Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.902.16.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-06
Teza: w zakresie ustalenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w Spółce Cywilnej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-spółka cywilna; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia przychodu z tytułu udziału Wnioskodawcy w Spółce Cywilnej – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w Spółce Cywilnej – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia świadczenia od Spółki Cywilnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w Spółce Cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. Spółka Akcyjna (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest spółką prawa włoskiego, prowadzącą w Polsce działalność za pośrednictwem swojego polskiego Oddziału. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest także pracodawcą dla pracowników zatrudnionych dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział w Polsce.

Wnioskodawca, poprzez swój Oddział, zaangażowany jest w szereg projektów budowlanych realizowanych w Polsce, które wykonuje we współpracy z innymi podmiotami (polskimi i zagranicznymi). Współpraca ta podejmowana jest i prowadzona w różnych formułach prawnych. W szczególności, Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce cywilnej (dalej jako: „Spółka”) działającej na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 380, z późn zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

Spółka została zawiązana w 2010 r. dla realizacji konkretnego przedsięwzięcia inwestycyjnego, przy czym w toku funkcjonowania Spółki, jej działalność została rozszerzona także o inne zadania z zakresu inwestycji budowlanych (inne przedsięwzięcia inwestycyjne). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka posiada własny majątek pozyskany w momencie jej utworzenia w formie wkładów wspólników, jak również majątek nabyty w trakcie funkcjonowania Spółki. Spółka jest także pracodawcą zatrudniającym własnych pracowników, posiadającym własny numer NIP. Spółka jest wpisana do urzędowego rejestru podmiotów gospodarki narodowej (REGON) i posiada związany z tym wpisem numer statystyczny.

Spółka posiada dwóch wspólników - drugim wspólnikiem Spółki jest osoba prawna (spółka zagraniczna) niepowiązana z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 Ustawy o PDOP. Zgodnie z umową Spółki, każdy ze wspólników Spółki partycypuje zarówno w zyskach jak i w stratach Spółki. Partycypacja ta dokonywana jest zgodnie z udziałem ustalonym w umowie Spółki („Udział"); Udział Wnioskodawcy w zyskach stratach Spółki wynosi 50%.

W ramach podejmowanych przedsięwzięć budowlanych, Spółka świadczy określone czynności na rzecz swoich wspólników, w tym, na rzecz Wnioskodawcy. Czynności te są ściśle związane z zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i są nabywane przez Wnioskodawcę wyłącznie dla celów prowadzenia tej działalności. Czynności te obejmują: usługi wsparcia technicznego, usługi projektowe, usługi zarządzania projektem, usługi nadzoru budowlanego i kontroli projektowej, usługi monitorowania w miejscu budowy, ogólne usługi administracyjne, usługi finansowe (przykładowo, związane z zapewnieniem finansowania dla realizowanego projektu budowlanego), usługi gwarancji (dostarczanie gwarancji dla projektów budowlanych), usługi ubezpieczeniowe (w postaci zapewnienia ubezpieczeń wymaganych w zakresie prowadzonego projektu budowlanego), usługi wynajmu sprzętu i maszyn / innych środków trwałych / wyposażenia, usługi kadrowe i zarządcze, w tym, udostępnianie personelu, usługi związane z organizacją zakupów, zarządzanie procesem zakupów i jego nadzorowanie, testowanie i badanie materiałów, inne czynności typowe dla działalności budowlanej świadczone zgodnie z potrzebami Wnioskodawcy (powyższe czynności zwane są w dalszej części wniosku „Usługami”). Poza Usługami, Spółka dokonuje na rzecz wspólników, w tym, na rzecz Wnioskodawcy, zakupów i dostaw towarów i materiałów budowlanych („Dostawy”).

Fakt świadczenia przez Spółkę przedmiotowych Usług oraz wykonywania Dostaw (dalej łącznie jako „Świadczenia”) na rzecz wspólników wynika z faktu, że w trakcie ponad 6,5-letniej aktywności gospodarczej Spółki i jej zaangażowania w znaczące projekty budowlane realizowane na polskim rynku, w Spółce skumulowano zarówno majątek (w tym, sprzęt budowlany) o wysokich walorach jakościowych i użytkowych, jak też „wiedzę” reprezentowaną przez doświadczony personel inżynierski i pracowników budowlanych. Należy podkreślić, że specjaliści zatrudnieni przez Spółkę posiadają wszechstronną znajomość rynku i praktyk budowlanych oraz zagadnień ekonomicznych i administracyjno-organizacyjnych wymaganych dla prowadzonych projektów, jak również niezbędne umiejętności i kwalifikacje zawodowe, w tym formalne uprawnienia wymagane dla wykonywania prac budowlanych i z nimi związanych. Ponadto, Spółka zbudowała na polskim rynku dobre relacje gospodarcze z innymi podmiotami (usługodawcy, dostawcy) działającymi w komplementarnych sektorach gospodarki oraz dała się poznać jako wiarygodny kontrahent, terminowo regulujący swoje zobowiązania. Wreszcie, nie ulega wątpliwości, że dokonywanie zakupów i dostaw w sposób „scentralizowany” umożliwi osiąganie wymiernych korzyści ekonomicznych, wynikających przede wszystkim z doświadczenia i możliwości Spółki w zakresie negocjowania warunków, w tym cen, zakupów, jak również oczekiwanych korzyści skali w przypadku negocjowania i dokonywania łącznych zakupów na rzecz wspólników, w tym, na rzecz Wnioskodawcy: jest oczywiste, że zakupy tych samych towarów negocjowane i dokonywane przez wspólników indywidualnie byłyby mniej efektywne, zarówno w wymiarze czasowym (zdublowany proces negocjacji) jak i finansowym (wyższe ceny).

Dla kompletności stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca wskazuje, że w obecnych realiach ekonomicznych, ewentualne rozwiązanie Spółki (umożliwiające podział pomiędzy wspólników posiadanego przez Spółką majątku) nie byłoby racjonalne ani też celowe z gospodarczego punktu widzenia. Powyższe wynika z wysokiej wartości Spółki jako wykonawcy budowlanego, w tym, jako pracodawcy dla wykwalifikowanego i zintegrowanego zespołu inżynierów i pracowników budowlanych. Z kolei w świetle art. 863 Kodeksu cywilnego, nie jest także możliwy podział majątku Spółki (w tym, posiadanego przez Spółkę sprzętu budowlanego) pomiędzy jej wspólników w czasie trwania Spółki ani wycofanie części tego majątku przez któregokolwiek ze wspólników; przepisy art. 863 Kodeksu cywilnego stanowią bowiem, że w czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników; wspólnik nie może także rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

Zważywszy na opisane okoliczności, wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca, zdecydowali się wykorzystać rzeczowe (majątkowe), administracyjne i osobowe zasoby Spółki poprzez polecenie Spółce świadczenia na ich rzecz Usług jak również dokonywania na ich rzecz Dostaw i zawarli w tym zakresie odpowiednią umowę. Zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowie, wszystkie Usługi będą świadczone odpłatnie, z uwzględnieniem ich rynkowej wartości; z kolei towary nabyte przez Spółkę w celu dokonywania Dostaw będą zbywane na rzecz wspólników, w tym na rzecz Wnioskodawcy z uwzględnieniem odpowiedniej marży stanowiącej wynagrodzenie Spółki za jej zaangażowanie w tym zakresie.

Uwzględniając fakt, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, Świadczenia wykonywane przez Spółkę są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Spółkę zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, dalej jako: „Ustawa o VAT”), zawierającymi należny podatek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle art. 5, art. 12 oraz art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, prawidłowe jest rozliczanie Świadczeń wykonywanych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy w taki sposób, że Wnioskodawca każdorazowo (w odniesieniu do wykonanego przez Spółkę Świadczenia) wykazuje:

1.  z tytułu wykonania Świadczenia przez Spółkę:
    *   przychód podatkowy w kwocie odpowiadającej 50% wartości netto Świadczenia wykonanego przez Spółkę (gdzie 50% to wysokość Udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki),
    *   koszt podatkowy w kwocie odpowiadającej 50% wartości kosztów poniesionych przez Spółkę na wykonanie tego Świadczenia (gdzie 50% to wysokość Udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki)oraz
2.  z tytułu nabycia Świadczenia od Spółki:
    *   koszt podatkowy w kwocie odpowiadającej 100% kosztu (netto) poniesionego przez Wnioskodawcę na nabycie Świadczenia od Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm., dalej: Ustawa o PDOP), z uwzględnieniem brzmienia art. 12 oraz art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, wskazuje, że Świadczenia wykonywane przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy powinny być rozliczane przez Wnioskodawcę w taki sposób, że Wnioskodawca każdorazowo (w odniesieniu do wykonanego przez Spółkę Świadczenia) wykaże:

*   Z tytułu wykonania Świadczenia przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy: przychód podatkowy w kwocie odpowiadającej 50% wartości (netto) tego Świadczenia oraz koszt podatkowy w kwocie odpowiadającej 50% kosztów (netto) poniesionych przez Spółkę na wykonanie tego Świadczenia (gdzie 50% odpowiada wysokości Udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki) oraz

*   Z tytułu zakupu przez Wnioskodawcę Świadczenia od Spółki: koszt podatkowy w kwocie odpowiadającej 100% kosztu (netto) poniesionego przez Wnioskodawcę na nabycie Świadczenia.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

1.  Spółka Cywilna (Spółka) jako odrębny podmiot gospodarczy – wybrane zagadnienia

Jakkolwiek w polskim systemie prawa cywilnego spółka cywilna nie jest osobą prawną, to z punktu widzenia praktyki gospodarczej nie ma wątpliwości co do tego, że spółka cywilna jest wyodrębnionym organizacyjnie oraz samodzielnym finansowo i funkcjonalnie pomiotem gospodarczym; świadczy o tym zarówno zwyczajowy sposób występowania spółek cywilnych w obrocie jak i prawne uregulowania dotyczące funkcjonowania spółek cywilnych w środowisku gospodarczym.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, podstawą funkcjonowania spółki cywilnej jest zawarta przez wspólników umowa spółki, będąca umową obligacyjną, która wywołuje również skutki z zakresu prawa rzeczowego. Wspólników spółki cywilnej, w tym, Spółki, wiąże tożsamość interesów, których zaspokojeniu ma służyć Spółka. Należy podkreślić, że interes ekonomiczny Spółki jako podmiotu gospodarującego jest w tym względzie odrębny od interesów gospodarczych jej wspólników (w tym, Wnioskodawcy) - jest on determinowany przez własne cele gospodarcze Spółki wyrażone w umowie spółki. Każdy ze wspólników Spółki prowadzi w ramach Spółki działalność gospodarczą we wspólnym imieniu wszystkich wspólników (a nie we własnym imieniu). Podmiotami praw i obowiązków wynikających z zawiązania Spółki są wszyscy wspólnicy, którzy solidarnie odpowiadają za zobowiązania związane z prowadzoną w ramach Spółki działalnością.

Spółka prowadzi własną rachunkowość, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047), przepisy tej ustawy co do zasady stosuje się do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych osób prawnych, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego.

Z gospodarczego punktu widzenia, Spółka stanowi więc wyodrębnioną jednostkę organizacyjną posiadającą własne cele gospodarcze, która samodzielnie wykonuje i rozlicza prowadzoną działalność gospodarczą. Z uwagi na występujące elementy o charakterze organizacyjnym spółkę cywilną można uznać za jednostkę organizacyjną (organizację wspólników). Potwierdzają to wynikające z Kodeksu cywilnego i obowiązujące w Spółce reguły prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki, wyodrębnienie majątku Spółki od majątków jej wspólników, ustawowe zasady odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, a także wywoływanie skutków prawnych przez działania jednego wspólnika w ramach prawa do reprezentacji, zarówno wobec pozostałych wspólników, jak i wobec osób trzecich. Spółka posługuje się wspólnym oznaczeniem dla prowadzonego w jej ramach przedsiębiorstwa (oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo i wchodzące w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego).

Powyższa charakterystyka Spółki znalazła wyraz w obowiązku rejestracji Spółki jako odrębnego podatnika podatku od towarów i usług (VAT). Należy wskazać, że zgodnie z art. 96 Ustawy o VAT taka rejestracja jest co do zasady obowiązkowa w przypadku wszystkich podmiotów będących „podatnikami” w rozumieniu art. 15 tej ustawy. W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, status podatnika posiada podmiot, który, po pierwsze, działa w określonej formie: jest osobą prawną, osobą fizyczną lub - jak Spółka - jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Po drugie, uzyskanie statusu podatnika uwarunkowane jest samodzielnym wykonywaniem działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zatem nie ulega wątpliwości, iż nabycie przez Spółkę statusu podatnika podatku VAT i objęcie Spółki obowiązkiem rejestracji dla celów tego podatku potwierdza, że Spółka działa jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą (w tym wypadku, głównie działalność budowlaną).

Podmiotowość gospodarcza spółki cywilnej wynika także z przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 476 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami - zaś Spółka jest podatnikiem (podatku VAT, a także z tytułu opłaty skarbowej). Z kolei na podstawie ust. 2 i 3, Spółka podlega obowiązkowi ewidencyjnemu jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, jak również płatnik pracowniczych składek ubezpieczeniowych.

Konsekwentnie, w świetle art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm.), Spółka jest pracodawcą; spółkę cywilną należy bowiem uznać za pracodawcę, jeżeli zatrudnia ona pracowników. Ponieważ pracodawca jest podmiotem prawa pracy i stroną stosunku pracy, w świetle powołanej regulacji spółka cywilna uznawana jest za podmiot (np. zgodnie z wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 r., (I FSK 838/10, spółka cywilna jest pracodawcą, a zatem to ją obciąża obowiązek dokonywania wpłat na PFRON).

Ponadto w świetle art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1068) spółkę cywilną, jeżeli prowadzi działalność gospodarczą, zalicza się do podmiotów gospodarki narodowej, do których zgodnie z art. 2 pkt 11 ww. ustawy zalicza się osobę prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Spółka jako spółka cywilna posiada więc własny wpis do urzędowego rejestru podmiotów gospodarki narodowej (REGON) i związany z nim numer statystyczny, co potwierdza, że to spółka cywilna, a nie jej wspólnicy, zostali uznani za podmiot gospodarki narodowej.

Warto wreszcie wskazać, że prawny status spółki cywilnej w polskim ustawodawstwie jest niezgodny z prawem wspólnotowym. Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską (Dz.U.2004.90.864/2, tekst skonsolidowany uwzględniający zmiany wprowadzone Traktatem z Lizbony) w rozdziale dotyczącym prawa przedsiębiorczości stanowi, że „Przez spółki rozumie się spółki prawa cywilnego lub handlowego, a także spółdzielnie oraz inne osoby prawne prawa publicznego lub prywatnego, z wyjątkiem tych, których działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysków.” Z treści tego przepisu wynika, że spółka cywilna jest uważana za spółkę na równi ze spółkami handlowymi. Podobne rozumienie przedsiębiorcy, obejmujące spółkę cywilną, ma miejsce w innych przepisach Traktatu (np. w przepisach o ochronie konkurencji czy przepisach o pomocy publicznej).

1.  Sposób rozliczenia przychodów i kosztów przez wspólnika spółki cywilnej na podstawie przepisów ustawy o pdop

2.1 Przychody Wnioskodawcy z tytułu Świadczeń wykonywanych przez Spółkę

Kategorię „przychodów” definiuje art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOP; zgodnie z tym przepisem, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze oraz wartości pieniężne.

W świetle ust. 3, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ustęp 3a stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W opinii Wnioskodawcy, z powyższych przepisów wynika, że w związku ze Świadczeniami wykonywanymi przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, po stronie wspólników Spółki, w tym, Wnioskodawcy, powstaje przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PODOP. Przychód ten ma charakter „przychodu związanego z działalnością gospodarczą”, a zatem powinien on być rozpoznawany dla celów podatku dochodowego z chwilą, gdy staje się „należny” (ust. 3). W zakresie, w jakim przychód powstaje z tytułu sprzedaży towarów oraz świadczenia usług, za datę jego powstania uważa się co do zasady dzień wydania rzeczy lub dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (ust. 3a).

Natomiast sam sposób rozliczenia i opodatkowania przychodu uzyskiwanego w ramach działalności prowadzonej przez spółkę cywilną wynika z art. 5 ust. 1 Ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, posiadane przez każdego ze wspólników, w tym, przez Wnioskodawcę, prawo do udziału w zysku (Udziału) wynika z brzmienia umowy Spółki. W szczególności, umowa Spółki ta stanowi, że prawo do udziału w zysku (Udziału) posiadane przez Wnioskodawcę wynosi 50%. W świetle art. 5 ust. 1 Ustawy o PDOP, powyższe oznacza, że przychody Wnioskodawcy z Udziału w Spółce łączy się z jego przychodami w tej właśnie proporcji; innymi słowy, z tytułu każdego Świadczenia wykonanego przez Spółkę (w postaci Usługi lub Dostawy), po stronie Wnioskodawcy należy rozpoznać przychód podatkowy w kwocie odpowiadającej 50% wartości netto tego świadczenia (gdzie 50% odpowiada wysokości Udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki).

2.2 Koszty Wnioskodawcy z tytułu Świadczeń wykonywanych przez Spółkę

W świetle art. 5 ust. 2 Ustawy o PDOP, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Brzmienie powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że wszelkie koszty poniesione „przez Spółkę” na wykonanie przedmiotowych Świadczeń na rzecz Wnioskodawcy powinny zostać alokowane do Wnioskodawcy w kwocie odpowiadającej 50% wartości tych kosztów (gdzie 50% odpowiada wysokości Udziału Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki).

2.3 Uprawnienie do rozliczenia poniesionych kosztów jako kosztów podatkowych

Z kolei sama możliwość rozpoznania przez Wnioskodawcę poniesionych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów powinna zostać potwierdzona w oparciu o brzmienie art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP. Powyższy przepis znajdzie zastosowanie:

1.  zarówno w odniesieniu do kosztów alokowanych do Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki (według jego Udziału w Spółce wynoszącego 50%), w związku z poniesieniem przez Spółkę, jako świadczeniodawcę, kosztów wykonywania Świadczeń, jak też
2.  kosztów ponoszonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jako nabywcę Świadczeń od Spółki.

Zgodnie z powołanym przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany,

*   nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 Ustawy o PDOP, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem ustalić, czy dany wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, oceny wymaga ponadto, czy dany wydatek nie jest objęty katalogiem wydatków wymienionych w art. 16, wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów oraz czy został właściwie udokumentowany.

Katalog wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 Ustawy o PDOP nie zawiera pozycji, które obejmowałyby Usługi lub Dostawy opisane w niniejszym wniosku. Zatem:

*   Zważywszy, że wydatki poniesione przez Spółkę na wykonanie Świadczeń pozostają w racjonalnym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością oraz służą wykonywaniu tej działalności i (w tym wypadku) uzyskiwaniu przychodów z tytułu wykonywania Świadczeń - wydatki te spełniają kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP. Tym samym, o ile wydatki te są prawidłowo udokumentowane, mogą stanowić koszt podatkowy po stronie wspólników Spółki, w tym, Wnioskodawcy. W konsekwencji, ze względu na ustalony w umowie Spółki Udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki, Wnioskodawca wykaże 50% tych kosztów jako własne koszty podatkowe;

*   Przy założeniu, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Świadczeń wykonywanych przez Spółkę pozostają w racjonalnym związku z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę oraz służą wykonywaniu tej działalności (uzyskiwaniu przychodów) - wydatki te spełniają kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP. Zatem, o ile zostaną one prawidłowo udokumentowane, mogą w 100% stanowić koszt podatkowy po stronie Wnioskodawcy.

Końcowo należy podkreślić, że ani przepisy Ustawy o PDOP, ani żadne inne przepisy podatkowe nie ograniczają możliwości wykonywania świadczeń pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których uczestniczy ta sama osoba prawna (przepisy mogą natomiast regulować sposób rozliczania takich świadczeń, przykładowo poprzez wprowadzenie ograniczeń w zakresie tzw. cen transferowych - art. 11 Ustawy o PDOP). W szczególności, brak jest w przepisach Ustawy o PDOP ograniczeń dotyczących wykonywania czynności (świadczenia usług / dostaw towarów) przez spółkę cywilną na rzecz odrębnego podmiotu gospodarczego - osoby prawnej, która jednocześnie jest wspólnikiem tej spółki. Przeciwnie, liczne przepisy, w tym podatkowe, sankcjonują tego rodzaju świadczenia, na co Wnioskodawca wskazuje powyżej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione na wstępie niniejszego wniosku należy uznać za prawidłowe. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej (tak przykładowo: interpretacje z dnia 5 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-225/16-2/KS i ILPB1/4511-1-224/16-2/KS, interpretacja z dnia 30 grudnia 2014 r. nr IPPB5/423-1009/14-4/RS, interpretacja z dnia 28 maja 2013 r. nr ITPB1/415-314a/13/AK, interpretacja z dnia 23 lutego 2012 r. nr ILPB1/415-1367/11-2/AA, interpretacja z dnia 21 października 2010 r. nr IPPB1/415-785/10-2/AM, interpretacja z dnia 25 maja 2009 r. nr ITPB1/415-217/09/PSZ, interpretacja z dnia 19 lutego 2009 r. nr ITPB1/415-773/08/HD, interpretacja z dnia 31 lipca 2007 r. nr I.US.I-415-35/07, interpretacja z dnia 20 maja 2007 r. nr IIUSpblA/1/415-19/12a/12/07/BB, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r. sygn. V CSK 132/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.