Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.569.2020.3.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: Ustalenie, czy wydzielane do Nowej Spółki składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Produkcji oraz pozostające w Spółce składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego stanowić będą każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Nowej Spółki składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności Działu Produkcji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2020 r. (data wpływu 23 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 1 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydzielane do Nowej Spółki składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Produkcji oraz pozostające w Spółce składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego stanowić będą każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Nowej Spółki składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności Działu Produkcji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydzielane do Nowej Spółki składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Produkcji oraz pozostające w Spółce składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego stanowić będą każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Nowej Spółki składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności Działu Produkcji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek uzupełniono 1 marca 2021 r. pismem będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 lutego 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.569.2020.2.MZA oraz 0114-KDIP4-1.4012.696.2020.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X sp. z o.o. („Spółka, „Spółka Dzielona” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność w zakresie produkcji i dystrybucji paszy dla zwierząt, a w szczególności paszy na potrzeby hodowli norek.

W ramach działalności Spółki można wyodrębnić dwie kluczowe funkcje - funkcję produkcyjną oraz funkcję dystrybucyjną i wsparcia technicznego.

W ramach realizacji funkcji produkcyjnej prowadzona jest działalność w zakresie produkcji paszy dla zwierząt, w tym organizacji i planowania produkcji, tworzenia nowych receptur, kontroli jakości, planowania i zarządzania produkcją oraz w zakresie prowadzenia zakładu produkcyjnego i obsługi administracyjnej prowadzonej działalności Spółki („Dział Produkcji”).

W ramach realizacji funkcji dystrybucji i wsparcia technicznego prowadzona jest działalność w zakresie marketingu, handlu krajowego i zagranicznego, współpracy z klientami (nabywcami paszy), organizacji transportu towaru i wsparcia technicznego funkcji produkcyjnej (np. bieżących napraw, konserwacji, remontów) oraz na rzecz klientów, w tym również z grupy kapitałowej („Dział Dystrybucyjno-Techniczny”).

Obecnie Spółka rozważa oddzielenie Działu Produkcji od Działu Dystrybucyjno-Technicznego poprzez podział przez wydzielenie składników majątkowych przypisanych do Działu Produkcji do innego podmiotu („Podział”). Wnioskodawca planuje przeprowadzić Podział w formie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm., dalej jako „ksh”). Jest to bowiem rozwiązanie umożliwiające kontynuację prowadzenia w dotychczasowym kształcie zarówno działalności pozostającej w Spółce, jak i działalności wydzielanej do nowego podmiotu m.in. ze względu na sukcesję uniwersalną, która ma szczególne znaczenie w odniesieniu do posiadanych przez Spółkę umów o pracę, umów z kontrahentami, decyzji administracyjnych, itp. W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności przez Dział Produkcji Spółki zostaną przeniesione do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Nowa Spółka”). Wskutek Podziału w Spółce pozostaną składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności dystrybucyjnej z wykorzystaniem Działu Dystrybucyjno-Technicznego. Działalność ta wykonywana będzie w oparciu o pozostające w Spółce materialne i niematerialne składniki majątku oraz pracowników.

Zamiar przeprowadzenia Podziału wynika m.in. z zamiaru oddzielenia funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej i funkcji wspomagających dystrybucję i produkcję (transport, wsparcie techniczne). W konsekwencji działalność Nowej Spółki skupi się na produkcji pasz, podczas gdy w Spółce nadal będzie funkcjonować Dział Dystrybucyjno-Techniczny. Zgodnie z docelowym modelem współpracy, Spółka będzie nabywać paszę od Nowej Spółki i zajmować się dystrybucją towaru na rzecz klientów, a także świadczyć usługi transportowe i wsparcia technicznego na rzecz Nowej spółki i klientów zewnętrznych.

Taki model współpracy pozwoli na oddzielenie ryzyk wynikających z prowadzenia działalności produkcyjnej od ryzyk właściwych dla działalności dystrybucyjnej. Spółka zwraca uwagę, iż kluczowe ryzyka gospodarcze wynikają z bezpośrednich relacji pomiędzy klientem a sprzedawcą, które właściwe są dla funkcji dystrybucyjnej, w szczególności ewentualne roszczenia klientów kierowane są bezpośrednio do sprzedawcy towarów. Oznacza to, że obecnie, gdy Spółka zajmuje się zarówno produkcją paszy, jak i jej sprzedażą, ryzyka te obciążają całą działalność Spółki. Podział pozwoli natomiast ukierunkować w przyszłości te ryzyka w ten sposób, iż w pierwszej kolejności odpowiedzialność ponosić będzie dystrybutor, co pozwoli znacząco zmniejszyć ryzyka obciążające działalność produkcyjną. Tym samym, wskutek wydzielenia działalności produkcyjnej do Nowej Spółki, nie będzie ona obciążona ryzykiem właściwym dla działalności dystrybucyjnej, które obecnie ze względu na koncentrację funkcji produkcyjnej i dystrybucyjnej w jednym podmiocie obciąża oba obszary działalności Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż wydzielenie Działu Produkcji jest jedynym sposobem na faktyczne oddzielenie ryzyk przypisanych do obu działalności. W przypadku wydzielenia Działu Dystrybucyjno-Technicznego do Nowej Spółki, roszczenia nabywców paszy odnoszące się do okresu przed Podziałem byłyby kierowane do Spółki jako producenta i dystrybutora oraz do Nowej Spółki jako dystrybutora, a roszczenia powstałe po Podziale byłyby kierowane do Nowej Spółki, gdyż to Nowa Spółka przejęłaby funkcję dystrybucyjną. Zatem wydzielenie Działu Dystrybucyjno-Technicznego do Nowej Spółki nie spełniłoby zamierzonego celu, jakim jest oddzielenie ryzyk właściwych dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej, gdyż ryzyka te (zwłaszcza historyczne) obciążałyby obie spółki.

Poza rozdzieleniem ryzyk biznesowych, Podział pozwoli także na zarządzenie regulacyjnym ryzykiem branżowym, które pojawia się w związku z procedowanym w 2020 r. projektem nowelizacji ustawy o ochronie zwierząt przewidującym zakaz hodowli zwierząt futerkowych w celu pozyskania z nich futer. Zmiany te znacząco wpłyną na popyt na produkty Spółki, dlatego też po przeprowadzeniu Podziału Nowa Spółka stopniowo zamierza zmieniać profil produkcji z paszy dla zwierząt futerkowych na karmę dla zwierząt domowych.

Dzięki przeniesieniu Działu Produkcji do Nowej Spółki wskutek Podziału, produkcja zmienionego asortymenty produktów nie będzie obciążona ryzykami biznesowymi właściwymi dla produkcji paszy dla zwierząt futerkowych. Wnioskodawca zwraca bowiem uwagę, iż zmiany legislacyjne mogą wywołać eskalację roszczeń klientów, dlatego też istotne jest, aby ewentualne wynikające stąd ryzyka nie obciążały Nowej Spółki, co pozwoli jej rozwijać działalność w innych obszarach (np. planowanej produkcji karmy dla zwierząt domowych) i utrzymać wysoki poziom produkcji i zatrudnienia właściwy obecnie dla funkcji produkcyjnej.

Jak wskazano wyżej, po Podziale w Spółce dzielonej pozostaną składniki majątku wykorzystywane do prowadzenia działalności dystrybucyjnej i wsparcia technicznego, a w szczególności:

*   środki trwałe i wyposażenie służące do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego, tj. środki transportu np. samochody ciężarowe, naczepy, ciągniki, zbiorniki, a także komputery, serwery, drukarki, telefony, meble, narzędzia, maszyny i urządzenia wykorzystywane w działalności wsparcia technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami przypisanymi do wykonywania działalności w zakresie dystrybucji towarów, transportu i wsparcia technicznego;
*   zobowiązania wobec pozostających w Spółce pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników;
*   wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie, prawa autorskie) wykorzystywane w działalności w zakresie dystrybucji towarów, transportu i wsparcia technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (odbiorcy paszy, nabywcy usług wsparcia technicznego, nabywcy usług transportowych);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami towarów i materiałów wykorzystywanych dla potrzeb Działu Dystrybucyjno-Technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami usług, w tym usług obsługi księgowej i kadrowo-płacowej, usług doradztwa prawnego.

Wskutek Podziału Składniki wydzielone do Nowej Spółki mają natomiast zostać przeniesione składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia działalności produkcyjnej i obsługi administracyjnej, a w szczególności:

*   nieruchomości (grunt niezabudowany i grunt zabudowany budynkiem);
*   środki trwałe i wyposażenie związane z prowadzeniem działalności w zakresie produkcji pasz i obsługi administracyjnej (w szczególności linie produkcyjne, maszyny, urządzenia elektryczne, sprzęt IT, meble biurowe i inne środki trwałe);
*   wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności w zakresie produkcji pasz i obsługi administracyjnej (licencje na oprogramowania, prawa autorskie), a także know-how i receptury produkcji pasz;
*   prawa i obowiązki z umów z kontrahentami w tym:
    *   dostawcami mediów w zakresie związanym z działalnością wydzielaną do Nowej Spółki,
    *   umowy związane z nieruchomościami przechodzącymi do Nowej Spółki, np. umowy nieruchomości,
    *   umowy związane z najmem sprzętu,
    *   umowy z dostawcami produktów wykorzystywanych do produkcji paszy, dostawcami komponentów linii produkcyjnej;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami Działu Produkcji (działalność produkcyjna i obsługa administracyjna);
*   zobowiązania wobec przenoszonych do Nowej Spółki pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników.

Po Podziale Nowa Spółka zawrze umowy z zewnętrznymi dostawcami usług (m. in. w zakresie dostawy mediów, obsługi księgowej, kadr i płac, doradztwa prawnego, itp.).

W ramach Podziału Nowa Spółka przejmie także pracowników, których stanowiska pracy związane są działami produkcji i administracji, w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1320 ze zm., „kp”).

W przypadku niewymienionych wyżej składników majątku oraz w razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników decydować będzie ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działami Spółki. Po Podziale Wnioskodawca zawrze z Nową Spółką umowy, w oparciu o które Nowa Spółka będzie sprzedawać mieszankę paszową na rzecz Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawca będzie dokonywać jej sprzedaży na rzecz klientów zewnętrznych. Ponadto, w ramach działalności dystrybucyjnej Wnioskodawca będzie zapewniać klientom usługi transportowe i obsługę techniczną, a także świadczyć będzie tego rodzaju usługi na rzecz Spółki na podstawie zawartej umowy usługowej a tym samym kontynuować będzie prowadzoną w tym zakresie dotychczas działalność. Ponadto, po Podziale Wnioskodawca zawrze z Nową Spółką umowę najmu do powierzchni biurowej i warsztatowej znajdującej się w nieruchomości przeniesionej do Nowej Spółki oraz umowę obsługi administracyjnej.

Spółka wskazuje, że działalność produkcyjna i działalność dystrybucyjna cechują się znacznym stopniem odrębności w Spółce. Odrębność ta występuje na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W zakresie organizacyjnym odrębność działalności produkcyjnej od działalności dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

*   w Spółce funkcjonuje Dział Produkcji oraz Dział Dystrybucyjno-Techniczny, wraz z przypisanymi do nich pracownikami;
*   w Spółce występuje odrębna hierarchia pracownicza właściwa dla poszczególnych funkcji;
*   składniki majątkowe związane z poszczególnymi działami są, co do zasady, wyodrębnione i przypisane do tych działów w ewidencji środków trwałych.

W zakresie finansowym odrębność działalności produkcyjnej od działalności dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

*   możliwe jest wydzielenie przychodów związanych z działalnością produkcyjną od przychodów związanych z działalnością w zakresie wsparcia technicznego i transportu;
*   zespoły kont kosztowych są wyodrębnione dla działalności produkcyjnej i działalności w zakresie wsparcia technicznego i transportu;
*   w konsekwencji dla celów rachunkowości zarządczej możliwe jest tworzenie odrębnych budżetów i planów finansowych dla poszczególnych działalności;
*   prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwala na ich przypisanie do poszczególnych działalności.

W zakresie funkcjonalnym odrębność działalności produkcyjnej od działalności dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

*   działalność w określonych obszarach prowadzona jest w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do nich pracowników oraz umowy zawierane z kontrahentami w ramach poszczególnych działalności, a także pozwolenia i zezwolenia (decyzje administracyjne) związane z poszczególnymi działalnościami;
*   inne są profile działalności poszczególnych działów;
*   działalności obarczone są innymi ryzykami.

Po przeprowadzeniu Podziału działalność w obszarze produkcji pasz będzie funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo w oparciu o przydzielone w ramach Podziału składniki materialne i niematerialne, w tym dział obsługi administracyjnej. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że przy pomocy przypisanych do niej zespołów składników majątkowych i niemajątkowych, zasobów ludzkich i zawartych umów Nowa Spółka wykonywać będzie działalność prowadzoną w tym zakresie dotychczasowo przez Wnioskodawcę. Ponadto Wnioskodawca również będzie kontynuować prowadzenie działalności w ramach funkcji dystrybucyjnej, obejmującej dział transportu i wsparcia technicznego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielane do Nowej Spółki składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Produkcji oraz pozostające w Spółce składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego stanowić będą każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Nowej Spółki składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności Działu Produkcji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Produkcji i składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego stanowić będą każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Nowej Spółki składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności Działu Produkcji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do postanowień przepisu art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji ewentualne wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającemu podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z tym przepisem pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład.

Reasumując, w świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o CIT i pozostałych przepisów podatkowych, istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Powyższa definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została wypracowana na gruncie orzecznictwa i praktyki organów podatkowych w oparciu o całokształt regulacji podatkowych.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dotyczących definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego podkreśla się również, że: „w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2013 r., Znak: ILPP2/443-1186 /12-3/MR czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 września 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.187.2017.1.JF).

Podobnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych możliwe jest uznanie składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także w sytuacji, gdy zostały z niego wyłączone niektóre elementy, o ile nie pozbawia to tego zespołu składników cechy przydatności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej: „Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno działalność Działu Produkcji, jak i działalność Działu Dystrybucyjno-Technicznego, stanowią odrębne od siebie zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), stanowiące każde z osobna zorganizowane część przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanych wyżej przepisów podatkowych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w skład Działu Produkcji wchodzą wszystkie składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności przez ten dział, tj.:

*   nieruchomości (grunt niezabudowany i grunt zabudowany budynkiem);
*   środki trwałe i wyposażenie związane z prowadzeniem działalności w zakresie produkcji pasz i obsługi administracyjnej (w szczególności linie produkcyjne, maszyny, urządzenia elektryczne, sprzęt IT, meble biurowe i inne środki trwałe);
*   wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności w zakresie produkcji pasz i obsługi administracyjnej (licencje na oprogramowania, prawa autorskie), a także know-how i receptury produkcji pasz;
*   prawa i obowiązki z umów z kontrahentami w tym:
    *   dostawcami mediów w zakresie związanym z działalnością wydzielaną do Nowej Spółki,
    *   umowy związane z nieruchomościami przechodzącymi do Nowej Spółki, np. umowy najmu nieruchomości, o umowy związane z najmem sprzętu,
    *   umowy z dostawcami produktów wykorzystywanych do produkcji paszy, dostawcami komponentów linii produkcyjnej;
*   dokumentacja związana z Działem Produkcji,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami Działu Produkcji (działalność produkcyjna i obsługa administracyjna);
*   zobowiązania wobec przenoszonych do Nowej Spółki pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników,
*   wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z działalnością Działu Produkcji na moment Podziału.

Składniki te w wyniku Podziału przeniesione zostaną na Nową Spółkę. W ramach Podziału Nowa Spółka przejmie także pracowników, których stanowiska pracy związane są z Działem Produkcji, w trybie art. 23(1) kp.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w skład Działu Dystrybucyjno-Technicznego wchodzą zaś wszystkie składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności przez ten dział, tj.:

*   środki trwałe i wyposażenie służące do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego, tj. środki transportu np. samochody ciężarowe, naczepy, ciągniki, zbiorniki, a także komputery, serwery, drukarki, telefony, meble, narzędzia, maszyny i urządzenia wykorzystywane w działalności wsparcia technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami przypisanymi do wykonywania działalności w zakresie dystrybucji towarów, transportu i wsparcia technicznego;
*   zobowiązania wobec pozostających w Spółce pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników;
*   wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie, prawa autorskie) wykorzystywane w działalności w zakresie dystrybucji towarów, transportu i wsparcia technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (odbiorcy paszy, nabywcy usług wsparcia technicznego, nabywcy usług transportowych);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami towarów i materiałów wykorzystywanych dla potrzeb Działu Dystrybucyjno-Technicznego;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami usług, w tym usług obsługi księgowej i kadrowo-płacowej, usług doradztwa prawnego,
*   należności i zobowiązania handlowe powiązane z umowami związanymi z działalnością w zakresie dystrybucji towarów, transportu i wsparcia technicznego;
*   dokumentacja związana z Działem Dystrybucyjno-Technicznym,
*   wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z działalnością Działu Dystrybucyjno-Technicznego na moment Podziału.

Składniki te pozostaną w Spółce Dzielonej. W Spółce Dzielonej pozostaną także pracownicy, których stanowiska pracy związane są z Działem Dystrybucyjno-Technicznym.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działalnościami.

Wnioskodawca podnosi ponadto, że w praktyce niekiedy wskazuje się, iż aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład tego zespołu, zgodnie z definicją zawartą w powołanych wyżej przepisach podatkowych, powinny wchodzić zobowiązania. Warunek ten jest spełniony w zakresie Działu Produkcji i Działu Dystrybucyjno-Technicznego. W skład zespołu składników majątkowych związanych z działalnością Działu Produkcji, będących przedmiotem wydzielenia do Nowej Spółki wejdą związane z nim zobowiązania, tj. w szczególności:

*   zobowiązania wynikające z umów z dostawcami produktów wykorzystywanych do produkcji paszy, dostawcami komponentów linii produkcyjnej, dostawców mediów w zakresie związanym z działalnością Działu Produkcji,
*   zobowiązania z tytułu nabywania towarów i usług wykorzystywanych w działalności Działu Produkcji,
*   zobowiązania wynikające z umów związanych z nieruchomościami przechodzącymi do Nowej Spółki,
*   zobowiązania wynikające z umów związanych z najmem sprzętu,
*   zobowiązania wobec pracowników związanych z Działem Produkcji oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników.

Natomiast w skład zespołu składników majątkowych związanych z Działem Dystrybucyjno-Technicznego i pozostającego w Spółce Dzielonej wejdą związane z nimi zobowiązania, tj. w szczególności:

*   zobowiązania wynikające z umów z klientami (odbiorcy paszy, nabywcy usług wsparcia technicznego, nabywcy usług transportowych);
*   zobowiązania wynikające z umów z dostawcami towarów i materiałów wykorzystywanych dla potrzeb Działu Dystrybucyjno-Technicznego;
*   zobowiązania wynikające z umów z dostawcami usług, w tym usług obsługi księgowej i kadrowo-płacowej, usług doradztwa prawnego,
*   zobowiązania z tytułu nabywania towarów i usług wykorzystywanych w działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego,
*   zobowiązania wobec pracowników związanych z Działem Dystrybucyjno-Technicznym oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy pozostających w Spółce pracowników.

W ramach Podziału nieruchomości wykorzystywane obecnie do prowadzenia całej działalności Spółki, w tym działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego, przejdą na Nową Spółkę. Jednakże po Podziale Spółka Dzielona zawrze z Nową Spółką umowę najmu do powierzchni biurowej i warsztatowej znajdującej się w nieruchomości przeniesionej do Nowej Spółki, na podstawie której Spółka Dzielona będzie je wykorzystywać do prowadzenia działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego. W konsekwencji po Podziale nie dojdzie do zmiany w zakresie sposobu wykorzystania tych nieruchomości, gdyż w dalszym ciągu będą one wykorzystywane do działalności zarówno w zakresie Działu Produkcji (po Podziale prowadzonej przez Nowa Spółkę), jak i Działu Dystrybucyjno-Technicznego. Spółka tym samym zwraca uwagę, iż powyższe w jej ocenie nie wpływa na zdolność do samodzielnego funkcjonowania Spółki Dzielonej jako odrębnego podmiotu gospodarczego. Niezwykle często stosowaną praktyką w obrocie gospodarczym jest bowiem prowadzenie działalności operacyjnej wykorzystując nieruchomości na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu, etc. zawieranych z podmiotami posiadającymi nieruchomości. W przedmiotowej sprawie Spółka Dzielona zawrze z Nową Spółką umowę najmu nieruchomości, na podstawie której zapewni sobie możliwość wykorzystania niezbędnych jej nieruchomości w swej działalności operacyjnej.

Ponadto, w ramach Podziału działy o charakterze administracyjnym zostaną przeniesione do Nowej Spółki. Planowane jest zapewnienie obsługi księgowej i kadrowo-płacowej Spółki Dzielonej w oparciu o nabywane od zewnętrznych podmiotów usługi, a także zawarcie umowy pomiędzy Nową Spółką a Spółką Dzieloną na świadczenie obsługi administracyjnej. Kontynuowanie działalności Działu Dystrybucyjno-Technicznego nie wymaga bowiem, aby w ramach tej działalności funkcjonowały wszystkie obecnie istniejące w Spółce działy o charakterze administracyjnym. Jednocześnie Spółka zwraca uwagę, iż tego rodzaju przypisanie działów administracyjnych jest wynikiem pragmatyki i stopnia skomplikowania obsługi procesów gospodarczych obu działalności – obsługa administracyjna Działu Produkcji jest znacznie bardziej pracochłonna i absorbująca niż Działu Dystrybucyjno-Technicznego. Spółka zwraca uwagę, iż w jej ocenie nie wpływa to na możliwość samodzielnego funkcjonowania Spółki Dzielonej po Podziale.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w odniesieniu do Działu Produkcji wydzielanego do Nowej Spółki, jak i w odniesieniu do pozostającego w Spółce Działu Dystrybucyjno-Technicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.