Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.723.2016.2.MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Czy dochód podatnika zgodnie z przepisem art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi połowa przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, przy czym jest ona obniżona o połowę prowizji zapłaconej pośrednikom w obrocie nieruchomościami, a kosztami uzyskania przychodu są: 1) wkład mieszkaniowy oraz wpisowe pomniejszone o otrzymany zwrot na skutek rezygnacji z członkostwa w spółdzielni mieszkaniowej; 2) połowa opłat bankowych uiszczonych na rachunek bankowy spółdzielni mieszkaniowej z tytułu przygotowania dokumentów dotyczących przeniesienia własności lokalu do banku oraz do sądu – postępowania wieczystoksięgowego, poniesione w celu wydzielenia z księgi macierzystej Spółdzielni Mieszkaniowej księgi wieczystej wnioskodawców; 3) połowa wpłaty z tytułu przeniesienia własności lokalu – przekształcenia prawa lokatorskiego w prawo własności; 4) połowa kosztów notarialnych za przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.), uzupełnionym pismem w dniu 17 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie dotyczącym uznania za koszty uzyskania przychodu wpisowego,
*   **prawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 17 listopada 2016 r.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik w dniu 12 maja 2011 r., będąc kawalerem, zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu wybudowanego z udziałem kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego.

W związku z powyższym w dniu 5 maja 2011 r. wniósł na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej wymagany wkład mieszkaniowy w wysokości 54.858 zł oraz wpisowe w wysokości 624 zł, z czego dnia 3 czerwca 2016 r. otrzymał zwrot w wysokości 277 zł na skutek rezygnacji z członkostwa w spółdzielni (łącznie kwota wydatków 55.205 zł).

Lokal był obciążony kredytem do długoterminowej spłaty – wybudowany przy współudziale kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego.

Dnia 6 lipca 2013 r. podatnik zawarł związek małżeński. W małżeństwie panuje ustawowy ustrój majątkowy – wspólność majątkowa. Do dnia dzisiejszego małżonkowie żadnych umów małżeńskich majątkowych nie zawierali.

Dnia 29 lipca 2014 r. małżonkowie dokonali wpłaty do Spółdzielni Mieszkaniowej w wysokości 3.150 zł na poczet opłat bankowych z tytułu przeniesienia własności lokalu, z czego Spółdzielnia dokonała zwrotu w dniu 21 października 2014 r. na kwotę 1.928,55 zł. Łączna kwota wydatków 1.221,45 zł.

Po uzyskaniu przez Spółdzielnię Mieszkaniową zgody z banku na wyłączenie z obciążenia hipotecznego przedmiotowego lokalu, dnia 21 listopada 2014 r. aktem notarialnym podatnik wraz z małżonką nabyli przedmiotowy lokal w drodze umowy ustanowienia odrębnej własności i przeniesienia jego własności.

W celu przekształcenia prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności małżonkowie dokonali w dniu 15 października 2014 r. wpłaty w wysokości 56.383,27 zł (47.327,52 zł spłata zadłużenia kredytowego – do Spółdzielni Mieszkaniowej oraz 9.055,95 zł zwrot do banku części umorzonej kredytu udzielonego przez bank w dniu zasiedlenia – także do Spółdzielni). Środki pochodziły z kredytu hipotecznego, udzielonego przez bank.

Opłaty notarialne wyniosły 1.071,80 zł.

Dnia 23 maja 2016 r. małżonkowie przedmiotowy lokal sprzedali za kwotę 208.000 zł, z czego 185.768,77 zł kupujący wpłacił na rachunek techniczny banku na spłatę kredytu hipotecznego sprzedających, a kwotę 12 231,23 uiścił do rąk sprzedających.

Prowizja pośredników w obrocie nieruchomościami z tytułu zlecenia sprzedaży przedmiotowego lokalu wyniosła 4.500 zł.

Dnia 16 czerwca 2016 r. małżonkowie nabyli inną nieruchomość lokalową za cenę 360.000 złotych, z czego 36.000 złotych uiszczono ze środków własnych pochodzących ze sprzedaży lokalu nabytego w 2014 r. a zbytego dnia 23 maja 2016 r., a kwotę 81.000 złotych oraz 243.000 złotych zapłacono z kredytu uzyskanego z banku, kwota została zapłacona.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że opłaty bankowe z tytułu przeniesienia własności lokalu oraz konkretne czynności zawarte w opłacie stanowią: wpłacone na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej opłaty za przygotowanie dokumentów dotyczących przeniesienia własności lokalu do banku oraz do sądu – postępowania wieczystoksięgowego, poniesione w celu wydzielenia z księgi macierzystej Spółdzielni Mieszkaniowej księgi wieczystej wnioskodawców. To koszty wydzielenia własności – części ułamkowej w nieruchomości (gruntu), także opłaty sądowe. Z uwagi na fakt, iż w tym samym czasie inna osoba zwróciła się do Spółdzielni Mieszkaniowej o to samo, wnioskodawcy zwrócono z kwoty 3.150 zł kwotę 1.928,55 zł, ponieważ jednym postanowieniem sądowym dokonano wpisów na rzecz dwóch wnioskodawców.

Wnioskodawca wyjaśnił, że lokal został wybudowany przy współudziale kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na ten cel z banku – Funduszu Mieszkaniowego. Spłatę kredytu reguluje Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 listopada 2007 r. w sprawie warunków i trybu udzielania kredytów i pożyczek ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz niektórych wymagań dotyczących lokali i budynków finansowanych przy udziale tych środków (Dz. U. z 2007 r., poz. 1556). Po zakończonym przedsięwzięciu inwestycyjno-budowlanym Bank dokonuje częściowego umorzenia kredytu. Warunkiem umorzenia części kwoty kredytu jest potwierdzenie przez bank, na podstawie posiadanych, jak i dostarczonych przez kredytobiorcę dokumentów, że realizacja inwestycji została zakończona i rozliczona w terminach określonych w umowie kredytu.

Opłata została wniesiona tytułem przekształcenia prawa do lokalu z lokatorskiego w prawo odrębnej własności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód podatnika zgodnie z przepisem art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi połowa przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, przy czym jest ona obniżona o połowę prowizji zapłaconej pośrednikom w obrocie nieruchomościami, a kosztami uzyskania przychodu są:

1.  wkład mieszkaniowy oraz wpisowe pomniejszone o otrzymany zwrot na skutek rezygnacji z członkostwa w spółdzielni mieszkaniowej;
2.  połowa opłat bankowych uiszczonych na rachunek bankowy spółdzielni mieszkaniowej z tytułu przygotowania dokumentów dotyczących przeniesienia własności lokalu do banku oraz do sądu – postępowania wieczystoksięgowego, poniesione w celu wydzielenia z księgi macierzystej Spółdzielni Mieszkaniowej księgi wieczystej wnioskodawców;
3.  połowa wpłaty z tytułu przeniesienia własności lokalu – przekształcenia prawa lokatorskiego w prawo własności;
4.  połowa kosztów notarialnych za przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw, wynosi 17.206,75 zł.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy podatkowej, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W niniejszym stanie faktycznym jest to połowa ceny uzyskanej ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – ponieważ stanowił on wspólną własność małżeńską – pomniejszona o połowę prowizji pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Z kolei koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości stanowią zgodnie z przepisami art. 22 ust. 6c ustawy podatkowej udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W niniejszym stanie faktycznym są to:

*   całość wkładu mieszkaniowego oraz wpisowego – uiszczone na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   połowa opłat bankowych uiszczonych na rachunek bankowy Spółdzielni z tytułu przeniesienia własności lokalu,
*   połowa spłaty zadłużenia kredytowego – zapłaconego na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej oraz połowa zwrotu do banku części umorzonej kredytu udzielonej przez Bank w dniu zasiedlenia – także płatne na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   połowa kosztów notarialnych za przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie dotyczącym uznania za koszty uzyskania przychodu wpisowego oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy sprzedaż lokalu mieszkalnego została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, to stanowi ona źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Dochód zaś jest różnicą między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, ustalonym na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych. Należy zatem dokonać rozróżnienia pomiędzy kosztami odpłatnego zbycia, które pomniejszają wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, a kosztami uzyskania przychodu, które w dalszej kolejności pomniejszają uzyskany przychód.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222 z późn. zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Osoba, której przysługuje lokatorskie prawo do lokalu, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część kosztów budowy – w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wskazane powyżej wpłaty (tytułem wkładu mieszkaniowego) są więc bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca wniósł w 2011 r. wymagany wkład mieszkaniowy w celu ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, a następnie wraz z małżonką dokonał kolejnej wpłaty w celu przekształcenia prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności (w 2014 r.).

Biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że zarówno dokonana przez Wnioskodawcę wpłata na pokrycie wkładu mieszkaniowego, jak i późniejsza wpłata na przekształcenie prawa lokatorskiego w odrębną własność, mogą zostać zaliczone jako koszty uzyskania przychodu związane z nabyciem przedmiotowego lokalu. Do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć także wydatki związane ze sporządzeniem umowy cywilnoprawnej przez notariusza (przy przekształceniu prawa lokatorskiego w odrębną własność) oraz koszty i opłaty sądowe (przy postępowaniu wieczystoksięgowym). Tym samym, wymienione powyżej kwoty pomniejszą przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Natomiast zapłacona przez Wnioskodawcę w 2011 r. na rachunek Spółdzielni kwota wpisowego nie stanowiła kosztu wytworzenia ani kosztu nabycia nieruchomości, ponieważ członkostwo w spółdzielni nie jest warunkiem koniecznym do nabycia prawa. Z tego względu powyższa kwota nie pomniejszy przychodu jako koszt jego uzyskania.

Podkreślenia wymaga, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Interpretacja indywidualna w odróżnieniu od aktu administracyjnego nie jest (co do zasady) skierowana wprost na wywołanie skutków prawnych, lecz ocenę stanowiska wnioskodawcy bądź wskazanie prawidłowego stanowiska, z uzasadnieniem prawnym, przy uwzględnieniu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez zainteresowanego we wniosku o interpretację. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia zobowiązania podatkowego. Stąd też organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Wnioskodawcę obliczeń, jak również nie potwierdził prawidłowości przedstawionego sposobu obliczenia wartości kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.