Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1254/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-17
Teza: Należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że wstąpi on z dniem podziału przez wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce w planie podziału składnikami majątku (jako Pozostałą Działalnością).
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8c-lit. c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8e

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 23 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych planowanej transakcji wymiany udziałów - **jest prawidłowe,**

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych związanych z Działalność OS jako zorganizowana część przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe,**

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych związanych z Pozostałą Działalnością jako zorganizowana część przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe,**

*   skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe,**

*   sukcesji praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątkowymi (Pozostałą Działalnością) - **jest prawidłowe,**

*   sposobu kalkulacji dochodu/straty z tytułu odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, po wcześniejszym podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej - **jest prawidłowe,**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych planowanej transakcji wymiany udziałów,
*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych związanych z Działalność OS jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych związanych z Pozostałą Działalnością jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
*   skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie,
*   sukcesji praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątkowymi (Pozostałą Działalnością),
*   sposobu kalkulacji dochodu/straty z tytułu odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, po wcześniejszym podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Obecny model funkcjonowania Grupy
    1.  Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) należy do międzynarodowej Grupy (dalej: Grupa ).
    2.  Wyłącznym udziałowcem w Spółce jest H B.V. (dalej: Spółka Dominująca), będąca podmiotem prawa holenderskiego. Spółka Dominująca wystąpiła do właściwego sądu rejestrowego w Polsce o rejestrację zmiany dotychczasowej nazwy Wnioskodawcy na P. Sp. z o.o. oraz o zmianę miejsca jego siedziby z W. na I.. Do chwili złożenia przedmiotowego wniosku, rejestracja wspomnianych powyżej zmian nie została sfinalizowana właściwym wpisem w KRS.
    3.  Spółka Dominująca jest również udziałowcem w spółce P. S.A. (dalej: Spółka Dzielona) z siedzibą w I.. Spółka Dzielona prowadzi działalność skoncentrowaną głównie na produkcji oraz dystrybucji szeroko pojętej kategorii produktów oświetleniowych.
    4.  W szczególności, Spółka Dzielona prowadzi działalność dotyczącą (i) produkcji, dystrybucji oraz pakowania produktów oświetlenia samochodowego i jego komponentów (dalej: „Działalność Oświetlenia Samochodowego” lub „Działalność OS”) oraz (ii) działalność obejmującą szereg innych obszarów związanych z produkcją i dystrybucją szerokiej gamy produktów oświetleniowych niezwiązanych z Działalnością OS, w tym m.in. źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe, opraw oświetleniowych, elektroniki oświetleniowej, komponentów do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe, maszyn i części zamiennych do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe (dalej: Pozostała Działalność).
    5.  Działalność Spółki Dzielonej jest odpowiednio podzielona i zorganizowana w Polsce w ramach odrębnych grup produktowych oraz lokalizacji zakładów, w tym centrali Spółki Dzielonej, która znajduje się w I. oraz oddziałów położnych w K. (dalej: Oddział w K.) oraz w P. (dalej: Oddział w P.). Oba oddziały zostały zarejestrowane przez Spółkę Dzieloną w Krajowym Rejestrze Sądowym i są odrębnymi pracodawcami w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r., nr 21, poz. 94, ze zm., dalej: KP). W zakresie bieżącej działalności handlowej, Spółka Dzielona wspomagana jest przez funkcjonującą w ramach Spółki Dzielonej Organizację Handlową zlokalizowaną w Warszawie oraz biurach regionalnych.
    6.  Zarówno Spółka jak i Spółka Dzielona posiadają swoje siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Z kolei Spółka Dominująca posiada swoją siedzibę na terytorium Królestwa Niderlandów i podlega w tym kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – tzn. opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
2.  Proces restrukturyzacyjny
    1.  Obecnie Grupa jest w trakcie prowadzenia globalnego procesu restrukturyzacyjnego (dalej: Proces Restrukturyzacyjny), którego bezpośrednim skutkiem ma być odpowiednie wydzielenie i zorganizowanie odrębnej grupy spółek (dalej: Grupa Wydzielona) koncentrującej swoją działalność na produkcji oraz dystrybucji szeroko pojętej kategorii produktów oświetlenia samochodowego i jego komponentów oraz komponentów LED (diod elektroluminescencyjnych), przy czym:
        1.  Zakładanym efektem Procesu Restrukturyzacyjnego ma być przyśpieszony rozwój Grupy Wydzielonej poprzez osiągnięcie ściślejszej integracji linii biznesowych wydzielonych w jej ramach, rozszerzenie portfela produktów Grupy Wydzielonej oraz wykorzystanie pozytywnych efektów koncentracji dedykowanego zespołu zarządzającego wyłącznie na biznesie Grupy Wydzielonej.
        2.  Ponadto, efektem finalnym Procesu Restrukturyzacyjnego ma być stworzenie możliwości pozyskania przez Grupę P. inwestora zewnętrznego dla Grupy Wydzielonej. W zależności od zainteresowania inwestorów zewnętrznych możliwe jest, iż Grupa pozostanie mniejszościowym lub większościowym inwestorem w Grupie Wydzielonej lub też kontrola nad Grupą Wydzieloną zostanie w całości przejęta przez inwestora lub inwestorów zewnętrznych.
        3.  Proces Restrukturyzacyjny obejmuje swym zakresem wszystkie kraje i jednostki prawne, które obecnie w ramach Grupy prowadzą działalność związaną z szeroko pojętą kategorią produktów dotyczących Grupy Wydzielonej.
    2.  W zakresie działalności prowadzonej przez Grupę w Polsce działalność związaną z kategoriami produktów dotyczących Grupy Wydzielonej prowadzona jest przez Spółkę Dzieloną w ramach Działalności OS, która zlokalizowana jest w Oddziale w P.. Działalność związana z komponentami LED ma w Polsce ograniczony zakres i nie jest bezpośrednio częścią Procesu Restrukturyzacyjnego w Polsce.
    3.  W ramach polskiej części Procesu Restrukturyzacyjnego zakładane jest przeprowadzenie szeregu kroków, które finalnie pozwolą na umiejscowienie Działalności OS oraz Pozostałej Działalności w dwóch odrębnych podmiotach prawnych w Polsce oraz na późniejsze przeniesienie / zbycie spółki z Działalnością OS do Grupy Wydzielonej. Dodatkowym założeniem polskiej części Procesu Restrukturyzacyjnego jest takie jego prowadzenie, aby zaangażowanie Spółki Dominującej i / lub innych zagranicznych podmiotów z Grupy było możliwie ograniczone – tzn. tak, aby możliwa większość działań restrukturyzacyjnych była prowadzona w Polsce.
    4.  Polska część Procesu Restrukturyzacyjnego nastawiona na realizację powyżej opisanych założeń będzie w szczególności wiązać się z przeprowadzeniem opisanych poniżej działań restrukturyzacyjnych.
    5.  W pierwszej fazie Spółka Dominująca wniesie aportem większościowy pakiet akcji w Spółce Dzielonej (tzn. pakiet dający bezwzględną większość praw głosu oraz większość w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej) do Spółki, w zamian, za co Spółka Dominująca otrzyma wydane przez Spółkę udziały w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Planowane jest, iż cały wniesiony przez Spółkę Dominującą aport akcji w Spółce Dzielonej zostanie przekazany / zaalokowany na kapitał zakładowy Spółki, a w konsekwencji nominalna wartość nowych udziałów objętych przez Spółkę Dominującą w Spółce będzie odpowiadać wartości rynkowej akcji Spółki Dzielonej wniesionych do Spółki. Planowany krok nie zakłada jakichkolwiek wypłat w gotówce przez Spółkę na rzecz Spółki Dominującej z tytułu otrzymania aportu akcji w Spółce Dzielonej.
    6.  W ramach przygotowań do kolejnej fazy zarówno Spółka, jak i Spółka Dzielona rozpoczęły przygotowania mające finalnie umożliwić podział Spółki Dzielonej, w wyniku którego w Spółce Dzielonej pozostanie Działalność OS a Pozostała Działalność zostanie przeniesiona do Spółki, przy czym:
        1.  W pierwszej kolejności Spółka Dzielona wzmocniła w swojej strukturze operacyjnej istniejące obecnie wyodrębnienie Działalności OS oraz Pozostałej Działalności (szczegóły opisane w punkcie III poniżej).
        2.  Planowany podział Spółki Dzielonej nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie, w wyniku którego na Spółkę zostanie przeniesiony wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przypisanych do Pozostałej Działalności.
        3.  Działalność OS pozostanie w Spółce Dzielonej i będzie kontynuowana w sposób niezakłócony i ciągły, zarówno przed jak i po dokonaniu podziału przez wydzielenie.
        4.  W związku z powyższym podziałem przez wydzielenie wszyscy pracownicy przypisani do Pozostałej Działalności zostaną przeniesieni ze Spółki Dzielonej do Spółki na mocy art. 23 (1) KP w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.
        5.  W odniesieniu do systemu finansowego, w szczególności systemu księgowego oraz systemu sprzedaży, wszystkie dane finansowe oraz dane dotyczące sprzedaży związane z Pozostałą Działalnością zostaną przeniesione oraz zintegrowane z systemem księgowym oraz z systemem sprzedaży używanym przez Spółkę.
        6.  Należy podkreślić, że zakładane jest, iż planowany podział przez wydzielenie nie spowoduje w istotnym stopniu zakłóceń w Pozostałej Działalności, ani Działalności OS prowadzonych przez Spółkę Dzieloną. Po podziale przez wydzielenie Spółka będzie kontynuowała Pozostałą Działalność oraz będzie podejmowała wszelkie niezbędne gospodarcze decyzje dotyczące tej działalności działając niezależnie od Spółki Dzielonej, której działalność będzie się koncentrować na Działalności OS.
        7.  W wyniku przeprowadzonego podziału, przez wydzielenie, z prawnego punktu widzenia transakcja ta zostanie odwzorowana - poprzez (i) proporcjonalne obniżenie wartości nominalnej akcji, które Spółka będzie posiadała w Spółce Dzielonej bez zmniejszania ich łącznej liczby, bądź też (ii) równoczesne proporcjonalne obniżenie wartości nominalnej akcji wraz z proporcjonalnym zmniejszeniem łącznej liczby akcji, które Spółka będzie posiadała w Spółce Dzielonej.
        8.  Biorąc pod uwagę, że na moment omawianej transakcji podziału przez wydzielenie Spółka będzie większościowym akcjonariuszem Spółki Dzielonej i jednocześnie spółką przejmującą majątek związany z Pozostałą Działalnością, w odniesieniu do Spółki zastosowanie znajdzie szczególny reżim prawny przewidziany w KSH. Mianowicie, planowany podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie będzie się wiązał z objęciem przez Spółkę akcji spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka. Powyższe wynika z faktu, że zgodnie z art. 200 KSH istnieje generalny zakaz obejmowania przez spółki udziałów własnych, a co więcej stosownie do art. 550 KSH spółka przejmująca nie może objąć własnych udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce dzielonej, oraz za własne udziały lub akcje spółki dzielonej. Tym samym, Spółka nie będzie miała prawnej możliwości objęcia własnych udziałów w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej. W konsekwencji, Spółce zgodnie z przepisami KSH, nie zostaną przyznane żadne udziały w kapitale zakładowym spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka.
    7.  W dalszej fazie, po dokonanym podziale przez wydzielenie, gdy Pozostała Działalność oraz Działalność OS znajdować będą się w odrębnych spółkach prawa handlowego, planowane jest, iż Spółka dokona odpłatnego zbycia (np. w formie sprzedaży) akcji Spółki Dzielonej. W szczególności Spółka może dokonać odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej do wybranego podmiotu (lub podmiotów) będącego częścią Grupy Wydzielonej lub też do innego wybranego podmiotu (lub podmiotów) spoza Grupy Wydzielonej, który finalnie przeniesie akcje Spółki Dzielonej na rzecz Grupy Wydzielonej.
    8.  Planowane wyodrębnienie Działalności OS oraz Pozostałej Działalności oraz przeniesienie przez Spółkę Dzieloną Pozostałej Działalności do Spółki (przeniesienie to nastąpi w wyniku planowanego podziału Spółki Dzielonej) wynika z decyzji Spółki Dzielonej, zgodnie z którą powyższe wydzielenie pozwoli Spółce Dzielonej na lepsze i skuteczniejsze prowadzenie Działalności OS. Natomiast intencją Spółki jest prowadzenie Pozostałej Działalności w oparciu o wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) składających się na tę właśnie Pozostałą Działalność. Bardzo ważnym elementem planowanego wydzielenia jest to, że (i) Spółka nabędzie wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia Pozostałej Działalności oraz (ii) w wyniku transakcji będzie miało miejsce następstwo praw i obowiązków dotyczących Pozostałej Działalności (Spółka wstąpi „automatycznie” w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej dotyczące Pozostałej Działalności). Ponadto, wskazana powyżej strategia jest zbieżna ze strategią Grupy P. w ramach opisanego powyżej Procesu Restrukturyzacyjnego.
3.  Wzmocnienie istniejącego wyodrębnienia Działalności OS oraz Pozostałej Działalności w Spółce Dzielonej
    1.  W celu wzmocnienia istniejącego wyodrębnienia Działalności OS oraz Pozostałej Działalności, Spółka Dzielona przyjęła zmienioną strukturę organizacyjną, zgodnie z którą działalność Oddziału w P. skoncentrowana została wyłącznie na Działalności OS. Działalność Oddziału w P. obejmuje zatem wyłącznie Działalność OS. Zmodyfikowana struktura organizacyjna Spółki Dzielonej została wprowadzona stosowną uchwałą Zarządu Spółki Dzielonej (dalej: Uchwała Zarządu), która potwierdziła przyjęcie zmienionej struktury oraz wydzielenie Oddziału w P. (jako jednostki skoncentrowanej wyłącznie na Działalności OS) od Pozostałej Działalności. Pozostała Działalność organizacyjnie podlega innym komórkom organizacyjnym Spółki Dzielonej, w szczególności zakładom centrali Spółki Dzielonej w I., Oddziałowi w K. oraz działowi w P. (dział ściśle związany z Pozostałą Działalnością z uwagi na posiadaną uzupełniającą się ofertę produktową w stosunku do Pozostałej Działalności) będącemu w ramach Spółki Dzielonej częścią centrali w I..
    2.  Oddział w P. posiada własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu. Działalnością OS skoncentrowaną w Oddziale w P. kieruje Dyrektor Oddziału P..
    3.  Uchwała Zarządu w precyzyjny sposób zdefiniowała zakres funkcji (działalności) przypisanych do Działalności OS prowadzonej w Oddziale w P.. Należą do nich w szczególności:
        1.  Procesy rozwoju nowych produktów i opakowań związanych z Działalnością OS;
        2.  Procesy produkcyjne w odniesieniu do oświetlenia samochodowego i jego komponentów, obejmujące także obsługę procesów w zakresie wytwarzania oraz opakowań w zakresie związanym z Działalnością OS;
        3.  Sprzedaż oświetlenia samochodowego i jego komponentów;
        4.  Zakup surowców, opakowań jak również innych materiałów używanych do procesów produkcyjnych związanych z Działalnością OS;
        5.  Badania związane z weryfikacją jakości surowców nabywanych od powiązanych i niepowiązanych dostawców jak również gotowych produktów wyprodukowanych w ramach Działalności OS;
        6.  Pakowanie dotyczące półproduktów związanych z Działalnością OS;
        7.  Industrializacja stworzonych oraz zaprojektowanych opakowań w związku z Działalnością OS;
        8.  Zarządzanie procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji związanej z Działalnością OS;
        9.  Działalność magazynowa oraz logistyczna w odniesieniu do surowców, półproduktów jak również produktów gotowych przeznaczonych do sprzedaży na rzecz innych podmiotów w związku z Działalnością OS.
    4.  Oddział w P., w ramach którego prowadzona jest wyłącznie Działalność OS wykonuje i zarządza samodzielnie działaniami z zakresu zasobów ludzkich w odniesieniu do personelu Oddziału w P., jak również działaniami z zakresu zarządu nieruchomościami przypisanymi do Oddziału w P., a także z zakresu obsługi administracyjnej, informatycznej i finansowej Oddziału w P..
    5.  Na podstawie Uchwały Zarządu do Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS przypisane zostały wszystkie składniki materialne, aktywa oraz zobowiązania, kluczowe umowy i pracownicy związani z Działalnością OS. Składniki materialne, aktywa i zobowiązania, kluczowe umowy i pracownicy niezwiązani z Działalnością OS (związani z Pozostałą Działalnością) nie wchodzą w skład Oddziału w P.. Spółka Dzielona dokonała przeglądu istniejących umów i odpowiedniej alokacji umów związanych z Działalnością OS prowadzoną przez Oddział w P..
    6.  Do Oddziału w P. prowadzącego wyłącznie Działalność OS przypisane zostały następujące zasoby:
        1.  Pracownicy związani z Działalnością OS oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników;
        2.  Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne organizacyjnie i funkcjonalnie związane z Działalnością OS;
        3.  Wszelkie prawa do nieruchomości, na których prowadzona jest działalność Oddziału w P.;
        4.  Zapasy surowców, półproduktów oraz gotowego oświetlenia samochodowego i jego komponentów, przeznaczonego do sprzedaży w ramach Działalności OS;
        5.  Prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które są funkcjonalnie związane z Działalnością OS, w szczególności umów dotyczących:
            1.  Sprzedaży gotowego oświetlenia samochodowego i jego komponentów;
            2.  Zakupu wszelkich surowców, półproduktów, opakowań niezbędnych do procesów produkcyjnych w ramach Działalności OS;
            3.  Zakupu wszelkich usług i innych zasobów (np. licencji i know-how produkcyjnego, leasingowanego sprzętu), niezbędnych do realizacji procesów produkcyjnych w ramach Działalności OS;
            4.  Zakupu wszelkiego wyposażenia (w tym składników niskocennych, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) niezbędnych do realizacji procesów produkcyjnych w ramach Działalności OS;
            5.  Nabywania usług związanych z magazynowaniem i logistyką surowców, półproduktów i produktów gotowych, przypisanych do Działalności OS;
            6.  Zarządu nieruchomościami oraz innymi składnikami majątku przypisanymi do Działalności OS;
            7.  Dostaw energii, paliw i innych czynników energetycznych niezbędnych do prowadzenia Działalności OS;
            8.  Zatrudnienia pracowników tymczasowych przypisanych do Działalności OS;
            9.  Nabywania wszelkich innych usług niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Działalności OS;
        6.  Prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z Działalnością OS;
        7.  Wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte po dniu wydzielenia Oddziału w P. jako podmiotu prowadzącego wyłącznie Działalność OS w ramach struktur Spółki Dzielonej w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności przypisanej do Działalności OS;
        8.  Wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu Spółki Dzielonej, które są lub będą zawarte w związku z Działalnością OS.
    7.  Spółka Dzielona dokonała również wyodrębnienia finansowego Oddziału w P. prowadzącego działalność skoncentrowaną na Działalności OS, które odzwierciedlone jest w następujący sposób:
        1.  Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sprawozdawczości księgowej prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS;
        2.  W szczególności ewidencja księgowa dla Działalności OS oraz Pozostałej Działalności prowadzona jest w odrębnych modułach systemu SAP;
        3.  Ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną umożliwia wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów jak i należności i zobowiązań przyporządkowanych do Działalności OS;
        4.  Ponadto od momentu przyjęcia przez Spółkę Dzieloną zmienionej struktury organizacyjnej, zgodnie z którą działalność Oddziału w P. skoncentrowana została wyłącznie na działalności OS, dla Działalności OS sporządzane są okresowo (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej) odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat.
        5.  Do Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS przypisane są odrębne rachunki bankowe oraz sub-rachunki bankowe (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, regulowania rozliczeń Oddziału w P. z kontrahentami);
        6.  W szczególności wszystkie wpływy i wypływy, związane z Działalnością OS dokonywane są przez rachunki bankowe przypisane do Oddziału w P.;
        7.  Finansowanie Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS odbywa się w oparciu o odrębny budżet przygotowywany dla Działalności OS, którego realizacja podlega wewnętrznej kontroli. Środki finansowe w kwotach wpływów związanych z działalnością Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS uczestniczą w systemie wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółki Dzielonej jednakże zapewnione jest ich odpowiednie alokowanie do Działalności OS na pokrycie wydatków związanych z Działalnością OS. Dodatkowo środki finansowe, jakie mogą być niezbędne dla Działalności OS mogą pochodzić z finansowania zewnętrznego (zabezpieczonego w razie potrzeby specyficznie na majątku Oddziału w P.). Oddział w P. prowadzący Działalność OS sporządza okresowe plany zapotrzebowania środków finansowych dla realizacji swojej działalności.
        8.  Dla Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS prowadzona jest odrębna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej).
    8.  Opisana powyżej organizacja wewnętrzna Spółki Dzielonej, a w szczególności prowadzona przez nią dla celów wewnętrznych ewidencja księgowa i finansowa związana z Działalnością OS ma na celu umożliwić Oddziałowi w P. faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działalności OS prowadzonej w ramach Oddziału w P..
    9.  Mając na uwadze sposób wyodrębnienia Działalności OS oraz Pozostałej Działalności, wszystkie składniki materialne i niematerialne (aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające z umów) Spółki Dzielonej, które nie zostały przypisane do Działalności OS, a także pracownicy, którzy nie zostali alokowani do Działalności OS, są związani z Pozostałą Działalnością.
    10.  Pozostała Działalność jest również wyodrębniona pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, w analogiczny sposób jak Działalność OS.
    11.  W szczególności, Pozostała Działalność posiada własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych funkcjonujących w ramach struktur zakładów centrali Spółki Dzielonej w I., Oddziału w K. oraz działu w P. (dział ściśle związany z Pozostałą Działalnością z uwagi na posiadaną uzupełniającą się ofertę produktową w stosunku do Pozostałej Działalności) będącego w ramach Spółki Dzielonej częścią centrali w I.. Wyodrębnienie organizacyjne Pozostałej Działalności znajduje również odzwierciedlenie w aktualnym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej.
    12.  Co równie istotne, Uchwała Zarządu w precyzyjny sposób definiuje zakres funkcji (działalności) przypisanych do Pozostałej Działalności. Należą do nich w szczególności:
        1.  Procesy rozwoju nowych produktów i opakowań w odniesieniu do Pozostałej Działalności;
        2.  Procesy produkcyjne w odniesieniu do Pozostałej Działalności, obejmujące także obsługę procesów w zakresie wytwarzania oraz opakowań;
        3.  Sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach Pozostałej Działalności oraz importowanych z innych podmiotów Grupy P.;
        4.  Zakup surowców, opakowań jak również innych materiałów używanych do procesów produkcyjnych w ramach Pozostałej Działalności;
        5.  Badania związane z weryfikacją jakości surowców nabywanych od powiązanych i niepowiązanych dostawców jak również gotowych produktów wyprodukowanych w ramach Pozostałej Działalności;
        6.  Pakowanie dotyczące półproduktów w ramach Pozostałej Działalności;
        7.  Industrializacja stworzonych oraz zaprojektowanych opakowań dotycząca Pozostałej Działalności;
        8.  Zarządzanie procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji dotyczącej Pozostałej Działalności;
        9.  Działalność magazynowa oraz logistyczna w odniesieniu do surowców, półproduktów, jak również produktów gotowych przeznaczonych do sprzedaży na rzecz innych podmiotów w ramach Pozostałej Działalności.
    13.  Centrala Spółki Dzielonej w I. wykonuje i zarządza samodzielnie działaniami z zakresu zasobów ludzkich w odniesieniu do pracowników wszelkich funkcji i grup biznesowych istniejących w ramach Spółki Dzielonej i zlokalizowanych w I., Warszawie i innych fizycznych lokalizacjach, niezbędnych do prowadzenia Pozostałej Działalności, jak również działaniami z zakresu zarządu nieruchomościami, na których zlokalizowana jest Centrala Spółki Dzielonej w I., Oddział w K. a także z zakresu obsługi administracyjnej, informatycznej i finansowej.
    14.  Do Pozostałej Działalności przypisane zostały następujące zasoby:
        1.  Pracownicy zatrudnieni w centrali Spółki Dzielonej w I., w Oddziale w K. oraz pracownicy przeniesieni w ramach przejścia części zakładu pracy z dotychczasowego pracodawcy, tj. Oddziału w P. na nowego pracodawcę, tj. centralę Spółki Dzielonej w I. (pracownicy działu w P. ściśle związanego z Pozostałą Działalnością, będącego w ramach Spółki Dzielonej częścią centrali w I.) oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników. Przejście części zakładu pracy podyktowane było faktem, iż część pracowników przypisanych do Pozostałej Działalności zatrudniona była pierwotnie przez Oddział w P., który w obecnej strukturze Spółki Dzielonej zorientowany jest na Działalność OS i zatrudnia pracowników przypisanych wyłącznie do Działalności OS. Przejście zakładu pracy zostało wykonane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności zgodnie z przepisami KP oraz ustawą z dnia 7 kwietnia 2006 r. o informowaniu pracowników i przeprowadzaniu z nimi konsultacji (t.j. Dz. U. z 2006 r., nr 79, poz. 550, ze zm., dalej: ustawa o informowaniu pracowników i przeprowadzaniu z nimi konsultacji);
        2.  Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne organizacyjnie i funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
        3.  Wszelkie prawa do nieruchomości przypisanych do Pozostałej Działalności;
        4.  Zapasy surowców, półproduktów oraz wyrobów gotowych Pozostałej Działalności, przeznaczonych do sprzedaży;
        5.  Prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które są funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością, w szczególności umów dotyczących:
            1.  Sprzedaży wyrobów gotowych produkowanych w ramach Pozostałej Działalności;
            2.  Marketingu i sprzedaży produktów, projektów, usług świadczonych przez inne spółki Grupy P. oraz innej działalności w ramach roli i uprawnień Organizacji Handlowej w Polsce związanych z Pozostałą Działalnością;
            3.  Zakupu wszelkich surowców, półproduktów, opakowań niezbędnych do procesów produkcyjnych związanych z Pozostałą Działalnością;
            4.  Zakupu wszelkich usług i innych zasobów (np. licencji i know-how produkcyjnego, leasingowanego sprzętu), niezbędnych do realizacji procesów produkcyjnych związanych z Pozostałą Działalnością;
            5.  Zakupu wszelkiego wyposażenia (w tym składników niskocennych, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) niezbędnych do realizacji procesów produkcyjnych związanych z Pozostałą Działalnością;
            6.  Nabywania usług związanych z magazynowaniem i logistyką surowców, półproduktów i produktów gotowych, przypisanych do Pozostałej Działalności;
            7.  Zarządu nieruchomościami oraz innymi składnikami majątku przypisanymi do Pozostałej Działalności;
            8.  Dostaw energii, paliw i innych czynników energetycznych niezbędnych do funkcjonowania Pozostałej Działalności;
            9.  Zatrudnienia pracowników tymczasowych przypisanych do Pozostałej Działalności;
            10.  Nabywania wszelkich innych usług niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Pozostałej Działalności.
        6.  Prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
        7.  Wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności przypisanej Pozostałej Działalności są przypisane do Pozostałej Działalności;
        8.  Do Pozostałej Działalności przypisywane są wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu Spółki Dzielonej, które są lub będą zawarte w związku z Pozostałą Działalnością.
    15.  Spółka Dzielona dokonała również wyodrębnienia finansowego Pozostałej Działalności, które jest w szczególności odzwierciedlone w następujący sposób:
        1.  Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sprawozdawczości księgowej prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Pozostałej Działalności;
        2.  W szczególności ewidencja księgowa dla Pozostałej Działalności oraz Działalności OS prowadzona jest w odrębnych modułach systemu SAP;
        3.  Ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną umożliwia wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów jak i należności i zobowiązań przyporządkowanych do Pozostałej Działalności;
        4.  Ponadto od momentu przyjęcia przez Spółkę Dzieloną zmienionej struktury organizacyjnej, zgodnie z którą działalność Oddziału w P. skoncentrowana została wyłącznie na Działalności OS, dla Pozostałej Działalności sporządzane są okresowo (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej) odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat;
        5.  Do Pozostałej Działalności przypisane zostały odrębne rachunki bankowe oraz sub-rachunki bankowe (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, regulowania rozliczeń Pozostałej Działalności z kontrahentami);
        6.  W szczególności wszystkie wpływy i wypływy, związane z Pozostałą Działalnością dokonywane są przez rachunki bankowe przypisane do Pozostałej Działalności;
        7.  Pozostała Działalność jest finansowana ze środków Spółki Dzielonej w oparciu o odrębny budżet przygotowywany dla Pozostałej Działalności, którego realizacja podlega wewnętrznej kontroli. Środki finansowe w kwotach wpływów związanych z Pozostałą Działalnością uczestniczą w systemie wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółki Dzielonej jednakże zapewnione jest ich odpowiednie alokowanie do Pozostałej Działalności na pokrycie wydatków związanych z tą działalnością. Dodatkowo środki finansowe, jakie mogą być niezbędne dla Pozostałej Działalności mogą pochodzić z finansowania zewnętrznego (zabezpieczonego w razie potrzeby specyficznie na majątku Pozostałej Działalności). Spółka Dzielona sporządza dla Pozostałej Działalności okresowe plany zapotrzebowania środków finansowych dla realizacji tejże działalności;
        8.  Dla Pozostałej Działalności prowadzona jest odrębna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej).
    16.  Opisana powyżej organizacja wewnętrzna Spółki Dzielonej, a w szczególności prowadzona przez nią dla celów wewnętrznych ewidencja księgowa i finansowa związana z Pozostałą Działalnością ma na celu umożliwić Spółce Dzielonej faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Pozostałej Działalności.
    17.  Co równie ważne w ramach Grupy P. Działalność OS podlega odrębnym (wewnątrzgrupowym) procesom raportowania i funkcjonuje jako integralna część szeroko pojętej grupy podmiotów koncentrujących swoją aktywność na produktach związanych z Grupą Wydzieloną, tj. oświetleniem samochodowym i jego komponentami. Równocześnie, w ramach Grupy P. Pozostała Działalność (właściwe grupy biznesowe) podlega odrębnym (wewnątrzgrupowym) procesom raportowania i funkcjonuje jako integralna część szeroko pojętej grupy podmiotów koncentrujących swoją aktywność na produktach niezwiązanych z Grupą Wydzieloną, tj. produktach oświetleniowych niezwiązanych z oświetleniem samochodowym, w tym m.in. źródłach światła innych niż oświetlenie samochodowe, oprawach oświetleniowych, elektronice oświetleniowej, komponentach do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe, maszynach i częściach zamiennych do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe.
    18.  W ramach wewnętrznej organizacji Spółki Dzielonej wszelkie wewnętrzne przesunięcia, rozliczenia, świadczenia usług pomiędzy Działalnością OS oraz Pozostałą Działalnością są odpowiednio ewidencjonowane na potrzeby wewnętrzne Spółki Dzielonej i właściwie ujmowane w przygotowywanych przez Spółkę Dzieloną wewnętrznych sprawozdaniach finansowych dla Działalności OS oraz Pozostałej Działalności. W szczególności w ramach Spółki Dzielonej funkcjonują właściwe porozumienia / dokumenty wewnętrzne ustalające zasady rozliczeń pomiędzy Działalnością OS oraz Pozostałą Działalnością. Dodatkowo, w momencie planowanego podziału Spółki Dzielonej, wspomniane powyżej dokumenty wewnętrzne mają docelowo zostać przekształcone we właściwe umowy rozliczeniowe pomiędzy dwoma niezależnymi spółkami prawa handlowego - tzn. do Spółki Dzielonej w zakresie Działalności OS oraz do Spółki w zakresie Pozostałej Działalności.
    19.  Struktura organizacyjna / wewnętrzne zorganizowanie Spółki Dzielonej pozwala również na precyzyjne zidentyfikowanie odpowiednich decyzji administracyjnych oraz ich właściwe wykorzystanie tak, żeby zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność mogły właściwie i niezależnie prowadzić swoją działalność. Dodatkowo w momencie planowanego podziału Spółki Dzielonej wspomniane powyżej decyzje administracyjne (tam gdzie będzie to możliwe z punktu widzenia prawnego) mają docelowo zostać właściwie przypisane do poszczególnych niezależnych spółek prawa handlowego - tzn. do Spółki Dzielonej w zakresie Działalności OS oraz do Spółki w zakresie Pozostałej Działalności.
    20.  Co równie ważne, prowadzone działania przygotowawcze oraz sam proces podziału przez wydzielenie będzie prowadzony przez Spółkę Dzieloną w ten sposób, żeby zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność nie zostały zakłócone i były płynnie prowadzone przed, w trakcie jak i po zakończeniu procesu podziału przez wydzielenie. W szczególności, planowany proces podziału, właściwe umowy zawarte w ramach Grupy P. przez Spółkę Dzieloną oraz wewnętrzna organizacja Spółki Dzielonej mają zagwarantować, iż zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność będą prowadzone bez zakłóceń i tam gdzie będzie to konieczne Grupa P. oraz Spółka Dzielona zapewnią wszelkie niezbędne wsparcie pozwalające na samodzielne funkcjonowanie Działalności OS (przed i po podziale w ramach Spółki Dzielonej) jak i Pozostałej Działalności (przed podziałem w ramach Spółki Dzielonej i po podziale w ramach Spółki).
    21.  Wewnętrzna organizacja Spółki Dzielonej pozwala również na precyzyjne ustalenie i wskazanie kontraktów zawartych z podmiotami zewnętrznymi (dostawcami oraz klientami), które dotyczą Działalności OS oraz Pozostałej Działalności. Struktura taka w momencie planowanego podziału Spółki Dzielonej powinna pozwolić na płynne rozdzielenie przedmiotowych umów i odpowiednie przypisanie ich pomiędzy dwoma niezależnymi spółkami prawa handlowego - tzn. do Spółki Dzielonej w zakresie Działalności OS oraz do Spółki w zakresie Pozostałej Działalności. Założonym efektem powyżej opisanej organizacji wewnętrznej Spółki Dzielonej jest właściwe wyodrębnienie w strukturze Spółki Dzielonej Pozostałej Działalności oraz Działalności OS, pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, transakcja objęcia przez Spółkę aportu (w postaci większościowego pakietu akcji Spółki Dzielonej), wniesionego przez Spółkę Dominującą, spełnia warunki przewidziane w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: ustawa o PDOP) i w związku z tym na moment transakcji po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego – w szczególności przychodu związanego z wartością akcji Spółki Dzielonej nabytych przez Spółkę?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowiący Działalność OS i mający zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego pozostać w Spółce Dzielonej po wydzieleniu Pozostałej Działalności do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowiący Pozostałą Działalność i mający zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego być przedmiotem wydzielenia do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP?
4.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do transakcji podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej w wyniku, której część majątku Spółki Dzielonej zostanie przejęta przez Spółkę (będącą jednocześnie większościowym akcjonariuszem w Spółce Dzielonej), zastosowanie znajdą odpowiednio art. 12 ust 4 pkt 12 i art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP (określenie przychodu dla Spółki, jako akcjonariusza Spółki Dzielonej); oraz art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 4 i art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP (określenie przychodu Spółki, jako spółki przejmującej część majątku Spółki Dzielonej) - i w związku z tym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego związanego z przedmiotową transakcją (zarówno, jako akcjonariusza Spółki Dzielonej oraz jako spółki przejmującej część majątku Spółki Dzielonej)?
5.  5) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, w myśl art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja Podatkowa (Dz.U. 2012, poz. 749, ze zm., dalej: OrdP), na skutek przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pozostałej Działalności do Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, pozostające w związku z przydzielonymi Spółce w planie podziału składnikami majątku (jako Pozostałą Działalnością) przejdą z dniem podziału przez wydzielenie tej Pozostałej Działalności na Spółkę?
6.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, po wcześniejszym podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej, to wynik (dochód bądź strata) uzyskany przez Spółkę na tej transakcji będzie kalkulowany, jako różnica pomiędzy:
    1.  Przychodem podatkowym ustalonym, jako kwota, za którą dokonano zbycia, pod warunkiem, że kwota ta odzwierciedlać będzie rynkową wartość zbywanych akcji (przychód podatkowy – określony w szczególności z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP), oraz
    2.  Kosztem podatkowym ustalonym, jako kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie zbywanych akcji Spółki Dzielonej – tzn. (i) w sytuacji gdzie w wyniku przedmiotowego podziału nie dojdzie do zmniejszenia liczby akcji Spółki Dzielonej, w pełnej wysokości wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki wydanych Spółce Dominującej w zamian za otrzymany aport akcji Spółki Dzielonej (koszt podatkowy - określony w szczególności z zastosowaniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e z odpowiednim uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP); (ii) natomiast w przypadku gdyby w wyniku podziału doszło do równoczesnego proporcjonalnego obniżenia wartości nominalnej akcji, które Spółka będzie posiadać w Spółce Dzielonej wraz z proporcjonalnym zmniejszeniem ich łącznej liczby, to wysokość kosztu podatkowego po stronie Spółki ulegnie zmniejszeniu w proporcji, w jakiej ulegnie zmniejszeniu ilość akcji Spółki Dzielonej (koszt podatkowy - określony w szczególności z zastosowaniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e z odpowiednim uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c (w tym w szczególności jego litery c) ustawy o PDOP)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Spółki opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja objęcia przez Spółkę aportu w postaci większościowego pakietu akcji Spółki Dzielonej wniesionego przez Spółkę Dominującą spełnia warunki przewidziane art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm. dlaej ustawa o PDOP) i w związku z tym na moment transakcji po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu – w szczególności przychodu związanego z wartością akcji Spółki Dzielonej nabytych przez Spółkę.

Stosownie do art. 12 ust. 4d ustawy o PDOP, jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Odnosząc treść przytoczonego przepisu do transakcji (zdarzenia przyszłego) opisanej w niniejszym wniosku, należy zwrócić uwagę, że:

1.  W zamian za aport przez Spółkę Dominującą pakietu większościowego akcji w Spółce Dzielonej, Spółka Dominująca otrzyma wydane przez Spółkę udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Dodatkowo w ramach wymiany udziałów (akcji) Spółka uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce Dzielonej, i co równie ważne - przewidywany kształt transakcji nie zakłada dodatkowych wypłat w gotówce przez Spółkę na rzecz Spółki Dominującej z tytułu otrzymanego pakietu akcji Spółki Dzielonej.
2.  Jednocześnie wszystkie podmioty biorące udział w opisanej transakcji wymiany udziałów podlegają w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania – odpowiednio w Polsce w przypadku Spółki oraz w Holandii w przypadku Spółki Dominującej.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki spełnione będą wszystkie warunki, aby uznać, że Spółka obejmie akcje Spółki Dzielonej w ramach transakcji wymiany udziałów uregulowanej w art. 12 ust. 4d ustawy PDOP i w związku z tym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu – w szczególności przychodu związanego z wartością akcji Spółki Dzielonej nabytych przez Spółkę.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

1.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2014 r., nr IPPB3/423-603/14-2/KK,
2.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 lipca 2014 r., nr IPTPB3/423-152/14-2/GG,
3.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 lipca 2013 r., nr IPTPB3/423-114/13-4/IR.

Przykładowo w ostatniej z wymienionych powyżej interpretacji indywidualnych Minister Finansów uznał, że: „(…) wobec powyższego, przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 12 ust. 4d ww. ustawy, na moment dokonania ww. transakcji wymiany udziałów (akcji) Wnioskodawca, jako spółka nabywająca akcje w zamian za udziały nie rozpozna dla celów podatkowych przychodu z tytułu wymiany udziałów (akcji). Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy transakcja wymiany udziałów wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki - tzn. pozostanie neutralna podatkowo na dzień jej dokonania. (…)”.

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej argumenty wykazują zasadność stanowiska przedstawionego we wniosku w zakresie pytania 1.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowiący Działalność OS i mający zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego pozostać w Spółce Dzielonej po wydzieleniu Pozostałej Działalności do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o PDOP status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  Jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  Jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  Jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie);
5.  Mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym Działalność OS spełnia wszystkie ww. przesłanki, tj.:

1.  Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) związanych z Działalnością OS;
2.  Jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie w postaci odrębnej jednostki organizacyjnej, jako Oddział w P.;
3.  Jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  Jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej wykonywanej w odniesieniu do produktów oświetlenia samochodowego i jego komponentów (jest wyodrębniona funkcjonalnie);
5.  Mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

W konsekwencji, zdaniem Spółki Działalność OS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, za potwierdzeniem powyższego stanowiska przemawiają następujące okoliczności faktyczne:

1.  Działalność OS, jako zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych)

Zgodnie z praktyką stosowania prawa (w tym potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek decyduje wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa majątku (praw i zobowiązań) związanego z podstawowymi funkcjami realizowanymi przez daną zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z założeniami Procesu Restrukturyzacyjnego, Spółka Dzielona w pierwszej kolejności wzmocniła w swojej strukturze wewnętrznej istniejące już uprzednio wyodrębnienie Działalności OS, w wyniku którego, w wyraźny sposób wyodrębniony został zespół składników majątkowych związany z Działalnością OS. Jak zostało to wskazane w stanie faktycznym wyodrębnienie Działalności OS zostało w szczególności potwierdzone Uchwałą Zarządu. Na jej podstawie Działalności OS została skoncentrowana w ramach Oddziału w P. w ten sposób, aby Oddział w P. zajmował się wyłącznie zadaniami z zakresu Działalności OS. W konsekwencji część działalności prowadzonej w P., lecz związanej z grupą produktową Pozostałej Działalności, która pierwotnie funkcjonowała w ramach struktury Oddziału w P., została przyporządkowana organizacyjnie do centrali Spółki Dzielonej w I., a tym samym została jeszcze ściślej powiązana w ramach Pozostałej Działalności. W celu całkowitego wyodrębnienia Działalności OS w ramach Oddziału w P., również część zakładu pracy związana z Pozostałą Działalnością, funkcjonująca wcześniej w ramach Oddziału w P., przeszła na centralę Spółki Dzielonej w I. w ramach przejścia części zakładu pracy zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym w niniejszym wniosku.

Działalność OS zlokalizowana w Oddziale w P., obejmuje wyłącznie składniki majątkowe (materialne i niematerialne – w tym zobowiązania) związane i przypisane do Działalności OS i służące efektywnej oraz samodzielnej realizacji Działalności OS. Przedmiotowy zespół składników majątkowych składających się na Działalność OS obejmuje w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne organizacyjnie i funkcjonalnie związane z zadaniami wykonywanymi w ramach Działalności OS;
2.  wszelkie prawa do nieruchomości, na których prowadzona jest działalność Oddziału w P.;
3.  zapasy surowców, półproduktów oraz gotowego oświetlenia samochodowego i jego komponentów, przeznaczonych do sprzedaży w ramach Działalności OS;
4.  prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które są funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
5.  wszelkie należności i zobowiązania pracownicze związane z pracownikami przypisanymi do Działalności OS;
6.  prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z Działalnością OS;
7.  wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte po dniu wydzielenia Oddziału w P. jako podmiotu prowadzącego wyłącznie Działalność OS w ramach struktur Spółki Dzielonej w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności przypisanej do Działalności OS;
8.  wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu Spółki Dzielonej, które są lub będą zawarte w związku z Działalnością OS.

Powyższe oznacza, że Działalność OS tworzą nie przypadkowe, ale odpowiednio dobrane (alokowane do Działalności OS) składniki majątku – punktem odniesienia w powyższym doborze jest rola, jaką składniki te odgrywają przy wykonywaniu powierzonych Działalności OS funkcji. W konsekwencji, składniki majątku (w tym zobowiązania) składające się na Działalność OS, pozostające we wzajemnych relacjach z racji pełnionych przez Działalność OS funkcji, tworzą wyodrębnioną całość / zespół majątku.

Tym samym, wskazany wyżej zespół składników majątkowych (w tym zobowiązania), połączony organizacyjnie z perspektywy sprawowanych funkcji, pozwala na samodzielną i efektywną realizację zadań, które przypisane są do Działalności OS.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, pierwsza przesłanka, aby uznać Działalność OS za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP jest spełniona.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Działalności OS

Ustawa o PDOP nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Odnosząc się do powyższego Spółka wskazuje, że wyodrębnienie organizacyjne w ramach Spółki Dzielonej dokonane zostało na podstawie Uchwały Zarządu.

Na jej podstawie Działalność OS skoncentrowana w Oddziale w P. posiada własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek niższego rzędu. Dodatkowo Działalnością OS skoncentrowaną w Oddziale w P. kieruje Dyrektor Oddziału P.. Wyodrębnienie organizacyjne Działalności OS odzwierciedlone jest również w aktualnym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej.

Ponadto do Działalności OS zostały przypisane osoby dedykowane do wykonywania funkcji alokowanych do Działalności OS. W działalności operacyjnej pracownicy wykorzystują składniki majątkowe dedykowane do Działalności OS.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych funkcji) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki Dzielonej), Działalność OS stanowi odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od pozostałej działalności Spółki Dzielonej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż druga przesłanka, związana z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki Dzielonej, niezbędna aby uznać Działalność OS za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP jest spełniona.

1.  Wyodrębnienie finansowe Działalności OS

Ustawa o PDOP nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż przesłanka ta oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, że w wyniku przeprowadzonego wzmocnienia wyodrębnienia Działalności OS w strukturze Spółki Dzielonej, doszło również do wzmocnienia jej wyodrębnienia finansowego, które w szczególności zaobserwować można w następujących elementach:

1.  Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sprawozdawczości księgowej prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS;
2.  W szczególności ewidencja księgowa dla Działalności OS oraz Pozostałej Działalności prowadzona jest w odrębnych modułach systemu SAP;
3.  Ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną umożliwia wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów jak i należności i zobowiązań przyporządkowanych do Działalności OS;
4.  Ponadto od momentu przyjęcia przez Spółkę Dzieloną zmienionej struktury organizacyjnej, zgodnie z którą działalność Oddziału w P. skoncentrowana została wyłącznie na działalności OS, dla Działalności OS sporządzane są okresowo (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej) odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat;
5.  Do Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS przypisane są odrębne rachunki bankowe oraz sub-rachunki bankowe (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, regulowania rozliczeń Oddziału w P. z kontrahentami);
6.  W szczególności wszystkie wpływy i wypływy, związane z Działalnością OS dokonywane są przez rachunki bankowe przypisane do Oddziału w P.;
7.  Finansowanie Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS odbywa się w oparciu o odrębny budżet przygotowywany dla Działalności OS, którego realizacja podlega wewnętrznej kontroli. Środki finansowe w kwotach wpływów związanych z działalnością Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS uczestniczą w systemie wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółki Dzielonej jednakże zapewnione jest ich odpowiednie alokowanie do Działalności OS na pokrycie wydatków związanych z Działalnością OS. Dodatkowo środki finansowe, jakie mogą być niezbędne dla Działalności OS mogą pochodzić z finansowania zewnętrznego (zabezpieczonego w razie potrzeby specyficznie na majątku Oddziału w P.). Oddział w P. prowadzący Działalność OS sporządza okresowe plany zapotrzebowania środków finansowych dla realizacji swojej działalności.
8.  Dla Oddziału w P. prowadzącego Działalność OS prowadzona jest odrębna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej).

Opisana powyżej organizacja wewnętrzna Spółki Dzielonej, a w szczególności prowadzona przez nią dla celów wewnętrznych ewidencja księgowa i finansowa związana z Działalnością OS ma na celu umożliwienie Oddziałowi w P. faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działalności OS prowadzonej w ramach Oddziału w P..

W konsekwencji, zdaniem Spółki opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność OS spełnia warunek wyodrębnienia finansowego wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności OS

Ustawa o PDOP nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak zgodnie z ugruntowaną praktyką wyrażoną w interpretacjach prawa podatkowego, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz określenie funkcji i zakresu działań przypisanych do Działalności OS, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż stanowi ona zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki Dzielonej.

Mianowicie, Działalność OS polega w szczególności na realizacji funkcji związanych z produkcją, dystrybucją i pakowaniem oświetlenia samochodowego i jego komponentów, w tym procesów rozwoju nowych produktów i opakowań, co zostało szczegółowo przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

W celu zapewnienia ciągłości realizacji tych zadań gospodarczych do Działalności OS zostały zaalokowane odpowiednie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, a także prawa i obowiązki. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż składniki majątkowe przypisane do Działalności OS są wzajemnie ze sobą powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie funkcji przypisanych do Działalności OS.

Powyższe oznacza, iż Działalność OS stanowi funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia przypisanych jej zadań i funkcji.

Należy, więc uznać, iż spełniony został kolejny warunek niezbędny dla uznania Działalności OS za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

Ostatnią cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się (zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych), iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działalności OS, połączony organizacyjnie oraz wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie (na co Spółka wskazywała powyżej), świadczy o możliwości kontynuowania przez Spółkę Dzieloną działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o składniki majątku przypisane do Działalności OS.

Spółka pragnie bowiem podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym wszystkie niezbędne aktywa i pasywa umożliwiające prowadzenie / kontynuowanie Działalności OS pozostaną w Spółce Dzielonej i nie przejdą na Spółkę w ramach planowanej transakcji podziału przez wydzielenie. W konsekwencji, w skład Działalności OS, wyodrębnionej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze Spółki Dzielonej, wchodzić będą wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Działalności OS funkcji, w tym środki trwałe związane Działalnością OS oraz należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych w związku z Działalnością OS.

W konsekwencji, przed dniem dokonania planowanego podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przeniesienia Pozostałej Działalności do Spółki, będzie możliwe samodzielne prowadzenie Działalności OS w obrocie gospodarczym za pomocą składników majątku oraz pracowników przypisanych do Działalności OS. Po przeniesieniu Pozostałej Działalności do Spółki w wyniku planowanego podziału, Spółka Dzielona będzie kontynuowała prowadzenie Działalności OS, wykorzystując pozostały w Spółce Dzielonej zorganizowany, kompletny i samodzielny zespół składników materialnych i niematerialnych, umowy oraz pracowników związanych z Działalnością OS. Do kontynuowania Działalności OS po podziale przez Spółkę Dzieloną nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

Co równie ważne, prowadzone działania przygotowawcze oraz sam proces podziału przez wydzielenie będą prowadzone przez Spółkę Dzieloną w ten sposób, żeby zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność nie zostały zakłócone i były płynnie prowadzone przed, w trakcie jak i po zakończeniu procesu podziału przez wydzielenie. W szczególności, planowany proces podziału, właściwe umowy zawarte w ramach Grupy P. przez Spółkę Dzieloną oraz wewnętrzna organizacja Spółki Dzielonej mają zagwarantować, iż zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność będą prowadzone bez zakłóceń i tam gdzie będzie to konieczne Grupa P. oraz Spółka Dzielona zapewnią wszelkie niezbędne wsparcie pozwalające na samodzielne funkcjonowanie Działalności OS (przed i po podziale w ramach Spółki Dzielonej).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, iż opisany zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności OS posiada zdolność funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo, co wypełnia ostatnią ze wskazanych wyżej przesłanek definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Podsumowanie argumentacji Wnioskodawcy

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Działalność OS, jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na:

1.  wyodrębnienie organizacyjne;
2.  wyodrębnienie finansowe;
3.  wyodrębnienie funkcjonalne;
4.  zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Powyższe oznacza, iż łącznie spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące uznanie przedstawionego w stanie faktycznym zespołu składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązań) stanowiącego Działalność OS za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP.

1.  Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy w istniejącej praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych. W szczególności Wnioskodawca pragnie wskazać na przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2014 r., nr ITPB3/423-170/14/DK, w której wskazano, że: „jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej aportowanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 czerwca 2014 r., nr IPTPB3/423-79/14-5/PM, w której organ podatkowy – odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika – uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „W świetle powyższej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje wówczas, gdy spełnione są cztery kryteria (i) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, (ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, (iii) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, (iv) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2014 r., nr IPPB5/423-123/14-4/MK, w której organ podatkowy stwierdził, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2014 r., nr IPTPB3/423-41/14-4/PM, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 sierpnia 2012 r., nr IBPBI/2/423-628/12/SD, w której organ podatkowy stwierdził, że: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 listopada 2010 r., nr IPPB5/423-516/10-4/MB, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”;

*   w interpretacji Ministra Finansów – wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 lipca 2012 r., nr IPTPB3/423-115/12-5/GG, w której organ podatkowy – odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika – uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”;

*   zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 roku, sygn. III SA/Wa 2514/13: „Za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu Ustawy o PDOP, uznajemy wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące zadania gospodarcze, nawet wówczas gdyby wyłączone zostały niektóre jej elementy.”;

*   zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lipca 2010 roku, sygn. I SA/Gl 112/10: „Nie budzi wątpliwości, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowiący Pozostałą Działalność i mający zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego być przedmiotem wydzielenia do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Pozostała Działalność, jako zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych)

Pozostała Działalność, obejmuje wszystkie składniki majątkowe (materialne i niematerialne – w tym zobowiązania) przypisane do Pozostałej Działalności, zgodnie z ich przeznaczeniem służące efektywnej i samodzielnej realizacji Pozostałej Działalności. Przedmiotowy zespół składników majątkowych składających się na Pozostałą Działalność obejmuje w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne organizacyjnie i funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
2.  wszelkie prawa do nieruchomości przypisanych do Pozostałej Działalności;
3.  zapasy surowców, półproduktów oraz wyrobów gotowych Pozostałej Działalności, przeznaczonych do sprzedaży;
4.  prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które są funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
5.  prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z Pozostałą Działalnością;
6.  wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące pracowników związanych z Pozostałą Działalnością;
7.  Wszelkie aktywa, wytworzone lub nabyte w wyniku wykonywania jakiejkolwiek działalności związanej z Pozostałą Działalnością;
8.  Wszelkie nowe prawa i obowiązki, powstałe w związku z jakimikolwiek transakcjami, porozumieniami lub pisemnymi umowami (włączając w to umowy o pracę) zawartymi w imieniu Spółki Dzielonej, które są lub będą zawarte w związku z Pozostałą Działalnością.

Tym samym, wskazany wyżej zespół składników majątkowych (w tym zobowiązania), połączony organizacyjnie z perspektywy sprawowanych funkcji, pozwala na samodzielną i efektywną realizację zadań, które przypisane są do Pozostałej Działalności.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, pierwsza przesłanka, aby uznać Pozostałą Działalność za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP jest spełniona.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Pozostałej Działalności

Wyodrębnienie organizacyjne w ramach Spółki Dzielonej Pozostałej Działalności dokonane zostało na podstawie Uchwały Zarządu.

Pozostała Działalność posiada własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z komórek organizacyjnych Spółki Dzielonej, w szczególności obejmujących zakład centrali Spółki Dzielonej w I., Oddział w K. oraz dział w P. (dział ściśle związany z Pozostałą Działalnością z uwagi na posiadaną uzupełniającą się ofertę produktową w stosunku do Pozostałej Działalności) będący w ramach Spółki Dzielonej częścią centrali w I.. Wyodrębnienie organizacyjne Pozostałej Działalności znajduje również odzwierciedlenie w aktualnym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej.

Ponadto do Pozostałej Działalności zostały przypisane osoby dedykowane do wykonywania funkcji alokowanych do Pozostałej Działalności, tj. pracownicy zatrudnieni w centrali Spółki Dzielonej w I. (w tym pracownicy związani z Pozostałą Działalnością przeniesieni w ramach przejścia części zakładu pracy z dotychczasowego pracodawcy tj. Oddziału w P. na nowego pracodawcę tj. centralę Spółki Dzielonej w I.) oraz w Oddziale w K.. W działalności operacyjnej pracownicy wykorzystują składniki majątkowe dedykowane do Pozostałej Działalności.

Powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych funkcji) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki Dzielonej), Pozostała Działalność stanowi odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od Działalności OS.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż druga przesłanka, związana z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki Dzielonej, niezbędna aby uznać Pozostałą Działalność za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP jest spełniona.

1.  Wyodrębnienie finansowe Pozostałej Działalności

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, Pozostała Działalność jest właściwe wyodrębniona finansowo w ramach struktury wewnętrznej Spółki Dzielonej, które to wyodrębnienie jest w szczególności odzwierciedlone w następujący sposób:

1.  Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sprawozdawczości księgowej prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Pozostałej Działalności;
2.  W szczególności ewidencja księgowa dla Pozostałej Działalności oraz Działalności OS prowadzona jest w odrębnych modułach systemu SAP;
3.  Ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną umożliwia wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów jak i należności i zobowiązań przyporządkowanych do Pozostałej Działalności;
4.  Ponadto od momentu przyjęcia przez Spółkę Dzieloną zmienionej struktury organizacyjnej, zgodnie z którą działalność Oddziału w P. skoncentrowana została wyłącznie na Działalności OS, dla Pozostałej Działalności sporządzane są okresowo (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej) odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat;
5.  Do Pozostałej Działalności przypisane zostały odrębne rachunki bankowe oraz sub-rachunki bankowe (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, regulowania rozliczeń Pozostałej Działalności z kontrahentami);
6.  W szczególności wszystkie wpływy i wypływy, związane z Pozostałą Działalnością dokonywane są przez rachunki bankowe przypisane do Pozostałej Działalności;
7.  Pozostała Działalność jest finansowana ze środków Spółki Dzielonej w oparciu o odrębny budżet przygotowywany dla Pozostałej Działalności, którego realizacja podlega wewnętrznej kontroli. Środki finansowe w kwotach wpływów związanych z Pozostałą Działalnością uczestniczą w systemie wspólnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółki Dzielonej jednakże zapewnione jest ich odpowiednie alokowanie do Pozostałej Działalności na pokrycie wydatków związanych z tą działalnością. Dodatkowo środki finansowe, jakie mogą być niezbędne dla Pozostałej Działalności mogą pochodzić z finansowania zewnętrznego (zabezpieczonego w razie potrzeby specyficznie na majątku Pozostałej Działalności). Spółka Dzielona sporządza dla Pozostałej Działalności okresowe plany zapotrzebowania środków finansowych dla realizacji tejże działalności;
8.  Dla Pozostałej Działalności prowadzona jest odrębna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej).

Opisana powyżej organizacja wewnętrzna Spółki Dzielonej, a w szczególności prowadzona przez nią dla celów wewnętrznych ewidencja księgowa i finansowa związana z Pozostałą Działalnością ma na celu umożliwić Spółce Dzielonej faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Pozostałej Działalności.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pozostałą Działalność spełnia warunek wyodrębnienia finansowego wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne Pozostałej Działalności

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz określenie funkcji i zakresu działań przypisanych do Pozostałej Działalności nie ulega wątpliwości, iż stanowi ona zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki Dzielonej.

Mianowicie, Pozostała Działalność obejmuje produkcję oraz dystrybucję lamp halogenowych energooszczędnych do ogólnych celów oświetleniowych, standardowych źródeł światła, lamp specjalnych PAR, opraw oświetleniowych, elektroniki oświetleniowej, komponentów do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe, maszyn i części zamiennych do produkcji źródeł światła innych niż oświetlenie samochodowe.

W celu zapewnienia ciągłości realizacji tych zadań gospodarczych do Pozostałej Działalności zostały zaalokowane odpowiednie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, a także prawa i obowiązki. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż składniki majątkowe przypisane do Pozostałej Działalności są wzajemnie ze sobą powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie funkcji przypisanych do Pozostałej Działalności.

Powyższe oznacza, iż Pozostała Działalność stanowi funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia przypisanych jej zadań i funkcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy, więc uznać, iż spełniony został kolejny warunek niezbędny dla uznania Pozostałej Działalności za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

W ocenie Spółki opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Pozostałej Działalności, połączony organizacyjnie z perspektywy sprawowanych funkcji oraz wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie (na co Spółka wskazywała powyżej), świadczy o możliwości podjęcia przez Spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątku przypisane do Pozostałej Działalności.

Spółka pragnie bowiem podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym przedmiotem transakcji podziału przez wydzielenie będą wszystkie niezbędne aktywa i pasywa umożliwiające prowadzenie / kontynuowanie Pozostałej Działalności. W konsekwencji, w skład Pozostałej Działalności, wyodrębnionej organizacyjnie i finansowo ze struktury Spółki Dzielonej, wchodzić będą wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Pozostałej Działalności funkcji, w tym środki trwałe związane Pozostałą Działalnością oraz należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych w związku z Pozostałą Działalnością.

Co równie ważne, prowadzone działania przygotowawcze oraz sam proces podziału przez wydzielenie będą prowadzone przez Spółkę Dzieloną w ten sposób, żeby zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność nie zostały zakłócone i były płynnie prowadzone przed, w trakcie jak i po zakończeniu procesu podziału przez wydzielenie. W szczególności, planowany proces podziału, właściwe umowy zawarte w ramach Grupy P. przez Spółkę Dzieloną oraz wewnętrzna organizacja Spółki Dzielonej mają zagwarantować, iż zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność będą prowadzone bez zakłóceń i tam gdzie będzie to konieczne Grupa P. oraz Spółka Dzielona zapewnią wszelkie niezbędne wsparcie pozwalające na samodzielne funkcjonowanie Pozostałej Działalności (przed podziałem w ramach Spółki Dzielonej, a po podziale w ramach Spółki).

W konsekwencji, przed dniem dokonania planowanego podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do przeniesienia Pozostałej Działalności do Spółki będzie możliwe samodzielne kontynuowanie prowadzenia Pozostałej Działalności w obrocie gospodarczym za pomocą składników majątku oraz pracowników przypisanych do Pozostałej Działalności. Z kolei po przeniesieniu Pozostałej Działalności do Spółki w wyniku planowanego podziału, Spółka będzie kontynuowała prowadzenie Pozostałej Działalności, prowadzone uprzednio w ramach Spółki Dzielonej wykorzystując wydzielony ze Spółki Dzielonej zorganizowany, kompletny i samodzielny zespół składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania Pozostałej Działalności (przez Spółkę) nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, iż opisany zespół składników majątkowych przypisanych do Pozostałej Działalności posiada zdolność funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo, co wypełnia ostatnią ze wskazanych wyżej przesłanek definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1.  Podsumowanie analizy Spółki

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, Spółka pragnie podkreślić, iż przedstawiona stanie faktycznym Pozostała Działalność, jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na:

1.  wyodrębnienie organizacyjne;
2.  wyodrębnienie finansowe;
3.  wyodrębnienie funkcjonalne;
4.  zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Powyższe oznacza, iż łącznie spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące uznanie przedstawionego w stanie faktycznym zespołu składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązań) składających się na Pozostałą Działalność za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Ad. 4

Zdaniem Spółki do opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, w wyniku której część majątku Spółki Dzielonej zostanie przejęta przez Spółkę będącą jednocześnie większościowym akcjonariuszem w Spółce Dzielonej, zastosowanie znajdą odpowiednio art. 12 ust. 4 pkt 12 i art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP (określenie przychodu dla Spółki, jako akcjonariusza Spółki Dzielonej); oraz art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 4 i art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP (określenie przychodu Spółki, jako spółki przejmującej część majątku Spółki Dzielonej) - i w związku z tym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu związanego z przedmiotową transakcją zarówno jako akcjonariusza Spółki Dzielonej oraz jako spółki przejmującej część majątku Spółki Dzielonej.

1.  Neutralność transakcji podziału przez wydzielenie dla Spółki, jako akcjonariusza Spółki Dzielonej

1.1. Przepisy mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP, w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych do przychodów nie zalicza się, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychodem jest ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc powyższe pod uwagę, opisany w zdarzeniu przyszłym podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki (jako akcjonariusza Spółki Dzielonej) z dwóch przedstawionych poniżej powodów (gdzie każdy z nich już samodzielnie wykazuje na brak konieczności rozpoznania przychodu po stronie Spółki):

1.2. Pierwsza podstawa dla braku przychodu podatkowego – brak możliwości objęcia udziałów / akcji spółki przejmującej

Spółka nie będzie miała możliwości objęcia udziałów spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka. W związku z powyższym nie będzie istniała możliwość określenia po stronie Spółki przychodu w wysokości nadwyżki nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej.

W szczególności powyższe wynika z faktu, że na moment omawianej transakcji podziału przez wydzielenie Spółka będzie większościowym akcjonariuszem Spółki Dzielonej i jednocześnie spółką przejmującą majątek Spółki Dzielonej związany z Pozostałą Działalnością i - w konsekwencji - w odniesieniu do Spółki zastosowanie znajdzie szczególny reżim prawny przewidziany w KSH. Mianowicie, podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie będzie się wiązał z objęciem przez Spółkę akcji spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka. Powyższe wynika z faktu, że zgodnie z art. 200 KSH istnieje generalny zakaz obejmowania przez spółki udziałów własnych, a co więcej stosownie do art. 550 KSH spółka przejmująca nie może objąć własnych udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce dzielonej, oraz za własne udziały lub akcje spółki dzielonej. Tym samym, Spółka nie będzie miała prawnej możliwości objęcia własnych udziałów w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej. W konsekwencji, Spółce - zgodnie z przepisami KSH - nie zostaną przyznane żadne udziały w kapitale zakładowym spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka. Należy zauważyć, że działanie takie jest również zgodne z powszechną praktyką rynkową w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe regulacje prawne są zbieżne z ekonomiczną istotą transakcji, zgodnie z którą brak jest ekonomicznej podstawy do wydania Spółce udziałów w kapitale zakładowym spółki przejmującej, którą w tej sytuacji będzie sama Spółka. Bowiem wydanie udziałów w spółce przejmującej udziałowcom spółki przejmowanej ma co do zasady zrekompensować im utratę kontroli nad majątkiem przenoszonym w ramach podziału przez wydzielenie. Tymczasem Spółka, z uwagi na fakt, że jest spółką przejmującą kontroli tej nie utraci. Brak zatem podstawy do wydania jej udziałów, co jest również zgodne z powszechną praktyką rynkową w tym zakresie. Stanowisko Spółki w powyżej przedstawionym zakresie potwierdzają przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lutego 2014 r., nr IBPBI/2/423-1503/13/CzP;

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2013 r., nr IPPB3/423-822/13-2/AG.

W szczególności w pierwszej z przytoczonych powyżej Interpretacji indywidualnych Minister Finansów zauważył, że: „(…) ustawodawca w cyt. wyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP przyjął ogólną zasadę, że w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez udziałowców (akcjonariuszy). Dochód, o którym mowa wyżej, ustala się na dzień podziału jako nadwyżkę nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Jednakże przepis ten nie ma zastosowania w odniesieniu do wspólnika spółki dzielonej, będącego jednocześnie spółką przejmującą. Spółka ta nie może bowiem wydać sama sobie własnych akcji w zamian za majątek Spółki przejmowanej. Biorąc powyższe pod uwagę, na tle opisanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie uzyska dochodu, o którym mowa w ww. przepisie.”

1.3. Druga podstawa dla braku przychodu podatkowego – klasyfikacja Działalności OS oraz Pozostałej Działalności jako zorganizowane części przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet gdyby przyjąć, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP może mieć zastosowanie w odniesieniu do wspólnika spółki dzielonej będącego jednocześnie spółką przejmującą, to i tak wydzielenie takie nie powinno skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla udziałowca / akcjonariusza spółki dzielonej w przypadku, gdy zarówno część wydzielana jak i pozostająca w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Powyższe wynika bezpośrednio z regulacji art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP zgodnie, z którym to przepisem przychód określa się, jeżeli majątek wydzielany ze spółki lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy opisanej w zdarzeniu przyszłym, nawet gdyby przyjąć, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP może mieć zastosowanie w odniesieniu do Spółki, jako akcjonariusza Spółki Dzielonej będącego jednocześnie spółką przejmującą, to i tak nie powinno to skutkować powstaniem dla Spółki (jako akcjonariusza Spółki Dzielonej) przychodu podatkowego, ponieważ zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Spółkę w pytaniu nr 2 oraz pytaniu nr 3, zarówno wydzielana ze Spółki Dzielonej Pozostała Działalność, jak i pozostająca w Spółce Dzielonej Działalność OS, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Stanowisko Spółki w powyżej przedstawionym zakresie potwierdzają przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2014 r., nr IPPB3/423-599/14-2/AG;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2014 r., nr IPPB5/423-308/14-4/AM;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 maja 2014 r., nr IBPBI/2/423-162/14/BG;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 listopada 2013 r., nr ILPB4/423-318/13-2/DS;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 września 2013 r., nr IBPBI/2/423-749/13/MS;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 października 2013 r., nr IPTPB3/423-231/13-4/KJ;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lipca 2013 r., nr IBPBI/2/423-541/13/SD;
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2012 r., nr IPPB5/423-253/12-4/DG.

1.  Neutralność transakcji podziału przez wydzielenie dla Spółki, jako spółki przejmującej część majątku Spółki Dzielonej

Art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP stanowi, że przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Z art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP, wynika natomiast możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%.

Odnosząc powyższe uwagi do analizowanego zdarzenia przyszłego Spółka podkreśla, że na moment transakcji podziału przez wydzielenie Spółka będzie posiadać większościowy pakiet akcji Spółki Dzielonej – w szczególności, pakiet ten będzie przekraczał 10% kapitału zakładowego Spółki Dzielonej. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że w rozważanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie jedynie art. 10 ust. 1 pkt 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP, przepisów art. 10 ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniem przyszłym planowany podział przez wydzielenie będzie przeprowadzony ze względu na precyzyjnie określony cel biznesowy całej Grupy P. jak również jej polskich podmiotów – w tym szczególnie cel biznesowy Spółki Dzielonej i Spółki. Analizowany podział przez wydzielenie wpisuje się w szersze ramy Procesu Restrukturyzacyjnego prowadzonego przez Grupę P. jednocześnie w kilkudziesięciu krajach. Bezpośrednim skutkiem Procesu Restrukturyzacyjnego ma być odpowiednie wydzielenie i zorganizowanie Grupy Wydzielonej i pozyskanie dla niej inwestora zewnętrznego. Polska część Procesu Restrukturyzacyjnego zakłada, iż w jego wyniku, a w szczególności w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie, Działalność OS oraz Pozostała Działalność umiejscowione zostaną w dwóch odrębnych podmiotach prawnych w Polsce (tzn. Działalność OS w Spółce Dzielonej, a Pozostała Działalność w Spółce) co finalnie pozwoli na późniejsze przeniesienie / zbycie spółki z Działalnością OS (tzn. Spółki Dzielonej) do Grupy Wydzielonej. Zakładanym efektem Procesu Restrukturyzacyjnego (w tym jego części dotyczącej Spółki Dzielonej oraz Spółki) ma być przyśpieszony rozwój Grupy Wydzielonej poprzez osiągnięcie ściślejszej integracji linii biznesowych wydzielonych w jej ramach, rozszerzenie przez Grupę Wydzieloną portfela produktów oraz wykorzystanie pozytywnych efektów koncentracji dedykowanego zespołu zarządzającego wyłącznie na biznesie Grupy Wydzielonej. Ponadto, efektem finalnym Procesu Restrukturyzacyjnego ma być stworzenie możliwości pozyskania przez Grupę P. inwestora zewnętrznego dla Grupy Wydzielonej.

Analizowany w niniejszym wniosku podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej wpisuje się w ekonomiczne założenia Procesu Restrukturyzacyjnego w tym w szczególności jego polskiej części, włączając w to konieczność odpowiedniego rozdzielenia oraz umiejscowione w dwóch odrębnych podmiotach prawnych w Polsce Działalności OS oraz Pozostałej Działalności. Działanie takie ma finalnie umożliwić późniejsze przeniesienie / zbycie spółki z Działalnością OS do Grupy Wydzielonej.

Stanowisko Spółki w powyżej przedstawionym zakresie potwierdzają przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 sierpnia 2013 r., nr IBPBII/2/423-21/13/MMa;

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2013 r., nr IBPBII/2/423-2/13/AK;

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2013 r., nr ILPB4/423-351/12-6/MC.

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej argumenty wykazują zasadność stanowiska przedstawionego we wniosku w zakresie pytania 4

Ad. 5

Zdaniem Spółki, w myśl art. 93c OrdP, na skutek przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pozostałej Działalności do Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, pozostające w związku z przydzielonymi Spółce w planie podziału składnikami majątku (jako Pozostałą Działalnością) przejdą z dniem podziału przez wydzielenie tej Pozostałej Działalności na Spółkę.

Zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy OrdP. W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 OrdP, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku.

Jednocześnie, w myśl art. 93c § 2 OrdP, powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym, zgodnie z cytowanymi przepisami, sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału), ma miejsce, jeżeli:

1.  majątek wydzielany na skutek podziału do spółki przejmującej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oraz
2.  majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Spółki odnośnie pytania 2, w ocenie Spółki, zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązań) pozostający w Spółce Dzielonej po wyodrębnieniu Pozostałej Działalności (jako Działalność OS) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Jednocześnie, jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Spółki odnośnie pytania 3, w ocenie Spółki, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony do Spółki jako Pozostała Działalność będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w myśl art. 93c OrdP, mając na uwadze fakt, że zarówno majątek przejmowany przez Spółkę jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa (zgodnie z argumentacją przedstawioną w stanowisku Spółki dotyczącym pytania nr 2 i pytania nr 3), na skutek przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji, wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki, pozostające w związku z przydzielonymi Spółce w planie podziału składnikami majątku (jako Pozostałą Działalnością) przejdą z dniem podziału przez wydzielenie tej Pozostałej Działalności w trybie art. 529 § 1 pkt 4 na Spółkę.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych. W szczególności Wnioskodawca pragnie wskazać przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

*   Zgodnie z interpretacją indywidualną Ministra Finansów - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 sierpnia 2013 r., nr IBPP4/443-356/13/PK, w której organ uznał, że: „Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, w którym wykazano wyodrębnienie funkcjonalne, finansowe i organizacyjne jak też możliwość samodzielnego funkcjonowania zarówno części pozostałej w Spółce jak i wydzielonej części przedsiębiorstwa należy uznać, że części te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wskazano powyżej wydzielona cześć przedsiębiorstwa, która ma być wydzielona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy spełnia powyższe warunki pozwalające uznać ją ZPC, a w konsekwencji Wnioskodawca pozbędzie się praw i obowiązków związanych z przekazaną częścią przedsiębiorstwa w zakresie w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.”

*   Zgodnie z interpretacją indywidualną Ministra Finansów - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 sierpnia 2013 r., nr IBPP4/443-365/13/PK, w której organ uznał, że: „wydzielona cześć przedsiębiorstwa, która ma być przejęta przez Wnioskodawcę spełnia warunki pozwalające uznać ją ZPC w kontekście art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Wnioskodawca przejmie prawa i obowiązki związane z przejętą częścią przedsiębiorstwa zakresie w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.”

*   Zgodnie z interpretacją indywidualną Ministra Finansów - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2013 r., nr ILPB4/423-351/12-5/MC, w której organ uznał, że: „W interpretacji z dnia 25 stycznia 2013 r. nr ILPB4/423-351/12-4/MC potwierdzono, iż zarówno zespół składników majątkowych Spółki X wydzielony z Jej majątku na skutek podziału Spółki X oraz przeniesiony na nowo zawiązaną spółkę na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (Oddział), niezbędny do prowadzenia Działalności Nieruchomościowej przez nowo zawiązaną spółkę oraz zespół składników majątkowych pozostałych w Spółce X niezbędnych do prowadzenia Działalności Produkcyjnej przez Spółkę X (Centrala), stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej.”

Ad. 6

Uwagi ogólne

Zdaniem Spółki w opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji odpłatnego zbycia przez Spółkę akcji Spółki Dzielonej, po wcześniejszym podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej, wynik (dochód bądź strata) uzyskany przez Spółkę na tej transakcji będzie składał się z:

1.  Kwoty, za którą dokonano zbycia, pod warunkiem, że cena ta odzwierciedlać będzie rynkową wartość zbywanych akcji (przychód podatkowy – określony w szczególności z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP), oraz
2.  Kwoty wydatku poniesionego przez Spółkę na nabycie akcji Spółki Dzielonej – tzn. (i) w sytuacji gdzie w wyniku przedmiotowego podziału nie dojdzie do zmniejszenia liczby akcji Spółki Dzielonej, w pełnej wysokości wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki wydanych Spółce Dominującej w zamian za otrzymany aport akcji Spółki Dzielonej (koszt podatkowy - określony w szczególności z zastosowaniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e z odpowiednim uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP); (ii) natomiast w przypadku gdyby w wyniku podziału doszło do równoczesnego proporcjonalnego obniżenia wartości nominalnej akcji, które Spółka będzie posiadać w Spółce Dzielonej wraz z proporcjonalnym zmniejszeniem ich łącznej liczby, to wysokość kosztu podatkowego po stronie Spółki ulegnie zmniejszeniu w proporcji, w jakiej ulegnie zmniejszeniu ilość akcji Spółki Dzielonej (koszt podatkowy - określony w szczególności z zastosowaniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e z odpowiednim uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c (w tym w szczególności jego litery c) ustawy o PDOP).

W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany, jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Z kolei, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 ustawy o PDOP nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

1.  Ustalenie przychodu Spółki na podstawie ustawy o PDOP

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji odpłatnego zbycia przez Spółkę akcji Spółki Dzielonej, po wcześniejszym podziale przez wydzielenie Spółki Dzielonej, Spółka powinna określić swój przychód według następujących przepisów – art. 12 oraz art. 14 ustawy o PDOP. Przedmiotowe przepisy powinny mieć zastosowanie w kwestii ustalenia przychodu Spółki niezależnie od tego czy w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie dojdzie do (i) proporcjonalnego obniżenia wartości nominalnej akcji, które Spółka będzie posiadała w Spółce Dzielonej bez zmniejszania ich łącznej liczby, bądź też (ii) równoczesnego proporcjonalnego obniżenia wartości nominalnej akcji, które Spółka będzie posiadała w Spółce Dzielonej wraz z proporcjonalnym zmniejszeniem ich łącznej liczby (unicestwieniem części akcji Spółki Dzielonej).

W szczególności w art. 12 ustawy o PDOP ustawodawca zamieścił otwarty katalog zdarzeń mogących skutkować powstaniem przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy o PDOP, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP przychód ten powstaje, co do zasady, w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu (i) wystawienia faktury; lub (ii) uregulowania należności.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 (które nie powinny znaleźć zastosowania w analizowanym przypadku), jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia (np. w formie sprzedaży) akcji Spółki Dzielonej, przychodem dla Spółki będzie wartość akcji wyrażona w cenie określonej w umowie, pod warunkiem, iż cena ta będzie określona na poziomie rynkowym.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

1.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 czerwca 2013 r., nr ILPB3/423-105/13-4/KS.
2.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2014 r., nr IBPBI/2/423-1504/13/BG.
3.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2012 r., nr IPPB3/423-464/12-2/AG.

Przykładowo w pierwszej z wymienionych powyżej interpretacji indywidualnych Minister Finansów uznał, że: „(…) w momencie zbycia akcji Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy w wysokości ustalonej zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP, tj. w wysokości ceny określonej w umowie sprzedaży tych akcji, z zastrzeżeniem pozostałych uregulowań art. 14 ustawy o PDOP (…).”.

1.  Ustalenie kosztu Spółki na podstawie ustawy o PDOP

3.1. Zasady ogólne – akcje w Spółce Dzielonej nabyte przez Spółkę w wyniku transakcji wymiany udziałów

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, generalną zasadą jest, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art . 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki takie – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art . 12 ust. 4d ustawy o PDOP, są jednak kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Przekładając powyższe przepisy na analizowane zdarzenie przyszłe należy wskazać, że:

1.  spółką nabywającą będzie Spółka,
2.  spółką, której udziały (akcje) będą nabywane będzie Spółka Dzielona, natomiast
3.  wspólnikiem spółki, której udziały (akcje) będą nabywane będzie Spółka Dominująca.

Oznacza to, że w analizowanym przypadku Spółka powinna mieć prawo rozpoznać, jako koszt uzyskania przychodu, kwotę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Spółce Dominującej w ramach wcześniejszej transakcji wymiany udziałów (akcji) - w szczególności powyższy wniosek powinien być prawdziwy w świetle uzasadnienia w zakresie pytania 1 – tzn. wykazania, iż do objęcia akcji Spółki Dzielonej przez Spółkę dojdzie w ramach transakcji wymiany udziałów (akcji), która powinna mieścić się w zakresie regulacji art. 12 ust. 4d ustawy o PDOP.

Określenie kosztu ustalonego na podstawie wskazanych powyżej w punkcie 3.1. przepisów w sytuacji, gdzie liczba akcji w Spółce Dzielonej nie ulegnie zmniejszeniu (nie zostaną unicestwione żadne udziały w Spółce Dzielonej)

Zasady ustalania kosztu u akcjonariusza spółki dzielonej, w przypadku podziału spółki (w tym zdaniem Wnioskodawcy również transakcji podziału przez wydzielenie, w której akcjonariuszem spółki dzielonej oraz spółką przejmującą jest ten sam podmiot) reguluje art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP. Zgodnie z regulacją przedmiotowego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z literą a lub literą b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem, pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Przekładając powyżej wskazany przepis na analizowane zdarzenie przyszłe należy wskazać, że w celu ustalenia kosztu uzyskania przychodu Spółki z tytułu zbycia udziałów w Spółce Dzielonej:

1.  w pierwszej kolejności należy ustalić, jaki jest dla Spółki koszt nabycia (objęcia) akcji w Spółce Dzielonej w przypadku zbycia tych akcji (ustalenie takie zostało dokonane na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o PDOP – szczegółowa analiza przedstawiona w punkcie 3.1 powyżej);
2.  w drugiej kolejności zweryfikować, jaka cześć akcji w Spółce Dzielonej została unicestwiona w związku z dokonanym podziałem i uznać za koszt podatkowy Spółki tylko tę część wydatków określonych na podstawie przepisów wskazanych powyżej w punkcie 3.1., która nie powinna być proporcjonalnie przyporządkowana do akcji podlegających unicestwieniu; w konsekwencji – rozumując a contrario - jeżeli w wyniku analizowanego podziału Spółki Dzielonej nie zostaną unicestwione jakiekolwiek akcje Spółki Dzielonej – Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu ustalonego zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o PDOP tzn. w pełnej wysokości wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki wydanych Spółce Dominującej w zamian za otrzymany aport akcji Spółki Dzielonej.

Konkludując, skoro w analizowanej sytuacji:

1.  koszt nabycia akcji w Spółce Dzielonej z tytułu zbycia tych akcji został ustalony w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Spółce Dominującej w ramach wcześniejszej transakcji wymiany udziałów (akcji); oraz przyjmując pierwszy z zakładanych scenariuszy, gdzie:
2.  w wyniku planowanego podziału Spółki Dzielonej nie zostaną unicestwione jakiekolwiek akcje Spółki Dzielonej (w przypadku obniżenia wartości nominalnej udziałów (akcji) Spółki Dzielonej nie dojdzie do unicestwienia udziałów (akcji) Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c litera c),

to Spółka powinna zaliczyć do kosztów podatkowych z tytułu zbycia akcji Spółki Dzielonej, kwotę w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Spółce Dominującej w ramach wcześniejszej transakcji wymiany udziałów (akcji).

Powyższy tok rozumowania został przykładowo potwierdzony przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r., (nr IPPB3/423-504/14-4/AG), zgodnie z którą: „(…) w szczególnej sytuacji zbycia na rzecz podmiotu trzeciego udziałów/akcji spółki podzielonej \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] przez wydzielenie, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci innych udziałów/akcji, w ramach tzw. wymiany udziałów, tj. przy jednoczesnym spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4d i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty uzyskania przychodów z tego tytułu, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. a) ww. ustawy, należy ustalić z uwzględnieniem przepisów art. 16 ust. 8d i 8e tej ustawy – w zależności od tego, w jaki sposób dojdzie do nabycia przez Spółkę \[we Wniosku: Spółkę\] udziałów/akcji spółki podzielonej \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] w ramach operacji wymiany udziałów (…) jeżeli zaś Spółka nabędzie udziały/akcje spółki dzielonej przez wydzielenie, jako spółka „nabywająca” \[we Wniosku: Spółka\] konieczne będzie uwzględnienie regulacji art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustalenie kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów/akcji spółki dzielonej przez wydzielenie we \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] – w wysokości wartości nominalnej własnych udziałów Spółki \[we Wniosku: Spółki\] wydanych w zamian za otrzymane udziały/akcje \[we Wniosku: w zamian za otrzymane akcje Spółki Dzielonej\] w ramach wymiany udziałów (powiększonej o ewentualną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d). (…)”.

3.3. Określenie kosztu ustalonego na podstawie wskazanych powyżej w punkcie 3.1. przepisów w sytuacji, w której zmniejszeniu ulegnie liczba akcji w Spółce Dzielonej (określona liczba akcji w Spółce Dzielonej zostanie unicestwiona)

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w wyniku podziału przez wydzielenie dojdzie do równoczesnego proporcjonalnego zmniejszenia liczby akcji, które Spółka będzie posiadała w Spółce Dzielonej (część akcji zostanie unicestwiona) to w przypadku odpłatnego zbycia akcji spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie – tzn. Spółki Dzielonej, wysokość kosztów uzyskania przychodów ustalonych zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o PDOP ulegnie zmniejszeniu w proporcji ustalonej przy uwzględnieniu art. 16 ust. 1 pkt 8c litera c) ustawy o PDOP – tzn. w proporcji, jakiej ulegnie zmniejszeniu ilość akcji Spółki Dzielonej.

Powyższy tok rozumowania został przykładowo potwierdzony przez Ministra Finansów w powoływanej już interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r., (nr IPPB3/423-504/14-4/AG), zgodnie z którą: „(…) w art . 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawodawca wskazał sposób ustalania wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów/akcji w spółce dzielonej \[we Wniosku: Spółce Dzielonej\] zaliczanych do kosztów podatkowych w momencie odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, odnosząc się do proporcji, w jakiej pozostaje wartość nominalna unicestwianych udziałów/akcji w spółce dzielonej \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] do wartości nominalnej tych udziałów/akcji przed podziałem. Ponadto wskazano, iż pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki podzielonej \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] przez wydzielenie. (…) w efekcie, jeżeli w wyniku podziału przez wydzielenie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów/akcji posiadanych przez Spółkę \[we Wniosku: Spółkę\] w spółce dzielonej \[we Wniosku: Spółce Dzielonej\], to w przypadku odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki podzielonej przez wydzielenie \[we Wniosku: Spółki Dzielonej\] na rzecz podmiotu trzeciego, wysokość wydatków Spółki \[we Wniosku: Spółki\] na nabycie lub objęcie udziałów/akcji w spółce dzielonej \[we Wniosku: Spółce Dzielonej\], ustalonych zgodnie z art . 16 ust. 1 pkt 8c lit. a lub b (z zastrzeżeniem art . 16 ust. 1 pkt 8d i 8e) ww. ustawy, wpływających na ustalenie podstawy opodatkowania z tytułu tychże transakcji, należy obliczyć zgodnie z brzmieniem art . 16 ust. 1 pkt 8c lit. c zdanie drugie tej ustawy. Wysokość tych wydatków będzie zatem wynikała, z proporcji nominalnej wartości udziałów/akcji, które Spółka \[we Wniosku: Spółka\] zachowa w spółce dzielonej przez wydzielenie \[we Wniosku: Spółce Dzielonej\] po podziale do wartości nominalnej udziałów/akcji posiadanych przez Spółkę \[we Wniosku: Spółkę\] w spółce dzielonej \[we Wniosku: Spółce Dzielonej\] przed podziałem.”.

Podsumowując powyższą argumentację, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli w wyniku podziału przez wydzielenie dojdzie do zmniejszenia liczby akcji posiadanych przez Spółkę w Spółce Dzielonej, to w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki Dzielonej, wysokość wydatków Spółki na nabycie akcji w Spółce Dzielonej, ustalonych zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e (z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c) ustawy o PDOP, wpływających na ustalenie podstawy opodatkowania z tytułu tychże transakcji, należy obliczyć zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 8c litera c ustawy o PDOP – tzn. w proporcji, jakiej ulegnie zmniejszeniu ilość akcji Spółki Dzielonej.

Stanowisko Spółki w przedstawionym powyżej zakresie dotyczącym odpowiedniego rozpoznania kosztów i przychodów (całość argumentacji do pytania 6) potwierdzają ponadto przytoczone poniżej przykładowe interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych:

1.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r. (nr IPPB3/423-504/14-4/AG).
2.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-326/14-5/AG).
3.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2014 r. (nr IBPBI/2/423-159/14/AK).
4.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2014 r. (nr IBPBI/2/423-144/14/BG).
5.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 19 września 2013 r. (nr IPTPB3/423-230/13-5/GG).
6.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2013 r. (nr IBPBI/2/423-538/13/JD).
7.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2012 r., (nr IPPB3/423-464/12-2/AG).
8.  Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 marca 2011 r. (nr IPPB3/423-868/10-3/AG).

Przykładowo w pierwszej z wymienionych powyżej interpretacji indywidualnych Minister Finansów uznał, że: „(…) za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, iż w przypadku odpłatnego zbycia na rzecz podmiotu trzeciego udziałów/akcji spółki podzielonej przez wydzielenie (X), gdy w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów/akcji, to wynik (dochód lub strata) uzyskany na tej transakcji będzie składał się z kwoty, za która dokonano zbycia (przychód podatkowy) oraz kwoty wydatku poniesionego przez Spółkę na nabycie lub objęcie udziałów/akcji spółki dzielonej, ustalonego w sposób wskazany wyżej – w zależności od tego jak Spółka nabyła/objęła udziały/akcje spółki dzielonej, natomiast gdy w przypadku gdyby w wyniku podziału doszło do zmniejszenia ilości udziałów/akcji to wysokość kosztu podatkowego ulegnie zmniejszeniu w proporcji, w jakiej uległa zmniejszeniu ilość udziałów/akcji spółki dzielonej.”

Z kolei w drugiej z wymienionych powyżej interpretacji indywidualnych Minister Finansów wskazał, że: „(…) jeżeli, w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby akcji posiadanych przez Spółkę w Spółce dzielonej (lecz obniżeniu ulegnie ich wartość nominalna) to w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki dzielonej przez wydzielenie, wysokość wydatków Spółki na nabycie lub objęcie akcji w Spółce dzielonej, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów. Skoro w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do unicestwienia akcji Spółki dzielonej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o PDOP, to tym samym nie wystąpią przesłanki do ustalania proporcji, o której mowa w tym przepisie. W konsekwencji, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki dzielonej po podziale kosztem uzyskania przychodów będzie całość wydatków poniesionych przez Spółkę przejmującą na nabycie lub objęcie akcji Spółki dzielonej.”

Przywołując kolejny przykład, w trzeciej z wymienionych powyżej interpretacji indywidualnych Minister Finansów wskazał, że: „(…) jeżeli, w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby akcji posiadanych przez Spółkę w Spółce dzielonej (lecz obniżeniu ulegnie ich wartość nominalna) to w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki dzielonej przez wydzielenie, wysokość wydatków Spółki na nabycie lub objęcie akcji w Spółce dzielonej, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów. Skoro w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do unicestwienia akcji Spółki dzielonej, o którym mowa w art . 16 ust. 1 pkt 8c lit. c ustawy o PDOP, to tym samym nie wystąpią przesłanki do ustalania proporcji, o której mowa w tym przepisie. W konsekwencji, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki dzielonej po podziale kosztem uzyskania przychodów będzie całość wydatków poniesionych przez Spółkę przejmującą na nabycie lub objęcie akcji Spółki dzielonej.”

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej argumenty wykazują zasadność stanowiska przedstawionego we wniosku w zakresie pytania 6.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1, 2, 3, 4 oraz 6

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4 oraz 6 za prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 5

Zgodnie z art. 531 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia, w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Powołany przepis dotyczy w szczególności sukcesji praw i obowiązków cywilnoprawnych oraz administracyjnych.

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w sytuacji podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), zgodnie z którym osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - dalej również jako ZCP - (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę sukcesji generalnej. W przypadku podziału przez wydzielenie sukcesja ta nabiera szczególnego charakteru, sukcesji generalnej częściowej. Oznacza to, że podmiot wydzielany przejmuje tylko te prawa i obowiązki, które zostały mu przypisane w planie podziału.

Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do definicji zawartej w art . 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Organ podziela w całości przedstawioną argumentację Wnioskodawcy, że zarówno Działalność OS jak i Pozostała Działalność stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tym samym w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazać należy, że podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że Spółka Dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego lub nowo zawiązanego podmiotu (Wnioskodawcy). W takim przypadku następstwo prawne, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot.

W związku z powyższym Wnioskodawca wstąpi, z dniem wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jemu, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże należy pamiętać, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej. W ocenie Organu sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji zaś podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (np. przychód i koszt).

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściowa) zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, będzie np. kontynuacja stosowanej przez spółkę dzieloną w stosunku do składników majątku, metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. Przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej nie będzie mógł być np. obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zostały już bowiem zgodnie z prawem rozliczone przez spółkę dzieloną.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi m.in. w planie podziału, składnikami majątku”. Powyższe wynika z faktu, że podatek dochodowy od osób prawnych odnosi się do osoby podatnika (a nie jego majątku) i co do zasady nie jest możliwe przypisanie zobowiązania podatkowego do określonych składników majątku. Należy zauważyć, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest podatnikiem tego podatku. Stosownie bowiem do art. 4a pkt 4 ustawy zorganizowana część przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Pomimo fakt, że zorganizowana część przedsiębiorstwa może prowadzić odrębne księgi rachunkowe nie wpływa na przyznanie jej statusu podatnika ani nie pozwala jej traktować jako podatnika. Oznacza to, że spółka, w ramach której działa zorganizowana część przedsiębiorstwa, jest zobowiązana do wykazania w swoich rozliczeniach podatkowych (zeznaniu podatkowym) wszelkich przychodów i kosztów przez nią osiągniętych, w tym także tych, które powstały w zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że wstąpi on z dniem podziału przez wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce w planie podziału składnikami majątku (jako Pozostałą Działalnością).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.