Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-63/15-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-15
Teza: Czy umowy zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości (wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które wchodzą w skład nowo wydzielonych działek gruntu) dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, a także sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), mające na celu zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku podziału działek gruntu, podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa zamiany; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2015 r. (data wpływu 3 lutego 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), mające na celu zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku podziału działek gruntu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), mające na celu zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku podziału działek gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni oraz właściciele nieruchomości sąsiednich, byli w 2011 roku właścicielami sąsiadujących ze sobą trzech nieruchomości gruntowych, składających się z działek ewidencyjnych nr 419/1, nr 422 i nr 421/1, ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie, w tym w szczególności zagospodarowanie w sposób przewidziany i dopuszczony w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W celu stworzenia możliwości racjonalnego zagospodarowania przedmiotowych nieruchomości wszyscy zgodnie zdecydowali się na dokonanie podziału powyższych nieruchomości i wzajemną zamianę poszczególnych ich części w taki sposób, aby każdy z właścicieli mógł z nowo wydzielonych działek gruntu, po ich połączeniu, utworzyć nieruchomości w pełni funkcjonalne i możliwe do racjonalnego zagospodarowania zgodnie z ich potrzebami oraz kryteriami określonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym dla tego terenu.

W związku z tym Wnioskodawczyni oraz właściciele nieruchomości sąsiednich złożyli do właściwego organu - Wójta Gminy zgodny wniosek o podział przedmiotowych nieruchomości na podstawie art. 93, 97, 98, 98b oraz 99 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.).

Dnia 24 września 2010 r. postanowieniem Wójt Gminy pozytywnie zaopiniował możliwość dokonania podziału przedmiotowych nieruchomości, zgodnie z przedłożonym wstępnym projektem podziału, jako zgodnego z obowiązującym dla tego terenu miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, pod warunkiem dołączenia do wniosku o ich podział stosownych dokumentów przewidzianych prawem, w tym w szczególności zobowiązania w formie aktu notarialnego do dokonania zamiany lub wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które wejdą w skład nowo wydzielonych działek gruntu, zgodnie z art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Z treści postanowienia w sprawie podziału nieruchomości wynika, że podział ten zostanie zatwierdzony decyzją administracyjną pod warunkiem, że właściciele wskazanych nieruchomości dokonają w drodze czynności prawnych wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości powstałych w wyniku podziału zgodnego z przedłożonym przez nich wstępnym projektem. Jednocześnie właściwy organ - Wójt Gminy - zobowiązał właścicieli, aby dokonując przeniesienia własności dokonali tego w sposób określony w postanowieniu. Właściciele nieruchomości nie mogli więc samodzielnie decydować o sposobie zadysponowania gruntami; nie mogli także utworzyć nieruchomości w innych granicach i innym „układzie” działek niż wynikało to z przedmiotowego postanowienia poprzedzającego wydanie stosownej decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział przedmiotowych nieruchomości oraz z przedłożonego przez nich wstępnego projektu podziału stanowiącego integralną część przedmiotowego postanowienia.

W związku z tym zawarta została w dniu 26 stycznia 2011 r., przez Wnioskodawczynię oraz właścicieli nieruchomości sąsiednich, umowa w formie aktu notarialnego, stosownie do art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, w której stawający do aktu notarialnego zobowiązali się, że - w przypadku uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział ich nieruchomości - dokonają wzajemnych zamian części swych nieruchomości w sposób następujący:

Stawający do aktu notarialnego zgodnie z treścią art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - w tym również wnioskująca o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej - oświadczyli, że zobowiązują się do dokonania zamiany, w wyniku której:

*   Henryka B. nabędzie do majątku osobistego: działki o numerach 419/10 i 419/13 powstałe z podziału nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 419/1, które to działki wraz z działkami będącymi własnością Henryki B. stanowić będą działki o numerach docelowych 3762 i 3765.

*   Maria J. nabędzie do majątku osobistego: działki o numerach 421/2, 421/4 oraz 421/5 powstałe z podziału nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 421/1, oraz działki o numerach 422/4, 422/5 i 422/7 powstałe z podziału nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 422, które to działki wraz z działkami będącymi własnością Marii J. stanowić będą - po ich połączeniu - działki o numerach docelowych 3759, 3760, 3763 i 3764.

*   Małżeństwo Aldona i Krzysztof P. nabędą na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej: działki o numerach 419/4 i 419/5 powstałe z podziału nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 419/1, które to działki wraz z działkami będącymi ich własnością stanowić będą - po ich połączeniu - działki o numerach docelowych 3757 i 3758.

W dniu 28 lutego 2011 r. Wójt Gminy wydał decyzję (częściowo skorygowaną późniejszą decyzją z dnia 18 października 2011 r. zatwierdzającą podział przedmiotowych nieruchomości, działek ewid. nr 419/1, nr 422 i nr 421/1, która to decyzja, wobec jej niezaskarżenia, stała się ostateczną.

Przedmiotowa decyzja wydana została pod dwoma warunkami:

*   pod warunkiem zapewnienia nowo wydzielonym działkom dostępu do drogi publicznej (art. 99 w powiązaniu z art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami),

*   pod warunkiem dokonania w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu (art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Stosownie do art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami działki gruntu wydzielone pod nowe gminne drogi publiczne, oraz wydzielone pod poszerzenie istniejącej gminnej drogi publicznej, z mocy samego prawa przeszły na własność Gminy.

Wypełniając zobowiązania, wynikające z zawartej umowy - aktu notarialnego z dnia 26 stycznia 2011 r., wnioskująca o wydanie interpretacji indywidualnej - Henryka B., Maria J. oraz małżeństwo Aldona i Krzysztof P.:

*   dokonali, mocą aktu notarialnego z dnia 21 listopada 2011 r. wzajemnej zamiany w ten sposób, że Maria J. nabyła działki ewid. nr 422/4, nr 422/5 i nr 422/7, w zamian za co Aldona i Krzysztof małżonkowie P. nabyli działki ewid. nr 419/4 i 419/5,

Powyższe zamiany, jako ekwiwalentne co do wartości, odbyły się bez dopłat.

Wkrótce wnioskująca - Maria J. oraz Henryka B.

*   zamierzają dokonać wzajemnej zamiany w ten sposób, że Henryka B. nabędzie działki ewid. nr 419/10 i nr 419/13, w zamian za co Maria J. nabędzie działki ewid. nr 421/2, nr 421/4 i nr 421/5

oraz Henryka B.

*   zamierza ustanowić odpłatnie odpowiednią służebność gruntową (drogową) na rzecz każdoczesnych właścicieli nowo powstałych w wyniku podziału i zamian działek gruntu, obciążając tą służebnością stanowiącą jej własność nieruchomość wydzieloną jako droga wewnętrzna składająca się z działek ewid. nr 421/9 i nr 422/8,

lub alternatywnie

*   zamierza sprzedać Marii J., jako właścicielce nowo powstałych w wyniku podziału i zamian działek gruntu, udziały w stanowiącej jej własność nieruchomości gruntowej wydzielonej jako droga wewnętrzna składająca się z działek ewid. nr 421/9 i nr 422/8.

Powyższe zamiany, jako ekwiwalentne co do wartości, odbędą się bez dopłat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowy zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości (wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które wchodzą w skład nowo wydzielonych działek gruntu) dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, a także sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), mające na celu zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku podziału działek gruntu, podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli umowy zamiany następują na podstawie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.), a dostęp do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku takiego podziału działek gruntu zapewniany jest poprzez sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), stosownie do art. 93 ust. 3 i art. 99 tej ustawy, to czynności te są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.).

Uzasadnienie:

Zamiany (wzajemne przeniesienie praw do części nieruchomości) dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U z 2014 r. poz. 518 ze zm.), jak również odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych) lub sprzedaż udziałów w nieruchomości gruntowej (drodze wewnętrznej) dokonywane w związku z art. 93 ust. 3 i art. 99 tej ustawy, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), albowiem zgodnie z tymi przepisami nie podlegają opodatkowaniu czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami (\`(...)\`). Przepis ten dotyczy szeroko rozumianej gospodarki nieruchomościami, która została uregulowana w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z jej art. 1 ust. 1 pkt 2 określa ona m.in. zasady podziału nieruchomości, natomiast art. 8 i art. 9 tej ustawy mówią wprost o załatwianiu spraw, o których mowa w przepisach działu III, czyli również spraw związanych z podziałami nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, że nie podlegają podatkowi sprawy, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia jest zawarta w przepisach ustawy o gospodarce nieruchomościami. Właściciele nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą, na podstawie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. Dlatego do wniosku o podział należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany części nieruchomości.

Procedura uregulowana w art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami jest stosowana w niniejszej sprawie. Umowa zobowiązująca do zamiany części nieruchomości zawarta przez właścicieli w dniu 26 stycznia 2011 r. jest częścią tej procedury; bez takiego porozumienia niemożliwe jest racjonalne zagospodarowanie przedmiotowych nieruchomości. Częścią tej procedury jest także planowana umowa zamiany pozostałych udziałów (części) nieruchomości objętych podziałem. Zarówno już zrealizowane zamiany, w dniu 21 listopada 2011 r., jak również planowana umowa zamiany pozostałych części nowo wydzielonych nieruchomości w trybie art. 98b ust. 1-3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie stanowią typowych umów zamiany uregulowanych w Kodeksie cywilnym, są natomiast czynnościami, których treść narzuca art. 98b ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, warunkujący wydanie decyzji administracyjnej zatwierdzającej taki podział.

Procesowym warunkiem dopuszczalności dokonania połączenia i podziału nieruchomości jest przedłożenie do wniosku o dokonanie tych czynności notarialnej umowy zobowiązującej wszystkich wnioskodawców do dokonania stosownych wzajemnych zamian części dotychczasowych nieruchomości, które będą ujęte w granicach ewidencyjnych nowych nieruchomości po dokonaniu podziału.

Zatwierdzenia połączenia i podziału nieruchomości dokonuje się zatem pod warunkiem dokonania tych zamian po dniu, gdy decyzja o zatwierdzeniu podziału nieruchomości stanie się ostateczna. Zatwierdzenie połączenia i podziału nieruchomości ma więc charakter warunkowy. Warunek ten może być jednak spełniony dopiero po tym, gdy decyzja w tym względzie stanie się ostateczna.

Jeżeli warunek zawarcia umowy zamiany nie zostanie spełniony w ustalonym terminie, to organ, który wydał decyzję o zatwierdzeniu podziału nieruchomości, zobowiązany jest do wydania na podstawie art. 162 § 1 pkt 2 Kpa decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o zatwierdzeniu podziału nieruchomości.

Niezawarcie umów zamian określonych w art. 98b ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami powoduje zatem brak możliwości dokonania połączenia i ponownego podziału nieruchomości.

Niezapewnienie dostępu do drogi publicznej (w sytuacji gdy nowo wydzielone działki gruntu nie mają zapewnionego bezpośredniego dostępu do drogi publicznej) przez ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej (drogowej) lub przez sprzedaż udziałów w nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną, powoduje, że podział nieruchomości jest niedopuszczalny.

„Jeżeli decyzja o podziale nieruchomości zawiera warunek, że przy zbywaniu wydzielonych działek zostaną ustanowione służebności drogowe zapewniające dostęp do drogi publicznej lub nastąpi sprzedaż udziałów w prawie do działki stanowiącej drogę wewnętrzną, umowa przeniesienia własności wydzielonej działki zawarta bez spełnienia tego warunku jest nieważna (art. 58 § 1 kc w związku z art. 99 i art. 93 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, tekst jednolity: Dz. U. 2004 r. Nr 261 poz. 2603 ze zm.).” (Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 4 czerwca 2009 r., sygn. III CZP 34/2009) „Podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej.” (Wyrok NSA z dnia 16 lipca 2008 r., sygn. I OSK 1111/2007).

Przepis art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłącza spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, które są dokonywane w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami. Do takich spraw należy zaliczyć także czynności niezbędne w celu poprawienia możliwości racjonalnego zagospodarowania nieruchomości. Zarówno dokonane zamiany były zawarte, jak i planowana umowa zamiany części nieruchomości objętych podziałem będzie zawarta w trybie i w związku z treścią art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Strony umów nie mają wyłącznego wpływu na ich treść, gdyż istotne ich elementy zostały określone w postanowieniu, poprzedzającym wydanie decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział nieruchomości, wydanym na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Oznacza to, że umowy zamiany podlegają przepisom ustawy o gospodarce nieruchomościami i nie mogą zostać dokonane bez uwzględnienia treści decyzji administracyjnej wydanej w trybie art. 98b tej ustawy.

Dlatego w ocenie Wnioskodawczyni, zarówno dotychczas dokonane zamiany jak i planowana umowa zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu, w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak również sprzedaż udziałów w nieruchomości, na którą składają się działki współtworzące drogę wewnętrzną, lub odpłatne ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej (drogowej), stosownie do art. 93 ust. 3 i art. 99 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, są bowiem czynnościami cywilnoprawnymi dokonywanymi w sprawie podlegającej przepisom ustawy o gospodarce nieruchomościami. Nie ma bowiem innej drogi prawnej, którą właściciele nieruchomości mogliby zastosować, aby zmienić dotychczasową strukturę istniejących nieruchomości i poprawić warunki ich racjonalnego zagospodarowania.

Stanowisko zgodne z powyższym zajął w interpretacjach indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie między innymi w sprawach dotyczących podlegania podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy zamiany w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami oznaczonych sygnaturami: IPPB2/436-181/08-2/MZ, IPPB2/436-253/10-2/AF, IPPB2/436-473/10-4/MZ, IPPB2/436-83/13-2/AF, IPPB2/436-83/13-3/AF, IPPB2/436-495/13-2/LS oraz IPPB2/436-496/13-2/ LS.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g) powyższej ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

Na podstawie art. 98b ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3. Art. 98b ust. 2 tejże ustawy mówi, iż w sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz 99.

W art. 98b ust. 3 jest zapis, że podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15.

W art. 93 ust. 3 jest zapis mówiący, że podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej; za dostęp do drogi publicznej uważa się również wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu albo ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem. Nie ustanawia się służebności na drodze wewnętrznej w przypadku sprzedaży wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną. Natomiast art. 99 stwierdza, że jeżeli zapewnienie dostępu do drogi publicznej ma polegać na ustanowieniu służebności, o których mowa w art. 93 ust. 3, podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że przy zbywaniu działek wydzielonych w wyniku podziału zostaną one ustanowione.

A zatem, jeżeli umowy zamiany następują na podstawie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, natomiast wymagany w art. 93 ust. 3 i art. 99 tej ustawy dostęp do drogi publicznej zapewniany jest przez sprzedaż udziałów w nieruchomości pełniącej funkcję drogi wewnętrznej lub przez odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), to czynności te są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zarówno opisana w przedmiotowym wniosku umowa zamiany, która już miała miejsce (zaistniały stan faktyczny), jak i planowana umowa zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu, w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak również planowane odpłatne ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej (drogowej) lub sprzedaż udziałów w nieruchomości pełniącej funkcję drogi wewnętrznej (zdarzenia przyszłe), nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz i) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) - podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, a także ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności.

Niezależnie od powyższej reguły w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych. Oznacza to, że powyższe wyłączenie ma zastosowanie w tych sprawach, w których przepisy o gospodarce nieruchomościami lub o autostradach płatnych stanowią dla określonych podmiotów materialnoprawną podstawę działania.

Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.) określa zasady scalania i podziału nieruchomości (art. 1 ust. 1 pkt 3).

Na podstawie art. 98b ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3.

Zgodnie z art. 98b ust. 2 tej ustawy – w sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99.

Natomiast art. 98b ust. 3 ww. ustawy stanowi, że podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15.

Zgodnie z art. 99 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jeżeli zapewnienie dostępu do drogi publicznej ma polegać na ustanowieniu służebności, o których mowa w art. 93 ust. 3, podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że przy zbywaniu działek wydzielonych w wyniku podziału zostaną one ustanowione. Za spełnienie warunku uważa się także sprzedaż wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną.

Stosownie zaś do zapisu art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej; za dostęp do drogi publicznej uważa się również wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu albo ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem. Nie ustanawia się służebności na drodze wewnętrznej w przypadku sprzedaży wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną. Przepisu nie stosuje się w odniesieniu do projektowanych do wydzielenia działek gruntu stanowiących części nieruchomości, o których mowa w art. 37 ust. 2 pkt 6.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni oraz właściciele nieruchomości sąsiednich, byli w 2011 roku właścicielami sąsiadujących ze sobą trzech nieruchomości gruntowych, składających się z działek ewidencyjnych nr 419/1, nr 422 i nr 421/1, ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie, w tym w szczególności zagospodarowanie w sposób przewidziany i dopuszczony w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W celu stworzenia możliwości racjonalnego zagospodarowania przedmiotowych nieruchomości wszyscy zgodnie zdecydowali się na dokonanie podziału powyższych nieruchomości i wzajemną zamianę poszczególnych ich części w taki sposób, aby każdy z właścicieli mógł z nowo wydzielonych działek gruntu, po ich połączeniu, utworzyć nieruchomości w pełni funkcjonalne i możliwe do racjonalnego zagospodarowania zgodnie z ich potrzebami oraz kryteriami określonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym dla tego terenu. W związku z tym Wnioskodawczyni oraz właściciele nieruchomości sąsiednich złożyli do właściwego organu - Wójta Gminy zgodny wniosek o podział przedmiotowych nieruchomości na podstawie art. 93, 97, 98, 98b oraz 99 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518 z późn. zm.). Dnia 24 września 2010 r. postanowieniem Wójt Gminy pozytywnie zaopiniował możliwość dokonania podziału przedmiotowych nieruchomości, zgodnie z przedłożonym wstępnym projektem podziału, jako zgodnego z obowiązującym dla tego terenu miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, pod warunkiem dołączenia do wniosku o ich podział stosownych dokumentów przewidzianych prawem, w tym w szczególności zobowiązania w formie aktu notarialnego do dokonania zamiany lub wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które wejdą w skład nowo wydzielonych działek gruntu, zgodnie z art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Z treści postanowienia w sprawie podziału nieruchomości wynika, że podział ten zostanie zatwierdzony decyzją administracyjną pod warunkiem, że właściciele wskazanych nieruchomości dokonają w drodze czynności prawnych wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości powstałych w wyniku podziału zgodnego z przedłożonym przez nich wstępnym projektem. Jednocześnie właściwy organ - Wójt Gminy - zobowiązał właścicieli, aby dokonując przeniesienia własności dokonali tego w sposób określony w postanowieniu. W związku z tym zawarta została w dniu 26 stycznia 2011 r., przez Wnioskodawczynię oraz właścicieli nieruchomości sąsiednich, umowa w formie aktu notarialnego, stosownie do art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, w której stawający do aktu notarialnego zobowiązali się, że - w przypadku uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział ich nieruchomości - dokonają wzajemnych zamian części swych nieruchomości. Stawający do aktu notarialnego zgodnie z treścią art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - w tym również wnioskująca o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej - oświadczyli, że zobowiązują się do dokonania zamiany. W dniu 28 lutego 2011 r. Wójt Gminy wydał decyzję (częściowo skorygowaną późniejszą decyzją z dnia 18 października 2011 r.) zatwierdzającą podział przedmiotowych nieruchomości, działek ewid. nr 419/1, nr 422 i nr 421/1, która to decyzja, wobec jej niezaskarżenia, stała się ostateczną. Przedmiotowa decyzja wydana została pod dwoma warunkami: pod warunkiem zapewnienia nowo wydzielonym działkom dostępu do drogi publicznej (art. 99 w powiązaniu z art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami) oraz pod warunkiem dokonania w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu (art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Stosownie do art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami działki gruntu wydzielone pod nowe gminne drogi publiczne, oraz wydzielone pod poszerzenie istniejącej gminnej drogi publicznej, z mocy samego prawa przeszły na własność Gminy. Wkrótce Wnioskodawczyni oraz Henryka B. zamierzają dokonać wzajemnej zamiany w ten sposób, że Henryka B. nabędzie działki ewid. nr 419/10 i nr 419/13, w zamian za co Wnioskodawczyni nabędzie działki ewid. nr 421/2, nr 421/4 i nr 421/5 oraz Henryka B. zamierza ustanowić odpłatnie odpowiednią służebność gruntową (drogową) na rzecz każdoczesnych właścicieli nowo powstałych w wyniku podziału i zamian działek gruntu, obciążając tą służebnością stanowiącą jej własność nieruchomość wydzieloną jako droga wewnętrzna składająca się z działek ewid. nr 421/9 i nr 422/8, lub alternatywnie zamierza sprzedać Wnioskodawczyni, jako właścicielce nowo powstałych w wyniku podziału i zamian działek gruntu, udziały w stanowiącej jej własność nieruchomości gruntowej wydzielonej jako droga wewnętrzna składająca się z działek ewid. nr 421/9 i nr 422/8. Powyższe zamiany, jako ekwiwalentne co do wartości, odbędą się bez dopłat.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że przyjmując za Wnioskodawczynią, że opisane we wniosku czynności, obejmujące umowy zamiany części nowo wydzielonych nieruchomości (wzajemnego przeniesienia praw do części nieruchomości, które wchodzą w skład nowo wydzielonych działek gruntu) dokonywane w trybie art. 98b ust. 1 - 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także sprzedaże udziałów w prawie do działek gruntu stanowiących drogę wewnętrzną lub odpłatne ustanawianie odpowiednich służebności gruntowych (drogowych), mające na celu zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla nowo powstałych w wyniku podziału działek gruntu, zostaną dokonane w trybie i na zasadach określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, to czynności te będą mogły zostać zakwalifikowane jako czynności wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji oraz orzeczeń w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te oraz orzeczenia co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie oraz weryfikacji w ramach wydawanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.