Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-109/15-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzono w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; umowa-umowa przewłaszczenia; własność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2015 r. (data wpływu 1 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przewłaszczenia Nieruchomości oraz zwrotnego przeniesienia własności Nieruchomości na Dłużnika, po zwrocie pożyczki **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przewłaszczenia Nieruchomości oraz zwrotnego przeniesienia własności Nieruchomości na Dłużnika, po zwrocie pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Wnioskodawcą) zamierza udzielać pożyczki poza systemem bankowym (zwanych dalej Pożyczkami), podmiotom gospodarczym (osobom prawnym, osobom fizycznym oraz spółkom nie posiadającym osobowości prawnej) (zwanych dalej Dłużnikami). W celu zabezpieczenia swoich wierzytelności z tytułu zawieranych w przyszłości umów pożyczek, Wnioskodawca planuje zawierać umowy przewłaszczenia nieruchomości Dłużnika (zwanych dalej Nieruchomościami) na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem przewłaszczenia będą zarówno zabudowane nieruchomości (zwane dalej Zabudowanymi Nieruchomościami) jak i grunty będące terenami budowlanymi w rozumieniu ustawy o VAT (zwane dalej Gruntami).

Ponieważ przedmiotem przewłaszczenia na zabezpieczenie będą Nieruchomości a zgodnie z art. 157 par. 1 Kodeksu Cywilnego nie ma możliwości przeniesienia prawa własności nieruchomości z zastrzeżeniem warunku, Wnioskodawca przyjmie powszechnie stosowany w takich przypadkach na rynku (m.in. przez banki i inne instytucje pożyczkowe) model przewłaszczenia opierający się w istocie rzeczy na zawarciu dwóch powiązanych umów z których jedna stanowi umowę bezwarunkowego przeniesienia prawa własności na Wnioskodawcę a druga stanowi umowę w której Wnioskodawca zobowiązuje się do zwrotnego przeniesienia prawa własności na Dłużnika po terminowej spłacie wierzytelności z tytułu umowy pożyczki (technicznie prawdopodobnie umowy te będą zawarte w jednym dokumencie).

Na podstawie umowy przewłaszczenia Dłużnik przeniesienie więc na Wnioskodawcę prawo własności nieruchomości a Wnioskodawca zobowiązuje się do korzystania z nabytego prawa wyłącznie w zakresie w jakim jest to potrzebne dla zabezpieczenia wierzytelności z umowy pożyczki, tj. w praktyce pozostawiając możliwość faktycznego, bieżącego korzystania z nieruchomości przez Dłużnika z zastrzeżeniem warunku zawieszającego, że Wnioskodawca zobowiązuje się do powrotnego przeniesienia prawa własności na Dłużnika z chwilą zaspokojenia wierzytelności. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że roszczenie Dłużnika o zwrotne przeniesienie prawa własności Nieruchomości, wynikające z umowy przewłaszczenia, zostanie ujawnione w księdze wieczystej Nieruchomości. Zawarcie umowy przewłaszczenia Nieruchomości na zabezpieczenie wierzytelności Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki będzie elementem koniecznym i warunkiem zawarcia Umowy Pożyczki. Oznacza to, iż nie będzie możliwe zawarcie Umowy Pożyczki bez równoczesnego przewłaszczenia Nieruchomości.

Każde przewłaszczenia konkretnej Nieruchomości będzie ściśle związane z zawieraną równocześnie Umową Pożyczki, zarówno poprzez odwołanie się do treści jak i warunków konkretnej Umowy Pożyczki. Jedynym przyświecającym stronom celem zawarcia umowy przewłaszczenia według powyższych zasad, będzie zabezpieczenie wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu Umowy Pożyczki. W szczególności celem Dłużnika nie będzie wyzbycie się prawa własności Nieruchomości a celem Wnioskodawcy nie będzie definitywne nabycie tego prawa. Strony zakładają bowiem przede wszystkim, że będą przestrzegać postanowień Umowy Pożyczki, w szczególności zaś, że Dłużnik wywiąże się z tej umowy dokonując terminowej spłaty wierzytelności, które z niej wynikają. W takim przypadku przeniesienie prawa własności Nieruchomości na Wnioskodawcę będzie mieć jedynie charakter czasowy oraz warunkowy i w żaden sposób nie wpłynie na możliwość bieżącego korzystania z Nieruchomości przez Dłużnika w okresie obowiązywania umowy przewłaszczenia. Umowa przewłaszczenia będzie więc mieć wyłącznie zabezpieczający a co za tym idzie akcesoryjny w stosunku do umowy pożyczki charakter. Niezbędnym kontekstem stosunku przewłaszczenia będzie bowiem stosunek prawny wynikający z Umowy Pożyczki.

Zgodnie z treścią umowy przewłaszczenia, w następstwie spłaty wierzytelności z tytułu Umowy Pożyczki przez Dłużnika, Wnioskodawca będzie zobowiązany do powrotnego przeniesienia Nieruchomości na rzecz Dłużnika.

W Umowie Pożyczki zastrzeżono, możliwość naliczania przez Wnioskodawcę opłat związanych z restrukturyzacją Pożyczki (zwanych dalej Opłatami restrukturyzacyjnymi). Opłaty restrukturyzacyjne związane są z podejmowanymi czynnościami przez Wnioskodawcę w zakresie restrukturyzacji Pożyczki, w szczególności w zakresie: zmiany terminu i wysokości spłat Pożyczki i Odsetek, czynności monitujących, korespondencji związanej z nieterminową spłatą, analizy prawnej i finansowej związanej ze zmianą warunków spłaty Pożyczki. Opłaty restrukturyzacyjne mogą być naliczane przez Wnioskodawcę w wyniku podjętych czynności restrukturyzacyjnych po powstaniu zaległości w spłacie Pożyczki lub Odsetek. Przy czym mogą być naliczane nie później niż do dnia wypowiedzenia Umowy Pożyczki przez Wnioskodawcę.

Dopiero w przypadku, gdy Dłużnik nie spłaci wierzytelności z Umowy Pożyczki w terminach określonych Umowie Pożyczki lub też gdy Umowa Pożyczki zostanie wypowiedziana przez Wnioskodawcę z przyczyn opisanych w jej treści, Wnioskodawca będzie miał prawo zaspokoić się z Nieruchomości. Wnioskodawca prześle do Dłużnika zawiadomienia o wygaśnięciu prawa Dłużnika do żądania zwrotnego przeniesienia Nieruchomości. Wnioskodawca uzyska faktyczne prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel. W takim przypadku Dłużnik zostanie zobowiązany do wydania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, oraz wystawienia faktury VAT na kwotę Pożyczki wraz z należnymi odsetkami.

W razie gdy Dłużnik, w terminie wyznaczonym przez Wnioskodawcę, nie wskażę nabywcy dla Nieruchomości,Wnioskodawca przystąpi niezwłocznie do próby sprzedaży Nieruchomości znalezionym przez siebie nabywcom. Wnioskodawca uzyska faktyczne prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel. Zaspokojenie się Wnioskodawcy będzie polegać na dokonaniu jak najszybszej sprzedaży Nieruchomości oraz rozliczenia kwoty uzyskanej ze sprzedaży z wierzytelnością z tytułu umowy pożyczki (tj. w przypadku sprzedaży Nieruchomości za kwotę przekraczającą wartość wierzytelności Dłużnika z tytułu Umowy Pożyczki, Wnioskodawca dokona zwrotu nadwyżki na rachunek Dłużnika).

Jak bowiem Wnioskodawca zaznaczył, celem zawarcia i realizacji postanowień umowy przewłaszczenia w powyższej formie, nie jest przeniesienie prawa własności Nieruchomości na Wnioskodawcę lecz zabezpieczenie ewentualnych przyszłych wierzytelności wynikających z Umowy Pożyczki. W związku z tym Wnioskodawca będzie mógł w praktyce dowolnie ustalić cenę sprzedaży Nieruchomości, tak aby Nieruchomość została zbyta w możliwie szybkim terminie i o ile to możliwe, za kwotę wystarczającą co najmniej do pokrycia wszystkich wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu Umowy Pożyczki (w tym: Kwota Pożyczki, odsetki).

Jak zaznaczono powyżej, Wnioskodawca z racji prowadzonej działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem VAT. Nieruchomości, które będą przewłaszczane na zabezpieczenie udzielanych Pożyczek, nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych (np. odpłatna dzierżawa lub najem Nieruchomości itp.). Nie będzie to zresztą w ogóle możliwe, gdyż faktycznie Wnioskodawca nie będzie nimi dysponował. Wnioskodawca, zarówno w czasie obowiązywania, jak i po rozwiązaniu Umowy Pożyczki, nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie zabudowanych Nieruchomości. Wnioskodawcy nie będzie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego przy nabyciu Nieruchomości. W związku z tym, iż Pożyczki będą zabezpieczone na Zabudowanych Nieruchomości jak i Gruntach, nie jest wykluczone iż Wnioskodawca będzie zobowiązany do zbycia Zabudowanych Nieruchomości (zarówno gdzie w stosunku do budynku lub budowli wystąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy VAT jaki i w stosunku do budynku lub budowli gdzie pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło) jak i Gruntów. Wnioskodawca chciałby przede wszystkim uzyskać potwierdzenie co do skutków podatkowych związanych ze zbyciem Zabudowanych Nieruchomości jak i Gruntów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zawarcie umowy przewłaszczenia Nieruchomości oraz zwrotne przeniesienie własności Nieruchomości na Dłużnika, po zwrocie Pożyczki podlega podatkowi PCC?
2.  Czy w przypadku nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę, będzie przysługiwało jemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT?
3.  Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Zabudowanej Nieruchomości (gdzie w stosunku do budynku lub budowli lub ich części nastąpiło pierwsze zasiedlenie i taka dostawa jest dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia), dostawa taka będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT?
4.  Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Zabudowanej Nieruchomości (gdzie w stosunku do budynku lub budowli lub ich części nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie albo dostawa jest dokonywana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia), dostawa taka będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT?
5.  Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Gruntów, dostawa taka będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT?
6.  Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, to czy wartość odzyskanej kwoty Pożyczki z odsetkami oraz wartość zwróconej nadwyżki Dłużnikowi stanowić będzie koszty uzyskania przychodu?
7.  Czy naliczane przez Wnioskodawcę Opłaty restrukturyzacyjne będą korzystały ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki (akty założycielskie).

Podkreślić należy, iż ustawa PCC zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają tylko rodzaje umów wymienionych w regulacji art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Umowa o przewłaszczenie na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych, czyli bezpośrednio nieuregulowanych w ustawie. Przewłaszczenie na zabezpieczenie stanowi - obok hipoteki czy zastawu - ukształtowaną przez praktykę formę zabezpieczenia wierzytelności. Mimo braku całościowej regulacji prawnej dotyczącej tej instytucji za podstawę umowy przewłaszczenia uważa się art. 3531 kodeksu cywilnego, w którym została wyrażona zasada swobody umów. Stanowi ona, iż strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwej (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie polega na przeniesieniu własności rzeczy na wierzyciela (w tym wypadku na rzecz Wnioskodawcy) z zastrzeżeniem warunku, iż w przypadku zaspokojenia wierzyciela własność rzeczy zostanie ponownie przeniesiona na Dłużnika. Istota instytucji przewłaszczenia na zabezpieczenie sprowadza się zatem do powierniczego (fiducjarnego) przeniesienia własności. Przewłaszczenie na zabezpieczenie należy do tzw. kauzalnych (przyczynowych) czynności prawnych mających na celu ustanowienie - na rzecz wierzyciela - zabezpieczenia jego wierzytelności (tzw. przyczyna zabezpieczająca, czyli causa cavendi). Celem przeniesienia własności przedmiotu umowy nie jest bowiem powiększenie majątku wierzyciela, lecz jedynie zabezpieczenie wierzytelności przysługującej względem dłużnika.

Omawiana instytucja najczęściej stosowana jest przy ustanawianiu zabezpieczenia zawieranych umów pożyczek. Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie nie może być w szczególności utożsamiana z umową sprzedaży. Do przedmiotowo istotnych elementów umowy sprzedaży (essentialia negotii) należą:

1.  określenie stron,
2.  określenie przedmiotu świadczeń stron,
3.  określenie ceny.

Jednym z tych elementów jest cena (suma pieniężna, której wysokość ma odpowiadać wartości przedmiotu sprzedaży), która jest przedmiotem świadczenia kupującego. W przypadku umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie element ceny nie występuje, natomiast do przedmiotowo istotnych elementów konstruujących tę umowę (essentialia negotii) należy zamieszczenie w jej treści zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu własności na przewłaszczającego przez wierzyciela, w razie spłaty długu (wyrok SN z 19 lipca 2001 r.).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przeniesienie Nieruchomości na Wnioskodawcę jako zabezpieczenie spłaty Pożyczki oraz zwrotne przeniesienie własności Nieruchomości na Dłużnika, po zwrocie Pożyczki, jako czynności nie wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.