Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-974/15/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-04
Teza: zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczonej przez Wnioskodawcę w zakresie opieki medycznej oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
Słowa kluczowe: usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 24 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczonej przez Wnioskodawcę w zakresie opieki medycznej oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczonej przez Wnioskodawcę w zakresie opieki medycznej oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 21 stycznia 2016 r. znak: IBPP3/4512-974/15/BJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 27 stycznia 2016 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka Akcyjna (dalej: Spółka), zamierza rozpocząć świadczenie usług medycznych (dalej: usługa), polegających na kompleksowej diagnostyce, opiece oraz czuwaniu nad pacjentem, po wszczepieniu mu urządzenia do regulacji zaburzeń rytmu serca (potocznie: rozrusznik serca; dalej: urządzenie).

Opieka ta będzie w szczególności polegać na kontynuacji leczenia szpitalnego, zgodnie z zaleceniami medycznymi, poprzez stałą diagnostykę stanu zdrowia pacjenta oraz stały nadzór personelu medycznego. Na podstawie informacji o stanie pacjenta generowanych przez Urządzenie, personel medyczny będzie podejmował decyzje o dalszym leczeniu. Informacje te będą niezbędne dla lekarza w celu zastosowania dalszej, skutecznej terapii. Spółka pragnie podkreślić, że wyniki otrzymane za pośrednictwem urządzenia oraz ich analiza będą elementem szerszego świadczenia (tj. kompleksowej opieki kardiologicznej) oraz będą stanowić kontynuację hospitalizacji pacjenta.

Przebieg usługi będzie opierał się na następującym modelu:

1.  Pacjentowi, zgodnie z zaleceniami medycznymi, zostanie chirurgicznie wszczepione urządzenie do leczenia zaburzeń rytmu serca.
2.  Oddzielnym elementem urządzenia, który pacjent otrzyma, będzie tzw. monitor pacjenta, czyli zewnętrzna część służąca do odczytu danych generowanych przez urządzenie.
3.  Po wszczepieniu urządzenia, usługa rozpocznie się wstępnym badaniem fizykalnym przeprowadzonym przez lekarza, zebraniem wywiadu kardiologicznego, badaniem ciśnienia tętniczego krwi, wykonaniem badania EKG spoczynkowego, pełną kontrolą urządzenia, odczytem danych z urządzenia oraz udzieleniem pacjentowi szczegółowych informacji z zakresu obsługi monitora.
4.  Następnie pacjent podpisze umowę o świadczeniu usługi, w której zobowiąże się do opłacania miesięcznego abonamentu.
5.  W dalszym czasie usługi, w celu nieprzerwanego czuwania nad stanem zdrowia pacjenta oraz pełnej diagnostyki, informacje generowane przez urządzenie (oraz odczytywane w domu przez pacjenta za pomocą monitora pacjenta, poprzez przyłożenie go do klatki piersiowej), będą automatycznie (za pośrednictwem karty SIM, poprzez system CareLink) przesyłane do Centrum Monitorowania Serca (dalej: CMS).
6.  W CMS, personel medyczny będzie dokonywał analizy wszystkich otrzymanych badań, a następnie informował pacjenta o ich wynikach oraz decydował o dalszym przebiegu leczenia.
7.  W przypadku stwierdzenia przez personel medyczny sytuacji zagrażającej zdrowiu lub życiu pacjenta, będzie on mógł podjąć decyzję o wezwaniu w imieniu pacjenta karetki pogotowia i w takiej sytuacji uprawniony będzie do przekazania dyspozytorowi pogotowia ratunkowego informacji na temat wyniku badania.

Nieodłącznym elementem usługi będzie stały i indywidualny dozór personelu medycznego nad pacjentem. Usługa diagnostyczna będzie świadczona 24 godziny na dobę przez cały rok oraz będzie zakładać możliwość nielimitowanego przeprowadzania automatycznego odczytu danych medycznych z urządzenia. Personel medyczny będzie dokonywał interpretacji wyników badań, które następnie, w razie konieczności, skonsultuje z pacjentem oraz dobierze dalsze leczenie.

Pacjent będzie dokonywał transmisji danych z urządzenia za pomocą monitora pacjenta, a następnie do CMS w dwóch sytuacjach:

1.  Standardowego badania kontrolnego - przeprowadzanego raz w miesiącu, w terminie określonym przez lekarza. Analiza badania zostanie przekazana pacjentowi do 24 godzin od momentu wykonania transmisji.
2.  Badania alarmowego - przeprowadzanego w przypadku zgłaszanych przez pacjenta dolegliwości, złego samopoczucia, bólu, wystąpienia nagłej arytmii, utraty przytomności czy wyładowań kardiowertera-defibrylatora. W przypadku przeprowadzenia badania alarmowego pacjent powinien niezwłocznie skontaktować się z CMS, w celu doprecyzowania zgłaszanych dolegliwości oraz umożliwienia personelowi medycznemu podjęcie odpowiednich kroków. Analiza badania zostanie przekazana pacjentowi niezwłocznie po otrzymaniu transmisji .

Spółka zaznacza, że posiada status podmiotu leczniczego. Wnioskodawca jest bowiem podmiotem wykonującym działalność leczniczą, o którym mowa w art, 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2015 r., poz. 618) oraz jest wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (nr księgi rejestrowej: XXXXXXX).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wyjaśnia, że przedstawiona w opisie zdarzenia usługa, zdaniem Spółki, jest usługą w zakresie opieki medycznej, służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ponieważ:

*   Zakres usługi nakierowany jest na monitorowanie i diagnozowanie prawidłowości pracy serca pacjenta przez personel medyczny, który na podstawie wygenerowanych przez urządzenie informacji podejmuje decyzje o dalszym przebiegu leczenia. Pacjent objęty usługą pozostaje pod nadzorem lekarza, który czuwa nad jego stanem zdrowia oraz reaguje w sytuacjach tego wymagających. Przedmiotowa usługa stanowi ponadto usługę pomocniczą wobec szerszego leczenia szpitalnego. Wobec powyższego, usługa z wykorzystaniem urządzenia, stanowi nie tylko element kompleksowej, szpitalnej „opieki medycznej”, ale ponadto sama w sobie może stanowić odrębną usługę „opieki medycznej” o węższym zakresie.
*   Istotą usługi jest wczesne wykrycie nieprawidłowości pracy serca, zapobiegnięcie anomaliom oraz wyeliminowanie zagrożenia zdrowia i życia pacjenta. Monitoring i odczyt impulsów z urządzenia umożliwiają prawidłową diagnozę już we wczesnych fazach zaburzeń kardiologicznych, a tym samym pozwalają zapobiec dalszemu postępowi nieprawidłowości. Usługa zawiera się więc w pojęciu „profilaktyki” oraz „zachowania” zdrowia, przez które należy rozumieć wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom oraz utrzymywanie zdrowia w stanie niepogorszonym.
*   Interpretując termin „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” oraz „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Przedmiotowa usługa świadczona jest pod nadzorem lekarza, który na podstawie otrzymanych z pracy urządzenia informacji podejmuje decyzje o dalszym przebiegu leczenia, nakierowanego na poprawę stanu pacjenta, a w sytuacjach alarmowych upoważniony jest do wezwania karetki. Usługa z wykorzystaniem urządzenia spełnia przesłankę „ratowania” zdrowia, gdyż nakierowana jest na niesienie pomocy oraz utrzymanie życia pacjenta.
*   Przedmiotowe urządzenie, potocznie zwane rozrusznikiem serca, służy do elektrycznego pobudzania rytmu pracy mięśnia sercowego. Mechanizm ten zapewnia sprawne funkcjonowanie osobom, u których samodzielna praca serca jest wadliwa bądź niemożliwa. Jednoznacznie służy więc przywracaniu i poprawie zdrowia oraz ratowaniu życia. Usługa wykorzystująca urządzenie, pozwala z kolei monitorować pracę tego rozrusznika (czego pochodną jest monitorowanie praca serca), przez co leczenie staje się bardziej skuteczne. W konsekwencji, pomiędzy świadczoną usługą a polepszaniem zdrowia istnieje wyraźny związek, wypełniający ustawowa przesłankę „przywracania i poprawy zdrowia”.

Spółka pyta o możliwość odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług dokonane w celu realizacji przez Wnioskodawcę wyłącznie wskazanych we wniosku usług.

Podatek naliczony, który Wnioskodawca ma zamiar odliczyć będzie wynikał z tytułu zakupu następujących usług:

*   konsultacji kwalifikacyjnej lekarskiej;
*   nadzoru (dyżuru) ratownika medycznego;
*   dyżuru lekarskiego w gotowości (pod telefonem);

oraz zakupu następujących towarów:

*   urządzeń monitorujących pracę sprzętu do elektroterapii serca (kardiowertery-defibrylatory, urządzenia resynchronizujące itp.);
*   systemów: zbierającego oraz przetwarzającego sygnały elektofizjologiczne (rejestratory holterowskie, aparaty EKG, rejestratory EKG);
*   systemów do gromadzenia i przetwarzania danych medycznych;
*   sprzętu ratującego życie (kardiowerter-defibrylator zewnętrzny, programator urządzeń do elektroterapii serca, zestaw reanimacyjny).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w związku z opisanym wyżej zdarzeniem przyszłym oraz świadczeniem wskazanych usług:

1.  Usługa ta będzie stanowić usługę zwolnioną od podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?
2.  Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1.

Zdaniem Spółki, opisana usługa kompleksowej diagnostyki, opieki i czuwania nad pacjentem, po wszczepieniu mu urządzenia do regulacji zaburzeń rytmu serca, będzie stanowić usługę zwolnioną z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

1.Ramy prawne

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT uzależnia zastosowanie zwolnienia z opodatkowania od spełnienia przesłanek podmiotowo-przedmiotowych. Spółka spełnia przesłankę podmiotową z uwagi na status podmiotu leczniczego w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011 r. Natomiast w zakresie przesłanek przedmiotowych przepisy uzależniają zastosowanie zwolnienia z VAT nie tylko od charakteru danej usługi (jej zakresu), lecz również celu, któremu ta usługa ma służyć.

W celu przesądzenia, czy dana usługa jest usługą zwolnioną od podatku VAT należy ustalić, jakie czynności mieszczą się w pojęciu „opieka medyczna”. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „opieka medyczna” jak również nie zawiera wskazówek w zakresie definiowania celu jej wykonywania. Można przyjąć zgodnie, że „opieka medyczna” to opieka wykonywana w związku z medycyną, a więc nauką o chorobach ludzi oraz sposobach ich leczenia (za: Słownik Języka Polskiego PWN, …).

W praktyce, „opieka medyczna” jest definiowana szerzej, jako opieka realizowana przez wykwalifikowany personel medyczny, mająca na celu wykonywanie świadczeń zmierzających do zdiagnozowania i wyleczenia choroby. Wykładnia językowa przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT nie usuwa wątpliwości interpretacyjnych, w związku z tym konieczne jest odwołanie się do wykładni celowościowej wskazanego przepisu, ze szczególnym uwzględnieniem regulacji prawnych obowiązujących w Unii Europejskiej oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS).

Z orzecznictwa ETS wynika, że „opieka medyczna” dotyczy świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia (wyrok C-262/08, pkt 28 oraz C-106/05, pkt 27). Zgodnie z orzecznictwem ETS pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych (wyrok C-307/01).

Natomiast w wyroku C-212/01 ETS wskazał, iż „(\`(...)\`) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

2.Kwalifikacja podatkowa usługi

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa, która będzie świadczona przez personel medyczny za pomocą urządzenia, monitora pacjenta oraz CMS, spełnia wszystkie przesłanki konieczne, do uznania jej za usługę w zakresie opieki medycznej, służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, ponieważ:

Usługi, które będą świadczone przez personel medyczny za pomocą urządzenia, monitora pacjenta oraz CMS, mają bezpośredni i rzeczywisty cel polegający w szczególności na diagnozie, pomocy oraz leczeniu chorób i zaburzeń pracy serca u konkretnego, indywidualnego pacjenta. Zakres usługi nakierowany jest więc na monitorowanie i badanie prawidłowości pracy serca pacjenta przez personel medyczny, który na podstawie wygenerowanych przez urządzenie informacji podejmuje decyzje o dalszym przebiegu leczenia.

Jak zostało wskazane w opisanym zdarzeniu przyszłym wyniki badań wykonanych za pośrednictwem urządzenia oraz ich późniejsza analiza lekarska są niezbędnym elementem szerszego świadczenia kardiologicznego oraz kontynuacją hospitalizacji pacjenta. Można również twierdzić, że czynności te stanowią usługę pomocniczą względem szpitalnej opieki polegającej na wszczepieniu urządzenia. Usługa, obok umożliwiania szybkiej reakcji w sytuacjach alarmowych, stanowi bowiem nieodłączny element kompleksowej terapii.

Skoro zatem usługa jest wykonywana pod stałym nadzorem lekarza, dotyczy konkretnego, indywidualnego przypadku, a nadzorujący personel odpowiada za skutki wywołane zastosowaniem się do zaleceń w trakcie terapii, usługa stanowi pełnowartościowe, badanie kardiologiczne, podobnie jak badania wykonywane w warunkach szpitalnych oraz pozaszpitalnych (np. standardowe badanie pracy serca metodą Holtera, gdzie dane diagnostyczne zbierane są w warunkach domowych i analizowane później podczas konsultacji z lekarzem).

Ponadto, Spółka pragnie zauważyć, że dokładna diagnostyka pracy serca, nie może bazować wyłącznie na badaniach wykonywanych w warunkach szpitalnych bądź ambulatoryjnych. Spoczynkowe badanie serca metodą EKG stanowi metodę doraźną i stosunkowo mało skuteczną w identyfikacji trwałych zaburzeń kardiologicznych. Zgodnie ze sztuką medyczną oraz zasadami współczesnej kardiologii, praca serca powinna być oceniania liniowo, równolegle do wykonywania przez diagnozowanego pacjenta codziennych czynności (snu, chodzenia, pracy, stresu etc.). Dotyczy to w szczególności pacjentów po przeprowadzonych zabiegach kardiochirurgicznych. Z tego względu, różnicowanie podatkowego traktowania usług medycznych ze względu na miejsce ich wykonania byłoby nielogiczne i krzywdzące dla pacjentów.

Wobec powyższego, usługa z wykorzystaniem urządzenia, stanowi nie tylko element kompleksowej, szpitalnej „opieki medycznej”, ale ponadto sama w sobie może stanowić odrębną usługę „opieki medycznej” o węższym zakresie.

Istotą usługi jest wczesne wykrycie nieprawidłowości pracy serca, zapobiegnięcie anomaliom oraz wyeliminowanie zagrożenia zdrowia i życia pacjenta. Monitoring i odczyt impulsów z Urządzenia umożliwiają prawidłową diagnozę już we wczesnych fazach zaburzeń kardiologicznych, a tym samym pozwalają zapobiec dalszemu postępowi nieprawidłowości. Usługa zawiera się więc w pojęciu „profilaktyki” oraz „zachowania” zdrowia, przez które należy rozumieć wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom oraz utrzymywanie zdrowia w stanie niepogorszonym.

Interpretując termin „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” oraz „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Przedmiotowa usługa świadczona jest pod nadzorem lekarza, który na podstawie otrzymanych z pracy Urządzenia informacji podejmuje decyzje o dalszym przebiegu leczenia, nakierowanego na poprawę stanu pacjenta, a w sytuacjach alarmowych upoważniony jest do wezwania karetki. Usługi te mają więc na celu uniknięcie lub zapobieżenie obrażeniom i zakłóceniom zdrowia oraz wczesne wykrycie anomalii kardiologicznych, co bezpośrednio przekłada się na szybką i prawidłową reakcję personelu medycznego, a tym samym - ratowanie zdrowia i życia pacjenta. W konsekwencji, usługa z wykorzystaniem urządzenia spełnia przesłankę „ratowania” a także „przywracania i poprawy” zdrowia, gdyż nakierowana jest na niesienie pomocy oraz utrzymanie życia pacjenta.

Potwierdzenie swojego stanowiska Spółka znajduje w pozytywnych interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach, w których usługi medyczne wykonywane są zdalnie, poza terenem szpitala i podlegają zwolnieniu z VAT, m.in.:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2014 r. (ILPP1/443-317/14-2/HW)
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2013 r. (IPPP1/443-288/13-2/AP)
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 stycznia 2013 r. (IBPP3/443-1144/12/LŻ)

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że usługa nie stanowi świadczenia o charakterze czysto profilaktycznym. Spółka jest świadoma, że świadczenie usług, które koncentrują się wyłącznie na polepszaniu komfortu i dobrego samopoczucia pacjentów, nie mogą zostać uznane za usługi zwolnione z VAT (por. stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2014 r., IBPP3/443-1156/14/AŚ). „Usługa w zakresie opieki medycznej wymaga przynajmniej zapewnienia możliwości oceny stanu zdrowia pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego” (orzeczenie WSA w Poznaniu z dn. 18 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Po 767/11). Tym samym Wnioskodawca pragnie podkreślić, że usługa, choć wykonywana zdalnie, znacząco różni się od usług wirtualnych gabinetów, videokonsultacji internetowych, czatów z lekarzem czy innych form kontaktu z personelem medycznym, które nastawione są w głównej mierze, wyłącznie na profilaktykę oraz udzielanie informacji o charakterze edukacyjnym. Usługa Wnioskodawcy w całej swej istocie opiera się na ciągłej diagnostyce indywidualnego pacjenta w celu długoterminowego leczenia oraz ratowania jego zdrowia i życia w sytuacjach alarmowych, natomiast e-porady są przede wszystkim nastawione na profilaktykę i działalność edukacyjną, bez elementów rzetelnej diagnostyki konkretnego pacjenta.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, usługa zawiera się w pojęciu opieki medycznej z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT i tym samym będzie stanowić usługę zwolnioną z podatku VAT.

Ad.2.

Zdaniem Spółki, usługa kompleksowej diagnostyki, opieki i czuwania nad pacjentem, po wszczepieniu mu Urządzenia do regulacji zaburzeń rytmu serca, będzie stanowić usługę zwolnioną z podatku VAT, a tym samym Spółce nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT).

Zasadą jest zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego tylko wówczas, gdy podatek ten wynika z zakupów związanych z realizowaną przez podatnika działalnością opodatkowaną. Jeżeli zatem, określony zakup dotyczy czynności zwolnionych z opodatkowania (np. usług medycznych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT), prawo do odliczenia nie przysługuje.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje świadczyć usługę mieszczącą się w jej ocenie w ramach pojęcia usługi opieki medycznej, a więc nie będzie jej przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze przytoczone argumenty, Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2- 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo – przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Wnioskodawca jest wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot i zamierza świadczyć usługi medyczne, polegające na kompleksowej diagnostyce, opiece oraz czuwaniu nad pacjentem, po wszczepieniu mu urządzenia do regulacji zaburzeń rytmu serca.

W świetle zacytowanych powyżej przepisów o działalności leczniczej, Wnioskodawca spełnia przesłankę podmiotową, o której mowa art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, pozwalająca na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla świadczonych przez niego usług.

Jednakże jak wskazano na wstępie dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, oprócz przesłanki podmiotowej, konieczne jest również spełnienie przesłanki przedmiotowej.

Zauważyć również należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Natomiast w sprawie CopyGene (C-262/08) wskazano, iż „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż opieka ta będzie w szczególności polegać na kontynuacji leczenia szpitalnego, zgodnie z zaleceniami medycznymi, poprzez stałą diagnostykę stanu zdrowia pacjenta oraz stały nadzór personelu medycznego. Pacjentowi, zgodnie z zaleceniami medycznymi, zostanie chirurgicznie wszczepione urządzenie do leczenia zaburzeń rytmu serca. Po wszczepieniu urządzenia, usługa rozpocznie się wstępnym badaniem fizykalnym przeprowadzonym przez lekarza, zebraniem wywiadu kardiologicznego, badaniem ciśnienia tętniczego krwi, wykonaniem badania EKG spoczynkowego, pełną kontrolą urządzenia, odczytem danych z urządzenia oraz udzieleniem pacjentowi szczegółowych informacji z zakresu obsługi Monitora. Następnie pacjent podpisze umowę o świadczeniu usługi, w której zobowiąże się do opłacania miesięcznego abonamentu. W celu nieprzerwanego czuwania nad stanem zdrowia pacjenta oraz pełnej diagnostyki, informacje generowane przez urządzenie będą automatycznie przesyłane do Centrum Monitorowania Serca. W CMS, personel medyczny będzie dokonywał analizy wszystkich otrzymanych badań, a następnie informował pacjenta o ich wynikach oraz decydował o dalszym przebiegu leczenia. Zakres usługi nakierowany jest na monitorowanie i diagnozowanie prawidłowości pracy serca pacjenta przez personel medyczny, który na podstawie wygenerowanych przez urządzenie informacji podejmuje decyzje o dalszym przebiegu leczenia. Pacjent objęty usługą pozostaje pod nadzorem lekarza, który czuwa nad jego stanem zdrowia oraz reaguje w sytuacjach tego wymagających.

W tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy świadczone przez niego usługi medyczne, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem kryterium przedmiotowym decydującym o zastosowaniu zwolnienia dla świadczonych usług jest cel wykonywanych usług. W rozpatrywanej sprawie przedmiotowa usługa stanowi ponadto usługę pomocniczą wobec szerszego leczenia szpitalnego. Wobec powyższego, usługa z wykorzystaniem urządzenia, stanowi nie tylko element kompleksowej, szpitalnej „opieki medycznej”, ale ponadto sama w sobie może stanowić odrębną usługę „opieki medycznej” o węższym zakresie.

Podkreślenia wymaga, że istotą usługi jest wczesne wykrycie nieprawidłowości pracy serca, zapobiegnięcie anomaliom oraz wyeliminowanie zagrożenia zdrowia i życia pacjenta. Monitoring i odczyt impulsów z urządzenia umożliwiają prawidłową diagnozę już we wczesnych fazach zaburzeń kardiologicznych, a tym samym pozwalają zapobiec dalszemu postępowi nieprawidłowości. Usługa zawiera się więc w pojęciu „profilaktyki” oraz „zachowania” zdrowia, przez które należy rozumieć wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom oraz utrzymywanie zdrowia w stanie niepogorszonym.

Zatem prowadzenie przez Wnioskodawcę opieki polegającej na kontynuacji leczenia szpitalnego, zgodnie z zaleceniami medycznymi, przez stałą diagnostykę stanu zdrowia pacjenta oraz stały nadzór personelu medycznego stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może być mowy o ochronie, w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia. Zaznaczenia wymaga, że ustawa nie określa formy w jaki sposób ma być udzielona usługa medyczna, dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, istotny jest cel świadczonej usługi

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi medyczne polegające na kompleksowej diagnostyce, opiece oraz czuwaniu nad pacjentem, po wszczepieniu pacjentowi urządzenia do regulacji zaburzeń rytmu serca, służące celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zawierają się w pojęciu opieki medycznej, a zatem korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego świadczenia usług przez personel medyczny za pomocą Urządzenia wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje świadczyć usługi służące celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, które zawierają się w pojęciu opieki medycznej, a zatem korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Wnioskodawcy w związku z powyższym nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikających z faktur dokumentujących zakupy związane ze świadczeniem tych usług.

Zatem stanowisko jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.