Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-2/4511-1-126/16-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cel publiczny; darowizna; sprzedaż; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 12 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 12 października 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-126/16-2/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra właściwego do spraw finansów publicznych wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 12 października 2016 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 14 października 2016 r.), zaś w dniu 20 października 2016 r. (data nadania 19 października 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 marca 2014 r. Zainteresowana w formie darowizny od swojej matki uzyskała gospodarstwo rolne, składające się z kilku działek rolnych i gruntów rolnych zabudowanych. Akt notarialny (…). Podatku od darowizny dokonanej tym aktem nie pobrano na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. W lipcu 2015 r. Wnioskodawczyni została zaproszona do Urzędu Miejskiego na wstępną rozmowę w sprawie zbycia jednej z działek wchodzących w skład własności Zainteresowanej uzyskanej drogą ww. darowizny. Gmina reprezentowana przez Wiceprezydenta Miasta wyraziła chęć kupna nieruchomości oznaczonej numerem ewidencyjnym działki 25 o powierzchni 0,1815 ha. Działka nr 25 znajduje się na obszarze obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, obejmującego Obszar Podstrefy Specjalnej Strefy Ekonomicznej i Miejskiej Strefy Przemysłowej. Ww. nieruchomość przeznaczona jest zatem pod teren zabudowy produkcyjno-usługowej. Mówi także o tym protokół z rokowań przeprowadzonych dnia 17 czerwca 2015 r. w Urzędzie Miejskim, w którym podano jednocześnie warunki sprzedaży gruntu oraz wartość nieruchomości ustaloną przez biegłego rzeczoznawcę (z inicjatywy Gminy). Następnie dnia 25 sierpnia 2015 r. w Kancelarii Notarialnej został odczytany i podpisany akt notarialny stanowiący umowę sprzedaży. Przedmiotowa działka znajduje się na obszarze obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, opublikowanego w Dzienniku Urzędowym. Na rysunku ww. planu grunt ten znajduje się na terenie oznaczonym symbolem P, U oraz w części symbolem ZI. Teren oznaczony symbolem P, U – to teren zabudowy produkcyjno-usługowej, obejmuje projektowaną zabudowę funkcji przemysłowej związanej z lokalizacją obiektów produkcyjnych, składów, magazynów o powierzchni zabudowy kubaturowej do 90 % powierzchni jednostki terenu planu, jako uzupełnienie funkcji podstawowej, na terenie dopuszcza się lokalizację: usług, zieleni urządzonej, urządzeń infrastruktury technicznej wg potrzeb. Teren oznaczony symbolem ZI- to teren zieleni izolacyjnej, obejmuje tereny zieleni niskiej z dopuszczeniem realizacji urządzeń i bocznic kolejowych, ścieżek rowerowych, ciągów pieszych i dróg publicznych lub dojazdowych.

W uzupełnieniu Zainteresowana wskazała, że nieruchomość tj. działka nr 25 została nabyta przez Gminę na cele publiczne, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowana jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Gminy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Sprzedaż działki nastąpiła z inicjatywy Gminy. Dnia 28 lipca 2015 r. Prezydent Miasta wydał Zarządzenie w sprawie: wyrażenia woli nabycia przez Gminę – Miasto prawa własności nieruchomości, składającej się z działki oznaczonej nr 25.

Sprzedaż ww. działki została poprzedzona rokowaniami przeprowadzonymi dnia 17 sierpnia 2015 r. w Urzędzie Miejskim.

Działka nr 25 znajduje się na obszarze Podstrefy Specjalnej Strefy Ekonomicznej i Miejskiej Strefy Przemysłowej.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami -wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy.

Podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby przychód był uzyskany:

*   z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub
*   z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub
*   z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Jednak niniejsze zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem;
*   cena jej nabycia była co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Nabycie nieruchomości przez Gminę nastąpiło odpłatnie, jednak nieruchomość tę Zainteresowana uzyskała w drodze darowizny nieodpłatnie.

W związku z powyższym nie nastąpi sytuacja, w której cena nabycia tej nieruchomości będzie niższa niż 50% ceny zbycia. Oznacza to, że nie są spełnione jednocześnie oba warunki wyłączające przedmiotowe zwolnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z poźn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży podlega opodatkowaniu. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma jej nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała w 2014 r. w formie darowizny od matki gospodarstwo rolne, składające się z kilku działek rolnych i gruntów rolnych zabudowanych. W skład nabytej w drodze darowizny nieruchomości wchodziła działka nr 25, znajdująca się na obszarze obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, obejmującego Obszar Podstrefy Specjalnej Strefy Ekonomicznej i Miejskiej Strefy Przemysłowej, z przeznaczeniem na teren zabudowy produkcyjno-usługowej. W dniu 25 sierpnia 2015 r. Zainteresowana dokonała sprzedaży ww. działki na rzecz Gminy. Przedmiotowa działka została nabyta w związku z przeznaczeniem jej na cele publiczne, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm.).

Odnosząc powyższe przepisy na grunt przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową działkę nr 25 w formie darowizny od matki w 2014 r. Zatem, przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości w dniu 25 sierpnia 2015 r. będzie stanowił źródło przychodu, ponieważ sprzedaż została dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika zatem, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany:

*   z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub
*   z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub
*   z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Natomiast w zdaniu drugim analizowanego przepisu zostały zawarte warunki dodatkowe – niniejsze zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden ze wskazanych w przepisie warunków albo, gdy żaden z nich nie zostanie spełniony, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołuje się do instytucji regulowanych przez ustawę o gospodarce nieruchomościami z uwagi na towarzyszący im charakter przymusu ze strony organów administracji dotyczący pozbawienia prawa własności dotychczasowego właściciela.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm.), celem publicznym w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ww. ustawy, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112 ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 114 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z powyższego wynika zatem, że na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami również jest możliwe odpłatne zbycie nieruchomości w drodze umowy cywilnoprawnej, jednakże aktywność w tej kwestii leży po stronie organu, gdyż to on jest zobligowany do przeprowadzenia rokowań zanim dokona przymusowego wywłaszczenia. Rokowania celem zawarcia umowy odpłatnego zbycia są prowadzone przed podjęciem decyzji o wywłaszczeniu, a taka decyzja należy do organu. W razie wywłaszczenia organ wypłaca natomiast odszkodowanie za przymusowe pozbawienie prawa własności do nieruchomości.

Aby jednak skorzystać z ww. zwolnienia nie wystarczy wyłącznie fakt, że nieruchomość zostanie odpłatnie zbyta na cele publiczne. Z analizy tego przepisu wynika bowiem jak już wyżej wskazano, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W sytuacji, gdy spełniony zostanie tylko jeden z ww. warunków albo nie zostanie spełniony żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Reasumując, Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z odpłatnym zbyciem na rzecz Gminy działki otrzymanej w 2014 r. w formie darowizny, ponieważ zamiarem nabywcy jest przeznaczenie tej nieruchomości na cele publiczne, o których mowa w art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami a wszystkie pozostałe unormowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 29 zostały spełnione.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo, tut. Organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.