Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.154.2022.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-23
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży 100% udziałów spółek celowych
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; udział-zbycie udziałów w spółce
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży 100% udziałów spółek celowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X. S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką kapitałową, notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i podlega na terytorium kraju obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka działa w ramach grupy kapitałowej, w której jest podmiotem dominującym. Profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim działalność w zakresie budowy oraz sprzedaży nieruchomości komercyjnych. Spółka w głównej mierze realizuje inwestycje występując w charakterze generalnego wykonawcy (dla podmiotów trzecich lub dla spółek powiązanych mających siedzibę w Polsce, w których Spółka posiada udziały). Spółka realizuje również inwestycje budowlane we własnym zakresie, które niezwłocznie po wybudowaniu sprzedaje do spółek celowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością), w których posiada pakiet 100% udziałów. Rolą spółek celowych jest prowadzenie w oparciu o posiadane nieruchomości komercyjne działalności gospodarczej opodatkowanej VAT w zakresie wynajmu powierzchni. Spółki celowe rejestrowane są jako czynni podatnicy VAT. Na posiadane przez spółki celowe nieruchomości komercyjne przynoszące dochody z tytułu najmu, aktywnie poszukiwani są nabywcy. W przypadku znalezienia inwestora zainteresowanego nabyciem funkcjonującej nieruchomości komercyjnej w formule tzw. share deal, dochodzi do transakcji zbycia przez Wnioskodawcę 100% udziałów w spółce celowej posiadającej formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przypadku takiej transakcji Spółka podpisuje przedwstępną umowę sprzedaży udziałów, która przewiduje szereg warunków, takich jak uzyskanie zgody banku udzielającego kredytu, czy uzyskanie minimalnego progu środków na rachunku obrotowym spółki celowej. W przypadku ziszczenia się ustalonych warunków, sporządzana jest właściwa umowa sprzedaży udziałów danej spółki celowej, która po spełnieniu warunków dodatkowych wchodzi w życie automatycznie. Wnioskodawca wskazuje przy tym również, że każdorazowo w przypadku transakcji typu share deal model postępowania jest taki sam, tj. Spółka dokonuje sprzedaży na rzecz podmiotu zewnętrznego 100% udziałów posiadanych w spółce celowej, która prowadzi opodatkowaną VAT działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości na cele komercyjne.

Zapytanie dotyczy transakcji polegających na sprzedaży pakietów 100% udziałów spółek celowych posiadających nieruchomość komercyjną, już zrealizowanych przez Spółkę, jak również transakcji, które Spółka planuje dokonać w przyszłości, przy czym możliwe jest wystąpienie więcej niż jednego takiego przypadku. Transakcje każdorazowo są zbliżone i odzwierciedlają wskazany wyżej opis sytuacji.

Dotychczas Spółka przeprowadziła następujące transakcje tego rodzaju:

1\. Umowa sprzedaży pakietu 100% udziałów w spółce A. sp. z o.o. z siedzibą w … na rzecz B. sp. z o.o. z siedzibą w …;

2\. Umowa sprzedaży pakietu 100% udziałów w spółce C. sp. z o.o. z siedzibą w … na rzecz B. sp. z o.o. z siedzibą w ….;

3\. Umowa sprzedaży pakietu 100% udziałów w spółce D. sp. z o.o. z siedzibą w … na rzecz B. sp. z o.o. z siedzibą w ….;

4\. Umowa sprzedaży pakietu 100% udziałów w spółce E. sp. z o.o. z siedzibą w … na rzecz B. sp. z o.o. z siedzibą w …..

Ad. 1

Spółka 7 lutego 2019 r. zawarła z B. sp. z o.o. z siedzibą w … przedwstępną umowę sprzedaży pakietu 100% udziałów posiadanych w spółce A. Zarząd spółki A. sp. z o.o. uchwałą z 5 lutego 2019 r. wyraził zgodę na zbycie pakietu 100% udziałów spółki na rzecz F. sp. z o.o. lub na rzecz spółki wskazanej przez F. sp. z o.o. Strony umówiły się, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie do 30 czerwca 2019 r. Aneksem nr 1 z 26 czerwca 2019 r. strony przedłużyły termin na zawarcie umowy przyrzeczonej do 30 września 2019 r.

W wyniku zawarcia umowy przyrzeczonej w dniu 14 sierpnia 2019 r. Spółka przeniosła na B. sp. z o.o. prawo własności 100% udziałów za cenę określoną w umowie.

A. sp. z o.o. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w …, dla której Sąd Rejonowy w …, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Na nieruchomości znajduje się budynek handlowo-usługowy (nieruchomość komercyjna). A. sp. z o.o. zawarła umowy najmu pomieszczeń znajdujących się w budynku handlowo-usługowym. Przedmiotowa nieruchomość stanowi główne aktywo tej spółki oraz źródło jej przychodów z działalności.

Ad. 2

Spółka 7 lutego 2019 r. zawarła z B. sp. z o.o. z siedzibą w … umowę przedwstępną sprzedaży pakietu 100% udziałów posiadanych w spółce C. sp. z o.o. Zarząd spółki C sp. z o.o. uchwałą z 5 lutego 2019 r. wyraził zgodę na zbycie pakietu 100% udziałów spółki na rzecz F. sp. z o.o. lub na rzecz spółki wskazanej przez F. sp. z o.o. Strony umówiły się, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie do 30 czerwca 2019 r. Aneksem nr 1 z 26 czerwca 2019 r. strony przedłużyły termin na zawarcie umowy przyrzeczonej do 30 września 2019 r.

W wyniku zawarcia umowy przyrzeczonej w dniu 26 września 2019 r. w … Spółka przeniosła na B. sp. z o.o. prawo własności 100% udziałów za cenę określoną w umowie.

C. sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości gruntowych położonych w …, dla których Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste nr … oraz nr ….. Na nieruchomościach gruntowych znajdują się budynki stanowiące przedmiot umów najmu pomieszczeń komercyjnych, zawartych przez C. sp. z o.o. Nieruchomości stanowią główne aktywo tej spółki oraz źródło jej przychodów z działalności.

Ad. 3

Spółka 7 lutego 2019 r. zawarła z B. sp. z o.o. z siedzibą w …. umowę przedwstępną sprzedaży pakietu 100% udziałów posiadanych w spółce D. sp. z o.o. Zarząd spółki D. sp. z o.o. uchwałą z 5 lutego 2019 r. wyraził zgodę na zbycie pakietu 100% udziałów w spółce na rzecz F. sp. z o.o. lub na rzecz spółki wskazanej przez F. sp. z o.o. Strony umówiły się, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie do 30 czerwca 2019 r. Aneksem nr 2 z 26 września 2019 r. strony przedłużyły termin na zawarcie umowy przyrzeczonej do 31 października 2019 r.

W wyniku zawarcia umowy przyrzeczonej w dniu 8 listopada 2019 r. w … Spółka przeniosła na B. sp. z o.o. prawo własności 100% udziałów za cenę określoną w umowie.

D. sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w …, dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Na nieruchomości znajduje się budynek usługowo-biurowy oraz hala wraz z towarzyszącą infrastrukturą, w tym parkingiem (nieruchomość komercyjna) będące przedmiotem umów najmu zawartych przez D. sp. z o.o. Nieruchomości stanowią główne aktywo tej spółki oraz źródło jej przychodów z działalności.

Ad. 4

Spółka 7 lutego 2019 r. zawarła z B. sp. z o.o. z siedzibą w … umowę przedwstępną sprzedaży pakietu 100% udziałów posiadanych w spółce E. sp. z o.o. Zarząd spółki E. sp. z o.o. uchwałą z 5 lutego 2019 r. wyraził zgodę na zbycie pakietu 100% udziałów w spółce na rzecz F. sp. z o.o. lub na rzecz spółki wskazanej przez F. sp. z o.o. Strony umówiły się, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie do 30 czerwca 2019 r. Aneksem nr 1 z 26 czerwca 2019 r. strony przedłużyły termin na zawarcie umowy przyrzeczonej do 30 września 2019 r.

W wyniku zawarcia umowy przyrzeczonej w dniu 26 września 2019 r. w … Spółka przeniosła na B. sp. z o.o. prawo własności 100% udziałów za cenę określoną w umowie.

E. sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w …, obręb …, dla której Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr … oraz właścicielem udziału w działce gruntu, położonego w …, obręb …. dla której Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Na nieruchomości znajduje się budynek handlowo-usługowy wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą, w tym parkingiem (nieruchomość komercyjna) będące przedmiotem umów najmu zawieranych przez E. sp. z o.o. Nieruchomości stanowią główne aktywo tej spółki oraz źródło jej przychodów z działalności.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że planuje zastosować przedstawiony powyżej model do transakcji realizowanych w przyszłości, dotyczących innych spółek celowych, w których Wnioskodawca posiada lub będzie posiadał 100% udziałów.

Wnioskodawca podkreśla, że w zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym sprzedaż udziałów w spółkach celowych jest czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., Dz.U.2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23 (dalej: Ustawa o VAT). Jak dotychczas, Spółka przeprowadzając tego rodzaju transakcje sprzedaży udziałów rozpoznawała sprzedaż jako usługę finansową zwolnioną z VAT. Obecnie, w świetle analizy interpretacji indywidualnych, Spółka powzięła jednak wątpliwość, czy takie postępowanie jest prawidłowe. Przedmiotem niniejszego wniosku jest zweryfikowanie, czy przeprowadzone dotychczas transakcje (a także transakcje planowane w przyszłości), oparte o wyżej opisany model, stanowią sprzedaż przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w wyniku transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo dochodziło/będzie dochodziło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki, w której znajduje się przedsiębiorstwo, spełniające definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Fakt zbycia 100% udziałów w Spółce oznacza, że dochodzi w praktyce do sprzedaży całokształtu spółki, w której znajduje się przedsiębiorstwo. W jego skład wchodzą składniki wymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego. Może się zdarzyć, że w danej sytuacji w skład tego przedsiębiorstwa nie wchodził któryś ze składników wymienionych w art. 551 Kodeksu Cywilnego, co jednak nie wynika z tego, że składnik ten został wyłączony z transakcji, lecz tylko z tego, że w podmiocie tym taki składnik nie występował (np. prawa z papierów wartościowych).

W wyniku dokonanych oraz planowanych transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo dochodziło/będzie dochodziło do przeniesienia na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa, którego udziały są zbywane. Zbycie 100% udziałów w spółce oznacza bowiem, że nabywca przejmuje prawa własności tego podmiotu, może ustanawiać organy zarządcze tego podmiotu i ekonomicznie kontroluje podmiot. W zrealizowanych/ planowanych transakcjach nie dochodziło/nie będzie dochodzić do ograniczenia tych praw.

Przedsiębiorstwa funkcjonujące w ramach spółek, których udziały były/będą zbywane posiadają wystarczający i zorganizowany zestaw składników, który umożliwia im prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Zbycie 100% udziałów w ramach analizowanych transakcji nie pozbywa ich jakichkolwiek składników, ani też nie niweczy możliwości kontynuacji działalności. Spółki te po transakcji w dalszym ciągu posiadają/ będą posiadać wystarczający zestaw składników pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nabywca nie będzie musiał angażować innych składników majątkowych, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez nabytą spółkę w celu dalszego prowadzenia działalności przez spółkę, której udziały są przez niego nabywane. Nabywana spółka jest zdolna do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Nabywca nie będzie musiał podejmować/dokonywać dodatkowych istotnych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte składniki majątku. Nabywana spółka jest zdolna do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jedyna zmiana może dotyczyć angażowanego podmiotu trzeciego, z którym spółka ma zawartą umowę o zarządzanie nieruchomością należącą do spółki. Nowy zarząd spółki może wybrać inny podmiot, który będzie pełnił tę rolę. Nie jest to jednak okoliczność, która wpływałaby na możliwość dalszego prowadzenia działalności. Podobnie bowiem spółka może według własnego uznania zawierać i rozwiązywać inne umowy związane z bieżącą działalnością gospodarczą (np. umowy na dostawę mediów).

### Pytanie

Czy opisane w pkt. 1-4 transakcje sprzedaży pakietu 100% udziałów spółek celowych, każdorazowo na rzecz jednego nabywcy i w ramach jednej transakcji, jak również transakcje planowane w przyszłości w oparciu o ten sam model postępowania, stanowią zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto przy spełnieniu dodatkowych przesłanek, w oparciu o art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegać mogą także nieodpłatne przekazanie lub zużycie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa oraz nieodpłatne świadczenie usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez „zbycie” należy rozumieć pojęcie zbliżone do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, tj. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą lub prawem jak właściciel, w tym sprzedaż, zamiana, darowizna czy przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują znaczenia pojęcia przedsiębiorstwo, w związku z tym zasadne jest odniesienie się do definicji sformułowanej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – kodeks cywilny, Dz.U.2019.1145 (dalej: k.c.). Taki sposób postępowania potwierdzają również organy podatkowe (przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.743.2017.2.MN).

Zgodnie z art. 551 k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dodatkowo art. 552 k.c. wskazuje, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W związku z tym przedsiębiorstwo będące przedmiotem zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, by w zbywanym przedsiębiorstwie zostały zachowane funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, to znaczy przenoszony majątek musi stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie polegające na sprzedaży w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy 100% udziałów w spółce celowej, której głównym aktywem jest generująca przychody z najmu nieruchomość komercyjna, będzie stanowić sprzedaż całości przedsiębiorstwa tej spółki. Z uwagi na treść art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania VAT. Wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo (w tym transakcji, których przedmiotem jest zbycie 100% udziałów w spółkach zależnych posiadających przedsiębiorstwo) było przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 Skatteverket TSUE orzekł, że „sprzedaż wszystkich aktywów spółki oraz sprzedaż jej wszystkich akcji są równoważne na płaszczyźnie funkcjonalnej. (\`(...)\`) w zakresie w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Należy wskazać, ze polski ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT skorzystał z możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dotyczących zbywania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Obejmuje ono w praktyce nie tylko sprzedaż wszystkich aktywów spółki, ale także sprzedaż jej wszystkich udziałów.

Analogiczne podejście prezentowane jest w praktyce przez organy interpretacyjne. Organy wskazują, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem VAT transakcje dotyczące zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a sprzedaż w ramach jednej transakcji jednemu nabywcy posiadanych 100% udziałów w spółce zależnej skutkuje przeniesieniem wszystkich składników materialnych i niematerialnych wskazanych w art. 551 k.c., co można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa. Czynność ta będzie zatem wyłączona z opodatkowaniem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w:

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.347.2018.6.AZ), w której wskazano m.in., że:

„Należy zaznaczyć, że ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług skorzystał z możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dotyczących zbywania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Sprzedaż przez Wnioskodawcę, w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy, posiadanych 100% udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki, która to czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę 100% udziałów w E. C. S. sp. z o.o., na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.600.2018.1.AZ), w której wskazano m.in., że:

„Zbycie przez Wnioskodawcę, w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy, posiadanych 100% udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością skutkujące przeniesieniem wszystkich składników materialnych i niematerialnych tej Spółki wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego, można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki. Należy zauważyć, że w wyniku tej transakcji Wnioskodawca przeniesie na nabywcę prawo do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę Y, której udziały są zbywane. Planowany przez Wnioskodawcę podział przez wydzielenie, w wyniku którego nastąpi przeniesienie na rzecz nowo utworzonej Spółki 100% udziałów w Y, należy zatem uznać za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, która to czynność podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.”

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2017 r. ( sygn. 0115-KDIT1-2.4012.591.2017.2.AW), w której wskazano m.in., że:

„Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca posiada 2.233.718.440 udziałów w spółce z siedzibą na terytorium Norwegii (XXYY) o jednostkowej wartości nominalnej w wysokości 1 NOK, a oprócz niego 1 udział posiada XXX – spółka będąca jednostką dominującą grupy kapitałowej.

Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia na rzecz XXYZ – spółki zależnej XXX, wszystkich posiadanych udziałów w ww. spółce.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów, w ramach jednej transakcji jednemu nabywcy, będzie czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, jednakże – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2, należało uznać je za prawidłowe.”

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 października 2014 r. (sygn. IBPP4/443-360/14/PK), w której wskazano m in., że:

„Przepis art. 6 pkt 1 cyt. ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem VAT transakcje dotyczące zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zbycie przez Wnioskodawcę 100% posiadanych akcji w spółce zależnej można zatem zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki.

Dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję sprzedaży 100% posiadanych akcji w spółce zależnej dla jednego nabywcy należy zatem uznać za transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, która podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.”

Podsumowując, mając na uwadze pogląd TSUE oraz stanowisko organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy, transakcje sprzedaży w ramach jednej transakcji oraz na rzecz jednego nabywcy pakietów obejmujących 100% udziałów spółki celowej prowadzącej opodatkowaną VAT działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych, stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czynności te podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT.

Powyższe dotyczy zdaniem Wnioskodawcy zarówno transakcji opisanych w pkt 1-4 opisu stanu faktycznego, jak i przyszłych transakcji, które Wnioskodawca będzie realizował wg analogicznych założeń.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 22 ustawy stanowi, że:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim działalność w zakresie budowy oraz sprzedaży nieruchomości komercyjnych. Spółka w głównej mierze realizuje inwestycje występując w charakterze generalnego wykonawcy (dla podmiotów trzecich lub dla spółek powiązanych mających siedzibę w Polsce, w których Spółka posiada udziały). Spółka realizuje również inwestycje budowlane we własnym zakresie, które niezwłocznie po wybudowaniu sprzedaje do spółek celowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością), w których posiada pakiet 100% udziałów. Rolą spółek celowych jest prowadzenie w oparciu o posiadane nieruchomości komercyjne działalności gospodarczej opodatkowanej VAT w zakresie wynajmu powierzchni. Spółki celowe rejestrowane są jako czynni podatnicy VAT. Na posiadane przez spółki celowe nieruchomości komercyjne przynoszące dochody z tytułu najmu, aktywnie poszukiwani są nabywcy. W przypadku znalezienia inwestora zainteresowanego nabyciem funkcjonującej nieruchomości komercyjnej w formule tzw. share deal, dochodzi do transakcji zbycia przez Wnioskodawcę 100% udziałów w spółce celowej posiadającej formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż udziałów w spółkach celowych jest czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Dotychczas Spóła przeprowadziła cztery transakcje tego rodzaju. Ponadto Spółka planuje dokonać w przyszłości transakcji polegających na sprzedaży pakietów 100% udziałów spółek celowych posiadających nieruchomość komercyjną. W wyniku transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo dochodziło/będzie dochodziło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki, w której znajduje się przedsiębiorstwo, spełniające definicję zawartą w art. 551 ustawy Kodeks Cywilny. W wyniku dokonanych oraz planowanych transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo dochodziło/będzie dochodziło do przeniesienia na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa, którego udziały są zbywane. Przedsiębiorstwa funkcjonujące w ramach spółek, których udziały były/będą zbywane posiadają wystarczający i zorganizowany zestaw składników, który umożliwia im prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Zbycie 100% udziałów w ramach analizowanych transakcji nie pozbywa ich jakichkolwiek składników, ani też nie niweczy możliwości kontynuacji działalności. Spółki te po transakcji w dalszym ciągu posiadają/będą posiadać wystarczający zestaw składników pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej. Nabywca nie będzie musiał angażować innych składników majątkowych, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez nabytą spółkę w celu dalszego prowadzenia działalności przez spółkę, której udziały są przez niego nabywane. Nabywana spółka jest zdolna do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Nabywca nie będzie musiał podejmować/dokonywać dodatkowych istotnych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte składniki majątku.

Mają Państwo wątpliwości czy opisane w pkt. 1-4 transakcje sprzedaży pakietu 100% udziałów spółek celowych, każdorazowo na rzecz jednego nabywcy i w ramach jednej transakcji, jak również transakcje planowane w przyszłości w oparciu o ten sam model postępowania, stanowią zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Analizując kwestię, czy sprzedaż 100% posiadanych udziałów w spółce celowej powinno zostać uznane za zbycie przedsiębiorstwa, należy zauważyć, że kwestia ta była przedmiotem rozważań TSUE.

W wyroku w sprawie C-29/08 Skatteverket, TSUE stwierdził, że w świetle VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG oraz dyrektywy Rady 2006/112/WE zbycie przez spółkę dominującą udziałów w spółkach powiązanych, na rzecz których świadczyła usługi opodatkowane VAT, celem restrukturyzacji grupy kapitałowej, stanowi działalność gospodarczą objętą zakresem stosowania dyrektyw. Jednakże w sytuacji, gdy zbycie udziałów można uznać za przekazanie całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy Dyrektywy 2006/112 WE oraz pod warunkiem, że w państwie członkowskim obowiązują stosowne regulacje, transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Trybunału opiera się na funkcjonalnym podobieństwie pomiędzy zbyciem udziałów i zbyciem przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że zbycie przez Spółkę każdorazowo w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy, posiadanych 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, skutkujące przeniesieniem wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego, można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa danej spółki, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Państwo 100% udziałów w spółkach celowych opisana w pkt 1-4 stanu faktycznego oraz planowana w przyszłości w oparciu o ten sam model postępowania jest/będzie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że w niniejszej interpretacji indywidualnej dokonano oceny prawnej tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w oparciu o obowiązujący w tym zakresie stan prawny w dniu dokonywania oceny. Organ podatkowy nie może przewidzieć jakie nastąpią zmiany w prawie podatkowym w latach następnych, oraz czy nie nastąpią zmiany w przedstawionej sprawie. Wobec tego niniejsza interpretacja zachowa swą aktualność w przypadku gdy nie ulegnie zmianie stan prawny oraz przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).