Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.138.2019.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-24
Teza: Komornik sądowy – koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; komornik-komornik sądowy; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w okresie do 31 grudnia 2018 r. zaliczał i księgował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodu komornika sądowego faktury z X za wysłaną korespondencję. Przedmiotowe faktury za wysłaną korespondencję otrzymywane z X księgowano co miesiąc, jednakże kwota wyegzekwowana tytułem zwrotu wydatku za korespondencję od dłużników lub przekazywana z zaliczki wierzycieli na pokrycie kosztów korespondencji była co miesiąc wyksięgowywana dowodem wewnętrznym, w celu uwzględnienia jako kosztu jedynie różnicy pomiędzy kwotą z faktury, a kwotami wyegzekwowanymi od dłużników na pokrycie kosztów korespondencji bądź zapłaconymi z zaliczek wierzycieli. Ww. różnicę stanowiły kwoty, które z tytułu wysłanej korespondencji obciążyły komornika sądowego i nie zostały mu zwrócone z zaliczek wierzycieli ani wyegzekwowane od dłużników. W kwotach wyrażonych w fakturach z Z poza należnościami za wysłaną korespondencję w postępowaniach egzekucyjnych oraz nieegzekucyjnych znajdowały się także kwoty za wysłaną korespondencję niezwiązane z postępowaniami, za które komornik sądowy nie otrzymuje zwrotu od nikogo, w szczególności jest to korespondencja z dziennika KMO (dziennik do korespondencji ogólnej): między innymi korespondencja z biurem rachunkowym, kontrahentami, urzędami, organami państwowymi, pracownikami itp. W fakturze za pocztę znajduje się również taka zwykła korespondencja biurowa – dziennik KMO. Za wyżej wymienioną korespondencję nie dotyczącą postępowań komornik sądowy nigdy nie otrzymuje zwrotu od nikogo, dlatego koszty takiej korespondencji komornik sądowy płaci ze środków komornika – uzyskanych z opłat egzekucyjnych. Co miesiąc wyegzekwowane od dłużników i pobrane z zaliczek wierzycieli opłaty za korespondencję były księgowane z minusem w KPiR w kolumnie wydatków pozostałych (wyksięgowywane), co obrazuje rzeczywisty ich stan w kosztach komornika.

W sprawach egzekucyjnych, w przypadku gdy nie doszło do wszczęcia postępowania, między innymi z powodu nieusunięcia braków formalnych wniosków egzekucyjnych przez wierzycieli, komornik sądowy przesyłał korespondencję, za którą nie otrzymał zwrotu. Ponieważ nie dochodziło do wszczęcia postępowań komornik sądowy nie wzywał wierzycieli o zaliczkę – koszty takiej korespondencji obciążały komornika sądowego bez możliwości uzyskania ich zwrotu. Komornik sądowy w prowadzonych postępowaniach płacił za koszty korespondencji – przesyłki, akt do sądów, innych komorników sądowych, innych organów, w tym paczki pocztowe. Tego rodzaju koszty korespondencji nie były zaliczane do kosztów postępowań, były ponoszone przez komornika. Komornik sądowy ponosił koszty zwrotu wierzycielom tytułów wykonawczych – po prawomocnym umorzeniu postępowań. W ramach prowadzonych postępowań strony nie były obciążane tego rodzaju kosztami, płacił za nie komornik, nie otrzymując ich zwrotu od nikogo. Za wszelką korespondencję w sprawach prawomocnie zakończonych lub umorzonych wysłaną po ich prawomocnym zakończeniu lub umorzeniu płacił komornik sądowy, nie otrzymując zwrotu poniesionych wydatków. W przypadku wyasygnowania – tymczasowego pokrycia wydatków – kosztów korespondencji przez komornika sądowego, komornik nie zawsze otrzymywał ich zwrot, nawet po prawomocnym zakończeniu bądź umorzeniu postępowań. Pomimo wydania postanowień o zakończeniu, umorzeniu, bądź postanowień o przekazaniu spraw nie wszystkie strony obciążone kosztami korespondencji za które zapłacił komornik sądowy dokonały ich zwrotu komornikowi. Do dnia dzisiejszego nie we wszystkich prawomocnie zakończonych, umorzonych, przekazanych sprawach komornik otrzymał zwrot kosztów korespondencji. Tym samym za koszty takiej korespondencji zapłacił komornik sądowy ze środków własnych – z uzyskanych opłat egzekucyjnych. Niejednokrotnie dochodziło również do wszczęcia postępowań w których wierzyciel nie uiścił żadnej zaliczki na koszty korespondencji. Komornik sądowy po zarejestrowaniu sprawy egzekucyjnej dokonywał wszczęcia egzekucji i przesyłał korespondencję w sprawie. Gdy wierzyciel nie uiścił zaliczki to komornik sądowy musiał zapłacić za koszty takiej korespondencji, płacąc za fakturę X Komornik sądowy w okresie gdy nie mógł przyjmować spraw egzekucyjnych z wyboru wierzyciela w oparciu o art. 8.5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji głównie przez dziennik KMO zwracał masowo wierzycielom wnioski egzekucyjne spoza rewiru płacąc za koszty takiej korespondencji x bez możliwości uzyskania zwrotu poniesionych wydatków od nikogo.

Jak wynika z powyższego w momencie księgowania koszty korespondencji nie zawsze były zwracane przez dłużnika lub wierzyciela komornikowi, za koszty takiej korespondencji oraz korespondencji niezwiązanej z postępowaniami płacił komornik sądowy z własnych środków – uzyskanych opłat egzekucyjnych. Stąd wyżej wskazany sposób księgowania. Opisany stan faktyczny dotyczy prowadzenia przez komornika sądowego podatkowych ksiąg przychodów i rozchodów za dany rok, w okresie do 31 grudnia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w sposób prawidłowy zaliczał w okresie do 31 grudnia 2018 r. koszty korespondencji niepokryte przez strony postępowań oraz koszty korespondencji niezwiązane z postępowaniami – dotyczące działalności komornika sądowego a zapłacone przez komornika sądowego do kosztów uzyskania przychodu i czy w sposób prawidłowy zgodnie z opisanym stanem faktycznym koszty korespondencji były księgowane – ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za dany rok?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym w sposób prawidłowy zaliczał w okresie do 31 grudnia 2018 r. koszty korespondencji niepokryte przez strony postępowań oraz koszty korespondencji niezwiązane z postępowaniami – dotyczące działalności komornika sądowego, a zapłacone przez komornika sądowego, do kosztów uzyskania przychodu – kosztów działalności komornika sądowego (korespondencja wynikająca z faktur X) oraz w sposób prawidłowy zgodnie z opisanym stanem faktycznym koszty korespondencji były księgowane – ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – za dany rok, w okresie do 31 grudnia 2018 r.

Przedstawione powyżej stanowisko wynika wprost z treści przepisu art. 34 pkt 3 oraz art. 35 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji. Przedmiotowe zagadnienie zaszeregowania wydatków było już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2313/13 uchylił w całości interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Późniejsza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oparta była na tych samych tezach, które zostały uznane w uzasadnieniu ww. wyroku jako błędne i stanowiące podstawę do uchylenia interpretacji. W wyniku uchylenia wcześniejszej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2014 r., znak ILPB1/415-658/13/14-S/AP w pełni podzielił stanowisko ww. sądu administracyjnego. Organ podatkowy stwierdził, że cały ciężar poniesienia wskazanych wydatków spoczywa na podmiotach, które je zwracają komornikowi, dlatego też nie stanowią kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez komornika działalności, co nie znajduje oczywiście uzasadnienia w stanie faktycznym i w przepisach. Jak słusznie wskazał sąd w uzasadnieniu ww. wyroku „O tym, czy z określonym wydatkiem wiąże się ciężar ekonomiczny, decyduje to, z czyich środków zostaje wydatek sfinansowany (czyj majątek obciąża w chwili poniesienia wydatku). Kwestia ewentualnej i późniejszej refundacji wydatków, nie jest zagadnieniem kosztów uzyskania przychodu, lecz przychodu, tak jak na to wskazuje art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Komornik sądowy uprzednio musi pokryć wydatki, ażeby oczekiwać ich zwrotu. Dopiero w chwili otrzymania kwoty na pokrycie poniesionych wcześniej wydatków zostaje uwolniony od ekonomicznego obciążenia wywołanym wydatkowaniem w własnych środków odpowiednich kwot. Pozostanie obciążony nadal, gdy z jakichś powodów nie otrzyma zwrotu wydatkowanych kwot.

Art. 34 pkt 3 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji stwierdza, że koszty działalności egzekucyjnej komornika obejmują koszty korespondencji wobec czego ich zaszeregowanie do kosztów działalności następuje wprost z przepisów ustawy. Analogiczne stanowisko zajął W. S. w G. do uchwały SN z dnia 9 września 2001 r., III CZP 39/01 gdzie stwierdza, że „Skoro (…) organ egzekucyjny zaniechał wzywania wierzyciela do uiszczenia zaliczki na wydatki w całości lub w części (art. 40 zd. 1 u.k.s.e) albo w wypadku czynności egzekucyjnych nieobjętych katalogiem czynności (art. 39 ust. 2 u.k.s.e) jego wydatki muszą być kwalifikowane jako koszty działalności egzekucyjnej komornika w rozumieniu art. 34 pkt 5 u.k.s.e. w konsekwencji będzie miał zastosowanie art. 35 u.k.s.e., który przewiduje, że koszty, o których mowa w art. 34 komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych.” Takie samo stanowisko wyraził S. J. w artykule N., opublikowano: PS 1998/2/34. Analogiczne stanowisko zajął Z. K. w swojej monografii „Opłaty stosunkowe w egzekucji świadczeń pieniężnych”, gdzie stwierdza, że: „W świetle aktualnie obowiązujących przepisów zwrot wydatków gotówkowych stanowi oprócz opłat egzekucyjnych, źródło finansowania działalności egzekucyjnej komornika (…) koszty działalności egzekucyjnej skatalogowane w art. 34 ustawy, stanowią koszty własne całej działalności egzekucyjnej komornika, mają znaczenie dla określenia jego dochodu.”, „Komornik na własny rachunek wykonuje czynności, o których mowa w art. 2, i nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. – Prawo działalności gospodarczej oraz zgodnie z art. 43 ustawy wyraża podstawową zasadę wykonywania przez komornika czynności na własny rachunek: „za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie komornik pobiera opłaty egzekucyjne”

Zasada wyrażona w art. 43 została rozwinięta w przepisach art. 34, 35, 39, 40, 49 i innych. Według art. 35 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych koszty działalności egzekucyjnej, o których mowa w art. 34. Opłaty komornik ściąga od dłużnika proporcjonalnie do wyegzekwowanego świadczenia (art. 49 ust. 1a) oraz od wierzyciela w wypadku przewidzianym w art. 49 ust. 4 komornik ma prawo do dochodu, którym są pobrane i ściągnięte w danym miesiącu opłaty egzekucyjne oraz zwrot wydatków gotówkowych za przejazdy określone w art. 39 ust. 2 pkt 3, pomniejszone o koszty działalności egzekucyjnej. Dochód jest własnością komornika i podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28. W świetle przytoczonych przepisów art. 3a oznacza, że komornik, który nie otrzymuje uposażenia z budżetu, finansuje czynności z uzyskanych opłat. Należy zauważyć, że art. 34 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji wskazuje wprost, że koszty działalności egzekucyjnej komornika obejmują: koszty osobowe, rzeczowe ponoszone w związku z prowadzoną działalnością egzekucyjną, koszty ochrony zajętego mienia i niezbędnej ochrony osobistej oraz ubezpieczenia mienia kancelarii i własnego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, koszty przejazdów w miejscowości będącej siedzibą komornika, korespondencji, obrotu pieniężnego, przewozu drobnych ruchomości niewymagających transportu specjalistycznego. Analogicznie, tak samo stwierdza komentator A. M. „przez koszty działalności egzekucyjnej należy rozumieć wydatki na utrzymanie i działalność organów egzekucyjnych w świetle art. 758 i 759 k.p.c. organami egzekucyjnymi są sąd rejonowy i komornik. Wydatki na utrzymanie i działalność sądu rejonowego jako organu egzekucyjnego, ponosi skarb państwa. Natomiast wydatki na utrzymanie i działalność komornika jako organu egzekucyjnego ponosi sam komornik. Znajduje to szczególne potwierdzenie w art. 3.a, według którego komornik wykonuje należące do niego czynności na własny rachunek. Koszty działalności egzekucyjnej komornika obejmują zatem wszelkie ponoszone przez niego wydatki w związku z prowadzoną działalnością egzekucyjną, wymienione szczegółowo w art. 3. Przez koszty przejazdów w miejscowości będącej siedzibą komornika należy rozumieć koszty przejazdów związanych z dokonywaniem czynności egzekucyjnych (np. zajęciem ruchomości) w miejscowości będącej siedzibą komornika. To samo dotyczy kosztów korespondencji obrotu pieniężnego i przewozu drobnych ruchomości niewymagających transportu specjalistycznego. Na koszty korespondencji składają się nie tylko opłaty za przesyłki pocztowe i kurierskie, ale także opłaty telefoniczne, w tym opłaty za korespondencję elektroniczną. „Podobnie w postanowieniu o sygnaturze XII 1Co 3871/2015 Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w Gdańsku stwierdzono, że przepis art. 40 ust. 1 k.p.c. daje komornikowi prawo do żądania od wierzyciela zaliczki na pokrycie wydatków uregulowanych w art. 39 tej ustawy. Zgodnie zaś z art. 39 ust. 2 pkt 8 – do wydatków tych ustawodawca zalicza także koszty doręczenia korespondencji. Ustawa daje zatem komornikowi możliwość uzyskania środków na pokrycie niezbędnych wydatków, co do zasady, przed podjęciem czynności których dokonania żąda wierzyciel. Z kolei art. 34 ustawy stanowi, iż koszty działalności egzekucyjnej komornika obejmują:

1.  koszty osobowe i rzeczowe ponoszone w związku z prowadzoną działalnością egzekucyjną,
2.  koszty ochrony zajętego mienia i niezbędnej ochrony osobistej oraz ubezpieczenia mienia kancelarii i własnego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej,
3.  koszty przejazdów w miejscowości będącej siedzibą komornika, korespondencji, obrotu pieniężnego, przewozu drobnych ruchomości niewymagających transportu specjalistycznego,
4.  obowiązkowe opłaty na samorząd komorniczy ponoszone zgodnie z przepisami ustawy,
5.  inne koszty niezbędne do wykonywania czynności egzekucyjnych oraz czynności przewidziane przepisami ustawy, jeżeli nie są pokrywane w trybie określonym w art. 39.

Zgodnie zaś z art. 35 ww. ustawy – koszty, o których mowa w art. 34, komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych. Ustawodawca przewidział zatem, iż koszty działalności egzekucyjnej komornika, obejmujące także koszty korespondencji (pkt 3 art. 34) mogą być pokryte z uzyskanych opłat egzekucyjnych, przy czym, w zakresie pojęcia „opłat egzekucyjnych” w ujęciu tego przepisu mieszczą się opłaty rozumiane jako dochód komornika z całej działalności egzekucyjnej. Skoro zatem, nie ma przepisu wprost regulującego kwestie rozliczenia wydatków, to w tej sytuacji komornik powinien przewidzieć konieczność pobrania od wierzyciela stosownej zaliczki na planowane czynności egzekucyjne. W szczególności dotyczyć to powinno takich egzekucji, jak sprawa K. M. (…), która przekazana została komornikowi przy Sądzie Rejonowym G. na skutek zbiegów egzekucji najpierw administracyjnej, później sądowej, w której od początku rejestracji sprawy przez ostatni z organów egzekucyjnych bezskuteczność egzekucji była ewidentna, wobec wielości wierzycieli oraz faktu, iż ostanie potrącenie należności od dłużnika miało miejsce na dwa lata przed przekazaniem sprawy – zatem tylko pobranie od wierzyciela zaliczki na wydatki, daje komornikowi pełną gwarancję uzyskania pokrycia tych kosztów. Zaniechanie pobrania zaliczki, co miało miejsce w niniejszej sprawie – jest ryzykiem komornika, w sytuacji, gdy brak bezpośrednich rozwiązań ustawowych wprost określających obowiązek wierzyciela zwrotu komornikowi kosztów wydatków niepokrytych z zaliczki.” Podobne koszty korespondencji zaliczono do kosztów prowadzenia działalności komornika w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Łodzi I SA/Łd 1385/01, postanowieniu Sądu Rejonowego w Toruniu XI Co 134/14, w postanowieniu Sądu Okręgowego w Częstochowie VI Cz 1213/17.

W związku z powyższym przyjąć należy, iż bezspornym jest, że w prowadzonych przez podatnika podatkowych księgach przychodów i rozchodów ujmowane były tylko i wyłącznie jako koszty uzyskania przychodu wydatki związane z doręczeniem korespondencji, które nie zostały faktycznie pokryte przez strony postępowań lecz zostały ostatecznie sfinansowane ze środków komornika sądowego.

Zaliczenie kosztów korespondencji wynika wprost z przepisu art. 34 pkt 3 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Zgodnie z art. 35 cytowanej ustawy koszty, o których mowa w art. 34 komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych, czyli oba te przepisy definiują koszt korespondencji jako koszt działalności komornika sądowego. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 wobec czego przyjąć należy, iż treść tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że koszty korespondencji stanowią koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 23 ust. 14 koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co oczywiście nie ma miejsca w opisanej sytuacji, gdyż są to koszty które ponosi podatnik w przypadku wszczęcia wobec niego postępowania egzekucyjnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Przy czym podstawowym warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest poniesienie go przez podatnika zaliczającego ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika. Tym samym nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu, a w konsekwencji uwzględnione w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki, które nie zostały poniesione przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 34 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790, z późn. zm.) – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., koszty działalności egzekucyjnej komornika obejmują:

1.  koszty osobowe i rzeczowe ponoszone w związku z prowadzoną działalnością egzekucyjną;
2.  koszty ochrony zajętego mienia i niezbędnej ochrony osobistej oraz ubezpieczenia mienia kancelarii i własnego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej;
3.  koszty przejazdów w miejscowości będącej siedzibą komornika, korespondencji, obrotu pieniężnego, przewozu drobnych ruchomości niewymagających transportu specjalistycznego;
4.  obowiązkowe opłaty na samorząd komorniczy ponoszone zgodnie z przepisami ustawy;
5.  inne koszty niezbędne do wykonywania czynności egzekucyjnych oraz czynności przewidziane przepisami ustawy, jeżeli nie są pokrywane w trybie określonym w art. 39.

W myśl art. 35 ww. ustawy koszty, o których mowa w art. 34, komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji tylko w zakresie określonym ustawą.

W myśl art. 39 ust. 2 ww. ustawy wydatkami, o których mowa w ust. 1, są:

1.  należności biegłych;
2.  koszty ogłoszeń w pismach;
3.  koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości;
4.  należności osób powołanych, na podstawie odrębnych przepisów, do udziału w czynnościach;
5.  koszty działania komornika, o których mowa w art. 8 ust. 11, poza terenem rewiru komorniczego;
6.  koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym;
7.  koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia;
8.  koszty doręczenia korespondencji, za wyjątkiem kosztów doręczenia stronom zawiadomienia o wszczęciu egzekucji bądź postępowania zabezpieczającego.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, na pokrycie wydatków, o których mowa w art. 39, komornik może żądać zaliczki od strony lub innego uczestnika postępowania, który wniósł o dokonanie czynności, uzależniając czynność od jej uiszczenia.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy zauważyć, że zgodnie z art. 28 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, do komornika stosuje się m.in. przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Tut. Organ zauważa, że kategoria „zwrotu wydatków”, dotyczy sytuacji, w której najpierw następuje poniesienie wydatków przez podatnika, które to wydatki są mu następnie zwracane przez osobę zobowiązaną do takiego świadczenia (tj. zobowiązaną do zwrotu wydatków) oraz w kwocie nominalnie nie większej niż poniesione wydatki. Tym samym podmiot ostatecznie ponoszący ekonomiczny ciężar wydatków jest podmiotem dokonującym ich zwrotu. Przy czym to, czy z określonym wydatkiem wiąże się ciężar ekonomiczny zależy od tego, z czyich środków ten wydatek zostaje sfinansowany, tzn. czyj majątek obciąża w momencie poniesienia wydatku.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca zaliczał i księgował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodu komornika sądowego faktury z X za wysłaną korespondencję, a wyegzekwowane tytułem zwrotu wydatku za korespondencję od dłużników lub przekazywane z zaliczki wierzycieli na pokrycie kosztów korespondencji co miesiąc wyksięgowywał dowodem wewnętrznym, w celu uwzględnienia jako kosztu jedynie różnicy pomiędzy kwotą z faktury, a kwotami wyegzekwowanymi od dłużników na pokrycie kosztów korespondencji bądź zapłaconymi z zaliczek wierzycieli. Ww. różnicę stanowiły kwoty, które z tytułu wysłanej korespondencji obciążyły komornika sądowego i nie zostały mu zwrócone z zaliczek wierzycieli ani wyegzekwowane od dłużników. W kwotach wyrażonych w fakturach z X poza należnościami za wysłaną korespondencję w postępowaniach egzekucyjnych oraz nieegzekucyjnych znajdowały się także kwoty za wysłaną korespondencję niezwiązane z postępowaniami, za które komornik sądowy nie otrzymuje zwrotu od nikogo. Za wyżej wymienioną korespondencję nie dotyczącą postępowań komornik sądowy nigdy nie otrzymuje zwrotu od nikogo, dlatego koszty takiej korespondencji komornik sądowy płaci z środków komornika – uzyskanych z opłat egzekucyjnych. Co miesiąc wyegzekwowane od dłużników i pobrane z zaliczek wierzycieli opłaty za korespondencję były księgowane z minusem w KPiR w kolumnie wydatków pozostałych (wyksięgowywane), co obrazuje rzeczywisty ich stan w kosztach komornika.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.).

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku) ograniczając jednak tę możliwość do enumeratywnie wskazanych wydatków.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w sposób prawidłowy zaliczał w okresie do 31 grudnia 2018 r. koszty korespondencji niepokryte przez strony postępowań oraz koszty korespondencji niezwiązane z postępowaniami – dotyczące działalności komornika sądowego, a zapłacone przez komornika sądowego x do kosztów uzyskania przychodu – kosztów działalności komornika sądowego (korespondencja wynikająca z faktur x) oraz w sposób prawidłowy zgodnie z opisanym stanem faktycznym koszty korespondencji były księgowane – ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – za dany rok, w okresie do 31 grudnia 2018 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc natomiast się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.