Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.330.2017.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-24
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek; najem; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa najmu; wspólnik; wspólność-wspólność ustawowa; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1992 roku Wnioskodawcy oraz dwie inne osoby niespokrewnione z Wnioskodawcami zakupiły od firmy państwowej prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 833 m2 i własność stojącego na tej działce budynku warsztatowego (dalej: Nieruchomość nr 1). W akcie notarialnym sprzedający przyrzekł też sprzedać prawo użytkowania wieczystego sąsiadującej z Nieruchomością nr 1 działki o pow. 508 m2 z budynkiem mieszkalnym o powierzchni 53 m kw. Wnioskodawcy oraz te same dwie osoby nabyły przyrzeczone prawo własności gruntu oraz znajdującą się na niej nieruchomość w 1996 r. (dalej: Nieruchomość nr 2).

Prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz znajdujące się na gruncie budynki, o których mowa powyżej (Nieruchomość nr 1 i 2), Wnioskodawcy będący małżeństwem nabyli za fundusze własne objęte wspólnością małżeńską ustawową. Udział małżonków w prawach własności oraz własności obu nieruchomości wyniósł 1/2. Pozostałe dwie osoby, także na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej, zostały właścicielami kolejnej 1/2.

Po zakupie pierwszej z nieruchomości w 1992 r. (Nieruchomość nr 1) Wnioskodawcy oraz pozostałych dwóch nabywców (razem cztery osoby - dalej: Wspólnicy) założyli spółkę cywilną (dalej: Spółka) świadczącą usługi motoryzacyjne w formie naprawy samochodów. Każdy ze Wspólników posiadał równe udziały w Spółce. W celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia Wspólnicy będący jednocześnie właścicielami Nieruchomości nr 1 jako wkłady do Spółki wnieśli nieodpłatne użytkowanie przez Spółkę tej nieruchomości w zakresie prowadzonej przez spółkę działalności. Wniesienie nieodpłatnego użytkowania Nieruchomości nr 1 odbyło się w formie Umowy Spółki niepotwierdzonej notarialnie.

Spółka nie stała się właścicielem Nieruchomości nr 1 i nieruchomość ta nie została objęta współwłasnością łączną Wspólników lecz pozostała przedmiotem odrębnej od spółki cywilnej współwłasności w częściach ułamkowych (Wnioskodawców i dwóch pozostałych właścicieli).

W 1997 roku aneksem do umowy Spółki ustalono że Spółka będzie użytkować nie tylko pierwszą nieruchomość (Nieruchomość nr 1) ale też i drugą działkę wraz zabudowaniami (Nieruchomość nr 2) na podstawie umów najmu zawieranych między Spółką a współwłaścicielami obu nieruchomości. Umowy zawierane były na 1 rok kalendarzowy z określonym czynszem rocznym. Czynsz ten nieznacznie przekraczał opłatę podatku od nieruchomości i dzierżawy wieczystej. Umowy najmu określały, że wszystkie koszty utrzymania i eksploatacji Nieruchomości nr 1 i 2 związane z działalnością Spółki ponosi Spółka, a koszty związanie z własnością obu nieruchomości ponoszą jej współwłaściciele.

W 2001 roku ze Spółki wystąpiła jedna z osób będąca współwłaścicielem Nieruchomości nr 1 i 2 a na jej miejsce weszła jej córka. W 2002 r. ze względu na przepisy dotyczące spółek Wspólnicy przekształcili spółkę cywilną w spółkę jawną i zarejestrowali ją w KRS.

Od 2001 r. do zakończenia działalności w grudniu 2016 r. nie zmienił się skład osobowy Spółki oraz sposób najmu Nieruchomości nr 1 i 2 dla Spółki.

Wynajmowana przez Wnioskodawcę oraz pozostałych współwłaścicieli Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 nigdy nie stanowiły składników majątku Spółki, nie były też ujęte w jej ewidencji środków trwałych.

Wnioskodawcy przez cały okres trwania umów najmu rozliczali się z uzyskiwanych z tego źródła dochodów, co znajduje odzwierciedlenie w składanych rokrocznie zeznaniach podatkowych. Otrzymywany z najmu przychód był przez Wnioskodawcę i małżonkę rozliczny na zasadach ogólnych. Wynajmujący korzystali z podmiotowego zwolnienia z podatku VAT od przychodów z wynajmu.

Ze względu na słabe wyniki finansowe spółki i emerytalny wiek Wspólników postanowiono zakończyć działalność Spółki a Nieruchomości nr 1 i 2 sprzedać.

W grudniu 2016 r. obie nieruchomości kupiła firma deweloperska. Stan i wartość budynków nie miał wpływu na cenę transakcji ze względu na ich planowaną przez Kupującego rozbiórkę. Od transakcji kupujący zapłacili podatek PCC od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawianym stanie faktycznym można uznać, że zarówno sprzedaż Nieruchomości nr 1 jak i Nieruchomości nr 2 dokonana przez Wnioskodawców nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z zasadą wynikającą z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), (dalej: uopof), zgodnie z którą zbycie nieruchomości będzie wolne od opodatkowania po upływie 5 lat od zakończenia roku, w którym nastąpiło jej nabycie?

Zdaniem Zainteresowanych, do sprzedaży zarówno Nieruchomości nr 1 jak i Nieruchomości nr 2, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, znajdzie zastosowanie zasada wynikająca z art. 10 ust.1 pkt 8 uopof, zgodnie z którą zbycie nieruchomości będzie wolne od opodatkowania po upływie 5 lat od zakończenia roku, w którym nastąpiło jej nabycie. Sprzedaż ta nie stanowi również źródła uzyskania przychodów jakim jest działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 uopof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przedstawianym stanie faktycznym. Wnioskodawcy za fundusze własne objęte wspólnością małżeńską ustawową nabyli w 1992 roku ½ prawa własności gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem warsztatowym (Nieruchomość nr 1) a następnie w 1996 także za fundusze własne objęte wspólnością małżeńską ustawową 1/2 prawa własności gruntu ze znajdującym się na nim budynkiem mieszkalnym (Nieruchomość nr 2).

Nieruchomości te zostały nabyte do majątku prywatnego, nigdy nie stanowiły składnika majątku Spółki ani innej działalności gospodarczej Wnioskodawców, a od końca roku kalendarzowego, w którym zostały nabyte do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło więcej niż 5 lat.

Od 1992 Nieruchomość nr 1 (pierwsza zabudowana działka) stanowiła przedmiot nieodpłatnego użyczenia Spółce (użyczenie jako wkład do Spółki) a od 1997 roku była obiektem najmu wraz z Nieruchomością nr 2, z czego Wnioskodawca wraz z małżonką aż do dnia odpłatnego zbycia obu nieruchomości czerpali przychód rozliczany ze źródła uzyskania przychodu jakim jest zgodnie art. 10 ust.1 pkt 6 uopof m.in. najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze. Trudno tym samym uznać, iż przedmiotowa sprzedaż Nieruchomości nr 1 i 2 nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Tym samym spełniona została przesłanka zawarta art. 10 ust.1 pkt 8 uopof, zgodnie z którą zbycie nieruchomości wolne jest od opodatkowania po upływie 5 lat od zakończenia roku, w którym nastąpiło nabycie.

Co prawda w okresie od 1992 do 1997 Spółka korzystała z pierwszej nieruchomości (Nieruchomość nr 1) nabytej w 1992 roku na zasadzie użyczenia (użyczenie jako wkład Wspólników do Spółki), to jednak użyczenie to nie jest tożsame z aportem tej nieruchomości do majątku Spółki. Wniesienie nieruchomości do spółki cywilnej, w przeciwieństwie do użyczenia, wymaga bowiem właściwej formy w postaci aktu notarialnego.

W myśl bowiem art. 862 K.c., regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Aby uznać, że nieruchomość stanowi własność spółki cywilnej, konieczny jest dowód potwierdzający tę okoliczność. W związku z powyższym wspólnicy spółki cywilnej chcąc aby składnik majątku stanowiący ich własność prywatną stał się własnością tej spółki winni go wnieść do spółki w formie aportu. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie. Wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci ruchomości lub nieruchomości polega na przeniesieniu własności rzeczy na wszystkich wspólników. Oznacza to, że każdy środek trwały należy wnieść do spółki, tj. przenieść jego własność na „spółkę”. Nawet zatem w sytuacji, gdy wspólnicy są współwłaścicielami rzeczy będącej przedmiotem aportu, to i tak należy ją wnieść do spółki, gdyż przed jej wniesieniem będzie to, co do zasady, współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych wspólników a po wniesieniu będzie to współwłasność łączna wszystkich wspólników spółki. Może to nastąpić w samej umowie spółki, z tym zastrzeżeniem, że do skutecznego przeniesienia własności nieruchomości, ruchomości lub innych praw rzeczowych lub obligacyjnych albo ich ustanowienia konieczna jest forma właściwa dla danej czynności prawnej. Dla ważności umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego (umowy spółki lub aneksu do umowy) - stosownie do art. 158 w związku z art. 73 § 2 K.c. Niezachowanie tej formy pociąga za sobą bezwzględną nieważność dokonanej czynności (art. 73 § 2 K.c.), co w konsekwencji wywoła również określone skutki prawne.

Podsumowanie

Sprzedaż przez Wnioskodawców w 2016 roku Nieruchomości nr 1 rozumianej jako prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 833 m2 i własności stojącego na tej działce budynku warsztatowego oraz Nieruchomości nr 2 tj. prawa użytkowania wieczystego sąsiadującej działki o pow. 508 m2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni 53 m kw. nie stanowi przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p d.o.f., ponieważ upłynął już okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu.

Nie będzie też stanowić przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również:

1.  przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
    1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
    2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
    3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
    4.  składnikami majątku Stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie ze stanem faktycznym zbywana Nieruchomości 1 i nigdy nie były bowiem środkiem trwałym Spółki podlegającym amortyzacji, stanowiła natomiast składnik majątku osobistego Wnioskodawców oraz dwóch innych niespokrewnionych z Wnioskodawcami osób w częściach ułamkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.