Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-458/13-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-03
Teza: W sytuacji, gdy faktura wystawiona przez Leasingodawcę z tytułu dostawy nieruchomości na podstawie umowy leasingu finansowego, będzie dokumentowała czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, to Wnioskodawcy, będącemu czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z tej faktury.
Słowa kluczowe: leasing; leasing-leasing finansowy; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2013 r. według daty nadania (data wpływu 14 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości na podstawie leasingu finansowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości na podstawie leasingu finansowego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2013 r. (według daty nadania) poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Działając w Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „Podatnik”), na podstawie art. 14b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., „Ordynacja podatkowa”), Wnioskodawca zwraca się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego tj. art. 7 ust. 1 w zw. z art. 6 pkt 1, art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 w zw. z art. 43 ust. 10, art. 86 ustawy VAT w zakresie opodatkowania transakcji leasingu finansowego centrum handlowego oraz prawa korzystającego do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez finansującego.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje rozpocząć prowadzenie działalności z zakresu najmu powierzchni handlowych znajdujących się w centrach handlowych na rzecz podmiotów trzecich. W związku z powyższym, Spółka (korzystający) planuje zawrzeć umowę leasingu finansowego centrum handlowego wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku (dalej: „Centrum”) od obecnego właściciela Centrum (dalej: „Finansujący” lub „Leasingodawca”). Zarówno Wnioskodawca jak i Finansujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Umowa leasingu będzie stanowić umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17f ustawy CIT, w szczególności umowa zostanie zawarta na czas określony (przekraczający rok), jej przedmiotom będą środki trwałe (Centrum), a suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o należny podatek VAT, będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej środka trwałego (Centrum). W umowie tej znajdzie się również zapis, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu będzie dokonywać korzystający tj. Spółka. Wnioskodawca, zgodnie z art. 17i ustawy CIT, może zawrzeć także drugą umowę dotyczącą leasingu gruntów, na których znajdują się Centrum („Grunty”; Grunty i Centrum dalej jako: „Nieruchomość”).

Na chwilę obecną strony umowy leasingu nie podjęły jeszcze decyzji, w jaki sposób Wnioskodawca będzie czerpał zyski z tytułu najmu powierzchni komercyjnych Centrum. W szczególności, na moment sporządzania niniejszego pisma rozważane są dwa scenariusze. Zgodnie z pierwszym z nich, wraz z zawarciem umowy leasingu, Finansujący dokona cesji swoich praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu na rzecz Spółki (w trybie przewidzianym przez art. 509 i n. Kodeksu cywilnego) - Scenariusz I. Alternatywnie Finansujący, jako właściciel Nieruchomości, pozostanie w dalszym ciągu stroną umów najmu, w takim jednak wypadku między Spółką a Finansującym zostanie zawarte porozumienie, zgodnie z którym Leasingodawca będzie przekazywać na rzecz Spółki comiesięczne dochody z czynszu powierzchni handlowych Centrum.

Niezależnie od powyższego, na podstawie umowy leasingu, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione wierzytelności i należności Finansującego wynikające z uprzednio prowadzonej przez niego działalności z zakresu najmu powierzchni komercyjnych w Centrum (z zastrzeżeniem ewentualnie obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów). W momencie wydania Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy praw i rzeczy związanych z Nieruchomością m.in.: praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót, majątkowych praw autorskich oraz praw zależnych do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami, prawnej, księgowej i technicznej dokumentacji dotyczącej Centrum.

W ramach umowy leasingu nie dojdzie również do przejścia pracowników Leasingodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) na Wnioskodawcę. Dodatkowo, Centrum nie będzie wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Leasingodawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie stanowić ono także oddziału Leasingodawcy wyodrębnionego w KRS.

Wnioskodawca zaznaczył, iż na moment sporządzania niniejszego pisma Strony nie ustaliły czy wraz z oddaniem w leasing Nieruchomości dojdzie do przepisania na Wnioskodawcę umów z dostawcami mediów do Nieruchomości czy też należności wynikające z tych umów będą refakturowane na Wnioskodawcę przez Finansującego.

Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, iż przedmiotem umowy leasingu będzie budynek Centrum, który był już przedmiotem pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Jednocześnie umowa leasingu nie zostanie zawarta w okresie przekraczającym 2 lata od dokonania pierwszego zasiedlenia. Istnieje możliwość, że są powierzchnie centrum, które nie będą przedmiotem pierwszego zasiedlenia (nie będą wynajęte) do dnia podpisania umowy leasingu. Leasingodawca mógł ponosić nakłady na Centrum po oddaniu go w wynajem. Zarówno od nakładów na budowę jak i ponoszonych później nakładów przysługiwało Leasingodawcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym, po zawarciu umowy leasingu, Leasingodawca wystawi na Spółkę fakturę VAT dokumentującą dostawę towarów. Podstawą opodatkowania dostawy towarów będzie całość wynagrodzenia należnego od Wnioskodawcy na rzecz Leasingodawcy pomniejszona o należny podatek VAT.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiot leasingu (tj. budynek centrum handlowego wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku) nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W ocenie Wnioskodawcy przedmiot leasingu nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Na moment obecny strony nie uzgodniły jeszcze warunków przejścia prawa własności przedmiotu leasingu po jego zakończeniu na Wnioskodawcę. Jednakże ze wstępnych ustaleń stron wynika, że w ostatecznej umowie leasingu znajdą się postanowienia, zgodnie z którymi po zakończeniu umowy leasingu własność przedmiotu leasingu przejdzie na Wnioskodawcę. Budynek Centrum jest trwale związany z gruntem.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu tut. Organu, „czy Wnioskodawca po otrzymaniu w ramach leasingu Nieruchomości, o której mowa we wniosku będzie ją wykorzystywał do czynności opodatkowanych?” Zainteresowany wskazał, że będzie wykorzystywał Nieruchomość do swojej działalności, która będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Leasingodawcę dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy leasingu finansowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Leasingodawcę dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy leasingu finansowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż dostawa Nieruchomości w ramach umowy leasingu będzie dotyczyć budynków oraz gruntów, na których się on znajduje, które były już przedmiotem pierwszego zasiedlenia w okresie mniej niż 2 lata od daty ich dostawy, zastosowanie w tym względzie nie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Z kolei, brak możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika z faktu, że Leasingodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem powyższych składników majątkowych. Transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Leasingodawca będzie zatem zobowiązany do wystawienia jednej faktury VAT dokumentującej dostawę towarów (Nieruchomości). Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania będzie całość świadczenia należnego od Spółki jako od leasingobiorcy, a więc suma wszystkich rat leasingowych (zarówno część kapitałowa jak i część odsetkowa) pomniejszona o podatek VAT. Natomiast, obciążanie korzystającego (Spółki) kolejnymi ratami leasingowymi będzie następowało z upływem terminu płatności kolejnych rat leasingowych w oparciu o noty księgowe wystawione przez Leasingodawcę.

Wnioskodawca zaznaczył, iż niezależnie od przyjętego rozliczenia należności z tytułu umowy leasingu dokonanego między stronami umowy (Scenariusz 1 i Scenariusz 2), Wnioskodawca będzie wykorzystywał przedmiotowe Nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej. W związku z tym, Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Leasingodawcę (pod warunkiem, że nie wystąpią przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy VAT).

Jednocześnie, podatek naliczony na fakturze dokumentującej umowę leasingu finansowego będzie podlegał odliczeniu na takich samych zasadach, jak podatek VAT wynikający z innych faktur zakupowych. Podatek naliczony podlegać będzie, zatem odliczeniu w rozliczeniu za miesiąc (kwartał), w którym podatnik otrzymał fakturę, bądź w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (86 ust. 10 i ust. 11 z uwzględnieniem z ust. 12 ustawy VAT).

Wnioskodawca zaznaczył, iż przedstawione przez niego stanowisko w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej dostawę towaru w wyniku zawarcia umowy leasingu finansowego znajduje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego m.in. w interpretacji z dnia DIS w Poznaniu z dnia 20 maja 2011 r. sygn. ILPP1/443-279/11-4/MK czy też interpretacji DIS w Warszawie z dnia 21 marca 2013 r. sygn. IPPP1/443-105/13-2/ISZ.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, podkreślenia wymaga, iż przedmiotem umowy leasingu będzie wyłącznie Nieruchomość, nie zaś przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część wyodrębniona w oparciu o tę Nieruchomość. W przypadku opisanej powyżej transakcji, Wnioskodawca w oparciu o wyłącznie wyleasingowany majątek nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej. Wraz z Nieruchomością na finansującego nie przejdą bowiem żadne inne składniki majątkowe finansującego niezbędne do niezależnego prowadzenia działalności w oparciu o Nieruchomość, a sama Nieruchomość w strukturze finansującego na moment oddania w leasing nie będzie w żaden sposób wyodrębniona finansowo, organizacyjnie ani funkcjonalnie.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet w razie dokonania przez Leasingodawcę cesji umów najmu powierzchni komercyjnej Centrum (Scenariusz 1), nie dojdzie do powstania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe wynika między innymi z faktu, że szereg elementów związanych z Nieruchomością nie będzie przedmiotem dostawy dokonanej przez Leasingodawcę na rzecz Wnioskodawcy.

Dotyczy to m.in.:

*   zobowiązań Leasingodawcy wynikających z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

*   wierzytelności Leasingodawcy o zapłatę zaległego czynszu,

*   środków pieniężnych Leasingodawcy zgromadzonych na rachunkach bankowych lub w kasie,

*   umów dotyczących bieżącej obsługi Wnioskodawcy (np. umowa o usługi księgowe),

*   podatkowych i rachunkowych ksiąg Leasingodawcy,

*   praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót,

*   majątkowych praw autorskich oraz praw zależnych do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami,

*   prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości,

*   ubezpieczenia tytułu prawnego do Nieruchomości.

Dostawa Galerii w ramach Umowy Leasingu na rzecz Wnioskodawcy nie będzie wiązała się także z przejściem na Wnioskodawcę pracowników Leasingodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23 Kodeksu pracy). Warto, zdaniem Wnioskodawcy, w tym miejscu przytoczyć stanowisko DIS wyrażone w interpretacji z dnia 11 marca 2011 r. sygn. IPPP1/443-15/11-4/ISz, zgodnie z którym: „o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Istotne jest również, czy na kupującego przejdą pracownicy sprzedającego. Brak przejścia pracowników świadczy o tym, że nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa”.

Dodatkowo, jak zostało to opisane powyżej, możliwe jest, iż w ramach zawartych umów leasingu nie dojdzie do przejścia umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, a opłaty z tego tytułu będą wówczas refakturowane przez Leasingodawcę na rzecz Finansującego. W ocenie Wnioskodawcy, jak wynika, zatem z opisu zdarzenia przyszłego, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Centrum, które bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. dokumentacji, pracowników, ksiąg podatkowych i księgowych) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. Sytuacja taka wystąpi w szczególności w razie, gdy wraz z zawarciem umowy leasingu nie dojdzie do cesji umów najmu zawartych przez Leasingodawcę (Scenariusz 2). W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że na mocy umów cesji na Wnioskodawcę mogą przejść prawa i obowiązki z tytułu umów najmu powierzchni komercyjnych (Scenariusz 1 ). Gdyby, bowiem Wnioskodawca wybrał inny niż leasing sposób finansowania nabycia Centrum (np. kredyt lub pożyczkę), wówczas nabyłby Centrum bezpośrednio od Sprzedającego, a stroną umów najmu dotyczących Centrum stałaby się z mocy prawa zgodnie art. 678 KC, jako właściciel Nieruchomości. Wówczas, przejście praw i obowiązków z umów najmu stałoby się jedynie określonym przepisami Kodeksu cywilnego skutkiem zbycia rzeczy będącej przedmiotem najmu, a nie efektem dodatkowego umownego przeniesienia tych praw i obowiązków. Z tego względu, ewentualne przeniesienie, w ramach transakcji obejmującej umowę leasingu, praw i obowiązków z umów najmu jest jedynie operacją uzupełniającą, która jest niezbędna do urzeczywistnienia założeń biznesowych, w których to Wnioskodawcy (jako korzystającemu) będą przypadać pożytki cywilne rzeczy (tj. czynsz najmu), co wynika z samej istoty i ekonomicznej treści leasingu nieruchomości. Niemniej jednak nie wpływa ona na kwalifikację przedmiotu leasingu jako składnika majątkowego niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca także zaznaczył, że w świetle obecnych regulacji, przedsiębiorstwo (czy też jego zorganizowana część) nie może być przedmiotem umowy leasingu w rozumieniu art. 7091 KC. Przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie jest ani rzeczą, ani nawet zbiorem rzeczy, co wynika wprost z definicji przedsiębiorstwa na gruncie KC jako zbioru składników materialnych, jak i niematerialnych. Oznacza to, iż również z tego powodu, dostawa Nieruchomości nie może być traktowana, jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Podsumowując, przedmiotem planowanej transakcji dla celów ustawy VAT będzie Nieruchomość, a tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Leasingodawcę dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy leasingu finansowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W świetle art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wyłączenia stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 ustawy. I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie zaś z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) pod pojęciem umowy leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z cytowanego wyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, iż za dostawę towarów może być uznana ta umowa leasingu, która w zależności od jej treści zawiera opcję przeniesienia własności w wyniku normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty. Umowa taka musi również być umową w wyniku której, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub taką umową leasingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, której przedmiotem są grunty.

Tak więc aby dana umowa leasingu mogła być traktowana jako dostawa towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, muszą zostać spełnione dodatkowe warunki. Mianowicie umowa taka musi przewidywać, iż prawo własności zostanie przeniesione (na leasingobiorcę):

*   w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową; lub

*   z chwilą zapłaty ostatniej raty.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na mocy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazać w tym miejscu należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

W myśl przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje rozpocząć prowadzenie działalności z zakresu najmu powierzchni handlowych znajdujących się w centrach handlowych na rzecz podmiotów trzecich. W związku z powyższym, Spółka (korzystający) planuje zawrzeć umowę leasingu finansowego centrum handlowego wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku od obecnego właściciela Centrum. Zarówno Wnioskodawca jak i Finansujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Umowa leasingu będzie stanowić umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17f ustawy CIT, w szczególności umowa zostanie zawarta na czas określony (przekraczający rok), jej przedmiotom będą środki trwałe (Centrum), a suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o należny podatek VAT, będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej środka trwałego (Centrum). W umowie tej znajdzie się również zapis, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu będzie dokonywać korzystający tj. Spółka. Wnioskodawca, zgodnie z art. 17i ustawy CIT, może zawrzeć także drugą umowę dotyczącą leasingu gruntów, na których znajdują się Centrum. Na moment obecny strony nie uzgodniły jeszcze warunków przejścia prawa własności przedmiotu leasingu po jego zakończeniu na Wnioskodawcę. Jednakże ze wstępnych ustaleń stron wynika, że w ostatecznej umowie leasingu znajdą się postanowienia, zgodnie z którymi po zakończeniu umowy leasingu własność przedmiotu leasingu przejdzie na Wnioskodawcę.

Na podstawie umowy leasingu, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione wierzytelności i należności Finansującego wynikające z uprzednio prowadzonej przez niego działalności z zakresu najmu powierzchni komercyjnych w Centrum (z zastrzeżeniem ewentualnie obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów). W momencie wydania Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy praw i rzeczy związanych z Nieruchomością m.in.: praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót, majątkowych praw autorskich oraz praw zależnych do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami, prawnej, księgowej i technicznej dokumentacji dotyczącej Centrum. W ramach umowy leasingu nie dojdzie również do przejścia pracowników Leasingodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) na Wnioskodawcę. Dodatkowo, Centrum nie będzie wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Leasingodawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie stanowić ono także oddziału Leasingodawcy wyodrębnionego w KRS. Wnioskodawca zaznaczył, iż na moment sporządzania niniejszego pisma Strony nie ustaliły czy wraz z oddaniem w leasing Nieruchomości dojdzie do przepisania na Wnioskodawcę umów z dostawcami mediów do Nieruchomości czy też należności wynikające z tych umów będą refakturowane na Wnioskodawcę przez Finansującego.

Przedmiotem umowy leasingu będzie budynek Centrum, trwale związany z gruntem, który był już przedmiotem pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Jednocześnie umowa leasingu nie zostanie zawarta w okresie przekraczającym 2 lata od dokonania pierwszego zasiedlenia. Istnieje możliwość, że są powierzchnie centrum, które nie będą przedmiotem pierwszego zasiedlenia (nie będą wynajęte) do dnia podpisania umowy leasingu. Leasingodawca mógł ponosić nakłady na Centrum po oddaniu go w wynajem. Zarówno od nakładów na budowę jak i ponoszonych później nakładów przysługiwało Leasingodawcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Przedmiot leasingu (tj. budynek centrum handlowego wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku) nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W ocenie Wnioskodawcy przedmiot leasingu nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do swojej działalności, która będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wydanie przedmiotowej nieruchomości przez Leasingodawcę na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy leasingu finansowego będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy.

Dostawa przedmiotowego budynku Centrum nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca - budynek Centrum był już przedmiotem pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, jednakże umowa leasingu nie zostanie zawarta w okresie przekraczającym 2 lata od dokonania pierwszego zasiedlenia. Istnieje również możliwość, że są powierzchnie Centrum, które nie będą przedmiotem pierwszego zasiedlenia do dnia podpisania umowy leasingu. W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w przedmiotowej sytuacji możliwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika, że Leasingodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów na budowę Centrum. Zatem przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy nie została spełniona.

Mając na uwadze fakt, iż aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, zatem niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania. Tym samym, dostawa ww. budynku Centrum nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W związku z powyższym, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze, że dostawa budynku, o którym mowa wyżej będzie podlegała opodatkowaniu, także dostawa gruntu, na których przedmiotowy budynek jest położony, stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, opodatkowana będzie tą samą stawką podatku VAT, jaką będzie opodatkowany budynek Centrum.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy faktura wystawiona przez Leasingodawcę z tytułu dostawy nieruchomości na podstawie umowy leasingu finansowego, będzie dokumentowała czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, to Wnioskodawcy, będącemu czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z tej faktury, pod warunkiem, iż przedmiotowa Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.