Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-497a/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-12-09
Teza: W którym roku podatkowym Jednostka ma prawo uznać ponoszone wydatki związane z wytworzeniem programów komputerowych (usługi promocji i reklamy stworzonych programów komputerowych) do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; komputery-program komputerowy; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; prawa-prawa autorskie; prawa-prawa majątkowe; programy; promocja; reklama; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2009 r. (data wpływu 4 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków poniesionych na zakup usługi promocji i reklamy wytworzonych programów komputerowych do kosztów uzyskania przychodów **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2009 r. wpłynął do tut. organu, uzupełniony pismem z dnia 4 listopada 2009 r., wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków poniesionych na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przy tworzeniu programów komputerowych oraz na zakup usługi promocji i reklamy wytworzonych programów komputerowych do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) wskazał, że uzyskuje dochody z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej.

Przedmiotem działalności spółki komandytowej jest tworzenie programów komputerowych i odpłatne udzielanie licencji na stworzone programy komputerowe. Okres, w którym Spółka będzie udzielać licencji i liczba udzielonych licencji jest nieokreślona, uzależniona od zapotrzebowania rynku. W związku z tworzeniem programów komputerowych podatnik ponosi koszty, w szczególności:

*   wynagrodzenie pracowników pracujących przy tworzeniu programów komputerowych
*   usługi promocji i reklamy stworzonych programów komputerowych.

Z uwagi na nieznaną ilość udzielonych w przyszłości licencji na stworzone programy komputerowe nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych nakładów na stworzenie programów komputerowych do określonych licencji.

W zakresie informacji o wynagrodzeniu pracowników, Wnioskodawca wskazał, iż rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka nie posiada Regulaminu wynagrodzenia. Wynagrodzenia są wypłacone na koniec każdego miesiąca.

W zakresie informacji o kosztach promocji i reklamy Jednostka poinformowała, iż są to koszty działań promocyjnych wykonywanych przez stałego dystrybutora, w szczególności dotyczą one ulotek, reklam w prasie, udziału w targach i spotkaniach z klientem. Działania promocyjne dotyczą programów komputerowych, które są sprzedawane lub które będą niebawem sprzedawane. Działanie promocyjne i reklamowe mają zachęcić potencjalnego klienta do zakupu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

W którym roku podatkowym Jednostka ma prawo uznać ponoszone wydatki związane z wytworzeniem programów komputerowych (wynagrodzenie pracowników pracujących przy tworzeniu programów komputerowych oraz usługi promocji i reklamy stworzonych programów komputerowych) do kosztów uzyskania przychodu?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie w zakresie dotyczącym wydatków poniesionych na zakup usługi promocji i reklamy wytworzonych programów komputerowych do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek Spółki w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione w związku z tworzeniem we własnym zakresie programów komputerowych powinny być potrącane w tym roku, w którym zostały poniesione. Spółka podniosła, że definicja kosztów wytworzenia dotyczy wyłącznie środków trwałych, a z określenia wartości początkowej praw majątkowych wynika, że podstawą jest cena nabycia tych praw, a nie koszt wytworzenia, należy wnioskować, że przepisy podatkowe nie przewidują amortyzacji programów komputerowych wytworzonych we własnym zakresie.

W sytuacji, gdy Spółka tworząc programy komputerowe, które są przeznaczone do sprzedaży, nie jest w stanie skalkulować ilości udzielanych w przyszłości licencji i wycenić nakładów na wytworzenie programów komputerowych, to koszty poniesione na wytworzenie programu komputerowego we własnym zakresie powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym zostały poniesione (brak możliwości przypisania do zamkniętej grupy konkretnych przypadków).

W ocenie Jednostki zarówno wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przy tworzeniu programów komputerowych, jak również wydatki na promocję i reklamę programów komputerowych są kosztami uzyskania przychodów, gdyż są poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży programów komputerowych. Działania promocyjne mają zachęcić do zakupu klientów. Z uwagi na brak możliwości przypisania tych koszów do konkretnych programów (nie wiadomo ile licencji znajdzie nabywców) oraz w jakim stopniu reklama wpływa na decyzję nabywców o zakupie danego programu, przedmiotowe koszty należy zakwalifikować jako koszty pośrednie.

W związku z powyższym Jednostka stoi na stanowisku, że ww. koszty są kosztami pośrednimi i powinny być zaliczane do kosztów uzyskania w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W kontekście uzyskiwania przez Wnioskodawcę spółkę kapitałową, dochodów z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej - spółce komandytowej podnieść należy, że w zakresie ustalenia przez wspólnika – osobę prawną, kosztu uzyskania przychodu zauważyć należy, że spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników; nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy – jak w przypadku Wnioskodawcy – osobami prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie zatem do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W związku z powyższym wskazać należy, że przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej, Wnioskodawca jako wspólnik tej spółki, powinien określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w przedmiotowej spółce. Zasady wykładni systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowo-akcyjnej (zarówno będącymi osobami prawnymi jak i osobami fizycznymi) powinien być dokonany jednolicie, tj. w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki. Zatem proporcję, o której mowa w ww. przepisie, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki osobowej, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki. Zatem zarówno przychody. jak i koszty uzyskania przychodu powinny być rozliczane przez wspólników spółki komandytowej, proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki.

Jak już wskazano powyżej, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek jest kosztem uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą, co do zasady, zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W odniesieniu do sytuacji, gdy programy komputerowe są nabywane przez jednostkę w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok, ujmowane powinny być więc w ewidencji bilansowej jako wartości niematerialne i prawne, a mianowicie jako autorskie prawa majątkowe (art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Inaczej jednak traktowane powinny być programy komputerowe, które nie są nabywane przez jednostkę, lecz – lecz jak w omawianym przypadku - są stworzone przez własnych pracowników.

Wskazać przy tym trzeba, że programy komputerowe są przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami rozdziału 7 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (j.t. Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Natomiast przepis art. 74 ust. 3 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W przypadku zatem, gdy program komputerowy nie został nabyty lecz został stworzony przez pracowników jednostki na jej użytek, a w umowach o pracę nie została zawarta klauzula wyłączająca z zakresu czynności tych pracowników tworzenie programów komputerowych, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez jednostkę we własnym zakresie.

Przepisy cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują możliwości amortyzacji wytworzonego we własnym zakresie programu komputerowego, jako wartości niematerialnej i prawnej. Z treści art. 16b ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, że jednym z warunków zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych danego składnika majątkowego jest jego nabycie przez podatnika. Zgodnie z treścią ww. przepisu, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Natomiast przepis art. 16g ust. 14 stanowi tymczasem, że wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw (…).

Skoro wiec, jak wskazano powyżej, definicja kosztów wytworzenia dotyczy wyłącznie środków trwałych (art. 16g ust. 3 ww. ustawy), a z określenia wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, wynika, że podstawą jest cena nabycia tych praw, a nie koszty wytworzenia (art. 16g ust. 14 ustawy) - należy wnioskować, że przepisy podatkowe nie przewidują amortyzacji programów komputerowych wytworzonych we własnym zakresie.

W konsekwencji, na tle przedstawionego stanu faktycznego - w przypadku wytwarzania programów komputerowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wytworzenie programów komputerowych – wydatki poniesionych na zakup usługi promocji i reklamy wytworzonych programów komputerowych, powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W celu ustalenia momentu potrącalności poniesionych nakładów na wytworzenie oprogramowania należy jednak prawidłowo określić ich charakter. Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka zrealizowała projekt polegający na wytworzeniu oprogramowania komputerowego przeznaczonego na potrzeby szerokiego kręgu odbiorców. Nakłady na wytworzenie i sprzedaż tego oprogramowania, jak wskazuje podatnik, pozwolą mu na uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży licencji (Spółka wytworzyła oprogramowanie, które wykorzystuje jako produkt, będący źródłem przychodów ze sprzedaży licencji). W związku z powyższym brak jest możliwości przypisania poniesionych wydatków na wytworzenie i sprzedaż oprogramowania do konkretnych przychodów, skoro oprogramowanie to podlegać może umowom licencyjnym będąc źródłem przychodów jako produkt oferowany na zewnątrz. Wynika to z faktu, że wydatków takich nie można przyporządkować do zamkniętej grupy konkretnych przychodów, bowiem Spółka nie wie, ani ile w przyszłości udzieli licencji swym kontrahentom (nie jest więc możliwe przypisanie określonej kwoty kosztów do każdej udzielonej licencji na oprogramowanie), ani przez jaki okres (ile lat) kontrahenci będą zainteresowani uzyskaniem licencji na dane oprogramowanie. Jedyną pewną rzeczą jest to, że wydatki takie ponoszone są przez Spółkę w celu uzyskania przychodów.

W konsekwencji, nakłady poniesione na wytworzenie i sprzedaż oprogramowania, które obejmowały wydatki na wynagrodzenia pracowników oraz zakup usługi promocji i reklamy wytworzonych programów komputerowych, kwalifikować należy do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, stosownie do treści tego przepisu, wydatki na wytworzenie i sprzedaż oprogramowania, zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z powyższym wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują ani pojęcia „reprezentacji” ani „reklamy” należy – zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa – odnieść się do definicji słownikowej tych pojęć. W Słowniku Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo PWN 2002 r. oraz http://sjp.pwn.pl/ ) pojęcia te zostały zdefiniowane następująco:

*   reklama - 1. działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
    \- 2. plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi, natomiast
*   reprezentacja to - okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, iż reprezentacja to występowanie w imieniu firmy, wiążące się z okazałością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Obejmuje ona swym pojęciem działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane z utrzymaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów. Zatem celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów, poczęstunek, czy wręczanie upominków podczas spotkania z klientem czy kontrahentem .

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego. Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie ulotek, ogłoszeń, materiałów reklamowych w prasie, telewizji czy innych mass mediach - środkach masowego przekazu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego dotyczącego kwalifikacji prawnopodatkowej wydatków na zakup usługi - działań promocyjnych wykonywanych przez stałego dystrybutora, w szczególności dotyczących ulotek, reklam w prasie, udziału w targach i spotkaniach z klientem należy zauważyć, że istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest ocena czy wymienione wydatki ukierunkowane są również na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też mają wyłącznie na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów oraz nabywania oferowanych produktów i usług.

Podkreślić należy, iż określone we wniosku koszty działań promocyjnych wykonywanych przez stałego dystrybutora, jak wskazała Spółka - w szczególności dotyczą one ulotek, reklam w prasie, udziału w targach i spotkaniach z klientem zostały scharakteryzowane w sposób ogólny, a poprzez sformułowanie „w szczególności” tworzą listę, katalog otwarty.

Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny czy reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków, itp. i powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie. Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz że ich poniesienie może mieć wpływ na wysokość osiąganych przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, obciąża podatnika.

Zatem, biorąc pod uwagę ogólne przesłanki determinujące zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów określone w art. 15 ust. 1 powołanej ustawy oraz specyfikę działalności Wnioskodawcy należy stwierdzić, że określone we wniosku wydatki poniesione na zakup usługi - działań promocyjnych wykonywanych przez stałego dystrybutora, stanowią, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem jednakże, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz o ile przedmiotowe wydatki nie mają charakteru kosztów reprezentacji.

Należy przy tym zauważyć, iż przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku. Stąd podkreślenia wymaga, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest nie tylko wykazaniem jego celowości i wyżej opisanej korelacji z przychodem, ale także prawidłowym udokumentowaniem.

Ocena tych dowodów może być jednak dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.T. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.