Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.89.2020.1.EN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-21
Teza: Gmina powinna odprowadzić podatek VAT należny od otrzymanych środków z WFOŚiGW. Gmina będzie miała prawną możliwość odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym przedsięwzięciem związanym z usuwaniem azbest polegającym na demontażu, zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych (mieszkańców).
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. (data wpływu 17 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji otrzymanej z WFOŚiGW oraz możliwości odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją operacji związanej z usuwaniem azbestu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 27 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, sformułowanie pytania w zakresie opodatkowania dotacji oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 marca 2020 r.).

Miasto i Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa do właściwego Urzędu Skarbowego deklaracje VAT-7. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy i obejmuje m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W związku z powyższym, Miasto i Gmina podejmuje na swoim terenie działania mające na celu usprawnienie procesu usuwania materiałów azbestowych, a także likwidacji skutków ich szkodliwości dla mieszkańców i środowiska.

Miasto i Gmina złożyło w roku 2019 wniosek o przyznanie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedsięwzięć związanych z usuwaniem azbestu, polegającego na demontażu, zbieraniu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości osób fizycznych biorących udział w zadaniu, lecz od ilości m2 przekazanych na składowisko odpadów niebezpiecznych materiałów zawierających azbest, powstałych z demontażu pokryć dachowych oraz odbioru ww. materiałów zalegających na prywatnych posesjach.

Zadanie zakłada wykonanie wskazanych prac przez wyspecjalizowany podmiot, wyłoniony zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych, z którym Miasto i Gmina podpisze umowę. Fakturę za wykonane usługi wystawiane będą na Miasto i Gminę. Rozliczenia finansowe dotyczące ww. zadania nastąpią pomiędzy Miastem i Gminą a wyłonionym wykonawcą.

Usługi zakupione w ramach zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mieszkańcy zainteresowani usuwaniem azbestu z pokryć dachowych składają do Urzędu Miasta i Gminy stosowne wnioski o wykonanie tych czynności na ich posesji, określając ilość m2 do usunięcia. Po rozpatrzeniu wniosków Miasto i Gmina podejmie działania mające na celu usunięcie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości osób fizycznych. Mieszkańcy nie będą ponosić żadnych odpłatności w tym zakresie ani na rzecz Miasta i Gminy, ani na rzecz wykonawcy. Miasto i Gmina nie będzie zawierała umów z osobami fizycznymi.

Zadanie będzie realizowane przez Miasto i Gminę i ma być w całości finansowane z dotacji WFOŚiGW. W przypadku nie otrzymania dofinansowania Miasto i Gmina nie będzie realizowało powyższego zadania.

Zgodnie z regulaminem naboru wniosków na przedsięwzięcia związane z usuwaniem azbestu do kosztów kwalifikowalnych przedsięwzięć objętych dofinansowaniem zalicza się:

1.  koszty demontażu wyrobów zawierających azbest,
2.  koszty zbierania wyrobów zawierających azbest,
3.  koszty transportu wyrobów zawierających azbest do unieszkodliwienia,
4.  koszty unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest.

Po zakończeniu całości zadania Miasto i Gmina zobowiązana jest przedstawić do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej zestawienie poniesionych wydatków i kserokopie dokumentów, tj. faktur, protokołów odbioru, dowodów zapłaty i innych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Zestawienie to stanowi jednocześnie podstawę do otrzymania dofinansowania i rozliczenie zadania.

Miasto i Gmina nie przeznaczy dotacji na inny cel, niż demontaż i bezpieczne usunięcie wyrobów zawierających azbest z terenu Miasta i Gminy.

Podatek od towarów i usług (VAT) stanowi koszt kwalifikowalny przedsięwzięcia wyłącznie w sytuacji, gdy beneficjent nie ma prawnej możliwości jego odliczenia lub odzyskania.

Miasto i Gmina składając wniosek o dofinansowanie na ww. zadanie zaliczyła podatek VAT do kosztów kwalifikowanych operacji.

W związku z powyższym zwracamy się z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie braku możliwości odzyskania VAT.

Warunkiem uznania podatku VAT za koszt kwalifikowalny przedsięwzięcia jest przedstawienie interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 marca 2020 r.).

Czy Miasto i Gmina nie będzie miała prawnej możliwości odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizowaną operacją?

Czy Miasto i Gmina od otrzymanej dotacji na realizację przedsięwzięcia nie odprowadzi należnego podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 marca 2020 r.), zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy nie będą spełnione, gdyż Gmina realizując przedstawione wyżej zadanie, polegające na demontażu, odbiorze, transporcie i utylizacji materiału zawierającego azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a usługi zakupione w ramach zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy Miasto i Gmina twierdzi, że nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację zadania, polegającego na usuwaniu azbestu z posesji mieszkańców.

Miasto i Gmina uważa, że zadanie związane z usuwaniem azbestu z nieruchomości mieszkańców nie będzie stanowiło kosztów usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, tym samym od dotacji z WFOŚiGW Gmina również nie będzie miała obowiązku odprowadzenia podatku VAT. Realizując opisane zadanie Miasto i Gmina będzie wykonywać je jako organ władzy publicznej i jest to zadanie o charakterze publicznym, w odniesieniu do którego Gmina nie będzie występować w roli podatnika VAT. Gmina nie będzie zawierać z mieszkańcami żadnych umów w tym zakresie. Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy nie będą spełnione, gdyż Gmina realizując przedstawione wyżej zadanie, polegające na demontażu, odbiorze, transporcie i utylizacji materiału zawierającego azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a usługi zakupione w ramach zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Wnioskodawca stoi na stanowisku, że od otrzymanej dotacji z WFOŚiGW nie odprowadzi podatku VAT i jednocześnie nie będzie stosował odliczenia od zakupionych usług związanych z realizacją przedsięwzięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3 cyt. przepisu).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Podkreślić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miasto i Gmina) – jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa do właściwego Urzędu Skarbowego deklaracje VAT-7. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy i obejmuje m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W związku z powyższym, Miasto i Gmina podejmuje na swoim terenie działania mające na celu usprawnienie procesu usuwania materiałów azbestowych, a także likwidacji skutków ich szkodliwości dla mieszkańców i środowiska.

Wnioskodawca złożył w roku 2019 wniosek o przyznanie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedsięwzięć związanych z usuwaniem azbestu, polegającego na demontażu, zbieraniu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości osób fizycznych biorących udział w zadaniu, lecz od ilości m2 przekazanych na składowisko odpadów niebezpiecznych materiałów zawierających azbest, powstałych z demontażu pokryć dachowych oraz odbioru ww. materiałów zalegających na prywatnych posesjach.

Zadanie zakłada wykonanie wskazanych prac przez wyspecjalizowany podmiot, wyłoniony zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych, z którym Miasto i Gmina podpisze umowę. Fakturę za wykonane usługi wystawiane będą na Miasto i Gminę. Rozliczenia finansowe dotyczące ww. zadania nastąpią pomiędzy Miastem i Gminą a wyłonionym wykonawcą.

Mieszkańcy zainteresowani usuwaniem azbestu z pokryć dachowych składają do Urzędu Miasta i Gminy stosowne wnioski o wykonanie tych czynności na ich posesji, określając ilość m2 do usunięcia. Po rozpatrzeniu wniosków Miasto i Gmina podejmie działania mające na celu usunięcie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości osób fizycznych. Mieszkańcy nie będą ponosić żadnych odpłatności w tym zakresie ani na rzecz Miasta i Gminy, ani na rzecz wykonawcy. Miasto i Gmina nie będzie zawierać umów z osobami fizycznymi.

Zadanie będzie realizowane przez Miasto i Gminę i ma być w całości finansowane z dotacji WFOŚiGW. W przypadku nie otrzymania dofinansowania Miasto i Gmina nie będzie realizować powyższego zadania.

Zgodnie z regulaminem naboru wniosków na przedsięwzięcia związane z usuwaniem azbestu do kosztów kwalifikowalnych przedsięwzięć objętych dofinansowaniem zalicza się: koszty demontażu wyrobów zawierających azbest, koszty zbierania wyrobów zawierających azbest, koszty transportu wyrobów zawierających azbest do unieszkodliwienia, koszty unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest.

Po zakończeniu całości zadania Miasto i Gmina zobowiązane jest przedstawić do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej zestawienie poniesionych wydatków i kserokopie dokumentów, tj. faktur, protokołów odbioru, dowodów zapłaty i innych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Zestawienie to stanowi jednocześnie podstawę do otrzymania dofinansowania i rozliczenie zadania.

Miasto i Gmina nie przeznaczy dotacji na inny cel, niż demontaż i bezpieczne usunięcie wyrobów zawierających azbest z terenu Miasta i Gminy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii odprowadzenia podatku VAT należnego od otrzymanych środków z WFOŚiGW.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będziemy mieć do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług w zakresie usuwania azbestu zakupionych przez Wnioskodawcę – Miasto i Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu – wykonawcy wyłonionego zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych na rzecz osób fizycznych – mieszkańców, którzy zakwalifikują się do realizowanego zadania w zakresie usuwania azbestu), a nie z realizacją zadań własnych przez Miasto i Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Wnioskodawca bowiem nabywa przedmiotowe usługi od podmiotu posiadającego odpowiednie uprawnienia we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Miasto i Gmina nie będzie zawierać umów cywilnoprawnych z osobami fizycznymi (mieszkańcami) na realizację ww. przedsięwzięcia. Należy jednak zaznaczyć, że realizacja poszczególnych zadań odbywać się będzie na podstawie wniosków składanych do Urzędu Miasta i Gminy, co powoduje, że Miasto i Gmina w tym przypadku nie działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne. Trzeba też zauważyć, że to Wnioskodawca (a nie właściciele nieruchomości – osoby fizyczne) wyłoni wykonawcę prac dotyczących ww. przedsięwzięcia (od tego podmiotu Miasto i Gmina otrzyma fakturę VAT).

Środki finansowe pozyskane przez Miasto i Gminę (dotacja uzyskana z WFOŚiGW) w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na demontażu, zebraniu, transporcie i unieszkodliwieniu azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych. Jak wskazał Wnioskodawca nie przeznaczy on dotacji na inny cel, niż demontaż i bezpieczne usunięcie wyrobów zawierających azbest z terenu Miasta i Gminy. Po zakończeniu całości zadania Miasto i Gmina zobowiązana jest przedstawić do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej zestawienie poniesionych wydatków i kserokopie dokumentów, tj. faktur, protokołów odbioru, dowodów zapłaty i innych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Zestawienie to stanowi jednocześnie podstawę do otrzymania dofinansowania i rozliczenie zadania. Realizowane przez Miasto i Gminę zadanie ma być w całości finansowane z dotacji WFOŚiGW. W przypadku nie otrzymania dofinansowania Miasto i Gmina nie będzie realizować powyższego zadania.

W konsekwencji, środki uzyskane z WFOŚiGW należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Miasto i Gminę na rzecz osób fizycznych (właścicieli nieruchomości), uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot przekazujący dofinansowanie). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Miasta i Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Miasta i Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. przedsięwzięcia. Potwierdza to okoliczność, że Wnioskodawca nie może przeznaczyć dotacji na inny cel.

Jak wynika z wniosku mieszkańcy, którzy zakwalifikują się do programu usuwania azbestu nie będą ponosić żadnych kosztów (odpłatności) ani na rzecz Miasta i Gminy ani na rzecz wykonawcy. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi (mieszkaniec) nie musi za tę usługę uiszczać na rzecz Miasta i Gminy żadnych opłat z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to wpływa bezpośrednio na cenę świadczonej usługi.

W związku z powyższym należy uznać, że świadczenia, do wykonania których Miasto i Gmina zobowiązała się w ramach wniosków złożonych przez mieszkańców, będą stanowiły odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Miasto i Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi polegające na demontażu, zebraniu, transporcie i unieszkodliwianiu azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych – wbrew temu, co twierdzi – będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. przedsięwzięcie oraz nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Tym samym, dofinansowanie przyznane Wnioskodawcy z WFOŚiGW, na realizację ww. przedsięwzięcia w zakresie, w jakim stanowić będzie pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz osób fizycznych – mieszkańców Miasta i Gminy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu wykonania przez Miasto i Gminę usług w zakresie demontażu, zebrania, transportu i unieszkodliwiania azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych, Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT.

W konsekwencji wskazać należy, że dotacja przyznana Wnioskodawcy ze środków WFOŚiGW, na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim będzie mieć bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Miasta i Gminy, stanowić będzie podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie demontażu, zebrania, transportu i unieszkodliwiania azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych. Zatem czynności te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Reasumując, Gmina powinna odprowadzić podatek VAT należny od otrzymanych środków z WFOŚiGW.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. przedsięwzięcia należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano powyżej, dofinansowanie przyznane Wnioskodawcy z WFOŚiGW, na realizację ww. przedsięwzięcia w zakresie, w jakim stanowić będzie pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu wykonania przez Miasto i Gminę usług w zakresie w zakresie demontażu, zebrania, transportu i unieszkodliwienia azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT. Ponadto ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie demontażu, zebrania, transportu i unieszkodliwiania azbestu z nieruchomości należących do osób fizycznych. Zatem czynności te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usługi polegającej na usuwaniu azbestu z terenu Miasta i Gminy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe wynika z faktu, że Miasto i Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez Miasto i Gminę usługi – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – będą wykorzystywane przez Zainteresowanego do czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego świadczenia usługi polegającej na usuwaniu azbestu z terenu Miasta i Gminy.

Podsumowując, Gmina będzie miała prawną możliwość odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym przedsięwzięciem związanym z usuwaniem azbest polegającym na demontażu, zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych (mieszkańców).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym, nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.