Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1277/10-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Czy i kiedy Zainteresowany powinien rozpoznać import usług?
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów; korekta; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; reklamacje
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2010 r. (data wpływu 9 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 27 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekt dokonanych dostaw towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekt dokonanych dostaw towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 27 października 2010 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE na terenie Polski.

W przypadku dostarczenia kontrahentom zagranicznym z UE i państw trzecich wyrobów nieodpowiadających ich wymaganiom jakościowym, otrzymuje on rachunki, noty lub inne dokumenty obciążające go poniesionymi przez te firmy kosztami:

*   pracy dodatkowej (np.: sortowania, czyszczenia, dodatkowej kontroli, niszczenia wadliwych produktów, badań laboratoryjnych itp.),
*   dodatkowego transportu do odbiorców finalnych z tytułu przestoju samochodu spowodowanego np. opóźnionym załadunkiem,
*   materiałowymi (wadliwych wyrobów Spółki oraz np. materiałów, które kontrahent zużył do poprawy tych wyrobów lub na dalszym etapie produkcji),
*   administracyjnymi (koszt wystawienia reklamacji).

Obciążenia te dotyczą wysyłek z różnych okresów.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż umowy z kontrahentami zostały zawarte w ramach grupy B. Zgodnie z normą VDA zrzeszenia Przemysłu Samochodowego obowiązującą dostawców przemysłu samochodowego, dostawca odpowiada za wady dostarczanych towarów.

Zgodnie z pkt 17.1 ww. normy dostawca ponosi koszty dodatkowej robocizny, odbioru wadliwych wyrobów albo ich naprawy, odesłania i zniszczenia wadliwych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy i kiedy Zainteresowany powinien rozpoznać import usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dokonywanymi przez kontrahentów obciążeniami nie występuje u niego import usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Spółka uważa, że następuje tutaj tylko przeniesienie kosztów, czemu nie towarzyszy żadne świadczenie, a więc jest to zdarzenie pozostające poza zakresem przedmiotowym VAT.

Koszty, którymi nabywcy towarów obciążają sprzedawcę wadliwych towarów, stanowią nakładane na tego sprzedawcę pewnego rodzaju odszkodowania. Odszkodowania zaś nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie stanowią świadczenia usług. W konsekwencji, w związku z nakładaniem takich odszkodowań na polskiego sprzedawcę przez nabywców zagranicznych nie występuje u tego polskiego podatnika import usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1777/2005”.

Art. 13 ust. 1 ustawy wskazuje, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Art. 13 ust. 6 ustawy stanowi, iż wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (…).

Zainteresowany wskazał, iż w przypadku dostarczenia kontrahentom zagranicznym z UE oraz państw trzecich wyrobów nieodpowiadających ich wymaganiom jakościowym otrzymuje on rachunki, noty lub inne dokumenty obciążające go poniesionymi przez te firmy kosztami:

*   pracy dodatkowej (np.: sortowania, czyszczenia, dodatkowej kontroli, niszczenia wadliwych produktów, badań laboratoryjnych itp.),
*   dodatkowego transportu do odbiorców finalnych z tytułu przestoju samochodu spowodowanego np. opóźnionym załadunkiem,
*   materiałowymi (wadliwych wyrobów Spółki oraz np. materiałów, które kontrahent zużył do poprawy tych wyrobów lub na dalszym etapie produkcji),
*   administracyjnymi (koszt wystawienia reklamacji).

Obciążenia te dotyczą wysyłek z różnych okresów.

Wnioskodawca zaznaczył również, iż umowy z tymi kontrahentami zostały zawarte w ramach grupy B. Zgodnie z normą VDA zrzeszenia Przemysłu Samochodowego obowiązującą dostawców przemysłu samochodowego, dostawca odpowiada za wady dostarczanych towarów.

Zgodnie z pkt 17.1 ww. normy dostawca ponosi koszty dodatkowej robocizny, odbioru wadliwych wyrobów albo ich naprawy, odesłania i zniszczenia wadliwych towarów.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W tym miejscu wskazać należy, iż każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Dokonując analizy informacji przedstawionych przez Spółkę, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie dochodzi do świadczenia usług ze strony kontrahentów zagranicznych na jej rzecz.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z importem usług po stronie Zainteresowanego, w związku z obciążeniami dokonanymi przez jego kontrahentów. Jednak nie można zgodzić się ze Spółką, iż w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia ze zdarzeniami pozostającymi poza zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika bowiem, iż fakt obciążania Wnioskodawcy kosztami poniesionymi przez kontrahentów zagranicznych, związanymi z dostarczeniem przez niego wyrobów nieodpowiadających ich wymaganiom jakościowym, wynika z zawartej przez nich umowy w ramach grupy B. Zgodnie z normą VDA, Spółka odpowiada za wady dostarczanych towarów oraz ponosi koszty dodatkowej robocizny, odbioru wadliwych wyrobów albo ich naprawy, odesłania i zniszczenia wadliwych towarów.

Ceną - zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) - jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą ilość towaru. W rezultacie, zapłacona kwota dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu towarów.

Art. 29 ust. 1 ustawy stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z obniżeniem ceny sprzedanych przez Zainteresowanego towarów. Pomniejszenie zapłaty przez nabywców towarów dokonane za jego zgodą, ma bezpośredni wpływ na wartość dokonanych dostaw i prowadzi do obniżenia ich ceny.

Na podstawie zawartej umowy w momencie dokonania eksportu towarów lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zarówno Spółka, jak i jej kontrahenci wiedzą, że w przypadku dostawy towarów niespełniających ich wymagań jakościowych, dokonane zostaną określone czynności dodatkowe, związane bezpośrednio z dokonanymi dostawami wadliwych towarów, których kosztami zostanie obciążona i zobowiązana do ich rozliczenia Spółka.

Zatem kwoty, którymi nabywcy wadliwych towarów obciążają Zainteresowanego, stanowią podstawę do skorygowania przez niego dokonanych dostaw towarów.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Tym samym, Wnioskodawca dokonując eksportu towarów lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów był zobowiązany z tego tytułu do wystawienia faktur oraz wykazania tych transakcji zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), reguluje także m.in. kwestie dotyczące faktur korygujących.

W myśl postanowień § 13 ust. 1 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy.

Faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Natomiast § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia wskazuje, iż przepis ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z § 13 ust. 5 cyt. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż w przypadku m.in. obniżenia ceny towarów, podatnicy zobowiązani są do udokumentowania tego faktu fakturą korygującą. Obowiązek ten dotyczy także eksportu czy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Wskazać należy, że przepisy odwołują się w tej kwestii do faktur i faktur korygujących, nie powołują się natomiast do not lub innych dokumentów obciążających. Wystawienie przez kontrahenta tego rodzaju dokumentów może mieć głównie charakter informacyjny, natomiast w stosunku do takiego dokumentu w zakresie podatku od towarów i usług nie powstają skutki podatkowe.

Jeżeli więc po wystawieniu faktury dokumentującej eksport towarów lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów zaistniała podstawa do skorygowania tych transakcji, Zainteresowany jako dostawca nieodpowiadających wymaganiom towarów, winien wystawić faktury korygujące do faktur dokumentujących dany eksport towarów lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.