Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-185/16/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-19
Teza: Prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla kompleksowej usługi budowlanej na którą składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportu oraz jej wylanie we wskazanym przez klienta miejscu
Słowa kluczowe: roboty-roboty ziemne; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2016r. (data wpływu 7 marca 2016r.), uzupełnionym pismem z 25 kwietnia 2016r. (data wpływu 28 kwietnia 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla kompleksowej usługi budowlanej na którą składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportu oraz jej wylanie we wskazanym przez klienta miejscu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla kompleksowej usługi budowlanej na którą składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportu oraz jej wylanie we wskazanym przez klienta miejscu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 kwietnia 2016r. (data wpływu 28 kwietnia 2016r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 15 kwietnia 2016r. znak: IBPP2/4512-185/16/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadząc firmę będzie specjalizował się w produkcji różnego rodzaju betonu towarowego. Stosowany jest on w różnych formach budownictwa mieszkaniowego, komercyjnego i drogowego.

Wnioskodawca planuje w związku z budową, remontem lub przebudową budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT świadczyć kompleksową usługę budowlaną związaną z wykonywaniem robót betoniarskich i robót związanych z fundamentowaniem. W ramach świadczenia powyższej usługi Wnioskodawca będzie zobowiązany do dostarczenia masy betonowej na teren budowy (tj. miejsce wykonywania usługi). Gotowa mieszanka trafiać będzie na plac budowy w betonomieszarce, z której za pomocą specjalistycznej pompy będzie pompowana na odpowiednie odległości i wysokości, które wskaże klient tj. elementy konstrukcyjne powstającego budynku (szalunki, fundamenty, stropy, filary, schody, posadzki podłogowe). Usługę tą (na którą składają się transport, dostawa, wylanie i rozprowadzenie betonu) Wnioskodawca będzie realizował przy użyciu własnych środków transportu i specjalistycznego sprzętu oraz własnych wykwalifikowanych pracowników, ewentualnie przy wykorzystaniu podwykonawców. Z kolei klient indywidualny będzie zawierał z Wnioskodawcą jedną umowę na kompleksową usługę budowlano-remontową. Wykonanie usługi potwierdzone będzie, oświadczeniem inwestora umową cywilno-prawną i pozwoleniem na budowę (w przypadku braku pozwolenia na budowę zgłoszeniem do właściwego organu). Całość usługi Wnioskodawca będzie dokumentował jedną fakturą dokumentującą wykonaną usługę, zawierającą jedną pozycję tj. dostawę betonu wraz z usługą jego wylania.

Wynagrodzenie, które otrzyma za wykonaną usługę będzie obejmowało:

*   oględziny placu budowy przez pracowników betoniarni w celu doboru odpowiedniego sprzętu do realizacji usługi, ewentualne przygotowanie placu budowy do wjazdu specjalistycznego sprzętu
*   wyprodukowanie masy betonowej określonej w m3
*   transport masy betonowej gruszkami lub pompo-gruszkami na budowę wskazaną przez klienta
*   podanie betonu na za pomocą pompy na określoną odległość lub wysokość
*   wypompowanie (wylanie masy betonowej) i rozprowadzenie jej do elementów konstrukcyjnych budynku.

Natomiast w piśmie z 15 kwietnia 2016r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Przedmiotem umowy z kontrahentami, które zamierza zawierać Wnioskodawca będzie kompleksowa usługa betonowania, polegająca na (konkretne czynności):
    
    *   obejrzeniu placu budowy przez pracowników betoniarni w celu dostosowania odpowiedniego sprzętu do realizacji usługi, a jeśli istnieje taka potrzeba przygotowanie placu budowy pod wjazd specjalistycznego sprzętu. Doradztwo w sprawie wyboru odpowiednego rodzaju i klasy betonu, obmiar potrzebnej ilości betonu do wylania na budowie,
    *   wyprodukowaniu na indywidualne zamówienie klienta określonej w m3 masy betonowej w węźle betoniarskim z materiałów (cement, kruszywo, woda) Wnioskodawcy,
    *   transport tak wyprodukowanej masy betonowej gruszkami lub pompo-gruszkami na budowę wskazaną przez klienta,
    *   wypompowanie (podanie) betonu za pomocą rynien - jeżeli to możliwe grawitacyjnie do fundamentów, a na odległości lub wysokości za pomocą specjalistycznej pompy do podawania masy betonowej,
    *   wypompowanie (wylanie masy betonowej) do ław lub szalunków albo stropów, stropodachów, etc. przygotowanych przez klienta,
    *   wibrowanie (zagęszczanie) wypompowanej masy betonowej przy pomocy wibratora przez pracownika(ów) Wnioskodawcy, tak aby beton został zalany równomiernie bez pęcherzy powietrza,
    *   wygładzenie tak wylanego i zawibrowanego betonu przez pracownika(ów) Wnioskodawcy przy pomocy pac, tak aby beton po wylaniu był równy i gładki za pomocą pac.
    *   wynagrodzenie za tę usługę betonowania będzie obejmowało wszystkie wyżej podane czynności i objęte będzie jedną fakturą VAT, która tę kompleksową usługę budowlaną będzie dokumentowała do celów podatkowych.
    
    Takie czynności wykonają na budowie pracownicy Wnioskodawcy. Świadczenie opisane powyżej jest kompleksowe od „a" do „z", tak aby klient nie musiał przy usłudze betonowania nic robić osobiście lub za pośrednictwem swojej ekipy budowlanej. Pracownicy Wnioskodawcy nie będą natomiast wykonywać szalunków na budowie. To zadanie ciążyć będzie na inwestorze. Klient takiej kompleksowej usługi ma tylko dwa obowiązki:
    1.  dokonać zamówienia,
    2.  dokonać zapłaty za wykonaną kompleksową usługę betonowania.Zgodnie z klasyfikacją Głównego Urzędu Statystycznego w przypadku wypełniania masą betonową przygotowanych szalunków i konstrukcji budowlanych Wnioskodawca ma do czynienia z robotami betoniarskimi symbol PKWiU 43.99.40.0. Powyższe usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę m.in. w obiektach sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB - budynki mieszkaniowe. Podstawą do wykonania usług będzie zawierana z inwestorem umowa cywilno-prawna, obejmująca cały zakres usług wraz z wyprodukowaniem betonu o określonych parametrach, przewozem i wylaniem betonu. Rozliczenie następować będzie na podstawie jednej faktury VAT, zawierającej jedną pozycję z przywołaniem odpowiedniego symbolu PKOB /111, 112/.
2.  Czynności, jakie zamierza wykonywać Wnioskodawca, a opisane we wniosku mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług i wykonywane będą w ramach budowy (np. ławy fundamentowe, stropy, stropodachy, schody etc.), remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Generalnie czynności wnioskodawcy zmierzać będą do wyświadczenia całościowej i kompleksowej usługi budowlanej, zwanych usługami- betonowania na cele budowy, nadbudowy, modernizacji lub przebudowy budynków mieszkalnych (do 300 m.kw) lub (lokali mieszkalnych do 150 m.kw).
3.  Opisane powyżej świadczenia będą wykonywane wyłącznie w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12 i 12a-c ustawy z zastrzeżeniem powierzchni domów mieszkalnych do 300 m.kw. powierzchni użytkowej, a lokali mieszkalnych do 150 m.kw. pow. użytkowej. Cena za tę kompleksową usługę betonowania będzie jednolita, bez jej rozbijania na poszczególne świadczenia częściowe opisane w pkt 1 niniejszego pisma.
4.  Klient składając zamówienie, w przypadku gdy będzie ono dotyczyło świadczenia usług w obiektach sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB, zobowiązany będzie złożyć pisemne oświadczenie, iż nabywana kompleksowa usługa betonowania przeznaczona jest na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego, a także dostarczyć kserokopię pozwolenia na budowę, z którego będzie wynikać, że budynek mieszkalny nie przekracza 300 m.kw. a jeżeli jest to lokal mieszkalny - że nie przekracza 150 m.kw. powierzchni użytkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku kompleksowa usługa budowlana, na której cenę składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportu oraz wylaniem we wskazane przez klienta miejsca tj. elementy konstrukcyjne powstającego budynku (objętego społecznym programem mieszkaniowym) opodatkowana będzie preferencyjną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że opisana powyżej usługa budowlana w przypadku gdy będzie wykonana w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT 8%.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 23%. Przepisy ww. ustawy i rozporządzeń do niej przewidują dla niektórych towarów i usług obniżone stawki. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 12 i art. 114 ust. 1, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2016r, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tzn. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, a także budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, działu 12. Aby właściwie zdefiniować pojęcie obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże, zastosować odpowiednią stawkę podatkową, należy uwzględniać regulację wynikającą z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W treści wskazanego przepisu, tj. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, ustawodawca użył pojęć: budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa, nie dokonując ich zdefiniowania, dlatego też, w celu ustalenia, czy usługi świadczone w przyszłości przez Niego będą się mieściły w tych pojęciach, należy odwołać się do przepisów innych niż podatkowe.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobowi Usług (PKWiU) (Dz.U. nr 207, poz. 1293).

W dziale 43 powyższej klasyfikacji mieszczą się roboty budowlane. Dział ten obejmuje:

*   specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt.

W skład ww. prac wchodzą: wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp. montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tą samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem, wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiedniej grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

W związku z powyższym świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na wyprodukowaniu betonu i dostarczeniu go do klientów indywidualnych jak i dla firm czy instytucji w oparciu o zamówienia lub zawarte umowy cywilno-prawne udokumentowane pisemnym zamówieniem, oświadczeniem kontrahenta o przeznaczeniu usługi na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego, w których określono całościową cenę usługi na rzecz obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12-12c.

Mając do czynienia ze świadczeniem złożonym jakim w przekonaniu Wnioskodawcy jest usługa wytworzenia i dostarczenia betonu do klienta należy przyjąć, z uwagi na ścisłe powiązanie tych usług, że tworzą one jedną całość, a ich rozdzielanie miałoby sztuczny charakter. Wnioskodawca uważa, że usługi te stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Zatem, przy ustalaniu właściwej stawki podatku VAT, decydującym powinno być ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży oraz czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (budowa obiektów budowlanych lub ich części, roboty budowlane) oraz czy budynek mieszkalny zaliczony jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jeśli zatem Wnioskodawca dokonuje sprzedaży konkretnej usługi nie powinien wyodrębniać jej poszczególnych elementów, gdyż usługa ma charakter kompleksowy. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS (obecnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Opodatkowanie pozostałych świadczeń, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym regulacjom, jakim podlega świadczenie główne, \[c.d. w załączniku ORD-IN/A poz. 12\]

Pogląd taki wyrażony został w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne element traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Świadcząc kompleksową usługę budowlaną opisaną we wniosku przedmiotem opodatkowania powinna być skategoryzowana usługa nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Nie należy wyłączać poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży gdyż obrotem jest uzgodniona kwota za wykonanie usługi bez względu na jej poszczególne elementy.

Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu jednolitej ceny za całą usługę, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Reasumując Wnioskodawca uważa, że wykonując usługę budowlano-remontową w obiekcie zaliczanym do budownictwa; społecznego określonego w art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT a usługę udokumentuje fakturą VAT, to będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę VAT 8%.

Na poparcie swojego stanowiska w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazuje niżej wymienione interpretacje podatkowe:

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP1/443-428/13-2/IG

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP1/443-584/11/BJ

Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP2/443-824/12-4/BH

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP1/443-177/14/BS

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-209/08/LŻ

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP2/443-1132/10/EB

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy TPP1/443-207/11/BK

Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP1/443-1099/08-3/BD

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-270/14/RSz

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-182/14/BW

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-155/14/RSz

Natomiast w piśmie z 25 kwietnia 2016r. Wnioskodawca stwierdził, że jego stanowisko, jest takie, iż jest to świadczenie usług opodatkowane preferencyjną stawką VAT - 8% na cele objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a nie dostawa towaru, co potwierdzają też inne interpretacje podatkowe, a w szczególności interpretacje indywidualne (poza wymienionymi wyżej):

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP1/443-252/09/BM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1/443-1305/09/IŻ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP2/443-602/10/RR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP2/443-601/10-6/JW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1-443-1212.09-5/IŻ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi PITP1/443-428/13/-2/IG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Z tym, że stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w tej klasyfikacji, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie budowy, remontu, modernizacji. termomodernizacji lub przebudowy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym (kompleksowym) można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga, czy opisane we wniosku czynności stanowią kompleksową usługę budowlaną opodatkowaną preferencyjną stawką podatku VAT 8%.

Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że jak wykazano wyżej, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy, mogą być potraktowane one jako jedna usługa, lecz jest to możliwe tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na ową usługę składa się cały zespół niedających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

W przypadku świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą budowlaną, która obejmuje:

*   obejrzenie placu budowy przez pracowników betoniarni w celu dostosowania odpowiedniego sprzętu do realizacji usługi, a jeśli istnieje taka potrzeba przygotowanie placu budowy pod wjazd specjalistycznego sprzętu. Doradztwo w sprawie wyboru odpowiednego rodzaju i klasy betonu, obmiar potrzebnej ilości betonu do wylania na budowie,
*   wyprodukowanie na indywidualne zamówienie klienta określonej w m3 masy betonowej w węźle betoniarskim z materiałów (cement, kruszywo, woda) Wnioskodawcy,
*   transport tak wyprodukowanej masy betonowej gruszkami lub pompo-gruszkami na budowę wskazaną przez klienta,
*   wypompowanie (podanie) betonu za pomocą rynien - jeżeli to możliwe grawitacyjnie do fundamentów, a na odległości lub wysokości za pomocą specjalistycznej pompy do podawania masy betonowej,
*   wypompowanie (wylanie masy betonowej) do ław lub szalunków albo stropów, stropodachów, etc. przygotowanych przez klienta,
*   wibrowanie (zagęszczanie) wypompowanej masy betonowej przy pomocy wibratora przez pracownika(ów) Wnioskodawcy, tak aby beton został zalany równomiernie bez pęcherzy powietrza,
*   wygładzenie tak wylanego i zawibrowanego betonu przez pracownika(ów) Wnioskodawcy przy pomocy pac, tak aby beton po wylaniu był równy i gładki.

Skoro przedmiotem sprzedaży będzie kompleksowa usługa budowlana (ww. opisana) wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport narzędzia, zużyta energia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, że skoro opisana we wniosku kompleksowa usługa budowlana będzie wykonywana w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym (PKOB 11), a wynagrodzenie za tę usługę będzie obejmowało wszystkie czynności składające się na nią, to jej świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.