Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.384.2024.3.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-14
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy mienia spółdzielni, tworzony z nadwyżki bilansowej.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz remontowy; mienie; nadwyżki-nadwyżka bilansowa; odpisy; spółdzielnie; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 9-lit. a

**Uwzględnienie skargi i zmiana interpretacji indywidualnej**

Szanowni Państwo:

1) uwzględniam w całości Państwa skargę na interpretację indywidualną z 9 września 2024 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.384.2024.1.MR1;

2) stwierdzam, że w sprawie wydania dla Państwa tej interpretacji nie doszło do działania bez podstawy prawnej ani do rażącego naruszenia prawa;

*   zmieniam z urzędu zaskarżoną interpretację – uznaję, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku z 9 lipca 2024 r. (data wpływu 15 lipca 2024 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy:
*   odpis na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” nie stanowi kosztu uzyskania przychodów – jest prawidłowe;
*   wydatki sfinansowane z „funduszu remontowego mienia spółdzielni” powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną, która jest spółdzielnią mieszkaniową. Jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca działa zgodnie z przepisami Prawa spółdzielczego, zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (u.s.m.) , a także w oparciu o swój Statut. Kwestie szczegółowe określają regulaminy przyjmowane zgodnie z przepisami ustawowymi oraz regulacjami Statutu.

Zgodnie z zapisami swojego Statutu Spółdzielnia tworzy "fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych" (§ (…) Statutu). Zgodnie z zapisami Statutu odpis na fundusz remontowy obciąża koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia (wpłat) na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Szczegółowe zasady tworzenia i gospodarowania środkami funduszy określają regulaminy poszczególnych funduszy uchwalane przez Radę Nadzorczą Spółdzielni.

Jak wynika z uchwalonego przez Radę Nadzorczą „Regulaminu Funduszu Remontowego”, Spółdzielnia tworzy fundusz remontowy w podziale na:

1) fundusz remontowy poszczególnych nieruchomości z przeznaczeniem na sfinansowanie kosztów remontów części wspólnych tych nieruchomości (w zakresie obciążającym członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali); oraz

2) fundusz remontowy mienia Spółdzielni.

Fundusz remontowy mienia Spółdzielni, zgodnie z zapisami Regulaminu Funduszu Remontowego, przeznaczony jest na pokrycie kosztów remontów i modernizacji zasobów stanowiących mienie spółdzielni, w szczególności: budynek administracyjny, parkingi, na których jest prowadzona działalność gospodarcza, place zabaw usytuowane na działkach stanowiących mienie Spółdzielni, lokale użytkowe, garaże stanowiące mienie Spółdzielni.

Jak wynika z uchwał dotyczących podziału zysku za poszczególne lata bilansowe, „fundusz remontowy mienia spółdzielni” jest zasilany (tworzony) z nadwyżki bilansowej Spółdzielni. Fundusz ten nie jest tworzony ze świadczeń członków i innych osób, które mają lokale w zasobach spółdzielni (tj. z wpłat członków i innych osób zobligowanych do tych wpłat na podstawie u.s.m.).

**Pytania**

1) Czy odpis na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” stanowi koszt uzyskania przychodów?

2) Czy wydatki sfinansowane z „funduszu remontowego mienia spółdzielni” powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Państwa zdaniem odpis na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Kluczowe dla oceny stanowiska Wnioskodawcy jest określenie jakich konkretnie funduszów (w kontekście odpisów oraz wydatków) dotyczy art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o CIT.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy z 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Przepis powyższy odnosi się zatem do tych funduszów, których możliwość albo obowiązek tworzenia w ciężar kosztów, przewidują przepisy ustawowe. Nie są objęte tym przepisem fundusze, które podatnik tworzy z własnej inicjatywy, tzn. w sytuacji gdy dany przepis ani nie nakazuje, ani nie przewiduje możliwości utworzenia funduszu w ciężar kosztów.

Kluczowe znaczenie ma określenie, co należy rozumieć pod pojęciem „fundusze, których obowiązek lub możliwość tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy”.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 września 2013 r., sygn. II FSK 2581/11: „Zasada ogólna wynikająca z art. 16 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. nie pozwala na wpisywanie w ciężar kosztów podatkowych odpisów na żadne fundusze tworzone przez podatnika, nawet jeśli jest on zobligowany do ich tworzenia z mocy przepisów prawa powszechnie obowiązującego. Z kolei w art. 16 ust. 1 pkt 9 zdanie drugie u.p.d.o.p. i to w powiązaniu z lit. a i b tej jednostki redakcyjnej, przewidziano wyjątek od zakazu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 9 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. Wynika z tego przepisu, że kosztem uzyskania przychodów jednak mogą być podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Aby zatem skorzystać z możliwości wpisania w ciężar kosztów odpisu na dany fundusz muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki. Po pierwsze, musi ona wynikać z przepisu rangi ustawy i to innej niż u.p.d.o.p. Po drugie, przepis rangi ustawy musi przewidywać możliwość ich tworzenia (czyli funduszy) w ciężar kosztów”.

W kontekście powyższego należy przede wszystkim rozważyć, czy fundusz, o którym mowa w niniejszym wniosku ORD-IN, jest funduszem, którego obowiązek tworzenia lub możliwość tworzenia w ciężar kosztów przewiduje ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych.

Przepis art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, że spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

Fundusz, o którym mowa w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych, jest zatem u Wnioskodawcy określony w stosownym regulaminie jako „fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych”. Z dalszej części przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że jest to fundusz tworzony ze świadczeń dokonywanych przez członków spółdzielni oraz przez nie-członków spółdzielni, którzy są właścicielami albo mają własnościowe prawa spółdzielcze do lokali (znajdujących się w zasobach spółdzielni). Jak wskazuje się w piśmiennictwie „Słowa ustawy: „fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych” wskazują, że fundusz ten jest przeznaczony wyłącznie na pokrycie kosztów całości remontów takich zasobów.” (A. Stefaniak \[w:\] Komentarz do ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych \[w:\] Prawo spółdzielcze. Ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych. Komentarz, wyd. XIV, Warszawa 2018, art. 6). W orzecznictwie podkreśla się, że: „wobec braku normatywnej podstawy wyłączenia funduszu remontowego z ogólnego pojęcia funduszy własnych spółdzielni należy przyjąć, że fundusz remontowy jest funduszem własnym spółdzielni” (wyrok SN z 12.04.2007 r., III CSK 412/06, M. Spół. 2008/5, s. 60).

Ze Statutu Spółdzielni oraz z Regulaminu Funduszu Remontowego wynika, że:

*   Spółdzielnia tworzy "fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych" (§ (…)Statutu); odpis na fundusz remontowy obciąża koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali (§ (…) Statutu, przy czym regulacja ta jest w zasadzie powtórzeniem art. 6 ust. 3 zdanie 2 i 3 u.s.m.); szczegółowe zasady tworzenia i gospodarowania środkami funduszy określa regulamin poszczególnych funduszy uchwalony przez Radę Nadzorczą (§ (…) Statutu);
*   Spółdzielnia tworzy fundusz remontowy w podziałem na

1) fundusz remontowy poszczególnych nieruchomości oraz

2) fundusz remontowy mienia Spółdzielni (§ 6 ust. 1 Regulaminu Funduszu Remontowego);

Fundusz remontowy mienia Spółdzielni przeznaczony jest na pokrycie kosztów remontów i modernizacji zasobów stanowiących mienie spółdzielni, w szczególności: budynek administracyjny, parkingi, na których jest prowadzona działalność gospodarcza, place zabaw usytuowane na działkach stanowiących mienie Spółdzielni, lokale użytkowe, garaże stanowiące mienie Spółdzielni (§ 6 ust. 3 Regulaminu).

*   Z uchwał dotyczących podziału zysku wynika, że „fundusz remontowy mienia spółdzielni” jest zasilany (tworzony) z nadwyżki bilansowej Spółdzielni. Fundusz ten nie jest tworzony ze świadczeń członków i innych osób, które mają lokale w zasobach spółdzielni.

Pod wynikającym ze Statutu Spółdzielni określeniem „fundusz remontowy” kryją się w przypadku Wnioskodawcy w istocie dwa fundusze:

1) Po pierwsze jest to fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych, o którym mowa w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych. Tym funduszem jest u Wnioskodawcy ta wydzielona część, czy też te wydzielone części „funduszu remontowego”, o którym mowa w Regulaminie i Statucie, które są określone (nazwane) jako: „1) fundusz remontowy poszczególnych nieruchomości”;

2) Po drugie: fundusz własny spółdzielni mieszkaniowej, który nie jest „funduszem remontowym zasobów mieszkaniowych, o którym mowa w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych”, a którym u Wnioskodawcy jest ta wydzielona część funduszu remontowego, która jest określona (nazwana) jako „2) fundusz remontowy mienia spółdzielni”.

Wnioskodawca uważa, że ten właśnie „fundusz remontowy mienia spółdzielni” nie jest funduszem remontowym zasobów mieszkaniowych, o którym mowa w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych.

Po pierwsze – nie jest on przeznaczony na remont części wspólnych nieruchomości, tylko na remonty innego rodzaju mienia spółdzielni.

Po drugie – nie jest on tworzony ze świadczeń członków i innych podmiotów mających lokale w spółdzielni, tylko z nadwyżki bilansowej.

W związku z tym Państwa zdaniem: odpis (z zysku) na fundusz remontowy – w tej części w jakiej jest to „wydzielony fundusz remontowy mienia spółdzielni” – nie jest odpisem, o którym mowa w art. 9 ust. 3 (winno być w art. 6 ust. 3) ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Nie jest to więc również odpis na fundusz, którego obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. W związku z tym nie jest on (sam odpis) kosztem uzyskania przychodów.

2) Państwa zdaniem, wydatki sfinansowane przez Wnioskodawcę z funduszu, o którym mowa w pytaniu 1, mogą być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Ponieważ odpisy na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” nie są odpisami, które mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to koszty (wydatki) sfinansowane ze środków znajdujących się, czy też wyodrębnionych na „funduszu remontowym mienia spółdzielni” mogą być kosztami uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tzn. z uwzględnieniem tego, czy koszty te są związane z uzyskiwaniem przychodów, zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła ich przychodów, a przy tym czy koszty te nie są wymienione w art. 16 ustawy o CIT jako niestanowiące kosztu uzyskania przychodów.

W tym przypadku utworzenie „funduszu remontowego mienia spółdzielni” z nadwyżki bilansowej miało bowiem wyłącznie charakter przesunięcia wewnętrznego środków finansowych pozostających w gestii Spółdzielni. Na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” należy patrzeć jako na wydzieloną w odrębny fundusz część nadwyżki bilansowej spółdzielni, a nie jako na „fundusz utworzony w wykonaniu obowiązku ustawowego”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2018 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.28.2018.1.JKT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygał m.in. wątpliwość Wnioskodawcy: „czy koszty planowanych remontów sfinansowane z nadwyżki bilansowej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów”. W interpretacji DKIS wskazał m.in. że „ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 15a u.p.d.o.p., nie znajdzie zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem Wnioskodawca z nadwyżki finansowej planuje sfinansowanie remontów pawilonu stanowiącego mienie Spółdzielni. Nie ulega wątpliwości, że wskazane we wniosku wydatki z tytułu remontu pawilonu, ponoszone są w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem Spółdzielni. Wobec tego, spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., i co do zasady mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów”.

Koszty te są związane z uzyskiwaniem przychodów, zabezpieczeniem źródła przychodów, etc. Dotyczy to z pewnością kosztów poniesionych na remont parkingów. Jest tam prowadzona działalność gospodarcza Spółdzielni będące dla niej źródłem przychodów (niezwolnionych z podatku dochodowego).

Dotyczy to również kosztów ponoszonych na remont budynku administracyjnego Spółdzielni. Zabezpieczenie odpowiedniego stanu technicznego lokum dla pracowników i władz spółdzielni, umożliwia im codzienną pracę, bez której Spółdzielnia w ogóle by nie funkcjonowała. Są to więc koszty poniesione co najmniej w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Przy czym tego rodzaju koszty - jako że dotyczą zarówno działalności z której dochody są zwolnione od podatku (gospodarka zasobami mieszkaniowymi) oraz działalności, z której dochody nie są zwolnione z podatku – powinny być rozdzielone proporcjonalnie (według klucza przychodów) na koszty uzyskania przychodów oraz na koszty związane z uzyskiwaniem dochodów zwolnionych z podatku dochodowego (koszty związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi).

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 września 2024 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-1.4010.384.2024.1.MR1, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

*   odpis na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” stanowi koszt uzyskania przychodów – za prawidłowe;
*   wydatki sfinansowane z „funduszu remontowego mienia spółdzielni” powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 23 września 2024 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

23 października 2024 r. wnieśli Państwo za pośrednictwem platformy aPUAP skargę na ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w części, w której organ uznał, że opisane we wniosku wydatki pokrywane z opisanego we wniosku funduszu remontowego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ocenianych na zasadach ogólnych. Skarga wpłynęła do organu 23 października 2024 r.

Wnoszą Państwo o uchylenie we wskazanej powyżej części zaskarżonej Interpretacji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia wraz ze wskazówkami polecającymi uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie drugie z wniosku ORD-IN za prawidłowe.

**Zmiana interpretacji indywidualnej w wyniku uwzględnienia skargi**

Ponownie przeanalizowałem Państwa sprawę. W rezultacie:

1) uwzględniam w całości Państwa skargę;

2) stwierdzam, że w sprawie wydania dla Państwa tej interpretacji nie doszło do działania bez podstawy prawnej ani do rażącego naruszenia prawa;

3) zmieniam z urzędu zaskarżoną interpretację indywidualną – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w całości **jest prawidłowe**.

**Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 593 ze zm.):

Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, które w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 67 ww. ustawy:

spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą na zasadach rachunku ekonomicznego przy zapewnieniu korzyści członkom spółdzielni.

Zgodnie z art. 75 ustawy Prawo Spółdzielcze:

Zysk spółdzielni, po pomniejszeniu o podatek dochodowy i inne obciążenia obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów ustawowych, stanowi nadwyżkę bilansową

W myśl art. 76 wskazanej ustawy:

Nadwyżka bilansowa podlega podziałowi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Co najmniej 5% nadwyżki przeznacza się na zwiększenie funduszu zasobowego, jeżeli fundusz ten nie osiąga wysokości wniesionych udziałów obowiązkowych.

Natomiast , zgodnie z treścią art. 77 § 1 ww. ustawy:

Część nadwyżki bilansowej pozostałej po dokonaniu odpisu, o którym mowa w art. 76, przeznacza się na cele określone w uchwale walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 78 § 1 ustawy Prawo Spółdzielcze:

Zasadniczymi funduszami własnymi tworzonymi w spółdzielni są:

1) fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach;

2) fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

W myśl § 2 ww. przepisu:

Spółdzielnia tworzy także inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie.

Spółdzielnie mieszkaniowe są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu.

Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1\. wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2\. jest definitywny, a więc bezzwrotny,

3\. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4\. poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany,

6\. nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy

Powyższy przepis dotyczy podstawowych odpisów i wpłat na poczet funduszy, jeżeli:

*   po pierwsze obowiązek lub możliwość ich tworzenia określają odrębne ustawy, tj. musi istnieć akt prawny (ustawa), która określa obowiązek, ewentualnie możliwość utworzenia przez podatnika danego funduszu,
*   po drugie, aby zastosować tę regulację w ustawie tej musi znaleźć się zapis, iż odpisy i wpłaty na ten fundusz stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu podatku dochodowego.

Powyższym przepisem nie są objęte fundusze, które podatnik tworzy z własnej inicjatywy, tzn. w sytuacji gdy dany przepis ani nie nakazuje, ani nie przewiduje możliwości utworzenia funduszu w ciężar kosztów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż zgodnie z zapisami Statutu Spółdzielnia tworzy "fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych" (§ (…) Statutu). Zgodnie z zapisami Statutu odpis na fundusz remontowy obciąża koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia (wpłat) na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Szczegółowe zasady tworzenia i gospodarowania środkami funduszy określają regulaminy poszczególnych funduszy uchwalane przez Radę Nadzorczą Spółdzielni.

Jak wynika z uchwalonego przez Radę Nadzorczą „Regulaminu Funduszu Remontowego”, Spółdzielnia tworzy fundusz remontowy w podziale na:

1) fundusz remontowy poszczególnych nieruchomości z przeznaczeniem na sfinansowanie kosztów remontów części wspólnych tych nieruchomości (w zakresie obciążającym członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali); oraz

2) fundusz remontowy mienia Spółdzielni.

Fundusz remontowy mienia Spółdzielni, zgodnie z zapisami Regulaminu Funduszu Remontowego, przeznaczony jest na pokrycie kosztów remontów i modernizacji zasobów stanowiących mienie spółdzielni, w szczególności: budynek administracyjny, parkingi, na których jest prowadzona działalność gospodarcza, place zabaw usytuowane na działkach stanowiących mienie Spółdzielni, lokale użytkowe, garaże stanowiące mienie Spółdzielni.

Jak wynika z uchwał dotyczących podziału zysku za poszczególne lata bilansowe, „fundusz remontowy mienia spółdzielni” jest zasilany (tworzony) z nadwyżki bilansowej Spółdzielni. Fundusz ten nie jest tworzony ze świadczeń członków i innych osób, które mają lokale w zasobach spółdzielni (tj. z wpłat członków i innych osób zobligowanych do tych wpłat na podstawie u.s.m.).

Ad. 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia czy odpis na „fundusz remontowy mienia spółdzielni” stanowi koszt uzyskania przychodów.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 558 ze zm.):

Celem spółdzielni mieszkaniowej, zwanej dalej "spółdzielnią", jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Z art. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, iż członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych,

Spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

Powyższy przepis koresponduje zatem z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc o obowiązku tworzenia funduszu remontowego zasobów mieszkaniowych w spółdzielni mieszkaniowej i wskazując, iż odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W tym miejscu wskazać należy, że art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych określa jedynie podmiotowo obowiązek świadczenia na fundusz remontowy wskazując na członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, nie przesądzając jakich lokali on w istocie dotyczy.

Jak wskazano we wniosku, z uchwał dotyczących podziału zysku wynika, że „fundusz remontowy mienia spółdzielni” jest zasilany (tworzony) z nadwyżki bilansowej Spółdzielni. Fundusz ten nie jest tworzony ze świadczeń członków i innych osób, które mają lokale w zasobach spółdzielni.

Mając na uwadze powyższe „fundusz remontowy mienia spółdzielni” nie jest funduszem remontowym zasobów mieszkaniowych, o którym mowa w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych bowiem nie jest on tworzony ze świadczeń członków i innych podmiotów mających lokale w spółdzielni.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym odpis (z zysku) na fundusz remontowy – w tej części w jakiej jest to „wydzielony fundusz remontowy mienia spółdzielni” – nie jest odpisem, o którym mowa w art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Nie jest to więc również odpis na fundusz, którego obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. W związku z tym nie jest on (sam odpis) kosztem uzyskania przychodów, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia czy wydatki sfinansowane z „funduszu remontowego mienia spółdzielni” powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Jak wskazano powyżej zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby więc wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2\. jest definitywny, a więc bezzwrotny,

3\. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4\. poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany,

6\. nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przy czym, zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Enumeratywnie wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy katalog kosztów niestanowiących kosztów podatkowych nie oznacza, że inne koszty w nim nie wymienione tymi kosztami nie mogą być. W takim przypadku należy badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kwot wypłacanych tytułem podziału (rozliczenia) wyniku finansowego jednostki (zysku netto);

Zysk spółdzielni, po pomniejszeniu o podatek dochodowy i inne obciążenia obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów ustawowych, stanowi nadwyżkę bilansową (zgodnie z powołanym wyżej art. 75 ustawy Prawo Spółdzielcze). Nadwyżka bilansowa podlega podziałowi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Co najmniej 5% nadwyżki przeznacza się na zwiększenie funduszu zasobowego, jeżeli fundusz ten nie osiąga wysokości wniesionych udziałów obowiązkowych (w myśl art. 76 wskazanej ustawy). Część nadwyżki bilansowej pozostałej po dokonaniu odpisu, o którym mowa w art. 76, przeznacza się na cele określone w uchwale walnego zgromadzenia. Zasady podziału nadwyżki bilansowej między członków spółdzielni określa statut. (art. 77 § 1 i § 2 ww. ustawy).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, ustawodawca zdecydował się wykluczyć możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot wypłacanych tytułem podziału (rozliczenia) wyniku finansowego jednostki (zysku netto). Zatem, biorąc pod uwagę treść ww. przepisu, stwierdzić należy, że odnosi się on do kwot wypłaconych przez podatnika, a zatem ograniczenie w nim wskazane dotyczy sytuacji, w której dany podmiot wypłaca z wypracowanego zysku m.in. nagrody i premie pracownikom.

Literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, prowadzi do wniosku, że wyłączeniu z kosztów podatkowych zawartym w tym przepisie podlega kwota wypłacona tytułem podziału zysku netto, a nie dowolny wydatek. Słowo „wypłacanie” stanowi rzeczownikową formę czasownika „wypłacać”, który zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN oznacza:

1\. wydać komuś należne mu pieniądze,

2\. odwzajemnić się komuś jakimś czynem.

W świetle powyższego, o „wypłacie” czegoś można mówić wówczas, gdy przedmiot wypłaty jest komuś należny, lub gdy wypłata jest czynnością odwzajemniającą. Opisane w zdarzeniu przyszłym wydatki na pokrycie kosztów remontów i modernizacji zasobów stanowiących mienie spółdzielni, w szczególności: budynek administracyjny, parkingi, na których jest prowadzona działalność gospodarcza, place zabaw usytuowane na działkach stanowiących mienie Spółdzielni, lokale użytkowe, garaże stanowiące mienie Spółdzielni nie spełniają takich przesłanek.

Posługując się w art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, sformułowaniem „kwot wypłacanych tytułem podziału zysku netto”, Ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jedynie te kwoty z zysku netto, które wypłacane są tytułem jego podziału, np. w formie premii, nagród lub innych postaci wynagrodzenia.

Mając na względzie powyższe, ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, bowiem Spółdzielnia z nadwyżki finansowej planuje sfinansowanie remontów i modernizacji zasobów stanowiących mienie spółdzielni, w szczególności: budynek administracyjny, parkingi, na których jest prowadzona działalność gospodarcza, place zabaw usytuowane na działkach stanowiących mienie Spółdzielni, lokale użytkowe, garaże stanowiące mienie Spółdzielni.

Nie ulega wątpliwości, że wskazane we wniosku, wydatki sfinansowane z „funduszu remontowego mienia spółdzielni” mogą być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Zgodnie z art. 14e § 1a pkt 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić interpretację indywidualną w wyniku uwzględnienia skargi do sądu administracyjnego na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z 2020 r. poz. 2299 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 54 i 159).

W myśl art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi:

Organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. W przypadku skargi na decyzję, uwzględniając skargę w całości, organ uchyla zaskarżoną decyzję i wydaje nową decyzję. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio.