Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.51.2019.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-18
Teza: Skutki podatkowe nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawcy pozostającego we wspólności majątkowej małżeńskiej połowy udziałów w jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonej przez jego żonę.
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; udział; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu 19 marca 2019 r.), uzupełnionym 28 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawcy pozostającego we wspólności majątkowej małżeńskiej połowy udziałów w jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonej przez jego żonę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawcy pozostającego we wspólności majątkowej małżeńskiej połowy udziałów w jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonej przez jego żonę.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 17 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4015.51.2019.1.MZ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 28 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Żona Wnioskodawcy, będąca z nim w związku z małżeńskim we wspólności ustawowej prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą zajmującą się handlem nieruchomościami. Działalność ta została otwarta w trakcie trwania związku małżeńskiego. Po kilku latach prowadzenia działalności żona Wnioskodawcy przekształciła firmę w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością o kapitale zakładowym 10.000 zł. W skład przekształconej spółki wchodziły nieruchomości. Po pewnym czasie żona Wnioskodawcy chciała aby i on był udziałowcem w tejże spółce. Przeniesienie 50% udziałów w firmie zostało dokonane w formie darowizny.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Udziały w spółce zostały przeniesione do majątku wspólnego. Żona Wnioskodawcy przekazując mu te udziały w formie darowizny nie odniosła strat majątkowych a on się nie wzbogacił. W momencie gdy zakładała spółkę istniała u nich wspólność majątkowa więc faktycznie i tak Wnioskodawca był współwłaścicielem udziałów. Darowizna udziałów służyła tylko temu aby zostać oficjalnie udziałowcem wpisanym w KRS i móc występować w imieniu spółki. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. W uchwale z 7 lipca 2016 r., sygn. akt III CZP 32/16, Sąd Najwyższy (SN) stwierdził: „Jeżeli wkład wniesiony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy do majątku wspólnego wspólnika i jego małżonka, również udział w spółce objęty przez wspólnika wchodzi w skład tego majątku”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy trzeba taką umowę zgłosić do Urzędu Skarbowego? Jeśli tak, to czy zgłaszając darowiznę do Urzędu Skarbowego Wnioskodawca wpisuje jako kwotę darowaną połowę wartości kapitału zakładowego, czy wartość połowy kapitału wraz z połową majątku spółki (nieruchomości itp.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro od lat byli wraz z żoną w związku małżeńskim a cały majątek został nabyty w trakcie trwania małżeństwa, więc Wnioskodawca jako małżonek i tak jest właścicielem tej połowy udziałów i według niego nie ma potrzeby zgłaszać Urzędowi takiej umowy ze względu na to, iż majątek w postaci udziałów oraz nieruchomości i tak stanowił i stanowi ich majątek wspólny zgodnie z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w rzeczywistości doszło tylko do przesunięcia udziałów „na papierze” według wspólności ustawowej.

Wnioskodawca wskazał, że nawet Sąd Najwyższy wypowiadał się na temat darowizn z majątku wspólnego do osobistego (sygn. akt III CZP 76/90). Sąd Najwyższy podkreślił, iż małżonkom żyjącym w ustroju wspólności ustawowej wolno rozporządzać wzajemnie przedmiotami majątkowymi należącymi do majątku wspólnego, chyba że rozporządzenia te miałyby praktycznie biorąc skutek niedopuszczalnego w czasie trwania wspólności podziału tego majątku, zabronionego przez art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy – podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Stosownie do postanowień art. 5 powołanej ustawy – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Powyższy katalog czynności ujęty w art. 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Zatem opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega tylko takie nabycie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny.

A zatem z treści art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podatkiem od spadków i darowizn opodatkowane jest nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna” należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.).

Na podstawie art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że Wnioskodawca, pozostający we wspólności majątkowej małżeńskiej zawarł z żoną umowę, na podstawie której doszło do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy 50% udziałów w jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzonej przez jego żonę. Jednoosobowa działalność gospodarcza żony Wnioskodawcy została rozpoczęta w trakcie trwania związku małżeńskiego, a małżonkowie mieli wspólność majątkową. Wnioskodawca wskazał we wniosku oraz jego uzupełnieniu, że cyt. „Przeniesienie 50% udziałów w firmie zostało dokonane w formie darowizny.” oraz, że „Darowizna udziałów służyła tylko temu aby zostać oficjalnie udziałowcem wpisanym w KRS i móc występować w imieniu spółki.” Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy trzeba taką umowę zgłosić do Urzędu Skarbowego, a jeśli tak, to czy zgłaszając darowiznę do Urzędu Skarbowego Wnioskodawca wpisuje jako kwotę darowaną połowę wartości kapitału zakładowego, czy wartość połowy kapitału wraz z połową majątku spółki (nieruchomości itp.). Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro od lat byli wraz z żoną w związku małżeńskim a cały majątek został nabyty w trakcie trwania małżeństwa, więc Wnioskodawca jako małżonek i tak jest właścicielem tej połowy udziałów i według niego nie ma potrzeby zgłaszać Urzędowi takiej umowy ze względu na to, iż majątek w postaci udziałów oraz nieruchomości i tak stanowił i stanowi ich majątek wspólny zgodnie z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w rzeczywistości doszło tylko do przesunięcia udziałów „na papierze” według wspólności ustawowej.

W tym miejscu konieczne jest odniesienie się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 682 ze zm.), w której uregulowane są kwestie stosunków majątkowych między małżonkami.

Na podstawie z art. 31 § 1 tej ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie do art. 31 § 2 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – w przypadku gdy między małżonkami istnieje ustrój ustawowej wspólności majątkowej, dochody z działalności zarobkowej każdego z małżonków należą do majątku wspólnego. Przy czym – zgodnie z art. 43 § 1 ww. Kodeksu – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

W dalszej kolejności analizy wymaga problematyka współwłasności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zasadą wynikającą z art. 184 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.) jest, że udział lub udziały mogą przysługiwać jednocześnie dwóm lub więcej osobom. Wspólność może dotyczyć jednego lub większej liczby udziałów. Mogą one być objęte współwłasnością łączną lub ułamkową. W praktyce, najczęstszym przypadkiem współwłasności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest współwłasność majątkowa małżeńska, czyli współwłasność o charakterze łącznym. Na gruncie prawa rodzinnego, kluczowe znaczenie ma czas, w którym nabyto udziały oraz pochodzenie środków, które wspólnik przekazuje w zamian za udziały. Udziały uzyskane w czasie trwania małżeństwa przez współmałżonka pozostającego we wspólności majątkowej małżeńskiej w zamian za środki pochodzące z majątku wspólnego małżonków wchodzą do majątku wspólnego. W opisany sposób powstaje rozbieżność między współwłasnością łączną udziałów, które są zaliczane do majątku wspólnego małżonków, a stanem prawnym, wyrażonym w dokumentach rejestrowych spółki, gdyż spółka wpisuje na listę wspólników małżonka obejmującego udziały jako samodzielnego właściciela udziałów, a następnie małżonek ten jest ujawniany jako wspólnik w Krajowym Rejestrze Sądowym. Brak spójności między przepisami prawa rodzinnego i handlowego spowodował, że powstawało wiele koncepcji, które starały się tę dysharmonię zniwelować. Ostatecznie kluczowe znaczenie dla przedmiotowych rozważań ma wyrok Sądu Najwyższego z 20 maja 1999 r. (sygn. akt I CKN 1146/97).

W wyroku tym Sąd Najwyższy przedstawił koncepcję rozdzielenia sfery zewnętrznej, obejmującej stosunki pomiędzy spółką a jej wspólnikami, od sfery wewnętrznej, dotyczącej stosunków pomiędzy małżonkami. W orzeczeniu Sąd Najwyższy przyjął, że w razie nabycia przez małżonka ze środków pochodzących z majątku wspólnego, w drodze czynności prawnej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, wspólnikiem staje się tylko ten z małżonków, który uczestniczy w tej czynności. Jednocześnie Sąd Najwyższy zaliczył nabyte w ten sposób udziały do majątku wspólnego małżonków. Rozumowanie powyższe prowadzi do rozdzielania własności udziałów od członkostwa w spółce. Właścicielami udziałów na zasadzie współwłasności są małżonkowie, natomiast wspólnikiem jest tylko ten z nich, który dokonuje czynności prawnych ze spółką, względnie ustępującym wspólnikiem. Powyższe potwierdzone zostało również w postanowieniu Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r. W powołanym postanowieniu skład orzekający stwierdził, że udziały w spółce z o.o. nabyte przez jednego z małżonków za środki pochodzące z majątku wspólnego należą do tego majątku, jednakże wspólnikiem jest tylko ten małżonek, który jest stroną czynności prawnej stanowiącej podstawę nabycia udziałów. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w uzasadnieniu tegoż postanowienia, powyższe twierdzenie jest konsekwencją treści przepisu art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w myśl którego przedmioty nabyte w czasie trwania małżeństwa przez oboje małżonków lub przez jednego z nich należą do majątku wspólnego. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie skład orzekający stwierdził także, że podziela stanowisko wyrażone w wyroku Sądu Najwyższego z 21 stycznia 2009 r. (sygn. akt II CSK 446/08), odnoszącym się do akcji imiennych, w którym Sąd Najwyższy opowiedział się za rozszczepieniem praw z akcji na sferę zewnętrzną: małżonek – spółka i wewnętrzną: między małżonkami. Powyższe prowadzi do wniosku, iż reguły wynikającej z przytoczonego wyżej art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie mogą modyfikować ani sami zainteresowani małżonkowie, ani również przepisy Kodeksu spółek handlowych.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że w przypadku, gdy małżonkowie są objęci wspólnością majątkową małżeńską i następuje przekazanie na rzecz męża połowy udziałów w jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonej przez żonę, to nie dochodzi do zbycia udziałów, gdyż współwłaścicielami wszystkich udziałów nadal pozostają te same osoby (małżonkowie). Zatem tego rodzaju działania nie mogą przybrać formy umowy darowizny na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W przedmiotowej sprawie, mimo, że Wnioskodawca nie figurował wcześniej formalnie w Krajowym Rejestrze Sądowym jako udziałowiec prowadzonej przez jego żonę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, to jednak przez cały czas był wraz z żoną współwłaścicielem tych udziałów, gdyż wszystkie zaistniałe zdarzenia związane ze spółką miały miejsce w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. A zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku zgłaszania właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego opisanej we wniosku umowy, gdyż nie mogła ona przybrać formy umowy darowizny na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym zawarcie opisanej we wniosku umowy nie spowodowało u Wnioskodawcy konsekwencji podatkowych w podatku od spadków i darowizn.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.