Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.191.2025.1.SH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-05
Teza: W zakresie ustalenia czy wypłata opisanych pożyczek na rzecz
podmiotów powiązanych podlega opodatkowaniu zgodnie z
art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowi zatem ukryty zysk.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
pożyczka-pożyczka od wspólnika
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 kwietnia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 10 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Opis stanu faktycznego
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” bądź „Spółka”)
    opodatkowana jest w formie ryczałtu od dochodów spółek (dalej także jako: „estoński
    CIT”). Wnioskodawca działa pod firmą A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sp. z o.
    o.) od 15 października 2020 roku, pod adresem (...), zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze
    Sądowym pod numerem KRS: (...), numerem NIP: (...) oraz numerem REGON: (...).
    Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3
    ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
    Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z zm., dalej: „ustawa
    o CIT”). Spółka nie posiada relacji handlowych z krajami stosującymi szkodliwą
    konkurencję podatkową w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.
    Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest Sprzedaż detaliczna prowadzona przez
    domy sprzedaży wysyłkowej lub internetowej (PKD 47.91.Z).
    Spółka zawarła umowy pożyczki z podmiotami powiązanymi (wspólnikami) spółki P. W.
    oraz Ł. W., którzy są wspólnikami również w B spółka cywilna. Łącznie zostało udzielonych
    5 pożyczek na łączną kwotę (...) zł. Wszystkie udzielone pożyczki zawarte zostały z
    uwzględnieniem ceny rynkowej. W rezultacie nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej
    transakcji określona zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    Wspólnicy kwotę pożyczek przeznaczyli na prowadzenie działalności oraz inwestycje w
    prowadzonej spółce cywilnej.

## Pytanie

Czy wypłata opisanych pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych podlega
    opodatkowaniu zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowi zatem ukryty zysk?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata pożyczki (winno być: pożyczek) na rzecz podmiotów
    powiązanych, nie podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i
    nie stanowi ukrytego zysku, gdyż nie będzie udzielona w celach konsumpcyjnych i będzie
    niezależna od tego, czy wspólnicy będą posiadać prawo udziału w zysku.
    W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których
    mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne,
    nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest
    udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w
    szczególności:
    - kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz

      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi oraz
    - nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji.
    Podkreślono, że powyższe przepisy wskazują na świadczenia wykonywane w związku z
    prawem do udziału w zysku, których beneficjentem jest udziałowiec.
    W ocenie Spółki, literalna wykładnia tego pojęcia prowadzi do wniosku, że chodzi o takie
    świadczenia, które są wypłacane pod warunkiem, że wspólnik (udziałowiec) posiada prawo
    do udziału w zysku podatnika. A contrario nie chodzi o takie świadczenia, które nie są
    zależne od tego prawa. W rezultacie, jeżeli dane świadczenie zostanie wypłacone
    niezależnie od tego, czy osoba, na rzecz której następuje wypłata będzie wspólnikiem
    uprawnionym do zysku, nie może zostać uznane za świadczenie wykonywane w związku z
    prawem do udziału w zysku, a w konsekwencji nie może zostać uznane za ukryty zysk.
    Spółka podkreśla przy tym, że każdorazowa weryfikacja, czy wypłacane świadczenie jest
    wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku jest konieczna przyjmując, że
    racjonalny ustawodawca nie tworzy regulacji, które byłyby zbędne.
    Ponadto jak wskazano w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021
    r. wydanego przez Ministra Finansów (przewodnik stanowi ogólne wyjaśnienie przepisów
    prawa podatkowego, o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997
    r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm. Winno być: t.j. Dz.U. z
    2025 r. poz. 111 ze zm. - dalej: „o.p.”): „Aby świadczenie wykonane z podmiotem
    powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku,
    powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy
    kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie
    powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje
    zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np.
    określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach
    analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np.
    świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w
    zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej
    transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie
    działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych
    zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami
    niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej,
    to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zdarzają się sytuacje, w których spółka udziela
    finansowania podmiotom powiązanym, przy czym nie są one wynikiem polityki
    wewnętrznej, a każdorazowo efektem uzasadnionej gospodarczo i biznesowo decyzji.
    Ponadto, transakcje takie będą przeprowadzane na warunkach, które ustaliłyby między
    sobą podmioty niepowiązane. A zatem należy uznać, że przedstawione zdarzenie przyszłe
    spełnia cechy świadczenia nieuznawanego za ukryte zyski zgodnie z Przewodnikiem do
    Ryczałtu od dochodów spółek.
    Co istotne, w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.
    wydanego przez Ministra Finansów, wskazano że świadczenie uznane za ukryty zysk, w
    przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być
    ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie
    powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu)
    osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie
    dywidendy.
    W ocenie Spółki, pożyczka nie może być uznana za osiągającą taki sam efekt ekonomiczny,
    jak wypłata dywidendy, gdyż z natury swojej pożyczka jest zwrotna, odmiennie od

    dywidendy. Cechą charakterystyczną dywidendy jest jej bezwarunkowość co do sposobu
    spożytkowania przekazanych środków pieniężnych, a także definitywność przysporzenia,
    podczas gdy pożyczka stanowi tymczasowe dokapitalizowanie na określonych warunkach.
    Pożyczka nie będzie przeznaczona na żadne cele konsumpcyjne, w szczególności na
    finansowanie wypłaty dywidendy, umorzenia udziałów, zakupu udziałów czy innych
    czynności noszących znamiona wypłaty zysku dokonywanych przez podmiot powiązany,
    których beneficjentem będą ich udziałowcy/wspólnicy lub udziałowcy/wspólnicy spółki.
    Środki uzyskane z pożyczki nie będą również przeznaczone przez Podmiot powiązany na
    nabycie towarów, usług czy jakichkolwiek innych świadczeń od innych podmiotów
    powiązanych czy ich wspólników. Z tego względu efekt ekonomiczny pożyczki będzie
    ostatecznie zupełnie odmienny od wypłaty dywidendy. Potrzeby podmiotu powiązanego
    nie będą wynikać z niezapewnienia aktywów odpowiednich do prowadzonej działalności
    gospodarczej przez ich wspólników.
    Stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę potwierdza wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6
    czerwca 2024 roku o sygn. akt I SA/Gl 1566/23:
    Oceniając, czy dane świadczenie stanowi ukryte zyski, należy - oprócz analizy kryterium
    podmiotowego - zidentyfikować jego podstawę, tj. ustalić, czy podstawą tego świadczenia
    było właśnie prawo do udziału w zyskach, czy może inny tytuł. Dopiero jeżeli wykonane
    świadczenie wiąże się z prawem do udziału w zyskach, należy przyjąć, że stanowi ono
    ukryte zyski. Ustawodawca zdecydował się świadomie na zawężenie opodatkowania w
    ramach ukrytych zysków wyłącznie do tych świadczeń na linii podatnik - udziałowiec, które
    są związane z prawem do udziału w zyskach. Innymi słowy, aby rozstrzygnąć, czy mamy do
    czynienia z ukrytymi zyskami w rozumieniu art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p., należy rozstrzygnąć,
    „na jakiej podstawie”, „dlaczego” realizowane jest świadczenie przez spółkę; należy
    odpowiedzieć na pytanie, „z jakiego powodu” świadczenie jest realizowane.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),
      podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania.
    Zgodnie z art. 28f ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,
      Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4
      lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art.
      28j ust. 1 pkt 7,
      Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie
      następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z
      opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za
      ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów
    (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów
    ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych
    zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

    Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
      pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w
      związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
      beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
      wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
      tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
        1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
          akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z
          zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem
          lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki
          (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.
    Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki
      (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi
      lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i
      opłat.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy
    czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale
    uwzględniają również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych
      świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub
      podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
      /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
      podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów
      i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
      ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%;
    Jak stanowi art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi: suma dochodu z tytułu ukrytych
      zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
      ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub
      wydatku.
    Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

      Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i
      dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub
      wykonania świadczenia.
    Z treści przepisów wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy
    łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.
    Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością (Wnioskodawca, Spółka) opodatkowana jest w formie ryczałtu od
    dochodów spółek (estoński CIT).
    Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3
    ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie posiada relacji
    handlowych z krajami stosującymi szkodliwą konkurencję podatkową w rozumieniu
    przepisów o cenach transferowych.
    Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest Sprzedaż detaliczna prowadzona przez
    domy sprzedaży wysyłkowej lub internetowej (PKD 47.91.Z).
    Spółka zawarła umowy pożyczki z podmiotami powiązanymi (wspólnikami) spółki P. W.
    oraz Ł. W., którzy są wspólnikami również w B spółka cywilna. Łącznie zostało udzielonych
    5 pożyczek na łączną kwotę (...) zł. Wszystkie udzielone pożyczki zawarte zostały z
    uwzględnieniem ceny rynkowej. W rezultacie nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej
    transakcji określona zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    Wspólnicy kwotę pożyczek przeznaczyli na prowadzenie działalności oraz inwestycje w
    prowadzonej spółce cywilnej.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wypłata opisanych pożyczek na rzecz
    podmiotów powiązanych podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o
    CIT i stanowi zatem ukryty zysk.
    Wskazuję, że zgodnie z treścią cytowanego już art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,
    opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych
    zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przez
    ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec
    albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
    tym udziałowcem lub akcjonariuszem.
    W treści art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń,
    które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane
    zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych
    przykładów jest udzielenie pożyczki przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo
    wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi
    powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje,
    wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi
    (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).
    Zauważyć bowiem należy, że postanowienia art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT świadczą o
    tym, że intencją ustawodawcy było powiązanie powstania obowiązku podatkowego nie
    tylko z podziałem zysku lecz również z innymi zdarzeniami mogącymi z ekonomicznego
    punktu widzenia być traktowanymi podobnie do podziału zysku.

    Przystępując do wykładni art. 28m ust. 3 ustawy o CIT należy wskazać, że w orzecznictwie
    wypracowano kryteria stosowania różnych dyrektyw wykładni, przyznając pierwszeństwo
    wykładni językowej i traktując pozostałe rodzaje wykładni, w tym wykładnię systemową i
    funkcjonalną, a także historyczną, jako subsydiarne.
    Wychodząc z powyższych założeń dostrzec należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT
    sformułowana została definicja ukrytych zysków. Analiza tego przepisu prowadzi do
    wniosku, że pojęcie „ukrytych zysków”, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 tej ustawy
    stanowi zwrot definiowany (definiendum), zwrot „rozumie się” wyraża łącznik, zaś dalsza
    część przepisu stanowi zwrot definiujący (definiens). Analizowana definicja ma charakter
    definicji klasycznej (świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, (...) albo wspólnikiem) wzbogaconą o elementy
    definicji zakresowej cząstkowej (w szczególności: (...)). W kontekście definicji zakresowych
    cząstkowych w doktrynie zaznacza się, że definicje tego rodzaju dopuszcza się m.in. w
    sytuacji gdy pełne wyliczenie elementów zakresu definiowanego jest niemożliwe gdyż jest
    ich zbyt wiele lub gdy ustawodawca w chwili formułowania definicji nie ma gruntownego
    rozeznania co do wszystkich elementów zakresu. Zaznacza się przy tym, że w
    przykładowym wyliczeniu konieczne jest uwzględnienie nie tylko ewidentnych,
    powszechnie znanych elementów zakresu znaczeniowego, ale również elementów
    mogących budzić czyjeś wątpliwości (por.: S. Wronkowska, M. Zieliński, Komentarz do
    zasad techniki prawodawczej, W. 2004, str. 289-29).
    Zatem posłużenie się w analizowanym przepisie (art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) zwrotem „w
    szczególności” oznacza, że wszystkie świadczenia wyliczone po wskazanym zwrocie
    mieszczą się w zakresie definiowanego pojęcia ukrytych zysków. W konsekwencji
    okoliczność, że dane świadczenie mieści się w zakresie zastosowania, któregokolwiek z
    punktów zawartych w wyliczeniu sformułowanym w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi
    warunek wystarczający do uznania tego świadczenia za ukryty zysk.
    Ponadto, w treści Przewodnika do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r., na str. 33 w pkt 61,
    jako przykład transakcji traktowanych jako dochód z tytułu ukrytych zysków wskazano
    kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (spółkę) wspólnikowi, w tym za
    pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu ze
    wspólnikiem, a także odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
    udzielonej przez te podmioty podatnikowi (spółce).
    Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności
    przedstawione w opisie stanu faktycznego stwierdzić należy, że wypłata pożyczek na
    rzecz podmiotów powiązanych, podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
    zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowi ukryte zyski na podstawie art.
    28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.
    Powyższego nie zmienia fakt, że pożyczki nie będą udzielone w celach konsumpcyjnych i
    będą niezależne od tego, czy wspólnicy będą posiadać prawo udziału w zysku. A także, że
    wszystkie udzielone pożyczki zawarte zostały z uwzględnieniem ceny rynkowej i, że w
    rezultacie nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art.
    11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że wypłata pożyczki na rzecz
    podmiotów powiązanych, nie podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT i nie stanowi ukrytego zysku, gdyż nie będzie udzielona w celach
    konsumpcyjnych i będzie niezależna od tego, czy wspólnicy będą posiadać prawo udziału
    w zysku. Państwa stanowisko przeczy zarówno literalnemu brzmieniu wskazanych
    powyżej przepisów, jak również treści ww. objaśnień podatkowych.
    Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanego Wyroku wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wskazać
    należy, że wyrok ten nie ma charakteru bezwzględnie wiążącego. Wyrok ten zapadł w
    konkretnej sprawie i jest wiążący jedynie w tej sprawie (art. 153 Prawa o postępowaniu
    przed sądami administracyjnymi). Powołane w treści uzasadnienia stanowiska
    Wnioskodawcy orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę
    prawidłowości przedmiotowej kwestii.
    Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków
    wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że nie wiąże on organu w sprawie
    będącej przedmiotem Państwa wniosku, a ponadto wyrok powołany przez Państwa jest
    nieprawomocny.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności,
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.