Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.478.2024.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-29
Teza: Ustalenie wysokości i sposobu rozliczenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu walut wirtualnych przejętych w wyniku połączenia transgranicznego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kryptowaluty; połączenie; przekształcanie-przekształcenie transgraniczne; waluta-waluta wirtualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty uzyskania przychodu uzyskanego przez spółki przejmujące lub nowo zawiązane w wyniku podziału; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty związane ze składnikami majątku-Ustalenie wartości składników wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1y-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1ya-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22d-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko nieprawidłowe
===========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia wysokości oraz momentu zaliczenia walut wirtualnych przejętych na skutek połączenia transgranicznego do kosztów uzyskania przychodów. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(\`(...)\`) sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka Przejmująca) jest podmiotem, którego głównym przedmiotem działalności jest działalność holdingów finansowych oraz pośrednictwo pieniężne. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie procesu połączenia transgranicznego ze spółką powiązaną z siedzibą w Holandii - o statusie B.V. (dalej: Spółka Przejmowana) na podstawie przepisów. art. 516\[1\] - 516\[18\] Kodeksu Spółek Handlowych. Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Połączenie Spółki Przejmowanej oraz Wnioskodawcy zostanie przeprowadzone w drodze przejęcia, w efekcie czego:

*   Spółka Przejmowana połączy się ze Spółką Przejmującą;
*   Spółka Przejmowana zostanie rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i przestanie istnieć na mocy prawa;
*   Całość aktywów i pasywów na zasadzie sukcesji uniwersalnej zostanie nabyta przez Wnioskodawcę.

Do aktywów, które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę na skutek połączenia transgranicznego należą również waluty wirtualne w rozumieniu art. 4a pkt 22a ustawy o CIT (dalej: Waluty Wirtualne lub Waluta Wirtualna) nabyte uprzednio przez Spółkę Przejmowaną.

Na skutek połączenia Waluty Wirtualne zostaną ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na koncie bilansowym innym niż rezerwy, czy rozliczenia międzyokresowe bierne.

Na potrzeby holenderskiego podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z połączeniem transgranicznym, w ramach którego Spółka Przejmowana przestanie istnieć, Spółka przejmowana zostanie uznana za przenosząca wszystkie swoje aktywa i zobowiązania po wartości rynkowej do polskiej Spółki Przejmującej i tym samym po stronie Spółki Przejmowanej powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej aktywów (w tym Walut Wirtualnych), która jest wyższa od ceny ich nabycia. W konsekwencji po stronie Spółki Przejmowanej powstanie dochód stanowiący różnicę między wartością rynkową a ceną nabycia aktywów, podlegający w Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych równoważnym do podatku dochodowego od zysków niezrealizowanych.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia Walut Wirtualnych.

**Pytania**

1\. Czy kosztem uzyskania przychodów ze zbycia Walut Wirtualnych przez Wnioskodawcę jest wartość rynkowa Walut Wirtualnych określona dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Holandii w związku z przeniesieniem Waluty Wirtualnej do Spółki Przejmującej na skutek połączenia transgranicznego?

2\. Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo ujmując wartość Waluty Wirtualnej (ustaloną w wysokości wynikającej z odpowiedzi na pytanie nr 1) w kosztach uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym Waluty Wirtualne ujęte zostaną w księgach rachunkowych Wnioskodawcy (tj. w roku podatkowym, w którym nastąpi połączenie transgraniczne) w wysokości nieprzekraczającej w tym roku przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT? Czy wartość przekraczająca wartość przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT powstałych w roku ujęcia Waluty Wirtualnej w księgach rachunkowych stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w latach następnych do wysokości przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT powstałego w tych latach?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Kosztem uzyskania przychodów ze zbycia Walut Wirtualnych przez Wnioskodawcę będzie wartość rynkowa Walut Wirtualnych ustalona na potrzeby kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych w Holandii, którego obowiązek zapłaty powstanie w związku z połączeniem transgranicznym. W analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą bowiem przepisy art. 15y ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1ya ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o CIT Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. W myśl z kolei art. 22d ust. 2 ustawy o CIT dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13.

Zgodnie z art. 22d ust. 4, dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) podatnika.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT przychodem z zysków kapitałowych jest przychód z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 11 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Art. 15 ust. 12 i 13 zawiera z kolei szczegółowe wytyczne co do momentu ujęcia wydatków, o których mowa w ust. 11, w kosztach uzyskania przychodów.

Ustalając wysokość koszty uzyskania przychodów osiągniętych ze zbycia składników majątku w postaci Walut Wirtualnych, które polski podatnik nabył w wyniku połączenia transgranicznego nie sposób ograniczyć się wyłącznie do analizy powołanych art. 15 ust. 11-13 ustawy o CIT. W przypadku nabycia składników majątku w wyniku tego rodzaju działań ustawodawca w prowadził bowiem dodatkowe przepisy szczególne w postaci art. art. 15 ust. 1ya pkt w związku z art. 15 ust. 1y ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1y ustawy o CIT w przypadku prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład wartość poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tego zagranicznego zakładu ustala się, z zastrzeżeniem ust. 1, w wysokości:

1) wartości rynkowej określonej dla celów opodatkowania podatkiem równoważnym do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f, w państwie miejsca siedziby lub zarządu lub w państw ie położenia jego zagranicznego zakładu, chyba że organ podatkowy określi tę wartość w innej wysokości - w przypadku gdy składniki majątku, w tym przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, są przenoszone z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej; przepis ust. 1u stosuje się odpowiednio, lub

2) przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych tego podatnika, niezaliczonej do kosztów w jakiejkolwiek formie, nie wyższej jednak od wartości rynkowej składnika majątku - jeżeli składnik ten przenoszony jest z państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a państwo to nie określi dla tego składnika majątku wartości rynkowej, o której mowa w pkt 1, albo zwolni z opodatkowania tę wartość, albo jeżeli składnik ten jest przenoszony z terytorium państwa innego niż państwo członkowskie Unii Europejskiej; przepis ust. 1u stosuje się odpowiednio.

W myśl z kolei art. 15 ust. 1ya pkt 3 ustawy o CIT, przepis ust. 1y stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, który przejął składniki majątku w wyniku transgranicznego połączenia lub podziału podmiotów.

Przedmiotowe przepisy stanowią implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z 12 lipca 2016 roku (tzw. dyrektywa ATA) i są efektem wprowadzenia do unijnego porządku prawnego przepisów o podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit-tax), których skutkiem mogłoby być podwójne opodatkowanie tego samego dochodu: raz w państwie, które traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku, drugi raz w państwie, w którym składnik jest zbywany. Celem art. 15 ust. 1y i 1ya ustawy o CIT jest uniknięcie takiego podwójnego opodatkowania - zastosowanie przedmiotowych przepisów pozwala na wyłączenie z podstawy opodatkowania w przypadku zbycia tej części wartości składnika majątku, która efektywnie podlegała już opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Tym samym, przepisy art. 15 ust. 1y i 1ya ustawy o CIT stanowią przepisy szczególne do pozostałych przepisów dotyczących kalkulacji kosztów podatkowych (w tym do art. 15 ust. 11 ustawy o CIT). Z przepisów tych wynika, iż w sytuacji, w której spółka przejmowana zobligowana jest do zapłaty podatku od dochodów z zysków niezrealizowanych kalkulowanego od wartości rynkowej przenoszonego majątku, spółka przejmująca jako jej następca podatkowy ma możliwość ujęcia przedmiotowej wartości jako kosztu podatkowego.

Reasumując, z łącznej analizy przepisów art. 15 ust. 11 oraz ust. 1y i 1ya ustawy o CIT wynika, iż kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej. W sytuacji jednak, w której waluta wirtualna wchodzi do majątku polskiego podatnika w drodze połączenia transgranicznego, skutkiem czego podmiot przejmowany zobligowany jest w kraju swojej rezydencji do zapłaty podatku równoważnego do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków kalkulowanego od wartości rynkowej waluty wirtualnej, kosztem uzyskania przychodu jest właśnie wartość rynkowa. Waluta wirtualna, jak każde inne aktywo, stanowi składnik majątku, do którego również odwołuje się art. 15 ust. 1y i ust. 1ya ustawy o CIT.

Konkludując, mając na uwadze, iż Waluta Wirtualna stanowi składnik majątku Spółki Przejmowanej oraz Spółka Przejmowana zostanie przejęta w drodze połączenia transgranicznego, skutkiem czego w Holandii powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wartości rynkowej Waluty Wirtualnej, zastosowanie znajdą przepisy, o których mowa w art. 15 ust. 1y i 1ya ustawy o CIT. W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy będzie wartość rynkowa określona dla celów kalkulacji podatku w Holandii.

Ad 2.

Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu w roku ujęcia Walut Wirtualnych w swoich księgach rachunkowych (tj. w roku podatkowym w którym nastąpi połączenie), niemniej wyłącznie do wysokości zrealizowanego w tym roku przychodu ze zbycia walut wirtualnych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT. Nadwyżka kosztów uzyskana przychodów ponad limit przychodów zostanie potrącona (ujęta jako koszt uzyskania przychodów w wyniku podatkowym Wnioskodawcy) w latach następnych, również z zachowaniem limitu, tj. do wysokości wykazanych w tych latach przychodów ze zbycia walut wirtualnych.

Moment ujęcia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych, ustawodawca uregulował w art. 15 ust. 12 i 13. W przypadku walut wirtualnych ustawodawca nie odwołuje się tym samym do rodzaju związku kosztów ich nabycia z przychodem - czy jest to związek bezpośredni, czy też inny niż bezpośredni. W stosunku do kosztów nabycia walut wirtualnych nie mają zastosowania przepisy art. 15 ust. 4, 4b i 4c (określające moment potrącenia kosztów bezpośrednio związanych z przychodem), czy ust. 4d (określający moment potrącenia tzw. kosztów pośrednich).

W myśl art. 15 ust. 12 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów ze zbycia waluty wirtualnej są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem jednak sytuacji opisanej w ust. 13. Tym samym zgodnie z ogólną zasadą ujmowania kosztów związanych ze zbyciem waluty wirtualnej, koszty te ujmowane są w dacie ich poniesienia.

Pojęcie poniesienia kosztów zostało uregulowane art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z przedmiotowych przepisów wprost wynika, iż moment ujęcia wydatku w księgach rachunkowych jednocześnie determinuje moment poniesienia wydatku. Ujęcie wydatku w księgach rachunkowych (na koncie bilansowym) jest pierwszym momentem, w którym wydatek może zostać uznany za poniesiony i tym samym stanowić koszt podatkowy. Co do zasady, moment ujęcia wydatku w księgach rachunkowym będzie tożsamy z poniesieniem wydatku i jego potrąceniem, niemniej jak wskazuje art. 15 ust. 4e oraz art. 15 ust. 13 bywają dwie sytuacje, w których potrącenie (ujęcie kosztu w wyniku podatkowym) nastąpi później.

Po pierwsze, powołane przepisy wskazują, iż w przypadku, w którym wydatek ujmowany jest jako rezerwa albo rozliczenie międzyokresowe kosztów bierne, nie może stanowić kosztu poniesionego (tego rodzaju koszty często ujmowane są w księgach rachunkowych na podstawie szacunków, a nie stanowią faktycznych zobowiązań podatnika, tymczasem koszty podatkowe mają charakter definitywny i w konsekwencji nie powinny być ustalane w oparciu o dane szacunkowe). Po drugie, wydatki poniesione na nabycie waluty wirtualnej ujęte jako koszt podatkowy w dacie poniesienia (tj. w dacie ujęcia na koncie innym niż rezerwa czy rozliczenia międzyokresowe) nie mogą przekroczyć przychodu (zrealizowanego w tym samym roku podatkowym) z tytułu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT.

Reasumując, moment rozpoznania kosztu na nabycie waluty wirtualnej nie jest uzależniony od momentu zbycia tej waluty wirtualnej, gdyż jest on potrącany już w momencie poniesienia, z zastrzeżeniem sytuacji, w której takie potrącenie miałoby doprowadzić do powstania straty (ustawodawca niejako przepisem art. 15 ust. 13 ustawy o CIT wyłącza możliwość rozpoznania straty z dochodu ze zbycia walut wirtualnych w roku podatkowym).

Brak możliwości rozpoznania straty nie uniemożliwia jednak ujęcia kosztów przekraczających wysokość przychodów w kosztach podatkowych - w myśl art. 15 ust. 13 przedmiotowa różnica (nieujęta w roku poniesienia) jest potrącana (stanowi koszt uzyskania przychodu obniżający dochód podatkowy) w latach następnych (do wysokości zrealizowanego przychodu podatkowego określonego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT).

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, którą wprowadzono ww. regulacje dot. walut wirtualnych wyjaśniono, że:

„Opodatkowaniu podlegał będzie dochód podatnika, czyli będzie możliwe uwzględnienie wydatków związanych z obrotem walutą wirtualną. (\`(...)\`) Przy tej metodzie nie będzie konieczne identyfikowanie konkretnych wydatków z konkretnymi przychodami. Wszystkie koszty jakie podatnik poniesie w danym roku podatkowym, będzie obowiązany wykazać w zeznaniu rocznym, niezależnie od tego, czy w tym samym roku uzyska przychód, czy też nie. Koszty danego roku podatkowego, które przewyższą uzyskane w tym roku przychody, zwiększą koszty podatkowe następnego roku podatkowego”.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż wprowadzone regulacje w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów związanych z walutami wirtualnymi nie zawierają ograniczenia co do maksymalnego terminu, w jakim koszty te powinny zostać rozliczone. Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia waluty wirtualnej (bądź też w danym roku podatnik w ogóle nie uzyska przychodu z tego tytułu) to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej - ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w przykładowo:

*   w interpretacji z dnia 28 marca 2024 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.18.2024.2.NM oraz
*   w interpretacji z dnia 6 lutego 2024 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.949.2023.2.AC

(przedmiotowe interpretacje co prawda dotyczą przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej przepisy ustawy o CIT oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są w tym zakresie tożsame).

Za powyższym rozumieniem przemawia również sposób wykazania kosztów uzyskania przychodów w załączniku CIT/WW do deklaracji CIT-8, w którym dochód zez zbycia waluty wirtualnej kalkulowany jest według następującego wzoru:

a=b-(c+d),

gdzie:

a - dochód ze zbycia waluty wirtualnej (w przypadku, w którym wartość miałaby być niższa od 0, w deklaracji należy wpisać 0)

b - przychody ze zbycia o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT

c - koszty uzyskania przychodów poniesione w roku podatkowym, o których mowa w art.15 ust. 11 i 12 ustawy

d - koszty uzyskania przychodów poniesione w latach ubiegłych i niepotrącone w roku poprzednim (należy wpisać kwotę f z deklaracji CIT/WW składanej za poprzedni rok podatkowy)

f - koszty uzyskania przychodów, które nie zostały potrącone w roku podatkowym kalkulowane jako (c+d) - b.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, Wnioskodawca postąpi prawidłowo, ujmując wartość Waluty Wirtualnej w kosztach uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym Waluty Wirtualne zostaną ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy w związku z połączniem transgranicznym (na innym koncie bilansowym niż rezerwy lub rozliczenia międzyokresowe kosztów), niemniej wyłącznie do wysokości osiągniętych w tym roku przychodów ze zbycia walut wirtualnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f ustawy o CIT. W sytuacji, w której przychody te będą niższe, przedmiotowa nadwyżka, tj. niepotrącone w roku poniesienia, koszty uzyskania przychodów stanowić będą koszty uzyskania w latach następnych, z uwzględnieniem limitu wysokości poniesionych w tych latach przychodów z tytułu zbycia walut wirtualnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT.

Aby lepiej zobrazować swój tok rozumowania Wnioskodawca przedstawia poniżej przykład liczbowy:

Założenia:

2024 r.

*   ujęcie Walut Wirtualnych w księgach Wnioskodawcy o wartości 100 (nabytych od Spółki Przejmującej),
*   ujęcie w księgach rachunkowych innych walut wirtualnych nabytych przez Wnioskodawcę w wysokości 120 □ przychód ze zbycia walut wirtualnych - 0

2025 r.

*   zbycie części walut wirtualnych - przychód 50,
*   nabycie walut wirtualnych 20

2026 r.

*   zbycie wszystkich walut wirtualnych - przychód 200

Kalkulacja CIT od dochodu ze zbycia walut wirtualnych

2024 r.

*   koszty poniesione w roku podatkowym: 220 (100+120),
*   przychód: 0
*   koszty potrącone: 0 (Spółka nie osiągnęła przychodu za 2024 r.; koszty w wysokości 220 przeniesione do potrącenia w latach następnych);
*   dochód: 0

2025 r.

*   koszty poniesione w roku podatkowym: 20,
*   przychód: 50
*   koszty potrącone: 50 (koszty potrącone tylko do wysokości przychodu, koszty niepotrącone w wysokości 220+20-50=190 przeniesione do potrącenia w latach następnych)
*   dochód: 0

2026 r.

*   przychód: 200
*   koszty poniesione w roku podatkowym: 0,
*   koszty potrącone: 190
*   dochód 10

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Z wniosku wynika, że są Państwo w trakcie procesu połączenia transgranicznego ze spółką powiązaną z siedzibą w Holandii. Połączenie zostanie przeprowadzone w drodze przejęcia, a więc Spółka Przejmowana połączy się z Państwa spółką bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i przestanie istnieć z mocy prawa. Przejmą Państwo wszystkie aktywa i pasywa Spółki Przejmowanej. Do aktywów, które zostaną nabyte przez Państwa na skutek połączenia transgranicznego, należą również waluty wirtualne w rozumieniu art. 4a pkt 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka przejmowana zostanie uznana na gruncie prawa holenderskiego za przenoszącą wszystkie swoje aktywa i zobowiązania po wartości rynkowej do Państwa spółki, a więc po stronie Spółki Przejmowanej powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej aktywów (w tym Walut Wirtualnych), która jest wyższa od ceny ich nabycia. Po stronie Spółki Przejmowanej powstanie dochód stanowiący różnicę między wartością rynkową a ceną nabycia aktywów, podlegający w Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych równoważnym do podatku dochodowego od zysków niezrealizowanych.

Wskazują Państwo, że zamierzają zbyć przejęte waluty wirtualne.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia walut wirtualnych oraz momentu rozpoznania tych kosztów.

Państwa zdaniem:

*   kosztem uzyskania przychodów ze zbycia walut wirtualnych będzie wartość rynkowa walut wirtualnych ustalona na potrzeby kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych w Holandii, a w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą przepisy art. 15 ust. 1y pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1ya ustawy o CIT;
*   powinni Państwo rozpoznać koszt uzyskania przychodu w roku ujęcia walut wirtualnych w swoich księgach rachunkowych (tj. w roku podatkowym, w którym nastąpi połączenie), do wysokości zrealizowanego w tym roku przychodu ze zbycia walut wirtualnych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT. Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów ponad limit przychodów zostanie potrącona (ujęta jako koszt uzyskania przychodów) w latach następnych, również z zachowaniem limitu, tj. do wysokości wykazanych w tych latach przychodów ze zbycia walut wirtualnych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać w pierwszej kolejności na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które wskazali Państwo jako przedmiot swoich wątpliwości w pytaniu nr 1, tj. art. 15 ust. 1y i 1ya.

Zgodnie z art. 15 ust. 1y ustawy o CIT:

W przypadku prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład wartość poszczególnych **składników majątku** wchodzących w skład tego zagranicznego zakładu ustala się, z zastrzeżeniem ust. 1, w wysokości:

1) wartości rynkowej określonej dla celów opodatkowania podatkiem równoważnym do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f, w państwie miejsca siedziby lub zarządu lub w państwie położenia jego zagranicznego zakładu, chyba że organ podatkowy określi tę wartość w innej wysokości - w przypadku gdy składniki majątku, w tym przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, są przenoszone z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej; przepis ust. 1u stosuje się odpowiednio, lub

2) przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych tego podatnika, niezaliczonej do kosztów w jakiejkolwiek formie, nie wyższej jednak od wartości rynkowej składnika majątku - jeżeli składnik ten przenoszony jest z państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a państwo to nie określi dla tego składnika majątku wartości rynkowej, o której mowa w pkt 1, albo zwolni z opodatkowania tę wartość, albo jeżeli składnik ten jest przenoszony z terytorium państwa innego niż państwo członkowskie Unii Europejskiej; przepis ust. 1u stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 1ya ww. ustawy:

Przepis ust. 1y stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, który:

1) przeniósł na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnik majątku swojego zagranicznego zakładu, w tym w wyniku likwidacji tego zagranicznego zakładu, lub

2) przeniósł na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku ze zmianą miejsca siedziby lub zarządu, składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym w wyniku jej likwidacji lub transgranicznego przekształcenia podmiotów, lub;

**3) przejął składniki majątku w wyniku transgranicznego połączenia lub podziału podmiotów.**

Ust. 2 art. 15 ust. 1y ustawy o CIT został wprowadzony ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193). W uzasadnieniu do ustawy (Druk 2860) czytamy, że:

(…) zmiany dotyczące ustępu 1y dotyczą zasad ustalenia wartości składników majątku wchodzących w skład zagranicznego zakładu, które są przenoszone na terytorium RP. Zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 5 dyrektywy ATAD państwo przyjmujące przyjmuje wartość rynkową składnika majątku ustaloną dla celów opodatkowania, podatkiem równoważnym do podatku od niezrealizowanych zysków, przez państwo członkowskie UE poprzedniej rezydencji podatnika lub poprzedniego miejsca położenia zakładu - jako wartość początkową tego składnika. W przypadku przeniesienia składników majątkowych z państwa trzeciego lub w sytuacji gdy ww. państwo członkowskie nie określi ich wartości, ustala się ją w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podatnika, niezaliczonej do kosztów i nie wyższej od wartości rynkowej tych składników majątku (…). Dodawany ust. 1ya przewiduje odpowiednie stosowanie zasad określonych w ust. 1y do podatnika, który przeniósł na terytorium RP składnik majątku swojego zagranicznego zakładu (również w wyniku likwidacji tego zakładu) lub działalności gospodarczej prowadzonej za granicą w związku ze zmianą rezydencji podatkowej.

Od 1 stycznia 2023 r. do art. 15 ust. 1ya dodano również punkt 3, wskazując na zastosowanie wyżej wymienionych regulacji również w przypadku przejęcia składników majątku w wyniku połączenia transgranicznego.

**Należy jednak zauważyć, że powyższe przepisy nie stanowią samodzielnej podstawy do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu przejęcia majątku,** a są jedynie wskazówką, w jaki sposób ustalić wysokość tych kosztów. Świadczy o tym sama treść art. 15 ust. 1y ustawy o CIT, zgodnie z którą wartość poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tego zagranicznego zakładu ustala się w sposób opisany w tym przepisie, **z zastrzeżeniem ust. 1.** Przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodów należy więc mieć na względzie ogólne przesłanki dotyczące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika, że kosztem uzyskania przychodów może być przede wszystkim wydatek, który został faktycznie przez podatnika poniesiony.

Z wniosku wynika, że przejmą Państwo waluty wirtualne na skutek połączenia transgranicznego.

W analizowanej sprawie znajdą więc zastosowanie przepisy dotyczące sukcesji podatkowej, zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

I tak, zgodnie z art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w myśl art. 93e ww. ustawy:

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy wskazać należy, iż spółka przejmująca staje się następcą prawnym spółki przejmowanej i wstępuje we wszelkie podatkowe prawa i obowiązki przejętego podmiotu. Oznacza to, że **skutki podatkowe czynności (zdarzeń) wykonanych przez spółkę przejmowaną przed momentem połączenia, przypisane są podmiotowi przejmującemu**. Innymi słowy, z dniem połączenia (przejęcia) spółka przejmująca staje się stroną wszystkich praw i obowiązków spółki przejmowanej. Należy zwrócić uwagę, że zakres zastosowania art. 93 Ordynacji podatkowej nie został ograniczony do polskich podmiotów prawnych. W tym kontekście należy uznać, że ma on zastosowanie również do zagranicznych osób prawnych w zakresie prowadzonej przez te osoby działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka polska, wchodząc w prawa i obowiązki spółki holenderskiej, powinna w związku z tym ująć w swoich rozliczeniach podatkowych, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów, wszystkie skutki zdarzeń, związane z działalnością spółki holenderskiej, które powstaną po dniu przejęcia spółki holenderskiej, **z uwzględnieniem ograniczeń i wyłączeń zawartych w polskiej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych**.

Kwestię opodatkowania dochodów z walut wirtualnych reguluje art. 22d ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

2\. Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Koszty nabycia kryptowalut ustala się natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 11-13 ustawy o CIT:

11\. Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

12\. Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13.

13\. Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy dotyczące wirtualnych walut, w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ww. ustawy, jako źródło przychodów z zysków kapitałowych, wskazał przychody z wymiany wirtualnych walut i odpowiednio w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów związane z wirtualną walutą. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki **bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej**, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio poniesionych na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że będą to oprócz ceny zakupu, również prowizje pobierane przez podmioty pośredniczące w wymianie. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc koszty inne niż bezpośrednio związane z nabyciem waluty wirtualnej, w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.).

Co do zasady, koszty te są potrącane w tym roku podatkowym, **w którym zostały poniesione** (art. 15 ust. 12 ustawy o CIT). Wyjątek stanowi sytuacja, w której w danym roku podatkowym przedmiotowe koszty przekroczą uzyskane przychody. Art. 15 ust. 13 ustawy o CIT wskazuje, iż w takiej sytuacji nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.

Poniesienie wydatków na gruncie podatkowym (zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów) nie jest równoznaczne z ujęciem kosztu na potrzeby przepisów o rachunkowości. Samego ujęcia wydatku w księgach rachunkowych nie można uznać za równoznaczne z możliwością rozpoznania kosztu uzyskania przychodów. **Aby to zrobić, trzeba mieć na względzie wyłącznie regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.**

Jak już wyżej wskazano, do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone udokumentowane wydatki poniesione bezpośrednio na nabycie walut wirtualnych. Prawo zaliczenia wydatków na waluty wirtualne do kosztów uzyskania przychodów powstaje **w momencie ich poniesienia,** a więc ujęcia **wydatku** w księgach rachunkowych. Na skutek przejęcia składników majątku wprowadzają Państwo do ksiąg rachunkowych wartość przejętych walut wirtualnych, **a nie wydatki na ich nabycie**.

O tym, co należy rozumieć przez „dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów”, stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z wyżej przywołanego przepisu wynika, że datę poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanego dowodu księgowego (faktury, rachunku lub innego dowodu w przypadku braku faktury rachunku). Przy czym, momentem ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) jest ujęcie danego wydatku na jakimkolwiek koncie księgowym, niekoniecznie na koncie wynikowym. W przepisie tym mowa jest o zaksięgowaniu kosztu (wydatku), a nie ujęciu wartości majątku w księgach rachunkowych. **Przepisy rachunkowe nie mogą decydować o momencie podatkowego potrącenia danego kosztu, jeżeli przepisy ustawy podatkowej nie odwołują się w tym względzie wprost do ustawy o rachunkowości.**

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że ustawa o CIT nie zawiera szczególnych regulacji odnoszących się do kosztów uzyskania przychodów spółki przejmującej, w związku z przejęciem przez tę spółkę majątku (waluty wirtualnej) spółki przejmowanej.

Z art. 15 ust. 1y ustawy o CIT w zw. z art. 15 ust. 1ya ustawy o CIT wynika jedynie sposób ustalania wartości przejmowanego majątku. Przepisy te stanowią bowiem, że w przypadku m.in. połączenia transgranicznego wartość poszczególnych składników majątku wchodzących w skład zagranicznego zakładu ustala się w wysokości wartości rynkowej określonej dla celów opodatkowania podatkiem równoważnym do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f, w państwie miejsca siedziby lub zarządu lub w państwie położenia jego zagranicznego zakładu, lub przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych tego podatnika, niezaliczonej do kosztów w jakiejkolwiek formie, nie wyższej jednak od wartości rynkowej składnika majątku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku połączenia transgranicznego wnioskodawca przejmie od spółki przejmowanej całość aktywów (w tym walut wirtualnych) i pasywów na zasadzie sukcesji uniwersalnej.

Należy jednak zauważyć, że pierwotnego nabycia walut wirtualnych dokonała spółka przejmowana, natomiast spółka przejmująca na skutek połączenia ujmie waluty wirtualne w księgach rachunkowych na koncie bilansowym innym niż rezerwy, czy rozliczenia międzyokresowe bierne.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 15 ust. 11 ustawy o CIT kosztami podatkowymi są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie walut wirtualnych oraz koszty związane z ich zbyciem. Natomiast momentem, w którym wydatki na nabycie walut wirtualnych mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – jest moment poniesienia tych wydatków (art. 15 ust. 12).

Na podkreślenie zasługuje fakt, iż ogólnie przyjętą zasadą wykładni prawa podatkowego jest przyznanie pierwszeństwa wykładni językowej. Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane w rozstrzygnięciach Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. uchwałą Składu Siedmiu Sędziów z dnia 20 marca 2000 r. sygn. FPS 14/99, w której NSA zauważył, iż:

wykładnia językowa bowiem nie tylko jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa, lecz także zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. W związku z powyższym, dokonując wykładni omawianej regulacji, w pierwszej kolejności przyjąć należy literalne brzmienie przepisu.

W świetle powyższego prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie walut wirtualnych powstaje w momencie ich poniesienia.

Powyższe wydatki poniosła spółka przejmowana, natomiast wnioskodawca (spółka przejmująca) wprowadzi do ksiąg rachunkowych jedynie wartość przejętych walut wirtualnych.

Mając zatem na uwadze literalne brzmienie przepisu oraz fakt, że ustawodawca nie przewidział w powyższym zakresie odmiennej regulacji w odniesieniu do transgranicznego połączenia spółek, nie będą Państwo uprawnieni do zaliczenia wartości przejętych walut wirtualnych do kosztów uzyskania przychodów.

**Państwa stanowisko w zakresie ustalenia wysokości oraz momentu zaliczenia walut wirtualnych do kosztów uzyskania przychodów jest więc nieprawidłowe.**

Z uwagi na brak możliwości zaliczenia przez Państwa wartości przejętych walut wirtualnych do kosztów uzyskania przychodów, udzielenie odpowiedzi na pytanie dotyczące sposobu rozliczenia nadwyżki tych kosztów nad przychodami ze zbycia walut wirtualnych, stało się bezprzedmiotowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).