Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-309/14-6/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-17
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek i części prowizji za okres do dnia przejęcia długu
Słowa kluczowe: aport; dług; dług-przejęcie długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód; skutki podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2014 r. (data wpływu 12 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 3 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek i części prowizji za okres do dnia przejęcia długu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 20 listopada 2014 r., nr IPTPB3/423-309/14-2/PM (doręczonym w dniu 24 listopada 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 3 grudnia 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 1 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: Wnioskodawcą) na podstawie Aktu Notarialnego z dnia 30 września 2013 r. Rep. A XX, przeniosła na spółkę XX Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością część prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (dalej k.c.) na pokrycie udziałów obejmowanych w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgromadzenie Wspólników XX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X (dalej „Otrzymujący aport” lub „Nabywca przedsiębiorstwa”, „Spółka, do której wniesiono aport”) w dniu 30 września 2013 r. podjęło uchwałę sporządzoną przez Notariusza X, Kancelaria Notarialna w Rep. A NR X, zmienionej uchwałą z dnia 4 stycznia 2013 r. sporządzonej przez…– Notariusza emerytowanego zastępującego Notariusza X Kancelaria notarialna w Rep. A NR X (dalej: „Uchwała”) o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki z kwoty 832 500 zł (osiemset trzydzieści dwa tysiące pięćset złotych) do kwoty 1 732 500 zł (jeden milion siedemset trzydzieści dwa tysiące pięćset złotych), to jest o kwotę 900 000 zł (dziewięćset tysięcy złotych) poprzez utworzenie 1 800 (tysiąca ośmiuset) nowych udziałów o wartości nominalnej 500 zł (pięćset złotych) każdy udział, przy czym ustalono, że wszystkie nowo utworzone 1 800 udziałów o łącznej wartości nominalnej 900 000 zł obejmie Wnioskodawca – Spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X (dalej jako „wnoszący aport”, „Wnioskodawca” lub „Zbywca przedsiębiorstwa”) po cenie wyższej od wartości nominalnej, to jest 9 894 zł 17 gr (dziewięć tysięcy osiemset dziewięćdziesiąt cztery złote siedemnaście groszy) za 1 (jeden) udział, a nadwyżka ceny objęcia udziałów ponad ich wartość nominalną – kwota 16 909 506 zł 43 gr (szesnaście milionów dziewięćset dziewięć tysięcy złotych czterdzieści trzy grosze) zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Otrzymującego aport.

Wnioskodawca w dniu 30 września 2013 r. złożył oświadczenie o przystąpieniu w charakterze wspólnika do Otrzymującego aport, objęciu wszystkich nowo utworzonych 1 800 udziałów Spółki, do której wniesiono aport o łącznej wartości nominalnej 900 000 zł po cenie wyższej od wartości nominalnej, to jest 9 894 zł 17 gr (dziewięć tysięcy osiemset dziewięćdziesiąt cztery złote siedemnaście groszy) za 1 (jeden) i pokryciu ich wkładem niepieniężnym – aportem w postaci swego Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej działającego dotychczas pod firmą X sp. z o.o. z siedzibą w …z włączeniami opisanymi w Uchwale. Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy w dniu 29 września 2013 r. podjęło uchwałę o wyrażeniu zgody na przystąpienie przez Wnioskodawcę do Otrzymującego aport na warunkach określonych w pkt A-B i zbycie Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na rzecz Spółki, do której wniesiono aport tytułem pokrycia objętych w niej przez Wnioskodawcę udziałów.

Wnioskodawca i Otrzymujący aport zgodnie z art. 75¹ k.c. w celu wykonania Uchwały zawarły umowę o wniesieniu przedsiębiorstwa aportem, której przedmiotem jest przeniesienie własności (zbycie) Przedsiębiorstwa z Wnoszącego na Spółkę (dalej tylko „Umowa”).

Stosownie do Umowy i Uchwały przedmiotem aportu było Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej działającego dotychczas pod firmą X sp. z o.o. z siedzibą w z włączeniami opisanymi w Uchwale i Umowie (dalej jako „Aport” lub „Przedsiębiorstwo”).

Przedsiębiorstwo stanowiące przedmiot Aportu stanowiło Przedsiębiorstwo X Sp. z o.o., w rozumieniu art. 55¹ k.c. stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej działającego dotychczas pod firmą X Sp. z o. o. z siedzibą w…, które prowadzi w szczególności następującą działalność:

*   usługi outsourcingu sprzedaży na rzecz podmiotów z różnych branż w tym FMCG, finanse, usługi teleinformatyczne i inne,

*   tworzenie sieci sprzedaży i zarządzanie dystrybucją,

*   administracja kadrowo-płacowa zespołów sprzedażowych,

*   obsługa systemów zbierania i przetwarzania danych w oparciu o ręczne i mobilne metody raportowania,

*   zarządzanie narzędziami pracy,

*   kompleksowe zarządzanie flotą samochodową, komputerami przenośnymi i telefonami (palmofonami),

*   obsługę magazynów, transport, zarządzanie procesami składowania na terenie całego kraju,

i które stanowiło, jedyną jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy w skład której wchodziły rzeczy, prawa, innego rodzaju wartości majątkowe oraz pracownicy, faktycznie i prawnie związani z działalnością Wnioskodawcy.

W skład Przedsiębiorstwa wniesionego przez Wnioskodawcę Aportem do Otrzymującego aport wchodziło:

1.  prawo własności ruchomości wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych, urządzeń i środków transportu, wyposażenia (w tym meble biurowe, komputery oraz inne podobne składniki), nabyte materiały, surowce i towary, wyroby i półwyroby włącznie z wszystkimi ich częściami i akcesoriami,
2.  wartości niematerialne i prawne przedsiębiorstwa, w tym nieujęte w księgach handlowych przedsiębiorstwa, prawo do know-how (tajemnicy przedsiębiorstwa-handlowej i produkcyjnej), licencje na programy komputerowe,
3.  prawa i zobowiązania wynikające ze stosunków pracy w stosunku do pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę i umów cywilnoprawnych,
4.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów związanych z działalnością przedsiębiorstwa, w tym zawartych z kontrahentami, dostawcami, odbiorcami, z przedsiębiorstwami leasingowymi, z dostawcami mediów do nieruchomości itp.,
5.  prawa do znaków towarowych:
    1.  „X” zarejestrowanego przez Urząd Patentowy RP pod numerem prawa ochronnego XX,
    2.  „X” zarejestrowanego przez Urząd Patentowy RP pod numerem prawa ochronnego XX,
6.  wierzytelności – ustalone co do osoby wierzycieli, kwoty i terminu zapłaty, w tym objęte tytułami egzekucyjnymi i wykonawczymi oraz objęte trwającymi postępowaniami sądowymi. W zakresie powyższym Umowa stanowiła przelew tych wierzytelności w rozumieniu art. 509 i nast. k.c.,
7.  zobowiązania – (długi), ustalone co do osoby wierzycieli kwoty i terminu zapłaty, w tym zobowiązanie kredytowe wynikające z zawartej umowy o kredyt w \`(...)\` Bank S.A. W zakresie powyższym Umowa stanowiła przejęcie długu w rozumieniu art. 519 i nast. k.c.,
8.  wszystkie udziały w spółkach i innych podmiotach przysługujące Wnioskodawcy, w tym udziały w spółce „X” Sp. z o.o. z siedzibą w X,
9.  środki pieniężne w kasie,
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie działalności gospodarczej związanej z składnikami przedsiębiorstwa wymienionymi w punktach powyżej z wyłączeniem ksiąg rachunkowych i dokumentacji podatkowej,
11.  akta osobowe Pracowników,
12.  bazy danych i zbiory informacji w formie elektronicznej związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa,
13.  pozostałe elementy Przedsiębiorstwa włącznie z ich składnikami i akcesoriami oraz pozostałe zobowiązania związane z Przedsiębiorstwem włącznie ze wszystkimi ich składnikami i akcesoriami, których nie wymieniono w punktach powyższych niniejszego ustępu, a których nie wyłączono z zakresu Przedsiębiorstwa.

W celu wyeliminowania wszelkich wątpliwości strony Umowy (Wnioskodawca i Otrzymujący aport) ustaliły, że przedmiotem Aportu jest całe Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy włącznie z rzeczami, prawami i innymi wartościami majątkowymi i zobowiązaniami związanymi z Przedsiębiorstwem bez względu na to, czy zostały explicite wymienione powyżej, czy też nie wymieniono ich dosłownie w odpowiednim załączniku Umowy z wyłączeniem jedynie następujących składników, które Strony te na podstawie art. 55² k.c. wyłączyły z Aportu:

1.  prawa do nazwy przedsiębiorstwa (firmy) Wnioskodawcy,
2.  prawa do strony internetowej: www.XXX.pl,
3.  następujących wierzytelności Wnioskodawcy:
    1.  wierzytelność z tytułu pożyczki w stosunku do Otrzymującego aport z dnia 26 listopada 2012 r. na kwotę 20 000 zł opiewająca na dzień 30 września 2013 r. na kwotę 21 169 zł 86 gr, w tym 20 000 zł należności głównej i 1 169 86 zł odsetek umownych,
    2.  wierzytelność z tytułu pożyczki w stosunku do Otrzymującego aport z dnia 26 listopada 2012 r. na kwotę 30 000 zł opiewająca na dzień 30 września 2013 r. na kwotę 31 662 zł 74 gr, w tym 30 000 zł należności głównej i 1 662 zł 74 gr odsetek umownych,
    3.  wierzytelności z tytułu usług świadczonych na rzecz Otrzymującego aport przez Podmiot A wynikających z faktur wymienionych w załączniku nr 10 do Umowy,
    4.  wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę dnia 19 marca 2008 r. w stosunku do X Sp. z o.o. w kwocie 2 884 400 zł wynoszącej na dzień 30 września 2013 r. kwotę 3 209 318 zł 48 gr, w tym 2 139 400 zł należności głównej i 1 069 918 zł 48 gr odsetek ustawowych,
    5.  wierzytelności Wnioskodawcy do X w kwocie 235 493 zł 57 gr wymienionych w załączniku nr 11 do Umowy,
4.  ksiąg rachunkowych i dokumentacji podatkowej Wnioskodawcy,
5.  praw i zobowiązań wynikających z zawartych przez Wnioskodawcę umów o prowadzenie rachunku bankowego w …Bank S.A.,
6.  środków pieniężnych zgromadzonych przez Wnioskodawcę na rachunkach bankowych Wnioskodawcy w Bank S.A. na dzień 30 września 2013 r.,
7.  bieżących kosztów (zobowiązań) i przychodów (wierzytelności) operacyjnych dotyczących usług i sprzedaży wykonanej przez Wnioskodawcę we wrześniu 2013 r., które odpowiednio spłacił i otrzymał Wnioskodawca, a Spółka, do której wniesiono aport nie otrzymywała ich lub spłacała i zaliczała do swych kosztów podatkowych jako niedotyczących jej działalności.

Przy czym ustalono, że w terminie 30 dni od dnia przeniesienia własności Przedsiębiorstwa Strony sporządzą bilans na dzień 30 września 2013 r. określający rozliczenie i wykaz tych przychodów i kosztów operacyjnych działalności Wnioskodawcy we wrześniu 2013 r. i na jego podstawie dokonają ewentualnie odpowiednich wzajemnych rozliczeń z tym związanych.

Ze względu na zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy strony Umowy ustaliły, że załączniki Umowy niekoniecznie muszą zawierać pełną listę składników Przedsiębiorstwa. Aby wyeliminować wszelkie wątpliwości, strony Umowy uzgodniły, że oprócz rzeczy, praw i innych wartości majątkowych oraz zobowiązań (obowiązków) wyszczególnionych w załącznikach Umowy na Otrzymującego aport przenoszone są także wszelkie inne elementy związane z Przedsiębiorstwem faktycznie i prawnie, nawet jeżeli nie zostały explicite wymienione w odpowiednim załączniku do Umowy, przy założeniu, że należą do Przedsiębiorstwa i służą do prowadzenia jego działalności z wyłączeniem praw i obowiązków wyraźnie wyłączonych z składu Aportu na mocy Umowy.

Wartość Przedsiębiorstwa określona została przez biegłego rzeczoznawcę jako wartość rynkowa. Zgodnie z porozumieniem z dnia 14 sierpnia 2013 r. pomiędzy firmą X oraz Wnioskodawcą przygotowany został raport z wyceny Przedsiębiorstwa na dzień 30 czerwca 2013 r. metodą mnożników rynkowych. Celem wyceny było określenie wartości Przedsiębiorstwa na potrzeby wniesienia go aportem do Otrzymującego aport. Prawną konsekwencją nabycia Przedsiębiorstwa było także przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 1 k.p. i ze skutkiem w dniu 1 października 2013 r. Wskutek tego, Wnioskodawca przestał być w dniu przejścia pracodawcą w stosunkach pracy z pracownikami, których stanowiska pracy znajdują się w Przedsiębiorstwie. Wszyscy przejmowani Pracownicy wyrazili zgodę na przejście do nowego pracodawcy.

Wszystkie prawa i zobowiązania należące do Przedsiębiorstwa, włącznie z prawami i obowiązkami wynikającymi ze stosunków pracy z pracownikami Wnoszącego przeniesiono na dzień wniesienia. Ponadto prawa własności do rzeczy, inne prawa, jak również wartości majątkowe, które służą lub ze względu na swój charakter mają służyć do eksploatacji Przedsiębiorstwa jako Aportu przeszły na Spółkę na dzień wniesienia, za wyjątkiem tych praw i innych wartości majątkowych, w przypadku których odpowiednie prawo nabywane jest dopiero po uzyskaniu zgody. W tym celu Wnoszący – Wnioskodawca oraz Spółka do której aport został wniesiony zobowiązali się, że w terminie 30 dni od daty zawarcia niniejszej umowy doprowadzą swoimi staraniami do podpisania trójstronnych porozumień pomiędzy Wnoszącym aport czyli Wnioskodawcą, Spółką do której aport został wniesiony oraz stronami wszelkich umów zawartych przez Wnoszącego lub uzyskania od stron tych umów jednostronnych pisemnych oświadczeń o wyrażeniu zgody na wstąpienie przez Spółkę do której aport został wniesiony we wszystkie prawa i obowiązki Wnoszącego aport wynikające z tych umów.

Wnoszący aport (Wnioskodawca) oraz Spółka, do której aport został wniesiony zobowiązali się ponadto do udzielania sobie wzajemnie w maksymalnym stopniu współdziałania potrzebnego do tego, aby należycie i terminowo przeprowadzone zostały wszelkie czynności i działania, aby pozyskano wszelkie wymagane akceptacje, stanowiska, pozwolenia i decyzje, które są konieczne i niezbędne do właściwego przeprowadzenia aportu przedsiębiorstwa. W szczególności zobowiązali się do wzajemnego udzielania sobie informacji, sporządzania potrzebnych dokumentów, współudziału w posiedzeniach lub ewentualnych postępowaniach administracyjnych, itp. Zobowiązali się również do współpracy przy rejestracji przeniesienia Przedsiębiorstwa oraz podwyższenia kapitału zakładowego w rejestrze podmiotów gospodarczych.

Rzeczy wchodzące w skład Przedsiębiorstwa Wnioskodawca przekazał Spółce, do której aport został wniesiony w zależności od ich charakteru poprzez ich wydanie, ich określenie przez Wnoszącego aport, wyszczególnienie ich lokalizacji oraz ich odpowiednią specyfikację przez Wnoszącego dla Spółki, do której aport został wniesiony oraz ewentualnie poprzez przekazanie dokumentu potwierdzającego własność danej rzeczy ruchomej, który jest niezbędny do dysponowania tą rzeczą.

Prawa (włącznie z należnościami), know-how oraz inne wartości majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa Wnoszący przekazał Spółce poprzez przekazanie jej potrzebnych wyjaśnień i odpowiedniej dokumentacji, która potwierdza istnienie danego prawa lub w której wartość majątkowa utrwalona jest w sposób umożliwiający jej wykorzystanie.

Aktywa finansowe, które wchodzą w skład wniesionego Przedsiębiorstwa, Wnoszący przekazał w następujący sposób: gotówka w kasie Przedsiębiorstwa została przekazana jako rzecz ruchoma.

Ponadto Wnioskodawca łącznie ze Spółką, do której aport został wniesiony zobowiązali się, że bez zbędnej zwłoki po dniu wniesienia Aportu poinformują osoby trzecie, w szczególności wierzycieli, dłużników, partnerów handlowych, których nie poinformowano o tym przed dniem wniesienia, że doszło do cesji Przedsiębiorstwa z Wnioskodawcy na Spółkę, do której aport został wniesiony. W szczególności Wnioskodawca i Spółka, do której wniesiono aport zobowiązali się do poinformowania bez zbędnej zwłoki wierzycieli o przejęciu zobowiązań oraz poinformowania dłużników o cesji należności na Wnioskodawcę.

Strony Umowy ustaliły, że prawa własności do rzeczy, inne prawa, jak również wartości majątkowe, które służą lub ze względu na swój charakter mają służyć do eksploatacji Przedsiębiorstwa jako Aportu przechodzą na Otrzymującego aport na dzień wniesienia Przedsiębiorstwa Aportem, za wyjątkiem tych praw i innych wartości majątkowych, w przypadku których odpowiednie prawo nabywane jest dopiero po uzyskaniu zgody. W tym celu strony Umowy zobowiązały się, że doprowadzą swoimi staraniami do podpisania trójstronnych porozumień pomiędzy Wnioskodawcą, Otrzymującym aport oraz stronami wszelkich umów zawartych przez Wnioskodawcę lub uzyskania od stron tych umów jednostronnych pisemnych oświadczeń o wyrażeniu zgody na wstąpienie Otrzymującego aport w prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z tych umów.

Strony Umowy postanowiły też, że jeżeli podmioty te odmówią udzielenia zgody na przejęcie długu, Otrzymujący aport będzie odpowiedzialny względem Wnioskodawcy za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia objętego długiem wchodzącym w skład Przedsiębiorstwa.

W wykonaniu powyższego zobowiązania w związku z przeniesieniem aportem Przedsiębiorstwa zawarte zostały między innymi następujące umowy/aneksy/porozumienia:

1.  Umowa przejęcia długu z dnia 28 października 2013 r. zawarta pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Spółką, do której wniesiono aport jako przejmującym dług Wnioskodawcy z tytułu Umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami, zawartej przez niego z ww. bankiem. Dług wynikający z tej umowy obejmował należność główną w wysokości 1 630 000 zł (jeden milion sześćset osiemdziesiąt tysięcy złotych) oraz związane z tą należnością odsetki, prowizje, opłaty i koszty. Na mocy powyższej umowy Otrzymujący aport przejął ww. dług i zobowiązał się spłacić go zgodnie z ww. umową, a bank wyraził zgodę na przejęcie długu zwolnił Wnioskodawcę z zobowiązania wynikającego z umowy.

Zabezpieczeniem wierzytelności Banku z tytułu ww. długu, przejętego przez Otrzymującego aport są:

*   cicha cesja wierzytelności ze stałej współpracy Kredytobiorcy z co najmniej 5 Kontrahentami zgodnie z Umową o przelew wierzytelności od określonych kontrahentów z dnia 13 października 2009 r. wraz z późniejszymi aneksami,

*   poręczenie wg prawa cywilnego udzielone przez Wnioskodawcę do kwoty 2 520 000 zł.

Wysokość zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu ww. długu wynosiła:

*   na dzień przeniesienia Przedsiębiorstwa, tj. 30 września 2013 r. – 1 653 430 zł 75 gr

*   na dzień zawarcia umowy przejęcia długu, tj. 28 października 2013 r. – 1 679 800 zł,

*   na dzień sporządzenia bilansu stanowiącego podstawę wyceny Przedsiębiorstwa, tj. 30 czerwca 2013 r. – 1 629 599 zł 35 gr.

Z tytułu przejęcia ww. długu Wnioskodawcy Otrzymujący aport poniósł koszt związany z prowizją za aneks do umowy w wysokości 6 720 zł.

1.  Aneks nr X do umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. zawarty w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Otrzymującym aport zawarty w związku z zawarciem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu i polegający na zastąpieniu w całej treści tej umowy dotychczasową nazwę Kredytobiorcy, tj. X Sp. z o.o. nową nazwą, tj. X Sp. z o.o. Spółka przejmująca aport poniosła koszty prowizji za powyższy aneks, o czym mowa również w punkcie 1 w wysokości 6 720 zł.
2.  Aneks nr 4 do umowy o przelew wierzytelności od określonych kontrahentów z dnia 13 października 2009 r. zawarty w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w …i Wnioskodawcą, który został zawarty w związku z zawarciem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu i w związku z podpisaniem którego przeniesiono dotychczasowe zabezpieczenia udzielone przez Wnioskodawcę wobec umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami obejmujących wierzytelność główną w wysokości 1 680 000 zł (jeden milion sześćset osiemdziesiąt tysięcy złotych) oraz związane z tą wierzytelnością odsetki, prowizje, opłaty w postaci cesji z wierzytelności Wnioskodawcy wobec kontrahentów na cesję wierzytelności Otrzymującego aport wobec tych samych kontrahentów (gdyż w wyniku wniesienia Przedsiębiorstwa Aportem do Otrzymującego aport, wierzytelności te przeszły na Otrzymującego aport.

Z tytułu ww. umowy żadna ze stron nie poniosła kosztów.

1.  Umowa poręczenia zawarta w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą zawarta w związku z podpisaniem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu Wnioskodawcy przez Otrzymującego aport a polegająca na udzieleniu przez Wnioskodawcę poręczenia za zobowiązania Otrzymującego aport wynikające z umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami.
2.  Aneks nr 1 do umowy faktoringowej nr X z dnia 28 maja 2013 r. zawarty w dniu 30 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą oraz Otrzymującym aport, mocą którego Otrzymujący aport przejął dług Wnioskodawcy wynikający z Umowy faktoringowej w trybie art. 519 k.c. i stał się w miejsce Wnioskodawcy stroną Umowy faktoringowej, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Na dzień zawarcia ww. aneksu, czyli dzień przejęcia długu z umowy faktoringowej wysokość zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu Umowy faktoringowej wynosiła 991 742 zł 12 gr (dziewięćset dziewięćdziesiąt jeden tysięcy siedemset czterdzieści dwa tysiące złotych dwanaście groszy). Na kwotę 991 742 zł 12 gr składały się dwie faktury od firmy\`(...)\`plus odsetki z faktury od Banku. Faktury te opiewały na kwotę 987 698 zł 37 gr, natomiast odsetki z faktury z dnia 30 września 2013 r. od Banku opiewały na kwotę 3 559 zł 32 gr. Całość ww. kwoty 991 742 zł 12 gr, czyli całość istniejących zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umowy faktoringowej na dzień przejęcia długu została rozliczona u Wnioskodawcy (w X) i nie została przeniesiona aportem w ten sposób, że zobowiązanie to zostało spłacone przez odbiorcę ww. faktur firmę… poprzez zapłatę faktur składających się na dług z umowy faktoringowej do Banku ….aportem przez Wnioskodawcę i wystawione na Wnioskodawcę).

Dopiero po dniu przejęcia długu z umowy faktoringowej spółka, która przejęła ten dług (Otrzymujący aport) zaciągnęła nowy własny dług przedstawiając bankowi do zapłaty w ramach przejętej umowy faktoringu nowe faktury VAT wystawione już przez tę spółkę, a nie przez Wnioskodawcę i dotyczące okresu po wniesieniu przedsiębiorstwa aportem. Z dniem zawarcia ww. aneksu nastąpiło nabycie w trybie art. 509 k.c. przez ww. Bank wszystkich istniejących wierzytelności Otrzymującego aport w stosunku do kontrahentów objętych umową faktoringową, jak również praw do wszystkich przyszłych wierzytelności w stosunku do Kontrahentów objętych umową faktoringową, których nabycie następuje z chwilą powstania tychże wierzytelności.

Poza zobowiązaniami Wnioskodawcy z tytułu ww. kredytu i faktoringu w ramach Przedsiębiorstwa Otrzymujący aport przejął także inne zobowiązania Wnioskodawcy, które wchodziły w skład tego Przedsiębiorstwa i które po dniu nabycia Przedsiębiorstwa zaspokoił nabywca Przedsiębiorstwa, czyli Spółka do której zostało ono wniesione aportem, na które składały się przykładowo:

1.  zobowiązanie w stosunku do dostawców leasingu samochodów na kwotę 639 335 zł 25 gr – przy czym zobowiązania te obejmowały nie wartość wystawionych faktur VAT na wymagalne roszczenia podmiotu wnoszącego aport, lecz wartość kontraktów leasingowych do końca ich obowiązywania, czyli sumę należnych opłat leasingowych na przyszłe (po przejęciu przedsiębiorstwa) okresy, niewymagalnych jeszcze w chwili przejęcia przedsiębiorstwa lecz uwzględnianych w bilansie przedsiębiorstwa jako zobowiązania długookresowe. Wnioskodawca był bowiem stroną umów leasingu wymienionych w załączniku do wniosku, które w drodze cesji w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa aportem zostały przeniesione na Otrzymującego aport, który kontynuuje realizację tych umów i ponosi koszty z tego tytułu (reguluje zobowiązania) za okres od dnia ich przeniesienia do Otrzymującego aport.
2.  zobowiązanie w stosunku do pracowników z tytułu zaliczek na kwotę 544 zł 41 gr.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z przeniesieniem aportem Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Otrzymującego aport w celu formalnego potwierdzenia przejścia praw i obowiązków umów zawartych przez Wnioskodawcę z Bankiem … S.A. wchodzących w skład tego Przedsiębiorstwa zawarte zostały następujące umowy/aneksy/porozumienia:

1.  Umowa przejęcia długu z dnia 28 października 2013 r. zawarta pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w i Otrzymującym aport jako przejmującym dług Wnioskodawcy z tytułu Umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami, zawartej przez niego z ww. bankiem. Dług wynikający z tej umowy obejmował należność główną w wysokości 1 680 000 zł (jeden milion sześćset osiemdziesiąt tysięcy złotych) oraz związane z tą należnością odsetki, prowizje opłaty i koszty. Na mocy powyższej umowy Otrzymujący aport przejął ww. dług i zobowiązał się spłacić go zgodnie z ww. umową, a bank wyraził zgodę na przejęcie długu zwolnił Wnioskodawcę z zobowiązania wynikającego z umowy.
2.  Aneks nr X do umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr 722/08/308/03 z dnia 18 września 2008 r. zawarty w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w i Otrzymującym aport zawarty w związku z zawarciem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu i polegający na zastąpieniu w całej treści tej umowy dotychczasową nazwy Kredytobiorcy, tj. X Sp. z o.o. nową nazwą, tj. X Sp. z o.o.
3.  Aneks nr 4 do umowy o przelew wierzytelności od określonych kontrahentów z dnia 13 października 2009 r. zawarty w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą (Otrzymujący aport) który został zawarty w związku z zawarciem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu, i w związku z podpisaniem którego przeniesiono dotychczasowe zabezpieczenia udzielone przez Wnioskodawcę wobec umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami obejmujących wierzytelność główną w wysokości 1 680 000 zł (jeden milion sześćset osiemdziesiąt tysięcy złotych) oraz związane z tą wierzytelnością odsetki, prowizje, opłaty w postaci cesji z wierzytelności Wnioskodawcy wobec kontrahentów na cesję wierzytelności Otrzymującego aport wobec tych samych kontrahentów (gdyż w wyniku wniesienia Przedsiębiorstwa Aportem do Otrzymującego aport wierzytelności te także w ramach tego przedsiębiorstwa przeszły na Otrzymującego aport).
4.  Umowa poręczenia zawarta w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą zawarta w związku z podpisaniem w dniu 28 października 2013 r. ww. umowy przejęcia długu Wnioskodawcy przez Otrzymującego aport, a polegająca na udzieleniu przez Wnioskodawcę poręczenia za zobowiązania Otrzymującego aport wynikająca z umowy o kredyt w rachunku bieżącym nr X z dnia 18 września 2008 r. wraz z późniejszymi aneksami.
5.  Aneks nr 1 do umowy faktoringowej nr X z dnia 28 maja 2013 r. zawarty w dniu 30 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą oraz Otrzymującym aport, mocą którego Otrzymujący aport przejął dług Wnioskodawcy wynikający z Umowy faktoringowej w trybie art. 519 k.c. i stał się w miejsce Wnioskodawcy stroną Umowy faktoringowej, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Powyższe umowy/aneksy/porozumienia skutkowały:

1.  W odniesieniu do umowy kredytowej

Po pierwsze, w wyniku przejścia praw i obowiązków wynikających z umowy kredytowej zwartej uprzednio z Wnioskodawcą oraz jej przepisania na Otrzymującego aport, Spółka do której wniesione zostało przedsiębiorstwo aportem i która przejęła dług wobec banku wynikający z tej umowy kredytowej poniosła wydatki w postaci prowizji Banku w wysokości 0,4% kredytu, tj. 6 720 zł z tytułu jego uruchomienia dla tej Spółki, a także odsetki od tego kredytu od dnia podpisania z bankiem umowy przejęcia długu z niego wynikającego. Natomiast dla Wnioskodawcy przepisanie umowy kredytowej na Spółkę, do której Wnioskodawca wniósł aportem swoje Przedsiębiorstwo skutkowało koniecznością poniesienia wydatków z tytułu odsetek od kredytu obliczonych do dnia podpisania z Bankiem umowy przejęcia długu, tj. dnia 27 października 2013 r. i część prowizji od zaangażowania obliczonej przez Bank proporcjonalnie do tego dnia, tj. do dnia 27 października 2013 r., które z uwagi na fakt, że zostały poniesione przez Wnioskodawcę i dotyczyły czynności związanych z prowadzonym przez Niego przedsiębiorstwem, Wnioskodawca zaliczył w koszty uzyskania przychodów.

Po drugie, zawarcie umowy przejęcia długu z tytułu umowy o kredyt w rachunku bieżącym skutkowało tym, że w dniu jego przejęcia rachunek bankowy Wnioskodawcy w Banku S.A. zawierający w tym dniu saldo – 1 679 800 zł (poziom wykorzystania kredytu w rachunku) został przepisany z Wnioskodawcy na Otrzymującego aport. Czyli nie zmieniło się saldo, nie został zamknięty rachunek Wnioskodawcy i otwarty nowy rachunek dla Spółki, do której wniesione zostało przedsiębiorstwo, a jedynie zmienił posiadacz tego rachunku.

Taka metoda formalnego potwierdzenia przepisania rachunku bankowego wraz z przyznanym do niego limitem kredytu została narzucona przez Bank jako jedyna możliwa zgodnie z obowiązującymi Bank procedurami wewnętrznymi formą potwierdzenia formalnego przejęcia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w którego skład wchodziły prawa i obowiązki wynikające z ww. umów zawartych z Bankiem uwzględnione w bilansie stanowiącym podstawę wyceny przedsiębiorstwa przez biegłego rzeczoznawcę i zmniejszające tym samym wartość tego przedsiębiorstwa.

Po trzecie, od strony faktycznej i bilansowej, ponieważ przejęcie długu z umowy kredytowej nastąpiło w wyniku i w ramach przejęcia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w którego skład wchodziła ta umowa, transakcja ta miała charakter wyłącznie bilansowy i nie spowodowała trwałego zwiększenia aktywów Wnioskodawcy, gdyż w zamian za wniesione przedsiębiorstwo obejmujące także prawa i obowiązki z tej umowy kredytowej Wnioskodawca objął udziały w Spółce, do której wniósł to przedsiębiorstwo. Wartość tego przedsiębiorstwa była natomiast skorygowana (zmniejszona) o wartość zobowiązań przejętych przez Spółkę otrzymującą aport, w konsekwencji czego to przejęcie zobowiązań nastąpiło odpłatnie. Zobowiązania stanowią bowiem konieczny składnik definicji przedsiębiorstwa (i jego zorganizowanej części) na gruncie podatkowym. W związku z tym transfer zobowiązań następuje w ramach przedsiębiorstwa bez względu na prawną formę dokonania tego transferu.

Po czwarte, Wnioskodawca wskazuje, że konstrukcja prawa zbycia przedsiębiorstwa, czyli również wniesienia go jako aportu do spółki zakłada, że zgodnie z art. 55(4) k.c. nabywca przedsiębiorstwa jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć. Tym samym wniesienie, jako aportu przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi zobowiązanie kredytowe z mocy prawa skutkowało tym, że za dotychczasowe zobowiązania Wnioskodawcy wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania z umowy o kredyt w rachunku bieżącym odpowiedzialność ponosić będzie wraz z Wnioskodawcą solidarnie także Spółka, do której aport został wniesiony.

Podpisanie stosownych umów i porozumień z Bankiem w tym umowy o przejęciu długu z tytułu kredytu w rachunku bieżącym było zatem jedynie formą restrukturyzacji zadłużenia, a nie definitywnego uwolnienia Wnioskodawcy od długu z tej umowy. Wraz z zawarciem umowy przejęcia długu została bowiem zawarta w dniu 28 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą umowa poręczenia za zobowiązania Otrzymującego aport wynikające z umowy o kredyt w rachunku bieżącym, której dotyczyło przejęcie długu. Tym samym mimo przejęcia długu przez Spółkę, do której Wnioskodawca wniósł przedsiębiorstwo aportem de facto z długu tego nie został zwolniony, gdyż poręczył jednocześnie za ten dług. Przejęcie długu wraz z poręczeniem za przejęty dług przez Wnioskodawcę skutkowało zatem faktycznie jedynie tym, że zmienił się charakter Jego odpowiedzialności za ten dług z kredytobiorcy na poręczyciela kredytobiorcy, z którym i tak jak wskazano powyżej stosownie do art. 55(4) k.c. ponosił solidarną odpowiedzialność za ten dług. Oczywiste jest, że konstrukcja taka nie spowodowała po stronie Wnioskodawcy jakiejkolwiek korzyści czy przychodu, gdyż nadal pozostał odpowiedzialny za dług wynikający z umowy o kredyt w rachunku bieżącym tylko jako poręczyciel, a nie kredytobiorca. Przejęcie długu z umowy kredytowej nie skutkowało zatem umorzeniem zobowiązania Wnioskodawcy, lecz jedynie formalną zmianą charakteru jego odpowiedzialności za ten dług.

1.  W odniesieniu do umowy faktoringowej

Przejęcie długu z umowy faktoringowej polegało na przeniesieniu umowy bez rozliczenia istniejących na dzień przeniesienia zobowiązań z konkretnych faktur przedstawionych do zapłaty przed tym dniem przez Wnioskodawcę, czyli na zmianie jej strony w taki sposób, że od dnia przejęcia nowe zobowiązania w ramach tej umowy zaciągać wobec faktora mógł już tylko Otrzymujący aport, a nie Wnioskodawca. Przejęcie to nie polegało natomiast na spłacie przez Spółkę, do której wniesiony został aport „starych” zobowiązań Wnioskodawcy wobec faktora, tj. wynikających z faktur Wnioskodawcy przedstawionych do zapłaty przez faktora przed dniem przejęcia, które zostały zaspokojone przez kontrahentów Wnioskodawcy w ramach spłaty swoich długów wobec Wnioskodawcy pochodzących sprzed przeniesienia przedsiębiorstwa i wyłączonych z aportu.

Przeniesienie długu z umowy faktoringowej oznaczało zatem, że z dniem zawarcia ww. aneksu do umowy faktoringowej nastąpiło nabycie w trybie art. 509 k.c. przez ww. Bank wszystkich istniejących wierzytelności Otrzymującego aport w stosunku do kontrahentów objętych umową faktoringową, jak również praw do wszystkich przyszłych wierzytelności w stosunku do Kontrahentów objętych umową faktoringową, w miejsce dotychczasowych należności Wnioskodawcy.

Z tytułu przejęcia długu tej umowy Wnioskodawca nie odniósł zatem żadnej korzyści albowiem faktoring za okres do dnia zawarcia z bankiem umowy przejęcia długu z umowy faktoringowej został rozliczony u Wnioskodawcy, natomiast samo przejęcie umowy i jej kontynuacja przez Spółkę, do której został wniesiony aport, nie rodzi po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż własne zobowiązania z tej umowy zaspokoił on we własnym zakresie poprzez spłatę przez wierzycieli Wnioskodawcy faktur przedstawionych przez niego do zapłaty faktorowi przed dniem przejęcia długu z umowy faktoringowej.

W efekcie przejęcie długu z umowy faktoringowej skutkowało nie spłatą istniejących zobowiązań Wnioskodawcy z tego tytułu wobec banku, gdyż te spłacił sam Wnioskodawca (ściślej jego klienci płacąc za faktury wystawione jeszcze przez Wnioskodawcę), co jedynie nabyciem możliwości zaciągania przez Spółkę, do której został wniesiony aport nowych zobowiązań w ramach faktoringu, którego stroną dotychczas był Wnioskodawca z jednoczesnym pozbawieniem Wnioskodawcy takiej możliwości gdyż przestał być stroną umowy faktoringowej.

Szczegółowe skutki i mechanizm rozliczenia przejęcia umowy faktoringowej Wnioskodawca opisał także w odpowiedzi na pytanie nr 2 poniżej.

Uzupełniając opis stanu faktycznego w przedmiotowym zakresie Wnioskodawca wyjaśnia, że nie ma sprzeczności pomiędzy treścią pytania nr 2, gdzie wskazano, że nastąpiło przejęcie długu z umowy faktoringowej, a opisem stanu faktycznego gdzie wskazano, że całość istniejących zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umowy faktoringowej na dzień przejęcia długu została rozliczona u Wnioskodawcy i nie została przejęta aportem. Wnioskodawca wyjaśnia bowiem, że w związku z przeniesieniem aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Otrzymującego aport zawarty został Aneks nr 1 do umowy faktoringowej nr X z dnia 28 maja 2013 r. zawarty w dniu 30 października 2013 r. pomiędzy Bankiem S.A. z siedzibą w X i Wnioskodawcą oraz Otrzymującym aport, mocą którego Otrzymujący aport przejął dług Wnioskodawcy wynikający z Umowy faktoringowej w trybie art. 519 k.c. i stał się w miejsce Wnioskodawcy stroną Umowy faktoringowej, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Fakt przejęcia długu z umowy faktoringowej jest zatem bezsporny, gdyż wynika wprost z ww. aneksu. Konieczne jest jednak doprecyzowanie specyficznej istoty tego przejęcia długu. W przypadku umowy faktoringowej rozróżnić należy bowiem dwie płaszczyzny praw i obowiązków, czyli w istocie dwa rozumienia długu wynikającego z tej umowy. Pierwszy ogólny, obejmujący ogólne ramowe zobowiązania wynikające z umowy faktoringowej wynikające z samego faktu bycia jej stroną bez względu na to czy z umowy takiej faktycznie się skorzysta, tj. przedstawi do zapłaty faktorowi konkretne faktury kontrahentów. Umowa faktoringowa może bowiem przecież funkcjonować jako taka ramowa „pusta” umowa, z której faktycznie się nie korzysta nie przedstawiając konkretnych faktur do zapłaty faktorowi i pełni wówczas funkcję zabezpieczenia na przyszłość dającego możliwość skorzystania z niej w razie potrzeby uzyskania środków przed terminem zapłaty faktur poprzez ich przedstawienie do zapłaty faktorowi. Z umowy faktoringowej może także wynikać dług w drugim rozumieniu konkretnym, tj. wynikający z faktu skorzystania z umowy i przedstawienia faktorowi do zapłaty przed terminem konkretnej faktury kontrahenta, który polega wówczas na obowiązku spłaty zaciągniętego poprzez takie przedstawienie długu poprzez doprowadzenie do zapłaty przez kontrahenta, którego fakturę do zapłaty przedstawiono bezpośrednio na rachunek faktora. Do czasu przedstawienia faktury do zapłaty faktorowi dług w tym drugim rozumieniu w ogóle nie powstaje.

W stanie faktycznym sprawy przejęcie długu z umowy faktoringowej faktycznie polegało jedynie na przejęciu długu tylko w pierwszym z powyższych znaczeń, tj. polegało na zmianie strony tej umowy z Wnioskodawcy na Otrzymującego aport ze skutkiem na przyszłość, czyli od dnia takiej zmiany (od dnia przejęcia długu wynikającego z tej umowy) w taki sposób, że faktycznie przeniesiona została „pusta” umowa faktoringu obejmująca ogólne ramowe prawa i obowiązki z niej wynikające dające możliwość zaciągania w przyszłości zobowiązań wobec faktora poprzez przedstawienie mu do zapłaty faktur kontrahentów, a nie zobowiązania (dług) dotyczący wcześniej konkretnych przedstawionych do zapłaty faktur kontrahentów Wnioskodawcy przed dniem przejęcia długu.

Na dzień zawarcia ww. aneksu do umowy faktoringowej, czyli dzień przejęcia długu z umowy faktoringowej wysokość zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu Umowy faktoringowej wynosiła 991 742 zł 12 gr (dziewięćset dziewięćdziesiąt jeden tysięcy siedemset czterdzieści dwa złote dwanaście groszy). Były to zobowiązania związane z przedstawionymi do zapłaty przez faktora fakturami Wnioskodawcy dotyczącymi okresu sprzed przejęcia długu. Całość ww. kwoty 991 742 zł 12 gr, czyli całość istniejących zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umowy faktoringowej na dzień przejęcia długu została rozliczona u Wnioskodawcy (w X) i nie została przeniesiona aportem co należy rozumieć w ten sposób, że zobowiązanie to (zobowiązanie do spłaty faktury przedstawionej faktorowi do zapłaty przed dniem przejęcia długu z umowy faktoringowej) zostało spłacone przez odbiorców ww. faktur Wnioskodawcy poprzez ich zapłatę do Banku (przy czym były to faktury dotyczące okresu sprzed wniesienia przedsiębiorstwa aportem przez Wnioskodawcę i wystawione na Wnioskodawcę, a w konsekwencji jak opisano we wniosku obejmujące wierzytelności Wnioskodawcy wyłączone z aportu, których stroną nie stała się Spółka, do której wniesiono aport). Te zobowiązania zatem wynikające z konkretnych opisanych we wniosku faktur przedstawionych do zapłaty faktorowi przez Wnioskodawcę przed dniem przejęcia długu z umowy faktoringowej, nie zostały przejęte wraz z samą umową faktoringową. Dopiero po dniu przejęcia długu z umowy faktoringowej Otrzymujący aport, który przejął ogólny dług z umowy (pustej) faktoringowej czyli możliwość zaciągania nowych własnych zobowiązań wobec faktora, zaciągnął nowe konkretne zobowiązania wobec faktora przedstawiając mu do zapłaty w ramach przejętej umowy faktoringu nowe faktury VAT wystawione już przez tą spółkę, a nie przez Wnioskodawcę i dotyczące okresu po wniesieniu przedsiębiorstwa aportem.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że w stanie faktycznym sprawy doszło do przejęcia długu z umowy faktoringowej rozumianego jako wstąpienie w prawa strony tej umowy dające możliwość zaciągania konkretnych długów wobec faktora, natomiast nie nastąpiło przejęcie wcześniej zaciągniętych zobowiązań wynikających z konkretnych faktur przedstawionych do zapłaty faktorowi jeszcze przez Wnioskodawcę, które zaspokoił On (ściślej – Jego kontrahenci), a nie Spółka, do której został wniesiony aport.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (po doprecyzowaniu):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji przejęcia długu z umowy o kredyt w rachunku bieżącym zawartej przez Wnioskodawcę z bankiem, która to umowa (prawa i obowiązki z umowy wchodziła w skład wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, przez Spółkę, do której został wniesiony aport (X Sp. z o.o.), zgodnie z porozumieniami trójstronnymi (zawartymi pomiędzy Wnioskodawcą, bankiem i Spółką, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo, nie będzie skutkowało powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ wierzytelność z umowy kredytu była składnikiem przedsiębiorstwa wnoszonego aportem, za które objęte zostały udziały, i która zmniejszyła wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa aportem?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji przejęcia długu z umowy faktoringowej zawartej przez Wnioskodawcę z bankiem, która to umowa (prawa i obowiązki z umowy) wchodziła w skład wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, przez Spółkę, do której został wniesiony aport (X Sp. z o.o.), zgodnie z porozumieniami trójstronnymi (zawartymi pomiędzy Wnioskodawcą, bankiem i Spółką, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo Wnioskodawcy aportem), nie będzie skutkowało powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ przejęcie obowiązków z umowy faktoringowej przez Spółkę, do której aport został wniesiony jest konsekwencją tego, że prawa i obowiązki z umowy faktoringowej wchodziły w skład przedsiębiorstwa, które zostało wniesione aportem, a istniejące na dzień przejęcia długu z umowy faktoringowej zobowiązania Wnioskodawcy zostały zaspokojone przez Niego samego, a Spółka, do której wniesione zostało przedsiębiorstwo zaciągnęła własne zobowiązania z tytułu tej umowy dopiero po przejęciu wynikającego z niej długu?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na fakt, że na podstawie porozumień trójstronnych (zawartych pomiędzy Wnioskodawcą, bankiem i Spółką, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo Wnioskodawcy aportem) jako strona do umowy o kredyt w rachunku bieżącym zawartej uprzednio przez wnoszącego aport (Wnioskodawcę) wstąpiła Spółka, do której został wniesiony aport (X Sp. z o.o.), Wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć odsetki i część prowizji banku za okres do dnia przejęcia długu z tej umowy przez Spółkę, do której wniesione zostało przedsiębiorstwo Wnioskodawcy aportem, w związku ze zmianą strony umowy kredytu, a jednocześnie nie może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych odsetek i części prowizji banku naliczonych po dniu przejęcia długu (wynikającego z tej umowy o kredyt w rachunku bieżącym) oraz opłat jakie uregulowała Spółka, do której aport został wniesiony (tj. XX Sp. o.o.) w związku z przyjęciem długu z tej umowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wnoszonym aportem, w skład którego wchodziły prawa i obowiązki z umowy kredytu, w tym zobowiązanie Wnioskodawcy (dług), które zmniejszała wartość przedsiębiorstwa stosownie do przedstawionego stanu faktycznego zaszła potrzeba potwierdzenia w drodze czynności cywilnoprawnej z bankiem przejścia praw i obowiązków wynikających z umowy kredytowej zwartej uprzednio z Wnioskodawcą oraz jego przepisania na Otrzymującego aport.

W związku z tym Wnioskodawca poniósł wydatki z tytułu odsetek od kredytu obliczonych do dnia podpisania z Bankiem umowy przejęcia długu, tj. dnia 27 października 2013 r. i część prowizji od zaangażowania obliczonej przez Bank proporcjonalnie do dnia 27 października 2013 r., tj. do dnia zawarcia umowy przejęcia długu, które z uwagi na fakt że zostały poniesione przez Wnioskodawcę i dotyczyły czynności związanych z prowadzonym przez Niego przedsiębiorstwem Wnioskodawca może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów. Natomiast nie może tak kwalifikować kosztów, którymi została obciążona Spółka, do której wniesione zostało przedsiębiorstwo aportem i która przejęła dług wobec banku wynikający z umowy kredytowej w postaci prowizji Banku w wysokości 0,4% kredytu, tj. 6 720 zł z tytułu jego uruchomienia dla tej spółki, a także odsetki od kredytu od dnia podpisania z bankiem umowy przejęcia długu z niego wynikającego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2009 r., nr IPPB3/423-943/08/09-3/S/AG wskazał, że: „\`(...)\`odsetki, które na dzień bilansowy nie były jeszcze naliczone, nie zostały zgodnie z przepisami powołanej ustawy o rachunkowości, włączone do bilansu przedsiębiorstwa na dzień wniesienia aportu. Konsekwentnie, odsetki te nie wpłynęły na wartość wnoszonego przedsiębiorstwa. Odsetki te, nie objęte wartością wnoszonego aportu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile będą ponoszone w celu uzyskania przychodu albo zabezpieczenia źródła przychodów.”

Zdaniem NSA za odmienną oceną prezentowaną w toku całego postępowania przez organ administracji wskazującą na brak podstaw do uznania tego rodzaju wydatków ponoszonych przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów nie mogło przemawiać wyłącznie to, że wywodzą się one ze zdarzeń prawnych mających miejsce u wnoszącego aport. W ocenie sądu takie rozumienie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., prowadziło do niezasługującego na akceptacje wniosku, że następstwem wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa byłoby zaniknięcie określonych kosztów uzyskania przychodów, pomimo ponoszenia, niezbędnych wydatków związanych z istniejącymi zobowiązaniami. Zasada „kontynuacji kosztów” oznacza bowiem także możliwość kontynuowania kosztów jakie pojawią się po dniu aportu, a są związane funkcjonalnie z przejętym aportem. Na przekazywany w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa majątek z reguły składają się zarówno aktywa jak i pasywa, których łączna wartość nie koniecznie musiała odpowiadać ich wartości rzeczywistej (wyrok NSA sygn. akt II FSK 613/11).

Wnioskodawca zwraca również uwagę na wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2457/10, w którym sąd wyraźnie wskazał, że „jeżeli więc określony wydatek towarzyszący działalności gospodarczej ze swej istoty i z racji rozwiązań prawnych przyjętych w ustawie podatkowej jest kosztem podatkowym (zapłata odsetek od kredytu, zrealizowane ujemne różnice kursowe) i gdyby nie wniesienie aportu byłby ze względu na wykazywanie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą kosztem uzyskania przychodu, to takim kosztem powinien pozostać również u obejmującego aport (Spółki), gdyż jak słusznie wskazuje Spółka, analogiczny jest także u niej związek pomiędzy takim kosztem a przychodami (prowadzoną działalnością) i fakt, że dana operacja gospodarcza rodząca zobowiązanie podjęta została jeszcze przez zbywcę, sam w sobie, nie powinien mieć charakteru rozstrzygającego.”

Z orzeczeniem powyższym w pełni zgadza się także WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 10 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 388/13 stwierdzając, że „Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2457/10 (wyrokiem z dnia 23 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 613/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów od tego wyroku), który po rozpatrzeniu analogicznej sprawy stwierdził, że w analizowanym przypadku nie chodzi o wydatki (koszty) poniesione przez jedną spółkę, które miałyby przejść w ramach rozliczeń za dany rok podatkowy, na inną spółkę i stanowić u niej koszty podatkowe (analogicznie jest z przychodami), czy też generalnie rzecz traktując o przejście „podatkowych” praw i obowiązków z jednego podmiotu na drugi, lecz o wydatki ponoszone już przez ten drugi podmiot (spółkę obejmującą aport), które ze swojej istoty, mogą być potraktowane jako koszt uzyskania przychodu w momencie ich zrealizowania, chodzi bowiem o zapłacone odsetki.” Sąd wskazał ponadto: „Wprawdzie więc przejęte przez Spółkę zobowiązania mają swe źródło w stosunkach prawnych zawartych przez spółkę wnoszącą aport a przejęcie przez Spółkę tych zobowiązań nastąpiło w ramach konstrukcji szeroko rozumianego prawa cywilnego, niemniej jednak, odnoszące się do nich koszty z tytułu spłaty odsetek dotyczą już działalności Spółki i w związku z jej działalnością powinny być rozpatrywane w kontekście art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”

Wnioskodawca dodaje jeszcze, że wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 grudnia 2010 r. jest kolejnym z wyroków potwierdzających wskazaną powyżej linię orzeczniczą. We wcześniejszym wyroku z dnia 24 czerwca 2009 r., bowiem WSA w Warszawie uznał, że w przypadku, gdy „przekazany w ramach aportu majątek obciążony jest zobowiązaniami wobec osób trzecich, do których należą odsetki i odsetki kapitałowe, nieobjęte wartością wnoszonego aportu, to mogą one stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile będą ponoszone w celu uzyskania przychodu albo zabezpieczenia źródła przychodów.”

Zdaniem Wnioskodawcy zauważyć należy, że stanowisko sądów w analizowanym zakresie jest jednolite. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), Jego kosztem będą odsetki naliczone do dnia przejęcia długu w związku z niewykorzystanym limitem, natomiast odsetki od przejętego kredytu od dnia przejęcia długu z niego wynikającego nie będą stanowiły Jego kosztu uzyskania przychodów albowiem mają one bezpośredni związek z przychodami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i wniesionym w formie aportu przedsiębiorstwem, a fakt, że operacja rodząca to zobowiązanie przeprowadzona została przez wnoszącego aport nie powinna mieć tutaj znaczenia. Skoro nastąpiło przejęcie długu kredytowego, to odsetki w przyszłości od dnia przejęcia) naliczone od tego kredytu naliczać i rozliczać nie będzie Wnioskodawca, lecz będzie je rozliczać Spółka, która przejęła umowę kredytu, czyli Otrzymujący aport.

Podobnie wydatki związane z prowizjami bankowymi na przejęcie długu nie będą kosztem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że to nie On je poniósł, lecz kosztem uzyskania przychodu Spółki, do której został wniesiony aport i przez nią poniesione, tj. Spółkę, do której wniesiono aport, zaś kosztem Wnioskodawcy będzie tylko część prowizji Banku ustalona przez Bank za okres do dnia 27 października 2013 r., tj. dnia przejęcia długu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Dodatkowo należy stwierdzić, że powyższej interpretacji udzielono na podstawie opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego. Dokumenty dołączone do wniosku oraz przedstawione kwoty nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji, ponieważ zgodnie z przepisami art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej, tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, a ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny zajmowana jest tylko w oparciu o złożony wniosek o interpretację indywidualną. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego, które może być przeprowadzone w toku czynności kontrolnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.