Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-122/16/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-07
Teza: Spłata otrzymana przez Wnioskodawczynię od spółki cywilnej, jako pieniężny surogat udziałów zmarłego wspólnika (ojca Wnioskodawczyni) winna być opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn.
Słowa kluczowe: spadek; spadkobiercy; spółki-spółka cywilna; spłata; udział-udział w spółce cywilnej
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 31 marca 2016 r. (data wpływu do Organu – 5 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 18 i 23 maja 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej z tytułu rozliczenia udziału zmarłego wspólnika w spółce cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej z tytułu rozliczenia udziału zmarłego wspólnika w spółce cywilnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym, w piśmie z 13 maja 2016 r. znak: IBPB-2-1/4515-122/16/AD wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 18 maja (uiszczenie opłaty) oraz 23 maja 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 21 sierpnia 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, a spadek po nim na podstawie ustawy wprost nabyli: Wnioskodawczyni, jej brat oraz macocha w udziale po 1/3 części każdy, co zostało potwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu rejonowego (5 stycznia 2010 r.). W skład spadku wchodził między innymi 50% udział w zysku spółki cywilnej, w której ojciec Wnioskodawczyni był wspólnikiem.

Jako spadkobierczyni po zmarłym ojcu, Wnioskodawczyni nie nabyła udziałów spółki, a dostała na mocy porozumienia w sprawie rozliczenia udziału zmarłego wspólnika spółki cywilnej, zawartego 12 kwietnia 2012 r., spłatę w wysokości 49.576,28 zł, która weszła wraz z całym majątkiem do masy spadkowej.

Wycena zysków i strat spółki cywilnej została dokonana przez biegłego sądowego powołanego przez komornika sądowego na potrzeby spisu inwentarza sporządzonego 12 maja 2011 r.

Rozliczenie zostało dokonane w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego (art. 871 ustawy), gdyż obowiązująca na dzień śmierci wspólnika – ojca Wnioskodawczyni – umowa spółki cywilnej nie zawierała w tym względzie żadnych postanowień umożliwiających wstąpienie do spółki spadkobierców zmarłego wspólnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od otrzymanej spłaty Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, czy też powyższa spłata podlegać będzie podatkowi od spadków i darowizn i jednocześnie wyłączona będzie z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, całość masy spadkowej, w tym spłata udziałów podlega podatkowi od spadków i darowizn, w związku z tym wyłączona jest z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, że ustawa o podatku od spadków i darowizn posługuje się pojęciem „nabycie tytułem dziedziczenia”. Dziedziczenie to sposób przejścia praw i rzeczy zmarłego na inne osoby (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego). Spłaty przysługują tylko i wyłącznie spadkobiercom.

Przedmiotowe prawo majątkowe zostało nabyte tytułem dziedziczenia.

Wnioskodawczyni zauważyła, że w przypadku śmierci wspólnika, gdy nie ma zastrzeżenia takiego skutku w umowie spółki, sytuacja spadkobierców jest taka jak sytuacja ustępującego wspólnika uregulowana w art. 871 § 1 Kodeksu, tzn. występującemu wspólnikowi zwraca się w pieniądzu taką wartość majątku spółki, pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Powyższe zasady, zdaniem Wnioskodawczyni, mają w pełni zastosowanie do ustania członkostwa w wypadku śmierci wspólnika. Skoro na miejsce wspólnika nie mogą wejść spadkobiercy to wartość udziału wspólnika należy do spadku po nim i podlega dziedziczeniu, a więc nie podlega ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że nie nabyła udziałów spółki, ale otrzymała spłatę udziału w drodze dziedziczenia. Roszczenie o wypłatę w pieniądzu wartości udziału zmarłego wspólnika należy do spadku po nim. Spłata otrzymana przez Wnioskodawczynię, jako pieniężny surogat udziałów zmarłego wspólnika (jej ojca) winna być opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przywołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 15 października 2015 roku, sygn. akt. I SA/Sz 917/15).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie podatku od spadków i darowizn.

W pozostałym zakresie wniosku zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Z uwagi na fakt nabycia spadku w sierpniu 2009 r. w niniejszej interpretacji powołano przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 86, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Stosownie do treści art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji spadku – dziedziczenia, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 ww. ustawy, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami ( art. 922 § 2 cyt. ustawy).

Stosowanie do treści art. 860 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Zgodnie z art. 871 § 1 i § 2 ustawy, wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia – wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Ponadto wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Stosownie do art. 872 Kodeksu cywilnego, można zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W wypadku takim powinni oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostali wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki.

Zgodnie z powyższym, jeżeli z umowy spółki lub z uchwały wspólników powziętej jeszcze za życia zmarłego wspólnika nie wynika, że spadkobiercy tego wspólnika wejdą do spółki na miejsce zmarłego (co przewiduje ww. art. 872 Kodeksu cywilnego), to śmierć wspólnika spółki cywilnej powoduje, że jego spadkobiercy nie są automatycznie wspólnikami spółki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że 21 sierpnia 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. W skład spadku po ojcu wchodził między innymi 50% udział w zysku spółki cywilnej, której ojciec Wnioskodawczyni był wspólnikiem.

Jako spadkobierczyni po zmarłym ojcu, Wnioskodawczyni nie nabyła udziałów spółki, a dostała na mocy porozumienia w sprawie rozliczenia udziału zmarłego wspólnika spółki cywilnej, zawartego 12 kwietnia 2012 r., spłatę w wysokości 49.576,28 zł, która weszła wraz z całym majątkiem do masy spadkowej.

Rozliczenie zostało dokonane w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego (art. 871 ustawy), gdyż obowiązująca na dzień śmierci wspólnika – ojca Wnioskodawczyni – umowa spółki cywilnej nie zawierała w tym względzie żadnych postanowień umożliwiających wstąpienie do spółki spadkobierców zmarłego wspólnika.

W świetle art. 922 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, do spadku nie należą prawa i obowiązki ściśle związane z osobą spadkodawcy. Do takich praw zaliczane są te, które mają na celu zaspokojenie interesu indywidualnego zmarłego lub jego indywidualnych potrzeb.

Należy stwierdzić, że skoro prawo żądania spłaty pieniężnej wartości udziału zmarłego wspólnika spółki cywilnej z tytułu dziedziczenia nie jest przypisane tylko do osoby wspólnika to prawo to nie jest zatem prawem ściśle związanym z osobą spadkodawcy, o którym mowa w ww. przepisie.

Jak wynika z treści ww. art. 871 Kodeksu cywilnego, spłaty przysługują wspólnikowi występującemu ze spółki. Skoro jednak wspólnicy, jako strony umowy spółki cywilnej, nie zastrzegli w tej umowie zapisu, że w przypadku śmierci wspólnika w jego miejsce wstępują jego spadkobiercy, to w takiej sytuacji, tj. w przypadku śmierci wspólnika jego spadkobiercy, nie mają prawa wstąpienia w miejsce zmarłego jako wspólnika, ale za to nabywają z tytułu dziedziczenia prawa majątkowe w postaci roszczenia wobec spółki cywilnej, czyli prawa żądania wobec spółki cywilnej rozliczenia udziału przysługującego zmarłemu wspólnikowi w trybie art. 871 Kodeksu cywilnego, przy czym rozliczenie to ustawodawca przewiduje w tym przepisie w formie zwrotu rzeczy w naturze (o ile takie wniósł do spółki wspólnik) oraz wypłaty w pieniądzu wartości wkładu wspólnika oznaczonego w umowie, co ma miejsce na gruncie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

Nie budzi zatem wątpliwości, że Wnioskodawczyni jako spadkobierczyni nabyła w drodze dziedziczenia prawa majątkowe w postaci roszczenia o spłatę na zasadach określonych w ww. przepisie oraz wierzytelności powstałych po stronie wspólnika (ojca Wnioskodawczyni), w szczególności o wypłatę części zysku.

W świetle powyższego, wypłacona Wnioskodawczyni kwota spłaty konkretyzuje wartość nabytych tytułem dziedziczenia praw majątkowych i wchodzi do spadku, a zatem winna być opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego – wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy konkretnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sadów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.