Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.467.2021.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-19
Teza: Zbycie działek powstałych w wyniku podzielenia nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem gruntów położonych w miejscowości (…). Grunt ten jest w rodzinie Wnioskodawcy od pokoleń, był wykorzystywany w gospodarstwie rolnym. Działki pierwotne o numerze 7(…) i 3(…), o łącznej powierzchni 7,541 ha. zostały Wnioskodawcy oraz dwójce rodzeństwa Wnioskodawcy przekazane drogą spadkową po zmarłej mamie w dniu 6 grudnia 2012 r., aktem poświadczenia dziedziczenia. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca na całości tych gruntów prowadzi gospodarstwo rolne (użytkuje rolniczo). W związku z faktem, że Wnioskodawca i Jego rodzeństwo potrzebują środków finansowych, chcieliby sprzedać część gruntu, który odziedziczyli. Z ekonomicznego punktu widzenia korzystniej jest sprzedać mniejsze działki niż jedną dużą, gdyż sumarycznie za kilka mniejszych działek osiągnie się sumę pieniężną większą, niż przy sprzedaży jednej dużej działki. Poza tym, łatwiej sprzedać działkę małą, niż dużą. W związku z tym, w dniu 25 lutego 2021 r. Wnioskodawca wraz z rodzeństwem dokonali podziału działek na 53 mniejszych działek (44 działki o wielkości ok. 10 arów każda, 4 działki przeznaczone pod drogi, 5 większych działek). Część z 44 działek wydzielonych z działki nr 7(…), które mają być przedmiotem ewentualnej sprzedaży w okresie ok. 20 lat, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu z przeznaczeniem pod zabudowę letniskową, nie mają podciągniętych żadnych mediów oraz Wnioskodawca nie planuje ich uzbrajać w celu ewentualnego zwiększenia atrakcyjności działek. Wnioskodawca zwraca uwagę, że nie podejmował żadnych czynności związanych z objęciem działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Plan został urzędowo zmieniony w 2013 r. Droga wewnętrzna wyznaczona z podziału nie jest w żaden sposób przez Wnioskodawcę utwardzona. Dotąd nie były zamieszczane żadne ogłoszenia sprzedażowe. Ewentualna sprzedaż działek dokonywana byłaby tylko osobom prywatnym. Do momentu złożenia wniosku, poza podziałem działki, Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów mających na celu zwiększenie wartości poszczególnych działek i nie ma takiego zamiaru. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu domków letniskowych. Wnioskodawca nie podejmował nigdy żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Jedna z większych działek to las, a cztery pozostałe większe działki są działkami rolnymi, na których nadal jest prowadzona działalność rolnicza. Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowe działki nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Dla podzielonych działek nie zostało i nie zostanie wydanie pozwolenie na budowę przed ewentualną sprzedażą. Nie planowane są żadne inne decyzje oraz pozwolenia wobec działek objętych zapytaniem. Działki przed podziałem oraz po podziale nie były udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawca nie planuje podejmować żadnych inicjatyw w związku z ewentualną okazjonalną sprzedażą działek ani zamieszczać ogłoszeń w środkach masowego przekazu w celu sprzedaży działek objętych zapytaniem. Wnioskodawca nie będzie wskazywać żadnego pełnomocnika w celu zarządzania działkami.

Poza działkami, o których mowa w zapytaniu, Wnioskodawca posiada następujące grunty:

1.  działka o pow. 2,1 ha - darowizna od mamy Wnioskodawcy (około 14 lat temu) w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
2.  działka o pow. 0,5 ha - zakup 2006 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
3.  działka o pow. 0,3ha - zakup 2016 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
4.  działka o pow. 2,24 ha - darowizna od mamy Wnioskodawcy (około 18 lat) temu w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
5.  działka o pow. 0,53 ha – siedlisko, udział 66,66% z domem, w którym mieszka Wnioskodawca,
6.  działka o pow. 0,32 ha - darowizna od siostry Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
7.  działka o pow. 0,33 ha - darowizna od brata Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
8.  działka o pow. 0,32 ha - darowizna od siostry Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
9.  działka o pow. 0,33 ha - zakup 2007 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
10.  działki o pow. 10,89 ha - zakupione w 2017 r. w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
11.  działka budowlana o pow. 0,125 ha - zakup 2004 r., w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (domki letniskowe),
12.  działka budowlana w (…) o pow. 0,15 ha - zakup 2019 r., w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (domki letniskowe),
13.  działka w (…) o pow. ok. 0,9 ha, gdzie na pow. 0,3 ha, prowadzona jest działalność (wynajem domków letniskowych), 0,6 ha - uprawa rolnicza (darowizna mamy około 18 lat temu) oraz w (…) o pow. 0,085 ha (zakup w 2007 r.), na których Wnioskodawca prowadzi działalność (wynajem domków letniskowych).

Wnioskodawca nie zamierza zbywać tych działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę działek z majątku prywatnego będzie to sprzedaż zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą, sprzedaż po upływie pięciu lat, licząc od końca roku nabycia, nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych i powinna być traktowana jako wyprzedawanie majątku osobistego.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany,

*   po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto, nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku. Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości, w spadku. Nieruchomość ta stanowiła gospodarstwo rolne. Dla obszaru, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość w 2013 r. przygotowano plan zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę letniskową. Plan zagospodarowania przestrzennego wynikał z uchwalonego przez gminę planu, bez starań Wnioskodawcy. W 2021 r. Wnioskodawca wraz z rodzeństwem zlecili geodezyjny podział jego gruntu, zgodnie z planem Gminy. Po podziale powstały 53 działki, w tym drogi wewnętrzne i użytek rolny. Wnioskodawca wraz z rodzeństwem zamierzają sprzedać 44 działki. Wnioskodawca nie zamierza podejmować dodatkowych działań zwiększających ich wartość, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania, nie podejmował żadnych działań marketingowych. Nabywca zostanie pozyskany „drogą pantoflową”. Wnioskodawca nie sprzedawał wcześniej nieruchomości oraz nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Nieruchomość nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej. Działki były wykorzystywane jako użytki rolne. Nie były one przedmiotem dzierżawy ani najmu.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy planowana sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest zdania, że sprzedaż po upływie pięciu lat od końca roku, w którym nabyto nieruchomość nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych i powinna być traktowana jako sprzedaż majątku osobistego. Zatem, w celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych z planowanej sprzedaży należy rozważyć, czy czynności sprzedaży powyższych nieruchomości, mają znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. W konsekwencji, o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie okoliczności jak: podział nieruchomości i wydzielenie z dwóch dużych działek 53 działek, w tym dróg dojazdowych i użytku rolnego, z których przedmiotem planowanej sprzedaży są 44 działki, skoro - jak wynika z treści wniosku - nieruchomość podlegająca podziałowi stanowiła użytki rolne, które w związku z ustaleniem przez Gminę - bez inicjatywy ze strony Wnioskodawcy - miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego została przeznaczona pod zabudowę letniskową. Wnioskodawca zlecił geodezyjny podział jego gruntu zgodnie z planem Gminy. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym stanie faktycznym, nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całokształt czynności - w szczególności zakres i cel działania Wnioskodawcy - zwłaszcza że sprzedaż części nieruchomości (podzielonej na mniejsze działki) nastąpi po upływie długiego okresu od jej nabycia, sposób jej nabycia oraz fakt, że Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, zaś przedmiotowa nieruchomość nie była nabyta w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych, a także - jak wskazał Wnioskodawca - nie sprzedawał wcześniej nieruchomości oraz nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Wnioskodawca nie prowadził w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania działek do sprzedaży. Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia. W konsekwencji, istotą działań Wnioskodawcy nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości, jej podziału i planowanej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął i nie zamierza podejmować takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Nie sposób bowiem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Wnioskodawcę pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży tych nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Co prawda Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości na mniejsze działki, ale nie zamierza podejmować dodatkowych działań zwiększających ich wartość, a przy poszukiwaniu nabywców nieruchomości nie zamierza korzystać z usług pośrednika nieruchomości. Zatem, działania Wnioskodawcy należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż wskazanych we wniosku działek nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody z planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży działek, o których mowa we wniosku, nie stanowią pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje na odpowiedź Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów Inwestycji i Rozwoju pana Tadeusza Kościńskiego z dnia 13 listopada 2019 r. na zapytanie Rzecznika Praw Obywatelskich Adama Bodnara (sygn. DD2.055.1.2019). Podsekretarz Stanu wskazał, iż nie ma podstaw prawnych, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzenie działalności gospodarczej należy rozpatrywać jako uporządkowany ciąg czynności i zdarzeń faktycznych o charakterze obiektywnym (co znajduje wyraz w orzecznictwie, np. wyroki NSA z dnia 18 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1501/12; z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 1512/12; z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/12; z dnia 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 563/13; z dnia 4 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1557/13). Takie cechy jak liczba transakcji, fakt, że przed sprzedażą dokonano podziału gruntu na działki, okres, w jakim te transakcje następowały, jak i wysokość osiągniętych z nich przychodów, nie jest wystarczająca dla uznania, że uzyskane przychody zaliczymy do przychodów z działalności gospodarczej. Powyższe operacje można bowiem uznać jako racjonalne dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych z dokonanej sprzedaży. Takie działania należy zaliczyć do mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem: za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu

‒a ponadto wymaga, by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a)-c) ww. przepisu.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem gruntów położonych w miejscowości (…). Grunt ten jest w rodzinie Wnioskodawcy od pokoleń, był wykorzystywany w gospodarstwie rolnym. Działki pierwotne o numerze 7(…) i 3(…), o łącznej powierzchni 7,541 ha, zostały Wnioskodawcy oraz dwójce rodzeństwa Wnioskodawcy przekazane drogą spadkową po zmarłej w dniu 6 grudnia 2012 r. mamie, aktem poświadczenia dziedziczenia. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca na całości tych gruntów prowadzi gospodarstwo rolne (użytkuje rolniczo). W związku z faktem, że Wnioskodawca i Jego rodzeństwo potrzebują środków finansowych, chcieliby sprzedać część gruntu, który odziedziczyli. Z ekonomicznego punktu widzenia korzystniej jest sprzedać mniejsze działki niż jedną dużą, gdyż sumarycznie za kilka mniejszych działek osiągnie się sumę pieniężną większą niż przy sprzedaży jednej dużej działki. Poza tym, łatwiej sprzedać działkę małą, niż dużą. W związku z tym, w dniu 25 lutego 2021 r. Wnioskodawca wraz z rodzeństwem dokonali podziału działek na 53 mniejszych działek (44 działki o wielkości ok. 10 arów każda, 4 działki przeznaczone pod drogi, 5 większych działek). Część z 44 działek wydzielonych z działki nr 7(…), które mają być przedmiotem ewentualnej sprzedaży w okresie ok. 20 lat, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu z przeznaczeniem pod zabudowę letniskową, nie mają podciągniętych żadnych mediów oraz Wnioskodawca nie planuje ich uzbrajać w celu ewentualnego zwiększenia atrakcyjności działek. Wnioskodawca zwraca uwagę, że nie podejmował żadnych czynności związanych z objęciem działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Plan został urzędowo zmieniony w 2013 r. Droga wewnętrzna wyznaczona z podziału nie jest w żaden sposób przez Wnioskodawcę utwardzona. Dotąd nie były zamieszczane żadne ogłoszenia sprzedażowe. Ewentualna sprzedaż działek dokonywana byłaby tylko osobom prywatnym. Do momentu złożenia wniosku, poza podziałem działki, Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów mających na celu zwiększenie wartości poszczególnych działek i nie ma takiego zamiaru. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu domków letniskowych. Wnioskodawca nie podejmował nigdy żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Jedna z większych działek to las, a cztery pozostałe większe działki są działkami rolnymi, na których nadal jest prowadzona działalność rolnicza. Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowe działki nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Dla podzielonych działek nie zostało i nie zostanie wydanie pozwolenie na budowę przed ewentualną sprzedażą. Nie planowane są żadne inne decyzje oraz pozwolenia wobec działek objętych zapytaniem. Działki przed podziałem oraz po podziale nie były udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawca nie planuje podejmować żadnych inicjatyw w związku z ewentualną okazjonalną sprzedażą działek ani zamieszczać ogłoszeń w środkach masowego przekazu w celu sprzedaży działek objętych zapytaniem. Wnioskodawca nie będzie wskazywać żadnego pełnomocnika w celu zarządzania działkami.

Poza działkami, o których mowa w zapytaniu, Wnioskodawca posiada następujące grunty:

1.  działka o pow. 2,1 ha - darowizna od mamy Wnioskodawcy (około 14 lat temu) w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
2.  działka o pow. 0,5 ha - zakup 2006 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
3.  działka o pow. 0,3ha - zakup 2016 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
4.  działka o pow. 2,24 ha - darowizna od mamy Wnioskodawcy (około 18 lat temu) w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
5.  działka o pow. 0,53 ha – siedlisko, udział 66,66% z domem, w którym mieszka Wnioskodawca,
6.  działka o pow. 0,32 ha - darowizna od siostry Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
7.  działka o pow. 0,33 ha - darowizna od brata Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
8.  działka o pow. 0,32 ha - darowizna od siostry Wnioskodawcy w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
9.  działka o pow. 0,33 ha - zakup 2007 r. w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
10.  działki o pow. 10,89 ha zakupione w 2017 r., w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
11.  działka budowlana o pow. 0,125 ha - zakup 2004 r., w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (domki letniskowe),
12.  działka budowlana w (…) o pow. 0,15 ha - zakup 2019 r. w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej (domki letniskowe),
13.  działka w (…) o pow. ok. 0,9 ha, gdzie na pow. 0,3 ha, prowadzona jest działalność (wynajem domków letniskowych), 0,6 ha - uprawa rolnicza (darowizna mamy około 18 lat temu) oraz w (…) o pow. 0,085 ha (zakup w 2007 r.), na których Wnioskodawca prowadzi działalność (wynajem domków letniskowych).

Wnioskodawca nie zamierza zbywać tych działek.

Z obowiązujących przepisów wynika, że w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości lub udziałów w nieruchomościach, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Wnioskodawca pierwotne działki nr 7(…) i nr 3(…) nabył wraz z rodzeństwem w 2012 r. w spadku po zmarłej mamie, a nie na podstawie umowy kupna. Od momentu nabycia przedmiotowych nieruchomość minęło już dziewięć lat, a sprzedaż wyodrębnionych 44 działek planowana jest w okresie 20 lat. W związku z tym, pomiędzy momentem nabycia nieruchomości, a momentem sprzedaży wydzielonych działek upłynie ponad 9 lat. Do momentu złożenia wniosku, poza podziałem działek, Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów mających na celu zwiększenie wartości poszczególnych działek i nie ma takiego zamiaru. Udziały w działkach nr 7(…) i nr 3(…) nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w wydzielonych 44 działkach nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

−jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w 44 działkach, nabytych w 2012 r. w spadku, nie będzie miała związku z działalnością gospodarczą i nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, zatem przychód z ich sprzedaży nie będzie stanowił źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w 44 działkach, nabytych w 2012 r. w spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo Organ zauważa, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla innych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.