Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.592.2018.2.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-27
Teza: zasady opodatkowania otrzymywanych przez Bank na podstawie Umowy o świadczeniu usług płatniczych Opłat, Dyskonta i Prowizji oraz Odsetek za opóźnienie
Słowa kluczowe: banki; dyskonto; odsetki; opłata; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; prowizje; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi finansowe; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2018 r. (data wpływu 21 września 2018 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 19 listopada 2018 r. pismem z dnia 22 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku do Opłat otrzymywanych przez Bank na podstawie Umowy o świadczeniu usług płatniczych (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia od podatku do Dyskonta oraz Prowizji otrzymywanych przez Bank na podstawie Umowy o świadczeniu usług płatniczych (pytanie oznaczone nr 2) – **jest nieprawidłowe,**

*   uznania, że Odsetki za opóźnienie nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania otrzymywanych przez Bank na podstawie Umowy o świadczeniu usług płatniczych Opłat, Dyskonta i Prowizji oraz Odsetek za opóźnienie.

Złożony wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu z dnia 19 listopada 2018 r. pismem z dnia 22 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca jest oddziałem hiszpańskiego banku i prowadzi działalność w Polsce od 2007 r. Swoją działalność koncentruje przede wszystkim na obsłudze firm z hiszpańskim kapitałem, międzynarodowych korporacji oraz polskich przedsiębiorstw. Dzięki zindywidualizowanym rozwiązaniom w obszarach finansowania i gwarantowania transakcji handlowych oraz projektów, Bank jest partnerem dla firm z kluczowych sektorów gospodarki. Jednocześnie oferuje swoim klientom produkty i usługi rozliczeniowe w zakresie ich bieżącej działalności.

Obecnie Wnioskodawca planuje rozszerzyć ofertę poprzez wprowadzenie nowego produktu – usług płatniczych, które będą świadczone na podstawie „Umowy o świadczeniu usług płatniczych” (dalej: „Umowa”). Celem świadczonej usługi będzie realizacja płatności z tytułu faktur wystawionych klientowi Banku przez określonych wcześniej przez klienta dostawców, które to faktury zostały przez klienta zaakceptowane. Płatności za pakiet faktur będą realizowane w terminie wymagalności określonym każdorazowo na fakturze.

Na podstawie Umowy Bank:

*   będzie przyjmował od klienta plik z płatnościami/fakturami za zrealizowane przez dostawców klienta Banku dostawy towarów lub usługi za pomocą uzgodnionych kanałów elektronicznych. Klient będzie przekazywał Bankowi dane identyfikacyjne dostawców, a także będzie dostarczać wszelkie inne informacje o dostawcach, które mogą być wymagane w celu wykonania płatności za faktury; oraz

*   będzie realizował płatność w terminie wymagalności faktur poprzez obciążenie kwotą wynikającą z faktur wyznaczonego rachunku bankowego klienta prowadzonego przez Bank, wskazanego w Umowie.

Klient będzie zobligowany dokonać zapłaty na rzecz Banku kwot faktur składających się na każdy pakiet, w obowiązującym terminie wymagalności faktur, a także będzie zobowiązany utrzymywać dostateczne saldo na przeznaczonym do tego rachunku wskazanym przez klienta (najczęściej rachunek ten będzie prowadzony przez Bank). Realizacja usługi płatności będzie polegała na tym, iż w terminie wymagalności danej faktury:

*   Bank przekaże na rachunek dostawcy klienta środki wymagane na realizację płatności wynikającej z przekazanej Bankowi faktury, a następnie niezwłocznie

*   Bank obciąży kwotą tej faktury wskazany w Umowie rachunek bankowy klienta.

Bank nie będzie miał obowiązku dokonywania płatności, jeżeli saldo na rachunku bankowym klienta będzie niewystarczające dla pokrycia płatności z tytułu faktur.

Niezależnie od powyższego, na podstawie Umowy z klientem Bank będzie miał prawo, we własnym imieniu i na własną rzecz finansować dostawców klienta poprzez nabycie wierzytelności wynikających z faktur wystawionych przez dostawców klienta przed ich terminem wymagalności. Umowa będzie uprawniała Bank do udzielenia odpowiedniego dyskonta (dalej: „Dyskonto”) oraz pobrania prowizji (dalej: „Prowizja”) na warunkach uzgodnionych każdorazowo z dostawcą klienta na podstawie odrębnego dokumentu (możliwe jest również wyrażenie przez dostawcę zgody na automatyczne otrzymywanie płatności z tytułu wszystkich przyszłych faktur wystawionych przez dostawcę danemu klientowi). Klient będzie miał obowiązek zapłaty na rzecz Banku sumy równej kwocie nominalnej wszystkich wierzytelności scedowanych na Bank przez dostawców klienta.

Klient będzie uiszczać na rzecz Banku opłatę za usługi realizacji płatności, której podstawą będzie wartość nominalna faktur. Bank będzie mógł także obciążać klienta wszelkimi kosztami i opłatami, jakie będzie ponosił w związku ze świadczeniem usług płatności (dalej łącznie: „Opłaty”). W przypadku, gdy klient nie wypełni zobowiązania dokonania zapłaty kwoty faktury w terminie wymagalności faktury. Bank może naliczyć odsetki za opóźnienie (dalej: „Odsetki za opóźnienie”).

Bank zaznacza, iż usługi w zakresie realizacji płatności, za które to usługi Bank będzie pobierał wynagrodzenie w postaci Opłat nie wiążą się automatycznie z nabyciem wierzytelności dostawców wobec klienta, gdyż do takiego nabycia może dojść jedynie w niektórych przypadkach – nabycie wierzytelności jest bowiem wyłącznie uprawnieniem Banku, z którego nie musi on skorzystać. Co więcej, może zdarzyć się sytuacja w której klient nie będzie zainteresowany dokonaniem cesji swoich wierzytelności na rzecz Banku – w takim przypadku, również nie dojdzie do nabycia przez Bank wierzytelności dostawców wobec klienta.

Poza wymienionymi we wniosku czynnościami wykonywanymi przez Bank na podstawie Umowy (tj. przyjmowanie od klienta plików z płatnościami/fakturami oraz realizowanie płatności) Wnioskodawca nie będzie wykonywał żadnych dodatkowych czynności w ramach tej Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Opłaty otrzymywane przez Bank na podstawie Umowy będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT?
2.  Czy Dyskonto oraz Prowizja otrzymywane przez Bank będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT lub art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT?
3.  Czy Odsetki za opóźnienie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Banku, Opłaty otrzymywane przez Bank na podstawie Umowy będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

Ad 2)

Zdaniem Banku, Dyskonto oraz Prowizja otrzymywane przez Bank będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT lub art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

Ad 3)

Zdaniem Banku, Odsetki za opóźnienie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT zwolnione od podatku VAT są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Realizacja płatności

Jak wskazał Bank w opisie zdarzenia przyszłego, czynności wykonywane przez Bank na podstawie Umowy będą w części sprowadzały się do zrealizowania przez Bank płatności za faktury przedstawione Bankowi przez klienta, wystawione przez dostawców klienta. Zapłata za faktury będzie następowała w ten sposób, iż w terminie wymagalności danej faktury/faktur Bank zrealizuje płatność na rzecz dostawcy klienta – wystawcy faktury i obciąży kwotą faktury/faktur wskazany w Umowie rachunek bankowy klienta, prowadzony przez Bank. Należy mieć na uwadze, iż dokonanie zapłaty za faktury będzie następowało ze środków własnych klienta, znajdujących się na jego rachunku bankowym. W związku z tym klient będzie zobowiązany utrzymywać dostateczne saldo na rachunku bankowym przeznaczonym do realizacji płatności. Istotą świadczonej przez Bank usługi jest zatem bezspornie zrealizowanie transakcji płatniczej.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane powyżej okoliczności pozwalają na uznanie, iż zrealizowanie przez Bank usługi płatności za faktury wystawione przez dostawców klienta z rachunku bankowego klienta, należy zakwalifikować jako usługę w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych. Ten element realizowanej przez Wnioskodawcę usługi będzie korzystał, zdaniem Wnioskodawcy, ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

Przepisy ustawy VAT nie wskazują, w jaki sposób należy rozumieć sformułowania użyte w powyższym przepisie. Natomiast z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wynika, iż za usługę finansową zwolnioną z opodatkowania VAT należy uznać usługę cechującą się w szczególności tym, że jej realizacja powoduje zmianę określonej sytuacji prawnej i finansowej istniejącej pomiędzy stronami danej transakcji. Prawne i finansowe zmiany, stanowiące główny cel i funkcję usług finansowych w zakresie transakcji płatniczych, wynikające z faktu przeniesienia własności środków pieniężnych były wielokrotnie podnoszone w orzecznictwie TSUE (np. orzeczenie TSUE w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj z dnia 28 lipca 2011 r.).

Nie ulega natomiast wątpliwości, iż w wyniku świadczonej przez Bank usługi realizacji płatności będzie dochodziło do zmiany sytuacji prawnej i finansowej klienta Banku, gdyż z jednej strony zmieni się sytuacja prawna klienta (w wyniku zrealizowanej płatności wygaśnie jego zobowiązanie wobec dostawców), a z drugiej strony jego rachunek bankowy zostanie obciążony kwotą zrealizowanej przez Bank płatności, co pomniejszy wartość środków pieniężnych na rachunku klienta.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Opłaty należne Bankowi na podstawie Umowy będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

Finansowanie dostawców klienta

W ocenie Wnioskodawcy sytuacja, w której Bank będzie nabywał wierzytelności wynikające z faktur wystawionych przez dostawców klienta przed ich terminem wymagalności będzie się sprowadzała w istocie do udzielenia przez Bank finansowania dostawcy klienta. W takiej bowiem sytuacji, Bank dokona zapłaty za faktury z własnych środków pieniężnych (pomniejszonej o kwotę Dyskonta oraz Prowizji) oraz będzie oczekiwał od klienta zwrotu tych środków obciążając rachunek bankowy klienta w wysokości wartości nominalnej wierzytelności. Innymi słowy Bank udzieli finansowania dostawcy klienta, a następnie będzie domagał się zwrotu tych środków od klienta. Za udzielone finansowanie Bankowi będzie należne wynagrodzenie w postaci Dyskonta oraz Prowizji. Zatem w tym przypadku, w ocenie Banku, zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT.

Alternatywnie, zdaniem Banku, można byłoby uznać, iż przedmiot czynności Wnioskodawcy który będzie polegać na nabywaniu pojedynczych wierzytelności dostawców wobec klientów Banku obejmuje swoim zakresem długi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, czynności Wnioskodawcy mogą również stanowić usługi w zakresie długów, które są objęte zakresem zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

W ocenie Banku, świadczona przez Bank usługa finansowania dostawców nie będzie jednocześnie wyłączona ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy VAT, zgodnie z którym zwolnień od podatku VAT m.in. w zakresie wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT nie stosuje się do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Przepisy ustawy VAT, nie definiują pojęcia „ściągania długów” oraz „factoringu”. W tym zakresie istotne jest zatem odwołanie się do orzecznictwa. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 21 października 2013 r. (sygn. akt I FSK 1388/12) w zakresie ustalenia zakresu pojęć „usługi factoringu” oraz „usługi ściągania długów” wskazał, że dla oceny, czy usługi określone w umowach nabycia wierzytelności podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z VAT, czy też z tego zwolnienia są wyłączone, niezbędnym jest szczegółowa analiza zapisów przedmiotowych umów. Powinna ona zostać przeprowadzona w aspekcie zasadniczego celu, przyczyny jej zawarcia i skutków ekonomicznych. W ocenie NSA, należy bowiem odpowiedzieć na następujące pytania:

*   czy usługi te przede wszystkim zmierzają do ściągania długów; oraz

*   czy ściąganie długów jest podstawowym celem i efektem ekonomicznym umów nabycia wierzytelności.

Sądy administracyjne (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 152/10, orzeczenie prawomocne) wskazują, że usługa w zakresie ściągania długów jest usługą, której treść polega na egzekwowaniu przez jeden z podmiotów od osób trzecich należności (długów) przysługujących drugiej stronie umowy, za ustalone wynagrodzenie. Jedną z podstawowych cech usługi ściągania długów jest brak po stronie usługobiorcy jakichkolwiek praw do ściąganej przez niego wierzytelności. Wszelkie prawa z nią związane przysługują wierzycielowi, na rzecz którego dług jest egzekwowany. Ponosi on też ryzyko niewypłacalności dłużnika.

Jednocześnie, orzecznictwo sądów administracyjnych definiuje usługę factoringu jako „czynność prawną, w której dostawca jest uprawniony lub został zobowiązany do przelania na faktora wierzytelności wynikających z zawartych przez dostawcę ze swoimi kontrahentami (dłużnikami) umów sprzedaży towarów lub umów o świadczenie usług, a faktor jest zobowiązany do świadczeń dodatkowych (finansowania dostawcy, prowadzenia księgowości związanej z wierzytelnościami, inkaso wierzytelności, ochrony przed niewypłacalnością dłużników)” – tak przywoływany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 152/10, orzeczenie prawomocne).

Factoring jest zatem umową o charakterze złożonym i kompleksowym. Zdaniem Wnioskodawcy, usługami factoringowymi są jedynie te usługi w zakresie obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi, ciągłymi powiązaniami prawnymi pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą-zbywcą wierzytelności) a faktorem, co wynika z umów o charakterze długoterminowym pomiędzy tymi podmiotami, które najczęściej nakładają na faktora dodatkowe obowiązki w stosunku do faktoranta, oprócz nabycia wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2075/10, orzeczenie prawomocne).

Wnioskodawca przedstawione powyżej poglądy sądów administracyjnych w pełni aprobuje i uznaje je za własne.

W kontekście przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że czynności Wnioskodawcy nie są czynnościami ściągania długów. Podstawowym celem ekonomicznym Umowy w tej części jest udzielenie dostawcy finansowania w zamian za wynagrodzenie w postaci Odsetek/nabycie długu. Wskutek udzielonego finansowania dostawca będzie mógł szybciej uzyskać środki finansowe niż w standardowym przypadku. Ponadto, czynności Wnioskodawcy nie będą również usługami w zakresie factoringu. Zasadniczą bowiem istotą świadczenia usługi przez Wnioskodawcę będzie zapłata dostawcy za otrzymaną od klienta fakturę, która została wystawiona przez dostawcę, przed terminem wymagalności. W związku z tym usługa ta nie będzie posiadała żadnych cech charakterystycznych dla usług mających na celu wyegzekwowanie wierzytelności od dłużnika, typowych dla usług factoringowych (w tym factoringu odwrotnego), gdyż rolą Banku nie będzie zastąpienie dostawcy w czynnościach zmierzających do odzyskania długu – na moment nabycia wierzytelności, wierzytelność nie będzie wymagalna. Oznacza to, że na dzień nabycia wierzytelności, dostawca, a zatem również w jego imieniu Bank nie muszą podejmować żadnych czynności windykacyjnych względem klienta Banku. Innymi słowy, Wnioskodawca nie będzie działał w celu ściągnięcia długu na rzecz dostawcy – wierzyciela, lecz sam stanie się wierzycielem klienta w stosunku do nabytych wierzytelności. Bank nie będzie ponadto zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług dodatkowych związanych z wierzytelnościami na rzecz dostawców, charakterystycznych dla factoringu.

Co więcej, stosunek cywilnoprawny pomiędzy dostawcą a Bankiem ograniczy się jedynie do nabycia wierzytelności przez Bank, a zatem nie spełnia on znamion usługi ściągania długów lub factoringu.

Z powyższych względów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Dyskonto oraz Prowizja należne Bankowi z tytułu finansowania dostawców, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

Odsetki za opóźnienie

Jak wskazał Bank, Odsetki za opóźnienie będą naliczane, gdy klient nie dokona zapłaty za fakturę w terminie jej wymagalności. Należy zatem uznać, iż przedmiotowe odsetki mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania klienta wobec Banku, natomiast Bank nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności.

Odsetki za opóźnienie nie stanowią więc, zdaniem Banku, kwoty należnej z tytułu świadczenia usług wskazanych w Umowie, ani też nie mają wpływu na cenę świadczonych usług, w związku z czym nie można uznać, że stanowią zapłatę za wykonane świadczenie. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy Odsetki za opóźnienie nie należą do katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i nie podlegają wobec tego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowanie

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przytoczone powyżej przepisy ustawy VAT wskazują, iż usługi świadczone przez Bank powinny móc korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 lub art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT (Dyskonto oraz Prowizja należne z tytułu finansowania dostawców) oraz art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT (Opłaty za realizację płatności). Natomiast Odsetki za opóźnienie nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle przywołanych argumentów, Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie, że przedstawione wyżej stanowisko jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do Opłat otrzymywanych przez Bank na podstawie Umowy o świadczeniu usług płatniczych, a także uznania, że Odsetki za opóźnienie nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT (pytania oznaczone nr 1 i 3), oraz nieprawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do Dyskonta oraz Prowizji otrzymywanych przez Bank na podstawie ww. Umowy o świadczeniu usług płatniczych (pytanie oznaczone nr 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W opisie sprawy Wnioskodawca (Bank) wskazał, że planuje rozszerzyć swą ofertę poprzez wprowadzenie nowego produktu – usług płatniczych, które będą świadczone na podstawie „Umowy o świadczeniu usług płatniczych” (Umowa). Celem świadczonej usługi będzie realizacja płatności z tytułu faktur wystawionych klientowi Banku przez określonych wcześniej przez klienta dostawców, które to faktury zostały przez klienta zaakceptowane. Płatności za pakiet faktur będą realizowane w terminie wymagalności określonym każdorazowo na fakturze. Na podstawie Umowy Bank będzie przyjmował od klienta plik z płatnościami/fakturami za zrealizowane przez dostawców klienta Banku dostawy towarów lub usługi za pomocą uzgodnionych kanałów elektronicznych, klient będzie przekazywał Bankowi dane identyfikacyjne dostawców, a także będzie dostarczać wszelkie inne informacje o dostawcach, które mogą być wymagane w celu wykonania płatności za faktury, a także będzie realizował płatność w terminie wymagalności faktur poprzez obciążenie kwotą wynikającą z faktur wyznaczonego rachunku bankowego klienta prowadzonego przez Bank, wskazanego w Umowie. Klient będzie zobligowany dokonać zapłaty na rzecz Banku kwot faktur składających się na każdy pakiet, w obowiązującym terminie wymagalności faktur, a także będzie zobowiązany utrzymywać dostateczne saldo na przeznaczonym do tego rachunku wskazanym przez klienta (najczęściej rachunek ten będzie prowadzony przez Bank). Realizacja usługi płatności będzie polegała na tym, iż w terminie wymagalności danej faktury Bank przekaże na rachunek dostawcy klienta środki wymagane na realizację płatności wynikającej z przekazanej Bankowi faktury, a następnie niezwłocznie Bank obciąży kwotą tej faktury wskazany w Umowie rachunek bankowy klienta. Bank nie będzie miał obowiązku dokonywania płatności, jeżeli saldo na rachunku bankowym klienta będzie niewystarczające dla pokrycia płatności z tytułu faktur. Niezależnie od powyższego, na podstawie Umowy z klientem Bank będzie miał prawo, we własnym imieniu i na własną rzecz finansować dostawców klienta poprzez nabycie wierzytelności wynikających z faktur wystawionych przez dostawców klienta przed ich terminem wymagalności. Umowa będzie uprawniała Bank do udzielenia odpowiedniego Dyskonta oraz pobrania Prowizji na warunkach uzgodnionych każdorazowo z dostawcą klienta na podstawie odrębnego dokumentu (możliwe jest również wyrażenie przez dostawcę zgody na automatyczne otrzymywanie płatności z tytułu wszystkich przyszłych faktur wystawionych przez dostawcę danemu klientowi). Klient będzie miał obowiązek zapłaty na rzecz Banku sumy równej kwocie nominalnej wszystkich wierzytelności scedowanych na Bank przez dostawców klienta. Klient będzie uiszczać na rzecz Banku opłatę za usługi realizacji płatności, której podstawą będzie wartość nominalna faktur. Bank będzie mógł także obciążać klienta wszelkimi kosztami i opłatami, jakie będzie ponosił w związku ze świadczeniem usług płatności (Opłaty). W przypadku, gdy klient nie wypełni zobowiązania dokonania zapłaty kwoty faktury w terminie wymagalności faktury. Bank może naliczyć odsetki za opóźnienie (Odsetki za opóźnienie). Bank zaznacza, że usługi w zakresie realizacji płatności, za które będzie pobierał wynagrodzenie w postaci Opłat nie wiążą się automatycznie z nabyciem wierzytelności dostawców wobec klienta, gdyż do takiego nabycia może dojść jedynie w niektórych przypadkach – nabycie wierzytelności jest bowiem wyłącznie uprawnieniem Banku, z którego nie musi on skorzystać. Co więcej, może zdarzyć się sytuacja w której klient nie będzie zainteresowany dokonaniem cesji swoich wierzytelności na rzecz Banku – w takim przypadku, również nie dojdzie do nabycia przez Bank wierzytelności dostawców wobec klienta. Wnioskodawca wskazał, że poza wymienionymi czynnościami wykonywanymi przez Bank na podstawie Umowy (tj. przyjmowanie od klienta plików z płatnościami/fakturami oraz realizowanie płatności) nie będzie wykonywał żadnych dodatkowych czynności w ramach tej Umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą zasad opodatkowania otrzymywanych przez Bank na podstawie zawartej Umowy Opłat, Dyskonta i Prowizji oraz Odsetek za opóźnienie.

Bank wskazał, że będzie mógł także obciążać klienta wszelkimi kosztami i opłatami, jakie będzie ponosił w związku ze świadczeniem usług płatności (Opłaty) i wyraził zdanie, że Opłaty te będą korzystać ze zwolnienia od podatku.

Podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Ustawodawca konstruując normę prawną zawartą w pkt 40 przywołanego artykułu, posłużył się sformułowaniem „wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych”, wskazując na możliwie szerokie rozumienie takich transakcji, nie czyniąc przy tym konkretnych wyłączeń w tej kategorii czynności, pozostawiając je poza zwolnieniem od VAT. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z transakcjami płatniczymi, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienie (art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT) znajduje odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b i d ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
2.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

W tym miejscu wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione od VAT zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Przepis art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym, należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp. Zaznacza się, że dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku w niniejszej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności.

W świetle tych ustaleń można stwierdzić, że w analizowanej sytuacji, w przypadku czynności polegających na realizacji płatności z tytułu wystawionych klientowi Banku faktur, za które to czynności Bank pobiera Opłaty, mamy do czynienia z usługą w zakresie transakcji płatniczych. Usługa ta wiąże się bowiem wyłącznie z uregulowaniem wskazanej przez klienta faktury poprzez przelew określonej kwoty przez Bank ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym klienta. Tym samym, Wnioskodawca wypełnia wyłącznie dyspozycję klienta w zakresie przeprowadzenia określonej transakcji płatniczej.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji realizowane za wynagrodzeniem – w postaci pobieranych przez Bank Opłat – świadczenie, w ramach którego Wnioskodawca ureguluje zobowiązanie klienta poprzez przejęcie obowiązku zapłaty kwot wynikających z dostarczonych przez klienta plików z płatnościami/fakturami ze środków znajdujących się na jego rachunku bankowym, na rzecz dostawców klienta za zrealizowane dostawy towarów lub usługi, stanowić będzie usługę zaliczaną do usług w zakresie transakcji płatniczych, korzystającą ze zwolnienia od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Skoro więc charakter opisanych czynności będzie nosił znamiona usługi finansowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 tej ustawy, korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wynagrodzenie w postaci Opłat otrzymane od klienta będzie zwolnione z opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku gdy klient nie wypełni zobowiązania dokonania zapłaty kwoty faktury w terminie wymagalności faktury, Bank może naliczyć Odsetki za opóźnienie. Zdaniem Banku Odsetek tych nie można uznać za zapłatę za wykonane świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT.

Ze stanowiskiem tym należy się zgodzić. Odsetki za opóźnienie są bowiem naliczane w sytuacjach, gdy dany podmiot nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie. Tego rodzaju płatności mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, natomiast podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności. Odsetki takie nie są zatem częścią kwoty należnej z tytułu świadczenia usług w związku z czym nie można uznać, że stanowią wynagrodzenie za wykonane świadczenie. W konsekwencji należy stwierdzić, że Odsetki za opóźnienie nie należą do katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca wskazał też, że na podstawie Umowy z klientem Bank będzie miał prawo, we własnym imieniu i na własną rzecz finansować dostawców klienta poprzez nabycie wierzytelności wynikających z faktur wystawionych przez dostawców klienta przed ich terminem wymagalności. Umowa będzie uprawniała Bank do udzielenia odpowiedniego Dyskonta oraz pobrania Prowizji na warunkach uzgodnionych każdorazowo z dostawcą klienta na podstawie odrębnego dokumentu. Klient będzie miał obowiązek zapłaty na rzecz Banku sumy równej kwocie nominalnej wszystkich wierzytelności scedowanych na Bank przez dostawców klienta.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Bank udziela kredytu na podstawie umowy kredytu, której definicja została sformułowana w art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. po. 1876, z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej K.c. Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Zatem czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki) stanowi odpłatne świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Z przytoczonych powyżej definicji wynika, że „kredyt” i „pożyczka” polega na przelaniu przez bank (kredytodawcę, pożyczkodawcę), zgodnie z zawartą umową, kwoty pożyczki lub kredytu na rachunek bankowy lub postawienie tych kwot do dyspozycji klienta banku.

Z uwagi na opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na udzielaniu finansowania dostawców klienta poprzez nabycie wierzytelności, na warunkach uzgodnionych każdorazowo z dostawcą klienta na podstawie odrębnego dokumentu, za które Bank otrzymywać będzie Dyskonto oraz Prowizję, nie nosi znamion umowy kredytu czy pożyczki, zatem nie znajdzie tu zastosowania zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Co prawda Umowa przewiduje możliwość nabycia wierzytelności od dostawcy klienta – i to z nim uzgadniane będą warunki dotyczące tego wynagrodzenia, zatem w tej sytuacji trudno mówić o udzieleniu pożyczki czy kredytu klientowi.

Z kolei jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Jak wynika z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, każda transakcja mająca za cel windykację należności jest wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ww. ustawy Kodeks cywilny. Stosownie do treści art. 509 § 1 K.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – § 2 ww. artykułu.

Jak stanowi art. 510 § 1 K.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

W niniejszej sprawie nabycie przez Bank wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, w niniejszej sprawie spełnione są wszystkie warunki do uznania opisanej transakcji za świadczenie usług: beneficjentem świadczenia Wnioskodawcy będzie dostawca klienta, od którego Bank nabędzie wierzytelności, pomiędzy stronami będzie istnieć stosunek prawny – zawierana będzie umowa, która będzie uprawniała Bank do udzielenia odpowiedniego Dyskonta oraz pobrania Prowizji (wynagrodzenie).

W konsekwencji cesja wierzytelności w okolicznościach wskazanych we wniosku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez factoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu. W pojęciu usług ściągania długów i factoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tak pojmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

A zatem usługę świadczoną przez Wnioskodawcę polegającą na nabyciu na podstawie cesji wierzytelności przysługujących dostawcom klienta i uwolnieniu ich od obowiązku egzekwowania tych wierzytelności potraktować należy jako usługę ściągania długów, która została wyłączona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie się odbywa, od tego na czyją rzecz dług zostaje ściągnięty ani od tego, w jaki sposób zostaną pozyskane środki na finansowanie nabycia wierzytelności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że przedmiotowa czynność nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowić będzie usługę polegającą na uwolnieniu od długu dostawców przez nabywcę wierzytelności (Bank), a w konsekwencji transakcja ta nie będzie mogła korzystać ani ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT ani ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 tej ustawy, lecz będzie opodatkowana według podstawowej stawki podatku, tj. 23%. Stawkę tę należy więc zastosować do otrzymywanych przez Bank Dyskonta oraz Prowizji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że wydając niniejszą interpretację tutejszy organ analizował ich treść, niemniej jednak, tezy z nich wynikające nie mogą wpłynąć na zmianę zajętego stanowiska. Nie negując ww. orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.