Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.944.2016.1.PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-22
Teza: przychód z tytyłu odzkodowania
Słowa kluczowe: odszkodowania; przychód; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu do opodatkowania – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu do opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca zajmuje się produkcją mięsa drobiowego oraz wędlin i konserw z mięsa drobiowego. Wnioskodawca nabył 100% akcji w X S.A. (dalej jako: „X”) od podmiotu niepowiązanego, tj. P Sp. z o.o. (dalej jako: „P”). X jest – tak samo jak Wnioskodawca – podmiotem z branży produkcji mięsa drobiowego.

Jednym z warunków realizacji transakcji nabycia akcji X było zawarcie w dniu 29 stycznia 2015 r. przez Wnioskodawcę i P przy udziale X umowy gwarancji (dalej jako: „Umowa gwarancji”). Zgodnie z Umową gwarancji (pkt. 6.1. lit. a tiret trzeci) P zobowiązał się m.in. do zapłaty odszkodowania w przypadku stwierdzenia, że wartość aktywów wykazana w sprawozdaniu finansowym X (tj. podmiotu którego 100% akcji Wnioskodawca nabył od P) została zawyżona. Takie postanowienie, zawarte w Umowie gwarancji, stanowiło swoistego rodzaju zabezpieczenie na potrzeby transakcji nabycia akcji X przez Wnioskodawcę od P. Bez zawarcia Umowy gwarancyjnej nie doszłoby bowiem do zawarcia umowy zakupu akcji. Cena nabycia akcji X ustalona przez P i Wnioskodawcę uwzględniała ewentualne ryzyko wykrycia w przyszłości przez Wnioskodawcę zawyżenia aktywów X przez P i skorzystania z Umowy gwarancji.

Ponadto, zgodnie z Umową gwarancji (pkt. 6.2.) odszkodowanie, które P będzie zobowiązany zapłacić w tym przypadku na podstawie Umowy gwarancji (zatem w sytuacji wystąpienia ww. przypadku zawyżenia wartości aktywów X przez P), musi być uregulowane na rzecz Wnioskodawcy lub na rzecz X (na pisemne zlecenie Wnioskodawcy); zgodnie z pkt 6.2. kwoty, które obciążać będą GWARANTUJĄCEGO (P) z tytułu niniejszej Umowy Gwarancji stanowić będą odszkodowanie, które GWARANTUJĄCY (P) zobowiązuje się zapłacić UPRAWNIONEMU (Wnioskodawcy) lub na jego pisemne zlecenie SPÓŁCE (X)”.

Po nabyciu akcji X przez Wnioskodawcę dokonano inwentaryzacji opakowań zwrotnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej wykazywanych w X jako aktywa. Inwentaryzacja wykazała, że opakowania zwrotne, które miały być zwracane przez klientów, w rzeczywistości nie istnieją lub nie ma możliwości otrzymania ich zwrotu od klientów. Oznacza to, że ww. opakowania nie powinny były być wykazywane jako aktywa X, a zatem doszło do zawyżenia aktywów X w tym zakresie.

W wyniku powyższego Wnioskodawca skierował do P wezwanie do zapłaty odszkodowania zgodnie z Umową gwarancyjną w wysokości odpowiadającej zawyżonej wartości aktywów, tj. wartości niezidentyfikowanych opakowań zwrotnych. Po wysłaniu ostatecznego wezwania do zapłaty, zgodnie z Umową gwarancyjną, wierzytelność z tytułu ww. odszkodowania stała się wymagalna. Wnioskodawca jednocześnie poinformował pisemnie P, że zleca wypłatę tego odszkodowania na rzecz X. W trakcie prowadzonej korespondencji listownej i składanych oświadczeń X poinformował P o chęci przyjęcia ww. należności.

Ostatecznie, uregulowanie odszkodowania wynikającego z Umowy gwarancyjnej (tj. zobowiązanie P w stosunku do X) zostało dokonane w formie potrącenia z Umową pożyczki (tj. wierzytelnością pożyczkową P w stosunku do X). Było to możliwe z tego powodu, że jeszcze przed nabyciem akcji przez Wnioskodawcę, X zaciągnął pożyczkę od P, która stanowiła zabezpieczenie finansowe realizacji Umowy gwarancji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania w podatku CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku CIT, gdyż nie otrzymał on żadnego przysporzenia majątkowego ze względu na „przekierowanie” wypłaty odszkodowania przez P na rzecz osoby trzeciej, tj. X.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwana: ustawa o CIT) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
*   wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zgodnie z powszechnie akceptowalnym stanowiskiem ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie może powodować powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawy o CIT ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Jak wynika z powołanych przepisów, kategoria przychodów jest zatem kategorią bardzo szeroką. Do przychodu zalicza się m.in.: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartości w naturze oraz otrzymane nieodpłatnie rzeczy, prawa i inne świadczenia, oczywiście pod warunkiem, że przysporzenie to ma charakter trwały oraz definitywny, a więc prowadzący do trwałego przyrostu wartości aktywów podatnika. Podkreślenia wymaga, iż nie ma tu znaczenia charakter otrzymanego świadczenia, w tym w szczególności to, czy świadczenie to ma charakter odszkodowawczy, czy takiego charakteru nie posiada. Wszystkie zatem przysporzenia w majątku podatnika posiadające powołane wyżej cechy, jeśli nie są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, ani nie korzystają ze zwolnienia od podatku, stanowią jego przychód, zwiększający podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w wyniku zawarcia Umowy gwarancyjnej Wnioskodawca uzyskał prawa majątkowe w szczególności w postaci możliwości dochodzenia odszkodowania od P z tytułu zawyżenia wartości aktywów X. Jak zostało zaznaczone w stanie faktycznym, Umowa gwarancyjna stanowiła swoistego rodzaju zabezpieczenie na potrzeby transakcji nabycia akcji X przez Wnioskodawcę od P. Zatem cena nabycia akcji ustalona przez P i Wnioskodawcę uwzględniała ewentualne ryzyko wykrycia przez Wnioskodawcę zawyżenia aktywów X oraz szansę otrzymania odszkodowania z tego tytułu od P na podstawie Umowy gwarancyjnej. W związku z powyższym sam fakt zawarcia Umowy gwarancji, a zatem uzyskanie praw majątkowych z niej wynikających, nie powoduje otrzymania przez Wnioskodawcę świadczenia nieodpłatnego, gdyż zawarcie takiej umowy było elementem szerszej transakcji zakupu akcji X przez Wnioskodawcę od P. Bez zawarcia Umowy gwarancyjnej nie doszłoby bowiem do zawarcia umowy zakupu akcji. Ponadto, prawa przysługujące Wnioskodawcy z tej umowy nie miały charakteru definitywnego i określonego, lecz były gwarancją otrzymania w przyszłości odszkodowania od sprzedawcy akcji X (czyli P) w razie ewentualnego zaistnienia zdarzeń określonych w umowie.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie Wnioskodawcy powstałby w przypadku, gdyby doszło do wypłaty odszkodowania przez P z tytułu zdarzeń przewidzianych w Umowie gwarancji (tj. m.in. w przypadku zawyżenia aktywów X), a Wnioskodawca nie zleciłby P zapłaty takiego odszkodowania na rzecz X. Ze względu jednak na to, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca dokonał takiego zlecenia (a taka możliwość była wprost przewidziana w Umowie gwarancji), przychód podatkowy powstanie po stronie podmiotu, który faktycznie otrzyma to odszkodowanie, tj. X.

W tym zakresie należy zwrócić uwagę na art. 393 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380, ze zm., dalej jako: „KC”) regulujący tzw. instytucję świadczenia na rzecz osoby trzeciej (paciam infavorem tertii). Zgodnie z art. 393 § 1 KC, jeżeli w umowie zastrzeżono, że dłużnik spełni świadczenie na rzecz osoby trzeciej, osoba ta, w braku odmiennego postanowienia umowy, może żądać bezpośrednio od dłużnika spełnienia zastrzeżonego świadczenia. Z kolei, zgodnie z art. 393 § 2 KC, zastrzeżenie co do obowiązku świadczenia na rzecz osoby trzeciej nie może być odwołane ani zmienione, jeżeli osoba trzecia oświadczyła którejkolwiek ze stron, że chce z zastrzeżenia skorzystać.

Odnosząc się do powyższych przepisów należy wskazać, że Umowa gwarancji między P a Wnioskodawcą zawiera zastrzeżenie, że dłużnik spełni swoje świadczenie (tj. wypłaci odszkodowanie z tytułu zawyżenia aktywów) na rzecz osoby trzeciej, tj. X, pod warunkiem, że Wnioskodawca pisemnie zleci taką dyspozycję. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca dokonał takiego zlecenia w formie pisemnej, w następstwie czego X oświadczył chęć skorzystania z tego zastrzeżenia i potrącenia tej wierzytelności z zobowiązaniem pożyczkowym. W związku z powyższym od tej pory wszelkie prawa dot. żądania wykonania świadczenia przez P (tj. wypłaty odszkodowania) przysługują tylko i wyłącznie stronie trzeciej, tj. X. W konsekwencji Wnioskodawca nie ma już żadnego tytułu prawnego do żądania zapłaty odszkodowania przez P, a zatem nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego, które mogłoby oznaczać powstanie przychodu po jego stronie.

Ważne jest w tym zakresie odniesienie się także do momentu powstania przychodu z tytułu odszkodowania przewidzianego w Umowie gwarancji. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu w takim przypadku uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Powyższe przepisy ustanawiają generalną regułę, zgodnie z którą przychód podatkowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (tj. w przypadku S i X - sprzedaż mięsa lub wyrobów drobiowych) jest rozpoznawany na zasadzie memoriałowej. Natomiast jeśli przychodu nie da się zaklasyfikować do tego źródła, to co do zasady obowiązuje zasada kasowa. W związku z tym przychód z tytułu odszkodowania należnego od P na podstawie Umowy gwarancyjnej (niebędący przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej) należy rozpoznać na zasadzie kasowej, tj. w momencie otrzymania zapłaty lub innego sposobu uregulowania, np. w momencie potrącenia.

W związku z powyższym w przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu odszkodowania wynikającego z Umowy gwarancyjnej powinien być rozpoznany jedynie przez X w momencie otrzymania odszkodowania w drodze dokonania potrącenia wierzytelności wynikającej z Umowy gwarancyjnej (t.j. z tytułu odszkodowania za zawyżenie aktywów) z zobowiązaniem pożyczkowym. W szczególności przychód z tego tytułu nie powstał w momencie, kiedy ta wierzytelność stała się wymagalna tj. przed przekazaniem jej przez Wnioskodawcę na podstawie zlecenia na rzecz osoby trzeciej, tj. X. Definitywne przysporzenie majątkowe prowadzące do trwałego przyrostu wartości aktywów podatnika można w tym przypadku przypisać jedynie X. Podmiot ten, w momencie otrzymania odszkodowania poprzez dokonanie potrącenia, na zasadzie kasowej, otrzymał rzeczywiste przysporzenie majątkowe.

Na koniec Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie poniósł żadnych strat lub kosztów związanych ze zleceniem wypłaty odszkodowania przez P na rzecz X. Wynika to z tego, że już w momencie negocjacji warunków zakupu akcji X przez Wnioskodawcę od P, Wnioskodawca w cenę po jakiej nabył ww. akcje wkalkulował potencjalne ryzyko zawyżenie aktywów X oraz ewentualność przekierowania odszkodowania z tego tytułu na rzecz X. Z ekonomicznego punktu widzenia bowiem zapewnienie odszkodowania w Umowie gwarancyjnej miało rekompensować wartość zawyżonych aktywów w X. Zatem w obu sytuacjach, tj. zarówno wówczas, gdyby nie doszło do zaniżenia aktywów X, jak i wówczas gdy doszło do tego zawyżenia, ale X dostaje odszkodowanie na uzupełnienie brakujących aktywów od P, wartość akcji X (uzależniona m.in, od wartości aktywów X) posiadanych przez Wnioskodawcę nie ulega zmianie. Jedynie, gdyby wypłata odszkodowania od P została przez Wnioskodawcę przekierowana na podmiot inny niż X można byłoby mówić o stracie poniesionej przez Wnioskodawcę.

W związku z wyżej przedstawionym uzasadnieniem, w przedstawionym stanie faktycznym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku CIT, gdyż nie otrzymał on żadnego przysporzenia majątkowego, a należność z tytułu odszkodowania z Umowy gwarancyjnej otrzyma X.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: updop) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 wymienione zostały jednak rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak i enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

W art. 12 ust. 3 mowa jest o przychodach „związanych” z działalnością gospodarczą, a więc przychodach będących następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, związanych z nią bezpośrednio lub pośrednio. Przepis ten obejmuje również przychody z tytułu wszelkiego rodzaju otrzymanych odszkodowań i kar umownych, określonych w umowach zawartych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Należne odszkodowania i kary umowne stanowią trwałe przysporzenie majątkowe. Na gruncie podatkowym kary umowne i odszkodowania mają bezpośredni wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu.

O przychodzie z działalności gospodarczej można mówić już w momencie powstania uprawnienia podatnika do uzyskania przysporzenia, niezależnie od jego faktycznego otrzymania. Przychodami należnymi w rozumieniu powołanego przepisu są bowiem te przychody, które wynikają ze źródła przychodów i stanowią kwoty, których wydania podatnik może żądać. (podatnik nie musi tych kwot faktycznie otrzymać). NSA w wyroku z dnia 15.09.2009 r. (sygn. akt II FSK 604/08) stwierdził, że przychodami należnymi są bowiem należności stanowiące efekt działalności gospodarczej podatnika, których wydania może on żądać od drugiej strony umowy. Przychody będą należne nawet wówczas, gdy podatnik ich nie otrzyma albo zrezygnuje z ich otrzymania lub odroczy termin płatności (por. również wyrok WSA w Białymstoku I SA/Bk 570/07 z dnia 16.01.2008 r. LEX 368131).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, a zatem przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Jak wskazano powyżej, przychody należne są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą. Należy zatem w pierwszej kolejności ustalić czy istnieje związek pomiędzy otrzymaniem odszkodowania a prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej. Odszkodowanie jest świadczeniem szczególnego rodzaju, mającym na celu wyrównanie uszczerbku, jakiego doznała osoba na skutek tego, że jej prawnie chronione dobra i interesy zostały naruszone. W niniejszej sprawie chodzi o należne Wnioskodawcy od P sp.z o.o. (P) odszkodowanie z tytułu zawyżenia wartości aktywów wykazanych w sprawozdaniu finansowym X S.A.(X) tj. podmiotu, którego 100% akcji nabyła Spółka od P. Wynika ono z postanowienia, zawartego w Umowie gwarancji, stanowiącego swoistego rodzaju zabezpieczenie na potrzeby transakcji nabycia akcji X przez Wnioskodawcę od P. Bez zawarcia Umowy gwarancyjnej nie doszłoby bowiem do zawarcia umowy zakupu akcji. X jest – tak samo jak Wnioskodawca – podmiotem z branży produkcji mięsa drobiowego.

W ocenie tut. organu, odszkodowanie to ma związek z działalnością gospodarczą podatnika. Tym samym stanowi przychód Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczności przedstawione we wniosku, a związane z wydanym przez Spółkę poleceniem wypłaty odszkodowania na rzecz innej osoby, tj. X, nie zmieniają skutku podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Ze stanu faktycznego wynika, że Umowa gwarancji między P a Wnioskodawcą zawiera zastrzeżenie, że dłużnik (P) spełni swoje świadczenie (tj. wypłaci odszkodowanie z tytułu zawyżenia aktywów) na rzecz osoby trzeciej, tj. X, pod warunkiem, że Wnioskodawca pisemnie zleci taką dyspozycję. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca poinformował pisemnie P, że zleca wypłatę odszkodowania na rzecz X. Oparto się przy tym na art. 393 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380, ze zm., dalej jako: „KC”) regulujący tzw. instytucję świadczenia na rzecz osoby trzeciej (paciam infavorem tertii). Zgodnie z art. 393 § 1 KC, jeżeli w umowie zastrzeżono, że dłużnik spełni świadczenie na rzecz osoby trzeciej, osoba ta, w braku odmiennego postanowienia umowy, może żądać bezpośrednio od dłużnika spełnienia zastrzeżonego świadczenia. Co do zasady, w braku odmiennych postanowień umownych, powyższe oznacza, że na podstawie oświadczenia Wnioskodawcy, przyjętego (potwierdzonego) przez dłużnika (P), osoba trzecia (X) może skutecznie domagać się od dłużnika dokonania na jej rzecz zapłaty. Umowa ta przybiera postać postanowienia umownego, wyrażonego w formie klauzuli umownej przez którą strony zmieniają podmiot uprawniony do odbioru świadczeń. Osoba trzecia nie jest jednak – co do zasady – stroną umowy zawartej przez wierzyciela i dłużnika. Podkreślenia wymaga, że X nie otrzymuje odszkodowania, a tylko – na skutek woli pokrzywdzonego – wierzytelność o jego wypłatę (spełnienie zastrzeżonego świadczenia) przekazaną przez osobę uprawnioną do otrzymania odszkodowania, tj. Wnioskodawcę. Gdyby Spółka nie była uprawniona do otrzymania odszkodowania nie mogłaby tym samym zlecić jego wypłaty na rzecz innego podmiotu.

Ta konstatacja wynika jasno z opisu przedstawionego stanu faktycznego, w którym stwierdzono m.in.: „ zgodnie z Umową gwarancji (pkt. 6.2.) odszkodowanie, które P będzie zobowiązany zapłacić (…) musi być uregulowane na rzecz Wnioskodawcy lub na rzecz X (na pisemne zlecenie Wnioskodawcy); zgodnie z pkt 6.2. kwoty, które obciążać będą GWARANTUJĄCEGO (P) z tytułu niniejszej Umowy Gwarancji stanowić będą odszkodowanie, które GWARANTUJĄCY (P) zobowiązuje się zapłacić UPRAWNIONEMU (Wnioskodawcy) lub na jego pisemne zlecenie SPÓŁCE (X)”; „Wnioskodawca skierował do P wezwanie do zapłaty odszkodowania zgodnie z Umową gwarancyjną (…) wierzytelność z tytułu ww. odszkodowania stała się wymagalna. Wnioskodawca jednocześnie poinformował pisemnie P, że zleca wypłatę tego odszkodowania na rzecz X”.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, ze uzasadnieniem dla uznania braku przychodu podatkowego po jego stronie mogą być przepisy ustawy o podatku dochodowym stanowiące o momencie rozpoznawania przychodu, w tym art. 12 ust.3e updop. Zgodnie z tym przepisem w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. To, że w analizowanej sprawie przepis ten będzie miał zastosowanie i przychód rzeczywiście powstanie w momencie otrzymania odszkodowania nie oznacza, że nie powstanie on po stronie Spółki, której to odszkodowanie jest należne, a która jedynie zleca faktyczną jego wypłatę na rzecz innego podmiotu.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.