Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-107/13-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Czy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania Opłaty za Przekształcenie jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości (wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów)?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-zarządca nieruchomości; projekt; spółki-spółka kapitałowa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wynajem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2013 r. (data wpływu 07.02.2013 r.) oraz piśmie z dnia 14.05.2013 r. (data nadania 14.05.2013 r., data wpływu 16.05.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-107/13-2/AS z dnia 29.04.2013 r. (data nadania 29.04.2013 r., data odbioru 07.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów Opłaty za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości, wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów Opłaty za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości, wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzania nieruchomościami, wynajmu i realizacji projektów budowlanych. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka w dniu 28 marca 2012 r. nabyła od pierwotnego użytkownika wieczystego (spółki kapitałowej):

*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z naniesieniami, położonej w województwie mazowieckim, w W., w Dzielnicy X. przy ulicy Y, stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym Z, o obszarze 0,0884 ha, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą (…) (dalej: „Nieruchomość”);

oraz

*   całość posiadanych przez pierwotnego użytkownika wieczystego autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych do korzystania i rozporządzania projektami architektonicznymi i budowlanymi oraz powiązaną dokumentacją, związanych z Nieruchomością (dalej: „Projekty”).

Spółka poniosła wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (dalej: ,,Wydatki na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości”) oraz na nabycie Projektów (dalej: „Wydatki na Nabycie Projektów”).

Celem poniesienia przez Spółkę Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatków na Nabycie Projektów jest realizacja inwestycji hotelowej na Nieruchomości i wykorzystanie jej w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka może podjąć decyzję o odpłatnym zbyciu Nieruchomości.

Prawo własności Nieruchomości przysługuje Miastu (dalej: „Właściciel Nieruchomości”).

Nieruchomość po raz pierwszy została oddana w użytkowanie wieczyste na podstawie aktu notarialnego z dnia XX lipca 1996 r. (nr. Rep. XXX/XX) i od tego dnia nieprzerwanie pozostaje w użytkowaniu wieczystym. Prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości przysługuje Spółce do dnia XX lipca 2095 roku. Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości nieprzerwanie od dnia XX marca 2012 r.

Spółka zamierza przekształcić przysługujące jej prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności Nieruchomości (dalej: „Przekształcenie”). Przekształcenie nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.). Zgodnie z przewidzianą w tej ustawie procedurą prawną, Spółka wystąpiła do właściwego organu administracji z żądaniem Przekształcenia. Właściwy organ administracji załatwi sprawę wydając decyzję administracyjną o Przekształceniu (dalej: „Decyzja o Przekształceniu”). Decyzja o Przekształceniu będzie stanowić podstawę wpisu Spółki do księgi wieczystej jako właściciela Nieruchomości.

Na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, Decyzja o Przekształceniu nie została doręczona Spółce.

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości zostanie przekształcone w prawo własności Nieruchomości z dniem, w którym Decyzja o Przekształceniu stanie się ostateczna. Na mocy Decyzji o Przekształceniu, Spółka będzie obowiązana do zapłaty na rzecz Właściciela Nieruchomości opłaty z tytułu Przekształcenia (dalej: „Opłata za Przekształcenie”).

Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 29.04.2013 r. Nr IPPB2/423-107/13-2/AS Wnioskodawca został wezwany o uzupełnienie wniosku poprzez sprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i wskazanie - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania:

1.  co składało się na zakup prawa do przedmiotowej Nieruchomości, w tym w szczególności: co obejmują „naniesienia” (czy są to już środki trwałe, czy poniesione nakłady na inwestycje)?
2.  jednoznaczne potwierdzenie, bądź zaprzeczenie, czy przedmiotowa Nieruchomość jest traktowana jako towar handlowy?
3.  czy Spółka realizowała na nieruchomości gruntowej inwestycje, a jeśli tak, to jakie?
4.  czy „Projekty” spełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych?
5.  co będzie przedmiotem odpłatnego zbycia (Np. środek trwały w postaci gruntów, nakłady na inwestycje, budynki itp.) i które środki będą ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

oraz należy uzasadnić, dlaczego Spółka uznała za zasadne zaliczenie opłat za „Projekty” do wartości początkowej nieruchomości gruntowej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 07.05.2013 r., a zatem termin na uzupełnienie upływał z dniem 14.05.2013 r. i w tym czasie uzupełniono przedmiotowy wniosek.

W uzupełnieniu z dnia 14.05.2013 r. (data nadania 14.05.2013 r., data wpływu 16.05.2013 r.) udzielono następujących odpowiedzi i wyjaśnień:

Ad. 1)

Zgodnie z umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu przez poprzedniego użytkownika wieczystego z dnia 28 marca 2012 r. (dalej: „Umową Nabycia”) na Nieruchomości znajdywały się nakłady budowlane w postaci szkieletu budynku hotelowego w stanie surowym otwartym, wzniesione zgodnie z ostateczną i prawomocną decyzją administracyjną (dalej: „Szkielet”). Natomiast zgodnie z okazanym przy zawarciu Umowy Nabycia wypisem z rejestru gruntów i wyrysem z mapy ewidencyjnej Nieruchomość stanowi „zurbanizowany teren niezabudowany”.

Spółka wyjaśniła, że Szkielet nie stanowi dla Spółki środka trwałego ponieważ budowa budynku hotelowego nie została do chwili obecnej zakończona. Ponadto, Spółka nie planuje traktować budynku hotelowego jako środek trwały także po zakończeniu jego budowy, z uwagi na fakt, że Spółka nie zamierza wykorzystywać budynku hotelowego na własne potrzeby, a doprowadzić do jego odpłatnego zbycia.

Ad. 2)

Spółka potwierdziła, że przedmiotowa Nieruchomość jest traktowana jako towar handlowy ponieważ w zamierzeniu Spółki Nieruchomość jest przeznaczona do odpłatnego zbycia w przyszłości.

Ad. 3)

W momencie nabycia na nieruchomości gruntowej znajdywał się Szkielet. Po nabyciu, Spółka podjęła działania zmierzające do ukończenia rozpoczętej inwestycji hotelowej (budynek hotelowy). W szczególności były to prace budowlane stosowne do danego etapu inwestycji.

Ad. 4)

W obecnym stanie faktycznym, Spółka nie rozpoznaje Projektów w ewidencji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych, nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych i nie zalicza ich na bieżąco w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Projekty (jako samodzielne składniki majątku, w oderwaniu od Nieruchomości) nie są bowiem przeznaczone do samodzielnego wykorzystania na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Spółka posiada majątkowe prawa autorskie do rozporządzania Projektami w celu wybudowania budynku na Nieruchomości. Projekty są dokumentami ściśle dotyczącymi realizowanej inwestycji, w tym budynku hotelowego. Spółka nie zamierza wykorzystywać Projektów przy realizacji innych niż wspomniany budynek hotelowy inwestycji, a w przyszłości Spółka wraz z odpłatnym zbyciem prawa własności Nieruchomości dokona także odpłatnego zbycia Projektów, które były niezbędne do ukończenia prowadzonych inwestycji związanych z Nieruchomością.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w przedstawionych okolicznościach Projekty nie spełniają definicji wartości niematerialnych i prawnych na gruncie przepisów ustawy o PDOP.

Ad. 5)

Przedmiotem odpłatnego zbycia będzie w przyszłości prawo własności Nieruchomości (gruntu wraz z naniesieniami) oraz Projekty, które posłużyły do ukończenia inwestycji. W zależności od zaawansowania prac budowlanych i decyzji inwestycyjnych wspomniane naniesienia będą zbyte w nieukończonej formie, tj. w formie nakładów budowlanych lub, w razie ukończenia procesu budowlanego, w formie budynku (towaru handlowego). Spółka wyjaśnia, że nawet w przypadku, gdy proces budowlany zostanie zakończony przed odpłatnym zbyciem, nie zamierza traktować budynku hotelowego jako środka trwałego podlegającego amortyzacji.

Ad. 6)

W przesłanym wniosku, w przedostatnim akapicie uzasadnienia do pytania nr 3) Spółka wskazała, że: „Zatem, na wartość początkową Nieruchomości ustaloną w myśl przepisów ustawy o PDOP, złożą się między innymi: (\`(...)\`) dotychczasowa wartość początkowa prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (ustalona jako cena nabycia równa sumie Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatków na Nabycie Projektów, gdyż do celów podatkowych prawo wieczystego użytkowania nie podlega amortyzacji).”

Użycie w powyższym fragmencie słów „i Wydatków na Nabycie Projektów” należy uznać za omyłkę pisarską.

Spółka traktuje Wydatki na Nabycie Projektów jako koszt bezpośrednio związany z późniejszym odpłatnym zbyciem inwestycji hotelowej rozumianej jako całościowy towar (produkt), tj. grunt, budynek i prawa z nim związane czyli Projekty. W tym kontekście Wydatki na Nabycie Projektów, widziane od strony biznesowo-ekonomicznej stanowią wartość wyjściową (początkową) realizowanej inwestycji hotelowej. Spółka nie traktuje jednak Wydatków na Nabycie Projektów jako element składowy wartości początkowej nieruchomości gruntowej w rozumieniu ustawy o PDOP.

Ponadto, Spółka wyjaśniła, że ostatni akapit uzasadnienia tj.: „Tym samym, w momencie odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości, opłata za Przekształcenie wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów będzie kosztem uzyskania przychodów Spółki z tytułu zbycia.”

należy rozumieć w ten sposób, że Wydatki na Nabycie Projektów zostaną rozpoznane jako koszt podatkowy w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości ponieważ wraz z Nieruchomością zostaną zbyte również Projekty. W tym samym momencie nastąpi zatem rozpoznanie jako koszty uzyskania przychodu Opłaty za Przekształcenie, Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatków na Nabycie Projektów. Nie oznacza to jednak, że Wydatki na Nabycie Projektów są częścią składową wartości Nieruchomości czy też wartości początkowej wchodzącej w ich skład nieruchomości gruntowej. Natomiast te wydatki zostaną rozpoznane w tym samym momencie ze względu na okoliczność odpłatnego zbycia całej inwestycji (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Przekształcenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Przekształcenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania Opłaty za Przekształcenie jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości (wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 3 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów Opłaty za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości, wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami) Odnośnie pytania Nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług oraz pytania Nr 2 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych tut. Organ podatkowy wypowiedział się w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania Opłaty za Przekształcenie jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości (wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W związku z powyższym należy przyjąć, iż wydatki poniesione na nabycie gruntów oraz wydatki poniesione na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów zrealizują się jako koszt podatkowy dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu zbycia gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów. Oczywiście z uwagi na fakt, że w przepisie tym mowa jest o „zbyciu”, koszt w postaci wydatku na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pojawi się nie tylko w momencie sprzedaży, ale również w momencie dokonania każdej innej czynności skutkującej przejściem własności gruntu albo prawa użytkowania wieczystego do gruntu, o ile tylko czynność ta będzie mieć charakter odpłatny, a zatem będzie skutkować uzyskaniem przez Spółkę przychodu.

W myśl art. 16c ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z treści art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, co do zasady wynika, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się cenę ich nabycia, w razie odpłatnego nabycia tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP, co do zasady, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Przekształcenie zrealizowane w trybie przewidzianym przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.) stanowi szczególny sposób nabycia prawa własności Nieruchomości, z którym związany jest obowiązek uiszczenia przez nabywającego Opłaty za Przekształcenie. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996, nabycie to otrzymanie czegoś na własność za pieniądze lub przez wymianę, kupno za gotówkę, na raty lub na kredyt. W momencie, w którym Decyzja o Przekształceniu stanie się ostateczna, dotychczasowe władztwo ekonomiczne nad Nieruchomością, zostanie rozszerzone i Nieruchomość stanie się własnością Spółki. Tym samym Spółka nabędzie najszersze prawo do dysponowania rzeczą - Nieruchomością. Mając ten fakt na uwadze, należy stwierdzić, że Opłata za Przekształcenie wynikająca z Decyzji o Przekształceniu jest opłatą za nabycie gruntu (Nieruchomości).

W myśl (przyszłej) Decyzji o Przekształceniu, Spółka poniesie Opłatę za Przekształcenie. Uprzednio Spółka poniosła już Wydatki na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatki na Nabycie Projektów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie te wydatki należy uznać za wydatki na nabycie prawa własności Nieruchomości w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PDOP.

Zatem, na wartość początkową Nieruchomości, ustaloną w myśl przepisów ustawy o PDOP, złożą się między innymi:

*   wydatki Spółki poniesione w związku z Przekształceniem (Opłata za Przekształcenie); oraz

*   dotychczasowa wartość początkowa prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (ustalona jako jego cena nabycia równa sumie Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatków na Nabycie Projektów, gdyż dla celów podatkowych prawo wieczystego użytkowania nie podlega amortyzacji).

Wnioskodawca wyjaśnił przy tym, że użycie w powyższym fragmencie słów „i Wydatków na Nabycie Projektów” należy uznać za omyłkę pisarską.

Spółka traktuje Wydatki na Nabycie Projektów jako koszt bezpośrednio związany z późniejszym odpłatnym zbyciem inwestycji hotelowej rozumianej jako całościowy towar (produkt), tj. grunt, budynek i prawa z nim związane czyli Projekty. W tym kontekście Wydatki na Nabycie Projektów, widziane od strony biznesowo-ekonomicznej stanowią wartość wyjściową (początkową) realizowanej inwestycji hotelowej. Spółka nie traktuje jednak Wydatków na Nabycie Projektów jako element składowy wartości początkowej nieruchomości gruntowej w rozumieniu ustawy o PDOP.

Tym samym, w momencie odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości, opłata za Przekształcenie wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów będzie kosztem uzyskania przychodów Spółki z tytułu zbycia.

Spółka doprecyzowała przy tym, że należy powyższe rozumieć w ten sposób, iż „Wydatki na Nabycie Projektów” zostaną rozpoznane jako koszt podatkowy w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości ponieważ wraz z Nieruchomością zostaną zbyte również Projekty. W tym samym momencie nastąpi zatem rozpoznanie jako koszty uzyskania przychodu Opłaty za Przekształcenie, Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatków na Nabycie Projektów. Nie oznacza to jednak, że Wydatki na Nabycie Projektów są częścią składową wartości Nieruchomości czy też wartości początkowej wchodzącej w ich skład nieruchomości gruntowej. Natomiast te wydatki zostaną rozpoznane w tym samym momencie ze względu na okoliczność odpłatnego zbycia całej inwestycji (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów Opłaty za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości, wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami) - uznaje się za nieprawidłowe.

Jak wskazano w opisanym we wniosku ORD-IN zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będący polską spółką kapitałową w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzania nieruchomościami, wynajmu i realizacji projektów budowlanych w dniu 28 marca 2012 r. nabył od pierwotnego użytkownika wieczystego (spółki kapitałowej):

*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z naniesieniami, położonej w województwie mazowieckim, w W., w Dzielnicy X. przy ulicy Y, stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym Z, o obszarze 0,0884 ha, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą (…) (dalej: „Nieruchomość”);

oraz

*   całość posiadanych przez pierwotnego użytkownika wieczystego autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych do korzystania i rozporządzania projektami architektonicznymi i budowlanymi oraz powiązaną dokumentacją, związanych z Nieruchomością (dalej: „Projekty”).

Spółka poniosła wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (dalej: ,,Wydatki na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości”) oraz na nabycie Projektów (dalej: „Wydatki na Nabycie Projektów”).

Prawo własności Nieruchomości przysługuje Miastu (dalej: „Właściciel Nieruchomości”).

Nieruchomość po raz pierwszy została oddana w użytkowanie wieczyste na podstawie aktu notarialnego z dnia XX lipca 1996 r. (nr. Rep. XXX/XX) i od tego dnia nieprzerwanie pozostaje w użytkowaniu wieczystym. Prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości przysługuje Spółce do dnia XX lipca 2095 roku. Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości nieprzerwanie od dnia XX marca 2012 r.

Wnioskodawca doprecyzował, że zgodnie z umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu przez poprzedniego użytkownika wieczystego z dnia XX marca 2012 r. (dalej: „Umową Nabycia”) na Nieruchomości znajdywały się nakłady budowlane w postaci szkieletu budynku hotelowego w stanie surowym otwartym, wzniesione zgodnie z ostateczną i prawomocną decyzją administracyjną (dalej: „Szkielet”). Natomiast zgodnie z okazanym przy zawarciu Umowy Nabycia wypisem z rejestru gruntów i wyrysem z mapy ewidencyjnej Nieruchomość stanowi „zurbanizowany teren niezabudowany”.

Celem poniesienia przez Spółkę Wydatków na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości oraz Wydatków na Nabycie Projektów jest realizacja inwestycji hotelowej na Nieruchomości i wykorzystanie jej w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka może podjąć decyzję o odpłatnym zbyciu Nieruchomości.

Spółka wyjaśniła, że „Szkielet” nie stanowi dla Spółki środka trwałego, ponieważ budowa budynku hotelowego nie została do chwili obecnej zakończona. Ponadto, Spółka nie planuje traktować budynku hotelowego jako środek trwały także po zakończeniu jego budowy z uwagi na fakt, że Spółka nie zamierza wykorzystywać budynku hotelowego na własne potrzeby, a doprowadzić do jego odpłatnego zbycia.

Jak wskazała Spółka, w momencie nabycia na nieruchomości gruntowej znajdywał się Szkielet. Po nabyciu Spółka podjęła działania zmierzające do ukończenia rozpoczętej inwestycji hotelowej (budynek hotelowy). W szczególności były to prace budowlane stosowne do danego etapu inwestycji.

W obecnym stanie faktycznym, Spółka nie rozpoznaje „Projektów” w ewidencji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych, nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych i nie zalicza ich na bieżąco w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast „Projekty” (jako samodzielne składniki majątku, w oderwaniu od Nieruchomości) nie są bowiem przeznaczone do samodzielnego wykorzystania na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka posiada majątkowe prawa autorskie do rozporządzania „Projektami” w celu wybudowania budynku na Nieruchomości. „Projekty” są dokumentami ściśle dotyczącymi realizowanej inwestycji, w tym budynku hotelowego. Spółka nie zamierza wykorzystywać „Projektów” przy realizacji innych niż wspomniany budynek hotelowy inwestycji, a w przyszłości Spółka wraz z odpłatnym zbyciem prawa własności Nieruchomości dokona także odpłatnego zbycia „Projektów”, które były niezbędne do ukończenia prowadzonych inwestycji związanych z Nieruchomością.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w przedstawionych okolicznościach „Projekty” nie spełniają definicji wartości niematerialnych i prawnych na gruncie przepisów ustawy o PDOP. Spółka podkreśliła, że traktuje Wydatki na Nabycie Projektów jako koszt bezpośrednio związany z późniejszym odpłatnym zbyciem inwestycji hotelowej rozumianej jako całościowy towar (produkt), tj. grunt, budynek i prawa z nim związane, czyli Projekty. W tym kontekście Wydatki na Nabycie Projektów, widziane od strony biznesowo-ekonomicznej stanowią wartość wyjściową (początkową) realizowanej inwestycji hotelowej. Spółka nie traktuje jednak Wydatków na Nabycie Projektów jako element składowy wartości początkowej nieruchomości gruntowej w rozumieniu ustawy o PDOP.

Spółka podkreśliła, że przedmiotowa Nieruchomość jest traktowana jako towar handlowy ponieważ w zamierzeniu Spółki Nieruchomość jest przeznaczona do odpłatnego zbycia w przyszłości. Wnioskodawca doprecyzował przy tym, że przedmiotem odpłatnego zbycia będzie w przyszłości prawo własności Nieruchomości (gruntu wraz z naniesieniami) oraz Projekty, które posłużyły do ukończenia inwestycji. W zależności od zaawansowania prac budowlanych i decyzji inwestycyjnych wspomniane naniesienia będą zbyte w nieukończonej formie, tj. w formie nakładów budowlanych lub, w razie ukończenia procesu budowlanego, w formie budynku (towaru handlowego). Spółka wyjaśniła, że nawet w przypadku, gdy proces budowlany zostanie zakończony przed odpłatnym zbyciem, nie zamierza traktować budynku hotelowego jako środka trwałego podlegającego amortyzacji.

Spółka zamierza przekształcić przysługujące jej prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności Nieruchomości (dalej: „Przekształcenie”). Przekształcenie nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.). Zgodnie z przewidzianą w tej ustawie procedurą prawną, Spółka wystąpiła do właściwego organu administracji z żądaniem Przekształcenia. Właściwy organ administracji załatwi sprawę wydając decyzję administracyjną o Przekształceniu (dalej: „Decyzja o Przekształceniu”). Decyzja o Przekształceniu będzie stanowić podstawę wpisu Spółki do księgi wieczystej jako właściciela Nieruchomości. Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości zostanie przekształcone w prawo własności Nieruchomości z dniem, w którym Decyzja o Przekształceniu stanie się ostateczna. Na mocy Decyzji o Przekształceniu, Spółka będzie obowiązana do zapłaty na rzecz Właściciela Nieruchomości opłaty z tytułu Przekształcenia (dalej: „Opłata za Przekształcenie”).

Jak wskazał Wnioskodawca, na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, Decyzja o Przekształceniu nie została doręczona Spółce.

Spółka podkreśliła, że traktuje Wydatki na Nabycie Projektów jako koszt bezpośrednio związany z późniejszym odpłatnym zbyciem inwestycji hotelowej rozumianej jako całościowy towar (produkt), tj. grunt, budynek i prawa z nim związane, czyli Projekty. W tym kontekście Wydatki na Nabycie Projektów, widziane od strony biznesowo-ekonomicznej stanowią wartość wyjściową (początkową) realizowanej inwestycji hotelowej. Spółka nie traktuje jednak Wydatków na Nabycie Projektów jako element składowy wartości początkowej nieruchomości gruntowej w rozumieniu ustawy o PDOP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Opłata za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności (wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów) może zostać rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w sytuacji odpłatnego zbycia prawa własności Nieruchomości, co zostało zawarte w sformułowanym do wniosku pytaniem.

Należy wskazać, że na gruncie podatkowym, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja „kosztów uzyskania przychodów” sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Podkreślić przy tym należy, że warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania określonych wydatków Podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku, a wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. „koszty pośrednie”).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają przy tym kryteriów, jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, albo do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

W praktyce przyjmuje się, iż kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami są te wydatki, których poniesienie służy uzyskaniu określonego, konkretnego przychodu i przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Zatem do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami należą koszty określonego rodzaju w ramach prowadzonej przez podatnika działalności, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast „pośrednie” koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Należy wskazać, iż w myśl art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, , są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podmiot gospodarczy ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów i zostało we właściwy sposób udokumentowane przez Podatnika.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy zauważyć, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzania nieruchomościami, wynajmu i realizacji projektów budowlanych, ponosi opisane w rozpatrywanym wniosku „koszty bezpośrednio związanymi z przychodami” - związane z konkretną transakcją składającą się na działalność Wnioskodawcy, określoną mianem „inwestycji hotelowej”, która w efekcie końcowym ma być zbyta jako całościowy towar (produkt), tj.: grunt, budynek i prawa z nim związane, czyli „Projekty”.

Realizując zaplanowaną inwestycję hotelową Wnioskodawca planuje przy tym nabyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (t. j. Dz. U z 2012 r. poz. 83) prawo własności nieruchomości gruntowej, której jest użytkownikiem wieczystym, co wiąże się z obowiązkiem uiszczenia Opłaty za Przekształcenie.

W omawianej sprawie Spółka wskazała m.in. na art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Opisane we wniosku zagadnienie nie znajduje pokrycia w przywołanych przez Spółkę przepisach.

Należy zauważyć, że z uwagi na poczynione przez Spółkę wyjaśnienia oraz doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że przedmiotowa Nieruchomość jest traktowana jako towar handlowy, a nabyty wraz z prawem użytkowania wieczystego „Szkielet” nie stanowi dla Spółki środka trwałego, ponieważ w zamierzeniu Spółki Nieruchomość jest przeznaczona do odpłatnego zbycia w przyszłości i nie zamierza traktować budynku hotelowego jako środka trwałego podlegającego amortyzacji, a majątkowe prawa autorskie do rozporządzania „Projektami” w celu wybudowania budynku na Nieruchomości nie spełniają w ocenie Spółki definicji wartości niematerialnych i prawnych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - ww. przepis nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem dotyczy odmiennej sytuacji prawnopodatkowej i nie ma możliwości subsumcji przywołanej normy prawnej do opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji.

W rozpatrywanej sprawie poszczególne kategorie wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i dalszą realizacją inwestycji hotelowej na Nieruchomości, tj. nabycie od pierwotnego użytkownika wieczystego (spółki kapitałowej):

1.  prawa użytkowania wieczystego,
2.  naniesień stanowiących nakłady budowlane w postaci szkieletu budynku hotelowego w stanie surowym, otwartym, wzniesione zgodnie z ostateczną i prawomocną decyzją administracyjną („Szkielet”),
3.  autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne do korzystania i rozporządzania projektami architektonicznymi i budowlanymi oraz powiązaną dokumentacją („Projekty”), a także związana z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego Opłata za Przekształcenie

\- powinny być kwalifikowane do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych, wynikających z przywołanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Co wykazano powyżej, z uwagi na charakter poszczególnych wydatków, które związane są z realizowaną inwestycją hotelową, ww. koszty mają charakter kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku i piśmie uzupełniającym Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że Spółka będzie uprawniona - po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - do rozpoznania Opłaty za Przekształcenie oraz pozostałych kosztów poniesionych w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji hotelowej, tj.:

*   wydatki na nabycie prawa użytkowania wieczystego,
*   wydatki za nakłady budowlane w postaci szkieletu budynku hotelowego w stanie surowym, otwartym, wzniesione zgodnie z ostateczną i prawomocną decyzją administracyjną („Szkielet”)
*   wydatki na nabycie autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych do korzystania i rozporządzania projektami architektonicznymi i budowlanymi oraz powiązaną dokumentacją („Projekty”), jako kosztu uzyskania przychodu wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami) w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Odpowiadając na zadane przez Wnioskodawcę pytanie stwierdzić należy, że Spółka w sytuacji późniejszego odpłatnego zbycia inwestycji hotelowej rozumianej jako całościowy towar (produkt), na podstawie ww. przepisów prawa podatkowego będzie uprawniona do rozpoznania Opłaty za Przekształcenie (wraz z Wydatkami na Nabycie Prawa Wieczystego Użytkowania Nieruchomości i Wydatkami na Nabycie Projektów) jako bezpośredniego kosztu uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów Opłaty za Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości, wobec odpłatnego zbycia całej inwestycji hotelowej (prawa własności gruntu z naniesieniami wraz ze związanymi z nimi Projektami), należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.