Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-774/12-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-09
Teza: tut. Organ stwierdza, że Wnioskodawca może złożyć skutecznie korektę deklaracji podatkowej dotyczącą deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. do końca grudnia 2017r., bowiem w tej dacie upłynie 5–letni okres przedawnienia, o którym mowa w przepisie art. 70 Ordynacji podatkowej. Złożenie korekty deklaracji podatkowej po 31 grudnia 2017r. nie wywoła skutków prawnych w zakresie rozliczenia podatku VAT za korygowany ww. okres.
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta-korekta podatku naliczonego; maszyny; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8.08.2012r. (data wpływu 13.08.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty z faktur dokumentujących nabycie maszyn rolniczych oraz okresu, w jakim najpóźniej można złożyć korektę deklaracji VAT-7 dotyczącą rozliczenia za styczeń 2012r. z uwzględnieniem kwoty częściowego odliczenia podatku naliczonego z tyt. zakupu maszyn rolniczych - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 13.08.2012r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty z faktur dokumentujących nabycie maszyn rolniczych oraz okresu, w jakim najpóźniej można złożyć korektę deklaracji VAT-7 dotyczącą rozliczenia za styczeń 2012r. z uwzględnieniem kwoty częściowego odliczenia podatku naliczonego z tyt. zakupu maszyn rolniczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w kwietniu 2011r. złożył do urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług rezygnując z dniem 1.05.2011r. ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, wybrał rozliczenie miesięczne tego podatku.

Przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego Wnioskodawca nabył do swojego gospodarstwa środki trwałe – maszyny i urządzenia do produkcji rolnej. W 2007 r. – chłodnię do mleka o wartości brutto 22.600zł /faktura F z dn. 10.08.2007r./ oraz ładowarkę – wartość brutto 129.930zł udokumentowaną fakturą z dnia 16.11.2007r.

Natomiast w 2009r. Strona nabyła prasę zwijającą o wartości brutto 130.000zł fakturą Nr z dn.15.05.2009r. W czasie gdy Wnioskodawca nabywał ww. maszyny był rolnikiem ryczałtowym i wykorzystywał je wyłącznie do działalności zwolnionej. Z chwilą zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny tj. od 2011r. zmieniło się przeznaczenie powyższych maszyn i urządzeń i służą one do działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Strona będzie mogła dokonać korekty i odliczyć 1/5 podatku VAT zawartego w fakturach zakupu za kolejne lata w deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który będzie dokonywał korekty tj. za styczeń 2012r., styczeń 2013r. i styczeń 2014r.?
2.  W którym roku nastąpi przedawnienie do złożenia korekty deklaracji za styczeń 2012r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nabywając urządzenia i maszyny rolnicze w roku 2007 i 2009 strona prowadziła działalność rolniczą, która była zwolniona od podatku. W 2011r. zmienił się status Wnioskodawcy – stał się czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzona działalność stała się opodatkowana. W związku z powyższym przysługuje Wnioskodawcy prawo do częściowego odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 i 91 ustawy o VAT poprzez odliczanie po 1/5 podatku zapłaconego przy zakupie. Odliczenie to nastąpi w deklaracjach za styczeń roku 2012, 2013 i 2014.

Dotychczas złożoną deklarację za styczeń 2012r. Strona musi skorygować najpóźniej do grudnia 2017r. – licząc 5-letni okres przedawnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad.1.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

W tym miejscu wskazać również należy, iż zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 3 ustawy obowiązującym od 1.04.2011r., rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w momencie zakupu urządzeń i maszyn do produkcji rolnej – chłodni do mleka, ładowarki /2007r./ i prasy zwijającej /2009r./ posiadał status rolnika ryczałtowego zwolnionego od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zatem nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur VAT z uwagi na brak związku poniesionego wydatku z czynnościami opodatkowanymi, gdyż wszelkie czynności wykonywane wówczas przez Wnioskodawcę były zwolnione od podatku.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca nie miał możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na pierwotne przeznaczenie poniesionego wydatku dla celów prowadzenia działalności zwolnionej od podatku. Zainteresowany z dniem 1.05.2011r. zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a tym samym począwszy od tego dnia rozpoczął w ramach prowadzonej działalności rolniczej wykonywanie czynności opodatkowanych.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynnościami nie dającymi tego prawa, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i art. 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy). Natomiast, kwestie korekty podatku naliczonego zostały uregulowane w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Szczególną uwagę należy w tym miejscu zwrócić na art. 91 ust. 2 ustawy, w myśl którego w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji gdy podatnik nabywając towar lub usługę z przeznaczeniem do działalności zwolnionej nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu, a następnie zmienione zostało przeznaczenie tych towarów poprzez rozpoczęcie wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W myśl art. 91 ust. 7a ww. ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z powyższego wynika, iż w momencie zakupu ww. maszyn rolniczych Wnioskodawca miał status rolnika ryczałtowego zwolnionego od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, co skutkowało brakiem możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. zakupy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na pierwotne przeznaczenie poniesionych wydatków dla celów prowadzenia działalności zwolnionej od podatku.

Jednak z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca z dniem 1.05.2011r. zarejestrował się jako podatnik VAT czynny, a tym samym rozpoczął w ramach prowadzonej działalności rolniczej wykonywanie czynności opodatkowanych, zatem odnośnie możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi nabycia urządzeń i maszyn rolniczych znajdą zastosowanie przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności ust. 2 i 7-7a.

Na skutek rezygnacji ze statusu rolnika ryczałtowego w maju 2011r. zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 91 ust. 1 - 7 ustawy istnieje możliwość skorygowania odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu maszyn, gdyż wydatki te będą służyć czynnościom opodatkowanym, tj. działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nabył w 2007r. i 2009r. środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15.000 zł, podatek naliczony związany z ich nabyciem będzie podlegał 5-letniej korekcie, poczynając od roku, w którym nastąpiło nabycie danego środka trwałego. W przypadku chłodni do mleka i ładowarki 5-letni okres korekty podatku naliczonego będzie dotyczył lat 2007-2011, w związku z czym Wnioskodawca ma prawo z tytułu ich nabycia uwzględnić w deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2012r. 1/5 podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu. Jednocześnie należy wskazać, iż Strona w stosunku do tych maszyn będzie miała prawo uwzględnić wyłącznie kwotę stanowiącą 1/5 podatku naliczonego, gdyż okres korekty kończy się na roku 2011. Natomiast w odniesieniu do zakupionej w 2009r. prasy zwijającej okres korekty obejmuje lata 2009–2013, a zatem Wnioskodawca może odliczyć 3/5 podatku naliczonego wykazanego w fakturze zakupu, odpowiednio po 1/5 w deklaracjach podatkowych składanych za styczeń 2012r., 2013r. i 2014r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Kwestie przedawnienia do uwzględnienia w deklaracji podatkowej kwot podatku naliczonego rozstrzygają przepisy art. 86 ust. 13 ustawy. Zgodnie z powołanym przepisem jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabywane maszyny i urządzenia do produkcji rolnej nie służyły czynnościom opodatkowanym u Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie ww. towarów związanych z prowadzonym gospodarstwem rolnym. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie więc zastosowania cyt. art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Wskazać należy również, iż w myśl postanowień art. 70 § 1 ww. ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie wskazał, iż nie uwzględnił w złożonej deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. kwoty korekty podatku naliczonego dotyczącego nabytych w 2007r. i 2009r. maszyn i urządzeń. W związku z powyższym ma wątpliwości, w którym roku nastąpi przedawnienie do złożenia korekty deklaracji za ww. miesiąc.

W świetle przedstawionego opisu sprawy i przepisów prawa w tym zakresie tut. Organ stwierdza, że Wnioskodawca może złożyć skutecznie korektę deklaracji podatkowej dotyczącą deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. do końca grudnia 2017r., bowiem w tej dacie upłynie 5–letni okres przedawnienia, o którym mowa w przepisie art. 70 Ordynacji podatkowej. Złożenie korekty deklaracji podatkowej po 31 grudnia 2017r. nie wywoła skutków prawnych w zakresie rozliczenia podatku VAT za korygowany ww. okres.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotową korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. można złożyć najpóźniej do grudnia 2017r. należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.