Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-534/10-6/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-16
Teza: Czy nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki A, wydanych na rzecz Inwestora w zamian za udziały w Spółce B w ramach transakcji Wymiany udziałów, będzie stanowiła dla Spółki A koszt nabycia udziałów w Spółce B, w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego Spółki B?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; likwidacja; spółki-likwidacja spółki kapitałowej; udział; udziałowiec; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09.08.2010r. (data wpływu 16.08.2010r.) oraz piśmie z dnia 04.11.2010r. (data nadania 04.11.2010r., data wpływu 08.11.2010r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 29.10.2010r. Nr IPPB5/423-534/10-2/DG (data nadania 29.10.2010r., data doręczenia 02.11.2010r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalania kosztów podatkowych w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2010r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania kosztów podatkowych w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje założyć spółki celowe na terytorium Polski. W związku z powyższym, jako zainteresowany, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, planujący utworzenie spółki (art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), występuje o interpretację indywidualną dotyczącą działalności spółki, która ma niebawem powstać.

Spółka, którą planuje założyć Wnioskodawca, (dalej: Spółka A) może w przyszłości zostać sprzedana inwestorowi (działającemu w formie spółki kapitałowej; dalej: Inwestor). W ramach reorganizowania działalności grupy Inwestora, Spółka A będzie uczestniczyła w tzw. transakcji „wymiany udziałów” (art. 12 ust. 4d ustawy o PDOP), jako spółka nabywająca tj. dodatkowe udziały wyemitowane przez Spółkę A zostaną objęte przez Inwestora (tj. spółkę zbywającą), w zamian za wkład niepieniężny w postaci 100% udziałów w Spółce B, który wniesie Inwestor. Wartość nominalna nowych udziałów Spółki A, które objęte zostaną przez Inwestora, odpowiadać będzie rynkowej wartości aportu (tj. 100% udziałów w Spółce B) na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego.

Jedną z rozważanych opcji dalszych działań restrukturyzacyjnych, które mogą zostać podjęte po dokonaniu wymiany udziałów, jest rozwiązanie Spółki B. W takim przypadku, po zakończeniu czynności likwidacyjnych obejmujących m.in. zaspokojenie ciążących na Spółce B zobowiązań, dokonany zostanie podział majątku między udziałowców. W takiej sytuacji, w wyniku podziału majątku likwidacyjnego, posiadany przez Spółkę B majątek zostanie wydany w naturze, bez uprzedniego spieniężenia, na rzecz Spółki A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca, jako osoba planująca utworzenie Spółki A, zwraca się z następującym zapytaniem:

Czy nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki A, wydanych na rzecz Inwestora w zamian za udziały w Spółce B w ramach transakcji Wymiany udziałów, będzie stanowiła dla Spółki A koszt nabycia udziałów w Spółce B, w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego Spółki B?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość majątku otrzymanego przez Spółkę A w wyniku likwidacji Spółki B będzie stanowiła, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, dochód podlegający opodatkowaniu tylko w odniesieniu do nadwyżki otrzymanego majątku likwidacyjnego ponad koszty nabycia udziałów Spółki B objętych w drodze wymiany udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, koszt nabycia udziałów w likwidowanej Spółce B dla Spółki A stanowić będzie wówczas nominalna wartość udziałów Spółki A w podwyższonym kapitale zakładowym, wydanych Inwestorowi (tj. spółce zbywającej) w zamian za udziały w Spółce B.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się m.in. wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej — w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Należy zatem przyjąć, iż zgodnie z przytoczonymi regulacjami, w przypadku likwidacji osoby prawnej, wartość otrzymanej dywidendy likwidacyjnej (także w formie rzeczowej) stanowić będzie przychód do opodatkowania wyłącznie w części przewyższającej koszt jej nabycia.

Należy mieć na uwadze, iż przepisy ustawy o PDOP nie regulują wprost metody ustalenia: i) kosztów uzyskania przychodów na moment odpłatnego zbycia udziałów nabywanych w wyniku transakcji wymiany udziałów (z perspektywy spółki nabywającej), jak również ii) kosztów nabycia udziałów w przypadku likwidacji podmiotu, którego udziały objęte zostały w wyniku wymiany udziałów. W opinii Wnioskodawcy, kierując się regułami wykładni systemowej, należy również rozstrzygnąć czy podatnikowi w ogóle przysługuje prawo do rozpoznania kosztów nabycia udziałów w omawianej sytuacji, a jeżeli tak, to w jakiej ustalić je wysokości. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw prawnych dla uznania, że podatnik nie ma prawa rozpoznania takich kosztów. Po pierwsze, niezgodne z podstawowymi zasadami polskiego systemu podatkowego byłoby uznanie, że jedynie podatnicy, którzy nabyli za wkład pieniężny udziały w spółkach mają prawo rozpoznać taki wydatek jako zmniejszający przychód do opodatkowania w momencie likwidacji spółki. Po drugie, zakaz rozpoznania takich kosztów winien być wówczas wyraźnie wskazany w przepisach ustawy o PDOP, czego jednak ustawodawca nie uczynił.

Odnosząc się do kwestii ustalenia kosztów nabycia udziałów w przedmiotowym przypadku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty nabycia udziałów w Spółce B powinny odpowiadać nominalnej wartości udziałów wydanych przez Spółkę na rzecz Inwestora (tj. spółki zbywającej) w zamian za otrzymane udziały w Spółce B w ramach wymiany udziałów. Udziały te stanowią bowiem swoiste wynagrodzenie wydawane spółce zbywającej w zamian za udziały otrzymane. Nie można mieć bowiem wątpliwości, że tego rodzaju wydatek stanowi koszt dla Spółki A. Jak wskazał WSA w Białymstoku, wyrok z 16 lipca 2008r. I SA/Bk 155/08, „Wydane akcje własne stanowią zapłatę za otrzymany wkład niepieniężny, a ich wartość - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.p. - powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego zbycia przedmiotu tego wkładu w formie aportu. Kosztem powinna być wartość nominalna wydanych akcji”.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że „pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe. W konsekwencji wskazany przepis (art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP) będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku, polegającej na nabyciu udziałów innej spółki w zamian za określoną liczbę udziałów własnych Spółki które to udziały stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszony aport w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej. (\`(...)\`) pojęcie wydatków zostało użyte przez ustawodawcę w kontekście celu jakim jest „objęcie lub nabycie” określonych udziałów lub akcji w spółce. Tym samym sformułowanie wydatki na objęcie lub nabycie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie danych udziałów lub akcji (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. ITPB3/423-149/07/DK). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia udziałów Spółki B powinny odpowiadać nominalnej wartości udziałów Wydanych przez Spółkę A w ramach Wymiany udziałów. Powyższe stanowisko potwierdzają również władze podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż „do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem lub objęciem udziałów (akcji) innej spółki wniesionych do Spółki będącej wnioskodawcą, co do zasady należy przyjąć wartość nominalną wydanych udziałów Spółki w zamian za wniesiony aport” (IPPB3/423-295/09-2/AG z 21 lipca 2009 r.).

Zgodnie z powyższym, skoro na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP można stwierdzić, iż wartość nominalna, wydanych udziałów własnych stanowi koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, to wartość ta może być również uznana za koszt nabycia udziałów w związku z likwidacją spółki. Z przedstawionym stanowiskiem zgadzają się organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB3/423-285/09-3/JG oraz z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. IPPB3/423-212/09-2/AG.

Ponadto, należy zauważyć, iż prawidłowość stanowiska Spółki potwierdza Ministerstwo Finansów w opublikowanych założeniach do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Ustawodawca wskazuje, iż kwestia ustalania kosztów dla spółki nabywającej udziały (tj. Spółka A) budzi obecnie wątpliwości: „Należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapłat w gotówce. Koszty te będą uwzględnianie przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji)”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia udziałów będzie dla Spółki A nominalna wartość udziałów wydana Inwestorowi w ramach wymiany udziałów w zamian za otrzymane udziały w Spółce B. W związku z powyższym, wartość nominalna wydanych przez Spółkę A udziałów, w momencie likwidacji Spółki, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, pomniejszać będzie przychód do opodatkowania uzyskany, przez Spółkę z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.