Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.122.2017.1.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-05
Teza: Czy na podstawie posiadanej dokumentacji prawidłowe będzie – uwzględniając interpretację art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a), art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o PDOP – zaliczenie przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów wartości wierzytelności w dacie jej spisania (odpisania) jako wierzytelności nieściągalnej w związku z ukończeniem prowadzonego wobec Dłużnika procesu pozasądowej likwidacji – extrajudicial bankruptcy proces?
Słowa kluczowe: dokumentowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; Litwa; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2017 r. ( data wpływu 7 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą w Polsce działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, a zatem polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednym z kontrahentów Wnioskodawcy była spółka U. (dalej: Dłużnik) z siedzibą na terenie Republiki Litewskiej. Wnioskodawca dokonywał na rzecz Dłużnika sprzedaży towarów.

W związku z ww. sprzedażą Spółka nie otrzymała pełnej zapłaty za swoje towary. Wierzytelność stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: ustawa o PDOP) została uprzednio wykazana jako przychód należny.

Wileński Sąd Okręgowy na mocy postanowienia z dnia 18 listopada 2010 r. wszczął postępowanie restrukturyzacyjne U. W dniu 25 lutego 2011 r. została zatwierdzona lista wierzycieli oraz ich roszczenia finansowe w oparciu o listę sporządzoną przez syndyka. Postanowieniem Wileńskiego Sądu Okręgowego z dnia 21 kwietnia 2011 r. uznano roszczenia Spółki względem U.

Pismem z dnia 3 czerwca 2014 r. Spółka została poinformowana, że wierzyciele Dłużnika podjęli decyzję o poddaniu Dłużnika procesowi pozasądowego postępowania upadłościowego. W dniu 19 czerwca 2014 r. Spółka złożyła wniosek o wpisanie na listę wierzycieli U. z wierzytelnością w wysokości 14.009,21 EUR (48.371,01 LTL).

W związku z powyższymi zdarzeniami Spółka uznaje, że wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną.

Dłużnik poddany został procesowi pozasądowego postępowania upadłościowego tzw. extrajudicial bankruptcy proces, które jest przeprowadzane na podstawie prawa Republiki Litewskiej – litewskiego prawa upadłościowego. Zgodnie z prawem Republiki Litewskiej postępowanie pozasądowe prowadzone jest co do zasady przez zgromadzenie wierzycieli, które władne jest podejmować decyzje leżące w kompetencji sądu, a które to decyzje wywołują taki sam skutek, jak decyzje sądowe (zgodnie z art. 13 litewskiego prawa upadłościowego – the issues within the competence of the court shall be considered and decided by the creditors meeting; zgodnie natomiast z art. 23 pkt 15 litewskiego prawa upadłościowego – The creditors meeting shall have the following rights: (\`(...)\`) in case extrajudicial enterprise bankruptcy procedures are applied, to adopt resolutions which would be adopted by the court in judicial investigation of bankruptcy).

W obu postępowaniach (a więc zarówno sądowym, jak i pozasądowym) wyróżnić można trzy główne postanowienia (decyzje):

*   o ogłoszeniu upadłości przedsiębiorcy,
*   o postawieniu przedsiębiorcy w likwidację wskutek upadłości,
*   o likwidacji przedsiębiorcy.

Trzecia z ww. decyzji jest ostatnią w postępowaniu upadłościowym. Po jej wydaniu składany jest wniosek o wykreślenie zlikwidowanego podmiotu z rejestru podmiotów prawnych. Jak wskazano powyżej, ostatnia decyzja, w zależności od trybu postępowania, może zostać wydana albo przez sąd albo przez zgromadzenie wierzycieli. Niezależnie od tego, kto ją wyda, stanowi podstawę do wykreślenia przedsiębiorcy z rejestru (zgodnie z art. 32 ust. 5 litewskiego prawa upadłościowego - The administrator shall within 5 days after the effective date of the court decision regarding the winding up of the enterprise or from the date of the adoption by the creditors meeting of the resolution on the winding up of the enterprise file a petition with the administrator of the Register of Enterprises for the removal of the enterprise liquidated due to bankruptcy from the Register). Powyższe oznacza, że litewskie postępowanie upadłościowe w przypadku pozasądowego postępowania upadłościowego nie przewiduje żadnego innego orzeczenia (postanowienia, decyzji) sądu, które by w inny sposób kończyło postępowanie. Postanowienie zgromadzenia wierzycieli ma moc postanowienia sądu i ten sam skutek.

W dniu 2 czerwca 2016 r. miało miejsce zgromadzenie wierzycieli Dłużnika, co zostało udokumentowane protokołem ze zgromadzenia wierzycieli, przedłożonym Wnioskodawcy. Protokół zawiera postanowienie o likwidacji Dłużnika z powodu jego upadłości oraz o wyrejestrowaniu z rejestru podmiotów prawnych. Faktyczne wykreślenie podmiotu z rejestru podmiotów prawnych, które następnie miało miejsce (Spółka w dniu 31 stycznia 2017 r. otrzymała informację wraz z odpowiednim wydrukiem, iż Dłużnik został wykreślony z rejestru podmiotów prawnych), ostatecznie potwierdza, że proces upadłości został zakończony i brak jest możliwości odzyskania wierzytelności.

Z powyższego wynika, iż posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty odpowiadają w swej istocie postanowieniu sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku z uwzględnieniem odrębności systemów prawnych Polski i Republiki Litewskiej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy nie jest możliwe uzyskanie postanowienia, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o PDOP, wydanego bezpośrednio przez sąd, albowiem proces pozasądowego postępowania upadłościowego dłużnika zgodnie z prawem Republiki Litewskiej nie toczy się z udziałem sądu.

Spółka w związku z ww. zdarzeniem zamierza spisać (odpisać) wierzytelność jako nieściągalną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie posiadanej dokumentacji prawidłowe będzie – uwzględniając interpretację art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a), art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o PDOP – zaliczenie przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów wartości wierzytelności w dacie jej spisania (odpisania) jako wierzytelności nieściągalnej w związku z ukończeniem prowadzonego wobec Dłużnika procesu pozasądowej likwidacji – extrajudicial bankruptcy proces?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka może na podstawie wskazanej dokumentacji w związku z ukończeniem prowadzonego wobec Dłużnika procesu pozasądowej likwidacji – extrajudicial bankruptcy proces zaliczyć jej wartość do kosztów uzyskania przychodów w dacie spisania (odpisania) wierzytelności jako nieściągalnej.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu;
*   nie może być wymieniony w art. 16 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
*   musi być należycie udokumentowany.

Istotą podatku dochodowego jest opodatkowanie uzyskanego dochodu, czyli realnego przysporzenia majątkowego podatnika – zatem wyłączenia z możliwości uwzględniania kosztów w procesie ustalania dochodów powinny mieć charakter wyjątkowy. Wśród wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymienił w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o PDOP – wierzytelności odpisane jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Z kolei zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku.

Literalna wykładnia art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP wskazuje, że ustawodawca odwołuje się w zakresie sposobu dokumentowania wierzytelności tylko do porządku prawnego obowiązującego w Polsce. Jednak poprzestanie na rezultatach wykładni językowej omawianych przepisów pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z zasadami równości, bowiem stawiałoby w sytuacji uprzywilejowanej podatników posiadających wierzytelności w stosunku do podmiotu krajowego względem podatników posiadających wierzytelności wobec podmiotów zagranicznych – co jest sprzeczne z treścią art. 18 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej („W zakresie zastosowania Traktatów i bez uszczerbku dla postanowień szczególnych, które one przewidują, zakazana jest wszelka dyskryminacja ze względu na przynależność państwową”).

W ocenie Wnioskodawcy ratio legis regulacji art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) w powiązaniu z art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP jest umożliwienie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności udokumentowanej jako nieściągalnej, w sytuacji gdy owa nieściągalność wynika z ukończonego postępowania upadłościowego prowadzonego wobec dłużnika bez względu na kraj jego siedziby.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 czerwca 2013 r. (sygn. akt I SA/Bk 122/13). Wedle sądu, rodzaj dokumentów, wymienionych w art. 16 ust. 2 ustawy o PDOP, powiązany został z orzeczeniami sądowymi wydawanymi w związku z przepisami o postępowaniu upadłościowym prowadzonym na podstawie przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe. Co więcej: „Takie kazuistyczne sformułowanie przepisu powoduje, że ograniczenie się przy jego „odkodowywaniu” jedynie do wykładni językowej, która nie uwzględnia celu regulacji naruszałoby zasadę sprawiedliwości opodatkowania w jej materialnym ujęciu. W takim przypadku bowiem podmioty znajdujące się w takich samych warunkach ekonomicznych, nie byłyby traktowane pod względem podatkowym w taki sam sposób. Fakt, że niewypłacalny dłużnik krajowego podatnika, posiada siedzibę na terenie innego państwa członkowskiego UE i nie podlega polskiemu ustawodawcy nie uzasadnia różnego traktowania”.

Zatem zgodnie z opinią sądu: „(\`(...)\`) celem wprowadzenia regulacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. było wskazanie sytuacji pozwalających podatnikom na zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, gdy definitywność ich nieściągalności potwierdzona została w określony sposób, w tym także zgodnie z przepisami państwa na terytorium, którego niewypłacalny dłużnik miał siedzibę. Wspomniany na wstępie ceł regulacji zostanie osiągnięty, jeżeli przyzna się prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nieściągalnej wierzytelności w przedmiotowej sprawie także podmiotom, które co prawda nie dysponują dokumentami wymienionymi w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., lecz z których niezbicie wynika, że niewypłacalny dłużnik nie istnieje i brak środków pozwalających na uregulowanie zobowiązań, a więc, że nieściągalność wierzytelności uprzednio zaliczonej do przychodów podatkowych ma charakter definitywny”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 13 stycznia 2016 r. (sygn. akt II FSK 2708/13). Zgodnie ze stanowiskiem NSA: „Wykładnia literalna w tym wypadku powinna ustąpić miejsca wykładni celowości owej. Istota regulacji sprowadza się do udokumentowania nieściągalności wierzytelności, tj. gdy z dokumentów posiadanych przez wierzyciela jednoznacznie wynika, że dłużnik już nie istnieje i nie ma środków pozwalających na uregulowanie jego zobowiązań, a więc że nieściągalność wierzytelności zaliczonej do przychodów należnych ma charakter definitywny. W niniejszej sprawie z przyczyn niezależnych od Spółki nie jest możliwe uzyskanie postanowienia sądu, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., bowiem likwidacja majątku dłużnika w postępowaniu CVL nie toczy się z udziałem sądu”.

Spółka pragnie nadmienić, że cytowany wyrok NSA dotyczył analogicznej sytuacji do opisanej w niniejszym wniosku, tzn. gdy specyfika postępowania upadłościowego opiera się na przeprowadzeniu tego postępowania drogą pozasądową.

Ponadto, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 3323/08): „ (\`(...)\`) Skarżąca ma rację podnosząc brak podstaw do stawiania w zakresie dokumentowania nieściągalności wierzytelności wymogów, które z uwagi na uwarunkowania prawne nie mogły być spełnione, bez względu na jakiekolwiek okoliczności leżące po stronie podatnika lub podejmowane przez niego działania. W takim przypadku wykładnia literalna art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c) u.p.d.o.p., na jakiej pierwszeństwo powoływał się Minister Finansów, ustąpić musi wykładni celowościowej. Nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP) jest bowiem skutek do jakiego wykładnia literalna prowadzi w przypadku podatników, posiadających nieściągalne wierzytelności dłużników, co do których zakończono postępowania upadłościowe prowadzone na podstawie przepisów Prawa upadłościowego i którzy w związku z tym nie mają żadnej możliwości wykazania nieściągalności w sposób określony w ww. przepisie ustawy podatkowej. Pominięcie wykładni celowościowej w okolicznościach rozpatrywanej sprawy skutkowało naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji Podatkowej).”

Wnioskodawca dysponuje dokumentem potwierdzającym fakt wykreślenia dłużnika z rejestru podmiotów prawa (Registru centras). Zgodnie z litewskim prawem upadłościowym pozasądowa procedura postępowania likwidacyjnego to procedura, która prowadzi do likwidacji majątku dłużnika, po stwierdzeniu niewypłacalności i wydaniu postanowienia przez zgromadzenie wierzycieli.

Ponadto należy zauważyć w tej sytuacji, iż mimo, że extrajudicial bankruptcy proces jest zasadniczo realizowany poza trybem sądowym, to ma tę samą moc oraz efekt jak postępowania sądowe. A zlikwidowanie majątku dłużnika jest urzędowo potwierdzone na podstawie dokumentu z rejestru podmiotów prawa (Registru centras). Wskazane cechy tego postępowania są typowe dla postępowania upadłościowego, tj. dokonywane jest zbycie całego majątku, ściągane są wierzytelności, spłaty następują według określonego harmonogramu. W ocenie Wnioskodawcy dokumenty opisane w stanie faktycznym potwierdzają jednoznacznie i ostatecznie nieściągalność wierzytelności z przyczyn niezależnych od Spółki – wskutek likwidacji majątku dłużnika w ramach postępowania upadłościowego – co stanowi zdaniem Spółki ratio legis regulacji art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) w powiązaniu z art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o PDOP.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, iż extrajudicial bankruptcy proces jest odpowiednikiem polskiego postępowania upadłościowego, obejmującego likwidację majątku.

Wnioskodawca zatem, biorąc pod uwagę wyżej przedstawione argumenty prezentuje stanowisko, iż wierzytelność została należycie udokumentowana jako nieściągalna, a dokumenty potwierdzające wykreślenie dłużnika z rejestru przedsiębiorstw wskutek ukończenia procesu extrajudicial bankruptcy proces są wystarczające do przyznania Wnioskodawcy prawa do zaliczenia ww. wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2016 r., sygn. ITPB3/423-529/12/16-S/PS.

Wnioskodawca w odniesieniu do dnia zaliczenia ww. wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów zwraca uwagę, że przepisy ustawy o PDOP nie precyzują momentu, w którym należy zaliczyć nieściągalne wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podatnik ma prawo (nie obowiązek) zakwalifikować je do kosztów uzyskania przychodów po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o PDOP. W ocenie Spółki w analizowanym przypadku należy stosować zasadę określoną w art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h tego artykułu, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz
*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana.

W ocenie Wnioskodawcy, gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków. Gdy w danym roku podatkowym należność odpisano w ewidencji rachunkowej do kosztów, a w roku następnym udokumentowano dopiero nieściągalność tej wierzytelności, to dopiero w tym roku odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w danym roku podatkowym, ale jej ewidencyjnego odpisania dokonano dopiero w roku następnym, to również w tym następnym roku jako roku spełnienia drugiej przesłanki zalicza się odpisaną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym jako, że Spółka dopiero planuje spisanie (odpisanie) ww. wierzytelności jako nieściągalnej, natomiast udokumentowanie nieściągalności miało miejsce w 2016 r., zaliczenie wartości nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów możliwe będzie dopiero w dniu dokonania odpowiedniego księgowania (zapisu) w księgach rachunkowych Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.