Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.471.2018.2.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-14
Teza: Dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: najem; opodatkowanie; przychód-źródła przychodu; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 17 października 2018 r.), uzupełnionym w dniu 28 listopada 2018 r. (data wypływu 5 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym (podatkową księgę przychodów i rozchodów). Przedmiotem działalności gospodarczej na dzień dzisiejszy jest: sprzedaż artykułów spożywczych, usługi gastronomiczne, wynajem lokali oraz wynajem samochodów. W czerwcu 2012 r. rozszerzyła działalność gospodarczą o wypiek pieczywa. W tym samym miesiącu do środków trwałych działalności gospodarczej wprowadziła oświadczeniem, za zgodą drugiego małżonka, część budynku zakupionego wcześniej na potrzeby prywatne, a który od momentu rozpoczęcia wypieku pieczywa będzie używany na potrzeby piekarni. W październiku 2017 r. Wnioskodawczyni zaprzestała prowadzenia piekarni, a część budynku nadal jest użytkowana pod działalność gospodarczą. Z dniem 31 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni zmieniła decyzję odnośnie przeznaczenia części budynku i wyprowadziła ją ze środków trwałych, przeznaczając ponownie na potrzeby prywatne. Od dnia 1 lutego 2018 r. zgłosiła wynajem prywatnego majątku (częściowo użytkowanego na potrzeby piekarni) oraz jego opodatkowanie jako tzw. prywatny wynajem ryczałtem ewidencjonowanym. Umowa z najemcą na wynajem byłego budynku piekarni była podpisana dnia 1 lutego 2018 r. i trwa nadal, bez przerwy. Wynajmującym jest Wnioskodawczyni jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej. Dodatkowo Wnioskodawczyni wynajmuje od lipca 2010 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej inny lokal, który jest w środkach trwałych firmy, a przychód z wynajmu stanowi przychód z działalności gospodarczej opodatkowany podatkiem liniowym. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni świadczy usługi najmu w ramach działalności gospodarczej oraz wynajmu prywatnego majątku opodatkowanego na zasadach ryczałtu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wynajem prywatny opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych dotyczy całego budynku. Wcześniej w środkach trwałych była tylko część budynku. Wynajem budynku wykonywany jest na całości budynku, który nie jest składnikiem majątku prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zakupiła budynek jako osoba prywatna. Dla udokumentowania zakupu Wnioskodawczyni otrzymała fakturę VAT na imię i nazwisko oraz akt notarialny, w którym została umieszczona informacja, że przeznaczy go na potrzeby związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wprowadziła budynek do majątku firmy oświadczeniem. Budynek został wynajęty w celu pokrycia kosztów jego utrzymania w tym m.in. kosztów kredytu, podatku od nieruchomości oraz w celu zapobieżeniu jego niszczeniu w wyniku jego użytkowania. Wnioskodawczyni nie zamierza zwiększać ilości nieruchomości pod wynajem. Nieruchomość jest wynajmowana jednemu najemcy. Wnioskodawczyni nie dokonuje żadnych działań inwestycyjnych na budynku w tym zmierzających do jego unowocześnienia, modernizacji czy adaptacji na potrzeby rynku. Przystępując do wynajmu Wnioskodawczyni wiedziała, że będzie dotyczył on tylko jednej nieruchomości i że nie będzie zwiększać jego rozmiaru. Umowa najmu mieści się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem w celu zaspokojenia potrzeb rodziny. Wynajem nie jest prowadzony w sposób zorganizowany tj. nie wymaga od Wnioskodawczyni wysiłku organizatorskiego, Wnioskodawczyni nie potrzebuje lokalu na potrzeby administracyjne do prowadzenia wynajmu, nie utworzyła strony internetowej, nie zatrudnia w tym celu pracowników, nie zakupiła sprzętu biurowego do prowadzenia wynajmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatnik mógł uznać, że wynajem budynku, który wcześniej był środkiem trwałym prowadzonej działalności gospodarczej może zostać opodatkowany jako tzw. wynajem prywatny opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowo sklasyfikowała Ona uzyskany przychód, jako przychód z tzw. najmu prywatnego i opodatkowała wynajem budynku ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ponieważ w chwili wynajmu budynek był już składnikiem majątku prywatnego. W konsekwencji możliwe jest zastosowanie stawki ryczałtowej 8,5%, a przychód nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek,

\- a ponadto wymaga by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c) ww. przepisu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest najem, dzierżawa, wyłącznie wtedy, gdy najem ten nie jest wykonywany w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź gdy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

W przypadku kiedy nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej jako jej składnik majątku, aby przychód z najmu mógł być zaliczony do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nieruchomość ta musi być uprzednio skutecznie wycofana z tej działalności.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017, poz. 2157 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, w tym: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 6 ust. 1b ww. ustawy wynika, że przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Ponadto zauważyć należy, że warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. poz. 647), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Rozważając kwestię możliwości opodatkowania przez Wnioskodawczynię przychodów z tytułu najmu budynku w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, należy najpierw zakwalifikować je do odpowiedniego źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotnym jest zatem sposób wykonywania najmu w danym okresie.

Decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z najmu nieruchomości do właściwego źródła mają przede wszystkim okoliczności faktyczne danej sprawy, a nie wybór dokonany przez podatnika w zakresie podatkowoprawnej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić wobec tego należy, że możliwość zaliczenia uzyskanych przez Wnioskodawczynię przychodów z najmu do źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zależy od spełnienia następujących warunków:

*   umowa najmu nie może być zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   najem nie może być wykonywany w sposób zorganizowany i ciągły (w warunkach charakterystycznych dla działalności gospodarczej),
*   przedmiotem najmu nie mogą być składniki majątku związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą,

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że czynności związane z wynajmem budynku, o którym mowa we wniosku, nie są podejmowane w sposób przesądzający o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej – jak sama Wnioskodawczyni wskazuje „Wynajmującym jest Podatnik jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej”. Ponadto wynajmowany budynek nie będzie składnikiem majątku związanego z taką działalnością. W takiej sytuacji, przychody z najmu można zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. najem.

Wobec powyższego, przychody z najmu budynku stanowiącego własność Wnioskodawczyni będą mogły podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, według stawki przewidzianej w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Reasumując, w odniesieniu do okoliczności opisanych w złożonym wniosku, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ wyjaśnia, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie czy najem wykonywany przez podatnika wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) i przyjmuje fakty przedstawione przez wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Zatem skoro Wnioskodawczyni twierdzi, że opisany najem budynku będzie odbywał się poza działalnością, to na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie było podstaw do przyjmowania odmiennego stanu faktycznego. Nie można jednak wykluczyć, że naczelnik urzędu skarbowego prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.