Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.587.2017.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-08
Teza: Uznanie, że Wnioskodawca dokonując planowanej sprzedaży udziałów w spółce nie będzie działać w charakterze podatnika oraz zwolnienie od podatku ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; udział; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 23 listopada 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że Wnioskodawca dokonując planowanej sprzedaży udziałów w spółce nie będzie działać w charakterze podatnika – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony dnia 23 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca dokonując planowanej sprzedaży udziałów w spółce nie będzie działać w charakterze podatnika oraz zwolnienia od podatku ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym na terytorium kraju jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca jest spółką zależną G. (dalej: „G”), będącej jednostką dominującą grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) – koncernu naftowego zajmującego się w szczególności wydobyciem, przerobem ropy naftowej oraz sprzedażą hurtową i detaliczną produktów naftowych. Zgodnie z założeniami przyjętymi w ramach Grupy Wnioskodawca wraz ze spółkami powiązanymi tworzy tzw. segment upstream, który realizuje strategiczne cele Grupy w obszarze poszukiwania i wydobycia węglowodorów.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę, zgodnie z brzmieniem jej statutu, obejmuje m.in.: wydobywanie ropy naftowej i gazu ziemnego oraz działalność usługową związaną z eksploatacją złóż ropy naftowej i gazu ziemnego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej lub brokerskiej bądź działalności o podobnym charakterze oraz nie wykonuje usług przechowywania lub zarządzania udziałami w spółkach. Wnioskodawca realizuje zadania statutowe w ramach własnego przedsiębiorstwa oraz poprzez spółki powiązane bezpośrednio i pośrednio tworzące Grupę Kapitałową (dalej: „GK”). W ramach struktury GK występują w szczególności następujące spółki bezpośrednio zależne, dedykowane do realizacji projektów dotyczących eksploatacji złóż węglowodorów:

1.  B. z siedzibą na terytorium Norwegii (dalej także: „B”), w której na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca posiada 2.233.718.440 udziałów o jednostkowej wartości nominalnej 1 NOK (oprócz Spółki jedynym udziałowcem B jest G. posiadająca 1 udział);
2.  C. z siedzibą na terytorium Litwy (dalej także: „C.”), w której na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca posiada 72.800 udziałów o jednostkowej wartości nominalnej 1 EUR (oprócz Spółki jedynym udziałowcem C. jest G. posiadająca 1 udział);
3.  D. z siedzibą na terytorium Polski (dalej także: „D.”), w której Wnioskodawca posiada 50% udziałów (zadaniem tej spółki jest zarządzanie spółką H.);
4.  E. z siedzibą na terytorium Polski (dalej także: „E.”), w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów (zadaniem tej spółki jest zarządzanie spółką F.);
5.  F. z siedzibą na terytorium Polski (dalej także: „F.”), w której Wnioskodawca posiada 99,99% akcji;
6.  H. (dalej: „H.”) – w której Wnioskodawca posiada 44,9 % udziału (wysokość udziału określono na podstawie wartości wniesionych wkładów wg stanu na dz. 31 grudnia 2016 r.).

Przedmiot działalności B., C., F. i H., podobnie jak działalność Wnioskodawcy, koncentruje się na poszukiwaniu i wydobywaniu ropy naftowej i gazu ziemnego. W związku z tą działalnością F. oraz H. realizują obecnie programy inwestycyjne zmierzające do zagospodarowania (budowy kopalni) złóż węglowodorów. Ww. spółki posiadają własne zarządy odpowiedzialne za prowadzenie spraw związanych z ich funkcjonowaniem. Wnioskodawca nie podpisał z tymi spółkami żadnych umów mających charakter umów o zarządzanie, administrowanie majątkiem, czy też prowadzenie ksiąg rachunkowych. Przyjęta w Grupie „XXX”.

Powyższe zadania przypisane Wnioskodawcy były realizowane: (i) w sposób bezpośredni – poprzez działalność poszukiwawczą i wydobywczą prowadzoną przez Wnioskodawcę oraz (ii) w sposób pośredni – z wykorzystaniem spółek powiązanych. Przyjęta strategia realizacji powyższych działań (obejmująca również zaangażowanie Wnioskodawcy w innych krajach za pośrednictwem spółek mających siedziby w innych państwach) wynikła m.in. z lokalnych uwarunkowań prawnych, zgodnie z którymi działalność poszukiwawcza i/lub wydobywcza węglowodorów może być prowadzona jedynie przez spółki zarejestrowane (mające siedzibę) w danym kraju. Spółki takie podlegają przepisom prawa górniczego i geologicznego obowiązującego w danej jurysdykcji.

Poza działalnością skoncentrowaną na poszukiwaniu oraz eksploatacji złóż ropy naftowej i gazu ziemnego Wnioskodawca w ramach własnej grupy kapitałowej wykonuje funkcje właścicielskie względem ww. spółek powiązanych. Działalność w zakresie wykonywania funkcji właścicielskich względem ww. spółek obejmuje m.in. implementację zasad ładu korporacyjnego obowiązującego wszystkie spółki z Grupy – w tym: nadzór nad wdrażaniem procedur korporacyjnych, zasad raportowania oraz kontroli wewnętrznej. Przy czym wykonywanie tych zadań, co do zasady, nie wiąże się z realizacją na rzecz D. czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w żaden sposób nie ogranicza odpowiedzialności organów statutowych danej spółki oraz ma charakter ograniczony wyłącznie do zakresu niezbędnego do realizacji obowiązków sprawozdawczych Wnioskodawcy i jednostki dominującej Grupy.

W przypadku spółki D., której dotyczy niniejszy wniosek, Wnioskodawca dotychczas nie realizował na jej rzecz usług bądź jakichkolwiek innych świadczeń będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Nowa strategia Grupy.

Zgodnie ze strategią Grupy na lata 2017-2022: „XXX”.

W celu realizacji powyższej strategii podjęto decyzję o utworzeniu spółki zależnej G. dedykowanej do pełnienia funkcji właścicielskich dla spółek realizujących wydobycie węglowodorów. W konsekwencji dnia XXX została utworzona i zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym spółka I. (dalej także: „I”).

Zgodnie z przyjętymi założeniami funkcje właścicielskie mają zostać skupione w I., która będzie sprawować bieżący nadzór nad ich działalnością oraz w razie zaistnienia takiej potrzeby może również świadczyć usługi wsparcia na rzecz spółek zależnych, np. poprzez udzielenie wsparcia finansowego. Wnioskodawca natomiast realizować będzie zadania na płaszczyźnie operacyjnej – tj. eksploatacji własnych złóż węglowodorów lub komercyjnej działalności usługowej wspierającej poszukiwanie i wydobycie węglowodorów spółek z Grupy oraz podmiotów zewnętrznych.

W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia na rzecz I. m.in. wszystkich posiadanych akcji/udziałów w spółkach: B., C. oraz ogółu posiadanych praw i obowiązków w H.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie potencjalnych konsekwencji VAT dotyczących sprzedaży wszystkich należących do Spółki udziałów w D. Pozostałe z planowanych transakcji są objęte odrębnymi wnioskami o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego.

Działalność D.

D. jest komplementariuszem spółki H. powołanej przez Wnioskodawcę wraz z innym podmiotem posiadającym doświadczenie w realizacji projektów zagospodarowania złóż węglowodorów (dalej: „Wspólnik”). Wnioskodawca i Wspólnik posiadają po 50% udziałów D. i są komandytariuszami H. Powołanie D. (podobnie jak H.) było bezpośrednio związane z realizacją projektu zagospodarowania złóż węglowodorów X i X oraz ich późniejszą eksploatacją (dalej: „Projekt”). W ramach Projektu przewidziane są następujące etapy:

*   projektowanie instalacji,
*   budowa kopalni,
*   wydobycie płynu złożowego (kopaliny),
*   technologiczne przygotowanie kopaliny do przesyłu i sprzedaży (np. osuszenie, odsiarczanie), przesył kopaliny,
*   sprzedaż produktów.

Zadania przypisane w ramach Projektu D. obejmują reprezentację oraz zarządzanie spółką H. nie jest czynnym podatnikiem VAT. W celu uregulowania szczegółowych kwestii dotyczących współpracy w ramach Projektu, Wnioskodawca zawarł ze Wspólnikiem dodatkową umowę regulującą zakres działań Wnioskodawcy i Wspólnika.

H. posiada: (i) koncesję na poszukiwanie i rozpoznawanie złóż ropy naftowej i gazu ziemnego w rejonie „XXX”, (ii) koncesję na wydobywanie gazu ziemnego gazoliniowego ze złoża XXX oraz (iii) koncesję na wydobywanie gazu ziemnego (gazokondensatu) ze złoża XXX – (dalej: „Koncesje”). Jednocześnie jest stroną następujących umów ze Skarbem Państwa o ustanowienie użytkowania górniczego (dalej: „Użytkowanie górnicze”): umowa o ustanowienie użytkowania górniczego w celu wykonywania prac geologicznych polegających na poszukiwaniu i rozpoznawaniu złóż ropy naftowej i gazu ziemnego w rejonie „XXX, umowy o ustanowienie użytkowania górniczego w celu wydobywania gazu ziemnego gazoliniowego ze złoża XXX oraz umowy o ustanowienie użytkowania górniczego w celu wydobywania gazu ziemnego (gazokondensatu) ze złoża XXX.

Obszar objęty posiadanymi przez H. koncesjami oraz prawem Użytkowania górniczego, na którym realizowane są (lub będą w przyszłości) działania w zakresie poszukiwania i wydobycia węglowodorów (w tym również budowa kopalni), zlokalizowany jest w obszarze polskiej wyłącznej strefy ekonomicznej Morza \`(...)\`.

D. nie posiada jakichkolwiek tytułów prawnych do nieruchomości lub też odzwierciedlających prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

1.  Wykonywanie przez Wnioskodawcę funkcji właścicielskich względem D.:
    1.  Wnioskodawca wykonując prawo głosu z posiadanych udziałów na Zgromadzeniach Wspólników podejmuje decyzje właścicielskie, w zakresie określonym w umowie spółki D. dla Zgromadzenia Wspólników D.
    2.  Zgodnie z umową spółki D. uchwały wspólników wymagają większości, co najmniej 2/3 oddanych głosów, co skutkuje tym, iż w obecnej strukturze właścicielskiej dla podejmowania decyzji właścicielskich w ww. zakresie wymagana jest obopólna zgoda wspólników D. (w tym Wnioskodawcy).
    3.  Zgodnie z umową spółki D. jej Zarząd składa się z jednego lub większej liczby członków. Każdy wspólnik ma prawo (lecz nie obowiązek) powołania jednego członka Zarządu. Obecnie w porozumieniu z drugim udziałowcem D., Spółka nie realizuje swojego prawa w tym zakresie.
    4.  Tak jak wskazał w złożonym wniosku, działalność w zakresie wykonywania funkcji właścicielskich względem wymienionych we wniosku spółek powiązanych (w tym D.) obejmuje m.in. implementację zasad ładu korporacyjnego, w tym: nadzór nad wdrażaniem procedur korporacyjnych, zasad raportowania oraz kontroli wewnętrznych.
    5.  Wykonywanie funkcji właścicielskich przez Wnioskodawcę poza wymienionymi powyżej czynnościami obejmuje również m.in.
        1.  monitorowanie realizacji planów i strategii biznesowej,
        2.  monitorowanie rzetelności wypełniania obowiązków informacyjnych i sprawozdawczych,
        3.  analizę sytuacji ekonomiczno-finansowej oraz efektywności spółki D.
        4.  ocenę działalności Zarządu D.
2.  Sposób, w jaki Wnioskodawca uczestniczył/uczestniczy w procesie implementacji zasad ładu korporacyjnego do D. oraz elementy ładu korporacyjnego:
    1.  Implementacja w D. zasad ładu korporacyjnego obwiązującego w grupie kapitałowej G. wynikała z obowiązku ciążącego na jednostce dominującej grupy, tj. spółce G. notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. Na poziomie G. podejmowane są decyzje kierunkowe dotyczące ładu korporacyjnego obowiązującego w całej grupie kapitałowej, w tym również u Wnioskodawcy oraz jego spółkach podporządkowanych – w tym D.
    2.  Podstawa prawna wdrożenia zasad ładu korporacyjnego określona jest w:
        1.  art. 49 ust. 2a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047), który stanowi: „Sprawozdanie z działalności emitenta, którego papiery wartościowe zostały dopuszczone do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego, powinno zawierać również - jako wyodrębnioną część - oświadczenie o stosowaniu ładu korporacyjnego (\`(...)\`)”.
        2.  § 91 ust. 5 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2009 r. w sprawie informacji bieżących i okresowych przekazywanych przez emitentów papierów wartościowych oraz warunków uznawania za równoważne informacji wymaganych przepisami prawa państwa niebędącego państwem członkowskim (Dz.U. z 2014 r., poz. 133), który stanowi, iż w przypadku wszystkich emitentów sprawozdanie z działalności emitenta zawiera odpowiednio m.in. stanowiące wyodrębnioną część tego sprawozdania oświadczenie o stosowaniu ładu korporacyjnego.
    3.  Przyjęty przez G. ład korporacyjny obejmuje zbiór etycznych zachowań w działalności gospodarczej oraz regulacje zmierzające do zapewnienia równowagi pomiędzy interesami wszystkich podmiotów rynku kapitałowego zaangażowanych w funkcjonowanie spółek.
    4.  Podstawowe cele realizacji zasad ładu korporacyjnego przyjęte przez G. to w szczególności: (i) przejrzystość jej działania jako spółki giełdowej, (ii) zaufanie w relacjach z interesariuszami oraz (iii) otwartość i konsekwentne budowanie wartości spółki dla akcjonariuszy.
    5.  Od debiutu giełdowego G. stosuje również tzw. dobre praktyki określone przez Giełdę Papierów Wartościowych w Warszawie.
    6.  Tak jak Wnioskodawca wskazał w złożonym wniosku, D. jest komplementariuszem spółki H., powołanej przez Spółkę wraz z innym podmiotem spoza grupy kapitałowej G. (dalej: „Wspólnik”). Z uwagi na tą okoliczność wdrożenie zasad ładu korporacyjnego w przypadku D. realizowane jest w sposób pośredni i w bardziej ograniczonym zakresie niż w przypadku spółek powiązanych, w które nie są zaangażowane podmioty spoza grupy kapitałowej G.
    7.  W przypadku D. zasady ładu korporacyjnego zostały wdrożone ze wsparciem Spółki pośrednio (w zakresie w jakim zgodził się na to Wspólnik zaangażowany w D.), poprzez odpowiednie sformułowanie zapisów umów dotyczących współpracy ze Wspólnikiem – w szczególności w umowie inwestycyjnej zawartej pomiędzy Spółką a Wspólnikiem, umowie spółki D. oraz umowie spółki H, której komplementariuszem jest D.
    8.  Ponadto, tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia będącego przedmiotem złożonego wniosku, D. została powołana w związku z realizacją projektu zagospodarowania złóż węglowodorów oraz ich późniejszą eksploatacją. Na moment złożenia niniejszego pisma wspomniany projekt, do realizacji którego została powołana spółka D., jest jeszcze w fazie projektowej. Tym samym spółka D. (podobnie jak H.) nie rozpoczęła jeszcze w pełni swojej działalności. W związku z powyższym Spółka pragnie podkreślić, iż sposób implementacji zasad ładu korporacyjnego grupy kapitałowej G. oraz zakres implementacji tych zasad w D. może ulec zmianie w przyszłości, gdy projekt, do którego została powołana ta spółka, przejdzie w fazę operacyjną.
3.  Nadzoru Wnioskodawcy nad wdrażaniem procedur korporacyjnych, zasad raportowania:
    1.  Wnioskodawca jako lider tzw. segmentu upstream jest odpowiedzialna za zapewnienie wdrożenia programów i procedur w spółkach powiązanych wchodzących w skład tego segmentu – w tym również D. – w zakresie oraz w sposób ustalony ze Wspólnikiem. W związku z tym Wnioskodawca jest zobowiązany do podejmowania pewnych działań obejmujących nadzór nad poprawnością wdrożenia i funkcjonowania poszczególnych rozwiązań – w takim zakresie, w jakim jest to dopuszczalne w kontekście wspomnianych powyżej uzgodnień ze Wspólnikiem.
    2.  Przy czym, tak jak wskazał powyżej, z uwagi na zaangażowanie w D. Wspólnika spoza grupy kapitałowej G. zakres oraz forma nadzoru Wnioskodawcy nad wdrażaniem procedur korporacyjnych, zasad raportowania oraz kontroli wewnętrznej, w przypadku D. przybiera specyficzny kształt (uregulowany m.in. w umowach wskazanych powyżej zawartych przez Wnioskodawcę ze Wspólnikiem).
    3.  Z uwagi na ograniczony zakres funkcjonowania D. związany z projektową fazą realizacji projektu zagospodarowania złóż węglowodorów implementacja zasad ładu korporacyjnego dotyczy podstawowych zagadnień związanych z funkcjonowaniem tej spółki zdefiniowanych w umowie spółki oraz umowie inwestycyjnej. Nadzór nad wdrożeniem sprowadza się do standardowego nadzoru wspólnika nad działalnością spółki działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
4.  Sposób rozliczania i dokumentowania ww. czynności:
    1.  Czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz D. nie wiązały się z bezpośrednimi rozliczeniami pomiędzy Wnioskodawcą a D., tj. Wnioskodawca nie pobierał od D. wynagrodzenia, ani nie obciążał D. kosztami związanymi z tymi działaniami. Tym samym, wykonywane czynności Wnioskodawcy nie były dokumentowane fakturami VAT.
    2.  Z uwagi na opisaną powyżej (oraz w treści złożonego wniosku) specyfikę D. czynności zmierzające do implementacji ładu korporacyjnego oraz nadzór nad wdrażaniem procedur obowiązujących w grupie kapitałowej G. znalazły swoje odzwierciedlenie w głównej mierze we wspomnianych umowach zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Wspólnikiem.
    3.  W związku z brakiem jakichkolwiek rozliczeń oraz ze specyfiką działań podejmowanych przez Wnioskodawcę w przypadku D., oprócz wspomnianych umów wykonanie wspomnianych czynności nie było w inny szczególny sposób dokumentowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w spółce D. stanowi wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w konsekwencji czego Wnioskodawca dokonując tej transakcji będzie działać w charakterze podatnika VAT?
2.  W przypadku uznania, iż dokonując sprzedaży udziałów w spółce D. Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT, czy planowana sprzedaż udziałów w spółce D. zostanie objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Planowana sprzedaż udziałów w spółce D. nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w konsekwencji czego Wnioskodawca dokonując tej transakcji, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.
2.  W przypadku uznania, iż planowana sprzedaż udziałów w spółce D. stanowi wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w konsekwencji czego dokonując tej transakcji Spółka będzie działać w charakterze podatnika VAT, transakcja ta zostanie objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Sprzedaż udziałów jako transakcja niestanowiąca elementu działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza: (i) czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz (ii) czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie z zasadą wypracowaną m.in. przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), sprzedaż udziałów stanowi wyłącznie realizację przysługujących danemu podmiotowi praw właścicielskich, w konsekwencji czego tego rodzaju transakcje nie są uznawane za element działalności gospodarczej podmiotu dokonującego zbycia udziałów. Oznacza to, iż co do zasady sprzedaż udziałów uznawana jest za czynność wykonywaną poza prowadzoną działalnością gospodarczą, co z kolei skutkuje wyłączeniem tej transakcji z zakresu opodatkowania VAT (nawet w przypadku, gdy sprzedaż jest dokonywana przez podmiot będący podatnikiem VAT).

Takie podejście zostało zaprezentowane m.in. w wyroku TSUE z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08, w którym wskazano: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem samo nabywanie, posiadanie i sama sprzedaż akcji nie stanowią same w sobie działalności gospodarczej w rozumieniu szóstej dyrektywy (zob. w szczególności wyroki: z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. I 4295, pkt 59; z dnia 8 lutego 2007 r, w sprawie C- 435/05 Investrand, Zb. Orz. s. 11315, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo). W transakcjach tych nie wykorzystuje się bowiem własności dóbr w celu uzyskania stałego dochodu, a jedyną korzyść z tych transakcji stanowi ewentualny zysk ze sprzedaży tych akcji (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie EDM, pkt 58)”.

Wyjątkiem od powyższej zasady są przypadki, w których sprzedaż udziałów nie jest uznawana wyłącznie za wykonywanie praw właścicielskich przysługujących danemu podmiotowi. W takich przypadkach sprzedaż udziałów stanowi element prowadzonej działalności gospodarczej i jako taka objęta jest opodatkowaniem VAT. W orzecznictwie TSUE uznaje się, że sprzedaż udziałów nie stanowi zwykłej realizacji uprawnień właścicielskich w szczególności w następujących przypadkach:

i. sprzedaż udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

ii. zbywca uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały posiada – przy czym za takie zaangażowanie, co do zasady, uznaje się wyłącznie dokonywanie transakcji opodatkowanych VAT, jak np. świadczenie usług zarządczych, rachunkowych czy administracyjnych na rzecz spółek zależnych;

iii. posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku planowanej sprzedaży udziałów w spółce D nie dojdzie do spełnienia żadnej z ww. przesłanek, w konsekwencji czego planowana sprzedaż nie będzie stanowić wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a zatem Wnioskodawca dokonując tej transakcji nie będzie działać w charakterze podatnika VAT. W efekcie sprzedaż udziałów w D nie będzie objęta zakresem opodatkowania VAT.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej ani brokerskiej, w związku z czym w przypadku planowanej transakcji nie dojdzie do spełnienia pierwszej z ww. przesłanek, które mogłyby przemawiać za uznaniem tej transakcji za element działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przechodząc do analizy drugiego z ww. warunków, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w związku z posiadaniem udziałów w D. nie świadczył na rzecz tego podmiotu usług zarządczych podlegających opodatkowaniu VAT. Jak bowiem wskazał w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, czynności związane z wykonywaniem funkcji właścicielskich (np. wdrażanie zasad ładu korporacyjnego itp.) nie wiązały się bezpośrednio z realizacją na rzecz D. czynności opodatkowanych VAT. Dodatkowo przez cały okres posiadania udziałów w D. nie realizował na rzecz tego podmiotu również jakichkolwiek innych usług opodatkowanych VAT. Tym samym nie doszło do spełnienia drugiej z ww. przesłanek.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku nie dojdzie również do spełnienia trzeciego z ww. warunków dotyczących możliwości uznania sprzedaży udziałów za element prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w ocenie Wnioskodawcy posiadanie udziałów w D. nie stanowi bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zgodnie z ugruntowanym podejściem prezentowanym w interpretacjach, doktrynie i orzecznictwie, posiadanie udziałów stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności w przypadku, gdy przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej obejmuje tworzenie innych podmiotów lub nabywanie udziałów w celu maksymalizacji zysków z tytułu dalszej odsprzedaży. Takie podejście zostało zaprezentowane m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej 1 października 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-598/14/WN), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż posiadanie i sprzedaż udziałów jest stałym, bezpośrednim i koniecznym rozszerzeniem działalności w przypadku gdy: „Tworzenie spółek i sprzedaż udziałów/akcji tych spółek stanowi podstawową działalność Wnioskodawcy (Wnioskodawca zakłada i przygotowuje spółki do rozpoczęcia działalności, a następnie sprzedaje je inwestorowi)”.

W ocenie Wnioskodawcy dla spełnienia ww. warunku koniecznym jest, by posiadanie udziałów stanowiło element rozszerzenia działalności gospodarczej (rozumianej jako maksymalizacja zysków Wnioskodawcy z tytułu ich ewentualnej dalszej odsprzedaży). Udziały powinny więc zostać objęte/nabyte przez dany podmiot w celu ich dalszej odsprzedaży. Tym samym ww. warunek dotyczy podmiotów, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej profesjonalnie zajmują się tworzeniem spółek (lub nabywaniem udziałów w spółkach), bowiem to w takich przypadkach nabycie udziałów stanowi stałe, bezpośrednie i konieczne rozszerzenie działalności gospodarczej.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca zajmuje się działalnością w zakresie poszukiwania i wydobycia węglowodorów i nie prowadzi jakiejkolwiek działalności w zakresie obrotu udziałami czy papierami wartościowymi. Zatem całość działalności Wnioskodawcy jest skoncentrowana wyłącznie na maksymalizacji zysków z tytułu wydobycia węglowodorów, w związku z tym tworzenie spółek, nabywanie udziałów oraz dalsza odsprzedaż udziałów w przypadku Wnioskodawcy nie ma charakteru profesjonalnego. Nabywając i posiadając udziały w spółkach zależnych (w tym również D.), Wnioskodawca nie kieruje się chęcią osiągnięcia/maksymalizacji dochodu w wyniku sprzedaży tych udziałów (a jedynie zapewnieniem realizacji strategii Grupy zgodnie z przedstawionymi powyżej założeniami). Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy posiadanie udziałów w D. nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Powyższe podejście zostało potwierdzone również w indywidualnej interpretacji wydanej dnia 9 października 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/4512-1-528/15-4/MD), w której wskazano: „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy planowana sprzedaż udziałów w spółce D. nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w konsekwencji czego Wnioskodawca dokonując tej transakcji, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

1\. Uznanie planowanej transakcji za usługę, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 (tj. uznania, iż planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż jest realizowana w wykonaniu prowadzonej działalności gospodarczej), planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w spółce D. zdaniem Wnioskodawcy, zostanie objęta zwolnieniem „z” VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT.

Na gruncie ustawy o VAT udziały w spółkach kapitałowych nie stanowią towarów, w konsekwencji czego zbycie tych udziałów nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, iż w myśl art. 2 pkt 6 ustawy za towary uznaje się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zbywane przez Wnioskodawcę udziały stanowią prawa majątkowe a nie rzeczy, w konsekwencji czego nie powinny one zostać uznane za towary w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym zbycie tych udziałów powinno zostać uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż w myśl tego przepisu za świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 – w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż planowana sprzedaż jest realizowana w wykonaniu prowadzonej działalności gospodarczej, transakcja ta będzie stanowić usługę zwolnioną „z” VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT. Na gruncie tego przepisu zwolnieniem „z” VAT zostają objęte usługi (w tym usługi pośrednictwa), których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną – z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi. Przy czym w myśl art. 43 ust. 16 ustawy o VAT zwolnienie to nie obejmuje m.in. usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających: (i) tytuł prawny do towarów; (ii) tytuł własności nieruchomości; (iii) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości; (iv) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części; (v) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione „z” podatku.

Podsumowując, zastosowanie zwolnienia „z” VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT jest możliwe w przypadku łącznego spełnienia następujących warunków:

*   wykonywane czynności stanowią usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach i
*   wykonywane czynności nie stanowią usług przechowywania udziałów lub zarządzania nimi i udziały będące przedmiotem wykonywanych usług nie odzwierciedlają tytułów prawnych ani praw majątkowych wymienionych w art. 43 ust. 16 ustawy o VAT.

Wnioskodawca przyjął założenie, iż planowana transakcja zbycia udziałów w D. na gruncie ustawy o VAT stanowi usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, w przypadku zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku dojdzie do spełnienia pierwszej z ww. przesłanek, od których zależy możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT. Równocześnie w przypadku tego zdarzenia nie dojdzie do spełnienia żadnej z ww. negatywnych przesłanek, tj.:

*   wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie będą stanowić usług przechowywania ani zarządzania udziałami (gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek działalności w tym zakresie) oraz
*   udziały w D. nie będą odzwierciedlać jakichkolwiek tytułów prawnych wskazanych w art. 43 ust. 16 ustawy o VAT, gdyż spółka ta nie posiada tego rodzaju tytułów/praw – podmiot ten nie posiada bowiem tytułu własności nieruchomości ani praw rzeczowych dających mu prawo do korzystania z nieruchomości.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż udziałów w spółce D. na rzecz spółki z siedzibą w Polsce będzie objęta zakresem opodatkowania VAT i jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia „z” VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT, w konsekwencji czego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania, że Wnioskodawca dokonując planowanej sprzedaży udziałów w spółce nie będzie działać w charakterze podatnika
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami zaś, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dlatego też, nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem, za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

A więc w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95 TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady, powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania i zbywania papierów wartościowych (akcji, udziałów) wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, w określonych okolicznościach, a mianowicie gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Należy zatem zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia/sprzedaży udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły.

Aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem, musi być wykonywany przez podatnika w rozumieniu ustawy w ramach jego profesjonalnej aktywności. Podkreślić należy, że zakres opodatkowania podatkiem wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego, działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

W orzeczeniu TSUE z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych.

W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika.

Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w tym orzecznictwie wyjątek od omawianej zasady, sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką – WSA w Opolu w wyroku z dnia 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10, stwierdził, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółkach podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

*   z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku – w związku z posiadaniem udziałów w D. Wnioskodawca podejmuje działania wykraczające poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca (wykonuje prawo głosu, podejmuje decyzje właścicielskie, monitoruje realizację planów i strategii biznesowej, monitoruje rzetelność wypełniania obowiązków informacyjnych i sprawozdawczych, analizuje sytuację ekonomiczno-finansową oraz efektywność spółki, ocenia działalność zarządu, ma prawo powołania jednego członka Zarządu oraz implementował zasady ładu korporacyjnego, w tym: nadzorował/nadzoruje wdrażanie procedur korporacyjnych, zasad raportowania i kontroli wewnętrznej), to nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wykonuje względem Spółki wyłącznie funkcje właścicielskie. Rola Wnioskodawcy nie ogranicza się do biernego modelu realizacji praw własnościowych. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowych udziałów w spółce będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w której Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu ust. 1 tego artykułu. W związku z powyższym zbycie przedmiotowych udziałów będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które – jak wskazał Wnioskodawca – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, będzie zwolnione od podatku.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że dokonując planowanej sprzedaży udziałów w spółce nie będzie działać w charakterze podatnika, należało uznać za nieprawidłowe, zaś w kwestii zwolnienia od podatku ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.