Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.338.2019.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Wniosek został uzupełniony w dniu 27 sierpnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz złożenie pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej zwany dalej Szpitalem lub Zakładem realizuje zadania zgodnie ze statutem w zakresie ochrony zdrowia. SP ZOZ został utworzony na podstawie Zarządzenia Wojewody (…). Zakład został wpisany do rejestru Wojewody Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej a postanowieniem Sądu Rejonowego został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Zakład prowadzi działalność na terenie powiatu.

Szpital jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Głównym celem Zakładu jest prowadzenie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych oraz promocji zdrowia. Do zadań Zakładu należy:

1.  udzielanie świadczeń szpitalnych,
2.  udzielanie stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż świadczenia szpitalne,
3.  udzielanie ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych.

Zakład realizuje zadania związane z wykorzystaniem publicznej i niepublicznej służby zdrowia na potrzeby obronne państwa. Zakład może także wykonywać działalność gospodarczą w zakresie:

1.  usług diagnostycznych,
2.  wynajmu i dzierżawy pomieszczeń,
3.  żywienia,
4.  sterylizacji.

Oprócz usług medycznych zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami) jednostka świadczy usługi najmu dla osób prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych, usługi sterylizacji oraz żywienia i nalicza podatek VAT według obowiązujących stawek.

Szpital złożył wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej (…) pn. „(…)”.

Przedmiotem projektu jest termomodernizacja budynku Przychodni SP ZOZ. Celem projektu jest poprawa efektywności energetycznej w Samodzielnym Publicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej. Realizacja inwestycji przyczyni się do osiągnięcia jednego z głównych celów Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa: wzrost zrównoważony, czyli transformacja w kierunku gospodarki niskoemisyjnej, efektywnie korzystającej z zasobów i konkurencyjnej. Projekt wpisuje się w założenia Osi Priorytetowej (…). Zakres projektu obejmuje termomodernizację budynku Przychodni SP ZOZ poprzez docieplenie zewnętrznych ścian budynku oraz stropu, wymianę zewnętrznej stolarki okiennej i drzwiowej, wymianę opraw oświetleniowych na energooszczędne oraz wymianę instalacji elektrycznej i centralnego ogrzewania. Termin rozpoczęcia realizacji projektu: 1 lipca 2019 r. Planowany termin rzeczowego zakończenia realizacji projektu – podpisanie końcowego protokołu odbioru: 31 grudnia 2020 r. Planowany termin finansowego zakończenia realizacji projektu: 31 grudnia 2020 r.

Celem strategicznym projektu jest upowszechnienie gospodarki niskoemisyjnej we wszystkich sektorach na rzecz poprawy bilansu energetycznego, poprzez poprawę efektywności energetycznej w sektorze publicznym, natomiast celem bezpośrednim jest poprawa efektywności energetycznej w Samodzielnym Publicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej poprzez kompleksową modernizację energetyczną budynku użyteczności publicznej. W wyniku realizacji inwestycji nastąpi spadek zapotrzebowania budynku na energię cieplną i energię elektryczną. Cel ten będzie weryfikowany w oparciu o następujące wskaźniki:

*   zmniejszenie rocznego zużycia energii pierwotnej w budynkach publicznych,
*   szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych,
*   liczba zmodernizowanych energetycznie budynków,
*   powierzchnia użytkowa budynków poddanych termomodernizacji,
*   ilość zaoszczędzonej energii elektrycznej,
*   ilość zaoszczędzonej energii cieplnej.

W ramach osi priorytetowej wspierane będą działania dotyczące podniesienia efektywności energetycznej poprzez kompleksową (głęboką) modernizację energetyczną budynków użyteczności publicznej. Inwestycje muszą przyczyniać się do zmniejszenia emisji CO2 i innych zanieczyszczeń powietrza oraz do znacznego zwiększenia oszczędności energii. Cele projektu są spójne z założeniami Osi priorytetowej (…).

Termomodernizacja oprócz poprawy efektywności energetycznej budynku pozwala na osiągnięcie szeregu korzyści ekologicznych, społecznych i gospodarczych. Do najważniejszych korzyści ekonomicznych zaliczyć należy:

1.  Oszczędność zużycia energii.
2.  Obniżenie kosztów eksploatacji budynku.
3.  Rozwój aktywności gospodarczej i wzrost liczby nowych miejsc pracy.
4.  Przyspieszenie tempa wzrostu gospodarczego, wynikające z wzrostu popytu na siłę roboczą, materiały, a także usługi dodatkowe, niezbędne podczas realizacji projektów budowlanych.
5.  Oszczędności wynikające z braku potrzeb wykonywania częstych remontów zarówno wewnątrz, jak i zewnątrz, co ograniczy szybkie niszczenie budynku.
6.  Obniżenie kosztów ogrzewania pomieszczeń budynku Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej.

Zakres projektu obejmuje termomodernizację budynku Przychodni Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Do usprawnień termomodernizacyjnych należą:

1.  Usprawnienia dotyczące bryły budynku (zmniejszające straty ciepła przez przenikanie i wentylację):
    1.  docieplenie ścian zewnętrznych piwnic,
    2.  docieplenie ścian zewnętrznych nadziemia,
    3.  docieplenie stropodachu wentylowanego,
    4.  wymianę starych okien w pomieszczeniach budynku,
    5.  wymianę starych drzwi wejściowych do budynku,
    6.  zamurowanie starych drzwi wejściowych prowadzących na taras;
2.  Usprawnienia dotyczące systemu grzewczego budynku (zmniejszające zużycie ciepła): wymiana instalacji centralnego ogrzewania;
3.  Modernizacja oświetlenia, polegająca na wymianie istniejącego oświetlenia żarowego oraz oświetlenia tzw. jarzeniowego na nowoczesne oświetlenie energooszczędne np. typu LED: tzw. liniowe – świetlówki LED oraz żarówki LED.

Budynek objęty projektem nie generuje przychodów w zakresie czynności opodatkowanych, tj. z najmu pomieszczeń. Nakłady poniesione na termomodernizację budynku będą służyć sprzedaży usług medycznych zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku towarów i usług. Reasumując, wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej wykonywanej przez SP ZOZ, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2011 r., nr 112, poz. 654 z późniejszymi zmianami) jest podmiotem leczniczym zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 19 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, iż towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu pn. „(…)” będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej wykonywanej przez SP ZOZ, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej jest podmiotem leczniczym zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej ma prawo odliczyć w całości lub części podatek VAT naliczony od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej (…) pn. „(…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej nie ma możliwości odliczenia podatku VAT przy zakupie towarów i usług w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej (…).

Art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, nie ma zastosowania w ww. projekcie. Jako beneficjent ww. projektu Szpital wykazał w opisie sprawy, że w ramach realizacji projektu nie będzie wykonywał żadnych czynności, które na gruncie ustawy o VAT mogłyby zostać uznane za dostawę towarów, czy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej podkreśla, iż w budynku, który będzie podlegał termomodernizacji, świadczy usługi medyczne zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 przytaczanej ustawy o VAT.

Pomieszczenia znajdujące się w budynku, który będzie podlegał termomodernizacji są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej wykonywanej przez SP ZOZ, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, jest podmiotem leczniczym zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów usług.

W konsekwencji mimo, iż Szpital jest czynnym podatnikiem podatku VAT przy realizacji ww. projektu nie będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu, gdyż nabycie towarów i usług dla celów realizacji projektu pn. „(…)” nie będzie spełniać prawa do odliczeń we wskazanym przez Szpital zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym celem Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych oraz promocji zdrowia. Ponadto, Wnioskodawca świadczy usługi najmu, sterylizacji oraz żywienia. Szpital przystąpił do projektu pn. „(…)”. Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych. Budynek objęty projektem nie generuje przychodów w zakresie czynności opodatkowanych, tj. z najmu pomieszczeń. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy ma on możliwość częściowego lub całkowitego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, ponieważ zakupy dokonywane w ramach przedmiotowego projektu są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku. Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji ww. projektu.

Reasumując, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej nie ma prawa odliczyć w całości ani w części podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej (…) pn. „(…)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.