Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.137.2023.3.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-24
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; prawa-prawa majątkowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 13 października 2023 r. oraz 23 października 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Jako osoba fizyczna prowadzi Pan od 2 czerwca 2023 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD 62.01.Z). Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W 2023 r. rozliczał się Pan z osiąganych dochodów podatkiem liniowym. W roku 2023 oraz w latach przyszłych planuje Pan również rozliczać się podatkiem liniowym.

Na podstawie zawartej umowy z firmą oraz potencjalnie nowymi kontrahentami, z którymi współpracę nawiąże Pan w przyszłości (dalej: Zleceniodawcy), które były, a także będą umowami na podwykonawstwo, świadczył Pan i będzie świadczyć usługi programistyczne. Nie podlegał Pan, a także nie planuje w przyszłości podlegać kierownictwu ze strony Zleceniodawców, ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez nich osoby. Był Pan i będzie odpowiedzialny wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, oraz ponosił Pan i będzie ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach umów przenosił Pan i będzie przenosić na Zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymywał Pan i będzie otrzymywać wynagrodzenie. Dochód, który osiąga Pan jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Na potrzeby wykonywania tych usług nie nabywał Pan i nie będzie nabywał żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich innych podmiotów. Pan, najczęściej jako członek zespołu programistów pracujących dla Zleceniodawców (na podstawie odrębnych umów zawartych ze Zleceniodawcami), wytwarza oprogramowanie, a w tym również rozwija, poprawia kod programu napisany przez Pana oraz przez pozostałych członków zespołu. Całość prac wykonywana jest samodzielnie, bez korzystania z usług podwykonawców. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W roku 2023 podejmuje się Pan współtworzenia zaawansowanej aplikacji internetowej dedykowanej dla serwisów gwarancyjnych producenta sprzętu rtv/agd. Głównym celem aplikacji jest zapewnienie użytkownikom możliwości szybkiego i efektywnego zgłaszania uszkodzeń sprzętu oraz śledzenia postępów naprawy w realnym czasie. Innowacyjność proponowanego rozwiązania manifestuje się poprzez zastosowanie autorskich mechanizmów takich jak: bezpośrednia interakcja z bazą danych w celu pozyskania szczegółów dotyczących produktu oraz inteligentny system tłumaczenia interfejsu użytkownika, dostosowywania się do języka kraju, z którego pochodzi klient. Kluczowym aspektem jest również wprowadzenie systemu obliczania przewidywanego czasu dostawy czy odbioru uszkodzonego sprzętu. Cechą wyróżniającą jest zdolność aplikacji do adaptacji oraz jej modularna budowa, która może się zmieniać względem kraju docelowego oraz panujących wewnętrznych przepisów. Podstawą innowacyjności tworzonego systemu jest rozdzielenie warstwy logicznej od warstwy prezentacyjnej. Oznacza to, że zaprojektował Pan główne mechaniki aplikacji tak, by były one niezależne od ostatecznej formy graficznej interfejsu. Niezależnie czy będzie to standardowa aplikacja internetowa, czy też zaawansowany system z elementami sztucznej inteligencji, główna logika aplikacji pozostaje niezmieniona. W procesie tworzenia aplikacji korzystał Pan z języka ….oraz …., będący jednym z najbardziej rozpowszechnionych języków programowania dla aplikacji internetowych, daje możliwość tworzenia dynamicznych oraz responsywnych rozwiązań. Jego wszechstronność sprawia, że aplikacje oparte na tym języku działają płynnie na wielu urządzeniach oraz platformach, od komputerów osobistych poprzez tablety aż po smartfony. ….., używany przez Pana, jest nowoczesnym narzędziem do tworzenia komponentów internetowych. Charakteryzuje się on niewielkim rozmiarem, wysoką wydajnością oraz intuicyjnością. Dzięki wykorzystaniu …., aplikacja zyskuje na szybkości działania, łatwości modyfikacji oraz adaptacji do różnych potrzeb. Unikalność oferowanego przez Pana rozwiązania nie tylko polega na zastosowaniu zaawansowanych technologii, ale również na autorskich mechanizmach i innowacjach wprowadzonych do projektu. Możliwość automatycznego tłumaczenia, adaptacji do języka użytkownika czy inteligentnego systemu obliczania przewidywanego czasu dostawy, to tylko niektóre z nich. Utrzymuje Pan swój innowacyjny i niepowtarzalny charakter pracy w obecnej realizacji. Jest to gwarancją, że podobne podejście zostanie zachowane również przy przyszłych zleceniach i projektach.

Na co dzień wykorzystuje Pan powszechnie dostępną wiedzę z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika, matematyka czy statystyka w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej Pana pracy i odbywa się w sposób systematyczny. W związku z rosnącymi potrzebami klientów i nowymi funkcjonalnościami, charakter Pana pracy jest wysoce twórczy i innowacyjny. Dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie nie ma możliwości wykorzystania rozwiązań już istniejących. Oprogramowanie, które powstaje w wyniku świadczenia przez Pana usług, jest rezultatem własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a co za tym idzie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z zawartą umową, dostaje Pan od zleceniodawców wynagrodzenie za sprzedaż usług programistycznych, w cenie którego uwzględnione jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tym samym, całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Pana jest przeniesiona na Zleceniodawców. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, w Pana ocenie, w ramach prowadzonej działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność gospodarcza wykonywana przez Pana jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W uzupełnieniu wniosku złożonym 13 października 2023 r. wskazał Pan, że:

Ad. 1

Pana działalność, w ramach której tworzy lub rozwija Pan programy komputerowe podejmowana jest przez Pana w sposób uporządkowany i zaplanowany. Nie ma tutaj miejsca na chaos ponieważ prace wykonywane są według pewnego harmonogramu, przyjętego wcześniej przy pracach początkowych przy danym rozwiązaniu. Na wczesnym etapie prac nad danym rozwiązaniem ustalane są różne cele, do których Pan jako programista potem dąży. Rozwiązania, które Pan tworzy są często skomplikowanymi programami komputerowymi, które wymagają wielu etapu prac. Składają się z wielu warstw i etapów, bez których nie możliwe byłoby osiągnięcie celu końcowego. Systematyczność polega na ciągłym dążeniu do osiągania poszczególnych celów, które w całym procesie tworzenia danego programu komputerowego są niezbędne, żeby osiągnąć cel końcowy, to jest przygotowaną aplikację/program komputerowy, który jest gotowy do użytku.

Ad. 2

Rozpoczynając dany proces tworzenia programu komputerowego, w zależności od projektu nad którym rozpoczyna Pan pracę, zakłada Pan dane rozwiązania, które musi stworzyć, żeby dany program, który ma założone pewne funkcjonalności, mógł odpowiednio funkcjonować. Zarówno od strony technicznej, to jest odpowiednich kodów i algorytmów, ale także od strony funkcjonalnej, dla użytkownika końcowego. Zawsze działa Pan na zlecenie danej firmy, przy danym projekcie. Nie tworzy Pan programów komputerowych we własnym zakresie, na własny użytek. Nie potrzebuje Pan źródeł finansowania tego projektu ponieważ to nie Pan jestem końcowym twórcą i użytkownikiem. Odpowiada Pan za część danego rozwiązania, którą w danym projekcie przypada Panu stworzyć.

Ad. 3

Programy komputerowe najczęściej powstają we współpracy grupy osób, z których każda odpowiedzialna jest za stworzenie danej funkcjonalności. Duże rozwiązania informatyczne tworzone są przez czasami duże grupy programistów, którzy pracują nad jednym programem, ale to każdy z nich odpowiada za stworzenie części, która przypadła mu w projekcie. Jako, że działa Pan na zlecenie firm, które przyjmują zlecenia na stworzenie danych programów komputerowych, nie ma Pan wiedzy jakie nakłady finansowe, rzeczowe czy ludzkie należy ponieść, żeby dane rozwiązanie informatyczne stworzyć. Jeśli chodzi o Pana wkład w dany projekt to jest on głównie czasowy bo to Pana czas jest Pana największą inwestycją w dane rozwiązanie. Cele jakie ma Pan do osiągnięcia są zależne od rodzaju aplikacji/programu komputerowego, które w danym czasie ma Pan do współtworzenia. We wniosku o interpretację opisał Pan przykład rozwiązań, nad którymi pracował Pan i pracuje, to jest systemu do zgłaszania uszkodzeń sprzętu oraz możliwości śledzenia postępów w naprawie tego sprzętu.

Ad. 4

W związku z tworzonym rozwiązaniem, opisanym dokładnie we wniosku o interpretację, powstał harmonogram prac, który finalnie ma prowadzić do stworzenia rozwiązania, które umożliwi użytkownikowi systemu łatwe zgłaszanie awarii sprzętu, a także potem łatwą kontrolę nad procesem naprawy sprzętu. Harmonogram składał się z wielu etapów, podczas których powstawały kolejne części złożonego programu komputerowego, bez których to każda następna część oprogramowania nie mogłaby powstać. To trochę jak budowa wysokiego budynku. Nie można zacząć od jego wierzchołka bez zbudowania solidnych fundamentów.

Ad. 5

W nawiązaniu do Pana działalności, którą prowadzi Pan w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, dysponuje Pan specjalistyczną wiedzą, która pomaga Panu tworzyć dane rozwiązania informatyczne. Zna Pan wiele języków programowania, dzięki którym jest Pan w stanie stworzyć dane rozwiązania, których efektem będzie dana funkcjonalność, założona wstępnie przy pracach nad danym programem komputerowym. We wniosku opisał Pan rozwiązanie, które zaprogramował w języku …oraz ….. Pierwszy z nich jest najbardziej powszechnym językiem programistów przy tworzeniu aplikacji internetowych. Wszechstronność tych rozwiązań również opisał Pan we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Oczywiście, każdy z programistów musi rozwijać swoje umiejętności i poszerzać swoją wiedzę na temat nowoczesnych rozwiązań, które powstają. Jest to branża bardzo dynamiczna, która bardzo szybko się rozwija. Powstają innowacyjne rozwiązania, które należy śledzić, żeby być przygotowanym na różne nowe programy komputerowe, które opanowały już właściwie każdą dziedzinę naszego życia. W ramach Pana działalności rozwija się Pan jako programista poznając nowe języki programowania lub nowe możliwości tych języków, w nowych środowiskach programistycznych. Innowacyjność w Pana pracy polega na tworzeniu niespotykanych w branży rozwiązań, na przykład rozwiązań, które opisał Pan we wniosku, to jest bezpośrednia interakcja z bazą danych lub inteligentny system tłumaczenia. We wniosku również opisał Pan, że rozdzielenie warstwy logicznej od warstwy prezentacyjnej jest innowacyjnym rozwiązaniem. Każdy z programistów jest specjalistą w danej dziedzinie, języku programowania. W zależności od wstępnych założeń przy tworzeniu danego rozwiązania, do zespołu wybierane są osoby, które wcześniej pracowały w odpowiednich środowiskach programistycznych. Zatem na początku, zanim rozpocznie się tworzenie danego programu komputerowego, należy dokonać selekcji osób, które posiadają wiedzę w danej dziedzinie. W Pana działalności nie oferuje Pan produktów. W Pana działalności wykonuje Pan usługi programowania, to jest tworzenia danych rozwiązań, na podstawie wstępnie założonych celów. W zależności od rozwiązania, które należy stworzyć korzysta Pan z wiedzy, języka programowania czy środowiska w którym dane rozwiązanie najlepiej będzie stworzyć. Jak pisał Pan powyżej, cele jakie stawiane są przy tworzeniu danego oprogramowania, za każdym razem są inne, dopasowane do planowanego rozwiązania. Dane przedsięwzięcie realizowane jest w sposób zaplanowany, etap po etapie, tworząc dane rozwiązane punkt po punkcie. Żeby przejść do bardziej zaawansowanych prac należy zacząć od podstaw. Tak, żeby rozbudowywać, dzień po dniu, dany program komputerowy, który potem stworzy całość, we współpracy grupy osób.

Ad. 6

Efekty Pana pracy, w postaci programów komputerowych lub ich części są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie techniczną realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców.

Ad. 7

Jeśli Pana zadaniem jest rozwój oprogramowania, które zostało wcześniej stworzone, to zawsze to polega na dodaniu nowych funkcjonalności.

Ad. 8

Zbywa Pan całość praw autorskich do rozwiązań, które tworzy co zagwarantowane jest umową ze Zleceniodawcą.

Ad. 9

Przeniesienie praw autorskich odbywa się zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad. 10

Umowy określają terminarz rozliczeń i jest to okres miesięczny. Na podstawie generowanych raportów, w których określana była ilość czasu potrzebnego do stworzenia danego oprogramowania, generowana była faktura stanowiąca podstawę rozliczenia ze Zleceniodawcą. Rozliczenie zamknięte jest w ramach czasowych.

Ad. 11

Kwestię praw autorskich regulowała i reguluje umowa z danym Zleceniodawcą, w której jest zapis, że za wynagrodzeniem przenoszone są wszystkie prawa autorskie do stworzonego przez Pana kodu.

Ad. 12

Wystawia Pan faktury dla klientów, które wyodrębniają różne usługi, które w danym okresie Pan wykonuje. Faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich ponieważ to jest zawarte już w umowie, a jedynie ilość godzin przeznaczonych na dany typ czynności.

Ad. 13

Nie jest Pan w żadnym przypadku właścicielem lub współwłaścicielem programu komputerowego. Nie jest Pan również użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Działa Pan na zlecenie Zleceniodawcy, który, zakłada Pan, że posiada odpowiednie umowy z właścicielem oprogramowania, który jest modyfikowane lub ulepszane.

Ad. 14

Prowadził Pan i będzie prowadzić na bieżąco odrębną ewidencję, w której wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia Pan przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Prowadzi ją Pan od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Ad. 15

Prowadzi Pan ewidencję w oparciu o wskaźnik nexus, dla którego sposób liczenia oparty jest o poniższy wzór.

Ad. 16

Przeniesienie praw autorskich, wyodrębnienie poszczególnych zadań, oddzielenie stworzonych funkcjonalności od innych zadań, odbywało się na podstawie comiesięcznych raportów, które były obustronnie zatwierdzane, po skończeniu danego okresu rozliczeniowego.

Ad. 17

Umowa dotyczy wyłącznie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich. Są to w szczególności autorskie prawa majątkowe do wszystkich produktów lub jakichkolwiek ich części stanowiących utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wraz z prawem zezwalania na wykonywanie praw zależnych, na wszystkich polach eksploatacji.

Ad. 18

Zleceniodawca jest podmiotem polskim. Praca wykonywana jest na terytorium Polski.

Ad. 19

Charakter Pana pracy będzie taki sam jak przy pracach opisanych we wniosku.

W kolejnym uzupełnieniu wniosku złożonym 23 października 2023 r. wskazał Pan, że:

Ad. 1

Zgodnie z Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych, w punkcie 7 i 10 sentencji aktu wskazuje się, iż:

Do celów niniejszej dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie;

Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i, tam gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.

W literaturze przedmiotu wskazano, że w ramach ustawy Prawo autorskie i prawa pokrewne program komputerowy można więc zdefiniować jako zestaw instrukcji (rozkazów, poleceń) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników.

Zgodnie z powyższym, część oprogramowania, które Pan tworzy w ramach zespołu programistów, na zlecenie Zleceniodawcy, dla którego wykonuje Pan dany projekt, jest programem komputerowym. I ta część, którą Pan tworzy jest chroniona według ustawy o prawie autorskim. I do tej części, którą Pan stworzył zbywa prawa autorskie na rzecz Zleceniodawcy według umowy z nim zawartej. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegającej ochronie.

Ad. 2

Umowa nie dotyczy konkretnego projektu czy programu komputerowego, które w danym czasie Pan tworzy. Umowa jest podpisana z danym Zleceniodawcą i dotyczy wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich. Są to w szczególności autorskie prawa majątkowe do wszystkich produktów lub jakichkolwiek ich części stanowiących Utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wraz z prawem zezwalania na wykonywanie praw zależnych, na wszystkich polach eksploatacji. Nie są tworzone odrębne umowy na rzecz kontrahenta (jako współwłaściciele).

Ad. 3

Na pytanie: „Czy „Oprogramowanie”, o których mowa we wniosku, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?” udzielił Pan odpowiedzi: Tak, stanowi.

**Pytania**

1\. Czy usługi wykonywane przez Pana w ramach opisanej sytuacji gospodarczej, za rok 2023 oraz przyszłe może Pan opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy czynności, które Pan wykonuje mieszczą się w ramach działalności badawczo-rozwojowej, co pozwoliłoby opodatkować dochody według preferencyjnej stawki?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Chce Pan skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy, które w związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP BOX umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Chce Pan opodatkować dochody uzyskiwane w roku 2023, a także w przyszłych okresach, w których Pana praca będzie podobna do tej opisanej we wniosku, preferencyjnym opodatkowaniem. W tym celu, od początku Pana działalności prowadzi Pan na bieżąco i w należyty sposób ewidencję odrębną od księgi przychodów i rozchodów, w której wykazuje pan informacje księgowe zgodne z wymogami art. 30cb ustawy. Ewidencja ta jest prowadzona poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Informacje księgowe zawarte w owej ewidencji pozwalają:

\- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

\- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

\- ustalić łączny dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W wydanych objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, Ministerstwo Finansów zachęca podatników, szczególnie tych prowadzących działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania, do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie ze względu na dynamikę zmian w budowie i działaniu programów komputerowych oraz ze względu na brak wykształconej praktyki przepisów związanych z IP BOX.

Ad. 2

Stoi Pan na stanowisku, że czynności, które wykonuje Pan w ramach działalności gospodarczej mieszczą się w ramach definicji działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo -rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy :

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2022 r., poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ostatniej ustawy :

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie zawartej umowy z firmą oraz potencjalnie nowymi kontrahentami, z którymi współpracę nawiąże Pan w przyszłości (dalej: Zleceniodawcy), które były, a także będą umowami na podwykonawstwo, świadczył Pan i będzie świadczyć usługi programistyczne. Pan, najczęściej jako członek zespołu programistów pracujących dla Zleceniodawców (na podstawie odrębnych umów zawartych ze Zleceniodawcami), wytwarza oprogramowanie, a w tym również rozwija, poprawia kod programu napisany przez Pana oraz przez pozostałych członków zespołu. Całość prac wykonywana jest samodzielnie, bez korzystania z usług podwykonawców. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wyjaśnił Pan, że część oprogramowania, które Pan tworzy w ramach zespołu programistów, na zlecenie Zleceniodawcy, dla którego wykonuje Pan dany projekt, jest programem komputerowym. I ta część, którą Pan tworzy jest chroniona według ustawy o prawie autorskim. I do tej części, którą Pan stworzył zbywa prawa autorskie na rzecz Zleceniodawcy według umowy z nim zawartej. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegającej ochronie.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w 2023 r. podjął się Pan współtworzenia zaawansowanej aplikacji internetowej dedykowanej dla serwisów gwarancyjnych producenta sprzętu rtv/agd. Głównym celem aplikacji jest zapewnienie użytkownikom możliwości szybkiego i efektywnego zgłaszania uszkodzeń sprzętu oraz śledzenia postępów naprawy w realnym czasie. W procesie tworzenia aplikacji korzystał Pan z języka ….oraz ….. …, będący jednym z najbardziej rozpowszechnionych języków programowania dla aplikacji internetowych, daje możliwość tworzenia dynamicznych oraz responsywnych rozwiązań.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że oprogramowanie wytwarzane przez Pana (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Innowacyjność proponowanego przez Pana rozwiązania (aplikacji) manifestuje się poprzez zastosowanie autorskich mechanizmów takich jak: bezpośrednia interakcja z bazą danych w celu pozyskania szczegółów dotyczących produktu oraz inteligentny system tłumaczenia interfejsu użytkownika, dostosowywania się do języka kraju, z którego pochodzi klient. Kluczowym aspektem jest również wprowadzenie systemu obliczania przewidywanego czasu dostawy czy odbioru uszkodzonego sprzętu. Cechą wyróżniającą jest zdolność aplikacji do adaptacji oraz jej modularna budowa, która może się zmieniać względem kraju docelowego oraz panujących wewnętrznych przepisów. Podstawą innowacyjności tworzonego systemu jest rozdzielenie warstwy logicznej od warstwy prezentacyjnej. Oznacza to, że zaprojektował Pan główne mechaniki aplikacji tak, by były one niezależne od ostatecznej formy graficznej interfejsu. Niezależnie czy będzie to standardowa aplikacja internetowa, czy też zaawansowany system z elementami sztucznej inteligencji, główna logika aplikacji pozostaje niezmieniona. Unikalność oferowanego przez Pana rozwiązania nie tylko polega na zastosowaniu zaawansowanych technologii, ale również na autorskich mechanizmach i innowacjach wprowadzonych do projektu. Możliwość automatycznego tłumaczenia, adaptacji do języka użytkownika czy inteligentnego systemu obliczania przewidywanego czasu dostawy, to tylko niektóre z nich. Utrzymuje Pan swój innowacyjny i niepowtarzalny charakter pracy w obecnej realizacji. Jest to gwarancją, że podobne podejście zostanie zachowane również przy przyszłych zleceniach i projektach.

Charakter Pana pracy jest wysoce twórczy i innowacyjny. Wyjaśnił Pan, że dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie nie ma możliwości wykorzystania rozwiązań już istniejących.

W uzupełnieniu wniosku dodał Pan, że efekty Pana pracy, w postaci programów komputerowych lub ich części są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie techniczną realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców.

Zatem, prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że Pana działalność, w ramach której tworzy lub rozwija programy komputerowe podejmowana jest przez Pana w sposób uporządkowany i zaplanowany. Nie ma tutaj miejsca na chaos ponieważ prace wykonywane są według pewnego harmonogramu, przyjętego wcześniej przy pracach początkowych przy danym rozwiązaniu. Na wczesnym etapie prac nad danym rozwiązaniem ustalane są różne cele, do których Pan jako programista potem dąży. Rozwiązania, które Pan tworzy są często skomplikowanymi programami komputerowymi, które wymagają wielu etapu prac. Składają się z wielu warstw i etapów, bez których nie możliwe byłoby osiągnięcie celu końcowego. Systematyczność polega na ciągłym dążeniu do osiągania poszczególnych celów, które w całym procesie tworzenia danego programu komputerowego są niezbędne, żeby osiągnąć cel końcowy, to jest przygotowaną aplikację/program komputerowy, który jest gotowy do użytku.

Wskazał Pan również, że w związku z tworzonym rozwiązaniem powstał harmonogram prac, który finalnie ma prowadzić do stworzenia rozwiązania, które umożliwi użytkownikowi systemu łatwe zgłaszanie awarii sprzętu, a także potem łatwą kontrolę nad procesem naprawy sprzętu. Harmonogram składał się z wielu etapów, podczas których powstawały kolejne części złożonego programu komputerowego, bez których to każda następna część oprogramowania nie mogłaby powstać.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

W opisie sprawy wskazał Pan, że na co dzień wykorzystuje Pan powszechnie dostępną wiedzę z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika, matematyka czy statystyka w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej Pana pracy i odbywa się w sposób systematyczny. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, w tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W nawiązaniu do Pana działalności, którą prowadzi Pan w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, dysponuje Pan specjalistyczną wiedzą, która pomaga Panu tworzyć dane rozwiązania informatyczne. Zna Pan wiele języków programowania, dzięki którym jest Pan w stanie stworzyć dane rozwiązania, których efektem będzie dana funkcjonalność, założona wstępnie przy pracach nad danym programem komputerowym. W ramach Pana działalności rozwija się Pan jako programista poznając nowe języki programowania lub nowe możliwości tych języków, w nowych środowiskach programistycznych.

W zależności od rozwiązania, które należy stworzyć korzysta Pan z wiedzy, języka programowania czy środowiska w którym dane rozwiązanie najlepiej będzie stworzyć. Jak pisał Pan powyżej, cele jakie stawiane są przy tworzeniu danego oprogramowania, za każdym razem są inne, dopasowane do planowanego rozwiązania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

*   nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

*   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
*   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
*   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
*   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

*   planowaniu produkcji oraz
*   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Wskazał Pan, że oprogramowanie, które powstaje w wyniku świadczenia przez Pana usług, jest rezultatem własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a co za tym idzie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z zawartą umową, dostaje Pan od zleceniodawców wynagrodzenie za sprzedaż usług programistycznych, w cenie którego uwzględnione jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tym samym, całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Pana jest przeniesiona na Zleceniodawców. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, w ramach prowadzonej działalności tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność gospodarcza wykonywana przez Pana jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Pana działalność, w ramach której tworzy lub rozwija programy komputerowe podejmowana jest przez Pana w sposób uporządkowany i zaplanowany.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

*   tworzy Pan wymienione w opisie programy komputerowe w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   wytwarzane przez Pana oprogramowanie, jak również jego nowe funkcjonalności, które mają na celu ulepszenie (rozwinięcie) danego oprogramowania (osobny przedmiot obrotu), stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
*   uzyskuje Pan od Zleceniodawców wynagrodzenie za sprzedaż usług programistycznych, w cenie którego uwzględnione jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   prowadzi Pan na bieżąco od 2 czerwca 2023 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągniętego od 2 czerwca 2023 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 tej ustawy. Zatem, przysługuje Panu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów w zeznaniu rocznym za 2023 r. oraz za lata kolejne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny i nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).