Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.103.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-18
Teza: Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów z tytułu odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-rekompensata kosztów; odsetki; transakcja-transakcja handlowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2020 r. (data nadania 15 maja 2020 r., data wpływu 19 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 8 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.103.2020.1.AG (data nadania 8 maja 2020 r., data odbioru 12 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów z tytułu odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów z tytułu odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Wnioskodawca osiąga przychody ze sprzedaży towarów handlowych, które kupujemy od dostawców.

Dostawcy Wnioskodawcy to podmioty mające siedzibę na terytorium Polski oraz podmioty mające siedzibę poza terytorium Polski. Sporadycznie dostawcy Wnioskodawcy mają siedzibę poza terytorium Polski, ale są zarejestrowani na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Wnioskodawca dokonuje płatności z opóźnieniem w stosunku do uzgodnionych terminów płatności. W związku z tym dostawcy Wnioskodawcy zgodnie z ustawą o terminach zapłaty w transakcjach handlowych nabywają uprawnienia do odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych. Jednocześnie z mocy prawa dla dostawców Wnioskodawcy, od dnia nabycia uprawnienia do odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych, przysługuje od Wnioskodawcy, bez wezwania, rekompensata za koszty odzyskiwania należności. Obowiązek zapłaty rekompensaty nie jest uzależniony od powstania jakiejkolwiek szkody po stronie wierzyciela. Jedyną przesłanką powstania roszczenia o zapłatę rekompensaty jest zatem niezapłacenie należności przez dłużnika w terminie, co skutkuje uzyskaniem uprawnienia do odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych. Kwota rekompensaty będzie uzależniona od wartości świadczenia pieniężnego i wyniesie równowartość:

*   40 euro – w przypadku świadczenia do 5.000 zł,

*   70 euro – w przypadku świadczenia wyższego niż 5.000 zł, ale niższego niż 50.000 zł,

*   100 euro – w przypadku świadczenia równego lub wyższego od 50.000 zł.

Równowartość kwoty rekompensaty jest ustalana przy zastosowaniu średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP ostatniego dnia roboczego miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym świadczenie pieniężne stało się wymagalne. Zasady naliczania rekompensaty znajdą zastosowanie również do transakcji zawartych przed 1 stycznia 2020 r., o ile rekompensata stała się wymagalna już po tym dniu.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 14 maja 2020 r. uzupełnił opisany stan faktyczny o następujące informacje:

Opóźnienie w płatnościach odsetek i rekompensaty, nie jest wynikiem umyślnej, ewidentnej winy w działaniach Spółki. Opóźnienie w płatnościach w związku z realizacją transakcji handlowych, skutkujące zapłatą przez Spółkę odsetek i rekompensaty jest wynikiem:

*   sytuacji finansowej Spółki a w konsekwencji opóźnieniami w uregulowaniu zobowiązania,

*   otrzymania faktury po terminie zapłaty,

*   otrzymania nieprawidłowej faktury, która oczekuje na zaksięgowanie i zapłatę (w najkrótszym możliwym terminie po otrzymaniu dokumentów korygujących).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Co jest podstawą do rozpoznania kosztu z tytułu odsetek z opóźnienie w transakcjach handlowych jako kosztu uzyskania przychodów zmniejszającego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym?
2.  W którym miesiącu należy zmniejszyć podstawę opodatkowania o koszty z tytułu odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych (czy obowiązuje ogólna zasada kasowa, tzn. koszt powstaje z chwilą otrzymania odsetek)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. W części dotyczącej pytania nr 1 wniosek został rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane w piśmie z dnia 14 maja 2020 r.).

Ad. 2

Zdaniem Spółki, koszt z tyt. odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych staje się kosztem uzyskania przychodów zmniejszającym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym z chwilą zapłaty/potrącenia wzajemnych wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 updop), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 updop.

I tak, w art. 16 ust. 1 updop, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in.:

*   naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (pkt 11);

*   koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań (pkt 17);

*   grzywny i kary pieniężne orzeczone w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetki od tych grzywien i kar (pkt 18),

*   kary, opłaty i odszkodowania oraz odsetki od tych zobowiązań z tytułu:
    1.  nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
    2.  niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (pkt 19),

*   odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej (pkt 21),

*   kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług (pkt 22).

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca dokonuje płatności na rzecz swoich dostawców z opóźnieniem w stosunku do uzgodnionych terminów płatności. W związku z tym, dostawcy nabywają uprawnienia do odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy zgłoszone w zakresie pytania nr 2 dotyczą momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów z tytułu ww. odsetek.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 935), jeżeli strony transakcji handlowej nie przewidziały w umowie terminu zapłaty, wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, po upływie 30 dni liczonych od dnia spełnienia przez niego świadczenia, do dnia zapłaty.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, w transakcjach handlowych – z wyłączeniem transakcji, w których dłużnikiem jest podmiot publiczny – wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, chyba że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzyciel spełnił swoje świadczenie;
2.  wierzyciel nie otrzymał zapłaty w terminie określonym w umowie.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że odsetki za zwłokę, przysługujące od Spółki jej wierzycielom z tytułu nieterminowej zapłaty należności wynikającej z zawartej transakcji handlowej nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie ww. przepisów updop, w szczególności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 updop. Należy jednocześnie podkreślić, że kosztami uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, mogą być jedynie odsetki, które zostały faktycznie zapłacone.

Niemniej wskazać należy, że samo negatywne wyliczenie kosztów, które zostało uregulowane w art. 16 ust. 1 updop, nie przesądza jeszcze o tym, że wydatek niewskazany w tym przepisie staje się automatycznie kosztem uzyskania przychodów. Zatem do uznania przedmiotowego wydatku Spółki za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest wykazanie, że został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 updop.

W związku z powyższym konieczne jest każdorazowe dokonanie oceny, czy zapłacone przez Spółkę wskazane rodzaje wydatków poniesione zostały w sposób celowy. A zatem należy zbadać, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, Spółka zachowała należytą staranność i czy zapłata odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowej zapłaty należności wynikającej z zawartej transakcji handlowej będzie następstwem zdarzeń niezależnych od Spółki. Tak będzie między innymi w przypadku, gdy do niezrealizowania w terminie zobowiązań finansowych Spółki wobec kontrahentów, a w konsekwencji do poniesienia wskazanych wyżej rodzajów wydatków nie przyczyni się sama Spółka. Taka sytuacja stanowi bowiem element nieuniknionego ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i przesądza o celowości poniesionego wydatku.

Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu ich zapobieżenia.

Jak wskazała Spółka w uzupełnieniu wniosku, opóźnienie w płatnościach odsetek nie jest wynikiem umyślnej, ewidentnej winy w działaniach Spółki. Opóźnienie w płatnościach w związku z realizacją transakcji handlowych, skutkujące zapłatą przez Spółkę odsetek jest wynikiem:

*   sytuacji finansowej Spółki a w konsekwencji opóźnieniami w uregulowaniu zobowiązania,

*   otrzymania faktury po terminie zapłaty,

*   otrzymania nieprawidłowej faktury, która oczekuje na zaksięgowanie i zapłatę.

Mając na uwadze powyższe należy zatem stwierdzić, że wskazane we wniosku koszty z tytułu odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop, gdyż zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W odniesieniu natomiast do momentu rozpoznania kosztu z tytułu ww. odsetek, należy ponownie zauważyć, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że a contrario kosztami uzyskania przychodów będą naliczone i zapłacone odsetki od zobowiązań. Odsetki naliczane od zobowiązań rozliczane są więc metodą kasową, czyli stają się kosztem podatkowym z chwilą ich zapłaty.

Podsumowując, należy stwierdzić, że koszty odsetek za opóźnienie w transakcjach handlowych, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty, ewentualnie potrącenia z wzajemnymi wierzytelnościami.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.