Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.944.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-22
Teza: Dzierżawa znaku towarowego – opodatkowanie
Słowa kluczowe: dzierżawa; opodatkowanie; prawa-prawa majątkowe; przychód-źródła przychodu; ryczałt; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni posiada znak towarowy, wprowadzony do majątku przedsiębiorstwa jako wartość niematerialna i prawna. Wydzierżawia obecnie znak towarowy na rzecz kilku podmiotów. W zawartych umowach dzierżawy, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do czynnego działania na rzecz utrzymania znaku towarowego, przeciwdziałania jego bezprawnemu wykorzystaniu, działania na rzecz zwiększenia jego rozpoznawalności na rynku oraz działań marketingowych związanych z tym znakiem towarowym.

Wnioskodawczyni chciałaby zawrzeć nowe umowy dzierżawy znaku towarowego (wypowiadając obecnie funkcjonujące) w taki sposób, że wszystkie czynności związane z rozpoznawalnością znaku towarowego, działaniami marketingowymi, także z ochroną znaku przed bezprawnym wykorzystaniem, przeszłyby na rzecz dzierżawców. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie wykonywałaby żadnych czynności związanych z obsługą tego znaku towarowego, byłaby biernym podmiotem, który tylko wydzierżawiałby znak zainteresowanym podmiotom.

Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby przenieść własność znaku towarowego z majątku przedsiębiorstwa do swojego majątku prywatnego (przekazać na cele prywatne), celem wydzierżawiania go na zmienionych warunkach (jako bierny wydzierżawiający), już jako podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy znaku towarowego. Wnioskodawczyni od 2005 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej jest działalność w zakresie prowadzenia stacji kontroli pojazdów, zakładów mechanicznych, dodatkowo w zakresie działalności agencji reklamowej, a także wynajmu znaków towarowych.

Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, księgowość prowadzona jest na zasadach podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawczyni posiada znak słowno-graficzny GIZO, posiadający numer prawa wyłącznego R.217527, zgodnie z wykazem klasyfikacji nicejskiej:

*   35: usługi w zakresie prowadzenia sprzedaży detalicznej pojazdów samochodowych, samojezdnych podestów ruchomych, dźwigów zakabinowych, części zamiennych do pojazdów samochodowych oraz akcesoriów motoryzacyjnych, pośrednictwo i doradztwo handlowe w zakresie pojazdów samochodowych, samojezdnych podestów ruchomych, dźwigów zakabinowych oraz akcesoriów motoryzacyjnych, usługi w zakresie prowadzenia sprzedaży detalicznej maszyn budowlanych, zgrupowanie na rzecz osób trzecich różnych towarów pozwalające nabywcy je oglądać i kupować w hurtowni z akcesoriami motoryzacyjnymi, częściami zamiennymi do pojazdów samochodowych, samojezdnych podestów ruchomych, maszyn budowlanych, dźwigów zakabinowych, zgrupowanie na rzecz osób trzecich różnych towarów pozwalające nabywcy wygodnie oglądać i kupować te towary na stronie internetowej dotyczącej sprzedaży pojazdów samochodowych, części zamiennych do pojazdów samochodowych, akcesoriów motoryzacyjnych, samojezdnych podestów ruchomych, maszyn budowlanych, dźwigów zakabinowych, organizowanie targów w celach handlowych lub reklamowych, wynajmowanie miejsc na umieszczanie ogłoszeń lub reklam;

*   37: serwis naprawczy gwarancyjny oraz pogwarancyjny pojazdów samochodowych, obsługi techniczne samochodów w zakresie mechaniki pojazdowej, blacharstwa, lakiernictwa, diagnostyki i elektryki pojazdowej, usługi w zakresie obsługi i naprawy pojazdów, obsługa i naprawy samochodów, czyszczenie pojazdów, informacja o naprawach, usługi instalowania i naprawy urządzeń klimatyzacyjnych w pojazdach samochodowych, zabezpieczanie pojazdów przed korozją, usługi mycia pojazdów, usługi smarowania pojazdów, usługi stacji obsługi pojazdów, usługi stacji diagnostycznych pojazdów, usługi napraw instalacji elektrycznej w pojazdach, przeglądy okresowe stanu technicznego pojazdów i regulacja ich zespołów, naprawa pomp, regeneracja maszyn i silników zużytych lub częściowo zniszczonych, usługi pomocy drogowej dotyczące naprawy na trasie w miejscu awarii, diagnostyka i legalizacja tachografów, liczników opłat oraz parkometrów, czyszczenie budynków od wewnątrz, czyszczenie budynków od zewnątrz, wynajem sprzętu budowlanego, wynajem żurawi maszyn budowlanych, wynajem koparek;

*   39: usługi transportowe, przewóz towarów i osób środkami transportu samochodowego, rezerwacja transportu, wypożyczanie samochodów, wypożyczanie pojazdów, składowanie towarów, spedycja, dostarczanie towarów, dystrybucja przesyłek, fracht (przewóz towarów), frachtowe pośrednictwo, magazynowanie, przewożenie ładunków, przewóz samochodami ciężarowymi, samochodowy transport rzeczy, profesjonalne doradztwo w zakresie organizacji transportu, holowanie, informacja o transporcie, usługi kierowców, pilotaż, pośrednictwo w transporcie, wypożyczanie kontenerów magazynowych, wynajmowanie magazynów, usługi tranzytowe;

*   41: organizowanie i prowadzenie konferencji, sympozjów i szkoleń zawodowych w zakresie obsługi pojazdów, samojezdnych podestów ruchomych, maszyn budowlanych, dźwigów zakabinowych, kształcenie praktyczne dotyczące obsługi pojazdów samochodowych, kształcenie praktyczne dotyczące obsługi maszyn budowlanych.

Znak został wytworzony przez męża Wnioskodawczyni i wytworzony został na potrzeby inne, niż prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza. Wnioskodawczyni nabyła znak towarowy w drodze darowizny w 2015 r. i jest jedynym właścicielem tego znaku.

Przedmiotowy znak towarowy jest przedmiotem prawa autorskiego i stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Znak towarowy, którego właścicielem jest Wnioskodawczyni, spełnia definicję wartości niematerialnej i prawnej, w rozumieniu art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawczyni nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia wartości niematerialnej i prawnej, ze względu na ich wcześniejsze zamortyzowanie.

Wnioskodawczyni dzierżawi znak towarowy na rzecz 3 spółek:

\`(...)\`.

Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć nowe umowy dzierżawy znaku towarowego z tymi samymi podmiotami, co do tej pory. Znak towarowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni chciałaby przenieść znak towarowy do majątku prywatnego, z końcem 2020 r., bądź na początku 2021 r. Przedmiotem jest jeden znak towarowy.

Wnioskodawczyni dodaje, że chciałaby przenieść własność znaku towarowego z majątku przedsiębiorstwa do majątku prywatnego Wnioskodawczyni (przekazać na cele prywatne), celem wydzierżawiania go na zmienionych warunkach (jako bierny wydzierżawiający), już jako podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy znaku towarowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód z czynszu z umowy dzierżawy znaku towarowego, może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2.  Czy przychody z czynszów z umów dzierżawy znaku towarowego, mogą zostać opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych także wtedy, gdy Wnioskodawczyni zawrze więcej niż jedną umowę dzierżawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Przychód z czynszu z umowy dzierżawy znaku towarowego może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Przede wszystkim należy zauważyć, że postanowienia umowy dzierżawy znaku towarowego odpowiadają regulacjom, które Kodeks cywilny przewiduje w zakresie dzierżawy, a ta, stosownie do treści art. 709 K.c., może również odnosić się do dzierżawy praw. Prawami tymi mogą być także prawa autorskie normowane ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Stanowisko to znajduje poparcie w orzecznictwie Sądu Najwyższego. W szczególności zgodnie z treścią postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 2011 r.: „Unormowanie w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.) umów mających za przedmiot prawa autorskie nie eliminuje stosowania przepisów Kodeksu cywilnego, w tym jego części szczególnej. Nie jest więc wykluczone zawieranie umów innych, aniżeli przewidziane w prawie autorskim umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych albo umowy o korzystanie z utworu (licencyjne), przy uwzględnieniu specyfiki praw autorskich. Nie ma też więc podstaw do wyłączenia - z zasady - dopuszczalności ustanowienia dzierżawy na prawach autorskich, oczywiście przy spełnieniu przesłanek określonych w art. 709 K.c. Dzierżawa musiałaby obejmować przynajmniej jedno pole eksploatacji i związaną z nim możliwość uzyskiwania pożytków, na przykład dawać dzierżawcy prawo odpłatnego wystawiania utworu.”

Powyższa teza znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, w szczególności zwraca uwagę, że:

*   umowa zawiera w swej treści postanowienia charakterystyczne dla umowy dzierżawy,

*   na mocy postanowień umowy dzierżawca ma prawo pobierania pożytków cywilnych z przedmiotu umowy.

Dlatego też, w związku z zawarciem umowy dzierżawy, przychód uzyskiwany z tego tytułu nie może być rozpoznawany jako przychód z praw majątkowych, co eliminowałoby możliwość stosowania zryczałtowanej formy opodatkowania, gdyż w przypadku, kiedy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma znaczenia, co jest przedmiotem dzierżawy: rzecz, czy prawo. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym.

Powyższy pogląd znalazł poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych odnoszącym się do analogicznej sytuacji dzierżawy znaków towarowych (prawa do znaków towarowych są prawami majątkowymi, tak jak prawa do utworów w rozumieniu prawa autorskiego). Przede wszystkim należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. II FSK 3715/17, w którym Sąd stwierdził, że: „w przypadku, gdy przedmiotem umowy dzierżawy (art. 693 K.c.) są prawa majątkowe (art. 709 K.c.), to pożytki z tego prawa (art. 54 K.c.) będą przychodem ze źródła przychodów oznaczonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d o.f., a nie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Przychodami z praw własności przemysłowej określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 u.p.d.o.f. będą tylko te przychody, które bezpośrednio z tych praw są uzyskiwane a nie pośrednio, a więc takie, które są przedmiotem umów wskazanych w art. 10 ust 1 pkt 6 u.p.d.o.f., o ile prawo majątkowe może być przedmiotem umowy tam określonej.” Ponadto NSA wskazał że: „z art. 693 § 1 K.c. wynika, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do użycia i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Z kolei § 2 tego artykułu stanowi, że czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Przepis ten wyraźnie stanowi, że przedmiotem umowy dzierżawy może być rzecz, a więc rzecz nieruchoma, jak i ruchoma, w tym także ułamkowa część rzeczy, z tym jednak, że część ta powinna być w umowie oznaczona (wyrok SA w Szczecinie z dnia 20 kwietnia 2016 r., sygn. akt I ACa 1063/15, LEX nr 2076778), wówczas udział ten, jeżeli miałby być przedmiotem dzierżawy, byłby nie rzeczą, a prawem, to prawo do udziału w rzeczy byłoby przedmiotem umowy dzierżawy (wyrok SN z dnia 20 września 2000 r., sygn. akt CKN 729/99, LEX nr 51640). Natomiast z art. 709 K.c. wynika, że przepisy o dzierżawie rzeczy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw. Zatem przedmiotem dzierżawy mogą być zgodnie z powyższym przepisem poza rzeczami (a także przedsiębiorstwem i gospodarstwem rolnym), również prawa majątkowe (oraz ich zespoły) i niemajątkowe, jeżeli ze względu na właściwości nadają się do używania i pobierania pożytków oraz można nimi rozporządzać w tym zakresie.”

Dodatkowo należy wskazać, że podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku WSA z dnia 24 września 2015 r. Sąd ten stwierdził, że „organ interpretujący błędnie przyjął bowiem, że w sytuacji zawarcia przez wnioskodawcę umowy dzierżawy znaku towarowego mamy do czynienia ze źródłem przychodu z prawa majątkowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 PdoFizU. Wszakże w świetle art. 10 ust. 1 pkt 6 PDoFizU źródłem przychodu jest m.in. umowa dzierżawy oraz inne umowy o podobnym charakterze. Zgodzić się przy tym należy z prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, że w powołanym przepisie ustawodawca nie wspomina, czy ma na uwadze dzierżawę (umowę o podobnym charakterze) mającą za przedmiot tylko rzeczy, czy też również prawa. Nie pozostawia jednak tego zagadnienia bez odpowiedzi, bowiem w art. 16a PDoFizU stanowi wyraźnie, że przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 710/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 819/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 587/14). W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, nie ulega wątpliwości, że art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a PDoFizU nie powinny być odczytywane w oderwaniu od siebie (\`(...)\`).”

Jednocześnie zauważyć należy, że także w piśmiennictwie zwraca się uwagę na okoliczność, że przychodem z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 PDoFizU jest każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe. W konsekwencji przyjąć zatem należy, że w sytuacji, gdy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, jak to opisuje podatnik, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma bezpośredniego znaczenia, co jest przedmiotem dzierżawy, rzecz czy prawo. Wówczas prawo majątkowe tylko pośrednio generuje przychód, bowiem wyłącznie jako przedmiot tej dzierżawy. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym.

W ocenie Wnioskodawczyni, taka kwalifikacja przychodu nie powinna budzić wątpliwości. Uwzględniając przywołany powyżej poglądy zarówno NSA jak i WSA, wskazać należy, że inne podejście prowadziłoby do wniosków nie do zaakceptowania.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawczyni, również w przypadku zawarcia kilku umów będzie Ona mogła korzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Umowy takie, o ile zostaną zawarte, będą miały bowiem analogiczną treść do opisanej w Ad. 1).

Okoliczność wielości umów nie wpłynie także na uznanie osiąganych przez Wnioskodawczynię przychodów jako pozyskanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, co wynika z następujących uwarunkowań:

*   ich przedmiot nadal będzie pozostawał składnikiem prywatnego majątku Wnioskodawczyni,

*   Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała jakichkolwiek działań zorganizowanych w związku z zawarciem i wykonaniem umów, w szczególności nie będą temu towarzyszyły działania promocyjne i reklamowe,

*   Wnioskodawczyni nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z posiadaniem przedmiotowych praw, a w przyszłości takim kosztem będzie jedynie koszt utrzymania rejestracji znaku towarowego w Urzędzie patentowym.

Podobne stanowisko (wydawane na tle analogicznej sytuacji związanej z mnogością umów najmu) prezentują także organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r., Nr IPPB1/4511-1235/15-4/MT, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „(\`(...)\`) Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem.”

Podobnie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-606/13-2/AP uznał, że przychód z najmu lokalu użytkowego (handlowego) przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej może być opodatkowany według stawki 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W uzasadnieniu stwierdził m.in. że: „(\`(...)\`) Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem”.

Takie samo stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-591/13-2/KO, gdzie sprawa dotyczyła wynajmu kilku nieruchomości użytkowych. Tak również stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2013 r., Nr ILPB1/415-904/13-2/TW), dodając jeszcze, że wybór sposobu rozliczania przychodów z najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych nieruchomości, lecz charakterem zawartych umów najmu tych nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą (w tym przypadku chodziło o wynajmowanie 51 garaży).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3, 6 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są odpowiednio:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznej, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy warunki:

*   zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6,

*   nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 oraz

*   wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem, czy dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem lub dzierżawa, które prowadzone są w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy podkreślić, że co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu, bądź dzierżawy ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni posiada znak towarowy, wprowadzony do majątku przedsiębiorstwa, jako wartość niematerialna i prawna. Wydzierżawia obecnie znak towarowy na rzecz kilku podmiotów. W zawartych umowach dzierżawy, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do czynnego działania na rzecz utrzymania znaku towarowego, przeciwdziałania jego bezprawnemu wykorzystaniu, działania na rzecz zwiększenia jego rozpoznawalności na rynku oraz działań marketingowych związanych z tym znakiem towarowym. Wnioskodawczyni chciałaby zawrzeć nowe umowy dzierżawy znaku towarowego (wypowiadając obecnie funkcjonujące) w taki sposób, że wszystkie czynności związane z rozpoznawalnością znaku towarowego, działaniami marketingowymi, także z ochroną znaku przed bezprawnym wykorzystaniem, przeszłyby na rzecz dzierżawców. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie wykonywałaby żadnych czynności związanych z obsługą tego znaku towarowego, byłaby biernym podmiotem, który tylko wydzierżawiałby znak zainteresowanym podmiotom. Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby przenieść własność znaku towarowego z majątku przedsiębiorstwa do swojego majątku prywatnego (przekazać na cele prywatne), celem wydzierżawiania go na zmienionych warunkach (jako bierny wydzierżawiający), już jako podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy znaku towarowego. Wnioskodawczyni od 2005 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej jest działalność w zakresie prowadzenia stacji kontroli pojazdów, zakładów mechanicznych, dodatkowo w zakresie działalności agencji reklamowej, a także wynajmu znaków towarowych. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, księgowość prowadzona jest na zasadach podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawczyni posiada znak słowno-graficzny, posiadający numer prawa wyłącznego \`(...)\`.., zgodnie z wykazem klasyfikacji nicejskiej. Znak został wytworzony przez męża Wnioskodawczyni na potrzeby inne, niż prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza. Wnioskodawczyni nabyła znak towarowy w drodze darowizny w 2015 r. i jest jedynym właścicielem tego znaku. Przedmiotowy znak towarowy jest przedmiotem prawa autorskiego i stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Znak towarowy, którego właścicielem jest Wnioskodawczyni, spełnia definicję wartości niematerialnej i prawnej, w rozumieniu art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawczyni nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia wartości niematerialnej i prawnej, ze względu na ich wcześniejsze zamortyzowanie.

Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć nowe umowy dzierżawy znaku towarowego z tymi samymi podmiotami, co do tej pory. Znak towarowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności gospodarczej. Chciałaby przenieść znak towarowy do majątku prywatnego, z końcem 2020 r., bądź na początku 2021 r.

W sytuacji, gdy najem/dzierżawa dla celów podatkowych stanowi źródło przychodu wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wziąć pod uwagę również uregulowanie zawarte w art. 16a ww. ustawy. W myśl tego przepisu, przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty.

Zgodnie z treścią art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  będące osobami duchownymi;
4.  osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Przepis art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym.

Powyższe przepisy wskazują, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie do wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać, po spełnieniu innych wymogów ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub najem, podnajem, poddzierżawa (…), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Z kolei, przychody z praw majątkowych, zaliczane do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Powyższy przepis ma charakter otwarty. Wskazuje jednak wprost, że wszelkie przychody uzyskane w związku z posiadaniem, udostępnianiem i korzystaniem znaku towarowego zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2021 r., poz. 324), ustawa normuje stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.

Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne (art. 6 ust. 1 ww. ustawy).

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). W myśl art. 121 ww. ustawy, na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1 ww. ustawy).

Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio (art. 162 ust. 1 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego (w tym także ze znaku, na który udzielono prawo ochronne), a zatem także z odpłatnego udostępniania praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom, stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie jako podmiot gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także od rodzaju umowy na podstawie której udostępnienie to nastąpi (np. umowa dzierżawy na podstawie K.c.).

W dalszej kolejności należy dokonać analizy przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, która normuje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych niektóre przychody osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie ze wspomnianym wyżej art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ww. przychodów opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników (niebędących osobami duchownymi) z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Ponadto, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie od wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie stwierdzić należy, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać, po spełnieniu innych wymogów ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza lub najem, podnajem, dzierżawa (\`(...)\`), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Brak jest zatem podstaw prawnych do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przychodów ze źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, w tym także przychodów uzyskiwanych z odpłatnego udostępniania znaku towarowego. Przychody te należy zakwalifikować jako przychód z praw majątkowych, podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników (niebędących osobami duchownymi) z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Jednakże, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie do wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni zamierza przenieść znak towarowy z działalności gospodarczej do majątku prywatnego, to czynsz z umowy dzierżawy znaku towarowego uzyskiwany przez Wnioskodawczynię, będzie stanowić dla Niej przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak będzie zatem możliwości zakwalifikowania ww. przychodu do przychodów z najmu i dzierżawy, tj. do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, a tym samym do opodatkowania tego przychodu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przychody te podlegają bowiem opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że nie ma tu znaczenia, czy Wnioskodawczyni zawrze jedną umowę dzierżawy znaku towarowego, czy więcej umów.

Wobec tego, że główną kwestią będącą przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaliczenie do odpowiedniego źródła przychodów z tytułu dzierżawy znaku towarowego oraz możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły, podobnie jak wyroki prezentujące stanowisko odmienne, zgodne z wyrażonym w niniejszej interpretacji (np. z dnia 13 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2492/16 i III SA/Wa 2493/16).

Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Z kolei, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych należy wskazać, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy danego podatnika w określonym stanie faktycznym, bądź zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach, w których zostały one wydane rozstrzygnięcia są wiążące. Natomiast w niniejszej sprawie powołane przez Wnioskodawczynię interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dodać należy, że w świetle nowelizacji, dokonanej ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), od 1 stycznia 2021 r. dopuszcza się opodatkowanie ryczałtem również najmu (dzierżawy) w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie ze znowelizowanym art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawki 8,5% oraz 12,5% można stosować również do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, które to przychody są również zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej. Nastąpiło zatem zrównanie sytuacji podatników rozliczających dzierżawę prowadzoną poza działalnością gospodarczą i w ramach działalności gospodarczej. Jednakże w związku z tym, że Wnioskodawczyni będzie wydzierżawiała znak towarowy poza działalnością gospodarczą oraz w związku z zaliczeniem przez Organ tego przychodu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmiana ta nie ma wpływu na dokonaną ocenę.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.