Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.798.2022.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych świadczonych dla dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów i felczerów oraz zastosowanie zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych prowadzonych dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów i techników masażystów
Słowa kluczowe: forma; jednostka; oświata-system oświaty; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przepisy; usługi-usługi szkoleniowe; zasada
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów i felczerów oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych prowadzonych dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów i techników masażystów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2023 r. (wpływ 3 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

I. Stan faktyczny

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest szerokorozumiana organizacja i prowadzenie szkoleń dla fizjoterapeutów. Z Umowy Spółki wynika, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, Wnioskodawca prowadzi działalność: PKD 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku z powyższym Wnioskodawca prowadzi działalność szkoleniową w następujący sposób:

1\. organizuje lub współorganizuje różnego rodzaju stacjonarne szkolenia i kursy z zakresu fizjoterapii i osteopatii,

2\. organizuje różnego rodzaju szkolenia i kursy online z zakresu fizjoterapii i osteopatii, które są prowadzone na żywo, a nagrania z tych szkoleń trafiają do oferty Wnioskodawcy,

3\. prowadzi subskrypcyjny portal „…” w ramach portalu …, który obejmuje udostępnianie subskrybentom nagrań szkoleniowych oraz prowadzenie dla subskrybentów kursów i szkoleń online na żywo, umieszczanie opracowań naukowych z zakresu fizjoterapii.

Organizowane przez Wnioskodawcę różnego rodzaju szkolenia i kursy, z uwagi na poruszaną tematykę nawiązują do wiedzy, jaką powinni posiadać rehabilitanci, fizjoterapeuci, osteopaci, akupunkturzyści, pielęgniarki, położne, ratownicy medyczni, lekarze oraz technicy ruchowi.

Obecnie Wnioskodawca organizuje następujące kursy i szkolenia:

STACJONARNIE:

…

\`(...)\`.

ONLINE:

….

Szkolenia i kursy znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy obejmują zatem szeroki zakres zagadnień z dziedziny fizjoterapii i rehabilitacji. Głównym celem założenia Spółki i jej wyodrębnienia organizacyjnego było prowadzenie w ramach Spółki działalności szkoleniowej dla branży medycznej - organizacja i prowadzenie szkoleń i kursów umożliwiających uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju edukacyjne formy kursów, szkoleń i warsztatów dla zainteresowanych, w szczególności: fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, których celem jest uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Szkolenia te organizowane są w formie stacjonarnej, jak również przy użyciu środków porozumiewania się na odległość (online).

Głównym celem założenia Spółki i jej wyodrębnienia organizacyjnego było prowadzenie w ramach Spółki działalności szkoleniowej dla branży medycznej - organizacja i prowadzenie szkoleń i kursów umożliwiających uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju edukacyjne formy kursów, szkoleń i warsztatów dla zainteresowanych, w szczególności: fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, których celem jest uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Szkolenia te organizowane są w formie stacjonarnej, jak również przy użyciu środków porozumiewania się na odległość (online).

Szkolenia adresowane są więc do osób związanych z branżą medyczną lub wykonujących zawody medyczne, co do których istnieje obowiązek stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług. Świadczone usługi prowadzą do podnoszenia kwalifikacji osób wykonujących zawód w branży medycznej. Szkolenia i kursy znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy obejmują zatem szeroki zakres zagadnień z dziedziny fizjoterapii i rehabilitacji. Wnioskodawca realizuje te kursy w oparciu o Regulamin Kursów, określający warunki i zasady kształcenia.

Głównym celem organizowanych kursów i szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem danego szkolenia/kursu, a także uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych.

Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak i również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. Organizowane lub współorganizowane przez Wnioskodawcę kursy i szkolenia oparte są na autorskim programie szkoleń, który został przyjęty przez ekspertów z ramienia Wnioskodawcy. Wiedza nabyta podczas szkoleń może być wykorzystywana wprost przy wykonywaniu głównie pracy w branży medycznej. Taki jest cel i założenie wszystkich szkoleń - praktyczne zastosowanie nabytej wiedzy przy udzielaniu świadczeń w ramach wykonywania zawodów medycznych. Wnioskodawca organizuje kursy obejmujące szkolenie na poziomie podstawowym i na poziomie zaawansowanym. Wnioskodawca organizuje swoje Kursy zgodnie z uchwalonym przez niego Regulaminem Kursów. Określa on zasady przeprowadzania kursów tj. ilość godzin kursu, tematy poszczególnych zjazdów, zasady potwierdzania i usprawiedliwiana nieobecności uczestników, zasady przeprowadzania egzaminów oraz wydawania zaświadczeń.

Wnioskodawca dysponuje kadrą dydaktyczną, która posiada wysokie kwalifikacje - większość wykładowców to osoby z dużym doświadczeniem i praktyką dydaktyczną. Każda z osób prowadzących kurs legitymuje się posiadaniem wiedzy i doświadczenia adekwatnego do przedmiotu danego kursu, co potwierdzone zostało odbytymi przez wykładowców szkoleniami i kursami o zasięgu krajowymi międzynarodowym. Wnioskodawca zapewnia również nadzór służący podnoszeniu jakości prowadzonego szkolenia.

Wykłady i ćwiczenia w ramach wszystkich rodzajów szkoleń i kursów, prowadzone są przez wykwalifikowanych fizjoterapeutów i lekarzy. Wykłady prowadzone są z wykorzystaniem technik multimedialnych. Uczestnicy otrzymują także materiały dydaktyczne w formie papierowej.

Dodatkowo, uczestnicy szkoleń otrzymują zadania i materiały do studiowania w domu.

Materiały są przekazywane w formie papierowej lub przesyłane w formacie PDF lub video. Warunkiem ukończenia poszczególnych etapów kursu jest odbycie całości szkolenia i opanowanie objętego nim materiału. Po zakończeniu kursu wystawiane jest zaświadczenie o odbytym kursie wydawane przez Wnioskodawcę.

W rezultacie odbycia szkoleń uczestnicy zdobywają lub pogłębiają praktyczną wiedzę dotyczącą umiejętności diagnozy i prowadzenia procesu terapeutycznego pacjentów niezbędne do prowadzenia samodzielnej praktyki. Dodatkowo kursanci zapoznają się ze wskazaniami i przeciwwskazaniami do stosowania poszczególnych metod objętych kursami, a także z zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie koniecznym do bezpiecznego praktykowania poszczególnych technik terapeutycznych.

Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług medycznych.

Wiedza przekazywana przez Wnioskodawcę podczas szkoleń oparta jest o aktualne badania naukowe lub jest w trakcie procesu jej potwierdzania.

Organizując lub współorganizując szkolenia w formie stacjonarnej, Wnioskodawca zapewnia odpowiednie pomieszczenia, które wyposażone są w sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń. Ponadto Wnioskodawca zapewnia uczestnikom szkoleń bezpieczne i higieniczne warunki nauki. Warunki organizacyjne i techniczne zapewniane przez Wnioskodawcę w związku z organizacją kursów umożliwiają udział w kształceniu osobom niepełnosprawnym.

W przypadku szkoleń i kursów organizowanych przez Wnioskodawcę, które prowadzone są w formie zdalnej - Online, Wnioskodawca zapewnia wszelkie warunki techniczne, aby wykładowca miał możliwość odpowiedniej łączności z kursantami.

Zapis ze szkoleń i kursów prowadzonych w formie zdalnej (online) jest utrwalany. Dostęp do nagrania Wnioskodawca oferuje na portalu „…”. Osoba zainteresowana wykupuje dostęp do szkolenia lub kursu, który ma możliwość odtworzyć, przez co nabywa wiedzę przekazywaną poprzez to nagranie w formie wykładu. Po odbyciu kursu w opisywanej formie, kursant również otrzymuje zaświadczenie.

Po zakończeniu każdego kursu (stacjonarnego, online czy też odtworzenia) Wnioskodawca wydaje uczestnikom zaświadczenia zawierające nazwisko i imię uczestnika szkolenia oraz informacje o zakresie i przedmiocie kursu. Wnioskodawca, w ramach usług oferowanych osobom, chcącym pogłębić i rozwinąć wiedzę wykorzystywaną w ramach wykonywanej pracy, prowadzi subskrypcyjny portal „…” w ramach portalu …, który obejmuje udostępnianie subskrybentom nagrań szkoleniowych oraz prowadzenie dla subskrybentów kursów i szkoleń online na żywo, umieszczanie opracowań naukowych z zakresu fizjoterapii.

Osoby, które wykupią dostęp (abonament) do portalu „…”, uzyskują możliwość ciągłego i nieograniczonego rozwijania wiedzy z zakresu fizjoterapii i osteopatii. Portal zapewnia dostęp do nagrań ze szkoleń i kursów prowadzonych przez Wnioskodawcę, nagrania szkoleń i kursów stworzonych wyłącznie na potrzeby osób korzystających z portalu. Wnioskodawca organizuje również szkolenia i kursy online, które na żywo dostępne są wyłącznie dla osób, które wykupiły dostęp do portalu. Z ww. szkoleń i kursów również wydawane są zaświadczenia.

Należy zauważyć, iż osoby, które wykupią dostęp do portalu „…”, ponadto co zostało opisane powyżej uzyskują możliwość bieżącej wymiany poglądów i wiedzy z innymi uczestnikami, a także nieograniczoną możliwość porozumiewania się z wykładowcami i specjalistami prowadzącymi portal z ramienia Wnioskodawcy. Poprzez tę platformę komunikacyjną, klient ma możliwość ciągłego nabywania i pogłębiania wiedzy z zakresu fizjoterapii i osteopatii, przez co na bieżąco podnosi swoje kwalifikacje. Wnioskodawca udostępnia na portalu „…” szereg najnowszych opracowań naukowych z zakresu fizjoterapii i osteopatii, które również rozwijają i pogłębiają wiedzę osób, które wykupiły dostęp. W ten sposób fachowcy mają bezpośredni dostęp do najnowszej wiedzy fachowej z zakresu fizjoterapii i ostepatii, co pozwala na bieżąco aktualizować poziom wiedzy.

Wiedza przekazywana na portalu „…” stanowi specjalistyczną wiedzę z zakresu fizjoterapii i osteopatii przeznaczoną wyłącznie dla fachowców. Nie jest to portal popularnonaukowy. Wiedzę tę mogą wykorzystywać wyłącznie fachowcy z branży medycznej. W ramach wykupionego abonamentu fachowiec uzyskuje dostęp do ciągłego i nieograniczonego w czasie szkolenia, dzięki któremu może nabywać nowe umiejętności lub rozwijać już posiadane. Wiedza nabywana jest w czasie najdogodniejszym dla kursanta, który ma bezpośrednią możliwość uzyskania kontaktu ze specjalistami i wykładowcami w celu rozwiania wątpliwości co do nabytych treści.

Wnioskodawca przewidział dla subskrybentów „…” możliwość wykupu dodatkowego pakietu polegającego na wpłatach comiesięcznej stałej opłaty, dzięki której usługobiorca będzie uprawniony do udziału w szkoleniu stacjonarnym w wymiarze co najmniej 1 razu w miesiącu. Wnioskodawca z odpowiednim wyprzedzeniem będzie przekazywał listę szkoleń, z których usługobiorca będzie wybierał jedno w miesiącu z którego skorzysta. Szkolenia te organizowane będą w tożsamy sposób co „standardowe” szkolenia stacjonarne opisane powyżej.

Z tytułu zrealizowanych usług szkoleniowych faktury wystawia Spółka Wnioskodawcy.

Co do zasady uczestnicy kursów ponoszą koszt szkoleń wyłącznie we własnym zakresie. Okazjonalnie szkolenia są finansowane w części ze środków publicznych - niektórzy kursanci korzystają ze środków przyznawanych przez Urzędy Pracy w ramach programu KFS lub Biura Usług Rozwojowych.

Dofinansowanie ze środków publicznych nie przekroczyło 15% przychodów Wnioskodawcy i taki poziom Wnioskodawca zamierza utrzymać w przyszłości. Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których jednoznacznie będzie wynikać, że zapłata za przedmiotowe usługi nastąpi ze środków publicznych.

Wnioskodawca zastanawia się, czy jego działalność podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), który stanowi, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Z rozporządzenia Rady WE nr 282/11 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L nr 77) wynika, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których tu mowa, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

II. Zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca zamierza wystąpić do właściwego organu o wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych jako placówkę kształcenia ustawicznego na podstawie przepisów na art. 168 ust. 1 i 11 w związku z art. 29 ust. 3 ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo Oświatowe. W ramach placówki zamierza świadczyć usługi szkoleniowe w formie stacjonarnej oraz zdalnej (online) na zasadach opisanych w stanie faktycznym.

Po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych jako placówka kształcenia ustawicznego, Wnioskodawca zamierza rozszerzyć swoją ofertę i skierować ją do osób wykonujących zawody paramedyczne takie jak: naturopata, chiropraktyk, bioenergoterapeuta, biomasażysta, akupunkturzysta, radiesteta. Oferta będzie również skierowana do osób, które będą przystępowały do wykonania ww. zawodów, aby poprzez uczestnictwo w kursach i szkoleniach nabyły odpowiednie umiejętności do wykonywania tychże zawodów. W związku z tym należy zauważyć, iż Wnioskodawca planuje kształcenie w zakresie przedstawionych zawodów na różnych poziomach zaawansowania. To pozwoli na skorzystanie z oferty zarówno osobom początkującym jak również doświadczonym przedstawicielom ww. zawodów, aby uzupełnić lub rozszerzyć swoją wiedzę.

W związku z tym usługi oferowane przez Wnioskodawcę, po uzyskaniu wpisu do powyższej ewidencji będzie można traktować jako usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe, Wnioskodawca zastanawia się, czy jego działalność podlegać będzie zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W celu doprecyzowania wniosku, koniecznym jest wskazać, iż usługi szkoleniowe oferowane przez Wnioskodawcę i opisane we wniosku stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT.

Tematyka szkoleń wprost wskazuje na to, że ich uczestnikami są osoby, które w swojej pracy będą wykorzystywać wiedzę nabytą w trakcie szkoleń. De facto nie ma możliwości, aby wiedza nabyta poprzez odbycie szkoleń oferowanych przez Wnioskodawcę wykorzystywana była w innym celu niż w ramach wykonywania pracy zawodowej, przede wszystkim fizjoterapeuty, ale również innych zawodów medycznych i okołomedycznych wskazanych we wniosku.

Odnosząc się do wezwania do uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone we wniosku, iż implementacja przepisu art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE do polskiego porządku prawnego została uznana za wadliwą. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1742/15 wskazał, na artykuł 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT jako nieprawidłowo wdrażający Dyrektywę 112. Zdaniem NSA, odsyłając do bliżej niesprecyzowanych „odrębnych przepisów”, wskazany przepis ustawy o VAT nie zapewnia stosowania zwolnienia od VAT w sposób prawidłowy i prosty, a wręcz przeciwnie - czyni je niedookreślonym, a w konsekwencji trudnym do zastosowania poprzez brak jasnego sprecyzowania podmiotów, które mogą w sposób zgodny z prawem unijnym i krajowym korzystać z tego zwolnienia.

Z uwagi na wadliwą implementację przepisu Dyrektywy 112 do krajowego porządku prawnego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, przepisy ustawy krajowej należy pominąć w zakresie, w jakim przewiduje on warunki wykraczające poza treści przepisów Dyrektywy, tj. wymaga, by usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone były w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i w tym zakresie przepis art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE należy stosować bezpośrednio.

Przywołane stanowisko jest wyrazem ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, wyrażonej m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1372/13 a także wyroki z dnia: 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 615/12; 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12; 12 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1145/12; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1622/12; 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 173/13; 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 10 2119/13; 3 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 970/13; 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1372/13.

We wskazanych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do jednoznacznego przekonania, że właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu dyrektywy zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z dyrektywy 2006/112/WE.

Jednakże w odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż podstawą uznania usług szkoleniowych za usługi kształcenia zawodowego, przekwalifikowywania zawodowego oraz dokształcania zawodowego w odniesieniu do wskazanych zawodów. Poniżej wskazuje konkretne przepisy wraz z wyjaśnieniem:

a) fizjoterapeuci: w odniesieniu do zawodu fizjoterapeuty są przepisy Ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty - art. 62 ust. 1 pkt 3, art. 70, art. 77 ust. 7 oraz uchwalona na ich podstawie Uchwała nr 227I KRF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalania Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów - załącznik do uchwały pkt III Kryteria - A aktywności w zakresie teoretycznym - A1 Aktywności podstawowe - 1) udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym w obszarze fizjoterapii - jako słuchacz. B - Aktywności w zakresie praktycznym - 1) udział w warsztatach lub kursach w obszarze fizjoterapii.

Istotne znaczenie ma także Rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (Dz. U. poz. 537 z późn. zm.) oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. poz. 1319). Z obu przywołanych Rozporządzeń wynika, że charakter kursów oferowanych przez Wnioskodawcę jest bezpośrednio związany z poszczególnymi technikami i zakresem kształcenia fizjoterapeutów. Dodatkową podstawą jest Kodeks Etyczny Fizjoterapeuty Rzeczypospolitej Polskiej - art. 47.

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin fizjoterapii jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres fizjoterapii jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo fizjoterapia jest ciągle rozwijającą się dziedziną, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych technik fizjoterapii. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć fizjoterapeuta.

b) pielęgniarze, pielęgniarki i położne: Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 562 z późn. zm.), pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego. Przepis art. 66 ust. 1 Ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, ustala następujące rodzaje kształcenia podyplomowego: szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”; kurs kwalifikacyjny; kurs specjalistyczny; kurs dokształcający. Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie (art. 67 ust. 1 Ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej). Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych (art. 72 ust. 1 Ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin medycyny jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres obowiązków wykonywanych przez położne i pielęgniarki jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo medycyna jest ciągle rozwijającą się dziedziną, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych technik. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć kursant tj. pielęgniarka, położna.

c) ratownicy medyczni: podstawą jest Rozporządzenie Ministra Zdrowia w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych z dnia 13 grudnia 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2464) zgodnie z § 2 Samokształcenie obejmuje następujące formy udziału w warsztacie szkoleniowym, udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem. Zakres zagadnień obejmujących doskonalenie ratowników medycznych opisuje § 4 rozporządzenia. § 7 wskazuje na liczbę punktów edukacyjnych, jakie należy zdobyć za udział w wybranych formach doskonalenia zawodowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. 2020 r. poz. 882, z późn. zm.), ratownik medyczny ma prawo i obowiązek stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności przez uczestnictwo w różnych rodzajach i formach doskonalenia zawodowego. Stosownie do art. 12 ust. 2 ww. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, doskonalenie zawodowe w zawodzie ratownik medyczny może być realizowane przez:

1\. kursy doskonalące;

2\. samokształcenie.

W myśl art. 12a ust. 1 ww. ustawy, kurs doskonalący ma na celu pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych, w tym szkolenie praktyczne.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, kurs doskonalący odbywa się na podstawie programu kursu doskonalącego, który zawiera:

1\. założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj i cel kształcenia, czas jego trwania, sposób organizacji oraz sposób sprawdzania efektów kształcenia;

2\. plan nauczania;

3\. wykaz umiejętności wynikowych;

4\. treści nauczania;

5\. wskazówki metodyczne;

6\. standardy dotyczące kadry i bazy dydaktycznej.

Zgodnie z art. 12c ust. 1 ww. ustawy, kurs doskonalący mogą prowadzić podmioty, które:

1\. realizują program kursu doskonalącego, o którym mowa w art. 12a;

2\. zapewniają kadrę dydaktyczną posiadającą kwalifikacje zgodne ze standardami, o których mowa w art. 12a ust. 2 pkt 6;

3\. zapewniają bazę dydaktyczną zgodną ze standardami, o których mowa w art. 12a ust. 2 pkt 6, niezbędną do realizacji programu kursu, w tym do szkolenia praktycznego;

4\. posiadają wewnętrzny system oceny jakości kształcenia;

5\. prowadzą dokumentację związaną z organizacją i przebiegiem kształcenia, w szczególności regulaminy organizacyjne kształcenia, protokoły postępowania kwalifikacyjnego oraz przebiegu sprawdzianów lub innych form zaliczenia danego rodzaju kształcenia;

6\. prowadzą ewidencję wydanych zaświadczeń o ukończeniu danego rodzaju kształcenia, obejmującą:

1\. dane osoby, która ukończyła kurs doskonalący:

\- imię i nazwisko,

\- numer PESEL, a w przypadku braku numeru PESEL cechy dokumentu potwierdzającego tożsamość: nazwę i numer dokumentu oraz kraj wydania,

\- adres miejsca zamieszkania,

2\. rodzaj i nazwę kształcenia,

3\. nazwę (firmę) organizatora kształcenia,

4\. datę wydania i numer zaświadczenia.

W związku z faktem, iż spektrum dziedziny, jaką jest ratownictwo medyczne jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres ww. dziedziny jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo ratownictwo medyczne jest ciągle rozwijającą się dziedziną, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych technik. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć ratownik medyczny.

d) lekarze: Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz.U. z 2020 r. poz. 514 z późn. zm.), lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

Minister właściwy do spraw zdrowia po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1 (art. 18 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 tej ustawy, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

1\. podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;

2\. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo- rozwojowe;

3\. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Stosownie do art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1\. posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:

1\. cel (cele) kształcenia,

2\. przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,

3\. formę (formy) kształcenia,

4\. wymagane kwalifikacje uczestników,

5\. sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,

6\. sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia,

2\. zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

3\. zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

4\. posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

5\. zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Podstawą prawną jest Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, które wskazuje na sposoby wykonywania obowiązku doskonalenia zawodowego m.in. poprzez udział w kursie medycznym (§1 pkt 1). Rozporządzenie określa ilość punktów szkoleniowych, jakie lekarz ma obowiązek uzyskać w ciągu okresu rozliczeniowego (§4) oraz wyliczenie liczby punktów przysługujących za 1 godzinę kursu oraz sposób, w jaki ma być to potwierdzane tj. poprzez przedłożenie certyfikatu (zaświadczenia) o ukończeniu kursu (załącznik do rozporządzenia).

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin medycyny jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres medycyny jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo medycyna jest ciągle rozwijającą się dziedziną, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych technik fizjoterapii, które pomagają w zawodzie lekarza. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć lekarz

e) farmaceuci: W myśl art. 43 ust. 1 i 2 Ustawy z dnia z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty, farmaceuta ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych. Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez kształcenie podyplomowe lub doskonalenie zawodowe.

Zgodnie, z art. 77. 1. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz udział w kursach realizowanych:

1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;

2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych testem.

Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe izby aptekarskie. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do realizacji zadań, o których mowa w art. 4 ustawy (sprawowaniu opieki farmaceutycznej, udzielaniu usług farmaceutycznych, wykonywaniu zadań zawodowych, o których mowa w art. 4 ust. 4, wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 4 ust. 5).

Sposób rozliczania obowiązku doskonalenia zawodowego określa Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 28 grudnia 2021 r. w sprawie punktów edukacyjnych uzyskiwanych w ramach ustawicznego rozwoju zawodowego oraz wzoru karty rozwoju zawodowego farmaceuty, gdzie w § 3 ust. 1 i 2 określono liczbę punktów szkoleniowych i sposoby ich uzyskania. W załączniku nr 2 wskazano na: Udział w kursie realizowanym metodą wykładu, seminarium, ćwiczenia, warsztatu, zakończonym testem oraz na Udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem.

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin medycyny i farmacji jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres medycyny i farmacji jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo medycyna i farmacją są ciągle rozwijającymi się dziedzinami, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych techniki zagadnień, które pomagają w zawodzie farmaceuty. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć farmaceuta.

f) diagności laboratoryjni: zasady określa Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 24 lipca 2017 r. w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych, w § 2 ustalony jest zakres doskonalenia zawodowego, w § 3 sposoby doskonalenia m.in.: udział w kursach realizowanych metodą wykładów, seminariów, ćwiczeń oraz udział w kursach realizowanych za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem w § 4 ilość punktów jakie należy uzyskać w okresie rozliczeniowym.

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin medycyny i diagnostyki medycznej jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane każde szkolenie. Zakres medycyny i diagnostyki medycznej jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo medycyna i diagnostyka medyczna są ciągle rozwijającymi się dziedzinami, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych techniki zagadnień, które pomagają w zawodzie diagnosty medycznego. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć diagnosta laboratoryjny.

g) felczerzy: został Ustawą z dnia 20 lipca 1950 r. o zawodzie felczera. Przepis art. 2b. 1. stanowi obowiązek osób wykonujących zawód felczera do ciągłego podnoszenia wiedzy, gdyż jeżeli zaistnieją przesłanki uzasadniające podejrzenie niedostatecznego przygotowania zawodowego felczera, Naczelna Rada Lekarska powołuje komisję złożoną z lekarzy o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych, która wydaje opinię o przygotowaniu zawodowym felczera. Felczer ma obowiązek stawienia się przed komisją, która może nakazać przymusowe przeszkolenie. W związku z powyższym koniecznym jest aby przedstawiciele tego zawodu na bieżąco aktualizowali wiedzę niezbędną do wykonywania zawodu, a to z kolei powoduje iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla felczerów jako usługi doskonalenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Dodatkowo należy zauważyć że działalność Wnioskodawcy jest pozytywnie zaopiniowana przez Polską Izbę Firm Szkoleniowych, a także uzyskał Certyfikat … za spełnianie warunków wynikających ze standardu …

3\. Wnioskodawca prowadząc szkolenia we wszystkich oferowanych formach tj. szkoleń stacjonarnych, szkoleń online, udostępniania nagrań ze szkoleń i kursów oraz poprzez portal „…”, gdzie kursant również odbywa szkolenia w formie online lub poprzez udostępnianie nagrań ze szkoleń i kursów, dokumentują ukończenie przez kursantów każdego szkolenia poprzez wydawanie certyfikatów (zaświadczeń) o ukończeniu kursów. Dokumentem tym kursant może się posługiwać w ramach wykazywania swojego kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania. Należy zauważyć, iż w przypadku wszystkich grup odbiorców, tj. fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów nie wykluczają odbywania szkoleń w podanych formach. Oznacza to, że brak jest przeciwskazań do odbycia szkoleń w podanych formach. Co więcej, wśród przepisów dotyczących ratowników medycznych, farmaceutów i diagnostów laboratoryjnych znajdują się przepisy wprost wskazujące na udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem.

4\. Świadczenie stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” obejmuje miesięcznie co najmniej jedno uczestnictwo w jednym z pośród szkoleń stacjonarnych organizowanych w ramach tego programu przez Wnioskodawcę. Szkolenia te pozostają w bezpośrednim związku z branżą medyczną gdyż są to szkolenia prowadzone w tematyce tożsamej co „standardowe” szkolenia stacjonarne oferowane przez Wnioskodawcę, jednakże oferta tematów będzie konstruowana niezależnie od oferty szkoleń stacjonarnych. Pozostawanie w bezpośrednim związku z branżą medyczną oznacza, że uczestnictwo w tych szkoleniach ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, gdyż tematyka szkoleń jest specjalistyczna i zawodowa a nie popularnonaukowa czy też hobbystyczna. Tematyka szkoleń wprost wskazuje, że korzystać z wiedzy nabytej w trakcie szkolenia mogą m.in. fizjoterapeuci, lekarze, pielęgniarki, położne, ratownicy medyczni, felczerzy, diagności laboratoryjni, farmaceuci. Różnica pomiędzy usługą szkolenia stacjonarnego a usługą szkoleniową w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” polega wyłącznie na sposobie zapłaty i dostępu do usługi: w przypadku usługi szkoleń stacjonarnych jest to jednorazowa zapłata za jednorazowe szkolenie, do którego dostępu nie wymagane jest uczestnictwo w subskrypcji „…”. W przypadku usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” kursant zawiera umowę, w ramach której opłaca abonament i w trakcie jego trwania co miesiąc wybiera usługę szkoleniową wykonywaną w formie stacjonarnej, z której skorzysta. Usługa ta nie jest dostępna dla klientów, którzy nie posiadają subskrypcji „…”. Obie te usługi nie różnią się natomiast tematyką prowadzonych szkoleń.

5\. Każda z form szkolenia, które oferuje wnioskodawca, przekazuje wiedzę i umiejętności, które usługobiorcy będą wykorzystywać w ramach wykonywanej pracy lub zawodu. Szkolenia prowadzone stacjonarnie, zdalnie (online), w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów oraz udzielania dostępu do portalu „…” a przez to uczestnictwo w dostępnych szkoleniach pozostają w bezpośrednim związku z zawodem i mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Poprzez każdą z tych usług, kursant nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną i praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem.

a) Szkolenia prowadzone stacjonarnie - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną i praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez bezpośredni udział w szkoleniu, wiedzę przekazuje wykładowca.

b) Szkolenia prowadzone zdalnie (online) - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną poprzez zdalny udział w szkoleniu, a praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez przekazanie i poinstruowanie przez Wykładowcę sposób działań i zachowań. Wiedzę przekazuje wykładowca.

c) Szkolenia prowadzone w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną poprzez zdalny udział w szkoleniu, a praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez przekazanie i poinstruowanie przez Wykładowcę sposób działań i zachowań. Zakres jest tożsamy z szkoleniem online. Wiedzę przekazuje wykładowca.

d) Poprzez dostępu do portalu „…” kursanci uczestniczą w dedykowanych szkoleniach prowadzonych zdalnie, szkoleniach prowadzonych w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów - kursant ma możliwość kontaktu z wykładowcami i ekspertami na portalu, w trakcie którego mogą pogłębiać wiedzę uzyskiwaną w czasie odbywania ww. szkoleń.

Umiejętności i wiedza nabyta w trakcie wszystkich ww. szkoleń pozwoli wykorzystywać ją w pracy zawodowej:

a) fizjoterapeutów, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych,

b) pielęgniarzy/pielęgniarek, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, sposobów rehabilitacji pacjentów, technik manualnych, technik udzielania pierwszej pomocy,

c) położnych m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, problemów zdrowotnych, w tym fizjoterapeutycznych dotykających kobiet w ciąży, w czasie porodu, połogu, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych, z uwzględnieniem sposobów rozwiązania ciąży

d) ratowników medycznych, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych, technik udzielania pierwszej pomocy,

e) lekarzy, poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, leczenia schorzeń narządów ruchu, leczenia schorzeń układu krwionośnego, zabiegów fizjoterapeutycznych,

f) farmaceutów, m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, działania układu odpornościowego człowieka, w tym badań krwi, moczu i kału),

g) diagnostów laboratoryjnych, m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, analizy wyników badań (w tym badań krwi, moczu i kału),

h) felczerów m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych,

Należy jednak zauważyć, iż powyższy katalog umiejętności nie jest katalogiem zamkniętym, gdyż spectrum zainteresowania ww. zawodów jest niezwykle szeroki.

6\. Świadczenie usługi szkolenia prowadzonego w formie zdalnej (online) nie stanowią usługi elektronicznej w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż jej świadczenie nie jest zautomatyzowane i wymaga znacznego nakładu pracy człowieka – w czasie jej trwania Wykładowca prowadzi je „na żywo”, istnieje możliwość zadawania pytań. W czasie szkolenia w imieniu Wnioskodawcy występuje również dodatkowa osoba, tzw. „…”, który zajmuje się porządkowaniem dyskusji pomiędzy wykładowcą a kursantami, czuwa nad prawidłowym przebiegiem szkolenia. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na artykuł 7 ustęp 3 pkt j Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 R. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/we w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej mówiącej, iż przepisy dot. usług elektronicznych nie obejmują: „usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie)”.

7\. W świadczeniu usługi szkoleniowej w formie zdalnej udział szkolącego będzie znaczący. Jest to osoba, która w czasie rzeczywistym za pośrednictwem środków komunikowania na odległość, przekazuje wiedzę z zakresu objętego tematem szkolenia kursantom. W czasie szkolenia odpowiada na zadane przez kursantów pytania. Szkolenia nie mogłyby by się odbywać bez udziału wykładowcy, przekazywanie przez niego wiedzy i umiejętności jest z perspektywy kursantów kluczowym elementem szkolenia.

8\. Świadczenie usług w formie zdalnej (online) nie jest zautomatyzowane. Jak to wykazano powyżej, szkolenie prowadzone jest przy użyciu środków komunikowania na odległość poprzez internet, natomiast wykładowca prowadzi szkolenie w czasie rzeczywistym, w szkoleniu bierze udział również druga osoba tj. moderator.

**Pytania**

1) Czy opisane w stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów prowadzone w formie stacjonarnej stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystają z przedmiotowego zwolnienia?

2) Czy opisane w stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów prowadzone w formie zdalnej (online) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystają z przedmiotowego zwolnienia?

3) Czy opisane w stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe polegające do udostępnianiu nagrań ze szkoleń i kursów dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystają z przedmiotowego zwolnienia?

4) Czy opisane w stanie faktycznym świadczone przez …” dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, który zawiera treści szkoleniowe i dydaktyczne, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystają z przedmiotowego zwolnienia?

5) Czy opisane w stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na świadczeniu stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…” tj. dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t. j. Dz. U. przedmiotowego zwolnienia?

6) Czy opisane w zdarzeniu przyszłym usługi, jakie ma zamiar świadczyć Wnioskodawca, tj. usługi szkoleniowe prowadzone w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, będą stanowić usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystać będą z przedmiotowego zwolnienia?

7) Czy opisane w zdarzeniu przyszłym usługi, jakie ma zamiar świadczyć Wnioskodawca, tj. usługi szkoleniowe prowadzone w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów, techników masażystów, będą stanowić usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystać będą z przedmiotowego zwolnienia?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/ pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów w formie stacjonarnej stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy o VAT korzystają z przedmiotowego zwolnienia z podatku od towarów i usług,

2\. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/ pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów w formie zdalnej (online) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy o VAT korzystają z przedmiotowego zwolnienia z podatku od towarów i usług.

3\. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/ pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów polegające do udostępnianiu nagrań ze szkoleń i kursów, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy o VAT korzystają z przedmiotowego zwolnienia z podatku od towarów i usług,

4\. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe polegające na udzielaniu dostępu do portalu „…”, dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, który zawiera treści szkoleniowe i dydaktyczne, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy o VAT korzystają z przedmiotowego zwolnienia z podatku od towarów i usług.

5\. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na świadczeniu stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…” tj. dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) korzystają z przedmiotowego zwolnienia z podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy usługi polegające na świadczeniu stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…” również podlegają zwolnieniu na podstawie wskazanych przepisów. W rzeczywistości jest to tożsama usługa co standardowa usługa szkoleniowa oferowana przez wnioskodawcę i prowadzona w formie stacjonarnej. Jedyną różnicą jest abonamentowy model płatności, który jednakże nie ma wpływu na jakość, sposób szkolenia czy jego charakterystykę tj. nadal są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT. A możliwość abonamentowego wykupu dostępu do comiesięcznych szkoleń nie ma wpływu na możliwość uznania tejże usługi w inny sposób niż tożsama usługa szkolenia opłacana jednorazowo. Równocześnie różnica polegająca na dostępie do usługi ograniczonym wyłącznie do subskrybentów portalu „…” również nie wpływa na charakter usługi i możliwość zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT. W związku z czym należy podkreślić, iż do tej usługi w całości odnosi się stanowisko wnioskodawcy wyrażone co do usługi szkoleń stacjonarnych z niniejszym uzupełnieniem.

6\. Opisane w zdarzeniu przyszłym usługi, jakie ma zamiar świadczyć Wnioskodawca, tj. usługi szkoleniowe prowadzone w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów będą stanowić usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystać będą z przedmiotowego zwolnienia.

7\. Opisane w zdarzeniu przyszłym usługi, jakie ma zamiar świadczyć Wnioskodawca, tj. usługi szkoleniowe prowadzone w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów, techników masażystów będą stanowić usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) i korzystać będą z przedmiotowego zwolnienia.

Uzasadnienie

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że świadczone usługi w przedstawionym stanie faktycznym nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, ponieważ nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z powołanego przepisu. W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu. Organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia z zakresu fizjoterapii i rehabilitacji przeznaczone są dla specjalistów wymienionych w załączniku do Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227) klasyfikacja jest stosowana w zakresie szkolenia zawodowego. Załącznik do tego rozporządzenia - klasyfikacja zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy struktura klasyfikacji zawodów i specjalności grupa 22 – „specjaliści do spraw zdrowia” obejmuje m.in. następujące kody zawodów: 221101 Lekarz, 221260 Lekarz - specjalista rehabilitacji medycznej, 222101 Pielęgniarka, 224001 Specjalista do spraw ratownictwa medycznego,2292 Fizjoterapeuci, 229201 Fizjoterapeuta, 229202 Specjalista fizjoterapii, 325401 Technik fizjoterapii, 325402 Technik masażysta, 325601 Ratownik medyczny, 3259 Średni personel do spraw zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowany, 325990 Pozostały średni personel do spraw zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowany.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2020 r. poz. 514 z późn. zm., dalej „u.o.z.l.”), lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego. Minister właściwy do spraw zdrowia po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1 (art. 18 ust. 2 u.o.z.l.).

W myśl art. 19 ust. 1 u.o.z.l., kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić: 1. podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny, lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych; 2. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe; 3. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Stosownie do art. 19 ust. 2 u.o.z.l., warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są: 1. posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności: cel (cele) kształcenia, przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną, formę (formy) kształcenia, wymagane kwalifikacje uczestników, sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia, sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia,2. zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia; 3. zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego; 4. posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny; 5. zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Natomiast w myśl art. 19b ust. 1 u.o.z.l., organizator kształcenia zamierzający wykonywać działalność w zakresie kształcenia podyplomowego przedstawia dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2 u.o.z.l., oraz składa do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwanego dalej „rejestrem”, zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6 u.o.z.l.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. 2022 poz. 464).

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. 2022 poz. 464).

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 1 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

1\. udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji;

2\. udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:

a. krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

b. zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

3\. udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;

4\. odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;

5\. udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane dalej „towarzystwem naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia;

6\. udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;

7\. wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym;

8\. udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:

a. Krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

b. zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

9\. uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora,

10\. napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

11\. napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;

12\. przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

13\. autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania publikacji naukowej wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższymi nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630, 2141 i 2232);

14\. napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

15\. przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym, o którym mowa w pkt 13 i 14;

16\. sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;

17\. kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;

18\. indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w aktualnym wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

19\. przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym mowa w pkt 5;

20\. posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2020 r. poz. 882, z późn. zm.) ratownik medyczny ma prawo i obowiązek stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności przez uczestnictwo w różnych rodzajach i formach doskonalenia zawodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ww. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym doskonalenie zawodowe w zawodzie ratownik medyczny może być realizowane przez:

1\. kursy doskonalące;

2\. samokształcenie.

Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych z dnia 13 grudnia 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 2464)

Samokształcenie obejmuje następujące formy:

1\. udział w seminarium,

2\. udział w trwającym nie krócej niż 4 godziny dydaktyczne: kongresie, zjeździe, konferencji, sympozjum naukowym,

3\. udział w posiedzeniu szkoleniowym stowarzyszenia będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym zrzeszającym ratowników medycznych,

4\. przygotowanie i wygłoszenie referatu lub prezentacji naukowej w formie plakatu lub doniesienia zjazdowego na trwającym nie krócej niż 4 godziny dydaktyczne: kongresie, zjeździe, konferencji, sympozjum naukowym albo posiedzeniu szkoleniowym towarzystwa naukowego, stowarzyszenia zawodowego będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym zrzeszającym ratowników medycznych,

5\. udział w warsztacie szkoleniowym,

6\. udział w szkoleniach prowadzonych przez pracodawcę, z którym ratownik medyczny ma podpisaną umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną, lub wojewodę,

7\. udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem,

8\. opublikowanie jako autor albo współautormonografii naukowej, monografii popularnonaukowej, artykułu naukowego, artykułu o charakterze poglądowym, rozdziału w monografii naukowej lub popularnonaukowej, artykułu popularnonaukowego, programu multimedialnego lub komunikatu z badań naukowych, tłumaczenia monografii naukowej lub popularnonaukowej, rozdziału w monografii naukowej lub popularnonaukowej, artykułu naukowego lub popularnonaukowego, programu multimedialnego,

9\. uzyskanie tytułu zawodowego magistra, stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora w zakresie nauk medycznych lub nauk o zdrowiu,

10\. udział w mistrzostwach lub zawodach ratownictwa medycznego,

11\. udział w kursie samoobrony,

12\. udział w kursie doskonalącym umiejętności w zakresie prowadzenia pojazdu uprzywilejowanego w ruchu drogowym,

13\. samokształcenie przygotowujące do właściwej realizacji zadań w ramach prowadzenia szkoleń dla ratowników medycznych lub ratowników lub świadczenie pracy związanej z wykonywaniem obowiązków określonych dla nauczycieli akademickich w uczelniach prowadzących kształcenie na kierunku ratownictwo medyczne - z zakresu wiedzy i umiejętności, o których mowa w § 4, mające na uwadze pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności niezbędnych do realizacji zadań ratownika medycznego;

14\. samokształcenie w formie wolontariatu odbywanego w jednostce systemu Państwowe Ratownictwo Medyczne, w poszczególnych jednostkach lub komórkach organizacyjnych zakładu leczniczego, przez ratownika medycznego wykonującego zadania zawodowe w podmiotach, o których mowa w art. 11 a ust. 1 ustawy, na podstawie porozumienia zawartego między dysponentem jednostki systemu Państwowe Ratownictwo Medyczne a ratownikiem medycznym.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy i ratowników medycznych. A zatem prowadzone dla nich szkolenia medyczne uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach. W konsekwencji uznać należy, że szkolenia medyczne dla lekarzy i ratowników medycznych prowadzone przez Wnioskodawcę, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 562 z późn. zm.), pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

Z uwagi na to, że stałe aktualizowanie swojej wiedzy jest obowiązkiem pielęgniarek, a kursy/szkolenia dla pielęgniarek uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

Zatem, z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że szkolenia pielęgniarek prowadzone przez Wnioskodawcę, będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295 z późn. zm.), określenie osoba wykonująca zawód medyczny - oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. z 2019 r. poz. 952 z późn. zm.), ustawa określa zasady wykonywania zawodu fizjoterapeuty.

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym (art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty).

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo i wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega przede wszystkim na udzielaniu świadczeń zdrowotnych obejmujących w szczególności:

1\. diagnostykę funkcjonalną pacjenta;

2\. kwalifikowanie, planowanie i prowadzenie fizykoterapii,

3\. kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;

4\. kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;

5\. zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1844, z późn. zm.);

6\. dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;

7\. nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;

8\. prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

9\. wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;

10\. nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności. Zgodnie z art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Na mocy § 1 uchwały nr … Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że według definicji WHO rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy, zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym. W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową. Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się: kinezyterapia, czyli leczenie ruchem; fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury; masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.

Wnioskodawca wskazuje, iż podstawą uznania usług szkoleniowych za usługi kształcenia zawodowego, przekwalifikowywania zawodowego oraz dokształcania zawodowego w odniesieniu do zawodu fizjoterapeuty są przepisy Ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty - art. 62 ust 1 pkt 3, art. 70, art. 77 ust. 7 oraz uchwalona na ich podstawie Uchwała nr … Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalania Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów - załącznik do uchwały pkt III Kryteria - A aktywności w zakresie teoretycznym - A1 Aktywności podstawowe -1) udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym w obszarze fizjoterapii - jako słuchacz. Dodatkową podstawą jest Kodeks Etyczny Fizjoterapeuty Rzeczypospolitej Polskiej - art. 47.

W związku z faktem, iż spektrum dziedzin fizjoterapii jest szerokie, brak jest faktycznej możliwości opracowania form i zasad, na podstawie których powinno być przeprowadzane szkolenie.

Zakres fizjoterapii jest na tyle rozległy, iż brak jest możliwości stworzenia opracowania, opisującego wszelkie formy i zasady przeprowadzania szkoleń. Dodatkowo fizjoterapia jest ciągle rozwijającą się dziedziną, w związku z czym szkolenia prowadzone przez wnioskodawcę dotyczą z reguły najnowszych technik fizjoterapii. Powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć fizjoterapeuta. Kolejno, szkolenia oferowane przez wnioskodawcę umożliwiają kursantom przebranżowienie się poprzez nabycie nowych umiejętności i wykonywanie zawodów okołomedycznych opisanych we wniosku.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, rehabilitantów jako usługi doskonalenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 i 2 Ustawy z dnia z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty, farmaceuta ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych. Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez kształcenie podyplomowe lub doskonalenie zawodowe.

Zgodnie z art. 77. 1. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz udział w kursach realizowanych:

1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;

2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych testem.

Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe izby aptekarskie. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do realizacji zadań, o których mowa w art. 4 ustawy (sprawowaniu opieki farmaceutycznej, udzielaniu usług farmaceutycznych, wykonywaniu zadań zawodowych, o których mowa w art. 4 ust. 4, wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 4 ust. 5).

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla farmaceutów jako usługi doskonalenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Zawód diagnosty laboratoryjnego reguluje Ustawa z dnia 27 lipca 2001 r. o diagnostyce laboratoryjnej. W myśl przepisów ustawy wydane zostało Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 24 lipca 2017 r. w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych. Zgodnie z aktualnym brzmieniem

§ 3 Diagnosta laboratoryjny odbywa ciągłe szkolenie z zakresu wiedzy, przez:

1\. udział w kursach realizowanych metodą wykładów, seminariów, ćwiczeń;

2\. udział w kursach realizowanych za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem;

3\. udział w kursach odbywanych w ramach szkolenia specjalizacyjnego;

4\. uzyskanie tytułu specjalisty, stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora z obszaru nauk medycznych i nauk o zdrowiu;

5\. samokształcenie, realizowane poprzez:

a. przygotowanie i wygłoszenie referatu na posiedzeniu naukowo-szkoleniowym towarzystwa naukowego, Krajowej Izby Diagnostów Laboratoryjnych, zwanej dalej „KIDL”,

b. przygotowanie i przeprowadzenie ćwiczeń w ramach kursów organizowanych przez towarzystwa naukowe lub KIDL,

c. udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym towarzystwa naukowego lub KIDL,

d. przygotowanie i wygłoszenie referatu, wykładu lub przeprowadzenie ćwiczeń na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym,

e. udział w kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym,

f. opublikowanie jako autor lub współautor książki naukowej,

g. opublikowanie jako autor lub współautor książki popularnonaukowej,

h. opublikowanie jako autor lub współautor artykułu naukowego oryginalnego,

i. opublikowanie jako autor lub współautor artykułu o charakterze poglądowym, rozdziału w książce,

j. opublikowanie jako autor lub współautor artykułu popularnonaukowego, programu multimedialnego lub komunikatu z badań naukowych,

k. opublikowanie jako autor lub współautor tłumaczenia książki lub artykułu;

6\. samokształcenie przygotowujące do właściwej realizacji zadań w ramach pełnienia funkcji kierownika specjalizacji, opiekuna stażu kierunkowego lub promotora pracy doktorskiej.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla diagnostów laboratoryjnych jako usługi doskonalenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Zawód felczera uregulowany został Ustawą z dnia 20 lipca 1950 r. o zawodzie felczera. Przepis art. 2b. 1. stanowi obowiązek osób wykonujących zawód felczera do ciągłego podnoszenia wiedzy, gdyż jeżeli zaistnieją przesłanki uzasadniające podejrzenie niedostatecznego przygotowania zawodowego felczera, Naczelna Rada Lekarska powołuje komisję złożoną z lekarzy o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych, która wydaje opinię o przygotowaniu zawodowym felczera. Felczer ma obowiązek stawienia się przed komisją, która może nakazać przymusowe przeszkolenie.

W związku z powyższym koniecznym jest aby przedstawiciele tego zawodu na bieżąco aktualizowali wiedzę niezbędną do wykonywania zawodu, a to z kolei powoduje iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe dla diagnostów laboratoryjnych jako usługi doskonalenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzenia szkoleń online powinna być traktowana w sposób tożsamy z klasycznym, stacjonarnym sposobem przeprowadzania szkoleń, gdyż oba te warianty gwarantują przekazanie kursantom tożsamej wiedzy, jak również na jednolitym poziomie sprawdzają wiedzę nabytą przez kursantów w trakcie szkoleń, zarówno przeprowadzanych online jak i stacjonarnych. Kursanci w sposób tożsamy nabywają wiedzę w ramach szkolenia stacjonarnego, jak również szkolenia zdalnego (online).

Powyższe stanowisko odnosi się również do nabywania i pogłębiania przez kursantów wiedzy poprzez udział w odtwarzanym wykładzie, jakim jest zapis odbytego szkolenia lub kursu, które to nagranie jest oferowane przez Wnioskodawcę. Kursant uzyskuje dostęp do wiedzy tożsamej co uczestnicy szkoleń „na żywo”. Brak jest ustawowego wykluczenia tego typu formy nabywania wiedzy od możliwości zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług, jeżeli treści jakie otrzymuje usługobiorca są tożsame z usługa wykonaną „na żywo”.

Aby usługi mogły korzystać z zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT, muszą one prowadzić do kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. W ocenie Wnioskodawcy, stworzona platforma „…” w sposób bezpośredni powoduje kształcenie lub przekwalifikowanie zawodowe. Usługa ta jest skierowana do profesjonalistów, którzy w wyniku korzystania z treści prezentowanych przez Wnioskodawcę szkoląc się, podnoszą swoje kwalifikacje zawodowe. Usługobiorca ma możliwość pogłębiania swojej wiedzy w dogodnym dla niego czasie, a następnie ma możliwość konsultować nabytą wiedzę z wykładowcami i specjalistami prowadzącymi platformę, a także innymi użytkownikami platformy, którzy również są profesjonalistami.

Ta unikalna i nowatorska usługa ma charakter specjalistyczny i naukowy, a wiedza przekazywana poprzez platformę skierowana jest wyłącznie do osób wykonujących zawody medyczne.

Dodatkowo w ramach platformy, wykładowcy organizują regularne zdalne spotkania w formie szkoleń i kursów, w których uczestniczący usługobiorcy nabywają przekazywaną wiedzę, a także mają możliwość swobodnej rozmowy z wykładowcą.

Dlatego też, usługę Wnioskodawcy polegającą na umożliwieniu usługobiorcy korzystania z tej platformy należy traktować jako nowoczesny sposób prowadzenia ciągłego szkolenia. Usługa ta daje tożsamy efekt co standardowe, tradycyjne szkolenie prowadzone w formie stacjonarnej, czy też szkolenie w formie zdalnej (online).

Udostępniane usługobiorcy materiały na platformie „…”, należy uznać za materiały szkoleniowe, które umożliwiają niezwykle dokładne przygotowanie się do spotkania z wykładowcą, zadając mu bezpośrednie pytanie na platformie, przez co czas spędzony na szkoleniu na żywo może być spożytkowany w bardziej efektywny sposób.

W ocenie Wnioskodawcy usługi polegające na świadczeniu stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…” również podlegają zwolnieniu na podstawie wskazanych przepisów. W rzeczywistości jest to tożsama usługa co standardowa usługa szkoleniowa oferowana przez wnioskodawcę. Jedyną różnicą jest abonamentowy model płatności, który jednakże nie ma wpływu na jakość szkolenia czy jego charakterystykę tj. nadal są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT. A możliwość abonamentowego wykupu dostępu do comiesięcznych szkoleń nie ma wpływu na możliwość uznania tejże usługi w inny sposób niż tożsama usługa szkolenia opłacana jednorazowo.

W celu doprecyzowania wniosku, koniecznym jest wskazać, iż usługi szkoleniowe oferowane przez Wnioskodawcę i opisane we wniosku stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT.

Tematyka szkoleń wprost wskazuje na to, że ich uczestnikami są osoby, które w swojej pracy będą wykorzystywać wiedzę nabytą w trakcie szkoleń. De facto nie ma możliwości, aby wiedza nabyta poprzez odbycie szkoleń oferowanych przez Wnioskodawcę wykorzystywana była w innym celu niż w ramach wykonywania pracy zawodowej, przede wszystkim fizjoterapeuty, ale również innych zawodów medycznych i okołomedycznych wskazanych we wniosku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29a) VATU zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Przepis ten stanowi implementację art. 132 ust. 1 lit. i). Dyrektywy 2006/112/WE, w myśl którego to przepisu Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci i młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Należy zauważyć, że art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) VATU nie precyzuje wymaganego przez art. 132 ust. 1 lit. i). Dyrektywy 2006/112/WE zakresu podmiotowego tego zwolnienia, czyli wskazania, jakie odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie, kształcąc zawodowo korzystają z tego zwolnienia.

Przyjęto natomiast wymóg o charakterze przedmiotowym, uzależniający zwolnienie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego od prowadzenia go w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r. poz. 1722) - zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 26 ust. 1 pkt 26 ustawy świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Nie można pomijać, że z art. 132 ust. 1 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE jasno wynika, iż warunkiem zwolnienia od podatku jest po pierwsze świadczenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania i po drugie prowadzenie tego kształcenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego, lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W przeciwieństwie do regulacji zawartej w art. 132 ust. 1 lit. i). Dyrektywy 2006/112/WE, krajowy ustawodawca w odmienny sposób uregulował zakres zwolnienia w odniesieniu do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, dokonując w niektórych przypadkach odstępstw od ograniczenia podmiotowego, wynikającego ze wskazanego wyżej przepisu Dyrektywy 2006/112/WE. W orzecznictwie wyrażany jest już ugruntowany pogląd, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VATU jest niezgodny z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE.

Odsyłając do bliżej niesprecyzowanych „odrębnych przepisów” wskazany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 VATU nie zapewnia stosowania zwolnienia od VAT w sposób prawidłowy i prosty, a wręcz przeciwnie - czyni je niedookreślonym, a w konsekwencji trudnym do zastosowania poprzez brak jasnego sprecyzowania podmiotów, które mogą w sposób zgodny z prawem unijnym i krajowym korzystać z tego zwolnienia. Tego rodzaju warunek, tj. odesłanie w zakresie zwolnienia do bliżej nieskonkretyzowanych przepisów krajowych w żaden sposób nie zapewnia wymaganej w pkt 34 Preambuły Dyrektywy 2006/112WE jednolitości zwolnień od podatku w krajach członkowskich, przez przyjęcie warunków ich stosowania w sposób mający charakter porównywalny (vide wyroki: NSA z 18 maja 2017 r. sygn. akt 1 FSK 1742/15, z 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1372/13, a także wyroki z dnia: 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 615/12; 4 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1014/12; 12 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1145/12; 22 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1622/12; 19 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 173/13; 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 2119/13; 3 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 970/13; 17 września 2014 r. sygn. akt I FSK 1372/13.

Właściwe implementowanie art. 132 ust. 1 lit. i). Dyrektywy 2006/112/WE powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy 2006/112/WE zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z Dyrektywy 2006/112/WE (tak m.in. NSA w uzasadnieniu wyroku z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12).

Stanowisko to podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2020 r. sygn. akt. I FSK 1731/17 wykazując, iż art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VATU w sposób niewłaściwy implementuje do polskiego porządku prawnego normę z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Ostatnio wymieniony przepis bowiem pozwala państwom członkowskim na jedynie podmiotowe zawężenie zwolnienia spornych w sprawie usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, gdyż zwalnia odpowiednie w nim wymienione usługi łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością wiązanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Tymczasem w polskiej ustawie zwolnienie usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego uzależniono od regulowania tych kwestii w odrębnych przepisach, zawężono więc zwolnienie w oparciu o kryteria nieprzewidziane w Dyrektywie Rady nr 2006/112/WE dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu ww. Dyrektywy zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z wymienionej Dyrektywy. Uzasadniając stanowisko w sprawie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podnosi, iż z uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Na mocy art. 168 ustawy Prawo oświatowe, osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Z powyższych przepisów wynika, że placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że z chwilą uzyskania wpisu do ewidencji placówka szkoleniowa stanie się podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy - Prawo oświatowe działającym w formie placówki kształcenia ustawicznego.

W związku z powyższym w takiej sytuacji Wnioskodawca będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Odnosząc się do przesłanki podmiotowej, niezbędnej do kwalifikacji zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. pomocne w tej mierze może być odwołanie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) zawarte m.in. w wyroku z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. (\`(...)\`), sp. komandytowej, w którym Trybunał stwierdził, że „Artykuł 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i tej dyrektywy sprzeciwia się zwolnieniu wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez uwzględnienia celów realizowanych przez podmioty niepubliczne świadczące te usługi”.

Trybunał podkreślił, że zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112 „usługi edukacyjne są zwolnione tylko wtedy, gdy są świadczone przez podmioty prawa publicznego o celach edukacyjnych lub przez inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Wynika z tego, że inne podmioty, czyli podmioty prywatne, powinny spełniać przesłankę celów podobnych do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego. Z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy VAT wynika bowiem wyraźnie, że nie zezwala on państwom członkowskim na zwolnienie usług edukacyjnych wszystkich podmiotów prywatnych świadczących takie usługi, włącznie z tymi, których cele „nie są podobne do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego” (pkt 35). W konsekwencji do sądów krajowych należy, jak to określił Trybunał, „zbadanie, czy nakładając takie warunki, państwa członkowskie nie przekroczyły granic swobodnego uznania oraz zastosowały zasady prawa Unii, a w szczególności zasadę równego traktowania, która w dziedzinie podatku VAT jest wyrażona zasadą neutralności podatkowej” (pkt 38).

Aktualnie zatem do od organów podatkowych lub sądów administracyjnych zależy ocena, czy dany podmiot świadczący usług realizuje cele edukacyjne, które są uznane za podobne do celów realizowanych przez podmioty prawa publicznego.

Ponadto w dniu 28 kwietnia 2022 r. TSUE wyrokiem C-612/20 rozpoznał pytanie prejudycjalne w przedmiocie odmówienia przez organy podatkowe zwolnienia z podatku od wartości dodanej (VAT) świadczonych przez rumuńską spółkę usług kształcenia uzupełniających program nauczania szkolnego.

Sprawa została skierowana przez krajowy sąd rumuński do TSUE, ponieważ krajowy sąd miał wątpliwości co do tego, czy rumuńska spółka spełnia kryteria uprawniające do zwolnienia w podatku VAT, ponieważ nie jest pewne, czy może być ona postrzegana jako „instytucja, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotów prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, z uwagi na to, że posiada ona jedynie zezwolenie niezbędne do prowadzenia działalności edukacyjnej oznaczonej kodem CAEN 8559, którego to zezwolenia nie uznaje się w prawie krajowym za wystarczające do tego, by dany podmiot kwalifikował się do zwolnienia z VAT. W stanie faktycznym sprawy rumuńska spółka świadczyła usługi w zakresie kształcenia, polegające na organizacji zajęć uzupełniających program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy edukacyjne, kursy języków obcych, zajęcia artystyczne, zajęcia sportowe, a także transport szkolny dla uczniów oraz dostarczanie posiłków po zajęciach szkolnych. W ocenie TSUE z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112\[1\] wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie, jest uzależnione zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze, przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług - czy to usług kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami - oraz, po drugie, przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane usługi były świadczone „przez \[\`(...)\`\] podmioty prawa publicznego lub inne instytucje \[\`(...)\`\], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie” (zob. podobnie wyroki: z dnia 28 listopada 2013 r., MDDP, C7319/12, EU:C:2013:778, pkt 35; a także z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C7699/15, EU:C:2017:344, pkt 26). Z kolei, w zakresie drugiej przesłanki, jeżeli dany podmiot nie jest podmiotem prawa publicznego w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 to świadczone przez niego usługi mogą być zwolnione z VAT na podstawie tego przepisu tylko wówczas, gdy wchodzi on w zakres pojęcia „innych instytucji (\`(...)\`\], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie”, o którym mowa w drugim pytaniu prejudycjalnym.

TSUE nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania. Ponadto do sądów krajowych należy zbadanie, czy nakładając takie warunki, państwa członkowskie nie przekroczyły granic swobodnego uznania oraz przestrzegały zasad prawa Unii, a w szczególności zasady równego traktowania, która w dziedzinie VAT jest wyrażona zasadą neutralności podatkowej.

W świetle powyższego TSUE uznało, iż podmiotu takiego jak spółka rumuńska nie można uważać za instytucję, której cele uznane są za podobne do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112, ponieważ nie spełnia on warunków ustanowionych w tym celu przez organy krajowe, przy czym na kwalifikację tę nie ma wpływu okoliczność prowadzenia przez ów podmiot leżącej w interesie publicznym działalności w zakresie kształcenia takiej jak „Szkoła po szkole” czy uzyskanie przez niego zezwolenia krajowego biura rejestru handlowego, w momencie jego zarejestrowania w tym rejestrze, w postaci przypisania kodu CAEN 8559 – „Inne formy kształcenia”. Zezwolenie służy jedynie uznaniu, do celów rejestracji w krajowym rejestrze handlowym, że działalność spółki jest objęta kodem CAEN 8559 – „Inne formy kształcenia”, a zatem dotyczy ono jedynie zgodnego z prawem komercyjnego celu prowadzonej przez tę spółkę działalności, w związku z czym, jak stwierdziły rząd rumuński i Komisja Europejska, takie zezwolenie nie może być równoznaczne z uznaniem danej spółki za instytucję, której cele są podobne do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego.

Reasumując, art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 – „Inne formy kształcenia” w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli przedsiębiorstwo to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie krajowym warunków, od których uzależniona jest możliwość uzyskania owego uznania. Inaczej niż w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE, Spółka spełnia warunki przedmiotowe bowiem ustawodawca polski odsyła w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. do konieczności posiadania odpowiedniego statusu przedmiotowego (uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze) lub wykonywania ich w jednej z form przewidzianych w ustawie z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Spółka posiadać będzie status placówki kształcenia ustawicznego).

Reasumując, utworzenie w zakresie swojej działalności placówki kształcenia ustawicznego, która uzyskała wpis do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświatowych, spowoduje w przypadku Wnioskodawcy spełnienie kryterium podmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Spółka będzie jednostką objętą systemem oświaty, w rozumieniu Prawa oświatowego, bowiem będzie posiadała zaświadczenie o wpisie placówki do właściwej ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego. Tym samym spełniona będzie podstawowa przesłanka umożliwiająca zastosowanie zwolnienia od podatku, określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Odnośnie drugiej przesłanki uzasadniającej zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wskazać należy, że Spółka w ramach swojej działalności prowadzi działalność polegającą na organizowaniu i przeprowadzaniu szkoleń, umożliwiających uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Z treści art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wynika, że aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia jednostka objęta systemem oświaty musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. W stosunku do usług kształcenia realizowanych przez Spółkę, jest zatem spełniona również druga przesłanka warunkująca korzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w zakresie prowadzonej działalności jako placówka kształcenia ustawicznego, świadczyć będzie usługi kształcenia w postaci szkoleń, które stanowią w przeważającej części element dokształcenia/doskonalenia zawodowego, a także służą zdobyciu nowych umiejętności, pozwalających na rozszerzenie zakresu świadczonych usług dotyczących ochrony zdrowia, jednak w odniesieniu do każdego z uczestników (niezależnie od ich statusu zawodowego) przybierają formę kształcenia.

Odnosząc zatem przytoczone wyżej regulacje prawne do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wykonywane przez Spółkę kursy mające na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej oraz umiejętności praktycznych przydatnych do wykonywania zawodu oraz umożliwiających dalsze kształcenie uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Kształcenie to jest bowiem związane z uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Ponadto przedmiotowe usługi kształcenia prowadzone przez Spółkę jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., pomimo iż jednostka wykonuje zadania wyłącznie edukacyjne, ale nie spełniające roli wychowawczej. Jak już podkreślono powyżej dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania.

W ocenie wnioskodawcy brak jest ustawowego rozróżnienia tematyki usług kształcenia w odniesieniu do możliwości zwolnienia tych usług z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Należy zauważyć, iż usługi kształcenia będą dedykowane zarówno dla przedstawicieli zawodów, które zostały opisane w uzasadnieniu stanu faktycznego (fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów), jak również planowane jest świadczenie usług dla przedstawicieli zawodów nieuregulowanych ustawowo, tj. naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów, techników masażystów.

Należy jednak wskazać, iż zawody te zostały uznane i opisane w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania pod następującymi numerami:

\- 323009 - Naturopata - do zadań którego głównie należą: nawiązywanie kontaktu z pacjentem w celu określenia rodzaju dolegliwości i celu wizyty; określanie bilansu energii życiowej na podstawie badań np. tęczówki oka (irydologia); układanie indywidualnego programu terapii; udzielanie porad dotyczących zachowania odpowiedniej higieny życia, stosowania odpowiedniej diety i ćwiczeń fizycznych; stosowanie określonej, wybranej metody terapii np. akupunktury, akupresury, aromatoterapii, arteterapii, koloroterapii i innych; prowadzenie dokumentacji zabiegów; prowadzenie warsztatów, treningów i zajęć grupowych z dziećmi i młodzieżą pobudzających kreatywność, świadomość wartości itp.; przeprowadzanie konsultacji dla lekarzy medycyny oraz innych specjalistów medycyny niekonwencjonalnych; prowadzenie działalności profilaktycznej; promowanie zdrowego stylu życia w mediach; doskonalenie swojej wiedzy i umiejętności.

\- 323010 - Osteopata - do zadań którego głównie należą: rozpoznawanie dysfunkcji, ustalanie obszarów zakłóconych w układzie kranialnym (przepływ płynu mózgowo-rdzeniowego); określanie zakłóceń rytmu kranialnego w obrębie miednicy przepony otworu piersiowego górnego i kości czaszki; przeprowadzanie szczegółowego wywiadu dotyczącego stanu zdrowia pacjenta; wspomaganie, kontrola i pobudzanie procesów gojenia i naprawy tkanek; dobór metod terapeutycznych uwzględniających warunki współdziałania z terapią medyczną; stosowanie terapii czaszkowo-krzyżowej (osteopatia kranialna) polegającej na bardzo delikatnej manipulacji i uciskaniu w obrębie czaszki, miednicy, przepony, klatki piersiowej i kości krzyżowej w celu rozluźnienia struktur łączno-tkankowych, których napięcie może przysporzyć wiele kłopotów zdrowotnych; wykonywanie zabiegów profilaktycznych i wspomagających powrót do zdrowia; poprawienia mobilności tkanki łącznej w całym organizmie; przywracanie właściwej funkcji wszystkim układom organizmu - za pomocą własnych rąk; wykonywanie technik rozluźniających oraz stymulujących tkanki miękkie, nerwy i stawy, układ oddechowy, krwionośny, limfatyczny, hormonalny, trawienny oraz moczowo-płciowy do właściwego funkcjonowania; informowanie klienta o wskazaniach i przeciwwskazaniach terapii; podawanie zaleceń i spodziewanych efektów leczenia; w przypadkach szczególnych konsultowanie się z lekarzem lub innymi specjalistami; prowadzenie ewidencji klientów oraz kartotek indywidualnych; przestrzeganie zasad bhp oraz wskazań i przeciwwskazań do wykonywania zabiegów osteopatycznych.

\- 323004 - Chiropraktyk - do zadań którego głównie należą: nawiązywanie kontaktu z chorym w celu określenia dysfunkcji aparatu ruchu: stopnia nierównowagi w systemie kostno-stawowym (m.in. bólów kręgosłupa, głowy, barków, drętwienia rąk, skrzywienia kręgosłupa dzieci i młodzieży, skrócenia kończyn dolnych spowodowanych asymetrią miednicy, zespołów bólowych w przebiegu stwardnienia rozsianego, choroby Parkinsona i mózgowego porażenia mięśni oraz po urazach komunikacyjnych i sportowych); pozyskiwanie informacji od chorego i współpraca z lekarzami (ortopedami, neurologami oraz specjalistami fizjoterapii, rehabilitacji ruchowej itp.; określenie dysharmonii w biomechanice aparatu ruchu chorego; przeprowadzanie testów klinicznych do badania kości, stawów i mięśni; interpretacja ww. testów klinicznych; analiza zdjęć rentgenowskich; przygotowanie pacjenta do zabiegu na specjalnym stole manipulacyjnym; ułożenie pacjenta w odpowiednich pozycjach w celu wykonania precyzyjnego o bezbolesnego pchnięcia odblokowującego zablokowany segment kręgosłupa lub stawu; usprawnianie aparatu ruchu z wykorzystaniem różnych procedur chiropraktycznych: manipulacji stawów kręgosłupa, korygowaniu ułożenia kręgów i stawów międzykręgowych oraz innych technik ukierunkowanych na tkanki miękkie, masaż, kinezyterapię i fizykoterapię w celu zmniejszenia ucisku na nerwy i rdzeń kręgowy; prowadzenie dokumentacji zabiegów chiropraktycznych i wydawanie orzeczeń dotyczących niesprawności aparatu ruchowego; przeprowadzanie konsultacji chiropraktycznych dla lekarzy medycyny oraz innych specjalistów medycyny niekonwencjonalnych; przygotowanie orzeczeń dla celów orzekania inwalidztwa, zatrudnienia i sądownictwa; prowadzenie działalności profilaktycznej; doskonalenie swojej wiedzy i umiejętności.

\- 323002 - Bioenergoterapeuta - do zadań którego głównie należą: przeprowadzanie wywiadu dotyczącego stanu zdrowia i informowanie pacjenta o wskazaniach i przeciwwskazaniach do zabiegu bioenergoterapii, podawanie zaleceń i informowanie o spodziewanych efektach; rozpoznawanie zmian biopola i zakłóceń energetycznych; dobieranie technik terapeutycznych; oczyszczanie energetyczne zaburzonych stref organizmu; zasilanie stref bioenergetycznych niedoborów, harmonizowanie i wzmacnianie aury; wykonywanie zabiegów profilaktycznych i wspomagających powrót do zdrowia; informowanie pacjenta o zaleceniach i ew. wskazaniach do dalszej terapii oraz o konieczności nieprzerywania leczenia medycznego, a w przypadkach szczególnych konsultowanie się z lekarzem lub innymi specjalistami; organizowanie stanowiska zgodnie z zasadami BHP, ochrony ppoż., ochrony środowiska i ergonomii; przestrzeganie etyki zawodowej.

\- 323003 - Biomasażysta - do zadań którego głównie należą; prowadzenie wywiadu dotyczącego stanu zdrowia i informowanie pacjenta o wskazaniach i przeciwwskazaniach do zabiegu; rozpoznawanie zaburzeń fizycznych i energetycznych; dobieranie technik terapeutycznych; korygowanie zaburzeń fizycznych i energetycznych; przywracanie prawidłowego funkcjonowania organizmu; organizowanie stanowiska pracy zgodnie z przepisami BHP, sanitarno-epidemiologicznymi, ochrony ppoż., ochrony środowiska, ergonomii.

\- 323001 - Akupunkturzysta - do zadań którego głównie należą: prowadzanie wywiadu dotyczącego stanu zdrowia; rozpoznawanie zaburzeń bioenergetycznych; dobieranie technik terapeutycznych; korygowanie zaburzeń energetycznych i przywracanie prawidłowego przepływu energii w kanałach energetycznych; informowanie pacjenta o zaleceniach i wskazaniach do dalszej terapii; prowadzenie dokumentacji terapii; organizowanie stanowiska zgodnie z zasadami BHP, ochrony ppoż., ochrony środowiska i ergonomii oraz etyki zawodowej.

\- 516901 - Radiesteta - do zadań którego głównie należą: rozpoznawanie i określanie promieniowania pochodzącego od cieków wodnych oraz struktur geologicznych, jego wpływu na organizm człowieka, zwierząt oraz roślin , a także na obiekty budowlane; rozpoznawanie oraz określanie promieniowania siatki geopatycznej; określanie szkodliwego wpływu promieniowania od urządzeń technicznych wykrywanych metodami radiestezyjnymi; wskazywanie miejsc korzystnych dla lokalizacji obiektów budowlanych, ze szczególnym uwzględnieniem ich przeznaczenia; wskazywanie (lokalizacja) miejsc korzystnych do poboru wody - budowy studni, źródeł wody pitnej, miejsc budowy zbiorników wodnych itp.; wskazywanie miejsc przecieków zbiorników wodnych itp.; wskazywanie w pomieszczeniach miejsc szczególnie korzystnych dla dłuższego przebywania ludzi, miejsc pracy, wypoczynku i snu; wskazywanie w pomieszczeniach miejsc szczególnie niekorzystnych dla samopoczucia i zdrowia człowieka; określanie najkorzystniejszych metod neutralizacji szkodliwych promieniowań; stosowanie odpromienników, neutralizatorów itp.; dokładne informowanie o ich właściwościach, zakresie stosowania i okresie prawidłowego działania; poradnictwo w zakresie kształtowania klimatu mieszkań, radiestezyjnego doboru sprzętów, wyposażenia, roślin; prowadzenie ewidencji zleceń oraz dokumentacji wykonywanych prac; stosowanie ogólnych oraz szczególnych zasad bhp w pracach radiestezyjnych;

\- 325402 - technik masażysta - do zadań którego głównie należą: wykonywanie masażu medycznego, w tym m.in.: określanie wskazań, przeciwwskazań i przestrzeganie zasad wykonywania poszczególnych rodzajów masażu; wykonywanie masaży: klasycznego, medycznego w środowisku wodnym, limfatycznego, odruchowego w podstawowym zakresie, Shantala, izometrycznego, tensegracyjnego, stawowego lub z użyciem przyrządów itp.; wykonywanie masażu sportowego, w tym m.in.: dobieranie rodzaju masażu sportowego do dyscypliny sportu i cyklu treningowego; dobieranie metody masażu sportowego stosowanej w odnowie biologicznej organizmu, wykonywanie masażu sportowego u kontuzjowanego zawodnika itp.; wykonywanie masażu kosmetycznego, relaksacyjnego i profilaktycznego; prowadzenie działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne; kwalifikowanie sprzętu i wyrobów medycznych do procesów mycia, dezynfekcji i sterylizacji; przeprowadzanie mycia, dezynfekcji i sterylizacji przy użyciu odpowiednich metod i urządzeń oraz prowadzenie dokumentacji procesu; przestrzeganie zasad promocji zdrowia i zdrowego stylu życia; dokonywanie oceny parametrów podstawowych funkcji życiowych; udzielanie, zgodnie z kompetencjami zawodowymi, pierwszej pomocy w stanach zagrożenia życia i zdrowia; postępowanie zgodnie z zasadami bezpieczeństwa w zakresie higieny, aseptyki i antyseptyki w razie bezpośredniego kontaktu z materiałem biologicznie skażonym; komunikowanie się z pacjentem, jego rodziną i grupą społeczną; sporządzanie, prowadzenie i archiwizowanie dokumentacji medycznej pacjenta zgodnie z przepisami prawa; stosowanie przepisów prawa dotyczących realizacji zadań zawodowych; współpracowanie w zespole wielodyscyplinarnym zapewniającym ciągłość opieki nad pacjentem; wyjaśnianie pacjentom zasad korzystania z systemu ubezpieczeń zdrowotnych w Polsce w odniesieniu do świadczonych usług; udzielanie informacji pacjentom o źródłach i sposobach finansowania świadczeń zdrowotnych; przestrzeganie zasad etycznego postępowania w stosunku do pacjentów oraz współpracowników; stosowanie programów komputerowych wspomagających wykonywanie zadań; przestrzeganie zasad ergonomii, bezpieczeństwa i higieny pracy oraz stosowanie przepisów prawa dotyczących ochrony przeciwpożarowej i ochrony środowiska. Jednocześnie należy zauważyć, iż zawód technika masażysty jest zawodem kształconym w ramach nauczania policealnego.

Analizując powyższe zestawienie należy zauważyć, iż zakres tematyczny kursów i szkoleń oferowanych przez Wnioskodawcę obejmie również zagadnienia przydatne dla powyższych zawodów. Zawody te uznawane za paramedyczne opierają się na znajomości budowy oraz funkcjonowania ludzkiego ciała, a te zagadnienia obejmują kursy i szkolenia oferowane przez Wnioskodawcę.

Mimo, iż zawody te nie zostały uregulowane w powszechnie obowiązujących przepisach, to jednakże zostały one sklasyfikowane w powyższy sposób. W związku z tym możliwym jest wykonywanie usług kształcenia na rzecz przedstawicieli ww. zawodów, co powoduje możliwość zwolnienia usługi kształcenia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Nie każda jednak czynność, stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2011 r. nr 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zapewnione na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Natomiast ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie usług szkoleniowych. Organizowane przez Państwa różnego rodzaju szkolenia i kursy, z uwagi na poruszaną tematykę nawiązują do wiedzy, jaką powinni posiadać rehabilitanci, fizjoterapeuci, osteopaci, akupunkturzyści, pielęgniarki, położne, ratownicy medyczni, lekarze oraz technicy ruchowi.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą m.in. zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a dla usług szkoleniowych prowadzonych w formie stacjonarnej, formie zdalnej (online), w formie udostępniania nagrań ze szkoleń i kursów, w postaci udzielania dostępu do portalu „…” oraz stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…” tj. fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt. 26.

Wskazali Państwo, że Wnioskodawca aktualnie nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W przedmiotowej sprawie należy zatem przeanalizować, czy spełnione są przesłanki warunkujące dla prowadzonych szkoleń prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT.

Zaznaczyć należy, że aby świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, to takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Jak wyżej wskazano przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.):

Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2021 r. poz. 1057 oraz z 2022 r. poz. 1079);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: (…);

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł. (…)

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju edukacyjne formy kursów, szkoleń i warsztatów dla zainteresowanych, w szczególności: fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, których celem jest uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Szkolenia te organizowane są w formie stacjonarnej, jak również przy użyciu środków porozumiewania się na odległość (online). Wykłady i ćwiczenia w ramach wszystkich rodzajów szkoleń i kursów, prowadzone są przez wykwalifikowanych fizjoterapeutów i lekarzy. Wykłady prowadzone są z wykorzystaniem technik multimedialnych.

Świadczone usługi prowadzą do podnoszenia kwalifikacji osób wykonujących zawód w branży medycznej. Głównym celem organizowanych kursów i szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem danego szkolenia/kursu, a także uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak i również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. Usługi szkoleniowe oferowane przez Wnioskodawcę i opisane we wniosku stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Tematyka szkoleń wprost wskazuje na to, że ich uczestnikami są osoby, które w swojej pracy będą wykorzystywać wiedzę nabytą w trakcie szkoleń. Nie ma możliwości, aby wiedza nabyta poprzez odbycie szkoleń oferowanych przez Wnioskodawcę wykorzystywana była w innym celu niż w ramach wykonywania pracy zawodowej, przede wszystkim fizjoterapeuty, ale również innych zawodów medycznych i okołomedycznych wskazanych we wniosku.

Wnioskodawca prowadząc szkolenia we wszystkich oferowanych formach tj. szkoleń stacjonarnych, szkoleń online, udostępniania nagrań ze szkoleń i kursów oraz poprzez portal „…”, gdzie kursant również odbywa szkolenia w formie online lub poprzez udostępnianie nagrań ze szkoleń i kursów, dokumentuje ukończenie przez kursantów każdego szkolenia poprzez wydawanie certyfikatów (zaświadczeń) o ukończeniu kursów. Dokumentem tym kursant może się posługiwać w ramach wykazywania swojego kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Świadczenie stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” obejmuje miesięcznie co najmniej jedno uczestnictwo w jednym z pośród szkoleń stacjonarnych organizowanych w ramach tego programu przez Wnioskodawcę. Szkolenia te pozostają w bezpośrednim związku z branżą medyczną gdyż są to szkolenia prowadzone w tematyce tożsamej co „standardowe” szkolenia stacjonarne oferowane przez Wnioskodawcę, jednakże oferta tematów będzie konstruowana niezależnie od oferty szkoleń stacjonarnych. Pozostawanie w bezpośrednim związku z branżą medyczną oznacza, że uczestnictwo w tych szkoleniach ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, gdyż tematyka szkoleń jest specjalistyczna i zawodowa a nie popularnonaukowa czy też hobbystyczna. Różnica pomiędzy usługą szkolenia stacjonarnego a usługą szkoleniową w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” polega wyłącznie na sposobie zapłaty i dostępu do usługi: w przypadku usługi szkoleń stacjonarnych jest to jednorazowa zapłata za jednorazowe szkolenie, do którego dostępu nie wymagane jest uczestnictwo w subskrypcji „…”. W przypadku usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” kursant zawiera umowę, w ramach której opłaca abonament i w trakcie jego trwania co miesiąc wybiera usługę szkoleniową wykonywaną w formie stacjonarnej, z której skorzysta. Usługa ta nie jest dostępna dla klientów, którzy nie posiadają subskrypcji „…”. Obie te usługi nie różnią się natomiast tematyką prowadzonych szkoleń.

Każda z form szkolenia, które oferuje Wnioskodawca, przekazuje wiedzę i umiejętności, które usługobiorcy będą wykorzystywać w ramach wykonywanej pracy lub zawodu. Szkolenia prowadzone stacjonarnie, zdalnie (online), w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów oraz udzielania dostępu do portalu „…” a przez to uczestnictwo w dostępnych szkoleniach pozostają w bezpośrednim związku z zawodem i mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Poprzez każdą z tych usług, kursant nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną i praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem.

a) Szkolenia prowadzone stacjonarnie - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną i praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez bezpośredni udział w szkoleniu, wiedzę przekazuje wykładowca.

b) Szkolenia prowadzone zdalnie (online) - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną poprzez zdalny udział w szkoleniu, a praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez przekazanie i poinstruowanie przez wykładowcę sposób działań i zachowań. Wiedzę przekazuje wykładowca.

c) Szkolenia prowadzone w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów - uczestnik nabywa wiedzę teoretyczną lub teoretyczną poprzez zdalny udział w szkoleniu, a praktyczną z dziedziny objętej szkoleniem poprzez przekazanie i poinstruowanie przez wykładowcę sposób działań i zachowań. Zakres jest tożsamy z szkoleniem online. Wiedzę przekazuje wykładowca.

d) Poprzez dostępu do portalu „…” kursanci uczestniczą w dedykowanych szkoleniach prowadzonych zdalnie, szkoleniach prowadzonych w formie udostępnienia nagrań ze szkoleń i kursów - kursant ma możliwość kontaktu z wykładowcami i ekspertami na portalu, w trakcie którego mogą pogłębiać wiedzę uzyskiwaną w czasie odbywania ww. szkoleń.

Umiejętności i wiedza nabyta w trakcie wszystkich ww. szkoleń pozwoli wykorzystywać ją w pracy zawodowej:

a) fizjoterapeutów, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych,

b) pielęgniarzy/pielęgniarek, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, sposobów rehabilitacji pacjentów, technik manualnych, technik udzielania pierwszej pomocy,

c) położnych m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, problemów zdrowotnych, w tym fizjoterapeutycznych dotykających kobiet w ciąży, w czasie porodu, połogu, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych, z uwzględnieniem sposobów rozwiązania ciąży

d) ratowników medycznych, m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywanie wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych, technik udzielania pierwszej pomocy,

e) lekarzy, poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, leczenia schorzeń narządów ruchu, leczenia schorzeń układu krwionośnego, zabiegów fizjoterapeutycznych,

f) farmaceutów, m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, działania układu odpornościowego człowieka, w tym badań krwi, moczu i kału),

g) diagnostów laboratoryjnych, m.in. poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, analizy wyników badań (w tym badań krwi, moczu i kału),

h) felczerów m.in.: poprzez uaktualnianie i zdobywane wiedzy z zakresu fizjonomii ludzkiego ciała, technik manualnych, zabiegów fizjoterapeutycznych.

Zatem, opisane przez Państwa usługi szkoleniowe świadczone dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy/pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów w formie stacjonarnej, w formie zdalnej (online), w formie udostępniania nagrań ze szkoleń i kursów, w postaci udzielenia dostępu do portalu „…” oraz stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnego dla subskrybentów portalu „…” stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Tym samym zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniający do zwolnienia od podatku VAT usług będących przedmiotem wniosku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednak dla oceny czy świadczone przez Państwa ww. usługi szkoleniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spełnienie ww. warunku – określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy – jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego.

Zgodnie z art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Odesłanie więc w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do ustaw oraz rozporządzeń (ewentualnie ratyfikowanych umów międzynarodowych). Przy czym podkreślić należy, że ustawy i rozporządzenia, będąc źródłem prawa powszechnie obowiązującego, podlegają obowiązkowi ogłoszenia w Dzienniku Ustaw (co jest warunkiem ich wejścia w życie).

W świetle powyższych uregulowań, odrębne przepisy określające formy i zasady – jak zaznaczono już wyżej – to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Z treści wniosku wynika, że organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia z zakresu fizjoterapii i rehabilitacji przeznaczone są dla specjalistów wymienionych w załączniku do Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.):

Klasyfikacja jest stosowana w zakresie szkolenia zawodowego.

Załącznik do tego rozporządzenia - klasyfikacja zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy struktura klasyfikacji zawodów i specjalności grupa 22 – „specjaliści do spraw zdrowia” obejmuje m.in. następujące kody zawodów: 221101 Lekarz, 221260 Lekarz - specjalista rehabilitacji medycznej, 222101 Pielęgniarka, 224001 Specjalista do spraw ratownictwa medycznego, 2292 Fizjoterapeuci, 229201 Fizjoterapeuta, 229202 Specjalista fizjoterapii, 325401 Technik fizjoterapii, 325402 Technik masażysta, 325601 Ratownik medyczny, 3259 Średni personel do spraw zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowany, 325990 Pozostały średni personel do spraw zdrowia gdzie indziej niesklasyfikowany.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do zawodu fizjoterapeuty są przepisy ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 168 ze zm.):

Na podstawie art. 2 ww. ustawy:

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

Jak stanowi art. 62 ust 1 pkt 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Do zadań samorządu należy w szczególności działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów.

Zgodnie z art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Na mocy § 1 uchwały nr … Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały.

Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Istotne znaczenie ma także Rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 1401 ze zm.) oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319).

Z obu przywołanych Rozporządzeń wynika, że charakter kursów oferowanych przez Wnioskodawcę jest bezpośrednio związany z poszczególnymi technikami i zakresem kształcenia fizjoterapeutów. Dodatkową podstawą jest Kodeks Etyczny Fizjoterapeuty Rzeczypospolitej Polskiej - art. 47.

Ponadto powołane przepisy wprowadzają kryteria czasowe tj. ilość godzin, jakie powinien odbyć fizjoterapeuta.

W odniesieniu do pielęgniarzy, pielęgniarek i położnych Wnioskodawca wskazał:

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2702 ze zm.):

Pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

Stosownie do art. 66 ust. 1 i 2 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:

1) szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;

2) kurs kwalifikacyjny;

3) kurs specjalistyczny;

4) kurs dokształcający.

Kształcenie podyplomowe jest prowadzone w systemie stacjonarnym i niestacjonarnym.

Na podstawie art. 67 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie.

W myśl art. 72 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej:

Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych.

Jednocześnie powołane przepisy wprowadzają kryteria czasowe tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć kursant tj. pielęgniarka, położna.

W odniesieniu do ratowników medycznych Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1720, ze zm.):

Ratownik medyczny ma prawo i obowiązek stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności przez uczestnictwo w różnych rodzajach i formach doskonalenia zawodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ww. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym: doskonalenie zawodowe w zawodzie ratownik medyczny może być realizowane przez:

1\. kursy doskonalące;

2\. samokształcenie.

W myśl art. 12a ust. 1 ww. ustawy:

Kurs doskonalący ma na celu pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych, w tym szkolenie praktyczne.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym:

Kurs doskonalący odbywa się na podstawie programu kursu doskonalącego, który zawiera:

1\. założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj i cel kształcenia, czas jego trwania, sposób organizacji oraz sposób sprawdzania efektów kształcenia;

2\. plan nauczania;

3\. wykaz umiejętności wynikowych;

4\. treści nauczania;

5\. wskazówki metodyczne;

6\. standardy dotyczące kadry i bazy dydaktycznej.

Zgodnie z art. 12c ust. 1 ww. ustawy:

Kurs doskonalący mogą prowadzić podmioty, które:

1\. realizują program kursu doskonalącego, o którym mowa w art. 12a;

2\. zapewniają kadrę dydaktyczną posiadającą kwalifikacje zgodne ze standardami, o których mowa w art. 12a ust. 2 pkt 6;

3\. zapewniają bazę dydaktyczną zgodną ze standardami, o których mowa w art. 12a ust. 2 pkt 6, niezbędną do realizacji programu kursu, w tym do szkolenia praktycznego;

4\. posiadają wewnętrzny system oceny jakości kształcenia;

5\. prowadzą dokumentację związaną z organizacją i przebiegiem kształcenia, w szczególności regulaminy organizacyjne kształcenia, protokoły postępowania kwalifikacyjnego oraz przebiegu sprawdzianów lub innych form zaliczenia danego rodzaju kształcenia;

6\. prowadzą ewidencję wydanych zaświadczeń o ukończeniu danego rodzaju kształcenia, obejmującą:

1\. dane osoby, która ukończyła kurs doskonalący:

\- imię i nazwisko,

\- numer PESEL, a w przypadku braku numeru PESEL cechy dokumentu potwierdzającego tożsamość: nazwę i numer dokumentu oraz kraj wydania,

\- adres miejsca zamieszkania,

2\. rodzaj i nazwę kształcenia,

3\. nazwę (firmę) organizatora kształcenia,

4\. datę wydania i numer zaświadczenia.

§ 1 Rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych z dnia 13 grudnia 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2464) określa:

1) formy samokształcenia ratowników medycznych, o którym mowa w art. 12 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zwanej dalej „ustawą”;

2) sposób i tryb odbywania doskonalenia zawodowego przez ratowników medycznych;

3) zakres doskonalenia zawodowego ratowników medycznych;

4) wzór wniosku o wpis na listę podmiotów uprawnionych do prowadzenia kursu doskonalącego;

5) sposób potwierdzania zrealizowania przez ratownika medycznego poszczególnych form doskonalenia zawodowego oraz potwierdzenia przez wojewodę dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego przez ratownika medycznego;

6) wzór karty doskonalenia zawodowego.

Zgodnie z § 2 Rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych:

Samokształcenie obejmuje następujące formy:

1) udział w seminarium,

2) udział w trwającym nie krócej niż 4 godziny dydaktyczne: kongresie, zjeździe, konferencji, sympozjum naukowym,

3) udział w posiedzeniu szkoleniowym stowarzyszenia będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym zrzeszającym ratowników medycznych,

4) przygotowanie i wygłoszenie referatu lub prezentacji naukowej w formie plakatu lub doniesienia zjazdowego na trwającym nie krócej niż 4 godziny dydaktyczne: kongresie, zjeździe, konferencji, sympozjum naukowym albo posiedzeniu szkoleniowym towarzystwa naukowego, stowarzyszenia zawodowego będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym zrzeszającym ratowników medycznych,

5) udział w warsztacie szkoleniowym,

6) udział w szkoleniach prowadzonych przez pracodawcę, z którym ratownik medyczny ma podpisaną umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną, lub wojewodę,

7) udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem,

8) opublikowanie jako autor albo współautor:

a) monografii naukowej,

b) monografii popularnonaukowej,

c) artykułu naukowego,

d) artykułu o charakterze poglądowym, rozdziału w monografii naukowej lub popularnonaukowej,

e) artykułu popularnonaukowego, programu multimedialnego lub komunikatu z badań naukowych,

f) tłumaczenia monografii naukowej lub popularnonaukowej, rozdziału w monografii naukowej lub popularnonaukowej, artykułu naukowego lub popularnonaukowego, programu multimedialnego,

9) uzyskanie tytułu zawodowego magistra, stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora w zakresie nauk medycznych lub nauk o zdrowiu,

10) udział w mistrzostwach lub zawodach ratownictwa medycznego,

11) udział w kursie samoobrony,

12) udział w kursie doskonalącym umiejętności w zakresie prowadzenia pojazdu uprzywilejowanego w ruchu drogowym,

13) samokształcenie przygotowujące do właściwej realizacji zadań w ramach prowadzenia szkoleń dla ratowników medycznych lub ratowników lub świadczenie pracy związanej z wykonywaniem obowiązków określonych dla nauczycieli akademickich w uczelniach prowadzących kształcenie na kierunku ratownictwo medyczne

\- z zakresu wiedzy i umiejętności, o których mowa w § 4, mające na uwadze pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności niezbędnych do realizacji zadań ratownika medycznego;

14) samokształcenie w formie wolontariatu odbywanego w jednostce systemu Państwowe Ratownictwo Medyczne, w poszczególnych jednostkach lub komórkach organizacyjnych zakładu leczniczego, przez ratownika medycznego wykonującego zadania zawodowe w podmiotach, o których mowa w art. 11a ust. 1 ustawy, na podstawie porozumienia zawartego między dysponentem jednostki systemu Państwowe Ratownictwo Medyczne a ratownikiem medycznym.

Wnioskodawca wskazał także, że powołane przepisy wprowadzają kryteria czasowe tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć ratownik medyczny.

W odniesieniu do lekarzy Wnioskodawca wskazał:

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1731 ze zm., dalej „ustawa o zawodzie lekarza”):

Lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

Minister właściwy do spraw zdrowia po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1 (art. 18 ust. 2 ustawy o zawodzie lekarza).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodzie lekarza:

Kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

1\. podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny, lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;

2\. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe;

3\. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodzie lekarza:

Warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1\. posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności: cel (cele) kształcenia, przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną, formę (formy) kształcenia, wymagane kwalifikacje uczestników, sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia, sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia,

2\. zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

3\. zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

4\. posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

5\. zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Natomiast w myśl art. 19b ust. 1 ustawy o zawodzie lekarza:

Organizator kształcenia zamierzający wykonywać działalność w zakresie kształcenia podyplomowego przedstawia dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2 ustawy o zawodzie lekarza oraz składa do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwanego dalej „rejestrem”, zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6 ustawy o zawodzie lekarza.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. 2022 poz. 464).

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 1 pkt 1 powyższego rozporządzenia.

Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji.

W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

1\. Za dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego uznaje się uzyskanie przez lekarza i lekarza dentystę 200 punktów edukacyjnych w każdym następującym po sobie okresie rozliczeniowym.

2\. Okres rozliczeniowy, o którym mowa w ust. 1, obejmuje 48 miesięcy.

3\. Punkty edukacyjne uzyskane przez lekarza i lekarza dentystę w okresie rozliczeniowym nie są przenoszone na kolejny okres rozliczeniowy.

4\. Jeżeli lekarz lub lekarz dentysta pełni służbę w ramach misji poza granicami kraju w polskich kontyngentach wojskowych, każdy rozpoczęty miesiąc tej służby w danym okresie rozliczeniowym obniża liczbę punktów niezbędnych do dopełnienia obowiązków, o których mowa w ust. 1 i w § 5, o 2 % wymaganej liczby punktów. Przepis § 2 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawca wskazał także, że powołane przepisy wprowadzają kryteria czasowe tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć lekarz.

W odniesieniu do farmaceutów Wnioskodawca wskazał:

W myśl art. 43 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1873 ze zm.):

Farmaceuta ma prawo i obowiązek ustawicznego rozwoju zawodowego przez aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych. Ustawiczny rozwój zawodowy może być realizowany przez kształcenie podyplomowe lub doskonalenie zawodowe.

Zgodnie z art. 77 ustawy o zawodzie farmaceuty:

1\. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz udział w kursach realizowanych:

1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;

2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych testem.

2\. Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe izby aptekarskie.

3\. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do realizacji zadań, o których mowa w art. 4.

4\. Farmaceuta w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia zakończenia danego okresu rozliczeniowego przekazuje właściwej okręgowej izbie aptekarskiej kartę rozwoju zawodowego w celu potwierdzenia przez nią dopełnienia obowiązku ustawicznego rozwoju zawodowego przez farmaceutę.

Sposób rozliczania obowiązku doskonalenia zawodowego określa Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 28 grudnia 2021 r. w sprawie punktów edukacyjnych uzyskiwanych w ramach ustawicznego rozwoju zawodowego oraz wzoru karty rozwoju zawodowego farmaceuty (Dz. U. z 2021 r. poz. 2494), gdzie w § 3 ust. 1 i 2 określono liczbę punktów szkoleniowych i sposoby ich uzyskania. W załączniku nr 2 wskazano na: Udział w kursie realizowanym metodą wykładu, seminarium, ćwiczenia, warsztatu, zakończonym testem oraz na Udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że powołane przepisy wprowadzają jednak kryteria czasowe, tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć farmaceuta.

W odniesieniu do diagnostów laboratoryjnych Wnioskodawca wskazał na rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 24 lipca 2017 r. w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych (Dz. U. 2017 r. poz. 1519).

§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych określa:

1) ramowy program ciągłego szkolenia;

2) zakres oraz formy zdobywania wiedzy teoretycznej w ramach ciągłego szkolenia;

3) sposób odbywania ciągłego szkolenia, w tym tryb dokumentowania jego przebiegu;

4) standardy ciągłego szkolenia;

5) wysokość opłat za ciągłe szkolenie.

W myśl § 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych:

1\. Ramowy program ciągłego szkolenia obejmuje zakres wiedzy teoretycznej dotyczący zagadnień z zakresu:

1) badań laboratoryjnych, mających na celu określenie właściwości fizycznych, chemicznych i biologicznych oraz składu płynów ustrojowych, wydzielin, wydalin i tkanek pobranych dla celów profilaktycznych, diagnostycznych i leczniczych lub sanitarno-epidemiologicznych;

2) mikrobiologicznych badań laboratoryjnych płynów ustrojowych, wydzielin, wydalin i tkanek pobranych dla celów profilaktycznych, diagnostycznych i leczniczych lub sanitarno-epidemiologicznych;

3) działań zmierzających do ustalenia zgodności tkankowej;

4) wykonywania oceny jakości i wartości diagnostycznej badań oraz laboratoryjnej interpretacji i autoryzacji wyniku badań;

5) prawa medycznego;

6) bezpieczeństwa i higieny pracy w medycznym laboratorium diagnostycznym;

7) organizacji i zarządzania w medycznym laboratorium diagnostycznym;

8) etyki w zawodzie diagnosty laboratoryjnego.

2\. Ciągłe szkolenie jest realizowane w pięcioletnich okresach rozliczeniowych, zwanych dalej „okresami edukacyjnymi”.

Na mocy § 3 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych:

Diagnosta laboratoryjny odbywa ciągłe szkolenie z zakresu wiedzy, o której mowa w § 2 ust. 1, przez:

1) udział w kursach realizowanych metodą wykładów, seminariów, ćwiczeń;

2) udział w kursach realizowanych za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem.

Jak stanowi § 4 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ciągłego szkolenia diagnostów laboratoryjnych:

Zrealizowanie ciągłego szkolenia polega na uzyskaniu w okresie edukacyjnym co najmniej 100 punktów edukacyjnych za udział w wybranych formach ciągłego szkolenia, w tym co najmniej 50 punktów edukacyjnych powinno być uzyskanych w ramach zakończonych testem lub kolokwium kursów, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, lub kursów odbywanych w ramach szkolenia specjalizacyjnego, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 3, lub ćwiczeń odbywanych w ramach kursów organizowanych przez towarzystwa naukowe lub KIDL, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b, z wyłączeniem uzyskania stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego oraz tytułu profesora z obszaru nauk medycznych i nauk o zdrowiu.

Powołane przepisy wprowadzają kryteria czasowe tj. ilość godzin szkoleniowych, jakie powinien odbyć diagnosta laboratoryjny.

W odniesieniu do felczera Wnioskodawca powołał ustawę z dnia 20 lipca 1950 r. o zawodzie felczera (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1529 ze zm.).

W myśl art. 2b ust. 1 wskazanej ustawy o zawodzie felczera:

Jeżeli zaistnieją przesłanki uzasadniające podejrzenie niedostatecznego przygotowania zawodowego felczera, Naczelna Rada Lekarska powołuje komisję złożoną z lekarzy o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych, która wydaje opinię o przygotowaniu zawodowym felczera. Felczer ma obowiązek stawienia się przed komisją.

Na mocy art. 2b ust. 3 ustawy o zawodzie felczera:

Naczelna Rada Lekarska, na podstawie opinii komisji, o której mowa w ust. 1, może zobowiązać felczera do odbycia przeszkolenia uzupełniającego organizowanego i przeprowadzanego przez okręgową radę lekarską właściwą dla miejsca zamieszkania felczera oraz zawiesić prawo wykonywania zawodu do czasu ukończenia przeszkolenia uzupełniającego, zwanego dalej „przeszkoleniem”.

Jak stanowi art. 2b ust. 4 ustawy o zawodzie felczera:

Okręgowa rada lekarska ustala program, miejsce oraz sposób przeszkolenia.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów, pielęgniarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe na rzecz fizjoterapeutów, pielęgniarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań 1-5 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych na zasadach opisanych w stanie faktycznym dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. 2021 r., poz. 1082, ze zm.):

System oświaty zapewnia w szczególności możliwość uzupełniania przez osoby dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i specjalistycznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe:

Szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona przez:

1) jednostkę samorządu terytorialnego;

2) inną osobę prawną;

3) osobę fizyczną.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1) publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych;

2) formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.

Zgodnie z art. 117 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo oświatowe:

Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Stosownie do art. 117 ust. 3 ustawy Prawo oświatowe:

Kształcenie ustawiczne może być prowadzone w formie dziennej, stacjonarnej lub zaocznej, a w przypadku form pozaszkolnych – także z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość. Turnus dokształcania młodocianych pracowników może być prowadzony wyłącznie w formie dziennej.

W świetle art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

W myśl art. 168 ust. 11 ustawy Prawo oświatowe:

Zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o którym mowa w ust. 9 i 10, zawiera:

1) nazwę organu lub podmiotu, który dokonał wpisu do ewidencji szkoły lub placówki;

2) datę i numer wpisu do ewidencji;

3) nazwę oraz odpowiednio typ lub rodzaj szkoły lub placówki;

4) osobę prawną lub fizyczną prowadzącą szkołę lub placówkę;

5) adres szkoły lub placówki oraz innych lokalizacji prowadzenia zajęć dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych, jeżeli ich utworzenie zostało przewidziane;

6) w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkoły artystycznej - nazwy zawodów, w których kształci szkoła;

6a) w przypadku szkoły artystycznej - nazwy zawodów oraz nazwy specjalności lub specjalizacji, w których kształci szkoła;

6b) w przypadku placówki i centrum, o których mowa w art. 2 pkt 4 - określenie formy pozaszkolnej, którą prowadzi odpowiednio placówka albo centrum;

7) w przypadku niepublicznego przedszkola, niepublicznej szkoły podstawowej, w której zorganizowano oddział przedszkolny, lub niepublicznej innej formy wychowania przedszkolnego - informację o otrzymywaniu dotacji, o której mowa odpowiednio w art. 17 ust. 1, art. 19 ust. 1 lub art. 21 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że kształcenie ustawiczne to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Z treści wyżej cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane dokonywane przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Dla oceny tego, czy w przedmiotowej sprawie usługi, które zamierzają Państwo świadczyć, będą zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, konieczne jest zatem stwierdzenie:

a) czy będą świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz

b) czy będą to usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza wystąpić do właściwego organu o wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych jako placówkę kształcenia ustawicznego na podstawie przepisów na art. 168 ust. 1 i 11 w związku z art. 29 ust. 3 ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo Oświatowe. W ramach placówki zamierza świadczyć usługi szkoleniowe w formie stacjonarnej oraz zdalnej (online) na zasadach opisanych w stanie faktycznym.

Jak stwierdzono w niniejszej interpretacji świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w formie stacjonarnej oraz zdalnej (online) na zasadach opisanych w stanie faktycznym stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Tym samym, usługi które zamierza świadczyć Wnioskodawca również będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Będą to bowiem szkolenia dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów i będą prowadzone w formie stacjonarnej, w formie zdalnej (online), w postaci udostępniania nagrań ze szkoleń i kursów, udzielaniu dostępu do portalu „…” oraz świadczeniu stacjonarnych usług szkoleniowych w ramach comiesięcznego abonamentu dostępnych dla subskrybentów portalu „…”.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących zastosowania dla świadczonych usług zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT należy stwierdzić, że po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych jako placówki kształcenia ustawicznego na podstawie przepisów na art. 168 ust. 1 i 11 w związku z art. 29 ust. 3 ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo Oświatowe będą Państwo spełniać kryterium zarówno podmiotowe jak i przedmiotowe, o którym mowa w tym przepisie. Będą Państwo bowiem świadczyć jako placówka kształcenia ustawicznego – jednostka objęta systemem oświaty - usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Zatem świadczone przez Państwa w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego kursy umożliwiające uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych, uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Tym samym w świetle powyższych regulacji prawnych oraz przedstawionych okoliczności sprawy, świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, pielęgniarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, lekarzy, farmaceutów, diagnostów laboratoryjnych oraz felczerów prowadzonych w formie stacjonarnej oraz zdalnej (online) będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT dla usług szkoleniowych prowadzonych w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów, techników masażystów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych jako placówka kształcenia ustawicznego, Wnioskodawca zamierza rozszerzyć swoją ofertę i skierować ją do osób wykonujących zawody paramedyczne takie jak: naturopata, chiropraktyk, bioenergoterapeuta, biomasażysta, akupunkturzysta, radiesteta. Oferta będzie również skierowana do osób, które będą przystępowały do wykonania ww. zawodów, aby poprzez uczestnictwo w kursach i szkoleniach nabyły odpowiednie umiejętności do wykonywania tychże zawodów. Wnioskodawca planuje kształcenie w zakresie przedstawionych zawodów na różnych poziomach zaawansowania. To pozwoli na skorzystanie z oferty zarówno osobom początkującym jak również doświadczonym przedstawicielom ww. zawodów, aby uzupełnić lub rozszerzyć swoją wiedzę.

Mając zatem na uwadze przywołane wyżej przepisy, w tym regulacje ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe oraz opis sprawy należy stwierdzić, że usługi, które ma zamiar świadczyć Wnioskodawca, tj. usługi szkoleniowe prowadzone w formie stacjonarnej i zdalnej (online) dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów, techników masażystów będą stanowić usługi świadczone przez jednostkę objętą system oświaty i będą usługami w zakresie kształcenia.

W związku z powyższym świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe w formie stacjonarnej i w formie zdalnej (online) dla naturopatów, osteopatów, chiropraktyków, bioenergoterapeutów, biomasażystów, akupunkturzystów, radiestetów oraz techników masażystów będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.