Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-275/11-5/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-12
Teza: Wnioskodawca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia importu usługi pośrednictwa finansowego (Cash-pooling), z tytułu którego obrotu nie uwzględnia w proporcji.
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.02.2011r. (data wpływu 18.02.2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 13.04.2011 r. (data wpływu 18.04.2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia nr IPPB2/436-65/11-2/AF, IPPP3-443-275/11-2/JF z dnia 06.04.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania, oraz ustalenia współczynnika proporcji dla usługi pośrednictwa finansowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.02.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania oraz ustalenia współczynnika proporcji dla usługi pośrednictwa finansowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: T. lub Spółka) rozważa przystąpienie do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling). System cash pooling będzie zorganizowany przez T. S.A. (dalej: Agent), spółkę z siedzibą na terytorium Francji, przy udziale zagranicznego banku, którego rola będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Spółka będzie dokonywała rozliczeń bezpośrednio poprzez własne rachunki założone w zagranicznym banku.

Zagraniczny bank jest podmiotem zewnętrznym, posiadającym siedzibę w Wielkiej Brytanii i niepowiązanym kapitałowo ani osobowo ze Spółką. Z kolei Agent jest powiązany ze Spółką w sposób pośredni, tzn. posiada udział w jej kapitale w wysokości przekraczającej 5% za pośrednictwem innych podmiotów z grupy T. . Agent nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością finansową, do którego planuje przystąpić Spółka będzie wyglądać następująco:

1.  Spółka jako uczestnik systemu posiada w banku konto o nazwie „source account” tj. rachunek bieżący. Na ten rachunek będą wpływać należności Spółki od jej kontrahentów. Z tego konta, Spółka będzie też dokonywała płatności za swoje zobowiązania. Spółka posiada kilka takich kont (rachunków bieżących), tzn. dla każdej waluty jest założone odrębne konto. Obecnie Spółka posiada cztery rachunki bieżące, tj. (I) dla transakcji w euro, (II) dla transakcji w dolarach amerykańskich (USD), (III) dla transakcji w funtach brytyjskich (GBP) oraz dla transakcji w złotówkach (PLN).
2.  Agent otworzy natomiast w tym banku konto o nazwie „header account”, tj. rachunek techniczny. Za pośrednictwem rachunku technicznego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Spółki i innych uczestników systemu, tj. będzie odbywać się dzienne konsolidowanie sald na rachunkach bieżących do zera, gdyż założeniem jest, aby każdy rachunek bieżący Spółki posiadał na koniec każdego dnia roboczego saldo zerowe. Podobnie jak w przypadku rachunku bieżącego, dla każdej waluty będzie założone odrębne konto techniczne.
3.  Na zakończenie każdego dnia roboczego, środki wynikające z dodatniego salda na rachunku bieżącym będą przenoszone na rachunek techniczny. Tym samym, konto Spółki zostanie wyzerowane. I odwrotnie, w przypadku gdy na rachunku bieżącym Spółki na koniec danego dnia roboczego będzie odnotowana kwota ujemna, to z rachunku technicznego Agenta zostanie przelana suma odpowiadająca tej kwocie ujemnej, tak aby na rachunku Spółki została osiągnięta docelowa wartość zerowa.
4.  Należy zaznaczyć, że intencją Spółki i Agenta jest, aby kwoty ujęte na kontach technicznych wynikające z rozliczenia sald kont bieżących Spółki pozostawały we władztwie prawnym Spółki, tzn. Spółka będzie ich właścicielem a Agent będzie jedynie ich ekonomicznym dysponentem. Stąd też, jeżeli za dany dzień na rachunku technicznym agenta w zakresie rozliczenia sald dodatnich i ujemnych wynikających z rachunku bieżącego Spółki wystąpi saldo dodatnie, to Spółce będą przysługiwać odsetki. W przeciwnym razie, tj. gdy na tym rachunku wystąpi saldo ujemne, Spółka zostanie obciążona odsetkami. Obecnie Spółka zakłada jednak, iż w praktyce występować będzie wyłącznie saldo dodatnie, stąd też będzie ona uzyskiwać przychód w postaci odsetek. Naliczanie i rozliczanie odsetek będzie się odbywać okresowo, tj. np. na bazie miesięcznej lub kwartalnej a odpowiedzialny za to będzie Agent. Odsetki będą kapitalizowane lub przelewane na rachunek bieżący Spółki.
5.  Zakładana struktura cash poolingu nie przewiduje regularnych zwrotów transferów nadwyżek środków Spółki zgromadzonych na koncie technicznym Agenta. Ewentualny zwrot tych środków będzie następował na warunkach wynikających z odrębnej umowy pomiędzy Spółką a Agentem.
6.  Za usługi świadczone w ramach struktury zarządzania płynnością finansową bank obciąży w całości Agenta. Wszelkie ewentualne dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia banku oraz usług świadczonych przez Agenta będzie dokonywane odrębnie w oparciu o zasady ustalone między Spółką a Agentem na podstawie odpowiedniej umowy. W tym miejscu należy dodać, że każdy z uczestników systemu może zakładać swoje konta w innych bankach niż Spółka. Niemniej, w każdym przypadku Agentem będzie T. S.A. Zdaniem Spółki ilość banków występujących w strukturze nie ma jednak znaczenia dla oceny skutków podatkowych planowanej transakcji.

Celem przystąpienia przez Spółkę do powyższej struktury jest uzyskanie efektywnego zarządzania jej finansami. Umowa cash poolingu jest bowiem ukierunkowana na zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty w niej uczestniczące dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu, wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku odrębnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w ramach przedstawionej struktury zarządzania płynnością finansową Spółka jako uczestnik nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT, Dz. U. z 2004, nr 54, poz. 535 ze zm.), a jedynym podmiotem świadczącym wspomniane usługi zarządzania płynnością będzie Agent?
2.  Czy w związku z uczestnictwem przez Spółkę w strukturze cash-poolingu i nabyciem w tym zakresie usług świadczonych przez Agenta, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług (dalej: VAT) z tytułu tej transakcji na zasadzie importu usług?
3.  W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do usług świadczonych przez Agenta w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu?
4.  Czy wartość usług nabywanych przez Spółkę od Agenta w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu powinna być uwzględniania przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, iż podmiotem świadczącym usługi na podstawie planowanej struktury zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) jest wyłącznie Agent.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatne świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów.

Analizując przedstawiony wyżej stan faktyczny, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę występuje wyłącznie Agent, ponieważ to on będzie wykonywał wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Spółki. Natomiast pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami planowanej struktury cash poolingu nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne. Obciążenie rachunków następuje automatycznie. Bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpiły do struktury cash poolingu. Jedynym zaś podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi będzie Agent.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki czynności uczestników planowanej struktury cash poolingu polegające na udostępnieniu swoich rachunków bieżących dla Agenta w celu wypełniania warunków umowy nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29.10.2008 r. (Dz. U. 207, poz. 1293), która na podstawie ustawy z dnia 29.10.2010 r. (Dz. U. 226, poz. 1476) od 1.01.2011 r. obowiązuje do celów podatku od towarów i usług. Uczestnicy planowanej struktury cash poolingu nie świadczą bowiem żadnych usług i nie przejawiają żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w strukturze, a jedynie są odbiorcami tych usług. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych i zwrotnymi przelewami tych środków, a także rozliczeniami związanymi z tymi przelewami są dokonywane tylko i wyłącznie przez Agenta.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez uczestników przedmiotowych usług, umożliwiające Agentowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez agenta usługi zarządzania środkami finansowymi, powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, pismo z dnia 12.10.2010 r. nr IBPP2/443-543/10/ASZ: „czynności wykonywane przez uczestników przedmiotowej usługi, umożliwiające pool leaderowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash-poolingu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez pool leadera usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową mając na uwadze powyższe, należy uznać, że spółka uczestnicząca w „cash poolingu”, nie świadczy usługi, w rozumieniu przepisów o VAT, a jest jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez pool leadera”.
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, pismo z dnia 22.09.2010 r. nr IPPP1-443-653/10-4/BS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „podsumowując, zdaniem spółki, w analizowanej sprawie podmiotem świadczącym usługi na podstawie umowy jest wyłącznie pool leader jako organizator oraz aktywny wykonawca usługi zarządzania środkami finansowymi. Tym samym, spółka jak również pozostali uczestnicy umowy cash poolingu nie wykonują w ramach przedmiotowej umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.”
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, pismo z dnia 21.09.2010 r. nr ITPP1/443-606A/10/MN uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „podsumowując spółka wskazała, że jej zdaniem, w analizowanej sprawie podmiotem świadczącym usługi na podstawie umowy jest wyłącznie pool leader jako organizator oraz aktywny wykonawca usługi zarządzania środkami finansowymi. Tym samym spółka, jak również pozostali uczestnicy umowy cash poolingu nie wykonują w ramach przedmiotowej umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, pismo z dnia 15.09.2010 r. nr ILPP2/443-985/10-2/ISN uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „podsumowując, zdaniem spółki, w analizowanej sprawie podmiotem świadczącym usługi na podstawie umowy jest wyłącznie pool leader jako organizator oraz aktywny wykonawca usługi zarządzania środkami finansowymi. Tym samym, spółka jak również pozostali uczestnicy umowy cash-poolingu nie wykonują w ramach przedmiotowej umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Ad. 2.

Stosownie do art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu zapisów art. 28a ust. 1 ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j, 28n.

Importem usług natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, jest świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów i usług są m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w opisanym stanie faktycznym w przypadku gdy usługi zarządzania środkami finansowymi, stanowiące usługi finansowe, są świadczone przez Agenta nieposiadającego zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, na rzecz Spółki, która posiada w Polsce swoją siedzibę, usługi te będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium Polski.

Do rozliczenia w zakresie podatku VAT tej transakcji obowiązana będzie Spółka, stając się podatnikiem jako nabywca przedmiotowych usług.

Powyższy pogląd potwierdzają m.in.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, pismo z dnia 12.10.2010 r. nr IBPP2/443-751/10/ASZ: „mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż nabycie usług zarządzania płynnością finansową świadczonych przez pool leadera - podmiot belgijski z grupy V, który nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, należy uznać za import usług, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Natomiast wnioskodawca, jako usługobiorca tych usług będzie zobowiązany do ich rozliczenia, w zakresie podatku od towarów i usług.”
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, pismo z dnia 21.09.2010 r. nr ITPP1/443-607B/10/MS: „mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż spółka będąca nabywcą usług świadczonych przez pool leadera spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (wnioskodawca) posiada siedzibę, tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczone usługi stanowią dla spółki import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tego tytułu.”
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, pismo z dnia 15.09.2010 r. nr ILPP2/443-985/10-3/ISN: „podmiotem świadczącym usługi finansowe będzie pool leader, nieposiadający siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, natomiast usługobiorca (wnioskodawca) spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 3 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import usług finansowych. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zainteresowany zobowiązany będzie do opodatkowania importu usług finansowych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.”
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, pismo z dnia 9.09.2010 r. nr IPPP1-443-652/10-4/MP uznał stanowisko podatnika za prawidłowe „mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w opisanym stanie faktycznym w przypadku gdy usługi zarządzania środkami finansowymi, stanowiące usługi finansowe, są świadczone przez pool leadera nie posiadającego zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, na rzecz spółki, która posiada w Polsce swoją siedzibę, usługi te będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium Polski. Do rozliczenia w zakresie podatku VAT tej transakcji obowiązana będzie spółka, stając się podatnikiem jako nabywca przedmiotowych usług.”

Ad. 3.

Zdaniem Spółki podstawą opodatkowania VAT będzie wynagrodzenie Agenta w postaci kwoty odsetek debetowych naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez Agenta, obciążających rachunek bieżący Spółki a także wynagrodzenie Agenta za administrowanie środkami pieniężnymi Spółki, które będzie pobierane w oparciu o odrębną umowę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Ponadto, jak wynika z art. 29 ust. 17 ww. Ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, agent będzie uprawniony do pobierania stosownego wynagrodzenia za dokonywanie operacji na rachunkach (na podstawie odrębnej umowy), a także do naliczania odsetek z tytułu korzystania ze środków finansowych przez uczestników systemu i udostępniania środków finansowych innym uczestnikom systemu (w oparciu o planowaną umowę cash poolingu).

W opinii spółki, jako całość świadczenia należnego Agentowi będącego podstawą opodatkowania podatkiem VAT w zakresie importu usług, należy rozumieć kwotę opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych spółce przez Agenta środków własnych.

Natomiast wynagrodzenie w postaci odsetek debetowych od środków udostępnianych przez innych niż Agent uczestników struktury nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania importu usług, gdyż odsetki te nie stanowią w żadnym wypadku wynagrodzenia dla Agenta, który nie jest ich beneficjentem, a jedynie dokonuje przesunięcia tych kwot pomiędzy uczestników systemu. Takie stanowisko prezentują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, pismo z dnia 12.10.2010 r. nr IBPP2/443-752/10/ASZ: „w związku z tym, podstawą opodatkowania importu usług finansowych, świadczonych przez pool leadera na rzecz wnioskodawcy w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu. Będzie kwota pobierana przez pool leadera z rachunku należącego do spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania jej środkami pieniężnymi oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez pool leadera, obciążających rachunek bankowy spółki - zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy.”
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, pismo z dnia 22.09.2010 r. nr IPPP1-443-661/10-4/BS, uznał stanowisko podatnika za prawidłowe; zdaniem spółki podstawą opodatkowania podatkiem VAT w opisanym przypadku będzie kwota pobierana przez pool leadera z rachunku należącego do spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi spółki oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez pool leadera, obciążających rachunek bankowy spółki.”
3.  Dyrektor izby Skarbowej w Bydgoszczy, pismo z dnia 21.09.2010 r. nr ITPP1/443-606C/10/MN: „odnosząc treść przytoczonych regulacji do sytuacji opisanej we wniosku należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku w roli usługodawcy występuje, pełniący funkcję agenta rozliczeniowego struktury cash-poolingu, pool leader, który z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi otrzymuje stosowne wynagrodzenie - opłatę z tytułu administrowania środkami pieniężnymi spółki oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych środków własnych (odsetki od pokrycia ujemnych sald). W związku z powyższym należy stwierdzić, iż podstawą opodatkowania w imporcie ww. usług będzie dla spółki całość świadczenia należnego pool leaderowi, a więc stała opłata administracyjna oraz odsetki (nie tylko kwoty faktycznie zapłacone w terminie, ale również należne, których termin płatności upłynął).”
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, pismo z dnia 15.09.2010 r. nr ILPP2/443-985/10-4/ISN: „w związku z tym, podstawą opodatkowania importu usług finansowych świadczonych przez pool leadera na rzecz wnioskodawcy w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu będzie kwota pobierana przez pool leadera z rachunku należącego do spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania jej środkami pieniężnymi oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez pool leadera, obciążających rachunek bankowy spółki zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy.”

Ad. 4.

Zdaniem Spółki, koszty ponoszone w związku realizacją planowanej umowy zarządzania środkami finansowymi (cash poolingu) nie powinny być uwzględniane w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 cytowanego artykułu proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Kolejny ustęp artykułu 90 ustawy o VAT uściśla, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ustalając tę proporcję, należy mieć na względzie fakt, iż zgodnie z brzmieniem ustępu 5 i 6 cytowanego artykułu, do obrotu wskazanego powyżej nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów. Jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności oraz z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Z powołanych przepisów wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. To z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do jej wyliczenia.

Pojęcie obrotu zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnych charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei przez sprzedaż, w myśl art. 2 ust. 22 ustawy o VAT, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem powyższa definicja „obrotu” nie obejmuje importu usług, czyli sytuacji, w której nabywca jest podatnikiem z tytułu świadczenia usług w Polsce przez podmiot zagraniczny.

Przedmiotowe usługi, które są świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, dla celów podatku VAT w Polsce należy uznać za import usług, ponieważ podatnikiem z tytułu tej czynności jest usługobiorca (art. 2 pkt 9 ustawy o VAT). W opinii Spółki, mimo że import usług jest wykazywany również po stronie podatku należnego, to nie powinien on być uwzględniany przy kalkulacji współczynnika.

Zatem stwierdzić należy, że przy obliczaniu współczynnika proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z poglądem Spółki wyrażonym we wniosku, nie uwzględnia się importu usług. Import usług nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w związku z czym nie może być brany pod uwagę przy obliczaniu przedmiotowej proporcji. Tym samym Spółka nie powinna uwzględniać odsetek należnych Agentowi od zaangażowanych przez niego własnych środków oraz opłat za zarządzanie transakcją, o których mowa we wniosku przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zbliżony pogląd na ten temat prezentują również inne organy podatkowe, na przykład:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, pismo z dnia 22.10.2010 r. nr IBPP2/443-754/10/ASZ: „mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż o ile w związku z uczestnictwem wnioskodawcy w ww. umowie cash pooling, wystąpi u niego import usług, to nie będzie on powiększał kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.”
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, pismo z dnia 22.09.2010 r. nr IPPP1-443-661/10-4/BS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane unormowania prawne stwierdzić należy, że przy obliczaniu współczynnika proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Zgodnie z poglądem wnioskodawcy wyrażonym we wniosku, nie uwzględnia się importu usług. Import usług nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy w związku z czym nie może być brany pod uwagę przy obliczaniu przedmiotowej proporcji. Tym samym spółka nie powinna uwzględniać odsetek należnych pool leaderowi od zaangażowanych przez niego własnych środków oraz opłat za zarządzanie transakcją, o których mowa we wniosku przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy.”
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, pismo z dnia 21.09.2010 r. nr IPPP3-443-622/10-2/JF uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „mając na uwadze powyższe przepisy, w przypadku importu usług, zdaniem spółki, nie powstaje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (obrót wystąpi ewentualnie wyłącznie po stronie D., jako podmiotu świadczącego usługę), w związku z czym wartość wynagrodzenia z tytułu opłaty (prowizji) pobieranej przez D. Nie powinna być brana pod uwagę przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.”
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, pismo z dnia 16.09.2010 r. nr ITPP2/443-663e/10/RS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „reasumując spółka stwierdziła, że przy obliczaniu współczynnika proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie uwzględnia się importu usług. Import usług nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, w związku z czym nie może być brany pod uwagę przy obliczaniu przedmiotowej proporcji. Tym samym spółka nie powinna uwzględniać odsetek należnych pool leaderowi od zaangażowanych przez niego własnych środków oraz opłat za zarządzanie transakcją o których mowa we wniosku, przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać należy, iż z dniem 1 kwietnia 2011 r. na podstawie art. 1 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. z 2011 r. nr 64, poz. 332) obowiązuje art. 29 ust. 1 ustawy w brzmieniu: „podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”. Ponadto, jak wynika z art. 29 ust. 17 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru.

Wyżej przedstawiona zmiana przepisów nie ma znaczenia w rozstrzyganej sprawie.

Dodać ponadto należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania oraz ustalenia współczynnika proporcji. W zakresie zastosowania zwolnienia od podatku wydana została odrębna interpretacja nr IPPP3/443-275/11-5/JF.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.