Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.877.2021.4.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-12
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zapewnieniem pracownikom dojazdów do i z pracy.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zakłady pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 14a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2021 r. (data wpływu 27 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 4 stycznia 2022 r. (data wpływu 4 stycznia 2022 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

27 września 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 4 stycznia 2022 r.

**We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

X sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji … . Spółka jest liderem na rynku w dziedzinie produkcji … .

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka zatrudnia kilkuset pracowników. Zakład produkcyjny Spółki znajduje się na terenie, gdzie utrudniony jest dojazd komunikacją miejską. Dodatkowo, Spółka zatrudnia pracowników również z innych miejscowości niż ta, w której prowadzi działalność gospodarczą. Pracownicy Spółki dojeżdżają od kilku do kilkudziesięciu kilometrów do siedziby firmy. System pracy w Spółce został określony jako 4 brygadowy, praca odbywa się na 3 zmiany, co również utrudnia pracownikom dojazdy do miejsca pracy.

Spółka dąży do zapewnienia stałej ilości personelu, niezbędnej do utrzymania procesu produkcji – z tego powodu, Spółka chce zapewnić zarówno obecnym, jak również przyszłym pracownikom, możliwość bezpłatnego dojazdu do i z miejsca pracy. Spółka planuje, że dojazd będzie zapewniony wyłącznie tym osobom, których miejsce zamieszkania znajduje się w dalszych okolicach, skąd utrudniony jest dojazd. Aby wyodrębnić osoby, którym Spółka zdecydowała się zapewnić bezpłatny transport do i z miejsca pracy, Spółka zamierza zbierać odpowiednie deklaracje i w ten sposób ustalać, którym osobom zapewnić bezpłatny dojazd. Ponadto, bezpłatny dojazd będzie zapewniony wyłącznie osobom zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę, przewozy nie będą zapewniane zleceniobiorcom.

Miesięczny koszt z tytułu zorganizowania przez Wnioskodawcę transportu opiewać będzie na wartość ryczałtową, wynikającą z umowy zawartej z dostawcą usług transportowych. Kwota wynagrodzenia przewoźnika zostanie określona, jako ryczałtowa kwota wynajmu środka transportu wraz z kierowcą oraz iloczynu stawki kilometrowej i ilości kilometrów przejechanych na danej trasie. Wysokość opłaty nie będzie w szczególności uzależniona od ilości osób korzystających z dojazdów. Podkreślenia wymaga fakt, że Spółka będzie zbierała deklaracje od pracowników, że są oni zainteresowani przewozami finansowanymi lub organizowanymi przez Wnioskodawcę, co jednak nie oznacza, że za każdym razem, pracownicy, którzy złożyli deklarację będą korzystali z transportu, a więc nie można będzie stwierdzić, że świadczenie ostatecznie otrzymali.

Zapewnienie pracownikom transportu dotyczy sytuacji, w których pracownicy nie mają możliwości skorzystania z komunikacji publicznej oraz sytuacji, gdy potencjalni nowi pracownicy zamieszkujący miejscowości wykluczone komunikacyjnie, nie będą w stanie podjąć zatrudnienia u pracodawcy z uwagi na brak możliwości dojazdu do pracy. Dodatkowo, Spółka planuje określić możliwość korzystania z dojazdów do i z miejsca pracy w Regulaminie Pracy, w umowach o pracę nie przewiduje się wprowadzania zapisów dotyczących organizowania przez pracodawcę dojazdów do i z miejsca pracy.

Przejazdy zapewniane pracownikom mogą być realizowane za pomocą różnego rodzaju środków transportu. Środki transportu będą wybierane na podstawie ilości pracowników, którzy zadeklarują chęć przejazdu na danej trasie. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że środkami transportu, którymi będą wykonywane przejazdy mogą być zarówno wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej jako: „uPIT”), jak również innego rodzaju środki transportu (np. busy).

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy zapewnienie pracownikom – dotychczasowym i przyszłym – dojazdów do i z miejsca pracy innymi środkami transportu, niż te o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14a uPIT, wiąże się z obowiązkiem rozpoznania po stronie pracowników korzystających z tych przejazdów przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Zapewnienie pracownikom – dotychczasowym i przyszłym – dojazdów do i z miejsca pracy innymi środkami transportu, niż te o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14a uPIT, nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania po stronie pracowników korzystających z tych przejazdów przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 uPIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie z kolei do art. 10 ust. 1 pkt 1 uPIT, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z generalną zasadą nieodpłatne świadczenia, które pracownicy otrzymują w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, na mocy art. 12 ust. 1 uPIT, należy kwalifikować jako przychody ze stosunku pracy, natomiast wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń należy ustalać z uwzględnieniem art. 11 ust. 2-2b uPIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 uPIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ramach przychodów ze stosunku pracy ustawodawca łączy przychody z wszelkiego rodzaju pracy o charakterze najemnym, świadczonej w różnych stosunkach prawnych. Wyliczenie zawarte w powyższym katalogu ma charakter otwarty, należy tak twierdzić, ze względu na użycie sformułowań „wszelkie wypłaty” oraz „wartość innych (\`(...)\`) świadczeń”. Oznacza to, że dla kwalifikacji danego przychodu, jako przychodu pochodzącego ze stosunku pracy (i stosunków pokrewnych) decydujące znaczenie ma nie nazwa danego świadczenia, czy też tytuł wypłaty, ale przede wszystkim to, z jakiego stosunku jest ono otrzymywane, od kogo pochodzi i na czyją rzecz jest dokonywane.

Jedną z kategorii przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy jest wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Inne świadczenia to takie, które nie stanowią ani świadczeń rzeczowych, ani świadczeń ponoszonych za pracownika.

Przez nieodpłatne świadczenia rozumie się świadczenie otrzymane przez pracownika pod tytułem darmym, co oznacza, że w zamian za to świadczenie, pracownik nie dokonuje żadnego świadczenia wzajemnego. Co do zasady świadczenia, których istotą są określone usługi lub możliwość korzystania z usług lub rzeczy, należą do kategorii świadczeń ponoszonych za pracownika lub innych świadczeń nieodpłatnych.

Powyższe powoduje, że w praktyce powstawać mogą wątpliwości, czy danego rodzaju świadczenie należy zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy (i pokrewnych), czy też nie. Pomocna w tym względzie może być dyrektywa sformułowana w orzeczeniu NSA z 26 marca 1993 r. (sygn. akt III SA 2219/92, ONSA 1993, nr 3, poz. 83): „o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy (i innych stosunków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tego artykułu, czy także inna osoba, niezwiązana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą”.

W przypadku świadczenia nieodpłatnego kluczowe znaczenie ma to, czy generuje ono przysporzenie po stronie otrzymującego. Szczególnie w warunkach istniejącego stosunku pracy ważne jest to, czy świadczenie służy pracownikowi, jego potrzebom osobistym, czy może jednak pracodawcy. Dodatkowo istotnym jest stwierdzenie, czy pracownik musiał przyjąć świadczenie, czy miał rzeczywistą możliwość rezygnacji z niego.

W tym miejscu należy odnieść się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, który do pewnego stopnia wskazuje warunki, których spełnienie jest konieczne, aby móc uznać świadczenia i należności otrzymywane od pracodawcy za przychód ze stosunku pracy.

Z powołanego wyroku wynika, że przychodami pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 uPIT, mogą być takie świadczenia, które spełniają łącznie następujące wymogi:

· zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik korzysta z nich w pełni dobrowolnie);

· zostały spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy i przyniosły mu korzyść w postaci uniknięcia wydatku, bądź powiększenia aktywów;

· są wymierne (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisane indywidualnemu pracownikowi (nie są dostępne w sposób ogólny dla wszystkich pracowników).

Wnioskując przez przeciwieństwo, należy stwierdzić, że świadczenia oferowane przez pracodawcę, które nie spełniają którejkolwiek z powyżej określonych przesłanek nie będą stanowiły po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny podkreśla, że inne nieodpłatne świadczenia na rzecz pracownika mogą być uznane za dochód w rozumieniu uPIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wskazuje na uznanie przez pracownika, że z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej i rodzinnej – jest celowe, przydatne i leży w jego interesie. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy, pracownik co do zasady, sam ponosiłby taki wydatek. W konsekwencji, przyjęcie zaoferowanego przez pracodawcę świadczenia pozwala mu na uniknięcie tego wydatku.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek co do zasady może zostać uznany za spełniony, pracownicy będą korzystać ze świadczeń dojazdów do i z miejsca pracy dobrowolnie, nie będzie to wykonanie polecenia służbowego przekazanego przez pracodawcę.

Definiując drugi warunek, Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że oceniając czy świadczenie leżało w interesie pracownika, czy nie, istotnym jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest zauważalny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny w ślad za wcześniejszymi uchwałami Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznał, że „w zakresie nieodpłatnego świadczenia jako przychodu, mieszczą się wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Konsekwentnie, aby wartość świadczenia, które pracownik uzyskuje od pracodawcy podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, po stronie pracownika musi pojawić się korzyść majątkowa. Wspomniana korzyść, co do zasady może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi – w tym wypadku po stronie pracownika nie pojawi się wprawdzie realny dochód, ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie uPIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. W tym zakresie Trybunał Konstytucyjny wskazał przykład dowożenia pracownika z miejsca zamieszkania do pracy.

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, zorganizowanie dojazdów dla pracowników do i z miejsca pracy może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika, a w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uznanie, że organizacja dojazdów do i z miejsca pracy na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy wymaga jednak analizy, czy pracodawca spełnia te świadczenia, dysponując uprzednią zgodą pracownika. Jeśli pracownik zdecyduje się skorzystać z przewozu – niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Trybunał Konstytucyjny jednocześnie zauważył, że w sytuacji gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – to po stronie pracownika nie powstanie korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym. Oznacza to, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę może zostać uznane za świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak zauważył również Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wymienienie wszystkich świadczeń, które można uznać za wolne od podatku.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zauważyć, że zgodnie z treścią art. 94 pkt 2 i 2a ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, dalej jako: „Kodeks pracy”), pracodawca jest obowiązany w szczególności:

2) organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy;

2a) organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie;

4) zapewniać bezpieczne i higieniczne warunki pracy oraz prowadzić systematyczne szkolenie pracowników w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jak wynika z art. 94 pkt 2 Kodeksu pracy, pracodawca ma obowiązek organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji wysokiej wydajności i należytej jakości pracy.

Nie ulega jednocześnie wątpliwość, że spełnienie tego obowiązku leży w interesie pracodawcy, bowiem to pracodawca jest najbardziej zainteresowany, aby pracownicy efektywnie wykorzystywali czas pracy na realizację obowiązków, a w efekcie aby świadczona praca była jak najwyższej jakości (por. M. Lekston \[w\] Kodeks pracy. Komentarz. Tom I. Art. 1-113, wyd. V, red. K. W. Baran, Warszawa 2020, art. 94).

Jak wskazuje się w literaturze, świadczenie pracy przez pracownika, nie jest możliwe bez należytego współdziałania pracodawcy (por. D. Dzienisiuk, J. Skoczyński \[w:\] Kodeks pracy. Komentarz, wyd. VII, red. L. Florek, Warszawa 2017, art. 94).

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku organizowania dojazdów na rzecz pracowników mogłoby zdarzyć się tak, że osoby te zrezygnowałyby z pracy u Wnioskodawcy, wybierając miejsce pracy, które znajduje się bliżej ich miejsca zamieszkania, co z kolei powodowałoby konieczność zatrzymania procesu produkcji i znaczne straty po stronie Wnioskodawcy. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, gdyby nie to, że pracownicy wykonują pracę na rzecz Wnioskodawcy – nie mieliby powodu, żeby z takiego świadczenia w ogóle korzystać i ponosić jakiekolwiek związane z tym koszty. Jak podnoszono wcześniej, w razie niezapewnienia przez pracodawcę transportu pracownicy nie mogliby wykonywać pracy, co oznaczałoby niemożność realizacji celów produkcyjnych przez Spółkę.

Szczególnie Spółka zwraca uwagę na chęć aktywizacji pracowników/potencjalnych pracowników z regionów wykluczonych komunikacyjnie, bowiem zdaniem Wnioskodawcy zapewnienie tym osobom dojazdów do i z miejsca pracy warunkuje wykonywanie pracy przez te osoby w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, jak już stwierdzono wcześniej, gdyby nie dojazdy organizowane przez Spółkę istniałaby możliwość, że Spółka nie pozyskałaby pracowników również z wykluczonych komunikacyjnie obszarów, a przez to nie realizowałaby określonych celów produkcyjnych.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy zapewnienie pracownikom dojazdów do i z miejsca pracy leży przede wszystkim w interesie Wnioskodawcy.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, dbałość o bezpieczeństwo i higienę pracy leży w interesie pracodawcy, ze względu na to, że po pierwsze zapewniają one efektywniejsze wykonywanie obowiązków przez pracowników, a po drugie, w przypadku niedochowania określonych standardów pracodawca mógłby być narażony na różne – w tym prawne – konsekwencje.

Z powołanego wcześniej wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika, że świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji, których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności nie powodują zasadniczo powstania przychodu po stronie pracownika.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, konieczność poniesienia wydatków na dojazdy do i z miejsca pracy na rzecz pracowników pozostaje w interesie pracodawcy, a nie pracowników, w związku z czym wartość dojazdów nie stanowi przychodu ze stosunku pracy po stronie pracowników.

Z kolei odnosząc się do trzeciego warunku kwalifikującego nieodpłatne świadczenie za przychód podatkowy, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje wtedy, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować jego odbiorcę. Mając to na uwadze, Trybunał stwierdził, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia wartości tego świadczenia, a tym samym podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. W tym przypadku ponownie wskazano, jako przykład organizowania transportu przez pracodawcę, w sytuacji, gdy pracodawca wie, kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległość, którą każdy z pracowników będzie pokonywał.

W sytuacji Wnioskodawcy, pracodawca nie jest w stanie precyzyjnie określić, który z pracowników/potencjalnych pracowników skorzysta ze świadczenia. Szczególnie jak wskazuje Wnioskodawca, nie ma tutaj znaczenia złożenie deklaracji przez pracowników/potencjalnych pracowników zainteresowanych tymi przejazdami. Może zdarzyć się tak, że pracownicy/potencjalni pracownicy mimo wyrażenia chęci korzystania z dojazdów do i z miejsca pracy finalnie ze świadczenia nie skorzystają. Dodatkowo, sposób ustalenia wynagrodzenia przewoźnika wskazuje, że Spółka nie będzie miała możliwości wyliczenia indywidualnej wartości świadczenia, przypadającej na konkretnego pracownika/potencjalnego pracownika. Ustalenie wartości nie będzie możliwe, ponieważ zgodnie z ustaleniami dokonanymi z przewoźnikiem, Spółka będzie ponosiła wydatek w wysokości iloczynu wartości ryczałtowej za wynajęty środek transportu oraz odpowiedniej stawki za kilometr – zatem Spółka nie będzie w stanie odnieść wysokości świadczenia do pracownika/potencjalnego pracownika, który skorzystał, bądź miał możliwość skorzystania, ale nie skorzystał ze świadczenia.

W odniesieniu do powyższych warunków, należy stwierdzić, że oferowanie potencjalnym pracownikom z dalszych okolic bezpłatnych przejazdów leży przede wszystkim w interesie Spółki, bowiem potencjalni pracownicy mający miejsce zamieszkania w dalszych okolicach, z których dojazd do Spółki jest utrudniony, mogliby zdecydować się na współpracę z innym pracodawcą, a Spółka w związku z tym nie byłaby w stanie spełniać określonych celów produkcyjnych, a zatem wypełniać swoich zobowiązań umownych. Zdaniem Wnioskodawcy, oferowanie bezpłatnych przejazdów nie będzie generowało po stronie potencjalnych pracowników przychodu do opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, oferowanie potencjalnym pracownikom z trudniej skomunikowanych miejsc bezpłatnych dojazdów często będzie jedną z przesłanek, dla których osoby te w ogóle zdecydują się podjąć zatrudnienie u Wnioskodawcy. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że jest to wydatek ponoszony przede wszystkim w interesie Wnioskodawcy, zmierzający do zapewnienia sobie niezbędnych do wykonywania działalności zasobów pracowniczych, ponieważ często, osoby te w ogóle nie podjęłyby zatrudnienia, w związku z czym, zdaniem Spółki, nie sposób twierdzić, że samodzielnie ponosiłyby wydatki na dojazdy do pracy.

Takie stanowisko zasadniczo potwierdzają również organy podatkowe – dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lipca 2020 r., sygn. sprawy: 0114-KDIP3-2.4011.339.2020.1.JK3, w której uznano, że „w tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. należy uznać, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Wnioskodawcę pracownikom kosztów transportu taksówkami i samochodami służbowymi w związku z pracą, nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone będą bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Świadczenia otrzymane od pracodawcy pozostają w związku z pracą w godzinach pracy jak i poza godzinami pracy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany z tego tytułu do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych”.

Tożsame stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2020 r., sygn. sprawy: 0113-KDIPT2-3.4011.30.2020.JŚ. W przedmiotowej interpretacji indywidualnej stan faktyczny dotyczył wnioskodawcy, który zapewnia pracownikom w związku z poleceniem pracy w nadgodzinach w porach nocnych możliwość dotarcia do pracy lub/i powrotu do domu w ramach transportu taksówką. Dotyczy to sytuacji, kiedy pracownicy musza stawić się w pracy w ramach nadgodzin, a w razie niezapewnienia przez pracodawcę transportu większość pracowników nie byłaby w stanie dotrzeć do pracy, czy do domu ze względu na duże ograniczenie usług komunikacji publicznej w tych godzinach. Wnioskodawca podkreślał, że świadczenie jest ściśle związane z pracą jaka została mu zlecona, a gdyby nie potrzeba zostania dłużej w pracy, pracownicy nie mieliby powodu, żeby ze świadczenia transportu korzystać i ponosić w związku z tym jakiekolwiek koszty. W przypadku gdyby pracodawca nie zapewnił transportu pracownikom, pracownicy nie mogliby w tych godzinach wykonywać pracy, co wiązałoby się z niemożnością realizacji procesu produkcji. Dodatkowo, wnioskodawca podkreślił, że interes pracodawcy w tym zakresie związany jest z dbałością o bezpieczeństwo i higienę pracy oraz zapewnieniem efektywniejsze wykonywanie obowiązków przez pracowników.

Podobnej sytuacji dotyczyła interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2019 r., sygn. sprawy: 0114-KDIP3-3.4011.78.2019.2.JK2. Również w tym wypadku Organ podatkowy stwierdził, że zorganizowanie transportu na rzecz pracowników, którzy wykonują obowiązku pracownicze poza godzinami pracy leży w interesie pracodawcy, nie pracownika. Zapewnienie transportu taksówkami, leżeć będzie wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, którzy gdyby nie konieczność wywiązywania się z obowiązków służbowych – nie mieliby powodu do korzystania z tej usługi. Jak wynika z wniosku, pracownicy korzystają z przejazdów taksówkami celem przemieszczenia się do miejsc wyznaczonych przez pracodawcę i wykonania tam obowiązków służbowych.

Analogiczne podejście wyrażono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 października 2015 r., sygn. sprawy: IBPB-2-1/4511-327/15/DP, w której stwierdzono, że „sfinansowanie przez Wnioskodawcę pracownikom przejazdów z miejsca organizowania obowiązkowego spotkania biznesowego do miejsca zamieszkania pracownika niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy (\`(...)\`) Tym samym na Wnioskodawcy jako pracodawcy nie ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika, nie jest on zobowiązany do naliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od przedmiotowych wydatków zwracanych pracownikom”.

Podobnie również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1132/15, w którym stwierdzono, że „w przypadku powierzenia pracownikom obowiązków na określonym w umowie obszarze działalności firmy – poza miejscem zamieszkania pracownika – po stronie pracownika nie powstanie przychód w postać wartości noclegu, wyżywienia oraz kosztów dojazdów/przejazdów”. Podkreślono ponadto, że wydatek poniesiony w związku z organizacją kosztów dojazdów/przejazdów dla pracowników jest wydatkiem ponoszonym w interesie pracodawcy, który stanowi koszt uzyskania przychodów działalności gospodarczej.

Również orzeczenie NSA z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1724/10, wskazuje tożsame skutki podatkowe po stronie pracownika w związku z organizacją nieodpłatnych przewozów dla pracowników, podobnie także orzeczenie nieprawomocne WSA w Warszawie z 8 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 669/18.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, organizowane przez Spółkę dojazdy do i z miejsca pracy nie stanowią w przypadku Wnioskodawcy po stronie pracowników/potencjalnych pracowników przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1w zw. z art. 11 ust. 1 uPIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem ww. artykułu przychodami ze stosunku pracy są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

Zgodnie z art. 94 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320), pracodawca jest obowiązany w szczególności, m.in.:

2) organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy;

2a) organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie;

4) zapewniać bezpieczne i higieniczne warunki pracy oraz prowadzić systematyczne szkolenie pracowników w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Według art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy wskazać, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowi przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia” zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

W tym miejscu, należy wskazać, że z ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca również powołuje się na wytyczne Trybunału oceniając swoje zdarzenie przyszłe pod kątem zasadności (bądź nie) powstania przychodu u pracownika podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Wnioskodawca, odnosząc się do pierwszej cechy kategorii „nieodpłatnych świadczeń”, sam uznał jej spełnienie w przedstawionych okolicznościach sprawy. Pracownicy będą bowiem korzystać ze świadczeń dojazdów do i z miejsca pracy w pełni dobrowolnie, nie będzie to wykonanie polecenia służbowego przekazanego przez pracodawcę. Pracownicy będą bowiem korzystać ze świadczeń dojazdów do i z miejsca pracy w pełni dobrowolnie, nie będzie to wykonanie polecenia służbowego przekazanego przez pracodawcę. Można zatem dodać, że pracownicy akceptując warunki przedstawione przez pracodawcę dokonali indywidualnych „rachunków zysku i strat” w zakresie sfery prywatnej i zawodowej co w konsekwencji doprowadziło ich do przyjęcia oferty pracodawcy. Wnioskodawca wskazał bowiem, że spółka zamierza zbierać odpowiednie deklaracje i w ten sposób ustalać, którym osobom zapewnić bezpłatny dojazd, czyli z punku widzenia indywidualnego pracownika składającego deklarację, organizacja bezpłatnego dojazdu do i z miejsca pracy przez pracodawcę pozwala na realne zaoszczędzenie jego wydatku. Powszechnie, bowiem przyjmuje się, że okoliczność dojazdu pracownika do i z miejsca pracy, co prawda wynikająca bezpośrednio z konieczności realizacji obowiązków wobec pracodawcy w związku z zawartą umową o pracę, znajduje się, jednak poza jej obligatoryjnym unormowaniem, dlatego pozostaje co do zasady w zakresie sfery prywatnej pracownika, jego budżetu.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym nieodpłatne świadczenie dowozu do i z miejsca pracy świadczone przez Wnioskodawcę jest w interesie pracownika, gdyż uzyskuje on w ten sposób wymierną korzyść w postaci uniknięcia kosztów (przysporzenie majątkowe), które musiałby ponieść, skoro zdecydował się na podjęcie zatrudnienia/bądź jego kontynuację w zakładzie pracy niekorzystnie zlokalizowanym.

Wnioskodawca we własnym stanowisku nie zgodził się z powyższym stwierdzeniem. Argumentując swoje stanowisko powołał się na art. 94 pkt 2, 2a i 4 Kodeksu pracy. Zdaniem Wnioskodawcy wskazane przepisy prawa pracy obligują pracodawcę do świadczenia na rzecz pracowników bezpłatnych przewozów w celu zgodnego z prawem wykonania pracy. Nie można, jednak zgodzić się z podnoszoną argumentacją, gdyż świadczenie bezpłatnych usług przewozu do i z miejsca pracy nie zostało wymienione w cytowanej ustawie oraz nie wynika bezpośrednio z przepisów prawa pracy. W przypadku tak szerokiego wnioskowania przyjętego przez Wnioskodawcę, czyli zobowiązania organizowania bezpłatnego dowozu dla pracowników, w okolicznościach permanentnego występowania rynku pracownika w niektórych branżach, wiązałoby się z nadmiernym i nie uzasadnionym obciążeniem przedsiębiorców.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Zgodnie z art. art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu pracowników autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 450, 463, 694 i 720).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zbierając deklaracje pracowników, jak sam określił w celu ustalenia, którym osobom zapewnić bezpłatny dojazd, będzie posiadał informacje odnośnie osób, dla których proponowana oferta stanowi realne przysporzenie, ponieważ w przeciwnym wypadku nie przyjęliby propozycji pracodawcy. Pracownicy, którzy zadeklarowali wolę korzystania z bezpłatnego dowozu niewątpliwie uzyskają korzyść (nie tylko finansową ale także, np. pod względem organizacyjnym) dzięki, której organizacja dotarcia do i z pracy została niejako transferowana z obowiązku prywatnego pracownika w kierunku działalności pracodawcy. W związku z powyższym przedmiotowe deklaracje, obok innych danych, staną się składnikiem bazowym potrzebnym do prawidłowego wykazania przychodu pracownika z tytułu bezpłatnego dowozu. Przejazdy zapewniane pracownikom mogą być realizowane za pomocą różnego rodzaju środków transportu. Środki transportu będą wybierane na podstawie ilości pracowników, którzy zadeklarują chęć przejazdu na danej trasie. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że środkami transportu, którymi będą wykonywane przejazdy mogą być zarówno wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również innego rodzaju środki transportu (np. busy).

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z przyjętym przez Wnioskodawcę stanowiskiem, w którym dowóz do i z miejsca pracy traktuje jako świadczenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że w zaistniałych okolicznościach, jest to świadczenie za zgodą pracownika, w jego interesie, przyniosło mu korzyść w postaci uniknięcia wydatku, którą musiałby ponieść, ponadto korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Zatem zapewnienie pracownikom – dotychczasowym i przyszłym – dojazdów do i z miejsca pracy innymi środkami transportu niż te, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wiąże się z obowiązkiem rozpoznania po ich stronie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Odnosząc się do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy nie jest spełniony warunek dotyczący rodzaju środka transportu – w przypadku przedmiotowej sprawy może nie zostać spełniony – nie można zastosować wyżej wymienionego zwolnienia.

Stanowisko Organu znajduje potwierdzenie m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego:

· z 3 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2842/18;

· z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3439/18;

· z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3440/18.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.