Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-477/13-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-01
Teza: Konieczność wystawienia faktury korygującej oraz korekty podatku należnego w związku z wcześniejszym opodatkowaniem czynności sprzedaży wierzytelności własnych.
Słowa kluczowe: cesja; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; odbiór-potwierdzenie odbioru; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Kancelarii reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności wystawienia faktury korygującej oraz korekty podatku należnego w związku z wcześniejszym opodatkowaniem czynności sprzedaży wierzytelności własnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności wystawienia faktury korygującej oraz korekty podatku należnego w związku z wcześniejszym opodatkowaniem czynności sprzedaży wierzytelności własnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka, Kancelaria) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Kancelaria prowadzi działalność gospodarczą w zakresie masowej windykacji prawnej należności na drodze polubownej i sądowo-egzekucyjnej oraz w świadczeniu specjalistycznej pomocy prawnej dla podmiotów z sektora usług finansowych. W dniu 8 marca 2010 r. Spółka zawarła z „A” Bank S.A. (dalej: „Bank”) umowę o świadczenie usług (dalej: „Umowa”), na mocy której wykonywała na rzecz Banku czynności związane z windykacją wierzytelności kredytowych zarówno na drodze polubownej jak i sądowo-egzekucyjnej. W przypadku windykacji sądowo-egzekucyjnej Kancelaria zobowiązana była m.in. do podejmowania działań na etapie przedegzekucyjnym, do wszczynania postępowań egzekucyjnych, reprezentowania Banku oraz udziału w już toczących się postępowaniach sądowych (w tym klauzulowych) oraz postępowaniach egzekucyjnych zmierzających do wyegzekwowania na rzecz Banku dochodzonych wierzytelności z tytułu udzielonych przez Bank kredytów.

Zgodnie z Umową, Spółce przysługiwało między innymi wynagrodzenie z tytułu kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego w toku postępowania sądowego oraz egzekucyjnego, po zasądzeniu ich przez Sąd i wyegzekwowaniu od dłużników. Były to zatem wierzytelności własne Spółki wobec dłużników Banku. Ze względu na charakter postępowań, istniało prawdopodobieństwo, że wierzytelności te będą trudne do odzyskania (podobnie jak wierzytelność główna wobec Banku), jednak w Umowie Strony nie określiły tych wierzytelności jako nieściągalnych.

W dalszej kolejności, w związku z ogłoszeniem przez Bank przetargu na zakup jego Portfela Wierzytelności - co do których windykacji zobowiązana była Spółka na podstawie Umowy, strony zawarły w dniu 31 października 2011 r. aneks do Umowy (dalej: „Aneks”). Poza innymi postanowieniami, Aneks przewidywał, że w momencie zakończenia współpracy pomiędzy Kancelarią a Bankiem, Bank, niezależnie od obowiązku wypłaty Spółce ewentualnego wynagrodzenia prowizyjnego za wykonywane czynności windykacyjne, zobowiązał się nabyć od Kancelarii „całość niewymagalnej wierzytelności (\`(...)\`) z tytułu niewyegzekwowanych od dłużników kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego zasądzonych przez Sąd (tj. zasądzonych Spółce przez Sąd od dłużników zwrotów kosztów - przyp. Spółki) oraz należnych kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach obsługiwanych przez Zleceniobiorcę w ramach Umowy” (par. 5 Aneksu). Sprzedaż wierzytelności Spółki wobec dłużników związana była ze sprzedażą portfela wierzytelności Banku na rzecz innego podmiotu, co uniemożliwiłoby egzekwowanie przez Spółkę przysługującego jej od dłużników wynagrodzenia.

Bank nabył powyższe wierzytelności od Spółki, która udokumentowała transakcję wystawiając w dniu 9 marca 2012 r. fakturę VAT Nr 314/2012 na kwotę 3.008.130,08 PLN netto, powiększoną o podatek VAT wg stawki 23% (tj. w kwocie 691.869,92 PLN), tj. na łączną kwotę brutto wynoszącą 3.700.000,00 PLN.

Spółka pragnie również zaznaczyć, iż Bank - jako strona Umowy o świadczenie usług, w dniu 22 maja 2012 r. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów (dalej; „Dyrektor IS”) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia, iż sprzedaż wierzytelności nieściągalnej nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT po stronie Banku. Dyrektor IS wnioskiem z dnia 10 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-445/12-6/Igo uznał stanowisko Banku za prawidłowe, stwierdzając iż: „(…) w przedmiotowej sprawie nie wystąpi czynność, która na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu”. Tym samym Dyrektor IS zajął stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowa czynność sprzedaży wierzytelności znajduje się poza zakresem Ustawy VAT.

Z perspektywy cywilnoprawnej zbycie wierzytelności zostało potraktowane przez Bank i Spółkę jako cesja wierzytelności, uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W przypadku, gdyby transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT (tzn. nie stanowi czynności opodatkowanej VAT lub z VAT zwolnionej), czy Spółka zobowiązana jest wystawić fakturę korygującą do pierwotnej faktury VAT dokumentującej ww. transakcję?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym otrzyma od Banku potwierdzenie odbioru faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W przypadku uznania, że sprzedaż wierzytelności nie podlegała opodatkowaniu na gruncie Ustawy o VAT, Spółka zobowiązana będzie wystawić fakturę korygującą do pierwotnej faktury VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. l Ustawy o VAT, podatnicy VAT czynni, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

W myśl § 13 ust. l Rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Stosownie do § 14 Rozporządzenia, fakturę korygującą do pierwotnej faktury VAT podatnik wystawia również w sytuacji, gdy stwierdzono pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, powinna zawierać odpowiednie dane jak również kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. l i 3 Rozporządzenia).

Konsekwencją faktu, że powyższa sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT (nawet, jeżeli nie podlegała opodatkowaniu) jest konieczność udokumentowania skorygowania podatku za pomocą faktury korygującej.

Zatem w świetle powyższego, Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktury korygującej do wystawionej uprzednio faktury VAT i wyeliminowanie w ten sposób kwoty podatku VAT należnego wynikającego z pierwotnie wystawionej faktury VAT sprzedażowej.

Ad. 2)

Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym otrzyma od Banku potwierdzenie odbioru faktury korygującej.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, podstawę opodatkowania stanowi obrót.

W myśl art. 29 ust. 4a Ustawy o VAT, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania o wartość kwot wynikających z dokonanych korekt faktur dokonuje się pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę. Jeśli potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę usługi zostanie uzyskane po terminie złożenia zeznania za dany okres rozliczeniowy, to podatnik jest uprawniony do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Stosownie natomiast do art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w przypadku wystawienia faktury korygującej zgodnie z dyspozycją § 14 Rozporządzenia, Spółka winna jest ją przesłać do Banku. Podstawa opodatkowania VAT pomniejszana jest w tym przypadku po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę (tj. Bank).

Tym samym, w związku z wystawieniem faktury korygującej do faktury pierwotnej dokumentującej błędnie opodatkowaną czynność zbycia wierzytelności Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym otrzymała potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Bank.

Nie ma zatem obowiązku występować o nadpłatę podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym został zapłacony, należy jedynie skorygować podatek należny w rozliczeniu bieżącym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W oparciu o treść art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Fakturę wystawia sprzedawca (usługodawca) będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej.

Wskazać należy, iż ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Z dniem 1 stycznia 2013 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniające ww. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r., poz. 1428). Rozporządzenie to wdraża dyrektywę Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L 189 z 22.07.2010, str. 1).

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia:

1.  zarejestrowany podatnik VAT czynny,
2.  podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni (§ 4 ust. 1 rozporządzenia).

Z kolei, zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Jak wynika z § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na podstawie § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W oparciu o § 13 ust. 4 rozporządzenia, jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Stosownie do § 13 ust. 8 zmienionego rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na mocy § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Stosownie do treści § 14 ust. 3 zmienionego rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem, faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Faktury korygujące wystawia się więc w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Podkreślić należy, iż dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, iż nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia – jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań – jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż prawo do wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy (Wnioskodawcy) i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą, jak ma to miejsce w analizowanym przypadku.

Ze wskazanych przepisów wynika, że faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury korygującej.

Ponadto, wskazać należy, iż faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.

Art. 29 ust. 1 ustawy stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4c ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Kancelaria prowadzi działalność gospodarczą w zakresie masowej windykacji prawnej należności na drodze polubownej i sądowo-egzekucyjnej oraz w świadczeniu specjalistycznej pomocy prawnej dla podmiotów z sektora usług finansowych. W dniu 8 marca 2010 r. Spółka zawarła z Bankiem Umowę o świadczenie usług , na mocy której wykonywała na rzecz Banku czynności związane z windykacją wierzytelności kredytowych zarówno na drodze polubownej jak i sądowo-egzekucyjnej. W przypadku windykacji sądowo-egzekucyjnej Kancelaria zobowiązana była m.in. do podejmowania działań na etapie przedegzekucyjnym, do wszczynania postępowań egzekucyjnych, reprezentowania Banku oraz udziału w już toczących się postępowaniach sądowych (w tym klauzulowych) oraz postępowaniach egzekucyjnych zmierzających do wyegzekwowania na rzecz Banku dochodzonych wierzytelności z tytułu udzielonych przez Bank kredytów. Zgodnie z Umową, Spółce przysługiwało między innymi wynagrodzenie z tytułu kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego w toku postępowania sądowego oraz egzekucyjnego, po zasądzeniu ich przez Sąd i wyegzekwowaniu od dłużników. Były to zatem wierzytelności własne Spółki wobec dłużników Banku. Ze względu na charakter postępowań, istniało prawdopodobieństwo, że wierzytelności te będą trudne do odzyskania (podobnie jak wierzytelność główna wobec Banku), jednak w Umowie Strony nie określiły tych wierzytelności jako nieściągalnych. W związku z ogłoszeniem przez Bank przetargu na zakup jego Portfela Wierzytelności - co do których windykacji zobowiązana była Spółka na podstawie Umowy, strony zawarły w dniu 31 października 2011 r. Aneks do Umowy. Poza innymi postanowieniami, Aneks przewidywał, że w momencie zakończenia współpracy pomiędzy Kancelarią a Bankiem, Bank, niezależnie od obowiązku wypłaty Spółce ewentualnego wynagrodzenia prowizyjnego za wykonywane czynności windykacyjne, zobowiązał się nabyć od Kancelarii „całość niewymagalnej wierzytelności (\`(...)\`) z tytułu niewyegzekwowanych od dłużników kosztów zastępstwa procesowego i egzekucyjnego zasądzonych przez oraz należnych kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach obsługiwanych przez Zleceniobiorcę w ramach Umowy” (par. 5 Aneksu). Sprzedaż wierzytelności Spółki wobec dłużników związana była ze sprzedażą portfela wierzytelności Banku na rzecz innego podmiotu, co uniemożliwiłoby egzekwowanie przez Spółkę przysługującego jej od dłużników wynagrodzenia. Bank nabył powyższe wierzytelności od Spółki, która udokumentowała transakcję wystawiając w dniu 9 marca 2012 r. fakturę VAT Nr 314/2012 na kwotę 3.008.130,08 PLN netto, powiększoną o podatek VAT wg stawki 23% (tj. w kwocie 691.869,92 PLN), tj. na łączną kwotę brutto wynoszącą 3.700.000,00 PLN.

Na tle powyższego Spółka ma wątpliwości, czy w przypadku, gdyby transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT zobowiązana jest ona wystawić fakturę korygującą do pierwotnej faktury VAT dokumentującej ww. transakcję oraz czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym otrzyma od Banku potwierdzenie odbioru faktury korygującej.

Jak wskazano w interpretacji z dnia 1 sierpnia 2013 r. Nr ILPP2/443-477/13-2/MR czynność zbycia wierzytelności własnych Wnioskodawcy na rzecz Banku, nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe oraz powołane przepisy, w związku z zaistniałą sytuacją Spółka uprawniona jest do wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej na rzecz Banku faktury VAT, dokumentującej ww. transakcję jako opodatkowaną 23% stawką podatku VAT i dokonania korekty podatku należnego.

Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca w celu udokumentowania ostatecznej (rzeczywistej) wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym poprzez dokonanie korekty podatku należnego wynikającego z faktury pierwotnej powinien posiadać status czynnego podatnika podatku VAT.

Podkreślenia wymaga, że wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, obowiązuje wystawcę faktury do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze.

W świetle powyższego, warunkiem obniżenia przez Spółkę podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, warunkiem obniżenia przez Spółkę podatku należnego będzie wystawienie faktury korygującej przez podmiot posiadający status czynnego podatnika podatku VAT oraz posiadanie potwierdzenia odbioru tejże faktury przez nabywcę (Bank).

Zwrócić również należy uwagę, że w świetle powołanego wcześniej art. 29 ust. 4a ustawy, istotne znaczenie dla ustalenia okresu rozliczeniowego w którym wystawca faktury korygującej może uwzględnić daną fakturę korygującą, mają dwie daty, a mianowicie:

*   data otrzymania faktury korygującej przez nabywcę oraz
*   data otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania faktury korygującej.

Dopiero wtedy też będzie możliwe dokonanie prawidłowego rozliczenia podatku w składanej deklaracji podatkowej uwzględniającej kwotę wynikającą z faktury korygującej w odniesieniu do korekty (zmniejszenia) VAT należnego.

Analizując powyższe stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy przed upływem ustawowo określonego terminu do złożenia deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym nabywca (Bank) potwierdzi odbiór faktury korygującej, Spółka otrzyma to potwierdzenie, będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym Bank otrzymał fakturę korygującą. Natomiast w przypadku, gdy Spółka uzyska potwierdzenie otrzymania przez Bank faktury korygującej już po upływie ustawowo określonego terminu do złożenia rozliczenia podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą, będzie on uprawniony do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał.

Podsumowując Ad. 1 i Ad. 2

Z uwagi na fakt, że czynność zbycia wierzytelności własnych Spółki na rzecz Banku, nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka uprawniona jest do wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej na rzecz Banku faktury VAT i dokonania korekty podatku należnego. Spółka powinna dokonać korekty faktury poprzez wystawienie faktury korygującej na bieżąco, oraz dokonać rozliczenia skutków korekty faktury w deklaracji VAT – 7 po otrzymaniu potwierdzenia odbioru przedmiotowej faktury korygującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.