Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-210/16-1/WRz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-24
Teza: czy wydatki związane z realizacją programu motywacyjnego można zaliczyć do kup pośrednich zaliczanych w momencie potrącenia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; programy-program motywacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z realizacją Programu Motywacyjnego, o którym mowa we wniosku. W dniu 11 lipca 2016 r wniosek powyższy został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – S.A. (dalej: Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca wprowadza program motywacyjny (dalej: Program), skierowany do osób wchodzących w skład kadry zarządzającej, wykonujących swoje obowiązki na rzecz Spółki w oparciu o umowę o pracę, na podstawie powołania lub innego stosunku prawnego (dalej: Uczestnik).

Celem Programu jest stworzenie dodatkowych bodźców motywacyjnych dla kadry zarządzającej oraz kluczowych pracowników Spółki, których możliwość osiągnięcia będzie uzależniona od wyników finansowych Spółki. Możliwość osiągnięcia korzyści ekonomicznych powinna wpłynąć na zwiększenie efektywności pracy Uczestników, i tym samym poprawić wynik finansowy oraz pozycję rynkową Spółki.

Zasady funkcjonowania Programu zostały uregulowane w regulaminie programu motywacyjnego oraz umowie łączącej Spółkę z Uczestnikiem, której podpisanie jest warunkiem przystąpienia Uczestnika do Programu. Regulamin i umowa łączące Spółkę z Uczestnikiem przewidują następujące zasady Programu:

1.  Uczestnikom przyznane zostaną nieodpłatnie jednostki uczestnictwa, które w ocenia Spółki stanowią finansowy instrument pochodny, a tym samym spełniają definicję instrumentu finansowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 94 ze zm.).
2.  Prawo realizacji jednostek uczestnictwa będzie uwarunkowane od uzyskania kwoty realizacji danej serii instrumentu finansowego zgodnie z ustalonym mechanizmem.
3.  Podstawą do wyliczenia wartości jednostki uczestnictwa będzie stanowić wzór karty parametrów w zależności od przyznanej serii (A,B,C,D) instrumentu finansowego. Jednostki uczestnictwa będą oparte o wskaźniki finansowe Spółki ustalane przez Radę Nadzorczą. Wartość jednostki uczestnictwa danej serii będzie ustalana na bazie iloczynów zdefiniowanych wskaźników finansowych i przypisanych im wag zależnych od rodzaju serii w ramach której przyznawana będzie jednostka uczestnictwa.
4.  W pierwszym roku funkcjonowania Programu, zastosowano następujące wskaźniki finansowe:
    *   wartość sprzedaży,
    *   marża PF 2, tj. wynik bezpośredni na zadaniach pomniejszony o koszty funkcjonowania oddziałów,
    *   EBITDA,
    *   poziom kar i napraw gwarancyjnych na prowadzonych kontraktach,
    *   wartość brutto podpisanych kontraktów,
    *   dług/ EBITDA.
W kolejnych latach ww. wskaźniki mogą zostać zmienione oraz możliwe będzie przyznanie instrumentów w ramach nowych serii, przy czym w każdym przypadku stosowane wskaźniki będą wskaźnikami finansowymi. Podstawą do ustalania wartości wskaźników będzie zatwierdzone przez biegłego rewidenta roczne sprawozdanie finansowe Spółki5.  Realizacja jednostek uczestnictwa będzie postępować poprzez wypłatę środków pieniężnych z tego tytułu przez spółkę na rzecz uczestnika. Dokumentem potwierdzającym obowiązek dokonania wypłaty będzie złożone spółce przez uczestnika oświadczenie o realizacji praw z jednostek uczestnictwa.
6.  Uczestnicy nie mogą zbywać obciążać, czy przenosić na rzecz osób trzecich, jednostek uczestnictwa, natomiast w przypadku śmierci jednostka Uczestnika podlega dziedziczeniu na zasadach ogólnych.
7.  Udział w programie będzie mieć charakter dobrowolny.

Wdrożenie Programu w Spółce wiąże się z koniecznością poniesienia kosztów z tytułu:

1.  organizacji Program, tj. m.in. wynagrodzenia dla podmiotów odpowiedzialnych za przygotowanie dokumentów potrzebnych do wdrożenia Programu,
2.  wypłaty środków pieniężnych z tytuły realizacji przez Uczestników jednostek uczestnictwa otrzymanych w związku z udziałem w Programie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy prawidłowe będzie potrącenie powyższych kosztów w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”)?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów łub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, z wyłączaniem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki, pod warunkiem, że:

*   zostały poniesione, co powinno zostać prawidłowo udokumentowane,
*   istnieje związek pomiędzy ich poniesieniem a możliwością uzyskania przychodu podatkowego lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, oraz
*   nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, które są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz możliwość jego osiągnięcia, zachowania, bądź zabezpieczenia.

W przedmiotowej sprawie celem wdrożenia opisanego Programu jest zwiększenie efektywności działań Uczestników, będących osobami odpowiedzialnymi za istotne obszary funkcjonowania Spółki. Jak ta zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zwiększenie efektywności pracy Uczestników, powinno przełożyć się na wzrost rentowności Spółki jako całości. Ponadto wskazane powyżej wydatki, które Wnioskodawca ponosi w związku z planowanym wdrożeniem Programu, nie zostały wymienione w katalogu wydatków wyłączonych z możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy wszelkie koszty związane z wdrożeniem Programu, w tym koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie, mogą zostać zakwalifikowane przez Spółkę, jako koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka wskazuje jednocześnie, iż jej stanowisko prezentowane w niniejszym wniosku dotyczące możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków, które zostaną poniesione w związku wdrożeniem Programu w stanach faktycznych zbliżonych do zaprezentowanego zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, np. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2010 r. Znak: IPPB3/423-322/10-2/J8) i z 23 października 2013 r. Znak: IPPB3/423-659/13-2/MC,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 września 2014 r. Znak: ILPB3S423-309/14-2/JG, z 3 lipca 2015 r. Znak: ILPB3/4510-1-154/15-2/JG,
*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 marca 2011 r. Znak: IBPB1/2/423-1827/10/JD i 11 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-733/15/MM).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z wdrożeniem Programu będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT. W momencie potrącenia tych kosztów należy rozstrzygnąć, czy są to koszty bezpośrednio związane z przychodem, czy inne niż bezpośrednio związane z przychodem. W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych uznają się, że jeżeli koszt uzyskania przychodów można powiązać z osiąganym przychodem, czyli pozostaje on w widocznym związku z konkretnym przychodem, to taki koszt uznać należy za koszt bezpośredni. Natomiast jeżeli dany wydatek ma niewątpliwe wpływ na osiąganie przychodów, z uwagi na swą ogólną przydatność, jednakże nie można go powiązać z konkretnym przychodem, to taki koszt nie może zostać bezpośrednio powiązany z przychodem i trzeba go uznać za tzw. koszt pośredni. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy związek między poniesieniem kosztu a osiągnięciem przychodu ma charakter pośredni. Zatem zastosowanie powinny mieć następujące przepisy ustawy o CIT:

*   Art. 15 ust. 4d - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą,
*   Art. 15 ust 4e - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawę otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęło koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów,

Uwzględniając brzmienie powyższych przepisów w opinii Spółki, wydatki związane z wdrożeniem Programu, w tym z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji Jednostek uczestnictwa w Programie, będą mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie. Jednocześnie w ocenie Spółki koszty te nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, gdyż:

*   koszty organizacji Programu są niezbędne celem rozpoczęcia realizacji Programu (są to koszty inicjalne),
*   koszty wypłaty środków pieniężnych w związku z realizacją jednostek uczestnictwa w Programie będą ponoszone odpowiednio w danym roku, w którym spełnione zostaną warunki zobowiązująca do wypłaty środków pieniężnych, więc zaliczone powinny zostać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d (zdanie pierwsze), w związku z ust. 4e ustawy o CIT, w dacie poniesienia.

Reasumując, wszelkie koszty związane z wdrożeniem Programu, w tym koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienie na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko, zaprezentowane przez Spółkę znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, a w szczególności w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 czerwca 2014 r. Znak: ILPB3/423-132/14-2/JG)
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 listopada 2015 r. Znak: ITPB3/4510-496715/MJ,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-540/157AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym przedstawionym we wniosku zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.