Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-529/11/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-05
Teza: Świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera realizowane na podstawie umowy zawartej z głównym wykonawcą (zleceniodawcą), nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku ani na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ani też § 13 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; usługi-usługi szkoleniowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011r. (data wpływu 22 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2011r. (data wpływu 30 czerwca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako podwykonawca - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako podwykonawca.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 czerwca 2011r. (data wpływu 30 czerwca 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą. Dla celów podatku od towarów i usług (VAT), Wnioskodawca jest zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT). Przedmiotem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy są między innymi: prowadzenie przez Wnioskodawcę szkoleń jako trener. Wnioskodawca zamierza w tym przypadku działać jako podwykonawca usługi.

Do dnia 31 grudnia 2010r. takie usługi korzystałyby ze zwolnienia od VAT na podstawie załącznika nr 4 do ustawy VAT.

Od dnia 1 stycznia 2011r. załącznik nr 4 do ustawy został wykreślony. Jednakże od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązuje przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, gdzie zwalnia się od podatku VA T usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe \`(...)\`oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ścisłe z tymi usługami związane.

Ponadto również od dnia 1 stycznia 2011r. obowiązuje przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT, na podstawie którego zwalnia się od podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
2.  świadczone przez podmioty, któro uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane (13 ust. 1 pkt 20).

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa m.in. w § 13 ust. 1 pkt 20 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 20, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez Państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Jak wskazano na wstępie Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi jako trener prowadzący szkolenia dla firmy szkoleniowej, realizującej projekty, dotowane w ponad 70% ze środków publicznych. Z informacji uzyskanych od organizatora szkolenia, świadczącego w tym zakresie usługi podstawowe wynika, że od 2011r. Wnioskodawca będzie świadczył jako podwykonawca usługi realizujące projekt dofinansowany ze środków UE (PO KL. 8.1.). Przedmiotem realizowanych szkoleń będzie podniesienie kwalifikacji zawodowych pracowników mikro oraz małych przedsiębiorstw w zakresie doradztwa finansowego. Dotacja dla projektu wynosi ponad 90%. Pozostała część jest pokrywana ze środków prywatnych — opłat od uczestników. Organizator szkolenia do całości projektu stosuje zwolnienie od podatku VAT.

Wnioskodawca na sprzedaż usług szkoleniowych jako podwykonawca - trener, prowadzący działalność gospodarczą, realizujący w ramach powyższego projektu usługi szkoleniowe, ma zamiar zastosować zwolnienia od podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów, o którym wyżej mowa.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez niego usługi jako trener (podwykonawca) będą korzystać ze zwolnienia od VAT, gdyż świadczone przez trenera usługi będą ściśle związane z usługą podstawową zwolnioną od VAT, finansowaną w ponad 90% ze środków publicznych oraz ich głównym celem na pewno nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto Wnioskodawca informuje, że jest wpisany do rejestru firm szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy, natomiast nie jest wpisany do ewidencji rejestru szkół i placówek niepublicznych prowadzonych przez powiatowe urzędy pracy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz usługi szkolenia jako trener nie świadczy jako taka jednostka.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione niż w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkolenia jako trenera, nie są szkoleniami prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera są ściśle związane z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanymi w ponad 90% ze środków publicznych.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oraz wymienione we wniosku szkolenia nie są objęte tą akredytacją.

Tak jak wskazano świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera są ściśle związane z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanymi w ponad 90% ze środków publicznych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera (podwykonawcę usługi) są elementem świadczonych przez zleceniodawcę usług szkoleniowych.

O dofinansowanie ubiegało się mikroprzedsiębiorstwo. Wnioskodawca nie jest podmiotem występującym z wnioskiem o dofinansowanie. Jest podwykonawcą dla organizatora szkoleń.

Projekt, o który chodzi Wnioskodawcy to „…. Doradca Finansowy" realizowany w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki 2007 - 2013, Priorytet VIII Regionalne kadry gospodarki, Działanie 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie. Podziałanie 8.1.1 Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw.

W okresie od marca 2011 roku do lutego 2012 roku, 140 osób: doradcy finansowi, pracownicy firm doradczych, konsultanci biznesowi oraz pracownicy banków, wezmą udział w specjalistycznym szkoleniu (10 edycji), w skład którego wchodzi 13 modułów z zakresu m.in. z zakresu finansów, inwestowania kapitału, rynków kapitałowych, produktów finansowych oraz wielu innych.

Udział w prezentowanym kursie to niepowtarzalna i jedyna w M. możliwość przystąpienia do egzaminu i uzyskania Międzynarodowego Certyfikatu Doradcy Finansowego EFG® (w ramach projektu uczestnik podchodzi do egzaminu EFG® European Rnancial Guide), co stanowi wartość dodaną prezentowanego Projektu i zdecydowanie wyróżnia go spośród innych szkoleń oferowanych na rynku małopolskim.

Przepływ środków publicznych, o których mowa we wniosku wygląda następująco: zleceniodawca otrzymuje w 90% dofinansowanie ze środków publicznych na realizację szkolenia oraz w 10% otrzymuje środki (wkład własny) od uczestników szkolenia. Zleceniodawca przekazuje zleceniobiorcy (podwykonawcy usługi - trenerowi) zapłatę za wykonaną usługę szkoleniową (zgodnie z umową) ze środków uzyskanych na przeprowadzenie szkolenia (w 90% ze środków publicznych, a w 10% ze środków - wkładu własnego - uzyskanych od uczestników szkolenia).

Tak jak wskazano Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe jako podwykonawca usługi. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera (podwykonawcę usługi szkoleniowej) są na podstawie umowy zawartej z głównym wykonawcą (zleceniodawcą usługi szkoleniowej) i są elementem usługi świadczonej przez wykonawcę szkolenia (zleceniodawcę).

Specyfika świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako trenera (podwykonawcę usługi szkoleniowej) polega na przeprowadzeniu przez podwykonawcę (Wnioskodawcę) szkolenia z zakresu tematycznego, które tak naprawdę jest tylko częścią całego zakresu tematycznego szkolenia wykonywanego przez wykonawcę usługi (zleceniodawcę). Beneficjentem czyli ostatecznym odbiorcą usług szkoleniowych są: doradcy finansowi, pracownicy firm doradczych, konsultanci biznesowi oraz pracownicy banków.

Wnioskodawca nie jest podwykonawcą wszystkich usług, o których mowa we wniosku. Wnioskodawca jest podwykonawcą części tematyki z całego zakresu szkolenia, które przeprowadza wykonawca usługi (zleceniodawca).

Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz zlecającego stanowi dla Zleceniodawcy dowód poniesienia wydatku przewidzianego w planie zrealizowanego projektu.

Środki którymi Zleceniodawca płaci Wnioskodawcy za usługi szkoleniowe, są środkami uwzględnionymi w realizowanym przez ten podmiot projekcie właśnie na nabycie danego rodzaju usługi szkoleniowej świadczonej przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony we wniosku w opisanym zdarzeniu przyszłym, sposób opodatkowania czynności polegającej na wykonywaniu przez trenera prowadzącego działalność gospodarczą, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) usługi, której przedmiotem będzie przeprowadzenie szkolenia ściśle związanego usługą podstawową (ze szkoleniem obejmującym kształcenie zawodowe, finansowanym w ponad 70% ze środków publicznych) jako zwolnionego od podatku VAT- jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie wyczerpująco przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (VAT) w zakresie usług wykonywanych jako trener prowadzący działalność gospodarczą (podwykonawca usługi).

Usługi wykonywane przez trenera prowadzącego działalność gospodarczą (podwykonawcę usługi) mają ścisły związek z usługą wykonywaną przez głównego wykonawcę (organizatora szkolenia). Usługa główna (podstawowa) korzysta ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy VAT, gdzie zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Usługa świadczona przez trenera prowadzącego działalność gospodarczą jest tak naprawdę usługą pomocniczą do usługi świadczonej przez organizatora szkolenia, które to szkolenie finansowane jest w ponad 90% ze środków publicznych. Gdyby nie usługa wykonywana przez trenera (podwykonawcę usługi) to szkolenie organizowane przez organizatora mogłoby się przecież w ogóle nie odbyć, a w związku z tym usługa podstawowa nie zostałaby wykonana. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym wyczerpująco zdarzeniu przyszłym należy uznać, że usługa wykonywana przez trenera ma ścisły związek z usługą podstawową zwolnioną od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione są warunki do zwolnienia od podatku VAT, które określa przepis § 13 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów, o którym wyżej mowa "Zwolnienie, którym mowa § 13 ust. 1 pkt 20 (m.in.) stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 20 (m.in.), lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia”.

Zdaniem Wnioskodawcy na poparcie prawidłowości przedstawionego stanowiska przemawia takt, że źródło płatności wynagrodzenia trenera (podwykonawcy usługi) będzie w ponad 90% pochodzić ze środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe \`(...)\`oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 5 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe \`(...)\`oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia z dnia 22 grudnia 2010r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 marca 2011r. do dnia 5 kwietnia 2011r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 8 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. ww. rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

Zgodnie natomiast z § 13 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca będzie świadczył jako podwykonawca usługi realizujące projekt dofinansowany ze środków UE (PO KL. 8.1.). Przedmiotem realizowanych szkoleń będzie podniesienie kwalifikacji zawodowych pracowników mikro oraz małych przedsiębiorstw w zakresie doradztwa finansowego. Dotacja dla projektu wynosi ponad 90%. Pozostała część jest pokrywana ze środków prywatnych — opłat od uczestników. Organizator szkolenia do całości projektu stosuje zwolnienie od podatku VAT.

O dofinansowanie ubiegało się mikroprzedsiębiorstwo. Wnioskodawca nie jest podmiotem występującym z wnioskiem o dofinansowanie. Jest podwykonawcą dla organizatora szkoleń.

Przepływ środków publicznych, o których mowa we wniosku wygląda następująco: zleceniodawca otrzymuje w 90% dofinansowanie ze środków publicznych na realizację szkolenia oraz w 10% otrzymuje środki (wkład własny) od uczestników szkolenia. Zleceniodawca przekazuje zleceniobiorcy (podwykonawcy usługi - trenerowi) zapłatę za wykonaną usługę szkoleniową (zgodnie z umową) ze środków uzyskanych na przeprowadzenie szkolenia (w 90% ze środków publicznych, a w 10% ze środków - wkładu własnego - uzyskanych od uczestników szkolenia).

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera (podwykonawcę usługi szkoleniowej) są na podstawie umowy zawartej z głównym wykonawcą (zleceniodawcą usługi szkoleniowej) i są elementem usługi świadczonej przez wykonawcę szkolenia (zleceniodawcę).

Specyfika świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako trenera (podwykonawcę usługi szkoleniowej) polega na przeprowadzeniu przez podwykonawcę (Wnioskodawcę) szkolenia z zakresu tematycznego, które tak naprawdę jest tylko częścią całego zakresu tematycznego szkolenia wykonywanego przez wykonawcę usługi (zleceniodawcę). Beneficjentem czyli ostatecznym odbiorcą usług szkoleniowych są: doradcy finansowi, pracownicy firm doradczych, konsultanci biznesowi oraz pracownicy banków.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), a ponadto z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o VAT.

Należy zauważyć, iż powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują również zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe należy uznać za usługi kształcenia zawodowego, gdyż jak wynika z treści wniosku przedmiotem tych szkoleń będzie podniesienie kwalifikacji zawodowych pracowników mikro i małych przedsiębiorstw w zakresie doradztwa finansowego, a uczestnikami tych szkoleń będą doradcy finansowi, pracownicy firm doradczych, konsultanci biznesowi oraz pracownicy banków. Udział w kursie umożliwia przystąpienie do egzaminu i uzyskanie Międzynarodowego Certyfikatu Doradcy Finansowego. Tak więc świadczone przez Wnioskodawcę jako trenera usługi edukacyjne stanowią niewątpliwie kształcenie zawodowe.

Samo jednak uznanie danych usług za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe jest niewystarczające dla zastosowania zwolnienia od podatku. Koniecznym jest bowiem jednoczesne spełnienie jednego z warunków wskazanych pod literami a, b i c w art. 43 pkt 29 ustawy o VAT lub też w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT.

Analizując powyższe okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i b) ustawy o VAT, gdyż usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach ani też Wnioskodawca nie posiada akredytacji do przeprowadzania tego typu szkoleń.

Pozostaje zatem do rozstrzygnięcia trzecia możliwość, tj. kwestia finansowania świadczonych usług (z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c ustawy – 100% lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia – co najmniej 70%).

W przedmiotowej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera (podwykonawcę usługi szkoleniowej) są realizowane na podstawie umowy zawartej z głównym wykonawcą (zleceniodawcą usługi szkoleniowej) i są zdaniem Wnioskodawcy elementem usługi świadczonej przez wykonawcę szkolenia (zleceniodawcę). Wnioskodawca jest podwykonawcą dla organizatora szkoleń. Jednakże o dofinansowanie ubiegało się mikroprzedsiębiorstwo.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi jako trenera realizowane na podstawie umowy zawartej z głównym wykonawcą (zleceniodawcą), nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku ani na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ani też § 13 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT.

To bowiem zleceniodawca, jako główny wykonawca, zawarł umowę z mikroprzedsiębiorstwem na realizację szkoleń w ramach projektu: „…. Doradca Finansowy" a Wnioskodawca, na podstawie umowy zawartej ze zleceniodawcą został zobowiązany do przeprowadzenia szkolenia z zakresu tematycznego, które jest tylko częścią całego zakresu tematycznego szkolenia wykonywanego przez wykonawcę usługi (zleceniodawcę).

Ponadto środki pieniężne (środki publiczne) na realizację ww. szkolenia (w tym szkolenia z zakresu tematycznego realizowanego przez Wnioskodawcę) otrzymał od mikroprzedsiebiorstwa Zleceniodawca, a nie Wnioskodawca. Środki otrzymane przez Wnioskodawcę od zleceniodawcy na realizację szkolenia z zakresu tematycznego, nie będą zatem stanowić dla Wnioskodawcy środków publicznych, będą to bowiem bezpośrednio środki otrzymane już od samego zleceniodawcy.

Zwolnienie przewidziane w ww. przepisie nie ma zatem zastosowania dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług realizowanych w ramach szkolenia z zakresu tematycznego, w sytuacji gdy Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi w ramach zawartej umowy ze zleceniodawcą jako podwykonawca, czyli nie świadczy tych usług bezpośrednio na rzecz podmiotu (mikroprzedsiebiorstwa), który uzyskał środki publiczne na przeprowadzenie szkoleń przewidzianych dla wskazanych we wniosku uczestników.

Tym samym w rozliczeniu projektu realizowanego przez podmiot trzeci – mikroprzedsiębiorcę istotna będzie faktura wystawiona na rzecz tego przedsiębiorstwa przez głównego wykonawcę (zleceniodawcę Wnioskodawcy), a nie przez podwykonawcę tj. Wnioskodawcę. Środki publiczne na realizację szkolenia otrzymał główny wykonawca, a nie Wnioskodawca. Tak więc nie jest możliwe objęcie zwolnieniem z opodatkowania usług wykonywanych przez Wnioskodawcę jako finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wnioskodawca nie może również korzystać ze zwolnienia w oparciu o § 13 ust. 8 wskazanych rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT, gdyż ten przepis zwalnia od podatku usługi ściśle związane z usługą główną zwolnioną od podatku, ale świadczone przez ten sam podmiot, który świadczy usługę główną, a nie usługi świadczone przez podwykonawcę na rzecz głównego wykonawcy.

Zatem nie można na podstawie tej regulacji objąć zwolnieniem usług szkoleniowych świadczonych przez Wnioskodawcę (trenera - podwykonawcę) na rzecz zleceniodawcy, bowiem jest on podmiotem zewnętrznym, który nie jest podmiotem realizującym usługę podstawową. Należy mieć także na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT, także wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, tak aby nie doprowadzić do rozszerzenia zakresu zwolnień.

W przywołanym przepisie, intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem wyłącznie tych dostaw i usług towarzyszących usłudze wiodącej, które po pierwsze są z nimi ściśle związane, a ponadto istotny jest także podmiot je wykonujący tj. świadczący usługę wiodącą, podstawową.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.