Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-780/10/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-10-04
Teza: Czy usługa, nabywana przez Wnioskodawcę (o której mowa we wniosku), objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania VAT?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi bankowe; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010r. (data wpływu 6 lipca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2010r. (data wpływu 23 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy usługa, o której mowa we wniosku (nabywana przez Wnioskodawcę do Momentu połączenia, tj. do 31 grudnia 2009r.) objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2010r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 września 2010r. (data wpływu 23 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług (m. in.) w zakresie uznania czy usługa, o której mowa we wniosku (nabywana przez Wnioskodawcę do Momentu połączenia, tj. do 31 grudnia 2009r.) objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 31 grudnia 2009r. nastąpiła fuzja prawna Wnioskodawcy i Banku X - dalej: „Moment połączenia”. Połączenie Wnioskodawcy i Banku X nastąpiło na podstawie art. 124 § 1 oraz § 3 Prawa bankowego (Dz. U. z 2002r., nr 72 poz. 665) w związku z art. 492 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r., nr 94, poz. 1037), poprzez przeniesienie całego majątku Banku X na Wnioskodawcę (łączenie się przez przejęcie).

Ponadto, zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60) stanowiącym, iż osoba prawna przejmująca inną osobę prawną wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejmowanego podmiotu, Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki Banku X wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Niemniej jednak, do Momentu połączenia, zarówno Wnioskodawca jak i Bank X występowały jako dwa odrębne podmioty praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (osobni podatnicy).

Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem potwierdzenia prawidłowości interpretacji przepisów ustawy o VAT dokonanej w odniesieniu:

(i) do rozliczeń VAT Banku X do okresu przed Momentem połączenia

(ii) do rozliczeń VAT Wnioskodawcy do okresu przed Momentem połączenia oraz

(iii) do rozliczeń VAT Wnioskodawcy po Momencie połączenia.

Tym samym przedmiotem składanego wniosku są stany faktyczne odnoszące się do:

(i) Banku X przed Momentem połączenia,

(ii) Wnioskodawcy przed Momentem połączenia,

(iii) Wnioskodawcy po Momencie połączenia.

Do Momentu połączenia, przedstawione poniżej usługi, Bank X nabywał od spółki z siedzibą w Irlandii (dalej: „Spółka IRL"). W przeszłości ta sama usługa, nabywana była przez Bank X od spółki z siedzibą we Francji (dalej: „Spółka FR"). Do Momentu połączenia, przedstawione poniżej usługi, Wnioskodawca nabywał od Spółki FR. Od Momentu połączenia, Wnioskodawca nabywa przedstawione poniżej usługi od Spółki FR. Od 1 lipca 2010r. Wnioskodawca będzie nabywał przedmiotowe usługi od innej niż Spółka FR spółki z grupy Banku X.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca szczegółowo przedstawia stan faktyczny będący przedmiotem wniosku oraz własne stanowisko w sprawie. Niemniej jednak, z uwagi na niemal identyczny zakres i charakter usług nabywanych przez:

(i) Bank X przed Momentem połączenia,

(ii) Wnioskodawcy przed Momentem połączenia i

(iii) Wnioskodawcy obecnie,

przedstawiony stan faktyczny jest wspólny dla wszystkich trzech sytuacji, a występujące różnice zostały wyraźnie zaznaczone przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że w dalszej treści wniosku Spółka IRL oraz Spółka FR nazywane są łącznie „Spółkami UE”.

Elementy stanu faktycznego wspólne dla Wnioskodawcy i Banku X:

Wnioskodawca i Bank X (dalej: Banki) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczyły i świadczą na rzecz swoich klientów (dalej: „Klienci") m.in. szereg usług finansowych (dalej łącznie: "usługi finansowe") z zakresu bankowości detalicznej, bankowości małych i średnich przedsiębiorstw oraz bankowości korporacyjnej.

W procesie zawierania z Klientami umów dotyczących transakcji w ramach usług finansowych ważną rolę odgrywa ocena pozycji finansowej Klienta oraz zarządzanie ryzykiem po stronie Banków. Na zarządzanie to składają się m.in.:

1.  analiza i raportowanie ekspozycji:

1.  ryzyka rynkowego,
2.  ryzyka kredytowego,
3.  ryzyka operacyjnego,
4.  ryzyka stron transakcji,

3.  metodologia szacowania/oceny ryzyka, w tym opracowanie i aktualizacja modeli ratingowych (Modele oceny sytuacji ekonomicznej \[w tym finansowej\] klienta, na podstawie których podejmowane są decyzje kredytowe) i scoringowych (Metoda oceny zdolności kredytowej klienta w oparciu o punkty przyznawane na podstawie danych osobowych \[np. wiek, stan cywilny\] i majątkowych, przychody \[np. posiadane aktywa, zobowiązania\]);
4.  systemy wspomagające zarządzanie ryzykiem;
5.  monitorowanie i raportowanie portfela kredytowego;
6.  inne elementy zarządzania ryzykiem.

Elementy te są kluczowe z punktu widzenia oferowania przez Banki wspomnianych usług finansowych.

Każda transakcja (usługa finansowa) angażująca kapitał Banków (np. kredyty, karty kredytowe), przed jej zawarciem, podlega ocenie pod kątem ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego. Ryzyko to jest również kwantyfikowane dynamicznie, tzn. jego wartość w czasie ulega zmianie m.in. w zależności od zmiennych jak np. warunki rynkowe, czy też okres czasu pozostałego do końca okresu umowy (waga ryzyka przeliczana jest na bazie dziennej).

Banki są członkami międzynarodowej grupy kapitałowej, która świadczy usługi finansowe klientom na całym świecie. Podmioty z grupy Banków - Spółki UE posiadają doświadczenie w zakresie świadczenia usług finansowych oraz wyspecjalizowane kadry posiadające odpowiednią wiedzę w zakresie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji, Spółki UE zebrały odpowiedni know-how dotyczący rynków finansowych. Pozwoliło to opracować metodologię świadczenia usług finansowych, również odnoszącą się do procedur i procesu zarządzania ryzykiem.

Mając na względzie powyższe, oraz dążąc do efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych, Banki korzystały i korzystają z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Spółki UE, poprzez nabywaną usługę wsparcia merytorycznego (w formie analiz, konsultacji oraz rekomendacji) w procesie zarządzania ryzykiem przez Banki, w szczególności ryzykiem kredytowym. W ramach świadczenia omawianej usługi, Spółki UE wspierały i wspierają działalność Banków poprzez podejmowanie i wykonywanie określonych czynności pomocniczych, w szczególności czynności takich jak:

w części dotyczącej Wnioskodawcy:

*   analiza poprawności modeli ratingowych Wnioskodawcy pod kątem ich walidacji;
*   walidacja modeli ratingowych do skali obowiązującej w grupie kapitałowej Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne prac Komitetu Kredytowego przy Radzie Nadzorczej Banku, odpowiedzialnego za proces zarządzania ryzykiem u Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie ustalania limitów kredytowych dla poszczególnych segmentów klientów;
*   wsparcie konsultacyjne dotyczące modelu wartości zagrożonej, służącego do pomiaru poziomu ryzyka rynkowego (umożliwiającego odpowiednie zmniejszenie ryzyka przez zabezpieczenie transakcji lub ich zamknięcie);
*   wsparcie konsultacyjne w procesie uzgadniania polityk ryzyka kredytowego dla poszczególnych segmentów bankowości;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie ustalania parametrów polityki ryzyka;
*   formułowanie rekomendacji dotyczących poziomu ryzyka płynności Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie analizy założeń merytorycznych instrumentów pochodnych pod kątem a. ryzyka płynności, b. ryzyka bankowego;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie weryfikacji założeń (parametrów) innych produktów bankowych;
*   wsparcie konsultacyjne w odniesieniu do prawidłowej (ograniczającej ryzyko Wnioskodawcy) dokumentacji transakcji na instrumentach pochodnych;
*   wsparcie w procesie optymalizacji portfela instrumentów pochodnych Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w odniesieniu do metodologii wyliczania kapitału wewnętrznego dla istotnych rodzajów ryzyka;
*   przeprowadzanie analiz zachowania się portfela kredytowego Wnioskodawcy w sytuacji kryzysowej.

Wspólnym mianownikiem powyżej wymienionych czynności jest ich przełożenie na proces zarządzania ryzykiem po stronie Banków, który to proces ma bezpośredni związek z efektywnością prowadzenia akcji kredytowej przez Banki oraz oferowania innych usług finansowych.

Konkludując, Wnioskodawca stwierdził, że Spółki UE zapewniały i zapewniają Bankom szerokie wsparcie merytoryczne w procesie świadczenia usług finansowych, zarówno w odniesieniu do określenia przez Banki założeń transakcji, jak też w odniesieniu do samej realizacji transakcji. Dla Banków współpraca ze Spółkami UE była i jest niezbędna w celu oferowania i efektywnego świadczenia usług finansowych.

Z tytułu świadczenia opisanej powyżej usługi Banki wypłacały i wypłacają Spółkom UE określone wynagrodzenie.

W świetle powyższego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa nabywana przez Banki od Spółek UE jest usługą pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do powyżej opisanych usług, zarówno w części dotyczącej siebie, jak również części dotyczącej Banku X, uzyskał opinie klasyfikacyjne wydane przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: „OSK”), zgodnie z którymi przedstawiona powyżej usługa jest usługą z kategorii pośrednictwa finansowego, mieszczącą się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00 (zgodnie z PKWiU z 1997r. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1897r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. z 1997r., Nr 42 poz. 264 ze zm.) – „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe” oraz 66.19.99.0 (zgodnie z PKWiU z 2008r. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. z 2008r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.) – „Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączaniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”.

W związku z powyższym zadano, m.in., następujące pytanie:

Czy przedstawiona powyżej usługa, nabywana przez Wnioskodawcę przed Momentem połączenia, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania VAT?

Powyższe pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego do Momentu połączenia, tj. do 31 grudnia 2009r.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa nabywana przez niego do momentu połączenia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega zwolnieniu z VAT.

Wspólne uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań 1, 2 i 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazują w szczególności:

1\. Brzmienie przepisów ustawy o VAT i klasyfikacja przedmiotowej usługi na gruncie PKWIU.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku, pod pozycją 3, wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWIU) \[Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług stanowiąca załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, którą zgodnie z treścią § rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) stosuje się do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010r.\].

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej zasadniczo są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacj. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, aby odpowiedzieć na pytanie, czy nabywane usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić, czy znajdują się one w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a konkretnie, czy stanowią one jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU.

O prawidłowości klasyfikacji nabywanej przez Banki usługi (Wnioskodawcy przed Momentem połączenia, Banku X przed Momentem połączenia oraz Wnioskodawcy po Momencie połączenia), jako usługi pomocniczej związanej z pośrednictwem finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, przesądza jej charakter. Nabywana usługa polega, bowiem na wsparciu działalności Banków w przedmiocie świadczenia na rzecz Klientów usług finansowych angażujących kapitał Banków (np. w odniesieniu do Wnioskodawcy: kredyty, akredytywy, karty kredytowe, instrumenty pochodne oraz w odniesieniu do Banku X: kredyty, karty kredytowe) poprzez usługę w zakresie wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem przez Banki (w szczególności ryzykiem kredytowym). W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Spółki UE nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny, efektywny oraz bezpieczny działalności pośrednictwa finansowego przez Banki.

Dokonując formalnej analizy możliwości klasyfikacji wsparcia udzielanego przez Spółki UE, jako usługi pomocniczej w stosunku do pośrednictwa finansowego, należy wskazać, iż za taką usługę mogą zostać uznane usługi pomocnicze do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU. Zdaniem Wnioskodawcy należy w tym miejscu wskazać, iż działalność banków komercyjnych sklasyfikowana jest właśnie w dziale 65, zatytułowanym „Usługi pośrednictwa finansowego".

Wnioskodawca stwierdził, że o pomocniczym charakterze przedmiotowej usługi w stosunku do usług finansowych świadczy w szczególności fakt że wszystkie podejmowane w jej ramach działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Banki (tj. działalnością z zakresu pośrednictwa finansowego). Mają ono na celu wsparcie tej działalności w obszarze zarządzania ryzykiem specyficznym dla realizacji transakcji pośrednictwa finansowego (w szczególności ryzykiem kredytowym i ryzykiem kontrahenta). Z punktu widzenia Banków, czynności Spółek UE umożliwiają świadczenie usług finansowych, tj. Banki nie mogłyby oferować i świadczyć usług pośrednictwa finansowego w obecnym zakresie bez wsparcia Spółek UE. Ponadto czynności wykonywane przez Spółki UE miały i mają bezpośredni wpływ na efektywność działalności Banków oraz ograniczenie ich ryzyka (w szczególności kredytowego).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Spółki UE nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny, efektywny i bezpieczny działalności pośrednictwa finansowego przez Banki.

W ocenie Wnioskodawcy, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

W opinii Wnioskodawcy usługa nabywana przez Banki, sprowadzająca się do wsparcia Banków w zakresie wykonywanej przez niego działalności pośrednictwa finansowego (poprzez wykonywanie szeregu czynności usprawniających proces oferowania i świadczenia usług pośrednictwa finansowego), stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa opisana w przedstawionym powyżej stanie faktycznym na gruncie PKWIU powinna zostać sklasyfikowana w sekcji J w grupowaniu 67.13.10-00.90 (według PKWIU z 1997r.) tj. jako usługa pomocnicza związana z pośrednictwem finansowym, pozostała gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca stwierdził, że poprawność jego stanowiska została potwierdzona w opiniach klasyfikacyjnych nr OK-5672/KU-949/2010 (w części dotyczące Wnioskodawcy) oraz OK-5672/KU-1283/2010 (w części dotyczącej Banku X) dokonanych przez OSK.

Wnioskodawca wskazał, że w powyższych opiniach OSK stwierdził, że przedstawiona powyżej usługa świadczona na rzecz Banków, zarówno w części dotyczącej jego, Jak również w części dotyczącej Banku X, mieści się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00 (według PKWiU z 1997r.) – „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe” oraz 68.19.99.0 (według PKWiU z 2008r.) - „Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych". OSK nie doprecyzował jednocześnie grupowania PKWiU do pełnego 10 cyfrowego poziomu, pozostawiając je na poziomie 8 cyfrowym. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ostatnie dwie cyfry grupowania PKWiU 1997r. 67.13.10-00 mogą przyjąć następujące kombinacje:

*   10 (Usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów;
*   20 (Usługi doradztwa finansowego i maklerów);
*   30 (Usługi kantorów wymiany walut);
*   90 (Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione).

OSK pozostawił jednak wskazówkę, która z powyższych 4 możliwości jest prawidłowa, dokonując klasyfikacji na gruncie PKWIU 2008r. na pełnym, 7-cyfrowym poziomie. OSK mając do wyboru, na gruncie PKWiU 2008r., m.in. grupowanie właściwe dla doradztwa finansowego - 66.19.91.0 „Usługi związane z doradztwem finansowym", sklasyfikował usługę nabywaną przez Wnioskodawcę do grupowania 68.19.89.0 – „Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Tym samym OSK uznał, iż właściwym grupowaniem dla przedmiotowych usług, na gruncie PKWiU 1997r. jest grupowanie inne niż 67.13.10-00.20. Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzonym przez OSK w przytoczonych opiniach, prawidłowym grupowaniem PKWiU 1997r dla nabywanych przez Banki usług jest grupowanie 67.13.10-00.90.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że jakkolwiek treść załącznika nr 4 do ustawy o VAT wyłącza ze zwolnienia szereg usług pośrednictwa finansowego, w tym usługi klasyfikowane do grupowania PKWiU 1997r. 67.13.10-00.20, usługa nabywana przez Banki nie należy do katalogu wybaczonych ze zwolnienia z VAT. Charakter nabywanej usługi nie pozwala bowiem na przyporządkowanie jej do którejkolwiek z kategorii usług pośrednictwa finansowego, wobec których zwolnienie z VAT nie ma zastosowania.

2\. Zwolnienie usług finansowych z VAT na gruncie przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie nabywanej przez Banki usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE rady z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112). Wnioskodawca wskazał, że uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112 zakres zwolnienia, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości („ETS”). ETS wielokrotnie podkreślił, że, aby usługi pomocnicze mogły zostać uznana na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić:

*   odróżniającą się całość,
*   być specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz
*   mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a. sprawy C-2/95 Sparekassemes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customa & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.).

Wnioskodawca stwierdził, że usługą spełniającą kryteria sformułowane przez ETS jest niewątpliwie wsparcie merytoryczne w procesie zarządzania ryzykiem przez Banki (w szczególności ryzykiem kredytowym), dla celów świadczenia usług finansowych.

Wnioskodawca wskazał, że usługa świadczona przez Spółki UE, na rzecz Banków, niewątpliwie:

*   stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. możliwość zlecenia jej odrębnemu podmiotowi;
*   jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy jej ścisłe dopasowanie do wykonywanych przez Banki usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowej usługi przez Spółki UE pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Banki (innymi słowy, świadczenie przez Banki usług finansowych warunkuje wykreowanie popytu na przedmiotową usługę pomocniczą, bez usługi wykonywanej przez Banki, żaden przedsiębiorca nie byłby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej a także, taka usługa byłaby pozbawiona ekonomicznego sensu);
*   była i jest niezbędna dla realizacji przez Banki usług pośrednictwa finansowego na rzecz klientów Banków, bez tej usługi Banki nie mogłyby oferować i świadczyć usług finansowych w sposób efektywny oraz bezpieczny, a w efekcie nie mógłby świadczyć usługi pośrednictwa finansowego.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, również biorąc pod uwagą przepisy europejskie z zakresu podatku VAT, nie ulega wątpliwości, że nabywana usługa objęta jest zakresem zwolnienia z VAT.

3\. Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście doprecyzowanych przepisów Wspólnotowych.

Dodatkowo, zwolnienie nabywanej przez Banki usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie planowanych zmian treści Dyrektywy 112.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1977r. (Na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych (Proposal for a Council Regulation laying down implementing measures for Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax, COM(2007) 746 final. Komisja Wspólnot Europejskich, Bruksela, z dnia 28 listopada 2007, (dalej: rozporządzenie) którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcje ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwalniania określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS. Wnioskodawca stwierdził, że planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie z VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych, w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy determinowaniu traktowania usług, jako usług pomocniczych do usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań (Por. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 roku; sygn. akt lll SA/Wa 319/08. W orzeczeniu Sąd powołuje się na planowaną zmianę prawa wspólnotowego, a mianowicie Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej" w postaci rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2008/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych).

Zdaniem Wnioskodawcy, treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za usługi zrównane dla celów podatku VAT ze zwolnionymi usługami finansowymi. Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja „Podstawa i cele wniosku", zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Dodatkowo, jako podlegające zwolnieniu z VAT usługi pomocnicze do usług finansowych, tj. usługi specyficzne i istotne dla świadczenia usług ubezpieczeniowych i finansowych, Rozporządzenie wskazuje:

1.  usługi ratingu kredytowego, w tym ocenę zdolności kredytowej dostawcy lub beneficjenta usługi finansowej;
2.  underwriting kredytowy;
3.  ocenę, prognozowanie i kontrolę ryzyka kredytowego oraz strat z nim związanych, w tym strategię kredytową.

Wnioskodawca stwierdził, że zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Banki od Spółek UE, jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach zbieżny z treścią powyższych punktów, przedstawiających bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

Tym samym usługa wsparcia nabywana przez Banki od Spółek UE, opisana w niniejszym wniosku jest w ocenie Wnioskodawcy podlegającą zwolnieniu z VAT usługą pomocniczą do usługi pośrednictwa finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Identyfikacja usług za pomocą klasyfikacji statystycznych oznacza, że to klasyfikacja decyduje o zakresie przedmiotowym danej usługi i jej przyporządkowaniu do określonego grupowania, a w konsekwencji decyduje o stawce podatku od towarów i usług.

Ponadto klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Co do zasady, stawka podatku od towarów i usług – na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże w samej ustawie o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnienie od podatku.

W myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym pod pozycją nr 3 wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego o symbolu PKWiU Sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Z treści objaśnienia do załącznika nr 4 ww. ustawy o VAT wynika, iż wskazany symbol PKWiU w pozycji nr 3 wraz z oznaczeniem „ex” dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki VAT, tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie od podatku dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej: Bank) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczył i świadczy na rzecz swoich klientów (dalej: „Klienci") m.in. szereg usług finansowych (dalej łącznie: "usługi finansowe") z zakresu bankowości detalicznej, bankowości małych i średnich przedsiębiorstw oraz bankowości korporacyjnej.

Wnioskodawca wskazał, że w procesie zawierania z Klientami umów dotyczących transakcji w ramach usług finansowych ważną rolę odgrywa ocena pozycji finansowej Klienta oraz zarządzanie ryzykiem po stronie Banku. Na zarządzanie to składają się m.in.:

1.  analiza i raportowanie ekspozycji:

1.  ryzyka rynkowego,
2.  ryzyka kredytowego,
3.  ryzyka operacyjnego,
4.  ryzyka stron transakcji,

3.  metodologia szacowania/oceny ryzyka, w tym opracowanie i aktualizacja modeli ratingowych (Modele oceny sytuacji ekonomicznej \[w tym finansowej\] klienta, na podstawie których podejmowane są decyzje kredytowe) i scoringowych (Metoda oceny zdolności kredytowej klienta w oparciu o punkty przyznawane na podstawie danych osobowych \[np. wiek, stan cywilny\] i majątkowych, przychody \[np. posiadane aktywa, zobowiązania\]);
4.  systemy wspomagające zarządzanie ryzykiem;
5.  monitorowanie i raportowanie portfela kredytowego;
6.  inne elementy zarządzania ryzykiem.

Elementy te są kluczowe z punktu widzenia oferowania przez Banki wspomnianych usług finansowych.

Każda transakcja (usługa finansowa) angażująca kapitał Banków (np. kredyty, karty kredytowe), przed jej zawarciem, podlega ocenie pod kątem ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego. Ryzyko to jest również kwantyfikowane dynamicznie, tzn. jego wartość w czasie ulega zmianie m.in. w zależności od zmiennych jak np. warunki rynkowe, czy też okres czasu pozostałego do końca okresu umowy (waga ryzyka przeliczana jest na bazie dziennej).

Wnioskodawca stwierdził, że Banki są członkami międzynarodowej grupy kapitałowej, która świadczy usługi finansowe klientom na całym świecie. Podmioty z grupy Banków - Spółki UE posiadają doświadczenie w zakresie świadczenia usług finansowych oraz wyspecjalizowane kadry posiadające odpowiednią wiedzę w zakresie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji, Spółki UE zebrały odpowiedni know-how dotyczący rynków finansowych. Pozwoliło to opracować metodologię świadczenia usług finansowych, również odnoszącą się do procedur i procesu zarządzania ryzykiem.

Mając na względzie powyższe, oraz dążąc do efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych, Banki korzystały i korzystają z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Spółki UE, poprzez nabywaną usługę wsparcia merytorycznego (w formie analiz, konsultacji oraz rekomendacji) w procesie zarządzania ryzykiem przez Banki, w szczególności ryzykiem kredytowym. W ramach świadczenia omawianej usługi, Spółki UE wspierały i wspierają działalność Banków poprzez podejmowanie i wykonywanie określonych czynności pomocniczych, w szczególności czynności takich jak:

w części dotyczącej Wnioskodawcy:

*   analiza poprawności modeli ratingowych Wnioskodawcy pod kątem ich walidacji;
*   walidacja modeli ratingowych do skali obowiązującej w grupie kapitałowej Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne prac Komitetu Kredytowego przy Radzie Nadzorczej Banku, odpowiedzialnego za proces zarządzania ryzykiem u Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie ustalania limitów kredytowych dla poszczególnych segmentów klientów;
*   wsparcie konsultacyjne dotyczące modelu wartości zagrożonej, służącego do pomiaru poziomu ryzyka rynkowego (umożliwiającego odpowiednie zmniejszenie ryzyka przez zabezpieczenie transakcji lub ich zamknięcie);
*   wsparcie konsultacyjne w procesie uzgadniania polityk ryzyka kredytowego dla poszczególnych segmentów bankowości;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie ustalania parametrów polityki ryzyka;
*   formułowanie rekomendacji dotyczących poziomu ryzyka płynności Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie analizy założeń merytorycznych instrumentów pochodnych pod kątem a. ryzyka płynności, b. ryzyka bankowego;
*   wsparcie konsultacyjne w procesie weryfikacji założeń (parametrów) innych produktów bankowych;
*   wsparcie konsultacyjne w odniesieniu do prawidłowej (ograniczającej ryzyko Wnioskodawcy) dokumentacji transakcji na instrumentach pochodnych;
*   wsparcie w procesie optymalizacji portfela instrumentów pochodnych Wnioskodawcy;
*   wsparcie konsultacyjne w odniesieniu do metodologii wyliczania kapitału wewnętrznego dla istotnych rodzajów ryzyka;
*   przeprowadzanie analiz zachowania się portfela kredytowego Wnioskodawcy w sytuacji kryzysowej.

Wspólnym mianownikiem powyżej wymienionych czynności jest ich przełożenie na proces zarządzania ryzykiem po stronie Banków, który to proces ma bezpośredni związek z efektywnością prowadzenia akcji kredytowej przez Banki oraz oferowania innych usług finansowych.

W opinii Wnioskodawcy usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności pośrednictwa finansowego (poprzez wykonywanie szeregu czynności usprawniających proces oferowania i świadczenia usług pośrednictwa finansowego), stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa opisana w przedstawionym powyżej stanie faktycznym na gruncie PKWiU powinna zostać sklasyfikowana w sekcji J w grupowaniu 67.13.10-00.90 (według PKWiU z 1997r.) tj. jako usługa pomocnicza związana z pośrednictwem finansowym, pozostała gdzie indziej niesklasyfikowana.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że o ile, opisana we wniosku usługa wsparcia merytorycznego (w formie analiz, konsultacji oraz rekomendacji) w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym mieści się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 - „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione”, wówczas korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z poz. 3 załącznika Nr 4 do tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić tutaj należy, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, czy opisana we wniosku usługa (wsparcia merytorycznego - w formie analiz, konsultacji oraz rekomendacji - w procesie zarządzania ryzykiem przez Banki, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji przedmiotowej usługi według PKWiU. Należy zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji usługi, świadczonej przez Wnioskodawcę, według PKWiU, bowiem zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług, a w razie wątpliwości podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Ponadto należy wyjaśnić, iż organem właściwym do zmiany lub uzupełnienia informacji otrzymanej z Urzędu Statystycznego w Łodzi jest Główny Urząd Statystyczny (Sekretariat Prezesa i Departamentu Koordynacji i Organizacji Badań).

W związku z powyższym tut. organ dokonując niniejszej interpretacji przyjął klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę, bez oceny jej prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w sytuacji zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (w szczególności innego, niż wskazał Wnioskodawca, zaklasyfikowania według PKWiU ww. usługi) lub prawnego.

Należy także wskazać, że odpowiedzi na pytania nr 1 i 3 z wniosku będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.