Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-898/11/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-08-19
Teza: stawka podatku VAT dla badań lekarskich i psychologicznych
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna; stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011r. (data wpływu 24 maja 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę:

*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999r. (Dz. U. Nr 30, poz. 299, z późn. zm.);
*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających licencję detektywa określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 2 września 2003r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1563);
*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających pozwolenie na broń określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 7 września 2000r. (Dz. U. Nr 79, poz. 898 z późn. zm.);
*   badań psychiatrycznych i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających prawo do wykonywania lub kierowania działalnością gospodarczą albo bezpośrednio zatrudnionych przy wytwarzaniu i obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 22 sierpnia 2008r. (Dz. U. Nr 150, poz. 1246);
*   badań lekarskich osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania ww. usług podstawową 23% stawką podatku VAT,
*   **nieprawidłowe** w zakresie wskazania Wnioskodawcy, iż przy skierowaniu przez pracodawcę osób wymienionych w punkcie 1 ppkt od 1 do 5 w poz. 69 na badania okresowe pracowników należałoby traktować te badania identycznie jak badania profilaktyczne wynikające z Kodeksu Pracy i stosować stawkę podatku VAT „zw".

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę:

*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999r. (Dz. U. Nr 30, poz. 299, z późn. zm.);
*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających licencję detektywa określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 2 września 2003r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1563);
*   badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających pozwolenie na broń określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 7 września 2000r. (Dz. U. Nr 79, poz. 898 z późn. zm.);
*   badań psychiatrycznych i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających prawo do wykonywania lub kierowania działalnością gospodarczą albo bezpośrednio zatrudnionych przy wytwarzaniu i obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 22 sierpnia 2008r. (Dz. U. Nr 150, poz. 1246);
*   badań lekarskich osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako publiczny ZOZ, którego organem założycielskim jest Minister Spraw Wewnętrznych i Administracji oprócz prowadzonej działalności polegającej na udzielaniu stacjonarnych świadczeń zdrowotnych w oddziałach szpitala Zakładu i ambulatoryjnych, wykonuje zadania wynikające z:

1.  zadań służby medycyny pracy
2.  prowadzi działalność w zakresie orzecznictwa lekarskiego
3.  medycznego zabezpieczenia działań służb podległych Ministrowi Spraw Wewnętrznych i Administracji ponadto prowadzi zabezpieczenie medyczne „osób uprawnionych" w czasie oficjalnych podróży krajowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie nr 1 w wniosku ORD-IN):

Jaką stawkę podatku VAT zastosować przy wykonywaniu usług w Poradniach Badań Profilaktycznych w zakresie:

1.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999r. (Dz. U. Nr 30, poz. 299, z późn.zm.);
2.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających licencję detektywa określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 2 września 2003r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1563);
3.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegającyh się lub posiadających pozwolenie na broń określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 7 września 2000r. (Dz. U. Nr 79, poz. 898 z późn. zm.);
4.  badań psychiatrycznych i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających prawo do wykonywania lub kierowania działalnością gospodarczą albo bezpośrednio zatrudnionych przy wytwarzaniu i obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 22 sierpnia 2002r. (Dz. U. Nr 150, poz. 1246);
5.  badania lekarskie osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykazane badania nie noszą znamion badań profilaktycznych wynikających z Kodeksu Pracy dlatego też nie będą objęte stawką podatku VAT „zw" wynikającą z art. 43 ust. 1 punkty od 17-41 ustawy o VAT. W tym przypadku należy zastosować stawkę podstawową podatku VAT tj. 23%. Przy skierowaniu przez pracodawcę osób wymienionych w punkcie 1 ppkt od 1 do 5 w poz. 69 na badania okresowe pracowników należałoby traktować te badania identycznie jak badania profilaktyczne wynikające z Kodeksu Pracy i stosować stawkę podatku VAT „zw".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   za prawidłowe w zakresie opodatkowania ww. usług podstawową 23% stawką podatku VAT,
*   za nieprawidłowe w zakresie wskazania Wnioskodawcy, iż przy skierowaniu przez pracodawcę osób wymienionych w punkcie 1 ppkt od 1 do 5 w poz. 69 na badania okresowe pracowników należałoby traktować te badania identycznie jak badania profilaktyczne wynikające z Kodeksu Pracy i stosować stawkę podatku VAT „zw".

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są usługi medyczne, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia miało to, jaki podmiot wykonywał powyższą usługę.

Od 1 stycznia 2011r. w poszczególnych punktach art. 43 ust. 1 ustawy o VAT opisano czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter i okoliczności wykonania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane) wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów (zakłady opieki zdrowotnej).

Należy podkreślić, iż zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, iż pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem pomocnym w zrozumieniu charakteru zwolnienia od podatku VAT usług w zakresie ochrony zdrowia, jest bogate orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który przykładowo w sprawie Peter d’Ambrumenil Dispute Resolution Services Ltd, (C-307/01, pkt 60), wyraźnie wskazał, że to właśnie cel świadczenia usługi medycznej wyznacza to, czy winna ona zostać zwolniona od VAT. Dlatego też, jeśli z okoliczności w jakich świadczona jest taka usługa medyczna wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie ludzkiego zdrowia, a raczej jest nim dostarczenie wiadomości specjalnych potrzebnych dla podjęcia decyzji, która będzie miała prawne konsekwencje, usługa ta nie podlega zwolnieniu.

Zgodnie z pkt 61 ww. wyroku, gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, wówczas głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia.

Ponadto, w myśl pkt 64 wyroku w sprawie C-307/01, gdy zaświadczenie o stanie zdrowia jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej zdolności tej osoby, głównym celem tej usługi świadczonej przez lekarza jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia określonej decyzji. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia osób, które zamierzają wykonywać określone rodzaje działalności, nie może więc być objęta zwolnieniem.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, będącego zakładem opieki zdrowotnej, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Treść wniosku wskazuje, że Wnioskodawca (zakład opieki zdrowotnej) świadczy usługi w zakresie:

1.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999r. (Dz. U. Nr 30, poz. 299, z późn.zm.);
2.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających licencję detektywa określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 2 września 2003r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1563);
3.  badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających pozwolenie na broń określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 7 września 2000r. (Dz. U. Nr 79, poz. 898 z późn. zm.);
4.  badań psychiatrycznych i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających prawo do wykonywania lub kierowania działalnością gospodarczą albo bezpośrednio zatrudnionych przy wytwarzaniu i obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 22 sierpnia 2002r. (Dz. U. Nr 150, poz. 1246);
5.  badań lekarskich osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami.

Zdefiniowanie w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 nie zwalnia wszystkich świadczeń wykonywanych przez zakład opieki zdrowotnej, ale tylko te służące określonemu celowi.

Zauważyć zatem można, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa zastosowania zwolnienia z VAT. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Stosownie do unormowań zawartych w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999r. w sprawie badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony fizycznej (Dz. U. Nr 30 poz. 299) badaniom lekarskim i psychologicznym, przeprowadzanym w celu oceny zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania zadań pracownika ochrony fizycznej, podlegają:

1.  osoby ubiegające się o wydanie licencji pracownika ochrony fizycznej pierwszego i drugiego stopnia oraz
2.  osoby posiadające licencję pracownika ochrony fizycznej.

Przepis § 5 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia stanowi, iż badanie psychologiczne obejmuje w szczególności ocenę poziomu umysłowego, ocenę osobowości z uwzględnieniem funkcjonowania w sytuacjach trudnych oraz ocenę poziomu dojrzałości społecznej.

Przepis § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 7 września 2000r. w sprawie badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających pozwolenie na broń (Dz. U. Nr 79, poz. 898 ) stanowi, że badanie psychologiczne osoby ubiegającej się obejmuje w szczególności określenie poziomu rozwoju intelektualnego i opis cech osobowości, z uwzględnieniem funkcjonowania w trudnych sytuacjach, a także określenie poziomu dojrzałości społecznej tej osoby.

Zgodnie z ust. 4 wyżej ww. przepisu orzeczenie psychologiczne stanowi podstawę do wydania pozwolenia na broń przez okres 2 miesięcy od daty wydania orzeczenia.

Przepis § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 2 września 2003r. w sprawie badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających licencję detektywa (Dz. U. Nr 160, poz. 1563) stanowi, że badaniom lekarskim i psychologicznym, przeprowadzanym w celu oceny zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania czynności w zakresie usług detektywistycznych, podlegają:

1.  osoby ubiegające się o wydanie licencji detektywa;
2.  osoby posiadające licencję detektywa.

Przepis § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 sierpnia 2002r. w sprawie badań psychiatrycznych i psychologicznych osób ubiegających się lub posiadających prawo do wykonywania lub kierowania działalnością gospodarczą albo bezpośrednio zatrudnionych przy wytwarzaniu i obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym (Dz. U. Nr 150, poz. 1246) stanowi, że zakres badań psychiatrycznych i psychologicznych, którym obowiązane są poddać się osoby, o których mowa w art. 8 ust. 1 oraz art. 22 i 28 ustawy z dnia 22 czerwca 2001r. o wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania i obrotu materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami i technologią o przeznaczeniu wojskowym lub policyjnym, zwanej dalej "ustawą", a także zakres badań osób posiadających koncesję i osób pozostających w stosunku pracy.

Zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, lekarz upoważniony na podstawie wyniku badania, o którym mowa w § 2, wydaje orzeczenie lekarskie.

Natomiast zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia, orzeczenie lekarskie, o którym mowa w § 7 ust. 1, oraz orzeczenie psychologiczne, o którym mowa w § 8 ust. 1, wystawione w celu ubiegania się o koncesję na wykonywanie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 ustawy, kierowania tą działalnością lub dopuszczenia do rozpoczęcia pracy przy produkcji lub obrocie materiałami wybuchowymi, bronią, amunicją oraz wyrobami o przeznaczeniu wojskowym i policyjnym, jest ważne 3 miesiące od daty wystawienia.

Stosownie do unormowań zawartych w art. 122 i 124 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym t.j. (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908), badaniu lekarskiemu przeprowadzanemu w celu stwierdzenia istnienia lub braku przeciwwskazań zdrowotnych do kierowania pojazdem podlega (…), oraz badaniu psychologicznemu przeprowadzanemu w celu orzeczenia istnienia lub braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem podlega (…).

Powyższe podkreślone zdania jednoznacznie wskazują, iż celem ww. badań, które są uregulowane w zacytowanych rozporządzeniach oraz art. 122 ust. 1 i art. 124 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym, nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia.

Głównym celem usług świadczonych przez Wnioskodawcę (uregulowanych zacytowanymi wyżej przepisami) jest wydanie zaświadczenia o stanie zdrowia, które to jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej i psychicznej zdolności tej osoby. Stąd efektem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wypełnił przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT- jest Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Nie wypełnił jednak przesłanki o charakterze przedmiotowym - bez względu na to czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są wykonywane na zlecenie pracodawcy czy bez zlecenia pracodawcy, biorąc pod uwagę przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług - usługi te nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu poprawie zdrowia.

Ww. usługi są bowiem stwierdzeniem istnienia bądź nieistnienia przeciwwskazań do wykonywania określonego rodzaju czynności, pełnienia określonych funkcji, w celu niedopuszczenia do wykonywania określonych czynności, czy zajmowania określonego stanowiska przez osoby nieposiadające predyspozycji psychofizycznych niezbędnych do wykonywania pracy określonego rodzaju.

Z tych samych względów brak jest podstaw do zastosowania – w analizowanej sprawie – zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Ww. badania świadczone przez Wnioskodawcę nie zostały wymienione w załącznikach do ustawy oraz w aktach wykonawczych do ustawy o VAT, jako korzystające z obniżonych stawek podatku.

Zatem usługi te podlegają opodatkowaniu według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania ww. usług podstawową 23% stawką podatku VAT,
*   nieprawidłowe w zakresie wskazania Wnioskodawcy, iż przy skierowaniu przez pracodawcę osób wymienionych w punkcie 1 ppkt od 1 do 5 w poz. 69 na badania okresowe pracowników należałoby traktować te badania identycznie jak badania profilaktyczne wynikające z Kodeksu Pracy i stosować stawkę podatku VAT „zw".

Należy zaznaczyć, że w związku z faktem, iż wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczy zaistniałego stanu faktycznego niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy obowiązujące do dnia 30 czerwca 2011r.

Wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011r., na mocy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) w art. 43 ust. 1

*   pkt 18 otrzymał brzmienie: „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie stawki podatku VAT dla pozostałych usług świadczonych przez Wnioskodawcę wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.