Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.245.2024.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-25
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT wniesienia Nieruchomości do Fundacji rodzinnej oraz możliwość zastosowania zwolnienia z podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa-nieodpłatna dostawa towarów; fundacje-fundacja rodzinna; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik-podatnik czynny; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatna dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w kwestii uznania za niepodlegające opodatkowaniu wniesienia do Fundacji rodzinnej działki budowlanej niezabudowanej nr 1 położonej w (\`(...)\`) oraz działek budowlanych niezabudowanych nr 2, 3 i 4 położonych w (\`(...)\`) za niepodlegające opodatkowaniu, a także jest nieprawidłowe w kwestii uznania za niepodlegające opodatkowaniu wniesienia do Fundacji rodzinnej lokalu mieszkalnego z miejscem postojowym położonego przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 10 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego wniesienia Nieruchomości do Fundacji rodzinnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 czerwca 2024 r. (wpływ 21 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni jest fundatorem fundacji rodzinnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326 ze zm.). W wyniku wydania przez Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny (\`(...)\`) 2024 r. postanowienia o wpisaniu (\`(...)\`) Fundacji Rodzinnej do Rejestru Fundacji Rodzinnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) (sygnatura akt I (\`(...)\`)), (\`(...)\`) Fundacja Rodzinna w organizacji przekształciła się w (\`(...)\`) Fundacja Rodzinna (dalej „Fundacja”). Wnioskodawczyni jest Prezesem Zarządu (\`(...)\`) Fundacji Rodzinnej.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, między innymi w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Małżonek Wnioskodawczyni również prowadzi działalność gospodarczą, miedzy innymi w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie ze sporządzonym aktem notarialnym z (\`(...)\`) 2023 r. repetytorium A nr (\`(...)\`) określającym statut fundacji rodzinnej Wnioskodawczyni (dalej „akt notarialny”) z chwilą sporządzenia aktu notarialnego powstała fundacja rodzinna w organizacji pod nazwą „(\`(...)\`) FUNDACJA RODZINNA”. W myśl postanowień wskazanego aktu notarialnego.

1\. Fundatorami Fundacji Wnioskodawczyni (dalej „Fundatorzy”) są:

a) Pani A.T. (Wnioskodawczyni),

b) Pan K.T.,

c) Pani Z.T.,

d) Pan S.T.

2\. Beneficjentami Fundacji (dalej „Beneficjenci”) są Fundatorzy, a także zstępni Fundatorów po ukończeniu przez nich 25 roku życia (dalej „Beneficjenci”).

3\. Celem Fundacji rodzinnej jest między innymi:

a) spełnienie określonych świadczeń na rzecz Beneficjentów,

b) zarządzanie mieniem Fundacji,

c) zapewnienie beneficjentom Fundacji:

*   środków na pokrycie kosztów utrzymania i zaspokajania potrzeb osobistych Beneficjentów,
*   środków oraz majątku w celu prowadzenia własnej działalności inwestycyjnej,
*   środków na rozpoczęcie i prowadzenie działalności gospodarczej lub osobistej działalności, zarobkowej,
*   środków na leczenie i rehabilitację - w przypadku wystąpienia u nich problemów zdrowotnych wymagających hospitalizacji lub leczenia specjalistycznego.

4\. Majątek Fundacji stanowi jej fundusz założycielski w wysokości (\`(...)\`) zł wniesiony przez Fundatorów w postaci wkładu pieniężnego ((\`(...)\`) zł wniosła A.T., (\`(...)\`) zł Z. T., (\`(...)\`) zł S.T. oraz (\`(...)\`) zł wniósł K.T.), a także środki finansowe i inne aktywa nabyte i otrzymane przez Fundację w toku jej działalności.

5\. Fundusz założycielski został w całości pokryty przez Fundatorów.

6\. Fundacja nie może zwracać Fundatorom mienia wniesionego na pokrycie Funduszu założycielskiego.

7\. Fundatorzy zobowiązani są sporządzić w formie pisemnej spis majątku wniesionego do Fundacji na pokrycie funduszu założycielskiego.

8\. Beneficjentom mogą być przyznawane świadczenia zarówno jednorazowe, jak i okresowe.

Fundatorzy pozostają w relacjach rodzinnych pozwalających do zakwalifikowania ich do tzw. „zerowej” grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (art. 4a ust. 1 ustawy). Pani A.T. oraz Pan K.T. są małżeństwem posiadającym rozdzielność majątkową. Pani Z. T. oraz Pan S.T. są dziećmi Pani A. i Pana K.

Fundatorzy zamierzają przekazać do Fundacji w formie darowizn mienie. Wnioskodawca wniesie do Fundacji rodzinnej między innymi nieruchomości położone w Polsce, w tym nieruchomości zabudowane, działki budowlane, działki rolne, lokale mieszkalne lub prawa związane z tymi nieruchomościami (m.in. prawo do wieczystego użytkowania gruntów) albo współudział w wymienionych wyżej nieruchomościach (dalej: „Nieruchomości”).

Wnioskodawczyni wnosząc do Fundacji wskazane powyżej mienie, nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby Jej tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku w postaci składników majątkowych lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń z tego tytułu.

Wnoszone przez Wnioskodawczynię Nieruchomości zostały zakupione w latach 1999-2014:

a) przez Małżonka Wnioskodawczyni do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej Małżonka (dalej: „Małżonkowie”), lub

b) przez Małżonka Wnioskodawczyni oraz przez Wnioskodawczynię do majątku wspólnego Małżonków.

W ramach zakupu nieruchomości Wnioskodawczyni oraz Jej Małżonkowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni oraz Jej Małżonek nie ponieśli wydatków na ulepszenie Nieruchomości, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów - odrębnie w stosunku do każdej z wnoszonych Nieruchomości.

Lokal mieszkalny mający zostać wniesiony do Fundacji jest wynajmowany podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Najem ma charakter tzw. „najmu prywatnego” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Najem jest opodatkowany 23% stawką podatku VAT, ze względu na przekroczenie u Wnioskodawczyni wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 200 000 zł.

Po wniesieniu lokalu mieszkalnego do Fundacji, lokal ten będzie wynajmowany na takich samych zasadach jak przed wniesieniem.

Od daty zakupu Nieruchomości Małżonkowie dokonali w przypadku niektórych nieruchomości związanych z Nieruchomościami:

a) przyłączenia mediów (prąd, woda, kanalizacja) - w odniesieniu do dwóch nieruchomości,

b) przyłączenia mediów (gaz), uzyskanie pozwolenia na budowę czterech segmentów w zabudowie szeregowej - jedna nieruchomość,

c) przystosowania lokalu mieszkalnego - zakupionego w stanie deweloperskim - do celów biurowych - jedna nieruchomość.

Małżonkowie nie dokonywali żadnych czynności mających na celu sprzedaż poszczególnych Nieruchomości (np.: ogłoszenia sprzedaży Nieruchomości, korzystanie z usług pośredników obrotu nieruchomościami itp.). Małżonkowie nie występowali o uzyskanie pozwoleń lub decyzji w zakresie powyższych Nieruchomości (np.: decyzji o warunkach zabudowy, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Małżonkowie nie dokonywali podziału Nieruchomości na mniejsze działki.

Dnia (\`(...)\`) 2021 r. Małżonkowie zawarli w formie aktu notarialnego umowę o podziale majątku oraz umowę ustanowienia służebności osobistej skutkiem czego, wszystkie Nieruchomości stały się własnością Wnioskodawczyni.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na pytanie nr 2: Jakie Nieruchomości zostaną przez Panią wniesione do majątku Fundacji rodzinnej? Prosimy o jednoznaczne wskazanie dla każdej Nieruchomości oddzielnie:

a) jaka to Nieruchomość (np. działka budowlana, lokal mieszkalne, itd.)

b) jaki jest numer tej Nieruchomości?

c) w jakim celu ww. Nieruchomość została nabyta?

d) czy ww. Nieruchomość udostępniana była/jest osobom trzecim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, np. dzierżawy, najmu lub innych umów o podobnym charakterze? Jeśli tak – prosimy wskazać jakie to umowy, na jaki okres zawarte i jakie pożytki czerpała/czerpie Pani z tego tytułu?

e) jakie było/jest faktyczne wykorzystywanie przez Panią danej Nieruchomości od momentu jej nabycia do momentu nieodpłatnego wniesienia do majątku Fundacji rodzinnej?

f) do jakich czynności wykorzystywała Pani ww. Nieruchomość (opodatkowanych VAT, zwolnionych od podatku VAT, niepodlegających opodatkowaniu VAT)? Jeśli wykorzystywała Pani daną Nieruchomość wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku – prosimy wskazać czy przez cały okres ich posiadania?

Wnioskodawczyni wskazała**:**

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

a) Lokal mieszkalny wraz z miejscem garażowym w budynku,

b) Lokal położony jest w (…) przy ul. (…), (…), numer księgi wieczystej (…),

c) Lokal został zakupiony w celu zaspokojenia w przyszłości potrzeb mieszkaniowych dzieci Wnioskodawczyni,

d) oraz e) Lokal został nabyty bezpośrednio od Spółdzielni Mieszkaniowej (…) 2014 r. w stanie deweloperskim a następnie własnym sumptem dostosowany do celów mieszkaniowych bez odliczania podatku VAT. Od momentu zakupu przez okres ok. jednego roku lokal był okazjonalnie zamieszkiwany przez moją mamę. Następnie przez okres ponad 9 lat lokal jest wynajmowany podmiotom trzecim na działalność gospodarczą, służąc jako biuro, na podstawie umów najmu na czas nieokreślony z możliwością ich wypowiedzenia. Otrzymywany czynsz z tytułu najmu jest dochodem osobistym Wnioskodawczyni.

e) Nieruchomość, od momentu jej wynajęcia podmiotom trzecim, wykorzystywana była tylko do czynności opodatkowanych stawką podstawową VAT - wynajem na cele biurowe dla podmiotów gospodarczych (z wyjątkiem pierwszego roku od zakupu, w którym to okresie lokal był okazjonalnie wykorzystywany przez mamę Wnioskodawczyni).

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (…) przy ul. (…):

a) oraz b) Działka budowlana nr ew. 1 niezabudowana, obręb (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę położona w (…) przy ul. (…),

c) Działka została zakupiona w celach zabezpieczenia przyszłości rodziny, w tym w celu ochrony środków rodzinnych przed inflacją,

d) Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim,

e) oraz f) Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do żadnych celów (prywatnych lub związanych z działalnością gospodarczą).

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…) położone w Karwii przy ul. (…) i ul. (…):

Stan faktyczny w przypadku każdej z powyższych trzech działek jest identyczny, więc zostaną one omówione w dalszej części uzupełnienia łącznie.

a) oraz b) Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…) położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…),

b) Działki zostały zakupione w celach zabezpieczenia przyszłości rodziny, w tym w celu ochrony środków rodzinnych przed inflacją,

c) Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim,

d) oraz f) Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do żadnych celów (prywatnych lub związanych z działalnością gospodarczą).

Na pytanie nr 3: Jakie budynki, budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725) znajdują się na poszczególnych działkach zabudowanych. Prosimy o wskazanie - dla każdej działki oddzielnie oraz wskazanie dla każdego budynku/budowli oddzielnie:

a) kiedy i przez kogo budynki/budowle/lokale zostały wybudowane?

b) czy przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/wybudowania budynków/budowli/lokali?

c) czy budynki/budowle/lokale były wykorzystywane przez Panią w całym okresie ich posiadania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

a) Nieruchomość nie stanowi „działki zabudowanej”. Lokal mieszkalny mieści się w budynku wielomieszkaniowym oraz został nabyty od Spółdzielni Mieszkaniowej. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie posiada wiedzy kto wybudował budynek, w którym mieści się przedmiotowy lokal,

b) Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia lokalu, ponieważ lokal został zakupiony na cele prywatne (przyszłe potrzeby mieszkaniowe dzieci Wnioskodawczyni),

c) Nie. Odpowiedź na pytanie została udzielona w punkcie 2 d) oraz e).

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (…) przy ul. (…):

a) Działka jest niezabudowana,

b) Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT. Działka została zakupiona od osoby fizycznej (…) 1999 r. na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w momencie jej zakupu, wynikało, że działka znajduje się na terenie leśnym, bez prawa zabudowy,

c) Nieruchomość nie była wykorzystywana do żadnych celów.

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…), położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…):

a) Działki są niezabudowane,

b) Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do obliczenia podatku VAT. Działka została zakupiona od osoby fizycznej (…) 2000 r. na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury. Z miejscowego planu zagospodarowania w momencie jej zakupu, wynikało, że działki znajdują się na terenie, na którym możliwa jest zabudowa mieszkaniowa, jednorodzinna, wolnostojąca z dopuszczeniem zabudowy mieszkalno-pensjonatowej oraz usług nieuciążliwych,

c) Nieruchomość nie była wykorzystywana do żadnych celów.

Na pytanie nr 4: Prosimy o wskazanie dla każdej działki niezabudowanej oddzielnie:

a) jednoznacznej kwalifikacji działek zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy, tj. określenia przeznaczenia działki jako przeznaczoną pod zabudowę lub inne przeznaczenie (jakie?),

b) czy z przeznaczenia uzupełniającego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika możliwość jakiejkolwiek zabudowy tego terenu? Jaka to zabudowa?

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

a) oraz b) Nieruchomość nie stanowi „działki niezabudowanej”.

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (…) przy ul. (…):

a) oraz b) Obecnie obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący obszar działki dopuszcza zabudowę budynkami mieszkalnymi. Jest więc to działka przeznaczona pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie czyniła aktywnych starań celem zmiany przeznaczenia nieruchomości w miejscowym planie.

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…) położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…):

a) oraz b) Obecnie obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania (opublikowany w Dzienniku Urzędu Województwa (…) (…) 1996 r.) dopuszcza obejmujący obszar działek dopuszcza zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną, wolnostojącą z dopuszczeniem zabudowy mieszkalno-pensjonatowej oraz usług nieuciążliwych. Jest więc to działka przeznaczona pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie czyniła aktywnych starań celem zmiany przeznaczenia nieruchomości w miejscowym planie.

Na pytanie nr 5: W jakim celu dokonała Pani przyłączenia mediów (prąd, woda, kanalizacja) dla dwóch nieruchomości? Prosimy dodatkowo o wskazanie numerów tych nieruchomości.

Na pytanie nr 6: W jakim celu dokonała Pani przyłączenia mediów (gaz) oraz uzyskała Pani pozwolenie na budowę czterech segmentów w zabudowie szeregowej – dla jednej nieruchomości? Prosimy dodatkowo o wskazanie numeru nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

Do nieruchomości nie zostały przyłączone media.

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (…) przy ul. (…):

Do działki zostało doprowadzone przyłącze gazowe, gdyż wszyscy w okolicy dokonywali takiego przyłączenia oraz celem spełniania przyszłych wymogów dotyczących ochrony środowiska z wykorzystaniem mniej emisyjnych instalacji. Uzyskanie pozwolenia na budowę czterech segmentów w zabudowie szeregowej nastąpiło w celu potencjalnego zwiększenia wartości nieruchomości. Numer działki 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…).

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…) położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…):

Do każdej z działek zostało doprowadzone przyłącze energetyczne (prąd), gdyż wszyscy w okolicy dokonywali takiego przyłączenia oraz celem zabezpieczenia zaopatrzenia nieruchomości w prąd.

Na pytanie nr 7: W jakim celu dokonała Pani przystosowania lokalu mieszkalnego – zakupionego w stanie deweloperskim – do celów biurowych – jedna nieruchomość? Prosimy dodatkowo o wskazanie numeru nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

Zakupiona nieruchomość (lokal mieszkalny) została przystosowana do celów mieszkaniowych. Następnie ze względu na rozwój bezpośredniego otoczenia pod względem powstania nowych przedsiębiorstw, została podjęta decyzja o przeznaczeniu lokalu mieszkalnego pod wynajem na cele biurowe, bez dokonywania dodatkowych wydatków inwestycyjnych.

Numer lokalu to (…), Numer księgi wieczystej (…).

Na pytanie nr 8: Dlaczego nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości?

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (…) w (…):

Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia lokalu, ponieważ lokal został zakupiony na cele prywatne (przyszłe potrzeby mieszkaniowe dzieci Wnioskodawczyni).

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1, obręb (…), jednostka ewidencyjna (…) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (…) przy ul. (…):

Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT, gdyż działka została zakupiona od osoby fizycznej (…) 1999 r. na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury VAT.

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4 obręb (…) położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…):

Wnioskodawczyni nie posiadała prawa do obliczenia podatku VAT, gdyż działki zostały zakupione od osoby fizycznej (…) 2000 r. na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury VAT.

Na pytanie nr 9: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług a wniesieniem poszczególnych nieruchomości do fundacji rodzinnej upłyną 2 lata?

Wnioskodawczyni wskazała:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`):

Wnioskodawczyni informuje, że na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi na wezwanie organu lokal nie został wniesiony do fundacji rodzinnej. Nieruchomość została nabyta w 2014 r. i rozpoczęto jej wykorzystywanie, w związku z czym pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a wniesieniem nieruchomości do fundacji rodzinnej upłynęły ponad 2 lata.

B. Działka budowlana niezabudowana nr 1 obręb (\`(...)\`) jednostka ewidencyjna (\`(...)\`) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`):

Wnioskodawczyni Informuje, że na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi na wezwanie organu nieruchomość gruntowa nie została wniesiona do fundacji rodzinnej. Nieruchomość została nabyta w 1999 r. nie była nigdy wykorzystywana przez Wnioskodawczynię, w tym nie była zasiedlana.

C. Działki budowlane niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (\`(...)\`) położone w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) i ul. (\`(...)\`):

Wnioskodawczyni informuje, że na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi na wezwanie organu działki gruntowe nie zostały wniesione do fundacji rodzinnej. Nieruchomość została nabyta w 2000 r. i nie była nigdy wykorzystywana przez Wnioskodawczynię, w tym nie były zasiedlane.

**Pytanie**

Czy wniesienie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię do Fundacji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni wniesienie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię do Fundacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t.j. Dz. U. 2023 r. poz. 326 ze zm.) fundacja może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

W myśl art. 24 ww. ustawy o fundacji rodzinnej fundacja rodzinna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych staje się fundacją rodzinną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków fundacji rodzinnej w organizacji.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

W myśl art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000 zł.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej: „u.p.t.u.”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega między innymi odpłatna dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 poz. 347.1 ze zm.) wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności:

a) dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem,

b) dostawy terenu budowlanego.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności.

Takie stanowisko zajął między innymi Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.766.2022.3.KW.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy Wnioskodawczyni należy uznać, że z całokształtu okoliczności faktycznych nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni oraz/lub Jej Małżonka, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczyni nie wykonywała żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości. W przypadku wszystkich Nieruchomości, z wyjątkiem Lokalu mieszkalnego, jedyną czynnością wykonaną przez Wnioskodawczynię (oraz Jej Małżonka), na przestrzeni około dwudziestoletniego okresu, było podłączenie mediów do Nieruchomości (prąd, gaz). Małżonkowie nie występowali o uzyskanie jakichkolwiek pozwoleń lub decyzji w zakresie przedmiotowych Nieruchomości (np.: decyzji o warunkach zabudowy, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Nie dokonywali również żadnych czynności mających na celu sprzedaż poszczególnych Nieruchomości (np.: ogłoszenia sprzedaży Nieruchomości, korzystanie z usług pośredników obrotu nieruchomościami itp.). Nie można również tracić z pola widzenia, że Małżonkowie nie zamierzają dokonać zbycia Nieruchomości, a jedynie wniesienia ich do Fundacji, w której będą pełnili istotne funkcje (będąc zarówno jej fundatorami, jak i beneficjentami). Wniesienie mienia do Fundacji w rzeczywistości spowoduje, że Wnioskodawczyni (oraz Jej Małżonek) nadal będą posiadali prawa do Nieruchomości, jako beneficjenci Fundacji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że czynności dokonane przez Wnioskodawczynię nie przesądzają o tym, że wniesienie Nieruchomości do Fundacji nie wypełnia przesłanek uznania tych działań za dokonywane w ramach działalności gospodarczej. Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Podjęte działania będą miały przymiot rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., a tym samym, nie będzie zobowiązana do dokonania rozliczenia podatku VAT w związku z wniesieniem Nieruchomości do Fundacji.

Niezależnie od powyższego nawet, gdyby uznać - z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza – że czynność wniesienia Nieruchomości do Fundacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać, że czynności te korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 ust. 14 u.p.t.u. przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy, Wnioskodawczyni w odniesieniu do Nieruchomości stanowiących budynki (w tym przede wszystkim w odniesieniu do lokalu mieszkalnego) należy uznać, że nie zostanie wypełniona przesłanka dokonania dostawy Nieruchomości w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomości w latach 1999-2014. Natomiast wniesienie Nieruchomości do Fundacji nastąpi nie wcześniej niż w 2024 r. Jednocześnie na żadnej z Nieruchomości Wnioskodawczyni oraz Jej Małżonek nie ponieśli wydatków na ich ulepszenie, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Oznacza to, że w okresie od nabycia Nieruchomości (w latach 1999-2014) nie nastąpiło „odnowienie okresów”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., na podstawie art. 2 ust. 14 lit b) u.p.t.u.

Należy również zaznaczyć, że czynność zawarcia umowy o podziale majątku oraz umowy ustanowienia służebności osobistej, skutkiem której wszystkie Nieruchomości stały się własnością Wnioskodawczyni nie wpływa na sposób liczenia okresu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) u.p.t.u., gdyż przeniesienie Nieruchomości z majątku wspólnego do majątku odrębnego Wnioskodawczyni nie ma wpływu na „pierwsze zasiedlenie”, „wybudowanie”, czy też „wydatki na ulepszenie”.

Niezależnie od powyższego, jeżeli w przedmiotowej sprawie nie miałoby zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., wniesienie Nieruchomości do Fundacji korzystałoby ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. W myśl tego przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni oraz Jej Małżonkowi, w stosunku do Nieruchomości, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie na żadnej z Nieruchomości Wnioskodawczyni oraz Jej Małżonek nie ponieśli wydatków na ich ulepszenie, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie spełnione są obie przesłanki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

W odniesieniu natomiast do działek rolnych należy stwierdzić, że wniesienie tych działek do Fundacji również podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33 u.p.t.u. przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Grunt rolny nie mieści się w zakresie tego pojęcia, w związku z czym wniesienie do Fundacji Nieruchomości stanowiących działki rolne może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do działek budowlanych, wniesienie tych działek do Fundacji będzie mogło korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przenosząc powyższe na sprawę Wnioskodawczyni, z tytułu nabycia Nieruchomości, w tym stanowiących działki budowlane, Wnioskodawczyni oraz jej Małżonkowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym jeżeli organ uznałby - z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza - że dokonując czynności polegających na wniesieniu tych Nieruchomości do Fundacji, działałaby jako podatnik VAT, przedmiotowe wniesienie korzystałoby ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., ze względu na brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów nieruchomości (np. grunty, budynki oraz ich części, a więc również lokale) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. udział w nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów wykonywane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, ale jedynie wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

W konsekwencji niespełnienie ww. warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. O tym, czy dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT, czy też nie, decydują kryteria obiektywne. Zatem, co do zasady, odpłatna dostawa towaru podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli towar ten jest w posiadaniu i stanowi majątek podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Podkreślić należy, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zatem dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani fundatorem fundacji rodzinnej w rozumieniu przepisów ustawy o fundacji rodzinnej. Prowadzi Pani działalność gospodarczą między innymi w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza Pani przekazać do Fundacji w formie darowizny następujące mienie:

A. Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`):

*   Lokal został zakupiony w celu zaspokojenia w przyszłości potrzeb mieszkaniowych Pani dzieci,
*   Lokal został nabyty bezpośrednio od Spółdzielni Mieszkaniowej w stanie deweloperskim a następnie własnym sumptem dostosowany do celów mieszkaniowych bez odliczania podatku VAT. Od momentu zakupu przez okres ok. jednego roku lokal był okazjonalnie zamieszkiwany przez Pani mamę. Następnie przez okres ponad 9 lat lokal jest wynajmowany podmiotom trzecim na działalność gospodarczą, służąc jako biuro, na podstawie umów najmu na czas nieokreślony z możliwością ich wypowiedzenia. Otrzymywany czynsz z tytułu najmu jest Pani dochodem osobistym,
*   Nieruchomość, od momentu jej wynajęcia podmiotom trzecim, wykorzystywana była tylko do czynności opodatkowanych stawką podstawową VAT - wynajem na cele biurowe dla podmiotów gospodarczych (z wyjątkiem pierwszego roku od zakupu, w którym to okresie lokal był okazjonalnie wykorzystywany przez Pani mamę),
*   nie posiadała Pani prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Lokalu, ponieważ Lokal został zakupiony na cele prywatne (przyszłe potrzeby mieszkaniowe Pani dzieci).

B. Działka niezabudowana nr 1, obręb (\`(...)\`) z prawomocnym pozwoleniem na budowę, położona w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`):

*   działka została zakupiona w celach zabezpieczenia przyszłości rodziny, w tym w celu ochrony środków rodzinnych przed inflacją,
*   nie posiadała Pani prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Działka została zakupiona od osoby fizycznej na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w momencie jej zakupu wynikało, że działka znajduje się na terenie leśnym, bez prawa zabudowy,
*   do działki zostało doprowadzone przyłącze gazowe, gdyż wszyscy w okolicy dokonywali takiego przyłączenia oraz celem spełniania przyszłych wymogów dotyczących ochrony środowiska z wykorzystaniem mniej emisyjnych instalacji. Uzyskanie pozwolenia na budowę czterech segmentów w zabudowie szeregowej nastąpiło w celu potencjalnego zwiększenia wartości nieruchomości,
*   Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim,
*   Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do żadnych celów (prywatnych lub związanych z działalnością gospodarczą).

C. Działki niezabudowane nr 2, 3, 4, obręb (…) położone w (…) przy ul. (…) i ul. (…):

*   działki zostały zakupione w celach zabezpieczenia przyszłości rodziny, w tym w celu ochrony środków rodzinnych przed inflacją,
*   nie posiadała Pani prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu działek. Działki zostały zakupione od osoby fizycznej na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie wystawiał faktury. Z miejscowego planu zagospodarowania w momencie ich zakupu, wynikało, że działki znajdują się na terenie, na którym możliwa jest zabudowa mieszkaniowa, jednorodzinna, wolnostojąca z dopuszczeniem zabudowy mieszkalno-pensjonatowej oraz usług nieuciążliwych,
*   do każdej z działek zostało doprowadzone przyłącze energetyczne (prąd), gdyż wszyscy w okolicy dokonywali takiego przyłączenia oraz celem zabezpieczenia zaopatrzenia nieruchomości w prąd,
*   Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim,
*   Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do żadnych celów (prywatnych lub związanych z działalnością gospodarczą).

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy wniesienie Nieruchomości do Fundacji rodzinnej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym miejscu zaznaczyć trzeba, że w związku z tym, że opisane Nieruchomości stanowią majątek wspólny Pani oraz Pani małżonka – w istocie wniesie Pani do Fundacji udziały w Nieruchomości.

Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną dostawę towarów, w tym również nieruchomości, za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku z tą sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, jak wyżej wskazano, z wyroku TSUE C-291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia z dostawą majątku prywatnego. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty czy też wykorzystany w trakcie jego posiadania do działalności gospodarczej.

Planuje Pani wnieść do Fundacji rodzinnej m.in. niezbudowaną działkę nr 1 oraz niezabudowane działki nr 2, 3 i 4. Dostawa ww. działek, które nie były udostępniane osobom trzecim, nie były i nie są wykorzystywane do żadnych celów (prywatnych lub związanych z działalnością gospodarczą), a więc znajdujących się w Pani majątku osobistym, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pani majątku osobistego. Działki te nabyła Pani na cele prywatne (zabezpieczenie przyszłości rodziny). Przekazując nieodpłatnie niezabudowaną działkę nr 1 oraz niezabudowane działki nr 2, 3 i 4 będzie Pani korzystała z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Nie będzie Pani zatem działała jako podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy.

Tym samym, nieodpłatne wniesienie przez Panią udziału w niezabudowanej działce nr 1 oraz udziałów w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4 do Fundacji rodzinnej (w formie darowizny) nie będzie czynnością podlegajacą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Pani stanowisko w kwestii uznania za niepodlegające opodatkowaniu wniesienia do Fundacji rodzinnej udziałów w działce budowlanej niezabudowanej nr 1 położonej w (\`(...)\`) oraz działkach budowlanych niezabudowanych nr 2, 3 i 4 położonych w (\`(...)\`) jest prawidłowe.

Planuje Pani wnieść do Fundacji rodzinnej również Lokal mieszkalny z miejscem postojowym położony przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`). Lokal ten jest wynajmowany podmiotom trzecim na działalność gospodarczą (służąc jako biuro). Czynsz otrzymywany z tytułu wynajmu jest Pani dochodem osobistym.

Jak już wyżej wskazano, najem stanowi, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, odpłatne świadczenie usług w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, z tytułu ww. najmu jest Pani podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że ww. Lokal mieszkalny nie stanowi Pani majątku osobistego, gdyż nie jest wykorzystywany jedynie w celu zaspokojenia Pani potrzeb osobistych. Nie jest to zatem Pani majątek prywatny, o którym mowa w orzeczeniu TSUE C-291/92. W konsekwencji, dokonanie przez Panią nieodpłatnego przekazania opisanego Lokalu mieszkalnego będzie czynnością dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Nie można zatem uznać, że nieodpłatna dostawa Lokalu mieszkalnego, który jest obecnie przedmiotem wynajmu podmiotom trzecim na działalność gospodarczą, dokonywana przez Panią na rzecz Fundacji rodzinnej będzie dokonana z Pani majątku prywatnego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywana odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów dokonywane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanego art. 7 ust. 2 ustawy, wynika że co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, jedynie wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie ww. warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawa ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast, w myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Według art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas dokonuje korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Lokal mieszkalny przy ul. (\`(...)\`) nabyła Pani wraz z małżonkiem od Spółdzielni Mieszkaniowej w 2014 r., w stanie deweloperskim, a następnie własnym sumptem dostosowała do celów mieszkaniowych, bez odliczania podatku VAT naliczonego. Nie posiadała Pani prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia ww. Lokalu, ponieważ został on zakupiony na cele prywatne (przyszłe potrzeby mieszkaniowe Pani dzieci). Należy jednak zwrócić uwagę, że Lokal przez ponad dziewięć lat jest wynajmowany podmiotom trzecim na działalność gospodarczą, a więc – jak Pani wskazała - jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Najem jest opodatkowany podstawową stawką podatku VAT ze względu na przekroczenie przez Panią wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy w wysokości 200 00 zł.

W analizowanym przypadku nastąpiła zatem zmiana przeznaczenia wykorzystania opisanego Lokalu mieszkalnego. Pierwotnie Lokal był nabyty na cele prywatne i do momentu zakupu przez okres ok. jednego roku był okazjonalnie zamieszkiwany przez Pani mamę, a następnie przez okres ponad dziewięciu lat jest wynajmowany na cele biurowe dla podmiotów gospodarczych (najem opodatkowany podstawową stawką VAT). W związku z tym, że Lokal jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych (wynajem na cele biurowe dla podmiotów gospodarczych) przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ustawy.

W konsekwencji, skoro w związku ze zmianą przeznaczenia Lokalu mieszkalnego z miejscem postojowym położonym przy ul. (…) w (…), przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w drodze korekty, to nieodpłatne przekazanie tego Lokalu na rzecz Fundacji rodzinnej będzie spełniało definicję odpłatnej dostawy towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, planowana przez Panią dostawa ww. Lokalu mieszkalnego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków lub ich części należy przywołać definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku lub jego części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku lub jego części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku lub jego części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Na podstawie przedstawionych okoliczności sprawy, w przypadku Lokalu mieszkalnego z miejscem postojowym przy ul. (\`(...)\`) nie zostanie wypełniona przesłanka dokonania dostawy nieruchomości w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia Lokalu do momentu wniesienia go do majątku Fundacji rodzinnej upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zgodnie bowiem z Pani wskazaniem, ww. Lokal nabyła Pani (\`(...)\`) 2014 r. i od momentu zakupu przez ok. jeden rok był on zamieszkiwany przez Pani mamę, a następnie wynajmowany podmiotom trzecim na działalność gospodarczą (przez 9 lat). Nie ponosiła Pani także wydatków na ulepszenie Lokalu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej. Tym samym, dostawa ww. Lokalu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponieważ do planowanego wniesienia Lokalu mieszkalnego do Fundacji rodzinnej znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Panią na rzecz Fundacji rodzinnej Nieruchomości (tj. udziału w Lokalu mieszkalnym z miejscem postojowym położonym przy ul. (…)), względem którego przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w drodze korekty o której mowa w art. 91 ustawy, będzie spełniało definicję odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy podlegającą opodatkowaniu, która będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem Pani stanowisko w kwestii uznania za niepodlegające opodatkowaniu wniesienia do Fundacji rodzinnej udziału w Lokalu mieszkalnym z miejscem postojowym położonego przy ul. Inflanckiej 11 jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – wydana interpretacja dotyczy wyłącznie Pani i nie wywołuje skutków prawnych dla Pani męża.

W związku z tym, że należna wpłata od niniejszego wniosku wynosi 80,00 zł, kwota 120,00 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Pani dyspozycji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).