Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-105/13/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-31
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym zakupione przez podatnika liście będą stanowić susz tytoniowy, który jako wyrób akcyzowy będzie podlegał opodatkowaniu akcyzą?
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; tytoń; wyroby-wyroby tytoniowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2013r. (data wpływu 6 marca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wilgotnych liści tytoniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2013 r. wpłynął do tut. organie ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wilgotnych liści tytoniu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik, posiadający status Pośredniczącego Podmiotu Tytoniowego (PPT) prowadzi skupy liści tytoniu w autoryzowanej stacji, zatwierdzonej przez Agencję Rynku Rolnego. Liście tytoniu skupowane są od rolników – plantatorów dla firmy (skład podatkowy), która ma pierwsze przetwórstwo oraz dla innych PPT.

Tytoń jest kupowany według tzw. taryfy wykupowej, która jest integralną częścią umowy na uprawę. Taryfa określa jakie liście, jakich kolorów są zaliczone do odpowiedniej klasy. Taryfa określa jaki tytoń nie nadaje się do zakupu. Ten zapis to parametr wilgotności, którą się mierzy przy pomocy urządzenia specjalnie stworzonego do tego zadania. Dla tytoniu V. jest to 19%, dla tytoniów B. i M. 21 % - powyżej tych wartości liście nie nadają się do kupienia. Podatnik ma zamiar dokonywać zakupu i sprzedaży liści tytoniu powyżej norm taryfy tj. przekraczających wskazane wyżej stopnie wilgotności 19 % i 21%. W ocenie podatnika liści tych nie da się uznać za susz tytoniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym zakupione przez podatnika liście będą stanowić susz tytoniowy, który jako wyrób akcyzowy będzie podlegał opodatkowaniu akcyzą?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 1 uakc (po nowelizacji) ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku Nr 1 do ustawy. W poz. 42 tego załącznika do wyrobów akcyzowych zaliczono papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki bez względu na kod CN oraz dodano poz. 45 „susz tytoniowy".

Zgodnie z art. 98 ust 1 ustawy, do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN: papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki. W myśl natomiast art. 98 ust. 5 ustawy, za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami w rozumieniu ust 2, 3 i 4, a nadające się do palenia.

Za tytoń do palenia prawodawca uznaje ww. tytoń i odpady tytoniowe nadające się do palenia oraz wymaga - w drugim z powyższych przypadków - żeby odpady tytoniowe były oddane do sprzedaży detalicznej.

Odnosząc opisane zdarzenie przyszłe do ustawowych definicji wyrobów tytoniowych należy stwierdzić, że wyroby przedstawione we wniosku nie spełniają warunków zawartych w art. 98 ust. 1-8 ustawy. Są to bowiem liście tytoniu nieprzetworzone, odżyłowane lub częściowo odżyłowane, niepocięte, niepodzielone, nieskręcone, niesprasowane, niezrolowane ani nieposzarpane oraz nienadające się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego.

Powstaje jednak problem, czy wyroby te można uznać za susz tytoniowy w rozumieniu nowych przepisów. Zgodnie z art. 99a za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym.

Podstawowym kryterium pozwalającym zdaniem wnioskodawcy na dokonanie kwalifikacji liści tytoniu za susz tytoniowy jest stopień wilgotności wyrobu, którego przepisy ustawy nie definiują.

W ocenie wnioskodawcy należy w tym względzie odwołać się do norm określających stopień wilgotności dla danego produktu.

I tak, zgodnie z Polska Normą PN-ISO 10185, wydaną w sierpniu 2006 r. przez Polski Komitet Normalizacyjny pkt 1.5.2.2. norma zawartości wody w tytoniu wysokowilgotnego określona została w następujący sposób: Próbka tytoniu zawierająca ponad 20% substancji lotnych oznaczonych przez podsuszanie w temperaturze od 100 st. C do 105 st. C.

Określenie przez ustawodawcę normy wilgotności powoduje, że nie można uznać tytoniu wysokowilgotnego za susz tytoniowy.

Tym samym, według Wnioskodawcy, jeżeli przedmiotem obrotu będą liście tytoniu o cechach opisanych we wniosku, które jednocześnie będą odpowiadać normie dotyczącej wilgotności -liście te nie będą mogły być uznane za suchy tytoń, który z kolei może być zakwalifikowany do suszu tytoniowego, w rozumieniu znowelizowanych przepisów ustawy i nie będzie stanowił przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Posłużenie się w odniesieniu do interpretowanego stanu faktycznego Normą Polską wobec braku ustawowej definicji „suchego" tytoniu jest przy tym w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456) dokonano zmiany, miedzy innymi, przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w zakresie opodatkowania akcyzą suszu tytoniowego.

Od 1 stycznia 2013r. zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe to – wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Na podstawie poz. 42 oraz 45 załącznika nr 1 do ustawy za wyroby akcyzowe uznano, bez względu na kod CN, papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki oraz susz tytoniowy.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy
2.  tytoń do palenia
3.  cygara i cygaretki.

W ust. 2-8 art. 98 ustawy ustawodawca dla potrzeb cyt. ustawy zdefiniował powyższe pojęcia, w myśl których odpowiednio:

Za papierosy uznaje się:

1.  tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami w rozumieniu ust. 4;
2.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej;
3.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową.

Do celów akcyzy, tytoń zrolowany, o którym mowa w ust. 2, uznaje się za:

1.  dwa papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 8 centymetrów, ale nie dłuższy niż 11 centymetrów;
2.  trzy papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 11 centymetrów, ale nie dłuższy niż 14 centymetrów;
3.  cztery papierosy - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 14 centymetrów, ale nie dłuższy niż 17 centymetrów;
4.  pięć papierosów - w przypadku gdy, wyłączając filtr lub ustnik, jest on dłuższy niż 17 centymetrów, ale nie dłuższy niż 20 centymetrów.

Za cygara lub cygaretki , biorąc pod uwagę ich właściwości i zwykłe oczekiwania konsumentów, uznaje się:

1.  tytoń zrolowany o zewnętrznym owinięciu z naturalnego tytoniu,
2.  tytoń zrolowany z poszarpanym, wymieszanym wkładem, owinięty liściem tytoniu w naturalnym kolorze cygara z odtworzonego tytoniu pokrywającym produkt w całości, łącznie z filtrem, tam gdzie zachodzi taka konieczność, ale nie ustnik, w przypadku cygar z ustnikiem, gdzie waga sztuki, wyłączając filtr lub ustnik, wynosi nie mniej niż 2,3 grama i nie więcej niż 10 gramów, a obwód równy przynajmniej jednej trzeciej długości wynosi nie mniej niż 34 milimetry

\-jeżeli są oraz mogą być przeznaczone wyłącznie do palenia w stanie niezmienionym.

Za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Produkty składające się w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 4, są traktowane jako cygara i cygaretki.

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż mokre liście tytoniu nieposzatkowane, niepocięte, niepokruszone, nieprzetworzone przemysłowo, nieodżyłowane, nie nadające się do palenia nie spełniają definicji wyrobów tytoniowych. Oznacza to, że nie można ich uznać za wyroby tytoniowe, o których mowa w art. 98 ustawy, a tym samym do nich nie ma zastosowania również art. 99 ustawy odnoszący się tylko do wyrobów tytoniowych.

Definicja suszu tytoniowego została zawarta w art. 99a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym.

Powyższe oznacza zatem, że susz tytoniowy nie jest wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy ale jednocześnie jako wymieniony w załączniku nr 1 do ustawy jest wyrobem akcyzowym podlegającym przepisom zawartym w ustawie o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1-5 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W sytuacji, o której mowa w art. 9b ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzę.

Powyższe oznacza, że każda sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przedmiotem opodatkowania jest także nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży, a także nabycie wewnątrzwspólnotowe i import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy oraz zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy i zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy pośredniczący podmiot tytoniowy to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Tym samym nabycie przez Wnioskodawcę występującego jako pośredniczący podmiot tytoniowy suszu tytoniowego nie jest przedmiotem opodatkowania akcyzą. Przedmiotem opodatkowania nie jest również sprzedaż przez Wnioskodawcę suszu tytoniowego do podmiotu prowadzącego skład podatkowy lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego.

Podstawowym przedmiotem sprawy objętej wnioskiem jest ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem „suchy tytoń”, o którym mowa w art. 99a ust. 1 ustawy, a także czy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, sprzedawane przez Wnioskodawcę liście tytoniu przekraczające 19% i 21% wilgotności, nieprzetworzone, odżyłowane lub częściowo odżyłowane, niepocięte, niepodzielone, nieskręcone, niesprasowane, niezrolowane ani nieposzarpane, nienadające się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego można uznać za susz tytoniowy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przepisach prawa podatkowego jak również w innych aktach prawnych nie zawarto definicji pojęcia „suchy tytoń”. Zdaniem tut. organu przy definiowaniu tego pojęcia nie znajduje zastosowania wykładnia literalna. Aczkolwiek bowiem nie budzi wątpliwości definicja słowa „tytoń”, to już określenia wyjaśniające pojęcie „suchy” nie mogą wprost znaleźć zastosowania. Według Słownika języka polskiego Wydawnictwo PWN – 2012r. – „suchy” oznacza bowiem „pozbawiony wilgoci, wody płynu”. Przepisy o podatku akcyzowym nie wprowadzają natomiast żadnych norm (w tym nie odwołują się również do Polskiej Normy dotyczącej tytoniu i wyrobów tytoniowych) w zakresie stopnia wilgotności, od którego uzależnione byłoby uznanie tytoniu za suchy bądź nie suchy. W tej sytuacji zastosowanie winna znaleźć wykładnia funkcjonalna. Posłużenie się wykładnią funkcjonalną jest nieodzowne, gdy ustalenie znaczenia przepisu ze względu na jego kontekst językowy prowadzi do skutków niezamierzonych oraz niezgodnych z celami instytucji, która określa interpretowany przepis (zob.J. Wróbel: Sądowe stosowanie prawa, Warszawa 1988r. s. 143-144.) Powyższe wskazania w pełni uzasadniają celowość odstąpienia od ścisłej wykładni językowej co do sposobu ustalenia znaczenia przepisu art. 99a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, na rzecz wykładni funkcjonalnej (celowościowej). Określenia „susz tytoniowy” i „suchy tytoń” przyjęto zatem na potrzeby ustawy dla potrzeb wyraźnego rozróżnienia pewnego etapu przerobu tytoniu. Nie jest to już tytoń na etapie uprawy ale jeszcze nie stał się wyrobem tytoniowym. Celem ustawodawcy było aby za susz tytoniowy uznać każdą cześć tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności. Oznacza to zatem, że za susz tytoniowy przyjmuje się każdą część tytoniu nie połączoną z rośliną, niezależnie od ostatecznego jego przeznaczenia.

Wobec powyższego na gruncie przepisów krajowych sprzedaż mokrych liści tytoniu nieprzetworzonych, odżyłowanych lub częściowo odżyłowanych, niepociętych, niepodzielonych, nieskręconych, niesprasowanych, niezrolowanych ani nieposzarpanych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako susz tytoniowy. W tym miejscu zaznaczyć jednakże należy, jak już wyżej wspomniano, iż jak stanowi art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaż ta jest przedmiotem opodatkowania w sytuacji gdy dokonana jest innemu podmiotowi niż pośredniczący podmiot tytoniowy lub podmiotowi innemu niż prowadzący skład podatkowy.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż sprzedawane przez Wnioskodawcę liście tytoniu powyżej norm taryfy tj. przekraczające stopnie wilgotności 19% i 21% stanowią susz tytoniowy. W związku z powyższym przedmiotowe liście tytoniu podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przypadku dokonania ich sprzedaży podmiotowi innemu niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, że tutejszy organ przyjął, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest określone zdarzenie przyszłe zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy w części E.1 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ORD-IN, a nie stan faktyczny jak to wynika ze zwrotów użytych w zawartym pytaniu oraz własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.