Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.265.2019.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług dotyczących uzyskania decyzji środowiskowej w związku z planowaną budową oraz późniejszą eksploatacją zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo-badawczą i serwisową na terenie strefy ekonomicznej.
Słowa kluczowe: nieruchomości; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2019 r. (data wpływu 8 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług dotyczących uzyskania decyzji środowiskowej w związku z planowaną budową oraz późniejszą eksploatacją zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo-badawczą i serwisową na terenie … strefy ekonomicznej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług dotyczących uzyskania decyzji środowiskowej w związku z planowaną budową oraz późniejszą eksploatacją zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo-badawczą i serwisową na terenie … strefy ekonomicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Oznaczenia stron:

*   „Zamawiający” – B.
*   „Wnioskodawca” – I.
*   „M.” – M. S.A.
*   „Umowa konsorcjum” – Umowa konsorcjum zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a M. S.A. z siedzibą w S.

Zamawiający dysponuje pozwoleniem - zwanym dalej „Koncesją”, na wznoszenie i wykorzystywanie sztucznych wysp, konstrukcji i urządzeń w polskich obszarach morskich. Uzyskał Koncesję w związku z planowaną budową (oraz późniejszą eksploatacją) zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo-badawczą i serwisową - dalej „Przedsięwzięcie”. Zgodnie z Koncesją Zamawiający będzie miał możliwość realizacji Przedsięwzięcia wyłącznie na ściśle zakreślonym według współrzędnych geograficznych obszarze koncesyjnym. Morska farma wiatrowa będzie zlokalizowana na terenie … strefy ekonomicznej - zwanej dalej „SE”, w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej - zwanej dalej „ustawą o obszarach morskich.” W tym celu Zamawiający obowiązany jest uzyskać tzw. decyzję środowiskową - zwaną dalej „Decyzją”, która stanowić będzie podstawę do wydania decyzji o pozwoleniu na budowę, umożliwiającej bezpośrednio realizację Przedsięwzięcia w obszarze koncesyjnym.

W związku z tym, w ramach etapu przygotowawczego (faza przygotowawcza), Zamawiający zawarł z Wnioskodawcą, działającym w ramach Umowy konsorcjum z M. S.A. z siedzibą w S., umowę, zwaną dalej „Umową”, zgodnie z którą Wnioskodawca zobowiązał się wykonać:

1.  kompleksowe usługi w zakresie przeprowadzenia badań środowiska morskiego i oceny oddziaływania morskiej farmy wiatrowej na środowisko morskie, obejmujące prace badawcze, analityczne, opracowania i usługi doradcze, w tym m. in.:
    1.  badania warunków hydrologicznych i hydrochemicznych,
    2.  badania warunków geologicznych,
    3.  badania geotechniczne,
    4.  badania surowców mineralnych,
    5.  badania warunków fizyczno-chemicznych osadów,
    6.  badania akustyczne i magnetyczne,
    7.  badania przeszkód i konfliktów technologicznych,
    8.  analiza zagrożeń nawigacyjnych,
    9.  monitoring: rybołówstwa, ptaków, ssaków morskich, ichtiofauny,
    10.  monitoring: archeologiczny, ruchów statków,
    11.  opracowanie raportów częściowych i końcowych, dla każdego badanego elementu środowiska,
    12.  wykonanie wstępnych ocen oddziaływania na środowisko morskie na podstawie wyników badań,
    13.  doradztwo w zakresie oddziaływania morskiej farmy wiatrowej na środowisko (prowadzone w trakcie postępowań w sprawie oceny oddziaływania na środowisko morskiej farmy wiatrowej, w tym m. in.: udział w uzgodnieniu z właściwymi organami zakresu i metodyk badawczych oraz analitycznych, ocenę oraz weryfikację merytoryczną wydanych w toku postępowania w sprawie oceny oddziaływania na środowisko: orzeczeń, postanowień oraz decyzji administracyjnych - w tym wsparcie merytoryczne w sporządzeniu odpowiednich pism odwoławczych/zaskarżeń, uczestnictwo w spotkaniach z organami administracji publicznej w ramach postępowania, uczestnictwo w konsultacjach społecznych).
2.  usługi związane z uzyskaniem Decyzji, obejmujące m. in.:
    1.  przygotowanie wniosków o wydanie decyzji,
    2.  przygotowanie raportów o oddziaływaniu na środowisko,
    3.  koordynację merytoryczną i organizację procesu oceny oddziaływania na środowisko morskich farm wiatrowych (w tym m. in.: bieżący nadzór i koordynację procesu badań i analiz środowiskowych w celu zapewnienia ich kompletności, terminowości i właściwego powiązania z procedurą oceny oddziaływania na środowisko oraz całym procesem inwestycyjnym, bieżące konsultacje wyników badań i analiz środowiskowych z organami odpowiedzialnymi za wydanie decyzji, doradztwo w zakresie środowiskowych uwarunkowań realizacji morskiej farmy wiatrowej na wszystkich etapach postępowania w sprawie wydania decyzji, reprezentowanie Spółki przed organami w ramach procedury w sprawie wydania decyzji);
3.  usługi w ramach kampanii geotechnicznej, w tym m. in.:
    1.  usługi w zakresie wykonania projektu robót geologicznych,
    2.  usługi związane z poszukiwaniem niewybuchów i broni chemicznej na obszarze planowanej morskiej farmy wiatrowej,
    3.  usługi w zakresie wykonania badań geotechnicznych,
    4.  usługi w zakresie doradztwa technicznego dotyczącego ww. badań,
    5.  usługi w zakresie wykonania modelu dna morskiego,
4.  usługi w ramach kampanii pomiaru wiatru, w tym m. in.: usługi w zakresie wykonania analizy produktywności, wraz z wstępnym planem rozmieszczenia turbin na obszarze morskiej farmy wiatrowej.

Usługi wymienione w pkt 1) - 4) powyżej zwane „Usługami.”

Zamawiający, Wnioskodawca, jak i M. S.A. z siedzibą w S. posiadają na terytorium Polski siedzibę działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - zwanym dalej również ,,VAT”, oraz są zarejestrowanymi czynnymi podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w zakresie podatku od towarów i usług powinien naliczyć Zamawiającemu podatek od towarów i usług za usługi świadczone na podstawie Umowy na rzecz Zamawiającego, w ten sposób że za wykonanie usług na terenie \`(...)\` strefy ekonomicznej nie powinien naliczać Zamawiającemu podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone na rzecz Zamawiającego nie będą podlegać VAT. Wynika to z następujących faktów (i) przedmiotem usług, które będą one dotyczyć będzie nieruchomość (tj. Przedsięwzięcie) w związku z czym należy je uznać na gruncie przepisów o VAT za usługi związane z nieruchomościami, (ii) przedmiot Usług (tj. Przedsięwzięcia) będzie się znajdować/jest położony poza terytorium Polski. W związku z tym do Usług będzie miał zastosowanie art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – zwana dalej „UVAT” będący implementacją art. 47 Dyrektywy, zgodnie z którym miejscem świadczenia i opodatkowania nabywanych przez Zamawiającego, a wykonywanych przez Wnioskodawcę Usług będzie miejsce położenia nieruchomości (Przedsięwzięcia), tj. terytorium SE znajdujące się poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W rezultacie, zgodnie z zasadą terytorialności wyrażoną w art. 5 ust. 1 UVAT Usługi jako mające miejsce świadczenia – określone zgodnie z ww. art. 28e UVAT – poza terytorium kraju (Polski) zdefiniowanym w art. 2 pkt 1 UVAT, nie będą podlegać VAT w Polsce.

Ramy prawne.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 UVAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Od powyższej zasady ustawodawca przewidział liczne wyjątki. Jeden z takich wyjątków został ustanowiony w art. 28e UVAT - będącym implementacją art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm. - dalej Dyrektywa VAT) - zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania jako nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z kolei zgodnie z art. 31a ust. 1 podsekcji 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. Urz. UE L Nr 284, str. 1, dalej łącznie „Rozporządzenie”), które to ma bezpośrednie zastosowanie w krajach członkowskich UE, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 Dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

*   gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług,
*   gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

W oparciu o ww. założenia (kryteria) w ust. 2 oraz ust. 3 art. 31a Rozporządzenia zawarte zostały przykładowe katalogi usług, które odpowiednio są oraz nie są związane z nieruchomościami. I tak, do tych pierwszych zaliczone m. in. zostały usługi takie jak: (a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony, (b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu, (c) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu. Natomiast do tych drugich np. opracowanie planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 13b Rozporządzenia do celów stosowania Dyrektywy VAT za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania,
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść,
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy,
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które me mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego jakim jest art. 47 Dyrektywy VAT. Administracje podatkowe odpowiedzialne za wdrażanie przepisów UE dotyczących VAT powinny unikać stosowania definicji i pojęć pochodzących z ich przepisów krajowych. Do celów stosowania art. 47 Dyrektywy VAT ocena musi więc opierać się na definicjach określonych w przepisach UE dotyczących VAT, a nie na definicjach określonych w prawie krajowym każdego państwa członkowskiego.

Uzasadnienia szczegółowe.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy stwierdzi, że z uwagi na fakt, że po pierwsze - przedmiotem Usług będzie nieruchomość w rozumieniu art. 13b Rozporządzenia - w postaci Przedsięwzięcia, po drugie - usługi należy uznać za usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 31a Rozporządzenia, na mocy ww. art. 26e UVAT usługi te będą podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia Przedsięwzięcia jako usługi związane z nieruchomością.

Przede wszystkim Przedsięwzięcie odpowiada pojęciu „nieruchomości” zdefiniowanemu na potrzeby VAT - w zakresie miejsca świadczenia usług w art. 13b Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem jak było wyżej mowa za nieruchomość uznaje się m. in. każdą konstrukcję przytwierdzoną do gruntu lub w nim osadzoną powyżej lub poniżej poziomu morza, której nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść. Nieruchomością jest też każdy zainstalowany element stanowiący integralną część takiej konstrukcji, bez którego konstrukcja jest niepełna. Zespół morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo badawczą i serwisową, składający się na Przedsięwzięcie spełnia/będzie spełniać wszystkie ww. kryteria w zakresie, w jakim stanowić będzie konstrukcję/konstrukcje bądź osadzony poniżej poziomu morza jego demontaż lub przeniesienie w inne miejsce nie będzie łatwe (tak pod względem technicznym, jak i formalnoprawnym). Jednocześnie Przedsięwzięcie będzie usytuowane w ściśle określonym w Koncesji poprzez współrzędne geograficzne obszarze koncesyjnym (terenie) oraz finalnie osadzone/połączone fizycznie z dnem morskim.

Po drugie, Przedsięwzięcie jest elementem centralnym Usług oraz stanowi ich element składowy. Innymi słowy, bez ww. nieruchomości Usługi nie byłyby świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego (brak byłoby zarówno przedmiotu świadczenia jak i uzasadnienia dla niego). Usługi wykazują przy tym podobieństwo do niektórych spośród usług wymienionych przykładowo ww. art. 31a ust. 2 Rozporządzenia, tj. uznawanych ze swej istoty za związane w każdym wypadku z nieruchomościami oraz nie wykazują podobieństwa/nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w ust. 3 tego artykułu (tj. nie uznawanych ze swej istoty za związane z nieruchomościami).

Dla potwierdzenia warto w tym miejscu odwołać się również do wskazówek płynących z orzecznictwa sądów administracyjnych. W orzeczeniu z dnia 21 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I FSK 131/14) Naczelny Sąd Administracyjny - dalej „NSA”, określił przesłanki, których istnienie jest niezbędne do uznana danej usługi za związaną lub niezwiązaną z nieruchomością. NSA podsumował zebrane z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wskazówki interpretacyjne stwierdzając, że:

*   nie wystarczy jakikolwiek związek z nieruchomością (związek taki musi być bezpośredni),
*   wystarczająco bezpośrednim związaniem z nieruchomością nie będzie sam fakt umieszczenia przedmiotu usługi (np. z uwagi na montaż stolika targowego) na pewien czas na nieruchomości lub w jej obrąbie.
*   konieczne jest by świadczenie usługi było związane z wyraźne określoną nieruchomością a co więcej, by przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość co będzie miało miejsce w szczególności wtedy gdy określona w sposób wyraźny nieruchomość będzie konstytutywnym elementem świadczenia usług, stanowiąc centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

Powyższe potwierdza również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 września 2008 r. o sygn. akt C-166/05 Hoger Rudi GmbH oraz inny wyrok NSA z dnia 18 listopada 2014 r. o sygn. akt I FSK 1656713, w którym NSA stwierdził, że (…) istotne dla uznania, że miejsce świadczenia usługi jest związane z nieruchomością jest uznanie że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym związku z nieruchomością, ale także czy przemawia za tym aspekt techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje przedmiotową usługę.

Zatem, mając na uwadze (i) przytoczone regulacje oraz (ii) orzecznictwo zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unit Europejskiej, jak i NSA, a także (iii) zakres usług wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, uzasadniony jest wniosek, że z racji wyraźnej określoności położenia planowanego Przedsięwzięcia (morskiej farmy wiatrowej), Usługi należy potraktować jako związane z konkretną lokalizacją (mające charakter usług związanych z konkretną lokalizacją). Usługi będą związane z konkretną sprecyzowaną nieruchomością, gdyż od samego początku znana jest konkretna lokalizacja inwestycji, którą jest ściśle określony współrzędnymi geograficznymi obszar koncesyjny znajdujący się na terenie SE. Wskazać przy tym należy, że uznanie Usług za związane z konkretną nieruchomością nie należy łączyć z faktycznym rozpoczęciem właściwych prac budowlanych/montażowych w obszarze koncesyjnym na terenie SE. Moment rozpoczęcia ww. prac nie determinuje/nie wyłącza możliwości uznania również Usług, jako usług przygotowawczych dla Przedsięwzięcia za związane z nieruchomością.

Taki pogląd potwierdzają również stanowiska zajmowane przez organy podatkowe w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach. Przykładowo w interpretacji z dnia 13 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.311.2017 2.PC) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - dalej „DKIS” stwierdził, że usługi doradztwa w wyborze lokalizacji dla danej inwestycji wybudowania danego obiektu, jego zasiedlenia a także późniejsza asysta podczas rozwijana projektowania po wyborze konkretnej lokalizacji należy uznać za związane z nieruchomością i co za tym idzie opodatkowane w miejscu położenia danej nieruchomości.

Podobnie, w interpretacji z dnu 17 listopada 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.477.2017.2.PC) DKIS uznał, że usługi analizy kierunku przepływu wód podziemnych, badania przepuszczalności wód, pobrania próbek wód podziemnych do analizy oraz instalacja studzienek kontrolnych są związane z konkretną nieruchomością (wyraźnie określonym lub możliwym do określenia obszarem ziemi). Właśnie z uwagi na ten fakt, zdaniem organu podatkowego, miejsce opodatkowania tych usług znakuje się w miejscu położenia nieruchomości.

Nadto, Wnioskodawca podkreśla, że w analogicznej sprawie uzyskał interpretację Ministra Finansów zgodną ze stanowiskiem zaprezentowanym przez niego (sygn. ITPP/4012-445/16/AK z dnia 19 sierpnia 2016 r.). Istotnym jest, że od dnia wydania wskazanej interpretacji Ministra Finansów, przepisy prawa, na podstawie których wydano wskazany akt nie uległy zmianie.

Z przytoczonych stanowisk wynika, że dla ustalana miejsca opodatkowania w miejscu położenia nieruchomości kluczową przesłanką jest fakt, że dane usługi nie są powiązane z bliżej nieokreślonym miejscem, lecz z góry znaną lokalizacją. Taka przesłanka jest/będzie spełniona w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, ponieważ już u podstaw/założeń Przedsięwzięcia leży jego konkretna lokalizacja, w obszarze zakreślonym pozyskaną koncesją. Usytuowanie Przedsięwzięcia na morzu podyktowane jest również specyfiką wykorzystania zasobu naturalnego tego miejsca, tj. wiatru (samo położenie inwestycji determinuje w ogóle zasadność całego przedsięwzięcia).

Niewątpliwie dana nieruchomość, tj. morska farma wiatrowa, stanowi element składowy Usług i jest/będzie elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia ich świadczenia. Każda z usług wymienionych we wniosku nie miałaby racji bytu, gdyby nie przeprowadzenie planowanej inwestycji. Wymienione Usługi, w tym polegające na dokonywaniu pomiaru, badań, analiz, odziaływania m. in. na otoczenie planowanej inwestycji, badania środowiskowe, geotechniczne oraz wszelkie działania zmierzające do uzyskania niezbędnych pozwoleń, zaświadczeń we właściwych organach pozostają ściśle powiązane z inwestycją zlokalizowaną na obszarze koncesjonowanym. Tym samym nie powinno ulegać wątpliwość, że Usługi będą podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia Przedsięwzięcia, jako usługi bezpośrednio związane z tą nieruchomością.

Mając na uwadze wszystkie poczynione rozważania należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Powyższy przepis wprowadza tzw. zasadę terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. czynności (objęte przedmiotowo zakresem opodatkowania VAT), których miejsce świadczenia (określone na podstawie przepisów ustawy) przypada na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 1 UVAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a tej ustawy.

W celu ustalenia dokładnego znaczenia określenia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy odnieść do ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (tj. Dz. U z 2017 r. poz. 660, późn. zm.), która choć nie definiuje wprost pojęcia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednak określa jego granice, a tym samym wyznacza obszar wchodzący w skład terytorium kraju.

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy, granicą Rzeczypospolitej Polskiej jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linie graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwowa rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrza ziemi.

Z kolei, zgodnie z art. 3 tej ustawy, granica państwowa na morzu przebiega w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej, określonej w innych przepisach, lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego.

Ponadto, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. nr 32, poz. 131, z późn. zm.), obszarami morskimi Rzeczypospolitej Polskiej są morskie wody wewnętrzne, morze terytorialne, strefa przyległa, wyłączna strefa ekonomiczna. Z brzmienia ust. 2 tego artykułu wprost zaś wynika, że w skład terytorium Polski wchodzą wyłączne morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne.

W myśl art. 15 ww. ustawy, wyłączna strefa ekonomiczna jest położona na zewnątrz morza terytorialnego i przylega do tego morza. Obejmuje ona wody, dno morza i znajdujące się pod nim wnętrze ziemi.

Uprawnienia przysługujące Polsce w SE wskazuje art. 17 ww. ustawy, który obejmuje swym brzmieniem m. in. władztwo w zakresie budowania i użytkowania sztucznych wysp, konstrukcji i innych urządzeń. Natomiast art. 22 ust. 1 tej ustawy stanowi, że Polska ma wyłączne prawo wznoszenia, udzielania pozwoleń na wznoszenie i wykorzystanie w wyłącznej strefie ekonomicznej sztucznych wysp, wszelkiego rodzaju konstrukcji i urządzeń przeznaczonych do przeprowadzania badań naukowych, rozpoznawania lub eksploatacji zasobów, jak również w odniesieniu do innych przedsięwzięć w zakresie gospodarczego badania i eksploatacji wyłącznej strefy ekonomicznej, w szczególności wykorzystanie w celach energetycznych wody, prądów morskich i wiatru.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że SE wchodząca w skład obszarów morskich Polski nie stanowi terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - Polsce przysługują tam jedynie konkretne uprawnienia do podejmowania na terenie ww. strefy określonych czynności Tym samym należy uznać, że SE nie może być traktowana jako terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 1 UVAT.

Zatem, mając na uwadze, że (i) Usługi są usługami związanymi z nieruchomością w rozumieniu UVAT, a co za tym idzie podlegają opodatkowaniu w miejscu jej położeń oraz fakt, że (ii) Przedsięwzięcie położone jest na obszarze SE, tj. poza terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 1 UVAT należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniem art. 26e UVAT Usługi nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (w myśl zasady terytorialności).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m. in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

Stosownie do art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie ust. 2 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Z przywołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy). Wyjątkiem od powyższej zasady jest przypadek, gdy realizowane usługi związane są z nieruchomością. Zastosowanie mają wówczas przepisy art. 28e ustawy, wskazujące, że miejsce położenia nieruchomości determinuje miejsce świadczenia usług.

Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami jako miejsce położenia nieruchomości określa art. 28e ustawy, który stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 47 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.). W celu zapewnienia jednolitego sposobu opodatkowania świadczenia usług związanych z nieruchomościami - w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniającym rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2017 r.) - zdefiniowano pojęcie nieruchomości oraz określono rodzaj związku z nieruchomościami i podano wyczerpujący wykaz przykładowych usług uznanych oraz nieuznanych za usługi związane z nieruchomościami.

Przepis art. 31a ww. rozporządzenia wykonawczego Rady Nr 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stanowi, że usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług,
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie art. 47 dyrektywy Rady 2006/112/WE. Natomiast za sprzeczne z systematyką art. 47 tejże dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej (opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości) mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością.

Zatem w przypadku gdy usługi są świadczone bez związku z określoną nieruchomością, nie mogą być uważane za związane z nieruchomością. Takie usługi powinny być opodatkowane zgodnie z ogólnymi zasadami. Jedynie usługi świadczone w odniesieniu do nieruchomości, których lokalizacja jest identyfikowalna na moment świadczenia usługi mogą zostać potraktowane jako usługi związane z nieruchomościami. Nie wystarczy również jakikolwiek związek z nieruchomościami ale musi to być związek wystarczająco bezpośredni, tj. gdy konkretna (wyraźnie określona) nieruchomość stanowi przedmiot usługi. „Tak się dzieje w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia” (wyrok w sprawie C-155/12).

Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych „(…) istotne dla uznania, że miejsce świadczenia usługi jest związane z nieruchomością jest uznanie, że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym związku z nieruchomością, ale także czy przemawia za tym aspekt techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje przedmiotową usługę.” (wyrok NSA z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1656/13). Ponadto z wyroku NSA z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1576/13 wynika, że „(…) zasada wynikająca z art. 28e u.p.t.u. odnosi się jedynie do konkretnie określonych nieruchomości. Nieruchomość nie musi być już wyodrębniona jako przedmiot własności (dotyczy to gruntów), nie musi być już wybudowana, choćby w części (dotyczy to budynków), lecz musi być znana chociażby jej lokalizacja. Taka interpretacja w części znajduje uzasadnienie w końcowym fragmencie przepisu art. 28e u.p.t.u., który stanowi o miejscu położenia nieruchomości. Musi być ono dokładnie znane.” Zatem brak możliwości powiązania świadczonej usługi z konkretną nieruchomością wyłącza stosowanie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2011 r, sygn. akt I FSK 220/11).

Reasumując powyższe, o usłudze związanej z nieruchomością można mówić tylko w takim przypadku, gdy dana nieruchomość jest wpisana w istotę świadczonej usługi i jest jej centralnym elementem, tkwi w niej samej, nadając główny sens usłudze i determinując jej treść, innymi słowy, usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą, a nie inną nieruchomością. Tylko usługi ściśle związane z nieruchomościami, których przedmiotem jest oznaczona nieruchomość, stanowiąca centralny, konieczny i konstytutywny element świadczenia, są objęte dyspozycją art. 47 Rady 2006/112/WE i opodatkowane w kraju położenia nieruchomości.

Należy ponadto wskazać, że w cytowanym wyżej rozporządzeniu wykonawczym Rady Nr 282/2011 w art. 31a ust. 2 zawierającym katalog usług związanych z nieruchomościami w punkcie f) wymienione zostały usługi obejmujące badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu. Czynności związane ze sporządzeniem raportu o oddziaływaniu danego przedsięwzięcia na środowisko oraz inne czynności podejmowane w stosunku do danej nieruchomości mające na celu uzyskanie decyzji środowiskowej niewątpliwie wiążą się z oceną ryzyka jakie niesie inwestycja dla środowiska naturalnego danej nieruchomości.

Ustawa z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1869, z późn. zm.), choć nie definiuje wprost pojęcia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednak określa jej granice, a tym samym wyznacza obszar wchodzący w skład terytorium kraju.

W świetle regulacji zawartej w art. 1 tej ustawy, granicą Rzeczypospolitej Polskiej, zwaną dalej „granicą państwową”, jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwowa rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrze ziemi.

Zgodnie z art. 3 ww. ustawy, granica państwowa na morzu przebiega w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej, określonej w odrębnych przepisach, lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego.

Według art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2214, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o obszarach morskich, obszarami morskimi Rzeczypospolitej Polskiej są:

1.  morskie wody wewnętrzne,
2.  morze terytorialne,
3.  strefa przyległa,
4.  wyłączna strefa ekonomiczna

*   zwane dalej „polskimi obszarami morskimi”.

Z treści ust. 2 tego artykułu wynika, że w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wchodzą morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne.

W myśl art. 15 ustawy o obszarach morskich, wyłączna strefa ekonomiczna jest położona na zewnątrz morza terytorialnego i przylega do tego morza. Obejmuje ona wody, dno morza i znajdujące się pod nim wnętrze ziemi.

Zgodnie z art. 17 ustawy o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej przysługują w wyłącznej strefie ekonomicznej:

1.  suwerenne prawa w celu rozpoznawania, zarządzania i eksploatacji zasobów naturalnych, zarówno żywych, jak i mineralnych, dna morza i wnętrza ziemi pod nim oraz pokrywających je wód, a także ochrona tych zasobów oraz suwerenne prawa w odniesieniu do innych gospodarczych przedsięwzięć w strefie;
2.  władztwo w zakresie:
    1.  budowania i użytkowania sztucznych wysp, konstrukcji i innych urządzeń,
    2.  badań naukowych morza,
    3.  ochrony i zachowania środowiska morskiego;
3.  inne uprawnienia przewidziane w prawie międzynarodowym.

Natomiast art. 22 ust. 1 ustawy o obszarach morskich stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma wyłączne prawo wznoszenia, udzielania pozwoleń na wznoszenie i wykorzystywanie w wyłącznej strefie ekonomicznej sztucznych wysp, wszelkiego rodzaju konstrukcji i urządzeń przeznaczonych do przeprowadzania badań naukowych, rozpoznawania lub eksploatacji zasobów, jak również w odniesieniu do innych przedsięwzięć w zakresie gospodarczego badania i eksploatacji wyłącznej strefy ekonomicznej, w szczególności wykorzystania w celach energetycznych wody, prądów morskich i wiatru.

Natomiast na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o obszarach morskich sztuczne wyspy, konstrukcje i urządzenia, o których mowa w ust. 1, podlegają prawu polskiemu.

Ponadto art. 23 ust. 1 ustawy o obszarach morskich stanowi, że wznoszenie lub wykorzystywanie sztucznych wysp, konstrukcji i urządzeń w polskich obszarach morskich wymaga uzyskania pozwolenia ustalającego ich lokalizację oraz określającego warunki ich wykorzystania na tych obszarach.

Również zgodnie z treścią art. 56 ust. 1 Konwencji Narodów Zjednoczonych o prawie morza sporządzonej w Montego Bay z dnia 10 grudnia 1982 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 59, poz. 543; dalej: „Konwencja o prawie morza”) ratyfikowanej przez Polskę w dniu 6 listopada 1998 r., państwo nadbrzeżne ma w wyłącznej strefie ekonomicznej:

1.  suwerenne prawa w celu badania, eksploatacji i ochrony zasobów naturalnych, zarówno żywych, jak i nieożywionych, wód morskich pokrywających dno, a także dna morskiego i jego podziemia oraz w celu gospodarowania tymi zasobami, jak również w odniesieniu do innych przedsięwzięć w zakresie gospodarczego badania i eksploatacji strefy, takich jak wytwarzanie energii poprzez wykorzystanie wody, prądów i wiatrów;
2.  jurysdykcję przewidzianą w odpowiednich postanowieniach Konwencji o prawie morza w odniesieniu do:
    1.  budowania i wykorzystywania sztucznych wysp, instalacji i konstrukcji;
    2.  badań naukowych morza;
    3.  ochrony i zachowania środowiska morskiego; inne prawa i obowiązki przewidziane w niniejszej konwencji.

Ponadto, na podstawie art. 60 ust. 1 Konwencji o prawie morza, państwo nadbrzeżne ma w wyłącznej strefie ekonomicznej wyłączne prawo budowania oraz wydawania pozwoleń i przepisów dotyczących budowy, eksploatacji i wykorzystywania:

1.  sztucznych wysp;
2.  instalacji i konstrukcji dla celów przewidzianych w artykule 56 i dla innych celów gospodarczych;
3.  instalacji i konstrukcji, które mogą zakłócać wykonywanie przez państwo nadbrzeżne swoich uprawnień w strefie.

Ponadto stosownie do art. 60 ust. 2 Konwencji o prawie morza, państwo nadbrzeżne posiada wyłączną jurysdykcję nad takimi sztucznymi wyspami, instalacjami i konstrukcjami, łącznie z jurysdykcją w zakresie wydawania ustaw i innych przepisów prawnych w sprawach celnych, skarbowych, sanitarnych i imigracyjnych, a także w sprawach bezpieczeństwa.

Z powyższych przepisów wynika, że wyłączna strefa ekonomiczna stanowi obszar znajdujący się poza terytorium państwa, w którym jednak państwo może wykonywać ograniczoną jurysdykcję (określone prawa suwerenne). Wyłączna strefa ekonomiczna jest obszarem o specjalnym statusie prawnym, który z jednej strony polega na sprawowaniu w niej przez państwa nadbrzeżne praw suwerennych, zaś z drugiej strony na równoległym istnieniu praw innych państw (w tym państw trzecich), a konkretnie praw wynikających z postanowień Konwencji o prawie morza odnoszących się do morza otwartego i mówiących o wolności mórz. W wyłącznej strefie ekonomicznej obowiązuje określony reżim prawny określający jurysdykcję i prawa państwa nadbrzeżnego oraz prawa i wolności innych państw w tym obszarze. Zgodnie z art. 56 ust. 1 lit. b Konwencji o prawie morza, państwo nadbrzeżne ma w wyłącznej strefie ekonomicznej jurysdykcję przewidzianą w odpowiednich postanowieniach niniejszej konwencji w odniesieniu do budowania i wykorzystania sztucznych wysp, instalacji i konstrukcji. Zakres tej jurysdykcji został wskazany m. in. w art. 60 ust. 1 Konwencji, z kolei w prawie krajowym uprawnienia przyznane państwu nadbrzeżnemu w tym artkule zostały dookreślone w art. 23 ust. 1 ustawy o obszarach morskich. Jednocześnie należy uznać, że morska farma wiatrowa zalicza się do konstrukcji, o których mowa w art. 60 ust. 1 Konwencji o prawie morza i art. 23 ust. 1 ustawy o obszarach morskich.

Zatem realizowanie uprawnień przez państwo nadbrzeżne w zakresie przyznanej mu jurysdykcji wobec sztucznych wysp, instalacji i konstrukcji zlokalizowanych w wyłącznej strefie ekonomicznej, uzależnione jest od obowiązywania w prawie krajowym odpowiednich przepisów, mających zastosowanie w jego wyłącznej strefie ekonomicznej.

Należy zauważyć, że kwestia opodatkowania czynności wykonywanych na terenie wyłącznej strefy ekonomicznej była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m. in. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN. W sprawie C-111/05 TSUE ocenił traktowanie do celów podatku VAT kładzenie kabla światłowodowego, którego część przebiegała przez wyłączną strefę ekonomiczną i szelf kontynentalny (wyrok z dnia 29 marca 2007 r.). W ww. sprawie TSUE stwierdził, że suwerenność państwa nadbrzeżnego w wyłącznej strefie ekonomicznej oraz w odniesieniu do szelfu kontynentalnego ma charakter tylko funkcjonalny i jako taki ogranicza się do prawa prowadzenia badań i eksploatacji, o których mowa w art. 56 i 77 konwencji o prawie morza. Skoro dostawy i układanie podmorskiego kabla nie ma pośród rodzajów działalności wymienionych enumeratywnie w tych przepisach, część czynności wykonywana w wyłącznej strefie ekonomicznej i na szelfie kontynentalnym nie jest objęta zakresem suwerenności państwa nabrzeżnego. Z powyższego wynika, że ta część transakcji nie może być uznana za wykonaną na terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy.

Z orzeczenia tego należy wywnioskować zatem, że dla celów dostaw i świadczenia usług bezpośrednio związanych z rodzajami działalności, o których mowa w Konwencji o prawie morza, do których państwa członkowskie mają suwerenne prawo, wyłączna strefa ekonomiczna jest uznawana za część ich terytorium.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji jak i wskazanych orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że w zakresie usług, które zamierza świadczyć Wnioskodawca na rzecz zamawiającego dotyczących uzyskania decyzji środowiskowej w związku z planowaną budową oraz późniejszą eksploatacją zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą techniczną, pomiarowo-badawczą i serwisową wykonanie jurysdykcji odbywać się będzie na podstawie przepisów obowiązujących w prawie krajowym, a tym samym w zakresie tej działalności wyłączną strefę ekonomiczną należy uznać za część terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Czynności, które zamierza wykonać Wnioskodawca w ramach zawartej umowy będą miały na celu uzyskanie prawomocnej i ostatecznej decyzji środowiskowej dla inwestycji. Ta z kolei pozwali na dalsze działania, których celem będzie uzyskanie pozwolenia na budowę, a następnie zrealizowanie przedmiotowego przedsięwzięcia (wybudowanie morskiej farmy wiatrowej). Zatem w niniejszej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą skierowane do konkretnej nieruchomości, której lokalizacja będzie identyfikowalna na moment świadczenia tej usługi. W konsekwencji miejscem świadczenia usług jakie zamierza wykonać Wnioskodawca na rzecz zamawiającego, będzie na podstawie art. 28e ustawy, miejsce położenia nieruchomości znajdującej się w … strefie ekonomicznej. Tym samym czynności te stanowić będą odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce. W związku z tym do świadczonych usług Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia podatku według właściwej stawki dla tych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że w kwestii braku prawa do odliczenia przez zamawiającego podatku naliczonego z faktur, które nie powinny zawierać kwoty podatku wydano postanowienie nr \`(...)\` .

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że to Wnioskodawca zawarł umowę z zamawiającym i będzie wystawiał faktury za wykonanie czynności (opisanych w pkt 1-4) zmierzających do uzyskania decyzji środowiskowej w związku z planowaną budową oraz eksploatacją zespołu morskich farm wiatrowych wraz z infrastrukturą co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.