Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.208.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: Sprzedaż użytkowania wieczystego działki oraz własności posadowionych na niej budynków nie będzie podlegała opodatkowaniu pcc ze względu na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: budynek; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 19 czerwca 2019 r. (data wpływu – 20 czerwca 2019 r.), uzupełnionym 28 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia w drodze umowy sprzedaży własności budynków położonych na działce będącej w użytkowaniu wieczystym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia w drodze umowy sprzedaży własności budynków położonych na działce będącej w użytkowaniu wieczystym. Wniosek uzupełniono 28 czerwca 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

N. Sp. z o.o. (Nabywca);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

P. S.A. (Sprzedający)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest częścią grupy N. realizującej przedsięwzięcia deweloperskie – głównie mieszkaniowe.

Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza zawrzeć ze spółką akcyjną (dalej: „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”, „Sprzedający”) umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedający przeniesienie na rzecz Kupującego:

1.  prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej położonej w K., stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr ewidencyjny: 48/12, oraz niezabudowaną działkę gruntu nr ew. 48/10, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków – dalej: „Nieruchomość 1”,
2.  prawo wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 50/13 oraz 50/15, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą – dalej: „Nieruchomość 2”.

Sprzedający został utworzony w latach 80-tych XX w. wyniku połączenia składnic wyrobów tytoniowych i składnicy tytoniu przemysłowego, czego rezultatem było utworzenie przedsiębiorstwa państwowego. W 1988 r. sprzedający zmienił nazwę. Następnie w 1991 r. doszło do połączenia Przedsiębiorstwa A oraz Przedsiębiorstwa B. Połączenie polegało na przejęciu przez Przedsiębiorstwo A majątku Przedsiębiorstwa B w tym należących do niego nieruchomości. W 1996 r. przedsiębiorstwo państwowe zostało przekształcone w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa; w 2002 r. Sprzedający został zarejestrowany w Rejestrze Przedsiębiorców. W kolejnych latach doszło do prywatyzacji spółki. Pod obecną nazwą Sprzedający funkcjonuje od 23 września 2015 r.

W dalszej części Kupujący i Sprzedający łącznie będą zwani także Stronami lub Zainteresowanymi.

Na działce 48/12 posadowione są zabudowania, na które składa się 17 budynków (dalej: „Budynki”) wybudowanych w latach 1975-1992, sklasyfikowanych w PKOB jako „112 budynki niemieszkalne” (w szczególności zatem nie są one zaliczane do budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 ust 12 i art. 41 ust. 12, 12a i 12b ustawy o podatku od towarów i usług).

Ilekroć w dalszej części będzie mowa o ulepszeniach, należy przez to rozumieć ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Budynki na przestrzeni lat były przedmiotem różnych ulepszeń, jednakże w okresie ostatnich dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku żaden Budynek nie był przedmiotem ulepszeń, których wartość przekroczyła kwotę stanowiącą 30% ich wartości początkowej. Od dnia złożenia wniosku do dnia sprzedaży żaden Budynek nie będzie także przedmiotem ulepszeń.

Budynki stanowiły składniki zakładu produkcyjnego i były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego od momentu ich oddania do używania bezpośrednio po wybudowaniu.

Obecnie Budynki i znajdujące się w nich lokale są wynajmowane prywatnym przedsiębiorcom (przeszło 70 umów najmu) będącym wobec Stron osobami trzecimi.

Powyższe umowy zostaną wypowiedziane przez Strony lub jedną ze Stron przed lub po zawarciu planowanej transakcji (możliwe, że częściowo przed i częściowo po) – będzie to przedmiotem odrębnych ustaleń. Kupujący nie jest zainteresowany kontynuacją działalności prowadzonej przez Sprzedającego w zakresie wynajmowania Budynków i znajdujących się w nich lokali. Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomości w celu wybudowania na nich obiektów mieszkaniowych na sprzedaż, zgodnie z profilem prowadzonej działalności. Zgodnie z planem Kupującego, Budynki zostaną wyburzone.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego nie został wyodrębniony dział, ani inna struktura organizacyjna, której wyłącznym zadaniem jest prowadzenie najmu Budynków i znajdujących się w nich lokali, oraz do której wyłącznej dyspozycji wraz z Nieruchomościami zostały one przydzielone. Działalność polegająca na najmie Budynków oraz znajdujących się w nich lokali nie została wyodrębniona w księgach prowadzonych przez Sprzedającego w sposób umożliwiający sporządzenie osobnego bilansu oraz rachunku zysków i strat. W szczególności część wydatków Sprzedającego jest związana zarówno z działalnością polegającą na najmie Budynków i znajdujących się w nich lokali, jak też z pozostałą działalnością. Części tych wydatków nie da się przyporządkować, ani proporcjonalnie przydzielić do działalności polegającej na najmie oraz do pozostałej działalności Sprzedającego.

Poza wspomnianymi prawami (wieczystego użytkowania gruntów i własności Budynków) przedmiotem transakcji nie będą inne prawa, składniki majątkowe, ani urządzenia księgowe.

Nie licząc zobowiązań wynikających z opisanych powyżej umów najmu, które na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego z mocy prawa przejdą ewentualnie ze Sprzedającego na Kupującego (o ile nie zostaną wcześniej rozwiązane) i będą go wiązały do czasu ich rozwiązania, w wyniku planowanej transakcji na Zainteresowanego będącego stroną postępowania nie przejdą żądne inne zobowiązania umowne związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności polegającej na wynajmie Budynków i znajdujących się w nich lokali.

Nieruchomości znajdują się na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego uchwalonym uchwałą Rady Miasta z 27 marca 2019 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”). Dla działek będących przedmiotem planowanej transakcji ustanowiono przeznaczenie MW.8 – tereny zabudowy wielorodzinnej mieszkaniowej i usług.

Strony są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do planowanej dostawy budynków posadowionych na Nieruchomości 1 Strony przed dniem zawarcia planowanej transakcji zamierzają złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Zainteresowanego będącego stroną postępowania zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania tej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w razie wyboru opodatkowania transakcja w zakresie dostawy budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zdaniem Zainteresowanych, w razie wyboru opodatkowania (rezygnacji ze zwolnienia) dostawa budynków nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych uregulowane są w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez podatek od towarów i usług należy rozumieć: „podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich”.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „Nie podlegają podatkowi (\`(...)\`) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Z powyższych przepisów (w szczególności art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) wynika, że jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, to transakcja ta nie jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych do pytań 2 i 3 wykazano, że transakcja jest opodatkowana podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Podsumowując, analizowana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 5).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację z 29 lipca 2019 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.266.2019.2.KP.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Sprzedający – spółka akcyjna (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) zamierza dokonać na rzecz Nabywcy – spółki z o.o. (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności naniesień w postaci 17 Budynków posadowionych na działce nr 48/12 (Nieruchomości). Kwestią do rozstrzygnięcia jest fakt, czy powyższa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2019 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.266.2019.2.KP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych, wskazując, że:

*   będąca przedmiotem wniosku transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   sprzedaż Budynków będących przedmiotem planowanej transakcji będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy,
*   jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 tejże ustawy, to do dostawy będących przedmiotem wniosku można zastosować podstawową stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy,
*   w przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje sprzedaży Budynków stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, wówczas dostawa gruntu (działek, których Zainteresowany jest właścicielem jak również działek w wieczystym użytkowaniu) będzie opodatkowana taką samą stawką podatku od towarów i usług,
*   dostawa przedmiotowych gruntów (działek, w tym będących w użytkowaniu wieczystym), z uwagi na fakt, że nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy.

Zatem, skoro omawiana we wniosku umowa sprzedaży m.in. prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki 48/12 oraz własności posadowionych na niej Budynków będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, bo mimo zaistnienia prawa do zwolnienia, Strony złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia – jak to wynika z opisu zdarzenia przyszłego), to do opisanej transakcji sprzedaży, a zatem i będących przedmiotem zapytania Budynków, znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.