Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.99.2016.1.RW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji.
Słowa kluczowe: działalność-działalność statutowa; instytut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku sygnowanym datą 15 września 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z 22 listopada 2016 r. (data wpływu 25 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji. Dnia 25 listopada 2016 r. wniosek uzupełniono pismem wskazującym osoby do samodzielnego reprezentowania Instytutu oraz informacją dotyczącą adresu elektronicznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” (dalej Instytut) jest jednostką organizacyjną Polskiej Akademii Nauk funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2010 r., Nr 69, poz. 619 ze zm.). Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy do jego zadań w szczególności należy:

1.  Prowadzenie prac badawczych;
2.  Prowadzenie, przez afiliowane przy Instytucie Centrum (dalej Wnioskodawca), prac badawczo-rozwojowych i wdrożeniowych w zakresie sieci nowych generacji;
3.  Prowadzenie prac rozwojowych i wdrażanie wyników tych badań do gospodarki;
4.  Wspieranie osób rozpoczynających karierę naukową;
5.  Kształcenie pracowników naukowych i specjalistów o szczególnych kwalifikacjach;
6.  Współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych;
7.  Współpraca ze środowiskiem społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych prac rozwojowych w celu ich wdrożenia;
8.  Rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi;
9.  Upowszechnianie wiedzy w zakresie działalności Instytutu;
10.  Wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze Polskiej Akademii Nauk.

Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – dalej ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest operatorem Sieci (…), która stanowi specjalne urządzenie badawcze z zakresu infrastruktury informatycznej nauki, tj. infrastrukturę centrów komputerów o dużej mocy obliczeniowej, akademickie miejskie sieci informatyczne o co najmniej regionalnym znaczeniu i zasięgu oraz koszty łączności międzynarodowej z naukowymi sieciami informatycznymi.

Na podstawie art. 2 pkt. 18a Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r., poz. 1620 z późn. zm.) – dalej ustawy o zasadach finansowania nauki, przy użyciu specjalnego urządzenia badawczego świadczone mogą być, także odpłatnie, usługi z zakresu działalności badawczo-rozwojowej na rzecz innych jednostek naukowych. W związku z powyższym za pośrednictwem sieci realizowane są cele komercyjne oraz niekomercyjne (statutowe, naukowe). Sieć (…) wykorzystywana jest do obsługi środowiska naukowego, w tym uczelni wyższych, instytutów PAN i Państwowych Instytutów Badawczych oraz innych jednostek naukowo-badawczych.

Wnioskodawca jako operator sieci podejmuje działania mające na celu utrzymanie sieci w należytym stanie technicznym umożliwiającym świadczenie usług na najwyższym dostępnym poziomie jakości i niezawodności, czego oczekują od Wnioskodawcy naukowi użytkownicy. To powoduje konieczność ponoszenia dużych nakładów na utrzymanie tej sieci. W skład kosztów związanych z działaniem tej sieci wchodzą m.in. wynagrodzenia, wydatki na materiały eksploatacyjne i przedmioty nietrwałe, opłaty za dzierżawę łączy transmisyjnych i kanalizacji teletechnicznej, koszty serwisu urządzeń transmisyjnych, a także opłaty na utrzymanie pomieszczeń kolokacyjnych, szkolenia i delegacje.

Wnioskodawca finansuje te koszty z różnych źródeł – podlegających opodatkowaniu VAT (usługi komercyjne) oraz dotacji podmiotowej pozostającej poza zakresem ustawy o podatku od towarów usług.

Dotacja podmiotowa przyznawana jest Wnioskodawcy w drodze decyzji Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Środki finansowe otrzymywane w ramach dotacji podmiotowej przeznaczane są na finansowanie kosztów utrzymania i użytkowania miejskiej sieci komputerowej. Podstawę przyznania dotacji stanowi art. 18 ust. 1 pkt 2a, art. 19 ust. 1 i art. 13 ust. 1 ustawy o zasadach finansowania nauki.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z odpłatnego świadczenia usług z wykorzystaniem sieci. Źródłami przychodów podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są usługi abonamentowe, obsługa jednostek naukowych oraz opłaty otrzymywane za utrzymywanie sieci.

Poza zakresem ustawy o VAT pozostaje realizacja badań naukowych, prac badawczo -rozwojowych oraz zleconych zadań, których wykonywanie nie mieści się w działalności gospodarczej (działalność statutowa), tzn. na skutek ich przeprowadzenia nie jest planowane osiągnięcie wyników mogących być przedmiotem sprzedaży. Sieć (…) stanowi unikalną infrastrukturę teleinformatyczną zapewniającą instytucjom naukowym szereg specjalizowanych usług sieciowych. Jest to jedyna sieć teletransmisyjna zapewniająca jednostkom naukowym usługi zaprojektowane specjalnie dla środowiska naukowego i przeznaczone do wykorzystania w pracach badawczych i dydaktycznych. W szczególności są to usługi dostępu do europejskiej szerokopasmowej sieci komputerowej, która łączy instytucje badawcze i naukowe z prawie wszystkich krajów Europy oferując im dedykowane usługi sieciowe, a także posiada połączenia z sieciami naukowymi zlokalizowanymi na innych kontynentach. W oparciu o sieci zestawiane są dedykowane połączenia pomiędzy współpracującymi lub uczestniczącymi we wspólnych projektach badawczych jednostkami naukowymi. Analogiczne połączenia o zasięgu krajowym (pomiędzy jednostkami badawczymi) są tworzone w oparciu o sieć i krajową sieć szerokopasmową.

W ramach działalności sieci Wnioskodawca udostępnia dla środowiska naukowego unikatowe treści cyfrowe w ramach usług biblioteki cyfrowej.

Lista usług teleinformatycznych dostępnych dla użytkowników naukowych sieci obejmuje między innymi:

1.  dostęp do szerokopasmowej sieci naukowej;
2.  dostęp do Europejskiej Sieci Szerokopasmowej;
3.  zestawianie dedykowanych kanałów transmisyjnych i sieci wirtualnych o zasięgu krajowym i światowym; w zależności od istniejących możliwości technicznych;
4.  dostęp do sieci Internet;
5.  zestawianie połączeń transmisyjnych pomiędzy jednostkami Abonenta dołączonymi do sieci;
6.  dostęp do łącza transmisyjnego;
7.  dostęp do łącza transmisyjnego do serwerów Bibliotek Naukowych;
8.  obsługa domeny internetowej Abonenta;
9.  utrzymanie konta poczty elektronicznej (także w domenie internetowej Abonenta);
10.  utrzymanie list mailingowych prowadzonych na serwerach;
11.  udostępniania stron www Abonenta w sieci Internet na serwerach;
12.  usługi w chmurze z aplikacjami;
13.  usługa utworzenia i utrzymania biblioteki cyfrowej dla indywidualnych naukowców i zespołów badawczych, dostarczana w ramach chmurowej platformy;
14.  udostępnianie treści multimedialnych w sieci Internet za pośrednictwem systemu Naukowej Interaktywnej Telewizji, możliwość stworzenia własnego subportalu i uruchamiania kanałów tematycznych;
15.  zapewnienie dostępu do systemów wideokonferencyjnych.

Sieć wykorzystywana jest również dla świadczenia usług dostępu do Internetu i transmisji danych dla użytkowników spoza środowiska naukowego, tj.: administracji rządowej i samorządowej, prywatnych wyższych uczelni, szkół średnich i przedsiębiorstw. Do głównych zadań realizowanych z wykorzystaniem sieci innych niż badania naukowe i prace rozwojowe zaliczyć można:

*   usługę sieci korporacyjnej dla Urzędu Miasta i instytucji miejskich,
*   usługę edukacyjnej sieci korporacyjnej dla szkół.

Wnioskodawca wykorzystując sieć realizuje wiele projektów międzynarodowych i krajowych. Wśród nich znajdują się zarówno projekty wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy lub planowane do wykorzystania w takiej działalności oraz projekty nie zakładające komercyjnego wykorzystania wyników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem Sieci (…) przy zastosowaniu prewspółczynnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym od 1 stycznia 2016 r. przepisy ustawy VAT przewidują konieczność dokonywania częściowego odliczenia VAT według tzw. proporcji sprzedaży z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i czynności nieopodatkowanych (zwolnionych z VAT). W chwili obecnej mamy dwa rodzaje proporcji:

1.  tzw. preproporcja dotycząca rozróżnienia między działalnością spoza zakresu VAT i tą podlegającą pod przepisy VAT;
2.  tzw. proporcja sprzedaży dotycząca rozróżnienia między działalnością opodatkowaną według stawki „zwolniona” (działalność zwolniona) a działalnością opodatkowaną według innych stawek VAT.

Od początku 2016 roku przy kwalifikacji faktury VAT zakupu możemy mieć do czynienia z trzema możliwościami:

1.  działalność niepodlegająca VAT (statutowa) – tylko i wyłącznie,
2.  działalność gospodarcza – tylko i wyłącznie,
3.  działalność mieszana.

Instytut, w tym jego część, jest podatnikiem VAT czynnym, który prowadzi działalność gospodarczą oraz który wykonuje także inne czynności niestanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (tj. działalność statutową, naukową).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dodatkowo Instytut wykonuje działalność zarówno opodatkowaną VAT, jak i zwolnioną od podatku. W związku z prowadzoną działalnością, Instytut ponosi wydatki na nabycie towarów i usług, które następnie są wykorzystywane w prowadzonej działalności i niejednokrotnie jednoznaczne przypisanie poniesionych wydatków do rodzaju wykonywanej działalności (niepodlegającej VAT, opodatkowanej, zwolnionej) nie jest możliwe.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Dla wstępnego prewspółczynnika Instytut przyjął metodę, zgodnie z którą współczynnik ma strukturę złożoną, tj. stanowi średnią ważoną współczynników dla różnych obiektów. Wagą w kalkulacji jest powierzchnia obiektów (udział powierzchni danego obiektu w ogólnej powierzchni nieruchomości Instytutu). Współczynnik prosty byłby relacją sumy powierzchni pomieszczeń związanych z działalnością gospodarczą do sumy powierzchni ogółem. Decyzja o wyborze współczynnika złożonego była podyktowana jego lepszym dopasowaniem do specyfiki prowadzonej w Instytucie działalności.

W uproszczeniu współczynnik złożony oznacza kalkulację wielu cząstkowych współczynników i następnie uśrednienie wyniku. Podstawowa różnica w porównaniu do współczynnika prostego polega na możliwości stosowania dla współczynników cząstkowych różnych metod przypisania powierzchni do poszczególnych rodzajów działalności, tak aby jak najlepiej odpowiadało to specyfice prowadzonej tam działalności. Prawidłowo ustalone wskaźniki procentowe obowiązujące dla Instytutu ustalone zgodnie z art. 86 ust. 2a i art. 90 ust. 2 Ustawy o podatku od towarów i usług wynoszą w 2016 r.:

1.  52% – proporcja pierwotna tzw. „prewspółczynnik”
2.  100% – współczynnik

Wyżej wymienione współczynniki stosuje się w przypadku braku możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego służącego działalności opodatkowanej.

Instytut dokonując zakupów towarów i usług w pierwszej kolejności będzie musiał, zgodnie z art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, dokonać podziału kwot podatku naliczonego związanych z:

1.  działalnością gospodarczą (podlegającą systemowi VAT: opodatkowaną lub zwolnioną z podatku VAT),
2.  niezwiązanych z działalnością gospodarczą (poza ustawą VAT) w ramach „prewspółczynnika” (odliczanie na zasadzie proporcji pierwotnej).

Wnioskodawca ponosi szereg wydatków w związku ze swoją działalnością. Część z tych wydatków związana jest w całości i wyłącznie z działalnością statutową jednostki, część wydatków wiąże się w całości i wyłącznie z działalnością gospodarczą, część wydatków natomiast nie może zostać w całości wyłącznie przyporządkowana ani do działalności publicznej, ani do działalności gospodarczej.

Sieć wykorzystywana jest przy realizacji wielu projektów międzynarodowych i krajowych, wśród których znajdują się zarówno projekty wykorzystywane w działalności gospodarczej lub planowane do wykorzystania w takiej działalności oraz projekty nie zakładające komercyjnego wykorzystania wyników. Sieć jest niezbędna do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT (np. usługi abonamentowe) oraz realizacji badań naukowych, prac badawczo-rozwojowych oraz innych zleconych zadań, których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej (działalność statutowa), tzn. na skutek ich przeprowadzenia nie jest planowane osiągnięcie wyników mogących być przedmiotem sprzedaży.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Instytut ma prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem Sieci (…) przy zastosowaniu prewspółczynnika.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony. Przepisy ustawy o VAT nie wyłączają prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dokonywania zakupów ze środków finansowych otrzymanych w postaci dotacji lub darowizn.

Zatem dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podstawowe znaczenie ma związek dokonanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. zakupów. Jednak przy ustalaniu tego prawa należy mieć na uwadze ograniczenie wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy – sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Według art. 86 ust. 2c ustawy – przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne (art. 86 ust. 2f ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy – wskazanym w cyt. art. 86 ust. 2g ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, stosownie do treści art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 9a ustawy – w przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Według art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy – w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Ponadto powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. W końcu podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku VAT, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Wskazać należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie jedynie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, obliczać się będzie zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że Wnioskodawca jest instytucją naukową działającą na podstawie przepisów ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2016 r., poz. 572, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, Polska Akademia Nauk, zwana dalej „Akademią”, jest państwową instytucją naukową.

Akademia działa poprzez:

1.  organy oraz korporację uczonych;
2.  utworzone przez Akademię instytuty naukowe i pomocnicze jednostki naukowe, zwane dalej „jednostkami naukowymi Akademii”;
3.  utworzone przez Akademię inne jednostki organizacyjne.

Akademia służy rozwojowi, promocji, integracji i upowszechnianiu nauki oraz przyczynia się do rozwoju edukacji i wzbogacania kultury narodowej (art. 2 ust. 1 ww. ustawy).

Do zadań Akademii (zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 1, 8, 9, 10 i 11 ww. ustawy) należy w szczególności:

*   prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
*   współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie realizacji badań naukowych i prac rozwojowych
*   współpraca ze środowiskiem społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia;
*   rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi;
*   uczestnictwo w międzynarodowych organizacjach naukowych i programach badawczych oraz współdziałanie z zagranicznymi instytucjami naukowymi.

Podstawową jednostką naukową Akademii jest instytut naukowy, zwany dalej „instytutem” (art. 42 ww. ustawy).

Instytut występuje w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działa na własny rachunek (art. 46 ust. 1 ww. ustawy).

Nazwa instytutu zawiera zwrot „Polskiej Akademii Nauk” (art. 47 ust. 1 ww. ustawy).

Do zadań instytutu należy prowadzenie badań naukowych, w szczególności istotnych dla rozwoju kraju oraz upowszechnianie wyników tych badań (art. 50 ust. 1 ww. ustawy).

Instytut może prowadzić prace rozwojowe w określonym obszarze badawczym i zajmować się wdrażaniem wyników tych badań do gospodarki (art. 50 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r., poz. 1620, z późn. zm.), badania naukowe to:

1.  badania podstawowe – oryginalne prace badawcze eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy o zasadach finansowania nauki, prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Dla wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy przede wszystkim należy zauważyć, że zarówno z przepisów ustawy o PAN jak również z przedstawionych w sprawie okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą, jak również może prowadzić równocześnie działalność gospodarczą. Z taką sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie.

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca ponosi szereg wydatków w związku ze swoją działalnością. Część z tych wydatków związana jest w całości i wyłącznie z działalnością statutową jednostki, część wydatków wiąże się w całości i wyłącznie z działalnością gospodarczą, część wydatków natomiast nie może zostać w całości wyłącznie przyporządkowana ani do działalności publicznej, ani do działalności gospodarczej.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca – w związku z utrzymaniem Sieci (…) – poza działalnością gospodarczą wykonuje również inną niż gospodarcza działalność (działalność statutowa, naukowa). Wystąpią tu także przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2a ustawy, tj. przypisanie ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie towarów i usług (wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza), w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. W takiej sytuacji kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Reasumując, w przypadku wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem Sieci (…) przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku w sprawie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji. Dotyczy to w szczególności wyboru sposobu określenia proporcji oraz oceny prawidłowości metody przyjętej przez Wnioskodawcę.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.