Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.127.2018.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-11
Teza: Dotyczy ustalenia, czy w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d updop, Wnioskodawca może ująć, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w updop limitów, poniesione przez Spółkę nakłady na zakup/amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji) nabywanego dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniu 2 maja 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d updop, Wnioskodawca może ująć, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w updop limitów, poniesione przez Spółkę nakłady na zakup/amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji) nabywanego dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego:

*   w sytuacji, w której sprzęt oraz oprogramowanie są/będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej – **jest nieprawidłowe,**
*   w sytuacji, w której sprzęt oraz oprogramowanie są/będą rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3c).

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d updop, Wnioskodawca może ująć, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w updop limitów, poniesione przez Spółkę nakłady na zakup/amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji) nabywanego dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.72.2018.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 maja 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”) jest producentem urządzeń i systemów automatyki wykorzystywanych głównie w górnictwie, ale również w innych branżach. Wnioskodawca, tj. X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest w Spółce komplementariuszem.

Profil działalności Spółki można podzielić na trzy grupy: - Produkcja urządzeń (głównie do zastosowania w górnictwie, do użytku w przestrzeniach zagrożonych wybuchem); - Wdrażanie systemów łączności, automatyki i sterowania urządzeniami (systemy sterowania przenośnikami, kołowrotami, pompami, wentylatorami urządzeniami okołoszybowymi itp.; systemy łączności; systemy lokalizacji ludzi i maszyn, systemy wizualizacji procesów przemysłowych); - Usługi projektowe w zakresie opracowywanie dokumentacji technicznych, przeprowadzania procedury atestacyjnej oraz procedury dopuszczeniowej. Spółka świadczy na rzecz swoich klientów kompleksowe usługi polegające na zaprojektowaniu, kompletacji, dostawie, montażu oraz uruchomieniu urządzeń i systemów automatyki (głównie dla górnictwa). Opracowane i wdrażane przez Spółkę urządzenia sterują obcymi urządzeniami takimi jak pompy, wentylatory, przenośniki, sygnalizacja itp. Produkty oferowane przez Spółkę zapewniają zwiększenie bezpieczeństwa, pozwalają na pełne dostosowanie urządzeń wykorzystywanych przez klienta do jego potrzeb oraz pozwalają na ich unowocześnienie (np. dodanie zdalnego sterowania lub innych funkcjonalności). Spółka oferuje również serwis gwarancyjny i pogwarancyjny oraz remont urządzeń. Współpraca Spółki z klientem zaczyna się od otrzymania wytycznych od klienta, na podstawie których określane jest jego zapotrzebowanie (np. modyfikacje urządzeń/sterowników stosowanych przez klienta, dodanie im nowych funkcjonalności, lub też opracowanie zupełnie nowych urządzeń/sterowników). W zależności od zidentyfikowanych potrzeb klienta, zakres prac może oznaczać konieczność opracowania odpowiedniego oprogramowania, modyfikacji urządzeń klienta lub też przygotowania zupełnie nowych urządzeń i systemów dla danego klienta (ew. zmodyfikowanych urządzeń z oferty Spółki). Przykładami konkretnych działań podejmowanych w ramach Spółki na rzecz klientów mogą być następujące projekty:

*   Projekt systemu lokalizacji obiektów w oparciu o wykorzystanie technologii BLE obejmujący:
    *   projekt układu elektroniki znaczników pracujących w technologii BLE,
    *   projekt układu elektroniki do lokalizatora znaczników,
    *   projekt infrastruktury sieciowej,
    *   projekt oprogramowania znaczników,
    *   projekt oprogramowania lokalizatorów,
    *   implementacja oprogramowania znaczników,
    *   implementacja oprogramowania lokalizatora,
    *   napowierzchniowe testy systemu,
    *   certyfikacja ATEX urządzeń wchodzących w skład systemu,
    *   opracowanie dokumentacji dopuszczeniowej systemu,
    *   atestacja (ATEX),
    *   testy dopuszczające system na kopalni.
*   Projekt kopalnianego telefonu bezprzewodowego mogącego pracować w strefach zagrożonych wybuchem przy dowolnej koncentracji metanu:
    *   projekt układu elektroniki telefonu,
    *   projekt oprogramowania telefonu,
    *   implementacja oprogramowania telefonu umożliwiającego wykorzystanie funkcji roamingu,
    *   testy funkcjonalne telefonu,
    *   opracowanie dokumentacji atestacyjnej (ATEX),
    *   atestacja (ATEX),
    *   testy systemu w warunkach kopalnianych.
*   Projekt kopalnianego bezprzewodowego punktu dostępowego z funkcją centrali VoIP, mogącego pracować w strefach zagrożonych wybuchem przy dowolnej koncentracji metanu:
    *   projekt obwodów elektronicznych,
    *   projekt oprogramowania punktu dostępowego,
    *   implementacja oprogramowania,
    *   testy funkcjonalne urządzenia,
    *   opracowanie dokumentacji atestacyjnej (ATEX),
    *   atestacja (ATEX),
    *   testy systemu na dole kopalni.
*   Projekt mający na celu dostosowanie produkcji obwodów elektronicznych do montażu automatycznego obejmujący:
    *   zamiana elementów THT na SMD,
    *   dostosowanie obwodów PCB do wymagań technologicznych,
    *   automatyzowanie procesu generowania zapotrzebowania materiałowego,
    *   produkcja prototypów skorygowanych obwodów,
    *   testowanie prototypów,
    *   opracowanie dokumentacji produkcyjnej.
*   Projekt komputera chłodzonego wodą przeznaczonego do pracy na dole kopalni w strefach niezagrożonych wybuchem:
    *   opracowanie koncepcji systemu,
    *   testy poszczególnych modułów wchodzących w skład urządzenia,
    *   produkcja prototypu,
    *   testowanie komputera.

Wskazane powyżej prace są w ramach Spółki wykonywane przez Dział Konstrukcyjny, zatrudniający pracowników na umowy o pracę. Do obowiązków pracowników Działu Konstrukcyjnego należy uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, polegających głównie na projektowaniu nowych, a także na wewnętrznym udoskonalaniu sterowników i innych oferowanych urządzeń (np. sygnalizatorów) oraz opracowywaniu specjalistycznego oprogramowania dla potrzeb funkcjonowania wdrażanych systemów jako całości wg indywidualnego zapotrzebowania klienta. W ramach wykonywanych prac, Dział Konstrukcyjny buduje prototypy nowych urządzeń, ew. przeprojektowuje już istniejące urządzenia zgodnie z zapotrzebowaniem danego klienta. Prace Działu Konstrukcyjnego nie mają charakteru „rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku”. Projekty realizowane przez Spółkę nie są również projektami powtarzalnymi - każdy projekt wykonywany jest pod konkretnego klienta i jego potrzeby i wymaga indywidualnego podejścia. Do działań rutynowych wykonywanych przez Spółkę można zaliczyć jedynie serwis gwarancyjny i pogwarancyjny oraz remont urządzeń, ale tego typu działania nie są wykonywane przez Dział Konstrukcyjny.

Na czele Działu Konstrukcyjnego stoi Kierownik, do którego obowiązków pracowniczych należy głównie organizowanie procesu projektowania urządzeń oraz nadzorowanie poszczególnych etapów realizacji projektu urządzenia, aż po jego wdrożenie u klienta. Kierownik pełni również m.in. nadzór merytoryczny na pracą Działu Konstrukcyjnego, koordynuje działania projektowe, a także jest zobowiązany do identyfikacji powstających niezgodności i podejmowania stosowanych działań korygujących. W ramach Działu Konstrukcyjnego Spółka zatrudnia również zastępcę kierownika Działu Konstrukcyjnego, kierownika Działu Konstrukcyjnego ds. systemów, konstruktorów (laborantów, elektroników i mechaników), programistów, specjalistę informatycznego wsparcia serwisu, specjalistę ds. wsparcia produkcji, specjalistę informatycznego wsparcia serwisu oraz lidera technicznego.

Wnioskodawca podkreśla, że wszyscy w/w pracownicy zatrudnieni w ramach działu Konstrukcyjnego wykonują głównie opisane powyżej prace badawczo-rozwojowe, aczkolwiek w ramach obowiązków pracowniczych pracownicy mogą wykonywać również inne czynności, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Pracownicy prowadzą jednakże ewidencję czasu pracy („Ewidencja”), z której wprost wynika, jaka część czasu pracy pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych (tzn. pracą przy konkretnych projektach dla klientów lub też innowacyjne prace nad sprzętem oferowanym przez Spółkę).

Do realizacji opisanych powyżej działań badawczo-rozwojowych, delegowani są również czasowo pracownicy innych działów, głównie pracownicy Działu Produkcyjnego, których wiedza oraz umiejętności są niezbędne z punktu widzenia prac wykonywanych w danej chwili (np. obsługa maszyn produkcyjnych na których realizowane są próby technologiczne, udział w testach itp.). W wypadku takich pracowników Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy, pozwalającą ustalić, w razie potrzeby, procentowy udział czasu poświęconego przez poszczególnych pracowników na realizację prac badawczo-rozwojowych w całkowitym czasie pracy wykonanej przez nich w trakcie miesiąca.

W związku z zatrudnieniem pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące wydatki pracownicze (dalej jako: „Wydatki Pracownicze”):

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,
*   wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,
*   premie, bonusy i nagrody,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   wydatki na zapewnienie pracownikom określonych świadczeń o charakterze niepieniężnym (pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.).

Dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego, Spółka zakupiła również szereg urządzeń niezbędnych dla prowadzenia przez ten dział prac badawczo-rozwojowych, takich jak komputery i laptopy, oscyloskopy, analizatory widma, generatory zakłóceń, multimetry, zewnętrzne anteny, mierniki mocy mikrofalowej, symulatory, istniejące na rynku urządzenia z podobnymi rozwiązaniami do sprawdzenia zastosowanych technologii, monitory, oraz inne wyposażenie biurowe takie jak meble, telefony itp., oraz oprogramowanie i licencje na oprogramowanie komputerowe. Z uwagi na fakt, iż cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanych powyżej kategorii z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie wskazanych urządzeń i wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 4d, 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „Updop”). W przypadku Środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych o wyższej wartości (tzn. o wartości przekraczającej 3.500 zł, a w roku 2018 o wartości przekraczającej 10.000 zł), Spółka dokonuje ich amortyzacji.

Ponadto, dla potrzeb prowadzenia działalności badawczo - rozwojowej, w ramach Spółki ponoszone są również następujące wydatki:

*   W ramach działań badawczo-rozwojowych, Dział Konstrukcyjny przeprowadza testy nowych/zmodyfikowanych urządzeń. Dla potrzeb takich testów, nabywane są różnego rodzaju materiały, które w trakcie testów są zużywane, takie jak: akumulatory, zalewy służące do zabezpieczania projektowanych urządzeń, obudowy, obwody prototypowe, elementy elektroniczne do budowy prototypów, zestawy uruchomieniowe do prototypowania;
*   Spółka wymaga od pracowników Działu Konstrukcyjnego ciągłego podnoszenia ich kwalifikacji poprzez udział w zapewnianych przez Spółkę szkoleniach, prowadzonych przez wykwalifikowane zewnętrzne podmioty nie posiadające statusu jednostki naukowej;
*   Większość urządzeń klientów na których pracuje Spółka to urządzenia bardzo specjalistyczne, wymagające odpowiedniej certyfikacji. W przypadku części projektów realizowanych dla klientów, wymagana ingerencja w sprzęt klienta jest na tyle duża, że wymaga ponownego uzyskania certyfikatu pozwalającego na korzystanie z danego urządzenia. W ramach oferowanych usług Spółka zapewnia również ponowną certyfikację zmodyfikowanych urządzeń, która jest dokonywana przez zewnętrzne podmioty nie posiadające statusu jednostki naukowej. Spółka przeprowadza również badania inżynierskie w jednostkach badawczych, które nie kończą się wydaniem certyfikatu, a jedynie wydaniem protokołu z badań.

Dodatkowo, Wnioskodawca zaznacza, że Spółka:

*   nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
*   zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w ramach projektów badawczo- rozwojowych, opisanych powyżej, również w przyszłości,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Updop, Spółka i Wnioskodawca będzie wyodrębniać koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 kwietnia 2018 r. – data wpływu 2 maja 2018 r., wskazano m.in. że, intencją wniosku o interpretację było potwierdzenie, czy tego typu działania (opisane szeroko we Wniosku) stanowią działalność badawczo-rozwojową zarówno w świetle przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „Updop”) obowiązujących w roku 2017 jak i 2018. Odpowiednio, również pytania dotyczące kwalifikacji poszczególnych kategorii kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z powyższą działalnością dotyczyły w intencji Wnioskodawcy ich klasyfikacji zarówno w oparciu o przepisy obowiązujące w roku 2017 jak i w 2018. Dlatego też Wnioskodawca we Wniosku zaznaczył, że chodzi o wydanie interpretacji zarówno w zakresie opisanego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego. Tam, gdzie z uwagi na zmianę przepisów zasadne jest pytanie wyłącznie o rok 2017, wyraźnie zaznaczono to we Wniosku (wyłącznie regulacji Updop obowiązujących w roku 2017 dotyczą pytania 3e i 3f we Wniosku).

Spółka nie planuje wypłacania na rzecz pracowników „innego wynagrodzenia wypłacanego na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy”. W związku z zatrudnieniem pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące wydatki pracownicze (nazwane we Wniosku „Wydatkami Pracowniczymi”):

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,
*   wynagrodzenie chorobowe,
*   premie, bonusy i nagrody,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   wydatki na zapewnienie pracownikom określonych świadczeń o charakterze niepieniężnym (pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d Updop, Wnioskodawca może ująć, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w Updop limitów, poniesione przez Spółkę nakłady na zakup/amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji) nabywanego dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3c)

Zdaniem Wnioskodawcy w kosztach działalności badawczo-rozwojowej określanych dla potrzeb art. 18d Updop, w brzmieniu obowiązującym w roku 2017 oraz 2018 może on ująć nakłady na zakupy i amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji), które w pełni lub częściowo będą wykorzystywane w ramach projektów badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 1-9 Updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, z uwagi na fakt, że cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do urządzeń/wyposażenia nabywanego na potrzeby Działu Technicznego z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, przedmiotowe wydatki są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (nisko cenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok), zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e, oraz art. 16d ust. 1 Updop. W 2018 r. ten sposób postępowania będzie stosowany wobec urządzeń/wyposażenia, których wartość nie będzie przekraczać 10.000 zł.

W ocenie Wnioskodawcy, podstawą uwzględniania przedmiotowych wydatków w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej powinien być art. 18d ust. 2 pkt 2 Updop. Opisane w stanie faktycznym urządzenia i wyposażenie mogą bowiem zostać uznane za surowce, czy też materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Updop (tj. składniki majątku zużywane w toku prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2017 r. (0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR), czy też interpretację z 25 września 2017 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.205.2017.1. JS).

Z kolei, urządzenia i wyposażenie nabywane dla potrzeb Działu Technicznego o wartości przekraczającej 3.500 zł, a w 2018 r. 10.000 zł (tj. podlegające amortyzacji), będą zaliczane do kosztów kwalifikowanych obliczanych dla potrzeb ulgi badawczo-rozwojowej w oparciu o art. 18d ust. 3 Updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Ustawodawca wyłączył z tej kategorii kosztów kwalifikowanych odpisy amortyzacyjne od będących środkami trwałymi: samochodów osobowych, budowli, budynków, lokali będących odrębną własnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl powyższego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty,
*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Natomiast, w myśl art. 16d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 updop, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podatnik może odliczyć od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową zwane „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 updop, wymienia rodzaje kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową uznawane za koszty kwalifikowane. W konsekwencji, aby wspomniane odliczenie mogło mieć zastosowanie, koszty uzyskania przychodów muszą być poniesione przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową oraz stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Przy czym, w art. 18d ust. 5 updop, zawarto zastrzeżenie, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ustawą z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2201) od 1 stycznia 2018 r. zmieniono brzmienie przepisów art. 18d updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo – rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop;
*   podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo - rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. ” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową a zatem w niniejszej sprawie aktywa umożliwiające funkcjonowanie Działu Konstrukcyjnego zajmującego się projektowaniem nowych, a także na wewnętrznym udoskonalaniem sterowników i innych oferowanych urządzeń (np. sygnalizatorów) oraz opracowywaniem specjalistycznego oprogramowania dla potrzeb funkcjonowania wdrażanych systemów jako całości wg indywidualnego zapotrzebowania klienta.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego a także przedstawiony opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że koszty sprzętów i oprogramowania, wykorzystywanych bezpośrednio w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać zakwalifikowane jako koszty nabycia materiałów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop. Wnioskodawca może zaliczyć również do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od ww. sprzętu komputerowego oraz oprogramowania, jeżeli jest on rzeczywiście wykorzystywany do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy służy on bieżącej działalności (jest wykorzystywany w innym celu niż wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej), wówczas koszty jego nabycia oraz odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, jeżeli sprzęt oraz oprogramowanie są/będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty nabycia oraz odpisy amortyzacyjne stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej ww. sprzęt i oprogramowanie służy/będzie służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d updop, Wnioskodawca może ująć, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w updop limitów, poniesione przez Spółkę nakłady na zakup/amortyzację sprzętu oraz oprogramowania (zarówno nabywanego na własność, jak i udostępnianego w formie licencji) nabywanego dla potrzeb Działu Konstrukcyjnego:

*   w sytuacji, w której sprzęt oraz oprogramowanie są/będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej – jest nieprawidłowe,
*   w sytuacji, w której sprzęt oraz oprogramowanie są/będą rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3a, 3b oraz 3d - 3f i nr 4 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.