Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.749.2018.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-25
Teza: Nieuznanie Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, zastosowania 23% stawki podatku VAT do sprzedaży Nieruchomości oraz rejestracji jako podatnika VAT czynnego i wystawienia faktury.
Słowa kluczowe: działki; pełnomocnictwo; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP - 27 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości (pytanie nr 1) - **jest nieprawidłowe**,

*   zastosowania 23% stawki podatku VAT do sprzedaży fizycznie wydzielonej części niezabudowanej działki nr 2 (pytanie nr 2) oraz rejestracji jako podatnika VAT czynnego i wystawienia faktury (pytanie nr 3) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, zastosowania 23% stawki podatku VAT do sprzedaży Nieruchomości oraz rejestracji jako podatnika VAT czynnego i wystawienia faktury.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną (dalej: „Wnioskodawczyni”). Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim. Między Wnioskodawczynią i małżonkiem (dalej odpowiednio „Małżonek” i „Małżonkowie”) istnieje ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni jest rolnikiem. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem prowadzi działalność rolniczą w ramach rodzinnego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 - dalej „Ustawa VAT”). Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 115 Ustawy VAT ze względu na prowadzoną działalność rolniczą.

Do Wnioskodawczyni zgłosiła się firma D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Nabywca”). Zgodnie z informacjami zamieszczonymi na stronie internetowej Nabywcy, spółka ta jest deweloperem powierzchni magazynowych. Nabywca prowadzi działalność w Polsce od 2005 r. W tym czasie zrealizował w Polsce projekty o łącznej powierzchni ponad 5 milionów metrów kwadratowych. Na potrzeby rozwoju swojej działalności Nabywca wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez niego inwestycji.

Nabywca zainteresował się częścią gruntów stanowiących współwłasność Małżonków (na których dotychczas prowadzona była działalność rolnicza) i zgłosił chęć ich zakupu. Grunty te położone są bowiem w sąsiedztwie ważnego węzła drogowego (dalej „Węzeł drogowy”), gdzie droga nr 7 (z … do …) łączy się z drogą …. Co równie istotne, grunty są położone kilkanaście kilometrów od centrum …. Wnioskodawczyni podkreśla, że negocjacje w sprawie sprzedaży gruntów zostały zainicjowane przez Nabywcę. Małżonkowie nie podejmowali bowiem działań w celu sprzedaży należących do nich gruntów. W konsekwencji między Małżonkami a Nabywcą została zawarta umowa przedwstępna (dalej „Umowa przedwstępna”), do której były zawierane aneksy, ze względu na konieczność doprecyzowania niektórych okoliczności oraz przedłużenie wstępnie przyjętych terminów.

Małżonkowie oraz Nabywca ustalili, że przedmiotem sprzedaży będzie fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 2 oraz fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 1 (dalej zamiennie „Przedmiot sprzedaży” albo „Nieruchomość”). Działka 1 jest działką zabudowaną (m.in. budynkiem o funkcji mieszkalnej oraz budynkami o funkcji produkcyjnej, usługowej i gospodarczej dla rolnictwa). O dalszym losie zabudowy (zmiana funkcji i przeznaczenia, wyburzenie) zdecyduje Nabywca. Nie można wykluczyć, że zabudowa zostanie wyburzona przed zawarciem umowy przenoszącej własność. Działka 2 jest niezabudowana.

Działkę 1 Małżonkowie otrzymali w darowiźnie w 1994 r. na zasadach wspólności majątkowej łącznej. Działkę 2 Małżonkowie również otrzymali w darowiźnie na zasadach wspólności majątkowej łącznej. Nastąpiło to w 2000 r. W momencie otrzymania działek nie istniał opisany powyżej Węzeł drogowy. W konsekwencji celowe i racjonalne było wykorzystywanie ich do działalności rolniczej. Do tych celów Małżonkowie wykorzystywali działkę 1 oraz działkę 2 od momentu ich otrzymania w darowiźnie. W związku z wybudowaniem węzła drogowego sytuacja uległa jednak zmianie. Posiadane przez Małżonków grunty stały się bowiem atrakcyjne dla firm takich jak Nabywca (specjalizujących się w budowie magazynów). Jednocześnie bliskie sąsiedztwo Węzła drogowego, dróg szybkiego ruchu oraz magazynów należących do innych podmiotów spowodowało, że posiadane grunty stały się mniej atrakcyjne do produkcji rolnej (chociażby ze względu na większe zanieczyszczenie środowiska). Z tych względów Małżonkowie zdecydowali o przyjęciu oferty złożonej przez Nabywcę, czyli podpisaniu Umowy przedwstępnej. Zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej umowa przenosząca własność, co do zasady, będzie zawarta po spełnieniu się warunków wskazanych w Umowie przedwstępnej. Wśród warunków wskazano m.in.:

1.  uzyskanie zaświadczeń, wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Małżonkowie nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych (oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego); strony umowy postanowiły, że uzyskanie powyższych zaświadczeń będzie w gestii Nabywcy, na podstawie stosownych pełnomocnictw od Małżonków;
2.  przeprowadzenie przez Nabywcę procesu analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznanie przez Nabywcę, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  uzyskanie przez Nabywcę na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Nabywcę inwestycji;
4.  uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży;
5.  uzyskanie przez Nabywcę pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
6.  potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji;
7.  potwierdzenie, iż przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;
8.  uzyskanie przez Nabywcę ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą.

Zgodnie z Umową przedwstępną Nabywca ma jednak prawo żądać zawarcia umowy przenoszącej własność w określonej w Umowie przedwstępnej dacie pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z dotyczących Małżonków czy też warunków dotyczących przedmiotu sprzedaży. Innymi słowy, co do zasady, warunki zastrzeżone są na korzyść Nabywcy. Wyjątkiem jest zmiana przeznaczenia gruntów wchodzących w skład Przedmiotu sprzedaży (w ewidencji gruntów na nierolne). Zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej Małżonkowie nie podejmują działań związanych ze spełnieniem warunków dotyczących przedmiotu sprzedaży. Działania te - zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej - podejmuje Nabywca. W tym celu przyznane mu zostało, na mocy postanowień w Umowie przedwstępnej, prawo dysponowania Przedmiotem sprzedaży dla celów niezbędnych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania planowanej przez Nabywcę inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane. Przedmiot sprzedaży nie jest poza wyżej opisaną umową przedwstępną przedmiotem innych umów takich jak umowa dzierżawy, najmu lub użyczenia.

W celu umożliwienia Nabywcy podjęcia powyższych działań Małżonkowie udzielili osobie reprezentującej Nabywcę odpowiedniego pełnomocnictwa, m.in. do:

1.  uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej;
2.  uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmianie klasyfikacji gruntów i przeznaczenia gruntów w ewidencji gruntów z gruntów rolnych na grunty budowlane;
3.  zawarcia w imieniu Małżonków, ale na koszt Nabywcy, umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg; Nabywca po zawarciu umowy przenoszącej własność przejmie niezwłocznie prawa i obowiązki wynikające z umów, o których mowa powyżej zawartych w imieniu Małżonków; w przypadku braku przejęcia praw i obowiązków z umów Nabywca zobowiązuje się do wykonywania wszelkich obowiązków wynikających z tych umów, w tym w szczególności ponoszenia obciążeń z nich wynikających;
4.  uzyskania decyzji niezbędnych do przeprowadzenia przez Nabywcę planowanej przez niego inwestycji, np. decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania inwestycji na środowisko, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielającej pozwolenia na budowę;
5.  wszczęcia i prowadzenia w imieniu i na rzecz Małżonków postępowania w celu uzyskania wszelkich wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny Nieruchomości, w wyniku którego zostanie wydzielony geodezyjnie przedmiot sprzedaży o ustalonym obszarze;
6.  uzyskania wszelkich zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Podsumowując, Nabywca z własnej inicjatywy zgłosił się do Małżonków z zamiarem rozpoczęcia negocjacji co do zakupu części posiadanych przez Małżonków nieruchomości. W czasie tych negocjacji Nabywca przedstawił warunki, które przedmiot sprzedaży musi spełniać, aby transakcja doszła do skutku. Jednocześnie Nabywca zobowiązał się do tego, że w praktyce zwolni Małżonków z podejmowania jakichkolwiek działań i obowiązków związanych z przygotowaniem nieruchomości do transakcji. Wszelkie te działania - na mocy Umowy przedwstępnej - obciążają bowiem Nabywcę, który na mocy samej Umowy przedwstępnej uzyskał odpowiednie pełnomocnictwa i uprawnienia do dysponowania przedmiotem sprzedaży.

Dla Nieruchomości nie ma przyjętego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W momencie podpisywania umowy przenoszącej własność dla Nieruchomości będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy umożliwiająca realizację planowanej przez Nabywcę inwestycji. Zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości planowane jest w 2019 r. (Wnioskodawczyni uzyskała takie informacje od Nabywcy). W związku z zaistniałą sytuacją, Wnioskodawczyni chciałaby upewnić się, jakie skutki podatkowe będzie miała dla niej dokonana w przyszłości sprzedaż Jej Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeśli opisana transakcja sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu, to jaka stawka VAT powinna znaleźć zastosowanie?
3.  Jeśli opisana transakcja sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu, to czy wystarczające będzie, gdy jako podatnik VAT czynny zarejestruje się jeden z Małżonków i wystawi fakturę obejmującą całe należne od Nabywcy wynagrodzenie?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawczyni odpłatne zbycie Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Katalog czynności opodatkowanych VAT został określony w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 - dalej „Ustawa VAT”). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT: „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (\`(...)\`) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji należy uznać, że Ustawa VAT obejmuje sprzedaż Nieruchomości swoim zakresem przedmiotowym. Powyższe nie przesądza jednak, że transakcja ta podlega opodatkowaniu. Istotny jest bowiem nie tylko zakres przedmiotowy Ustawy, ale także jej zakres podmiotowy, czyli dokonanie analizy, czy w tym przypadku Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Z kolei art. 15 ust. 2 Ustawy VAT stanowi, że: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie 1 konieczne jest zatem rozważenie, czy sprzedaż Nieruchomości wykorzystywanej w działalności rolniczej przez rolnika ryczałtowego jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Na wstępie należy zaznaczyć, że nawet dokonanie czynności, która przedmiotowo jest objęta zakresem Ustawy VAT przez zarejestrowanego podatnika tego podatku nie przesądza, że ta czynność jest opodatkowana VAT. Wskazuje na to m.in. wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), w którym wskazano, że: „przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Sąd podkreślił również, że: „ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”. Tym bardziej w przypadku, gdy podmiot dokonujący sprzedaży nieruchomości nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (tylko rolnikiem ryczałtowym) należy zbadać, czy są podstawy do uznania, że transakcja jest dokonywana w charakterze podatnika. W ocenie Wnioskodawczyni takich podstaw nie ma.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje jednoznaczne potwierdzenie w dotyczącym polskich przepisów wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach Kuć, Słaby (C-180/10 i C-181/10 - dalej „wyrok Kuć, Słaby”). W tym orzeczeniu TSUE wskazał, że: „Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT. Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy VAT jest w tym zakresie bez znaczenia”. W wyroku Kuć, Słaby znalazło się jeszcze jedno istotne stwierdzenie: „Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37)”. W wyroku Kuć, Słaby TSUE uznał, że: „podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”. Oznacza to, że nawet dokonywanie podziału gruntu w celu osiągnięcia wyższej ceny nie powoduje, iż sprzedaż podlega przepisom Ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawczyni nie sposób uznać, że podejmowała ona jakiekolwiek działania w celu sprzedaży Nieruchomości. Nabywca zgłosił się bowiem do Małżonków sam. Przyczyną było wybudowanie w sąsiedztwie węzła drogowego (co znacznie zwiększyło atrakcyjność gruntów z punktu widzenia Nabywcy), na co Wnioskodawczyni nie miała żadnego wpływu. Wnioskodawczyni otrzymała działki w darowiźnie około 20 lat temu. Przez cały ten okres wykorzystywała je do celów rolniczych. Sposób nabycia (darowizna), okres posiadania działek (18 lat oraz 22 lata) oraz sposób ich wykorzystywania (działalność rolnicza) nie pozostawiają wątpliwości, że nie zostały one nabyte w celu sprzedaży. Nie może być zatem wątpliwości, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości stanowi sprzedaż majątku prywatnego, a więc nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu Ustawy VAT. W wyroku Kuć, Słaby TSUE wyjaśnił, że sprzedaż nieruchomości należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT: „gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych”. Należy zatem podkreślić, że Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych tego typu działań. Do Wnioskodawczyni Nabywca zgłosił się sam (mimo, że Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań w celu sprzedaży posiadanych nieruchomości). Nabywca zaoferował, że kupi wskazane przez niego nieruchomości (atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonej przez Nabywcę działalności). Nabywca zastrzegł jednak, że nabędzie działki tylko jeśli zostaną spełnione pewne warunki. Przy czym, Nabywca zobowiązał się sam (na swój koszt) doprowadzić do spełnienia tych warunków. Strony porozumiały się co do ceny oraz pozostałych warunków umowy. W konsekwencji strony zawarły Umowę przedwstępną oraz aneksy do niej. Przy podpisywaniu ostatniego z aneksów Nabywca poinformował, że w 2019 r. planowane jest zawarcie umowy przenoszącej własność. Opis zdarzenia przyszłego potwierdza w sposób jednoznaczny, że Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań, które mogłyby być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej. Trudno bowiem za takie działania uznać przeanalizowanie oferty złożonej przez podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości, negocjowanie takiej oferty oraz podpisanie umowy przedwstępnej na opisanych warunkach.

Z wyroku Kuć, Słaby wynika ponadto, że: „skarżący w postępowaniu głównym w sprawie C-181/10 zarejestrowali się jako podatnicy podatku VAT w systemie ryczałtowym z tytułu działalności rolniczej jest bez znaczenia z punktu widzenia powyższych rozważań. Jak bowiem słusznie zauważają rząd polski i Komisja Europejska, transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych w rozumieniu art. 295 ust. 1 dyrektywy VAT, dokonywane przez rolnika ryczałtowego w ramach jego działalności rolniczej, podlegają zasadom ogólnym dyrektywy (zob. wyroki z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-321/02 Harbs, Zb. Orz. s. I-7101, pkt 31, 36; a także z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-43/04 Stadt Sundern, Zb. Orz. s. I-4491, pkt 20)”.

Stanowisko Wnioskodawczyni w pełni potwierdza także orzecznictwo NSA. W wyroku z 10 listopada 2011 r. (I FSK 1665/11) NSA wskazał, że: „podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), że brak w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy), co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji”. W wyroku z 23 kwietnia 2013 r. (I FSK 686/12) NSA wyjaśnił, że: „Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Także sama okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, nie może być dla kwalifikacji danej transakcji decydująca. Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze”. W wyroku z 3 czerwca 2014 r. (I FSK 955/13) NSA wskazał, że: „Należy w pełni zgodzić się z oceną Sądu, który powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, stwierdził, że w przedstawionych we wniosku o interpretację okolicznościach sprawy stanowisko organu podatkowego nie jest uzasadnione. Prawidłowo bowiem Sąd uznał, że przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, które mają towarzyszyć sprzedaży w odniesieniu do wskazanych działek, w żadnym stopniu nie wskazują, że aktywność skarżącej w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W szczególności w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji zwrócił uwagę na brak związku czasowego pomiędzy nabyciem nieruchomości (2001 r.), wydaniem decyzji o warunkach zabudowy (2007 r.) i decyzją o podziale nieruchomości (2012 r.) oraz, że planowany podział nieruchomości i wydzielenie dwóch działek na jedną wewnętrzną drogę dojazdową o nr ewidencyjnych 3/12 i 3/16 motywowane jest koniecznością zapewnienia dostępu planowanych działek do drogi, a nie budową infrastruktury drogowej. Zasadnie również Sąd I instancji ocenił argument organu, że zlecenie sprzedaży wskazanych we wniosku działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez stronę czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Z okoliczności tych Sąd wywiódł, że prawidłowe wnioskowanie organu powinno przebiegać w ten sposób, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)”.

Powyższe wyroki potwierdzają, że nawet podejmowanie różnych działań dotyczących nieruchomości nie powoduje, że ich sprzedaż jest opodatkowana VAT. Wnioskodawczyni takich działań nie podejmowała, a jedynie zdecydowała o ich sprzedaży ze względu na otrzymanie korzystnej oferty zakupu (co z kolei miało związek z wybudowaniem w sąsiedztwie Węzła drogowego, na co Wnioskodawczyni nie miała żadnego wpływu). W analizowanym przypadku nie powinno być zatem wątpliwości, że sprzedając Nieruchomości Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, czyli sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawczyni sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Gdyby jednak w odpowiedzi na pytanie 1 uznano, że transakcja podlega VAT, to w ocenie Wnioskodawczyni będzie ona opodatkowana 23 proc. stawką VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. W konsekwencji dostawa terenów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT (czyli stawką 23 proc.). Przepisy Ustawy VAT nie przewidują bowiem możliwości opodatkowania ich dostawy preferencyjną stawką.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT przez tereny zabudowane rozumie się: „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Z orzecznictwa wynika, że analizując, czy grunt ma charakter zabudowany czy też niezabudowany należy brać pod uwagę również kwestie ekonomiczne. Należy zatem uwzględnić, czy celem nabywcy jest zakup nieruchomości niezabudowanej czy też nieruchomości zabudowanej. W analizowanej sytuacji, ze względu na plany Nabywcy, niewątpliwie jego celem jest zakup nieruchomości niezabudowanej. W konsekwencji bez względu na to, czy w momencie podpisania umowy przenoszącej własność zabudowania na jednej z działek będą jeszcze istniały, czy też zostaną wcześniej wyburzone należy przyjąć, że Nieruchomość ma charakter niezabudowany.

Będzie tak również w sytuacji, gdyby ostatecznie Nabywca zdecydował się na przebudowę/zmianę funkcji wszystkich albo niektórych budynków. Wnioskodawca nie będzie bowiem miał wpływu na ostateczną decyzję Nabywcy. Z Umowy przedwstępnej oraz na podstawie działań podejmowanych przez Nabywcę wynika jednak jednoznacznie, że jego celem jest nabycie gruntów w celu zrealizowania inwestycji. Biorąc pod uwagę plany Nabywcy istniejące zabudowania nie są dla Nabywcy istotne z punktu widzenia podejmowanej decyzji o zakupie. Z opisu stanu zdarzenia przyszłego wynika również, że dla Nieruchomości w momencie przeniesienia własności będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W konsekwencji sprzedaż będzie opodatkowana 23 proc. stawką VAT, ponieważ przedmiotem transakcji będą grunty niezabudowane przeznaczone pod zabudowę.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawczyni sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Gdyby jednak w odpowiedzi na pytanie 1 uznano, że transakcja podlega VAT, to w ocenie Wnioskodawczyni wystarczające będzie, gdy jako podatnik VAT czynny zarejestruje się jeden z Małżonków i wystawi fakturę obejmującą całe należne od Nabywcy wynagrodzenie. Nie ma potrzeby, aby zarówno Wnioskodawczyni, jak i Małżonek rejestrowali się jako podatnicy VAT oraz każde z nich wystawiało fakturę na połowę ustalonego wynagrodzenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Małżonkowie nabyli nieruchomość w formie darowizny do majątku wspólnego. Małżonkowie mogą jednak zadecydować, czy dana nieruchomość będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy VAT przez każdego z małżonków, czy też przez jednego z nich. Niezależnie bowiem od stosunków majątkowych istniejących pomiędzy małżonkami (ustawowa wspólność majątkowa czy też rozdzielność majątkowa) na gruncie przepisów ustawy małżonkowie są odrębnymi podatnikami, których działalność podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Oznacza to, że status podatnika VAT może uzyskać jedno z małżonków, jak i oboje, tj. każde z osobna. Nie ma natomiast podstaw, aby traktować małżonków jako jeden podmiot, którego działalność podlega obowiązkowi podatkowemu.

Ani z przepisów ustawy, ani przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583 ze zm.), dotyczących stosunków majątkowych między małżonkami, nie można wyciągnąć wniosku, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import itp.) czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lipca 2014 r. (IBPP1/443-336/14/LSz). Ponadto sam fakt, iż dana nieruchomość stanowi współwłasność majątkową małżeńską (a więc każdy z małżonków jest współwłaścicielem tej nieruchomości na zasadach współwłasności łącznej, tj. bezudziałowej) nie wpływa na opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży tej nieruchomości, gdyż na gruncie ustawy istotne znaczenie ma to, kto faktycznie wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że gdyby uznać, iż transakcja podlega opodatkowaniu (z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza - szczegółowe uzasadnienie przedstawione jest w stanowisku do pytania 1), to możliwe będzie jej udokumentowanie jedną fakturą: wystawioną bądź przez Wnioskodawczynię, bądź przez Małżonka. Fakturę na całość wynagrodzenia może wystawić ten z Małżonków, który wcześniej zarejestruje się jako podatnik VAT czynny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości (pytanie nr 1) jest nieprawidłowe, w zakresie zastosowania 23% stawki podatku VAT do sprzedaży fizycznie wydzielonej części niezabudowanej działki nr 2 (pytanie nr 2) oraz rejestracji jako podatnika VAT czynnego i wystawienia faktury (pytanie nr 3) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Na gruncie ustawy, małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy. Jednocześnie żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która pozostaje w związku małżeńskim. Między Wnioskodawczynią i Małżonkiem istnieje ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni wraz z Małżonkiem prowadzi działalność rolniczą w ramach rodzinnego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 115 ustawy VAT ze względu na prowadzoną działalność rolniczą. Do Wnioskodawczyni zgłosił się Nabywca, który zainteresował się częścią gruntów stanowiących współwłasność Małżonków i zgłosił chęć ich zakupu. Między Małżonkami, a Nabywcą została zawarta Umowa Przedwstępna. Małżonkowie oraz Nabywca ustalili, że przedmiotem sprzedaży będzie fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 2 oraz fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 1 (Nieruchomość). Działka 1 jest działką zabudowaną, a o dalszym losie zabudowy (zmiana funkcji i przeznaczenia, wyburzenie) zdecyduje Nabywca. Nie można wykluczyć, że zabudowa zostanie wyburzona przed zawarciem umowy przenoszącej własność. Działka 2 jest niezabudowana. Działkę 1 oraz 2 Małżonkowie otrzymali w darowiźnie, które wykorzystywali do działalności rolniczej. W związku z wybudowaniem Węzła drogowego sytuacja uległa jednak zmianie, ponieważ grunty stały się atrakcyjne dla firm takich jak Nabywca (specjalizujących się w budowie magazynów). Małżonkowie zdecydowali o przyjęciu oferty złożonej przez Nabywcę, czyli podpisaniu Umowy Przedwstępnej. Zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej umowa przenosząca własność, co do zasady, będzie zawarta po spełnieniu warunków wskazanych w Umowie Przedwstępnej. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej Małżonkowie nie podejmują działań związanych ze spełnieniem warunków dotyczących przedmiotu sprzedaży. Działania te - zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej - podejmuje Nabywca. W tym celu przyznane mu zostało, na mocy postanowień Umowie Przedwstępnej, prawo dysponowania Nieruchomością dla celów niezbędnych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania planowanej przez Nabywcę inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane.

W celu umożliwienia Nabywcy podjęcia powyższych działań Małżonkowie udzielili osobie reprezentującej Nabywcę odpowiedniego pełnomocnictwa, m.in. do: uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej; uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmianie klasyfikacji gruntów i przeznaczenia gruntów w ewidencji gruntów z gruntów rolnych na grunty budowlane; zawarcia w imieniu Małżonków, ale na koszt Nabywcy, umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg; Nabywca po zawarciu umowy przenoszącej własność przejmie niezwłocznie prawa i obowiązki wynikające z umów, o których mowa powyżej zawartych w imieniu Małżonków; w przypadku braku przejęcia praw i obowiązków z umów Nabywca zobowiązuje się do wykonywania wszelkich obowiązków wynikających z tych umów, w tym w szczególności ponoszenia obciążeń z nich wynikających; uzyskania decyzji niezbędnych do przeprowadzenia przez Nabywcę planowanej przez niego inwestycji, np. decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania inwestycji na środowisko, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielającej pozwolenia na budowę; wszczęcia i prowadzenia w imieniu i na rzecz Małżonków postępowania w celu uzyskania wszelkich wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny Nieruchomości, w wyniku którego zostanie wydzielony geodezyjnie przedmiot sprzedaży o ustalonym obszarze; uzyskania wszelkich zaświadczeń wydanych przez właściwe urzędy. Nabywca zobowiązał się do tego, że w praktyce zwolni Małżonków z podejmowania jakichkolwiek działań i obowiązków związanych z przygotowaniem nieruchomości do transakcji. Wszelkie te działania - na mocy Umowy Przedwstępnej - obciążają bowiem Nabywcę, który na mocy samej Umowy Przedwstępnej uzyskał odpowiednie pełnomocnictwa i uprawnienia do dysponowania przedmiotem sprzedaży. Dla Nieruchomości nie ma przyjętego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W momencie podpisywania umowy przenoszącej własność dla Nieruchomości będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy umożliwiająca realizację planowanej przez Nabywcę inwestycji. Zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości planowane jest w 2019 r.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ad 1

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii ustalenia czy z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie podatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych regulacji prawnych, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że - wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku - sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (działki nr 1 i nr 2) nie będzie stanowić rozporządzania majątkiem osobistym, gdyż Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podjęła działania podobne do działań handlowca, zajmującego się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Z okoliczności sprawy wynika, że na mocy postanowień Umowy Przedwstępnej Wnioskodawczyni przyznała nabywcy prawo dysponowania Nieruchomością do celów niezbędnych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania przez Nabywcę planowanej inwestycji. Wnioskodawczyni w celu umożliwienia Nabywcy podjęcia ww. działań udzieliła osobie reprezentującej Nabywcę odpowiedniego pełnomocnictwa, m.in. do uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej i przeznaczenia ich na grunty budowlane, zawarcia w imieniu Małżonków (w tym Wnioskodawczyni) umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających włączenia do dróg, uzyskania decyzji niezbędnych do przeprowadzenia przez Nabywcę planowanej przez Niego inwestycji. Wnioskodawczyni udzieliła również pełnomocnictwa do wszczęcia i prowadzenia w Jej imieniu postępowania w celu uzyskania wszelkich wymaganych dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny Nieruchomości oraz na uzyskanie wszelkich zaświadczeń z urzędów.

Kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że fakt, iż działania związane z przyszłą inwestycją na zbywanej nieruchomości faktycznie podjął pełnomocnik nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawczyni. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawczyni.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawczynię działań (wykonywanych przez pełnomocnika), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż Nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Wnioskodawczyni wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Pomimo, że dokonanie ww. czynności zgodnie z preferencjami Nabywcy, realizowane będzie na koszt przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione to faktyczny właściciel Nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu.

Zatem fakt, że działania polegające na upoważnieniu Nabywcy do dysponowania Nieruchomością zgodnie z Jego preferencjami, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie - nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei pełnomocnik działający w imieniu Nabywcy dokonując ww. w opisie sprawy działania uatrakcyjnia przedmiotową Nieruchomość będącą nadal współwłasnością Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W przedmiotowej sprawie nie można więc stwierdzić, że dokonując sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni korzysta wyłącznie z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowana w taki sposób zorganizowała sprzedaż współwłasności Nieruchomości, że niejako Jej działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu sprzedaży Nieruchomości będącej współwłasnością Wnioskodawczyni będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność ponoszenia ww. kosztów przez przyszłego Nabywcę. W efekcie ponoszonych nakładów dostawie będzie podlegać Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą zatem świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawczyni zmierzającym do wykonywania jedynie prawa współwłasności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT.

Reasumując, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 23% do sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wskazano w opisie sprawy, Małżonkowie oraz Nabywca ustalili, że przedmiotem sprzedaży będzie fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 2 oraz fizycznie wydzielona część działki oznaczonej nr 1. Działka 1 jest działką zabudowaną (m.in. budynkiem o funkcji mieszkalnej oraz budynkami o funkcji produkcyjnej, usługowej i gospodarczej dla rolnictwa). O dalszym losie zabudowy (zmiana funkcji i przeznaczenia, wyburzenie) zdecyduje Nabywca. Nie można wykluczyć, że zabudowa zostanie wyburzona przed zawarciem umowy przenoszącej własność. Działka 2 jest niezabudowana.

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy przeanalizować kwestię opodatkowania wydzielonej części działki oznaczonej nr 2, która jest działką niezabudowaną.

W celu dokonania jej sprzedaży, Małżonkowie udzielili osobie reprezentującej Nabywcę pełnomocnictwa m.in. do:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej;

*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmianie klasyfikacji gruntów i przeznaczenia gruntów w ewidencji gruntów z gruntów rolnych na grunty budowlane;

*   zawarcia w imieniu Małżonków, ale na koszt Nabywcy, umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

*   uzyskania decyzji niezbędnych do przeprowadzenia przez Nabywcę planowanej przez niego inwestycji, np. decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania inwestycji na środowisko, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielającej pozwolenia na budowę;

*   wszczęcia i prowadzenia w imieniu i na rzecz Małżonków postępowania w celu uzyskania wszelkich wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny Nieruchomości, w wyniku którego zostanie wydzielony geodezyjnie przedmiot sprzedaży o ustalonym obszarze.

Z Umowy przedwstępnej oraz na podstawie działań podejmowanych przez Nabywcę wynika jednoznacznie, że Jego celem jest nabycie gruntów w celu zrealizowania inwestycji. W momencie podpisania umowy przenoszącej własność Nieruchomości będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy umożliwiająca realizację planowanej przez Nabywcę inwestycji.

W analizowanym przypadku przedmiotowa Nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni jest rolnikiem. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem prowadzi działalność rolniczą w ramach rodzinnego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawczyni wykorzystywała zatem ww. działkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W opisie sprawy wskazano jednak, że działkę 2 Małżonkowie otrzymali w darowiźnie na zasadach wspólności majątkowej łącznej w 2000 r. Nie wystąpił zatem podatek od towarów i usług. Nie można uznać, że Małżonkom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku wydzielone części działki nr 2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż niezabudowanej części działki nr 2 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W niniejszej interpretacji dokonano rozstrzygnięcia wyłącznie w zakresie opodatkowania sprzedaży fizycznie wydzielonej części niezabudowanej działki oznaczonej nr 2; w zakresie fizycznie wydzielonej części działki zabudowanej (m.in. budynkiem o funkcji mieszkalnej oraz budynkami o funkcji produkcyjnej, usługowej i gospodarczej dla rolnictwa), oznaczonej nr 1 będzie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 w ww. części należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wnioskodawczyni ma również wątpliwości dotyczące rejestracji dla potrzeb podatku VAT jednego z Małżonków oraz wystawienia faktury z tytułu sprzedaży Nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższymi okolicznościami należy przytoczyć przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). W świetle art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 ww. Kodeksu rodzinnego).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 ustawy Kodeks rodzinny, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W oparciu o art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeksu rodzinnego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Stosownie do zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT oraz przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dotyczących stosunków majątkowych między małżonkami, nic nie uprawnia do wniosku, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import, itp.) czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy.

Skoro każdy z małżonków jest uprawniony do samodzielnego zarządzania majątkiem wspólnym, to może on samodzielnie, we własnym imieniu i na własny rachunek dokonywać czynności prawnych będących wykonywaniem tego zarządu, jakkolwiek skuteczność czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu wymaga akceptacji drugiego małżonka.

Prawno-podatkowa skuteczność czynności podjętej przez jednego z małżonków nie jest uzależniona od zgody drugiego z nich na jej dokonanie, skoro taka czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie od tego, czy została wykonana z zachowaniem warunków i form określonych przepisami prawa. Czynności określone w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

Jak już wyżej stwierdzono, ustawa o VAT nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe okoliczności stwarzają dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Dla określenia zakresu podmiotowego opodatkowania podatkiem VAT czynności dokonanej formalnie przez współmałżonków istotne jest zatem ustalenie, kto faktycznie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, działając przy tym w charakterze wskazanym w art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

W przypadku Małżonków sprzedających Nieruchomość stanowiącą majątek wspólny istnieją więc różne możliwości opodatkowania podatkiem VAT. Z jednej bowiem strony oboje Małżonkowie mogą zarejestrować działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko i wówczas oboje stają się podatnikami VAT. W takiej sytuacji jeden z nich, w zależności od podjętej przez nich decyzji, bądź oboje w równych częściach wykazują obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży Nieruchomości. Możliwa jest również sytuacja, gdzie jeden z Małżonków zarejestruje działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko. Takie rozwiązanie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego u drugiego małżonka, który działalności takiej nie prowadzi.

Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że możliwe jest udokumentowanie sprzedaży Nieruchomości stanowiącej wspólność majątkową jedną fakturą, wystawioną przez tego z Małżonków, który zarejestruje się jako podatnik VAT czynny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.