Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-219/14-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-17
Teza: opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów na rzecz pracowników i określenie wartości przekazanych towarów
Słowa kluczowe: prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2014r. (data wpływu 9 czerwca 2014r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na rzecz pracowników - **jest prawidłowe**

*   określenia wartości przekazanych towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na rzecz pracowników i określenia wartości przekazanych towarów.

Pismem z dnia 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) uzupełniono wniosek w zakresie doprecyzowania opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest producentem i importerem wyrobów alkoholowych oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności Spółka przekazuje nieodpłatnie swoim pracownikom zarówno wyroby przez nią wyprodukowane jak i wyroby obce, których jednostkowy koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia (bez podatku), określone w momencie przekazywania towaru:

1.  nie przekracza 10 zł, lub
2.  przekracza 10zł.

Nieodpłatne przekazania towarów na rzecz pracowników dokonywane są na cele związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Przekazywanie towarów pracownikom stanowi wypełnienie zobowiązań podjętych przez Spółkę wobec swoich pracowników, a wartość przekazanych towarów stanowi dla pracowników Spółki przychód ze stosunku pracy. Spółka jako płatnik odprowadza z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki do ZUS.

Na potrzeby realizacji ciążących na Spółce obowiązków wynikających z pełnienia roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jedn.: Dz. U z 2012r„ poz. 361 ze zm., dalej: ustawa o PIT) oraz płatnika składek ZUS (na podstawie ustawy z dnia 13 października 1997 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm., dalej: ustawa o ZUS) Spółka ewidencjonuje wszystkie nieodpłatne wydania realizowane na rzecz swoich pracowników, bez względu na wartość przekazywanych towarów.

Z uwagi na to, że działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (nie jest z niego zwolniona), Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem wyrobów oraz towarów handlowych będących przedmiotem nieodpłatnych wydań opisanych powyżej.

Wydawane pracownikom towary, o których mowa w przedmiotowym wniosku, nie stanowią próbek, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Celem wystąpienia przez Spółkę o wydanie interpretacji indywidualnej jest natomiast potwierdzenie, w jakich przypadkach nieodpłatne przekazania towarów opisane we wniosku stanowią przekazania prezentów o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ww. ustawy i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki przekazywane przez nią towary stanowią prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust 4 ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy:

*   jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt ich wytworzenia nie przekracza 10 zł, bez wzglądu na to czy przekazania tych towarów zostały ujęte w jakiejkolwiek prowadzonej przez Spółkę ewidencji (np. zostały zaksięgowane jako świadczenie pracownicze podlegające w danym miesiącu opodatkowaniu podatkiem PIT oraz oskładkowaniu składkami ZUS, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie), lub

*   jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt ich wytworzenia przekracza 10 zł, pod warunkiem, że towary te zostałyby przez Spółkę ujęte w ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT i z ewidencji tej wynikałoby, że łączna wartość tych towarów przekazanych nieodpłatnie jednemu pracownikowi w roku podatkowym nie przekracza kwoty 100 zł.

Przekazywane przez Spółkę towary nie stanowią natomiast prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli ich jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia przekracza 10 zł, i nie zostały one ujęte przez Spółkę w ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT albo zostały ujęte w takiej ewidencji lecz z ewidencji tej będzie wynikać, że ich łączna wartość w odniesieniu do towarów przekazywanych nieodpłatnie jednemu pracownikowi przekroczyła kwotę 100 zł w danym roku podatkowym.

Wydawane pracownikom nieodpłatnie towary odnotowywane są w ewidencji księgowej Spółki jako świadczenia pracownicze, które w miesiącu przekazania ich pracownikowi wliczane są przez Spółkę do jego dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT oraz do podstawy wymiaru składek ZUS. Praktyka ta jest stosowana bez względu na jednostkową wartość wydawanych pracownikom towarów, wyrażoną ceną nabycia (towary zakupione) bądź kosztem wytworzenia (wyroby produkcji własnej).

Spółka nie prowadzi natomiast odrębnej ewidencji wydawanych pracownikom nieodpłatnie towarów dla celów rozliczania podatku VAT (ewidencja nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT), tj. ewidencji, w której ujmowane byłyby wydawane towary w rozbiciu na poszczególnych pracowników, którzy te towary otrzymali, i która sumowałaby towary przekazane jednemu pracownikowi w danym roku podatkowym dla celów weryfikacji, czy ich łączna wartość przekroczyła kwotę 100 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Spółka stoi na stanowisku, że przekazywane pracownikom nieodpłatnie towary o wartości jednostkowej poniżej 10 zł w każdym przypadku nie podlegają opodatkowaniu VAT jako prezenty o małej wartości, ponieważ zakwalifikowanie tych towarów do kategorii prezentów o małej wartości nie jest uzależnione od ujęcia ich w ewidencji, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT. Bez znaczenia dla opodatkowania VAT pozostaje więc to czy Spółka prowadzi w odniesieniu do tych towarów ewidencję, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT oraz to czy towary te zostały w tej ewidencji ujęte. Ze stanowiskiem tym zgadza się także Minister Finansów, co potwierdził w cytowanych niżej interpretacjach indywidualnych:

Zdaniem Dyrektora IS w Warszawie „uznać należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu" (interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2012 r., nr IPPP2/443- 72/12-2/KAN). Również w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r. nr IPPP2/443-601/12-2/AO Dyrektor IS w Warszawie w podobnym stanie faktycznym uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „konstrukcja przewidziana w art. 7 ust 4 pkt 2 zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu.

Wniosek przeciwny do wyrażonego powyżej prowadziłby do sytuacji, w której podatnik prowadzący ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości odbiorców wyrobów znajdowałby się w sytuacji gorszej od podatnika, który takiej ewidencji nie prowadzi".

Nawet gdyby uznać powyższą argumentację za błędną Spółka zwraca uwagę, że wydawane towary o wartości poniżej 10 zł i tak nie podlegałyby opodatkowaniu VAT, ponieważ ujmowane są one przez Spółkę w ewidencji księgowej jako świadczenia pracownicze wyłącznie dla celów rozliczenia podatku PIT oraz składek ZUS w danym miesiącu. Spółka podkreśla, że nie prowadzi odrębnej ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, w której ujmowane byłyby towary wydawane w danym roku podatkowym w rozbiciu na poszczególnych pracowników, którzy je otrzymali, i która sumowałaby wartość wydanych towarów w celu weryfikacji czy nie przekroczyła ona kwoty 100 zł w odniesieniu do danego pracownika.

Jeśli chodzi o wydawane nieodpłatnie towary, których jednostkowa wartość przekracza 10 zł Spółka ma obowiązek je opodatkować chyba, że rozpocznie prowadzenie ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, w której ujmowane będą towary wydawane w danym roku podatkowym w rozbiciu na poszczególnych pracowników, którzy je otrzymali, i z ewidencji tej będzie wynikać, że wartość wydanych towarów w roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 100 zł w odniesieniu do danego pracownika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nieodpłatne przekazania towarów na rzecz pracowników Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku przekazania towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia (bez podatku), określone w momencie przekazywania towaru, przekraczają kwotę 10 zł, łączna wartość przekazanych towarów, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, powinna uwzględniać kwotę podatku akcyzowego oraz podatku VAT, którymi obciążone są przekazywane towary?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

1.  Podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT przekazania na rzecz pracowników towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) bądź jednostkowy koszt wytworzenia przekraczają 10 zł, ujęte w prowadzonej przez Spółkę ewidencji, w przypadku, jeśli ich przekazanie spowodowało przekroczenie kwoty 100 zł w odniesieniu do łącznej wartości towarów przekazanych jednej osobie w roku podatkowym;
2.  Nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT:
    *   przekazania na rzecz pracowników towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) bądź jednostkowy koszt wytworzenia nie przekraczają 10 zł, bez względu na to czy przekazania te zostały ujęte w prowadzonej przez Spółkę ewidencji;
    *   przekazania na rzecz pracowników towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) bądź jednostkowy koszt wytworzenia przekraczają 10 zł, w przypadku, jeśli towary te zostały ujęte w ewidencji prowadzonej przez Spółkę i jednocześnie ich łączna wartość nie przekracza kwoty 100 zł w odniesieniu do towarów przekazanych nieodpłatnie jednej osobie w roku podatkowym.

Art. 5 ust. 1 ustawy o VAT określa przedmiot opodatkowania tym podatkiem, wskazując w pkt 1 odpłatną dostawę i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jednocześnie, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Definicja „prezentów o małej wartości" została przedstawiona w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z jego regulacją, prezentami o małej wartości są przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

W ocenie Spółki, z analizy powyższych przepisów wynika, iż wydania towarów o wartości nieprzekraczającej 10 zł, nie powinny podlegać opodatkowaniu także w przypadku, gdy łączna wartość towarów przekazanych jednej osobie przekracza w ciągu roku podatkowego kwotę 100 zł, bez względu na to, czy podatnik prowadzi ewidencję dokonywanych wydań czy też nie. Przemawiają za tym następujące argumenty. Intencją ustawodawcy wprowadzającego do obowiązującego porządku prawnego analizowaną regulację było określenie sytuacji, w których podatnik nie będzie miał obowiązku naliczania podatku VAT ze względu na niewielką wartość nieodpłatnie przekazywanych towarów. W ocenie Spółki, ustawodawca wyodrębnił w tym zakresie dwie niezależne od siebie sytuacje, których wystąpienie uprawnia podatnika do nieopodatkowywania przekazywanych towarów.

Brak obowiązku naliczania VAT dotyczy zatem następujących przypadków nieodpłatnych wydań:

*   wydania o łącznej wartości do 100 zł w skali roku na rzecz jednego podmiotu (zgodnie z prowadzoną ewidencją), oraz

*   wydania o jednostkowej wartości nieprzekraczającej 10 zł, bez względu na łączną kwotę wydań takich towarów, dokonanych w roku podatkowym na rzecz danego podmiotu.

Spełnienie którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek oznacza, że nieodpłatne przekazanie towarów nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Stanowisko to znajduje poparcie m.in. w interpretacjach organów podatkowych. „Rezultaty analizy językowej art. 7 ust. 4 ustawy o VAT nie pozwalają na stwierdzenie, iż zamiarem ustawodawcy było połączenie obu wskazanych tam dyspozycji i tym samym określenie prezentów o małej wartości poprzez dwie przesłanki, których łączne wypełnienie pozwala na zakwalifikowanie prezentu jako prezentu o małej wartości" (Tak m.in. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2013 r. sygn. IPPP3/443-377/13-2/LK czy Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2011 r. sygn. IPPP1/443-980/11-2/ISz). Ustawodawca, zmierzając bowiem do ustalenia kilku przesłanek będących wspólnie warunkiem zastosowania danej regulacji używa do tego celu odpowiednich łączników albo słowa „łącznie” lub jego synonimów. Przykładem na gruncie ustawy o VAT jest art. 47 ust. 1 ustawy o VAT, który zawiera dyspozycję: „zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki (\`(...)\`)". W cytowanym powyżej art. 7 ust. 4 ustawy o VAT takie wyrażenia nie zostały użyte. Oznacza to, że z brzmienia analizowanego przepisu wynika, iż wskazanych przesłanek nie należy rozpatrywać łącznie jako części składowych jednego warunku wyłączenia dokonywanych wydań z opodatkowania VAT.

Odnosząc powyższe argumenty do wydań towarów realizowanych przez Spółkę na rzecz swoich pracowników, podlegających ujęciu w ewidencji prowadzonej przez Spółkę na potrzeby realizacji obowiązków płatnika, obowiązek opodatkowania przekazanych towarów uzależniony będzie od tego, czy jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazywanego towaru przekroczy 10 zł. W przypadku, gdy próg 10 zł w odniesieniu do jednostkowej ceny nabycia (bez podatku) lub jednostkowego kosztu wytworzenia przekazywanego towaru nie zostanie przekroczony, takie wydanie nie będzie podlegać VAT.

W szczególności, na prawo do nienaliczenia podatku VAT w przypadku przekazywania pracownikom towarów o jednostkowej cenie nabycia (bez podatku) bądź jednostkowym koszcie wytworzenia nieprzekraczającym 10 zł nie ma wpływu fakt, iż Wnioskodawca ewidencjonuje wydawane pracownikom towary w związku z realizacją obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnika składek ZUS. Sama okoliczność prowadzenia ewidencji dla niektórych przekazywanych nieodpłatnie wyrobów, tak jak to ma miejsce w przypadku towarów przekazywanych przez Spółkę swoim pracownikom, nie rodzi bowiem obowiązku opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekraczają 10 zł. Prowadzenie przez podatnika ewidencji nie może stawiać go w gorszej sytuacji od podmiotu, który takiej ewidencji nie prowadzi. Takie podejście byłoby nieracjonalne z punktu widzenia celu analizowanej regulacji i skutkowałoby nieuzasadnionym różnicowaniem sytuacji prawnej podmiotów, wobec których zaistniał podobny stan faktyczny.

Podjęcie decyzji o prowadzeniu ewidencji nie może zatem generować obowiązku podatkowego w odniesieniu do towarów, które nie byłyby opodatkowane gdyby podatnik ich nie ewidencjonował.

Stanowisko to podzielają również organy podatkowe: „Odmienna interpretacja oznaczałaby bowiem, że podatnik, który nie prowadzi ewidencji może korzystać z przywileju braku opodatkowania, podczas gdy podatnik, który rozpocznie prowadzenie takiej ewidencji byłby karany koniecznością opodatkowania VAT dokonywanych nieodpłatnych wydań" (Tak m.in. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2012r. sygn. IPPP2/443-601/12-2/AO czy Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2011r., sygn. IPPP1/443- 980/11 -2/ISz).

Podsumowując, w przedmiocie odpowiedzi na pytanie pierwsze, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będą ujęte w ewidencji Spółki wydania na rzecz pracowników Spółki towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) bądź jednostkowy koszt wytworzenia przekracza 10 zł, o ile ich przekazanie spowoduje przekroczenie kwoty 100 zł w odniesieniu do łącznej wartości towarów przekazanych jednej osobie w roku podatkowym. Pozostałe opisane w niniejszym wniosku nieodpłatne wydania na rzecz pracowników Spółki nie będą natomiast podlegać opodatkowaniu.

Powyżej zaprezentowane stanowisko znajduje również potwierdzenie w jednolitej linii orzeczniczej organów podatkowych. Wskazać należy przykładowo następujące interpretacje indywidualne:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. IPPP3/443-377/13-2/LK;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. ITPP2/443-1338/12/AW;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-601/12-2/AO;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 grudnia 2011 r., sygn. IPPP2/443-1144/11-2/JO;

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2011 r., sygn. ILPP2/443-2 049/11 -3/AD;

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-980/11-2/ISz;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-940/11-2/BS.

Ad. 2

Z uwagi na to, iż użyte przez ustawodawcę w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT określenie „łączna wartość” towarów przekazywanych w roku podatkowym jednej osobie nie zostało w ustawie zdefiniowane, Spółka stoi na stanowisku, iż należy je interpretować (obliczać) w sposób analogiczny do limitu 10 zł wynikającego z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

Oznacza to, iż podstawą ustalenia łącznej wartości przekazanych towarów na potrzeby ustalenia momentu przekroczenia limitu 100 zł, o którym mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, powinna być jednostkowa cena nabycia (dla towarów nabytych przez Spółkę) lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazywanych towarów (dla wyrobów własnej produkcji).

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), jednostkowa cena nabycia bez podatku lub jednostkowy koszt wytworzenia niektórych przekazywanych przez Spółkę towarów może przekraczać 10 zł. W takich przypadkach, Spółka ma prawo nie opodatkować nieodpłatnych wydań towarów, jeżeli ich łączna wartość (na rzecz jednej osoby) nie przekracza w roku podatkowym kwoty 100 zł określonej na podstawie ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości obdarowanych osób, zgodnie z art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Wydawane pracownikom wyroby alkoholowe własnej produkcji zostały wcześniej opodatkowane przez Spółkę podatkiem akcyzowym. W tym wypadku podstawą określenia łącznej wartości przekazanych towarów powinien być, zdaniem Spółki, jednostkowy koszt ich wytworzenia. Ze względu na fakt, iż ustawa o podatku VAT nie definiuje pojęcia jednostkowego kosztu wytworzenia, należy odwołać się w tym względzie do definicji zawartej w art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994r.o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.). Z analizy tego przepisu wynika, iż koszt wytworzenia produktu nie obejmuje podatku akcyzowego zapłaconego od wytworzonego produktu. Spółka zwraca uwagę, iż stanowisko to potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego w Lublinie w pisemnej interpretacji prawa podatkowego wydanej dla Spółki w dniu 28 maja 2007 r. sygn. PP 443/34/07.

Z kolei, w przypadku przekazywania towarów nabytych wcześniej przez Spółkę, ich łączną wartość na potrzeby ustalenia obowiązku opodatkowania podatkiem VAT należy obliczać w oparciu o jednostkową cenę nabycia (bez podatku), o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. W przypadku jeśli cena nabycia towaru zapłacona przez Spółkę zawierała podatek akcyzowy, podatek ten powinien zostać uwzględniony w łącznej wartości towarów przekazanych przez Spółkę jednej osobie w roku podatkowym, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. W pozostałych wypadkach, tj. gdy cena nabycia nie zawierała akcyzy (np. zakup w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego Spółki), brak jest podstaw do uwzględniania podatku akcyzowego w jednostkowej cenie nabycia, a tym samym w łącznej wartości przekazanych towarów, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

To samo podejście, zdaniem Spółki, powinno znaleźć zastosowanie w odniesieniu do kwestii ustalenia czy łączna wartość przekazanych jednej osobie w roku podatkowym towarów (na podstawie art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT) powinna uwzględniać podatek VAT (wartość brutto) czy też chodzi tu o wartość netto. Z uwagi na to, że art. 7 ust. 4 pkt 2 odwołuje się do jednostkowego kosztu wytworzenia oraz do jednostkowej ceny nabycia (bez podatku), tj. do wartości netto przekazywanych towarów, analogiczną zasadę należy przyjąć przy ustalaniu łącznej wartości wydanych przez Spółkę towarów. Oznacza to, że zarówno w odniesieniu do wyrobów własnych, jak i wyrobów zakupionych przez Spółkę łączna wartość przekazanych towarów na potrzeby zastosowania art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT nie zawiera podatku od towarów i usług (wartość netto).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym podkreśla się, iż: „z punktu widzenia wykładni systemowej wewnętrznej ustawy o VAT nie można uznać, iż pojęcie wartości występujące w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, należy interpretować odmiennie niż w art. 7 ust. 2 w związku z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT (od 1 stycznia 2014 r. analogiczny art. 29a ust 2 ustawy o VAT), czy odmiennie niż w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT" (Tak np. WSA w Warszawie z 28 lutego 2013 r., sygn. III SA/Wa 2363/12). Stanowisko takie jest prezentowane również przez przedstawicieli doktryny prawa podatkowego (Zob.T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, s. 117-118).

Odmienne stanowisko prezentowane przez niektóre organy podatkowe spotkało się natomiast z krytyką m.in. ze strony WSA w Warszawie, który w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. III SA/Wa 2363/12 stwierdził, że „jeśli pojęcie ceny nabycia zostało użyte w ustawach podatkowych, jako cena netto, uwzględniając specyfikę VAT, to nie można stosować odmiennej definicji tego pojęcia, opierając się na innych przepisach, w tym na ustawie o cenach, które ujmują ją w wartości brutto. W tej sytuacji prymat ma wykładnia systemowa wewnętrzna, zakładająca spójność systemu prawa podatkowego". Zdanie to podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 września 2008 r. sygn. I FSK 1011/07.

Podsumowując, w przedmiocie odpowiedzi na drugie pytanie, zdaniem Spółki w przypadku nieodpłatnych przekazań towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia (bez podatku) przekraczają kwotę 10 zł, limit łącznej wartości towarów przekazanych w roku podatkowym jednej osobie (100 zł), o którym mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, należy obliczać w oparciu o jednostkowy koszt wytworzenia (wyroby własne Spółki) lub jednostkową cenę nabycia bez podatku (towary nabyte przez Spółkę). Wartość ta nie zawiera podatku VAT (wartość netto). Ponadto, wartość ta nie zawiera także akcyzy, z wyjątkiem towarów zakupionych, których cena nabycia zawierała podatek akcyzowy.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na rzecz pracowników

*   **nieprawidłowe** - w zakresie określenia wartości przekazanych towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy – przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie do art. 7 ust. 4 ustawy – przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

W myśl art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Z powyższych przepisów wynika, że nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług przekazanie pracownikom towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazania towaru, nie przekracza 10 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Należy podkreślić, że w świetle przytoczonych przepisów – art. 7 ust. 3 w zw. z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy – nie ma znaczenia ilość przekazywanych przez wnioskodawcę jednemu podmiotowi towarów w sytuacji, gdy jednostkowa cena nabycia bez podatku lub jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów, nie przekroczyła 10 zł.

Jednocześnie należy wskazać, że sytuacje wynikające z art. 7 ust. 4 ustawy są niezależne od siebie. W związku z tym jeśli podatnik spełni przesłanki do zastosowania któregokolwiek z wymienionych przypadków, dokonywane przez niego wydania bez wynagrodzenia nie będą podlegały opodatkowaniu VAT

Z wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności Spółka przekazuje nieodpłatnie swoim pracownikom zarówno wyroby przez nią wyprodukowane, jak i wyroby obce, których jednostkowy koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia (bez podatku), określone w momencie przekazywania towaru:

1.  nie przekracza 10 zł, lub
2.  przekracza 10zł.

Nieodpłatne przekazania towarów na rzecz pracowników dokonywane są na cele związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wartość przekazanych towarów stanowi dla pracowników Spółki przychód ze stosunku pracy. Spółka jako płatnik odprowadza z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki do ZUS. Na potrzeby realizacji ciążących na Spółce obowiązków wynikających z pełnienia roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnika składek ZUS, Spółka ewidencjonuje wszystkie nieodpłatne wydania realizowane na rzecz swoich pracowników, bez względu na wartość przekazywanych towarów. Z uwagi na to, że działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (nie jest z niego zwolniona), Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem wyrobów oraz towarów handlowych będących przedmiotem nieodpłatnych wydań opisanych powyżej. Wydawane pracownikom towary, o których mowa w przedmiotowym wniosku, nie stanowią próbek, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy.

Zdaniem Spółki przekazywane przez nią towary stanowią prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy:

*   jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt ich wytworzenia nie przekracza 10 zł, bez wzglądu na to czy przekazania tych towarów zostały ujęte w jakiejkolwiek prowadzonej przez Spółkę ewidencji (np. zostały zaksięgowane jako świadczenie pracownicze podlegające w danym miesiącu opodatkowaniu podatkiem PIT oraz oskładkowaniu składkami ZUS, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie), lub

*   jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt ich wytworzenia przekracza 10 zł, pod warunkiem, że towary te zostałyby przez Spółkę ujęte w ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT i z ewidencji tej wynikałoby, że łączna wartość tych towarów przekazanych nieodpłatnie jednemu pracownikowi w roku podatkowym nie przekracza kwoty 100 zł.

Przekazywane przez Spółkę towary nie stanowią natomiast prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli ich jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia przekracza 10 zł, i nie zostały one ujęte przez Spółkę w ewidencji nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT albo zostały ujęte w takiej ewidencji lecz z ewidencji tej będzie wynikać, że ich łączna wartość w odniesieniu do towarów przekazywanych nieodpłatnie jednemu pracownikowi przekroczyła kwotę 100 zł w danym roku podatkowym. Wydawane pracownikom nieodpłatnie towary odnotowywane są w ewidencji księgowej Spółki jako świadczenia pracownicze, które w miesiącu przekazania ich pracownikowi wliczane są przez Spółkę do jego dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT oraz do podstawy wymiaru składek ZUS. Praktyka ta jest stosowana bez względu na jednostkową wartość wydawanych pracownikom towarów, wyrażoną ceną nabycia (towary zakupione) bądź kosztem wytworzenia (wyroby produkcji własnej). Spółka nie prowadzi natomiast odrębnej ewidencji wydawanych pracownikom nieodpłatnie towarów dla celów rozliczania podatku VAT (ewidencja nieodpłatnych wydań, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT), tj. ewidencji, w której ujmowane byłyby wydawane towary w rozbiciu na poszczególnych pracowników, którzy te towary otrzymali, i która sumowałaby towary przekazane jednemu pracownikowi w danym roku podatkowym dla celów weryfikacji, czy ich łączna wartość przekroczyła kwotę 100 zł.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że nieodpłatne przekazanie towarów będących przedmiotem wniosku, których jednostkowa cena nabycia/wytworzenia (bez podatku) nie przekracza 10 zł, nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że stanowią one prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki. Ponadto, w świetle przytoczonych przepisów – art. 7 ust. 3 w zw. z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy – na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opisanego we wniosku nieodpłatnego przekazania nie ma/nie będzie mieć wpływu ilość przekazanych przez Spółkę towarów jednemu pracownikowi. Istotne znaczenie ma/będzie mieć fakt, że jednostkowy koszt wytworzenia (ewentualnie cena nabycia) pojedynczego towaru nie przekracza/nie będzie przekraczał 10 zł netto.

Nie jest/nie będzie również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób, którym przekazano przedmiotowe prezenty.

Natomiast w sytuacji, gdy:

1.  wartość przekazanych towarów jednemu pracownikowi w roku podatkowym, ujętych w ewidencji, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy, przekracza/będzie przekraczać kwotę 100 zł, lub
2.  wartości przekazanych towarów nie ujęto w ewidencji, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, przekraczają 10 zł,

przekazania te podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie definiują pojęć „łączna wartość towaru” oraz „jednostkowa cena nabycia”. W znaczeniu potocznym przy określaniu wartości towaru należy uwzględnić cenę i ilość towaru.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001r. o cenach (Dz.U. z 2013r. poz. 385), ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą (kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z powyższego zapisu wynika zatem, że podatek VAT oraz podatek akcyzowy są elementami ceny i wartości, co oznacza, iż sprzedawca towaru lub usługi kalkulując cenę wlicza do niej te podatki.

Powyższe oznacza, że pojęcia „cena” lub „wartość” zawierają w sobie podatek od towarów i usług i podatek akcyzowy.

Do takiego samego wniosku prowadzi również analiza techniki legislacyjnej związanej z podatkiem od towarów i usług. Wszędzie tam, gdzie ustawodawca chciał, aby cena nabycia była pomniejszona o należny podatek od towarów i usług wyraźnie to wyartykułował. Przykładem może być art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy , w którym ustawodawca definiując „prezenty o małej wartości”, których przekazania nie ujęto w ewidencji, posługuje się „jednostkową ceną nabycia” towaru „bez podatku” od towarów i usług.

Również w art. 106e ust. 1 ustawy, ustawodawca określając szczegółowe zasady wystawiania faktur stwierdzających dokonanie sprzedaży, w pkt 9 posługuje się pojęciem „ceny jednostkowej towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto)” , w pkt 11 - „wartości dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto)”, natomiast w pkt 15 – „kwoty należności ogółem”.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wskazana w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług łączna wartość przekazanych towarów w kwocie 100 zł, stanowiąca granicę wyłączenia z opodatkowania VAT przekazywanych jednej osobie towarów jest kwotą brutto, zawierającą podatek VAT i ewentualny podatek akcyzowy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca przekazuje pracownikom towary wytworzone przez siebie lub zakupione. Cena części zakupionych towarów zawiera w sobie podatek akcyzowy.

Należy wskazać, że kosztem wytworzenia produktu, są/będą wszelkie koszty, które są ponoszone na wytworzenie tegoż właśnie produktu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w odniesieniu do dokonywanych przez Wnioskodawcę nieodpłatnych przekazań towarów, które w świetle art. 7 ust. 2 ustawy, podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, łączną wartość towarów, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy, stanowi/będzie stanowić wartość brutto tych towarów, a więc wartość zawierająca:

1.  podatek VAT i podatek akcyzowy – w przypadku przekazania towarów nabytych przez Wnioskodawcę, których cena nabycia zawierała/będzie zawierała podatek akcyzowy
2.  podatek VAT – w przypadku przekazania wytworzonych przez Wnioskodawcę towarów lub towarów nabytych, których cena nie zawierała/nie będzie zawierała kwoty podatku akcyzowego.

Reasumując, w przypadku przekazania towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia (bez podatku), określone w momencie przekazywania towaru, przekraczają kwotę 10 zł, łączna wartość przekazanych towarów, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy, powinna uwzględniać kwoty podatku VAT oraz kwotę podatku akcyzowego w sytuacjach, gdy cena nabycia tych towarów zawierała/będzie zawierała ww. podatek.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Na ocenę prawną przedmiotowej sprawy nie może mieć wpływu cytowane przez Wnioskodawcę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2008 r. sygn. I FSK 1011/07. Ponadto wskazane przez wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 lutego 2013 r., sygn. III SA/Wa 2363/12 nie jest prawomocne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.