Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.138.2025.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-13
Teza: Ustalenie, czy wydatki poniesione na utworzenie i
funkcjonowanie Przedstawicielstwa w Ukrainie, mogą zostać
zaliczone do jej kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: Ukraina
koszt-koszty uzyskania przychodów
oddział
przedstawicielstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go
    Państwo pismem, które wpłynęło do organu 13 maja 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: (...) sp. z o. o., Spółka oraz
    Podatnik), legitymująca się numerami NIP: (...), KRS: (...), REGON: (...), została wpisana do
    Rejestru Przedsiębiorców (...) listopada 2022 roku.
    Spółka jest podatnikiem podatku CIT, VAT i została zarejestrowana do VAT UE. Kody, które
    widnieją w KRS to: (...).
    Kodem przeważającym jest kod (...), czyli sprzedaż (...).
    Podatnik już wnioskował o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz uzyskał
    odpowiedź negatywną (data wpływu 4 października 2024 r; Znak pisma: 0111-KDIB2-
    1.4010.519.2024.2.AR).
    Niestety, z powodu niedopatrzenia. Podatnik nie wziął pod uwagę całości dokumentacji
    określającej czynności realizowane przez Przedstawicielstwo, a w konsekwencji wskazał
    nieistniejący stan faktyczny w zakresie którego została wydana powyższa interpretacja.
    Aktualny wniosek powinien służyć określeniu stanu faktycznego, który rzeczywiście
    dotyczy Podatnika, a więc innego, niż został wskazany w pierwotnym wniosku. Podatnik
    uważa, iż ze względu na pełnię posiadanej informacji oraz zmieniony stan faktyczny i
    prawny, przysługuje mu możliwość wnioskowania o wydanie nowej Indywidualnej
    Interpretacji Podatkowej, zgodnie z regulacją art 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
    Podatnik zarejestrował swoje przedstawicielstwo w Ukrainie, które nie posiada
    osobowości prawnej i nie prowadzi działalności handlowej. Na podstawie Regulaminu
    Przedstawicielstwa spółki (...) sp. z o. o. w Ukrainie (pierwsza wersja) od (...) maja 2023
    roku, można uznać, iż działalność Przedstawicielstwa ma charakter wyłącznie
    przygotowawczy i pomocniczy, a jego głównym celem jest wspieranie Spółki w zakresie
    popularyzacji produktów (...) wśród specjalistów branży (...).
    Przedstawicielstwo dodatkowo zajmuje się badaniem koniunktury rynku (...) w Ukrainie,
    analizą jego perspektyw. Ponadto monitoruje opinie publiczne w zakresie istotnym dla
    Spółki oraz pozyskuje i opracowuje informacje na temat sytuacji rynkowej. W ramach
    swojej działalności reprezentuje również interesy Spółki przed organami administracji
    publicznej, sądami oraz innymi instytucjami w Ukrainie, a także uczestniczy w
    konferencjach i seminariach branżowych w celu wymiany wiedzy i informacji w obszarze
    specjalistycznym.
    W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania przedstawicielstwa w Ukrainie, (...) sp.
    z o.o., zgodnie z wymogami ukraińskiego ustawodawstwa, została zarejestrowana w
    Ukrainie jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). Wnioskodawca
    więc, zgodnie z wymogami ukraińskiego ustawodawstwa, składa deklaracje CIT do
    ukraińskich organów podatkowych oraz przekazuje środki pieniężne na ukraiński
    rachunek bankowy przedstawicielstwa w celu pokrycia wynagrodzenia pracowników,
    opłaty składki wojskowej oraz jednolitej składki społecznej przekazywanej na fundusz
    wynagrodzeń. Przedstawicielstwo (...) sp. z o. o. w Ukrainie nie jest samodzielnym
    podmiotem prawnym, nie prowadzi działalności handlowej (nie dokonuje sprzedaży), nie
    realizuje czynności mających na celu zdobycie klienteli lub doprowadzenie do zawarcia
    umów sprzedaży/współpracy z podmiotami ukraińskimi. Będąc placówką prowadzi
    jedynie działalność nieoperacyjną przedsiębiorstwa Spółki, tj. działalność, którą należy
    postrzegać jako pomocniczą w zakresie realizacji produktów.
    W związku z otwarciem przedstawicielstwa, Wnioskodawca poniósł w Ukrainie
    następujące wydatki:

    - koszty najmu biura,
    - wydatki na rejestrację przedstawicielstwa,
    - wydatki na sprzęt biurowy,
    - koszty podróży służbowych pracowników uczestniczących w tworzeniu
      przedstawicielstwa i rozpoczęciu jego działalności,
    - wydatki na lokalne konsultacje prawne i księgowe.
    Jednocześnie, w związku z funkcjonowaniem przedstawicielstwa, Wnioskodawca ponosi
    następujące wydatki:
    - koszty ubezpieczenia społecznego,
    - czynsz najmu lokalnego biura,
    - wynagrodzenia pracowników i lokalnych dostawców usług,
    - koszty księgowe,
    - wydatki konsultacyjne,
    - koszty podróży służbowych, w tym: lokalne podróże, podróże do innych regionów w
      związku z popularyzacją produkcji, koszty podróży służbowych do i z Polski dla osób
      zarządzających przedstawicielstwem.
    Należałoby też wskazać, iż towary i usługi nabywane przez przedstawicielstwo przy
    powstaniu oraz w trakcie funkcjonowania są dokumentowane fakturami lub innymi
    lokalnymi dokumentami o podobnym charakterze, ze wskazaniem przedstawicielstwa (...)
    w Ukrainie jako nabywcy. Na przykład: (...) sp. z o.o., legitymująca się numerem NIP: (...),
    reprezentowana przez Przedstawicielstwo (...) sp. z o.o., legitymujące się kodem (...) nr: (...).
    Zgodnie z lokalnym ustawodawstwem, oryginały dokumentów księgowych, w tym
    oryginały faktur potwierdzających wydatki poniesione przy utworzeniu oraz w trakcie
    funkcjonowania przedstawicielstwa, powinny być przechowywane w Ukrainie. W związku z
    czym, powyższe dokumenty są przechowywane częściowo w Przedstawicielstwie, a
    częściowo - w lokalnym biurze księgowym. W większości przypadków Podatnik dysponuje
    jedynie skanami wyżej wskazanych dokumentów utrwalonych w formie elektronicznej,
    które są czytelne, a rodzaj formatu (pliki graficzne lub dokumenty PDF) wyklucza
    możliwość zmiany ich treści. Jednak w razie potrzeby Podatnik ma możliwość dostarczenia
    oryginałów dokumentów do Polski (w tym - do dyspozycji Organu).
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Wspieranie Spółki w ramach Przedstawicielstwa na terytorium Ukrainy polega przede
    wszystkim na popularyzacji produktów (...) wśród specjalistów z branży (...).
    Przedstawicielstwo realizuje działania przygotowawcze i pomocnicze, które obejmują m.in:
    1. badanie koniunktury rynku (...) na Ukrainie oraz analizę jego perspektyw rozwoju,
    2. monitorowanie opinii publicznej w obszarach istotnych dla działalności Spółki,
    3. pozyskiwanie i opracowywanie informacji dotyczących sytuacji rynkowej na Ukrainie,
    4. reprezentowanie interesów Spółki przed organami administracji publicznej, sądami
      oraz innymi instytucjami działającymi na terenie Ukrainy,
    5. uczestnictwo w konferencjach i seminariach branżowych w celu wymiany wiedzy i
      informacji w obszarze specjalistycznym.

    Działalność Przedstawicielstwa na terytorium Ukrainy jest realizowana przez kadrę
    specjalistów z wykształceniem (...), którzy prowadzą działania pomocnicze i
    przygotowawcze. Do badania rynku wykorzystują oprogramowanie ukraińskich firm, co
    pozwala na efektywną analizę koniunktury i sytuacji rynkowej.
    Przedstawicielstwo dysponuje również technicznymi zasobami w postaci wynajmowanych
    pojazdów, które umożliwiają specjalistom przemieszczanie się po całym kraju i
    prowadzenie działań popularyzatorskich, takich jak udział w konferencjach naukowych i
    seminariach branżowych.
    Spółka planuje realizować działalność Przedstawicielstwa na terytorium Ukrainy przez
    okres od 5 do 10 lat.
    Pracownicy wykonujący pracę na rzecz Spółki na terytorium Ukrainy są zatrudnieni na
    podstawie umów o pracę.
    Pracownicy Przedstawicielstwa realizują następujące czynności:
    1. badanie koniunktury rynku (...) na Ukrainie oraz analiza tendencji i perspektyw
      rozwoju tego rynku,
    2. monitorowanie opinii publicznej w obszarach istotnych dla działalności Spółki,
    3. zbieranie informacji z otwartych źródeł dotyczących działalności i reputacji biznesowej
      kontrahentów oraz potencjalnych kontrahentów na Ukrainie, a także gromadzenie
      danych statystycznych, finansowych i innych materiałów informacyjno-analitycznych
      niezbędnych dla Spółki,
    4. reprezentowanie interesów Spółki przed organami administracji publicznej, sądami
      oraz innymi instytucjami Ukrainy,
    5. udział w konferencjach i seminariach branżowych, mający na celu zapoznanie
      specjalistów (...) z innowacjami w (...) oraz stosowaniu produktów (...).
    Czynności wykonywane przez zatrudnionych pracowników wykonujących pracę na
    terytorium Ukrainy będą prowadzane w sposób regularny, stały.
    Zgodnie z Regulaminem Przedstawicielstwa, jego pracownicy nie są umocowani do
    zawierania umów ani wystawiania faktur w imieniu Spółki.
    Pracownicy Przedstawicielstwa nie mają możliwości oferowania ani udzielania rabatów.
    Przedstawicielstwo nie pełni funkcji handlowej i nie prowadzi działalności komercyjnej.
    Związek wydatków z osiąganymi przychodami, zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła
    przychodu.
    Wydatki poniesione w związku z otwarciem Przedstawicielstwa w Ukrainie:
    1. Koszty wynajmu biura, rejestracji przedstawicielstwa, zakupu sprzętu biurowego oraz
      koszty podróży służbowych pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozpoczęcie
      działalności przedstawicielstwa, a także koszty lokalnych konsultacji prawnych i
      księgowych - są to wydatki bezpośrednio związane z utworzeniem i funkcjonowaniem
      Przedstawicielstwa, które ma za zadanie wspieranie Spółki w zakresie popularyzacji
      produktów (...) wśród specjalistów branży (...). Przedstawicielstwo zajmuje się
      badaniem koniunktury rynku (...) w Ukrainie, analizą jego perspektyw,
      monitorowaniem opinii publicznej i opracowywaniem danych rynkowych. Uzyskane
      dane stanowią bardzo ważną bazę statystyczną i informacyjną dla Spółki.
    Wydatki ponoszone w związku z działalnością Przedstawicielstwa:
    2. Koszty związane z ubezpieczeniami społecznymi, wynajem biura, wynagrodzenia
      pracowników i lokalnych usługodawców, koszty księgowe i konsultacyjne - są to
      bieżące koszty operacyjne Przedstawicielstwa, które umożliwiają mu realizację zadań

      głównie związanych z popularyzacją produktów Spółki, badaniem rynku i analizą
      uzyskanych danych.
    3. Koszty podróży służbowych (lokalnych, do innych regionów w związku z popularyzacją
      produkcji oraz podróży do i z Polski dla osób zarządzających przedstawicielstwem) -
      umożliwiają pracownikom Przedstawicielstwa prowadzenie działań popularyzatorskich
      i informacyjnych na terenie całej Ukrainy.
      Powyższe koszty, jak i koszty poniesione w związku z otwarciem Przedstawicielstwa,
      pozwalają mu realizować swoje zadania, które zapewniają spółce dostęp do ważnych
      danych statystycznych oraz rozwijają świadomość i wiedzę ukraińskich specjalistów (...).
    Wskazane we wniosku wydatki mają charakter definitywny, tj. nie zostały zwrócone Spółce
    w jakikolwiek sposób.
    Wydatki, o których mowa we wniosku nie obejmują wydatków o charakterze
    reprezentacyjnym.

## Pytanie

Czy w świetle postanowień art. 15 w związku z art. 16 Ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych, wydatki już poniesione oraz te, które zostaną poniesione w przyszłości
    przez Spółkę na utworzenie i funkcjonowanie Przedstawicielstwa w Ukrainie, mogą zostać
    zaliczone do jej kosztów uzyskania przychodu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, pierwotnie należałoby posłużyć się definicją kosztów uzyskania
    przychodu z art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, by
    wyodrębnić poszczególne elementy, które należałoby spełnić, żeby poniesione koszty
    mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 w
    związku z art. 16 ust. 1 a contrario Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
    powinny łącznie zaistnieć następujące warunki:
    1. wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. musi być ostatecznie pokryty z zasobów
      majątkowych podatnika;
    2. wydatek jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została w żaden
      sposób zwrócona podatnikowi;
    3. wydatek pozostaje w związku z działalnością gospodarczą podatnika;
    4. wydatek jest celowy, tj. został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, zachowania
      lub zabezpieczenia źródła przychodu;
    5. wydatek został właściwie udokumentowany;
    6. wydatek nie został wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących koszty
      uzyskania przychodu zgodnie z regulacją art. 16 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym
      od osób prawnych.
    Na podstawie wyżej przedstawionego stanu faktycznego, można by było twierdzić, iż
    warunki uznania wydatków za koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych zostały spełnione, ponieważ:
    1. Wydatki poniesione przez Spółkę na utworzenie i funkcjonowanie Przedstawicielstwa
      zostały ostatecznie pokryte z zasobów Spółki;
    2. Wydatki poniesione przez Spółkę na utworzenie i funkcjonowanie Przedstawicielstwa
      nie zostały w jakikolwiek sposób zwrócone, ani Przedstawicielstwu, ani Spółce;
    3. Wydatki poniesione przez Spółkę są związane z działalnością gospodarczą Spółki,
      ponieważ służą realizacji działalności statutowej Przedstawicielstwa Spółki;

    4. Wydatki poniesione przez Spółkę są celowe, ponieważ zostały poniesione w celu
      zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu Spółki poprzez realizację celów
      statutowych Przedstawicielstwa;
    5. Wydatki poniesione przez Spółkę zostały właściwie udokumentowane;
    6. Żaden z wydatków poniesiony przez Spółkę nie został wymieniony w katalogu art. 16
      ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Podatnik uważa, iż całość wydatków poniesionych przez Spółkę, w tym te, które miały
    związek z utworzeniem lub funkcjonowaniem Przedstawicielstwa, mają zostać zaliczone
    do kosztów uzyskania Spółki.
    Takie stanowisko Wnioskodawca opiera o regulacje art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych. Na podstawie tego przepisu należałoby wskazać, iż
    całość dochodów Podatnika podlega opodatkowaniu w Polsce, ponieważ posiada on w
    tym państwie siedzibę oraz zarząd.
    Nie można by było jednak poprzestać na zbadaniu regulacji krajowych, kiedy stan
    faktyczny obejmuje element międzynarodowy. W tym zakresie należałoby się odwołać do
    art. 4a pkt 11 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie Ustawa
    wprowadza pojęcie zagranicznego zakładu.
    Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:
    a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium
      jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego
      państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo
      miejsce wydobywania bogactw naturalnych.
    b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego
      państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
    c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na
      terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa jeżeli osoba ta ma
      pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie
      wykonuje
    - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest
    Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
    Postanowienia przepisu jednocześnie odwołują się do umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania, której stroną jest Polska. Będzie to miało miejsce jedynie w sytuacji, jeżeli
    postanowienia takiej umowy będą stanowić inaczej, niż regulacje Ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, w zakresie ustalenia istnienia
    zakładu zagranicznego, należałoby dać pierwszeństwo umowie o unikaniu podwójnego
    opodatkowania.
    W dalszej części Podatnik nawiąże do postanowień Konwencji między Rządem
    Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz.U. z dnia 26 maja
    1994 r.; zwanej dalej: UPO PL-UA).
    Zgodnie z treścią art 7 ust 1 UPO PL-UA:
    Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym
    Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się
    Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten
    sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko
    w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

    Powyższy przepis stwierdza, iż, w przypadku istnienia zakładu, jego zyski (tj. też koszty)
    mogą być opodatkowane w państwie położenia zakładu, czyli innym, niż państwo
    położenia głównego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, w dalszej części należy
    przeprowadzić analizę faktu istnienia zakładu zagranicznego.
    Zdaniem Podatnika, rozumowanie należy oprzeć na postanowieniach art. 5 ust. 1-7 UPO
    PL-UA. W myśl regulacji tego artykułu, należy wyodrębnić warunki pozytywne i negatywne
    istnienia zakładu:
    1. Istnienie stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest
      działalność przedsiębiorstwa (z uwzględnieniem postanowień art. 5 ust. 3, 5-7 UPO PL-
      UA),
    2. Nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w art. 5 ust. 4 UPO PL-UA.
    Tradycyjnie, w zakresie oceny spełnienia powyższych warunków, należy się odnieść do
    postanowień OECD Model Tax.
    Convention on Income and on Capital (zwanej dalej: Konwencją modelową), tj. Konwencji
    modelowej państw OCED oraz Commentaries on the Articles of the Model Tax
    Convention, tj. komentarza do Konwencji modelowej.
    Zdaniem Podatnika, powołane dokumenty pomogą poprawnie zinterpretować warunki
    istnienia zakładu wskazane w UPO PL-UA.
    Podatnik jest świadomy, iż placówka (tj. Przedstawicielstwo) ma charakter stały, ponieważ
    znajduje się w jednym określonym miejscu, a czynności realizowane przez jej personel
    mogą zostać zakwalifikowane jako częściowe prowadzenie działalności gospodarczej.
    Jednak, zdaniem podatnika, znajduje zastosowanie wyłączenie z art. 5 ust. 4 lit. e: Bez
    względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu nie stanowią zakładu stałe
    placówki utrzymywane wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek
    innej działalności mającej przygotowawczy lub pomocniczy charakter.
    Należałoby jednak doprecyzować, co oznacza przygotowawczy i pomocniczy charakter
    działalności. Cechy te zostały w sposób przykładowy i zazwyczaj negatywny wyjaśnione w
    Komentarzu do Konwencji modelowej.
    Commentary on article 5, Paragraph 4, 59:
    In any case, a fixed place of business whose generał purpose is one which is identical to
    the generał purpose of the whole enterprise does not exercise a preparatory or auxiliary
    activity.
    Commentary on article 5, Paragraph 4, 60:
    As a generał rule, an activity that has a preparatory character is one that is carried on in
    contemplation of the carrying on of what constitutes the essential and significant part of
    the activity of the enterprise as whole.
    An activity that has an auxiliary character, on the other hand, generally corresponds to an
    activity that is carried on to support, without being part of, the essential and significant
    part of the activity of the enterprise as a whole. It is unlikely that an activity that requires a
    significant proportion of the assets or employees of the enterprise could be considered as
    having an auxiliary character.
    Commentary on article 5, Paragraph 4, 60:
    for instance, an enterprise that maintained an Office for the advertising of its own
    products or sen/ices were also to engage in advertising on behalf of other enterprises at
    that location, that Office would be regarded as a permanent establishment of the
    enterprise by which it is maintained.
    W oparciu o powyższe regulacje Konwencji modelowej oraz Komentarza do Konwencji
    modelowej. Podatnik jest przekonany, iż Przedstawicielstwo realizuje jedynie czynności o

    charakterze przygotowawczym i pomocniczym. Potwierdza to zakres tych czynności, które
    nie mają identycznego celu z celem Spółki, nie zmierzają do zawarcia umów przez Spółkę
    oraz nie ułatwiają tego procesu.
    W odróżnieniu od stanu faktycznego przedstawionego w pierwotnym wniosku o
    interpretację (data wpływu: 4 października 2024 r.; Znak pisma: 0111-KDIB2-
    1.4010.519.2024.2.AR), pracownicy Przedstawicielstwa nie zajmują się:
    1. Identyfikacją potencjalnych klientów,
    2. Przeprowadzaniem rozmów z potencjalnymi klientami,
    3. Wysyłaniem spersonalizowanym maili ofertowych,
    4. Opracowywaniem treści i materiałów dla reklam,
    5. Realizacją kampanii reklamowych.
    Ponadto, pracownicy Przedstawicielstwa nie są umocowani do zawierania umów
    sprzedaży w imieniu Spółki. W związku z powyższym, Podatnik uważa, iż w danym
    przypadku działalność Przedstawicielstwa nie stanowi części działalności Spółki, a skupia
    się jedynie na czynnościach o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.
    W następstwie tego, należy stwierdzić, iż w danych okolicznościach nie powstanie zakład
    (inaczej: placówka) zagraniczny Spółki, co oznacza, iż całość dochodu powinna być
    opodatkowana w Polsce, a więc i koszty poniesione bezpośrednio przez
    Przedstawicielstwo będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Spółki.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami
    ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują
    przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...)
    Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi
    możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art.
    16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże
    ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich
    poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc,
    kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
    wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest
    osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych
    w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    Kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące
    warunki:

    - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi
      w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    - poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła
      przychodów,
    - został właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o
      CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Zatem należy stwierdzić, że wydatki pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z
    osiąganymi przychodami, służące uzyskaniu, zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła
    przychodów, po wyłączeniu enumeratywnie wykazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
    mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wydatki poniesione
    /ponoszone przez Spółkę na utworzenie i funkcjonowanie Przedstawicielstwa na Ukrainie,
    mogą zostać zaliczone przez do kosztów uzyskania przychodu.
    Odnosząc się do powyższego zagadnienia w pierwszej kolejności wskazać należy, że
    przypisanie wymienionych we wniosku wydatków do Spółki uzależnione jest od tego czy
    przedstawicielstwo na Ukrainie, którego wydatki te dotyczą, stanowi zakład zagraniczny, w
    rozumieniu ustawy o CIT oraz Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
    uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,
    sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. nr 63, poz. 269 ze zm.,
    dalej UPO PL-UA ).
    Stosowanie bowiem do art. 7 ust. 1 UPO PL-U:
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim
      Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo
      wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane
      w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu
      zakładowi.
    Przypisanie zysków przedsiębiorstwa do zakładu zagranicznego wiąże się również z
    przypisaniem do tego zakładu kosztów.
    Z powyższych zapisów UPO wynika, że w państwie źródła opodatkowaniu podlegają
    wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład;
    opodatkowaniu nie podlegają natomiast zyski osiągnięte bezpośrednio przez centralę
    (jednostkę macierzystą) lub inną jednostkę tego przedsiębiorstwa.
    Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy o CIT:
      Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania.
    Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

      a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium
      jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium
      innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę,
      warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
      b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego
      państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
      c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na
      terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma
      pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie
      wykonuje
      - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu
    podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.
    Analiza, czy posiadacie Państwo zakład na Ukrainie, powinna zostać zatem
    przeprowadzona na gruncie postanowień Konwencji polsko-ukraińskiej.
    W myśl art. 5 ust. 1 UPO PL-UA:
      W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez
      którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
      Placówka oznacza również miejsce produkcyjne.
    Z art. 5 ust. 2 UPO PL-UA wynika, że:
      Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
      a) miejsce zarządu,
      b) filię,
      c) biuro,
      d) fabrykę,
      e) warsztat oraz
      f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce
      wydobywania kopalnych zasobów naturalnych.
    Natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 3 UPO PL-UA:
      Budowa, montaż lub instalacja stanowi zakład tylko wtedy, gdy okres ich
      prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy. Właściwe władze Umawiającego się
      Państwa, w którym prowadzone są takie prace, mogą w wyjątkowych przypadkach,
      na wniosek osoby prowadzącej takie prace, nie traktować jako zakładu takiej
      działalności przekraczającej 12 miesięcy, lecz nie przekraczającej 24 miesięcy.
    Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń. Jak bowiem
    stanowi art. 5 ust. 4 polsko-ukraińskiej umowy w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania:
      Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu nie stanowią zakładu:
      a) placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr
      albo towarów należących do przedsiębiorstwa;
      b) utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla
      składowania, wystawiania lub wydawania;
      c) utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa
      wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

      d) stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w
      celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
      e) stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa
      jakiejkolwiek innej działalności mającej przygotowawczy lub pomocniczy charakter;
      f) utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek
      połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod
      warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego
      połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.
    Ustęp 4 art. 5 konwencji polsko-ukraińskiej, wylicza różne rodzaje działalności, które
    uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią
    zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki.
    Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy
    charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować
    rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww.
    przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu
    podwójnego opodatkowania
    Jednocześnie zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO PL-UA:
      Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego
      przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta
      posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w
      imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym
      Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta
      podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że działalność wykonywana przez tę osobę
      ogranicza się do działalności wymienionej w ustępie 4 i jest takim rodzajem
      działalności, która jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki, to wówczas
      nie powoduje uznania tej placówki za zakład.
    W myśl natomiast art. 5 ust. 6 i 7 UPO PL-UA:
      Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w jednym z Umawiających się
      Państw tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Umawiającym się Państwie
      czynności przez maklera, generalnego przedstawiciela handlowego albo każdego
      innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem, że te osoby działają w ramach
      swojej zwykłej działalności.
    Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest
    kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo
    która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w
    inny sposób), nie wystarcza, aby jakąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.
    Przy czym w myśl art. 3 ust. 2 UPO PL-UA:
      Przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z
      kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało
      takie znaczenie, jakie przyjmie się według prawa tego Państwa w zakresie podatków,
      do których ma zastosowanie niniejsza konwencja.
    Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 konwencji polsko-ukraińskiej wynika, że
    dla uznania, że prowadzicie Państwo swoją działalność w formie „zakładu” zagranicznego
    na Ukrainie winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:
    - istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
    - stały charakter takiej placówki,
    - wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma
      przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

    „Zakład” Spółki na Ukrainie powstanie również wówczas gdy będziecie Państwo działać na
    Ukrainie poprzez „osobę” uprawnioną do działania w Państwa imieniu.
    Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-ukraińskiej należy również zwrócić
    uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie
    Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie
    państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych
    w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem
    powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy
    interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem,
    obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać
    z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania
    oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.
    Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i
    majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde
    pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności
    przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam
    fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności
    gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może
    istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także
    usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy
    przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy
    dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne
    prawo do dysponowania taką placówką. Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w
    sensie prawnym, ale czysto faktycznym.
    Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić
    działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez
    którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w
    określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem,
    prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób
    zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym
    stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa
    może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez
    przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników
    i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10,
    Komentarz do art. 5). Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności
    poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:
    - podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,
    - przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą
      być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z
      przedsiębiorcą w stosunku zależności.
    Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a
    określonym punktem geograficznym.
    Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma
    określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza
    jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka
    może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres,
    jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo
    krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).
    Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w przypadku, gdy stała placówka jest
    wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności,

    uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności.
    Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub
    pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim
    zakresie.
    W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku
    opisu sprawy należy stwierdzić, że Państwa działalność na terytorium Ukrainy spełnia, co
    do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod
    względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru.
    Jednocześnie uznać należy, że działalność ta ma charakter pomocniczy i przygotowawczy,
    bowiem nie wykonują Państwo za pośrednictwem tej placówki zasadniczej działalności
    gospodarczej.
    W rozpatrywanej sprawie działalność Przedstawicielstwa ma charakter wyłącznie
    przygotowawczy i pomocniczy, a jego głównym celem jest wspieranie Spółki w zakresie
    popularyzacji produktów (...) wśród specjalistów branży (...). Przedstawicielstwo zajmuje
    się badaniem koniunktury rynku (...) w Ukrainie, analizą jego perspektyw oraz
    pozyskiwaniem i opracowywaniem informacji na temat sytuacji rynkowej.
    Pracownicy Przedstawicielstwa realizują czynności polegające na:
    1. badaniu koniunktury rynku (...) na Ukrainie oraz analizie tendencji i perspektyw
      rozwoju tego rynku,
    2. monitorowaniu opinii publicznej w obszarach istotnych dla działalności Spółki,
    3. zbieraniu informacji z otwartych źródeł dotyczących działalności i reputacji biznesowej
      kontrahentów oraz potencjalnych kontrahentów na Ukrainie, a także gromadzeniu
      danych statystycznych, finansowych i innych materiałów informacyjno-analitycznych
      niezbędnych dla Spółki,
    4. reprezentowaniu interesów Spółki przed organami administracji publicznej, sądami
      oraz innymi instytucjami Ukrainy,
    5. udziale w konferencjach i seminariach branżowych, mającym na celu zapoznanie
      specjalistów (...) z innowacjami w (...) oraz stosowaniu produktów (...).
    Ponadto, pracownicy Przedstawicielstwa nie są umocowani do zawierania umów ani
    wystawiania faktur w imieniu Spółki i nie mają możliwości oferowania ani udzielania
    rabatów.
    Co istotne, Przedstawicielstwo nie prowadzi działalności handlowej (nie dokonuje
    sprzedaży), a także nie realizuje czynności mających na celu zdobycie klientów, w
    konsekwencji prowadzących do zawarcia umów sprzedaży/współpracy z podmiotami
    ukraińskimi.
    Biorąc pod uwagę powyższy zakres obowiązków uznać należy, że czynności podejmowane
    przez Pracowników zatrudnionych w Państwa biurze na Ukrainie powinny być
    kwalifikowane do czynności o charakterze pomocniczym (przygotowawczym).
    Zatem, odnosząc się do postanowień umownych zawartych w art. 5 umowy polsko-
    ukraińskiej należy stwierdzić, że Państwa Przedstawicielstwo na terytorium Ukrainy nie
    spełnia warunków niezbędnych do uznania go za zakład w rozumieniu tej umowy, bowiem
    działalność wykonywana w tej placówce ma przygotowawczy lub pomocniczy charakter w
    stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Państwa Spółkę.
    W konsekwencji, poniesione/ponoszone przez Państwa koszty służące uzyskaniu
    przychodów i spełniające ogólne przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (o ile
    nie będą znajdowały się w katalogu wyłączeń wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT

    oraz będą właściwie udokumentowane), związane z działalnością Przedstawicielstwa,
    stanowią/będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Państwa Spółki i podlegają/będą
    podlegały rozliczeniu w Polsce.
    Tym samym poniesione/ponoszone przez Państwa wydatki na utworzenie i
    funkcjonowanie Przedstawicielstwa na Ukrainie, stanowią koszty uzyskania przychodu,
    które służą ustaleniu dochodu opodatkowanego w Polsce.
    Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy,
    że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji
    wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia
    przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.