Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1161/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-24
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; twórcy; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2014 r. (data wpływu 13 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką”) prowadzi między innymi działalność w zakresie tworzenia oprogramowania wykorzystywanego przez spółkę dla świadczenia usług na rzecz klientów spółki oraz udostępnianego klientom (również na zasadach udzielania licencji na oprogramowanie). W celu wykonywania tej działalności spółka zatrudnia pracowników (zwanych dalej „pracownikami”), którzy na podstawie umowy o pracę wykonują między innymi następujące czynności:

1.  Tworzenie i modyfikacja programów komputerowych;
2.  Tworzenie i modyfikacja oprogramowania dekoderów telewizji cyfrowej;
3.  Tworzenie i modyfikowanie aplikacji Frontend oraz Backend;
4.  Tworzenie i modyfikacja skryptów systemowych oraz bazodanowych;
5.  Tworzenie i modyfikacja aplikacji webowych;
6.  Tworzenie i modyfikacja aplikacji mobilnych;
7.  Tworzenie i modyfikacja grafiki komputerowej.

W wyniku dokonywania wskazanych czynności pracownicy tworzą programy komputerowe (w formie kodu źródłowego, stron internetowych, skryptów, okładki graficznej) zwane dalej „programami”.

Pracownicy zatrudniani są przez spółkę na podstawie umów o pracę („umowy”). W umowach wskazano, że pracownicy zobowiązani są do zapisywania wykonanych przez siebie programów w repozytorium kodu źródłowego prowadzonym przez spółkę. W trakcie zapisu programu w repozytorium kodu źródłowego zapisywana jest także data dokonania zmiany lub wprowadzenia programu do repozytorium oraz pracownik, który jej dokonał. Zapisanie programu w repozytorium następuje za każdym razem po wprowadzeniu w nim modyfikacji i po zakończeniu pracy nad programem w danym dniu.

Jednocześnie pracownicy zobowiązani są do ujawniania w prowadzonej w tym celu przez spółkę dodatkowej ewidencji czasu pracy ilości czasu spędzonej w każdym z dni na pracy twórczej polegającej na modyfikacji i tworzeniu programów. Po porównaniu zapisów elektronicznych dokonanych w repozytorium kodu źródłowego (wskazującego czas pracy nad programem oraz osobę, dokonującą zmian) oraz zapisów ewidencji czasu pracy wypełnionej przez pracowników, Spółka jest w stanie każdorazowo sprawdzić, ilość godzin przepracowanych przez pracownika miało miejsce w związku z opracowaniem programu.

W umowach zawartych z pracownikami wskazano, że spółka nabywa prawa autorskie do wykonanych przez pracowników programów w momencie udostępnienia ich spółce w repozytorium kodu źródłowego. W tej sytuacji spółka nabywa prawa autorskie do wszelkich wersji modyfikacji i efektów pracy nad programami w dniu ich wykonania (z momentem zapisu w repozytorium kodu źródłowego). Poza ewidencją godzin pracy twórczej spółka prowadzi też dla każdego z pracowników podstawową ewidencję czasu pracy, w którym wykazywana jest ilość godzin spędzonych na wykonywaniu pozostałych obowiązków pracowniczych.

W umowach zawartych z pracownikami ich wynagrodzenie zostało zastrzeżone w formie ryczałtowej w wysokości brutto. Jednocześnie w każdym miesiącu pracodawca wylicza stawkę godzinową wynagrodzenia pracownika w danym miesiącu, biorąc pod uwagę ilość dni pracujących w miesiącu oraz w jakim wymiarze czasu pracy pracownik jest zatrudniony.

Jednocześnie zgodnie z umową o pracę, część wynagrodzenia należna za godziny spędzone przez pracownika na pracę twórczą, których ilość wynika z wypełnionej przez pracownika ewidencji czasu pracy poświęconej na pracę twórczą, stanowi jednocześnie wynagrodzenie za przeniesienie na pracodawcę praw autorskich do wykonanych przez pracownika w danym miesiącu programów i ich modyfikacji na zasadach wskazanych w umowie. Z uwagi na powyższe do obliczenia należnego pracownikowi wynagrodzenia netto, pracodawca stosuje dwie różne stawki kosztów uzyskania przychodu:

*   do części wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich, obliczonej jako iloraz ilości godzin poświęconych w danym miesiącu przez pracownika na pracę twórczą oraz stawki godzinowej pracownika obliczonej w danym miesiącu – koszty uzyskania przychodu („kup”) w wysokości 50% zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   do części wynagrodzenia pracownika związanej z wykonywaniem przez niego pozostałych obowiązków pracowniczych (obliczonej jako równica ryczałtowego wynagrodzenia brutto pracownika i wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich) – kup zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umowa szczegółowo reguluje zakres przeniesienia praw autorskich do programów, wskazując że z momentem zapisania programu lub jego modyfikacji w depozytorium kodu źródłowego spółka nabywa pełne majątkowe prawa autorskie do tak przekazanych jej wersji oprogramowania na polach eksploatacji szczegółowo wskazanych w umowie. Osobiste prawa autorskie do programów przysługują nadal pracownikom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spółka prawidłowo stosuje 50% koszty uzyskania przychodu do części wynagrodzenia przypadającego na pracę twórczą pracowników (obliczonego jako iloraz godzin przeznaczonych przez pracowników na pracę twórczą i stawki godzinowej pracownika w danym miesiącu wyliczonej w oparciu o jego ryczałtowe wynagrodzenie) zatrudnionych na podstawie umowy o pracę na stanowiskach związanych z wykonaniem programów?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka prawidłowo stosuje 50% koszty uzyskania przychodów do części wynagrodzenia przypadającego na pracę twórczą pracowników (obliczoną jako iloraz godzin przeznaczonych przez pracowników na pracę twórczą i stawki godzinowej pracownika w danym miesiącu) zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, ponieważ spełnione są następujące warunki:

*   pracownicy w ramach stosunku pracy wykonują utwory, do których prawa są następnie przenoszone na pracodawcę;
*   w zawartych umowach o pracę wskazano część wynagrodzenia należnego pracownikom z tytułu wykonania utworów i przeniesienia praw do nich na pracodawcę;
*   pracownicy przenoszą na pracodawcę prawa autorskie do wykonanych utworów, z momentem ich zapisania w repozytorium kodu źródłowego.

1) Utwory pracownicze.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Nr 90, poz. 631 – zwaną dalej „ustawą o prawie autorskim”) przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Powstające w efekcie pracy pracowników programy komputerowe spełniają więc przesłanki do uznania ich za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Należy również zaznaczyć, że art. 74 wspomnianej, powyżej ustawy odnosi się wprost do programów komputerowych, które zgodnie z tym artykułem „podlegają ochronie jak utwory literackie”. Regulacja polska jest więc w tym zakresie dostosowana do Dyrektywy Rady 91/250/EWG z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. WE L 122 z 1991 r.). Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskiego prawa majątkowego w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jeżeli pracownicy wykonują w ramach jednej umowy o pracę zarówno czynności podlegające ochronie prawem autorskim jak i inne czynności niepodlegające takiej ochronie, z umowy powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia dotyczy korzystania z praw autorskich.

Reasumując, nie może być wątpliwości, że programy wykonane przez pracowników stanowią utwory na gruncie ustawy o prawie autorskim. Jednocześnie na mocy zawartej z pracownikami umowy, prawa autorskie do programów zostają przeniesione przez pracowników na pracodawcę z momentem ich udostępnienia pracodawcy (przez zapisanie w depozytorium kodu źródłowego).

2) Określenie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

W umowach zawartych z pracownikami ich wynagrodzenie określone zostało w wysokości ryczałtowej brutto. Jednocześnie zgodnie z umowami część wynagrodzenia należna za przepracowane godziny pracy twórczej stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów na pracodawcę.

W każdym miesiącu kwota ta będzie inna i będzie zależna od:

*   stawki godzinowej pracownika w danym miesiącu – obliczonej przez podzielenie wynagrodzenia ryczałtowego brutto pracownika określonego w umowie przez ilość godzin jakie w danym miesiącu mają zostać przepracowane przez pracownika (przy uwzględnieniu dni pracujących oraz wymiaru czasu pracy pracownika);
*   ilości godzin przeznaczonych przez danego pracownika na pracę twórczą.

Reasumując, z zawartej umowy jasno wynika sposób obliczenia wynagrodzenia pracownika za wykonanie i przeniesienie praw autorskich do programów. Powoduje to powstanie możliwości zastosowania do tej części wynagrodzenia 50% kosztów uzyskania przychodu.

3) Określenie kosztów uzyskania przychodu.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Okoliczności takie zachodzą w przedstawionym stanie faktycznym. Na podstawie umowy pracownicy tworzą bowiem programy będące utworami na gruncie ustawy o prawie autorskim oraz przenoszą prawa autorskie do nich na spółkę. Z tego tytułu uzyskują też przychody w postaci części należnego im wynagrodzenia, wyliczonego w oparciu o ilość godzin spędzonych w danym miesiącu na pracy twórczej, zgodnie z zasadami określonymi w umowie. Z umowy zatem jasno i dokładnie wynika, która część wynagrodzenia stanowi przychód z tytułu korzystania z praw autorskich do programów (z tytułu przeniesienia tych praw), co umożliwia zastosowanie w tym zakresie 50% stawki kosztów uzyskania przychodu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 11 lutego 2011 r. I SA/Lu 4/11).

Reasumując, spółka prawidłowo stosuje do części wynagrodzenia pracownika przysługującego mu z tytułu wykonania programów i przeniesienia praw do nich koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracą nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej, miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów określa się tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 – art. 22 ust. 9a ww. ustawy.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (lub innego stosownego dokumentu) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) winno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności, czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

*   praca jest wykonywana przez pracownika, jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie tego przychodu przez pracownika wynika z korzystania prze twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie, np. prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy twórczej pracownika

– do przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z treścią powołanego art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia oprogramowania wykorzystywanego dla świadczenia usług na rzecz klientów oraz udostępniania klientom, również na zasadach udzielania licencji na oprogramowanie. W celu wykonywania tej działalności Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, którzy tworzą programy komputerowe. Zgodnie z umową o pracę, część wynagrodzenia należna za godziny spędzone przez pracownika na pracę twórczą, których ilość wynika z wypełnionej przez pracownika ewidencji czasu pracy poświęconej na pracę twórczą, stanowi jednocześnie wynagrodzenie za przeniesienie na pracodawcę praw autorskich do wykonanych przez pracownika w danym miesiącu programów i ich modyfikacji na zasadach wskazanych w umowie. Umowa szczegółowo reguluje zakres przeniesienia praw autorskich do programów, wskazując że z momentem zapisania programu lub jego modyfikacji w depozytorium kodu źródłowego spółka nabywa pełne majątkowe prawa autorskie do tak przekazanych jej wersji oprogramowania na polach eksploatacji szczegółowo wskazanych w umowie.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy będą mogły zostać zastosowane do przychodów uzyskiwanych w ramach umowy o pracę. W przedstawionym zdarzeniu koszty te znajdą zastosowanie do tej części wynagrodzenia, która będzie przysługiwać pracownikowi za pracę twórczą wykonywaną przez niego w ramach obowiązków pracowniczych, o ile istotnie praca wykonywana przez niego jest twórcza, tzn. niepowtarzalna oraz spełnia przesłanki utworu, określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia ze stosunku pracy należy zastosować zryczałtowane koszty, wynikające z przywołanego uprzednio art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; będą to bowiem składniki wynagrodzenia ze stosunku pracy nie pozostające w uchwytnym związku przyczynowo-skutkowym z działaniami twórczymi kreującymi utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Reasumując, Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w stosunku do części wynagrodzenia wypłacanego pracownikom z tytułu przeniesienia własności praw autorskich będzie miał prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów w zryczałtowanej wysokości 50% przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.