Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-1.4511.198.2016.1.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przychodu.
Słowa kluczowe: darowizna; przychód; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu:

*   w części, w której Wnioskodawca występuje jako darczyńca – **jest prawidłowe**,
*   w części, w której Wnioskodawca występuje jako wspólnik Spółki Osobowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), będzie większościowym wspólnikiem w spółce osobowej (dalej: Spółka Osobowa). Innym wspólnikiem w Spółce Osobowej będzie spółka kapitałowa posiadająca siedzibę na terytorium Polski (dalej: Wspólnik).

Wnioskodawca będzie posiadać przedsiębiorstwo (dalej: Przedsiębiorstwo) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380; dalej: KC).

Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę darowizny, w wyniku której przeniesie własność Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej. Spółka Osobowa będzie na moment dokonania darowizny prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą. Otrzymane w darowiźnie składniki majątku będą wykorzystywane przez Spółkę Osobową w prowadzeniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisywanej sytuacji, dokonana przez Wnioskodawcę darowizna Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu PDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie w drodze umowy darowizny i otrzymanie przez Spółkę Osobową Przedsiębiorstwa nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o PDOF ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.; dalej „KC”).

Z kolei art. 551 KC zawiera definicję przedsiębiorstwa, zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, iż przepis art. 551 KC posługuje się zwrotem „w szczególności” utrwalił się pogląd, iż w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu KC mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Skoro zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, może ono nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany czy darowizny.

Wnioskodawca chciałby wskazać, iż pojęcie „darowizny” nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę na gruncie PDOF. Z uwagi na powyższe, odnosząc się do powszechnie przyjętych zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie zasad wykładni należy przede wszystkim przypisać mu takie znaczenie, jakie ma ono na gruncie innej gałęzi prawa.

Z powyższego wynika, że w przypadku przekazania przedsiębiorstwa na rzecz innego podmiotu, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, o ile na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.

Na gruncie KC umowa darowizny jest typem umowy nazwanej. Zgodnie z art. 888 KC przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest zatem dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ono polegać zarówno na przesunięciu z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego określonych składników majątkowych, jak również na innych formach dyspozycji majątkowych prowadzących do zmniejszenia majątku darczyńcy, a w konsekwencji do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów po stronie obdarowanego.

Darowizna przedsiębiorstwa jest nieodpłatnym, jednostronnym świadczeniem – darczyńca nie otrzymuje bowiem żadnych wartości pieniężnych, ani innego przysporzenia majątkowego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przedsiębiorstwa na rzecz spółki osobowej i otrzymanie go przez spółkę osobową nie będzie wywoływało skutków podatkowych u darczyńcy, którym w opisywanym przypadku jest Wnioskodawca przekazujący przedsiębiorstwo na rzecz Spółki Osobowej.

W szczególności zauważyć należy, że po stronie darczyńcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej ani z innego źródła przychodu, bowiem ustawa o PDOF wiąże powstanie przychodu z tego źródła z odpłatnym zbyciem składników majątku wykorzystywanych w tej działalności. W przypadku zaś, gdy zbycie ma charakter nieodpłatny (a taki charakter ma zbycie na podstawie umowie darowizny) nie można przyjąć, iż powstanie przychód podatkowy związany z prowadzeniem działalności gospodarczej po stronie darczyńcy.

Zatem w momencie dokonania darowizny nie powstanie po stronie Wnioskodawcy będącego darczyńcą przychód podatkowy w związku z przeniesieniem własności majątku – Przedsiębiorstwa. Przychód taki powstałby jedynie, gdy zbycie miałoby charakter odpłatny.

Jednocześnie na moment dokonania darowizny nie powstanie również przychód podatkowy dla Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Osobowej, będącej podmiotem obdarowanym, z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia.

W analizowanej sytuacji darowizna będzie dokonana na rzecz spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Należy przy tym podkreślić, iż co do zasady, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF, przychodami podatkowymi są m. in. świadczenia otrzymane nieodpłatnie, a do takich należy zaliczyć niewątpliwie otrzymanie rzeczy, bądź prawa w formie darowizny. Jednoczenie aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania, musi być „otrzymane” przez podatnika. W tym kontekście, Wnioskodawca chciałby podkreślić, że przedsiębiorstwo będące przedmiotem darowizny zostaną przeniesione z majątku Wnioskodawcy do odrębnego majątku jakim będzie majątek Spółki Osobowej (a zatem to inny podmiot niż podatnik otrzyma nieodpłatne świadczenie). Dodatkowo należy wskazać, iż nie można uznać, iż u podatnika powstanie przychód w sytuacji, w której de facto wyzbywa się on własnego majątku dokonując przeniesienia określonych praw do odrębnego majątku. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona darowizny na rzecz Spółki Osobowej, przychód z nieodpłatnych świadczeń nie powstanie, gdyż z punktu widzenia ekonomicznego nastąpi umniejszenie majątku Wnioskodawcy na rzecz majątku Spółki Osobowej.

Ponadto, należy podkreślić, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie faktyczne przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy, które stanowi warunek powstania przychodu podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, kiedy Wnioskodawca jako podatnik dokona darowizny na rzecz Spółki Osobowej, której jest wspólnikiem, nie dochodzi do efektywnego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, gdyż w rezultacie nic on nie otrzymuje. Należy bowiem zaznaczyć, iż „otrzymanie” wiąże się z uzyskaniem czegoś, co nie stanowiło wcześniej własności podmiotu obdarowywanego. Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie miało zatem miejsce przeniesienie własności poszczególnych składników majątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do odrębnego majątku – majątku Spółki Osobowej, które nie będzie rodziło konsekwencji w postaci przysporzenia po stronie Wspólnika. Gdyby bowiem uznać, że darowizna dokonana przez Wnioskodawcę powoduje powstanie – po jego stronie, jako wspólnika Spółki Osobowej – przychodu, oznaczałoby to de facto, że Wnioskodawca dokonując umniejszenia swojego majątku jednocześnie realizuje przysporzenie, na rzecz samego siebie. Takie rozumowanie nie znajduje uzasadnienia nie tylko w przepisach prawa podatkowego, ale również z perspektywy ekonomicznej (bowiem ekonomicznie Wnioskodawca niczego nie zyska).

W świetle przedstawionych powyżej argumentów ewentualne powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy musi wiązać się z otrzymaniem świadczenia, aby móc stwierdzić powstanie przychodu po jego stronie. Natomiast jeśli podatnik dokonuje darowizny na rzecz spółki osobowej, której jest wspólnikiem, to nie następuje faktyczne otrzymanie przysporzenia. Otrzymanie wiąże się bowiem z nabyciem czegoś nieposiadanego wcześniej. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym należy przyjąć, iż mamy do czynienia z przeniesieniem poszczególnych składników majątkowych w ramach tego samego majątku podatnika. Nie dochodzi bowiem do powiększenia tego majątku, które mogłoby stanowić podstawę opodatkowania.

W konsekwencji darowanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy Wnioskodawcy jako darczyńcy, jak również z perspektywy Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Osobowej, która została obdarowana. W żadnym z tych przypadków nie są spełnione przesłanki umożliwiające uznanie powstania przychodu podatkowego. Odmienne konsekwencja wystąpią w przypadku pozostałego wspólnika/wspólników Spółki Osobowej. W takim przypadku darowanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej, będzie skutkować powstaniem po stronie pozostałego wspólnika/wspólników – przychodu podatkowego w odpowiedniej części wynikającej z udziału w zysku Spółki Osobowej takiego wspólnika/wspólników.

Wnioskodawca chciałby wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym darowanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy Wnioskodawcy jako darczyńcy, jak również z perspektywy Wnioskodawcy jako wspólnika spółki, która została obdarowana, znajduje swoje potwierdzenie na gruncie wydawanych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, czego przykładem są interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 marca 2016 r., sygn. ITPB1/4511-18/16-2/WM, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „przekazanie w drodze opisanej w stanie faktycznym umowy darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub składników majątku niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki 2, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest prawidłowe.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2016 r., sygn. ILPB1/415-1208/14-4/AP, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „zważywszy na fakt, iż w analizowanej sytuacji Wnioskodawca nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego z tytułu dokonanej darowizny, nie uzyska tym samym jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy darczyńcy, jak również z perspektywy wspólnika spółki, która została obdarowana. W konsekwencji powyższego, w związku z dokonaniem darowizny Znaku towarowego oraz Wiedzy technicznej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 marca 2015 r., sygn. ITPB1/415- 1236/14/MP oraz ITPB1/415-1235/14/MP, w których organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „w konsekwencji, darowanie przez Spółkę w której Wnioskodawca jest wspólnikiem przedsiębiorstwa na rzecz spółki osobowej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy Wnioskodawcy jako wspólnika darczyńcy, jak również z perspektywy Wnioskodawcy jako wspólnika spółki, która została obdarowana”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2014 r., sygn. IBPBI/1/415- 439/14/ESZ, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „W konsekwencji, dokonanie darowizny przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz spółki osobowej, której będzie wspólnikiem, nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy darczyńcy, jak również z perspektywy wspólnika spółki, która została obdarowana. W żadnym w obu przypadków nie są spełnione przesłanki umożliwiające uznanie powstania przychodu podatkowego”.

Reasumując: darowanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa oraz jego otrzymanie przez Spółkę Osobową, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podatkowego, zarówno z perspektywy Wnioskodawcy jako darczyńcy, jak również z perspektywy Wnioskodawcy jako wspólnika spółki, która została obdarowana. W żadnym z tych przypadków nie są bowiem spełnione przesłanki umożliwiające stwierdzenie powstania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie przychodu:

*   w części, w której Wnioskodawca występuje jako darczyńca – **jest prawidłowe**,
*   w części, w której Wnioskodawca występuje jako wspólnik Spółki Osobowej – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 ww. ustawy spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka niebędąca osobą prawną może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Wnioskodawca wskazał, że w analizowanej sytuacji darowizna będzie dokonana na rzecz spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W związku z tym, że spółki niebędące osobami prawnymi nie posiadają osobowości prawnej, ich dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

W świetle cytowanych przepisów uzyskane przez spółkę niebędącą osobą prawną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną stanowić będzie dla jej wspólnika – osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wynika to z faktu, że stosownie do art. 1 ww. ustawy podatkowi temu podlega nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, m.in. tytułem darowizny wyłącznie przez osoby fizyczne. W konsekwencji nabycie darowizny przez spółkę niebędącą osobą prawną pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto, w myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, w myśl art. 14 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ponadto, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Podkreślić również należy, że podstawową cechą darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna należy bowiem do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Prowadzi ona do zmniejszenia majątku darczyńcy, a zarazem do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów po stronie majątku obdarowanego.

W konsekwencji, w części, w której Wnioskodawca występuje jako osoba przekazująca nieodpłatnie należące do niej składniki majątkowe (darczyńca) dojdzie do zmniejszenia jego majątku. Jeżeli więc, w związku z tym przekazaniem darczyńca nie otrzyma żadnych wartości pieniężnych, ani innego przysporzenia majątkowego, to przekazanie to nie mieści się w zakresie powołanych powyżej definicji dochodów/przychodów podatkowych po stronie darczyńcy (Wnioskodawcy). Zatem po stronie Zainteresowanego – jako darczyńcy – nie powstanie w związku z tą czynnością przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca występuje jako wspólnik Spółki Osobowej zauważa się, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepis art. 11 ust. 2b tej ustawy stanowi, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Jednocześnie ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „niewymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny”.

W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Regulacja prawna umowy darowizny zawarta jest w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380). Zgodnie z definicją zawartą w ww. przepisie przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Zatem podstawowym elementem darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w przyszłości. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania danej czynności podatkiem od spadków i darowizn lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma kwalifikacja formy prawnej świadczonej pomocy, a zatem treść konkretnej umowy wiążącej strony.

Ponieważ umowa darowizny jest umową nieodpłatną, zawarcie tej umowy należy kwalifikować jako przypadek otrzymania przez obdarowanego nieodpłatnego świadczenia. Wartość otrzymanej darowizny wyraża się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Dla celów podatku dochodowego, nieodpłatne świadczenie dla osoby, która je otrzymuje skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Korzyść z otrzymania darowizny obdarowany uzyskuje w chwili otrzymania przysporzenia majątkowego, a więc w czasie dysponowania przedmiotem świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – osoba fizyczna, mająca miejsce zamieszkania w Polsce, podlegająca w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) – będzie większościowym wspólnikiem w Spółce Osobowej. Ponadto będzie on posiadać Przedsiębiorstwo. Zainteresowany planuje zawrzeć umowę darowizny, w wyniku której przeniesie własność Przedsiębiorstwa na Spółkę Osobową. W związku z tym u Wnioskodawcy powstała wątpliwość, czy powyższa darowizna Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Osobowej, w której będzie on wspólnikiem, spowoduje powstanie po jego stronie przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nabycie w drodze darowizny przedsiębiorstwa jest wyłączone spod przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wobec powyższego, w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie ma zastosowania przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro nabycie przedsiębiorstwa nie podlega podatkowi od spadków i darowizn to oznacza, że stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, tut. Organ podkreśla, że w przedstawionej sytuacji nie ma mowy o „świadczeniu na rzecz samemu sobie”. Spółka niebędąca osobą prawną jest zindywidualizowaną jednostką organizacyjną, w ramach której może funkcjonować przedsiębiorstwo, a jej majątek jest wyodrębniony od majątków wspólników. Beneficjentem nieodpłatnego świadczenia w powyższej sprawie jest spółka niebędąca osobą prawną, a więc autonomiczny podmiot, na rzecz którego została dokonana darowizna.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w wyniku przekazania przez Wnioskodawcę w drodze darowizny na rzecz Spółki Osobowej Przedsiębiorstwa, Spółka uzyska nieodpłatne świadczenie, do którego ma zastosowanie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten stanowi przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowuje się go osobno u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki. A zatem, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej, wystąpi przychód podatkowy, z tytułu nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części odpowiadającej udziałowi jaki przysługuje Wnioskodawcy w zysku Spółki. Natomiast u Wnioskodawcy, w części, w której występuje on jako darczyńca, nie powstanie przychód podatkowy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w części, w której występuje on jako darczyńca jest prawidłowe. Natomiast w części, w której Zainteresowany występuje jako wspólnik Spółki Osobowej jego stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.