Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.390.2024.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-20
Teza: Możliwość zaliczenia do celów mieszkaniowych: spłatę kredytu zaciągniętego na sprzedaną nieruchomość, prowizji od tego kredytu, budowę budynku mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; lokal-lokal mieszkalny; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 30a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

‒ nieprawidłowe w części dotyczącej uznania, że prowizja za spłatę kredytu stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe umożliwiający zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ prawidłowe w pozostałym zakresie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 8 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy celów mieszkaniowych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 20 maja 2024 r. (wpływ 20 maja 2024 r.), pismem z 24 maja 2024 r. (wpływ 24 maja 2024 r.), pismem z 27 maja 2024 r. (wpływ 27 maja 2024 r.) oraz pismem z 4 czerwca 2024 r. (wpływ 4 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

22 grudnia 2021 roku dokonała Pani zakupu mieszkania na kwotę 165.000 (słownie: sto sześćdziesiąt tysięcy złotych 00/100 groszy) - w całości kupione za kredyt hipoteczny. Opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

27 listopada 2023 roku to samo ww. mieszkanie zostało przez Panią sprzedane za kwotę 292.000,00 zł. (słownie: dwieście dziewięćdziesiąt dwa tysiące złotych 00/100 groszy). Część kwoty ze sprzedaży 182.545,74 zł. (słownie: sto osiemdziesiąt dwa złote pięćset czterdzieści pięć złotych 74/100 groszy) została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego, o którym mowa była wyżej przy kupnie tego mieszkania. (zgodne z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT). Reszta kwoty 109.454,26 zł. (słownie: sto dziewięć tysięcy czterysta pięćdziesiąt cztery złote 26/100 groszy) zostanie wydatkowana na cele mieszkaniowe (będzie to budowa nowego domu) do końca trzeciego roku, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miała miejsce sprzedaż mieszkania. Koszty poniesione z ww. kwoty będą wystawione na Pani dane, które udokumentują faktury z przeznaczeniem kwoty 109.454,26 zł. na cele mieszkaniowe, czyli budowę nowego domu. Koszty te zostaną poniesione do końca trzeciego roku, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miała miejsce sprzedaż mieszkania.

Koszty na cele mieszkaniowe udokumentują faktury z Pani danymi, które potwierdzą wydatkowanie kwoty 109.454,26 zł. i zostaną poniesione do końca trzeciego roku, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miała miejsce sprzedaż mieszkania.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Do sprzedanego lokalu mieszkalnego przysługiwał Pani tytuł prawny lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność. Była Pani jedyną właścicielką sprzedanego lokalu mieszkalnego. W sprzedanym lokalu mieszkalnym realizowała Pani cele mieszkaniowe, mieszkała w nim Pani dwa lata.

Działka, na której zamierza Pani pobudować dom, położona jest w Polsce w województwie (…) w miejscowości (…), gm. (…). Na chwilę obecną nie rozpoczęła Pani jeszcze budowy domu, jest Pani na etapie projektowania, czeka Pani aż projektant stworzy do końca projekt. Jeszcze nie złożyła Pani wniosku o pozwolenie na budowę. Będzie Pani współwłaścicielem działki, na której zamierza Pani pobudować dom. Na chwilę obecną razem z partnerem jest Pani na etapie gromadzenia dokumentów. Lada moment partner u notariusza dopisze Panią do swojej działki jako współwłaściciela. Działka jest rolna, ale Pani partner jest rolnikiem.

W Urzędzie Gminy dowiedzieli się Państwo, że jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działki Pani partnera. Pani parter jako rolnik może bez przekształcania działki pobudować na niej dom. Na chwilę obecną nie posiada Pani żadnej dokumentacji dotyczącej warunków zabudowy. Jest to działka rolna, ale Pani partner jest rolnikiem i może pobudować z Panią dom na tej działce, bez potrzeby zmiany jej sposobu użytkowania.

Wykaz prac, które zamierza Pani ponieść na budowę domu:

*   prace przygotowawcze: czyli zakup projektu budowlanego, uzyskanie pozwolenia na budowę;
*   budowa domu: fundamenty wraz z izolacjami, konstrukcja ścian parteru, rozłożenie instalacji w budynku, tj. elektryczne, wodnokanalizacyjne, rozprowadzenie i montaż ogrzewania domu, strop, montaż pokrycia dachu, montaż stolarki okiennej i drzwiowej, ocieplenie budynku, prace wykończeniowe w budynku, tj. tynki, posadzki;
*   zakup materiałów budowlanych: stal, beton, bloczki betonowe, przewody elektryczne, rury wodnokanalizacyjne, piec gazowy wraz z butlą gazową, blacho dachówka, styropian na posadzki i elewacje, stolarka okienna i drzwiowa;
*   usługi budowlane: geodeta, kierownik budowy, wypożyczenie sprzętu budowlanego, usługi operatora koparki.

Zamierza Pani odliczyć materiały budowlane, oraz wykorzysta je Pani w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości. Na chwilę obecną nie jest w stanie Pani wykazać dokładnie jakie wydatki będą poniesione, ponieważ nie ma Pani wiedzy na temat budowy. Wszystkie wydatki zostaną udokumentowane fakturami w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.

Spłaciła Pani kredyt wraz z odsetkami, kwota ta została przesłana w dniu sprzedaży mieszkania na konto kredytowe. Kredyt obciążał tylko Panią, była Pani jedynym kredytobiorcą oraz właścicielką mieszkania.

Wskazanym celem w umowie kredytowej było:

finansowanie zakupu prawa własności lokalu mieszkalnego, adres: (…) w wysokości 145 000,00 zł oraz finansowanie prac remontowych nieruchomości (\`(...)\`)(miasto) (…) w wysokości 35 000,00 zł.

Kwota 182.545,75 zł stanowi Pani zadłużenie w banku (…). W jej skład wchodzi: kapitał 177609,90 zł, odsetki 1383,64 zł i prowizja za spłatę kredytu 3552,20 zł. Kwota do spłaty w walucie spłaty 182 545,75 zł. Była Pani jedynym kredytobiorcą w umowie kredytowej.

Kredyt został całkowicie spłacony w dniu sprzedaży mieszkania, oraz został zdjęty z ksiąg wieczystych. Po sprzedaży mieszkania spłaciła Pani kredyt, który był zaciągnięty na przedmiotowe mieszkanie. Kwota jaka została przesłana po potrąceniu kredytu na Pani konto to 109 454,26 zł.

Do 31 grudnia 2024 r. będzie Pani współwłaścicielką działki partnera, na której planują Państwo pobudować budynek mieszkalny w okresie 3 lat, licząc od końca roku w którym sprzedała Pani lokal mieszkalny. Do 31 grudnia 2024 r. uzyska Pani pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego.

3 grudnia 2021 r. została podpisana umowa o kredyt hipoteczny, a 22 grudnia 2021 r. został podpisany akt notarialny nabycia nieruchomości.

**Pytania**

1\. Czy może Pani zgodnie ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT spłatę kredytu (kwota 182.545,74 zł.) potraktować jako wydatek na cele mieszkaniowe i w świetle tego przepisu będzie Pani mogła skorzystać z całkowitego zwolnienia od podatku?

2\. Czy może Pani zgodnie ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT resztę kwoty ze sprzedaży mieszkania (109.454,26 zł.) przeznaczyć na cele mieszkaniowe (budowę nowego domu) i w świetle tego przepisu będzie mogła Pani skorzystać z całkowitego zwolnienia od podatku?

**Pani stanowisko w sprawie**

Według Pani, może Pani skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT - spłatę kredytu (kwota 182.545,74 zł) potraktować jako wydatki na cele mieszkaniowe.

Według Pani, może Pani zgodnie ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT resztę kwoty ze sprzedaży mieszkania (109.454,26zł) przeznaczyć na cele mieszkaniowe – budowa nowego domu mieszkalnego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment jej nabycia.

Ze stanu faktycznego wynika, że 27 listopada 2023 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny, który nabyła Pani 22 grudnia 2021 r.

Uzyskany w 2023 r. przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nastąpiła przed upływem pięciu lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło jego nabycie.

**Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze umowy kupna - sprzedaży**

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodziły z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie natomiast do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

**Zwolnienie podatkowe**

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, to cały przychód ze sprzedanej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu ww. zwolnienia jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że uzyskane w 2023 r. środki ze sprzedaży nieruchomości zamierza Pani przeznaczyć na spłatę kredytu (kapitał, odsetki i prowizja banku) i budowę domu mieszkalnego jednorodzinnego. Budowa będzie prowadzona na działce, która stanowi własność Pani partnera.

### Spłata kredytu hipotecznego (kapitału i należnych odsetek od tego kredytu) zaciągniętego na zbywaną nieruchomość

Na podstawie art. 1 pkt 13 lit. f) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dodany został w ustawie o podatku dochodowym przepis art. 21 ust. 30a, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

W myśl przytoczonego art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także, gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Z treści przytoczonego wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Zbywany przez Panią lokal mieszkalny został przez Panią nabyty na własne cele mieszkaniowe, w związku z czym wydatek poniesiony przez Panią na spłatę rat kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego na ten lokal stanowi zatem wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Może pani skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wydatkując przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu w części dotyczącej kredytu i odsetek od tego kredytu.

Pani stanowisko w powyższym zakresie jest **prawidłowe**.

**Spłata prowizji bankowej wynikającej z umowy kredytu hipotecznego zaciągniętego na sprzedawaną nieruchomość**

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznaje się wyłącznie spłatę kredytu (pożyczki), którymi sfinansowane zostały wydatki mieszkaniowe oraz odsetki od tego kredytu (pożyczki). Takimi wydatkami nie są prowizje, w tym związane z wcześniejszą spłatą kredytu (pożyczki).

Zatem w tej części nie będzie miało zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 25 pkt 2 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko w powyższym zakresie jest **nieprawidłowe**.

**Przeznaczenie części kwoty otrzymanej z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na budowę domu**

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego. Przy czym własny budynek mieszkalny oznacza budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika, co wynika z art. 21 ust. 26 tej ustawy. Tym samym, aby mogła Pani skorzystać ze zwolnienia podatkowego powinna Pani nabyć tytuł własności do budowanego budynku mieszkalnego w terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą _superficies solo cedit_, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Wskazała Pani, że przeniesienie udziału we własności działki/gruntu na Panią ma nastąpić nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, tj. do 31 grudnia 2024 r.

Wśród możliwych reguł interpretacyjnych tekstów prawnych pierwszeństwo ma zawsze wykładnia językowa. Treść powołanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, że zwolnienie dotyczy kwot wydatkowanych na budowę własnego budynku mieszkalnego. Użycie w przepisie słowa „własnego” oznacza, że chodzi o budynek lub jego część, którego podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Nie jest możliwa interpretacja art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy w sposób rozszerzający. Skoro ustawodawca wskazał w przepisie tym, że chodzi o budowę własnego budynku mieszkalnego, to tym samym brak jest podstaw do twierdzenia, że intencją ustawodawcy było zaspokojenie celów mieszkaniowych podatnika przy jednoczesnym braku dysponowania tytułem własności do gruntu, na którym budowano budynek mieszkalny. Organ nie kwestionuje faktu wydatkowania środków na budowę budynku mieszkalnego, lecz podkreśla, że nie każde wydatkowanie daje podstawę do zwolnienia z opodatkowania.

Wydatki poniesione przez Panią na budowę własnego budynku mieszkalnego wypełnią dyspozycję własnego celu mieszkaniowego. poniesie Pani wydatki na budowę budynku mieszkalnego znajdującego się na gruncie, do którego w ustawowym terminie nabędzie Pani prawo współwłasności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęć zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Zasadne jest odwołanie się m.in. do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast według art. 3 pkt 7a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji, w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zatem, zgodnie z definicją obiektu budowlanego jego częścią składową są również instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96 stwierdzając:

Za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.

Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od niego bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Zgadzam się, że wydatki, które poniesie Pani na: prace przygotowawcze, budowę domu, rozłożenie instalacji w budynku, strop, montaż pokrycia dachu, montaż stolarki okiennej i drzwiowej, ocieplenie budynku, prace wykończeniowe w budynku, zakup materiałów budowlanych i usługi budowlane, niezbędne do budowy domu na gruncie, do którego w ustawowym terminie nabędzie Pani prawo współwłasności, będą mogły zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pani uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pani stanowisko w ww. zakresie jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).