Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.743.2017.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-02
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz niepowstanie obowiązku podatkowego z tytułu zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.), uzupełnionym w dniu 21 grudnia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz niepowstania obowiązku podatkowego z tytułu zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz niepowstania obowiązku podatkowego z tytułu zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych w (…) oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr (…), o pow. (…) ha, zapisanej w KW nr (…) oraz stanowiącej działkę nr (…), o pow. (…) ha, KW nr (…). Obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu na mocy umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i ustanowienia służebności gruntowej dokumentowanej aktem notarialnym: Rep. A nr (…) z dnia (…) 2004 r. oraz umowy sprzedaży za Rep. A nr (…) z dnia (…) 2008 r. notariusza T. I.

Pierwszym użytkownikiem wieczystym gruntów wymienionych powyżej były Zakłady (…) w T., na podstawie decyzji znak (…) z dnia (…) 1993 r., decyzji Urzędu Wojewódzkiego stwierdzającej nabycie z dniem (…) grudnia 1990 r. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa na okres 99 lat.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka nr (…) położona jest w granicach jednostki planistycznej (…) zdefiniowanej jako tereny zabudowy usługowej, a działka nr (…) w granicach jednostki planistycznej oznaczonej symbolem (…), dla której ustalono przeznaczenie podstawowe − tereny zabudowy usługowej i tereny obiektów produkcyjnych.

Przedsiębiorstwo złożyło wniosek o sprzedaż gruntu. Postępowanie w sprawie sprzedaży gruntu prowadzone będzie w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774 ze zm.), a jego tryb będzie następujący:

*   sprzedaż może nastąpić po ustaleniu, że jest ona dopuszczalna w świetle obowiązującego prawa i zgodna z zasadami prawidłowej gospodarki zasobem nieruchomościami,
*   ustalenie ceny nieruchomości gruntowej następuje w oparciu o opinię rzeczoznawcy majątkowego, działającego na zlecenie tut. urzędu,
*   cena sprzedaży nie może być mniejsza niż wartość prawa własności nieruchomości, a na poczet ceny zalicza się wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu (obie wartości ustala rzeczoznawcę majątkowy), cena sprzedaży może zostać powiększona o podatek VAT o ile w toku postępowania organy podatkowe uznają tę czynność za podlegającą opodatkowaniu,
*   warunki finansowe transakcji wymagają akceptacji Wojewody, który udziela jej w formie zarządzenia, wydanego w terminie miesiąca od złożenia odpowiedniego wniosku, po ustaleniu że sprzedaż jest dopuszczalna w świetle obowiązującego prawa i zgodna z zasadami prawidłowej gospodarki zasobem nieruchomości Skarbu Państwa,
*   na wniosek nabywcy, cena sprzedaży może zostać rozłożona na 10 rat rocznych płatnych następująco: pierwsza rata stanowiąca co najmniej 10% ceny oraz ewentualny podatek VAT winna być wpłacona w terminie i w sposób pozwalający stwierdzić wpłynięcie środków finansowych przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego, pozostała do uiszczenia cena płatna jest w rocznych ratach w terminie do 31 marca każdego roku, po powiększeniu o odsetki od całej niespłaconej kwoty, liczone od dnia sporządzenia aktu notarialnego,
*   zgodnie z zarządzeniem nr (…) Wojewody z dnia (…) 2014 r. w sprawie warunków zastosowania innej stopy procentowej w odniesieniu do rozłożonej na raty niespłaconej części ceny nieruchomości stanowiących przedmiot własności Gminy Miasta, rozłożona na raty niespłacona część ceny nieruchomości podlegać będzie oprocentowaniu przy zastosowaniu 6 - krotności stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski,
*   zgodnie z art. 34 i 35 ustawy o gospodarce nieruchomościami, informacja o zamiarze sprzedaży gruntu zostanie podana do publicznej wiadomości, na okres co najmniej 6 tygodni, w celu umożliwienia ewentualnego zgłoszenia się osób, którym przysługuje roszczenie o nabycie tej nieruchomości, po upływie tego terminu zostanie przedstawiony do akceptacji protokół uzgodnień, będący podstawą zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego,
*   w świetle przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 123, poz. 1291, ze zm.) rozłożenie na raty płatności z tytułu nabycia przez użytkownika wieczystego prawa własności nieruchomości SP kwalifikowane jest jako udzielenie pomocy publicznej de minimis, zgodnie z zapisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. z 2010 r. Nr 53, poz. 311), konieczne jest przekazanie danych dotyczących sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy za okres 3 ostatnich lat obrotowych, sporządzone zgodnie z zasadami rachunkowości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz jej użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej właścicielowi gruntu, równej różnicy pomiędzy wartością prawa własności oraz wartością prawa użytkowania wieczystego, ustalonej zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w sytuacji gdy oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r. będzie rodzić po stronie zbywcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i czy cena transakcyjna zawiera podatek od towarów i usług (cena brutto)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkowania wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, nie będzie stanowiła dostawy towarów i usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wobec czego pozostaje poza zakresem powołanej ustawy. Czynność ta będzie jedynie zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływając natomiast na władztwo rzeczy, które użytkownik wieczysty już uzyskał. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości. Sprzedaż przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ad. 2

Uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej właścicielowi gruntu z tytułu jego sprzedaży nie jest ponowną dostawą towaru ani inną czynnością objętą opodatkowaniem i w związku z tym nie rodzi po stronie zbywcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Na podstawie art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K. c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r., poz. 83, z późn. zm.), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1.  starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej - w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;
2.  wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa - odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. , poz. 2147, z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu.

W oparciu o ust. 1a powyższego artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

W myśl ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Na podstawie art. 67 ust. 1 ww. ustawy, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Natomiast w myśl art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy wskazać, że przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotowymi nieruchomościami jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości na rzecz ich użytkownika, zatem, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7), wówczas doszło już do dostawy nieruchomości.

W związku z powyższym, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do danej nieruchomości, natomiast nie wpływała na „władztwo rzeczy”, które użytkownik już uzyskał w chwili ustanowienia użytkowania wieczystego. Czynność taka nie może być traktowana jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel już doszło. Wobec powyższego należy stwierdzić, że zbycie gruntu, o którym mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym, że prawo użytkowania wieczystego ustanowiono w 1990 r. nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu uiszczenia przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty równej różnicy pomiędzy wartością prawa własności oraz wartością prawa użytkowania wieczystego.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo należy zaznaczyć, że w kwestii zawartej w pytaniu nr 3 wniosku, dotyczącej uznania czynności rozłożenia na raty kwoty należnej właścicielowi gruntu z tytułu zbycia tego gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego za czynność rodzącą po stronie zbywcy powstanie obowiązku podatkowego, wydano postanowienie nr 0115-KDIT1-2.4012.941.2017.3.KT.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w daniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.