Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-436/15-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-10-27
Teza: 1) Czy poniesione wydatki na ubezpieczenie inwestycji (środka trwałego w budowie) w trakcie realizacji zwiększą wartość początkową środka trwałego, który powstanie w wyniku inwestycji? 3) Czy poniesione nakłady odtworzeniowe realizowanej inwestycji (środka trwałego w budowie), w związku z likwidacją szkody, będą zwiększały wartość początkową środka trwałego?
Słowa kluczowe: inwestycje; odszkodowania; remonty; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2015 r. (data wpływu 28 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów wytworzenia środka trwałego:

*   nakładów odtworzeniowych realizowanej inwestycji – **jest prawidłowe,**

*   wydatków poniesionych na ubezpieczenie inwestycji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność handlowo-usługową, jako wspólnik spółki jawnej. Zdarzenia gospodarcze dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych są ewidencjonowane w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów. Księga prowadzona jest w siedzibie spółki jawnej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na gruntach wpisanych do ewidencji środków trwałych spółki jawnej, Wnioskodawca realizuje inwestycję budowlaną w postaci budynku handlowo-usługowego, w którym będzie kontynuowana działalność gospodarcza spółki jawnej.

Budynek ten do czasu zakończenia inwestycji jest ujęty jako środek trwały w budowie spółki jawnej. Inwestycja została ubezpieczona od zdarzeń losowych dla budowanego budynku (środka trwałego w budowie). W trakcie prowadzenia prac budowlanych na skutek silnego wiatru częściowemu zniszczeniu uległy stałe elementy wykończeniowe budynku w budowie.

W związku z tym, został sporządzony protokół szkód określający przyczynę powstania straty, rodzaj szkody, jej wartość oraz inne niezbędne dokumenty. Spółce zostało przyznane i wypłacone odszkodowanie. Spółka będzie ponosić dalsze nakłady na budowę rozpoczętej inwestycji, aż do jej zakończenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy poniesione wydatki na ubezpieczenie inwestycji (środka trwałego w budowie) w trakcie realizacji zwiększą wartość początkową środka trwałego, który powstanie w wyniku inwestycji?
2.  Czy otrzymane odszkodowanie, w związku ze zdarzeniem losowym, dotyczącym inwestycji w trakcie realizacji (środka trwałego w budowie), nie będzie podlegało zaliczeniu do opodatkowanych przychodów z działalności gospodarczej?
3.  Czy poniesione nakłady odtworzeniowe realizowanej inwestycji (środka trwałego w budowie), w związku z likwidacją szkody, będą zwiększały wartość początkową środka trwałego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i Nr 3, natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości".

Za wartość początkową środków trwałych w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia. Zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W związku z powyższym, koszty ubezpieczenia inwestycji przypadające na okres trwania tej budowy winny zwiększyć koszt wytworzenia środka trwałego jako „inne koszty” (katalog kosztów otwarty). Gdyby bowiem nie była prowadzona inwestycja, nie zostałby poniesiony wydatek na jej ubezpieczenie.

Wnioskodawca dodaje, że art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy, nakłady odtworzeniowe poniesione na budowę środka trwałego związane z usunięciem skutków zdarzenia losowego w środku trwałym w budowie, nie powinny być bezpośrednio odniesione do kosztów uzyskania przychodów. Nakłady te winny być zaliczone do kosztu wytworzenia środka trwałego, a po oddaniu składnika majątku do używania, zwiększą jego wartości początkową, od której będą dokonywane odpisy amortyzacyjne, będące wówczas kosztem uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów wytworzenia środka trwałego:

*   nakładów odtworzeniowych realizowanej inwestycji – **jest prawidłowe,**

*   wydatków poniesionych na ubezpieczenie inwestycji – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   musi być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy jednak pamiętać o tym, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Przy czym, podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych. W myśl bowiem art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Z kolei art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że co do zasady wydatki poniesione na wytworzenie środka trwałego przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzą w skład jego wartości początkowej. Wartość tą ustala się na podstawie kosztu wytworzenia, na który składa się przede wszystkim:

*   wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku (są to przede wszystkim materiały, z których został wykonany środek trwały),

*   wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych (są to zarówno usługi związane bezpośrednio z samym procesem wytworzenia, jak i usługi niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem, lecz niezbędne do uczynienia składnika majątku zdatnym do używania, np. niezbędne ekspertyzy obiektów budowlanych),

*   koszty wynagrodzeń wraz z narzutami,

*   inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (np. odsetki od pożyczek i kredytów).

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, a w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się również wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci.

Nie powiększają wartości początkowej środka trwałego wydatki, które podatnik zobowiązany jest ponieść bez względu na to, czy realizuje inwestycje, czy też nie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność handlową jako wspólnik spółki jawnej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na gruntach wpisanych do ewidencji środków trwałych spółki jawnej, Wnioskodawca buduje budynek handlowo-usługowy, w którym będzie kontynuowana działalność gospodarcza spółki jawnej. Inwestycja została ubezpieczona od zdarzeń losowych dla budowanego budynku (środka trwałego w budowie). W trakcie prowadzenia prac budowlanych wskutek silnego wiatru częściowemu zniszczeniu uległy stałe elementy wykończeniowe budynku. W związku z tym, został sporządzony protokół szkód określający przyczynę powstania straty, rodzaj szkody, jej wartość oraz inne niezbędne dokumenty. Spółce zostało przyznane i wypłacone odszkodowanie. Spółka będzie ponosić dalsze nakłady na budowę rozpoczętej inwestycji, aż do jej zakończenia.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że wydatki poniesione z tytułu nakładów odtworzeniowych realizowanej inwestycji (środka trwałego w budowie) w związku z likwidacją szkody, należy uznać za koszty wytworzenia środka trwałego zwiększające jego wartość początkową. Podlegać one zatem będą zaliczeniu do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Natomiast wydatki poniesione na ubezpieczenie inwestycji od zdarzeń losowych nie są ponoszone w celu wytworzenia środka trwałego. Są to zatem koszty pośrednio pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami. Służą one bowiem ogólnym celom wynikającym z funkcjonowania spółki jako podmiotu gospodarczego (np. jak w przypadku Wnioskodawcy zabezpieczeniu przed możliwymi stratami), a więc nie mają wpływu na realizowane prace budowalne i wytworzenie środka trwałego.

Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów wytworzenia środka trwałego:

*   nakładów odtworzeniowych realizowanej inwestycji – jest prawidłowe,

*   wydatków poniesionych na ubezpieczenie inwestycji – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.