Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-157/13-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Czy Wnioskodawczyni może wykonywać usługi logopedyczne, jako logopeda/nauczyciel logopeda będąc nadal na ryczałcie, czy powinna przejść na zasady ogólne?
Słowa kluczowe: opodatkowanie-forma opodatkowania; ryczałt; stawka
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 12 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie wyboru formy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie wyboru formy opodatkowania.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 28 marca 2013 r., znak ILPB1/415-157/13-2/AA, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 kwietnia 2013 r., a w dniu 12 kwietnia 2013 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od 1 kwietnia 2012 roku prowadzi własną działalność gospodarczą. Jest to sprzedaż detaliczna prowadzona przez Internet (działalność w zakresie handlu PKD 47.91.Z). Zainteresowana jest na ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych, a podatek w jej przypadku wynosi 3%. Niedawno Wnioskodawczyni zdecydowała się na wykonywanie usług logopedycznych. Dodała zatem PKD 86.90.E działalność w zakresie terapii log., oraz 85.59.B pozaszkolne formy edukacji.

Zainteresowana podpisała umowę cywilno-prawną z właścicielem przychodni, dzięki któremu w ustalonym dniu tygodnia udostępniany jest Jej gabinet logopedyczny, a 25% przychodów z tego tytułu będzie przekazywała na rzecz przychodni. Zatem nie jest to ani umowa o pracę, ani o dzieło, ani też zlecenie. Wykonywanie usług ma się odbywać w ramach działalności Wnioskodawczyni. Do tej pory Zainteresowana nie wykonała żadnej usługi logopedycznej, gdyż nie mała jak dotąd zainteresowanych klientów.

Niemniej jednak w każdej chwili może się pojawić chętna do skorzystania z usług Zainteresowanej osoba. I tutaj – jak podaje Wnioskodawczyni – po rozmowie ze znajomym pojawiła się wątpliwość dotycząca opodatkowania. Otóż okazuje się, że dział 86 (w tym jej PKD) jest wyłączony z opodatkowania ryczałtem. Przy czym jest również odnośnik (\*) mówiący o tym, że nie dotyczy to pozarolniczej działalności gospodarczej świadczonej w ramach wolnych zawodów. W ustawie są wymienione różne zawody, m.in. lekarze, pielęgniarki, położne i nauczyciele. Ustawodawca nie wymienia zawodu logopeda. Niemniej jednak w klasyfikacji zawodów i specjalności istnieje wyszczególnienie logopedy (228502) i nauczyciela logopedy (235906). Wnioskodawczyni jest z wykształcenia logopedą (studia podyplomowe) i nauczycielem (studia magisterskie). Oprócz prowadzenia własnej działalności, Zainteresowana jest zatrudniona w szkole podstawowej jako nauczyciel wychowania przedszkolnego (na umowę o pracę na czas określony).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni podała symbole świadczonych usług, zgodne z PKWiU:

*   86.90.19.0 (86.90.19),
*   85.59.19.0 (85.59.19),
*   47.00.82.0 (47.00.82).

Ponadto wskazała, iż prowadzi działalność gospodarczą wykonywaną osobiście jako nauczyciel logopeda w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny.

Działalność nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, ani na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wykonuje wolny zawód, gdyż wykonuje działalność bez zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, o dzieło. W przychodni Wnioskodawczyni prowadzi (będzie prowadzić) działalność na podstawie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług z zakresu logopedii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może wykonywać usługi logopedyczne, jako logopeda/nauczyciel logopeda będąc nadal na ryczałcie, czy powinna przejść na zasady ogólne?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dział 86 został wyłączony z opodatkowania ryczałtem. Jednakże nie dotyczy to pozarolniczej działalności gospodarczej świadczonej w ramach wolnych zawodów.

Wnioskodawczyni uważa, że logopeda mieści się w grupie tzw. wolnych zawodów, choć nazwa „logopeda” nie została wymieniona w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zatem ma takie samo prawo jak inne zawody wymienione w ustawie. Poza tym logopeda to również nauczyciel, a usługi wykonywane są najczęściej na godziny (tak też będzie w przypadku Zainteresowanej). Wnioskodawczyni ukończyła podyplomowe studia w zakresie logopedii ogólnej (kwalifikacyjne), a dzięki studiom magisterskim (pedagog) otrzymała uprawnienia nauczycielskie. Wnioskodawczyni jest zatem nauczycielem, a ten został uwzględniony w wyżej wyszczególnionej ustawie.

Zdaniem Wnioskodawczyni nadal może korzystać z opodatkowania ryczałtem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 i Nr 220, poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439, z późn. zm.), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z kolei przepis art. 4 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy jako wolny zawód określa pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, tłumaczy oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, jeśli działalność ta nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 20% przychodów osiąganych w zakresie wolnych zawodów.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencyjnych z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5 %, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających przychody ze świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy „Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych”, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Należy zwrócić uwagę, iż stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych usług, a nie treści posiadanego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej określonego według PKD. Dla ustalenia, czy wykonywane usługi mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz do zastosowania właściwej stawki tego podatku od przychodów uzyskanych z prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, konieczne jest przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię jest świadczenie usług oznaczonych symbolem PKWiU:

*   86.90.19.0 – pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   85.59.19.0 – usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   47.00.82.0 – sprzedaż detaliczna zegarków i biżuterii.

Ponadto Zainteresowana wskazała, iż prowadzi działalność gospodarczą wykonywaną osobiście jako nauczyciel logopeda w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny. Działalność nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, ani na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność wykonywana jest bez zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, czy o dzieło.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dopuszczają możliwość opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Warunkiem opodatkowania przychodów uzyskiwanych m.in. przez nauczyciela świadczącego usługi w zakresie usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest osobiste wykonywanie działalności gospodarczej oraz wykonywanie działalności wyłącznie na rzecz osób fizycznych. Niespełnienie łącznie tych warunków wyłącza z możliwości opodatkowania w tej formie osób wykonujących działalność gospodarczą w zakresie wolnych zawodów.

Mając powyższe na uwadze, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w zakresie usług nauczyciela logopedy, gdy ich wykonywanie odbywa się w opisanych wyżej warunkach, może być opodatkowane – jako wolny zawód – w formie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Należy jednak wskazać, iż przedmiotem usług Wnioskodawczyni są zarówno czynności wykonywane w ramach wolnego zawodu (jako nauczyciel logopeda, świadczący usługi edukacyjne polegające na udzielaniu lekcji na godziny), jak i usług logopedycznych.

Zauważyć więc trzeba, że o ile czynności wykonywane przez nauczyciela, świadczącego usługi edukacyjne w formie udzielania lekcji na godziny spełniają definicję wolnego zawodu, określoną w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, to świadczenie usług logopedycznych – jako niewymienione w tej definicji, nie jest wolnym zawodem.

Ponadto wskazać należy, iż analizując zapisy zawarte w załączniku nr 2 do ustawy „Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług” zauważyć należy, iż wyłączeniu z możliwości opodatkowania tym podatkiem podlegają m.in. usługi, wymienione w poz. 48 i 49 załącznika, tj.:

*   ex dział 85„Usługi w zakresie edukacji” z wyłączeniem:
    *   usług wychowania przedszkolnego (PKWiU 85.10.10.0),
    *   usług szkół pozwalających uzyskać zawodowe certyfikaty i uprawnienia w zakresie prowadzenia statków oraz w zakresie pilotażu (PKWiU ex 85.53.12.0),
*   dział 86 „usługi w zakresie opieki zdrowotnej”, przy czym powyższe wyłączenia nie dotyczą pozarolniczej działalności gospodarczej świadczonej w ramach wolnych zawodów.

Tak więc wykonywanie przez Zainteresowaną usług, które wymienione zostały w tych grupowaniach PKWiU, a więc usługi oznaczone jako 86.90.19.0 i 85.59.19.0, świadczone w ramach czynności innych, niż jako nauczyciel logopeda w ramach udzielania lekcji na godziny (tj. w ramach wykonywania wolnego zawodu), wyłącza Wnioskodawczynię z możliwości opodatkowania przychodów uzyskiwanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z dniem uzyskania przychodu z tego rodzaju działalności podatnik traci prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach (art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Tak więc przychody uzyskane ze świadczenia usług nauczyciela logopedy – wykonywanych w ramach wolnego zawodu, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Jednakże uzyskanie przychodu ze świadczenia usług logopedy wyłączy Zainteresowaną z możliwości opodatkowania uzyskanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Z związku z powyższym stanowisko przedstawione przez Wnioskodawczynię uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.