Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1283/10-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-04
Teza: Wykazanie w deklaracji podatkowej exportu towarów w przypadku braku dokumentów celnych-stan faktyczny.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa towarów; eksport-eksport towarów; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2010 r. (data wpływu 9 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji podatkowej eksportu towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji podatkowej eksportu towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży produkowanych przez siebie wyrobów na rynek polski, rynek UE oraz na eksport. Przyjęte przez niego zasady stosowania stawki VAT 0% w eksporcie są następujące. Jeżeli do 25. dnia miesiąca następującego po dokonaniu eksportu Zainteresowany dysponuje dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (komunikat IE-599), rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu eksportu stosując stawkę VAT 0% w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpił eksport. Zdarzają się przypadki, w których do 25. dnia kolejnego miesiąca nie dysponuje on ani komunikatem IE-599 (zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej ustawa o VAT), ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu (zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 ustawy o VAT). W takiej sytuacji, Wnioskodawca rozpoznaje obowiązek podatkowy i wykazuje sprzedaż ze stawką krajową już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, tj. w miesiącu dokonania eksportu. Pytanie Spółki dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest działanie polegające na tym, że nie dysponując komunikatem IE-599 ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu, Zainteresowany stosuje stawkę krajową już w miesiącu, w którym nastąpił eksport towaru, nie dokonując przesunięcia rozpoznania obowiązku podatkowego na miesiąc następny?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy podatnik do 25. dnia kolejnego miesiąca nie dysponuje ani komunikatem IE-599 (zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), ani dokumentem celnym potwierdzającym rozpoczęcie procedury wywozu (zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 ustawy o VAT) może wykazać sprzedaż ze stawką krajową już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, tj. w miesiącu wydania towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę 0% stosuje się jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji, czyli do 25. dnia kolejnego miesiąca dysponuje dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, czyli posiada dokument IE-599.

Art. 41 ust. 7 ustawy o VAT pozwala pod pewnymi warunkami na przesunięcie na kolejny miesiąc momentu rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Jeżeli podatnik do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał eksportu towarów nie dysponuje dokumentem potwierdzającym wywóz towaru tj. dokumentem IE-599, ale zgodnie z art. 41 ust. 8 ustawy dysponuje dokumentem potwierdzającym procedurę wywozu towarów (ściślej: potwierdzającym rozpoczęcie procedury wywozu):

1.  wykazuje sprzedaż w rozliczeniu za miesiąc następny ze stawką VAT 0% pod warunkiem otrzymania do upływu terminu rozliczenia tego następnego miesiąca dokumentu potwierdzającego wywóz towaru, bądź
2.  wykazuje sprzedaż w rozliczeniu za miesiąc następny ze stawką krajową z braku tego potwierdzenia.

Wskazane rozumienie tych przepisów jest potwierdzone w piśmiennictwie: „Aby eksporter mógł zastosować do sprzedaży i wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty stawkę 0%, czyli wykazania jej w ewidencji i deklaracji VAT, musi powstać obowiązek podatkowy oraz powinien zostać spełniony warunek otrzymania - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany miesiąc - dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Jeżeli warunek ten nie jest spełniony, a podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu - nie wykazuje tej dostawy w ewidencji sprzedaży za dany okres rozliczeniowy lecz w okresie następnym, stosując stawkę 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium wspólnoty, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nie otrzymania tego dokumentu w tym terminie, eksporter do tej dostawy ma obowiązek zastosowania stawki podatku właściwej dla dostawy tego towaru w kraju, wykazania jej w ewidencji sprzedaży z tą stawką i rozliczenia w deklaracji VAT” (J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2010 s. 619-620). Stanowisko to potwierdzone jest również w orzecznictwie sądowym: „Możliwość przeniesienia wykazania podlegającej podatkowi czynności eksportowej na następny okres rozliczeniowy istnieje tylko wtedy, gdy podatnik już w miesiącu dokonania tej czynności dysponuje potwierdzeniem przez organy celne, że wszczęta została procedura wywozu. Brak takiego dokumentu oznacza, że podatnik już w tym miesiącu jest zobowiązany do wykazania w ewidencji daną transakcję jako opodatkowaną według stawek stosowanych dla dostaw krajowych” (por. wyrok WSA z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt: I SA/Łd 615/09; podobnie WSA w wyroku z dnia 29 lipca 2008 r., III SA/Wa 787/08).

Zainteresowany uważa, iż jeżeli w chwili składania deklaracji za poszczególne miesiące nie dysponuje ani dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza UE ani dokumentem potwierdzającym procedurę wywozu, prawidłowe w świetle ustawy o podatku VAT jest rozpoznanie obowiązku podatkowego z tytułu eksportu ze stawką krajową w miesiącu wydania towaru. Skoro bowiem Spółka w terminie do 25. dnia następnego miesiąca po miesiącu, w którym nastąpił wywóz towarów nie dysponuje ani komunikatem IE-599 ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu, to nie może zastosować ani stawki 0% ani dokonać przesunięcia rozpoznania obowiązku podatkowego na kolejny miesiąc.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1) (…).

Jak wynika z powyższego, ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar:

*   jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz i na niego są wystawiane dokumenty eksportowe (eksport bezpośredni), lub
*   gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz i na niego są wystawiane dokumenty eksportowe (eksport pośredni).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ustawy,
*   następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 - art. 19 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o założenie, że w przedmiotowej sprawie powyższe warunki są spełnione, a Zainteresowany dokonuje eksportu towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży produkowanych przez siebie wyrobów na rynek polski, rynek UE oraz na eksport. Przyjął on następujące zasady stosowania 0% stawki podatku VAT w eksporcie: jeżeli do 25. dnia miesiąca następującego po dokonaniu eksportu, dysponuje dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (komunikat IE-599), rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu eksportu stosując 0% stawkę podatku VAT w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpił eksport. Zdarzają się przypadki, w których do 25. dnia kolejnego miesiąca nie dysponuje on ani komunikatem IE-599 (zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy), ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu (zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 ustawy). W takiej sytuacji Zainteresowany rozpoznaje obowiązek podatkowy i wykazuje sprzedaż ze stawką krajową już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, tj. w miesiącu dokonania eksportu.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Powyższy przepis oznacza, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Przy czym, dokument ten podatnik winien posiadać w ściśle określonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument – art. 41 ust. 9 ustawy.

Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Biorąc powyższe uregulowania prawne pod uwagę stwierdzić należy, iż eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Z przepisu art. 41 ust. 7 ustawy wynika, że w razie nieotrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz przed upływem terminu do złożenia deklaracji za miesiąc zrealizowania dostawy eksportowej, przedmiotowa dostawa nie jest wykazywana w deklaracji za ten miesiąc. Możliwe jest wykazanie tej sprzedaży w rozliczeniu za miesiąc następny jako sprzedaży eksportowej (ze stawką 0%), jeśli do tego czasu podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz. Jeśli do upływu terminu do złożenia deklaracji za miesiąc następujący po tym, w którym została zrealizowana sprzedaż eksportowa, nie dysponuje on stosownymi dokumentami celnymi (potwierdzającymi wywóz), wówczas przedmiotowa dostawa winna być wykazana w rozliczeniu (deklaracji) za ten właśnie miesiąc jako dostawa krajowa, opodatkowana wedle stawki właściwej dla dostawy danego towaru w kraju (podstawową albo obniżoną). Okresem rozliczeniowym właściwym do wykazania takiej dostawy jest miesiąc następujący po miesiącu, w którym dokonano dostawy eksportowej.

Jednak tut. Organ zwraca uwagę na art. 41 ust. 8 ustawy, który jednoznacznie wskazuje, iż przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży eksportowej, w niektórych przypadkach, do 25. dnia kolejnego miesiąca po dokonaniu eksportu nie dysponuje ani komunikatem IE-599 (zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy), ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu (zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 ustawy).

Zatem, działanie Zainteresowanego polegające na tym, że nie dysponując komunikatem IE-599 ani dokumentem celnym potwierdzającym procedurę wywozu, stosuje on stawkę krajową już w miesiącu, w którym nastąpił eksport towarów (powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy), nie dokonując przesunięcia wykazania tej dostawy na miesiąc następny, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej wykazania w deklaracji podatkowej eksportu towarów w zaistniałym stanie faktycznym. Jeżeli chodzi o ww. zakres w zdarzeniu przyszłym, kwestia ta została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2010 r. nr ILPP2/443 1283/10 3/PG. Natomiast pozostała część wniosku w części dotyczącej art. 131 w związku z art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112/2006 wspólny system podatku od wartości dodanej, została rozstrzygnięta odrębnym postanowieniem z dnia 4 listopada 2010 r. nr ILPP2/443-1283/10-4/PG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.