Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.771.2021.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: Obowiązek opodatkowania podatkiem VAT czynności ustanowienia służebności drogi koniecznej.
Słowa kluczowe: drogi; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie odpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 listopada 2021 r. (data wpływu 12 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności ustanowienia służebności drogi koniecznej – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 listopada 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności ustanowienia służebności drogi koniecznej**.**

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółdzielnia (\`(...)\`) była uczestnikiem postępowania w sądzie o ustanowienie służebności gruntowej drogi koniecznej na prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w (\`(...)\`) przy ulicy (\`(...)\`), z wniosku A. Sp. SA w likwidacji. Oprócz Spółdzielni uczestnikami postępowania sądowego byli członkowie Spółdzielni posiadający odrębną własność do lokali mieszkalnych i garaży oraz Miasto.

Sąd Rejonowy (\`(...)\`) I-sza Instancja wydał postanowienie ustanawiające służebność gruntową drogi koniecznej i tym samym zasądził od wnioskodawcy A. Spółki Akcyjnej z siedzibą w (\`(...)\`) na rzecz uczestnika postępowania Spółdzielni (\`(...)\`) jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej w wysokości 91 881,79 zł powiększone o podatek od towarów i usług VAT.

Dowód: 1. Postanowienie Sądu l-szej Instancji.

Na skutek apelacji wnioskodawcy od postanowienia Sądu Rejonowego, Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) Wydział Cywilny Odwoławczy zmienił zaskarżone postanowienie, w ten sposób, że skreślił w przypadku Spółdzielni wyrazy "powiększoną o podatek od towarów i usług VAT". Natomiast nie dokonał tego samego w stosunku do Miasta, pomimo, że wnioskodawca wnosił o to w apelacji. Wobec powyższego Miasto otrzymało kwotę jednorazowego wynagrodzenia powiększoną o podatek VAT, Spółdzielnia zaś otrzymała jednorazowe wynagrodzenie nie powiększone o podatek VAT.

Dowód: 1/ Apelacja wnioskodawcy, 2/ Wyrok Sądu II instancji.

Według przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zdaniem Wnioskodawcy ustanowienie służebności drogi koniecznej za jednorazowym wynagrodzeniem wypełnia znamiona art. 8 ust. 1 pkt 2 uptu i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym Spółdzielnia odprowadziła podatek VAT w wysokości 23% uznając ustanowienie drogi koniecznej przez Sąd, za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zarówno Spółdzielnia jak i Miasto są podatnikami VAT i oba te podmioty wyświadczyły usługę poprzez ustanowienie drogi koniecznej, gdzie Sąd l-szej instancji słusznie uznał jednorazowe wynagrodzenie jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże Sąd ll-giej instancji zróżnicował oba podmioty, uznając dla Miasta kwotę powiększoną o podatek VAT, a dla Spółdzielni uznając kwotę jednorazowego wynagrodzenia jako niepodlegającą opodatkowaniu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Zarząd nabrał wątpliwości czy Spółdzielnia słusznie postąpiła odprowadzając podatek VAT, choć kwoty na jego odprowadzenie nie otrzymała od A., czy może usługa ustanowienia drogi koniecznej w przypadku Spółdzielni nie podlegała opodatkowaniu?

Uzyskane środki zostaną przeznaczone na remonty zasobów mieszkaniowych. Gospodarka zasobami mieszkaniowymi zgodnie z ustawą o VAT jest zwolniona z tegoż podatku. W tej sytuacji wniosek o wydanie interpretacji jest zdaniem Wnioskodawcy uzasadniony.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** Zarząd Spółdzielni w świetle wyroku Sądu ll-giej instancji uznaje, że nie powinien odprowadzać kwoty podatku VAT skoro go nie otrzymał. Jednakże po przeanalizowaniu zapisów ustawy o VAT Spółdzielnia zdecydowała się podatek odprowadzić i jednocześnie wystąpić o interpretację w tymże zakresie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Podobnie w orzeczeniu TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden TSUE podkreślił, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Chociaż ustawa o podatku od towarów i usług wyraźnie stanowi o zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji należy uznać, że świadczenie tego rodzaju usług polegających na zaniechaniu odbywa się nie tylko w ramach stosunków obligacyjnych, ale również (a nawet przede wszystkim) na płaszczyźnie prawa rzeczowego. Świadczeniem usługi będzie więc również ustanowienie niektórych ograniczonych praw rzeczowych: służebności, użytkowania etc. W potocznym rozumieniu przez ustanowienie tych praw podmiot zobowiązuje się do przestrzegania uszczupleń swojej własności nad rzeczą (tolerowania działań podmiotów, na rzecz których ustanowiona została służebność oraz niepodejmowania działań w zakresie wyłączonym przez ustanowienie służebności).

Przy tym, świadczenie usług zachodzi nie tylko wówczas, kiedy następuje dobrowolnie (w wyniku umowy). Ma miejsce także wówczas, gdy następuje zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Jeżeli podmiot jest przymuszony (zobowiązany) do dokonania określonej czynności, wówczas uznaje się, że świadczy usługę, o ile można wyodrębnić podmiot, który jest jej beneficjentem.

Służebność gruntową definiuje przepis art. 285 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.) zgodnie z którym nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

W świetle tego przepisu służebność gruntowa jest ograniczonym prawem rzeczowym, które obciąża cudzą nieruchomość, mającym na celu zwiększenie użyteczności innej nieruchomości albo zaspokojenie określonych potrzeb oznaczonej osoby fizycznej.

Na podstawie art. 145 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli nieruchomość nie ma odpowiedniego dostępu do drogi publicznej lub do należących do tej nieruchomości budynków gospodarskich, właściciel może żądać od właścicieli gruntów sąsiednich ustanowienia za wynagrodzeniem potrzebnej służebności drogowej (droga konieczna).

Przepis ten przewiduje możliwość ustanowienia w stosunkach sąsiedzkich służebności drogowej (przejazdu, przechodu) za wynagrodzeniem, którą ustawa określa jako służebność drogi koniecznej.

Stosownie do art. 145 § 2 Kodeksu cywilnego przeprowadzenie drogi koniecznej nastąpi z uwzględnieniem potrzeb nieruchomości niemającej dostępu do drogi publicznej oraz z najmniejszym obciążeniem gruntów, przez które droga ma prowadzić. Jeżeli potrzeba ustanowienia drogi jest następstwem sprzedaży gruntu lub innej czynności prawnej, a między interesowanymi nie dojdzie do porozumienia, sąd zarządzi, o ile to jest możliwe, przeprowadzenie drogi przez grunty, które były przedmiotem tej czynności prawnej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Zatem zakres opodatkowania podatkiem VAT w ustawie o VAT zdeterminowany został przez dwa czynniki:

‒ przedmiotowy (opodatkowaniu podlega dostawa towarów i świadczenie usług) oraz

‒ podmiotowy (dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze).

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółdzielnia (\`(...)\`) była uczestnikiem postępowania w sądzie o ustanowienie służebności gruntowej drogi koniecznej na prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w (\`(...)\`) przy ulicy (\`(...)\`), z wniosku A. Sp. SA w likwidacji. Oprócz Spółdzielni uczestnikami postępowania sądowego byli członkowie Spółdzielni posiadający odrębną własność do lokali mieszkalnych i garaży oraz Miasto. Sąd Rejonowy dla (\`(...)\`) I-sza Instancja wydał postanowienie ustanawiające służebność gruntową drogi koniecznej i tym samym zasądził od wnioskodawcy A. Spółki Akcyjnej z siedzibą w (\`(...)\`) na rzecz uczestnika postępowania Spółdzielni (\`(...)\`) jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej w wysokości 91 881,79 zł powiększone o podatek od towarów i usług VAT. Na skutek apelacji wnioskodawcy od postanowienia Sądu Rejonowego, Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) Wydział Cywilny Odwoławczy zmienił zaskarżone postanowienie, w ten sposób, że skreślił w przypadku Spółdzielni wyrazy "powiększoną o podatek od towarów i usług VAT". Natomiast nie dokonał tego samego w stosunku do Miasta, pomimo, że wnioskodawca wnosił o to w apelacji. Wobec powyższego Miasto otrzymało kwotę jednorazowego wynagrodzenia powiększoną o podatek VAT, Spółdzielnia zaś otrzymała jednorazowe wynagrodzenie nie powiększone o podatek VAT.

Zarówno Spółdzielnia jak i Miasto są podatnikami VAT i oba te podmioty wyświadczyły usługę poprzez ustanowienie drogi koniecznej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Spółdzielnia powzięła wątpliwość, czy słusznie postąpiła odprowadzając podatek VAT, choć kwoty na jego odprowadzenie nie otrzymała od A., czy może usługa ustanowienia drogi koniecznej w przypadku Spółdzielni nie podlegała opodatkowaniu.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że opisana we wniosku czynność ustanowienia służebności drogi koniecznej za jednorazowym wynagrodzeniem wypełnia znamiona art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Świadczenie to ma charakter odpłatny i jako czynność cywilnoprawna wykonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług. Jak wskazano we wniosku Spółdzielnia z tego tytułu otrzymała wynagrodzenie oraz istnieje konkretny podmiot, będący konsumentem tego zobowiązania - A. Sp. SA. Bez znaczenia pozostaje ustanowienie służebności za jednorazowym wynagrodzeniem określonym przez Sąd, gdyż zapłata ta wypełnia warunek odpłatności świadczenia. Bez wpływu na sposób opodatkowania ustanowienia służebności gruntowej jest również wskazanie, że uzyskane środki zostaną przeznaczone na remonty zasobów mieszkaniowych, które to czynności zdaniem Strony są zwolnione z podatku VAT.

Ustanowienie drogi koniecznej, za które należne jest - czynnemu podatnikowi podatku VAT -wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy z którego wynika, że Spółdzielnia nie powinna odprowadzać kwoty podatku VAT - należało uznać za **nieprawidłowe**.

Jednocześnie należy dodać, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej dołączonych załączników. Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy, a niniejszą interpretację wydano wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.