Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-14/11/12-S1/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-27
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku oraz w zakresie amortyzacji środka trwałego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek-sprzedaż budynków; działalność-działalność gospodarcza; koszt; sprzedaż-sprzedaż budynków; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 923/11 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku oraz w zakresie amortyzacji środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 4 listopada 1997 r. jako wspólnik spółki cywilnej Wnioskodawca nabył na podstawie umowy w formie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego działki wraz z budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, warsztatowymi oraz biurowym stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności zwane dalej nieruchomością. Nabycie nieruchomości nastąpiło do współużytkowania i współwłasności łącznej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej.

Każdy ze wspólników miał równe udziały w spółce. Nieruchomość w spółce cywilnej była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i amortyzowana. Odpisy amortyzacyjne były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z dniem 31 grudnia 2009 r. spółka cywilna uległa rozwiązaniu w związku z czym jako byłemu wspólnikowi spółki cywilnej - Wnioskodawcy przysługuje udział w wysokości ½ w nieruchomości. Aktualnie w Sądzie toczy się sprawa w przedmiocie podziału majątku spółki cywilnej, tj. o zniesienie współwłasności nieruchomości. Po rozwiązaniu spółki cywilnej lokale użytkowe znajdujące się na nieruchomości od 1 stycznia 2010 r. do 6 grudnia 2010 r. Zainteresowany wynajmował. Z uzyskanych przychodów rozliczał się na zasadach ogólnych. Działalności gospodarczej wówczas nie prowadził. Nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Od dnia 7 grudnia 2010 r. Zainteresowany prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, w ramach której uzyskuje przychody z najmu lokali użytkowych. W dniu 7 grudnia 2010 r. do ewidencji środków trwałych wprowadził budynek. Wartość początkową określił na podstawie wyceny wartości rynkowej sporządzonej przez rzeczoznawcę, a odpisy amortyzacyjne poczynając od miesiąca stycznia 2011 r. będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z toczącą się sprawą w Sądzie w przedmiocie zniesienia współwłasności opisanej powyżej nieruchomości (czyli wprowadzonej do indywidualnej działalności gospodarczej jako środek trwały po rozwiązaniu spółki cywilnej) Sąd podejmie w przyszłości decyzję co do sposobu zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów rozwiązania przez Sąd sporu jest orzeczenie o obowiązku zbycia (przeniesienia prawa własności) nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz drugiej strony (byłego wspólnika spółki cywilnej) bądź na rzecz osoby trzeciej. Zbycie takiej nieruchomości w ramach toczącego się postępowania byłoby wówczas odpłatne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku.

Czy w przypadku odpłatnego zbycia w przyszłości nieruchomości opisanej w stanie faktycznym (czyli wprowadzonej do indywidualnej działalności gospodarczej jako środek trwały po rozwiązaniu spółki cywilnej), opodatkowaniu podlegać będzie różnica pomiędzy przychodem, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi jako wartość początkowa wykazana w ewidencji środków trwałych wynikająca z wyceny wartości rynkowej dokonanej na dzień wprowadzenia do indywidualnej działalności powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych w tej działalności, tzn. czy jako koszt uzyskania przychodu będzie można przyjąć wartość początkową ustaloną jako wartość rynkowa czy też będzie trzeba uwzględnić jako koszt wartość początkową jaka była w ewidencji prowadzonej przez spółkę cywilną?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na powyższe pytanie jest taka, że biorąc pod uwagę argumenty wskazane w odpowiedzi na pierwsze pytanie, tj. dotyczące amortyzowania budynku, który wcześniej był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i amortyzowany w spółce cywilnej, przy przyjęciu wartości początkowej tego budynku w wysokości wynikającej z wyceny, uwzględniającej ceny rynkowe środków trwałych tego samego rodzaju również w przypadku dokonania zbycia nieruchomości można będzie jako koszt uzyskania przychodu przyjąć wartość początkową ustaloną jako wartość rynkową.

Przepis art. 24 ust 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, który stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości. Natomiast za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia ich „w inny nieodpłatny sposób”, uważa się wartość rynkową z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.).

W dniu 29 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-14/11-3/IM stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 18 kwietnia 2011 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 2 maja 2011 r. znak ILPB1/415W-45/11-2/AP. W dniu 6 czerwca 2011 r. wpłynęła do tut. organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi) na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 923/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację.

Dnia 3 października 2011 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 923/11 w sprawie doręczenia odpisu wyroku wraz z uzasadnieniem.

Prawomocne orzeczenie wyroku wpłynęło do tut. organu w dniu 2 grudnia 2011 r.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w opisanym zdarzeniu przyszłym w przedmiotowej sprawie nie mogły mieć zastosowania – z uwagi na ich literalne brzmienie – przepisy art. 22g ust. 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem wartość początkową wprowadzonego przez skarżącego w grudniu 2010 r. do ewidencji jego nowego przedsiębiorstwa środka trwałego winna stanowić wartość rynkowa z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy). Konsekwencją tego ustalenia jest to, że dochodem Wnioskodawcy ze zbycia przedmiotowej nieruchomości stosownie do art. 24 ust. 2 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem treści art. 22g ust. 1 pkt 3 tej ustawy powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od tych środków (tej nieruchomości), podjętych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej strony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 923/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza,
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy) są przychodami z działalności gospodarczej.

Przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane.

W przypadku składników majątku wycofanych z działalności gospodarczej przychód z działalności gospodarczej nie powstaje, jeżeli między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały one wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawca jako wspólnik spółki cywilnej nabył na podstawie umowy w formie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego działki wraz z budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, warsztatowymi oraz biurowym stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności zwane dalej nieruchomością. Nabycie nieruchomości nastąpiło do współużytkowania i współwłasności łącznej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej. Z dniem 31 grudnia 2009 r. spółka cywilna uległa rozwiązaniu, a od 7 grudnia 2010 r. Zainteresowany prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, i wykorzystuje środek trwały - budynek poprzednio wykorzystywany przez spółkę cywilną oraz dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że z tytułu sprzedaży nieruchomości uzyska Pan przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana i ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dlatego kwota uzyskana ze sprzedaży stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej.

Przychód ten nie powstałby jedynie, gdyby sprzedaż nastąpiła po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość zostałaby wycofana z działalności.

Dochód ze sprzedaży ustalić należy w oparciu o art. 24 ust. 2 ww. ustawy. Zgodne z tym przepisem, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1.  wartością początkową wskazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tych środków i wartości lub
2.  wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkowa dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Dochodem ze zbycia nieruchomości będzie więc różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych. Inaczej mówiąc, obliczając dochód ze sprzedaży należy pomniejszyć przychód o niezamortyzowaną wartość początkową środka trwałego.

Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 22g ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,

1a)w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,

1.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
2.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
3.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu,
4.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Reasumując, w przypadku odpłatnego zbycia w przyszłości nieruchomości opisanej w stanie faktycznym (czyli wprowadzonej do indywidualnej działalności gospodarczej jako środek trwały po rozwiązaniu spółki cywilnej), opodatkowaniu podlegać będzie różnica pomiędzy przychodem, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi jako wartość początkowa wykazana w ewidencji środków trwałych wynikająca z wyceny wartości rynkowej dokonanej na dzień wprowadzenia do indywidualnej działalności powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych w tej działalności, tzn. jako koszt uzyskania przychodu będzie można przyjąć wartość początkową ustaloną jako wartość rynkowa z dnia nabycia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwszej interpretacji, tj. w dniu 29 marca 2011 r.

Tut. organ wskazuje, iż wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego, przy uwzględnieniu rozstrzygnięcia zawartego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 924/11 został w dniu 27 lutego 2012 r. rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-14/11/12-S/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.