Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1053.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-08
Teza: Skutki podatkowe wypłaty przez spółki kapitałowe, powstałe w wyniku przekształcenia spółek komandytowych, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; spółki-przekształcenie spółki; zyski-udział w zyskach; zyski-wypłata z zysku; zyski-zyski osób prawnych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Stosowanie przepisów do podatników posiadających prawa do udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną; przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jako składnik majątku; rozszerzenie stosowania przepisów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a-§ 1-pkt 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wypłaty przez spółki kapitałowe, powstałe w wyniku przekształcenia spółek komandytowych, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 stycznia 2022 r. (data wpływu 1 lutego 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

Pan M. R.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

· Pan K.R.

· Pani K.O.

· Pani E.R.

· Pan M A.

### Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi. Zainteresowani są wspólnikami w spółkach komandytowych z siedzibą w Polsce. Spółki te stały się podatnikami CIT od 1 maja 2021 r. Spółki wypracowały zyski w latach przed 1 stycznia 2021 r., a także w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r., które zostały opodatkowane po stronie wspólników z uwagi na ówczesną transparentność podatkową tych spółek. Również po 1 maja 2021 r. zostały wypracowane zyski opodatkowane po stronie spółki podatkiem CIT.

Planowane jest przekształcenie spółek komandytowych w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; kapitał zakładowy spółek z o.o. będzie równy wysokości kapitałów podstawowych spółek komandytowych, a więc nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego z kapitałów rezerwowych. Środki znajdujące się na kapitałach rezerwowych spółek komandytowych będą również stanowić kapitały rezerwowe spółek przekształconych.

Wspólnicy podjęli decyzję, że zyski wypracowane przed 31 kwietnia 2021 r. zostaną wypłacone po przekształceniu spółek.

W oparciu o zapisy na odpowiednich kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółek przekształcanych możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część środków stanowi zysk z działalności spółek komandytowych wypracowany przed objęciem ich podatkiem CIT oraz przed przekształceniem.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.**

W odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania wskazali Państwo, że:

1.  M.R., K.R., E. R., K.O. są komandytariuszami w A. sp. z o.o. sp.k.;
2.  K. R., E. R., K. O. i M. A. są komandytariuszami w B. sp. z o.o. sp.k.
3.  Tak, sytuacja w każdej ze spółek jest identyczna (różnica polega na częściowo innym składzie osobowym spółek).
4.  Tak, Zainteresowani są komandytariuszami.
5.  Utworzony zostanie kapitał zakładowy, który będzie odpowiadał wysokości kapitału podstawowego spółki komandytowej. Oprócz tego utworzone zostaną kapitały zapasowy lub rezerwowy, pokryte z majątku spółki przekształcanej.
6.  Kwota będzie widniała na kapitale zapasowym lub rezerwowym. Jednocześnie kwota ta będzie wyodrębniona na kontach/pozycjach bilansowych w sposób pozwalający ją odróżnić od zysków wypracowanych po 31 kwietnia 2021 r.
7.  Źródłem uprawnienia Zainteresowanych nie będzie posiadanie przez nich statusu udziałowca spółki z o.o., tylko prawo powstałe przed przekształceniem, wynikające z podjętej uchwały. Oznacza to, że nawet gdyby dany wspólnik nie został udziałowcem, to również takie uprawnienie by mu przysługiwało.
8.  Spółka wypłaci środki Zainteresowanym z kapitału zapasowego lub rezerwowego.
9.  Tak, wypłata będzie się wiązała z obniżeniem kapitału zapasowego lub rezerwowego sp. z o.o.
10.  Wypłata nastąpi tytułem uregulowania roszczenia powstałego po stronie wspólników przed przekształceniem; spółka będzie dłużnikiem (następcą prawnym spółki przekształcanej) regulującym zobowiązanie z tytułu wypłaty zysku spółki komandytowej.
11.  Uchwała zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę z o.o.
12.  Wypłata pieniężna ze sp. z o.o. na rzecz wspólników nie wpłynie na zakres uprawnień Zainteresowanych jako wspólników sp. z o.o.

### Pytania

1) Czy wypłata na rzecz Zainteresowanych przez spółki z o.o. powstałe z przekształcenia spółek komandytowych zysków wypracowanych do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowanych między 1 stycznia a 30 kwietnia 2021 r. będzie się wiązała z powstaniem po stronie Zainteresowanych przychodu z udziału w zyskach osób prawnych?

2) Czy przekształcenia spółek komandytowych w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w opisanym zdarzeniu przyszłym będą podlegać opodatkowaniu po stronie wspólników?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Państwa zdaniem:

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych, wypłata zysków wypracowanych w ramach spółek komandytowych za okresy do 31 grudnia 2020 r., jak i między 1 stycznia a 30 kwietnia 2021 r., dokonana przez spółki przekształcone (sp. z o.o.), nie będzie się wiązała dla Zainteresowanych z powstaniem przychodu.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020 poz. 2123), do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Oznacza to, że objęcie spółek komandytowych CIT nie ma wpływu na skutki podatkowe wypłaty zysków wypracowanych przez te spółki przed objęciem ich CIT.

Jak wynika z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską nr 17270: „zyski wypłacane przez spółkę komandytową w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które jednak zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych. A zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r.”.

Jeśli chodzi o wypłatę zysków wypracowanych przed objęciem spółek komandytowych CIT, ale wypłaconych po przekształceniu, zdaniem Zainteresowanych nie zmieni się ich klasyfikacja. Nie będą to przychody z udziału w zyskach osób prawnych, ponieważ zyski wypracowane przed przekształceniem w sp. z o.o. nie będą zyskiem osoby prawnej, tylko zyskiem spółki transparentnej podatkowo. W związku z przekształceniem dojdzie do sukcesji podatkowej, nie zmieni się zatem kwalifikacja prawna środków wypracowanych przed przekształceniem. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 marca 2019 r., 0113-KDIPT2-3.4011.47.2019.1.IS: „Należy zauważyć, że przekształcenie Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza następstwo prawne podmiotów, a Spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem Spółki. Dochód ten nadal pozostaje dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez poprzednika prawnego Spółki (tj. Wnioskodawcę)”.

Tak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2020 r. I SA/Po 270/20: „Mając na uwadze powyższe stanowisko, konsekwentnie trzeba zgodzić się ze skarżącym, że także niewypłacone zyski spółki jawnej nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 93a § 1 pkt 2 OrdPU zasady kontynuacji. Podkreślić także należy, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w oparciu o zapisy na odpowiednich kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółki przekształconej możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego/rezerwowego tej spółki stanowi zysk z działalności spółki jawnej”.

Również w wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Kielcach z dnia 17 grudnia 2020 r. I SA/Ke 382/20 stwierdzono: „Niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 KSH w zw. z art. 93a Ordynacji podatkowej zasady kontynuacji. Takie przekształcenie nie modyfikuje zasad ustalenia podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa ta bowiem dotyczy dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne. Obowiązki te nie mogą na podstawie regulacji określonej w art. 5841, art. 5842 § 1, § 2 i 3 KSH być wypełniane przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy. Nie można bowiem uznać, że obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach sukcesji określonej w art. 5842 § 2 KSH przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. W wyniku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. (\`(...)\`) przyjęcie za zasadne stanowiska organu doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., II FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo).

Podobnie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Kielcach z dnia 17 grudnia 2020 r. I SA/Ke 382/20.

Zyski wypracowane przez spółkę komandytową w okresie, w którym nie była podatnikiem CIT, nie mogą być uznane za zyski osób prawnych. Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. nie powoduje, że zysk wypracowany przed przekształceniem stanowi zysk osoby prawnej.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych przekształcenie spółek komandytowych w spółki z o.o. nie będzie się wiązać dla Zainteresowanych z powstaniem przychodu.

Powyższe wynika z braku podstawy prawnej, która przewidywałaby po stronie wspólników powstanie przychodu z tego tytułu.

W szczególności zyski takie nie stanowią niepodzielonych zysków w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy PIT, ponieważ nie dojdzie do przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną na gruncie przepisów podatkowych. Nie powstanie również przychód na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy PIT, ponieważ zyski nie zostaną przekazane na kapitał zakładowy spółki z o.o. powstałej z przekształcenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia).

Jak stanowi art. 553 § 1 ww. ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

W oparciu o art. 553 § 3 ww. ustawy:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione, o czym stanowi art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy, natomiast plan przekształcenia poddany jest badaniu przez biegłego rewidenta, co wynika z treści art. 559 § 1 ww. ustawy. W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Od 1 stycznia 2021 r. – na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) – spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej: w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. (art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej).

Ponadto na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że Zainteresowani są wspólnikami spółek komandytowych, tj. są ich komandytariuszami. Spółki te stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych od 1 maja 2021 r. Spółki wypracowały zyski w latach przed 1 stycznia 2021 r., a także w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r., które zostały opodatkowane po stronie wspólników, z uwagi na ówczesną transparentność podatkową. Sytuacja odnośnie zysków wypracowanych w spółce do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowanych między 1 stycznia 2021 r. a 30 kwietnia 2021 r., w każdej ze spółek jest identyczna. Również po 1 maja 2021 r. zostały wypracowane zyski opodatkowane po stronie spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych. Planowane jest przekształcenie spółek komandytowych w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy spółek z o.o. będzie równy wysokości kapitałów podstawowych spółek komandytowych, nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego z kapitałów rezerwowych. Utworzone zostaną kapitały zapasowe lub rezerwowe, pokryte z majątku spółki przekształcanej. Środki znajdujące się na kapitałach rezerwowych spółek komandytowych będą również stanowić kapitały rezerwowe spółek przekształconych. Kwota do wypłaty będzie widniała na kapitale zapasowym lub rezerwowym. Jednocześnie kwota ta będzie wyodrębniona na kontach/pozycjach bilansowych w sposób pozwalający ją odróżnić od zysków wypracowanych po 31 kwietnia 2021 r. W oparciu o zapisy na odpowiednich kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółek przekształcanych możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część środków stanowi zysk z działalności spółek komandytowych wypracowany przed objęciem ich podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz przed przekształceniem. Źródłem uprawnienia Zainteresowanych do wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę komandytową nie będzie posiadanie przez nich statusu udziałowca spółki z o.o., tylko prawo powstałe przed przekształceniem, wynikające z podjętej uchwały. Uchwała zostanie podjęta przed przekształceniem w spółki z o.o. Spółka wypłaci środki Zainteresowanym z kapitału zapasowego lub rezerwowego. Zyski wypracowane przed 31 kwietnia 2021 r. zostaną wypłacone po przekształceniu spółek. Wypłata będzie się wiązała z obniżeniem kapitału zapasowego lub rezerwowego sp. z o.o. Wypłata nastąpi tytułem uregulowania roszczenia powstałego po stronie wspólników przed przekształceniem. Spółka będzie dłużnikiem (następcą prawnym spółki przekształcanej) regulującym zobowiązanie z tytułu wypłaty zysku spółki komandytowej. Wypłata pieniężna ze sp. z o.o. na rzecz wspólników nie wpłynie na zakres uprawnień Zainteresowanych jako wspólników sp. z o.o.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształcone) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółki komandytowe (spółki przekształcane), których wspólnikami są Zainteresowani, w sytuacji gdy uchwała dotycząca podziału zysków wypracowanych przez spółki komandytowe przed dniem 1 maja 2021 r. zostaną podjęte przed przekształceniem w spółki kapitałowe.

Spółki komandytowe w przedmiotowej sprawie do dnia 30 kwietnia 2021 r. były spółkami osobowymi nieposiadającymi osobowości prawnej, nie były podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników spółek komandytowych. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy:

Przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki komandytowej), opodatkowywali dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonywali rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania był wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy byli zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

Skoro do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, w sytuacji gdy zysk tej spółki został osiągnięty przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie), stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., to należy stwierdzić, że w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki komandytowej i gdy spółka przekształcona (spółka kapitałowa) wypłaci wspólnikom zyski spółki komandytowej powstałe przed 1 maja 2021 r., to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Zainteresowanych.

W związku z tym należy stwierdzić, że otrzymanie spłaty roszczenia, które będzie wynikać z relacji, która łączyła danego wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tą spółką (tu: wspólników spółek komandytowych, spółek przekształcanych, które zostaną przekształcone w spółki z o.o.) nie będzie objęte zakresem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zobowiązanie, pomimo, że będzie widniało na kapitale zapasowym spółki przekształconej i jego wypłata będzie wiązała się ze zmniejszenie tego kapitału, to jednak kwota ta będzie wyodrębniona na kontach/pozycjach bilansowych w sposób pozwalający odróżnić ją od zysków wypracowanych przez spółkę z o.o. po 31 kwietnia 2021 r. W oparciu o zapisy na odpowiednich kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółek przekształcanych, możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część środków stanowi zysk z działalności spółek komandytowych wypracowany przed objęciem ich podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz przed przekształceniem, a ponadto uchwała zostanie podjęta przed przekształceniem spółek komandytowych w spółki z o.o. Wypłata roszczenia nastąpi tytułem uregulowania roszczenia powstałego po stronie wspólników przed przekształceniem, nie wpłynie również na zakres uprawnień wspólników, jako wspólników sp. z o.o.

Reasumując w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wypłata na rzecz Zainteresowanych przez spółki z o.o. powstałe z przekształcenia spółek komandytowych zysków wypracowanych do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowanych od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. nie będzie się wiązała z powstaniem po stronie Zainteresowanych przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 1 jest zatem prawidłowe.

Prawidłowe jest także stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 2.

Przekształcenie spółek komandytowych w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegać opodatkowaniu po stronie wspólników.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zyski wypracowane przez spółki komandytowe do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowane od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r., które zostały opodatkowane po stronie wspólników, osób fizycznych, będących komandytariuszami spółek komandytowych, w związku z planowanym przekształceniem spółek komandytowych w spółki z o.o., nie będą stanowić niepodzielonych zysków w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie dojdzie bowiem do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę niebędącą osobą prawną na gruncie przepisów podatkowych.

Stosownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Po stronie wspólników spółek przekształcanych (spółek komandytowych) w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie również dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zyski wypracowane przez spółki komandytowe do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowane od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. w związku z przekształceniem ich w spółki z o.o., nie zostaną przekazane na kapitał zakładowy spółek z o.o. powstałych z przekształcenia.

Odnośnie powołanych przez Zainteresowanych interpretacji indywidualnych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. .

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan M.R. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`).Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).