Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-766/13/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-29
Teza: Czy w związku z zatrudnieniem pracownika na podstawie umowy o pracę (w stosunku do tej części jego wynagrodzenia, która jest przychodem z tytułu wykonywania działalności o twórczym charakterze) można zastosować koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w przypadku umowy o dzieło?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracownik; prawa-prawa autorskie; twórcy; umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa o pracę; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 02 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka z o.o.) m.in. realizuje dokumentacje projektowe dla przemysłu. Wnioskodawca zatrudnia projektantów na podstawie umów o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy (40 godzin tygodniowo).

W ramach powierzonych obowiązków projektanci wykonują pracę twórczą, ale również prace, które nie mają takiego charakteru. Wykształcenie oraz wiedza, które posiadają projektanci są odpowiednie do pracy na powierzonych im stanowiskach.

Do obowiązków projektantów należy m.in. projektowanie budynków, budowli oraz konstrukcji inżynierskich, sieci, instalacji i urządzeń elektrycznych i elektroenergetycznych oraz sprawdzanie wykonanych już dokumentacji. Efektem pracy projektantów jest m.in. dokumentacja projektowa na którą składają się opisy oraz rysunki techniczne, raporty, zestawienia itd. Wykonane utwory projektant firmuje swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych jeżeli są wymagane. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do projektu finalnego. Każdy projekt wymaga indywidualnego opracowania i zastosowania dedykowanych temu projektowi rozwiązań, dlatego też każdy z nich posiada cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, co pozwala na uznanie go za przedmiot prawa autorskiego. Projektanci w zakresie obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionych funkcji uczestniczą (samodzielnie lub w zespole projektowym) w procesie projektowania dodając swój wkład twórczy, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim.

W umowach o pracę zawartych z projektantami zostaną zawarte zapisy określające rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi z wykonywania pracy nie mającej przymiotu pracy twórczej, a część wynagrodzenia będzie wynagrodzeniem/honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia - w ramach stosunku pracy - utworów. Umowa o pracę będzie zawierać zapis informujący o nabywaniu przez pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z wykonywaniem pracy twórczej w ramach stosunku pracy (zgodnie z art. 12 ustawy o prawie autorskim).

Źródłem finansowania wszystkich elementów wynagrodzenia za prace jest fundusz wynagrodzeń. Fundusz wynagrodzeń pracowników projektowych wyliczany jest odpowiednim współczynnikiem procentowym w łącznej sprzedaży usług inżynierskich pomniejszonej o wartość usług wykonanych przez podwykonawców, kar umownych i równowartość diet pracowników na kontraktach zagranicznych

Pracownikom projektowym przysługuje miesięczne wynagrodzenie zasadnicze wynikające z przyznanej kategorii zaszeregowania. Pracownikom projektowym przysługuje również premia na zasadach wynikających z regulaminu premiowania.

50% funduszu premiowego jest dzielone pomiędzy pracowników projektowych oraz komórek związanych z projektowaniem proporcjonalnie do funduszu płac zasadniczych za czas przepracowany i płatne urlopy. Pozostała część funduszu jest dzielona jako premia motywacyjna uznaniowo przez Zarząd. Premia uznaniowa przydzielana pracownikom projektowym jest różnicowana w zależności od samodzielności, wydajności, jakości i terminowości wykonywanej pracy, realizacji doraźnych zadań poleconych przez kierownictwo.

Docelowo, za wykonaną pracę twórczą wysokość wynagrodzenia/honorarium w ramach całkowitej kwoty wynagrodzenia za pracę projektanta wyrażona będzie określoną kwotą pieniężną po zakończeniu każdego miesiąca. Ustalana będzie ona na piśmie na podstawie wydrukowanych zestawień miesięcznych z rejestrów, w ramach których zaprowadzona będzie przez pracodawcę ewidencja czasu pracy oraz efektów prac twórczych umożliwiająca dokładne wyodrębnienie wykonanych przez pracownika - twórcę utworów (prac) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz związanego z procesem tworzenia czasu pracy.

Wnioskodawca prowadzić będzie ewidencję prac projektowych pracowników w postaci kart pracy. Karta pracy jednoznacznie określać będzie ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe - twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą, czyli inne obowiązki pracownicze (np. czynności organizacyjno-techniczne, konferencje, szkolenia), urlopy, zwolnienia lekarskie, badania lekarskie itd. W związku z powyższym karta określać będzie, jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za zbycie praw autorskich do wykonanego w wyniku pracy twórczej dzieła. Elementem ewidencji będą oświadczenia projektantów o korzystaniu z praw autorskich będące podstawą uznania ich twórczego wkładu pracy.

W razie takiej konieczności, Wnioskodawca zatrudnia projektantów nie będących pracownikami - na umowy o dzieło. Podobnie jak w przypadku pracowników, do obowiązków wykonawców należy m.in. projektowanie budynków, budowli oraz konstrukcji inżynierskich, sieci, instalacji i urządzeń elektrycznych i elektroenergetycznych, oraz sprawdzanie wykonanych już dokumentacji. Efektem pracy projektantów jest m.in. dokumentacja projektowa na którą składają się opisy oraz rysunki techniczne, raporty, zestawienia itd. Wykonane utwory projektant firmuje swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych jeżeli są wymagane.

Efekty pracy projektantów będące wynikiem realizacji umów o dzieło również są przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i spełniają przesłanki utworu określone w tejże ustawie. Również w tym przypadku wykonywana praca ma charakter twórczy tzn. jest niepowtarzalna i ma indywidualny charakter.

Umowy o dzieło przewidywać będą dokonywanie rozporządzenia prawami autorskimi do utworów na rzecz Wnioskodawcy. Wykonawca przenosić będzie na Wnioskodawcę majątkowe prawa autorskie, lub udzielać będzie Wnioskodawcy licencji na korzystanie z nich.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wykonując na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych funkcję płatnika, w odniesieniu do wypłacanych w ramach stosunku pracy wynagrodzeń projektantów winien obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50 % od wypłacanych wynagrodzeń dotyczących pracy twórczej zgodnie z ustaloną indywidualnie dla każdego pracownika proporcją w jakiej pozostaje wynagrodzenie odpowiadające nakładowi pracy poświęconemu na stworzenie utworu w ogólnym czasie pracy danego pracownika?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wykonując na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych funkcję płatnika, w odniesieniu do wypłacanych w ramach umów o dzieło wynagrodzeń projektantów winien obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50 % od wypłacanych wynagrodzeń?

Ad. 1

Wnioskodawca, powołując przepisy art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 9a oraz art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdził, iż powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro projektanci zatrudniani przez niego wykonują prace twórcze i stają się twórcami (lub współtwórcami) całego dzieła w rozumieniu ustawy o prawie autorskim z dnia 04 lutego 1994 r., a efekty ich pracy stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ww. ustawy, to w przedmiotowej sprawie i przy spełnieniu wyżej wymienionych warunków dotyczących ewidencjonowania czasu pracy - zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2013 r.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy, że będzie mógł on do wypłacanych wynagrodzeń w ramach umowy o pracę za przeniesienie praw autorskich zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, przy czym - koszty te nie będą mogły przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Ad. 2

Wnioskodawca wskazał, iż z tytułu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty uzyskania niektórych przychodów określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód - o czym stanowi art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy. Natomiast z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. - koszty uzyskania przychodów określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Przy czym - koszty te nie będą mogły przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, że będzie mógł on do wypłacanych wynagrodzeń w ramach umów o dzieło za korzystanie z praw autorskich zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, przy czym - koszty te nie będą mogły przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę (pkt 1),
*   działalność wykonywaną osobiście (pkt 2).

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei w myśl art. 13 pkt 8 powyższej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Ponadto, w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Należy zaznaczyć, że jeżeli z umowy o dzieło wynika, że nastąpi przeniesienie praw autorskich, to przychód z tego tytułu należy kwalifikować nie do przychodów z umowy o dzieło ale do przychodów z praw majątkowych (w tym z praw autorskich).

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy, przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej, miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od wymiaru czasu pracy. Niemniej w przypadku uzyskiwania w ramach stanowiska pracy przychodów z działalności twórczej koszty te mogą być uwzględnione przy zastosowaniu stawki 50%.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych m.in. w art. 13 pkt 8 – określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenia chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 3 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2013 r. koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Przy czym, stosownie do art. 22 ust. 9a ww. ustawy w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak z powyższego wynika, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w jej art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno – muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (lub innego stosownego dokumentu) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) winno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

Z treści wniosku wynika, przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. realizacja dokumentacji projektowych dla przemysłu. Wnioskodawca zatrudnia projektantów na podstawie umów o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy (40 godzin tygodniowo). W ramach powierzonych obowiązków projektanci wykonują pracę twórczą, ale również prace, które nie mają takiego charakteru. Do obowiązków projektantów należy m.in. projektowanie budynków, budowli oraz konstrukcji inżynierskich, sieci, instalacji i urządzeń elektrycznych i elektroenergetycznych oraz sprawdzanie wykonanych już dokumentacji. Efektem pracy projektantów jest m.in. dokumentacja projektowa na którą składają się opisy oraz rysunki techniczne, raporty, zestawienia itd. Wykonane utwory projektant firmuje swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych jeżeli są wymagane. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do projektu finalnego. Każdy projekt wymaga indywidualnego opracowania i zastosowania dedykowanych temu projektowi rozwiązań, dlatego też każdy z nich posiada cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, co pozwala na uznanie go za przedmiot prawa autorskiego. Projektanci w zakresie obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionych funkcji uczestniczą (samodzielnie lub w zespole projektowym) w procesie projektowania dodając swój wkład twórczy, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła w rozumieniu art. 9 ustawy o prawie autorskim. W umowach o pracę zawartych z projektantami zostaną zawarte zapisy określające rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi z wykonywania pracy nie mającej przymiotu pracy twórczej, a część wynagrodzenia będzie wynagrodzeniem/honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia - w ramach stosunku pracy - utworów.

W umowach o pracę zawartych z projektantami zostaną zawarte zapisy określające rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi z wykonywania pracy nie mającej przymiotu pracy twórczej, a część wynagrodzenia będzie wynagrodzeniem/honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia - w ramach stosunku pracy - utworów. Umowa o pracę będzie zawierać zapis informujący o nabywaniu przez pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z wykonywaniem pracy twórczej w ramach stosunku pracy (zgodnie z art. 12 ustawy o prawie autorskim).

Wnioskodawca prowadzić będzie ewidencję prac projektowych pracowników w postaci kart pracy. Karta pracy jednoznacznie określać będzie ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe - twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą, czyli inne obowiązki pracownicze (np. czynności organizacyjno-techniczne, konferencje, szkolenia), urlopy, zwolnienia lekarskie, badania lekarskie itd. W związku z powyższym karta określać będzie, jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za zbycie praw autorskich do wykonanego w wyniku pracy twórczej dzieła. Elementem ewidencji będą oświadczenia projektantów o korzystaniu z praw autorskich będące podstawą uznania ich twórczego wkładu pracy.

Ponadto, w razie takiej konieczności, Wnioskodawca zatrudnia również projektantów nie będących pracownikami - na umowy o dzieło. Podobnie jak w przypadku pracowników, do obowiązków wykonawców należy m.in. projektowanie budynków, budowli oraz konstrukcji inżynierskich, sieci, instalacji i urządzeń elektrycznych i elektroenergetycznych, oraz sprawdzanie wykonanych już dokumentacji. Efektem pracy projektantów jest m.in. dokumentacja projektowa na którą składają się opisy oraz rysunki techniczne, raporty, zestawienia itd. Wykonane utwory projektant firmuje swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem uprawnień budowlanych jeżeli są wymagane.

Efekty pracy projektantów będące wynikiem realizacji umów o dzieło również są przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i spełniają przesłanki utworu określone w tejże ustawie. Również w tym przypadku wykonywana praca ma charakter twórczy tzn. jest niepowtarzalna i ma indywidualny charakter.

Umowy o dzieło przewidywać będą dokonywanie rozporządzenia prawami autorskimi do utworów na rzecz Wnioskodawcy. Wykonawca przenosić będzie na Wnioskodawcę majątkowe prawa autorskie, lub udzielać będzie Wnioskodawcy licencji na korzystanie z nich.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, iż 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy będą mogły zostać zastosowane zarówno do części przychodów uzyskiwanych przez danego projektanta w ramach umowy o pracę, jak i w ramach umowy o dzieło, przy czym w przypadku przychodów z tytułu zawartej umowy o dzieło, należy te przychody zaliczyć do przychodów z praw majątkowych. Fakt, że zawarto umowę o dzieło nie jest decydujący dla zaklasyfikowania przychodu do konkretnego źródła. Decydujące znaczenia ma to, że z umowy wynika, iż nastąpi przeniesienie praw autorskich.

A zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym 50% koszty – w przypadku osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę – znajdą zastosowanie do tej części wynagrodzenia, która będzie przysługiwać pracownikowi Wnioskodawcy za pracę twórczą wykonywaną przez niego w ramach obowiązków pracowniczych, o ile istotnie praca wykonywana przez niego jest twórcza, tzn. niepowtarzalna oraz jej efekt spełnia przesłanki utworu, określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym skoro istotnie na podstawie prowadzonej przez pracownika Wnioskodawcy karty ewidencji czasu pracy można ustalić jaka część wynagrodzenia dotyczy działalności twórczej tego pracownika, to Wnioskodawca, działając jako płatnik, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do tej części wynagrodzenia swojego pracownika, która faktycznie jest przychodem z tytułu wykonywania działalności o charakterze twórczym, tj. z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym w postępowaniu podatkowym, to na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek udowodnienia, iż istotnie przychody, do których zastosuje 50% koszty uzyskania przychodu są przychodami z tytułu praw autorskich.

Natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia ze stosunku pracy pracownika Wnioskodawcy będzie należało zastosować zryczałtowane koszty, wynikające z przywołanego uprzednio art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; będą to bowiem składniki wynagrodzenia ze stosunku pracy nie pozostające w związku przyczynowo - skutkowym z działaniami twórczymi kreującymi utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z kolei w przypadku osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o dzieło zastosowanie kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 3 pkt 9 ww. ustawy zmieni kwalifikację tej części przychodu do przychodu z praw majątkowych a 50% koszty uzyskania przychodów znajdą zastosowanie wyłącznie do wynagrodzenia, które przysługuje danemu projektantowi za przeniesienie praw autorskich. Tym samym skoro istotnie z zawartej umowy wynika, iż projektant przekazuje prawa autorskie do utworów na rzecz Wnioskodawcy, to Wnioskodawca, działając jako płatnik, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wynagrodzenia danego projektanta, wynikającego z zawartej z nim umowy, które to wynagrodzenie jest przychodem z praw majątkowych, tj. z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym w postępowaniu podatkowym, to na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek udowodnienia, iż istotnie przychody, do których zastosuje 50% koszty uzyskania przychodu są przychodami z tytułu praw autorskich.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W świetle tej definicji, ilekroć w przepisach jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do powyższych definicji przepisy ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy projektant, z którym Wnioskodawca zawarł umowę o pracę lub umowę o dzieło, jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca będzie stanowić prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznaczyć należy, iż skoro przedmiotem niniejszego wniosku jest zdarzenie przyszłe, to nie mogą mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. Ponadto obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika w stosunku do osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę regulują przepisy art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a nie wskazany w pytaniu przepis art. 41 tej ustawy. Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.