Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-47/11/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-18
Teza: sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym nabytego w drodze spadku
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; hipoteka; kredyt; nieruchomości; spadek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 13 stycznia 2011r.), uzupełnionym w dniu 24 marca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 17 marca 2011r. Znak: IBPB II/2/415-47/11/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 24 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Postanowieniem sądowym z dnia 28 października 2009r. wnioskodawczyni nabyła wynoszący 1/3 udział w spadku po zmarłym w dniu 29 czerwca 2009r. mężu. Oprócz wnioskodawczyni udział w spadku w wysokości 1/3 nabyły jej córki. Przedmiotem spadku było gospodarstwo rolne o powierzchni 1,69 ha położone na obszarze dwóch wsi (1,42 ha i 0,27 ha). W dniu 26 października 2010r. gospodarstwo rolne zostało sprzedane. Gospodarstwo rolne odpłatnie zbyto dwoma aktami notarialnymi. Pierwszym aktem została sprzedana część gospodarstwa zabudowana budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi o powierzchni 0,73 ha za kwotę 80 000 zł. Nabywcy na ten cel zaciągnęli kredyt hipoteczny na kwotę 80 000 zł i na tej nabytej części gospodarstwa rolnego ustanowili hipotekę. Pozostała część gospodarstwa o powierzchni 0,96 ha została sprzedana drugim aktem notarialnym za sumę 3 000 zł. Notariusz sporządził dwa akty notarialne, ponieważ bank mógł udzielić kredytu hipotecznego nabywcom jedynie na część zabudowaną gospodarstwa rolnego natomiast za pozostałą część musieli zapłacić gotówką. Obydwa akty notarialne sporządzono jednocześnie i dla tych samych kupujących. Nabywcy gospodarstwa rolnego nie zamierzają zmienić jego charakteru rolnego i nieprzerwanie opłacają od całości podatek rolny. Ten stan został potwierdzony stosownym oświadczeniem w obecności urzędnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawczyni ma obowiązek zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od sprzedaży spadku, którego przedmiotem było gospodarstwo rolne?

Zdaniem wnioskodawczyni, nie powinna ona płacić podatku dochodowego, ponieważ sprzedane zostało gospodarstwo rolne o powierzchni 1,69 ha, od którego zawsze odprowadzany był podatek rolny. W wyniku sprzedaży gospodarstwo nie utraciło charakteru rolnego, nie uległo zmniejszeniu i nadal do gminy odprowadzany jest podatek rolny. Stanowisko swoje wnioskodawczyni opiera na brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni nabyła 1/3 część spadku po zmarłym w dniu 29 czerwca 2009r. mężu. Oprócz wnioskodawczyni udziały w spadku nabyły dwie córki wnioskodawczyni każda 1/3 część. Przedmiotem spadku było gospodarstwo rolne o ogólnej powierzchni 1,69 ha składające się z dwóch nieruchomości o powierzchni 1,42 ha i 0,27 ha. W dniu 26 października 2010r. wyżej wymienione gospodarstwo rolne zostało w całości sprzedane przez wszystkie spadkobierczynie. W związku ze sprzedażą grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego nie utraciły charakteru rolnego. Kupujący nie zamierzają zmienić jego rolnego charakteru, nieprzerwanie opłacają w gminie podatek rolny od areału 1,69 ha. Ten stan potwierdzony został przez nabywców stosownym oświadczeniem.

W związku z powyższym, do opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości iub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Z treści art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, w myśl art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą wystąpić łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą

Rozpatrując pierwszą przesłankę o charakterze pozytywnym należy w pierwszej kolejności odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 922 Kodeksu, spadek - to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do zapisu art. 924 i 925 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

Zatem spadkobiercy nabywają spadek z chwilą jego otwarcia, z tą chwilą powstaje między nimi wspólność majątku spadkowego. Wspólność ta powstaje ex lege i dotyczy całego majątku spadkowego traktowanego jako całość. Spadkobierca ma udział w spadku, a nie w poszczególnych składnikach spadku.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym przedmiotem sprzedaży przez wszystkie spadkobierczynie było nabyte w drodze spadku gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 1,69 ha.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia gruntów rolnych. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r., Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa bądź niektóre z nich.

Stosownie do art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z powyższym możemy wyróżnić: nieruchomości gruntowe, nieruchomości budynkowe i lokalowe.

Ze stanu faktycznego wynika, że przedmiotem umowy sprzedaży była całość nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego stanowiącego spadek po ojcu, a po stronie sprzedającego w opisanej transakcji występowały współwłaścicielki tych nieruchomości. Na okoliczność tej sprzedaży notariusz w tym samym dniu i dla tych samych kupujących sporządził dwa akty notarialne. Związane to było z faktem udzielenia kredytu dla kupujących w odniesieniu do zabudowanej części gospodarstwa rolnego.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter przedmiotowy, gdyż dotyczy przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W analizowanej sprawie należy uznać, iż spełniona została tzw. przesłanka pozytywna powołanego zwolnienia, bowiem w dniu sporządzenia aktów notarialnych dokonano transakcji sprzedaży całości nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Okoliczności tej nie zmienia fakt, iż sprzedaż została dokonana dwoma aktami notarialnymi. Badając istotę zawartych umów i faktyczny ich cel należy stwierdzić, że umowy zawarte w tym samym dniu i między tymi samymi stronami zmierzały od początku do przeniesienia prawa własności całego gospodarstwa na nabywców a nie przeniesienia własności jedynie do części tego gospodarstwa. Stąd zawarciu dwóch umów należy w tym przypadku przypisać wyłącznie charakter techniczny, wywołany wymaganiami stawianymi nabywcom przez bank udzielający kredytu hipotecznego.

Natomiast odnosząc się do kwestii spełnienia drugiej z wymienionych przesłanek należy stwierdzić, że dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Utrata charakteru rolnego może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Ustawodawca warunkuje zastosowanie zwolnienia przedmiotowego od tego, by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym, jaki charakter ma dany grunt decyduje natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, w związku ze sprzedażą grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego nie utraciły charakteru rolnego. Kupujący będący właścicielami sprzedanego przez spadkobierczynie gospodarstwa rolnego nie zamierzają zmienić jego rolnego charakteru, nieprzerwanie opłacają w gminie podatek rolny od areału 1,69 ha.

Reasumując, w świetle wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, że przychód uzyskany przez wnioskodawczynię z tej sprzedaży korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy. W konsekwencji wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie podkreślić, iż organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby ocenę spełnienia przez wnioskodawczynię przesłanek zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez wnioskodawczynię. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze powyższe interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do pozostałych współwłaścicielek. Chcąc uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego winni one złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.