Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-389/15-1/MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-21
Teza: - Czy wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT? - Czy wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT? - Czy wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT? - Czy wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT? - W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych? - W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych? - W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) w zakresie Akcji Oferowanych? - W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu)?
Słowa kluczowe: akcja-emisja akcji; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-podwyższenie kapitału; koszt-koszty pośrednie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 2561/16 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 326/16, wniosku z 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu do Organu 18 sierpnia 2015 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu:

*   nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 5),
*   nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 6),
*   wynagrodzenia domu maklerskiego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3, 4, 7, 8)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 18 sierpnia 2015 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu:

*   nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych,
*   nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych,
*   wynagrodzenia domu maklerskiego.

W dniu 13 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB-1-2/4510-389/15/MS, w której uznał stanowisko Spółki w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu emisji nowych akcji związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego za nieprawidłowe,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu przeniesienia akcji na GPW z rynku NewConnect za prawidłowe,
*   ustalenia momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków z tytułu przeniesienia akcji na GPW z rynku NewConnect za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 17 listopada 2015 r. Pismem z 30 listopada 2015 r. (data wpływu do Organu 2 grudnia 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 22 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-1-87/15/MS odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 8 stycznia 2016 r. Pismem opatrzonym datą 5 lutego 2016 r. (data wpływu do Organu 10 lutego 2016 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 10 marca 2016 r. Znak: IBPB-1-2/46-8/16/MS udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 326/16 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 27 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 2561/16 skargę oddalił. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 326/16 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 26 kwietnia 2017 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2014 r. Spółka podjęła czynności związane z pozyskaniem kapitału, w ramach których dokonała Oferty Publicznej nowych akcji serii F (tzw. Akcje Oferowane), wprowadzając je na rynek regulowany prowadzony przez Giełdę Papierów Wartościowych (dalej: „GPW”). W wyniku przeprowadzonej Oferty Publicznej 9 stycznia 2015 r. dokonano rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Pozyskane z emisji środki Spółka zamierza przeznaczyć na finansowanie prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, również w 2014 r., Spółka przeniosła na GPW akcje serii B, C, D i E notowane dotychczas na rynku NewConnect (tzw. Akcje Wprowadzane).

Podejmując działania związane z emisją nowych akcji (Akcji Oferowanych) oraz przeniesieniem Akcji Wprowadzanych na GPW Spółka poniosła szereg kosztów, na które składały się m.in. następujące wydatki:

1.  Wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi prawne związane m.in. z asystą prawną w zakresie opracowania harmonogramu emisji akcji, projektów uchwał walnego zgromadzenia, przygotowaniu części prawnej Prospektu, udziału w postępowaniu przed Komisją Nadzoru Finansowego, bieżące doradztwo prawne w zakresie przygotowania oferty publicznej.
2.  Wynagrodzenie za usługi audytorskie w zakresie badania historycznych informacji finansowych Spółki oraz przeglądu sprawozdania finansowego za I półrocze 2014 r., jak również usługi związanych z weryfikacją prognoz finansowych (dotyczyły zarówno Akcji Oferowanych jak i Akcji Wprowadzanych).
3.  Wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi domu maklerskiego. Usługi domu maklerskiego, zgodnie z treścią zawartej umowy, obejmowały:
    *   czynności związane z przygotowaniem oraz przeprowadzeniem Oferty Publicznej lub Prywatnej,
    *   czynności związane z przygotowaniem oraz zatwierdzeniem przez KNF Prospektu w celu wprowadzenia Akcji Oferowanych i Akcji Wprowadzanych na rynek regulowany GPW,
    *   inne czynności związane z wprowadzeniem i dopuszczeniem Akcji Oferowanych i Akcji Wprowadzanych do obrotu na rynku regulowanym GPW.

W szczególności, dom maklerski zobowiązał się do:

*   stałej współpracy ze Spółką i doradcami na wszystkich etapach prac nad przedsięwzięciem stanowiącym przedmiot Umowy,
*   opracowania strategii i koncepcji Oferty Publicznej lub Oferty Prywatnej, świadczenia usług doradczych w procesie wyboru optymalnego sposobu i trybu przeprowadzenia Oferty Publicznej lub Oferty Prywatnej, opracowania i przedstawienia rekomendacji dotyczącej struktury Oferty Publicznej albo/i Prywatnej,
*   opracowania harmonogramu działań i jego aktualizacji w tym udziału w ustaleniu zakresu Prospektu Emisyjnego i przyporządkowaniu wykonania poszczególnych zakresów podmiotom uczestniczącym w jego opracowaniu,
*   koordynacji prac wszystkich podmiotów sporządzających Prospekt Emisyjny, w tym Spółki, biegłego rewidenta, doradców: finansowego i prawnego Spółki, agencji public relations świadczącej usługi na rzecz Spółki,
*   przygotowania pre-marketingu Oferty Publicznej lub Oferty Prywatnej (obejmującego m.in. wstępną wycenę Spółki, przygotowanie modelu biznesowego Spółki),
*   czynności z zakresu przygotowania Prospektu Emisyjnego,
*   uczestniczenia w postępowaniu administracyjnym przed KNF w przedmiocie Zatwierdzenia Prospektu w zakresie przewidzianym niniejszą Umową i przepisami prawa,
*   przygotowania raportu analitycznego z wyceną,
*   koordynacji prac podmiotów zaangażowanych w realizację Oferty Publicznej,
*   obsługi subskrypcji Akcji Oferowanych w Ofercie Publicznej,
*   koordynacji czynności składających się na zarejestrowania Akcji Oferowanych w ewidencji prowadzonej przez KDPW oraz dopuszczenia i wprowadzenia Akcji Wprowadzanych, Akcji Oferowanych i PDA (prawa do Akcji Oferowanych) do notowań na rynku regulowanym GPW.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Spółką a domem maklerskim z tytułu świadczonych usług, tj. przygotowaniem i przeprowadzeniem oferty publicznej, usługodawcy przysługiwało:

1.  wynagrodzenie stałe (pkt 3a); oraz
2.  wynagrodzenie za sukces (dalej: „wynagrodzenie od sukcesu”) uzależnione od iloczynu liczby przydzielonych w ramach Oferty akcji i ich ceny emisyjnej (pkt 3b).

Wymienione powyżej w pkt l-3a/3b wydatki związane z procesem wejścia Spółki na GPW zostały przez Spółkę ujęte, dla celów rachunkowych:

*   w zakresie wydatków na usług prawne i audytorskie dotyczące Akcji Oferowanych;
*   w zakresie wydatków na wynagrodzenie stałe domu maklerskiego w części dotyczącej Akcji Oferowanych; oraz
*   w zakresie wydatków na wynagrodzenie od sukcesu domu maklerskiego;

poprzez zmniejszenie kapitału zapasowego (zmniejszenie tzw. agio emisyjnego).

Natomiast w zakresie wydatków na wynagrodzenie stałe domu maklerskiego w części dotyczącej Akcji Wprowadzanych Spółka ujęła wydatki w kosztach rachunkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT?
2.  Czy wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT?
3.  Czy wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT?
4.  Czy wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o CIT?
5.  W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych?
6.  W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych?
7.  W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) w zakresie Akcji Oferowanych?
8.  W jakiej dacie Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione w związku z nabyciem usług prawnych i audytorskich stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tym samym by wydatki poniesione przez Spółkę mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów koniecznym jest aby:

*   wypełniały one definicję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; oraz
*   nie były wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Pomiędzy wskazanym w przepisie art. 15 ust. 1 przychodem a poniesionym kosztem musi zatem istnieć bezpośredni bądź pośredni związek przyczynowo - skutkowy. Koszty muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, tym samym niezbędnym jest aby poniesienie wskazanych przez Spółkę wydatków było działaniem ekonomicznie uzasadnionym.

Związek kosztów z przychodami może jednak mieć charakter bezpośredni w przypadku, gdy dany wydatek można przyporządkować do określonego przychodu bądź pośredni, gdy takiej możliwości nie ma. W konsekwencji za koszty pośrednie należy uznać wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem danego podmiotu, których celem jest uzyskanie, zachowanie bądź zabezpieczenie źródła przychodu, które nie wykazują związku z konkretnym przychodem.

W ocenie Spółki, poniesienie kosztów usług prawnych oraz audytorskich stanowiło wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem Spółki w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, poniesienie, których może niewątpliwie przyczynić się do zwiększenia uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, co do zasady przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty, w niektórych przypadkach wymienionych w art. 21 oraz 22 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega przychód. Natomiast przez dochód należy rozumieć nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji wnioskując per analogiam należałoby uznać, że do kosztów uzyskania przychodów nie mogą zostać zaliczone wydatki związane z przysporzeniami niestanowiącymi przychodów w myśl przepisów ustawy o CIT, którymi w rozumieniu przepisów ustawy są również m.in. przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Spółka poniosła przedmiotowe wydatki w związku z realizacją działań zmierzających do emisji nowych akcji, prowadzącej do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Możliwość zakwalifikowania wydatków poniesionych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego jako kosztów uzyskania przychodów była wielokrotnie, lecz niejednorodnie rozstrzygana przez organy podatkowe jak również sądy administracyjne. Pojawiające się w orzecznictwie sądów i organów rozbieżności rozstrzygnęła jednak uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) w składzie siedmiu sędziów z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10.

Zgodnie z zaprezentowanym przez sąd stanowiskiem:

Tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskanie przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. nr 54 poz. 654 ze zm.) w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Jak stwierdził NSA: Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że zakupione przez Spółkę usługi prawne i audytorskie w ramach realizowanej emisji nowych akcji, podwyższającej kapitał zakładowy Wnioskodawcy pełniły rolę wyłącznie usług dodatkowych. Co więcej, w opinii Spółki, poniesienie kosztu w postaci wydatku związanego z nabyciem przedmiotowych usług nie stanowiło warunku koniecznego dla możliwości podniesienia kapitału zakładowego Spółki w drodze emisji nowych akcji.

Wydana przez NSA uchwała wyraźnie wskazuje wydatki, które zdaniem sądu nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, jednocześnie w ramach wymienionych pozycji nie zostały uwzględnione wydatki z tytułu nabycia usług prawnych oraz audytorskich. W konsekwencji nabyte przez Spółkę usługi, jako wydatki niezwiązane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego będą mogły zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. l ustawy o CIT.

Wyrażone w uchwale stanowisko NSA potwierdzające, że wydatki inne niż te, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego stanowią w myśl przepisów ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim jest akceptowane przez organy podatkowe, tak m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-482/07-2/14/S/MC;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-601a/10/13-S/PST;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1213/13/AP;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 września 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-589/11/BG.

Stanowisko to jest również reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych:

*   Wyrok NSA z 13 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3210/12:

W innym miejscu uzasadnienia uchwały wyjaśniono, jakie koszty nie mogą być uznane za bezpośrednie koszty podwyższenia kapitału zakładowego, a co za tym idzie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu jako ogólne wydatki związane z funkcjonowaniem osoby prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny odwołując się do treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. konsekwentnie przyjmował ocenę, iż wydatki poniesione w bezpośrednim związku z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wydatki na obsługę prawną, według obecnie obowiązujących regulacji, stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (koszty pośrednie), podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych (art. 15 ust. 4, 4d i 4e u.p.d.o.p ). Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami.

*   Wyrok NSA z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1365/11:

(…) Inne koszty (jak usługi związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, publicznym udostępnieniem prospektu, poszukiwaniem inwestorów, techniczno-organizacyjną obsługą i prowadzeniem oferty publicznej, koordynowaniem i raportowaniem o przebiegu procesu oferty, rozliczeniem oferty publicznej, usługi doradztwa, w tym doradztwa inwestycyjnego, pomoc prawna, usługi audytorskie, wyceny, tłumaczenia, usługi i pośrednictwo firmy inwestycyjnej, oferującego i subemitenta, usługi marketingowe i poligraficzne) uznano natomiast za koszty ogólnego funkcjonowania osoby prawnej.

(…) W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tylko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok NSA z 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2425/11:

W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tylko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 219/14:

Podsumowując stwierdzić należy, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 up.d.o.p. (…)

Pozostałe wydatki: koszty kampanii reklamowych i promocyjnych oraz doradztwo finansowe i prawne, związane są z nabyciem usług w celu emisji akcji stanowią koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

*   Wyrok WSA w Krakowie z 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1982/12:

Wydatki na obsługę prawną według obecnie obowiązujących regulacji stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (\`(...)\`) Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami. (…)

*   Wyrok WSA w Warszawie z 14 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1258/12 (NSA wyrokiem z 22 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1121/13 podtrzymał stanowisko wyrażone w wyroku WSA):

Stąd w ocenie Sądu rację ma Skarżąca wskazując, że może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków wymienionych w stanie faktycznym w punktach VI pkt 3 - XIII, tj.: wynagrodzenie dla domów maklerskich A i B z tytułu wykonania dodatkowych czynności, koszty wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi doradztwa prawnego, wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi audytorskie w zakresie wystawienia przez audytora listów gwarancyjnych, wynagrodzenie dla podmiotu świadczącego na rzecz Spółki usługi public relations wspierające proces emisji akcji, koszty reklam zamieszczanych w serwisach internetowych oraz emitowanych w telewizji, koszty związane ze stworzeniem repozytorium dokumentów prawnych, koszty związane z zakupem dysków pamięci zewnętrznej w celu przekazywania informacji pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w proces emisji akcji a Spółką, koszty związane z obsługą spotkań w salach konferencyjnych Spółki związanych z organizacją projektu emisji akcji.

W ocenie Sądu powyższe wydatki stanowią dla Skarżącej koszty pośrednie dotyczące jej bieżącej działalności. Emisja akcji przez Spółkę ma na celu podwyższenie kapitału zakładowego, a w efekcie ma służyć generowaniu przychodów w przyszłości i zabezpieczeniu źródła przychodów dla Spółki. Przedmiotowe wydatki są więc powiązane z bieżącymi przychodami oraz z zabezpieczeniem źródeł przychodów Spółki w przyszłości.

W związku z powyższym potwierdzane wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych stanowisko w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków niezwiązanych bezpośrednio z podwyższenie kapitału zakładowego należy uznać również za aktualne na tle przedstawionego stanu faktycznego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione z tytułu nabycia usług prawnych i audytorskich będą stanowiły dla Spółki koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem osoby prawnej (koszty pośrednie), w rezultacie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT, tj. w dacie poniesienia.

Ad. 3

Wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Zdaniem Spółki wynagrodzenie domu maklerskiego wskazane w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki jako wydatki poniesione w związku ogólnym funkcjonowaniem osoby prawnej stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tym samym by wydatki poniesione przez Spółkę mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów koniecznym jest aby:

*   wypełniały one definicję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; oraz
*   nie były wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Pomiędzy wskazanym w przepisie art. 15 ust. 1 przychodem a poniesionym kosztem musi zatem istnieć bezpośredni bądź pośredni związek przyczynowo - skutkowy. Koszty muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, tym samym niezbędnym jest aby poniesienie wskazanych przez Spółkę wydatków było działaniem ekonomicznie uzasadnionym.

Związek kosztów z przychodami może jednak mieć charakter bezpośredni w przypadku, gdy dany wydatek można przyporządkować do określonego przychodu bądź pośredni, gdy takiej możliwości nie ma. W konsekwencji za koszty pośrednie należy uznać wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem danego podmiotu, których celem jest uzyskanie, zachowanie bądź zabezpieczenie źródła przychodu, które nie wykazują związku z konkretnym przychodem.

W ocenie Spółki, wydatki poniesione w celu uiszczenia wynagrodzenia domu maklerskiego określonego jako „wynagrodzenie stałe” z tytułu świadczenia usług na jej rzecz (w zakresie Akcji Oferowanych i Wprowadzanych) stanowiło wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem Spółki w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, poniesienie których może niewątpliwie przyczynić się do zwiększenia uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, co do zasady przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty, w niektórych przypadkach wymienionych w art. 21 oraz 22 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega przychód. Natomiast przez dochód należy rozumieć nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji wnioskując per analogiam należałoby uznać, że do kosztów uzyskania przychodów nie mogą zostać zaliczone wydatki związane z przysporzeniami niestanowiącymi przychodów w myśl przepisów ustawy o CIT, którymi w rozumieniu przepisów ustawy są również m.in. przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Spółka poniosła przedmiotowe wydatki wskazane w pkt 3a m.in. w związku z realizacją działań zmierzających do emisji nowych akcji, prowadzącej do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Możliwość zakwalifikowania wydatków poniesionych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego jako kosztów uzyskania przychodów była wielokrotnie, lecz niejednorodnie rozstrzygana przez organy podatkowe jak również sądy administracyjne. Pojawiające się w orzecznictwie sądów i organów rozbieżności rozstrzygnęła jednak uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10.

Zgodnie z zaprezentowanym przez sąd stanowiskiem:

Tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjna kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskanie przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. nr 54 poz. 654 ze zm.) w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Jak stwierdził NSA: Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że zakupione przez Spółkę usługi domu maklerskiego w ramach realizowanej emisji nowych akcji, podwyższającej kapitał zakładowy Wnioskodawcy pełniły rolę wyłącznie usług dodatkowych. Co więcej, w opinii Spółki, poniesienie kosztu w postaci wydatku związanego z nabyciem przedmiotowych usług nie stanowiło warunku koniecznego dla możliwości podniesienia kapitału zakładowego Spółki w drodze emisji nowych akcji.

Wydana przez NSA uchwała wyraźnie wskazuje wydatki, które zdaniem sądu nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, jednocześnie w ramach wymienionych pozycji nie zostały uwzględnione wydatki z tytułu nabycia usług domu maklerskiego. W konsekwencji nabyte przez Spółkę usługi, jako wydatki niezwiązane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego będą mogły zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. l ustawy o CIT.

Wyrażone w uchwale stanowisko NSA potwierdzające, że wydatki inne niż te, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego stanowią w myśl przepisów ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim jest akceptowane przez organy podatkowe, tak m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-482/07-2/14/S/MC;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-601a/10/13-S/PST;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1213/13/AP;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 września 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-589/11/BG.

Stanowisko to jest również reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych:

*   Wyrok NSA z 13 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3210/12:

W innym miejscu uzasadnienia uchwały wyjaśniono, jakie koszty nie mogą być uznane za bezpośrednie koszty podwyższenia kapitału zakładowego, a co za tym idzie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu jako ogólne wydatki związane z funkcjonowaniem osoby prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny odwołując się do treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. konsekwentnie przyjmował ocenę, iż wydatki poniesione w bezpośrednim związku z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wydatki na obsługę prawną, według obecnie obowiązujących regulacji, stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (koszty pośrednie), podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych (art. 15 ust. 4 ,4d i 4e u.p.d.o.p ). Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami.

*   Wyrok NSA z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1365/11:

(\`(...)\`) Inne koszty (jak usługi związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, publicznym udostępnieniem prospektu, poszukiwaniem inwestorów, techniczno-organizacyjną obsługą i prowadzeniem oferty publicznej, koordynowaniem i raportowaniem o przebiegu procesu oferty, rozliczeniem oferty publicznej, usługi doradztwa, w tym doradztwa inwestycyjnego, pomoc prawna, usługi audytorskie, wyceny, tłumaczenia, usługi i pośrednictwo firmy inwestycyjnej, oferującego i subemitenta, usługi marketingowe i poligraficzne) uznano natomiast za koszty ogólnego funkcjonowania osoby prawnej.

(\`(...)\`) W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tylko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok NSA z 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2425/11:

W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tylko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 219/14:

Podsumowując stwierdzić należy, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`)

Pozostałe wydatki: koszty kampanii reklamowych i promocyjnych oraz doradztwo finansowe i prawne, związane są z nabyciem usług w celu emisji akcji stanowią koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

*   Wyrok WSA w Krakowie z 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1982/12:

Wydatki na obsługę prawną według obecnie obowiązujących regulacji stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (\`(...)\`) Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami.

*   Wyrok WSA w Warszawie z 14 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1258/12 (NSA wyrokiem z 22 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1121/13 podtrzymał stanowisko wyrażone w wyroku WSA):

Stąd w ocenie Sądu rację ma Skarżąca wskazując, że może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków wymienionych w stanie faktycznym w punktach VI pkt 3 - XIII, tj.: wynagrodzenie dla domów maklerskich A i B z tytułu wykonania dodatkowych czynności, koszty wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi doradztwa prawnego, wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi audytorskie w zakresie wystawienia przez audytora listów gwarancyjnych, wynagrodzenie dla podmiotu świadczącego na rzecz Spółki usługi public relations wspierające proces emisji akcji, koszty reklam zamieszczanych w serwisach internetowych oraz emitowanych w telewizji, koszty związane ze stworzeniem repozytorium dokumentów prawnych, koszty związane z zakupem dysków pamięci zewnętrznej w celu przekazywania informacji pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w proces emisji akcji a Spółką, koszty związane z obsługą spotkań w salach konferencyjnych Spółki związanych z organizacją projektu emisji akcji.

W ocenie Sądu powyższe wydatki stanowią dla Skarżącej koszty pośrednie dotyczące jej bieżącej działalności. Emisja akcji przez Spółkę ma na celu podwyższenie kapitału zakładowego, a w efekcie ma służyć generowaniu przychodów w przyszłości i zabezpieczeniu źródła przychodów dla Spółki. Przedmiotowe wydatki są więc powiązane z bieżącymi przychodami oraz z zabezpieczeniem źródeł przychodów Spółki w przyszłości.

W związku z powyższym potwierdzane wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych stanowisko dotyczące uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków niezwiązanych bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego (związanych natomiast z ogólnym funkcjonowaniem spółki) należy uznać również za aktualne na tle przedstawionego stanu faktycznego.

Jak wskazuje się w orzecznictwie wydatki związane z usługami oraz pośrednictwem firmy inwestycyjnej należy zaliczyć do wydatków niezwiązanych bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego. Natomiast w myśl przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.) art. 3 pkt 33) przez firmę inwestycyjną należy rozumieć m.in. dom maklerski. W konsekwencji usługi maklerskie zakupione przez Spółkę od podmiotu działającego w formie domu maklerskiego należy traktować jako usługi zakupione od firmy inwestycyjnej. Tym samym zgodnie ze wskazanym stanowiskiem sądów administracyjnych przedmiotowe usługi wpływają na całokształt prowadzonej przez Spółkę działalności stanowiąc o możliwości rozpoznania związanych z nimi wydatków jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2014 r., sygn. IPPB5/423-865/14-2/MW, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki poniesione z tytułu zakupu usług biura maklerskiego w ramach realizowanej emisji nowych akcji stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim: Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki wymienione w pkt 1-10 wniosku jako służące ogólnemu funkcjonowaniu Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sytuacji Spółki zakup usług od firmy zewnętrznej nie był warunkiem sine qua non wpływającym na możliwość podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Celem nabycia przedmiotowych usług było zapewnienie profesjonalnej pomocy przy prowadzonych przez Spółkę działaniach.

Tym bardziej, brak jest możliwości połączenia wydatku na wynagrodzenie domu maklerskiego z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki w tej części, która dotyczyła Akcji Wprowadzanych. Oznacza to, że także wynagrodzenie domu maklerskiego (w części wynagrodzenia stałego) związane z przeniesieniem notowań na GPW powinno być uznane za związane z ogólną działalnością Spółki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione z tytułu zapłaty wynagrodzenia wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenia stałego) z tytułu nabycia usług domu maklerskiego (Akcji Oferowanych oraz Akcji Wprowadzanych) będą stanowiły dla Spółki koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem osoby prawnej, w rezultacie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT, tj. w dacie poniesienia.

Ad. 4

Wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Zdaniem Spółki, wynagrodzenie domu maklerskiego wskazane w pkt 3b) (wynagrodzenie za sukces tzw. „wynagrodzenie od sukcesu”) z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki jako wydatki poniesione w związku ogólnym funkcjonowaniem osoby prawnej stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tym samym by wydatki poniesione przez Spółkę mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów koniecznym jest aby:

*   wypełniały one definicję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; oraz
*   nie były wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Pomiędzy wskazanym w przepisie art. 15 ust. 1 przychodem a poniesionym kosztem musi zatem istnieć bezpośredni bądź pośredni związek przyczynowo - skutkowy. Koszty muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, tym samym niezbędnym jest aby poniesienie wskazanych przez Spółkę wydatków było działaniem ekonomicznie uzasadnionym.

Związek kosztów z przychodami może jednak mieć charakter bezpośredni w przypadku, gdy dany wydatek można przyporządkować do określonego przychodu bądź pośredni, gdy takiej możliwości nie ma. W konsekwencji za koszty pośrednie należy uznać wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem danego podmiotu, których celem jest uzyskanie, zachowanie bądź zabezpieczenie źródła przychodu, które nie wykazują związku z konkretnym przychodem.

W ocenie Spółki, wydatki poniesione w celu pokrycia wynagrodzenia domu maklerskiego określonego jako „wynagrodzenie za sukces” z tytułu świadczenia usług na jej rzecz stanowiło wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem Spółki w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, poniesienie których może niewątpliwie przyczynić się do zwiększenia uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, co do zasady przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty, w niektórych przypadkach wymienionych w art. 21 oraz 22 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega przychód. Natomiast przez dochód należy rozumieć nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji wnioskując per analogiom należałoby uznać, że do kosztów uzyskania przychodów nie mogą zostać zaliczone wydatki związane z przysporzeniami niestanowiącymi przychodów w myśl przepisów ustawy o CIT, którymi w rozumieniu przepisów ustawy są również m.in. przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Spółka poniosła przedmiotowe wydatki wskazane w pkt 3b w związku z realizacją działań zmierzających do emisji nowych akcji, prowadzącej do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Możliwość zakwalifikowania wydatków poniesionych w ramach planowanego podwyższenia kapitału zakładowego jako kosztów uzyskania przychodów była wielokrotnie, lecz niejednorodnie rozstrzygana przez organy podatkowe jak również sądy administracyjne. Pojawiające się w orzecznictwie sądów i organów rozbieżności rozstrzygnęła jednak uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10.

Zgodnie z zaprezentowanym przez sąd stanowiskiem:

Tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjna kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Jak stwierdził NSA: Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że zakupione przez Spółkę usługi domu maklerskiego w ramach realizowanej emisji nowych akcji, podwyższającej kapitał zakładowy Wnioskodawcy pełniły rolę wyłącznie usług dodatkowych. Ponadto, w opinii Spółki, poniesienie kosztu w postaci wydatku związanego z nabyciem przedmiotowych usług nie stanowiło warunku koniecznego dla możliwości podniesienia kapitału zakładowego Spółki w drodze emisji nowych akcji.

Wydana przez NSA uchwała wyraźnie wskazuje wydatki, które zdaniem sądu nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, jednocześnie w ramach wymienionych pozycji nie zostały uwzględnione wydatki z tytułu nabycia usług domu maklerskiego. W konsekwencji nabyte przez Spółkę usługi, jako wydatki niezwiązane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego będą mogły zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. l ustawy o CIT.

Wyrażone w uchwale stanowisko NSA potwierdzające, że wydatki inne niż te, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego stanowią w myśl przepisów ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim jest akceptowane przez organy podatkowe, tak m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r., sygn. IPPB3/423-482/07-2/14/S/MC;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-601a/10/13-S/PST;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1213/13/AP;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 września 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-589/11/BG.

Stanowisko to jest również reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych:

*   Wyrok NSA z 13 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3210/12:

W innym miejscu uzasadnienia uchwały wyjaśniono, jakie koszty nie mogą być uznane za bezpośrednie koszty podwyższenia kapitału zakładowego, a co za tym idzie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu jako ogólne wydatki związane z funkcjonowaniem osoby prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny odwołując się do treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. konsekwentnie przyjmował ocenę, iż wydatki poniesione w bezpośrednim związku z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wydatki na obsługę prawną, według obecnie obowiązujących regulacji, stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (koszty pośrednie), podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych (art. 15 ust. 4, 4d i 4e u.p.d.o.p.). Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami.

*   Wyrok NSA z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1365/11:

(\`(...)\`) Inne koszty (jak usługi związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, publicznym udostępnieniem prospektu, poszukiwaniem inwestorów, techniczno-organizacyjną obsługą i prowadzeniem oferty publicznej, koordynowaniem i raportowaniem o przebiegu procesu oferty, rozliczeniem oferty publicznej, usługi doradztwa, w tym doradztwa inwestycyjnego, pomoc prawna, usługi audytorskie, wyceny, tłumaczenia, usługi i pośrednictwo firmy inwestycyjnej, oferującego i subemitenta, usługi marketingowe i poligraficzne) uznano natomiast za koszty ogólnego funkcjonowania osoby prawnej.

(\`(...)\`) W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tylko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok NSA z 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2425/11:

W zakresie usług doradczych mieszczą się także usługi prawnicze. Korzystanie z nich przy podwyższaniu kapitału nie stanowi koniecznego warunku jego podwyższenia, a jedynie winno zapewnić przeprowadzenie tego procesu w sposób prawidłowy. Związek kosztów poniesionych na usługi prawnicze w procesie podwyższenia kapitału nie jest zatem, wbrew twierdzeniom organu interpretującego, bezpośredni. Nie są to koszty, które można przyporządkować do konkretnego przychodu, bowiem służą tytko prawidłowemu działaniu osoby prawnej.

*   Wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 219/14:

Podsumowując stwierdzić należy, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 up.d.o.p. (\`(...)\`)

Pozostałe wydatki: koszty kampanii reklamowych i promocyjnych oraz doradztwo finansowe i prawne, związane są z nabyciem usług w celu emisji akcji stanowią koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej na podstawie art. 15 ust. 1 up.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

*   Wyrok WSA w Krakowie z 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1982/12:

Wydatki na obsługę prawną według obecnie obowiązujących regulacji stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej (\`(...)\`) Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami. (…)

*   Wyrok WSA w Warszawie z 14 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1258/12, (NSA wyrokiem z 22 maja 2015 r. sygn. akt II FSK1121/13 podtrzymał stanowisko wyrażone w wyroku WSA):

Stąd w ocenie Sądu rację ma Skarżąca wskazując, że może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków wymienionych w stanie faktycznym w punktach VI pkt 3 - XIII, tj.: wynagrodzenie dla domów maklerskich A i B z tytułu wykonania dodatkowych czynności, koszty wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi doradztwa prawnego, wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi audytorskie w zakresie wystawienia przez audytora listów gwarancyjnych, wynagrodzenie dla podmiotu świadczącego na rzecz Spółki usługi public relations wspierające proces emisji akcji, koszty reklam zamieszczanych w serwisach internetowych oraz emitowanych w telewizji, koszty związane ze stworzeniem repozytorium dokumentów prawnych, koszty związane z zakupem dysków pamięci zewnętrznej w celu przekazywania informacji pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w proces emisji akcji a Spółką, koszty związane z obsługą spotkań w salach konferencyjnych Spółki związanych z organizacją projektu emisji akcji.

W ocenie Sądu powyższe wydatki stanowią dla Skarżącej koszty pośrednie dotyczące jej bieżącej działalności. Emisja akcji przez Spółkę ma na celu podwyższenie kapitału zakładowego, a w efekcie ma służyć generowaniu przychodów w przyszłości i zabezpieczeniu źródła przychodów dla Spółki. Przedmiotowe wydatki są więc powiązane z bieżącymi przychodami oraz z zabezpieczeniem źródeł przychodów Spółki w przyszłości.

W związku z powyższym potwierdzane wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych stanowisko w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków niezwiązanych bezpośrednio z podwyższenie kapitału zakładowego należy uznać również za aktualne na tle przedstawionego stanu faktycznego.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie wydatki związane z usługami oraz pośrednictwem firmy inwestycyjnej należy zaliczyć do wydatków niezwiązanych bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego. W myśl przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.) art. 3 pkt 33) przez firmę inwestycyjna należy rozumieć m.in. dom maklerski. W konsekwencji usługi maklerskie zakupione przez Spółkę od podmiotu działającego w formie domu maklerskiego należy traktować jako usługi zakupione od firmy inwestycyjnej. Tym samym zgodnie ze wskazanym stanowiskiem sądów administracyjnych przedmiotowe usługi wpływają na całokształt prowadzonej przez Spółkę działalności stanowiąc o możliwości rozpoznania związanych z nimi wydatków jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidulanej z 17 listopada 2014 r., sygn. IPPB5/423-865/14-2/MW, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki poniesione z tytułu zakupu usług biura maklerskiego w ramach realizowanej emisji nowych akcji stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim: Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki wymienione w pkt 1-10 wniosku jako służące ogólnemu funkcjonowaniu Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sytuacji Spółki zakup usług od firmy zewnętrznej, a tym bardziej zapłata wynagrodzenia w formie prowizyjnej nie był warunkiem sine qua non wpływającym na możliwość podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Celem nabycia przedmiotowych usług było zapewnienie profesjonalnej pomocy przy prowadzonych przez Spółkę działaniach.

Jednocześnie należy podkreślić, że zapłacone przez Spółkę wynagrodzenie od sukcesu na rzecz domu maklerskiego, było wyłącznie uzależnione od powodzenia dokonanej przez Spółkę emisji akcji. W żaden sposób jednak nie warunkowało możliwości dokonania skutecznej emisji nowych akcji, a jedynie było uzależnione od faktycznego jej sukcesu. Wpływa to jednak na fakt, że poniesiony przez Spółkę wydatek był uzasadniony, celowy i racjonalny z gospodarczego punktu widzenia. Wysokość przedmiotowego wynagrodzenia uzależniona była od powodzenia przeprowadzonej emisji akcji, w konsekwencji o wysokości i poniesieniu przedmiotowego kosztu decydowała wielkość sukcesu emisji a w żadnym wypadku wynagrodzenie to nie dotyczyło czynności, od których przeprowadzenie emisji (a zatem podwyższenie kapitału) miałoby zależeć.

Jak wskazano zależało ono bowiem od iloczynu akcji przydzielonych w ramach emisji oraz uzyskanej ceny. Stąd wartość tego wynagrodzenia ściśle odnosiła się do pozytywnego odbioru Spółki przez rynek, a nie do samego faktu dokonania podwyższenia kapitału.

Możliwość zakwalifikowania wydatków z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego domu maklerskiego do kosztów uzyskania przychodów została również potwierdzona m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 kwietnia 2010 r., sygn. IPPB3/423-121/10-2/AG.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione z tytułu zapłaty wynagrodzenia wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenia od sukcesu) z tytułu nabycia usług domu maklerskiego będą stanowiły dla Spółki koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem osoby prawnej (koszty pośrednie), niezwiązane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki, w rezultacie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT, tj. w dacie poniesienia.

Ad. 5 i 6

Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług prawnych w zakresie Akcji Oferowanych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia faktury od dostawcy w księgach rachunkowych.

Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia usług audytorskich w zakresie Akcji Oferowanych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia faktury od dostawcy w księgach rachunkowych.

Zdaniem Spółki, z uwagi, że wydatki poniesione z tytułu zakupu usług prawnych i audytorskich stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów to o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu podatkowego zgodnie z przepisami ustawy o CIT będzie decydowała data jego poniesienia. W rezultacie moment ujęcia przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów powinien być rozpatrywany na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W myśl przywołanego przepisu pośrednie koszty uzyskania przychodów powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, zdaniem Spółki, decydujące znaczenie ma jakiekolwiek ujęcie przedmiotowego wydatku w księgach rachunkowych Wnioskodawcy (za wyjątkiem ujętych jako koszty rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Nie można twierdzić, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Tym samym uwzględnienie danego wydatku w księgach rachunkowych, bez względu na uznanie go za koszt w rozumieniu rachunkowym określa datę powstania kosztu podatkowego.

Za „dzień poniesienia” kosztu, zdaniem Spółki, należy zatem traktować dzień, w którym wydatek został uwzględniony w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. W konsekwencji zasadne jest przyjęcie, że w tym samym dniu, w którym Spółka dokonuje ujęcia wydatku w jakikolwiek sposób w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych wydatek staje się również kosztem poniesionym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionej przez Wnioskodawcę sprawy, możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie zmieni również fakt, że poniesiony przez Spółkę wydatek został ujęty poprzez zmniejszenie kapitału zapasowego.

Jak potwierdza się w orzecznictwie pojęcie kosztu występujące w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT należy interpretować w myśl przepisów podatkowych, tym samym nieuzasadnionym jest uzależnianie możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów od tego czy stanowi on koszt w rozumieniu prawa bilansowego, wpływając jednocześnie na moment jego zaliczenia w koszty zgodnie z ustawą o CIT, tak m.in.:

*   Wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 255/13 oraz wyrok NSA z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12:

Pogląd jakoby w świetle art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. koszt należało rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy o rachunkowości, nie wynika z unormowania ukształtowanego przepisem art. 15 ust. 4d tej ustawy. Okoliczność, że w ostatnim z wymienionych przepisów posłużono się zwrotem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)«, a nie określeniem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)« potwierdza zasadność przyjętego przez sąd administracyjny pierwszej instancji rozumowania, obalając tym samym podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty. Skoro tak należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.o.d.o.p. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jednie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (por. wyroki NSA z dnia 9 grudnia 2011 r. w sprawie II FSK 1091/10. publ. LEX nr 1084591 i z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie II FSK 414/10, publ. LEX nr 898356).

O dacie poniesienia kosztu podatkowego nie mogą bez wyraźnego odesłania w ustawie podatkowej decydować przepisy prawa bilansowego. (\`(...)\`)

Należy zauważyć, że przepis art. 15 u.p.d.o.p odnosi się jako całość do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesienia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa »koszt« w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej (\`(...)\`).

*   Wyrok NSA z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13:

W art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej, jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby czynić to w stosunku do pojęcia kosztu, jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Ustawa o rachunkowości reguluje inne sfery życia społecznego i gospodarczego, niż ustawy podatkowe, a tym samym, żeby ustawa ta wywoływała skutki podatkowe, muszą istnieć zapisy ustanawiające wyraźne odesłanie do jej treści (por. wyrok WSA w Warszawie z 19 lutego 2010 r., III SA/Wa 1553/09).

*   Wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 722/13:

W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego NSA, z przywołanego przepisu żadną miarą nie wynika, że momentem poniesienia kosztu jest - jak postrzega to organ interpretacyjny - dzień ujęcia go w księgach jako kosztu, tj. dzień uznania za taki koszt z punktu widzenia przepisów ustawy o rachunkowości.

W rezultacie, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki odniesione na kapitał zapasowy w ujęciu prawa bilansowego mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT. Gdyby przyjąć inną argumentację, skutkowałoby to uzależnieniem kwalifikacji podatkowej od oceny danego kosztu z perspektywy prawa bilansowego, co mogłoby - w skrajnych sytuacjach - prowadzić do utraty możliwości rozpoznania danego wydatku, jako koszt podatkowy w całości. Zdaniem Spółki takie rozumienie przepisów ustawy o CIT byłoby nieprawidłowe. W świetle powyższego uzasadnionym byłoby ujęcie przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu w dacie poniesienia rozumianej jako dacie zaksięgowania faktury od dostawcy w księgach Spółki.

Ad. 7

Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) w zakresie Akcji Oferowanych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia faktury od dostawcy w księgach rachunkowych.

Zdaniem Spółki, z uwagi, że wydatki poniesione w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3a) (wynagrodzenie stałe) w zakresie Akcji Oferowanych stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów to o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu podatkowego zgodnie z przepisami ustawy o CIT będzie decydowała data jego poniesienia. W rezultacie moment ujęcia przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów powinien być rozpatrywany na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W myśl przywołanego przepisu pośrednie koszty uzyskania przychodów powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, zdaniem Spółki, decydujące znaczenie ma jakiekolwiek ujęcie przedmiotowego wydatku w księgach rachunkowych Wnioskodawcy (za wyjątkiem ujętych jako koszty rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Nie można twierdzić, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Tym samym uwzględnienie danego wydatku w księgach rachunkowych, bez względu na uznanie go za koszt w rozumieniu rachunkowym określa datę powstania kosztu podatkowego.

Za „dzień poniesienia” kosztu, zdaniem Spółki, należy zatem traktować dzień, w którym wydatek został uwzględniony w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. W konsekwencji zasadne jest przyjęcie, że w tym samym dniu, w którym Spółka dokonuje ujęcia wydatku w jakikolwiek sposób w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych, wydatek staje się również kosztem poniesionym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionej przez Wnioskodawcę sprawy, możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie zmieni również fakt, że poniesiony przez Spółkę wydatek (w zakresie Akcji Oferowanych) został ujęty poprzez zmniejszenie kapitału zapasowego.

Jak potwierdza się w orzecznictwie pojęcie kosztu występujące w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT należy interpretować w myśl przepisów podatkowych, tym samym nieuzasadnionym jest uzależnianie możliwość kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów od tego czy stanowi on koszt w rozumieniu prawa bilansowego, wpływając jednocześnie na moment jego zaliczenia w koszty zgodnie z ustawą o CIT, tak m.in.:

*   Wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 255/13 oraz wyrok NSA z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12:

Pogląd jakoby w świetle art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. koszt należało rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy o rachunkowości, nie wynika z unormowania ukształtowanego przepisem art. 15 ust. 4d tej ustawy. Okoliczność, że w ostatnim z wymienionych przepisów posłużono się zwrotem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)«, a nie określeniem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)« potwierdza zasadność przyjętego przez sąd administracyjny pierwszej instancji rozumowania, obalając tym samym podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty. Skoro tak, należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e up.d.o.p. Nie jest ona bowiem data ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (por. wyroki NSA z dnia 9 grudnia 2011 r. w sprawie II FSK 1091/10, publ. LEX nr 1084591 i z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie II FSK 414/10, publ. LEX nr 898356).

O dacie poniesienia kosztu podatkowego nie mogą bez wyraźnego odesłania w ustawie podatkowej decydować przepisy prawa bilansowego.(\`(...)\`)

Należy zauważyć, że przepis art. 15 u.p.d.o.p odnosi się jako całość do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesienia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa »koszt« w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej (\`(...)\`).

*   Wyrok NSA z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13:

W art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej, jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby czynić to w stosunku do pojęcia kosztu, jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Ustawa o rachunkowości reguluje inne sfery życia społecznego i gospodarczego, niż ustawy podatkowe, a tym samym, żeby ustawa ta wywoływała skutki podatkowe, muszą istnieć zapisy ustanawiające wyraźne odesłanie do jej treści (por. wyrok WSA w Warszawie z 19 lutego 2010 r., III SA/Wa 1553/09).

*   Wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r, sygn. akt II FSK 722/13:

W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego NSA, z przywołanego przepisu żadną miarą nie wynika, że momentem poniesienia kosztu jest - jak postrzega to organ interpretacyjny - dzień ujęcia go w księgach jako kosztu, tj. dzień uznania za taki koszt z punktu widzenia przepisów ustawy o rachunkowości.

W rezultacie, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki odniesione na kapitał zapasowy w ujęciu prawa bilansowego także mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT. Gdyby przyjąć inną argumentację, skutkowałoby to uzależnieniem kwalifikacji podatkowej od oceny danego kosztu z perspektywy prawa bilansowego, co mogłoby - w skrajnych sytuacjach - prowadzić do utraty możliwości rozpoznania danego wydatku, jako koszt podatkowy w całości. Zdaniem Spółki, takie rozumienie przepisów ustawy o CIT byłoby nieprawidłowe. W świetle powyższego uzasadnionym byłoby ujęcie przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu w dacie poniesienia rozumianej jako dacie zaksięgowania faktury od dostawcy w księgach Spółki.

Ad. 8

Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazanego w pkt 3b) (wynagrodzenie od sukcesu) w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia faktury od dostawcy w księgach rachunkowych.

Zdaniem Spółki, z uwagi, że wydatki poniesione w postaci wynagrodzenia domu maklerskiego wskazane w pkt 3b) (tzw. „wynagrodzenie od sukcesu”) z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów to o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu podatkowego zgodnie z przepisami ustawy o CIT będzie decydowała data jego poniesienia. W rezultacie moment ujęcia przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów powinien być rozpatrywany na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W myśl przywołanego przepisu pośrednie koszty uzyskania przychodów powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie o możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, zdaniem Spółki, decydujące znaczenie ma jakiekolwiek ujęcie przedmiotowego wydatku w księgach rachunkowych Wnioskodawcy (za wyjątkiem ujętych jako koszty rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Nie można twierdzić, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Tym samym uwzględnienie danego wydatku w księgach rachunkowych, bez względu na uznanie go za koszt w rozumieniu rachunkowym określa datę powstania kosztu podatkowego.

Za „dzień poniesienia” kosztu, zdaniem Spółki, należy zatem traktować dzień, w którym wydatek został uwzględniony w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. W konsekwencji zasadne jest przyjęcie, że w tym samym dniu, w który Spółka dokonuje ujęcia wydatku w jakikolwiek sposób w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych, wydatek staje się również kosztem poniesionym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionej przez Wnioskodawcę sprawy, możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie zmieni również fakt, że poniesiony przez Spółkę wydatek został ujęty poprzez zmniejszenie kapitału zapasowego.

Jak potwierdza się w orzecznictwie pojęcie kosztu występujące w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT należy interpretować w myśl przepisów podatkowych, tym samym nieuzasadnionym jest uzależnianie możliwość kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów od tego czy stanowi on koszt w rozumieniu prawa bilansowego, wpływając jednocześnie na moment jego zaliczenia w koszty zgodnie z ustawą o CIT, tak m.in.:

*   Wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 255/13 oraz wyrok NSA z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12:

Pogląd jakoby w świetle art. 15 ust. 4e u.p.do.p. koszt należało rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy o rachunkowości, nie wynika z unormowania ukształtowanego przepisem art. 15 ust. 4d tej ustawy. Okoliczność, że w ostatnim z wymienionych przepisów posłużono się zwrotem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)«, a nie określeniem »(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)« potwierdza zasadność przyjętego przez sąd administracyjny pierwszej instancji rozumowania, obalając tym samym podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty. Skoro tak, należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. Nie jest ona bowiem data ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (por. wyroki NSA z dnia 9 grudnia 2011 r. w sprawie II FSK 1091/10, publ. LEX nr 1084591 i z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie II FSK 414/10, publ. LEX nr 898356).

O dacie poniesienia kosztu podatkowego nie mogą bez wyraźnego odesłania w ustawie podatkowej decydować przepisy prawa bilansowego. (\`(...)\`)

Należy zauważyć, że przepis art. 15 u.p.d.o.p odnosi się jako całość do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesienia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa »koszt« w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej (\`(...)\`).

*   Wyrok NSA z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13:

W art. 15 ust. 4e u.p.do.p. ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej, jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby czynić to w stosunku do pojęcia kosztu, jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Ustawa o rachunkowości reguluje inne sfery życia społecznego i gospodarczego, niż ustawy podatkowe, a tym samym, żeby ustawa ta wywoływała skutki podatkowe, muszą istnieć zapisy ustanawiające wyraźne odesłanie do jej treści (por. wyrok WSA w Warszawie z 19 lutego 2010 r., III SA/Wa 1553/09).

*   Wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r, sygn. akt II FSK 722/13:

W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego NSA, z przywołanego przepisu żadną miarą nie wynika, że momentem poniesienia kosztu jest - jak postrzega to organ interpretacyjny - dzień ujęcia go w księgach jako kosztu, tj. dzień uznania za taki koszt z punktu widzenia przepisów ustawy o rachunkowości.

W rezultacie, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki odniesione na kapitał zapasowy w ujęciu prawa bilansowego mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT. Gdyby przyjąć inną argumentację, skutkowałoby to uzależnieniem kwalifikacji podatkowej od oceny danego kosztu z perspektywy prawa bilansowego, co mogłoby - w skrajnych sytuacjach - prowadzić do utraty możliwości rozpoznania danego wydatku, jako koszt podatkowy w całości. Zdaniem Spółki, takie rozumienie przepisów ustawy o CIT byłoby nieprawidłowe.

W świetle powyższego uzasadnionym byłoby ujęcie przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu w dacie poniesienia rozumianej jako dacie zaksięgowania faktury od dostawcy w księgach Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.