Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.734.2024.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-24
Teza: Opodatkowanie 5% stawką podatku CIT, jako dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, tj. dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi .
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Prace rozwojowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 2-pkt 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 7-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w
    zakresie ustalenia:
        czy opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace
        programistyczne Spółki nad rozwojem Systemu X. stanowią prace rozwojowe w
        rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w
        konsekwencji działalność Wnioskodawcy, w ramach której Spółka stworzyła i
        rozwija System X. stanowi działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art.
        4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe;
        czy System X. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym
        mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu
        komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został
        wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez
        nią działalności badawczo-rozwojowej - jest prawidłowe;
        czy część dochodów Spółki ustalona zgodnie z przepisami o cenach transferowych
        (tj. art. 11c i art. 11d ustawy o CIT), uzyskiwana przez Spółkę przy wykorzystaniu
        Systemu X. z:
          Prowizji (...),
          Opłat abonamentowych,
          Prowizji B2B,
          Opłat dodatkowych,
    podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych, jako
    dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, tj. dochód z kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi -
    jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi IP
    Box.
    Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 30 stycznia 2025 r (data
    wpływu 30 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    A. Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką technologiczną.
    Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z
    oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).
    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego
    w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.
    Od początku swojej działalności tj. od (...) roku Spółka zajmuje się pracami nad
    stworzeniem programu do kompleksowej obsługi (...) (dalej „X.” lub „System X.”). System
    został stworzony od podstaw wg autorskiego konceptu założycieli Spółki, aby sprostać
    potrzebom klientów oraz trendom rynkowym i jest stale rozwijany przy użyciu
    najnowszych technologii IT.
    Opis Systemu:
    System X. to obecnie najbardziej rozbudowany dostępny na rynku system do zarządzania
    działalnością w zakresie (...) w Polsce. Dzięki rozbudowanym modułom sprzedaży,
    dietetyki oraz produkcji firmy (...) mogą efektywniej zarządzać swoją działalnością. Spółka
    każdego miesiąca odnotowuje ponad (...) tys. unikalnych użytkowników Systemu X.,
    obsługuje ponad (...) firm (...) oraz kilkanaście tysięcy transakcji miesięcznie.
    W skład Systemu X. wchodzą następujące elementy:
        (...)
        (...)
        (...)
        (...)
        (...)
    Wszystkie ww. elementy Systemu X. stanowią jedną spójną technologiczno-funkcjonalną
    całość. Zarówno (...) jak i (...) są zintegrowane i współpracują z (...). (...) nie posiada wartości
    użytkowej bez (...) lub (...). Klient (...) ma zawsze kreowany profil na (...), nawet jeśli nie
    posiada osobnej umowy na korzystanie z tej części Systemu X. Pomimo różnorodności w
    warstwie prezentacji (różne frontendy w różnych aplikacjach), od strony technologii jest to
    jeden spójny ekosystem oparty o jeden silnik, z jednym backendem i logiką działania.
    Klienci Spółki (firmy (...)) mają do wyboru różne modele współpracy tj. mogą korzystać z
    (...) lub wyłącznie z dostępu do (...). Analogicznie klient firmy (...) może korzystać z usług
    firmy (...)wyszukując oferty firmy na (...) lub bezpośrednio przez stronę internetową danej
    firmy (...).
    Model biznesowy Spółki:
    System X. podlega komercjalizacji w następujący sposób:
    1. Klienci (firmy (...)) zainteresowane zamieszczeniem oraz prezentacją swojej oferty na
      (...) płacą Spółce ustaloną prowizję (określoną jako %) od wartości zamówień złożonych
      przez konsumentów za pośrednictwem (...). Dochody Spółki generowane są jako
      opłata prowizyjna od wartości transakcji realizowanych za pośrednictwem (...). Z uwagi
      na to, że płatności (...) są realizowane przez konsumentów poprzez bramkę płatniczą
      przy udziale firmy świadczącej usługi pośrednictwa finansowego, rozliczenie prowizji
      należnej Spółce od transakcji następuje poprzez jej potrącenie od płatności
      dokonywanych przez klientów (dalej „Prowizje (...)”);

    2. W przypadku klientów zainteresowanych wyłącznie dostępem do (...), oprogramowanie
      udostępniane jest na podstawie umowy dzierżawy praw do programu
      komputerowego X. Na dochód Spółki z tytułu udostępnienia (dzierżawy)
      oprogramowania X. składają się:
    a) opłaty abonamentowe za dostęp do Systemu X. określone w stałej/zryczałtowanej
      kwocie (dalej „Opłaty abonamentowe”) oraz
    b) opłaty prowizyjne liczone od wartości transakcji zrealizowanych przez stronę
      internetową klienta Spółki (firmy (...)), przy wykorzystaniu systemu X. (dalej „Prowizje
      B2B”). Rozliczenie prowizji B2B następuje nie bezpośrednio z poszczególnymi firmami
      (...), ale stanowi udział w części prowizji pobieranej od firm (...) przez operatora
      płatności (właściciela bramki płatniczej), który pośredniczy przy płatnościach za
      nabywane przez konsumentów usługi (...).
    Klienci korzystający zarówno z (...) jak i wyłącznie (...) mogą również wykupić za dodatkową
    opłatą (dalej „Opłaty dodatkowe”) dodatkowe usługi realizowane za pomocą Systemu X.,
    takie jak:
    a) usługi pozycjonowania oferty na (...) (wyświetlanie oferty konkretnej firmy (...) na górze
      strony);
    b) automatyczne kampanie polegające na wysyłaniu sms do klientów firmy (...).
    W kontekście niniejszego wniosku Spółka wyodrębnia zatem cztery strumienie
    przychodów związanych z Systemem X.:
    1. Prowizje (...),
    2. Opłaty abonamentowe,
    3. Prowizje B2B,
    4. Opłaty dodatkowe.
    Wszystkie te przychody są realizowane za pomocą jednego Systemu X.
    Prace badawczo-rozwojowe nad stworzeniem i rozwijaniem Systemu X.
    Z uwagi na dynamiczny rozwój branży (...) oraz rosnącą liczbę procesowanych danych,
    System X. jest cały czas rozwijany i udoskonalany. W tym celu Spółka w sposób
    zorganizowany i systematyczny prowadziła i w dalszym ciągu prowadzi prace
    programistyczne, które są nakierowane na jeszcze lepsze dostosowanie systemu do
    aktualnych wymagań klientów oraz usprawnienie jego funkcjonowania.
    Wyniki realizowanych przez Spółkę działań B+R mają charakter unikalny. Stanowią one
    nową wiedzę, która w postaci know-how, może być wykorzystywana przez Spółkę w pracy
    nad kolejnymi, nowymi elementami Systemu X. System X. to również rozwiązanie unikalne
    w skali kraju i branży. Z jednej strony jest kompleksowym narzędziem (...) do zarządzania
    zakładem produkcyjnym, z drugiej kompleksowym narzędziem odpowiadającym za
    sprzedaż e-commmerce dla (...), jak również jest bezpośrednio połączone z platformą (...).
    Tego typu rozwiązanie daje możliwość posiadania jednego konta (z perspektywy klienta
    B2C) do korzystania z usług wielu różnych dostawców. Na rynku nie istnieje system o tak
    szerokim spektrum możliwości.
    System ten tworzony jest przez kilka zespołów deweloperskich, które ściśle ze sobą
    współpracują, ponieważ każdy z nich odpowiada za inną składową, które są jednak ze
    sobą ściśle powiązane. Prace są planowane głównie w oparciu o roadmapę, której kształt
    na każdy kolejny kwartał zależy od ilości i jakości próśb od klientów, które następnie są
    badane z użytkownikami. W zależności od stopnia istotności i złożoności są one wdrażane.
    Zadania zespołów są planowane kwartalnie, a następnie rozbijane na dwutygodniowe
    sprinty, w ramach których wykonywane są już gradualnie rozpisane zadania. Do rozwoju
    Systemu X. używane są najnowsze technologie IT np. (...).

    Wyniki opisanej powyżej działalności Spółki, w znaczący sposób przyczyniają się do
    optymalizacji realizowanych przez Spółkę procesów, powstania nowości produktowych w
    postaci nowych funkcjonalności Systemu X. Jednocześnie sposób prowadzenia działalności
    B+R przez Spółkę ma charakter twórczy, systematyczny i prowadzi do zwiększenia
    zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania celem tworzenia nowych zastosowań.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Pismem z 30 stycznia 2025 r. (data wpływu 30 stycznia 2025 r.) doprecyzowali Państwo
    wniosek w odpowiedzi na pytania organu i wskazali, że:
    1. Spółka prowadzi działalności badawczo-rozwojową od (...) roku.
    2. Na pytanie organu: czy w zakresie zadanego we wniosku pytania nr 1 oczekują
      Państwo również interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego
      obowiązujących przed datą 1 października 2018 r. odpowiedzieli Państwo: nie.
    3. Spółka w pracy nad tworzeniem i rozwojem Systemu X. wykorzystuje następujące
      najnowocześniejsze technologie (narzędzia, języki programowania):
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...).
    Nadto spółka używa (...) itd. Integruje się również z platformami (...) i narzędziami do
    automatyzacji (...).
    Przy użyciu powyższych technologii Spółka tworzyła/ tworzy i będzie tworzyła m.in. nowe,
    autorskie algorytmy, sposoby komunikacji elementów wewnątrz Systemu X. oraz poza nim
    np. integracje z platformami (...) oraz narzędziami automatyzacji (...), dedykowane
    rozwiązania chmurowe, projekty infrastruktury IT.
    Poniżej przykłady wytworzonych przez Spółkę wydajnych, unikatowych autorskich
    algorytmów i rozwiązań komunikacyjnych, które pozwalają na skalowanie systemu oraz
    usprawnienie pracy użytkowników:
        (...),
        (...),
        (...).
    4. Spółkę wyróżnia innowacyjne i kompleksowe podejście do budowy ekosystemu
      systemów zarządzania dla branży (...) - System X. Jako pierwsza w Polsce Spółka
      opracowała i wdrożyła tak złożony system. Wszystkie technologie opisane w pkt 3
      powyżej Spółka poznawała od podstaw. Zespół uczył się praktycznie każdej z nich od
      zera, wdrażając systematycznie nowe i nieznane sobie rozwiązania, aby zbudować
      lepsze, nowocześniejsze rozwiązania dla klientów Spółki, dostępne w ramach Systemu
      X. Warto podkreślić, że technologie powyższe ewoluowały w czasie i Spółka musiała
      również nabywać wiedzę o zmianach, nowościach, wykorzystać i zastosować je do
      Systemu X.
    Poniżej tylko niektóre, unikalne opracowane rozwiązania, komponenty Systemu X.:
        (...),

        (...),
        (...),
        (...).
    Prace prowadzone przez Spółkę nad stworzeniem i rozwojem Systemu X. każdorazowo
    były/są/będą działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu
    zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych
    zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowiły:
        rutynowych i okresowych zmian do istniejących rozwiązań, usług już istniejących;
        czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług;
        innych prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych;
        czynności serwisowych, utrzymaniowych i tym podobnych nie będących pracami
        badawczo-rozwojowymi.
    Spółka rozumie działalność badawczo-rozwojową (B+R) jako prace poświęcone na
    wytworzenie i rozwój Systemu X. Tworzony System i/lub jego nowe elementy wymagają
    testowania, weryfikacji poprawności działania i ewentualnych usprawnień przed
    dopuszczeniem do użytkowania przez użytkowników ostatecznych. Bez sprawdzenia
    poprawności działania Spółka nie jest w stanie w stanie zweryfikować czy opracowanie
    rozwiązanie jest dobre, czy wymaga dalszych prac. Prace nad rozwojem Systemu X.
    obarczone się dużą dozą niepewności zarówno na etapie projektowania jaki i ich
    wykonania, co de facto jest specyfiką prac B+R a testowanie jest logicznym elementem
    prac rozwojowych.
    5. Na pytanie organu: czy prace będące przedmiotem Państwa zapytania, których Spółka
      jest i będzie „twórcą”:
    a) zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie, którego dotyczy wniosek,
      rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem - odpowiedzieli Państwo, że tak;
    b) nadto wskazali Państwo, że zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej
      usługi, lub jej znaczącym ulepszeniem, a także
    c) efekty prac nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu
      jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć
      jako mające charakter powtarzalny,
    d) nie są i nie będą jedynie „techniczną”, a są i będą „twórczą”, realizacją, wykonaniem
      Systemu X.
    Nadto zaznaczyli Państwo, że Spółka tworzy system na własne potrzeby, nie realizuje
    więc żadnych prac zlecanych przez jakiegokolwiek zleceniodawcę.
    6. Prowadzona przez Spółkę działalność opisana we wniosku obejmuje przede wszystkim
      prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
      szkolnictwie wyższym i nauce. Jak wynika z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca
      2019 r. (pkt 43 i 44):
    „W świetle definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że "zwiększenie zasobów wiedzy"
    odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast
    "wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań"
    dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-
    rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań
    naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych

    (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia
    zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów,
    procesów lub usług (również w formie nowych technologii).
    Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje
    podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac
    rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i
    umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych,
    zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.”
    W realizowanych pracach rozwojowych Spółka wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i
    umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych,
    zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Spółka nabywa,
    gromadzi i rozwija wiedzę z dziedziny inżynierii informatycznej m.in. z zakresu:
        systemów i technologii IT,
        technik programowania,
        algorytmiki,
        sztucznej inteligencji i uczenia maszynowego,
        architektury IT, w tym rozwiązań architektury chmurowej,
        projektowania interfejsu graficznego,
        technik integracyjnych i protokołów,
        technik i metodologii testowania,
        baz danych i infrastruktury IT,
        tworzenia modeli danych.
    Podczas pracy nad rozwojem Systemu X. Spółka zdobyła w szczególności wiedzę z zakresu:
        (...).
        (...).
        (...).
        (...).
        (...).
        (...).
    Dzięki temu Spółka była w stanie stworzyć nowoczesne, skalowalne i wydajne rozwiązanie
    - System X., które spełnia potrzeby klientów i wyznacza standardy w branży.
    7. Spółka dysponowała pewnym poziomem wiedzy nt. wybranych technologii, narzędzi IT,
      języków programowania, architektury systemów. Technologie i narządzie IT mają to do
      siebie, że podlegają ciągłym zmianom - powstają nowe biblioteki, funkcje, możliwości.
      W trakcie prowadzonych prac Spółka nabyła wiedzę zarówno z nowych technologii,
      narzędzi IT, języków programowania, jak również o nowych możliwościach,
      bibliotekach technologii, narzędzi IT, języków programowania już znanych. Dla
      przykładu Spółka podczas realizacji projektu wdrażała wiele nowych technologii,
      narzędzi po raz pierwszy, ucząc się ich od podstaw w tym m.in.:
          (...),
          (...),
          (...),
          (...).

    8. W trakcie realizowanych prac Spółka wykorzystuje i rozwija wiedzę o umiejętności
      głównie z zakresu nauk informatycznych.
    9. Na pytanie organu, czy Państwa działalność polegająca na stworzeniu i rozwijaniu
      Systemu X., każdorazowo stanowiła, stanowi i będzie stanowiła działalność
      obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie
      wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia
      zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług odpowiedzieli
      Państwo, że tak.
    10. Na pytanie organu, czy zarówno stworzony przez Państwa System X., jak i każda jego
      modyfikacja/ ulepszenie/ rozwinięcie stanowią odrębny program komputerowy/
      oprogramowanie podlegający/e ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o
      prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24) odpowiedzieli
      Państwo, że tak.
    11. Spółka zamierza stosować preferencyjną 5% stawkę podatku od 2019 do chwili
      obecnej i w przyszłości, jeśli stan faktyczny i odpowiednie przepisy prawa nie ulegną
      zmianie.
    12. Spółka zamierza zastosować preferencję IPBOX w stosunku do dochodu
      kwalifikowanego uzyskanego od (...) 2019 r.
    13. Spółka zamierza zastosować opodatkowanie preferencyjną stawką 5% kwalifikowane
      dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z kwalifikowanego prawa
      własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi; tj. zgodnie z art.
      24d pkt 7 ust. 3 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2023.2805 t.
      j. z dnia 2023.12.29).
    14. Na pytanie organu, czy na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z
      kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obliczają Państwo wskaźnik Nexus, o
      którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
      odpowiedzieli Państwo, że tak.
    15. Na pytanie organu: czy w ramach osiąganych przez Państwa dochodów w postaci:
      prowizji (...), opłat abonamentowych, prowizji B2B i opłat dodatkowych w celu
      ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wyodrębniają/ są
      Państwo w stanie wyodrębnić tę część dochodu, która związana jest wyłącznie z
      korzystaniem z Systemu X. i nie jest związana z korzystaniem z usług naprawy błędów
      oprogramowania, usług utrzymania środowiska chmurowego, helpdesk, czy usług
      reklamowych itp. odpowiedzieli Państwo, że Spółka nie uzyskuje dochodów usług
      dotyczących: naprawy błędów oprogramowania, usług utrzymania środowiska
      chmurowego, helpdesk, czy usług reklamowych. Koszty tego rodzaju działań są
      ponoszone przez Spółkę w ramach kosztów ogólnego zarządu w celu zapewnienia
      klientom funkcjonującego i sprawnego Systemu X. Klienci Spółki płacą za usługę
      świadczoną w oparciu o funkcjonujący i sprawny System X.. Spółka, zgodnie z
      umowami z klientami, w ramach świadczonych usług nie pobiera dodatkowych opłat
      za np.: usuwanie awarii Systemu, naprawy błędów oprogramowania, usług utrzymania
      środowiska chmurowego, czy usług utrzymaniowych. Są to koszty ponoszone przez
      Spółkę celem zapewnienia możliwości świadczenia usług świadczonych w oparciu o
      system X.. Spółka nie pobiera także wynagrodzenia za świadczenie usług
      reklamowych. „Opłaty dodatkowe” jak Spółka wspomniała we wniosku stanowią usługi
      pozycjonowania oferty na Platformie (...) (wyświetlanie oferty konkretnej firmy (...) na
      górze strony) oraz automatyczne kampanie polegające na wysyłaniu sms do klientów
      firmy (...) - usługi takie świadczone są w oparciu o System X. i nie są możliwe do
      realizacji bez tego systemu.
    16. Na pytanie organu: czy Państwa pytanie nr 3 dotyczy tej części dochodów w postaci:
      prowizji (...), opłat abonamentowych, prowizji B2B i opłat dodatkowych, które związane

      są wyłącznie z korzystaniem z Systemu X. i nie są związane z korzystaniem z usług
      naprawy błędów oprogramowania, usług utrzymania środowiska chmurowego,
      helpdesk, czy usług reklamowych itp.? Innymi słowy, czy zamierzają Państwo
      uwzględnić w obliczeniu dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu 5%
      stawką podatku tylko tę część, która stanowi zapłatę za korzystanie z Systemu X. i nie
      stanowi zapłaty za ww. usługi odpowiedzieli Państwo, że Spółka nie pobiera od
      klientów wynagrodzenia za usługi naprawy błędów oprogramowania, utrzymania
      środowiska chmurowego, dostęp do helpdesk, czy usługi reklamowe. Spółka zamierza
      uwzględnić w obliczeniu dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu 5%
      stawką podatku (IPBOX) tylko dochody z kwalifikowanego prawa własności
      intelektualnej (tj. Systemu X.), uwzględnionego w cenie sprzedaży usług świadczonych
      wyłącznie przy użyciu tego Systemu X. Do usług kwalifikowanych do ulgi Spółka zalicza
      wyłącznie usługi udostępnienia, dzierżawy Systemu X., czy świadczenie usług
      dodatkowych, opisanych w pkt 14 [winno być: 15] powyżej.
    17. Na fakturach kwalifikowanych do IPBOX a wystawianych na rzecz klientów lub w
      umowach zawartych z klientami Spółka nie wyodrębnienia wynagrodzenia za inne
      usługi, ponieważ przedmiotem umowy nie jest świadczenie innych usług np.
      utrzymania systemu. Spółka, aby móc świadczyć usługę dzierżawy systemu musi
      utrzymywać system, inaczej nie mogłaby świadczyć usług. W ramach umowy dzierżawy
      oprogramowania X., Spółka zobowiązana jest na własny koszt (tj. bez jakiegokolwiek
      dodatkowego wynagrodzenia) naprawiać wszelkie błędy uniemożliwiające prawidłowe
      korzystanie z oprogramowania, które ujawnią się w trakcie użytkowania. Podobnie,
      udostępniając oprogramowanie, Spółka zobowiązuje się na własny koszt utrzymywać i
      terminowo opłacać infrastrukturę, na której pracuje System X.
    18. Na pytanie organu: czy w celu ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności
      intelektualnej stosują/ będą Państwo stosować zasady ceny rynkowej w myśl art. 11c i
      art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpowiedzieli Państwo, że
      tak.
    19. Na pytanie organu, czy w celu skorzystania z preferencji IP BOX prowadzą Państwo
      ewidencję kosztów opisanej działalności zgodnie z art. 24e ustawy o podatku
      dochodowym od osób prawnych, tj. w sposób pozwalający na wyodrębnienie każdego
      kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zapewnienie ustalenia przychodów,
      kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde
      kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnienie kosztów, o których
      mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
      ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
      odpowiedzieli Państwo, że tak.
    20. Na pytanie organu: czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez
      Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach odpowiedzieli Państwo, że tak.
    Pytania:
    1. Czy opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace programistyczne
      Wnioskodawcy nad rozwojem Systemu X. stanowią prace rozwojowe w rozumieniu
      art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji
      działalność Wnioskodawcy, w ramach której Spółka stworzyła i rozwija System X.
      stanowi działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych?
    2. Czy System X. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w
      art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego,
      podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony,
      rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności
      badawczo-rozwojowej?

    3. Czy część dochodów Spółki ustalona zgodnie z przepisami o cenach transferowych (tj.
      art. 11c i art. 11d ustawy o CIT), uzyskiwana przez Spółkę przy wykorzystaniu Systemu
      X. z:
    a) Prowizji (...),
    b) Opłat abonamentowych,
    c) Prowizji B2B,
    d) Opłat dodatkowych,
    podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych, jako
    dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, tj. dochód z kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    1. Opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace programistyczne
      Wnioskodawcy nad rozwojem Systemu X. stanowią prace rozwojowe w rozumieniu
      art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji
      działalność Wnioskodawcy, w ramach której Spółka stworzyła i rozwija System X.
      stanowi działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych.
    2. System X. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art.
      24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego,
      podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony,
      rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności
      badawczo-rozwojowej.
    3. Część dochodów Spółki ustalona zgodnie z przepisami o cenach transferowych (tj. art.
      11c i art. 11d ustawy o CIT), uzyskiwana przez Spółkę przy wykorzystaniu Systemu X. z:
      a) Prowizji (...),
      b) Opłat abonamentowych,
      c) Prowizji B2B,
      d) Opłat dodatkowych,
    podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych, jako
    dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, tj. dochód z kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
    Uzasadnienie
    Uzasadnienie do pytania 1
    Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalności badawczo-rozwojowej oznacza
    działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w
    sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace
    rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 85 ze zm.; dalej: „Ustawa o SWiN”).
    Zgodnie z przywołanym art. 4 ust. 3 Ustawy o SWiN, prace rozwojowe są działalnością
    obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie
    wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania,
    do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub
    nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe

    i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter
    ulepszeń.
    Jak to zostało wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, stworzenie
    Systemu X. i jego dalsze rozwijanie / ulepszanie polega na prowadzeniu przez Spółkę
    działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe (w rozumieniu art. 4 ust. 3 Ustawy o
    SWiN), podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy Spółki
    oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W tym względzie Spółka wskazuje, że System X. został stworzony w ramach długotrwałych,
    zaplanowanych prac programistycznych, przy realizacji których wykorzystywano
    posiadane oraz kreowano nowe zasoby wiedzy. System X. został stworzony od podstaw
    wg autorskiego konceptu założycieli Spółki. W jego skład wchodzą liczne elementy
    zapewniające jego prawidłowe funkcjonowanie i umożliwiające wygenerowanie
    funkcjonalności pożądanych przez klientów Spółki. System jest stale rozwijany przy użyciu
    najnowszych technologii IT w celu jeszcze doskonalszego świadczenia usług i uzyskiwania
    przychodów. Od strony technologicznej, System X. stanowi jeden spójny ekosystem oparty
    o jeden silnik, (...).
    Prace programistyczne i koncepcyjne nad stworzeniem Systemu X. miały charakter
    unikalny i twórczy a ponadto były podejmowane w sposób systematyczny. Ich efektem
    jest stworzenie unikalnego na rynku oprogramowania do obsługi firm (...).
    Uzasadnienie do pytania 2
    Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika
    kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5%
    podstawy opodatkowania.
    Z kolei, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności
    intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie
    prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów
    międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów
    międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony
    został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej
    przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    Na podstawie art. 74 ust. 1 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych (dalej „Ustawa o IP”), programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory
    literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
    Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „program komputerowy”, Spółka wskazuje na
    komentarz do Ustawy o IP pod red. Wojciecha Machała, zgodnie z którym: „(...) program
    komputerowy ujmuje się jako zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia
    bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu.
    Uszczegóławiając, należy zwrócić uwagę, że ów zbiór instrukcji może być wyrażony
    słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (...). Próba zdefiniowania
    programu komputerowego od strony technicznej pozwala wskazać, że program
    komputerowy jest sekwencją symboli, które opisują wykonywane instrukcje zgodnie z
    określonymi regułami przybierającymi postać języka programowania. Przyjmuje się
    również definicję, zgodnie z którą program komputerowy to uporządkowany ciąg
    instrukcji zapisanych w określonym języku lub językach programowania, przeznaczony do
    przetwarzania przez komputer (...). Ujmując zatem definicję niezwykle zwięźle, można
    wskazać, że pojęcie programu komputerowego należy rozumieć jako algorytm zapisany w
    języku programowania. Program komputerowy może być wykonywany przez procesor
    zastosowany zarówno w komputerze, jak i w innych maszynach." (Krysińska Joanna, Art.
    74. [w:] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2019,
    dostęp elektroniczny Lex).

    Na gruncie powyższej definicji programu komputerowego, System X., który został
    stworzony od podstaw i jest stale rozwijany przez Spółkę, stanowi zestaw instrukcji /
    poleceń przeznaczonych do użycia w celu uzyskania określonego rezultatu w postaci
    zagregowania różnych funkcji i umożliwienia:
    a) sprzedaży swoich usług firmom (...) oraz zarzadzania całym procesem od (...) oraz
    b) klientom firm (...).
    System X. powstał w efekcie wykonania prac programistycznych przez osoby pracujące lub
    współpracujące ze Spółką. Kod źródłowy Systemu X. jest sekwencją symboli, które opisują
    wykonywane instrukcje zgodnie z określonymi regułami, przybierając postać języka
    programowania. X. jest wyposażony w interfejsy umożliwiające interakcję użytkownika z
    programem. Od strony technologii System X. to wiele linii kodu programistycznego
    napisanego w językach (...). System opiera się na jednym silniku, posiada jeden backend i
    jedną logikę działania a składa się z kilku powiązanych ze sobą i zaawansowanych
    technologicznie serwisów (podsystemów) o różnych zakresach odpowiedzialności (m.in.
    (...)). Serwisy wykorzystują liczne komponenty techniczne, z czego najważniejsze to:
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...),
        (...).
    Jak wspomniano powyżej, System X. obsługuje obecnie ponad (...) firm (...) oraz ponad (...)
    tys. unikalnych użytkowników systemu i kilkanaście tysięcy transakcji comiesięcznie.
    W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nie powinno budzić wątpliwości, że System X.
    należy uznać za program komputerowy w rozumieniu Ustawy o IP.
    W związku z przedstawionym uzasadnieniem w pkt 1 powyżej, nie powinno budzić
    wątpliwości, że stworzony przez Spółkę program komputerowy - System X. zastał
    wytworzony i jest ulepszany oraz rozwijany w ramach prowadzonej przez Spółkę
    działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.
    Mając na uwadze całość powyższych rozważań, nie powinno budzić wątpliwości, że
    System X. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art.
    24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego,
    podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty
    lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-
    rozwojowej.
    Uzasadnienie do pytania 3
    Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, Spółka odpłatnie udostępnia do
    korzystania swoim klientom oprogramowanie (...) na podstawie umowy dzierżawy
    oprogramowania. Z tego tytułu Spółka uzyskuje przychody w postaci Opłat
    abonamentowych oraz Prowizji B2B. Przy czym, jak Spółka wskazała wcześniej, rozliczenie
    części wynagrodzenia za korzystanie z programu X., w postaci Prowizji B2B, następuje w
    drodze wystawienia faktury na operatora płatności elektronicznych, który przekazuje to
    wynagrodzenie Spółce.
    Nadmienić należy, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie spraw
    podobnych tj. w którym stan faktyczny obejmował model SaaS, również potwierdza, że
    dochód z tytułu świadczenia usług udostępniania oprogramowania w modelu SaaS jest

    dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
    sprzedaży produktu lub usługi:
        Pismo z dnia 19 maja 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-
        1.4010.149.2023.2.MF: „Dochód uzyskiwany z opłat abonamentowych za dostęp do
        oprogramowania w modelu SaaS stanowi dochód z kwalifikowanego prawa
        własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o
        którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy CIT”.
        Pismo z dnia 21 września 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-
        KDIL2-2.4011.536.2020.2.KP: „Dochody uzyskane z autorskiego programu
        komputerowego pochodzące z umowy świadczenia usługi Saas, (oprogramowanie
        jako usługa) stanowią opłaty wynikające z prawa własności intelektualnej
        uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi zgodnie z art. 30ca ust. 7
        pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”.
    Ponadto przy wykorzystaniu Systemu X., Spółka świadczy na rzecz klientów również inne
    usługi dodatkowe opisane w stanie faktycznym. Usługi te obejmują umożliwienie klientom
    Spółki prezentowania oferty usług (...) oraz ich sprzedaży za pośrednictwem (...) (i (...)),
    które stanowią element Systemu X. Usługi świadczone w tym zakresie przez
    Wnioskodawcę są wynagradzane w postaci Prowizji (...) i są obliczane od wartości obrotu
    (sprzedaży) realizowanej przy wykorzystaniu Systemu X.
    Dodatkowe usługi Spółki wykonywane przy wykorzystaniu Systemu X. obejmują usługi
    polegające na wyróżnianiu (pozycjonowaniu) oferty konkretnej firmy (...) na (...)
    (pozycjonowanie na górze strony internetowej) w zamian za uzgodnione wynagrodzenie w
    postaci Prowizji (...). Ponadto usługi dodatkowe obejmują pakiety wiadomości SMS
    rozsyłanych przez Spółkę do obecnych lub przyszłych klientów firm (...), informujące o
    ofercie i ewentualnych promocjach dotyczących konkretnej firmy (...). Usługi w tym
    zakresie są wynagradzane w formie Opłat dodatkowych płaconych Spółce przez klientów
    będących firmami (...).
    Dla potrzeb dokumentacyjnych, w związku z uzyskiwanymi Opłatami abonamentowymi,
    Prowizjami B2B, Prowizjami (...) oraz Opłatami dodatkowymi Spółka wystawia klientom
    faktury VAT obejmujące wynagrodzenie za wykonywane usługi. Wynagrodzenie jest
    kalkulowane na podstawie cennika opłat za obsłużone dzięki Systemowi X. zadania.
    Wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę od klientów z tytułu świadczenia usług przy
    wykorzystaniu Systemu X., nie zawiera rozbicia na część wynagrodzenia odpowiadającą
    wynagrodzeniu za wykorzystanie oprogramowania X. do świadczenia usług i część
    wynagrodzenia odpowiadającą pozostałym czynnościom wykonywanym przez Spółkę.
    System X. stanowi jednak kluczowe narzędzie (technologię), umożliwiające / warunkujące
    Spółce wyświadczenie omawianych usług na rzecz klientów, bez którego świadczenie tych
    usług nie byłoby możliwe. W rezultacie powyższego, wynagrodzenie za System X. jest
    uwzględnione w cenie za usługi świadczone przez Spółkę.
    W tym względzie, jak wynika z art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, dochodem (stratą) z
    kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku
    podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
    Na gruncie wskazanej regulacji, w ocenie Spółki, część dochodu uzyskiwanego z Opłat
    abonamentowych, Prowizji B2B oraz ze sprzedaży usług dodatkowych na rzecz klientów
    (wynagradzanych w postaci Prowizji (...) i Opłat dodatkowych), w rzeczywistości stanowi
    dochód Spółki z Systemu X., jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód

    z Systemu X. jest zatem dochodem uwzględnionym w cenie za oferowane przez Spółkę w
    tym zakresie usługi. W konsekwencji, w tej części, dochód ten może podlegać
    opodatkowaniu na zasadach właściwych dla reżimu IP Box, tj. korzystać z preferencyjnej
    stawki podatku dochodowego, wynoszącej 5%.
    Biorąc powyższe pod uwagę, nie powinno budzić wątpliwości, że część dochodów Spółki
    ustalona zgodnie z przepisami o cenach transferowych (tj. art. 11 c i art. 11 d ustawy o
    CIT), uzyskiwana przez Spółkę przy wykorzystaniu Systemu X., z Prowizji (...), Opłat
    abonamentowych, Prowizji B2B, Opłat dodatkowych, podlega opodatkowaniu 5% stawką
    podatku dochodowego od osób prawnych, jako dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7
    pkt 3) ustawy o CIT, tj. dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
    uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
    Przy czym Spółka nadmienia, że przedmiotem jej zapytania nie jest kwestia metody
    (wynikającej z przepisów o cenach transferowych) kalkulacji dochodu kwalifikowanego
    uzyskiwanego przez Spółkę z kwalifikowanego IP w postaci Systemu X.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 1 - 3 jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1
    Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”, „ustawa o CIT”):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to
      działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
      podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
      wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 4a pkt 27 updop:
      ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:
        a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca
          2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
        b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018
          r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:
        1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
          przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
          obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
          komercyjne;
        2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej
          wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów,
          procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:
      ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w
      rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
      wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
      prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
      narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz

      projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
      procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
      zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Przy odniesieniu zacytowanych przepisów na grunt analizowanej sprawy należy wskazać,
    że aby uznać, czy działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej,
    konieczne jest przeprowadzenie analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów
    działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową
    (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28
    updop).
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26
    updop, zgodnie z którą (jak już wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy
    rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia
    wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej
    wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług.
    Wobec tego ocena czy prace, które Państwo prowadzą i zamierzają prowadzić w ramach
    realizacji projektów, na skutek których powstają Produkty IT, stanowią działalność
    badawczo-rozwojową, dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Państwa we
    wniosku i uzupełnieniu wniosku efektów tych prac.
    Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.
    Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w
    jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować
    powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha
    twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o
    charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
    Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje
    tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się
    od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której
    stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może
    przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących
    dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym
    stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    Z opisu sprawy wynika, że od początku swojej działalności tj. od (...) roku Spółka zajmuje
    się pracami nad stworzeniem programu do kompleksowej obsługi (...). System został
    stworzony od podstaw wg autorskiego konceptu założycieli Spółki, aby sprostać
    potrzebom klientów oraz trendom rynkowym i jest stale rozwijany przy użyciu
    najnowszych technologii IT. W skład Systemu wchodzą następujące elementy: (...), (...), (...),
    (...) oraz (...). Wszystkie ww. elementy Systemu stanowią jedną spójną technologiczno-
    funkcjonalną całość. System jest cały czas rozwijamy i udoskonalany. Jest to rozwiązanie
    unikalne w skali kraju i branży. Na rynku nie istnieje system o tak szerokim spektrum
    możliwości.
    Nadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Spółkę wyróżnia innowacyjne i
    kompleksowe podejście do budowy ekosystemu systemów zarządzania dla branży (...).
    Tworzony System i/lub jego nowe elementy wymagają testowania, weryfikacji
    poprawności działania i ewentualnych usprawnień przed dopuszczeniem do użytkowania
    przez użytkowników ostatecznych. Zarówno stworzony przez Państwa System, jak i każda

    jego modyfikacja/ ulepszenie/ rozwinięcie stanowią odrębny program komputerowy/
    oprogramowanie podlegający/e ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24).
    Zatem Państwa działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Systemu, opisana we
    wniosku, ma twórczy charakter.
    Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w
    sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny
    oznacza:
    (i) robiący coś regularnie i starannie,
    (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,
    (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też:
      o efektach takich działań; planowy, metodyczny.
    W definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w
    sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się
    do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu. Wobec tego
    najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja
    obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego
    systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w
    sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-
    rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale
    prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie,
    co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku,
    klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności”
    danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego
    czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do
    prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby
    podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy,
    przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka
    działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób
    metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Z opisu sprawy wynika, że opisany we wniosku system tworzony jest przez kilka zespołów
    deweloperskich, które ściśle ze sobą współpracują, ponieważ każdy z nich odpowiada za
    inną składową, które są jednak ze sobą ściśle powiązane. Prace są planowane głównie w
    oparciu o roadmapę, której kształt na każdy kolejny kwartał zależy od ilości i jakości próśb
    od klientów, które następnie są badane z użytkownikami. W zależności od stopnia
    istotności i złożoności są one wdrażane. Zadania zespołów są planowane kwartalnie, a
    następnie rozbijane na dwutygodniowe sprinty, w ramach których wykonywane są już
    gradualnie rozpisane zadania.
    To potwierdza zatem, że spełnione jest przez Państwa Spółkę kolejne kryterium definicji
    działalności badawczo-rozwojowej - systematyczność - w odniesieniu do wskazanych we
    wniosku prac.
    Omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i
    organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu
    prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego
    projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy
    przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i
    celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do
    wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja
    wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej
    wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że w realizowanych pracach rozwojowych Spółka
    wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz
    projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów
    lub usług. Spółka nabywa, gromadzi i rozwija wiedzę z dziedziny inżynierii informatycznej.
    Podczas pracy nad rozwojem Systemu X. Spółka zdobyła w szczególności wiedzę z
    zakresu: (...). Dzięki temu Spółka była w stanie stworzyć nowoczesne, skalowalne i wydajne
    rozwiązanie - System X., które spełnia potrzeby klientów i wyznacza standardy w branży.
    Spółka dysponowała pewnym poziomem wiedzy nt. wybranych technologii, narzędzi IT,
    języków programowania, architektury systemów. W trakcie prowadzonych prac Spółka
    nabyła wiedzę zarówno o nowych technologii, narzędzi IT, języków programowania, jak
    również o nowych możliwościach, bibliotekach technologii, narzędzi IT, języków
    programowania już znanych.
    Zatem to pozwala uznać, że wykorzystują Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu
    tworzenia nowych zastosowań.
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się
    do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu
    wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności
    podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją
    cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą
    stanowić prac rozwojowych.
    Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w
    rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu
    dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i”
    wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich
    tych czynności, tj.:
        nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
        łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
        kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
        wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
    Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto
    dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te
    obejmują kolejno:
        nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się
        z wiedzą, zrozumienie jej;
        łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą
        z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych
        oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych
        celów badan rozwojowych;kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie

        „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie
        sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było
        wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
        wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla
        osiągnięcia celów prac rozwojowych.
    Co istotne, całość tych czynności służy:
        planowaniu produkcji oraz
        projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
        procesów lub usług.
    Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo
    konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe
    organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od
    niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
    Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą
    rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet
    jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów
    lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i
    okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował
    charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa działalność polegająca na
    stworzeniu i rozwijaniu Systemu X., każdorazowo stanowiła, stanowi i będzie stanowiła
    działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej
    aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia
    zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług
    Zatem pozwala to uznać, że opisana przez Państwa we wniosku działalność w zakresie
    tworzenia i rozwojania oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za prace
    rozwojowe.
    Tym samym, opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace
    programistyczne Państwa Spółki nad rozwojem Systemu X. stanowią prace rozwojowe w
    rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w
    konsekwencji Państwa działalność, w ramach której stworzyli i rozwijają Państwo System
    X. stanowi działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych
    Wobec tego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
    Ad 2 i 3
    Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:
      podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z
      kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
    Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:
        1. patent,
        2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
        3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
        4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

        5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt
          ochrony roślin,
        6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego
          weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
        7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie
          prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),
        8. autorskie prawo do programu komputerowego
      - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
      ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska,
      oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których
      przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w
      ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:
      podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z
      kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
    Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego
    przepisu:
      wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności
      intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności
      intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według
      wzoru (wskaźnik nexus):
      (a + b)*1,3
      a + b + c + d
      w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika
      na:
        a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową
          związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
        b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym
          prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu
          niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
        c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym
          prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu
          powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
        d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:
      do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są
      bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w
      szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z
      nieruchomościami.
    W myśl art. 24d ust. 6 ww. ustawy:
      W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1,
      przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
    Natomiast, w świetle art. 24d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019
    r. do 31 grudnia 2020 r.:

      dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty
      przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):
        1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy
          kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
          sprzedaży produktu lub usługi;
        4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa
          własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w
          tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
    Zgodnie zaś z art. 24d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.:
      dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty
      przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:
        1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy
          kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
          sprzedaży produktu lub usługi;
        4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa
          własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w
          tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
    Jak stanowi art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31
    grudnia 2020 r.:
      Do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się
      odpowiednio.
    W myśl art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. do 31
    grudnia 2021 r.:
      do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c
      stosuje się odpowiednio.
    Z kolei według art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
      Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art.
      11d stosuje się odpowiednio.
    Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały
    określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:
      podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:
        1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej
          ewidencji rachunkowej;
        2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie
          przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających
          na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
        3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde
          kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający
          określenie kwalifikowanego dochodu;
        4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób
          zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw

          własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż
          jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji
          rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
        5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób
          zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności
          intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych
          produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno
          kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w
          produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej
          ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa
          w pkt 2-4.
    Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:
      w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie
      dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest
      obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.
    Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa
    Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów
    wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o podatku
    dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz
    brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do
    programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że
    ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe
    zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego
    pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie
    News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok
    australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty
    Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w
    tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”, „upapp”):
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 upapp:
      przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o
      indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od
      wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
    Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 upapp:
      w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem,
      symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne,
      naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
    Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego
    zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim.
    Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 upapp:
      programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy
      niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
    Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi
    on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości
    intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie
    od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej
    nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców
    programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W doktrynie prawa
    autorskiego przyjmuje się różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do
    programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w

    szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu
    źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do
    programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii
    informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra
    niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego
    rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego
    przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego
    zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji
    przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w
    celu osiągnięcia określonego rezultatu.
    Tym samym pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz
    szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie
    jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach
    konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.
    W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do
    programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i
    rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów
    o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego
    Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem
    autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się
    w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD
    wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy
    patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo
    wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której
    prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie
    wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu
    podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast
    polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem
    autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również,
    że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji
    nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji
    IP Box.
    W Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji,
    zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla
    komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1
    ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec tego oprogramowanie może
    być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za
    kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest
    wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
    Z powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej
    spełniające łącznie trzy warunki:
    1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej
      przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
    2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;
    3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
      ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska,
      oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
    Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą możliwości uznania systemu
    opisanego we wniosku za kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa
    w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

    W tym miejscu jeszcze raz należy przywołać treść art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zgodnie z
    którym:
      Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
      8. autorskie prawo do programu komputerowego
      - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
      ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska,
      oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których
      przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w
      ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    Jak wskazałem wyżej w związku z zadanym przez Państwa pytaniem nr 1 wniosku,
    Państwa działalność dotycząca wytworzenia i rozwijania Systemu X. jest działalnością
    badawczo-rozwojową.
    Z opisu sprawy wynika, że zarówno stworzony przez Państwa System X., jak i każda jego
    modyfikacja/ ulepszenie/ rozwinięcie stanowią odrębny program komputerowy/
    oprogramowanie podlegający/e ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24).
    Przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony przez Państwa opis stanu faktycznego i
    zdarzenia przyszłego pozwalają zatem uznać, że System X. stanowi kwalifikowane prawo
    własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie
    prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot
    ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach
    prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
    Z kolei Państwa wątpliwości w odniesieniu do pytania nr 3 dotyczą możliwości
    opodatkowania 5% preferencyjną stawką podatku dochodów uzyskiwanych przez
    Państwa przy wykorzystaniu Systemu X. jako dochodów z kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
    Należy wskazać raz jeszcze na brzmienie art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, zgodnie z którym:
      dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty
      przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:
        3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
          sprzedaży produktu lub usługi;
    Z opisu sprawy wynika, że System podlega komercjalizacji w następujący sposób:
    1. Klienci (firmy (...)) zainteresowane zamieszczeniem oraz prezentacją swojej oferty na
      (...) płacą Spółce ustaloną prowizję (określoną jako %) od wartości zamówień złożonych
      przez konsumentów za pośrednictwem Platformy (...). Dochody Spółki generowane są
      jako opłata prowizyjna od wartości transakcji realizowanych za pośrednictwem (...)
      (dalej „Prowizje (...)”);
    2. Oprogramowanie udostępniane jest również na podstawie umowy dzierżawy praw do
      programu komputerowego X. Na dochód Spółki z tytułu udostępnienia (dzierżawy)
      oprogramowania X. składają się: opłaty abonamentowe za dostęp do Systemu X.
      określone w stałej/zryczałtowanej kwocie (dalej „Opłaty abonamentowe”) oraz opłaty
      prowizyjne liczone od wartości transakcji zrealizowanych przez stronę internetową
      klienta Spółki (firmy (...)), przy wykorzystaniu systemu X. (dalej „Prowizje B2B”).
    3. Klienci mogą również wykupić za dodatkową opłatą (dalej „Opłaty dodatkowe”)
      dodatkowe usługi realizowane za pomocą Systemu X., takie jak: usługi pozycjonowania
      oferty na (...) (wyświetlanie oferty konkretnej firmy (...) na górze strony) oraz
      automatyczne kampanie polegające na wysyłaniu sms do klientów firmy (...).

    Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    1. Spółka zamierza stosować preferencyjną 5% stawkę podatku od 2019 do chwili
      obecnej i w przyszłości, jeśli stan faktyczny i odpowiednie przepisy prawa nie ulegną
      zmianie.
    2. Spółka zamierza zastosować opodatkowanie preferencyjną stawką 5% kwalifikowane
      dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
      sprzedaży usługi; tj. zgodnie z art. 24d pkt 7 ust. 3 updop.
    3. Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności
      intelektualnej Spółka oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy
      o podatku dochodowym od osób prawnych.
    4. Spółka nie uzyskuje dochodów z tytułu usług dotyczących: naprawy błędów
      oprogramowania, usług utrzymania środowiska chmurowego, helpdesk, czy usług
      reklamowych. Koszty tego rodzaju działań są ponoszone przez Spółkę w ramach
      kosztów ogólnego zarządu w celu zapewnienia klientom funkcjonującego i sprawnego
      Systemu. Klienci Spółki płacą za usługę świadczoną w oparciu o funkcjonujący i
      sprawny System. Spółka nie pobiera także wynagrodzenia za świadczenie usług
      reklamowych.
    5. Spółka zamierza uwzględnić w obliczeniu dochodu podlegającego preferencyjnemu
      opodatkowaniu 5% stawką podatku (IPBOX) tylko dochody z kwalifikowanego prawa
      własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży usług świadczonych
      wyłącznie przy użyciu tego Systemu. Do usług kwalifikowanych do ulgi Spółka zalicza
      wyłącznie usługi udostępnienia, dzierżawy Systemu, czy świadczenie usług
      dodatkowych.
    6. W celu ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka
      stosuje/ będzie stosować zasady ceny rynkowej w myśl art. 11c i art. 11d updop.
    7. W celu skorzystania z preferencji IP BOX prowadzą Państwo ewidencję kosztów
      opisanej działalności zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych.
    Należy wskazać, że udostępnienie programu komputerowego w model SaaS (ang.
    Software as a service) w rzeczywistości oznacza, że jego odbiorcą jest użytkownik
    końcowy, który otrzymuje dostęp do oprogramowania jako usługi, a nie w ramach umowy
    licencyjnej. Tym samym dochód uzyskiwany z opłat za dostęp do oprogramowania
    komputerowego w modelu SaaS stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności
    intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art.
    24d ust. 7 pkt 3 updop.
    Co istotne, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie wyłącznie
    ta część ceny sprzedaży usługi, która dotyczy kwalifikowanego IP, a więc w cenie której
    został uwzględniony kwalifikowany IP, a nie cała wartość sprzedaży usługi.
    To oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności
    intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest
    uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi
    zawarta w cenie sprzedaży.
    Wskazać należy także, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
    powinien być ustalany zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, tj. jako dochód z
    kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży
    produktu lub usługi, a więc nie cały dochód ze sprzedaży produktów tylko ta jego część,
    która dotyczy kwalifikowanego IP.
    Jak wynika bowiem z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
    opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z
    kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o

    podatku dochodowym od osób prawnych). To potwierdza również treść cytowanego
    powyżej art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z którego
    wynika, że dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi
    winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej. Zatem, inne dochody niebędące
    dochodami z kwalifikowanego IP nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną
    stawką 5%.
    Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania
    dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX a opublikowanych
    przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając
    wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony
    przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce
    podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz
    kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z
    danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie
    związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do
    powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy
    przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w
    roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów,
    różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Również zatem cytowane objaśnienia nie
    pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości wykładni art. 24d ust. 1 i ust. 7 pkt 3 updop
    zaprezentowanej przez organ.
    Zatem raz jeszcze należy podkreślić, że dochodem do opodatkowania 5% stawką podatku
    będzie wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty)
    w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie
    sprzedaży.
    W tym świetle, ulga IP Box powinna zostać zastosowana jedynie do tej części ceny
    sprzedaży produktów/usług, jaka dotyczy kwalifikowanego IP.
    W sytuacji, w której uzyskują Państwo dochody z kwalifikowanego prawa własności
    intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży produktu/usługi, to dochody te powinny
    być ustalane w oparciu o zasadę ceny rynkowej w myśl art. 11c i art. 11d updop, co wynika
    z art. 24d ust. 8 updop.
    Z uwagi na zacytowane powyżej przepisy oraz wskazany opis sprawy, należy zgodzić się z
    Państwem, że mogą Państwo skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką
    podatku dochodowego od osób prawnych w stosunku do części dochodów ustalonej
    zgodnie z przepisami o cenach transferowych (tj. art. 11c i art. 11d ustawy o CIT),
    uzyskiwanej przez Państwa przy wykorzystaniu Systemu X. z:
        Prowizji (...),
        Opłat abonamentowych,
        Prowizji B2B,
        Opłat dodatkowych,
    jako dochodów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, tj. dochodów z
    kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży
    produktu lub usługi.
    Tym samym Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:

        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w
        dniu zaistnienia zdarzenia;
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego
        w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym
    wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...), ul. (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych
    reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.