Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.483.2017.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-03
Teza: uznanie transakcji aportu Nieruchomości do spółki komandytowej za odpłatną dostawę towarów.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 9 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji aportu Nieruchomości do spółki komandytowej za odpłatną dostawę towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji aportu Nieruchomości do spółki komandytowej za odpłatną dostawę towarów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 września 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.483.2017.1.AB oraz 0111-KDIB4.4014.250.2017.2.MD.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność developerską, buduje osiedla wielorodzinne i domy jednorodzinne, sprzedaje mieszkania i domy jednorodzinne (dalej: „Spółka”).

J.(dalej: Wnioskodawca) jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą wraz z drugim wspólnikiem, utworzy spółkę komandytową (dalej: „Spółka Komandytowa”).

W Spółce Komandytowej Wnioskodawca będzie komandytariuszem, a Spółka komplementariuszem.

Umowa Spółki Komandytowej przewidywać będzie, że tytułem aportu Wnioskodawca ma wnieść do Spółki Komandytowej nieruchomość niezabudowaną (dalej: „Nieruchomości”), dla celów inwestycyjnych.

Nieruchomość w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako działka pod zabudowę.

Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55\[1\] kodeksu cywilnego oraz nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Do transakcji dotyczącej Nieruchomości nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Umowa, w związku z którą ma być wniesiony aport Nieruchomości, określać będzie wartość aportu jako kwotę netto (niezawierającą VAT; która w przypadku Nieruchomości będzie powiększona o podatek VAT) oraz przewidywać będzie, że równowartość podatku VAT naliczonego od transakcji dotyczącej Nieruchomości zostanie przez Spółkę Komandytową zwrócona Wnioskodawcy.

W zamian za aport Nieruchomości do Spółki Komandytowej, Wnioskodawca otrzyma tzw. ogół praw i obowiązków wspólnika Spółki Komandytowej, w szczególności partycypację w zyskach i stratach Spółki Komandytowej.

Spółka Komandytowa zostanie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług; będzie spółką celową utworzoną dla konkretnego przedsięwzięcia deweloperskiego; prowadzić będzie działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w oparciu o Nieruchomość wniesioną aportem - budowa osiedla wielorodzinnego i sprzedaż mieszkań na tym osiedlu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy dla Wnioskodawcy wniesienie aportem Nieruchomości do Spółki Komandytowej stanowić będzie odpłatną dostawę towarów?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Z charakteru prawnego wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Komandytowej wynika dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na Spółkę Komandytową, do której dokonuje wkładu (aportu), prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), z drugiej strony w zamian otrzymuje pewne uprawnienia oraz udział kapitałowy, które posiadają określoną wartość. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów (art. 7 ustawy o VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług (art. 8 ustawy o VAT - każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Za odpłatnym charakterem powyższych czynności przemawia ekwiwalentność świadczeń w ramach wniesienia aportu, zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wkładu składników majątkowych, a uzyskaniem uprawnień oraz udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić więc w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Zaznaczyć należy, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota Spółki Komandytowej jest uregulowana w Tytule II Dziale III ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. dalej „k.s.h.”.).

Zgodnie z art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 103 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej. W świetle art. 107 § 1 k.s.h., jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne. W myśl art. 108 § 1 k.s.h., jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa. Komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki (art. 112 § 1 k.s.h.). Na podstawie art. 48 § 2 k.s.h., wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Udział kapitałowy wspólnika - na mocy art. 50 § 1 k.s.h. - odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Jak wynika z regulacji kształtujących status Spółki Komandytowej, Spółka Komandytowa bez wkładów wspólników nie może realizować nałożonego celu gospodarczego, a tym samym prowadzić przedsiębiorstwa. Ze względu na to, że prowadzenie przedsiębiorstwa jest jedną z cech konstytutywnych Spółki Komandytowej, należy tym samym uznać, że wniesienie wkładów jest jednym z niezbędnych elementów utworzenia Spółki Komandytowej.

Kodeks spółek handlowych nie reguluje - w ramach przepisów o spółce komandytowej - takich kwestii jak przedmiot wkładu (tzn. co może być przedmiotem wkładu), wartości tego wkładu (a tym samym obowiązku oraz zakresu jego wyceny), tytułu prawnego, pod którym wkład ten jest wnoszony do spółki (własność lub inne prawo), a także odpowiedzialności za wadliwy wkład. Reguluje natomiast (w art. 112) zwolnienie komandytariusza z odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do majątku spółki, w związku z czym wkład ten (jeżeli ma charakter niepieniężny) winien być wyceniony, zaś jego wartość podana w umowie spółki.

Majątek spółki komandytowej jest kompleksem majątkowym odrębnym od majątku osobistego wspólników. Na majątek ten składają się rzeczy i prawa wniesione do spółki tytułem wkładu, a także rzeczy i prawa uzyskane dla spółki w czasie jej istnienia. Z istoty osobowego charakteru spółki wynika, że wyodrębniony w powyższy sposób majątek spółki stanowi współwłasność łączną. W ramach tej współwłasności można wyróżnić udziały, które są traktowane jako procentowe uczestnictwo poszczególnych wspólników w majątku spółki.

Udział w spółce komandytowej może być rozumiany jako określenie partycypacji w zyskach i stratach. Zgodnie z art. 123 § 1 k.s.h., komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W świetle powyższego przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na udział kapitałowy. Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie udziałów, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Jak już wskazano powyżej, z odpłatnością za świadczenie (dostawę towarów) mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Tak więc, wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do Spółki Komandytowej nie jest świadczeniem pod tytułem darmowym. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę w zamian za wniesienie aportu w postaci ogółu praw i obowiązków oraz udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej, jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wnosząc aport uzyska pewną wymierną korzyść, otrzyma bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w Spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

W związku z powyższym, wniesienie przez Wnioskodawcę aportu w postaci Nieruchomości do Spółki Komandytowej spełnia warunki odpłatności, bowiem:

*   mamy do czynienia ze stosunkiem prawnym wspólnika ze spółką, do której wnoszony jest aport;
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy danym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym;
*   wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu posiada określoną wartość ekonomiczną.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wniesienie przez Wnioskodawcę (działającego jako czynny podatnik VAT) aportu w postaci Nieruchomości do Spółki Komandytowej, spełniać będzie definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca powinien rozpoznać opisaną transakcję jako odpłatną dostawę towarów, czyli sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza szereg interpretacji indywidualnych, przykładowo interpretacje Dyrektorów Izb Skarbowych w:

*   Katowicach z dnia 4 kwietnia 2016 r. sygn. IBPP1/4512-1006/15/MS,
*   Bydgoszczy z dnia 21 października 2015 r. sygn. ITPP2/4512-760/15/EB,
*   Poznaniu z dnia 17 września 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-467/15-3/MD,
*   Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-227/15-2/BS,
*   Poznaniu z dnia 7 października 2014 r., sygn. ILPP2/443-732/14-2/MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, z których wynika, że nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 poz. 459 ze zm.), ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), oraz że do transakcji dotyczącej nieruchomości niezabudowanej nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przyjmując je jako element zdarzenia przyszłego. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określone odmienne zdarzenie przyszłe, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Informuje się, że niniejsze interpretacja odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od towarów i usług (pytanie nr 1), natomiast w zakresie pytania nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania nr 3) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.