Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.371.2022.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-07
Teza: Uznanie realizowanych czynności za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów oraz świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR korzystających ze zwolnienia.
Słowa kluczowe: kredyt; pośrednictwo; rachunki-rachunek oszczędnościowy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych podmiotach
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT do Czynności Agencyjnych I i II (polegających na doprowadzeniu do zawarcia umów o Kredyt ratalny I i II), a także Czynności Agencyjnych III i IV oraz jest nieprawidłowe w części dotyczącej Czynności Agencyjnych I i II (polegających na obsłudze już zawartych umów o Kredyt ratalny I i II).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 40 ustawy do świadczonych usług.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest pośrednikiem kredytowym w rozumieniu ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim \[Tekst jedn. Dz.U.2022.246 ze zm., dalej: ustawa o kredycie konsumenckim\] i posiada wpis do rejestru pośredników kredytowych, prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego oraz powiązanym pośrednikiem kredytu hipotecznego, w rozumieniu ustawy z dnia 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami.

Spółka zawarła następujące umowy, których przedmiotem jest dystrybucja produktów finansowych ofertowanych przez podmioty prowadzące działalność bankową:

1\. umowę partnerską (dalej: Umowa Partnerska I) z podmiotem prowadzącym działalność bankową (dalej: Bank I) oraz podmiotem wykonującym działalność leczniczą, oferującym Klientom towary i usługi o charakterze medycznym (dalej: Podmiot leczniczy I),

2\. umowę agencyjną (dalej: Umowa Agencyjna) z podmiotem prowadzącym działalność bankową (dalej: Bank II).

Ponadto, Spółka jest na etapie przygotowywania umowy partnerskiej (dalej: Umowa Partnerska II) z Bankiem I oraz podmiotem wykonującym działalność leczniczą, oferującym Klientom towary i usługi o charakterze medycznym, innym niż Podmiot leczniczy I (dalej: Podmiot leczniczy II). Umowa ta jednak jeszcze nie obowiązuje i będzie zawarta w przyszłości.

W celu uniknięcia nieporozumień, Wnioskodawca wskazuje, iż używane w niniejszym Wniosku sformułowanie „Klient” oznacza aktualnego lub potencjalnego klienta Banku I lub Banku II, korzystającego z oferty produktów oferowanych za pośrednictwem Spółki, tj. za pośrednictwem dedykowanego portalu (dalej: Portal). Portal na potrzeby niniejszego Wniosku należy rozumieć jako: dedykowany system teleinformatyczny dostępny poprzez sieć Internet pod właściwym adresem, wykorzystywany przez Spółkę do świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży produktów finansowych m.in. na rzecz Banku I i Banku II, służący do prezentowania ofert produktów finansowych, zebrania niezbędnych zgód i danych, wnioskowania o produkt przez Klientów oraz do zdalnej komunikacji i współdziałania stron w celu doprowadzenia do zawarcia umowy miedzy Klientem a Bankiem I lub Bankiem II. Portal m.in. jest udostępniany Klientom, którymi są pracownicy zakładów pracy (za zgodą pracodawcy).

Na podstawie Umowy Partnerskiej I Spółka wykonuje w imieniu lub na rzecz Banku I, na terenie Rzeczpospolitej Polskiej m.in. za pośrednictwem Portalu i za wynagrodzeniem tzw. czynności agencyjne, będące czynnościami pośrednictwa, tj. czynności prawne, które Bank I zleca Spółce na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe \[Tekst jedn. Dz.U.2021.2439 ze zm., dalej: ustawa Prawo bankowe\] oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, które Bank I zleca Spółce, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktów oferowanych przez Bank I, w tym m.in. produktu związanego z udzieleniem kredytu ratalnego (dalej: Kredyt ratalny I).

Kredyt ratalny I jest usługą świadczoną przez Bank I, która polega na oferowaniu przez Bank I kredytów konsumenckich na zakup towarów lub usług medycznych realizowanych przez Podmiot leczniczy I.

W przypadku Kredytu ratalnego obowiązki Spółki oraz zakres czynności agencyjnych (dalej: Czynności Agencyjne I) określony jest Umowie Partnerskiej. Działania podejmowane przez Spółkę rozpoczynają się po przekazaniu przez Placówkę medyczną I danych Klientów zainteresowanych Kredytem ratalnym I. Po przekazaniu danych, Spółka podejmuje czynności faktyczne, które mają doprowadzić ostatecznie do zawarcia umowy o Kredyt ratalny I Klienta z Bankiem I, w zakres których wchodzą:

1) kontakt z Klientem i prezentowanie oferty Kredytu ratalnego I oraz materiałów informacyjnych związanych z Kredytem ratalnym I, uzgodnionych z Bankiem I,

2) proponowanie Kredytu ratalnego I potencjalnym Klientom w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową,

3) realizacja czynności faktycznych zmierzających do zawarcia pomiędzy Klientem a Bankiem I umowy o Kredyt ratalny I w procesie internetowym,

4) przedstawianie pełnych i rzetelnych informacji dotyczących oferty Kredytu ratalnego I z wykorzystaniem materiałów marketingowych pochodzących od Banku I lub zatwierdzonych przez Bank I,

5) dążenie do zawarcia umowy pomiędzy Klientem a Bankiem I poprzez przekazanie danych osób zainteresowanych produktami Banku I w celu zawarcia umowy z Bankiem I za pośrednictwem kanałów zdalnych,

6) przekazywanie Klientom informacji o warunkach skalkulowanej oferty przed przekierowaniem ich do serwisu Banku I,

7) wsparcie w przejściu przez cały proces wnioskowania online o Kredyt ratalny I,

8) odebranie od Klientów stosownych informacji, oświadczeń oraz zgód, zgodnie z procedurą przekazaną przez Bank I i regulaminem,

9) współpraca z Podmiotem leczniczym I w zakresie pośredniczenia w uzyskaniu kredytowania usług medycznych świadczonych na rzecz klientów Podmiotu leczniczego I,

10) przekazywanie na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym I oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny I,

11) przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora.

Czynności Agencyjne I Spółka wykonuje za pośrednictwem swoich pracowników korzystających w szczególności z infolinii (dalej: Infolinia) oraz poczty elektronicznej. Ponadto, do zbierania informacji o potencjalnych Klientach wykorzystywany jest również Portal, jednak korzystają z niego wyłącznie pracownicy Podmiotu leczniczego I, a zatem nie jest on udostępniony dla Klientów.

Na podstawie Umowy Partnerskiej II, która jest obecnie w fazie przygotowywania, Spółka planuje w przyszłości rozszerzyć zakres czynności wykonywanych w ramach pośrednictwa w sprzedaży Kredytu ratalnego I i stworzyć zmodyfikowaną wersję tego produktu (dalej: Kredyt ratalny II), uwzględniającą czynności polegające na wypełnianiu wniosku kredytowego oraz zawieraniu umowy o Kredyt ratalny II z Klientem przez pracownika Spółki.

Kredyt ratalny II będzie usługą analogiczną do Kredytu ratalnego I, tj. usługą świadczoną przez Bank I, która będzie polegać na oferowaniu przez Bank I kredytów konsumenckich na zakup towarów lub usług medycznych realizowanych przez Podmiot leczniczy II.

W przypadku Kredytu ratalnego II obowiązki Spółki oraz zakres czynności agencyjnych (dalej: Czynności Agencyjne II) zostaną jednak rozszerzone i będą określone w Umowie Partnerskiej II. Działania Spółki będą koncentrować się na podejmowaniu czynności faktycznych i prawnych, które mają doprowadzić ostatecznie do zawarcia umowy o Kredyt ratalny II Klienta z Bankiem I, w zakres których wchodzą:

1) proponowanie Kredytu ratalnego II potencjalnym Klientom w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową, rzetelnie wskazując jego parametry,

2) prezentowanie oferty Kredytu ratalnego oraz materiałów informacyjnych związanych z Kredytem ratalnym, uzgodnionych z Bankiem I,

3) przekazywanie Klientom informacji o warunkach skalkulowanej oferty,

4) spełnianie wszystkich obowiązków informacyjnych oraz przedstawianie pełnych i rzetelnych informacji dotyczących oferty Kredytu ratalnego II z wykorzystaniem materiałów marketingowych pochodzących od Banku I lub zatwierdzonych przez Bank I,

5) odebranie od Klientów stosownych informacji, oświadczeń oraz zgód, zgodnie z procedurą przekazaną przez Bank I i regulaminem,

6) realizacja czynności faktycznych zmierzających do zawarcia pomiędzy Klientem a Bankiem I umowy o Kredyt ratalny II,

7) zawieranie umów o Kredyt ratalny II w imieniu i na rzecz Banku I zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem,

8) współpraca z Podmiotem leczniczym w zakresie pośredniczenia w uzyskaniu kredytowania usług medycznych świadczonych na rzecz klientów Podmiotu leczniczego,

9) przekazywanie na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny II,

10) przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora.

Czynności Agencyjne II będą wykonywane przez Spółkę za pośrednictwem swoich pracowników, znajdujących się bezpośrednio w placówce Podmiotu leczniczego II. Podstawowym kanałem komunikacji będą zatem bezpośrednie rozmowy z Klientami, a dodatkowo, pracownicy Spółki będą również realizować Czynności Agencyjne II za pośrednictwem Infolinii oraz poczty elektronicznej.

Na podstawie Umowy Agencyjnej Spółka będzie wykonywać w imieniu lub na rzecz Banku II, na terenie Rzeczpospolitej Polskiej m.in. za pośrednictwem Portalu i za wynagrodzeniem tzw. czynności agencyjne, będące czynnościami pośrednictwa, tj. czynności prawne, które Bank II zleca Spółce na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, które Bank II zleca Spółce, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktów oferowanych przez Bank II, w tym m.in.:

1) produktu związanego z założeniem i obsługą rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego dla Klientów (dalej: RoR),

2) produktu związanego z udzieleniem kredytu hipotecznego (dalej: Kredyt hipoteczny).

RoR jest usługą świadczoną przez Bank II, która polega na utworzeniu i prowadzeniu rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego, będącego rachunkiem bankowym (kontem osobistym).

Kredyt hipoteczny jest usługą świadczoną przez Bank II, która polega na możliwości uzyskania kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, domu lub działki (także na spłatę innego kredytu mieszkaniowego), kredytu budowlano-hipotecznego na budowę domu lub kupno mieszkania w budowie lub kredytu budowlano-hipotecznego na remont mieszkania lub domu.

W przypadku RoR, zakres czynności agencyjnych (dalej: Czynności Agencyjne III) określony jest w Umowie Agencyjnej, w szczególności w załączniku, który szczegółowo opisuje zasady i warunki współpracy Spółki i Banku II w zakresie RoR (dalej: Załącznik Produktowy I).

W zakres Czynności Agencyjnych III wchodzą zatem następujące czynności, mające na celu zawarcie przez Klienta z Bankiem II umowy na korzystanie z usług związanych z RoR oraz usług dodatkowo z nim związanych:

1) informowanie za pośrednictwem Portalu potencjalnych Klientów o ofercie Banku II w zakresie RoR oraz o promocji stosowanej przez Bank II dotyczącej RoR, na podstawie materiałów otrzymanych od Banku II,

2) poszukiwanie Klientów, dla których RoR stanowiłoby atrakcyjną ofertę,

3) proponowanie Klientom RoR w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową, z wyjątkiem sytuacji, w których RoR nie odpowiada potrzebom danego Klienta ustalonym z uwzględnieniem dostępnych Spółce informacji w zakresie cech tego Klienta, przy czym sposób proponowania Klientom RoR nie może naruszać obowiązujących przepisów prawa,

4) pozyskiwanie Klientów za pośrednictwem Portalu poprzez prezentowanie im oferty produktowej w zakresie RoR,

5) doprowadzenie do zawarcia przez Bank II umowy z Klientem we wskazanej aplikacji lub wskazanym serwisie internetowym lub w kanale telefonicznym.

W przypadku Kredytu hipotecznego, zakres czynności agencyjnych (dalej: Czynności Agencyjne IV) określony jest w Umowie Agencyjnej, w szczególności w załączniku, który szczegółowo opisuje zasady i warunki współpracy Spółki i Banku II w zakresie Kredytu hipotecznego (dalej: Załącznik Produktowy II).

W zakres Czynności Agencyjnych IV wchodzą zatem następujące czynności mające na celu zawarcie przez Klienta umowy z Bankiem II na usługi dotyczące Kredytu hipotecznego:

1) przedstawienie produktu oraz oferty Banku II umożliwiającego finansowanie nieruchomości w zależności od wskazanego przez Klienta celu, przeznaczenia kredytu, kwoty oraz okresu kredytowania, przy czym nie należy proponować Klientom Kredytu hipotecznego, jeśli nie odpowiada on potrzebom tych Klientów ustalonym z uwzględnieniem informacji dostępnych Spółce w zakresie cech tych Klientów ani proponować Kredytu hipotecznego w sposób nieadekwatny do jego charakteru;

2) weryfikacja sytuacji finansowej Klienta - przeprowadzenie wstępnego badania sytuacji finansowej Klienta polegające na wprowadzeniu do systemu informatycznego Banku II danych na podstawie telefonicznego oświadczenia Klienta;

3) wprowadzenie do systemów informatycznych Banku II informacji uzgodnionych z Klientem oraz poinformowania Klienta na podstawie wyliczeń dokonanych w systemach o:

a. wstępnej ocenie sytuacji finansowej Klienta,

b. wysokości rat miesięcznych,

c. kwoty ubezpieczenia brakującego wkładu własnego,

d. RRSO,

4) udzielenie Klientowi informacji i wyjaśnień dotyczących oferty Banku II niezbędnych do świadczenia usług pośrednictwa, w tym: rodzaje dostępnych kredytów, okres kredytowania, koszty, wymagania wobec kredytobiorców, informacje z art. 10, 11 i 18 ustawy z dnia 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami \[Tekst jedn. Dz.U.2020.1027 ze zm., dalej: ustawa o kredycie hipotecznym\] oraz innych informacji związanych ze świadczonymi usługami przez Bank II lub Spółkę;

5) wysyłanie do Klienta na wskazany adres e-mail:

a. podsumowania rozmowy,

b. listy dokumentów niezbędnych do wnioskowania o kredyt,

c. uzupełnionego wniosku kredytowego (do podpisania),

d. formularza informacyjnego (oferta standardowa Banku II),

e. formularza informacyjnego (oferta promocyjna Banku II),

f. wzoru karty informacyjnej,

g. oświadczenia wnioskodawcy,

h. porównania kosztów kredytu w różnych okresach czasu,

i. symulacji harmonogramu spłat,

j. oświadczenia do wniosku o udzielenie kredytu (zgoda na przekazanie decyzji drogą elektroniczną),

k. informacji ogólnych o kredycie (metryka),

l. informacji dotyczących Spółki, zgodnie z art. 17 Ustawy o kredycie hipotecznym,

6) w przypadku wyrażenia przez Klienta zainteresowania produktem Banku II, Spółka zobowiązana jest do udzielenia Klientowi niezbędnego wsparcia w wypełnieniu dokumentów;

7) przyjęcie przesłanych przez Klienta drogą elektroniczną dokumentów niezbędnych do ubiegania się o kredyt;

8) przekazanie do Banku II drogą elektroniczną wszelkich informacji, dokumentów uzyskanych od Klienta;

9) kontakt z Klientem w zakresie poprawy i/lub uzupełnienia brakującej dokumentacji;

10) przekazanie Klientowi decyzji finansowej podjętej przez Bank II;

11) przekazanie Klientowi danych do opłacenia kosztów kontroli i wyceny nieruchomości;

12) poinformowania Klienta o decyzji kredytowej Banku II na podstawie informacji z Banku II i przesłanie potwierdzenia na adres e-mail Klienta;

13) przekazanie na adres e-mail Klienta projektu umowy kredytowej wraz z załącznikami;

14) umówienie Klienta na spotkanie w Banku II (wprowadzenie informacji do systemów informatycznych Banku II) celem dostarczenia oryginałów dokumentów oraz podpisania umowy kredytowej.

Czynności Agencyjne III i Czynności Agencyjne IV będą świadczone przy wykorzystaniu Portalu, za pomocą którego możliwe jest m.in. wprowadzanie danych i wypełnianie wniosków przez Klientów oraz oferowanie produktów Banku II i umożliwianie doprowadzenia do zawarcia umów z Bankiem II. Portal wykorzystywany jest na etapie przedstawiania oferty Klientom oraz zawarcia umowy pomiędzy Klientem a Bankiem II i umożliwia w szczególności:

1) sprawdzenie przez Klienta oferty Banku II,

2) przesłanie wniosku o Kredyt hipoteczny lub RoR do Banku II,

3) przekierowanie Klienta do portalu Banku II w celu złożenia i przesłania wniosku,

4) zebranie odpowiednich zgód i oświadczeń Klienta,

5) potwierdzenie danych i przekazanie informacji o dochodach Klienta przez zakład pracy,

6) akceptację wniosku Klienta i wygenerowanie oraz przesłanie umowy o Kredyt hipoteczny lub RoR wraz z załącznikami,

7) zwrot wniosku wraz z nową, skorygowaną do możliwości finansowych Klienta ofertą,

8) przesłanie odmowy udzielenia Kredytu hipotecznego lub utworzenia RoR,

9) akceptację warunków umowy i jej zdalne zawarcie,

10) techniczną wymianę zaszyfrowanych informacji na linii Bank II - zakład pracy, do dokonywania potrąceń rat Kredytu hipotecznego z wynagrodzeń Klienta (w przypadku zlecenia takiej dyspozycji przez Klienta),

11) założenie kartoteki klienta, za pomocą której Klient ma możliwość zarządzania swoimi wnioskami złożonymi do Banku II.

Zarówno w ramach Czynności Agencyjnych I, Czynności Agencyjnych III, jak i Czynności Agencyjnych IV, Spółka wykonuje czynności związane z dystrybucją produktów bankowych – Kredytu ratalnego I, Kredytu hipotecznego oraz RoR, natomiast w ramach Czynności Agencyjnych II, Spółka będzie w przyszłości wykonywała czynności związane z dystrybucją produktu bankowego, tj. Kredytu ratalnego II.

W celu przedstawienia całokształtu okoliczności faktycznych, Wnioskodawca informuje, że może on zlecać wykonanie niektórych Czynności Agencyjnych III i Czynności Agencyjnych IV podmiotom trzecim, a ewentualne podzlecenie wykonania tych czynności nie modyfikuje i nie ogranicza odpowiedzialności Spółki z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych III i Czynności Agencyjnych IV, za których wykonanie Spółka jest wyłącznie odpowiedzialna na mocy Umowy Agencyjnej. Spółka co do zasady nie jest uprawniona do powierzania wykonywania Czynności Agencyjnych I i Czynności Agencyjnych II podmiotom trzecim, chyba że uzyska uprzednio pisemną zgodę Banku I i Podmiotu leczniczego.

W każdym przypadku, aktywność Spółki opiera się na generalnym schemacie polegającym na poszukiwaniu Klienta, przedstawianiu oferty produktów Banku I i Banku II, podjęciu działań zmierzających do sprzedaży (udzielenie informacji i odpowiedzi na wątpliwości Klienta) oraz dążeniu do zawarcia umowy poprzez uzyskanie akceptacji Klienta na zawarcie umowy i następnie zorganizowanie warunków do formalnego zawarcia umowy. Większość czynności realizowana jest za pośrednictwem Portalu.

Czynności faktycznie wykonywane są przez Spółkę w taki sposób, aby końcowym ich efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem I lub Bankiem II. Spółka nie będzie stroną umów dotyczących Kredytu hipotecznego, Kredytu ratalnego I, Kredytu ratalnego II czy RoR, zawieranych przez Klienta z Bankiem I lub Bankiem II w efekcie podejmowania przez Spółkę czynności na podstawie Umowy Agencyjnej, Załącznika Produktowego I, Załącznika Produktowego II, Umowy Partnerskiej I lub Umowy Partnerskiej II.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych I, Spółce przysługuje wynagrodzenie określone jako określony w Umowie Partnerskiej I procent kwoty netto Kredytów ratalnych I uruchomionych w danym miesiącu kalendarzowym.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych II, Spółce będzie przysługiwało wynagrodzenie określone jako określone w Umowie Partnerskiej II procent kwoty netto Kredytów ratalnych II uruchomionych w danym miesiącu kalendarzowym.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych III, Spółce przysługuje wynagrodzenie określone jako iloczyn określonej stawki wynagrodzenia oraz liczby zawartych umów o RoR w efekcie świadczenia usług przez Wnioskodawcę.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych IV, Spółce przysługuje wynagrodzenie określone jako określony w Umowie Agencyjnej procent od kwoty udzielonego przez Bank II Kredytu hipotecznego na podstawie nowo zawartej umowy z Klientem za pośrednictwem Wnioskodawcy.

**Pytania**

1\. Czy świadczone przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych I Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych I korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

2\. Czy świadczone przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych II Klientom, na które będzie składać się realizowanie Czynności Agencyjnych II korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe)?

3\. Czy planowane w przyszłości świadczenie przez Spółkę na rzecz Banku II usług pośrednictwa w świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR dla Klientów, na które składać się będzie realizowanie Czynności Agencyjnych III korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

4\. Czy planowane w przyszłości świadczone przez Spółkę na rzecz Banku II usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów hipotecznych Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych IV korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych I Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych I będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, planowane w przyszłości świadczenie przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu udzielania Kredytów ratalnych II Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych II będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez Spółkę na rzecz Banku II usług pośrednictwa w świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR dla Klientów, na które składać się będzie realizowanie Czynności Agencyjnych III będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

4\. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez Spółkę na rzecz Banku II usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów Hipotecznych Klientom, na które składać się będzie realizowanie Czynności Agencyjnych IV będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, za świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, od podatku zwolnione są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, od podatku zwolnione są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przywołane powyżej przepisy dotyczące zwolnienia z podatku VAT są wynikiem implementacji do polskiego porządku prawnego przepisów unijnych. Zgodnie bowiem z art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej \[Dz. Urz. UE L 2006 nr 347/1, dalej: Dyrektywa VAT\] państwa członkowskie zwalniają m.in.:

1) transakcje udzielania kredytów i pośrednictwa kredytowego oraz zarządzania kredytami przez kredytodawcę,

2) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że pojęcie „pośrednictwa” nie jest zdefiniowane w regulacjach polskich lub europejskich. Zgodnie z wykładnią językową pojęcia „pośrednictwo”, należy je rozumieć jako „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”, co zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej \[Interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 14 maja 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.83.2021.1.IG, dalej Interpretacja o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.83.2021.1.IG\].

W tym przypadku, przywołać należy orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym organ ten wielokrotnie przedstawiał swoje stanowisko w zakresie rozumienia pojęcia „pośrednictwa”, wskazując m.in., że:

„pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (zob. podobnie wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. str. 1-10237, pkt 39). Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową” \[Wyrok Trybunału (pierwsza izba) z dnia 31 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05, Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde\].

W innym wyroku, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pośrednikiem jest podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie oraz wskazał, że celem pośrednictwa jest uczynienie wszelkich czynności, które są niezbędne do zawarcia umowy przez strony \[Wyrok Trybunału (piąta izba) z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00, Commssioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.\].

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, co potwierdza również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, „usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej, usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej)” \[Interpretacja o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.83.2021.1.IG\].

Jak dalej wskazuje organ podatkowy w przywoływanej powyżej interpretacji, aby działalność mogła zostać uznana za pośrednictwo, pośrednik musi wykonywać przynajmniej niektóre z takich czynności, jak:

*   „wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,
*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,
*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,
*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron”.

Warto jednocześnie zaznaczyć, że zdaniem organu, pośrednik może wykonywać czynności dodatkowe, jednakże, aby zaliczyć je do czynności pośredniczących, muszą one wpływać na wszystkie strony transakcji, w szczególności poprzez odzwierciedlenie skutków tych czynności w zawartej umowie pomiędzy klientem a bankiem \[Interpretacja o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.83.2021.1.IG\], co oznacza, że świadczone usługi muszą pociągać za sobą zmiany w sytuacji prawnej i finansowej stron umowy, tj. klienta i banku.

Powyższe rozumienie pojęcia „pośrednictwa” przez organy podatkowe nie jest jednorazową interpretacją, ale stanowi ugruntowaną linię orzeczniczą. Podobne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również w Interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.491.2020.1.IK, w której wskazał, że:

„przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie należy stwierdzić, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo.

Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią”.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, usługi realizowane w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) w ramach Czynności Agencyjnych I (w przyszłości również Czynności Agencyjnych II) i Czynności Agencyjnych IV należą do transakcji pośrednictwa kredytowego (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT). Natomiast, usługi realizowane w opisanym stanie faktycznym w ramach Czynności Agencyjnych III należą do transakcji pośrednictwa dotyczących prowadzenia rachunków pieniężnych (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi realizowane w ramach Czynności Agencyjnych I (a w przyszłości również w ramach Czynności Agencyjnych II), Czynności Agencyjnych III i Czynności Agencyjnych IV spełniają wszystkie przytoczone powyżej, wypracowane przez organy podatkowe i orzecznictwo przesłanki „pośrednictwa”.

Po pierwsze, celem usług świadczonych przez Spółkę jest dążenie do zawarcia umowy, a Spółka nie ma interesu co do treści umowy.

Czynności Agencyjne I wykonywane przez Spółkę, stanowią element niezbędny do zawarcia umowy dotyczącej usługi finansowej Banku I polegającej na zawarciu umowy o Kredyt ratalny I. Czynności te polegają na zapewnieniu kanału dostępu do usług świadczonych przez Bank I. Zadaniem Spółki jest takie działanie, aby doprowadzić strony, m.in. poprzez przedstawienie ofert Banku I za pomocą Infolinii, przekazanie do Banku I danych osób zainteresowanych zawarciem umowy, odebraniem od Klientów informacji, oświadczeń i zgód oraz przekazanie Klientom wszelkich istotnych informacji przed przekierowaniem ich na stronę Banku I, do zawarcia umowy o Kredyt ratalny I. Ponadto, pracownicy Spółki oferują również wsparcie w przejściu przez cały proces wnioskowania Online o Kredyt ratalny I. Czynności Agencyjne I mają zatem na celu nie tylko zachęcenie Klientów do skorzystania z oferty Banku I, ale także polegają na podjęciu w celu skutecznego zawarcia umowy i zrealizowania usługi finansowej poprzez przekazanie wszystkich istotnych informacji oraz pośredniczenie w czynnościach faktycznych prowadzących ostatecznie do zawarcia umowy (w tym w załatwianiu formalności).

Analogicznie, Czynności Agencyjne II wykonywane przez Spółkę, będą stanowić element niezbędny do zawarcia umowy dotyczącej usługi finansowej Banku I polegającej na zawarciu umowy o Kredyt ratalny II. Poza aspektami wskazanymi powyżej, na Czynności Agencyjne II będą składać się dodatkowe czynności faktyczne, zmierzające do zawarcia umowy, tj. wypełnianie wniosku kredytowego oraz zawieranie umowy o Kredyt ratalny II z Klientem przez pracownika Spółki.

Czynności Agencyjne III wykonywane przez Spółkę, stanowią element niezbędny do zawarcia umowy dotyczącej usługi finansowej Banku II polegającej na zawarciu umowy na utworzenie i prowadzenie RoR. Czynności te polegają na zapewnieniu kanału dostępu do usług świadczonych przez Bank II. Zadaniem Spółki jest takie działanie, aby doprowadzić strony, poprzez przedstawienie ofert Banku II na Portalu oraz udostępnienie na Portalu narzędzi umożliwiających wybór oferty przez Klienta do zawarcia umowy na utworzenie i prowadzenie RoR. Czynności Agencyjne III mają zatem na celu nie tylko zachęcenie Klientów do skorzystania z oferty Banku II, ale także polegają na podjęciu działań w celu skutecznego zawarcia umowy i zrealizowania usługi finansowej, co umożliwia zarządzany przez Spółkę Portal.

Czynności Agencyjne IV wykonywane przez Spółkę, stanowią element niezbędny do zawarcia umowy dotyczącej usługi finansowej Banku II polegającej na zawarciu umowy o Kredyt hipoteczny. Czynności te polegają na zapewnieniu kanału dostępu do usług świadczonych przez Bank II. Zadaniem Spółki jest takie działanie, aby doprowadzić strony, poprzez przedstawienie ofert Banku II na Portalu oraz udostępnienie na Portalu narzędzi umożliwiających wybór oferty przez Klienta do zawarcia umowy o Kredyt hipoteczny. Czynności Agencyjne IV mają zatem na celu nie tylko zachęcenie Klientów do skorzystania z oferty Banku II, ale także polegają na podjęciu działań w celu skutecznego zawarcia umowy i zrealizowania usługi finansowej, co umożliwia zarządzany przez Spółkę Portal.

Ponadto, podkreślić należy, że Spółka nie ma interesu co do treści umowy dotyczącej usług finansowych (Kredytu ratalnego I, Kredytu ratalnego II, RoR, Kredytu hipotecznego), w szczególności z tego powodu, że nie jest ona stroną tej umowy. Powyższego nie zmienia fakt, że w przypadku Kredytu hipotecznego, Kredytu ratalnego I oraz Kredytu ratalnego II wynagrodzenie Spółki za pośrednictwo ma charakter prowizyjny (zależy od wysokości kredytu), gdyż jest to standardowa praktyka rynkowa w przypadku świadczenia tego typu usług pośrednictwa. Strony umowy o usługi finansowe (tj. Klient i Bank II) posiadają swobodę co do ustalania warunków danej umowy.

Po drugie, z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej, usługi świadczone przez Spółkę stanowią element usługi finansowej.

Czynności pośrednictwa realizowane przez Spółkę w ramach Czynności Agencyjnych I (oraz w przyszłości w ramach Czynności Agencyjnych II) za pośrednictwem Infolinii, takie jak prezentowanie oferty, weryfikowanie danych, przedstawienie warunków Kredytu ratalnego I (oraz w przyszłości w ramach Kredytu ratalnego II), umożliwienie zawarcia umowy w tym zakresie, stanowią z punktu widzenia Klientów element niezbędny do zawarcia umowy. Gdyby nie zaangażowanie Spółki w przedstawienie oferty Klientom oraz udostępnienie narzędzi do zawarcia umowy, można zakładać, iż Klienci nie skorzystaliby z oferty Banku I, gdyż samodzielnie nie podjęliby działań w celu odnalezienia oferty tego konkretnego banku. Tym samym, usługi Spółki są fizycznie i ekonomicznie nierozdzielne od zasadniczego świadczenia, realizowanego przez Bank I.

Czynności pośrednictwa realizowane przez Spółkę w ramach Czynności Agencyjnych III oraz Czynności Agencyjnych IV za pośrednictwem Portalu, takie jak prezentowanie oferty, weryfikowanie danych, przedstawienie warunków Kredytu hipotecznego lub RoR, umożliwienie zawarcia umowy w tym zakresie, stanowią z punktu widzenia Klientów element niezbędny do zawarcia umowy. Gdyby nie zaangażowanie Spółki w przedstawienie oferty Klientom oraz udostępnienie narzędzi do zawarcia umowy, można zakładać, iż Klienci nie skorzystaliby z oferty Banku II, gdyż samodzielnie nie podjęliby działań w celu odnalezienia oferty tego konkretnego banku. Tym samym, usługi Spółki są fizycznie i ekonomicznie nierozdzielne od zasadniczego świadczenia, realizowanego przez Bank II.

Po trzecie, usługi pośrednictwa są świadczone na rzecz Banku I i Banku II, za którą wskazane banki wypłacają wynagrodzenie.

Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Spółki ma ścisły związek z wykonywanymi przez nią czynnościami pośrednictwa. Podkreśla to w szczególności prowizyjny charakter wynagrodzenia uzależniony od liczby zawartych umów (w przypadku RoR) oraz wysokości udzielonych kredytów (w przypadku Kredytu ratalnego I, Kredytu ratalnego II oraz Kredytu hipotecznego).

Po czwarte, usługi pośrednictwa świadczone przez Spółkę nie mają charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową oraz pociągają one za sobą zmiany w sytuacji prawnej i finansowej stron umowy, tj. Klienta i Banku I lub Banku II.

Działania Spółki w ramach opisanych usług pośrednictwa w zakresie Czynności Agencyjnych I nie ograniczają się jedynie do wsparcia o charakterze technicznym. Spółka w ramach usługi pośrednictwa, po otrzymaniu danych Klientów zainteresowanych Kredytem ratalnym I, kontaktuje się z takimi Klientami oraz ustala ich indywidualną sytuację pod kątem ich zapotrzebowania na określone produkty finansowe, a następnie przekazuje Klientom informacje dotyczące możliwości zawarcia umowy o Kredyt ratalny I, generuje dopasowaną do Klienta ofertę i za pomocą e-maila przesyła ją do potencjalnego Klienta. Następnie, pracownik Spółki oferuje potencjalnemu Klientowi wsparcie w przejściu przez cały proces wnioskowania online, doprowadzając do jej podpisania z wykorzystaniem zewnętrznego portalu Banku I po akceptacji warunków umowy przez strony.

Analogicznie, działania Spółki w ramach opisanych usług pośrednictwa w zakresie Czynności Agencyjnych II nie będą ograniczać się jedynie do wsparcia o charakterze technicznym. Poza aspektami wskazanymi powyżej, na Czynności Agencyjne II będą składać się dodatkowe czynności, zmierzające do zawarcia umowy, tj. wypełnianie wniosku kredytowego oraz zawieranie umowy o Kredyt ratalny II z Klientem przez pracownika Spółki.

Działania Spółki w ramach opisanych usług pośrednictwa w zakresie Czynności Agencyjnych III i IV również nie ograniczają się jedynie do wsparcia o charakterze technicznym. Spółka bowiem, w ramach wykonywania usług pośrednictwa, identyfikuje potencjalnych Klientów, którzy mogą być skłonni zawrzeć umowę o Kredyt hipoteczny lub RoR, kontaktuje się z takimi Klientami, jak również ustala ich indywidualną sytuację pod kątem ich zapotrzebowania na określone produkty finansowe, a następnie przekazuje Klientom informacje o możliwości zawarcia umowy o Kredyt hipoteczny lub RoR z wykorzystaniem Portalu, doprowadzając ostatecznie do jej podpisania z wykorzystaniem Portalu lub zewnętrznego portalu Banku II po akceptacji warunków umowy przez strony.

Ponadto, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Czynności Agencyjnych I (a w przyszłości również Czynności Agencyjnych II) oraz Czynności Agencyjnych III na rzecz Banku I lub Banku II prowadzą do przeniesienia środków pieniężnych Banku I lub Banku II na rzecz Klienta, co oznacza, że następuje zmiana jego sytuacji finansowej. W tym przypadku mamy do czynienia również ze zmianą jego sytuacji prawnej w związku z korzystaniem z produktów bankowych, m.in. poprzez zawarcie umowy, w wyniku której Bank I lub Bank II zobowiązuje się do przekazania środków finansowych tytułem Kredytu ratalnego I (a w przyszłości również Kredytu ratalnego II) lub Kredytu hipotecznego, a Klient zobowiązuje się do jego spłaty.

W przypadku Czynności Agencyjnych III, w ocenie Wnioskodawcy, usługi pośrednictwa wpływają również na zmianę sytuacji finansowej i prawnej. Po pierwsze, usługi pośrednictwa mają na celu doprowadzenie do zawarcia przez Bank II umowy z Klientem w dedykowanej aplikacji lub w serwisie internetowym Banku II, co jednoznacznie wskazuje na zmianę sytuacji prawnej. Po drugie, choć w przypadku utworzenia RoR nie następuje przeniesienie środków pieniężnych Banku II na rzecz Klienta, jednakże, RoR służy m.in. do prowadzenia rozliczeń finansowych czy gromadzenia oszczędności, które mogą być również objęte oprocentowaniem. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, usługi pośrednictwa w ramach Czynności Agencyjnych III wpływają na zmianę sytuacji finansowej i prawnej.

Dodatkowo, na prawidłowość spełniania powyższych przesłanek i możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT nie wpływa fakt, że usługi pośrednictwa świadczone są przy wykorzystaniu narzędzi informatycznych, bowiem fakt wykorzystania narzędzi informatycznych nie stanowi o tym, że dana czynność jest czynnością techniczną i nie podlega zwolnieniu.

Kluczowa jest ocena, czy czynności, które są wykonywane za pośrednictwem narzędzi informatycznych umożliwiają zapoznanie się z ofertą, a w przypadku zainteresowania danym produktem finansowym – zawarcia umowy na usługi finansowe (tj. czy czynności pośrednictwa stanowią czynności, w wyniku których może dojść do zawarcia umowy). Forma, w jakiej pośrednik komunikuje się z potencjalnymi nabywcami usług finansowych nie warunkuje zatem możliwości wykonywania pośrednictwa, co potwierdzone zostało zarówno w interpretacjach organów podatkowych \[Interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 13 września 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP4.4012.544.2018.1.MPE\], jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych:

„Świadczone za pomocą sieci Internet usługi polegające na prezentacji i możliwości zapoznania się z ofertą instytucji finansowych, a w przypadku zainteresowania produktem danej instytucji finansowej stworzenia użytkownikowi możliwości kontaktu z doradcą lub możliwości pobrania, wypełnienia i złożenia wniosku, a następnie zawarcia umowy i nabycia danego produktu finansowego, stanowią usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT” \[Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2013 r. o sygn. I FSK 922/12\].

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, na możliwość zwolnienia z VAT usług pośrednictwa w zakresie Kredytu ratalnego I (a w przyszłości również Kredytu ratalnego II), RoR czy Kredytu hipotecznego nie ma wpływu to, że są one świadczone za pomocą Portalu czy Infolinii, bowiem kluczowe dla zastosowania zwolnienia jest spełnienie przytoczonych wyżej przesłanek.

Dodatkowo, należy wskazać, że Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną z dnia 14 maja 2021 roku o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.83.2021.1.IG wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, która potwierdziła, że świadczone przez Spółkę podobne usługi pośrednictwa finansowego mogą korzystać ze zwolnienia na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38.

Podsumowując, Czynności Agencyjne I, Czynności Agencyjne III oraz Czynności Agencyjne IV (a w przyszłości również Czynności Agencyjne II), które Spółka wykonuje (w przypadku Kredytu ratalnego I, Kredytu hipotecznego i RoR) lub będzie wykonywać (w przypadku Kredytu ratalnego II) w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), a które polegają na umożliwieniu zawarcia umów dotyczących Kredytu ratalnego I (a w przyszłości również Kredytu ratalnego II), Kredytu hipotecznego lub RoR, spełniają wypracowane w orzecznictwie europejskim oraz w linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych przesłanki usług pośrednictwa. W związku z tym, usługi te podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w świetle przedstawionej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy:

1) świadczone przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych I Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych I,

2) planowane do świadczenia w przyszłości przez Spółkę na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych II Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych II,

3) świadczone przez Spółkę na rzecz Banku II usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów Hipotecznych Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych IV

– będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT;

4) świadczone przez Spółkę na rzecz Banku II usługi pośrednictwa w świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR dla Klientów, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych III,

– będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT do Czynności Agencyjnych I i II (polegających na doprowadzeniu do zawarcia umów o Kredyt ratalny I i II), a także Czynności Agencyjnych III i IV oraz jest nieprawidłowe w części dotyczącej Czynności Agencyjnych I i II (polegających na obsłudze już zawartych umów o Kredyt ratalny I i II).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b i d Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

b) udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;

d) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu, również obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług bądź usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Z treści powołanych wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy, stanowiących implementację regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem od podatku usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych (pkt 38) oraz usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych (pkt 40), zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”. Można zatem stwierdzić, że wg TSUE, usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w której TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa.

Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

\- usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

\- z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

\- celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu, co do treści umowy),

\- usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo, konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

\- wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,

\- uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

\- prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

\- nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zawarli Państwo umowy, których przedmiotem jest dystrybucja produktów finansowych ofertowanych przez podmioty prowadzące działalność bankową:

1.  umowę partnerską (Umowa Partnerska I) z podmiotem prowadzącym działalność bankową (Bank I) oraz podmiotem wykonującym działalność leczniczą, oferującym Klientom towary i usługi o charakterze medycznym (Podmiot leczniczy I),
2.  umowę agencyjną (Umowa Agencyjna) z podmiotem prowadzącym działalność bankową (Bank II).

Ponadto, są Państwo na etapie przygotowywania umowy partnerskiej (Umowa Partnerska II) z Bankiem I oraz podmiotem wykonującym działalność leczniczą, oferującym Klientom towary i usługi o charakterze medycznym, innym niż Podmiot leczniczy I (Podmiot leczniczy II). Umowa ta jednak jeszcze nie obowiązuje i będzie zawarta w przyszłości.

Na podstawie Umowy Partnerskiej I wykonują Państwo w imieniu lub na rzecz Banku I, na terenie Rzeczpospolitej Polskiej m.in. za pośrednictwem Portalu i za wynagrodzeniem tzw. czynności agencyjne, będące czynnościami pośrednictwa, tj. czynności prawne, które Bank I zleca Państwu na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, które Bank I zleca Państwu, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktów oferowanych przez Bank I, w tym m.in. produktu związanego z udzieleniem kredytu ratalnego (Kredyt ratalny I).

Kredyt ratalny I jest usługą świadczoną przez Bank I, która polega na oferowaniu przez Bank I kredytów konsumenckich na zakup towarów lub usług medycznych realizowanych przez Podmiot leczniczy I.

W przypadku Kredytu ratalnego I Państwa obowiązki oraz zakres czynności agencyjnych (Czynności Agencyjne I) określony jest Umowie Partnerskiej. Działania podejmowane przez Państwa rozpoczynają się po przekazaniu przez Placówkę medyczną I danych Klientów zainteresowanych Kredytem ratalnym I. Po przekazaniu danych, podejmują Państwo czynności faktyczne, które mają doprowadzić ostatecznie do zawarcia umowy o Kredyt ratalny I Klienta z Bankiem I, w zakres których wchodzą:

1) kontakt z Klientem i prezentowanie oferty Kredytu ratalnego I oraz materiałów informacyjnych związanych z Kredytem ratalnym I, uzgodnionych z Bankiem I,

2) proponowanie Kredytu ratalnego I potencjalnym Klientom w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową,

3) realizacja czynności faktycznych zmierzających do zawarcia pomiędzy Klientem a Bankiem I umowy o Kredyt ratalny I w procesie internetowym,

4) przedstawianie pełnych i rzetelnych informacji dotyczących oferty Kredytu ratalnego I z wykorzystaniem materiałów marketingowych pochodzących od Banku I lub zatwierdzonych przez Bank I,

5) dążenie do zawarcia umowy pomiędzy Klientem a Bankiem I poprzez przekazanie danych osób zainteresowanych produktami Banku I w celu zawarcia umowy z Bankiem I za pośrednictwem kanałów zdalnych,

6) przekazywanie Klientom informacji o warunkach skalkulowanej oferty przed przekierowaniem ich do serwisu Banku I,

7) wsparcie w przejściu przez cały proces wnioskowania online o Kredyt ratalny I,

8) odebranie od Klientów stosownych informacji, oświadczeń oraz zgód, zgodnie z procedurą przekazaną przez Bank I i regulaminem,

9) współpraca z Podmiotem leczniczym I w zakresie pośredniczenia w uzyskaniu kredytowania usług medycznych świadczonych na rzecz klientów Podmiotu leczniczego I,

10) przekazywanie na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym I oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny I,

11) przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora.

Czynności Agencyjne I wykonują Państwo za pośrednictwem swoich pracowników korzystających w szczególności z infolinii oraz poczty elektronicznej. Ponadto, do zbierania informacji o potencjalnych Klientach wykorzystywany jest również Portal, jednak korzystają z niego wyłącznie pracownicy Podmiotu leczniczego I, a zatem nie jest on udostępniony dla Klientów.

Na podstawie Umowy Partnerskiej II, która jest obecnie w fazie przygotowywania, planują Państwo w przyszłości rozszerzyć zakres czynności wykonywanych w ramach pośrednictwa w sprzedaży Kredytu ratalnego I i stworzyć zmodyfikowaną wersję tego produktu (Kredyt ratalny II), uwzględniającą czynności polegające na wypełnianiu wniosku kredytowego oraz zawieraniu umowy o Kredyt ratalny II z Klientem przez Państwa pracownika.

Kredyt ratalny II będzie usługą analogiczną do Kredytu ratalnego I, tj. usługą świadczoną przez Bank I, która będzie polegać na oferowaniu przez Bank I kredytów konsumenckich na zakup towarów lub usług medycznych realizowanych przez Podmiot leczniczy II.

W przypadku Kredytu ratalnego II Państwa obowiązki oraz zakres czynności agencyjnych (Czynności Agencyjne II) zostaną jednak rozszerzone i będą określone w Umowie Partnerskiej II. Państwa działania będą koncentrować się na podejmowaniu czynności faktycznych i prawnych, które mają doprowadzić ostatecznie do zawarcia umowy o Kredyt ratalny II Klienta z Bankiem I, w zakres których wchodzą:

1) proponowanie Kredytu ratalnego II potencjalnym Klientom w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową, rzetelnie wskazując jego parametry,

2) prezentowanie oferty Kredytu ratalnego oraz materiałów informacyjnych związanych z Kredytem ratalnym, uzgodnionych z Bankiem I,

3) przekazywanie Klientom informacji o warunkach skalkulowanej oferty,

4) spełnianie wszystkich obowiązków informacyjnych oraz przedstawianie pełnych i rzetelnych informacji dotyczących oferty Kredytu ratalnego II z wykorzystaniem materiałów marketingowych pochodzących od Banku I lub zatwierdzonych przez Bank I,

5) odebranie od Klientów stosownych informacji, oświadczeń oraz zgód, zgodnie z procedurą przekazaną przez Bank I i regulaminem,

6) realizacja czynności faktycznych zmierzających do zawarcia pomiędzy Klientem a Bankiem I umowy o Kredyt ratalny II,

7) zawieranie umów o Kredyt ratalny II w imieniu i na rzecz Banku I zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem,

8) współpraca z Podmiotem leczniczym w zakresie pośredniczenia w uzyskaniu kredytowania usług medycznych świadczonych na rzecz klientów Podmiotu leczniczego,

9) przekazywanie na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny II,

10) przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora.

Czynności Agencyjne II będą wykonywane przez Państwa za pośrednictwem swoich pracowników, znajdujących się bezpośrednio w placówce Podmiotu leczniczego II. Podstawowym kanałem komunikacji będą zatem bezpośrednie rozmowy z Klientami, a dodatkowo, Państwa pracownicy będą również realizować Czynności Agencyjne II za pośrednictwem Infolinii oraz poczty elektronicznej.

Na podstawie Umowy Agencyjnej będą Państwo wykonywać w imieniu lub na rzecz Banku II, na terenie Rzeczpospolitej Polskiej m.in. za pośrednictwem Portalu i za wynagrodzeniem tzw. czynności agencyjne, będące czynnościami pośrednictwa, tj. czynności prawne, które Bank II zleca Państwu na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, które Bank II zleca Państwu, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktów oferowanych przez Bank II, w tym m.in.:

1) produktu związanego z założeniem i obsługą rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego dla Klientów (RoR),

2) produktu związanego z udzieleniem kredytu hipotecznego (Kredyt hipoteczny).

RoR jest usługą świadczoną przez Bank II, która polega na utworzeniu i prowadzeniu rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego, będącego rachunkiem bankowym (kontem osobistym).

Kredyt hipoteczny jest usługą świadczoną przez Bank II, która polega na możliwości uzyskania kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, domu lub działki (także na spłatę innego kredytu mieszkaniowego), kredytu budowlano-hipotecznego na budowę domu lub kupno mieszkania w budowie lub kredytu budowlano-hipotecznego na remont mieszkania lub domu.

W przypadku RoR, zakres czynności agencyjnych (Czynności Agencyjne III) określony jest w Umowie Agencyjnej, w szczególności w załączniku, który szczegółowo opisuje zasady i warunki współpracy Państwa i Banku II w zakresie RoR (Załącznik Produktowy I).

W zakres Czynności Agencyjnych III wchodzą zatem następujące czynności, mające na celu zawarcie przez Klienta z Bankiem II umowy na korzystanie z usług związanych z RoR oraz usług dodatkowo z nim związanych:

1) informowanie za pośrednictwem Portalu potencjalnych Klientów o ofercie Banku II w zakresie RoR oraz o promocji stosowanej przez Bank II dotyczącej RoR, na podstawie materiałów otrzymanych od Banku II,

2) poszukiwanie Klientów, dla których RoR stanowiłoby atrakcyjną ofertę,

3) proponowanie Klientom RoR w sposób zapewniający jak najwyższą skuteczność sprzedażową, z wyjątkiem sytuacji, w których RoR nie odpowiada potrzebom danego Klienta ustalonym z uwzględnieniem dostępnych Spółce informacji w zakresie cech tego Klienta,

4) pozyskiwanie Klientów za pośrednictwem Portalu poprzez prezentowanie im oferty produktowej w zakresie RoR,

5) doprowadzenie do zawarcia przez Bank II umowy z Klientem we wskazanej aplikacji lub wskazanym serwisie internetowym lub w kanale telefonicznym.

W przypadku Kredytu hipotecznego, zakres czynności agencyjnych (Czynności Agencyjne IV) określony jest w Umowie Agencyjnej, w szczególności w załączniku, który szczegółowo opisuje zasady i warunki współpracy Państwa i Banku II w zakresie Kredytu hipotecznego (Załącznik Produktowy II).

W zakres Czynności Agencyjnych IV wchodzą następujące czynności mające na celu zawarcie przez Klienta umowy z Bankiem II na usługi dotyczące Kredytu hipotecznego:

1) przedstawienie produktu oraz oferty Banku II umożliwiającego finansowanie nieruchomości w zależności od wskazanego przez Klienta celu, przeznaczenia kredytu, kwoty oraz okresu kredytowania;

2) weryfikacja sytuacji finansowej Klienta – przeprowadzenie wstępnego badania sytuacji finansowej Klienta polegające na wprowadzeniu do systemu informatycznego Banku II danych na podstawie telefonicznego oświadczenia Klienta;

3) wprowadzenie do systemów informatycznych Banku II informacji uzgodnionych z Klientem oraz poinformowania Klienta na podstawie wyliczeń dokonanych w systemach o:

a. wstępnej ocenie sytuacji finansowej Klienta,

b. wysokości rat miesięcznych,

c. kwoty ubezpieczenia brakującego wkładu własnego,

d. RRSO,

4) udzielenie Klientowi informacji i wyjaśnień dotyczących oferty Banku II niezbędnych do świadczenia usług pośrednictwa, w tym: rodzaje dostępnych kredytów, okres kredytowania, koszty, wymagania wobec kredytobiorców, informacje z art. 10, 11 i 18 ustawy o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami oraz innych informacji związanych ze świadczonymi usługami przez Bank II lub Państwa;

5) wysyłanie do Klienta na wskazany adres e-mail:

a. podsumowania rozmowy,

b. listy dokumentów niezbędnych do wnioskowania o kredyt,

c. uzupełnionego wniosku kredytowego (do podpisania),

d. formularza informacyjnego (oferta standardowa Banku II),

e. formularza informacyjnego (oferta promocyjna Banku II),

f. wzoru karty informacyjnej,

g. oświadczenia wnioskodawcy,

h. porównania kosztów kredytu w różnych okresach czasu,

i. symulacji harmonogramu spłat,

j. oświadczenia do wniosku o udzielenie kredytu (zgoda na przekazanie decyzji drogą elektroniczną),

k. informacji ogólnych o kredycie (metryka),

l. informacji dotyczących Spółki, zgodnie z art. 17 Ustawy o kredycie hipotecznym,

6) w przypadku wyrażenia przez Klienta zainteresowania produktem Banku II, Spółka zobowiązana jest do udzielenia Klientowi niezbędnego wsparcia w wypełnieniu dokumentów;

7) przyjęcie przesłanych przez Klienta drogą elektroniczną dokumentów niezbędnych do ubiegania się o kredyt;

8) przekazanie do Banku II drogą elektroniczną wszelkich informacji, dokumentów uzyskanych od Klienta;

9) kontakt z Klientem w zakresie poprawy i/lub uzupełnienia brakującej dokumentacji;

10) przekazanie Klientowi decyzji finansowej podjętej przez Bank II;

11) przekazanie Klientowi danych do opłacenia kosztów kontroli i wyceny nieruchomości;

12) poinformowania Klienta o decyzji kredytowej Banku II na podstawie informacji z Banku II i przesłanie potwierdzenia na adres e-mail Klienta;

13) przekazanie na adres e-mail Klienta projektu umowy kredytowej wraz z załącznikami;

14) umówienie Klienta na spotkanie w Banku II (wprowadzenie informacji do systemów informatycznych Banku II) celem dostarczenia oryginałów dokumentów oraz podpisania umowy kredytowej.

Czynności Agencyjne III i Czynności Agencyjne IV będą świadczone przy wykorzystaniu Portalu, za pomocą którego możliwe jest m.in. wprowadzanie danych i wypełnianie wniosków przez Klientów oraz oferowanie produktów Banku II i umożliwianie doprowadzenia do zawarcia umów z Bankiem II. Portal wykorzystywany jest na etapie przedstawiania oferty Klientom oraz zawarcia umowy pomiędzy Klientem a Bankiem II i umożliwia w szczególności:

1) sprawdzenie przez Klienta oferty Banku II,

2) przesłanie wniosku o Kredyt hipoteczny lub RoR do Banku II,

3) przekierowanie Klienta do portalu Banku II w celu złożenia i przesłania wniosku,

4) zebranie odpowiednich zgód i oświadczeń Klienta,

5) potwierdzenie danych i przekazanie informacji o dochodach Klienta przez zakład pracy,

6) akceptację wniosku Klienta i wygenerowanie oraz przesłanie umowy o Kredyt hipoteczny lub RoR wraz z załącznikami,

7) zwrot wniosku wraz z nową, skorygowaną do możliwości finansowych Klienta ofertą,

8) przesłanie odmowy udzielenia Kredytu hipotecznego lub utworzenia RoR,

9) akceptację warunków umowy i jej zdalne zawarcie,

10) techniczną wymianę zaszyfrowanych informacji na linii Bank II – zakład pracy, do dokonywania potrąceń rat Kredytu hipotecznego z wynagrodzeń Klienta (w przypadku zlecenia takiej dyspozycji przez Klienta),

11) założenie kartoteki klienta, za pomocą której Klient ma możliwość zarządzania swoimi wnioskami złożonymi do Banku II.

Zarówno w ramach Czynności Agencyjnych I, Czynności Agencyjnych III, jak i Czynności Agencyjnych IV, wykonują Państwo czynności związane z dystrybucją produktów bankowych – Kredytu ratalnego I, Kredytu hipotecznego oraz RoR, natomiast w ramach Czynności Agencyjnych II, będą Państwo w przyszłości wykonywali czynności związane z dystrybucją produktu bankowego, tj. Kredytu ratalnego II.

Mogą Państwo zlecać wykonanie niektórych Czynności Agencyjnych III i Czynności Agencyjnych IV podmiotom trzecim, a ewentualne podzlecenie wykonania tych czynności nie modyfikuje i nie ogranicza Państwa odpowiedzialności z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych III i Czynności Agencyjnych IV, za których wykonanie są Państwo wyłącznie odpowiedzialni na mocy Umowy Agencyjnej. Co do zasady nie są Państwo uprawnieni do powierzania wykonywania Czynności Agencyjnych I i Czynności Agencyjnych II podmiotom trzecim, chyba że uzyskają Państwo uprzednio pisemną zgodę Banku I i Podmiotu leczniczego.

W każdym przypadku, Państwa aktywność opiera się na generalnym schemacie polegającym na poszukiwaniu Klienta, przedstawianiu oferty produktów Banku I i Banku II, podjęciu działań zmierzających do sprzedaży (udzielenie informacji i odpowiedzi na wątpliwości Klienta) oraz dążeniu do zawarcia umowy poprzez uzyskanie akceptacji Klienta na zawarcie umowy i następnie zorganizowanie warunków do formalnego zawarcia umowy. Większość czynności realizowana jest za pośrednictwem Portalu.

Czynności faktycznie wykonywane są przez Państwa w taki sposób, aby końcowym ich efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem I lub Bankiem II. Nie będą Państwo stroną umów dotyczących Kredytu hipotecznego, Kredytu ratalnego I, Kredytu ratalnego II czy RoR, zawieranych przez Klienta z Bankiem I lub Bankiem II w efekcie podejmowania przez Państwa czynności na podstawie Umowy Agencyjnej, Załącznika Produktowego I, Załącznika Produktowego II, Umowy Partnerskiej I lub Umowy Partnerskiej II.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych I, przysługuje Państwu wynagrodzenie określone jako określony w Umowie Partnerskiej I procent kwoty netto Kredytów ratalnych I uruchomionych w danym miesiącu kalendarzowym.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych II, będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie określone w Umowie Partnerskiej II jako procent kwoty netto Kredytów ratalnych II uruchomionych w danym miesiącu kalendarzowym.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych III, przysługuje Państwu wynagrodzenie określone jako iloczyn określonej stawki wynagrodzenia oraz liczby zawartych umów o RoR w efekcie świadczenia przez Państwa usług.

Z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych IV, przysługuje Państwu wynagrodzenie określone jako określony w Umowie Agencyjnej procent od kwoty udzielonego przez Bank II Kredytu hipotecznego na podstawie nowo zawartej umowy z Klientem za Państwa pośrednictwem.

Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy świadczone przez Państwa na rzecz Banku I usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów ratalnych I i II Klientom, na które składa się/będzie się składało realizowanie odpowiednio Czynności Agencyjnych I i II, będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej usługi w zakresie celów, które usługi te realizują. Pojedynczą usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną – usługę kompleksową – jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi głównej. Aby dana pomocnicza usługa mogła być uznana za element kompleksowej usługi, winna służyć bezpośrednio realizacji głównej usługi. W celu ustalenia, czy dana usługa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych, które należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria, przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Jak ponadto wskazał TSUE, z jednym świadczeniem mamy do czynienia w szczególności w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za istotne dla świadczenia głównego, podczas gdy z kolei jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako pomocnicze, dzielące los podatkowy świadczenia głównego; to samo odnosi się do przypadku, gdy dwa lub więcej elementów dostarczanych przez podatnika do klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (tak np. ww. wyrok TSUE w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 21-22 i przywołane tam orzecznictwo; wyrok TSUE z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 - Aktiebolaget NN, pkt 22-23). Zdaniem TSUE, w celu ustalenia, czy kontrahent podatnika – rozumiany jako przeciętny klient – otrzymuje kilka odrębnych świadczeń głównych czy jedno świadczenie złożone, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności i uwzględnić wszystkie okoliczności, w której jest ona dokonywana. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (tak np.: ww. wyrok TSUE w sprawie Everything Everywhere, pkt 25-26 i przywołane tam orzecznictwo; ww. wyrok TSUE w sprawie Graphic Procédé, pkt 20, 24 i przywołane tam orzecznictwo).

Przywołać można również wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (\`(...)\`). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (\`(...)\`). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”. Tak również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl.

Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

\- świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

\- poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

\- kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

\- kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w opisanym we wniosku zdarzeniu, gdzie możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych usług, tj.:

\- usług, na które składają się czynności polegające na doprowadzeniu do zawarcia umów o Kredyt ratalny I i II,

\- usług polegających na obsłudze zawartych już przez Klienta umów z Bankiem I, tj. przekazywanie na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym I oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny I (oraz Kredyt ratalny II), a także przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora (w zakresie Kredytu ratalnego I i II).

Usługi te mają charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Ponadto, trudno określić w rozpatrywanej sprawie, które usługi stanowią świadczenie główne, a które pomocnicze realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W omawianej sytuacji wszystkie świadczone usługi mają charakter równorzędny, zaś rezygnacja z niektórych czynności pozostaje bez wpływu na prawidłowe wykonanie innych usług. Zatem nietrudno wyobrazić sobie wykonywanie poszczególnych czynności przez kilka różnych podmiotów. W konsekwencji wykonywanie przez Państwa szeregu czynności, szczegółowo opisanych w opisie sprawy, nie może zostać uznane za świadczenie kompleksowe, w związku z tym w celu określenia czy poszczególne czynności wschodzące w skład opisanej usługi korzystają ze zwolnienia od podatku konieczne jest jednostkowe ocenianie poszczególnych czynności pod kątem skorzystania ze zwolnienia.

Z uwagi na powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi, które mają na celu doprowadzenie do zawarcia umów o Kredyt ratalny I i II, tj. Czynności Agencyjne I w zakresie od pkt 1) do 9) oraz Czynności Agencyjne II w zakresie od pkt 1) do 8) spełniają definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Efektem tych działań podejmowanych przez Państwa jest doprowadzenie do skojarzenia klienta z Bankiem I w celu zawarcia umowy na produkt finansowy (Kredyt ratalny I i Kredyt ratalny II), tj. uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Na podstawie Umowy Partnerskiej I i będącej w trakcie przygotowywania Umowy Partnerskiej II wykonywać będą Państwo określone czynności faktyczne i prawne, które każdorazowo mają doprowadzić do zawarcia umowy o Kredyt ratalny I i Kredyt ratalny II pomiędzy Bankiem I a Klientem. Nie będą Państwo stroną umów dotyczących Kredytu ratalnego I i II zawieranych przez Klienta z Bankiem I.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Czynności Agencyjne I od pkt 1) do 9) oraz Czynności Agencyjne II od pkt 1) do 8) wykonywane przez Państwa – jako czynności mające na celu doprowadzenie do sprzedaży/zawarcia umów o Kredyt ratalny I i Kredyt ratalny II w imieniu i na rzecz Banku I – będą stanowiły usługi pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, a tym samym będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytań oznaczonych we wniosku nr 1) i 2) w części dotyczącej Czynności Agencyjnych I od pkt 1) do 9) i Czynności Agencyjnych II od pkt 1) do 8) (polegających na doprowadzeniu do zawarcia umów o Kredyt ratalny I i II) jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do usług polegających na obsłudze zawartych już przez Klienta umów z Bankiem I, tj. przekazywania na zlecenie Banku I pomiędzy Bankiem I a Podmiotem leczniczym I (oraz Podmiotem leczniczym II) oświadczeń woli Klientów o odstąpieniu od umowy o Kredyt ratalny I (oraz Kredyt ratalny II), a także przekazywanie niezbędnych Bankowi I informacji, nagrań i dokumentów pozwalających na rozpatrzenie reklamacji lub przygotowanie odpowiedzi do regulatora (w zakresie Kredytu ratalnego I i II) – należy wskazać, że czynności te nie mają na celu doprowadzenia do zawarcia umowy na produkt bądź usługę finansową i nie mogą w związku z tym zostać uznane za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Zatem czynności te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowiska odnośnie pytań oznaczonych we wniosku nr 1) i 2) w części dotyczącej Czynności Agencyjnych I od pkt 10) do 11) i Czynności Agencyjnych II od pkt 9) do 10) (polegających na obsłudze już zawartych umów o Kredyt ratalny I i II) jest nieprawidłowe.

Następnie Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczone przez Państwa na rzecz Banku II usługi pośrednictwa w świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR dla Klientów, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych III będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Bank II zleca Państwu czynności prawne na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktu związanego z założeniem i obsługą rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego (RoR). W przypadku RoR, zakres Czynności Agencyjnych III \[pkt od 1) do 5)\] określony jest w Umowie Agencyjnej, w Załączniku Produktowym I.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi pośrednictwa w świadczeniu usług założenia i prowadzenia RoR dla Klientów, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych III spełniają definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, czynności faktyczne wykonywane są przez Państwa w taki sposób, aby końcowym efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a – w tym przypadku – Bankiem II. Nie będą Państwo stroną umów dotyczących RoR, zawieranych przez Klienta z Bankiem II w efekcie podejmowania przez Państwa czynności na podstawie Umowy Agencyjnej i Załącznika Produktowego I.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Czynności Agencyjne III wykonywane przez Państwa – jako czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy lub doprowadzenia do zawarcia umowy produktu związanego z założeniem i obsługą rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego – będą stanowiły usługi pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, a tym samym będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3) jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także, czy świadczone przez Państwa na rzecz Banku II usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów hipotecznych Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych IV, będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

I tutaj także wskazać należy, że Bank II zleca Państwu czynności prawne na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe oraz czynności faktyczne związane z działalnością bankową, a których celem jest zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktu związanego z udzieleniem Kredytu hipotecznego. W przypadku Kredytu hipotecznego, zakres Czynności Agencyjnych IV \[pkt od 1) do 14)\] określony jest w Umowie Agencyjnej, w Załączniku Produktowym II.

Z uwagi na powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania Kredytów hipotecznych Klientom, na które składa się realizowanie Czynności Agencyjnych IV, spełniają definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że czynności faktyczne wykonywane są przez Państwa w taki sposób, aby końcowym efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem II. Nie będą Państwo stroną umów dotyczących Kredytów hipotecznych, zawieranych przez Klientów z Bankiem II w efekcie podejmowania przez Państwa czynności na podstawie Umowy Agencyjnej i Załącznika Produktowego II.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Czynności Agencyjne IV wykonywane przez Państwa – jako czynności mające na celu zawarcie umowy lub doprowadzenie do zawarcia umowy produktu związanego z udzieleniem Kredytu hipotecznego – będą stanowiły usługi pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, a tym samym będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).