Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1133/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-10
Teza: Czy w opisanej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą gospodarstwa rolnego lub jego części i czy sprzedaż ta korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-nieruchomość rolna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 września 2013 r.), uzupełnionym 14 listopada 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodów uzyskanych ze sprzedaży wchodzących w skład gospodarstwa rolnego:

*   nieruchomości - **jest prawidłowe,**
*   majątku ruchomego - **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskanych ze sprzedaży części gospodarstwa rolnego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 listopada 2013 r. Znak: IBPP4/443-428/13/JG, IBPBI/2/423-1133/13/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 14 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z o.o. zajmującą się hodowlą i nasiennictwem ogrodniczym. W dniu 2 listopada 2010 r. zarejestrowane zostało połączenie Spółki ze spółką prowadzącą działy specjalne produkcji rolnej w zakresie produkcji pomidorów szklarniowych. Połączenie nastąpiło w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt l KSH tj. przez łączenie udziałów - przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą w zamian za udziały w podwyższonym kapitale. W związku z faktem, że jednoosobowym wspólnikiem łączących się spółek był ten sam podmiot, którego stan posiadania w wyniku połączenia nie uległ zmianie, dopłat nie przyznano. W wyniku połączenia w strukturze Spółki przejmującej wyodrębniony został zakład produkcji pomidorów szklarniowych dla którego prowadzona była odrębna ewidencja księgowa zarówno przychodów, jak i kosztów działalności, a także ewidencja majątku trwałego. Zakład ten posiadał odrębne konto bankowe i możliwe jest przyporządkowanie mu zarówno należności jak i zobowiązań. W związku z podjętą decyzją o zaniechaniu tej produkcji w celu sprzedaży zakładu w 2013 r. zlikwidowano konto bankowe, a pracownikom wręczono wypowiedzenia.

Spółka korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatkach lokalnych, w stosunku do nieruchomości zajętych na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, natomiast płaci podatek rolny. Od dochodów z tej działalności Spółka zobowiązana była odprowadzać podatek dochodowy. Spółka zamierza sprzedać w 2013 r. wszystkie szklarnie wraz z infrastrukturą towarzyszącą warunkującą prawidłowe funkcjonowanie zakładu.

W uzupełnieniu z 12 listopada 2013 r. Spółka doprecyzowała przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe informując, że w zakresie wskazanej do sprzedaży nieruchomości prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. prowadzi uprawy pomidorów w szklarniach, co kwalifikuje je do działów specjalnych produkcji rolnej. Przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość posadowiona na dwóch działkach. Działki stanowią wyodrębnioną terytorialnie całość z drogami dojazdowymi i dostępem do drogi publicznej. Na działkach posadowione są budynki i budowle nierozerwalnie związane z produkcją szklarniową, takie jak: szklarnie, kotłownia, przecieralnia, kominy, warsztaty, zbiornik buforowy, drogi i place, sieci energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne oraz ciepłownicze. Natomiast majątek ruchomy stanowi wyposażenie obiektów w maszyny i urządzenia związane z produkcją i sprzedażą pomidorów. Ponadto, przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym; została nabyta przez Spółkę przejmowaną w 1993 r. tj. w okresie dłuższym niż 5 lat poprzedzających połączenie Spółek. Połączenie Spółek nastąpiło metodą łączenia udziałów 2 listopada 2010 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą gospodarstwa rolnego lub jego części i czy sprzedaż ta korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez działalność rolniczą rozumiemy również działalność polegającą na produkcji szklarniowej i pod folią. Fakt, że jest ona prowadzona w rozmiarach przekraczających wielkości określone w załączniku nr 2 do ww. ustawy powoduje jedynie, że dochody uzyskane z tej produkcji podlegają opodatkowaniu, ale sama produkcja, a co za tym idzie zakład nie stracił charakteru rolnego. Zakład ten jest płatnikiem podatku rolnego. Wobec tego sprzedaż tego zakładu lub jego części podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1. Warunek dokonania sprzedaży po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości nie ma zastosowania, ponieważ połączenie w 2010 r. nastąpiło w drodze łączenia udziałów, a nie nabycia. Skoro sam ustawodawca w Rozdziale 4a ustawy o rachunkowości art. 44a-c przewidział dwie drogi łączenia przedsiębiorstw to wprost z tego zapisu wynika, że nie miało miejsca nabycie i dochód uzyskany z tej sprzedaży jest wolny od podatku dochodowego.

Na tle przestawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż w uzupełnieniu wniosku z 12 listopada 2013 r. Spółka wskazała, że „w zakresie wskazanej do sprzedaży nieruchomości Spółka prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. prowadzi uprawy pomidorów w szklarniach, co kwalifikuje je do działów specjalnych produkcji rolnej”; kwestia ta jednak pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

1.  podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
2.  przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
3.  w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 ustawy o pdop wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powołanych przepisów wynika, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym – a tym samym również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy brać pod uwagę trzy przesłanki:

*   łączna powierzchnia nieruchomości musi mieć powyżej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego,
*   grunty wchodzące w skład nieruchomości muszą być kwalifikowane jako użytki rolne,
*   grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Decydujące znaczenie dla oceny nieruchomości jako wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ma to, czy grunt stanowi użytek rolny lub jest gruntem zadrzewionym i zakrzewionym na użytkach rolnych, ewentualnie czy występuje grunt rolny zabudowany. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym. W przypadku, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne, bowiem jedynym składnikiem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.

Jednocześnie nie wszystkie rodzaje gruntów, które spełniają ww. normy wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Do gruntów gospodarstwa rolnego nie zalicza się gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy podatku rolnym, za działalność rolniczą uważa się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

Jeśli natomiast chodzi o rozumienie pozostałych pojęć, które występują w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, a nie są przez tę ustawę zdefiniowane, to zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy przyjąć ich znaczenie wynikające z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Dotyczy to m.in. sprzedaży, pod którą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć umowę uregulowaną w Tytule XI Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 535 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Także określając pojęcie nieruchomości należy odnieść się do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, a stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zwolnieniem zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, objęty będzie dochód uzyskany ze sprzedaży całości lub części nieruchomości (wraz z częściami składowymi), wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Natomiast dochód uzyskany z tytułu sprzedaży pozostałego majątku ruchomego, związanego z prowadzeniem takiego gospodarstwa, będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop. Natomiast, dochód ze sprzedaży majątku ruchomego nie będzie podlegał ww. zwolnieniu.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop dochodów uzyskanych ze sprzedaży wchodzących w skład gospodarstwa rolnego:

*   nieruchomości jest prawidłowe,
*   majątku ruchomego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.