Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.683.2019.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: Nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności oraz prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne.
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 20 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności – **jest nieprawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, adresu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa niemieckiego, zarejestrowaną w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest handel meblami, między innymi meblami tapicerowanymi.

W związku z działalnością na terytorium Polski, Spółka nabywa meble od polskich producentów w ramach dostaw krajowych. Meble dostarczane są do magazynu na terytorium Polski. Następnie meble te bez dalszej obróbki lub przetwarzania są dostarczane przez Spółkę w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do niemieckich i luksemburskich klientów Spółki.

Właścicielem oraz operatorem magazynu na terytorium Polski jest usługodawca logistyczny (dalej „Usługodawca”). Spółka zawarła umowę z Usługodawcą o świadczenie usług logistycznych (dalej „Umowa”). Umowa obowiązuje od 1 stycznia 2016 r i zawarta została na czas nieokreślony (w międzyczasie została uzupełniona dwoma aneksami).

Przedmiotem Umowy jest samodzielne wykonanie przez Usługodawcę na własną odpowiedzialność poniższych zadań:

*   Ewentualny odbiór towaru handlowego od dostawców/producentów Spółki,

*   Przyjęcie towaru przywiezionego do magazynu,

*   Rozładowanie, pobranie i zmagazynowanie dostarczonych towarów handlowych,

*   Dokonanie wyrywkowych prób (w zależności od asortymentu),

*   Składowanie i zarządzanie stanem towarów handlowych,

*   Kontrola kompletności opakowań oraz zewnętrznej integralności dostarczonych towarów stosowanie do zaleceń Spółki,

*   Komisjonowanie towarów handlowych zgodnie z poleceniami Spółki,

*   Przygotowanie i załadowanie towarów w celu ich przywiezienia,

*   Dystrybucja towarów handlowych do klientów w Niemczech oraz w Luksemburgu,

*   Bazująca na Standard-Reporting przejrzystość kosztów Spółki dzięki regularnemu sporządzaniu zestawień kosztów i sprawozdawczości, po wspólnych ustaleniach.

Usługa logistyczna świadczona na rzecz Spółki polega w szczególności na tzw. przetwarzaniu Break Bulk x-docking tj. przeładowywaniu i wysyłaniu dalej towaru dostarczonego do magazynu Usługodawcy wraz z przyjęciem towarów, kompletowaniem, komisjonowaniem i wysyłką.

Dostawy pomiędzy Spółką i dostawcami polskimi realizowane są na podstawie zamówień, składanych przez Spółkę z Niemiec bezpośrednio do dostawców mebli. Dostawy pomiędzy Spółką a finalnymi odbiorcami realizowane są na podstawie zamówień składanych przez klienta bezpośrednio do Spółki w Niemczech. Proces składania zamówień przebiega następująco:

1.  Spółka przeprowadza z polskimi dostawcami rozmowy roczne, podczas których negocjowane są kwestie dotyczące asortymentu, jakości, ilości i cen produktów Rozmowy roczne dotyczą także tego, czy konkretne artykuły zostaną usunięte z asortymentu, a nowe produkty zostaną do niego włączone.
2.  Następnie klienci Spółki z Niemiec i Luksemburga składają Spółce, zgodnie z zapotrzebowaniem, zamówienie na konkretne produkty.
3.  Na podstawie zamówień klientów z Niemiec i Luksemburga Spółka składa zamówienia u polskich dostawców.

Odnosząc się do technicznych kwestii związanych z realizacją konkretnych zamówień oraz sposobem organizacji transportu towaru, co do zasady transport towaru do magazynu na terytorium Polski organizowany i dokonywany jest przez dostawców Spółki. Usługodawca przyjmuje w magazynie na terytorium Polski towar od dostawców oraz zajmuje się m.in. jego przepakowaniem i przygotowaniem do dalszego transportu. Następnie Usługodawca działając w imieniu i na rzecz Spółki dokonuje transportu towarów do wskazanych przez Spółkę klientów z Niemiec oraz Luksemburga. Wysyłki są dokonywane przez Usługodawcę na podstawie przekazanych przez Spółkę informacji m.in. co do ilości i miejsca dostawy danego towaru.

Jeżeli dostawca mebli nabywanych przez Spółkę nie dysponuje powierzchnią magazynową wystarczającą do obsługi wolumenów towarów, powierzchnię taką może udostępnić Usługodawca. Spółka ma priorytet w zakresie składowania w istniejącym budynku. W razie braku wystarczającego miejsca, ponieważ w ramach wolumenów objętych x-docking zapewnione jest pełne obłożenie, dostępna jest opcja wynajęcia zewnętrznej powierzchni magazynowej.

Spółka nie jest uprawniona do dysponowania wyznaczonym, wyodrębnionym obszarem tylko do własnej dyspozycji na terenie magazynu Usługodawcy. Fakt, że Spółka nie dysponuje konkretną powierzchnią magazynową wynika również ze sposobu rozliczeń - podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Usługodawcy z tytułu wykonanych usług nie jest bowiem określona powierzchnia magazynowa.

Towary w magazynie nie podlegają obróbce czy przetwarzaniu.

Spółka nie ma prawa dysponowania zapleczem personalnym i technicznym Usługodawcy jak zapleczem własnym. W szczególności Spółka nie ma prawa:

*   wydawania wskazówek personelowi Usługodawcy co do sposobu wykonania usług opisanych w Umowie,

*   dowolnego korzystania z maszyn i urządzeń znajdujących się na terenie magazynów Usługodawcy.

*   wskazywania miejsca przechowywania towarów ani sposobu wykonywania usług przez personel Usługodawcy,

*   samodzielnego używania powierzchni magazynowej ani zarządzania nią,

*   nieograniczonego prawa wstępu ani nieograniczonego prawa do korzystania z pomieszczeń magazynu,

*   kontroli nad personelem Usługodawcy (Usługodawca ponosi pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem).

Polscy dostawcy, od których Spółka nabywa meble, nie pracują pod nadzorem Spółki. Dwaj pracownicy Spółki w Polsce wykonują wzrokową kontrolę jakości towarów nabywanych od polskich dostawców. Spółka nie udostępnia swoim dostawcom żadnego wyposażenia technicznego.

Spółka nie posiada własnego wyposażenia w magazynie Usługodawcy. W magazynie Usługodawcy swoje towary przechowują również inne podmioty (Usługodawca posiada również innych zleceniodawców).

Pełnomocnik Spółki ma prawo, bez konieczności wcześniejszej zapowiedzi, do kontroli:

*   sposobu obchodzenia się z towarem w trakcie całego procesu logistycznego,

*   ujmowania (ewidencjonowania) i przetwarzania dokumentów stanowiących podstawę rozliczeń,

*   świadczenia wszystkich uzgodnionych niniejszą umową usług

*   prawidłowej realizacji wszystkich udzielonych zleceń.

Wszelkie decyzje dot. zamówień, dostaw towarów, przyjmowania i przetwarzania zleceń, obsługi klientów, zarządzania finansami i płatnościami podejmowane są przez Spółkę w Niemczech.

Spółka zatrudnia na terenie Polski trzech pracowników.

Pracownik zatrudniony na stanowisku „Merchandiser” wykonuje obowiązki od 1 maja 2015 r. Ponadto pracownik ten odpowiada za wsparcie administracyjne Spółki i koordynację procesów w Polsce. Ponadto odpowiada za kontakty z producentami towarów.

Pozostali dwaj pracownicy Spółki w Polsce, zatrudnieni są na stanowisku referenta ds. kontroli jakości odpowiednio od 01.01.2018 i 01.08.2018. Zakres ich obowiązków obejmuje kontrolę jakości produktów u dostawców oraz u Usługodawcy w magazynie.

Pracownicy Spółki są pracownikami mobilnymi. Miejscem wykonywania przez nich pracy są zakłady dostawców bądź magazyn Usługodawcy. Przykładowe miejscowości, w których mieszczą się zakłady dostawców Spółki to: (…)

Wszyscy pracownicy zostali zatrudnieni na pełen etat. Ich uzgodniony tygodniowy czas pracy wynosi 40,00 godzin. Podział czasu pracy / określenie zakresu i miejsca czasu pracy są zależne od potrzeb Spółki, zostają dokonane przez Spółkę i generalnie rozkładają się na dni tygodnia od poniedziałku do niedzieli, przy czym czas pracy zasadniczo będzie dzielił się na dni tygodnia od poniedziałku do piątku.

Pracownicy otrzymali do celów wykonywania pracy stanowiące przedmiot leasingu samochody służbowe, które mogą być używane także do celów prywatnych w ramach obowiązujących w tym zakresie regulacji ustawowych. Dodatkowo zostały im udostępnione służbowe telefony i laptopy będące własnością Spółki.

Pracownicy nie są uprawnieni ani do zwierania w imieniu Spółki umów z producentami towarów ani do negocjacji w zakresie cen lub pozostałych aspektów działalności.

Spółka nie prowadzi na terytorium Polski sprzedaży towarów przez Internet (np. za pośrednictwem dedykowanej do tego celu strony internetowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (EU) Nr. 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011; dalej „Rozporządzenie 282/2011”)?
2.  Czy w przypadku, w którym organ wydający interpretację stwierdzi że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i w przypadku, gdy usługi logistyczne świadczone przez Usługodawcę świadczone są dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur za świadczenie tychże usług logistycznych? (we wniosku oznaczone nr 3)

Stanowisko Wnioskodawcy:

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego nie posiada on na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia 282/2011. W przypadku stwierdzenia, że Spółka będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i usługi logistyczne świadczone przez Usługodawcę świadczone są dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w opinii Wnioskodawcy będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne.

Uzasadnienie

Ad. 1

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17.05.1977 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy Rady R2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 11 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy Rady 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.) przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości w powyższym zakresie (które, jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji) przy dokonywaniu oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, czy też nie, należy kierować się następującymi kryteriami (które, aby wytworzone zostało stałe miejsce prowadzenia działalności - muszą być spełnione łącznie):

1.  wystarczającą stałością miejsca,
2.  niezależnością prowadzonej działalności,
3.  obecnością ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca,
4.  obecnością technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca.

Katalog powyższych przesłanek został potwierdzony m.in. w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 3334/12), w którym Sąd wskazał, iż orzecznictwo europejskie „wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności:

1.  stałość,
2.  niezależność,
3.  istnienie wystarczających zasobów ludzkich i technicznych.

Wszystkie one muszą wystąpić łącznie, zatem brak którejkolwiek z tych cech wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności.

Aby zatem zaistniało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale i w sposób niezależny w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający. Ważne również, aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

A zatem w celu ustalenia czy działalność Wnioskodawcy w Polsce może zostać uznana za powodującą powstanie w Polsce jego stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu Rozporządzenia 282/2011 należy zbadać, czy działalność ta charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

Kryterium odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

Do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego. Podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Przesłanka ta zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym przypadku nie jest spełniona.

Spółka nabywa od Usługodawcy usługę polegającą na tzw. przetwarzaniu Break Bulk x-docking tj. przeładowywanie i wysyłanie dalej towaru dostarczonego do magazynu Zleceniobiorcy wraz z przyjęciem towarów, kompletowaniem, komisjonowaniem (część procesu magazynowania, polegająca na rozformowaniu i rozdzieleniu zbiorczych jednorodnych jednostek ładunkowych, np. palet, składowanych w magazynie na grupę opakowań jednostkowych i zestawienie ich na jedną paletę zgodnie z zamówieniami klientów) i wysyłką. Spółka ma co prawda priorytet składowania towarów w istniejącym budynku a w razie braku wystarczającego miejsca, ponieważ w ramach wolumenów objętych x-docking zapewnione jest pełne obłożenie, dostępna jest opcja wynajęcia zewnętrznej powierzchni magazynowej, jednakże Spółka nie ma prawa dysponowania wyznaczonym, wyodrębnionym obszarem tylko do własnej dyspozycji na terenie magazynu Usługodawcy. Fakt, że Spółka nie dysponuje konkretną powierzchnią magazynową wynika również ze sposobu rozliczeń - podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Usługodawcy z tytułu wykonanych usług nie jest bowiem określona powierzchnia magazynowa. Towary w magazynie nie podlegają obróbce czy przetwarzaniu.

Spółka nie ma prawa dysponowania zapleczem personalnym i technicznym Usługodawcy jak zapleczem własnym. W magazynie Usługodawcy swoje towary przechowują również inne podmioty (Usługodawca posiada również innych zleceniodawców). Spółka nie posiada własnego wyposażenia w magazynie Usługodawcy.

Ponadto, Spółka nie dysponuje w kraju jakimikolwiek zasobami technicznymi niezbędnymi do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie posiada w Polsce oddziału, przedstawicielstwa, ani biura. Spółka nie wynajmuje również żadnego biura, budynku lub powierzchni w Polsce. Innymi słowy, Spółce nie przysługuje żaden tytuł prawny (własność, najem, leasing) do żadnego z wymienionych powyżej rodzajów infrastruktury w Polsce - w tym w szczególności do magazynu należącego do Usługodawcy, w którym są przechowywane towary. Pełnomocnik Spółki może dokonywać kontroli jakości wykonywanych przez Usługodawcę usług, jednak ma to na celu weryfikację wywiązywania się Usługodawcy z zapisów Umowy, a ewentualne wskazówki co do metod i warunków składowania mają na celu zapobieżenie uszkodzeniu towarów. Wszelkie decyzje dot. zamówień, dostaw towarów, przyjmowania i przetwarzania zleceń, obsługi klientów, zarządzania finansami i płatnościami podejmowane są przez Spółkę w Niemczech.

Nie można zatem uznać, że Wnioskodawca będzie miał kontrolę nad zapleczem personalno- technicznym Usługodawcy porównywalną do kontroli nad zapleczem własnym. Wnioskodawca jest jedynie odbiorcą usług świadczonych przez Usługodawcę przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Usługodawcy.

Kryterium stałości i niezależności prowadzonej działalności gospodarczej.

Przesłanka niezależności działalności gospodarczej będzie spełniona wtedy, gdy struktura personalno-techniczna funkcjonuje niezależnie od struktury personalno-technicznej utrzymywanej w podstawowym miejscu prowadzenia działalności.

Należy podkreślić, że usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy mają charakter pomocniczy w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Z perspektywy całej działalności Spółki, nabywana przez nią od Usługodawcy usługa logistyczna stanowi jedynie element procesu logistycznego. W opinii Wnioskodawcy, stałe korzystanie z usług swojego kontrahenta nie może być zatem uznane za tożsame ze stałością miejsca prowadzenia działalności.

W szczególności, nawet gdyby uznać, iż Spółka faktycznie posiada w Polsce zaplecze techniczne i personalne, to nie sposób uznać, że Spółka poprzez takie zaplecze prowadzi działalność gospodarczą.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na wyrok Trybunału z dnia 16 października 2014 roku w sprawie Welmory sp. z o.o. v Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku (C-605/12). W przywołanym wyroku Trybunał dopuścił możliwość powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie, w którym usługobiorca nie posiada własnych zasobów technicznych ani osobowych, lecz korzysta z zaplecza, które zostało mu udostępnione przez krajowego usługodawcę. Kluczowe dla oceny czy usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest jednak to, czy udostępnione zaplecze umożliwia mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów działalności gospodarczej podatnika.

Jak wskazuje art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.; dalej „Ustawa o VAT”) „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, aby uznać Spółkę za posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce powinna ona dysponować w Polsce strukturą, która charakteryzuje się wystarczającą stałością, umożliwiającą, w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w Polsce odbiór i wykorzystanie usług świadczonych przez Usługodawcę do własnych potrzeb działalności gospodarczej, czyli handlu meblami. Działalność Wnioskodawcy polega zatem na zawieraniu umów sprzedaży towarów z klientami. Ani Usługodawca ani pracownicy Usługodawcy i Wnioskodawcy zatrudnieni w Polsce nie są natomiast uprawnieni do zawierania wiążących dla Spółki umów sprzedaży. Wobec tego, nie można przyjąć, że Usługodawca uczestniczy w samym procesie sprzedaży, a więc w procesie prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Jak zostało wskazane w części opisującej stan faktyczny, dostawy pomiędzy Spółką i dostawcami polskimi realizowane są na podstawie zamówień, składanych przez Spółkę z Niemiec bezpośrednio do dostawców mebli. Dostawy pomiędzy Spółką a finalnymi odbiorcami realizowane są na podstawie zamówień składanych przez klienta bezpośrednio do Spółki w Niemczech. Proces składania zamówień przebiega następująco:

1.  Spółka przeprowadza z polskimi dostawcami rozmowy roczne, podczas których negocjowane są kwestie dotyczące asortymentu, jakości, ilości i cen produktów. Rozmowy roczne dotyczą także tego, czy konkretne artykuły zostaną usunięte z asortymentu, a nowe produkty zostaną do niego włączone.
2.  Następnie klienci Spółki z Niemiec i Luksemburga składają Spółce, zgodnie z zapotrzebowaniem, zamówienie na konkretne produkty.
3.  Na podstawie zamówień klientów z Niemiec i Luksemburga Spółka składa zamówienia u polskich dostawców.

Usługodawca uczestniczy zatem jedynie w czynnościach pomocniczych następujących już po dokonaniu zamówienia u Wnioskodawcy przez niemieckich i luksemburskich klientów Spółki - na polecenie Spółki Usługodawca zajmuje się jedynie przeładowaniem i wysłaniem dalej towaru dostarczonego do magazynu. Nie sposób zatem uznać, że personel Usługodawcy oraz jego zaplecze techniczne umożliwiają realizację podstawowych czynności, które Spółka realizuje w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech.

W wydanej w bardzo podobnym stanie faktycznym pod kątem modelu prowadzenia działalności handlowej, jak ma to miejsce w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku interpretacji indywidualnej z 22.08.2019 nr 0114-KDIP1-2.4012.191.2019.3.MC Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, w tym w szczególności zakres oraz sposób prowadzenia działalności na terytorium Polski należy stwierdzić, że nie są spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Należy zauważyć, że działalność Spółki na terytorium Polski polega tylko i wyłącznie na sprzedaży towarów. Przy czym, co istotne, w analizowanym przypadku w pierwszym kroku Odbiorcy składają zamówienia na zakup określonych systemów filtracji a dopiero w kolejnym kroku, następuje dostarczenie towarów do magazynu w Polsce a następnie odbiór towarów z magazynu przez Odbiorcę. Dostarczanie towarów do magazynu w Polsce odbywa się w związku z wcześniej złożonymi zamówieniami Odbiorców na zapotrzebowanie towarów, czyli Odbiorcy towarów oraz rodzaj towarów, a nawet ich konkretna liczba i specyfikacja są znani Wnioskodawcy jeszcze przed rozpoczęciem wysyłki towaru do magazynu w Polsce. (\`(...)\`)

Przy tym obecnie Spółka obsługuje tylko jednego Odbiorcę w Polsce. Zatem mimo, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca w celu realizowania swoich zobowiązań handlowych wobec Odbiorców, nabywa od Operatora Logistycznego usługi magazynowe i logistyczne oraz w ograniczonym stopniu korzysta z usług innych usługodawców, w szczególności jeśli chodzi o wsparcie podatkowe a zatem dysponuje zapleczem koniecznym dla realizacji dostaw, w tym jest w stanie nabywać towary i usługi, nie można uznać, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce”.

Podsumowując powyższe, działalność gospodarcza sprowadzająca się w przypadku Wnioskodawcy do handlu meblami prowadzona jest z Niemiec. W Niemczech podejmowane są bowiem wszystkie decyzje biznesowe Spółki. W szczególności proces sprzedaży, będący przedmiotem działalności gospodarczej Spółki, realizowany jest bezpośrednio z Niemiec. Kluczowe czynności, związane ze sprzedażą towarów klientom Spółki są dokonywane na terytorium Niemiec - zawieranie umów, przyjmowanie zamówień przez Spółkę oraz składanie zamówień u dostawców Spółki. Spółka nie ma także zamiaru prowadzenia działalność gospodarczej z magazynu Usługodawcy. Dodatkowo, pracownicy Spółki w Polsce nie są uprawnieni ani do zwierania w imieniu Spółki umów z producentami towarów ani do negocjacji w zakresie cen lub pozostałych aspektów działalności. Działalność w Polsce sprowadza się natomiast do nabycia mebli stanowiących towary handlowe Spółki oraz do nabycia usług związanych z logistyką sprzedaży tych towarów.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych.

Brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w przypadku nabycia kompleksowej usługi logistycznej obejmującej również np. obsługę, załadunek i rozładunek towarów potwierdzony został również przykładowo w:

*   Jednym z najnowszych wyroków WSA w Gliwicach z 15.01.2019 r. sygn. III SA/Gl 909/18; „Zatem badając przedmiotowy stan faktyczny organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, iż Skarżąca posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Skarżąca bowiem decydując się wyłącznie na zakup usług pakowania, konfekcjonowania i magazynowania towarów zgodnie z doręczonymi pracownikom Partnera zaleceniami centrali Spółki w Niemczech - nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy byli bowiem zatrudnieni przez Partnera, nie działali w imieniu Skarżącej ani na jej rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali konieczne czynności wynikające z zakresu zlecenia usługi przez Skarżącą. Na terenie magazynu Strona nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania swoich towarów (okoliczność taka nie wynika z opisu stanu faktycznego); nie mogła wpływać na metody i warunki składowania; nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług pakowania, konfekcjonowania czy magazynowania. Fakt ewentualnego sprawdzania przez przedstawiciela Spółki czy prawidłowo wykonywane są zakupione od Partnera usługi również nie powoduje innej oceny statusu prawnego obu podmiotów i przyjęcie, że nadzorowana jest działalność usługodawcy; jest to bowiem zwykła w obrocie gospodarczym weryfikacja jakości i prawidłowości zakupionych usług. Na zakończenie zauważyć także należy, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, a podatnikowi musi jednak przysługiwać, na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności, porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym - to wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego - działalność Spółki w Polsce nie wyczerpuje powyższych warunków, gdyż ogranicza się jedynie do nabycia usług związanych z logistyką sprzedaży jej towarów.”,

*   Wyroku WSA w Gliwicach z 7.01.2019 sygn. III SA/Gl 908/18: „Skarżąca bowiem decydując się wyłącznie na zakup usług magazynowania - składowania i załadunku towarów zgodnie z doręczonymi pracownikom C zaleceniami centrali Spółki w Brazylii - nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy byli bowiem zatrudnieni przez C, nie działali w imieniu Skarżącej ani na jej rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali konieczne czynności (techniczne) wynikające z zakresu zlecenia usługi przez Skarżącą. Na terenie "F" Strona nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich towarów; nie mogła wpływać na miejsce i warunki składowania; nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług magazynowania. Poza tym zauważyć należy także, że C świadczy usługi magazynowania także dla innych podmiotów, nie ma wyłączności na rzecz Skarżącej”.

*   Wyroku WSA w Gliwicach z 10.12.2018 sygn. III SA/Gl 800/18: „Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, że Strona posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Wnioskodawca nabywając wskazane usługi magazynowania pakowania i konfekcjonowania towaru nie stworzył w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy są zatrudnieni przez usługodawcę, nie działają w imieniu Wnioskodawcy ani na jego rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali czynności (techniczne) zlecone przez Wnioskodawcę. W magazynie Strona nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich towarów; nie mogła wpływać na miejsce i warunki składowania; nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług magazynowania ani wyłączności. Nie była jedynym kontrahentem usługodawcy”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7.11.2018 roku (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.531.2018.1.MC): „Z opisu sprawy wynika bowiem, że głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Wnioskodawca za pośrednictwem sklepu internetowego A. sprzedaje artykuły dekoracyjne wyposażenia wnętrz. Ich odbiorcami są klienci indywidualni oraz podmioty gospodarcze. Natomiast na terytorium Polski Wnioskodawca dokonuje jedynie zakupu towarów od polskich producentów, które w ramach nabywanej usługi logistycznej są przepakowywane, oznaczane i tymczasowo przechowywane a następnie są transportowane do magazynów znajdujących się na terenie innych krajów Unii Europejskiej (głównie Wielkiej Brytanii oraz Niemiec), w których Wnioskodawca wynajmuje przestrzeń magazynową. Jak wskazał Wnioskodawca towary są składowane w tych magazynach do momentu sprzedaży na rzecz ostatecznego klienta. Zatem skoro działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski ogranicza się jedynie do zakupu towarów oraz usług logistycznych, w ramach których zakupione towary będą przepakowywane a następnie przemieszczane do magazynów znajdujących się poza terytorium Polski, w których to magazynach będą przechowywane do momentu sprzedaży należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski nie spełnia przesłanek do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10.09.2018 roku (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.337.2018.2.JŻ) - organ podatkowy potwierdził, że w przypadku gdy spółka nie posiada w Polsce filii, przedstawicielstwa, biura, maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej, nie wynajmuje powierzchni użytkowych w Polsce, nie ma dostępu do jakichkolwiek powierzchni użytkowych w Polsce, w szczególności nie będzie posiadała żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których będą przechowywane towary/produkty, gdy spółka nie będzie miała ani dostępu do pomieszczeń ani możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z ich wykorzystaniem, to nie będzie spełniony warunek odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego i w konsekwencji spółka nie będzie miała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.06.2018 roku (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.144.2018.1.JŻ): „Spółka nie była i nie jest właścicielem, ani nie miała i nie ma prawa do dysponowania jak właściciel żadną powierzchnią zlokalizowaną na terytorium Polski, wyposażeniem, ani innymi zasobami technicznymi zlokalizowanymi w Polsce. Spółka nie posiadała ani nie posiada tytułu prawnego do żadnej nieruchomości, ani jej części w Polsce, z której mogłaby swobodnie korzystać. Przy czym, co istotne, jednocześnie Spółka korzysta z usług podmiotu trzeciego z siedzibą w Niemczech. Podmiot trzeci z siedzibą w Niemczech (podmiot prowadzący magazyn) świadczy na terytorium Polski na rzecz Spółki usługi polegające na przechowywaniu towarów, ich przepakowywaniu z większych opakowań w mniejsze, wykonaniu na nich określonych prac w postaci m.in. zespawania poszczególnych elementów/dospawania dźwigni, oraz transportu towarów do Nabywcy. Należy zatem wskazać, że cechy i skala działalności w Polsce nie powoduje, że Spółka na terytorium kraju posiada stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

*   W zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP3/4512-147/16-2/JF z 26.04.2016 r. potwierdził brak posiadania przez zleceniodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Zgodnie ze stanem faktycznym cytowanej interpretacji zleceniodawca współpracuje w Polsce z producentami mebli, którym zleca wykonanie mebli. Zleceniodawca składając zamówienia z reguły podaje magazyn przeładunkowy jako miejsce dostawy. W takich przypadkach z chwilą dostawy towarów przez producentów do magazynu przeładunkowego dostawę wykonaną przez producentów na rzecz zleceniodawcy strony uznają za wykonaną, a prawo rozporządzania towarami jak właściciel przechodzi na zleceniodawcę. Magazyn przeładunkowy jest magazynem spedytora, z którym zleceniodawca zawarł umowę o stałe świadczenie usług transportowych i magazynowych, na podstawie której spedytor dokonuje usług przeładunku towarów oraz transportu towarów do wskazanych przez zleceniodawcę miejsc. Do zadań spedytora należy planowanie, awizacja, rozładunek, kompletacja, załadunek, rozładunek towaru na rampie wyładowczej klienta końcowego przez kierowcę oraz pomocnika do rozładunku. Wyjątek od tej reguły stanowią małe ilości towaru (do trzech kompletów mebli, 15 siedzisk), wysyłane za pomocą centrum logistycznego. Spedytor obowiązany jest do świadczenia usług z zachowaniem standardu profesjonalnej jakości, terminowości, z dbałością o interes zleceniodawcy. Umowa o stałe świadczenie usług transportowych i magazynowych nie przyznaje zleceniodawcy prawa dysponowania infrastrukturą techniczną spedytora, ani określoną powierzchnią magazynową, ani kompetencji do wydawania poleceń personelowi spedytora. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe następujące stanowisko przedstawione przez zleceniodawcę (w interpretacji również jako „E”): Rozpatrując kwestię wypełnienia powyższych przesłanek przez E. w analizowanym zdarzeniu przyszłym należy uznać, iż:
    1.  Wnioskodawca stale współpracuje z Producentami Mebli w Polsce, którym zleca produkcję określonej ilości i typu towarów (mebli) i od których je nabywa. E. nabywa towary w Polsce również od innych podmiotów z innych państw członkowskich UE zgodnie ze złożonymi zleceniami. Towary dostarczane są z reguły do magazynu przeładunkowego, a następnie na zlecenie E. wysyłane są przez Spedytora do klientów E. Również w nowym modelu współpracy E. będzie wskazywać, iż meble skórzane będące efektem końcowym świadczeń Producentów Mebli mają zostać doręczone do magazynu przeładunkowego. W tym kontekście działalność gospodarcza E. w Polsce będzie wykazywać się stałością. Z uwagi jednak na to, że obsługa klienta, przyjmowanie i przetwarzanie zamówień, zarządzanie finansami, płatnościami, czynności decyzyjne dotyczące działalności E. w dalszym ciągu odbywać się będą i podejmowane będą przez E. w Niemczech, a pracownicy E. przyjeżdżać będą do Polski incydentalnie np. w celu negocjowania warunków współpracy z Producentami Mebli, Spedytorem lub z innymi partnerami biznesowymi, przy czym ostateczny kształt umów i decyzje co do ich zawarcia zapadać będą w Niemczech, to zdaniem Wnioskodawców działalność E. nie będzie mieć niezależnego charakteru.
    2.  E. nie będzie posiadać stałego zaplecza technicznego na terytorium Polski koniecznego do świadczenia usług w ramach tego miejsca - E. nie będzie posiadać, ani dzierżawić określonej powierzchni magazynowej, innych pomieszczeń, maszyn czy urządzeń, które byłyby mu udostępnione i obsługiwane przez pracowników E. lub udostępnione przez E. jej podwykonawcom w celu realizacji zamówień. Istotą Umowy o stałe świadczenie usług transportowych i magazynowych jest korzystanie z usług Spedytora dot. przeładunku i transportu towarów, a nie korzystanie z powierzchni magazynowej. E. interesuje otrzymanie kompletnej przesyłki w ustalonych terminach, ilościach i miejscach, a nie magazynowanie towarów. Również forma rozliczenia między Spedytorem a E., tj. na podstawie ilości wywiezionych tzw. miejsc siedzących i uzgodnionej stawki, wskazuje na to, że przedmiotem umowy są usługi spedycyjne (kompletacja, awizacja, przeładunek, wysyłka) a nie korzystanie z określonych pomieszczeń czy infrastruktury.
    3.  E. nie będzie posiadać stałego zaplecza personalnego na terytorium Polski koniecznego do świadczenia usług w ramach tego miejsca. E. nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Ewentualne wizyty pracowników Wnioskodawcy w Polsce w dalszym ciągu związane będą z negocjowaniem warunków współpracy z Producentami Mebli, Spedytorem lub z innymi partnerami biznesowymi, pobyty te będą jednak kilkugodzinne, najwyżej kilkudniowe i sporadyczne, a ostateczny kształt umów i decyzje co do ich zawarcia będą zapadały w Niemczech. Pracownicy Wnioskodawcy nie są i nie będą uprawnieni do wydawania poleceń personelowi Producentów Mebli ani Spedytorowi. Z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do łącznego spełnienia wszystkich powyższych przesłanek koniecznych do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to zdaniem E. nie można uznać, że będzie on posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11.07.2014 roku (sygn. IPPP3/443-301/14-4/JK): „Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nie zatrudnia również własnych pracowników. Wnioskodawca nabywa od spółki polskiej jedynie kompleksową usługę magazynowania obejmującą również np. obsługę, załadunek i rozładunek towarów. Wszystkie decyzje dotyczące dostaw towarów mających miejsce na terytorium Polski będą podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby tj. w Wielkiej Brytanii. Zatem, pomimo tego, że Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane w Polsce dla których będzie zarejestrowana dla celów VAT, to struktura jaką posiada nie pozwala na uznanie, że posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 lipca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-1121/11-4/KC): „Analizując tak przedstawioną infrastrukturę techniczną Wnioskodawcy należy uznać, że nie wskazał na posiadanie żadnych zasobów materialnych, niezbędnych do wykonywania danej działalności gospodarczej na terenie Polski, gdyż całość prac związanych z wykonaniem, przechowywaniem i dostawą gotowych już towarów do odbiorców wykonywana jest przez podwykonawcę. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż dysponuje na terenie Polski stałymi zasobami technicznymi. Nie można uznać, że zasoby jakie wskazał Wnioskodawca, charakteryzują się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza technicznego, która umożliwia odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym nie dojdzie do łącznego spełnienia wszystkich przesłanek koniecznych do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż:

*   nie sposób uznać, że Spółka posiada stałe zaplecze personalne, ponieważ usługa logistyczna wykonywana jest przez pracowników Usługodawcy, którzy podlegają wyłącznie jego kierownictwu. Wnioskodawca nie ma kontroli prawnej ani faktycznej nad personelem Usługodawcy. Natomiast pracownicy Spółki w Polsce nie są uprawnieni do zawierania umów w imieniu Spółki, przez co nie można uznać, że za ich pośrednictwem Spółka prowadzi w Polsce samodzielną działalność gospodarczą polegającą na handlu meblami.

*   nie sposób uznać, że Spółka posiada stałe zaplecze techniczne, ponieważ Spółka nie dysponuje na terytorium kraju własnymi zasobami technicznymi niezbędnymi do samodzielnego, bez udziału zasobów jej niemieckiej siedziby, wykonywania jej działalności gospodarczej. W szczególności Spółka nie posiada władztwa nad infrastrukturą czy zapleczem technicznym Usługodawcy. Świadczy o tym m.in. fakt, że Spółka nie ma prawa ani do dowolnego korzystania z maszyn i urządzeń znajdujących się w magazynie Usługodawcy, ani do samodzielnego używania powierzchni magazynowej i zarządzania nią.

Natomiast nawet gdyby uznać, że Spółka posiada zaplecze personalne i techniczne, to nie można uznać, że prowadzona jest przez nie działalność gospodarcza, ponieważ działalność gospodarcza Spółki polegająca na handlu meblami prowadzona jest z Niemiec. Podpisywanie umów, przyjmowanie i składanie zleceń do realizacji prowadzone są bowiem w Niemczech, a działalność Spółki w Polsce ogranicza się jedynie do nabycia mebli stanowiących towary handlowe Spółki oraz do nabycia usług związanych z logistyką sprzedaży tych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można zatem uznać, że będzie on posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Ad. 2 (we wniosku oznaczone nr 3)

Odpowiedź na pytanie, czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług logistycznych jest zasadna tylko w przypadku stwierdzenia, że w analizowanej sprawie, Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i usługi logistyczne nabywane od Usługodawcy świadczone są dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Jak stanowi bowiem art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku usług świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, w przypadku jednak, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego, w przypadku uznania przez organ podatkowy, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka tworzy w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i usługi logistyczne Usługodawcy świadczone są dla potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Usługodawcę na rzecz Spółki będzie terytorium Polski. Świadczenie usług logistycznych na rzecz Spółki powinno być w takim przypadku udokumentowane przez Usługodawcę fakturami z wykazanym podatkiem VAT.

W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia usług logistycznych. Nabywane usługi będą bowiem związane z czynnościami opodatkowanymi VAT wykonywanymi przez Spółkę, tj. dokonywanymi wewnątrzwspólnotowymi dostawami towarów na rzecz klientów Spółki z Niemiec Luksemburga.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności,

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, spółka prawa niemieckiego, jest zarejestrowany w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest handel meblami, między innymi meblami tapicerowanymi. W związku z działalnością na terytorium Polski, Spółka nabywa meble od polskich producentów w ramach dostaw krajowych. Meble dostarczane są do magazynu na terytorium Polski. Następnie meble bez dalszej obróbki lub przetwarzania są dostarczane przez Spółkę w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do niemieckich i luksemburskich klientów Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia czy posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawionej sprawy należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez Wnioskodawcę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalność gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność Wnioskodawcy w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jak wskazano przedmiotem działalności Spółki jest handel mebli. Natomiast na terytorium Polski Wnioskodawca odpowiednio zorganizował zaplecze osobowe i techniczne, wykorzystując własne zasoby oraz zasoby należące do podmiotów trzecich, w sposób umożliwiający prowadzenie w sposób stały części działalności na terytorium Polski. Wnioskodawca w celu prowadzenia handlu meblami na terytorium Polski nabywa meble od polskich producentów w ramach dostaw krajowych, które są doręczane do magazynu na terytorium Polski a następnie bez dalszej obróbki lub przetwarzania są dostarczane przez Spółkę w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do niemieckich i luksemburskich klientów Spółki. Przy tym z polskimi dostawcami mebli Spółka przeprowadza rozmowy roczne, podczas których negocjowane są kwestie dotyczące asortymentu, jakości, ilości i cen produktów oraz ustalane jest czy konkretne artykuły zostaną usunięte z asortymentu, a nowe produkty zostaną do niego włączone. Natomiast dostawy pomiędzy Spółką i polskimi dostawcami mebli realizowane są na podstawie zamówień, składanych przez Spółkę z Niemiec bezpośrednio do dostawców mebli. Ponadto Spółka zawarła na czas nieokreślony obowiązującą od 1 stycznia 2016 r Umowę z Usługodawcą (właścicielem oraz operatorem magazynu) o świadczenie usług logistycznych. Usługa logistyczna świadczona na rzecz Spółki polega w szczególności na tzw. przetwarzaniu Break Bulk x-docking tj. przeładowywaniu i wysyłaniu dalej towaru dostarczonego do magazynu Usługodawcy wraz z przyjęciem towarów, kompletowaniem, komisjonowaniem i wysyłką. Usługodawca przyjmuje w magazynie na terytorium Polski meble oraz zajmuje się m.in. ich przepakowaniem i przygotowaniem do dalszego transportu. Następnie Usługodawca działając w imieniu i na rzecz Spółki dokonuje transportu towarów do wskazanych przez Spółkę klientów. Wysyłki są dokonywane przez Usługodawcę na podstawie przekazanych przez Spółkę informacji m.in. co do ilości i miejsca dostawy danego towaru. Przedmiotem Umowy z Usługodawcą jest wykonanie przez Usługodawcę odbioru towaru handlowego od dostawców/producentów Spółki; przyjęcie towaru przywiezionego do magazynu; rozładowanie, pobranie i zmagazynowanie dostarczonych towarów handlowych; wykonanie wyrywkowych prób (w zależności od asortymentu); składowanie i zarządzanie stanem towarów handlowych; kontrola kompletności opakowań oraz zewnętrznej integralności dostarczonych towarów stosowanie do zaleceń Spółki; komisjonowanie towarów handlowych zgodnie z poleceniami Spółki; przygotowanie i załadowanie towarów w celu ich przywiezienia; dystrybucja towarów handlowych do klientów w Niemczech oraz w Luksemburgu; przejrzystość kosztów Spółki dzięki regularnemu sporządzaniu zestawień kosztów i sprawozdawczości, po wspólnych ustaleniach. Co więcej Spółka zatrudnia na pełen etat na terenie Polski trzech pracowników. Pracownik zatrudniony na stanowisku „Merchandiser” wykonuje obowiązki od 1 maja 2015 r. Pracownik ten odpowiada za wsparcie administracyjne Spółki i koordynację procesów w Polsce oraz kontakty z producentami towarów. Natomiast dwaj pracownicy, zatrudnieni są na stanowisku referenta ds. kontroli jakości odpowiednio od 01.01.2018 i 01.08.2018. Zakres obowiązków tych pracowników obejmuje kontrolę jakości produktów u dostawców oraz u Usługodawcy w magazynie. Miejscem wykonywania przez pracowników pracy są zakłady dostawców bądź magazyn Usługodawcy (pracownicy Spółki są pracownikami mobilnymi). Pracownicy otrzymali do celów wykonywania pracy stanowiące przedmiot leasingu samochody służbowe oraz zostały im udostępnione służbowe telefony i laptopy będące własnością Spółki. Zatem, mając na uwadze wskazane informacje, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca poprzez wskazane współprace z polskimi dostawcami mebli oraz usługodawcą logistycznym zapewnia na terytorium Polski towar będący przedmiotem sprzedaży, przechowywanie tego towaru, pakowanie tego towaru oraz transport tego towaru do klienta. Jednocześnie Wnioskodawca zatrudnia na terytorium Polski trzech pracowników, którzy korzystają z samochodów, telefonów, laptopów będących w posiadaniu Wnioskodawcy.

Jednocześnie nie można uznać, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca nie ma kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym kontrahentów. Co prawda Spółka nie jest uprawniona do dysponowania wyznaczonym, wyodrębnionym obszarem tylko do własnej dyspozycji na terenie magazynu Usługodawcy. Ponadto Spółka nie na prawa wydawania wskazówek personelowi Usługodawcy co do sposobu wykonania usług opisanych w Umowie, kontroli nad personelem Usługodawcy, dowolnego korzystania z maszyn i urządzeń znajdujących się na terenie magazynów Usługodawcy, wskazywania miejsca przechowywania towarów ani sposobu wykonywania usług przez personel Usługodawcy, nieograniczonego prawa wstępu ani nieograniczonego prawa do korzystania z pomieszczeń magazynu. Natomiast polscy dostawcy mebli nie pracują pod nadzorem Spółki. Należy jednak zauważyć, że wysyłki mebli są dokonywane przez Usługodawcę na podstawie przekazanych przez Spółkę informacji m.in. co do ilości i miejsca dostawy danego towaru. Jednocześnie pełnomocnik Spółki ma prawo, bez konieczności wcześniejszej zapowiedzi, do kontroli sposobu obchodzenia się z towarem w trakcie całego procesu logistycznego, ujmowania (ewidencjonowania) i przetwarzania dokumentów stanowiących podstawę rozliczeń, świadczenia wszystkich uzgodnionych niniejszą umową usług, prawidłowej realizacji wszystkich udzielonych zleceń. Co więcej do obowiązków dwóch pracowników, zatrudnionych są na stanowisku referenta ds. kontroli jakości należy kontrola jakości produktów u dostawców oraz u Usługodawcy w magazynie.

Ponadto w analizowanym przypadku bez znaczenia pozostaje podnoszona przez Wnioskodawcę okoliczność, że wszelkie decyzje dot. zamówień, dostaw towarów, przyjmowania i przetwarzania zleceń, obsługi klientów, zarządzania finansami i płatnościami podejmowane są przez Spółkę w Niemczech zaś pracownicy nie są uprawnieni ani do zwierania w imieniu Spółki umów z producentami towarów ani do negocjacji w zakresie cen lub pozostałych aspektów działalności, bowiem stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie mają miejsca w kraju. Istotny jest bowiem fakt, że decyzje, które zapadają w kraju siedziby dotyczą w rzeczywistości działalności prowadzonej w Polsce. Określenie miejsca funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstwa ma znaczenie w przypadku ustalania miejsca siedziby prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast funkcje te nie decydują o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Organ pragnie zauważyć, że Wnioskodawca na terytorium Polski zatrudnia pracownika, który odpowiada za wsparcie administracyjne Spółki i koordynację procesów w Polsce oraz kontakty z producentami towarów.

Tym samym, należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności (pytanie oznaczone nr 1), należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, w przypadku stwierdzenia, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia czy w przypadku, gdy usługi logistyczne świadczone są przez Usługodawcę dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur za świadczenie tychże usług logistycznych.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę informacje należy wskazać, że nabywane usługi logistyczne są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługi logistyczne są bowiem bezpośrednio związane z aktywnością Spółki na terytorium kraju, tj. działalnością Wnioskodawcy na terytorium Polski w zakresie handlu meblami. Jednocześnie, mając na uwadze informacje wskazane przez Stronę dotyczące świadczonych usług logistycznych stwierdzić należy, że względem tych usług nie znajdują zastosowania zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Do przedmiotowych usług mają więc zastosowanie zasady ogólne wynikające z art. 28b ustawy. Zatem, w analizowanym przypadku, skoro usługi są świadczone na rzecz znajdującego się w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem ich świadczenia a tym samym opodatkowania na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, jest Polska, tj. kraj, w którym Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone przedmiotowe usługi. Jednocześnie, usługi nabywane przez Spółkę (zarejestrowaną w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług) są związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę na terytorium kraju, tj. transakcjami sprzedaży mebli. Tym samym spełnione są przesłanki pozytywne wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy umożliwiające odliczenie podatku naliczonego, jak również nie wystąpią przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Spółka na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne (pytanie oznaczone nr 2, tj. we wniosku nr 3), należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zaznacza, ze niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności (pytanie oznaczone nr 1) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi logistyczne (pytanie oznaczone nr 2, tj. we wniosku nr 3). Natomiast w zakresie adresu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków trzeba zauważyć, że sposób rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z analizy aktualnego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych wynika, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne i wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacje i wyroki powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygają w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odmiennych od opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez Stronę. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna „struktura organizacyjna” różni się w zależności od sektora gospodarczego, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne np. dla świadczenia usług, a inne dla dystrybucji towarów, w tym inne dla różnego rodzaju towarów. Jednocześnie, różne są cechy, skala i zakres każdej prowadzonej aktywności na terytorium kraju.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje i wyroki, wydane dla innych podmiotów w ich indywidualnej sprawie, nie mogą być podstawą do zaakceptowania stanowiska Spółki, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.