Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-814/08-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-11-21
Teza: Czy realizacja umowy, polegająca na wykonaniu robót budowlano-montażowych w obiektach budowlanych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, z niewielką ilością lokali usługowych oraz niezbędną infrastrukturą można traktować jako kompleksową realizację zadania, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 7%?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budynek-budynek mieszkalny; budynek-budynek niemieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; lokal; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. (data wpływu 8 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na roboty budowlano-montażowe – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na roboty budowlano-montażowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie ze statutem oraz wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest działalność sklasyfikowana wg PKD pod numerem 4521A. Jest on czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i realizuje dla zamawiających z sektora publicznego roboty budowlano-montażowe dotyczące budowy budynków mieszkalnych, sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, z niewielką ilością lokali usługowych, oraz związane z tym prace dotyczące zagospodarowania terenu wokół budynków mieszkalnych i budową niezbędnych urządzeń budowlanych (przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania i gromadzenia ścieków). Przedmiotem umowy zawartej zgodnie z ustawą z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655), jest budowa budynków mieszkalnych z lokalami usługowymi w parterach budynków, wykonanie zagospodarowania terenu wraz z budową dróg wewnętrznych, parkingów, chodników i małej architektury, oraz niezbędnej infrastruktury, czyli przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, sieci oświetlenia terenu, kanalizacji kablowej telewizji. Udział lokali usługowych w całkowitej powierzchni budowanych budynków wynosi 2,05% oraz 3,69%. Rozliczenie za wykonane roboty następuje na podstawie faktur przejściowych, wystawionych raz w miesiącu, w oparciu o protokolarne potwierdzenie stanu zaawansowania prac.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy realizację umowy, polegającą na wykonaniu robót budowlano-montażowych w obiektach budowlanych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, z niewielką ilością lokali usługowych oraz niezbędną infrastrukturą można traktować jako kompleksową realizację zadania, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 8 lipca 2008 r. (sygn. akt I FSK 871/07), podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż ustawodawca nie ustalił w jednoznaczny sposób, jak powinien wyglądać związek robót z infrastrukturą i czym jest infrastruktura – należy oprzeć się na definicjach zawartych w Prawie budowlanym. Art. 3 pkt 9 podaje pojęcie „urządzenia budowlanego” – przez które należy rozumieć urządzenie techniczne, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe, czy place pod śmietniki. Urządzenie budowlane jest częścią obiektu budowlanego w postaci budynków mieszkalnych, a więc do budowy tego urządzenia nie należy stosować innej stawki podatku VAT, niż do budowy samego budynku. Również interpretacja Urzędu Statystycznego w Łodzi zawiera informację, iż budynkami mieszkalnymi sklasyfikowanymi w PKOB grupa 112 są budynki, w których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, wraz z garażami, miejscami parkingowymi w budynkach, z zamontowanymi instalacjami i automatycznymi bramami, a więc z racji PKOB podlega opodatkowaniu w wysokości 7%.

Wyrok NSA z dnia 8 lipca 2008 r. (sygn. akt I FSK 871/07) potwierdził, że nie ma podstaw do dzielenia robót wykonywanych na obiektach budownictwa mieszkaniowego na różne stawki podatku VAT, ponieważ wykonywane świadczenie jest usługą budowlano-montażową związaną z budownictwem mieszkaniowym i wraz z niezbędną infrastrukturą podlega w całości opodatkowaniu w wysokości 7%.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r. (C-442/05) orzekł, że dostarczenie wody oraz wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej powinno być objęte jednolitą stawką VAT, a z uwagi na fakt, iż na dostawę wody obowiązuje stawka 7%, to na urządzenie niezbędne, aby tę wodę do budynku mieszkalnego dostarczyć – obowiązuje ta sama stawka.

Wyrok ETS nr C-41/04 potwierdza fakt, iż jeżeli dwie lub więcej czynności są ściśle ze sobą powiązane do tego stopnia, iż tworzą obiektywnie jedną całość (czyli budynek mieszkalny wraz z niezbędną infrastrukturą), której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to takie świadczenie stanowi jednolitą podstawę do celów stosowania podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze wyżej podane wyroki, Wnioskodawca stwierdza, że również w obowiązującym stanie prawnym, gdy treścią umowy jest wykonanie usługi budowlano -montażowej związanej z budownictwem mieszkaniowym wraz z niezbędną infrastrukturą dotyczącą urządzeń budowlanych (zgodnie z prawem budowlanym), stawka VAT na tę usługę wynosi 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% (…). Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku wynoszącą 7%, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Mocą § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7%, również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Wskazać należy, że nie zawsze budynki mają jednorodny charakter. W sytuacji, gdy część budynku wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, a pozostała część do innych celów, wówczas sposób zakwalifikowanie danego budynku znajduje się w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem, stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. W przepisach tych zdefiniowano m.in. pojęcia takie jak:

*   obiekty budowlane – to konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych;
*   budynki – to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne:

*   budynki mieszkalne – to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem,
*   budynki niemieszkalne – to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Zainteresowany wskazał we wniosku, że udział lokali usługowych w całkowitej powierzchni budowanych budynków wynosi 2,05% oraz 3,69%. Spełniają one zatem definicję budynków mieszkalnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług dla usług budowlano-montażowych świadczonych po 1 stycznia 2008 r., na podstawie art. 41 ust. 12-12b ustawy oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia, decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

W okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r., stosownie do przepisu z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i lit. b ustawy, obniżoną stawką do 7% objęte były m.in. roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, a także obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 146 ust. 3 ustawy, przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumiało się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

– jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

W związku z powyższymi uregulowaniami prawnymi, w odniesieniu do robót budowlano -montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą stosowana była 7% stawka podatku. Od dnia 1 stycznia 2008 r. 7% stawką podatku od towarów i usług opodatkowane są roboty budowlano -montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane wyłącznie z budownictwem mieszkaniowym. Obecnie nie przewidziano w ustawie obniżonej stawki ww. podatku na remont i budowę infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2008 r. stawkę 7% należy stosować wyłącznie w odniesieniu do robót polegających na realizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. Natomiast, z uwagi na to, że znowelizowane przepisy ustawy nie wprowadziły preferencyjnej stawki podatkowej dla infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, roboty budowlane związane z zagospodarowaniem terenu wraz z budową dróg wewnętrznych, parkingów, chodników i małej architektury, oraz niezbędnej infrastruktury opodatkowane są podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje dla zamawiających z sektora publicznego roboty budowlano-montażowe dotyczące budowy budynków mieszkalnych z lokalami usługowymi w parterach budynków, wykonania zagospodarowania terenu wraz z budową dróg wewnętrznych, parkingów, chodników i małej architektury, oraz niezbędnej infrastruktury, czyli przyłączenia do sieci wodociągowej kanalizacji sanitarnej i deszczowej, sieci oświetlenia terenu, kanalizacji kablowej telewizji. Realizowane budynki są sklasyfikowane w PKOB w dziale 11, a udział lokali usługowych w ich całkowitej powierzchni wynosi 2,05% oraz 3,69%.

W świetle powyższego, w przypadku gdy usługodawca wykona usługi, których przedmiotem będzie realizacja inwestycji dotycząca budynku mieszkalnego (sklasyfikowanego w PKOB 11) jako całości, w którym znajdują się zarówno lokale mieszkalne, jak również lokale usługowe, usługi te będą w całości opodatkowane preferencyjną 7% stawką podatku od towarów i usług. W sytuacji jednak, gdyby świadczone przez Wnioskodawcę usługi dotyczyły wyłącznie lokali użytkowych lub części użytkowych zlokalizowanych w przedmiotowych budynkach mieszkalnych, wówczas w odniesieniu do nich zastosowanie znalazłaby stawka podstawowa w wysokości 22%.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania usług budowlanych dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, należy zauważyć, iż w świetle zmian przepisów o podatku od towarów i usług (tj. utraty z dniem 31 grudnia 2007 r. mocy obowiązującej przepisu art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy) od dnia 1 stycznia 2008 r. usługi budowlane dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Reasumując, dla robót budowlano-montażowych dotyczących budowy budynków mieszkalno-usługowych sklasyfikowanych wg PKOB w dziale 11 należy zastosować stawkę 7%, natomiast dla robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej znajdującej się poza bryłami budynków mieszkalno-usługowych – stawkę 22%.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok sądu administracyjnego jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stawki podatku na roboty budowlano-montażowe zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 21 listopada 2008 r. nr ILPP2/443-814/08-3/AD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.