Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.69.2017.2.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-29
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki wskazanych we wniosku wydatków wypłacanych lub udzielanych w naturze Zarządzającemu
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 września 2017 r. (data wpływu do organu za pośrednictwem platformy e-puap w tym samym dniu), uzupełnionym pismem z 7 listopada 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 14 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki wskazanych we wniosku wydatków wypłacanych lub udzielanych w naturze Zarządzającemu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki wskazanych we wniosku wydatków wypłacanych lub udzielanych w naturze Zarządzającemu. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 27 października 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4011.171.2017.1.SK, 0111-KDIB2-3.4010.69.2017.1.SK, 0111-KDIB3-1.4017.608.2017.1.WN, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 7 listopada 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 14 listopada 2017 r.). W dniu 7 listopada 2017 r. uiszczoną stosowną opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (uzupełniony ostatecznie w piśmie z 7 listopada 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 14 listopada 2017 r.):

Wnioskodawca – Miejskie Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. w miejscowości X (zwane dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Większościowy pakiet udziałów należy do Miasta X. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD: 36.00.Z).

Pomiędzy Wnioskodawcą a panem X, (zwanym dalej: „Zarządzającym”) zawarta została w dniu 10 maja 2017 r. umowa o świadczenie usług zarządzania (Kontrakt menedżerski), określana dalej: jako „Kontrakt menedżerski” lub „Umowa”. Umowa była aneksowana w dniu 13 czerwca 2017 r.

Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, nie wnioskował o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej, ani też nie planuje dokonać takiego zgłoszenia oraz nie zarejestrował się jako podatnik VAT. Działalność Zarządzającego ogranicza się wyłącznie do wykonywania ww. Umowy.

Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Członka (Prezesa) Zarządu Spółki określają postanowienia Umowy, postanowienia Umowy Spółki, Regulaminu Zarządu, Uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

W szczególności zgodnie z Kontraktem menedżerskim:

1.  Zarządzający zobowiązuje się świadczyć usługi zarządzania na warunkach określonych w Kodeksie ww. przepisach powszechnie obowiązującego prawa oraz w kontrakcie menedżerskim i aktach wewnętrznych Spółki.
2.  Zarządzający zobowiązuje się do osobistego świadczenia usług zarządzania.
3.  Zarządzający oświadczył, że dysponuje wiedzą, doświadczeniem i kwalifikacjami niezbędnymi do należytego wykonywania Umowy i nie istnieją żadne przeszkody prawne i faktyczne uniemożliwiające lub utrudniające mu wykonywanie obowiązków przewidzianych w Umowie.

Zgodnie z § 2 Kontraktu menedżerskiego (czas i miejsce wykonywania Umowy):

1.  Zarządzający zobowiązany jest do świadczenia usług zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy, przede wszystkim w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy.
2.  Do obowiązków Zarządzającego należy także odbywanie podróży służbowych związanych z wykonywaniem funkcji na zasadach określonych w Umowie.
3.  Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług w wymiarze 26 dni roboczych w ciągu roku kalendarzowego (niezależnie od sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy), z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, z tym że w 2017 r. prawo do płatnej przerwy w świadczeniu usług przysługuje Zarządzającemu w wymiarze 15 dni roboczych. Termin przerwy w świadczeniu usług wymaga uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej i nie może zakłócić prawidłowego działania Spółki.

Zgodnie z § 3 Kontraktu menedżerskiego (obowiązki Zarządzającego):

1.  Zarządzający przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, ustawy o rachunkowości, umowy Spółki, regulaminu Zarządu oraz innymi aktami prawa wewnętrznego Spółki i przepisami powszechnie obowiązującego prawa.
2.  Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:
    1.  prowadzenie spraw Spółki poprzez efektywne zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi, z należytą starannością uwzględniającą zawodowy charakter świadczonych usług zarządzania, a także interesy Spółki;
    2.  reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji;
    3.  przestrzeganie zasad ładu korporacyjnego ustalonego w Spółce przez Zgromadzenie Wspólników;
    4.  uzyskanie, przed dokonaniem czynności prawnej, zgody organów Spółki, jeżeli zgoda ta jest wymagana przepisami prawa lub umową Spółki;
    5.  organizowanie (koordynowanie) pracy Zarządu zgodnie z celami i planami działalności Spółki oraz uczestniczenie w jego posiedzeniach;
    6.  uczestnictwo w sesjach Rady Miejskiej oraz posiedzeniach Komisji Rady Miejskiej, jeśli taką potrzebę zgłosi wspólnik;
    7.  opracowywanie strategii rozwoju Spółki;
    8.  realizowanie celów zarządczych wynikających z uchwał organów Spółki;
    9.  budowanie i umacnianie pozytywnego wizerunku Spółki na zewnątrz oraz dbanie o dobre imię Spółki;
    10.  wprowadzenie przejrzystych zasad komunikacji wewnętrznej;
    11.  dbałość o odpowiedni dobór kadr oraz zarządzanie szkoleniami i rozwojem personelu;
    12.  przestrzeganie przepisów prawa pracy oraz wykonywanie wszelkich czynności z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki;
    13.  stosowanie oraz nadzór nad ścisłym przestrzeganiem przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy;
    14.  identyfikacja i usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie organizacji i porządku pracy i wszelkiej działalności Spółki;
    15.  protokolarne przekazanie przewodniczącemu Rady Nadzorczej lub upoważnionej przez niego osobie po rozwiązaniu lub wygaśnięciu Umowy spraw Spółki, dokumentów, korespondencji, informacji wraz z nośnikami informacji oraz urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, chyba że bezpośrednio po rozwiązaniu Umowy z Zarządzającym zawarto kolejną umowę o świadczenie usług zarządzania;
    16.  prowadzenie ocen i analiz rynku;
    17.  wprowadzenie skutecznego systemu kontroli w Spółce;
    18.  dokonywanie bieżącej analizy stosowanych technologii, programów oraz systemów organizacji i zarządzania;
    19.  opracowanie systemu ochrony i zabezpieczenia danych i informacji;
    20.  udzielanie Radzie Nadzorczej pełnych i rzetelnych informacji oraz żądanych przez nią dokumentów;
    21.  składanie oświadczeń majątkowych, o których mowa w art. 24h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 ze zm);
    22.  przestrzeganie innych przepisów bezwzględnie obowiązujących regulujących działalność Spółki lub dotyczących członków zarządu komunalnych osób prawnych.
3.  Ponadto Zarządzający jest zobowiązany:
    1.  poddać się wstępnym, okresowym i kontrolnym badaniom lekarskim w zakresie wskazanym przez lekarza medycyny pracy;
    2.  odbyć wstępne i okresowe szkolenie BHP według zasad obowiązujących w Spółce.

Zgodnie z § 4 Kontraktu menedżerskiego do obowiązków Spółki należy:

1.  terminowa zapłata wynagrodzenia Zarządzającemu;
2.  współdziałanie z Zarządzającym w ramach swoich kompetencji w celu umożliwienia realizacji zaakceptowanych strategii, planów i celów zarządczych;
3.  zapewnienie możliwości korzystania z zasobów ludzkich (pracowników i innych osób współpracujących) w celu obsługi Zarządu;
4.  zapewnienie prawa do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, o których mowa w § 9 Umowy, a w szczególności:
    *   pomieszczenia biurowego wraz ze standardowym wyposażeniem,
    *   współkorzystania z pomieszczeń i urządzeń wspólnych,
    *   telefonu stacjonarnego bez limitu,
    *   telefonu komórkowego z limitem miesięcznym kosztów w wysokości 300.00 zł,
    *   laptopa wraz ze standardowym oprogramowaniem, monitorem, stacją dokującą oraz torbą na laptopa,
    *   tabletu wraz ze standardowym oprogramowaniem,
    *   Internetu przenośnego z mobilnym routerem,
    *   samochodu służbowego do wykorzystania w celu realizacji zadań służbowych poza siedzibą Spółki oraz na warunkach określonych w odrębnej umowie.
5.  ponoszenie kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak: koszty podróży służbowych i zakwaterowania, po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej;
6.  ponoszenie kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych itp. po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w ramach limitów określonych uchwałą Rady Nadzorczej (5.000 zł/rok);
7.  zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego, a niezbędnych do należytego świadczenia usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu i zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej;
8.  zwrot kosztów podróży służbowych, o których mowa w ust. 5 nastąpi na zasadach przewidzianych dla pracowników, a określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej w ramach limitu 5.000 zł/rok.

Zgodnie z § 6 oraz § 7 Kontraktu menedżerskiego na Zarządzającego nałożono obowiązki i ograniczenia i tak:

1.  Zarządzający zobowiązany jest powstrzymać się od zajmowania się działalnością konkurencyjną w czasie trwania Umowy, przy czym za działalność konkurencyjną uważa się każdą działalność w kraju i za granicą, niezależnie od formy prawnej, która wchodzi nawet pośrednio w zakres profilu działalności Spółki lub utworzonych z jej udziałem podmiotów, jeżeli prowadzenie działalności konkurencyjnej (w tym przedsiębiorstwa konkurencyjnego) może wpłynąć na poziom sprzedaży, sytuację rynkową, wyniki ekonomiczne Spółki lub takich podmiotów.
2.  Zarządzający w okresie pełnienia funkcji nie może z zasady:
    1.  być członkiem zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółek prawa handlowego;
    2.  być zatrudnionym lub wykonywać innych zajęć w spółkach prawa handlowego, które mogłyby wywołać podejrzenie o jego stronniczość lub interesowność;
    
    4.  być członkiem zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółdzielni, z wyjątkiem rad nadzorczych spółdzielni mieszkaniowych;
    5.  być członkiem zarządów fundacji prowadzących działalność gospodarczą;
    6.  posiadać w spółkach prawa handlowego więcej niż 10% akcji lub udziały przedstawiające więcej niż 10% kapitału zakładowego - w każdej z tych spółek;
    7.  prowadzić działalności gospodarczej na własny rachunek lub wspólnie z innymi osobami, a także zarządzać taką działalnością lub być przedstawicielem czy pełnomocnikiem w prowadzeniu takiej działalności; nie dotyczy to działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, w formie i zakresie gospodarstwa rodzinnego, a także pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz.U. poz. 1202).

Odpowiedzialność Zarządzającego nie została uregulowana w § 10 Kontraktu menedżerskiego, w sposób szczególny, jednak zawarto w tym miejscu zapis, iż „ wykonaniu uchwały nr 1/2017 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 10 maja 2017 r. (§ 7), Spółka obejmie Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O (Directors & Officers) o sumę ubezpieczenia o wartości nie mniejszej niż 2 mln zł”.

Wynagrodzenie Zarządzającego zostało uregulowane w § 8 Kontraktu menedżerskiego, zgodnie z którym:

1.  W okresie obowiązywania Umowy Zarządzający będzie miał prawo do wynagrodzenia całkowitego, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.
2.  Część zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 10% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującej części zmiennej wynagrodzenia.
3.  Cele zarządcze, ich wagi oraz kryteria ich realizacji i rozliczenia wynikają z uchwał: Zgromadzenie Wspólników w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego lub z uchwały Rady Nadzorczej w sprawie uszczegółowienia celów, wag oraz kryteriów ich realizacji i rozliczania.
4.  Część zmienna wynagrodzenia przysługuje pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Zgromadzenie Wspólników.
5.  Zarządzający przedkłada Radzie Nadzorczej sprawozdanie z wykonania celów zarządczych. Rada Nadzorcza opiniuje sprawozdanie i przedkłada sprawozdanie wraz z opinią Zgromadzeniu Wspólników.
6.  Zgromadzenie Wspólników podejmuje uchwałę w sprawie wykonania celów zarządczych i ustalenia wysokości należnej części zmiennej wynagrodzenia. Część zmienna wynagrodzenia powinna zostać ustalona po odbyciu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.
7.  W przypadku ustania pełnienia funkcji przez Zarządzającego w trakcie roku, pod warunkiem, że Zarządzający pełnił swoją funkcję przez co najmniej 6 miesięcy oraz spełnił przesłanki uzyskania części zmiennej wynagrodzenia, część zmienna wynagrodzenia jest należna proporcjonalnie do długości pełnienia funkcji w danym roku.
8.  W przypadku rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy w trakcie roku, pod warunkiem, że Zarządzający pełnił swoją funkcję przez co najmniej 6 miesięcy oraz spełnił przesłanki uzyskania części zmiennej wynagrodzenia, część zmienna wynagrodzenia jest należna proporcjonalnie do długości pełnienia funkcji w danym roku.
9.  W przypadku, gdy Umowa została rozwiązana z przyczyn uzasadniających odmowę wypłaty odprawy, część zmienna wynagrodzenia jest nienależna.
10.  W przypadku, gdy Zarządzający nabędzie prawo do części zmiennej wynagrodzenia po zakończeniu obowiązywania Umowy, Spółka jest zobowiązana udzielić Zarządzającemu wszelkiej pomocy, w tym udostępnić dokumenty mające na celu realizację obowiązku przedłożenia sprawozdania z wykonania celów zarządczych.
11.  Część stała wynagrodzenia w momencie zawarcia Umowy, stanowi 3,3 krotność podstawy wymiaru rozumianej jako wysokość przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłaty nagród z zysku w czwartym kwartale 2016 r., ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (zwana dalej „Podstawą Wymiaru”). W przypadku jeżeli ogłoszona przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, w każdym kolejnym roku obowiązywania Umowy, wysokość nowej Podstawy Wymiaru ulegnie zmianie, wówczas Strony w celu dostosowania wysokości stałej części wynagrodzenia do krotności podstawy wymiaru, o której mowa w zdaniu poprzednim, w terminie 45 dni od daty ogłoszenia przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego nowej Podstawy Wymiaru podpiszą stosowny aneks.

Czas obowiązywania Umowy oraz warunki jej wypowiedzenia określa § 11 Kontraktu menedżerskiego, zgodnie z którego brzmieniem:

1.  Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji, do czasu wygaśnięcia mandatu. Mandat wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji, tj. za rok 2017.
2.  Mandat Zarządzającego wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu.
3.  Umowa może być rozwiązana w każdym czasie w drodze porozumienia Stron.
4.  Każda ze Stron ma prawo wypowiedzenia Umowy z zachowaniem 3 - miesięcznego wypowiedzenia. Termin wypowiedzenia upływa z końcem miesiąca kalendarzowego.
5.  Spółka może rozwiązać Umowę ze skutkiem natychmiastowym w przypadku:
    1.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia prawa związanego z wykonywaniem funkcji lub rażącego naruszenia umowy Spółki;
    2.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia postanowień Umowy;
    3.  popełnienia przez Zarządzającego przestępstwa stwierdzonego prawomocnym wyrokiem uniemożliwiającego mu dalsze pełnienie funkcji zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Ponadto, Umowa zawiera postanowienia odnośnie odprawy, zgodnie z którym w razie rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy przez Spółkę z innych przyczyn, niż naruszenie przez Zarządzającego podstawowych obowiązków wynikających z Umowy, Zarządzającemu przysługuje odprawa w wysokości 3 - krotności części stałej wynagrodzenia pod warunkiem pełnienia przez Zarządzającego funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy.

Wnioskodawca potwierdza, że wykupiona przez Spółkę jest polisa OC typu D&O (Directors & Officers Insurance), dla kadry kierowniczej Spółki, obejmującej swoim zakresem również osobę Zarządzającego, jednak nie imienne.

Jak już wskazano Zarządzający jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w CEIDG (jednoosobowo lub uczestnicząc w spółce). Nie dokonał również rejestracji jako czynny albo zwolniony podatnik podatku od towarów i usług. Obecnie Zarządzający nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016, poz. 710). Zarządzający nie planuje podejmowania innej aktywności zawodowej i gospodarczej niż ta opisana powyżej, nawet jeżeli taka działalność nie stałaby w sprzeczności z zakazem konkurencji wynikającym z Umowy.

Uprzednio Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę - był pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy. Zawarcie przedmiotowego Kontraktu było wynikiem wyłącznie wejścia w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami z 9 czerwca 2016 r. (Dz.U. z 2016, poz. 1202). Niniejszy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 7 listopada 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 14 listopada 2017 r.), Wnioskodawca wskazał, że świadczenia pozapłacowe wypłacane lub udzielane w naturze w związku z realizacją umowy (Kontraktu menadżerskiego) - które ponosi Spółka w związku z realizacją kontraktu - obejmują w szczególności:

*   pokrywanie przez Spółkę kosztów badań lekarskich wchodzących w zakres profilaktycznej opieki medycznej;
*   pokrywane przez Spółkę kosztów konferencji oraz szkoleń, w których uczestniczy Zarządzający;
*   zwrot przez Spółkę kosztów związanych z udziałem w konferencjach i szkoleniach Zarządzającego (diety i inne należności)
*   pokrywanie przez Spółkę kosztów szkoleń BHP Zarządzającego, udzielane według zasad obowiązujących w Spółce,
*   świadczenia udzielone w ramach udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki niezbędnych do wykonywania funkcji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty świadczeń wypłacanych lub udzielanych w naturze w związku z realizacją umowy stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 12)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczeń udzielanych Zarządzającemu zgodnie z zapisami kontraktu stanowią podatkowy koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Dotyczy to zarówno wynagrodzenia zasadniczego, w tym jego części stałej i zmiennej (premii), jak i świadczeń pozapłacowych, do których udzielania wyraźnie zobowiązany jest Wnioskodawca. Wyjątkiem byłaby jedynie sytuacja, gdyby świadczenie przyznane Zarządzającemu mieściło się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

W ocenie Spółki zasadą jest, że w każdym z kontraktów menedżerskich powinien się zawierać zapis, określający jakie świadczenia płacowe oraz pozapłacowe przysługują menedżerom. W przeciwieństwie bowiem do stosunku pracy osobie zatrudnionej na podstawie kontraktu nie przysługują z mocy prawa świadczenia przewidziane Kodeksem pracy, prawa i obowiązki stron reguluje sam kontrakt. Wszelkie świadczenia wskazane w kontakcie i udzielane Zarządzającemu stanowią element wynagrodzenia należnego za świadczone przez daną osobę fizyczną usługi w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy o CIT. Przyjmując powyższe założenie Zarządzającemu przysługują tylko świadczenia określone w Kontrakcie, względnie świadczenia określone w innych umowach cywilnoprawnych zawartych ze Spółką. Z drugiej strony Spółka jest zobligowana do ich wydania w zamian za świadczone usługi zarządzania.

Wydatki tego rodzaju, jak wynagrodzenie za usługi, spełniają generalne przesłanki uznania ich za koszt podatkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż są one faktycznie ponoszone przez Wnioskodawcę, nie są one w żaden sposób refundowane i istnieje oczywisty związek między ponoszonym wydatkiem na wynagrodzenie kadry menedżerskiej a przychodami Spółki z działalności gospodarczej.

Jak długo zatem dany wydatek wypłacany w ramach „wynagrodzenia za pracę” Zarządzającego zatrudnionego w ramach kontraktu nie jest ujęty w katalogu art. 16 ustawy o CIT, konstytuującego zamknięty katalog nakładów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodu, tak długo wydatek ponoszony przez Wnioskodawcę uznawany jest za podatkowy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki wskazanych we wniosku a następnie doprecyzowanych w uzupełnieniu wydatków tj.: wydatków z tytułu pokrycia badań lekarskich, kosztów uczestnictwa w konferencjach, szkoleniach (w tym diet i innych należności), kosztów szkoleń BHP, jak również kosztów udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki. Kwestie dot. podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług stanowią odrębne rozstrzygnięcia.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca zawarł z członkiem zarządu umowę o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menedżerski). Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego określają postanowienia umowy, postanowienia umowy Spółki, regulaminu zarządu, uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z zapisami kontraktu, Zarządzający przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, ustawy o rachunkowości, umowy Spółki, regulaminu zarządu oraz innymi aktami prawa wewnętrznego Spółki i przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Spółka na podstawie zawartej z Zarządzającym umowy pokrywa koszty:

*   badań lekarskich wchodzących w zakres profilaktycznej opieki medycznej;
*   konferencji oraz szkoleń, w których uczestniczy Zarządzający;
*   związane z udziałem w konferencjach i szkoleniach Zarządzającego (diety i inne należności),
*   koszty szkoleń BHP Zarządzającego, udzielane według zasad obowiązujących w Spółce,
*   świadczenia udzielone w ramach udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki niezbędnych do wykonywania funkcji.

Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz członków zarządu ma unormowanie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na jego mocy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 omawianej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym Spółką, a wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki można zakwalifikować jako świadczenia dwustronnie zobowiązujące, przez co stanowią koszt uzyskania przychodów, jeśli spełniają podstawowy wymóg określony w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, tj. mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zauważyć przy tym należy, że aby wydatki na rzecz członków zarządu uznać za koszty uzyskania przychodów winien łączyć go ze spółką stosunek pracy lub inny równorzędny. W przypadku, gdy członek zarządu nie jest pracownikiem spółki, konieczność ponoszenia przez spółkę wydatków na jego rzecz winna wynikać z prawidłowo zawartych umów (np. cywilnoprawnych), a w przypadku ich braku z uchwał wspólników podjętych zgodnie z prawem albo mieć podstawę w umowie spółki, czy też wynikać z postanowień regulaminów lub statutu spółki, przewidujących zwrot należności z tytułu wydatków na rzecz osób niebędących pracownikami spółki.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro z zapisów umów zawartych pomiędzy Spółką a Zarządzającym wynika obowiązek poniesienia wskazanych we wniosku wydatków na rzecz Zarządzającego, tj. wydatków z tytułu pokrycia badań lekarskich, uczestnictwa w konferencjach, szkoleniach (w tym diet i innych należności), kosztów szkoleń BHP, jak również kosztów udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, to wydatki te jako niezbędne do należytego wykonywania umowy, mające ułatwić Zarządzającemu efektywne zarządzanie i kierowanie działalnością gospodarczą Spółki, mogą stanowić koszty podatkowe Spółki.

Należy przy tym podkreślić, że ciężar co do prawidłowego udokumentowania ww. wydatków, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem tych wydatków, a uzyskaniem przychodu spoczywa na Spółce, bowiem musi wykazać, że poniosła koszt zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zatem, w sytuacji, gdy Spółka nie jest w stanie udowodnić służbowego charakteru wydatków, tj., że wydatki poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będą stanowiły one kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli wskazane we wniosku wydatki (badań lekarskich, uczestnictwa w konferencjach, szkoleniach (w tym diety i inne należności), koszty szkoleń BHP, jak również koszty udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów) zostaną wydatkowane na cele inne niż zarządzanie Spółką, to jako nie związane z prowadzoną jej działalnością i nie wykazujące związku przyczynowo-skutkowego z osiąganym przez Spółkę przychodem nie będą mogły zostać uznane za koszty podatkowe Spółki.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Spółki z ww. zastrzeżeniem uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.