Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.340.2024.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-26
Teza: Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie tylko kwota, o którą podwyższony zostanie kapitał zakładowy, podczas gdy kwota przelana jako agio na kapitał zapasowy nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.
Słowa kluczowe: agio; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; wkład
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Umowa spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 1-pkt 8-lit. b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków
    podatkowych zmiany umowy spółki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 17 stycznia 2025 r. Treść
    wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)
    Wnioskodawca, spółka ... Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym,
    opodatkowanym w Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów, jest też
    zarejestrowanym podatnikiem czynnym VAT. Spółka zajmuje się ... . Sprzedaż Spółki jest
    opodatkowana albo jako sprzedaż krajowa, albo jako WDT. Spółka świadczy też na
    marginesie swojej głównej działalności usługi dla zagranicznych podatników. W związku z
    tym Spółka nie stosuje ani tzw. struktury VAT, o której mowa w art. 90 ust. 2 u.p.t.u. ani też
    tzw. prestruktury, o której mowa w art. 86 ust. 2a tej ustawy. W zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych Spółka korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17
    ust. 1 pkt 34a) u.p.d.o.p.
    Jedynym udziałowcem Spółki jest X z siedzibą ..., będący także producentem ... . W celu
    finansowania inwestycji w Polsce (budowa nowego zakładu produkcyjnego), a także
    pokrycia strat powstałych w pierwszym okresie działalności Wnioskodawcy, X udzielił mu
    szeregu pożyczek na cele ogólne oraz inwestycyjne, na łączną kwotę ... PLN. Pożyczki te
    wpłacone były prez udziałowca w całości na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Pożyczki
    nominowane są obecnie w polskich złotych, chociaż część z nich została pierwotnie
    udzielona w euro i przewalutowana. Terminy wymagalności pożyczek upływają 31 grudnia
    2025 r., a oprocentowanie wynosi 8% p.a. Odsetki płatne są co do zasady miesięcznie,
    jednak trudności w utrzymaniu odpowiedniej płynności finansowej powodują
    powstawanie zaległości w zapłacie odsetek. Umowy pożyczkowe zawierają klauzulę „net of
    tax”, zatem ciężar ewentualnego podatku u źródła ponosi Spółka. X nie posiada na
    terytorium Polski zakładu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych ani umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja między
    Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie dnia 2
    września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92 z późn. zm.).
    W związku z decyzją o kontynuowaniu inwestycji w Polsce (m.in. po wybudowaniu nowego
    zakładu produkcyjnego doszło do zmiany firmy Wnioskodawcy z „... Sp. z o.o.” na „... Sp. z
    o.o.”) udziałowiec (X) zdecydował się na podniesienie kapitału Wnioskodawcy i
    jednocześnie na częściową (w dużym zakresie) rezygnację z finansowania długiem.
    Zgodnie z § 4 pkt 7 umowy spółki, podwyższenie kapitału zakładowego do dnia 31 grudnia
    2025 r. do kwoty 40 mln PLN (która nie zostanie przekroczona w ramach planowanej
    operacji) nie stanowi zmiany umowy spółki.
    Udziałowiec planuje podwyższyć kapitał zakładowy o ... złotych (co da razem z obecnym
    kapitałem zakładowym ... złotych) przez wyemitowanie 110.000 nowych udziałów o
    wartości nominalnej ... złotych każdy, które zostaną objęte w zamian za wkład pieniężny w
    wysokości ... złotych. Oznacza to, że w wyniku wniesienia tego wkładu powstanie agio o
    wartości ... złotych, które zostanie przelane na kapitał zapasowy, zgodnie z dyspozycją art.
    154 ust. 3 KSH. Stosowna uchwała w tej materii zobowiązywać będzie udziałowca do
    wniesienia wkładu pieniężnego; nie będzie ona stanowić o konwersji pożyczek na kapitał.

    W związku z podniesieniem kapitału Spółka (pożyczkobiorca) i jej udziałowiec
    (pożyczkodawca) podpiszą porozumienie o przedterminowej spłacie części pożyczek w
    kwocie ... PLN wraz z narosłymi odsetkami, których wysokość zostanie wyliczona na dzień
    spłaty, szacunkowo wynosić będzie około ... PLN.
    W związku z powyższym powstaną dwie wzajemne wierzytelności, które strony planują
    rozliczyć przez kompensatę umowną, o której mowa w art. 498 KC, zgodnie z tym, na co
    pozwala art. 14 § 4 KSH. Będzie to zatem potrącenie umowne wierzytelności Udziałowca z
    tytułu udzielonych przez niego pożyczek z wierzytelnością Wnioskodawcy o dokonanie
    przez Udziałowca wpłaty ceny za udziały. Nadwyżka jednej wierzytelności nad drugą
    (odpowiednio, w zależności od kwoty narosłych odsetek) zostanie rozliczona przelewem
    bankowym.
    Dla porządku należy tutaj nadmienić, że w omawianym przypadku doszłoby – zdaniem
    Wnioskodawcy – do zapłaty odsetek przez kompensatę, a zatem Spółka pełniłaby rolę
    płatnika podatku u źródła od dochodu z odsetek osiągniętego przez jej zagranicznego
    udziałowca. Spółka jest też świadoma zobowiązań wynikających z art. 26 ust. 2e w zw. z
    art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Opodatkowanie podatkiem WHT dochodu osiągniętego przez
    udziałowca/pożyczkodawcę z tytułu kompensowanych/wnoszonych odsetek jest
    odrębnym zagadnieniem, nie będącym przedmiotem wniosku. Ewentualny podatek u
    źródła będzie zapłacony Spółkę z własnych środków i nie będzie uwzględniony w ww.
    kompensatach.
    Planowana operacja przewiduje zatem:
    1) Podjęcie uchwały o emisji nowych udziałów na warunkach wskazanych powyżej.
    2) Rozwiązanie odpowiedniej części obecnych umów pożyczkowych w drodze
      porozumienia stron, co spowoduje ich wymagalność wraz z niezapłaconymi odsetkami.
    3) Potrącenie wzajemnych wierzytelności tj. wierzytelności Spółki od udziałowca z tytułu
      wkładu (tj. wierzytelności o dokonanie przez udziałowca wpłaty ceny za udziały) oraz
      wierzytelności udziałowca wobec Spółki z tytułu wymagalnych pożyczek z odsetkami.
      Wniesienie wkładu będzie zatem miało formę tego potrącenia.
    Pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (ostatecznie sformułowane w
    uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) podlegać będzie
      tylko kwota, o którą podwyższony zostanie kapitał zakładowy, podczas gdy kwota
      przelana jako agio na kapitał zapasowy nie będzie podlegać opodatkowaniu tym
      podatkiem? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
    2) W przypadku, gdyby transakcja została uznana za odpłatne świadczenie usług, czy
      całość transakcji byłaby zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych? (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 8)
    Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych
    (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Ilekroć w tekście mowa jest o:
    - Spółce - należy przez to rozmieć Wnioskodawcę;
    - u.p.t.u. - należy przez to rozumieć ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
      towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.).
    - p.t.u. – należy przez to rozumieć podatek od towarów i usług
    - u.p.d.o.p. – należy przez to rozumieć ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
      dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.).

    - u.p.c.c. – należy przez to rozumieć ustawę z dnia 9 września 2000 r. o podatku od
      czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295).
    - KSH – należy przez to rozumieć ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek
      handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.).
    Ad 1) Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych
    podlegać będzie jedynie kwota, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy.
    Ad 2) Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby transakcja stanowiła jednak świadczenie usług w
    rozumieniu u.p.t.u., to transakcja ta nie podlegałaby zwolnieniu przedmiotowemu od
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC).
    Niezależnie od sposobu rozumienia transakcji (wkład pieniężny vs wkład niepieniężny),
    podniesienie kapitału zakładowego jest jednak przedmiotem opodatkowania podatkiem
    od czynności cywilnoprawnych, jako „zmiana umowy spółki” na podstawie art. 1 ust. 2 w
    zw. z art. 1 ust. 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z
    treści art. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c. nie ma przy tym znaczenia, czy podniesienie kapitału
    zakładowego wymaga formalnej zmiany umowy spółki, czy też – jak to ma miejsce w
    przypadku Wnioskodawcy – może się odbyć bez zmiany umowy spółki, gdy podniesienie
    kapitału w ustalonych granicach kwotowych i czasowych zostało przewidziane w
    pierwotnej umowie spółki.
    Odnosząc się zaś do opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
    w sytuacji, gdyby uznać, że mamy do czynienia z wkładem niepieniężnym, który ponadto
    byłby przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, stwierdzić należy, że
    zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 u.p.c.c, nie podlegają opodatkowaniu PCC czynności, które są
    przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub dla których przynajmniej
    jedna ze stron transakcji jest zwolniona z tego podatku z tytułu tej czynności. Przepisy te
    jednak dotyczą czynności cywilnoprawnych innych niż umowa spółki i jej zmiany, nie mają
    zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.
    Opodatkowaniem objęta jest jednak wyłącznie kwota kapitału zakładowego, nie zaś agio,
    co wynika wprost z brzmienia powołanego wyżej art. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c., który stanowi,
    że za zmianę umowy spółki (będącą przedmiotem opodatkowania na podstawie art. 1 ust.
    1 lit. k) uważa się „podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki
    oraz dopłaty”. Instytucja dopłat regulowana jest odrębnymi przepisami art. 177 KSH i
    niewątpliwie nie jest taką dopłatą różnica pomiędzy ceną emisyjną a wartością nominalną
    obejmowanych udziałów. Nadwyżka taka, zgodnie z art. 154 § 3 KSH przelewana jest do
    kapitału zapasowego, nie zaś do kapitału zakładowego, zatem nie stanowi ona przedmiotu
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Dodać jeszcze należy, że
    proporcja rozłożenia wkładu pomiędzy kapitał zakładowy i zapasowy może być, wobec
    braku jakichkolwiek przepisów regulujących tę kwestię oraz zgodnego stanowiska sądów,
    regulowana dowolnie przez wspólników. Przepis art. 154 § 3 KSH zabrania jedynie
    obejmowania udziałów po cenie niższej od ich wartości nominalnej. Zgodnie z
    orzeczeniem SN z 9 września 2010 r., sygn. akt I CSK 69/10 jedyną „granicą dowolności
    przekazywania aportu o znacznej wartości jest rażąca jej niewspółmierność w stosunku do
    nominalnej wartości nabywanych udziałów”.
    Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część Państwa stanowiska,
    która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie skutków podatkowych
    zmiany umowy spółki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego:
    - w części dotyczącej braku możliwości zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od
      czynności cywilnoprawnych w przypadku zmiany umowy spółki z o.o. – jest
      nieprawidłowe,

    - w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności
    podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Podatkowi podlegają umowy spółki.
    W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one
      podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
      z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.
    Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:
      W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej –
      podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
    Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy:
      Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną
      odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą podjęcia uchwały o
      podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.
    W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, przy umowie spółki cywilnej ciąży na
      wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy:
      Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki – przy wniesieniu lub
      podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału
      zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo
      wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:
      Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.
    Taką samą więc stawkę stosuje się do zmiany umowy spółki.
    Z powyższych przepisów wynika, że z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału
    zakładowego spółki kapitałowej powstaje obowiązek podatkowy. Nie ma przy tym
    znaczenia czy samo podwyższenie kapitału zakładowego nastąpi na podstawie wkładu
    pieniężnego czy niepieniężnego. W rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej z
    wkładów stanowi zmianę umowy spółki i podlega obowiązkowi zapłaty podatku od
    czynności cywilnoprawnych.
    W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w
    których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej
      zmiany:

      a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem
        umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną
        nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,
      b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z
        tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
      – umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część,
      albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca
      postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
      – umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
    W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają: podatek od towarów i usług - podatek od
      towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
      towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości
      dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach
      członkowskich.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Państwa jedyny
    udziałowiec udzielił Państwu szeregu pożyczek. Obecnie udziałowiec planuje podwyższyć
    Państwa kapitał zakładowy poprzez wyemitowanie nowych udziałów, które zostaną objęte
    za wkład pieniężny. W wyniki wniesienia wkładu powstanie agio, które zostanie przelane
    na kapitał zapasowy. Stosowna uchwała zobowiązywać będzie udziałowca do wniesienia
    wkładu pieniężnego. W związku z podniesieniem kapitału, Państwo jako pożyczkobiorca
    oraz Państwa udziałowiec jako pożyczkodawca podpiszą porozumienie o przedterminowej
    spłacie części pożyczek wraz z narosłymi odsetkami. Powstaną dwie wzajemne
    wierzytelności, tj. wierzytelność Państwa wobec udziałowca z tytułu wpłaty ceny za udziały
    oraz wierzytelność udziałowca wobec Państwa z tytułu wymagalnych pożyczek z
    odsetkami, które strony planują rozliczyć przez kompensatę umowną.
    Zatem mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z ust. 3 pkt 2 tegoż
    artykułu, należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi zmianę
    umowy spółki. Oznacza to, że ww. czynność co do zasady podlega opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Niemniej należy zwrócić uwagę na wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i
    tym samym na to czy wniesienie tegoż aportu wywoła skutki podatkowe (i jakie) na
    gruncie podatku od towarów i usług.
    Z treści powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych wynika bowiem, że nie podlegają temu podatkowi czynności
    cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub
    gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w
    tym przepisie).
    Zgodnie z treścią cyt. przepisu, w aktualnym brzmieniu, nie podlegają wyłączeniu z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany,
    nawet wówczas, gdy z tytułu czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego
    podatku zwolniona.
    Podkreślić jednakże należy, że w wyniku uchwały NSA z 19 listopada 2012 r. sygn. akt II
    FPS 1/12 utrwaliła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą
    w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w przypadku umowy spółki i jej
    zmiany związanej z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu w innej postaci niż
    przedsiębiorstwo spółki kapitałowej lub jego zorganizowana część), dochodziło do

    wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie
    art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie, w jakim
    wniesienie do spółki aportu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo
    było zwolnione od podatku od towarów i usług.
    Z dniem 1 stycznia 2007 r. doprecyzowano przepisy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od
    czynności cywilnoprawnych, aby wyłączenie od podatku od czynności cywilnoprawnych
    nie obejmowało umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu zwolnionego od
    podatku od towarów i usług. Następnie z dniem 22 kwietnia 2010 r., w wyniku kolejnej
    nowelizacji tegoż przepisu, wyeliminowano z katalogu wyłączeń od podatku od czynności
    cywilnoprawnych także umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu objętego
    podatkiem od towarów i usług.
    To oznacza, że zgodnie z aktualnym literalnym brzmieniem analizowanego przepisu, bez
    względu na skutki podatkowe w podatku od towarów i usług, czynności dotyczące umowy
    spółki lub jej zmiany podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
    Jednakże w analizowanej sytuacji ma zastosowanie tzw. zasada stand still. W świetle tej
    zasady, wynikającej z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335
    /EWG, a także z orzecznictwa TSUE, istnieje zakaz opodatkowania przez państwo
    członkowskie czynności gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, która była objęta
    podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r., a następnie kiedykolwiek czynność ta
    została zwolniona (wyłączona) od tego podatku.
    Znalazło to wyraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach NSA: z 3
    czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1667/12; z 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2546/12;
    z 22 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2473/12; z 23 października 2014 r., sygn. akt II
    FSK 2643/12; z 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 126/13; z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II
    FSK 1276/13; z 1 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1892/13 oraz z 17 listopada 2015 r.,
    sygn. akt II FSK 2387/13.
    Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej
    związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i
    usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy
    opodatkowania zmiany umowy spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to
    jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bądź zwolnieniu z opodatkowania
    w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma
    zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia tejże umowy podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych. Niepodleganie wniesienia aportu pod uregulowania dotyczące
    przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie skutkować powstaniem
    obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.
    W interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2025 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.698.2024.4.IK,
    wydanej dla Państwa w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej wskazał, że: „(...) W konsekwencji, wniesienie wkładu w postaci wierzytelności
    pożyczkowej do Państwa Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług po stronie Państwa Spółki.
    Reasumując, czynność polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego przez
    Konwersję wierzytelności, nie podlega opodatkowaniu VAT. Przedmiotowa czynność w
    tym konkretnym przypadku nie będzie stanowić świadczenia usługi ani dostawy towarów
    w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.”.
    A zatem, skoro wniesienie wkładu w postaci wierzytelności pożyczkowej do Państwa spółki
    – jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia dokonanego w przedmiocie podatku od

    towarów i usług – nie będzie podlegało uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i
    usług, tj. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa
    czynność nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych. Tym samym będzie na Państwu ciążył obowiązek podatkowy w podatku
    od czynności cywilnoprawnych.
    Zatem, mimo że w sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy,
    to Państwa stanowiska w tym zakresie nie można było uznać za prawidłowe. Brak
    możliwości zastosowania ww. wyłączenia nie wynika – jak Państwo twierdzą – z tego, że
    przepis ten w ogóle nie ma zastosowania w omawianej sprawie lecz z tego, że czynność ta
    nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gdyby bowiem
    powyższa czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w świetle
    zasady stand still, korzystałaby z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych.
    Państwa wątpliwości budzi także czy opodatkowaniu podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych podlegać będzie tylko kwota, o którą podwyższony zostanie kapitał
    zakładowy, podczas gdy kwota przelana jako agio na kapitał zapasowy nie będzie
    podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.
    Jak stanowi art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):
      Udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest
      obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do
      kapitału zapasowego.
    Zatem przepis ten wprowadza zakaz obejmowania udziałów poniżej ich wartości
    nominalnej, jednocześnie dopuszczając objęcie udziałów powyżej ich wartości nominalnej.
    Wówczas spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), tzw. agio, która przekazywana
    jest na kapitał zapasowy.
    Zgodnie z art. 257 § 1 i § 2 i § 3 Kodeksu spółek handlowych:
      Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych
      postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia
      kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez
      zmianę umowy spółki.
      Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości
      nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.
      Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych
      postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1,
      oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają
      formy pisemnej pod rygorem nieważności. Art. 260 § 2 stosuje się odpowiednio.
    Wracając na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jak już
    wskazano wcześniej, czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej z
    wkładów stanowi zmianę umowy spółki i podlega obowiązkowi zapłaty podatku od
    czynności cywilnoprawnych.
    Przy czym opodatkowaniu podlega tylko czynność wniesienia wkładu na kapitał
    zakładowy. Natomiast w tej części, w której wkład wniesiony zostanie na kapitał zapasowy
    − czynność jest neutralna na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.
    W związku z powyższym stwierdzić należy, że opisane we wniosku planowane
    podwyższenie kapitału zakładowego, dokonane w drodze wniesienia do Państwa spółki
    wkładu przez udziałowca spółki, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku
    podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy
    spółki. Przy czym, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać

    będzie wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie będzie
    opodatkowane podwyższenie kapitału zapasowego.
    Tym samym, podstawę opodatkowania powyższym podatkiem stanowić będzie wyłącznie
    wartość wkładu, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka
    (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie będzie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    W tym zakresie Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska tylko w zakresie
    podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym
    podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zostaną
    wydane odrębne rozstrzygnięcia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze
      zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.