Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.1045.2016.1.KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-27
Teza: w zakresie zwolnienia z VAT dla usług transportu szkolnego
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 15 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z VAT dla usług transportu szkolnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z VAT dla usług transportu szkolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (dalej: "Stowarzyszenie" lub "S.") prowadzi przedszkola, szkoły podstawowe, gimnazja i licea. Placówki S. funkcjonują w ramach systemu oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Poprzez w/w placówki, Stowarzyszenie realizuje program nauczania wymagany przez Ministerstwo Edukacji Narodowej, ponadprogramowo ubogacając go o dodatkowe elementy edukacyjne oraz wychowawcze. Odpłatność za te usługi objęta jest opłatą zwaną „czesnym”. Wiele rodzin decyduje się na korzystanie z oferty edukacyjnej Stowarzyszenia pomimo dużej odległości dzielącej ich miejsce zamieszkania od określonej placówki; nierzadko jest to dystans kilkudziesięciu kilometrów. Bez transportu szkolnego, wiele rodzin nie miałoby możliwości korzystania z oferty edukacyjnej S.

Stowarzyszenie uznało, że skoro szkolny transport jest dla tak wielu rodzin koniecznym elementem usługi podstawowej (nauki i wychowania), to zmuszona jest takowy zapewnić. S. zorganizował transport szkolny w taki sposób, iż jest on faktycznie wykonywany przez podmiot trzeci profesjonalnie świadczący usługi w zakresie autobusowego transportu pasażerskiego. Przewoźnik świadczy usługi samodzielnie, tj. w szczególności przy pomocy własnych autobusów i zatrudnionych przez siebie kierowców. Jednak za bezpieczeństwo i zachowanie dzieci w czasie jazdy, a także w czasie wsiadania i wysiadania do i z autobusu, odpowiada opiekun delegowany przez Stowarzyszenie.

Z usług transportowych korzystać mogą wyłącznie dzieci uczęszczające do placówek S. i wyłącznie w związku z dojazdem z domu do placówki edukacyjnej i/lub z powrotem; sporadycznie transport szkolny pojawia się także przy okazji nadzwyczajnych usług edukacyjno-wychowawczych takich jak np. wycieczki szkolne.

Dzieci uczęszczające do placówek edukacyjnych S. mogą korzystać z autobusu szkolnego na podstawie umowy o naukę zawieraną pomiędzy Stowarzyszeniem a rodzicami dziecka. W przypadku korzystania przez ucznia z transportu, opłata w odpowiedniej wysokości doliczana jest do czesnego za naukę i wykazana w tzw. nocie finansowej przekazywanej rodzicom do uregulowania.

Opłata za transport ma charakter ryczałtowy, tj. faktyczne wykorzystanie przez ucznia transportu szkolnego w danym miesiącu nie ma wpływu na wysokość opłaty, z tym, że różne trasy mają ustalane ryczałty w różnej wysokości tak, aby ponoszona przez rodzinę ucznia odpłatność mniej więcej odpowiadała kosztom ponoszonym przez Stowarzyszenie na opłacenie usług przewoźnika (per osoba) na danej trasie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od pobieranej przez Wnioskodawcę opłaty za transport, Stowarzyszenie jest zobowiązane odprowadzać do urzędu skarbowego podatek VAT należny?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem S., od pobieranej opłaty za transport, Stowarzyszenie nie jest zobowiązane odprowadzać do urzędu skarbowego podatku VAT należnego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26) VATU, zwalnia się z podatku jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych. Usługi transportowe ("szkolny autobus") należy, zdaniem Wnioskodawcy, uznać za usługi ściśle związane z usługami kształcenia i wychowania ponieważ są one świadczone w bezpośrednim i ścisłym z nimi związku, tj. są świadczone wyłącznie na rzecz osób korzystających z usług edukacyjno-wychowawczych oraz wyłącznie w celu przywiezienia ich z okolic miejsca zamieszkania na zajęcia szkolne/wychowawcze oraz odwiezienia ich po zajęciach.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 pkt 1), usługi ściśle związane z usługami podstawowymi (zwolnionymi) nie korzystają ze zwolnienia z VAT, jeśli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Zdaniem Wnioskodawcy, usługa transportowa świadczona w ramach "szkolnego autobusu" ma charakter niezbędny. Aby dziecko/młodzież mogło korzystać z usług edukacyjno-wychowawczych Wnioskodawcy musi się najpierw fizycznie znaleźć w jego placówkach. Konieczność dowiezienia dziecka/młodego człowieka na zajęcia wydaje się więc mieć obiektywny i niepodważalny charakter. Na marginesie wypada zauważyć, że fakt ten został zresztą dostrzeżony także przez ustawodawcę, który w ustawie z dnia 7.09.1991 r, o systemie oświaty (art. 14a ust. 3 i 4 oraz art. 17 ust. 3 i 3a) wręcz zobowiązał gminy (organy prowadzące szkoły publiczne) do zapewnienia transportu wychowankom prowadzonych przezeń przedszkoli oraz uczniom prowadzonych przezeń szkół.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 pkt 2) VATU, usługi ściśle związane z usługami podstawowymi (zwolnionymi) nie korzystają ze zwolnienia z VAT, jeśli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten nie może znaleźć w przedmiotowej sprawie zastosowania. W opisie stanu faktycznego wprost stwierdzono, że osiąganie dochodów, w tym na transporcie, w ogóle nie jest celem Wnioskodawcy, tym bardziej nie jest "głównym celem". Nie może też być mowy o dodatkowym dochodzie osiąganym poprzez konkurencyjne wykonywanie transportu wobec podmiotów niekorzystających ze zwolnienia, skoro Wnioskodawca świadczy usługi transportowe na zasadzie nabywania ich od podmiotu profesjonalnego ("konkurenta" właśnie) i ostatecznie odsprzedaży ich na rzecz finalnych odbiorców.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a VATU, zwolnienie z VATU stosuje się do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten znajduje zastosowanie do usług "autobusu szkolnego" świadczonych przez Wnioskodawcę. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a VATU, w przypadku, gdy podatnik we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył tę usługę. Właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca, działając we własnym imieniu, zamawia w firmie transportowej usługi "autobusu szkolnego", które są świadczone na rzecz osób trzecich (przedszkolaków i uczniów), co zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 2a jest równoznaczne z nabyciem przez Wnioskodawcę usługi transportowej od firmy transportowej i następnie z wyświadczeniem tej usługi przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów i przedszkolaków. W myśli przepisów VATU, usługa transportowa, ściśle związana z usługą wychowawczo-oświatową, wykonywana jest przez podmiot świadczący usługę podstawową, tj. przez Wnioskodawcę.

Strona zauważa, że stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie organów podatkowych. Korzystne dla podatników interpretacje w przedmiotowym zakresie to m.in.:

1.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lutego 2013 roku znak: ITPP1/443-1461/12/AP.
2.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 sierpnia 2011 roku, znak:http://sip.mf.gov.pl/faces/views/szczegoly/szczegoly-interpretacji - indywidualnej.xhtml?dokumentld=282365&indexAccordionPanel=-1#tresc

Zauważyć należy, że ta interpretacja została wydana w wyniku uwzględnienia w całości skargi podatnika do sądu administracyjnego na poprzedzającą ją interpretację.

W obu w/w przypadkach, Minister Finansów zgodził się ze stwierdzeniem, iż świadczone przez placówkę edukacyjne usługi pomocnicze, tj. transport i zakwaterowanie słuchaczy, są zwolnione od podatku, o ile są ściśle związane z usługą podstawową (edukacyjną) i są niezbędne do jej wykonania, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez placówkę, poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia.

W związku z powyższym, Stowarzyszenie stoi na stanowisku, że cała należność wynikająca z not finansowych wystawianych rodzinom stanowi obrót S., od którego nie jest on zobowiązany odprowadzać podatku VAT należnego, ponieważ w 100% stanowi on zapłatę za świadczenie usług edukacyjnych; a w szczególności dotyczy to należności za szkolny transport, który stanowi część składową zasadniczego świadczenia Stowarzyszenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednak stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”. Powyższe oznacza, że ww. stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi przedszkola, szkoły podstawowe, gimnazja i licea i placówki te funkcjonują w ramach systemu oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Poprzez te placówki, Wnioskodawca realizuje program nauczania wymagany przez Ministerstwo Edukacji Narodowej, ponadprogramowo ubogacając go o dodatkowe elementy edukacyjne oraz wychowawcze. Odpłatność za te usługi objęta jest opłatą zwaną „czesnym”. Wiele rodzin decyduje się na korzystanie z oferty edukacyjnej Stowarzyszenia pomimo dużej odległości dzielącej ich miejsce zamieszkania od określonej placówki. Bez transportu szkolnego, wiele rodzin nie miałoby możliwości korzystania z oferty edukacyjnej S.. Wnioskodawca uznał, że skoro szkolny transport jest dla tak wielu rodzin koniecznym elementem usługi podstawowej (nauki i wychowania), to należy taki zorganizować. Transport szkolny wykonywany jest przez podmiot trzeci profesjonalnie świadczący usługi w zakresie autobusowego transportu pasażerskiego. Przewoźnik świadczy usługi samodzielnie, tj. w szczególności przy pomocy własnych autobusów i zatrudnionych przez siebie kierowców.

Z usług transportowych korzystać mogą wyłącznie dzieci uczęszczające do placówek Wnioskodawcy i wyłącznie w związku z dojazdem z domu do placówki edukacyjnej i/lub z powrotem; sporadycznie transport szkolny pojawia się także przy okazji nadzwyczajnych usług edukacyjno-wychowawczych takich jak np. wycieczki szkolne.

Dzieci uczęszczające do placówek edukacyjnych mogą korzystać z autobusu szkolnego na podstawie umowy o naukę zawieraną pomiędzy Wnioskodawcą a rodzicami dziecka. W przypadku korzystania przez ucznia z transportu, opłata w odpowiedniej wysokości doliczana jest do czesnego za naukę i wykazana w tzw. nocie finansowej przekazywanej rodzicom do uregulowania. Opłata za transport ma charakter ryczałtowy, tj. faktyczne wykorzystanie przez ucznia transportu szkolnego w danym miesiącu nie ma wpływu na wysokość opłaty, z tym, że różne trasy mają ustalane ryczałty w różnej wysokości tak, aby ponoszona przez rodzinę ucznia odpłatność mniej więcej odpowiadała kosztom ponoszonym przez Stowarzyszenie na opłacenie usług przewoźnika (per osoba) na danej trasie.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy od pobieranej opłaty za transport jest zobowiązany odprowadzać do urzędu skarbowego podatek VAT.

Na wstępie należy przytoczyć przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty ( Dz. U. z 2016 r. poz. 1943), gdzie zgodnie z art. 2 system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sporto-wymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,

Z kolei w art. 18 ust. 1 tej ustawy stwierdza się, że rodzice dziecka podlegającego obowiązkowi szkolnemu są obowiązani do:

1.  dopełnienia czynności związanych ze zgłoszeniem dziecka do szkoły;
2.  zapewnienia regularnego uczęszczania dziecka na zajęcia szkolne;
3.  zapewnienia dziecku warunków umożliwiających przygotowywanie się do zajęć;
4.  informowania, w terminie do dnia 30 września każdego roku, dyrektora szkoły podstawowej lub gimnazjum, w obwodzie których dziecko mieszka, o realizacji obowiązku szkolnego spełnianego w sposób określony w art. 16 ust. 5b.

W art. 17 ust. 1 ustawy o oświacie wskazano, że sieć publicznych szkół powinna być zorganizowana w sposób umożliwiający wszystkim dzieciom spełnianie obowiązku szkolnego, z uwzględnieniem ust. 2. W ust. 2 wskazuje się, że droga dziecka z domu do szkoły nie może przekraczać:

1.  3 km – w przypadku uczniów klas I–IV szkół podstawowych;
2.  4 km – w przypadku uczniów klas V i VI szkół podstawowych oraz uczniów gimnazjów.

Jeżeli droga dziecka z domu do szkoły, w której obwodzie dziecko mieszka:

1.  przekracza odległości wymienione w ust. 2, obowiązkiem gminy jest zapewnienie bezpłatnego transportu i opieki w czasie przewozu dziecka albo zwrot kosztów przejazdu dziecka środkami komunikacji publicznej, jeżeli dowożenie zapewniają rodzice, a do ukończenia przez dziecko 7 lat – także zwrot kosztów przejazdu opiekuna dziecka środkami komunikacji publicznej;
2.  nie przekracza odległości wymienionych w ust. 2, gmina może zorganizować bezpłatny transport, zapewniając opiekę w czasie przewozu (art. 17 ust. 3 ustawy o oświacie).

W art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy ustawodawca wskazuje, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, bądź uczelnię, jednostkę naukową Polskiej Akademii Nauk lub jednostkę badawczo-rozwojową.

Dla oceny tego, czy świadczone usługi są zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

*   czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz

*   czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty.

Wnioskodawca będzie spełniał przesłankę o charakterze podmiotowym dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż jak sam wskazał, swoją działalność edukacyjną prowadzi w ramach systemu oświaty, w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Konfrontując przedstawiony we wniosku stan faktyczny z przytoczonymi przepisami prawa podatkowego należy szczególną uwagę zwrócić na brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 26 w związku z art. 43 ust. 17a ustawy, gdzie ustawodawca przewidział zwolnienie wyłącznie dla usług i dostaw ściśle związanych ze świadczeniem usługi głównej, jaką jest w tym przypadku usługa świadczona przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania. Przy czym kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń. Zatem Wnioskodawca jako osoba prawna prowadzi przedszkola, szkoły podstawowe, gimnazja i licea, czyli placówki objęte systemem oświaty, działalność edukacyjną w ramach systemu oświaty, w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Wychodząc z zasady prawa podatkowego, że wszelkie odstępstwa od powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w szczególności zwolnienia od podatku należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, należy stwierdzić, że objęcie zwolnieniem przedmiotowej usługi transportowej świadczonej przez Wnioskodawcę, doprowadziłoby w tym przypadku do nieuprawnionego rozszerzenia zakresu zwolnień.

W celu właściwego odczytania normy prawnej posługującej się pojęciem „ścisłości” z usługą edukacyjną, należy sięgnąć do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, z którego wynika, że świadczenie usług oraz dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną wtedy, gdy mają one charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne. W orzeczeniu wydanym w sprawie Horizon College, o sygn. akt C-434/05, Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego”.

Warto również odnieść się do literalnego brzmienia wyrazu „ścisły”, gdzie zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) wyraz ten oznacza bezpośredni, bardzo bliski związek, relację, ale także wyraża on relację ograniczoną do niewielkiej grupy osób. Z powyższego można wnioskować, iż zwolnienie dotyczy tylko takich usług (i dostaw), które bezpośrednio wiążą się z usługą w zakresie kształcenia i wychowania, świadczoną przez określony w odrębnej ustawie podmiot, co zdecydowanie nie ma miejsca w zaistniałych okolicznościach, bowiem usługa transportu szkolnego, o ile w stosunku do niej możemy mówić o pewnym związku, to z pewnością nie można przypisać mu charakteru bezpośredniego. Świadczy o tym chociażby fakt, że zgodnie z ustawą o systemie oświaty, obowiązek zapewnienia transportu, w sytuacjach znacznej odległości dzielącej osoby uczące się od ich miejsca zamieszkania do szkoły, spoczywa pośrednio na rodzicach, którzy obowiązani są zapewnić regularne uczęszczanie dziecka na zajęcia szkolne, natomiast w przypadku placówek publicznych obowiązek bezpłatnego transportu do szkół ciąży na gminie.

Opierając się na powyższej argumentacji nie można stwierdzić, aby przedmiotowa usługa transportu miała charakter na tyle nierozerwalny i ścisły, aby usługa główna jaką jest kształcenie i wychowanie, nie mogłaby się bez niej odbywać. Co więcej, co organ podatkowy uczynił już powyżej, odwołując się do zewnętrznych aktów prawnych, regulujących działalność podmiotów objętych system oświaty należy stwierdzić, że żadna z norm nie narzuca na podmiot świadczący usługę w zakresie kształcenia i wychowania, obowiązek zapewnienia transportu szkolnego, co mogłoby wskazywać na komplementarność takich usług.

Rozpatrując zwolnienie od podatku w świetle art. 43 ust. 17a ustawy, normę tą należy odczytywać w ten sposób, że Wnioskodawca jako podmiot świadczący usługi podstawowe tj. usługi w zakresie kształcenia i wychowania, korzystałby ze zwolnienia, wtedy, gdy charakter świadczonej przez niego dodatkowej usługi, posiadałby cechy ściśle związane z charakterem podstawowych usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności. Innymi słowy, Wnioskodawca dołączając do zakresu podstawowego świadczonych usług - usługi transportu, których charakter odbiega od charakteru szeroko rozumianych usług edukacyjnych, nie wypełnia przesłanek określonych niniejszą regulacją, co także, wraz z pozostałymi warunkami, przekreśla możliwość zastosowania zwolnienia od podatku.

Reasumując, oferowane przez Wnioskodawcę usługi transportu szkolnego, o których mowa we wniosku nie korzystają ze zwolnienia, w trybie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy w zw. ust. 17a ustawy, co w konsekwencji prowadzi do zobowiązania Wnioskodawcy do odprowadzenia podatku należnego z tytułu świadczenia usług transportu dla swoich uczniów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej na poparcie własnego stanowiska, należy przede wszystkim zwrócić uwagę na fakt, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacja nr ITPP1/443-1461/12/AP wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy rozstrzyga kwestie w odmiennym stanie faktycznym od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez Wnioskodawcę, ponieważ szkoła posiadała opinie Urzędu Statystycznego, uznającą dowożenie dzieci do szkoły za usługi edukacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.