Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.284.2024.4.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-09
Teza: Czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing), dotyczące wartości transakcji z podmiotem powiązanym stanowią korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; korekta; koszt; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 2. Zasada ceny rynkowej-Korekta cen transferowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3aa; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1ab

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 czerwca 2024 r. za pośrednictwem poczty wpłynął Państwa wniosek z 4 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wskazane we wniosku korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap _outcome testing),_ dotyczące wartości transakcji z podmiotem powiązanym, stanowią korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – 13 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „X”) posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…) Strefy Ekonomicznej A (dalej: …), na podstawie wydanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej Y zajmującej się produkcją i sprzedażą (…).

Podstawowym obszarem działalności operacyjnej Spółki jest produkcja i dystrybucja (…). Produkty oferowane przez X są wykorzystywane w licznych branżach: (…) Spółka zajmuje wiodącą pozycję w zakresie produkcji środków powierzchniowo czynnych w Polsce oraz w Europie Środkowo-Wschodniej.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca pełni w Grupie funkcję koordynatora w zakresie wspólnych zakupów strategicznego surowca - tlenku etylenu, realizowanych zasadniczo na potrzeby swoje oraz innego kluczowego producenta w Grupie - podmiotu powiązanego. Koordynator zapewnia zabezpieczenie dostaw ww. tlenku etylenu z różnych źródeł, tj. od zdywersyfikowanych zewnętrznych dostawców, gdzie zakupy realizowane są przez Wnioskodawcę bezpośrednio lub w pewnej części także pośrednio, tj. za pośrednictwem podmiotu powiązanego. Współpraca w Grupie w tym zakresie jest rozwiązaniem korzystnym ekonomicznie dla obu ww. podmiotów powiązanych ze względu na możliwość negocjowania z dostawcami zewnętrznymi korzystniejszego poziomu ceny za surowiec w świetle skumulowanego wolumenu zakupów.

Przedmiotem wniosku jest usługa w zakresie koordynacji ww. wspólnych zakupów tlenku etylenu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego; przedmiotem wniosku nie jest wycena wartości surowca, który jest odsprzedawany pomiędzy Wnioskodawcą a ww. podmiotem powiązanym. Ww. usługę w zakresie koordynacji wspólnych zakupów tlenku etylenu strony uznają za transakcję kontrolowaną, w rozumieniu przepisu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT podlegającą wycenie na zasadach rynkowych. Ceny transferowe są ustalane zgodnie z metodą weryfikacji cen transferowych marży transakcyjnej netto (art. 11d ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), w której przyjętą bazę kosztową powiększa się o rynkowy poziom narzutu, uznany za właściwy dla danego rodzaju świadczenia, zgodnie z obowiązującą w Spółce i podmiotach powiązanych polityką cen transferowych (przyjęty dla tego rodzaju świadczeń narzut wynosi 5%).

Przedmiotowa usługa rozliczana jest za okresy miesięczne. Wynagrodzenie za usługę za dany miesiąc roku R jest ustalane wyjściowo jako stała kwota i jest kalkulowane (budżetowane) w oparciu o bazę kosztową z poprzedniego roku (tzw. metodologia ,,R"-1). W bazie kosztowej są uwzględniane zasadniczo następujące kategorie kosztów: odpowiednia część wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w koordynację zakupów oraz sprzedaż surowców (wraz z narzutami), koszty administracyjne (w tym związane z utrzymaniem stanowisk pracy) oraz koszty ogólne działu zakupów, ujęte w ewidencji księgowo-kontrolingowej Wnioskodawcy. Koszty wraz z narzutem alokowane są na podmiot powiązany w oparciu o odpowiedni klucz oparty na udziale danego podmiotu w zużyciu tlenku etylenu wynikającym wstępnie z roku poprzedzającego rok, za który kalkulowane jest wynagrodzenie. Jest to tzw. „initial price setting”_,_ stanowiący wyjściowy etap ustalania ceny transferowej. Przyjęty sposób kalkulacji ceny związany jest z akceptowaną przez Grupę metodyką (najczęściej stosowaną dla usług pomocniczych) szacowania bazy kosztowej na bazie „obrazu" poprzedniego roku, gdzie zasadność stosowania ww. metodyki wynika również z ciągłości wsparcia, stałości świadczeń/powtarzalnego zakresu świadczonych usług i zasadniczą niezmienność kręgu odbiorców usług (zewnętrznym odbiorcą jest drugi podmiot powiązany). Z uwagi na charakterystykę metodyki (odwołanie się do bazy kosztowej całego roku), na moment fakturowania za poszczególne miesiące brak jest ostatecznych danych dotyczących danego roku (będą one dostępne dopiero po zakończeniu roku).

Wnioskodawca po zakończeniu roku obrotowego przeprowadza weryfikację cen transferowych, tzw. _outcome testing._ Weryfikacja _outcome testing_ polega na ustaleniu marżowości (rentowności) Spółki w odniesieniu do całego roku podatkowego, w oparciu o koszty rzeczywiste usługi, rozumiane jako ostateczne koszty operacyjne ujęte w ewidencji kontrolingowo-księgowej za dany zakończony rok. Ustalany jest ostateczny wynik Spółki, tj. narzut na kosztach działalności operacyjnej, ze sprzedaży zrealizowanej do drugiego podmiotu powiązanego, gdzie podział bazy kosztowej następuje również przy zastosowaniu ostatecznie ustalonego klucza alokacji za badany rok, opartego o udział danego podmiotu w zużyciu tlenku etylenu za badany rok podatkowy. Jeśli wystąpiłoby istotne odchylenie w skali roku, tj. rzeczywisty narzut nie mieściłby się w przedziale pomiędzy 4,5% a 5,5%, wówczas zostałaby wykonana korekta rozliczeń do poziomu 5%.

Konieczność ww. badania oraz ewentualnego przeprowadzenia korekty jest uzasadnione wymogiem, aby dany wskaźnik (tutaj narzut zysku) oceniany był finalnie na podstawie kosztów rzeczywistych, tj. kosztów ostatecznie ujętych w ewidencji księgowo-kontrolingowej za dany rok, faktycznie przypadających na dany podmiot powiązany.

Elementem opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest założenie, że powyższa korekta spełnia przesłanki z art. 11e pkt 1 oraz 3-4 ustawy o CIT. Wniosek w części dotyczącej CIT ma na celu potwierdzenie, że spełniona jest przesłanka z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Podsumowując, po zakończeniu roku dokonywana jest/będzie weryfikacja osiągniętego poziomu dochodowości w odniesieniu do docelowej bazy kosztowej (kosztów rzeczywistych - kosztów ostatecznie ujętych w ewidencji księgowo-kontrolingowej i w sprawozdaniu finansowym za dany rok) i jej ewentualne dostosowanie (korekta wartości) w przypadku, gdy osiągnięta rentowność (mierzona narzutem na kosztach działalności operacyjnej) nie mieści się w założonym przedziale rynkowym (tutaj, zgodnie z przyjętą polityką cen transferowych: pomiędzy 4,5% a 5,5%). Przyjęty mechanizm weryfikacji i korekty jest z góry ustalony (tj. uwzględniony w metodyce ustalania ceny transferowej i uzgodnieniach między stronami).

Należy podkreślić, iż analiza poziomu dochodowości i odchyleń od marżowości nie jest i nie będzie wykonywana w odniesieniu do poszczególnych faktur wystawianych w trakcie roku; tym samym Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadził identyfikacji odchyleń między kosztami budżetowanymi a rzeczywistymi (a w konsekwencji ewentualnych odchyleń od narzutu rynkowego) w odniesieniu do poszczególnych okresów rozliczeniowych (miesięcy), lecz zbiorczo za cały rok obrotowy. Korekta będzie odnosić się więc łącznie do całego roku. Przyjęty przez Wnioskodawcę opisany powyżej sposób weryfikacji rozliczeń umożliwia wprawdzie dokonanie podziału zbiorczej kwoty zidentyfikowanego odchylenia na wartość usług rozliczanych w miesięcznych okresach rozliczeniowych, w odniesieniu do których wystawiono faktury VAT, za pomocą zastosowania odpowiednich działań matematycznych, tj. przykładowo proporcjonalnie. Działanie takie stanowiłoby jednak wyłącznie matematyczny podział kwoty zbiorczej korekty. Jak bowiem wskazano powyżej, Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadził identyfikacji odchyleń między kosztami budżetowanymi a rzeczywistymi w odniesieniu do poszczególnych miesięcy w trakcie roku, lecz dokona analizy rentowności w oparciu o dane całoroczne. Wnioskodawca nie będzie również przypisywał tak ustalonej wartości korekty do wartości usługi za dany okres miesięczny w trakcie roku.

Obecnie w przypadku konieczności przeprowadzenia ww. korekt Wnioskodawca wystawia noty księgowe (uznaniowe/obciążeniowe) i rozliczenie to pozostawia poza VAT. W treści noty Wnioskodawca wskazuje m.in. swoje dane, dane podmiotu powiązanego, kwotę uznania lub obciążenia. Wnioskodawca nie rozbija w ww. nocie kwoty obciążenia/uznania na poszczególne miesiące, gdyż tak jak wskazano powyżej weryfikacja marżowości nie jest czyniona na kosztach rzeczywistych poszczególnych miesięcy, ale w oparciu o koszty całego roku.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 13 sierpnia 2024 r. wskazaliście Państwo, że:

1) W ocenie Spółki, charakter i przedmiot korekty rozliczenia dotyczy zachowania odpowiedniego poziomu dochodowości przy realizacji opisanych usług. W efekcie, ww. korekta rozliczeń nie wpływa/nie wpłynie na obniżenie/podwyższenie ceny usługi świadczonej przez Spółkę w poszczególnych okresach rozliczeniowych, udokumentowanych na podstawie wystawionych faktur VAT.

Jednocześnie przedmiotowe (roczne) rozliczenie będzie prowadziło do wyrównania kwot zidentyfikowanych odchyleń, a więc wyrównania różnicy pomiędzy kwotą środków należnych/otrzymanych od beneficjenta usługi (wynikających z wartości udokumentowanych fakturami) a kwotą odpowiadającą wartości rozliczenia, jaka powinna być osiągnięta przy zakładanej (docelowej) dochodowości dla danego roku podatkowego.

2) Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Spółkę, nie zakłada korekty pierwotnej ceny świadczonej przez Spółkę usługi (rozliczenia oparte są o intencję stron w zakresie wyrównania poziomu dochodowości w odniesieniu do realizowanej usługi, w odniesieniu do całego roku podatkowego).

3) Opisana w treści zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) weryfikacja rozliczeń nie wiąże się/nie będzie wiązać się z dodatkowym świadczeniem - czy to po stronie Spółki, czy też podmiotu powiązanego.

4) Spółka zakłada, iż rozliczenie nie dotyczy/nie będzie dotyczyć konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego (miesiąca) i (ze swej natury) nie odnosi/nie będzie się odnosić do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (ani też konkretnych pozycji z tych faktur).

5) Spółka należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej, ale odbiorcą usługi Spółki jest podmiot posiadający siedzibę w Polsce.

### Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing), dotyczące wartości transakcji z podmiotem powiązanym stanowią korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych**

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane korekty rozliczeń stanowić będą korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 11e ustawy o CIT, korekta cen transferowych dokonywana jest w sytuacji, jeżeli są spełnione łącznie warunki wskazane w tym przepisie, w tym kiedy „nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.” (art. 11e pkt 2 ustawy o CIT).

Ponieważ elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest założenie, że powyższa korekta spełnia przesłanki z art. 11e pkt 1 oraz 3-4 ustawy o CIT, kluczowe jest ustalenie, że spełniona jest ww. przesłanka z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Celem korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT jest dostosowanie cen transferowych za dany okres do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej. Zasadniczo, korekta cen transferowych, w rozumieniu ww. przepisu, dotyczy tzw. rocznej korekty dochodowości, a jedną z jej przyczyn jest sytuacja, w której wskutek ostatecznie ustalonej bazy kosztów nie zostaje osiągnięty zakładany poziom dochodowości, zgodnie z przyjętą metodologią cen transferowych, przewidującą rozliczanie między podmiotami powiązanymi w trakcie roku, na podstawie kosztów budżetowanych (planowanych).

Znajduje to potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (dalej: Objaśnienia podatkowe). W Objaśnieniach podatkowych w ramach przykładu 10 wskazuje się, że w przypadku, gdy ostateczna cena zastosowana w transakcji między jej stronami może być niższa lub wyższa niż zafakturowana z uwagi na odchylenie kosztów rzeczywistych od planowanych wynikające ze wzrostu kosztów, a nie ze zmiany zakresu świadczonych usług, to taką zmianę stosowanych cen transferowych należy określić jako korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że spółka świadcząca usługę poznała rzeczywiste koszty będące podstawą kalkulacji ceny (wynagrodzenia) w okresie późniejszym, a pierwotnie, zgodnie z ustaleniami między stronami, przyjęto rozliczenia w oparciu o koszty budżetowane (por. strona 20 Objaśnień podatkowych).

Opisywany przykład, w opinii Spółki, jest bardzo zbliżony do przypadku przedstawionego w ramach niniejszego wniosku. W sytuacji Spółki bowiem po zakończeniu roku podatkowego:

\- zostanie dokonana weryfikacja osiągniętego poziomu marżowości na kosztach docelowych, tj. kosztach rzeczywistych danego roku podatkowego (czyli ostatecznie ujętych w ewidencji księgowo-kontrolingowej i w sprawozdaniu finansowym za dany rok), a badanie to będzie wykonane zbiorczo w odniesieniu łącznie do całego roku,

\- wartość korekty dotyczy łącznie całego roku i nie wynika z badania poziomu dochodowości osiągniętej na wartości świadczenia z konkretnego okresu rozliczeniowego w ramach roku (danego miesiąca, za który wystawiono fakturę w trakcie roku),

\- celem korekty jest uzyskanie finalnie poziomu marżowości, kalkulowanego w odniesieniu do docelowej bazy kosztowej, który ma mieścić się w przedziale rynkowym; w żadnym zaś razie ww. korekta nie wynika ze zmiany zakresu świadczeń.

W efekcie powyższego, opisane działania stanowią roczną korektę dochodowości, a przez to stanowią korektę cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (przy przyjętym założeniu, że pozostałe przesłanki z art. 11e pkt 1 i pkt 3-4 są spełnione).

Powyższą kwalifikację potwierdza również piśmiennictwo Ministra Finansów, zawarte w ramach Objaśnień podatkowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie stanowiska**

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”, wprowadzone zostały przepisy szczególne dotyczące zasad ujmowania tzw. korekt cen transferowych (ang. transfer pricing compensating adjustments). Przepisy te regulują ujmowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych korekt cen transferowych dokonywanych przez podatnika. Przepisy te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej projektodawca wskazał, że celem wprowadzenia tej regulacji jest doprecyzowanie momentu ujęcia korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty cen transferowych i ujednolicenie podejścia w tym zakresie. Przepisy te wskazują, że korekta taka powinna zostać ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy, a nie w okresie, kiedy została wystawiona (w przypadku przychodów) lub otrzymana (w przypadku kosztów uzyskania przychodów) faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Stosownie do art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;

4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860): „(…) art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych, suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok, mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego. Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej. Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów historycznych i rzeczywistych. Z uwagi na potencjalnie istotny wpływ możliwości dokonywania takich korekt na dochody podatkowe Skarbu Państwa, wprowadzono warunki, które ograniczą możliwość nadużywania korekt cen transferowych przez podatników i odpowiednio zabezpieczą interes Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT:

Przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4;

2) korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Stosownie do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody, korekta ta powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 art. 11e.

Art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT:

Przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4;

3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT są objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów/kosztów osiągniętych/poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy, zgodny z zasadą ceny rynkowej, oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie, po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Z wniosku wynika, że świadczycie Państwo na rzecz podmiotu powiązanego usługę w zakresie koordynacji wspólnych zakupów tlenku etylenu. Ww. usługę traktujecie Państwo jako transakcję kontrolowaną, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Ceny transferowe są ustalane zgodnie z metodą weryfikacji cen transferowych marży transakcyjnej netto, w której przyjętą bazę kosztową powiększa się o rynkowy poziom narzutu, uznany za właściwy dla danego rodzaju świadczenia, zgodnie z obowiązującą w Spółce i podmiotach powiązanych polityką cen transferowych (przyjęty dla tego rodzaju świadczeń narzut wynosi 5%). Po zakończeniu roku obrotowego przeprowadzacie Państwo weryfikację cen transferowych, tzw. _outcome testing,_ która polega na ustaleniu marżowości (rentowności) Spółki w odniesieniu do całego roku podatkowego, w oparciu o koszty rzeczywiste usługi, rozumiane jako ostateczne koszty operacyjne, ujęte w ewidencji kontrolingowo-księgowej za dany zakończony rok.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku, w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing), dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, stanowią korekty cen transferowych, w rozumieniu art. 11e ustawy o podatku CIT. Przy czym jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazaliście Państwo, że powyższa korekta spełnia przesłanki z art. 11e pkt 1 oraz 3-4 ustawy o CIT a przedmiotem Państwa zapytanie jest potwierdzenie, że spełniona jest przesłanka z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że korekta ceny transferowej oznacza skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zatem, z korektami cen transferowych mamy do czynienia, gdy przewidują korektę (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej dotyczących transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Ustalając zatem czy opisane we wniosku korekty spełniają warunki do uznania ich za korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, wskazać należy, że zgodnie z przywołanym art. 11e ustawy o CIT, pkt 1 i 2:

Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że istota korekty cen transferowych polega na urynkowieniu transakcji rynkowej na dzień jej zawarcia (zawartej na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), która stała się nierynkowa na skutek późniejszych, istotnych okoliczności, bądź znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

I tak, w odniesieniu do spełnienia pierwszego warunku wnikającego z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli spełnia warunek dotyczący ustalenia, czy w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Z powyższego wynika, że podstawowym warunkiem zastosowania korekty jest ustalenie w transakcjach kontrolowanych w trakcie roku podatkowego warunków rynkowych, czyli takich które zostałyby ustalone przez podmioty niepowiązane. Jak wynika z opisu sprawy, elementem opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest założenie, że korekta o której mowa we wniosku spełnia przesłanki z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT. Zatem, warunek wynikający z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT Organ przyjmuje jako spełniony.

W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego wnikającego z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., jako warunek wskazano zmianę istotnych okoliczności w trakcie roku podatkowego lub uzyskanie wiedzy o faktycznie uzyskanych przychodach lub poniesionych kosztach, tj. korektę cen transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do przypadku, gdy wystąpienie istotnych okoliczności skutkuje zmianą warunków realizacji transakcji. Ponadto z objaśnień wynika, że druga z przesłanek określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej” odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np. informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub przychody) rzeczywiste - znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic pomiędzy zakładanymi a rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności.

Wskazać również należy, że wystąpienie pierwszego z warunków nie wyklucza możliwości wystąpienia drugiej z przesłanek (w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT zastosowano spójnik logiczny „lub”), jednak wystarczające jest wykazanie jednej z nich. Istotne zaburzenie otoczenia rynkowego mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki może powodować zmianę faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów w porównaniu do wielkości zakładanych, powodując tym samym ziszczenie się drugiego warunku z art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy, po zakończeniu roku podatkowego:

\- zostanie dokonana weryfikacja osiągniętego poziomu marżowości na kosztach docelowych, tj. kosztach rzeczywistych danego roku podatkowego (czyli ostatecznie ujętych w ewidencji księgowo-kontrolingowej i w sprawozdaniu finansowym za dany rok), a badanie to będzie wykonane zbiorczo, w odniesieniu łącznie do całego roku,

\- wartość korekty dotyczy łącznie całego roku i nie wynika z badania poziomu dochodowości osiągniętej na wartości świadczenia z konkretnego okresu rozliczeniowego w ramach roku (danego miesiąca, za który wystawiono fakturę w trakcie roku),

\- celem korekty jest uzyskanie finalnie poziomu marżowości, kalkulowanego w odniesieniu do docelowej bazy kosztowej, który ma mieścić się w przedziale rynkowym (definiowanym poprzez daną analizę porównawczą), w żadnym zaś razie ww. korekta nie wynika ze zmiany zakresu świadczeń.

Ponadto jak wskazaliście Państwo w uzupełnieniu wniosku, przedmiotowe (roczne) rozliczenie będzie prowadziło do wyrównania kwot zidentyfikowanych odchyleń, a więc wyrównania różnicy pomiędzy kwotą środków należnych/otrzymanych od beneficjenta usługi (wynikających z wartości udokumentowanych fakturami) a kwotą odpowiadającą wartości rozliczenia, jaka powinna być osiągnięta przy zakładanej (docelowej) dochodowości w odniesieniu do danego roku podatkowego. Natomiast opisana weryfikacja rozliczeń nie wiąże się/nie będzie się wiązać z dodatkowym świadczeniem - czy to po stronie Spółki, czy też podmiotu powiązanego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Możliwość dokonania przez Państwa korekty cen transferowych zależy jednak od spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z art. 11e ustawy o CIT. Stosownie bowiem do przepisów art. 12 ust. 3aa oraz art. 15 ust. 1ab, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszającej przychody, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1-4 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać jedynie warunki z pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT. Natomiast, mając na uwadze korektę cen transferowych zmniejszającą koszty, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca koszty, powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e ustawy o CIT. Jednakże, jak wskazano we wniosku, elementem opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest założenie, że powyższa korekta spełnia przesłanki z art. 11e pkt 3-4 ustawy o CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym korekty przeprowadzane prze Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing) dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, przy założeniu że jak Państwo wskazaliście, spełniają przesłanki wynikające z art. 11e pkt 1 i 3-4 ustawy o CIT, stanowią korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Państwa stanowisko należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).