Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP3.8222.27.2023.EILK
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-15
Teza: Obowiązki płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart żywieniowych.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; karta; napoje; napoje-napoje bezalkoholowe; posiłki; posiłki-posiłki profilaktyczne; pracodawca; pracownik; przychód; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 11b

Zmiana interpretacji indywidualnej
==================================

Szanowni Państwo,

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2018 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.536.2018.3.ID, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu\[1\] wymienioną interpretację stwierdzając, że Państwa stanowisko przedstawione we wniosku z 3 października 2018 r. (data wpływu 11 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z 22 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.) oraz pismem z 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje bezalkoholowe jest **p****rawidłowe****.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 października 2018 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje.

Treść wniosku, uzupełnionego pismem z 22 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.) oraz pismem z 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.), jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X. S.A. (dalej także „Spółka”) zobowiązana jest z mocy prawa, w tym na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnych posiłków profilaktycznych oraz napojów (dalej: „Rozporządzenie RM”). Zgodnie z rozporządzeniem RM stanowiska pracy, na których pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje oraz szczegółowe zasady ich wydawania, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi. Uzgodnienia mają dotyczyć również sytuacji szczególnych, tj. przypadku, gdy pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych. Powyższe porozumienia zawarte z organizacjami związkowymi mają odzwierciedlenie w regulacjach wewnętrznych obowiązujących w Spółce. Spółka ze względów organizacyjnych nie dysponuje odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. Obecnie wydajecie Państwo uprawnionym pracownikom konserwy lub talony żywnościowe lub dostarczacie catering lub posiłki zamawiane w punktach gastronomicznych. W celu zmniejszenia uciążliwości i kosztów logistycznych związanych z dotychczasowym sposobem wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów BHP, a także ciągłym postępem technologicznym i powszechną digitalizacją procesów, Spółka rozważa wprowadzenie zmiany w dotychczasowych zasadach wywiązywania się z obowiązków zapewnienia uprawnionym pracownikom posiłków profilaktycznych i napojów.

W związku z powyższym, Spółka rozważa nawiązanie współpracy z podmiotem zewnętrznym (dalej: „Organizator”). Pracownicy uprawnieni do otrzymywania posiłków profilaktycznych i napojów odpowiednio zimnych i gorących, otrzymaliby od Państwa kartę na posiłki profilaktyczne (posiłki, artykuły spożywcze) oraz napoje odpowiednio zimne i gorące (zwana dalej: „Karta”). Karta byłaby wydawana pracownikowi raz na okres 48 miesięcy – chyba, że pracownik zgubi Kartę (wówczas poniesie koszt ponownego jej wydania), wtedy Karta zostanie mu ponownie wydana. Co miesiąc lub w innym ustalonym terminie, będziecie Państwo sprawdzać uprawnienie pracownika do otrzymania nieodpłatnie posiłków profilaktycznych i napojów odpowiednio zimnych i gorących. Organizator byłby wystawcą tych Kart. Będziecie Państwo zasilać te karty co miesiąc. Karty nie będą dawały pracownikom prawa własności do środków finansowych, którymi są zasilane, środki te pozostają Państwa własnością. Organizator zapewni, że nie będzie żadnej możliwości wypłacenia środków pieniężnych znajdujących się na karcie w szczególności w bankomatach, w placówkach Organizatora, w formie usługi cash-back. Organizator zapewni, poprzez wskazanie typów punktów sprzedaży, lub poprzez ograniczenie typów punktów sprzedaży, możliwość płatności Kartą w wybranych typach punktów sprzedaży oferujących produkty żywnościowe (artykuły spożywcze) i napoje odpowiednio zimne i gorące lub usługi związane z przygotowaniem posiłków (np. usługi cateringowe i gastronomiczne). Wskazanie lub ograniczenie typów punktów sprzedaży będzie odbywało się przy wykorzystaniu kodu MCC (\`(...)\`) – czterocyfrowego oznaczenia MCC przypisanego przedsiębiorstwu działającemu w danej branży. Ponadto na Karcie byłoby oznaczenie, że uprawnia ona do nabycia posiłków profilaktycznych (posiłków lub artykułów spożywczych) oraz napojów odpowiednio zimnych i gorących (bezalkoholowych). Dodatkowo wprowadzicie Państwo zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje odpowiednio zimnych i gorących, które pracownicy byliby zobowiązani zaakceptować i przestrzegać. Rozważany sposób wypełniania ciążącego na Państwu obowiązku wynikającego z mocy przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy będzie przedstawiony związkom zawodowym.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Karty, o których mowa we wniosku uprawniały będą do zakupu przy ich użyciu wyłącznie posiłków profilaktycznych lub napojów bezalkoholowych spełniających normy BHP. Tak jak zostało to wskazane we wniosku, na samej karcie będzie widniało oznaczenie, że uprawnia ona do zakupu jedynie posiłków i napojów profilaktycznych. Tym samym nie będzie możliwości nabycia przy użyciu przedmiotowej karty towarów, które nie są przeznaczone do regeneracji sił pracowników, np. papierosów i napojów alkoholowych. Ponadto dodatkowo wprowadzicie Państwo zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje odpowiednio zimne i gorące, które pracownicy zobowiązani będą zaakceptować i przestrzegać. W przedmiotowych zasadach uregulowane będą kwestie dotyczące wymagań jakie powinny spełniać posiłki i napoje profilaktyczne w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów.

Wskazujecie Państwo, że nie będzie istniała możliwość dokładnego ustalenia, jakie konkretnie posiłki, artykuły spożywcze i napoje nabywane będą przez pracowników na podstawie Kart. W tym zakresie wskazujecie Państwo, że możliwość wprowadzenia Kart rozważa z uwagi na zmniejszenie uciążliwości i kosztów logistycznych związanych z dotychczasowym sposobem wywiązywania się z obowiązków wynikających z BHP. Ułatwienia przedmiotowe mają także służyć ograniczeniu zbędnej biurokracji i ujednoliceniu zasad przyznawania posiłków i napojów profilaktycznych w ramach całej struktury. Powyższe wiąże się także z ciągłym postępem technologicznym. Spółka wskazuje, że zostaną wprowadzone zasady dotyczące korzystania z Kart, w których opisane będą także wymagania dotyczące posiłków, do których nabycia będą uprawnieni pracownicy na podstawie przedmiotowych Kart. Każdy z pracowników, który otrzyma przedmiotową Kartę zobowiązany będzie owych zasad przestrzegać. W Państwa odczuciu taka procedura oraz fakt oznaczania Kart stwarza wystarczającą gwarancję, że przedmiotowe Karty będą wykorzystywane jedynie do zakupu posiłków i napojów profilaktycznych. Oferenci Kart, o których mowa we wniosku, nie są w stanie precyzyjnym podać informacji na temat listy zakupionych przez pracownika posiłków i napojów jak i dowolnych produktów, w szczególności artykułów spożywczych, przeznaczonych do przyrządzania posiłków przez pracownika we własnym zakresie, a tym samym pracodawca nie będzie miał możliwości dokładnego sprawdzenia jakie artykuły pracownik zakupił.

**Pytanie**

Czy wartość finansowanych przez Państwo Kart, przekazywanych pracownikom celem wywiązania się z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów odpowiednio zimnych i gorących, będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, nie będziecie Państwo zobowiązani, jako płatnik, do obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz ich wpłacania we właściwym terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, wartość finansowanych Kart przekazywanych pracownikom, celem wywiązania się z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów, będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, nie będziecie Państwo zobowiązani, działając jako płatnik, do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wpłacania ich we właściwym terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 232 Kodeksu pracy:

Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych.

Rodzaje posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania zostały określone w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996, Nr 60, poz. 279).

Zgodnie z § 5 przedmiotowego rozporządzenia:

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w §2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa – pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników.

W świetle § 2 ust. 2 przedmiotowego rozporządzenia:

Jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

1) korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,

2) przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Jak to zostało wskazane we wniosku, ze względów organizacyjnych nie dysponujecie Państwo odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. Obecnie wydajecie Państwo uprawnionym pracownikom konserwy lub talony żywnościowe lub dostarczacie catering lub posiłki zamawiane w punktach gastronomicznych. W celu zmniejszenia uciążliwości i kosztów logistycznych związanych z dotychczasowym sposobem wywiązania się z obowiązków wynikających z przepisów BHP, a także ciągłym postępem technologicznym i powszechną digitalizacją procesów, Spółka rozważa wprowadzenie zmiany w dotychczasowych zasadach wywiązywania się z obowiązków zapewnienia uprawnionym pracownikom posiłków profilaktycznych i napojów. W związku z powyższym, Spółka rozważa nawiązanie współpracy z podmiotem zewnętrznym (dalej: „Organizator”). Pracownicy uprawnieni do otrzymywania posiłków profilaktycznych i napojów odpowiednio zimnych i gorących, otrzymaliby od Państwa kartę na posiłki profilaktyczne (posiłki, artykuły spożywcze) oraz napoje odpowiednio zimne i gorące (dalej: „Karta”).

Jak wynika z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”):

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ustawa o PIT, w art. 31 i art. 38 reguluje zakres obowiązków płatnika w postaci obowiązku pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów ze stosunku pracy.

Jak wynika z art. 31 ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału i nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W świetle powyższego istotnym zatem jest ustalenie, czy wartość świadczeń w postaci Kart przekazywanych przez Państwo pracownikom uprawnionym do posiłków i napojów profilaktycznych będzie taki przychód stanowiła, a jeżeli tak, to czy będzie on podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Z powyższego wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, jest zapewnienie m.in. „innych dowodów” uprawniających do otrzymania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów bezalkoholowych.

W świetle powyższego, w Państwa ocenie, w analizowanych okolicznościach Karty, które mają być przekazywane jednorazowo, co do zasady na okres 48 miesięcy uprawnionym pracownikom, będą mogły zostać uznane w szczególności za „inny dowód” uprawniający do otrzymania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów bezalkoholowych, gdyż w istocie Karty te, uprawniałyby właśnie do zakupu przy ich użyciu posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów bezalkoholowych. Zastosowanie w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT otwartego katalogu dowodów, uprawniających do otrzymania napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych wynika między innymi ze świadomości ustawodawcy w zakresie dynamiki postępu technologicznego i zmieniających się warunków gospodarczo-biznesowych. Z uwagi na postęp papierowy bon, talon, kupon zaczyna ustępować karcie, z uwagi na trwalszą postać i możliwość ponownego użycia.

Istotnym jest także to, że pracownik który otrzyma Kartę nie będzie miał swobodnego dostępu do środków na niej zgromadzonych. Nie wypłaci ich w bankomacie, w banku, czy też poprzez usługę cash-back. Karty nie dają pracownikom prawa własności do środków finansowych, którymi są zasilane, lecz środki te pozostają Państwa własnością. Pracownicy będą mieli możliwość nabycia posiłków lub artykułów spożywczych jedynie w określonym typie placówek. Tym samym niezasadne i niedopuszczane byłoby kwalifikowanie Kart, jako ekwiwalent pieniądza i utożsamianie ich ze świadczeniem pieniężnym.

W konsekwencji, w Państwa ocenie, wydawane przez Państwo karty będą innymi dowodami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, uprawniającymi do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów bezalkoholowych.

W związku z powyższym, Państwa zdaniem, uprawnione będzie zastosowanie zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, w odniesieniu do wartości otrzymanych Kart przekazywanych pracownikom celem wywiązania się przez Państwo z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów. Jesteście Państwo bowiem zobowiązani z mocy prawa, z uwagi na przepisy o bezpieczeństwie i higienie pracy, do zapewnienia pracownikom profilaktycznych posiłków i napojów, jednak pomimo ciążącego na nim obowiązku nie ma możliwości wydania pracownikom tych posiłków i napojów ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracowników pracy i ze względów organizacyjnych.

Końcowo wskazujecie Państwo, że podobne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.68.2018.1.DS oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2015 r., nr IPTPB2/4511-555/15-2/KR.

**Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej**

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2018 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.536.2018.3.ID, uznał Państwa stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej
-----------------------------------------------

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych\[2\].

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do treści art. 11 ust. 1 ustawy PIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno w postaci pieniężnej, jak i w postaci niepieniężnej, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy PIT:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyte w art. 12 ust. 1 ustawy PIT sformułowanie „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy właściwie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia otrzymane od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W świetle powyższego, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą.

Jednocześnie stosowanie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy PIT wolna od podatku dochodowego jest:

wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Natomiast prawa i obowiązki pracodawcy oraz pracowników reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy\[3\].

Obowiązek pracodawcy zapewnienia nieodpłatnie pracownikom zatrudnionych w szczególnie uciążliwych warunkach odpowiednich posiłków i napojów ze względów profilaktycznych wynika z art. 232 Kodeksu pracy. Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania.

Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, które powinny spełnić, a także przypadki i warunki ich wydawania określają przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów\[4\].

Zgodnie z § 1 pkt 1 tego rozporządzenia:

Pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1) posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej "posiłkami", w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,

2) napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Natomiast na podstawie § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

1) korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,

2) przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zobowiązana jest z mocy prawa, w tym na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnych posiłków profilaktycznych oraz napojów. Spółka ze względów organizacyjnych nie dysponuje odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. Obecnie wydajecie Państwo uprawnionym pracownikom konserwy lub talony żywnościowe lub dostarczacie catering lub posiłki zamawiane w punktach gastronomicznych. W celu zmniejszenia uciążliwości i kosztów logistycznych związanych z dotychczasowym sposobem wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów BHP, a także ciągłym postępem technologicznym i powszechną digitalizacją procesów, Spółka rozważa wprowadzenie zmiany w dotychczasowych zasadach wywiązywania się z obowiązków zapewnienia uprawnionym pracownikom posiłków profilaktycznych i napojów. Spółka rozważa nawiązanie współpracy z podmiotem zewnętrznym (dalej: „Organizator”). Pracownicy uprawnieni do otrzymywania posiłków profilaktycznych i napojów odpowiednio zimnych i gorących, otrzymaliby od Państwa kartę na posiłki profilaktyczne (posiłki, artykuły spożywcze) oraz napoje odpowiednio zimne i gorące (zwana dalej: „Karta”). Karta byłaby wydawana pracownikowi raz na okres 48 miesięcy – chyba, że pracownik zgubi Kartę (wówczas poniesie koszt ponownego jej wydania), wtedy Karta zostanie mu ponownie wydana. Co miesiąc lub w innym ustalonym terminie, będziecie Państwo sprawdzać uprawnienie pracownika do otrzymania nieodpłatnie posiłków profilaktycznych i napojów odpowiednio zimnych i gorących. Organizator byłby wystawcą tych Kart. Będziecie Państwo zasilać te karty co miesiąc. Karty nie będą dawały pracownikom prawa własności do środków finansowych, którymi są zasilane, środki te pozostają Państwa własnością. Organizator zapewni, że nie będzie żadnej możliwości wypłacenia środków pieniężnych znajdujących się na karcie w szczególności w bankomatach, w placówkach Organizatora, w formie usługi cash-back. Organizator zapewni, poprzez wskazanie typów punktów sprzedaży, lub poprzez ograniczenie typów punktów sprzedaży, możliwość płatności Kartą w wybranych typach punktów sprzedaży oferujących produkty żywnościowe (artykuły spożywcze) i napoje odpowiednio zimne i gorące lub usługi związane z przygotowaniem posiłków (np. usługi cateringowe i gastronomiczne). Wskazanie lub ograniczenie typów punktów sprzedaży będzie odbywało się przy wykorzystaniu kodu MCC (\`(...)\`) – czterocyfrowego oznaczenia MCC przypisanego przedsiębiorstwu działającemu w danej branży. Ponadto na Karcie byłoby oznaczenie, że uprawnia ona do nabycia posiłków profilaktycznych (posiłków lub artykułów spożywczych) oraz napojów odpowiednio zimnych i gorących (bezalkoholowych). Dodatkowo wprowadzicie Państwo zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje odpowiednio zimnych i gorących, które pracownicy byliby zobowiązani zaakceptować i przestrzegać. Rozważany sposób wypełniania ciążącego na Państwu obowiązku wynikającego z mocy przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy będzie przedstawiony związkom zawodowym. Karty uprawniały będą do zakupu przy ich użyciu wyłącznie posiłków profilaktycznych lub napojów bezalkoholowych spełniających normy BHP. Na samej karcie będzie widniało oznaczenie, że uprawnia ona do zakupu jedynie posiłków i napojów profilaktycznych. Tym samym nie będzie możliwości nabycia przy użyciu przedmiotowej karty towarów, które nie są przeznaczone do regeneracji sił pracowników, np. papierosów i napojów alkoholowych. Ponadto dodatkowo wprowadzicie Państwo zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje odpowiednio zimne i gorące, które pracownicy zobowiązani będą zaakceptować i przestrzegać. W przedmiotowych zasadach uregulowane będą kwestie dotyczące wymagań jakie powinny spełniać posiłki i napoje profilaktyczne w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Nie będzie istniała możliwość dokładnego ustalenia, jakie konkretnie posiłki, artykuły spożywcze i napoje nabywane będą przez pracowników na podstawie Kart. W tym zakresie wskazujecie Państwo, że możliwość wprowadzenia Kart rozważa z uwagi na zmniejszenie uciążliwości i kosztów logistycznych związanych z dotychczasowym sposobem wywiązywania się z obowiązków wynikających z BHP. Ułatwienia przedmiotowe mają także służyć ograniczeniu zbędnej biurokracji i ujednoliceniu zasad przyznawania posiłków i napojów profilaktycznych w ramach całej struktury. Powyższe wiąże się także z ciągłym postępem technologicznym. Spółka wskazuje, że zostaną wprowadzone zasady dotyczące korzystania z Kart, w których opisane będą także wymagania dotyczące posiłków, do których nabycia będą uprawnieni pracownicy na podstawie przedmiotowych Kart. Każdy z pracowników, który otrzyma przedmiotową Kartę zobowiązany będzie owych zasad przestrzegać. Taka procedura oraz fakt oznaczania Kart stwarza wystarczającą gwarancję, że przedmiotowe Karty będą wykorzystywane jedynie do zakupu posiłków i napojów profilaktycznych. Pracodawca nie będzie miał możliwości dokładnego sprawdzenia jakie artykuły pracownik zakupił.

Zauważyć należy, że z literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust. 11b ustawy PIT nie wynika, aby na pracodawcę nałożony został dodatkowy obowiązek polegający na weryfikacji sposobu realizacji bonu, kuponu, lub innego dowodu uprawniającego pracownika do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych, lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

W świetle powyższego, wartość przekazanych pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje stanowi dla Państwa pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Jednocześnie przychód ten korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy PIT. Zatem, w powyższym zakresie nie ciążą na Państwu obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z tym, Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2018 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.536.2018.3.ID wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej**

• Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

• Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

• Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie stanu faktycznego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

• Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Państwa we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

• Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

• Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Państwa do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będące przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

• Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, możecie Państwo nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Państwu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

• Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Państwa do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Państwa wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

• Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Państwa do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

• Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw\[5\] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi\[6\]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

• w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi)

lub

• w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

* * *

\[1\] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.), zwana dalej „Ordynacją podatkową”.

\[2\] Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm., zwanej dalej „ustawą PIT”.

\[3\] Dz. U. z 2022 r. poz. 1510, ze.zm.

\[4\] Dz. U. z 1996 r. Nr 60 poz. 279, ze zm.

\[5\] Dz. U. poz. 2193.

\[6\] Dz. U. z 2023 r. poz. 259.