Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-285/16-3/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-21
Teza: Zwolnienie z opodatkowania usług optometrycznych wykonywanych przez „podmiot leczniczy” za pośrednictwem wspólnika spółki, pracowników zatrudnionych na umowę zlecenie oraz optometrystów świadczących usługi w ramach własnej działalności.
Słowa kluczowe: leczenie; podmiot; usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy usług optometrycznych świadczonych w ramach działalności Spółki przez zatrudnionych optometrystów i optometrystów prowadzących działalność gospodarczą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług optometrycznych świadczonych przez Wnioskodawcę samodzielnie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy usług optometrycznych świadczonych w ramach działalności Spółki przez zatrudnionych optometrystów i optometrystów prowadzących działalność gospodarczą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług optometrycznych świadczonych przez Wnioskodawcę samodzielnie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono w dniu 18 lipca 2016 r. o sprostowanie informacji dotyczących adresu teleinformatycznego w systemie ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów medycznych, sprzedaży okularów korekcyjnych, leczniczych i ochronnych do komputera, sprzedaży soczewek kontaktowych, płynów do soczewek oraz innych akcesoriów optycznych.

Jednocześnie w zakresie tej działalności Spółka samodzielnie i odpłatnie wykonuje usługi optyczne, zarówno w zakresie badania wzroku, jak i doboru okularów i soczewek kontaktowych przez okulistę oraz dyplomowanego optometrystę.

Usługi okulisty i optometrysty są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, zgodnie z treścią której osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Okulista będąc lekarzem posiada prawo do wykonywania zawodu medycznego na podstawie art. 2 ust. 1-3 ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996 r.

Natomiast potwierdzeniem statusu optometrysty jako zawodu medycznego jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2014 r., poz. 1145), zawód optometrysty został ujęty w grupie 22 – Specjaliści do spraw zdrowia, 228 – Inni specjaliści ochrony zdrowia, kod zawodu 2286 – Optometryści, 228601 – Optometrysta.

Ponadto, zgodnie z międzynarodową definicją przyjętą w roku 1993 przez Międzynarodowe Porozumienie Optometryczne i Optyczne, optometrysta to: autonomiczny i regulowany zawód należący do systemu ochrony zdrowia, a osoba wykonująca ten zawód praktykuje w zakresie badania refrakcji i zaopatrzenia w pomoce wzrokowe, a także diagnozowania i właściwego postępowania w przypadku choroby oczu oraz rehabilitacji układu wzrokowego.

Usługi badania wzroku wykonywane przez lekarza okulistę pod kątem doboru korekcji okularowej lub soczewkowej oraz usługi badania wzroku, dobór okularów lub soczewek kontaktowych oraz terapie wzrokowe wykonywane przez dyplomowanego magistra optometrii stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi badania i korygowania wzroku, a w szczególności rozpoznanie wady wzroku i dobranie mocy okularów, czy dobór soczewek kontaktowych, są usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Okulary wykonywane są na podstawie zlecenia lekarza dostarczanego przez klienta w postaci recepty lub na podstawie przeprowadzonego na miejscu badania wzroku przez okulistę lub dyplomowanego optometrystę.

Na produkt finalny – okulary – składają się szkła oraz oprawki. Wszystkie kupowane przez Wnioskodawcę produkty/półprodukty, tj. soczewki, szkła korekcyjne, szkła do okularów leczniczych i ochronnych do komputera, oprawki okularowe, z których powstają później produkty końcowe – okulary, oznaczone są symbolem CE (wyrób wprowadzony do obrotu na terenie Unii Europejskiej).

Klasyfikacja statystyczna soczewek okularowych wg PKWiU to: 32.50.4 Okulary, soczewki i ich części, 32.50.41 Soczewki kontaktowe; soczewki okularowe ze szkła i innych materiałów, 32.50.41.0 Soczewki kontaktowe; soczewki okularowe ze szkła i innych materiałów.

Równocześnie w cenę okularów wliczona jest usługa ich wykonania, na którą składa się m.in. szlifowanie soczewek okularowych do kształtu oprawy, ustawienie środków optycznych soczewek zamontowanych w oprawie stosownie do położenia źrenic oraz ustalenie wykonania dodatkowych walorów jakościowych soczewek o mocy określonej w zaleceniach lekarza lub optometrysty. Wskazane usługi świadczone będą przez dyplomowanego optyka.

Okulary korekcyjne, lecznicze i ochronne do komputera, stanowią wyrób medyczny, zgodnie z definicją wyrobu medycznego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. (Dz. U. Nr 93, poz. 896) o wyrobach medycznych. Wyrobem medycznym jest narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu z tym oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczonym przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu zapobiegania, leczenia i łagodzenia przebiegu choroby lub kompensowania upośledzenia.

Przedmiotowy wniosek dotyczy jedynie działalności związanej ze świadczeniem usług optometrycznych.

W zakładzie Wnioskodawcy badaniem wzroku i doborem szkieł zajmują się optometryści i lekarze okuliści.

Ponadto należy dodać, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i został zgłoszony do rejestru tych podmiotów, prowadzonego przez Wojewodę.

Spółka świadczy usługi optometryczne zarówno samodzielnie – poprzez jednego ze wspólników, który jest optometrystą, ale również nabywa te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Spółka nabywa usługi optometryczne od optometrystów zatrudnionych przez Spółkę na podstawie umowy zlecenia.

Usługi optometryczne nabywane są przez Spółkę zarówno od optometrystów, którzy realizują te usługi w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, jak i od optometrystów wykonujących prace zlecone na podstawie umowy zlecenia, nie prowadząc w tym zakresie działalności gospodarczej.

Usługi optometryczne świadczone przez optometrystów na rzecz Spółki wykonywane są na terenie przedsiębiorstwa Spółki, w którym prowadzona jest działalność lecznicza. Wszystkie przedmiotowe usługi optometryczne są wykonywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej Spółki.

Pełny zakres usług świadczonych przez optometrystów obejmuje:

1.  Wykonywanie badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru, tonometrów, keratometrów, oftalmoskopu itp., to pomiary parametrów układu wzrokowego pozwalające na określenie, czy funkcje wzrokowe pacjenta są prawidłowe i wykrycie ewentualnych odchyleń od norm fizjologicznych. Wykonywane są metodami nieinwazyjnymi, przy użyciu specjalistycznych przyrządów oftalmicznych.
2.  Badanie ostrości wzroku do dali i bliży z korekcją okularową i bez korekcji – pomiar jakości widzenia, czyli sprawdzenie zdolności rozpoznawania szczegółów, wykonywane przy użyciu specjalnych tablic do pomiaru ostrości wzroku.
3.  W przypadku podejrzenia chorób oczu, skierowanie do lekarza okulisty – wykonanie pomiarów mających wykluczyć patologię narządu wzroku i w przypadku podejrzenia choroby, pacjent kierowany jest do lekarza okulisty na dalszą diagnozę i leczenie.
4.  Dobieranie soczewek okularowych i kontaktowych korygujących wady wzroku – wykonywanie pomiarów wad refrakcji oka (nadwzroczność, krótkowzroczność, astygmatyzm, różnowzroczność) przy użyciu specjalistycznych urządzeń typu: foropter, kaseta szkieł próbnych, skiaskop. W ramach tej czynności wchodzi również określenie, jaką moc soczewek powinny zawierać okulary korekcyjne lub jaką moc i typ soczewek kontaktowych należy zastosować, aby prawidłowo skorygować wadę refrakcji. Wyniki tych badań i podjętych decyzji zapisywane są na recepcie okularowej/soczewkowej, z którą pacjent następnie może udać się do dowolnego salonu optycznego, w którym optyk lub wykwalifikowany sprzedawca zaproponuje odpowiednią oprawę okularową.
5.  Przeprowadzanie i nadzorowanie treningu układu wzrokowego dla przywrócenia sprawności wzrokowej – wcześniej przeprowadzone badania optometryczne (lub badania okulistyczne wykonane przez lekarza okulistę) pozwalają na ocenę, czy wykryte zaburzenie wzroku możliwe jest do usunięcia poprzez wykonywanie ćwiczeń wzroku. Jeżeli zaburzenie poddaje się rehabilitacji, wykonywany jest trening wzrokowych (seria ćwiczeń wzrokowo-ruchowych), mający na celu poprawę ostrości wzroku, zlikwidowanie lub zmniejszenie zeza, poprawę widzenia obocznego, zdolności akomodacji, ruchów oczu, koordynacji oko-ręka, czyli zdolności czytania. Ćwiczenia wykonywane są przy użyciu nieinwazyjnych metod z użyciem drobnych testów, piłek, patyczków, zabawek itp. Przypominają zajęcia rehabilitacyjne wykonywane przez fizjoterapeutów, lecz skoncentrowane są na układzie wzrokowym. Każdy pacjent przygotowywaną ma indywidualną terapię, na bazie wcześniej wykonanych pomiarów optometrycznych, a trening odbywa się w formie domowej (ćwiczenia domowe + okresowe kontrole) lub/i w formie gabinetowej (ćwiczenia wykonywane na sesjach w gabinecie). Czynność ta ma nazwę „usługa optometryczna – trening wzrokowy”. Czynność ta nie obejmuje sprzedaży testów lub urządzeń do ćwiczeń.
6.  Prowadzenie badań przesiewowych w celu wykrycia wad wzroku oraz odstępstw od norm fizjologicznych układu wzrokowego – wykonywanie wstępnych badań wzroku, takich jak ostrość wzroku, ustawienie oczu czy ocena przedniego odcinka oka, w celu wykrycia niedowidzenia, zezów lub innych zaburzeń wzrokowych. Usługa ta wykonywana jest zwykle na dużej grupie pacjentów, w celu wykrycia potencjalnych odchyleń od norm fizjologicznych i odesłanie na dokładne badanie wzroku tych osób, które nie przeszły pozytywnie testów przesiewowych. Usługa ta ma w dużej mierze charakter profilaktyczny, pozwalający na wczesne wykrycie wad wzroku i skorygowanie ich, aby nie doszło do dużych ubytków widzenia w przyszłości.
7.  Udzielanie informacji i porad odnośnie działania i stosowania wyrobów medycznych związanych z optyczną korekcją narządu wzroku – w ramach badania optometrycznego i przepisania odpowiedniej korekcji wad wzroku, pacjent informowany jest o sposobie użytkowania pomocy optycznej. Jest to element każdego badania optometrycznego, a specjalista ma obowiązek udzielenia informacji dotyczących stosowania wyrobów medycznych, jak i edukowania pacjenta w zakresie ochrony zdrowia.
8.  Dobór pomocy dla osób słabowidzących – dotyczy wykonania pomiarów wzroku mający na celu określenie ostrości i jakości widzenia osób słabowidzących, dobranie najlepszej dla pacjenta pomocy wzrokowej (lupy, lunety, powiększalniki) i sprawdzenie, w jaki sposób owa pomoc usprawnia jego widzenie. Efektem końcowym tej usługi jest przygotowanie wypisu z parametrami i typem pomocy wzrokowej, jaką pacjent może następnie zakupić w salonie optycznym zajmującym się sprzedażą pomocy dla słabowidzących (sprzedaż tych pomocy nie odbywa się w ramach usług optometrycznych).

Wszystkie wymienione w punktach 1-8 czynności będą wchodziły w skład kompleksowej usługi medycznej stanowiącej usługę optometryczną. Wykonywane w zakładzie Wnioskodawcy usługi optometryczne są ściśle związane z przywracaniem i poprawianiem zdrowia ludzkiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone w ramach działalności Spółki usługi optometryczne mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia ludzkiego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli te usługi zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone w ramach działalności Spółki będącej podmiotem leczniczym usługi optometryczne mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia ludzkiego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia ludzkiego, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, badanie wzroku wykonywane przez optometrystę mające na celu dobór okularów, soczewek kontaktowych lub pomocy optycznych poprawiających wzrok powinno być zwolnione od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów usług, zwalnia się od podatku świadczenie usług w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Według klasyfikacji zawodów i specjalności zawód optometrysty posiada kod 229501 i należy do wyżej wymienionej grupy – specjaliści do spraw zdrowia.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez optometrystę służą niewątpliwie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia – ochronie zdrowia ludzkiego, a osoba wykonująca zawód optometrysty jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Wykonywane w zakładzie Zainteresowanego usługi optometryczne są ściśle związane z przywracaniem i poprawianiem zdrowia ludzkiego.

Zgodnie z międzynarodową definicją przyjętą w roku 1993 przez Międzynarodowe Porozumienie Optometryczne i Optyczne, optometrysta to autonomiczny i regulowany zawód należący do systemu ochrony zdrowia, a osoba wykonująca ten zawód praktykuje w zakresie badania refrakcji i zaopatrzenia w pomoce wzrokowe, a także diagnozowania i właściwego postępowania w przypadku chorób oczu oraz rehabilitacji układu wzrokowego.

Potwierdzeniem statusu optometrysty jako zawodu medycznego jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2011 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537). Zawód optometrysty został ujęty w grupie:

*   22 – Specjaliści do spraw zdrowia
*   228 – Inni specjaliści ochrony zdrowia
*   kod zawodu 2286 – Optometryści, 228601 – Optometrysta.

Zgodnie z Międzynarodowym Standardem SCO 08, na którym opiera się polska klasyfikacja, zawody sklasyfikowane w grupie 2 wymagają kwalifikacji na poziomie 4 – odniesionym do 5 poziomu wykształcenia ISCED 97 (Międzynarodowa Klasyfikacja Standardów Edukacyjnych), co oznacza poziom wykształcenia na studiach wyższych zawodowych, kończących się tytułem licencjata lub inżyniera, studiach magisterskich i studiach podyplomowych.

Z dostępnego na oficjalnej stronie Ministerstwa Zdrowia, w zakładce Zawody Medyczne, opisu wynika, że optometrystą jest:

1.  osoba, która ukończyła studia wyższe i uzyskała tytuł magistra oraz ukończyła studia podyplomowe z optometrii, obejmujące co najmniej 600 godzin kształcenia zawodowego;
2.  osoba, która ukończyła studia wyższe i uzyskała tytuł magistra na kierunku fizyka w zakresie optometrii.

Warunki te spełnia zarówno wspólnik spółki , którą jest Wnioskodawca, jak i zatrudnieni w Jego zakładzie optometryści (wszyscy są absolwentami wyższych uczelni – specjalność optometria).

W kontekście powyższego Wnioskodawca uważa, że usługi optometryczne prowadzone w Jego zakładzie polegające na wykonywaniu badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru, tonometru i innych urządzeń optometrycznych, badaniu ostrości wzroku, terapii wzrokowej, optymalnego doboru korekcji okularowej oraz pomocy optycznych służą profilaktyce (zapobiegają bowiem chorobie), zachowaniu i poprawie zdrowia – ochronie zdrowia ludzkiego.

Tożsame stanowisko jak Wnioskodawca zajął:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r., nr IBPP3/443-391/12/UH;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu:
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2011 r., nr ILPP1/443-215/11-4/AK;
    *   w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2014 r., nr ILPP5/443-227/14-6/KG;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2015 r., nr IPTPP1/4512-411/15-7/AC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy usług optometrycznych świadczonych w ramach działalności Spółki przez zatrudnionych optometrystów i optometrystów prowadzących działalność gospodarczą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług optometrycznych świadczonych przez Wnioskodawcę samodzielnie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W świetle art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia. Przykładem świadczeń, dla których ustawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych, są m.in. usługi medyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi jednak art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zwolnienie określone w cyt. wyżej przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów (podmioty lecznicze).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 618, z późn. zm.).

W oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 5 cyt. wyżej ustawy, za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza lub pielęgniarkę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W świetle art. 3 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych (…). Natomiast, w myśl ust. 2 przytoczonego wyżej artykułu, działalność lecznicza może również polegać na:

1.  promocji zdrowia lub
2.  realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Na mocy art. 4 ust. 1 omawianej ustawy, podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza, o którym mowa w art. 55 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 581),
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618, z późn. zm.),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

*   5a)posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

1.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,
2.  jednostki wojskowe

– w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Podmiot, który zamierza wykonywać działalność leczniczą jako podmiot leczniczy, składa organowi prowadzącemu rejestr, o którym mowa w art. 106 ust. 1, wniosek o wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (…) – art. 100 ust. 1 cyt. ustawy.

Do wniosku, o którym mowa w ust. 1, dołącza się – według ust. 4 powołanego wyżej artykułu –dokumenty potwierdzające spełnienie warunków wykonywania działalności leczniczej, z zastrzeżeniem art. 25 ust. 3.

Dokumentem potwierdzającym spełnienie warunków, o których mowa w art. 22, jest, wydawana w drodze decyzji administracyjnej, opinia właściwego organu Państwowej Inspekcji Sanitarnej (art. 100 ust. 5 cyt. wyżej ustawy).

Na podstawie art. 103 ww. ustawy, działalność leczniczą można rozpocząć po uzyskaniu wpisu do rejestru, z zastrzeżeniem art. 104.

Zgodnie z art. 104 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, organ prowadzący rejestr dokonuje wpisu do rejestru w terminie 30 dni od dnia wpływu wniosku o wpis do rejestru wraz z oświadczeniem.

Organem prowadzącym rejestr jest wojewoda właściwy dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu leczniczego – w odniesieniu do podmiotów leczniczych – zwany dalej „organem prowadzącym rejestr” (art. 106 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o działalności leczniczej).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm.) – za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Jak wyjaśniono wyżej, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, adresowane jest do podmiotów leczniczych, które świadczą usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dokonują dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 618, z późn. zm.),
4.  psychologa.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Zauważyć należy, że zwolnienia od podatku od towarów i usług wymienione w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 i pkt 19a ustawy, również mają charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Przede wszystkim zwolnienia te mają zastosowanie wyłącznie do usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz do dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych. Ustawodawca wymienił ponadto konkretne podmioty, które wykonując takie usługi, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w ww. przepisach. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Należy więc mieć na uwadze, że wyżej powołane przepisy, zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania wymienionych w przepisie zawodów, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli usługi te nie odpowiadają koncepcji opieki medycznej. Zatem, jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne konsekwencje, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega np. na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jak wskazano wyżej, z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – celem ich świadczenia jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, oprócz konkretnego wskazania tych wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej oraz psychologa, ustawodawca wskazał również na podmioty wykonujące zawód medyczny zdefiniowane w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Potwierdzeniem statusu optometrysty jako zawodu medycznego jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2014 r., poz. 1145), w którym zawód optometrysty został ujęty w grupie 22 – specjaliści do spraw zdrowia, 229 – inni specjaliści ochrony zdrowia, kod zawodu 2295 – optometryści, 229501 – optometrysta.

Zatem, osoba wykonująca zawód optometrysty jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Należy podkreślić, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (Dz. Urz. UE L Nr 145, str. 1, z późn. zm.), a obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z przepisu art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Jednakże należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza, z której jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, TSUE stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia »opieki medycznej« oraz »świadczeń opieki medycznej« (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie d’Ambrumenil TSUE podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (C-307/01, pkt 57). Ponadto w wyroku tym (pkt 60) TSUE wskazał, że „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi zwolnienie (…) nie ma zastosowania do tej usługi”.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo TSUE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01 oraz w sprawie C-384/98.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 19 i pkt 19a ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Dokonana wyżej analiza przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez podmioty lecznicze lub przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej i został zgłoszony do rejestru tych podmiotów, prowadzonego przez Wojewodę. W zakładzie Zainteresowanego badaniem wzroku i doborem szkieł zajmują się optometryści i lekarze okuliści.

Spółka świadczy usługi optometryczne zarówno samodzielnie – poprzez jednego ze wspólników, który jest optometrystą, ale również nabywa te usługi we własnym imieniu ale na rzecz osób trzecich od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy. Spółka nabywa usługi optometryczne od optometrystów zatrudnionych przez Nią na podstawie umowy zlecenia.

Usługi optometryczne nabywane są przez Spółkę zarówno od optometrystów, którzy realizują te usługi w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, jak i od optometrystów wykonujących prace zlecone na podstawie umowy zlecenia nie prowadząc w tym zakresie działalności gospodarczej. Usługi optometryczne świadczone przez optometrystów na rzecz Spółki wykonywane są na terenie przedsiębiorstwa Spółki, w którym prowadzona jest działalność lecznicza. Usługi optometryczne są wykonywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej Spółki.

Pełny zakres usług świadczonych przez optometrystów obejmuje:

1.  wykonywanie badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru, tonometrów, keratometrów, oftalmoskopu itp.,
2.  badanie ostrości wzroku do dali i bliży z korekcją okularową i bez korekcji,
3.  w przypadku podejrzenia chorób oczu, skierowanie do lekarza okulisty,
4.  dobieranie soczewek okularowych i kontaktowych korygujących wady wzroku,
5.  przeprowadzanie i nadzorowanie treningu układu wzrokowego dla przywrócenia sprawności wzrokowej,
6.  prowadzenie badań przesiewowych w celu wykrycia wad wzroku oraz odstępstw od norm fizjologicznych układu wzrokowego,
7.  udzielanie informacji i porad odnośnie działania i stosowania wyrobów medycznych związanych z optyczną korekcją narządu wzroku;
8.  dobór pomocy dla osób słabowidzących.

Wszystkie ww. czynności będą wchodziły w skład kompleksowej usługi medycznej stanowiącej usługę optometryczną ściśle związaną z przywracaniem i poprawianiem zdrowia ludzkiego. Tym samym usługi badania i korygowania wzroku, a w szczególności rozpoznanie wady wzroku i dobranie mocy okularów, czy dobór soczewek kontaktowych są usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia.

Wniosek dotyczy jedynie działalności związanej ze świadczeniem usług optometrycznych.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku świadczonych przez Spółkę usług optometrycznych.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych w złożonym wniosku usług jest więc wykazanie, że ich celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Drugim kryterium pozwalającym na korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy jest wykonywanie wymienionych usług przez podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.

Nadmienić należy, że optometria to dziedzina wiedzy stosowanej, której głównym przedmiotem zainteresowania jest proces widzenia, a zwłaszcza wszystko to, co służy: ochronie, zachowaniu, usprawnieniu i rozwojowi tego procesu (Encyklopedia PWN, http://encyklopedia.pwn.pl/).

Jak wskazał Zainteresowany – usługi świadczone przez optometrystów służą niewątpliwie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Zatem spełniona została przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Z treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej i został zgłoszony do rejestru tych podmiotów, prowadzonego przez Wojewodę. W konsekwencji spełniona jest również przesłanka podmiotowa do zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę fakt, że Spółka – jak wskazał Zainteresowany – jest zgłoszonym do rejestru podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, świadczącym usługi optometryczne samodzielnie poprzez jednego ze wspólników (optometrystę) oraz przez optometrystów zatrudnionych w Spółce na podstawie umowy zlecenia, stwierdzić należy, że świadczone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy usługi optometryczne mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Ponadto odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności sprawy do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że usługi optometryczne, które Zainteresowany nabywa od optometrystów realizujących te usługi w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, świadczone na terenie przedsiębiorstwa Spółki, w którym prowadzona jest działalność lecznicza i wykonywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej Spółki, będącej podmiotem leczniczym, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że usługi optometryczne w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia ludzkiego, które Zainteresowany nabywa od optometrystów realizujących te usługi w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, świadczone na terenie przedsiębiorstwa Spółki, w którym prowadzona jest działalność lecznicza i wykonywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej Spółki, będącej podmiotem leczniczym, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy.

Natomiast usługi optometryczne świadczone przez Wnioskodawcę – podmiot leczniczy – samodzielnie (tj. przez jednego ze wspólników Spółki) oraz przez optometrystów zatrudnionych w Spółce na podstawie umowy zlecenia, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Należy wskazać, że stanowisko Zainteresowanego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe. Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny (w postaci zwolnienia od podatku świadczonych usług), jednakże tut. Organ dokonał rozstrzygnięcia w oparciu o inną podstawę prawną od wskazanej przez Spółkę w pytaniu nr 1.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.