Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.598.2016.2.AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-10
Teza: Opodatkowanie czynności sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności opodatkowane; dostawa; nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.), uzupełnionym w dniach 7 i 19 grudnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości (księga wieczysta …) w drodze licytacji, jako dostawy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, gdy zbywca aktualnie nie wykorzystuje tej nieruchomości w działalności gospodarczej, a nabywca złoży oświadczenie/nie złoży oświadczenia o zamiarze kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę – **jest nieprawidłowe;**
*   zwolnienia od podatku czynności sprzedaży nieruchomości (księga wieczysta …) w drodze licytacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 7 i 19 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości (księga wieczysta …) w drodze licytacji, jako dostawy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, gdy zbywca aktualnie nie wykorzystuje tej nieruchomości w działalności gospodarczej, a nabywca złoży oświadczenie/nie złoży oświadczenia o zamiarze kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę oraz zwolnienia od podatku tej czynności.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu z dnia 19 grudnia 2016 r. przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Jako Komornik sądowy Wnioskodawca prowadzi egzekucję przeciwko spółce …., w tym z nieruchomości położonej w … przy ul. …. Nieruchomość ta stanowi działkę o nr … zabudowaną budynkiem hotelu oraz dwoma budynkami gospodarczo-pomocniczymi. Dla opisywanej nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta … w Sądzie Rejonowym w ….

Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się poniższe budynki:

1.  Budynek hotelu wg. kartoteki budynków oznaczony jest numerem ewidencyjnym - …, jego powierzchnia to zabudowy to … m2. Rok budowy budynku -1920 r.;
2.  Budynek gospodarczy oznaczony numerem ewidencyjny budynku wg. kartoteki budynków -…. Powierzchnia zabudowy budynku - … m2. Rok budowy budynku - 2002 r. W budynku znajduje się pomieszczenie kotłowni, pralni i pomieszczenie gospodarcze;
3.  Budynek gospodarczy nr …. Numer ewidencyjny budynku wg. kartoteki budynków - … Powierzchnia zabudowy budynku - … m2. Rok budowy budynku hotelu - 2002 r. W budynku znajdują się pomieszczenia gospodarcze i magazynowe.

Na przedmiotowej nieruchomości nie obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego miasta …. W Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego miasta … (Załącznik Nr … do Uchwały Rady Miasta Nr … z dnia … czerwca 2000 r.) opisywana nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem …: obszar przeznaczony do zachowania istniejącej funkcji i sposobu zagospodarowania, należy dążyć do podniesienia standardu architektury i sposobu zagospodarowania.

Według zapisów w ewidencji gruntów opisywana nieruchomość zlokalizowana w … na działce nr … znajduje się na gruntach oznaczonych literą … - Tereny mieszkaniowe.

Nieruchomość ta została opisana i oszacowana a następnie będzie sprzedawana przez komornika w trybie licytacji w Sądzie Rejonowym w ….

Oprócz tego komornik prowadzi w innym trybie egzekucję z ruchomości stanowiących wyposażenie hotelu - takich jak meble, sprzęty kuchenne itp. Licytacja nieruchomości nie będzie obejmowała tych ruchomości.

Spółka … jest czynnym podatnikiem podatku VAT i formalnie prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności ww. spółki było prowadzenie tego hotelu wraz z restauracją. W chwili obecnej spółka faktycznie nie prowadzi działalności (nie osiąga przychodów), a budynek hotelu jest aktualnie niewykorzystywany.

Nieruchomość spółka nabyła w dniu … maja 2012 r. - umową w formie aktu notarialnego Rep. A. nr … w kancelarii notarialnej … od firmy ….

W ww. akcie notarialnym znajdują się oświadczenie osoby reprezentującej sprzedawcę, iż nieruchomość ta nie stanowi przedsiębiorstwa właściciela (….) ani jego zorganizowanej części. Znajduje się także oświadczenie że spółka …. jest podatnikiem podatku VAT, a zbycie nieruchomości opodatkowane jest podatkiem VAT w stawce 23%.

Nieruchomość dłużnik kupił za kwotę … zł brutto. W cenie tej zawarty jest podatek VAT w kwocie … zł naliczony od podstawy … zł.

Środki na nabycie nieruchomości pochodziły w całości z kredytu zaciągniętego na ten cel w … we … z dnia … maja 2012 r.

Sprzedawca wystawił dłużnej spółce fakturę, a ujęty w niej podatek został rozliczony w deklaracji podatkowej i wskazany do zwrotu.

Przeprowadzono postępowanie kontrolne w ramach którego potwierdzono zasadność opodatkowania nieruchomości podatkiem od towarów i usług.

W dniu … sierpnia 2012 r. na rachunek dłużnej spółki wpłynęła kwota … zł - zwrot nadpłaty podatku z Urzędu Skarbowego w ….

Od tego czasu do dziś nie czyniono na nieruchomości nakładów - wydatków na ulepszenie nieruchomości przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości. Co więcej, przedmiotowa nieruchomość została przez dłużną spółkę wynajęta osobie trzeciej. Z tego tytułu dłużna spółka wystawiała faktury VAT z tytułu najmu.

Pismem z dnia … grudnia 2016 r. Wnioskodawcę wezwano m.in. do wyjaśnienia w jaki sposób występowałaby ewentualna kontynuacja dotychczasowej działalności zbywcy, skoro aktualnie budynek nie jest przez dłużnika wykorzystywany. Chodziło tutaj o analizę okoliczności sprawy w kontekście powołanych w stanowisku: wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, wyroku NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1668/13, wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 955/12 i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 38/16 - zwłaszcza w kontekście wystąpienia ewentualnej sukcesji podatkowo-prawnej względem nabytego przez nabywcę mienia.

W uzupełnieniu wyjaśniono, że:

Przedmiotem sprzedaży licytacyjnej będzie wyłacznie nieruchomość wraz z przynależnościami funkcjonalnie z nią związanymi, tj. piecem gazowym centralnego ogrzewania i podgrzewaczem wody.

Spółka …. jest czynnym podatnikiem podatku VAT i formalnie prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności ww. spółki było prowadzenie hotelu wraz z restauracją, co trwało do wiosny 2013 r. Następnie – do kwietnia 2014 r. – spółka wydzierżawiła ww. nieruchomość firmie …. Od kwietnia 2014 r. do chwili obecnej nieruchomość nie jest wydzierżawiana, wynajmowana, ani w żaden inny sposób wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nic się z nią nie dzieje.

Dostawa będzie odbywać się w trybie licytacji publicznej, do której może stanąć wiele osób. Osoba, która wygra przetarg, zostanie zobowiązana do złożenia oświadczenia, czy zamierza prowadzić działalność w zakresie, w jakim nieruchomość była dotychczas wykorzystywana przez zbywcę, w szczególności, czy zamierza prowadzić tam hotel i restaurację lub wynajmować przedmiotową nieruchomość.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu do wniosku, zadano ostatecznie następujące pytania:

1.  Czy w przypadku złożenia przez nabywcę oświadczenia potwierdzającego zamiar kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę (prowadzenie hotelu i restauracji lub wynajmu przedmiotowej nieruchomości) – dostawa przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy w przypadku złożenia przez nabywcę oświadczenia niepotwierdzającego zamiaru kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę (prowadzenie hotelu i restauracji lub wynajmu przedmiotowej nieruchomości) – dostawa przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części?
4.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, czy dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Ad. 1.

W przedmiotowym stanie faktycznym sprzedaż nieruchomości, w której skład wchodzi m.in., budynek hotelu będzie stanowiła sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zgodnie z art. 6 ustawy o VAT nie będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie „z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączone spod opodatkowania zostało zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części. Nie ma znaczenia także forma zbycia. Opodatkowaniu nie będzie podlegać zarówno sprzedaż, aport, zamiana, jak i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 491/09).

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa znalazło swoje wyjaśnienie w słowniczku ustawowym ustawy o podatku o towarów i usług, zgodnie z którym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast w celu zdefiniowania pojęcia przedsiębiorstwa musimy odnieść się do art. 551 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W szczególności przedsiębiorstwo obejmuje:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja w praktyce budzi szereg wątpliwości, odnoszących się przede wszystkim do zamieszczonego w niej katalogu składników przedsiębiorstwa. Pojawia się bowiem pytanie, czy katalog ten ma charakter zamknięty, czy też jedynie przykładowy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie, w konkretnym stanie faktycznym, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się tylko z niektórych wymienionych w nim elementów. Potwierdza to treść art. 552 KC, w myśl którego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe zagadnienia należy odnieść się również do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku ETS z dnia 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sari v. Administration de Penerglstrement et des domains (ECR 2003/11 B/1-14393) przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Ważne jest jednak to, że nabywca musi jednak mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Trybunał podkreślił, że istotą regulacji art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy jest zapewnienie, aby transfer majątku nie zakłócił zasady neutralności podatkowej obydwu stron transakcji. Zasada wyłączenia przewidziana w art. 5 ust. 8 stanowi autonomiczną konstrukcję prawa wspólnotowego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. ETS wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. Dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Trybunał uznał, iż celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania VAT jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym, ratio legis tego przepisu nie obejmuje sytuacji, w których zbyciu podlega wyłącznie zbiór aktywów, takich jak zapas towarów. W świetle stanowiska ETS, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym). Dlatego istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy.

Powyższe odniesienie do orzecznictwa ETS-u znajduje również swoje potwierdzenie w najnowszym wyroku NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK1668/13.

Należałoby również przytoczyć stanowisko NSA jakie zaprezentowano w dniu 25 czerwca 2013r., sygn. akt I FSK 955/12, że tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe), czynność taka jest objęta VAT, o ile przysługiwało od tych aktywów prawo do odliczenia VAT.

Ponadto powyższe znajduje potwierdzenie w jednym z najnowszych wyroków WSA w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2016 r., (sygn. I SA/Bd 38/16), który stanowi, że „przyjęta w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej i następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

W ocenie Sądu, z powyższą argumentacją należy się zgodzić, gdyż jak wynika z akt sprawy spółka już w styczniu (w dacie zbycia części przedsiębiorstwa) rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. To oznacza, że składniki majątkowe nabyte przez Spółkę na podstawie zakwestionowanej faktury, umożliwiły jej podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Stąd za zasadną należy uznać tezę organu, że nabyta przez Spółkę część mienia przedsiębiorstwa prowadzonego przez C. B., posiadała potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zatem, w opinii Sądu, spełniony został najistotniejszy warunek uznania nabytych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27 e ustawy o podatku VAT, tj. warunek wyodrębnienia funkcjonalnego”.

W związku z powyższym w przedmiotowym stanie faktycznym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zgodnie z art. 6 ustawy o VAT nie będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, należy stwierdzić, iż przedmiotowa sprzedaż, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemajaca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sadów administracyjnych terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych zarówno w art. 135 Dyrektywy 112 jak i art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinna podlegać ścisłej wykładni, ponieważ stanowi wyjątek od ogólnej zasady, ze VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów i każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami do jakich dążą te zwolnienia oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W przeciwieństwie do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), nie definiuje tego pojęcia i nie wprowadza dodatkowych warunków określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający miedzy data ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub tez okres upływający miedzy data pierwszego zasiedlenia a data następnej dostawy, pod warunkiem ze okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Treść tego przepisu stanowi możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków, co potwierdził w swoim wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie J.J. Komen en Zonen BeheerHeerhugowaard BV (sygn. akt. C-326/11).

Zgodnie z przepisami Dyrektywy 112 oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć pierwsze zajęcie budynku, używanie. Prawodawca unijny nie odnosi się przy definiowaniu tego terminu do oddania nieruchomości do używania w wykonaniu pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zarysowało się w orzecznictwie polskich sadów administracyjnych. Na szczególna uwagę zasługują tezy wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. W wyroku tym sąd stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa, a także tez wynikających z orzecznictwa prowadzi do stwierdzenia, że planowana dostawa nieruchomości zabudowanej będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ będzie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W uzupełnieniu do wniosku przedstawiono stanowisko w odniesieniu do przeredagowanych pytań w odniesieniu do pytania 3 i 4:

Ad. 3.

W przypadku, gdy nabywca oświadczy, iż nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności gospodarczej zbywcy (prowadzenie hotelu i restauracji lub wynajmu przedmiotowej nieruchomości) – przedmiotowa dostawa nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, gdyż nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności zbywcy w zakresie prowadzenia hotelu i restauracji lub wynajmu przedmiotowej nieruchomości.

Ad. 4.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, należy stwierdzić, iż przedmiotowa dostawa będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie powyższego twierdzenia jest tożsame z uzasadnieniem przedstawionym w pytaniu nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości (księga wieczysta …) w drodze licytacji, jako dostawy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, gdy zbywca aktualnie nie wykorzystuje tej nieruchomości w działalności gospodarczej, a nabywca złoży oświadczenie/nie złoży oświadczenia o zamiarze kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę;
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży nieruchomości (księga wieczysta …) w drodze licytacji.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 2 pkt 27e), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Natomiast zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Według art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Według art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że nie zasługują na aprobatę poglądy Wnioskodawcy w przedmiocie uznania sprzedaży składników majątku dłużnika za dostawę przedsiębiorstwa, bądź też uznania sprzedaży tych składników za dostawę zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i w związku z tym wyłączenie z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy czynności zbycia tych składników – w okolicznościach, gdy nabywca nieruchomości wyrazi wolę prowadzenia działalności z wykorzystaniem tych składników (przeredagowane pytanie oznaczone ostatecznie nr 1), jak również gdy takiej działalności nie podejmie (przeredagowane pytanie oznaczone ostatecznie nr 3). Zaznaczenia wymaga, że – jak wskazują okoliczności sprawy – przedmiotem zbycia będą tylko te składniki, natomiast faktycznie zbywca zaprzestał już uprzednio prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej z użyciem tych składników przed sprzedażą (od kwietnia 2014 r. nieruchomość nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej). Jednocześnie opis sprawy nie zawiera – pomimo żądania przez tut. organ wyjaśnienia przez Wnioskodawcę kwestii „kontynuacji” przez nabywcę składników majątkowych uprzednio prowadzonej (i zakończonej) działalności zbywcy z wykorzystaniem nieruchomości – informacji pozwalających na przyjęcie, że faktycznie wystąpi kontynuacja prowadzonej przez zbywcę działalności. Konsekwentnie – szczególnie w kontekście wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 – nie może być mowy o wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 19 dyrektywy. Ewentualny nabywca nie wystąpi jako następca prawny przekazującego (sprzedawcy/dłużnika), nabywającego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (z okoliczności sprawy nie wynika ponadto, że nabywca zakupi konkretne przedsiębiorstwo działające pod dotychczasową firmą dłużnika). Tym samym nie może być mowy o jakiejkolwiek „kontynuacji” (na bazie zbywanych składników nieruchomości) działalności gospodarczej (tu: działalności uprzednio przerwanej przez dłużnika).

Wobec tego opisana we wniosku dostawa w tym przypadku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zatem należy dokonać oceny przesłanek warunkujących ewentualne zastosowanie zwolnienia od podatku, wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie opisanych budynków (budynek hotelu, budynek gospodarczy, budynek gospodarczy nr …) położonych na działce nr …, od którego upłynęły 2 lata. A zatem zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Skutkiem powyższego dostawa gruntu, na którym posadowione są opisane wyżej budynki, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy. W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie (tu: na tle przeredagowanych pytań oznaczonych ostatecznie nr 2 i 4) należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, opisana we wniosku czynność sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu i nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie wskazana dostawa podlegać będzie zwolnieniu od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.