzwspólnotowe nabycie – dokonywane przez ten sam podmiot.

Przy czym, przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku, gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 12 ust. 1 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy:

Przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy, przemieszczenia towarów nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, a następnie są z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy ustaną okoliczności, o których mowa w ust. 1, przemieszczenie towarów uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przy czym, przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to być zatem prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 20 ust. 8 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 2, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustania okoliczności, o których mowa w art. 12 ust. 1.

Z wniosku wynika, że towary przemieszczone do Polski z terytorium Niemiec (surowe lub częściowo przetworzone ryby) będące Państwa własnością zostaną bez przenoszenia prawa do rozporządzania jak właściciel przekazane spółce X. Polska w celu wykonania Usług Przetwarzania (X. Polska w żadnym momencie nie stanie się właścicielem przetwarzanych produktów). Usługi Przetwarzania będą polegały na obróbce surowca rybnego, skorupiaków, mięczaków oraz kawioru w celu uzyskania finalnego produktu spożywczego. Podczas obróbki towar (surowiec) będzie m.in. oczyszczany, pozbawiony części nienadających się do spożycia (ogony, głowy i ości). Następnie towar będzie wędzony, porcjowany oraz znakowany. Przed przetworzeniem towar będzie surową rybą, a po przetworzeniu będzie to opakowana wędzona ryba gotowa do spożycia lub do poddania dalszej obróbce. Na podstawie posiadanych dokumentów i informacji będziecie Państwo w stanie powiązać towary przewiezione z Niemiec do Polski (surowce), z towarami które wyjadą z Polski do Niemiec jako produkt finalny.

Produkty i półprodukty przygotowane w opisany sposób przez X. Polska będą zapakowane, odebrane z zakładu X. Polska przez Przewoźnika i magazynowane w odpowiednich warunkach w jego centrum logistycznym. Następnie część przetworzonych produktów zostanie przetransportowana z Polski do Państwa magazynu zlokalizowanego na terytorium Niemiec skąd będą przez Państwa sprzedawane klientom, a część przetworzonych produktów (w szczególności kawior), będzie transportowana do Państwa klientów bezpośrednio z Polski (Towary Eksportowe). Część kawioru przeznaczona na eksport będzie składowana w Polsce przez Przewoźnika i dostarczana do Państwa klientów bezpośrednio z Polski. Przy czym o tym jaka ilość Produktów Eksportowych zostanie przeznaczona do dostawy na rzecz klientów spoza UE zdecydujecie Państwo w trakcie procesu przetwarzania produktów, na podstawie złożonych zamówień.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że wyłączenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy, znajdzie zastosowanie wówczas, gdy towary przetransportowane z Niemiec do Polski będą poddane wykonanym na nich usługom przetwarzania, a po zakończeniu usług zostaną wywiezione z terytorium Polski z powrotem na terytorium Niemiec. W takim przypadku, przemieszczenie przez Państwa towarów z Niemiec na terytorium Polski w celu wykonania usług na tych towarach, nie będzie stanowiło, w momencie dokonania tego przemieszczenia, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, na podstawie wyłączenia przewidzianego w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy. Zatem, nie będziecie Państwo zobowiązani do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce w momencie przemieszczenia tych towarów z Niemiec do Polski.

Jednak w sytuacji, gdy po przetransportowaniu towarów z Niemiec do Polski i poddaniu ich Usługom Przetwarzania i Usługom Logistycznym zdecydujecie Państwo o dokonaniu dostawy tych towarów na rzecz klientów spoza UE, wówczas ustaną okoliczności, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy. W konsekwencji, w tym przypadku - zgodnie z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy, będziecie Państwo zobowiązani rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie tych towarów w Polsce.

Zatem, opodatkowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy obejmie tylko te towary, które będą przedmiotem dostawy dokonanej przez Państwa w Polsce na rzecz klientów spoza UE, zaś pozostałe towary, które po wykonaniu na nich usług zostaną powrotnie przemieszczone z Polski na terytorium Niemiec, będą korzystały z wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia Towarów Eksportowych, należy zauważyć, że wskazujecie Państwo we wniosku, że w momencie dostarczenia towaru (kawioru) do zakładu przetwórstwa w Polsce nie wiecie jaka ilość przetworzonego produktu będzie przedmiotem eksportu do klientów spoza UE, a jaka zostanie wywieziona powrotnie do Niemiec. Decyzja o tym jaka ilość Produktów Eksportowych zostanie przeznaczona do dostawy na rzecz klientów spoza UE będzie podejmowana dopiero w trakcie procesu przetwarzania produktów, na podstawie złożonych zamówień. Powyższe pozwala przyjąć, że z chwilą podjęcia decyzji o dokonaniu eksportu Towarów Eksportowych ustaną okoliczności, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy. W związku z tym, w momencie podjęcia decyzji o tym, że dana część Towarów Eksportowych nie zostanie przemieszczona powrotnie do Niemiec ale zostanie sprzedana przez Państwa w ramach eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 ust. 8 ustawy, wówczas - stosownie do art. 20 ust. 8 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia Towarów Eksportowych.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 4 i 5 jest **prawidłowe**.

Ad. 6

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do opodatkowania eksportu Towarów Eksportowych stawką VAT w wysokości 0% (pytanie 6).

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

a) musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

b) towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

c) wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Z opisu sprawy wynika, że na potrzeby eksportu towarów z Polski zamierzacie zarejestrować się Państwo w Polsce jako czynny podatnik VAT. Wskazujecie Państwo, że część przetworzonych w Polsce towarów (Towary Eksportowe) będą przedmiotem sprzedaży na rzecz klientów spoza UE. Towary Eksportowe będą wywożone z Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez Państwa, albo przez odbiorcę towaru (w zależności od uzgodnień wynikających z umów zawartych z klientami). Wywóz Towarów Eksportowych poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy urząd celny. Będziecie Państwo posiadali wszelkie niezbędne dokumenty celne wymagane do eksportu towarów. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będziecie Państwo posiadać odpowiedni dokument potwierdzający wywóz Towarów Eksportowych poza terytorium UE. Z posiadanych dokumentów będzie wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu.

Zatem skoro przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będziecie Państwo dysponować dokumentami, które w sposób jednoznaczny będą potwierdzać wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, będziecie Państwo mieli prawo do opodatkowania eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy stawką VAT w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 6 jest **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie z uwagi na to, że odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 jest pozytywna, tj. nie będziecie Państwo posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie udzielamy odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3, gdyż oczekiwaliście Państwo odpowiedzi na ww. pytania wyłącznie w sytuacji uznania Państwa stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Ponadto wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).