Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.282.2024.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-29
Teza: Obowiązki płatnika - program motywacyjny
Słowa kluczowe: programy; programy-program motywacyjny; udział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 maja 2024 r. (wpływ 24 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zatrudniającą pracowników oraz współpracującą z innymi podmiotami na podstawie umów o współpracy (umowa B2B).

Spółka planuje wdrożyć długofalowy program motywacyjny dla niektórych (wybranych) pracowników i współpracowników.

Celem wdrożenia programu jest uzyskanie zwiększenia zaangażowania pracowników i współpracowników w osiągane wyniki finansowe spółki poprzez stworzenie narzędzi, które będą umożliwiać uzyskanie przez nich namacalnych korzyści z osiąganych przez Wnioskodawcę wyników.

Wnioskodawca chce zrealizować powyższe założenia poprzez zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą, a wybranymi pracownikami (umowa etatowa) oraz współpracownikami (umowa B2B) dodatkowej umowy o charakterze cywilnoprawnym, podpisywanej indywidualnie, której treścią będzie przyznanie pracownikom/współpracownikom, tzw. Udziałów fantomowych w spółce Wnioskodawcy.

Udziały te nie będą stanowiły udziałów w rozumienia prawa Kodeksu Spółek Handlowych i nie będą równoznaczne z nabyciem tych praw udziałowych w spółce. Na dzień przyznania Udziały te nie mają wartości materialnej i nie można ich jednoznacznie wycenić, ponieważ ich wartość zależy dopiero od przyszłego wyniku finansowego spółki. Pracownik/ Współpracownik, któremu zostaną przyznane udziały fantomowe nie będzie uznawany za wspólnika spółki, nie będzie miał prawa do udziału w zgromadzeniach wspólników oraz prawa do dywidendy.

Pracownik/ Współpracownik, któremu zostaną przyznane udziały fantomowe uzyska tylko prawo do wypłaty świadczenia pieniężnego. Będzie ono wypłacane okresowo, zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną o przekazaniu udziałów fantomowych będą to okresy kwartalne. Wysokość wypłaconego świadczenia będzie uzależniona od określonego w warunkach umowy udziału oraz od realnego zysku wypracowanego przez Spółkę. Wypłata świadczenia będzie realizowana z bieżących środków obrotowych Wnioskodawcy.

### Pytania ostatecznie sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku

1\. Czy przychód na podstawie takiej umowy, tj. nabycie i realizacja praw wynikających z udziałów fantomowych, będzie stanowić przychód Pracownika/ Współpracownika z tytułu kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu wg stawki 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, a Wnioskodawca jako płatnik nie posiadałby zobowiązania zgodnie z art. 41 ust 4 ww. ustawy o podatku dochodowym. Pracownik/współpracownik odprowadzałby indywidualnie podatek dochodowy od osób fizycznych w zeznaniu rocznym?

2\. Czy przychód na podstawie takiej umowy tj. nabycie i realizacja praw wynikających z udziałów fantomowych, będzie stanowić przychód Pracownika/ Współpracownika zgodnie z pierwotnie zawartą z Wnioskodawcą umową, tj. w przypadku Pracowników etatowych przychód ze stosunku pracy , a w przypadku Współpracowników przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Czy Spółka w przypadku pracowników etatowych pozostaje płatnikiem składek? Czy Spółka w przypadku umowy o współpracy nie jest płatnikiem składek?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód na podstawie takiej umowy, tj. nabycie i realizacja praw wynikających z udziałów fantomowych, będzie stanowić przychód Pracownika/ Współpracownika z tytułu kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu wg stawki 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. Wnioskodawca jako płatnik posiadałby zobowiązania zgodnie z art. 41 ust 4 ww. ustawy o podatku dochodowym.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie takiej umowy tj. nabycie i realizacja praw wynikających z udziałów fantomowych, nie będzie stanowić przychodu Pracownika/ Współpracownika zgodnie z pierwotnie zawartą z Wnioskodawcą umową, tj. w przypadku Pracowników etatowych przychód ze stosunku pracy , a w przypadku Współpracowników przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Na spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika składek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, iż mimo że posługują się Państwo w treści pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku terminem „składki” to z kontekstu wniosku wynika, że mają Państwo na myśli „podatki” i obowiązki płatnicze z nimi związane.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.)

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie – podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

\- określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

\- określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Stosownie do art. 32 analizowanej ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W myśl art. 38 ust. 1 wskazanej ustawy:

1\. Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, w myśl którego:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł przychodów zostały zawarte w art. 12-20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z powołanego ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników, tj. czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1 cyt. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy tym, z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Otrzymanie oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co pracownik nie zapłacił lub zapłacił częściowo, a co ma określoną wartość wyrażoną w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne czy też częściowo odpłatne to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne.

Analiza opisanych okoliczności przyznawania udziałów fantomowych pracownikom / współpracownikom wykonującym czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – w szczególności opisane ich cechy – nie pozwala na uznanie, że ich przyznanie będzie momentem uzyskania przychodu podatkowego. Samo przyznanie udziałów fantomowych nie wiąże się z uzyskaniem przez beneficjentów wymiernego przysporzenia majątkowego. Z opisanych okoliczności faktycznych wynika, że:

§ udziały te nie będą stanowiły udziałów w rozumienia prawa Kodeksu Spółek Handlowych i nie będą równoznaczne z nabyciem tych praw udziałowych w spółce.

§ na dzień przyznania udziały te nie mają wartości materialnej i nie można ich jednoznacznie wycenić, ponieważ ich wartość zależy dopiero od przyszłego wyniku finansowego spółki.;

§ Pracownik/ Współpracownik, któremu zostaną przyznane udziały fantomowe nie będzie uznawany za wspólnika spółki, nie będzie miał prawa do udziału w zgromadzeniach wspólników oraz prawa do dywidendy.

§ Pracownik/ Współpracownik, któremu zostaną przyznane udziały fantomowe uzyska tylko prawo do wypłaty świadczenia pieniężnego.

Wobec powyższego, przyznanie udziałów fantomowych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie pracowników/współpracowników przychodów, w szczególności nie będzie stanowiło otrzymania świadczenia niepieniężnego w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym nieodpłatnego świadczenia). W konsekwencji na Państwu, w związku z przyznaniem udziałów fantomowych pracownikom/współpracownikom, nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Przechodząc natomiast do obowiązków płatnika w związku z okresową (realizacją praw wynikających z udziałów fantomowych) wypłatą świadczeń pieniężnych dla pracowników/współpracowników posiadających udziały fantomowe należy wyjaśnić, że kwalifikację źródła przychodu należy ustalić w zależności od rodzaju stosunku prawnego łączącego uczestnika programu o charakterze motywacyjnym ze spółką, od której uzyskał świadczenie.

Skoro zatem Państwo wdrożyli program o charakterze motywacyjnym dla niektórych kategorii swoich pracowników, którego celem jest uzyskanie zwiększenia zaangażowania pracowników i współpracowników w osiągane wyniki finansowe spółki poprzez stworzenie narzędzi, które będą umożliwiać uzyskanie przez nich namacalnych korzyści z osiąganych przez Wnioskodawcę wyników to jako płatnik dokonują Państwo na rzecz pracowników świadczenia pieniężnego, które należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze stosunku pracy powstaje w momencie wypłaty okresowego świadczenia pracownikowi posiadającemu udziały fantomowe. Powyższe skutkuje dla Państwa obowiązkiem obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie natomiast współpracowników współpracujących z Państwem w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej zauważyć należy, że przychody uzyskiwane w ramach programów motywacyjnych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są dla nich czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem przychód z tego tytułu powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle natomiast art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W związku z powyższym, podatnicy uzyskujący dochody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, sami dokonają opodatkowania uzyskanych przychodów. W konsekwencji powyższego, nie ciążą na Państwu obowiązki płatnika w związku z otrzymaniem przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą świadczenia pieniężnego, o którym mowa we wniosku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informujemy, że z uwagi na fakt sprecyzowania pytań i stanowiska w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku nie jest zasadna odpowiedź na pierwotnie zadane przez Państwo pytanie oznaczone numerem 1.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).