Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.65.2024.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-06
Teza: 1) Czy dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży, najmu albo leasingu autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT? 2) Czy dochody uzyskiwane z tytułu świadczenia usługi kompleksowej najmu autobusu (…) składającej się z usługi głównej – najmu oraz usług pomocniczych - obsługi serwisowej i kosztu paliwa (…) są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT? 3) Czy koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związane z wykonaniem usługi kompleksowej najmu m.in. koszty obsługi serwisowej, koszty napraw gwarancyjnych, koszty napraw pokolizyjnych itp., a także koszty paliwa (…) będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT? 4) Czy jednorazowe dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawcy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną będą dochodami podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT? 5) Czy koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 4 będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; koszt-koszty bezpośrednie; oprogramowanie; umowa-umowa leasingu; usługi-usługi kompleksowe; wynajem-wynajem samochodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie, ustalenia, czy:

\- dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży, najmu albo leasingu autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT;

\- dochody uzyskiwane z tytułu świadczenia usługi kompleksowej najmu autobusu (…) składającej się z usługi głównej – najmu oraz usług pomocniczych - obsługi serwisowej i kosztu paliwa (…) są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT;

\- koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związane z wykonaniem usługi kompleksowej najmu m.in. koszty obsługi serwisowej, koszty napraw gwarancyjnych, koszty napraw pokolizyjnych itp., a także koszty paliwa (…) będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT;

\- jednorazowe dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawcy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną będą dochodami podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT;

\- koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 4 będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

P. sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką zarejestrowaną w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest spółką dedykowaną do realizacji przedsięwzięcia mającego na celu przeprowadzenie prac badawczo-rozwojowych, a następnie komercyjne wdrożenie ich efektów poprzez budowę zakładu produkcji autobusów zasilanych (…) paliwowymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W ramach realizowanej inwestycji, Spółka uzyskała decyzję Agencji Rozwoju Przemysłu S.A. nr … z dnia 17 sierpnia 2021 r. o wsparciu (dalej jako „decyzja o wsparciu”), wydaną na podstawie art. 13, art. 14 ust. 1 i art. 15 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752 – dalej jako „ustawa WNI”) w związku z § 3, § 4, § 7 i § 8 ust. 7 obowiązującego w dacie jej wydania rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 – dalej jako „Rozporządzenie WNI”), w związku z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 29 sierpnia 2018 r. w sprawie powierzenia zarządzającemu Specjalną Strefą Ekonomiczną wydawania decyzji o wsparciu oraz wykonywania kontroli realizacji warunków decyzji o wsparciu (Dz. U. z 2018 r. poz. 1708), i na podstawie § 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 29 sierpnia 2018 r. w sprawie ustalenia obszarów i przypisania ich zarządzającym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1698).

Decyzja o wsparciu obejmuje realizację nowej inwestycji w postaci utworzenia nowego zakładu (dalej jako „nowa inwestycja”), zlokalizowanego w (…), na oznaczonej w decyzji o wsparciu nieruchomości.

Decyzja o wsparciu Wnioskodawcy dotyczy prowadzenia, na terenie w niej wskazanym, działalności gospodarczej rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Z kolei wskazany w decyzji o wsparciu przedmiot działalności gospodarczej Spółki, obejmuje swoim zakresem następujące pozycje Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, ze zm.):

1\. pojazdy samochodowe, z wyłączeniem motocykli - sekcja C, klasa 29.10

2\. wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych - sekcja C, klasa 29.31

3\. pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli - sekcja C, klasa 29.32

4\. usługi kucia, prasowania, wytłaczania i walcowania metali; usługi w zakresie metalurgii proszków - sekcja C, klasa 25.50

5\. usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale - sekcja C, klasa 25.61

6\. usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych - sekcja C, klasa 25.62

7\. silniki elektryczne, prądnice i transformatory - sekcja C, klasa 27.11

8\. aparatura do przesyłu i eksploatacji energii elektrycznej - sekcja C, klasa 27.12

9\. odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu - sekcja E, kategoria 38.11.5

10\. oleje odpadowe - sekcja E, pozycja 38.12.25.0

11\. odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne - sekcja E, podkategoria 38.12.27

12\. odpady rozpuszczalników organicznych - sekcja E, kategoria 38.21.3

13\. usługi demontażu wyrobów zużytych - sekcja E, klasa 38.31

14\. usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne - sekcja E, klasa 38.32

15\. magazynowanie i przechowywanie towarów - sekcja H, klasa 52.10

16\. usługi w zakresie inżynierii i związane z nimi doradztwo techniczne - sekcja M, klasa 71.12

17\. usługi w zakresie badań i analiz technicznych - sekcja M, klasa 71.20

18\. usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych - sekcja M, klasa 72.19

19\. usługi w zakresie specjalistycznego projektowania - sekcja M, klasa 74.10

W decyzji o wparciu zostały ustalone następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę:

1\. poniesienie na terenie, na którym jest realizowana nowa inwestycja, kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, w rozumieniu § 8 Rozporządzenia WNI w wysokości (…) zł w terminie do dnia 31 lipca 2024 r.;

2\. zatrudnienie w związku z nową inwestycją po dniu uzyskania decyzji o wsparciu 50 nowych pracowników w terminie do dnia 31 lipca 2027 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie (…) pracowników w okresie od dnia 1 sierpnia 2027 r. do dnia 31 lipca 2028 r.;

3\. zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31 lipca 2024 r.;

4\. maksymalną wysokość kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji:

1) w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu kosztów nowej inwestycji, maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 7 Rozporządzenia WNI wyniesie (…) zł;

2) w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy, o których mowa w § 5 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia WNI przyjmuje się koszty pracy (…) nowo zatrudnionych pracowników;

5\. spełnienie kryterium ilościowego, o którym mowa w § 4 ust. 2 pkt 4 Rozporządzenia WNI, poprzez poniesienie kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji w wysokości co najmniej (…) zł;

6\. spełnienie łączne następujących kryteriów jakościowych, o których mowa w tabeli nr 2 załącznika nr 1 do Rozporządzenia WNI;

7\. prowadzenie działalności gospodarczej na nieruchomości o łącznej powierzchni (…) ha, położonej w województwie (\`(...)\`), powiecie (\`(...)\`), mieście (\`(...)\`), obrębie (\`(...)\`) składającej się z działki nr (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`) ha oraz działki nr (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`) ha.

Decyzja o wsparciu została wydana na czas określony 15 lat licząc od dnia wydania decyzji (tj. od 17 sierpnia 2021 r.).

Spółka, w ramach uzyskanej decyzji o wsparciu nowej inwestycji rozpoczęła budowę, na terenie określonym w decyzji o wsparciu, zakładu produkcyjnego przeznaczonego do produkcji autobusów zasilanych (…) paliwowymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W momencie złożenia niniejszego wniosku Spółka prowadzi już działalność produkcyjną na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu.

W nowym zakładzie produkcyjnym realizowany jest całościowy proces produkcyjny autobusu — od produkcji komponentów szkieletu, spawania szkieletu, poprzez lakierowanie komponentów autobusu aż po montaż końcowy wszystkich podzespołów pojazdu gotowego do użytku. Ponadto, na potrzeby zapewnienia obsługi serwisowej dla produkowanych autobusów, w zakładzie wytwarzane będą również komponenty zamienne w zakresie szkieletu. Poza częściami zamiennymi w zakresie szkieletu, w nowym zakładzie planuje się także stopniowe uruchamianie wytwarzania komponentów zabudowy wewnętrznej i zewnętrznej pojazdu, które początkowo będą nabywane od specjalistycznych podmiotów zewnętrznych. Podatnik nie wyklucza, że w przyszłości będzie nabywać niektóre komponenty od tych podmiotów w innym zakresie aniżeli ma to miejsce obecnie.

Nowa inwestycja obejmuje także stworzenie zaplecza badawczo-rozwojowego na potrzeby realizacji prac zmierzających do rozwoju koncepcji autobusu zasilanego (…) paliwowymi i opracowywania jej ulepszeń, jak również prac mających na celu opracowywanie, w zależności od zapotrzebowania rynkowego, kolejnych wersji autobusu dostosowanych do potrzeb klientów.

W ramach nowej inwestycji Spółka wdrożyła i wykorzystuje nowoczesne technologie oraz innowacyjne rozwiązania, które pomagają rozwijać kompetencje Spółki oraz doświadczenie i kompetencje kadry Wnioskodawcy. Wnioskodawca w ramach Projektu poniósł nakłady inwestycyjne na nową infrastrukturę produkcyjną oraz na innowacyjny park technologiczno-maszynowy składający się z urządzeń o zaawansowanych parametrach produkcyjnych.

Nowa inwestycja obejmuje:

\- utworzenie nowego zakładu produkcyjnego autobusu zasilanego (…) paliwowymi z elementami zabudowy modułowej, na który składać się będą:

\- hala montażowo - produkcyjna głównego budynku, w ramach którego realizowane będą procesy produkcji autobusów (…);

\- hala magazynowa - budynek, umożliwiający magazynowanie materiałów niezbędnych do produkcji oraz produktów gotowych;

\- hala diagnostyczno-serwisowa – budynek, umożliwiający dokonywanie końcowych prac diagnostycznych nowych autobusów jak również prac serwisowych nowych i użytkowanych pojazdów;

\- część biurowa, przeznaczona dla pracowników administracyjnych wraz z wyposażeniem;

\- część socjalna, obejmująca stołówkę pracowniczą wraz z wyposażeniem oraz mniejsze pomieszczenia socjalne dla pracowników administracji wraz z wyposażeniem;

\- wyposażenie powstałej infrastruktury w innowacyjny park maszynowy — zakup i montaż urządzeń i specjalistycznych maszyn produkcyjnych (w tym mobilna stacja do tankowania (…));

\- zagospodarowanie otoczenia zakładu, budowę parkingów, dróg dojazdowych i innej niezbędnej infrastruktury.

Łączna wartość kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych w ramach nowej inwestycji wyniesie co najmniej (\`(...)\`) PLN.

Budowa innowacyjnego zakładu produkcyjnego umożliwiła Spółce rozpoczęcie kompleksowej produkcji autobusów o napędzie (…). Proces produkcyjny realizowany jest w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy, położonym na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Wyłącznie Spółka organizuje, realizuje, nadzoruje i odpowiada za proces produkcyjny oraz produkt końcowy.

Spółka zamierza skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „ustawa o CIT”) w odniesieniu do dochodu pozyskiwanego ze sprzedaży, wynajmu lub innej formy udostępnienia produktów gotowych (autobusów).

Spółka będzie uzyskiwać lub uzyskuje już przychody z następujących rodzajów umów:

A. z tytułu sprzedaży autobusów napędzanych (…),

B. z tytułu świadczenia usługi kompleksowej najmu autobusów (…) składającej się z:

a) usługi głównej w postaci wyprodukowania i wynajmu autobusów (…) w ramach nowej inwestycji określonej w treści decyzji o wsparciu, a także

b) usług pomocniczych zapewniających niezakłócone funkcjonowanie autobusu po stronie kontrahenta, z którym Spółka podpisze stosowną umowę (dalej jako „usługa kompleksowa”),

c) z tytułu wynajmu bądź leasingu autobusów (…).

W szczególności usługi podmiotów trzecich będą realizowane już w odniesieniu do produktu gotowego, gdzie z uwagi na specyfikę autobusu (…) w postaci m.in. innowacyjnego napędu, wysokiej ceny za pojazd, jak również odmiennych od dotychczasowych (właściwych dla samochodów spalinowych czy elektrycznych) podzespołów w nich zainstalowanych, a także brak powszechnej dostępności paliwa (…) powoduje, że część odbiorców nie jest zainteresowana nabyciem tych pojazdów na własność w drodze umowy sprzedaży, ale wykorzystywaniem ich na zasadzie najmu, leasingu lub innej umowy obejmującej szereg świadczeń pomocniczych do najmu (usługa kompleksowa). Spółka chcąc maksymalizować zysk związany z wyprodukowanymi autobusami musi dostosować swoją ofertę do wymagań klientów, co zwłaszcza w przypadku usługi kompleksowej najmu pociąga za sobą konieczność skorzystania z usług podwykonawców (por. poniżej).

Ad A.

Ten scenariusz, jak sama nazwa wskazuje, oznacza że Spółka podpisze umowę dostawy określonej partii autobusów, w efekcie której dokona ich wyprodukowania i sprzedaży na podstawie stosownej umowy.

Ad B.

W ramach tej opcji, w konsekwencji wygranego przetargu publicznego na dostawę autobusów (…), Wnioskodawca podpisał z zamawiającym (tj. operatorem komunikacji publicznej w jednym z miast na terenie Polski) umowę, na podstawie której wdrożył model biznesowy polegający na świadczeniu usługi kompleksowej najmu składającej się z następujących czynności:

\- wyprodukowania autobusu o określonych parametrach i specyfikacji,

\- świadczenia usługi wynajmu autobusu (usługa główna),

\- świadczenia usługi obsługi serwisowej oraz usługi tankowania autobusów paliwem (…).

Wynagrodzenie należne spółce z tytułu kompleksowej usługi najmu (najem, usługi serwisowe oraz tankowanie (…)) zostało w umowie określone jako iloczyn stawki za jeden tzw. wozokilometr i liczby przejechanym w danym okresie kilometrów przez każdy z wynajmowanych autobusów. Przebieg autobusów wliczany do ceny obejmuje wyłącznie kilometry przejechane od momentu podstawienia autobusu do zajezdni autobusowej do momentu przekazania autobusu celem wykonania obsługi serwisowej po zakończonym dniu (Spółka jest zobowiązana do odbiorów i podstawiania autobusów codziennie przez cały okres trwania umowy co oznacza, że autobusy nie będą serwisowane i garażowane na terenie zamawiającego). Zamawiający jednocześnie zadeklarował minimalną ilość wozokilometrów w danym roku w podziale na każdy z zamówionych autobusów.

Spółka otrzyma również jednorazowe, zryczałtowane wynagrodzenie po wykonaniu świadczeń dodatkowych związanych z podpisaną umową i dotyczących dostarczanych autobusów (…), tj.: z tytułu dostarczenia stosownego oprogramowania wraz z licencjami i aktualizacjami przez cały okres najmu, dostarczenia wymaganej dokumentacji obsługowej dla kierowców, szkoleń pracowników zamawiającego, rejestracji autobusów oraz ich dostawy, a także kosztów eksploatacyjnych autobusów wynikających z dokonania przez pracowników zamawiającego jazdy próbnej w ruchu miejskim.

Zgodnie z warunkami zamówienia opisanymi przez zamawiającego szczegółowo w warunkach przetargu, w ramach usługi kompleksowej najmu Wnioskodawca jest zobowiązany do bieżącego serwisowania oraz bieżących napraw (eksploatacyjnych, uszkodzonych komponentów, powypadkowych), usuwania skutków wandalizmu, wymiany sezonowej opon, przeglądów technicznych, holowania i zabezpieczenia niesprawnych autobusów, sprzątania i mycia na zewnątrz i wewnątrz pojazdów, umieszczania i demontażu reklam na autobusach, przeprowadzania badań technicznych itd., czyli czynności mających na celu zapewnienie pełnej sprawności pojazdu przez cały okres współpracy z kontrahentem. Dodatkowo, Wnioskodawca jest zobowiązany ponosić także koszty ubezpieczenia autocasco dla każdego autobusu. Inaczej rzecz ujmując, usługa dostarczana przez Wnioskodawcę będzie usługą składającą się z pełnego wachlarza świadczeń (głównego w postaci najmu oraz pozostałych o charakterze pomocniczym) składających się na usługę kompleksową, której celem jest udostępnienie gotowego produktu do wykorzystania przez kontrahenta.

Opisywana forma współpracy jest w opinii Spółki dyktowana specyfiką autobusu (…) w postaci m.in. innowacyjnego rodzaju napędu, odmiennych od dotychczasowych (tj. właściwych dla samochodów spalinowych czy elektrycznych) podzespołów w nich zainstalowanych, a także brak powszechnej dostępności paliwa (…), co w efekcie przekłada się na wysoką cenę za pojazd oraz koszty jego utrzymania. Powoduje to w konsekwencji, że część odbiorców nie jest zainteresowana nabyciem tych pojazdów na własność w drodze umowy sprzedaży, ale jest zainteresowana wykorzystywaniem autobusów w ramach najmu, leasingu lub właśnie umowy obejmującej świadczenia dodatkowe do umowy najmu (usługa kompleksowa najmu).

Przedstawiony model biznesowy, w opinii Spółki, jest biznesowo uzasadniony. Dla potencjalnych zamawiających jest to atrakcyjna forma pozyskania autobusów przyjaznych środowisku pozwalająca na wymianę całego lub części taboru na pojazdy zeroemisyjne. Rozwiązanie to pozwala realizować ambitne cele polityki ekologicznej wprowadzane przez Unię Europejską. Dodatkowo, w opinii Spółki, nie można również pominąć znaczenia faktu, biorąc pod uwagę innowacyjność produktu, że polski rynek jest obecnie rozwinięty w stopniu niedostatecznym pod kątem możliwości tankowania (…) oraz świadczenia usług serwisu autobusów (…), co przejawia się w dużej ostrożności po stronie kupujących, którzy poprzez zawieranie umów kompleksowych najmu chcą przetestować ofertę Spółki. W opinii Wnioskodawcy, jedynie stworzenie i dostarczenie usługi kompleksowej najmu umożliwi jej pełne wykorzystanie możliwości rynkowych i uzyskiwanie dochodu z produkcji autobusów (…), a w dłuższym okresie doprowadzi do rozwoju rynku autobusów napędzanych (…). Działanie to powinno się przełożyć na uzyskiwane w przyszłości przychody ze sprzedaży produkowanych przez nią autobusów oraz świadczonych usług.

Spółka, chcąc maksymalizować zysk związany z wyprodukowanymi autobusami, musi więc dostosowywać swoją ofertę do wymagań klientów, co zwłaszcza w przypadku usługi kompleksowej najmu pociąga za sobą konieczność skorzystania z usług podwykonawców. Usługa kompleksowa najmu realizowana będzie przez Spółkę samodzielnie w części produkcyjnej, dostawy autobusów do wskazanego miasta, ich testów oraz homologacji, a także napraw powypadkowych i innych, nie objętych zakresem usług realizowanych przez podwykonawcę. Natomiast, w części dotyczącej usług obsługi serwisowej Spółka będzie korzystać z pomocy podwykonawcy, tj. podmiotu profesjonalnie realizującego tego rodzaju czynności w miejscowości, w której dostarczone przez Wnioskodawcę autobusy będą wykorzystywane. Tankowanie paliwa będzie realizowane na stacji tankowania (…) prowadzonej przez spółkę powiązaną w miejscowości zamawiającego lub najbliższej okolicy. Jednocześnie, to Spółka będzie odpowiedzialna za wszelkie naprawy, w tym gwarancyjne, pogwarancyjne oraz powypadkowe w autoryzowanym zakładzie serwisowym, w zakładzie zamawiającego albo w fabryce Spółki – w zależności od stopnia i rodzaju uszkodzenia. Decyzja o powierzeniu części funkcji usługowych podwykonawcy będzie oparta na analizie efektywności kosztowej i operacyjnej, która wskaże, czy Spółka byłaby w stanie zaoferować atrakcyjne dla zamawiającego cenę i warunki, które pozwoliłyby jej wygrać przetarg, gdyby nie założenie przyjęte na początku projektu, że pewne czynności zostaną oddelegowane do podmiotu trzeciego.

Ad C.

W tym scenariuszu Spółka planuje udostępnianie wyprodukowanych autobusów (…) w formie umów leasingu bądź umów najmu, ale bez usług pomocniczych wskazanych w pkt B powyżej, w tym także bez zaopatrzenia autobusów w paliwo (…).

**Pytania**

1) Czy dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży, najmu albo leasingu autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

2) Czy dochody uzyskiwane z tytułu świadczenia usługi kompleksowej najmu autobusu (…) składającej się z usługi głównej – najmu oraz usług pomocniczych - obsługi serwisowej i kosztu paliwa (…) są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

3) Czy koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związane z wykonaniem usługi kompleksowej najmu m.in. koszty obsługi serwisowej, koszty napraw gwarancyjnych, koszty napraw pokolizyjnych itp., a także koszty paliwa (…) będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

4) Czy jednorazowe dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawcy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną będą dochodami podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

5) Czy koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 4 będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”) dochody uzyskane przez niego ze źródeł wskazanych powyżej (sprzedaż, najem lub leasing) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT jako mieszczące się zakresie przedmiotowym uzyskanej przez niego decyzji o wsparciu.

Uzasadnienie:

W opinii Wnioskodawcy, udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2 (winno być: „pytanie nr 1”) należy odpowiedzieć na pytanie, czy przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT zakazuje pozyskiwania dochodów traktowanych jako strefowe w sposób opisany powyżej, czy też inaczej ujmując: czy zakazuje pozyskiwania przychodów w formie innej niż przychód ze sprzedaży produktów wytworzonych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu?

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, zwolnione z podatkowania są „dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (…), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”.

Jak wynika z powyższego, ustawodawca stawia określone wymogi, aby wykazywane przez podatnika dochody wyłączać z opodatkowania podatkiem dochodowym:

1\. Pierwszy z tych warunków stanowi, że uzyskany dochód powinien być związany z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach realizacji nowej inwestycji w rozumieniu przepisów ustawy WNI.

2\. Warunek drugi stanowi zaś, że dochód o którym mowa w pkt 1 powinien zostać uzyskany na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy o CIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają przychody lub dochody uzyskiwane przez podatników mających siedzibę lub zarząd na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Pod pojęciem dochodu (przychodu) ustawa o CIT rozumie, w szczególności, przychody uzyskiwane z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium kraju. Ustawa o CIT nie wyłącza co do zasady z opodatkowania dochodu (przychodu) uzyskanego w ramach określonej formy czy sposobu prowadzonej działalności, jak też z uwagi na formę prawną umów jaką taki podatnik zawiera ze swoimi kontrahentami. Nie czyni tego także wyjątek od zasady powszechności opodatkowania jakim jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Obostrzeń co do formy lub sposobu prowadzonej działalności nie zawiera także decyzja o wsparciu jaka została udzielona na rzecz Spółki. Decyzja o wsparciu Wnioskodawcy dotyczy bowiem prowadzenia, na terenie opisanym w punkcie I.7. tej decyzji, „działalności gospodarczej rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU GUS (…): 1. pojazdy samochodowe, z wyłączeniem motocykli – sekcja C, klasa 29.10 (…)”. W konsekwencji powyższego, treść decyzji o wsparciu stanowi, że ze zwolnienia z opodatkowania korzystać może nieograniczona żadnymi dodatkowymi warunkami działalność Spółki o charakterze gospodarczym w zakresie wyrobów i usług wytworzonych w ramach określonych w tym dokumencie kodów PKWiU.

Spółka podkreśla, że w żadnym miejscu dokumentu decyzji o wsparciu nie określono ani sposobu ani formy w jakiej Spółka powinna prowadzić działalność gospodarczą oraz uzyskiwać z jej tytułu dochody. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, każdy dochód pochodzący z działalności zarobkowej oraz mieszczący się w treści decyzji o wsparciu powinien zostać uznany za zwolniony z opodatkowania, niezależnie od formy prawnej, w której został on zrealizowany, tj. zarówno z tytułu umowy sprzedaży, umowy najmu, czy też umowy leasingu.

Druga przesłanka stanowi, że dochody zwolnione na podstawie ww. przepisu ustawy o CIT powinny być uzyskane „na terenie określonym w decyzji o wsparciu”. W opinii Wnioskodawcy, ustawodawca konstruując omawiany przepis miał na myśli, aby podatnik korzystający z analizowanej preferencji podatkowej realizował działania gospodarcze niezbędne do uzyskania dochodu podatkowego na terenie wyznaczonym przez uprawniony organ. Z kolei miejsce realizacji dochodu rozumiane dosłownie nie stanowi zaś już przedmiotu zainteresowania prawodawcy. Gdyby jednak uznać, że jest inaczej, to miejsce uzyskania dochodu musiałoby zostać intencjonalnie przez ustawodawcę ograniczone do niewielkiego wycinka powierzchni kraju (tj. miejsca wskazanego w decyzji o wsparciu), oznaczałoby to, że dochód – aby był uznanym za związany z decyzją o wsparciu – powinien być otrzymany fizycznie na terenie wskazanym w tej decyzji. W konsekwencji prawie każdy dochód uzyskany przez podatnika musiałby być wyłączony spod działania normy art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, ponieważ w praktyce niewiele byłoby przypadków uzyskania dochodu na terenie fabryki zlokalizowanej na nieruchomości wskazanej w decyzji o wsparciu. W ocenie Spółki, taka wykładnia jest w sposób oczywisty błędna jako niezgodna z celem omawianej regulacji oraz nie przystająca do współczesnych realiów gospodarczych.

Jak prawidłowo rozumieć kryterium geograficzne wskazuje m.in. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 1440/16: „spełnienie warunku zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefie nie może odbywać się wyłącznie poprzez wskazywane przez organ podatkowy kryterium geograficzne”.

Jest zatem zasadne przyjęcie wykładni, zgodnie z którą za dochody uzyskane na terenie określonym w decyzji o wsparciu należy uznać wszelkie dochody pozyskane z działalności zarobkowej związanej z produktami wytworzonymi na terenie wskazanym w decyzji.

Przedstawione przez Spółkę stanowisko potwierdza także przykładowo wyrok WSA w Rzeszowie z 16 lutego 2016 r. o sygn. I SA/Rz 3/16, w którym sąd uznał, że: „Jako warunki zwolnienia przewiduje on, że dochód musi powstać w wyniku działalności na terenie SSE, zaś działalność ta musi być prowadzona na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Przesłanka zezwolenia musi się więc odnosić do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z danej działalności gospodarczej. Nie rozróżnia ona jaki przychód może być nim objęty. Dotyczy przychodu osiągniętego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. W żaden sposób nie ogranicza jakiejś grupy przychodów z tej działalności jako nie podlegającej zwolnieniu. Jeżeli więc podmiot prowadzący działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, a więc spełniając przedmiotowe wymogi zezwolenia w zakresie ilości zainwestowanego kapitału, ilości zatrudnionych pracowników, poziomu kosztów strefowych w zakresie danego rodzaju produkcji uzyskuje z takiej działalności przychód to jest on zwolniony z podatku dochodowego. Przychód musi wynikać z działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia i w zakresie tego zezwolenia”.

Powyższy wyrok uzupełniają także przywołane poniżej orzeczenia, które potwierdzają, że za podlegające zwolnieniu na podstawie zezwolenia strefowego uznać należy nie tylko przychody ze sprzedaży wyrobów powstałych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (w ramach PKWiU określonych w zezwoleniu), ale także przychody bezpośrednio z tymi wyrobami związane w postaci m.in. usługi najmu, leasingu, czy innego rodzaju umowy mającej charakter umowy kompleksowej. Część z powołanych orzeczeń została wydana na podstawie przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych, ale zarówno treść art. 17 ust. 1 pkt 34 (zwolnienie dochodów uzyskanych w ramach SSE) oraz treść art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT (zwolnienie dla dochodów uzyskanych w ramach tzw. „nowej inwestycji”), a także cele jakie te przepisy realizują, pozwalają przyjąć, że treść tych rozstrzygnięć może być odpowiednio stosowana w odniesieniu do stanu faktycznego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku.

Przykładowo, możliwość zaliczenia do dochodu zwolnionego przychodu uzyskanego z tytułu innego niż sprzedaż była przedmiotem wyroku WSA w Rzeszowie z 16 lutego 2016 r. o sygn. I SA/Rz 3/16 oraz wyroku NSA z 19 czerwca 2018 r., które to orzeczenia zapadły w tej samej sprawie. WSA uznał, że „Jako warunki zwolnienia przewiduje on, że dochód musi powstać w wyniku działalności na terenie SSE, zaś działalność ta musi być prowadzona na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Przesłanka zezwolenia musi się więc odnosić do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z danej działalności gospodarczej. Nie rozróżnia ona jaki przychód może być nim objęty. Dotyczy przychodu osiągniętego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. W żaden sposób nie ogranicza jakiejś grupy przychodów z tej działalności jako nie podlegającej zwolnieniu. Jeżeli więc podmiot prowadzący działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, a więc spełniając przedmiotowe wymogi zezwolenia w zakresie ilości zainwestowanego kapitału, ilości zatrudnionych pracowników, poziomu kosztów strefowych w zakresie danego rodzaju produkcji uzyskuje z takiej działalności przychód to jest on zwolniony z podatku dochodowego. Przychód musi wynikać z działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia i w zakresie tego zezwolenia. Trzeba w tym zakresie wskazać, że w toku prowadzonej działalności gospodarczej podmiot strefowy może uzyskać przychód (dochód) wynikający bezpośrednio z wytworzonego produktu finalnego na produkcję którego uzyskał zezwolenie, ale mogą być to również przychody związane pośrednio z prowadzoną produkcją wynikające np.: z oszczędności czy też innowacji przeprowadzonych lub uzyskanych w trakcie procesu produkcji. Taki przychód jeżeli wiąże się ściśle z procesem produkcji na który podmiot strefowy posiada zezwolenie również podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Ograniczeniu bowiem stosowania tego przepisu tylko do przychodów uzyskanych z tytułu zbycia produktów finalnych wytworzonych w strefie nie znajduje uzasadnienia skoro zwolnienie to odnosi się do przychodów związanych z działalnością w strefie prowadzoną na podstawie zezwolenia, nie zaś do produktów wskazanych w zezwoleniu. W ocenie Sądu jeżeli przy prowadzeniu produkcji określonej w zezwoleniu uzyska przychody z niej wynikające ale nie związane z końcowym produktem to również ten przychód powinien korzystać ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p”. Naczelny Sąd Administracyjny utrzymał przywołaną argumentację stwierdzając, że „Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej ich wykładni, przyjmując że w toku prowadzonej działalności gospodarczej podmiot strefowy może uzyskać przychód (dochód) wynikający bezpośrednio z wytworzonego produktu finalnego, na produkcję którego uzyskał zezwolenie, ale mogą to być również przychody związane pośrednio z prowadzoną produkcją, wynikające np. z oszczędności czy też innowacji przeprowadzonych lub uzyskanych w trakcie procesu produkcji. Zasadnie Sąd ten uznał, że taki przychód, jeżeli wiąże się ściśle z procesem produkcji, na który podmiot strefowy posiada zezwolenie również podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. (omyłkowo w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazanym jako pkt 35), zaś ograniczenie stosowania tego przepisu tylko do przychodów uzyskanych z tytułu zbycia produktów finalnych wytworzonych w strefie nie znajduje uzasadnienia, skoro zwolnienie to odnosi się do przychodów związanych z działalnością w strefie prowadzoną na podstawie zezwolenia, nie zaś do produktów wskazanych w zezwoleniu.”

NSA w wyroku z 15 lutego 2018 r. (sygn. II FSK 245/16) w sprawie dotyczącej przedsiębiorstwa z branży motoryzacyjnej, które to przedsiębiorstwo w ramach prowadzonej działalności strefowej otrzymało rekompensatę z tytułu zmniejszenia zamówienia na produkty strefowe, pod których określony wolumen zamówień przygotowano zdolności produkcyjne stwierdził, że „przedstawione wyżej uwagi prowadzą do wniosku, że za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu”.

W tym zakresie istotny jest również wyrok NSA o sygn. II FSK 896/17 z 22 marca 2019 r., gdzie w stanie faktycznym Spółka otrzymała rekompensatę z tytułu niższego zrealizowanego wolumenu sprzedaży wytworzonych przez nią na terenie SSE części do pojazdów samochodowych. Sąd orzekł, że „za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu.” NSA w omawianym wyroku wskazał ponadto „że celem tworzenia specjalnych stref ekonomicznych jest nie tylko sprzedaż towarów i usług, ale również i tworzenie miejsc pracy (art. 3 pkt 6 ustawy strefowej)”.

Z kolei w innym wyroku NSA, z 27 sierpnia 2015 r. o sygn. II FSK 541/14, wydanym w stanie faktycznym, w którym podatnik produkował, a następnie sprzedawał lub wydzierżawiał do podmiotów trzecich określone urządzenia przemysłowe, można przeczytać: „W analizowanym stanie faktycznym należy przyjąć, że podstawową działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę na terenie strefy jest produkcja specjalistycznych maszyn i urządzeń, a także części i podzespołów do nich celem realizacji obowiązku ich serwisowania u nabywcy bądź dzierżawcy. Wykonywane w ramach usługi serwisowania czynności związane z zamontowaniem części i podzespołów, które obiektywnie muszą być wykonywane poza terenem strefy są czynnościami pomocniczymi. Pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek a zatem stanowią one integralną część działalności strefowej spółki. Dochody z tego rodzaju działalności stanowią dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy a działalność mieści się w zakresie zezwolenia strefowego posiadanego przez spółkę.(…) Reasumując należy stwierdzić, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dochody spółki z usług serwisowych polegających na naprawie poza terenem strefy maszyn i urządzeń wyprodukowanych przez nią na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a następnie wydzierżawionych z wykorzystaniem części wyprodukowanych na terenie strefy, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”

Reasumując, analiza orzecznictwa sądowego w zakresie warunków jakie muszą być spełnione, aby dany przychód uzyskany przez podmiot działający na podstawie decyzji o wsparciu został zwolniony z opodatkowania prowadzi do wniosku, że nie ma znaczenia rodzaj przychodu jaki jest uzyskiwany w ramach działalności gospodarczej, o ile istnieje ścisły, nierozerwalny i funkcjonalny związek pomiędzy tymi rodzajami przychodu a strefową działalnością gospodarczą, na którą to dany podatnik posiada czy to stosowne zezwolenie, czy też decyzję o wsparciu. Mając to na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że skoro żaden przepis ustawy WNI, czy też Rozporządzenia WNI, jak również art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT nie warunkują możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego w ramach nowej inwestycji realizowanej na terenie wyznaczonym decyzją o wsparciu, to nie ma znaczenia, czy dochód jaki Spółka uzyska z tytułu wyprodukowania autobusów (…) będzie pochodzić z umowy sprzedaży, czy też najmu bądź leasingu (a także usługi kompleksowej najmu, o której szerzej w dalszej części uzasadnienia).

Dodatkowym argumentem za powyższym rozumiem omawianego zagadnienia jest również fakt, że płatności gotówkowe między przedsiębiorcami stanowią rzadkość, zwłaszcza przy kwotach, które będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane (pomijając już oczywistą uciążliwość płatności gotówkowych w postaci konieczności zapewnienia odpowiednich zabezpieczeń fizycznych na potrzeby transportu i przechowywania gotówki). Jest to praktycznie niemożliwe w dobie pieniądza bezgotówkowego, transferowanego z jednego rachunku bankowego na inny, prowadzonego przez uprawnioną instytucję finansową z siedzibą poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu wydanej dla Spółki. Nie sposób jednocześnie uznać, że przelew środków pieniężnych z rachunku bankowego kontrahenta na rachunek bankowy Spółki nie jest dochodem pozyskanym na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (choć faktycznie środki pieniężne trafiają do rachunek bankowy prowadzony przez podmiot trzeci, który nie ma na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu ani swojej placówki jak siedziby).

Wobec przytoczonej powyżej argumentacji, w tym szeregu orzeczeń sądowych, w opinii Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego dochody uzyskane ze źródeł wskazanych powyżej (sprzedaż, najem lub leasing) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jako mieszczące się zakresie przedmiotowym uzyskanej przez nią decyzji o wsparciu. Świadczy o tym treść przywołanych przepisów, a także cel i zamiary ustawodawcy dekodowane przez sądy administracyjne w wydawanych przez nich orzeczeniach.

Ad 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazane w opisie stanu faktycznego dochody uzyskane ze źródła wskazanego w pytaniu (tj. usługi kompleksowej najmu) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jako mieszczące się w zakresie przedmiotowym uzyskanej przez niego decyzji o wsparciu.

Uzasadnienie

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 jest identyczne z uzasadnieniem zaprezentowanym przy pytaniu nr 1. Jednocześnie, rozwijając treść uzasadnienia do pytania nr 2, Spółka dodatkowo zauważa co następuje.

Jak zostało to wykazane przy okazji uzasadnienia stanowiska Spółki do pytania nr 1, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają dochody podatników z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu (przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami). Tym samym, konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek, aby mówić o możliwości zastosowania do wypracowanego przez Spółkę dochodu zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Odnosząc się do pierwszej przesłanki, realizacja nowej inwestycji, zgodnie z ustawą WNI, oznacza „a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa”.

W dniu 17 sierpnia 2021 r. Spółka uzyskała decyzję o wsparciu w zakresie realizacji nowej inwestycji polegającej na utworzeniu nowego zakładu, w którym produkuje autobusy napędzane (…) paliwowymi. Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”), proces produkcyjny realizowany jest w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy, położonym na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Spółka w sposób samodzielny organizuje, realizuje, nadzoruje i odpowiada za proces produkcyjny oraz produkt końcowy. Jednocześnie, kierując się chęcią dopasowania oferty do wymogów rynkowych Spółka jest zmuszona korzystać z usług pomocniczych realizowanych przez podmioty trzecie, których miejsce prowadzenia działalności oraz siedziba są zlokalizowane poza terenem, na którym jest zlokalizowana nowa inwestycja Wnioskodawcy (podwykonawcy zewnętrzni).

W realiach zawartej umowy Spółka świadcząc usługi kompleksowe, w których zawarta będzie usługa obsługi serwisowej oraz tankowanie (…) będzie musiała skorzystać z usług podmiotów zewnętrznych. Spółka stoi na stanowisku, że czynności te będą czynnościami pomocniczymi, akcesoryjnymi w stosunku do usługi podstawowej, jaką jest usługa najmu. W jej opinii pomiędzy tymi czynnościami, a działalnością prowadzoną na terenie objętym decyzją będzie istniał ścisły, nierozerwalny i funkcjonalny związek, a co za tym idzie będą stanowiły integralną część działalności objętej decyzją o wsparciu.

Mając to na uwadze, na podstawie przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”), dochody jakie Spółka będzie uzyskiwać z tytułu wyprodukowanych na terenie wyznaczonym w decyzji o wsparciu autobusów (…) będą bezsprzecznie uzyskiwane w konsekwencji realizacji nowej inwestycji, tj. inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu (tj. zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a ustawy WNI) bez względu na to, czy będą to przychody uzyskiwane ze sprzedaży, najmu lub leasingu, czy też usługi kompleksowej.

Zatem w opinii Wnioskodawcy pierwsza przesłanka, wskazana w art. 17 ust. 1 pkt 34 (winno być: „art. 17 ust. 1 pkt 34a”) ustawy o CIT, jest w omawianym stanie faktycznym (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”) spełniona.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, niezależnie od tego, że autobus będzie wynajmowany w ramach usługi kompleksowej, dochód uzyskany przez Spółkę z tego tytułu będzie pochodną „nowej inwestycji” i będzie uzyskany na terenie objętym decyzją o wsparciu, bo będzie związany z produktem wytworzonym na tym terenie. Gdyby nie realizacja nowej inwestycji, autobus nie mógłby powstać, a tym samym nie powstałby dochód z danego stosunku zobowiązaniowego.

Spółka podkreśla również, że posiadana przez nią decyzja o wsparciu dotyczy: „(…) działalności zarobkowej (\`(...)\`)”. Zatem już sama treść decyzji o wsparciu stanowi, że ze zwolnienia korzystać może szeroko rozumiana działalność w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie określonym w decyzji o wsparciu w ramach określonych PKWiU. Treść zezwoleń nie limituje zakresu zwolnienia tylko - przykładowo - do: „produkcji i sprzedaży na terenie SSE pojazdów X” czy też „świadczenia na terenie SSE usług Y”, ale posługuje się kategorią znacznie szerszą, bo przywołaną „działalnością zarobkową”, czyli każdym prawem dozwolonym rodzajem działalności gospodarczej zmierzającym do uzyskania przychodu.

Jednocześnie, gdyby Spółka nie otrzymała odpowiedniej decyzji i nie realizowała działań wskazanych w decyzji o wsparciu, tj. działań natury zarobkowej w obszarze m.in. pojazdów samochodowych, to umowa zawarta z kontrahentem nie doszłaby do skutku - nie zaistniałby jej podstawowy element, którym jest wyrób gotowy w postaci autobusu (…). Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nieracjonalnym byłoby przyjęcie, że przychody, które planuje uzyskiwać, czy to na podstawie usługi kompleksowej najmu, czy też najmu bądź leasingu nie podlega zwolnieniu dostępnemu na podstawie posiadanej decyzji o wsparciu, ze względu na fakt, że przychody te nie pochodzą ze „sprzedaży” wyrobu gotowego. Nie ulega przy tym wątpliwości, że przychody z ww. tytułów są funkcjonalnie związane z faktem prowadzenia przez Spółkę „działalności zarobkowej” w zakresie „pojazdów samochodowych” (wprost wskazanych w treści decyzji o wsparciu posiadanej przez Spółkę).

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że nie jest istotnym rodzaj uzyskiwanego dochodu, ale to czy działalność gospodarcza przez nią realizowana mieści się w ramach decyzji o wsparciu. Decyzja o wsparciu oraz przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT nie ograniczają możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu tyko do transakcji sprzedaży produktu wyprodukowanego w ramach realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w tej decyzji. Co więcej, przywołane w uzasadnieniu do pytania do nr 1 orzeczenia sądowe potwierdzają, że za podlegające zwolnieniu z tytułu prowadzenia działalności na terenie objętym decyzją o wsparciu należy uznać nie tylko przychody ze sprzedaży wyrobów powstałych na terenie objętym decyzją o wsparciu (w ramach PKWiU określonych w zezwoleniu), ale także wszelkie inne przychody, które mają ścisły związek z działalnością określoną w decyzji o wsparciu. Co oznacza, że skoro Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji autobusów (…), to przychód z tytułu świadczenia usług kompleksowych najmu również powinien w całości korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT jako będący bezpośrednio z tą działalnością związanym i przez tą działalnością warunkowanym.

Ad 3)

Wnioskodawca prezentuje stanowisko, że koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związanych z wykonaniem usługi kompleksowej najmu będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”), 17 sierpnia 2021 r. Spółka uzyskała decyzję o wsparciu w zakresie realizacji nowej inwestycji polegającej m.in. na utworzeniu nowego zakładu, w którym produkuje autobusy napędzane (…) paliwowymi. Proces produkcyjny realizowany jest w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy, położonym na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Wyłącznie Spółka organizuje, realizuje, nadzoruje i odpowiada za proces produkcyjny oraz produkt końcowy. Niemniej, biorąc pod uwagę stopień skomplikowania produkcji oraz realia rynkowe nie jest możliwym ani ekonomicznie uzasadnionym, aby Wnioskodawca samodzielnie realizował w 100% wszystkie czynności niezbędne w zakresie świadczenia usług mających na celu spieniężenie w formie usług kompleksowych najmu efektu działalności produkcyjnej wskazanego w decyzji o wsparciu. Spółka, świadcząc usługi kompleksowe najmu, w których zawarta będzie również np. usługa obsługi serwisowej czy naprawy będzie musiała w niektórych przypadkach skorzystać z serwisu zewnętrznego, tj. innej firmy świadczącej usługi serwisowe w tym zakresie. W opinii Wnioskodawcy, wykonywane w ramach usług serwisowych czynności związane z obsługą serwisową obiektywnie będą musiały być wykonane poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu (jak również usługa tankowania (…)). W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że czynności te będą czynnościami pomocniczymi, w związku z czym poniesione przez Spółkę koszty związane z realizacją usługi kompleksowej będą stanowiły w całości dochód zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jako koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu realizowanej usługi kompleksowej (które na podstawie uzasadnienia przedstawionego w punkcie 2 stanowią w jej opinii przychody objęte zwolnieniem podatkowym jako przychody strefowe).

Jednocześnie, poza ww. usługami i komponentami, Spółka będzie kupowała paliwo (…), którego koszt będzie następnie ujmowany w cenie za realizowaną usługę kompleksową. Z uwagi na innowacyjność produktu jakim jest autobus (…) i wychodząc naprzeciw oczekiwaniom rynku Spółka jest zobowiązana do zapewnienia na rzecz zamawiającego, że wynajmowany autobus będzie każdego dnia odpowiednio przygotowany do realizacji zadań komunikacji zbiorowej, co oznacza także konieczność jego zatankowania paliwem (…). Dostarczanie paliwa (…) jest z jednej strony uzupełnieniem świadczonej usługi kompleksowej, a z drugiej strony rozwiązaniem problemu tankowania paliwem (…), które biorąc pod uwagę obecny rynek w Polsce, nie jest popularnym i powszechnie dostępnym produktem. W opinii Spółki, brak zaopatrzenia przyszłych kontrahentów w możliwość zakupienia paliwa (…) byłoby z punktu widzenia całej inwestycji nieracjonalne i doprowadziłoby do sytuacji, że Spółka wyprodukowała autobus, który nie jest w stanie sprzedać lub wynająć – z uwagi na brak powszechności i dostępności paliwa (…) na Polskim rynku. Co więcej, warunek zapewnienia paliwa (…) został wskazany w specyfikacji przetargowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, również zakup paliwa do mobilnej stacji tankowania (…) jest stricte związany z wytworzonym produktem końcowym jakim będzie autobus (…), a co za tym idzie jest również stricte związany z dochodem uzyskiwanym w związku z działalnością realizowaną na terenie objętym decyzją o wsparciu. Bez możliwości zaopatrzenia przyszłych kontrahentów w paliwo (…) uzyskiwanie przychodów mogłoby być utrudnione, a w konsekwencji całe przedsięwzięcie w postaci stworzenia zakładu produkującego autobusy (…) mogłoby być niecelowe, a jego opłacalność zagrożona.

Reasumując, w związku z tym, że zakup paliwa (…) jest nierozerwalnie związany z działalnością prowadzoną na terenie objętym w decyzji o wsparciu, Spółka stoi na stanowisku, że zarówno koszty zakupu paliwa (…), jak i pozostałych usług pomocniczych opisanych powyżej wspomagających wykonanie usługi kompleksowej będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Potwierdzeniem powyższego jest, powołany już powyżej, prawomocny wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2015 roku, sygn. akt II FSK 541/14, w którym wskazano: „W analizowanym stanie faktycznym należy przyjąć, że podstawową działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę na terenie strefy jest produkcja specjalistycznych maszyn i urządzeń, a także części i podzespołów do nich celem realizacji obowiązku ich serwisowania u nabywcy bądź dzierżawcy. Wykonywane w ramach usługi serwisowania czynności związane z zamontowaniem części i podzespołów, które obiektywnie muszą być wykonywane poza terenem strefy są czynnościami pomocniczymi. Pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek a zatem stanowią one integralną część działalności strefowej spółki. Dochody z tego rodzaju działalności stanowią dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy a działalność mieści się w zakresie zezwolenia strefowego posiadanego przez spółkę. Reasumując należy stwierdzić, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dochody spółki z usług serwisowych polegających na naprawie poza terenem strefy maszyn i urządzeń wyprodukowanych przez nią na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a następnie wydzierżawionych z wykorzystaniem części wyprodukowanych na terenie strefy, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”

Natomiast w prawomocnym wyroku NSA z dnia 10 września 2015 roku, sygn. II FSK 1766/13 sąd stwierdził: „Skoro działalność podmiotów położonych na terenie SSE powinna przyczyniać się do tworzenia dodatkowych miejsc pracy na rynku regionalnym, to będzie to możliwe m.in. dzięki nabywaniu przez podmioty strefowe towarów i usług od lokalnych podmiotów działających poza terenem SSE. Interpretacja przepisów dotyczących zwolnienia podatkowego dla dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE dokonywana poprzez cel ustanowienia stref również prowadzi do wniosku, że zakup towarów i usług od podmiotów zewnętrznych nie prowadzi automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w części odnoszącej się do tych zakupów. Ze uwagi na fakt, że art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. ustanawia warunek zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej w postaci prowadzenia jej „na terenie specjalnej strefy ekonomicznej”, to zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy miała ta okoliczność, że sporne usługi miały jedynie charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów gotowych wskazanych w zezwoleniu, co we wniosku uwypukliła skarżąca. (…) W konsekwencji nie istnieją przeszkody, by wydatki poniesione poza strefą na usługi subsydiarne w celu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej w SSE, uznać za koszty uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”.

Biorąc powyższe orzecznictwo pod uwagę, w opinii Spółki, skoro nie istnieją przeszkody prawne na drodze do zakwalifikowania jako dochodu objętego zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przychodów uzyskiwanych w drodze świadczenia usługi kompleksowej najmu, czy też usługi najmu bądź leasingu w odniesieniu do produktu strefowego jakim jest autobus (…), to wszelkie koszty bezpośrednio związane z tymi rodzajami przychodów jakie będą przez Spółkę ponoszone powinny pomniejszać sumę przychodów uzyskiwanych w ramach opisywanej działalności gospodarczej.

W przeciwnym wypadku, tj. uznania że koszty ponoszone w związku z realizowanymi ww. usługami nie będą stanowić kosztów podatkowych, spowodowałoby powstanie narastającej pozycji kosztowej w wyniku finansowym Spółki, która to pozycja nigdy nie miałaby strony przeciwstawnej, tj. przychodów, które byłyby o te koszty pomniejszane.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związanych z wykonaniem usługi kompleksowej najmu będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Ad 4)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawcy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną będą dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”), w ramach realizowanej usługi kompleksowej najmu Spółka jest zobowiązana na podstawie zawartej umowy z zamawiającym, oprócz wyprodukowania i dostarczenia autobusów (…) wraz z usługami pomocniczymi (obsługa serwisowa, dostarczenie paliwa (…)), także do dostarczenia m.in. oprogramowania niezbędnego w obsłudze autobusu (…) używanego w warunkach miejskiej komunikacji publicznej, dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, a także do rejestracji i dostawy fizycznej autobusów oraz innych przychodów o charakterze jednorazowym wskazanych w opisie stanu faktycznego.

Przychód, o którym mowa w treści pytania nr 4 stanowi jeden z elementów umowy jaką Wnioskodawca zawarł z zamawiającym. Umowa nakazuje Spółce wykonanie dodatkowych świadczeń na rzecz zamawiającego, które w sposób bezpośredni związane są z głównym przedmiotem umowy, tj. usługą kompleksową najmu. Przy czym Spółka podkreśla, że w wariancie sprzedaży, najmu lub leasingu autobusu (…) umowa zawarta z kontrahentem może przewidywać również świadczenie ww. usług.

Powołując się na orzecznictwo zawarte w uzasadnieniu do pytania nr 1 oraz 2 Spółka podkreśla kolejny raz, że w opinii Spółki nie można odmówić ww. przychodowi funkcjonalnego związku z realizacją nowej inwestycji jaką jest działalność produkcyjna realizowana na nieruchomości wskazanej w decyzji o wsparciu. Wskazać należy, że w ocenie Spółki zwolnieniu podlegać powinien nie sam dochód ze sprzedaży wyrobu gotowego, ale także dochód rozumiany szeroko, który jest związany z tym wyrobem gotowym, tj. dochód z tytułu dostarczenia m.in. oprogramowania niezbędnego w obsłudze autobusu (…) używanego w warunkach miejskiej komunikacji publicznej, dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, a także do rejestracji i dostawy fizycznej autobusów oraz innych przychodów o charakterze jednorazowym wskazanych w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”). W opinii Spółki, każdorazowo należy badać, czy uzyskany przez Spółkę przychód będzie związany z działalnością produkcyjną wykonywaną na terenie objętym decyzją o wsparciu, a jeśli tak, to dochód ten powinien korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a CIT-u.

Potwierdzeniem prawidłowości uznania, że zwolnieniu powinien podlegać szeroko rozumiany dochód, na terenie objętym decyzją o wsparciu są, oprócz powołanych już powyżej orzeczeń sądowych, poniższe interpretacje indywidualne:

\- Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 23 stycznia 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1330/14/PC, w której organ stwierdził:

„Przychody Spółki ze sprzedaży produktów na rzecz branży finansowej, czy hotelarskiej (sprzedaż systemów informatycznych, oprogramowania, licencji) będą przychodami „strefowymi”. Spółka uważa też, że dochody wykazane w związku z prowadzeniem działalności wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego będą korzystać w całości ze zwolnienia od opodatkowania. Realizacja czynności skutkujących powstaniem dochodu, czyli opracowywanie określonych rozwiązań i systemów informatycznych skutkujących wytworzeniem produktu zamówionego przez klientów Spółki, będzie miała miejsce na terenie SSE. Zakupione licencje, sprzęt, czy usługi Podwykonawców będą niezbędne dla wytworzenia produktów „strefowych”, ale nie będą one tożsame rodzajowo i jakościowo z produktami oferowanymi przez Spółkę. Podsumowując wytwarzany na terenie SSE produkt końcowy, a zarazem i przychód z nim związany, byłby efektem pracy wykonywanej na terenie SSE.”

\- interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-184/15-2/IR, w której organ zajął następujące stanowisko:

„Odszkodowanie uzyskane przez Wnioskodawcę od ubezpieczyciela w związku z powstałą stratą losową z tytułu pożaru na terenie specjalnej strefy ekonomicznej dotyczy majątku, który służył celom prowadzenia działalności na terenie Strefy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymane od ubezpieczyciela odszkodowanie stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wpływa na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód z przedmiotowego odszkodowania jest związany z działalnością produkcyjną wykonywaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, z której dochód korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy”.

\- interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 sierpnia 2011 r., sygn.. IBPBI/2/423-612/11/AP, w której organ stwierdził, że:

„W związku z przedłużającym się procesem reklamacyjnym, Spółka odstąpiła od umowy i została zmuszona do zakupu nowego bijaka po znacznie wyższej cenie. W wyniku wydanego przez sąd nakazu zapłaty firma A wypłaciła Spółce odszkodowanie, które stanowiło rekompensatę z powodu różnicy w cenie nowo zakupionego przez Spółkę składnika majątkowego. Spółka zatem uzyskała przychód z tytułu ww. odszkodowania. Tym samym uznać należy, iż odszkodowanie to jako związane ze składnikiem majątku wykorzystywanym przez Spółkę do działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objęte jest zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

\- interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 października 2010 r., sygn.. ILPB3/423-617/10-5/MM, w której organ stwierdził, że:

„odszkodowania od ubezpieczyciela z tytułu zysku utraconego w związku ze spadkiem obrotów ze sprzedaży oraz wzrostem kosztów wytworzenia działalności strefowej w wyniku zdarzenia losowego - niezawinionego przez Spółkę - rekompensuje straty poniesione w wyniku przerwy w działalności gospodarczej objętej zezwoleniem strefowym i są bezpośrednim następstwem szkody w mieniu wykorzystywanym do prowadzenia tej działalności. Tym samym, odszkodowanie z tytułu utraconego zysku powinno podlegać zwolnieniu z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując powyższe, odszkodowania uzyskane przez Spółkę z tytułu utraconego zysku w związku z przerwą w działalności produkcyjnej objętej zezwoleniem, stanowią przychód strefowy”

\- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach o sygn. I SA/GI 1314/18 z 25 kwietnia 2019 r., w którym Sąd przedstawił tezę, że:

„wynagrodzenie otrzymywane przez skarżącą z tytułu świadczonych usług mieści się w zwolnieniu podatkowym określonym w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. z uwagi właśnie na charakter usług obsługi reklamacji dostarczanych przez dostawców nieprawidłowych komponentów produkcyjnych. Po pierwsze dlatego, że usługi te są immanentnie związane z procesem produkcyjnym prowadzonym na terenie SSE, gdyż ten aspekt działalności nie występowałby, jeżeli nie byłaby prowadzona działalność sklasyfikowana pod nr PKWiU dział 29, grupy 29.1, 29.3 na podstawie zezwolenia. Po drugie nie da się wyprodukować odpowiedniej jakości produktu końcowego z użyciem wadliwych komponentów produkcyjnych. Po trzecie zaś wynagrodzenie za usługi obsługi reklamacji wadliwych komponentów stanowi de facto wynagrodzenie za angażowane moce produkcyjne oraz poniesione nakłady związane z realizacją zamówienia na produkty strefowe, co niewątpliwie stanowi element prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej (produkcyjnej/usługowej) na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, objętej zezwoleniem strefowym. Po czwarte pobierane opłaty od dostawców nie mogą być uznane za samodzielną działalność, ponieważ zawsze będą stanowić zdarzenie wynikające z podstawowej działalności skarżącej, objętej zezwoleniem.”

Biorąc pod uwagę prezentowaną powyżej linię interpretacyjną i orzeczniczą Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku wykazania ścisłego związku przychodu z działalnością prowadzoną na terenie objętym decyzją o wsparciu Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia dochodu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, a w konsekwencji dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną, będą dochodami podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Ad 5.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty związane z uzyskanym przychodem wskazanym w pytaniu nr 4 będą stanowić bezpośrednie koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie on uprawniony do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Uzasadnienie

W celu realizacji świadczeń dodatkowych opisanych szczegółowo w stanie faktycznym (winno być: „stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”) oraz w treści pytania nr 4, Spółka poniesie szereg kosztów związanych m.in. z pracami programistycznymi, z licencjami, przygotowaniem dokumentacji, przejazdów służbowych celem przeprowadzenia szkoleń itd., tj. wydatków które są niezbędne w celu wykonania zobowiązania umownego.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. Nie ulega wątpliwości, że koszty wskazane w treści pytania nr 5 są kosztami, które realizują cel w postaci uzyskania przychodu z tytułu wykonania świadczeń dodatkowych, opisanych szczegółowo w umowie zawartej z zamawiającym. Jednocześnie, koszty te nie zostały wymienione w treści art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, omawiane rodzaje wydatków będą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki pomniejszający przychody uzyskane z realizacji świadczeń, z którymi są związane.

Jednocześnie Spółka wyraża opinię, że koszty o których mowa w treści pytania nr 5 są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodem z tytułu realizacji świadczeń, do których jest ona zobowiązana względem zamawiającego.

Dla celów ustalenia wysokości dochodu podlegającego opodatkowaniu lub z niego zwolnionego na mocy przepisów ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów dzielą się na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz na koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „kosztów bezpośrednich”. W praktyce przyjęło się, że są to takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Przy takim podejściu o uznaniu danego kosztu za bezpośredni przesądza konkretny stan faktyczny, gdyż ten sam rodzaj kosztu u różnych podatników może być odmiennie kwalifikowany. Wydaje się natomiast, że w sytuacji braku stałych i niezmiennych kryteriów oceny takiej a nie innej kwalifikacji danego kosztu istotne jest znalezienie przesłanek (lub stwierdzenie ich braku) warunkujących uznanie danego kosztu za bezpośrednio związany z przychodem – pod kątem związku przyczynowo-skutkowego. Typowym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie towaru i przychód z ich zbycia. Takimi kosztami są także wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu.

Przykładowo w świetle interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 stycznia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA za koszty bezpośrednio związane z przychodami uznano te wydatki, które w danym stanie faktycznym cechują się określonymi cechami:

„(\`(...)\`) Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. (\`(...)\`)”.

Spółka stoi na stanowisku, że koszty wskazane w treści pytania nr 5 są kosztami, które w opisanym stanie faktycznym (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”) spełniają warunki do uznania ich za koszty bezpośrednie. Ich poniesienie, czy też brak, bezpośrednio wpływać będzie na zdolność Wnioskodawcy do realizacji świadczeń dodatkowych w ramach ww. umowy z zamawiającym. Jednocześnie koszty te nie pozostają w funkcjonalnym związku z innymi przychodami, które Spółka planuje pozyskiwać. Tym samym, w danym stanie faktycznym (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”), przedmiotowe koszty stanowić powinny koszty związane w sposób bezpośredni z przychodem z tytułu realizacji świadczeń dodatkowych opisanych w umowie.

Powyższe oznacza, że skoro wyżej wskazane koszty poniesione są ze świadczeniem usługi związanej z realizacją produkcji na terenie objętym decyzją o wsparciu, to cały dochód powinien podlegać zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a CIT-u z uwagi na bezpośredni związek ww. kosztów z uzyskanym przychodem.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty związane z uzyskanym przychodem wskazanym w pytaniu nr 4 będą stanowić bezpośrednie koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 74 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2023 r. poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

\- przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

\- kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością z nowej inwestycji określoną w decyzji o wsparciu oraz pozostałą działalnością podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 updop, stanowi formę ulgi podatkowej, która jest wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że ulgą może zostać objęty wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

Zdaniem Organu fakt, iż podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedawane towary nie oznacza, iż takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Dochód zwolniony (strefowy) to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie, albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej. Dochodem uzyskiwanym bezpośrednio z działalności są dochody w postaci należności uzyskiwanych od kontrahentów, jeżeli zakres świadczonych w ramach umów czynności objęty jest zakresem decyzji o wsparciu.

Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Tym bardziej, że zwolnienie odnosi się wprost do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji, a nie do produktów wskazanych w posiadanej przez podatnika decyzji.

Jeszcze raz wyraźnie podkreślić należy, że zwolnieniu w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w związku z art. 17 ust. 4 ww. ustawy, podlegać może jedynie dochód z działalności gospodarczej uzyskanej na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu oraz z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

W konsekwencji, dokonując oceny, czy w świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest między innymi ustalenie, czy dochody zwolnione są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu oraz czy prowadzona działalność wskazana jest w treści wydanej dla Spółki decyzji o wsparciu.

Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że czynności, które mieszczą się w granicach wskazanych w decyzji o wsparciu, a obiektywnie muszą zostać wykonane poza terenem wskazanym w tej decyzji, przez co pozostają w nierozerwalnym i funkcjonalnym związku z działalnością podstawową – stanowią część działalności zwolnionej.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Decyzja o wsparciu Wnioskodawcy dotyczy prowadzenia, na terenie w niej wskazanym, działalności gospodarczej rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Z kolei wskazany w decyzji o wsparciu przedmiot działalności gospodarczej Spółki, obejmuje swoim zakresem następujące pozycje Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

1\. pojazdy samochodowe, z wyłączeniem motocykli - sekcja C, klasa 29.10

2\. wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych - sekcja C, klasa 29.31

3\. pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli - sekcja C, klasa 29.32

4\. usługi kucia, prasowania, wytłaczania i walcowania metali; usługi w zakresie metalurgii proszków - sekcja C, klasa 25.50

5\. usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale - sekcja C, klasa 25.61

6\. usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych - sekcja C, klasa 25.62

7\. silniki elektryczne, prądnice i transformatory - sekcja C, klasa 27.11

8\. aparatura do przesyłu i eksploatacji energii elektrycznej - sekcja C, klasa 27.12

9\. odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu - sekcja E, kategoria 38.11.5

10\. oleje odpadowe - sekcja E, pozycja 38.12.25.0

11\. odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne - sekcja E, podkategoria 38.12.27

12\. odpady rozpuszczalników organicznych - sekcja E, kategoria 38.21.3

13\. usługi demontażu wyrobów zużytych - sekcja E, klasa 38.31

14\. usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne - sekcja E, klasa 38.32

15\. magazynowanie i przechowywanie towarów - sekcja H, klasa 52.10

16\. usługi w zakresie inżynierii i związane z nimi doradztwo techniczne - sekcja M, klasa 71.12

17\. usługi w zakresie badań i analiz technicznych - sekcja M, klasa 71.20

18\. usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych - sekcja M, klasa 72.19

19\. usługi w zakresie specjalistycznego projektowania - sekcja M, klasa 74.10.

Analizując powyższe należy tym samym uznać, że przychody uzyskane przez Spółkę ze sprzedaży autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę, pochodzą z realizacji nowej inwestycji i mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Natomiast, dochody uzyskane przez Spółkę z najmu albo leasingu autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę, jako nie wskazane w decyzji o wsparciu nie mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Jak wskazano powyżej, zakres zwolnienia uzależniony jest od treści konkretnej decyzji o wsparciu.

Natomiast, z wniosku nie wynika, aby usługi najmu lub leasingu autobusów (…) były wpisane w treść wydanej dla Państwa decyzji o wsparciu.

Organ jeszcze raz podkreśla, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z nowej inwestycji, w zakresie określonym w decyzji, prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w decyzji, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.

Zauważyć należy, że działalność w zakresie najmu i leasingu wyprodukowanych autobusów (…) nie została wskazana w treści otrzymanej przez Państwa decyzji o wsparciu. Usługi te nie stanowią również usług niezbędnych do sprzedaży wyprodukowanych autobusów.

W świetle powyższych przepisów stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1, w części dotyczącej dochodów ze:

\- sprzedaży autobusów – jest prawidłowe;

\- najmu oraz leasingu autobusów (…) – jest nieprawidłowe.

W rezultacie za nieprawidłowe należy uznać stanowisko do pytań oznaczonych nr 2 do 5.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży, najmu albo leasingu autobusów (…) wyprodukowanych przez Spółkę są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w części dotyczącej:

\- sprzedaży autobusów – jest prawidłowe;

\- najmu oraz leasingu autobusów (…) – jest nieprawidłowe;

\- dochody uzyskiwane z tytułu świadczenia usługi kompleksowej najmu autobusu (…) składającej się z usługi głównej – najmu oraz usług pomocniczych - obsługi serwisowej i kosztu paliwa (…) są dochodami osiągniętymi z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

\- czy koszty zakupu towarów i usług pomocniczych bezpośrednio związane z wykonaniem usługi kompleksowej najmu m.in. koszty obsługi serwisowej, koszty napraw gwarancyjnych, koszty napraw pokolizyjnych itp., a także koszty paliwa (…) będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

\- czy jednorazowe dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej w ramach przychodów uzyskiwanych z tytułu wynagrodzenia m.in. za dostarczenie oprogramowania do obsługi autobusu (…), dokumentacji obsługowej dla kierowców, przeprowadzenia szkoleń, rejestracji i dostawcy autobusów, kosztów eksploatacji związanych z jazdą próbną będą dochodami podlegającymi zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

\- czy koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 4 będą stanowić koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychody uzyskiwane przez Spółkę w ramach nowej inwestycji, w stosunku do których będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Nadmienić przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia sądów mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia sądów administracyjnych nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).