Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.129.2021.4.JKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-24
Teza: Czy planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2021 r. (data wpływu – 29 marca 2021 r.), uzupełnionym 10 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej wyłączenia z opodatkowania obiektu budowlanego w postaci kanalizacji sanitarnej trwale związanej z gruntem – **jest nieprawidłowe**,
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa własności nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 28 maja 2021 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.192.2021.2.JO., 0111-KDIB2-3.4014.129.2021.3.JKA wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 10 czerwca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: „Kupująca’’ lub „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Spółka zamierza nabyć od Pana H. J. oraz Pani A. J. pozostających we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej (dalej: „Sprzedający” lub „Państwo X”) prawo własności nieruchomości położonej w miejscowości S. składającej się z działki ewidencyjnej numer (…) (dalej: Działka A), dla której Sąd Rejonowy w K. prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość”).

Państwo X nie są zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Spółka oraz Sprzedający będą zwani w dalszej części wniosku łącznie „Stronami”.

Na podstawie informacji znajdujących się w księdze wieczystej sposób korzystania z Nieruchomości przedstawiony jest jako działka rolna, jednak zgodnie z obecnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość przeznaczona jest pod tereny zabudowy przemysłowo-produkcyjnej, przetwórstwa, składów i magazynów.

Na dzień zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie niezabudowana, tj. nie będą znajdować się na niej żadne naniesienia z wyjątkiem obiektu liniowego w postaci sieci wodociągowej (dalej: „Wodociągi”), a także sieci energetycznej (dalej: „Sieć Energetyczna”) i telekomunikacyjnej (dalej: „Sieć Telekomunikacyjna”) należących do zewnętrznych przedsiębiorstw przesyłowych.

Ponadto, na Nieruchomości będzie znajdował się także fragment kanalizacji sanitarnej (dalej: „Kanalizacja”) połączonej z infrastrukturą sanitarną znajdującą się co do zasady na sąsiedniej nieruchomości nr (…) (dalej: „Działka B”) należącej również do Państwa X. Połączenie to ma tak ścisły charakter, że Kanalizacja stanowi w istocie jedynie część instalacji z Działki B i z technicznego punktu widzenia nie jest możliwe używane Kanalizacji samoistnie, tzn. używane tylko fragmentu instalacji znajdującego się w granicach Nieruchomości. Kanalizacja została wybudowana na zlecenie Sprzedających do obsługi Działki B. W związku z tym, że Kanalizacja stanowi tylko fragment instalacji znajdującej się poza granicami Nieruchomości, ktokolwiek (inny niż Sprzedający) by nie był właścicielem Nieruchomości, nie ma technicznej możliwości wykorzystywania Kanalizacji do swoich celów gospodarczych, tak długo jak długo nie włada jednocześnie Działką B. Kanalizacja nie jest także w żaden sposób przydatna do inwestycji, którą zamierza na Nieruchomości zrealizować Spółka (o inwestycji tej jest mowa poniżej) i dlatego Kupująca po nabyciu Nieruchomości ma zamiar przeprowadzić rozbiórkę Kanalizacji. Kanalizacja na moment złożenia niniejszego wniosku nie jest również użytkowana przez Sprzedających.

Nieruchomość nie jest ogrodzona.

Wodociągi, Sieć Telekomunikacyjna oraz Sieć Energetyczna będą w dalszej części niniejszego wniosku zdefiniowane łącznie jako „Naniesienia”.

Sprzedający pozostający w związku małżeńskim nabyli Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”) do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Nabycie Nieruchomości nastąpiło do majątku prywatnego Sprzedających i ponadto nie była ona wykorzystywana w działalności gospodarczej ani do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Sprzedający zawarli przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości z podmiotem trzecim (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży”).

Podmiot trzeci, który zawarł Przedwstępną Umowę Sprzedaży ze Sprzedającymi nie zamierza jednak ostatecznie sfinalizować umowy przenoszącej własność Nieruchomości, z czego chce skorzystać Spółka nabywając Nieruchomość na warunkach analogicznych lub bardzo podobnych do Przedwstępnej Umowy Sprzedaży.

W związku z powyższym to Wnioskodawca finalnie nabędzie Nieruchomość od Państwa X. w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Z wyjątkiem Umowy Użyczenia wskazanej w dalszej części wniosku Nieruchomość nie jest (i w okresie kiedy jej właścicielami byli Sprzedający – nie była) przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Spółka po nabyciu Nieruchomości, a także niektórych znajdujących się w okolicy działek gruntu planuje wybudować na niej budynek lub budynki z niezbędną infrastrukturą, które będą wykorzystywane do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. (nie korzystającej ze zwolnienia z podatku od towarów i usług) polegającej w szczególności na odpłatnym wynajmie powierzchni (dalej: „Inwestycja”).

Sprzedający nie podejmowali czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę. Nie podejmowali również działań zmierzających do przeprowadzenia podziału geodezyjnego Nieruchomości pod zabudowę. Sprzedający nie podejmowali również działań mających na celu zmianę przeznaczenia Nieruchomości. Nie podejmowali także czynności związanych z uzbrojeniem Nieruchomości, uzyskaniem decyzji o warunkach zagospodarowania terenu czy decyzji w sprawie pozwolenia na budowę. Sprzedający nie zawierali umów pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości jak również nie umieszczali ogłoszeń oferujących Nieruchomość do sprzedaży.

Na Nieruchomości od daty Umowy Sprzedaży:

*   nie dochodziło do scaleń z innymi działkami ewidencyjnymi,
*   nie miały miejsca podziały działek ewidencyjnych,
*   nie były wydzielane drogi wewnętrzne,
*   nie były przeprowadzane czynności mające na celu wzniesienie obiektów budowlanych (innych niż Naniesienia).

Ponadto, zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży:

*   Sprzedający zobowiązali się do umożliwienia swobodnego dostępu do Nieruchomości w celu wykonywania na jej terenie wszelkich wierceń, badań, ekspertyz gruntu, ustalenia ewentualnych skażeń i zanieczyszczeń gruntu i wód gruntowych, a także innych badań, testów i analiz określonych w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, przy czym termin tych prac powinien być uprzednio ustalony ze Sprzedającymi,
*   Strony zobowiązały się zawrzeć odrębną umowę (opisana poniżej), zgodnie z którą przyszłemu nabywcy będzie przysługiwać prawo dysponowania Nieruchomością dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Spółkę Inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane, to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane wraz z dalszą cesją tego prawa, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej planowanej Inwestycji.

W dniu 24 kwietnia 2018 r. została zawarta umowa użyczenia (później zmieniana; dalej: „Umowa Użyczenia”) wynikająca z Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, zgodnie z którą:

*   Sprzedający oddają Nieruchomość przyszłemu nabywcy (na podstawie udzielonej zgody na cesję Umowy Użyczenia na inny podmiot) do używania w użyczenie, w celu uzyskania m.in. pozwolenia na budowę Inwestycji oraz przeprowadzenia innych czynności niezbędnych do przygotowania Inwestycji mającej powstać na Nieruchomości, tj. na cele budowlane.

Ponadto, Pan H. J. jako jeden ze Sprzedających w dniu 14 grudnia 2020 r. udzielił pełnomocnictwa do:

*   przeglądania akt załączonych do księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, w tym też do przeglądania akt załączonych do wszelkich ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów uprzednio prowadzonych dla Nieruchomości oraz do uzyskiwania odpisów, kopii, a także wykonywania zdjęć dokumentów dołączonych do księgi wieczystej właściwej dla Nieruchomości i zbiorów dokumentów,
*   uzyskiwania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego Nieruchomości,
*   przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej,
*   składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości oraz wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości,
*   dokonywania wszelkich czynności faktycznych lub prawnych, składania wszelkich oświadczeń wiedzy lub woli podpisywania wszelkich dokumentów (w tym w szczególności wniosków), jakie okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji udzielonego pełnomocnictwa.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających ani na własne potrzeby rolnicze niezwiązane z działalnością gospodarczą, ani do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego (w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług).

Analogiczny wniosek został złożony również przez inny podmiot, który także planuje nabyć Nieruchomość. To czy ostatecznie Spółka czy ten inny podmiot nabędzie Nieruchomość uzależnione jest od przyszłych uwarunkowań biznesowych i finansowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że obiekt budowlany w postaci kanalizacji sanitarnej, który jest trwale związany z gruntem nie należy do przedsiębiorstwa przesyłowego. Kanalizacja sanitarna tylko w części znajduje się na Nieruchomości, jej główna infrastruktura znajduje się na sąsiedniej nieruchomości.

W związku z tym, że fragment Kanalizacji należy do podmiotu innego niż przedsiębiorstwo przesyłowe, uznać należy, że w przypadku przejścia prawa własności Nieruchomości, Spółka również mimowolnie nabędzie ww. fragment Kanalizacji z uwagi na to, że będzie on stanowił część składową nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane nabycie Nieruchomości, jako transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki tego podatku, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W rezultacie transakcja nabycia Nieruchomości zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że norma przewidziana w art. 2 pkt 4 lit a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinna znaleźć zastosowanie w przypadku planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości i w rezultacie Spółka nie zostanie zobowiązana do rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację z 22 czerwca 2021 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.192.2021.3.JO.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz (urządzenie/budowle) jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do treści art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa (czynność – np. umowa sprzedaży) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka zamierza nabyć od Państwa X prawo własności nieruchomości składającej się z jednej działki. Nieruchomość będzie niezabudowana, tj. nie będą znajdowały się na niej żadne naniesienia za wyjątkiem obiektu liniowego w postaci sieci wodociągowej, a także sieci energetycznej i telekomunikacyjnej należących do zewnętrznych przedsiębiorstw przesyłowych. Na Nieruchomości znajduje się także fragment kanalizacji sanitarnej połączonej z infrastrukturą sanitarną znajdującą się co do zasady na sąsiedniej nieruchomości należącej również do Państwa X. Kanalizacja stanowi w istocie jedynie część instalacji z działki sąsiedniej i z technicznego punktu widzenia nie jest możliwe używanie Kanalizacji samoistnie, tzn. używanie tylko fragmentu instalacji znajdującego się w granicach Nieruchomości. Kanalizacja została wybudowana na zlecenie Sprzedających do obsługi sąsiedniej działki. Ponadto, jako że na Nieruchomości znajduje się tylko fragment instalacji, znajdującej się poza granicami nieruchomości, ktokolwiek by nie był właścicielem Nieruchomości, nie ma technicznej możliwości wykorzystywania Kanalizacji do swoich celów gospodarczych, tak długo jak długo nie włada jednocześnie działką sąsiednią. Kanalizacja nie jest także w żaden sposób przydatna do inwestycji, którą zamierza na Nieruchomości zrealizować Spółka i dlatego Kupująca po nabyciu Nieruchomości ma zamiar przeprowadzić rozbiórkę Kanalizacji. Obiekt budowlany w postaci kanalizacji sanitarnej, który jest trwale związany z gruntem nie należy do przedsiębiorstwa przesyłowego. W związku z tym, że fragment Kanalizacji należy do podmiotu innego niż przedsiębiorstwo przesyłowe, uznać należy, że w przypadku przejścia prawa własności Nieruchomości, Spółka również mimowolnie nabędzie ww. fragment Kanalizacji z uwagi na to, że będzie on stanowił część składową nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia opisanej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2021 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.192.2021.3.JO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

*   czynność sprzedaży ww. działki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy,
*   przedmiotem nabycia będzie wyłącznie grunt, gdyż Sprzedający nie są w stanie przenieść władztwa ekonomicznego (rozumianego jako prawo do rozporządzania towarem jak właściciel) nad fragmentem Kanalizacji na inny podmiot, natomiast naniesienie w postaci sieci wodociągowej, energetycznej i telekomunikacyjnej nie są częścią składową działki,
*   do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotowa transakcja będzie więc podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż na działce znajdują się naniesienia w postaci sieci wodociągowej, energetycznej i telekomunikacyjnej. Sieci te należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. Zatem w rozumieniu ww. przepisów Kodeksu cywilnego nie stanowią części składowych działki, a tym samym nie są przedmiotem sprzedaży.

Na działce znajduje się także fragment kanalizacji sanitarnej. W rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest częścią składową działki a zatem i przedmiotem umowy sprzedaży.

Ze specyfiki wyłączenia określonego art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem m.in.: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Powyższe oznacza, że wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ww. ustawy analizować należy w ścisłym powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku od towarów, gdzie okoliczność opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem warunkuje możliwości zastosowania ww. przepisu. Natomiast w przypadku, gdy poza zakresem transakcji w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług znajdują się określone jej składniki – jak to ma miejsce w omawianej sprawie w odniesieniu do fragmentu kanalizacji sanitarnej połączonej z infrastrukturą wybudowaną na zlecenie sprzedających – która nie będzie przedmiotem planowanej dostawy, to stwierdzić należy, iż powyższa okoliczność uniemożliwia zastosowanie wyłączenia określonego w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie tej części umowy sprzedaży, która dotyczy fragmentu kanalizacji.

Jak wskazano we wniosku i jego uzupełnieniu, taki przypadek ma miejsce w omawianej sprawie w odniesieniu do znajdującego się na działce fragmentu kanalizacji sanitarnej trwale z gruntem związanej, tj. (jej fragmentu), która w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie przedmiotem dostawy.

Zgodnie bowiem z przywołanymi przepisami Kodeksu cywilnego, w ujęciu cywilistycznym (a takie właśnie podejście należy zastosować do oceny skutków podatkowych transakcji na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej wraz z jej częściami składowymi, tj. naniesieniami (tutaj: budowlą (jej częścią) – fragmentem obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej).

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej – co oznacza, że znajdująca się na niej budowla (jej część), która jest związana z gruntem nie może być cywilistycznie oderwana od własności gruntu. To oznacza, że w ujęciu cywilistycznym przedmiotem sprzedaży jest grunt oraz budowla z nim związana. Fragment obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej nie należy do przedsiębiorstwa przesyłowego. Zatem wyłączenia, o których mowa w przywołanym wyżej art. 235 § 1 oraz art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego nie występują w omawianej sprawie, w stosunku do kanalizacji sanitarnej.

Jak już powyżej wskazano, części składowe nieruchomości gruntowej (np. budowle/jej części) nie mogą być – poza przypadkami ściśle w Kodeksie cywilnym określonymi – odrębnym przedmiotem własności i odrębnym przedmiotem obrotu prawnego. Jeżeli zatem przedmiotem umowy sprzedaży jest nieruchomość gruntowa, której częścią składową są budowle (jej części), to również te budowle/jej części stają się przedmiotem umowy sprzedaży.

Z uwagi na powyższe, w części transakcji (umowy sprzedaży) dotyczącej fragmentu obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej znajdującej się na Działce A, sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, skoro w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt. Zbycie fragmentu obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej nie stanowi przedmiotu dostawy. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, umowa w tej części musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podkreślić również należy, że kwestia władztwa ekonomicznego dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma znaczenia, ponieważ w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży (czynność) a nie dostawa, jak to ma miejsce w przypadku podatku od towarów i usług. Zatem zgodnie z uregulowaniami zawartymi w treści art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy – dotyczący tej części umowy sprzedaży – będzie ciążył na Kupującym.

Obowiązek taki by nie wystąpił tylko wówczas, gdyby w ujęciu cywilistycznym opisana budowla/jej część nie była częścią składową zbywanej działki, to tym samym w ujęciu cywilistycznym nie byłaby przedmiotem umowy sprzedaży. Natomiast jak twierdzi sam Wnioskodawca, jest to część składowa nieruchomości, co w ujęciu cywilistycznym oznacza, że stanowi przedmiot umowy sprzedaży.

W związku z powyższym w części umowy sprzedaży obejmującej fragment obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej, wybudowanej na zlecenie Sprzedających, której współwłaścicielami są Sprzedający stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wskazano powyżej, pozostała część transakcji sprzedaży Nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem do opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości (poza fragmentem obiektu liniowego w postaci kanalizacji sanitarnej) znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wskazana wyżej część sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Kupującym nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy sprzedaży nieruchomości – w tej części, w której będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w tej części za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.