Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1047.2022.3.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-14
Teza: Wydanie interpretacja w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.
Słowa kluczowe: Cypr; połączenie-połączenie międzynarodowe; przychód; udział; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych połączenia transgranicznego spółek. Uzupełnił go Pan– w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lutego 2023 r. (data wpływu 10 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### (\`(...)\`) Sp. z o.o. powstała w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej na mocy uchwały wszystkich wspólników nr 1 z dnia 21 lipca 2022 r.

### (\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej: Spółka Polska) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym, wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (\`(...)\`). Wspólnikami Spółki Polskiej są: P. G. (Wnioskodawca) oraz J. J.-G. - polscy rezydenci podatkowi.

### Spółka Polska dokonała przekształcenia w trybie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych (dalej k.s.h.) ze spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie planuje dokonać połączenia transgranicznego (dalej jako: Połączenie) ze spółką prawa cypryjskiego – A. (Spółka Cypryjska).

### A. jest spółką prawa cypryjskiego, prowadzącą działalność holdingową i inwestycyjną. Wspólnikami Spółki Cypryjskiej są Spółka Polska (która objęła udziały Spółki Cypryjskiej w 2008 r., działając jeszcze jako spółka jawna) oraz Pan (który objął udziały Spółki Cypryjskiej w 2008 r). Kapitał Spółki Cypryjskiej składa się z 39108 udziałów. Spółka Polska jest właścicielem 38108 udziałów, a Pan jest właścicielem 1000 udziałów Spółki Cypryjskiej. Oznacza to, że Spółka Polska posiada ponad 10% udziałów Spółki Cypryjskiej.

### Spółka cypryjska zamierza dokonać połączenia transgranicznego ze spółką (\`(...)\`) Sp. z o.o. (Spółka Polska), która powstała w wyniku przekształcenia spółki (\`(...)\`) Spółka jawna. Połączenie transgraniczne nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Cypryjskiej na Spółkę Polską. W zamian za otrzymany majątek Spółki Cypryjskiej, Spółka Polska wyda dotychczasowemu wspólnikowi Spółki Cypryjskiej, czyli Panu, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, które odpowiadać będą wartości rynkowej otrzymanego majątku. Udziały, które Spółka Polska posiada w kapitale zakładowym Spółki Cypryjskiej ulegną umorzeniu z mocy prawa, gdyż spółka z o.o. nie może posiadać swoich własnych udziałów. Spółce Polskiej nie będą mogły zostać wydane żadne udziały w związku z połączeniem, ponieważ Spółka Polska nie może stać się swym własnym wspólnikiem. Udziały posiadane przez spółkę przejmującą (Spółka Polska) w spółce przejmowanej (Spółka Cypryjska) podlegać będą z dniem połączenia umorzeniu z mocy prawa. Z tym dniem zostaną one wykreślone z bilansu Spółki Polskiej. W ich miejsce do aktywów Spółki Polskiej wejdą składniki majątkowe Spółki Cypryjskiej.

### Wartość rynkowa majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej powiększy wartość kapitałów własnych (aktywów netto) Spółki Polskiej. Przy tym w części odpowiadać będzie ona wartości nominalnej nowoutworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej, a w części wartości udziałów, które Spółka Polska posiada w Spółce Cypryjskiej, umorzonych w związku z połączeniem.

### Tym samym wartość rynkowa nowo utworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej oraz udziałów umorzonych w związku z połączeniem odpowiadać będzie wartości majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej. Wspólnikom Spółki Cypryjskiej nie będą przysługiwały żadne dopłaty w gotówce.

### Nie otrzyma Pan także żadnych innych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych (innych niż udziały w Spółce Polskiej).

### Omawiane Połączenie motywowane jest uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi i zmierza w szczególności do:

### \- uproszczenia struktury biznesowej i organizacyjnej,

### \- usprawnienia procesów w zakresie zarządzania składnikami majątku należącymi aktualnie do Spółki Cypryjskiej, w szczególności umożliwienie Panu (będącemu zarazem wspólnikiem Spółki Polskiej) osobistego zarządzania tymi składnikami z terytorium Polski,

### \- zapewnienia efektywniejszego procesu decyzyjnego,

### \- uzyskania znaczących oszczędności poprzez całkowitą redukcję kosztów funkcjonowania Spółki Cypryjskiej (w tym kosztów zarządu, bieżącej administracji, najmu nieruchomości, wynagrodzeń pracowników, księgowości, audytu itd.),

### \- usprawnienia i zmniejszenia kosztów współpracy z bankami w zakresie obsługi rachunków bankowych i inwestycyjnych położonych w Polsce z uwagi na bardzo skomplikowane i czasochłonne procedury KYC (know-your-customer) oraz AML (anti-money-laundering) dotyczące podmiotów niebędących polskimi rezydentami (a w szczególności - podmiotów cypryjskich).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Udziały w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej) nabył Pan od poprzedniego właściciela udziałów Spółki Cypryjskiej (nabycie udziałów). Tym samym udziały w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej) nie zostały przez Pana objęte w wyniku wymiany udziałów, a także nie zostały przydzielone Panu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Przyjęta przez Pana dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Pana dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że nabycie (objęcie) przez Pana nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej w związku z Połączeniem, nie spowoduje powstania dla Pana obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a - tym samym - w momencie Połączenia, w powyższym zakresie, nie będzie ciążył na Panu obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, że nabycie (objęcie) przez Pana nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej w związku z Połączeniem, nie spowoduje powstania dla Pana obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a - tym samym - w momencie Połączenia, w powyższym zakresie, nie będzie ciążył na Panu obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, między innymi, inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (por. pkt 4 przywołanego artykułu), jak i wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego (pkt 9, zawarty w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT). Przepisy te zostały dookreślone i doprecyzowane w dalszych uregulowaniach.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także, w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Natomiast zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie przepis art. 24 ust. 8 ustawy o PIT stanowi, że w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Stosownie do art. 24 ust. 8da ustawy o PIT przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Analiza cytowanych powyższej przepisów ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że w przypadku połączenia spółek, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej, stanowiący nadwyżkę wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce przejmowanej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Opodatkowanie tego dochodu (przychodu) zostało odsunięte w czasie do momentu, w którym dojdzie do odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku połączenia. Tym samym, w świetle przepisów ustawy o PIT, fakt połączenia spółek pozostaje dla ich wspólników (będących osobami fizycznymi) zdarzeniem neutralnym podatkowo w momencie połączenia spółek.

Jednocześnie, w związku z wejściem w życie nowych przepisów (obowiązujących od 2022 r.), powyższa neutralność podatkowa wystąpi przy spełnieniu następujących warunków:

1) podmiotami przejmującymi i przejmowanymi są podmioty określone w art. 24 ust. 8da ustawy o PIT;

2) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów;

3) przyjęta przez wspólnika spółki przejmowanej dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Pana zdaniem, w opisywanym zdarzeniu przyszłym, wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione. Po pierwsze, spółka przejmująca majątek (Spółka Polska) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany (Spółka Cypryjska), podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej. Po drugie udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej (Wnioskodawcy) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Trzeci warunek odnosi się do wartości udziałów przydzielonych przez Spółkę Polską, jaką przyjmie Pan do celów podatkowych. Wskazać należy, że na potrzeby powołanego przepisu ustawa nie definiuje pojęcia wartości przyjętej do celów podatkowych, jednak Pana zdaniem przyjąć należy, że jest to wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Jest to zgodne także z definicją z art. 37 ust. 2 ustawy o rachunkowości, gdzie wskazuje się, że wartość podatkowa aktywów jest to kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przypadku uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni, korzyści ekonomicznych.

Innymi słowy, wartością podatkową przejętych udziałów będzie ta wartość, którą będzie potrącał Pan w koszty uzyskania przychodów w momencie ich zbycia. Za tę wartość przyjmie Pan tę samą wartość jaka byłaby przyjęta przez Pana dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia Spółek. Mówiąc inaczej, wartość podatkowa udziałów w Spółce Polskiej objętych w wyniku połączenia będzie odpowiadała wartości podatkowej udziałów w Spółce Cypryjskiej. Oznacza to, że również ten warunek neutralności podatkowej połączenia zostanie spełniony.

Zaznacza Pan dodatkowo, że obowiązek opodatkowania nie powstanie także na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT. Nie będą bowiem przysługiwały Panu żadne dopłaty w gotówce. Nie otrzyma Pan także żadnych innych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych (innych niż udziały w Spółce Polskiej).

Wobec tego, Pana zdaniem, objęcie przez Pana udziałów Spółki Polskiej, w związku z Połączeniem Spółki Cypryjskiej i Spółki Polskiej, będzie dla Pana wyłączone z opodatkowania na podstawie ustawy o PIT.

Z tytułu objęcia udziałów Spółki Polskiej, nie powstanie dla Pana przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opisana powyżej czynność będzie zatem dla Pana neutralna na gruncie przepisów ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pan przedstawił jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm):

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Połączenie spółek może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Jak stanowi art. 5161 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Połączenie transgraniczne spółek kapitałowych podlega przepisom rozdziału 2, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konstrukcji podatku dochodowego od fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały natomiast uregulowane w art. 12-20 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r., stanowi:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r.:

Przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 24 ust. 8db cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek , wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia powstania po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z nabyciem (objęciem) przez Pana nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej w związku z połączeniem Spółki Polskiej ze Spółką Cypryjską.

Ocena tego zagadnienia wymaga rozważenia, czy opisana sytuacja została wskazana jako generująca przychód podatkowy w szczególnych przepisach dotyczących przychodów z określonych źródeł, a także - czy mieści się w ogólnym pojęciu przychodu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z wniosku, połączenie Spółki Polskiej (spółki przejmującej) ze Spółką Cypryjską nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Cypryjskiej na Spółkę Polską. W zamian za otrzymany majątek Spółki Cypryjskiej, Spółka Polska wyda Panu udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, które odpowiadać będą wartości rynkowej otrzymanego majątku.

Wartość rynkowa majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej powiększy wartość kapitałów własnych (aktywów netto) Spółki Polskiej. Przy tym w części odpowiadać będzie ona wartości nominalnej nowoutworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej, a w części wartości udziałów, które Spółka Polska posiada w spółce Cypryjskiej, umorzonych związku z połączeniem. Tym samym wartość rynkowa nowo utworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej oraz udziałów umorzonych w związku z połączeniem odpowiadać będzie wartości majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej. Wspólnikom Spółki Cypryjskiej nie będą przysługiwały żadne dopłaty w gotówce. Nie otrzyma Pan także żadnych innych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych (innych niż udziały w Spółce Polskiej). Udziały w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej) nabył Pan od poprzedniego właściciela udziałów Spółki Cypryjskiej (nabycie udziałów). Tym samym udziały w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej) nie zostały przez Pana objęte w wyniku wymiany udziałów, a także nie zostały przydzielone Panu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Pana dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Pana dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek. Omawiane Połączenie motywowane jest uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi.

W związku z powyższym, objęcie przez Pana nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej, w związku z Połączeniem Spółki Cypryjskiej i Spółki Polskiej, nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w momencie połączenia, nie będzie ciążył na Panu obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Pana praw i obowiązków podatkowych, nie odnosi się natomiast do sytuacji prawnopodatkowej drugiego wspólnika.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. .

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).