Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.309.2017.1.GF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-08
Teza: w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; opodatkowanie; wypłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 sierpnia 2017 r. (data nadania 22 sierpnia 2017 r., data wpływu 25 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe .

W dniu 16 grudnia 2007 r. miał miejsce wypadek drogowy, w trakcie którego doszło do zderzenia się samochodu osobowego marki Suzuki Swift, kierowanego przez Annę G. z samochodem osobowym marki VW Passat, kierowanym przez Witolda S., którego pasażerami byli: Renata S., Karol S. (Wnioskodawca), Kacper S. i Józef Z.

Skutkiem przedmiotowego wypadku drogowego były: śmierć Kacpra S., obrażenia ciała Karola S. (Wnioskodawcy), Witolda S., Renaty S. ej i Józefa Z. oraz uszkodzenia pojazdów uczestniczących w wypadku.

Sprawcą przedmiotowego wypadku drogowego była Anna G. kierująca pojazdem marki Suzuki Swift . Samochód ten w chwili zdarzenia ubezpieczony był z tytułu umowy ubezpieczenia OC.

Towarzystwo Ubezpieczeń H. S.A. jako polski korespondent Towarzystwa Ubezpieczeń B. AG w ramach Systemu Zielonej Karty uznało winę Anny G. za spowodowanie przedmiotowego wypadku drogowego, a tym samym uznało odpowiedzialność odszkodowawczą z tytułu umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za skutki przedmiotowego wypadku drogowego i przeprowadziło postępowanie likwidacyjne w sprawie, które następnie na etapie postępowania sądowego prowadzone było przez Polskie Biuro Ubezpieczeń Komunikacyjnych.

Postępowanie sądowe w przedmiocie roszczeń cywilnych związanych z ww. wypadkiem drogowym z dnia 16 grudnia 2007 r. prowadzone było przez Sąd Okręgowy, Wydział Cywilny i zakończone zostało wyrokiem z dnia 22 grudnia 2015 r., w którym Sąd:

1.  ustalił, że: „ Pomiędzy stronami nie było sporu co do odpowiedzialności strony pozwanej jako ubezpieczyciela sprawcy szkody, która wynika z art. 19 ust. 3 w zw. z art. 123 pkt 1 ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych …. a także z art. 822 k.c. ",
2.  zasądził od pozwanego Polskiego Biura Ubezpieczeń Komunikacyjnych na rzecz powoda Karola S. (Wnioskodawcy):
    *   kwotę w wysokości 21.000,00 zł tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za krzywdę doznaną przez powoda (na podstawie art. 445 § 1 k.c. w zw. z art. 444 § 1 k.c.) wraz z ustawowymi odsetkami od kwoty 16.000,00 zł od dnia 29 października 2010 r. do dnia zapłaty oraz od kwoty 5.000,00 zł od dnia 22 grudnia 2015 r. do dnia zapłaty (na podstawie art. 817 § 1 k.c. oraz art. 14 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych),
    *   kwotę w wysokości 50.000,00 zł tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za śmierć brata (na podstawie art. 446 § 4 k.c. w zw. z art. 448 k.c.) wraz z ustawowymi odsetkami od kwoty 30.000.00 zł od dnia 29 października 2010 r. do dnia zapłaty oraz od kwoty 20.000,00 zł od dnia 22 grudnia 2015 r. do dnia zapłaty (na podstawie art. 817 § 1 k.c. oraz art. 14 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych),
    *   kwotę w wysokości 20.000,00 zł tytułem odszkodowania za znaczne pogorszenie się sytuacji życiowej powoda po śmierci brata (na podstawie art. 446 § 3 k.c.) wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 21 listopada 2011 r. do dnia zapłaty (na podstawie art. 817 § 1 k.c. oraz art. 14 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych. Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych).

W dniu 16 marca 2016 r. pozwany Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych dokonało wypłaty: a) na rzecz powoda Karola S.:

*   kwotę w wysokości 21.000,00 zł tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za krzywdę doznaną przez powoda wraz z ustawowymi odsetkami od ww. roszczenia w wysokości 10.183,89 zł oraz 83,84 zł,

*   kwotę w wysokości 50.000,00 zł tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za śmierć brata wraz z ustawowymi odsetkami od ww. roszczenia w wysokości 19.094,79 zł oraz 335,34 zł.

We wskazanym poniżej zakresie pozwany Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych zaskarżyło ww. wyrok apelacją nie wypłacając:

1.  powodowi Karolowi S. emu:
    *   kwoty w wysokości 20.000,00 zł tytułem odszkodowania za znaczne pogorszenie się sytuacji życiowej powoda po śmierci brata wraz z ustawowymi odsetkami od tej kwoty dnia 21 listopada 2011 r. do dnia zapłaty.

Karol S. również zaskarżył ww. wyrok apelacją w zakresie oddalającym powództwo.

Zaskarżone roszczenia będą przedmiotem rozstrzygnięcia przez Sąd Apelacyjny (działający jako Sąd II Instancji) i w zależności od rozstrzygnięcia Sądu Apelacyjnego będą ewentualnie wypłacone Wnioskodawcy w przyszłości.

Wnioskodawca wskazuje, że jest osobą fizyczną, nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. Żadna więc z ww. kwot wypłaconego odszkodowania oraz zadośćuczynienia oraz odsetek od nich nie ma związku z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca oświadcza również, że nie ma w niniejszej sprawie zastosowania art. 21 ust 1 pkt 4a oraz 4b.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. wypłacone Wnioskodawcy na podstawie wyroku Sądu Okręgowego z dnia 22 grudnia 2015 r. wydanego w sprawie przez Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych odsetki ustawowe w łącznej wysokości 29.697,86 zł z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania i zadośćuczynienia należnego z tytułu umowy ubezpieczenia OC sprawcy wypadku drogowego z dnia 16 grudnia 2007 r. należy wykazać w zeznaniu rocznym i odprowadzić od nich podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. dalsze odsetki ustawowe wypłacone Wnioskodawcy w niniejszej sprawie w przyszłości (tj. po rozstrzygnięciu sprawy przez Sąd Apelacyjny działający jako Sąd II Instancji) przez Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania i zadośćuczynienia należnego z tytułu umowy ubezpieczenia OC sprawcy wypadku drogowego z dnia 16 grudnia 2007 r. na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego, należy wykazać w zeznaniu rocznym i odprowadzić od nich podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną, a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Wobec ścisłej i literalnej wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe, nie można wyprowadzić wniosku, że odsetki należy przyporządkować do innego źródła przychodu niż należność główną. Skoro więc zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie (z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono), to w ocenie Wnioskodawcy odsetki od tych świadczeń, tak jak same świadczenia są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno odszkodowanie i zadośćuczynienie wypłacone mu w niniejszej sprawie przez Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych, jak również odsetki ustawowe od ww. świadczeń wypłacone mu przez Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych na podstawie wyroku sądowego podlegają zwolnieniu podatkowemu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wiec brak jest podstawy do wykazania w zeznaniu rocznym przez Wnioskodawcę kwot otrzymanych przez niego z tytułu odsetek oraz do zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od tych kwot. Również w przypadku wypłaty Wnioskodawcy przez Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych dalszych kwot odszkodowań i zadośćuczynień oraz dalszych odsetek od tych świadczeń w przyszłości, tj. po rozstrzygnięciu sprawy przez Sąd Apelacyjny (działający jako Sąd II Instancji) brak będzie podstawy do wykazania w zeznaniu rocznym przez Wnioskodawcę kwot otrzymanych przez niego z tytułu dalszych odsetek oraz do zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od otrzymanych z ww. tytułu kwot. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na podstawie ww. przepisu bezsporne jest więc zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymanego na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w ww. przepisie. Wskazać należy, że art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy obejmuje zakresem zwolnienia także otrzymane przez podatnika odsetki od należności głównej (tj. od odszkodowania, zadośćuczynienia) należne z tytułu nieterminowego wykonania zobowiązania.

Odsetki od zadośćuczynienia czy odszkodowania zwolnionego z opodatkowania nie podlegają podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, gdyż razem z główną kwotą stanowią całość wypłaconej rekompensaty. Skoro odszkodowanie i zadośćuczynienie jest nieopodatkowane, to kwota odsetek (tym bardziej ustawowych) również nie powinna być objęta podatkiem.

Wnioskodawca uważa, że dla niego odsetki stanowią swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzenia skutkującego wypłatą zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu. Odsetki te są także formą odszkodowania, odszkodowania za nieterminową wypłatę przyznanego mu zadośćuczynienia oraz długotrwały i kosztowny proces sądowy na drodze prowadzącej do uzyskania zadośćuczynienia za doznaną krzywdę a nie elementem wzbogacenia, od którego trzeba odprowadzić podatek. Wnioskodawca zgodnie z prawem powinien otrzymać należne zadośćuczynienie w terminie, a w przypadku gdy Ubezpieczyciel zwleka z jego wypłatą, nie powinien ponosić z tego tytułu konsekwencji finansowych.

W Kodeksie cywilnym zasady naprawienia szkody ujęte są jako przepisy ogólne w art. 361-363, mają zatem zastosowanie do wszystkich stosunków zobowiązaniowych, których treścią jest obowiązek naprawienia szkody. Przepisy te mają zastosowanie zarówno do odpowiedzialności odszkodowawczej z tytułu czynów niedozwolonych regulowanej w art. 415 i następnych Kodeksu cywilnego, jak i z modyfikacjami wynikającymi z treści umowy do odpowiedzialności za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania regulowanej w art. 471 i następnych Kodeksu cywilnego. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Naprawienie szkody powinno zapewnić poszkodowanemu całkowitą kompensatę doznanego uszczerbku. Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje natomiast art. 481 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Dłużnik opóźnił się ze spełnieniem świadczenia, a Sąd zasądził odsetki, które to mają między innymi charakter zadośćuczynienia z elementem waloryzacji i kompensacji.

W związku z powyższym klasyfikowanie zasądzonych odsetek jako przychód zdaniem Wnioskodawcy jest bezzasadne. Zgodnie z Konstytucją Rzeczpospolitej Polskiej, której przepisy - jako najwyższego prawa stosuje się bezpośrednio - organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa a każdy jest obowiązany do ponoszenia podatków, określonych w ustawie. Art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kategorii przychodów z innych źródeł nie przewiduje odszkodowań, zadośćuczynień a tym bardziej - odsetek od nich. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3-4 ww. ustawy — wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie (z pewnymi wyjątkami) jak również kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych. Skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ma luki i nie określa wprost obowiązku podatkowego, to znaczy, że obowiązek podatkowy nie istnieje. Powstałe w tej kwestii wątpliwości powinny być rozstrzygnięte na korzyść podatnika.

Podnieść należy, że kwestia opodatkowania odsetek od odszkodowań, zadośćuczynień była już wielokrotnie rozstrzygana przez sądownictwo administracyjne, które potwierdza stanowisko podatnika przedstawione w niniejszym wniosku o interpretację. Jako przykład wskazać należy:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r. (II FSK 289/12), w którym NSA wskazał, że: „Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje konkluzję sądu pierwszej instancji, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną - a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane.. "

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2014 r. (II FSK 333/12), w którym NSA wskazał, że: „Skoro odsetki jako świadczenie akcesoryjne są bezpośrednio i ściśle związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny, to nie ma uzasadnienia, aby należność główna oraz odsetki za "nieterminowe spełnienie roszczenia" były przypisane do dwóch różnych źródeł przychodów. Nie sposób bowiem za odrębne źródło przychodów uznać przychodów z odpłatnego zbycia (wykupu) nieruchomości i odsetek od kwoty wykupu tej nieruchomości. Odsetki o tym charakterze powinny być zatem przypisane do tego samego źródła co należność główna."

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2014 r. (II FSK 702/12), w którym NSA wskazał, że: „Odsetki stanowią roszczenie akcesoryjne, a ta właśnie cecha odsetek przemawiała zdaniem Sądu za zaliczeniem ich do tego samego źródła przychodów, co należność główna.”

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2013 r. (II FSK 115/12), w którym NSA wskazał, że: „Za trafne i prawidłowe uznać należy wyrażone w niniejszej sprawie stanowisko Sądu pierwszej instancji, wraz z przytoczoną na jego poparcie argumentacją. Sąd ten podkreślił, że skoro odsetki jako świadczenie akcesoryjne są bezpośrednio i ściśle związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny, to nie ma uzasadnienia, aby należność główna oraz odsetki były przypisane do dwóch różnych źródeł przychodów, nie sposób bowiem za odrębne źródło przychodów uznać przychodów z odpłatnego zbycia (wykupu) nieruchomości i odsetek od kwoty wykupu tej nieruchomości. Odsetki powinny być zatem przypisane do tego samego źródła co należność główna. ”

*   Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w orzeczeniu z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt I S/Łd 1414/14. Sędziowie zwrócili uwagę, że choć rzeczywiście w przepisach nie ma mowy o tym jak należy traktować odsetki za zwłokę, wypłacane przy odszkodowaniu, to jednak nie ma w nich także nic co by sugerowało, że należy je traktować jako coś zupełnie odrębnego od świadczenia pierwotnego. Tymczasem, zdaniem Sądu jedno łączy się ścisłe z drugim, więc nie można odsetek za zwłokę traktować jako czegoś osobnego tylko należy je uznać za część świadczenia podstawowego i tak opodatkować, czyli w przypadku odszkodowania zadośćuczynienia, czy renty zwolnić je z podatku.

Przywołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz orzecznictwo potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy, że zwolnieniem przewidzianym art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy objęte są również odsetki od odszkodowań i zadośćuczynień wypłaconych na podstawie wyroku sądowego z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, co oznacza brak podstawy do wykazania w zeznaniu rocznym przez Wnioskodawcę kwot otrzymanych przez niego z tytułu odsetek oraz do zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od tych kwot. Skoro bowiem zwolnione z podatku jest odszkodowanie i zadośćuczynienie, to tym zwolnieniem objęte są również odsetki zasadzone wyrokiem sądowym w związku z opóźnieniem w wypłacie ww. świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Rozwoju i Finansów.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie art. 805 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie:

1.  przy ubezpieczeniu majątkowym - określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku;
2.  przy ubezpieczeniu osobowym - umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Stosownie do art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej jest rodzajem ubezpieczenia majątkowego, o którym mowa w art. 822 ustawy Kodeks cywilny.

Na podstawie art. 28 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1170, z późn. zm.) Zakład ubezpieczeń wypłaca odszkodowanie lub świadczenie na podstawie uznania roszczenia uprawnionego z umowy ubezpieczenia w wyniku ustaleń dokonanych w przeprowadzonym przez siebie postępowaniu, o którym mowa w art. 29, zawartej z nim ugody lub prawomocnego orzeczenia sądu.

Podkreślenia wymaga, że zadośćuczynienie służy wyrównaniu krzywdy, odszkodowanie naprawieniu powstałej szkody. Zadośćuczynienie i odszkodowanie ma służyć naprawieniu uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych (zarówno materialnych jak i niematerialnych).

W myśl art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

W wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym, sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę (art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast zgodnie z art. 446 § 4 Kodeksu cywilnego sąd może także przyznać najbliższym członkom rodziny zmarłego odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w 2007 r. uległ wypadkowi komunikacyjnemu, co w konsekwencji spowodowało obrażenia ciała Wnioskodawcy. Samochód sprawcy w chwili zdarzenia ubezpieczony był z tytułu umowy ubezpieczenia OC. Towarzystwo Ubezpieczeń uznało odpowiedzialność odszkodowawczą z tytułu umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za skutki przedmiotowego wypadku drogowego i przeprowadziło postępowanie likwidacyjne w sprawie, które następnie na etapie postępowania sądowego prowadzone było przez Polskie Biuro Ubezpieczeń Komunikacyjnych.

Postępowanie sądowe w przedmiocie roszczeń cywilnych związanych z ww. wypadkiem drogowym prowadzone było przez Sąd Okręgowy i zakończone zostało wyrokiem, w którym Sąd zasądził od pozwanego Polskiego Biura Ubezpieczeń Komunikacyjnych na rzecz Wnioskodawcy zadośćuczynienie pieniężne za krzywdę doznaną przez powoda wraz z ustawowymi odsetkami, zadośćuczynienia za śmierć brata wraz z ustawowymi odsetkami, odszkodowanie za znaczne pogorszenie się sytuacji po śmierci brata wraz z ustawowymi odsetkami. W dniu 16 marca 2016 r. pozwany Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych dokonało wypłaty tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za krzywdę doznaną przez powoda wraz z ustawowymi odsetkami i tytułem zadośćuczynienia za śmierć brata wraz z ustawowymi odsetkami. W zakresie odszkodowania za znaczne pogorszenie się sytuacji życiowej po śmierci brata wraz z ustawowymi odsetkami pozwany Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych zaskarżyło ww. wyrok apelacją i nie wypłaciło zasądzonych kwot. Również Wnioskodawca zaskarżył ww. wyrok apelacją w zakresie oddalającym powództwo. Zaskarżone roszczenia będą przedmiotem rozstrzygnięcia przez Sąd Apelacyjny (działający jako Sąd II Instancji) i w zależności od rozstrzygnięcia Sądu Apelacyjnego będą ewentualnie wypłacone Wnioskodawcy w przyszłości.

Regulacje prawne dotyczące odsetek za zwłokę zawarte są w art. 481 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1882, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z zadośćuczynieniem czy odszkodowaniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej (odszkodowania czy zadośćuczynienia) nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia – co do zasady − od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie należność główną, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Nie ma więc racji Wnioskodawca twierdząc, że cyt.: „Odsetki od zadośćuczynienia czy odszkodowania zwolnionego z opodatkowania nie podlegają podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, gdyż razem z główną kwotą stanowią całość wypłaconej rekompensaty. Skoro odszkodowanie i zadośćuczynienie jest nieopodatkowane, to kwota odsetek (tym bardziej ustawowych) również nie powinna być objęta podatkiem.”

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził „(\`(...)\`) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r., OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/G1 145/13, który dodał, że „w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawą obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie”.

Powyższe potwierdza także wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2675/14, w którym sąd podkreślił, że „podzielić należy ocenę Ministra, iż skoro zasądzone odsetki nie są zwolnione z opodatkowania tylko z tego tytułu, że wykazują związek z kwotą zasadniczą (nie są właściwym odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem), to otwiera się kwestia ich ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Tak więc, gdyby nawet zasądzone odszkodowanie uznać za „\`(...)\`inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie\`(...)\`”, to zwolnienie z opodatkowania wykluczone byłoby dlatego, że odsetki musiałyby zostać potraktowane jako forma odszkodowania za bezprawne korzystanie z cudzego kapitału, czyli jako „\`(...)\`dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;” (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy). W tej sytuacji skutek jest identyczny – brak zwolnienia odsetek od opodatkowania”.

Ponadto powyższe stanowisko potwierdzają także wyroki WSA w Łodzi z dnia 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1234/14 oraz z dnia 20 września 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 596/16, w którym to sąd wskazał, że „należy mieć na uwadze, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Dodatkowo można wskazać, że w tych wypadkach, gdy ustawodawca chciał zwolnić od opodatkowania także odsetki, to wyraźnie to zaznaczał, np. w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.”.

Stanowisko powyższe potwierdza także uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2016 r. sygn. akt II FPS 2/16, w której sąd wskazał, że „odsetki za opóźnienie w zapłacie powstają z mocy ustawy, a nie czynności prawnej, a czynność prawna, zobowiązująca do spełnienia świadczenia w określonym terminie jest zdarzeniem jedynie pośrednio mającym wpływ na ich powstanie. Po powstaniu odsetki stają się długiem samodzielnym, niezależnym od długu głównego”.

Z przytoczonych powyżej uregulowań jasno wynika, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek).

Ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże takie zwolnienie przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ww. ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);

*   pkt 95 – odsetki z tytułu realizacji nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Zatem skoro ustawodawca nie zamieścił w katalogu zwolnień odsetek przysługujących od zasądzonych kwot tytułem zadośćuczynienia i odszkodowania, określonych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, to należy stwierdzić, że odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Nie można przyjąć, że odsetki są zadośćuczynieniem czy odszkodowaniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla zadośćuczynienia czy odszkodowania, do którego ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie tychże przepisów.

Z uwagi więc na to, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest regulacji, które zwalniałyby od podatku odsetki ustawowe od zadośćuczynienia czy odszkodowania, przyjąć należy, że stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że skoro wypłacone odszkodowanie i zadośćuczynienie jest wolne od podatku to ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają także odsetki. Otrzymanych przez Wnioskodawcę odsetek nie można utożsamiać z kwotami otrzymanymi z tytułu odszkodowania i zadośćuczynienia, stąd też nie mogą być objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zatem uznać, że otrzymane odsetki (również dalsze, otrzymane w przyszłości) za zwłokę w wypłacie odszkodowania przyznanego Wnioskodawcy, jako nie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią przychód z innych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Należy wykazać je w zeznaniu rocznym i odprowadzić od nich podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zatem wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w każde z nich zawarte jest wiążące. Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu interpretacji, istnieją orzeczenia sądów, które potwierdzają stanowisko tut. Organu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różniło się od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.