Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.238.2019.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie: - skutków podatkowych włączenia do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, - skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: majątek-majątek odrębny; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.), uzupełnionym dnia 27 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych włączenia do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych włączenia do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka,
*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Mąż Wnioskodawczyni, będąc kawalerem, w dniu xx xx 2011 r., zakupił niezabudowaną nieruchomość gruntową, szczegółowo opisaną w treści aktu notarialnego (…).

W dniu xx xx 2014 r. kupujący zawarł związek małżeński z Wnioskodawczynią. Małżonkowie na opisanym wyżej gruncie wybudowali nieruchomość mieszkalną. Budowa domu była finansowana przez obydwoje małżonków ze środków pieniężnych pochodzących ze wspólnie zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

W dniu xx xx 2016 r. na mocy aktu notarialnego między małżonkami doszło do zawarcia umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej. Na mocy przedmiotowej umowy małżonkowie rozszerzyli obowiązującą ich wspólność ustawową na majątek nabyty przed zawarciem związku małżeńskiego przez któregokolwiek z nich.

W dniu xx xx 2019 r. na mocy aktu notarialnego Wnioskodawczyni i jej mąż dokonali umowy sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości oraz złożyli oświadczenie o ustanowieniu hipoteki oraz oświadczenie o ustanowieniu roszczenia o przeniesienie hipoteki na opróżnione miejsce hipoteczne.

W drodze aktu notarialnego z dnia xx xx 2019 r. małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską, polegającą na ustanowieniu w swoich stosunkach majątkowych ustroju rozdzielności majątkowej – bez wyrównania dorobków.

Wnioskodawczyni za środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, której to sprzedaży dokonała wspólnie z mężem, nabyła 1/2 udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (…) na mocy aktu notarialnego z dnia xx xx 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej w drodze aktu notarialnego – rep. z dnia xx xx 2016 r. stanowiło nabycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy w związku ze sprzedażą opisanej w stanie faktycznym nieruchomości przed upływem 5 lat od rozszerzenia majątkowej wspólności ustawowej?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa) – co też w niniejszej sprawie małżonkowie uczynili, zawierając w dniu xx xx 2016 r. w drodze aktu notarialnego . umowę o rozszerzenie wspólności ustawowej. Powyższa umowa jest czynnością prawną organizacyjną, regulującą stosunki majątkowe małżonków w czasie trwania ich związku małżeńskiego. Umowa taka ma charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym.

Wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną, co oznacza jej bezudziałowy charakter. Prowadzi to do konkluzji, że w przypadku sprzedaży nieruchomości każde z małżonków sprzedaje całą nieruchomość, a nie swój udział w tej nieruchomości. Również przychód ze sprzedaży nieruchomości staje się w całości elementem majątku wspólnego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że czynność prawna polegająca na włączeniu do majątku wspólnego małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność małżeńską, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków, w związku z łączącą ich umową rozszerzającą wspólność ustawową, jest data nabycia tej nieruchomości przez tego z małżonków, który nieruchomość nabył do swojego majątku odrębnego, a następnie włączył do majątku wspólnego.

Skoro nabycie nieruchomości miało miejsce xx xx 2011 r., a jej zbycie nastąpiło xx xx 2019 r. to od nabycia do jej sprzedaży upłynęło ponad 5 lat. Tym samym, u żadnego z małżonków nie powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości – w tym również u Wnioskodawczyni, jako tego z małżonków, który stał się współwłaścicielem nieruchomości w drodze rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej nie jest nabyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, w przypadku opisanym w stanie faktycznym, nie rodzi przychodu podlegającego opodatkowaniu. Tym samym po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży opisywanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych włączenia do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że mąż Wnioskodawczyni w 2011 r., będąc kawalerem, nabył niezabudowaną nieruchomość gruntową. W 2014 r. zawarty został związek małżeński, a w 2016 r. Wnioskodawczyni i jej mąż zawarli umowę o rozszerzenie wspólności ustawowej, na mocy której rozszerzyli obowiązującą ich wspólność ustawową na majątek nabyty przed zawarciem związku małżeńskiego przez któregokolwiek z nich. W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawczyni budzi fakt, czy rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej stanowiło dla Wnioskodawczyni nabycie przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym faktem należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

W tym miejscu należy wskazać – za jednolicie ukształtowaną linią orzeczniczą – że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości lub praw majątkowych stanowiących majątek odrębny jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości lub prawa majątkowego przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyżej zaprezentowane poglądy wyraził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14, podkreślając, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny (wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 7 sierpnia 2015 r.). Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyrokach NSA i WSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 456/15, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 964/14).

Podsumowując skoro objęcie wspólnością majątkową nieruchomości należącej do majątku osobistego jednego z małżonków nie powoduje wydzielenia części tej nieruchomości, nie można przyjąć, że z chwilą zawarcia umowy rozszerzającej tę wspólność jeden z małżonków wyzbywa się prawa do nieruchomości, a drugi prawo to nabywa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przywołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości należy odnieść się do powołanego wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia.

Z wniosku wynika, że mąż Wnioskodawczyni nabył przedmiotową nieruchomość w 2011 r. Jak już wskazano powyżej, rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej, którego małżonkowie dokonali w 2016 r. nie stanowiło dla Wnioskodawczyni nabycia tej nieruchomości. W przypadku Zainteresowanej za datę nabycia udziału w nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny jej męża, należy przyjąć dzień, w którym mąż nabył tę nieruchomość, tj. 2011 r. W konsekwencji, w wyniku zawarcia w 2016 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką nieruchomości, nabytej w 2011 r. Zatem bieg pięcioletniego terminu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w rozpatrywanej sprawie liczony jest od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tj. od 2011 r.

Dodać ponadto należy, że grunty są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. W przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość obejmująca zarówno grunt (działkę), jak i budynek. W takim przypadku mówi się o sprzedaży nieruchomości zabudowanej, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości. Dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności gruntu tj. 2011 r.

Należy więc wskazać, że sprzedaż w 2019 r. nieruchomości gruntowej nabytej w 2011 r. wraz z wybudowanym na niej, wspólnie przez małżonków, budynkiem mieszkalnym, nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż do sprzedaży tej doszło po upływie pięciu lat, licząc od końca 2011 r., w którym nastąpiło nabycie tego udziału w nieruchomości. W konsekwencji, kwota uzyskana z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.