Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.227.2022.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-08
Teza: Nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/3, 1/4, 1/5.
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż działek; umowa-umowa użyczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/3, 1/4, 1/5.

Uzupełniła go Pani pismem z 20 maja 2022 r. (wpływ 25 maja 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2022 r. (wpływ 27 maja 2022 r.).

**Opis** **stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej, nie będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającą w RP nieograniczony obowiązek podatkowy. Jest właścicielką niezbudowanej działki oznaczonej numerem 1 o powierzchni 2,3641 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nieruchomość tę Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego przez jej rodziców 12 grudnia 1986 r. Nieruchomość była wykorzystywana rolniczo, nigdy nie była przedmiotem działalności gospodarczej. Dla terenu działki brak obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w Rejestrze Gruntów teren figuruje jako grunt orny. W uchwalonym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) działka nr 1 znajdowała się w obrębię terenu oznaczonego jako (\`(...)\`) - ekologia (lasy, parki, tereny otwarte).

W przedstawianym stanie faktycznym szczególne znaczenie mają uwarunkowania rodzinne Wnioskodawczyni. Sąsiednia nieruchomość jest własnością członka dalszej rodziny Wnioskodawczyni, który od dawna był zainteresowany powiększeniem swojej działki. Przed laty Wnioskodawczyni zobowiązała się do sprzedaży części nieruchomości na rzecz tego członka rodziny. Na potrzeby tej przyszłej transakcji została wobec nieruchomości wydana 3 marca 2012 r. decyzja nr (…) dla inwestycji polegającej na budowie budynku gospodarczego w zabudowie zagrodowej. Wnioskodawczyni ma troje dorosłych dzieci, które posiadają już swoje rodziny. Kierując się chęcią uporządkowania swojej sytuacji majątkowej pod kątem spadkobrania, ale też i wywiązania się z danej niegdyś obietnicy sprzedaży części działki, Wnioskodawczyni przedsięwzięła kroki w kierunku podziału nieruchomości na części, którymi będzie mogła w tym celu dysponować. W Urzędzie Gminy w (…) powzięła informację, że w celu podziału działki nr 1 najpierw winna wystąpić o decyzję o warunkach zabudowy. Wobec działki nr 1 została wydana taka decyzja 31 marca 2020 r. znak (…), następnie 7 grudnia 2020 r. została wydana decyzja znak (…) o podziale działki nr 1 na działki:

‒ 1/1 o powierzchni 1,0721 ha

‒ 1/2 o powierzchni 0,1212 ha

‒ 1/3 o powierzchni 0,1210 ha

‒ 1/4 o powierzchni 0,1209 ha

‒ 1/5 o powierzchni 0,1611 ha

‒ 1/6 o powierzchni 0,1210 ha

‒ 1/7 o powierzchni 0,1208 ha

‒ 1/8 o powierzchni 0,1204 ha

‒ 1/9 o powierzchni 0,1206 ha

‒ 1/10 o powierzchni 0,1603 ha

‒ 1/11 o powierzchni 0,1247 ha.

9 kwietnia 2022 r. za aktem notarialnym Rep. A nr (…) Wnioskodawczyni sprzedała członkowi rodziny, o którym mowa wcześniej działkę nr 1/5. 18 marca 2022 r. przez Wójta Gminy (…) zostało wydane zaświadczenie nr (…) o przeznaczeniu nieruchomości, wg którego dla działki posadowionej w (…) nr 1/5 o powierzchni 0,1611 ha brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że dla działki tej nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i nie został złożony wniosek o wydanie takiej decyzji. Taki też jest przedmiot sprzedaży zapisany w ww. akcie notarialnym.

Wnioskodawczyni, po konsultacji z dziećmi, zamierza sprzedać temu samemu członkowi rodziny dwie kolejne sąsiadujące z jego nieruchomością działki. Działki te mają taki sam status jak w wydanym i cytowanym powyżej zaświadczeniu z 18 marca 2022 r. znak (…) o przeznaczeniu nieruchomości, tj. są niezabudowane oraz brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że dla działek tych nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i nie został złożony wniosek o wydanie takich decyzji.

Pozostałe działki Wnioskodawczyni zamierza darować swoim dzieciom, co stanowić ma w jej mniemaniu zapewnienie podziału jej majątku osobistego zgodnie z jej wolą i w sposób zapobiegający ewentualnym konfliktom.

Zaznaczyć należy, że Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych innych czynności mogących podnieść atrakcyjność tej nieruchomości, jedynie działka stanowiąca drogę wewnętrzną posiada ujęcie wody. Wnioskodawczyni w żaden sposób nie ogłaszała nieruchomości do sprzedaży. Zarówno podział działek jak i sprzedaż stanowiła jedynie realizację postanowienia o uregulowaniu prywatnej sytuacji majątkowej Wnioskodawczyni.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Do sprzedaży przeznaczone są działki sąsiadujące z posesją członka rodziny, czyli nabywcy działek, tj. działki nr 1/3, 1/4, 1/5.

Działka nr 1 przez cały okres posiadania użytkowana była rolnie, Wnioskodawczyni uzyskiwała dopłaty rolne z tytułu upraw, od trzech ostatnich lat dopłaty dotyczą ugorów zielonych. Działka nigdy nie była wykorzystywana komercyjnie, jednakże od 2005 r., tj. od czasu kiedy mąż Wnioskodawczyni zachorował i wymagał opieki, działka ta została nieodpłatnie wydzierżawiona córce Wnioskodawczyni i jej partnerowi życiowemu, którzy do 2018 r. uprawiali ten grunt rolny. Przez cały okres posiadania to Wnioskodawczyni jednak była beneficjentką dopłat rolnych dotyczących tej działki.

Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie dokonywała sprzedaży nieruchomości. Działkę będącą przedmiotem wniosku nabyła w drodze przekazania gospodarstwa od rodziców.

**Pytani****a**

1) Czy w stosunku do transakcji sprzedaży z 9 kwietnia 2022 r. Wnioskodawczyni będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeśli tak, to czy ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

2) Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni sprzedając dwie kolejne niezabudowane działki powstałe z podziału działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeśli tak, to czy ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie**

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zarówno w stosunku do zdarzenia zaistniałego, jak i w stosunku do zdarzenia przyszłego nie powstał i nie powstanie obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że wszystkie te transakcje sprzedaży są wykonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ( dalej u.p.t.u), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle tego przepisu nieruchomość, zarówno gruntowa jak i zabudowana, spełnia definicje towaru, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.1 u.p.t.u.

Przy czym, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1. dalej jako: „Dyrektywa 112”), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy, iż opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług uwarunkowane jest łącznym spełnieniem dwóch przesłanek. Po pierwsze więc konkretna czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a po wtóre musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W praktyce ujawnił się problem dotyczący kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już obrót profesjonalny. Problem ten jednak znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE. Kluczowe znaczenie ma tu wyrok z 15 września 2011 r w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W wyroku tym TSUE przyjął, iż nie mogą być uznawane za dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (pkt 36). Zdaniem TSUE, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania (ww.) dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 38). Aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, Trybunał utożsamił natomiast z takimi aktywnościami jak przykładowo uzbrojanie terenu albo podejmowanie działań marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (pkt 39-41).

W orzecznictwie sądów administracyjnych, po wspomnianym wyroku ugruntowany został pogląd, że to, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem indywidualnie zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona, sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (zob. np. wyroki NSA z 22 czerwca 2017 r., I FSK 1773/15; z 30 kwietnia 2021 r., I FSK 1269/18 wraz z cytowanym tam orzecznictwem).

Przenosząc to na stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię zarówno dla zdarzenia zaistniałego, jak i przyszłego, należy uznać, że zarówno sprzedaż działki nr 1/5 jak i dwóch kolejnych działek mają charakter zarządu majątkiem prywatnym, o czym świadczą opisane okoliczności. Nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła od rodziców, w drodze przekazania gospodarstwa. Przez wiele lat utrzymywała to gospodarstwo opłacając podatek rolny. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nigdy nie prowadziła żadnej innej działalności niż rolnicza, w okresie jej posiadania nie uzyskała żadnego związanego z tą nieruchomością przysporzenia majątkowego. Nie prowadziła żadnych prac mających na celu podniesienie atrakcyjności rynkowej tej nieruchomości, nie prowadziła żadnych działań marketingowych. Wszystkie podjęte czynności miały na celu ułatwienie dysponowania nieruchomością w celu jej podziału między dzieci oraz realizacji podjętych przez Wnioskodawczynię zobowiązań również o charakterze rodzinnym. W tak przedstawionym stanie faktycznym nie można uznać działania Wnioskodawczyni za działanie w sposób podobny do tych, które podjęłyby podmioty profesjonalne, a za zwykłe działania związane z zarządem majątkiem prywatnym. Działalność gospodarcza winna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, nie jest zatem działalnością gospodarczą dokonanie transakcji sprzedaży z majątku osobistego, choćby nastąpiło w sposób częstotliwy.

W przypadku jednak uznania, iż opisane w stanie faktycznym transakcje zostały wykonane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, to w opinii Wnioskodawczyni transakcje te będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, przewidzianego przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przyjął WSA w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Działki będące przedmiotem niniejszego wniosku, na dzień zawarcia umowy sprzedaży były i będą stanowić tereny niezabudowane, w stosunku do których brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że dla działek tych nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i nie zostały złożone wnioski o wydanie takiej decyzji. W konsekwencji w odniesieniu do transakcji zaistniałej, jak i przyszłych nie zostanie spełniona przesłanka wyłączająca zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru np. nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania Sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawczyni ma wątpliwości czy transakcja sprzedaży z 9 kwietnia 2022 r. oraz dostawa dwóch kolejnych niezabudowanych działek powstałych z podziału działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, a jeśli tak, to czy Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej, nie będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest właścicielką niezbudowanej działki oznaczonej numerem 1. Nieruchomość tę Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego przez jej rodziców 12 grudnia 1986 r. Nieruchomość była wykorzystywana rolniczo, nigdy nie była przedmiotem działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni kierując się chęcią uporządkowania swojej sytuacji majątkowej pod kątem spadkobrania, ale też i wywiązania się z danej niegdyś obietnicy sprzedaży części działki, podzieliła Nieruchomość na mniejsze działki o nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11. 9 kwietnia 2022 r. Wnioskodawczyni sprzedała członkowi rodziny działkę nr 1/5 jak również zamierza mu sprzedać dwie kolejne sąsiadujące z jego nieruchomością działki tj. niezabudowane działki nr 1/3, 1/4. Pozostałe działki Wnioskodawczyni zamierza darować swoim dzieciom. Zainteresowana nie poczyniła żadnych innych czynności mogących podnieść atrakcyjność tej nieruchomości, jedynie działka stanowiąca drogę wewnętrzną posiada ujęcie wody. Wnioskodawczyni w żaden sposób nie ogłaszała nieruchomości do sprzedaży. Zarówno podział działek jak i sprzedaż stanowiła jedynie realizację postanowienia o uregulowaniu prywatnej sytuacji majątkowej Wnioskodawczyni. Działka nr 1 przez cały okres posiadania użytkowana była rolnie. Działka nigdy nie była wykorzystywana komercyjnie, jednakże od 2005 r., tj. od czasu kiedy mąż Wnioskodawczyni zachorował i wymagał opieki, działka ta została nieodpłatnie użyczona córce Wnioskodawczyni i jej partnerowi życiowemu, którzy do 2018 r. uprawiali ten grunt rolny. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie dokonywała sprzedaży nieruchomości.

Należy w tym miejscu wskazać, że w myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360):

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Główną cechą umowy użyczenia jest całkowita nieodpłatność. Umowa ta nie przenosi też własności rzeczy. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Należy wskazać, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie zbycia przedmiotowych nieruchomości, które byłyby porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości wypełnia/wypełniać będzie przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni otrzymała powyższe działki na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego od jej rodziców. Wnioskodawczyni nie podjęła/nie będzie podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Jedyną aktywnością Wnioskodawczyni było wydzielenie z działki nr 1 nieruchomości m.in. działek nr 1/3, 1/4, 1/5 jednakże pojedyncza czynność nie może przesądzać o tym, że Sprzedająca działała/będzie działać jako handlowiec. Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należy zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto biorąc pod uwagę powyższe przepisy Wnioskodawczyni nie można również uznać za podatnika podatku VAT z uwagi na nieodpłatne użyczenie córce działki nr 1, ponieważ ww. świadczenie nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe potwierdza wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Staatssecretaris van Financiën v. Hong-Kong Trade Development Council, w którym wskazano, że podmiot prowadzący stale i wyłącznie działalność nieodpłatną nie może być uznany za podatnika. Wnioskodawczyni, poza udostępnianiem działki córce, nie udostępniała przedmiotowych działek innym osobom, np. na podstawie umowy dzierżawy, najmu, itp.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni sprzedając przedmiotowe działki nr 1/3, 1/4, 1/5 korzystać będzie z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, a dostawę tych nieruchomości cech czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że z uwagi na fakt, że organ z tytułu sprzedaży działek nr 1/3, 1/4, 1/5 nie uznał Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT udzielenie odpowiedzi w zakresie skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy staje się bezzasadne.

**Dodatkowe informacje**

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).