Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.203.2017.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-06
Teza: W zakresie: - opodatkowania darowizny altany znajdującej się na działce nr 31/2 wraz z gruntem na którym jest posadowiona oraz działek niezabudowanych nr 28/2, 28/3 oraz 31/3 - zwolnienia od podatku VAT darowizny budynku znajdującego się na działce 31/1, placu znajdującego się na działce 31/1, oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym są posadowione - zwolnienia od podatku VAT darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym jest posadowiony - braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków na wytworzenie środków trwałych w związku z dokonaną darowizną
Słowa kluczowe: budowle; budynek; darowizna; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2017 r. (data wpływu 16 maja 2017 r.) uzupełniony pismem z 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT darowizny altany znajdującej się na działce nr 31/2 wraz z gruntem na którym jest posadowiona oraz działek niezabudowanych nr 28/2, 28/3 oraz 31/3 – jest nieprawidłowe,
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny budynku znajdującego się na działce 31/1, placu znajdującego się na działce 31/1, oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym są posadowione – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym jest posadowiony – **jest nieprawidłowe**,
*   braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków na wytworzenie środków trwałych w związku z dokonaną darowizną – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT darowizny budynku znajdującego się na działce 31/1, placu znajdującego się na działce 31/1, altany znajdującej się na działce oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym są posadowione, zwolnienia od podatku VAT darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym jest posadowiony oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków na wytworzenie środków trwałych w związku z dokonaną darowizną. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 sierpnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 19 lipca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.203.2017.1.MN.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 7 sierpnia 2017 r., został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 2003 roku, jest czynnym podatnikiem VAT.

W tym samym roku nabyła (umowa kupna-sprzedaży) trzy nieruchomości – jedną niezabudowaną (plac manewrowy) i dwie zabudowane – w trakcie budowy.

Wnioskodawczyni nabyła te nieruchomości dla celów swojej działalności gospodarczej – część pod własne potrzeby na biuro, powierzchnie do sprzedaży towarów (m.in. firan), a część pod wynajem.

Z chwilą nabycia nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT (transakcja zw. z VAT). Transakcja nie była udokumentowana fakturą VAT. Po nabyciu Wnioskodawczyni dokończyła rozpoczęte budynki, co spowodowało zwiększenie wartości tych nabytych nieruchomości o ponad 30% ich wartości od zakupu – nakłady były poniesione w 2003 r., zatem nie ma możliwości dokładnego wskazania dat ich poniesienia, ani wysokości w postaci dokładnych kwot. Jedna nieruchomość była niezabudowana i nadal taka jest.

Budynki są trwale z gruntem związane. W momencie zakupu była rozpoczęta budowa budynku produkcyjno-handlowego z drewniana altaną. Budynki zostały wybudowane przez podmiot, od którego Wnioskodawczyni je zakupiła, a ona je tylko wykończyła i zmodernizowała pod własne potrzeby prowadzonej działalności.

Do użytku zostały już oddane przez Wnioskodawczynię. Od poniesionych nakładów Wnioskodawczyni odliczała podatek VAT.

Ukończone budynki zostały oddane do użytkowania jeszcze w 2003 r. i zostały wpisane ewidencji środków trwałych i podlegały amortyzacji. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło jeszcze w 2003 r. Jednocześnie, od momentu zakupu Wnioskodawczyni zakupione nieruchomości wykorzystywała częściowo na cele swojej działalności, a część wynajmowała komercyjnie nieruchomość, uiszczając VAT od przychodów z wynajmu.

Zatem wykorzystywała je do czynności opodatkowanych podatkiem VAT nieprzerwanie od ukończenia, tj. od 2003 r. Od momentu ukończenie budynków Wnioskodawczyni nie dokonywała już ulepszeń i nakładów przekraczających ich 30% wartości.

Można jeszcze podać, że na działce nr 31/1 znajdowały się budynki w stanie surowym (1230, 1251). Dostawa żadnej z nieruchomości nie została udokumentowana fakturą.

Na działce nr 31/1 znajdował się budynek produkcyjno-usługowo-handlowy + plac (budowla 1230, 1251), na działce nr 31/2 – altana, na działce nr 28/1 – droga + plac (budowla 2112), na działce nr 31/3, 28/2, 28/3 – brak zabudowania. Budynki na działkach nr 31/1, 28/1, 31/2, 28/2 są trwale związane z gruntem. Budynek produkcyjno-handlowy na działce nr 31/1 zakupiony został 10 kwietnia 2003 r. w stanie surowym otwartym, po zakupie wykończony i oddany do użytkowania 17 grudnia 2003 r. Place i drogi: 28/1, 28/2, 31/1, 31/2 zostały wybudowane po zakupie i oddane do użytkowania w grudniu 2003 r. Od 17 grudnia 2003 r. do 29 września 2016 r. działki nr 31/1, 31/2, 28/1, 28/2 wykorzystywane były do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, działki nr 28/3, 31/3 nie były wykorzystane w działalności gospodarczej. Tylko działka nr 31/1 – od 1 listopada 2003 r. do 29 września 2016 r. (najem pomieszczenia o pow. 15 m2) – była wykorzystywana pod najem pomieszczenia biurowego.

Pozostałe działki nie były przedmiotem najmu i dzierżawy. W dniu 17 grudnia 2003 r. nastąpiło pierwsze zajęcie budynków i budowli dla potrzeb Wnioskodawcy (działki nr 31/1, 31/2, 28/1, 28/2). Nieruchomości mające być przedmiotem darowizny były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do produkcji, handlu, usług, najmu – opodatkowanych podatkiem VAT (wszystkie oprócz 28/3, 31/3).

Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie obiektów na działce nr:

*   31/1 budynek - poniesione wydatki:

2004 r. - 20200,40 zł.

2006 r. - 89720,00 zł.

2007 r. - 16754,08 zł.

2008 r. - 33650,00 zł.

2009 r. - 85990,00 zł.

2010 r. - 112870,00 zł.

2011 r. - lipiec 23000,00 zł., grudzień 20900,00 zł.

*   Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków i z tego prawa skorzystał.
*   Były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez okres 5 lat dla ulepszeń dokonanych od 2004 do lipca 2011 r. Ostatnia modernizacja w grudniu 2011 r. na kwotę 20900,00 zł – nie upłynął termin 5 lat.

Plac manewrowy w momencie darowizny będzie budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Jego pierwsze zajęcie nastąpiło w grudniu 2003 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie i były one wyższe niż 30% wartości początkowej placu manewrowego. Data zakończenia ulepszenia 12/2009 r. Plac manewrowy nie był nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Plac w stanie ulepszonym był wykorzystywany więcej niż 5 lat.

Działki niezabudowane według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy 28/3, 31/3 są przeznaczone na działalność gospodarczą, co wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy, ale nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy na te działki. Niezabudowane działki nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, nie były wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Poniesione wydatki na ukończenie budynków były wydatkami na wytworzenie środków trwałych poniesionych przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych w kwocie 498.418,17 zł.

*   usługi budowlane, zakup materiałów budowlanych, wykończenie, oddanie do użytkowania, odbiory budynków.

Wnioskodawczyni we wrześniu 2016 r. przekazała nieruchomości córce w ramach darowizny. Darowizna obejmowała grunty i budynki wykorzystywane do prowadzenia działalności i wynajmowane innym podmiotom w/w. Przedmiotem darowizny nie było ani przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że aktem notarialnym Rep A nr 605/2003 z dnia 10 kwietnia 2003 r Wnioskodawca nabył nieruchomość oznaczoną jako działka 31, na której znajdowała się rozpoczęta budowa budynku produkcyjno-handlowego o powierzchni całkowitej 872 m2 oraz powierzchni zabudowy 436 m2 w stanie surowym otwartym, zaawansowana w 35%, drewniana altana baz fundamentu o powierzchni użytkowej 35 m2.

Aktem notarialnym Rep A nr 459/2003 z dnia 26 marca 2003 r Wnioskodawca nabył nieruchomość nr 28 o powierzchni 85 m2. Działka ta wchodziła w skład gospodarstwa rolnego zbywcy Działka była niezabudowana w momencie zakupu.

Następnie Wnioskodawca zwrócił się do Prezydenta Miasta z wnioskiem zgodnie z którym Prezydent Miasta decyzją z dnia 9 lipca 2004 r. nr xxx orzekł o podziale nieruchomości oznaczonej jako działka nr 28 i 31. W ten sposób powstał podział dwóch działek na nowe działki nr 28/1, 28/2, 28/3, 31/1, 31/2, 31/3. Zatem nabyte zostały dwie działki, które następnie na wniosek Wnioskodawczym zostały podzielone.

Sprzedaż nastąpiła na podstawie aktu notarialnego ww. nie było żadnej faktury, gdyż sprzedaż ta nie podlegała podatkowi VAT – sprzedawca nie był podatnikiem VAT.

W momencie zakupu na działce 31 znajdowała się rozpoczęta budowa budynku produkcyjno-handlowego o powierzchni całkowitej 872 m2 oraz powierzchni zabudowy 436 m2 w stanie surowym otwartym, zaawansowana w 35% oraz drewniana altana bez fundamentu o powierzchni użytkowej 35 m2. Po podziale budynek był na działce 31/1, a altana na działce nr 31/2.

Po podziale działki 31 na działce 31/1 znajdowała się rozpoczęta budowa budynku produkcyjno-handlowego o powierzchni całkowitej 872 m2 oraz powierzchni zabudowy 436 m2 w stanie surowym otwartym, zaawansowana w 35%.

Na pytanie Organu:

„ Na ulepszenie których obiektów na działce nr 31/1 Wnioskodawca ponosił wydatki opisane we wniosku?”

Wnioskodawca odpowiedział „Był tam tylko jeden budynek w stanie surowym, który Wnioskodawczym ukończyła i oddała do użytkowania 17 grudnia 2003 r.”.

Na pytanie Organu:

„ Czy były to ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu?”

Wnioskodawca odpowiedział twierdząco.

Od momentu ukończenie budynku Wnioskodawca nie dokonywał już ulepszeń i nakładów przekraczających 30% wartości. Wydatki przekraczające 30% wartości zostały poniesione na plac manewrowy, który znajduje się na działce nr 28/1

Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie obiektu na działce nr - 31/1 takie jak w 2004 r. – 20 200,40 zł, w 2006 r. – 89 720,00 zł, w 2007 r. – 16 754,08 zł, w 2008 r. – 33 650,00 zł, w 2009 r. – 85 990.00 zł, w 2010 r. – 112 870.00 zł, w 2011 r. - lipiec 23 000,00 zł, grudzień 20 900.00 zł. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków i z tego prawa skorzystał. Budynek był wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez okres 5 lat dla ulepszeń dokonanych od 2004 r. Ostatnia modernizacja w grudniu 2011 r. na kwotę 20 900.00 zł. Budynek był wykorzystywany w działalności gospodarczej od 17 grudnia 2003 r. do 29 września 2016 r.

W momencie darowizny na działce nr 31/1 znajdował się budynek produkcyjno-usługowo-handlowy i plac (1230 lub/i 1251), na działce nr 31/2 była altana drewniana bez fundamentów, na działce 28/1 była droga i plac. Pozostałe działki nr 31/3, 28/2, 28/3 były niezabudowane. Były to budynki i budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Jak już wyżej kilka razy wskazano, Wnioskodawca ukończył budynek na działce 31/1, który zakupił w stanie surowym otwartym. Altana już była postawiona. Wnioskodawca po zakupie działek wybudował place i drogi i oddał do użytkowania 17 grudnia 2003 r. Budynek i altana zostały nabyte ww. aktem notarialnym wraz z działkami nr 31 i 28 od prywatnych osób, w drodze umowy kupna- sprzedaży. Czynność ta nie podlegała podatkowi VAT, co oznacza, że nie była udokumentowana fakturą VAT i Wnioskodawcy wobec tego nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Działki nr 31/1, 31/2, 28/1, 28/2 były wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, reszta nie była w ogóle wykorzystywana w działalności 31/1 – od 1 listopada 2003 r. część była wynajmowana – pomieszczenie biurowe o pow. 15 m2. Działki były wykorzystywane do prowadzenia działalności polegającej na produkcji, handlu, świadczeniu usług oraz najmie – wszystko opodatkowane VAT. Działki były wykorzystywane do działalności od 17 grudnia 2003 r. do 29 września 2016 r. (31/1, 31/2, 28/1, 28/2) Działki nr 28/3, 31/3 nie były wykorzystywane do działalności Altana nie była wynajmowana tylko budynek na działce 31/1 Budynek na działce 31/1 został oddany do użytkowania 17 grudnia 2003 r. Tak samo place i drogi na działkach nr 28/1, 28/2, 31/2, 31/1. Od momentu ukończenie budynku Wnioskodawczym nie dokonywała już ulepszeń i nakładów przekraczających 30% wartości. Wydatki przekraczające 30% wartości zostały poniesione na plac manewrowy, który znajduje się na działce nr 28/1.

Altana jest drewniana bez fundamentów to budowla lekkiej konstrukcji (1271).

W chwili zakupu działka 28 nie była zabudowana dopiero po podziale Wnioskodawca na działkach nr 28/1, 31/1, 31/2 wybudowała drogi i place. Były to dwa place na działkach nr 31/1 i 28/1 oraz droga na działce nr 28/1 plac manewrowy jest na działce 28/1. Były to budowle wg ustawy prawo budowlane (2112) Przy budowie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Wszystko było wykorzystywane na potrzeby działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę od 17 grudnia 2003 r do momentu darowizny. Przedmiotem najmu była tylko część budynku, drogi i place nie. Pierwsze zajęcie nastąpiło 17 grudnia 2003 r, jak w przypadku budynku. Drogi i place były wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Wydatki przekraczające 30% wartości zostały poniesione na plac manewrowy, który znajduje się na działce nr 28/1. Wnioskodawcy przysługiwało prawo obniżenia podatku i był wykorzystywany dłużej niż 5 lat.

Na moment darowizny działki nr 31/3, 28/2, 28/3 były niezabudowane i według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy działki nr 28/3, 31/3 są przeznaczone na działalność gospodarczą (brak decyzji o warunkach zabudowy).

Na pytanie

„ Jeżeli powyższe pytanie Wnioskodawcy dotyczy opisanych we wniosku wydatków na wytworzenie środków trwałych poniesionych przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych, to proszę uzupełnić opis stanu faktycznego o wskazanie:

1.  którego budynku wydatki te dotyczyły oraz kiedy ten budynek został oddany do użytkowania (jeżeli pytanie dotyczy wydatków odnośnie więcej niż jednego budynku, proszę o wskazanie powyższą informację dla każdego z tych budynków).
2.  Czy od oddania do użytkowania budynku do momentu dokonania darowizny upłynął już 10 letni okres korekty dla nieruchomości o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Budynku na działce nr 31/1 oraz wybudowanych placów i dróg na działce nr 28/1.

Tak upłynął okres 10 letni.”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy darowizna ww. opisanych nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT – czy powinna być opodatkowana stawką zw. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy VAT?

Czy wpłynie to na powstanie obowiązku dokonania przez nią korekty podatku naliczonego odliczonego od wydatków modernizacyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawczyni zwolnienie z VAT w opisanej sytuacji powinno wynikać z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług warunek został spełniony, bowiem od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata (pierwsze zasiedlenie nastąpiło jeszcze w 2003 r. a darowizna była w 2016 r. Przekazanie więc nastąpiło po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu a za takie można rozumieć m.in objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika.

Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Gdy chodzi o równoczesną darowiznę gruntu, to na podstawie art. 29a ust. 8 podlega ono zwolnieniu z VAT automatycznie z racji zwolnienia dostawy budynków i budowli na owym terenie.

Jednocześnie Wnioskodawczyni nie powinna być zobowiązana do korekty podatku naliczonego odliczonego przez siebie przy wydatkach na ukończenie budynków Od momentu wydatkowania minęło już ponad dziesięć lat (dokładnie 13 lat) Zastosowanie tu znajdzie art. 91 ustawy o VAT, który nakazuje dokonanie takiej korekty tylko wówczas gdy od momentu odliczenia podatku do zmiany przeznaczenia nieruchomości upłynie okres krótszy niż dekada.

Brak jest regulacji dotyczących wprost korekty podatku naliczonego w związku w wydatkami na dokończenie środków trwałych W efekcie, sytuację tego rodzaju należy traktować podobnie jak nabycie środka trwałego i analogicznie zastosować przepisy wskazane wyżej Oznacza to konieczność stosowania 10 – letniego limitu czasowego dla obowiązku dokonania korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, Zatem z uwagi na upływ 13 lat Wnioskodawczym nie ma obowiązku dokonania korekty.

Reasumując skoro pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata darowizna ww. nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się jeszcze do nieruchomości, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności Wnioskodawczym wskazać można, że jeżeli nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 to należy przeanalizować warunki innego zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zgodnie z tym przepisem, aby było możliwe skorzystanie ze zwolnienia od podatku, muszą być spełnione dwa warunki: brak prawa do odliczenia podatku w stosunku do tej nieruchomości, oraz podatnik nie ponosił wydatków na jej ulepszenia w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z tym, że w myśl art. 43 ust. 7a ustawy, tego drugiego warunku me stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że w związku z nabyciem ww. nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku, natomiast od wydatków na ukończenie budynków (których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości), już takie prawo mu przysługiwało. Jednocześnie od ostatniego oddania do użytkowania i ukończenia budowy (tj. od 2003 r) budynek ten jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat i nie było już ponoszonych nakładów na ulepszenie powyżej 30% wartości tych budynków.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP5/443-126/13-5/PG, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 maja 2014 r. nr IPTPP4/443-68/14-4/MK, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 maja 2014 r. nr IPTPP4/443-68/14-5/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT darowizny altany znajdującej się na działce nr 31/2 wraz z gruntem na którym jest posadowiona oraz działek niezabudowanych nr 28/2, 28/3 oraz 31/3 – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny budynku znajdującego się na działce 31/1, placu znajdującego się na działce 31/1, oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym są posadowione – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym jest posadowiony – **jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków na wytworzenie środków trwałych w związku z dokonaną darowizną – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Stosownie do art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca dokonał darowizny nieruchomości składającej się z 6 wyodrębnionych działek. W momencie darowizny na działce nr 31/1 znajdował się budynek produkcyjno-usługowo-handlowy i plac, na działce nr 31/2 była altana drewniana, na działce 28/1 była droga i plac. Były to budynki i budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Pozostałe działki nr 31/3, 28/2, 28/3 były niezabudowane. Altana została nabyta aktem notarialnym wraz z działkami nr 31 i 28 od prywatnych osób, w drodze umowy kupna-sprzedaży. Czynność ta nie podlegała podatkowi VAT, co oznacza, że nie była udokumentowana fakturą VAT i Wnioskodawcy wobec tego nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Po dokonanym zakupie Budynek na działce 31/1 został oddany do użytkowania 17 grudnia 2003 r. Tak samo place i drogi na działkach nr 28/1, 28/2, 31/2, 31/1. Od momentu ukończenie budynku Wnioskodawczym nie dokonywała już ulepszeń i nakładów przekraczających 30% wartości.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabytej altany posadowionej na działce nr 31/2. Ponadto altana nie była ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, zatem nie miało również miejsca wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, od którego przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem darowizna budynku altany będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT

W przedmiotowej sprawie również przy nabyciu prawa własności działek gruntu nr 31/3, 28/2 oraz 28/3 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów należy przyjąć, że darowizna gruntu niezabudowanego tj. działek nr 31/3, 28/2 i 28/3 oraz działki nr 31/2 zabudowanej altaną – w stosunku do których Wnioskodawcy przy ich nabyciu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie zostanie uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 zatem nie będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

Jeżeli czynność nie podlega opodatkowaniu to brak jest podstaw do dalszego analizowania kwestii zwolnienia od podatku bądź zastosowania stawki podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż darowizna opisanych we wniosku budowli altany oraz nr 31/3, 28/2 i 28/3 będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie czynnością zwolnioną od podatku.

Wyjaśnić bowiem należy, że nie można utożsamiać czynności zwolnionych z opodatkowania z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, ponieważ zwolnieniem od podatku objęta jest taka czynność, która co do zasady podlega opodatkowaniu, tj. podlega regulacjom ustawy o VAT lecz ustawodawca zwolnił ją od podatku, natomiast nie podlega opodatkowaniu taka czynność, która w ogóle jest wyłączona z regulacji w zakresie podatku VAT.

Z odmienną sytuacją będziemy mieć do czynienia odnośnie darowizny budynku i budowli placu znajdujących się na działce nr 31/1 oraz budowli placu i drogi znajdujących się na działce nr 28/1.

Jak wskazano wyżej nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, importem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych.

Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – jako wyłączonej spod zakresu działania ustawy

o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Z kolei w świetle przepisu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko od wydatków poniesionych na ukończenie budynku na działce 31/1 oraz wybudowanie budowli: placu na działce 31/1, drogi i placu na działce 28/1. Wnioskodawca w momencie ponoszenia tych wydatków był czynnym podatnikiem VAT a powstałe budynek i budowle wykorzystywane były do prowadzonej działalności opodatkowanej.

W konsekwencji w świetle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów należy przyjąć, że darowizna budynku oraz budowli wybudowanych przez Wnioskodawcę, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT zostanie uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zatem będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W przedmiotowej sprawie w odniesieniu do działki nr 31/1, 31/2, 28/1 przedmiotem transakcji będą budynek (posadowiony na działce 31/1), oraz budowle plac (na działce 31/1), droga (na działce 28/1) i plac (na działce (28/1).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w momencie darowizny były to budynki i budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Budynek na działce 31/1 został oddany do użytkowania 17 grudnia 2003 r. – Wnioskodawca dokończył jego budowę. Tak samo place i drogi na działkach nr 28/1, 28/2, 31/2, 31/1 – w całości wybudowane przez Wnioskodawcę. Od momentu ukończenie budynku Wnioskodawca nie dokonywał już ulepszeń i nakładów przekraczających 30% wartości. Ponadto z treści wniosku wynika, że wydatki przekraczające 30% wartości zostały poniesione wyłącznie na plac manewrowy, który znajduje się na działce nr 28/1. Plac manewrowy był wykorzystywany do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy i obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do będących przedmiotem opisanej we wniosku transakcji budynku znajdującego się na działce 31/1 oraz budowli placu znajdującego się na działce 31/1 oraz drogi znajdującej się na działce 28/1, doszło już do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a pomiędzy tym zasiedleniem a dokonaną darowizną upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w stosunku do dostawy ww. obiektów znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa budynku znajdującego się na działce 31/1 oraz budowli placu znajdującego się na działce 31/1, altany znajdującej się na działce 31/2 oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – ze zwolnienia z podatku korzysta również grunt, na którym są one posadowione.

Przy czym należy zauważyć, że odnośnie działki 28/1 ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust.1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT korzysta grunt w części przyporządkowanej do budowli drogi posadowionej na tej działce.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest w tej części prawidłowe.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsca odnośnie placu manewrowego znajdującego się na działce nr 28/1. Plac manewrowy został bowiem ulepszony, a wydatki na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły 30% wartości początkowej placu. Po ulepszeniu plac nie był przedmiotem najmu, ale był wykorzystywany do działalności dłużej niż 5 lat.

Mając powyższe na względzie oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy uznać, że w stosunku do placu manewrowego znajdującego się na działce nr 28/1 na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji darowizny, nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem w przypadku budowli placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 nie znajdzie więc zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zatem odnośnie dostawy ww. placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednak, aby dostaw budynku lub budowli mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 pkt 10a ustawy o VAT, jednocześnie spełnione musza zostać oba warunki o których mowa w tym przepisie tzn.:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym zgodnie z przepisem art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do doliczenia przy budowie placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1.

Skoro Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie placu manewrowego to oznacza, że nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy. Bez znaczenia jest już w tym momencie, czy Wnioskodawca spełni przesłankę określoną lit. b ww. przepisu, bowiem aby dostawa budowli mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, obie przesłanki ustanowione w lit. a i lit. b art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy muszą być spełnione łącznie.

Należy zatem ustalić czy sprzedaż budowli placu manewrowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do doliczenia przy budowie placu manewrowego.

Zatem dostawa ww. placu nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów i będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji dostawa przedmiotowej działki nr 28/1 nie będzie mogła przyjmować ewentualnego zwolnienia z opodatkowania w oparciu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w związku z art. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednakże ze względu na to, że na przedmiotowej nieruchomości gruntowej (działka nr 28/1) jak wynika z opisu sprawy znajdują się zarówno budowla placu manewrowego, którego sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i budowla tj. droga, której sprzedaż jest zwolniona od podatku VAT, dokonując zbycia nieruchomości zabudowanej ww. obiektami należy określić jaka część danego gruntu związana jest z częścią placu manewrowego, którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT, a jaka z budowlą drogi której sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tej części, jest nieprawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania czy opisana we wniosku transakcja darowizny nieruchomości spowoduje konieczność dokonania korekty o wydatków na wytworzenie środków trwałych poniesionych przed wprowadzeniem budynku na działce 31/1 oraz budowli placu i dróg wybudowanych na działce 28/1 do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 91 ustawy, które uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy).

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł wydatki na wytworzenie środków trwałych poniesionych przed wprowadzeniem budynku na działce 31/1 oraz budowli placu i dróg wybudowanych na działce 28/1 do ewidencji środków trwałych. Dodatkowo Wnioskodawca ulepszył w rozumieniu przepisów podatku dochodowego plac manewrowy, który znajduje się na działce nr 28/1. Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego odnośnie ww. wydatków.

W przypadku darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 nie nastąpi w ogóle zmiana przeznaczenia nieruchomości, ponieważ jak wcześniej wskazano transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w momencie przekazania darowizny budynku na działce 31/1 oraz drogi na działce 28/1 nastąpiła zmiana przeznaczenia nieruchomości.

Jak bowiem wcześniej wskazano przekazanie darowizny budynku na działce 31/1 oraz drogi na działce 28/1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Zatem w momencie przekazania ich na cele osobiste, zmieni się przeznaczenie poniesionych nakładów na przedmiotową nieruchomość.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, są to wydatki na wytworzenie nieruchomości, a zatem, obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z ww. nakładami powinien być rozpatrywany z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania, na podstawie art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 ustawy. Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie od momentu poniesienia nakładów na budowę budynku na działce 31/1 oraz drogi na działce 28/1 do momentu dokonania darowizny upłynął już okres 10 lat.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego w związku z tymi wydatkami.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT darowizny altany znajdującej się na działce nr 31/2 wraz z gruntem na którym jest posadowiona oraz działek niezabudowanych nr 28/2, 28/3 oraz 31/3 – jest nieprawidłowe,
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny budynku znajdującego się na działce 31/1, placu znajdującego się na działce 31/1, oraz drogi znajdującej się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym są posadowione – jest prawidłowe,
*   zwolnienia od podatku VAT darowizny placu manewrowego znajdującego się na działce 28/1 wraz z gruntem na którym jest posadowiony – jest nieprawidłowe,
*   braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków na wytworzenie środków trwałych w związku z dokonaną darowizną – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.