Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-14/14-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-03
Teza: Programy i warsztaty prowadzone przez Wnioskodawcę dla uczniów szkół gimnazjalnych i ponadgimnazjalnych nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; warsztat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy- przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, klasyfikowaną zgodnie z PKD 86.90.E - pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest odpłatne świadczenie usług polegających na prowadzeniu programów i warsztatów profilaktycznych dla młodzieży ze szkół gimnazjalnych oraz ponadgimnazjalnych.

Programy i warsztaty prowadzone są w zakresie profilaktyki uzależnień, nauki radzenia sobie z uczuciami, profilaktyki przemocy, profilaktyki myśli samobójczych dziewcząt, profilaktyki ciąż nastolatek, profilaktyki chorób przenoszonych drogą płciową.

Wskazana działalność wykonywana jest przez Wnioskodawcę posiadającego dyplom magistra psychologii oraz osoby działające w imieniu Wnioskodawcy posiadające dyplomy magistra psychologii lub pedagogiki. Programy i warsztaty prowadzone są, co do zasady, w składach osobowych obejmujących co najmniej jednego psychologa, wszelkie osoby prowadzące programy i warsztaty odbyły szkolenia i posiadają certyfikaty kwalifikujące do prowadzenia specjalistycznych programów profilaktycznych w dziedzinie ochrony zdrowia publicznego i środowiskowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym Wnioskodawcę obejmować będzie zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[dalej; ustawa o VAT\]?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT będzie miało zastosowanie do wykonywanej przez Wnioskodawcę oraz osoby działające w jego imieniu, działalności w zakresie opieki zdrowotnej.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi paramedyczne spełniają ustawowe kryteria przedmiotowe zwolnienia a mianowicie służą profilaktyce, a także zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia. Programy i warsztaty prowadzone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy mają przede wszystkim charakter oddziaływania psychologicznego, natomiast skutki tych działań widoczne są zarówno na płaszczyźnie zdrowia psychicznego, jak i fizycznego beneficjentów.

W badaniach nad efektami programów i warsztatów, okazało się, że u młodzieży w nim uczestniczącej następuje: ograniczenie korzystania z alkoholu, mniej przypadków upijania się, spadek korzystania z narkotyków, wzrost liczby zachowań asertywnych w sytuacjach namawiania do alkoholu, wzrost liczby zachowań asertywnych w sytuacjach namawiania do narkotyków, zmniejszenie odsetka młodzieży współżyjącej seksualnie, spadek korzystania z pornografii, spadek odsetka myśli samobójczych wśród dziewcząt (efekt trwały). Korzyści długofalowe są niezmiernie istotne zarówno w indywidualnym interesie zdrowotnym beneficjentów wnioskodawcy, jaki i interesie ogólnospołecznym. Ponadto, wczesna profilaktyka terapeutyczna w przedstawionym zakresie, znacząco obniża koszty opieki medycznej, które poniosłoby państwo polskie, lecząc schorzenia psychiczne i fizyczne, mające swoje podłoże w patologicznych zachowaniach młodych ludzi. Z tego względu wnioskodawca uważa, iż zwolnienie prowadzonej przez niego działalności z podatku VAT w pełni realizuje cel zwolnień podatkowych dotyczących ochrony zdrowia.

Usługi terapeutyczne świadczone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy są wykonywane przez profesjonalistów - psychologów i pedagogów. Osoby te posiadają wyższe wykształcenie oraz niezbędne szczególne kwalifikacje do prowadzenia tego typu programów i warsztatów. Wykonawcy czynności terapeutycznych przeszły odpowiednie szkolenia oraz są w posiadaniu certyfikatów, wydanych przez centrum szkolenia fundacji Homo Homini im. Karola de Foucauld, wpisane do rejestru Ministra Edukacji Narodowej nr dn. 2.14123/rej/24/99 z dnia 22 listopada 1999 r. oraz do Rejestru Małopolskiego Kuratora Oświaty pod nr 3/1999. Należy więc uznać, iż posiadają fachowe kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Niezależnie od wskazanych powyżej kwalifikacji, w odniesieniu do psychologów spełniających przesłanki przedmiotowe, ustawodawca wprost wskazuje, że podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 pkt lit. d ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy kwalifikacje pedagogów oraz czynności przez nich wykonywane są na tyle zbliżone do analogicznych kwalifikacji oraz czynności psychologów, iż nie zakwalifikowanie ich do otwartego katalogu zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, było sprzeczne z celem całej regulacji art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Psycholog i pedagog są niewątpliwie specjalistami wykonującymi usługi związane z ochroną i poprawą zdrowia.

Ze względu na powyższe, należy uznać, że Wnioskodawca spełnia kryteria przedmiotowe i podmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c i d ustawy o VAT oraz ogólne kryterium celowościowe zwolnień podatkowych, dotyczących usług świadczonych w dziedzinie ochrony zdrowia, a zatem powinien podlegać zwolnieniu z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z poźn. zm.), zwanej dalej również „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według brzmienia art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy. Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty;
2.  pielęgniarki i położnej;
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039);
4.  psychologa.

Stosownie do art. 43 ust. pkt 19a ustawy, ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ze zwolnienia korzystają jedynie usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położnej, osoby wykonujące inne zawody medyczne oraz psychologów).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Jednakże, aby uznać, że usługi wykonywane przez podmioty wymienione w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, muszą to być uslugi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako jednoosobowa firma, sklasyfikowaną zgodnie z PKD pod symbolem 86.90.E. tj. działalność w zakresie opieki zdrowotnej. Przedmiotem wniosku jest odpłatne świadczenie usług polegających na prowadzeniu programów i warsztatów profilaktycznych dla młodzieży ze szkół gimnazjalnych oraz ponadgimnazjalnych. Programy i warsztaty prowadzone są w zakresie profilaktyki uzależnień, nauki radzenia sobie z uczuciami, profilaktyki przemocy, profilaktyki myśli samobójczych dziewcząt, profilaktyki ciąż nastolatek, profilaktyki chorób przenoszonych drogą płciową.

Analizy zatem wymaga, czy spotkania z młodzieżą szkół gimnazjalnych oraz ponadgimnazjalnych w zakresie opisanym we wniosku spełniają przesłanki dla uznania tych usług za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Tut. Organ zauważa, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) - które było uwzględniane przy określaniu zakresu usług zwolnionych - jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku z dnia 8 czerwca 2006r. w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: „(…) pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku z dnia 20 listopada 2003r. w sprawie d’Ambrumenil Trybunał podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (…), pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. (C-307/01, pkt 57).

Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Podkreślenia wymaga, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych. Wykonane zapobiegawczo świadczenia medyczne mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi w zakresie opieki medycznej. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to włączenie omawianych świadczeń w zakres pojęcia „opieki medycznej” jest zgodne z celem redukcji kosztów opieki medycznej, który przyświeca przewidzianemu w przepisach zwolnieniu z opodatkowania. Zatem świadczenia medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

A zatem, należy stwierdzić, że pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowaniu lub przywróceniu zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę. Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN „szkolenie” oznacza cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu zorganizowanych w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny; natomiast pod pojęciem „warsztaty” należy rozumieć zajęcia praktyczne doskonalące jakąś umiejętność.

W świetle wyżej cytowanych przepisów ustawy oraz orzecznictwa TSUE należy uznać, że programy i warsztaty prowadzone przez Wnioskodawcę oraz zatrudnionych psychologów i pedagogów, w zdarzeniu opisanym we wniosku nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Mimo, że tematyka prowadzonych zajęć dotyczy aspektów zdrowotnych to jednak, zdaniem tutejszego Organu, zajęcia mają charakter stricte edukacyjny i nie mieszczą się w pojęciu „opieki zdrowotnej”, o której mowa w ww. przepisie ustawy.

W związku z tym, w ocenie tut. Organu, programy i warsztaty prowadzone przez Wnioskodawcę dla uczniów szkół gimnazjalnych i ponadgimnazjalnych nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.