Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.532.2019.1.MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-17
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności, o których mowa w pytaniu nr 1 stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; wartości-wartości niematerialne i prawne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 października 2019 r., który wpłynął do tut. Organu tego samego dnia, uzupełniony 28 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności, o których mowa w pytaniu nr 1 stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności, o których mowa w pytaniu nr 1 stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 25 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.461.2019.1.MO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 28 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a u.p.d.o.p. W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Spółka realizuje (\`(...)\`). Dzięki (\`(...)\`) doświadczeniu i wykwalifikowanej kadrze inżynierów i specjalistów, dostarcza klientom (\`(...)\`) urządzenia i instalacje (\`(...)\`), znajdujące zastosowanie w nauce, przemyśle i medycynie. Produkty obejmują dwa obszary temperaturowe (obszary aplikacyjne): - obszar temperatur skroplonego helu (…), który dotyczy układów pracujących w temperaturach poniżej minus 269 degC. - obszar temperatur skroplonego azotu (…), który dotyczy układów pracujących w temperaturach od -70 do -200 degC. Są to zastosowania obejmujące skroplony tlen, azot, argon, dwutlenek węgla, metan (LNG) i inne gazy techniczne. Spółka dostarcza urządzenia (\`(...)\`) helowej do największych laboratoriów naukowych na świecie. Spółka we własnym zakresie opracowuje innowacje, zarówno dotyczące ulepszenia produktów, jak i tworzenia zupełnie nowych produktów (działalność badawczo-rozwojowa). Spółka posiada wydzielony Dział Projektowania i Konstrukcji, który w ramach swoich obowiązków opracowuje dokumentację do innowacji produktów. Na podstawie opracowanej dokumentacji wykonuje się prototyp i testy na produkcji a następnie koryguje się innowację o wnioski z testów. Kolejnym etapem jest wdrożenie innowacji do produktu na stałe. Innowacje polegają m.in. na opracowaniu ulepszonej konstrukcji elementu produktu, biorąc pod uwagę kryteria istotne dla produktu - są to np. dopływy ciepła, łatwość wykonania i montażu, spadki ciśnień. Proces projektowy obejmuje przygotowanie koncepcji nowego produktu w postaci modelu komputerowego 3D. Następnie, po uszczegółowieniu wykonuje się obliczenia termomechaniczne i procesowe z wykorzystaniem systemów CAD. W efekcie końcowym przygotowuje się szczegółową dokumentację techniczną gotową dla działu produkcji. Etap opracowania projektu wymaga zaangażowania od 1 do 3 osób, zaś etap wyprodukowania prototypu i jego przetestowania od 1 do 4 osób. Spółka wytwarza również produkty i dostarcza usługi na indywidulane zamówienie klientów. Po zrealizowaniu zamówienia indywidualnego produkt pozostaje w ofercie Spółki. Są to specjalistyczne urządzenia (\`(...)\`), pracujące w warunkach wysokiej próżni oraz urządzenia przeznaczone do przeprowadzania badań naukowych lub zasilania magnesów i urządzeń nadprzewodnikowych. Urządzenie muszą spełniać określone wymagania, m.in. bardzo niskie dopływy ciepła i straty energii oraz medium, odporność na wysokie naprężenia termiczne związane z niskimi temperaturami, wysoka czystość elementów. Praca projektowa polega na opracowaniu koncepcji w postaci modeli komputerowych 3D, następnie dokonuje się uszczegółowienia i obliczeń termomechanicznych oraz procesowych z wykorzystaniem systemów CAD. W efekcie końcowym przygotowuje się szczegółową dokumentację techniczną gotową dla działu produkcji. W prace zaangażowanych jest ok. 2-4 inżynierów przy projekcie oraz 2-15 osób przy produkcji i testach. W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółka ponosi różnego rodzaju koszty, w tym koszty wynagrodzeń oraz materiałów. Koszty są ewidencjonowane w układzie rodzajowym oraz wg miejsca powstawania. Koszty nie są zwracane Spółce w jakiekolwiek formie oraz nie są odliczane od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Koszty są podporządkowywane poszczególnym numerom zleceń, które wyodrębniane są na kontach analitycznych (jedno zlecenie = jedno konto analityczne kosztów). Nie jest prowadzona odrębna analityka dla całego Działu Projektowania i Konstrukcji, jedynie dla zleceń (projektów), które są opracowywane w tym dziale. W Spółce prowadzona jest szczegółowa ewidencja czasu pracy pracowników. Ewidencja czasu pracy osób, które pracują nad projektami badawczo-rozwojowymi obejmuje liczbę przepracowanych godzin, z uwzględnieniem numerów realizowanych projektów (zleceń). Spółka koszty prac badawczych i rozwojowych ujmuje w księgach rachunkowych w oparciu o MSR nr 38. Nakłady na prace rozwojowe w Spółce ujmuje się na odrębnych kontach, tak aby w przyszłości ustalić wartość zakończonych prac rozwojowych. Do czasu zakończenia prowadzonych prac rozwojowych poniesione koszty są ujmowane na koncie 645 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Spółka prowadzi ewidencję i rozlicza koszty na kontach zarówno zespołu 4, jak i 5. Ewidencja księgowa kosztów rozwojowych: a) poniesione koszty prac rozwojowych - Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”, - Ma konto zespołu 1, 2 b) przeniesienie do rozliczenia w czasie kosztów tych prac - Wn konto 645 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Koszty prac rozwojowych), - Ma konto 490 „Rozliczenie kosztów”, c) świadczenia własnej działalności podstawowej i pomocniczej na rzecz prac rozwojowych - Wn konto 645 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Koszty prac rozwojowych), - Ma konto zespołu 5 (np. konto 500 „Koszty produkcji z podziałem na zlecenia”, konto 550 „Koszty działalności podstawowej” oraz konto 554 „Koszty pośrednie” Rozliczenie efektów prowadzonych prac rozwojowych uzależnione jest od tego, czy będą one wdrożone, czy nie. Jeśli zostały zakończone powodzeniem i podjęto decyzję o ich wdrożeniu, to koszty z nimi związane stanowią wartość niematerialną i prawną / art. 33 ust. 2 UR./ wówczas podlegają one księgowaniu zapisem: - Wn konto 02 „Wartości niematerialne i prawne” (w analityce: Koszty zakończonych prac rozwojowych), - Ma konto 645 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Koszty prac rozwojowych). Koszty te odpisuje się przez okres ekonomicznej użyteczności rezultatów prac rozwojowych. Jeżeli w wyjątkowych przypadkach nie można wiarygodnie oszacować okresu ekonomicznej użyteczności rezultatów zakończonych prac rozwojowych, to okres dokonywania odpisów nie może przekraczać 5 lat. Wynika to z art. 33 ust. 3 ustawy o rachunkowości. W księgach rachunkowych odpisy amortyzacyjne ujmujemy na zasadach ogólnych zapisem: - Wn konto 400 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Amortyzacja) - Ma konto 060 „Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych”. Z kolei, w sytuacji gdy prowadzone prace rozwojowe zakończyły się niepowodzeniem bądź zakończyły się efektem pozytywnym, ale z różnych przyczyn nie zostaną wdrożone, to koszty z nimi związane odnosimy w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych w roku, w którym je ukończono zapisem: - Wn konto 769 „Pozostałe koszty operacyjne”, - Ma konto 645 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Koszty prac rozwojowych). Nakłady na prace badawcze w Spółce z racji ich kontroli merytorycznej i podatkowej są one wykazywane na odrębnych kontach w ramach pozostałych kosztów rodzajowych. Nakłady poniesione na prace badawcze (lub na realizację etapu tych prac przedsięwzięcia prowadzonego we własnym zakresie) ujmujemy w koszty w momencie ich poniesienia. W księgach rachunkowych wydatki te ujmujemy w ciężar kosztów podstawowej działalności operacyjnej następującym zapisem: - Wn konto 4 „Koszty według rodzajów” (w analityce: np. 411- zużycie materiałów , 469 - inne koszty) - Ma konto 2 oraz - Wn konto 490 „Rozliczenie kosztów” - Ma konto zespołu 5 Ujęcie prowadzonych prac badawczych i rozwojowych w sprawozdaniu finansowym:

1.  Bilans: a. Wartości niematerialne - koszty zakończonych prac rozwojowych (o ile dotyczy), b. Rozliczenia międzyokresowe (aktywa – w pozycji długoterminowych bądź krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych).
2.  Rachunek zysków i strat: a. W pozycjach kosztów operacyjnych - bez wyodrębnienia tych kosztów, b. W pozostałych kosztach operacyjnych - w przypadku zakończenia bez sukcesu prac rozwojowych.
3.  Dodatkowe informacje i objaśnienia: a. Wykaz istotnych pozycji czynnych rozliczeń międzyokresowych, b. Informacje o przychodach, kosztach i wynikach działalności zaniechanej w roku obrotowym lub przewidzianej do zaniechania w roku następnym.
4.  Sprawozdanie z działalności (o ile dotyczy zgodnie z art. 45 ust. 4, art. 49 ust. 1 oraz art. 55 ust. 2 Ustawy o Rachunkowości): a. Informacje o ważniejszych osiągnięciach w dziedzinie badań i rozwoju.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na wynagrodzenie pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów cywilno-prawnych, Zleceniobiorców składa się kwota należna osobie zatrudnionej/współpracującej wynikająca z umowy (wynagrodzenie zasadnicze). Wynagrodzenie zasadnicze może zawierać elementy takie jak: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, premie uznaniowe, świadczenia pozapłacowe (benefity takie jak prywatna opieka medyczna, karnety na zajęcia sportowe, siłownię itp.).

Wszystkie elementy wynagrodzenia pracowników oraz należności dla osób na umowach cywilno-prawnych i zleceniobiorców, które są przedmiotem wniosku stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dokonuje amortyzacji od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych.

Prace badawczo-rozwojowe będą prowadzone również przez pracowników na umowach cywilno-prawnych i zleceniobiorców.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności, o których mowa w pytaniu nr 1 stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18e u.p.d.o.p., podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty. Z art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p.,
5.  podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 udpop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo- rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. Istnieje również możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. W sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawy o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT ).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT,
*   podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i cytowane powyżej przepisy, należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Dodatkowo, wskazać należy, że na podstawie art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie natomiast do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku, gdy Spółka posiada środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które wykorzystuje w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, Spółka będzie uprawniona do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Z brzmienia art. 18d ust. 3 ustawy o CIT wynika bowiem, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (…).

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności, o których mowa w pytaniu nr 1 stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-2 i 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.