Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.130.2023.4.SN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podział; rolnik-rolnik ryczałtowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 27 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2023 r. (wpływ 11 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (…) 2017 r. nabyła na podstawie aktu notarialnego umowy kupna sprzedaży nieruchomości – niezabudowane działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 oraz udział 1/2 części nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu nr 10.

Wnioskodawczyni dokonała nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze – na powiększenie prowadzonego przez nią gospodarstwa rolnego, położonego na terenie gminy (…), a także na cele posadowienia nieruchomości mieszkalnej, w której będzie zamieszkiwała.

Wnioskodawczyni na moment nabycia ww. nieruchomości była rolnikiem indywidualnym i posiadała kwalifikacje rolnicze wynikające ze stażu pracy w rolnictwie. Wnioskodawczyni ww. nieruchomości wykorzystywała na cele działalności rolniczej – uprawy. Wnioskodawczyni nie była podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonego gospodarstwa rolnego, a jedynie była rolnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawczyni w roku 2021 dokonała podziału działek gruntu nr 5, 6, 7, 8 i 9, który zatwierdzony został decyzją Wójta Gminy z (…) 2021 r. Podział został dokonany w następujący sposób:

· działka nr 5 uległa podziałowi na działki nr 11 (pow. (…) ha), nr 12 (pow. (…) ha) i nr 13 (pow. (…) ha);

· działka nr 6 uległa podziałowi na działki nr 14 (pow. (…) ha), nr 15 (pow. (…) ha) i nr 16 (pow. (…) ha);

· działka nr 7 uległa podziałowi na działki nr 17 (pow. (…) ha), nr 18 (pow. (…) ha), nr 19 (pow. (…));

· działka nr 8 uległa podziałowi na działki nr 20 (pow. (…) ha), nr 21 (pow. (…) ha), nr 22 (pow. (…) ha), nr 23 (pow. (…) ha);

· działka nr 9 uległa podziałowi na działki nr 24 (pow. (…) ha), nr 25 (pow. (…) ha).

Dla działek nr 10, 1, 2, 3, 4 oraz działek nr 11-25 nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działek nr 11-25 zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem wraz z niezbędną infrastrukturą.

Wnioskodawczyni postanowiła w roku 2022 zakończyć działalność rolniczą, skupić się na wychowaniu córki oraz pracy w placówce opiekuńczo-wychowawczej. Celem zabezpieczenia finansowego Wnioskodawczyni postanowiła sprzedać należące do niej ziemie.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać podziału działek nr 1, 2 i 3 i pozyskać na nie warunki zabudowy.

Wnioskodawczyni nie planuje podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży. Jako osoba nietrudniąca się obrotem nieruchomościami zleciła sprzedaż działek pośrednikowi.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 oraz działki powstałe z ich podziału nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do celów działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Działania Wnioskodawczyni ograniczały się do wystąpienia z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy oraz podziału nieruchomości na mniejsze działki.

Wnioskodawczyni poza działalnością rolniczą prowadziła od (…) 2017 r. działalność gospodarczą – gabinet kosmetyczny oraz usługi krótkotrwałego zakwaterowania. Od (…) 2020 r. działalność tę Wnioskodawczyni zawiesiła.

Na działce nr 4 Wnioskodawczyni planowała budowę nowego domu. Działka ta graniczyła z małym jeziorem mieszczącym się na działce nr 26, która również stanowi własność Wnioskodawczyni, przy czym jezioro to wyschło. Z powodu wyschnięcia jeziora Wnioskodawczyni rozważa, czy na ww. działce nr 4 będzie prowadziła budowę nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Działkę nr 26 Wnioskodawczyni nabyła (…) 2012 r. W związku z wyschnięciem jeziora, działka nr 26 stanowi nieużytek.

Wnioskodawczyni nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywała dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.). Wnioskodawczyni nie planuje podejmować we własnym zakresie działań marketingowych, lecz zleciła sprzedaż do biura pośrednictwa nieruchomościami.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą w zakresie najmu krótkoterminowego nieruchomości oraz usług kosmetycznych.

Środki ze sprzedaży działek Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na zabezpieczenie swoich bieżących potrzeb, a także potrzeb córki, którą wychowuje sama.

Wnioskodawczyni w związku z podjętą decyzją o zaprzestaniu prowadzenia działalności rolniczej (…) 2022 r. sprzedała niezabudowaną działkę nr 27 o obszarze (…) ha w miejscowości (…), którą to działkę nabyła (…) 2012 r. Sprzedaż działki nr 27 nastąpiła na rzecz osoby prowadzącej działalność rolniczą w gospodarstwie rolnym.

(…) 2022 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia na podstawie umowy sprzedaży działki nr 11 oraz udziału 1/50 części w prawie własności działki nr 10.

Poza ww. działkami Wnioskodawczyni dokonała zbycia (…) 2020 r. nieruchomości – lokalu mieszkalnego położonego w (…), w którym to lokalu prowadziła działalność w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania. Decyzję o sprzedaży przedmiotowej nieruchomości determinowała okoliczność wybuchu pandemii.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że:

1\. Żadna z działek, które podlegają sprzedaży, ani działek z których one powstały/powstaną nie była i nie będzie przedmiotem najmu, dzierżawy.

2\. Decyzje o warunkach zabudowy zostały wydane na wniosek Wnioskodawczyni.

3\. Wnioskodawczyni nie sprzedała innych nieruchomości niż te wskazane we wniosku, tj.:

· Lokal mieszkalny w (…) Wnioskodawczyni nabyła (…) 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość ta została nabyta w celu jej wykorzystywania rekreacyjnie, przy czym po rozpoczęciu działalności gospodarczej była również wykorzystywana w działalności gospodarczej w ramach krótkotrwałego zakwaterowania. Nieruchomość była nabyta do majątku prywatnego. Wnioskodawczyni na moment nabycia nieruchomości nie prowadziła działalności gospodarczej. Nieruchomość ta była wykorzystywana na cele rekreacyjne, a następnie do celów działalności gospodarczej. Sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła (…) 2020 r., a jej przyczyną był wybuch pandemii i konieczność spieniężenia majątku. Sprzedany lokal miał charakter lokalu mieszkalnego. Środki ze sprzedaży lokalu były wydatkowane na własne potrzeby mieszkaniowe.

· Działkę nr 27 w miejscowości (…) Wnioskodawczyni nabyła (…) 2012 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość ta była nabyta na cele działalności rolniczej i na ten cel była wykorzystywana. Działka była działką niezabudowaną. Została sprzedana przez Wnioskodawczynię w ramach jej działalności rolniczej. Przyczyną sprzedaży jest chęć zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej. Środki pozyskane ze sprzedaży tej działki Wnioskodawczyni przeznaczyła na cele konsumpcyjne.

· Działka nr 11 z udziałem w działce nr 10 w miejscowości (…) zostały nabyte (…) 2017 r. na podstawie umowy kupna sprzedaży na powiększenie gospodarstwa rolnego. Nieruchomość została nabyta w ramach działalności rolniczej. Działki te były wykorzystywane do celów działalności rolniczej. Przyczyną sprzedaży była chęć zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej i wyzbycia się gruntów. Sprzedaż nastąpiła (…) 2022 r. Działki były niezabudowane. Środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczone są na cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni.

4\. Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości niż objęte wnioskiem, które są przeznaczone do sprzedaży.

5\. Wnioskodawczyni zawrze umowy przedwstępne, o ile będzie to niezbędne ze względu na sytuację nabywcy, chociażby w zakresie sposobu finansowania transakcji nabycia przez nabywcę nieruchomości. W umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy, tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie nabywcy jak i sprzedającego. W umowach przedwstępnych nie zostaną zawarte żadne dodatkowe warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Wnioskodawczyni nie będzie udostępniała nabywcom nieruchomości na cele budowlane na podstawie umów przedwstępnych, a co za tym idzie nabywcy nie będą ponosić nakładów inwestycyjnych, finansowych na działkach, które będę objęte umową przedwstępną. Wnioskodawczyni nie będzie udzielała nabywcom jakichkolwiek pełnomocnictw w zakresie czynności związanych z działkami objętymi ewentualnymi umowami przedwstępnymi.

### Pytanie

Czy sprzedaż działek nr 11-25 oraz działek powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 wygeneruje przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52coraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W odniesieniu do zbycia nieruchomości Ustawa o PIT rozróżnia dwa źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza, pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Co do zasady zatem, w sytuacji, w której zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości osoba fizyczna zapłaci podatek dochodowy wynoszący 19% podstawy obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e Ustawy o PIT.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną może być jednak zwolniony z podatku lub nawet nie podlegać opodatkowaniu, a zależy to od spełnienia warunków, obowiązujących w okresie nabycia nieruchomości, która ma zostać sprzedana.

W przypadku zbycia nieruchomości przed upływem i po upływie 5 lat od dnia nabycia istotna jest podniesiona kwalifikacja zbycia jako niedokonanego w ramach działalności gospodarczej. Kluczowe zatem jest wyjaśnienie, kiedy będziemy mieli do czynienia ze sprzedażą dokonaną w ramach działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT stanowi, że działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że muszą więc wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru, aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości.

Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak – oczywiście w zakresie możliwym do obiektywnego stwierdzenia – zamiar (rozumiany jako świadomie działanie nakierowane na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia.

Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami. Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób przypadkowy. Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań – od momentu nabycia do zbycia – potwierdzających profesjonalny, zarobkowy charakter działań.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych podejmowanie przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie własnych potrzeb, nie należy kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17, w którym Sąd stwierdził, że „nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Nie można przyjąć, aby działalność Wnioskodawcy miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również ewentualne zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi. Nie można przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności – a nadto – że dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), osoba zbywająca z operacji tych uczyniła sobie stałe (nie okazjonalne) źródło zarobkowania.”

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób przyjąć jakoby Wnioskodawczyni podjęła działania, które należałoby kwalifikować jako działania realizowane w ramach działalności gospodarczej. Sam podział działki na mniejsze działki, uzasadniony potencjalnym zwiększeniem szansy na sprzedaż nieruchomości (działki o mniejszym areale przy określonej cenie za metr są dla potencjalnych nabywców atrakcyjniejsze aniżeli działki o większej powierzchni), nie może być traktowany jako działanie zbliżone do działań podmiotów trudniących się prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Z okoliczności przywołanych w zdarzeniu przyszłym nie wynika, aby Wnioskodawczyni przejawiała aktywność w zakresie obrotu działkami, podobną do aktywności producentów, handlowców i usługodawców prowadzących działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni w zakresie działek objętych zdarzeniem przyszłym nie angażowała i nie będzie angażowała środków podobnych do tych, które wykorzystywane są przez przedsiębiorców.

W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, zbycie przez Wnioskodawczynię działek nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Konkludując, sprzedaż działek nr 11-25 oraz działek powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

· odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

· zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W konsekwencji, o zaliczeniu przez Wnioskodawczynię przychodów, które uzyska ze sprzedaży nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie okoliczności jak podział nieruchomości na mniejsze działki, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też zlecenie sprzedaży działek pośrednikowi – skoro – jak wynika z wniosku – działki zostały nabyte na cele rolnicze (na powiększenie gospodarstwa rolnego), a na ich sprzedaż Wnioskodawczyni zdecydowała się, ponieważ postanowiła zakończyć działalność rolniczą i skupić się na wychowaniu córki i pracy w placówce opiekuńczo-wychowawczej. Przedmiotowe ziemie będą sprzedawane celem zabezpieczenia finansowego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt czynności, a w szczególności zakres i cel działania Wnioskodawczyni, a zwłaszcza przyczyny powodujące podjęcie decyzji o sprzedaży działek (zakończenie prowadzonej działalności rolniczej) oraz fakt, że Wnioskodawczyni jest osobą nietrudniącą się obrotem nieruchomościami, nie posiada innych nieruchomości do sprzedaży i nie planuje: podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży przedmiotowych działek; ponoszenia nakładów, dzięki którym działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców; podejmowania działań marketingowych – a same działki nie były i nie są przedmiotem najmu/dzierżawy sugerują, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości i planowanej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Czynności Wnioskodawczyni nie stanowią aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zatem działania Wnioskodawczyni należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, kwota uzyskana ze sprzedaży działek nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Aby stwierdzić, czy w sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy ich odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Wnioskodawczyni wskazała, że działki, z których zostały/zostaną wydzielone nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży zakupiła (…) 2017 r. Natomiast z zdarzenia przyszłego wywnioskować należy, że sprzedaż działek dopiero nastąpi (zatem będzie ona miała miejsce w roku 2023 lub później). Więc 5-letni termin, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie niewątpliwie upłynie.

**Wobec powyższego, przychód ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię działek nr 11-25 oraz działek powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 nie będzie uzyskany ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ze sprzedaży tych nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### W zakresie podatku od towarów i usług (pytania oznaczonego we wniosku nr 1) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).