Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.511.2018.4.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-10
Teza: brak obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży działek
Słowa kluczowe: działki; grunty; majątek-majątek osobisty; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym pismami z dnia 28 czerwca 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży:

*   działek nr …, …, …, …,

*   działki nr …,

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   podatku dochodowego od osób fizycznych,

*   podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży:
    
    *   działek nr …, …, …, …,
    
    *   działki nr ….

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 28 czerwca 2018 r. (data wpływu) o: wskazanie zakresu wniosku, organu podatkowego, przepisów prawa podatkowego, w zakresie których Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji, doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytań oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. Po śmierci ojca, która nastąpiła w dniu 1 lipca 2015 r., na mocy postanowienia sądowego z dnia 24 lutego 2016 r. sygnatura … oraz ugody sądowej z dnia 3 czerwca 2016 r. sygnatura akt …, Wnioskodawca odziedziczył działkę rolną o numerze 83/9 w miejscowości …, gm. …, o pow. … ha. Dnia 16 listopada 2015 r. uchwałą nr … Rady Miejskiej w …, wprowadzono Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy …, opracowane na podstawie uchwały nr … z dnia 26 września 2013 r., zmieniającej uchwałę nr …. z dnia 28 lutego 2013 r. Według tego Studium teren, na którym położona jest działka, stanowi obszar rozwoju zabudowy mieszkaniowej.

W 2016 r. Wnioskodawca nabył prawa do działki, na której pracował od dziecka, a której przeznaczeniem była zabudowa mieszkaniowa. Dnia 30 kwietnia 2016 r. zmieniona została ustawa z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, przez co, mimo iż według Urzędu Gminy były to działki z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, nie mógł dowolnie zbyć działki ze względu na jej areał przewyższający 0,3 ha (sprzedaż możliwa tylko rolnikowi, mającemu w gminie gospodarstwo). Aby móc zbyć działki osobom niebędącym rolnikami, Wnioskodawca musiał dokonać podziału działki … na 8 działek o obszarze poniżej 0,3 ha wraz z wewnętrznymi drogami dojazdowymi (bo wg prawa geodezyjnego działki muszą mieć dojazd). By jednak dokonać podziału, zgodnie z art. 93 ust. 2a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami Dział III, Rozdział I, Wnioskodawca musiał wystąpić do Urzędu Miasta i Gminy o wydanie warunków zabudowy, które były podstawą przeprowadzenia podziału geodezyjnego (tylko po to te warunki zabudowy były Wnioskodawcy potrzebne).

Po dokonaniu podziału geodezyjnego Wnioskodawca mógł w końcu zbyć odziedziczony grunt nie tylko rolnikom z gminy. Całą kwotę pochodzącą ze sprzedaży, zgodnie z wolą ojca, Wnioskodawca chce przeznaczyć na budowę domu mieszkalnego dla swojej rodziny. Nie chce się wzbogacić, lecz zamienić jedną nieruchomość (grunty) na inną (dom). W ubiegłym roku, by sfinansować budowę, Wnioskodawca dokonał zbycia dwóch powstałych w ten sposób działek o wym. … m 2 i … m2 za kwotę 67 500 zł każda, zaś w tym roku zbył kolejne dwie działki za kwoty 70 000 zł (… m2), 53 000 zł (… m2) i zamierza zbyć trzecią za 75 000 zł (… m2).

W tym roku Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego druk PIT-39, w którym wskazał przeprowadzone w ubiegłym roku transakcje. Chcąc jednak zawczasu pokazać pracownikom Urzędu Skarbowego, że pieniądze otrzymane ze zbycia spadku przeznacza na sfinansowanie budowy domu, co zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, zwalnia tak wydatkowaną kwotę z podatku, otrzymał informację, że podział gruntu i zbywanie działek rozłożone w czasie może być utożsamione z handlem ziemią i może być od tego naliczony podatek dochodowy i podatek VAT. Interpretacja ta jest dla Wnioskodawcy niezrozumiała, bo gdyby tylko mógł, to sprzedałby cały grunt za jednym razem i nie miał problemów, lecz z uwagi na wprowadzoną w 2016 roku ustawę o kształtowaniu ustroju rolnego, został niejako zmuszony do podziału nieruchomości (a przez to do wystąpienia o warunki zabudowy). Dodatkowo sam podział działek nie spowodował wzrostu ich ceny, ponieważ jeszcze przed podziałem, grunt ten miał, według Urzędu Miasta i Gminy, przeznaczenie zabudowy mieszkalnej.

Wnioskodawca nadmienia, iż, mimo że jest to 8 działek, co da w efekcie 8 transakcji sprzedaży, nie jest to jego źródłem dochodu i nie prowadzi działalności gospodarczej z tym związanej, bo gdyby tylko trafił się kupiec, który mógłby zakupić ten cały grunt jednocześnie, to bez wahania Wnioskodawca by go takiej osobie sprzedał. Działalność ta nie ma więc znamion ciągłości. Pomimo że działania, które musiał podjąć, by zbyć te działki, mogą przypominać działalność profesjonalnych handlarzy ziemią, były one podyktowane wyłącznie koniecznością sprostania zapisom ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego (bo w gminie raczej nie ma rolnika, który chciałby ten grunt kupić, gdyż nie jest on atrakcyjny rolniczo). Wnioskodawca chciałby również podkreślić, iż nie prowadził takich działań, jak uzbrojenie terenu w media, czy utwardzenie lub wyrównanie dróg dojazdowych celem podwyższenia wartości działek.

Podczas uzyskiwania warunków zabudowy i podziału ziemi Wnioskodawca również nie kierował się czystą chęcią zysku, ponieważ działki podzielił jedynie w ten sposób, by ich areał był mniejszy niż 0,3 ha (działki mają ok. … ha), choć dla zysku, by uzyskać więcej atrakcyjnych działek, mógł podzielić je na znacznie mniejsze (np. na 15 działek o areale ok. … ha) i każdą sprzedać za podobną kwotę. Na tej ziemi Wnioskodawca się wychował i ciężko pracował. Ziemię tę nabył nie z chęci zarobku, lecz w wyniku śmierci bliskiej osoby. Wnioskodawca postanowił zbyć ziemię, by móc zapewnić rodzinie dach nad głową, budując dom (kontynuując zamysł swojego ojca o chęci zapewnienia mu środków na budowę) i niezmiernie ubolewa nad tym, że ktoś upatruje w jego działaniu takich pobudek i ogranicza mu dysponowanie prywatnym majątkiem utrudniając możliwość budowy domu dla siebie i bliskich.

W pierwszym piśmie z dnia 28 czerwca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, iż:

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Zakresem pytania objęte są działki, które zostały sprzedane przed złożeniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (…, …, … i …), co jest stanem zaistniałym oraz działka, która została sprzedana po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (…), co na chwilę pisania wniosku było zdarzeniem przyszłym.

Na pytanie tut. Organu: „Czy przy nabyciu działek Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: „Przy zbyciu działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca nie był i nie jest płatnikiem podatku VAT.”

Działki były wykorzystywane wyłącznie w ramach uprawy roślin w gospodarstwie niskotowarowym prowadzonym, gdy żył …. (ojciec). Działalność ta nie podlegała opodatkowaniu. Wnioskodawca nie kontynuował działalności rolnej po zmarłym ojcu.

Wnioskodawca nie udostępniał ani nie ma zamiaru udostępniać nikomu działek ani odpłatnie, ani nieodpłatnie.

Wnioskodawca nie podejmował ani nie ma zamiaru podejmować działań mogących zwiększyć ich wartość. Działki nie są i nie będą przez Wnioskodawcę uzbrojone ani ogrodzone. Drogi wewnętrzne prowadzące na działki nie są i nie będą przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób utwardzone czy nawet wyrównane. Działki w tym roku nie były i nie będą wykoszone.

Dla przedmiotowych działek nie ma ustanowionego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowych działek Wnioskodawca nie występował i nie będzie występował o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym. Wnioskodawca pracuje jako asystent wykładowcy na ….

Wnioskodawca nie prowadził działalności rolniczej Wnioskodawca należał do rodziny, w której ojciec (…) prowadził działalność rolniczą i wtedy Wnioskodawca pomagał mu ją prowadzić. Wtedy to na tych działkach prowadzona była działalność rolnicza, jednak była ona formalnie prowadzona przez ojca Wnioskodawcy.

Aby w jakikolwiek sposób poinformować potencjalnych klientów o chęci zbycia działek, Wnioskodawca raz, na 30 dni zamieścił takie ogłoszenie na portalu ogłoszeniowym olx.pl, jednak nie przyniosło ono skutku. Wnioskodawca także raz, na 30 dni umieścił ogłoszenie w dziale ogłoszeń lokalnej … gazety internetowej www.portel.pl, jednak również nie przyniosło to efektów. Wnioskodawca postawił na obszarze działek tablicę informacyjną i to przyniosło efekt w postaci sprzedaży czterech działek (…, …, … i …), których sprzedaż jest stanem zaistniałym. Wnioskodawca nie wiedząc o tym, że może to nosić znamiona działalności gospodarczej, chcąc jak najszybciej sprzedać kolejną działkę, by móc zapłacić firmie budowlanej za pracę, jaką ma ona wykonać, dał się namówić na współpracę z lokalnym biurem nieruchomości i jedna transakcja sprzedaży, będąca na czas pisania wniosku zdarzeniem przyszłym (dotycząca działki …) odbyła się przy współpracy biura nieruchomości. Współpraca ta była jednak ograniczona, ponieważ biuro nieruchomości nie wykonało nawet fotografii działek, ani nie wykonało tablicy informacyjnej. Ograniczyło się wyłącznie do wydania ogłoszenia w Internecie, więc ciężko tu mówić o profesjonalnych działaniach lokalnego biura. Po uzyskaniu wiadomości, że Wnioskodawca może zostać podejrzanym o prowadzenie działalności gospodarczej, Wnioskodawca natychmiast zaniechał współpracy z biurem oraz zrezygnował z dalszej sprzedaży gruntów. Transakcji związanej z działką … nie mógł jednak zaniechać, ponieważ podpisał już umowę przedwstępną sprzedaży. Współpraca z biurem nieruchomości trwała od marca do lipca tego roku, czyli cztery miesiące i umożliwiła sprzedaż jednej z pięciu sprzedanych działek, co na czas pisania wniosku (czerwiec 2018 r.) było zdarzeniem przyszłym. Należy tu nadmienić, że efektem pracy biura nieruchomości nie był wzrost kwoty za sprzedaż działki …, bo została ona sprzedana za 75 000,00 zł, w czym było 2 500,00zł prowizji dla biura, co dało Wnioskodawcy kwotę 72 500,00 zł, a więc porównywalną do kwot, jakie otrzymał za sprzedaż działek samodzielnie (dz. …. - 67 500,00zł. …. – 70 000,00 zł, … - 53 000,00 zł, … - 67 500,00 zł), a jedynie szybsze znalezienie klienta, by mieć pieniądze dla firmy budowlanej. Wnioskodawca musiał mieć pewność, że podpisując umowę z firmą budowlaną, będzie miał na koncie kwotę wystarczającą do zapłaty za pracę firmy. Podczas współpracy z lokalnym biurem nie były prowadzone na terenie działek żadne działania, mogące podnieść ich wartość (koszenie, wyrównywanie terenu, uzbrajanie, utwardzanie dróg, etc.)

Wnioskodawca nie zbywał wcześniej żadnych innych nieruchomości. Transakcje sprzedaży gruntów, będące przedmiotem wniosku, są pierwszymi transakcjami, jakie Wnioskodawca przeprowadził. Jeśli Wnioskodawca nie zostanie obciążony podatkiem od towarów i usług, to kwota uzyskana ze sprzedaży działek będzie wystarczająca do sfinansowania budowy domu i Wnioskodawca nie będzie przeprowadzał sprzedaży pozostałych działek.

Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca chce tylko sfinansować budowę domu. Wnioskodawca nie traktuje transakcji sprzedaży gruntu jako sposobu na wzbogacenie się, a chce jedynie zamienić jedną nieruchomość (grunty) na drugą (dom mieszkalny dla siebie i rodziny).

W drugim piśmie z dnia 28 czerwca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, iż:

Wnioskodawca pisząc: „Wnioskodawca raz, na 30 dni zamieścił takie ogłoszenie na portalu …\`(...)\`pl. jednak nie przyniosło ono skutku. Wnioskodawca także raz na 30 dni umieścił ogłoszenie w dziale ogłoszeń lokalnej … gazety internetowej www…\`(...)\`pl, jednak również nie przyniosło to efektów.” miał na myśli jednorazowe zamieszczenie ogłoszenia na okres 30 dni na każdym z portali.

Działki były wykorzystywane przy prowadzeniu gospodarstwa niskotowarowego, a więc takiego, którego plony służą głównie zaspokojeniu potrzeb własnych. Gospodarstwo było prowadzone przez … i jedynie on posiadał status rolnika. Działalność rolna … była zwolniona z opodatkowania, gdyż większość plonów zaspokajała potrzeby własne. Działki nie służyły prowadzeniu komercyjnego gospodarstwa rolnego ani innej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nigdy nie posiadał statusu rolnika. Wnioskodawca jedynie pomagał rodzicom w prowadzeniu gospodarstwa niskotowarowego. Wnioskodawca nigdy nie był płatnikiem VAT.

Współpraca z lokalnym biurem nieruchomości zawarta była również na działkę …, lecz działania podjęte przez biuro były tak ograniczone i mało skuteczne, że działka została sprzedana przez Wnioskodawcę samodzielnie, bez żadnego wkładu lokalnego biura w transakcję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od towarów i usług za sprzedaż działek nr …, …, … i …., których to sprzedaż jest stanem zaistniałym, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT? (we wniosku oznaczone jako pytanie nr 2)
2.  Czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od towarów i usług za sprzedaż działki nr …, z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, na którą kupca znalazło Wnioskodawcy lokalne biuro nieruchomości, a której to sprzedaż była na czas pisania wniosku zdarzeniem przyszłym? (we wniosku oznaczone jako pytanie nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1)

Nie powinien on za sprzedaż działek nr …., …, … i … płacić podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym bardziej działalności związanej z obrotem nieruchomościami. Sprzedając grunty nie upatrywał w tym chęci zysku, a chciał jedynie wybudować niewielki dom dla siebie i bliskich. Nie podejmował także działań kojarzonych z profesjonalnymi handlarzami nieruchomości. Nie porządkował terenu, nie utwardzał dróg wewnętrznych (na obecną chwilę nieprzejezdnych), nie uzbrajał terenu ani nie ogradzał go. Przeprowadzenie przez Wnioskodawcę kilku transakcji sprzedaży nie powinno być kojarzone ze sprzedażą cykliczną, ponieważ wynikało to wyłącznie z konieczności podziału gruntu na mniejsze działki, co podyktowane było ustawą UKUR. Sprzedaż tych gruntów nie nosi więc, według Wnioskodawcy, znamion działalności profesjonalnej.

Ad. 2)

Sprzedaż działki … (sprzedanej po złożeniu wniosku o interpretację, a więc na chwilę złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji będącej zdarzeniem przyszłym) również nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bo mimo iż klienta na tę działkę znalazło Wnioskodawcy lokalne biuro nieruchomości, działanie biura miało ograniczoną formę i nie zwiększyło wartości działki (co trudno w efekcie nazwać profesjonalnym działaniem), jedynie przyspieszyło sprzedaż, co było konieczne, by mieć na koncie wystarczające środki na zapłatę firmie budowlanej. Sprzedaż tych gruntów, według Wnioskodawcy, również nie nosi znamion działalności profesjonalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży działek podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Udzielając odpowiedzi na postawione pytanie prejudycjalne, w powołanym wyżej orzeczeniu Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym – podkreślił Trybunał.

Podkreślić również należy, że powołane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11 i 1658/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wystąpienie do właściwego organu z wnioskiem o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

W świetle powyższego należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Aby ocenić czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca wystąpił o podział działki …. Podział został dokonany na 8 działek (wniosek dotyczy 5 z wydzielonych działek), zostały także wydzielone drogi wewnętrzne. Wnioskodawca wystąpił także o decyzje o warunkach zabudowy. W celu sprzedaży działek korzystał z ogłoszeń w portalach internetowych (…..pl, www…\`(...)\`pl), wystawił na obszarze działek tablicę informacyjną oraz podjął współpracę z lokalnym biurem nieruchomości. Powyższe działania podjęte przez Wnioskodawcę – wbrew stanowisku Zainteresowanego – świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży.

Dokonanie tych czynności pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca zachowuje się jak podmiot, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót nieruchomościami. Wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy terenu oraz dokonanie podziału działek, z wydzieleniem dróg wewnętrznych, zamieszczanie ogłoszeń w portalach internetowych, wystawienie tablicy informacyjnej oraz współpraca z lokalnym biurem nieruchomości oznacza, że Wnioskodawca wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zatem, wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych działań mających na celu sprzedaż działek, które nie mogą zostać uznane za incydentalne i sporadyczne. Z całokształtu opisanego zespołu konkretnych czynności wynika, że sprzedaż przedmiotowych działek nastąpiła w warunkach wskazujących na działania w ramach działalności gospodarczej. Wskazać należy, zdaniem tut. Organu, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż nowo powstałych działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca z tytułu tej czynności będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym ww. dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Należy ponadto zauważyć, że ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, dla działek będących przedmiotem wniosku zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, a zatem są to działki przeznaczone pod zabudowę. Tym samym, transakcje sprzedaży przeprowadzone przez Wnioskodawcę nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że działki będące przedmiotem wniosku nie były w żaden sposób wykorzystywane do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Zatem, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w ww. artykule, tj. działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ani z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia podmiotowego wynikające z art. 113 ust. 1 ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 – art. 113 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;

1.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;

1.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Skoro w opisanej sprawie przedmiotem dostawy będzie – jak rozstrzygnięto powyżej – teren budowlany, to Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku również na podstawie art. 113 ust. 1 albo ust. 9 ustawy, ponieważ zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych zwolnienie to nie ma zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy, powołane przepisy prawa podatkowego oraz ww. orzecznictwo należy stwierdzić, że w opisanych okolicznościach w związku ze sprzedażą nowo powstałych niezabudowanych działek Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Transakcje te zatem – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla przedmiotowych transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawca nie może/nie będzie mógł również skorzystać ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 113 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Wnioskodawcę nowo powstałych niezabudowanych działek, nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, sprzedaż ta jest opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Tym samym, w przypadku sprzedaży nowo powstałych niezabudowanych działek o nr …, …, …, … oraz …, Wnioskodawca ma/będzie miał obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotową interpretacją rozpatrzono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.