Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.599.2023.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Zapłata podatku od dochodu umorzonego kredytu w procencie odpowiadającym wartości garażu oraz zaniechanie poboru podatku części umorzonego kredytu odpowiadającego wartości komórki lokatorskiej.
Słowa kluczowe: banki; kredyt-kredyt hipoteczny; przychód; ugody; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych umorzenia kredytu zaciągniętego na nabycie garażu,
*   prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lipca 2023 r. (wpływ 21 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

13 września 2006 r. za pośrednictwem firmy (…) został złożony wniosek w Banku (…) o udzielenie Pani kredytu budowlanego w walucie wymienialnej. Kwota wnioskowana wynosiła (…) zł. Ww. kredyt miał być przeznaczony na sfinansowanie budowy lokalu mieszkalnego położonego w budynku wielomieszkaniowym przy ul. (…) z przynależną komórką lokatorską oraz na sfinansowanie budowy garażu położonego w tym samym budynku, co lokal mieszkalny.

Umowa kredytowa została podpisana 16 października 2006 r. Kredyt został wypłacony firmie deweloperskiej (…) w dwóch transzach. Pierwsza transza została przelana 20 października 2006 r. w kwocie (…) zł na podstawie faktury z 20 października 2006 r. wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura (…)) z określonym celem - rata na lokal mieszkalny. Druga transza została przelana 21 grudnia 2006 r. w kwocie (…) zł (korespondencja z pracownikiem banku wyjaśnia różnicę otrzymanej wysokości kredytu) na podstawie faktury wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura Nr (…)) z określonym celem - rata na lokal mieszkalny.

Reszta brakującej kwoty z faktury, tj. (…) zł, została opłacona przez Panią ze środków własnych (posiada Pani dowód przelewu z Pani konta osobistego z 21 grudnia 2006 r. – przelew w łącznej kwocie: (…) zł z tytułem: „część ostatniej raty za mieszkanie oraz umowa za garaż”).

W sumie przyznany kredyt wyniósł: (…) CHF (kwota wpisana do umowy z 16 października 2006 r. z Bankiem (…) to (…) zł wypłacona w dwóch ww. transzach.

Garaż widniejący w umowie kredytowej został całkowicie opłacony z Pani środków (…), mimo że planowała Pani sfinansować częściowo zakup garażu przez zaciągnięty kredyt budowlany. Nie było to możliwe, ze względu na konieczność wpłacania należności za garaż jeszcze przed podpisaniem umowy kredytowej zawartej 16 października 2006 r. Płatność ostatniej raty również nie była możliwa, gdyż okazało się, że zaciągnięty kredyt przez przeliczenia kursowe był niższy o (…) zł, w wyniku czego zarówno ostatnią ratę za garaż jak i część ostatniej raty za mieszkanie musiała Pani pokryć ze środków własnych:

a) 14 marca 2006 r. przelała Pani kwotę (…) zł (posiada Pani dowód przelewu z Pani konta osobistego z 14 marca 2006 r.) na podstawie faktury z 14 marca 2006 r. wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura Nr (…) z określonym celem - rata za garaż);

b) 9 października 2006 r. przelała Pani kwoty: (…) zł oraz (…) zł (posiada Pani dowody dwóch przelewów z Pani konta osobistego 9 października 2006 r.) na podstawie faktury z 9 października 2006 r. wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura Nr (…) z określonym celem - rata za garaż);

c) 11 października 2006 r. przelała Pani kwotę (…) zł (posiada Pani dowód przelewu z Pani konta osobistego 11 października 2006 r. - kwota wynikająca z rzeczywistej wielkości garażu, list z (…) z 4 października 2006 r.) na podstawie faktury z 11 października 2006 r. wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura Nr (…) z określonym celem - rata za garaż)

d) 21 grudnia 2006 r. przelała Pani kwotę 1.220 zł (dowód przelewu z Pani konta osobistego z 21 grudnia 2006 r. – przelew w łącznej kwocie: (…) zł tytułem: część ostatniej raty za mieszkanie oraz umowa za garaż) na podstawie faktury z 21 grudnia 2006 r. wystawionej przez (…) na kwotę (…) zł (Faktura Nr (…) z określonym celem - rata za garaż).

Komórka lokatorska jest przynależna do lokalu mieszkalnego i tak została zdefiniowana zarówno w umowie przedwstępnej z 29 września 2005 r. zawartej z (…): „Lokal mieszkalny (metraż, cena) oraz przyległy balkon (metraż, cena) oraz przynależna komórka lokatorska (metraż, cena)”, w umowie kredytowej z 16 października 2006 r. (umowa nr (…)): „kredyt przeznaczony jest na sfinansowanie budowy lokalu mieszkalnego położonego w (\`(...)\`) przy ul. (…) oraz przynależnej komórki lokatorskiej.” oraz w akcie notarialnym z 8 lutego 2007 r. (repertorium A nr (…)): „(…) lokal mieszkalny nr (…) oraz przynależna komórka lokatorska nr (…)”, gdzie udział w nieruchomości został obliczony łącznie dla lokalu mieszkalnego i przynależnej komórki lokatorskiej.

18 maja 2023 r. w wyniku mediacji przeprowadzonych w (…) została zawarta ugoda z Bankiem (…) (który przejął bank (…)) zmieniająca umowę nr (…), na podstawie której nastąpiło częściowe zwolnienie z długu: „Bank zwalnia kredytobiorcę z długu w zakresie kwoty (…) zł.”

Podczas mediacji, które odbyły się 8 maja 2023 r. oraz podczas podpisywania ugody 18 maja 2023 r. pracownicy Banku (…) poinformowali Panią o konieczności zapłacenia podatku od dochodu, tj. umorzonej kwoty długu procentowo od garażu oraz komórki lokatorskiej oraz o tym, że Bank wystawi do lutego 2024 r. PIT-11 od osiągniętego dochodu. W tej decyzji podstawą dla pracowników banku jest umowa kredytowa, a nie stan faktyczny, który Pani im przedstawiła jak wyżej wynikający oraz z faktur za garaż i z dowodów przelewu z Pani konta. Zaznaczyła Pani, że spełnia kryteria wymienione w rozporządzeniu Ministra Finansów z 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 poz. 2734) dotyczącego zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym, tj. kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej. Nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego. Kredyt mieszkaniowy został udzielony przed 15 stycznia 2015 r. i był zabezpieczony hipoteką.

**Uzupełnienie zdarzenia przyszłego**

Garaż nie jest jednoznacznie określony jako przynależny do lokalu mieszkalnego. Garaż nr (…), tj. lokal o innym przeznaczeniu niż mieszkanie, został sprzedany w jednym akcie notarialnym z lokalem mieszkalnym nr (…). Dla obu lokali prowadzone są oddzielne księgi wieczyste. Każda księga wieczysta miała wpis o kredycie hipotecznym z odnośnikiem do księgi wieczystej drugiego lokalu z adnotacją, że to księga wieczysta współobciążona.

Lokal mieszkalny i garaż stanowiły jedną inwestycję mieszkaniową realizującą Pani własne cele mieszkaniowe (mieszka Pani w tym lokalu oraz korzysta z garażu od chwili przejęcia kluczy od dewelopera), tj. od 2006 r.

Zabezpieczeniem kredytu były hipoteki ustanowione na lokalu mieszkalnym oraz lokalu o innym przeznaczeniu niż mieszkalne (garaż) i wpisane zarówno do księgi wieczystej prowadzonej dla mieszkania nr (…) jak i do księgi wieczystej prowadzonej dla garażu nr (…).

Na kwotę zadłużenia, które umorzył bank składa się kwota kredytu. Umorzona została część kwoty kredytu pozostałego do całkowitej spłaty kredytu według umowy w 2026 r. (kredyt spłacany od 2006 roku do 2023 roku).

**Pytanie**

Czy na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 r. poz. 2743) dotyczącym zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym w Pani sytuacji, kiedy faktycznie, co wykazała Pani na podstawie opłaconych faktur, garaż został całkowicie zakupiony ze środków własnych, a komórka lokatorska przynależna do lokalu mieszkalnego, spełniając z lokalem mieszkalnym funkcje jednej inwestycji mieszkaniowej, bank powinien wystawić PIT-11 od umorzonej kwoty, a tym samym powinna Pani zapłacić pobrany podatek od dochodu w procencie odpowiadającym wartości garażu oraz komórki lokatorskiej?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem od umorzonej kwoty długu nie powinien zostać wystawiony przez bank PIT-11, a tym samym nie powinien zostać pobrany podatek w wysokości odpowiadającej procentowo ani wartości garażu, ani wartości komórki lokatorskiej.

Garaż został całkowicie zapłacony z Pani własnych środków, o czym świadczą opłacone trzy faktury przed datą podpisania umowy kredytowej oraz ostatnia faktura opłacona również z własnych środków, czego dowodzi korespondencja z bankiem dotycząca wysokości drugiej, ostatniej i niższej niż zakładano transzy kredytu, która nie pokryła nawet ostatniej raty za lokal mieszkalny. Druga i ostatnia transza przelana na rzecz dewelopera (…) przez Bank wynosiła (…) zł, a ostatnia rata za mieszkanie zgodnie z fakturą (…) wyniosła (…) zł.

Garaż został wpisany do umowy kredytowej, ponieważ taka była treść wniosku kredytowego z kwotą, która miała pokryć również wydatki na garaż (…). Niestety ze względu na opóźnienie w podpisaniu umowy kredytowej oraz pomniejszenie wnioskowanej kwoty ze względu na dwukrotne przeliczenia kwoty (wnioskowana kwota w polskich złotych była przeliczana według kursu bankowego na franki szwajcarskie po kursie z dnia składnia wniosku, tj. 13 września 2006 r., natomiast przy wypłacie drugiej transzy kwota franków została ponownie przeliczona według kursu bankowego z dnia 21 grudnia 2006 r., przez co różnica we wnioskowanej kwocie, a faktycznie wypłaconej wyniosła (…) była Pani zmuszona do pokrycia należności za garaż z własnych środków. Wobec powyższego, mimo że garaż jest wpisany w umowie kredytowej, to jego zakup nie został sfinansowany kredytem, a kredyt w całości służył realizacji tylko i wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, tym samym według Pani zachodzi przesłanka do zaniechania poboru podatku dochodowego zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 r. poz. 2743).

Komórka lokatorska przynależy do lokalu mieszkalnego. Nie została zakupiona odrębną umową, ani nie ma ustanowionej dla siebie księgi wieczystej. Jest integralną częścią mieszkania, nie jest lokalem użytkowym, lecz przynależąc do mieszkania, służy celom mieszkaniowym tak jak np. garderoba lub składzik. Tym samym, moim zdaniem, również spełnia kryteria wymienione w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego z 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 r. poz. 2743).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną Pani kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592):

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia:

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu odpowiadającego równowartości umorzonych kwot wierzytelności z tytułu kredytów mieszkaniowych, od tej części kapitału tych kredytów, od której następuje zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1 pkt 1, w przypadku gdy:

1) umorzenia dokonuje podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów;

2) równowartość umorzonych kwot wierzytelności nie pomniejszyła w jakiejkolwiek innej formie przychodu, dochodu, podstawy opodatkowania ani podatku podmiotu udzielającego kredytu mieszkaniowego lub umarzającego kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem rezerw i odpisów utworzonych na te wierzytelności, które zostały rozwiązane w związku z tym umorzeniem, i w następstwie ich rozwiązania ustalony został przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2\. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, z późn. zm.3), przy czym zaniechanie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje wyłącznie do wysokości dochodów spółki tworzącej taką grupę, która umorzyła kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego i jest podmiotem określonym w ust. 1 pkt 1.

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1\. kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2\. kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3\. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4\. kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że:

1\. 16 października 2006 r. zaciągnęła Pani kredyt z przeznaczeniem na zakup: lokalu mieszkalnego z przynależną do niego komórką lokatorską i garażu;

2\. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

3\. nie korzystała Pani wcześniej z zaniechania poboru podatku z tytułu jakiegokolwiek kredytu;

4\. zawarła Pani ugodę z bankiem 18 maja 2023 r.

Pani wątpliwość budzi kwestia, czy do umorzonej kwoty kredytu zaciągniętego na nabycie komórki lokatorskiej i garażu ma zastosowanie rozporządzenie dotyczącego zaniechania poboru podatku.

Z literalnego brzmienia rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego wynika, że dotyczy ono:

*   kredytu zaciągniętego (udzielonego) na jedna inwestycję mieszkaniową (§ 1 pkt. 1a);
*   kredytu udzielonego, a nie wydatkowanego na cele mieszkaniowe wskazane w umowie kredytowej (§ 1 pkt. 3);
*   kredytu zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ((§ 3 pkt. 3).

Zatem, aby zastosować ww. rozporządzenie o zaniechaniu poboru podatku ważny jest cel na jaki został zaciągnięty kredyt. Cel ten powinien wynikać z umowy kredytowej.

Z zawartej przez Panią umowy kredytowej wynika, że bank udzielił Pani kredytu budowlanego (zabezpieczonego hipoteką) na:

*   lokal mieszkalny,
*   przynależną do lokalu mieszkalnego komórkę lokatorską,
*   garaż.

W przedstawionej sprawie wskazać należy, że ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1048), reguluje m.in. kwestie ustanowienia odrębnej własności lokalu.

W art. 2 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca stwierdza, że:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej "lokalami", mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy:

Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Odnosząc się do Pani wątpliwości dotyczących opodatkowania umorzonej kwoty kredytu w zakresie komórki lokatorskiej należy wskazać, że zgodnie z ww. rozporządzeniem jedną z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytu jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego.

Skoro komórka lokatorska przynależy do lokalu mieszkalnego, nie została zakupiona odrębną umową, ani nie ma ustanowionej dla siebie księgi wieczystej, to umorzony Pani kredyt zaciągnięty na nabycie tej komórki lokatorskiej będzie korzystał z zaniechania poboru podatku. Z tego tytułu bank nie powinien wystawiać PIT-11, a Pani nie będzie miała obowiązku z tego tytułu płacić podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem, Pani stanowisko w powyższym zakresie jest **prawidłowe**.

Natomiast garaż nie mieści się w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w powyższym artykule ma charakter zamknięty.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Ponadto, jak Pani wskazała, garaż nie jest jednoznacznie określony jako przynależny do lokalu mieszkalnego. Garaż posiada oddzielną księgę wieczystą.

Tym samym nie spełniła Pani warunku określonego w przepisie § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na zakup lokalu niemieszkalnego, tj. garażu. Zatem w tej części nie był to kredyt udzielony Pani przez bank na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani przypadku nie ma znaczenia, czy nabycie garażu sfinansowała Pani z udzielonego kredytu, czy z własnych środków, gdyż nabycie lokalu niemieszkalnego (garażu) nie zostało wymienione jako własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przypadającej na Panią umorzonej kwoty wierzytelności, która dotyczy garażu. Bank będzie zobowiązany z tego tytułu wystawić PIT-11.

Zatem, Pani stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzega Pani, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Panią stan faktyczny. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Panią kwot.

Wyjaśnić należy, że organ nie prowadzi postępowania podatkowego ani dowodowego, nie ma uprawnień do analizowania dokumentów i ustalania w oparciu o informacje w nich zawarte, bowiem nie posiada do tego uprawnień.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).