Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-208/12-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-26
Teza: Czy Sp. z o.o., może zmienić sposób ustalania momentu powstania przychodu i zaliczyć do przychodu, zgodnie z zasadą memoriałową, kwotę refundacji NFZ należną, lecz jeszcze nie otrzymaną?
Słowa kluczowe: fundusz-Narodowy Fundusz Zdrowia; przychód-moment powstania przychodów; refundacja; zasada-zasada memoriałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2012 r. (data wpływu 02 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości memoriałowego rozliczenia kwoty refundacji otrzymanej od Narodowego Funduszu Zdrowia– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości memoriałowego rozliczenia kwoty refundacji otrzymanej od Narodowego Funduszu Zdrowia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o.- prowadzi sprzedaż wyrobów medycznych sklepom detalicznym oraz od lipca 2011 r., również za pośrednictwem własnego sklepu, osobom prywatnym. Sprzedaż artykułów medycznych osobom prywatnym, zgodnie z podpisanym kontraktem, jest refundowana przez Narodowy Fundusz Zdrowia w całości lub w części.

W związku ze sprzedażą wyrobów medycznych osobom prywatnym, Spółka rejestruje na kasie fiskalnej część kwoty, którą płaci pacjent i w momencie wystawienia paragonu uznawana jest ona za przychód. Natomiast część refundowaną, zgodnie z zasada kasową, Spółka uznaje za przychód w momencie jej otrzymania, tj. w momencie wpływu kwoty refundacji na konto bankowe Wnioskodawcy.

Spółka chciałaby zmienić sposób rozpoznawania przychodu w części dotyczącej refundacji z metody kasowej na metodę memoriałową, tj. w momencie wystawienia faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Sp. z o.o., może zmienić sposób ustalania momentu powstania przychodu i zaliczyć do przychodu, zgodnie z zasadą memoriałową, kwotę refundacji NFZ należną, lecz jeszcze nie otrzymaną?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo zaliczenia części refundowanej przez NFZ do przychodów w momencie wystawienia faktury dla właściwego oddziału NFZ. Podstawą do tego twierdzenia jest zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 nr 21 poz. 862 poz. zm.).

Zgodnie ustępem 3 wskazanego artykułu, „za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont”. Jednocześnie ust. 3a wskazanego przepisu wskazuje, że „za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności”

Zdaniem Spółki, art. 12 ust. 3 ustawy o CIT powinien mieć również zastosowanie do faktur wystawianych przez Spółkę w ramach otrzymywanych refundacji NFZ, a nie tak jak do tej pory w momencie uznania rachunku bankowego Spółki. De facto przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powstaje w momencie wydania towarów medycznych pacjentom, a nie w momencie wpływu refundacji NFZ na konto Wnioskodawcy.

Spółka również zauważa, że w przepisach ustawy o CIT brak jest jednoznacznego wskazania, iż przychód z tytułu sprzedaży artykułów medycznych powstaje, w części dotyczącej refundacji NFZ, w momencie jej otrzymania, tj. wpływu na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W tej chwili Wnioskodawca opłaca podatek CIT w formie określonej w art. 25 ust 6 i 6a ustawy o CIT, tj. w formie uproszczonej.

W opinii Spółki, możliwość zaliczenia do przychodu kwoty refundacji NFZ należnej, lecz jeszcze nie otrzymanej zgodnie z zasadą memoriałową spowoduje w przyszłości to, że Spółka będzie wpłacać zaliczki na podatek CIT w kwocie wyższej niż ma to miejsce w tej chwili, gdy Wnioskodawca rozpoznaje przychód w momencie otrzymania refundacji NFZ na rachunek bankowy. W końcowym rozliczeniu oznacza to wyższe wpływy do budżetu Państwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie rozpoznaniu organu poddana została kwestia dopuszczalności memoriałowego ujęcia przychodów otrzymywanych w ramach refundacji dokonywanej przez Narodowy Fundusz Zdrowia. W kontekście tak ujętego zagadnienia, mając na uwadze przedłożony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, konieczne jest przeprowadzenie wykładni przepisów art. 12 ust.3 oraz ust. 3a w zw. z ust. 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 roku, Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

W pierwszej kolejności, zważywszy na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, organ interpretacyjny podziela pogląd, zgodnie z którym przychód otrzymywany przez Spółkę związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powyższe skutkuje uznaniem, iż zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie przepis art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Powołane unormowanie nie określa jednak momentu powstania przychodu. Kwestia ta została uregulowana w art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT. W niniejszej sprawie istotne jest dokonanie analizy przepisów art. 12 ust. 3a oraz 3e wymienionej ustawy. Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień, wystawienia faktury (pkt. 1) albo uregulowania należności (pkt 2). Wykładnia powołanego przepisu zakłada zatem, iż momentem kreującym przychód należny w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT jest przede wszystkim dzień wydania rzeczy (odpowiednio zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi), który nie może być późniejszy od wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przepis ten znajdzie zastosowanie w stosunku do Wnioskodawcy, niemniej jednak jedynie w zakresie przychodu otrzymanego w ramach zapłaty za wyroby medyczne, nie zaś w ramach otrzymywanej refundacji. W konsekwencji w dniu wydania rzeczy (sprzedaży wyrobów medycznych) u Wnioskodawcy powstanie przychód należny, którego wysokość stanowić będą jedynie osiągnięte utargi dzienne, które nie będą obejmować kwoty uzyskiwanej refundacji. Refundacja dokonywana przez Narodowy Fundusz Zdrowia stanowi bowiem odrębne zdarzenie podatkowe, nie objęte dyspozycja art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Dokonywana jest ona nie w momencie wydania rzeczy (w niniejszej sprawie sprzedaży wyrobów medycznych), lecz aktualizuje się w ramach czynności podejmowanych przez Narodowy Fundusz Zdrowia, które zostały określone w ustawie z dnia 12 maja 2011 roku o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2011 roku, Nr 122, poz. 696).

Mając powyższe na uwadze, kwota refundacji stanowiąca dla Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT podlegać będzie wbrew stanowisku Spółki regulacji zawartej w art. 12 ust. 3e ww. ustawy. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d (ustęp 3c i 3d nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania-kwestia bezsporna) za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W konsekwencji, z racji przyjęcia, iż przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT swą hipotezą obejmuje środki otrzymywane z tytułu refundacji wyrobów medycznych, należna kwota refundacji stanowić będzie przychód w momencie jej otrzymania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.