Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1530/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-05
Teza: Czy wszystkie osiągane przez Stowarzyszenie dochody są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność-działalność oświatowa; oświata; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 listopada 2013 r.), uzupełnionym 18 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przeznaczenie dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej na realizację:

*   celów statutowych (działalność naukowa i oświatowa) uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**,
*   pozostałych celów statutowych niewskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (reprezentowanie potrzeb członków Stowarzyszenia wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych, organizacji społecznych i zawodowych oraz integracja członków Stowarzyszenia) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przeznaczenie dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej na realizację celów statutowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1530/13/MS wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano 18 lutego 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem, które działa w oparciu o Prawo o stowarzyszeniach oraz statut. W swojej działalności skupia się głównie na organizacji i prowadzeniu szkoleń, seminariów, praktyk zawodowych, koordynacji praktyk zawodowych. Stowarzyszenie prowadzi również bibliotekę dla członków stowarzyszenia. Równocześnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydawaniu kwartalnika, który jest sprzedawany członkom i osobom niezrzeszonym. Stowarzyszenie prowadzi też działalność polegającą na wydawaniu opinii dotyczących wyceny nieruchomości. Sprzedaż kwartalnika, artykułów czy też usługi wydawania opinii podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z 14 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 lutego 2014 r.) Wnioskodawca wskazał, że celem Stowarzyszenia jest reprezentowanie potrzeb członków Stowarzyszenia wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych, organizacji społecznych i zawodowych oraz doskonalenie zawodowe i integracja członków Stowarzyszenia.

Cel Stowarzyszenia realizowany jest poprzez:

1.  Organizowanie zebrań, zajęć warsztatowych, seminariów, szkoleń, kursów specjalistycznych i konferencji.
2.  Organizowanie imprez kulturalnych i turystycznych (pod warunkiem przestrzegania przepisów ustawy z 20 marca 2009 r. o bezpieczeństwie imprez masowych).
3.  Wydawanie skryptów, periodyków i innych materiałów pomocniczych dla celów szkoleniowych i informacyjnych.
4.  Pracę w powołanych klubach i zespołach problemowych.
5.  Nawiązywanie i utrzymywanie łączności z pokrewnymi organizacjami krajowymi i zagranicznymi.
6.  Przekazywanie organom administracji rządowej i samorządowej opinii, wniosków i postulatów.
7.  Egzekwowanie od członków Stowarzyszenia postrzegania Kodeksu Etyki Zawodowej.
8.  Prowadzenie działalności gospodarczej dla uzyskania środków na działalność statutową Stowarzyszenia w zakresie:
    *   PKD 58.11.Z - wydawanie książek,
    *   PKD 58.14.Z - wydawanie czasopism i pozostałych periodyków,
    *   PKD 82.30.Z - działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów,
    *   PKD 85.59.B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,
    *   PKD 94.99. Z - działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana,
    *   PKD 62.01.Z - działalność związana z oprogramowaniem.
9.  Organizowanie i prowadzenie praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych.
10.  Ocenianie i opiniowanie operatów szacunkowych.
11.  Prowadzenie działalności mediacyjnej między uczestnikami rynku nieruchomości.
12.  Prowadzenie działań związanych z celami dobroczynnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wszystkie osiągane przez Stowarzyszenie dochody są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Stowarzyszenie całość dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej przeznacza na cele statutowe, do których należy m.in. prowadzenie działalności edukacyjnej i szkoleniowej, w tym także nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, służących bezpośrednio realizacji tych celów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Stowarzyszenia funkcjonują na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.). Jak stanowi art. 2 ust. 1-3 Prawa o stowarzyszeniach:

*   stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych;
*   stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności;
*   stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Prawa o stowarzyszeniach, statut stowarzyszenia określa w szczególności cele stowarzyszenia i sposoby ich realizacji.

Co istotne, zgodnie z art. 33 ust. 1 i 2 Prawa o stowarzyszeniach majątek stowarzyszenia powstaje ze składek członkowskich, darowizn, spadków, zapisów, dochodów z własnej działalności, dochodów z majątku stowarzyszenia oraz z ofiarności publicznej. Stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej. Ponadto, w myśl art. 34 Prawa o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Powyższe zwolnienie przedmiotowe posiada jednak ograniczenia. Ze zwolnienia nie mogą korzystać podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c updop, a mianowicie:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów,
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest stowarzyszeń, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył ich podmiotowo z możliwości skorzystania ze zwolnienia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a pkt 2 updop zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem, w świetle cytowanych przepisów wskazać należy, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby z niego skorzystać konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) w zakresie określonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop,
*   dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej, wymienione w tym przepisie,
*   dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,
*   podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c updop,
*   dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a updop.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, że zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, z zastrzeżeniem dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy inne.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. W tym miejscu zaznaczyć należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem, które działa w oparciu o Prawo o Stowarzyszeniach oraz statut. W swojej działalności Stowarzyszenie skupia się głównie na organizacji i prowadzeniu szkoleń, seminariów, praktyk zawodowych, koordynacji praktyk zawodowych oraz prowadzi bibliotekę.

Równocześnie Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wydawaniu książek i czasopism. Stowarzyszenie prowadzi też działalność polegającą na wydawaniu opinii dotyczących wyceny nieruchomości. Całość dochodów z działalności gospodarczej przeznaczana jest na cele statutowe, do których należy m.in. prowadzenie działalności edukacyjnej i szkoleniowej, w tym także nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, służących bezpośrednio realizacji tych celów.

Zdaniem tut. Organu, niektóre z celów statutowych Stowarzyszenia wskazane w stanie faktycznym pokrywają się z celami statutowymi, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, a mianowicie z działalnością naukową i oświatową.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że jeżeli dochody Stowarzyszenia uzyskane z tytułu prowadzonej we wskazanym we wniosku zakresie działalności gospodarczej (odpłatnej, dochodowej) zostaną w istocie wydatkowane na działania mieszczące się w ww. celach statutowych (działalność naukowa, oświatowa), to będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

W sytuacji natomiast gdy dochody uzyskane przez Stowarzyszenie zostaną przeznaczone na inne cele statutowe Wnioskodawcy, tj. reprezentowanie potrzeb członków Stowarzyszenia wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych, organizacji społecznych i zawodowych oraz integracja członków Stowarzyszenia, nie będą korzystały ze zwolnienia, bowiem cele te nie są celami wkazanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przeznaczenie dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej na realizację:

*   celów statutowych (działalność naukowa i oświatowa) uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe,
*   pozostałych celów statutowych niewskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (reprezentowanie potrzeb członków Stowarzyszenia wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych, organizacji społecznych i zawodowych oraz integracja członków Stowarzyszenia) - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.