Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-860/11-3/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku oraz dokumentowania wykonanych czynności.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminnego Zakładu Komunalno-Mieszkaniowego, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 27 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku oraz dokumentowania wykonanych czynności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku oraz dokumentowania wykonanych czynności. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 12 sierpnia 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Gminny Zakład Komunalno-Mieszkaniowy wykonuje powierzone mu w regulaminie organizacyjnym (statucie) przez Gminę zadania polegające na:

1.  zarządzaniu komunalnymi zasobami lokalowymi,
2.  przeprowadzaniu remontów i bieżącej konserwacji komunalnej substancji mieszkaniowej w ramach dochodów z dzierżaw i innych ograniczonych praw rzeczowych oraz dotacji Rady Gminy,
3.  zarządzaniu terenami zielonymi,
4.  wywozie nieczystości stałych i płynnych oraz eksploatacji wysypisk śmieci i wylewiska nieczystości płynnych,
5.  zarządzaniu i utrzymywaniu czystości ulic, placów publicznych na terenie Gminy,
6.  zaopatrzeniu ludności w wodę, utrzymaniu komunalnych wodociągów, kanalizacji i oczyszczalni ścieków,
7.  utrzymywaniu i remoncie dróg gminnych,
8.  oświetleniu ulic,
9.  budowie i remoncie chodników, placów, ulic,
10.  wykonywaniu czynności związanych z utrzymaniem i zarządzaniem cmentarzami komunalnymi w zakresie powierzonym mu przez Zarząd Gminy.

Wnioskodawca wykonuje zatem zadania publiczne, których obowiązek wykonania przepisy prawa nakładają na Gminę. Zakres przedmiotowy czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę określa regulamin organizacyjny (statut) Gminnego Zakładu Komunalno -Mieszkaniowego.

W uzupełnieniu z dnia 5 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca oświadczył, że Gminny Zakład Komunalno-Mieszkaniowy jest samorządowym zakładem budżetowym, natomiast Gmina – jednostką samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie upoważnienia zawartego w regulaminie organizacyjnym (statucie) uchwalonym przez Gminę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku wykonywania przedmiotowych czynności Wnioskodawca zobowiązany jest wystawić na rzecz Gminy fakturę VAT, czy też może rozliczać się z Gminą na podstawie not obciążeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei, zgodnie z § 13 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przepis art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) stanowi natomiast, że gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 listopada 2005 r., III SA/Wa 2445/2005, do powierzenia zadań własnych gminy jednostkom organizacyjnym (w tym zakładom budżetowym) nie jest potrzebna umowa. Podstawą do ich zlecenia może być bowiem sam akt organu gminy powołujący do życia tę jednostkę i określający przedmiot jej działania. Wynika z powyższego, że dany podmiot nie jest zobowiązany uiścić podatku VAT, gdy:

*   jest organem władzy publicznej lub urzędem obsługującym ten organ;
*   wykonuje czynności wynikające z realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji został on powołany;
*   nie wykonuje jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Zainteresowanego, Zakład wykonuje powierzone mu w regulaminie organizacyjnym (statucie) przez Gminę zadania (zadania publiczne gminy nałożone przepisami prawa). Przyjąć należy, że de facto wykonuje on czynności zadań publicznych. Przedmiotowe czynności nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia się z Gminą na podstawie faktur VAT, lecz na podstawie not obciążeniowych.

Prawidłowość takiego stanowiska podatnika została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 stycznia 2008 r. sygn. IPPP1-443-708/07 -2/AB. Interpretacja została wydana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), ale powołany w stanowisku Podatnika § 13 pkt 12 aktualnego rozporządzenia odpowiada swoją treścią § 8 pkt 13 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług – według art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy – o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pojęcie podmiotów sfery budżetowej jest bardzo szerokie i obejmuje swym zasięgiem podmioty działające w różnych dziedzinach i formach. Podmioty te mogą działać w formach określonych ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

Na podstawie art. 9 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego.

Zgodnie z art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
8.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania,
9.  cmentarzy

\- mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 1991 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent).

Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.

Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) są jednostkami podziału terytorialnego, posiadają osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie mają jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urzędy te realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako jednostki organizacyjne działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych.

Urząd gminy jest więc aparatem pomocniczym służącym do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd Gminy działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy.

Gmina, posiadając osobowość prawną, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wskazuje się, iż ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa”, „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w powołanej wyżej ustawie o finansach publicznych.

Jednostkami budżetowymi – stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do zapisów art. 15 ust. 1 ww. ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Mając powyższe na uwadze, za nieprawidłowe uznać należy stanowisko Zainteresowanego, iż w związku ze świadczeniem przez niego usług na rzecz Gminy należy stosować art. 15 ust. 6 ustawy. Wnioskodawcy nie można bowiem uznać za urząd obsługujący organ władzy publicznej, gdyż jak wynika z powołanego wyżej art. 9 ustawy o finansach publicznych, jednostki samorządu terytorialnego oraz samorządowe zakłady budżetowe są odrębnymi od organów władzy publicznej podmiotami sektora finansów publicznych. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest zatem podatnikiem podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który świadczy usługi na rzecz innego podatnika podatku od towarów i usług (Gminy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od powyższej zasady, ustawodawca ustanowił szereg wyjątków określając w ustawie o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy, dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 13 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

\- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca wykonuje powierzone mu w regulaminie organizacyjnym (statucie) przez Gminę zadania polegające na: zarządzaniu komunalnymi zasobami lokalowymi, przeprowadzaniu remontów i bieżącej konserwacji komunalnej substancji mieszkaniowej w ramach dochodów z dzierżaw i innych ograniczonych praw rzeczowych oraz dotacji Rady Gminy, zarządzaniu terenami zielonymi, wywozie nieczystości stałych i płynnych oraz eksploatacji wysypisk śmieci i wylewiska nieczystości płynnych, zarządzaniu i utrzymywaniu czystości ulic, placów publicznych na terenie Gminy, zaopatrzeniu ludności w wodę, utrzymaniu komunalnych wodociągów, kanalizacji i oczyszczalni ścieków, utrzymywaniu i remoncie dróg gminnych, oświetleniu ulic, budowie i remoncie chodników, placów, ulic, wykonywaniu czynności związanych z utrzymaniem i zarządzaniem cmentarzami komunalnymi w zakresie powierzonym mu przez Zarząd Gminy.

W opinii Zainteresowanego wykonuje on zadania publiczne, których obowiązek wykonania przepisy prawa nakładają na Gminę. Zakres przedmiotowy czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę określa regulamin organizacyjny (statut) Gminnego Zakładu Komunalno-Mieszkaniowego.

Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, natomiast Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego.

Reasumując, Wnioskodawca wykonując usługi na rzecz Gminy nie będzie korzystał z wyłączenia od opodatkowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy, gdyż jak wykazano powyżej Zainteresowany nie jest urzędem obsługującym organ władzy publicznej. Wnioskodawca nie będzie mógł również korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w § 13 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, bowiem Gmina nie jest jednostką budżetową, ani samorządowym zakładem budżetowym, lecz – jak wskazał Wnioskodawca – jednostką samorządu terytorialnego.

Zatem czynności realizowane pomiędzy tymi podmiotami opodatkowane są na zasadach ogólnych, tj. według właściwej dla nich stawki. Rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą powinno odbywać się na podstawie faktur VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.