Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.24.2021.1.WD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: uznanie transakcji aportu przedsiębiorstwa do spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji wniesienia aportu przedsiębiorstwa do spółki jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji wniesienia aportu przedsiębiorstwa do spółki jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

M.S. (dalej: Wnioskodawczyni) prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą (…) (dalej: Przedsiębiorstwo) dokonała wniesienia aportem Przedsiębiorstwa do (…) Sp. z o.o. (dalej: (…)). Za wniesiony aport Wnioskodawczyni objęła udziały w Sp. z o.o. Podstawą niniejszej transakcji była podpisana notarialnie umowa wniesienia aportu (dalej: Umowa).

Przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.; dalej: Kodeks Cywilny) w skład którego wchodziły:

*   nazwa handlowa (…),
*   środki trwałe wymienione szczegółowo w załączniku do Umowy,
*   prawa wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności,
*   koncesje, licencje i zezwolenia uzyskane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   prawo własności do marki (…),
*   majątkowe prawa autorskie do: grafik, sesji zdjęciowych, treści zamieszczonych na stronach internetowych i profili na portalu społecznościowym (…),
*   autorskie prawa do dokumentacji związanej z pracą nad powietrznym kolektorem grzewczym,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez Wnioskodawczynię,
*   pracownik zatrudniony przez Wnioskodawczynię,
*   prawa do wynalazku w postaci generatora wirów w słonecznym kolektorze powietrznym wraz z przyznanymi patentami oraz prawami do uzyskania patentu, a także pierwszeństwem do uzyskania patentu na wynalazek,
*   know-how w postaci wartości niematerialnych i prawnych stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą i doświadczeniami o charakterze technicznym.

Należy wskazać, że wyszczególnione powyżej składniki wchodzące w skład Przedsiębiorstwa stanowiły całość majątku w ramach działalności gospodarczej (…). Majątek ten stanowił organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnioną całość, na podstawie której Przedsiębiorstwo prowadziło nieprzerwanie do dnia wniesienia aportu działalność gospodarczą. Z kolei Sp. z o.o. jako nabywca Przedsiębiorstwa otrzymanego w formie aportu kontynuuje na bazie otrzymanego majątku działalność Przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni wskazała, że decyzja biznesowa dotycząca utworzenia spółki kapitałowej (Sp. z o.o. ) podyktowana była wymogami programu akceleracyjnego (…) realizowanego przez (…) Agencję (…) do którego w 2019 r. zakwalifikowało się Przedsiębiorstwo (o wsparcie finansowe mogła się ubiegać jedynie osoba prawna prowadząca działalność gospodarczą na terytorium Polski w formie spółki kapitałowej o statusie mikroprzedsiębiorcy). W związku z tym w maju 2019 r. została założona Sp. z o.o., w ramach której prowadzona była komercjalizacja innowacyjnej technologii solarnej opracowanej w Przedsiębiorstwie.

W okresie postakceleracyjnym prowadzona była intensywna działalność promocyjna, która zaowocowała licznymi nagrodami w polskich i międzynarodowych konkursach oraz zainteresowaniem inwestorów. Jednakże w celu rozwinięcia działalności gospodarczej i dalszej skutecznej komercjalizacji technologii koniecznie było pozyskanie dodatkowych środków finansowych. W marcu 2020 r podjęte zostały rozmowy z potencjalnym inwestorem w celu dekapitalizowania Sp. z o.o. W wyniku podjętych decyzji biznesowych we wrześniu 2020 r. Sp. z o.o. zyskała nowego udziałowca i nastąpiło wniesienie aportem do Sp. z o.o. Przedsiębiorstwa. W konsekwencji tych działań nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego, a Sp. z o.o. stała się kontynuatorem działalności Przedsiębiorstwa. Zespół pracowników Przedsiębiorstwa pracuje obecnie w Sp. z o.o. wykorzystując know-how oraz swoje długoletnie doświadczenie zawodowe w dziedzinie związanej z efektywnością energetyczną, bezpieczeństwem energetycznym oraz zieloną energią.

Podsumowując, celem wniesienia aportem Przedsiębiorstwa do Sp. z o.o. było:

*   dokapitalizowanie Sp. z o.o. i umożliwienie jej dalszego rozwoju,

*   efektywniejsze wykorzystanie zasobów ludzkich w działaniach dotyczących komercjalizacji innowacji oraz w dalszych pracach badawczo-rozwojowych dotyczących kolejnych aplikacji technologii solarnej,

*   umożliwienie skorzystania ze środków finansowych z programów unijnych,

*   pozyskanie z rynku wyspecjalizowanej kadry do współpracy w ramach produkcji i wprowadzenie na rynek nowego produktu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy aport Przedsiębiorstwa na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106, dalej: ustawa o VAT) nie podlega opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Zdaniem Wnioskodawczyni zrealizowana transakcja wniesienia aportem Przedsiębiorstwa do Sp. z o.o. korzysta z przedmiotowego wyłączenia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji przeprowadzona transakcja aportu Przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług aportu przedsiębiorstwa

Zgodnie z normą art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że nie stosuje się przepisów ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” (w zakresie dotyczącym składników materialnych) oraz do terminu „świadczenie usług” (w zakresie dotyczącym składników niematerialnych). Zatem transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego poprzez przeniesienie własności wkładu na spółkę w zamian za udziały w niej lub wyemitowane akcje, a także transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

Należy podkreślić, że skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia „transakcja zbycia”, to oznacza to, że nie jest istotna forma w jakiej owo zbycie następuje, lecz samo zadysponowanie w taki sposób, że dochodzi do zmiany podmiotu władającego zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem.

Powyższa wykładnia pojęcia „transakcja zbycia” jest prezentowana również w judykaturze. Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.168.2019.2.KS wskazał, że „Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.”

Mając na uwadze powyższe oraz treść normy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (zgodnie z którą przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”), przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jak właściciel. Tym samym, o ile majątek wnoszony aportem stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to jego przeniesienie do innej spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako czynność ex lege z zakresu tego opodatkowania wyłączona.

Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.311.2020.2.MT, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.175.2020.2.MN, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.106.2020.4.MAZ wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Definicja przedsiębiorstwa dla celów ustawy o VAT

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawarta w art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponadto przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie przy analizie przepisów ustawy o VAT z punktu widzenia pojęcia przedsiębiorstwa należy uwzględnić art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Jeśli nabywca majątku nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu. Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o VAT, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował także w orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sari stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE również w wyroku C-408/98 (Abbey National Pic), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r.

Podsumowując, zbycie przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy o VAT zbycia przedsiębiorstwa. O tym, czy doszło do wyodrębnienia i zbycia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treści przywołanych przepisów prawa Wnioskodawca stoi na stanowisku, że aport Przedsiębiorstwa, prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, jest transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przedmiotem aportu było bowiem całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego tj. zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących odrębną całość pod względem funkcjonalnym i organizacyjnym. Do momentu wniesienia aportu Przedsiębiorstwo prowadziło normalną działalność gospodarczą. Z kolei po wniesieniu aportu Sp. z o.o. kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej Przedsiębiorstwa w takim samym zakresie, w jakim do momentu wniesienia aportu realizowany był przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast, przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Należy podkreślić, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że użyte w ww. artykule określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca

dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą (…) dokonała wniesienia aportem Przedsiębiorstwa do (…) Sp. z o.o. Za wniesiony aport Wnioskodawczyni objęła udziały w Sp. z o.o. Podstawą niniejszej transakcji była podpisana notarialnie umowa wniesienia aportu.

Przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny, w skład którego wchodziły:

*   nazwa handlowa (…),
*   środki trwałe wymienione szczegółowo w załączniku do Umowy,
*   prawa wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności,
*   koncesje, licencje i zezwolenia uzyskane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   prawo własności do marki (…),
*   majątkowe prawa autorskie do: grafik, sesji zdjęciowych, treści zamieszczonych na stronach internetowych i profili na portalu społecznościowym (…),
*   autorskie prawa do dokumentacji związanej z pracą nad powietrznym kolektorem grzewczym,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez Wnioskodawczynię,
*   pracownik zatrudniony przez Wnioskodawczynię,
*   prawa do wynalazku w postaci generatora wirów w słonecznym kolektorze powietrznym wraz z przyznanymi patentami oraz prawami do uzyskania patentu, a także pierwszeństwem do uzyskania patentu na wynalazek,
*   know-how w postaci wartości niematerialnych i prawnych stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą i doświadczeniami o charakterze technicznym.

Wnioskodawczyni wskazała, że wyszczególnione powyżej składniki wchodzące w skład Przedsiębiorstwa stanowiły całość majątku w ramach działalności gospodarczej (…). Majątek ten stanowił organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnioną całość, na podstawie której Przedsiębiorstwo prowadziło nieprzerwanie do dnia wniesienia aportu działalność gospodarczą. Z kolei Sp. z o.o. jako nabywca Przedsiębiorstwa otrzymanego w formie aportu kontynuuje na bazie otrzymanego majątku działalność Przedsiębiorstwa.

W wyniku podjętych decyzji biznesowych we wrześniu 2020 r. Sp. z o.o. zyskała nowego udziałowca i nastąpiło wniesienie aportem do Sp. z o.o. Przedsiębiorstwa. W konsekwencji tych działań nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego, a Sp. z o.o. stał się kontynuatorem działalności Przedsiębiorstwa. Zespół pracowników Przedsiębiorstwa pracuje obecnie w Sp. z o.o. wykorzystując know-how oraz swoje długoletnie doświadczenie zawodowe w dziedzinie związanej z efektywnością energetyczną, bezpieczeństwem energetycznym oraz zieloną energią.

Jak wskazano we wniosku, celem wniesienia aportem Przedsiębiorstwa do Sp. z o.o. było dokapitalizowanie Sp. z o.o. i umożliwienie jej dalszego rozwoju, efektywniejsze wykorzystanie zasobów ludzkich w działaniach dotyczących komercjalizacji innowacji oraz w dalszych pracach badawczo-rozwojowych dotyczących kolejnych aplikacji technologii solarnej, umożliwienie skorzystania ze środków finansowych z programów unijnych oraz pozyskanie z rynku wyspecjalizowanej kadry do współpracy w ramach produkcji i wprowadzenie na rynek nowego produktu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy aport Przedsiębiorstwa na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu VAT?

Zbycie przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa. O tym czy doszło do wyodrębnienia i zbycia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Po dokonaniu analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, mając na względzie przytoczone wyżej przepisy prawa, należy wskazać, że przedmiotem aportu w niniejszej sprawie była całość składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) składających się na prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza, zatem dokonanie wkładu niepieniężnego (aportu), było transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Przedmiotem aportu było całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny. Jak wskazała Wnioskodawczyni, wyszczególnione powyżej składniki wchodzące w skład Przedsiębiorstwa stanowiły całość majątku w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Majątek ten stanowił organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnioną całość, na podstawie której Przedsiębiorstwo prowadziło nieprzerwanie do dnia wniesienia aportu działalność gospodarczą

Należy także wskazać, że w wyniku dokonanego wkładu niepieniężnego (aportu) spółka kontynuuje na bazie otrzymanego majątku działalność Przedsiębiorstwa w zakresie w jakim prowadziła ją Wnioskodawczyni. Jednocześnie, Wnioskodawczyni po dokonaniu aportu nie będzie kontynuowała prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowej formie, albowiem całość jej działalności została przeniesiona do nowego podmiotu.

Reasumując, opisane przez Wnioskodawczynię składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, a zatem jego wniesienie w formie aportu do spółki było czynnością, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nie jest objęta zakresem przedmiotowym tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.