Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.99.2019.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-29
Teza: brak możliwości zastosowania zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT
Słowa kluczowe: pośrednictwo; usługi; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z 28 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.) oraz pismem z 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 10 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 28 marca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.99.2019.1.IK. Ponadto wniosek uzupełniono pismem z 8 kwietnia 2019 r., w którym przeformułowano pytanie.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą jako spółka z o.o. SK (dalej jako spółka), Spółka zawarła z inną spółka (będącą czynnym podatnikiem VAT) zleceniodawcą umowę, której przedmiotem było zobowiązanie się do nabycia w imieniu własnym udziałów spółki od innych osób prawnych oraz fizycznych. Celem nabycia w pierwszej kolejności było przeniesienie własności nabytych udziałów na Zleceniobiorcę a w konsekwencji odpowiednie wykonywanie praw, które z nich przysługują, a następnie według wyboru Zleceniobiorcy: zawarcie umowy ze Zleceniodawcą przenoszącej własność przedmiotowych udziałów (w całości lub części) na niego celem ich umorzenia lub sprzedaż udziałów innym obcym podmiotom (w całości lub części) lub ich zatrzymanie według wyboru Zleceniobiorcy. Za wykonanie poszczególnych oddzielnych opisanych w umowie czynności Spółka od Zleceniodawcy otrzymuje stosowne, zapisane kwotowo w umowie wynagrodzenie. W związku z powyższym powstała wątpliwość co do określenia i zastosowanie prawidłowej stawki podatku VAT od wyżej opisanej usługi.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że

1.  Przedmiotem spółki jest doradztwo i wsparcie biznesowe dla przedsiębiorców w prowadzeniu oraz realizowaniu inwestycji.
2.  Przedmiotem nabycia na podstawie zawartej umowy są udziały w spółce Zleceniodawcy;
3.  Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca nabywał udziały w imieniu własnych i na własny rachunek;
4.  Zleceniodawca nie upoważnił Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowych udziałów;
5.  Wnioskodawca poniósł koszty nabycia;
6.  Czynności opisane we wnioski NIE są czynnościami: ściągania długów, faktoringu, usługami doradztwa, usługami leasingu.
7.  Udziały nie odzwierciedlają:
    1.  Tytułu prawnego towarów;
    2.  Tytułu prawnego do nieruchomości;
    3.  Praw rzeczowych oraz do korzystania z nieruchomości;
    4.  Udziału i innych tytułów prawnych do faktycznego prawa do własności nieruchomości;
    5.  Praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń realizowanych przez dostawcę lub świadczenia usług innych niż zwolnione z podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 kwietnia 2019 r.):

Czy opisana usługa polegająca na nabyciu w imieniu własnym na rachunek własny udziałów w Spółce Zleceniodawcy w celu ich późniejszego umorzenia (w całości lub części) lub sprzedaży innym podmiotom, lub obydwu tych czynności w odpowiedniej części bądź ewentualne ich zatrzymanie, a do momentu ich sprzedaży wykonywania wszelkich praw właścicielskich wynikających z nabytych udziałów, powinna być zakwalifikowana jako usługa pośrednictwa wymieniona w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT i tym samym usługa ta powinna być zwolniona z opodatkowania VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT, zwolnione z podatku są usługi, w tym pośrednictwo, których przedmiotem są udziały w spółkach - z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi. Dokonując oceny w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40a należy określenie czy przedmiotowe czynności polegające na realizacji zapisów umowy i w związku z ich realizacją są czynnościami podlegającymi na pośrednictwie w świadczeniu usług finansowych a tym samym czy są zwolnione z podatku VAT. Przechodząc do analizy usługi pośrednictwa należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakiś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”. Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie w „imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

Przepisy art. 43 ust.1 pkt 40 a ustawy stanowi odzwierciedlenie zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, s. 1, z póżn. zm.) z którego wynika, że państwa członkowskie zwalniają z podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednak z wyłączeniem przechowania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub w związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 Dyrektywy.

Analiza powyższych przesłanek zakwalifikowania zawartej umowy jako usługi pośrednictwa finansowego pozwala na stwierdzenie, że w przedmiotowym przypadku świadczona usługa nie może być zakwalifikowana jako usługa pośrednictwa finansowego. Przedmiotowa umowa nie ma bowiem jednolitego charakteru zatem brak jest spełnienia wszystkich przesłanek uznania usługi za usługę pośrednictwa finansowego. Zostanie właścicielem udziałów nie wyłącza możliwości zarządzania nimi a wręcz przeciwnie co do zasady powoduje konieczność zarządzania nimi.

W związku z powyższym należy uznać, że w niniejszym przypadku nie mamy do czynienia z usługą pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych a jeżeli już to zarządzanie udziałami do momentu podjęcia decyzji przez Zleceniobiorcę co do ich dalszego losu, a tym samym nie podlega ona zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT w związku z wyłączeniem zarządzania udziałami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółkach podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\-z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT, konieczne jest zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”. W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług, nie definiuje tego pojęcia, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie zatem ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa: http://sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że pojęcie pośrednictwa „(…) obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (zob. podobnie wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. str. I-10237, pkt 39). Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 40)” – pkt 23.

Z kolei w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. TSUE wskazał w kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

W konsekwencji, w świetle orzecznictwa TSUE „usługa pośrednictwa” powinna mieć następujące cechy:

*   pośrednik nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i jego działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów,
*   strona transakcji finansowej wypłaca pośrednikowi wynagrodzenie za świadczoną przez niego usługę pośrednictwa,
*   celem działań pośrednika jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę (a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy),
*   czynności pośrednika nie ograniczają się do dopełnienia formalności administracyjnych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest doradztwo i wsparcie biznesowe dla przedsiębiorców w prowadzeniu oraz realizowaniu inwestycji. Wnioskodawca zawarł ze Zleceniodawcą (inną Spółką) umowę, której przedmiotem było zobowiązanie się Wnioskodawcy do nabycia w imieniu własnym i na własny rachunek udziałów spółki Zleceniodawcy od innych osób prawnych oraz fizycznych. Zleceniodawca nie upoważnił Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowych udziałów. Koszt nabycia poniósł Wnioskodawca. Celem nabycia w pierwszej kolejności było przeniesienie własności nabytych udziałów na Zleceniobiorcę a w konsekwencji odpowiednie wykonywanie praw które z nich przysługują, a następnie według wyboru Zleceniobiorcy: zawarcie umowy ze Zleceniodawcą przenoszącej własność przedmiotowych udziałów (w całości lub części) na niego celem ich umorzenia lub sprzedaż udziałów innym obcym podmiotom (w całości lub części) lub ich zatrzymanie według wyboru Zleceniobiorcy. Za wykonanie poszczególnych oddzielnych opisanych w umowie czynności Wnioskodawca od Zleceniodawcy otrzymuje stosowne, zapisane kwotowo w umowie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mieszczą się w zakresie pojęcia „pośrednictwa” nakreślonego orzeczeniami TSUE. Wnioskodawca bowiem we własnym imieniu i na własny rachunek nabył udziały spółki Zleceniodawcy i to od decyzji Wnioskodawcy zależało czy zostaną one przeniesione na Zleceniodawcę czy też nie. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest stroną umowy dotyczącej udziałów i jego działalność nie różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. Również celem działań Wnioskodawcy nie jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, bowiem to Wnioskodawca we własnym imieniu na własny rachunek nabył udziały Spółki Zleceniodawcy.

Zatem przedstawione w opisie stanu faktycznego zobowiązanie się Wnioskodawcy do nabycia w imieniu własnym i na własny rachunek udziałów Zleceniodawcy nie posiada cech pośrednictwa w świetle orzecznictwa TSUE.

W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zawartej ze spółką Zleceniodawcy nie są usługami pośrednictwa i tym samym nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania oraz stanowiska stąd wszelkie inne kwestie zawarte we wniosku a nieobjęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.