Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-441/15-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-21
Teza: w zakresie określenia momentu dostawy towarów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu dostawy towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu dostawy towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest firmą działającą w branży farmaceutycznej, zajmującą się m.in. produkcją oraz sprzedażą leków, suplementów diety, kosmetyków i wyrobów medycznych (dalej: towary). Spółka jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera i będzie zawierać w przyszłości ze swoimi kontrahentami (dalej: Kontrahenci) umowy dotyczące sprzedaży produktów Spółki. W przypadku realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży produktów występują różne rozwiązania dotyczące transportu towarów, w szczególności mogą to być sytuacje, gdzie Kontrahent na własny koszt odbiera towary w magazynie Spółki albo sytuacje, w których Spółka jest zobowiązana dostarczyć towary do uzgodnionego z Kontrahentem miejsce, gdzie wydaje towary bezpośrednio Kontrahentowi lub przewoźnikowi wskazanemu przez Kontrahenta.

W przypadku niektórych transakcji zasady transportu są szczegółowo uregulowane w umowach zawieranych pomiędzy Spółką i Kontrahentem (dalej łącznie: Strony), a w niektórych przypadkach kwestia transportu nie jest przedmiotem szczególnych ustaleń pomiędzy Stronami.

W praktyce sprzedaży towarów przez Spółkę, można wyróżnić następujące przypadki wydania oraz transportu towarów przez Spółkę na rzecz Kontrahenta.

Przypadek nr 1

Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określone towary. W zamówieniu Kontrahent wskazuje, że odbierze towary z magazynu Spółki na własny koszt. Kontrahent odbiera towary z magazynu Spółki osobiście lub za pośrednictwem wyznaczonej przez niego firmy transportowej. Koszty transportu pokrywa Kontrahent. Ryzyko uszkodzenia lub utraty towarów przechodzi na Kontrahenta w chwili wydania towarów przez Spółkę bezpośrednio Kontrahentowi lub wyznaczonej przez niego firmie transportowej. Spółka nie posiada zawartej z Kontrahentem odrębnej umowy na sprzedaż towarów. Spółka posiada jedynie dokument zamówienia złożonego przez Kontrahenta. Złożone zamówienie nie reguluje w sposób szczególny momentu dostawy towaru, przejścia prawa własności towarów na Kontrahenta, przejścia ryzyk związanych z towarami oraz przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W dokumencie zamówienia Strony nie odwołują się do warunków dostaw towarów Incoterms. W niektórych przypadkach, Spółka wystawiając fakturę dokumentującą dostawę towarów potwierdza na fakturze zasadę, że towary mają być odebrane przez Kontrahenta w siedzibie Spółki.

Przypadek nr 2

Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określone towary. W zamówieniu Kontrahent wskazuje, że towary mają być wysłane do niego przez Spółkę za pośrednictwem firmy transportowej. Firmę transportową wybiera Spółka. Najczęściej Spółka posiada podpisaną umowę z firmą transportową. Mogą jednak występować przypadki zlecania usług transportowych bez zawierania pisemnej umowy. Poniesione przez Spółkę koszty transportu są przenoszone na kontrahenta, tj. Spółka dolicza wartość tych kosztów do wystawionej faktury. Firma transportowa na zlecenie Spółki przewozi towary do Kontrahenta w Polsce. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Spółką a firmą transportową, firma transportowa ponosi pełną odpowiedzialność za transportowane towary (bierze na siebie ryzyko uszkodzenia lub utraty towarów). Ryzyko to przechodzi w chwili załadowania towarów na środek transportu przewoźnika. Firma transportowa działa na wyłączne zlecenie Spółki i jest zobowiązana do dostarczenia towarów do wskazanego przez Spółkę miejsca i wydania tych towarów Kontrahentowi. Kontrahent nie ma wpływu na to co dzieje się z towarami w trakcie transportu towarów.

W przypadku uszkodzenia lub utraty towarów w trakcie transportu:

*   dostawa towarów nie jest uznawana za zrealizowaną,

*   Spółka jest zobowiązana wysłać do Kontrahenta nowy towar bez żadnych dodatkowych opłat,

*   wyłącznie Spółka może dochodzić ewentualnego odszkodowania od firmy transportowej.

Spółka nie posiada zawartej z Kontrahentem odrębnej umowy na sprzedaż towarów. Spółka posiada jedynie dokument zamówienia złożonego przez Kontrahenta. Złożone zamówienie nie reguluje w sposób szczególny momentu dostawy towaru, przejścia prawa własności towarów na Kontrahenta, momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami na Kontrahenta jak właściciel oraz przejścia ryzyk związanych z towarami. W dokumencie zamówienia Strony nie odwołują się do warunków dostaw towarów Incoterms. W niektórych przypadkach od pewnego czasu, Spółka wystawiając fakturę dokumentującą dostawę towarów potwierdza na fakturze zasadę, że towary mają być dostarczone przez Spółkę do Kontrahenta.

Przypadek nr 3

Spółka posiada zawarte z Kontrahentem umowy dotyczące dostaw towarów (dalej: Umowy). Na mocy takiej Umowy Spółka jest zobowiązana dostarczyć na swój własny koszt towar zamówiony przez Kontrahenta do określonego miejsca w Polsce wskazanego przez Kontrahenta. W ustalonym miejscu towary są odbierane bezpośrednio przez Kontrahenta lub przez przewoźnika wyznaczonego przez Kontrahenta. Zgodnie z Umową do momentu odebrania towarów przez Kontrahenta ryzyko uszkodzenia i przypadkowej utraty obciąża Spółkę.

Umowa może w niektórych przypadkach zawierać zastrzeżenie, że prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta dopiero w chwili całkowitej zapłaty przez Kontrahenta ceny za towary. Umowa nie reguluje w sposób szczególny momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Kontrahenta. W zawartej Umowie Strony nie odwołują się do warunków dostaw towarów Incoterms.

Spółka dla potrzeb transportu wynajmuje firmę transportową, która jest odpowiedzialna za dostarczenie towarów do miejsca wskazanego przez Kontrahenta. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Spółką a firmą transportową, firma transportowa bierze na siebie ryzyko uszkodzenia lub utraty towarów. Ryzyko to przechodzi w chwili załadowania towarów na środek transportu. Przedmiotową odpowiedzialność firma transportowa ponosi wobec Spółki.

W przypadku uszkodzenia lub utraty towarów w trakcie transportu:

*   dostawa towarów nie jest uznawana przez Strony za zrealizowaną,

*   Spółka jest zobowiązana wysłać do Kontrahenta nowy towar bez żadnych dodatkowych opłat,

*   wyłącznie Spółka może dochodzić ewentualnego odszkodowania od firmy transportowej.

Spółka może zawierać takie umowy również w przyszłości.

W niektórych przypadkach od pewnego czasu, Spółka wystawiając fakturę dokumentującą dostawę towarów potwierdza na fakturze zasadę, że towary mają być dostarczone przez Spółkę do Kontrahenta.

Przypadek nr 4

Spółka posiada zawarte z Kontrahentami umowy dotyczące dostaw towarów (dalej: Umowy). W przyszłości Spółka również może zawierać takie Umowy. Na mocy tych Umów dostawy towarów odbywają się na warunkach ExWorks.

Zgodnie z Incoterms warunki dostaw ExWorks przewidują następujące zasady transportu:

*   Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta w ustalonym przez Strony punkcie wydania (np. magazyn, zakład Spółki),

*   od momentu wydania towaru Kontrahentowi przez Spółkę Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki, łącznie z załadunkiem towaru na środek transportu,

*   w przypadku warunków ExWorks za dokonanie ewentualnych formalności celnych w eksporcie odpowiedzialny jest Kontrahent.

W niektórych Umowach opartych o zasadę ExWorks Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta w miejscu innym niż magazyn lub zakład Spółki, np. w innym uzgodnionym przez strony miejscu w Polsce (np. ExWorks).

Towary są odbierane przez Kontrahenta osobiście lub przez wyznaczoną przez Kontrahenta firmę transportową. Umowy oparte o warunki ExWorks mogą w niektórych przypadkach zawierać zastrzeżenie, że prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta dopiero w chwili całkowitej zapłaty przez Kontrahenta ceny za towary. W związku ze specyfiką warunków dostaw ExWorks, Spółka nie korzysta w tym przypadku z usług firmy transportowej. Kontrahent odbiera towary w ustalonym przez Strony miejscu za pośrednictwem wyznaczonej przez siebie firmy transportowej.

Przypadek nr 5

Spółka posiada zawartą z Kontrahentem umowę dotyczącą dostaw towarów (dalej: Umowa). W przyszłości Spółka również może zawierać takie umowy. Na mocy tej Umowy dostawy towarów odbywają się na warunkach ….. siedziba Spółki.

W przypadku stosowania warunków dostaw Incoterms …. siedziba Spółki:

*   Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji kupującego w siedzibie (magazynie) Spółki,

*   towary są odbierane przez firmę transportową działającą na zlecenie Kontrahenta, od momentu wydania przez Spółkę towaru firmie transportowej działającej na zlecenie Kontrahenta, Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z towarami,

*   w przypadku Umów zawierających warunki FCA siedziba Spółki za dokonanie formalności celnych w eksporcie odpowiedzialna jest Spółka albo Kontrahent (w zależności od zawartej Umowy).

Umowy oparte o warunki FCA siedziba Spółki mogą w niektórych przypadkach zawierać postanowienie, że prawo własności towaru przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w momencie przekazania towaru pierwszemu przewoźnikowi wskazanemu przez Kontrahenta.

Przypadek nr 6

Spółka posiada zawartą z Kontrahentem umowę dotyczącą dostaw towarów (dalej: Umowa). W przyszłości Spółka również może zawierać takie umowy. Na mocy tej Umowy dostawy towarów odbywają się na warunkach FCA Polska.

W przypadku stosowania warunków dostaw Incoterms FCA Polska:

*   Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta w wyznaczonym miejscu w Polsce (w określonym magazynie),

*   towary są odbierane z magazynu przez przewoźnika wyznaczonego przez Kontrahenta, od momentu dostarczenia towarów przez Spółkę do ustalonego miejsca (magazynu), Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z towarami,

*   w przypadku Umów zawierających warunki FCA Polska za dokonanie formalności celnych w eksporcie odpowiedzialna jest Spółka albo Kontrahent (w zależności od zawartej Umowy).

W przypadku uszkodzenia lub utraty towarów w trakcie transportu towarów zleconego przez Spółkę i realizowanego przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki, do określonego przez Strony miejsca (magazynu):

*   dostawa towarów nie jest uznawana przez Strony za zrealizowaną,

*   Spółka jest zobowiązana wysłać do Kontrahenta nowy towar bez żadnych dodatkowych opłat,

*   wyłącznie Spółka może dochodzić ewentualnego odszkodowania od firmy transportowej.

Umowy oparte o warunki FCA Polska mogą dodatkowo wskazywać, prawo własności towaru przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w momencie przekazania towaru pierwszemu przewoźnikowi wskazanemu przez Kontrahenta.

Przypadek nr 7

Spółka posiada zawarte z Kontrahentami umowy dotyczące dostaw towarów (dalej: Umowy). W przyszłości również może zawierać takie umowy. Na mocy tych Umów dostawy towarów odbywają się na warunkach CPT.

Zgodnie z Incoterms warunki dostaw CPT przewidują następujące zasady transportu:

*   Spółka ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do określonego miejsca (w przypadku Umów miejsce to może być poza terytorium Polski),

*   towar uważa się za dostarczony już w momencie jego przekazania przez Spółkę przewoźnikowi (np. miejsce w Polsce), który został wybrany przez Spółkę i ma dostarczyć towar do określonego miejsca (np. miejsce poza terytorium Polski).

Umowy oparte o warunki CPT zawierają dodatkowo postanowienie, że prawo własności towaru i związane z nim ryzyko uszkodzenia i utraty towarów przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w momencie przekazania towaru przewoźnikowi wskazanemu przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 1 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej?
2.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 2 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia towarów Kontrahentowi przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki?
3.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 3 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki?
4.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 4 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej?
5.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 5 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej?
6.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 6 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia przez Spółkę towarów do określonego przez Strony miejsca (magazynu)?
7.  Czy w sytuacji opisanej w Przypadku nr 7 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie przekazania towarów przez Spółkę przewoźnikowi na terytorium Polski, który został wybrany przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 1 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej.

Ad. 2

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 2 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia towarów Kontrahentowi przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki.

Ad. 3

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 3 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki.

Ad. 4

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 4 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów Kontrahentowi lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej.

Ad. 5

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 5 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów wyznaczonej przez Kontrahenta firmie transportowej.

Ad. 6

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 6 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie dostarczenia przez Spółkę towarów do określonego przez Strony miejsca (magazynu).

Ad. 7

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 7 dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT ma miejsce w momencie przekazania towarów przez Spółkę przewoźnikowi na terytorium Polski, który został wybrany przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Dostawa towarów w przepisach o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT eksport towarów stanowi dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 (tj. w wykonaniu dostawy towarów) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów (z określonymi wyjątkami). Jednocześnie obowiązek podatkowy w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powstaje w chwili wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów (art. 20 ust. 1 ustawy o VAT).

W świetle powyższego, w przypadku dostawy towarów na terytorium kraju lub eksportu towarów moment powstania obowiązku podatkowego będzie uzależniony od momentu dostawy towarów. W przypadku natomiast wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów moment dokonania dostawy może w określonych okolicznościach mieć znaczenie rozstrzygające dla powstania obowiązku podatkowego w VAT z tego tytułu.

W konsekwencji powyższego, ustalenie przez Spółkę, w którym momencie dochodzi do dostawy sprzedawanych towarów, jest kluczowe z perspektywy prawidłowego rozliczenia VAT z tytułu takiej transakcji.

Definicja dostawy towarów

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, za dostawę towarów na gruncie przepisów ustawy o VAT uznaje się przeniesienie możliwości faktycznego dysponowania danym towarem w sensie ekonomicznym, a nie prawnym. Użycie przez ustawodawcę określenia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami "jak właściciel" wskazuje, że dla powstania obowiązku podatkowego w VAT nie jest wymagane przejście prawa własności, a wystarczy już sama faktyczna możliwość rozporządzania towarem jak właściciel (faktyczne przeniesienie władztwa nad towarem).

W kwestii definicji pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, TSUE potwierdził ekonomiczne rozumienie terminu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zdaniem Wnioskodawcy, w praktyce polskich organów podatkowych podkreśla się, że do przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel dochodzi w chwili przejścia na nabywcę ryzyk i korzyści związanych z towarami. Moment przejścia tych ryzyk i korzyści będzie zależał od postanowień umownych zawartych pomiędzy stronami, a w przypadku stosowania przez strony warunków dostaw Incoterms, od wybranych warunków dostaw.

Reguły Incoterms są standardowymi zasadami stosowanymi w handlu międzynarodowym i krajowym, które ustalają podział kosztów, ryzyk oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym. W celu uniknięcia przez strony umowy dotyczącej dostawy towarów każdorazowego uzgadniania szczegółów kontraktu w powyższym zakresie, istnieje możliwość posłużenia się typowymi, ujednoliconymi w skali międzynarodowej klauzulami kontraktowymi Incoterms. Klauzule te ułatwiają w praktyce zawieranie umów oraz dają większą gwarancję prawidłowości obrotu handlowego niż indywidulanie ustalone warunki dostaw.

Mając na uwadze powyższe rozważania w zakresie definicji pojęcia dostawy towaru, Spółka przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska dla poszczególnych Przypadków dostaw towarów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Przypadek nr 1

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach realizowanej sprzedaży Kontrahent jest zobowiązany do odbioru towarów z magazynu Spółki. Odbiór może być dokonany przez Kontrahenta samodzielnie lub za pośrednictwem wyznaczonej przez niego firmy transportowej.

W chwili wydania towarów Kontrahentowi lub upoważnionemu przez niego przewoźnikowi, na Kontrahenta przechodzą wszystkie ryzyka związane z towarami (w szczególności ryzyko utraty tych towarów lub ich zniszczenia). Jeżeli więc w trakcie transportu towarów dojdzie do ich zniszczenia lub utraty, Kontrahent nie będzie mógł kierować żadnych roszczeń wobec Spółki. Ewentualne roszczenia odszkodowawcze będą mogły być kierowane do wynajętej firmy transportowej na podstawie umowy zawartej pomiędzy tą firmą i Kontrahentem.

Ponadto, od momentu wydania towarów przez Spółkę na rzecz Kontrahenta lub upoważnionej przez niego firmie transportowej, Kontrahent ma pełną swobodę w rozporządzaniu towarami, W konsekwencji, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w chwili wydania towarów przez Spółkę na rzecz tego Kontrahenta lub wyznaczonej przez niego firmy transportowej.

W świetle powyższego, w sytuacji opisanej w Przypadku nr 1 dostawa towarów ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów na rzecz Kontrahenta lub wyznaczonej przez Kontrahenta firmy transportowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2014 r. (sygn. IBPP1/443-711/14/AZb),

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 października 2014 r. (sygn. ILPP1/443-619/14-4/AW),

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 września 2014 r. (sygn. IPPP3/443-575/14-5/JF).

Przypadek nr 2

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach realizowanej sprzedaży Spółka jest zobowiązana do dostarczenia towarów do Kontrahenta. Kontrahent bowiem składa do Spółki zamówienie na określone towary i w zamówieniu wskazuje, aby towary zostały wysłane do niego przez Spółkę za pośrednictwem firmy transportowej wyznaczonej przez Spółkę. Poza tym pomiędzy stronami nie występują żadne inne ustalenia w zakresie transportu towarów, przejścia ryzyk i korzyści do towarów lub momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wysyłka towarów z magazynu Spółki do miejsca wskazanego przez Kontrahenta jest organizowana przez Spółkę. Spółka wybiera firmę transportową i opłaca jej koszt. Kontrahent nie ma wpływu na to co dzieje się z towarami w trakcie transportu towarów. Firma transportowa działa na wyłączne zlecenie Spółki i jest zobowiązana do dostarczenia towarów do wskazanego przez Spółkę miejsca i wydania tych towarów Kontrahentowi.

W przypadku uszkodzenia lub utraty towarów w trakcie transportu:

*   dostawa nie jest uznawana za zrealizowaną,

*   Spółka jest zobowiązana wysłać do Kontrahenta nowy towar bez żadnych dodatkowych opłat,

*   wyłącznie Spółka może dochodzić ewentualnego odszkodowania od firmy transportowej.

W świetle powyższego należy uznać, iż w sytuacji opisanej w Przypadku nr 2 dostawa towarów ma miejsce w momencie dostarczenia towarów Kontrahentowi przez firmę transportową działającą na zlecenie Spółki.

Jednocześnie, Spółka wskazała, iż fakt, że zgodnie z umową zawartą pomiędzy przewoźnikiem a Spółką przewoźnik ponosi odpowiedzialność za transportowane towary (ponosi ryzyko ich utraty lub zniszczenia) nie ma wpływu na moment przejścia ryzyk związanych z towarami pomiędzy Spółką i Kontrahentem. Pomimo odpowiedzialności firmy transportowej za przewożone towary (standardowy element każdej umowy przewozu towarów), ryzyko utraty towaru nie przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w chwili wydania tych towarów przewoźnikowi. Jak zostało bowiem wskazane, w przypadku utraty lub zniszczenia towaru przez firmę transportową nie dochodzi do spełnienia świadczenia przez Spółkę w postaci wydania towarów Kontrahentowi i w takiej sytuacji Spółka jest zobowiązana do dostarczenia do Kontrahenta nowego towaru bez żadnych dodatkowych opłat.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, na określenie momentu dostawy towarów nie będzie miał wpływu fakt, że koszty transportu są przenoszone przez Spółkę na kontrahenta, tj. koszty te stanowią element kalkulacyjny ceny dostarczanych towarów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 listopada 2014 r. (sygn. IBPP1/443-757/14/IK),

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2014 r. (sygn. IBPP1/443-711/14/AZb),

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2014 r. (sygn. IBPP2/443-554/14/WN),

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2014 r. (sygn. IBPP1/443-524/14/BM),

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 czerwca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-308/14/BM).

Przypadek nr 3

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 3 należy zwrócić uwagą na następujące aspekty:

*   na mocy Umowy zawartej z Kontrahentem Spółka jest zobowiązana dostarczyć na swój własny koszt zamówiony przez Kontrahenta towar do określonego miejsca w Polsce,

*   Kontrahent nie ma wpływu na to co się dzieje z towarami w trakcie transportu do określonego miejsca w Polsce (firma transportowa działa na wyłączne zlecenie Spółki),

*   do momentu odebrania towarów przez Kontrahenta lub wyznaczoną przez niego firmę transportową ryzyko uszkodzenia i przypadkowej utraty obciąża Spółkę,

*   od momentu odebrania towarów przez Kontrahenta lub wyznaczoną przez niego firmę transportową ryzyko uszkodzenia i przypadkowej utraty obciąża Kontrahenta.

Ponadto, w przypadku uszkodzenia lub utraty towarów w trakcie transportu do określonego miejsca w Polsce:

*   dostawa nie jest uznawana przez Strony za zrealizowaną,

*   Spółka jest zobowiązana wysłać do Kontrahenta nowy towar bez żadnych dodatkowych opłat,

*   wyłącznie Spółka może dochodzić ewentualnego odszkodowania od firmy transportowej,

W świetle powyższego, należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w momencie dostarczenia towarów do wskazanego miejsca i wydania tych towarów bezpośrednio Kontrahentowi lub wyznaczonemu przez niego przewoźnikowi.

Na określenie momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie będzie miał jednocześnie wpływu fakt, iż w niektórych Umowach wprowadzono zastrzeżenie, że prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta dopiero w chwili całkowitej zapłaty przez Kontrahenta ceny za towary. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, moment przejścia tytułu własności nie jest rozstrzygający dla ustalenia, kiedy doszło do przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przejście takiego tytułu nie ma w szczególności istotnego znaczenia, jeżeli strony wprost ustaliły w umowie moment przejścia ryzyk związanych z towarami (co ma miejsce w niniejszym Przypadku).

Ponadto, na określenie momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, nie będzie miał również wpływu fakt, że zgodnie z umową zawartą pomiędzy przewoźnikiem a Spółką, przewoźnik ponosi odpowiedzialność za transportowane towary (ponosi ryzyko ich utraty lub zniszczenia). Pomimo odpowiedzialności firmy transportowej za przewożone towary (standardowy element każdej umowy przewozu towarów), ryzyko utraty towaru nie przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w chwili wydania tych towarów przewoźnikowi. Jak zostało bowiem wskazane, w przypadku utraty lub zniszczenia towaru przez firmę transportową nie dochodzi do spełnienia świadczenia przez Spółkę w postaci wydania towarów Kontrahentowi i w takiej sytuacji Spółka jest zobowiązana do dostarczenia do Kontrahenta nowego towaru bez żadnych dodatkowych opłat.

W świetle powyższego, w sytuacji opisanej w Przypadku nr 3 dostawa towarów ma miejsce w momencie dostarczenia towarów przez firmę transportową działającą na rzecz Spółki Kontrahentowi lub wyznaczonej przez niego firmie transportowej.

Przypadek nr 4

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 4 na mocy Umowy zawartej pomiędzy Spółką i Kontrahentem dostawa towarów odbywa się na warunkach ExWorks.

Zgodnie z umowami zawierającymi warunki dostaw Incoterms ExWorks:

*   Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta w ustalonym przez Strony punkcie wydania (tj. siedziba Spółki, magazyn Spółki, ewentualnie inne miejsce na terytorium Polski),

*   towary są odbierane przez Kontrahenta osobiście lub przez wyznaczoną przez niego firmę transportową,

*   od momentu wydania towaru Kontrahentowi lub wyznaczonej przez niego firmie transportowej, Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z towarami, łącznie z załadunkiem towaru na środek transportu oraz dokonaniem formalności celnych w eksporcie.

W związku ze specyfiką warunków dostaw ExWorks, Spółka nie korzysta w tym zakresie z usług firmy transportowej. Kontrahent odbiera towary w ustalonym punkcie wydania.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w momencie wydania towarów w ustalonym miejscu bezpośrednio Kontrahentowi lub wyznaczonemu przez niego przewoźnikowi.

Na określenie momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie będzie miała wpływu kwestia podmiotu odpowiedzialnego za dokonanie formalności celnych w eksporcie. Dokonanie takich formalności nie wpływa bowiem na przejście pomiędzy Spółką i Kontrahentem ryzyk i korzyści związanych z towarami. Ponadto, na określenie momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie będzie miał również wpływu fakt, iż w niektórych Umowach wprowadzono zastrzeżenie, że prawo własności towarów przechodzi na Kontrahenta dopiero w chwili całkowitej zapłaty przez Kontrahenta ceny za towary. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, moment przejścia tytułu własności nie jest rozstrzygający dla ustalenia, kiedy doszło do przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przejście takiego tytułu nie ma w szczególności istotnego znaczenia, jeżeli strony wprost ustaliły w umowie moment przejścia ryzyk związanych z towarami (co ma miejsce w niniejszym Przypadku w związku z zastosowaniem warunków dostaw Incoterms).

W świetle powyższego, w sytuacji opisanej w Przypadku nr 4 dostawa towarów ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów Kontrahentowi lub firmie transportowej wyznaczonej przez Kontrahenta.

Przypadek nr 5

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 5 należy zwrócić uwagę, iż na mocy Umowy zawartej z Kontrahentem dostawa towarów odbywa się na warunkach FCA siedziba Spółki.

Zgodnie z warunkami FCA siedziba Spółki:

*   Spółka jest zobowiązana do postawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta w miejscu siedziby Spółki (magazynie),

*   towary są odbierane przez firmę transportową działającą na zlecenie Kontrahenta, od momentu wydania przez Spółkę towaru firmie transportowej działającej na zlecenie Kontrahenta, Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z towarami.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w momencie wydania towaru przez Spółkę w uzgodnionym miejscu (siedziba Spółki lub magazyn) na rzecz przewoźnika działającego na zlecenie Kontrahenta.

W konsekwencji, w sytuacji opisanej w Przypadku nr 5 dostawa towarów ma miejsce w momencie wydania przez Spółkę towarów firmie transportowej wskazanej przez Kontrahenta.

Przypadek nr 6

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 6 należy zwrócić uwagę, iż na mocy Umowy zawartej z Kontrahentem dostawa towarów odbywa się na warunkach FCA Polska.

Zgodnie z umowami zawierającymi warunki dostaw Incoterms FCA Polska:

*   Spółka ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu dostarczenia towarów do określonego przez Strony miejsca (magazynu),

*   następnie towary są odbierane przez przewoźnika wyznaczonego przez Kontrahenta w celu ich dalszego transportu,

*   od momentu dostarczenia towarów do określonego przez Strony miejsca (magazynu), Kontrahent ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z towarami,

*   towar uważa się za dostarczony w momencie jego dostarczenia do określonego magazynu.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w chwili dostarczenia przez Spółkę towarów do określonego przez strony magazynu.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, iż fakt, że zgodnie z umową zawartą pomiędzy przewoźnikiem a Spółką przewoźnik ponosi odpowiedzialność za transportowane towary (ponosi ryzyko ich utraty lub zniszczenia) nie ma wpływu na moment przejścia ryzyk związanych z towarami pomiędzy Spółką i Kontrahentem. Pomimo odpowiedzialności firmy transportowej za przewożone towary (standardowy element każdej umowy przewozu towarów), ryzyko utraty towaru nie przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w chwili wydania tych towarów przewoźnikowi działającemu na zlecenie Spółki. Jak zostało bowiem wskazane, w przypadku utraty lub zniszczenia towaru przez firmę transportową nie dochodzi do spełnienia świadczenia przez Spółkę w postaci wydania towarów Kontrahentowi i w takiej sytuacji Spółka jest zobowiązana do dostarczenia do Kontrahenta nowego towaru bez żadnych dodatkowych opłat. Kontrahent również nie ma żadnego wpływu na to co się dzieje z towarami podczas tego transportu. W trakcie transportu towarów do umówionego miejsca, odpowiedzialność za towary ponosi Spółka. W przypadku bowiem uszkodzenia lub utraty towarów podczas transportu, wyłącznie Spółka może dochodzić stosownego odszkodowania od firmy transportowej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w momencie dostarczenia przez Spółkę (wyznaczoną przez nią firmę transportową) towarów do określonego przez Strony miejsca (magazynu).

Przypadek nr 7

W sytuacji opisanej w Przypadku nr 7 należy zwrócić uwagę, iż na mocy Umowy zawartej z Kontrahentem dostawa towarów odbywa się na warunkach CPT miejsce poza terytorium Polski.

Zgodnie z umowami zawierającymi warunki dostaw Incoterms CPT miejsce poza terytorium Polski:

*   Spółka ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do określonego miejsca poza terytorium Polski,

*   Spółka zawiera umowę z przewoźnikiem, który działa na jej zlecenie i jest zobowiązany do dostarczenia towarów do określonego miejsca poza terytorium Polski,

*   towar uważa się jednak za dostarczony już w momencie jego przekazania przez Spółkę przewoźnikowi na terytorium Polski,

*   umowy oparte o warunki CPT zawierają dodatkowo postanowienie, że prawo własności towaru i związane z nim ryzyko uszkodzenia i utraty towarów przechodzi ze Spółki na Kontrahenta w momencie przekazania towaru przewoźnikowi wskazanemu przez Spółkę.

Należy więc zwrócić uwagę, iż zastosowanie warunków dostaw Incoterms CPT prowadzi do szczególnej sytuacji, w której to Spółka jest zobowiązana do zapewnienia i pokrycia kosztów transportu towarów do określonego miejsca poza terytorium Polski, a jednocześnie wszelkie ryzyka związane z towarami przechodzą na Kontrahenta już w chwili wydania tych towarów przez Spółkę przewoźnikowi.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Kontrahenta w momencie jego przekazania przez Spółkę przewoźnikowi na terytorium Polski, który został wybrany przez Spółkę.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 września 2014 r. (sygn. ILPP2/443-616/14-2/MN),

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 października 2014 r. (sygn. IBPP4/443-515/14/PK).

W konsekwencji, w analizowanym przypadku dostawa towarów ma miejsce w momencie przekazania towarów przez Spółkę przewoźnikowi na terytorium Polski, który został wybrany przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.