Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.45.2020.2.SJ/AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Preferencyjne opodatkowanie całości dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 7 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data nadania 3 czerwca 2020 r., data wpływu 5 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 9 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP2-2.4011.45.2020.1.SJ (data nadania 9 kwietnia 2020 r., data odbioru 20 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Od 4 września 2017 roku, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania oprogramowania, zakwalifikowaną według klasyfikacji PKD do grupy 62.01.Z.

W 2019 roku Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi programistyczne na rzecz spółki prawa handlowego – (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „Spółka”), z siedzibą w (…). Spółka działa na zasadzie pośrednika, delegując Wnioskodawcę do pracy nad projektami swoich klientów (dalej: „Klient”). Usługi są świadczone na mocy umowy o stałej współpracy w zakresie tworzenia dzieł z dnia 4 września 2017, tj. zawartej między Wnioskodawcą a Spółką umowy na czas nieokreślony (zwanej w dalszej części niniejszego wniosku „umową” lub „kontraktem”). W związku z wykonywaniem kontraktu Wnioskodawca otrzymywał i nadal otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na rzecz danej Spółki całości autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie w toku świadczonych usług programów komputerowych, tj. napisanych w języku programowania kodów. Tworzone przez Wnioskodawcę programy powstają bezpośrednio w wyniku prowadzonej przez niego działalności rozwojowej. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych odpłatnie, uzyskując tym samym dochód wyłącznie z ich sprzedaży. Wnioskodawca nie uzyskuje w ramach ww. umów dochodu z licencjonowania wytworzonego przez siebie oprogramowania, tudzież innych źródeł niż sprzedaż praw autorskich do niego.

Czynności zlecane Wnioskodawcy nie były i nie są wykonywane pod kierownictwem Zleceniodawcy, tudzież jakiegokolwiek innego podmiotu/osoby, ani w wyznaczonym przez nich czasie i miejscu. Wnioskodawca ponosi wobec osób trzecich odpowiedzialność za wyniki swojej pracy oraz za wyniki pracy swoich ewentualnych podwykonawców. Wnioskodawcy Spółki nie łączy stosunek pracy, tylko umowa cywilnoprawna i to Wnioskodawca decyduje o miejscu i czasie świadczenia swoich usług na rzecz Spółki, chyba że specyfika danej czynności wymaga jej wykonania w siedzibie Spółki lub jej klienta, co nie jest regułą i zdarza się sporadycznie. Najczęściej Wnioskodawca pracuje zdalnie. Wnioskodawca, jako przedsiębiorca, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Zadanie wykonywane przez Wnioskodawcę na mocy umowy można podzielić na trzy projekty, których efektem jest każdorazowo powstanie programu komputerowego, rozumianego jako kodu w wybranym języku programowania. Wnioskodawca w ramach pracy nad danym projektem nie tworzy całego systemu klienta od podstaw, ale tworzy dedykowane rozwiązania (uzewnętrznione w postaci kodu źródłowego), które po zaimplementowaniu przez Klienta modyfikują jego system poprzez dodanie nowych funkcjonalności, rozbudowę, optymalizację.

W pierwszym projekcie Wnioskodawca pracował nad programami komputerowymi, które miały docelowo zostać zaimplementowane do systemu CRM instytucji finansowej (banku). Posługując się nomenklaturą IT, w tym projekcie Wnioskodawca zajmował się wewnętrzną stroną aplikacji (back-end), odpowiadając za dostarczanie rozwiązań po stronie serwera aplikacji Klienta, jak również pracował nad modułami do warstwy zewnętrznej (front-end). Program komputerowy Wnioskodawcy – kod, był pisany w językach: (…). Wnioskodawca posługiwał się również proceduralnym językiem programowania wykorzystywanym dla rozwiązań opartych o bazy danych firmy (…).

W drugim projekcie Wnioskodawca tworzył środowisko dla możliwych do wdrożenia artefaktów oprogramowania – aplikacji mobilnej dla klientów banku. Wnioskodawca zajmował się tworzeniem narzędzia potrzebnego do uruchomienia docelowej części serwerowej aplikacji mobilnej, czyli warstwą wdrożeniową. Stworzony w tym projekcie program komputerowy pisany był przez Wnioskodawcę w językach (…) oraz (…).

W trzecim projekcie, nad którym Wnioskodawca nadal pracuje, tworzy (analogicznie jak w pierwszym projekcie) moduły, które mają zostać zaimplementowane do bankowego systemu CRM. Wnioskodawca tworzy moduły – programy komputerowe, przy użyciu takich języków oprogramowania jak (…) oraz (…).

Modyfikacja aplikacji/systemu docelowego Klienta polega zatem na napisaniu nowego kodu źródłowego, który następnie zostanie zaimplementowany do kodu źródłowego całej aplikacji – systemu.

Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę (kod źródłowy) oddawane jest Spółce partiami lub w całości. Każda część z wytworzonego oprogramowania jest autorskim dziełem Wnioskodawcy. Zleceniodawca ani nikt inny nie narzuca Wnioskodawcy reguł czy sposobu zapisu algorytmów, które przyczyniają się do rozwoju lub stworzenia nowego produktu – programowania komputerowego. Tworząc programy komputerowe Wnioskodawca korzysta z rezultatów prowadzonych przez siebie prac rozwojowych i wykorzystuje nowoczesne technologie informatyczne.

Zrealizowanie danego projektu wymaga od Wnioskodawcy każdorazowo twórczego, rozwojowego i systematycznego działania. Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę oraz umiejętności programistyczne do tworzenia nowych zastosowań. Nie są to prace rutynowe i każdy projekt prowadzi do powstania nowatorskich w skali działalności Wnioskodawcy produktów – programów komputerowych zapisanych w postaci kodu. Wnioskodawca nie implementuje opracowanych już wcześniej rozwiązań. W ramach każdego projektu opracowywane są nowe lub ulepszone produkty informatyczne, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Prace nad danym projektem prowadzone są w sposób uporządkowany, według przyjętego planu i strategii. Rozpoczynają się od wyznaczenia celu oraz rozpisania go na poszczególne etapy. Następnie Wnioskodawca analizuje dostępne zasoby, których fundament stanowi posiadana wiedza ekspercka w zakresie programowania. Końcowo ustalany jest harmonogram pod dany projekt. W toku prowadzonych prac Wnioskodawca rozwija swoje umiejętności programistyczne i poszerza wiedzę w tej dziedzinie.

Programy komputerowe, powstające w wyniku realizacji zobowiązań podjętych na mocy ww. umów zawartych z poszczególnymi Spółkami, tworzone są wyłącznie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (prace B+R), spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) – dalej u.p.d.o.f. Ponadto, charakteryzują się one tak dużą oryginalnością oraz indywidualnością, że stanowią utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. Nr 24, poz. 83). Wnioskodawca nie nabywa wyników prac B+R prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów, lecz wytwarza je samodzielnie. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od danej Spółki na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT jest wynagrodzeniem za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do napisanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego.

Wnioskodawca prowadzi uproszczoną księgę podatkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla każdego projektu, w ramach którego powstaje autorskie prawo do programu komputerowego. Ewidencja zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. uzupełnił opisany stan faktyczny o następujące informacje:

Wnioskodawca posiadał autorskie prawa do każdego wytworzonego przez siebie programu komputerowego i każdy z programów podlegał ochronie prawnej wynikającej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wobec dochodów osiąganych w ramach Umowy począwszy od 01.01.2019 przez cały okres obowiązywania przedstawionej we wniosku Umowy ze Spółką.

Wnioskodawca prowadzi na własne potrzeby zestawienie tworzonych programów począwszy od lipca 2018 roku, natomiast odrębną ewidencję zawierającą wszystkie elementy przewidziane w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f. Wnioskodawca prowadzi począwszy od 1 stycznia 2019 roku.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od początku zarejestrowania działalności gospodarczej w CEiDG i nawiązania współpracy ze Spółką, czyli od 4 września 2017 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca ma prawo, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosować 5-proc. stawkę opodatkowania wobec dochodów uzyskanych w ramach przedstawionej Umowy ze Spółką z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego przez Wnioskodawcę?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie ustawowe kryteria warunkujące skorzystanie z preferencyjnych zasad opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box). Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest uprawniony do zastosowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., 5-proc. stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego w ramach zawartej ze Spółką Umowy o stałej współpracy z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania komputerowego.

Jak stanowi art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn.zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 powołanej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ust. 2 stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Polski prawodawca nie zdefiniował w żadnym obowiązującym akcie prawnym pojęcia programu komputerowego, zatem w tym zakresie pozostaje odwołać się do dorobku doktryny. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, przez program komputerowy należy rozumieć zestaw instrukcji (poleceń rozkazów) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników (D. Flisiak (red.), Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2015).

Podkreśla się przy tym, że pojęcie „komputer” nie ogranicza się do PC, lecz odnosi się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nośnik pozostaje bowiem bez znaczenia, istotą programu komputerowego jest jego źródło, czyli kod oraz funkcjonalność.

W świetle powyższych rozważań należy zauważyć, że Wnioskodawca w ramach zawartej ze Spółką Umowy wytwarza produkt informatyczny, tj. kod w języku programowania, co wpisuje się w definicję programu komputerowego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe spełniają przesłanki ochrony prawnoautorkiej, tzn. stanowią przejaw działalności twórczej, mają indywidualny charakter i są ustalone – uzewnętrznione w formie kodu źródłowego. Co istotne, dla przyznania ochrony prawnoautorskiej nie jest konieczne, aby program komputerowy miał postać ukończoną. Ochronie może podlegać dowolnie krótki fragment programu komputerowego, o ile tylko sam w sobie (a więc oceniany w oderwaniu od reszty programu) odznacza się twórczością.

Z kolei działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak stanowi art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tego przepisu, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących ulgi IP Box wskazano trzy główne kryteria działalności, które muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać daną aktywność za działalność badawczo-rozwojową. Zalicza się do nich:

1.  twórczość;
2.  systematyczność; oraz
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, podejmowana przez niego aktywność w celu realizacji każdego projektu wykonywanego w ramach zawartej Umowy spełnia ww. przesłanki.

Po pierwsze, oprogramowanie komputerowe (kod źródłowy) powstaje w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę działań o charakterze kreacyjnym. Stworzony kod jest rezultatem intelektualnej inwencji autora i stanowi jego oryginalny wytwór, ponieważ cały proces twórczy, począwszy od zaprojektowania rozwiązania odpowiadającego wymaganiom Spółki leży po stronie Wnioskodawcy. Ponadto, prace Wnioskodawcy w ramach danego projektu każdorazowo przyczyniają się do powstania nowych i unikatowych na skalę jego działalności rozwiązań, uzewnętrznionych w postaci kodu źródłowego napisanego w języku programowania.

Po drugie, przy realizacji każdego projektu powierzonego na mocy Umowy Wnioskodawca bazuje na eksperckiej wiedzy i specjalistycznych umiejętnościach w zakresie programowania, logiki, narzędzi informatycznych. Te zasoby intelektualne są stale rozwijane, a przy ich wykorzystaniu Wnioskodawca kreuje unikatowe zastosowania, np. nowe funkcjonalności aplikacji, tworzone specjalnie na potrzeby docelowego Klienta Spółki.

Po trzecie, prace nad oprogramowaniem komputerowym mają systematyczny charakter, nie są to działania incydentalne, jednorazowe. Odbywają się w zaplanowanych cyklach i są prowadzone w sposób zorganizowany, według ustalonego harmonogramu, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. Należy więc zauważyć, że wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe powstaje bezpośrednio w wyniku prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Tym samym, skoro na podstawie zawartych umów przenosił i przenosi na Spółkę odpłatnie całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, to dochody uzyskane z tego tytułu stanowią dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

Warunkiem formalnym skorzystania z preferencji IP Box jest prowadzenie szczegółowej ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Z przedstawionego w niniejszym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na potrzeby skorzystania z IP Box posiada szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Zatem Wnioskodawca spełnia ww. warunek formalno-ewidencyjny.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 oraz ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f., a w konsekwencji jest uprawniony do zastosowania 5-proc. stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania komputerowego w ramach zawartej Umowy ze Spółką.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Należy podkreślić, że stosowanie omawianej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4.  Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
5.  Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Należy w tym miejscu wskazać, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Tym samym, mając na uwadze to, że Wnioskodawca wytwarza (w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej) oprogramowanie, stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie, jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego w związku z przenoszeniem autorskich praw majątkowych do tego oprogramowania według stawki 5%.

Dochód z powyższego tytułu kwalifikuje się zatem do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodu osiąganego z przenoszenia autorskich praw majątkowych do opisanego we wniosku oprogramowania według stawki 5%.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.