Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.135.2021.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-07
Teza: Przychody z wynajmu 2 lokali mieszkalnych (kawalerek) mogą być zakwalifikowane do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT i opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wg 8,5%,stawki.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nadzór-nadzór sanitarny; opodatkowanie; przychód; przychód-źródła przychodu; stawka-stawki ryczałtu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 1 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 10 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu dwóch kawalerek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.135.2021.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 2 kwietnia 2021 r. (data doręczenia 2 kwietnia 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 10 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 10 kwietnia 2021 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch lokali mieszkalnych (kawalerek, dalej jako: „Lokale”) o powierzchni użytkowej wynoszącej 21 m2 oraz 25 m2, znajdujących się na terenie K…. Rozważa ich wynajem z wykorzystaniem serwisu pośredniczącego w zawieraniu umów najmu lokali pomiędzy właścicielami nieruchomości a szukającymi lokali do wynajęcia (m.in. \`(...)\`). Serwis pośredniczący za swoją usługę pobiera prowizję, potrącaną z czynszu najmu płatnego przez najemcę w wykorzystaniem serwisu (pośrednika w przekazaniu płatności). Okresy, na jakie lokal byłby wynajmowany, mogą wynosić zarówno kilka miesięcy, kilka tygodni albo kilka dni. Wnioskodawca nie wynajmuje jakichkolwiek innych lokali i są to Jego jedyne lokale z przeznaczeniem na wynajem. Ponadto, czynności wynajmu będą wykonywane we własnym imieniu, ale nie będą wykonywane bez względu na rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Wynajem Lokali będzie odbywał się okresowo tzn. kilka lub kilkanaście dni. Oprócz tego, wynajem będzie prowadzony wyłącznie odpłatnie, a zatem rezultatem tych działań będzie wyłącznie dochód z wynajmu. W przedmiotowej sprawie nie zajdzie sytuacja, w której będzie ponoszone ryzyko straty, które może powstać z uwagi na prowadzone czynności, tzn. przychody z wynajmu nie pokryłyby kosztów utrzymania lokalu. Prowadzone czynności nie będą również dokonywane w sposób zorganizowany. Z najemcami, co do zasady, nie będą podpisywane umowy najmu. Czynności te będą miały charakter pobierania pożytków z rzeczy, w tym wypadku nieruchomości. Oprócz powyższego Wnioskodawca wskazuje, że od transakcji nie został w jakikolwiek sposób odliczony podatek VAT przy nabyciu.

W piśmie z dnia 10 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest właścicielem wskazanych we wniosku lokali od dnia 4 grudnia 2019 r. Przedmiotowe lokale mieszkalne zostały nabyte w celach alokacji kapitału w bezpieczne aktywo - nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierza nabyć więcej lokali, które będzie wynajmować. Według Jego wiedzy i oceny, wynajmowanie mieszkań wskazanych we wniosku nie będzie spełniało przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej, albowiem nie będzie miało charakteru zorganizowanego, w sposób ciągły i niezależny od rezultatu prowadzonych działań. Przy podejmowaniu czynności związanych z najmem będzie działał we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów, a podejmowane czynności będą rodzić bezpośrednio dla Niego określone prawa i obowiązki.

Wnioskodawca określił osiągane przychody jako przychody z najmu prywatnego, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako: „ustawa o PIT”. Pierwszy przychód z najmu prywatnego wskazanych lokali mieszkalnych osiągnięty został w grudniu 2019 r. i opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgłoszenie formy opodatkowania zostało dokonane w rozliczeniu rocznym PIT-28, zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dalej jako: „ustawa o ryczałcie”. Na 2020 r. Wnioskodawca wybrał formę opodatkowania na zasadach ogólnych wg skali podatkowej; formy tej, zgodnie z przepisami, nie zgłaszał do Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy możliwe jest zastosowanie do przychodów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opodatkowania na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych ze stawką 8,5%, o której mowa w art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2.  Czy przychody opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym mogą zostać zakwalifikowane do odrębnych źródeł przychodów, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przychody osiągane z najmu Lokali mogą zostać zakwalifikowane do odrębnych źródeł przychodów, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, a tym samym dopuszczalny jest wybór przez Wnioskodawcę opodatkowania na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o ryczałcie.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w sposób ciągły i zorganizowany. Są to Jego jedyne mieszkania przeznaczone na wynajem. W odróżnieniu od przedsiębiorców zajmujących się najmem krótkoterminowym, Wnioskodawca nie świadczyłby jakichkolwiek usług dodatkowych dla najemców, np. usług gastronomicznych, usług z zakresu turystyki itd. W żaden sposób nie promuje swoich usług na rynku, nie posiada własnego szyldu, czy też loga, co mogłoby świadczyć o działaniu jako przedsiębiorca.

Aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

*   celu zarobkowego,

*   ciągłości,

*   zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to taka działalność, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej, oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą. Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisane przez Wnioskodawcę nie spełnia ww. przesłanek, a tym samym nie może być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Podobne rozstrzygnięcia organy podatkowe wydawały w podobnych sprawach, vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 czerwca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.399.2016.1.KLK: „Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawne należy stwierdzić, że najem stanowić będzie dla Wnioskodawcy źródło przychodów, o których mowa w art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w związku z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskane przychody z ww. źródła będą mogły korzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. 8,5%, pod warunkiem złożenia w odpowiednim terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania. Ponadto, Wnioskodawca będzie mógł samodzielnie rozliczać całość przychodów z tego tytułu, gdy złoży naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne oświadczenie w tej kwestii, o którym mowa w art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

Podsumowując, przychody Wnioskodawcy z tytułu najmu Lokali nie mogą zostać zakwalifikowane jako uzyskiwane z działalności gospodarczej, a tym samym mogą zostać zakwalifikowane do odrębnych źródeł przychodu określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, a także dopuszczalny jest wybór przez Wnioskodawcę opodatkowania na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o ryczałcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy

*   odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:
    *   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
    *   pkt 6 – najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, a zwłaszcza w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły czyli w sposób stały, nie okazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Jednakże przy kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu (najem prywatny czy działalność gospodarcza) zawsze należy brać pod uwagę treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma to, czy w okoliczności faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania najmu – a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Jednocześnie, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem sposób wykonywania tego najmu ze względu na rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą. W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. W szczególności działania podatnika, wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie najmu nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarczą. Istotne znaczenie choć niedecydujące mają również poszczególne elementy stanu faktycznego, będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostały nabyte nieruchomości będące przedmiotem najmu (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostały nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zwykłego zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie, sporadycznie mogą być przeznaczone do wynajmu. Duże znaczenie ma również to, czy podatnik ma zamiar nabywać kolejne nieruchomości celem ich wynajmu, tj. czy planuje rozszerzać skalę prowadzonego najmu. A zatem, podstawowe znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do właściwego źródła przychodów ma sposób wykonywania najmu, a więc to, czy podatnik ogranicza się tylko do zwykłego zarządzania dotychczas posiadanymi składnikami majątku, czy też planuje dalsze działania w zakresie najmu, gdyż zamierza rozszerzać skalę prowadzonej aktywności. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji najem nieruchomości, nie może być uznany za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet w przypadku, gdy w przyszłości wynajmowane nieruchomości mogą służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Jak stanowi art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że przychody z najmu można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ale tylko wtedy, gdy kwalifikują się one do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W myśl bowiem art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  będące osobami duchownymi;
4.  osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, 1291, 1428, 1492 i 1565).

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ponadto, na podstawie art. 2 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie, w myśl art. 6 ust. 1a cytowanej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 6 ust. 1b powyższej ustawy, przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu nadanym art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, a mającym zastosowanie od dnia 1 stycznia 2021 r., opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1.  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;
2.  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;
3.  osiągających w całości lub w części przychody z z tytułu:
    1.  prowadzenia aptek
    2.  (uchylona),
    3.  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych
    4.  (uchylona),
    5.  (uchylona)
    6.  działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych.
4.  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
5.  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:
    1.  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
    2.  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
    3.  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;
6.  (uchylony).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie zaś do art. 9 ust. 4 tej ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego  złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Natomiast jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. d) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu świadczenia usług wynajmu i obsługi nieruchomości własnych lub dzierżawionych (PKWiU 68.20.1).

Z powyższego wynika, że od dnia 1 stycznia 2021 r., zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych można rozliczać zarówno najem prywatny nieruchomości, jak i najem w ramach działalności gospodarczej. Tym, samym, od dnia 1 stycznia 2021 r. na możliwość opodatkowania najmu zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych, nie ma wpływu fakt, że wynajem nieruchomości nie jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem dwóch lokali mieszkalnych od grudnia 2019 r. i rozważa ich wynajem z wykorzystaniem serwisu pośredniczącego w zawieraniu umów najmu lokali pomiędzy właścicielami nieruchomości a szukającymi lokali do wynajęcia (m.in. \`(...)\`). Okresy, na jakie lokal byłby wynajmowany, mogą wynosić zarówno kilka miesięcy, kilka tygodni albo kilka dni. Wnioskodawca nie wynajmuje jakichkolwiek innych lokali i są to Jego jedyne lokale z przeznaczeniem na wynajem. Wynajem będzie prowadzony wyłącznie odpłatnie, a zatem rezultatem tych działań będzie wyłącznie dochód z wynajmu, nie będzie spełniał przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej. Przy podejmowaniu czynności związanych z najmem będzie działał we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów, a podejmowane czynności będą rodzić bezpośrednio dla Niego określone prawa i obowiązki. Osiągane przychody stanowią przychody z najmu prywatnego, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pierwszy przychód z najmu lokali osiągnięty został w grudniu 2019 r. i opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgłoszenie formy opodatkowania zostało dokonane w rozliczeniu rocznym PIT-28. W 2020 r. Wnioskodawca wybrał formę opodatkowania na zasadach ogólnych wg skali podatkowej; formy tej zgodnie z przepisami nie zgłaszał do Urzędu Skarbowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i opis sprawy przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, że najem lokali mieszkalnych nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd Wnioskodawcy przysługuje prawo do kwalifikowania przychodów z tytułu najmu do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Tym samym, przychody z najmu dwóch lokali mogą być opodatkowane przez Wnioskodawcę zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) tej ustawy, tj. 8,5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%. Przy czym, warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o jej wyborze w określonym w ustawie terminie.

Reasumując – przychody osiągane przez Wnioskodawcę z wynajmu lokali wskazanych we wniosku mogą być zakwalifikowane do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, uznano za prawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.