Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1345/15-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-15
Teza: Jak należy w opisanym stanie faktycznym obliczyć dochód z działów specjalnych produkcji rolnej dla potrzeb rozliczenia rocznego, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; działy specjalne produkcji rolnej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzi działalność rolniczą polegającą na hodowli drobiu oraz produkcji jaj konsumpcyjnych. W działalności gospodarczej wykorzystuje on trzy kurniki, które pomieszczą razem 90.000 kur niosek. Jednocześnie posiada również własną odchowalnie, do której kupowane są kurki jednodniowe i odchowywane są do ok. 16 tygodnia życia. Kurki po osiągnięciu ok. 16 tyg. są odsprzedawane albo wstawiane do jakiegoś z trzech kurników, który w danym czasie jest pusty. Dzień przeniesienia dojrzałych kur z odchowalni do obiektu produkcji wyznacza moment rozpoczęcia produkcji jaj konsumpcyjnych. Ilość sztuk drobiu w stadzie podstawowym (kur nieśnych) ulega ilościowej zmianie w ciągu roku podatkowego. Po okresie nieśności kury są odsprzedawane do ubojni, a w ich miejsce wstawiane są kurki z odchowalni.

Wnioskodawca nie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze prowadzenia ksiąg dla potrzeb ustalenia podatku dochodowego od osób fizycznych, a więc dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany jest na podstawie norm szacunkowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jak należy w opisanym stanie faktycznym obliczyć dochód z działów specjalnych produkcji rolnej dla potrzeb rozliczenia rocznego, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy odchów jednodniowych lub kilkudniowych kurek do wieku ok. 16 tygodni, a następnie ich odsprzedaż na wolnym rynku przed osiągnięciem przez kurki dojrzałości reprodukcyjnej jest działalnością rolniczą, więc do działalności tej nie będą stosowane zasady ustalania dochodu przy zastosowaniu norm szacunkowych. W przypadku organu ustalenia dochodu z działu specjalnego produkcji rolnej w rozliczeniu rocznym, przy zmieniającej się ilości jednostek produkcji w trakcie roku podatkowego i zawiadamia o tym zgodnie z obowiązującymi przepisami organu podatkowego, za podstawę szacowania dochodu bierze się ilość jednostek produkcji z uwzględnieniem zmian w trakcie roku podatkowego i normę szacunkową wynikającą z przepisów proporcjonalnie do okresu (liczby miesięcy), w których określona ilość jednostek produkcji u podatnika występowała.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Pojęcie działalności rolniczej zostało zdefiniowane w ustawie. Jest nią działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych i zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego, albo reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność o określonych w ustawie minimalnych okresach przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc w przypadku roślin,
2.  16 dni w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym załącznikiem nr 2.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że działy specjale produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej. Kluczowy jest załącznik nr 2 do ustawy - tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego. Jeżeli uprawa hodowla lub chów zwierząt przekroczy wielkość w nim określone to stanowi wtedy dział specjalny produkcji rolnej.

Niewymienienie danego rodzaju działalności powoduje, że nie jest ona objęta pojęciem działu specjalnego. Odchów jednodniowych lub kilkudniowych piskląt nie został zawarty w definicji działów specjalnych ani w ww. załączniku. Dlatego, jeżeli odchowane pisklęta, które zostaną sprzedane nie będą drobiem rzeźnym ani nieśnym, to do działalności tej nie stosuje się zasad ustalania dochodu przy zastosowaniu norm szacunkowych. Przepis art. 24 ust. 4 stanowi o dochodzie z działów specjalnych produkcji rolnej. Dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

1.  a. Normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 w załączniku nr 2, z tym że w przypadku:
    1.  upraw w szklarniach i tunelach foliowych od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian;
    2.  upraw grzybów i ich grzybni od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy;
    3.  wylęgarni drobiu od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu;
    4.  zwierząt laboratoryjnych od 1 sztuki sprzedanych zwierząt na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych;
    5.  hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod Ip. 15 lit. Bh załącznika nr 2 od 1 sztuki zwierząt sprzedanych;
    6.  hodowli ryb akwariowych od 1 dm³ objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi.
2.  b. Jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji.
3.  c. Jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone rożne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy.
4.  d. Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.”

Ponadto art. 43 ust. 1 ustawy stanowi, że „podatnicy, którzy osiągają dochody z działów specjalnych produkcji rolnej, są obowiązani składać w terminie do dnia 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy urzędowi skarbowemu deklaracje według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku następnym. Natomiast w ust. 3 mowa jest o konieczności informowania organu podatkowego o zmianach.

„Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1.  zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;
2.  zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;
3.  rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Zgodnie z przytoczonym wyżej art. 24 ust. 4 ustawy, w razie przekroczenia określonych w załączniku rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane ze wszystkich jednostek produkcji.

Jednak niezasadne byłoby uznanie, że ustalając dochód z działów specjalnych produkcji rolnej należy przyjąć maksymalną ilość jednostek produkcji jaka zaistniała u podatnika w danym roku podatkowym.

Po pierwsze taka wykładnia powodowałaby, że zmniejszenie jednostek produkcji w trakcie roku nigdy nie miałoby znaczenia na obniżenie wymiaru podatku dochodowego. Zgłaszanie zmian nie byłoby celowe, a co więcej branie pod uwagę ilości maksymalnej jednostek produkcji byłoby niezgodnie z przepisami, w kontekście art. 24 ust. 4b, gdzie opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym ze wszystkich jednostek.

Po drugie niezasadne byłoby składanie deklaracji PIT-6 o zamierzanej produkcji w ciągu roku i wykazywanie zmian deklarowanych wcześniej wielkości.

Po trzecie, gdyby ustawodawca miał inny cel, to obowiązałby podatnika do składania deklaracji co do ilości jednostek produkcji na koniec roku podatkowego. Koniecznie należy też wskazać, że szacunkowe normy są normami rocznymi, zatem w razie gdy dana kura była w stadzie przez część roku to dochód należy proporcjonalnie obliczyć. Taka interpretacja jest spójna z treścią art. 24 ust. 4d z zw. z art. 24 ust. 4c przedmiotowej ustawy, odnoszącej się do rozpoczęcia albo zakończenia w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Dla przypomnienia, jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy. Przepis ten stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.

Warto zauważyć, że nie powinien być inaczej traktowany podatnik, który powiększa rozmiar produkcji niż ten, który ją rozpoczyna i analogicznie ten który zmniejsza produkcje w stosunku do podatnika, który zaprzestaje działalności. W tej sytuacji powiększenie produkcji jest de facto jej rozpoczęciem w zakresie tego zwiększenia i odpowiednio zmniejszenie jest jej zakończeniem w pewnym zakresie.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy odchów jednodniowych lub kilkudniowych kurek do wieku ok. 16 tygodni, a następnie ich odsprzedaż na wolnym rynku przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej jest działalnością rolniczą i nie mają do niej zastosowania zasady ustalanie dochodu przy zastosowaniu norm szacunkowych. Jednak przy ustalaniu dochodu z działu specjalnego produkcji rolnej w rozliczeniu rocznym w sytuacji zmieniającej się ilości jednostek produkcji w trakcie roku podatkowego i zawiadomienia o tym właściwego organu podatkowego za podstawę szacowania dochodu bierze się ilość jednostek produkcji z uwzględnieniem zmian w trakcie roku podatkowego, normę szacunkową wynikającą z przepisów proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których u danego podatnika występowała.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie art. 2 ust. 2 ww. ustawy działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego albo reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Działami specjalnymi produkcji rolnej w myśl art. 2 ust. 3 tej ustawy są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że skoro ustawodawca zdefiniował zarówno pojęcie działalności rolniczej jak i działów specjalnych produkcji rolnej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem tych definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu. Oznacza to, że działalnością rolniczą dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem art. 2 ust. 3 ustawy) w stanie nieprzetworzonym, określonym jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) – nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Zgodnie art. 2 ust. 3a wyżej wymienionej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej. Uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w załączniku Nr 2 do ustawy, a przede wszystkim są tam wymienione.

W Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 października 2014 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2014 poz. 1558), która określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej, w pkt 5 i 6 wymienia się:

*   drób rzeźny - powyżej 100 szt.:
    *   kurczęta
    *   gęsi
    *   kaczki
    *   indyki.
*   drób nieśny - powyżej 80 szt.:
    *   kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   gęsi (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kaczki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   indyki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są działy specjalne produkcji rolnej.

Zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa przepis art. 24 ust. 4 ww. ustawy, który stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Wobec powyższego, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., jeżeli podatnik nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych, tj. na zasadach ryczałtowo-szacunkowych, zapisanych w art. 24 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Normy szacunkowe dochodu rocznego, stosownie do ust. 4a tego artykułu, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2, z tym że w przypadku:

1.  upraw w szklarniach i tunelach foliowych - od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian;
2.  upraw grzybów i ich grzybni - od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy;
3.  wylęgarni drobiu - od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu;
4.  zwierząt laboratoryjnych - od 1 sztuki sprzedanych zwierząt na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych;
5.  hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod Ip. 15 lit. b-h załącznika nr 2 od 1 sztuki zwierząt sprzedanych;
6.  hodowli ryb akwariowych - od 1 dm³ objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi.

Na podstawie art. 24 ust. 4b ww. ustawy, jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 4c tej ustawy, jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy. Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (art. 24 ust. 4d ustawy).

W myśl art. 24 ust. 4d cyt. ustawy, przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.”

Stosownie natomiast art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., podatnicy, którzy osiągają dochody z działów specjalnych produkcji rolnej, są obowiązani składać w terminie do dnia 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy urzędowi skarbowemu deklaracje według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku następnym.

Z kolei myśl art. 43 ust. 3 powoływanej ustawy w ww. brzmieniu, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1.  zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;
2.  zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;
3.  rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Zgodnie z art. 43 ust. 4 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać do kasy lub na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości ustalonej decyzją naczelnika tego urzędu skarbowego obniżone o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, opłaconej w tym miesiącu przez podatnika w terminach określonych w art. 44 ust. 6.

Opis stanu faktycznego wskazuje, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na hodowli drobiu oraz produkcji jaj konsumpcyjnych. Jednocześnie posiada również własną odchowalnie, do której kupowane są kurki jednodniowe i odchowywane są do ok. 16 tygodnia życia. Kurki po osiągnięciu ok. 16 tyg. są odsprzedawane albo wstawiane do jakiegoś z trzech kurników, który w danym czasie jest pusty. Dzień przeniesienia dojrzałych kur z odchowalni do obiektu produkcji wyznacza moment rozpoczęcia produkcji jaj konsumpcyjnych. Ilość sztuk drobiu w stadzie podstawowym (kur nieśnych) ulega ilościowej zmianie w ciągu roku podatkowego. Po okresie nieśności kury są odsprzedawane do ubojni, a w ich miejsce wstawiane są kurki z odchowalni.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychód z działalności polegającej na odchowie zakupionych kur od pierwszego dnia życia do ok. 16 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie może być uznany za przychód, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć należy, że nie ma w tym przypadku znaczenia, na jakim etapie rozwoju znajduje się sprzedawany drób nieśny (pisklęta, młodzież, czy dorosłe osobniki). Istotny jest tylko minimalny okres przetrzymywania zakupionego drobiu. Wprawdzie jest to działalności rolnicza, z tym że zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąca działy specjalne produkcji rolnej, do których zalicza się m.in. chów i hodowlę drobiu nieśnego i rzeźnego. Wynika to wprost z treści art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającego definicję działów specjalnych produkcji rolnej do których zalicza się fermową hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego. Przychód z działalności polegającej na odchowie zakupionych kur od pierwszego dnia życia do ok. 16 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie może być więc uznany za przychód, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając przedstawiony powyżej stan prawny stwierdzić należy, że jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a dochód ustala przy zastosowaniu norm szacunkowych, tj. na podstawie rozmiarów zamierzonej produkcji, dochód liczony jest jako iloczyn jednostek określających wielkość działu specjalnego produkcji rolnej (np. ilość sztuk) oraz współczynnika dochodowości wynikającego z załącznika nr 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego.

W konsekwencji, co do zasady w opisanym stanie faktycznym podstawą ustalenia dochodu jest rozmiar zamierzonej produkcji, który winien być zadeklarowany w deklaracji do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej w PIT-6/PIT-6L za rok podatkowy 2015. Przy hodowli drobiu nieśnego - (kur produkcja jaj konsumpcyjnych zakwalifikowanych zgodnie z wykazem działów specjalnych produkcji rolnej i stosowanych jednostek miar pod poz. 60) jest to ilość wszystkich zwierząt, również tych, które zostaną sprzedane przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej.

Przy czym stosownie do treści art. 43 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało powiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianach w prowadzonej produkcji w stosunku do ilości podanej w deklaracji PIT-6/PIT6L. W konsekwencji przy ustalaniu dochodu z działu specjalnego produkcji rolnej w rozliczeniu rocznym w sytuacji zmieniającej się ilości jednostek produkcji w trakcie roku podatkowego i zawiadomienia o tym fakcie zgodnie z obowiązującymi przepisami naczelnika urzędu skarbowego podstawę szacowania dochodu stanowi ilość jednostek produkcji z uwzględnieniem zmian w trakcie roku podatkowego i norma szacunkowa wynikającą z powołanych przepisów proporcjonalnie do okresu, w których określona ilość jednostek produkcji u podatnika występowała. Obliczenie następuje zatem przy zastosowaniu właściwej normy, proporcjonalnie do okresu, w którym działalność w określonym rozmiarze była prowadzona.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zastrzec jednocześnie należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.