Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-918/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-29
Teza: Sposób opodatkowania prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka; VAT marża; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 kwietnia 2011 r. - postanowieniem Sądu Rejonowego w G.- została ogłoszona upadłość likwidacyjna I. w S. (przedmiotowe postepowanie toczy się pod sygn. akt …). W dniu 5 maja 2014 r. Syndyk sprzedał prawo użytkowania wieczystego działek nr a/b i nr c/d (o łącznym obszarze …. ha), zabudowanych budynkiem magazynowym z wiatą, budynkiem produkcyjnym, warsztatowo-magazynowym, biurowo-socjalnym w części adaptowanym na potrzeby wiejskiej bazy noclegowej (o łącznej pow. użytkowej …. m2), opodatkowując dostawę w całości tj. budynki wraz z gruntem - stawką podatku VAT - w wysokości 23%.

Wskazano, że przedmiotowe działki wraz z budynkami zostały nabyte przez Spółkę w dniu 29 września 1992 r. tj. przed wprowadzeniem podatku VAT. Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości przekraczających 30% ich wartości początkowej (Spółka poniosła wydatki niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów). Wskazano również, że w okresie od 2003 r. do 31 grudnia 2013 r. pomieszczenia w budynkach warsztatowo-magazynowym oraz biurowo-socjalnym były w części przedmiotem umowy dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo opodatkowano sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek nr a/b i nr c/d, zabudowanych budynkiem magazynowym z wiatą, budynkiem produkcyjnym, warsztatowo-magazynowym, biurowo-socjalnym (w części adaptowanym na potrzeby wiejskiej bazy noclegowej) - stawką podatku od towarów i usług – w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana sprzedaż nie podlegała zwolnieniu od podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Uzasadniając prezentowane stanowisko wskazano, że przy dostawie nie zastosowano art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich;

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły przynajmniej 30% wartości początkowej.

Według Wnioskodawcy, powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znalazł zastosowania, ponieważ nie doszło do pierwszego zasiedlenia tj. nie wybudowano, ani nie poniesiono wydatków na ulepszenie w wartościach przekraczających 30% wartości początkowej. Przy dostawie nie zastosowano również, art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, w myśl której zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że ;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatku na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w pkt b stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, gdy budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat. W ocenie Wnioskodawcy, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie może miał zastosowani, gdyż nie został spełniony warunek określony w pkt a (oba warunki muszą być łącznie spełnione) tj. podatek przy nabyciu nieruchomości w ogóle nie wystąpił.

Opisana nieruchomość została nabyta przed wprowadzeniem w Polsce podatku VAT, co w danym przypadku nie wiązało się z brakiem prawa do odliczenia podatku.

W świetle powyższego należało zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie zostały wypełnione przesłanki żadnego ze zwolnień wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż w związku z toczącym się postępowaniem upadłościowym Spółki - w dniu 5 maja 2014 r. - Syndyk dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek nr a/b i nr c/d zabudowanych budynkiem magazynowym z wiatą, budynkiem produkcyjnym, warsztatowo-magazynowym, biurowo-socjalnym w części adaptowanym na potrzeby wiejskiej bazy noclegowej i do całości sprzedaży zastosował stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Wskazano, że przedmiotowe działki wraz z budynkami zostały nabyte przez Spółkę w dniu 29 września 1992 r., a Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów przekraczających 30% ich wartości początkowej. Wskazano również, że w okresie od 2003 r. do 31 grudnia 2013 r. pomieszczenia w budynkach warsztatowo-magazynowym oraz biurowo-socjalnym były w części przedmiotem umowy dzierżawy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przy sprzedaży opisanej nieruchomości należało zastosować stawkę podstawową podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy (z których nie wynika, aby zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT strony transakcji skorzystały z możliwości wyboru opcji opodatkowania) w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi bowiem do wniosku, że w odniesieniu do dostawy budynków: warsztatowo-magazynowego oraz biurowo-socjalnego - w części w jakiej budynki te były przedmiotem dzierżawy w okresie od 2003 do 2013 r. - zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ dostawa ta nastąpiła po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ww. ustawy i po 2 latach od tego zasiedlenia.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych obiektów, w stosunku do których nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy tj. magazynowego z wiatą, produkcyjnego jak również warsztatowo-magazynowego i biurowo-socjalnego (w części w jakiej budynki te nie były przedmiotem dzierżawy) zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jako że zostały spełnione warunki określone w tym artykule tj. przy nabyciu tych budynków Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a poniesione wydatki na ich ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynków.

W tej sytuacji również dostawa prawa wieczystego użytkowania działek nr 138/3 i nr 138/7 na podstawie art. 29a ust. 8 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, jest objęta zwolnieniem od podatku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.