Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1076/11-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-06
Teza: w zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności opodatkowane; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem, którego działalność (zgodnie z rejestracją dokonaną w Krajowym Rejestrze Sądowym) obejmuje m.in. obsługę, zagospodarowywanie, kupno, sprzedaż oraz wynajem nieruchomości na własny rachunek.

W przyszłości Wnioskodawca planuje nabycie szeregu aktywów składających się na centrum handlowe (dalej: „Nieruchomość”), w tym:

*   działki o numerze X zabudowanej dwoma budynkami handlowo-usługowymi wraz z drogami wewnętrznymi i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową - księga wieczysta o numerze XXX,
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową (skrzyżowaniem z ruchem okrężnym) i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX oraz
*   działki niezabudowanej o numerze X - księga wieczysta o numerze XXX.

Prawo własności nieruchomości zostanie nabyte w drodze umowy sprzedaży. Obecnym właścicielem i sprzedawcą Nieruchomości jest spółka z siedzibą w Niemczech (dalej: „Zbywca”, „Sprzedający”) realizująca projekty inwestycyjne związane z nieruchomościami komercyjnymi. Zbywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na moment sporządzania niniejszego wniosku jest w posiadaniu siedemnastu nieruchomości przeznaczonych pod wynajem na terenie całej Europy, w tym trzech (łącznie z opisywaną) na terenie Polski.

Przedmiotowe działki Sprzedający nabył w 2006 r. jako grunt niezabudowany, na którym mogły znajdować się elementy infrastruktury towarzyszącej, przeznaczony pod inwestycję. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W 2007 r. zostały wybudowane przez sprzedającego i oddane do użytku dwa budynki handlowo-usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą drogami wewnętrznymi, drogami dojazdowymi i parkingiem. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową. Po jej ukończeniu wydanie poszczególnych lokali najemcom następowało na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych począwszy od 2007 r.

Dodatkowo, jednym z elementów każdej umowy najmu jest prawo do korzystania z powierzchni wspólnych, w tym parkingu przed budynkami. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp., nie jest dla niej prowadzona osobna ewidencja działalności.

W ramach planowanej transakcji Spółka nabędzie w szczególności następujące aktywa:

*   prawo własności gruntów wraz z postawionymi na nich budynkami i budowlami,
*   prawo do znaku towarowego - nazwy budynków,
*   składniki majątkowe związane z nabywaną Nieruchomością, takie jak zbiornik pożarowy instalacji tryskaczowej, przepompownia ścieków, przepompownia deszczowa i parking ekologiczny,
*   dokumentacja techniczna dotycząca Nieruchomości (prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących budynków) oraz prawa z gwarancji / rękojmi budowlanych.

Ponadto, zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego (dalej: „KC”) w wyniku nabycia Nieruchomości Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Zbywcy z tytułu umów najmu powierzchni handlowo - usługowych z mocy prawa. W konsekwencji na Spółkę zostaną przeniesione również depozyty pieniężne lub gwarancje bankowe złożone przez najemców.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce. W ramach transakcji nie będą zatem przejęte żadne umowy o pracę.

W związku z planowaną transakcją, następujące składniki majątkowe powiązane z Nieruchomością nie zostaną nabyte przez Spółkę:

*   umowa o zarządzanie Nieruchomością - obecna umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi będzie znajdowała się w gestii Spółki,
*   większość umów związanych z obsługą i utrzymaniem Nieruchomości,
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z prowadzeniem działalności i funkcjonowaniem Sprzedającego,
*   zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem związanych bezpośrednio z Nieruchomością (w szczególności w ramach transakcji nie będzie przejęte zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego zaciągniętego przez Sprzedającego na sfinansowanie nabycia Nieruchomości),
*   wierzytelności i inne prawa majątkowe,
*   umowa rachunku bankowego oraz środki pieniężne należące do Zbywcy.

Mając na uwadze fakt, że Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce, szczególnego znaczenia nabierają umowy o zarządzanie Nieruchomością - na ich podstawie prowadzone są bowiem wszystkie czynności zarządcze i operacyjne związane z Nieruchomością. Umowy te wykraczają więc dalece poza zakres obowiązków zwykłego zarządcy obiektu budowlanego i w istocie obejmują pełne doświadczenie i know-how związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomość. Jak wskazano powyżej umowa o zarządzanie Nieruchomością zawarta przez Sprzedającego nie będzie przejmowana przez Spółkę.

Jak wskazano wyżej, przedmiotowa Nieruchomość stanowi jedną z wielu znajdujących się w posiadaniu Zbywcy. Pozostałe nieruchomości nie będą przedmiotem transakcji. Zbywca prowadzi księgi rachunkowe łącznie dla wszystkich (trzech) nieruchomości znajdujących się na terenie Polski.

W związku z tym dla Nieruchomości nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, Nieruchomość nie jest także wydzielona z przedsiębiorstwa Zbywcy w formie oddziału.

Dodatkowo należy podkreślić, że intencją Spółki oraz Zbywcy jest objęcie planowaną transakcją składnika majątkowego (Nieruchomości), nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy, czy też zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa. Zbywca po dokonaniu transakcji będzie kontynuował pozostałe projekty oraz będzie miał możliwość podejmowania nowych projektów na bazie posiadanych aktywów.

Ponadto, w przypadku uznania planowanej transakcji sprzedaży obiektów znajdujących się na Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi za transakcję zwolnioną z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Spółka oraz Sprzedający dokonają wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana transakcja nabycia obiektów znajdujących się na Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi, nieobejmująca między innymi kluczowych umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości (w szczególności umowy o zarządzanie), będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust 3a ustawy o VAT i w konsekwencji na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT, w przypadku wykazania przez Zbywcę kwoty podatku na fakturze dokumentującej omawiane transakcje, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na tej fakturze?
2.  Czy transakcja nabycia w zakresie opisanych w stanie faktycznym budynków oraz budowli - parkingu będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony tej transakcji będą miały prawo wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a w konsekwencji czy w przypadku wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do powyższych składników, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT)?
3.  Czy transakcja nabycia w zakresie opisanych w stanie faktycznym budowli - dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych, w tym skrzyżowania, będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a Spółka wraz ze Zbywcą będą mieli prawo wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy w przypadku wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do powyższych składników Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT)?
4.  W przypadku uznania, że transakcja nabycia w zakresie opisanych w stanie faktycznym budowli - dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych, w tym skrzyżowania, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, czy transakcja ta nie będzie podlegała również zwolnieniu z opodatkowania wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, i w związku z tym powinna zostać opodatkowana stawką podstawową wyrażoną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Opisana we wniosku transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT i w konsekwencji na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT, w przypadku wykazania przez Zbywcę kwoty podatku na fakturze dokumentującej omawiane transakcje, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na tej fakturze.
2.  Planowana transakcja sprzedaży w zakresie opisanych w stanie faktycznym budynków oraz budowli - parkingu będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony tej transakcji będą miały prawo wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W konsekwencji w przypadku wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do powyższych składników, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).
3.  Planowana transakcja sprzedaży w zakresie opisanych w stanie faktycznym budowli - dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych, w tym skrzyżowania, będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony tej transakcji będą miały prawo wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W konsekwencji w przypadku wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do powyższych składników, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).
4.  W przypadku uznania, że transakcja sprzedaży opisanych w stanie faktycznym budowli - dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych, w tym skrzyżowania, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie będzie ona również podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i w związku z tym powinna zostać opodatkowana z zastosowaniem stawki podstawowej wyrażonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).

Uzasadnienie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przedmiotowa transakcja potencjalnie mogłaby nie podlegać przepisom ustawy o VAT jedynie w sytuacji gdyby, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ich przedmiotem było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa Zbywcy (dalej: „ZCP”). Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nie będzie jednak żadne z powyższych, gdyż składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią ani przedsiębiorstwa ani ZCP.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie o VAT, jednak w doktrynie, orzecznictwie \[przykładowo: wyrok SN z dnia 20 grudnia 2000 r., sygn. III RN 163/00; wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 października 2009 r., sygn. lII SA/Wa 368/09\] oraz interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe \[por. interpretacja indywidualna z dnia 4 listopada 2008 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-1510/08-3/GD; interpretacja indywidualna z dnia 13 listopada 2008 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-1641/08-4/SM\]. Powszechnie przyjmuje się, że do zdefiniowania tego pojęcia w zakresie ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 KC, do której to definicji odsyła wprost ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych \[ art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.)\].

Stosownie do art. 551 KC „przedsiębiorstwo” należy rozumieć jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z powyższym przepisem, przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pojęcie ZCP zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle obu przytoczonych powyżej definicji legalnych stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych powiązanych funkcjonalnie w taki sposób, by można w oparciu o nie prowadzić działalność gospodarczą.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie spełnia kryteriów pozwalających na zaklasyfikowanie ich jako przedsiębiorstwo lub ZCP. Należy zwrócić uwagę, że jak to zostało powołane powyżej - aby można było mówić o ZCP, niezbędne jest wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe składników majątkowych z przedsiębiorstwa, natomiast przedmiotowa Nieruchomość nie jest w ten sposób wyodrębniona z przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedmiotem planowanej przez Strony transakcji odpłatnej dostawy będzie opisana w stanie faktycznym wniosku Nieruchomość, tj. budynki i budowle, związana z nimi dokumentacja techniczna oraz inne wybrane składniki majątkowe związane z Nieruchomością (np. prawo do znaku towarowego nazwy budynku) oraz z umowami najmu, które przechodzą na Wnioskodawcę jako nabywcę Nieruchomości z mocy prawa.

Transakcjami nie zostaną objęte natomiast inne nieruchomości posiadane przez Zbywcę jak również inne składniki majątku literalnie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego, w tym w szczególności środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z prowadzeniem działalności przez Sprzedającego.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo Sprzedającego, ani też ZCP, bowiem sama Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo, ani za ZCP. Dla uznania ich za przedsiębiorstwo lub ZCP, istotne jest bowiem, aby w jego skład wchodziły składniki wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego, a także by stanowiły one zorganizowany zespół składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W rozważanym przypadku przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość wraz ze składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym, nie będą nim natomiast pozostałe istotne składniki majątku wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego (w tym środki pieniężne, księgi przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa), konstytuujące przedsiębiorstwo.

Przedmiot transakcji nie będzie wykazywał również cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Sprzedającego (np. umów o zarządzanie, niektórych umów zawartych z usługodawcami, środków pieniężnych), nie może być prowadzona działalność gospodarcza.

Jak wskazano w opisie planowanych transakcji, Sprzedający nie przeniesie na Spółkę umów o zarządzanie, a także części umów dotyczących utrzymania Nieruchomości. Na Wnioskodawcę nie zostanie więc przeniesione doświadczenie/know-how związane z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować bez stałego wykonywania w odniesieniu do niej wskazanych powyżej czynności, Spółka jako nabywca będzie zmuszona wykonywać te usługi we własnym zakresie lub zawrzeć umowę z podmiotem (podmiotami) świadczącym ww. usługi - nastąpi to jednak poza zakresem transakcji ze Sprzedającym i podmioty te nie będą miały wpływu ani na wybór takich usługodawców, ani na warunki umów z nimi zawieranych.

Tymczasem właśnie kryterium samodzielności funkcjonalnej uznawane jest w orzecznictwie i literaturze za decydujące dla uznania aktywów za przedsiębiorstwo lub ZCP.

Wskazać można w tym miejscu w szczególności na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98), w którym stwierdzono, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.”

Jeszcze bardziej rygorystyczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. nr IP-PP2-443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”. Analogicznie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 lutego 2010 r. nr IPPP3/443-1167/093/MM. W odniesieniu do ZCP powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 grudnia 2009 r. nr IBPP3/443-701/09/KO, a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPP2/443-778/09-2/IK).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przywołać również odpowiedź Ministerstwa Finansów z dnia 13 czerwca 2003 r. na zapytanie nr 1778 w sprawie możliwości uznania budynku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w której wskazano, że jeśli „osoba prawna prowadzi działalność developerską oraz organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną działalność polegającą na wynajmie lokali w będącym jej własnością budynku, można uznać że budynek ten oceniany wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, umowami dotyczącymi zawartych umów najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na najmie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa podatnika. Należy również stwierdzić, że tak wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowić musi jednocześnie niezależną, samodzielną sferę działalności, w ramach której podatnik realizuje określone zadania gospodarcze”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż na jego rzecz przez Sprzedającego obiektów znajdujących się na Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym, w sytuacji w której nie zostaną przeniesione kluczowe umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, stanowić będzie dostawę składników majątkowych, nie zaś dostawę przedsiębiorstwa ani też ZCP. W konsekwencji dostawa ta podlegać będzie uregulowaniom ustawy VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z wyłączeń wymienionych w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT. W rezultacie, w przypadku wykazania przez Zbywcę kwoty podatku na fakturze dokumentującej omawiane transakcje, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na tej fakturze, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz nast. ustawy o VAT.

Uzasadnienie pytania nr 2.

Ponieważ planowane transakcje sprzedaży należy uznać za dostawy pojedynczych aktywów, nie zaś za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, to w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarem jest rzecz ruchomą jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku, jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości kluczowe jest ustalenie zasady opodatkowania budynków.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,<
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Podatnicy mogą w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnować z opisanego powyżej zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zgodnie z zasadą ogólną dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Opodatkowanie ma natomiast miejsce, jeżeli spełnione są określone warunki wymienione w ustawie.

Dla oceny, czy w przypadku uznania przedmiotowej transakcji sprzedaży Nieruchomości jako odpłatnego zbycia, Wnioskodawca oraz Zbywca będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia dostawy budynków oraz budowli - parkingu, decydujące będzie w świetle przytoczonych przepisów rozstrzygnięcie, czy oddanie w najem Nieruchomości (a ściślej - powierzchni handlowo-usługowej budynku oraz parkingu) spełnia kryteria pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z przytoczonej definicji legalnej, dla pierwszego zasiedlenia budynku, budowli lub ich części, konieczne jest oddanie ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, przedmiotowa Nieruchomość w postaci gruntów niezabudowanych przeznaczonych pod inwestycję została nabyta przez Sprzedającego w 2006 r. w drodze umowy kupna/sprzedaży, która to transakcja została opodatkowana podatkiem VAT, natomiast po ukończeniu budowy wydanie poszczególnych lokali najemcom następowało na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych począwszy od 2007 r.

Zgodnie z poglądem prezentowanym w piśmiennictwie: „pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing” - A. Bartosiewicz, R. Kubacki VAT. Komentarz Lex, 2010, wyd. IV. Podobny pogląd wyrażany jest również przez organy podatkowe. Tytułem przykładu wskazać można min. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2010 r. nr ITPP2/443-1111/09/KT. Podobnie w odniesieniu do umowy dzierżawy wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1122/09-2/KG, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 24 lutego 2010 r. (nr IPPP2-443-82/10-2/JB oraz z dnia 20 kwietnia 2010 r. nr IPPP2/443-75/10-4/MM.

Pierwsze zasiedlenie budynków w rozumieniu ustawy o VAT miało zatem miejsce wraz z przekazaniem części budynków do użytkowania w wyniku realizacji zawartych umów najmu, czyli w 2007 r. Oznacza to, że do transakcji sprzedaży budynku przez Zbywcę na rzecz Spółki znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa budynków nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, Sprzedający oraz Spółka jako nabywca Nieruchomości, jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni uprawnieni będą na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT do rezygnacji ze zwolnienia dostawy z opodatkowania podatkiem VAT. Ponadto przedmiotowa dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT. W konsekwencji, jeżeli strony planowanej transakcji skorzystają z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 w powiązaniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, to sprzedaż wskazanych budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy VAT i w przypadku wykazania przez Sprzedającego kwoty podatku należnego na fakturach dokumentujących powyższe dostawy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia kwoty podatku naliczonego (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy VAT).

Uzasadnienie pytania nr 3.

Jak wskazano powyżej, pierwsze zasiedlenie budowli trwale związanej z gruntem, takich jak drogi wewnętrzne i drogi dojazdowe, w tym skrzyżowanie z ruchem okrężnym (infrastruktura towarzysząca), ma miejsce w momencie oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zbywca nabył grunty niezabudowane przeznaczone pod inwestycję w 2006 r. w wyniku czynności opodatkowanej VAT (umowy kupna-sprzedaży). Na Nieruchomości mogły w tym czasie istnieć elementy infrastruktury, np. fragment drogi wewnętrznej. Następnie Sprzedający wybudował na przedmiotowych działkach dwa budynki handlowo-usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Po zakończeniu budowy, począwszy od 2007 r. Sprzedający przekazywał poszczególne lokale najemcom wraz z prawem do korzystania z powierzchni wspólnych, w tym parkingu przed budynkami najemcy byli również uprawnieni do korzystania z infrastruktury towarzyszącej, takiej jak drogi wewnętrzne (chociaż ze względu na swój charakter nie były one bezpośrednio przedmiotem umów najmu).

Należy tym samym uznać, iż pierwsze zasiedlenie wskazanych budowli miało miejsce w momencie wydania lokali użytkowych pierwszemu najemcy, tj. w 2007 r.

W konsekwencji planowana dostawa budowli w postaci dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych będzie miała miejsce w okresie przekraczającym 2 lata od pierwszego zasiedlenia, a tym samym znajdzie zastosowanie zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jeżeli strony planowanej transakcji skorzystają z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 w powiązaniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to sprzedaż wskazanych budowli będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką podstawową, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT i w przypadku wykazania przez Sprzedającego kwoty podatku należnego na fakturach dokumentujących powyższe dostawy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia kwoty podatku naliczonego (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).

Uzasadnienie pytania nr 4.

W przypadku uznania jednak, że przekazanie infrastruktury towarzyszącej najemcom powierzchni handlowo-usługowej w budynkach do korzystania nie spełnia warunków pierwszego zasiedlenia, jak wskazano w uzasadnieniu pytania nr 3, będzie ono miało miejsce w wyniku przedmiotowej transakcji.

W takim wypadku dostawa przedmiotowych budowli nie będzie objęta zwolnieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z konstrukcji wskazanej ustawy wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, nieobjętą zwolnieniem z pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Podkreślenia wymaga fakt, że dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT oba powyżej wspomniane warunki powinny być spełnione łącznie. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym nie zostały wypełnione przesłanki zwolnienia dostawy wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta w wyniku czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zarówno na samej transakcji nabycia Nieruchomości, jak i w trakcie budowy. Konsekwentnie, pierwsza przesłanka stanowiąca o zwolnieniu przedmiotowej transakcji z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wymieniona w art. 43 ust. 1 pkt 10a litera a ustawy o VAT nie jest spełniona.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania, iż w stosunku do dróg wewnętrznych i dróg dojazdowych w omawianym stanie faktycznym pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce dopiero w wyniku przedmiotowej transakcji, nie znajdzie zastosowania zarówno zwolnienie z opodatkowania VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W konsekwencji, dostawa wskazanych budowli przez Zbywcy na rzecz Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie ze stawką wyrażoną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, a Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na tej transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do brzmienia art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach mowa jest o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie ze wskazanym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącego, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, iż przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Należy zauważyć, iż w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, wobec czego w tym zakresie należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem, którego działalność obejmuje m.in. obsługę, zagospodarowywanie, kupno, sprzedaż oraz wynajem nieruchomości na własny rachunek. W przyszłości Wnioskodawca planuje nabycie szeregu aktywów składających się na centrum handlowe (dalej: „Nieruchomość”), w tym:

*   działki o numerze X zabudowanej dwoma budynkami handlowo-usługowymi wraz z drogami wewnętrznymi i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX,
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową - księga wieczysta o numerze XXX,
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową (skrzyżowaniem z ruchem okrężnym) i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX oraz
*   działki niezabudowanej o numerze X - księga wieczysta o numerze XXX.

Ponadto z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp., nie jest dla niej prowadzona osobna ewidencja działalności.

W ramach planowanej transakcji Spółka nabędzie w szczególności następujące aktywa:

*   prawo własności gruntów wraz z postawionymi na nich budynkami i budowlami,
*   prawo do znaku towarowego - nazwy budynków,
*   składniki majątkowe związane z nabywaną Nieruchomością, takie jak zbiornik pożarowy instalacji tryskaczowej, przepompownia ścieków, przepompownia deszczowa i parking ekologiczny,
*   dokumentacja techniczna dotycząca Nieruchomości (prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących budynków) oraz prawa z gwarancji / rękojmi budowlanych.

Ponadto, zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego (dalej: „KC”) w wyniku nabycia Nieruchomości Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Zbywcy z tytułu umów najmu powierzchni handlowo - usługowych z mocy prawa. W konsekwencji na Spółkę zostaną przeniesione również depozyty pieniężne lub gwarancje bankowe złożone przez najemców.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce. W ramach transakcji nie będą zatem przejęte żadne umowy o pracę.

W związku z planowaną transakcją, następujące składniki majątkowe powiązane z Nieruchomością nie zostaną nabyte przez Spółkę:

*   umowa o zarządzanie Nieruchomością - obecna umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi będzie znajdowała się w gestii Spółki,
*   większość umów związanych z obsługą i utrzymaniem Nieruchomości,
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z prowadzeniem działalności i funkcjonowaniem Sprzedającego
*   zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem związanych bezpośrednio z Nieruchomością (w szczególności w ramach transakcji nie będzie przejęte zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego zaciągniętego przez Sprzedającego na sfinansowanie nabycia Nieruchomości),
*   wierzytelności i inne prawa majątkowe,
*   umowa rachunku bankowego oraz środki pieniężne należące do Zbywcy.

Jak wskazano wyżej, przedmiotowa Nieruchomość stanowi jedną z wielu znajdujących się w posiadaniu Zbywcy. Pozostałe nieruchomości nie będą przedmiotem transakcji. Zbywca prowadzi księgi rachunkowe łącznie dla wszystkich (trzech) nieruchomości znajdujących się na terenie Polski. W związku z tym dla Nieruchomości nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, Nieruchomość nie jest także wydzielona z przedsiębiorstwa Zbywcy w formie oddziału.

Dla rozstrzygnięcia meritum problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby stwierdzić czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych Wnioskodawcy, w tym w szczególności: umowy o zarządzanie Nieruchomością, większości umów związanych z obsługą i utrzymaniem Nieruchomości, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów korporacyjnych związanych z prowadzeniem działalności i funkcjonowaniem Sprzedającego, zobowiązań Zbywcy, z wyjątkiem związanych bezpośrednio z Nieruchomością (w szczególności w ramach transakcji nie będzie przejęte zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego zaciągniętego przez Sprzedającego na sfinansowanie nabycia Nieruchomości), wierzytelności i innych praw majątkowych, umowy rachunku bankowego oraz środków pieniężnych należących do Zbywcy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdzić należy, iż nabycie Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w złożonym wniosku nie może być uznane za nabycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części a co za tym idzie przedmiotowa transakcja nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem planowanej transakcji zakupu będą zatem poszczególne składniki majątkowe składające się na Nieruchomość, opodatkowane na zasadach przewidzianych dla dostawy poszczególnych części majątku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, regulującego prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w przyszłości Wnioskodawca planuje nabycie szeregu aktywów składających się na centrum handlowe (dalej: „Nieruchomość”), w tym:

*   działki o numerze X zabudowanej dwoma budynkami handlowo-usługowymi wraz z drogami wewnętrznymi i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX,
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową - księga wieczysta o numerze XXX,
*   działki o numerze X zabudowanej drogą dojazdową (skrzyżowaniem z ruchem okrężnym) i parkingiem - księga wieczysta o numerze XXX oraz
*   działki niezabudowanej o numerze X - księga wieczysta o numerze XXX.

Ponadto z informacji przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przedmiotowe działki Sprzedający nabył w 2006 r. jako grunt niezabudowany, na którym mogły znajdować się elementy infrastruktury towarzyszącej. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W 2007 r. zostały wybudowane przez sprzedającego i oddane do użytku dwa budynki handlowo-usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą drogami wewnętrznymi, drogami dojazdowymi i parkingiem. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową. Po jej ukończeniu wydanie poszczególnych lokali najemcom następowało na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych począwszy od 2007 r. Dodatkowo, jednym z elementów każdej umowy najmu jest prawo do korzystania z powierzchni wspólnych, w tym parkingu przed budynkami.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż w stosunku do Nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami handlowo – usługowymi wraz z drogami wewnętrznymi i parkingiem, jak i pozostałych budowli znajdujących się w obrębie Nieruchomości - pierwsze zasiedlenie nastąpiło z dniem oddania przedmiotowej Nieruchomości w najem w 2007 r.

Zatem z uwagi na fakt, iż jak wskazano we wniosku - dostawa Nieruchomości będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu, a okres, który upłynie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowego lokalu, będzie dłuższy niż 2 lata, została wypełniona dyspozycja wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy dokonywaniu sprzedaży tego lokalu.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei z art. 29 ust. 5 ustawy wynika, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając ponadto na uwadze brzmienie powołanego powyżej przepisu, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 43 ust. 10 ustawy, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Wnioskodawca jak i Zbywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, a planowana transakcja spełnia warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, to Podatnicy będą uprawnieni na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowanie tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Reasumując, w przypadku nabycia Nieruchomości, w stosunku do których zastosowanie będą miały przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, w przypadku gdy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości w całości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości wskazać należy, iż podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. Zgodnie z powołanym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem, którego działalność obejmuje m.in. obsługę, zagospodarowywanie, kupno, sprzedaż oraz wynajem nieruchomości na własny rachunek. W przyszłości Wnioskodawca planuje nabycie szeregu aktywów składających się na centrum handlowe. Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowym przypadku nie występują przesłanki ograniczające prawo podatnika do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Planowana transakcja nie będzie bowiem wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku do towarów i usług, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W sytuacji gdy Podatnicy zrezygnują ze zwolnienia od podatku i wybiorą opodatkowanie planowanej transakcji, Wnioskodawcy jako Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia kwoty podatku VAT wykazanej na fakturze VAT dokumentującej przedmiotową transakcję.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przedmiocie udzielenia odpowiedzi na zawarte we wniosku pytanie nr 4 tut. Organ podatkowy wyjaśnia, że w związku z prawidłowym stanowiskiem w zakresie pytań 1-3, nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie wskazanego pytania, ponieważ zagadnienia zawarte w tym pytaniu stały się bezprzedmiotowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.