Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1129/11-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-29
Teza: W zakresie wystawiania i ujmowania w deklaracjach podatkowych faktur korygujących
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-korekta faktury; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 10.08.2011 r. (data wpływu 16.08.2011 r.) uzupełnione w dniu 28.11.2011r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 15.11.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania i ujmowania w deklaracjach podatkowych faktur korygujących - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2011 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 28.11.2011r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 15.11.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania i ujmowania w deklaracjach podatkowych faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni świadczy usługi transportowe. Wniosek dotyczy usług transportowych, dla których miejsce świadczenia usług Wnioskodawczyni określa na podstawie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług. Termin wystawiania faktur VAT na tego typu usługi został natomiast określony w znowelizowanym z dniem 1 stycznia 2010 r. w § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Z jego aktualnego brzmienia wynika, iż w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, fakturę VAT należy wystawić nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem tego obowiązku.

W momencie wystawiania faktur VAT Wnioskodawczyni nie posiada listów przewozowych, z których jednoznacznie wynika data wykonania usługi, lecz bazuje na zleceniach wprowadzonych do systemu finansowo-księgowego i planowanej dacie wykonania usługi, która dla około 90% wystawionych w miesiącu faktur jest właściwa - zgodna z rzeczywistą datą sprzedaży. Ostateczną i zgodną ze stanem faktycznym datę wykonanej usługi potwierdzają otrzymane przez Wnioskodawczynię dokumenty - listy przewozowe, które wpływają do firmy z około miesięcznym opóźnieniem.

W chwili otrzymania tych dokumentów Wnioskodawczyni weryfikuje datę wykonania usługi (będącą jednocześnie datą sprzedaży) na zaksięgowanych i wysłanych już do kontrahentów fakturach. W sytuacji, gdy z listu przewozowego wynika iż usługa wykonana była wcześniej niż wynikało to ze zlecenia widniejącego w systemie finansowo - księgowym wystawiana jest faktura korygująca pierwotną fakturę do zera i następnie wystawiana jest kolejna faktura sprzedaży z właściwą już datą sprzedaży i obowiązującym dla poprawionej daty sprzedaży kursem waluty.

Faktury korygujące-zerujące faktury pierwotne oraz wystawione następnie już z właściwą datą sprzedaży i właściwym dla tej daty kursem walut do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT dla kontrahentów, dla których usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług z 11.03.2004 (z późn. zm.) i płatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi, ujmowane są w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE w okresie sprawozdawczym zgodnym z datą wykonania usługi - będącą jednocześnie datą sprzedaży (nie są wykazywane w deklaracjach VAT w dacie wystawienia faktury korygującej ani w dacie wystawienia poprawionej-nowej faktury).

Przyczyną wystawiania ww. faktur korygujących są: błędna data sprzedaży - tym samym błędna data wystawienia faktury i w związku z tym zastosowaniem niewłaściwego kursu waluty do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT wykazywanej w pozycjach 21 i 22 deklaracji VAT-7 a tym samym w informacji podsumowującej VAT-UE.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku wskazano, iż usługi transportowe będące przedmiotem wniosku są świadczone dla podatników nieposiadających siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, tj. na rzecz podmiotów będących podatnikami innych państw niż Polska, deklarowane w VAT-7 jako świadczenie usług poza terytorium kraju.

Faktury korygujące-zerujące oraz nowe (poprawione) faktury z właściwą datą sprzedaży i jednocześnie z właściwą datą wykonania usługi oraz kursem walut do poprawnej daty sprzedaży – wystawiane są po wpływie do firmy listów przewozowych, obie wymienione faktury w tej samej dacie.

Wystawienie faktur korygujących-zerujących a następnie nowych (poprawionych) faktur często odbywa się w kolejnym okresie sprawozdawczym – rozliczeniowym niż pierwotny, w którym zgodnie z obowiązkiem podatkowym została wystawiona pierwotna faktura. Wszystkie wymienione faktury są wykazywane w tej samej deklaracji VAT zgodnie z datą sprzedaży tożsamą z datą obowiązku podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest ujmowanie faktur korygujących-zerujących faktury pierwotne wystawione z późniejszą datą sprzedaży i tym samym wystawionych po terminie wykonania usługi faktur - z zastosowanym do przeliczenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT niewłaściwym kursem walut oraz wystawionych w następnym okresie sprawozdawczym następnie już z właściwą datą sprzedaży i właściwym dla tej daty kursem walut do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT dla kontrahentów, dla których usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług z 11.03.2004 (ze zm.), i dla których płatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi, w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE w okresie sprawozdawczym zgodnym z datą wykonania usługi-datą sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury korygujące - zerujące faktury pierwotne oraz wystawione następnie już z właściwą datą sprzedaży i właściwym dla tej daty kursem walut do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT dla kontrahentów, dla których usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług z 11.03.2004 (z późn. zm.) i płatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi, w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE w okresie sprawozdawczym zgodnym z datą wykonania usługi będącą jednocześnie datą sprzedaży a nie w dacie wystawienia faktury korygującej i nie w dacie wystawionej poprawionej-nowej faktury.

Przyczyną wystawiania ww. faktur są: błędna data sprzedaży (późniejsza niż rzeczywista potwierdzona na liście przewozowym), i w związku z tym zastosowanie niewłaściwego kursu waluty do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT wykazywanej w pozycjach 21 i 22 deklaracji VAT-7 a tym samym w informacji podsumowującej VAT-UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni świadczy usługi transportowe na rzecz podatników nieposiadających siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, dla których miejsce świadczenia usług określa na podstawie art. 28b ustawy. W momencie wystawiania faktur VAT Wnioskodawczyni nie posiada listów przewozowych, z których jednoznacznie wynika data wykonania usługi, lecz bazuje na zleceniach wprowadzonych do systemu finansowo-księgowego i planowanej dacie wykonania usługi, która dla około 90% wystawionych w miesiącu faktur jest właściwa - zgodna z rzeczywistą datą sprzedaży. Ostateczną i zgodną ze stanem faktycznym datę wykonanej usługi potwierdzają otrzymane przez Wnioskodawczynię dokumenty - listy przewozowe, które wpływają do firmy z około miesięcznym opóźnieniem. W chwili otrzymania tych dokumentów Wnioskodawczyni weryfikuje datę wykonania usługi (będącą jednocześnie datą sprzedaży) na zaksięgowanych i wysłanych już do kontrahentów fakturach. W sytuacji, gdy z listu przewozowego wynika iż usługa wykonana była wcześniej niż wynikało to ze zlecenia widniejącego w systemie finansowo - księgowym wystawiana jest faktura korygująca pierwotną fakturę do zera i następnie wystawiana jest kolejna faktura sprzedaży z właściwą już datą sprzedaży i obowiązującym dla poprawionej daty sprzedaży kursem waluty. Faktury korygujące-zerujące faktury pierwotne oraz wystawione następnie już z właściwą datą sprzedaży i właściwym dla tej daty kursem walut do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT dla kontrahentów, ujmowane są w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE w okresie sprawozdawczym zgodnym z datą wykonania usługi - będącą jednocześnie datą sprzedaży (nie są wykazywane w deklaracjach VAT w dacie wystawienia faktury korygującej ani w dacie wystawienia poprawionej-nowej faktury). Przyczyną wystawiania ww. faktur korygujących są: błędna data sprzedaży - tym samy błędna data wystawienia faktury i w związku z tym zastosowaniem niewłaściwego kursu waluty do przeliczenia podstawy opodatkowania VAT wykazywanej w pozycjach 21 i 22 deklaracji VAT-7 a tym samym w informacji podsumowującej VAT-UE.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą prawidłowości ujmowania wystawionych faktur korygujących-zerujących faktury pierwotne oraz nowych faktur w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny w pierwszej kolejności należy wyjaśnić istotę wystawiania faktur VAT oraz faktur korygujących.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące zasady dotyczące wystawiania faktur i innych dokumentów z nimi zrównanych m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Elementy, jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia i są to m.in. wykazane w pkt 1-4:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również data sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;

Z kolei § 26 ust. 1 rozporządzenia stanowi, iż przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem – § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Jak wskazuje natomiast § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia). Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 14 ust. 4 rozporządzenia).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż fakturę VAT wystawia sprzedawca (usługodawca) będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji, jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W świetle powyższego nieprawidłowym postępowaniem jest wystawianie przez Wnioskodawczynię faktur korygujących do zera faktury pierwotne a następnie wystawienie nowych poprawionych faktur w sytuacji kiedy faktura pierwotna zawiera błędną datę sprzedaży i wystawienia faktury. Taki sposób korekty mógłby być zasadny w sytuacji gdyby nie doszło do transakcji. Natomiast jeżeli korekta sporządzona jest na skutek wykazania błędnej daty sprzedaży i wystawienia faktury, to powinna wiernie odzwierciedlać ten fakt poprzez wykazanie na fakturze korygującej błędnych i właściwych dat.

W przedstawionym stanie faktycznym po wykonanej usłudze transportowej Wnioskodawczyni wystawia i wysyła do kontrahenta fakturę VAT, na której data sprzedaży pokrywa się z datą wykonania usługi. Wykazaną na fakturze datę wykonania usługi Wnioskodawczyni weryfikuje po otrzymaniu listów przewozowych, które wpływają do niej z około miesięcznym opóźnieniem i czasami okazuje się, że usługa została wykonana wcześniej co oznacza, że na pierwotnej fakturze wykazana została błędna data wykonanej usługi, która dla Wnioskodawczyni jest jednocześnie datą sprzedaży. W takim przypadku Wnioskodawczyni wystawia fakturę korygującą pierwotną fakturę do zera i następnie wystawia kolejną fakturę sprzedaży z właściwą już datą sprzedaży i obowiązującym dla poprawionej daty sprzedaży kursem waluty.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz analizę przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że wystawiona przez Wnioskodawczynię pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego i odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Faktura ta zawiera jednakże błędną datę sprzedaży i wystawienia a co za tym idzie zastosowany został niewłaściwy kurs do przeliczenia waluty. Powyższe oznacza, iż należy wystawić korektę faktury VAT jednakże na zasadach przewidzianych ww. przepisami prawa tj. fakturę korygującą, w której wykazana zostanie zarówno błędna jak i poprawna data sprzedaży i wystawienia faktury.

Wystawione we wskazany powyżej sposób faktury korygujące powinny znaleźć odzwierciedlenie w ewidencji sprzedaży oraz w składanych deklaracjach dla podatku od towarów i usług - VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

Wnioskodawczyni świadczy usługi transportowe, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie ogólnej reguły wynikającej z art. 28b ustawy. Zatem moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia takich usług ustalić należy w oparciu o art. 19 ust. 19a ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

W opisanym stanie faktycznym, jak wskazuje Wnioskodawczyni, datą wykonania usługi transportowej jest data sprzedaży wykazana na fakturze. Zatem ten dzień jest dniem powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ww. art. 19 ust. 19a ustawy.

Obowiązek wykazania przedmiotowych usług w ewidencji wynika z art. 109 ust. 3a ustawy. Zgodnie z tym przepisem podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Z kolei na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 13 lipca 2011 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 153, poz. 906). Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż podatnik dokonujący transakcji poza terytorium kraju, wykazuje ich wartości w poz. 21 deklaracji VAT-7. Natomiast w poz. 22 deklaracji wykazuje się świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje wskazać należy, iż wystawione w prawidłowy sposób faktury korygujące, Wnioskodawczyni winna wykazać w deklaracji składanej za okres w którym powstał obowiązek podatkowy dla danej usługi, tj. w dniu wykonania usługi transportowej, która jest tożsama z datą sprzedaży. Jednocześnie Wnioskodawczyni winna skorygować deklaracje oraz ewidencję podatkową za okres, w którym została wykazana pierwotna faktura, gdyż z posiadanej dokumentacji wynika, że obowiązek podatkowy dla świadczonych usług transportowych został wykazany za wcześnie.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Informacja podsumowująca powinna odzwierciedlać rzeczywisty stan rzeczy tj. zaistnienie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w danym okresie sprawozdawczym. W sytuacji gdy informacja podsumowująca VAT-UE zawiera dane nieprawdziwe, podmiot który złożył tą informację jest zobowiązany do niezwłocznej korekty na formularzu VAT-UEK.

Podsumowują należy stwierdzić, że wystawione przez Wnioskodawczynię prawidłowo faktury korygujące odnoszące się do właściwej daty sprzedaży należy ujmować w okresie, w którym usługa została wykonana, tj. w dacie powstania obowiązku podatkowego. Usługi transportowe dla których miejsce świadczenia określone jest na podstawie art. 28b ustawy wykazać należy w ewidencji i deklaracji podatkowej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. wykonano usługę transportową.

Biorąc powyższe pod uwagę całościowo stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.