Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-537/13/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-06
Teza: Unormowanie art. 21 ust. 9 ustawy obejmuje m.in. kwestię związaną z obowiązkiem złożenia deklaracji podatkowej (w tym termin jej złożenia) w przypadku powstania ubytków wyrobów węglowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków.
Słowa kluczowe: wyroby; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2013 r. (wpływ 7 listopada 2013 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków wyrobów węglowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków wyrobów węglowych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się obrotem węglem kamiennym na terytorium kraju. Dostawcą węgla są kopalnie. Po nabyciu węgla przez Wnioskodawcę węgiel jest odsprzedawany, przy czym taka odsprzedaż następuje zarówno na rzecz finalnych odbiorców, jak i dalszych pośredników (PPW). W związku z powyższym - od dnia 1 stycznia 2012 r. kiedy to sprzedaż węgla objęto podatkiem akcyzowym - Wnioskodawca jest podatnikiem podatku akcyzowego i posiada status pośredniczącego podmiotu węglowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym (PPW) i potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako PPW, w którym jako przedmiot działalności Wnioskodawcy wskazano: „Sprzedaż na terytorium kraju wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy podlegających zwolnieniu od akcyzy”. Nabyty od kopalni węgiel przewożony jest do Wnioskodawcy transportem samochodowym Zainteresowanego lub transportem kolejowym. W trakcie transportu węgla do Wnioskodawcy dochodzi do powstawania ubytków węgla niebędących następstwem kradzieży. Ubytki te są, zdaniem Wnioskodawcy, nie do uniknięcia. W przypadku, gdy transport węgla odbywa się transportem samochodowym Wnioskodawcy powstanie tego rodzaju ubytków obciąża Wnioskodawcę. Z chwilą podpisania kwitu wagowego przez kierowcę „na wadze” w kopalni, potwierdza on ilość węgla załadowanego na samochód i węgiel ten staje się własnością Wnioskodawcy. Przy transporcie węgla transportem kolejowym również powstają ubytki podczas transportu pomimo, że wagony nie noszą śladów naruszenia. Powstają również przy przeładunku węgla z wagonów na samochody, a następnie podczas przewozu węgla ze stacji kolejowej na plac składowy Wnioskodawcy. Niezależnie od powyższego ubytki (straty) węgla powstają również w trakcie innych czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością w zakresie obrotu węglem, tj. przyjmowania węgla na magazyn, składowania (magazynowania) dostarczonego Wnioskodawcy węgla oraz przy czynnościach związanych z wydawaniem węgla z magazynu innym podmiotom, będącym zarówno PPW, jak i finalnym nabywcom węglowym (FNW). Na podstawie ustawy z dnia 12 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. poz. 939) - dalej ustawa nowelizująca, z dniem 20 września 2013 r. dokonano w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej PAkcU) licznych zmian istotnie zmieniających dotychczasowe zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów węglowych. Jedną z najważniejszych zmian jest rezygnacja przez ustawodawcę z opodatkowania każdego etapu obrotu wyrobami węglowymi, na rzecz opodatkowania jedynie ostatniego etapu obrotu, czyli na etapie sprzedaży wyrobów węglowych do FNW. W ścisłym związku z tą zmianą pozostaje również dokonana przez ustawodawcę zmiana zasad opodatkowania ubytków wyrobów węglowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na gruncie obecnie obowiązującego art. 9a ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit c) PAkcU, przedmiotem opodatkowania akcyzą są jedynie te ubytki, które powstają w trakcie przemieszczania węgla dokonywanego w ramach jego sprzedaży do FNW, a tym samym wszelkie inne ubytki węgla powstałe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie obrotu węglem, tj. powstałe w trakcie przemieszczania węgla z kopalni do Wnioskodawcy, przyjmowania przez Wnioskodawcę węgla na magazyn, składowania (magazynowania) dostarczonego Wnioskodawcy węgla, czynności związanych z wydaniem węgla dalszemu nabywcy z magazynu, pozostają poza zakresem opodatkowania?
2.  W jakim terminie Wnioskodawca powinien płacić podatek akcyzowy od ubytków wyrobów węglowych, tj. czy zastosowanie ma termin wynikający z art. 21a ust. 1 PAkcU, czy z art. 21 ust. 9 PAkcU?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1\. W ocenie Wnioskodawcy, w obowiązującym stanie prawnym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają jedynie ubytki węgla powstałe w trakcie jego przemieszczania, które ma związek z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą węgla na rzecz FNW, natomiast wszelkie inne ubytki węgla powstałe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie obrotu węglem, pozostają poza zakresem opodatkowania.

Zainteresowany wskazuje przy tym, że zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 7 PAkcU, w brzmieniu obowiązującym od dnia 20 września 2013r. przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym w odniesieniu do wyrobów węglowych jest m.in. powstanie ubytków wyrobów węglowych. Definicję ubytków wyrobów akcyzowych w odniesieniu do wyrobów węglowych określa art. 2 ust 1 pkt 20 lit. c PAkcU, zgodnie z którym są to wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonywaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. Definicja ubytków wyrobów węglowych uległa zmianie na podstawie przepisów ustawy nowelizującej. W brzmieniu obowiązującym do dnia 19 września 2013r. art. 2 ust 1 pkt 20 lit. c, jako ubytki wyrobów akcyzowych - traktował wszelkie straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez PPW. Z nowej definicji ubytków wyrobów akcyzowych wynika, że obecnie ubytki wyrobu węglowego powstają w sytuacji, gdy są spełnione kumulatywnie dwie przesłanki: ubytek powstał w trakcie przemieszczania wyrobów węglowych na terytorium kraju, przemieszczenie to miało związek z wykonywaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. Zakres czynności opodatkowanych akcyzą w odniesieniu do wyrobów węglowych uregulowany został w art. 9a ust. 1 PAkcU, przy czym w następstwie wejścia w życie ustawy nowelizującej zakres tych czynności uległ zawężeniu. Obecne brzmienie tego przepisu wprost wskazuje, że poza zakresem opodatkowania akcyzą pozostaje obecnie sprzedaż wyrobów węglowych pomiędzy PPW. Mając zatem na uwadze, że na gruncie art. 2 ust 1 pkt 20 lit c PAkcU pojęcie ubytków wyrobów węglowych jest związane z przemieszczeniem dokonywanym w ramach czynności podlegającej opodatkowania akcyzą, przesądza to, że ewentualne straty wyrobów węglowych powstające na etapie ich przemieszczania w związku ze sprzedażą pomiędzy PPW nie stanowią ubytków wyrobów węglowych, które podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9a ust 1 pkt 7 PAkcU. Również ubytki powstałe w trakcie innych czynności, niż przemieszczanie do FNW, nie mogą zostać uznawane za tego rodzaju ubytki. W szczególności za tego rodzaju ubytki nie mogą zostać uznane ubytki powstające w trakcie magazynowania (również przyjmowania na magazyn i wydawania z magazynu) wyrobów węglowych przez PPW. Dokonana zmiana definicji ubytków wyrobów węglowych jednoznacznie wskazuje, że tego rodzaju ubytki – stanowiąc normalne następstwo prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej na obrocie wyrobami węglowymi - począwszy od dnia 20 września 2013 r. pozostają poza zakresem opodatkowania akcyzą.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku powstania ubytków węgla, które stanowią ubytki wyrobów węglowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c PAkcU będzie on zobowiązany do rozliczenia należnej z tego tytułu akcyzy na zasadach określonych w art. 21a ust. 1 PAkcU, a nie art. 21 ust. 9 PAkcU.

W ocenie Wnioskodawcy, przepis art. 21a ust. 1 PAkcU, jako że dotyczy terminów rozliczenia akcyzy dla szczególnej grupy wyrobów akcyzowych, jaką są wyroby węglowe ma charakter przepisu szczególnego względem przepisu art. 21 ust. 9 PAkcU i wyłącza jego zastosowanie. Wskazuje na to przede wszystkim wykładnia systemowa ustawy. Kwestia terminów rozliczenia akcyzy w odniesieniu do podmiotów, których dotyczy obowiązek w podatku akcyzowym uregulowana została przez ustawodawcę w art. 21 PAkcU. Określone w tym przepisie terminy i zasady rozliczenia akcyzy zasadniczo dotyczą wszystkich wyrobów akcyzowych. Tym niemniej w odniesieniu do terminów rozliczenia wyrobów węglowych ustawodawca ustanowił odrębną regulację – art. 21a PAkcU. Regulacja art. 21a, jako że dotyczy opodatkowania akcyzą jednego zaledwie wyrobu akcyzowego, ma charakter szczególny w stosunku regulacji zawartej w art. 21 PAkcU, przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, ten szczególny charakter dotyczy wszystkich zdarzeń, które rodzą obowiązek podatkowy w odniesieniu do wyrobów węglowych. Jedną bowiem z podstawowych reguł wykładni systemowej „w trakcie wykładni należy brać pod uwagę miejsce przepisów w ramach systematyki aktu prawnego, w którym się znajdują (systematyka wewnętrzna)”. W tym zakresie zasadą jest, że przepis szczególny umiejscawiany jest w aktach prawnych pod normą o charakterze ogólnym, a nie odwrotnie. Zatem skoro przepis art. 21a PAkcU umiejscowiony jest pod przepisem art. 21 PAkcU, to należy uznać, że ma on charakter szczególny również w odniesieniu do kwestii rozliczania podatku akcyzowego w związku z powstaniem nadmiernych ubytków wyrobów węglowych. W konsekwencji należy uznać, że w przypadku powstania nadmiernych ubytków wyrobów węglowych, które są objęte obowiązkiem podatkowym nie mają zastosowania przepisy art. 21, w tym ust. 9 tego przepisu, ponieważ zasady składania deklaracji i zapłaty akcyzy od wyrobów węglowych regulowane są przez szczególny przepis art. 21a tej ustawy, który wyłącza stosowanie przepisów ogólnych wynikających z art. 21 ustawy. W świetle powyższego należy uznać, że ubytki powstające podczas przemieszczania wyrobów węglowych rozlicza się zgodnie ze szczególną zasadą wynikającą z powołanego art. 21a ust. 1 ustawy – w terminie do 25 dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie. Potwierdzenie zasadności przedmiotowego stanowiska można znaleźć można również w interpretacjach wydanych w imieniu Ministra Finansów przez upoważnionych Dyrektorów Izb Skarbowych (por. interpretacja indywidualna nr IBPP4/443-127/12/PH). Należy przy tym zauważyć, że zaakceptowanie stanowiska, zgodnie z którym niedobory wyrobów węglowych były rozliczane na zasadach określonych w art. 21 ust. 9 PAkcU pozostawałoby również w sprzeczności z zasadą racjonalnego ustawodawcy. O ile bowiem ustawodawca zamierzał opodatkować niedobory węglowe, na zasadach określonych w art. 21 ust. 9 PAkcU, to mógł to uczynić przez prosty zabieg redakcyjny i dodanie w art. 21a PAkcU normy, że terminy podane w ust. 1 nie mają zastosowania do rozliczania ubytków wyrobów węglowych przekraczających dopuszczalne normy. Skoro tego nie uczynił, to – w ocenie Wnioskodawcy – brak jest podstaw, aby zawężać regulację art. 21a przez uznanie, że nie znajduje ona zastosowania do zasad rozliczania niedoborów węglowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że z dniem 20 września 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 12 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. poz. 939), które zmieniły dotychczasowe zasady obrotu wyrobami węglowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.), dalej zwanej ustawą, wyroby węglowe, to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowane do kodu CN 2701,
*   węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2702,
*   koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2704 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, ubytki wyrobów akcyzowych - wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,
3.  wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

Pośredniczący podmiot węglowy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\- który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności;

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

– niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:

1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 9 ustawy, w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, oraz w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, a także całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, z wyłączeniem ubytków i całkowitego zniszczenia, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie.

W myśl art. 85 ust. 7 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, normy dopuszczalnych ubytków niektórych albo wszystkich wyrobów akcyzowych, uwzględniając rodzaj wyrobów akcyzowych, specyfikę poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, warunki techniczne i technologiczne, w tym środki transportu, występujące w danym przypadku.

W podstawie wskazanej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 16 września 2013 r. w sprawie norm dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych (Dz.U. poz. 1087). Zgodnie z przepisami wskazanego rozporządzenia norma dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych powstających w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą wynosi 2,0% ilości wysłanej, bez względu na środek transportu. W przypadku przeładunku w czasie przemieszczania, dopuszczalny ubytek wynosi 1,0% ilości przeładowanej. Rozporządzenie weszło w życie z dniem 20 września 2013 r.

Z kolei, w myśl art. 30 ust. 4 pkt 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7.

Natomiast zgodnie z art. 21a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia przypadającego w drugim miesiącu od miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3.

Na wstępie wskazać należy, że wskazówki co do zasad dokonywania wykładni przepisów prawa zawarto w uchwale NSA podjętej w dniu 29 listopada 1999 r. sygn. akt FPK 3/99, ONSA 2000, nr 2, poz. 59. W uchwale wskazano m.in.: „Odnośnie do reguł interpretacji przepisów prawnych powszechnie zalecanych przez teorię prawa (por. np. J. Wróblewski, Zagadnienia teorii wykładni prawa ludowego, Warszawa 1969; M. Zieliński, Interpretacja jako proces dekodowania tekstu prawnego, Poznań 1972; Z. Ziembiński, Problemy podstawowe prawoznawstwa, Warszawa 1980; S. Wronkowska, M. Zieliński, Problemy i zasady redagowania tekstów prawnych, Warszawa 1993; M. Zieliński, Wyznaczniki reguł wykładni prawa, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny 1998, z. 3-4, s. 1-20) oraz naukę prawa podatkowego (por. np. S. Rozmaryn, Prawo podatkowe a prawo prywatne w świetle wykładni prawa, Lwów 1939; R. Mastalski, Interpretacja prawa podatkowego, Wrocław 1989; A. Gomułowicz, w pracy zbiorowej A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Poznań 1998) należy wskazać na następujące, ogólne zasady postępowania przez interpretatora podatkowego tekstu prawnego:

*   należy najpierw ustalić czy dany wyraz (zwrot) budzący wątpliwości interpretatora nie posiada definicji legalnej zawartej w akcie prawnym, w którym znajduje się, chyba że w tekście danej ustawy istnieje wyraźne odesłanie do innej ustawy;
*   wobec braku definicji legalnej należy podjąć działania mające za cel ustalenie, czy budzący wątpliwości zwrot ma swoje powszechnie ustalone w języku prawniczym (języku literatury prawniczej i języku orzecznictwa sądowego) danej gałęzi prawa znaczenie;
*   w następnej kolejności należy odwołać się do języka powszechnego, czyli skorzystać najlepiej z kilku słowników polskiego języka ogólnego;
*   dopiero w przypadku wyczerpania reguł językowych, może mieć miejsce stosowanie pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych (np. wykładni systemowej i celowościowej prawa podatkowego), nakazujących spośród dopuszczalnych na gruncie reguł znaczeniowych danego języka etnicznego sensów tekstu prawnego wybrać takie znaczenie zespołu przepisów, przy którym odtworzone na jego podstawie normy miałyby najsilniejsze znaczenie aksjologiczne w przyjmowanym systemie wartości.

Także w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, a wykładnia systemowa czy celowościowa może mieć jedynie następcze, pomocnicze znaczenie”.

Z opisu wniosku wynika, że wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii opodatkowania strat wyrobów węglowych w toku obrotu węglem powstałych w trakcie przemieszczania węgla z kopalni do Wnioskodawcy, przyjmowania przez Wnioskodawcę węgla na magazyn, składowania (magazynowania) dostarczonego Wnioskodawcy węgla, czynności związanych z wydaniem węgla nabywcy z magazynu oraz kwestii terminu w jakim Wnioskodawca powinien zapłacić należny podatek akcyzowy od ubytków wyrobów węglowych.

W ocenie Zainteresowanego, w obowiązującym stanie prawnym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają jedynie ubytki węgla powstałe w trakcie jego przemieszczania, które ma związek z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą węgla na rzecz finalnego nabywcy węglowego, natomiast wszelkie inne ubytki węgla powstałe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie obrotu węglem, pozostają poza zakresem opodatkowania. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku powstania ubytków węgla, które stanowią ubytki wyrobów węglowych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, będzie on zobowiązany do rozliczenia należnej z tego tytułu akcyzy na zasadach określonych w art. 21a ust. 1.

Mając na uwadze zdarzenia opisane we wniosku oraz obowiązujące regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe tylko w części.

Należy bowiem zgodzić się z Wnioskodawcą, że – od dnia 20 września 2013 r. – opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają jedynie ubytki węgla powstałe w trakcie jego przemieszczania od pośredniczącego podmiotu węglowego do finalnego nabywcy węglowego, natomiast wszelkie inne ubytki węgla powstałe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę (pośredniczący podmiot węglowy) działalnością w zakresie obrotu węglem, pozostają poza zakresem opodatkowania akcyzą.

Natomiast kwestię obowiązku złożenia deklaracji podatkowej, terminu jej złożenia, obliczenia oraz zapłaty akcyzy w przypadku powstania ubytków węgla, które stanowią ubytki wyrobów węglowych – art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, regulują zasady określone w art. 21 ust. 9 ustawy.

Stanowisko tutejszego organu jednoznacznie potwierdza treść art. 21 ust. 9 ustawy. Bowiem w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7 podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek. Wskazać należy, że na podstawie art. 85 ust. 7 ustawy, wydano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie norm dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych.

Zatem unormowanie art. 21 ust. 9 ustawy obejmuje m.in. kwestię związaną z obowiązkiem złożenia deklaracji podatkowej (w tym termin jej złożenia) w przypadku powstania ubytków wyrobów węglowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku powstania ubytków węgla, które stanowią ubytki wyrobów węglowych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, będzie on zobowiązany do rozliczenia należnej z tego tytułu akcyzy na zasadach określonych w art. 21a ust. 1 – należało uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, że tutejszy organ nie mógł zgodzić się ze stanowiskiem Spółki w pełnym zakresie, stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanych we wniosku stanów faktycznych i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art. 53 § 2 ww. ustawy ).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.