Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.569.2021.3.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-09
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłaty środków z funduszu inwestycyjnego oraz zastosowania ulgi abolicyjnej
Słowa kluczowe: fundusz; Norwegia; składki; statek; ulga
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ryczałtowe opodatkowanie wg stawki 19%.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga abolicyjna.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 4a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27g; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 5

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) oraz pismem z dnia 27 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłaty środków z funduszu inwestycyjnego oraz zastosowania ulgi abolicyjnej – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 20 maja 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłaty środków z funduszu inwestycyjnego oraz zastosowania ulgi abolicyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 11 sierpnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.569.2021.1.AKR wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 11 sierpnia 2021 r. i doręczono w dniu 30 sierpnia 2021 r. W dniu 6 września 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W związku z tym, że uzupełniony wniosek nadal nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 17 września 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.569.2021.2.AKR, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano powtórnie Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Ww. wezwanie wysłane za pośrednictwem poczty w dniu 17 września 2021 r., skutecznie doręczono w dniu 22 września 2021 r. W dniu 29 września 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

**We wniosku** **przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe****:**

Podatnik jest \`(...)\` zatrudnionym przez podmiot norweski na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez podmiot z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii.

Podatnik jest lub był zatrudniany w systemie kontraktowym, tj. otrzymuje/otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie za okres pracy na statku. Norweski pracodawca podatnika posiadał umowę z funduszem inwestycyjnym \`(...)\` z siedzibą na Wyspie \`(...)\`, na mocy której przekazywał on na ten fundusz składki za podatnika.

Składki te były wykazywane na \`(...)\` (odcinku pensji) podatnika jako element jego wynagrodzenia, jednak nie były one przekazywane podatnikowi i nie stanowiły jego przychodu. Kwoty były przekazywane na fundusz przez pracodawcę niezależnie od woli podatnika, podatnik pieniędzmi tymi nie mógł dysponować, nie miał też wpływu na sposób ich inwestowania, a uprawnienie do ich wypłaty uzyskiwał dopiero po trzech latach pracy i to wyłącznie przy odejściu z firmy (pieniądze za odchodzących wcześniej były przekazywane do wspólnej puli do podziału między pozostałych pracowników).

Wypłaty z funduszu były dokonywane dotychczas wyłącznie na rzecz pracowników odchodzących po więcej niż trzech latach pracy, zaś pozostali pracujący nie mogli ubiegać się o ich wypłatę.

Obecnie pracodawca podatnika jest w trakcie rozwiązywania umowy z ww. funduszem inwestycyjnym, co oznaczać będzie wypłatę zgromadzonych środków na rzecz wszystkich pozostałych w firmie pracowników. Wypłaty są lub będą realizowane w 2021 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 września 2021 r. stwierdzono, że Wnioskodawca w 2021 r. nie był już zatrudniony w żadnej firmie zagranicznej jak i krajowej, gdyż ze względu na chorobę \`(...)\` \`(...)\`we wrześniu 2020 r. otrzymał z ZUS rentę zdrowotną i od tego czasu nigdzie nie podejmował pracy zarobkowej a jedynym Jego dochodem jest renta z ZUS. Jednocześnie Wnioskodawca nadmienił, że wszystkie zgromadzone środki w funduszu inwestycyjnym były zgromadzone przed 2021 r. czyli w okresie gdy był objęty ulgą abolicyjną oficjalnie uznaną przez US w \`(...)\` jak również pozytywną interpretacją indywidualną otrzymaną 2016 r. od Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy Nr ITPB3/4511-257/16-2/MK. W 2021 r. Wnioskodawca w 2021 r. będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce. Obecnie, ze względu na stan zdrowia Wnioskodawca już nie pracuje jako \`(...)\` i w 2021 r. nie będzie wykonywał żadnej pracy, gdyż jest od września 2020 r. na rencie ZUS, natomiast statki, na których pracował do tego okresu, były statkami faktycznie wykorzystanymi do transportu morskiego i były eksploatowane w transporcie międzynarodowym przez podmioty norweskie, które uzyskiwały dochody z tego transportu. Statki, na których pracował to były statki tankowce chemiczne tzw. chemikaliowce. Statki te transportowały i dalej transportują chemikalia oraz produkty ropy naftowej. Statki z faktycznym zarządem w Norwegii, na których Wnioskodawca pływał do lipca 2020 r. były eksploatowane w transporcie międzynarodowym między miejscami położonymi w różnych państwach i nie były eksploatowane wyłącznie pomiędzy portami norweskimi. Ostateczne koszty wynagrodzenia Wnioskodawcy ponosi przedsiębiorstwo norweskie z faktycznym zarządem w Norwegii i w konsekwencji tego jego zyski zostały pomniejszone o te wynagrodzenia co zostało udokumentowane na listach płac. W latach poprzednich jak i 2021 r. na gruncie ustawodawstwa Norwegii przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Norwegii eksploatujące te statki podlegało i polega opodatkowaniu w Norwegii ze względu na siedzibę zarządu. Wnioskodawca nie jest objęty obowiązkiem podatkowym w Norwegii, gdyż już nie pracuje jako \`(...)\` Środki z funduszu inwestycyjnego wypłacił zarządca funduszu inwestycyjnego w dniu 16 marca 2021 r. Nastąpił przelew na konto Wnioskodawcy. Nie nastąpi umorzenie/spieniężenie instrumentów finansowych. W momencie zapłacenia składki przez norweskiego pracodawcę do funduszu inwestycyjnego nie był pobrany podatek. Beneficjentem wypłacanych środków z funduszu inwestycyjnego jest Wnioskodawca. To, że środki zgromadzone na koncie funduszu inwestycyjnego, są/będą przeznaczone na wynagrodzenia pracowników nie było jednoznacznie uregulowane w pisemnej umowie o pracę natomiast wynikało z ustaleń ustnych z pracodawcą. Wypłata ww. środków była jednorazowa. Nastąpiła 16 marca 2021 r., pomimo że pracę u norweskiego pracodawcy Wnioskodawca zakończył w 2020 r. Wnioskodawca od września 2020 r. otrzymuje rentę z ZUS i nie podjął jakiejkolwiek pracy zarobkowej zarówno u pracodawcy zagranicznego jak i w Polsce. Przedmiotowe środki to część wynagrodzeń Wnioskodawcy za pracę wykonywaną na poprzednich kontraktach, przy czym pieniądze przekazywane przez pracodawcę były inwestowane przez fundusz, co wiązało się z możliwością ewentualnych zysków lub strat zebranego kapitału. W 2021 r. dochody osiągane przez Wnioskodawcę na terytorium Polski to jedynie dochody z tytułu renty ZUS.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 września 2021 r. stwierdzono, że Wnioskodawca posiada w 2021 r. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce. Umowa z funduszem została zawarta przez pracodawcę. Treść umowy nie jest Wnioskodawcy znana, z informacji uzyskanej od pracodawcy wynika, że środki zostaną wypłacone pracownikom w związku z rozwiązaniem tej umowy. W związku z zawartą przez pracodawcę umową z funduszem inwestycyjnym i przekazywaniem przez pracodawcę składek do funduszu, fundusz nie emitował/nie emituje jednostki uczestnictwa funduszu, ani certyfikaty inwestycyjne (papiery wartościowe) ani inne walory kapitałowe (inne instrumenty finansowe). Tytuł przelewu to\`(...)\`, tj. lista płac \`(...)\`. Pieniądze przekazywane przez pracodawcę były inwestowane przez fundusz, co wiązało się z możliwością ewentualnych zysków lub strat zebranego kapitału. Składki, które pracodawca przekazywał do funduszu stanowią element wynagrodzenia Wnioskodawcy za świadczoną pracę, tj. z należnego wynagrodzenia brutto pracodawca potrącał środki na składki i przekazywał je do funduszu. Stanowią one element wynagrodzenia za pracę, Wnioskodawca nie otrzymał ich do ręki tylko były od razu przekazywane do funduszu, przy czym nie było to jednoznacznie uregulowane w pisemnej umowie o pracę, natomiast wynikało z ustaleń ustnych z pracodawcą. Środki przekazywane do funduszu, pomimo że widnieją ma odcinku pensji, są dodatkowymi środkami finansowanymi bezpośrednio przez pracodawcę za świadczoną pracę, które pracodawca bezpośrednio przekazywał do funduszu, a tym samym stanowią dodatkowe wynagrodzenie za świadczoną pracę, nieopodatkowane.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania**:

1.  Czy ww. wypłatę środków należy potraktować jako przychód z tytułu wynagrodzenia za pracę z Norwegii i czy w związku z tym, podlega ona rozliczeniu na zasadach ogólnych w deklaracji PIT-36 za rok ich otrzymania?
2.  Czy do ww. dochodów zagranicznych zastosowanie znajdzie Konwencja o UPO z Norwegią, a także ulga abolicyjna określona w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updf) na takich samych zasadach, jak do wynagrodzeń za pracę podatnika?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, środki wypłacone przez pracodawcę powinny zostać potraktowane jako przychód z tytułu pracy z Norwegii (praca na norweskim statku) i zostać opodatkowane na zasadach ogólnych w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok, w którym zostały one przekazane podatnikowi.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 updf, źródłami przychodów jest m.in. stosunek pracy, zaś zgodnie z art. 11 ust. 1 updf, przychodami są: otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W opinii podatnika, przychód po jego stronie z tytułu wypłaty z funduszu, powstał lub powstanie dopiero w momencie otrzymania przez niego wypłaty z tego funduszu. Przychód nie powstał bowiem z momentem wpłacenia przez pracodawcę pieniędzy na fundusz, gdyż kwoty były przekazywane na fundusz niezależnie od woli pracownika, pracownik pieniędzmi tymi nie mógł dysponować ani nie miał też wpływu na sposób ich inwestowania, a uprawnienie do ich wypłaty uzyskiwał dopiero po trzech latach pracy i tylko w przypadku odejścia z pracy (pieniądze za odchodzących wcześniej były przekazywane do wspólnej puli do podziału między pozostałych pracowników).

Innymi słowy, nie można przyjąć, aby podatnik do momentu wypłaty środków do jego rąk, był właścicielem środków zgromadzonych na funduszu; można jedynie stwierdzić, że posiadał on warunkowe roszczenie o wypłatę tych środków.

W opinii podatnika zatem, powyższe wypłaty należy więc potraktować jako dodatkowe elementy wynagrodzenia za pracę, gdyż środki na fundusz były zbierane ze środków przeznaczonych na wynagrodzenie podatnika. Implikuje to konieczność wykazania do opodatkowania całości dochodu otrzymanego z funduszu jako dochodu z pracy najemnej w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok, w którym zostały one przekazane podatnikowi. Krajem pochodzenia dochodu podatnika jest Norwegia, gdyż stamtąd pochodziły środki przekazywane na fundusz przez pracodawcę podatnika, zaś środki przekazywane na fundusz były potrącane z wynagrodzenia podatnika z tytułu pracy najemnej na statku z siedzibą efektywnego zarządu w Norwegii.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, w przypadku uznania dochodów zagranicznych Wnioskodawcy z tytułu wypłaty z funduszu \`(...)\` za jego dochód z pracy najemnej na statkach z siedzibą efektywnego zarządu w Norwegii (por. punkt 1 powyżej), do ww. dochodów zagranicznych Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie Konwencja o UPO z Norwegią oraz przepisy updf dotyczące ulgi abolicyjnej, co uzasadnia się następująco:

Zgodnie z art. 4a updf, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b updf stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji o UPO z Norwegią, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie (tj. Norwegii).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit „f” Konwencji o UPO z Norwegią określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oraz „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie. W praktyce oznacza to, że art. 14 ust. 3 Konwencji o UPO z Norwegią znajduje zastosowanie do wszystkich statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, które posiadają miejsce efektywnego zarządu w Norwegii - bez względu na miejsce ich rejestracji oraz bez względu na to, jaką banderę podnoszą (ew. eksploatacja statku będącego własnością podmiotu zagranicznego nie wpływa na miejsce faktycznego zarządu statku, o czym wyżej).

Zgodnie z art. 5 ust. 6 Konwencji MLI zastępującym art. 22 ust. 1 lit. „a” Konwencji o UPO z Norwegią, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w \[Polsce\] uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami \[Konwencji\] może być opodatkowany przez \[Norwegię\] (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez \[Norwegię\] wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium \[Norwegii\]), \[Polska\] zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w \[Norwegii\].

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w \[Norwegii\].

Zgodnie z przypisem nr 3 do tekstu syntetycznego Konwencji, należy mieć na uwadze wpływ zastąpienia przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI artykułu 22 ust. 1 lit. „a” Konwencji na stosowanie art. 22 ust. 1 lit. „d” Konwencji (patrz przypis nr 4).

Zgodnie z przypisem nr 4 do tekstu syntetycznego Konwencji, z uwagi na fakt, że art. 22 ust. 1 lit. (a) Konwencji (przewidujący metodę zwolnienia) został zastąpiony art. 5 ust. 6 Konwencji MLI (przewidujący metodę kredytu), ogólną metodą unikania podwójnego opodatkowania będzie metoda odliczenia proporcjonalnego.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2021 r. art. 22 ust. 1 lit. „a” Konwencji o UPO z Norwegią przewiduje dla wszystkich dochodów uzyskanych w Norwegii metodę zaliczenia proporcjonalnego (w miejsce dotychczasowej metody wyłączenia z progresją). W związku z ujednoliceniem sposobu unikania podwójnego opodatkowania rację bytu utracił art. 22 ust. 1 lit "d", który zastosowanie metody zaliczenia proporcjonalnego uzależnia od zwolnienia z podatku na podstawie wewnętrznych przepisów norweskich. Innymi słowy, art. 22 ust. 1 lit. „a” niejako "pochłonął" treść art. 22 ust. 1 lit. „d”.

W związku z tym, podatnik stoi na stanowisku, że do dochodów osiągniętych z tytułu pracy najemnej na statkach eksploatowanych przez podmioty norweskie można stosować wprost znowelizowany art. 22 ust. 1 lit. „a” Konwencji o UPO z Norwegią bez żadnych dodatkowych warunków.

Zarazem, podatnik uważa, że na zasadzie art. 27g ustawy o PIT, ma prawo skorzystać z ulgi abolicyjnej, która polega na tym, że od kwoty podatku należnego do zapłaty na zasadach ogólnych podatnik może odjąć kwotę, która stanowi różnicę pomiędzy podatkiem obliczonym w oparciu o metodę zaliczenia podatkowego a podatkiem obliczonym w oparciu o metodę wyłączenia z progresją.

Zasady opodatkowania dochodów marynarzy pracujących u norweskich armatorów i zastosowania wobec tych dochodów regulacji określonych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Norwegią („umowa”) zostały przedstawione w interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 31 października 2016 r. nr DD10.8201.1.2016.GOJ2 („interpretacja”) i są one zbieżne ze stanowiskiem podatnika przedstawionym w niniejszej sprawie.

W rezultacie, w odniesieniu do dochodów polskich marynarzy z tytułu pracy na statkach eksploatowanych przez norweskie przedsiębiorstwa, nawet jeśli zastosowanie znajdzie metoda odliczenia proporcjonalnego, efektywne opodatkowanie tego dochodu w Polsce będzie nie wyższe niż w przypadku, gdyby do obliczenia wysokości podatku od tego dochodu zastosowanie miała metoda wyłączenia z progresją. Oznacza to, iż w przypadku braku dodatkowych dochodów marynarza ze źródeł położonych na terytorium Polski, wynagrodzenie za pracę na norweskim statku nie będzie w ogóle podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Mimo wprowadzonych od 1 stycznia 2021 r. ograniczeń w korzystaniu z ulgi abolicyjnej, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania ze wskazanej ulgi w pełnym zakresie. Do art. 27g ustawy o PIT wprowadzono bowiem ust. 5, który pozostawił ulgę abolicyjną w niezmienionym kształcie w stosunku do „dochodów osiąganych z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw”.

Ewentualne wątpliwości co do określenia „dochodów osiąganych z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw” zostały częściowo rozwiane w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów p. J. Sarnowskiego na interpelację posła K. Płażyńskiego o nr 14078, w której Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że niniejsze sformułowanie odnosi się do dochodów marynarzy.

Co do definicji „obszarów poza terytorium lądowym państw”, bez wątpienia można do nich zaliczyć wody międzynarodowe, po których porusza się zdecydowana większość jednostek eksploatowanych w transporcie międzynarodowym - w tym statek, na którego pokładzie jest zatrudniony wnioskodawca, co do czego dowody zostały wykazane powyżej.

Zarazem, jeżeli chodzi o inne akweny, warto sięgnąć do ugruntowanej terminologii prawnej z dziedziny prawa międzynarodowego publicznego, w szczególności do Konwencji Narodów Zjednoczonych o Prawie Morza i należy pamiętać, że skoro terytorium lądowe państwa to obszar ograniczony linią brzegową, to nie można tego pojęcia rozszerzać na terytorium morskie państwa obejmującego morskie wody wewnętrzne czy morze terytorialne. Należy też pamiętać, że strefy przyległe, wyłączne strefy ekonomiczne danego państwa czy szelf kontynentalny mogą rozciągać się poza terytorium państwa i znajdować się już na wodach międzynarodowych.

W tym miejscu należy również podkreślić, że o jurysdykcji podatkowej danego państwa w dalszym ciągu będzie przede wszystkim rozstrzygać miejsce faktycznego zarządu/siedziby przedsiębiorstwa eksploatującego statek, natomiast w dalszej kolejności będzie to miejsce jego położenia (na ogół podlegające ciągłym zmianom ze względu na specyfikę transportu morskiego).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego** **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Jak wynika ze stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca był \`(...)\` zatrudnionym przez podmiot norweski na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez podmiot z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii. Norweski pracodawca Wnioskodawcy posiadał umowę z funduszem inwestycyjnym \`(...)\` z siedzibą na Wyspie \`(...)\`, na mocy której przekazywał on na ten fundusz składki za Wnioskodawcę. W związku z rozwiązaniem przez pracodawcę umowy z funduszem, Wnioskodawca 16 marca 2021 r. otrzymał z funduszu jednorazową wypłatę środków.

W świetle powyższego, kwalifikacji takich przychodów należy dokonać na gruncie postanowień Umowy z 7 marca 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą \`(...)\` w sprawie unikania podwójnego opodatkowania niektórych kategorii dochodów osób fizycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 283 poz. 1667).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotowe środki wypłacił fundusz. Przekazywane składki były inwestowane przez fundusz, co wiązało się z możliwością ewentualnych zysków lub strat zebranego kapitału, zatem wypłacona kwota składa się ze składek przekazanych do funduszu z uwzględnieniem zysków lub strat.

Mając powyższe na uwadze, wypłacone środki z funduszu inwestycyjnego należy zakwalifikować do źródła jakim jest przychód z kapitałów pieniężnych.

Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłacone środki z funduszu inwestycyjnego powinny zostać potraktowane jako przychód z tytułu pracy z Norwegii (praca na norweskim statku).

Przechodząc na grunt umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy wskazać, że opisana przez Wnioskodawcę wypłata środków pieniężnych nie została wymieniona w artykułach ww. umowy. Umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą \`(...)\`, odnosi się tylko do określonych kategorii dochodów (tj. dochodów z pracy, wynagrodzeń dyrektorów, artystów i sportowców, emerytur i rent, dochodów z funkcji publicznych oraz dochodów studentów).

W konsekwencji wypłata ww. środków pieniężnych z funduszu inwestycyjnego z siedzibą na Wyspie \`(...)\` podlega opodatkowaniu wyłącznie na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11a ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się natomiast przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Dochody uzyskane z tytułu udziału w funduszach kapitałowych podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle ww. przepisu od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych jest dochód.

Zgodnie z art. 30a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Na mocy art. 41 ust. 4d ww. ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Jeżeli jednak podatek ten nie został pobrany przez płatnika, to – zgodnie z art. 45 ust. 3b ustawy – podatnik w zeznaniu, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a, wykazuje należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29-30a, jeżeli podatek ten nie został pobrany przez płatnika.

Wobec powyższego, dochód (przychód) z tytułu wypłaty środków z funduszu inwestycyjnego z siedzibą na Wyspie \`(...)\`, podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Środki te są bowiem dochodami z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Należny podatek powinien być wykazany w zeznaniu PIT-38, ale jeżeli Wnioskodawca osiągnie przychody również z innych tytułów, wymagające złożenia zeznania podatkowego, może uwzględnić należny podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy odpowiednio w zeznaniu PIT-36, PIT-36L albo PIT-39.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę ulgi, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 27g ust. 1 ustawy, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

*   ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Z dniem 1 stycznia 2021 r. art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został znowelizowany poprzez dodanie drugiego, zdania zgodnie z którym odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 (art. 27g ust. 3 ustawy).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 27g ust. 5 dodanego z dniem 1 stycznia 2021 r. i mającego zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2021 r., przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że prawo do odliczenia na podstawie art. 27g ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta metoda bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do wymienionych w tym przepisie kategorii dochodów i nie obejmuje wypłaty środków z funduszu inwestycyjnego.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w\`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.