Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-308/15-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-14
Teza: Środki pieniężne uzyskane z tytułu ustanowienia opisanej służebności gruntowej (zarówno comiesięczne, jak i jednorazowe) stanowią dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej. Tym samym, opodatkowanie otrzymanego wynagrodzenia ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych - w myśl art. 6 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym - jest niemożliwe.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-forma opodatkowania; przychód-źródła przychodu; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; służebność-służebność gruntowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności gruntowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości składającej się z działki gruntu o powierzchni 1893 m2, o numerze ewidencyjnym 77/3, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej - "Nieruchomość"). Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię w 1980 r. w drodze darowizny. Nieruchomość była wcześniej przedmiotem dzierżawy (pod skład materiałów budowlanych oraz billboard), a dochody z tego tytułu opodatkowane - stosownie do wyboru Wnioskodawczyni - zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

W dniu 6 maja 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółką L. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (właścicielem nieruchomości sąsiedniej) umowę ustanowienia służebności na okres 30 lat, na podstawie której nieruchomość została obciążona służebnością gruntową polegającą na prawie: nieograniczonego przejazdu i przechodu przez nieruchomość, budowy parkingu i parkowania na nieruchomości, budowy wjazdu na drogę publiczną, budowy pylonów reklamowych na nieruchomości oraz prawie wstępu na nieruchomość w celu prowadzenia robót budowlanych dotyczących pawilonu handlowego.

Z tytułu ustanowienia powyższej służebności Wnioskodawczyni pobiera (w związku ze spełnieniem się warunków do jego wypłaty) comiesięczne wynagrodzenie w wysokości 7.000,00 zł netto (wynikające z umowy ustanowienia służebności) oraz pobierze jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 1.200.000,00 zł netto (wynikające z osobnej umowy o jednorazowe wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności zawartej w tym samym dniu w formie aktu notarialnego). Od wynagrodzenia z tego tytułu notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21.01.2015 r. (IPPP1/443-1316/14-5/EIC) wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności podlega podatkowi od towarów i usług, a Wnioskodawczyni zarejestrowała się jako podatnik czynny VAT.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (zarówno comiesięczne, jak i jednorazowe) podlega - w związku z wyborem przez Wnioskodawczynię opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dochodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze - opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., Nr 144, poz, 930) w wysokości 8,5%?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie uzyskane przez Nią z tytułu ustanowienia opisanej służebności gruntowej (zarówno comiesięczne, jak i jednorazowe) podlega opodatkowaniu – w związku z dokonanym przez Wnioskodawczynię wyborem tej formy opodatkowania - ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., Nr 144, poz. 930 z późn. zm. - dalej "Ustawa") osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej może opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych od przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym (art. 6 ust. 1a ustawy).

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze wynosi 8,5% (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a Ustawy).

W opinii Wnioskodawczyni wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności gruntowej jest przychodem z tytułu innych umów o podobnym charakterze, o którym mowa w art. 2 ust. 1 a, art. 6 ust. 1 a oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a ustawy. Na podobieństwo przedmiotowej umownej służebności gruntowej do umów najmu, podnajmu, dzierżawy oraz poddzierżawy, a tym samym kwalifikacji przychodów, wskazują:

1.  wspólny cel gospodarczy, tj. korzyść gospodarcza polegająca na uzyskaniu określonego przysporzenia (wynagrodzenia z tytułu umownego ustanowienia służebności gruntowej oraz czynszu z tytułu umowy najmu lub dzierżawy). Warto nadmienić, że w przedstawionym stanie faktycznym forma służebności została przez strony wybrana (zamiast umowy dzierżawy albo najmu) z uwagi na potrzebę zwiększenia bezpieczeństwa (większa trwałość) właściciela nieruchomości władnącej, który w zamian za prawo do wykorzystania przedmiotowej nieruchomości dla własnych celów inwestycyjnych zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia. Wnioskodawca zdecydował się na wybranie formy ustanowienia służebności gruntowej tylko i wyłącznie dlatego aby zawarty stosunek prawny był możliwie najtrwalszy. W sensie ekonomicznym omawiana transakcja jest podobna do umów najmu i dzierżawy.
2.  źródło powstania najmu, dzierżawy oraz służebności. Służebność gruntowa może zostać ustanowiona w drodze czynności prawnej, tj. umowy i jest to zasadnicze źródło powstania służebności gruntowej. Dzierżawa jest umową wzajemną o charakterze konsensualnym. Źródłem powstania opisanego w niniejszym wniosku stosunku prawnego jest umowa.
3.  czas trwania umowy najmu, dzierżawy oraz służebności. Umowa najmu, dzierżawy może zostać zawarta na czas określony, maksymalnie na 30 lat albo na czas nieokreślony. W przedmiotowej sprawie strony ukształtowały stosunek prawny służebność| na 30 lat.
4.  zarówno prawo najmu lub dzierżawy nieruchomości, jak i służebności gruntowej mogą zostać ujawnione w prowadzonej dla nieruchomości księdze wieczystej (art. 16 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece).
5.  zarówno prawo najmu lub dzierżawy nieruchomości jak i służebności gruntowe wygasają wskutek nabycia rzeczy przez dzierżawcę lub właściciela nieruchomości władnącej. Jest tak w myśl art. 247 K.c. oraz zasady, zgodnie z którą właściciel rzeczy nie może być równocześnie jej dzierżawcą.

Rozważając powyższe, Wnioskodawczyni podnosi, że Jej stanowisko znajduje oparcie w licznie wydanych już interpretacjach podatkowych. Wnioskodawczyni wskazuje przede wszystkim postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego dotyczące opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie prawa użytkowania nieruchomości, tj. ograniczonego prawa rzeczowego, jakim jest również służebność gruntowa.

Tytułem przykładu wymienia:

*   interpretację indywidualną z dnia 15 kwietnia 2014 r, którą wydał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (znak: IBPBII/2/415-105/14/BJ) stwierdzając: "W tej sytuacji, ze względu na istotę uprawnień składających się na prawo użytkowania, wykazujących znaczne podobieństwo do uprawnień wynikających z umowy dzierżawy, różnice pomiędzy tymi instytucjami, takie jak m.in. obligacyjny charakter umów najmu i dzierżawy, podczas gdy użytkowanie stanowi ograniczone prawo rzeczowe, czy też okresowy charakter czynszu z tytułu umowy najmu czy dzierżawy, nie pozbawiają możliwości zaliczenia przychodu z tytułu ustanowienia prawa użytkowania do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.",
*   interpretację indywidualną z dnia 5 lipca 2005 r. znak: SD/415-41/05, wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Póznań-Jeżyce, w myśl której, zgodnie z art. 252 K.c. prawo użytkowania może być zaliczane do umów o podobny charakterze, o których mowa w art. 6 ust. la ustawy, a zatem uzyskane z tytułu umowy ustanowienia prawa użytkowania przychody mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego.

Podobne stanowisko w dniu 5 lipca 2005 r. zajął Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza (znak: PBI-1/415-96/05), dodając, że Kodeks cywilny stawia umowę użytkowania obok umowy najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w sposób zgodny z przedstawionym powyżej stanowiskiem organów podatkowych wypowiadają się również sądy administracyjne w judykatach zapadłych na tle stosowania komentowanej regulacji. Tytułem przykładu można przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Krakowie z dnia 11 października 2013 r. (sygn. 1 SA/Kr 1082/13), który stwierdza, że „ze względu na istotę uprawnień składających się na prawo użytkowania, wykazujących znaczne podobieństwo do uprawnień wynikających z umowy dzierżawy, różnice pomiędzy tymi instytucjami nie mają na tyle istotnego znaczenia by na gruncie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) nie można było uznać je za umowy o podobnym, charakterze. Wyrok ten odnosi się również do omawianej powyżej kwestii jednorazowego wynagrodzenia z tytułu umowy, orzekając, że pieniądze z tytułu jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie prawa użytkowania nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jako uzyskane z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy dzierżawy a przychód uzyskany z tego tytułu winien być zaliczony do źródła, wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Podobnego, zdaniem Wnioskodawczyni - rozumienia umów o podobnym charakterze, należy doszukiwać się na tle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej - UVAT). Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) UVAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Na tle powyższego przepisu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną z 19 września 2014 r. (IPPP2/443-625/14-2/DG) w zakresie uznania ustanowienia służebności gruntowej za świadczenie usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu. Organ podatkowy stwierdził, że: „ze względu na istotne cechy instytucji służebności gruntowej (wynikające z przepisów kodeksu cywilnego) punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności te należy zaliczyć do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy, gdyż jest usługą podobną do usług najmu, dzierżawy.”

Kolejnym przykładem ww. twierdzenia jest wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja indywidualna z dnia 27 marca 2014 r.(IPPP1/443-l6/14-2/EK) w której organ podatkowy przytacza wymienione w powyższej interpretacji twierdzenie, określając ponadto moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi ustanowienia służebności gruntowej w zakresie wnoszonych opłat, na chwilę otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Ustanowienie służebności gruntowej jest interpretowane na gruncie UVAT jako usługa o charakterze podobnym do usługi najmu lub dzierżawy, co również potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 lipca 2013 roku (IPTPP1/443-312/13-5/MG).

W nawiązaniu do przytoczonych interpretacji, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że odpłatna służebność gruntowa powstała na podstawie stosownej umowy ustanowienia służebności spełnia definicję świadczenia usług o charakterze podobnym do usług najmu oraz dzierżawy.

Reasumując, wynagrodzenie uzyskane z tytułu ustanowienia służebności gruntowej będzie opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% uzyskanych przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości składającej się z działki gruntu o powierzchni 1893 m2. Nieruchomość była wcześniej przedmiotem dzierżawy (pod skład materiałów budowlanych oraz billboard), a dochody z tego tytułu opodatkowane - stosownie do wyboru Wnioskodawczym - zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

W dniu 6 maja 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółką L. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością IV spółka komandytowo-akcyjna (właścicielem nieruchomości sąsiedniej) umowę ustanowienia służebności na okres 30 lat, na podstawie której nieruchomość została obciążona służebnością gruntową, polegającą na prawie: nieograniczonego przejazdu i przechodu przez nieruchomość, budowy parkingu i parkowania na nieruchomości, budowy wjazdu na drogę publiczną, budowy pylonów reklamowych na nieruchomości oraz prawie wstępu na nieruchomość w celu prowadzenia robót budowlanych dotyczących pawilonu handlowego.

Z tytułu ustanowienia powyższej służebności Wnioskodawczyni pobiera comiesięczne wynagrodzenie w wysokości 7.000,00 zł netto (wynikające z umowy ustanowienia służebności) oraz pobierze jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 1.200.000,00 zł netto (wynikające z osobnej umowy o jednorazowe wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności zawartej w tym samym dniu w formie aktu notarialnego).

Wnioskodawczyni uważa, że wynagrodzenie uzyskane przez Nią z tytułu ustanowienia opisanej służebności gruntowej (zarówno comiesięczne, jak i jednorazowe) podlega opodatkowaniu – w związku z dokonanym wyborem tej formy opodatkowania - ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, na wstępie, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą ( pkt 6),
*   inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zauważyć należy, że katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 ustawy obejmuje także kwoty wypłaconego wynagrodzenia w związku z ustanowieniem służebności gruntowej,

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Wyjaśnić należy, że umowa najmu jest jedną z umów nazwanych opisanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie z przepisem art. 659 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Umowa najmu musi być zatem umową o charakterze odpłatnym.

O podnajmie stanowi art. 668 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z powołanym przepisem, najemca może rzecz najętą oddać w całości lub części osobie trzeciej do bezpłatnego używania albo w podnajem, jeżeli umowa mu tego nie zabrania.

Umowa dzierżawy również należy do kategorii cywilnych umów nazwanych prawa cywilnego. Zgodnie z przepisem art. 693 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Jak stanowi przepis art. 694 Kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem odrębności przewidzianych w kodeksie cywilnym.

Podobnie jak w przypadku najmu, także w przypadku dzierżawy możliwe jest oddanie rzeczy w poddzierżawę.

Dokonując wykładni ujętego w art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne pojęcia „umowy o podobnym charakterze”, należy uwzględnić charakter zawartych umów oraz dokonać stosownego ich rozdziału na gruncie prawa cywilnego poprzez analizę elementów koniecznych umowy tak, aby z treści umowy wynikało jaka umowa została zawarta i jaką umowę można uznać za „umowę o podobnym charakterze”.

Służebność gruntowa jest ograniczonym prawem rzeczowym, polegającym na korzystaniu z cudzej nieruchomości w oznaczonym zakresie. Nieruchomość może zostać obciążona na rzecz właściciela innej nieruchomości (tzw. nieruchomości władnącej) – bądź przez przyznanie mu prawa do korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej (np. przechodzenia lub przejazdu przez grunt, korzystania ze znajdującego się na nim lasu lub źródła wody itd.), bądź przez ograniczenie właściciela nieruchomości obciążonej w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań (np. wznoszenia budynków lub sadzenia drzew ponad pewną wysokość) albo wykonywania określonych uprawnień względem nieruchomości władnącej.

W tym wypadku mówimy o służebności gruntowej zgodnie z art. 285 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Służebność może powstać w wyniku różnych zdarzeń prawnych m.in. orzeczenia sądu, decyzji administracyjnej oraz jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie na podstawie umowy. Umowa taka jest zawierana pomiędzy właścicielem nieruchomości obciążonej (jego oświadczenie musi być złożone w formie aktu notarialnego), a właścicielem nieruchomości władnącej. Tak jak użytkowanie, również służebność może być ustanowiona za wynagrodzeniem lub nieodpłatnie.

Z przeanalizowanych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że umowa najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy zawierana jest między stronami, które układają swój stosunek prawny na zasadzie swobody umów. Najem, dzierżawa – co do zasady – jest wynikiem oddania przedmiotu najmu (dzierżawy) przez najemcę (dzierżawcę), który ma na celu czerpanie korzyści z umówionego czynszu. Pomimo, że jednym ze sposobów ustanowienia służebności jest również umowa, to jednak służebność, jako ograniczone prawo rzeczowe, nie jest stosunkiem zobowiązaniowym, nie jest więc umową o charakterze podobnym do najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że źródłem przychodów mogących podlegać opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oprócz umów najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy są także inne umowy o podobnym charakterze. Jednakże – jak wskazano - umową o podobnym charakterze do umowy najmu, podnajmu, dzierżawy oraz poddzierżawy nie może być opisana we wniosku umowa odpłatnej służebności gruntowej. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nie ma możliwości zaliczenia przychodów z tytułu ustanowionej służebności gruntowej, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, środki pieniężne uzyskane z tytułu ustanowienia opisanej służebności gruntowej (zarówno comiesięczne, jak i jednorazowe) stanowią dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej. Tym samym, opodatkowanie otrzymanego wynagrodzenia ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych - w myśl art. 6 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym - jest niemożliwe.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroku, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.