Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4011.33.2020.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-26
Teza: Czy dochody osiągane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży praw autorskich do Projektów mogą być uznane za kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i które są opodatkowane 5% stawką podatku?
Słowa kluczowe: IP Box; opodatkowanie; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od stycznia 2017 roku. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy dla podmiotów zewnętrznych usługi programistyczne obejmujące:

*   prace koncepcyjne dotyczące tworzenia, modernizowania oraz usprawniania oprogramowania oraz zastosowanych w nim rozwiązań,
*   tworzenie lub współtworzenie kodu nowego oprogramowania,
*   modernizację oraz sprawdzenie kodu,
*   tworzenie i dostarczanie dokumentacji kodu,
*   konsulting i szkolenia z zakresu wiedzy informatycznej.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne dla kilku podmiotów. Usługi programistyczne dotyczą zarówno projektów innowacyjnych, jak i tych nie posiadających znamion innowacyjności.

Wnioskodawca zidentyfikował 2 innowacyjne projekty (dalej: „Projekty”), które wykonywał dla klientów:

Projekt 0001 (numer według ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę)

Wynikiem projektu jest realizacja jednej, wspólnej aplikacji obsługującej jednocześnie wiele kont bankowych użytkowników końcowych. Stworzenie takiej usługi było możliwe dzięki wykorzystaniu zmian w systemach bankowych, których realizację wymusiła Dyrektywa unijna PSD2.

Wytworzona aplikacja jest innowacyjnym agregatem danych, zbierającym informacje o kontach bankowych użytkownika znajdujących się w różnych bankach i udostępnia je w jednym miejscu, w ujednoliconej i przystępnej formie, pozwalając na znacznie łatwiejsze niż dotąd zarządzanie domowym budżetem. Projekt posiada cechy innowacyjne również w kontekście technologicznym, między innymi dzięki zaawansowanemu zastosowaniu usługi Kubernetes w systemie bankowym (platforma wspierająca realizację aplikacji rozproszonych). W realizowanym projekcie wykorzystano architekturę mikroserwisową, w której realizację skomplikowanej logiki aplikacji rozdzielono na drobne, niezależnie działające byty, wytwarzane przez osobne zespoły programistyczne, a usługa Kubernetes umożliwia ich współpracę i zautomatyzowane skalowanie.

Projekt 0002 (numer według ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę)

Wynikiem projektu jest aplikacja wspierająca zarządzanie kadrą specjalistów IT wykorzystująca rozwiązania bazujące na zaawansowanym wykorzystaniu technologii chmurowej oraz elementy sztucznej inteligencji. Wszystkie komponenty aplikacji zrealizowano w innowacyjnym modelu serverless, czyli w oparciu o nowoczesny typ usług chmurowych, gdzie koszt usługi wynika bezpośrednio z czasu przetwarzania zadania oraz ilości zasobów niezbędnych do wykonania danego zadania. W modelu tym dostawca usługi chmurowej całkowicie przejmuje odpowiedzialność zarządzania infrastrukturą, która jest niejako ukryta przed konsumentem usługi.

Zespół implementujący aplikację może wówczas całkowicie skupić się na realizacji logiki biznesowej, bez konieczności angażowania się w infrastrukturalny element rozwiązania. Jednocześnie podmiot zlecający wykonanie aplikacji nie musi inwestować w wytworzenie infrastruktury aplikacji, ani też w kadrę specjalistów odpowiedzialnych za jej utrzymanie. Dodatkowo, w aplikacji zastosowano elementy sztucznej inteligencji ułatwiające dobór specjalistów podczas tworzenia nowych, optymalnych zespołów programistycznych.

Wymienione Projekty zgodnie art. 30ca ust. 2 stanowią według Wnioskodawcy kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych. Zapisy umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą i jego klientami przenoszą na klientów Wnioskodawcy prawa do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów lub części programów do, których prawa posiada Wnioskodawca (w przypadku kiedy Wnioskodawca jest współtwórcą programu).

Wyszczególnione przez Wnioskodawcę kwalifikowane prawa własności intelektualnej powstały w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca systematycznie prowadzi prace rozwojowe, które zwiększają jego zasób wiedzy, a następnie wykorzystuje zdobytą wiedzą do tworzenia nowych zastosowań w programach komputerowych.

Działalność Wnioskodawcy związana z wytwarzaniem oprogramowania, które uważa za innowacyjne jest:

*   twórcza - Wnioskodawca sam opracowuje koncepcję rozwiązania określonego problemu, często również sam definiuje problem i zadania do rozwiązania. W wyniku prac Wnioskodawcy ma powstać program komputerowy o określonych funkcjonalnościach, ale zasady jego działania, dobór odpowiednich metodologii i rozwiązań, a następie przekształcenie założeń w poprawnie działający kod jest kreacyjnym wytworem intelektu Wnioskodawcy;
*   systematyczna - w zależności od projektu prace Wnioskodawcy nad nim trwają od kilku tygodni do kilkunastu miesięcy, są prowadzone w sposób zaplanowany i uporządkowany zgodnie z aktualnie przyjętymi metodami zarządzania projektami. Klienci Wnioskodawcy okresowo, zgodnie z przyjętym harmonogramem, weryfikują efekty prac Wnioskodawcy i dokonują odbiorów poszczególnych części lub modułów programów.

W opisanych Projektach zadaniem Wnioskodawcy było wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakimi są autorskie prawa do programów komputerowych.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Prowadzi odrębną ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą mu na:

*   wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
*   wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
*   ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W zależności od projektu Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne jako jedyny wykonawca lub jest częścią większego zespołu, gdzie jest twórcą określonej części projektu. Wnioskodawca rozpoczynając prace nad danym projektem zna cel jaki chcą osiągnąć jego klienci oraz podstawowe wymagania wobec programu. Wnioskodawca samodzielnie wykonuje prace programistyczne w projektach 0001 i 0002. Pracownicy zatrudniani przez Wnioskodawcę nie biorą udziału w realizacji wymienionych projektów. Wnioskodawca wystawia klientom faktury za wykonane usługi programistyczne. Wnioskodawca wykonuje dla klientów zarówno prace związane ze zidentyfikowanymi przez niego kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, jak i niezwiązane z nimi. Jeżeli dla jednego klienta w tym samym czasie Wnioskodawca wykonuje prace dotyczące kilku projektów, ewidencjonuje on swój czas pracy poświęcony na wykonanie każdego projektu, a ewidencja stanowi załącznik do faktury. Iloczyn liczby przepracowanych godzin oraz umówionej stawki stanowią dla Wnioskodawcy przychód dotyczący danego projektu.

Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości również będzie realizować komercyjne projekty o zbliżonej charakterystyce do opisanych, nie wyklucza wykorzystania do ich realizacji pracowników i podwykonawców.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych.

Wnioskodawca nie zatrudnia do prac nad projektami będącymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej pracowników. Koszt pracy pracowników Wnioskodawcy nie jest zwracany Wnioskodawcy w jakiekolwiek formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochody osiągane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży praw autorskich do Projektów mogą być uznane za kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i które są opodatkowane 5% stawką podatku?

Wnioskodawca uważa, że osiągane przez niego dochody ze sprzedaży praw autorskich do Projektów mogą być uznane za kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i które są opodatkowane 5% stawką podatku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są między innymi autorskie prawa do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym między innymi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ust. 1, 5% stawką podatku są między innymi obowiązani do prowadzenia odrębnej ewidencji, w której wykazują informacje określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania uprawniające go do zastosowania dla osiąganych kwalifikowanych dochodów związanych z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania preferencyjną stawkę opodatkowania w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca wytwarza i/lub rozwija programy komputerowe objęte ochroną na podstawie przepisów art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, autorskie prawo do programu komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Następnie Wnioskodawca sprzedaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodną z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioski zbieżne z poglądami zaprezentowanymi przez Wnioskodawcę są potwierdzane w wydawanych interpretacjach podatkowych. Przykładowo dotyczy to:

1.  interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 grudnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.395.2019.3.JG,
2.  interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.18.2019.2.MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o PIT, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do skorzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Według art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W tym miejscu zauważyć należy, że autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza w ramach Projektów oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na Spółki całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki 5%.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług programistycznych na rzecz podmiotów zewnętrznych. Wnioskodawca świadczy usługi, w ramach których zidentyfikował dwa innowacyjne Projekty, które wykonywał dla Klientów. Projekty te stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programów komputerowych. Wnioskodawca wytarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej jakimi są prawa autorskie do programów komputerowych (Projekty). Zgodnie z zapisami zawartych umów Wnioskodawca przenosi na Klientów prawa do wytworzonych programów lub ich części. Prawa te powstały w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej zdefiniowanej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, w której wykazuje wymagane przepisami informacje pozwalające na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny i analizowane przepisy prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawców praw autorskich do wytwarzanego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zaznaczyć również należy, że Wnioskodawca prowadzi – stosownie do art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT – ewidencję, która jest odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencją, co oznacza, że może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z ww. tytułu według stawki 5% – zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za prawidłowe.

Na marginesie podkreślić należy, że jak wynika z cyt. wcześniej art. 30ca ust. 11 ustawy o PIT, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.