Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1176.2016.1.ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-16
Teza: W zakresie obowiązku rozliczenia dochodów z najmu przez zarządcę przymusowego oraz możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; nieruchomości; rozwód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku rozliczenia dochodów z najmu przez zarządcę przymusowego oraz możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku rozliczenia dochodów z najmu przez zarządcę przymusowego oraz możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z byłą żoną są współwłaścicielami nieruchomości.

W związku z postanowieniem sądu (zał. 1) wydanym w toku postępowania o podział majątku byłych małżonków Wnioskodawca został powołany do pełnienia obowiązków zarządcy przymusowego nieruchomości.

Po objęciu obowiązków zarządcy przymusowego Wnioskodawca zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej (zał. 2) w kwestii rozliczania podatku od nieruchomości objętych zarządem przymusowym. Wnioskodawca stanął na stanowisku, że jako zarządca przymusowy, to on jest odpowiedzialny za dokonywanie rozliczeń tego podatku. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Wnioskodawca, obejmując funkcję zarządcy przymusowego, nie dysponował wszystkimi dokumentami dotyczącymi przedmiotowych nieruchomości, co związane było z działaniami jednego ze współwłaścicieli tych nieruchomości. Wnioskodawca, Po kilku latach sprawowania funkcji zarządcy przymusowego, otrzymał od Pana M. żądanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości, ponieważ to on dokonywał ich przed wyznaczeniem Wnioskodawcy na zarządcę przymusowego. Do chwili zgłoszenia tego żądania Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, co spowodowane było brakiem umożliwiającej to dokumentacji. Wnioskodawca powziął wątpliwość co do możliwości i podstawy dokonywania takich odpisów. Zwrócił się więc do profesjonalnego doradcy podatkowego o wyrażenie opinii w sprawie (zał. 3). W ocenie Wnioskodawcy opinia ta okazała się jednak nieprzydatna.

Wnioskodawca skierował się do Urzędu Skarbowego w celu skonsultowania zaistniałego stanu faktycznego. Na podstawie tych ustaleń doszedł do przekonania o słuszności swojego stanowiska, a w konsekwencji dokonał korekty zeznań podatkowych o wcześniej nie ujęte odpisy amortyzacyjne. Korekty te zostały przyjęte i nie były kwestionowane przez organy podatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do rozliczania podatku od nieruchomości, nad którymi sprawuje zarząd przymusowy, i czy jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wskazanych nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych nieruchomości.

Powyższe stwierdzenie znajduje, w ocenie Wnioskodawcy, oparcie w następujących okolicznościach:

1.  właściciele nie mają wpływu na sytuację podatkową nieruchomości z tego względu, że to Wnioskodawca, na podstawie postanowienia sądu, pełni funkcje zarządcy przymusowego, który osiąga przychody, ponosi koszty oraz dokonuje ich rozliczenia,
2.  poszczególne nieruchomości stanowią własność albo współwłasność stron postępowania, które pozostaje w toku, tak więc nie ma możliwości przypisania któremukolwiek ze współwłaścicieli obowiązku dokonywania rozliczeń w odniesieniu do konkretnych nieruchomości
3.  uzyskana przez Wnioskodawcę indywidualna interpretacja podatkowa potwierdza, iż to on, jako zarządca przymusowy, dokonuje rozliczenia podatku od nieruchomości od nieruchomości objętych zarządem przymusowym
4.  Pierwszy Urząd Skarbowy zaakceptował stanowisko Wnioskodawcy i nie kwestionuje dokonanych korekt deklaracji podatkowych.

Kwestię zarządu przymusowego regulują przepisy art. 931-941 Kodeksu postępowania cywilnego.

Jak stanowi art. 935 § 1 k.p.c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

Zgodnie z treścią art. 940 k.p.c. z dochodów z nieruchomości zarządca pokrywa w następującej kolejności:

1.  koszty egzekucji wraz ze swoim wynagrodzeniem oraz zwrot własnych wydatków
2.  bieżące należności pracowników zatrudnionych w nieruchomości lub w przedsiębiorstwach znajdujących się na niej i należących do dłużnika
3.  bieżąco przypadające w toku zarządu alimenty przyznane wykonalnym wyrokiem sądowym od dłużnika. Uprawnienie to nie przysługuje członkom rodziny dłużnika pozostającym z nim we wspólnym gospodarstwie domowym w chwili wszczęcia egzekucji
4.  bieżące należności podatkowe z nieruchomości oraz bieżące należności z tytułu ubezpieczenia społecznego pracowników wymienionych w pkt 2
5.  zobowiązania związane z wykonywaniem zarządu
6.  należności z tytułu ubezpieczenia nieruchomości, jej przynależności i pożytków.

Natomiast nadwyżkę dochodów po pokryciu wydatków wymienionych w art. 940 k.p.c., za czas do dnia przejścia własności nieruchomości na nabywcę, zarządca składa na rachunek depozytowy Ministra Finansów, a samą nadwyżkę dołącza się do ceny, która będzie uzyskana za nieruchomości. Jeżeli egzekucja ulega umorzeniu, nadwyżkę tę otrzymuje dłużnik (art. 941 k.p.c.).

Jak wynika z treści art. 22a u.p.d.f. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Zgodnie z art. 22f ust. 1 u.p.d.f. podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zarządca przymusowy, działając w imieniu i na rzecz właściciela nieruchomości wykonuje prawa i obowiązki związane z tą nieruchomością. Skoro zatem jednym z praw osoby, w imieniu i na rzecz której działa zarządca przymusowy, jest prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych w zakresie wykorzystywanym na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą tej osoby, to jego wykonywanie również wchodzić będzie w zakres możliwych do dokonania czynności. Zgodnie z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawca, będący zarządcą przymusowym, jest uprawniony do rozliczania podatków powierzonych mu nieruchomości, a w szczególności do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów ustawodawca w sposób enumeratywny wyszczególnił w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich w pkt 6 został wymieniony m.in. najem.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem, w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który stanowi przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Do przychodów z najmu zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 22 ust. 4 ww. ustawy stanowi natomiast, że koszty uzyskania przychodów, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Przywołany przepis art. 22 ust. 1 ustawy nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów z najmu są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z najmem,

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów oraz

*   zostały prawidłowo udokumentowane.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy jest on uprawniony do prowadzenia rozliczeń podatkowych od nieruchomości nad którymi sprawuje zarząd przymusowy.

Szczegółowy zakres uprawnień i obowiązków zarządcy nieruchomością wynika z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) oraz przepisów odrębnych ustaw – w tym ustawy Kodeks cywilny i Kodeks postępowania cywilnego, a także postanowień umowy o zarządzanie nieruchomością.

Niezależnie od sposobu powołania zarządcy nieruchomości tj. z woli współwłaścicieli nieruchomości, czy z nakazu sądu – czynność zarządzania nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości oraz zapewnienie bezpieczeństwa użytkownika i właściwej eksploatacji nieruchomości w tym bieżącego administrowania nieruchomością, jak również czynności zmierzających do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem oraz uzasadnionego inwestowania w tę nieruchomość.

W świetle bowiem art. 940 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) na zarządcy ciąży obowiązek ponoszenia z uzyskiwanych dochodów wydatków związanych z poddaną zarządowi rzeczą.

W myśl natomiast art. 613 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego nadwyżkę dochodów po pokryciu wydatków wypłaca się współwłaścicielom lub użytkownikom w terminach przez sąd określonych.

Ustalenie zarządcy nie ogranicza w żadnym razie praw własności. Zarządca nieruchomości wykonuje te czynności we własnym imieniu, ale na rzecz właściciela/współwłaścicieli nieruchomości, czyli nie na własny rachunek.

Nabyte prawa i obowiązki zarządca obowiązany jest przenieść na właścicieli. Oznacza to, że aczkolwiek zarządca wykonuje czynności związane z wynajmowaniem lokali w zarządzanej nieruchomości, to jednak wykonuje je na rzecz właścicieli, którzy ograniczeni są w swoich prawach do dysponowania majątkiem. Na skutek ustanowienia zarządu właściciele nie tracą prawa własności swego majątku, lecz jedynie są zastępowani przez zarządcę nieruchomości w dotychczasowych czynnościach.

Okoliczność ta nie pozbawia właścicieli statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym zarządca nie jest uprawniony do prowadzenia dla współwłaścicieli nieruchomości rozliczeń z tytułu należności podatkowych. Podatnikami podatku powstałego z tytułu dochodów osiąganych z tytułu najmu są bowiem współwłaściciele nieruchomości a nie osoba zarządzająca ich majątkiem.

W świetle powyższego, pomimo że właściciele nieruchomości tracą zarząd i prawo do rozporządzania majątkiem, nie tracą prawa własności i w dalszym ciągu są podatnikami podatku dochodowego z tytułu świadczenia najmu nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż przychód z tytułu najmu nieruchomości powstaje po stronie oddających w najem. Tym samym obowiązek podatkowy z tytułu dochodów osiąganych z najmu nieruchomości nie spoczywa na Wnioskodawcy jako zarządcy przymusowego ale na osobach, które faktycznie uzyskują dochód z najmu lokali czyli na współwłaścicielach nieruchomości. To współwłaściciele przedmiotowych nieruchomości są zobowiązani samodzielnie rozliczyć uzyskany przychód z tytułu najmu i opodatkować go podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do możliwości dokonania przez zarządcę odpisów amortyzacyjnych organ wskazuję, iż zgodnie z art. 22 ust. 8 Ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Art. 22a ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wnioskodawca byłby uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w momencie, gdyby był właścicielem lub współwłaścicielem przedmiotowych nieruchomości. Jak wynika jednak ze stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca pełni wyłącznie rolę zarządcy przymusowego nieruchomości, nie dysponuje natomiast tytułem własności lub współwłasności do tych nieruchomości.

Reasumując należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych oraz, że nie spoczywa na nim obowiązek prowadzenia rozliczeń podatkowych za współwłaścicieli nieruchomości. To współwłaściciele uzyskują przychód z najmu i to na nich spoczywa obowiązek jego rozliczenia we właściwym urzędzie skarbowym. Podatnikiem podatku dochodowego nadal pozostają współwłaściciele nieruchomości i na nich ciąży obowiązek składania deklaracji podatkowych, mimo ustanowienia na tej nieruchomości zarządcy przymusowego.

Informuje się również, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego. W związku z tym, dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego oraz własnym stanowiskiem przedstawionym przez Zainteresowanego.

Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) różni się od stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.