Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.1076.2020.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-05
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - alternatywne/sporadyczne zamieszkiwanie
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie dziedziczenia po zmarłej w dniu 29 lutego 2016 r. siostrze …. nabył spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu mieszkalnego … w budynku położonym w …. Odziedziczony lokal był w bardzo złym stanie w chwili nabycia, wymagającym dużego nakładu pracy i stosownych wydatków w celu przywrócenia do stanu używalności. Ze względu na położenie w stosunkowo dużej odległości zarówno od ówczesnego miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, jak i miejsca pracy, nie nadawało się ono raczej do pełnienia roli alternatywnego miejsca zamieszkania, pomocnego w różnych możliwych sytuacjach życiowych. Wnioskodawca rozważał również możliwość wyremontowania i przygotowania tego lokalu do wynajęcia np. studentom pobliskiego Uniwersytetu …, ale ze względu na zbliżający się termin Jego dłuższego wyjazdu służbowego, na co najmniej kilka miesięcy i konieczność ponoszenia w międzyczasie dość wysokich opłat eksploatacyjnych zdecydował się On jednak na sprzedaż ww. lokalu, jak przydarzyła się ku temu sposobność.

W dniu 19 kwietnia 2016 r. ww. spółdzielcze prawo własnościowe zostało sprzedane za cenę 70 000 zł, Wnioskodawca został też przy tej okazji poinformowany przez notariusza o możliwości skorzystania z ulgi podatkowej w przypadku przeznaczenia tego przychodu w ciągu najbliższych dwóch lat na cele mieszkaniowe, zgodnie ze stosownymi przepisami.

Po powrocie Wnioskodawcy z wyjazdu na początku sierpnia 2016 r. nadarzyła się z kolei sposobność nabycia dość dużego i zarazem relatywnie niedrogiego lokalu mieszkalnego …, położonego w …., w stosunkowo niewielkiej odległości od miejsca zamieszkania Wnioskodawcy. Lokal ten jest usytuowany na parterze, na dozorowanym osiedlu w spokojnej okolicy i posiada korzystną lokalizację ze względu na bliskie położenie przystanków komunikacyjnych, sklepów, etc. Mieszkanie jest ponadto ogrzewane i wentylowane centralnie, z centralną ciepłą wodą, co zapewnia odpowiednie wygody szczególnie z punktu widzenia osoby starszej, a do takich niestety Wnioskodawca już się zalicza.

Wnioskodawca, z myślą o tych czynnikach oraz możliwością realizacji zakupu i zagospodarowania, wspólnymi siłami z Jego córką i przyszłym zięciem, z jednoczesną możliwością wydatkowania całości ww. przychodu na cele mieszkaniowe, zdecydował się na udział w zakupie tego lokalu i zagospodarowaniu Jego części na Jego potrzeby. Wnioskodawca zdecydował wtedy również, że Jego udział będzie stanowił 2/4, natomiast Jego córki i przyszłego zięcia po 1/4.

Umowa kupna-sprzedaży została zawarta w dniu 10 sierpnia 2016 r., zaś udział Wnioskodawcy w kwocie zakupu wyniósł 167 100 zł, czyli ponad dwukrotność kwoty przychodu uzyskanego w wyniku wcześniejszej sprzedaży mieszkania. Wydatek ww. kwoty nastąpił jeszcze w tym samym roku, czyli na długo przed upływem obowiązującego terminu dwóch lat od momentu sprzedaży, wymaganego ustawowo dla możliwości skorzystania przy obliczaniu podatku dochodowego z oferowanej ulgi mieszkaniowej. Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać nabyty lokal mieszkalny jako „mieszkanie alternatywne” w różnych sytuacjach życiowych w najbliższym czasie, a w dalszej perspektywie również zamieszkania w nim na stałe u boku rodziny, w momencie gdy samodzielne bytowanie okaże się dla Niego zbyt problematyczne. Natomiast współwłaściciele, Jego córka z przyszłym zięciem, planowali zamieszkać tam wkrótce już jako rodzina, po wyremontowaniu i odpowiednim dostosowaniu mieszkania do Wnioskodawcy i ich potrzeb.

Bezpośrednio po nabyciu lokal stanowił niestety jedną otwartą przestrzeń ze ścianami działowymi, częściowo w stanie surowym, z wydzielonym jedynie pomieszczeniem WC, co zapewne wynikało z zamiaru przystosowania tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej przez poprzednich właścicieli. Konieczne było więc również rzeczywiste wyodrębnienie pomieszczeń, zaznaczonych wprawdzie na planie mieszkania, ale pozbawionych nawet ościeżnic do zamontowania drzwi. Z jednej strony patrząc były to dodatkowe problemy, z drugiej strony zaś okazja do wykonania wszystkiego od nowa wg indywidualnej koncepcji i z myślą o lepszym dopasowaniu do potrzeb. W jednym z tych pomieszczeń, z dostępem do niezależnego pionu wodno-kanalizacyjnego została przygotowana łazienka z dodatkowym WC dla większej wygody korzystania z mieszkania w przypadku większej ilości domowników. Wszystkie konieczne prace wykonali oni wspólnymi siłami rodziny w miarę wolnego czasu, ponosząc również wspólnie odpowiednie wydatki.

Dla potrzeb Wnioskodawcy przygotowany został pokój średniej wielkości położony w pobliżu łazienki, a po zakończeniu remontu trafiły tam Jego meble: szafa, komoda z regałem i kanapa. We wszystkich pokojach została też odpowiednio dostosowana instalacja elektryczna, przy tej okazji każdy pokój został wyposażony również w niezależny dostęp do sygnału RTV oraz do Internetu stacjonarnego (gniazda sieci lokalnej Ethernet). Umożliwia to zarówno zachowanie większej prywatności, jak i znacznie ułatwia np. pracę zdalną, z czego regularnie korzystają córka Wnioskodawcy i zięć w ramach swojej pracy zawodowej, a Wnioskodawca w przypadku gdy w podstawowym miejscu zamieszkania jest to utrudnione bądź czasowo niemożliwe np. z powodu awarii. Ostatnimi czasy, w związku z pandemią, okazało się to być niezwykle użyteczne rozwiązanie.

Reasumując, zakupiony wspólnie lokal zaspokaja od momentu zakończenia wszystkich istotnych prac remontowych w czerwcu 2017 r. zarówno potrzeby mieszkaniowe córki Wnioskodawcy z zięciem i wnukiem, jak i własne Wnioskodawcy, w momencie gdy potrzebuje On „mieszkania alternatywnego”, oraz w przypadku np. opieki nad wnukiem, co zdarza się dość regularnie ze względu na obowiązki służbowe córki Wnioskodawcy i zięcia. Ponadto, w dowolnym momencie Wnioskodawca może zamieszkać tam na stałe, u boku rodziny, gdy będzie to dla Niego bardziej korzystne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany stan faktyczny spełnia wymagania określone w art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., dla uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego w przypadku wydatkowania kwoty przychodu uzyskanego w wyniku sprzedaży lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony stan faktyczny spełnia wymagania określone w art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., dla uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego w przypadku wydatkowania kwoty przychodu uzyskanego w wyniku sprzedaży lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe, gdyż spełnione zostały łącznie oba warunki wydatkowania zapisane w ww. ustawie, tzn.:

*   wydatkowanie całości uzyskanego przychodu na zakup udziału w lokalu mieszkalnym, na własne cele mieszkaniowe,

*   wydatkowanie nastąpiło w wymaganym okresie czasu, tzn. w okresie nie przekraczającym dwóch lat od momentu uzyskania przychodu,

*   zakupiony udział pozostaje bezterminowo w dyspozycji Wnioskodawcy jako współwłasność, co umożliwia realizację wszystkich założonych celów mieszkaniowych,

*   lokal mieszkalny został przygotowany adekwatnie do potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, w tym zapewniających odpowiedni stopień prywatności i niezależności w sprawach bytowych,

*   ustawodawca w żadnym miejscu nie ograniczył ilości lokali mieszkalnych, w których możliwa jest realizacja własnego celu mieszkaniowego, zarówno w odniesieniu do nabywanych, jak i już posiadanych lokali,

*   ustawodawca nie określił jakichkolwiek ram czasowych dla realizacji własnego celu mieszkaniowego w zakupionym lokalu, w szczególności konieczności zamieszkania bezpośrednio po nabyciu lub konieczności dotrzymania innego określonego terminu zamieszkania w nim na stałe,

*   jednoczesne zamieszkiwanie w lokalu pozostałych współwłaścicieli nie ogranicza możliwości realizacji własnego celu mieszkaniowego, wręcz przeciwnie: obecność rodziny pozwala na skorzystanie z pomocy w sprawach bytowych, jeśli zachodzi taka potrzeba.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, stwierdzić należy, że ustalenie daty nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów kodeksu.

Stosownie do art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez podatnika (spadkobiercę) jest data śmierci spadkodawcy.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wskazał, że nabył w spadku po zmarłej w dniu 29 lutego 2016 r. siostrze spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które sprzedał w dniu 19 kwietnia 2016 r. Zatem, należy zauważyć, że w analizowanym przypadku doszło do odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. 29 lutego 2016 r. – w dacie śmierci siostry.

Wobec powyższego, dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nieodpłatnie, tj. w drodze spadku.

Zastosowanie znajdzie więc przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 19 kwietnia 2016 r. dokonał sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i został poinformowany przez notariusza o możliwości skorzystania z ulgi podatkowej w przypadku przeznaczenia przychodu w ciągu najbliższych dwóch lat na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca, wspólnymi siłami z Jego córką i przyszłym zięciem, z jednoczesną możliwością wydatkowania całości ww. przychodu na cele mieszkaniowe, zdecydował się na udział w zakupie lokalu mieszkalnego i zagospodarowaniu Jego części na Jego potrzeby. Wnioskodawca zdecydował wtedy również, że Jego udział będzie stanowił 2/4, natomiast Jego córki i przyszłego zięcia po 1/4. Umowa kupna-sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego została zawarta w dniu 10 sierpnia 2016 r., zaś udział Wnioskodawcy w kwocie zakupu wyniósł 167 100 zł. Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać nabyty lokal mieszkalny jako „mieszkanie alternatywne” w różnych sytuacjach życiowych w najbliższym czasie, a w dalszej perspektywie również zamieszkania w nim na stałe u boku rodziny, w momencie gdy samodzielne bytowanie okaże się dla Niego zbyt problematyczne. Natomiast współwłaściciele, Jego córka z przyszłym zięciem, planowali zamieszkać tam wkrótce już jako rodzina, po wyremontowaniu i odpowiednim dostosowaniu mieszkania do Wnioskodawcy i ich potrzeb. Dla potrzeb Wnioskodawcy przygotowany został pokój średniej wielkości położony w pobliżu łazienki, a po zakończeniu remontu trafiły tam Jego meble: szafa, komoda z regałem i kanapa. We wszystkich pokojach została też odpowiednio dostosowana instalacja elektryczna, przy tej okazji każdy pokój został wyposażony również w niezależny dostęp do sygnału RTV oraz do Internetu stacjonarnego (gniazda sieci lokalnej Ethernet). Umożliwia to zarówno zachowanie większej prywatności, jak i znacznie ułatwia np. pracę zdalną, z czego regularnie korzystają córka Wnioskodawcy i zięć w ramach swojej pracy zawodowej, a Wnioskodawca w przypadku gdy w podstawowym miejscu zamieszkania jest to utrudnione bądź czasowo niemożliwe np. z powodu awarii. Ostatnimi czasy, w związku z pandemią, okazało się to być niezwykle użyteczne rozwiązanie. Zakupiony wspólnie ww. lokal zaspokaja od momentu zakończenia wszystkich istotnych prac remontowych w czerwcu 2017 r. zarówno potrzeby mieszkaniowe córki Wnioskodawcy z zięciem i wnukiem, jak i własne Wnioskodawcy, w momencie gdy potrzebuje On „mieszkania alternatywnego”, oraz w przypadku np. opieki nad wnukiem, co zdarza się dość regularnie ze względu na obowiązki służbowe córki Wnioskodawcy i zięcia. Ponadto, w dowolnym momencie Wnioskodawca może zamieszkać tam na stałe, u boku rodziny, gdy będzie to dla Niego bardziej korzystne.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego;
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptacje lub remont budynku albo jego części.

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Uwzględniając treść zacytowanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu w ustawowym terminie i wyłącznie na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Celem takim może być zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, wydatek poniesiony na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo – przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci.

W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego (udziału) ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, nie jest wykorzystywana przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują ją lub zamieszkiwać będą inne niż podatnik osoby), nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego (udziału) na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył ten lokal mieszkalny (udział) w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub w najbliższym czasie będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem, wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu mieszkalnego (udziału) w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym wykorzystaniem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy podatnik nie nabędzie lokalu mieszkalnego w celu zamieszkania w nim na stałe, ale lokal ten – z różnych powodów – będzie zamieszkiwany sezonowo, sporadycznie. Istotnym jest, aby w nabytym lokalu mieszkalnym podatnik realizował własne cele mieszkaniowe.

Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez Wnioskodawcę tylko jednej nieruchomości. Podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości lub prawa, pomimo że jest właścicielem innej nieruchomości, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego. Osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejną nieruchomość w celach lokaty kapitału, czy poprzez poniesienie wydatku w celu uniknięcia podatku nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cele w nim określone, m.in. na nabycie udziału w lokalu mieszkalnym.

W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że zakupiony wspólnie lokal zaspokaja od momentu zakończenia wszystkich istotnych prac remontowych w czerwcu 2017 r. zarówno potrzeby mieszkaniowe córki Wnioskodawcy z zięciem i wnukiem, jak i własne Wnioskodawcy, w momencie gdy potrzebuje On „mieszkania alternatywnego”, oraz w przypadku np. opieki nad wnukiem, co zdarza się dość regularnie ze względu na obowiązki służbowe córki Wnioskodawcy i zięcia, oraz że w dowolnym momencie Wnioskodawca może zamieszkać tam na stałe, u boku rodziny, gdy będzie to dla Niego bardziej korzystne.

Należy jeszcze raz powtórzyć, że przepisy prawa podatkowego wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, nie określają kiedy i jak długo Wnioskodawca powinien mieszkać w tym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Podstawową okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest bowiem przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym pojęcie „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną.

W rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca przeznaczając środki pieniężne ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na nabycie udziału we współwłasności innej nieruchomości (lokalu mieszkalnego) mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile istotnie nabycie tego udziału było podyktowane koniecznością realizacji przez Wnioskodawcę Jego własnego celu mieszkaniowego. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Tę okoliczność Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających podjętych przez naczelnika właściwego dla Wnioskodawcy urzędu skarbowego. Wówczas Wnioskodawca będzie musiał wykazać, że nabycie udziału w lokalu mieszkalnym służyć miało zaspokojeniu Jego własnych potrzeb mieszkaniowych i w tej nieruchomości Jego potrzeby mieszkaniowe są zaspakajane. Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym jedynie do uniknięcia opodatkowania lub zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób (np. najemcy), a nie podatnika.

Należy zatem stwierdzić, że okoliczności dotyczące nabycia udziału 2/4 w lokalu mieszkalnym i alternatywne/sporadyczne jego zamieszkiwanie przez Wnioskodawcę, pozwalają uznać, że został on nabyty przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego odziedziczonego po zmarłej siostrze na nabycie udziału 2/4 w lokalu mieszkalnym (przy nabyciu wspólnie z córką i przyszłym zięciem). Wydatek ten mieści się bowiem w ustawowym pojęciu własnych celów mieszkaniowych. Zatem, nabycie udziału 2/4 w lokalu mieszkalnym, w którym – jak wskazuje Wnioskodawca – realizuje własne cele mieszkaniowe (zaspokaja własne potrzeby mieszkaniowe), Wnioskodawca może kwalifikować jako wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że w nabytym lokalu mieszkalnym (udziale) realizuje własne cele mieszkaniowe, stwierdzić należy, że wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w 2016 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku po zmarłej siostrze na nabycie udziału 2/4 w lokalu mieszkalnym, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z opłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, że ww. zwolnieniem objęty jest dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel mieszkaniowy, w przychodzie z odpłatnego zbycia udziału w odziedziczonej nieruchomości.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.