Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-174/11/15-7/S/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-16
Teza: W zakresie powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów noclegu związanego z wyjazdem służbowym nie będącym podróżą służbową.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; hotel; nocleg; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2629/11 z dnia 18 czerwca 2012 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne z dnia 11 maja 2011 r. (data nadania 12 maja 2011 r., data wpływu 16 maja 2011 r.), na wezwanie organu Nr IPPB2/415-174/11-2/MG z dnia 4 maja 2011 r. (data nadania 4 maja 2011 r., data doręczenia 6 maja 2011 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów noclegu związanego z wyjazdem służbowym nie będącym podróżą służbową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2011r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów noclegu związanego z wyjazdem służbowym nie będącym podróżą służbową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka rozważa zatrudnienie niektórych kategorii pracowników na podstawie umowy o pracę, w której jako miejsce świadczenia pracy będzie wskazany określony region lub też obszar całej Polski. Tego typu zapis będzie się wiązał z faktem, że osoby te będą w sposób stały świadczyły pracę poza siedzibą Spółki (kontakty handlowe z klientami). W przypadku pracowników, dla których siedziba Spółki nie będzie ich miejscem świadczenia pracy, ich wyjazdów związanych z wykonywaniem pracy do różnych miejsc na terenie kraju nie można - w świetle przepisów prawa pracy - traktować jako podróży służbowej (delegacji). Jednakże tak samo, jak w przypadku typowych delegacji mogą zdarzyć się takie sytuacje, że osoby te będą musiały nocować w miejscu wykonywania swoich czynności służbowych, ze względu na brak możliwości powrotu w tym samym dniu do miejsca zamieszkania. Spółka, jako pracodawca tych osób będzie pokrywała koszty związane z tymi noclegami.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 4 maja 2011 r. Nr IPPB2/415-174/11-2/MG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

*   czy Spółka będzie dokonywała zwrotu poniesionych przez pracowników wydatków na noclegi?

*   czy dokumenty (faktury, rachunki) potwierdzające poniesione przez pracownika wydatki na noclegi wystawiane będą na Spółkę?

Spółka uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 11 maja 2011 r. (data nadania 12 maja 2011 r., data wpływu 16 maja 2011 r.), w którym poinformowała, że:

*   Spółka będzie dokonywała zwrotu poniesionych przez pracowników wydatków na noclegi,

*   dokumenty (faktury, rachunki) potwierdzające poniesione przez pracownika wydatki na noclegi wystawione będą na Spółkę,

*   w złożonym w dniu 15 lutego 2011 r. wniosku pomyłkowo zaznaczono w części B.2. formularza kwadrat Nr 1 (podatnik) w miejsce prawidłowego Nr 2 (płatnik).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość noclegu finansowanego przez pracodawcę będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pracownik nie odbywa co prawda podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, ale potrzeba noclegu jest bezpośrednio związana z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez tego pracownika?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek dokonywany przez pracodawcę na pokrycie kosztów pobytu pracownika w hotelu nie jest dla tego pracownika przychodem ze stosunku pracy, jeżeli pobyt w tym hotelu był spowodowany koniecznością wykonywania czynności służbowych poza siedzibą pracodawcy, a jednocześnie poza miejscem zamieszkania pracownika. Niezależnie od tego, czy pracownik przebywa w delegacji służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, czy też jego wyjazd nie posiada takiego statusu, to pobyt w danym miejscu i ewentualna konieczność noclegu jest wynikiem polecenia pracodawcy i wykonywania czynności na jego rzecz. W takim kontekście trudno jest mówić o tym, że pracownik otrzymuje od pracodawcy jakiekolwiek „świadczenie” w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pracodawca jedynie zwraca pracownikowi wydatki ponoszone przez niego w interesie i na rzecz pracodawcy. W ocenie Spółki przychodem ze stosunku pracy byłaby jedynie równowartość noclegu w hotelach lub placówkach o zbliżonym charakterze, jeżeli pobyt w tych miejscach miałby charakter prywatny i nie wiązał się ze świadczeniem pracy.

W dniu 18 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-174/11-4/MG, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.) jest nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji organ podatkowy uznał, że wartość noclegu finansowanego przez Spółkę będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w sytuacji, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej pracodawca nie jest zobowiązany do finansowania tego świadczenia. Spółka zobowiązana będzie do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, łącznie z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., poz. 1270 ze zm.) w dniu 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.) wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w wydanej interpretacji indywidualnej.

Po dokonaniu wnikliwej analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie Nr IPPB2/415-174/11-6/MG z dnia 8 lipca 2011 r.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 18 maja 2011 r. Nr IPPB2/415-174/11-4/MG Strona złożyła pismem z dnia 16 sierpnia 2011 r. (doręczonym w dniu 18 sierpnia 2011 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2629/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2629/11 tutejszy organ podatkowy wniósł w dniu 21 sierpnia 2012 r. skargę kasacyjną.

W dniu 29 grudnia 2014 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 2 października 2014 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 2387/12 oddalający skargę kasacyjną, a następnie w dniu 26 stycznia 2015 r. odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2629/11 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd uznał, że zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego w zakresie wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych narusza przepisy prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia.

Sąd stwierdził, że spór w sprawie dotyczył ustalenia, czy wartość noclegu finansowanego przez pracodawcę będzie stanowiła dla pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pracownik ten nie odbywa podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, ale potrzeba noclegu będzie bezpośrednio związana z czynnościami służbowymi. Sąd wskazał, że Skarżąca twierdziła, że wydatek dokonywany przez pracodawcę na pokrycie kosztów pobytu pracownika w hotelu nie jest dla tego pracownika przychodem ze stosunku pracy, jeżeli pobyt w tym hotelu był spowodowany koniecznością wykonywania czynności służbowych poza siedzibą pracodawcy, a jednocześnie poza miejscem zamieszkania pracownika. Z powyższym stanowiskiem nie zgodził się Minister Finansów, który przyjął, że pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej pracodawca nie jest zobowiązany do wypłaty tychże należności. Zatem zwrot kosztów noclegów stanowi wówczas nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, które nie skorzysta ze zwolnienia zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy. W związku z powyższym wartość świadczenia (noclegu) wynikająca z wystawionej faktury, rachunku - zwróconego pracownikowi stanowić będzie przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Wartość świadczenia zwróconego pracownikowi Strona będzie miała obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Sąd w rozpoznawanej sprawie podzielił stanowisko Skarżącej w przedmiocie naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sąd podniósł, że poniesione przez pracowników Strony wydatki mają bezpośredni związek z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę. Z opisanego stanu przyszłego wynikało, że wydatki nie mają związku z celami osobistymi pracowników, a wyłącznie z celami służbowymi. W trakcie wykonywania pracy zatrudnieni pracownicy ponoszą wydatki związane z wykonywaniem określonych czynności (zadań) w imieniu i na rzecz Strony. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają żadnych regulacji dotyczących zwrotu wydatków poniesionych przez pracownika w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych. Jest to naturalna konsekwencja konstrukcji podatku dochodowego. Sąd uznał, że zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie, czy po stronie pracownika wystąpiło przysporzenie majątkowe w postaci wartości noclegu sfinansowanego przez pracodawcę. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego „przysparzać” to „powiększyć liczbę czegoś lub sprawić coś”, zatem przysporzeniem majątkowym jest działanie zwiększające wartość majątku pracownika. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie ze względu na zapisy umowy o pracę i powierzenie pracownikowi obowiązków na określonym w umowie obszarze działalności firmy - poza miejscem zamieszkania pracownika - nie można przyjąć, że po stronie pracownika powstanie przychód w postaci wartości noclegu. Sąd podniósł, że zgodnie z przepisem art. 22 Kodeksu Pracy - pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika są pokrywane przez pracodawcę. Do takich kosztów, w ocenie Sądu należą wydatki związane z zapewnieniem noclegu w miejscu wykonywania pracy zgodnie z zapisami umowy o pracę - oddalonym od siedziby pracodawcy a jednocześnie znajdującym się poza miejscem zamieszkania pracownika.

Zdaniem Sądu zapłata przez pracodawcę kosztu noclegu pracownika wykonującego swe obowiązki w miejscu określonym w umowie o pracę (poza siedzibą firmy oraz miejsca zamieszkania pracownika) stanowi racjonalny wydatek firmy związany z realizacją określonych celów gospodarczych. Wydatek ten ponoszony w interesie pracodawcy, stanowiący koszt działalności gospodarczej poniesiony w celu osiągnięcia przychodów firmy nie może być uznany za element przychodu pracownika. Zdaniem Sądu, przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do paradoksalnego wniosku, że wartość związanych z obowiązkami pracownika wydatków pracodawcy w postaci m.in. materiałów biurowych, zużytego prądu, wydatków związanych z eksploatacją samochodu służbowego itp. powinna być proporcjonalnie przypisywana do przychodów pracowników z tytułu stosunku pracy - jako nieodpłatne świadczenie otrzymane przez pracowników.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie można przyjąć wprost argumentacji wynikającej z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10, w której stwierdzono, że „wykupione przez pracodawcę pakiety świadczeń medycznych, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), stanowią dla pracowników, uprawnionych do ich wykorzystania, nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 wymienionej ustawy”.

W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że wydatki poniesione w przedmiotowej sprawie będą wynikać z realizacji zawartych z pracownikami umów o pracę, w których wskazano wprost miejsce świadczenia pracy (poza siedzibą firmy oraz poza miejscem zamieszkania pracownika). Wydatki poniesione przez pracodawcę zatem są ściśle związane z realizacją przepisów kodeksu pracy, z których wynika, że pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę. Z tych też powodów, zdaniem Sądu wskazać należy, że wartość wydatków związanych z zapewnieniem noclegu pracownikom działającym w interesie pracodawcy, w ramach określonych warunków umowy o pracę - nie mogły być uznane za część przychodów pracowników z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W ocenie Sądu należy wyraźnie odróżnić sytuację, w której pracodawcy realizując zapisy umowy o pracę dotyczące miejsca wykonywania pracy zapewniają swym pracownikom ściśle związany z obowiązkami pracowniczymi nocleg, od sytuacji, w której pracodawca zapewnia swym pracownikom dodatkowe świadczenie w postaci „pakietów medycznych”. Sąd uznał, że w tym zakresie nie podziela poglądu wyrażonego w orzeczeniu WSA w Krakowie z dnia 8 maja 2012 r, sygn. akt I SA/Kr 299/12 wydanego w podobnym stanie faktycznym, w którym wskazano, że wartość świadczeń wynikająca z wystawionych faktur (rachunków, paragonów) dotyczących noclegów i kosztów parkowania, stanowić będzie dla pracowników nieodpłatne świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Są orzekł, że Skarżąca zasadnie stwierdziła, że zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę nie powinna traktować jako przychodu ze stosunku pracy i tym samym pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Sąd zgodził się ze Skarżącą, że sposób rozliczenia wydatków Skarżącej z tytułu przedmiotowych świadczeń nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego po stronie pracowników z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2629/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, tj. 18 maja 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.