Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1117/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-19
Teza: Czy w przypadku uzyskania postanowienia o umorzeniu egzekucji wobec jej bezskuteczności, wydanego przez komornika prowadzącego egzekucję w oparciu o tytuł wykonawczy opiewający jedynie na wierzytelność wynikającą z jednej z wystawionych faktur Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pozostałe wierzytelności wobec tego samego dłużnika?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2014 r. (data wpływu do Organu 24 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, wszystkich wierzytelności dotyczących tego samego dłużnika na podstawie postanowienia o nieściągalności dotyczącego jednej wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, wszystkich wierzytelności dotyczących tego samego dłużnika na podstawie postanowienia o nieściągalności dotyczącego jednej wierzytelności.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowy (w formie ustnej), których przedmiotem była sprzedaż obuwia. Fakt wykonania umów potwierdzały przyjmowane przez kontrahentkę faktury VAT.

Wnioskodawca wystawił dla kontrahentki następujące faktury VAT z:

*   4 września 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 58.412,17 zł,
*   10 września 2012 r., nr ../VAT, na kwotę 4.398,48 zł,
*   13 września 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 10.536,43 zł,
*   28 września 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 7.666,96 zł,
*   12 października 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 15.428,38 zł,
*   2 listopada 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 518,08 zł,
*   2 listopada 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 2.705,02 zł,
*   13 listopada 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 13.635,53 zł,
*   19 listopada 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 2.817,93 zł,
*   5 grudnia 2012 r., nr …/VAT, na kwotę 4.821,60 zł,
*   12 listopada 2013 r., nr …/VAT, na kwotę 1.348,08 zł,
*   22 listopada 2013 r., nr …/VAT, na kwotę 1.348,08 zł.

Kontrahentka częściowo uregulowała jedynie faktury:

*   nr …/VAT, z której do zapłaty pozostało 39.287,48 zł,
*   nr …/VAT, z której do zapłaty pozostało 1.164,19 zł,
*   nr …/VAT, z której do zapłaty pozostało 7.100,00 zł.

Kontrahentka nie uregulowała pozostałych zobowiązań wobec Wnioskodawcy, a kierowane do niej wezwania do zapłaty zarówno ustne, jak i pisemne (w tym przez adwokata reprezentującego Wnioskodawcę) okazały się bezskuteczne, gdyż sytuacja finansowa kontrahentki znacznie się pogorszyła. Dłużniczka przyznała, że nie będzie w stanie uregulować na rzecz Wnioskodawcy pozostałych kwot wynikających z ww. faktur VAT. Wszystkie należności wynikające z wystawionych faktur, zostały przez Wnioskodawcę zarachowane jako przychody należne.

Wnioskodawcy znana jest okoliczność, że kontrahentka (osoba fizyczna, prowadząca działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej) utraciła płynność finansową i nie posiada majątku pozwalającego zaspokoić wierzycieli, których posiada wielu. Fakt ten dokumentuje również (poza oświadczeniem samej dłużniczki) postanowienie o umorzeniu egzekucji - wobec jej bezskuteczności, prowadzonej przeciwko dłużniczce na wniosek innego wierzyciela. Wnioskodawca w związku z tym planuje zaliczyć niezapłacone przez dłużniczkę należności w koszty uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę znaczną kwotę wierzytelności, powodującą wysokie koszty sądowe (które w przyszłości najprawdopodobniej nie będą możliwe do wyegzekwowania od dłużniczki), Wnioskodawca zamierza wystąpić z pozwem o zapłatę należności wynikającej z jednej z ww. faktur.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku uzyskania postanowienia o umorzeniu egzekucji, wobec jej bezskuteczności, wydanego przez komornika prowadzącego egzekucję w oparciu o tytuł wykonawczy opiewający na wierzytelność wynikającą z jednej z wystawionych przez Wnioskodawcę faktur VAT, uznanego przez Wnioskodawcę za odpowiadające stanowi faktycznemu, do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć pozostałe wierzytelności, wynikające z innych niezapłaconych faktur, których zapłaty Wnioskodawca nie dochodził w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym, czy też konieczne jest uzyskanie postanowień o nieściągalności wydanych przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego dla wszystkich ww. wierzytelności przysługujących wobec tego samego dłużnika, co łączyłoby się ze znacznym obciążeniem Wnioskodawcy kosztami procesu oraz kosztami postępowania egzekucyjnego?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane, jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Z kolei z art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wierzytelności o których mowa w art. 20 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się te wierzytelności których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest konieczne posiadanie odrębnych postanowień o umorzeniu egzekucji wobec jej bezskuteczności wydanych przez właściwy organ egzekucyjny, co do każdej z wierzytelności wynikających z poszczególnych wystawionych na rzecz tego samego kontrahenta faktur VAT, skoro majątek kontrahenta nie wystarcza na zaspokojenie wierzytelności wynikającej chociażby jednej z nich. Obowiązek uzyskania postanowienia o nieściągalności, odrębnie co do każdej z wierzytelności wiązałby się dla Wnioskodawcy z kolejnymi wysokimi kosztami, które potwierdzać będą ten sam stan faktyczny, że dłużnik uznany za niewypłacalnego, nie spłaci również pozostałych należności. W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli wystąpi on do organu egzekucyjnego o egzekucję wierzytelności wynikającej z jednej faktury, postanowienie o umorzeniu egzekucji wobec jej bezskuteczności spowoduje, że wszystkie pozostałe wierzytelności wynikające z innych faktur uznać będzie można za nieściągalne, a zatem, dowodem do uznania wszystkich należnych wierzytelności za koszty uzyskania przychodu będzie postanowienie wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego o umorzeniu egzekucji wobec jej bezskuteczności dot. jednej z tych wierzytelności.

Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszej sprawie niecelowe będzie skierowanie wszystkich wierzytelności na drogę postępowania egzekucyjnego, jak również wszczynanie postępowania sądowego, po to aby uzyskać tytuł wykonawczy. Tym bardziej, że wierzytelności wskazane w niniejszym wniosku opiewają na bardzo duże kwoty, a co za tym idzie również opłata sądowa z tytułu wniesienia pozwu o ich zapłatę będzie bardzo znacząca. Koszty sądowe oraz koszty postępowania egzekucyjnego będą tylko powiększały rozmiary wierzytelności. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania tytułu wykonawczego na jedną z wierzytelności, wynikającą z wystawionej faktury VAT, a następnie postanowienia o nieściągalności tej wierzytelności, wydanego przez właściwy organ, uznanego przez Wnioskodawcę za odpowiadający stanowi faktycznemu, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wszystkie wierzytelności przysługujące wobec tego samego dłużnika, przeciwko któremu został wydany tytuł wykonawczy, a następnie postanowienie o bezskuteczności egzekucji jednej z tych należności.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2.postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

3.protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Art. 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za udokumentowaną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych przez upoważnione organy postanowień (co do zasady) powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności. Nie będzie stanowiło podstawy do zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, że w przypadku gdy wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przedawniona w świetle przepisów kodeksu cywilnego, a jej nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedał towar handlowy, a wynikającą z tego faktu należność uznał za przychód należny. Kontrahentka nie uregulowała całości zobowiązań wobec Wnioskodawcy, a kierowane do niej wezwania do zapłaty okazały się bezskuteczne. Dłużniczka oświadczyła, że nie będzie w stanie uregulować należnych Wnioskodawcy kwot. Z uwagi na wysokie koszty sądowe Wnioskodawca zamierza wystąpić z pozwem o zapłatę wierzytelności wynikającej z jednej z wystawionych dłużniczce faktur, a następnie na podstawie tytułu wykonawczego skierować sprawę na drogę postępowania egzekucyjnego. Zatem w przypadku wydania przez właściwy organ postanowienia o umorzeniu egzekucji wobec jej bezskuteczności będzie ono dotyczyło tylko wierzytelności, wynikającej z jednej faktury.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1116/14/AB w przypadku, gdy podatnik wystąpi do organu egzekucyjnego o egzekucję części każdej z wierzytelności, postanowienie o nieściągalności tych części wierzytelności pozwoli uznać całe wierzytelności za nieściągalne. Jednakże odmiennie traktuje się sytuację, gdy wierzyciel posiada postanowienie o nieściągalności tylko w odniesieniu do jednej wierzytelności, albowiem dokument zaświadczający o nieściągalności wierzytelności, dotyczy wyłącznie konkretnej należności wynikającej z określonej faktury i powinien być wydany w postępowaniu egzekucyjnym, wszczętym przez konkretnego wierzyciela w stosunku do konkretnej należności.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca posiadając kilka wierzytelności wobec jednego dłużnika, tylko w stosunku do jednej wierzytelności uzyska postanowienie o nieściągalności, nie może kwalifikować pozostałych wierzytelności, wynikających z innych faktur, do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ każda z nich, aby mogła być uznana za nieściągalną, powinna być udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wierzytelności, co do których Wnioskodawca nie uzyska postanowienia organu egzekucyjnego o nieściągalności, nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 – 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.