Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.570.2025.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-01
Teza: Skorzystanie z ulgi badawczo; rozwojowej, o której mowa w 4a
pkt 26; 28 ustawy o CIT, odliczenie kosztów kwalifikowanych
zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: działalność-działalność lecznicza
koszt-koszty kwalifikowane
ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
usługi-usługi weterynaryjne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 26
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 27
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 28
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2025 r., o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 22 października 2025 r.
    (data wpływu do Organu tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca.

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością od (...) i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego
    1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności
    weterynaryjnej w formie przychodni (...).
    Mając na uwadze fakt, że działalność Wnioskodawczyni prowadzona jest w (...),
    Wnioskodawczyni ma styczność z całym spektrum przypadków weterynaryjnych, co
    wymaga rozwijania i poszerzania wiedzy, jaka jest wykorzystywana na potrzeby kolejnych
    usług. Działania Wnioskodawczyni cały czas koncentrują się na rozwoju i ulepszaniu (...).
    Wnioskodawczyni nieustannie inwestuje zarówno w coraz nowocześniejszy i dokładniejszy
    sprzęt, a także szkolenia, co pozwala jej na doskonalenie usług weterynaryjnych,
    rozwijanie wiedzy i know-how w zakresie diagnostyki, badań i skutecznych metod leczenia
    stosowanych w weterynarii. Działania Wnioskodawczyni stanowią i będą stanowić
    działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej
    aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie weterynarii zwierząt (...), do
    projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (...). Nie są to
    i nie będą działania rutynowe ani okresowe.
    Stała praca nad ulepszaniem stosowanych metod (...) jest konieczna do utrzymania pozycji
    na rynku, a także umacniania pozycji Wnioskodawczyni na rynku. Ze względu na
    zmieniający się rynek (...), potęp technologiczny, coraz większe możliwości sprzętu
    medycznego, coraz dokładniejszą diagnostykę, Wnioskodawczyni jest zmuszona stale
    usprawniać własne metody działania.
    Prace mające na celu opracowanie nowych lub zmienionych produktów w obrębie
    weterynarii (...), polegają przede wszystkim na:
      - tworzeniu nowych rozwiązań (...),
      - kreowaniu i doskonaleniu stosowanych rozwiązań (...),
      - przygotowaniu dokumentów związanych z poszukiwaniem nowych rozwiązań (w tym
      zestawień, tabel, opisów, arkuszy kalkulacyjnych),
      - weryfikacji zastosowanych metod diagnostyki (...),
      - weryfikacji zastosowanych rozwiązań (...),
      - opracowywaniu, wdrażaniu lub aktualizacji procedur (...),
      - tworzeniu raportów (...),
      - dopasowaniu odpowiedniego wariantu zastosowanego w ramach diagnostyki (...),
      - spotkaniach projektowych,
      - wykorzystaniu uzyskanej wiedzy w procesach planowania (...),

      - weryfikacji potrzeby zatrudnienia (...),
      - testowaniu prototypów i serii pilotażowych nowych lub zmienionych rozwiązań (...),
      - konsultacjach i próbach (...),
      - poszukiwaniu nowości (...).
    (...)
    Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawczynię (...)posiadają jasno sprecyzowane
    cele.
    Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z nich przypisane są
    odpowiednie zasoby osobowe (powołane są określone zespoły pracowników
    odpowiedzialne za realizację poszczególnych zadań). Jeżeli zachodzi taka potrzeba
    Wnioskodawczyni posiłkuje się wiedzą i sprzętem, którego nie posiada, poprzez zakup
    usług w postaci analiz, szkoleń itp. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu
    prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych i trwają do momentu walidacji produktu,
    usługi lub procesu, poprzez odpowiednie testy i prace pilotażowe, które ujawniają
    wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań
    diagnostycznych (...). Z przeprowadzonych projektów sporządzane są niezbędne raporty i
    analizy. Opisana we wniosku działalność obejmująca badania i rozwój jest prowadzona na
    potrzeby własne Wnioskodawczyni.
    Ww. działania w sposób uporządkowany i systematyczny są prowadzone od tego roku.
    Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Od 1
    stycznia 2025 roku Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czasu poświęconego przez
    poszczególne osoby na działalność badawczo-rozwojową i wyodrębnia koszty
    kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy z dnia
    15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawczyni zamierza
    korzystać z ulgi B+R począwszy od 1 stycznia 2025 r.
    W celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawczyni ponosi koszty
    osobowe związane z zatrudnieniem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową
    Wnioskodawczyni (lekarzy weterynarii, techników weterynarii i pracowników
    administracyjnych), tj. koszty zatrudnienia pracowników na podstawie umów o pracę,
    umów zlecenia oraz umów o dzieło, a w tym:
    - wynagrodzenia zasadnicze,
    - wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,
    - różnego rodzaju dodatki, nagrody,
    - ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich
      wysokość została z góry ustalona (rozumiane jako pieniężne premie uznaniowe
      przyznawane w związku z zasługującym na uznanie wykonywaniem na jej rzecz pracy),
    - świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika - rozumiane jako wydatki
      Wnioskodawczyni w sytuacji, gdy pracownik korzysta z danego rodzaju usługi,
      natomiast odpłatność za nią ponosi Wnioskodawczyni, bądź gdy co prawda,
      pracownik opłaca sam korzystanie z określonego świadczenia, lecz następnie
      Wnioskodawczyni zwraca mu wydatkowane z tego tytułu kwoty (np. koszty dojazdu na
      szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia w ramach
      wyjazdów służbowych),
    - premie,
    - koszty poniesione w związku z finansowaniem uczestnictwa w szkoleniach i
      konferencjach, wizytach studyjnych - rozumiane jako wydatki na opłaty uiszczone

      organizatorowi z tytułu zakupu szkolenia, wydatki na opłaty uiszczone organizatorowi
      z tytułu brania udziału w konferencji branżowej, wydatki na opłaty uiszczone instytucji
      lub organizacji w związku z organizowaną przez te podmioty wizytą studyjną,
    - należności pracowników wynikające z przepisów BHP, tj. woda do picia, okulary
      korekcyjne, badania okresowe.
    Oprócz wynagrodzeń osób zatrudnionych, Wnioskodawczyni ponosi koszty związane z
    finansowaniem składek z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października
    1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na
    realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje (będzie pozostawał) w ogólnym
    czasie pracy pracownika (zleceniobiorcy) w danym miesiącu.
    Ponadto, Wnioskodawczyni wykorzystuje w opisanej we wniosku działalności badawczo-
    rozwojowej środki trwałe (sprzęt i urządzenia medyczne), od których dokonuje odpisów
    amortyzacyjnych. Ww. sprzęt jest wykorzystywany w opisanej we wniosku działalności
    badawczo-rozwojowej, ale także do innej działalności, nieuznawanej za działalność
    badawczo-rozwojową.
    Trzeba również zaznaczyć, że Wnioskodawczyni w związku z prowadzoną działalnością
    badawczo- rozwojową zużywa materiały medyczne (w tym opatrunki, plastry, bandaże,
    maseczki, strzykawki, igły, wenflony, testy jednorazowe, preparaty do dezynfekcji lub
    sterylizacji, opakowania sterylizacyjne, narzędzia, przyrządy, aparaty, produkty lecznicze
    itp.), a także surowce (energia elektryczna). Bez tego typu materiałów i surowców, nie
    byłoby możliwe prowadzenie opisanej we wniosku działalności badawczo-rozwojowej we
    właściwych warunkach aseptycznych, co stwarzałoby zagrożenie zarówno dla ludzi jak i
    zwierząt.
    W przyszłości Wnioskodawczyni planuje kontynuować działalność szczegółowo opisaną
    powyżej.
    Ponadto, w piśmie uzupełniającym, w odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo
    następująco:
    1. W czym przejawia się twórczy charakter opisanej we wniosku działalności będącej
      przedmiotem pytania nr 1?
      Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy (działalność będąca przedmiotem
      pytania nr 1) polega na tym, że widoczne jest w niej indywidualne piętno osób w niej
      uczestniczących, charakterystyczne podejście do podejmowania poszczególnych
      czynności (...).
    2. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o
      której mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych
      przez Państwa prac będących przedmiotem wniosku - w odniesieniu do każdego z
      obszarów tej działalności? Proszę o wskazanie konkretnych dziedzin.
      Wnioskodawca przede wszystkim dysponował doświadczeniem i wiedzą zdobytymi
      przez wspólników Wnioskodawcy, a także osoby zatrudnione, w ramach działalności
      (...), a ponadto know-how zdobytym od początku własnej działalności Wnioskodawcy
      (...). (...) Wnioskodawca zdobył bogaty know-how w zakresie działalności opisanej we
      wniosku i kontynuuje zdobywanie i rozwijanie go również w 2025 r., mając na uwadze
      fakt, że działalność Wnioskodawcy stale się rozwija i ma okazję stykać się z wieloma
      różnorodnymi przypadkami (...). Ponadto, w ramach organizacji Wnioskodawcy
      (zarówno przed 2025 r. jak i w tym roku) stale śledzi się nowinki technologiczne,
      diagnostyczne i metodologiczne, osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę i wspólnicy
      Wnioskodawcy biorą udział w różnego rodzaju konferencjach, targach i wizytach
      studyjnych, co ma na celu zdobywanie wiedzy w zakresie najnowszych i różnorodnych

      rozwiązań (...), które mogą być zastosowane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca
      prowadzi swoją działalność badawczo-rozwojową w obszarze metod diagnostyki (...).
    3. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów
      ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania
      praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?
      Cele jakie osiągnął Wnioskodawca to przede wszystkim wypracowanie metod leczenia
      /terapii (...) które wymagają też dla swojej skuteczności zastosowania odpowiednich
      metod diagnostycznych i badawczych, które pozwolą na prawidłowe zidentyfikowanie
      źródła problemu (w tym przypadku pacjent nie mówi co mu dolega (...)). Cele te
      zostały osiągnięte wyłącznie w ramach kadry zatrudnianej przez Wnioskodawcę, a
      także współpracującej z Wnioskodawcą (zasoby własne). Całość działalności badawczo-
      rozwojowej jest prowadzona przez Wnioskodawcę przy wykorzystaniu wyłącznie
      własnych środków finansowych (pochodzących z bieżącej działalności), a także
      własnych zasobów rzeczowych, tj. sprzętu, wyposażenia, narzędzi, materiałów,
      surowców i pomieszczeń, będących składnikami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.
    4. Czy w wyniku realizowanych prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny,
      dyscypliny?
      W wyniku realizowanych prac powstaje i powstanie nowa wiedza z zakresu
      weterynarii (...), w tym w dziedzinie ortopedii, neurologii, kardiologii, onkologii,
      dermatologii i gastrologii (...)
    5. Wszystkie wydatki ponoszone w związku z realizacją opisanej działalności, mieszczące
      się w kategorii kosztów uzyskania przychodu, stanowią koszty uzyskania przychodów.
    6. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.
    7. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1
      pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    8. Koszty realizacji prowadzonych prac Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych i nie
      zostały one zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy
      opodatkowania podatkiem dochodowym.
    9. Koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych realizujących opisaną działalność, stanowią
      wyłącznie należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub art. 13 ust. 8 lit. a ustawy o
      podatku dochodowym od osób fizycznych.
10. Wyjazdy służbowe, szkolenia oraz konferencje, wizyty studyjne, o których mowa we wniosku są
      związane z działalnością będącą przedmiotem pytania nr 1.
    Pytania
    1. Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawczyni w zakresie badań i rozwoju,
      spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy
      o podatku dochodowym od osób prawnych, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o
      której mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    2. Czy należności przysługujące od 1 stycznia 2025 r. pracownikom wykonującym
      działalność badawczo-rozwojową, opisane we wniosku, stanowią proporcjonalnie, tj. w
      części ustalonej na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację
      działalności badawczo-rozwojowej - koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d
      ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    3. Czy czas choroby lub urlopu pracowników wykonujących działalność badawczo-
      rozwojową, wlicza się do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu,
      branego pod uwagę przy obliczaniu proporcji kosztów kwalifikowanych, o których
      mowa w art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

    4. Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej
      działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane w takiej części, w
      jakiej środki trwałe są wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej, licząc
      proporcję czasu wykorzystania środka trwałego na potrzeby działalności badawczo-
      rozwojowej w stosunku do całego czasu użycia środka trwałego w danym okresie
      rozliczeniowym?
    5. Czy wydatki na nabycie materiałów medycznych i surowców bezpośrednio związanych
      z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane, o
      których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność
    badawczo- rozwojowa oznacza działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub
    prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów
    wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
    wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
    informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
    tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
    wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
    nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jednocześnie Wnioskodawczyni nie
    posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia
    30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.
    Działalność Wnioskodawczyni w obrębie metod diagnostyki (...) stanowi i będzie stanowić
    wypracowanie zmian już istniejących rozwiązań diagnostycznych (...) a także
    wprowadzenie nowych lub ulepszonych rozwiązań w obrębie badań, diagnostyki (...) są i
    będą dostosowane do zmieniających się technologii weterynaryjnych i wiedzy
    weterynaryjnej, a więc wykorzystane w ramach nowych zastosowań, są i będą
    wypracowane z wykorzystaniem stale poszerzanego doświadczenia i poszerzanej wiedzy
    Wnioskodawczyni). Nowe rozwiązania technologiczne i zmiany w już istniejących
    rozwiązaniach będą opracowywane w ramach twórczej działalności podejmowanej w
    sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także działalności polegającej na
    wyciąganiu wniosków z rozwiązań, które nie przynoszą spodziewanych efektów. Prace te
    stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
    wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie
    metod i technologii diagnostycznej (...) do projektowania i tworzenia zmienionych,
    ulepszonych lub nowych produktów Wnioskodawczyni w obrębie weterynarii (...).
    Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe. Nowe rozwiązania i zmiany w już
    istniejących rozwiązaniach będą tworzone (w tym rozwijane i ulepszane) przy
    uwzględnieniu najnowszych technologii weterynaryjnych (...). Nowe rozwiązania
    wprowadzane przez Wnioskodawczynię są i będą się odróżniać od rozwiązań już
    funkcjonujących, które są znane Wnioskodawczyni. Wprowadzane rozwiązania przez
    Wnioskodawczynię nie są i nie będą zmianami typowymi, szablonowymi, występującymi w
    bieżących zadaniach lecz stanowią i będą stanowić novum zmieniające procesy
    diagnostyki (...).
    Opisana we wniosku „działalność badawczo-rozwojowa” w rozumieniu art. 4a pkt 26
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest i będzie działalnością
    prowadzoną przez Wnioskodawczynię na własne potrzeby.

    Efektem pomyślne przeprowadzonych prac Wnioskodawczyni są i będą nowe lub
    ulepszone usługi oferowane przez Wnioskodawczynię i rozwiązania technologiczne (...).
    W ocenie Wnioskodawczyni, prowadzone prace można uznać za prace o charakterze
    twórczym. Na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wskazuje się, że
    „działalność twórcza” oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje
    tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się
    od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której
    stopień nie ma znaczenia (za Poźniak- Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System
    prawa prywatnego, tom 13, pod redakcją prof. dr hab. Janusza Barty, wyd. 3, Warszawa
    2013, str. 9). Zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie realizowane w jej przedsiębiorstwie
    prace badawczo-rozwojowe mają twórczy charakter, ponieważ w ich wyniku z założenia
    powinna powstać nowa wiedza (know-how) oraz powinny być wdrażane nowe
    rozwiązania, charakteryzujące się nowymi cechami, które są utrwalone (uzewnętrznione).
    Wobec powyższego Wnioskodawczyni uznaje, że opisana działalność w zakresie badań i
    rozwoju stanowi i będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a
    pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”),
      podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
      podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
      poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami
      kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty
      dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków
      kapitałowych.
    W myśl 4a pkt 26 updop,
      przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą
      obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób
      systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
      wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 4a pkt 27 updop,
    ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
      a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
        - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
      b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
        Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm., dalej: „Ustawa SWIN”),
    badania naukowe są działalnością obejmującą:
      a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;

      b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
        oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
        lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że:
      ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w
      rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
      wyższym i nauce.
    Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,
      prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
      narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
      projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
      procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
      zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w
    doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są
    wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy
    regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.
    W celu stwierdzenia, czy opisana przez Państwa we wniosku działalność stanowi
    działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na
    zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za
    działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje
    wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).
    Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą
    badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu
    zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych
    zastosowań.
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące
    odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone
    w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów
    aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi
    na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.
    Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy.
    Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka
    aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o
    charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku
    języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku
    tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś
    (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie
    prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede
    wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona
    wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że
    „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego
    działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego
    samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.
    Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się

    opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w
    praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu
    odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być
    podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN
    słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach:
    zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy,
    metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo
    „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób
    systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych
    w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest
    definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności
    prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że
    działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy
    podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet
    incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb
    rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie
    kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej
    działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona
    ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w
    przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden
    projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia,
    harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną,
    tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na
    zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.
    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac
    badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub
    zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi
    słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w
    wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu
    wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące
    udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze
    zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności
    podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem
    badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy
    badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik,
    biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych
    zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów
    wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i
    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego
    charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.
    Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15
    lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych
    przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1.

    poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.
    in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało
    wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).
    Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności
    badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji,
    narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub
    na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już
    funkcjonujących u podatnika.
    Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN
    rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub
    dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza
    w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze
    udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została
    wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu
    przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień
    MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju
    działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.
    Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle
    obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w
    taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:
    - w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź
    - w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo,
      metodycznie).
    Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć
    zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium
    systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).
    Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za
    badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF - pkt
    43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania
    istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe,
    obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych
    zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).
    Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie
    zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że
    sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest
    element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do
    tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić
    będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie
    służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45
    Objaśnień MF).
    Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu
    wskazać należy, że prac wykonywanych w ramach opisanej działalności nie można uznać
    za działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy.
    Prace te nie są wynikiem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Państwa, ani
    nie służą bezpośrednio do inicjowania, projektowania czy tworzenia nowych, zmienionych
    lub ulepszonych produktów, procesów i usług. Nie można im również przypisach
    twórczego charakteru.

    Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie
    działalności weterynaryjnej (...). Działania Wnioskodawczyni cały czas koncentrują się na
    rozwoju i ulepszaniu metod diagnostycznych (...). Wnioskodawczyni nieustannie inwestuje
    zarówno w coraz nowocześniejszy i dokładniejszy sprzęt, a także szkolenia, co pozwala jej
    na doskonalenie usług weterynaryjnych, rozwijanie wiedzy i know-how w zakresie
    diagnostyki (...).
    Zdaniem Organu, prace opisane we wniosku koncentrujące się na opracowywaniu nowych
    lub zmienionych usług w obrębie działalności weterynaryjnej, wpisują się w ramy
    „standardowej” działalności związanej z udzielaniem usług medycznych dla zwierząt (...).
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że twórczy charakter działalności
    Wnioskodawcy polega na tym, że widoczne jest w niej indywidualne piętno osób w niej
    uczestniczących, charakterystyczne podejście do podejmowania poszczególnych czynności
    (...).
    Zdaniem Organu, działania Państwa Spółki koncentrują się na wykorzystywaniu
    posiadanej już wiedzy i doświadczeniu, nabywaniu nowej wiedzy w trakcie kursów,
    szkoleń, konferencji i wizyt studyjnych, oraz inwestowaniu w coraz nowocześniejszy i
    dokładniejszy sprzęt, co jest niezbędne do prowadzenia każdej działalności w realiach
    współczesnego rynku, w celu najefektywniejszego świadczenia usług.
    Podkreślam, że „uczenie się cały czas czegoś nowego” przez podmiot gospodarczy
    wpisane jest w jego normalną działalność i nie oznacza w każdym takim przypadku, że
    działalność takiego podmiotu prowadzi do zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w rozumieniu definicji
    działalności badawczo-rozwojowej.
    Z opisu sprawy nie wynika, że inicjują Państwo nowe projekty badawczo-rozwojowe o
    charakterze twórczym które nastawione są na tworzenie nowych i oryginalnych
    rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, lecz
    jedynie dostosowują posiadaną - specjalistyczną wiedzę do konkretnego przypadku
    medycznego z którym w danym momencie muszą się Państwo „zmierzyć”.
    Wskazali Państwo, że cele jakie osiągnął Wnioskodawca to przede wszystkim
    wypracowanie metod leczenia/terapii konkretnych trudnych schorzeń zwierząt (...).
    Zdaniem Organu, cele jakie zostały przez Państwa osiągnięte w ramach prowadzonych
    prac, choć mogą być nakierowane na wprowadzenie nowych, innowacyjnych zastosowań
    w obrębie weterynarii, to jednak nie stanowią prac badawczo-rozwojowych. Przesłanką
    eliminującą te prace z działalności B+R jest bowiem niespełnienie warunków zawartych w
    definicji prac badawczo-rozwojowych.
    Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczące ustalenia, czy opisana
    we wniosku działalność Wnioskodawczyni w zakresie badań i rozwoju, spełnia definicję
    działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w
    art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.
    Z uwagi na uznanie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe,
    odniesienie się do wątpliwości w zakresie pytań nr 2-5, dotyczących odliczenia
    poszczególnych kosztów kwalifikowanych w ramach prowadzenia działalności-badawczo-
    rozwojowej, stało się bezzasadne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
  Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

  Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty
    stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. -- Ordynacja podatkowa.