Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.726.2022.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-17
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem VAT korekty rentowności dokonywanej z Podmiotami powiązanymi.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; korekta; podmiot-podmioty powiązane
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem VAT korekty rentowności dokonywanej z Podmiotami powiązanymi. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lutego 2023 r. (wpływ 10 lutego 2023 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Polski, zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest powołaną przez (…) specjalistyczną spółką, której przedmiotem działalności jest szeroko rozumiana działalność w zakresie usług informatycznych oraz cyberbezpieczeństwa (dalej: „usługi IT”).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług IT na rzecz podmiotów powiązanych (dalej: „Podmioty powiązane”) w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800; dalej: „ustawa o CIT”), należących do Grupy (…) (dalej: „Grupa”). Spółka nie świadczy i nie planuje świadczyć usług na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Celem utworzenia Spółki w ramach Grupy było uproszczenie zarządzania obszarem IT w Grupie poprzez:

‒ ujednolicenie procesów,

‒ efektywniejsze wykorzystanie posiadanych licencji i zasobów,

‒ standaryzację infrastruktury oraz wykorzystywanego oprogramowania,

‒ przygotowanie Grupy do migracji do chmury.

Ponadto, Spółka została utworzona w celu podniesienia dojrzałości obszarów IT i bezpieczeństwa w ramach Grupy, optymalizacji zakupów w obszarach IT oraz bezpieczeństwa, przejrzystej struktury odpowiedzialności za utrzymanie i rozwój.

Usługi IT świadczone na rzecz podmiotów powiązanych obejmują następujące kategorie:

‒ dostarczanie sprzętu i oprogramowania,

‒ opracowanie oraz modyfikację oprogramowania i systemów informatycznych,

‒ zapewnienie usług Help Desk,

‒ zapewnienie bezpieczeństwa dostarczanych systemów,

‒ usługi szkoleniowe.

Współpraca Spółki z podmiotami z Grupy jest prowadzona na zlecenie, w zależności od zapotrzebowania zgłoszonego przez poszczególne podmioty w odpowiednio złożonym zamówieniu.

Wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług kalkulowane jest w oparciu o uzgodniony cennik. Ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę ustalane są w oparciu o koszty bezpośrednie ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług, tj. koszty związane z wykorzystywanym sprzętem i oprogramowaniem, jak również koszty pośrednie, w tym koszty osobowe i inne pośrednie koszty.

Przedmiotowe koszty ujmowane są w cenniku na podstawie szacunku wykonanego w poprzednim roku w wysokości określonej w oparciu o wysokość kosztów faktycznie poniesionych w poprzednim roku oraz planowanych do poniesienia do końca poprzedniego roku.

Na wynagrodzenie Spółki składa się baza kosztowa (dalej: „baza kosztowa”) oraz odpowiedni, ustalony narzut zysku (metoda marży transakcyjnej netto).

Baza kosztowa wynagrodzenia Spółki kalkulowana jest w oparciu o:

‒ kwotę wszystkich ponoszonych przez Spółkę kosztów bezpośrednich oraz

‒ kwotę kosztów pośrednich, określoną szacunkowo jako 25% kwoty kosztów bezpośrednich - z uwagi na charakter przedmiotowych kosztów, tj. brak możliwości określenia, na moment kalkulacji wynagrodzenia, realnej wysokości kosztów pośrednich, które zostaną poniesione.

Do bazy kosztowej Wnioskodawca dodaje narzut zysku, którego wysokość i rynkowość została ustalona w oparciu o studium porównawcze opracowane dla Spółki.

Umowy dotyczące świadczenia usług zawarte przez Spółkę z podmiotami z Grupy, nie zawierają postanowień w zakresie korekt wysokości wynagrodzenia, w tym korekt rozliczeń wyrównujących rentowność wynikającą z danej transakcji.

Niezależnie od powyższego, w przypadkach, w których Spółka zidentyfikuje dla ustalonego okresu rozliczeniowego, że ponosi mniejsze lub większe niż zakładane koszty (np. z uwagi na zmniejszenie /zwiększenie zakresu usługi, czy też większe/mniejsze koszty dostarczenia usług) planuje dokonywać urealniania bazy kosztowej stanowiącej podstawę do obliczania ceny własnych usług do kosztów rzeczywiście poniesionych w związku ze świadczeniem usług IT.

Urealnienie bazy kosztowej będzie polegać na dokonywaniu korekt rozliczeń z Podmiotami powiązanymi, wyrównujących dochodowość Spółki na świadczeniu przedmiotowych usług do zakładanego, rynkowego poziomu, wynikającego z analizy porównawczej, które efektywnie będą zmniejszały bądź zwiększały uzyskane przez Spółkę przychody.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, w którym zidentyfikowana zostanie konieczność dokonania płatności wyrównawczych przez Podmioty powiązane na rzecz Spółki, spółki z Grupy zostaną obciążone kosztami wyłącznie do wysokości ustalonego wcześniej budżetu. Tym samym, w przypadku, gdy kwota urealnienia bazy kosztowej za dany okres rozliczeniowy będzie mieścić się w ustalonym budżecie danego Podmiotu powiązanego, zostanie on obciążony kosztem w całości, natomiast w przypadku gdy kwota urealnienia bazy kosztowej za dany okres rozliczeniowy będzie przekraczać budżet danego Podmiotu powiązanego, zostanie on obciążony kosztem wyłącznie do wysokości ustalonego budżetu.

Spółka zamierza dokonać takiej korekty poprzez jednorazową korektę - powiązanie takich rozliczeń z dostawą konkretnych usług w trakcie roku nie znajduje zarówno oparcia w umowie, jak również wiązałoby się z koniecznością przeliczenia i przebudowania wstecz modelu funkcjonowania Spółki i cennika.

Wnioskodawca podkreśla, że korekty mające na celu urealnienie bazy kosztowej będą służyć utrzymaniu rentowności danej transakcji na poziomie rynkowym. Celem dokonania rozliczeń nie będzie zmiana wynagrodzenia należnego za usługi IT od poszczególnych Podmiotów powiązanych.

Umowy z podmiotami powiązanymi nie będą aneksowane - dokonanie rozliczeń z podmiotami z Grupy nie będzie wpływać na zmianę wysokości wynagrodzenia określonego w przedmiotowych umowach.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Korekty rentowności nie będą wiązały się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Podmiotów powiązanych na rzecz Spółki. Ewentualne rozliczenia wyrównawcze z Podmiotami powiązanymi z tytułu korekt, dokonywane będą w celu utrzymania rentowności transakcji na poziomie rynkowym i nie będą wiązały się ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych, jak również nie będą wiązały się z jakimkolwiek świadczeniem przez Podmioty powiązane na rzecz Spółki.

Korekta rentowności nie będzie stanowiła obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych usług świadczonych na rzecz Podmiotów powiązanych przez Spółkę, tj. nie zakłada korekty pierwotnej ceny usług świadczonych przez Spółkę. Celem dokonania korekty będzie bowiem urealnienie bazy kosztowej, a nie zmiana pierwotnego wynagrodzenia należnego od poszczególnych Podmiotów powiązanych za konkretne usługi.

Dodatkowo należy podkreślić, że ceny usług świadczonych na rzecz Podmiotów powiązanych określone zostały w cenniku, który nie zostanie wstecznie zmieniony (przebudowany) w celu dokonania korekty, ani też w wyniku jej dokonania.

Ponadto, umowy dotyczące świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych nie zawierają postanowień w zakresie korekt wysokości wynagrodzenia należnego Spółce oraz nie będą aneksowane w celu wprowadzenia takich postanowień czy też zmiany wysokości wynagrodzenia Spółki. Tym samym, dokonanie rozliczeń z Podmiotami powiązanymi nie wpłynie na zmianę wysokości pierwotnego wynagrodzenia określonego w przedmiotowych umowach.

Korekty rentowności nie będą odnosiły się do konkretnych usług i do konkretnych faktur sprzedażowych (konkretnych pozycji tych faktur).

Spółka planuje dokonanie korekty rentowności poprzez jednorazową korektę danego okresu rozliczeniowego. Tym samym, korekta nie będzie polegała na korekcie poszczególnych faktur sprzedażowych i nie będzie powiązana z dostawą konkretnych usług w trakcie tego okresu.

Techniczne powiązanie konkretnych usług z korektą byłoby potencjalnie możliwe, natomiast wiązałoby się z koniecznością przeliczenia i przebudowania wstecz cennika i modelu funkcjonowania Spółki. Należy podkreślić, że powiązanie korekty z konkretnymi usługami i fakturami nie znajduje oparcia w umowach wiążących Spółkę i Podmioty powiązane, nie jest zamiarem Spółki i nie jest konieczne dla dokonania korekty wyrównującej dochodowość Spółki na świadczeniu usług IT na rzecz Podmiotów powiązanych do poziomu rynkowego.

### Pytanie

Czy korekty polegające na dostosowaniu bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, mające na celu wyrównanie zakładanego dla danej transakcji poziomu rentowności do ustalonego, rynkowego poziomu, dokonywane z Podmiotami powiązanymi, pozostają poza zakresem ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, korekty polegające na dostosowaniu bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, mające na celu wyrównanie zakładanego dla danej transakcji poziomu rentowności do ustalonego, rynkowego poziomu, dokonywane z Podmiotami powiązanymi, pozostają poza zakresem ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 11e ustawy o CIT, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełnione są łącznie wskazane w tym przepisie przesłanki.

Tym samym, w razie pojawienia się konieczności dostosowania cen transferowych za dany okres rozliczeniowy do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej (ang. arm’s lenght principle), podatnik ma możliwość dokonania korekty, polegającej na zmianie wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia określonych warunków (dalej: „korekta TP”).

Wnioskodawca wskazuje, że umowy dotyczące świadczenia usług IT, zawarte przez niego z Podmiotami powiązanymi, nie zawierają postanowień w zakresie korekt bazy kosztowej wynagrodzenia, w tym korekt rozliczeń wyrównujących rentowność wynikającą z danej transakcji.

Tym samym, z uwagi na konieczność dostosowania bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym w celu utrzymania rentowności danej transakcji na poziomie rynkowym, Wnioskodawca będzie dokonywać korekt TP.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Tym samym, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, tj. odpłatne świadczenie na rzecz danego podmiotu niestanowiące dostawy towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta TP nie stanowi dostawy towarów, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W odniesieniu zaś do odpłatnego świadczenia usług, Wnioskodawca wskazuje, że ustawa o VAT nie zawiera definicji świadczenia usług, natomiast warunki konieczne do spełnienia dla uznania danego świadczenia za świadczenie usług opisywane są szeroko w doktrynie oraz orzecznictwie - w szczególności definicja świadczenia usług była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

Wypracowane w ramach orzecznictwa TSUE warunki, które powinny być spełnione, aby w danym w przypadku doszło do świadczenia usług w rozumieniu przepisów w zakresie VAT, są następujące:

‒ została określona (możliwa do zdefiniowania) usługa (świadczenie);

‒ istnieje konkretny beneficjent świadczenia;

‒ świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony;

‒ istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymywanym wynagrodzeniem.

W świetle powyższego, uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usługi, wymaga, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wystąpi:

‒ przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

‒ wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą strona ma otrzymać od beneficjenta świadczenia oraz

‒ bezpośredni związek pomiędzy świadczeniami, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Odnosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, zdaniem Spółki, urealnienie bazy kosztowej za pomocą korekty TP, nie stanowi odpłatnego świadczenia usług.

Jak wskazano powyżej, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć odpłatność, przedmiot świadczenia (usługa), jak również bezpośredni związek między płatnością a wykonaniem usługi - uiszczona tytułem wynagrodzenia zapłata musi być konsekwencją wykonania świadczenia wzajemnego na rzecz usługobiorcy w ramach stosunku zobowiązaniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta TP nie spełni powyżej wskazanych przesłanek.

Wnioskodawca podkreśla, że urealnienie bazy kosztowej za pomocą korekty TP będzie działaniem ukierunkowanym wyłącznie na dostosowanie rentowności danej transakcji z Podmiotem powiązanym, zrealizowanej w okresie rozliczeniowym, do ustalonego, rynkowego poziomu.

Ewentualne rozliczenia wyrównawcze z Podmiotami powiązanymi z tytułu korekt nie będą wiązać się z jakimkolwiek świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych, jak również nie będą uwarunkowane wykonaniem jakichkolwiek czynności na rzecz Wnioskodawcy przez usługobiorców (spółki z Grupy). Ponadto, nie może być tu również mowy o jakiejkolwiek formie odpłatności - płatności wyrównawcze dokonywane w ramach korekty TP nie będą stanowić wynagrodzenia za wykonanie świadczenia wzajemnego.

Należy zauważyć, że korekta TP nie będzie przeprowadzana w efekcie podjęcia określonych działań przez którąkolwiek ze stron transakcji. Przeciwnie, konieczność dokonania korekty TP uzależniona będzie wyłącznie od tego, czy konieczne będzie urealnienie bazy kosztowej do realnie poniesionych przez Spółkę kosztów, służące utrzymaniu rentowności danej transakcji.

Ponadto, do momentu zidentyfikowania konieczności urealnienia bazy kosztowej dla danego okresu rozliczeniowego, Spółka nie będzie miała wiedzy, który z Podmiotów powiązanych korzystających z usług IT będzie zobowiązany do przekazania środków pieniężnych na rzecz Spółki, jaka będzie wysokość korekty rozliczeń, ani nawet czy dokonanie takiej korekty będzie konieczne.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na następujące warunki dokonania korekty TP:

‒ brak możliwości zidentyfikowania przedmiotu świadczenia Spółki, która będzie otrzymywać rozliczenie w związku z urealnieniem bazy kosztowej dla celów utrzymania rentowności danej transakcji, a nie świadczeniem usług IT, stanowiących jedyny przedmiot działalności Spółki;

‒ płatności przekazane z tytułu korekty TP przez Podmioty powiązane nie będą miały charakteru wynagrodzenia należnego Spółce w związku ze świadczeniem usług IT - korekta TP nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. ustawy o VAT.

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Wnioskodawcy, korekta polegająca na dostosowaniu bazy kosztowej Spółki do kosztów rzeczywiście przez nią poniesionych w danym okresie rozliczeniowym, nie znajduje się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta TP nie będzie stanowić również korekty podstawy opodatkowania usług IT świadczonych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym.

Stanowisko, zgodnie z którym korekty TP powinny pozostać poza zakresem opodatkowania VAT znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych dla podatników dokonujących korekt TP w celach utrzymania rentowności danych transakcji z podmiotami powiązanymi na poziomie rynkowym.

W szczególności, Wnioskodawca chciałby wskazać na następujące interpretacje indywidualne potwierdzające wskazane w niniejszym wniosku stanowisko Spółki:

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 7 września 2022 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.284.2022.2.MAZ, w której wskazano, że: „Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, iż wyrównanie poziomu rentowności zarówno w górę, jak i w dół, nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Wyrównanie zyskowności za dany okres lub jego obniżenie będzie dążyło jedynie do zapewnienia osiągnięcia przez Spółkę uzgodnionego poziomu zyskowności. Równocześnie wyrównanie nie jest wypłacane pod warunkiem określonych zachowań lub czynności, czy jakichkolwiek innych świadczeń ze strony odbiorcy kwoty korekty zyskowności. Podstawą do jego dokonania pozostają wyłącznie regulacje dotyczące cen transferowych, jak również przyjęta w ramach Grupy polityka cen transferowych, i będą służyły konieczności zapewnienia Spółce stabilnego poziomu zysku i zgodności rozliczeń spółek z zasadą ceny rynkowej.

Co więcej, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, brak jest jakichkolwiek ustaleń, pozwalających na określenie z góry, która ze stron będzie zobowiązana do dokonania opłaty wyrównawczej w ramach mechanizmu korekty. Nie można więc wskazać określonych działań stanowiących usługę. Ponadto wyrównanie zyskowności nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, zaś konieczność dokonania korekty uzasadniona jest jedynie dążeniem stron do osiągnięcia poziomu rentowności zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Wobec powyższego, w ramach przedmiotowej sprawy, nie sposób mówić o faktycznym świadczeniu usług w rozumieniu ustawy o VAT w sytuacji, gdy jak wskazano, nie sposób uznać, by w wyniku dokonania wyrównania poziomu zyskowności strony świadczyły sobie w jakiejkolwiek formie świadczenia wzajemne. Z tych samych powodów nie sposób w niniejszym przypadku mówić o tym, by pomiędzy dokonywanym wyrównaniem poziomu zyskowności zachodziła jakakolwiek bezpośrednia zależność/związek, z jakimkolwiek działaniem o charakterze usługowego świadczenia którejkolwiek ze stron.”

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 5 maja 2022 r. nr 0111-KDIB3- 1.4012.148.2022.1.MSO, zgodnie z którą: „Należy zatem stwierdzić, że skoro otrzymywane lub wypłacane przez Państwa wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Państwa płatność będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług.

W świetle powyższego, nie zachodzi również obowiązek korygowania wysokości podstawy opodatkowania, gdyż wyrównanie dochodowości nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów, lecz potrzeby wyrównania dochodowości. (\`(...)\`) Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego poziomu dochodowości nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.”

Analogiczne stanowisko organów podatkowych zostało wyrażone również m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 25 kwietnia 2022 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.32.2022.3.MP, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 21 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.750.2021.2.KM, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 14 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.771.2021.2.DS, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 lutego 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.966.2020.2.KO, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 lutego 2021 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.610.2020.3.ST, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 8 stycznia 2021 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.473.2020.2.PG, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 5 listopada 2020 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.431.2020.1.HCG.

Co więcej, Wnioskodawca wskazuje na stanowisko wyrażone w Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (art. 23q ustawy o PIT), zgodnie z którym: „W sytuacji gdy korekta cen transferowych nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji – konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych – natomiast ma na celu dostosowanie poziomu rentowności spółki do poziomu rynkowego, taka korekta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tj. nie podlega temu podatkowi. W konsekwencji nie jest dokumentowana fakturą VAT.”

Wnioskodawca wskazuje, że zagadnienie korekt dochodowości było również przedmiotem raportu (…) z (…) r. (dalej: „Raport”), przygotowanego przez grupę ds. VAT działającą przy (…) (ang. VAT Expert Group; dalej: „Grupa ds. VAT”).

Zgodnie ze stanowiskiem Grupy ds. VAT zaprezentowanym w Raporcie, korekty cen transferowych nie prowadzą do powstania „nowej” transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT, ani też nie mają związku z transakcjami dokonanymi w przeszłości (tj. nie stanowią korekty podstawy opodatkowania).

Grupa ds. VAT stanęła na stanowisku, że w przypadkach braku ustaleń umownych, które zmieniałyby wynagrodzenie - nawet jeśli można bezpośrednio powiązać korektę cen transferowych z konkretną transakcją - w praktyce taka korekta powinna zostać uznana za zdarzenie poza zakresem opodatkowania VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe - zarówno stanowisko organów podatkowych, Ministerstwa Finansów, jak i stanowisko Grupy ds. VAT zaprezentowane w Raporcie - jednoznacznie potwierdza, że wyrównanie rentowności w ramach korekty TP nie stanowi czynności wpływającej na rozliczenia podatnika na gruncie VAT.

Celem dokonania korekty TP będzie urealnienie bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych, służące utrzymaniu rentowności danej transakcji na poziomie rynkowym.

Spółka zauważa, że korekta TP nie wpłynie bezpośrednio na kwoty należne z tytułu konkretnej sprzedaży usług IT przez Spółkę, a w szczególności jej celem nie będzie zmiana ceny świadczonych usług.

Ponadto, Spółka wskazuje, że przeprowadzone przez nią transakcje z Podmiotami powiązanymi zostały poprawnie rozliczone, a wartość należnego z ich tytułu wynagrodzenia została określona prawidłowo i zgodnie z cennikiem.

Wnioskodawca podkreśla również, że mechanizm dokonania przedmiotowej korekty TP nie jest przewidziany postanowieniami umów zawartych z podmiotami z Grupy. Powiązanie rozliczeń wyrównawczych Podmiotów powiązanych z dostawą konkretnych usług nie tylko nie znajduje oparcia w umowie, ale też wiązałoby się z koniecznością przeliczenia i przebudowania wstecz modelu funkcjonowania Spółki i cennika.

Dodatkowo, jak zostało wskazane, przedmiotowe korekty rozliczeń nie wpłyną następczo na treść umów zawartych ze spółkami z Grupy, w szczególności umowy nie będą podlegać aneksowaniu w celu dostosowania wskazanego w nich wynagrodzenia, tak, aby uwzględniało rozliczenia przeprowadzone z Podmiotami powiązanymi.

W konsekwencji, w opinii Spółki, należy stwierdzić, że rozliczenia wyrównawcze dokonywane w ramach korekty TP nie stanowią korekty podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej uprzednio sprzedaży usług IT na rzecz Podmiotów powiązanych.

Wnioskodawca wskazuje, że korekty TP:

‒ nie będą stanowić świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności będącej przedmiotem opodatkowania VAT;

‒ nie spowodują zmiany cen sprzedaży, ale ukierunkowane będą wyłącznie na utrzymanie rentowności danej transakcji na określonym, rynkowym poziomie;

‒ nie będą dotyczyć kwot należnych Spółce z tytułu świadczenia konkretnych usług w konkretnym okresie rozliczeniowym i nie będą odnosić się do konkretnych pozycji faktur sprzedaży;

‒ nie zostały przewidziane w umowach z Podmiotami powiązanymi, jak również w umowach nie ma ustaleń, które określałyby możliwość zmiany wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Spółkę usług;

‒ nie będą powodować aneksowania umów zawartych ze spółkami z Grupy w zakresie usług świadczonych przez Spółkę.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, korekty polegające na dostosowaniu bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, mające na celu wyrównanie zakładanego dla danej transakcji poziomu rentowności do ustalonego, rynkowego poziomu, dokonywane z Podmiotami powiązanymi, pozostaną poza zakresem ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miało miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy,

podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są podmiotem z siedzibą na terytorium Polski, zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny. Przedmiotem Państwa działalności jest szeroko rozumiana działalność w zakresie usług informatycznych oraz cyberbezpieczeństwa. Usługi IT wykonują Państwo na rzecz Podmiotów powiązanych, należących do Grupy (…). Celem utworzenia Spółki w ramach Grupy było uproszczenie zarządzania obszarem IT w Grupie poprzez ujednolicenie procesów, efektywniejsze wykorzystanie posiadanych licencji i zasobów, standaryzację infrastruktury oraz wykorzystywanego oprogramowania, przygotowanie Grupy do migracji do chmury. Ponadto, Spółka została utworzona w celu podniesienia dojrzałości obszarów IT i bezpieczeństwa w ramach Grupy, optymalizacji zakupów w obszarach IT oraz bezpieczeństwa i przejrzystej struktury odpowiedzialności za utrzymanie i rozwój. Państwa współpraca z podmiotami z Grupy jest prowadzona na zlecenie, w zależności od zapotrzebowania zgłoszonego przez poszczególne podmioty w złożonym zamówieniu.

Wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług kalkulowane jest w oparciu o uzgodniony cennik. Ceny usług świadczonych przez Państwa ustalane są w oparciu o koszty bezpośrednie ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług, tj. koszty związane z wykorzystywanym sprzętem i oprogramowaniem, jak również koszty pośrednie, w tym koszty osobowe i inne pośrednie koszty. Przedmiotowe koszty ujmowane są w cenniku na podstawie szacunku wykonanego w poprzednim roku w wysokości określonej w oparciu o wysokość kosztów faktycznie poniesionych w poprzednim roku oraz planowanych do poniesienia do końca kolejnego roku.

Na wynagrodzenie Spółki składa się baza kosztowa oraz odpowiedni, ustalony narzut zysku (metoda marży transakcyjnej netto). Baza kosztowa wynagrodzenia Spółki kalkulowana jest w oparciu o:

‒ kwotę wszystkich ponoszonych przez Spółkę kosztów bezpośrednich oraz

‒ kwotę kosztów pośrednich, określoną szacunkowo jako 25% kwoty kosztów bezpośrednich - z uwagi na charakter przedmiotowych kosztów, tj. brak możliwości określenia, na moment kalkulacji wynagrodzenia, realnej wysokości kosztów pośrednich, które zostaną poniesione.

Do bazy kosztowej dodają Państwo narzut zysku, którego wysokość i rynkowość została ustalona w oparciu o studium porównawcze opracowane dla Spółki.

Umowy dotyczące świadczenia usług zawarte przez Państwa z podmiotami z Grupy, nie zawierają postanowień w zakresie korekt wysokości wynagrodzenia, w tym korekt rozliczeń wyrównujących rentowność wynikającą z danej transakcji.

Niezależnie od powyższego, w przypadkach, w których Spółka zidentyfikuje dla ustalonego okresu rozliczeniowego, że ponosi mniejsze lub większe niż zakładane koszty (np. z uwagi na zmniejszenie /zwiększenie zakresu usługi, czy też większe/mniejsze koszty dostarczenia usług) planuje dokonywać urealniania bazy kosztowej stanowiącej podstawę do obliczania ceny własnych usług do kosztów rzeczywiście poniesionych w związku ze świadczeniem usług IT. Urealnienie bazy kosztowej będzie polegać na dokonywaniu korekt rozliczeń z Podmiotami powiązanymi, wyrównujących dochodowość Spółki na świadczeniu przedmiotowych usług do zakładanego, rynkowego poziomu, wynikającego z analizy porównawczej, które efektywnie będą zmniejszały bądź zwiększały uzyskane przez Spółkę przychody.

Wskazują Państwo, że w przypadku, w którym zidentyfikowana zostanie konieczność dokonania płatności wyrównawczych przez Podmioty powiązane na Państwa rzecz, spółki z Grupy zostaną obciążone kosztami wyłącznie do wysokości ustalonego wcześniej budżetu. Tym samym, w przypadku, gdy kwota urealnienia bazy kosztowej za dany okres rozliczeniowy będzie mieścić się w ustalonym budżecie danego Podmiotu powiązanego, zostanie on obciążony kosztem w całości, natomiast w przypadku gdy kwota urealnienia bazy kosztowej za dany okres rozliczeniowy będzie przekraczać budżet danego Podmiotu powiązanego, zostanie on obciążony kosztem wyłącznie do wysokości ustalonego budżetu.

Podkreślają Państwo, że korekty mające na celu urealnienie bazy kosztowej będą służyć utrzymaniu rentowności danej transakcji na poziomie rynkowym. Celem dokonania rozliczeń nie będzie zmiana wynagrodzenia należnego za usługi IT od poszczególnych Podmiotów powiązanych – umowy nie będą aneksowane. Korekta rentowności nie będzie stanowiła obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych usług świadczonych na rzecz Podmiotów powiązanych przez Państwa, tj. nie zakłada korekty pierwotnej ceny usług świadczonych przez Spółkę. Korekty nie będą odnosiły się do konkretnych usług i do konkretnych faktur sprzedażowych (konkretnych pozycji tych faktur). Ponadto, korekty rentowności nie będą wiązały się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Podmiotów powiązanych na Państwa rzecz. Ewentualne rozliczenia wyrównawcze z Podmiotami powiązanymi z tytułu korekt, dokonywane będą w celu utrzymania rentowności transakcji na poziomie rynkowym i nie będą wiązały się ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych, jak również nie będą wiązały się z jakimkolwiek świadczeniem przez Podmioty powiązane na rzecz Spółki. Wskazali Państwo, że umowy dotyczące świadczenia usług na rzecz Podmiotów powiązanych nie zawierają postanowień w zakresie korekt wysokości wynagrodzenia należnego Spółce oraz nie będą aneksowane w celu wprowadzenia takich postanowień czy też zmiany wysokości wynagrodzenia Spółki. Tym samym, dokonanie rozliczeń z Podmiotami powiązanymi nie wpłynie na zmianę wysokości pierwotnego wynagrodzenia określonego w przedmiotowych umowach.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy korekty polegające na dostosowaniu bazy kosztowej do kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, mające na celu wyrównanie zakładanego dla danej transakcji poziomu rentowności do ustalonego, rynkowego poziomu, dokonywane z Podmiotami powiązanymi, pozostają poza zakresem ustawy o VAT.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że urealnienie bazy kosztowej będzie polegać na dokonywaniu korekt rozliczeń z Podmiotami powiązanymi, wyrównujących dochodowość Spółki na świadczeniu przedmiotowych usług do zakładanego, rynkowego poziomu, wynikającego z analizy porównawczej, które efektywnie będą zmniejszały bądź zwiększały uzyskane przez Spółkę przychody. Dodatkowo należy podkreślić, że ceny usług świadczonych na rzecz Podmiotów powiązanych określone zostały w cenniku, który nie zostanie wstecznie zmieniony (przebudowany) w celu dokonania korekty, ani też w wyniku jej dokonania. Planują Państwo dokonanie korekty rentowności poprzez jednorazową korektę danego okresu rozliczeniowego. Tym samym, korekta nie będzie polegała na korekcie poszczególnych faktur sprzedażowych i nie będzie powiązana ze świadczeniem konkretnych usług w trakcie tego okresu.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności nie będzie odnosiła się do konkretnych usług i do konkretnych faktur sprzedażowych (konkretnych pozycji tych faktur), a Państwo planują dokonanie takiej korekty poprzez jednorazową korektę danego okresu rozliczeniowego, jak również opisana korekta rentowności nie będzie stanowiła obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych usług świadczonych przez Państwa na rzecz Podmiotów powiązanych, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT.

Ponadto, dokonywana przez Państwa korekta rentowności nie będzie wiązała się z czynnościami wzajemnymi - nie będzie wiązała się ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych, jak również nie będzie wiązała się z jakimkolwiek świadczeniem przez Podmioty powiązane na rzecz Spółki. Tym samym ww. korekta rentowności nie będzie stanowiła wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie będzie stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, nie zachodzi również obowiązek dokonania korekt faktur VAT, korekt podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje, gdyż wyrównanie poziomu rentowności nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu świadczenia konkretnych usług IT, lecz wynika z potrzeby wyrównania poziomu dochodowości.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).