Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.157.2020.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia odpłatnych usług udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynkach za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia-prawo do odliczenia; odpłatność; opodatkowanie; powierzchnia; udostępnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 11 lutego 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania świadczenia odpłatnych usług udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynkach za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z Budynkiem A, Budynkiem B oraz Wiatą

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania świadczenia odpłatnych usług udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynkach za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z Budynkiem A, Budynkiem B oraz Wiatą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm., dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Gmina zrealizowała/realizuje inwestycje polegające na budowie budynku usługowo-handlowego (dalej: „Budynek A”), budynku produkcyjno-magazynowego (dalej: „.Budynek B”) oraz wiaty magazynowej (dalej: „Wiata”). Budynek A, Budynek B oraz Wiata w dalszej części wniosku będą określane łącznie także jako „Budynki”. Inwestycja w Budynek A oraz Budynek B rozpoczęła się w 2017 r. Budynek A został oddany do użytkowania w 2018 r., natomiast realizacja inwestycji w Budynek B potrwa planowo do 2020 r. Z kolei inwestycja dotycząca Wiaty rozpoczęła się i zakończyła w 2019 r.

Na realizację inwestycji w Budynki Gmina pozyskała dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 w ramach projektu pn.: „(\`(...)\`)” w ramach Działania (…). W tym celu Gmina w dniu 26 lipca 2019 r. podpisała z Województwem (…) umowę nr (…). Dla potrzeb dofinansowania VAT nie stanowi kosztu kwalifikowalnego.

Gmina planując inwestycję w Budynki przyjęła sprecyzowaną koncepcję ich wykorzystania. Gmina zaplanowała, iż Budynek A, Budynek B oraz Wiata będą wykorzystywane przez Gminę do odpłatnego, komercyjnego udostępniania na rzecz zainteresowanych podmiotów (np. najem, dzierżawa). Po rozpoczęciu odpłatnego udostępniania powierzchni Budynków Gmina będzie pobierała czynsz z tego tytułu na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami. W trakcie realizacji inwestycji w Budynki koncepcja ich wykorzystania nie uległa zmianie.

W przypadku Budynku B Gminie udało się już pozyskać zainteresowany najmem podmiot, z którym po zakończeniu realizacji inwestycji w niniejszy budynek, tj. w 2020 r., podpisze stosowną umowę cywilnoprawną. Natomiast w zakresie Budynku A, jak i Wiaty, Gmina aktualnie jest na etapie poszukiwań podmiotów zainteresowanych skorzystaniem z usług Gminy. W wyniku dotychczasowych działań Gmina znalazła jeden podmiot zainteresowany odpłatnym skorzystaniem z części powierzchni Budynku A. W zakresie pozostałej części powierzchni Budynku A oraz Wiaty Gmina na moment składania wniosku nie znalazła jeszcze podmiotów zainteresowanych skorzystaniem z oferowanych przez nią usług. Po oddaniu do użytkowania Wiaty (pod koniec 2019 r.), która przylega do Budynku A, Gmina planuje ogłosić nową ofertę odpłatnego udostępnienia łącznie Budynku A, jak i Wiaty. Niemniej, Gmina nie jest w stanie wykluczyć, że kolejna próba znalezienia podmiotów zainteresowanych nie przyniesie pożądanych efektów i przez jakiś okres poszczególne powierzchnie Budynku A oraz Wiaty mogą pozostawać niezajmowane przez najemców/dzierżawców.

W zakresie wysokości wynagrodzenia Gmina wskazuje, iż oferując powierzchnie Budynku A, Budynku B oraz Wiaty będzie starała się uzyskać korzystną dla Gminy wysokość wynagrodzenia, jednakże musi przy tym uwzględnić sytuację rynkową – a więc brać pod uwagę wszelkie czynniki ekonomiczne, w tym popyt na oferowane przez Gminę powierzchnie. Ponadto należy wskazać, iż podmioty, którym Gmina oferuje udostępnienie powierzchni za odpłatnością, nie są powiązane z Gminą, co oznacza, że każdy zainteresowany podmiot ma możliwość skorzystania z oferty Gminy.

Podkreślić należy, iż Gmina nie będzie wykorzystywać powierzchni Budynków na cele inne niż ich odpłatne udostępnianie na rzecz podmiotów zewnętrznych. Gmina nie będzie wykorzystywała powierzchni Budynków na potrzeby Urzędu Gminy, czy też jednostek organizacyjnych Gminy, które korzystają z podmiotowości Gminy na gruncie VAT. Usługi związane z udostępnianiem Budynków po rozpoczęciu ich odpłatnego udostępniania będą dokumentowane przez Gminę fakturami VAT, a obrót z tytułu ww. usług będzie ujmowany w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT Gminy.

Gmina ponosi liczne wydatki związane z budową Budynków (dalej: „wydatki inwestycyjne”). Ponadto, po oddaniu Budynków do użytkowania Gmina może ponosić także wydatki związane z ich bieżącym utrzymaniem (dalej: „wydatki bieżące”), tj. w szczególności wydatki na zakup usług dostawy mediów (np. woda, energia elektryczna). Wskazane wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące dokumentowane są/będą przez kontrahentów fakturami, na których wykazywane są/będą kwoty podatku VAT i na których jako nabywca widnieje/ będzie widniała Gmina.

Gmina podkreśla, iż powyższe wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące dotyczą/będą dotyczyły tylko i wyłącznie Budynków. W szczególności omawiane wydatki nie są/nie będą wydatkami o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby np. wszystkich nieruchomości należących do Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy odpłatne udostępnienie powierzchni znajdujących się w Budynkach na rzecz podmiotów zainteresowanych stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Budynkiem A?
3.  Czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Budynkiem B?
4.  Czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Wiatą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Odpłatne udostępnienie powierzchni znajdujących się w Budynkach na rzecz podmiotów zainteresowanych, stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym podlega opodatkowaniu VAT, nie korzystając ze zwolnienia z VAT.
2.  Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Budynkiem A.
3.  Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Budynkiem B.
4.  Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Wiatą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT jednostki samorządu terytorialnego mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Jednostki samorządu terytorialnego wyposażone są bowiem w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Należy zatem uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile ich działania są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych samorządów, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina będzie działała w zakresie udostępniania powierzchni Budynków na rzecz zainteresowanych podmiotów w roli podatnika VAT oraz będzie pobierała wynagrodzenie za realizację tych czynności, przedmiotowe transakcje będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, iż w przypadku udostępnienia powierzchni Budynków nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czynności te nie będą stanowić dostawy towarów. Dlatego też należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT powinny być one traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy. Ponadto, w ocenie Gminy, ani przepisy ustawy o VAT, ani pozostałe regulacje wykonawcze w tym podatku nie przewidują zwolnienia z opodatkowania VAT dla przedmiotowych usług realizowanych przez Gminę.

Wyżej zaprezentowane stanowisko Gminy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Dla przykładu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2019 r. sygn. 0112- KDIL4.4012.634.2018.2.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, że usługi w zakresie udostępnienia lokali znajdujących się w Budynkach na rzecz podmiotów zainteresowanych tj. udostępniania komercyjnego są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie działa/nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie lokali znajdujących się w Budynkach na rzecz podmiotów zainteresowanych (tj. udostępnianie komercyjne) stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług i podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT”.

Prawidłowość stanowiska Gminy potwierdza również wydana w zbliżonym stanie faktycznym interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 września 2018 r. sygn. 0115-KDITI-2.4012.590.2018.1.AW.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. ILPP3/4512-1-93/16-2/TK, który uznał, iż: „(\`(...)\`) czynność odpłatnego udostępniania (dzierżawy) za wynagrodzeniem lokali użytkowych, na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a dzierżawcą – wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Do podobnych konkluzji doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2013 r. sygn. IPTPPI/443-306/13-4/RG, w której stwierdził, iż „świadczone przez Gminę usługi odpłatnego wynajmu hali sportowej, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. l pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT”.

W związku z powyższym, odpłatne udostępnianie powierzchni znajdujących się w Budynkach na rzecz podmiotów zainteresowanych, stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Ad 2, 3 oraz 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

1.  nabywcą towarów/ usług jest podatnik VAT, oraz
2.  nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z uzasadnienia stanowiska Gminy w zakresie pytania 1, w ocenie Gminy (i) w ramach planowanych usług udostępniania powierzchni, powinna być ona uznawana za podatnika VAT oraz (ii) świadczone usługi udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynkach na rzecz zainteresowanych podmiotów będą stanowiły w całości czynności podlegające opodatkowaniu VAT i będą dokonywane w ramach działalności gospodarczej Gminy.

W ocenie Gminy, w odniesieniu do nakładów Gminy na Budynek A, Budynek B oraz Wiatę, tj. w zakresie wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących, istnieje/będzie istniał zatem bezpośredni związek poniesionych/ponoszonych przez Gminę wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT – świadczeniem przez Gminę usług udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynku A i B oraz Wiacie na rzecz podmiotów zainteresowanych.

Wydatki na budowę Budynków pozostają w ścisłym związku z wykonywaniem przez Gminę usług udostępniania powierzchni na rzecz podmiotów zainteresowanych, gdyż zrealizowanie inwestycji polegającej na budowie Budynku A, Budynku B oraz Wiaty warunkuje możliwość świadczenia tych usług. W związku z powyższym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty należnego podatku VAT o podatek naliczony VAT od ww. wydatków.

Przedstawione przez Gminę stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2017 r. znak KDIB3-2.4012.492.2017.3.AR.

Gmina podkreśla, iż jak już wskazywała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, sposób wykorzystywania Budynku A, Budynku B oraz Wiaty (odpłatne udostępnianie powierzchni) jest przez nią wyraźnie sprecyzowany począwszy od etapu planowania przedmiotowej inwestycji.

Ponadto, zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej i mniej korzystnie niż pozostałe podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług najmu lokali w Budynku A i Budynku B oraz Wiacie, powinna mieć ona jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z takimi usługami.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, iż w związku z planowanym wykorzystywaniem Budynku A, Budynku B oraz Wiaty do świadczenia czynności opodatkowanych VAT – odpłatnych usług udostępniania powierzchni, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z Budynkiem A, Budynkiem B oraz Wiatą, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że fakt, iż dotychczas Gmina nie znalazła jeszcze najemcy na część powierzchni Budynku A, a w przyszłości może się okazać, że wszystkie lub część tych nieruchomości nie będzie wynajmowana z uwagi na okresowy brak popytu (zainteresowania ze strony najemców) – nie ma żadnego wpływu na istnienie po stronie Gminy prawa do odliczenia VAT, ani na zakres tego prawa.

Warto zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane z działalnością opodatkowaną (tutaj odpłatne udostępnienie powierzchni Budynków).

Stanowisko to znajduje oparcie w ugruntowanym orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-268/83 Rompelman, Trybunał uznał, że „zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”.

Natomiast w wyroku w sprawie C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting – INZO, TSUE stwierdził, że „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność tu rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania”.

Co więcej orzecznictwo TSUE idzie jeszcze dalej uznając, iż fakt czy w przyszłości dany zakup zostanie, czy też nie zostanie, wykorzystany do działalności opodatkowanej VAT, nie ma wpływu na to uprawnienie. Do takich wniosków Trybunał doszedł m.in. w wyrokach z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal NV v. Belgia, z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financen oraz z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National pic v. Commissioners of Customs & Excise.

Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNR stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej)”. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że umowa najmu oraz umowa dzierżawy są umowami cywilnoprawnymi, nakładającymi na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa i najem są umowami dwustronnie obowiązującymi i wzajemnymi, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego/wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczeniem dzierżawcy/najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

1.  lokalnego transportu zbiorowego;
2.  ochrony zdrowia;
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

1.  gminnego budownictwa mieszkaniowego;
2.  edukacji publicznej;
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
5.  targowisk i hal targowych;
6.  zieleni gminnej i zadrzewień;
7.  cmentarzy gminnych;
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
10.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;
11.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
12.  promocji gminy;
13.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2019 r. poz. 688, 1570 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284);
14.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

W rozpatrywanej sytuacji, z uwagi na fakt, że usługi udostępniania powierzchni znajdujących się w Budynkach – dzierżawa, najem – będą wykonywane przez Gminę odpłatnie, to w odniesieniu do tych usług, Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy uznać, że odpłatne udostępnienie powierzchni znajdujących się w Budynkach przez Gminę nie będzie korzystało ze zwolnienia określonego w art. 43 ustawy. Również inne przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

Zatem należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie powierzchni znajdujących się w Budynkach (Budynek A – budynek usługowo-handlowy, Budynek B – budynek produkcyjno-magazynowy oraz Wiata magazynowa) przez Gminę, będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Budynkiem A, Budynkiem B oraz Wiatą, wskazać należy, iż w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej do czynności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy w tym miejscu przywołać art. 168 ww. dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu.

Kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Należy zauważyć, że w orzeczeniu TSUE z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz stwierdzono, że warunek dopuszczalności odliczenia podatku VAT, tj. warunek by czynność powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z czynnościami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia należy rozumieć zgodnie z założeniami prawa do odliczenia podatku VAT. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada z kolei, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do odliczenia (innymi słowy, wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie). Wskazując na powyższe TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a transakcją opodatkowaną wyrażającego się w braku konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku, bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach TSUE z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciw Midland Bank plc oraz z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc przeciwko Commissioners of Customs and Excise).

Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi, Trybunał podkreślił, iż warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina zrealizowała/realizuje inwestycje polegające na budowie budynku usługowo-handlowego (Budynek A), budynku produkcyjno-magazynowego (Budynek B) oraz wiaty magazynowej (Wiata). Inwestycja w Budynek A oraz Budynek B rozpoczęła się w 2017 r. Budynek A został oddany do użytkowania w 2018 r., natomiast realizacja inwestycji w Budynek B potrwa planowo do 2020 r. Z kolei inwestycja dotycząca Wiaty rozpoczęła się i zakończy w2019 r.

Gmina zaplanowała, iż Budynek A, Budynek B oraz Wiata będą wykorzystywane przez Gminę do odpłatnego, komercyjnego udostępniania na rzecz zainteresowanych podmiotów (np. najem, dzierżawa). Po rozpoczęciu odpłatnego udostępniania powierzchni Budynków Gmina będzie pobierała czynsz z tego tytułu na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami. W trakcie realizacji inwestycji w Budynki koncepcja ich wykorzystania nie uległa zmianie. Gmina nie będzie wykorzystywać powierzchni Budynków na cele inne niż ich odpłatne udostępnianie na rzecz podmiotów zewnętrznych. Gmina nie będzie wykorzystywała powierzchni Budynków na potrzeby Urzędu Gminy, czy też jednostek organizacyjnych Gminy, które korzystają z podmiotowości Gminy na gruncie VAT. Usługi związane z udostępnianiem Budynków po rozpoczęciu ich odpłatnego udostępniania będą dokumentowane przez Gminę fakturami VAT, a obrót z tytułu ww. usług będzie ujmowany w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT Gminy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle okoliczności przedstawionych w stanie sprawy należy stwierdzić, że warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ Gmina, będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, wykorzystuje/będzie wykorzystywała ww. Budynki – wyłącznie do czynności opodatkowanych – najem, dzierżawa. W opisie sprawy wskazano, że Gmina nie będzie wykorzystywać powierzchni Budynków na cele inne niż ich odpłatne udostępnianie na rzecz podmiotów zewnętrznych. Gmina nie będzie wykorzystywała powierzchni Budynków na potrzeby Urzędu Gminy, czy też jednostek organizacyjnych Gminy, które korzystają z podmiotowości Gminy na gruncie VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z Budynkiem A, Budynkiem B i Wiatą. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są/będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją inwestycji służą/będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zaznaczenia wymaga, że Zainteresowany może zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, nr 3 i nr 4, uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.