Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-808/15-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Opodatkowania tantiem uzyskiwanych za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r. stawką podatku VAT w wysokości 8%.
Słowa kluczowe: prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku; twórcy; zarządzanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2015 r. (data wpływu 20 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 6 listopada 2015 r. znak IPPP2/4512-808/15-2/KOM (skutecznie doręczone dnia 13 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku opodatkowania tantiem uzyskiwanych za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r.,
*   **prawidłowe** - w zakresie opodatkowania tantiem uzyskiwanych za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia stawką podatku VAT w wysokości 8%.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpowiednia stawka podatku VAT tantiem uzyskiwanych za reemitowane utwory.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Od dnia 1 września 2014 r. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności wykonuje przede wszystkim czynności oznaczone kodem PKD 59.12.Z - działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi. Czynności takie Wnioskodawca wykonywał również przed rozpoczęciem działalności gospodarczej będąc na etacie w telewizji, otrzymując honoraria z 50% kosztem uzyskania przychodu oraz na podstawie umów o dzieło. Otrzymywane wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę nie było podzielone na wynagrodzenie za montaż filmów oraz przeniesienie praw autorskich. Odbiorcą tworzonych przez Wnioskodawcę dzieł jest przede wszystkim Telewizja.

W chwili obecnej Wnioskodawca otrzymuje tantiemy związane z dziełami, które wykonywał (dokonywał montażu programów) w okresie, kiedy pozostawał w stosunku pracy. Uzyskiwane wynagrodzenie wypłacane jest przez organizację zbiorowego zarządzania - Stowarzyszenie Filmowców Polskich - Związek Autorów i Producentów Audiowizualnych (dalej ZAPA).

W dniu 17 listopada 2014 r. Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z pytaniem, czy tantiemy otrzymywane obecnie za utwory stworzone przez Wnioskodawcę w okresie, kiedy nie prowadził jeszcze działalności gospodarczej stanowią przychód z tej działalności. W wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2015 r. IPPB1/415-1271/14-2/EC Organ zajął stanowisko, że otrzymane tantiemy stanowią przychód z działalności i należy je w działalności gospodarczej opodatkować.

W chwili obecnej pojawił się problem związany z kwestią opodatkowania podatkiem VAT uzyskiwanych tantiem.

ZAPA stoi na stanowisku, że tantiemy za utwory, które zostały wyemitowane przed 1 kwietnia 2011 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym ZAPA wystawiając faktury za tantiemy należne za reemisję utworów przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nie dolicza do należności wynikających z tych faktur podatku VAT.

W uzupełnieniu z dnia 19 listopada 2015 r. Wnioskodawca wyraźnie określił, że wynagrodzenie, które otrzymał w 2015 r., dotyczyło programów, które zostały przez niego zmontowane, wyemitowane oraz reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r.

Wskazał także, że jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie podpisywał żadnej umowy z ZAPA, natomiast ok. 3 lata temu podpisał oświadczenie, że jest współautorem reemitowanych utworów audiowizualnych i na tej podstawie ZAPA reprezentuje Wnioskodawcę w stosunku do użytkowników jego utworów. Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługę montażu programów - nie jest producentem programów i nie ma żadnej wiedzy dotyczącej tego, na jakich nośnikach produkowane są montowane przez niego programy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy tantiemy uzyskiwane przez Wnioskodawcę za utwory reemitowane przed 1 kwietnia 2011 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeżeli tak, to czy Wnioskodawca może zastosować stawkę VAT w wysokości 8%, czy też należy zastosować stawkę podstawową?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1) W opinii Wnioskodawcy, tantiemy uzyskiwane za reemisję programów przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dlatego w chwili obecnej Wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczenia VAT od tantiem dotyczących tamtego okresu.

Przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nie obowiązywał przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. W konsekwencji, usługi świadczone przez organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zaznaczyć tutaj również należy, że zgodnie z ogólną zasadą stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - skutki podatkowe danego zdarzenia gospodarczego należy oceniać na podstawie przepisów obowiązujących w chwili powstania tego zdarzenia, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. W przepisach ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. z 2011 r. nr 64, poz. 332) nie zostały zawarte żadne szczególne uregulowania w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi pobiera od jednostek emitujących, za stworzone przez Wnioskodawcę dzieła, należności w kwocie netto (bez podatku VAT), obowiązek odprowadzenia przez Wnioskodawcę podatku VAT od tych kwot łączyłby się z nieuzasadnionym, nadmiernym obciążeniem należnościami publicznoprawnymi jego działalności.

Reasumując, fakt otrzymania przez Wnioskodawcę tantiem w 2015 r., a dotyczących utworów reemitowanych przed 1 kwietnia 2011 r., nie przesądza o stosowaniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujących na dzień ich otrzymania. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy - z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o VAT obowiązującej do dnia 1 kwietnia 2011 r. - tantiemy uzyskiwane za utwory reemitowane przed tą datą nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2) Jeżeli natomiast organ podatkowy dojdzie do wniosku (wg Wnioskodawcy nieuprawnionego), że tantiemy uzyskane za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, to w opinii Wnioskodawcy należałoby wówczas zastosować stawkę 8%.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%. W pozycji 181 załącznika nr 3 tej ustawy wymienione zostały usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Montaż filmów i audycji telewizyjnych jest pracą twórczą. Za eksploatacje zmontowanych przez Wnioskodawcę utworów filmowych otrzymuje on honorarium w postaci tantiem, wobec tego przesłanki zawarte w powyższym przepisie są spełnione i wykonywane przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w dyspozycji tego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania tantiem uzyskiwanych za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r. oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania tantiem uzyskiwanych za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zmiana wprowadzona ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) dotyczyła zdania trzeciego ww. artykułu, który przedtem brzmiał: „Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy”. Zmiana ta dotyczyła opodatkowania czynności w przypadku kiedy za świadczenie płaci nie nabywca, ale osoba trzecia, co dla rozpatrywanej sprawy nie ma znaczenia.

Od dnia 1 grudnia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał przepis szczegółowy znajdujący się w zastrzeżeniach ww. art. 29 ust. 1 ustawy. Był nim art. 30 ust. 3 ustawy, w myśl którego, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Podkreślenia w tym miejscu wymaga to, że ww. regulacja stanowiła implementację art. 28 Dyrektywy 112/2006, zgodnie z którym „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

Pomimo, że przedstawiony stan faktyczny odnosi się do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie nowelizacji z dnia 1 kwietnia 2011 r., dodającego do ustawy art. 8 ust. 2a, należy zaznaczyć, że dodana regulacja miała charakter wyłącznie doprecyzowujący uprzednio istniejącą już w polskim porządku prawnym implementację ww. unijnego przepisu, w postaci ww. art. 30 ust. 3 ustawy.

Należy jednakże zaznaczyć, że art. 30 ust. 3 ustawy stanowił od 1 grudnia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis szczegółowy do art. 29 ust. 1 ustawy i w okresie jego braku przepisem obowiązującym był przepis ogólny, tj. art. 29 ust. 1 ustawy. Zatem wprowadzenie art. 30 ust. 3 ustawy, jak i art. 8 ust. 2a nie jest tożsame z tym, że w okresie wcześniejszym odsprzedaż prawa majątkowego powierzonego w zarząd nie podlegała opodatkowaniu jako odpłatne świadczenie usług.

Trzeba w tym miejscu zauważyć, że omawiany przepis art. 30 ust. 3 ustawy stanowił podstawę opodatkowania podatkiem VAT jedynie do czynności „pośrednika”, w charakterze którego działa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i pokrewnymi, czyli ZAPA (jako działająca wobec podmiotów trzecich, od których ZAPA dochodzi wynagrodzenia z tytułu eksploatacji praw autorskich i pokrewnych), natomiast w opisanej sytuacji Organ ma ocenić pod kątem podatkowym należności (kwot) otrzymywanych przez Wnioskodawcę, z tytułu posiadanych praw, umocowanych wprost w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, działającego we własnym imieniu i na własny rachunek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności postprodukcyjnej związanej z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi. Wnioskodawca swoje czynności wykonywał również przed rozpoczęciem działalności gospodarczej będąc na etacie w telewizji i otrzymując honoraria z 50% kosztem uzyskania przychodu, na podstawie umów o dzieło. Odbiorcą tworzonych przez Wnioskodawcę dzieł jest przede wszystkim telewizja. W chwili obecnej Wnioskodawca otrzymuje tantiemy związane z dziełami, które wykonywał (dokonywał montażu programów) w okresie, kiedy pozostawał w stosunku pracy. Uzyskiwane wynagrodzenie wypłacane jest przez organizację zbiorowego zarządzania - Stowarzyszenie Filmowców Polskich - Związek Autorów i Producentów Audiowizualnych (dalej ZAPA). Według ZAPA tantiemy za utwory, które zostały wyemitowane przed 1 kwietnia 2011 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym ZAPA wystawiając faktury za tantiemy należne za reemisję utworów przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nie dolicza do należności wynikających z tych faktur podatku VAT. Wynagrodzenie, które otrzymał Wnioskodawca w 2015 r., dotyczyło programów, które zostały przez niego zmontowane, wyemitowane oraz reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca nie podpisywał żadnej umowy z ZAPA, natomiast ok. 3 lata temu podpisał oświadczenie, że jest współautorem reemitowanych utworów audiowizualnych i na tej podstawie ZAPA reprezentuje Wnioskodawcę w stosunku do użytkowników jego utworów. Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługę montażu programów - nie jest producentem programów i nie ma żadnej wiedzy dotyczącej tego, na jakich nośnikach produkowane są montowane przez niego programy.

Warto w tym miejscu wskazać na uregulowania ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), które znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie, gdzie zgodnie z treścią art. 70 ust. 21 pkt 3, współtwórcy utworu audiowizualnego oraz artyści wykonawcy są uprawnieni do stosownego wynagrodzenia z tytułu nadawania utworu w telewizji lub poprzez inne środki publicznego udostępniania utworów. Natomiast w myśl ust. 3 tego artykułu, korzystający z utworu audiowizualnego wypłaca wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 21, za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Zgodnie z art. 8 ust. 1-3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

*   mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
*   stanowić przejaw działalności twórczej,
*   posiadać indywidualny charakter.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Twórcy, zgodnie z przepisem art. 16 ustawy o prawie autorskim przysługują autorskie prawa osobiste obejmujące przede wszystkim prawo autora do wiązania z dziełem jego nazwiska. Prawo to nigdy nie wygasa i jest, z natury rzeczy, niezbywalne, nie można się go zrzec ani przenieść na inną osobę. W ramach ochrony dóbr osobistych autor ma prawo do przedstawienia utworu pod pseudonimem lub anonimowo. Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem.

Drugi rodzaj praw autorskich, zdefiniowany w art. 17 ww. ustawy – prawa majątkowe mogą przysługiwać w niektórych sytuacjach również osobom innym niż twórca utworu z mocy ustawy lub z mocy stosownej umowy cywilnoprawnej. Dotyczy to np. autorskich praw majątkowych pracodawcy, którego pracownik stworzył utwór.

Przepis art. 41 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy określa, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Z powyższych przepisów wynika, że twórcą może być wyłącznie osoba fizyczna. Autorem jest ten, kto tworzy utwór. Jest to jedna z podstawowych zasad prawa autorskiego. Prawo autorskie powstaje na rzecz twórcy z mocy prawa, z faktu ustalenia i przejawienie utworu. Artykuł 8 ust. 1 prawa autorskiego konstytuuje podstawową zasadę, w myśl której prawo autorskie powstaje w sposób pierwotny na rzecz twórcy. Odejście od tej zasady wymaga szczególnego przepisu ustawy. Twórcę może zastępować producent, wydawca lub organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi jedynie w zakresie wykonywania prawa autorskiego.

Autorskie prawa majątkowe (ang. copyright) to monopol praw majątkowych na rzecz autora utworu (albo w określonych przypadkach wydawcy lub producenta). Zasadą w prawie autorskim jest, że z utworu może korzystać lub nim rozporządzać tylko osoba uprawniona. Najczęściej będzie to sam twórca lub osoba, która nabyła określone prawa majątkowe, lub na rzecz której ustanowiona została licencja. Każde odpłatne udostępnianie własności wynikającej z prawa autorskiego stanowi korzystanie z prawa własności autora.

W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca dysponuje autorskim prawem osobistym i przysługuje mu wynagrodzenie z tytułu wykorzystywania zmontowanych przez niego programów/filmów poprzez ich publiczne odtwarzanie i reemisję przez podmioty tym zainteresowane (np. telewizja ).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania tantiem otrzymanych od organizacji zbiorowego zarządzania (ZAPA) w 2015 r. z tytułu udzielania zgody na korzystanie z tych programów (filmów), a dotyczących programów, które Wnioskodawca zmontował i które zostały wyemitowane oraz reemitowane przed 1 kwietnia 2011 r.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do definicji usługi podkreślić należy, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z analizy treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie i obejmuje różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jak również w imieniu i na rzecz osoby trzeciej.

Z kolei, mając umocowanie w ww. przepisach prawa, podmiot zarządzający powierzonymi m.in. przez współtwórców utworu audiowizualnego oraz artystów wykonawców prawami autorskimi jest uprawniony pobrać opłatę należną z tytułu reemisji od nadawców, na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskich i prawach pokrewnych. W zamian za uiszczenie ww. kwot za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania Wnioskodawca, udostępniając programy własnoręcznie zmontowane - sprzedaje niejako prawa autorskie, przynależne z mocy ustawy twórcom oraz współtwórcom utworu audiowizualnego, a także artystom wykonawcom. W takich okolicznościach opłata otrzymana przez Wnioskodawcę za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania z tytułu udostępniania utworu (programu) jest wynagrodzeniem za świadczenie usług przez posiadacza prawa do określonego utworu.

Zatem okoliczności wymienione w stanie faktycznym wypełniają wskazane przesłanki, warunkujące uznanie czynności za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, gdyż istnieje związek pomiędzy wypłacanym wynagrodzeniem od organizacji zbiorowego zarządzania (ZAPA) na rzecz Wnioskodawcy, a usługami polegającymi na udzielaniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych – praw przysługujących podmiotom autorsko uprawnionym na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca powierza ZAPA przysługujące Mu autorskie prawa osobiste do zmontowanych programów, a ZAPA z kolei dysponuje nimi na podstawie podpisanego przez Wnioskodawcę oświadczenia o byciu współautorem tych utworów audiowizualnych w zamian za określone kwoty (tantiemy). Nie można zatem mówić o braku ekwiwalentności, gdyż w istocie kwota inkasowana przez ZAPA i następnie wypłacana na rzecz Wnioskodawcy, stanowi w istocie wynagrodzenie w zamian za wykorzystanie majątkowych praw autorskich, przysługujących autorsko uprawnionym z mocy prawa.

Wnioskodawca działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, świadczy usługi polegające na czerpaniu korzyści majątkowych z tytułu posiadania przynależnych mu (jako współtwórcy) programów określonych ustawowo praw pokrewnych, o których mowa we wniosku. Tym samym, należności pieniężne pobierane przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (ZAPA), zobowiązaną do pobierania opłat od określonych grup podmiotów, tj. nadawców telewizyjnych, stanowią ekwiwalentne wynagrodzenie, w zamian za możliwości skorzystania z praw do wartości niematerialnych i prawnych, która to czynność mieści się w szerokiej definicji usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymuje od ZAPA z tytułu określonych ustawowo opłat, o których mowa w art. 70 ust. 21 pkt 3 ustawy o prawie autorskim oraz udzielenia zgody przez organizację zbiorowego zarządzania na reemisję utworów audiowizualnych, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Wnioskodawcę.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2014 r.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie natomiast do zapisu art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1. W art. 28l pkt 1 ustawy, do którego odwołuje się zapis art. 19 ust. 13 pkt 9 mowa jest między innymi o usługach sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy, w stosunku do usług wymienionych w art. 28l ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Zatem obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, pod warunkiem, że moment ten nie jest późniejszy niż termin płatności wynikający z faktury bądź umowy. W przypadku zapłaty po terminie płatności podanym na fakturze lub w umowie, moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza termin płatności podany na fakturze lub w umowie.

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi polegające na czerpaniu korzyści majątkowych z tytułu posiadania przynależnych Wnioskodawcy (jako współtwórcy) programów określonych ustawowo praw pokrewnych, o których mowa we wniosku. Tak więc obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi opisanej przez Wnioskodawcę należy rozpatrywać w kontekście ww art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy.

Reasumując, otrzymywane przez Wnioskodawcę od ZAPA jako organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w 2015 r. kwoty tantiem, stanowią w istocie zapłatę za wykorzystanie praw związanych z eksploatacją utworów przez nadawców telewizyjnych, którą w konsekwencji należy uznać za wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za wyświadczoną usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec tego Wnioskodawca powinien opodatkować tantiemy uzyskiwane w 2015 r. za utwory zmontowane i reemitowane przed 1 kwietnia 2011 r.

Stanowisko Wnioskodawcy, że tantiemy uzyskiwane za reemisję programów przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i dlatego w chwili obecnej Wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczenia VAT od tantiem dotyczących tamtego okresu, należy uznać za nieprawidłowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca od 1 września 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie postprodukcji związanej z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi, w ramach której montuje filmy i audycje telewizyjne, czyli wykonuje pracę twórczą za co jest wynagradzany w formie honorarium (otrzymuje tantiemy).

Należy w tym miejscy zauważyć, że na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z treści art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 181, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami do załącznika nr 3 ustawy, wykaz towarów i usług objętych tym załącznikiem nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka 8%.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego przedmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 19, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Na podstawie wyżej przytoczonych przepisów, w odniesieniu do usług montażu filmów i programów audiowizualnych należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a, gdyż nie spełnia definicji żadnego z podmiotów wymienionych w tym artykule. Wnioskodawca nie jest również uprawniony do zwolnienia ww. usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33b, gdyż usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach są wyłączone ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 19 ustawy, pomimo tego, że Wnioskodawcę należy uznać za indywidualnego twórcę w rozumieniu przepisów o prawach autorskich.

Natomiast w odniesieniu do możliwości zastosowania stawki preferencyjnej do świadczenia ww. usług montażu programów należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca, jak sam wskazuje, z tytułu realizacji tych dzieł jest twórcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a za przekazanie praw autorskich do emitowania zmontowanych dzieł otrzymuje honorarium w formie tantiem.

Zatem w kontekście powołanych przepisów prawa i opisu sprawy należy stwierdzić, że do usług montażu filmów i programów audiowizualnych wynagradzanych w formie honorarium za wykonanie dzieła wraz z przeniesieniem praw autorskich, będzie miała zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%, wskazana w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w zw. z poz. 181 załącznika nr 3 ustawy, gdyż Wnioskodawca z tyt. realizacji swoich dzieł jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i za świadczone usługi otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium.

Stanowisko Wnioskodawcy, że do tantiem uzyskanych w 2015 r. za utwory reemitowane przed dniem 1 kwietnia 2011 r. należy zastosować stawkę VAT w wysokości 8%, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.