Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.594.2024.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: W zakresie ustalenia czy wypłata przez Wnioskodawcę Przekształconemu przedsiębiorcy będącemu udziałowcem Spółki z o.o. środków pieniężnych, które już zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej Przekształcanego przedsiębiorcy (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie skutkować objęciem tej wypłaty opodatkowaniem CIT-em estońskim.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; podatek; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; przekształcanie; udziałowiec; zyski; zyski-wpłata z zysku; zyski-zyski niezrealizowane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Odliczenia w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 listopada 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 29 października 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wypłata przez Wnioskodawcę Przekształconemu przedsiębiorcy będącemu udziałowcem Spółki z.o.o. środków pieniężnych, które już zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej Przekształcanego przedsiębiorcy (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie skutkować objęciem tej wypłaty opodatkowaniem CIT-em estońskim.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca, nazywany dalej również Sp. z o.o. lub A Sp. z o.o., jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością przekształconą 1 lutego 2024 r. z jednoosobowej działalności gospodarczej B (dalej: „Działalność”). Dochody uzyskiwane w ramach prowadzonej Działalności X, dalej nazywanego również Przekształcanym przedsiębiorcą, podlegały opodatkowaniu na mocy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 226 z późn. zm.; „Ustawa PIT”).

Jednocześnie na podstawie art. 24a ust. 4 Ustawy PIT w związku z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120, z późn. zm.) Przekształcony przedsiębiorca był obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zyski osiągane przez Przekształconego przedsiębiorcę z Działalności, w części, w jakiej nie były przeznaczane na jego potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach Działalności (dalej „Zyski z działalności” lub „Zysk”), tj. nie były przeznaczane i przekazywane do majątku prywatnego Przekształconego przedsiębiorcy. Środki te służyły bieżącemu finansowaniu oraz rozwojowi Działalności.

1 lutego 2024 r. na podstawie art 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r., poz. 18., z późn. zm., dalej: „ksh”) X przekształcił się z jednoosobowej działalności gospodarczej B w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością A. W A Sp. z o.o. jest obecnie dwóch udziałowców - X posiadający 90% udziałów i Y posiadająca 10% udziałów. Zgodnie z art. 553 k.s.h., Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest prawnym następcą wszelkich praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształconego (tzw. sukcesja generalna).

Przekształcenia dokonano w oparciu o Plan przekształcenia zaopiniowany i zatwierdzony przez biegłego rewidenta. W związku z przekształceniem został przygotowany bilans powstałej na skutek przekształcenia Spółki z o.o. Stosownie do treści sprawozdania finansowego za rok 2023 r. zyski z prowadzonej działalności gospodarczej B zaksięgowano na następującym koncie: pasywa; kapitał (fundusz) własny; zysk (strata) netto; kwota na dzień kończący bieżący rok obrotowy 3 109 525,29 zł, gdzie odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego wyniosły 2 112 336,80 zł.

W ramach przekształcenia do Spółki z o.o. zostały przeniesione ww. zyski z jednoosobowej działalności gospodarczej w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy zyskiem, a odpisami z zysku (997 188,79 zł), które zostały w niej zakumulowane oraz służyły do prowadzenia bieżącej działalności przed przekształceniem, tj. nie były częścią majątku prywatnego, ani nie zostały przeniesione na prywatne konto X. W związku z przekształceniem przygotowano bilans powstałej na skutek przekształcenia Spółki z o.o. na dzień otwarcia, tj. 1 lutego 2024 r., w którym zysk w kwocie 997 188,79 zł został przeniesiony na kapitał zapasowy Spółki z o.o. Biorąc pod uwagę powyższe, możliwe jest dokładne wskazanie, jaka część kapitału zapasowego Spółki stanowi zyski osiągnięte przez Przedsiębiorcę przekształcanego w okresie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Od wskazanych zysków został odprowadzony podatek dochodowy od osób fizycznych przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „ryczałt”, „CIT estoński”), zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.). Wnioskodawca przeszedł na tę formę opodatkowania z dniem przekształcenia, tj. 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca spełnia warunki do objęcia go ryczałtem, a także nie dotyczą go przesłanki wykluczające możliwość opodatkowania według tych zasad.

X będący wspólnikiem Spółki z o.o. posiadającym na dzień złożenia wniosku 90% udziałów zamierza wypłacać ww. zyski poprzez uchwały zgromadzenia wspólników obniżające kapitał zapasowy, z których jednoznacznie będzie wynikało, iż wypłacana kwota będzie stanowiła zyski, jakie X wypracował w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej B. Zyski będą wypłacane w okresie opodatkowania Wnioskodawcy CIT-em estońskim.

**Pytanie**

Czy wypłata przez Wnioskodawcę Przekształconemu przedsiębiorcy będącemu udziałowcem Spółki z o.o. środków pieniężnych, które już zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej Przekształcanego przedsiębiorcy (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie skutkować objęciem tej wypłaty opodatkowaniem CIT-em estońskim?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 551 § 5 k.s.h. przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą działalność gospodarcza na podstawie ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców może przekształcić formę wykonywanej działalności w spółkę kapitałową.

Jak stanowi art. 584² § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 584² § 2 k.s.h.). Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 584² § 3 k.s.h.).

Jednocześnie zgodnie z art. 584⁴ k.s.h. do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

W świetle ww. przepisów oraz przytoczonego opisu stanu faktycznego X prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą stał się z dniem przekształcenia wspólnikiem Wnioskodawcy. Skutkiem przekształcenia było przejście wszystkich praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego X na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym, składniki majątku służące aktualnie prowadzeniu jednoosobowej działalności gospodarczej stały się w wyniku przekształcenia składnikami majątkowymi stanowiącymi własność nowo powstałej A Sp. z o.o.

Zgodnie z art 93a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, jednoosobowa spółka kapitałowa (A Sp. z o.o.) powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną (X) wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Analizując konsekwencje podatkowe dotyczące skutków podatkowych obniżenia kapitału zapasowego w A Sp. z o.o. będącej jednoosobową spółką kapitałową powstałą w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy X (obecnie Spółka ma dwóch udziałowców), należy odnieść się do stosownych regulacji ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Art. 28m ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, iż opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11 c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego,

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Należy wskazać, iż zgodnie z art 1 ustawy o CIT osoba fizyczna nie znajduje się w katalogu podatników podatku CIT. Patrząc na wskazane przepisy przychody uzyskane z prowadzenia Działalności nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, tylko podatkiem dochodowym od osób fizycznych odprowadzanym na bieżąco, poprzez wpłatę zaliczek.

Opodatkowanie to nie jest w żaden sposób uzależnione od samej wypłaty środków uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też pozostawienie ich nadal w majątku przedsiębiorstwa, żeby służyły np. reinwestycji.

Wypłata z tytułu wskazanego wyżej zobowiązania, która dokonana zostanie przez Wnioskodawcę, nie będzie uzależniona od statusu wspólnika Spółki z o.o., ani też nie będzie w żaden sposób wykonana w związku z prawem do udziału w zysku Spółki z o.o. Uprawnionym do otrzymania świadczenia będzie wykonujący wcześniej Działalność, ale nie z uwagi na jego status udziałowca Spółki z o.o., a z uwagi na to, że będzie jej wierzycielem jako przedsiębiorca przekształcany, którego część środków pieniężnych, wycofanych z majątku przedsiębiorstwa, będzie ciążyć jako zobowiązanie Spółki z o.o.

Oznacza to, że nie zostanie spełniona przesłanka z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, która wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, gdyż opisane wypłaty będą dokonywane niezależnie od zysków Spółki z o.o. Do ukrytych zysków, zgodnie z art. 28 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, nie zalicza się m.in. kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Należy zauważyć, że spełnienie przez spółkę na rzecz wspólnika zobowiązania z tytułu niewypłaconego w całości udziału w zysku, wykazuje istotne podobieństwo do zwrotu pożyczki udzielonej spółce przez jej wspólnika. Zarówno wstrzymanie wypłat udziału w zyskach, jak i pożyczka udzielona przez wspólnika mają za zadanie „kredytować” działalność spółki przez jej właścicieli. Tym samym uznać należy, że wypłata z tytułu udziału w osiągniętych wcześniej zyskach nie będzie stanowić ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika więc, iż wypłata zysków wypracowanych w Działalności, a następnie przeniesionych do Spółki z o.o. oznacza wypłatę środków już opodatkowanych. Realizacja tych wypłat, pomimo iż będą one realizowane przez spółkę objętą CIT estońskim na rzecz udziałowców tej spółki, nie będzie się mieścić w kategorii ukrytych zysków.

Zatem wypłata na rzecz obecnie wspólnika Spółki z o.o., a kiedyś prowadzącego przekształconą Działalność, nie będzie skutkować rozpoznaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT, o którym mowa w przepisach art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

Należy podkreślić, iż uchwała Spółki z o.o. wypłacająca zyski będzie jednoznacznie wskazywać, iż zostały wypracowane w ramach Działalności, co jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 7 września 2024 r. (0111-KDIB2-1.4010.271.2023.1.KK) oraz z 3 listopada 2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.508.2023.1.SG).

Wskazane stanowisko zostało poparte przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.535.2023.1.DP) - „Zatem wypłata zysków wypracowanych przez JDG, dokonana już po przekształceniu JDG w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek” oraz z 10 lipca 2024 r. (0114-KDIP2-2.4010.240.2024.3.KW) - „Wskazać końcowo należy, że wypłata z tytułu zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego (niewypłacony zysk wypracowany w latach ubiegłych), dokonany przez Spółkę z o.o. na rzecz udziałowca, po przekształceniu JDG nie będzie podlegała opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek, o ile podatnik jest w stanie udokumentować ponad wszelką wątpliwość z jakiego okresu pochodzą wypłacane zyski”.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dokonanie przez Wnioskodawcę powstałego z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki, wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia, nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji przedmiotowa wypłata środków przez Wnioskodawcę, będzie czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT:

Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi:

1) suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto;

2) suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku;

3) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego;

4) dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem;

5) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych osiągnięty w roku podatkowym.

Jednocześnie zgodnie z art. 93a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że A Sp. z o.o. powstała 1 lutego 2024 r. z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej B (dalej: „Przekształcony przedsiębiorca”). Dochody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności Przekształconego przedsiębiorcy podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie Przekształcony przedsiębiorca był obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka z o.o. jest prawnym następcą wszelkich praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształconego (tzw. sukcesja generalna). Zyski osiągnięte przez Przekształconego przedsiębiorcę z jednoosobowej działalności gospodarczej w części, w jakiej nie były przeznaczane na jego potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach Działalności i służyły bieżącemu finansowaniu i rozwojowi Działalności. W ramach przekształcenia, ww. zyski zostały wniesione na kapitał zapasowy Spółki z o.o. Od wskazanych zysków został odprowadzony podatek dochodowy od osób fizycznych przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek z dniem przekształcenia, tj. 1 lutego 2024 r. X, będący wspólnikiem Spółki z o.o., posiadającym 90% udziałów zamierza wypłacać ww. zyski poprzez uchwały zgromadzenia wspólników, obniżające kapitał zapasowy, z których jednoznacznie będzie wynikało, że wypłacana kwota będzie stanowiła zyski, jakie X wypracował w ramach prowadzonej wcześniej jednoosobowej działalności gospodarczej. Zyski będą wypłacane w okresie opodatkowania Spółki estońskim CIT.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy wypłata przez Wnioskodawcę Przekształconemu przedsiębiorcy będącemu udziałowcem Spółki z.o.o. środków pieniężnych, które już zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej Przekształcanego przedsiębiorcy (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie skutkować objęciem tej wypłaty opodatkowaniem CIT-em estońskim.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wcześniej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

\- dochód z tytułu podzielonego zysku,

\- dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat

\- dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

\- dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,

\- dochód z tytułu zysku netto,

\- dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

\- dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Zauważyć należy, że wypłata zysku z jednoosobowej działalności gospodarczej, wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem, na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników obniżających kapitał zapasowy, nie skutkuje obowiązkiem zapłaty ryczałtu od dochodów spółek, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany zysk został wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek. Kluczowa w tej kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Nie sposób również uznać, że wypłata zysku z jednoosobowej działalności gospodarczej wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników obniżających kapitał zapasowy, stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk.

Przeznaczenie zysku z jednoosobowej działalności gospodarczej wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników obniżających kapitał zapasowy, jest formą podziału zysku. W konsekwencji taka dystrybucja zysku nie może być uznana za zdarzenie generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak spełnienia przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że dokonanie wypłaty przez Spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą na rzecz Przekształconego przedsiębiorcy będącego udziałowcem tej Spółki z o.o. środków pieniężnych odpowiadających części zysku wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, który został przekazany na kapitał zapasowy, a który pierwotnie został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w jego działalności gospodarczej, nie będzie powodowało obowiązku opodatkowania tych kwot ryczałtem od dochodów spółek, o ile oczywiście będą Państwo w stanie wykazać ponad wszelką wątpliwość z jakiej działalności pochodzą wypłacone zyski.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko należało uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto nieuzasadnione jest również w przedstawionej sprawie porównanie zobowiązania Spółki z o.o. na rzecz wspólnika z tytułu niewypłaconego w całości udziału w zysku do zwrotu pożyczki udzielonej Spółce przez jej wspólnika. Pomimo tego, że celem zarówno wstrzymania wypłat udziału w zyskach, jak i pożyczki udzielonej przez wspólnika może być „kredytowanie” działalności Spółki przez jej właścicieli, to pod względem prawnym są to różne zdarzenia prawne, tym samym nie można w przedmiotowej sprawie zastosować analogicznego porównania obu tych zdarzeń do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, stanowiącego, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z ukrytych zysków) i na tej podstawie uznać, że wypłata z tytułu udziału w osiągniętych wcześniej zyskach nie będzie stanowić ukrytego zysku, w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).