Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-553/07/12-5/S/ASi/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-19
Teza: Czy sprzedaż działek wydzielonych z gruntów rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT pomimo, że sprzedaży dokonują osoby fizyczne z prywatnego majątku nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą?
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; grunty-przekształcenie gruntu; grunty-sprzedaż gruntów; osoba-osoby fizyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2007r. (data wpływu 8 listopada 2007 r.), uzupełnione pismem z dnia 22 stycznia 2008r. (data wpływu 25 stycznia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów rolnych przekształconych na działki budowlane - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2007 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych przekształconych na działki budowlane. Wniosek został uzupełniony w dniu 23.01.2008 r. na wezwanie Organu podatkowego z dnia 16.01.2008 r. nr IP-PP2-553/07-2/ASi (skutecznie doręczone dnia 21.01.2008 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W listopadzie 2002 r. Wnioskodawca dokonał wraz z małżonką zakupu gruntów rolnych w ilości 9,795 ha. Następnie w celu powiększenia gospodarstwa rolnego w 2004 r. Strona dokupiła jeszcze 2,68 ha. Wyżej wymienione grunty zakupili jako osoby fizyczne w celu ich uprawy i zakup ten nie miał związku z prowadzoną przez małżeństwo działalnością gospodarczą, którą prowadzą w formie spółki jawnej w zakresie handlu artykułami spożywczymi i przemysłowymi. W 2007r. Gmina D. podjęła uchwałę o przekształceniu tych terenów na działki budowlane z przeznaczeniem pod budownictwo jednorodzinne.

W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza dokonać podziału posiadanych gruntów na kilkadziesiąt działek budowlanych, a następnie dokonać ich sprzedaży, w kilku kolejnych transzach osobom fizycznym.

W ostatnich dniach NSA wydał orzeczenie w podobnej sprawie, że podatek VAT płacą osoby, które sprzedają ziemię w ramach działalności gospodarczej, a nie wyzbywają się majątku prywatnego.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca dodał, iż w dniu 26.09.2002 r. kupił wraz z małżonką gospodarstwo rolne. Pole było nieużytkowane - zaniedbane, zachwaszczone, porośnięte samosiewkami, pokryte kamieniami. Dwa sezony trwały prace mające na celu przygotowanie gruntów pod uprawę. Dnia 04.05.2004 r. Wnioskodawca otrzymał wpis do ewidencji producentów rolnych. Zamiarem Strony była uprawa ziemniaków, których zbyt mogła zapewnić prowadzona przez Stronę firma - sprzedaż artykułów spożywczych, w tym owoców i warzyw.

Wnioskodawca w 2004 r. zakupił grunty rolne w innej miejscowości (lepszej klasy) pod uprawę warzyw. Pole było wcześniej użytkowane i można było od razu je uprawiać. Wnioskodawca w tym czasie dowiedział się, że grunty zakupione w 2002 r. w przygotowywanym studium zagospodarowania przestrzennego Gminy przeznaczone były pod budownictwo jednorodzinne. Informacje te potwierdziły się, w związku z tym, Strona odstąpiła od uprawy na tym terenie. Wnioskodawca nie pobierał żadnych dopłat do upraw rolnych i nie czerpał zysków z przedmiotowej nieruchomości. Natomiast grunty zakupione w 2004 r. poszerzone o zakupione w 2007 r. pole sąsiadujące, są nadal uprawiane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek wydzielonych z gruntów rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT pomimo, że sprzedaży dokonują osoby fizyczne z prywatnego majątku nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Wnioskodawca nie kupował gruntu z zamiarem sprzedaży, ale tak ukształtowała się sytuacja. Ponadto, zgodnie z ustawą podatnikiem VAT jest osoba samodzielnie prowadząca działalność gospodarczą, a Strona będzie sprzedawać grunt, który nie został zakupiony w ramach działalności gospodarczej, ale jako majątek odrębny we współwłasności z małżonką i jest to prywatna własność małżeństwa.

W dniu 31 stycznia 2008 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IP-PP2-443-553/07-3/ASi, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdzono, że dokonana przez Wnioskodawcę dostawa gruntów, nabytych w celu ich uprawy, będzie uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro przedmiotowe grunty są terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę, ich dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wg stawki podatku 22%.

Pismem z dnia 14 lutego 2008 r. (data wpływu 20 luty 2008 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IP-PP2-443-553/07-5/ASi z dnia 19 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 9 kwietnia 2008 r. (data wpływu 11 kwietnia 2008 r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 31 stycznia 2008 r. nr IP-PP2-443-553/07-3/ASi.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1247/08 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, iż skarga jest zasadna, a istota sporu dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek wydzielonych z nieruchomości rolnej po dokonaniu jej przekwalifikowania w działkę budowlaną.

Problem opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek był przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 Sąd podkreślił konieczność badania okoliczności każdej konkretnej sprawy. To one bowiem - jak wynika z uzasadnienia wyroku - decydują o tym, czy określony podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, NSA doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy.

Wynika to z powołanego przez NSA orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. NSA wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywaty (osobisty) danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielając powyższe poglądy, przy rozstrzyganiu tej sprawy uwzględnił wskazane powyżej kryteria ustalenia, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo wskazał, powołując się na art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, że grunt jest towarem, którego sprzedaż co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów. Słusznie też powołał się na postanowienia art. 15 ustawy o VAT określającego w ust. 1 podmioty będące podatnikami, w ust. 2 -definiującego pojęcie działalności gospodarczej na potrzeby tej ustawy.

Jednakże, w ocenie Sądu, błędna jest wywiedziona przez organy podatkowe konkluzja, iż sprzedaż działek w okolicznościach faktycznych opisanych przez Skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z podanego przez Skarżącego stanu faktycznego nie wynika, aby kupując przedmiotowy grunt rolny Skarżący miał zamiar jego odsprzedaży. Skarżący grunty te posiadał od 2002r., a w wyniku uchwały Gminy D. podjętej w 2007r. grunty te zostały przekształcone w działki o charakterze budowlanym, z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną. Zmiana przeznaczenia rzeczonych działek nie nastąpiła zatem z inicjatywy Skarżącego. Nieruchomość ta stanowiła jego majątek prywatny, na którym do 2004r. uprawiał ziemniaki. Zatem grunt pozostawał niezmiennie majątkiem prywatnym Skarżącego, a zamiar sprzedaży nieruchomości nie został przez niego podjęty w dacie jego nabycia.

Nie ma zatem podstaw, by stwierdzić, iż Skarżący prowadził działalność w zakresie handlu, czyli dokonywał w sposób zorganizowany zakupów nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży. Inaczej mówiąc, nie można Skarżącemu przypisać zamiaru zbycia nieruchomości w momencie jej nabycia. Natomiast, jak już wcześniej wykazano, według stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego i orzecznictwa ETS, które w pełni podziela Sąd orzekający w mniejszej sprawie, brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Reasumując stwierdzić należy, że Skarżący, dokonując sprzedaży działek w okolicznościach takich jak opisane we wniosku, z tytułu tej sprzedaży nie będzie mógł być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. W rezultacie, nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

Od powyższego wyroku Organ podatkowy w dniu 4.12.2008r. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 21.02.2012 r. sygn. akt I FSK 1848/11 oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W wyroku tym uznano, iż trafnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że Skarżący - w okolicznościach sprawy podanych we wniosku o interpretację - nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sąd w swoim uzasadnieniu wskazał na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15.09.2011r. w sprawach połączonych C-180/10 i 181/10, w którym stwierdzono, iż:

*   „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności;
*   Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależnej od woli tej osoby, w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby;
*   Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej;
*   Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia”.

Sąd nie zgodził się ze składającym skargę kasacyjną, że istotną okolicznością w przedmiotowej sprawie, decydującą o konieczności opodatkowania transakcji sprzedaży działek przez Skarżącego jest fakt, że „nieruchomość była wykorzystywana przez Stronę przeciwną do prowadzenia działalności rolniczej - gospodarstwa rolnego”, a czynności prowadzącego działalność gospodarczą rolnika ryczałtowego podlegają opodatkowaniu. Powyższe stwierdzenia pomijają bowiem powyżej przytoczone kryteria rozróżniania, na tle sprzedaży spornych w tej sprawie gruntów, działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym.

Jak stwierdził Trybunał w omawianym wyżej wyroku, osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależnej od woli tej osoby, w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby, a okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym”, w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W ocenie Sadu przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie pojedynczych z tych okoliczności.

Zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego -stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

W dniu 16 kwietnia 2012 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 października 2008 r. sygn. III SA/Wa 1247/08 uchylający ww. interpretację, w którym Sąd poparł stanowisko Strony Skarżącej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 października 2008 r. sygn. III SA/Wa 1247/08 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2012r. sygn. I FSK 1848/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych przekształconych na działki budowlane uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku z dnia 5 listopada 2007r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.