Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1/12-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-06
Teza: Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości zwróconej ww. decyzją administracyjną najpóźniej do końca 2012 r. nastąpi przychód podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; udział; wywłaszczenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2011 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 27 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia udziału w nieruchomości zwróconej na mocy decyzji administracyjnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2011 r. P……. , P…. , P….. i P…… złożyli do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia udziału w nieruchomości zwróconej na mocy decyzji administracyjnej.

Pismem z dnia 21 grudnia 2011 r. nr (…) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu działając na podstawie art. 170 § 1, art. 14b § 1 i § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z § 2 pkt 1 oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazał ww. wniosek do załatwienia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił – w drodze ww. rozporządzenia – dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

Ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1, art. 14b § 3, art. 14b § 4 oraz art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 marca 2012 r. nr ILPB2/415-1/12-2/ES wezwano ww. osoby do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Z uwagi na fakt, iż we wniosku jako Wnioskodawcę wskazano cztery osoby należało uzupełnić wniosek między innymi poprzez wskazanie, kto jest faktycznie wnioskodawcą.

W wezwaniu pouczono jednocześnie, że jeżeli Wnioskodawcami są cztery osoby, należy złożyć cztery odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej (odpowiadające wymogom określonym w art. 14b § 3, § 4 oraz art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 13 marca 2012 r., skutecznie doręczono w dniu 15 marca 2012 r., natomiast w dniu 26 marca 2012 r. (data nadania 22 marca 2012 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź od P……….. na ww. wezwanie, w której wskazano między innymi, iż jest On wyłącznym Wnioskodawcą złożonego wniosku o sporządzenie interpretacji podatkowej (interpretacji indywidualnej) z dnia 18 listopada 2011 r.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż niniejsza interpretacja dotyczy P…….. . Natomiast w kwestiach dotyczących P……. , P……… i P…. w dniu 6 kwietnia 2012 r. wydano odrębne rozstrzygnięcia.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) z dnia 21 czerwca 1971 r. w trybie ustawy o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości z dnia 12 marca 1958 r. (Dz. U. Nr 10/74, poz. 64) Skarb Państwa-Zarząd Zieleni Miejskiej w P………… zakupił od P………………. nieruchomość położoną w P……….. , oznaczoną w ewidencji gruntów: obręb S…….., ark. Mapy …, działka nr ../..o pow. 5,5415 ha stanowiącą gospodarstwo rolne.

P…………… zmarła a spadek po niej nabył z mocy ustawy jej mąż S………….. (postanowienie Sądu Powiatowego z dnia 27 grudnia 1968 r.)

Po śmierci S…………. całość spadku po nim nabyła jego żona L………….. (postanowienie Sądu Rejonowego w P………. z dnia 1 lutego 1977 r. ).

L…………. zmarła a spadek po niej nabyli: córka K………., córka Z………….. syn J………… każde w 1/3 części (postanowienie Sądu Rejonowego w P……….. z dnia 28 sierpnia 2007 r. w sprawie …).

W dniu 2 lutego 2007 r. zmarł J………… .

Stwierdzeniem nabycia spadku z dnia 28 sierpnia 2007 r. prawa do spadku po nim nabyli żona U………… i dzieci: M………, W…………., M………….. każdy w 1/4 części.

Decyzjami podjętymi w dniu 23 listopada 2010 r. w sprawie (…) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P…………… ustalił dla U…………., M…………., W…………., M……………… zobowiązanie podatkowe z tytułu dziedziczenia po zmarłym J……………. w kwocie po 29 zł. Zeznanie podatkowe wyżej wymienionych osób wpłynęło w dniu 28 października 2010 r., w oparciu o które ustalono, iż w skład spadku wszedł udział 1/2 we własności nieruchomości o pow. 652 m 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 78 m 2.

Decyzją z dnia 25 marca 2010 r. w sprawie SN (…) Wojewoda (…) utrzymał w mocy decyzję Starosty P…………… z dnia 21 maja 2009 r. w sprawie (…) orzekającej o zwrocie na rzecz P……… K……….., Z…………. po 4/12 oraz na rzecz U…………, M…………., W……………, M……………. po 1/12 części nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy sprzedaży z dnia 21 czerwca 1977 r., tj. nieruchomości opisanej na wstępie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę, najpóźniej do końca 2012 r. udziału w nieruchomości, zwróconej ww. decyzją administracyjną nastąpi przychód podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem w przypadku nabycia w drodze spadkobrania konieczne jest precyzyjne ustalenie momentu nabycia prawa własności na podstawie przepisów prawa spadkowego ponieważ jeśli zbycie nastąpi przed upływem 5 lat, wystąpi przychód podatkowy.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Artykuł 924 tej ustawy stanowi, że spadek otwiera się chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z jego art. 925, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Jednakże w niniejszej sprawie zachodzi okoliczność tego typu, iż udziały w nieruchomości położonej w P…………, oznaczonej w ewidencji gruntów: obręb S………, ark. mapy ….działka nr ../.. o pow. 5,5415 ha spadkobiercy nabyli w następstwie zwrotu na rzecz spadkobierców właściciela przedmiotowej nieruchomości co w świetle przyjętego w polskim systemie prawnym orzecznictwa nie jest traktowane na równi z nabyciem nieruchomości w drodze spadkobrania.

Z orzecznictwa Sądu Najwyższego wynika bowiem, iż zwrot nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego następcy prawnego na jego wniosek, jeżeli stała się zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, nie powoduje nabycia tej nieruchomości przez właściciela. Stanowisko takie zostało wyrażone w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 ONSA 1997/2/51. Ponadto pogląd, iż nabycie prawa własności nie powinno być utożsamiane z odzyskaniem prawa własności, które ma charakter restytucyjny znalazł odzwierciedlenie także w interpretacjach wydawanych przez urzędy skarbowe (np. postanowienie naczelnika Urzędu Skarbowego Limanowej z dnia 10 stycznia 2004 r. Nr PDOF 415/17/03).

Wnioskodawca wskazuje też na stanowisko zgodnie z którym, „W sytuacji gdy dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku”.

Uwzględniając powyższe, jeżeli w opisanym stanie faktycznym nieruchomość została zwrócona na rzecz m.in.: U…………, M…………., W…………., M…………. w drodze decyzji administracyjnej prawomocnej z dniem 25 marca 2010 r. przywracającej stosunki prawne sprzed przejęcia nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa, to uznać należy, iż dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia tej nieruchomości, nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpiło w dniu śmierci P………\`(...)\`

W związku z tym obowiązek podatkowy nie powstanie, albowiem odpłatne zbycie zostanie dokonane po upływie 5 lat.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa

do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

1.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu (dochodu) uzyskanego z jej zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje do końca 2012 r. zbycie udziału w nieruchomości zwróconej na mocy decyzji administracyjnej, którą to nieruchomość wywłaszczono umową sprzedaży tej nieruchomości z dnia 21 czerwca 1971 r. w trybie ustawy o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości z dnia 12 marca 1958 r. (Dz. U. Nr 10/74, poz. 64) na rzecz Skarbu Państwa - Zarządu Zieleni Miejskiej w P………….

Dla rozpatrywanej sprawy istotna jest więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym niezbędne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę własności udziału w przedmiotowej nieruchomości, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy zwrot nieruchomości przejętej decyzją administracyjną, stanowi jej nabycie w myśl powołanego ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Instytucja prawna zwrotu nieruchomości uprzednio wywłaszczonej była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych (np. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96 , wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08). Sądy administracyjne zgodnie orzekają, iż: „Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe”. W związku z tym nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców.

Istotny dla przedmiotowej sprawy jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym Sąd orzekł, iż: „Zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r., w tym także dla Skarżącej skutkował tym, że w spadku nabyła nie roszczenie, lecz prawo własności części nieruchomości”.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości – w tym przypadku następcy prawnemu poprzedniego właściciela. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

W przedmiotowej sprawie oznacza to, że datą nabycia przez Wnioskodawcę zwróconej nieruchomości nie jest data zwrotu tej nieruchomości mocą decyzji administracyjnej, lecz data nabycia spadku po J……………. . Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanego, zgodnie z którym w rozpatrywanej sprawie nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nastąpiło w dniu śmierci …………….. .

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Zatem mając na uwadze fakt, iż J……… zmarł w dniu 2 lutego 2007 roku stwierdzić należy, iż datą nabycia przedmiotowej nieruchomości jest dzień 2 lutego 2007 roku.

Uwzględniając powyższe, z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nieruchomość została zwrócona w drodze decyzji administracyjnej przywracającej stosunki prawne sprzed wywłaszczenia, to uznać należy, iż dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia tej nieruchomości, nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpiło w dniu śmierci ojca Wnioskodawcy – J………….. – w 2007 roku. W związku z tym w przypadku dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości przed końcem 2012 roku (a więc przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie) dojdzie do powstania po stronie Zainteresowanego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy podkreślić, że powołane we wniosku pismo organu podatkowego wydane zostało w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto należy wskazać, iż powołany wyrok sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.