Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-582a/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-24
Teza: Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej informacji, w którym miesiącu lub roku podatkowym przysługuje Stronie prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych, w przypadku zmniejszenia przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowego od osób prawnych, udokumentowanego fakturą VAT korygującą lub notą kasową - a mianowicie, czy w roku podatkowym lub miesiącu, w którym zostało dokonane przez Podatnika zmniejszenie wartości należności za wykonaną usługę budowlaną i sprzedane materiały budowlane, czy też za rok podatkowy lub miesiąc, w którym faktycznie została dokonana przez Stronę sprzedaż usług budowlanych i materiałów budowlanych oraz czy przedmiotowe zmniejszenie przychodu Strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż usług budowlanych i materiałów budowlanych dla danego kontrahenta?
Słowa kluczowe: cena; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; korekta-korekta przychodu; przychód; przychód-przychody należne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 29 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu w związku z wystawianymi fakturami korygującymi lub notami kasowymi z tytułu wykonania usług budowlanych i sprzedaży materiałów budowlanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu w związku z wystawianymi fakturami korygującymi lub notami kasowymi z tytułu wykonania usług budowlanych i sprzedaży materiałów budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się aktualnie wykonywaniem usług budowlanych na zlecenie oraz sprzedażą materiałów budowlanych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki rokiem podatkowym jest okres od dnia 1 kwietnia do dnia 30 marca roku kalendarzowego następnego. Na dzień składania przedmiotowego wniosku aktualnie jest to okres od dnia 1 kwietnia 2013 r. do dnia 30 marca 2014 r., zwany dalej w skrócie rokiem podatkowym 2013. Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w roku podatkowym 2013 Spółka opłaca miesięcznie. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, w zakresie podatku od towarów i usług, zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. Od szeregu lat, a także w przyszłości Strona jest i będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych na zasadach określonych ustawą o rachunkowości. Podatnik przewiduje, że także w przyszłych latach podatkowych będzie prowadził księgi rachunkowe. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa materiały niezbędne do wykonywania usług oraz szereg usług i towarów i energię elektryczną, zwanych usługami oraz usług, które są pośrednio związane z prowadzoną działalnością, np. usługi telekomunikacyjne, usługi transportowe, usługi księgowe, usługi prawnicze. W trakcie roku podatkowego, a także po upływie roku podatkowego Podatnik za zgodą kontrahentów zwraca nabyte materiały, które to zwroty są dokumentowane przez sprzedawców fakturami VAT korygującymi ewidencjonowanymi przez Stronę w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług. Na podstawie złożonych reklamacji oraz upustów zdarza się, iż kontrahenci (sprzedawcy) zmniejszają należności z tytułu nabytych przez Stronę usług pośrednio i bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz z tytułu nabycia energii elektrycznej, które to zmniejszenia są dokonywane także po upływie roku podatkowego. Przedmiotowe upusty i zmniejszenia są dokumentowane przez sprzedawców fakturami VAT korygującymi, ewidencjonowanymi przez Stronę w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług. Strona udziela też upustów (zmniejszenia wartości) należności za wykonane usługi, które to usługi zostały nabyte przez osoby fizyczne lub podmioty gospodarcze będące podatnikami VAT czynnymi, nawet gdy ich nabycie nastąpiło w poprzednich latach podatkowych. Przedmiotowe zmniejszenia są dokumentowane przez Stronę fakturami VAT korygującymi lub też dokumentami własnymi, o których mowa w § 3 ust. 4 pkt 1 - 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013r. w sprawie kas rejestrujących, zwanymi notami kasowymi. Na podstawie prowadzonych przez Stronę dla celów podatku od towarów i usług ewidencji, w których są ewidencjonowane faktury VAT korygujące oraz noty kasowe, zmniejszenia przychodu są ewidencjonowane wartością netto w księgach rachunkowych jako zmniejszenie uzyskanego przychodu z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, z oznaczeniem, iż powyższe zdarzenie zmniejsza kwotę przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, za dany rok obrotowy. Strona ma zamiar wszelkie wydatki opłacać w całości, w terminach ich płatności, gotówką lub też w formie bezgotówkowej. Strona prowadzi ewidencję magazynową materiałów i wydatki z tytułu nabycia materiałów zużytych do wykonania sprzedanych usług budowlanych, zalicza do kosztów uzyskania przychodu, pod datą zakończenia remontu lub naprawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej informacji, w którym miesiącu lub roku podatkowym przysługuje Stronie prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych, w przypadku zmniejszenia przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowego od osób prawnych, udokumentowanego fakturą VAT korygującą lub notą kasową - a mianowicie, czy w roku podatkowym lub miesiącu, w którym zostało dokonane przez Podatnika zmniejszenie wartości należności za wykonaną usługę budowlaną i sprzedane materiały budowlane, czy też za rok podatkowy lub miesiąc, w którym faktycznie została dokonana przez Stronę sprzedaż usług budowlanych i materiałów budowlanych oraz czy przedmiotowe zmniejszenie przychodu Strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż usług budowlanych i materiałów budowlanych dla danego kontrahenta?
2.  Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej informacji, w którym miesiącu lub roku podatkowym na Stronie spoczywa obowiązek pomniejszenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę dla kontrahentów nabytych w poprzednich miesiącach lub też latach podatkowych materiałów czy też zmniejszenia przez kontrahentów należności za nabyte usługi bezpośrednio lub pośrednio związane z prowadzoną działalnością czy też energię elektryczną, a mianowicie, czy w roku podatkowym lub miesiącu, w którym został dokonany faktycznie zwrot materiałów, czy też pomniejszono należności z tytułu nabycia usług czy energii elektrycznej, z tytułu upustu, rabatu czy też reklamacji, co zostało udokumentowane przez sprzedawcę fakturą VAT korygującą, czy też za rok podatkowy lub miesiąc, w którym faktycznie Wnioskodawca materiał lub usługę, czy też energię elektryczną zaewidencjonował w księdze rachunkowej oraz zaliczył do kosztów uzyskania przychodu?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego w części związanej z rozpoznania przychodu w związku z wystawianymi fakturami korygującymi lub notami kasowymi z tytułu wykonania usług budowlanych i sprzedaży materiałów budowlanych. Wniosek w pozostałej części zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Strony, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychód uważa się kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze otrzymane, który to przychód można pomniejszyć między innymi o wartość zwróconych towarów. Przepisy jednakże ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają uregulowań dotyczących momentu zmniejszania przychodów. Z uwagi na powyższe należy mieć na uwadze w przedmiotowej sprawie, iż Wnioskodawca jest obecnie oraz w przyszłości będzie zobowiązany do prowadzenia księgi rachunkowej, która to księga stanowi dla Strony dowód do określenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dlatego też reasumując powyższe należy uznać, iż Stronie przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku zmniejszenia przez Wnioskodawcę należności za sprzedane dla kontrahentów w poprzednich miesiącach lub też latach podatkowych usługi budowlane oraz materiały budowlane, które to pomniejszenie powinno nastąpić za miesiąc lub rok podatkowy, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż niniejszych usług i materiałów, przy czym przedmiotowe zmniejszenie przychodu Strona nie ma obowiązku zaewidencjonować w księdze rachunkowej w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez Stronę sprzedaż usług budowlanych i sprzedaży materiałów budowlanych, gdyż przepisy ustawy o rachunkowości nie są podstawą obowiązków podatkowych. Na stronie spoczywa jedynie obowiązek opisania powyższego zdarzenia w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego. Dokonane w ten sposób zmniejszenie przychodu, którego dowodem jest księga rachunkowa prowadzona dla roku podatkowego, w którym została wystawiona faktura VAT korygującą lub nota kasowa, stanowi podstawę do złożenia korekty zeznania podatkowego za rok podatkowy w którym przedmiotowe usługi budowlane oraz materiały budowlane zostały sprzedane. Nadto zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ Strona nie jest zobowiązana do składania w trakcie roku podatkowego deklaracji dotyczących określenia wysokości należnej kwoty zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, w którym roku podatkowym została przez Stronę zaewidencjonowana w księdze rachunkowej sprzedaż usług budowlanych i materiałów budowlanych, co do których nastąpiło w okresie późniejszym zmniejszenie należności, udokumentowane fakturą VAT korygującą lub notą kasową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast art. 12 ust. 3 ww. ustawy wskazuje, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym, jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Z kolei w art. 12 ust. 3a-3e cytowanej ustawy ustawodawca określił datę powstania obowiązku podatkowego poprzez szczegółowe określenie daty powstania przychodu. W unormowaniach tych wskazano, jakie zdarzenia umiejscowione w czasie należy uznać za datę powstania przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (powiększenia) przychodów, t.j. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze skorygowanie tego przychodu nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Dokonana korekta powinna zatem mieć wpływ na przychody należne, które wystąpiły, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Celem wystawienia faktury korygującej, czy też noty kasowej – a w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wystawia faktury korygujące i noty kasowe – jest wykazanie prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu, należnego za dany okres rozliczeniowy. Faktura korygująca lub nota kasowa zmienia daty zdarzenia gospodarczego związanego z powstaniem tego przychodu, nie zmienia też daty powstania obowiązku podatkowego.

Należy przy tym podkreślić, iż faktura stanowi dowód księgowy będący podstawą ujmowania w księgach rachunkowych przychodu należnego oraz wskazuje na wielkość i wartość sprzedaży. Powinna więc potwierdzić jednoznacznie wartość transakcji. Natomiast faktury korygujące lub noty kasowe tę wartość korygują.

Reasumując, stanowisko Spółki, w świetle którego Stronie przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku zmniejszenia przez Wnioskodawcę należności za sprzedane dla kontrahentów w poprzednich miesiącach lub też latach podatkowych usługi budowlane oraz materiały budowlane, które to pomniejszenie powinno nastąpić za miesiąc lub rok podatkowy, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż niniejszych usług i materiałów – jest co do zasady prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.