Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-366/15/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-03
Teza: Czy świadczenia dokonywane przez bank na rzecz klientów w związku z opisanymi promocjami nie będą stanowić przysporzenia majątkowego (przychodu) klienta, od którego powinien zostać pobrany zryczałtowany podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: cena; promocja; przychód; rabaty; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 6 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych świadczeń dokonywanych na rzecz klientów banku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonywanych na rzecz klientów banku .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest bankiem z siedzibą w Polsce, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2015 r., poz. 128).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi akcje promocyjne dla klientów banku będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (dalej jako: „klienci”, bądź pojedynczo jako „klient”). Bank zamierza prowadzić takie akcje promocyjne również w przyszłości.

Bank podejmuje różnego rodzaju działania, które mają na celu uatrakcyjnienie oferowanych przez bank usług. W ramach akcji promocyjnej bank oferuje klientom spełniającym warunki danej promocji, bez dodatkowej opłaty, świadczenia takie jak:

*   ubezpieczenie rachunku,
*   usługa concierge do rachunku,
*   możliwość uzyskania rabatu w określonych punktach handlowo - usługowych.

Tego rodzaju świadczenia są w praktyce przyznawane klientom nabywającym wysokomarżowe produkty banku, tj. takie produkty, za które odpłatność jest odpowiednio wyższa niż odpłatność za podobne rodzajowo usługi, dla których bank nie przewiduje takich dodatkowych świadczeń. Ponadto udzielenie tych pobocznych świadczeń bez wyodrębnionego wynagrodzenia jest obwarowane szeregiem warunków (np. wymóg comiesięcznego wpływu na rachunek określonej, relatywnie wysokiej sumy pieniędzy) odróżniających daną ofertę spośród rodzajowo podobnych usług świadczonych przez bank, dostępnych dla jego klientów, które jednak nie wiążą się z takimi dodatkowymi świadczeniami.

Produkty, z którymi związane są przedmiotowe świadczenia są konstruowane przez bank w ten sposób, iż wyższe opłaty, jakie ma ponieść klient oraz korzyści, jakie uzyskuje bank w związku z koniecznością spełnienia przez klienta określonych warunków, uwzględniają i pokrywają w całości wartość przyznanego klientowi dodatkowego świadczenia.

Każdorazowo otrzymanie tych świadczeń jest możliwe, o ile spełnione są określone warunki ustalone w regulaminach produktów bądź w regulaminach akcji promocyjnych, zaś dodatkowe świadczenie jest przyznane każdemu klientowi Banku, który spełni warunki danej promocji. A zatem na podstawie tych programów i akcji promocyjnych istnieje gwarancja otrzymania przez klienta takiego dodatkowego świadczenia po spełnieniu przez niego określonych warunków oznaczonych przez bank.

Wartość świadczenia promocyjnego przez cały czas trwania umowy bądź korzystania przez klienta z produktu finansowego nie przekracza 760 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenia dokonywane przez bank na rzecz klientów w związku z opisanymi promocjami nie będą stanowić przysporzenia majątkowego (przychodu) klienta, od którego powinien zostać pobrany zryczałtowany podatek dochodowy?
2.  Czy w wypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, świadczenia dokonywane przez bank na rzecz klientów w związku z opisanymi promocjami, będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako nagrody związane ze sprzedażą premiową pod warunkiem spełnienia warunków określonych w tym przepisie?

Zdaniem Wnioskodawcy, akcje promocyjne będące przedmiotem niniejszego wniosku nie prowadzą do powstania przysporzenia majątkowego po stronie klienta, które mogłoby zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na mocy art. 30 ust. 1 pkt 4b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów, w związku z promocjami oferowanymi przez te podmioty - w wysokości 19% świadczenia.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dochodów (przychodów) z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe przepisy należy odczytywać w świetle art. 11 ustawy, w ten sposób, że opodatkowaniu podlega wartość świadczeń stanowiących przychód (przysporzenie majątkowe) podatnika. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowano pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Zgodnie ze znaczeniem tego pojęcia wypracowanym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych - nieodpłatnym świadczeniem jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (przykładowo uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 2 września 2014 r. o sygn. IBPBI/1/415-664/14/AP).

W konsekwencji, nieodpłatne świadczenie rozumiane jest jako uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 18 grudnia 2006 r. o sygn. I SA/GI 1195/06 istotą „nieodpłatnego świadczenia” jest brak ekwiwalentu w zamian za określone świadczenie.

Uwzględniając powyższe stanowiska sądów administracyjnych zdaniem Wnioskodawcy czynnikiem determinującym uzyskanie przez podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia jest więc uzyskanie przysporzenia w postaci otrzymania wymiernej korzyści majątkowej bądź wymiernego zaoszczędzenia wydatku i jednocześnie brak wystąpienia ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego (tj. udostępniający świadczenie nie uzyska niczego w zamian obecnie ani w przyszłości).

W związku z akcjami promocyjnymi będącymi przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, klient otrzymuje od banku świadczenia dodatkowe, jeśli spełni określone w regulaminie produktu warunki, przykładowo co miesiąc na konto banku wpłynie określona w regulaminie produktu, relatywnie wysoka sumy pieniędzy. A zatem w ocenie Wnioskodawcy, skoro w zamian za uzyskanie określonego świadczenia dodatkowego klient zobowiązuje się do spełnienia określonych świadczeń na rzecz banku, to w tym wypadku nie można mówić o braku ekwiwalentności świadczeń, a co za tym idzie nieodpłatne bądź częściowo nieodpłatne świadczenie w związku z przyznaniem klientowi dodatkowych świadczeń nie powstanie.

Ponadto przyznawanie dodatkowych świadczeń związane jest z takimi produktami banku, za które odpłatność jest odpowiednio wyższa niż odpłatność za podobne rodzajowo usługi, dla których bank nie przewiduje takich dodatkowych świadczeń. Przykładowo w związku z takimi produktami należne są wyższe opłaty za prowadzenie rachunku, wyższe prowizje za dokonywanie transakcji etc. Brak odrębnej odpłatności za dodatkowe świadczenia jest zatem efektywnie równoważony poprzez zakres świadczeń klienta na rzecz Banku w postaci:

*   wyższych opłat w stosunku do opłat należnych za inne, rodzajowo podobne produkty, jak również
*   spełnienia przez klienta dodatkowych warunków, z których musi wywiązać się klient aby otrzymać przedmiotowe świadczenia - przykładowo konieczność dokonania przez klienta przelewu na rachunek co miesiąc określonej, relatywnie wysokiej sumy pieniędzy

\- w porównaniu z zakresem świadczeń i zachowań klienta w podobnych rodzajowo produktach banku, z którymi nie jest związane udostępnianie klientom dodatkowych świadczeń.

Ponadto produkty, w ramach których udzielane są te dodatkowe świadczenia są konstruowane przez bank w ten sposób, iż wyższe opłaty jakie ma ponieść klient oraz konieczność spełnienia przez klienta określonych warunków uwzględniają i pokrywają w całości wartość dodatkowego świadczenia przyznanego klientowi, nie są to zatem świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne lecz w całości odpłatne.

Co za tym idzie, w ocenie Wnioskodawcy, przyznanie tych dodatkowych świadczeń nie będzie stanowić dla klientów przysporzenia, a zatem i przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wypowiadając się na temat kwestii odpłatności świadczeń udzielanych klientom przez jeden z banków, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 8 stycznia 2015 r., o sygn. IBPBII/1/415-834/14/JP, IBPBII/1/415-835/14/JP oraz IBPBIl/l/415-836/14/JP stwierdził, że „o odpłatności (lub częściowej odpłatności) można byłoby mówić wówczas, gdyby dla klientów biorących udział w akcji promocyjnej bank stosował w związku z tą akcją wyższe - niż do pozostałych klientów - kwoty odsetek czy prowizji”.

W wypadku akcji promocyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku stosowane są wyższe ceny za świadczenie określonych usług niż ceny stosowane wobec innych klientów w odniesieniu do podobnych produktów, a ponadto uzyskanie tych świadczeń uzależnione jest od określonych zachowań klienta, tj. spełnienia przez klienta dodatkowych warunków, które również przynoszą bankowi określone korzyści (np. wymóg comiesięcznego wpływu na rachunek określonej, relatywnie wysokiej sumy pieniędzy). Klienci, którzy nie spełniają powyższych warunków, nie korzystają z dodatkowych świadczeń.

Produkty, z którymi związane są przedmiotowe świadczenia są konstruowane przez bank w ten sposób, że wartość wskazanych powyżej świadczeń klienta na rzecz banku jest ekwiwalentna w porównaniu z wartością świadczeń otrzymanych od banku. Wartość świadczeń dodatkowych przyznanych klientowi jest zatem zrównoważona poprzez wzajemne świadczenia i zachowania klienta, któremu są przyznane takie dodatkowe świadczenia, a co za tym idzie klient nie otrzymuje z tego tytułu przysporzenia.

Skoro zatem świadczenia otrzymywane przez klientów nie będą dla nich stanowić przysporzenia majątkowego, to na banku nie będzie spoczywał z tego tytułu obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i stwierdzenia, iż opisane świadczenia skutkują uzyskaniem przez klientów przysporzenia, a w konsekwencji powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w sytuacji, w której wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 760 zł, znajdzie do nich zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe świadczenia powinny być w takiej sytuacji uznane za nagrody związane ze sprzedażą premiową, objęte zakresem art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, podlegające zwolnieniu z podatku w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy.

Na mocy art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6,6a i 68-w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy wolna od podatku dochodowego jest m.in. wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług - jeżeli jednorazowa wartość tych nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Zmiana brzmienia art. 21 ust.1 pkt 68 ustawy wprowadzona z dniem 1 stycznia 2015 r. wyeliminowała dotychczasowe wątpliwości czy sprzedaż premiowa może być związana ze sprzedażą wyłącznie towarów, czy też usług poprzez jednoznaczne wskazanie, że sprzedaż premiowa może dotyczyć sprzedaży zarówno towarów jak i usług. W ocenie Wnioskodawcy nagrody wydawane klientom w związku z akcjami promocyjnymi wskazanymi w niniejszym wniosku, gdyby stanowiły przychód, byłyby nagrodami związanymi ze sprzedażą premiową.

Przepisy ustaw podatkowych nie zawierają legalnej definicji pojęcia „sprzedaży premiowej”. Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenia znaczenia tego pojęcia należy dokonać w oparciu o obowiązujące reguły wykładni, a zatem należy odwołać się do przede wszystkim do wykładni językowej (gramatycznej) tj. powszechnego / potocznego rozumienia analizowanych słów. Według Słownika Języka Polskiego PWN pojęcie "sprzedaż" jest rozumiane jako "odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę."

Z kolei termin premia nie został zdefiniowany ani w przepisach podatkowych, ani przepisach kodeksu cywilnego. Natomiast z perspektywy językowej "premia" to "nagroda za coś, często mająca zachęcić do czegoś osobę nagradzaną" (według Słownika Języka Polskiego PWN).

Powyższe rozumienie analizowanych sformułowań jest podzielane przez judykaturę oraz doktrynę prawa podatkowego. I tak np. w uchwale NSA z dnia 25 czerwca 2007 r. (sygn. II FPS 5/06), Sąd stwierdził, że pojęcie \[sprzedaż premiowa - przyp. Wnioskodawcy\] "składa się z dwóch wyrazów i oznacza sprzedaż, z którą związane jest przyznawanie nagród. „Sprzedaż” jest pojęciem cywilistycznym i oznacza odstąpienie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującego za określoną cenę, natomiast określenie „premia” oznacza nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, często mającą zachęcić do czegoś osobę nagrodzoną”. Analogiczne rozumienie pojęcia sprzedaży zostało również zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 1997 r. (sygn. II FSK 1167/05). Podobnie w tym zakresie wypowiadają się przedstawiciele doktryny prawa podatkowego (J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych, Komentarz Wyd. 13, Warszawa 2012).

Podsumowując powyższe uwagi, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż premiowa jest to taka sprzedaż, z którą związane jest przyznanie nabywcy dodatkowego świadczenia - nagrody (premii).

W przypadku, będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, organizowanych przez Bank akcji i programów promocyjnych, ich regulaminy (bądź regulaminy produktów) przewidują przyznanie premii za określone zachowanie. Jednocześnie warunkiem otrzymania dodatkowego świadczenia jest posiadanie statusu klienta i nabycie przez klienta określonego produktu bankowego, wskutek czego następuje powiązanie nagrody z dokonywaną przez bank sprzedażą usług. W efekcie w ocenie Wnioskodawcy będące przedmiotem zapytania akcje i programy promocyjne w ramach których wszystkim klientom spełniającym warunki określone w regulaminach promocji przyznawane są nagrody, powinny być zaklasyfikowane jako sprzedaż premiowa, a zatem, przyznawane klientom świadczenia stanowią nagrodę związaną ze sprzedażą premiową. W ocenie Wnioskodawcy skoro wartość nagród nie przekracza 760 zł, znajdzie do nich zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt, iż z dniem 1 stycznia 2015 r. wprowadzono do art. 30 ust. 1 ustawy punkt 4b, który stanowi, iż od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów, w związku z promocjami oferowanymi przez te podmioty - w wysokości 19% świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, wprowadzenie art. 30 ust. 1 pkt 4b do ustawy nie wpływa na fakt, iż po 1 stycznia 2015 r.:

1.  nagrody związane ze sprzedażą premiową nadal podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy,
2.  do nagród związanych ze sprzedażą premiową nadal może znaleźć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 30 ust. 1 pkt 4b ustawy, nie zastąpił żadnej innej dotychczasowej normy (w szczególności art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy), lecz wprowadził dodatkową regulację w zakresie swojej hipotezy. Przepis ten objął bowiem obowiązkiem poboru podatku przez płatnika niektóre z przychodów, stanowiących do końca 2014 r. przychody z innych źródeł, rozliczane samodzielnie przez podatnika.

W wypadku przyjęcia odmiennego podejścia, takie same świadczenia, tj. nagrody wydane w związku ze sprzedażą premiową usługi w zależności od tego, jaki podmiot wydawałby nagrodę:

1.  podlegałyby opodatkowaniu stawką 19% jeśli zostałyby wydane przez podmiot wskazany w art. 30 ust. 1 pkt 4b, podczas gdy do nagród wydanych przez inne, niewymienione w tym przepisie podmioty mogłaby znaleźć zastosowanie stawka 10%,
2.  jeśli ich wartość nie przekraczałaby 760 zł, to w sytuacji w której byłyby wydane przez podmiot wskazany w art. 30 ust. 1 pkt 4b ustawy nie mogłoby do nich znaleźć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, zaś do nagród wydanych przez inne podmioty, zwolnienie takie byłoby stosowane.

Zdaniem Wnioskodawcy dla opodatkowania nagród związanych ze sprzedażą premiową bez znaczenia powinien pozostawać status podmiotu wypłacającego dane świadczenie. W ocenie Wnioskodawcy przyjęcie kryterium opartego tylko i wyłącznie o formalny, niemający faktycznego wpływu na charakter świadczenia, status podmiotu wypłacającego dane świadczenie nie znajduje uzasadnienia na gruncie zasad prawa podatkowego.

Fakt, że wypłaty dokonuje bank lub inna instytucja finansowa, nie powinien być bowiem uznany w omawianym przypadku za cechę relewantną, mogącą uzasadniać różnice w opodatkowaniu przysporzeń uzyskiwanych przez podatników w analogicznych okolicznościach. W ocenie Wnioskodawcy elementem różnicującym zasady opodatkowania może być charakter wypłacanego świadczenia, nie zaś formalny status dokonującego wypłaty. Co za tym idzie, skoro banki, spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe i instytucje finansowe dokonują wypłaty nagród analogicznych do nagród wypłacanych przez inne podmioty, brak jest podstaw do różnicowania sytuacji podatkowej odbiorcy tych świadczeń tylko z uwagi na charakter podmiotu wypłacającego. W ocenie banku stanowiłoby to naruszenie obowiązującej na gruncie przepisów prawa podatkowego podstawowej zasady równości.

W sposób najbardziej ogólny zasadę równości wyraża art. 32 Konstytucji RP. Przepis ten - jak stwierdził Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 20 listopada 2002 r. (sygn. akt K 41/02) - znajduje swą szczególną egzemplifikację w art. 84 Konstytucji, stanowiącym o powszechności opodatkowania i obowiązku ponoszenia ciężarów publicznych, którym odpowiada - niejako od strony negatywnej - prawo do równych przywilejów (ulg) podatkowych. Przepis ten wprowadza zasadę powszechności i równości opodatkowania i jest wyrazem zasady równości na gruncie prawa podatkowego.

Na temat zachowania zasady równości wypowiadały się również sądy administracyjne. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 marca 2006 r. (sygn. II FSK 440/05) stwierdził, iż „Zgodnie bowiem z obowiązującą w tej technice interpretacyjną zasadą, wtedy gdy jest to możliwe, należy tak wyłożyć przepis, aby był on w zgodzie z Konstytucją. Korzystając z tej możliwości należy odrzucić takie drogi interpretacyjne, które prowadzą do odczytania przepisu jako niekonstytucyjnego. Za taką interpretacją przemawia zasada równości wobec prawa statuowana w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Odstępstwo od tej zasady może być akceptowane jedynie w przypadku, gdy zróżnicowanie jest racjonalnie uzasadnione, nie może ono być ustalone według arbitralnie przyjętych założeń, zróżnicowanie sytuacji prawnej kategorii podmiotów musi pozostawać w odpowiedniej proporcji w stosunku do sytuacji podmiotów, które takiemu zróżnicowaniu nie podlegają, zróżnicowanie musi być zgodne z innymi zasadami czy możliwościami reprezentowanymi w Konstytucji / por. wyrok TK z dnia 17 stycznia 2001 r. K 5/00 - OTK 2001 nr l poz. 2,wyrok TK z dnia 20 października 1998 r. K 7/98-OTK 1998 nr 6 poz. 96, a także A. Gomułowicz: Zasada sprawiedliwości podatkowej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego. Aspekt materialny, Dom Wydawniczy ABC 2003, str. 90”. Podobnie NSA wypowiedział się w wyroku NSA z 25 maja 2006 r. (I FSK 990/05), gdzie stwierdził „Wynikająca z zasady sprawiedliwości, zasada równości podmiotów, znajdująca oparcie normatywne w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, na gruncie prawa podatkowego przejawia się bowiem w równości opodatkowania, nie zaś sankcji, które wynikają z konkretnych zachowań bądź zaniedbań zobowiązanego. Zasada równości wymaga przede wszystkim tego, aby w odniesieniu do takich samych zdarzeń podatkowoprawnych, stosować te same następstwa podatkowe”.

Podobnie wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny, który wskazał, iż konstytucyjna zasada równości wobec prawa „polega na tym, że wszystkie podmioty prawne (adresaci norm prawnych) charakteryzujących się daną cechą istotną (relewantną) w równym stopniu, mają być traktowane równo. A wiec według jednakowej miary, bez różnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących” (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 marca 1988 r., sygn. U 7/87).

W efekcie w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe świadczenia podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwzględnieniem art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy. Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. IBPBII/1/415-838/14/AŹ.

W kontekście powyższego, zdaniem Wnioskodawcy nagrody przyznawane klientom na podstawie akcji i programów promocyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, o ile zostałyby zaklasyfikowane jako świadczenia, które stanowią przychód klienta z tytułu świadczeń nieodpłatnych bądź częściowo odpłatnych, powinny zostać zaklasyfikowane jako nagrody związane ze sprzedażą premiową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec spełnienia przesłanek wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, do wydawanych przez Wnioskodawcę świadczeń (nagród) w ramach akcji i programów promocyjnych, będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w tym przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 , art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych uznaje się natomiast, iż nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określono katalog źródeł przychodów, wyszczególniając m.in. inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, od przychodów z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

W dniu 1 stycznia 2015 r. wszedł w życie art. 30 ust. 1 pkt 4b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzony ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2014 r. poz. 1328). Zgodnie z tym przepisem z tytułu świadczeń otrzymanych od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów, w związku z promocjami oferowanymi przez te podmioty pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% świadczenia.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest bankiem z siedzibą w Polsce, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi akcje promocyjne dla klientów banku będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (dalej jako: „klienci”, bądź pojedynczo jako „klient”). Bank zamierza prowadzić takie akcje promocyjne również w przyszłości.

Bank podejmuje różnego rodzaju działania, które mają na celu uatrakcyjnienie oferowanych przez bank usług. W ramach akcji promocyjnej bank oferuje klientom spełniającym warunki danej promocji, bez dodatkowej opłaty, świadczenia takie jak:

*   ubezpieczenie rachunku,
*   usługa concierge do rachunku,
*   możliwość uzyskania rabatu w określonych punktach handlowo - usługowych.

Tego rodzaju świadczenia są w praktyce przyznawane klientom nabywającym wysokomarżowe produkty banku, tj. takie produkty, za które odpłatność jest odpowiednio wyższa niż odpłatność za podobne rodzajowo usługi, dla których bank nie przewiduje takich dodatkowych świadczeń. Ponadto udzielenie tych pobocznych świadczeń bez wyodrębnionego wynagrodzenia jest obwarowane szeregiem warunków (np. wymóg comiesięcznego wpływu na rachunek określonej, relatywnie wysokiej sumy pieniędzy) odróżniających daną ofertę spośród rodzajowo podobnych usług świadczonych przez bank, dostępnych dla jego klientów, które jednak nie wiążą się z takimi dodatkowymi świadczeniami.

Produkty, z którymi związane są przedmiotowe świadczenia są konstruowane przez bank w ten sposób, iż wyższe opłaty, jakie ma ponieść klient oraz korzyści, jakie uzyskuje bank w związku z koniecznością spełnienia przez klienta określonych warunków, uwzględniają i pokrywają w całości wartość przyznanego klientowi dodatkowego świadczenia.

Każdorazowo otrzymanie tych świadczeń jest możliwe, o ile spełnione są określone warunki ustalone w regulaminach produktów bądź w regulaminach akcji promocyjnych, zaś dodatkowe świadczenie jest przyznane każdemu klientowi Banku, który spełni warunki danej promocji. A zatem na podstawie tych programów i akcji promocyjnych istnieje gwarancja otrzymania przez klienta takiego dodatkowego świadczenia po spełnieniu przez niego określonych warunków oznaczonych przez bank.

Wartość świadczenia promocyjnego przez cały czas trwania umowy bądź korzystania przez klienta z produktu finansowego nie przekracza 760 zł.

Na tle przedstawionych we wniosku okoliczności, wskazać należy, że z przywołanych przepisów art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, adekwatnych dla prawnopodatkowej oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wynika, że na ich gruncie ustawodawca operuje pojęciem „dochodu” oraz „przychodu”. Pojęcia te mają konkretne, określone i ugruntowane znaczenie. Ich normatywna treść ma więc w konsekwencji istotne znaczenie z punktu widzenia oceny przedstawionego stanu faktycznego.

Normatywna treść pojęcia „dochodu”, jak i „przychodu”, odnosi się do sfery faktów, a mianowicie konkretnego i wymiernego przysporzenia majątkowego, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się konkretna wartość majątkowa.

Skoro zatem – jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – świadczenia są przyznawane klientom nabywającym wysokomarżowe produkty banku, za które odpłatność jest wyższa niż odpłatność za podobne rodzajowo usługi, dla których bank nie przewiduje takich dodatkowych świadczeń, a ponadto świadczenia te konstruowane są w taki sposób, iż wyższe opłaty, jakie ponosi klient oraz korzyści, jakie uzyskuje bank w związku z koniecznością spełnienia przez klienta określonych warunków, uwzględniają i pokrywają w całości wartość przyznanego klientowi dodatkowego świadczenia - to nie może być mowy o uzyskaniu przez klientów banku korzyści majątkowej w postaci konkretnego i wymiernego przysporzenia.

Uwzględniając ww. okoliczności faktyczne w opinii tut. organu w sytuacji przedstawionej we wniosku otrzymywanie opisanych świadczeń nie powoduje po stronie klientów banku uzyskania nieodpłatnego świadczenia bądź też świadczenia częściowo odpłatnego.

W konsekwencji na Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanych świadczeń nie ciąży obowiązek pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Jednocześnie, ponieważ klienci banku nie uzyskują nieodpłatnego bądź też częściowo odpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu w niniejszej sprawie bezprzedmiotowe zatem jest rozstrzyganie w zakresie pytania drugiego dotyczącego zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że wydając na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej interpretację indywidualną organ podatkowy opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w związku z czym nie prowadzi postępowania dowodowego.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.