Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-329/11-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-26
Teza: 1. Czy obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 2, art. 17 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), nakazujące opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę (w oparciu o mechanizm, tzw. samonaliczenia, z ang. reverse charge) mają zastosowanie do nabywanej przez Spółkę makulatury? 2. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT wykazanego przez dostawców makulatury w wystawianych przez nich fakturach dokumentujących sprzedaż makulatury na jej rzecz (nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy VAT)?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; złom; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania do opodatkowania dostaw makulatury mechanizmu tzw. samonaliczania nakazującego opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania do opodatkowania dostaw makulatury mechanizmu tzw. samonaliczania nakazującego opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jako podatnika VAT jest produkcja papieru. Głównym przy tym surowcem do tej produkcji jest makulatura, którą Zainteresowany nabywa od dostawców zewnętrznych (podmioty te również są podatnikami VAT, niekorzystającymi ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, natomiast sama dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT). Nabywana jako surowiec makulatura podlega u Wnioskodawcy przerobieniu na papier, a zatem z założenia jest substancją pozbawioną elementów metalowych. Z nabywaniem makulatury wiąże się wystawianie przez dostawców faktur VAT, w których co do zasady wykazują oni podatek należny (i który z perspektywy Spółki jest traktowany jako podatek naliczony, podlegający odliczeniu jako związany z jej działalnością opodatkowaną).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 2, art. 17 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), nakazujące opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę (w oparciu o mechanizm tzw. samonaliczenia, z ang. reverse charge) mają zastosowanie do nabywanej przez Spółkę makulatury?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przepisy nie mają zastosowania do makulatury, a tym samym zasady rozliczania nabycia tego surowca mogą i powinny pozostać takie same, jakie były na gruncie przepisów ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r.

Zainteresowany zauważa, iż wskazane przepisy (po nowelizacji) w żaden sposób nie definiują pojęcia złomu – w ustawie VAT brak jest tzw. legalnej (ustawowej) definicji tego terminu.

Regulacje obowiązujące do dnia 31 marca 2011 r. również nie zawierały definicji złomu, jednak dla jego dostaw przewidywały szczególny moment powstawania obowiązku podatkowego: na gruncie art. 19 ust. 13 pkt 5 ustawy VAT obowiązującej przed dniem 1 kwietnia 2011 r. (obecnie przepis ten jest uchylony), obowiązek podatkowy powstawał z chwilą „otrzymania całości lub części zapłaty – z tytułu dostawy złomu stalowego i żeliwnego, złomu metali nieżelaznych, z wyłączeniem złomu metali szlachetnych (\`(...)\`)”.

Takie sformułowanie wskazanego przepisu pozwalało wywnioskować, że nie można było przykładowo uznać za złom makulatury (a także np. stłuczki szklanej, skóry, gumy, plastiku itp. surowców wtórnych), gdyż pojęcie to zostało domyślnie zawężone w ustawie VAT do przedmiotów wykonanych ze stali, żeliwa i metali nieżelaznych (ogólnie: odpadów należących do grupy metali, z wyjątkiem metali szlachetnych i z podziałem na złom wsadowy i niewsadowy).

Ponieważ zmieniając przepisy ustawy VAT (uchylając art. 19 ust. 13 pkt 5 i wprowadzając art. 17 ust. 1 pkt 7) ustawodawca nie wprowadził definicji złomu (ani też nie zmodyfikował definicji dotychczasowej, gdyż takiej nie było), w opinii Wnioskodawcy należy uznać, iż zakres tego pojęcia jest co do zasady tożsamy z tym, do którego odnosiły się przepisy ustawy VAT przed dniem 1 kwietnia 2011 r. Powyższy wniosek potwierdza także uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (ustawa z dnia 18 marca 2011 r., Dz. U. z 2011 r. Nr 64, poz. 332). W przedmiotowym uzasadnieniu stwierdzono m.in., iż „Konsekwencją zmiany dot. rozliczania złomu jest odejście od określania w sposób szczególny obowiązku podatkowego dla dostaw złomu i zastosowania w tym zakresie zasad ogólnych”. Taki zapis sugeruje, iż od dnia 1 kwietnia 2011 r. złom powinien być rozumiany co do zasady w taki sposób, jak przed tą datą, a jedyna modyfikacja sprowadza się do odstąpienia od określenia szczególnego momentu powstawania obowiązku podatkowego dla dostaw złomu. Ponadto w uzasadnieniu wskazano, iż zmiana przepisów ma na celu m.in. „eliminację możliwości nadużyć podatkowych w obrocie niektórymi towarami czy prawami”, co bez wątpienia odnosi się do nadużyć obserwowanych w praktyce gospodarczej przy obrocie złomem (rozumianym jako odpady metalowe: uzasadnienie mówi o zmianie „w systemie naliczania i odliczania podatku od towarów i usług w obrocie surowcami wtórnymi – złomem”, a więc z szerokiej grupy surowców wtórnych zmiany dotyczą wyłącznie złomu). Uzasadnienie opisuje także planowane wprowadzenie przez Polskę mechanizmu odwróconego obciążenia w odniesieniu do gazów cieplarnianych i wskazuje, że będzie się to wiązać z koniecznością powiadomienia Komisji o stosowaniu tego rozwiązania oraz przekazaniu informacji wymaganych przepisami dyrektywy 2006/112/WE. Skoro zatem powiadomienie ma dotyczyć wyłącznie gazów cieplarnianych, to należy uznać, że rozumienie złomu pozostaje niezmienione (nie ulega rozszerzeniu o np. makulaturę, ale z uwagi na to, że uchylony przepis art. 19 ust. 13 pkt 5 ustawy VAT wyłączał złom metali szlachetnych, obecnie pojęcie złomu już takie metale obejmuje). Spółka dodatkowo wskazała, iż w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej www.mf.gov.pl w dokumencie „Najważniejsze zmiany w VAT od dnia 1 kwietnia 2011 r.” znalazł się m.in. następujący zapis: „Z uwagi na to, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia złomu mając na uwadze wykładnię historyczną oraz językową należy przez to rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych. W pojęciu tym mieści się również złom metali szlachetnych. Pojęcie złomu nie obejmuje zatem m.in. zużytych baterii, akumulatorów i pojazdów”.

W opinii Wnioskodawcy wskazany fragment jest kluczowy dla potwierdzenia, że nabywana przez niego makulatura nie może być rozumiana jako złom (wskazano, co należy rozumieć pod pojęciem złomu i jakie artykuły m.in. nie są złomem). W konsekwencji, zasady rozliczania nabycia makulatury od dnia 1 kwietnia 2011 r. pozostają takie, jak obowiązujące do dnia 31 marca 2011 r.

Dodatkowo Zainteresowany zauważył, iż rozszerzenie pojęcia złom na makulaturę byłoby nie do zaakceptowania także dlatego, że takie rozszerzenie godziłoby w zasadę zaufania do ustawodawcy, który do tej pory (tj. przed dniem 1 kwietnia 2011 r.) ograniczał złom do przedmiotów ze stali, żeliwa i metali nieżelaznych (z wyłączeniem szlachetnych), wyznaczając dla nich szczególny moment powstawania obowiązku podatkowego, a od dnia 1 kwietnia 2011 r., zmieniając zasady rozliczania podatku, w sposób niedopuszczalny rozszerzyłby pojęcie złomu na przedmioty, które wcześniej nie były nim objęte.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest produkcja papieru. Głównym surowcem do tej produkcji jest makulatura, nabywana przez Spółkę od dostawców zewnętrznych – podatników VAT, niekorzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, natomiast sama dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT). Nabywana jako surowiec makulatura podlega u Wnioskodawcy przerobieniu na papier, a zatem z założenia jest substancją pozbawioną elementów metalowych. Z nabywaniem makulatury wiąże się wystawianie przez dostawców faktur VAT, w których co do zasady wykazują oni podatek należny (i który z perspektywy Spółki jest traktowany jako podatek naliczony, podlegający odliczeniu jako związany z jej działalnością opodatkowaną).

W związku ze zmianą od dnia 1 kwietnia 2011 r. systemu naliczania i odliczania podatku od towarów i usług w obrocie m.in., surowcami wtórnymi – złomem, Zainteresowany powziął wątpliwości czy do dokonywanych przez niego nabyć makulatury znajdzie zastosowanie mechanizm, tzw. samonaliczania nakazującego opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające złom, jeżeli dokonującym jego dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 – art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W oparciu o przepis art. 17 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15.

Tym samym obowiązek podatkowy w obrocie złomem co do zasady został przeniesiony na nabywcę.

Wskazać również należy, że zmieniły się także zasady dokumentowania tego typu transakcji.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z kolei art. 106 ust. 1a ustawy stanowi, że w przypadkach o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze – art. 107 ust. 7 ustawy.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w ustawie o podatku od towarów i usług w słowniczku definicji legalnych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia złomu. Ponadto stwierdzić również należy, że nie znajdziemy tam także definicji makulatury.

Kierując się zatem wykładnią historyczną i celowościową wyjaśnić należy, że przez złom należy rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych, jak również złom metali szlachetnych.

Natomiast idąc za internetową, wolną encyklopedią Wikipedia – wyjaśnić należy, że makulatura to niepotrzebne lub zniszczone wyroby papiernicze, nadające się bezpośrednio do wtórnego wykorzystania w innych celach niż były przeznaczone pierwotnie lub nadające się jako jeden z surowców do produkcji nowego papieru (źródło: http://pl.wikipedia.org/wiki/Makulatura).

W świetle zacytowanych powyżej wyjaśnień należy zgodzić się z Zainteresowanym, że nabywana przez niego makulatura nie może być rozumiana jako złom.

W konsekwencji powyższego obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 2, art. 17 ust. 7 ustawy, nakazujące opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę (w oparciu o mechanizm, tzw. samonaliczenia, z ang. reverse charge) nie mają zastosowania do opodatkowania dokonywanych przez Spółkę nabyć makulatury.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zastosowania do opodatkowania dostaw makulatury mechanizmu, tzw. samonaliczania nakazującego opodatkowywanie dostaw złomu przez nabywcę. Natomiast stan faktyczny w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego został rozstrzygnięty w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2011 r. nr ILPP4/443-329/11-3/ISN.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.