Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1766/11/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-05
Teza: Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Spółka ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, nie będąc faktycznym wykonawcą usługi ubezpieczeniowej?
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi ubezpieczeniowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi ubezpieczenia zakupionego sprzętu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi ubezpieczenia zakupionego sprzętu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności, której przedmiotem są usługi informatyczne oraz sprzedaż sprzętu informatycznego, na podstawie zamówienia od kontrahenta Spółka dokonuje zakupu komputerów wraz z usługą ubezpieczenia. Ubezpieczenie to Spółka nabywa u polskiego dystrybutora sprzętu, który zawiera je z agencją ubezpieczeniową z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Ubezpieczenie dotyczy uszkodzeń sprzętu w trakcie użytkowania, które nie są objęte gwarancją w ciągu trzech lat od daty zakupu. Beneficjentem polisy jest użytkownik towaru, który otrzymuje potwierdzenie zawarcia polisy drogą elektroniczną i w momencie wystąpienia uszkodzeń objętych polisą, zwraca się bezpośrednio do serwisu dystrybutora, gdzie przedmiot podlega naprawie lub wymianie. Dystrybutor fakturując tę usługę ubezpieczenia stosuje stawkę „NP”, umieszczając dodatkową informację: „Jeżeli nabywca zakupił usługę ubezpieczenia to kwota dotycząca usługi stanowi wynagrodzenie należne agencji ubezpieczeniowej za wykonanie usługi na rzecz nabywcy, w związku z tym kwota ta nie podlega opodatkowaniu VAT przez dystrybutora (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług)”. Natomiast Spółka sprzedając tę usługę stosuje stawkę obowiązująca w kraju, czyli zwolnioną. Sprzedaż tych usług przez Spółkę występuje sporadycznie i do kwoty zakupu doliczana jest niewielka marża.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Spółka ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, nie będąc faktycznym wykonawcą usługi ubezpieczeniowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, oferując klientom możliwość ubezpieczenia towaru, a następnie zamawiając tę usługę u dystrybutora, ma możliwość skorzystania z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy te pozwalają Spółce na zastosowanie stawki zwolnionej, która jest odpowiednia dla tego typu usług (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług). Naliczenie marży wyklucza możliwość refakturowania poniesionych kosztów, a co za tym idzie, wystawienie na rzecz nabywcy faktury z uwzględnieniem tej samej stawki podatku, która widnieje na fakturze pierwotnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Treść art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wskazuje, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, ze ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (ust. 2a ww. artykułu).

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Analiza powyższego przepisu wskazuje, że obrót (podstawa opodatkowania) obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy towaru lub usługi, czyli wszelkie składniki ceny zapłaconej lub należnej. Zapis powyższy stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), który stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Zgodnie z art. 78 ww. Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust.1 pkt 37 ustawy, usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka na podstawie zamówienia od kontrahenta dokonuje zakupu komputerów wraz z usługą ubezpieczenia. Ubezpieczenie to nabywa u polskiego dystrybutora sprzętu, który zawiera je z agencją ubezpieczeniową z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Beneficjentem polisy jest użytkownik towaru, który otrzymuje potwierdzenie zawarcia polisy drogą elektroniczną i w momencie wystąpienia uszkodzeń objętych polisą użytkownik zwraca się bezpośrednio do serwisu dystrybutora, gdzie przedmiot podlega naprawie lub wymianie. Dystrybutor fakturując tę usługę ubezpieczenia stosuje stawkę „NP”, umieszczając dodatkową informację: „Jeżeli nabywca zakupił usługę ubezpieczenia to kwota dotycząca usługi stanowi wynagrodzenie należne agencji ubezpieczeniowej za wykonanie usługi na rzecz nabywcy, w związku z tym kwota ta nie podlega opodatkowaniu VAT przez dystrybutora (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług)”. Natomiast Spółka sprzedając tę usługę stosuje stawkę obowiązującą w kraju, czyli zwolnioną. Sprzedaż tych usług przez Spółkę występuje sporadycznie i do kwoty zakupu doliczana jest niewielka marża.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla celów podatkowych - co do zasady - złożone działania podatnika traktowane są jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn.

C-349/96). Natomiast zgodnie z orzeczeniem Trybunału w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg, o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji.

Aby móc uznać, iż dana czynność jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego.

Zatem biorąc pod uwagę istotę świadczenia kompleksowego w konfrontacji z przedstawionym stanem faktycznym należy uznać, że ubezpieczenie jest przykładem świadczenia pomocniczego, gdyż nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie. Innymi słowy, bez zakupu towaru nie ma ubezpieczenia. Z tego też względu, zgodnie z koncepcją świadczeń pomocniczych, powinno podlegać takiemu samemu opodatkowaniu, jak świadczenie główne, z którym jest związane. W przypadku, gdy transakcja składa się z kilku elementów, stanowią one jedną dostawę, w szczególności w przypadku, gdy jeden element należy postrzegać jako stanowiący usługę podstawową, podczas gdy pozostałe należy traktować jako usługi pomocnicze, traktowane pod względem podatkowym tak jak świadczenie podstawowe.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że usługa ubezpieczeniowa jest świadczeniem pomocniczym do świadczenia głównego, tj. dostawy sprzętu informatycznego. Dlatego też, skoro koszt ubezpieczenia pobierany jest przez Spółkę, powinien być doliczany do podstawy opodatkowania świadczenia głównego – zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowany według tej samej stawki podatku, co dostawa. W konsekwencji nie jest możliwe zastosowanie do opisanej usługi ubezpieczeniowej zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.