Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.596.2020.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-19
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; towar; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 lipca 2020 r. (data wpływu 29 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji projektu „…” w całości lub w części – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji projektu „…” w całości lub w części.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W okresie od stycznia do grudnia 2020 r. Gmina będzie beneficjentem programu „…” w ramach resortowego programu rozwoju instytucji opieki nad dziećmi w wieku do lat 3, który dofinansuje miejski żłobek. „…” jest programem kompleksowego wsparcia dla rodzin „…”, Priorytet II Wczesne Wspomaganie Rozwoju Dziecka i Jego Rodziny, Działanie 2.5. Dofinansowanie Zapewnienia Funkcjonowania Miejsc Opieki nad Dziećmi w wieku do Lat 3 posiadających orzeczenie o niepełnosprawności lub wymagających szczególnej opieki.

Głównym celem programu jest zwiększenie dostępności terytorialnej miejsc opieki w żłobkach, klubach dziecięcych i u dziennych opiekunów dla wszystkich dzieci, w tym dzieci niepełnosprawnych oraz wymagających szczególnej opieki, a także podwyższenie standardów opieki. Wzrost dostępności miejsc opieki przyczynia się nie tylko do zwiększenia odsetka dzieci objętych opieką, ale także umożliwia łączenie życia zawodowego z rodzinnym i pozwala na zwiększenie zatrudnienia, zwłaszcza kobiet. Dodatkowo, rozwój instytucji opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 pozytywnie wpłynie na wzrost etatów w tworzonych jednostkach, gdzie konieczne będzie zatrudnienie opiekunów i pozostałej kadry.

W ramach programu Gmina uzyska wsparcie z …, który przeznaczony jest na zapewnienie funkcjonowania miejsc opieki utworzonych przez jednostki samorządu terytorialnego z udziałem wcześniejszych edycji programu.

Zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest Gmina – jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną.

Realizacja zadań wchodzących w skład ww. programu jest jednocześnie wykonaniem zadań własnych o charakterze publicznym w zakresie wsparcia rodziny art. 7 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), w związku z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2020 r. poz. 326).

Faktury zakupu usług i towarów w ramach realizacji programu, po przeprowadzonej centralizacji VAT są wystawiane na nabywcę Gminę, natomiast jako odbiorca będzie wskazywany Miejski Żłobek.

Efekty uzyskane w ramach realizacji programu „…” nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Miejski żłobek prowadzi działalność w oparciu o statut, który zakłada, że do zadań żłobka w szczególności należy:

*   zapewnienie dzieciom zorganizowanej opieki w warunkach zbliżonych do warunków domowych,
*   zagwarantowanie dzieciom właściwej opieki pielęgnacyjnej oraz edukacyjnej, przez prowadzenie zajęć zabawowych z elementami edukacji, z uwzględnieniem indywidualnych potrzeb dziecka,
*   prowadzenie zajęć opiekuńczo-wychowawczych i edukacyjnych, uwzględniających rozwój psychomotoryczny dziecka, właściwych do wieku dziecka,
*   zapewnienie dzieciom w czasie ich pobytu w żłobku odpowiedniego do wieku i stanu zdrowia wyżywienia zgodnie z normami i zasadami dietetyki,
*   dbanie o bezpieczeństwo i zdrowie dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji projektu „…” w całości lub części?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest Gmina – jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną. Realizacja zadań wchodzących w skład ww. projektu jest jednocześnie realizacją zadań o charakterze publicznym. Ponadto miejski żłobek, w którym będzie realizowany projekt świadczy usługi opiekuńczo-wychowawcze nad dziećmi do lat 3, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 24a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, 568).

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, Gmina przy realizacji programu „…”, dofinansowanego w ramach resortowego programu rozwoju instytucji opieki nad dziećmi do lat 3, nie będzie miała możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na realizację projektu, jak i po jego zakończeniu.

Nabyte towary i usługi niezbędne do realizacji planowanej inwestycji będą służyły gminie do wykonywania czynności pozostających poza regulacjami podatku VAT (zadania własne gminy) oraz czynności podlegających ustawie o VAT lecz zwolnionych od tego podatku zgodnie z cytowanym powyżej przepisem wyklucza to zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie wtedy, gdy spełnione zostaną określone warunki. Przepis ten wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji projektu „…” jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej (art. 7 ust. 1 pkt 6a ww. ustawy).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi do lat 3 (Dz. U. z 2020 r. poz. 326 z późn. zm.) żłobki i kluby dziecięce mogą tworzyć i prowadzić jednostki samorządu terytorialnego oraz instytucje publiczne.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy o opiece nad dziećmi do lat 3 jednostki samorządu terytorialnego tworzą żłobki i kluby dziecięce w formie samorządowych jednostek budżetowych.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od stycznia do grudnia 2020 r. Gmina będzie beneficjentem programu „…” w ramach resortowego programu rozwoju instytucji opieki nad dziećmi w wieku do lat 3, który dofinansuje miejski żłobek „…”. Głównym celem programu jest zwiększenie dostępności terytorialnej miejsc opieki w żłobkach, klubach dziecięcych i u dziennych opiekunów dla wszystkich dzieci, w tym dzieci niepełnosprawnych oraz wymagających szczególnej opieki, a także podwyższenie standardów opieki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia w całości lub w części podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji ww. projektu.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie związek taki nie występuje, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – efekty uzyskane w ramach realizacji programu „…” nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Realizacja zadań wchodzących w skład ww. programu jest jednocześnie wykonaniem zadań własnych o charakterze publicznym w zakresie wsparcia rodziny art. 7 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Tym samym, zatem jak wskazują na to okoliczności wynikające z wniosku, towary i usługi nabyte w celu realizacji projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia w całości jak również w części podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji ww. projektu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji projektu „…” jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług opieki nad dziećmi w wieku do lat 3. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.