Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-964/14/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-03
Teza: Czy wygaśnięcie wierzytelności/zobowiązania z tytułu umowy pożyczki, które nastąpi na skutek połączenia Wnioskodawcy i Spółki zależnej, będzie skutkowało powstaniem przychodu lub kosztu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy występującego w charakterze pożyczkodawcy oraz następcy podatkowego Spółki zależnej?
Słowa kluczowe: połączenie; pożyczka; przejęcie; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 31 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych wygaśnięcia zobowiązania z mocy prawa wskutek przejęcia innej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych wygaśnięcia zobowiązania z mocy prawa wskutek przejęcia innej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest udziałowcem innej spółki z o.o. (dalej: „Spółka zależna”). Spółka rozważa połączenie ze Spółką zależną w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), tzn. Wnioskodawca przejmie Spółkę zależną i w wyniku połączenia nie powstanie nowy podmiot (łączenie przez przejęcie).

Na moment połączenia, Wnioskodawcy będzie przysługiwała wierzytelność względem Spółki zależnej z tytułu udzielonej pożyczki wraz z należnymi odsetkami. Wnioskodawca chce wskazać, że w związku z przejęciem Spółki zależnej poprzez połączenie przez przejęcie nastąpi wygaśnięcie przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności z tytułu udzielonej Spółce zależnej pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami. Równocześnie, wygaśnie zobowiązanie Spółki zależnej do spłaty otrzymanej pożyczki wraz z należnymi odsetkami. Powyższe nastąpi w wyniku konfuzji, która jest instytucją prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Wnioskodawcy zależnej wobec Spółki zależnej) na skutek połączenia w tym samym podmiocie prawa (wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy wobec Spółki zależnej) i związanego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki zależnej wobec Wnioskodawcy) Wygaśnięcie praw i obowiązków związanych z umową pożyczki nastąpi zatem z mocy prawa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wygaśnięcie wierzytelności/zobowiązania z tytułu umowy pożyczki, które nastąpi na skutek połączenia Wnioskodawcy i Spółki zależnej, będzie skutkowało powstaniem przychodu lub kosztu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy występującego w charakterze pożyczkodawcy oraz następcy podatkowego Spółki zależnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie wzajemnych wierzytelności/zobowiązań z tytułu umowy pożyczki, które nastąpi na skutek połączenia Wnioskodawcy i Spółki zależnej będzie neutralne na gruncie rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych to jest nie będzie skutkowało powstaniem przychodu i kosztu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 494 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Oznacza to, że z dniem połączenia (przejęcia) Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich praw i zobowiązań spółki zależnej, w tym stanie się zobowiązany z tytułu pożyczki udzielonej Spółce zależnej.

W konsekwencji ten sam podmiot, czyli w analizowanym przypadku Wnioskodawca, będący wierzycielem stanie się jednocześnie dłużnikiem z tego samego stosunku zobowiązaniowego. W efekcie powyższego, w momencie połączenia się Wnioskodawcy ze Spółką zależną zobowiązanie (winno być „wierzytelność”) Wnioskodawcy wobec Spółki zależnej przestanie istnieć na skutek konfuzji, która w doktrynie prawa cywilnego jest wprost zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela. Stanowi ona więc przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Wskazać należy, ze przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej „ustawa o PDOP”), nie odnoszą się wprost do instytucji konfuzji. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, nie wystąpi po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie stanowiące przychód podatkowy.

Przede wszystkim bowiem zwrócić należy uwagę na fakt, że w wyniku konfuzji wygaśnie zarówno dług, jak i odpowiadająca mu wartością ekonomiczną wierzytelność. W konsekwencji identycznemu zmniejszeniu ulegną zarówno aktywa Spółki przejmującej, jak i jej pasywa (rozumiane jako suma pasywów rozpoznanych po zakończeniu procesu połączenia). Nie zostanie więc spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o PDOP, w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Wskazać również należy, że przedmiotowe zdarzenie tj. konfuzja nie stanowi zapłaty odsetek z tytułu pożyczki (spełnienia świadczenia), a zatem żaden przychód po stronie Spółki przejmującej z tego tytułu nie powstanie.

Ponadto Wnioskodawca zauważa, że zastosowania w przedmiotowym przypadku nie może mieć również przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PDOP, zgodnie z którym przychodem jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek, z wyjątkami, które jednak nie mają zastosowania w analizowanym przypadku.

Odnosząc omawiany przepis do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy bowiem zauważyć, że przychód mógłby powstać w dwóch przypadkach: przedawnienia zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki (wraz z należnymi, a niezapłaconymi odsetkami) lub umorzenia zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki (wraz z należnymi, a niezapłaconymi odsetkami) W pierwszej kolejności należy wskazać że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie nastąpi przedawnienie gdyż do momentu przejęcia Spółki zależnej przez Wnioskodawcę nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia tego rodzaju zobowiązania. W wyniku połączenia nie dojdzie również do umorzenia zobowiązania.

Zastosowania w opisanych okolicznościach nie znajdzie również art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, zgodnie z którym przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkami nie mającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia gdyż, jak zostało to już wskazane powyżej, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek. Dodatkowo należy podkreślić, ze wygaśnięcie zobowiązania w prezentowanych okolicznościach jest skutkiem szczególnego zdarzenia jakim jest konfuzja będąca wynikiem połączenia nie zaś przysporzeniem pod tytułem darmym.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych z tytułu pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę Spółce zależnej, które nie zostaną otrzymane przez Spółkę zależną (winno być „Spółkę”) do momentu połączenia, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. W związku z powyższym, stwierdzić dodatkowo należy, że w sytuacji naliczenia, lecz nieotrzymania przez Spółkę zależną (winno być „Spółkę od Spółki zależnej”) odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy (winno być „udzielonych Spółce zależnej”), po stronie Wnioskodawcy – zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o PDOP - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PDOP. W świetle powyższych przepisów należy uznać, że wygaśnięcie w drodze tzw. konfuzji zobowiązań Spółki zależnej wobec Wnioskodawcy nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy jako spółki przejmującej, wstępującej w prawa i obowiązki podatkowe spółki przejmowanej (Spółki zależnej) przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca chce podkreślić, że prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2013 r. znak IBPBI/2/423-60/13/SD, w której organ potwierdził, że w przypadku łączenia się spółek wygaśnięcie zobowiązań następuje nie w wyniku umorzenia, lecz w konsekwencji podjęcia decyzji o połączeniu dwóch osób prawnych poprzez przejęcie. W związku z tym, że Spółki zamierzają połączyć się poprzez przejęcie Spółki zależnej przez Spółkę, wymagalność wierzytelności w momencie połączenia nie nastąpi, ponieważ Spółka (jako spółka przejmująca) zostanie sukcesorem generalnym spółki przejmowanej (…). W wyniku połączenia Spółek dojdzie więc do połączenia w jednej osobie wierzyciela (Spółka) i dłużnika (Spółka Zależna) Oznacza to zaś, że wzajemne prawa i obowiązki ulegną wygaśnięciu. Wygaśnięcie zobowiązania w wyniku połączenia wierzyciela i dłużnika nie będzie skutkowało powstaniem po połączeniu po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2013 r. znak IBPBI/2/423-1570/12/CzP, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy: w przedmiotowej sprawie dochodzi do wygaśnięcia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań nie w wyniku umorzenia zobowiązania, lecz w konsekwencji podjęcia decyzji o połączeniu dwóch podmiotów. W tej sytuacji nie może mieć zatem zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 updop Oznacza to tym samym, iż wygaśnięcie wierzytelności jak i zobowiązania w wyniku przejęcia drugiej strony stosunku, nie prowadzi do powstania po stronie przejmującego przychodu podatkowego z tytułu tej wierzytelności. Wygaśnięcie wierzytelności i zobowiązania będzie więc dla Spółki neutralne podatkowo. Przychód nie powstaje również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych po przejmowanej Spółce zależnej. Wygaśnięcie wierzytelności oraz zobowiązania w wyniku konfuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla Spółki zależnej, a co za tym idzie również dla M (winno być Spółki) jako następcy podatkowego Spółki zależnej.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 31 maja 2010 r. znak: ITPB3/423-81a/10/MT, w której organ stwierdził: W opisanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie zobowiązań Spółki z tytułu pożyczek i odsetek od pożyczek nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (tzw. konfuzja), a nie w wyniku zwolnienia Spółki z długu. Nie można zatem stwierdzić, że zobowiązanie Wnioskodawcy, którego przedmiot stanowią przedmiotowe wierzytelności zostało umorzone w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.(…) Wygaśnięcie z mocy prawa (poprzez konfuzję) zobowiązań, których przedmiot stanowią te wierzytelności, nie skutkuje natomiast powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2010 r. znak: IPPB3/423-411/10-2/AG, w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie wierzytelności i zobowiązania będzie dla spółki przejmującej neutralne podatkowo. Przychód nie powstaje również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych po przejmowanej spółce zależnej. Wygaśnięcie wierzytelności oraz zobowiązania w wyniku kontuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla spółki zależnej, a co za tym idzie również dla spółki przejmującej jako jej następcy podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.