Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.484.2021.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-06
Teza: Brak możliwości zaliczenia na cele mieszkaniowe rat opłacanych za nowe mieszkanie, gdy nie zostały one pokryte z przychodu (zaliczki/zadatku) pochodzącego ze zbywanej nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 4 sierpnia 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.484.2021.1.KB, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 4 sierpnia 2021 r., skutecznie doręczono 23 sierpnia 2021 r., jednocześnie w dniu 31 sierpnia 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo, stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni ponad 5 lat temu nabyła mieszkanie z ówczesnym swoim małżonkiem. W chwili sprzedaży połowa tego mieszkania korzystała ze zwolnienia od opodatkowania, ponieważ była nabyta w okresie uprawniającym do sprzedaży tej połowy mieszkania. Problem pojawił się z drugą połową mieszkania. Druga połowa mieszkania została nabyta w drodze darowizny (…) października 2018 roku w formie aktu notarialnego.

Następnie po tej dacie Wnioskodawczyni rozwiodła się ze współmałżonkiem, co nie ma żadnego znaczenia dla opodatkowania. Nabycie jednak połowy mieszkania w formie darowizny nastąpiło przed upływem 5 lat.

Następnie mieszkanie zostało w całości sprzedane (…) lipca 2020 roku. Wnioskodawczyni podkreśla, że połowa wartości mieszkania korzystała ze zwolnienia od opodatkowania, a połowa wartości mieszkania jednak została sprzedana przed upływem 5 lat.

Następnie dnia (…) września 2019 roku Zainteresowana podpisała w formie aktu notarialnego przyrzeczenie zakupu nowego mieszkania. Następnie zgodnie z umową Zainteresowana w ratach płaciła stosownie do harmonogramu płatności, kolejne raty na budowę mieszkania.

W międzyczasie Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży poprzedniego mieszkania, co nastąpiło (…) lipca 2020 roku. Nowe mieszkanie Zainteresowana nabyła (…) lutego 2021 roku aktem notarialnym, w który nabyła odrębną własność lokalu.

Zainteresowana łącznie z remontem planuje wydać w całości równowartość połowy sprzedanego mieszkania otrzymanego w formie darowizny (…) października 2018 roku na nowe mieszkanie.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że mieszkanie nabyte zostało w dniu (…) kwietnia 2010 roku do majątku wspólnego.

Darowizna została dokonana przez męża Wnioskodawczyni, z majątku odrębnego. Przekazanie nastąpiło przed wyrokiem rozwodowym (sprawa rozwodowa była w trakcie), ale już po dokonaniu rozdzielczości majątkowej (wniosek o rozdzielczość został wniesiony na samym początku sprawy rozwodowej).

Wnioskodawczyni nie otrzymała kwoty na poczet ceny sprzedaży mieszkania (zaliczka, zadatek) przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży. Pełna kwota została uregulowana przez nabywcę po podpisaniu aktu notarialnego. Raty za nowe mieszkanie nie były opłacone ze środków uzyskanych z zaliczki czy zadatku na poczet ceny za sprzedawane mieszkanie. Raty za nowe mieszkanie opłacone zostały przed sprzedażą starego mieszkania. Po sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni nie opłacała już rat za nowe mieszkanie. Raty za nowe mieszkanie opłacone zostały przed sprzedażą starego mieszkania.

Pod pojęciem remontu Wnioskodawczyni rozumie pełny remont mieszkania od stanu deweloperskiego, w tym płytki, panele, kleje, farby, usługi remontowe etc. Wydatki na remont mieszkania zostały/zostaną poniesione ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości.

Nowe mieszkanie zostało zakupione z zamiarem realizacji w nim przez Wnioskodawczynię własnych celi mieszkaniowych. Nabyte mieszkanie położone jest w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wydatkowanie środków ze sprzedaży mieszkania na remont nowego mieszkania nastąpi nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, jeżeli przed sprzedażą mieszkania podpisała umowę przyrzeczenia zakupu mieszkania i na podstawie tej przyrzeczonej umowy dokonywała wpłat na następny lokal mieszkalny, który ostatecznie nabyła po dokonanej sprzedaży poprzedniego mieszkania (…) lutego 2021 roku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu.

Sprzedający powinien w takiej sytuacji zapłacić podatek w wysokości 19% dochodu uzyskanego z tytułu zbycia nieruchomości i praw wymienionych w powoływanym już art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c). Dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Wolnymi od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT).

Należy zatem stwierdzić, że główną okolicznością decydującą braku obowiązku zapłaty PIT w tym przypadku jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe, pokrywające się z ich ustawowym katalogiem. Wydatki te muszą zostać poniesione w okresie od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dla omawianego braku opodatkowania PIT przychodów ze sprzedaży nieruchomości ważne jest tylko to, by nabyte z tych przychodów inne nieruchomości służyły faktycznie zaspakajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Na podatniku będzie więc spoczywał obowiązek wykazania, że dokonana przez niego czynność zmierza do osiągnięcia takiego celu.

W rzeczywistości nowo nabyte mieszkanie będzie w całości zaspokajało potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni, ponieważ Zainteresowana będzie zamieszkiwała w tym mieszkaniu, a innego nie posiada.

Nie ma również znaczenia, że Wnioskodawczyni przed sprzedażą poprzedniego mieszkania podpisała z wielomiesięcznym wyprzedzeniem wstępną umowę zakupu nowego mieszkania. Omawiany przepis nie wspomina nic o dacie podpisania wstępnej umowy zakupu mieszkania. Zgodnie z prawem cywilnym wstępna umowa zakupu mieszkania nie jest nabyciem tego mieszkania. Dopiero ostateczna umowa zakupu mieszkania podpisana w lutym 2021 roku przeniosła prawo własności na Zainteresowaną i dopiero z tą chwilą nabyła ona mieszkanie.

Wynika z powyższego, że Wnioskodawczyni nie nabyła mieszkania przed sprzedażą poprzedniego, ale po sprzedaży poprzedniego. Przedwstępna umowa nie zmieniła tego stanu, ponieważ w przedwstępnej umowie Wnioskodawczyni nie nabyła odrębnej własności lokalu, a tylko przyrzeczenie jego nabycia w przyszłości. Następnie otrzymane pieniądze ze sprzedaży mieszkania zostały przeznaczone na zakup nowego mieszkania oraz jego remont. W związku z powyższym Wnioskodawczyni mogła skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie dla Wnioskodawczyni wystąpiły dwa momenty nabycia mieszkania, tj. do wspólności majątkowej w 2010 roku oraz w wyniku darowizny od męża (po ustanowieniu rozdzielności majątkowej) z majątku odrębnego w 2018 roku. Natomiast do sprzedaży ww. mieszkania doszło w lipcu 2020 roku.

Zatem mając na uwadze powyższe dla udziału w mieszkaniu nabytego w 2010 roku do wspólności majątkowej małżeńskiej niewątpliwie upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jednocześnie dla udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny nie upłynął wskazany okres. W związku z powyższym sprzedaż mieszkania w części nabytej w 2018 roku stanowi dla Zainteresowanej źródło przychodu.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Na podstawie art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

*   D – dochód ze sprzedaży,
*   W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   P – przychód ze sprzedaży.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

− położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Reasumując, aby dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   przychód musi zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 25 ww. ustawy;
*   wydatkowanie środków ze sprzedaży musi nastąpić nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawczyni we wrześniu 2019 r. zawarła umowę przyrzeczenia zakupu mieszkania. Następnie na podstawie tej umowy wpłacała kolejne raty za nowe mieszkanie. W lipcu 2020 r. dokonała sprzedaży mieszkania częściowo nabytego w 2010 r. oraz częściowo 2018 r. Raty za nowe mieszkanie nie były opłacone ze środków uzyskanych z zaliczki czy zadatku na poczet ceny za sprzedawane mieszkanie. Raty za nowe mieszkanie opłacone zostały przed sprzedażą starego mieszkania. Nowe mieszkanie zostało zakupione z zamiarem realizacji w nim przez Wnioskodawczynię własnych celi mieszkaniowych. Zainteresowana poniosła/poniesie też wydatki na pełny remont mieszkania od stanu deweloperskiego, w tym płytki, panele, kleje, farby, usługi remontowe etc. ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawczyni łącznie z remontem planuje wydać w całości równowartość połowy sprzedanego mieszkania otrzymanego w formie darowizny (…) października 2018 roku na nowe mieszkanie.

Wątpliwość Zainteresowanej budzi kwestia czy ma prawo skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, jeżeli przed sprzedażą mieszkania podpisała umowę przyrzeczenia zakupu mieszkania i na podstawie tej przyrzeczonej umowy dokonywała wpłat na następny lokal mieszkalny, który ostatecznie nabyła po dokonanej sprzedaży poprzedniego mieszkania (…) lutego 2021 roku.

Zauważyć należy, jak wskazała Wnioskodawczyni, że raty za nowe mieszkanie nie były opłacone ze środków uzyskanych z zaliczki czy zadatku na poczet ceny za sprzedawane mieszkanie, raty te opłacone zostały przed sprzedażą starego mieszkania oraz Zainteresowana łącznie z remontem planuje wydać w całości równowartość połowy sprzedanego mieszkania otrzymanego w formie darowizny w 2018 roku na nowe mieszkanie, w którym będzie realizowała własne cele mieszkaniowe.

Mając zatem powyższe na względzie zauważyć należy, że środki przeznaczone na zakup nowego mieszkania nie pochodziły z przychodu uzyskanego ze zbycia mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2018 roku.

Co prawda przeniesienie własności nowego mieszkania nastąpiło po sprzedaży mieszkania oraz w terminie trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do zbycia mieszkania nie mniej jednak wskazane we wniosku raty za nowe mieszkanie nie zostały opłacone ze środków pochodzących z odpłatnego zbycia mieszkania, bowiem jak wskazała Zainteresowana nie otrzymała ani żadnej zaliczki bądź zadatku, a sama sprzedaż nastąpiła w 2020 roku kiedy to została uregulowana pełna kwota przez nabywcę po podpisaniu aktu notarialnego i po tym okresie nie były już opłacane raty za nowe mieszkanie.

Zatem środki ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2018 roku nie mogły zostać wydatkowane na własne cele mieszkaniowe jakim był zakup mieszkania poprzez opłacanie rat, gdyż w momencie ponoszenia tego wydatku Wnioskodawczyni nie posiadała tych środków.

Powyższe potwierdza również wyrok NSA z dnia 28 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 500/16, zgodnie z którym: „(…) nie dają podstaw do twierdzenia aby kolejność nabycia i zbycia nieruchomości była przesłanką zwolnienia dochodu z opodatkowania. Ustawodawca wymaga jedynie, żeby dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości został spożytkowany w przewidzianym terminie na określone cele.”

Reasumując, wpłaty dokonywane przez Wnioskodawczynię na lokal mieszkalny w związku z tym, iż nie pochodziły ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania nie można zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe, a co za tym idzie w tym zakresie Wnioskodawczyni nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1.

Jednocześnie Wnioskodawczyni będzie miała możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w zakresie wydatków na remont mieszkania poniesionych ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d.

Zauważyć jednak należy, że powyższe zwolnienie obejmie wyłącznie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia mieszkania, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2018 r., jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.