Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.203.2019.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: Brak prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 11 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją zadania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją zadania.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy.

Gmina złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dotację na zadanie z zakresu usuwania i unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest zlokalizowanych na terenie Gminy. W ramach projektu, Gmina zamierza zebrać azbest z posesji osób fizycznych znajdujących się na terenie Gminy, przygotować go do transportu i oddać do utylizacji. Utylizacja odpadów zawierających azbest polegać będzie na umieszczeniu tych odpadów na składowisku odpadów niebezpiecznych. Azbest jest odpadem niebezpiecznym, którego zgodnie z przepisami należy się pozbyć.

Gmina, wychodząc naprzeciw potrzebom mieszkańców i dbając o środowisko, stara się w tym zakresie o niezbędne środki do realizacji tego zadania. Dofinansowanie ww. inwestycji obejmować będzie jedynie tzw. koszty kwalifikowane, do których Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska nie zalicza podatku od towarów i usług. O kwotę zapłaconego podatku Gmina będzie musiała zwiększyć udział własny (co będzie dużym, obciążeniem dla jej budżetu).

Kwota równa naliczonemu podatkowi od towarów i usług, od zakupu towarów, usług, robót, finansowane ze środków dotacji nie została uznana za koszt kwalifikowalny, podlegający refundacji, jeżeli Gmina nie ma możliwości, działając zgodnie z przepisami obowiązującymi na terenie RP, dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od należnego.

Ponieważ Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT, obowiązek podatkowy w podatku VAT objął Gminę z uwagi na świadczenie usług w zakresie dostawy wody dla mieszkańców Gminy z wodociągu gminnego, odprowadzaniu ścieków oraz z tytułu wynajmu pomieszczeń w budynkach komunalnych na rzecz innych podmiotów. Możliwość odliczenia podatku od towarów i usług istnieje w przypadku realizacji inwestycji związanej z budową, przebudową lub modernizacją sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacyjnej. Nie ma takiej możliwości w przypadku realizacji inwestycji.

Wydatki poniesione w ramach planowanego zadania polegającego na zebraniu azbestu znajdującego się na posesjach osób fizycznych z terenu Gminy, przygotowaniu go do transportu oraz oddaniu do utylizacji, nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Gmina wyłoni wykonawcę ww. zadania i zapłaci wykonawcy za wykonanie zadania na podstawie wystawionej faktury.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizowanym projektem będą wystawione na Gminę.

Zadanie z zakresu usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy będzie realizowane w zakresie zadań własnych Gminy. Jako jednostka samorządu terytorialnego jest ona prawnie upoważniona i zobowiązana, a w ramach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym(Dz. U. z 2019 r., poz. 506) do realizacji zadań mających na celu ochronę środowiska naturalnego, a zebranie azbestu z posesji mieszkańców, przygotowaniu go do transportu oraz oddaniu do utylizacji, do takich zadań należy.

Art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) mówiący o ochronie środowiska oraz

*   Rezolucja Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 19 czerwca 1997 r. w sprawie programu wycofywania azbestu z gospodarki (M. P. z 1997 r. Nr 38, poz. 373) „Rządowy Program usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terytorium Polski na lata 2002-2032”,

*   ustawa z dnia 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2017 r., poz. 2119),

*   ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2018 r., poz. 799 ze zm.),

*   „Program usuwania wyrobów zawierających azbest dla Gminy na lata 2016-2032 (Uchwała Nr …. Rady Gminy z dnia 7 lipca 2016 r.),

*   W opracowanym przez Ministerstwo Gospodarki Programie Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, w pkt 3.3.1.-„Usuwanie wyrobów azbestowych z budynków jednorodzinnych i gospodarskich oraz oczyszczanie terenów nieruchomości” zamieszczono zapis, iż gmina powinna zapewnić wywóz odpadów zawierających azbest na składowisko odpadów lub zapewnić ich dostarczenie do przewoźnego urządzenia do przetwarzania odpadów zawierających azbest. Koszt transportu i unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest powinien zostać pokryty ze środków własnych gminy, przy udziale środków właścicieli nieruchomości, dotacji i pożyczek funduszy ochrony środowiska lub innych źródeł dostępnych dla gminy. Program oczyszczania Kraju z azbestu na lata 2009-2032 (Uchwała Rady Ministrów Nr 122/2009 z dnia 14 lipca 2009 r. (M. P. Nr 50, poz. 735). Uchwała Rady Ministrów Nr 39/2010 z dnia 15 marca 2010 r. (M. P. Nr 33, poz. 481).

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizowanym projektem będą wystawiane na Gminę.

W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o wydanie stosownej interpretacji w tej sprawie.

W piśmie z dnia 22 maja 2019 r., będącym uzupełnieniem, na pytanie o treści: „Kto jest właścicielem nieruchomości, które wezmą udział w zadaniu polegającym na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest?”, Gmina wskazała, że właścicielami nieruchomości, które wezmą udział w zadaniu polegającym na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest będą osoby fizyczne - mieszkańcy Gminy i podmiot - Ochotnicza Straż Pożarna z terenu Gminy.

Z wyłonionym Wykonawcą na prace dotyczące unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest umowę będzie podpisywać Gmina, w imieniu której działa Wójt.

Gmina nie będzie podpisywać żadnych umów z właścicielami nieruchomości na wykonanie prac związanych z odbiorem i unieszkodliwieniem azbestu.

Realizacja zadania uzależniona jest od otrzymania dofinansowania ze środków WFOŚiGW. Jeżeli Gmina nie otrzyma dofinansowania nie będzie realizowała zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest. Gmina podejmie realizacje zadania dopiero po powiadomieniu przez WFOŚiGW o przyznaniu środków pieniężnych .

Dofinansowanie stanowi dotacje dla Gminy na zaplanowane zadanie i nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług na rzecz uczestnika projektu. Dotacja zawsze jest mniejsza niż rzeczywisty koszt usługi obliczony przez Wykonawcę. Różnicę środków finansowych pomiędzy rzeczywistymi kosztami usługi a dotacją z WFOŚiGW pokrywa budżet Gminy.

Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców/podmiotów biorących udział w zadaniu, zależy od ilości zaplanowanych do odbioru i unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest.

W trakcie realizacji zadania Gmina (Wnioskodawca) nie będzie rozliczała się z otrzymanych środków finansowych, gdyż praktycznie nie będzie ich posiadała. Przekazanie środków z WFOŚiGW następuje po zakończeniu zadania, po przesłaniu zapłaconej przez Gminę faktury do WFOŚiGW wystawionej przez Wykonawcę.

Jeżeli zadanie nie zostanie zrealizowane, Gmina nie otrzyma dotacji.

Uczestnicy projektu nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania.

Gmina z otrzymanego dofinansowania pokryje wydatki związane z odbiorem i transportem odpadów na składowisko i ich unieszkodliwienie.

Otrzymanego dofinansowania Gmina nie może przeznaczyć na inny cel.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość prawną odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług VAT i ubiegać się o jego zwrot w związku z realizowanym zadaniem?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego nie wykonująca działalności gospodarczej. Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od towarów i usług z tytułu świadczenia usług w zakresie dostawy wody dla mieszkańców Gminy z wodociągu gminnego, odprowadzania ścieków oraz z tytułu wynajmu lokali w budynkach komunalnych na rzecz innych podmiotów. W przypadku Gminy możliwe jest odzyskanie podatku ze zrealizowanych inwestycji związanych z budową, przebudową lub modernizacją sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Nie ma takiej możliwości w przypadku realizacji zadania.

Biorąc pod uwagę powyższe uważamy, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizowanym zadaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o datację na zadanie z zakresu usuwania i unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest zlokalizowanych na terenie Gminy. W ramach projektu, Gmina zamierza zebrać azbest z posesji osób fizycznych znajdujących się na terenie Gminy, przygotować go do transportu i oddać do utylizacji.

Właścicielami nieruchomości, które wezmą udział w zadaniu polegającym na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest będą osoby fizyczne - mieszkańcy Gminy i podmiot - Ochotnicza Straż Pożarna z terenu Gminy.

Gmina wyłoni wykonawcę ww. zadania i zapłaci wykonawcy za wykonanie zadania na podstawie wystawionej faktury. Z wyłonionym Wykonawcą na prace dotyczące unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest umowę będzie podpisywać Gmina, w imieniu której działa Wójt. Gmina nie będzie podpisywać żadnych umów z właścicielami nieruchomości na wykonanie prac związanych z odbiorem i unieszkodliwieniem azbestu. Uczestnicy projektu nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania.

Realizacja zadania uzależniona jest od otrzymania dofinansowania ze środków WFOŚiGW. Jeżeli Gmina nie otrzyma dofinansowania nie będzie realizowała zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest. Gmina podejmie realizacje zadania dopiero po powiadomieniu przez WFOŚiGW o przyznaniu środków pieniężnych. Dotacja jest mniejsza niż rzeczywisty koszt usługi obliczony przez Wykonawcę. Różnicę środków finansowych pomiędzy rzeczywistymi kosztami usługi a dotacją z WFOŚiGW pokrywa budżet Gminy. W trakcie realizacji zadania Gmina nie będzie rozliczała się z otrzymanych środków finansowych, gdyż praktycznie nie będzie ich posiadała. Przekazanie środków z WFOŚiGW następuje po zakończeniu zadania, po przesłaniu zapłaconej przez Gminę faktury do WFOŚiGW wystawionej przez Wykonawcę. Jeżeli zadanie nie zostanie zrealizowane, Gmina nie otrzyma dotacji. Gmina z otrzymanego dofinansowania pokryje wydatki związane z odbiorem i transportem odpadów na składowisko i ich unieszkodliwienie. Otrzymanego dofinansowania Gmina nie może przeznaczyć na inny cel.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizowanym projektem będą wystawione na Gminę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię, czy w związku realizacją przedmiotowego zadania Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie świadczyła jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m. in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody (art.7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz konkretnego podmiotu – Ochotniczej Straży Pożarnej i osób fizycznych będących właścicielami nieruchomości biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od wyłonionego wykonawcy zadania we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie będzie podpisywać żadnych umów z właścicielami nieruchomości na realizację ww. zadania, nie powoduje, że Gmina w tym przypadku będzie działać jako organ publiczny realizujący zadania własne. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie właściciele nieruchomości) dokona wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania związanego z odbiorem i transportem odpadów na składowisko i ich unieszkodliwieniem i zawrze z nim umowę, przy czym na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach, jako nabywca będzie widniała Gmina.

Należy zauważyć, że środki finansowe pozyskane przez Gminę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) związanego z odbiorem, transportem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości należących do konkretnego podmiotu - Ochotniczej Straży Pożarnej lub osób fizycznych, będących właścicielami tych nieruchomości. Jak wynika z okoliczności sprawy Gmina nie będzie mogła przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel. W konsekwencji środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu.

Otrzymana dotacja pokryje w części cenę usługi świadczonej przez Gminę (osoby fizyczne i Ochotnicza Straż Pożarna, będące właścicielami nieruchomości nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania), natomiast pozostała część kosztów związanych z usuwaniem azbestu zostanie pokryta z budżetu Gminy. Jak wynika z opisu sprawy, ww. podmioty nie ponoszą w tym zakresie odpłatności ani na rzecz Gminy, ani na rzecz Wykonawcy. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie będzie musiał za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem, Gmina świadcząc usługi w zakresie odbioru, transportu i unieszkodliwienia wyrobów zawierających będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizowała ww. zadanie oraz nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, polegające na realizacji zadania związanego z odbiorem, transportem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości należących do osób fizycznych i Ochotniczej Straży Pożarnej, będących właścicielami tych nieruchomości, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie usuwania azbestu.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina realizując ww. zadanie będzie wykonywała odpłatne świadczenia na rzecz ww. podmiotów i będzie działała w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania - wbrew temu co twierdzi Gmina - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego zadania.

Natomiast, mając na uwadze art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Gmina będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawo do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją zadania. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.