Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.742.2024.2.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-07
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii braku prawa do
    odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „...”.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 stycznia 2025 r. (wpływ
    27 stycznia 2025 r.).

    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    W dniu 14 grudnia 2023 roku Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „....”.
    Projekt będzie realizowany w ramach (...). W koncepcji realizacji projektu składającej się z
    trzech zadań, uwzględniono następujące jednostki w ramach JST oznaczając je kolejno
    numerami:
    (1) - Urząd Gminy,
    (2) - Ośrodek Pomocy Społecznej,
    (3) - Zakład Gospodarki Komunalnej,
    Zadanie 1 - Obszar organizacyjny:
    1. Usługa doradcza 1 szt. - Przygotowanie analizy i koncepcji w ramach projektu (dla (1), z
    uwzględnieniem (2),(3)), (W04).
    2. Audyty SZBI w zgodności z KRI/uoKSC wraz z testami penetracyjnymi, przeprowadzone
    raz do roku przez okres trwania grantu przez wykwalifikowanych audytorów - dla (1) - 2
    szt. Celem jest weryfikacja procedur, zabezpieczeń infrastruktury IT oraz dokumentacji
    związanej z bezpieczeństwem informacji i cyberbezpieczeństwem.
    Obecnie (1) nie posiada zintegrowanego oraz aktualnego SZBI. Audyty zwiększą
    ochronę danych oraz zminimalizują ryzyko cyberzagrożeń poprzez ocenę i wzmocnienie
    procedur bezpieczeństwa informacji. Z kolei testy penetracyjne infrastruktury sieciowej
    symulują ataki cyberprzestępców na systemy teleinformatyczne może zidentyfikować
    słabe punkty i podjąć działania naprawcze. (1) nigdy nie wykonywał takich działań (W24,
    W20).
    3. Audyty SZBI w zgodności z KRI/uoKSC przeprowadzone raz do roku przez okres trwania
    grantu przez wykwalifikowanych audytorów - dla (2) - 2 szt., dla (3) - 2 szt. Łącznie 4 szt.
    Celem jest weryfikacja procedur, zabezpieczeń infrastruktury IT oraz dokumentacji
    związanej z bezpieczeństwem informacji i cyberbezpieczeństwem. Obecnie (2), (3) nie
    posiadają zintegrowanego oraz aktualnego SZBI. Audyty zwiększą ochronę danych oraz
    zminimalizują ryzyko cyberzagrożeń poprzez ocenę i wzmocnienie procedur
    bezpieczeństwa informacji (W24).
    4. Opracowanie pełnej dokumentacji z zakresu Systemu Zarządzania Bezpieczeństwem
    Informacji, dla (1) - 1 szt., (2) - 1 szt., (3) - 1 szt., Łącznie 3 szt. Wprowadzenie m.in.
    polityk bezpieczeństwa informacji (PBI), analizy ryzyka (w tym opracowanie i wdrożenie
    metodyk), np. procedury: obsługi incydentów, ciągłości działania, stosowania
    kryptografii i szyfrowania, kontroli dostępu, bezpieczeństwa pracy zdalnej, używania
    urządzeń mobilnych, upoważnień. Celem jest ustanowienie klarownych i spójnych
    standardów oraz procedur w zakresie bezpieczeństwa informacji, co pozwoli na
    zminimalizowanie potencjalnych luk w ochronie danych oraz ułatwi monitorowanie,
    analizę i reagowanie na incydenty związane z bezpieczeństwem informacji.
    Koncepcja realizacji
    Obecnie (1), (2), (3) nie posiadają zintegrowanej dokumentacji SZBI (W01).
    Zadanie 2 - Obszar kompetencyjny:
    1. Szkolenie pracowników z zakresu cyberbezpieczeństwa dla (1) - 2 szt., (2) - 2 szt., (3) - 2
    szt. Łącznie 6 szt. Szkolenia przeprowadzane raz do roku przez okres trwania grantu, w
    celu dążenia do ciągłego doskonalenia, podnoszenia świadomości w zakresie
    bezpieczeństwa informacji. Pomoże to osobom zaangażowanym w proces
    przetwarzania informacji lepiej zrozumieć zagrożenia i skutki naruszeń zasad
    bezpieczeństwa, jak również skutecznie stosować środki zapewniające bezpieczeństwo

    informacji w codziennej pracy. Planowane jest przeprowadzenie szkolenia dla
    pracowników (1), (2), (3) w celu poinformowania o nowych zagrożeniach i zmianach w
    przepisach dotyczących bezpieczeństwa informacji. Tematyka szkolenia będzie
    obejmowała zagrożenia wynikające z nowych technologii, odpowiedzialności prawnej
    oraz ze sposobów zapewnienia bezpieczeństwa. Obecnie nie są organizowane
    regularne szkolenia o zaktualizowanej tematyce (W07).
    2. Szkolenie kadry kierowniczej z zakresu SZBI, dla (1) - 1 szt., (2) - 1 szt., (3) - 1 szt. Łącznie
    3 szt. Celem jest podniesienie wiedzy w zakresie systematycznego prowadzenia
    dokumentacji związanej z procedurami oraz przypisanie poszczególnym pracownikom
    odpowiedzialności z tytułu prowadzenia dokumentacji. Dążenie do ciągłego
    doskonalenia i podnoszenia świadomości w zakresie bezpieczeństwa informacji
    pomoże osobom zaangażowanym w proces przetwarzania informacji lepiej zrozumieć
    zagrożenia i skutki naruszeń zasad bezpieczeństwa, jak również skutecznie stosować
    środki zapewniające bezpieczeństwo informacji w codziennej pracy (W24).
    Zadanie 3 - Obszar techniczny:
    1. Zakup urządzenia klasy UTM wraz pakietem ochrony i wdrożeniem dla (1) - 1 szt., (2) - 1
    szt., (3) – 1 szt. Łącznie 3 szt. Urządzenie UTM stanowi kompleksowe rozwiązanie
    zapewniające zabezpieczenie sieci przed zagrożeniami. Integruje ono funkcje takie jak
    zapora sieciowa, filtracja treści, antywirus, prewencja przed włamaniami oraz VPN w
    jednym urządzeniu, co ułatwia zarządzanie bezpieczeństwem sieciowym. UTM pozwoli
    na centralizację zabezpieczeń, upraszczając tym samym procesy zarządzania
    bezpieczeństwem i wzmacniając ochronę przed cyberzagrożeniami (W10).
    2. Zakup zasilaczy UPS na potrzeby serwerowni dla (1) - 2 szt., (2) - 1 szt., (3) - 1 szt. Łącznie
    4 szt. Wyposażenie systemów w rozwiązania zasilania awaryjnego, takie jak zasilacze
    UPS są niezbędne do zapewnienia ciągłości działania nowego oraz posiadanego sprzętu
    IT, co jest kluczowe przy rozbudowie infrastruktury i zwiększonych wymaganiach mocy.
    Aktualna ilość UPSów w ww. jednostkach jest niewystarczająca (W16).
    3. Zakup i wdrożenie systemu centralnego serwera logów dla (1) – 1 szt. Monitorowanie
    logów systemowych, może spowodować wykrycie aktywności, takich jak
    nieautoryzowane próby logowania, zmiany uprawnień czy podejrzane działania
    użytkowników. Wykrywanie niepożądanych zdarzeń w infrastrukturze IT umożliwi
    oprogramowanie centralizujące logi. Obecnie (1) nie posiada oprogramowania/systemu
    zbierania logów (W09).
    4. Zakup serwera z oprogramowaniem dla (2) - 1szt., (3) - 1 szt. Łącznie 2 szt. Zarówno dla
    (2) oraz (3) zakup 2-go serwera do wdrożenia systemu zbierania logów, monitoringu
    sieci komputerowej oraz jako serwer zapasowy w przypadku poważnego uszkodzenia
    głównego serwera (W16).
    5. Zakup urządzeń NAS do przechowywania kopii danych oraz logów dla (1) - 1 szt., (2) – 1
    szt., (3) – 1 szt. Łącznie 3 szt. Zakup urządzeń NAS zapewni niezbędną przestrzeń do
    efektywnego przechowywania kopii danych użytkowników oraz logów z centralnego
    serwera logów. Obecne rozwiązania magazynowe w (1), (2), (3) są niewystarczające do
    obsługi zwiększonej ilości danych (W16).
    6. Zakup i wdrożenie systemu zarządzania konfiguracją komputerów oraz
    oprogramowania, monitoringiem użytkowników oraz instalacją pakietów
    oprogramowania dla (1) - 1 szt., (2) - 1 szt., (3) - 1 szt. Łącznie 3 szt. Dbałość o
    aktualizację oprogramowania ma kluczowe znaczenie dla zapewnienia bezpieczeństwa
    systemów teleinformatycznych. Aktualizacje często zawierają poprawki zabezpieczeń,
    które usuwają luki wykorzystywane przez cyberprzestępców. Nieaktualne
    oprogramowanie może być podatne na ataki i naruszenia bezpieczeństwa, co może
    prowadzić do kradzieży danych, utraty poufności informacji lub innych poważnych
    problemów. Żadna z ww. jednostek nie posiada takiego oprogramowania. Zakup i
    wdrożenie systemu jest bardzo zalecane (W15).

    7. Zakup licencji oprogramowania do wykonywania kopii danych ze stacji roboczych – na 2
    lata dla (1) - 40 szt. Obecnie (1) korzysta z oprogramowania do tworzenia kopii
    zapasowych, jednak licencje są na dany okres. Chcą Państwo zapewnić ciągłość
    działania wykupując licencje na kolejny okres (w tym przypadku 2 lata).
    Wykorzystywane obecnie oprogramowanie posiada zaawansowane zabezpieczenia, w
    tym szyfrowanie, oraz umożliwia szybkie przywracanie danych (W16).
    8. Zakup licencji oprogramowania - skaner podatności na dwa lata dla (1) - 40 szt. Obecnie
    (1) korzysta z oprogramowania do skanowania podatności, jednak licencje są na dany
    okres. Chcą Państwo zapewnić ciągłość działania wykupując licencje na kolejny okres (w
    tym przypadku 2 lata). Wykorzystywane obecnie oprogramowanie umożliwia
    wykrywanie niepożądanych zdarzeń w infrastrukturze IT oraz zarządzanie znalezionymi
    podatnościami (W09).
    9. Zakup usługi backupu do chmury dla (1) - 1 szt., (2) - 1 szt. Łącznie 2 szt. Planuje się
    zakup usług backupu do chmury w celu wyniesienia krytycznych danych poza obszar
    przetwarzania (W16).
    Projekt został zaplanowany z neutralnością dla zasady równości kobiet i mężczyzn z
    dostosowaniem działań tak, że wykazują one równe szanse korzystania z efektów projektu
    każdej płci. Państwa podejście jest pełne zrozumienia dla potrzeb osób z
    niepełnosprawnościami. Infrastruktura i materiały projektowe spełniają standardy
    dostępności cyfrowej, aby umożliwić dostępność Państwa działań dla wszystkich. Projekt
    jest zgodny z obowiązującymi standardami dostępności dla polityk spójności i jest
    neutralny wobec zasady równości kobiet i mężczyzn, z uwzględnieniem możliwości
    dostosowywania działań w odpowiedzi na diagnozowane nierówności.
    W uzupełnieniu wskazali Państwo następujące informacje:
    Projekt pn. „...” jest realizowany w ramach zadań własnych wynikających z ustawy z 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.).
    Towary i usługi nabyte w celu realizacji ww. projektu, a także efekty zrealizowanego
    projektu będą wykorzystywane do :
    - czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    - czynności zwolnionych od podatku VAT,
    - czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację ww. projektu Gmina
    będzie wskazana jako nabywca.

## Pytanie

Czy Gmina będąc podatnikiem posiadającym osobowość prawną, niewykonującym
    działalności gospodarczej, wykonując zadania własne, posiada możliwość odliczenia
    podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „...”?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych.

    Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te
    organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy
    wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały
    powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast
    podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Z powyższych unormowań wynika, że wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT
    jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one
    czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych
    (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na
    podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.
    Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby towary i usługi były
    wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    Efekty projektu nie będą służyły osiąganiu przychodów finansowych. Majątek powstały w
    ramach projektu nie zostanie zbyty, a Gmina nie będzie wykonywała żadnych czynności
    opodatkowanych w związku z realizacją projektu.
    Mając na uwadze okoliczności sprawy i wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT
    stwierdzić należy, że skoro zakupiony sprzęt i pozostałe usługi objęte projektem nie będą
    wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek
    uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług - związek dokonanych zakupów ze
    sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.
    W konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych
    z realizacją projektu pn. „...”.
    Gmina w przypadku realizacji tego projektu nie będzie działała jako podatnik VAT, lecz
    jako organ władzy publicznej, a wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyły do
    wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.
    W myśl tego przepisu:
    W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być
    częściowe, tzn. w tej części w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest
    podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86
    ust. 2a-2h ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
    W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
    przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej
    podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza
    się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

    Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz
        celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2d ustawy:
    W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
    przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
    Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę
    do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się
    odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
    W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
    podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. z. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    „rozporządzeniem”.
    W myśl § 1 rozporządzenia:
    Rozporządzenie:
      1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu są m.in.
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
    W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się
    odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

    W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu
    określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    jednostkę budżetową i zakład budżetowy.
    Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych
    od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe
    przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
    W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
    wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
    podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych
    z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
    Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to
    podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
    naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem
    ust. 10.
    W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:
    Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
    w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z
    którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
    W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
    ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    Według art. 90 ust. 10b ustawy:
    Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust.
    10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1
    ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje.
    Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w
    art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności
    wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem
    dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności

    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
    ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
    Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
    Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (...).
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 pkt 1-20 ww. ustawy o
    samorządzie gminnym.
    Z treści wniosku wynika, że realizują Państwo projekt pn. „...”.
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków
    poniesionych w związku z realizacją ww. projektu.
    Jak wskazano powyżej, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że towary i usługi nabyte w celu realizacji ww.
    projektu, a także efekty zrealizowanego projektu będą wykorzystywane do czynności

    opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim
    nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
    brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z
    zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających
    temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a
    w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do
    wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu, które będą wykorzystywane
    przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT
    oraz zwolnione z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegające opodatkowaniu VAT), w sytuacji gdy nie będą mieli Państwo możliwości
    przyporządkowania ich w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać
    wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z
    zastosowaniem proporcji określonej w art. 86 ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem
    przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    W dalszym etapie z uwagi na fakt, że – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki
    związane z realizacją ww. projektu będą służyły w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od
    podatku, w sytuacji gdy nie będą mieli Państwo możliwości odrębnego określenia kwot
    podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo zobowiązani również do
    proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Podsumowując, posiadają Państwo możliwość odliczenia części podatku VAT od wydatków
    poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „...”.
    Zauważyć przy tym należy, że prawo do odliczenia części podatku naliczonego będą mogli
    Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych
    w art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Przedmiotową interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, z
    którego wynika, że towary i usługi nabyte w ramach projektu pn. „...” będą
    wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania
    oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.