Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-211/16-3/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego.
Słowa kluczowe: ewidencja; przychód; przychód-powstanie przychodu; przychód-uzyskanie przychodów; rachunkowość
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej przedstawione we wniosku z 12 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 6 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Zarząd Wnioskodawcy rozważa złożenie wniosku do Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Wnioskodawcy, które odbędzie się w pierwszej połowie 2016 r. o przeznaczenie części zysku netto wypracowanego za rok obrotowy 2015 na nowo utworzony funduszu celowy.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby dla optymalizacji obciążeń kosztowych podmiotów wynajmujących miejsca handlowe (kontrahentów Wnioskodawcy), a także w celu umocnienia ich relacji z Wnioskodawcą, wprowadzić w ramach akcji promocyjnej określone upusty w naliczanych opłatach czynszowych, które mogłyby być przykładowo realizowane jako pomniejszenie ostatniej faktury w roku obrotowym o 50% (faktury grudniowej).

Środki zgromadzone na nowo utworzonym funduszu celowym – przy założeniu wyrażenia uprzedniej zgody na jego utworzenie przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Wnioskodawcy – byłyby przekazywane z konta księgowego tego funduszu na konto księgowe „Pozostałe przychody operacyjne”. Środki z konta księgowego funduszu celowego na konto „Pozostałe przychody operacyjne” byłyby przekazywane w wysokości wartości udzielonych upustów. Taka operacja jest – w ocenie Wnioskodawcy – dopuszczalna z uwagi na brzmienie art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości, który nakazuje ujmować w księgach rachunkowych zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Z punktu widzenia ekonomicznego, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania korzyści ekonomicznej, ponieważ przychody pomniejszone o wartość udzielonych upustów nie ulegną zmniejszeniu, gdyż zostaną uzupełnione przez środki uprzednio zgromadzone na koncie funduszu.

Na skutek takiej operacji księgowej przychody księgowe Wnioskodawcy nie powinny więc ulec zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych zgromadzonych w funduszu celowym utworzonym z zysku netto za poprzedni rok obrotowy wypracowanego przez Wnioskodawcę na uzupełnienie obniżenia przychodów Wnioskodawcy spowodowanego udzielonymi przez Wnioskodawcę upustami w naliczanych opłatach czynszowych od kontrahentów Wnioskodawcy stanowić będzie przychód Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 31, poz. 86 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez niego środków pieniężnych zgromadzonych w funduszu celowym utworzonym z zysku netto za poprzedni rok obrotowy wypracowanego przez Wnioskodawcę na uzupełnienie obniżenia przychodów spowodowanego udzielonymi przez niego upustami w naliczanych opłatach czynszowych od kontrahentów Wnioskodawcy nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 31, poz. 86 z późn. zm.).

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zdefiniował pojęcia przychodu, wskazał natomiast przykładowo co stanowi przychód używając zwrotu „w szczególności”. Niemniej jednak katalog przychodów uznaje się powszechnie za otwarty, a kategorie wskazane w art. 12 ust. 1 ww. ustawy jedynie za przykładowe i niewyczerpujące.

Nie może zostać przy tym pominięte, że w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarte są z kolei w sposób pełny i wyczerpujący zdarzenia prawne, które nie stanowią przychodu.

Zestawienie więc tych dwóch przepisów – art. 12 ust. 1 ww. ustawy oraz art. 12 ust. 4 – pozwala na wyprowadzenie wniosków co jest przychodem, a co nim nie jest. Co równie istotne – pomaga bowiem w dokonywaniu wykładni pojęcia przychód – ustawodawca za przychody uznał też takie, które są należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

Słownik języka polskiego (sjp.pwn.pl) definiuje przychód jako „wpływy pieniężne państwa, przedsiębiorstwa, rodziny itp. uzyskane w określonym czasie” oraz „w księdze rachunkowej: rubryka, w której wpisuje się wpływy gotówkowe”. Zarówno więc pierwsza jak i druga definicja zdaje się prowadzić do wniosku, że przychód musi pochodzić z zewnątrz podmiotu, który ów przychód uzyskuje.

Nie sposób bowiem wpływów uzyskiwać z wewnątrz. Jest to, w ocenie Wnioskodawcy, przeważający argument przemawiający za tym, że wewnętrzne przesunięcia na kontach księgowych nie będą po stronie Wnioskodawcy powodowały powstania przychodu albowiem nie pochodzą z „zewnątrz” Wnioskodawcy.

Stan majątkowy Wnioskodawcy pozostanie taki sam zarówno przed tą operacją jak i po jej dokonaniu. Innymi słowy, u Wnioskodawcy nie pojawią się żadne nowe środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, prawa czy też wierzytelności.

Nie sposób bowiem uznać, że w jakimkolwiek momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie roszczenie o dokonanie takich wewnętrznych przesunięć środków. Jeśli by tak uznać – do czego brak jest podstaw ponieważ prawo cywilne nie zezwala na połączenie praw wierzyciela i dłużnika w jednej osobie – wówczas i tak doszłoby do konfuzji wierzytelności z długiem, a tym samym do jej wygaśnięcia, ponieważ Wnioskodawca byłby zobowiązany wobec samego siebie i jednocześnie uprawniony do dochodzenia od samego siebie roszczenia.

Argumentację Wnioskodawcy zdaje się potwierdzać sposób w jaki orzecznictwo definiuje przychody należne lub kwoty należne. I tak, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 czerwca 2010 r. w sprawie II FSK 282/09, stwierdzono, że przez przychody należne winno się rozumieć przychody, co do których podatnikowi przysługuje skuteczne prawo ich domagania się od kontrahenta.

Musi zatem być to należność wynikająca z istniejącego stosunku prawnego, łączącego podatnika z jego dłużnikiem oraz powinien nastąpić termin wymagalności danej raty należności.

Kwoty należne należy więc w ocenie NSA utożsamiać z wymagalnymi świadczeniami.

Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się przy tym do następujących wyroków (wyroki NSA: z 20.05.2002 r. I SA/Wr 2964/99; z 04.09.2008 r., II FSK 820/07, Legalis; z 20.09.2007 r. II FSK 1028/06, Legalis; z 16.11.2006 r. II FSK 1375/05, Legalis; z 16.10.2003 r. I SA/Łd 180/03).

Jako immanentna cecha przychodu jawi się więc jego sposób powstania na zewnątrz podmiotu, który go w wyniku wykonania określonego stosunku prawnego osiąga.

W zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie jakakolwiek należność, ani też jakikolwiek stosunek prawny, a w konsekwencji roszczenie. Nie będzie istniał tutaj inny podmiot aniżeli Wnioskodawca, od którego można by dochodzić „otrzymania” przychodu.

Przesunięcia księgowe z konta „fundusz specjalny” (po stronie Wn) na konto „pozostałe przychody operacyjne” (po stronie Ma) będą natomiast dokonywane stosownie do założeń Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Wnioskodawcy wskazanych w uchwale, a decyzję w tym zakresie podejmować będzie Zarząd.

Wydaje się więc, że dokonanie operacji księgowej, tj. uznanie konta „pozostałe przychody operacyjne” po stronie Ma – pomimo, że nie zostało w sposób wyraźny wyłączone przez ustawodawcę ze zdarzeń czy też kategorii stanowiących przychód – to nie może go stanowić z uwagi właśnie na występowanie wewnątrz podmiotu, a zatem brak cechy systemowej przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, twierdzeń tych nie podważa okoliczność, że w rozumieniu księgowym dojdzie do zwiększenia (a raczej wyrównania) przychodów. W rozumieniu ustawy o rachunkowości – a konkretnie art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości – zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną.

Przekazanie środków z funduszu specjalnego na uzupełnienie przychodów (na konto pozostałe przychody operacyjne) zrodzi określoną co do wartości korzyść ekonomiczną Wnioskodawcy.

W konsekwencji powstanie przychód rachunkowy, który Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako pozostały przychód operacyjny, ponieważ ustawodawca w art. 3 ust. 1 pkt 33 ustawy o rachunkowości pozostawił otwarty katalog operacji, które stanowią przychody zaznaczając jedynie, że mają być one związane z działalności gospodarczą.

Operacji takiej nie ujął też w innej kategorii przychodów. Nadto, związku z działalnością gospodarczą nie sposób natomiast takiej operacji odmówić. Skoro udzielanie upustów jest nieodłącznie związane z aktywnością gospodarczą, to za związane z tą działalnością należy uznać także pokrywanie zmniejszonych przychodów na skutek tych upustów z własnych środków.

Stąd też w ocenie Wnioskodawcy operacja ta pomimo powstania przychodu księgowego, który należy zaksięgować w sposób wskazany przez Wnioskodawcę, nie spowoduje jednocześnie powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i stanowiska Wnioskodawcy w kontekście prawidłowości ujmowania opisanych zdarzeń gospodarczych w ewidencjach rachunkowych Spółki. Kwestia ta jest bowiem regulowana przepisami o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.