Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.299.2022.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla czynności dostawy lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce i części wspólnej budynku.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-część wspólna nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

12 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego nr 1 o pow. 52,11 m2. Lokal jest położony w budynku dwulokalowym (drugi lokal w budynku stanowi własność osoby fizycznej), na działce nr 1 o pow. 0,1834 ha, obręb 1 miasta (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`) o użytku B – tereny mieszkaniowe. Lokal jest objęty księgą wieczystą nr (\`(...)\`). Do prawa własności lokalu przynależy udział 1/2 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku.

Zgodnie z art. 11 oraz art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.) organem reprezentującym Wnioskodawca w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej i może on zbywać oraz nabywać za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17.

Przedmiotowa nieruchomość lokalowa wraz z udziałem 1/2 w prawie własności gruntu i części wspólnych budynku ma być przedmiotem sprzedaży, na co zgodę wyraził Wojewoda (\`(...)\`) stosownym zarządzeniem.

Przedmiotowa nieruchomość gruntowa zabudowana – dz. 1a o pow. 0,1812 ha (pierwotny numer działki, dzisiaj działka o nr 1) stanowiła własność Skarbu Państwa na mocy art. 2 ust. 1 Dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych i poniemieckich (Dz. U. Nr 13 poz. 87).

Działka nr 1a aktem notarialnym Rep. A nr (\`(...)\`) z dnia 3 kwietnia 1973 r. została przekazana w użytkowanie wieczyste do dnia 3 kwietnia 2072 r. na rzecz: w udziale 1/2 osoby fizycznej nr 1 oraz w udziale 1/2 małżeństwa osób fizycznych nr 2, zaś lokale mieszkalne przekazano na własność użytkowników wieczystych. Przedmiotowy lokal mieszkalny nr 1 stał się odrębną własnością osoby fizycznej nr 1 (analogicznie lokal nr 2 odrębną własnością małżeństwa osób fizycznych nr 2).

Wykazem zmian gruntowych z 1985 r. ówczesna działka nr 1a o pow. 0,1812 ha otrzymała nowy numer – 1 oraz powierzchnię – 0,1834 ha.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) Wydziału Cywilnego z dnia 9 sierpnia 2001 r. sygn. akt (\`(...)\`) spadek po osobie fizycznej nr 1, zmarłej w dniu 17 kwietnia 1989 r. nabył Wnioskodawca.

Od dnia nabycia spadku do dnia dzisiejszego przedmiotowy lokal nr 1 nie jest użytkowany przez właściciela – (…).

Obecny właściciel lokalu sąsiedniego – nr 2 – poniósł nakłady finansowe na remont części wspólnych budynku w latach 2000 oraz 2016, tj.:

1) wymiana krokwi na połowie dachu (od strony ulicy) – rok 2000,

2) wymiana pokrycia dachu na blachodachówkę – rok 2016,

3) wymiana obróbki blacharskiej przy kominach, na złączach i brzeżach dachu – rok 2000,

4) montaż okna dachowego – rok 2000,

5) remont korytarza wspólnego – wymiana drzwi i położenie płytek na podłodze – rok 2000.

(Do wyliczeń nakładów poniesionych na remont nie uwzględniono wymiany dachu na dachówkę falistą bitumiczną w roku 2000).

Zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego powyższe nakłady finansowe na części wspólne (pkt 1) - 5)) stanowiły wielkość: 16 600 zł, a więc udział 1/2 w kosztach remontu części wspólnych przypadający na lokal mieszkalny nr 1 wyniósł: 8 300 zł.

Wartość rynkowa lokalu została określona jako 31 900 zł (bez wartości rynkowej udziału 1/2 w nieruchomości niezabudowanej). Na tej podstawie udział kosztów przypadających na lokal mieszkalny nr 1 – tj. 8 300 zł w wartości całego lokalu - tj. 31 900 zł wynosi ok. 26%.

Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków związanych z remontem (w całości był on finansowany przez właściciela lokalu sąsiedniego).

W przepisach o podatku dochodowym mowa jest o ulepszeniu środka trwałego w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji (art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) oraz art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.)). Powyższe prace remontowe nie stanowiły ulepszenia w rozumieniu przepisów prawa o podatku dochodowym, lecz naprawę/wymianę elementów uszkodzonych, zużytych.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem obiektu a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – pierwsze zasiedlenie nastąpiło z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego i własności lokalu w 1973 r.

Wnioskodawca nie będzie już ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdyż nieruchomość ma być przedmiotem sprzedaży.

Starosta (\`(...)\`), działający w imieniu (…), sprzedając lokal mieszkalny nr 1 wraz z udziałem 1/2 w gruncie i częściach wspólnych, nie działa w charakterze organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika.

W okresie 2 lat poprzedzających sprzedaż nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

**Pytanie**

Czy w opisanym przypadku sprzedaż ta może być zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b oraz art. 29 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa sprzedaż zwolniona jest od podatku od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata – w opisanym przypadku pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1973 r., czyli dawniej niż 2 lata temu, koszty poniesione na remont części wspólnych budynku nie stanowiły ulepszenia w myśl przepisów o podatku dochodowym, zaś (…) nie poniósł żadnych wydatków z tytułu remontu (koszty poniósł właściciel lokalu sąsiedniego). Ponadto w myśl art 29 ust. 8 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z powyższym, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem 1/2 w gruncie i częściach wspólnych budynku nie będzie podlegać opodatkowaniu po stronie Skarbu Państwa.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty ale i budynki, budowle lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego nr 1 o pow. 52,11 m2. Lokal jest położony w budynku dwulokalowym (drugi lokal w budynku stanowi własność osoby fizycznej), na działce nr 1 o pow. 0,1834 ha. Do prawa własności lokalu przynależy udział 1/2 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku.

Przedmiotowa nieruchomość lokalowa wraz z udziałem 1/2 w prawie własności gruntu i części wspólnych budynku ma być przedmiotem sprzedaży, na co zgodę wyraził Wojewoda (\`(...)\`) stosownym zarządzeniem.

Przedmiotowa nieruchomość gruntowa zabudowana – dz. 1a o pow. 0,1812 ha (pierwotny numer działki, dzisiaj działka o nr 1) stanowiła własność Skarbu Państwa. Działka nr 1a 3 kwietnia 1973 r. została przekazana w użytkowanie wieczyste do 3 kwietnia 2072 r. na rzecz: w udziale 1/2 osoby fizycznej nr 1 oraz w udziale 1/2 małżeństwa osób fizycznych nr 2, zaś lokale mieszkalne przekazano na własność użytkowników wieczystych. Przedmiotowy lokal mieszkalny nr 1 stał się odrębną własnością osoby fizycznej nr 1 (analogicznie lokal nr 2 odrębną własnością małżeństwa osób fizycznych nr 2).

Wykazem zmian gruntowych z 1985 r. ówczesna działka nr 1a o pow. 0,1812 ha otrzymała nowy numer – 1 oraz powierzchnię – 0,1834 ha.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) I Wydziału Cywilnego z 9 sierpnia 2001 r. spadek po osobie fizycznej nr 1, zmarłej 17 kwietnia 1989 r., nabył (…).

Od dnia nabycia spadku do dnia dzisiejszego przedmiotowy lokal nr 1 nie jest użytkowany przez właściciela – (…).

Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków związanych z remontem (w całości był on finansowany przez właściciela lokalu sąsiedniego).

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem obiektu a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług – pierwsze zasiedlenie nastąpiło z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego i własności lokalu w 1973 r.

W okresie 2 lat poprzedzających sprzedaż nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w opisanym przypadku sprzedaż ta może być zwolniona od podatku od towarów i usług w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b oraz art. 29 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powiat (\`(...)\`) w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Powiat (\`(...)\`) będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości i innego mienia.

Zatem, dokonując odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem 1/2 w prawie własności gruntu oraz częściach wspólnych budynku, będą Państwo działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. Wobec tego, powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Podkreślić w tym miejscu również należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym. Jak wynika z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla lokalu mieszkalnego nr 1 wraz z udziałem w gruncie i częściach wspólnych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Jak już wskazano powyżej, pierwsze zasiedlenie to zajęcie nieruchomości do używania po jego wybudowaniu lub ulepszeniu. Natomiast ulepszenie – zgodnie z art. art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Podkreślenia zatem wymaga fakt, że wartość początkowa budynku, budowli lub ich części ulega zwiększeniu o poniesione nakłady na ulepszenie środków trwałych jedynie w sytuacji, gdy są one poniesione bezpośrednio przez podatnika, a nie przez podmiot korzystający z tych nieruchomości na podstawie określonego tytułu prawnego, np. umowy najmu.

W analizowanej sprawie zamierzają Państwo sprzedać lokal mieszkalny wraz z udziałem 1/2 w prawie własności działki nr 1 i części wspólnych budynku. Wskazali Państwo, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nastąpiło z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego i własności lokalu w 1973 r. oraz że w okresie 2 lat poprzedzających sprzedaż nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, dostawa przedmiotowej nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego nr 1 wraz z udziałem w prawie własności gruntu i części wspólnych budynku nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. Z opisu sprawy wynika, że od oddania nieruchomości do użytkowania do jej dostawy, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, dostawa ww. nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż udziału w prawie własności gruntu, z którym związany jest opisany lokal, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w sytuacji gdy dokonujący dostawy i nabywca podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem 1/2 w prawie własności działki nr 1 i części wspólnych budynku (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Skoro planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem 1/2 w prawie własności działki nr 1 i części wspólnych budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia od podatku na podstawie przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).