Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.93.2025.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Przedmiotowe wydatki (remont instalacji centralnego
ogrzewania) powinny być zaliczane do kosztów uzyskania
przychodu jako tzw. koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio
związane z przychodami), o których mowa w art. 15 ust. 4e
ustawy o podatku CIT w dacie poniesienia, tj. na zasadach
wynikających z art. 15 ust. 4e w związku z ust. 4d ustawy o
podatku CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie
koszt-koszty uzyskania przychodów
ogrzewanie
prace-prace remontowe
remonty
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
1

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16g-ust. 13

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy
    ustalenia, czy wydatki poniesione na remont instalacji centralnego ogrzewania będą
    stanowić wydatki remontowe zaliczane do pośrednich kosztów uzyskania przychodów nie
    zwiększając jednocześnie wartości początkowej środka trwałego.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Przedsiębiorstwo Państwowe (...) (dalej: Wnioskodawca) posiada nieograniczony
    obowiązek podatkowy w Polsce. Ponadto jest zarejestrowane jako czynny podatnik VAT.
    Wnioskodawca prowadzi działalność za pośrednictwem 12 oddziałów, które działają na
    terytorium całej Polski. W 1993 r. Wnioskodawca wykupił na własność od miasta (...)
    budynek biurowo-mieszkalny, który został wybudowany w 1934 r. (dalej: Budynek).
    Nieruchomość jest wykorzystywana przez oddział zlokalizowany w (...). W Budynku
    wyodrębniono lokale mieszkalne oraz użytkowe. Wynajem lokali mieszkalnych jest usługą
    zwolnioną z VAT. Z kolei lokale użytkowe są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w
    prowadzonej działalności, ale część lokali jest również wynajmowana jako lokale pod
    sklepy, restauracje czy biura (usługa opodatkowana VAT). Wnioskodawca wskazuje, że
    58% powierzchni budynku jest użytkowane na cele działalności gospodarczej (jako biura
    Wnioskodawcy, lokale użytkowe pod sklepy, restauracje), a 42% jest wynajmowane na cele
    mieszkalne.
    Wnioskodawca planuje remont Budynku, który będzie polegać na wymianie instalacji
    centralnego ogrzewania. Prace remontowe będą obejmować:
        demontaż grzejników żeliwnych;
        demontaż rurociągów stalowych;
        koszt utylizacji materiałów z demontażu;
        montaż rurociągów w instalacjach c.o. ze stali węglowej;
        izolacja rurociągów otulinami z wełny mineralnej;
        montaż zaworów przelotowych i zwrotnych;
        montaż regulatorów różnicy ciśnień;
        montaż zaworów (m.in. równoważących z odwonieniem, regulacyjno-pomiarowych;
        regulacyjno-powrotnych; termostatycznych kątowych);
        montaż głowic termostatycznych;
        montaż zaworów odpowietrzających;

        montaż grzejników stalowych dwupłytowych, trzypłytowych, łazienkowych oraz
        elektrycznych drabinkowych;
        roboty budowlane tj.: wykonanie otworów niezbędnych do przeprowadzenia
        przewodów instalacyjnych, montaż tulei ochronnych, prace naprawcze po
        zdemontowaniu instalacji centralnego ogrzewania.
    Remont opisany powyżej jest przeprowadzany kompleksowo w całym budynku -
    wykonawca nie rozgranicza remontu na część mieszkalną i część przeznaczoną do
    prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z prowadzeniem działalności mieszanej
    (świadczenie usług opodatkowanych VAT oraz zwolnionych z VAT) Wnioskodawca jest
    zobowiązany do obliczania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT. W
    2025 r. wartość obliczonej proporcji wynosi ponad 99%, przez co należało dokonać
    zaokrąglenia do 100%.

## Pytanie

1. Czy wydatki poniesione na remont instalacji centralnego ogrzewania będą stanowić
      wydatki remontowe zaliczane do pośrednich kosztów uzyskania przychodów nie
      zwiększając jednocześnie wartości początkowej środka trwałego?
    2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia 100% podatku naliczonego od
      wydatków poniesionych na remont instalacji centralnego ogrzewania?
    Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1 dotyczącego
    podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 2 odnośnie podatku od
    towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Wydatki poniesione na remont instalacji centralnego ogrzewania stanowią wydatki
    remontowe, które należy bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bez
    powiększania wartości początkowej środka trwałego.
    Ustawa o CIT określa środki trwałe poprzez wymienienie składników majątkowych
    podlegających amortyzacji. I tak, co do zasady środkami trwałymi są nabyte lub
    wytworzone we własnym zakresie, zdatne do użytku budowle (budynki i lokale), maszyny,
    środki transportu i inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,
    które są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Jeśli wartość takich
    składników majątku przekracza 3 500 zł, to wydatki na ich nabycie nie mogą być
    jednorazowo ujęte w kosztach podatkowych, lecz są rozłożone w czasie poprzez odpisy
    amortyzacyjne, które wlicza się do wartości początkowej środka trwałego.
    Jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu
    zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Sposób ustalenia
    wartości początkowej ustawa CIT uzależnia od tego, w jaki sposób podatnik wszedł w
    posiadanie środka trwałego. W przypadku nabycia środka trwałego wartością początkową
    jest cena nabycia. Należy jednak pamiętać, że środek trwały jest składnikiem majątkowym,
    który jest wykorzystywany w działalności gospodarczej przez dłuższy okres czasu przez co
    jego wartość wraz z upływem lat będzie się zmniejszać. Niemniej jednak podatnicy mogą
    podejmować działania, które będą przeciwdziałać postępującemu spadkowi wartości
    użytkowej środka trwałego. Zakres oraz to w jaki sposób będą ponosić nakłady ma wpływ
    na kwalifikację poniesionych wydatków.
    Należy bowiem mieć na uwadze, że ustawa o CIT rozróżnia wydatki modernizacyjne od
    wydatków remontowych. Te pierwsze należy traktować jako ulepszenie środka trwałego,
    te drugie zaś jako wydatki na odtworzenie i przywrócenie stanu pierwotnego środka
    trwałego. Wydatki na ulepszenie środka trwałego nie są kosztem uzyskania przychodów w
    momencie poniesienia tych wydatków, lecz są rozliczane w czasie poprzez odpisy
    amortyzacyjne. Jak wynika z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT do ulepszenia środka trwałego

    dochodzi w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. W
    takiej sytuacji wartość początkową tych środków trwałych powiększa się o sumę wydatków
    na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych,
    których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za
    ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
    rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000
    zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia
    przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania,
    zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków
    trwałych i kosztami ich eksploatacji. Wzrost wartości użytkowej, o której mowa w art. 16g
    ust. 13 ustawy o CIT mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą,
    jakością produktów uzyskanych z wykorzystaniem ulepszonych środków trwałych czy
    kosztami eksploatacji środków trwałych.
    Co ważne, w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że terminy tj.
    przebudowa rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja i modernizacja powinny być rozumiane
    potocznie (NSA z dnia 20.11.2014 r. sygn. akt II FSK 2622/12). Tym samym należy przyjąć,
    że modernizacją jest unowocześnienie, które podnosi jego wartość techniczną, jak i
    przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne
    jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające
    się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji.
    Od prac o charakterze ulepszeniowym należy rozróżnić prace o charakterze remontowym.
    W art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane wskazano, że przez remont
    należy rozmieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych
    polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji,
    przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie
    pierwotnym. Na podstawie powyższego należy przyjąć, że istotą remontu są wszystkie
    działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego,
    niezwiększające jego wartości początkowej. Co ważne, przy remoncie mogą być
    stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Wymiana
    zużytych elementów środka trwałego na nowe ma jedynie charakter odtworzeniowy,
    przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niewpływającą na jego
    dotychczasowy charakter.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6
    listopada 2020 r. sygn. akt II FSK 1740/18 w uzasadnieniu którego czytamy: „Przez remont
    należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych
    polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji,
    przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie
    pierwotnym. Remont nie wiąże się więc w żaden sposób z wykonaniem nowych części
    obiektu, ewentualnie z budową nowego obiektu, jak i jego odbudową.”.
    Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że różnica pomiędzy nakładami
    ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych
    polega na tym, że remont zmierza do odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i
    jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia
    środek trwały zostaje unowocześniony/przystosowany do spełnienia innych nowych
    funkcji czy zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.
    Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego w ocenie Wnioskodawcy
    zaplanowane prace remontowe nie będą mogły zostać uznane za ulepszenie środka
    trwałego, bowiem po ich zakończeniu budynek nie uzyska nowych funkcjonalności. Przede
    wszystkim należy zauważyć, że aktualnie w budynku również istnieje instalacja
    centralnego ogrzewania, która po wielu latach użytkowania jest bardzo awaryjna.
    Przeprowadzenie remontu ogranicza się do wymiany zużytych elementów na nowe, które
    będą spełniać te same funkcje użytkowe.

    Tym samym należy uznać, że wskazane we wniosku prace naprawcze zmierzają do
    przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego instalacji, nie zmieniając przy
    tym jej charakteru i funkcji. Z uwagi zaś na to, że poniesionych wydatków nie da się
    jednoznacznie powiązać z konkretnymi przychodami, zdaniem Wnioskodawcy, będą
    stanowić one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. W konsekwencji
    zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty uzyskania
    przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie
    ich poniesienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 dalej: „ustawa o CIT”):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...)
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź
    też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
        ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie
    wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania

    przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi
    przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła
    przychodu.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów
    na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż
    bezpośrednio związane z przychodami).
    Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio
    związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w
    sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe
    jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do
    tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do
    określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku
    kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie
    jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
    Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się
    przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
    prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi
    przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej
    wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in.
    koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów,
    obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww.
    wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w
    sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu
    jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.
    Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca
    zróżnicował zasady ich potrącalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 4 updop,
      koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w
      latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w
      tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
      zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    W myśl art. 15 ust. 4d updop,
      koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
      są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
      przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część
      dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
      przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą
    Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop,
      za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h,
      uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
      podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
      podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem
      sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
      międzyokresowych kosztów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące
      środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku
      podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy

      amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w
      tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
    W art. 16g updop zostały wskazane zasady ustalania wartości początkowej składników
    majątku trwałego stanowiące podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
    W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
      za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
      z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
      w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
    Zgodnie z art. 16g ust. 3 ww. ustawy:
      za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z
      zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej
      i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i
      wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów
      oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek,
      prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków,
      gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi
      podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego
      podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o
      podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i
      podatek akcyzowy od importu składników majątku.
    Zgodnie z art. 16g ust. 4 updop,
      za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia
      środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,
      kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć
      do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się:
      kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów
      operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek
      (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia
      przekazania środka trwałego do używania.
    W myśl art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
      jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy,
      rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków,
      ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w
      tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których
      jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za
      ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
      rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza
      10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z
      dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem
      używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą
      ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia ulepszenia.
    Biorąc jednakże pod uwagę linię orzeczniczą w tym zakresie stwierdzić należy, że
    ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość
    techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym
    celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech
    użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub
    obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie
    jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do
    używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania. O tym, czy poniesione
    nakłady stanowią wydatki bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy

    też uznane zostaną za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów
    uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne - zgodnie z obowiązującymi w tym
    zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót. Środki trwałe uważa się
    za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
    rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000
    zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia
    przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania,
    zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków
    trwałych i kosztami ich eksploatacji.
    Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych - jest więc:
        przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi
        jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub
        technicznych,
        rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten
        środek trwały,
        rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi
        odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
        adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie
        danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których
        został zbudowany lub użytkowany,
        modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.
    Zatem, wydatki na ulepszenie środków trwałych, w momencie ich poniesienia nie
    stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.
    Jeżeli nie zostanie spełniony co najmniej jeden z powyższych warunków, wówczas nie
    mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i nie zachodzi obowiązek zwiększania
    wartości początkowej. Zatem, nakładami na ulepszenie środków trwałych należy uznać
    takie wydatki, w wyniku poniesienia których nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub
    wydajności tych środków trwałych, jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji,
    adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę ich cech użytkowych.
    Odnosząc się natomiast do pojęcia remontu należy zwrócić uwagę, że przepisy podatkowe
    nie zawierają jego definicji. W konsekwencji, przy ustaleniu zakresu znaczeniowego
    remontu należy oprzeć się na definicji sformułowanej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r.
    Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725)
    Zgodnie z art. 3 ust. 8 tej ustawy,
      przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót
      budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących
      bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych
      innych niż użyto w stanie pierwotnym.
    Remont ma zatem na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego
    środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając przy
    tym jego charakteru i funkcji. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez
    podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka
    trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną
    wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Podkreślenia wymaga fakt, że przy
    remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom
    technologicznym. Przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont - należy bowiem

    brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające
    wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.
    W sytuacji, gdy głównym celem prac budowlanych jest odtworzenie wartości użytkowej
    środka trwałego, wówczas należy przyjąć, że mamy do czynienia z wydatkami na remont,
    które stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Natomiast, o ile
    celem prac budowlanych jest modernizacja środka trwałego, wówczas następuje
    ulepszenie składnika majątku, a w konsekwencji, jego wartość początkową należy
    zwiększyć o wartość dokonanych prac.
    Należy podkreślić, że dla celów podatkowych inaczej będą traktowane wydatki
    kwalifikowane jako remontowe, a inaczej wydatki związane z modernizacją środka
    trwałego.
    Podatnik może odrębnie traktować wydatki o charakterze remontowym i ulepszeniowym
    ponoszone w ramach jednego zadania inwestycyjnego, jako że decydujące znaczenie dla
    kwalifikacji podatkowej ma tutaj ocena danego wydatku, a nie całego projektu. Ustawa o
    CIT, posługuje się przy tym pojęciem wydatku, a nie procesu, czy zadania inwestycyjnego
    (na który składa się więcej rodzajów wydatków). Ani art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, ani
    żaden inny przepis tej ustawy nie wyklucza, przy jednoczesnym prowadzeniu w danym
    obiekcie różnych prac budowlanych, możliwości uznania części z nich jako prac
    remontowych, a części jako prac modernizacyjnych. Dla właściwej kwalifikacji podatkowej
    niezbędna jest ocena charakteru poszczególnych wydatków.
    W kontekście powyższego, stwierdzić należy, że nie każdy wydatek poniesiony na środek
    trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych
    wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną
    wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu
    wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do
    używania, nie skutkują jego ulepszeniem. Różnica między nakładami na remont a
    nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do
    podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia,
    czy rozszerzenia działalności w drodze przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji
    lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.
    O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje
    wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Do kosztów
    wytworzenia środków trwałych zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość
    początkową danego składnika majątku i dają się zaliczyć do wartości wytworzonego
    środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Są to bowiem
    wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem, a zatem są elementem ich
    kosztu wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi element wartości początkowej, od której
    dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
    Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wykupili Państwo na
    własność od miasta (...) budynek biurowo-mieszkalny. Nieruchomość jest wykorzystywana
    przez oddział zlokalizowany w (...). W Budynku wyodrębniono lokale mieszkalne oraz
    użytkowe. Wynajem lokali mieszkalnych jest usługą zwolnioną z VAT. Z kolei lokale
    użytkowe są wykorzystywane przez Państwa w prowadzonej działalności, ale część lokali
    jest również wynajmowana jako lokale pod sklepy, restauracje czy biura (usługa
    opodatkowana VAT). Spółka wskazuje, że 58% powierzchni budynku jest użytkowane na
    cele działalności gospodarczej (jako biura Spółki, lokale użytkowe pod sklepy, restauracje),
    a 42% jest wynajmowane na cele mieszkalne.
    Planują Państwo remont Budynku, który będzie polegać na wymianie instalacji
    centralnego ogrzewania. Prace remontowe będą obejmować:
        demontaż grzejników żeliwnych;
        demontaż rurociągów stalowych;

        koszt utylizacji materiałów z demontażu;
        montaż rurociągów w instalacjach c.o. ze stali węglowej;
        izolacja rurociągów otulinami z wełny mineralnej;
        montaż zaworów przelotowych i zwrotnych;
        montaż regulatorów różnicy ciśnień;
        montaż zaworów (m.in. równoważących z odwonieniem, regulacyjno-pomiarowych;
        regulacyjno-powrotnych; termostatycznych kątowych);
        montaż głowic termostatycznych;
        montaż zaworów odpowietrzających;
        montaż grzejników stalowych dwupłytowych, trzypłytowych, łazienkowych oraz
        elektrycznych drabinkowych;
        roboty budowlane tj.: wykonanie otworów niezbędnych do przeprowadzenia
        przewodów instalacyjnych, montaż tulei ochronnych, prace naprawcze po
        zdemontowaniu instalacji centralnego ogrzewania.
    Remont opisany powyżej jest przeprowadzany kompleksowo w całym budynku -
    wykonawca nie rozgranicza remontu na część mieszkalną i część przeznaczoną do
    prowadzenia działalności gospodarczej.
    Mając na uwadze powyższe należy jeszcze raz podkreślić, że istotą remontu są wszystkie
    działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego,
    niezwiększające jego wartości początkowej. Przy remoncie mogą być stosowane materiały
    odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Wymiana zużytych elementów
    środka trwałego na nowe ma jedynie charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie
    jego pierwotną wartość użytkową i niewpływającą na jego dotychczasowy charakter.
    Zdaniem Organu, zaplanowane prace o których mowa we wniosku nie będą mogły zostać
    uznane za ulepszenie środka trwałego, bowiem po ich zakończeniu budynek nie uzyska
    nowych funkcjonalności. Aktualnie w budynku również istnieje instalacja centralnego
    ogrzewania, która po wielu latach użytkowania jest bardzo awaryjna. Przeprowadzenie
    ww. prac ogranicza się do wymiany zużytych elementów na nowe, które będą spełniać te
    same funkcje użytkowe. Wykonane prace nie doprowadzą do zmiany przeznaczenia
    instalacji, a jedynie odnoszą się do wymiany zużytych elementów na nowe, które będą
    spełniać te same funkcje użytkowe.
    Tym samym, poniesione przez Państwa wydatki na wymianę instalacji centralnego
    ogrzewania stanowić będą wydatki remontowe. Przedmiotowych wydatków nie można
    powiązać z uzyskiwaniem przez Państwa konkretnych przychodów.
    W związku z tym przedmiotowe wydatki powinny być zaliczane do kosztów uzyskania
    przychodu jako tzw. koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami), o
    których mowa w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w
    dacie poniesienia, tj. na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4e w związku z ust. 4d ustawy
    o podatku dochodowym od osób prawnych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym

    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że
    rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów
    podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych
    w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach
    rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
      element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.