Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-947/09/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-23
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej na podstawie umowy zawartej bez wymaganego indywidualnego zezwolenia dewizowego.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2009r. (data wpływu 23 listopada 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej na podstawie umowy zawartej bez wymaganego indywidualnego zezwolenia dewizowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej na podstawie umowy zawartej bez wymaganego indywidualnego zezwolenia dewizowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 27 listopada 2008r. Wnioskodawca jako kupujący zawarł umowę sprzedaży specjalistycznego sprzętu elektronicznego. Sprzedającym była osoba fizyczna, zamieszkała w Polsce, prowadząca działalność gospodarczą w Polsce oraz zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce. Cena została ustalona oraz rzeczywiście zapłacona w walucie obcej (EUR). Płatność została dokonana za pośrednictwem banku. Przedmiot umowy został rzeczywiście wydany, natomiast sprzedająca wystawiła fakturę VAT, dokumentującą przeprowadzoną transakcję.

Niemniej powyższa umowa została zawarta bez wymaganego zgodnie z ustawą z dnia 27 lipca 2002r. - Prawo dewizowe - indywidualnego zezwolenia dewizowego. Podobnie płatność została dokonana bez zezwolenia dewizowego, chociaż za pośrednictwem banku. Transakcja została zawarta przed wejściem w życie ustawy z dnia 23 października 2008r. - o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz ustawy - Prawo dewizowe (Dz. U. Nr 228 z 2008r., poz. 1506) liberalizującej obrót dewizowy w kraju.

Ze względu na nieważność umowy w świetle prawa cywilnego, strony zawarły kolejną umowę, w której zrzekły się zwrotu wzajemnych świadczeń oraz przeniosły własność sprzętu elektronicznego oraz środków pieniężnych. Wnioskodawca rozlicza się z podatku VAT kwartalnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może odliczyć VAT z faktury dokumentującej wykonanie umowy z dnia 27 listopada 2008r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca może odliczyć naliczony podatek VAT z faktury dokumentującej wykonanie umowy z dnia 27 listopada 2008r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 5 ust 2, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów ustawy Prawo dewizowe, które skutkuje nieważnością czynności prawnej (art. 58 KC w zw. z art. 358 KC w brzmieniu obowiązującym w dacie zawarcia umowy). Niemniej w rzeczywistości towar będący przedmiotem umowy został wydany, a cena faktycznie zapłacona. Doszło więc do odpłatnej dostawy towarów, która została udokumentowana fakturą VAT.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy nie zostały spełnione postanowienia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności. Powołany przepis jest wyjątkiem od zasady przewidującej pełne odliczenie podatku VAT naliczonego, a więc nie można go interpretować rozszerzająco. Zgodnie z jego dosłownym brzmieniem, nie można odliczyć podatku VAT z faktury potwierdzającej czynności, do której mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego. Co ważne, ustawodawca użył spójnika „i", a więc w przypadku danej czynności prawnej muszą został spełnione warunki zarówno z art. 58 KC, jak i art. 83 KC. Art. 58 KC wskazuje na nieważność czynności prawnej, natomiast art. 83 KC dotyczy pozorności czynności prawnej. Innymi słowy, w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT musi dojść do nieważności czynności prawnej na skutek pozorności, aby faktura VAT dokumentująca daną czynność nie dawała prawa do odliczenia podatku VAT. Natomiast w niniejszej sprawie nie może być mowy o pozorności, gdyż doszło zarówno do wydania towaru (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), jak i do zapłaty ceny.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w doktrynie. Przykładowo A. Bartosiewicz oraz R. Kubacki zauważają, iż „w obecnym stanie prawnym prawo do odliczenia nie powinno natomiast podlegać ograniczeniom tylko z tego powodu, że faktura dokumentuje czynność nieważną z punktu widzenia prawa cywilnego, dla opodatkowania czynności nie ma bowiem zasadniczo znaczenia ich ważność na gruncie prawa cywilnego. (\`(...)\`) Nie można wszakże zgodzić się z praktyką, zgodnie z którą fakt, iż faktura dokumentuje czynność nieważną na gruncie prawa cywilnego (na mocy art. 58 lub 83 kc), miałby automatycznie stanowić podstawę do odmówienia podatnikowi otrzymującemu taką fakturę prawa do odliczenia" (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT, Warszawa 2009, s. 872).

Oznacza to, że Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT od wskazanej faktury. Odliczenie może nastąpić w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, a więc w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę. Jeżeli Wnioskodawca nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w powyższym terminie, Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje fakt późniejszego zawarcia umowy cywilnoprawnej, zgodnie z którą strony zrezygnowały ze zwrotu wzajemnych świadczeń i ostatecznie przeniosły własność urządzenia oraz środków pieniężnych, potwierdzając wcześniej zaistniałe zdarzenia. Jak już wcześniej zauważono, z punktu widzenia podatku VAT najważniejsze znaczenie ma sam fakt przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a nie samo przeniesienie własności (w przeciwnym wypadku m.in. ustawa wyraźnie wskazywałaby na przeniesienie własności a nie na przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Oznacza to, że wskazana umowa nie wywołuje skutków w zakresie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostało ograniczone. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem zarówno zaistnienia przesłanek pozytywnych (tj. wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

Stosownie do art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy.

W myśl art. 58 § 2 ww. ustawy, nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego.

Stosownie do art. 58 § 3 ww. ustawy, jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana.

W świetle art. 83 § 1 ww. ustawy, nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności.

Zgodnie z art. 83 § 2 ww. ustawy, pozorność oświadczenia woli nie ma wpływu na skuteczność odpłatnej czynności prawnej, dokonanej na podstawie pozornego oświadczenia, jeżeli wskutek tej czynności osoba trzecia nabywa prawo lub zostaje zwolniona od obowiązku, chyba że działała w złej wierze.

W myśl obowiązującego do dnia 30 listopada 2008r. art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Od dnia 1 grudnia 2008r. cyt. wyżej art. 86 ust. 10 pkt 1 otrzymał następujące brzmienie: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast art. 86 ust. 11 od dnia 1 grudnia 2008r. brzmi: jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z wniosku wynika, że w dniu 27 listopada 2008r. Wnioskodawca jako kupujący zawarł umowę sprzedaży specjalistycznego sprzętu elektronicznego. Sprzedającym była osoba fizyczna, zamieszkała w Polsce, prowadząca działalność gospodarczą w Polsce oraz zarejestrowaną jako podatnik VAT w Polsce. Cena została ustalona oraz rzeczywiście zapłacona w walucie obcej (EUR). Płatność została dokonana za pośrednictwem banku. Przedmiot umowy został rzeczywiście wydany, natomiast sprzedająca wystawiła fakturę VAT, dokumentującą przeprowadzoną transakcję. Niemniej powyższa umowa została zawarta bez wymaganego zgodnie z ustawą z dnia 27 lipca 2002r. -Prawo dewizowe - indywidualnego zezwolenia dewizowego. Podobnie płatność została dokonana bez zezwolenia dewizowego, chociaż za pośrednictwem banku. Transakcja została zawarta przed wejściem w życie ustawy z dnia 23 października 2008r. - o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz ustawy - Prawo dewizowe (Dz. U. Nr 228 z 2008r., poz. 1506) liberalizującej obrót dewizowy w kraju. Ze względu na nieważność umowy w świetle prawa cywilnego, strony zawarły kolejną umowę, w której zrzekły się zwrotu wzajemnych świadczeń oraz przeniosły własność sprzętu elektronicznego oraz środków pieniężnych. Wnioskodawca rozlicza się z podatku VAT kwartalnie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT dokumentującą dostawę sprzętu elektronicznego. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wyjaśnił, iż dostawa została faktycznie dokonana. Zatem należy uznać, że Wnioskodawca spełnia obie przesłanki wynikające z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Aby rozstrzygnąć, czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowej faktury VAT, istotne jest również zbadanie przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT. Jedną z nich jest warunek, aby faktura nie potwierdzała czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego. Obejście prawa, o którym mowa w art. 58 K.c. oznacza pozór zgodności z ustawą, wobec czego czynności mające na celu obejście prawa nie zawierają elementów wprost sprzecznych z ustawą, ale skutki, które wywołują i które są objęte zamiarem stron, naruszają zakazy lub nakazy ustawowe. Innymi słowy, za czynność mającą na celu obejście ustawy należy uznać czynność, która nie jest sprzeczna z bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa lub przepisem o charakterze semiimperatywnym, lecz powoduje skutek zakazany przez prawo. W konkretnym przypadku niniejszej sprawy skutkiem zawartych transakcji było prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, co samo w sobie nie jest sprzeczne z ustawą. O obejściu przepisów prawa podatkowego można by zatem mówić w przypadku takiego kształtowania czynności cywilnoprawnych, które zmierzają do uniknięcia opodatkowania albo celowego uzyskiwania nienależnego zwrotu podatku. Stwierdzenie jednak takich okoliczności nie wystarcza, aby można było mówić o nieważności czynności cywilnoprawnej w rozumieniu art. 58 k.c.

Czynność przekazania sprzętu elektronicznego można by było uznać za czynność pozorną, gdyby nie miała faktycznie miejsca. Natomiast sam fakt, iż przedmiotowa umowa o dostawę sprzętu była nieważna na gruncie przepisów prawa cywilnego, nie może przesądzać o odmówieniu Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Trzeba jednak zaznaczyć, iż zgodnie z § 9 ust. 6, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) oraz § 5 ust. 6 obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. (…)

Zatem należy stwierdzić, iż pod warunkiem zaistnienia przesłanki, polegającej na przeznaczeniu sprzętu elektronicznego do wykonywania czynności opodatkowanych oraz pod warunkiem niezaistnienia pozostałych przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT, Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (wykazanego jako kwota w złotych), wynikającego z przedmiotowej faktury VAT.

Należy zauważyć, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymał fakturę, o której mowa we wniosku w listopadzie 2008r. i nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w miesiącu jej otrzymania, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W konsekwencji, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.