Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-189/15-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-29
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu
Słowa kluczowe: aport; Luksemburg; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada udziały w spółkach z siedzibą w Polsce („Spółki”). Niektóre Spółki są tzw. spółkami nieruchomościowymi, tj. ich głównym majątkiem są nieruchomości położone w Polsce. Wnioskodawca, rozważa wniesienie posiadanych udziałów w Spółkach („Aport”) do osobowej spółki prawa luksemburskiego prowadzonej w formie Société en commandite spéciale („SCSp”). W zamian, Wnioskodawca zostanie wspólnikiem SCSp uzyskując jednocześnie przypadającą na niego pulę praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w SCSp („Udział w SCSp”).

Zgodnie z luksemburskim ustawodawstwem, spółka osobowa stanowiąca SCSp nie posiada osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z transparentną konstrukcją tej spółki - podatnikami z tytułu dochodów osiąganych przez SCSp są jej wspólnicy. Analiza charakterystyki prawnej SCSp prowadzi do wniosku, iż odpowiada ona swoją strukturą polskiej spółce komandytowej. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi, podlegają oni opodatkowaniu odpowiednio podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu Aportu udziałów w Spółkach do SCSp Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu Aportu udziałów w Spółkach do SCSp nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z następujących okoliczności:

1.  W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”) został zawarty enumeratywny katalog źródeł przychodów. To oznacza, że każde przysporzenie aby zostać uznanym za przychód podatkowy powinno najpierw zostać przypisane do konkretnego źródła przychodów. Jednocześnie, w art. 11 ust. 1 Ustawy PIT ustawodawca wskazał katalog przysporzeń, które uznaje za przychody podlegające opodatkowaniu. W szczególności, takimi przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne. Z tego względu, aby po stronie Wnioskodawcy powstał przychód podatkowy z tytułu Aportu, konieczne jest, aby zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT w wyniku takiego Aportu Wnioskodawca uzyskał „wartości pieniężne” lub co najmniej inną formę faktycznego przysporzenia po swojej stronie.
2.  Jednocześnie, Ustawa PIT zawiera szczególne przepisy wskazujące, jakie transakcje są uznane za powodujące przychód podatkowy dla podatnika. W szczególności, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Z powyższym przepisów jasno wynika, że wniesienie wkładu pieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną nie powoduje powstania po stronie wnoszącego aport przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 Ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.
3.  Ponieważ powyższe przepisy nie stanowią inaczej zatem analogiczne skutki podatkowe powinny mieć zastosowanie w przypadku wnoszenia wkładu niepieniężnego do zagranicznej spółki osobowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Nie ma bowiem podstaw, aby odmiennie traktować na gruncie Ustawy PIT aport dokonany przez podatnika do spółki osobowej w zależności od siedziby tej spółki. Jest to tym bardziej uzasadnione w sytuacji, gdy zagraniczna spółka osobowa znajduje się na terytorium jednego z Państw Członkowskich UE (w szczególności z uwagi na tzw. swobody traktatowe i zakaz dyskryminacji). Ponieważ SCSp jest spółką osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, to Aport dokonany przez Wnioskodawcę powinien być rozliczony dla celów PIT jako wkład niepieniężny do spółki niebędącej osobą prawną. W konsekwencji, Aport udziałów w Spółce do SCSp nie będzie powodować powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 oraz art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT.
4.  Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych dotyczących wniesienia wkładu niepieniężnego przez podatnika podatku PIT do zagranicznej spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego. Przykładowo:
    1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 10 października 2012 r., (nr IPPB1/415-1084/12-2/KS) wskazując, że: „wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (\`(...)\`) do spółki określanej jako komanditna spolocnost mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej (która jest spółką niebędącą osobą prawną jak można wywieść z opisu zdarzenia przyszłego) jest czynnością prawną neutralną podatkowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
    2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 czerwca 2013 r., (nr IPPB1/415-313/13-3/IF) potwierdzając, że: „Spółka jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 Ustawy PIT, gdyż w zakresie dochodów przypadających Wnioskodawcy, Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego. W konsekwencji, należy uznać że dla Wnioskodawcy z tytułu wniesienia Aportem do Spółki udziałów w CypCo powstanie przychód, który będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na odstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT”;
    3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 lipca 2013 r. (nr IPPB1/415-609/13-2/MT): „wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (\`(...)\`) do maltańskiej spółki komandytowej (która jest spółką niebędącą osobą prawną jak można wywieść z opisu zdarzenia przyszłego) jest czynnością prawną neutralną podatkowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 grudnia 2013 r. (nr ILPB1/415-1102/13-4/AA).

Z uwagi na przedstawioną powyżej argumentację, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zajętego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W myśl art. 13 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Luksemburgu dnia 14.06.1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 z późn. zm.), zyski, osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowanie w tym drugim Państwie.

Natomiast zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) których wartość w więcej niż 50 procentach pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.(art. 13 ust. 4 cyt. umowy).

Powyższe oznacza, że w zależności od przedmiotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do wskazanej we wniosku Spółki, czynność ta może podlegać opodatkowaniu w Luksemburgu lub w Polsce. Jeżeli czynność ta, z uwagi na przedmiot wkładu niepieniężnego podlega opodatkowaniu w Polsce (czyli w państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania - art. 13 ust. 4 cyt. umowy), skutki opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego rozpatrywać należy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Mając powyższe na uwadze, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółkach do spółki osobowej prowadzonej w formie Société en commandite spéciale mającej siedzibę na terytorium Luksemburga (która jest spółką niebędącą osobą prawną jak można wywieść z opisu zdarzenia przyszłego) jest czynnością prawną neutralną podatkowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.