Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-358/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-26
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podmiot-podmiot niezarejestrowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją projektu pn. „xxx” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją projektu pn. „xxx”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w piśmie z 12 czerwca 2014 r.):

Gmina realizuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zadania własne gminy dotyczące zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie określonym w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.) w tym również zadania powiatu – miasto na prawach powiatu (zgodnie z przepisami ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 595 ze zm.).

Zadania w tym zakresie Prezydent Miasta wykonuje przy pomocy Urzędu. Gmina jest czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest jednym z 158 partnerów realizujących projekt pod nazwą „xxx” współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007–2013. Projekt realizowany jest w partnerstwie: Województwo– lider, Jednostki Samorządu Terytorialnego szczebla powiatowego (14) oraz szczebla gminnego (144) – 158 partnerów.

Głównym celem projektu „xxx” jest zapewnienie mieszkańcom \`(...)\` lepszego dostępu do szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną. Wpłynie to na poprawę sprawności działania urzędów administracji samorządowej, poprawę jakości obsługi obywateli oraz lepszy dostęp obywateli do informacji publicznej.

Tak określony cel główny projektu będzie realizowany poprzez następujące działania:

1.  Zaprojektowanie, wykonanie i wdrożenie Systemu e-Usług Internetowych (SeUI), który obejmuje oprócz centralnego portalu internetowego także m.in. portale internetowe urzędów lokalnych, centralny system zarządzania infomatami, integrację z centralną elektroniczną skrzynką podawczą wraz z całą wymaganą przepisami infrastrukturą, pomocnicze programy biurowe, program do kopiowania danych, programy do monitoringu i kontroli funkcjonowania systemu. Umożliwi to uruchomienie usług świadczonych drogą elektroniczną m.in. pobranie formularzy ze strony internetowej, wypełnienie ich i wysłanie do odpowiedniego urzędu, a także otrzymanie informacji zwrotnej o przebiegu załatwienia sprawy.
2.  Zaprojektowanie, wykonanie i wdrożenie Systemu Elektronicznego Obiegu Dokumentów (SEOD), który umożliwi przyjmowanie dokumentów elektronicznych od interesantów oraz przetworzenie ich przez pracowników urzędów. System ten uporządkuje obieg dokumentów w urzędach, zwiększy efektywność i jakości pracy urzędników, a także przyczyni się do zwiększenia transparentności pracy urzędów.
3.  Uzupełnienie infrastruktury sieciowej urzędów. W projekcie przewiduje się budowę lub uzupełnienie już istniejącej sieci w obiektach urzędów o część pasywną (okablowanie i gniazda sieci LAN) oraz część aktywną.
4.  Budowa infrastruktury sprzętowej SeUI zlokalizowanej w Urzędzie Marszałkowskim. Przedmiotem tej części projektu będzie dostawa oraz instalacja dużej mocy serwerów, systemów backupu i monitoringu sieci, komputerów przenośnych. Serwery te będą obsługiwały m.in. portal e-usług, system zarządzania infomatami, monitorowanie urządzeń sieci rozległej, systemy backupu. Infrastruktura ta zostanie zlokalizowana w budynku Urzędu Marszałkowskiego.
5.  Wyposażenie urzędów w odpowiedni sprzęt i urządzenia w zależności od wielkości Partnera. Będą to serwery oraz zestawy komputerowe typu PC, notebooki oraz urządzenia wielofunkcyjne, a także infomaty – multimedialne kioski informacyjne, które dostarczać będą obywatelom informacje na wybrany temat oraz będą pełnić rolę publicznego dostępu do Internetu.

W ramach projektu „xxx” Gmina pozyska:

1.  Serwery wraz z licencją na system operacyjny, platformę workflow (serwer), antywirus (serwer) typu A,
2.  sprzęt aktywny LAN, przełącznik typu B (24 portowy) wraz z projektem i budową sieci,
3.  Zabezpieczenie brzegu sieci VPN, typu B,
4.  Zestawy komputerów stacjonarnych wraz z monitorami,
5.  Komputery przenośne (notebooki),
6.  Pakiet oprogramowania biurowego wraz z programem antywirusowym,
7.  Urządzenie Biura Obsługi Klienta typu A,
8.  Licencje Systemu Wewnętrznego Obiegu Dokumentów – oraz platformy workflow,
9.  Zestaw do podpisu cyfrowego (kwalifikowanego).

Wszystkie zakupy towarów i usług w ramach wyżej wymienionego zakresu projektu dokonywane będą na rzecz każdego partnera w tym na rzecz Gminy Miasta i będą dokumentowane fakturami wystawionymi m.in. na Wnioskodawcę. Nabyte przez Wnioskodawcę składniki stanowić będą jej własność i znajdą się w ewidencji Urzędu Miasta. Cała inwestycja będzie służyć wszystkim pracownikom urzędu. U Wnioskodawcy występują operacje związane zarówno z wykonywaniem władztwa publicznego, które nie podlegają regulacjom ustawy o VAT (ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) jak i operacje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z innymi podmiotami, które podlegają regulacjom ustawy o VAT, tj.: dzierżawa lokali użytkowych, szaletów, odsprzedaż mediów, tzw. refaktury, sprzedaż dzienników budowy, dokumentacji, materiałów (opakowania po tuszu do drukarek), książek, makulatury i innych odpadów, import usług, aport w postaci środków trwałych, środków trwałych w budowie do spółek prawa handlowego, usługi promocji, wykonania analiz. Gmina czynności objęte ustawą dokumentuje fakturami oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;

Zakupy dokonywane w ramach ww. projektu będą zatem jednocześnie związane z wykonywaniem operacji niepodlegających opodatkowaniu oraz opodatkowanych. Gmina nie jest w stanie ich bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do operacji opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT oraz niepodlegających regulacjom VAT. Są to bowiem w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną Gminy. Obiektywna trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków wynika z faktu, że wykonywane operacje są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Gminy i przy pomocy tych samych zasobów. W odniesieniu do tych wydatków (dostaw towarów, świadczenia usług) Gmina zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem zapisów art. 90 ust. 3 ustawy o VAT – proporcji sprzedaży, tj. pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gmina przyjęła jednak generalną zasadę, że nie odlicza podatku VAT naliczonego dotyczącego zakupów bezpośrednio na rzecz Wydziałów, w którym nie występują operacje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – Wydziały te realizują wyłącznie zadania o charakterze publicznoprawnym. Natomiast odlicza przy udziale proporcji podatek VAT naliczony dotyczący zakupów na rzecz Wydziałów, w których występują operacje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz na rzecz Wydziałów i stanowisk obsługujących cały Urząd.

W celu odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, dla wydatków związanych z funkcjonowaniem UM ustalono następujące zasady:

1.  Jeśli zakupy dotyczą bezpośrednio i wyłącznie Wydziałów UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT – odliczenie nie przysługuje;
2.  Jeśli zakupy dotyczą bezpośrednio i wyłącznie Wydziałów UM wykonujących m.in. czynności podlegające opodatkowaniu VAT – odliczenie przysługuje;
3.  Jeśli zakupy dotyczą bezpośrednio i wyłącznie Wydziałów UM realizujących zadania na rzecz całego UM, których koszt funkcjonowania zaliczany jest w rachunku kosztów do kosztów ogólnego zarządu (np. kadry, płace, księgowość, radcy ) – odliczenie przysługuje;
4.  Jeśli zakupy dotyczą całego UM lub poszczególnych budynków UM bez możliwości wyodrębnienia, w jakim zakresie dotyczą poszczególnych Wydziałów – odliczenie przysługuje;

W odniesieniu zatem do wszystkich zakupów dotyczących wszystkich pięciu działań: system e-Usług Internetowych (SeUI), system Elektronicznego Obiegu Dokumentów (SEOD), uzupełnienie infrastruktury sieciowej urzędów, budowa infrastruktury sprzętowej SeUI oraz wyposażenie urzędów w serwery i infomaty Gmina zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji sprzedaży, z uwagi na fakt, że wydatki te dotyczą całej działalności urzędu. Natomiast w odniesieniu do zakupu zestawów komputerowych, notebooków oraz urządzeń wielofunkcyjnych, Gmina zamierza odliczyć przy pomocy proporcji podatek naliczony dotyczący zakupów na rzecz Wydziałów, w którym występują operacje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz na rzecz Wydziałów i stanowisk obsługujących cały Urząd.

W piśmie z 12 czerwca 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego wskazując, że zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowego projektu mają związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zarówno czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W obrębie wszystkich zakupów dokonywanych w ramach realizowanego projektu Gmina wydzieli zakupy:

*   dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – te zakupy są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu,
*   dotyczące pozostałych Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących zarówno czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – zakupy te wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych zakupów do jednego rodzaju działalności.

Przykładowo Gmina będzie w stanie dokonać takiego wyodrębnienia (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT) jedynie w przypadku zakupów zestawów komputerowych, notebooków oraz urządzeń wielofunkcyjnych w ramach projektu „xxx” na konkretne Wydziały/stanowiska pracy, które będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 12 czerwca 2014 r.):

Czy podatnikowi Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „xxxx”?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z 12 czerwca 2014 r.):

Gmina uważa, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem.

Natomiast odnośnie pozostałych zakupów, w sytuacji gdy Gmina nie ma możliwości przypisania ich do poszczególnych kategorii działalności, tj. opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu VAT, Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że w piśmie z 12 czerwca 2014 r. uzupełniającym wniosek, Wnioskodawca przeformułował zadane pytanie oraz własne stanowisko. Tym samym przyjęto, że przedstawione w tym piśmie informacje są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji pytania i stanowiska Wnioskodawcy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – od dnia 1 stycznia 2014 r. – otrzymał następujące brzmienie: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, na podstawie o art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami – zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.) – zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest jednym z 158 partnerów realizujących projekt pod nazwą „xxx”. Głównym celem projektu „xxx” jest zapewnienie mieszkańcom P. lepszego dostępu do szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną. Wpłynie to na poprawę sprawności działania urzędów administracji samorządowej, poprawę jakości obsługi obywateli oraz lepszy dostęp obywateli do informacji publicznej.

W ramach projektu „xxx” Gmina pozyska:

1.  Serwery wraz z licencją na system operacyjny, platformę workflow (serwer), antywirus (serwer) typu A,
2.  sprzęt aktywny LAN, przełącznik typu B (24 portowy) wraz z projektem i budową sieci,
3.  Zabezpieczenie brzegu sieci VPN, typu B,
4.  Zestawy komputerów stacjonarnych wraz z monitorami,
5.  Komputery przenośne (notebooki),
6.  Pakiet oprogramowania biurowego wraz z programem antywirusowym,
7.  Urządzenie Biura Obsługi Klienta typu A,
8.  Licencje Systemu Wewnętrznego Obiegu Dokumentów – oraz platformy workflow,
9.  Zestaw do podpisu cyfrowego (kwalifikowanego).

Wszystkie zakupy towarów i usług w ramach wyżej wymienionego zakresu projektu dokonywane będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę. Nabyte przez Wnioskodawcę składniki stanowić będą jej własność i znajdą się w ewidencji Wnioskodawcy. Cała inwestycja będzie służyć wszystkim pracownikom urzędu. Zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowego projektu mają związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zarówno czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W obrębie wszystkich zakupów dokonywanych w ramach realizowanego projektu Gmina wydzieli zakupy:

*   dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – te zakupy są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu,
*   dotyczące pozostałych Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących zarówno czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – zakupy te wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych zakupów do jednego rodzaju działalności.

Przykładowo Gmina będzie w stanie dokonać takiego wyodrębnienia (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT) jedynie w przypadku zakupów zestawów komputerowych, notebooków oraz urządzeń wielofunkcyjnych w ramach projektu „xxx” na konkretne Wydziały/stanowiska pracy, które będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości po stronie Wnioskodawcy powstały w zakresie ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego projektu.

Jak już wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawca wskazał, że w obrębie wszystkich zakupów dokonywanych w ramach realizowanego projektu wydzieli zakupy dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. zakupów związanych wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz zakupy dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT tj. zakupów związanych wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca wskazał, że w obrębie wszystkich zakupów dokonywanych w ramach realizowanego projektu będzie w stanie dokonać wyodrębnienia, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, jedynie w przypadku zakupów zestawów komputerowych, notebooków oraz urządzeń wielofunkcyjnych w ramach projektu „xxx” na konkretne Wydziały/stanowiska pracy, które będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od zakupów, które związane będą wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, tj. tych które nie będą w żadnym zakresie wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy dotyczące wyłącznie Wydziałów (stanowisk) UM wykonujących wyłącznie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Z odmienną sytuacja będziemy mieli do czynienia w odniesieniu do zakupów związanych z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu, opodatkowanych i zwolnionych, których Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać do każdej kategorii z tych czynności.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że „za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1–3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W odniesieniu do zakupów wynikających z faktur dotyczących działalności opodatkowanej, zwolnionej i działalności w ogóle niepodlegającej opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnik w świetle ww. uchwały ma prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że prawo do odliczenia przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji sprzedaży wyliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 przysługuje Wnioskodawcy wyłącznie w stosunku do zakupów towarów i usług, których rzeczywiście nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. Natomiast prawo to nie przysługuje w stosunku do zakupów związanych wyłącznie z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Gminy, że ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujące pozostałe zakupy dokonane w ramach realizacji projektu w sytuacji gdy Gmina nie ma możliwości przypisania ich do poszczególnych kategorii działalności, tj. opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu VAT, z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do lidera i partnerów, ponieważ każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.