Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-573/16-3/SŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłych zysków w spółce komandytowej, w której będzie wspólnikiem.
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; udział; zaliczka; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2016 r. (data wpływu 13 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłych zysków w spółce komandytowej, w której będzie wspólnikiem – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   zmiany proporcji udziału w zyskach spółki komandytowej,
*   otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłych zysków w spółce komandytowej, w której będzie wspólnikiem,
*   częściowego lub całkowitego zwrotu zaliczki lub zaliczek pobranych na poczet udziału w zysku spółki kapitałowej,
*   rozliczenia pobranych zaliczek po zakończeniu roku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”) w charakterze komplementariusza. W Spółce będą uczestniczyć inne osoby fizyczne oraz prawne (dalej: „Wspólnicy”).

W umowie Spółki ustalone zostaną zasady, na jakich Wspólnicy uczestniczą w jej zysku oraz stracie. Początkowy udział Wspólników w zysku Spółki ustalony jest proporcjonalnie do wniesionych przez nich wkładów (dalej: „Tymczasowa proporcja”). Zgodnie z umową Spółki proporcja ta będzie mogła zostać przez Wspólników zmieniona w ciągu roku w drodze uchwały (dalej: „Zmieniona proporcja”).

Po zakończeniu danego roku obrotowego Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki będzie dokonywać w szczególności rozpatrzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy oraz podjęcia uchwały o podziale zysku lub pokryciu straty. Wobec powyższego, Tymczasowa proporcja oraz Zmieniona proporcja mogą się różnić od ustalonej podczas Walnego Zgromadzenia Wspólników ostatecznej proporcji, w jakiej podzielony zostanie zysk Spółki (dalej: „Ostateczna proporcja”), która to uwzględnia nie tylko ostateczny wynik finansowy Spółki, ale również stopień w jakim poszczególni wspólnicy przyczynili się do uzyskania przychodów. Mając to na względzie możliwe są dwie sytuacje:

1.  udział w zysku przypisany Wnioskodawcy na podstawie Tymczasowej proporcji lub Zmienionej proporcji będzie niższy niż udział w zysku Wnioskodawcy na podstawie Ostatecznej proporcji,
2.  udział w zysku przypisany Wnioskodawcy na podstawie Tymczasowej proporcji lub Zmienionej proporcji będzie wyższy niż udział w zysku przysługujący Wnioskodawcy na podstawie Ostatecznej proporcji.

Co więcej, zgodnie z umową Spółki, Wspólnicy będą mieć prawo do otrzymywania zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki. Sposób kalkulacji zaliczek nie zostanie określony umową Spółki ani nie jest określony przepisami Kodeksu Spółek Handlowych. Wysokość zaliczek przysługująca poszczególnym Wspólnikom będzie więc ustalana w drodze uchwały. Ustalenie wysokości wypłacanych Wspólnikom zaliczek może odbywać się w oderwaniu od ustalonej proporcji udziału w zysku Spółki.

Wobec powyższego:

1.  wypłacone Wnioskodawcy zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki mogą przekroczyć kwotę zysku przypadającą Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją,
2.  kwota wypłaconych Wnioskodawcy zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki może być niższa niż udział przypadający Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją.

Mając to na względzie, po podziale zysku Spółki za dany rok obrotowy (dokonanej już po jego zakończeniu) Wnioskodawca dokona, w zależności od sytuacji:

1.  zwrotu na rzecz Spółki kwoty pobranych zaliczek w tej części, która będzie przekraczała zysk przypadający Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją, lub
2.  otrzyma od Spółki wypłatę w wysokości różnicy pomiędzy otrzymanymi zaliczkami a zyskiem przyznanym Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją.

Dla potrzeb wydawania niniejszej interpretacji należy przyjąć, że Wnioskodawca nie korzysta z uproszczonej metody kalkulacji zaliczek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zmiana, po zakończeniu roku obrotowego, proporcji w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zysku Spółki, spowoduje u niego konieczność korekty odprowadzonych w ciągu zakończonego roku obrotowego (podatkowego) zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i potencjalnie zapłaty odsetek za zwłokę?
2.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki będzie skutkowało obowiązkiem uwzględnienia tej zaliczki w kalkulacji dochodu Wnioskodawcy za okres, w którym wskazana zaliczka została otrzymana?
3.  Czy kwoty zwracane do Spółki tytułem częściowego lub całkowitego zwrotu pobranej zaliczki lub zaliczek na poczet udziału w zysku Spółki przez niego i innych Wspólników będą dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo?
4.  Czy w przypadku, w którym wypłacone zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki przekroczą część zysku przypadającego Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją, zaś Wnioskodawca nie rozliczy ze Spółką otrzymanych w ciągu roku obrotowego (podatkowego) zaliczek, Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości odsetek, jakie musiałby zapłacić za korzystanie z kapitału w tej wysokości (różnicy pomiędzy pobranymi zaliczkami a przypadającym mu udziałem w zysku w oparciu o Ostateczną proporcję), który to przychód powinien rozliczyć w zeznaniu rocznym, po zakończeniu roku obrotowego (podatkowego)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet przyszłych zysków w spółce komandytowej, w której będzie wspólnikiem.

Natomiast w dniu 8 lipca 2016 r. wniosek w części dotyczącej pytań:

*   nr 1 w zakresie skutków podatkowych zmiany proporcji udziału w zyskach spółki komandytowej został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-573/16-2/SŚ,
*   nr 3 w zakresie skutków podatkowych częściowego lub całkowitego zwrotu zaliczki lub zaliczek pobranych na poczet udziału w zysku spółki kapitałowej oraz nr 4 w zakresie skutków podatkowych rozliczenia pobranych zaliczek po zakończeniu roku podatkowego został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-573/16-4/SŚ.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, otrzymanie przez niego zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie będzie skutkowało obowiązkiem uwzględnienia tej zaliczki w kalkulacji dochodu Wnioskodawcy za okres, w którym wskazana zaliczka zostanie otrzymana.

KSH nie zawiera regulacji dotyczących możliwości pobierania zaliczek na poczet udziału w zysku spółki komandytowej. Zdaniem Wnioskodawcy należy zatem uznać, iż wspólnicy spółki komandytowej mogą podjąć decyzję, na mocy której będą uprawnieni do pobierania w trakcie roku zaliczek na poczet przyszłego zysku osiągniętego przez taką spółkę.

KSH nie zawiera również regulacji dotyczących zwrotu wypłaconych wspólnikom zaliczek, w sytuacji gdy spółka nie osiągnie zysku, na poczet którego zaliczki te zostały wypłacone.

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie z art. 2 KSH, w kwestiach nie uregulowanych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm., dalej: „KC”).

W sytuacji, gdy na koniec roku obrachunkowego spółka niemająca osobowości prawnej nie osiągnie zysku, po jej stronie powstanie, co do zasady, wierzytelność w stosunku do wspólnika o zwrot świadczeń i pobranych wcześniej tytułem zaliczki na poczet zysku. Do obowiązku zwrotu nienależnych kwot pobranych przez wspólników tytułem zysku zastosowanie, w ocenie Wnioskodawcy, powinny mieć przepisy o nienależnym świadczeniu wyrażone w art. 410 w zw. z art. 405 i nast. KC.

Przekładając powyższe na grunt przepisów podatkowych, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że UPDOF nie reguluje zagadnienia pobierania zaliczek na poczet udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, do ustalenia ewentualnego przychodu nie może mieć zastosowania art. 11 ust. 1 UPDOF. Żaden bowiem ze wskazanych przepisów nie wskazuje na zaliczki na poczet zysku jako źródła przychodu.

Podobnie żaden z tych przepisów nie daje wskazówek, jak należałoby taki przychód obliczyć w szczególności nie jest możliwe ustalenie ewentualnego przychodu na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 UPDOF, ponieważ nie istnieje pojęcie ceny rynkowej dla pobieranych zaliczek. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie można mówić o powstaniu przychodu z tytułu otrzymania wskazanych zaliczek.

Co więcej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z argumentacją przedstawioną w odniesieniu do poprzedniego pytania, dochodem wspólnika spółki komandytowej podlegającym opodatkowaniu jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami spółki komandytowej, przypisanymi temu wspólnikowi zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku tej spółki. UPDOF nie przewiduje możliwości pomniejszenia tak ustalonego dochodu o kwotę wypłaconych wspólnikowi zaliczek na poczet zysku. W konsekwencji opodatkowanie tychże zaliczek powodowałoby dwukrotne objęcie tego samego dochodu opodatkowaniem.

Wobec powyższego, mając na względzie, że po podziale zysku Spółki na koniec roku obrotowego Wnioskodawca dokona, w zależności od sytuacji:

1.  zwrotu na rzecz Spółki kwoty pobranych zaliczek w tej części, która będzie przekraczała zysk przypadający Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją, lub
2.  otrzyma od Spółki wypłatę w wysokości różnicy pomiędzy otrzymanymi zaliczkami a zyskiem przyznanym Wnioskodawcy zgodnie z Ostateczną proporcją.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłacone mu w trakcie roku obrotowego (podatkowego) zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie podlegają opodatkowaniu i jako takie nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji zaliczki Wnioskodawcy na podatek dochodowy w okresie, w którym zostały otrzymane. Wypłacane w trakcie roku zaliczki nie mają również, zdaniem Wnioskodawcy, wpływu na wysokość proporcji określonej w art. 8 ust. 1 UPDOF, według której na bieżąco w trakcie roku podatkowego podatnik ustala przychody i koszty z udziału w spółce komandytowej, a następnie odprowadza zaliczki na podatek (są neutralne podatkowo).

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych. Tytułem przykładu Wnioskodawca pragnie wskazać:

*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 16 lipca 2015 r. (sygn. IBPB-1-1/4511-69/15/KB), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: „Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli w istocie w opisanym zdarzeniu przyszłym, w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji prawnie dopuszczalne będzie pobieranie przez Wnioskodawcę zaliczek na poczet przyszłego zysku, to sam fakt ich otrzymania w trakcie roku podatkowego nie będzie skutkowa powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany uwzględniać otrzymanych kwot zaliczek w podstawie opodatkowania ustalanej dla obliczenia wysokości należnej zaliczki na podatek dochodowy.
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 17 marca 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1432/14-3/AM), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „wypłacone mu w trakcie roku obrotowego (podatkowego) zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie podlegają opodatkowaniu i jako takie nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji zaliczki Wnioskodawcy na podatek dochodowy w okresie, w którym zostały otrzymane. Wypłacane w trakcie roku zaliczki nie mają również, zdaniem Wnioskodawcy wpływu na wysokość proporcji określonej w art. 8 ust. 1 UPDOF, według, której na bieżąco w trakcie roku podatkowego podatnik ustala przychody i koszty z udziału w spółce komandytowej, a następnie odprowadza zaliczki na podatek (są neutralne podatkowo).”
*   interpretację indywidualną wydaną w dniu 6 sierpnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB1/415-477/14-3/AMN),
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 1 września 2010 r. (sygn. IPPB1/415-484/10-4/AM), zgodnie z którą: „Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne uznać należy, iż wypłata Wnioskodawcy zaliczek na poczet przyszłych zysków Spółki oraz późniejsze ich rozliczenie nie rodzi skutków podatkowych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.