Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.427.2017.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-14
Teza: w zakresie rozliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu poprzez ustalenie, czy działania wykonywane w ramach ww. projektu stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie wystąpi obowiązek stosowania proporcji wyliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, możliwości zastosowania sposobu obliczania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: instytucja; kultura; muzeum; obrót; podatek-podatek naliczony; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…..” poprzez:

*   ustalenie, czy działania wykonywane w ramach ww. projektu stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie wystąpi obowiązek stosowania proporcji wyliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT,

*   możliwości zastosowania sposobu obliczania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…..” poprzez ustalenie, czy działania wykonywane w ramach ww. projektu stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie wystąpi obowiązek stosowania proporcji wyliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, możliwości zastosowania sposobu obliczania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Centralne Muzeum …. jest samorządową instytucją kultury, której organizatorem jest Miasto ….. Posiada osobowość prawną od chwili wpisu do Rejestru Instytucji Kultury pod nr …., prowadzonego przez organizatora. Muzeum działa na podstawie ustawy z dnia 21.11.1996 r. o muzeach (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 987 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 25.10.1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.). Zgodnie z postanowieniami statutu nadanego Muzeum przez organizatora, do jego celów należy gromadzenie, przechowywanie, inwentaryzowanie, opracowywanie, konserwowanie i udostępnianie zabytków z zakresu szeroko pojmowanego włókiennictwa oraz dziedzin pokrewnych. Muzeum organizuje badania i ekspedycje naukowe, prowadzi działalność edukacyjną, popiera i prowadzi działalność artystyczną i upowszechniającą kulturę. Na podstawie statutu Muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w zakresie zbieżnym z jego działalnością statutową, a środki uzyskane z tej działalności wykorzystuje się w celu finansowania działalności podstawowej Muzeum.

Muzeum posiada status czynnego podatnika VAT, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Poszczególne obszary aktywności instytucji są ze sobą nierozerwalnie związane. Znaczna część działalności skierowana jest na przechowywanie, konserwowanie, inwentaryzowanie, opracowanie naukowe składników aktywów Muzeum, jakimi są muzealia, które następnie wykorzystywane są w działalności związanej z upowszechnianiem i udostępnianiem zbiorów. Działalność ta, co do zasady, jest działalnością odpłatną. Muzeum uzyskuje opodatkowane VAT przychody z prowadzonej działalności, głównie ze sprzedaży usług wstępu do Muzeum na wystawy, warsztaty i lekcje, z wynajmu pomieszczeń i reklamy oraz ze sprzedaży wydawnictw. W ramach prowadzonej działalności Muzeum wykonuje czynności opodatkowane według stawek 23%, 8% i 5%. Muzeum wykonuje także czynności niepodlegające opodatkowaniu, polegające na:

1.  przechowywaniu, konserwowaniu, inwentaryzowaniu i opracowywaniu naukowym zbiorów muzealnych, które następnie wykorzystywane są w działalności co do zasady odpłatnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a związanej z ich upowszechnianiem i udostępnianiem,
2.  uzyskiwaniu darowizn,
3.  uzyskiwaniu dotacji podmiotowych i celowych na działalność,
4.  uzyskiwaniu odszkodowań za szkody w mieniu,
5.  uzyskiwaniu odsetek bankowych i odsetek za zwłokę w zapłatach.

Muzeum korzysta z prawa pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od podatku należnego VAT. Muzeum nie wykonuje i nie zamierza wykonywać czynności zwolnionych od podatku VAT. Muzeum nie nabywa i nie przewiduje nabywania towarów i usług, które byłyby wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2011 r. o podatku od towarów i usług.

Działalność prowadzona przez Muzeum stanowi w całości działalność gospodarczą i nie występuje obowiązek rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy, co potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wydane dla Muzeum: nr 1061-IPTPP2.4512.142.2016.2.PRP i 1061-IPTPP2.4512.143.2016.2.PRP.

W 2017 r. Muzeum zamierza rozpocząć realizację 3 letniego projektu pod nazwą „….” finansowanego z dotacji celowych Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego i Miasta ….. Według założeń łączna wartość pozyskanych dotacji wyniesie 502.037 zł, w tym 270.166 zł w 2017 r., 230.936 zł w 2018 r., 150.935 zł w 2019 r.

Celem zadania jest zdigitalizowanie i udostępnienie w internecie części cyfrowych zasobów Muzeum za pośrednictwem nowoczesnego portalu pod nazwą ….. stworzonego w ramach projektu. Portal obejmował będzie 3 główne komponenty:

1.  Prezentacja zdigitalizowanych zasobów, stanowiących niewielką część kolekcji Muzeum, w formie katalogu z możliwością przeglądania i wyszukiwania cyfrowych wizerunków muzealiów, opatrzonych metadanymi i ewentualnymi dodatkowymi opisami. Cyfrowe wizerunki obiektów muzealnych, które Wnioskodawca zamierza udostępnić, to fotografie/skany w wysokiej jakości (1500 pikseli – dłuższy wymiar), ukazujące obiekty z różnych stron, ich cechy charakterystyczne i fakturę.
2.  Prezentacja cyfrowych wystaw – nawiązujących do rzeczywistych ekspozycji prezentowanych w Muzeum, stanowiąca ich fragment lub zajawkę i tworzonych specjalnie na potrzeby prezentacji na portalu. Będą to zestawienia muzealiów wraz z opisami, komentarzami, ciekawostkami, ilustrujące określone zagadnienia, będą umiejscowione w ciekawie zaaranżowanej graficznie wirtualnej przestrzeni, w sposób wykraczający poza linearną prezentację wizerunków, angażujący odbiorcę w całościowy kontekst wystawy. Wirtualne ekspozycje będą przygotowane i opracowywane merytorycznie przez specjalistów historyków sztuki, kuratorów, edukatorów. We współpracy z Muzeum Miasta ….i Archiwum Państwowym ….. opracowane będą 2 cyfrowe wystawy, prezentujące obiekty Muzeum i prace z kolekcji partnerów, adresowane do szerokiego grona także niespecjalistycznych odbiorców (młodzieży, dorosłych, seniorów).
3.  Komponent edukacyjny zawierający specjalnie opracowane treści edukacyjne bazujące na cyfrowych wizerunkach wybranych muzealiów. Edukacyjna część portalu przeznaczona będzie dla odbiorców w wieku przedszkolnym i szkolnym. Zawartość oraz forma treści edukacyjnych będą dostosowane do możliwości poznawczych dzieci i młodzieży. Portal zapewni treści i narzędzia: do działań edukacyjnych oferowanych odbiorcom w siedzibie Muzeum, do korzystania przez nauczycieli podczas zajęć w szkole, a także do korzystania przez rodziców lub same dzieci w domu. Edukacyjna zawartość portalu będzie dostępna w formie ciekawych prezentacji wybranych wizerunków obiektów, a także aplikacji, quizow i mini-gier, które bazować będą na cyfrowych zasobach Muzeum.

W ramach opisywanego projektu „…..”, digitalizacji i udostępnieniu w internecie poddanych zostanie ok. 10% zbiorów muzealnych instytucji. Udostępnione w internecie, w stworzonym w ramach projektu portalu, odwzorowania muzealiów będą opatrzone licencją … Umożliwia ona użycie zdigitalizowanych i udostępnionych wizerunków muzealiów jedynie do celów niekomercyjnych. Wykorzystanie ich w celach komercyjnych np. do zamieszczenia w publikacji, będzie wymagało złożenia wniosku o udostępnienie i wniesienia opodatkowanej VAT opłaty za udostępnienie informacji do ponownego wykorzystania, pokrywającej koszty jej przygotowania i przesłania. Portal będzie wyposażony w dodatkową funkcjonalność – baner reklamowy, umożliwiający prezentację wydawnictw oferowanych przez Muzeum do sprzedaży, oraz zapowiedzi wydarzeń (wystaw i działań edukacyjnych) proponowanych przez Muzeum odwiedzającym je gościom. Portal będzie także wyposażony w odnośniki do strony www instytucji. Treści zawarte w portalu udostępnione będą w języku polskim i angielskim, co będzie miało walor promocyjny, szczególnie w kontekście potencjalnych zagranicznych turystów, zachęcając do odwiedzenia Muzeum. Portal nie będzie umożliwiał wirtualnych spacerów po wystawach fizycznie prezentowanych we wnętrzach Muzeum. Celem projektu, poprzez udostępnienie wycinka zbiorów muzealnych instytucji w internecie wraz z edukacyjną częścią portalu, jest zainteresowanie szerokiego grona użytkowników tego medium działalnością instytucji i jej ofertą. Prezentacja zbiorów, komponent edukacyjny i reklama oferty instytucji w portalu stworzonym w ramach projektu, ma pobudzać wzrost popytu na usługi świadczone przez Muzeum, którego efektem będzie wzrost frekwencji i dalej zwiększone, opodatkowane VAT przychody ze sprzedaży biletów wstępu, wydawnictw.

Dla realizacji projektu „……” przewidywane są między innymi zakupy usług informatycznych, usług wykonania cyfrowego repozytorium do przechowywania zdigitalizowanych obiektów wraz z portalem do ich udostępniania, zakupy sprzętu do digitalizacji, w tym aparatu fotograficznego wraz z obiektywami, lampą błyskową, filtrami, zakup statywów, stołu do reprodukcji, skanera A3 z wzorcami kolorów, serwera z zasilaczem awaryjnym, 2 zestawów komputerowych do cyfrowej obróbki grafiki, dysków i kart pamięci. Zakupione zostanie także oprogramowanie do obróbki graficznej oraz opłacone zostaną wynagrodzenia tytułem umów o dzieło i zleceń związanych z digitalizacją i obróbką graficzną, merytorycznym opracowaniem zbiorów, tłumaczeniami treści do zamieszczenia w portalu na język angielski, koordynacją projektu, opracowaniem scenariuszy e-wystaw i zasobów edukacyjnych. Pozyskane będą także licencje lub majątkowe prawa autorskie do korzystania z obiektów muzealnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, to jest realizacji 3 letniego projektu pod nazwą „…..” należy uznać, że podejmowane w jego ramach działania stanowić będą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług, i wobec tego Muzeum nie będzie zobowiązane do stosowania tzw. preproporcji określającej zakres wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, którą opisuje art. 86 ust. 2a, b wspomnianej wyżej ustawy i przysługiwać mu będzie nadal pełne odliczenie podatku VAT naliczonego od nabywanych towarów i usług?

Jeśli działania podejmowane w ramach projektu „….” nie mogą być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług, i w związku z tym w przypadku nabywania towarów i usług zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – czy Muzeum będzie mogło zastosować sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność wykonywaną przez Muzeum w ramach 3 letniego projektu pod nazwą „…..” należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, bez względu na cel zarobkowy. Portal umożliwiający nieodpłatne udostępnienia zdigitalizowanych odwzorowań muzealiów, zawierający komponent edukacyjny i treści reklamowe, stworzony w ramach projektu „…..”, umożliwia zapoznanie się z pewnym wycinkiem zbiorów i działalności instytucji (w internecie udostępnione zostaną odwzorowania jedynie ok. 10% zbiorów). Są to działania promocyjne, nakierowane na wzbudzanie zainteresowania u szerokiego grona odbiorców (cała Polska i zagranica, dorośli, młodzież i dzieci), popularyzowanie działalności Muzeum, także jako produktu turystycznego. Działania te mają zachęcić widzów do większej aktywności i prowadzić w efekcie do poszerzenia kręgu osób odwiedzających Muzeum i w dalszej perspektywie do zwiększenia przychodów opodatkowanych VAT. Udostępnione treści nie będą możliwe do wykorzystania w komercyjnych działaniach np. wydawniczych z uwagi na ograniczenia licencyjne. Udostępnienie zdigitalizowanych odwzorowań do celów komercyjnych, będzie wymagało między innymi wniesienia opodatkowanej VAT opłaty za udostępnienie informacji do ponownego wykorzystania, pokrywającej koszty jej przygotowania i przesłania. Działania związane z projektem „……”, mimo, iż nie generują bezpośrednio przychodów opodatkowanych podatkiem VAT, są działaniami mieszczącymi się w ramach działalności gospodarczej i w związku z tym Muzeum nie będzie zobowiązane do obliczenia kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a, b ustawy. Jednocześnie Muzeum przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach związanych ze wspomnianym wyżej projektem.

W przypadku uznania, że realizacja projektu „…..”, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Muzeum będzie miało prawo zastosowania „sposobu określenia proporcji” wymienionego w art. 86 ust. 2c pkt 3 dla obliczenia podatku naliczonego do odliczenia w związku z nabywanymi towarami i usługami wykorzystywanymi zarówno do działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Dotychczasowa działalność Muzeum, poza planowaną realizacją projektu „……”, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że pod względem zaangażowania potencjału rzeczowego, kadrowego i finansowego realizacja wspomnianego projektu stanowić będzie jedynie niewielki wycinek prowadzonej przez Muzeum działalności, „sposób określenia proporcji” zawarty w art. 86 ust. 2c pkt 3 najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Muzeum działalności i dokonywanym nabyciom, oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą i na cele inne niż działalność gospodarcza. Sposób ten odnosi się wprost do wysokości zaangażowania środków finansowych uzyskanych w ramach dotacji na projekt i przeznaczonych na zakupy związane z projektem „…..”. Zastosowanie w tym przypadku, sposobu określenia proporcji zawartego w par. 4.1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.12.2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, niewspółmiernie do zaangażowanego potencjału Muzeum, ograniczałoby możliwość odliczania podatku naliczonego VAT od podatku należnego. W mianowniku wzoru zawartego w par. 4.1 i 2 wspomnianego rozporządzenia znalazłaby się także dotacja podmiotowa organizatora Muzeum, czyli Miasta ….., oraz inne dotacje celowe, które nie finansują planowanego projektu. Planowana na rok 2017 wysokość dotacji podmiotowej dla Muzeum wynosi 4.882.846 zł, a inne dotacje celowe dla Muzeum zaplanowano na kwotę 370.700 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Według art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT (np. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.). „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy polegającą na np. wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Ocena w konkretnym przypadku czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidulanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

W powołanym powyżej rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników ustawodawca wprowadza wzory, według których mają być wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury.

I tak, w myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Zgodnie z § 2 pkt 12 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia, przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, li>eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Stosownie do § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji), i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3–7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862), działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

Według art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1.  podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
2.  celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
3.  celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Ponadto zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2017 r., poz. 972, z późn. zm.), muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Stosownie do art. 2 cyt. ustawy o muzeach realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej;

7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

1.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
2.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji;
3.  prowadzenie działalności wydawniczej.

W myśl art. 9 ww. ustawy o muzeach, muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będący samorządową instytucją kultury, prowadzi działalność odpłatną – osiągając przychody ze sprzedaży usług wstępu na wystawy, warsztaty i lekcje, z wynajmu pomieszczeń i reklamy, ze sprzedaży wydawnictw, oraz działalność nieodpłatną – polegającą m.in. na przechowywaniu, konserwowaniu, inwentaryzowaniu i opracowywaniu naukowym zbiorów muzealnych, uzyskiwaniu darowizn, uzyskiwaniu dotacji podmiotowych i celowych na działalność. Przedmiotem działalności Muzeum jest gromadzenie, przechowywanie, inwentaryzowanie, opracowywanie, konserwowanie i udostępnianie zabytków z zakresu szeroko pojmowanego włókiennictwa oraz dziedzin pokrewnych. Muzeum organizuje badania i ekspedycje naukowe, prowadzi działalność edukacyjną, popiera i prowadzi działalność artystyczną i upowszechniającą kulturę. Wnioskodawca zamierza rozpocząć realizację projektu „…..”, finansowanego z dotacji celowych Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego i Miasta ….., którego celem jest zdigitalizowanie i udostępnienie w internecie części cyfrowych zasobów Muzeum za pośrednictwem nowoczesnego portalu stworzonego w ramach projektu. W ramach ww. projektu digitalizacji i udostępnieniu w internecie poddanych zostanie ok. 10% zbiorów muzealnych instytucji. Udostępnione w internecie, w stworzonym w ramach projektu portalu, odwzorowania muzealiów będą opatrzone licencją, która umożliwia użycie zdigitalizowanych i udostępnionych wizerunków muzealiów jedynie do celów niekomercyjnych. Wykorzystanie ich w celach komercyjnych np. do zamieszczenia w publikacji, będzie wymagało złożenia wniosku o udostępnienie i wniesienia opłaty za udostępnienie informacji do ponownego wykorzystania, pokrywającej koszty jej przygotowania i przesłania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, rozstrzygając wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy ww. nieodpłatne działania podejmowane w związku z realizowanym projektem są wykonywane przez Muzeum w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

I tak, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że niekomercyjna działalność Wnioskodawcy wykonywana w związku ze zrealizowanym projektem – jak wynika z okoliczności sprawy – związana będzie zarówno z działalnością gospodarczą Muzeum, jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza.

Muzeum w ramach funkcjonowania ww. portalu będzie realizować przede wszystkim cele statutowe poprzez upowszechnianie i udostępnianie zbiorów związanych z szeroko pojmowanym włókiennictwem oraz dziedzinami pokrewnymi. Działalność ww. portalu – jak wynika z opisu sprawy – będzie polegała na prezentacji zdigitalizowanych zasobów, cyfrowych wystaw nawiązujących do rzeczywistych ekspozycji prezentowanych w Muzeum, które będą przygotowane i opracowywane merytorycznie przez specjalistów historyków sztuki, kuratorów, edukatorów. Ponadto przedmiotowy portal w części będzie obejmował komponent edukacyjny zawierający specjalnie opracowane treści edukacyjne bazujące na cyfrowych wizerunkach wybranych muzealiów, przeznaczony dla odbiorców w wieku przedszkolnym i szkolnym. Portal zapewni treści i narzędzia do działań edukacyjnych oferowanych odbiorcom w siedzibie Muzeum, do korzystania przez nauczycieli podczas zajęć w szkole, a także do korzystania przez rodziców lub same dzieci w domu. Zatem powyższe działania w swojej istocie nie są działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację celów statutowych. Zatem powyższa działalność portalu ma na celu niekomercyjne użycie zdigitalizowanych i udostępnionych wizerunków muzealiów.

Przy czym nie ulega wątpliwości, że powyższe działania w pewnym zakresie przełożą się na poszerzenie grona odbiorców, którzy w efekcie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum. Jednakże – jak wynika z okoliczności sprawy – przedmiotowe działania portalu mają na celu głównie propagowanie i rozpowszechnianie wiedzy dotyczącej zbiorów muzealiów a także edukację wśród dzieci, co wpisuje ww. działania w ramy działalności innej niż działalność gospodarcza.

Okoliczności natomiast, że możliwe będzie za dodatkową opłatą udostępnienie zdigitalizowanych odwzorowań do celów komercyjnych oraz przedmiotowy portal będzie wyposażony w baner reklamowy, umożliwiający prezentację wydawnictw oferowanych przez Muzeum do sprzedaży oraz zapowiedzi wydarzeń (wystaw) proponowanych odwiedzającym je gościom, wskazują, iż w tej części ww. działalność Muzeum w ramach projektu będzie miała związek z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe w okolicznościach niniejszej sprawy, nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że cała jego działalność podejmowana w ramach przedmiotowego projektu stanowić będzie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponoszone bowiem przez Muzeum wydatki na nabycie towarów i usług w ramach realizowanego projektu wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości od nabywanych towarów i usług, lecz do tego typu zakupów znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Odnosząc się z kolei do sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej należy wskazać, iż jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. – jak już wskazano powyżej – określił dla samorządowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te instytucje działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym samorządowym instytucjom kultury, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem Wnioskodawca może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez podatnika, a także sposób finansowania tego podmiotu.

Zdaniem Muzeum przedstawiony w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy „sposób określenia proporcji” odnosi się wprost do wysokości zaangażowania środków finansowych uzyskanych w ramach dotacji na przedmiotowy projekt i przeznaczonych na zakupy związane z projektem. Z kolei – w ocenie Wnioskodawcy – zastosowanie sposobu określenia proporcji zawartego w § 4 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, niewspółmiernie do zaangażowanego potencjału Muzeum, ograniczałoby możliwość odliczania podatku naliczonego VAT od podatku należnego. W mianowniku wzoru zawartego w ww. § 4 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia – zdaniem Zainteresowanego – znalazłaby się także dotacja podmiotowa organizatora Muzeum, czyli Miasta …, oraz inne dotacje celowe, które nie finansują planowanego projektu.

W ocenie tut. Organu przyjęcie za prawidłowy „sposób określenia proporcji”, który odnosi się wprost do wysokości zaangażowania środków finansowych uzyskanych w ramach dotacji na projekt i przeznaczonych na zakupy związane z tym projektem, oznacza, że dla innego rodzaju działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (w tym związanej z inną dotacją) można stosować inny np. powierzchniowy lub czasowy „sposób określenia proporcji”. Natomiast przyjęcie odrębnych proporcji dla każdej działalności podatnika, nie mieści się w ramach obowiązującego prawa, albowiem z art. 86 ust. 2b ustawy wynika, że sposób określenia proporcji musi najbardziej odpowiadać specyfice całej wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Wyliczona proporcja zgodnie z powołanymi wyżej przepisami musi uwzględniać całą działalność Muzeum, a nie tylko jego działalność w odniesieniu do ww. projektu.

Ani przepisy ustawy, ani cytowanego powyżej rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., nie przewidują, w przypadku samorządowych instytucji kultury, aby rozliczać poszczególne działalności prowadzone przez taką instytucję, oddzielnie.

Z uwagi zatem na specyfikę prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, w celu odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków w związku z realizowanym projektem, Muzeum będzie zobowiązane do stosowania sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez ustawodawcę w powołanym powyżej § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Przy pomocy tego sposobu wyliczania proporcji Wnioskodawca, wykonujący czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczy matematycznie wysokość proporcji, przy zastosowaniu której będzie dokonywać rozdziału podatku naliczonego od wydatków tylko przez niego faktycznie ponoszonych, jednak wyłącznie takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności gospodarczej, a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie jest możliwe. Ww. metoda obliczania proporcji dla samorządowych instytucji kultury uwzględniać będzie całą działalność Muzeum, a nie tylko jego działalność w odniesieniu do ww. projektu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w przypadku nabywania towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. „….”, wykorzystywanych przez Muzeum zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych wydatków w całości do działalności gospodarczej, proponowana przez Muzeum metoda wyliczenia podatku naliczonego nie uwzględnia wszystkich elementów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Tym samym sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Zainteresowanego działalności i dokonywanych nabyć.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca winien dokonać wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Wobec powyższego, skoro z okoliczności sprawy nie wynika, że wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy i § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. podatek naliczony, przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, będzie podlegał odliczeniu w całości.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zadanych we wniosku pytań, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że ww. interpretacje dotyczyły innego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w tym m.in. okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w przypadku realizacji projektu pn. „…..”. Natomiast niniejsza interpretacja dotyczy okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w przypadku realizacji projektu pn. „…..”.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.