Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-363/12/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-05
Teza: Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na usługi świadczone w ramach Umowy będą dla Wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: udziałowiec; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 03 kwietnia 2012 r. (wpływ do tut. BKIP 05 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na usługi projektowe świadczone przez udziałowca na rzecz Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na usługi projektowe świadczone przez udziałowca na rzecz Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W zarządzie Spółki (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zasiada osoba fizyczna będąca podatnikiem opodatkowanym od całości swoich dochodów w Polsce i będąca jednocześnie jednym z udziałowców Spółki (dalej jako „Usługodawca”). Usługodawca będzie prowadził własną działalność gospodarczą, której przedmiotem będzie, między innymi, świadczenie usług projektowych. Strony podpiszą umowę, w ramach której Usługodawca będzie świadczył w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej usługi projektowe na rzecz Spółki (dalej jako „Umowa”). Przedmiotem Umowy będą usługi projektowe, których realizacja będzie przekładała się na możliwość oferowania i sprzedaży klientom Spółki produktów. Zakres obowiązków wykonywanych przez Usługodawcę z tytułu jego zasiadania w zarządzie Spółki (czynności reprezentacyjne, zarządcze itp.) nie pokrywa się z zakresem obowiązków, które powstaną w związku z podpisaniem Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na usługi świadczone w ramach Umowy będą dla Wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na usługi świadczone w ramach Umowy będą dla Wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki na usługi świadczone na podstawie Umowy przez Usługodawcę na rzecz Spółki będą poniesione w celu uzyskania przychodów. Usługi projektowe będą przekładały się na możliwość produkowania i oferowania klientom nowych wyrobów, co może przełożyć się na uzyskanie przychodów z tego tytułu. Możliwość oferowania nowych wyrobów klientom jest czynnikiem niezbędnym dla działania Spółki. W konsekwencji, należy więc uznać, iż usługi, które będą wykonywane przez Usługodawcę na podstawie Umowy są niezbędne dla działalności Spółki.

W katalogu wydatków, których nie można uznawać za koszty uzyskania przychodów znajduje się przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, który stanowi, iż za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów (\`(...)\`).

Zdaniem Wnioskodawcy powyższy przepis nie będzie miał zastosowania w stosunku do przedstawionego zdarzenia przyszłego, ponieważ wydatki, które Spółka będzie ponosiła będą wydatkami z tytułu innego stosunku prawnego niż wskazany w przepisie. W analizowanej sytuacji świadczenie Spółki będzie dokonywane na podstawie Umowy, za usługi świadczone na Jej rzecz, tj. nie będzie to świadczenie wypłacane w związku z tym, iż Usługodawca jest udziałowcem Spółki, ale w związku z faktem, że świadczy on określone usługi na rzecz Spółki na podstawie Umowy. Jest to zatem świadczenie wypłacane nie na rzecz udziałowca, ale na rzecz osoby prowadzącej własną działalność gospodarczą.

Dodatkowo, powyższy przepis nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania ponieważ Umowa zwarta z Usługodawcą będzie umową przewidującą świadczenie wzajemne.

Świadczeniem wzajemnym jest świadczenie, w którym zachowanie jednej strony jest odpowiednikiem świadczenia jej kontrahenta. W analizowanym przypadku zapłata przez Spółkę wynagrodzenia będzie ekwiwalentem za świadczone przez Usługodawcę usługi projektowe w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na rzecz Spółki. Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 pkt 38 mogłoby mieć zastosowanie w przypadku, w którym Usługodawca nie świadczyłby usług projektowych na rzecz Spółki w zamian za otrzymywane wynagrodzenie.

W związku z powyższym wyłączenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 38 nie będzie miało zastosowania do powyższego zdarzenia przyszłego, ponieważ Umowa będzie dwustronnie zobowiązująca, a świadczenie Spółki na rzecz Usługodawcy będzie miało charakter wzajemny.

Art. 16 ust. 1 pkt 38a stanowi, iż za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Powyższy przepis nie odnosi się do analizowanej sytuacji, ponieważ wydatki ponoszone przez Spółkę na wynagrodzenie Usługodawcy za usługi świadczone na podstawie Umowy będą wydatkami wynikającymi z innego stosunku prawnego niż wskazany w przepisie.

Powyższy przepis odnosi się do wydatków ponoszonych na rzecz członka rady nadzorczej, komisji rewizyjnej lub organu stanowiącego osoby prawnej tylko w zakresie związanym z faktem zasiadania tej osoby w w/w organach. W konsekwencji, przepis ten nie odnosi się do wydatków ponoszonych przez Spółkę na rzecz Usługodawcy na podstawie Umowy. Wynika to z faktu, iż rozróżnienia wymaga stosunek zobowiązaniowy powstający przy zawarciu umowy na gruncie prawa cywilnego (np. umowa zlecenie, umowa o dzieło) i stosunek związany z zasiadaniem w radzie nadzorczej, komisji rewizyjnej lub organach stanowiących spółki. Inna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do wniosku, iż spółki nie mogłyby w praktyce zawierać umów z członkami swoich organów stanowiących, ponieważ niemożliwym byłoby ujęcie wydatków poniesionych na podstawie takich umów jako kosztów uzyskania przychodów spółki.

Podobne stanowisko prezentuje doktryna. Janusz Marciniuk w komentarzu do art. 16 ustawy o CIT zawartym w „Podatek dochodowy od osób prawnych”, 2011 r., System Informacji Prawnej Legalis, stwierdza, iż „Należy bowiem dokonać rozróżnienia pomiędzy:

1.  stosunkiem członkostwa w radzie nadzorczej albo komisji rewizyjnej a
2.  stosunkiem pracy lub innym stosunkiem zobowiązaniowym, na podstawie którego osoba ta świadczy pracę, wykonuje usługi, itd. na rzecz podatnika, niezwiązane w żaden sposób z ww. stosunkiem członkostwa.” W konsekwencji, autor stwierdza, iż „art. 16 ust. 1 pkt 38a odnosi się do wydatków ponoszonych na rzecz osób fizycznych z tytułu pełnienia przez nie funkcji członków rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej.”

Należy również dodać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT został dodany ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 20 listopada 1998 r. (Dz. U z 1998 r. Nr 144 poz. 931) W uzasadnieniu projektu tej ustawy (druk sejmowy nr 624 Sejmu RP III kadencji) stwierdza się, iż „(…) w przypadku wykonywania prac lub innych czynności przez udziałowca na rzecz spółki lub spółdzielni na podstawie umów cywilno-prawnych (np. umowy zlecenia) wypłacane za takie prace należności będą kosztem uzyskania przychodu. Dotychczasowa treść tego przepisu budziła kontrowersje nie tylko na linii podatnik organ podatkowy ale również wśród sędziów NSA orzekających w sprawach podatkowych.” Należy więc podkreślić, iż wolą ustawodawcy przy wprowadzaniu tego przepisu było umożliwienie zaliczenia wynagrodzenia wypłacanego na rzecz udziałowca z tytułu umów cywilnoprawnych do kosztów uzyskania przychodów spółki dokonującej tej wypłaty. Powyższe potwierdza stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zaliczenia takiego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, Wnioskodawca twierdzi, iż wydatki ponoszone przez niego na wynagrodzenie za usługi świadczone przez Usługodawcę na podstawie Umowy będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych. Na przykład:

*   postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście w postanowieniu z dnia 4 sierpnia 2005 r., sygnatura 1435/DP1/423-62/05/KS. Organ stwierdza, iż: „Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z jednym ze wspólników, prowadzącym działalność gospodarczą, umowę cywilnoprawną na mocy której wspólnik zobowiązał się do świadczenia na jej rzecz za wynagrodzeniem różnego rodzaju usług finansowo-organizacyjnych. W ocenie podatnika wydatki z w/w tytułu ponoszone na rzecz wspólnika stanowią koszty uzyskania przychodów. (…)Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów. W związku z tym, w świetle cyt. przepisu wydatek na wynagrodzenie wspólnika za wykonanie usług finansowo - organizacyjnych stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia w/w definicji określonej w art. 15 ust. l ustawy. Wobec powyższego tut. organ podatkowy potwierdza stanowisko podatnika.”
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2008 r., sygnatura IPPB3/423-1433/08-4/ER. W sprawie członek zarządu spółki, będąc zarazem jej wspólnikiem, prowadzi własną działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług informatycznych. Strony zgodnie postanawiają zawrzeć umowę, w ramach której członek zarządu Spółki, prowadzący działalność gospodarczą, będzie świadczył na rzecz Spółki usługi informatyczne. Organ podatkowy stwierdza, iż: „Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy oraz odnosząc się do sytuacji opisanej we wniosku należy stwierdzić, iż aby Spółka mogła zaliczyć (prawidłowo udokumentowane) wydatki (tj. ponoszone na rzecz członka zarządu, będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki, z tytułu świadczenia przez niego usług informatycznych) do kosztów uzyskania przychodów musi wskazać, iż poniesione koszty miały wpływ na uzyskanie przez nią przychodu tzn., że w ich wyniku powstał przychód, który byłby niemożliwy do uzyskania bez ich świadczenia.”
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 maja 2003 r., sygnatura I SA/Wr 680/01. Sąd stwierdził, iż: „Kosztem uzyskania przychodu są wydatki ponoszone na rzecz udziałowca przez spółkę jako ekwiwalent świadczeń takiego udziałowca - członka zarządu na rzecz spółki, np. z tytułu umów zlecenia, czy o dzieło, o ile umowy tego rodzaju związane są z jego czynnościami, które mogą mieć wpływ na przychód spółki.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Wiąże się to z koniecznością każdorazowej indywidualnej oceny prawnej poniesionego przez podatnika wydatku. Wyjątkiem będzie jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi:

*   wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego (art. 16 ust. 1 pkt 38 tej ustawy),
*   wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji (art. 16 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy).

Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że tylko wydatki związane z dokonywaniem świadczeń jednostronnych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zatem - wnioskując a contrario - kosztami uzyskania przychodów dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej lub spółdzielni będą koszty w postaci wydatków będących wynagrodzeniami udziałowców, akcjonariuszy lub członków spółdzielni, którzy są pracownikami tych podmiotów lub z którymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne w tym o dzieło lub umowy zlecenia.

Ponadto w myśl art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów dla spółki kapitałowej są wynagrodzenia osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących z tytułu umów o dzieło lub umów zlecenia, chyba że przepisy Kodeksu spółek handlowych zakazują łączenia funkcji w radzie nadzorczej lub komisji rewizyjnej i wykonywania umów tego rodzaju.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w zarządzie Spółki zasiada osoba fizyczna będąca jednym z udziałowców Spółki. Udziałowiec ten będzie prowadził własną działalność gospodarczą, której przedmiotem będzie między innymi świadczenie usług projektowych. Strony podpiszą umowę, w ramach której udziałowiec będzie świadczył w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej usługi projektowe na rzecz Spółki. Przedmiotem umowy będą usługi projektowe, których realizacja będzie przekładała się na możliwość oferowania i sprzedaży klientom Spółki produktów.

Odnosząc powyższe do przedmiotowego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż usługi projektowe, świadczone na rzecz Spółki przez udziałowca w ramach zawartej umowy, będą miały związek z uzyskanymi przez Spółkę przychodami, dlatego też wydatki z tego tytułu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.