Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-844/11-4/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-22
Teza: Czy Wnioskodawca przy ustalaniu prawidłowej podstawy opodatkowania przy transakcji zbycia udziałów w nieruchomości powinien wykazać w fakturze odrębnie zbycie gruntu zabudowanego i zastosować zwolnienie z podatku VAT, zaś grunt niezabudowany opodatkować stawką podstawową VAT 23%?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2011 r. (data wpływu 13.06.2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15.07.2011 r. (data wpływu 18.07.2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-844/11-2/KB z dnia 07.07.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwej stawki podatku dla dostawy udziałów w gruncie jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nieruchomości niezabudowanej;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej nieruchomości zabudowanej.

UZASADNIENIE

W dniu 18.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwej stawki podatku dla dostawy udziałów w gruncie zabudowanym i w gruncie niezabudowanym.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15.07.2011 r. (data wpływu 18.07.2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-844/11-2/KB z dnia 07.07.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 03.12.2010 r. nabył od osób fizycznych 1/5 udziału w gruncie:

1.  działka nr 99/4 (pow. 475,6 m2) - zabudowana budynkiem murowanym w stanie technicznym do rozbiórki, budynkiem drewnianym oraz budynkami garażowo-gospodarczymi,
2.  działka nr 99/3 (pow. 49 m2) - jest niezabudowana.

Według miejscowego planu zagospodarowania obydwie działki stanowią tereny mieszkaniowe, działka nr 99/3 przeznaczona jest w planie pod fragment pasa drogowego.

Nieruchomości wg oświadczenia sprzedających (os. fizycznych) nie były dzierżawione ani wynajmowane. Notariusz od powyższej transakcji pobrał 2% podatku PCC, sprzedający nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Spółdzielni nie przysługiwało od powyższej transakcji prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższe nieruchomości Wnioskodawca przyjął do ewidencji środków trwałych, w okresie użytkowania nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenia, nie były wynajmowane ani dzierżawione.

W dniu 10.03.2011 r. Wnioskodawca zbył udziały w nieruchomościach tj. działek o nr 99/4 i 99/3 spółce będącej podatnikiem VAT, na wartość transakcji wystawił fakturę VAT naliczając do ceny sprzedaży netto 23% podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca przy ustalaniu prawidłowej podstawy opodatkowania przy transakcji zbycia udziałów w nieruchomości powinien wykazać w fakturze odrębnie zbycie gruntu zabudowanego i zastosować zwolnienie z podatku VAT, zaś grunt niezabudowany opodatkować stawką podstawową VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółdzielnia zbyła udziały w nieruchomości, przeniosła na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia ją do tego wysokość jego udziału. W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii dostawy towaru, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Spółdzielnia sprzedała udziały w gruncie niezabudowanym i zabudowanym. W zakresie dostawy towarów, której przedmiotem sprzedaży jest grunt niezabudowany, transakcja jest opodatkowana na zasadach ogólnych stawką podstawową VAT 23%. W przedmiocie dostawy towaru w postaci udziału w gruncie zabudowanym (działka nr 99/4), korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 10 w/w ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Spółdzielnia w grudniu 2010 r. nabyła udziały w gruncie zabudowanym - budynek został oddany do użytkowania w 1960 r., transakcja zakupu nie była obciążona podatkiem VAT - przy nabyciu Spółdzielni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto Spółdzielnia nie dokonywała żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nieruchomości niezabudowanej;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej nieruchomości zabudowanej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwana dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Należy zaznaczyć, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy o VAT). A zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli, które się na nim znajdują.

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, wg art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnośnie natomiast nieruchomości gruntowej niezabudowanej, należy zwrócić uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Wobec braku definicji ustawowej, celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wskazuje się, że w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienie nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 03.12.2010 r. nabył od osób fizycznych 1/5 udziału w gruncie:

1.  działka nr 99/4 (pow. 475,6 m2) - zabudowana budynkiem murowanym w stanie technicznym do rozbiórki, budynkiem drewnianym oraz budynkami garażowo-gospodarczymi,
2.  działka nr 99/3 (pow. 49 m2) - jest niezabudowana.

Według miejscowego planu zagospodarowania obydwie działki stanowią tereny mieszkaniowe, działka nr 99/3 przeznaczona jest w planie pod fragment pasa drogowego.

Nieruchomości według oświadczenia sprzedających nie były dzierżawione ani wynajmowane. Notariusz od powyższej transakcji pobrał 2% podatku PCC, sprzedający nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Spółdzielni nie przysługiwało od powyższej transakcji prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższe nieruchomości Wnioskodawca przyjął do ewidencji środków trwałych, w okresie użytkowania nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenia, nie były wynajmowane ani dzierżawione. W dniu 10.03.2011 r. Wnioskodawca zbył udziały w nieruchomościach tj. spółce będącej podatnikiem VAT. Ponadto, z treści wniosku wynika, że budynek został oddany do użytkowania w 1960 r.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż dostawa udziałów w przedmiotowej nieruchomości gruntowej zabudowanej będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W opinii tut. Organu podatkowego nie znajdzie zastosowania wskazany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa jest dokonywana przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia. Należy bowiem zauważyć, że nieruchomość zabudowana budynkami opisana we wniosku została oddana do użytkowania w 1960 i nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nabył przedmiotowe udziały od osób fizycznych nie będących podatnikami. Tym samym, do tej pory, w stosunku do ww. nieruchomości nie została spełniona przesłanka z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowiącego definicję legalną pierwszego zasiedlenia. Zatem dostawa ww. nieruchomości została dokonana przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z tym, co zostało stwierdzone powyżej, dostawa udziałów w nieruchomości gruntowej zabudowanej będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem Wnioskodawca wskazał, że w stosunku do tej nieruchomości nie przysługiwało Spółdzielni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a także Wnioskodawca nie dokonywał nakładów na jej ulepszenie. Z uwagi na fakt, iż dostawa budynków jest zwolniona, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, grunt związany z budynkami jest opodatkowany (w świetle art. 29 ust. 5 ustawy o VAT) według tych samych zasad co budynki na nim posadowione. Zatem dostawa udziału w gruncie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie prawne niż wskazał Wnioskodawca.

Odnośnie dostawy przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości gruntowej niezabudowanej tut. Organ podatkowy jest zdania, iż nie korzysta ona ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, iż ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, korzysta dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast, według miejscowego planu zagospodarowania przedmiotowa działka stanowi tereny mieszkaniowe i w planie przeznaczona jest pod fragment pasa drogowego.

W konsekwencji dostawa przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej będzie opodatkowana stawką podstawową w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca przy ustalaniu prawidłowej podstawy opodatkowania przy transakcji zbycia udziałów w nieruchomości powinien wykazać w fakturze odrębnie zbycie gruntu zabudowanego i zastosować zwolnienie z podatku VAT, zaś grunt niezabudowany opodatkować stawką podstawową VAT 23%.

W tym miejscu należy podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej nieruchomości zabudowanej zostało uznane za nieprawidłowe, bowiem dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.