Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.77.2018.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-10
Teza: Uznania wykonywanych czynności za usługę, prawa do odliczenia, powstania obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia; podatek; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniu 16 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności wykonywanych przez Sklep na rzecz Spółki za odpłatne świadczenie usług a w konsekwencji prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za świadczone usługi (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 2),
*   powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz
*   określenia terminu, kiedy Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku z faktur wystawionych przez Sklep (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 16 kwietnia 2018 r. o dodatkową opłatę.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Spółka Jawna,**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stroną jest X sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), która została powołana przez właścicieli sklepów detalicznych. Jej celem jest organizacja tych sklepów w ramach Grupy Zakupowej (dalej: „Grupa Zakupowa”). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zainteresowanym jest Y Spółka Jawna (dalej: „Sklep”, „Uczestnik GZ”) z siedzibą w Ż. Uczestnik GZ jest właścicielem czterech sklepów sprzedaży detalicznej, ulokowanych na terenie województwa Ś. Sklep zajmuje się sprzedażą głównie artykułów spożywczych oraz towarów chemiczno-przemysłowych. Uczestnik GZ jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie Spółka planuje zawrzeć z Uczestnikiem GZ umowę, na mocy której Sklep zobowiąże się wykonywać wobec Spółki określone usługi, w zamian za wynagrodzenie należne Uczestnikowi GZ od Spółki (dalej: „Umowa ze Sklepem”, Umowa”).

Jednocześnie Wnioskodawca (jako podmiot organizujący Grupę Zakupową) jest stroną umów z producentami oraz dostawcami/hurtowniami (dalej także jako: „Kontrahenci”), na mocy których Spółka świadczy określone usługi na rzecz tych podmiotów. Równocześnie umowy te – po stosownym procesie negocjacji – ustalają warunki dostaw towarów (lub usług) na jakich Kontrahenci zaopatrują bezpośrednio sklepy detaliczne wchodzące w skład Grupy Zakupowej – w tym placówki Uczestnika GZ (Spółka nie nabywa towarów lub usług od dostawców/producentów; to Sklep zamawia i nabywa określone towary/usługi).

Wskazać należy również, że Spółka jest właścicielem znaku towarowego słowno-graficznego, który zgłoszony jest (zarejestrowany) do ochrony w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej.

Umowa ze Sklepem określać będzie zasady współpracy, wzajemne prawa i obowiązki Spółki oraz Uczestnika GZ, a także świadczenia Uczestnika GZ na rzecz Spółki. W momencie rozpoczęcia prowadzenia działalności handlowej po podpisaniu niniejszej umowy (lub ewentualnego prowadzenia innej placówki nie włączonej jeszcze do Grupy Zakupowej), Uczestnik GZ będzie zobowiązany do niezwłocznego poinformowania Spółki o tym fakcie w formie pisemnej.

W podstawowym wymiarze Umowa ze Sklepem określa zakres usług świadczonych przez Uczestnika GZ na rzecz Spółki. Zgodnie z Umową ze Sklepem usługi te obejmują:

1.  Uczestnik GZ ma promować logo Spółki, które stanowi szyld (kaseton) stanowiący własność Spółki (dalej: „Logo Spółki”), na którym umieszczony jest ww. znak towarowy słowno-graficzny. Uczestnik GZ w ramach obowiązku związanego z promocją Logo Spółki, zobowiązany będzie umieścić Logo Spółki na elewacji zewnętrznej sklepu detalicznego w widocznym dla konsumentów miejscu. Wskazany znak towarowy może stanowić szyld sklepu lub mogą nim być opatrzone wystawy sklepowe i drzwi wejściowe. Znak ten jest również przedmiotem reklamy prowadzonej przez Spółkę. Wskazać należy, że Spółka udziela Uczestnikowi GZ prawa do używania nazwy i znaku, a Uczestnik GZ zgadza się używać tej nazwy i znaku w oznaczeniu swojego obiektu handlowego celem podniesienia renomy i stopnia rozpoznawalności marki (znaku).
2.  Uczestnik GZ zobowiązany będzie stosować się (respektować) do zasady wyłączności dostaw do sklepów detalicznych Uczestnika GZ. Zasada wyłączności polega na tym, że Uczestnik GZ ma obowiązek zamawiania towarów określonego producenta wyłącznie u wskazanego przez Spółkę dostawcy. Zasada wyłączności musi gwarantować Uczestnikowi GZ poprawę warunków handlowych (określonych ceną lub terminem płatności albo warunkami dostawy).
3.  Uczestnik GZ dla celów zapewnienia najlepszej jakości usług, w terminie 14 dni od dnia podpisania niniejszej umowy, ma obowiązek:
    1.  przekazać Spółce informacje o:
        1.  warunkach handlowych na jakich współpracował z Kontrahentami przed przystąpieniem do Grupy Zakupowej i ujawnić treść indywidualnych umów łączących go z ww. Kontrahentami;
        2.  wartościach zakupu netto za ostatni pełny kwartał kalendarzowy sklepów detalicznych, których niniejsza umowa dotyczy. Informacje te będą zawierać następujące dane: NIP dostawcy, nazwę dostawcy, wartość zakupu netto (dotyczy wszystkich dostawców, z którymi Uczestnik GZ współpracował),
    2.  poinformować przedstawicieli Kontrahentów bezpośrednio współpracujących z Uczestnikiem GZ, o fakcie przystąpienia do Grupy Zakupowej.
4.  Uczestnik GZ w zakresie dotyczącym realizacji umów zawartych przez Spółkę z Kontrahentami, ma obowiązek:
    1.  przeznaczyć minimum 35% powierzchni sali sprzedaży w sklepie detalicznym Uczestnika GZ, na wystawienie (eksponowanie) towarów handlowych, nabytych przez Uczestnika GZ od Kontrahentów wskazanych przez Spółkę (prawo dysponowania wskazaną powierzchnią sklepu przez Spółkę),
    2.  współpracować z Kontrahentami, z którymi Spółka ma podpisane umowy, a w przypadku znalezienia korzystniejszego źródła zakupu niezwłocznie powiadomić Spółkę,
    3.  realizować warunki wynikające z umów handlowych zawartych przez Spółkę z Kontrahentami, w tym terminowo regulować płatności wynikające z tych umów oraz przestrzegać zasady wyłączności dostaw, o której mowa powyżej, a także respektować i wdrażać warunki i zasady współpracy z danymi Kontrahentami (Ewidencja Kontrahentów Spółki) przekazywane przez Spółkę,
    4.  dbać o eksponowanie produktów Kontrahentów z należytą starannością w szczególności polegającą na:
        1.  właściwym oznaczeniu produktów i umieszczeniu ceny sprzedaży,
        2.  zapewnieniu dostępności produktów dla klientów,
        3.  przestrzeganiu terminów przydatności produktów,
        4.  stałym uzupełnianiu odsprzedanego asortymentu,
        5.  właściwym oświetleniu produktów i utrzymaniu czystości opakowań,
    5.  umieszczać w salach sprzedaży Sklepu materiały promujące i informujące o towarach handlowych przekazanych na podstawie umów zawartych przez Spółkę dotyczycących Grupy Zakupowej KUPIEC, uczestniczyć w działaniach marketingowych i promocyjnych organizowanych przez Spółkę zgodnie z wytycznymi przekazanymi przez Spółkę,
    6.  wyznaczyć w każdym sklepie detalicznym osobę do współpracy ze Spółką oraz umożliwić Spółce lub Kontrahentowi dokonanie kontroli wypełnienia warunków umowy zawartej przez Spółkę z Kontrahentem,
    7.  prowadzić kartotekę Kontrahentów zgodnie z ich identyfikacją podatkową (NIP),
    8.  zainstalować i używać oprogramowanie, umożliwiające przesyłanie na serwer Spółki za pośrednictwem łącza internetowego, zdalnie i na bieżąco (codzienna aktualizacja) danych odsprzedażowych – informacja z kas fiskalnych, danych o zakupach towarów z pełną identyfikacją towarów PKWiU oraz VAT, danych w zakresie cen zakupu, cen sprzedaży, ilości towaru,
    9.  Uczestnik GZ zobowiązuje się do poinformowania Spółki o zamiarze zawieszenia bądź zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej lub zamknięciu sklepu detalicznego z przynajmniej trzymiesięcznym wyprzedzeniem,
    10.  Uczestnik GZ zobowiązany jest na bieżąco informować Spółkę o wszelkich ewentualnych problemach występujących w relacji Uczestnika z dostawcami. Należy wskazać, że wskazane powyżej usługi świadczone przez Uczestnika GZ, co do zasady będą miały charakter usług ciągłych (rozliczanych w następujących po sobie okresach rozliczeniowych). W Umowie ze Sklepem zostaną ustalone następujące kwartalne okresy rozliczeniowe:
        1.  od 1 marca do 31 maja danego roku kalendarzowego,
        2.  od 1 czerwca do 31 sierpnia danego roku kalendarzowego,
        3.  od 1 września do 30 listopada danego roku kalendarzowego,
        4.  od 1 grudnia danego roku kalendarzowego do 28/29 lutego kolejnego roku kalendarzowego.

Z tytułu świadczonych przez Uczestnika GZ usług na rzecz Spółki, będzie mu wypłacane wynagrodzenie kwartalne (za ww. okresy rozliczeniowe), zgodnie z wartościami wyliczonymi w oparciu o warunki finansowe określone w Umowie ze Sklepem. Wynagrodzenie należne Uczestnikowi GZ za usługi wykonane w danym okresie rozliczeniowym naliczane będzie w oparciu o podstawę stanowiącą wartość zakupów netto wykonywanych przez Uczestnika GZ z Kontrahentami posiadającymi umowy handlowe ze Spółką.

Podstawą do wyliczenia wynagrodzenia będą dane dotyczące zakupów dokonanych przez Uczestnika GZ w kolejnych kwartałach kalendarzowych (okresach referencyjnych), w następujący sposób:

wynagrodzenie za usługi wykonane w danym okresie rozliczeniowym, dotyczące określonych towarów, będzie obliczane na podstawie informacji o wartości zakupów tych towarów w kwartale kalendarzowym (okresie referencyjnym), w którym zaczyna się dany okres rozliczeniowy

Wyliczenie wysokości wynagrodzenia za usługi wykonane w danym okresie rozliczeniowym odbywać się będzie zatem w sposób następujący:

1.  dla okresu rozliczeniowego rozpoczynającego się od 1 marca a kończącego 31 maja danego roku kalendarzowego, podstawą będą dane dotyczące obrotów Uczestnika GZ za okres od 1 stycznia do 31 marca danego roku kalendarzowego (okres referencyjny),
2.  dla okresu rozliczeniowego rozpoczynającego się od 1 czerwca a kończącego 31 sierpnia danego roku kalendarzowego, podstawą będą dane dotyczące obrotów Uczestnika GZ za okres od 1 kwietnia do 30 czerwca danego roku kalendarzowego (okres referencyjny),
3.  dla okresu rozliczeniowego rozpoczynającego się od 1 września a kończącego 30 listopada danego roku kalendarzowego, podstawą będą dane dotyczące obrotów Uczestnika GZ za okres od 1 lipca do 30 września danego roku kalendarzowego (okres referencyjny),
4.  dla okresu rozliczeniowego rozpoczynającego się od 1 grudnia poprzedniego roku kalendarzowego a kończącego się 28/29 lutego danego roku kalendarzowego, podstawą będą dane dotyczące obrotów Uczestnika GZ za okres od 1 października poprzedniego roku kalendarzowego do 31 grudnia poprzedniego roku kalendarzowego (okres referencyjny).

Podstawą do zapłaty wynagrodzenia będą faktury VAT wystawiane przez Uczestnika GZ za wykonane przez tego Uczestnika GZ świadczenia opisane powyżej. Spółka będzie otrzymywać fakturę wystawioną przez Uczestnika GZ co do zasady w miesiącu jej wystawienia, albo ewentualnie w miesiącu następnym po miesiącu w którym faktura została wystawiona.

Należy również zauważyć, że Spółka będzie sporządzać i przekazywać Uczestnikowi GZ kwartalne rozliczenia pomiędzy Spółką a Uczestnikiem GZ, zawierające informacje o wartości obrotu netto z Kontrahentami oraz o należnym wynagrodzeniu dla Uczestnika GZ, z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki.

Spółka będzie również przekazywać Uczestnikowi GZ i aktualizować informacje o warunkach i zasadach współpracy z Kontrahentami.

Zgodnie z Umową ze Sklepem, Uczestnik GZ udzieli Spółce pełnomocnictwa do prowadzenia negocjacji, podpisywania i realizacji umów z producentami i dostawcami towarów handlowych (Kontrahentami), a także z innymi podmiotami świadczącymi usługi na rzecz Uczestnika GZ. W ramach tego pełnomocnictwa Spółka będzie mieć prawo również pośredniczyć w kontaktach handlowych pomiędzy Kontrahentami a Uczestnikiem GZ, w tym w rozwiązywaniu sporów powstałych na tle wykonywania umów, porozumień itp.

Wskazać należy ponadto, że Uczestnik GZ prowadzi działalność na własny rachunek i we własnym imieniu. Spółka nie ponosi żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich za działalność Uczestnika GZ. To Uczestnik GZ jest pracodawcą w rozumieniu Kodeksu Pracy, samodzielnie zatrudnia i zwalnia pracowników, ciążą na nim obowiązki jakie prawo nakłada na pracodawcę. Umowa ze Sklepem nie zwalnia Uczestnika GZ z wynikających z przepisów prawa obowiązków uzyskania stosownych zezwoleń lub koncesji (np. na sprzedaż alkoholu).

Umowa ze Sklepem zostanie zawarta na czas nieokreślony, z możliwością jej wypowiedzenia przez każdą ze stron.

Finalnie wskazać należy, że opisane powyżej usługi które będą nabywane przez Spółkę od Sklepu, umożliwią realizację usług przez Spółkę na rzecz Kontrahentów, które to usługi określone zostały w stosownych umowach (w szczególności Spółka zobowiązuje się wobec Kontrahentów do zapewnienia dostępności i ciągłości sprzedaży danych produktów w Sklepach należących do Grupy Zakupowej oraz do wspierania takiej sprzedaży poprzez stałe podnoszenie jakości obsługi klientów w zakresie sprzedaży tychże towarów). Spółka jako czynny podatnik VAT usługi świadczone na rzecz Kontrahentów opodatkowuje i będzie opodatkowywać 23% stawką podatku od towarów i usług oraz dokumentuje i będzie dokumentować wystawiając stosowną fakturę VAT.

Należy również wskazać, że Strona wystąpiła już samodzielnie z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie niżej wymienionych pytań 1-3 (Spółka była jedynym wnioskodawcą). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2018 r., uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego poniżej nr 1 i 2 – jest prawidłowe. W zakresie pytania oznaczonego nr 3, organ interpretacyjny wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 31 października 2017 r. (znak sprawy: 0112-KDIL1-1.4012.706.2017.1.SJ), uznając, że powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług świadczonych przez Sklepy na rzecz Spółki – nie dotyczy indywidualnej sprawy Wnioskodawcy.

Pytanie oznaczone nr 4 w niniejszym wniosku, nie było przedmiotem poprzedniego wniosku złożonego wyłącznie przez Stronę.

Poświadczona za zgodność z oryginałem kopia ww. interpretacji indywidulanej, stanowią załącznik do niniejszego wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności wykonywane przez Sklep na rzecz Spółki, wskazane w zdarzeniu przyszłym (określone w Umowie ze Sklepem) stanowić będą odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?, a w konsekwencji
2.  Czy Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za usługi świadczone na podstawie Umowy ze Sklepem (wskazane w zdarzeniu przyszłym)?
3.  Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki będzie powstawał z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem?
4.  W jakiej dacie Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Sklep wskazanych w zdarzeniu przyszłym?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  W ocenie Spółki, czynności wykonywane przez Sklep na rzecz Spółki, wskazane w zdarzeniu przyszłym (określone w Umowie ze Sklepem) stanowić będą odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2018, a w konsekwencji
2.  Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za usługi świadczone na podstawie Umowy ze Sklepem.
3.  Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki będzie powstawał z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem.
4.  Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Sklep wskazanych w zdarzeniu przyszłym z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem, nie szybciej jednak niż w miesiącu otrzymania faktury, tj. w miesiącu w którym faktura została wystawiona lub w miesiącu następnym po miesiącu jej wystawienia.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, natomiast „świadczenie” to – według niego – obowiązek wykonania, przekazania czegoś.

Zwrócić należy także uwagę na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności albo sytuacji. Wypada uznać, że pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować co najmniej zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem, a w niektórych przypadkach nawet szerzej. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby odnoszące skutek na zewnątrz (skutek mający znaczenie dla odbiorcy usługi). Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane zarówno z działaniem, jak i zaniechaniem.

Należy także pamiętać, że świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą – konsumentem usługi. Musi to być podmiot inny niż wykonujący usługę.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Sklep zobowiąże się umową do odpłatnego wykonywania wobec Spółki ściśle określonych świadczeń – m.in. Uczestnik GZ ma promować logo Spółki, ma on przekazywać stosowne informacje Spółce, ma stosować się do zasady wyłączności dostaw do placówek detalicznych Uczestnika GZ, ma przeznaczyć minimum 35% powierzchni sali sprzedaży w placówce detalicznej na wystawienie (eksponowanie) towarów handlowych nabytych przez taki Sklep od Kontrahentów wskazanych przez Spółkę.

Ponadto Uczestnik GZ obowiązany będzie wykonywać usługi o charakterze „wstrzymującym” od działania – zobowiązuje się bowiem m.in. do powstrzymania się od uczestnictwa w innych strukturach lub organizacjach mających charakter grup zakupowych lub zrzeszających sklepy.

Tym samym stwierdzić należy, że zakres czynności wykonywanych przez Uczestnika GZ na rzecz Spółki, wskazany w zdarzeniu przyszłym, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Mamy bowiem do czynienia z zespołem świadczeń ze strony Uczestnika GZ na rzecz Spółki, za co Strony ustaliły należne wynagrodzenie.

Ad. 2)

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Wskazać należy, że opisane powyżej usługi które będą nabywane przez Spółkę od Sklepu, umożliwią realizację usług przez Spółkę na rzecz Kontrahentów, które to usługi określone zostały w stosownych umowach.

Przykładowo Spółka nie mogłaby zobowiązać się bowiem wobec Kontrahentów do zapewnienia dostępności i ciągłości sprzedaży danych produktów w placówkach Sklepu oraz do wspierania takiej sprzedaży poprzez stałe podnoszenie jakości obsługi klientów w zakresie sprzedaży tychże towarów, bez jednoczesnego uzyskania od Sklepu jego zobowiązania do realizacji zasady wyłączności. Opisany w zdarzeniu przyszłym stan wymaga uprzedniego nabycia usług przez Spółkę od Uczestnika GZ, celem realizacji obowiązków wynikających z treści umów łączących ją lub łączących ją w przyszłości z Kontrahentami.

Spółka jako czynny podatnik VAT usługi świadczone na rzecz Kontrahentów opodatkowuje i będzie opodatkowywać 23% stawką podatku od towarów i usług oraz dokumentuje i będzie dokumentować wystawiając stosową fakturę VAT.

Tym samym uznać należy, że Spółka będzie mieć prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za usługi świadczone na podstawie Umowy ze Sklepem.

Dodatkowo dla kompletności uzasadnienia wskazać można, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zachodzą przesłanki negatywne dla obliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych przez Spółkę usług. W szczególności wystawiona faktura nie jest fakturą o której mowa w art. 88 ust. 3a u.p.t.u.

Ad. 3)

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Przepis art. 19a ust. 3 u.p.t.u. stanowi z kolei, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. W art. 19a ust. 3 u.p.t.u. ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, usługi świadczone przez Sklep na rzecz Spółki będą usługami ciągłymi i nie sposób wyróżnić pojedynczych świadczeń wchodzących w zakres tych usług, nie da się tym samym wyróżnić momentu zakończenia wykonywania jakiejś części tych usług. W związku z powyższym stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług ciągłych należy rozpatrywać na podstawie art. 19a ust. 1 w związku z art. 19a ust. 3 u. p.t. u..

Sklep powinien zatem rozpoznać obowiązek podatkowy dla świadczonych usług przy zastosowaniu art. 19a ust. 3 u.p.t.u., uznając usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Powyższe znajduje poparcie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej w zbliżonym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. IBPP1/4512-445/15/ES. Organ podatkowy wskazał w niej m.in. że „Podstawą do obliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy będą zaakceptowane dane o sprzedaży z okresu referencyjnego, tj. miesiąca lub kwartału kalendarzowego poprzedzających koniec okresu rozliczeniowego.

Z wniosku wynika zatem, że z tytułu świadczenia usług ciągłych Wnioskodawca będzie otrzymywał systematyczne wynagrodzenie, zatem terminy płatności lub rozliczeń dotyczyć będą świadczenia usług w określonych okresach.

W związku z powyższym, niezależnie od tego kiedy wynagrodzenie zostanie wypłacone i niezależnie od tego, w jaki sposób zostanie wyliczona jego wielkość, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym powstanie u Wnioskodawcy – zgodnie z art. 19a ust. 3 u.p.t.u. – z upływem każdego okresu, w którym świadczone będą te usługi, za który to okres dokonywane będą rozliczenia.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów, powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie, należało uznać za prawidłowe”.

Reasumując wskazać należy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki będzie powstawał z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem.

Ad. 4)

Obok kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego bardzo istotne jest zagadnienie terminu, w którym może to nastąpić. Wedle treści art. 86 ust. 10 u.p.t.u., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 167 dyrektywy VAT z 2006 r. prawo do odliczenia podatku powstaje równocześnie z obowiązkiem podatkowym względem podatku podlegającego odliczeniu (wówczas gdy podatek ten staje się „wymagalny”). Tak więc prawo do odliczenia powstaje wtedy, kiedy po stronie sprzedawcy powstaje podatek należny. Podatek może być więc odliczony najwcześniej w tym okresie rozliczeniowym, w którym podatek powinien być rozliczony przez nabywcę.

Nabywca jest więc obowiązany analizować nie tylko przepisy VAT dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego, lecz także poszczególne okoliczności faktyczne, które mają w świetle nowych regulacji istotne znaczenie dla jego rozpoznania we właściwym momencie. Usługa powinna być co do zasady wykonana, aby nabywca mógł odliczyć VAT, co potwierdzał kilkakrotnie Trybunał Sprawiedliwości, m.in. w wyroku z 13 marca 2014 r., C-107/13 FIRIN OOD przeciwko Direktor na Direktsia Obzhalyane i danachno-osiguritelna praktika” – Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, EU:C:2014:151.

Odliczenie jest jednakże uzależnione od posiadania faktury przez podatnika, z której wynika kwota podatku naliczonego, co wynika z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 u.p.t.u. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 13 u.p.t.u. jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Skoro obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki będzie powstawał z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem, zatem Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Sklep wskazanych w zdarzeniu przyszłym z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem, nie szybciej jednak niż w miesiącu otrzymania faktury, tj. w miesiącu w którym faktura została wystawiona lub w miesiącu następnym po miesiącu jej wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania czynności wykonywanych przez Sklep na rzecz Spółki za odpłatne świadczenie usług a w konsekwencji prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za świadczone usługi (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 2),
*   powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług świadczonych przez Sklep na rzecz Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz
*   określenia terminu, kiedy Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku z faktur wystawionych przez Sklep (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

– **jest prawidłowe.**

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Ponadto zauważyć należy, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde działanie, zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów. Podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Zatem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką, która została powołana przez właścicieli sklepów detalicznych. Jego celem jest organizacja tych sklepów w ramach Grupy Zakupowej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uczestnik GZ jest właścicielem czterech sklepów sprzedaży detalicznej i zajmuje się sprzedażą głównie artykułów spożywczych oraz towarów chemiczno-przemysłowych. Uczestnik GZ jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie Spółka planuje zawrzeć z Uczestnikiem GZ umowę, na mocy której Sklep zobowiąże się wykonywać wobec Spółki określone usługi, w zamian za wynagrodzenie należne Uczestnikowi GZ od Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca (jako podmiot organizujący Grupę Zakupową) jest stroną umów z producentami oraz dostawcami/hurtowniami („Kontrahenci”), na mocy których Spółka świadczy określone usługi na rzecz tych podmiotów. Równocześnie umowy te – po stosownym procesie negocjacji – ustalają warunki dostaw towarów (lub usług) na jakich Kontrahenci zaopatrują bezpośrednio sklepy detaliczne wchodzące w skład Grupy Zakupowej – w tym placówki Uczestnika GZ (Spółka nie nabywa towarów lub usług od dostawców/producentów; to Sklep zamawia i nabywa określone towary/usługi).

Wskazać należy również, że Spółka jest właścicielem znaku towarowego słowno-graficznego.

Umowa ze Sklepem określać będzie zasady współpracy, wzajemne prawa i obowiązki Spółki oraz Uczestnika GZ, a także świadczenia Uczestnika GZ na rzecz Spółki. W momencie rozpoczęcia prowadzenia działalności handlowej po podpisaniu niniejszej umowy (lub ewentualnego prowadzenia innej placówki nie włączonej jeszcze do Grupy Zakupowej), Uczestnik GZ będzie zobowiązany do niezwłocznego poinformowania Spółki o tym fakcie w formie pisemnej.

W podstawowym wymiarze Umowa ze Sklepem określa zakres usług świadczonych przez Uczestnika GZ na rzecz Spółki. Zgodnie z Umową ze Sklepem usługi te obejmują m.in.: promowanie logo Spółki, który stanowi szyld (kaseton), stosowanie zasady wyłączności dostaw do sklepów detalicznych Uczestnika GZ, przekazywania Spółce właściwych informacji, przeznaczenia określonej wielkości powierzchni sali sprzedaży w sklepie detalicznym Uczestnika GZ, realizowaniu warunków wynikających z umów handlowych zawartych przez Spółkę z Kontrahentami, dbanie o eksponowanie produktów Kontrahentów, umieszczaniu w salach sprzedaży Sklepu materiałów promujących i informacyjnych o towarach handlowych (w tym uczestniczenie w działaniach marketingowych i promocyjnych organizowanych przez Spółkę), prowadzeniu kartoteki Kontrahentów, zainstalowaniu i używaniu odpowiedniego oprogramowania.

Z tytułu świadczonych przez Uczestnika GZ usług na rzecz Spółki, będzie mu wypłacane wynagrodzenie kwartalne, zgodnie z wartościami wyliczonymi w oparciu o warunki finansowe określone w Umowie ze Sklepem.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą m.in. tego, czy czynności wykonywane przez Sklep na rzecz Spółki stanowić będą odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy wykonywane ww. czynności przez Uczestnika GZ na rzecz Spółki następuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podmioty te występują w charakterze podatników w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest spółką z o.o., który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Uczestnikiem GZ jest spółką jawną, która jest właścicielem czterech sklepów sprzedaży detalicznej i jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Aktualnie Spółka planuje zawrzeć z Uczestnikiem GZ umowę, na mocy której Sklep zobowiąże się wykonywać wobec Spółki określone czynności.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że czynności wykonywane pomiędzy Uczestnikiem GZ a Spółką spełniają definicję działalności gospodarczej – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym ww. podmioty działają jako podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Sklepy, które podpiszą opisaną wyżej umowę, będą zobowiązane do wykonywania na rzecz Spółki określonych (wielu) czynności w zamian za wynagrodzenie. Zatem, w tej sytuacji należy ustalić czy w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia z jednym świadczeniem złożonym (kompleksowym), czy też z odrębnymi czynnościami.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C 349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, że z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP (pkt 15 i 16 wyroku), TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25)”.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia.

W odniesieniu do zagadnienia dotyczącego tego, czy możliwe jest uznanie, że wykonywanie powyższych czynności na podstawie jednego zamówienia stanowi jedno świadczenie – usługę kompleksową, wskazać również należy, że:

*   w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen (pkt 20 i 22 wyroku), TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
*   w ww. wyroku C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP (pkt 18 i 19 wyroku), TSUE wskazał, że uwzględniając dwie okoliczności, po pierwsze, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne oraz, po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy dane świadczenia stanowią kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jednolite świadczenie, jednocześnie wskazując, iż brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności (zob. ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 27).

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz wnioski płynące z powołanych orzeczeń TSUE, w kontekście niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że Sklepy świadczą na rzecz Wnioskodawcy jedno kompleksowe świadczenie, na którą składają się poszczególne czynności wymienione w Umowie.

Zatem, w tej sytuacji następną czynnością, jaką należy wykonać, to dokonać analizy, czy przedmiotowe czynności składają się na dostawę towarów (w rozumieniu art. 7 ustawy) bądź świadczenie usługi (stosownie do art. 8 ustawy).

Jak już wcześniej wyjaśniono przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania. Pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Definicja usługi jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę informacje wynikające z opisu sprawy w kontekście dokonanej powyżej analizy powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że opisane we wniosku czynności wykonywane przez Sklepy na rzecz Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usługi w myśl art. 8 ustawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przedmiotowej sprawie są spełnione warunki pozwalające na uznanie ww. czynności – które Sklepy będą zobowiązane do wykonywania w ramach zawartej Umowy w zamian za określone wynagrodzenie – za jedną kompleksową usługę, o której mowa w art. 8 ustawy.

Reasumując, odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Sklep na rzecz Spółki (określone w Umowie ze Sklepem) będzie stanowić kompleksową usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad 2

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Dodatkowo stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, podobnie jak Uczestnik GZ. W związku z podpisaną Umową Sklepy zobowiążą się do wykonywania określonych czynności, które to czynności – jak już wyżej rozstrzygnięto – będą składać się na jedną usługę kompleksową. W zamian za to Sklepy będą otrzymywać od Spółki należne im wynagrodzenie. Podstawą do zapłaty wynagrodzenia będą faktury wystawiane przez Uczestnika GZ. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że opisana powyżej usługa która będzie nabywana przez niego od Sklepu, umożliwi realizację usług przez Spółkę na rzecz Kontrahentów, które to usługi określone zostały w stosownych umowach. Spółka jako czynny podatnik VAT usługi świadczone na rzecz Kontrahentów opodatkowuje i będzie opodatkowywać 23% stawką podatku od towarów i usług oraz dokumentuje i będzie dokumentować wystawiając stosowną fakturę VAT.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym prawo to nie przysługuje – nawet gdy określone wcześniej warunki są spełnione – w sytuacji wystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Jednakże – biorąc pod uwagę powyższe informacje – należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie będą spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nabywane usługi będą wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury wystawionej przez Sklepy.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Sklep na rzecz Spółki za usługę świadczoną na podstawie zawartej ze Sklepem Umowy.

Ad 3

Zasady dotyczące ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług uregulowane zostały w art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Dodatkowo, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że opisana we wniosku usługa świadczona przez Uczestnika GZ na rzecz Wnioskodawcy będzie miała charakter usługi ciągłej, rozliczanej w następujących po sobie okresach rozliczeniowych. W Umowie ze Sklepem zostaną ustalone następujące kwartalne okresy rozliczeniowe:

1.  od 1 marca do 31 maja danego roku kalendarzowego,
2.  od 1 czerwca do 31 sierpnia danego roku kalendarzowego,
3.  od 1 września do 30 listopada danego roku kalendarzowego,
4.  od 1 grudnia danego roku kalendarzowego do 28/29 lutego kolejnego roku kalendarzowego.

Z tytułu świadczonej przez Uczestnika GZ usługi na rzecz Spółki, będzie mu wypłacane wynagrodzenie kwartalne (za ww. okresy rozliczeniowe), zgodnie z wartościami wyliczonymi w oparciu o warunki finansowe określone w Umowie ze Sklepem.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Natomiast art. 19a ust. 3 ustawy stanowi implementację art. 64 ust. 1 ww. Dyrektywy. Komentowana regulacja ma zastosowanie do świadczenia usług, które mogą być wykonywane w sposób ciągły jeżeli zostały dla nich ustalone następujące po sobie terminy płatności. Stąd, jeśli strony umówiły się na np. kwartalne rozliczenie usług, to obowiązek podatkowy powstanie ostatniego dnia każdego kwartału aż do zakończenia trwania umowy.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11, stwierdził, że przez sprzedaż o charakterze ciągłym należy rozumieć świadczenia ciągłe podatnika, obejmujące pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych).

W związku z powyższym można uznać, że jako sprzedaż ciągłą należy traktować każdą dostawę lub usługę, która jest wykonywana nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony, ewentualnie jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami. Świadczenie o charakterze ciągłym należy uznać świadczenie odbywające się stale i nieprzerwanie.

Zatem, w odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie uznania za wykonaną „usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli taką usługę, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w odniesieniu do świadczonej przez Sklepy na rzecz Wnioskodawcy w sposób ciągły usługi Strony ustaliły kwartalne okresy rozliczeniowe.

Ponieważ świadczona przez Sklepy w sposób ciągły ww. usługa rozliczana jest w ustalonych okresach rozliczeniowych (kwartał), obowiązek podatkowy dla Sklepu w związku z jej świadczeniem powstanie zgodnie z dyspozycją powołanego powyżej art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego do którego odnoszą się te rozliczenia – w ostatnim dniu każdego kwartału za który jest wypłacane wynagrodzenie (zgodnie z zawartą Umową).

Reasumując, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usługi świadczonej przez Sklep na rzecz Spółki, będzie powstał z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem.

Ad 4

Jak już wcześniej zostało wskazane stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik nabywający towary i usługi wykorzystywane do czynności opodatkowanych może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku spełnienia łącznie trzech przesłanek:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych przez podatnika towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

W konsekwencji, Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sklepy, dokumentujących nabycie usługi w rozliczeniu za okres, w którym spełnione będą łącznie wskazane trzy warunki. Przy czym obowiązek podatkowy w stosunku do nabywanych usług należy ustalić jak wyżej wskazano na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego do którego odnoszą się te rozliczenia – w ostatnim dniu każdego kwartału za który jest wypłacane wynagrodzenie (zgodnie z zawartą Umową).

Reasumując, Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT z wystawionych przez Sklepy faktur w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego ustalonego w Umowie ze Sklepem, nie szybciej jednak niż w miesiącu otrzymania faktury.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.