Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-348/10-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-13
Teza: CIT - w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od gier
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od gier; rok-rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6.05.2010 r. (data wpływu 17.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od gier - **jest prawidłowe,**

*   określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu podatku od gier – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od gier oraz określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu podatku od gier.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka Akcyjna w ramach działalności polegającej na produkcji i emisji programów telewizyjnych zamierza urządzać loterie audiotekstowe w rozumieniu ugh. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 11 ugh, jednym z rodzajów gier losowych są loterie audiotekstowe, w których uczestniczy się przez: a) odpłatne połączenie telefoniczne lub b) wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ugh, loterie audiotekstowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca wystąpił do Dyrektora właściwej izby celnej z wnioskami o wydanie zezwoleń na urządzanie loterii audiotekstowych. Zgodnie z regulaminami, loterie będą prowadzone w określonym programie telewizyjnym. Aby wziąć udział w loterii należy zadzwonić bądź wysłać SMS pod wskazany numer. Regulamin określa koszt takiego połączenia SMS.

Połączenia telefoniczne i wiadomości SMS są obsługiwane i realizowane przez operatorów telekomunikacyjnych. Klienci operatorów, łącząc się z określonymi numerami (lub wysyłając na nie SMS) korzystają z usług telekomunikacyjnych tych operatorów. W celu realizacji loterii audiotekstowych Spółka współpracuje z operatorami telekomunikacyjnymi, z którymi zawarła umowy dotyczące dostarczanie treści do serwisów multimedialnych i obsługi takich serwisów. Na podstawie tych umów Spółka dostarcza operatorom telekomunikacyjnym treści do serwisów multimedialnych (np. dostęp do loterii audiotekstowych). Operatorzy telekomunikacyjni oferują takie serwisy multimedialne swoim klientom jako jedną z usług telekomunikacyjnych.

Umowy Wnioskodawcy z operatorami wskazują jakie będą oferowane przez operatorów telekomunikacyjnych swoim klientom ceny połączeń i SMS-ów na poszczególne numery (np. 2 zł plus VAT itd.). Klienci operatorów telekomunikacyjnych korzystający z ich serwisów multimedialnych, np. biorący udział w loterii audiotekstowej urządzanej przez Spółkę, uiszczają opłatę za korzystanie z tych usług telekomunikacyjnych na rzecz operatorów. Wnioskodawca otrzymuje od operatorów telekomunikacyjnych wynagrodzenie za dostarczaną treść do serwisów multimedialnych. Wynagrodzenie Spółki wynosi co do zasady, określony procent od kwot netto należnych danemu operatorowi telekomunikacyjnemu (tj. jego przychodów) w danym okresie rozliczeniowym od jego klientów z tytułu korzystania z serwisów multimedialnych, do których zawartość dostarczyła Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Co jest podstawą opodatkowania podatkiem od gier zgodnie z art. 73 pkt 2 ugh ?
2.  Czy podatek od gier zapłacony zgodnie z postanowieniami ugh stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 updop ?
3.  Czy podatek od gier zapłacony zgodnie z postanowieniami ugh stanowi koszt uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnęła przychody, które stały się podstawą do naliczenia określonych kwot podatku od gier ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 2 i 3.

Wniosek w zakresie podatku od gier zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją – w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Podatek od gier zapłacony zgodnie z postanowieniami ugh stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Art. 16 ust. 1 updop wymienia kilka rodzajów należności publicznoprawnych, które nie mogą stanowić (lub w ograniczonym zakresie) kosztów uzyskania przychodów, a w szczególności: (i) podatek dochodowy oraz wpłaty z zysku określone w odrębnych przepisach, (ii) podatek od towarów i usług czy (iii) niewpłacone składki z tytułu ubezpieczeń społecznych. Art. 16 ust. 1 updop nie wymienia natomiast podatku od gier w rozumieniu ugh.

Podatek od gier płacony przez Spółkę jako organizatora loterii audiotekstowej jest obliczany od przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tytułu urządzania loterii, a ściśle rzecz ujmując, od przychodów z tytułu świadczenia na rzecz operatorów telekomunikacyjnych usług polegających na dostawie przez Spółkę treści do serwisów multimedialnych. Przychody te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki. Związek kosztu w postaci podatku od gier z uzyskiwanymi przez Spółkę i podlegającymi opodatkowaniu przychodami jest więc bezpośredni i nie budzi wątpliwości. Konieczność zapłaty podatku od gier jest nierozerwalnie związana z faktem uzyskania przychodu związanego z organizacją loterii audiotekstowych.

Oprócz istnienia opisanego powyżej bezpośredniego związku kosztu w postaci podatku od gier z przychodami uzyskiwanymi od operatorów telekomunikacyjnych, należy także wskazać na to, że organizowanie loterii audiotekstowych (wiążące się z zapłatą podatku od gier) jest elementem produkcji programu telewizyjnego przez Spółkę, czyli wykonywaniem jej podstawowej działalności gospodarczej. Z produkcją programu telewizyjnego wiąże się uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z reklam nadawanych pomiędzy audycjami oraz przychodów ze sprzedaży programu / audycji do operatorów telewizji kablowych, platform cyfrowych i innych odbiorców.

Podatek od gier jest zatem kosztem związanym z wykonywaniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, ponoszonym w celu uzyskiwania przychodów zarówno bezpośrednio związanych z tym kosztem (przychodów związanych z organizacją loterii audiotekstowych), jak i przychodów związanych z tym kosztem w sposób pośredni (sprzedaż czasu reklamowego programu telewizyjnego). Dlatego w ocenie Spółki kwoty zapłaconego podatku od gier stanowią koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

Podatek od gier zapłacony zgodnie z postanowieniami ugh stanowi koszt uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnęła przychody, które stały się podstawą do naliczenia określonych kwot podatku od gier.

Podstawą opodatkowania podatkiem od gier są przychody osiągnięte przez Spółkę z organizacji loterii audiotekstowych, czyli, jak wskazano powyżej, przychody uzyskiwane od operatorów telekomunikacyjnych z tytułu dostarczania im treści (w postaci loterii audiotekstowej) do serwisów multimedialnych. Usługi Spółki świadczone na rzecz operatorów telekomunikacyjnych są rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Zatem stają się one przychodem podatkowym Spółki w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego (miesiąca) zgodnie z art. 12 ust. 3c updop.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ugh, podatnicy są obowiązani, bez wezwania, do składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji podatkowych dla podatku od gier, według ustalonego wzoru oraz do obliczania oraz wpłacania podatku od gier na rachunek właściwej izby celnej - za okresy miesięczne, w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie. Zatem podatek od gier jest kalkulowany za poszczególne miesiące, czyli naliczany jest od przychodów osiągniętych przez organizatora loterii audiotekstowej w poszczególnych miesiącach.

Koszt w postaci podatku od gier z tytułu loterii audiotekstowych jest zatem, zdaniem Spółki, bezpośrednio związany z przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę od operatorów telekomunikacyjnych. Z tego powodu koszt w postaci podatku od gier należy rozliczać zgodnie z art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c updop, tzn. w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnęła przychody, które stały się podstawą do naliczenia określonych kwot podatku od gier. Tytułem przykładu, podatek od gier naliczony od przychodów uzyskanych w grudniu 2010 r., a zapłacony na rachunek właściwej izby celnej do 10 stycznia 2011 r. (zgodnie z art. 75 ust. 1 ugh) powinien stanowić koszt uzyskania przychodu roku 2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 (tj. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od gier).

Ad. 3

Kwalifikacja prawnopodatkowa kosztów uzyskania przychodów wymaga zawsze indywidualnej analizy, uwzględniającej charakter prowadzonej przez danego wnioskodawcę działalności. Szczególnego znaczenia twierdzenie to nabiera w przypadku instytucji interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do której wykładnia literalna i systemowa przepisów art. 14b § 3 oraz 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jednoznacznie wskazuje, iż organ praktycznie związany jest opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez Wnioskodawcę (nie weryfikuje ustaleń faktycznych, nie przeprowadza postępowania dowodowego).

Zgodnie z opisem przedstawionym (we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) Wnioskodawca zamierza urządzać loterie audiotekstowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540, dalej także: ugh).

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej także: updop) wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami realizowanymi w ramach tej działalności. Przepisy analizowanej ustawy nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do ww. kategorii kosztów. Klasyfikowanie kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinno odbywać się jednakże za każdym razem z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się zatem wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki działalności danej firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to m.in. wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży).

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ugh podatnicy, z wyłączeniem podatników w pokerze rozgrywanym w formie turnieju gry pokera, są obowiązani, bez wezwania, do:

1.  składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji podatkowych dla podatku od gier, według ustalonego wzoru,
2.  obliczania oraz wpłacania podatku od gier na rachunek właściwej izby celnej - za okresy miesięczne, w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie.

W myśl art. 73 pkt 2 ugh podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej - przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Przy czym stosownie do treści art. 74 pkt 4 tej ustawy stawka podatku od gier wynosi dla gry bingo pieniężne, gry telebingo, loterii audioteksowej i pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera - 25 %.

Łączna subsumcja powołanych wyżej norm prawnych wskazuje jednoznacznie, iż wysokość podatku od gier jest bezpośrednio skorelowana z wielkością przychodów uzyskiwanych przez organizatora loterii (w tym przypadku Wnioskodawcę) w danym miesiącu z tego tytułu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym koszty podatku od gier należy zakwalifikować do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami oraz należy je rozliczać zgodnie z art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c updop - należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c updop).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.