Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-13/13-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-04-16
Teza: Czy w związku ze zwrotem kosztów poniesionych przez Kontrahentów Wnioskodawcy mających charakter rozliczenia z tytułu rękojmi lub gwarancji Wnioskodawca postępuje prawidłowo uznając, iż rozliczenia z tytułu rękojmi i/lub gwarancji są objęte zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 8 ustawy o VAT (świadczenie usług) i czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje w przypadku obciążenia Wnioskodawcy przez Kontrahentów zagranicznych z tytułu wystąpienia wad w produkowanych przez Wnioskodawcę wyrobach gotowych, szczegółowo opisanych wyżej w pkt a-c, uznając obciążenia z tytułu dostarczenia wadliwych towarów (tu m.in. koszty transportu, sortowania itp.) za import usług oraz czy Wnioskodawca prawidłowo dokumentuje zwrot wadliwych towarów w takim przypadku, poprzez wystawienie faktury korygującej w oparciu o art. 29 ust. 4 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: gwarancje; import-import usług; odliczenia; podatnik; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 2 stycznia 2012 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie importu usług,
*   **prawidłowe** – w zakresie wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu wadliwych towarów.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usług oraz wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu wadliwych towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką produkcyjną, wyspecjalizowaną w wytwarzaniu wysokojakościowych produktów i grup produktów z tworzyw sztucznych przy wykorzystaniu form wtryskowych. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wyrobów w Polsce oraz w krajach Unii Europejskiej, ale jest obecny również na rynkach wschodnich. Odbiorcami produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę są klienci z Polski oraz zagranicy.

Na wyprodukowane wyroby gotowe Wnioskodawca udziela swoim klientom rękojmi i/lub gwarancji zgodnie z przepisami polskiego Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej również jako „KC”). W ramach udzielonej rękojmi i/lub gwarancji, Wnioskodawca zobowiązany jest w przypadku wystąpienia wad w sprzedanych produktach do ich usunięcia lub poniesienia kosztów ich usunięcia.

Sposób usunięcia wad oraz sposób rozliczenia kosztów ich usunięcia zależy od ustaleń umownych z kontrahentami Wnioskodawcy, jednakże wyróżnić można następujące sytuacje występujące w przypadku wystąpienia wad wyprodukowanych przez Wnioskodawcę wyrobów gotowych:

1.  zwrot towarów wadliwych oraz obciążenie Wnioskodawcy kosztami poniesionymi przez jego Kontrahentów z tytułu dostarczenia wadliwych produktów. Obciążenia finansowe związane są przykładowo z dodatkowym sortowaniem wadliwie dostarczonych produktów przez Odbiorcę, jak również kosztami, którymi obciążany jest kontrahent Wnioskodawcy przez swoich klientów - Odbiorców ostatecznych (koszty reklamacji). Wnioskodawca otrzymuje od swojego Kontrahenta informację o kosztach, jakie zostały przez tego Kontrahenta poniesione w związku z zakupem wadliwego towaru i jego odsprzedażą Odbiorcy ostatecznemu. Są to przykładowo: koszty transportu, magazynowania, sortowania, przepakowania itp., związane z dostarczonymi towarami wadliwymi;
2.  obciążenie Wnioskodawcy kosztami usunięcia wadliwości dostarczonych przez niego towarów, bez ich zwrotu, takimi jak np.: dodatkowe sortowanie, koszty transportu towarów poniesione w związku z dostarczeniem wadliwych towarów oraz inne koszty związane z wadliwą partią dostarczanego towaru (jak wyżej: magazynowania, przepakowywania itp., związane z dostarczonymi towarami wadliwymi);
3.  obciążenie Wnioskodawcy kosztami związanymi z dostarczonymi wadliwymi produktami, które poniósł Odbiorca towarów w związku z reklamacją jego kontrahenta Odbiorcy ostatecznego, dodatkowym sortowaniem lub innymi kosztami związanymi z wadliwą partią towaru wymienionymi powyżej. Poza obciążeniem ww. kosztami, Wnioskodawca jest obciążany również kosztami złomowania dostarczanego przez niego towaru, jeżeli jego transport powrotny do Wnioskodawcy nie jest ekonomicznie uzasadniony ze względu na stwierdzone w dostarczonych wyrobach wady, których usunięcie nie jest możliwe, a dostarczony towar - wobec stwierdzonych wad stanowi dla Kontrahenta Wnioskodawcy złom, co następuje za zgodą Wnioskodawcy.

W przypadku wystąpienia wymienionych wyżej sytuacji, główny kontrahent Wnioskodawcy (niemiecka spółka komandytowa) wystawia na Wnioskodawcę notę obciążeniową, w której wyszczególnione są przyczyny obciążenia ze wskazaniem rodzaju wadliwości dostarczanego towaru oraz wskazaniem kosztów poniesionych przez Odbiorcę w związku z wadliwymi produktami (takimi jak przykładowo: sortowanie czy też koszty transportu lub inne wymienione wyżej).

W przypadku klientów krajowych i zgłaszanych przez nich reklamacji zdarzają się sytuacje, gdy naprawa wadliwego towaru realizowana jest przez (krajowy) podmiot trzeci, co znajduje swoje odzwierciedlenie w fakturze wystawionej na Wnioskodawcę z tego tytułu, zawierającej podatek należny.

Wnioskodawca dokumentuje zwrot towarów poprzez wystawienie faktury korygującej. Obciążenia niemieckiego Kontrahenta, związane z wadliwością dostarczanych towarów, Wnioskodawca kwalifikuje jako import usług na zasadzie art. 28b ustawy o VAT. Obciążenia podmiotów trzecich (krajowych) związanych z usunięciem wad, Wnioskodawca traktuje jako zakup usług w kraju i odlicza wykazany na fakturach podatek VAT.

W uzupełnieniu do wniosku poinformowano, iż w sytuacji przedstawionej w pkt a, produkty wadliwe dostarczone Kontrahentom są Wnioskodawcy zwracane. Nie dochodzi do wymiany produktu wadliwego, a jedynie do jego zwrotu, który jest dokumentowany przez Wnioskodawcę poprzez wystawienie faktury korygującej na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Dysponuje on zatem ponownie względem tych zwróconych produktów prawem do rozporządzania nimi jak właściciel. W przypadku wystąpienia wad w sprzedanych produktach, które następnie są Wnioskodawcy zwracane, na jego zlecenie wykonywane są przez Kontrahenta, w oparciu o dokonane porozumienie, odpłatne usługi takie jak m.in. przykładowo wskazane powyżej, tj.: sortowanie czy przepakowywanie wadliwych produktów, ich magazynowanie do czasu zwrotu, czy też transport produktów wadliwych, za które ostatecznie obciążany jest Wnioskodawca. Opisane wyżej czynności stanowią wyliczenie wyłącznie przykładowe, albowiem stanowią usługę zarządzania procesem reklamacyjnym wykonaną na rzecz Wnioskodawcy. Na usługę tą składa się szereg czynności, takich jak m.in. przykładowo: ustalenie przyczyny wystąpienia wady, przekazanie informacji Wnioskodawcy o wystąpieniu wady w formie protokołu, wskazanie sposobu postępowania w przypadku wystąpienia wadliwości oraz wykonanie niezbędnych czynności, takich jak: sortowanie produktu, jego przepakowanie lub transport. Za wykonaną usługę, niezależnie od udokumentowania zwrotu produktu poprzez wystawienie faktury korygującej, Wnioskodawca jest odrębnie obciążany przez Kontrahenta.

W sytuacji, gdy wadliwe produkty nie są Wnioskodawcy zwracane (pkt b), również jest on obciążany za wykonaną przez Kontrahenta usługę zarządzania procesem reklamacyjnym, opisaną powyżej, w przypadku wystąpienia wad w sprzedanych produktach. Wnioskodawca nie usuwa wad w dostarczonych przez siebie produktach.

Również w sytuacji opisanej w pkt c, Wnioskodawca nie usuwa wad w dostarczonych przez siebie produktach. Obciążenia Wnioskodawcy związane są, tak jak wyżej już wskazano, z wykonaną przez Kontrahenta usługą zarządzania procesem reklamacyjnym.

W sytuacji opisanej w pkt a dochodzi wyłącznie do zwrotu produktu wadliwego, a nie do jego wymiany.

Wnioskodawca nie nabywa usług naprawy danego produktu od swojego Kontrahenta (spółki niemieckiej). Jest on obciążany kosztami wykonania na jego rzecz usługi zarządzania procesem reklamacyjnym, która została opisana powyżej.

W sytuacjach przedstawionych w pkt b i c, obciążenia Wnioskodawcy przez swojego Kontrahenta zagranicznego nie obejmują naprawy wadliwego produktu. Obciążenia te stanowią koszty związane z wykonaniem przez Kontrahenta usługi zarządzania procesem reklamacyjnym.

Kontrahent niemiecki nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W odniesieniu do powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zwrotem kosztów poniesionych przez Kontrahentów Wnioskodawcy mających charakter rozliczenia z tytułu rękojmi lub gwarancji postępuje on prawidłowo uznając, iż rozliczenia z tytułu rękojmi i/lub gwarancji są objęte zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 8 ustawy o VAT (świadczenie usług) i czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje w przypadku obciążenia go przez Kontrahentów zagranicznych z tytułu wystąpienia wad w produkowanych przez Wnioskodawcę wyrobach gotowych, szczegółowo opisanych wyżej w pkt a-c, uznając obciążenia z tytułu dostarczenia wadliwych towarów (tu m.in. koszty transportu, sortowania itp.) za import usług oraz czy Wnioskodawca prawidłowo dokumentuje zwrot wadliwych towarów w takim przypadku, poprzez wystawienie faktury korygującej w oparciu o art. 29 ust. 4 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenia z jego kontrahentami z tytułu uznanych przez niego reklamacji w ramach rękojmi lub gwarancji - biorąc pod uwagę aktualną linię orzeczniczą sądów administracyjnych oraz linię interpretacyjną - nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT, ze względu na fakt, iż rozliczenia takie nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 5 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wywiązując się ze zobowiązań dotyczących rękojmi czy też gwarancji, nie wykonuje czynności opodatkowanych, wymienionych w art. 5 pkt 2-5 ww. ustawy. Rozliczenia te nie stanowią również odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług, a w konsekwencji - w opinii Wnioskodawcy - nie podlegają opodatkowaniu VAT. Wobec powyższego, w przypadku obciążeń dokonywanych przez zagranicznych partnerów, nie jest on zobligowany do rozpoznania importu usług. Podobnie, rozliczenia z Kontrahentami krajowymi z tytułu stwierdzonych wad, nie są objęte zakresem przedmiotowym ustawy o VAT.

Zwrot wadliwych towarów Wnioskodawcy winien natomiast pomniejszać podstawę opodatkowania na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT i zostać udokumentowany w drodze faktury korygującej, po spełnieniu warunków z art. 29 ust. 4a-4b ww. ustawy. Faktury wystawione przez podmiot trzeci, który wykonuje usługi na rzecz Wnioskodawcy związane z usunięciem wadliwości, uprawniają Wnioskodawcę do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 i nast. ustawy o VAT.

Powyższe stwierdzenia Wnioskodawcy wynikają przede wszystkim z faktu, iż funkcją gwarancji jakości oraz rękojmi jest ochrona kupującego uprawnionego do gwarancji lub świadczeń wynikających z rękojmi, w tym przed wynikającymi z wad konsekwencjami zepsucia się przedmiotu objętego gwarancją i/lub rękojmią; przed niewłaściwym funkcjonowaniem tego przedmiotu, pozostającym w związku z jego wadliwością. Ochrona ta polega na przywróceniu nabywcy możliwości normalnego korzystania z objętego gwarancją przedmiotu, niezakłóconego przez jego wadliwość.

W myśl art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Stosownie zaś do art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Co do zasady, w przypadku sprzedaży towarów, na które została udzielona gwarancja, koszty ewentualnych roszczeń gwarancyjnych uwzględnione są w cenie towarów, których dostawa podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, wszelkie dalsze czynności lub świadczenia wykonywane w ramach udzielonej gwarancji na towary, nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W opisanym stanie faktycznym, cena, po której Wnioskodawca sprzedaje swoje towary, uwzględnia m.in. koszty ewentualnych roszczeń gwarancyjnych czy też wynikających z rękojmi. Obrót z tytułu obu transakcji podlega opodatkowaniu VAT na zasadach przewidzianych dla dostawy towarów.

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, iż realizacja zobowiązań gwarancyjnych lub wynikających z rękojmi, zarówno w formie naprawy wadliwych towarów, jak i rekompensaty wydatków na naprawy, stanowi samoistną dostawę towarów lub świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 23 maja 2002 r. sygn. I SA/Wr 3634/01, w którym stwierdził, iż „w sytuacji, gdy obowiązki wynikające z gwarancji realizuje gwarant, czynności te nie mieszczą się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, gdyż stanowią kontynuację prawidłowego zrealizowania umowy sprzedaży”. W analizowanym stanie faktycznym, obowiązki wynikające z gwarancji (zwrot wydatków na naprawy) realizuje właśnie gwarant Wnioskodawca.

Powyższe stanowisko potwierdza również pismo Ministerstwa Finansów z dnia 27 lipca 1993 r., sygn. PPZ1-7250-21/98/RB, zgodnie z którym „(\`(...)\`) naprawy gwarancyjne wykonywane na rzecz klienta nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) Uprawnienia wynikające z gwarancji nabywane są przez klienta z tytułu zakupu towaru objętego gwarancją w momencie jej wydania”. Również podobne stanowisko zajął organ podatkowy w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 16 września 2008 r., sygn. ILPP2/443 556/08-2/SJ, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że zwrot kosztów napraw gwarancyjnych lub kosztów objętych przez niego rękojmią na rzecz kontrahentów nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe - w zakresie importu usług oraz za prawidłowe - w zakresie wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu wadliwych towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Ta z kolei, w przypadku gdy jest odpłatna, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest spółką produkcyjną, wyspecjalizowaną w wytwarzaniu wysokojakościowych produktów i grup produktów z tworzyw sztucznych przy wykorzystaniu form wtryskowych. Prowadzi on sprzedaż wyrobów w Polsce oraz w krajach Unii Europejskiej, lecz jest obecny również na rynkach wschodnich.

Na wyprodukowane wyroby gotowe Zainteresowany udziela swoim klientom rękojmi i/lub gwarancji zgodnie z przepisami polskiego Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W ramach udzielonej rękojmi i/lub gwarancji zobowiązany jest on w przypadku wystąpienia wad w sprzedanych produktach do ich usunięcia lub poniesienia kosztów ich usunięcia. Spółka poinformowała, że na jej zlecenie kontrahent niemiecki, na podstawie zawartego porozumienia, odpłatnie świadczy na jej rzecz usługi zarządzania procesem reklamacyjnym. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wyodrębnił trzy sytuacje (opisane w pkt a-c), w związku z wystąpieniem których kontrahent niemiecki świadcząc ww. usługi, wykonuje m.in. następujące czynności: ustalenie przyczyny wystąpienia wady, przekazanie informacji o wystąpieniu wady w formie protokołu, wskazanie sposobu postępowania w przypadku wystąpienia wadliwości oraz wykonanie niezbędnych czynności, takich jak: sortowanie produktu, przepakowywanie wadliwych produktów, ich magazynowanie do czasu zwrotu, transport produktów wadliwych. Zainteresowany nie nabywa usług naprawy wadliwego produktu od kontrahenta niemieckiego. Obciążenia Spółki związane są z wykonaniem przez kontrahenta opisanych powyżej usług zarządzania procesem reklamacyjnym i dokumentowane przez niego notą obciążeniową.

Zgodnie z art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Stosownie zaś do art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Obowiązek wykonywania napraw na rzecz klienta z tytułu rękojmi lub gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach tego kodeksu.

W przedmiotowej sprawie kontrahent Zainteresowanego nie wykonuje czynności w ramach rękojmi lub gwarancji, bowiem jak wynika z opisu sprawy, gwarantem dla sprzedanych towarów jest Wnioskodawca. Kontrahent niemiecki, na podstawie odrębnego porozumienia, wykonuje na rzecz Spółki szereg czynności, które nie są związane z usługami napraw wadliwych produktów. Zatem w tej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług przez kontrahenta niemieckiego na rzecz Zainteresowanego, polegających na zarządzaniu procesem reklamacyjnym. Świadczenie tych usług ma charakter odpłatny, a zatem stanowią one usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, że Spółka spełnia definicję podatnika, określoną w art. 28a ustawy.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j 1 i 2 oraz art. 28n.

W przedmiotowej sprawie wskazane powyżej zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług zarządzania procesem reklamacyjnym ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy. Ponieważ usługi te świadczone są na rzecz Wnioskodawcy posiadającego siedzibę na terytorium Polski, miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Wnioskodawca wskazał, że kontrahent niemiecki świadczący usługi zarządzania procesem reklamacyjnym, nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Zainteresowany jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany jest do rozpoznania i opodatkowania importu ww. usług nabytych od podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Tym samym, stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przedmiotowej sprawie nie jest ona zobligowana do rozpoznania i opodatkowania importu usług, należy uznać za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również sposobu udokumentowania zwrotu wadliwych towarów.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Art. 29 ust. 4 ustawy wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wskazać należy, iż przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1 (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmienia się podstawę opodatkowania muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Zaznaczyć należy, iż faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Należy zauważyć, iż regulacje zawarte w rozporządzeniu, przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej, wskazując jednocześnie minimalny zakres danych jakie taka faktura powinna zawierać.

Jak poinformował Zainteresowany, w sytuacji opisanej w pkt a, w przypadku wystąpienia wad wyprodukowanych przez niego towarów, następuje ich zwrot (nie dochodzi do wymiany towarów). Tym samym, Spółka ponownie posiada prawo do dysponowania zwróconym towarem jak właściciel.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że z tytułu zwrotu do Spółki wadliwych towarów, które wcześniej były przedmiotem dostawy, ma ona obowiązek wystawienia faktury korygującej dokumentującej ten zwrot.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż z dniem 1 kwietnia 2013 r. na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35), zmianie uległo brzmienie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 15 ust. 2, art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz uchylony został przepis art. 17 ust. 3 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji indywidualnej rozpatrzono wniosek w zakresie importu usług oraz wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu wadliwych towarów. Natomiast w zakresie odliczenia podatku w związku z naprawą wadliwych towarów przez podmioty trzecie w dniu 16 kwietnia 2013 r. wydana została interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-13/13-5/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.