Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.170.2019.3.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-23
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym NS. powinna skorygować deklaracje VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszyć kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy czy też powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta podatku; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu postanowieniem z dnia 23 lipca 2019 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.170.2019.2.MP zażalenia z 23 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.) na postanowienie Organu z 14 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.170.2019.1.ICZ stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym NS. powinna skorygować deklaracje VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszyć kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy czy też powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym NS powinna skorygować deklaracje VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszyć kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy czy też powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

NS (Wnioskodawca) nabywa od spółki z siedzibą w Polsce (dalej: „dostawca”) towary, które wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych lub do wykonywania czynności poza terytorium kraju, które byłyby opodatkowane, gdyby były wykonywane w kraju. Nabywane od dostawcy towarów są transportowane z jego siedziby (mieszczącej się w Polsce) do siedziby Spółki (również mieszczącej się w Polsce), wobec czego dostawy tych towarów podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce. Transakcje te są dokonywane przez dostawcę na rzecz NS co najmniej od 1 października 2013 r. NS. oraz dostawca są zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

Co najmniej od 1 października 2013 r., w odniesieniu do dostaw przedmiotowych towarów na rzecz NS., dostawca wykazywał na wystawianych przez siebie fakturach podatek VAT naliczony wg stawki 23% i uiszczał go do urzędu skarbowego. Spółka natomiast odliczała podatek VAT zafakturowany przez dostawcę oraz nie naliczała podatku należnego. Zarówno dostawca jak i Spółka byli bowiem przekonani, że do rozliczenia podatku VAT od dostaw tych towarów jest zobowiązany dostawca, tj. w szczególności że towary te nie są wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, wobec czego nie są objęte tzw. mechanizmem odwrotnego obciążenia. Potwierdzeniem prawidłowości tej oceny była treść opinii urzędu statystycznego w Łodzi wydanej w dniu 19 grudnia 2013 r. dla dostawcy, zgodnie z którą towary dostarczane przez dostawcę do NS. są kwalifikowane w grupowaniach PKWiU 29.32.20 i PKWiU 29.32.30; grupowania te nie są wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT.

Jednakże, w dniu 17 stycznia 2018 r., odpowiadając ponownie na pytanie dostawcy, urząd statystyczny w Łodzi wyraził opinię odmienną od poprzedniej i uznał, że towary sprzedawane przez dostawcę na rzecz NS. są kwalifikowane w grupowaniu PKWiU 24.31; to grupowanie z kolei jest wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Taką samą opinię urząd statystyczny w Łodzi wyraził raz jeszcze w opinii z dnia 14 marca 2018 r.

Mając nadal wątpliwości co do prawidłowej klasyfikacji statystycznej sprzedawanych towarów, mając w szczególności na względzie rozbieżne opinie wydane przez urząd statystyczny w Łodzi, dostawca wystąpił również o wydanie wiążącej informacji taryfowej, celem potwierdzenia kwalifikacji sprzedawanych towarów na gruncie Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z wydaną w dniu 17 grudnia 2018 r. informacją, przedmiotowe towary są ujmowane w klasie CN 72159000, która zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie PKWiU odpowiada grupowaniu PKWiU 24.31.10. Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka wskazuje, że prawidłowe jest zakwalifikowane towarów nabywanych od dostawcy do grupowania PKWiU 24.31.10.

Dostawca i NS wychodzą zatem z założenia, że towary sprzedawane przez dostawcę na rzecz NS. są, począwszy od 1 października 2013 r., wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT i w związku z ich dostawą zobowiązanym do zapłaty VAT jest nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. W związku z tym dostawca ma zamiar wystawić na NS faktury korygujące, za pomocą których usunie kwotę podatku VAT z wystawionych wcześniej na NS faktur (zwanych dalej: „fakturami pierwotnymi” ) jak również pomniejszy całkowitą kwotę należności o podatek VAT. Dostawca również zwróci Spółce pobrany wcześniej podatek VAT. Spółka natomiast skoryguje swoje deklaracje VAT celem wykazania podatku VAT należnego w związku z tym, że na jej rzecz dokonywane były dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym NS powinna skorygować deklaracje VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszyć kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy czy też powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że NS. powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące - co oznacza, że NS. nie ma obowiązku skorygowania deklaracji VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszenia kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi który otrzymuje fakturę korygującą o której mowa m.in. w art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W tym miejscu należy wskazać, że dokonanie korekty przez podatnika w trybie wskazanym w art. 86 ust. 19a ustawy o VAT jest ściśle skorelowane z korektą dokonaną przez wystawcę faktury korygującej zgodnie z art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT. Ma to gwarantować spójność w skorygowanych rozliczeniach podatku należnego po stronie dostawcy oraz podatku naliczonego po stronie nabywcy. Powyższa konkluzja wynika wprost z ratio legis analizowanych przepisów, zgodnie z którym jednolite rozliczenie podatku należnego oraz podatku naliczonego przez dwie strony transakcji ma przeciwdziałać uszczupleniu należności budżetowych. W rezultacie można dojść do wniosku, że rozliczenie przez dostawcę faktury korygującej w trybie wskazanym w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT determinuje sposób rozliczenia tej samej faktury korygującej przez nabywcę.

W ocenie Spółki, nie powinno budzić wątpliwości, że faktury korygujące, które dostawca wystawi do faktur pierwotnych są objęte zakresem stosowania normy prawnej wynikającej z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT (dotyczą faktur, w których wykazano kwotę podatku wyższą niż należna). W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, otrzymanie tych faktur przez NS. rodzi po stronie Spółki obowiązek pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma te faktury korygujące.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje oparcie w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.672.2018.l.KBR), która dotyczyła odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze w kwocie zawyżonej i ujęcia faktury korygującej. W interpretacji tej organ podatkowy uznał, że (\`(...)\`) ponieważ Wnioskodawca na dzień otrzymania faktury korygującej (\`(...)\`) dokonał już odliczenia z faktury pierwotnej (\`(...)\`), to zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien dokonać zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury korygującej (\`(...)\`) w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał (\`(...)\`).

W tym miejscu warto odwołać się również do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 lutego 2018 r. o sygn. I SA/Rz 2/18, w którym Sąd podniósł, że:

„Zasady dokonywania korekty podatku naliczonego wynikają z przepisów art. 29a ust. 14 w zw. z ust. 13 i art. 86 ust. 19a ustawy o VAT. Przepis art. 86 ust. 19a ustawy o VAT zawiera uregulowania wskazujące na termin skorygowania podatku naliczonego przez nabywcę, w sytuacji gdy ten otrzyma fakturę korygującą wystawioną w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, tj. w sytuacji gdy została wystawiona faktura korygująca do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Powołany przepis stanowi, że w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W świetle powołanych przepisów nie jest zasadne stwierdzenie DIAS, że w przypadku gdy faktura od początku była wystawiona nieprawidłowo, to skutki wynikające z faktury korygującej powinny być ujmowane wstecznie. Zasady te bowiem dotyczą korekty »in plus«, czyli podwyższenia podstawy opodatkowania, a co za tym idzie zwiększenia podatku od towarów i usług. W takich okolicznościach też wydany został wyrok powołany w decyzji (I FSK 213/10). Natomiast w niniejszej sprawie korekta miała charakter »in minus«, bo dotyczyła obliczenia podatku wg obniżonej - w stosunku do pierwotnej faktury - podstawy opodatkowania”.

Należy mieć również na uwadze, że w przedmiotowym stanie faktycznym dochody budżetu państwa nie doznały uszczerbku, gdyż podatek VAT odliczony przez NS. został uiszczony do budżetu przez dostawcę. Istnieje zatem bezpośrednia korelacja pomiędzy zapłatą podatku należnego przez dostawcę a odliczeniem podatku naliczonego przez Spółkę z faktur pierwotnych oraz pomiędzy momentem skorygowania podatku należnego w wyniku wystawienia faktur korygujących przez dostawcę a momentem obniżenia podatku naliczonego przez NS.

Mając na względzie powyższe należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki co do tego, że NS. powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące. Jednocześnie NS. nie ma obowiązku skorygowania deklaracji VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych i pomniejszenia kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych.

Mając na względzie powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Powyższe regulacje wprowadzają mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na podatnika, na rzecz którego dokonywana jest dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11.

Według art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Należy wskazać, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w przepisach art. 86 ust. 10-19b ustawy.

I tak, stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 19a ustawy – w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Według art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w pkt 12-14 wymieniono:

1.  stawkę podatku (pkt 12),
2.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),
3.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14),

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak stanowi art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy – faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego
    *   odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przytoczonych uregulowań wynika, że faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich jej elementów, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze. W konsekwencji, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

Fakturę korygującą wystawia się m. in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Generalnie faktury te można podzielić na faktury korygujące, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz faktury korygujące, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu.

Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do dostaw przedmiotowych towarów na rzecz Wnioskodawcy, dostawca wykazywał na wystawianych przez siebie fakturach podatek VAT naliczony wg stawki 23% i uiszczał go do urzędu skarbowego. Wnioskodawca natomiast odliczał podatek VAT zafakturowany przez dostawcę oraz nie naliczał podatku należnego. Zarówno dostawca jak i Wnioskodawca byli bowiem przekonani, że do rozliczenia podatku VAT od dostaw tych towarów jest zobowiązany dostawca, tj. w szczególności że towary te nie są wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, wobec czego nie są objęte tzw. mechanizmem odwrotnego obciążenia. Potwierdzeniem prawidłowości tej oceny była treść opinii urzędu statystycznego w Łodzi wydanej w dniu 19 grudnia 2013 r. dla dostawcy, zgodnie z którą towary dostarczane przez dostawcę do Wnioskodawcy są kwalifikowane w grupowaniach PKWiU 29.32.20 i PKWiU 29.32.30; grupowania te nie są wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT.

Jednakże, w dniu 17 stycznia 2018 r., odpowiadając ponownie na pytanie dostawcy, urząd statystyczny w Łodzi wyraził opinię odmienną od poprzedniej i uznał, że towary sprzedawane przez dostawcę na rzecz Wnioskodawcy są kwalifikowane w grupowaniu PKWiU 24.31; to grupowanie z kolei jest wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Taką samą opinię urząd statystyczny w Łodzi wyraził raz jeszcze w opinii z dnia 14 marca 2018 r.

Mając nadal wątpliwości co do prawidłowej klasyfikacji statystycznej sprzedawanych towarów, mając w szczególności na względzie rozbieżne opinie wydane przez urząd statystyczny w Łodzi, dostawca wystąpił również o wydanie wiążącej informacji taryfowej, celem potwierdzenia kwalifikacji sprzedawanych towarów na gruncie Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z wydaną w dniu 17 grudnia 2018 r. informacją, przedmiotowe towary są ujmowane w klasie CN 72159000, która zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie PKWiU odpowiada grupowaniu PKWiU 24.31.10.

Dostawca i Wnioskodawca wychodzą zatem z założenia, że towary sprzedawane przez dostawcę na rzecz Wnioskodawcy są, począwszy od 1 października 2013 r., wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT i w związku z ich dostawą zobowiązanym do zapłaty VAT jest nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

W związku z tym dostawca ma zamiar wystawić na Wnioskodawcę faktury korygujące, za pomocą których usunie kwotę podatku VAT z wystawionych wcześniej na Wnioskodawcę faktur („faktur pierwotnych”) jak również pomniejszy całkowitą kwotę należności o podatek VAT. Dostawca również zwróci Spółce pobrany wcześniej podatek VAT. Spółka natomiast skoryguje swoje deklaracje VAT celem wykazania podatku VAT należnego w związku z tym, że na jej rzecz dokonywane były dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy wskazać, że na zasadność wykazywania faktur korygujących in minus w rozliczeniu za okres ich otrzymania przez nabywcę wskazuje ustawodawca. Z wykładni celowościowej przepisu art. 86 ust. 19a, który odwołuje się do art. 29a ust. 13 oraz 14 ustawy o VAT wynika, że ustawodawca ujednolica okres wykazywania faktur korygujących in minus w rozliczeniach VAT przez sprzedawcę oraz nabywcę. Ustawodawca uzależnił bowiem moment obniżenia podstawy opodatkowania VAT (i podatku należnego) przez dostawcę od momentu otrzymania (wykazania) faktury korygującej in minus przez nabywcę. Tym samym, dostawca jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania VAT i w rezultacie podatku należnego nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzyma fakturę korygującą in minus i obniży podatek naliczony na jej podstawie. Przedmiotowy sposób przeprowadzania korekty ma na celu wykluczenie ewentualnego uszczuplenia podatku, które mogłoby nastąpić w przypadku wykazania faktury korygującej in minus przez dostawcę i niewykazania tej faktury przez nabywcę.

Odnosząc się natomiast do art. 86 ust. 19a ustawy, z którego wynika, że w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Należy jednakże stwierdzić, że przepis ten odnosi się do sytuacji, gdy faktura „pierwotna” zawiera kwotę podatku.

Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do dostaw przedmiotowych towarów na rzecz Wnioskodawcy, dostawca wykazywał na wystawianych przez siebie fakturach podatek VAT naliczony wg stawki 23% i uiszczał go do urzędu skarbowego. Wnioskodawca natomiast odliczał podatek VAT zafakturowany przez dostawcę.

Zatem z uwagi na fakt, że „pierwotne” faktury wystawione przez Kontrahenta Wnioskodawcy dokumentują dostawę towarów i zawierają kwoty podatku należnego, to w tych przypadkach ma zastosowanie art. 86 ust. 19a ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy wskazać, skoro Wnioskodawca na dzień otrzymania faktur korygujących dokonał już odliczenia podatku naliczonego z faktur pierwotnych, to zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, powinien dokonać zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących w rozliczeniu za okres, w którym te faktury korygujące otrzyma.

W związku z powyższym stanowisko, zgodnie z którym NS (Wnioskodawca) powinna zmniejszyć kwotę podatku naliczonego, odliczonego na podstawie faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od dostawcy faktury korygujące - co oznacza, że NS nie ma obowiązku skorygowania deklaracji VAT za okresy, w których uwzględniła podatek naliczony wynikający z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy i pomniejszenia kwoty podatku naliczonego wykazanego w tych deklaracjach o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur pierwotnych otrzymanych od dostawcy – jest prawidłowe.

Zaznacza się, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania oraz przedstawionego stanowiska, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku dot. skorygowania podatku należnego przez Wnioskodawcę w związku z opodatkowaniem nabytych towarów odwrotnym obciążeniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn.zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.