Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1026/10/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-01-19
Teza: Czy zamiana nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, czy pkt 10a ustawy?
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2010 r. (data wpływu 22 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany gruntów zabudowanych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany gruntów zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany nieruchomości, której jest właścicielem, na nieruchomość, której właścicielem jest Uniwersytet. Wartość nieruchomości należącej do Wnioskodawcy jest wyższa niż wartość nieruchomości Uniwersytetu.

Nieruchomość gruntowa będąca własnością Wnioskodawcy oznaczona jest jako działka nr 640. W jej skład wchodzi działka o pow. 531 m2, na którym znajduje się budynek biurowy o powierzchni użytkowej 601,08 m2. Prawo własności Wnioskodawca nabył od Skarbu Państwa z mocy prawa, na podstawie art. 60 ustawy z dnia 13 października 1998 r.- przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 30 marca 2000 r. W momencie przejęcia nieruchomość znajdowała się we władaniu Szpitala Zespolonego Przychodni Stomatologicznej, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Zarząd z dniem 1 stycznia 1998 r. przekształcił się w trwały zarząd z mocy prawa. W 2008 r. zostało ustanowione prawo nieodpłatnego użytkowania, opisane w umowie z dnia 19 marca 2008 r., w formie aktu notarialnego na rzecz Przychodni Stomatologicznej, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Ww. grunt zabudowany jest budynkiem, który powstał w 1905 r. Zgodnie z informacją z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego z dnia 4 maja 2009 r., w 1996 r. przeprowadzono gruntowny remont budynku, natomiast w ciągu ostatnich 2 lat nie poniesiono nakładów na ulepszenie nieruchomości. Przedmiotowa działka położona jest na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, działka nr 640 znajduje się na terenach oznaczonych, jako tereny o przewadze funkcji mieszkaniowej, zabudowa jednorodzinna i małe domy mieszkalne. Nieruchomość nie jest wpisana do rejestru zabytków, nie znajduje się w obszarze objętym zakresem ochrony konserwatora zabytków przyrody.

Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany ww. nieruchomości na inną nieruchomość, której właścicielem jest Uniwersytet, zabudowanej kompleksem 12 budynków byłego Szpitala o łącznej powierzchni użytkowej 11,315 m2, oznaczonej jako:

*   działka nr 266/3, o pow. 6,515 m2
*   działka nr 267/1, o pow. 222 m2
*   działka nr 270/2, o pow. 1267 m2

Prawo własności Uniwersytet nabył, na podstawie decyzji Wojewody z dnia 23 czerwca 2006 r. Ww. grunt zabudowany jest budynkami, które powstały w latach 1888-1892 oraz 1945. Od początku prowadzony był tam szpital i sierociniec (do roku 1945 r.). Po II wojnie światowej nieruchomość użytkowana była przez Samodzielny Publiczny Szpital. Mimo wielu reorganizacji obiekt znajdował się w użytkowaniu Uniwersytetu i jej jednostek organizacyjnych od 1945 r. Od 2004 r. obiekty są wyłączone z eksploatacji i nie są używane. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego, według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działki 266/3, 267/1, 270/2 znajdują się w strefie oznaczonej, jako tereny zabudowy usługowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiona zamiana nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, czy pkt 10a ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości będącej jego własnością, w celu zamiany zwolniona jest od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia czy spełnione zostały przesłanki zwolnienia, w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zbadano:

*   czy w przedmiotowym przypadku dostawa będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata,
*   odwołując się do definicji pojęcia pierwszego zasiedlenia określonej w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, ustalono czy nieruchomość była oddana do użytkowania rodzącego skutki w postaci opodatkowania, pierwszemu użytkownikowi lub nabywcy po ulepszeniu, którego wydatki stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków.

W przedstawionym stanie faktycznym w stosunku do nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy nie wystąpiły takie zdarzenia. Przedmiotowa dostawa nie stanowi pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast od pierwszego zasiedlenia minęło więcej niż 2 lata oraz nie wykonano ulepszenia ani modernizacji przekraczającej 30% wartości początkowej budynków.

Pozwala to na stwierdzenie, że dostawa nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 640 celem zamiany, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei, mając na uwadze treść art. 43 ust. 1 pkt 10a zbadano:

*   czy w stosunku do tego obiektu nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   czy dokonujący dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

Wobec powyższego Wnioskodawca wyjaśnił, że nabycie nieruchomości nastąpiło z mocy prawa. Nie zaistniało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – nabycie nie było obciążone podatkiem od towarów i usług. Jak również, dostawca nie przeprowadzał remontów przewyższających 30% wartości początkowej opisanej w sprawie nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa analiza pozwala na stwierdzenie, że również art. 43 ust. 1 pkt 10a potwierdza zwolnienie od podatku od towarów i usług, dostawy przedmiotowej nieruchomości celem zamiany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, obowiązującą od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez umowę zamiany należy rozumieć umowę cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy - art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Dopłata przez jedną ze stron do świadczenia, wynikająca z różnicy wartości rzeczy będącej przedmiotem zamiany nie zmienia charakteru umowy (chyba, że ze względu na jej wartość ma ona charakter ceny jak w umowie sprzedaży).

Jak wynika z powyższego, przeniesienie własności towaru realizowane w oparciu o umowę zamiany stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż czynność zamiany dokonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej dokonywana pomiędzy podatnikami podatku od towarów i usług stanowi dla obu stron transakcji odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Stawka podstawowa podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy - wynosi 22%. Zgodnie z art. 146a pkt 1 wprowadzonym do ustawy przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast ust. 1 pkt 10a tego artykułu stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl przepisu art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

A zatem dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków lub budowli posadowionych na nich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać zamiany zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość będąca w posiadaniu Wnioskodawcy jest zabudowana budynkiem biurowym, który powstał w 1905 r. Nabycie nieruchomości nastąpiło z mocy prawa od Skarbu Państwa, co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 30 marca 2000 r. Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W momencie przejęcia nieruchomość znajdowała się we władaniu Szpitala Zespolonego Przychodni Stomatologicznej. Zarząd z dniem 1 stycznia 1998 r. przekształcił się w trwały zarząd z mocy prawa. W 2008 r. zostało ustanowione prawo nieodpłatnego użytkowania, opisane w umowie z dnia 19 marca 2008 r., w formie aktu notarialnego na rzecz Przychodni Stomatologicznej. W 1996 r. przeprowadzono gruntowny remont budynku. W ostatnich 2 latach nie poniesiono nakładów na ulepszenie nieruchomości. Nie dokonywano ulepszeń ani modernizacji przekraczającej 30% wartości początkowej budynków, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze brzmienie wskazanych przepisów prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że z jego treści nie wynika, aby doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej nieruchomości, t.j. do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem wydanie opisanej nieruchomości przez Wnioskodawcę, w ramach umowy zamiany, zostanie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu w art. 2 pkt 14 ustawy, tym samym nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast z uwagi na fakt, iż Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, transakcja zbycia przedmiotowej nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Końcowo informuje się, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie kwestię opodatkowania planowanej dostawy (zamiany) nieruchomości w wykonaniu Wnioskodawcy, gdyż wyłącznie w tym zakresie jest on podmiotem zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.