Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.138.2021.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-19
Teza: Brak opodatkowania wniesienia aportu Nieruchomości z majątku prywatnego do Spółki.
Słowa kluczowe: aport; majątek-majątek prywatny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 8 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania wniesienia aportu Nieruchomości z majątku prywatnego do Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania wniesienia aportu Nieruchomości z majątku prywatnego do Spółki.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana M. K.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan M. K. (dalej: „Wnioskodawca”) posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakres działalności Wnioskodawcy ujawniony w CEIDG nie obejmuje sprzedaży, dzierżawy i wynajmu nieruchomości, jak i podobnych czynności związanych z nieruchomościami. Jako przedmiot przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w CEIDG ujawniono sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z).

Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanych działek położonych w (\`(...)\`), obrębie (…), o numerach 1/1 i 1/2 (dalej: „Nieruchomości”). Wnioskodawca nabył Nieruchomości w drodze kupna, zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nabył Nieruchomości do swojego majątku prywatnego i w całym okresie ich posiadania wykorzystywał je wyłącznie do celów prywatnych (a w istocie Nieruchomości nie były w żaden sposób wykorzystywane).

W związku z tym Nieruchomości nie były nigdy wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności nie były one udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie zostały również nigdy formalnie wprowadzone do prowadzonej działalności gospodarczej.

Poza Nieruchomościami Wnioskodawca posiada także dwa mieszkania, które oddaje w najem. Usługi te są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca opodatkowuje podatkiem VAT oddawanie w najem budynku, którego jest współwłaścicielem.

Wnioskodawca jest obecnie stroną umów przedwstępnych dotyczących nabycia kilku mieszkań. Zgodnie z treścią umów przedwstępnych, mieszkania nabywane są przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną (prywatnie), jednakże nie można wykluczyć, że w przyszłości Wnioskodawca zmieni decyzję i będzie wykorzystywać mieszkania do celów działalności gospodarczej. Decyzja ta może zostać podjęta jeszcze przed zawarciem umowy ostatecznej. W takim wypadku w akcie notarialnym zaznaczone zostałoby, że Wnioskodawca kupuje mieszkanie na cele prowadzonej działalności.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „(…)” zatwierdzonym Uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 21 listopada 2012 r., Nieruchomości znajdują się na terenach zabudowy usługowej o charakterze komercyjnym oznaczonych symbolem 4U.

Wnioskodawca planuje wniesienie Nieruchomości aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna z siedzibą w (\`(...)\`) (NIP: (…), dalej: „Spółka”), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, a z uwagi na złożenie informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka w momencie wniesienia aportu będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W zamian za wniesione aportem Nieruchomości, zgodnie z art. 50 § 1 ustawy kodeks spółek handlowych, Wnioskodawca otrzyma udział kapitałowy w Spółce odpowiadający wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Po dokonaniu aportu Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka zamierza wybudować m.in. na Nieruchomościach obiekt magazynowy, który będzie wykorzystywać w swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT i który przynajmniej w części będzie przez nią oddawany w opodatkowany podatkiem VAT najem. W związku z tym Nieruchomość będzie przez Spółkę w całości wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT.

Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej przedmiotowo z podatku VAT. Jako przedmiot przeważającej działalności ujawniony w rejestrze KRS Spółki widnieje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka zajmuje się również kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwem w obrocie nieruchomościami oraz zarządzaniem nieruchomościami wykonywanym na zlecenie.

Nieruchomości nie stanowią ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zatrudnia osób zajmujących się działalnością związaną z Nieruchomościami. Nie prowadzi też odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z Nieruchomościami.

Przed dokonaniem aportu do Spółki Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu zwiększenia wartości bądź atrakcyjności Nieruchomości w postaci np. uzbrojenia terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, wykonania ogrodzenia itp. Nieruchomości nie będą również przedmiotem podziału na mniejsze.

W ciągu minionych 5 lat Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży lub aportu innych nieruchomości.

Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie skutków podatkowych powyższej operacji na gruncie podatku od towarów i usług.

Interes prawny uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualną:

Wnioskodawca składa wniosek wraz ze Spółką, gdyż dla Wnioskodawcy kluczowe jest ustalenie, czy aport będzie opodatkowany VAT, natomiast w konsekwencji Spółka liczy na potwierdzenie, czy w związku z aportem będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z aportem Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należy zastosować do niej stawkę podatku VA T wynoszącą 23%?
3.  Czy w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze dokumentującej aport wystawionej przez Wnioskodawcę?

Stanowisko Zainteresowanych:

Zdaniem Zainteresowanych, czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki nie będzie stanowić czynność podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należy zastosować do niej stawkę podatku VAT wynoszącą 23%.

Zdaniem Zainteresowanych, w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej aport i wystawionej przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki nie będzie stanowić czynność podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

W ocenie Zainteresowanych w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniona druga z tych przesłanek, ponieważ Wnioskodawca dokonując aportu Nieruchomości do Spółki nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przywołanego ustępu 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 Ustawy VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Właściwym zatem jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nabył Nieruchomości w drodze kupna, zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nabył Nieruchomości do swojego majątku prywatnego i w całym okresie posiadania wykorzystywał je wyłącznie do celów prywatnych (a w istocie Nieruchomości nie były w żaden sposób wykorzystywane). Nieruchomości nie były nigdy wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności nie były one udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie zostały również nigdy formalnie wprowadzone do prowadzonej działalności gospodarczej. Przed dokonaniem aportu do Spółki Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu zwiększenia wartości bądź atrakcyjności Nieruchomości w postaci np. uzbrojenia terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, wykonania ogrodzenia itp. Nieruchomości nie będą również przedmiotem podziału na mniejsze.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Zainteresowanych, Wnioskodawca dokonując aportu Nieruchomości do Spółki nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, ponieważ czynność tę należy uznać za rozporządzenie jego majątkiem osobistym (prywatnym). Dokonanie aportu pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 10 stycznia 2020 r., znak 0112-KDIL2-1.4012.488.2019.2.JKS. Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT w związku z wynajmem lokali i gospodarstwem rolnym, nabył działki na skutek umowy kupna - sprzedaży od osób fizycznych. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą, natomiast działki nie były w tym celu wykorzystywane. Wnioskodawca postanowił wnieść ww. nieruchomości jako aport do spółki z o.o. Organ zgodził się z jego stanowiskiem, zgodnie z którym wniesienie ww. działek aportem do spółki z o.o. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo wskazał, iż: _„Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.(\`(...)\`) Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności”._ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzając, że Wnioskodawca dokonując aportu nie działa w charakterze podatnika VAT, powołał następujące argumenty: _„z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowany nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca, na skutek umowy kupna - sprzedaży, nabył niezabudowane działki budowlane o numerach ew. (\`(...)\`). Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowe działki nie były w żaden sposób wykorzystywane, również na cele działalności gospodarczej. Działki te nie były udostępniane osobom trzecim. W odniesieniu do przedmiotowych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Wnioskodawca nie dokonał jakichkolwiek czynności i nie zamierza ponieść jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania działek do aportu, ani nie zamierza dokonać podziału nieruchomości na mniejsze działki. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie działał jako handlowiec. W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie aportu opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że aport wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany, dokonując aportu przedmiotowych działek, będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług”._

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji podatkowej z dnia 14 listopada 2016 r., znak ILPP1-2/4512-1-40/16-3/TK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i dotyczącej wniesienia nieruchomości aportem do spółki komandytowej. Organ wskazał wówczas, iż: _„Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`) nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności. W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania aportu nieruchomości gruntowych podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, bądź też przedmiotem dostawy jest nieruchomość związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.(\`(...)\`) Zainteresowana dokonując aportu niezabudowanych działek korzystać będzie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego uznać należy, że planowany aport do spółki komandytowej przedmiotowego gruntu rolnego nie będzie stanowił działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tego gruntu rolnego, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego - charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług”._

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

W przypadku uznania, że czynność wniesienia Nieruchomości aportem do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w ocenie Zainteresowanych czynność ta będzie opodatkowana według stawki podstawowej, to jest 23%.

Zdaniem Zainteresowanych aport nie będzie spełniać przesłanek żadnego ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 Ustawy VAT, jak i nie znajdzie do niego zastosowania żadna z obniżonych stawek podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania tego zwolnienia spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT.

Przedmiotowe Nieruchomości nie służyły wyłącznie działalności zwolnionej (nie były w ogóle wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej), a co więcej ich zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak podkreślają organy podatkowe oraz sądy administracyjne, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem VAT.

W interpretacji podatkowej z dnia 19 września 2019 r., znak 0113-KDIPT1- 2.4012.442.2019.2.MO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odniósł się do sytuacji, gdzie Wnioskodawczyni nabyła działkę na podstawie umowy darowizny. Organ wyjaśnił: _„Zatem czynność nabycia działki przez Sprzedającą nie nastąpiła w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu więc do czynności nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności działki nr 202 nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym nie można uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało. Wobec powyższego, dostawa ww. nieruchomości nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy”._

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12, wskazał: _„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”._

W wyroku, na który powołuje się NSA, TSUE stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Wnioskodawca nabył Nieruchomości, a więc działkę nr 1/1 oraz działkę nr 1/2, w drodze zakupu, który nie był opodatkowany podatkiem VAT. Zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wniesienie aportem Nieruchomości do Spółki nie będzie zatem korzystać ze zwolnienia objętego art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT.

Nie znajdą również zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy VAT, gdyż odnoszą się one do dokonywania wraz z dostawą gruntów posadowionych na nich budynków, budowli lub ich części, podczas gdy Nieruchomości stanowią teren niezabudowany.

Należy zwrócić uwagę na przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zgodnie z którym zwolniona z VAT jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja „terenów budowlanych” z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT stanowi, że przez teren budowlany należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomości znajdują się na terenach zabudowy usługowej o charakterze komercyjnym oznaczonych symbolem 4U. Nie ulega zatem wątpliwości, że Nieruchomości stanowią tereny budowlane i w konsekwencji nie może do nich znaleźć zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Dodatkowo potwierdzają to interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, odnoszące się do terenów zabudowy usługowej:

*   z dnia 1 lutego 2021 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.798.2020.2.KK: _„Z wniosku wynika, że przedmiotowe działki znajdują się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oznaczony symbolem U - tereny zabudowy usługowej. W analizowanym przypadku działki nr… stanowią więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”;_

*   z dnia 12 czerwca 2020 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.206.2020.1.PG: _„Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość będąca przedmiotem Umowy jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczona jest pod tereny zabudowy usługowej i teren dróg publicznych klasy zbiorczej. (\`(...)\`) Wobec powyższego opisana we wniosku Nieruchomość będzie stanowić teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie jej zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, które obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę”;_

*   z dnia 6 marca 2020 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.89.2019.3.WH: _„Działka 21 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została przeznaczona na cele inne niż rolne oraz znajduje się na terenie oznaczonym symbolami B.S.U.KS - tereny baz, składów, usług oraz usług komunikacyjnych oraz 2U - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem budynku mieszkalnego dla właściciela. (\`(...)\`) Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na dzień dokonania Transakcji działka niezabudowana nr 21 objęta będzie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na teren baz, składów, usług oraz usług komunikacyjnych oraz tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem budynku mieszkalnego dla właściciela. Zatem działka, którą Zbywca zamierza sprzedać, będzie traktowana w myśl art. 2 pkt 33 ustawy jako teren budowlany, który nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”;_

*   z dnia 12 września 2019 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.376.2019.2.LS: _„Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na moment zbycia dla przedmiotowej działki wydana jest prawomocna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja ustala rodzaj zabudowy na: zabudowę usługową oraz funkcję zabudowy na: budynek usługowy (\`(...)\`). Tym samym działka ta stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż tej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VA T na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”._

Aport Nieruchomości do Spółki nie będzie zatem korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Dla pełnego obrazu należy również przytoczyć, abstrahując od rozmiarów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, że zastosowania nie znajdzie również zwolnienie podmiotowe przewidziane w art. 113 ust. 1 Ustawy VAT. Stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d Ustawy VAT, zwolnienie z art. 113 ust. 1 nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Zdaniem Zainteresowanych aport Nieruchomości do Spółki powinien zostać opodatkowany podstawową stawką podatku VAT wynoszącą 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT. Ustawodawca nie zdecydował się objąć dostawy terenów budowlanych żadną z obniżonych stawek podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

Zdaniem Zainteresowanych, w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej aport.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi fundament zasady neutralności podatku od towarów i usług. Prawo to wynika z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy VAT, nie znajdujących zastosowania w przypadku nabycia terenów budowlanych.

Co więcej, oprócz zaistnienia przesłanek pozytywnych przewidzianych w art. 86 Ustawy VAT, dla możliwości skorzystania z odliczenia konieczne jest ponadto, aby nie wystąpiła żadna z przesłanek negatywnych objętych art. 88 Ustawy VAT.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 Ustawy VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (przypadki te nie odnoszą się do przedmiotowego zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wyjaśniono w opisie zdarzenia przyszłego, na moment wniesienia aportu w postaci Nieruchomości, Spółka będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a przedmiotowe Nieruchomości będą służyły wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej przedmiotowo z podatku VAT. Jako przedmiot przeważającej działalności ujawniony w rejestrze KRS Spółki widnieje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka zajmuje się również kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwem w obrocie nieruchomościami oraz zarządzaniem nieruchomościami wykonywanym na zlecenie.

Spółka zamierza wybudować m.in. na Nieruchomościach obiekt magazynowy, który będzie wykorzystywać w swojej działalności gospodarczej i który przynajmniej w części będzie przez nią oddawany w opodatkowany podatkiem VAT najem.

Ponieważ planowany aport Nieruchomości spełni przesłanki pozytywne zawarte w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT i nie spełni żadnej z przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 Ustawy VAT, zdaniem Zainteresowanych, w razie uznania, że czynność wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej aport.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualna wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 28 grudnia 2020 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.527.2020.2.MP: _„Jak wskazano powyżej, planowany aport opisanych działek nie będzie korzystał ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT, lecz będzie podlegał opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że Nabywca (\`(...)\`) w momencie nabycia Nieruchomości będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez Małżonków Z.”;_

*   z dnia 24 lipca 2020 r., znak 0112-KDIL1-3.4012.152.2020.2.AKR: _„Z wniosku wynika, że na moment wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości, Spółka będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowa Nieruchomość, będzie służyła wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, jak wskazano w niniejszej interpretacji, wniesienie aportem Nieruchomości (działek nr 1 i 2) do Spółki nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, w konsekwencji czego aport Nieruchomości do Spółki jest opodatkowany podstawową stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem, po dokonaniu aportu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jego dokonanie Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w związku z aportem Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy”;_

*   z dnia 8 lutego 2019 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.897.2018.2.AB: _„(\`(...)\`) skoro, jak wskazano we wniosku Nabywca nieruchomości (Spółka cywilna) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta w drodze aportu nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu na rzecz Spółki transakcji opodatkowanej generującej podatek VAT, jeżeli do niej nie będą mieć zastosowania wyłączenia wynikające z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie. Wnioskodawcy (Nabywcy) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikający z faktury dokumentującej aport przedmiotowej nieruchomości”;_

*   z dnia 5 lutego 2019 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.888.2018.2.NK: _„Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zostaną bowiem spełnione warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a po dokonaniu czynności aportu, grunt będzie wykorzystywany do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”._

W związku z powyższym Zainteresowanie proszą o uznanie ich stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stwierdzić należy, że nieruchomość, stanowi towar w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż stanowi odpłatną dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towaru lub za świadczenie usług, w zależności od tego, co stanowi przedmiot aportu.

Trzeba również zaznaczyć, że odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność, jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami;

*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu;

*   związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Czynność wniesienia aportu rzeczowego spełnia definicję dostawy towaru, zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy. Czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji), a także prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako przedmiot przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w CEIDG ujawniono sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z). Zakres działalności Wnioskodawcy nie obejmuje sprzedaży, dzierżawy i wynajmu nieruchomości, jak i podobnych czynności związanych z nieruchomościami. Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanych działek o numerach 1/1 i 1/2 (Nieruchomości), które nabył w drodze kupna i zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nabył Nieruchomości do swojego majątku prywatnego i w całym okresie ich posiadania wykorzystywał je wyłącznie do celów prywatnych (a w istocie Nieruchomości nie były w żaden sposób wykorzystywane). W związku z tym Nieruchomości nie były nigdy wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności nie były one udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru Nieruchomości znajdują się na terenach zabudowy usługowej o charakterze komercyjnym oznaczonych symbolem 4U. Nieruchomości nie stanowią ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zatrudnia osób zajmujących się działalnością związaną z Nieruchomościami. Nie prowadzi też odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z Nieruchomościami.

Wnioskodawca planuje wniesienie Nieruchomości aportem do spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, a z uwagi na złożenie informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka w momencie wniesienia aportu będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W zamian za wniesione aportem Nieruchomości, zgodnie z art. 50 § 1 ustawy kodeks spółek handlowych, Wnioskodawca otrzyma udział kapitałowy w Spółce odpowiadający wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Po dokonaniu aportu Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka zamierza wybudować m.in. na Nieruchomościach obiekt magazynowy, który będzie wykorzystywać w swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT i który przynajmniej w części będzie przez nią oddawany w opodatkowany podatkiem VAT najem. W związku z tym Nieruchomość będzie przez Spółkę w całości wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej przedmiotowo z podatku VAT. Jako przedmiot przeważającej działalności ujawniony w rejestrze KRS Spółki widnieje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka zajmuje się również kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwem w obrocie nieruchomościami oraz zarządzaniem nieruchomościami wykonywanym na zlecenie. Przed dokonaniem aportu do Spółki Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu zwiększenia wartości bądź atrakcyjności Nieruchomości w postaci np. uzbrojenia terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, wykonania ogrodzenia itp. Nieruchomości nie będą również przedmiotem podziału na mniejsze. W ciągu minionych 5 lat Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży lub aportu innych nieruchomości.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy czynność wniesienia aportem Nieruchomości z majątku prywatnego do Spółki jako wkładu niepieniężnego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nabył Nieruchomości (niezabudowane działki nr 1/1 i nr 1/2) do majątku prywatnego oraz w całym okresie ich posiadania wykorzystywał je wyłącznie do celów prywatnych, niezwiązanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Przed dokonaniem aportu do Spółki Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu zwiększenia wartości bądź atrakcyjności Nieruchomości, nie zamierza również dokonać podziału Nieruchomości na mniejsze działki. Ponadto Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie aportu opisanych Nieruchomości (niezabudowanych działek nr 1/1 i nr 1/2), która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że aport wskazanych we wniosku Nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wnioskodawca, dokonując aportu niezabudowanych działek, będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, w ocenie tutejszego Organu, aport Nieruchomości należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, gdyż okoliczności sprawy nie przesądzają o wykorzystywaniu ww. nieruchomości dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że aport wniesiony do spółki w formie Nieruchomości (niezabudowanych działek nr 1/1 i nr 1/2) stanowiących majątek prywatny, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych ww. zakresie również zostało uznane za prawidłowe.

Wskazać należy, że w związku z uznaniem stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytana nr 1 za prawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytania oznaczone nr 2 i nr 3 dotyczące zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 23% dla czynności wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej aport wystawionej przez Wnioskodawcę, gdyż ww. pytania zostały zadane pod warunkiem uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.