Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-262/15-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-25
Teza: Czy w przypadku otrzymania na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich przez Wnioskodawcę wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora), wynagrodzenie powyższe jest zwolnione z opodatkowania na terenie Polski zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 24 ust. 1 pkt a Umowy z ZEA? Czy w przypadku wejścia w życie zmiany do Umowy z ZEA w okresie po 1 stycznia 2015 roku, Wnioskodawca będzie miał prawo do zwolnienia dochodów opisanych w stanie faktycznym na zasadach opisanych w pytaniu nr 1 jeszcze w trakcie całego okresu rozliczeniowego dotyczącego 2015 r.?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu sprawowania funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu sprawowania funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny / zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ustawy o PIT. Wnioskodawca obejmuje funkcję członka zarządu (dyrektora) Spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej „ZEA”).

Miejsce faktycznego zarządu Spółki znajdować się będzie na terytorium ZEA, a wszystkie dochody Spółki są opodatkowane w ZEA zgodnie z regulacjami odpowiednich przepisów wewnętrznego ustawodawstwa ZEA.

Fakt, że siedziba Spółki znajduje się na terytorium ZEA znajduje odzwierciedlenie w dokumentach rejestrowych (tzw. certificate of formation) wydanych przez odpowiedni organ Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpiło w drodze mianowania, na mocy uchwały zgromadzenia wspólników Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, zgodnie z obowiązującym w tym kraju prawem. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu Spółki Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Należności te, są otrzymywane za czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką.

Przepis art. 19 umowy z ZEA, zgodnie ze swym literalnym brzmieniem, obejmuje swym zakresem właśnie przypadek otrzymania przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej wynagrodzenia i innych podobnych należności z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej „ZEA”), stanowiąc, że wynagrodzenie to może być opodatkowane w ZEA. Tym samym zakres pełnionych przez Wnioskodawcę obowiązków w ramach funkcji członka zarządu w Spółce prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, o której mowa we wniosku, mieści się, w definicji art. 19 umowy z ZEA.

Zakres obowiązków Wnioskodawcy, które wykonuje jako członek zarządu (rady dyrektorów) jest zgodny z językowym rozumieniem pojęcia „zarządzania” lub „zarządu”. Zgodnie z językową definicją zawartą w słowniku języka polskiego za „zarząd” uważa się: „zarząd (\`(...)\`). 1. (jednostka organizacyjna kierująca działalnością innych, podporządkowanych jej organizacji; zespól ludzi uprawnionych do kierowania działalnością jednostki organizacyjnej (lub kilku jednostek)” (…) (M. Szymczak red. Słownik Języka Polskiego, Tom trzeci R-Ż, Warszawa, 1981, s. 954).

Językowa definicja „zarządzania” wskazuje, iż „zarządzić” oznacza; „zarządzić” (\`(...)\`) 1. wydać polecenie, kazać coś wykonać (\`(...)\`). 2. zwykle (wykonywać czynności administracyjne, sprawować nad czymś zarząd, kierować czymś): Zarządzać przedsiębiorstwem, gospodarstwem. (M. Szymczak red. Słownik Języka Polskiego, Tom trzeci R-Ż, Warszawa, 1981, s. 954).

Powyższe definicje wskazują na zakres obowiązków i czynności, do których wykonywania zobowiązany jest Wnioskodawca pełniąc funkcję członka zarządu (dyrektora) Spółki na terytorium ZEA. Wnioskodawca kieruje działalnością Spółki mającej siedzibę w ZEA, sprawując wraz z innymi dyrektorami zarząd na tą Spółką. Zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy jest tożsamy z zakresem wykonywanych przez niego obowiązków, za których realizację Wnioskodawca jako członek zarządu Spółki odpowiada przed udziałowcami Spółki, a ponadto zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w ZEA jest uregulowany przez odpowiednie regulacje prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku otrzymania na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich przez Wnioskodawcę wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora), wynagrodzenie powyższe jest zwolnione z opodatkowania na terenie Polski zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 24 ust. 1 pkt a Umowy z ZEA?
2.  Czy w przypadku wejścia w życie zmiany do Umowy z ZEA w okresie po 1 stycznia 2015 roku, Wnioskodawca będzie miał prawo do zwolnienia dochodów opisanych w stanie faktycznym na zasadach opisanych w pytaniu nr 1 jeszcze w trakcie całego okresu rozliczeniowego dotyczącego 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, Wnioskodawca jako osoba będąca polskim rezydentem podatkowym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z ww. ustawą od całości swoich dochodów/przychodów bez względu na miejsce położenia źródła tych dochodów/przychodów.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższego przepisu należało by uznać, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, podlega opodatkowaniu na terenie Polski jako przychód z działalności wykonywanej osobiście. Jednakże, zgodnie z art. 4a ustawy o PIT, powołany powyżej przepis art. 3 ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem postanowień Umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 19 oraz art. 24 Umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej, a Rządem Zjednoczonych Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Abu Zabi z dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 81, poz. 373 - zwana dalej „umowa z ZEA”).

Powołany art. 19 Umowy z ZEA stanowi, iż wynagrodzenie i inne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej otrzymuje z tytułu, członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, może być opodatkowane w ZEA. Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 1 pkt a Umowy z ZEA, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami tej Umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, Polska zwolni taki dochód od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony. Na gruncie prawa polskiego z przepisem art. 24 ust. 1 pkt a Umowy z ZEA koresponduje art. 27 ust. 8 ustawy o PIT. Precyzuje on w jaki sposób w analizowanym przypadku należy obliczyć stopę procentową, która będzie zastosowana do dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Zatem wszelkie przychody otrzymane w związku ze sprawowaniem funkcji członka zarządu (dyrektora) Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą podlegać opodatkowaniu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (jeżeli wewnętrzne przepisy podatkowe tego kraju przewidują opodatkowanie takich dochodów), bez względu na okoliczność, gdzie (tzn. w Polsce lub w Zjednoczonych Emiratach Arabskich) Wnioskodawca fizycznie sprawuje obowiązki członka zarządu Spółki. Dla powyższej kwalifikacji prawnej bez znaczenia pozostaje zarówno fakt, w którym ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tworzących federację ZEA, znajduje się siedziba Spółki, jak również fakt ewentualnej rejestracji Spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (np. strefy wolnego handlu) danego emiratu. Natomiast w Polsce wynagrodzenie otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) jest zwolnione od opodatkowania, będzie natomiast uwzględniane przy ustalaniu efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT.

W myśl bowiem art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągnął również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie Umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych Umów międzynarodowych podatek określa się w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT,
*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o PIT stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych od opodatkowania podstawie Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie, które ma otrzymywać na podstawie uchwały zgromadzenia Wspólników Spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu, jest opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, natomiast w Polsce powyższe wynagrodzenie jest zwolnione z opodatkowania i będzie miało wpływ wyłącznie na ustalenie efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT. W przedstawionej sytuacji na podatniku nie będzie ciążył również obowiązek składania deklaracji podatkowej.

Powyższe stanowisko zostało przedstawione w następujących interpretacjach organów podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. akt IPTPB2/415-109/13 -8/14-S/TS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 maja 2014 r., sygn. akt ILPB2/415-247/14 -2/WM;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marca 2014 r., sygn. akt ILPB2/415-1182/13 -2/WS.

Ad. 2

Vacatio legis jest określonym przedziałem czasowym między ogłoszeniem aktu normatywnego a jego wejściem w życie. Wymóg ustanowienia odpowiedniego okresu vacatio legis oraz należytego formułowania przepisów przejściowych wynika z ogólnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz zasady przyzwoitej legislacji. Instytucja ta jest elementem koncepcji państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i znajduje swe oparcie w zasadzie zaufania obywateli do państwa.

Należy podkreślić, iż Trybunał Konstytucyjny wskazał minimalny okres vacatio legis dotyczący zmian w systemie podatkowym (publikacja ustawy może nastąpić nie krócej niż na miesiąc przed końcem danego roku podatkowego, aby mogła obowiązywać od tego roku). W odniesieniu do kwestii wprowadzania zmian w materii prawa podatkowego linia orzecznicza trybunału jest na tyle utrwalona, że można tu mówić o funkcjonowaniu określonego standardu konstytucyjnego (przykładowo wyrok Trybunału Konstytucyjnego K 48/04 z dnia).

Ponadto, utrwalone jest stanowisko, iż nowelizacje dotyczące podatków pobieranych w okresie rocznym nie powinny mieć miejsca w trakcie roku, którego dotyczą.

W dniu 11 grudnia 2013 r. Polska i Zjednoczone Emiraty Arabskie podpisały protokół w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Protokół dokona zmian w Umowie, w szczególności w artykule 19 Umowy, będącej przedmiotem niniejszego zapytania.

Protokół, zgodnie z brzmieniem zawartego w nim artykułu 14, ma wejść w życie po 3 miesiącach od wymiany not dyplomatycznych pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi. Na moment złożenia niniejszego zapytania, wymiana not, o których mowa w przedmiotowym protokole, informujących o tym, że zostały już przygotowane prawne podstawy w danym państwie do wejścia w życie postanowień zmian w Umowie, jeszcze nie nastąpiła.

W konsekwencji przepis art. 19 umowy z ZEA w kwestii rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014 będzie obowiązywał Wnioskodawcę w brzmieniu sprzed Protokołu zmieniającego. Z uwagi na fakt, iż wymiana not w dniu złożenia niniejszego zapytania jeszcze nie nastąpiła, zmiana do Umowy przewidziana protokołem, nie będzie miała skutku jeszcze w stosunku do rozliczeń Wnioskodawcy za rok 2015, ponieważ zacznie obowiązywać dopiero w trakcie roku 2015, a więc musi być w zgodzie z zasadami dotyczącymi zmian w podatkach dochodowych, w szczególności zakazem zmian tych przepisów w trakcie roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. I, la, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania wynagrodzeń dyrektorów regulują postanowienia art. 19 umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373).

W myśl art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Odnosząc się do użytego w art. 19 ww. Umowy określenia przedmiotu opodatkowania należy wskazać, że przez wynagrodzenia i inne podobne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki należy rozumieć wyłącznie należności wynikające z pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w spółce, a nie innych funkcji pełnionych dodatkowo przez osoby będące członkami zarządu, rady nadzorczej lub innego podobnego organu spółki (np. funkcji doradcy, konsultanta). Chodzi zatem o należności z tytułu czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką. Wskazać również należy, że z Komentarza do art. 16 Modelowej Konwencji (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Editio, str. 957-958) wynika, że artykuł ten obejmuje wyłącznie wynagrodzenie wypłacone w zamian za nadzór nad zarządzaniem spółką.

Ponadto, użyty w wyżej powołanym przepisie art. 19 Umowy zwrot „mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie” określa, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w państwie rezydencji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt e) umowy, określenie „osoba” obejmuje osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób utworzone w jednym z Umawiających się Państw zgodnie z jego ustawodawstwem.

Jednocześnie określenie „spółka” oznacza każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 pkt f) umowy).

Artykuł 4 Umowy wskazuje natomiast kryteria pozwalające uznać osobę za rezydenta umawiającego się państwa. Zazwyczaj ustawodawstwa poszczególnych państw nakładają nieograniczony obowiązek podatkowy oparty na osobistych więzach podatnika z danym państwem, polegających przede wszystkim na fakcie zamieszkania lub posiadania siedziby w tym państwie. Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Jeżeli spółka posiada siedzibę w obu umawiających się państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu (art. 4 ust. 4 umowy).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że nie każdy przypadek posiadania przez spółkę siedziby w umawiającym się państwie, oznacza, że spółka podlega w tym państwie opodatkowaniu z tytułu rezydencji podatkowej. Nie przesądza również o rezydencji podatkowej fakt zarejestrowania spółki w danym państwie. W przypadku gdy spółka posiada siedziby w obu umawiających się państwach, spółka może zostać uznana za rezydenta tylko tego państwa, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.

Miejsce faktycznego zarządu to miejsce, w którym z merytorycznego punktu widzenia podejmowane są najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania i w sprawach handlowych, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa jako całości. W celu ustalenia miejsca faktycznego zarządu powinny być brane pod uwagę wszystkie fakty i okoliczności. Dany podmiot może mieć więcej niż jedno miejsce zarządu, lecz może mieć tylko jedno miejsce faktycznego zarządu (pkt 24 Komentarza do art. 4 MK).

Dokonując interpretacji celowościowej art. 16 MK OECD, nie ulega wątpliwości, że warunek w nim wymieniony odnoszący się do posiadania przez spółkę siedziby w drugim państwie, dotyczy rezydencji podatkowej spółki, czyli podlegania przez spółkę nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w drugim państwie (a nie faktu zarejestrowania jej czy posiadania siedziby w drugim państwie).

Taką interpretację potwierdza np. wersja angielska art. 19 umowy między Polską a ZEA, która stanowi: „Directors’ fees and similar payments derived by a resident of a Contracting State in bis capacity as member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State”. Stosownie do art. 30 umowy, została ona sporządzona w językach polskim, arabskim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne. W przypadku rozbieżności przy interpretacji umowy tekst angielski będzie rozstrzygający,

Z powyższych przepisów wynika, że wynagrodzenie dyrektora mającego miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu członkostwa w organach zarządzających (board of directors) spółki ZEA, będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19 umowy, o ile spółka ta jest rezydentem ZEA. W takim przypadku, dochód dyrektora może być opodatkowany w ZEA, a w Polsce należy zastosować metodę wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 24 Umowy i art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit a) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ustawy o PIT. Wnioskodawca obejmuje funkcję członka zarządu (dyrektora) Spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Miejsce faktycznego zarządu Spółki znajdować się będzie na terytorium ZEA, a wszystkie dochody Spółki są opodatkowane w ZEA zgodnie z regulacjami odpowiednich przepisów wewnętrznego ustawodawstwa ZEA. Fakt, że siedziba Spółki znajduje się na terytorium ZEA znajduje odzwierciedlenie w dokumentach rejestrowych (tzw. certificate of formation) wydanych przez odpowiedni organ Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpiło w drodze mianowania, na mocy uchwały zgromadzenia wspólników Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, zgodnie zobowiązującym w tym kraju prawem. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu Spółki Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Należności te, są otrzymywane za czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania Spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką.

Przepis art. 19 umowy z ZEA, zgodnie ze swym literalnym brzmieniem, obejmuje swym zakresem właśnie przypadek otrzymania przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej wynagrodzenia i innych podobnych należności z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej „ZEA”), stanowiąc, że wynagrodzenie to może być opodatkowane w ZEA. Tym samym zakres pełnionych przez Wnioskodawcę obowiązków w ramach funkcji członka zarządu w Spółce prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, o której mowa we wniosku, mieści się, w definicji art. 19 umowy z ZEA.

Zakres obowiązków Wnioskodawcy, które wykonuje jako członek zarządu (rady dyrektorów) jest zgodny z językowym rozumieniem pojęcia „zarządzania” lub „zarządu”.

Wnioskodawca kieruje działalnością Spółki mającej siedzibę w ZEA, sprawując wraz z innymi dyrektorami zarząd na tą Spółką. Zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy jest tożsamy z zakresem wykonywanych przez niego obowiązków, za których realizację Wnioskodawca jako członek zarządu Spółki odpowiada przed udziałowcami Spółki, a ponadto zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w ZEA jest uregulowany przez odpowiednie regulacje prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W świetle powyższego przyjmując za Wnioskodawcą, że Spółka, w której pełni funkcję członka zarządu (dyrektora) jest rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym pytania Nr 1, że wynagrodzenie z powyższego tytułu - stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu będzie podlegało opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak – na mocy art. 24 ust. 1 lit. a) cytowanej Umowy - ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki będącej rezydentem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Ponadto organ podatkowy nadmienia, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny / zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny / zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo, zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia członka zarządu (dyrektora) spółki kapitałowej z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, o którym mowa w art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1.993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej, tytułu - interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Za prawidłowe należy także uznać stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 2, dotyczącego ustalenia, czy w przypadku wejścia w życie zmiany do Umowy z ZEA w okresie po 1 stycznia 2015 r. Wnioskodawca będzie miał prawo do zwolnienia dochodów opisanych w stanie faktycznym na zasadach opisanych w pytaniu nr 1 jeszcze w trakcie całego okresu rozliczeniowego dotyczącego 2015 r.

Należy bowiem zauważyć, że w dniu 11 grudnia 2013 r. został podpisany protokół zmieniający umowę zawartą między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z Oświadczeniem Rządowym z dnia 12 lutego 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 313 z dnia 5 marca 2015 r.) w sprawie mocy obowiązującej Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich zmieniającego Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., oraz Protokół, sporządzony w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., pisanego w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. podano do wiadomości, że na podstawie ustawy z dnia 26 czerwca 2014 r. o ratyfikacji Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich zmieniającego Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. oraz Protokołu, sporządzonego w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. podpisanego w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. (Dz. U. poz. 1109) Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej dnia 10 listopada 2014 r. ratyfikował wyżej wymieniony protokół.

Zgodnie zatem z postanowieniem art. 14 niniejszego protokołu wszedł on w życie dnia 1 maja 2015 r.

Jak stanowi art. 14 ww. Protokołu podpisanego dnia 11 grudnia 2013 r., Umawiające się Państwa poinformują się wzajemnie drogą dyplomatyczną w formie pisemnej o zakończeniu wewnętrznych procedur prawnych, niezbędnych do wejścia w życie niniejszego Protokołu. Niniejszy Protokół wejdzie w życie pierwszego dnia trzeciego miesiąca następującego po dniu otrzymania późniejszej z not, o których mowa powyżej i jego postanowienia będą miały zastosowanie w obu Umawiających się Państwach:

1.  w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła, do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie,
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu, do podatków należnych za rok podatkowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie.

W związku z powyższym, jak słusznie stwierdził Wnioskodawca w stanowisku do pytania Nr 2 Wnioskodawca będzie miał prawo do zwolnienia z opodatkowania w Polsce wynagrodzenia otrzymanego w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora) spółki będącej rezydentem Zjednoczonych Emiratów Arabskich otrzymanego w 2015 r., ponieważ nowe brzmienie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu będzie miało zastosowanie do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawce od 1 stycznia 2016 r.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.