Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.439.2023.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-25
Teza: Ustalenie rezydencji podatkowej oraz opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z pracy wykonywanej dla polskiego pracodawcy w Polsce i w Norwegii.
Słowa kluczowe: Norwegia; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; praca-praca najemna; rezydencja-rezydencja podatkowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowny Panie,
===============

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części dotyczącej uznania Pana za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski i nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia rezydencji podatkowej oraz opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pracy wykonywanej dla polskiego pracodawcy w Polsce i w Norwegii. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 9 października 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Od 1 stycznia 2024 r. będzie Pan zatrudniony na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony na stanowisku profesora w dwóch uczelniach publicznych – jednej z siedzibą w Polsce, drugiej z siedzibą w Norwegii. Większą część roku (8 miesięcy) będzie Pan przebywał w Norwegii i tam będzie Pan prowadził zajęcia w murach uczelni norweskiej. Pozostałą część roku (maksymalnie 4 miesiące) będzie Pan przebywać w Polsce i podczas tego pobytu będzie prowadzić zajęcia ze studentami w murach uczelni polskiej. Ponadto, podczas pozostawania w Norwegii będzie Pan również prowadzić zajęcia dydaktyczne w trybie on-line dla studentów uczelni w Polsce. W Norwegii mieszka Pan razem z najbliższymi – żoną i jedynym synem. Syn uczęszcza do (\`(...)\`) klasy w szkole podstawowej w Norwegii, żona natomiast intensywnie uczy się języka norweskiego w celu znalezienia pracy.

W Norwegii wynajmują Państwo dom od obywatela norweskiego i są zarejestrowani w spisie mieszkańców. W Norwegii posiadają Państwo stały adres zamieszkania, numery identyfikacyjne i norweską kartę podatkową. Są Państwo obywatelami polskimi i w Polsce posiadają Państwo dwa domy i samochody. Mieszkanie zarówno w Norwegii, jak i w Polsce jest urządzone w sposób pozwalający uznać, iż zastrzeżone jest do Państwa stałego pobytu. Przy czym w 2024 r. praca on-line będzie stanowiła około 30% całości Pana pracy wykonywanej dla polskiego pracodawcy. Pozostałą część pracy dla polskiego pracodawcy (około 70%) będzie Pan wykonywać podczas 4 miesięcznego pobytu w Polsce.

Uzupełniając wniosek potwierdził Pan, że w 2024 r. będzie miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii – zgodnie z wewnętrznym prawem tego państwa. W 2024 r. będzie Pan przebywać około 8 miesięcy w Norwegii, i będzie spełniać kryterium w świetle norweskiego prawa, a więc 183 dni w roku podatkowym. Stałe miejsce zamieszkania będzie Pan mieć w Polsce jak i Norwegii. W Polsce jest Pan zameldowany, w Norwegii otrzymał Pan ID i został wpisany do norweskiego rejestru mieszkańców. W 2024 r. będzie Pan prowadzić aktywność społeczną oraz obywatelską w Polsce. Będzie brać udział w spotkaniach z młodzieżą szkół średnich w regionie (\`(...)\`), w ramach cyklu (\`(...)\`). Podczas tych spotkań będzie Pan dzielić się własnymi doświadczeniami, wspierając młodzież w wyborze przyszłej ścieżki życia zawodowego. Ponadto, w 2024 r. planuje Pan współorganizację seminariów dla młodych adeptów nauki w Polsce w celu promocji właściwych postaw społecznych. W 2024 r. w Polsce będzie Pan miał 2 domy (jeden zamieszkany, drugi w budowie), 2 samochody (zostały w Polsce), umowę o pracę na czas nieokreślony, lokaty terminowe w łącznej kwocie prawie (\`(...)\`) zł, pozostałe inwestycje kapitałowe (głównie obligacje korporacyjne) w łącznej kwocie około (\`(...)\`) zł, rachunek ROR w (\`(...)\`) z kartą kredytową i linią kredytową (\`(...)\`) zł, konta bankowe w (\`(...)\`) (złotówkowe i dewizowe, tj. dolarowe, euro, korona norweska, funt brytyjski) założone głównie w celu zakupu dewiz. Na wszystkich rachunkach (\`(...)\`) ma Pan zgromadzone około (\`(...)\`) PLN. Podczas pobytów w Polsce będzie Pan zamieszkiwać w jednym ze swoich domów. W tym domu jest większość Pana rzeczy, dom pozostaje niezamieszkany, nie jest wynajmowany na czas Pana nieobecności w kraju. W Norwegii ma Pan konto bankowe i kartę kredytową. Nie posiada tam Pan innych źródeł dochodów, inwestycji, ubezpieczeń osobowych lub majątkowych, kredytów, oszczędności, czy majątku ruchomego. W roku 2024 będzie przebywać Pan w obu krajach. W Norwegii będzie Pan 8 miesięcy w 2024 r., a więc co najmniej 240 dni w roku podatkowym. W Polsce będzie Pan 4 miesiące, a więc maksymalnie 123 dni.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1) Czy w ramach polskich przepisów Pana rezydencja podatkowa znajduje się w Polsce?

2) Czy obowiązuje Pana nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce na podstawie przepisów krajowych i międzynarodowych?

3) Czy począwszy od 1 stycznia 2024 r. powinny być potrącane zaliczki na podatek dochodowy od comiesięcznego wynagrodzenia w Polsce?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 1 –** na podstawie krajowych przepisów prawa podatkowego posiada Pan rezydencję podatkową w Polsce. W przypadku polskiego prawa podatkowego (Ustawy PIT): Zgodnie z kryteriami zawartymi w art. 3 ust. 1a ustawy PIT, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski jeżeli: 1) posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 Ustawy PIT, posiada Pan na terytorium Polski centrum interesów osobistych bowiem Pana żona, jak i jedyny syn wyjechali z Panem do Norwegii, ale jest to wyjazd tymczasowy. Powrót do Polski planuje Pan w roku 2025/2026. W Polsce również są Pana rodzice w podeszłym wieku, którymi się Pan opiekuje. W świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 Ustawy PIT, posiada Pan na terytorium Polski centrum interesów gospodarczych bowiem zachowuje z krajem ścisłe powiązania ekonomiczne. W szczególności w Polsce wykonuje Pan działalność zarobkową na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, która stanowi pokaźne źródło Pana dochodów, posiada Pan inwestycje finansowe, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe i karty kredytowe. W świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 Ustawy PIT, nie przebywa Pan na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Pana pobyt w całym 2024 r. będzie wynosić bowiem 4 miesiące (maksymalnie 123 dni). W świetle regulacji zawartych w art. 3 ust. 1a ustawy PIT, posiada Pan na terytorium Polski centrum interesów gospodarczych i posiada centrum interesów osobistych, ale nie przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W związku z tym, uważa Pan, że spełnia dwa z trzech kryteriów zawartych w art. 3 ust. 1a ustawy PIT. Ze względu na rozłączny charakter kryteriów zawartych w art. 3 ust. 1a ustawy PIT (łącznik „lub”), stwierdza Pan, że Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się na terytorium Polski.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 2 –** w 2024 r. będzie Pan przebywać w Norwegii 8 miesięcy, tj. co najmniej 240 dni w roku podatkowym, więc zgodnie ze stanem faktycznym w Norwegii uważa się takie osoby jak Pan za rezydenta Norwegii. Podsumowując, w Pana ocenie, należy stwierdzić, że pozostaje Pan rezydentem podatkowym obu krajów w świetle przepisów krajowych. Z tego względu w Pana przypadku mają zatem zastosowanie specjalne reguły kolizyjne, określone w Umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, podpisanej między Polską i Norwegią w dniu 7 czerwca 2017 r. Zasadniczo zgodnie z umową, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, państwo jej rezydencji podatkowej określa się zgodnie z następującymi zasadami:

1\. Kryterium kolizyjne: Osobę uważa się za mającą rezydencję podatkową tylko w tym umawiającym się państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, wówczas uważa się ją za mającą rezydencję podatkową tylko w tym państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Biorąc pod uwagę pierwsze kryterium kolizyjne, w Polsce ma Pan wciąż ścisłe powiązania gospodarcze (wykonuje Pan bowiem działalność zarobkową na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, która stanowi pokaźne źródło Pana dochodów, posiada Pan inwestycje finansowe, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe i karty kredytowe). Niemniej w Norwegii również ma Pan ścisłe powiązania nie tylko gospodarcze (wykonuje Pan działalność zarobkową na podstawie o umowę o pracę na czas nieokreślony, która stanowi pokaźne źródło Pana dochodów, posiada otwarte konta bankowe oraz karty kredytowe), ale również osobiste (najbliższa rodzina – żona i jedyny syn przebywają z Panem w Norwegii). Syn chodzi do (\`(...)\`) klasy w szkole podstawowej w Norwegii, żona natomiast intensywnie uczy się języka norweskiego w celu znalezienia pracy. Zwraca Pan uwagę, że w Norwegii przebywają Państwo tymczasowo w celach zarobkowych i Państwa celem jest osiedlenie się na terenie Polski jak najszybciej. Także to w Polsce ma Pan zarezerwowane miejsce, które „urządził Pan i zastrzegł dla swojego trwałego użytkowania”, natomiast w Norwegii „przebywa Pan w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres” – głównie wynika to z charakteru wynajmu w Norwegii. Dlatego też stwierdza Pan, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 3 –** w związku z faktem, że świadczenie pracy ma miejsce w Norwegii, mimo że jest wykonywane na rzecz podmiotu w Polsce, zaliczki na podatek dochodowy w okresach wykonywania pracy on-line powinny być odprowadzane w kraju, w którym znajduje się nieograniczony obowiązek podatkowy. W Pana ocenie zaliczki na podatek dochodowy na rzecz polskiego pracodawcy powinny zostać odprowadzane w Polsce zarówno za pracę wykonywaną na rzecz polskiego pracodawcy w Polsce jak i za pracę wykonywaną on-line na rzecz polskiego pracodawcy z terenu Norwegii.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej uznania Pana za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski i nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W opisie zdarzenia wskazał Pan, że od 1 stycznia 2024 r. będzie Pan zatrudniony na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony na stanowisku profesora w dwóch uczelniach publicznych – jednej z siedzibą w Polsce, drugiej z siedzibą w Norwegii. Większą część roku (8 miesięcy) będzie Pan przebywał w Norwegii i tam będzie Pan prowadził zajęcia w murach uczelni norweskiej. Pozostałą część roku (maksymalnie 4 miesiące) będzie Pan przebywać w Polsce i podczas tego pobytu będzie prowadzić zajęcia ze studentami w murach uczelni polskiej. Ponadto, podczas pozostawania w Norwegii będzie Pan również prowadzić zajęcia dydaktyczne w trybie on-line dla studentów uczelni w Polsce. W Norwegii mieszka Pan razem z najbliższymi – żoną i jedynym synem. Syn uczęszcza do (\`(...)\`) klasy w szkole podstawowej w Norwegii, żona natomiast intensywnie uczy się języka norweskiego w celu znalezienia pracy.

W Norwegii wynajmują Państwo dom od obywatela norweskiego i są zarejestrowani w spisie mieszkańców. W Norwegii posiadają Państwo stały adres zamieszkania, numery identyfikacyjne i norweską kartę podatkową. Są Państwo obywatelami polskimi i w Polsce posiadają państwo dwa domy i samochody. Mieszkanie zarówno w Norwegii, jak i w Polsce jest urządzone w sposób pozwalający uznać, iż zastrzeżone jest do Państwa stałego pobytu. Przy czym w 2024 r. praca on-line będzie stanowiła około 30% całości Pana pracy wykonywanej dla polskiego pracodawcy. Pozostałą część pracy dla polskiego pracodawcy (około 70%) będzie Pan wykonywać podczas 4 miesięcznego pobytu w Polsce.

W 2024 r. będzie miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii – zgodnie z wewnętrznym prawem tego państwa. W 2024 r. będzie Pan przebywać około 8 miesięcy w Norwegii, i będzie spełniać kryterium w świetle norweskiego prawa, a więc 183 dni w roku podatkowym. Stałe miejsce zamieszkania będzie Pan mieć w Polsce jak i Norwegii. W Polsce jest Pan zameldowany, w Norwegii otrzymał Pan ID i został wpisany do norweskiego rejestru mieszkańców. W 2024 r. będzie Pan prowadzić aktywność społeczną oraz obywatelską w Polsce. Będzie brać udział w spotkaniach z młodzieżą szkół średnich w regionie (\`(...)\`), w ramach cyklu (\`(...)\`). Podczas tych spotkań będzie Pan dzielić się własnymi doświadczeniami, wspierając młodzież w wyborze przyszłej ścieżki życia zawodowego. Ponadto, w 2024 r. planuje Pan współorganizację seminariów dla młodych adeptów nauki w Polsce w celu promocji właściwych postaw społecznych. W 2024 r. w Polsce będzie Pan miał 2 domy (jeden zamieszkany, drugi w budowie), 2 samochody (zostały w Polsce), umowę o pracę na czas nieokreślony, lokaty terminowe w łącznej kwocie prawie (\`(...)\`) zł, pozostałe inwestycje kapitałowe (głównie obligacje korporacyjne) w łącznej kwocie około (\`(...)\`) zł, rachunek ROR w (\`(...)\`) z kartą kredytową i linią kredytową (\`(...)\`) zł, konta bankowe w (\`(...)\`) (złotówkowe i dewizowe, tj. dolarowe, euro, korona norweska, funt brytyjski) założone głównie w celu zakupu dewiz. Na wszystkich rachunkach (\`(...)\`) ma Pan zgromadzone około (\`(...)\`) PLN. Podczas pobytów w Polsce będzie Pan zamieszkiwać w jednym ze swoich domów. W tym domu jest większość Pana rzeczy, dom pozostaje niezamieszkany, nie jest wynajmowany na czas Pana nieobecności w kraju. W Norwegii ma Pan konto bankowe i kartę kredytową. Nie posiada tam Pan innych źródeł dochodów, inwestycji, ubezpieczeń osobowych lub majątkowych, kredytów, oszczędności, czy majątku ruchomego. W roku 2024 będzie przebywać Pan w obu krajach. W Norwegii będzie Pan 8 miesięcy w 2024 r., a więc co najmniej 240 dni w roku podatkowym. W Polsce będzie Pan 4 miesiące, a więc maksymalnie 123 dni.

Mając zatem na uwadze, że w okresie którego dotyczy wniosek w Polsce będzie posiadał Pan ścisłe powiązania gospodarcze w postaci 2 domów (jeden w budowie), 2 samochodów, źródła dochodów w postaci umowy o pracę częściowo wykonywanej w Polsce, lokat terminowych, inwestycji kapitałowych, rachunku ROR, kont bankowych uznać należy, że ośrodek Pana interesów gospodarczych w 2024 r. będzie znajdował się w Polsce. Oznacza to, że w świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w 2024 r. będzie mógł Pan zostać uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Zgodnie z Objaśnieniami istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie ścisłych powiazań osobistych lub gospodarczych z Polską. Każda z tych przesłanek podlega samodzielnej ocenie, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że podatnik posiada ośrodek interesów życiowych w Polsce.

Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W przypadku centrum interesów gospodarczych w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów krajowych, nie przesądza jednak o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Powyższe przepisy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedstawionej we wniosku sytuacji Norwegia w 2024 r. również będzie traktowała Pana jako rezydenta podatkowego, zatem ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 9 września 2009 r., oraz Protokołu do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r. Nr 134 poz. 899 z późn. zm.) (dalej: „Konwencja polsko-norweska”).

Na podstawie art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 Konwencji:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami;

a) uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste oraz gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie jest możliwe ustalenie, w którym Państwie osoba posiada ośrodek interesów życiowych albo nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym stale przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z tych Państw, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Skoro zatem – jak Pan wskazał – będzie posiadał stałe miejsce zamieszkania zarówno w Norwegii jak i w Polsce, bowiem w obu państwach mieszkania są urządzone w sposób pozwalający na uznanie, że są zastrzeżone do Państwa stałego pobytu, nie jest możliwe ustalenie państwa rezydencji podatkowej w oparciu o pierwsze kryterium wynikające z art. 4 ust. 2 Konwencji. Wobec powyższego – jak wyjaśniliśmy powyżej – należy zastosować kolejne kryterium odnoszące do ściślejszych powiązań osobistych i gospodarczych (ośrodka interesów życiowych).

Zważywszy na okoliczność, że zarówno z Polską, jak i z Norwegią będą łączyły Pana ścisłe powiązania osobiste, jak i gospodarcze brak jest możliwości przesądzenia, z którym państwem będą łączyły Pana ściślejsze powiązania, tj. w którym państwie znajdował się będzie Pana ośrodek interesów życiowych. W związku z czym, zastosowanie znajduje przepis art. 4 ust. 2 lit. b Konwencji, który pierwszeństwo opodatkowania przyznaje państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj przebywa.

Mając na uwadze, że w 2024 r. przez większą część roku będzie Pan przebywał w Norwegii, Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 ust. 2 Konwencji polsko-norweskiej będzie Norwegia.

Oznacza to, że w 2024 r. w Polsce będzie podlegał Pan ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie podlegał Pan obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przechodząc do kwestii opodatkowania dochodów z pracy wykonywanej na rzecz polskiego pracodawcy zauważyć należy, że miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania, uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Stosownie do art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-norweskiej:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15 oraz 17 i 18 niniejszej Konwencji, wynagrodzenia, pensje oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 14 ust. 2 Konwencji:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, pensja lub inne podobne świadczenie uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej w drugim Umawiającym się Państwie podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie posiada miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie; i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie; i

d) praca najemna nie stanowi przypadku wynajmowania siły roboczej.

Stosownie do art. 14 ust. 1 Konwencji, wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej osoby mającej miejsce zamieszkania w Norwegii, podlegają opodatkowaniu tylko w Norwegii, chyba że są to świadczenia osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Polski. Jeśli praca jest wykonywana na terytorium Polski przez osobę mająca miejsce zamieszkania w Norwegii, to wynagrodzenia mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w państwie miejsca zamieszkania, jak i w państwie w którym praca jest wykonywana.

Z kolei w sytuacji, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 2 ww. Konwencji polsko-norweskiej zostaną spełnione łącznie, to wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Polski otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Norwegii podlega opodatkowaniu wyłącznie w Norwegii. Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji ww. wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Skoro zatem w świetle cytowanych powyżej przepisów Konwencji polsko-norweskiej w 2024 r. będzie posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Norwegii, to wynagrodzenia z pracy na rzecz polskiego pracodawcy, która będzie wykonywana on-line na terytorium Norwegii będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w miejscu zamieszkania, tj. w Norwegii.

Odnosząc się natomiast do opodatkowania wynagrodzeń, które Pan uzyska z pracy wykonywanej na rzecz polskiego pracodawcy na terytorium Polski, zauważyć należy, że w przedstawionej sytuacji przesłanki wskazane w art. 14 ust. 2 Konwencji polsko-norweskiej nie zostaną łącznie spełnione, bowiem Pana pracodawca będzie miał siedzibę na terytorium Polski.

Oznacza to, że wynagrodzenia, które Pan uzyska z pracy wykonywanej na rzecz polskiego pracodawcy na terytorium Polski będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce – stosownie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w Norwegii. W Norwegii będzie Pan mógł zastosować wynikającą z Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji, w Polsce zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych powinny być pobierane jedynie od wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej na rzecz polskiego pracodawcy na terytorium Polski.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.