Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.329.2022.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-19
Teza: Dotyczy prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przy dostawie budynku mieszkalnego jednorodzinnego zakupionego w stanie „surowym”.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek za pośrednictwem platformy ePUAP z 30 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przy dostawie budynku mieszkalnego jednorodzinnego zakupionego w stanie „surowym”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 sierpnia 2022 r. (data wpływu 5 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka od dnia 21 października 2014 roku prowadzi działalność gospodarczą Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z), polegającą na zakupie nieruchomości ich remoncie i dalszej odsprzedaży. Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Zakupione nieruchomości będą stanowiły wyłącznie towar handlowy i nie będą stanowiły środków trwałych. W dniu 16 grudnia 2014 roku Spółka zakupiła na podstawie aktu notarialnego nieruchomość od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, zabudowaną nieruchomość składającą się z działek ewidencyjnych nr (…) i (\`(...)\`) o łącznym obszarze (…), położonej w Gminie (…) dla której to nieruchomości Sąd prowadzi księgę (…). Obie działki położone są w obrębie (…) i stanowią lasy oznaczone symbolem „LsVI”. Powyższa nieruchomość jest zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym nie oddanym do użytkowania o powierzchni użytkowej (…) m2 (dalej: „Nieruchomość”). Transakcja zakupu Nieruchomości objęta została podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem Spółka nie odliczyła naliczonego podatku VAT (podatek ten nie wystąpił). Przedmiotowy budynek nie został oddany do użytkowania i nie był w żaden sposób użytkowy przez pierwotnych właścicieli. Budynek był w stanie surowym. Zakup Nieruchomości z gruntem był przeznaczony do dalszej odsprzedaży, w związku z tym Spółka nie ujęła tego w ewidencji środków trwałych i traktowała jako towar handlowy. Spółka wykonała na Nieruchomości wiele robót budowlanych, w tym poprowadziła od początku instalacje elektryczne, grzewcze i gazowe. Wartość dokonanych remontów od chwili zakupu nie przewyższyła 30% wartości nieruchomości z momentu zakupu. Dodatkowo, co warte podkreślenia, Spółka nie wykorzystywała budynku we własnej działalności, np. jako biuro. Przez cały okres Nieruchomość figurowała w księgach Spółki jako towar handlowy.

Aktualnie Spółka planuje sprzedaż Nieruchomości. Wątpliwości Spółki wynikają z faktu, czy przyszła transakcja objęta może być podatkiem VAT czy też podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu „czy transakcja zakupu nieruchomości, składającej się z dwóch działek nr (…) i (\`(...)\`), na których to działkach posadowiony jest budynek mieszkalny jednorodzinny podlegała opodatkowaniu ale była zwolniona z opodatkowania” wskazano, że zakupu dokonano od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Na pytanie Organu „czy na moment zakupu budynku mieszkalnego jednorodzinnego który został nabyty przez Państwa Spółkę stanowił budynek w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm.) dalej „Prawo budowlane”, wskazano, że tak, przedmiot transakcji w dacie zakupu stanowił budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Na pytanie Organu „co oznacza sformułowanie użyte przez Państwa Spółkę, że budynek był w stanie surowym tzn. jaki etap inwestycji był poczyniony na tym gruncie na mement nabycia przedmiotowej nieruchomości tj. czy jest to grunt z zakończoną/niezakończoną budową”, wskazano, że Budynek spełniał definicję, o której mowa powyżej, niemniej wymagał szeregu prac remontowych.

Na pytanie Organu „czy na moment dokonania sprzedaży przez Państwa Spółkę budynek mieszkalny jednorodzinny będący przedmiotem wniosku będzie stanowił budynek w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane” wskazano, że tak, na moment sprzedaży budynek mieszkalny jednorodzinny będzie spełniał definicję budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Na pytanie Organu „na czym polegały, czego dotyczyły prace budowlane dotyczące nieruchomości dokonywane przez Państwa Spółkę”, wskazano, że prace te polegały na ogólnym remoncie, wykonano odjazdy na działce, tarasy oraz szereg prac wykończeniowych w domu (np. wymieniono stolarkę okienną).

Na pytanie Organu „czy od wydatków poniesionych na prace budowlane przysługiwało Państwa Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” wskazano, że od wydatków poniesionych na prace budowlane przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT; Spółka liczyła bowiem, że planowana transakcja odsprzedaży objęta będzie podatkiem od towarów i usług. Uprzedzając ewentualne oceny prawne, Spółka pragnie przypomnieć, że w zakresie ew. korekty VAT w odniesieniu do podatku naliczonego Spółka nie formułuje zapytania.

**Pytanie**

Czy Spółka sprzedając Nieruchomość uprawniona jest do zastosowania zwolnienia z podatku VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Jak wskazaliście Państwo w uzupełnieniu do wniosku podstawa prawna na podstawie której Spółka upatruje zwolnienie z opodatkowania to art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W ocenie Spółki planowana dostawa (sprzedaż) Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania jej podatkiem VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Bezsporne jest, że Spółka nie wybudowała budynków położonych na Nieruchomości (nabyła je w drodze umowy sprzedaży) jak również nie poniosła wydatków na ulepszenie budynków położonych na Nieruchomości w kwocie odpowiadającej co najmniej 30% wartości początkowej.

Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości zwolniona będzie z podatku od towarów i usług.

W Państwa ocenie ww. limit wydatków na ulepszenie i tak nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Należy zauważyć, że użyte w art. 2 pkt 14 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT pojęcia "ulepszenie" oraz "wartość początkowa" nie posiadają swojej odrębnej definicji w przepisach o VAT. W związku z tym należy posiłkować się przepisami ustawy o podatku dochodowym. Przykładowo jak wynika z art. 22g ust. 17 Ustawy o PIT (analogiczny przepis jest w Ustawie o CIT), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis należy podkreślić, że pojęcie „ulepszenie” dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową oraz przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Podsumowując pojęcie „wartość początkowa” na gruncie ustawy o PIT ale również ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do środków trwałych, a nie towarów handlowych, a takim jest Nieruchomość W związku z tym, niezależnie od wysokości nakładów Spółki na Nieruchomość jej planowana sprzedaż zwolniona będzie z podatku VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu warto również zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

‒ przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

‒ rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

‒ rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

‒ adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

‒ modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym, nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Powyższe przepisy wskazują, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. budynki mieszkalne lub usługowe), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowo kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka od dnia 21 października 2014 roku prowadzi działalność gospodarczą Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z), polegająca na zakupie nieruchomości ich remoncie i dalszej odsprzedaży. Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Zakupione nieruchomości będą stanowiły wyłącznie towar handlowy i nie będą stanowiły środków trwałych. W dniu 16 grudnia 2014 roku Spółka zakupiła na podstawie aktu notarialnego nieruchomość od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, zabudowaną nieruchomość składającą się z działek ewidencyjnych nr (…) i (\`(...)\`) o łącznym obszarze (…) m2. Powyższa nieruchomość jest zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym nie oddanym do użytkowania o powierzchni użytkowej (…) m2 („Nieruchomość”). Transakcja zakupu Nieruchomości objęta została podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem Spółka nie odliczyła naliczonego podatku VAT (podatek te nie wystąpił). Zakupu dokonano od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Przedmiot transakcji w dacie zakupu stanowił budynek w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Przedmiotowy budynek nie został oddany do użytkowania i nie był w żaden sposób użytkowy przez pierwotnych właścicieli. Budynek był w stanie surowym i wymagał szeregu prac budowlanych. Prace polegały na ogólnym remoncie, wykonano odjazdy na działce, tarasy oraz szereg prac wykończeniowych w domu (np. wymieniono stolarkę okienną). Spółka poprowadziła od początku instalacje elektryczne, grzewcze i gazowe Zakup Nieruchomości z gruntem był przeznaczony do dalszej odsprzedaży, w związku z tym Spółka nie ujęła tego w ewidencji środków trwałych i traktowała jako towar handlowy. Wartość dokonanych remontów od chwili zakupu nie przewyższyła 30% wartości nieruchomości z momentu zakupu. Od wydatków poniesionych na prace budowlane przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT, a Spółka liczyła że planowana transakcja odsprzedaży objęta będzie podatkiem od towarów i usług. Spółka nie wykorzystywała budynku we własnej działalności, np. jako biuro. Przez cały okres Nieruchomość figurowała w księgach Spółki jako towar handlowy. Aktualnie Spółka planuje sprzedaż Nieruchomości.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy Spółka sprzedając Nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym jest uprawniona do zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że w odniesieniu do planowanej przez Państwa Spółkę sprzedaży Nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że w momencie zakupu przez Spółkę budynku mieszkalnego tj. 16 grudnia 2014 r. budynek nie został oddany do użytkowania i w takim przypadku czynność dostawy nieoddanego do użytkowania budynku nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, rozumianego szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Mimo że budynek mieszkalny jednorodzinny zakupiony od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej wpisywał się w definicję budynku w myśl ustawy Prawo budowlane już w momencie zakupu przez Spółkę w 2014 r. to ze względu na fakt, że budynek nie został oddany do użytkowania (co należy rozumieć jako sprzedaż budynku w trakcie inwestycji) jego sprzedaż była dokonywana przed pierwszym zasiedleniem. Zarówno dostawca jak i Spółka nie wykorzystywali budynku w żaden sposób i przez cały okres Nieruchomość w Spółce figurowała jako towar handlowy. W związku z powyższym do tej pory nie doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy i dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone w tym przepisie.

Jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka dokonała zakupu budynku mieszkalnego od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej a podatek VAT nie wystąpił. Transakcja zakupu została objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnej. Należy zatem stwierdzić, że Państwa Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i została spełniona przesłanka zwolnienia z opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy. Ponadto jak wskazaliście Państwo we wniosku zakupiony budynek mieszkalny jednorodzinny stanowił towar handlowy i nie został ujęty w ewidencji środków trwałych. Tym samym skoro nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone przez Państwa Spółkę na ww. budynek nie stanowią ulepszenia do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy. Należy raz jeszcze zaznaczyć, że „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi co nie ma miejsca w analizowanym przypadku. W związku z powyższym należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży Nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym stanowiącym towar handlowy będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przy czym również dostawa gruntu działki przyporządkowana do przedmiotowego budynku będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji stanowisko Państwa Spółki oceniając całościowo należy uznać za **nieprawidłowe**. Choć wywiedliście Państwo prawidłowy skutek, że dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, to podstawą prawną na podstawie której Spółka upatrywała zwolnienia z opodatkowania był art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z przedmiotowego rozstrzygnięcia budynek mieszkalny jednorodzinny będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania lecz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, a nie jak wskazywała Spółka na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).