Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.212.2020.2.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-13
Teza: Jeżeli zatem – co wynika z uzupełnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego – na podstawie umowy darowizny nie dojdzie do przejęcia zobowiązań, długów i ciężarów darczyńcy, ponieważ na mocy art. 554 Kodeksu cywilnego dotychczasowy wspólnik Spółki cywilnej (małżonka Wnioskodawcy) – darczyńca nadal pozostanie zobowiązanym (dłużnikiem solidarnym) odpowiedzialnym za długi ciężary i zobowiązania związane z przedmiotem darowizny (przedsiębiorstwem), to umowa ta na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: darowizna; małżeństwo; przedsiębiorstwa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 07 lipca 2020 r. (data wpływu – 15 lipca 2020 r.), uzupełnionym 05 sierpnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach spółki cywilnej do indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach spółki cywilnej do indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 31 lipca 2020 r. znak: 0111-KDIB2-3.4014.212.2020.1.LM wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 05 sierpnia 2020 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 01 lipca 1978 r. pozostaje w związku małżeńskim. Pomiędzy małżonkami istnieje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Małżonkowie planują zawrzeć, jeszcze przed zawarciem umowy w sprawie darowizny przedsiębiorstwa, o której mowa niżej, umowę w sprawie rozdzielności majątkowej małżeńskiej.

Od dnia 01 lutego 1993 r. Wnioskodawca wraz z żoną prowadzi Spółkę cywilną „Firma Usługowo- Handlowa (…) S.C. M.G., I.G.”, ul. (…), NIP: (…), REGON: (…), (dalej: ,,Spółka cywilna”, ,,Spółka”). W Spółce nie ma innych wspólników.

Spółka cywilna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a przedmiotem jej działalności jest sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli.

Aktualnie małżonka Wnioskodawcy nie jest zainteresowana dalszym prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdecydowana jest rozwiązać Spółkę i zaprzestać wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca chce nadal kontynuować działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną w formie Spółki cywilnej, jednak w nowej formie – jako indywidualną działalność gospodarczą, pod swoim imieniem i nazwiskiem w ramach indywidualnego numeru identyfikacji podatkowej, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Aby umożliwić Wnioskodawcy w przyszłości prowadzenie działalności gospodarczej na bazie dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki cywilnej, wspólnicy tej Spółki zamierzają w niedalekiej przyszłości, przed rozwiązaniem Spółki cywilnej, dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa tej Spółki w całości na rzecz M.G. Przekazanie nastąpi w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi i obejmie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa tej spółki na dzień dokonania darowizny, w tym w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
2.  własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów;
3.  prawa wynikające z innych umów, w tym korzystania z nieruchomości lub ruchomości;
4.  wierzytelności i środki pieniężne na rachunkach bankowych;
5.  należności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
6.  poczynione nakłady – budowa budynku warsztatowo-usługowego;
7.  prawa i zobowiązania wynikające ze stosunku pracy i umów cywilnoprawnych, na podstawie których na rzecz Spółki cywilnej świadczone są czynności;
8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Umowa darowizny przedsiębiorstwa będzie obejmować wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa na dzień dokonania darowizny, chyba że strony postanowią inaczej. W skład majątku Spółki cywilnej nie wchodzą nieruchomości.

W związku z tym, że w ramach Spółki Cywilnej prowadzona jest cały czas działalność może zdarzyć się, że w chwili zawierania umowy darowizny Spółka nie będzie miała należności i zobowiązań bieżących. Różny może być także stan magazynowy materiałów i towarów przeznaczonych do bieżącej sprzedaży towarów i świadczenia usług.

Na dzień rozwiązania Spółki cywilnej, nie będzie ona miała żadnego majątku, albowiem przejdzie on razem z darowanym przedsiębiorstwem na wspólnika, będącego jednym z małżonków, w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego przekazanie przedsiębiorstwa, do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nastąpi na podstawie czynności prawnej nieodpłatnej – umowy darowizny.

W uzupełnieniu wniosku z 05 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że na skutek planowanej umowy darowizny przedsiębiorstwa zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego nabywca przedsiębiorstwa – podatnik będący Wnioskodawcą – będzie odpowiedzialny solidarnie z darczyńcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Odpowiedzialność nabywcy będzie ograniczać się do wartości nabytego przedsiębiorstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela.

Strony nie będą podejmować żadnych czynności, wobec wierzycieli aby odpowiedzialność solidarną wyłączyć lub ograniczyć.

W związku z planowaną umową darowizny nie dojdzie zatem do przejęcia długów, ciężarów i zobowiązań w sposób zdefiniowany przez przepis art. 519 Kodeksu cywilnego. Nie nastąpi takie wstąpienie nabywcy przedsiębiorstwa w miejsce darczyńcy, które skutkowałoby zwolnieniem dotychczasowego dłużnika z długu. Dla przejęcia długu nabywca przedsiębiorstwa musiałby wstąpić w miejsce darczyńcy, który wówczas zostałby z długu zwolniony, co w niniejszej sprawie nie nastąpi. Do przejęcia długu oprócz woli darczyńcy i obdarowanego wymagana byłaby zgoda wierzyciela.

Wobec tego na mocy planowanej umowy darowizny:

1.  nie dojdzie do przejęcia zobowiązań, długów i ciężarów darczyńcy w rozumieniu art. 519 Kodeksu cywilnego i Wnioskodawca nie stanie się jedynym dłużnikiem w stosunku do tych długów, ciężarów i zobowiązań;
2.  z mocy prawa zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego dotychczasowi wspólnicy (winno być: dotychczasowy wspólnik) Spółki cywilnej – darczyńcy (winno być darczyńca) nadal pozostanie zobowiązanym – odpowiedzialnym za długi ciężary i zobowiązania;
3.  nabywca – obdarowany i zbywca – darczyńca będą ponosić odpowiedzialność solidarną za zobowiązania darczyńcy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez darczyńcę.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji pominięto z przywołania z uzupełnienia tę jego część, która odnosi się wyłącznie do zagadnienia dotyczącego podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynność prawna polegająca na nieodpłatnym przekazaniu, na podstawie umowy darowizny całego przedsiębiorstwa Spółki cywilnej prowadzonej wyłącznie przez małżonków, na rzecz jednego ze wspólników – małżonka podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w sytuacji gdy w skład przedmiotu darowizny – przedsiębiorstwa Spółki cywilnej wchodzą również długi, ciężary i zobowiązania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa nie różnicuje zbycia ze względu na jego podstawę. Zatem również do darowizny przedsiębiorstwa nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynność zbycia przedsiębiorstwa podlega jednak co do zasady podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają inne niż umowa spółki i jej zmiany czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub inne niż umowa spółki i jej zmiany czynności cywilnoprawne, w których przynajmniej jedna ze stron z tytułu ich dokonania (dokonania tych czynności) jest zwolniona z podatku od towarów i usług (z wyjątkiem określonych czynności wskazanych w tym przepisie). Powyższe wyłączenie nie znajdzie zastosowania w sytuacji opisanej we wniosku.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Z kolei art. 4 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy przy umowie darowizny – ciąży na obdarowanym. Podstawę opodatkowania przy umowie darowizny stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego (art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy określa stawki podatku, które wynoszą m.in. od umów darowizny:

1.  przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%,
2.  przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych -1%.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega zatem umowa darowizny, o ile następuje przejęcie przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy oraz przejęcie to następuje w umowie darowizny. Chodzi przy tym o takie długi, ciężary i zobowiązania przejęte przez obdarowanego, które pozostają w związku funkcjonalnym z przedmiotem darowizny i które w związku z dokonaną darowizną obciążają obdarowanego.

Ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji umowy darowizny, to należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, regulującymi sprawy zobowiązań.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednocześnie, jak stanowi art. 889 Kodeksu cywilnego, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia: gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami ww. Kodeksu lub gdy dotyczy zrzeczenia prawa, którego jeszcze nie nabyto albo które nabyto w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Z powyższego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Sytuację prawną wspólników spółki cywilnej i majątku tej spółki normują przepisy dotyczące umowy spółki cywilnej określone w art. 860-875 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tymi przepisami, w szczególności art. 863 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, wspólnik tej spółki nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku, a także nie może domagać się podziału majątku wspólnego wspólników w czasie trwania spółki.

W kwestii dopuszczalności rozporządzania przedmiotami stanowiącymi składniki majątku wspólnego wspólników w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 11 maja 2004 r. sygn. akt II CK 267/03 Sąd ten stwierdził, że: „Uprawnione jest zatem stanowisko, zgodnie z którym dopuszczalne jest dokonywanie przesunięć majątkowych pomiędzy majątkiem wspólnym wspólników spółki cywilnej a ich majątkami odrębnymi. Jednak, podobnie jak w odniesieniu do wspólności majątkowej małżeńskiej, przesunięcia takie muszą odpowiadać wymaganiom dotyczącym określonego rodzaju czynności prawnych prowadzących do przeniesienia prawa podmiotowego. Trafnie zatem wskazał Sąd, że dla ,,przekształcenia” współwłasności łącznej nieruchomości we współwłasność w częściach ułamkowych, niezbędne jest złożenie oświadczenia woli o przeniesieniu własności nieruchomości. Bez takiego oświadczenia, złożonego w formie aktu notarialnego, nie wystąpi skutek w postaci wyjścia prawa własności nieruchomości z majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej i jego przejścia, w postaci udziałów wyrażonych ułamkami, do majątków odrębnych wspólników; formułując to inaczej można stwierdzić, że nie nastąpi przesunięcie majątkowe pomiędzy poszczególnymi masami majątkowymi. W sytuacji zatem, gdy wolą wspólników jest, aby określone prawo przestało być składnikiem majątku wspólnego, a stało się składnikiem majątku odrębnego lub majątków odrębnych, niezbędne jest dokonanie stosownej czynności prawnej lub rozwiązanie umowy spółki. Zgodnie bowiem z art. 875 § 1 k.c. od chwili rozwiązania spółki do wspólnego majątku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych co oznacza, że współwłasność łączna rzeczy ulega przekształceniu we współwłasność ułamkową. Jednocześnie należy zasygnalizować dwie kwestie. Po pierwsze, okoliczność, że po obu stronach czynności prawnej będą występować te same podmioty, nie stoi na przeszkodzie jej dokonania, gdyż podmioty te występują w różnych rolach. Po drugie, wśród uprawnień współwłaściciela, zwłaszcza w ramach współwłasności łącznej, nie występuje uprawnienie do przekształcenia charakteru prawnego tej współwłasności w drodze jednostronnego oświadczenia woli. Uprawnienie do dokonania zmian w sferze stosunków własnościowych w drodze jednostronnego oświadczenia woli musiałoby wynikać z wyraźnego przepisu ustawy”.

Pogląd ten podzielają jednolicie przedstawiciele doktryny, wskazując iż: „Zakaz z art. 863 § 2 k.c. nie sprzeciwia się rozporządzeniu wspólnym majątkiem wspólników przez przeniesienie wszystkich lub niektórych składników majątkowych na rzecz majątków osobistych lub innych majątków odrębnych poszczególnych wspólników, jeżeli następuje ono nie jednostronnie, ale w drodze czynności prawnej wszystkich wspólników. (Kodeks cywilny. Komentarz red. dr hab. Konrad Osajda Rok wydania: 2019 Wydawnictwo: C.H.Beck Wydanie: 23). Podobnie, m.in. red. prof. dr hab. Edward Gniewek, i prof. dr hab. Piotr Machnikowski „Kodeks cywilny. Komentarz Rok wydania: 2016 Wydawnictwo: C.H.Beck”.

Należy także wziąć pod uwagę przepis art. 33 pkt 3 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy, zgodnie z którym do majątku osobistego każdego z małżonków należą prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom, tj. w tym przypadku przepisom dotyczącym spółki cywilnej, w tym art. 863 Kodeksu cywilnego stanowiącego o wspólności majątku wspólników tej spółki. Pod pojęciem ,,prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom” należy rozumieć w tym przypadku prawa wchodzące w skład majątku spółki cywilnej, niezależnie czy zostały nabyte w zamian za składniki majątku wspólnego małżonków, czy majątku osobistego każdego z małżonków.

Taka wykładnia powyższego przepisu art. 33 pkt 3 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy została potwierdzona przez orzecznictwo sądowe. W postanowieniu z dnia 16 listopada 2016 r. sygn. CSK 639/17 Sąd Najwyższy zawarł tezę:

„1. Pod pojęciem praw majątkowych wynikających ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom (art. 33 pkt 3 k.r. o.) należy rozumieć w przypadku spółki cywilnej prawa wchodzące w jej skład, ale także roszczenie o zwrot wkładu w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki i wierzytelność z tytułu udziału po rozwiązaniu spółki.

W konsekwencji do majątku osobistego małżonków będą również należały wszystkie prawa majątkowe nabyte po rozwiązaniu i likwidacji spółki cywilnej oraz ich surogaty (art. 33 pkt 10 k.r.o.). Następstwem rozwiązania spółki, jest jedynie zmiana statusu prawnego wspólności łącznej, która przekształca się odpowiednio we wspólność masy majątkowej, do której odpowiednio zastosowanie mają przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 875 § 1 k.c.), z uwzględnieniem odmienności wynikających z art. 875 § 2 i 3 k.c. Jeżeli przedmioty majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom stanowią majątek osobisty małżonków, to również udział we wspólnym majątku powstały na skutek rozwiązania spółki stanowi majątek osobisty małżonków, podobnie jak zwracane wkłady (art. 875 § 2 k.c.), czy nadwyżka wspólnego majątku wypłacana wspólnikom stosownie do ich udziału w zyskach spółki (art. 875 § 3 k.c.). Okoliczność, że wkłady wniesione przez małżonków do spółki cywilnej zostały pokryte z majątku wspólnego, nie zmienia oceny, że dokonane przez małżonków przesunięcie majątkowe spowodowało, że przysługujące im prawa wspólników spółki cywilnej uzyskane w zamian za wniesienie wkładów weszły w skład ich majątku osobistego”.

Podobne stanowisko wynika z poglądów doktryny: ,,Należy również uznać, że prawa wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom przynależą do majątku osobistego zarówno wtedy, gdy małżonek jest współwłaścicielem na tych zasadach wraz z osobami trzecimi, jak i wtedy, gdy oboje małżonkowie uczestniczą w tego rodzaju wspólności (np. zawiązali spółkę cywilną; tak K. Pietrzykowski, w: Pietrzykowski, Komentarz k.r.o., 2015, s. 278; por. też G. Jędrejek, Problem dopuszczalności powstania spółki cywilnej między małżonkami, SP 1998, Nr 3, s. 16 i n.)”.

W niniejszej sprawie fakt pozostawania innego majątku we wspólności majątkowej małżeńskiej pozostaje bez znaczenia, gdyż innemu reżimowi (niż majątek objęty wspólnością małżeńską) podlega majątek wniesiony do spółki cywilnej lub nabyty przez wspólników, co wynika z powyższych przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy i ustawy Kodeks cywilny.

Biorąc powyższe pod uwagę, opisane we wniosku przekazanie majątku może być zakwalifikowane jako darowizna.

Natomiast z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej czynności jest przekazanie przedsiębiorstwa Spółki cywilnej należy wziąć pod uwagę również przepisy Kodeksu cywilnego regulujące kwestie skutków prawnych zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie natomiast z art. 554 Kodeksu cywilnego – nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu z chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

Jak wynika z tego przepisu, poglądów doktryny i orzecznictwa Sądu Najwyższego, mając na uwadze bezwzględnie obowiązujący charakter przepisu art. 554 Kodeksu cywilnego, odmienna wola jedynie stron transakcji zmierzająca do uwolnienia nabywcy przedsiębiorstwa od odpowiedzialności za długi przedsiębiorstwa sprzed daty nabycia, niezależnie od tego, w jakiej formie zostanie wyrażona, nie będzie skuteczna wobec wierzycieli. Przepis art. 54(4) Kodeksu cywilnego (zdanie trzecie) expressis verbis przewiduje możliwość ograniczenia lub wyłączenia tej odpowiedzialności jedynie za zgodą wierzyciela. Nabywca ponosi zatem solidarną odpowiedzialność wraz ze zbywcą przedsiębiorstwa za długi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (do tej solidarności mają zastosowanie przepisy o zobowiązaniach solidarnych, tj. art. 366 i następne Kodeksu cywilnego). Odpowiedzialność nabywcy przyjmuje postać przystąpienia nabywcy przedsiębiorstwa (obok zbywcy) do długu tego przedsiębiorstwa, nie zaś do umownego przejęcia przez niego tych długów. Klauzule umowne jedynie stron czynności regulujące tę kwestię odmiennie niż przepisy Kodeksu cywilnego będą najczęściej nieważne lub bezskuteczne.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedstawiona w opisie stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) umowa darowizny przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z tego powodu, że przedmiotem tego podatku są umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, co nie będzie miało miejsca w przypadku darowizny przedsiębiorstwa i solidarnej odpowiedzialności nabywcy i zbywcy przedsiębiorstwa za te obciążenia po dacie nabycia.

Wobec tego transakcja między małżonkami, polegająca na nieodpłatnym przekazaniu przedsiębiorstwa Spółki cywilnej do indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od tego czy w ramach przedsiębiorstwa Spółki cywilnej na rzecz obdarowanego przekazane zostają długi, ciężary i zobowiązania darczyńcy.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne dotyczące poruszonego we wniosku zagadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, wskazanym w uzupełnieniu wniosku z 05 sierpnia 2020 r., dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.). Na podstawie art. 888 § 1 tej ustawy przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotną więc cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe.

Jak wyżej wskazano, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarcie umowy darowizny podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 3 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie darowizny – na obdarowanym.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy określa stawki podatku, które wynoszą od m.in. umów darowizny:

1.  przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega zatem umowa darowizny, o ile następuje przejęcie przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy oraz przejęcie to następuje w umowie darowizny. Chodzi przy tym o takie długi, ciężary i zobowiązania przejęte przez obdarowanego, które pozostają w związku funkcjonalnym z przedmiotem darowizny i które w związku z dokonaną darowizną obciążają obdarowanego i tym samym zwalniają darującego z obowiązku ich regulowania (ponoszenia).

Zgodnie z art. 551 powołanego powyżej Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 Kodeksu cywilnego).

Z kolei zgodnie z art. 554 ww. Kodeksu cywilnego, nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu z chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

Ostatni wymieniony przepis statuuje solidarną odpowiedzialność zbywcy i nabywcy przedsiębiorstwa w celu ustanowienia szczególnej ochrony dla wierzycieli, której nie może wyłączyć porozumienie między zbywcą a nabywcą przedsiębiorstwa.

Natomiast na mocy art. 519 cyt. Kodeksu cywilnego, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długu zachodzi, gdy wskutek jakiegokolwiek zdarzenia prawnego dochodzi do wstąpienia osoby trzeciej w miejsce dłużnika i zwolnienia dotychczasowego dłużnika z długu. Przedmiotem przejęcia długu może być dług wynikający z zobowiązania solidarnego i przejmującym dług jednego z dłużników solidarnych może być zarówno osoba trzecia względem stron zobowiązania, jak i również inny dłużnik solidarny.

Z powyższych przepisów wynika, że nabywca przedsiębiorstwa w drodze darowizny może przejąć dług – jeśli takie są postanowienia stron umowy darowizny – dłużnika solidarnego, jakim jest zbywca przedsiębiorstwa. W przypadku przejęcia długu przez nabywcę przedsiębiorstwa powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzyma w darowiźnie od wspólnika spółki cywilnej (będącego jego małżonką) przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą m.in. długi, ciężary i zobowiązania. W kategorii zobowiązań mieszczą się m.in. należności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na mocy planowanej umowy darowizny nie dojdzie do przejęcia zobowiązań, długów i ciężarów darczyńcy w rozumieniu art. 519 Kodeksu cywilnego i Wnioskodawca nie stanie się jedynym dłużnikiem w stosunku do tych długów, ciężarów i zobowiązań. Nabywca – obdarowany i zbywca – darczyńca będą ponosić odpowiedzialność solidarną za zobowiązania darczyńcy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (Spółki cywilnej) przez darczyńcę (zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego).

Jeżeli zatem – co wynika z uzupełnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego – na podstawie umowy darowizny nie dojdzie do przejęcia zobowiązań, długów i ciężarów darczyńcy, ponieważ na mocy art. 554 Kodeksu cywilnego dotychczasowy wspólnik Spółki cywilnej (małżonka Wnioskodawcy) – darczyńca nadal pozostanie zobowiązanym (dłużnikiem solidarnym) odpowiedzialnym za długi ciężary i zobowiązania związane z przedmiotem darowizny (przedsiębiorstwem), to umowa ta na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.