Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-72/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-15
Teza: Czy w zeznaniu rocznym (PIT-36L) z działalności gospodarczej za 2013 r. prowadzonej w formie spółki cywilnej Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność udokumentowaną (jako nieściągalną) postanowieniem wydanym w 2013 r. przez komornika sądowego o umorzeniu egzekucji, w trybie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 22 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W latach 2008-2011 Wnioskodawczyni uzyskiwała przychody z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie na własne nazwisko. Jednocześnie prowadziła i nadal prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Indywidualna działalność gospodarcza została zamknięta z dniem 31 grudnia 2011 r. Dochody z działalności gospodarczej za 2011 r. zostały opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36L). Zdarzenia gospodarcze dotyczące tej działalności były ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni posiada niezapłaconą należność z tytułu świadczenia usług w ramach indywidualnej działalności gospodarczej zarachowaną, jako przychody należne w 2011 r. Należność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. W 2013 r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone w trybie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego (dalej: „k.p.c.”)

Zadając pytanie, Wnioskodawczyni przedstawiła również istotne elementy opisu stanu faktycznego sprawy, tj. wskazała, że w 2011 r. wierzytelności zostały zarachowane na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody należne w prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej i rozliczone w zeznaniu za 2011 r. (PIT-36L) razem z dochodami z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zeznaniu rocznym za 2013 r. (PIT-36L) z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność udokumentowaną (jako nieściągalną) postanowieniem wydanym w 2013 r. przez komornika sądowego o umorzeniu egzekucji, w trybie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wierzytelność nieściągalną, którą na podstawie art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ujęła w 2011 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychody należne w ramach prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2013 r. z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej - na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz art. 23 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana, m.in. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

W 2013 r. przez komornika sądowego wydane zostało postanowienie z uzasadnieniem, że postępowanie egzekucyjne zostało umorzone w trybie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu k.p.c., a więc zostały spełnione warunki do zaliczenia wierzytelności w koszty uzyskania przychodu. Wnioskodawczyni nadmienia, że dochody z indywidualnej działalności gospodarczej oraz działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej za 2011 r. zostały rozliczone łącznie w zeznaniu PIT-36L i opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W 2013 r. dochody z tego źródła przychodów (pozarolniczej działalności gospodarczej) również opodatkowuje według takich samych zasad.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

4.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Art. 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za udokumentowaną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych postanowień upoważnionych organów (co do zasady) powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności. Nie będzie stanowiło podstawy do zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w latach 2008-2011 Wnioskodawczyni uzyskiwała przychody z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie na własne nazwisko; jednocześnie prowadziła i prowadzi nadal działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Z dniem 31 grudnia 2011 r. indywidualna działalność gospodarcza została zlikwidowana. Wnioskodawczyni posiada niezapłaconą należność z tytułu świadczenia usług w ramach indywidualnej działalności gospodarczej zarachowaną jako przychody należne w 2011 r. Należność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. W 2013 r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone w trybie art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 101 – dalej: „k.p.c.”). W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy wierzytelność nieściągalną, którą na podstawie art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ujęła w 2011 r., jako przychody należne w ramach działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, może w 2013 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej - na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz art. 23 ust. 2 ww. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że (co do zasady) nieściągalność opisanej we wniosku wierzytelności należy uznać za uprawdopodobnioną w związku z wydanym w 2013 r. przez komornika sądowego postanowieniem o umorzeniu egzekucji, w trybie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. (uznanym przez wierzyciela, jako odpowiadające stanowi faktycznemu). Zgodnie bowiem z tym przepisem, postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Rozpatrując jednak kwestię możliwości zaliczenia przedmiotowej wierzytelności w 2013 r. do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawczynię w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej należy zauważyć, że przedmiotowa wierzytelność nieściągalną Wnioskodawczyni ujęła, jako przychody należne działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie. Zważywszy, że wierzytelność ta powstała uprzednio w ramach działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, a która to działalność nie była prowadzona w chwili spełnienia przesłanek umożliwiających (co do zasady) zaliczenie nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów i ujęta w ramach tej działalności jako przychody należne, to skutki podatkowe związane z nieściągalnością tej wierzytelności nie mogą wpływać na koszty uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię odrębnie w formie spółki cywilnej. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, że przychody (dochody) z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej, rozliczane były w ramach tego samego źródła przychodów, podlegały tej samej formie opodatkowania oraz zostały wykazane w jednym zeznaniu podatkowym. Zauważyć przy tym należy, że w sytuacji wykonywania działalności gospodarczej samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębnymi formami jej prowadzenia, a działania podejmowane w jednej z form (np. uzyskiwanie przychodów, ponoszenie kosztów podatkowych) nie mogą wpawać na działalność (wynik finansowy) prowadzoną w drugiej formie. Tym bardziej dotyczy to sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej.

Zatem Wnioskodawczyni nie może do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej zaliczyć wierzytelności nieściągalnej, która uprzednio na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznała za przychody należne prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego w świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 – 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.