Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.74.2024.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-09
Teza: Ustalenie, czy są zwolnione z CIT odsetki od lokat bankowych FR, dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych, których udziałów albo akcji właścicielem jest FR, odsetki uzyskiwane przez FR z tytułu posiadania przez FR obligacji oraz wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez FR certyfikatów inwestycyjnych FIZAN.
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; dywidendy; fundacje-fundacja rodzinna; lokaty; obligacje; odsetki; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia :

*   czy odsetki od lokat bankowych FR są zwolnione z opodatkowania CIT,
*   czy dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych, których udziałów albo akcji właścicielem jest FR, są zwolnione z CIT,
*   czy odsetki uzyskiwane przez FR z tytułu posiadania przez FR obligacji są zwolnione z CIT,
*   czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez FR certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych będzie zwolnione z CIT.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 24 marca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca planuje powołać w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej fundację rodzinną (dalej zwana FR).

Do FR Wnioskodawca jako fundator wniesie certyfikaty inwestycyjne (dalej CI) funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych, udziały w sp. z o.o. jak również środki pieniężne. FR w okresie najbliższych kilku miesięcy po wniesieniu CI umorzy część wniesionych CI w zamian za wynagrodzenie w formie pieniężnej. FR zainwestuje środki pieniężne (zarówno wniesione do FR jak i otrzymane z tytułu umorzenia CI) w nabycie akcji spółek akcyjnych (w szczególności akcji spółek publicznych notowanych na GPW (\`(...)\`), które cyklicznie wypłacają dywidendy), udziałów w sp. z o.o. oraz obligacji, w szczególności notowane w systemie (…). Pozostałe środki pieniężne FR ulokuje na lokatach bankowych. W związku powyższym FR uzyska przychody (dochody) takie jak przychody (dochody) z umorzenia CI, sprzedaży udziałów w sp. z o.o. odsetki od lokat bankowych oraz obligacji, dywidendy etc.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Pismem z 24 marca 2024 r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

1\. Emitentem obligacji, o których mowa we wniosku będą spółki kapitałowe z siedzibą na terytorium RP.

2\. Nabycie obligacji nie nastąpi od pomiotu powiązanego z Fundacją rodzinną.

3\. Cena nabycia obligacji jest ustalona na poziomie rynkowym.

4\. FIZAN jest funduszem inwestycyjnym utworzonym pod prawem polskim - Ustawa o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1355; dalej: "ustawa FI"). Konstrukcje FIZAN reguluje art. 196 ustawy FI. FIZAN jest szczególnym rodzajem FIZ, który powinien inwestować co najmniej 80% wartości swoich aktywów w aktywa inne niż papiery wartościowe emitowane przez spółki publiczne albo instrumenty rynku pieniężnego. Fundusz inwestycyjny zamknięty (FIZ) emituje certyfikaty inwestycyjne (będące tytułem uczestnictwa), które mogą być przedmiotem wtórnego obrotu (mogą istnieć publiczne, ale i niepubliczne certyfikaty inwestycyjne). Certyfikaty mogą być imienne i na okaziciela (publiczne certyfikaty inwestycyjne – zawsze są na okaziciela). Emisje certyfikatów odbywają się w seriach, to jest fundusz może emitować certyfikaty kolejnych serii. Tytułem uczestnictwa jest więc certyfikat inwestycyjny, będący papierem wartościowym, który – jeśli fundusz nie określi tego inaczej, jest zbywalny. Certyfikaty nie podlegają umarzaniu. Zasady działania funduszu inwestycyjnego zamkniętego określone są w statucie funduszu. W spektrum inwestycyjnym funduszu zamkniętego mogą być zbywalne: papiery wartościowe (akcje, obligacje, inne), wierzytelności (ale nie wobec osób fizycznych – z wyjątkami wskazanymi w ustawie), waluty, instrumenty pochodne, pochodne prawa majątkowe (cena zależy od rzeczy, energii, mierników i limitów wielkości produkcji, emisji zanieczyszczeń – dopuszczonych do obrotu na giełdach towarowych), instrumenty rynku pieniężnego. Ponadto dopuszczalne – wśród przedmiotów inwestowania przez fundusz zamknięty – są: depozyty bankowe, tytuły uczestnictwa funduszy (inwestycji wspólnego inwestowania), lokaty we własność/współwłasność (nieruchomości gruntowych, budynków i lokali, statków morskich), użytkowanie wieczyste. Fundusz inwestycyjny zamknięty może: udzielać pożyczek pieniężnych, udzielać pożyczek papierów wartościowych, udzielać poręczeń i gwarancji, zaciągać kredyty. Fundusz dokonuje wyceny aktywów (i ustala wartość zobowiązań – dla wyliczenia wartości aktywów netto funduszu) oraz ustala wartość aktywów netto na certyfikat inwestycyjny. Terminy wycen: nie rzadziej niż raz na 3 miesiące, przed (7 dni) rozpoczęciem zapisów na nową emisję i w dni wykupu certyfikatów.

5\. W zakresie pytania nr 2 chodzi o dywidendy wypłacane przez Spółki kapitałowe z siedzibą na terytorium RP.

W uzupełnieniu wniosku ostatecznie sformułowali Państwo pytanie nr 2 i stanowisko do niego.

**Pytania**

1\. Czy odsetki od lokat bankowych FR są zwolnione z opodatkowania CIT?

2\. Czy dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium RP, których udziałów albo akcji właścicielem jest FR, są zwolnione z CIT?

3\. Czy odsetki uzyskiwane przez FR z tytułu posiadania przez FR obligacji są zwolnione z CIT?

4\. Czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez FR certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych będzie zwolnione z CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Przychód (dochód) w formie odsetek od lokat bankowych FR jest zwolniony z opodatkowania CIT.

2\. Dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium RP, których udziałów albo akcji właścicielem jest FR, są zwolnione z CIT.

3\. Przychód (dochód) w formie odsetek uzyskiwanych przez FR z tytułu posiadanych przez FR obligacji jest zwolniony z CIT.

4\. Wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez FR certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych będzie zwolnione z CIT.

Uzasadnienie

Uwagi ogólne

21 lutego 2023 r. ogłoszony został tekst ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: UFR). Zgodnie z art. 145 UFR: Ustawa wchodzi w życie po upływie trzech miesięcy od dnia ogłoszenia. Zatem, tekst tej ustawy wszedł w życie 22 maja 2023 r.

Zgodnie z art. 1 UFR: Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 UFR: Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie ze zdaniem wstępnym do art. 133 UFR: W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, 2640 i 2745 oraz z 2023 r. poz. 185) (dalej updop) wprowadza się wymienione w przepisie zmiany.

Zgodnie z art. 4a pkt 36 updop: Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326).

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlegać będzie zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 6 ust 1 pkt 25 updop zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Zgodnie z art. 6 ust. 6 -10 updop:

6\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

8\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

Zatem, fundacje rodzinne zostaną, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych, należy jednak mieć na uwadze następujące przepisy.

Zgodnie z art. 5 UFR:

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

2\. Działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

3\. Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

W zakresie działalności prowadzonej przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 UFR, będzie ona podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 24r updop, zgodnie z którym:

1) W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

2) Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

3) Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f.

Fundacja rodzinna jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy CIT. Zwolnienie to nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 ustawy o CIT). W ramach dozwolonej działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 4 UFR) fundacja rodzinna może m. in. nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze.

Definicja papierów wartościowych oraz instrumentów pochodnych wynika z ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz.646). Zgodnie z ww. ustawą papiery wartościowe i instrumenty pochodne są instrumentami finansowymi. Przez papiery wartościowe należy rozumieć akcje, prawa poboru w rozumieniu Ksh, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, a także inne zbywalne prawa majątkowe. Natomiast instrument pochodny, to taki instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu finansowego zwanego instrumentem bazowym. Do instrumentów pochodnych zaliczane są m. in. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe.

Gdy Fundacja powstanie będzie mogła powołać się na ochronę wynikającą z art. 14k i 14 m Ordynacji podatkowej na podstawie art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej ochronę z art. 14k i 14 m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio w przypadku "zastosowania się przez fundację rodzinną do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem fundacji rodzinnej, na wniosek fundatora planującego utworzenie tej fundacji, w zakresie działalności tej fundacji".

Ad 1

Przychód (dochód) w formie odsetek od lokat bankowych FR jest zwolniony z opodatkowania CIT. UFR nie odnosi się wprost do zakładania przez FR lokat bankowych jako elementu prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże taki sposób gospodarowania wolnymi środkami pieniężnymi należy przyjąć jako oczywisty w przypadku każdego podmiotu gospodarczego. Jednocześnie, w orzecznictwie sądowym stwierdza się brak definicji legalnej pojęcia „lokaty” bankowej w przepisach prawa, zaś z obowiązujących regulacji płynie wniosek, że lokata bankowa polega na udostępnieniu przez klienta bankowi środków pieniężnych na określony czas w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek. (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 stycznia 2023 r., sygn. akt III CSKP 80/21).

Mając na uwadze powyżej przytoczoną definicję należy wskazać, że skoro odsetki od lokaty bankowej stanowią wynagrodzenie z tytułu udostępnienia bankowi przez klienta środków pieniężnych na określony czas to oznacza to, że czynność ta podlega zastosowaniu art. 5 ust. 1 pkt 2 UFR in fine udostępnianie mienia do korzystania na innej podstawie niż najem i dzierżawa. W konsekwencji, należy uznać, że zakładanie lokat bankowych przez FR wchodzi w zakres działalności gospodarczej FR określonej w art. 5 ust. 1 UFR, a tym samym przychód (dochód) z lokat w postaci odsetek podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 6 ust 1 pkt 25 w związku z art. 6 ust. 7 updop oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 UFR in fine.

Ad 2

Dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych (tj. krajowych spółek z o.o. oraz spółek akcyjnych jak również ich zagranicznych odpowiedników) oraz udziały w zysku wypłacane przez krajowe spółki komandytowe oraz będące podatnikami CIT spółki jawne jak również ich zagraniczne odpowiedniki są zwolnione z CIT.

Z analizy przeprowadzonej w ad 1 powyżej wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej FR może nabywać i zbywać udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jeśli chodzi o możliwość udziału w spółkach jawnych to wynika to a contrario z art. 1 ust.7 updop zgodnie z którym przepisy ustawy mają zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, których wspólnikiem jest co najmniej jedna fundacja rodzinna. Z powyższej analizy wynika, że FR może być udziałowcem krajowej sp. z o.o. jak również krajowej spółki jawnej. W przepisach brak jest jakichkolwiek wskazań do uznania, że FR nie może być wspólnikiem spółki komandytowej (zarówno komplementariuszem jak i komandytariuszem) jak również spółki komandytowo-akcyjnej (zarówno komplementariuszem jak i akcjonariuszem).

Ponadto mając na uwadze brzmienie art. art. 5 ust. 1 pkt 3 UFR uczestnictwo FR w spółkach nie jest ograniczone jedynie do podmiotów krajowych, lecz dotyczy także podmiotów zagranicznych. Wskazać należy, że odmienna interpretacja przepisów UFR prowadziłaby do ich niezgodności z prawem unijnym, w szczególności z tzw. fundamentalnymi swobodami tj. swobodą przepływu kapitał oraz swobodą działalności gospodarczej (odpowiednio art. 63 TFUE oraz art. 49–55 TFUE).

W konsekwencji, dochód z uzyskiwanych dywidend/udziałów w zyskach stanowiący wynik prowadzonej przez FR działalności gospodarczej będzie zwolniony z opodatkowania CIT.

Ad 3

Przychód (dochód) w formie odsetek uzyskiwanych przez FR z tytułu posiadanych przez FR obligacji jest zwolniony z CIT.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach z dnia 15 stycznia 2015 r. obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji, zwanego dalej "obligatariuszem", i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia. W konsekwencji, mając na uwadze treść, art. 5 ust. 1 pkt 4 UFR („nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze”), nabywanie i zbywanie obligacji wchodzi w zakres działalności gospodarczej FR w ramach, której uzyskiwane przychody (dochody) są zwolnione z CIT. Ze względu na to, że celem przyświecającym obligatariuszowi nabywającemu obligacje jest uzyskanie świadczenia ze strony emitenta obligacji, którym najczęściej są odsetki logiczną konsekwencją prowadzenia przez FR działalności w zakresie nabywania i zbywania obligacji jest uzyskiwanie przychodu (dochodu) w formie odsetek od tychże obligacji, który podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w związku z art. 6 ust. 7 updop oraz art. 5 ust. 1 pkt 4 UFR.

Ad 4

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328 ze zm.) \[dalej Ustawa o OIF\], instrumentami finansowymi są papiery wartościowe. Natomiast art. 3 pkt 1 lit. a Ustawy o OIF stanowi, że papierami wartościowymi są: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.

W konsekwencji, mając na uwadze treść, art. 5 ust. 1 pkt 4 UFR („nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze”), nabywanie i zbywanie certyfikatów inwestycyjnych wchodzi w zakres działalności gospodarczej FR w ramach, której uzyskiwane przychody (dochody) są zwolnione z CIT. Konsekwencją prowadzenia przez FR działalności w zakresie nabywania i zbywania certyfikatów inwestycyjnych jest uzyskiwanie przychodu (dochodu) w formie wynagrodzenia z tytułu zbycia tychże certyfikatów, który podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 6 ust 1 pkt 25 w związku z art. 6 ust. 7 updop oraz art. 5 ust. 1 pkt 4 UFR.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad 1

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

W myśl art. 6 ust. 7 updop:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Jak wynika z art. 24r ust. 1 udpop:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”)

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie szczegółowo określonym w pkt 1-8 tego przepisu.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pyt. nr 1 jest kwestia ustalenia czy odsetki od lokat bankowych fundacji rodzinnej są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W Państwa opinii zakładanie lokat bankowych przez fundację rodzinną wchodzi w zakres działalności gospodarczej fundacji rodzinnej określonej w art. 5 ust. 1 ufr, a tym samym przychód (dochód) z lokat w postaci odsetek podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust 1 pkt 25 w związku z art. 6 ust. 7 updop oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr.

Jednakże ocena tego czy dana „aktywność” fundacji rodzinnej mieści się w katalogu zawartym w art. 5 ust. 1 pkt 1-8 ufr zależy od tego, czy można ją uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm). Zgodnie z tym przepisem:

Działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Lokowania na rachunkach bankowych środków pieniężnych pochodzących z wymienionych we wniosku tytułów tj. wniesionych na poczet funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej oraz pochodzących z umorzenia wniesionych do fundacji rodzinnej certyfikatów inwestycyjnych nie można rozpatrywać w kategoriach prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym działalności wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ufr. Nie zachodzi zatem w tym przypadku wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 7 updop.

Zatem, co do zasady należy się zgodzić z Państwem, że osiągane przez fundację rodzinną przychody (dochody) z odsetek od lokat bankowych są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, jednakże wynika to z innych względów niż wskazane przez Państwa w uzasadnieniu stanowiska.

Ad 2

Zgodnie z art. 4a pkt 36 nudpop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326).

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlegać będzie zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 6 ust 1 pkt 25 updop:

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Zatem, fundacje rodzinne, co do zasady, objęte są podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych; od powyższego zwolnienia ustawa przewiduje jednak kilka wyjątków.

Zgodnie z art. 6 ust. 7 nupop:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Z kolei zgodnie z art. 5 ufr:

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

2\. Działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

3\. Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

W zakresie działalności prowadzonej przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 ufr, będzie ona podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 24r updop, zgodnie z którym:

1\. W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

2\. Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

3\. Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że fundator wniesie do fundacji rodzinnej certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych utworzonym pod prawem polskim, udziały w sp. z o.o. jak również środki pieniężne. Fundacja rodzinna po wniesieniu certyfikatów inwestycyjnych umorzy część z nich w zamian za wynagrodzenie w formie pieniężnej. Fundacja rodzinna zainwestuje środki pieniężne (zarówno wniesione do fundacji rodzinnej jak i otrzymane z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych) w nabycie akcji spółek akcyjnych, udziałów w sp. z o.o. oraz obligacji, w szczególności notowane w systemie (…). Emitentem obligacji będą spółki kapitałowe z siedzibą na terytorium RP, a ich nabycie (po cenie ustalonej na poziomie rynkowym) nie nastąpi od pomiotu powiązanego z Fundacją rodzinną. W związku powyższym fundacja rodzinna uzyska przychody (dochody) takie jak przychody (dochody) z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, sprzedaży udziałów w sp. z o.o., odsetki od lokat bankowych oraz obligacji, dywidendy.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest kwestia ustalenia, czy dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych, których udziałów albo akcji właścicielem jest fundacja rodzinna są zwolnione z opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) w zakresie przystępowania do spółek handlowych mających siedzibę w kraju oraz ma prawo uczestnictwa w tych spółkach. Oznacza to, że ma również prawo do czerpania z tego tytułu korzyści.

Otrzymywane przez fundację dywidendy od spółek kapitałowych (akcyjnych i z o.o.) z siedzibą na trenie RP, będą zatem korzystać ze zwolnienia, określonego w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Państwa stanowisko do pytania nr 2, zgodnie z którym dywidendy uzyskiwane ze spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium RP, których udziałów lub akcji właścicielem jest Fundacja rodzinna są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Ad 3

Odnosząc się do pytania nr 3 dotyczącego ustalenia, czy odsetki uzyskiwane przez fundację rodzinną z tytułu posiadania przez nią obligacji są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w pierwszej kolejności należy zbadać, czy przychody fundacji rodzinnej z tytułu nabycia i zbycia obligacji, będą mieściły się w zakresie działalności wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o fundacji rodzinnej (Druk nr 2798) wskazano, że majątek fundacji rodzinnej, rozumiany jako aktywa, będzie stanowić mienie w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wyposażenie fundacji rodzinnej w początkowe aktywa będzie zadaniem fundatora, który przeniesie mienie przeznaczone na realizację celów fundacji rodzinnej i tym samym zasili początkowo fundusz założycielski. Wartość aktywów fundacji rodzinnej nie powinna być niższa niż 100 000 zł.

Analizując zagadnienie objęte pytaniem nr 3 należy przywołać przepisy ustawy z dnia 15 stycznia 2015 roku o obligacjach (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2244 ze zm., dalej: „ustawa o obligacjach”).

Stosowanie do art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach:

Obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji, zwanego dalej „obligatariuszem”, i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia.

Możliwość nabywania i zbywania papierów wartościowych przez fundacje rodzinne, a do takich zalicza się - zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach - obligacje, została wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr, a więc mieści się w zakresie dozwolonej działalność fundacji rodzinnej. Uzyskanie przychodów (dochodów) związanych z tą działalnością, w tym, odsetek od obligacji, nie skutkuje tym samym wyłączeniem ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 7 updop.

Zatem, w sprawie Państwa fundacji rodzinnej nie będzie miał zastosowania przywołany wyżej art. 24r ust. 1 updop.

Przychody fundacji rodzinnej z tytułu otrzymywanych odsetek od obligacji, o których mowa we wniosku, mogą zatem również korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym przychód (dochód) w formie odsetek uzyskiwanych przez fundację rodzinną z tytułu posiadanych przez nią obligacji jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Ad 4

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez fundację rodzinną certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych będzie zwolnione z CIT.

W tej kwestii istotne znaczenie mają regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 681 ze zm., dalej: „ustawa o funduszach”).

Fundusze inwestycyjne emitują certyfikaty inwestycyjne, które są niepodzielne oraz mogą być papierami wartościowymi imiennymi lub na okaziciela.

Zgodnie z art. 121 ust. 5 ustawy o funduszach:

Certyfikaty inwestycyjne umarza się wyłącznie w przypadkach przewidzianych w ustawie.

Zgodnie z art. 138 ustawy o funduszach:

Fundusz inwestycyjny zamknięty nie może nabywać certyfikatów inwestycyjnych, które wyemitował, z wyjątkiem wykupu certyfikatów inwestycyjnych, w przypadku określonym w art. 139.

Artykuł 139 ust. 1-2 ustawy o funduszach wskazuje:

1\. Fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi.

2\. Fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać tylko certyfikaty w pełni opłacone.

Natomiast zgodnie z art. 139 ust. 6 ustawy o funduszach:

Z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 ze zm., dalej: „Ustawa o OIF”),

instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są papiery wartościowe.

Natomiast art. 3 pkt 1 lit. a Ustawy o OIF stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, 1488, 2280 i 2436), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne, bankowe prawa pochodne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2022 r. poz. 2324, z późn. zm.4)) i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

Wskazać należy, że dla uczestników FIZ będących osobami prawnymi dochody osiągnięte w związku ze zbyciem certyfikatów na rzecz FIZ w celu ich umorzenia są opodatkowane na zasadach ogólnych. Jednak z uwagi na to, że fundacja rodzinna jest podmiotem, który co do zasady podlega zwolnieniu z opodatkowania należy przeanalizować treść cytowanego wcześniej art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także nabywanie i zbywanie certyfikatów inwestycyjnych, które są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a Ustawy o OIF. Przez pojęcie "zbywania" użyte w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr należy rozumieć każdą formę przeniesienia prawa własności papierów wartościowych, w tym wykup certyfikatów inwestycyjnych. Umorzenie certyfikatów jest natomiast konsekwencją wykupienia certyfikatów (art. 139 ust. 6 ustawy o funduszach).

Zatem, nabywanie i zbywanie certyfikatów inwestycyjnych wchodzi w zakres działalności gospodarczej fundacji rodzinnej, w ramach której uzyskiwane przychody (dochody) zwolnione są z podatku dochodowego od osób prawnych.

Konsekwencją prowadzenia przez fundację rodzinną działalności w zakresie nabywania i zbywania certyfikatów inwestycyjnych jest uzyskiwanie przychodu (dochodu) w formie wynagrodzenia z tytułu umorzenia tychże certyfikatów, który podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust 1 pkt 25 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

Otrzymane przez fundację rodzinną wynagrodzenie w związku z umorzeniem certyfikatów funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych jest wynikiem dozwolonej działalności fundacji rodzinnej, zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym wynagrodzenie z tytułu umorzenia przez fundację rodzinną certyfikatów inwestycyjnych FIZAN jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).