Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.189.2018.1.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-19
Teza: w zakresie braku możliwości uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego i dokonania korekty podatku VAT w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów nabytych w ramach projektu
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; miasto; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 9 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego i dokonania korekty podatku VAT w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów nabytych w ramach projektu „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego i dokonania korekty podatku VAT w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów nabytych w ramach projektu „…”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik, działający w imieniu swojej jednostki organizacyjnej – Zespołu Szkół Gastronomicznych i Hotelarskich (dalej jako: „Zespół Szkół” lub „Placówka”) – jest beneficjentem projektu pod nazwą: „…” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 w zakresie Osi priorytetowej 12 Edukacja, kwalifikacje i kompetencje w ramach działania 12.4 Kształcenie zawodowe (dalej jako: „Projekt” lub „Zadanie”). Projekt ten ma na celu wzmacnianie systemów kształcenia i szkolenia zawodowego i ich jakości, w tym poprzez mechanizmy prognozowania umiejętności, dostosowania programów nauczania oraz tworzenia i rozwoju systemów uczenia się poprzez praktyczną naukę zawodu realizowaną w ścisłej współpracy z pracodawcami.

Projekt realizowany jest w wykonaniu zadań własnych Miasta określonych w ustawach samorządowych, w szczególności z zakresu edukacji publicznej i przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy (odpowiednio art. 4 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 roku o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 814) – dalej jako: „Ustawa o samorządzie powiatowym”).

W ramach przedmiotowego Projektu niezbędne będzie doposażenie pracowni przedmiotów zawodowych Zespołu Szkół. Miasto nabędzie sprzęt i materiały dydaktyczne niezbędne do realizacji kształcenia zawodowego, wśród których znajdą się zarówno pomoce dydaktyczne o wartości początkowej poniżej, jak i powyżej 15 000 złotych (dalej jako: „Wyposażenie”).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z przedmiotowym Zadaniem wystawiane będą na Miasto. Efekty zrealizowanej w Placówce Inwestycji służyć będą wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedmioty nabyte przez Miasto w ramach Projektu zostaną odpowiednio oznaczone i wykorzystywane będą jedynie w celach edukacyjnych.

Miasto powzięło wątpliwości wobec skutków podatkowych ewentualnej zmiany przeznaczenia składników majątkowych nabytych w związku z Projektem przed upływem okresu korekty, o którym mowa w art. 91 Ustawy o VAT. Zmiana ta polegałaby na wykorzystywaniu przedmiotowego Wyposażenia do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów o wartości początkowej poniżej 15 000 złotych nabytych w ramach Projektu „…” przed upływem 12 miesięcy od momentu wydania ich do użytkowania, Miasto uzyska prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i dokonania korekty na podstawie art. 91 Ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów o wartości początkowej powyżej 15 000 złotych nabytych w ramach Projektu „…” po upływie pięciu lat od momentu wydania ich do użytkowania, Miasto uzyska prawo do odliczenia VAT naliczonego i dokonania korekty na podstawie art. 91 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów o wartości początkowej poniżej 15 000 złotych nabytych w ramach Projektu „…” przed upływem 12 miesięcy od momentu wydania ich do użytkowania, Miasto nie uzyska prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego i dokonania korekty na podstawie art. 91 Ustawy o VAT.

Ad. 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zmiany przeznaczenia przedmiotów o wartości początkowej powyżej 15 000 złotych nabytych w ramach Projektu „…” po upływie pięciu lat od momentu wydania ich do użytkowania, Miasto nie uzyska prawa do odliczenia VAT naliczonego i dokonania korekty na podstawie art. 91 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy podmiot posiada status podatnika, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast według art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 omawianej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Podkreślenia wymaga, że sam fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej, jeśli jest ona związana z zadaniami, które są wykonywane przez daną jednostkę jako organ władzy publicznej, nie implikuje założenia, że dana jednostka w odniesieniu do takiej czynności stała się podatnikiem podatku VAT (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2012 roku, sygn.: I FSK 1879/13).

Na marginesie należy wskazać, że Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia organu władzy publicznej, należy więc przyjąć, że pojęcie to obejmuje wszelkie organy państwowe, organy samorządu terytorialnego, jak również wszelkie organy władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej.

Przepis art. 15 ust. 6 ww. ustawy oparty jest na normie wyrażonej w art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej \[(Dz. Urz. UE. L Nr 347) – dalej jako: „Dyrektywa VAT”\]. Zgodnie ze wskazaną regulacją, przedmiotowe organy (krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego) nie są uważane za podatników, w odniesieniu do czynności lub transakcji, w których uczestniczą jako organy publiczne, nawet jeżeli w związku z tymi czynnościami lub transakcjami organy te pobierają opłaty, należności lub wynagrodzenie. Aby przepis ten mógł zostać zastosowany, muszą zostać spełnione łącznie dwie określone w nim przesłanki odnoszące się do samego podmiotu oraz podjętego przezeń działania, a mianowicie: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i wykonując tę działalność, podmiot ów musi działać jako organ władzy publicznej.

Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 września 2008 roku, sygn.: C-288/07, istotą wyłączenia z grona podatników organów władzy publicznej i innych podmiotów publicznych jest to, że konstrukcja Dyrektywy VAT opierająca się na zasadzie powszechności opodatkowania działalności gospodarczej, przy szerokiej definicji działalności gospodarczej na potrzeby VAT, zakłada, że co do zasady podmioty takie, prowadząc swoją działalność – bez tego specyficznego wyłączenia, podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy każdorazowo badać, czy dana czynność jednostki samorządu terytorialnego związana z działaniem w charakterze organu władzy publicznej, czy działaniem w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów prawa samorządowego istotnych z punktu widzenia przedmiotowej sprawy.

Stosownie do normy z art. 92 ust. 2 Ustawy o samorządzie powiatowym, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym \[(t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446) – dalej jako: „Ustawa o samorządzie gminnym”\], zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Artykuł ten wśród zadań własnych gminy wymienia m.in. sprawy z zakresu:

*   edukacji publicznej (pkt 8);

*   wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (pkt 17).

Z kolei wspomniana wyżej Ustawa o samorządzie powiatowym w art. 4 ust. 1 zalicza do zadań publicznych o charakterze ponadgminnym m.in. sprawy z zakresu:

*   przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy (pkt 17).

Założenia realizowanego przez Miasto zadania zbieżne są z wymienionymi wyżej zadaniami własnymi Miasta, w szczególności w zakresie edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 Ustawy o samorządzie gminnym) oraz przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy (art. 4 ust. 1 pkt 17 Ustawy o samorządzie powiatowym). Należy zatem stwierdzić, że Miasto, realizując zadanie pod nazwą: Zawodowi.pl, działać będzie w wykonaniu zadań o charakterze publicznym, a w konsekwencji nie będzie przysługiwać mu prawo do odliczenia VAT naliczonego od faktur dokumentujących wydatki związane z Projektem.

Odnosząc się do kwestii zastosowania przez Wnioskodawcę korekty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z Projektem, o której mowa w art. 91 Ustawy o VAT, należy wskazać co następuje.

Według art. 91 ust. 2 Ustawy o VAT w przypadku wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych których wartość przekracza 15 000 złotych okres korekty VAT wynosi 5 lat oraz 10 lat w przypadku nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntów, licząc od końca roku w którym składniki majątku zostały oddane do użytkowania.

Natomiast art. 91 ust. 7c ww. ustawy precyzuje, że w przypadku składników majątków zaliczanych do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o wartości nie przekraczającej 15 000 złotych oraz składników zaliczanych do wyposażenia. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Stosownie do art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie zaś z art. 91 ust. 7a Ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 złotych, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W konsekwencji, długość okresu, w jakim powinna zostać dokonana korekta jest zależna od tego, czy przedmiotem korekty będą nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów czy też pozostałe środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Jak wynika z opisu sprawy na Wyposażenie składają się środki trwałe o wartości początkowej poniżej 15 000 złotych, dla których okres korekty wynosi 12 miesięcy oraz środki trwale o wartości początkowej powyżej 15 000 złotych, w stosunku do których okres korekty wynosi 5 lat.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 2 czerwca 2005 roku w sprawie C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen, zgodnie z którym art. 17 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 roku określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, że jedynie charakter, w jakim podmiot działa w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro (działając w charakterze podatnika), nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty na podstawie art. 20 tej dyrektywy, na potrzeby odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra.

Na marginesie należy zauważyć, iż powyższe tezy zachowują aktualność również w odniesieniu do obecnie obowiązujących przepisów Dyrektywy VAT, tj. art. 167-168 oraz art. 184-192.

Planowane przez Miasto wykorzystanie Wyposażenia do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług nie oznacza, że w momencie zakupów dla potrzeb realizacji Projektu, Miasto nabyło prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec tego, zmiana przeznaczenia Wyposażenia nie spowoduje powstania prawa do odliczenia podatku VAT, gdyż jak wynika z art. 167 Dyrektywy VAT, prawo takie powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu staje się wymagalny.

Stanowisko Podatnika zgodne jest z aktualną linią interpretacyjną organów podatkowych. Jako przykład przywołać można m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2017 roku, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.255.2017.1.MWJ oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2016 roku, sygn. 1462-IPPP1.4512.899.2016.2.MPe.

Jak wyjaśniono wyżej, nabycie towarów w związku z realizacją Projektu nie będzie miało związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż zostaną one przeznaczone do czynności pozostających poza zakresem VAT. Oznacza to, że w chwili nabycia Wyposażenia, Miasto nie będzie działało w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Wobec powyższego, późniejsza zmiana przeznaczenia Wyposażenia nie spowoduje powstania prawa do odliczenia VAT, a tym samym Miasto nie będzie miało możliwości dokonania korekty określonej w art. 91 Ustawy o VAT, zarówno w odniesieniu do środków trwałych o wartości początkowej poniżej, jak i powyżej 15 000 złotych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że bezpośrednio po nabyciu, efekty zrealizowanej w Placówce Inwestycji służyć będą wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.