Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.231.2021.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-21
Teza: możliwość obniżenia stawek amortyzacyjnych
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja-ewidencja środków trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; stawka-stawka amortyzacyjna-zmiana stawki amortyzacji; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych-Stosowanie wybranej metody dokonywania odpisów amortyzacyjnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16i-ust. 5

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 25 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia stawek amortyzacyjnych.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność finansową, w szczególności w zakresie zawierania umów leasingu operacyjnego i finansowego. Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Ponadto, rok podatkowy Spółki równy jest kalendarzowemu.

Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych korzystając z metod amortyzacji określonych w ustawie o p.d.o.p., w tym m.in. wg metody określonej w art. 16h (metoda liniowa), art. 16j (indywidualne stawki amortyzacji) oraz art. 16k (metoda degresywna). Wybór metody następuje każdorazowo przed rozpoczęciem amortyzacji danego środka trwałego. Wybraną metodę, Spółka stosuje do pełnego zamortyzowania środka trwałego.

Dla środków trwałych amortyzowanych według metody liniowej Wnioskodawca:

a. stosuje podstawowe stawki amortyzacji podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym Załącznik nr 1 do ustawy o p.d.o.p. (dalej: Wykaz) albo

b. podejmuje decyzję o obniżeniu podanych w Wykazie stawek dla poszczególnych środków trwałych albo

c. rezygnuje ze stosowania obniżonych stawek amortyzacji.

Spółka zasadniczo dokonywała i dokonuje odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, zachowując limity stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w przeszłości w oparciu o art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p. dokonywał obniżania stawek amortyzacyjnych w stosunku do wybranych środków trwałych.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie zmiany stawki amortyzacji wynikającej z metody liniowej dokonywania odpisów amortyzacyjnych, o której mowa wart. 16h ustawy o p.d.o.p., poprzez dokonanie obniżenia stawek amortyzacji wynikających z Wykazu począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego, w którym wprowadzono do ewidencji środek trwały, zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Spółka jest uprawniona do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (tzn. takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o p.d.o.p.?

**Stanowisko Wnioskodawcy.**

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Spółka jest uprawniona do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (tzn. takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art 16i ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Amortyzacja podatkowa to forma obciążania w czasie kosztów podatkowych wartością wykorzystywanych w działalności gospodarczej środków trwałych o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do środków trwałych zostały uregulowane w przepisach art. 16a-16 m ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z treścią art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na mocy art. 16f ust. 1 ustawy o p.d.o.p., podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Z kolei, w świetle art. 16i ust. 1 ustawy o p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie oraz zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Powyższe oznacza, że podstawą odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środka trwałego, natomiast ich wysokość uzależniona jest od przewidywanego okresu używania danego środka trwałego.

Zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p., podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Prawo do obniżenia stawek amortyzacyjnych dotyczy jedynie stawek podanych w Wykazie, a zatem dotyczy wyłącznie amortyzacji liniowej, a podatnicy są uprawnieni do stosowania stawek nie wyższych niż te wskazane w Wykazie oraz nie niższych niż stawka 0%.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że tożsame stanowisko zostało wielokrotnie przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Spółka chciałaby zwrócić uwagę m.in. na:

· interpretację indywidualną Znak: 0114-KDIP2-1.4010.487.2019.1.KS wydaną w dniu 21 stycznia 2020 r. w treści której Organ stwierdził, że: „Wnioskodawca będzie mógł obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości (wyższej niż 0%) dla środków trwałych znajdujących się w Ewidencji, dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji” (interpretacja dotyczy przedsiębiorcy działającego na podstawie Decyzji o Wsparciu – dopisek Wnioskodawcy), oraz

· interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-3.4010.260.2019.1.KK wydaną w dniu 16 sierpnia 2019 r., w której to Organ potwierdził następujące stanowisko Wnioskodawcy: „(\`(...)\`) obniżenie stawek amortyzacyjnych, o którym mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p., mogło/może zostać dokonane do dowolnej wysokości (np. nawet do poziomu 0,1%)”.

Odnosząc się do momentu, od którego podatnicy mogą obniżać stawki amortyzacyjne, zdaniem Wnioskodawcy, z brzmienia art. 16i ust. 5 zdanie 2 ustawy o p.d.o.p. wynika, że podatnicy mogą zmieniać (obniżać) stawki amortyzacyjne:

· albo począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wyprowadzone do Ewidencji,

· albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, po roku podatkowym w którym nastąpiło wprowadzenie środka trwałego do Ewidencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w powołanym przepisie ustawodawca wyznaczył „punkty w czasie”, od których można dokonywać zmiany stawek amortyzacyjnych, a tym samym momenty, od których zmiana stawek amortyzacyjnych zaczyna odnosić skutki prawne. Powyższy przepis nie wskazuje natomiast okresów, których zmiana stawek amortyzacji miałaby dotyczyć. Zdaniem Spółki, możliwość zmiany (obniżenia) stawek amortyzacyjnych dotyczy przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych, w tym rozliczeń za wszystkie lata podatkowe wstecz, które nie uległy jeszcze przedawnieniu. Innymi słowy, podatnik ma prawo do zmiany (obniżenia) stawki amortyzacyjnej stosowanej za poprzednie lata podatkowe z uwzględnieniem okresu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 zpóźn.zm.).

W opinii Wnioskodawcy, przepis art. 16i ust. 5 zd. 2 ustawy o p.d.o.p. wyraża generalną zasadę zezwalającą podatnikom na obniżanie stawek amortyzacyjnych stosowanych w odniesieniu do środków trwałych. Jednocześnie ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnych dodatkowych obostrzeń, w szczególności nie wskazuje w jakichkolwiek regulacjach obowiązujących na gruncie ustawy o p.d.o.p., że zmiana wysokości stawek amortyzacyjnych musi następować każdorazowo od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym. W obowiązujących przepisach ustawy o p.d.o.p. dotyczących amortyzacji ustawodawca nie odnosi się również w żaden sposób do „okresów”, czyli przedziałów czasu, których taka zmiana mogłaby dotyczyć. W konsekwencji powyższego, w ocenie Spółki, zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać zarówno „na bieżąco” (tzn. korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów), jak i „wstecz” (tzn. za okresy wcześniejsze), z uwzględnieniem terminu przedawnienia. Wnioskodawca chciałby raz jeszcze podkreślić, że przepisy podatkowe nie zabraniają dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych za lata wcześniejsze.

W tym miejscu Spółka chciałaby wskazać, że w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego pierwszeństwo należy przyznać wykładni językowej (literalnej). Fakt ten jest wyraźnie podkreślany przez doktrynę prawa podatkowego. Założenie precyzji i racjonalności przepisów prawa podatkowego, dyrektywa pierwszeństwa wykładni językowej oraz zakaz dokonywania wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego zwiększającej zakres obciążeń podatkowych podatnika (tzn. wykładni na niekorzyść podatnika) stanowią fundamentalne zasady prawa podatkowego, które znajdują potwierdzenie w poglądach doktryny oraz licznych orzeczeniach sądów administracyjnych.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych za lata wcześniejsze, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości zamieszczając odpowiedni przepis w ustawie. Zakazu takiego nie można natomiast domniemywać. Zdaniem Wnioskodawcy, wykładania językowa art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p. wskazuje jedynie, że „punktem w czasie”, w którym mogą zostać obniżone stawki amortyzacyjne jest miesiąc wprowadzenia środka trwałego do ewidencji albo pierwszy miesiąc jakiegokolwiek następującego po nim roku podatkowego. Omawiany przepis posługuje się konstrukcją językową „Zmiany stawki dokonuje się począwszy od (\`(...)\`) albo od (\`(...)\`).”, która wyraźnie wskazuje „na punkty w czasie”, od których można dokonać zmiany stawek amortyzacyjnych, a tym samym momenty, od których zmiana stawek zaczyna odnosić skutki prawne. Jak już zostało to wskazane, przepis ten nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do tego czy zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe).

Zdaniem Wnioskodawcy, na uwagę zasługuje również treść uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy o p.d.o.p.. w szczególności dotycząca nowelizacji art. 16i ust. 5 ustawy o p.d.o.p. (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.; dalej: Uzasadnienie).

Zgodnie z Uzasadnieniem prawodawca wskazuje, że do ustawy o p.d.o.p. „wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

Nie ulega zatem wątpliwości, że treść Uzasadnienia potwierdza możliwość obniżania przez podatników stawek amortyzacyjnych w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez nich momencie. Równocześnie, treść Uzasadnienia wskazuje, że ustawodawca przewidział możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych m.in. w okresach ponoszenia strat podatkowych. Określanie na początku roku podatkowego wysokości, czy też możliwości wystąpienia straty podatkowej jest obarczone wysokim ryzykiem błędu, ponieważ w praktyce podatnik może opierać się wówczas wyłącznie na prognozach rynkowych. Żaden przedsiębiorca nie jest w stanie z całą pewnością przewidzieć czy w danym roku podatkowym odnotuje stratę, w szczególności, nie jest w stanie przewidzieć tego w pierwszym miesiącu danego roku podatkowego. Skoro ustawodawca daje możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych w okresie ponoszenia straty podatkowej to zdaniem Wnioskodawcy, uwzględnił również okoliczność, że o wystąpieniu takiej straty podatnicy dowiedzą się znacznie później niż w pierwszym miesiącu danego roku podatkowego (a w praktyce, nawet już po zakończeniu danego roku podatkowego). Powyższe, prowadzi zdaniem Spółki do wniosku, iż ustawodawca przewidział, że zmiana stawek amortyzacyjnych będzie dokonywana również za lata wcześniejsze, w szczególności w sytuacji, gdy podatnicy dokonując zamknięcia danego roku podatkowego ustalą, że wykazują za ten rok stratę, w konsekwencji czego w pierwszym miesiącu kolejnego roku podatkowego będą dokonywać zmiany (obniżenia) stawek amortyzacyjnych stosowanych przez nich w zamykanym roku podatkowym. Powyższe oznacza, że Spółka może zmienić stosowane stawki amortyzacyjne ze skutkiem od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego na podstawie decyzji, która może zostać podjęta przez Spółkę zarówno w trakcie trwania tego roku podatkowego, jak też po jego zakończeniu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy ma on prawo do obniżenia stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w poprzednich latach podatkowych, z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych, do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Warszawie z 11.12.2018 r. (III SA/Wa 566/18). W wyroku tym stwierdzono, że:

1) „(\`(...)\`) wobec nieprecyzyjnej redakcji ww. przepisu (art. 16i ust. 5 ustawy CIT – przyp. Wnioskodawca) ustawy uznać należy, że brzmienie tego przepisu pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych”;

2) „(\`(...)\`) wykładnia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zaprezentowana przez organ w zaskarżonej interpretacji jest przede wszystkim sprzeczna z wykładnią gramatyczną tego przepisu. Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika zatem, że podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) – rozumianego jako punkt w czasie – w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych”;

3) „Regulacja ta (art. 16i ust. 5 ustawy CIT – przyp. Wnioskodawca) nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do momentu, w którym podatnik jest uprawniony do „technicznej” zmiany stawek amortyzacyjnych (tj. w którym momencie można wprowadzić zmniejszenie stawek w księgach podatkowych podatnika) ani do tego czy zmiany tej można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe)”;

4) „(\`(...)\`) ustawodawca w przepisach dotyczących amortyzacji w żaden sposób nie odnosi się do „okresów”, czyli przedziałów czasu których taka zmiana mogłaby dotyczyć. Z tych powodów zdaniem Sądu przedmiotowej zmiany można dokonać zarówno „na bieżąco” – korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i „wstecz” – za okresy wcześniejsze, z uwzględnieniem terminu przedawnienia”;

5) „(\`(...)\`) wykładnia gramatyczna przepisu art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy było i jest pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej i swobodnej decyzji w omawianym zakresie (tj. momentu podjęcia decyzji w przedmiocie zmiany stawek amortyzacyjnych – przyp. Wnioskodawca)”.

Dodatkowo, WSA na potwierdzenie stanowiska zgodnie, z którym to do swobodnej decyzji podatnika należy zaimplementowanie zmiany stawek amortyzacyjnych oraz, że przepisy ustawy CIT nie określają terminu, w którym decyzja taka powinna nastąpić, przywołał fragment uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy CIT odnoszący się do art. 16i ust. 5 ustawy CIT w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 ustawy (druk sejmowy nr 411, data wpływu 17.04.2002 r.). W uzasadnieniu stwierdzono:

„Zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania.

(\`(...)\`) Przy opracowywaniu projektu, mając na względzie uzasadnione wątpliwości podatników oraz organów podatkowych, kierowano się koniecznością uporządkowania funkcjonujących już rozwiązań podatkowych w celu wyeliminowania istniejących w przepisach niejasności, które rodziły wątpliwości i spory pomiędzy podatnikami a organami skarbowymi” (s. 9-10 uzasadnienia).

Stanowisko, zgodnie z którym możliwa jest zmiana stawek amortyzacyjnych stosowanych do minionych lat podatkowych znajduje także potwierdzenie w wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z 25.03.2021 r. (I SA/Go 32/21). W wyroku tym sąd wskazał, że:

· „(\`(...)\`) wobec nieprecyzyjnej redakcji ww. przepisu ustawy (art. 16i ust. 5 ustawy CIT) uznać należy, że brzmienie tego przepisu pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych. W konsekwencji w ocenie Sądu wykładnia art. 16i ust. 5 updop zaprezentowana przez organ w zaskarżonej interpretacji jest przede wszystkim sprzeczna z wykładnią gramatyczną tego przepisu”;

· „(\`(...)\`) treść art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. wskazuje jedynie, że „punktem w czasie” w którym mogą zostać obniżone stawki amortyzacyjne jest: miesiąc wprowadzenia środka trwałego do ewidencji lub pierwszy miesiąc jakiegokolwiek następującego po nim roku podatkowego. Trzeba zauważyć, że omawiany przepis posługuje się konstrukcją językową „Zmiany (…) dokonuje się począwszy od (\`(...)\`), albo od (\`(...)\`).”, która wyraźnie wskazuje „na punkt w czasie”, od którego można dokonać przedmiotowej zmiany stawek (\`(...)\`). W ten sposób ustawodawca definitywnie zakreśla termin, od którego omawiane zmiany zaczynają odnosić skutki prawne. Regulacja ta nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do momentu, w którym podatnik jest uprawniony do „technicznej” zmiany stawek amortyzacyjnych (tj. w którym momencie można wprowadzić zmniejszenie stawek w księgach podatkowych podatnika) ani do tego czy zmiany tej można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe)”;

· „(\`(...)\`) ustawodawca w przepisach dotyczących amortyzacji w żaden sposób nie odnosi się do „okresów”, czyli przedziałów czasu których taka zmiana mogłaby dotyczyć. Z tych powodów zdaniem Sądu przedmiotowej zmiany można dokonać zarówno „na bieżąco” – korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i „wstecz” – za okresy wcześniejsze, z uwzględnieniem terminu przedawnienia”;

· „(\`(...)\`) art. 16i ust. 5 updop, nie wprowadza w jakikolwiek sposób bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Zakazu takiego podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać”.

Dodatkowo, należy wskazać, że możliwość obniżenia stawek podatkowych, w sytuacji, gdy wskutek ich obniżenia dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu jest sytuacją z wszech miar korzystną dla budżetu państwa. W sytuacji bowiem gdy podatnik wykaże stratę podatkową, która w głównej mierze generowana jest przez wysokość odpisów amortyzacyjnych, poprzez zmianę (obniżenie) stawek amortyzacyjnych wygenerowany zostanie dochód, od którego obliczony zostanie podatek zasilający budżet państwa. Jednocześnie możliwość dokonania zmiany (obniżenia) stawek amortyzacyjnych w trakcie lub po zakończeniu roku podatkowego, a w konsekwencji wykazanie dochodu przez podatnika skutkować będzie brakiem pogorszenia jego ratingu kredytowego. Tym samym, podatnik ma możliwość ubiegania się i korzystania z dogodniejszych warunków finasowania dłużnego niż w sytuacji obniżenia jego pozycji ratingowej, do której doszłoby w sytuacji wykazania straty podatkowej. W konsekwencji, podatnik poprzez zmianę (obniżenie) stawek amortyzacyjnych nie będzie zobowiązany do ponoszenia dodatkowych kosztów finasowania związanych z obniżeniem ratingu. A to z kolei przełoży się na wzrost dochodu podlegającego opodatkowaniu i wzrost kwoty podatku podlegającego wpłacie do budżetu państwa.

Reasumując, możliwość zmiany (obniżenia) stawek amortyzacyjnych poza tym, że jest korzystna dla podatnika, korzystna jest również dla finansów publicznych i interesu publicznego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stosownie zaś do art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przy czym zgodnie z art. 16i ust. 8 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym – w okresie korzystania z takiego zwolnienia.

Powołany przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem ww. przepis umożliwił podatnikom obniżanie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić obniżenie stawki Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do:

· środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji;

· środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przepis ten nie oznacza, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. Wyrażenie „następny”, zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc zmiany obniżenia stawek amortyzacji można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Wskazuje na to także treść uzasadnienia projektu ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 411 z 17 kwietnia 2002 r.): „zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wskazano zatem na możliwość zaplanowania obniżonych stawek amortyzacji dla celów podatkowych w okresie ponoszenia strat, a tym samym wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.

Nie można natomiast uznać, że powodem zmiany stawki amortyzacji może być chęć obniżenia kosztów uzyskania przychodów za okresy wcześniejsze. Uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe powodowałoby w konsekwencji swobodną zmianę wysokości kosztów podatkowych za okresy, które zostały już „zamknięte” (został wykazany dochód/strata podatkowa) bez wyraźnej przyczyny takiej jak błędy rachunkowe i inne omyłki.

W związku z powyższym, obniżenia stawek amortyzacyjnych przy stosowaniu metody liniowej Wnioskodawca może dokonać począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji lub od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo „następny” należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Wnioskodawca nie może natomiast w trakcie roku podjąć decyzji dotyczącej obniżenia stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu i stosując obniżone stawki amortyzacyjne, ponieważ jak wynika z wyżej powołanego przepisu art. 16i ust. 5 podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie zatem możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, **jest nieprawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę na podparcie własnego stanowiska wyroków sądowych o sygnaturach III SA/Wa 566/18 oraz I SA/Go 32/21 należy zauważyć, że wyroki sądowe nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydawane są w indywidualnych sprawach, w konkretnym indywidualnie określonym stanie faktycznym i wiążą tylko strony postępowania. Przywołane wyroki nie wiążą zatem tut. organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrzyć indywidualnie. Podkreślenia ponadto wymaga, że powołane ww. orzeczenia są nieprawomocne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.