Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063.ILPB1-2.4511.223.2016.2.NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-21
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odszkodowania; przychód; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 4 października 2016 r.) oraz pismem z dnia 20 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z 14 października 2016 r. nr 3063.ILPB1-2.4511.223.2016.1.NK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 14 października 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 14 października 2016 r. W dniu 20 października 2016 r. (data Urzędowego Poświadczenia Przedłożenia 20 października 2016 r.) wpłynęła do tut. Organu odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów osiąganych na terytorium RP.

Wnioskodawczyni w 2001 r. nabyła wraz z mężem do majątku wspólnego nieruchomość gruntową o powierzchni 2,52 ha za cenę 50.000,00 zł, stanowiącą gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami (dalej: Nieruchomość). Cena została w umowie sprzedaży określona całościowo, bez wyodrębniania wartości gruntu i zabudowań. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem posiadała równe udziały w majątku wspólnym.

W 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zawarli majątkową umowę małżeńską, wprowadzając ustrój rozdzielności majątkowej, a następnie dokonali, na podstawie umowy o podział majątku wspólnego, nieodpłatnego podziału majątku dorobkowego, wskutek którego Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką Nieruchomości bez obowiązku spłaty małżonka.

Następnie w 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała jedną z działek (tereny leśne), składającą się na Nieruchomość, o powierzchni 0,36 ha za cenę 10.300,00 zł. Cena ta została przez nabywcę uiszczona w całości w dniu zawarcia umowy. Strony w umowie oświadczyły, że cena sprzedaży odpowiada wartości rynkowej części Nieruchomości. Jednakże jednocześnie w równolegle sporządzonym, oddzielnym od umowy sprzedaży akcie notarialnym - Oświadczeniu o poddaniu się egzekucji - nabywca Nieruchomości zobowiązał się względem Wnioskodawczyni do dostarczenia na rzecz Wnioskodawczyni desek oraz drewna z drzew pochodzących z działki do dnia określonego w Oświadczeniu. Zobowiązanie to było bezpośrednio związane ze sprzedażą działki, powstało w związku z umową sprzedaży (co zostało wyraźnie w Oświadczeniu wskazane) i stanowiło element wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawczynią a nabywcą w związku ze sprzedażą działki. Gdyby nabywca nie zobowiązał się względem Wnioskodawczyni do dodatkowego świadczenia, wówczas do sfinalizowania transakcji sprzedaży działki by nie doszło. W przypadku niedostarczenia desek oraz drewna w terminie określonym w umowie, nabywca zobowiązał się do zapłaty 10.000,00 zł tytułem odszkodowania za niewykonanie zobowiązania względem Wnioskodawczyni.

W związku z tym, że nabywca nie wykonał do dnia określonego w umowie swojego zobowiązania, zapłacił na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowanie w kwocie 10.000,00 zł, co również nastąpiło w roku 2016. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, jednakże przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była w żaden sposób związana ani wykorzystywana w tej działalności, w szczególności nie stanowiła środka trwałego, a cała Nieruchomość służyła wyłącznie celom prywatnym Wnioskodawczyni.

W nadesłanym uzupełnieniu Zainteresowana wskazała, że w skład majątku dorobkowego małżeńskiego Wnioskodawczyni i jej męża wchodziła Nieruchomość opisana we wniosku, a także grunt oddany w użytkowanie wieczyste i budynek stanowiący odrębną nieruchomość. W umowie o podział majątku wspólnego małżonkowie określili wartość każdej z nieruchomości na 600.000 zł (łącznie 1.200.000 zł - wartość majątku wspólnego). W umowie postanowiono, że obie nieruchomości zostają przekazane Wnioskodawczyni na wyłączną własność, bez obowiązku dokonywania jakichkolwiek rozliczeń pomiędzy małżonkami. Małżonkowie oświadczyli jednocześnie, iż był to cały ich majątek wspólny.

Mając na uwadze powyższe i odpowiadając na pytanie organu, należy stwierdzić, że wartość Nieruchomości opisanej we wniosku o interpretację mieści się w wartości udziału przysługującego Zainteresowanej w majątku dorobkowym małżeńskim przed zniesieniem współwłasności, ponieważ zarówno wartość nieruchomości jak i wartość udziału Wnioskodawczyni w majątku dorobkowym wynosiła 600.000 zł (1/2 z 1.200.000 zł).

Jednakże wartość całego majątku otrzymanego na skutek podziału majątku wspólnego przekracza wartość udziału przysługującego Zainteresowanej, ponieważ podział ten został dokonany tak, iż nabyła ona bez obowiązku spłat cały majątek wspólny na wyłączną własność.

Zainteresowana wskazała również, że kwota jaką otrzymała w związku z niewykonaniem przez nabywcę działki swojego zobowiązania stanowiła element całego zobowiązania jakie wykreowały między sobą strony umowy sprzedaży nieruchomości. Nie została ona ujęta w umowie sprzedaży jako cena sprzedaży (cenę sprzedaży strony ustaliły w kwocie 10.300 zł i została ona zapłacona w całości przy zawarciu umowy), ale stanowiła całość świadczenia należnego zbywcy od nabywcy. Zdaniem Wnioskodawczyni wynika to wprost z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 29 września 2016 r. i nie bez znaczenia pozostaje fakt zawarcia obu umów kolejno jednej po drugiej, dwoma kolejnymi aktami notarialnymi. Powoduje to, że należy je rozpatrywać łącznie, a przychód powstały z drugiej umowy był ściśle związany z zawartą umową sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychód, który Wnioskodawczyni otrzymała w związku z niewykonaniem przez nabywcę zobowiązania polegającego na dostarczeniu desek oraz drewna?
2.  Czy sprzedaż opisanej powyżej działki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
3.  W przypadku odpowiedzi na pytanie nr 2, że sprzedaż działki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to w jaki sposób należy ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów (dalej: KUP) w odniesieniu do opisanej powyżej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawczyni przychód, który otrzymała w związku z niewykonaniem przez nabywcę nieruchomości zobowiązania polegającego na dostarczeniu desek oraz drewna należy traktować jako przychód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Zgodnie bowiem z art. 19 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis ten w zakresie ustalania przychodu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości odnosi się do pojęcia ceny określonej w umowie oraz wartości nieruchomości, przy czym przez cenę - zdaniem Wnioskodawczyni - należy rozumieć wszystko, co nabywca zobowiązał się świadczyć na rzecz zbywcy, w zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości. Nawet więc jeżeli pewne zobowiązania zbywcy nie zostały wprost ujęte jako cena sprzedaży, ale zobowiązania te są nierozerwalnie z przeniesieniem własności nieruchomości związane i bez nich do przeniesienia własności by nie doszło, to wówczas wartość świadczenia spełnionego w ramach tego zobowiązania należy potraktować jako wartość powiększającą łączną wartość zobowiązania nabywcy, wartość takiego świadczenia należy zakwalifikować do przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Wskazać należy, że umowa sprzedaży, w tym umowa sprzedaży nieruchomości, należy do kategorii umów wzajemnych. Zgodnie z art. 487 Kodeksu cywilnego umowa jest wzajemna, gdy obie strony zobowiązują się w ten sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej. W umowie wzajemnej każda ze stron jest zobowiązana do świadczenia na rzecz drugiej, przy czym świadczenie jednej strony jest odpowiednikiem świadczenia drugiej strony, a strony traktują swoje świadczenia jako ekwiwalentne. O tym czy świadczenie jest ekwiwalentne decydują strony umowy wzajemnej, mając pełną swobodę w kształtowaniu wzajemnych zobowiązań.

Ważną rolę przy kwalifikacji umowy jako wzajemnej odgrywa istnienie więzi pomiędzy świadczeniami obu stron. Nie jest przy tym istotne dla zakwalifikowania świadczenia drugiej strony jako świadczenia wzajemnego forma w jakiej to świadczenie - w całości lub w części, zostanie spełnione. Jeżeli więc wolą stron umowy sprzedaży, w zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości, nabywca był zobowiązany do zapłaty ceny oraz do świadczenia niepieniężnego, a w przypadku jego niewykonania - do zapłaty określonej kwoty, to te dodatkowe zobowiązanie nabywcy należy traktować jako całość świadczenia wzajemnego, stanowiącego ekwiwalent za przeniesienia prawa własności, a tym samym całość otrzymanego świadczenia należy zakwalifikować jako przychód otrzymany ze sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że warunkiem zakwalifikowania uzyskanego przez zbywcę świadczenia do źródła, o którym mowa w art. 19 u.p.d.o.f. jest związek danego świadczenia ze świadczeniem drugiej strony polegającym na przeniesieniu prawa własności nieruchomości i możliwość przypisania temu świadczeniu ekwiwalentności w odniesieniu do wartości nieruchomości, przy czym o tym, czy dane świadczenie jest ekwiwalentne, decydują same strony umowy. Jeżeli więc dane świadczenie jest bezpośrednio związane ze sprzedażą nieruchomości i do zawarcia umowy by nie doszło, gdyby druga strona nie zobowiązała się danego świadczenia spełnić, wówczas należy traktować je jako ekwiwalent - w części lub całości - za przeniesienie własności nieruchomości, powiększający przychód zbywcy z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Jeżeli więc strony umowy sprzedaży postanowiły, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zapłaci zbywcy cenę, a dodatkowo zobowiąże się do świadczenia niepieniężnego, które w razie niewykonania w określonym terminie przekształci się w zobowiązanie pieniężne, i to dodatkowe świadczenie było warunkiem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości (nawet jeśli warunek ten nie został wyraźnie wyartykułowany w samej umowie), to należy przyjąć, że również kwoty otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z tym dodatkowym świadczeniem należy uznać jako przychód ze sprzedaży nieruchomości. Świadczenie to bowiem, zgodnie z wolą stron, stanowiło również element wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności nieruchomości, ujęty jako dodatkowe, przenoszące cenę sprzedaży, świadczenie nabywcy na rzecz zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, gdyby zająć stanowisko odmiennie od powyżej zaprezentowanego, przyjmując np. że przychód ten stanowi przychód z innych źródeł, to doprowadziłoby to do zaakceptowania sytuacji, w której strony danej czynności, mocą samych tylko oświadczeń woli, swobodnie kreowałyby powstanie obowiązku podatkowego i źródło podatku, w oderwaniu od charakteru danej czynności i przepisów prawa podatkowego. Stwarzałoby to możliwość kształtowania sytuacji prawnopodatkowej danego podmiotu z pominięciem rzeczywistego celu regulacji, pozostawiając stronom czynności swobodę w kształtowaniu zobowiązania podatkowego.

Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że przychód otrzymany przez Wnioskodawczynię w związku z niewykonaniem przez zbywcę zobowiązania, które było warunkiem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości i które stanowiło element wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawczynią a zbywcą, należy zakwalifikować jako przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni wyrażone w pkt 1 za prawidłowe w pełnym zakresie.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż opisanej powyżej działki nie podłoga opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od momentu nabycia Nieruchomości, w skład której wchodziła działka stanowiąca przedmiot zbycia, upłynął okres 5 lat. Zdaniem Wnioskodawczyni podział majątku wspólnego nie stanowi formy nabycia, a jedynie czynność prawną organizacyjną, mająca na celu uregulowanie majątkowo-prawnych stosunków małżonków i nie można powiedzieć, że wskutek zawarcia majątkowej umowy małżeńskiej Wnioskodawczyni wyzbyła się prawa, a w wyniku wyłączenia ze współwłasności ponownie nabyła. W związku z tym od momentu podziału majątku wspólnego nie zaczął biec na nowo 5 letni termin, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Dla prawidłowej odpowiedzi na postawione przez Wnioskodawczynię pytanie konieczne jest ustalenie, czy zmiany ustroju majątkowego mają wpływ na ocenę momentu nabycia nieruchomości. Jest to bowiem istotne w świetle brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że podział majątku wspólnego nie stanowi formy nabycia, o którym mowa w tym przepisie i nie wyznacza momentu, od którego na nowo zaczyna biec 5 letni termin na zbycie nieruchomości.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (dalej: k.r.o.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei art. 341 k.r.o. stanowi, że każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 k.r.o.).

Jak podkreśla się w piśmiennictwie więź łącząca małżonków jest silniejsza w porównaniu z - uregulowaną w prawie rzeczowym - więzią łączącą „ułamkowych” współwłaścicieli rzeczy wspólnej. Uzasadnia to jej niepodzielny charakter. Każdy z małżonków jest mianowicie „niepodzielnie” współuprawniony do całego majątku, a nie tylko do jego ułamkowej części.

Ustawowa wspólność majątkowa jest sytuacją prawną, na którą składają się uprawnienia do poszczególnych przedmiotów majątkowych, tworzących majątek wspólny w wąskim rozumieniu tego pojęcia (czyli obejmujący tylko aktywa). Ponieważ ustrój wspólności ustawowej ma charakter wspólności łącznej, poszczególne uprawnienia mają postać współuprawnień, przysługujących niepodzielnie obojgu małżonkom. Charakter każdego uprawnienia do określonego składnika majątku wspólnego zależy z kolei od charakteru poszczególnych przedmiotów majątkowych wchodzących w skład tego majątku. W szczególności do majątku wspólnego wchodzą prawa związane z prawem stanowiącym przedmiot wspólności, a także niektóre prawa mające charakter pochodny lub akcesoryjny względem praw pozostających w majątkach osobistych. Ta sytuacja podlega ochronie jako całość i każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym (art. 43 § 1 k.r.o.), jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego. Z kolei art. 43 § 1 k.r.o wskazuje, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. W przepisie art. 43 § 1 k.r.o. wyrażono zasadę równych udziałów w szerokim ujęciu, ponieważ dotyczy ona nie tylko sytuacji w chwili zniesienia wspólności, ale ponadto wskazuje, że małżonkowie w czasie trwania wspólności tworzą majątek wspólny, do którego mają równe uprawnienia, mające w czasie trwania wspólności nierozdzielny (niesamodzielny) charakter.

Przepis art. 43 § 1 k.r.o. dotyczy w istocie po pierwsze czasu, w którym istnieje jeszcze majątek wspólny małżonków - i wtedy udział każdego z małżonków w majątku wspólnym jest bezułamkowy (nie ma zatem udziałów ułamkowych i w tym znaczeniu jest to wspólność bezudziałowa). Po drugie, odnosi się do czasu po ustaniu wspólności, kiedy nie ma już majątku wspólnego, a więc ściśle rzecz biorąc nie mogą istnieć udziały w „nieistniejącym” de iure majątku, natomiast w skład majątków, należących do każdego z małżonków, wchodzą „samodzielne” udziały we wszystkich przedmiotach, które w czasie wspólności tworzyły majątek wspólny. Udziały te mają postać ułamków o wartościach, co do zasady, liczbowych równych.

Stosownie z kolei do treści art. 47 § 1 k.r.o. małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa) (..).

Z powyższego również wynika, że z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Każdy z współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy. Nie można również powiedzieć, że z chwilą zawarcia umowy majątkowej strona takiej umowy wyzbyła się prawa, a na skutek wyłączenia z tej współwłasności ponownie nabyła.

Skoro wspólność ustawowa jest wspólnością bezudziałową, to prawo własności Nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawczyni jedynie w połowie, lecz była ona współuprawniona do całości nieruchomości. Jeżeli następnie podzielono majątek wspólny w ten sposób, że cała nieruchomość pozostała w całości przy Wnioskodawczyni i Wnioskodawczyni w ten sposób pozostała w całości właścicielką Nieruchomości, to nie doszło do żadnego realnego przesunięcia majątkowego po stronie Wnioskodawczyni, jej sytuacja po stronie aktywów nie uległa zmianie, i dlatego nie można mówić o jakimkolwiek nabyciu po stronie Wnioskodawczyni.

Pogląd o tym, że podział majątku nie stanowi formy nabycia majątku przez małżonka istotna jest wyłącznie data nabycia danego składnika majątku do majątku wspólnego poparte jest również poglądami doktryny.

Zwrócić uwagę należy, że w orzecznictwie nie ma wątpliwości co do tego, że w przypadku objęcia wspólnością ustawową nieruchomości, stanowiącej odrębną własność, małżonek, który stałby się w ten sposób współwłaścicielem, w przypadku sprzedaży tej nieruchomości, korzystałby ze zwolnienia przysługującego drugiemu małżonkowi, na skutek upływu terminu 5 lat, liczonego od momentu nabycia nieruchomości przez pierwszego małżonka (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2002 r., sygn. akt III SA 2717/2000). Nie ma przy tym prawnych i aksjologicznych powodów, aby sytuację małżonków, którzy wspólność ustawową rozszerzają lub ograniczają, różnicować.

Przy interpretacji powyższego przepisu należy mieć również na uwadze założenie jakiemu przyświecał tj. przeciwdziałania spekulacji rzeczami i prawami w przepisie tym wymienionymi. Zdaniem Wnioskodawczyni takie ratio legis nie dotyczy małżeńskich umów majątkowych, w tym umowy rozszerzającej czy też ograniczającej małżeńską wspólność ustawową zmiany na ich podstawie statusu prawnego danego przedmiotu.

Tak więc należy w konsekwencji przyjąć, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w 2001 r. władała nią nieprzerwanie do 2016 r. i nie zmieniły tego również późniejsze zmiany ustroju majątkowego. Wprowadzenie rozdzielności majątkowej i podział majątku wspólnego nie spowodowały w ocenie Wnioskodawczyni żadnej zmiany po stronie aktywów Wnioskodawczyni i nadal pozostawała ona właścicielem całej rzeczy, stan taki trwał od momentu nabycia Nieruchomości w 2001 r. do momentu jej zbycia nieruchomości, co miało miejsce w 2016 r.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni wnosi o uznanie przedstawionego stanowiska za prawidłowe w pełnym zakresie.

Ad. 3 Gdyby jednak organ uznał, że podział majątku wspólnego stanowi nabycie w rozumieniu powyższych przepisów i od momentu podziału należy liczyć na nowo 5 letni termin, którego upływ powoduje brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem dochodowym, to należy przyjąć, że w momencie podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni nabyła wyłącznie 1/2 udziału we współwłasności nieruchomości, jako 1/2 udziału we współwłasności Nieruchomości należącego jej męża, natomiast 1/2 udziału we współwłasności stanowiła jej własność od dnia nabycia tj. od 2001 r.

Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że stosownie do art. 19 u.p.d.o.f., przychód z tytułu zbycia należy ustalić w wysokości 1/2 ceny otrzymanej w związku ze sprzedażą działki, do której należy doliczyć 1/2 kwoty z 10.000,00 zł, którą to nabywca zapłacił Wnioskodawczyni w związku z niewykonaniem zobowiązania w postaci dostarczenia desek i pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia (koszty aktu notarialnego itp.), natomiast KUP, stosownie do art. 22 u.p.d.o.f, biorąc za podstawę 1/2 wydatków poniesionych w 2001 r. na nabycie Nieruchomości (1/2 z 50.000.00 zł) i ustaloną proporcjonalnie - przyjmując stosunek powierzchni części Nieruchomości do powierzchni całej Nieruchomości i odpowiednio wartość wydatków jakie zostały poniesione na nabycie tej części Nieruchomości. Jeżeli więc powierzchnia całej nieruchomości wynosi 25 200 m2, a powierzchnia działki będącej przedmiotem umowy wynosi 3600 m2, to KUP dla tej transakcji wynosi 3.571,43 zł.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni wnosi o uznanie przedstawionego stanowiska za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z takiego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni oraz jej mąż nabyli do majątku wspólnego nieruchomość gruntową o powierzchni 2,52 ha, stanowiącą gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami. W 2012 r. Zainteresowana zawarła z małżonkiem majątkową umowę małżeńską wprowadzającą ustrój rozdzielności majątkowej. Następnie na podstawie umowy o podział majątku wspólnego dokonali podziału majątku dorobkowego, wskutek którego Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką Nieruchomości bez obowiązku spłaty małżonka.

W 2016 r. Zainteresowana dokonała sprzedaży jednej z działek składających się na Nieruchomość.

Należy w tym miejscu nadmienić, że w myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Tym samym można też uznać, że prawo do całej rzeczy każdy ze współwłaścicieli nabywa w momencie nabycia udziału w prawie własności. Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

Stosownie natomiast do art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z nimi każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności przez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Natomiast stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) bądź na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Zgodnie natomiast z art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy z podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub w prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat).

Wszelkie bowiem przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Reasumując, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podział majątku dorobkowego Wnioskodawczyni i jej małżonka dokonany w 2012 r. nie był ekwiwalentny dla obojga małżonków. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku wspólnego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem na mocy umowy o podział majątku wspólnego Zainteresowana stała się wyłączną właścicielką Nieruchomości bez obowiązku spłaty małżonka. Powyższa okoliczność jednoznacznie przesądza o braku ekwiwalentnego podziału majątku wspólnego małżonków. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że wartość całego majątku otrzymanego na skutek podziału majątku wspólnego przekracza wartość udziału przysługującego Zainteresowanej, gdyż jak sama podała został on dokonany tak, że nabyła bez obowiązku spłaty cały majątek wspólny na wyłączną własność.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość w różnym czasie i w różny sposób:

*   w 2001 r. nabyła udział w trakcie związku małżeńskiego (do majątku wspólnego),
*   w 2012 r. nabyła udział przekraczający jej udział w majątku wspólnym w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego – podział ten był bowiem nieekwiwalentny i przekraczał udział w majątku dorobkowym małżeńskim do jakiego prawo miała Wnioskodawczyni.

Z uwagi na fakt, że nabycie przedmiotowej Nieruchomości nastąpiło częściowo w 2001 r. oraz w 2012 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawczyni nabyła.

Dochód ze sprzedaży w 2016 r. jednej z działek wchodzących w skład Nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w trakcie trwania małżeństwa z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej, nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w ww. działce nabytego w 2012 r. w wyniku podziału majątku, gdyż zbycie to zostało dokonane przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto udział.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało natomiast przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wynagrodzenie dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie itp., o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Podkreślić jednak należy, że poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia dotyczą całej Nieruchomości, czyli również przychodu, który przypada na udział nabyty w 2001 r. niestanowiący źródła przychodu. Skoro sprzedaż nabytego w 2001 r. udziału nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu, to odliczeniu nie podlegają też koszty przypadające na ten udział. Wnioskodawczyni może zatem poniesione koszty odpłatnego zbycia uwzględnić w wysokości proporcjonalnie przypadającej na udział w zbywanej działce, który nabyła w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego.

W zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia należy ustalić w oparciu o art. 22 ust. 6c bądź 6d ustawy. W rozpatrywanej sprawie nabycie miało charakter nieodpłatny, odbyło się bowiem bez spłat lub dopłat na rzecz małżonka Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy podatkowej – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jak wynika z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Biorąc powyższe uregulowania pod uwagę uznać należy, że zbycie przez Wnioskodawczynię w 2016 r. działki (stanowiącej tereny leśne) wchodzącej w skład Nieruchomości, w części nabytej w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem zgodnie z art. 30e ustawy, uzyskany z tego tytułu dochód podlegał będzie opodatkowaniu 19 % podatkiem.

Wskazać przy tym należy, że przychodem Wnioskodawczyni będzie wyłącznie 1/2 kwoty uzyskanej ze sprzedaży działki. Nie będzie nim natomiast – wbrew twierdzeniu Zainteresowanej – połowa kwoty świadczenia, które Zainteresowana otrzymała od nabywcy ww. działki tytułem odszkodowania za niewykonanie ciążących na nim zobowiązań, bowiem kwota ta nie stanowi przychodu ze sprzedaży nieruchomości, co wskazano w dalszej części niniejszej interpretacji.

Ponadto, jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegał wyłącznie udział nabyty w 2012 r. W związku z powyższym przychód podlegający opodatkowaniu może zostać obniżony o koszty odpłatnego zbycia w proporcji do nabytego w 2012 r. przez Zainteresowaną udziału. Ponieważ udział podlegający opodatkowaniu Wnioskodawczyni nabyła nieodpłatnie zastosowanie znajdzie wyłącznie regulacja art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Zainteresowanej mówiące, że koszty uzyskania przychodu należy ustalić biorąc za podstawę 1/2 wydatków poniesionych przez nią na nabycie Nieruchomości w 2001 r.

Wątpliwości Wnioskodawczyni wzbudził również sposób opodatkowania kwoty, którą otrzymała w związku z niewykonaniem przez nabywcę działki zobowiązania polegającego na dostarczeniu drewna oraz desek z drzew pochodzącym z działki.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Zainteresowana wskazała, że w 2016 r. sprzedała jedną z działek wchodzących w skład Nieruchomości za cenę 10.300,00 zł. Cena ta została przez nabywcę uiszczona w całości w dniu zawarcia umowy i odpowiadała wartości rynkowej zbywanej części Nieruchomości.

Zainteresowana podała, że równolegle w sporządzonym, oddzielnym od umowy sprzedaży akcie notarialnym, nabywca zobowiązał się względem Zainteresowanej do dostarczenia desek oraz drewna z drzew pochodzących z działki do określonego dnia. W przypadku niewywiązania się z powyższych zobowiązań w określonym w umowie terminie nabywca zobligowany został do zapłaty 10.000,00 zł tytułem odszkodowania za niewykonanie ww. zobowiązania. W związku z faktem, że nabywca określonego w umowie zobowiązania nie wykonał, zapłacił na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowanie w kwocie 10.000,00 zł.

Zainteresowana wskazała, że kwota jaką otrzymała w związku z niewykonaniem przez nabywcę działki zobowiązania nie została ujęta w umowie sprzedaży jako cena sprzedaży, lecz stanowiła całość świadczenia należnego zbywcy od nabywcy.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są inne źródła.

Natomiast w myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Po analizie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego tut. Organ nie może podzielić stanowiska Wnioskodawczyni, zgodnie z którym przychód jaki uzyskała w wyniku niewykonania przez nabywcę działki zobowiązania polegającego na dostarczeniu drewna oraz desek z drzew rosnących na ww. działce traktować należy jako przychód ze sprzedaży nieruchomości, bowiem jak Zainteresowana sama wskazała przedmiotową Nieruchomość o powierzchni 0,36 ha sprzedała za 10.300,00 zł. Cena ta odpowiadała wartości rynkowej części Nieruchomości i została w całości zapłacona w dniu zawarcia umowy. I w takiej właśnie wysokości Zainteresowana uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej.

Nie sposób uznać dodatkowego świadczenia określonego jako odszkodowanie za niewykonanie w ustalonym terminie zobowiązania polegającego na dostarczeniu drewna oraz desek w kwocie 10.000,00 zł na przychód ze sprzedaży nieruchomości. Jak bowiem podała Zainteresowana wartość tego świadczenia nie została ujęta w umowie sprzedaży Nieruchomości jako część ceny. Cenę określono na 10.300,00 zł i w całości została ona przez nabywcę zapłacona w dniu podpisania umowy. Natomiast zobowiązanie nabywcy Nieruchomości do dostarczenia drewna przez nabywcę na rzecz Wnioskodawczyni zostało określone w odrębnym, oddzielnym od umowy sprzedaży akcie notarialnym – Oświadczeniu o poddaniu się egzekucji.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jak sama zauważyła Zainteresowana przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego przepis ten w zakresie ustalania przychodu ze sprzedaży nieruchomości odnosi się do pojęcia ceny określonej w umowie oraz wartości nieruchomości. Cena określona została w umowie na kwotę 10.300,00 zł i zapłacona w całości w dniu jej zawarcia. Odzwierciedlała ona wartość rynkową Nieruchomości, co strony zgodnie oświadczyły.

Natomiast dodatkowe świadczenie opiewające na kwotę 10.000,00 zł wypłacone Wnioskodawczyni w związku z niewykonaniem przez nabywcę zobowiązania polegającego na dostarczeniu w określonym terminie desek oraz drewna uregulowane w oddzielnym od umowy sprzedaży akcie notarialnym nie sposób uznać za przychód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym uznać należy, że otrzymane świadczenie stanowi dla Zainteresowanej przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, należy wskazać, że przywołane w treści wniosku orzeczenie sądu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tut. Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń ustalających koszty uzyskania przychodu przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.