Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.936.2022.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-30
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; działki-działki rolne; grunty; grunty-grunty rolne; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30e-ust. 1

**Interpretacja indywidualna –** **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

2 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan W.W

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani B.W

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

\`(...)\` (dalej: „Wnioskodawca 1”; „Zainteresowany będący stroną postępowania”) oraz Jego żona \`(...)\` (dalej: „Zainteresowana”; „Zainteresowana niebędąca stroną postępowania”); (dalej łącznie zwani: „Sprzedający”) są osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi. Pozostają we wspólności majątkowej ustawowej (małżeńskiej).

Głównym zajęciem Sprzedających jest prowadzenie działalności w sektorze produkcji spożywczej, jako wspólnicy spółki jawnej (…) spółka jawna. Prócz tego, Sprzedający są właścicielami nieruchomości rolnych, na których prowadzą gospodarstwo rolne od co najmniej 5 lat. Sprzedający od kilku lat powiększają posiadane gospodarstwo rolne - tzn. dokupują wspólnie grunty w najbliższej okolicy.

Sprzedający są także wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, natomiast Wnioskodawca 1 jest także wspólnikiem spółki komandytowej oraz od czerwca 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której zgodnie z CEIDG przeważającą działalnością są Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z). Jednocześnie druga ze Sprzedających - tzn. Zainteresowana - nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca 1 jest zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, która obejmuje m.in. wynajem lokali mieszkalnych.

Oboje Sprzedający w latach 2017-2021 nabyli kilka działek obejmujących grunty orne. Celem zakupu nieruchomości było przede wszystkim powiększenie rodzinnego gospodarstwa rolnego (taki cel jest jasno wskazany w części aktów notarialnych dokumentujących transakcje), a nabywane nieruchomości w całości położone są w sąsiedztwie zamieszkania Sprzedających (w innej miejscowości, lecz w dwóch sąsiednich gminach), a bezpośrednio w sąsiedztwie dotychczas posiadanych już gruntów ornych obejmujących gospodarstwo rolne (tzn. sąsiadują przez drogi: gminną i wojewódzką z innymi posiadanymi już działkami).

Przedmiotowy wniosek dotyczy poniższych niezabudowanych działek gruntowych (gruntów ornych), nabytych (zakupionych na wolnym rynku) w latach 2017-2021 do majątku prywatnego przez oboje Sprzedających w ramach wspólności majątkowej do majątku wspólnego małżonków, w miejscowości (…) (dalej: „Działki”, „Przedmiotowe Działki”):


| Nr |  | Nr działki: | Powierzchnia w ha | Klasa gruntu | Rok zakupu 
| 1. |  | (…) | 0,2569 | IVa | 2017 
| 2. |  | (…) | 0,25 | IVa | 2017 
| 3. |  | (…) | 0,35 | IVa | 2018 
| 4. |  | (…) | 0,24 | IVa | 2017 
| 5. |  | (…) | 0,12 | IVa | 2018 
| 6. |  | (…) | 0,2108 | IVa | 2017 
| 7. | (…) | 0,11 | IVa | 2018 |  
| 8. | (…) | 0,13 | IVa | 2021 |  

Przedmiotowe Działki niezabudowane, o statusie gruntów ornych znajdują się na terenie, gdzie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego (jako tereny produkcyjno-usługowe). Część z działek posiada dostęp do drogi publicznej, część zaś nie posiada takiego dostępu.

Sprzedający wskazują, że dotychczas w stosunku do Przedmiotowych Działek:

1) nie występowali o wydanie warunków zabudowy dla Przedmiotowych Działek;

2) nie dokonywali żadnych naniesień, zabudowy, instalacji na Działkach;

3) nie dokonywali przyłączy mediów/uzbrojenia do Działek (tj. wody, prądu itp.);

4) nie wykonywali żadnego rodzaju bezpośrednich działań przygotowawczych do budowy na Działkach (jak wycinka drzew, wytyczanie terenu itd.);

5) nie prowadzą działalności gospodarczej na Działkach ani z ich wykorzystaniem;

6) nie wprowadzali Działek do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Wnioskodawcy ani w żadnej ze spółek, w których Sprzedający uczestniczą;

7) nie dokonywali żadnych zmian prawnych ani faktycznych w statusie Działek, tj. nie dokonywali podziału, scalenia itp.;

8) nie zawierali z nikim umów pośrednictwa w zakresie sprzedaży Działek w przyszłości;

9) nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzedaży Działek w przyszłości (nie wystawiali żadnych ogłoszeń publicznych o zamiarze sprzedaży Działek), a także nie próbowali dotychczas sprzedawać Działek;

10) nie zamawiali/nie zlecali przygotowania jakichkolwiek planów związanych z Działkami, w tym opinii geodezyjnych, planów architektonicznych, a także wycen Działek itd.;

11) nie podejmowali bezpośrednich działań mających na celu zwiększenie wartości Działek (ewentualny wzrost wartości Działek może wynikać z upływu czasu od zakupu i naturalnego wzrostu wartości tego rodzaju nieruchomości);

12) utrzymywali Działki od dnia zakupu w ramach swojego gospodarstwa rolnego częściowo jako nieużytki a częściowo jako uprawy rolne;

13) odprowadzali dotychczas od Działek podatek rolny;

14) nabyli Działki od osób fizycznych, zaś przy nabyciu odprowadzono podatek PCC (nie wystąpiły przesłanki opodatkowania VAT transakcji zakupów);

15) nie uzyskiwali indywidualnych interpretacji podatkowych;

16) nie zamierzają w najbliższym czasie dokonywać żadnych wydatków inwestycyjnych, modyfikacji, ulepszeń na Przedmiotowych Działkach.

Sprzedający zakupili Działki dla celu powiększenia posiadanego gospodarstwa rolnego, jednocześnie prócz Przedmiotowych Działek, w ciągu ostatnich pięciu lat Sprzedający zakupili także inne działki w podobnym celu (nie objęte wnioskiem). Dotychczas Sprzedający nie prowadzili na Działkach działalności gospodarczej, ani nie mieli takiego zamiaru.

Sprzedający, prócz gospodarstwa rolnego (składającego się m.in. z wielu działek rolnych) posiadają również inne nieruchomości, w tym wynajmowane lub dzierżawione. Jednakże, Sprzedający podkreślają, że ta działalność nie jest powiązana z posiadaniem gruntów ornych będących przedmiotem wniosku.

Sprzedający zamierzają sprzedać Przedmiotowe Działki spółce kapitałowej, która jest podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawcy są wspólnikami tej spółki.

Transakcja sprzedaży miałaby miejsce najwcześniej w 2023 r., tj. po upływie 5 lat od końca roku, w którym nabyte zostały Działki o numerach: (…),(…),(…),(…) (dalej: „Działki Grupa 1”). W zakresie pozostałych Działek o numerach: (…),(…),(…),(…) (dalej: „Działki Grupa 2”) okres 5 lat od końca roku nabycia, nie upłynąłby w chwili transakcji sprzedaży.

Pytania
-------

1\. Czy planowana sprzedaż Przedmiotowych Działek Grupa 1 w 2023 r. powinna być uznana za zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, a co za tym idzie sprzedaż Działek Grupa 1 nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Czy planowana sprzedaż Przedmiotowych Działek Grupa 2 w 2023 r. powinna być zakwalifikowana do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem jako odpłatne zbycie nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, co będzie skutkowało opodatkowaniem dochodu ze sprzedaży Działek Grupa 2 przez Sprzedających na zasadzie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. Czy planowana sprzedaż Przedmiotowych Działek nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4\. W przypadku uznania, że sprzedaż Przedmiotowych Działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, czy faktura dokumentująca dostawę Przedmiotowych Działek powinna zostać wystawiona przez Wnioskodawcę 1 oraz odrębnie przez Zainteresowaną?
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 i nr 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko Państwa w sprawie
----------------------------

Ad 1

W ocenie Sprzedających, planowana sprzedaż w 2023 r. praw własności niezabudowanych nieruchomości gruntowych (Działki Grupa 1) nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), ale w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających, a co za tym idzie powinna być rozpatrywana z perspektywy źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT. Jednocześnie przychody ze sprzedaży Działek z Grupy 1 nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem PIT, gdyż sprzedaż nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tych Działek, nie zostaną więc w tym przypadku spełnione przesłanki określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Ad 2

W ocenie Sprzedających, planowana sprzedaż w 2023 r. praw własności niezabudowanych nieruchomości gruntowych (Działki Grupa 2) powinna być zakwalifikowana do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, a zatem jako odpłatne zbycie nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W ocenie Sprzedających planowana sprzedaż praw własności niezabudowanych nieruchomości gruntowych nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ale w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT. Dochód ze sprzedaży Działek Grupa 2 będzie opodatkowany w oparciu o regulacje z art. 30e ustawy o PIT.

Uzasadnienie do pytania nr 1 oraz nr 2 (łącznie)

Zdaniem Sprzedających, planowana sprzedaż przedmiotowych Działek powinna być rozpatrywana wyłącznie z perspektywy regulacji dotyczących źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, a zatem jako odpłatne zbycie nieruchomości, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wynika to z faktu, że według Sprzedających planowana sprzedaż Przedmiotowych Działek nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ale w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Jednocześnie przychody ze sprzedaży Działek z Grupy 1 nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem PIT, gdyż sprzedaż nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tych działek, nie zostaną więc w tym przypadku spełnione przesłanki określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT, źródłem przychodów podatkowych jest odpłatne zbycie (w tym sprzedaż) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz niektórych praw do nieruchomości (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Przychód ze zbycia powstaje, o ile nie upłynął jeszcze okres 5-letni, liczony od końca roku, w którym dana nieruchomość została przez podatnika nabyta lub wybudowana. Jednocześnie, sprzedaż nieruchomości stanowi odrębne źródło przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, tylko w przypadku, gdy nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Przepis ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy dana transakcja nie następuje w ramach prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

\- odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

\- zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie.

W analizowanym przyszłym stanie faktycznym istotne jest więc ustalenie braku realizacji przedmiotowej transakcji w ramach działalności gospodarczej, a następnie ocena spełnienia przesłanek opodatkowania zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w stosunku do obu grup Działek (odrębnie).

Dla potrzeb wykazania braku sprzedaży w ramach działalności gospodarczej koniecznym jest przede wszystkim zdefiniowanie pojęcia działalności gospodarczej na potrzeby przedmiotowej transakcji i rozstrzygnięcie, czy w analizowanym przypadku Zainteresowani przeprowadzą transakcję sprzedaży w ramach tejże działalności. Kwestia spełnienia warunku (w przypadku sprzedaży Przedmiotowych Działek w 2023 r.) upływu pięciu lat w stosunku do Przedmiotowych Działek Grupa 1 jest bezsporna, podobnie jak brak spełnienia warunku w stosunku do Przedmiotowych Działek Grupa 2.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (definicja pozytywna) oraz art. 5b ustawy o PIT (definicja negatywna).

Zgodnie z treścią przepisów art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (definicja pozytywna), oznacza ona działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Na podstawie art. 5b ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności (definicja negatywna), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (nie ponosił żadnych kosztów).

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie - niespełnienie jednego, przy jednoczesnym wykonywaniu czynności opisanych w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT oznacza wykonywanie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków z definicji pozytywnej: (1) dana działalność musi być działalnością zarobkową, (2) działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz (3) działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Przy czym, brak zysku z działalności gospodarczej nie musi oznaczać, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona, gdyż jej prowadzenie wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Jednocześnie, zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Dodatkowo spełnienie definicji wymaga, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły. Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. W zakresie kryterium ciągłości, ustawowe rozumienie prowadzenia działalności gospodarczej nie obejmuje przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym, gdyż ciągłość oznacza względnie stały zamiar wykonywania tej działalności i powtarzalność działań. Jednocześnie przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą).

W przypadku transakcji obejmujących obrót nieruchomościami (biorąc pod uwagę dotychczasowe orzecznictwo sądowe oraz praktykę organów podatkowych) przyjmuje się, że działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Jak wskazuje orzecznictwo, dla uznania, że dana transakcja sprzedaży nieruchomości zostanie dokonana w warunkach właściwych dla działalności gospodarczej, wymienione przesłanki działalności gospodarczej powinny wystąpić łącznie, w okolicznościach świadczących o handlowym, profesjonalnym zbywaniu nieruchomości. Jednocześnie, sam fakt przeprowadzenia wielu transakcji sprzedaży, pomimo systematyczności i powtarzalności (częstotliwości) zawierania tych transakcji nie przesądza jeszcze o prowadzeniu działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami.

W wyroku z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, NSA rozstrzygnął (biorąc pod uwagę całość okoliczności sprawy), że sprzedaż kilku działek z majątku prywatnego (w tej sprawie było to 14 działek) nie stanowi przesłanki do uznania, że osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym. Dodatkowo, w rozstrzygnięciu wskazano, że:

\- nie określono w przepisach ustawy o PIT jasnych i przejrzystych przesłanek przesądzających, kiedy sprzedaż nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej,

\- brak jest jasnych wytycznych pozwalających przyjąć powiązanie ilości sprzedawanych działek z uznaniem sprzedaży za działalność gospodarczą: „wykładnia analizowanych przepisów u.p.d.o.f. nie pozwala sprecyzować sytuacji, w których aktywność podatnika można jeszcze uznać za zwykłe odpłatne zbycie składników majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8), a w jakim momencie działania te przeradzają się w pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3)”,

\- osiągnięcie zysku (lub jego zamiar) z transakcji sprzedaży nieruchomości nie oznacza, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą: „sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przestanek z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.”.

NSA wskazał również na potrzebę stosowania w każdym przypadku zasady in dubio pro tributario, zgodnie z która „niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika”.

W innym rozstrzygnięciu (w wyroku z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4025/14), NSA powołał się z kolei na inne orzeczenie NSA (wyrok z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14) gdzie wskazano, że brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. (\`(...)\`) Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”.

W rezultacie należy stwierdzić, że o zaliczeniu przychodów ze sprzedaży nieruchomości do właściwego źródła przychodu na gruncie podatku PIT decydują okoliczności ich nabycia i zbycia, poczynione nakłady, czy zorganizowane i ciągle działania o charakterze zarobkowym, które wskazują na profesjonalny obrót handlowy nieruchomościami oraz zamiar stałego zarobkowania.

Jak wskazano powyżej, analiza praktyki urzędowej i orzeczniczej pokazuje, że okoliczności podejmowanych działań przed sprzedażą nieruchomości gruntowej są bardzo istotne w przypadku oceny uznania działań podatnika za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o PIT. Do takich okoliczności należą głównie aktywności ukierunkowane na podniesienie wartości gruntu m.in. występowanie przez podatnika o warunki zabudowy dla sprzedawanych działek; dokonywanie ulepszeń jak: zabudowy, uzbrojenia w media, instalacji, przyłączy, utwardzenia dróg, prac przygotowawczych do budowy (jak wycinka drzew, geodezyjne wytyczanie itp.); występowanie o pozwolenia związane z gruntami; podejmowanie działań promocyjno-marketingowych w celu sprzedaży działek, w tym zawieranie umów z profesjonalistami w zakresie obrotu i sprzedaży nieruchomości (w tym pośrednictwa). Podobnie, działania powiązujące dany grunt z prowadzoną przez podatnika inną działalnością gospodarczą mogą być tu istotne: wprowadzenie gruntu do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykorzystywanie danych gruntów w tej działalności przed sprzedażą (zarówno komercyjnie poprzez wynajem dzierżawę podmiotowi trzeciemu jak i poprzez faktyczne prowadzenie innej działalności gospodarczej na tymże gruncie jak np. działalności wytwórczej, posadowieniu reklamy innej działalności itp.). Podsumowując dla uznania sprzedaży danego gruntu za objęty działalnością gospodarczą związaną z obrotem gruntami, istotne jest podejmowanie wydatków inwestycyjnych związanych z danym gruntem, których celem jest zwiększenie wartości nieruchomości dla osiągnięcia zysku z przyszłej sprzedaży.

Dodatkowo pierwotny zakup na cele prywatne, związane z prowadzonym gospodarstwem rolnym ewidentnie wskazuje na brak woli prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem danych gruntów.

W tym kontekście Sprzedający wskazują na przytoczone w stanie faktycznym okoliczności, że w stosunku do Przedmiotowych Działek:

1) nie występowali o wydanie warunków zabudowy dla Działek;

2) nie dokonywali żadnych naniesień, zabudowy, instalacji na Działkach;

3) nie dokonywali przyłączy mediów, uzbrojenia do Działek (tj. wody, prądu itp.);

4) nie wykonywali żadnego rodzaju bezpośrednich działań przygotowawczych do budowy na Działkach (jak wycinka drzew, wytyczanie terenu itd.);

5) nie prowadzą działalności gospodarczej na Działkach, ani z ich wykorzystaniem;

6) nie wprowadzali Działek do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1, ani w żadnej ze spółek, w których Sprzedający uczestniczą;

7) nie dokonywali żadnych zmian prawnych, ani faktycznych w statusie Działek, tj. nie dokonywali podziału, scalenia itp.;

8) nie zawierali z nikim umów pośrednictwa w zakresie sprzedaży Działek w przyszłości;

9) nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzedaży Działek w przyszłości (nie wystawiali ogłoszeń publicznych o zamiarze sprzedaży Działek), a także nie próbowali dotychczas sprzedawać Działek;

10) nie zamawiali/nie zlecali przygotowania jakichkolwiek planów związanych z Działkami, w tym opinii geodezyjnych, planów architektonicznych, a także wycen Działek itd.;

11) nie podejmowali bezpośrednich działań mających na celu zwiększenie wartości Działek (ewentualny wzrost wartości Działek może wynikać z upływu czasu od zakupu i naturalnego wzrostu wartości tego rodzaju nieruchomości);

12) utrzymywali Działki od dnia zakupu w ramach swojego gospodarstwa rolnego częściowo jako nieużytki a częściowo jako uprawy rolne;

13) odprowadzali dotychczas od Działek podatek rolny;

14) nabyli Działki od osób fizycznych, zaś przy nabyciu odprowadzono podatek PCC (nie wystąpiły przesłanki opodatkowania VAT transakcji zakupów);

15) nie uzyskiwali indywidualnych interpretacji podatkowych;

16) nie zamierzają w najbliższym czasie dokonywać żadnych wydatków inwestycyjnych, modyfikacji, ulepszeń na Przedmiotowych Działkach.

Wnioskodawcy zakupili Działki dla celu powiększenia posiadanego gospodarstwa rolnego, a jednocześnie nie prowadzili na Działkach działalności gospodarczej, ani też nie mieli takiego zamiaru.

W rezultacie należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie okoliczności zakupu i planowanej sprzedaży Działek nie wskazują, by dokonywane przez Wnioskodawców działania miały ciągły (stały) i zorganizowany charakter oraz były ukierunkowane wyłącznie na wygenerowanie zysku. Działki były nabywane w różnych latach (podobnie jak wiele innych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawców, a jednocześnie nie objętych wnioskiem) do majątku prywatnego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, z zamiarem przeznaczenia na własne cele (rolne - powiększenia gospodarstwa rolnego). Działki nie były składnikami majątku wykorzystywanymi przez Sprzedających na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, w szczególności nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych działalności oraz nie pełniły funkcji towarów handlowych.

Dodatkowo okolicznością uzasadniającą brak elementu stałości (ciągłości) i zarobkowego charakteru jest fakt, że Sprzedający zamierzają dokonać w jednej transakcji zbycia łącznie kilku Działek na rzecz tego samego nabywcy, co wskazuje, że transakcja będzie miała charakter jednorazowy, incydentalny, a Sprzedający nie zamierzają uczynić z tego stałego źródła zarobkowania.

Jednocześnie, sprzedaż nie będzie miała również charakteru zorganizowanego. Od chwili nabycia do momentu zbycia Sprzedający jak wskazano wyżej nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami celem zbycia działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. wykraczających poza zakres zwykłego zarządu majątkiem własnym.

W tym miejscu, dla potwierdzenia prawidłowości uzasadnienia Sprzedających można powołać się na wyrok WSA w Rzeszowie, który rozstrzygając w analogicznym stanie faktycznym w orzeczeniu z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 37/21, uznał, że sprzedaż kilku działek na rzecz jednego nabywcy (dewelopera) nie spełnienia przesłanek prowadzenia działalności w zakresie handlu nieruchomościami w sposób zorganizowany i ciągły, o których art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, a czynności i nakłady zwiększające wartość działek w kontekście tej sprzedaży dokonane przez przyszłego nabywcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez sprzedającego nie przekraczają granic zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. WSA stwierdził, że: „ czynności podejmowane przez skarżącą, zmierzały do definitywnej sprzedaży wszystkich objętych wnioskiem działek, jednemu nabywcy, w ramach jednej czynności prawnej, wobec czego nie sposób upatrywać w nich cech regularności. Podobnie brak jest podstaw do stwierdzenia w przypadku jej działań cech zorganizowania, w znaczeniu profesjonalnych czynności, realizowanych w ramach odpowiednio ukształtowanej w tym celu struktury.” To zapatrywanie w całości potwierdził NSA (wyrok z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 507/21) w orzeczeniu wydanym na skutek odwołania organów skarbowych, jednocześnie dodając, że: „trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, że takiej oceny nie wyklucza podejmowanie przez skarżącą czynności, które ułatwią sprzedaż, czy też przyśpieszą proces inwestycyjny kupującego. Wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego nie można oceniać działalności skarżącej łącznie z czynnościami podejmowanymi przez kupującego.”

Podsumowując, planowana sprzedaż Przedmiotowych Działek, zdaniem Sprzedających, stanowi odpłatne zbycie nieruchomości prywatnych, poza działalnością gospodarczą. W rezultacie opodatkowanie transakcji rozpatrywać należy z uwzględnieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, przy czym w zależności od daty nabycia nieruchomości i upływu 5 lat od końca roku nabycia jedna grupa działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem PIT.

W sytuacji Działek Grupa 1 i ich sprzedaży w 2023 r. (jak i później) przychody z tego zbycia nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem PIT, gdyż sprzedaż nastąpi po upływie ponad 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

Natomiast w przypadku sprzedaży w 2023 r. Działek Grupa 2 będzie to sprzedaż, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, poza prowadzoną działalnością gospodarczą i w rezultacie ta sprzedaż będzie opodatkowana na zasadzie art. 30e ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1) odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2) zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ̶ oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

\- zarobkowym celu działalności,

\- wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

\- prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1) jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2) wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3) prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawców do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu nie sposób przyjąć, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (działki: nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…)) wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowe nieruchomości/działki, nie zostały nabyte przez Wnioskodawców dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawców wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości/działek, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Wnioskodawców wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawców przedmiotowych nieruchomości/działek, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawcy zbywając ww. nieruchomości, będą korzystali z przysługującego Im prawa do rozporządzania tym majątkiem.

W związku z tym, okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe planowanej sprzedaży nieruchomości/działek należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie planowana przez Wnioskodawców sprzedaż w 2023 r. przedmiotowych nieruchomości/działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy ich odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Przepis art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.), stanowi, że:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Za datę nabycia przedmiotowych nieruchomości/działek, należy w sytuacji Wnioskodawców przyjąć datę/daty zakupu niezabudowanych nieruchomości gruntowych (działek) przez Wnioskodawców, tj. odpowiednio dla działki nr (…), nr (…), nr (…) i nr (…) – 2017 r., dla działki nr (…), nr (…) i nr (…) – 2018 r., dla działki nr (…) – 2021 r.

Wobec powyższego, planowana przez Wnioskodawców w 2023 r. sprzedaż nieruchomości (działek: nr (…), nr (…), nr (…) i nr (…)), nabytych w 2017 r., nie będzie stanowić dla Wnioskodawców źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Oznacza to, że przychód z tego tytułu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, planowana przez Wnioskodawców w 2023 r. sprzedaż nieruchomości (działki nr (…), nr (…), nr (…) i nr (…)), nabytych odpowiednio w 2018 r. i 2021 r., stanowić będzie dla Wnioskodawców źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcy sprzedaży dokonają przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny przed upływem terminu określonego na złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe wskazać należy, że planowana przez Wnioskodawców w 2023 r. sprzedaż nieruchomości (działki: nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…), nr (…)) nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zatem, przychód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości (działek) nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i Wnioskodawcy nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednocześnie, planowana przez Wnioskodawców w 2023 r. sprzedaż nieruchomości (działki: nr (…), nr (…), nr (…) i nr (…)), nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. działek przez Wnioskodawców upłynie pięcioletni okres czasu, o którym mowa w ww. przepisie. Zatem, Wnioskodawcy nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy z tytułu ww. transakcji odpłatnego zbycia.

Natomiast, planowana przez Wnioskodawców w 2023 r. sprzedaż nieruchomości (działek nr (…), nr (…), nr (…) i nr (…)) stanowić będzie dla Wnioskodawców czynność odpłatnego zbycia nieruchomości i źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30e w zw. z art. 19 ww. ustawy, ponieważ zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. działek.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych dokumentów. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan \`(...)\` (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).