Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.328.2021.4.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-13
Teza: obowiązki płatnika w związku z opłaceniem przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracowników części składek inwestowanych w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe przed dokonaniem cesji praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia
Słowa kluczowe: cesja; fundusz-fundusz kapitałowy; pracownik; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 2 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 17 czerwca 2021 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.129.2021.2.AT 0114-KDIP3-2.4011.328.2021.3.JM 0111-KDIB2-2.4014.79.2021.3.PB (data doręczenia 22 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracowników części składek inwestowanych w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe przed dokonaniem cesji praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z opłaceniem przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracowników części składek inwestowanych w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe przed dokonaniem cesji praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 17 czerwca 2021 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.129.2021.2.AT 0114-KDIP3-2.4011.328.2021.3.JM 0111-KDIB2-2.4014.79.2021.3.PB (data doręczenia 22 czerwca 2021 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z 2 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje zawarcie polisy A., gdzie ubezpieczającym jest pracodawca a ubezpieczonym pracownik.

W tym celu Firma (pracodawca) będzie wpłacać regularnie składki ubezpieczeniowe, które z dniem zapłacenia stają się aktywami Towarzystwa. Każda ze składek dzieli się na część z umowy (dalej: umowa podstawowa, MIX) to indywidualne ubezpieczenie na życie i dożycie należące do grup ubezpieczenia 1 działu I oraz umowy dodatkowej należącej do grup 3 działu I według postanowień załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej z 11 września 2015 r. Składka ubezpieczeniowa jest podzielona po równo po 50% na część podstawową oraz dodatkową.

Beneficjentem umowy do czasu dokonania cesji jest pracodawca, który finansuje składkę. Umowa ma charakter indywidualny zawierana oddzielnie dla poszczególnych pracowników. Forma prawna w jakiej będzie zawarta umowa cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia to umowa cywilnoprawna – Umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Minimalny czas trwania umowy – 10 lat, minimalny okres opłacania składki – 5 lat.

Polisa ma charakter ochronno – inwestycyjny. W ramach umowy dodatkowej ubezpieczyciel udziela ochrony z tytułu śmierci ubezpieczonego, wypłacając osobom uprawnionym świadczenie ubezpieczeniowe w wysokości 1000 zł oraz wartości rachunku polisy i wartości rachunku dodatkowego.

Stronami Ubezpieczenia jest Ubezpieczający = Wnioskodawca Pracodawca a Ubezpieczony = Pracownik.

Umowa cesji zostanie zawarta pomiędzy Pracodawcą zwanym dalej Ubezpieczającym a Pracownikiem zwanym Ubezpieczonym.

Nikt oprócz Ubezpieczającego Pracodawcy nie będzie przenosił praw na drodze cesji na Ubezpieczonego Pracownika.

Z umowy Ubezpieczenia wynika, że uprawnionym do otrzymania środków z polisy jest ubezpieczony § 2 str. 8 OWU.

W związku z powyższym opisem, w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych, zadano następujące pytanie.

Czy przed dokonaniem cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia, część inwestycyjna składki stanowi przychód pracownika jako świadczenie ze stosunku pracy i czy w związku z tym należy odprowadzać z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, do czasu dokonania cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia część inwestycyjna składki nie jest przychodem pracownika, gdyż nie stanowi jego własności co wynika z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy opłacana część składki inwestycyjnej przed dokonaniem cesji praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia stanowi przychód pracownika, ze stosunku pracy i czy na pracodawcy ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zawiera usystematyzowany zbiór źródeł przychodów, a dalsze przepisy szczegółowo normują poszczególne źródła i stanowią o zróżnicowanych zasadach opodatkowania.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Według art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2–2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przychód ze stosunku pracy powstaje również w sytuacji, gdy zgodnie z umową ubezpieczenia opłacającym składkę jest pracodawca natomiast uprawnionym z polisy w części inwestycyjnej może być pracownik. Przy czym jedynie w przypadku, gdy z umowy ubezpieczenia jednoznacznie wynika, że beneficjentem wypłaconych z polisy świadczeń jest pracownik, przychód powstaje w momencie wpłaty środków (składki) przez ubezpieczającego pracodawcę. Natomiast, gdy do czasu wystąpienia o wypłatę przez ubezpieczającego pracodawcę nie wiadomo, na czyją rzecz ostatecznie nastąpi wypłata (na rzecz pracodawcy czy pracownika), momentem otrzymania przez pracownika przychodów ze stosunku pracy jest moment przyznania prawa do świadczenia z polisy, z tym że nie w wysokości wartości tego prawa, lecz w wysokości opłaconych przez pracodawcę składek na tę polisę (w przypadku częściowego wykupu polisy – powinno to stanowić odpowiednią proporcję takich wpłat do uzyskanych z tej polisy praw do świadczeń).

Powstanie po stronie pracownika podlegającego opodatkowaniu przychodu ze stosunku pracy w wysokości opłaconej przez pracodawcę (ubezpieczającego) składki – nastąpi bądź to w momencie jej opłacenia bądź w momencie przyznania prawa do świadczenia z polisy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – Pracodawca i jednocześnie Ubezpieczający planuje zawarcie polisy A., gdzie ubezpieczonym będzie pracownik. W tym celu Wnioskodawca będzie wpłacać regularnie składki ubezpieczeniowe, które z dniem zapłacenia stają się aktywami Towarzystwa. Każda ze składek dzieli się na część z umowy (dalej: umowa podstawowa, MIX) to indywidualne ubezpieczenie na życie i dożycie należące do grup ubezpieczenia 1 działu I oraz umowy dodatkowej należącej do grup 3 działu I według postanowień załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej z 11 września 2015 r. Składka ubezpieczeniowa jest podzielona po równo po 50% na część podstawową oraz dodatkową. Beneficjentem umowy do czasu dokonania cesji jest pracodawca, który finansuje składkę. Umowa ma charakter indywidualny zawierana oddzielnie dla poszczególnych pracowników. Forma prawna w jakiej będzie zawarta umowa cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia to umowa cywilnoprawna – Umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Minimalny czas trwania umowy – 10 lat, minimalny okres opłacania składki – 5 lat. Polisa ma charakter ochronno – inwestycyjny. W ramach umowy dodatkowej ubezpieczyciel udziela ochrony z tytułu śmierci ubezpieczonego, wypłacając osobom uprawnionym świadczenie ubezpieczeniowe w wysokości 1000 zł oraz wartości rachunku polisy i wartości rachunku dodatkowego. Z umowy Ubezpieczenia wynika, że uprawnionym do otrzymania środków z polisy jest ubezpieczony § 2 str. 8 OWU.

Ze zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że do czasu cesji beneficjentem umowy jest pracodawca, który finansuje składkę. Jednocześnie z umowy ubezpieczenia wynika, że pracownik jako Ubezpieczony będzie podmiotem uprawnionym z umowy ubezpieczenia do otrzymania środków z polisy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że składki opłacone przez ubezpieczającego w ramach umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym w części inwestycyjnej rachunku podstawowego oraz składki wpłacone na rachunek dodatkowy, obejmujący wyłącznie część inwestycyjną polisy, stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę, czyli w dacie zapłaty składek firmie ubezpieczającej.

Zatem, w opisanej we wniosku sytuacji, Pracownik osiągnie przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zapłaty przez pracodawcę składek w części inwestycyjnej.

Reasumując, przed dokonaniem cesji praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia część inwestycyjna składki opłacana przez pracodawcę (ubezpieczającego) stanowi przychód pracownika w momencie opłaty składki przez pracodawcę, jako świadczenie ze stosunku pracy. Na Wnioskodawcy będzie ciążyć obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszedłem) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 – 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.