Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.694.2020.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-11
Teza: Zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi; księgi-księgi przychodów i rozchodów; odpisy-odpisy aktualizujące
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 grudnia 2020 r. (data wpływu 9 grudnia 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 15 czerwca 2011 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…).

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, opodatkowanym liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy zastosowaniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych.

Od stycznia 2018 r. do maja 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży i dostawy wyrobów chemicznych (głównie farb i lakierów) na rzecz spółki działającej pod firmą X. Za wykonane dostawy wystawione zostały faktury VAT, które w kwotach netto (łącznie w kwocie 36 180,81 zł) zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychód należny. Wystawione faktury nie zostały uregulowane przez dłużnika.

W lipcu 2018 r. Wnioskodawca wystąpił do sądu o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym za dostarczone towary. W dniu (…) lipca 2018 r. Sąd Rejonowy (…) wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym. Wnioskodawca, na podstawie uzyskanego tytułu wykonawczego złożył wniosek o wszczęcie i przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. W dniu (…) sierpnia 2019 roku Sąd Rejonowy (…), ogłosił upadłość X obejmującą likwidację majątku. W dniu (\`(...)\`) września 2019 r. Wnioskodawca złożył w sądzie na ręce sędziego komisarza zgłoszenie wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy od dłużnika objętych nakazem zapłaty.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zamierza w grudniu 2020 r. (lub jeżeli interpretacja nie zostanie wydana do końca 2020 r. w 2021 r.) dokonać odpisów aktualizujących na kwotę 36 180,81 zł (kwota netto z faktur VAT) a następnie zaliczyć dokonane odpisy aktualizacyjne w koszty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy Wnioskodawca, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, rozliczający się przy pomocy podatkowej księgi przychodów i rozchodów, postąpi prawidłowo, zaliczając na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ciężar kosztów uzyskania przychodów roku 2020 (lub 2021) odpisy aktualizujące wartość należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 23 ust. 3.

W myśl tego przepisu nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21 uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość, albo
2.  zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Z powyższego wynika, że odpis aktualizujący wartość należności może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w przypadku, gdy:

*   należność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych,
*   nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy podatkowej,
*   odpis został dokonany w oparciu o przesłanki wynikające z art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, który mówi, że wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego w odniesieniu do należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym.

Odnosząc się do powyższych punktów warunkujących możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawca stwierdza, że wszystkie zostaną spełnione:

*   nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 3 pkt 1 (ogłoszono upadłość dłużnika obejmującą likwidację majątku – informacja pozyskana na podstawie postanowienia Sądu z dnia (…) września 2019 r.)
*   zostanie dokonany odpis aktualizujący należności wyszczególnionej w art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, która uprzednio w 2018 roku zaliczona była do przychodów należnych.

Wnioskodawca uważa, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności (art. 23 ust. 1 pkt 21) nie odnoszą się wyłącznie do podatników prowadzących księgi rachunkowe (byłoby to niezgodne z zasadą równego traktowania podatników) lecz poprzez odniesienie do przepisów ustawy o rachunkowości precyzują katalog należności, od których odpisy aktualizacyjne stanowią koszty podatkowe. Wymienione przepisy mają więc zastosowanie również do podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów.

Mając na uwadze powyższe wnioskodawca uważa, że będzie uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów roku 2020 (lub 2021) odpisy aktualizujące wartość należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   być należycie udokumentowany,
*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Analiza przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że – co do zasady – odpisy aktualizujące nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

*   są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351 z późn zm.),
*   zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   nieściągalność tych należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 3 ww. ustawy.

Ponadto należności, które są aktualizowane przez dokonanie odpisu aktualizującego, nie mogą być odpisane jako przedawnione.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego wartość należności zawarte zostały w art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym: wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

1.  należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
2.  należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;
3.  należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;
4.  należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;
5.  należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Z kolei przepis art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo
2.  zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Należy wskazać, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w ww. regulacji ma charakter otwarty, a zatem możliwe są sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Inne przesłanki takiego uprawdopodobnienia muszą mieć jednak charakter prawny równorzędny w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Uprawdopodobnienie nieściągalności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest zatem wskazaniem okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu, nie jest natomiast przeprowadzeniem dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym.

Należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych (o których mowa w art. 23 ust. 3 tej ustawy – w zakresie uprawdopodobnienia nieściągalności), jak i rachunkowych (tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości).

Koszt podatkowy nie wystąpi więc w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, ponieważ kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Koszt podatkowy nie wystąpi również w sytuacji dokonania odpisu aktualizującego należność, jeżeli nie dojdzie do uprawdopodobnienia nieściągalności takiej należności.

Zatem – odpisy aktualizujące należności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

*   musi być rachunkowo dokonany odpis aktualizujący wartość należności oraz
*   nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Jeżeli zatem odpis aktualizujący zostanie dokonany przed uprawdopodobnieniem nieściągalności, spełnienie drugiego z warunków nastąpi w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności. Natomiast w przypadku, gdy do uprawdopodobnienia nieściągalności doszłoby przed dokonaniem odpisu aktualizującego, jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nastąpi dopiero w momencie jego dokonania.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione. Należy przy tym zauważyć, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, ponieważ przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Wnioskodawca od stycznia 2018 r. do maja 2018 r. dokonał sprzedaży i dostawy wyrobów chemicznych na rzecz spółki kapitałowej (dalej Spółka). Za wykonane dostawy wystawione zostały faktury na kwotę netto 36 180, 81 zł, które zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychód należny. Wystawione faktury nie zostały uregulowane przez Spółkę. W lipcu 2018 r. Wnioskodawca wystąpił do sądu o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym za dostarczone towary. W tym samym miesiącu sąd wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym. Wnioskodawca na podstawie uzyskanego tytułu wykonawczego złożył wniosek o wszczęcie i przeprowadzenie postepowania egzekucyjnego. W sierpniu 2019 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość Spółki obejmującą likwidację majątku. We wrześniu 2019 r. Wnioskodawca złożył w Sądzie zgłoszenie wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy od Spółki objętych nakazem zapłaty. Wnioskodawca zamierza w grudniu 2020 r. (lub w 2021 r.) dokonać odpisów aktualizujących na kwotę 36 180, 81 zł, a następnie zaliczyć dokonane odpisy aktualizujące na poczet kosztów.

Analiza przedstawionych we wniosku informacji wskazuje, że na gruncie rozpatrywanej sprawy powyższe przesłanki warunkujące zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej odpisu aktualizującego wartość należności zostaną spełnione.

W opisanej sytuacji nieściągalność wierzytelności należy uznać za uprawdopodobnioną na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jak wskazał Wnioskodawca – wobec Spółki zostało wszczęte postępowanie upadłościowe. W konsekwencji dla Wnioskodawcy odpis aktualizujący wartość wskazanej we wniosku należności będzie mogła stanowić – z uwzględnieniem warunków wskazanych w art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszt podatkowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że w sytuacji ustania przyczyny warunkującej dokonanie przedmiotowego odpisu aktualizującego, Wnioskodawca powinien mieć na względzie treść art. 14 ust. 2 pkt 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: przychodem z działalności gospodarczej jest również równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.

Reasumując – Wnioskodawca, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, rozliczający się przy pomocy podatkowej księgi przychodów i rozchodów, postąpi prawidłowo, zaliczając na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość nieprzedawnionych należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.