Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-483/14-3/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-29
Teza: Czy wypowiedzenie przez Wspólnika Umowy Spółki (komandytowej), a w konsekwencji, wystąpienie Wspólnika ze Spółki (komandytowej) i otrzymanie przez niego z tytułu wystąpienia ze Spółki składników majątku innych niż środki pieniężne będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu?
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka komandytowa; umowa-wypowiedzenie umowy; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych jakie poniesie wspólnik spółki osobowej w wyniku wystąpienia z tej spółki innego wspólnika, który z tego tytułu otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych jakie poniesie wspólnik spółki osobowej w wyniku wystąpienia z tej spółki innego wspólnika, który z tego tytułu otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką kapitałową (spółką akcyjną) z siedzibą w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka) należącej do tej samej co Wnioskodawca grupy. Udziałowcami Spółki są również inne osoby prawne z grupy Spółka jest obecnie w trakcie procesu przekształcenia w spółkę komandytową. Zakończenie procesu przekształcenia planowane jest w 2014 roku. W efekcie przekształcania Spółki Wnioskodawca stanie się jednym ze wspólników (komandytariuszem) przekształconej Spółki, posiadającym mniejszościowy wkład i udział w zysku tej Spółki. Umowa Spółki przekształconej będzie zawarta na czas nieoznaczony (dalej: Umowa).

Po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową możliwe jest, że inny wspólnik (jeden z komandytariuszy, dalej: Wspólnik)  posiadający większościowy wkład i udział w zysku Spółki wystąpi ze Spółki. Wystąpienie ze Spółki (komandytowej) nastąpiłoby w drodze wypowiedzenia przez Wspólnika Umowy spółki poprzez złożenie stosownego pisemnego oświadczenia. Zgodnie Umową Spółki (komandytowej) „\[…\] wspólnik może wypowiedzieć Umowę Spółki komandytowej za co najmniej pięciodniowym uprzedzeniem \[\`(...)\`\]” Oznacza to, że wystąpienie może mieć miejsce na koniec lub w trakcie roku obrotowego Spółki. Umowa Spółki (komandytowej) dopuszcza wypowiedzenie umowy przez wspólnika i stanowi, że „\[\`(...)\`\] W przypadku wystąpienia ze Spółki komandytariusz ma prawo do otrzymania z tytułu wystąpienia płatności w pieniądzu lub do otrzymania składników majątku w naturze, zależnie od decyzji komplementariusza. Kwotę płatności w pieniądzu lub składniki majątkowe ustala komplementariusz uwzględniając wartość rynkową majątku Spółki oraz proporcję wartości wkładu występującego komandytariusza do sumy wszystkich wkładów wspólników. \[…\]”.

Mając na uwadze treść Umowy Spółki (komandytowej), w przypadku wystąpienia Wspólnika ze Spółki (komandytowej), komplementariusz (tu: Wnioskodawca) ustali kwotowo wartość udziału kapitałowego przysługującego Wspólnikowi. Następnie w zależności od decyzji komplementariusza  Spółka (komandytowa) wypłaci Wspólnikowi udział kapitałowy w pieniądzu lub, zamiast wypłaty środków pieniężnych, przekaże mu składniki majątkowe w naturze na podstawie umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum). W tym ostatnim przypadku możliwe jest, iż Wspólnik z tytułu wystąpienia ze Spółki (komandytowej) otrzyma składniki majątku w naturze, tj. w postaci posiadanych przez Spółkę udziałów w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością siedzibą w Polsce należącej do tej samej grupy co Spółka, Wspólnik i Wnioskodawca. W zależności od wycen Wspólnik może otrzymać całość lub część udziałów w ww. spółce.

Dla pełnego obrazu Wnioskodawca informuje, że:

*   w świetle Umowy Spółki (komandytowej) dopuszczalne jest wystąpienie wspólnika w każdym momencie;
*   w zależności od uwarunkowań biznesowych wystąpienie Wspólnika może mieć miejsce w niedługim czasie po przekształceniu;
*   w wyniku wystąpienia Wspólnika ze Spółki (komandytowej) nie dojdzie do rozwiązania Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypowiedzenie przez Wspólnika Umowy Spółki (komandytowej), a w konsekwencji, wystąpienie Wspólnika ze Spółki (komandytowej) i otrzymanie przez niego z tytułu wystąpienia ze Spółki składników majątku innych niż środki pieniężne będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypowiedzenie przez Wspólnika Umowy Spółki (komandytowej), a w konsekwencji, wystąpienie Wspólnika ze Spółki (komandytowej) i otrzymanie przez niego z tytułu wystąpienia ze Spółki składników majątku innych niż środki pieniężne będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2011 r., Dz. U. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej: ustawa o CIT), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 \[ustawy o CIT\], przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 \[ustawy o CIT\], nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2011 r., Dz. U. Nr 71 poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a) ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

1.  likwidacji takiej spółki,
2.  wystąpienia z takiej spółki w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 3b) ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a) \[tj. innych niż środki pieniężne\] składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji. Przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa art. 14 ust 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Wnioskodawcy literalne brzmienie tego przepisu wyraźnie wyłącza z przychodów wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną Stanowi on przy tym ze przychód po stronie wspólnika powstanie gdy zdecyduje się on zbyć otrzymane w związku z wystąpieniem ze spółki składniki majątku. Przepis powyższy powoduje zatem odroczenie momentu powstania przychodu po stronie wspólnika występującego nie po stronie wspólnika pozostającego w spółce aż do momentu ewentualnego bycia składników majątku uprzednio otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki niebędącej sobą prawną.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż żaden inny przepis ustawy o CIT (niż przepisy wskazane powyżej) nie przewiduje ewentualnego powstania przychodu w sytuacji wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej (czy to dla wspólników pozostających w spółce osobowej czy to dla wspólnika występującego).

Mając powyższe na uwadze w szczególności uwzględniając brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3b) ustawy o CIT (zgodnie z którym przychód z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej i otrzymania z tego tytułu innych niż środki pieniężne składników powstaje po stronie wspólnika występującego z tej spółki a jego opodatkowanie jest odroczone aż do momentu ewentualnego zbycia składników majątku uprzednio otrzymanych w związku z wystąpieniem) przychodu ze zbycia składników majątku spółki osobowej wydanych w związku z wystąpieniem z niej wspólnika nie może realizować inny wspólnik (wspólnicy) pozostający w Spółce osobowej, gdyż prowadziłoby to do nieuzasadnionego podwójnego opodatkowania tego samego dochodu (tj. zarówno po stronie wspólnika w niej pozostającego jak i występującego).

Dodatkowo należy wskazać, iż w analizowanej sytuacji brak jest możliwości określenia świadczenia należnego po stronie wspólników pozostających w Spółce. Sytuacja, w której występujący wspólnicy (tu: występujący Wspólnik) otrzymują z tytułu wystąpienia składniki majątku inne niż środki pieniężne w żaden sposób nie wpływa bowiem na wzrost aktywów/zmniejszenie pasywów wspólników w Spółce pozostających. Jeżeli nawet na skutek tej operacji dojdzie do pozostawienia określonego majątku w Spółce majątek ten jest tak jak i był wcześniej majątkiem będącym własnością Spółki.

Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu w szczególności ponieważ w związku z wypowiedzeniem urnowy Spółki osobowej przez Wspólnika występującego nie dojdzie do otrzymania przez Wnioskodawcę żadnego przysporzenia, które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód w rozumieniu ustawy o CIT.

Dodatkowo należy podkreślić, iż w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji precyzyjnej wszystkich przepisów prawnych. Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni czy analogii nowych stanów podatkowych. Powyższa dyrektywa interpretacyjna znajduje wsparcie w zasadzie konstytucyjnej wyrażonej w art. 217 Konstytucji RP, w myśl której obowiązek o charakterze podatkowym noże zostać nałożony wyłącznie w drodze ustawy.

Również w świetle powyższego brak jest zatem podstaw prawnych, by twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym powstaje przychód dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w Spółce.

Stanowisko przedstawione powyżej przez Wnioskodawcę potwierdzone zostało między innymi w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 września 2013 r., sygn. IPPB3/324-446/13-3/DP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lipca 2012 r., sygn. ITPB3/423-234/12/AM.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy wypowiedzenie przez Wspólnika Umowy Spółki (komandytowej), a w konsekwencji, wystąpienie Wspólnika ze Spółki (komandytowej) i otrzymanie przez niego z tytułu wystąpienia ze Spółki składników majątku innych niż środki pieniężne będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.