Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-523/16-3/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-31
Teza: W zakresie zakwalifikowania różnych aktywności Kontrahentów Spółki jako świadczenia usług na podstawie umowy ramowej.
Słowa kluczowe: marketing; rabaty; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania różnych aktywności Kontrahentów Spółki jako świadczenia usług na podstawie umowy ramowej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania różnych aktywności Kontrahentów Spółki jako świadczenia usług na podstawie umowy ramowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą obejmującą produkcję oraz sprzedaż słodyczy (dalej: „Produkty”). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka dokonuje sprzedaży Produktów m. in. do podmiotów, które prowadzą działalność polegającą na ich dalszej hurtowej odsprzedaży (np. autoryzowani dystrybutorzy, hurtownie, dalej: "Kontrahenci") na podstawie podpisanych z tymi Kontrahentami umów ramowych. Jednym z takich Kontrahentów jest spółka „K.” Sp. z o.o.

Na podstawie podpisanych przez Spółkę z Kontrahentami umów handlowych Spółka zobowiązała się do udzielania różnego rodzaju rabatów i upustów. Jednocześnie, Kontrahenci zobowiązali się do podejmowania na rzecz Spółki określonych czynności służących promocji lub intensyfikacji sprzedaży Produktów (np. zainstalowanie specjalnego oprogramowania w celu przesyłania do Spółki istotnych dla niej danych służących do prognozowania wolumenu produkcji oraz sprzedaży Produktów, wydawanie gazetek marketingowych itp.), w zamian za uzgodnione w umowie wynagrodzenie.

W ramach niniejszego wniosku Spółka pragnie potwierdzić zasady kwalifikacji na gruncie podatku od towarów i usług czterech kategorii rozliczeń dokonywanych pomiędzy Spółką oraz Kontrahentami, na podstawie ramowej umowy dotyczącej sprzedaży Produktów.

Spółka opisuje te rozliczenia poniżej:

1.  Pierwszą kategorią (dalej określaną jako: "Budżet Marketingowy") jest zobowiązanie Spółki do przeznaczenia dla Kontrahenta rocznego budżetu marketingowo - sprzedażowego w uzgodnionej z Kontrahentem wysokości. Z założenia, Budżet Marketingowy przeznaczony jest na wspieranie - w różnych formach opisanych poniżej - sprzedaży Produktów Spółki przez Kontrahenta i poszczególne płatności w ramach uzgodnionego Budżetu Marketingowego wypłacane są w trakcie roku na zasadach każdorazowo uzgadnianych pomiędzy przedstawicielami handlowymi Spółki oraz przedstawicielami Kontrahenta, które to zasady są rzeczywiście wykonywane / wdrażane w życie.

Innymi słowy, dla Kontrahenta przewidziany (zarezerwowany w budżecie Spółki) jest Budżet Marketingowy. W trakcie roku dochodzi do spotkań przedstawicieli Spółki oraz Kontrahenta, w ramach których - w zależności od konkretnych potrzeb - Spółka dokonuje wypłat środków z tego zarezerwowanego budżetu na jedno lub kilka działań opisanych szczegółowo (w pkt A - F) poniżej. Wypłacone Kontrahentowi środki są bezzwrotne (stanowią wynagrodzenie kontrahenta za opisane poniżej działania lub służą one wsparciu jego sprzedaży na zasadach opisanych poniżej).

Należy wskazać, do czego Spółka odniesie się szerzej pod koniec opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, że Budżet Marketingowy jest w praktyce wypłacany na realizację czynności lub wsparcie sprzedaży związanej z towarami, których właścicielem jest już Kontrahent Spółki (gdyż towary te zostały nabyte od Spółki w celu ich dalszej odsprzedaży przez Kontrahenta), przy czym, oczywiście, działania te przyczyniają się do wzrostu sprzedaży towarów przez Spółkę do Kontrahenta, a niektóre z nich (np. umieszczenie w wydawanej gazetce zdjęcia produktu Spółki) przyczyniają się do rozpowszechniania marki Spółki).

Budżet Marketingowy stanowi bądź wynagrodzenie za konkretne czynności podejmowane przez Kontrahenta na rzecz Spółki, bądź służy wsparciu sprzedaży produktów nabytych przez Kontrahenta od Spółki, zgodnie z zasadami opisanymi poniżej.

I tak, Budżet Marketingowy może być przeznaczony na następujące działania / cele:

1.  "AKTYWNOŚĆ": działanie to polega na przyznaniu Kontrahentowi środków z Budżetu Marketingowego w zamian za podejmowanie przez niego uzgodnionych działań marketingowych na rzecz Spółki (aczkolwiek związanych z towarami nabytymi od Spółki, a więc które stanowią własność Kontrahenta), które mogą polegać na:
    1.  wstawieniu do sklepu tzw. materiału POS (materiał POS, z ang. Pont of Sale stanowi z reguły kartonowy, papierowy lub stalowy produkt, który umożliwia atrakcyjną ekspozycję towarów handlowych nabytych przez kontrahenta od Spółki (a więc stanowiących jego własność), np. kartonowy regał lub stojak dostosowany wielkością i kształtem do Produktów Spółki, reklamy stojące, reklamy podświetlane, tacka na produkty itp.)
    2.  umieszczeniu w wydawanej gazetce promocyjnej modułu zawierającego informację o Produktach wyprodukowanych przez Spółkę, ale sprzedawanych przez Kontrahenta (a więc o Produktach, których właścicielem jest Kontrahent):
    3.  podejmowaniu innych, uzgodnionych wcześniej w zależności od potrzeb działań marketingowych na rzecz Spółki;
    4.  wprowadzeniu promocji polegającej na udzieleniu upustu odbiorcom Kontrahenta (w takim przypadku środki przekazane z Budżetu Marketingowego służą sfinansowaniu takiego upustu), połączone z podejmowaniem działań przez Kontrahenta informujących o promocji;
2.  "PLANOWANY OBRÓT": - działanie to polega na przyznaniu Kontrahentowi środków z Budżetu Marketingowego w przypadku osiągnięcia przez niego uzgodnionego poziomu zakupów od Spółki lub uzgodnionego poziomu odsprzedaży w odniesieniu do wszystkich lub wybranej (uzgodnionej) kategorii Produktów;
3.  "KOSZT UDZIAŁU (STAŁY)" - działanie to polega na przyznaniu Kontrahentowi środków z Budżetu Marketingowego na pokrycie kosztów związanych z podejmowanymi przez niego działaniami marketingowymi np. z umieszczenie zdjęcia produktu Spółki w gazetce promocyjnej, kosztu związanego z możliwością udziału w promocji itd.;
4.  "POZIOM RABATU(%)" - działanie polegające na przyznaniu Kontrahentowi środków z Budżetu Marketingowego w formie dodatkowego rabatu wyrażonego w procencie od wartości nabytych Produktów (np. jako dodatkowy upust za zakup określonej wartości produktów). Przyznanie środków z Budżetu Marketingowego w ramach działania "Poziom Rabatu%" nie wiąże się z podejmowaniem działań marketingowych przez Kontrahenta - środki przyznane są wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu zakupów / odsprzedaży;
5.  "KOSZT WSPARCIA" - jest to działanie analogiczne do "Poziomu Rabatu (%)", przy czym suma pieniężna przyznana z Budżetu Marketingowego ustalona jest z Kontrahentem w formie kwotowej, a nie procentowej; Przyznanie środków z Budżetu Marketingowego w ramach działania "Kosztu wsparcia" nie wiąże się z podejmowaniem działań marketingowych przez Kontrahenta - środki przyznane są wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu zakupów / odsprzedaży;
6.  "KOSZTY INNE" - działanie to polega na przyznaniu środków z Budżetu Marketingowego na potencjalne inne dodatkowe koszty które mogą pojawić w trakcie współpracy z kontrahentem i w trakcie wykonywania umowy, które są trudne do przewidzenia w momencie przyznania Budżetu Marketingowego. Może to być np. pokrycie przez Spółkę kosztu związanego z dodatkową opłatą dla przedstawiciela klienta za wykonanie określonego zadania w ramach aktywności.

1.  Drugą kategorią rozliczeń (dalej określoną jako: "Wynagrodzenie Za Osiągnięcie Wspólnych Celów Dystrybucyjnych") jest zobowiązanie się przez Spółkę do wypłaty Kontrahentowi wynagrodzenia w wysokości 1% wartości netto zakupów dokonywanych przez Kontrahenta od Spółki w danym kwartale za (łącznie) dwie kategorie świadczeń:
    1.  zrealizowanie (wykonanie) wspólnie ustalonych celów dystrybucyjnych, sprzedażowych i innych uzgodnionych celów w ramach opisanego powyżej Budżetu Marketingowego. Innymi słowy, jeżeli środki przyznane Kontrahentowi w ramach opisanego powyżej Budżetu Marketingowego zostaną przez Kontrahenta wykorzystane w sposób zgodny z założeniami i przeznaczeniem, a w konsekwencji zostaną osiągnięte wspólne cele zakładane przez Spółkę (np. na skutek dokonanej przez Kontrahenta obniżki cen, wprowadzenia promocji Produktów, wydania gazetek marketingowych itp. wzrośnie wartość sprzedaży Produktów Spółki), kontrahent otrzyma od Spółki wynagrodzenie w określonej w umowie wysokości. Jest to więc pewnego rodzaju dodatkowe wynagrodzenie dla Kontrahenta za aktywne przystąpienie do działań w ramach Budżetu Marketingowego. Analogicznie do uwag poczynionych w zakresie Budżetu Marketingowego należy zasygnalizować, że zrealizowanie wspólnych celów dystrybucyjnych związane jest z dystrybucją towarów nabytych od Spółki, ale które w momencie ich odsprzedaży są własnością Kontrahenta. Niemniej, im większy jest wolumen sprzedaży produktów będących własnością Kontrahenta, lecz wyprodukowanych i nabytych przez niego od Spółki, tym bardziej wzrasta sprzedaż Spółki do Kontrahenta.
    2.  świadczenie polegające na tym, że działania marketingowe są planowane wspólnie i z wykorzystaniem wiedzy, doświadczenia oraz rekomendacji ze strony Kontrahenta. Spółka w pewnym sensie korzysta w ten sposób z zaplecza intelektualnego Kontrahenta - jest to podmiot na co dzień zajmujący się dystrybucją różnych produktów (nie tylko wyrobów Spółki) i posiada on wiedzę i doświadczenie, jakie konkretnie działania marketingowe w danym okresie czasu mogą przynieść wymierne korzyści. Analogicznie do zastrzeżenia wskazanego powyżej, planowane wspólne działania marketingowe dotyczą Produktów, które w momencie, gdy przeprowadzane są promocje, stanowią już własność Kontrahenta. Niemniej, im większy jest wolumen sprzedaży produktów będących własnością Kontrahenta, lecz wyprodukowanych i nabytych przez niego od Spółki, tym bardziej wzrasta sprzedaż Spółki.
    3.  Trzecia kategoria (dalej określana jako: "Wynagrodzenie za asortyment") polega na wypłacaniu przez Spółkę Kontrahentowi miesięcznego wynagrodzenia (kalkulowanego od wartości netto zakupów dokonanych przez Kontrahenta) w zamian za:
        1.  utrzymywanie przez Kontrahenta asortymentu wyszczególnionego w załączniku do umowy, a więc utrzymywaniu zatowarowania konkretnych, uzgodnionych ze Spółką kategorii Produktów, np. kontrahent zobowiązuje się do utrzymywania stanów magazynowych Produktów Spółki z poziomem pokrycia na 10 dni kalendarzowych;
        2.  utrzymywaniu odpowiedniego poziomu jakości zapasów produktów Spółki mierzonego na podstawie wskaźnika jakości zapasów (Umowa dzieli w tym zakresie Produkty na "Produkty TOP" - oraz "Pozostałe Produkty" i w tym zakresie określa wymagania co do procentowego okresu przydatności do spożycia poszczególnych kategorii produktów);
        3.  wprowadzaniu do sprzedaży nowości produktowych w ciągu 14 dni od daty rozpoczęcia ich sprzedaży przez W.

Ekonomicznym uzasadnieniem dokonywania przez Spółkę wskazanego powyżej Wynagrodzenia za asortyment jest:

*   po pierwsze - realizacja przyjętej przez Spółkę strategii sprzedażowej polegającej na stałej obecności na rynku jej poszczególnych Produktów. Zachęcając Kontrahentów do utrzymywania określonego poziomu zatowarowania Spółka chce mieć pewność, że w przypadku gdy konsumenci będą chcieli zakupić dany Produkt, będzie on dostępny na rynku. Wynagrodzenie za asortyment jest więc czymś więcej niż "standardowy" rabat dystrybucyjny (wypłacany wyłącznie w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotu). W tym przypadku Kontrahent zobowiązuje się do utrzymywania określonego poziomu zapasów produktów (będących jego własnością, gdyż nabytych od Spółki) co daje Spółce pewność, że Produkty przez nią produkowane będą stale dostępne w sprzedaży;

*   po drugie - realizacja przyjętej przez Spółkę strategii marketingowej. Dla przykładu, jeżeli w danym okresie Spółka ponosi istotne wydatki na reklamę telewizyjną dotyczącą określonego Produktu, chce mieć pewność, że Produkt ten będzie dostępny u hurtowych dystrybutorów Produktów, a w konsekwencji, że Produkty będą trafiały do sprzedaży detalicznej. W takim przypadku, dla Spółki opłacanym jest zapłata wynagrodzenia za utrzymywanie określonego poziomu zatowarowania w Produkty Spółki przez Kontrahenta.

*   po trzecie - w zakresie zobowiązania się Kontrahenta do wprowadzania nowości - jeżeli Spółka decyduje się na wprowadzenie do obrotu Produktu sezonowego (np. z okazji Świąt Bożego Narodzenia Spółka przygotowuje Produkty, które opakowane są w specjalnie zaprojektowane opakowania; z okazji sezonu letniego Spółka wprowadza określone nowe smaki swoich Produktów), w jej interesie leży, aby Kontrahenci wprowadzali do swojego asortymentu nowości produktowe w krótkim okresie. W odmiennym, przypadku Spółka mogłaby ponieść straty związane z opracowaniem kampanii reklamowej dla Produktu, który w praktyce nie byłby dostępny w sprzedaży.

*   po czwarte - w zakresie zobowiązania się Kontrahenta do utrzymywania jakości zapasów - dbałość o to, aby w obrocie towarowym znajdowały się Produkty Spółki o długim terminie przydatności do spożycia oraz o jakości spełniającej najwyższe standardy.

1.  Czwartą kategorią (określaną dalej jako "Upust warunkowy za płatność") jest udzielenie przez Spółkę - jeszcze przed dokonaniem dostawy (w ramach umowy ramowej) - upustu, który z góry obniża cenę jednostkową sprzedawanego przez Spółkę Produktu. Upust ten jednak jest udzielany pod tzw. warunkiem rozwiązującym (a więc do momentu nieziszczenia się warunku, rabat pozostaje udzielony i Spółka nie ma prawa oczekiwać większego wynagrodzenia - ceny za towar). Warunkiem tym jest łączne ziszczenie się następujących okoliczności: po pierwsze, niedokonanie przez Kontrahenta płatności w uzgodnionym terminie (zwykle jest to około 40 dni), oraz po drugie - w przypadku niedokonania przez Kontrahenta płatności w terminie 40 dni, uruchamiana jest specjalna procedura, umożliwiająca mu dokonanie płatności za inne faktury w taki sposób, a średni ważony termin płatności z wszystkich faktur był niższy niż 40 dni. W przypadku nieskorzystania przez Kontrahenta z tej procedury, spełniona jest druga okoliczność i w takim przypadku dochodzi do zwiększenia należnego Spółce wynagrodzenia z tytułu dostawy Produktów. Założeniem Spółki oraz Kontrahenta (prawidłowość tego założenia jest przedmiotem pytania nr 4 oraz nr 5) jest to, aby opisany powyżej "Upust warunkowy za płatność" był rozliczany w taki sposób, że - uwzględniając okoliczność, że w momencie dostawy (oraz w momencie wystawienia faktury) Spółka może żądać wyłącznie wynagrodzenia uwzględniającego z góry udzielony upust - Spółka wystawia fakturę VAT na kwotę uwzględniającą upust, a dopiero ziszczenie się warunku rozwiązującego (prowadzącego do zwiększenia wynagrodzenia) związane będzie z wystawieniem przez Spółkę faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania - kwestia prawidłowości takiego rozliczenia jest przedmiotem pytania zadanego przez Spółkę.

Na zakończenie opisu stanu faktycznego Spółka pragnie zasygnalizować trzy okoliczności, wspólne dla opisanych powyżej sytuacji.

Po pierwsze, jak było to sygnalizowane powyżej, opisane świadczenia Kontrahenta (lub wsparcie udzielane przez Spółkę w postaci dodatkowych rabatów itp.) będą w praktyce dotyczyły towarów, które stanowią już jego własność. Ponieważ Kontrahent prowadzi działalność polegającą na dystrybucji towarów produkowanych przez Spółkę, w momencie w którym będzie on wykonywał swoje świadczenia (np. ustawiał towary na materiałach POS, zamieszczał informacje o nich w wydawanych gazetkach marketingowych, utrzymywał odpowiedni poziom zapasów), to będą one w praktyce związane z towarami, których będzie on właścicielem. Nie zmienia to jednak faktu, że - w szerokim ujęciu - działania Kontrahenta będą w bezpośredni sposób przyczyniały się również do wzrostu sprzedaży produktów przez Spółkę. Oczywistym jest bowiem, że im więcej (własnych) towarów sprzeda Kontrahent, tym więcej towarów w przyszłości nabędzie on Spółki. Co więcej, niektóre działania podejmowane przez Kontrahenta (np. umieszczenie informacji o wyrobach i ich promocji w gazetce) w sposób ogólny prowadzi do rozpowszechniania wizerunku towarów produkowanych przez Spółkę. Jednocześnie, co dotyczy np. świadczenia polegającego na utrzymywaniu określonego zatowarowania - tak, jak wskazano powyżej, pomimo, że dotyczy ono towarów, których właścicielem jest Kontrahent, przyczynia się to do realizacji strategii marketingowej Spółki (jeżeli Spółka ponosi np. nakłady na ogólnopolską kampanię reklamową określonego produktu, w jej interesie jest, aby produkt ten był dostępny w sprzedaży).

Po drugie, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie będzie w praktyce stanowiło dla Kontrahenta inny niż marża handlowa zysk związany pośrednio ze sprzedażą towarów Spółki. Takie działania - w świetle orzecznictwa sądów powszechnych może w niektórych, specyficznych przypadkach (tj. przede wszystkim wówczas, gdyby w praktyce okazało się, że działania te utrudniały Spółce dostęp do rynku) uznane za czyn nieuczciwej konkurencji, (tzw. "opłatę półkową"), w rozumieniu Ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r., o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji.

Niemniej w tym zakresie Spółka pragnie podkreślić, że wszystkie świadczenia będą przez Kontrahenta rzeczywiście wykonywane na jej rzecz, zaś wynagrodzenie za nie zostały uzgodnione przez Spółkę z kontrahentem w umowie, która w żadnej mierze nie była Spółce przez Kontrahenta odgórnie narzucona, zaś poszczególne warunki umowy były przez Spółkę w pełni dobrowolnie zaakceptowane, Spółka wyraziła wyraźną zgodę na dokonywanie wypłat (gdyż leżą one w jej interesie) oraz uzgadniała z Kontrahentem zakres świadczeń, które leżą w jej interesie. Z punktu widzenia Spółki, działania te i wynagrodzenie służą zwiększeniu sprzedaży produktów Spółki do Kontrahenta oraz ogólnemu rozwojowi działalności gospodarczej Spółki. W ocenie Spółki wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę nie stanowi czynu nieuczciwej konkurencji.

Po trzecie, Spółka pragnie wyraźnie podkreślić, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie świadczeń, które są uzgodnione z Kontrahentem w dobrej wierze, które są rzeczywiście wykonywane na rzecz Spółki i które - w ocenie Spółki - prowadzą w bezpośredni sposób do wzrostu sprzedaży towarów Spółki do Kontrahenta, a tym samym pozostają one w związku z działalnością opodatkowaną Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekazanie Kontrahentowi środków z Budżetu Marketingowego powinno być zakwalifikowane:
    1.  w przypadku działań: "Aktywność", "Koszt udziału (Stały)" oraz "Koszty inne" - jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania te dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta)?
    2.  w przypadku działań: "Planowany obrót", "Poziom Rabatu (%)" oraz "Koszt wsparcia" - jako rabat, który powinien być: (1) w przypadku jego udzielenia jeszcze przed dokonaniem dostawy Produktów, których dotyczy Budżet Marketingowy -uwzględniony na fakturze VAT dokumentującej sprzedaż Produktów?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym wniosku (opisie zdarzenia przyszłego wniosku) "Wynagrodzenie za osiągnięcie wspólnych celów dystrybucyjnych" stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania Kontrahenta objęte tym wynagrodzeniem dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie którym opisane w stanie faktycznym wniosku (opisie zdarzenia przyszłego) "Wynagrodzenie za asortyment" stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania Kontrahenta dotyczące tego wynagrodzenia dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie Kontrahentowi środków z Budżetu marketingowego powinno być zakwalifikowane:

1.  w przypadku działań: "Aktywność", "Koszt udziału (Stały)" oraz "Koszty inne" - jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania te dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta).
2.  w przypadku działań: "Planowany obrót", "Poziom Rabatu (%)" oraz "Koszt wsparcia" - jako rabat,, który powinien być: (1) w przypadku jego udzielenia jeszcze przed dokonaniem dostawy, Produktów, których dotyczy Budżet Marketingowy - uwzględniony na fakturze VAT dokumentującej sprzedaż Produktów.

1.  Opisane w stanie faktycznym wniosku (opisie zdarzenia przyszłego wniosku) "Wynagrodzenie za osiągnięcie wspólnych celów dystrybucyjnych" stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania Kontrahenta objęte tym wynagrodzeniem dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta).
2.  Opisane w stanie faktycznym wniosku (opisie zdarzenia przyszłego) "Wynagrodzenie za asortyment" stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta), a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta - nawet, uwzględniając okoliczność, że działania Kontrahenta dotyczące tego wynagrodzenia dotyczą towarów, które w momencie wykonywania powyższych świadczeń stanowią już własność Kontrahenta (jednak które to działania wpływają na zakres sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta).

Uzasadnienie do pytań nr 1 - 3

1.1. Uwagi wspólne dla odpowiedzi na pytania 1-3

1.  Wstęp

Ponieważ istota zadanych przez Spółkę pytań o nr 1 - 3 sprowadza się do tej samej kwestii, a mianowicie do tego, jak zaklasyfikować na gruncie podatku VAT dokonywane przez Spółkę poszczególne, opisane powyżej, płatności na rzecz Kontrahentów, w tej części uzasadnienia wniosku Spółka pragnie poczynić uwagi wstępne, wspólne dla trzech pierwszych pytań.

W tym zakresie należy wskazać, że prawidłowa odpowiedź na zadane przez Spółkę w pkt 1-3 pytania wymaga ustalenia, czy opisane przez Spółkę kategorie wynagrodzeń, wypłacane na rzecz Kontrahentów powinny być zaklasyfikowane jako:

1.  wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust 1 Ustawy o VAT, czy też jako
2.  rabaty/premie w rozumieniu art. 29a ust. 7 oraz art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT.

W pierwszym przypadku, wynagrodzenie powinno podlegać podatkowi VAT i zostać udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Kontrahentów Spółki (jako usługodawców). W drugim przypadku, wynagrodzenie powinno obniżać podstawę opodatkowania Spółki z tytułu dokonanej do Kontrahentów dostawy towarów i jednocześnie zostać udokumentowane: (1) poprzez uwzględnienie rabatu na "fakturze podstawowej" - jeżeli rabat udzielany jest jeszcze przed dostawą towaru.

Kwestią, która wymaga analizy w ramach niniejszej części wspólnej dla pytań 1-3 jest również to czy ewentualna kwalifikacja niektórych z opisanych przez Spółkę wynagrodzeń jako wynagrodzeń za świadczenie usług byłaby inna, jeżeli wypłata tych wynagrodzeń przez Kontrahenta na rzecz Spółki zostałaby uznana za czyn nieuczciwej konkurencji, w rozumieniu z Ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz.U. 2003.153.1503) - przy zastrzeżeniu jednak, że zostały one przez Kontrahenta rzeczywiście wykonane.

Wreszcie, kwestia, która powinna być zaadresowana w ramach niniejszej części wspólnej dla pytań 1-3 jest to, czy na ewentualną kwalifikację niektórych z opisanych przez Spółkę wynagrodzeń jako wynagrodzenia za świadczenie usług ma wpływ okoliczność, że w momencie wykonywana świadczeń przez Kontrahenta towary stanowią już jego własność.

1.  Definicja usługi na gruncie przepisów Ustawy o VAT

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

Ustawa o VAT przewiduje bardzo szeroką definicję usługi, odnosząc ją do obszernego katalogu czynności, obejmujących zarówno czynne działania świadczeniodawców, powstrzymanie się przez nich od konkretnych działań, jak również tolerowanie przez nich określonych stanów faktycznych. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu (Por. J. Martini (red).,Dyrektywa 2006/112/WE. Komentarz, wyd. Unimex 2012 r., str. 50 i n.), w każdym przypadku dla uznania danego świadczenia na "usługę" w rozumieniu przepisów o VAT muszą być spełnione trzy podstawowe warunki:

*   Po pierwsze, pomiędzy stronami musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W ramach tego stosunku prawnego istnieje zobowiązanie jednej osoby do określonego świadczenia na rzecz drugiej osoby i prawo tej drugiej osoby domagania się wykonania tego świadczenia. Istotne jest więc to, aby jeden z uczestników tego stosunku czuł się wobec drugiego zobowiązany do wykonania świadczenia, drugi zaś oczekiwał wykonania tego świadczenia na swoją korzyść i aby oczekiwania te były uzasadnione konsensusem, do jakiego doszło między stronami;

*   Po drugie, świadczenie to musi być odpłatne, i - co więcej - musi istnieć wyraźny oraz bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem jednego podmiotu, a wynagrodzeniem wypłacanym przez drugi podmiot. Jeżeli płatność jest dokonywana niezależnie od zakresu świadczenia drugiej strony, brak jest omawianego bezpośredniego związku, a w konsekwencji płatność taka nie może być traktowana jak wynagrodzenie za świadczenie usług;

*   Po trzecie, musi istnieć wyraźnie zidentyfikowany konsument danej usługi, a więc podmiot, który odnosi korzyści ze świadczenia innego podmiotu (Por. Wyrok TSUE w sprawie C-102/86 Apple & Pear, Wyrok TSUE w sprawie C-215/94).

1.  Definicja rabatu na gruncie przepisów u VAT.

Kwestia rabatów została uregulowana w artykule 29a ust 7 pkt 1-3 Ustawy o VAT oraz w artykule 29a ust. 10 Ustawy o VAT. Zgodnie z pierwszym przepisem: „Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot: (1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; (2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży; (3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.” Natomiast zgodnie z drugim przepisem „Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust 13, obniża się o: 1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.”

Na podstawie powyższych regulacji można sformułować definicję, zgodnie z którą rabatem w rozumieniu Ustawy o VAT jest każda potransakcyjna płatność (w przypadku rabatów potransakcyjnych) lub obniżka ceny (w przypadku rabatów przedtransakcyjnych) dokonywana przez dostawcę towarów / świadczącego usługę, która spełnia dwa następujące warunki: (1) nie stanowi ona wynagrodzenia za żadną usługę świadczoną na rzecz tego dostawcy towarów przez podmiot otrzymujący płatność oraz (2) ma ona bezpośredni związek z dokonywanymi dostawami towarów / świadczonymi usługami (np. stanowi zachętę do dokonywania zakupów towarów, związana jest ekonomicznym zmniejszeniem ceny jednostkowej wynikającej z wielkości wolumenu nabytych towarów itp.)

W zestawieniu z opisaną powyżej definicją "usługi", można więc postawić tezę, że o ile w przypadku wynagrodzenia za usługę musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dokonywaną płatnością oraz wyraźnie identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym drugiego podmiotu, o tyle w przypadku wypłaty premii pieniężnej / rabatu musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dokonaną płatnością a dostawami towarów dokonanymi przed podmiot dokonujący wypłatę.

1.  Stanowisko Ministra Finansów oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego

Granica pomiędzy dwiema omawianymi kategoriami płatności została w analogiczny do opisanego powyżej sposobu wyznaczona przez Ministra Finansów w interpretacji ogólnej o sygn. PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618. W interpretacji tej zajęto stanowisko, zgodnie z którym: Na płaszczyźnie rabatów / premii pieniężnych: warunkiem dla uznania, że dana płatność stanowi rabat (premię pieniężną), jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a zrealizowanymi dostawami.

Na płaszczyźnie usług: Minister Finansów zaznaczył, że jego uwagi zamieszczone w ogólnej interpretacji nie dotyczą sytuacji, gdy w stanie faktycznym danej sprawy zostaje ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istnieje stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskuje premię przede wszystkim za realizację przez nabywcę określonych czynności na rzecz dostawcy, np. stosowania szczególnych, czy też określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom (a nie za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów lub terminowość regulowania należności z tytułu dokonanej sprzedaży). Podobnie nie można przedstawionych wyjaśnień odnosić do wypłacania premii pieniężnej nabywcom za niedokonywanie przez nich nabyć podobnych towarów u innych podatników. W takich przypadkach występuje - w opinii Ministra Finansów - świadczenie usług przez nabywcę na rzecz dostawcy, które powinno zostać opodatkowane i udokumentowane fakturą.

Wydając opisaną powyżej interpretację ogólną Minister Finansów powołał dwa wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, które uznał on za relewantne dla zobrazowania różnicy pomiędzy omawianymi kategoriami płatności. W pierwszym z tych wyroków (tj. wyroku z dnia 8 kwietnia 2010 r. o sygn. akt I FSK 308/09) NSA wskazał, że gdy pomiędzy dostawcą i nabywcą istnieje stosunek prawny, w oparciu o który nabywca, dokonując zakupów u dostawcy, uzyskuje premię za realizację przez nabywcę innych czynności na rzecz dostawcy, np. podjęcie działań w kierunku rozwijania bazy sprzedaży jego towarów, zobowiązanie się do stosowania szczególnych, np. określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom, przyjęcie określonych zobowiązań lojalnościowych wobec dostawcy itp., wówczas mamy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, która powinna zostać opodatkowana. Natomiast w sytuacji gdy płatność powiązana jest bezpośrednio z dokonanymi wcześniej dostawami towarów (np. wolumenem sprzedaży lub terminowym regulowaniem płatności), i nie stanowi wynagrodzenia za żadne konkretne czynności podejmowane przez nabywcę towarów na rzecz dostawcy, wówczas płatności takie powinny być traktowane jak rabat posprzedażowy. Analogiczne do poczynionych powyżej stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w drugim powołanym przez Ministra Finansów wyroku tj. w wyroku z dnia 11 czerwca 2010 r., o sygn. akt I FSK 972/09.

1.  Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

Przykładem dokonania rozgraniczenia pomiędzy płatnościami stanowiącymi rabat/premię pieniężną a płatnościami stanowiącymi wynagrodzenie za usługę są dwie interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w sprawie tego samego podmiotu (dystrybutora leków) w związku w opisanymi przez niego płatnościami dokonywanymi na rzecz aptek tj. interpretacji z 20 kwietnia 2015 r., o numerze IPPP1/4512-64/15-2/BS oraz interpretacji z dnia 17 marca 2015 r. IPPP3/443-1270/14-2/IG.

W pierwszej ze wskazanych interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że bonusy wypłacane aptekom jako procent od wartości produktów zakupionych lub sprzedanych przez aptekę w danym przedziale czasowym, pod warunkiem, że dana apteka dokona w danym przedziale czasowym zakupów lub sprzedaży produktów w ilości lub wartości przekraczającej wskazane minimalne progi - powinien być traktowany jako premia pieniężna.

W drugiej z interpretacji Dyrektor potwierdził, że w przypadku gdy ten sam dystrybutor wypłaca aptekom wynagrodzenie za podejmowane przez nie czynności dokonywane w celu intensyfikacji sprzedaży produktów leczniczych / suplementów diety, takich jak:

*   uczestniczenie i współpracę w opracowywaniu założeń akcji lub programów informacyjnych, promocyjnych lub marketingowych organizowanych przez dystrybutora;

*   udostępnienie powierzchni w punktach sprzedaży aptecznej do ekspozycji materiałów informacyjnych, promocyjnych lub marketingowych dotyczących w szczególności produktów dystrybuowanych przez dystrybutora, przy czym wielkość ekspozycji i ilość eksponowanych produktów jest każdorazowo ustalana z dystrybutorem;

*   emisję spotów reklamowych w punktach sprzedaży aptecznej przy użyciu istniejących urządzeń elektronicznych;

*   przeprowadzanie prezentacji lub promocji produktów leczniczych dystrybuowanych przez dystrybutora;

*   udostępnianie i/lub przekazywanie odwiedzającym punkty sprzedaży aptecznej lub potencjalnym nabywcom produktów leczniczych materiałów informacyjnych lub promocyjnych (w szczególności w postaci standów, stojaków, plakatów, ulotek i broszur informacyjnych opracowanych i dostarczonych przez dystrybutora i dotyczących produktów leczniczych dystrybuowanych przez dystrybutora);

*   przeprowadzanie na terenie punktów sprzedaży aptecznej akcji edukacyjnych skierowanych do klientów apteki;

*   zbieranie i przekazywanie dystrybutorowi uwag osób odwiedzających punkty sprzedaży aptecznej lub potencjalnych nabywców produktów leczniczych, dotyczących lub odnoszących się do produktów leczniczych dystrybuowanych przez dystrybutora lub do jej działalności informacyjnej, marketingowej i promocyjnej;

*   bieżące monitorowanie zakupów (z magazynów dostawców) i sprzedaży (w punktach sprzedaży aptecznej) produktów leczniczych dystrybuowanych przez Spółkę;

*   przekazywanie sugestii dotyczących kampanii promocyjno-marketingowych i informacyjnych;

*   sporządzania i dostarczania dystrybutorowi raportów z wykonania poszczególnych akcji informacyjnych, promocyjnych i marketingowych.

\- to wynagrodzenie takie powinno być zaklasyfikowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT które powinno zostać udokumentowane przez świadczeniodawcę (w powyższych przykładach były to apteki) poprzez wystawienie faktury VAT;

1.  Wpływ potencjalnego uznania, że wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę stanowią czyn nieuczciwej konkurencji po stronie Kontrahenta na ich podatkową kwalifikację oraz prawo Spółki do odliczenia podatku VAT.

Tak, jak wskazano powyżej (w punkcie a), w ramach części wspólnej dla pytań 1-3 istotne jest także zaadresowanie kwestii, czy ewentualne zakwalifikowanie w przyszłości wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz Kontrahenta jako tzw. czyn nieuczciwej konkurencji (z tego względu, że wynagrodzenie to oznaczałoby przyjmowanie innej niż marża handlowa opłat za przyjęcie towaru do sprzedaży) a tym samym, że czynność ta zostałaby uznana za nieważną na gruncie prawa cywilnego, wpływałoby na kwalifikację tego wynagrodzenia na gruncie podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 3 Ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, "Czynem nieuczciwej konkurencji jest utrudnianie innym przedsiębiorcom dostępu do rynku, w szczególności przez: pobieranie innych niż marża handlowa opłat za przyjęcie towaru do sprzedaży".

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT: "Przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.", zaś zgodnie z artykułem 88 ust. 3a pkt 4 lit. c. Ustawy o VAT "Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności"

Jednocześnie jednak, zgodnie z artykułem 5 ust. 2 Ustawy o VAT: "Czynności określone w ust. 1 \[tj. m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju - przyp. wnioskodawcy\] podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa."

Jak podkreśla się w literaturze opublikowanej w odniesieniu do wyżej wymienionych regulacji Ustawy o VAT (Por. T. Michalik, Komentarz do art. 6 Ustawy o VAT, wyd. Legalis, El.; J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, Komentarz do art. 6 Ustawy o VAT, wyd. Legalis; A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 6 Ustawy o VAT, wyd. Lex El.), powyższe przepisy należy interpretować zgodnie z doktryną oraz orzecznictwem wypracowanym na gruncie Dyrektywy VAT. W swoich orzeczeniach Trybunał wykreślił bardzo precyzyjną granicę pomiędzy czynnościami bezwzględnie zakazanymi (takimi jak handel narkotykami czy handlem fałszywą walutą, jak w wyr. z 6.12.1990 r. w sprawie C-343/89 Max Witzemann v. Hauptzoilamt Munchen-Mitte), które w żadnych okolicznościach nie mogą być przedmiotem zwykłego, dozwolonego obrotu, a w związku z tym nie mogą być przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT, a czynnościami, które są niezgodne z prawem nie ze względu na ich charakter, ale ze względu na warunki bądź okoliczności, w których są wykonywane, i które powinny podlegać opodatkowaniu na tych samych zasadach, na jakich opodatkowane (względnie zwolnione bądź wyłączone z opodatkowania) są identyczne czynności wykonywane z zachowaniem wszelkich nałożonych przez prawo wymogów.

Innymi słowy, w sytuacji, w której dana czynność jest zakazana i w żądnych warunkach nie mogłaby być przeprowadzona w sposób legalny (np. sutenerstwo), w żadnym przypadku nie będzie ona podlegała podatkowi VAT. Natomiast, gdy czynność okazałaby się niezgodna z przepisami prawa cywilnego danego państwa członkowskiego (a przez to nieważna na płaszczyźnie prawa cywilnego), jednak - co do swojej istoty - nie jest ona czynnością bezwzględnie zakazaną, podlega ona opodatkowaniu (np. handel podrobionymi perfumami).

W kontekście powyższego należy wskazać, że - co do zasady - świadczenie usług marketingowych oraz innych odpłatnych czynności nakierunkowanych na zwiększenie sprzedaży - nie jest czynnością niedozwoloną (na co wskazuje chociażby omówiona powyżej ogólna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana przez Ministra Finansów). Sama natomiast okoliczność, że w pewnych przypadkach (czego stwierdzenie należy do sądu cywilnego) czynność taka może być uznana za czyn nieuczciwej konkurencji (a w konsekwencji nieważna z punktu widzenia prawa cywilnego) jeżeli okaże się, że wiązała się ona z utrudnieniem Spółce dostępu do rynku nie może przesądzać o tym, że czynność taka nie podlega VAT. W odmiennym przypadku dokładnie te same czynności mogłyby podlegać różnemu reżimowi opodatkowania w poszczególnych państwach członkowskich jedynie w zależności od przepisów dotyczących ochrony konkurencji obowiązujących w tych krajach.

Jako przykład wyroku TSUE, w którym Trybunał wyraźnie podkreślił, że nieważność danej transakcji na gruncie przepisów prawa cywilnego danego państwa członkowskiego nie przekreśla, po pierwsze, okoliczności, że czynność taka podlega opodatkowaniu VAT, oraz, po drugie, że daje ona prawo do odliczenia był wyrok z dnia 6 lipca 2006 r., C-439/04 i C-440/04, Axel Kittel oraz Recolta Recycling. W obu sprawach, podatnicy dokonali odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji, które okazały się nieważne w świetle obowiązującego w ich krajach prawa cywilnego. W wyroku tym Trybunał wskazał, że prawo wspólnotowe dotyczące podatku VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym nieważność umowy sprzedaży wynikła z przepisu krajowego prawa cywilnego, na mocy którego umowa jest bezwzględnie nieważna jako sprzeczna z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem kauzy po stronie sprzedawcy, powodował utratę przez tego podatnika prawa do odliczenia zapłaconego przez niego podatku VAT. W tym przypadku bez znaczenia jest to, czy omawiana nieważność wynika z popełnienia oszustwa w podatku VAT, czy też powstała ona na skutek innych oszustw.

Dlatego też należy przyjąć, że nawet jeżeli czynności Kontrahenta oraz pobierane przez niego od spółki wynagrodzenie zostałoby ewentualnie uznane za czyn nieuczciwej konkurencji, nie zmieni to okoliczności, czy czynności te stanowią usługę na gruncie Ustawy o VAT. Należy w tym miejscu podkreślić okoliczność wskazaną w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym wszystkie te czynności zostaną rzeczywiście wykonane, za obopólną dobrowolną zgodą obydwu stron, tj. Spółki oraz Kontrahenta. Należy także podkreślić, że opisane przez Spółkę czynności nie są bezwzględnie zakazane na terytorium Polski.

Spółka pragnie wskazać, że taki sposób rozumienia kwalifikacji danych czynności jako opodatkowanych podatkiem VAT (nawet, jeśli okaże i się, że stanowiły one czyn nieuczciwej konkurencji) potwierdzany jest także w interpretacjach organów podatkowych.

Jako przykład należy wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 marca 2010 r. o nr. ILPP2/443-1703/09-2/MN, w której potwierdzono stanowisko podatnika, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących świadczenie polegające na nadzwyczajnej ekspozycji już sprzedanych kontrahentom wyrobów/towarów w halach-sklepowych na tzw. miejscach czołowych, wyspach, specjalnych regałach, nawet jeśli wypłacane przez niego wynagrodzenie zostanie uznane za czyn nieuczciwej konkurencji (pod warunkiem, że świadczenia te zostały rzeczywiście wykonane).

W późniejszym okresie Dyrektorzy Izb Skarbowych powszechnie wydawali interpretacje potwierdzające, że w przypadku, gdy wynagrodzenie pobrane za (rzeczywiście wykonane) usługi marketingowe zostaną uznane za czyn nieuczciwej konkurencji, nie daje to wystawcy faktury podstawy do skorygowania faktury (tym samym, Dyrektorzy Izb Skarbowych potwierdzili pośrednio, ze faktury są prawidłowo wystawionymi dokumentami).

Jako przykłady należy wskazać:

*   interpretację z dnia 21 maja 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-314/14-2/AS;

*   interpretację z dnia 29 stycznia 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o sygn. IBPP2/443-1009/13/ICz;

*   interpretację z dnia 18 czerwca 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygn. ITPP3/4512-117/15/MD;

*   interpretację z dnia 3 grudnia 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPP5/4512-1-232/15-2/AK;

*   interpretację z dnia 11 maja 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPP2/4512-1-164/15-2/JK;

*   interpretację z dnia 29 maja 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-375/14-2/JL.

1.  Wpływ okoliczności, zgodnie z którą w momencie wykonywania świadczeń na rzecz Spółki towary stanowią już własność Kontrahenta.

Ostatnią kwestią, która wymaga zaadresowania w ramach części wspólnej dla pytań 1-3 jest to, czy okoliczność, że w momencie, w którym Kontrahent wykonuje opisane w stanie faktycznym świadczenia jest on już właścicielem towarów (np. jeżeli wynagrodzenie dotyczy wstawieniu materiału POS, utrzymywaniu określonego zatowarowania, przeprowadzeniu akcji marketingowej itp., to dotyczą one już towarów, które są własnością Kontrahenta) ma wpływ na kwalifikację świadczenia Kontrahenta jako usługi w rozumieniu Ustawy o VAT.

W opinii Spółki, nawet jeżeli świadczenie kontrahenta związane jest z towarem, który stanowi już jego własność (gdyż Kontrahent nabył towar w celu jego odsprzedaży), to nie zmienia to okoliczności, że świadczenie takie może zostać uznane za "świadczenie usług" w rozumieniu Ustawy o VAT. Pomimo, że świadczenia Kontrahenta dotyczą jego własnych towarów, to w istocie służą one także zwiększeniu sprzedaży dokonywanej przez Spółkę do Kontrahenta (im więcej towarów wyprodukowanych przez Spółkę sprzeda Kontrahent, tym więcej towarów Spółka będzie sprzedawała do Kontrahenta). Jednocześnie, pomimo, że świadczenia te dotyczą towarów, które są własnością Kontrahenta, to - w szerokim znaczeniu - przyczyniają się ona do rozpowszechniania informacji o produktach Spółki (np. umieszczenie w gazetce marketingowej fotografii produktów wytwarzanych przez Spółkę przyczynia się do wzrostu zainteresowania produktami Spółki jako takimi). Jednocześnie, część świadczeń podejmowanych przez Kontrahenta (np. wprowadzanie nowości do sprzedaży, utrzymywanie zatowarowania własnych towarów) realizuje politykę marketingową Spółki (dla przykładu, tak jak wskazano powyżej, jeżeli Spółka wprowadza nowy produkt lub ponosi istotne nakłady na reklamę telewizyjną określonego produktu, to w jej interesie jest, aby kontrahenci posiadali te towary w sprzedaży).

Jeżeliby uznać, że odpłatne świadczenie kontrahenta związane z promocją towarów wyprodukowanych przez Spółkę, jednak stanowiących - w momencie wykonywania świadczenia – jego własność nie stanowi usługi w rozumieniu Ustawy o VAT, to należałoby dojść do wniosku, że interpretacja ogólna Ministra Finansów o nr PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618 byłaby bezprzedmiotowa.

W interpretacji tej Minister Finansów wskazał, że: "Należy jednak zwrócić uwagę, że powyższe wyjaśnienia nie dotyczą sytuacji, gdyby w stanie faktycznym danej sprawy zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istniał stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskał premię przede wszystkim za realizację przez nabywcę określonych czynności na rzecz dostawcy, np. stosowania szczególnych, czy też określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom a nie za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów lub terminowość regulowania należności z tytułu dokonanej sprzedaży."

W opinii Spółki, biorąc pod uwagę, że Minister Finansów zastrzega, że dotyczy to sytuacji, gdy nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskuje wynagrodzenie za realizację określonych czynności na rzecz dostawcy np. "określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów", używając zwrotu "jego" ma na myśli towary wyprodukowane przez dostawcę. W odmiennym przypadku nigdy nabywca towarów nie mógłby świadczyć usługi marketingowej na rzecz dostawcy (gdyż, pomijając sytuacje wyjątkowe np. sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności lub sprzedaży komisowej, nabywca jest właścicielem towarów w odniesieniu do których świadczy usługi marketingowe).

Również w cytowanej powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 marca 2010 r. o nr. ILPP2/443-1703/09-2/MN, potwierdzono stanowisko podatnika, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących świadczenie polegające na nadzwyczajnej ekspozycji już sprzedanych kontrahentom wyrobów/towarów w halach sklepowych na tzw. miejscach czołowych, wyspach, specjalnych regałach.

Co więcej, także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 października 2015 r., o numerze IPPP3/4512-657/15-2/IG za prawidłowe zostało uznane stanowisko podatnika, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane przez dystrybutora produktów leczniczych do aptek w zamian za:

*   zapewnienie odpowiedniej dostępności wybranych Produktów w aptekach prowadzonych przez Kontrahenta (aptekach własnych) lub w aptekach wchodzących w skład sieci aptek zarządzanej przez Kontrahenta w celu bieżącego zaspokajania zapotrzebowania pacjentów na produkty;

*   utrzymywanie, w aptekach własnych Kontrahenta lub w aptekach wchodzących w skład sieci aptek zarządzanej przez Kontrahenta, zapasu Produktów wystarczającego do zaspokojenia szacowanego zapotrzebowania na Produkty ze strony klientów detalicznych (pacjentów) dokonujących zakupu Produktów w tych aptekach przez określony czas, w okresie danej akcji;

\- zostało zakwalifikowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT;

W kontekście omawianego zagadnienia należy także wskazać na definicję usług marketingowych przedstawioną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-73/92 KE przeciwko Królestwu Hiszpanii. W uzasadnieniu tego wyroku czytamy, że wystarczy, by działalność promocyjna, taka jak sprzedaż towarów po obniżonych cenach lub nieodpłatnie bądź organizacja koktajlu lub bankietu obejmowały przekazywanie treści mających na celu informowanie ogółu o istnieniu i cechach produktu lub usługi będącej przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży tego produktu lub usługi, aby działalność taka została scharakteryzowana jako usługa reklamowa.

Z wyroku tego wynika pośrednio, że fakt, że usługa dotyczy towarów będących własnością podmiotu świadczącego usługę marketingową nie stoi na przeszkodzie kwalifikacji jego świadczenia jako usługi dla celów VAT.

Podsumowując, zaakcentowana w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego okoliczność, zgodnie z którą towary w odniesieniu do których będą opisane świadczenia będą stanowiły już własność Kontrahenta pozostaje bez wpływu na ich ewentualną kwalifikację jako usługi w rozumieniu Ustawy o VAT.

1.2 Uzasadnienie do pytania nr 1

Uwzględniając opisane w pkt nr 1.1 uwagi ogólne należy przyjąć, że wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie w ramach przyznawanego Budżetu Marketingowego powinno być zaklasyfikowane oraz dokumentowane w następujący sposób:

(1) W przypadku działań: "Aktywność", "Koszt udziału (Stały)" oraz "Koszty inne" - jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta).

Jak bowiem opisano w stanie faktycznym:

*   w przypadku działania: "Aktywność", wynagrodzenie wypłacane/przyznawane jest za podejmowanie uzgodnionych działań marketingowych na rzecz Spółki, które mogą polegać np. na wstawieniu do sklepu tzw. materiału POS; umieszczeniu w wydawanej gazetce promocyjnej modułu zawierającego informację o Produktach Spółki; podejmowaniu innych, uzgodnionych wcześniej w zależności od potrzeb działań marketingowych na rzecz Spółki; wprowadzeniu promocji polegającej na udzieleniu upustu odbiorcom Kontrahenta (w takim przypadku środki przekazane w Budżetu Marketingowego służą sfinansowaniu takiego upustu), połączone z podejmowaniem działań przez Kontrahenta informujących o promocji; (klasyfikacja tej ostatniej kategorii działań jako wynagrodzenia za świadczenie usług marketingowych została potwierdzona w wyroku TSUE z dnia 17.11.1993 r., w sprawie C-73/92 KE przeciwko Królestwu Luksemburga, w którym wskazano, że "wystarczy, by działalność promocyjna, taka jak sprzedaż towarów po obniżonych cenach lub nieodpłatnie bądź organizacja koktajlu lub bankietu obejmowały przekazywanie treści mających na celu informowanie ogółu o istnieniu i cechach produktu lub usługi będącej przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży tego produktu lub usługi, aby działalność taka została scharakteryzowana jako usługa reklamowa w rozumieniu art. 9(2) (e) VI Dyrektywy”

*   w przypadku działania: "Koszt stały", wynagrodzenie wypłacane/przyznawane jest na pokrycie kosztów związanych z podejmowanymi przez Kontrahenta działaniami marketingowymi np. za umieszczenie zdjęcia produktu Spółki w gazetce promocyjnej, kosztu związanego z możliwością udziału w promocji itd.

*   w przypadku działania: "Koszty inne", wynagrodzenie wypłacane/przyznawane jest na pokrycie kosztów, które mogą pojawić w trakcie współpracy z kontrahentem i w trakcie wykonywania umowy, które są trudne do przewidzenia w momencie przyznania Budżetu Marketingowego. Może to być np. pokrycie przez Spółkę kosztu związanego z dodatkową opłatą dla przedstawiciela klienta za wykonanie określonego zadania w ramach aktywności.

Wszystkie wyżej opisane działania są związane z podejmowaniem przez Kontrahenta określonych czynności na rzecz Spółki (choć związane są one z towarami stanowiącymi własność Kontrahenta). Dlatego też należy przyjąć, że wynagrodzenie wypłacane/przyznawane przez Spółkę w ramach tych aktywności powinno być zaklasyfikowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Jednocześnie, ponieważ istnieje jednoznaczny związek pomiędzy ww. usługami oraz działalnością opodatkowaną Spółki, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Kontrahentów.

(2) W przypadku działań: "Planowany obrót", "Poziom Rabatu (%)" oraz "Koszt wsparcia" - jako rabat, który powinien być: (1) w przypadku jego udzielenia jeszcze przed dokonaniem dostawy Produktów, których dotyczy Budżet Marketingowy - uwzględniony na fakturze VAT dokumentującej sprzedaż Produktów.

Jak wskazano w stanie faktycznym:

*   w przypadku działania: "Planowany obrót": - Spółka przyznaje Kontrahentowi środki z Budżetu Marketingowego w przypadku osiągnięcia przez niego uzgodnionego poziomu zakupów od Spółki lub uzgodnionego poziomu odsprzedaży w odniesieniu do wszystkich lub wybranej (uzgodnionej) kategorii Produktów;

*   w przypadku działania: "Poziom Rabatu (%)" - Spółka przyznaje Kontrahentowi środki z Budżetu Marketingowego w formie dodatkowego rabatu wyrażonego w procencie od wartości nabytych Produktów (np. jako dodatkowy upust za zakup określonej wartości produktów). Przyznanie środków z Budżetu Marketingowego w ramach działania "Poziom Rabatu%" nie wiąże się z podejmowaniem działań marketingowych przez Kontrahenta - środki przyznane są wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu zakupów / odsprzedaży .

*   w przypadku działania: "Koszt wsparcia" - jest to działanie analogiczne do "Poziomu Rabatu (%)", przy czym kwota przyznana z Budżetu Marketingowego ustalona jest z Kontrahentem w formie kwotowej, a nie procentowej; Przyznanie środków z Budżetu Marketingowego w ramach działania "Kosztu wsparcia" nie wiąże się z podejmowaniem działań marketingowych przez Kontrahenta - środki przyznane są wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu zakupów / odsprzedaży.

W ocenie Spółki, w powyższych przypadkach, wypłacane wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku z ilością/wartością dokonywanych przez Spółkę dostaw i nie wiąże się z działaniami marketingowymi kontrahenta, które mieściłyby się w pojęciu "usługi" w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy je zakwalifikować jako rabat (procentowy / kwotowy), który powinien być odzwierciedlony na fakturach wystawianych przez Spółkę.

1.3 Uzasadnienie do pytania nr 2

Uwzględniając opisane w pkt nr 1.1 uwagi ogólne należy przyjąć, że wypłacane przez Spółkę „Wynagrodzenie za osiągnięcie wspólnych celów dystrybucyjnych” powinno zostać zakwalifikowane na gruncie Ustawy o VAT jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahentów Spółki, które powinno być udokumentowane przez Kontrahenta fakturą VAT.

Tak, jak wskazano w opisie stanu, faktycznego / zdarzenia przyszłego, istota tego wynagrodzenia polega na wypłacie Kontrahentowi środków za zasadniczo dwie kategorie świadczeń: po pierwsze, za prawidłowe zrealizowanie (wykonanie) wspólnie ustalonych celów dystrybucyjnych, sprzedażowych i innych uzgodnionych celów w ramach opisanego powyżej Budżetu Marketingowego. Innymi słowy, jeżeli środki przyznane Kontrahentowi w ramach opisanego powyżej Budżetu Marketingowego zostaną przez Kontrahenta wykorzystane w sposób zgodny z założeniami (np. Kontrahent zgodnie z ustaleniami dokona obniżki cen, przeprowadzi promocję produktów, wyda gazetkę marketingową itp), a konsekwencji zostaną osiągnięte wspólnie ustalone cele w zakresie promocji produktów Spółki, Kontrahent otrzyma od Spółki wynagrodzenie w określonej w umowie wysokości. Jest to więc pewnego rodzaju wynagrodzenie dla Kontrahenta za aktywne przystąpienie do działań w ramach opisanego powyżej Budżetu Marketingowego. Po drugie, wynagrodzenie to wypłacane jest także za świadczenie polegające na tym, że działania marketingowe są wspólnie planowane - z wykorzystaniem wiedzy, doświadczenia oraz rekomendacji ze strony Kontrahenta. Spółka korzysta w ten sposób z zaplecza intelektualnego Kontrahenta - jest to podmiot na co dzień zajmujący się dystrybucją różnych produktów (nie tylko wyrobów Spółki, ale także produktów innych podmiotów) i posiada on wiedzę i doświadczenie, jakie konkretnie działania marketingowe w danym okresie czasu mogą przynieść wymierne korzyści. Za współdziałanie ze Spółką, dzielenie się wiedzą oraz doświadczeniem Spółka przeznacza wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wynagrodzenie.

Należy więc podkreślić, że omawiane wynagrodzenie nie jest wypłacane jedynie w związku z dokonywaniem przez Kontrahenta nabyć określonego wolumenu Produktów / dokonywanie płatności w określonym terminie (co, jak wynika z cytowanych powyżej interpretacji oraz wyroków stanowi podstawę do zaklasyfikowania płatności jako rabat). Jednocześnie możliwe jest wykazanie, że:

1.  po stronie Spółki wystąpiła korzyść i wskazania na czym ta korzyść polegała (wsparcie Spółki w planowanych działaniach marketingowych i - długofalowo wzrost sprzedaży produktów Spółki
2.  istnieje bezpośredni związek pomiędzy wynagrodzeniem wypłatanym przez Spółkę, a działaniami podejmowanymi na rzecz Spółki przez kontrahenta
3.  istnieje konsument świadczenia wykonywanego przez Kontrahenta.

W konsekwencji, należy uznać, że "Wynagrodzenie za osiągnięcie wspólnych celów dystrybucyjnych" powinno być klasyfikowane jako wynagrodzenie za usługę podlegającą podatkowi VAT (nie zaś jako rabat).

Należy wskazać, że na gruncie podobnego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 marca 2015 r. o sygn. IPPP3/443-1270/14-2/IG, za prawidłowe uznano stanowisko podatnika, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane jego kontrahentowi w zamian m.in. za (a) uczestniczenie i współpracę w opracowywaniu założeń akcji lub programów informacyjnych, promocyjnych lub marketingowych organizowanych przez Spółkę oraz (b) przekazywanie sugestii dotyczących kampanii promocyjno-marketingowych i informacyjnych - stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT, które powinno być udokumentowane fakturą wystawioną przez kontrahenta.

Jednocześnie, ponieważ w omawianej sytuacji istnieje widoczny i jednoznaczny związek pomiędzy usługą nabywaną przez Spółkę, a jej działalnością opodatkowaną (jaką jest sprzedaż Produktów, do których odnoszą się działania Kontrahenta), Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez kontrahenta na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

1.4 Uzasadnienie do pytania nr 3

Uwzględniając opisane przez Spółkę w pkt 1.1 uwagi ogólne należy przyjąć, że wypłacane przez Spółkę tzw. "Wynagrodzenie za asortyment" powinno zostać zakwalifikowane na gruncie Ustawy o VAT jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez kontrahentów Spółki, które powinno być udokumentowane przez usługodawcę fakturą VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym tzw. „Wynagrodzenie za asortyment” wypłacane jest w zamian za:

1.  utrzymywanie przez Kontrahenta asortymentu wyszczególnionego w załączniku do umowy, a więc utrzymywaniu zatowarowania konkretnych, uzgodnionych ze Spółką kategorii Produktów, np. kontrahent zobowiązuje się do utrzymywania stanów magazynowych Produktów Spółki z poziomem pokrycia na 10 dni kalendarzowych;
2.  utrzymywaniu odpowiedniego poziomu jakości zapasów produktów Spółki mierzonego na podstawie wskaźnika jakości zapasów (Umowa dzieli w tym zakresie Produkty na "Produkty TOP" - oraz "Pozostałe Produkty" i w tym zakresie określa wymagania co do procentowego okresu przydatności do spożycia poszczególnych kategorii produktów);
3.  wprowadzaniu do sprzedaży nowości produktowych w ciągu 14 dni od daty rozpoczęcia ich sprzedaży przez W.

Powyższe czynności służą realizacji strategii sprzedażowej Spółki polegającej na stałej obecności na rynku jej poszczególnych produktów; zapewnieniu (poprzez wypłatę wynagrodzenia Kontrahentowi), że jeżeli w danym okresie Spółka ponosi istotne wydatki na reklamę dotyczącą określonego produktu, to produkt ten będzie dostępny u hurtowych dystrybutorów a w konsekwencji, że będzie on trafiał do sprzedaży detalicznej; zapewnieniu, że w sytuacji, gdy Spółka decyduje się na wprowadzenie do obrotu nowego produktu lub produktu sezonowego, to produkty te będą wprowadzane do sprzedaży i dostępne na rynku; zapewnieniu aby w obrocie towarowym znajdowały się Produkty Spółki o długim terminie przydatności do spożycia oraz o jakości spełniającej najwyższe standardy.

Wynagrodzenie za asortyment jest więc czymś więcej niż "standardowy" rabat dystrybucyjny (wypłacany wyłącznie w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotu). W konsekwencji, w opinii Spółki płatność w ramach Wynagrodzenia za asortyment nie może być postrzegana w kategoriach analogicznych jak premia od obrotu (lub posprzedażowy rabat), gdyż w omawianym przypadku można zidentyfikować wyraźne świadczenie po stronie Kontrahenta.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wynagrodzenie za tzw. zatowarowanie / wprowadzenie nowości oraz inne zbliżone w swojej postaci świadczenia były wielokrotnie przedmiotem indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego w których kwalifikowane były jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

Przykłady takich interpretacji Spółka wskazuje poniżej:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 października 2015 r., o numerze IPPP3/4512-657/15-2/IG, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko podatnika, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane przez dystrybutora produktów leczniczych do aptek w zamian za:
    *   zapewnienie odpowiedniej dostępności wybranych Produktów w aptekach prowadzonych przez Kontrahenta (aptekach własnych) lub w aptekach wchodzących w skład sieci aptek zarządzanej przez Kontrahenta w celu bieżącego zaspokajania zapotrzebowania pacjentów na produkty;
    *   utrzymywanie, w aptekach własnych Kontrahenta lub w aptekach wchodzących w skład sieci aptek zarządzanej przez Kontrahenta, zapasu Produktów wystarczającego do zaspokojenia szacowanego zapotrzebowania na Produkty ze strony klientów detalicznych (pacjentów) dokonujących zakupu Produktów w tych aptekach przez określony czas, w okresie danej akcji;
    *   zostało zakwalifikowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT;

*   Interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2010 r. o numerze IPPP1-443-282/10-2/EK.

W stanie faktycznym interpretacji wnioskodawca wskazał, że udziela między innymi następujące rodzaje premii pieniężnych: (1) premie pieniężne wypłacane do bezpośrednich nabywców związane z podejmowaniem działań zmierzających do wprowadzania nowych lub zwiększenia dostępności produktów wnioskodawcy w sieciach klientów kluczowych (wartość premii ustalana jest według wartości obrotu z danym odbiorcą); (2) "pośrednie" premie pieniężne tj. wypłacane do podmiotów, które nie dokonują zakupów bezpośrednio od wnioskodawcy lecz od dystrybutorów, w zamian za zobowiązanie się do wprowadzenia w określonym czasie do swojego asortymentu określonej minimalnej liczby nowych produktów wnioskodawcy w danym roku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym premie wypłacane za ww. działania kontrahentów traktowane są jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 lipca 2009 r. o numerze IBPP1/443-739/09/BM

W stanie faktycznym interpretacji wnioskodawca zmieniał asortyment dostarczonych towarów w okresie realizacji kontraktu i proponował kontrahentowi zakup towaru, który dotychczas u wnioskodawcy nie był nabywany, w zamian za co kontrahent żądał jednorazowej opłaty za wprowadzenie każdorazowego towaru, warunkując tym zakup tego towaru u wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził, że zapłata wskazanej opłaty była w tym przypadku rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy polegające na podjęciu przez niego dodatkowych działań w postaci wprowadzenia do swego systemu informatycznego nowego asortymentu, wprowadzenia do oferty handlowej nowego towaru i przedstawienia jej kontrahentom. Zatem opisane zachowanie nabywcy stanowiło w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz wnioskodawcy.

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 lipca 2008 r. o numerze ITPP3/443-115/08/WW

Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie w zamian za utrzymanie w sprzedaży uzgodnionego asortymentu towarów dostarczanych przez drugą stronę umowy, uczestnictwa w organizowanych przez nią akcjach promocyjnych i przekazywania uwag oraz oczekiwań konsumentów.

Organ podatkowy potwierdził, że opisana czynność - o ile dokonywana była w ramach umowy zobowiązaniowej - stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2014 r., IPPP1/443-878/12/14-7/S/AW

W stanie faktycznym wniosku - z przesłanego uzupełnienia do wniosku wynikało, że premie pieniężne otrzymywane przez wnioskodawcę były powiązane wyłącznie z wysokością obrotów, i nie były w żaden sposób związane z jakimkolwiek świadczeniem wnioskodawcy w postaci np. odpłatnego eksponowania towarów, ograniczenia zakresu dostawców z którymi współpracuje wnioskodawca, posiadaniem określonego asortymentu towarów czy też świadczeniem jakichkolwiek usług marketingowych bądź reklamy.

W takim stanie faktycznym organ podatkowy potwierdził, że otrzymywane przez wnioskodawcę premie pieniężne, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, tym samym nie są to czynności podlegające opodatkowaniu.

*   W wyroku I FSK 273/12 Naczelny Sąd Administracyjny

W wyroku tym NSA potwierdził, że tzw. premia jakościowa, które była wypłacana w stanie faktycznym sprawy w zamian za prawidłowe przeprowadzenie głównych akcji okolicznościowych poprzez montaż i właściwą ekspozycję materiałów reklamowych oraz zatowarowanie w produkty akcji spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Podsumowując, "Wynagrodzenie za asortyment" stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez Kontrahenta na rzecz Spółki, które powinno być udokumentowane fakturą VAT (wystawioną przez Kontrahenta). Jednocześnie, ponieważ pomiędzy wypłacanym wynagrodzeniem a działalnością opodatkowaną Spółki występuje jednoznaczny związek (nabywana przez Spółkę usługa służy intensyfikacji dokonywanej przez nią, opodatkowanej, dostawy towarów), Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystawienia takiej faktury przez Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1b (2), 4 i 5 dotyczących upustu warunkowego za płatność, tut. Organ informuje, że wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.