Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-952/12-8/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-02-20
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii i sprzedaży tych towarów klientowi serbskiemu, nieuwzględnienie ww. transakcji w deklaracji VAT-7 oraz udokumentowanie sprzedaży towarów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; deklaracje; faktura; towar-dostarczenie towarów; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 22 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.), 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) oraz 15 lutego 2013 r. (data wpływu 19 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii i sprzedaży tych towarów klientowi serbskiemu oraz udokumentowania sprzedaży towarów – **jest prawidłowe,**

*   nieuwzględnienia ww. transakcji w deklaracji VAT-7 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii i sprzedaży tych towarów klientowi serbskiemu, nieuwzględnienia ww. transakcji w deklaracji VAT-7 oraz udokumentowania sprzedaży towarów.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 22 stycznia 2013 r., 31 stycznia 2013 r. oraz 15 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, o brakującą opłatę oraz o jednoznaczne wskazanie, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w pismach stanowiących uzupełnienia wniosku).

Wnioskodawca, dalej Spółka, dokonuje dostawy towarów na rzecz odbiorcy mającego siedzibę na terytorium Serbii. Dostawy odbywają się na podstawie wskazanych poniżej zasad: Spółka dokonuje wywozu towarów z Polski (z terytorium Unii Europejskiej) na podstawie faktury pro forma. Towar ten zostaje składowany w wynajmowanym przez Spółkę magazynie celnym na terytorium Serbii, przy czym nadal stanowi własność Wnioskodawcy. Szczególnym wymaganiem klienta było posiadanie przez Spółkę magazynu w bezpośredniej bliskości z jego zakładem tak, aby można było natychmiast reagować na jego bieżące potrzeby produkcyjne. Na podstawie zamówienia klienta dostarczone zostają mu żądane ilości materiałów (bezpośrednio z magazynu serbskiego) i fakt ten zostanie udokumentowany fakturą sprzedaży.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium RP. Jednocześnie Spółka nie jest zidentyfikowana dla podatku o podobnym charakterze na terytorium Serbii. Przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel na klienta Spółki następuje na terytorium Serbii z chwilą dostarczenia towaru do jego zakładu. Do czasu pozostawania towarów na terenie magazynu zewnętrznego, a nawet w transporcie towary stanowią własność Spółki.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że gdyby sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta serbskiego odbywała się na terytorium Polski, byłaby ona opodatkowana stawką podatku VAT 23% a Spółce przysługiwałoby prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług. Jednocześnie cała dokumentacja posiadana przez Wnioskodawcę wykazuje związek odliczonego podatku z dokonywanymi dostawami, w tym również na rzecz kontrahenta serbskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 22 stycznia 2013 r.).

1.  Czy wywóz towarów stanowiących własność Wnioskodawcy z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii, a następnie sprzedaż tych towarów na terenie Serbii, podlegają opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy przedmiotową transakcję należy uwzględnić w deklaracji VAT-7?
3.  Czy Spółka może udokumentować przedmiotową sprzedaż fakturą?
4.  Czy Spółka ma obowiązek gromadzić specjalną dokumentację dla tej transakcji, poza fakturą sprzedaży i potwierdzeniem wywozu towarów poza terytorium UE na fakturze pro forma? Czy faktura sprzedaży musi mieć odniesienie do faktury pro forma lub do dokumentów celnych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 22 stycznia 2013 r.),

Ad. 1

Spółka dokonuje przemieszczenia towarów do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii. W chwili dostarczenia towaru do magazynu pozostaje on własnością Spółki. W miarę zapotrzebowania klienta Wnioskodawca dokonuje transakcji sprzedaży towaru znajdującego się w magazynie na terytorium Serbii, przy czym kontrahent nabywa prawo do dysponowania towarem jak właściciel dopiero z chwilą dostarczenia towarów do jego zakładu. Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanych dalej „podatkiem” podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 1 ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej. Zatem opisana w przedmiotowym wniosku transakcja dostawy towarów przez Spółkę na rzecz kontrahenta serbskiego następuje na terytorium Serbii. W odniesieniu do tej dostawy nie będą więc miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy należy ewentualnie rozważyć czy przemieszczenie towarów do magazynu zewnętrznego nie stanowi eksportu towarów. Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi eksport towarów. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku VAT, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny okrojony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

Art. 7 ustawy o podatku VAT określa istotę dostawy towarów, którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z analizy przywołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że aby mówić o eksporcie muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1.  ma miejsce czynność określona w art. 7 ustawy o VAT,
2.  dochodzi do wywozu towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz,
3.  wywóz towarów musi zostać potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W prezentowanym stanie faktycznym nie została spełniona pierwsza z wymienionych przesłanek, to jest nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Aby miało miejsce przekazanie rozporządzania towarami jak właściciel musi nastąpić przekazanie kontroli nad rzeczą innej osobie oraz umożliwienie tej osobie dysponowania rzeczą. Natomiast w opisanym przypadku Spółka przez cały czas składowania materiałów na magazynie w Serbii będzie miała nad nimi kontrolę oraz będzie przysługiwało jej prawo dysponowania tymi towarami. Zatem równocześnie z wywozem towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty nie nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż towary te będą transportowane do magazynu wynajmowanego przez Spółkę, w którym będą dalej przechowywane do czasu dokonania ich sprzedaży na rzecz nabywcy.

W świetle powyższego uznać należy, że zarówno wywóz towarów do magazynu na terytorium Serbii, jak i następnie jego sprzedaż na terenie tego państwa, jest neutralna podatkowo w Polsce.

Ad. 2

W ocenie Spółki przedstawiony stan faktyczny nie opisuje transakcji eksportu ani dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym nie podlega ona opodatkowaniu na gruncie tej ustawy. Dlatego też nie ma konieczności wykazywania powyższej transakcji w deklaracji VAT-7.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, transakcja sprzedaży towarów z magazynu znajdującego się na terytorium Serbii na rzecz nabywcy - znajdującego się również na terytorium tego państwa, podlegać będzie obowiązkowi wystawienia faktury handlowej, która będzie zawierała dane określone w § 5 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 30 marca 2011 r.) z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Z przepisów nie wynika także obowiązek odniesienia faktury handlowej do faktury pro forma, która jest niezbędna w celu dopełnienia formalności celnych i nie stanowi podstawy do ewidencjonowania obrotu. Spółka nie będzie miała nawet możliwości dokonania takiego odniesienia, gdyż faktury pro formy będą tylko dokumentowały fakt przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu serbskiego, natomiast sprzedaż do klienta nie będzie dokładnym odzwierciedleniem przemieszczanych towarów, gdyż będzie ona obejmowała ilości wymagane w danej chwili przez klienta. Zatem Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć jak długo towar może być składowany na magazynie przed jego sprzedażą.

Art. 106.1 ustawy o VAT stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

1a. W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

2.2. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zasady wystawiania tego typu faktur uregulowane zostały w § 26 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 30 marca 2011 r.). § 26 ust. 1 stanowi, że przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Ust. 2 faktury, o których mowa w ust. 1 powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Ad. 4

Przepisy określające sposób wystawiania faktur oraz ich elementy opisane zostały w punkcie 3, z przepisów tych nie wynika jednak aby istniał obowiązek powiązania faktury sprzedażowej z fakturą pro forma lub innymi dokumentami celnymi. Faktura pro forma jest niezbędna tylko w celu dopełnienia formalności celnych i nie stanowi podstawy do ewidencjonowania obrotu. Spółka nie będzie miała nawet możliwości dokonania takiego odniesienia, gdyż faktury pro formy będą tylko dokumentowały fakt przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu serbskiego, natomiast sprzedaż dokumentowana fakturą nie będzie dokładnym odzwierciedleniem przemieszczanych towarów z terytorium Polski do magazynu serbskiego, gdyż będzie ona obejmowała ilości wysyłane zgodnie z zapotrzebowaniem klienta finalnego. Przepisy ustawy o VAT nie nakładają również obowiązku gromadzenia dodatkowej dokumentacji dla transakcji, której dotyczy zapytanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii i sprzedaży tych towarów klientowi serbskiemu oraz udokumentowania sprzedaży towarów – **za prawidłowe,**

*   nieuwzględnienia ww. transakcji w deklaracji VAT-7 – **za nieprawidłowe.**

Na wstępie wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, tut. Organ dokonał oceny prawnej w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez sprzedaż natomiast - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Eksportem towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy, jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Mając na uwadze definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,

*   w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (w tym przypadku dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przez pojęcie terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia (dostawy) jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Regulacje dotyczące tzw. miejsca świadczenia przy dostawie towarów regulują przepisy zawarte w art. 22 ustawy. Miejsce świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania danej czynności. Jest to zgodne z charakterem podatku od towarów i usług jako podatku krajowego, który dotyczy czynności wykonywanych na terytorium kraju.

I tak, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do powyższego zauważyć należy, iż zgodnie z cytowanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów na terytorium kraju. Należy tym samym mieć na uwadze terytorialny charakter podatku VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium Polski. W przypadku, gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza terytorium kraju (Polski), czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium RP, nie jest zidentyfikowany dla podatku o podobnym charakterze na terytorium Serbii. Zainteresowany dokonuje dostawy towarów na rzecz odbiorcy mającego siedzibę na terytorium Serbii. Wnioskodawca dokonuje wywozu towarów z Polski (z terytorium Unii Europejskiej) na podstawie faktury pro forma. Towar ten zostaje składowany w wynajmowanym przez Zainteresowanego magazynie celnym na terytorium Serbii, przy czym nadal stanowi własność Wnioskodawcy. Szczególnym wymaganiem klienta było posiadanie przez Wnioskodawcę magazynu w bezpośredniej bliskości z jego zakładem tak, aby można było natychmiast reagować na jego bieżące potrzeby produkcyjne. Na podstawie zamówienia klienta dostarczone zostają mu żądane ilości materiałów (bezpośrednio z magazynu serbskiego) i fakt ten zostanie udokumentowany fakturą sprzedaży. Przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel na klienta następuje na terytorium Serbii z chwilą dostarczenia towaru do jego zakładu. Do czasu pozostawania towarów na terenie magazynu zewnętrznego, a nawet w transporcie towary stanowią własność Wnioskodawcy. Ponadto Zainteresowany wskazał, że gdyby sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta serbskiego odbywała się na terytorium Polski, byłaby ona opodatkowana stawką podatku VAT 23% a Spółce przysługiwałoby prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług. Jednocześnie cała dokumentacja posiadana przez Wnioskodawcę wykazuje związek odliczonego podatku z dokonywanymi dostawami, w tym również na rzecz kontrahenta serbskiego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że wywóz towarów stanowiących własność Wnioskodawcy z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii nie będzie wiązał się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na klienta serbskiego. Przeniesienie tego prawa nastąpi - jak wskazał Zainteresowany - dopiero na terytorium Serbii z chwilą dostarczenia towarów do zakładu kontrahenta. Wobec powyższego, wywóz przedmiotowych towarów do magazynu serbskiego z terytorium kraju nie będzie stanowił żadnej z wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Wskazać należy, że w niniejszej sprawie do dostawy towarów (w myśl art. 7 ust. 1 ustawy) dojdzie z chwilą dostarczenia towarów do zakładu klienta na terytorium Serbii. Mając powyższe na uwadze oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż w tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy, tj. miejscem opodatkowania towarów będzie miejsce, w którym towary znajdą się w momencie dostawy, czyli terytorium Serbii.

Zatem dostawa towarów, która dokonana będzie na rzecz klienta na terytorium Serbii, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Wobec powyższego do ww. dostawy nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ale będzie ona podlegała przepisom państwa, na którego terytorium zostanie dokonana.

Mając zatem powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast wykazania przedmiotowych czynności w deklaracji podatkowej wskazać należy, iż zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) zawartych w załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.) wynika, że w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Według art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wskazał Wnioskodawca, gdyby sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta serbskiego odbywała się na terytorium Polski, to Spółce przysługiwałoby prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, a cała dokumentacja posiadana przez Zainteresowanego wykazuje związek odliczonego podatku z dokonywanymi dostawami, w tym również na rzecz kontrahenta serbskiego.

Odnosząc zatem powyższe do zadanego pytania nr 2 wniosku ORD-IN stwierdzić należy, że w przypadku gdy z tytułu przedmiotowej transakcji Wnioskodawca nie będzie zarejestrowany na terytorium Serbii dla celów podatku o podobnym charakterze do podatku do towarów i usług i jeżeli ww. dostawa towarów nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju, to wówczas Zainteresowany winien wykazać tę dostawę w poz. 21 deklaracji VAT-7.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, w którym stwierdza, iż nie ma konieczności wykazywania powyższej transakcji w deklaracji VAT-7, należało uznać za nieprawidłowe.

Zasady dokumentowania czynności wykonywanych przez podatników podatku od towarów i usług uregulowane zostały m.in. w dziale XI ustawy. I tak, w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W myśl § 26a pkt 2 lit. b powołanego rozporządzenia Ministra Finansów, przepisy § 4-24 stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.

Ponadto stosownie do § 5 ust. 4 pkt 5 ww. rozporządzenia, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie uznać należy, że jeżeli Wnioskodawca dla przedmiotowej czynności nie będzie zidentyfikowany dla podatku o podobnych charakterze do podatku od towarów i usług na terytorium Serbii, to wówczas będzie miał obowiązek wystawić fakturę zgodnie z § 26a cytowanego powyżej rozporządzenia w związku z art. 106 ust. 2 ustawy, dokumentującą dostawę przedmiotowych towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie postawionego pytania nr 3 wniosku ORD-IN uznaje się za prawidłowe. Przy czym wskazać należy, iż powołany przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska przepis § 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) został uchylony z dniem 1 stycznia 2013 r. Natomiast od dnia 1 stycznia 2013 r. wprowadzono do ww. rozporządzenia § 26a rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1428).

Odnosząc się natomiast do postawionego pytania nr 4 wniosku ORD-IN wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie przewidują, poza wymienionymi powyżej, szczególnych obowiązków w zakresie gromadzenia dokumentacji potwierdzającej przemieszczenie towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii oraz sprzedaż tych towarów klientowi serbskiemu, ani obowiązku odnoszenia faktury handlowej do wystawionej wcześniej faktury „pro forma” lub do dokumentów celnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie postawionego pytania nr 4 wniosku ORD-IN należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.