Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-669/14-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-28
Teza: Czy po upływie okresu obowiązywania umowy o utworzeniu PGK, bądź jej rozwiązaniu przed tym terminem. Spółka będzie miała prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez nią przed zawiązaniem PGK na warunkach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, a zatem okres funkcjonowania w Podatkowej Grupie Kapitałowej zawiesza okres rozliczania strat spółek tworzących PGK rozpoznanych przed powołaniem PGK, a pięcioletni okres, w którym Spółka jest uprawniona do rozliczenia straty podatkowej poniesionej w latach ubiegłych (oraz w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy przyjęty przez PGK) nie będzie biegł w okresie istnienia PGK?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; obowiązek-obowiązek podatkowy; przychód; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed zawiązaniem PGK **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed zawiązaniem PGK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką holdingową z siedzibą na terytorium Polski, która posiada 100 % udziałów w polskiej spółce operacyjnej (dalej: Spółka zależna). Wnioskodawca wraz ze Spółką zależną utworzył na mocy umowy z dnia 30 września 2013 r. podatkową grupę kapitałową w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT (dalej: PGK lub Podatkowa Grupa Kapitałowa), która uzyskała status podatnika podatku dochodowego. Przywołana umowa powołania PGK zawarta na lata podatkowe 2014 - 2016 została należycie zarejestrowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na mocy decyzji z dnia 28 listopada 2013 r. Umowa o utworzeniu PGK przewiduje, że rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy (pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczął się 1 stycznia 2014 r.). Zgodnie z umową utworzeniu PGK Wnioskodawca jest spółką reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji podatkowej w rozumieniu art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT.

W momencie utworzenia podatkowej grupy kapitałowej Spółka posiadała nierozliczone straty podatkowe z lat poprzednich, w stosunku do których nie upłynął jeszcze pięcioletni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT oraz poniosła stratę podatkową również w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy przyjęty przez PGK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po upływie okresu obowiązywania umowy o utworzeniu PGK, bądź jej rozwiązaniu przed tym terminem. Spółka będzie miała prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez nią przed zawiązaniem PGK na warunkach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, a zatem okres funkcjonowania w Podatkowej Grupie Kapitałowej zawiesza okres rozliczania strat spółek tworzących PGK rozpoznanych przed powołaniem PGK, a pięcioletni okres, w którym Spółka jest uprawniona do rozliczenia straty podatkowej poniesionej w latach ubiegłych (oraz w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy przyjęty przez PGK) nie będzie biegł w okresie istnienia PGK?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy po upływie okresu obowiązywania umowy o utworzeniu PGK, bądź jej rozwiązaniu przed tym terminem, Spółka będzie miała prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez nią przed zawiązaniem PGK na warunkach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej jako: „ustawy o CIT”), a zatem okres funkcjonowania w Podatkowej Grupie Kapitałowej zawiesza okres rozliczania strat spółek tworzących PGK rozpoznanych przed powołaniem PGK a pięcioletni okres, w którym Spółka jest uprawniona do rozliczenia straty podatkowej poniesionej w latach ubiegłych (oraz w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy przyjęty przez PGK) nie będzie biegł w okresie istnienia PGK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest co do zasady dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, natomiast jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma prawo do obniżenia dochodu podatkowego o wysokość poniesionej straty w kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że uprawnienie do rozliczenia straty podatkowej przysługuje jedynie podatnikowi, który ją poniósł oraz, że strata ta nie może zostać rozliczona przez innego podatnika, np. utworzoną Podatkową Grupę Kapitałową, jeżeli spółka jest jednym z podmiotów ją tworzących.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w PGK przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę Podatkowej Grupy Kapitałowej.

Jednocześnie, z treści art. 7a ust. 3 ustawy o CIT wynika, że z dochodu PGK nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy. W świetle powołanych przepisów należy uznać, że kompensowanie dochodów PGK ze stratami spółek ją tworzących i na odwrót (dochodów spółek tworzących PGK ze stratami PGK) jest niedopuszczalne, a wynik podatkowy PGK pozostaje w całkowitej odrębności od wyniku podatkowego spółek ją tworzących. Zakończenie bytu PGK jest równoznaczne z pozbawieniem możliwości rozliczania strat PGK. Z uwagi na powyższe można wnioskować, iż skoro po rozwiązaniu PGK spółki ją tworzące ponownie stają się podatnikami (powracają do statusu „odrębnych” podatników), a ich straty podatkowe powstałe przed utworzeniem PGK nie mogły być i nie były rozliczone w ramach PGK, to Spółka będzie miała prawo do rozliczenia uprzednio poniesionych strat (strat powstałych w okresie funkcjonowania Spółki jako samodzielnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) po ustaniu bytu PGK.

Ponadto, analizując okres rozliczania straty podatkowej przez Wnioskodawcę należy odnieść się także do regulacji art. 8 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Na podstawie art. 8 ust. 7 ustawy o CIT, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatkowych grup kapitałowych. Dla poszczególnych spółek tworzących grupę:

*   dzień poprzedzający początek roku podatkowego przyjętego przez grupę jest dniem kończącym rok podatkowy tych spółek,
*   dzień następujący po dniu, w którym upłynął okres obowiązywania umowy lub w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej, jest dniem rozpoczynającym rok podatkowy tych spółek.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o CIT należy przyjąć, że dla spółek tworzących PGK rok podatkowy kończy się w dniu poprzedzającym początek pierwszego roku podatkowego PGK, a kolejny rok podatkowy rozpoczyna się w dniu następującym po dniu upływu okresu obowiązywania umowy o utworzeniu Podatkowej Grupy Kapitałowej lub utraty statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK (tj. w okresie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej nie biegną lata podatkowe poszczególnych spółek tworzących PGK).

Co więcej, należy zauważyć, że żaden przepis ustawy o CIT nie ogranicza prawa Spółki, która wchodzi w skład PGK do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed utworzeniem Podatkowej Grupy Kapitałowej po upływie okresu obowiązywania umowy o utworzeniu PGK (lub po utracie przez PGK statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych). Jedynym ograniczeniem przewidzianym ustawą o CIT jest brak możliwości rozliczania przez Podatkową Grupę Kapitałową strat podatkowych poniesionych przed jej utworzeniem przez poszczególne spółki tworzące PGK.

W związku z powyższym należy uznać, że po upływie okresu obowiązywania umowy o utworzeniu PGK lub po utracie przez PGK statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka zachowa prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przed utworzeniem PGK. Jednocześnie, dla potrzeb rozliczania strat przez Spółkę, przez „najbliższe kolejno po sobie następujące lata podatkowe” w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 5 ww. ustawy, należy rozumieć rok podatkowy Spółki bezpośrednio poprzedzający początek pierwszego roku podatkowego przyjętego przez PGK (lub ewentualnie lata wcześniejsze) oraz rok podatkowy Spółki, który rozpocznie się w dniu następującym po dniu, w którym upłynie okres obowiązywania umowy o utworzeniu PGK lub w którym PGK utraci status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy zauważyć, że zaprezentowane przez Spółkę stanowisko jest ogólnie akceptowane przez władze podatkowe i znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 marca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-605/13-2/PR,
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 26 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-403/13-2/RS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 23 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. (PPB5/423 393/13-2/RS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 24 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-89/132/AO,
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 17 lipca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-333/12-2/JC,
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 lipca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-406/12-2/AM.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym lat podatkowych PGK nie wlicza się do okresu „najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych”, o którym mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, tj. okresu, w którym Wnioskodawca ma prawo rozliczyć straty podatkowe poniesione w latach ubiegłych lub w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy przyjęty przez PGK (przed przystąpieniem do PGK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.