Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-23/14-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-23
Teza: Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi mieszkaniowej (art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn), jeżeli w momencie śmierci będzie zamieszkuje w otrzymanym w spadku mieszkaniu i nabędzie w nim zamieszkiwać po nabyciu innego mieszkania?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania „ulgi mieszkaniowej”  **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania „ulgi mieszkaniowej”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 marca 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, nie pozostawiając testamentu. Postanowieniem z dnia 11 lutego 2009 r. Sąd Rejonowy stwierdził nabycie spadku po ojcu Wnioskodawczyni po 1/3 części: Wnioskodawczyni, mama i siostra. W skład masy spadkowej wchodziło m.in. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (współwłasność z mamą Wnioskodawczyni). W lokalu tym Wnioskodawczyni jest zameldowana na pobyt stały i zamieszkuje w nim nieprzerwanie od urodzenia. W dniu śmierci ojca oraz w dniu wydania postanowienia o nabyciu spadku przez Sąd, Wnioskodawczyni nie posiadała żadnego prawa do budynku, czy lokalu mieszkalnego.

Ponadto Wnioskodawczyni nie dysponowała nigdy spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, ani prawem do domu jednorodzinnego i nie była nigdy najemcą żadnego lokalu. W maju 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła, zaciągając kredyt hipoteczny, inny lokal mieszkalny na własność.

Do dnia złożenia wniosku, w związku z przeświadczeniem, że Wnioskodawczyni przysługuje ulga mieszkaniowa (mieszkanie stanowi największą wartość spadku – decyduje o przewyższeniu kwoty wolnej od podatku) oraz z niedoinformowaniem o obowiązku zgłoszenia faktu nabycia spadku, nie zostało złożone przez Wnioskodawczynię zeznanie o nabyciu spadku. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni otrzymała w styczniu 2014 r. wezwanie do złożenia wyjaśnień i złożenia zeznania SD-3 od Urzędu Skarbowego. Wnioskodawczyni nie złożyła do tej pory zeznania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, warunki o których mowa w ust. 2, określające skorzystanie z ulgi mieszkaniowej muszą być spełnione na dzień nabycia spadku, powstania obowiązku podatkowego, czy też złożenia zeznania SD-3, a co za tym idzie, czy Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi składając zeznanie SD-3?

Zdaniem Wnioskodawczyni, składając w najbliższym czasie zeznanie SD-3 może Ona skorzystać z ulgi mieszkaniowej, określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, poprzez wyłączenie z podstawy opodatkowania wartości udziałów do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego po ojcu.

Ustawa o podatku od spadków o darowizn nie definiuje pojęcia nabycia spadku, jednakże biorąc pod uwagę treść art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, nabycie spadku następuje w dniu śmierci spadkodawcy, a postanowienie sądu jedynie stwierdza niniejszy fakt.

Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 25 września 1987 r., sygn. akt III ARN 19/87, jeżeli podatnik przed nabyciem spadku, nie był właścicielem innego lokalu mieszkalnego, to skorzystanie z ulgi przewidzianej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn uzależnione jest od złożenia przez spadkodawcę oświadczenia, że co najmniej 5 lat od daty powstania obowiązku podatkowego będzie zamieszkiwał w nabytym lokalu.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z treścią art. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie stwierdzono następnie pismem - w przypadku Wnioskodawczyni jest to postanowienie sądu z dnia 11 lutego 2009 r. – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się pisma (postanowienia), art. 16 ust. 4 ww. ustawy.

Zatem, datą nabycia spadku w drodze dziedziczenia jest data śmierci ojca Wnioskodawczyni (25 marca 2007 r.), natomiast obowiązek podatkowy powstał z datą uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że spełnia wszystkie warunki ujęte w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w momencie kiedy upłynie 5 lat od daty uprawomocniania się postanowienia o nabyciu spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Kwestię nabycia spadku regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W świetle art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a stosownie do art. 925 – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Omawiane nabycie dokonuje się z mocy prawa, jednakże pomimo jego definitywnego charakteru, niekiedy rodzi się konieczność formalnego wykazania przez spadkobiercę następstwa prawnego po osobie zmarłej m.in. przed sądem, organem administracji państwowej czy osobami trzecimi. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast zgodnie z dyspozycją wyrażoną w art. 6 ust. 1 pkt 1, przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje on z chwilą przyjęcia spadku.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Podstawa opodatkowania określona została w art. 7 ust. 1 ustawy, a stanowi ją wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn wysokość podatku uzależniona jest od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie:

1.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, darowizny lub polecenia darczyńcy przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej,
2.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej,
3.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza

\- nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

W myśl art. 16 ust. 2 ww. ustawy ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4, tj. jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa.
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, stwierdzić należy, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy lub darczyńcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem czy domem i będą zamieszkiwać w uzyskanej nieruchomości przez 5 lat od dnia określonego w cytowanym wyżej przepisie art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Treść art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje, że do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości, do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej nabytego w drodze spadku budynku lub lokalu mieszkalnego. Przewidziana w tym przepisie ulga przysługuje w pełnej wysokości wówczas, gdy przedmiotem nabycia w drodze spadku jest własność całego budynku mieszkalnego lub lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Natomiast gdy przedmiotem nabycia w drodze spadku jest udział we własności budynku mieszkalnego lub lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, lub – w szczególnych przypadkach – udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, przewidziana w art. 16 ust. 1, omawianej ustawy ulga podatkowa przysługuje w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału będącego przedmiotem dziedziczenia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 marca 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, nie pozostawiając testamentu. Postanowieniem z dnia 11 lutego 2009 r. Sąd Rejonowy stwierdził nabycie spadku po ojcu Wnioskodawczyni po 1/3 części: Wnioskodawczyni, mama i siostra. W skład masy spadkowej wchodziło m.in. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (współwłasność z mamą Wnioskodawczyni). Wnioskodawczyni jest w tym lokalu zameldowana na pobyt stały i zamieszkuje w nim nieprzerwanie od urodzenia. W dniu śmierci ojca oraz w dniu wydania postanowienia o nabyciu spadku przez Sąd, Wnioskodawczyni nie posiadała żadnego prawa do budynku, czy lokalu mieszkalnego. Ponadto Wnioskodawczyni nie dysponowała nigdy spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, ani prawem do domu jednorodzinnego i nie była nigdy najemcą żadnego lokalu. W maju 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła, zaciągając kredyt hipoteczny, inny lokal mieszkalny na własność. Wnioskodawczyni nie złożyła zeznania o nabyciu spadku.

Mając na uwadze wyżej przedstawione opis oraz analizując warunki wymienione w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadku i darowizn, należy mieć na uwadze treść przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w powiązaniu z powołanymi wyżej przepisami Kodeksu cywilnego, gdyż spełnienie warunków do skorzystania z ulgi mieszkaniowej wynikającej z art. 16 ustawy trzeba oceniać w chwili nabycia, czyli w przedmiotowej sprawie na dzień śmierci spadkodawcy tj. 25 marca 2007 r. Przepisy art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn wymagają bowiem od spadkobiercy chcącego skorzystać z ww. ulgi podatkowej, by ten w chwili śmierci spadkodawcy spełniał wymienione w tym przepisie warunki. To oznacza, że w chwili nabycia spadkobierca nie może być zarówno właścicielem nieruchomości wymienionej w art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy, jak i nie może mu przysługiwać żadne z praw wskazanych w art. 16 ust. 2 pkt 3 oraz nie może być najemcą lokalu lub budynku, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy.

W związku z tym, nabycie mieszkania przez spadkobiercę w okresie korzystania z ulgi mieszkaniowej, w sytuacji, gdy nadal zamieszkuje w nabytym mieszkaniu, nie powoduje utraty ulgi podatkowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli w momencie nabycia spadku, tj. w dniu 25 marca 2007 r., spełniała warunki wymienione w art. 16 ust. 2 pkt 1-4 ww. ustawy oraz będzie zamieszkiwać będąc zameldowaną na pobyt stały w nabytym lokalu i nie dokona jego zbycia przez okres 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-3), stosownie do art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. a ww. ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni, że spełnia wszystkie warunki ujęte w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w momencie kiedy upłynie 5 lat od daty uprawomocniania się postanowienia o nabyciu spadku, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni nie złożyła zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w drodze spadku po zmarłym ojcu. Należy wskazać, że pięcioletni termin zamieszkiwania, z zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu, rozpoczyna się z dniem złożenia zeznania podatkowego, stosownie do treści powołane art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednakże, tutejszy Organ zwraca uwagę na fakt, że aby skorzystać z ww. ulgi niezbędne jest łączne spełnienie wszystkich warunków zawartych w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wszystkie ulgi i zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Z tego względu oceniając, czy w danej sytuacji przysługuje do niej prawo, należy przepisy stosować w sposób ścisły tj. nie należy dokonywać ich wykładni rozszerzającej, ani też zawężającej.

W związku z tym, to na Wnioskodawczyni spoczywa ciężar udowodnienia, że spełnia warunki do uzyskania ulgi określonej w art. 16 cytowanej ustawy. Okoliczność ta w każdej sytuacji, jako indywidualny przypadek, podlega ocenie organów podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.