Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.538.2025.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-30
Teza: Ulga abolicyjna.
Słowa kluczowe: abolicja
marynarze
szkodliwa konkurencja
ulga-ulga abolicyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Skala
podatkowa.-Dochody z zagranicy.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Skala
podatkowa.-Metody unikania podwójnego
opodatkowania
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga abolicyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 5

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 27 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Pismem z 3 lipca 2025 r. (data wpływu 3 lipca 2025 r.) – na wezwanie –
    uzupełnił Pan wniosek. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Jest Pan polskim obywatelem zatrudnionym przez pracodawcę A. (dalej: Spółka) na
    podstawie umowy o pracę, która została zawarta na czas nieokreślony. Miejsce
    faktycznego zarejestrowania statku Spółki znajduje się na terytorium Brytyjskich Wysp
    Dziewiczych. Posiada Pan zezwolenie na pobyt i wykonywanie pracy na statku pod
    banderą Brytyjskich Wysp Dziewiczych.
    Wykonuje Pan pracę w strefie ekonomicznej Wielkiej Brytanii na statkach morskich
    należących do Spółki jako inżynier/pierwszy oficer na statku „(...)”. Poza przychodami
    uzyskiwanymi z tytułu ww. umowy o pracę, nie posiada Pan innych stałych źródeł
    przychodów. Większość prac wykonywanych przez Pana, związane z obsługą statku
    odbywają się na morzu w strefie ekonomicznej Wielkiej Brytanii.
    Posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, ze względu na fakt,
    że posiada centrum interesów życiowych w Polsce. Jednocześnie, od wskazanego wyżej
    wynagrodzenia nie jest odprowadzany podatek dochodowy na terytorium Brytyjskich
    Wysp Dziewiczych. Wynika to z faktu, że na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych w ogóle nie
    występuje podatek dochodowy od osób fizycznych.
    Statek, na którym wykonuje Pan pracę jest statkiem komercyjnym wykorzystywanym do
    usług turystycznych tzw. chartery. Statek ten służy jako baza wypadowa do zwiedzania
    okolicznych wysp, jako baza do uprawiania sportów wodnych (nurkowanie; skutery
    wodne, snurkowanie) oraz jako miejsce relaksu dla gości charterowych. Statek, na którym
    Pan pracuje jest wykorzystywany wyłącznie na terytorium Wielkiej Brytanii (tj. wodach
    terytorialnych, szelfie kontynentalnym, w wyłącznej strefie ekonomicznej).
    Pana wynagrodzenie jest wypłacane wyłącznie przez pracodawcę, który ma siedzibę w
    państwie, w którym wykonuje Pan pracę, tj. Brytyjskie Wyspy Dziewicze.
    Uzupełnienie opisu sprawy
    Aktualna umowa o pracę została zawarta 1 listopada 2024 roku.
    Zgodnie z Pana najlepszą wiedzą faktyczny zarząd przedsiębiorstwa (Spółki) mającego
    siedzibę na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych znajduje się na terytorium
    Brytyjskich Wysp Dziewiczych, które są zamorskim terytorium zależnym Wielkiej Brytanii.
    Jacht jest wykorzystywany w żegludze rekreacyjnej, świadcząc komercyjne usługi
    czarterowe. W ramach czarteru goście są przemieszczani pomiędzy różnymi wyspami i
    państwami, co oznacza, że pełni on funkcję transportową w kontekście turystycznym, choć
    nie jest statkiem pasażerskim w rozumieniu promu liniowego oraz nie świadczy
    transportu towarowego ani przewozu ładunków.
    Statek regularnie przemieszcza się pomiędzy wodami terytorialnymi różnych państw (...),
    więc jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym, choć ma charakter rekreacyjny
    turystyczny.

    Interpretacja indywidulana ma dotyczyć roku 2024 oraz lat kolejnych.

## Pytanie

Czy Pana dochody, osiągane w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, stanowią/będą stanowiły dochody osiągane z tytułu pracy
    wykonywanej poza terytorium lądowym państw, o których mowa w art. 27g ust. 5 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT), a tym samym, w
    rozliczeniu podatkowym za 2024 r. oraz lata kolejne, stosując odliczenie, o którym mowa
    w art. 27g ustawy PIT, nie będzie Pan musiał stosować limitu odliczenia, o którym mowa w
    art. 27g ust. 2 zdanie drugie ustawy?
    Pana stanowisko w sprawie
    Pana zdaniem, dochody, osiągane w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, stanowią/będą stanowiły dochody osiągane z tytułu pracy
    wykonywanej poza terytorium lądowym państw, o których mowa w art. 27g ust. 5 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, w rozliczeniu podatkowym za
    2024 r. oraz lata kolejne, stosując odliczenie, o którym mowa w art. 27g ustawy PIT, nie
    będzie Pan musiał stosować limitu odliczenia, o którym mowa w art. 27g ust. 2 zdanie
    drugie.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości
    swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów
    (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
    1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), lub
    2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).
    Powyższa regulacja wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się
    kwalifikację danej osoby, jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Jednocześnie
    warunki te rozdzielone są spójnikiem „lub”, co wskazuje, że wystarczające jest spełnienie
    któregokolwiek z nich aby uznać, że dana osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce i
    tym samym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
    W związku z przebywaniem Pana rodziny na terytorium Polski, spełniony jest warunek
    pierwszy ww. regulacji, tj. posiada Pan ośrodek interesów osobistych w Polsce. Powyższe
    oznacza więc, że podlega Pan w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez
    względu na miejsce ich uzyskiwania.
    Jednocześnie powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a ustawy PIT).
    Zatem w analizowanej sprawie zastosowanie znajdą regulacje przepisy Konwencji między
    Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej
    w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: Konwencja).
    W myśl art. 14 ust. 1 Konwencji (...), pensje, płace oraz inne podobne wynagrodzenia które
    osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę
    najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana
    jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to
    otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

    Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 2 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1
    niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w
    Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim
    Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym
    Państwie, jeżeli:
    a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie
      183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym
      roku podatkowym, i
    b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie
      ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
    c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim
      Państwie.
    Dodatkowo niezależnie od powyższego, wynagrodzenie uzyskane w związku z
    wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego lub powietrznego,
    eksploatowanego w transporcie międzynarodowym może być opodatkowane w tym
    Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (art. 14
    ust. 3 Konwencji).
    Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, ze względu na charakter
    wykonywanej przez Pana pracy (tj. praca na statku morskim) właściwą regulacją jest ust. 3,
    który stanowi o możliwości opodatkowania dochodów w państwie, w którym wykonuje
    Pan pracę, tj. Brytyjskie Wyspy Dziewicze, co oznacza, że dochody uzyskiwane przez Pana
    na rzecz Spółki mogą być opodatkowane zarówno w Polsce (ze względu na rezydencję
    podatkową) jak i w Brytyjskich Wyspach Dziewiczych (ze względu na postanowienia
    Konwencji).
    W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego przez Pana
    zastosowanie znajdzie metoda unikania podwójnego opodatkowania wskazana w
    Konwencji. Zgodnie z art. 23 ust. 1 Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania
    lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód, który zgodnie z
    postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w drugim Umawiającym się
    Państwie, pierwsze wymienione Umawiające się Państwo zezwoli na odliczenie od
    podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w drugim
    Umawiającym się Państwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części
    podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada w zależności od
    konkretnej sytuacji na dochód, który może być opodatkowany w drugim Umawiającym się
    Państwie.
    Tym samym, dla dochodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu pracy wykonywanej na
    statkach należących do Spółki stosuje się metodę odliczenia proporcjonalnego (tzw. kredyt
    podatkowy).
    Ze względu na posiadanie statusu rezydenta podatkowego, na Panu spoczywa obowiązek
    złożenia rocznego zeznania podatkowego nawet w przypadku uzyskiwania dochodów
    wyłącznie za granicą, a następnie od podatku należnego w Polsce, może Pan potrącić
    podatek zapłacony za granicą.
    W tym miejscu, wskazuje Pan na przepis art. 27g ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym
    od 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z art. 27g ust. 2 ustawy PIT, odliczeniu podlega kwota
    stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą
    podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu
    do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8 (tzw. ulga abolicyjna). Odliczenie to
    nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w
    art. 27 ust. 1a pkt 1.
    Z powyższej regulacji wynika wprost, że możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej istnieje
    każdorazowo w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochody z pracy za granicą w państwie, z

    którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje – w celu
    uniknięcia podwójnego opodatkowania – tzw. metodę kredytu podatkowego. Niemniej,
    zgodnie z drugim zdaniem powyższej regulacji odliczenie z tytułu ulgi abolicyjnej nie może
    przekroczyć 1360 zł.
    Zgodnie natomiast z art. 27g ust. 5 ustawy PIT, przepisu ust. 2 zdanie drugie (tj. limit 1360
    zł) nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i
    pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza
    terytorium lądowym państw.
    Powyższe potwierdza fragment uzasadnienia do ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa
    wprowadzająca):
      „Jednocześnie w art. 1 pkt 12 lit. b dodaje się nowy ust. 5 w art. 27g ustawy o PIT, który
      przewiduje wyjątek od ograniczenia odliczenia z tytułu ulgi abolicyjnej
      wprowadzonego w art. 27g ust. 2 zdanie drugie ustawy o PIT. Zgodnie z art. 27g ust. 5
      ustawy o PIT, do dochodów osiąganych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze
      źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9 ustawy o PIT, z tytułu
      pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw nie stosuje się wyżej
      omawianego limitu odliczenia ulgi abolicyjnej. Podatnicy rozliczający się z tych
      dochodów w Polsce będą zatem uprawnieni do odliczania ulgi abolicyjnej w pełnej
      wysokości, bez stosowania limitu, o którym mowa w art. 27g ust. 2 zdanie drugie
      ustawy o PIT.”
    Wyżej wskazane regulacje uprawniają więc podatników do korzystania z ulgi abolicyjnej w
    pełnej wysokości, tj. na „starych” zasadach, jeżeli osiągają oni dochody z określonych
    źródeł oraz wykonują pracę poza terytorium lądowym państw.
    W ustawach podatkowych jak i uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej nie została
    przedstawiona definicja „terytorium lądowego”, tym samym, w przedmiotowej sprawie
    należy kierować się wykładnią celowościową.
    Dodanie ust. 5 nastąpiło w wyniku konsultacji społecznych nad ustawą wprowadzającą i
    sprzeciwem środowiska marynarzy na proponowane zmiany. Powyższe potwierdza m.in.
    odpowiedź na interpelację Pana Posła na Sejm RP Czesława Hoca z 7 grudnia 2020 r.,
    sygn. DD4.054.6.2020 (dalej: interpelacja):
      „Jak wskazano powyżej, szczególne aspekty wykonywania zawodu marynarza zostały
      wzięte pod uwagę i uwzględnione podczas prac nad nowelizacją przepisów
      dotyczących ulgi abolicyjnej. Wynikiem tego jest dodanie nowego ust. 5 w art. 27g
      ustawy PIT, zgodnie z którym limit odliczenia z tytułu ulgi abolicyjnej nie znajduje
      zastosowania do dochodów z tytułu pracy najemnej lub z tytułu wykonywania usług,
      na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit.
      a lub z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub
      umów o podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych
      w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli
      dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium
      lądowym państw. Oznacza to, iż dochody marynarzy nie są objęte limitem odliczenia z
      tytułu ulgi abolicyjnej.”
    Celem ustawodawcy było więc, aby objąć zwolnieniem wynikającym z ust. 5 art. 27g
    ustawy PIT wszystkie osoby wykonujące prace na statkach morskich. Świadczy o tym m.in.
    ogólny zapis w postaci „poza terytorium lądowym”. Jeżeli bowiem ustawodawca chciałby
    zawęzić grono podatników, którzy będą uprawnieni do korzystania z ww. regulacji, to
    dałby temu wyraz w konstruowanych przepisach.

    Powyższe potwierdza również inny fragment interpelacji:
      „Odnosząc się do powyższego, w ustawie wprowadzone zostały przepisy utrzymujące
      stosowanie ulgi abolicyjnej na dotychczasowych zasadach (bez zastosowania limitu
      odliczenia z tytułu tej ulgi) (...). W związku z powyższym, limit odliczenia z tytułu ulgi
      abolicyjnej nie znajdzie zastosowania do dochodów z tytułu pracy najemnej lub z
      tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, o
      których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a lub z tytułu umów o zarządzanie
      przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze,
      w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez
      podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli dochody te są osiągane z
      tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw, a zatem
      również do dochodów marynarzy. Rozwiązanie to jest wyrazem uwzględnienia
      specyficznych uwarunkowań wykonywania zawodów poza terytorium lądowym
      państw, wpływających w sposób istotny na warunki bytowe zarówno marynarzy jak i
      ich rodzin.”
    Użyte sformułowanie „a zatem również do dochodów marynarzy” wskazuje, że do
    zwolnienia uprawnieni są również inni podatnicy niż marynarze. Tym samym, bez
    znaczenia pozostaje fakt wykonywania pracy przez Pana w obrębie strefy ekonomicznej
    Wielkiej Brytanii, gdyż w przypadku analizowanego przepisu celem ustawodawcy było
    definiowanie terytorium lądowego jako lądu (tj. obszar skorupy ziemskiej niepokryty
    wodami mórz i oceanów). Zatem każdy dochód, jaki podatnik uzyska z pracy, która jest
    wykonywana poza terytorium lądowym, a więc poza lądem, stanowi dochód osiągany z
    pracy poza terytorium lądowym państw, o którym mowa w art. 27g ust. 5 ustawy PIT. Sam
    fakt wykonywania pracy na statku morskim przez Pana jest więc wystarczającą przesłanką
    umożliwiającą uznanie, że osiągane przez niego dochody stanowią dochody z pracy
    wykonywanej poza terytorium lądowym państw.
    Pragnie Pan dodatkowo zwrócić uwagę na art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o
    ochronie granicy państwowej (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1776), zgodnie z którym
    „Rzeczpospolita Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz
    wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem
    terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w
    przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami
    wewnętrznymi i morzem terytorialnym.”
    W przywołanym przepisie, ustawodawca odrębnie wymienia terytorium lądowe oraz m.in.
    morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne. Zatem terytorium lądowe nie może być
    utożsamiane z morskimi wodami i morzem terytorialnym, czy też nie jest dopuszczalne
    traktowanie jako terytorium lądowego także wód morskich i morza terytorialnego. Skoro
    w przywołanym przepisie ustawodawca odrębnie wymienił terytorium lądowe oraz inne
    rodzaje terytorium, odrębnie należy traktować każde z nich.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
        gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    Na podstawie art. 4a omawianej ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik
    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają
    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
    We wniosku wskazał Pan, że jest Pan polskim obywatelem. Posiada Pan miejsce
    zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, ze względu na fakt, że posiada Pan
    centrum interesów życiowych w Polsce. Jest Pan zatrudniony przez pracodawcę na
    podstawie umowy o pracę zawartą 1 listopada 2024 r. Wykonuje Pan pracę w strefie
    ekonomicznej Wielkiej Brytanii na statkach morskich należących do Spółki jako inżynier
    /pierwszy oficer na statku „(...)”. Pana wynagrodzenie jest wypłacane wyłącznie przez
    pracodawcę, który ma siedzibę w państwie, w którym wykonuje Pan pracę, tj. Brytyjskie
    Wyspy Dziewicze. Miejsce faktycznego zarejestrowania statku Spółki znajduje się na
    terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych. Posiada Pan zezwolenie na pobyt i wykonywanie
    pracy na statku pod banderą Brytyjskich Wysp Dziewiczych.
    W tym miejscu, należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji, stanowiącej
    wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę,
    jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez
    wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania
    zawartych w nich postanowień.
    Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie
    obowiązującego prawa. Są jednak wskazówką, jak należy interpretować zapisy umów w
    sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
    Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3,
    do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w
    transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą
    odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego,
    zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd
    przedsiębiorstwa.
    Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby
    wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego – niezależnie od tego pod jaką banderą i
    na jakich wodach pływa – istotne jest więc, w jakim państwie znajduje się miejsce
    faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.
    Jak Pan poinformował w uzupełnieniu, faktyczny zarząd przedsiębiorstwa (Spółki)
    mającego siedzibę na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych znajduje się na terytorium
    Brytyjskich Wysp Dziewiczych, które są zamorskim terytorium zależnym Wielkiej Brytanii.
    Stosownie do postanowień z art. 3 ust. 1 lit. a) Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą
    Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie

    unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca
    2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840):
      Określenie „Zjednoczone Królestwo” oznacza Wielką Brytanię i Irlandię Północną,
      włącznie z jakimkolwiek obszarem poza wodami terytorialnymi Zjednoczonego
      Królestwa, na których na mocy jego prawa dotyczącego Szelfu Kontynentalnego i
      zgodnie z prawem międzynarodowym, Zjednoczone Królestwo może sprawować
      suwerenne prawa w odniesieniu do dna morskiego i podgłębia oraz ich zasobów
      naturalnych.
    Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Wielka Brytania notyfikowały ww.
    Konwencję polsko – brytyjską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki
    traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy
    opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu 24 listopada 2016 r.,
    podpisaną w Paryżu 7 czerwca 2017 r. Konwencja MLI, której celem było jednorazowe
    zmodyfikowanie sieci umów o unikaniu podwójnego opodatkowania bez konieczności
    czasochłonnych negocjacji bilateralnych, została ratyfikowana przez Polskę 23 stycznia
    2018 r., a przez Wielką Brytanię 29 czerwca 2018 r. Dniem wejścia w życie postanowień
    Konwencji MLI dla Polski jest 1 lipca 2018 r., natomiast dla Wielkiej Brytanii 1 października
    2018 r.
    Powyższy przepis art. 3 ust. 1 lit. a) polsko – brytyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego
    opodatkowania nie został zmodyfikowany przez Konwencję MLI.
    Wyjaśniam więc, że Brytyjskie Wyspy Dziewicze stanowią brytyjskie terytorium zamorskie.
    Cechą charakterystyczną terytoriów tak określanych jest brak ich klasyfikowania jako
    części Wielkiej Brytanii. Z koroną brytyjską łączy je jedynie osoba brytyjskiego monarchy,
    który sprawuje nad terytoriami władzę zwierzchnią. Faktycznie terytoria te zarządzane są
    przez gubernatorów, których zadaniem jest powołanie rządu oraz obsadzenie
    najważniejszych politycznych stanowisk. System prawny obowiązujący na terytoriach
    zamorskich, jak również sądownictwo, są niezależne od obowiązujących na Wyspach
    Brytyjskich.
    Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że Konwencja w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania podpisana ze Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i
    Irlandii Północnej nie będzie miała zastosowania do opodatkowania dochodu uzyskanego
    z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego należącego do
    przedsiębiorstwa, którego zarówno siedziba jak i faktyczny zarząd znajduje się na
    terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych. Nie można ich uznać bowiem za Zjednoczone
    Królestwo w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit a) Konwencji polsko – brytyjskiej.
    W związku natomiast z faktem, że Rzeczpospolita Polska nie zawarła z Brytyjskimi
    Wyspami Dziewiczymi umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania,
    rozpatrując kwestię opodatkowania dochodu osiągniętego z pracy najemnej wykonywanej
    na pokładzie statku eksploatowanego przez przedsiębiorstwo z siedzibą na tych wyspach,
    odwołać się należy do postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Oznacza to, że w opisanej sytuacji zastosowanie znajdzie zasada określona w art. 27 ust. 9
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:
      Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu
      działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł
      przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o
      unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody
      określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita
      Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy
      się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów
      odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie.

      Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed
      dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w
      państwie obcym.
    W myśl art. 27 ust. 9a ww. ustawy:
      W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie
      dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu
      podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane,
      Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
      zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
    W konsekwencji uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania
    określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku,
    gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody
    wyłączenia z progresją. Zasada ta dotyczy również sytuacji, gdy z danym państwem Polska
    nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – jak to ma miejsce w
    niniejszym przypadku.
    Zatem dochody osiągnięte z pracy najemnej na pokładzie statku armatora z siedzibą na
    Brytyjskich Wyspach Dziewiczych podlegają w Polsce opodatkowaniu, przy czym do
    obliczenia podatku należnego za dany rok będzie w tym przypadku miała zastosowanie
    tzw. metoda proporcjonalnego zaliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą).
    Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody z pracy najemnej za granicą ma
    obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od
    podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek
    zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku
    przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.
    W przypadku natomiast, gdy dochód został uzyskany w państwie, z którym Polska nie
    zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w państwie tym nie pobrano
    od niego podatku, dochód ten będzie opodatkowany w Polsce bez odliczania podatku.
    Analizując Pana prawo do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem metody
    proporcjonalnego zaliczenia należy jednak wskazać, że metoda określona w art. 27 ust. 9 i
    9a ustawy znajdzie zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy z tytułu zagranicznych
    dochodów podatnik zapłacił podatek dochodowy za granicą. Konkluzja ta wynika
    bezpośrednio z literalnego brzmienia normy zawartej w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy.
    Wykładnia językowa art. 27 ust. 9 ustawy jednoznacznie wskazuje na możliwość
    zastosowania normy w niej zawartej, o ile podatek został „zapłacony” w drugim państwie.
    Mając zatem na uwadze, że od dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej w Brytyjskich
    Wyspach Dziewiczych nie zapłacił Pan podatku, to nie przysługuje Panu w odniesieniu do
    tych dochodów uprawnienie do zastosowania metody unikania podwójnego
    opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy.
    Jednocześnie wskazują, że ulga abolicyjna została uregulowana w art. 27g ww. ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie zgodnie z ust. 1 tego przepisu:
      Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1,
      rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku
      podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:
      1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
      2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu
        odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

        działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z
        wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw
        lub rozporządzania nimi
      - ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę
        obliczoną zgodnie z ust. 2.
    Na mocy art. 27g ust. 2 ustawy:
      Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym
      zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł,
      o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w
      art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.
    Według art. 27g ust. 5 ustawy:
      Przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku
      podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w
      art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu
      pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.
    W świetle art. 27g ust. 3 ustawy:
      Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane
      zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na
      podstawie art. 23v ust. 2.
    Natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z 26 marca 2019 r. w sprawie określenia
    krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku
    dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 599), o którym mowa w ustępie 3
    wyżej cytowanego art. 27g ustawy o podatku dochodowym, stanowi w § 1, że szkodliwa
    konkurencja podatkowa jest stosowana w systemach podatkowych w następujących
    krajach oraz terytoriach:
        1. Księstwo Andory;
        2. Anguila – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i
          Irlandii Pomocnej;
        3. Antigua i Barbuda;
        4. Sint-Maarten, Curacao – kraje wchodzące w skład Królestwa Niderlandów;
        5. Królestwo Bahrajnu;
        6. Brytyjskie Wyspy Dziewicze – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa
          Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej,
        7. Wyspy Cooka – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią;
        8. Wspólnota Dominiki;
        9. Grenada;
        10. Sark – Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej;
        11. Hongkong – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej,
        12. Republika Liberii;
        13. Makau – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;
        14. Republika Malediwów;
        15. Republika Wysp Marshalla;
        16. Republika Mauritiusu;
        17. Księstwo Monako;

        18. Republika Nauru;
        19. Niue – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią,
        20. Republika Panamy;
        21. Niezależne Państwo Samoa;
        22. Republika Seszeli;
        23. Saint Lucia;
        24. Królestwo Tonga;
        25. Wyspy Dziewicze Stanów Zjednoczonych – Terytorium Nieinkorporowane
          Stanów Zjednoczonych;
        26. Republika Vanuatu.
    W Pana przypadku nie ma zastosowania ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wyjaśnienia bowiem wymaga, że jednym z warunków zastosowania ulgi abolicyjnej, o
    której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozliczanie
    dochodów według zasad wynikających z art. 27 ust. 9 lub ust. 9a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji gdy dochody podatnika nie są rozliczane z
    zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci
    proporcjonalnego zaliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 lub ust. 9a ustawy, nie ma on
    również uprawnień do skorzystania z ulgi abolicyjnej.
    Ponadto, dochody ze stosunku pracy uzyskał Pan w kraju wymienionym w rozporządzeniu
    wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 , tj. Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, tj. w kraju
    stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Do krajów wymienionych w tym
    rozporządzeniu ulgi abolicyjnej nie stosuje się.
    Dochody z tytułu pracy na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych jest Pan obowiązany
    opodatkować w Polsce bez odliczenia ulgi abolicyjnej i wykazać w składanym za 2024 r. i
    lata następne (jeżeli nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny) zeznaniu podatkowym
    PIT-36.
    Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie
      zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
    · zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu
      wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.