Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-788/12-6/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-30
Teza: Czy prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym będzie przysługiwało Spółce?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; dofinansowanie; dotacja; likwidacja; odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podmiot-przekształcanie podmiotów; rekompensata; sukcesja-sukcesja prawna; usługi-usługi przewozowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przedmiotowy wniosek został uzupełnionym w dniu 26 października 2012 r. poprzez dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miejski Zakład Komunikacji jest samorządowym zakładem budżetowym. Uchwałą Rady Miasta w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego Miejski Zakład Komunikacji poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nastąpi przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z o.o.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 6 ust. 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) w związku z art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) Rada Miasta uchwaliła co następuje:

§ 1 Likwiduje się zakład budżetowy Miejski Zakład Komunikacji w celu przekształcenia w spółkę Miejski Zakład Komunikacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dniem przekształcenia jest dzień wpisu Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym (planowany dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r.).

1.  Z dniem przekształcenia zakładu budżetowego nastąpi jego likwidacja.
2.  Spółka powstała w celu realizacji zadania własnego Miasta polegającego na zapewnieniu przewozów komunikacją miejską oraz w gminach, z którymi zawarte jest „Porozumienie Komunalnie” z dnia 28 grudnia 1992 r. w sprawie powierzenia zadania publicznego w zakresie zbiorowego transportu osobowego środkami komunikacji miejskiej na terenie gmin (…).
3.  Składniki mienia przekształconego Zakładu stają się majątkiem Spółki i stanowią pokrycie kapitału.
4.  Należności i zobowiązania Zakładu przejmuje utworzona Spółka.
5.  Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu.

W związku z przekształceniem zakładu budżetowego w Spółkę na podstawie Uchwały Rady Miasta rozpatrywane są dwa warianty zasad odpłatności za realizację zadań określonych w § 1 pkt 2 Uchwały Rady Miasta. Gmina jest jedynym założycielem i jedynym wspólnikiem Spółki – ma 100% udziałów. Doprecyzowanie zasad współpracy pomiędzy Gminą a Spółką w zakresie realizacji zadań określonych w § 1 pkt 2 Uchwały Rady Miasta ma nastąpić w umowie wykonawczej.

Wariant I – Sprzedaż biletów przejmuje Gmina i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Gminy.

W umowie wykonawczej określone będzie, że Spółka odpłatnie świadczyć będzie na rzecz Gminy następujące usługi:

*   usługi lokalnego publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Gminę na sieci komunikacyjnej miasta oraz na teranie gmin sąsiadujących,
*   usługi wiązane z bieżącym utrzymaniem w należytym stanie technicznym torowisk tramwajowych, sieci i podstacji trakcyjnych, wiat przystankowych (torowiska, sieci i podstacje Spółka będzie dzierżawić odpłatnie od Gminy),
*   usługi sprzedaży i dystrybucji biletów tylko w automatach biletowych na rzecz i w imieniu Gminy. Przychody ze sprzedaży biletów w automatach biletowych są przychodami Gminy,
*   usługi rozwieszania rozkładów jazdy.

Wynagrodzenie Operatora – Spółki za świadczone usługi przewozowe ujmowane będzie w rachunku ustalenia należnej rekompensaty. Rekompensata wyliczana będzie na zasadach określonych w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonych w umowie wykonawczej, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów i rozsądnego zysku. Sprzedaż biletów komunikacji miejskiej przejmie Gmina i przychody ze sprzedaży biletów będą przychodami Gminy. Spółka będzie osiągała jedynie przychody z działalności dodatkowej, tj. przychody z reklam, wynajmu autobusów, pomieszczeń. Przychody te mogą mieć wymiar marginalny.

Kwota należnej rekompensaty Spółce za realizację zadań określonych w umowie wykonawczej ustalona będzie jako iloczyn wozokilometrów oraz ceny netto za jeden kilometr dla przewozów autobusowych i tramwajowych. Rekompensatę zwiększa się o obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług VAT. Gmina płaci należną rekompensatę za realizację zadań określonych w umowie na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Wariant II – sprzedaż biletów prowadzi Spółka i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Spółki.

W umowie wykonawczej określone będzie, że Spółka odpłatnie świadczyć będzie na rzecz Gminy następujące usługi wymienione w Wariancie I za wyjątkiem sprzedaży biletów – sprzedaż prowadzi MZK i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami MZK. W związku z wykonywaniem usług użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu zbiorowego Spółka otrzyma od Gminy rekompensatę na pokrycie kosztów działalności pomniejszoną o dochody wygenerowane podczas świadczenia usług przewozowych – przychody ze sprzedaży biletów i przychody z pozostałej działalności (reklamy, wynajem środków transportu, wynajem pomieszczeń – która będzie miała wymiar marginalny).

Obliczenie wysokości rekompensaty na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych odbywać się będzie na zasadach określonych w załączniku do rozporządzenia (WE) Nr 1370/2037 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. W ramach swej działalności z zakresu zbiorowego transportu publicznego Spółka będzie uzyskiwała przychody ze sprzedaży biletów (usług komunikacji miejskiej), z których pokrywane będą koszty działalności przewozowej. Ceny urzędowe za usługi przewozowe ustala Rada Miasta. Finansowanie miejskiego transportu publicznego przychodami z biletów nie rekompensuje kosztów prowadzonej działalności przewozowej Spółki. Rekompensata na pokrycie kosztów działalności dokumentowana będzie notą księgową.

Zakład w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 do dnia 31 grudnia 2012 r. będzie wykazywał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Z dniem 1 styczna 2013 r. powstała Spółka zgodnie z Uchwałą Rady Miasta należności i zobowiązania zakładu budżetowego przejmie utworzona Spółka. Należność z tytułu zwrotu podatku VAT również przejmie Spółka.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż Miejski Zakład Komunikacji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym będzie przysługiwało Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanego zakładu budżetowego (sukcesja uniwersalna), a więc będzie jej przysługiwało prawo zwrotu nadwyżki podatku należnego nad naliczonym wykazanym w deklaracjach VAT zakładu budżetowego. Spółka, zgodnie z Uchwałą Rady Miasta należności i zobowiązania zakładu budżetowego przejmuje utworzona Spółka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących:

*   tworzenia i przystępowania do spółek i spółdzielni oraz rozwiązywania i występowania z nich,
*   tworzenia, likwidacji i reorganizacji przedsiębiorstw, zakładów i innych gminnych jednostek organizacyjnych oraz wyposażania ich w majątek.

Art. 9 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236), ustawa określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

W oparciu o art. 2 powołanej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno -prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do zapisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Art. 23 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 powołanej ustawy).

Analiza językowa art. 22 ust.1 ustawy o gospodarce komunalnej prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym zakładzie budżetowym. Natomiast w art. 23 ust. 1 cyt. ustawy ustawodawca przyjął, że składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Przy transformacji zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego, występują zatem takie okoliczności jak:

*   likwidacja zakładu budżetowego,
*   wniesienie jako wkładu na pokrycie kapitału spółki mienia pozostałego po likwidacji zakładu, składniki którego stają się majątkiem spółki,
*   sukcesja pod tytułem ogólnym,
*   powstanie nowej spółki w formie kapitałowej,

– wszystkie te okoliczności składają się na formułę przekształcenia.

W doktrynie opisującej różne formy przekształceń można natomiast wyróżnić:

*   przekształcenia dokonywane przez formalną likwidację dotychczasowego podmiotu gospodarczego i przeniesienie w drodze sukcesji pod tytułem szczególnym majątku na inny podmiot prawny,
*   przekształcenia bez formalnej likwidacji dotychczasowego podmiotu, dokonywane w drodze sukcesji uniwersalnej, w ramach tych przekształceń przeniesienie majątku może mieć miejsce na już istniejący podmiot prawny, albo na nowo tworzony podmiot prawny.

Przekształcanie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja podmiotu przekształcanego (zakładu budżetowego) przy sukcesji pod tytułem ogólnym.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 93b Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć poprzez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Tym samym, powyższe przekształcenie wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a ww. ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miejski Zakład Komunikacji) jest samorządowym zakładem budżetowym. Uchwałą Rady Miasta w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego Miejski Zakład Komunikacji poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nastąpi przekształcenie zakładu budżetowego w Spółkę z o.o.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 6 ust. 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) w związku z art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) Rada Miasta uchwaliła, iż:

*   zgodnie z § 1 likwiduje się zakład budżetowy Miejski Zakład Komunikacji w celu przekształcenia w spółkę Miejski Zakład Komunikacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dniem przekształcenia jest dzień wpisu Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym (planowany dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r.);
*   z dniem przekształcenia zakładu budżetowego nastąpi jego likwidacja;
*   Spółka powstała w celu realizacji zadania własnego Miasta polegającego na zapewnieniu przewozów komunikacją miejską oraz w gminach, z którymi zawarte jest „Porozumienie Komunalnie” z dnia 28 grudnia 1992 r. w sprawie powierzenia zadania publicznego w zakresie zbiorowego transportu osobowego środkami komunikacji miejskiej na terenie gmin (…);
*   składniki mienia przekształconego Zakładu stają się majątkiem Spółki i stanowią pokrycie kapitału;
*   należności i zobowiązania Zakładu przejmuje utworzona Spółka;
*   Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu.

W związku z przekształceniem zakładu budżetowego w Spółkę na podstawie Uchwały Rady Miasta rozpatrywane są dwa warianty zasad odpłatności za realizację zadań określonych w § 1 pkt 2 Uchwały Rady Miasta. Gmina jest jedynym założycielem i jedynym wspólnikiem Spółki – ma 100% udziałów. Doprecyzowanie zasad współpracy pomiędzy Gminą a Spółką w zakresie realizacji zadań określonych w § 1 pkt 2 Uchwały Rady Miasta ma nastąpić w umowie wykonawczej.

Zakład w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 do dnia 31 grudnia 2012 r. będzie wykazywał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Z dniem 1 styczna 2013 r. powstała Spółka zgodnie z Uchwałą Rady Miasta należności i zobowiązania zakładu budżetowego przejmie utworzona Spółka. Należność z tytułu zwrotu podatku VAT również przejmie Spółka. Jak wskazał Zainteresowany, Miejski Zakład Komunikacji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Na tle powyższego opisu sprawy Spółka powzięła wątpliwości, czy nowo powstałej Spółce, tj. Miejskiemu Zakładowi Komunikacji Spółka z o.o., będzie przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracjach VAT zakładu budżetowego, tj. Zainteresowanego.

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (…).

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie wskazać należy, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż zgodnie z Uchwałą Rady Miasta poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji Spółka z o.o. nastąpi przekształcenie zakładu budżetowego – Miejskiego Zakładu Komunikacji, tj. Wnioskodawcy. Planowany dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r. Należności i zobowiązania Zakładu przejmie utworzona Spółka, która też wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu. Ponadto jak poinformował Wnioskodawca, Spółka powstała w wyniku przekształcenia (Miejski Zakład Komunikacji) będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż sukcesja praw i obowiązków występuje tylko w przypadkach wskazanych w rozdziale 14 Ordynacji podatkowej. Zatem, Wnioskodawca zostanie następcą prawnym w rozumieniu powołanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym będzie sukcesorem praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe nowo utworzona Spółka będzie miała prawo do zwrotu podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracjach VAT zakładu budżetowego, tj. Miejskiego Zakładu Komunikacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że pozostałe kwestie dotyczące podatku od towarów i usług zostaną rozpatrzone w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 30 października 2012 r. znak ILPP2/443-788/12-4/SJ oraz ILPP2/443-788/12-5/SJ. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.