Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1286/13/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-14
Teza: Czy mająca powstać spółka (jej wspólnicy) będzie miała możliwość amortyzacji praw ochronnych do wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz do znaku towarowego otrzymanych bezpośrednio w postaci aportu oraz tych praw uzyskanych w wyniku otrzymania aportem praw do uzyskania przedmiotowych praw ochronnych, już po ich przekształceniu w prawa ochronne i zaliczania odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodu? W jaki sposób ustalić wartość początkową przedmiotów aportu na potrzeby amortyzacji?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka jawna; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 23 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku praw ochronnych na wzory przemysłowe, wzory użytkowe oraz znak towarowy, wniesionych w formie aportu do spółki jawnej – **jest prawidłowe**,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. praw – **jest nieprawidłowe**,
*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz znaku towarowego, wniesionych w formie aportu do spółki jawnej przed uzyskaniem praw ochronnych – **jest nieprawidłowe**,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz znaku towarowego – **jest bezprzedmiotowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku praw własności przemysłowej, wniesionych w formie aportu do spółki jawnej oraz sposobu ustalenia ich wartości początkowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca planuje w przyszłości założenie wraz z żoną spółki jawnej. Wnioskodawca rozważa wraz z małżonką wniesienie aportem do mającej powstać spółki praw własności przemysłowej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego, prawa do jego uzyskania, a także praw ochronnych do wzorów przemysłowych i użytkowych oraz praw do ich uzyskania. Przedsiębiorstwo (w znaczeniu materialnym) Wnioskodawcy w znacznej mierze oparte jest na majątku znajdującym się we współwłasności małżonków (majątek dorobkowy). W ramach prowadzonej działalności, zostały w nim wytworzone opisane prawa własności przemysłowej. Pomimo tego, że wyłącznie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ze względu na to, iż zostały one wytworzone w trakcie trwania wspólności majątkowej w ramach przedsiębiorstwa, w którym z prywatnoprawnego punktu widzenia współwłaścicielem majątku jest małżonka Wnioskodawcy (z wyjątkiem tych składników majątku przedsiębiorstwa, które stanowią majątek osobisty), na gruncie prawa cywilnego jest ona współwłaścicielem przedmiotowych praw na zasadach wspólności małżeńskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy mająca powstać spółka (jej wspólnicy) będzie miała możliwość amortyzacji praw ochronnych do wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz do znaku towarowego otrzymanych bezpośrednio w postaci aportu oraz tych praw uzyskanych w wyniku otrzymania aportem praw do uzyskania przedmiotowych praw ochronnych, już po ich przekształceniu w prawa ochronne i zaliczania odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodu?

W jaki sposób ustalić wartość początkową przedmiotów aportu na potrzeby amortyzacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, nowo powstała spółka (lub ściślej - wspólnicy spółki jawnej) będzie miała możliwość amortyzacji praw ochronnych do wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz do znaku towarowego, już po tym, gdy przekazane aportem prawa do uzyskania praw ochronnych ulegną zmianie bezpośrednio w prawa ochronne. Podobnie w przypadku przedmiotowych praw, które zostaną wniesione aportem bezpośrednio wspólnicy mającej powstać spółki jawnej, w tym Wnioskodawca, będą mieli prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne proporcjonalnie do zysku z udziału posiadanego w spółce.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Opisane przedmioty aportu nie są wymienione w art. 22c, który zawiera katalog rzeczy i praw nie podlegających amortyzacji. Warto podkreślić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem potencjalnego aportu będą zarówno wskazane prawa własności przemysłowej, jak i prawa do uzyskania określonych praw ochronnych; mająca powstać spółka jawna dokonywać będzie amortyzacji tych ostatnich dopiero po przerodzeniu się przedmiotowych praw do uzyskania praw w konkretne prawa ochronne (po ich zarejestrowaniu).

W związku z zaliczeniem praw będących przedmiotem aportu do katalogu zawartego w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ich nabycia przez mającą powstać spółkę, przedmiotowe prawa będą mogły podlegać amortyzacji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 15 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 649/11.

Zdaniem Wnioskodawcy, do ustalenia wartości początkowej opisanych przedmiotów aportu na potrzeby amortyzacji zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za wartość początkową przy nabyciu w postaci wkładu niepieniężnego uznaje się wartość określoną zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartość rynkową), jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie przepis ten znajdzie zastosowanie. Zgodnie z treścią przytoczonego przepisu konieczne będzie spełnienie dwóch przesłanek. Pierwsza z nich, brzmi następująco: „ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe”, zgodnie z drugą natomiast „przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie”. Zaczynając od drugiej przesłanki, należy zauważyć, że przedmiot wkładu co prawda był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, lecz są to wartości niematerialne i prawne wytworzone przez wspólnika we własnym zakresie. Przesłanka ta więc znajdzie zastosowanie w opisanej sprawie.

Z kolei pierwszą przesłanką jest brak możliwości ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną. Niewątpliwie mamy do czynienia ze wspólnikiem będącym osobą fizyczną. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie ma możliwości ustalenia wydatków na wytworzenie przedmiotów wkładu. Przedmiotem aportu mają zostać prawa własności przemysłowej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego, prawa do jego uzyskania, a także praw ochronnych do wzorów przemysłowych i użytkowych, oraz praw do ich uzyskania. Ustalenie wydatków poniesionych na wytworzenie takich praw w praktyce jest niemożliwe. Uzyskanie praw własności przemysłowej obejmuje wiele kosztów i nakładów, których nie sposób określić (jak choćby wypromowanie znaku towarowego i nadanie mu określonej renomy, rozpoznawalności). Podobnie sprawa ma się z wzorem przemysłowym, czy użytkowym i prawami do ich uzyskania; samo uzyskanie któregokolwiek z wymienionych elementów obejmuje szereg procesów, czy też nakładu włożonej pracy własnej, które są niemożliwe do określenia w charakterze konkretnych wydatków. Stąd nieporównywalnie bardziej adekwatne będzie ujęcie wartości początkowych wymienionych przedmiotów aportu w formie ich wyceny, po myśli art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z realną wartością rynkową. Celem uniknięcia ewentualnych sporów dotyczących prawidłowości wyceny przedmiotów aportu oraz ustalenia prawidłowej wartości początkowej Wnioskodawca planuje zasięgnięcia opinii odpowiedniego biegłego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1410) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne można uznać m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, o ile spełniają one łącznie następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych; wydatki na nabycie tych praw rozpoznawane winny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Wzorem użytkowym jest nowe i użyteczne rozwiązanie o charakterze technicznym, dotyczące kształtu, budowy lub zestawienia przedmiotu o trwałej postaci (art. 94 ust. 1 ww. ustawy). Wzór użytkowy uważa się za rozwiązanie użyteczne, jeżeli pozwala ono na osiągnięcie celu mającego praktyczne znaczenie przy wytwarzaniu lub korzystaniu z wyrobów (art. 94 ust. 2 ww. ustawy). Na wzór użytkowy może być udzielone prawo ochronne (art. 95 ust. 1 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego korzystania ze wzoru użytkowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 95 ust. 2 ww. ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na wzór użytkowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego (art. 99 ust. 1 ww. ustawy).

Wzorem przemysłowym jest nowa i posiadająca indywidualny charakter postać wytworu lub jego części, nadana mu w szczególności przez cechy linii, konturów, kształtów, kolorystykę, strukturę lub materiał wytworu oraz przez jego ornamentację (art. 102 ust. 1 ww. ustawy). Wytworem jest każdy przedmiot wytworzony w sposób przemysłowy lub rzemieślniczy, obejmujący w szczególności opakowanie, symbole graficzne oraz kroje pisma typograficznego, z wyłączeniem programów komputerowych (art. 102 ust. 2 ww. ustawy).

Na wzór przemysłowy udziela się prawa z rejestracji (art. 105 ust. 1 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa z rejestracji uprawniony nabywa prawo wyłącznego korzystania z wzoru przemysłowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 105 ust. 2 ww. ustawy). Jeżeli Urząd Patentowy stwierdzi, że zgłoszenie wzoru przemysłowego nie zostało sporządzone prawidłowo, wydaje decyzję o odmowie udzielenia prawa z rejestracji (art. 110 ust. 1 ww. ustawy). Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu prawa z rejestracji po stwierdzeniu, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 3, że zgłoszenie wzoru przemysłowego zostało sporządzone prawidłowo (art. 111 ust. 1 ww. ustawy). Udzielenie prawa z rejestracji wzoru przemysłowego stwierdza się przez wydanie świadectwa rejestracji (art. 114 ust. 1 ww. ustawy).

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy).

Na podstawie art. 144 ww. ustawy, wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa. Jeżeli Urząd Patentowy stwierdzi brak ustawowych warunków do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy, wydaje, z zastrzeżeniem ust. 2, decyzję o odmowie jego udzielenia (art. 145 ust. 1 tej ustawy). Natomiast zgodnie z art. 147 ust. 1 ww. ustawy, Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego, jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy. Udzielone prawa ochronne na znaki towarowe podlegają wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150 ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ustawy). Ponadto prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy). Zgodnie z art. 162 ust. 6 ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się odpowiednio do praw z dokonanego w Urzędzie Patentowym zgłoszenia, na które nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że na warunkach określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej udzielane są m.in. prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe.

Prawa potwierdzone wydanymi przez Urząd Patentowy odpowiednimi dokumentami (decyzjami i świadectwami), w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Jednocześnie muszą być spełnione również pozostałe przesłanki, tj. prawa takie muszą być nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, bądź w drodze sukcesji generalnej. Jedną z form nabycia jest także przeniesienie praw własności składników majątkowych w drodze aportu do spółki.

Przepis art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zaliczenie do wartości niematerialnych i prawnych praw, które już na dzień nabycia posiadają na mocy prawomocnych dokumentów wydanych przez Urząd Patentowy szczególną ochronę prawną, a w związku z tym są wartościami niematerialnymi i prawnymi. Natomiast do tej kategorii nie zalicza się prawa ze zgłoszenia wzoru użytkowego i znaku towarowego oraz wzoru przemysłowego.

Przez prawo do wzoru użytkowego i znaku towarowego oraz wzoru przemysłowego w rozumieniu przywołanego art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wyłącznie prawa do wzoru użytkowego i znaku towarowego oraz wzoru przemysłowego już zarejestrowane, tzn. wzoru użytkowego i znaku towarowego w odniesieniu do których zostało uzyskane prawo ochronne, a w odniesieniu do wzoru przemysłowego zostało uzyskane prawo z rejestracji. Przymiotu tego nie posiada wzór użytkowy i znak towarowy oraz wzór przemysłowy niezarejestrowany, w tym również zgłoszone do rejestracji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Planuje w przyszłości założenie wraz z żoną spółki jawnej. Wnioskodawca rozważa wraz z małżonką wniesienie aportem do mającej powstać spółki praw własności przemysłowej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego, prawa do jego uzyskania, a także praw ochronnych do wzorów przemysłowych i użytkowych oraz praw do ich uzyskania. Przedsiębiorstwo (w znaczeniu materialnym) Wnioskodawcy w znacznej mierze oparte jest na majątku znajdującym się we współwłasności małżonków (majątek dorobkowy). W ramach prowadzonej działalności, zostały w nim wytworzone opisane prawa własności przemysłowej. Pomimo tego, że wyłącznie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ze względu na to, że zostały one wytworzone w trakcie trwania wspólności majątkowej w ramach przedsiębiorstwa, w którym z prywatnoprawnego punktu widzenia współwłaścicielem majątku jest małżonka Wnioskodawcy (z wyjątkiem tych składników majątku przedsiębiorstwa, które stanowią majątek osobisty), na gruncie prawa cywilnego jest ona współwłaścicielem przedmiotowych prawach na zasadach wspólności małżeńskiej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że prawa, które w momencie wniesienia do spółki jawnej (w dniu nabycia) będą już zarejestrowane, a zatem na które zostały udzielone prawa ochronne lub prawa z rejestracji, jako nabyte przez spółkę będą mogły stanowić w tej spółce wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i po spełnieniu pozostałych warunków określonych w tym przepisie mogą zostać ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki i podlegać amortyzacji.

Natomiast wzory użytkowe, wzory przemysłowe i znak towarowy, które w momencie wniesienia do spółki jawnej (w dniu nabycia) nie będą jeszcze zarejestrowane, tj. nie zostaną na nie udzielone prawa ochronne lub prawa z rejestracji, ponieważ nie zostaną wydane przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej decyzje i świadectwa o udzieleniu praw ochronnych lub praw z rejestracji na te wzory i znak (prawa te nie będą istniały przed wydaniem takich decyzji i świadectw), nie będą spełniały warunków określonych w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany wyżej art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie daje podstaw do amortyzowania wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają bowiem wyłącznie nabyte prawa ochronne do wzorów użytkowych, znaków towarowych oraz prawa z rejestracji wzorów przemysłowych. W przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych; wydatki na nabycie tych praw rozpoznawane winny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że wzory użytkowe, wzory przemysłowe i znak towarowy, które w dacie nabycia nie spełniają warunków określonych w art. 22b ust. 1 ww. ustawy (znajdują się w procedurze rejestracji w Urzędzie Patentowym), nie mogą zostać uznane za wartości niematerialne i prawne. Tym samym nie podlegają amortyzacji. Podkreślić należy, że elementarnym warunkiem uznania praw ochronnych na wzór użytkowy, znak towarowy oraz praw z rejestracji wzorów przemysłowych za składniki majątku trwałego jest ich nabycie (a nie uzyskanie po nabyciu decyzji i świadectw Urzędu Patentowego o udzieleniu praw ochronnych i praw z rejestracji). W odniesieniu do wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz znaku towarowego będących w procedurze rejestracji, co do których prawa ochronne i prawa z rejestracji zostaną nadane po ich nabyciu przez spółkę jawną, nie będzie przysługiwało uprawnienie do amortyzowania tychże praw, albowiem, jak już wykazano, na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne, podlegają jedynie te prawa, które zostały nabyte.

Spółka nie będzie mogła zatem rozpocząć ich amortyzacji w momencie, gdy uzyska decyzje i świadectwa o udzieleniu przez Urząd Patentowy RP prawa ochronnego na te wzory użytkowe i znak towarowy oraz prawa z rejestracji wzorów przemysłowych, bowiem prawa te zostaną nadane już po otrzymaniu przez ww. spółkę jawną tych wzorów użytkowych, znaku towarowego oraz wzorów przemysłowych w formie aportu. W konsekwencji przedmiotowe prawa nie zostaną „nabyte” w rozumieniu art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przez to nie będą podlegały amortyzacji podatkowej.

Wskazać przy tym należy, że prawidłowość stanowiska tut. Organu prezentowanego w ww. zakresie potwierdzają wyroki:

*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 23/08, z 28 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 412/08, z 25 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 627/09,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 22 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 815/09.

Odnosząc się do powołanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroku – wspierającego argumentację Wnioskodawcy - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nim stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy. Powołany przez Wnioskodawcę wyrok został potraktowany jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Odnosząc się natomiast do kwestii sposobu ustalenia wartości początkowej ww. wartości niematerialnych i prawnych, wskazać należy, że stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych, który jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia, określa art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną uważa się:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Jak wynika z powyższego przepisu, wartość początkową wniesionych aportem składników majątku, które nie stanowiły wcześniej środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych, lecz stanowią takie środki lub wartości w spółce do której zostały wniesione, należy ustalić zgodnie z cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ww. ustawy, w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez podmiot wnoszący aport, o ile nie zostały one już wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Brak jest zatem podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej takich środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w wysokości ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu. Zauważyć przy tym należy, iż wbrew stanowisku Wnioskodawcy, do ustalenia wartości początkowej ww. wartości niematerialnych i prawnych nie znajdzie zastosowania art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro ww. składniki majątku przed ich wniesieniem do spółki jawnej zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej, to na mocy wyłączenia zawartego w ww. przepisie nie będzie miał on zastosowania w przedmiotowej sprawie. Przy czym, zdaniem tut. Organu ostatnią część (frazę) ww. przepisu należy wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy odnieść do jego wcześniejszej części, a więc w ogólności do możliwości jego zastosowania.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wartość początkową wniesionych do spółki jawnej praw ochronnych na wzory użytkowe, znak towarowy oraz praw z rejestracji wzorów przemysłowych, które po ich wniesieniu do spółki będą spełniały wszystkie kryteria uznania ich za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uprzednio nie stanowiły podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich wytworzenie, o ile wydatki te nie zostały wcześniej (w jakiejkolwiek formie) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przypadającą, na niego proporcjonalnie do jego udziałów w spółce jawnej część odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tak ustalonej wartości początkowej.

Jednocześnie zauważyć należy, że bezprzedmiotowym jest dokonywanie oceny stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie sposobu określenia wartości początkowej tych wskazanych we wniosku składników, które (jak wykazano) nie będą mogły stanowić wartości niematerialnych i prawnych w spółce jawnej, a tym samym nie będą podlegać amortyzacji.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku praw ochronnych na wzory przemysłowe, wzory użytkowe oraz znak towarowy, wniesionych w formie aportu do spółki jawnej – jest prawidłowe,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. praw – jest nieprawidłowe,
*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz znaku towarowego, wniesionych w formie aportu do spółki jawnej przed uzyskaniem praw ochronnych – jest nieprawidłowe,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych oraz znaku towarowego – jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a