Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-265a/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-16
Teza: 1. Czy Spółka poprawnie rozpoznała przychód podatkowy z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia o wartości różnicy pomiędzy ceną rynkową poszczególnych samochodów a rzeczywistą ceną ich nabycia? 2. Czy Spółka poprawnie uznała za wartość początkową środka trwałego dla celów amortyzacji podatkowej cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia, określonego na podstawie art. 12 ust. 5a
Słowa kluczowe: leasing; nabycie; wartość-wartość netto; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 22 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nabyciem składników majątkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nabyciem składników majątkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2007 - 2010 Spółka korzystała jako leasingobiorca z trzech samochodów osobowych na podstawie umów leasingu operacyjnego. W roku 2010, po zakończeniu umów Spółka wykupiła przedmiot leasingu od finansującego (leasingodawcy) za wartość wynoszącą odpowiednio:

*   497 zł 83 gr,
*   515 zł oraz
*   2 029, zł 32 gr.

Określona w umowie sprzedaży cena nabycia środków trwałych związana z wykupem samochodów osobowych po zakończeniu umowy leasingu była wyższa niż hipotetyczna wartość netto przedmiotowych środków trwałych obliczona jako wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g pomniejszona o odpisy amortyzacyjne obliczone według zasad określonych w art. 16k ust 1 z uwzględnieniem współczynnika 3.

Z uwagi na to, iż rynkowa wartość ustalona na podstawie wartości przyjętej do ubezpieczenia OC każdego z samochodów w dacie wykupu była wyższa, niż cena po jakiej każdy z nich został wykupiony, Spółka rozpoznała przychód podatkowy z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia o wartości różnicy pomiędzy ceną rynkową poszczególnego samochodu, a rzeczywistą ceną jego nabycia w wysokości odpowiednio:

*   od samochodu zakupionego za 497 zł 83 gr – w kwocie 28 502 zł 17 gr,
*   od samochodu zakupionego za 515 zł – w kwocie 24 484 zł oraz
*   od samochodu zakupionego za 2 029 zł 32 gr – w kwocie 95 970 zł 68 zł.

Po wykupieniu każdego z samochodów Spółka przeznaczyła je do używania z zamiarem używania w okresie dłuższym niż rok, zaliczając samochody dla celów podatkowych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Ustalając wartość początkową nabytych środków trwałych dla celów amortyzacji podatkowej Spółka na podstawie art. 16g 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dotyczącego częściowo odpłatnego nabycia środka trwałego), czyli wartości początkowej środka trwałego przyjęła cenę nabycia powiększoną o wartość przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia, określonego na podstawie art. 12 ust 5a.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka poprawnie rozpoznała przychód podatkowy z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia o wartości różnicy pomiędzy ceną rynkową poszczególnych samochodów a rzeczywistą ceną ich nabycia?
2.  Czy Spółka poprawnie uznała za wartość początkową środka trwałego dla celów amortyzacji podatkowej cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia, określonego na podstawie art. 12 ust. 5a?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – w przypadku kiedy ustalona pomiędzy Spółką a leasingodawcą cena wykupu poszczególnych samochodów jest niższa od wartości rynkowej tych przedmiotów, należy rozpoznać przychód podatkowy z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie umowy leasingu zostało zdefiniowane w art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Regulacje leasingu operacyjnego zawiera art. 17b ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, iż opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  umowa – w przypadku, gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2 – musi zostać zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  umowa – w przypadku, gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – musi być zawarta na czas oznaczony,
3.  suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Dodatkowo, zgodnie z art. 17b ust. 2 ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Skutki podatkowe sprzedaży środka trwałego, będącego przedmiotem leasingu operacyjnego, po upływie podstawowego okresu umowy leasingu reguluje art. 17c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie tego unormowania, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:

1.  przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14 ww. ustawy,
2.  kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto.

Przepis art. 17c ww. ustawy stanowi formę preferencji podatkowych w związku z przeniesieniem własności przedmiotu leasingu po upływie podstawowego okresu trwania umowy, poprzez odejście od ogólnej zasady prawa podatkowego przenoszenia własności rzeczy lub praw po cenie rynkowej, zgodnie z art. 14 ww. ustawy. Przepis ten bowiem umożliwia finansującemu przeniesienia własności przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu na korzystającego za cenę znacznie niższą niż cena rynkowa. Co do zasady cena ta może kształtować się dowolnie. Jednakże, gdy cena sprzedaży przedmiotu leasingu jest znacznie niższa od hipotetycznej wartości netto przedmiotu leasingu, ustawodawca wskazuje, iż przychód finansującego z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu określany jest według zasad art. 14, tj. zgodnie z cenami rynkowymi.

Pojęcie hipotetycznej wartości netto zostało zdefiniowane w treści art. 17a pkt 6 omawianej ustawy. W myśl tego unormowania przez hipotetyczną wartość netto – w odniesieniu do środków trwałych – rozumie się wartość początkową określoną zgodnie z art. 16g pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne obliczone według zasad określonych w art. 16k ust. 1 z uwzględnieniem współczynnika 3.

Tak więc, z punktu widzenia ustalenia przychodu po stronie finansującego przytoczone powyżej przepisy uzależniają zasady jego rozpoznania od hipotetycznej wartości netto.

Z ww. unormowania można także wysnuć wniosek, iż dla nabywcy samochodu wykupowanego po zakończonej umowie leasingu – co do zasady – ceną nabycia będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży. Jeżeli jednak cena określona w umowie sprzedaży będzie niższa od hipotetycznej wartości netto samochodu, to wartość samochodu należy ustalić przy uwzględnieniu cen rynkowych. Należy bowiem podkreślić, iż cena nabycia u korzystającego winna być równa przychodowi finansującego.

Reasumując – w analizowanym stanie faktycznym – skoro Wnioskodawca nabędzie środki trwałe za cenę określoną w umowie, która nie będzie niższa niż hipotetyczna wartość netto określona zgodnie z art. 17a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to – mając na uwadze treść art. 17c tej ustawy – nie powstanie u niego przychód z tytułu świadczenia otrzymanego częściowo odpłatnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.