Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.449.2024.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-23
Teza: Możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; prawa-prawo własności-prawo własności przemysłowej; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie– pismem, które wpłynęło 19 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis darzenia przyszłego
------------------------

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką, której przedmiot działalności stanowi produkcja \`(...)\` Spółka nie tylko produkuje i sprzedaje wyprodukowane \`(...)\` Dotyczy to w szczególności \`(...)\`

W ramach prowadzonej działalności Spółka zatrudnia pracowników m.in. na stanowisku A.

A odpowiada za projektowanie (\`(...)\`).

Czas poświęcany przez pracownika na prace projektowe jest szacowany na 70%.

Obecnie Spółka planuje wdrożenie programu tzw. 50-proc. kosztów uzyskania przychodu (dalej: „Program”), którym mogą również zostać objęci pracownicy zatrudnieni na stanowisku A. Program będzie polegał na stosowaniu do części wynagrodzenia pracowników objętych Programem kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy o PIT lub art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

W celu wdrożenia Programu, Spółka przeprowadzi następujące działania:

1.Dostosowanie umów o pracę poprzez określenie zasad ustalania honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej, do którego mają mieć zastosowanie 50-proc. koszty uzyskania przychodu, w której to wysokość honorarium będzie stanowiła procentowa część wynagrodzenia za pracę danego pracownika, odpowiadającą szacunkowej ilości czasu pracy na danym stanowisku poświęconego na tworzenie przedmiotu praw własności przemysłowej lub praw autorskich.

Ponadto w odniesieniu do majątkowych praw autorskich do programów komputerowych oraz praw własności przemysłowej w umowie o pracę zostanie wskazane, iż prawa te przysługują pracownikowi, a nie pracodawcy, przy czym przechodzą one na pracodawcę (Spółkę) na warunkach określonych w umowie.

2.Wdrożenie modelu potwierdzania wykonania przedmiotu praw własności intelektualnej i jego przyjęcia przez pracodawcę. Model ten będzie polegał na sporządzaniu przez pracownika oświadczenia o utworach (przedmiotach praw własności intelektualnej) tworzonych przez niego w danym miesiącu (z ich precyzyjnym wskazaniem), które powinno zostać przyjęte (zaakceptowane) przez pracodawcę.

3.Wdrożenie systemu ewidencji rezultatów pracy twórczej oraz zapewnienie stosowania go przez pracowników poprzez wprowadzenie odpowiednich regulacji wewnętrznych w Spółce lub poprzez dostosowanie umów o pracę.

4.Wprowadzenie polityki stosowania Programu i zakomunikowanie jej pracownikom objętych Programem. Program będzie zawierał informację na temat zasad stosowania Programu, ze szczególnym uwzględnieniem warunków, które powinien spełnić pracownik w tym celu, a także ryzyk z tym związanych.

Wnioskodawca zamierza objąć Programem wyłącznie pracowników, którzy będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Spółka będzie nabywała prawa własności intelektualnej stworzone przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne. Ewentualna nieobecność w pracy np. z powodu choroby i brak wytworzenia w danym miesiącu praw własności intelektualnej, nie wpłynie na sposób kalkulacji ww. wynagrodzenia.

W Spółce istnieją dwa systemy rozliczania czasu pracy, z których jeden (\`(...)\`) pozwala na ustalenie łącznej liczby godzin pracy w danym dniu, z uwzględnieniem dni wolnych czy pracy w systemie home office, a drugi (\`(...)\`) uwzględnia godziny przeznaczone w ciągu dnia pracy na poszczególne projekty i czynności. W oparciu o te systemy możliwe będzie ustalenie liczby godzin poświęconych w miesiącu przez danego pracownika na tworzenie konkretnych praw własności intelektualnej oraz ogólnej liczby godzin pracy tego pracownika.

Spółka nie planuje, by dokonywać zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP dóbr niematerialnych, do których przysługują Jej prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej. W praktyce więc, w odniesieniu do praw własności przemysłowej (nie dotyczy to praw autorskich, które powstają już z chwilą ustalenia utworu), Spółka nabywać będzie od pracowników prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej, nie zaś prawo z rejestracji danego prawa własności przemysłowej.

Uzupełnienie
------------

Pracownicy zatrudnieni na stanowisku A będą odpowiadać za (\`(...)\`).

Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Spółka będzie nabywała prawa własności intelektualnej stworzone przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne. Pracownicy zatrudnieni na wskazanym stanowisku będą wykonywać wskazane projekty twórcze co do zasady w każdym miesiącu chyba, że zaistnieją okoliczności nadzwyczajne np. nieobecność w pracy z powodu choroby lub urlopu.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego sprawy, projekty wykonywane przez osobę na powyższym stanowisku będą miały charakter twórczy i niepowtarzalny. W praktyce, dwóch projektantów postawionych przed takim samym zadaniem wykona je w inny sposób, a różny sposób wykonania będzie wynikał m.in. z maniery projektowej danego projektanta, a nie jedynie ze stosowania się do wymagań (podejścia te będą technicznie równoważne). Efektem pracy A (we wniosku o interpretację wskazano pomyłkowo: koordynatora projektowania elektroniki), w zakresie objętym Programem, będą projekty płytek obwodu drukowanego oraz układu elektronicznego (topografie układów scalonych) - to znaczy rozwiązania polegające na przestrzennym, wyrażonym w dowolny sposób, rozplanowaniu elementów, z których co najmniej jeden jest elementem aktywnym, oraz wszystkich lub części połączeń układu scalonego.

(\`(...)\`)

W związku z powyższym, projekty wykonywane przez osobę na wskazanym stanowisku mają charakter twórczy i oryginalny, stanowią kreację nowej wartości niematerialnej i prawnej, wymagają określonych umiejętności technicznych, których zastosowanie prowadzi do stworzenia oryginalnego projektu będącego wyrazem twórczej realizacji poleceń (dwie osoby postawione przed tym samym zadaniem mogłyby wykonać je w inny sposób).

W odniesieniu do treści Wezwania, Wnioskodawca pragnie dodatkowo wskazać co następuje.

Kwalifikacja projektów wykonywanych przez wskazanych pracowników jako praw własności przemysłowej w myśl ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (tj. z dnia 11 maja 2023 r. Dz. U. z 2023 r. poz. 1170, dalej: upwp), a w konsekwencji możliwość objęcia takich pracowników Programem - stanowi przedmiot wniosku, a zatem wymaganie od Wnioskodawcy kategorycznego stwierdzenia - w opisie stanu faktycznego sprawy - stanowiska w ww. sprawie jest niedopuszczalne, gdyż prowadziłoby de facto do iluzoryczności otrzymanej interpretacji.

W uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie, Wnioskodawca wskazał, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku (\`(...)\`) wytwarzają przedmioty praw własności intelektualnej. W przypadku tych osób rezultaty prac w postaci projektu płytki obwodu drukowanego oraz układu elektronicznego stanowią topografie układów scalonych w rozumieniu art. 196 ust. 1 upwp. W rozumieniu tego przepisu topografią układu scalonego jest rozwiązanie polegające na przestrzennym, wyrażonym w dowolny sposób, rozplanowaniu elementów, z których co najmniej jeden jest elementem aktywnym, oraz wszystkich lub części połączeń układu scalonego. Na topografię układu scalonego, która jest oryginalna i nieoczywista, przyznawane jest prawo z rejestracji (art. 197 ust. 1 upwp). Powyższej oceny Wnioskodawca dokonał na podstawie szczegółowego opisu stanu faktycznego sprawy zawartego we wniosku, w tym charakteru czynności wykonywanych przez pracowników zaś celem wniosku jest ocena przez organ podatkowy takiego stanowiska.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Ustawa o PIT w odniesieniu do działalności twórczej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, a zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, organ jest zobowiązany do tego, aby się do nich ustosunkować. Mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, odnosi się głównie do prawa podatkowego, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w poglądach piśmiennictwa i judykatury. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2022 r. sygn. akt II FSK 3260/19 sąd wskazał, że:

„(\`(...)\`) dokonując interpretacji przepisu art. 22 ust. 9b PDOFizU konieczne było odniesienie się do przepisów ustawy o prawie autorskim i praw pokrewnych. Wymaganie od skarżącego kategorycznego oświadczenia w przedmiocie klasyfikacji swojej działalności skutkowałoby iluzorycznością ochrony wynikającej z wydanej na tej podstawie interpretacji podatkowej (\`(...)\`) W wydanym pod sygn. akt II FSK 345/18 wyroku z dnia 15 stycznia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcia prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 OrdPU. Pod pojęciem prawa podatkowego należy zatem rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nieznajdujące się w ustawach podatkowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sama Skarżąca przesądziła rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytała, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczających danych do oceny. Skoro zatem Strona dokładnie opisała swoją działalność przez pryzmat cech działalności twórczej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości (\`(...)\`) Organ interpretacyjny nie może domagać się od wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego okoliczności w istocie należących do sfery prawnej, a więc takiej, która, dotyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Żądanie zaś od Skarżącej uzupełnienia wniosku o stwierdzenie, jako elementu stanu faktycznego, z jakiej konkretnie działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b PDOFizU strona wypłaca wynagrodzenie pracownikom, wykraczało poza ramy zakreślone w art. 14b § 3 OrdPU” (analogiczne, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2022 r. sygn. akt II FSK 3261/19).

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca oczekuje, że organ dokona oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie kwalifikacji czynności wykonywanych przez wskazanych pracowników do kategorii wskazanych w art. 22 ust. 9 pkt 1 Ustawy o PIT. Wszelkie informacje niezbędne do dokonanie takiej kwalifikacji zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego sprawy, uzupełnionego niniejszym pismem.

Pytania
-------

1\. Czy Spółka jako płatnik - na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1 Ustawy o PIT - będzie miała prawo do zastosowania do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę osób zatrudnionych na stanowisku A 50% kosztów uzyskania przychodów?

2\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również w miesiącu, w którym dany pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej?

3\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również przed powstaniem prawa własności przemysłowej w formie ukończonej?
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko
------------------

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Spółka jako płatnik - na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1 Ustawy o PIT - będzie miała prawo do zastosowania do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę osób zatrudnionych na stanowisku A 50% kosztów uzyskania przychodów.

2\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku projektanta obwodów drukowanych również w miesiącu, w którym danym pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej.

3\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku projektanta obwodów drukowanych również przed powstaniem prawa własności przemysłowej w formie ukończonej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy o PIT, niektóre kategorie podatników są uprawnione do korzystania z podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Kategorie tych podatników są określone w szczególności w art. 22 ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy o PIT. Przepisy te przyznają możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu:

*   z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego (art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT);
*   z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT).

Z powyższego wynika, że aby możliwe było zastosowanie autorskich kosztów uzyskania przychodu, powinien powstać:

a) wynalazek;

b) topografia układu scalonego;

c) wzór użytkowy;

d) wzór przemysłowy;

e) znak towarowy;

f) wzór zdobniczy;

g) utwór stanowiący przedmiot praw autorskich lub praw pokrewnych.

Istotne znaczenie ma w szczególności rozróżnienie pomiędzy utworami stanowiącymi przedmiot praw autorskich (punkt g z powyższego wyliczenia) a pozostałą własnością intelektualną (punkty a- f). Wynika to z faktu, że w przypadku stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, zastosowanie ma dodatkowe ograniczenie z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w świetle którego możliwość ta dotyczy jedynie przychodów uzyskiwanych z:

*   działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
*   działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
*   produkcji audialnej i audiowizualnej;
*   działalności publicystycznej;
*   działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej,
*   edukacyjnej oraz wydawniczej;
*   działalności konserwatorskiej;
*   prawa zależnego, o którym mowa w art.2 ust. 2 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
*   działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

W przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego (oraz analogicznie z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie tych praw) ograniczenia te nie mają zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku A wytwarzają przedmioty praw własności intelektualnej. W przypadku tych osób rezultaty prac w postaci projektu płytki \`(...)\` oraz układu elektronicznego stanowią topografie układów scalonych w rozumieniu art. 196 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U z 2023 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: „PrWłPrzem”). W rozumieniu tego przepisu, topografią układu scalonego jest rozwiązanie polegające na przestrzennym, wyrażonym w dowolny sposób, rozplanowaniu elementów, z których co najmniej jeden jest elementem aktywnym, oraz wszystkich lub części połączeń układu scalonego. Na topografię układu scalonego, która jest oryginalna i nieoczywista, przyznawane jest prawo z rejestracji (art. 197 ust. 1 PrWłPrzem).

Mając na uwadze powyższe, nie powinno ulegać wątpliwości, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku A są uprawnieni do stosowania kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT. Osoby te będą bowiem tworzyć przedmioty prawa własności przemysłowej, otrzymując honorarium za ich przeniesienie. Jednocześnie w ustawie o PIT nie sformułowano żadnych innych warunków koniecznych do spełnienia w celu stosowania kosztów uzyskania przychodu z 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Ustawa o PIT nie określa, do jakiej części wynagrodzenia za pracę mogą mieć zastosowanie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT. W konsekwencji należy przyjąć, że nie ma ustawowych ograniczeń w tym zakresie. Jednocześnie nie powinno ulegać wątpliwości, że 50-proc. koszty uzyskania przychodu mogą znaleźć zastosowanie tylko do wynagrodzenia (honorarium) za przeniesienie praw własności intelektualnej. Jednak to do stron stosunku prawnego należy ustalenie wysokości tego wynagrodzenia; mają one w tym zakresie swobodę.

W interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 18 września 2020 r. DD3.8201.1.2018 (dalej: Interpretacja Ogólna) wskazano, że ustalenie wysokości honorarium leży w zakresie swobody kontraktowej stron umowy (stosunku pracy, umowy cywilnoprawnej) oraz że żadne powszechnie obowiązujące przepisy nie regulują zasad ustalania wysokości honorarium. Co prawda Interpretacja Ogólna dotyczy wprost jedynie kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, jednak nie ma powodu, by w podanym zakresie nie można jej odnieść również do 50-proc. kosztów z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Tym samym dopuszczalne będzie zastosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.

W zakresie pytania nr 2

Konsekwencją swobody stron stosunku prawnego w ustalaniu wysokości honorarium za przeniesienie praw własności intelektualnej jest oderwanie prawa do otrzymania przez twórcę honorarium od okresu, w którym wytwarzał on przedmiot takich praw. Honorarium to jest należne za przeniesienie praw własności intelektualnej, a nie za wykonywanie prac w ich zakresie w danym okresie. Nie ma zatem przeszkód, aby honorarium należne twórcy, do którego znajdują zastosowanie koszty uzyskania przychodu z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, było wypłacane także w ramach wynagrodzenia o pracę za miesiąc, w którym pracownik nie wytwarzał przedmiotu praw własności intelektualnej, np. z uwagi na to, że był nieobecny w pracy.

Jak wskazano w Interpretacji Ogólnej, „nie ma przeszkód, aby koszty te pracodawca lub inny podmiot uwzględniał również przy wypłacie tego rodzaju wynagrodzenia za miesiąc, w którym pracownik lub wykonawca umowy cywilnoprawnej (kontraktu) przebywał na urlopie, czy też na zwolnieniu lekarskim, gdyż wynagrodzenie to również może mieć charakter częściowej wypłaty należnego honorarium”. Co prawda Interpretacja Ogólna dotyczy wprost jedynie kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, jednak nie ma powodu, by w podanym zakresie nie można jej odnieść również do 50-proc. kosztów z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

W konsekwencji dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku projektanta obwodów drukowanych również w miesiącu, w którym danym pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W zakresie pytania nr 3

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 2, prawo do otrzymania przez twórcę honorarium jest oderwane od okresu, w którym wytwarzał on przedmiot takich praw. Honorarium to jest należne za przeniesienie praw własności intelektualnej, a nie za wykonywanie prac w ich zakresie w danym okresie. Jednocześnie jednak warunkiem wypłaty honorarium nie jest to, aby przedmiot praw własności intelektualnej został ukończony. Istotne jest jedynie, aby został on ustalony i miał dla pracodawcy (w tym przypadku Spółki) wartość ekonomiczną.

Także z Interpretacji Ogólnej wynika, że w ocenie Ministra Finansów 50-proc. koszty uzyskania przychodu mogą mieć zastosowanie również w przypadku, w którym twórca wykonał utwór, który nie miał postaci ukończonej. Zasadne jest zastosowanie tego wniosku również w odniesieniu do praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku projektanta obwodów drukowanych, również w przypadku, w którym danym pracownik nie ukończył prac nad stworzeniem przedmiotu praw własności intelektualnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 ww. ustawy:

Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1) z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;

2) z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;

3) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;

3a) (uchylony)

4) z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4-6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;

5) z tytułów określonych w art. 13 pkt 7 i 9 w wysokości określonej w ust. 2 pkt 1, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2;

6) z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uzyskanych na podstawie umowy, do której stosuje się przepisy prawa cywilnego dotyczące umowy zlecenia lub o dzieło - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika lub opłacone przez podatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ww. ustawy, ustawodawca wymienia trzy przypadki przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu, tj.:

1) z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie a przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego; z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego,

2) otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną,

3) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy:

Jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego wynika, zatrudniacie Państwo pracowników m.in. na stanowisku (\`(...)\`). A odpowiada za (\`(...)\`). Efektem pracy ww. pracowników, w zakresie objętym Programem, będą projekty (\`(...)\`). Ponadto, różnice (\`(...)\`) sięgają 90% względem materiału wyjściowego. Obecnie planujecie Państwo wdrożenie programu tzw. 50-proc. kosztów uzyskania przychodu, którym mogą również zostać objęci pracownicy zatrudnieni na stanowisku projektanta obwodów drukowanych. Program będzie polegał na stosowaniu do części wynagrodzenia pracowników objętych Programem kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy o PIT lub art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT. Zamierzacie Państwo objąć Programem wyłącznie pracowników, którzy będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Spółka będzie nabywała prawa własności intelektualnej stworzone przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne. Ewentualna nieobecność w pracy np. z powodu choroby i brak wytworzenia w danym miesiącu praw własności intelektualnej, nie wpłynie na sposób kalkulacji ww. wynagrodzenia. Nie planujecie Państwo dokonywać zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP dóbr niematerialnych, do których przysługują Państwu prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej. W praktyce więc, w odniesieniu do praw własności przemysłowej (nie dotyczy to praw autorskich, które powstają już z chwilą ustalenia utworu), nabywać Państwo będziecie od pracowników prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej, nie zaś prawo z rejestracji danego prawa własności przemysłowej.

Z uwagi na powyższe, powołany wcześniej przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpatrywać w kontekście postanowień ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1170 ze zm.), które określają stosunki w zakresie m.in. topografii układów scalonych.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo własności przemysłowej

Ilekroć w ustawie jest mowa o projektach wynalazczych - rozumie się przez to wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie.

Wymieniona przepisie art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu.

Sposób opodatkowania przychodów twórcy uzależniony jest od warunków, w jakich przedmiot prawa własności przemysłowej został dokonany oraz w jakiej formie uzyskiwane są przychody.

Mając na uwadze art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie m.in. topografii układu scalonego wynoszą 50% uzyskanego przychody, podkreślić należy, że literalna wykładnia tego przepisu pozwala na zastosowanie 50% stawki kosztów tylko przez twórcę. Tylko twórca, a więc podmiot, który stworzył prawa, określone w przepisie, może korzystać z „dobrodziejstwa” odliczenia kosztów uzyskania przychodu w cytowanej wysokości. Kosztów tych nie będzie mógł odliczyć żaden podmiot nabywający prawa, wynikające i określone w cytowanym wyżej przepisie. Podkreślenia wymaga wyjątkowa pozycja twórcy jako jedynego podmiotu uprawnionego do korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że:

Na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji:

1) uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji;

2) wynagrodzenia;

3) wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

W myśl art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy:

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się także do współtwórcy.

Zgodnie z art. 196 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przez topografię układu scalonego, zwaną dalej „topografią”, rozumie się rozwiązanie polegające na przestrzennym, wyrażonym w dowolny sposób, rozplanowaniu elementów, z których co najmniej jeden jest elementem aktywnym, oraz wszystkich lub części połączeń układu scalonego.

Stosownie do art. 197 ustawy Prawo własności przemysłowej:

1\. Na topografię udzielane jest prawo z rejestracji.

2\. Prawo z rejestracji topografii może być udzielone, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, na topografię oryginalną.

3\. Nie udziela się prawa z rejestracji topografii, jeżeli przed zgłoszeniem w Urzędzie Patentowym była ona wykorzystywana jawnie w celach handlowych w okresie dłuższym niż dwa lata.

4\. Nie może być udzielone prawo z rejestracji topografii, jeżeli od jej dokonania i utrwalenia w dowolnej formie minęło 15 lat i nie była ona wykorzystywana w celach handlowych.

Zgodnie z art. 198 ww. ustawy:

1\. Topografię uznaje się za oryginalną, jeżeli jest wynikiem pracy intelektualnej twórcy i nie jest powszechnie znana w chwili jej powstania.

2\. Na topografię składającą się z elementów powszechnie znanych udziela się prawa z rejestracji tylko w takim zakresie, w jakim kombinacja tych elementów jest oryginalna.

Art. 199 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że:

Nie udziela się prawa z rejestracji na topografię jednoznacznie wynikającą z funkcji układu scalonego, w którym jest stosowana.

Uprawnionym do uzyskania prawa z rejestracji topografii jest twórca, jego następca prawny albo osoba, z którą twórca jest związany stosunkiem pracy bądź inną umową lub która udzieliła twórcy pomocy przy powstaniu topografii. Przepisy art. 11, 12, 20 i 21 stosuje się odpowiednio. (art. 200 ww. ustawy).

Stosownie do art. 201 ustawy Prawo własności przemysłowej:

Twórca topografii ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tej topografii przez przedsiębiorcę. Przepisy art. 22 i 23 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z treścią art. 11 ustawy Prawo własności przemysłowej:

1\. Prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy.

2\. Współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje wspólnie (art. 11 ust. 2 tej ustawy).

3\. W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonywania przez twórcę obowiązków ze stosunku pracy albo z realizacji innej umowy, prawo, o którym mowa w ust. 1, przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu, chyba że strony ustaliły inaczej.

4\. W umowie pomiędzy przedsiębiorcami może być określony podmiot, któremu przysługiwać będą prawa, o których mowa w ust. 1, w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w związku z wykonywaniem tej umowy.

5\. W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w opisanej przez Państwa sprawie, z uwagi na to, że Państwa pracownicy zatrudnieni na stanowisku A będą przekazywać na Państwa rzecz topografie układów scalonych, które nie zostaną zgłoszone do Urzędu Patentowego, to norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy nie może mieć zastosowania do omawianego wynagrodzenia. Państwa pracownicy nie mogą przenieść na Państwa praw, których w istocie nie posiadają – w opisanej sprawie Państwa pracownik nie uzyska prawa z rejestracji topografii układu scalonego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, nie udzielam odpowiedzi na pytanie nr 2 oraz nr 3, które zostały zadane warunkowo w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).