Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.326.2018.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-14
Teza: Czy wypłacana pracownikowi kwota ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu w jednakowej wysokości, niezależnie od poniesionych kosztów stanowi przychód pracownika i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: ekwiwalent-ekwiwalent pieniężny; odzież; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data nadania 17 sierpnia 2018 r., data wpływu 23 sierpnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 8 sierpnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.326.2018.1.MP (data nadania 8 sierpnia 2018 r., data doręczenia 10 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą pracownikom ekwiwalentu za pranie odzieży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą pracownikom ekwiwalentu za pranie odzieży.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 8 sierpnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.326.2018.1.MP (data nadania 8 sierpnia 2018 r., data doręczenia 10 sierpnia 2018 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Pismem z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data nadania 17 sierpnia 2018 r., data wpływu 23 sierpnia 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wypłaca pracownikom ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu w stałej kwocie po zakończonym kwartale zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy. Ekwiwalent w rozumieniu przepisów podatkowych stanowi przychód i jest opodatkowany podatkiem od osób fizycznych. „Jeśli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika” (art. 2379 § 3 Kodeksu pracy). Instrukcja funkcjonowania BHP w Zakładzie wraz z wewnętrznymi komunikatami zawiera wyżej wymieniony przepis i mówi m.in. o wykazie stanowisk, na których dopuszcza się pranie i konserwację odzieży roboczej przez pracowników we własnym zakresie.

Odzież robocza jest dostarczana przez pracodawcę lub pracownik sam się w nią zaopatruje zgodnie z zasadami obowiązującymi w Zakładzie. Stosowana w Zakładzie procedura zawiera „Instrukcję funkcjonowania Bezpieczeństwa i Higieny Pracy w Zakładzie” ze szczegółowym opisem przyznawania ekwiwalentu za pranie odzieży.

Dopuszcza się powierzanie pracownikom prania i konserwacji odzieży roboczej we własnym zakresie, z wyjątkiem odzieży roboczej skażonej środkami chemicznymi lub materiałami biologicznie zakaźnymi oraz odzieży roboczej zabrudzonej w stopniu znacznym. Wykaz stanowisk, na których dopuszcza się pranie odzieży roboczej przez pracowników we własnym zakresie podają do wiadomości dyrektorzy Oddziałów Zakładu wskazani w procedurze. Wykaz stanowisk, na których dopuszcza się pranie odzieży roboczej przez pracowników we własnym zakresie, sporządzają odpowiedzialne departamenty, w porozumieniu ze służbą bhp i przekazują do zaopiniowania społecznemu inspektorowi pracy. Przykładowe wykonywane czynności w ramach stanowisk upoważnionych do otrzymywania ekwiwalentu to są: archiwista, bibliotekarz, introligator, konserwator, magazynier. Wymienieni w procedurze dyrektorzy, w konsultacji ze służbą bhp i społecznym inspektorem pracy, ustalają kwotę ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej obowiązującą w danym roku kalendarzowym. Kwota ekwiwalentu na dany rok kalendarzowy, jest podawana do wiadomości w formie komunikatu pracownikom Zakładu. Pracownikom, którym powierzono pranie i konserwację odzieży roboczej we własnym zakresie, wypłaca się ekwiwalent pieniężny z dołu, kwartału, na podstawie list wypłat ekwiwalentu za pranie. W przypadku ustalenia przez bezpośredniego przełożonego pracownika, że odzież nie jest prana lub naprawiana, wstrzymuje się wypłatę ekwiwalentu pieniężnego, poprzez pisemne poinformowanie komórki ds. bhp, której przedstawiciel, po dokonaniu weryfikacji, podejmuje ostateczną decyzję w zakresie dalszej wypłaty tego ekwiwalentu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacana pracownikowi kwota ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu w jednakowej wysokości, niezależnie od poniesionych kosztów stanowi przychód pracownika i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacana kwota ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu przez Zakład stanowi przychód pracownika i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z komentarzem do Kodeksu pracy art. 2379 § 3, „W przypadku gdy pracownik pierze odzież roboczą we własnym zakresie w domu, pracodawca musi ustalić stosowny ekwiwalent pokrywający wszelkie poniesione przez pracownika koszty związane z praniem odzieży”. Ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej przysługuje pracownikowi, który samodzielnie dokonuje tych czynności niezależnie od tego, czy odzież robocza jest dostarczana przez pracodawcę, czy pracownik sam się w nią zaopatruje.

Wypłata ekwiwalentu pieniężnego jest wstrzymywana, w przypadku ustalenia przez bezpośredniego przełożonego pracownika, że odzież robocza nie jest prana lub naprawiana.

Kwota ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej obowiązująca w danym roku kalendarzowym ustalana jest przez pracodawcę w konsultacji ze służbą bhp i społecznym inspektorem pracy. Wysokość ekwiwalentu ustalana jest w wysokości 1,5% najniższego wynagrodzenia zasadniczego obowiązującego w danym roku kalendarzowym. Wypłacana jest ta sama stała kwota za upranie odzieży roboczej, niezależnie od tego, czy pracownik korzysta z usług pralni, czy pierze samodzielnie. Pracodawca nie wymaga dokumentowania przez pracowników kosztów prania. Wnioskodawca wypłaca ekwiwalent w jednakowych kwotach za pranie odzieży roboczej pracownikom na ściśle określonych stanowiskach wymienionych w wewnętrznych procedurach Zakładu, na których wykonywane są czynności, jak na przykład: archiwista, bibliotekarz, introligator, konserwator, magazynier. Wysokość ekwiwalentu nie jest zróżnicowana w zależności od stanowiska. Wysokość przyznanego ekwiwalentu, każdego roku jest aktualizowana w porozumieniu ze służbą BHP i społecznym inspektorem pracy.

Zatem kwota ekwiwalentu za pranie odzieży wypłacana w formie ryczałtu stanowi przychód dla pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wypłaca pracownikom ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu w stałej kwocie po zakończonym kwartale zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. „Jeśli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika” (art. 2379 § 3 Kodeksu pracy). Instrukcja funkcjonowania BHP w Zakładzie wraz z wewnętrznymi komunikatami zawiera wyżej wymieniony przepis i mówi m.in. o wykazie stanowisk, na których dopuszcza się pranie i konserwację odzieży roboczej przez pracowników we własnym zakresie. Odzież robocza jest dostarczana przez pracodawcę lub pracownik sam się w nią zaopatruje zgodnie z zasadami obowiązującymi w Zakładzie. Stosowana w Zakładzie procedura zawiera „Instrukcję funkcjonowania Bezpieczeństwa i Higieny Pracy w Zakładzie” ze szczegółowym opisem przyznawania ekwiwalentu za pranie odzieży. Wykaz stanowisk, na których dopuszcza się pranie odzieży roboczej przez pracowników we własnym zakresie, sporządzają odpowiedzialne departamenty, w porozumieniu ze służbą bhp i przekazują do zaopiniowania społecznemu inspektorowi pracy. Wykaz ww. stanowisk, podają do wiadomości dyrektorzy Oddziałów Zakładu wskazani w procedurze. Wymienieni w procedurze dyrektorzy, w konsultacji ze służbą bhp i społecznym inspektorem pracy, ustalają kwotę ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej obowiązującą w danym roku kalendarzowym. Kwota ekwiwalentu na dany rok kalendarzowy, jest podawana do wiadomości w formie komunikatu pracownikom Zakładu.

Zatem wypłacane pracownikom ekwiwalenty pieniężne za pranie odzieży roboczej stanowić będą przychód pracowników ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zagadnienia dotyczące dostarczania pracownikom środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, a także związanych z tym wypłat ekwiwalentów pieniężnych reguluje Dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy”, Rozdział IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze” ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917).

Stosownie do postanowień art. 2377 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca ma obowiązek dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jednocześnie art. 2377 § 2 Kodeksu pracy stanowi, że pracodawca może ustalić stanowiska, na których dopuszcza się używanie przez pracowników, za ich zgodą, własnej odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponadto na podstawie art. 2379 § 2 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 2379 § 3 Kodeksu pracy).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej przysługuje na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Przepisy te nie wymagają, by pracodawca dokonywał zwrotu udokumentowanych wydatków ponoszonych przez pracowników. Zgodnie z definicją słownikową ekwiwalent oznacza rzecz zastępującą inną rzecz o równej wartości, odpowiednik, równoważnik (Współczesny słownik języka polskiego, Dunaj B. Warszawa 2007).

Skoro zatem z przepisów Kodeksu pracy wynika, że to pracodawca jest zobowiązany do prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania stosowanych środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego, a w przypadku braku możliwości prania odzieży roboczej wypłaty ekwiwalentu w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika to – w ocenie tutejszego Organu – wysokość ekwiwalentu wypłacanego pracownikowi może być ustalona także w sposób inny, niż tylko na podstawie dokumentów przedłożonych przez pracownika. Jako ekwiwalent, wypłacane pracownikowi kwoty mają stanowić rekompensatę kosztów przez niego poniesionych. Wysokość kosztów może być ustalana we wzajemnym porozumieniu pracodawcy i pracownika.

Przy czym podkreślić należy, że przepisy prawa pracy nie są przepisami podatkowymi, wobec czego tutejszy Organ nie posiada kompetencji do ich autorytarnej interpretacji. W celu ostatecznego rozstrzygnięcia wątpliwości w zakresie podstaw do wypłaty wysokości ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej należy zwrócić się do organów właściwych dla spraw pracowniczych i bhp. Przepisy ustawy podatkowej nie stawiają szczególnych wymogów dla możliwości zwolnienia tego rodzaju ekwiwalentu od opodatkowania. Warunkiem zwolnienia jest wyłącznie to, by prawo do ekwiwalentu i zasady jego przyznawania wynikały z przepisów o bezpieczeństwie higienie pracy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego i powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że przyznany pracownikowi ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, z uwagi na to, że ekwiwalent ten zostanie przyznany zgodnie z przepisami bhp, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do naliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłacana kwota ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu stanowi przychód pracownika i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ jest to przychodów pracownika ze stosunku pracy, ale korzystający ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.