Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-514/12-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-17
Teza: Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz A udziałów posiadanych przez I w tej spółce w celu ich umorzenia, po stronie I powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz, czy w konsekwencji będą mieć zastosowanie w tym przypadku art. 11 i 14 tej ustawy.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przychód-powstanie przychodu; udział; umorzenie; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.07.2012r. (data wpływu 20.07.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zbycia udziałów w celu ich umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zbycia udziałów w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka I Sp. z o.o. (dalej: I lub Spółka) jest 100% udziałowcem spółki A. Sp. z o.o. (dalej: A). Spółka A chce dobrowolnie nabyć od udziałowca I własne udziały w celu ich umorzenia w trybie art. 199 KSH. Nabycie ma nastąpić bez wynagrodzenia dla I.

W związku z planowaną transakcją spółka I w zamian za zbywane w celu umorzenia udziały nie otrzyma wynagrodzenia - jest to związane ze stratą jaka istnieje w spółce A. z działalności z lat ubiegłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz A. udziałów posiadanych przez I w tej spółce w celu ich umorzenia, po stronie I powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz, czy w konsekwencji będą mieć zastosowanie w tym przypadku art. 11 i 14 tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, po stronie I jako zbywającego nieodpłatnie swoje udziały w celu umorzenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu i jednocześnie nie będą mieć zastosowania art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej: ustawy uPDOP) dot. cen transferowych i art. 14 uPOOP dotyczący ustalenia „ceny”.

Umorzenie udziałów jest instytucją prawa handlowego uregulowaną w Kodeksie Spółek Handlowych (KSH). Zgodnie z art. 199 § 1 udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru (tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi). Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Dodatkowo zgodnie z § 4 i 5 w/w przepisu ustawodawca przewidział tzw. umorzenie warunkowe - zgodnie z tymi przepisem umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników.

Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w 54, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Zgodnie z § 2 w/w przepisu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Powyższe regulacje definiują więc:

1.  umorzenie dobrowolne,
2.  umorzenie przymusowe,
3.  umorzenie warunkowe (do którego stosuje się przepisy o umorzeniu przymusowym).

Zgodnie z wskazanym stanem faktycznym spółka A chce przeprowadzić proces dobrowolnego i bez wynagrodzenia umorzenia udziałów. Proces ten spowoduje umorzenie udziałów i brak wypłaty wynagrodzenia (umorzenie bez wynagrodzenia).

Od 1 stycznia 2011 r. nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia nie mieści się w kategorii dochodów (przychodów) z udziałów w zyskach osób prawnych. Z tym dniem z art. 10 ust. 1 uPOOP, regulującym ten zakres obowiązków podatkowych, usunięto pkt 2 stanowiący o dochodzie uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).”

W konsekwencji dla określenia skutków podatkowych należałoby posługiwać się ogólnym pojęciem przychodów określonych w art. 12 uPOOP. Analiza art. 12 uPDOP wskazuje, iż ustawodawca nie obejmuje w sposób wyraźny swoim zakresem przychodów z dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia. Co prawda katalog przychodów z art. 12 uPDOP jest katalogiem otwartym, jednak zawsze dotyczy takich sytuacji, w których po stronie podatnika pojawia się określone co do wartości przysporzenie majątkowe — czy to w wyniku otrzymania pieniędzy, nieodpłatnych świadczeń, czy też umorzenia jego zobowiązań.

Należy wskazać, iż danym stanie faktycznym sytuacja taka nie będzie miała miejsca. W związku ze zbyciem na rzecz A udziałów w celu ich umorzenia, I. nie otrzyma żadnej rekompensaty — ani w formie pieniędzy, ani jakichkolwiek innych świadczeń. Po stronie I. nic powstanie zatem żadne przysporzenie majątkowe, które mogłoby zostać uznane za przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dalszej kolejności należy wskazać, iż pomimo że w momencie nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia pomiędzy A. a I. zachodzić będą relacje, o których mowa w art. 11 ust. 4 uPDOP, do transakcji umorzenia udziałów nie będzie miał zastosowania art. 11 ust. 1 uPDOP.Stosownie do treści art. 11 ust. 1 uPDOP jeżeli w wyniku powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały — dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Instytucja dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia została przewidziana w KSH. Z przyczyn oczywistych, skorzystać z niej mogą jedynie podmioty powiązane kapitałowo (trzeba być wspólnikiem spółki, aby po pierwsze posiadać jej udziały, a po drugie podlegać procedurze ich umorzenia). W odniesieniu do nieodpłatnego zbywania udziałów w celu ich umorzenia nie można zatem mówić o warunkach rynkowych, bowiem taka transakcja jest możliwa na gruncie KSH wyłącznie między Spółką a jej wspólnikiem, tj. brak jest porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane. Z kolei każdy inny wspólnik spółki z o.o., w oparciu o art. 199 § 3 KSH, może podobnie jak wnioskodawca - zgodzić się na dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia. Praktyka pokazuje, iż dobrowolne umorzenie udziałów w trybie art. 199 § 3 KSH (to jest bez wynagrodzenia) jest instytucją prawa handlowego często stosowaną. Podsumowując powyższe, zdaniem I, do transakcji umorzenia udziałów posiadanych przez I. w A. nie powinien znajdować zastosowania także art. 11 uPDOP.

Do transakcji zbycia udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1 uPDOP, wedle którego przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Jak wskazano powyżej zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie jest przedmiotem standardowego obrotu handlowego, nie można zatem mówić w odniesieniu do tej transakcji o warunkach rynkowych. Dodatkowo należy wskazać, art. 14 ust. 1 uPDOP posługuje się pojęciem „ceny”, a art. 199 § 3 KSH, będącego podstawą prawną umorzenia, o „wynagrodzeniu”. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (sygn. LK-399/LMJBG/2003): „W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną.” Art. 14 uPDOP nie może zatem znajdować zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko potwierdzono zostało w najnowszych interpretacjach podatkowych, między innymi potwierdził je: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2.01.2012 r. sygn. IPPB3/423-897/11-2/DP oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19.08.2011 r. sygn. ILPB4/423-165/11-5/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.