Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.421.2017.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-07
Teza: w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania Inwestycji, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz opodatkowania przeniesienia części kosztów Inwestycji na właściciela sąsiedniej nieruchomości
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2017 r. (data wpływu 24 października 2017 r.) uzupełnionym w dniu 8 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r,) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 października 2017 r. (doręczone w dniu 2 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania Inwestycji, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz opodatkowania przeniesienia części kosztów Inwestycji na właściciela sąsiedniej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania Inwestycji, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz opodatkowania przeniesienia części kosztów Inwestycji na właściciela sąsiedniej nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 października 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.421.2017.1.JF (doręczone Stronie w dniu 2 listopada 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. („Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą m. in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej („Nieruchomość”) oraz właścicielem położonych na niej dwóch budynków biurowych z pomieszczeniami magazynowymi stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności Spółki.

Budynki biurowe i pomieszczenia magazynowe położone na Nieruchomości są wykorzystywane na potrzeby własne Spółki, jak również w przyszłości mają być przedmiotem najmu na rzecz podmiotów trzecich.

Obecnie, jako droga dojazdowa do Nieruchomości wykorzystywana jest droga z bezpośrednim wjazdem na drogę krajową. Spółka podjęła decyzję o przebudowie drogi dojazdowej do Nieruchomości, która polegać będzie na budowie drogi serwisowej (dojazdowej) wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej („Inwestycja”).

Przebudowa drogi spowoduje połączenie Nieruchomości z istniejącymi drogami publicznymi i będzie miała na celu poprawienie bezpieczeństwa na drodze dojazdowej do budynków biurowych, jak również umożliwienie transportu towarów do magazynów przyszłych najemców pomieszczeń magazynowych znajdujących się na Nieruchomości.

W związku z planowaną inwestycją, Spółka zawarła z właścicielem sąsiedniej nieruchomości porozumienie („Porozumienie”) określające zasady współpracy i współfinansowania wykonania drogi dojazdowej do Nieruchomości. Umowa przewiduje opracowanie dokumentacji projektowej wraz z niezbędnymi uzgodnieniami, warunkami, opiniami i pozwoleniami umożliwiającymi wykonanie drogi dojazdowej do Nieruchomości, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Spółka na podstawie zapisów Porozumienia zobowiązała się do przeprowadzenia na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo o zamówieniach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1579 ze zm., dalej: „PZP”) postępowania o udzielenie zamówienia publicznego na wykonie powyższych prac oraz do wybrania w tym samym trybie wykonawcy robót budowlanych. Strony Porozumienia zobowiązały się ponieść po połowie koszty związane z dokumentacja projektową oraz robotami budowlanymi. Właściciel sąsiedniej nieruchomości będący podatnikiem podatku od towarów i usług („podatnikiem podatku VAT”) partycypuje w kosztach Inwestycji w celu poprawy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Faktury z tytułu wykonania czynności związanych z realizacją Inwestycji będą wystawiane przez wykonawcę na rzecz Spółki. Zgodnie z Porozumieniem właściciel sąsiedniej nieruchomości pokryje część powyższych kosztów na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę.

Następnie na podstawie art. 16 ust. 2 oraz art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. u. z 2015 r. poz. 460 ze zm., dalej: „u.d.p.”) Spółka zawarła z Miastem - w imieniu i na rzecz którego działa Zarząd Dróg Miejskich - („Użyczający”), umowę użyczenia, („Umowa użyczenia”), na podstawie której Użyczający użyczył Spółce grunty położone w pasie drogowym będące drogą publiczną na cele związane z realizacją Inwestycji. Zgodnie z postanowieniami Umowy użyczenia, Inwestycja zostanie zrealizowana przez Spółkę na jej własny koszt i ryzyko, natomiast po zakończeniu prac budowlanych związanych z realizacją Inwestycji, Spółka przekaże nieodpłatnie Inwestycję na rzecz Użyczającego sprawującego trwały zarząd nad gruntami, na których zrealizowana zostanie Inwestycja.

Zgodnie z zapisami Umowy Użyczenia, trwały zarząd nad gruntem w podlegającym przebudowie pasie drogowym sprawuje Użyczający. Spółka nie jest właścicielem gruntów, na których ma zostać zrealizowana Inwestycja.

W czerwcu 2017 r. Wojewoda wydał decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielił pozwolenia na realizację Inwestycji.

W lipcu 2017 r., strony Porozumienia popisały aneks określając nowy termin wykonania Inwestycji na dzień 30 grudnia 2020 r. oraz ustaliły termin rozpoczęcia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego na wykonanie robót budowlanych na czerwiec 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nieodpłatne przekazanie Inwestycji przez Spółkę na rzecz Użyczającego będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług („podatkiem VAT”) zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 Ustawy o VAT?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją Inwestycji?
3.  Czy przeniesienie części kosztów Inwestycji na właściciela sąsiedniej nieruchomości na podstawie Porozumienia jest objęte obowiązkiem wystawienia faktury i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według ogólnych zasad?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Spółki, nieodpłatne przekazanie Inwestycji przez Spółkę na rzecz Użyczającego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe wynikać będzie z tego, że bezpłatne przekazanie przez Spółkę wybudowanej inwestycji drogowej, nie będzie spełniać kryteriów do uznania tego zdarzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opisane zdarzenie przyszłe nie będzie ani dostawą towarów ani też czynnością, którą uznaje się za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu:

1.  zdarzenie przyszłe związane z nieodpłatnym przekazaniem inwestycji drogowej nie będzie spełniało przesłanek do uznania za dostawę towaru.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega co do zasady odpłatna dostawa towarów. Za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT). Natomiast definicja towaru zawarta jest w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny,

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z Umowy użyczenia wynika, że Spółka zobowiązuje się zrealizować Inwestycję na gruncie niebędącym własnością Spółki na jej własny koszt i ryzyko, a po jej zakończeniu Spółka przekaże ją nieodpłatnie na rzecz Użyczającego, tj. jednostki samorządu terytorialnego, która na mocy art. 22 ust. 1 u.d.p. sprawuje stały zarząd nad gruntem, na którym ma zostać zrealizowana Inwestycja. Jak wynika natomiast z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej: „K.c.”) częściami składowymi gruntu są w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów oraz zapisy Umowy użyczenia, należy uznać, że Inwestycja realizowana przez Spółkę (inwestora) stanowić będzie część składową nieruchomości niebędącej własnością Spółki. Po zakończeniu prac budowlanych, Inwestycja będzie trwale związana z gruntem, który jest zarządzany przez Użyczającego, a co za tym idzie nie będzie ona mogła stanowić odrębnego przedmiotu własności. Oznacza to, że Spółka nigdy nie stanie się jej właścicielem (towaru) i nie będzie mogła nią rozporządzić, dokonując dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT.

Tym samym bezpłatne przekazanie Inwestycji przez Spółkę nie będzie dostawą towarów w rozumieniu Ustawy o VAT.

1.  zdarzenie przyszłe opisane przez Spółkę nie będzie również świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Co do zasady, opodatkowaniu VAT podlega wyłącznie odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT). Jednakże za odpłatne świadczenie usług uznaje się również w myśl art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nie ulega wątpliwości, że w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę nie dochodzi do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Nie dochodzi również do nieodpłatnego świadczenia na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, czy członków stowarzyszenia.

Tym samym, nie zachodzą przesłanki do uznania bezpłatnego przekazania Inwestycji za czynność traktowaną na równi z odpłatnym świadczeniem usług.

Jak wskazano powyżej, aby nieodpłatne świadczenie było opodatkowane na równi z odpłatnym świadczeniem usług, musi być ono dokonywane na cele inne niż prowadzona działalność gospodarcza podatnika. W orzecznictwie wskazuje się, Ze przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa uznać należy te usługi, których świadczenie odbyło się w związku z potrzebami prowadzonej działalności (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 3630/06). Ponadto usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, to te, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu i z potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 326/09). W tym też aspekcie powinny być rozpatrywane działania podejmowane przez Spółkę. Realizacja Inwestycji opisanej w stanie przyszłym służy bowiem uzyskaniu przez Spółkę korzyści w postaci przychodu z wynajmu powierzchni biurowych oraz pomieszczeń magazynowych znajdujących się na Nieruchomości.

Należy wskazać, że realizacja Inwestycji jest kluczowa z punktu widzenia Spółki. Droga dojazdowa do budynków biurowych i pomieszczeń magazynowych jest bowiem jednym z istotnych czynników wpływających na wybór lokalizacji przez najemców. Zapewnienie odpowiedniej i bezpiecznej drogi dojazdowej zwiększa atrakcyjność budynków biurowych i pomieszczeń magazynowych oraz przyczynia się do zwiększenia zainteresowania potencjalnych najemców ich wynajmem. Brak realizacji Inwestycji spowodowałoby, że Nieruchomość byłaby niekompletna i pozbawiona swojej funkcjonalności dla przyszłych najemców. Należy zatem uznać, że realizacja Inwestycji, będzie się bezpośrednio przekładać na uzyskiwane przez Spółkę korzyści ekonomiczne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. przychody z tytułu wynajmowania powierzchni biurowych i pomieszczeń magazynowych.

Mając powyższe na uwadze, realizacja Inwestycji i jej nieodpłatne przekazanie na rzecz Użyczającego nastąpi w związku i na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W konsekwencji należy uznać, że świadczenie Spółki polegające na wybudowaniu i nieodpłatnym przekazaniu Inwestycji na gruncie nie należącym do Spółki nie jest czynnością podlegającą VAT.

Podobne stanowisko do prezentowanego przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2017 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.294.2017.1.MAO),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 marca 2016 r. (nr IPPP3/4512-66/16-2/KP),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 listopada 2015 r. (nr IBPP1/4512-655/15/AL),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lutego 2014 r. (nr IPTPP2/443-950/13-2/PR),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r. (nr IPPP2/443-48/13-2/MM).

Ad 2

Zdaniem Spółki, w związku z opisanym w zdarzeniu przyszłym, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Za podatników podatku od towarów i usług zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT uważa się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek od towarów i usług zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało oczywiście przy braku zaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 Ustawy o VAT.

Związek bezpośredni dokonywanego nabycia towarów lub usług z czynnościami opodatkowanymi występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami.

Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo -skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem opodatkowanego obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka spełnia warunki do odliczania podatku zawartego w fakturach (dokumentach celnych) z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a realizacja Inwestycji, przekazywanej następnie nieodpłatnie na rzecz Użyczającego sprawującego trwały zarząd nad gruntami, na których wybudowana zostanie Inwestycja, stanowi istotny element dla prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wynajmowanie powierzchni biurowych i pomieszczeń magazynowych w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej stanowi czynności opodatkowane podatkiem VAT. Zatem wydatki poniesione na Inwestycję będą wykorzystywane przez Spółkę do czynności generujących podatek należny. Poniesione przez Spółkę wydatki na realizację Inwestycji, będą powiązanie z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi. Zapewnienie odpowiedniej i bezpiecznej drogi dojazdowej (realizacja Inwestycji) zwiększa atrakcyjność biur i magazynów przeznaczonych na wynajem, a to z kolei pozwala na zwiększenie obrotów z tytułu prowadzonej przez Spółkę opodatkowanej działalności. W związku z tym, zachodzi związek przyczynowo - skutkowy między wydatkami poniesionym na powstanie Inwestycji (a przez to podatkiem naliczonym) oraz czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę, co daje podstawę do dokonania odliczeń podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na realizację Inwestycji.

Należy również wskazać, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest także odzwierciedleniem jednej z fundamentalnych reguł konstrukcji podatku VAT - zasady neutralności. Jej istota polega co do zasady na zakazie obciążania działalności podatnika kosztem podatku VAT, naliczonego przy nabyciu (wytworzeniu) towarów i usług służących tej działalności.

W ocenie Spółki, nie istnieją zatem żadne ustawowe przeszkody, aby dokonać obniżenia podatku w związku z nabywanymi towarami i usługami przeznaczonymi na budowę nieodpłatnie przekazywanej infrastruktury, która to usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT z tytułu poniesionych wydatków na budowę Inwestycji prowadzonej na podstawie Umowy użyczenia zawartej z Użyczającym.

Podobne stanowisko do prezentowanego przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lutego 2017 r. (nr 2461-IBPP3.4512.3.2017.1 EJ),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 stycznia 2016 r. (nr IPTPP3/4512-468/15-3/MK),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 listopada 2014 r. (nr IPPP2/443-835/14-2/MT).

Ad 3

Zdaniem Spółki, czynności związane z przeniesieniem części kosztów związanych z realizacją planowanej inwestycji na właściciela sąsiedniej nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według ogólnych zasad, a czynność ta powinna być dokumentowana fakturą, gdyż podmiot ten jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższych przepisów wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć, co do zasady, każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Należy zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, w którym wskazano, że: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, podmiot dokonujący odsprzedaży usługi na rzecz kontrahenta powinien zachować się tak, jakby sam wyświadczył tę usługę, tym samym jest zobowiązany zastosować właściwą dla danej usługi stawkę podatku. Realizacja Inwestycji odbywa się na podstawie Porozumienia, zgodnie z którym cześć kosztów pokrywana jest przez właściciela sąsiedniej nieruchomości. Przedmiotowa Inwestycja, również dla niego przyczyni się do polepszenia warunków wykonania działalności gospodarczej.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

W opisanym zdarzeniu Spółka będzie miała zatem do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (umożliwienie korzystania z efektów wspólnej inwestycji, polegającej na wybudowaniu Inwestycji w zamian za określone wynagrodzenie wypłacone przez właściciela nieruchomości sąsiedniej). Zgodnie natomiast z art. 106b pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (\`(...)\`). Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2017 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.300.2017.1. MD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Za odpłatne świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Ponadto, usługa o charakterze nieodpłatnym, tj. w ramach której odbiorca świadczenia nie jest obowiązany do żadnego świadczenia ekwiwalentnego na rzecz świadczącego usługę, może podlegać opodatkowaniu, jeżeli świadczenie usługi nastąpi dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza budować drogę dojazdową do Nieruchomości wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej. Przebudowa drogi spowoduje połączenie Nieruchomości z istniejącymi drogami publicznymi i będzie miała na celu poprawienie bezpieczeństwa na drodze dojazdowej do budynków biurowych oraz umożliwienie transportu towarów do magazynów przyszłych najemców pomieszczeń magazynowych znajdujących się na Nieruchomości. Spółka nie jest właścicielem gruntów, na których ma zostać zrealizowana Inwestycja, dlatego zawarła z Miastem - w imieniu i na rzecz którego działa Zarząd Dróg Miejskich (Użyczający), umowę użyczenia, na podstawie której Użyczający użyczył Spółce grunty położone w pasie drogowym będące drogą publiczną na cele związane z realizacją Inwestycji. Inwestycja zostanie zrealizowana przez Spółkę na jej własny koszt i ryzyko, a po zakończeniu prac budowlanych, Spółka przekaże nieodpłatnie Inwestycję na rzecz Użyczającego.

Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nieodpłatnego przekazania Inwestycji na rzecz Użyczającego.

Analiza przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że przekazanie na rzecz Użyczającego drogi wybudowanej na gruncie nienależącym do Spółki, nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. Z wniosku wynika, że Spółce nie przysługuje prawo do rozporządzania jak właściciel gruntem, na którym realizowana będzie Inwestycja. Zatem, przekazania przez Spółkę nieodpłatnie wybudowanej drogi dojazdowej wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej nie można uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Czynność ta stanowić będzie wobec tego świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 8 ustawy. Z uwagi natomiast na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem od towarów i usług powinna być rozważana na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu powinno być świadczeniem do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Jak wynika z wniosku budowa drogi spowoduje połączenie Nieruchomości Spółki z istniejącymi drogami publicznymi i będzie miała na celu poprawienie bezpieczeństwa na drodze dojazdowej do budynków biurowych, jak również umożliwienie transportu towarów do magazynów przyszłych najemców pomieszczeń magazynowych znajdujących się na Nieruchomości. Należy zatem uznać, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku nieodpłatne świadczenie usług, polegające na nieodpłatnym przekazaniu drogi dojazdowej ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Uwzględniając okoliczności sprawy oraz ww. regulacje prawne uznać należy, że nieodpłatne przekazanie na rzecz Użyczającego Inwestycji stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem.

W konsekwencji należy uznać, że nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz Użyczającego drogi dojazdowej wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przepisy ustawy nie precyzują jednak, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem opodatkowanego obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego VAT.

Mając na uwadze okoliczności, z których wynika, że wydatki poniesione na budowę Inwestycji w postaci drogi dojazdowej do Nieruchomości (na której położone są dwa budynki biurowe z pomieszczeniami magazynowymi) wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej, stwierdzić należy, że wydatki poniesione na Inwestycję będą miały związek z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na wynajmie i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Budynki biurowe i pomieszczenia magazynowe położone na Nieruchomości są wykorzystywane na potrzeby własne Spółki, jak również w przyszłości mają być przedmiotem najmu na rzecz podmiotów trzecich.

W takich okolicznościach zachodzi związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionym na powstanie drogi dojazdowej przekazanej następnie Zarządowi Dróg Miejskich oraz czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy w ramach działalności gospodarczej polegającej na wynajmie i zarządzie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, co daje podstawę do dokonania odliczeń podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na budowę infrastruktury drogowej.

Zatem na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy we zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad 3

Z powołanego wyżej art. 7 ust. 1 oraz 8 ust. 1 ustawy wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą i zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Należy zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Poza tym na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zatem, podmiot dokonujący odsprzedaży usługi na rzecz kontrahenta powinien zachować się tak, jakby sam wyświadczył tę usługę, tym samym jest zobowiązany zastosować właściwą dla danej usługi stawkę podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zrealizuje Inwestycję polegającą na budowie drogi serwisowej (dojazdowej) wraz z oświetleniem oraz budową sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej. Na podstawie zawartego Porozumienia właściciel sąsiedniej nieruchomości partycypuje w kosztach Inwestycji - Strony Porozumienia zobowiązały się ponieść po połowie koszty związane z dokumentacja projektową oraz robotami budowlanymi. Faktury z tytułu wykonania czynności związanych z realizacją Inwestycji będą wystawiane przez wykonawcę na rzecz Spółki.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz dokonaną analizę prawną należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (umożliwienie korzystania z efektów wspólnej inwestycji polegającej na wybudowaniu drogi serwisowej (dojazdowej) wraz z oświetleniem oraz na budowie sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej do nieruchomości Stron Porozumienia) w zamian za określone wynagrodzenie wypłacone przez właściciela sąsiedniej nieruchomości. Właściciel sąsiedniej nieruchomości partycypuje w kosztach Inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę dotyczącej budowy drogi serwisowej (dojazdowej) wraz z oświetleniem oraz budowy sieci telekomunikacyjnej w pasie drogi krajowej. Natomiast Wnioskodawca zrealizuje Inwestycję, co sprawia, że właściciel sąsiedniej nieruchomości będzie mógł korzystać z wybudowanej w ramach Inwestycji infrastruktury drogi dojazdowej do swojej nieruchomości.

Zatem między Wnioskodawcą i właścicielem sąsiedniej nieruchomości wystąpi stosunek zobowiązaniowy. Ww. wpłata z tytułu partycypacji będzie rodziła korzyści dla partycypującego w kosztach Inwestycji.

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę wpłaty z tytułu partycypacji w kosztach Inwestycji stanowią wynagrodzenie za wykonanie określonych porozumieniem czynności na rzecz właściciela sąsiedniej nieruchomości podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle ww. art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury z tytułu partycypacji w kosztach inwestycji na rzecz właściciela sąsiedniej działki.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.