Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.403.2018.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-15
Teza: Skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rolnik; spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do:

*   niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2012 r. – **jest nieprawidłowe,**

*   przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2017 r. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości rolnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 września 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.403.2018.1.EC, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 września 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 21 września 2018 r.). W dniu 26 września 2018 r. (nadano w dniu 25 września 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 25 września 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 16 września 2017 r. Wnioskodawca nabył spadek (akt notarialny) po babci K. G. (zmarłej w dniu 15 stycznia 2012 r.). W skład spadku po zmarłej wchodzi nieruchomość rolna położona we wsi …, powiat …., województwo …, o łącznym obszarze 2,12 ha. Jest to ziemia rolna, budynek mieszkalny i małe pomieszczenie gospodarcze.

Spadek nabyły wnuki:

*   po zmarłej córce M. M.: Wnioskodawca (1/6 części spadku), T. M. (1/6 części spadku), G. M. (1/6 części spadku);

*   po zmarłym synu M. G.: W. G. (1/2 części spadku).

W.G. zmarł w dniu 5 lipca 2017 r. Był kawalerem, bez dzieci. Nie ma jeszcze przeprowadzonego postępowania spadkowego. Spadek po W. G. nabędą rodzeństwo cioteczne (bo rodzice, rodzeństwo, dziadkowie, rodzeństwo rodziców nie żyje).

Ze strony ojca W. G. spadkobiercami są: Wnioskodawca, T. M., G. M. Ze strony matki W. G. spadkobiercami są: A. G., P. W. Po przeprowadzeniu postępowania spadkowego po W. G., całość nieruchomości rolnej zostanie sprzedana.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że nieruchomość, o której mowa w zdarzeniu przyszłym to nieruchomość rolna położona w …, gmina …, o łącznym obszarze 2,12 ha, oznaczona jako działki numer: 38, 46 i 80, klasa gruntów to IV. W skład nieruchomości rolnej nie wchodzą grunty leśne, tylko ziemia orna, budynek mieszkalny. Są to tereny przeznaczone pod rolnictwo. W skład masy spadkowej wchodzącej po zmarłej K. G. wchodziła nieruchomość rolna położona we wsi …, gmina …, o łącznym obszarze 2,12 ha, oznaczona jako działki nr 38, 46 i 80, na obszarze której położony jest budynek mieszkalny. Właścicielem nieruchomości rolnej będącej przedmiotem spadku była wyłącznie babcia, K. G. (postanowienie Sądu z dnia 28 kwietnia 1983 r., sygn. akt …). Nieruchomość tę babcia Wnioskodawcy nabyła już jako wdowa. Stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej K. G. nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 16 września 2017 r.

Spadkobiercami po zmarłej w dniu 15 stycznia 2012 r. K. G. byli jej wnukowie. Dzieci K. G. zmarły przed nią. Syn M. G. zmarł w dniu 31 marca 2002 r., natomiast córka M. M. zmarła w dniu 4 października 2007 r. (po zmarłej M. M. stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na podstawie postanowienia Sądu z 2008 r.).

Po stronie córki (M. M.) spadek po zmarłej K. G. nabył Wnioskodawca, G. M. i T. M., w udziale po 1/6 każdy.

Po stronie syna (M. G.) spadek po zmarłej K. G. nabył W. G., który odziedziczył 1/2 całości spadku po babci K. G..

Spadek po W. G. zmarłym w dniu 5 lipca 2017 r. nabyło cioteczne rodzeństwo ze strony ojca i matki, ponieważ rodzice, brat, rodzeństwo rodziców, a także dziadkowie W. G. nie żyją. Stwierdzenie nabycia spadku po W. G. jeszcze nie nastąpiło, prawdopodobnie będzie to akt poświadczenia dziedziczenia.

Brat W. G., A. G. zmarł w dniu 14 grudnia 2002 r.

Daty śmierci poszczególnych członków rodziny po stronie ojca:

*   E. G. (dziadek W. G.) – 24 grudnia 1973 r.,

*   K. G. (babcia W. G.) – 15 stycznia 2012 r.,

*   M. G. (ojciec W. G.) – 31 marca 2002 r.,

*   M. M. (siostra ojca, ciocia W. G.) – 4 października 2007 r.

Ze strony ojca W. G., spadek po zmarłym W. G. nabyło cioteczne rodzeństwo, tj. Wnioskodawca, G. M. i T. M., w udziale po 1/6 każdy.

Daty śmierci poszczególnych członków rodziny po stronie matki:

*   G. S. (babcia W. G.) – 7 lipca 1993 r.,

*   J. S. (dziadek W. G.) – 20 listopada 2005 r.,

*   B. N. (siostra matki, ciocia W. G.) – 8 listopada 2016 r.

Ze strony matki W. G., spadek po zmarłym W. G. nabyło cioteczne rodzeństwo, tj. P. W. i A. G., w udziale po 1/4 każdy.

Wnioskodawca z pozostałymi spadkobiercami nie dokonali (ani nie zamierzają dokonać działu spadku czy zniesienia współwłasności, ze względu na małe gospodarstwo). Każdy ze spadkobierców mieszka w odległości od gospodarstwa i nie jest w stanie go prowadzić. Najlepszym rozwiązaniem będzie sprzedaż gospodarstwa, tj. nieruchomości rolnej rolnikowi, który będzie prowadził tam działalność rolniczą i nie utraci ona charakteru rolnego (będzie to ziemia rolna). Spadkobiercy dokonają sprzedaży tej nieruchomości rolnej w całości. Odpłatne zbycie nieruchomości rolnej zostanie przeprowadzone tak, że nabędzie je rolnik; ziemia ta nie straci charakteru rolnego. Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy chcą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy sprzedając nieruchomość rolną w całości rolnikowi, ziemia nie straci charakteru rolnego, a Wnioskodawcy będzie przysługiwało zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało zwolnienie od zapłacenia podatku dochodowego od sprzedaży tej nieruchomości rolnej. Zwolnienie to przysługuje na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zwalnia z tego podatku przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, które nie utracą charakteru rolnego. Więc, gdy tę nieruchomość rolną kupi rolnik i będzie uprawiał ziemię, nie straci ona charakteru rolnego. Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie z podatku będzie zasadne, tzn. będzie Mu przysługiwało.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, w części dotyczącej:

*   niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2012 r. – jest nieprawidłowe,

*   przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2017 r. – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 15 stycznia 2012 r. zmarła babcia Wnioskodawcy. W skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość rolna zabudowana budynkiem mieszkalnym i małym pomieszczeniem gospodarczym, która była wyłączną własnością babci Wnioskodawcy. W skład nieruchomości rolnej nie wchodzą grunty leśne. Stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej K. G. nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 16 września 2017 r. Spadek po niej nabyły wnuki, ponieważ mąż i dzieci babci Wnioskodawcy zmarły przed nią. Po stronie zmarłej córki spadek nabył Wnioskodawca, T. M. i G. M., w udziale po 1/6 każdy. Natomiast po stronie zmarłego syna spadek w udziale 1/2 nabył W. G. W dniu 5 lipca 2017 r. W. G. zmarł. Stwierdzenie nabycia spadku po W. G. jeszcze nie nastąpiło, prawdopodobnie będzie to akt poświadczenia dziedziczenia. Spadek po zmarłym nabyło cioteczne rodzeństwo ze strony ojca i matki, ponieważ rodzice, brat, rodzeństwo rodziców, a także dziadkowie W. G. nie żyją. Ze strony ojca W. G., spadek po nim nabyło cioteczne rodzeństwo tj. Wnioskodawca, G. M. i T. M., w udziale po 1/6 każdy. Ze strony matki W. G., spadek po zmarłym nabyło cioteczne rodzeństwo tj. P. W. i A. G., w udziale po 1/4 każdy. Wnioskodawca z pozostałymi spadkobiercami nie dokonali (ani nie zamierzają dokonać działu spadku czy zniesienia współwłasności, ze względu na małe gospodarstwo). Każdy ze spadkobierców mieszka w odległości od gospodarstwa i nie jest w stanie go prowadzić. Najlepszym rozwiązaniem będzie sprzedaż gospodarstwa, tj. nieruchomości rolnej rolnikowi, który będzie prowadził tam działalność rolniczą i nie utraci ona charakteru rolnego (będzie to ziemia rolna). Spadkobiercy dokonają sprzedaży tej nieruchomości rolnej w całości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ww. Kodeksu). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że udział w nieruchomości rolnej, który Wnioskodawca ma zamiar sprzedać, został nabyty przez Wnioskodawcę w dwóch datach:

*   w dniu 15 stycznia 2012 r. - w części odpowiadającej udziałowi, nabytemu w spadku po zmarłej babci K. G.,

*   w dniu 5 lipca 2017 r. -w części odpowiadającej udziałowi w nieruchomości, nabytemu w wyniku spadku po zmarłym bracie ciotecznym, W. G.

Zatem, termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych części udziału w zbywanej nieruchomości rolnej, tj. osobno dla części udziału nabytego w 2012 r., który przysługiwał Wnioskodawcy po śmierci babci oraz w odniesieniu do części udziału, który został nabyty w 2017 r. w drodze spadkobrania po zmarłym ciotecznym bracie.

W konsekwencji, planowana sprzedaż udziału w nieruchomości rolnej w odniesieniu do części udziału nabytego w 2012 r. w drodze spadku po K. G., nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części udziału. Natomiast, opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie przychód ze sprzedaży tej części udziału, która została nabyta w 2017 r. w drodze spadku po W. G., jeżeli planowane odpłatne zbycie tej części udziału nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, czyli do dnia 31 grudnia 2022 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 cyt. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy zwalnia z podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

W świetle definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, obszar lasu i gruntów leśnych nie tworzy gospodarstwa rolnego. Grunty leśne i lasy nie są bowiem klasyfikowane jako użytki rolne.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Część składowa gruntu dzieli los prawny tego gruntu, bowiem – zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego – część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem, budynki posadowione na gruncie są jego częścią składową (chyba że na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności) i dzielą los prawny gruntu.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych zarówno niezabudowanych jak i zabudowanych, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, przychód uzyskany z tej transakcji będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że w wyniku tej sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość rolna zostanie sprzedana rolnikowi, który będzie na niej prowadził działalność rolniczą. Zatem, nie nastąpi utrata charakteru rolnego sprzedanych użytków rolnych stanowiących gospodarstwo rolne stosownie do przepisów ustawy o podatku rolnym. Tym samym, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia udziału w tych gruntach, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważny jest cel nabycia tej nieruchomości, czyli aby w wyniku sprzedaży nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. W przypadku, gdy nabywca nie będzie wykorzystywać nabytej nieruchomości w celu rolniczym warunki zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, nie zostaną spełnione.

W konsekwencji, planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości rolnej, w części udziału nabytego w dniu 15 stycznia 2012 r. w drodze spadku po zmarłej babci nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w tej części nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części udziału, do planowanej sprzedaży upłynęło pięć lat.

Natomiast, odpłatne zbycie udziału w nieruchomości rolnej, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 5 lipca 2017 r. w drodze spadku po zmarłym bracie ciotecznym, jeżeli zostanie dokonane do dnia 31 grudnia 2022 r. będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ponieważ nie upłynie 5 letni okres czasu wskazany w przepisie. Jednakże, skoro przedmiotem sprzedaży ma być udział w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne (grunty zakwalifikowane jako użytki rolne, w tym grunty rolne zabudowane budynkiem mieszkalnym i małym budynkiem gospodarczym) i w związku z tą sprzedażą grunty nie utracą charakteru rolnego, to zostaną spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży części udziału nabytego po zmarłym ciotecznym bracie w ww. nieruchomości rolnej, będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie tego przepisu, co oznacza, że Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w części za nieprawidłowe, gdyż niepodlegający opodatkowaniu przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2012 r. nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ zaznacza, że okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazywałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny.

Zgodnie z zasadą dochodzenia do prawdy materialnej wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia zdarzenia przyszłego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest bowiem postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto, podkreślić należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli (spadkobierców) nieruchomości.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. … .., …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.