Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.756.2016.1.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-24
Teza: Uznanie kosztów zatrudnienia pracownika za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 8 marca 2017 r. – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania kosztów zatrudnienia pracownika za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania kosztów zatrudnienia pracownika za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednym z największych zakładów lotniczych w X, należących do elitarnej grupy firm o znaczeniu strategicznym dla gospodarki i obronności X. Jest to dynamicznie rozwijające się przedsiębiorstwo z ponad 65-letnim doświadczeniem w prowadzeniu remontów i modernizacji samolotów Su-22 i MiG-29. Spółka posiada również bogate doświadczenie w remontach i obsłudze bojowych samolotów myśliwsko-bombowych oraz myśliwskich o znacznym stopniu skomplikowania. Prowadzona przez firmę polityka koncentruje się wokół nadrzędnego celu, jakim jest zadowolenie głównego odbiorcy, tj. XX. Dzięki planom rozwoju aktualnie Wnioskodawca posiada:

*   265,593 tys. m2 powierzchni na potrzeby prowadzonej działalności,
*   centrum badawczo - rozwojowe,
*   zatrudnienie ponad 600 osób stałej załogi,
*   nowoczesny park maszynowy,
*   rozpoznawalną markę od ponad 65 lat.

Jednocześnie Wnioskodawca stara się utrzymać pozycję lidera w branży poprzez etyczne praktyki prowadzenia interesów, zatrudnianie wykształconych pracowników, społeczne i regionalne partnerstwa oraz podnoszenie wyników w zakresie ochrony środowiska i bezpieczeństwa.

Działalność badawczo – rozwojowa.

Wnioskodawca zakłada prowadzenie szeregu prac badawczo - rozwojowych, mających na celu rozszerzenie obszaru działalności podstawowej, wprowadzenie nowoczesnych rozwiązań i podwyższenie jakości świadczonych usług oraz wdrożenie nowych produktów i kierunków rozwoju.

Nowoczesny park maszynowy.

Wnioskodawca dysponuje bardzo nowoczesnym parkiem maszynowym. Większość podzespołów wytwarzana jest w oparciu o całkowicie zautomatyzowane, precyzyjne i wydajne linie technologiczne. Wnioskodawca dysponuje nowoczesnymi maszynami m.in. do obróbki skrawaniem (CNC i pomiarowymi), nowoczesnymi liniami do nakładania powłok galwanicznych, a także laboratorium chemicznym, profesjonalnym wydziałem malarni oraz stanowiskami do badań defektoskopowych. Aby zapewnić wiodącą pozycję w branży, Wnioskodawca dokonuje ciągłej modernizacji posiadanego parku maszyn i urządzeń.

Zespół wysoko wykwalifikowanych specjalistów.

Klienci Wnioskodawcy mają możliwość skorzystania z wiedzy i doświadczenia, oddanych do ich dyspozycji, najwyższej klasy specjalistów, konstruktorów i doradców technicznych. Aby zagwarantować klientom najwyższy poziom i fachowość obsługi, pracownicy Wnioskodawcy systematycznie, podnoszą swoje kwalifikacje i doskonalą wiedzę zawodową, uczestnicząc w licznych szkoleniach.

Oprócz potencjału technologicznego, na wysoką jakość usług oferowanych przez Wnioskodawcę przekładają się umiejętności wysoko kwalifikowanej kadry. Spółka zatrudnia grupę inżynieryjną technologów i konstruktorów wspomagającą bieżącą produkcję oraz wdrażającą cały segment nowych uruchomień (czyli nowych produktów, procesów i usług).

W związku z pozyskiwaniem przez X nowych typów samolotów, Wnioskodawca stopniowo rozwija swoje możliwości serwisowe dążąc do zapewnienia użytkownikowi jak największego wsparcia w zakresie modeli samolotów F-16 i C-130. Na rok 2012 roku wsparcie to obejmowało:

*   uruchomienie remontu typu D-level dla komponentów podwozia, pneumohydraulicznych i elektrycznych dla samolotu F-16;
*   usuwanie pokrycia malarskiego metodą blastingu i pełne malowanie F-16;
*   wykonywanie obsług typu ISO dla samolotów C-130;
*   dostawę części zamiennych i jednorazowych; produkcję sprzętu naziemnego i obsługowego;
*   naprawy doraźne i drobne modyfikacje systemów.

Istotną dziedziną działalności Wnioskodawcy jest modernizacja i wyposażanie statków powietrznych w nowoczesne systemy. Wnioskodawca wykonał modernizacje statków powietrznych typu MiG-29, Su-22, TS-11, Mi-17, Mi-8, Mi-2 wyposażając je m.in. w systemy: GPS, TACAN, VOR/ILS, światła antykolizyjne, radiostacje UHF/VHF, transpondery, KT/IFF i inne. W 2007 roku przeprowadzono głęboką modernizację samolotu Su-22 dla Y polegającą m.in. na zabudowie i integracji nowego komputera misji, platformy laserowej EGI, celownika przeziernego HUD, wyświetlacza wielofunkcyjnego. W latach 2011-2014 realizowane było doposażenie 16 samolotów MiG-29 X polegające na integracji nowoczesnych systemów awioniki i zbudowaniu otwartej architektury w oparciu o nowy komputer misji i szynę danych MIL BUS 1553 B.

W związku z zakończeniem w 2015 roku realizacji projektu pn. „W.”, Spółka rozszerzyła ofertę w zakresie:

*   elementów-konstrukcyjnych umocnionych powierzchniowo w celu zwiększenia wytrzymałości zmęczeniowej metodą kulowania automatycznego, tzw. shot peening, spełniających najwyższej jakości normy AMS 2430,

a także wprowadziła cztery ulepszone produkty w postaci:

*   zabezpieczonych antykorozyjnie części lotniczych i konstrukcji stalowych, poprzez nakładanie powłok malarskich ochronnych, zgodnie ze światowymi standardami niedopuszczającymi jakichkolwiek wtrąceń w powłoce,
*   detali konstrukcyjnych suszonych za pomocą promieniowania podczerwonego (IR) - dzięki odpowiedniej długości fal pochłanianych przez warstwę powłoki malarskiej i podgrzewających metal w głąb, proces; zapewnia doskonałe odparowanie rozpuszczalników, stabilizuje spoiwa i pigmenty oraz zapewnia, równomierną polimeryzację,
*   detali konstrukcyjnych chromowanych technicznie za pomocą prostownika Flex - Kraft oraz sterownika komputerowego, zapewniających prawidłowe nakładanie powłoki chromowej spełniającej najwyższej jakości normy MIL-STD-1501,
*   wiązek elektrycznych znakowanych laserowo za pomocą impulsowych wiązek promieniowania ultrafioletowego (UV) i podczerwonego (IR) wywołujących termochemiczne zmiany pigmentu izolacji bez naruszania jej struktury, zgodnie z polskimi, europejskimi i światowymi standardami PN-EN 4650, CEI 60825-1, ISO 11553-1, AS 5649. Zastosowanie tej technologii ma ogromne znaczenie przy produkcji wiązek elektrycznych produkowanych na potrzeby ich montażu w samolotach wojskowych oraz cywilnych statkach powietrznych.

Dotychczasowe doświadczenia specjalistów Wnioskodawcy zostają wykorzystane przy wielu modernizacjach sprzętu użytkowanego przez Siły Powietrzne RP, zarówno na poziomie projektowym jak i wykonawczym. W ramach wchodzenia X w struktury NATO konieczna była modernizacja wyposażania statków powietrznych w nowoczesne systemy spójne z systemami koalicjantów. W ramach tych działań spółka wykonała modernizacje statków powietrznych typu MiG-29, Su-22, TS-11, Mi-17, Mi-8, Mi-2 wyposażając je między innymi w systemy: GPS, TACAN, VOR/ILS, światła antykolizyjne, radiostacje UHFA/HF, transpondery KT/IFF i inne.

W 2007 roku dla Y przeprowadzono głęboką modernizację samolotów Su-22, polegającą m.in. na zabudowie i integracji nowego komputera misji, platformy laserowej EGI, celownika przeziernego HUD, wyświetlacza wielofunkcyjnego.

Wnioskodawca w swojej podstawowej działalności wykorzystuje wiele unikatowych i specyficznych procesów technologicznych oraz świadczy usługi będące ofertą uzupełniającą dla klientów. Oferta ta jest skierowana do klientów o sprecyzowanych wymaganiach oraz konkretnych oczekiwaniach.

W zakresie świadczonych usług można znaleźć szeroko rozumiane usługi projektowe, wykonawstwo, usługi metrologiczne, badania nieniszczące, badania dozorowe, usługi remontowe, itp.

Wnioskodawca oferuje wykonanie profesjonalnych badań odporności korozyjnej w nowoczesnej komorze solnej.

Komora solna umożliwia wykonanie badań zgodnie z normami krajowymi i międzynarodowymi (PN, ISO, DIN, ASTM itd.). Badanie pozwala na ocenę odporności korozyjnej powłoki galwanicznej i lakierniczej. Dzięki komorze solnej można określić, po jakim czasie pojawiają się pierwsze, widoczne nieuzbrojonym okiem, ślady korozji. Wnioskodawca oferuje badania nieniszczące dla lotnictwa wojskowego, cywilnego oraz przemysłu, wykonywane metodami:

*   magnetyczno-proszkową - z wykorzystaniem której bada się konstrukcje i podzespoły wykonane z materiałów ferromagnetycznych: stali ferrytycznych, żeliwa oraz staliwa;
*   penetracyjną - stosowaną do wykrywania nieciągłości powierzchniowych. Metoda ta wykorzystywana jest do badania konstrukcji i podzespołów wykonanych z materiałów ferromagnetycznych, nieferromagnetycznych i metali nieżelaznych;
*   prądów wirowych - należy do metod badań „powierzchniowych” i „podpowierzchniowych”. Za pomocą tej metody badane są konstrukcje i podzespoły wykonane z materiałów ferromagnetycznych, nieferromagnetycznych i metali nieżelaznych. Metoda umożliwia badanie nieciągłości bez zdejmowania powłoki lakierniczej. Wnioskodawca posiada certyfikat PART -145 w zakresie wykonywania badań nieniszczących cywilnych statków powietrznych.

Badania nieniszczące wykonuje personel posiadający certyfikaty zgodne z normami XXXX, XXXXX, XXXXX wydane przez XY.

Wnioskodawca:

*   wykonuje projekty oraz dokumentację konstrukcyjno-technologiczną na wyroby metalowe, teflonowe, gumowe itp. (CATIA, Solid Edge);
*   opracowuje dokumentację na oprzyrządowanie specjalne i stanowiska, projektuje formy do wyrobów gumowych;
*   projektuje wiązki, układy elektryczne i elektroniczne (OrCAD, Altium Designer),
*   wykonuje analizy wytrzymałościowe i dynamiczne konstrukcji (MSC.visual NASTRAN).

W listopadzie 2011 roku zakończono remont prototypowy śmigłowca Mi-8 połączony z przedłużeniem resursu technicznego i modernizacją. Spółka otrzymała uprawnienia do wykonywania remontów seryjnych tego typu statków powietrznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju.

Wnioskodawca posiada zasoby i wiedzę potrzebną do wdrażania nowych lub znacznie zmienionych wyrobów i usług, produkcji prototypowej pod konkretne wymagania klienta, co wiąże się z przeprowadzeniem pełnego procesu wdrażania nowego wyrobu. Prace zaczynają się od zebrania informacji o wymaganiach klientów i ich oceny, poprzez stworzenie odpowiedniej, dostosowanej do wymogów klienta technologii produkcji w dziale technicznym, przeprowadzenie produkcji prototypu lub usługi pilotażowej w dziale produkcji, aż po proces walidacji wyrobu w laboratorium przedsiębiorstwa lub jego zlecenie jednostce zewnętrznej. W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie Wnioskodawca prowadzi również prace rozwojowe nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców (w tym energii elektrycznej) potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele innych projektów optymalizujących proces produkcji.

Wnioskodawca szeroko współpracuje w zakresie prac badawczo-rozwojowych z jednostkami naukowymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620, z późn. zm.) oraz podmiotami świadczącymi wsparcie w dziedzinie techniki, technologii, itp., które nie posiadają statusu jednostek naukowych, tj. prywatnymi instytutami badawczymi o wysokiej renomie w Polsce i na świecie. Przykładami takich instytucji są:

*   Politechnika …,
*   Politechnika …,
*   Wojskowy …,
*   Instytut …,
*   Instytut ….

Od powyższych instytucji Wnioskodawca zakupuje badania, analizy, ekspertyzy w różnych dziedzinach i o różnym stopniu zaawansowania.

Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w zakresie tworzenia nowych produktów i usług, a także modyfikacji w już istniejących produktach i usługach.

Przykładowo są to następujące prace:

*   Projekty związane z modyfikacją statków powietrznych;
*   Wprowadzanie nowych usług serwisowania statków powietrznych;
*   Projekty związane z produkcją nowej pod względem rozwiązań technicznych aparatury kontrolno-pomiarowej;
*   Projekty związane z produkcją nowego pod względem rozwiązań technicznych sprzętu lotniskowo-hangarowego oraz oprzyrządowania aparatury kontrolno-pomiarowej;
*   Prace projektowe dotyczące nowych pod względem rozwiązań technicznych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę dofinansowywane ze środków unijnych - Wnioskodawcy została przyznana dotacja na przeprowadzenie projektu z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju; obecnie są to prace planowane i nie jest pewne, że jakieś koszty związane z tym projektem zostaną poniesione już w tym roku podatkowym (zdarzenie przyszłe) - planowane jest rozliczenie w ramach ulgi badawczo rozwojowej tylko wkładu własnego przedsiębiorstwa, tj. kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w zakresie, w jakim nie są pokryte z dofinansowania;
*   Prace konstrukcyjno-technologiczne nad nowymi pod względem rozwiązań technicznych elementami i częściami statków powietrznych potrzebnych do wykonania usługi/projektu.

Wnioskodawca prowadzi też inne podobne prace. Na te potrzeby Wnioskodawca projektuje i wykonuje elementy oraz narzędzia niezbędne do wykonania prototypu czy usługi pilotażowej. Dodatkowo, Wnioskodawca przeprowadza ocenę produktów gotowych, opracowuje ich konstrukcję, parametry jakościowe. Opracowane przez Wnioskodawcę produkty mogą zostać poddane badaniom w jego laboratorium wewnętrznym lub mogą być również walidowane przez podmioty zewnętrzne. Produkty opracowywane są zgodnie ze specyfikacją i są poddawane licznym analizom fizycznym i analitycznym.

Inną częścią działalności badawczo-rozwojowej są projekty wprowadzenia nowych technologii (w tym informatycznych) i optymalizacji procesu produkcyjnego. Wnioskodawca prowadzi zaawansowane prace rozwojowe w dziedzinie wprowadzania najnowocześniejszych maszyn i urządzeń. Przykładowo Wnioskodawca wprowadził następujące oprogramowanie dedykowane dla działalności badawczo-rozwojowej:

*   CATIA V5 MD1,
*   NX CAM Express,
*   NX CAD,
*   Altium Designer 15/16,
*   MatLab,
*   Altair HyperWorks v 13.0.

Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie uzysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna itp.) przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększenie wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów itp., które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży.

Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają jasno sprecyzowane cele a po zakończeniu każdego projektu spisywane jest podsumowanie z jego przebiegu i wnioski. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych (zebrania informacji o wymaganiach technicznych od klienta, stworzenie zbioru wymagań na podstawie badań rynku, itp.) do momentu walidacji bądź certyfikacji wyrobu, która ujawnia wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań i pozwala na wyeliminowanie ewentualnych nieprawidłowości.

Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby (zasoby ludzkie oraz zużyte materiały i surowce). Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.

Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Wnioskodawca chciałby zauważyć, że jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the final outcome (uncertain)”.

Część pracowników Wnioskodawcy wykonuje prace w ramach wyżej opisanych działań badawczo-rozwojowych. W znacznej mierze prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej są wykonywane przez pracowników działu technologicznego oraz badawczo-rozwojowego, którego praca obecnie skupia się na projekcie nowoczesnego drona, ale częściowo też przez pracowników innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku prac, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy, a jedynie częściowo wykonujących czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. Pracownicy wykonujący działania badawczo-rozwojowe wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi. Poza kosztami związanymi z zatrudnieniem pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, dużą część kosztów działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty zakupu materiałów i surowców niezbędnych do wyprodukowania serii pilotażowych bądź produkcji testowej. W tym również Wnioskodawca ponosi koszty na nabycie materiałów i surowców potrzebnych do wytworzenia odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania ww. serii pilotażowych, prototypów i usług testowych.

Pracownicy, którzy są zatrudniani w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej również:

*   uczestniczą w szkoleniach i konferencjach mających na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac jak i umiejętności miękkich,
*   wyjeżdżają na delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
*   wykonują prace administracyjne mające na celu np. ewidencjonowanie swojej pracy, rozliczenie wyjazdów służbowych, pisanie sprawozdań z działalności badawczej lub rozwojowej, obliczanie wskaźników oceniających innowacyjność opracowywanych projektów itp.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie opisane we wniosku innowacyjne oprogramowania oraz najnowocześniejsze maszyny i urządzenia będą wykorzystywane do projektów badawczo- rozwojowych.

Ww. oprogramowanie służy do:

*   wykonywania projektów oraz dokumentacji konstrukcyjno - technologicznej na wyroby metalowe, teflonowe, gumowe itp. (CATIA, Solid Edge),
*   opracowywania dokumentacji na oprzyrządowanie specjalne i stanowiska, projektowania form do wyrobów gumowych,
*   projektowania wiązek, układów elektrycznych i elektronicznych (OrCAD, Altium Designer),
*   wykonywania analiz wytrzymałościowych i dynamicznych konstrukcji (MSC.visual NASTRAN).

Maszyny o nowej na skalę przedsiębiorstwa technologii (technologii, która wcześniej była niedostępna w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy) posłużą do wprowadzania nowych produktów lub usług serwisowych.

Nowoczesne maszyny o lepszych możliwościach niż dotychczasowe posłużą do wprowadzania zmian istniejących produktów lub usług serwisowych.

Nowoczesne maszyny o wyższej wydajności niż dotychczasowe posłużą do optymalizacji procesu wytwarzania (obniżenia kosztów, zmniejszenia pracochłonności obróbki, co wpłynie na zmiany wartości odnośnie planowania produkcji).

Wobec powyższego maszyny te służą ulepszaniu produktów lub procesów wykorzystywanych przy produkcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana wyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851; dalej: uCIT), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT?
2.  Czy w przypadku pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej, który częściowo wykonuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej a częściowo też czynności innego rodzaju, koszty jego zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) można zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych (w tym również koszty wynagrodzenia chorobowego i za czas urlopu)?
3.  W razie uznania, że koszty zatrudnienia pracownika, o których mowa w pytaniu nr 2, nie stanowią w całości kosztów kwalifikowanych, to czy koszty jego zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) wyodrębnione proporcjonalnie, na podstawie udokumentowanego zaangażowania pracownika w czynności badawczo-rozwojowe w stosunku do wszystkich wykonywanych przez niego czynności (w tym czynności niespełniających definicji działalności badawczo-rozwojowej) stanowią koszty kwalifikowane, które mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?
4.  Czy koszty zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) osób częściowo zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, które wykonują też inne czynności, wyodrębnione na podstawie ewidencji godzinowej czasu pracy, z której będzie wynikać, ile czasu pracownik w ciągu swojej pracy przeznacza na działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, które mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?
5.  Czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT?
6.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268)?
7.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie narzędzi lub oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania prototypu lub serii pilotażowej?
8.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 3 uCIT może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane po 1 stycznia 2016 r. w związku z wdrożeniem nowego i innowacyjnego oprogramowania do projektowania, oraz wdrożeniem najnowocześniejszych maszyn i urządzeń celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji, w tym w przypadku gdy wdrożenie miało miejsce przed 1 stycznia 2016 r., natomiast odpisy amortyzacyjne są nadal dokonywane?
9.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d uCIT może zaliczyć koszty poniesione po 1 stycznia 2016 r. w związku z przeprowadzeniem projektu badawczo-rozwojowego dofinansowanego z funduszy unijnych i rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w części, w jakiej nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (dofinansowanie nie pokryło tych kosztów), określanej mianem wkładu własnego Wnioskodawcy?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT wskazał, iż za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 uCIT, to pomimo tego, iż częściowo wykonuje czynności wchodzące w zakres działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo inne czynności w ramach działalności Wnioskodawcy, to nadal spełniona jest przesłanka zatrudnienia w celu wykonywania działalności badawczo-rozwojowej. Wobec powyższego za koszty kwalifikowane można uznać koszty zatrudnienia pracownika określone rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT w całości. Jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lipca 2016 r., o sygnaturze IBPB-1-2/4510-633/16/KP, „Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje na to, że całe wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej powinno zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych. Nie będzie miało tu znaczenia, czy pracownik poświęcił 100% swojego czasu na realizację działalności badawczo-rozwojowej, czy tylko 50%.” Powyższa interpretacja potwierdza zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż koszty zatrudnienia pracownika uczestniczącego w wykonywaniu działalności badawczo-rozwojowej (tj. zatrudnionego w celu wykonywania czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej) w całości (w tym także wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe) stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, co wynika z wykładni językowej tego przepisu. Należy również dla porównania wskazać, iż zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. A contrario, skoro w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT nie wskazano ograniczenia, że pracownik musi być zatrudniony wyłącznie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej ani też innych ograniczeń, to za koszty kwalifikowane można uznać koszty zatrudnienia takiego pracownika w całości, skoro jest on zatrudniany w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.) od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 – 30% tych kosztów.

Przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ściśle koresponduje z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Aby koszty wynagrodzenia i składek na ubezpieczenie społeczne pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi nie tylko zostać zatrudniony w celu realizacji takiej działalności, ale powinien również brać w niej czynny udział. Wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w wysokości proporcjonalnej do czasu, w którym ci pracownicy nie uczestniczyli faktycznie w pracach badawczo-rozwojowych musi podlegać wyłączeniu od odliczenia dokonywanego w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Tym samym, konstruując ulgę badawczo-rozwojową przewidzianą przepisem art. 18d ustawy, ustawodawca przewidział trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   po pierwsze, koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy;
*   po drugie, koszty te muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, gdy w zakres obowiązków określonego pracownika, zatrudnionego w celu działalności badawczo-rozwojowej, będą wchodzić czynności związane nie tylko z tą działalnością, to wówczas w zakresie innych wykonywanych przez niego czynności, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że część pracowników Wnioskodawcy wykonuje prace w ramach działań badawczo-rozwojowych (w znacznej mierze prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej są wykonywane przez pracowników działu przygotowania produkcji, ale częściowo też przez pracowników innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy). Pracownicy wykonujący działania badawczo-rozwojowe, wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi.

W związku z powyższym w przypadku, gdy w zakres obowiązków określonego pracownika, zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, będą wchodzić czynności związane nie tylko z tą działalnością, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może zaliczyć jedynie koszty wynagrodzeń tych pracowników w części związanej z działalnością badawczo-rozwojową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie powołanej interpretacji indywidualnej, wskazać należy również, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie w określonym stanie faktycznym (dotyczącym ustalenia jako kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac inżynieryjnych, włącznie z wynagrodzeniem wypłacanym za okres choroby i urlopu) i tylko do niego się odnosi. Nie jest natomiast wiążąca dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.