Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.420.2019.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-04
Teza: Skutki podatkowe dotyczące obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z sukcesją częściową.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-odliczenie podatku; podział; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 12-art. 90 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z sukcesją częściową– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z sukcesją częściową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Dzielona jest firmą z długoletnią historią i ugruntowaną pozycją na rynku producentów leczniczych produktów weterynaryjnych w Polsce. Spółka specjalizuje się w produkcji chemioterapeutyków oraz biopreparatów. W swojej ofercie posiada ponadto preparaty witaminowe, witaminowo-mineralne i mineralne. Spółka Dzielona jest również jednym z największych krajowych producentów preparatów wapniowych i maści. Spółka sprzedaje swoje produkty poprzez szeroką sieć patronackich hurtowni weterynaryjnych, zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności, tj.:

*   działalność odpowiedzialna za produkcję obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel („Działalność Produkcyjna”),
*   działalność odpowiedzialna za sprzedaż, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniająca bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki („Działalność Handlowa”).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania nad wskazanymi powyżej Działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, odrębność Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie poszczególnym działalnościom zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z Działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/na nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność Produkcyjna Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Prezesa Zarządu, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Jakości, Dyrektor ds. Produkcji, Główny Specjalista ds. Logistyki, Dział Rozwoju oraz Dział Zaopatrzenia.

Działalność Handlowa Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Dyrektora Obszaru Handlowego i Finansowego, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Eksportu, Dyrektor Handlowy, Przedstawicielstwo w za granicą, Dział Finansowo- Księgowy, Główny Specjalista ds. Kadr, Organizacji i Płac, Dział Rozwoju, Główny Specjalista ds. Rozwoju, Dyrektor ds. Marketingu i Sprzedaży, Osoba Wykwalifikowana, Dział Transportu oraz Dział Zaopatrzenia. Dyrektor Obszaru Handlowego i Finansowego odpowiada bezpośrednio przed Prezesem Zarządu.

Do Działalności Produkcyjnej przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia, logistyki oraz transportu produktów weterynaryjnych, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności z zakresu wdrożenia nowych technologii, a także personel pomocniczy.

Do Działalności Handlowej przypisany został personel odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie prowadzenia sprzedaży produktów weterynaryjnych, w tym ich marketingu, a także ich eksportu. Do Działalności Handlowej przydzielony został również personel pomocniczy zapewniający bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki jako całości.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach zlokalizowanych na nieruchomościach własnych Spółki.

Na potrzeby Działalności Produkcyjnej wykorzystywany jest kompleks budynków przystosowanych na potrzeby produkcji, magazynowania oraz prowadzenia badań nad aktualnymi i nowymi produktami Spółki Dzielonej, jak również budynek administracji.

Z uwagi na fakt, iż Działalność Handlowa nie wymaga specjalnie przygotowanych pomieszczeń, dla Działalności Handlowej wyodrębnione zostały osobne pomieszczenia w budynku administracji położonym na nieruchomości będącej własnością Spółki.

Funkcjonowanie Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjną oraz Działalność Handlową.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa mają również odrębne cele biznesowo- sprzedażowe.

W przypadku Działalności Produkcyjnej dotyczą one:

1.  zapewnienia właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez produkcję produktów weterynaryjnych,
2.  systematycznego zwiększania udziału w rynku produktów weterynaryjnych poprzez produkcję wysokiej jakości produktów weterynaryjnych,
3.  zrównoważonego rozwoju Spółki opartego na trosce o środowisko naturalne i lokalne społeczności poprzez ograniczenie inwazyjności produkcji środków weterynaryjnych na otoczenie przedsiębiorstwa,
4.  podnoszenia rentowności produktów poprzez zwiększanie efektywności produkcji,
5.  opracowywania i wdrażania nowych technologii produkcyjnych oraz innowacyjnych produktów podnoszących konkurencyjność produkowanych przez Spółkę Dzieloną produktów weterynaryjnych,
6.  optymalnego zarządzania powierzchniami użytkowymi Spółki na nieruchomościach wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

W przypadku Działalności Handlowej, cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

1.  zapewnienie właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez prowadzenie sprzedaży produktów weterynaryjnych,
2.  zwiększenie udziału w rynku produktów weterynaryjnych poprzez prowadzenie akcji marketingowych oraz analizę rynku i przygotowanie planów dalszego rozwoju Spółki Dzielonej,
3.  zwiększenie udziału w światowym rynku produktów weterynaryjnych poprzez zawieranie umów handlowych z zagranicznymi kontrahentami i organizowanie eksportu produktów weterynaryjnych,
4.  zmniejszanie kosztów sprzedaży produkowanych przez Spółkę produktów weterynaryjnych poprzez tworzenie nowych i bardziej efektywnych kanałów dystrybucji.

Dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności Produkcyjnej dotyczą one, m in.

1.  produkcji produktów weterynaryjnych,
2.  utrzymywanie poziomu produkcji i zapewnienia jakości gwarantującego utrzymywanie certyfikatów dla wszystkich rodzajów produktów
3.  kontroli jakości produktów weterynaryjnych,
4.  rozwoju technologii produkcji,
5.  wdrażania nowych technologii produkcyjnych,
6.  organizowania i zapewnienia prawidłowego przechowywania gotowych produktów weterynaryjnych,
7.  optymalizacji kosztów produkcji produktów weterynaryjnych i ich przechowywania,
8.  zakupu środków czystości i innych produktów niezbędnych do wykonywania przypisanych zadań,
9.  zarządzania powierzchniami użytkowymi nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

Dla Działalności Handlowej dotyczą one m.in.:

1.  podtrzymywania i zabezpieczenia relacji handlowych z aktualnymi kontrahentami w kraju i za granicą,
2.  aktywnego poszukiwania nowych kontrahentów krajowych i zagranicznych,
3.  prowadzenia akcji marketingowych wśród podmiotów działających na rynku usług weterynaryjnych w celu budowania marki Spółki Dzielonej,
4.  badania rynku usług weterynaryjnych i rynku produktów weterynaryjnych w celu budowania nowych strategii rozwoju firmy.
5.  zabezpieczenia funkcjonowania stałego łańcucha dostaw dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek,
6.  rozwój, rejestracja i wprowadzanie na rynek nowych produktów weterynaryjnych.

Do każdego obszaru Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki, przyporządkowane są określone składniki majątkowe.

Działalność Produkcyjna dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zadań w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia i logistyki, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności w zakresie wdrożenia nowych technologii. W szczególności do Działalności Produkcyjnej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Handlową. W szczególności do Działalności Handlowej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne w tym znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i do Działalności Handlowej.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności Produkcyjnej należą zadania związane z produkcją artykułów weterynaryjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Produkcyjnej polegają głównie na produkcji artykułów weterynaryjnych, kontroli jakości wyprodukowanych produktów weterynaryjnych, rozwijaniem nowych technologii w zakresie produkcji artykułów weterynaryjnych, z uwzględnieniem rozwijania metod produkcji oraz zarządzanie nieruchomościami przypisanymi do Działalności Produkcyjnej.

Do zadań Działalności Handlowej należą zadania związane ze sprzedażą artykułów weterynaryjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Handlową polegają głównie na sprzedaży produktów weterynaryjnych, akwizycji nowych klientów, profesjonalnej obsłudze klientów już pozyskanych, budowaniu marki oraz analizowaniu rynku usług weterynaryjnych i produktów weterynaryjnych, zabezpieczeniu funkcjonowania stałego łańcucha dostaw półproduktów dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek, a także czynnościach ogólnoadministracyjnych zapewniających bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki.

Obie Działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność Produkcyjna jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Produkcyjnej wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Produkcyjna jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjna nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Produkcyjna nie jest nierozerwalnie związana z Działalnością Handlową, gdyż w oparciu o własne zasoby może realizować zamówienia zewnętrznych podmiotów w zakresie produkcji artykułów weterynaryjnych.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Handlową. Działalność Handlowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez personel realizujący zadania dotyczące Działalności Handlowej stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Handlowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Handlowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Handlowa nie jest nierozłącznie związana z Działalnością Produkcyjną, gdyż sprzedawane przez nią produkty weterynaryjne mogą również pochodzić od innych producentów produktów weterynaryjnych, w związku z czym Działalność Handlowa, poprzez dywersyfikację portfela producentów produktów weterynaryjnych, może się w pełni usamodzielnić i uniezależnić od Działalności Produkcyjnej, co, w aktualnych realiach rynku produktów weterynaryjnych, jest możliwe do zrealizowania.

Planowane Działania

Większościowy akcjonariusz Spółki Dzielonej, planuje wdrożenie restrukturyzacji korporacyjnej mającej na celu zwiększenie efektywności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w ramach Spółki.

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki celowej (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Nowa Spółka”). Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę Dzieloną.

Na dzień podziału wartość majątku Spółki otrzymanego przez Wnioskodawcę będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz Akcjonariusza.

Przed przystąpieniem do podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzona zostanie restrukturyzacja własnościowa Spółki Dzielonej polegająca na wdrożeniu procedury wykupu przymusowego wobec mniejszościowych akcjonariuszy Spółki Dzielonej, zgodnie z art. 418 Kodeksu spółek handlowych. Wobec powyższego, w dniu podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zarówno Spółka Dzielona, jak i Nowa Spółka, będą spółkami jednoosobowymi, co pozwoli na usprawnienie procedury podziału.

Z uwagi na fakt, iż w chwili obecnej Działalność Handlowa jest prowadzona na nieruchomości stanowiącej siedzibę Spółki Dzielonej, która to nieruchomość w wyniku podziału pozostanie w Spółce, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych planowane jest przeniesienie miejsca prowadzenia Działalności Handlowej do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności Handlowej, Wnioskodawca zawrze ze Spółką Dzieloną umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej.

Wskutek podziału w Spółce pozostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, należności od klientów Spółki z tytułu działalności polegającej na produkcji, kontroli jakości i rozwijania produktów weterynaryjnych związane z Działalnością Produkcyjną, w tym nieruchomości oraz budynki przystosowane do produkcji, badania i przechowywania produktów weterynaryjnych, jak również budynek administracji, a także licencje produkcyjne oraz zezwolenia na wytwarzanie produktów leczniczych.

Natomiast do Wnioskodawcy, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, nieruchomości niewykorzystywane bezpośrednio na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej, wartości niematerialne i prawne w tym licencje na produkty, licencje sprzedażowe, znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, wyposażenie, należności, środki pieniężne, zapasy oraz zobowiązania związane z Działalnością Handlową.

Umowy i kontrakty związane z Działalnością Handlową w wyniku podziału Spółki Dzielonej zostaną przeniesione na Wnioskodawcę. Umowy i kontrakty związane z Działalnością Produkcyjną pozostaną w Spółce.

Planowane jest, iż Spółka Dzielona oraz Wnioskodawca zawrą umowę, w ramach której, przez 3 lata od jej zawarcia Wnioskodawca będzie zlecać Spółce Dzielonej produkcję leczniczych produktów weterynaryjnych opartych na recepturach posiadanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, przez okres 3 lat Wnioskodawca będzie zajmować się sprzedażą wyrobów Spółki.

Kredyt inwestycyjny związany z Działalnością Produkcyjną pozostanie w Spółce. Linie kredytowe, które służą aktualnie finansowaniu Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostaną dostosowane w taki sposób, aby po podziale Spółka Dzielona oraz Nowa Spółka mogły korzystać z limitów adekwatnych do zakresu prowadzonych przez nie działalności.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjnej bez zmiany zakresu ich zadań. Personel przyporządkowany do Działalności Handlowej stanie się natomiast personelem Wnioskodawcy.

Ponieważ pracownicy księgowości, kadr i płac IT przypisani do Działalności Handlowej, lecz realizujący zadania wspomagające niezwiązane bezpośrednio ani z Działalnością Produkcyjną ani Handlową, tj. zadania z zakresu księgowości, kadrowo-płacowe oraz IT staną się w wyniku podziału pracownikami Nowej Spółki, planowane jest zawarcie pomiędzy Spółką a Nową Spółką umowy, w ramach której Spółka będzie korzystała z usług wsparcia bieżącej działalności świadczonych przez Nową Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności Handlowej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy) przed dokonaniem podziału?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka (jako podmiot dzielony) zobowiązana będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością Handlową. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na Wnioskodawcę Działalności Handlowej zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca.

Konsekwentnie, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli prawo to powstanie po dniu podziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku Spółki. Podział przez wydzielenie będzie miał szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. Spółka) nie straci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejszy swój majątek o część, która zostanie przeniesiona do nowego podmiotu (tj. Wnioskodawcy).

Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej, dotyczyć będzie tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do dnia (momentu) przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki (tj. Działalności Handlowej), wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z Działalnością Handlową będą spoczywały na podmiocie dzielonym (Spółce).

Zatem w miesiącu, w którym nastąpi podział Spółki przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działalność Handlowa), Spółka będzie zobowiązana do wykazania kwot obrotu, podatku naliczonego oraz podatku należnego za ten miesiąc dotyczących wydzielanej Działalności Handlowej. Kluczową rolę w tym przypadku będzie odgrywał moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanych dostaw towarów i świadczenia usług związanych z wydzielaną Działalnością Handlową (o którym mowa w art. 19a ustawy o VAT), natomiast w przypadku faktur VAT dokumentujących podatek naliczony decydował będzie moment powstania prawa do odliczenia tego podatku, zgodnie z regulacjami zwartymi w art. 86 ustawy o VAT.

Reasumując, Spółka (jako podmiot dzielony) zobowiązana będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością Handlową.

W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej Działalności Handlową będzie dokonywał Wnioskodawca.

Konsekwentnie, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli prawo to powstanie po dniu podziału.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, Działalność Handlowa, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie sprecyzował pytania. W przedmiotowej interpretacji przyjęto za Wnioskodawcą, że wydzielenie do Wnioskodawcy Działalności Handlowej wypełniać będzie dyspozycję art. 93c Ordynacji podatkowej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podatnika m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika) regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.).

Wskazać należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i obowiązki swego poprzednika prawnego.

Wobec tego należy sprawdzić przede wszystkim, czy każde prawo, które przysługiwałoby danemu podmiotowi (podatnikowi) przysługuje – na podstawie przepisów o sukcesji prawnej – innemu podmiotowi (podatnikowi), będącemu tzw. „następcą prawnym” tego pierwszego podmiotu (podatnika).

Powyższe kwestie regulują przepisy działu III rozdziału 14 Ordynacji podatkowej. W regulacjach tych, zawarta jest pozycja prawnopodatkowa dwóch kategorii podmiotów: następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowo powstałej w wyniku podziału składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowo powstałej w wyniku podziału składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółek nowo zawiązanych.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację – od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, łączy następstwo prawne jedynie z tymi składnikami majątku, które osobom prawnym przydzielono w planie podziału. Nie jest to więc pełna sukcesja uniwersalna, ale można mówić raczej o sukcesji uniwersalnej częściowej.

Plan podziału jest pisemnym uzgodnieniem między spółką dzieloną a spółką przejmującą. Nie jest on czynnością prawną, ale raczej ma charakter czynności faktycznej.

Przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji podatkowej w przypadku przejęcia lub podziału osoby prawnej stosuje się jedynie wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

W treści art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka Dzielona specjalizuje się w produkcji chemioterapeutyków oraz biopreparatów. W swojej ofercie posiada ponadto preparaty witaminowe, witaminowo-mineralne i mineralne. Jest również jednym z największych krajowych producentów preparatów wapniowych i maści. Spółka sprzedaje swoje produkty poprzez szeroką sieć patronackich hurtowni weterynaryjnych, zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności, tj.:

*   działalność odpowiedzialna za produkcję obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel („Działalność Produkcyjna”),
*   działalność odpowiedzialna za sprzedaż, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniająca bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki („Działalność Handlowa”).

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki celowej - Wnioskodawca. Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę Dzieloną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozliczania podatku VAT dotyczącego bezpośrednio Działalności Handlowej, tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy, przed dokonaniem podziału w związku z treścią art. 19a i 86 ustawy.

Zagadnienia dotyczące obowiązku podatkowego uregulowane są w Dziale IV - art. 19a-20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.),

Co do zasady, zgodnie z art. 19a ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Pozostałe przepisy art. 19a ustawy regulują kwestie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności w tych przepisach wymienionych.

W art. 86 ustawy uregulowano kwestie dotyczące prawa do odliczenia oraz terminów realizacji tego prawa.

Co do zasady, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei art. 86 ust. 10 ustawy stanowi, że co zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W pozostałych przepisach art. 86 ustawy doprecyzowano szczegółowe kwestie dotyczące zasad i terminów odliczania podatku naliczonego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą jest fundamentalną zasadą konstrukcji podatku od towarów i usług. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabywanych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy, jednakże nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w sytuacji opisanej we wniosku, dojdzie do przejęcia do przez Wnioskodawcę Działalności Handlowej, stanowiącego w Spółce Dzielonej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, mamy do czynienia z sukcesją generalną częściową, wszystkie prawa i obowiązki, które powstały przed dniem wydzielenia, powinny być rozliczone przez Spółkę Dzieloną.

Zatem, jeśli obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności związanych z wydzieloną Działalnością Handlową i realizowanych przez dniem wydzielenia, powstanie przed dniem wydzielenia zobowiązanym do wystawiania faktur sprzedaży i rozliczenia podatku należnego będzie Spółka Dzielona. Spółka dzielona będzie również uprawniona do odliczenia podatku naliczonego związanego z Działalnością Handlową, w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy od nabywanych towarów i usług powstał przed dniem podziału.

Uwzględniając treść wyżej powołanych przepisów zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że to Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozliczenia podatku należnego związanego z Działalnością Handlową w przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie w dniu lub po dniu podziału. Natomiast Spółka Dzielona zobowiązana będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z tą działalnością. Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością Handlową, jeżeli prawo to powstanie w dniu lub po dniu podziału.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz przepisów Ordynacji podatkowej wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.