Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.33.2025.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-30
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT opłat
pobieranych przez Gminę za zajęcie pasa drogowego dróg
wewnętrznych oraz sposób dokumentowania odpłatnego
udostępniania pasa drogowego dróg wewnętrznych
podmiotom trzecim.
Słowa kluczowe: drogi
drogi-pas drogowy
fakturowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Brak obowiązku
wystawienia faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat
    pobieranych przez Gminę za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych oraz sposobu
    dokumentowania odpłatnego udostępniania pasa drogowego dróg wewnętrznych
    podmiotom trzecim. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od
    towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6
    ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań
    własnych Gminy należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji
    ruchu drogowego, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.
    Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z
    2024 r. poz. 320, ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych) na terenie Gminy znajdują
    się drogi wewnętrzne, których właścicielem jest Gmina.
    Drogi wewnętrzne są co do zasady ogólnodostępne dla lokalnej społeczności.
    Wójt Gminy wydał (...) 2024 r. zarządzenie nr (...) (dalej: Zarządzenie) w sprawie określenia
    zasad naliczania oraz wysokości opłaty z tytułu zajmowania pasa drogowego dróg
    wewnętrznych będących własnością Gminy (...). Wskazane Zarządzenie Wójta Gminy może
    być w przyszłości zmieniane kolejnymi zarządzeniami, w szczególności w zakresie stawek
    za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej.
    Z załącznika nr 1 do Zarządzenia wynikają zasady zajmowania pasa drogowego dróg
    wewnętrznych. Zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych wchodzących w skład

    gminnego zasobu nieruchomości odbywa się za odpłatnością, na podstawie umowy
    cywilnoprawnej zawartej przez Gminę z zajmującym pas drogowy w celu:
    1) prowadzenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych robót niezwiązanych z budową,
      przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych;
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury
      technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
      drogowego;
    3) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych obiektów budowlanych
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      oraz reklam;
    4) zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności w celach innych
      niż wymienione powyżej.
    Przed planowanym zajęciem pasa drogowego drogi wewnętrznej, w celu podpisania z
    Gminą umowy, należy złożyć wniosek o wydanie uzgodnienia na zajęcie pasa drogowego
    drogi wewnętrznej. Ww. wniosek zawiera m.in. imię i nazwisko oraz adres lub nazwę i
    siedzibę podmiotu występującego o zajęcia pasa drogowego, cel zajęcia pasa drogowego,
    lokalizację i powierzchnię zajętego pasa drogowego, powierzchnie w rzucie poziomym
    urządzenia technicznego, obiektu budowlanego lub reklamy oraz planowany termin
    zajęcia pasa drogowego/umieszczenia obiektu budowlanego lub reklamy.
    Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej, bez zawarcia umowy cywilnoprawnej, w
    przypadku awarii bez zawiadomienia lub w przypadku niezgłoszenia gotowości do zwrotu
    pasa drogowego po upływie terminu trwania umowy powoduje żądanie od zajmującego
    pas drogowy wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z pasa drogowego drogi
    wewnętrznej w wysokości 500% odpowiedniej stawki oraz skierowanie sprawy na drogę
    postępowania sądowego - jeśli wezwanie do dobrowolnej zapłaty będzie bezskuteczne.
    Załącznik nr 2 do Zarządzenia określa wysokość opłaty z tytułu udostępniania pasa
    drogowego dróg wewnętrznych dla poszczególnych rodzajów zajęć tj. prowadzenia robót
    w pasie drogowym dróg wewnętrznych niezwiązanych z budową, przebudową, remontem,
    utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych, umieszczania w pasie drogowym dróg
    wewnętrznych urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego, umieszczania w pasie drogowym
    dróg wewnętrznych obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania
    drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam, zajęcie pasa drogowego na
    prawach wyłączności w celach innych niż wymienione powyżej.
            2Za zajęcie 1 m powierzchni pasa drogowego dróg wewnętrznych niezwiązanych z
    budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych ustala się
    stawki opłat za każdy dzień zajęcia. Jednocześnie zajęcie pasa drogowego przez okres
    krótszy niż 24 godziny jest traktowane jak zajęcie pasa drogowego przez 1 dzień.
    Za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej w celu umieszczania w pasie drogowym
    dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego ustala się opłatę jednorazową za 1
    2 mpowierzchni zajętej przez rzut poziomy urządzenia.
    Za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej w celu umieszczania w pasie drogowym
    obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami
                                      2 ruchu drogowego oraz reklam ustala się opłatę roczną za 1 mzajętej powierzchni pasa
    drogowego. Opłata ta jest pobierana corocznie, z początkiem rozpoczynającego się roku
    kalendarzowego, przy czym w przypadku zajęcia pasa na okres niepełnego roku
    kalendarzowego opłata jest naliczana proporcjonalnie do czasu zajmowania pasa
    drogowego.

    Ponadto Gmina pobiera również opłatę za zajęcie pasa drogowego na prawach
    wyłączności w celach innych niż wymienione powyżej kalkulowaną jako stawkę dzienną za
      2 1 mzajętej powierzchni pasa drogowego drogi wewnętrznej.
                                        2Jednocześnie w przypadku zajęcia powierzchni mniejszej niż 1 m stosuje się stawkę
                  2odpowiednią jak dla 1 m powierzchni.
    Umowa na zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej jest zawierana na czas określony.
    Pytania
    1. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w
      celu prowadzenia robót w pasie drogowym niezwiązanych z budową, przebudową,
      remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych stanowią/będą stanowiły
      wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
    2. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w
      celu umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu
      VAT?
    3. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w
      celu umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z
      potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam
      stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu
      VAT?
    4. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na
      prawach wyłączności w celach innych niż wymienione powyżej stanowią/będą
      stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
    5. Czy Gmina powinna dokumentować fakturą VAT opisane we wniosku odpłatne
      udostępnianie pasa drogowego dróg wewnętrznych podmiotom trzecim?
    Państwa stanowisko w sprawie
  1. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w celu
    prowadzenia robót w pasie drogowym niezwiązanych z budową, przebudową,
    remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych nie stanowią/nie będą
    stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
  2. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w celu
    umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z
    potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego nie stanowią/nie
    będą stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
  3. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w celu
    umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam nie stanowią/nie
    będą stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
  4. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na
    prawach wyłączności w celach innych niż wymienione powyżej nie stanowią/nie będą
    stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
  5. Gmina nie powinna dokumentować fakturą VAT opisanego we wniosku odpłatnego
    udostępniania pasa drogowego dróg wewnętrznych, lecz wystawiać inny niż faktura
    dokument, np. notę obciążeniową.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Ad 1, 2, 3 i 4.

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów
    w zamian za odszkodowanie.
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie
    na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
    osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o
    VAT.
    Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne
    świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot
    działający w charakterze podatnika podatku VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1
    ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników VAT - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji
    których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma
    zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
      1. jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
      2. odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano
        te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
        cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami
    VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu VAT.

    Biorąc pod uwagę powyższe wyłączone z opodatkowania VAT są czynności wykonywane
    przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te
    organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Zdaniem Gminy, udostępnianie ogólnodostępnych dróg wewnętrznych za odpłatnością
    należy postrzegać jako czynność ze sfery publicznoprawnej. Gmina działa/będzie działała
    w tym zakresie jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT. Co więcej w
    przedmiotowym przypadku Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności nałożone na
    nią na podstawie przepisów prawa - ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o drogach
    publicznych. Pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej w celu
    prowadzenia robót w pasie drogowym niezwiązanych z budową, przebudową, remontem,
    utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych, opłaty za umieszczanie w pasie drogowym
    urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub
    potrzebami ruchu drogowego oraz opłaty za umieszczanie w pasie drogowym obiektów
    budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
    drogowego oraz reklam Gmina wykonuje/będzie wykonywała działania mieszczące się w
    zakresie swoich zadań własnych.
    Zatem w przedmiotowej sprawie pobierane przez Gminę opłaty nie stanowią/nie będą
    stanowiły zapłaty za świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu przepisów ustawy o
    VAT. Zdaniem Gminy, w zakresie realizacji przedmiotowych zadań, nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, Gmina korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT.
    W konsekwencji, pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi
    wewnętrznej w celu prowadzenia robót w pasie drogowym niezwiązanych z budową,
    przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wewnętrznych, opłaty za
    umieszczanie w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z
    potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego, opłaty za
    umieszczanie w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam, a także opłaty za
    zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności w celach innych niż
    wymienione powyżej nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności
    podlegające VAT.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji
    indywidualnej z 26 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.153.2023.2.MD, w której
    Dyrektor Krajowej Informacji karbowej (dalej: Dyrektor KIS) wskazał, że: „(...) w
    przedmiotowej sprawie pobierana przez Państwa danina o charakterze publicznym nie
    będzie stanowiła zapłaty za świadczenie usług. Należy uznać, że w zakresie realizacji ww.
    zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem normy prawnej, o
    której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.”
    Tak samo Dyrektor KIS wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 10 października
    2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.608.2023.1.KW, w której uznał, że: „Dokonując wykładni
    art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich
    organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z
    kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w
    charakterze władz publicznych. (...) Tym samym ww. opłata za zajęcie pasa drogowego
    pobierana przez Państwa nie podlega / nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku
    od towarów i usług.”
    Tożsame stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2024 r.,
    sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.319.2024.1.MJ oraz w interpretacji z dnia 8 kwietnia 2025 r.
    sygn. 0112-KDIL1-3.4012.87.2025.1.AKR.
    Ad 5.

    W myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
    dokumentującą:
      1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a
        pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od
        wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
        niebędącej podatnikiem;
      2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta
        z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
      3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w
        pkt 1;
      4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
        których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
        a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5
          pkt 4,
        c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a
          ust. 1b.
    Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie danej transakcji, która podlega
    przepisom ustawy o VAT.
    W przepisach ustawy o VAT ustawodawca określił w jakich przypadkach podatnik ma
    obowiązek wystawienia faktury. Regulacja ta odnosi się zatem wyłącznie do czynności
    objętych zakresem ustawy o VAT. W konsekwencji, Gmina nie powinna wystawiać faktury
    dokumentującej czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT - w analizowanym
    przypadku udostępnianie pasa drogowego drogi wewnętrznej podmiotom trzecim.
    Powyższe potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z 17 lutego 2023 r., sygn.
    0111-KDIB3-1.4012.900.2022.3.IK, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „(...) faktura
    dokumentuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedmiotowej
    sprawie czynnością opodatkowaną jest informowanie kierowców - członków
    Stowarzyszenia o zleceniach. Natomiast pobierana składka członkowska, jak Państwo
    wskazują, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle
    powyższego zobowiązani Państwo będą do wystawienia faktury wyłącznie dokumentującej
    odpłatne świadczenie usług, czyli informowanie kierowców o zleceniach.”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców,
      w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność
      osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
      szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
      niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    - jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    - odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te
      organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów,
      placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    W myśl art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań wójta należy w szczególności gospodarowanie mieniem komunalnym.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 320 ze zm.):
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
        1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
        2) wojewódzkich - zarząd województwa;
        3) powiatowych - zarząd powiatu;
        4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać
      swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi,
      utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy.
      Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje
      zarządca.
    Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować
      niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz
      zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
    Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:
      W szczególnie uzasadnionych przypadkach lokalizowanie w pasie drogowym
      urządzeń obcych oraz reklam, może nastąpić wyłącznie za zezwoleniem właściwego
      zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest
      wymagane w przypadku zawarcia umowy, o której mowa
      w ust. 7 lub w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c (...).

    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
      utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w
      drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku
      zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
        1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
        2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
        3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt
          2 oraz reklam;
        4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż
          wymienione w pkt 1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy o drogach
    publicznych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad i
      pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
      droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
      drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na
      podstawie art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą całość
      techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub
      postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu
      urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.
    Zgodnie z art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:
      Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy
      zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego:
      1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22
                                          1  4ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
      2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
        umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w
                1  4art. 39 ust. 3 lub 3,
      3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie,
        o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39
            1  4ust. 3 lub 3
      - zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
      wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.
    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są:
      daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku
      przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz
      banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek
      ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych

      funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z
      odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:
      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych:
      dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na
      podstawie odrębnych ustaw.
    Przechodząc do kwestii objętych zakresem pytań nr 1, 2, 3, 4 wskazać należy, że istota
    problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają Państwo obie wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy przesłanki,
    tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie określonych opłat jest
    czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Pobieranie opłat za zajęcie pasa drogi wewnętrznej jest działaniem mieszczącym się w
    zakresie Państwa zadań własnych, a więc daniną o charakterze publicznym, która nie
    stanowi zapłaty za świadczenie usług. Należy uznać, że w zakresie realizacji ww. zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem normy prawnej, o której
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    Zatem stwierdzam, że udostępnianie pasa drogowego dróg wewnętrznych, za które
    pobierają/będą pobierali Państwo opłaty, nie stanowi/nie będzie stanowiło czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego stwierdzić należy, że pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie pasa
    drogowego dróg wewnętrznych, objęte zakresem pytań nr 1, 2, 3, 4 nie stanowią/nie będą
    stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3 i 4
    jest prawidłowe.
    Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania nr 5 wskazać należy, iż zgodnie z art.
    106b ust. 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
      1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art.
        106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku,
        podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz
        osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
      2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik
        korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
      3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany
        w pkt 1;
      4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
        których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
          a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
          b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust.
            5 pkt 4,
          c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art.
            19a ust. 1b.
    Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi.
    Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób
    prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze,
    a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie
    dowodowe.

    W analizowanej sprawie należy wskazać, że pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie
    pasa drogowego dróg wewnętrznych - jak już wyżej stwierdzono - pozostają/będą
    pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie ma/nie
    będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem - jak
    wynika z art. 106b ust. 1 ustawy - faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. W
    związku z tym, pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg
    wewnętrznych nie powinny być dokumentowane fakturą VAT, a innym dokumentem
    księgowym, np. notą księgową.
    Zaznaczyć należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej
    upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty
    księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r.
    o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących
    podatku VAT.
    Należy zatem wskazać, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez
    przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych
    przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku
    od towarów i usług dla takiego sposobu dokumentowania.
    W konsekwencji stwierdzić należy, że nie powinni Państwo dokumentować fakturą
    odpłatnego udostępniania pasa drogowego dróg wewnętrznych podmiotom trzecim.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w..... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną
    (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.