Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-454/08-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-10-16
Teza: Czy momentem uznania za koszty uzyskania przychodów osoby prawnej należy uznać moment skapitalizowanych odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowców?
Słowa kluczowe: kapitalizacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; odsetki; odsetki-odsetki skapitalizowane; pożyczka; udziałowiec
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2008 r. (data wpływu 14 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od pożyczki w dacie kapitalizacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 13 października 2008 r. (data wpływu) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od pożyczki w dacie kapitalizacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W roku 2002 w wyniku przekształcenia w trybie art. 53 Kodeksu spółek handlowych, X Spółka cywilna w spółkę prawa handlowego firma pod nazwą Xx Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka cywilna została rozwiązana z dniem 14 stycznia 2002 r. (data wpisu do rejestru KSH). Wyłącznymi udziałowcami Spółki przekształconej zostali byli wspólnicy spółki cywilnej.

Na podstawie zawartej dnia 02.07.2002 r. umowy między Zarządem a udziałowcami tej Spółki, przejęte w ramach sukcesji generalnej zobowiązanie wobec byłych wspólników Spółki cywilnej z tytułu niespłaconych wartości pieniężnych (wycofania części kapitałów), zostało przekształcone na zobowiązanie z tytułu długoterminowej pożyczki udzielonej Spółce przez jej udziałowców. Pożyczka została oprocentowana w wysokości 5% w skali roku, zaś odsetki naliczone były według stanu zadłużenia na koniec każdego roku. Umownie ustalono termin spłaty całości pożyczki wraz z odsetkami na 31.12.2006 r. Odsetki naliczone na każdy dzień bilansowy kwalifikowane były do roku 2006 jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku od osób prawnych. W grudniu 2007 roku Zarząd zwrócił się do udziałowców – pożyczkodawców z wnioskiem o przedłużenie terminu spłaty pozostałej części pożyczki oraz należnych odsetek, proponując jednocześnie kapitalizację odsetek zarówno naliczonych do dnia 31 grudnia 2007 r. jak i należnych w przyszłości. W oparciu o oświadczenie pożyczkodawców, podpisany został aneks do umowy, mocą którego przesunięto termin spłaty zobowiązania z tytułu pożyczki wraz z kapitalizacją odsetek.

Spółka dokonała na dzień 31.12.2007 r. kapitalizowania odsetek zarachowując je jako koszt uzyskania przychodów roku 2007.

Na dzień kapitalizacji odsetek, wysokość zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej przez udziałowców, kształtowała się znacznie poniżej poziomu do którego zastosowanie mają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy momentem uznania za koszty uzyskania przychodów osoby prawnej należy uznać moment skapitalizowanych odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowców?

Zdaniem Wnioskodawcy, uznanie kapitalizacji odsetek pod datą 31.12.2007 r. za koszty uzyskania przychodów roku 2007 jest prawidłowe.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, np. decyzja Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 08.09.2005 r. znak BI/4218-0015/05, w którym w uzasadnieniu powołano się także na stanowisko Ministra Finansów wyrażone pismami z dnia 13.01.1999 r. nr PB 3/5912-722-604/HS/98, z dnia 07.03.2000 r. nr PB3-722-571-94/HS/00, z dnia 12.03.2001 r. PB4/BA-8214-486-94/01 wydanych w trybie art. 14 Ordynacji podatkowej, uznającymi, że kapitalizacja odsetek stanowi zapłatę powodując u dłużnika zwiększenie zobowiązania z tytułu pożyczki.

Ponieważ w orzecznictwie spotykane są stanowiska odmienne od zaprezentowanego przez Spółkę, uznające za koszty uzyskania przychodów jedynie odsetki w momencie ich wypłaty, Wnioskodawca uważa za uzasadnione zadanie pytania o moment uznania za koszt uzyskania przychodów osoby prawnej odsetek od pożyczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1(…).

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Pojęcie „kapitalizacja odsetek” nie jest definiowane na gruncie przepisów prawa. W praktyce wskazuje się, że kapitalizacja odsetek to operacja doliczenia naliczonych i nie zapłaconych odsetek do kwoty głównej pożyczki. W rezultacie zobowiązanie z tytułu spłaty odsetek „przekształca się” w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał oraz doliczone do tego kapitału odsetki.

Odsetki od pożyczki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości dopiero w momencie ich kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m.in. okoliczności, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

W świetle powyższego nie są kosztami uzyskania przychodów w pełnej wysokości odsetki od pożyczki (kredytu) udzielonej spółce:

1.  przez udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, lub
2.  przez kilku udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym na dzień kapitalizacji odsetek, wysokość zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej przez udziałowców, kształtowała się znacznie poniżej poziomu, do którego zastosowane mają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, skapitalizowane odsetki od pożyczki zaciągniętej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych została wydana odrębna interpretacja w dniu 16 października 2008 r., nr ILPB1/415-506/08-4/RP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.