Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.395.2021.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-26
Teza: uznanie, że kwota dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ustalenie podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta, sposób udokumentowania przez lidera, jak i konsorcjanta, otrzymanego dofinansowania, prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Uniwersytet (lidera konsorcjum) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Politechnikę (konsorcjanta) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; konsorcjum; odliczenia-odliczenie podatku; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 1 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że kwota dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum – **jest nieprawidłowe,**

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez konsorcjanta – **jest prawidłowe**

*   udokumentowania przez lidera konsorcjum otrzymanego dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego oraz udokumentowania przez konsorcjanta otrzymanego dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz lidera – **jest nieprawidłowe,**

*   udokumentowania przez lidera kwoty otrzymanego dofinansowania, pomniejszonego o kwoty przekazane na rzecz konsorcjanta oraz przez konsorcjanta, otrzymanego za pośrednictwem lidera dofinansowania, fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego – **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Uniwersytet (lidera konsorcjum) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Politechnikę (konsorcjanta) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

7 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że kwota dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta,

*   sposobu udokumentowania przez lidera, jak i konsorcjanta, otrzymanego dofinansowania,

*   prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Uniwersytet (lidera konsorcjum) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,

*   prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Politechnikę (konsorcjanta) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wniosek uzupełniono 16 sierpnia 2021 r. o doprecyzowanie sprawy, przeformułowanie pytania nr 2 i 3 oraz o przedstawienie własnego stanowiska do nowo postawionych pytań nr 2 i 3.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącą stroną postępowania: Uniwersytet ….,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Politechnikę ….,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Podmioty występujące we wspólnym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej to:

1.  Uniwersytet … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym pod nr NIP: …. Podstawowe zadanie realizowane w uczelni to:
    1.  Kształcenie na poziomie wyższym, nieobjęte regulacją ustawy, prowadzone w systemie studiów stacjonarnych;
    2.  Kształcenie na poziomie wyższym, usługi zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r., nr 177 poz. 1054 z póżn. zm.) - dalej jako ustawa, w zakres tych usług wchodzi m.in.: kształcenie na studiach niestacjonarnych, podyplomowych, organizacja konferencji;
    3.  Prowadzenie badań naukowych, statutowa działalność badawcza, która stanowi działalność nieobjętą regulacją ustawy;
    4.  Wykonywanie badań na zlecenie, działalność objęta regulacją ustawy i podlegająca opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług;
    5.  Sprzedaż książek i czasopism naukowych, działalność objęta regulacją ustawy i podlegająca opodatkowaniu stawką obniżoną, tj. 5% i 8%;
    6.  Wynajem pomieszczeń znajdujących się w nieruchomościach należących do Uniwersytetu …, działalność objęta regulacją ustawy i podlegająca opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług.

1.  Politechnika … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym pod nr NIP:… . Politechnika … prowadzi działalność zwolnioną z podatku VAT, niepodlegającą ustawie o VAT i opodatkowaną podatkiem VAT. Podstawowe zadania realizowane przez Uczelnię:
    1.  Prowadzenie kształcenia na studiach;
    2.  Prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych formach kształcenia, organizacja konferencji, kursów;
    3.  Prowadzenie działalności naukowej oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;
    4.  Prowadzenie kształcenia doktorantów;
    5.  Kształcenie i promowanie kadr uczelni;
    6.  Stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
        1.  procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,
        2.  kształceniu,
        3.  prowadzeniu działalności naukowej;
    7.  Stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
    8.  Świadczenie usług badawczych - prac zleconych, komercjalizacja wyników badań, sprzedaż książek i czasopism naukowych, wynajem pomieszczeń znajdujących się w nieruchomościach należących do Uczelni, prowadzenie Osiedla Akademickiego oraz Hotelu Asystenta;
    9.  Upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;
    10.  Działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Uniwersytet …. i Politechnika … są członkami dwupodmiotowego Konsorcjum utworzonego w celu uzyskania dofinansowania oraz realizacji projektu na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju („NCBiR”)w ramach IV Konkursu … programu badawczo - rozwojowego nakierowanego na podniesienie bezpieczeństwa cyberprzestrzeni RP poprzez zwiększenie dostępności rozwiązań sprzętowych i programistycznych.

Uniwersytet … występuje jako lider konsorcjum w projekcie, a Politechnika … jako partner (zwany też konsorcjantem). W ramach konsorcjum konsorcjanci nie świadczą sobie wzajemnie usług, konsorcjum jest założone w celu osiągnięcia wspólnego celu.

Konsorcjum zawarło z NCBiR Umowę („Umowa z NCBiR”) na wykonanie projektu dofinansowanego przez NCBiR w ramach projektu „….” (dalej jako: „Projekt”).

Przedmiotem projektu jest opracowanie i przygotowanie do wdrożenia systemu oceny poziomu cyberzagrożeń w otoczeniu poszczególnych obywateli RP oraz cyberbezpieczeństwa całego kraju. System składać się będzie z dwóch części. Pierwsza z nich, dla obywateli, wykorzystywać będzie narzędzie programistyczne w postaci aplikacji mobilnej umożliwiającej wyszukiwanie i ocenianie na żądanie poziomu bezpieczeństwa urządzeń … oraz … znajdujących się w domenach bezpieczeństwa użytkowników. Aplikacja wykorzystywać będzie tożsamość cyfrową w celu identyfikacji użytkowników oraz przedstawiać będzie raporty z rekomendacjami dotyczącymi zagrożeń ze strony urządzeń oraz sposoby poprawy ich bezpieczeństwa. Druga część systemu umieszczona zostanie w chmurze obliczeniowej i realizować będzie usługi na rzecz aplikacji mobilnej, polegające na analizie zebranych przez aplikacje danych, przygotowaniu dla użytkowników raportów i rekomendacji. Ponadto zbierane będą zanonimizowane dane dla celów głębokiej analizy umożliwiającej wykrywanie anomalii, trendów i zagrożeń w poszczególnych domenach bezpieczeństwa oraz w skali całego kraju. Wykorzystane zostaną techniki … (…), w tym uczenia maszynowego, metod statystycznych, teorii gier, sieci semantycznych i inne, umożliwiające wykonanie map koncentracji zagrożeń, historii zmian, trendów oraz predykcji zagrożeń.

Opracowany system podnosić będzie bezpieczeństwo na dwóch płaszczyznach:

*   dzięki aplikacji mobilnej podniesiona zostanie świadomość i kompetencje społeczne, w tym wiedza o dobrych praktykach umożliwiających obywatelom lepszą ochronę informacji oraz tożsamości i zapobiegania incydentom. Podniesiony zostanie poziom odporności systemów informacyjnych w domenach sektora prywatnego i publicznego;

*   powstanie zbiorczy obraz wraz z analizami cyberzagrożeń, umożliwiający służbom RP skutecznie zapobiegać i reagować z wyprzedzeniem na pojawiające się zagrożenia w domenie cyberbezpieczeństwa RP.

Projekt obejmuje realizację:

1.  Fazy badawczej A - w ramach której możliwe jest finansowanie badań przemysłowych i prac rozwojowych. Faza ta obejmuje, więc badania przemysłowe (tj. badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy i umiejętności w celu opracowania nowych produktów, procesów, usług lub wprowadzenia ulepszeń do istniejących) oraz prace rozwojowe (tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów, usług);
2.  Fazy przygotowań do wdrożenia B - w ramach której możliwe jest finansowanie wyłącznie prac przedwdrożeniowych, mających na celu przygotowanie wyników fazy A do wdrożenia (tj. komercjalizacji). Prace przedwdrożeniowe obejmują, w szczególności:
    1.  Badania społecznego i gospodarczego zapotrzebowania na produkt;
    2.  Sporządzenie dokumentacji niezbędnej do wdrożenia produktu;
    3.  Opracowanie procedur związanych z wykorzystywaniem przyszłego produktu będącego wynikiem badań naukowych lub prac rozwojowych;
    4.  Uzyskanie certyfikatu zgodności upoważniającego do oznaczenia wyrobu znakiem zgodności z normą krajową lub ponadnarodową;
    5.  Certyfikację w rozumieniu ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności;
    6.  Działania bezpośrednio związane z postępowaniami dotyczącymi przyznania praw własności przemysłowej. Okres realizacji projektu wynosi 36 miesięcy. Ustalony w Umowie z NCBiR termin rozpoczęcia realizacji Projektu to 1 lipca 2021 r., a termin jego zakończenia to 30 czerwca 2024 r.

Badania naukowe oraz prace rozwojowe, do wykonania których zobowiązują się Lider i konsorcjant w związku z zawartą umową, mają być wykonywane w ramach następujących po sobie etapów, przy czym zgodnie z ustalonym harmonogramem, każdy z etapów składa się z kilku odrębnych zadań.

Zakres i podział zadań wykonywanych przez każdego z uczestnika konsorcjum w ramach projektu został szczegółowo ustalony w harmonogramie wykonania Projektu, stanowiącym załącznik do umowy zawartej pomiędzy członkami konsorcjum, a NCBiR.

Zgodnie z harmonogramem Projektu, poszczególni Zainteresowani realizują następujące zadania:

Zadania Uniwersytetu … w ramach:

1.  Faza badawcza
    
    1.  Prace rozwojowe - etap 1
    
    Wykonanie analizy systemowej i opracowanie projektu architektury dla modułów Podsystemu Profilowania:
    
    *   rekomendacji,
    *   wiedzy o urządzeniach,
    *   identyfikacji zagrożeń,
    
    oraz modułów Podsystemu Analizy Danych:
    
    *   analizy z wykorzystaniem teorii gier,
    *   analizy z wykorzystaniem grafów,
    *   analizy z wykorzystaniem metod statystycznych/modelu ekonometrycznego,
    *   metod wykrywania …,
    *   analizy z wykorzystaniem krzywych …. .
    
    Wykonanie wstępnego szkieletu modułów oprogramowania umożliwiającego prowadzenie badań.
    
    1.  Badania przemysłowe- etap 2. Przeprowadzenie badań mających na celu zdobycie nowej wiedzy umożliwiającej zastosowanie teorii gier, grafów, metod statystycznych/modelu ekonometrycznego, krzywych …. , metod wygrywania … w modułach podsystemu analizy danych w Podsystemie Analizy Danych.
    
    Opracowanie metod:
    
    *   automatyzacji zbierania i identyfikowania informacji o nowych zagrożeniach dla urządzeń,
    *   umożliwiających profilowanie urządzeń …/… w sposób niepostrzegany jako zagrożenie,
    *   rekomendacji akcji do podjęcia przez użytkownika końcowego aplikacji mobilnej.
    
    1.  Prace rozwojowe - etap 3. Budowa elementów prototypu systemu …. Wykorzystanie opracowanych w etapie 2 metod oraz zdobytej wiedzy do budowy modułów sytemu:
    
    w Podsystemie Profilowania:
    
    *   modułu rekomendacji,
    *   modułu identyfikacji zagrożeń,
    *   modułu wiedzy o urządzeniach,
    
    w Podsystemie Analizy Danych:
    
    *   modułu analizy z wykorzystaniem teorii gier,
    *   modułu analizy z wykorzystaniem grafów,
    *   modułu analizy z wykorzystaniem modelu ekonometrycznego,
    *   modułu analizy z wykorzystaniem krzywych … .
    
    Wykonanie w pełni funkcjonalnego prototypu aplikacji mobilnej.

1.  Faza przygotowań do wdrożenia
    
    1.  Prace wdrożeniowe - etap 4. Przygotowanie umów licencyjnych i regulaminów. Przygotowanie ekspertyz prawnych dotyczących zapewnienia przestrzeganie przepisów o ochronie danych osobowych. Testowanie aplikacji mobilnej wraz z testami na platformie …..

Testowanie aplikacji mobilnej wraz z testami na platformie …..

Zadania Politechniki … w ramach:

1.  Faza badawcza
    
    1.  Prace rozwojowe - etap 1. Wykonanie analizy systemowej i opracowanie projektu architektury nadrzędnej dla całego systemu … wraz z podsystemami Profilowania i Analizy Danych. Określenie funkcjonalności i opracowanie architektury dla aplikacji mobilnej. Zaprojektowanie protokołów komunikacji między podmodułami i aplikacją mobilną.

Opracowanie projektu architektury dla modułów Podsystemu Analizy Danych:

*   analizy z wykorzystaniem technik głębokiego uczenia,
*   analizy z wykorzystaniem sieci semantycznej i granul wiedzy,
*   prezentacji wyników analiz,

oraz modułów Podsystemu Profilowania:

*   zarządzania danymi użytkowników,

Wykonanie wstępnego szkieletu modułów oprogramowania umożliwiającego prowadzenie badań.

1.  Badania przemysłowe - etap 2. Przeprowadzenie badań mających na celu zdobycie nowej wiedzy umożliwiającej zastosowanie technik głębokiego uczenia oraz sieci semantycznych z granulami wiedzy dla celów analizy danych w Podsystemie Analizy danych. Określenie możliwości zastosowania sieci semantycznych w module rekomendacyjnym, jako jednej z metod wspierających proces rekomendacji akcji do podjęcia przez użytkownika. Opracowanie metody prezentacji wyników analiz z wykorzystaniem istniejących narzędzi obrazowania. Opracowanie metod bezpiecznej komunikacji Podsystemu Profilowania z aplikacją mobilną oraz Podsystemem Analizy Danych.
2.  Prace rozwojowe - etap 3. Budowa prototypu systemu … w oparciu o wyniki uzyskane w etapie 1 oraz metody i zdobytą wiedzę w etapie 2. Budowa Podsystemu Profilowania oraz Analizy Danych wraz z opracowanymi modułami i algorytmami do komunikacji między podsystemami. Budowa prototypu modułu zarządzania danymi użytkownika (podsystem profilowania) oraz modułów sieci semantycznej i głębokiej analizy danych (podsystem analizy danych) w oparciu o badania przeprowadzone w etapie 2.

1.  Faza przygotowań do wdrożenia
    
    1.  Prace przedwdrożeniowe - etap 4
    
    Przygotowanie dokumentacji wdrożeniowej.
    
    Wykonanie testów na prototypie zintegrowanego systemu:
    
    *   testy integracyjne modułów,
    *   testy odporności,
    *   testy własności operacyjnych systemu,
    *   testy wydajnościowe,
    *   testy zużycia zasobów,
    *   testy akceptowalności (badają stopień usatysfakcjonowania użytkownika),
    *   testy bezpieczeństwa.
    

Finansowanie i rozliczanie Projektu.

Koszty związane z realizacją Projektu finansowane są w części dofinansowaniem (dalej również, jako: „Dotacja”) z NCBiR, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym Lidera i partnera. Koszty ponoszone w danym projekcie kwalifikują się do objęcia wsparciem finansowym przez NCBiR pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   są zgodne z budżetem Projektu;

*   są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz polityką rachunkowości stosowaną u Lidera konsorcjum lub konsorcjantów;

*   zostały poniesione w okresie realizacji Projektu;

*   zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów;

*   zostały poniesione zgodnie z Przewodnikiem kwalifikowalności kosztów.

Pierwsza zaliczka na realizację Projektu, w wysokości do 50% środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacana jest Liderowi konsorcjum w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy. W przypadku, gdy termin rozpoczęcia realizacji Projektu przypada później niż 90 dni od dnia zawarcia Umowy, pierwsza zaliczka wypłacana jest Liderowi konsorcjum w terminie 14 dni od dnia rozpoczęcia realizacji Projektu. Kolejne zaliczki, w wysokości do 50% środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacane są na podstawie złożonego przez Lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCiBR wniosków o płatność sporządzonych według określonego wzoru. Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących, co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek.

W uzasadnionych przypadkach NCBiR może zmienić wysokość transzy zaliczki lub refundacji w zależności od sytuacji finansowej NCBiR lub Lidera konsorcjum.

Dotacja jest przekazywana przez NCBiR Liderowi, na rachunek bankowy Lidera, w transzach, w formie zaliczek, a następnie - za pośrednictwem Lidera, w odpowiedniej ustalonej części - na rachunek bankowy partnera konsorcjum. Zgodnie z zapisami umowy o dofinasowanie umowy projektu Lider konsorcjum niezwłocznie przekazuje konsorcjantom środki finansowe, w kwotach zapewniających właściwą realizację projektu/płynność finansową w Projekcie.

Warunkiem otrzymania kolejnych zaliczek jest rozliczenie w pierwszej kolejności pomiędzy partnerem i Liderem, a następnie między Liderem reprezentującym Konsorcjum, a NCBiR. Politechnika … dostarcza Liderowi informacji niezbędnych do przygotowania raportów z realizacji Projektu, rozliczenia kosztów poszczególnych zadań oraz zestawień poniesionych kosztów, niezbędnych do rozliczenia zaliczek na określonych w Umowie z NCBiR zasadach i w terminach, harmonogramem i kosztorysem prac.

W przypadku niewykorzystania środków finansowych lub wykorzystania ich niezgodnie z Umową z NCBiR, partner (za pośrednictwem Lidera na rzecz NCBiR) oraz Lider (bezpośrednio na rzecz NCBiR) są zobowiązani do zwrotu kwoty niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z Umową z NCBiR wraz z odsetkami.

Lider konsorcjum składa do NCBiR raporty okresowe, raport po zakończeniu Fazy A, raport końcowy, raport z wdrożenia wyników projektu oraz raport ex-poist. Dodatkowo lider składa informację nt. osiągnięcia wskaźników projektu. Rozliczenie końcowe z realizacji zadań fazy badawczej nastąpi zgodnie z Umową z NCBiR na podstawie wszystkich, prawidłowo wypełnionych raportów Lidera oraz końcowego raportu z realizacji zadań fazy badawczej, w oparciu o rzeczywiste koszty poniesione przez Lidera i partnera.

Lider w ramach realizacji Projektu, nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT na rzecz partnera oraz odwrotnie - Partner na rzecz Lidera. Również Lider i Partner nie wykonują czynności opodatkowanych VAT na rzecz NCBiR. Lider i Partner są współwykonawcami Projektu dofinansowanego przez NCBiR z dotacji pochodzącej ze środków z budżetu państwa. Dofinansowanie to - tj. dotacja z NCBiR, otrzymywana przez Konsorcjum, tj. Lidera oraz partnera (za pośrednictwem Lidera), nie została przewidziana w Umowie z NCBiR ani w Umowie Konsorcjum, jako wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT. Dzięki dotacji z NCBiR Konsorcjum, w tym partner, ma zapewnione pokrycie zasadniczej części kosztów ponoszonych w związku z całokształtem prowadzonych, w ramach realizowanego Projektu, badań naukowych i prac rozwojowych.

W związku z realizacją Projektu, Lider jak i partner nabywa od podmiotów trzecich towary i usługi, dokumentowane fakturami z wykazywanym naliczonym podatkiem.

Zarówno Uniwersytet …, jak i Politechnika …, będzie wykorzystywać projekt/efekty projektu do działalności opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT, jak i niepodlegającej ustawie o VAT i nie będzie możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności.

Lider konsorcjum oraz członkowie konsorcjum są zobowiązani do posiadania dokumentów potwierdzających wszystkie koszty poniesione na rzecz realizacji projektu, z zastrzeżeniem kosztów ogólnych rozliczanych ryczałtem. Dokumenty powinny być sporządzone i przechowywane z zachowaniem przepisów prawa. Każdy oryginał dokumentu księgowego należy opisać, wskazując następujące informacje: nr Umowy, odpowiednią kategorię kosztów oraz numer zadania realizowanego w danym projekcie oraz kwotę kosztów kwalifikowanych.

Lider konsorcjum oraz członkowie konsorcjum są zobowiązani do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym kosztów, umożliwiającej identyfikację środków finansowych wydatkowych na realizację danego projektu.

NCBiR ma prawo do przeprowadzenia kontroli dokumentów potwierdzających koszty poniesione na rzecz realizacji danego projektu w każdym czasie i w każdej fazie lub na każdym etapie realizacji danego projektu oraz w okresie 5 lat po terminie zakończenia realizacji projektu.

Prawa własności intelektualnej („PWI”) i wdrożenie wyników projektu

Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się do realizacji pełnego zakresu rzeczowego Projektu oraz do wdrożenia wyników projektu, najpóźniej w okresie trzech lat od zakończenia realizacji Projektu.

Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa majątkowych praw autorskich należy dokonać tak, aby Uprawniony mógł korzystać z Elementów Autorskich w zakresie wszelkich znanych i możliwych (niezależnie od formy) sposobów ich eksploatacji lub dalszego przeniesienia.

Po zakończeniu realizacji Projektu, prawa majątkowe do wyników Projektu i stanowiących przedmioty prawa własności przemysłowej (w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej), przedmioty prawa autorskiego (w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) oraz inne rezultaty realizacji Projektu niepodlegające takiej ochronie, przysługują Liderowi konsorcjum, konsorcjantom oraz Uprawnionemu (Skarb Państwa) w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych.

Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom przysługuje udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu (tj. zasadniczo wysokości wkładu własnego). Przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników Projektu pomiędzy Liderem konsorcjum lub konsorcjantami następuje za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw.

W odrębnej umowie zostanie udzielona wzajemnie Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom i Uprawnionemu licencja na korzystanie z udziału w prawach majątkowych do wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, które przysługują odpowiednio Uprawnionemu i Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom.

Możliwe są następujące formy wdrożenia wyników Projektu:

1.  wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej Lidera konsorcjum lub konsorcjanta będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu;
2.  udzielenie licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo spoza konsorcjum;
3.  sprzedaży (na zasadach rynkowych) praw do wyników Projektu w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej przedsiębiorstwa spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że za wdrożenie wyników Projektu nie uznaje się zbycia tych wyników w celu ich dalszej odsprzedaży.

Sprzedaż praw do wyników Projektu lub udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi praw do wyników Projektu w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, powinno zostać dokonane po cenie rynkowej.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu: „Jakie czynności/usługi/dostawę towaru będzie świadczył Zainteresowany będący stroną postępowania (Uniwersytet …) i Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Politechnika …) w ramach realizowanego projektu objętego zakresem wniosku?” odpowiedziano: „Dostawa systemu informatycznego, obejmująca opracowanie i przygotowanie do wdrożenia systemu informatycznego oceny poziomu cyberzagrożeń w otoczeniu poszczególnych obywateli RP oraz cyberbezpieczeństwa całego kraju. System informatyczny składać się będzie z aplikacji mobilnej na telefony komórkowe i zarządzającego systemu centralnego.”

Na pytanie: „Na czyją rzecz Zainteresowany będący stroną postępowania (Uniwersytet …) będzie świadczył określone czynności/usługi/dostawę towaru w ramach projektu objętego zakresem wniosku?” odpowiedziano: „Uniwersytet …. będzie świadczył usługi na rzecz Uprawnionego czyli Skarb Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR.”

Następnie na pytanie: „Na czyją rzecz Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Politechnika ….) będzie świadczył określone czynności/usługi/dostawę towaru w ramach projektu objętego zakresem wniosku?” wskazano: „Politechnika … będzie świadczyła usługi na rzecz Uprawnionego czyli Skarb Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR. Zgodnie z zależnościami związanymi z odpowiedzialnością wynikającymi z umowy konsorcjum realizującej Projekt, Politechnika … będzie świadczyła określone czynności w ramach projektu na rzecz NCBiR.”

Na pytanie Organu: „Czy otrzymane dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Uniwersytet …)?” wskazano: „Tak. Otrzymane dofinasowanie stanowi dla Uniwersytetu …. wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu. Zgodnie z zapisami umowy dofinansowującej, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa majątkowych praw autorskich należy dokonać tak, aby Uprawniony mógł korzystać z Elementów Autorskich w zakresie wszelkich znanych i możliwych (niezależnie od formy) sposobów ich eksploatacji lub dalszego przeniesienia. Grant otrzymany przez Uniwersytet … od NCBiR przeznaczony jest wyłącznie na pokrycie kosztów działalności Uniwersytetu w związku z realizacją przedmiotowego Projektu. Należy zaznaczyć, iż realizacja Projektu przez Grantobiorcę nie generuje zysku dla Grantobiorcy.”

Następnie na pytanie: „Czy otrzymane za pośrednictwem Lidera dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Politechnikę …)?” odpowiedziano „Tak. Otrzymane dofinasowanie stanowi dla Politechniki … wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu. Zgodnie z zapisami umowy dofinansowującej, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa majątkowych praw autorskich należy dokonać tak, aby Uprawniony mógł korzystać z Elementów Autorskich w zakresie wszelkich znanych i możliwych (niezależnie od formy) sposobów ich eksploatacji lub dalszego przeniesienia. Grant otrzymany przez Politechnikę … od NCBiR przeznaczony jest wyłącznie na pokrycie kosztów działalności Politechniki w związku z realizacją przedmiotowego Projektu. Należy zaznaczyć, iż realizacja Projektu przez Grantobiorcę nie generuje zysku dla Grantobiorcy.”

W dalszej kolejności na pytanie: „Jakie wydatki ponoszone przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Uniwersytet…) w ramach realizowanego projektu finansowane będą z dofinansowania otrzymanego z NCBiR?” odpowiedziano: „Z dofinansowania otrzymanego z NCBiR pokrywane będą koszty wynagrodzeń, wynajmu powierzchni laboratoryjnych i zakupu urządzeń informatycznych oraz usług informatycznych niezbędnych do realizacji Projektu.”

Następnie na pytanie: „Jakie wydatki ponoszone przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Politechnikę ….) w ramach realizowanego projektu finansowane będą z dofinansowania otrzymanego za pośrednictwem Lidera konsorcjum?” wskazano: „Z dofinansowania otrzymanego z NCBiR pokrywane będą koszty wynagrodzeń i zakupu urządzeń informatycznych niezbędnych do realizacji Projektu.”

Na pytanie: „Czy otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów ogólnych działalności Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Uniwersytetu…) w związku z realizacją przedmiotowego projektu?” odpowiedziano: „Dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z realizacja projektu.”

Na pytanie: „Czy otrzymane za pośrednictwem Lidera konsorcjum dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów ogólnych działalności Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Politechnikę….) w związku z realizacją przedmiotowego Projektu?” wskazano „Dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z realizacją projektu.”

Następnie odpowiadając na pytanie „Czy realizacja projektu objętego zakresem wniosku będzie uzależniona od otrzymanego dofinansowania, o którym mowa w opisie sprawy?” odpowiedziano: „Tak.”

Na pytanie: „Czy gdyby Zainteresowany będący stroną postępowania (Uniwersytet ….) nie otrzymał dofinansowania, to przystąpiłby do realizacji ww. projektu?” odpowiedziano: „W przypadku nieotrzymania dofinansowana, Uniwersytet …. nie przystąpiłby do realizacji projektu.”

Na pytanie: „Czy gdyby Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Politechnika ….) nie otrzymał dofinansowania, to przystąpiłby do realizacji ww. projektu?” wskazano: „W przypadku nieotrzymania dofinasowania, Politechnika …. nie przystąpiłaby do realizacji projektu.”

W dalszej kolejności na pytanie: „Czy otrzymane dofinansowanie będzie miało bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Uniwersytet ….) w ramach projektu czynności/usług/dostawy towarów?” wskazano: „Otrzymane środki od NCBiR nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Uniwersytetu …., lecz zostaną wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy konsorcjum a NCBiR działanie, tj. na wykonanie ww. projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego projektu przez Uniwersytet …. . Otrzymane dofinansowanie wyznaczy cenę oprogramowania informatycznego będącego wynikiem realizacji projektu w części praw, jakie należne będą Uprawnionemu czyli Skarbowi Państwa. W wyniku zadań projektowych nie powstaną inne płatne czynności/usługi/dostawy towarów. Nie wpłynie to na cenę innych usług świadczonych przez Uniwersytet …. .”

Na pytanie: „Czy otrzymane dofinansowanie będzie miało bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Politechnikę….) w ramach projektu czynności/usług/dostawy towarów?” odpowiedziano: „Otrzymane środki od NCBiR nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Politechniki …., lecz zostaną wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy konsorcjum a NCBiR działanie, tj. na wykonanie ww. projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego projektu przez Politechnikę … . Otrzymane dofinansowanie wyznaczy cenę oprogramowania informatycznego będącego wynikiem realizacji projektu w części praw, jakie należne będą Uprawnionemu czyli Skarbowi Państwa. W wyniku zadań projektowych nie powstaną inne płatne czynności/usługi/dostawy towarów. Nie wpłynie to na cenę innych usług świadczonych przez Politechnikę …. .”

Odpowiadając na pytanie: „Czy za przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa udziału w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu Zainteresowany będący stroną postępowania (Uniwersytet …) będzie otrzymywał jakieś należności czy świadczenia? Jeśli tak, to należy wskazać, jakie?” wskazano: „Zgodnie z § 4 ust. 2 wzoru Umowy, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego (Skarb Państwa) udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Elementy Autorskie”), w proporcji, tj. w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom przysługuje udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu, o której mowa w § 6 ust 2 (Wkład własny), co oznacza, że w proporcji odpowiadającej wkładowi własnemu prawa te przysługiwać będą Liderowi konsorcjum i konsorcjantom i w tym zakresie są zobowiązani do udzielenia Uprawnionemu nieodpłatnej licencji, a więc w tej części (wkładu własnego) Uniwersytet … nie otrzyma żadnych należności i świadczeń. W pozostałym zakresie Uniwersytet … zobowiązany jest przenieść ww. prawa na Uprawnionego w zamian za udzielone dofinasowanie.”

Następnie na pytanie: „Czy za przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa udziału w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Politechnika … ) będzie otrzymywał jakieś należności czy świadczenia? Jeśli tak, to należy wskazać, jakie?” odpowiedziano: „Zgodnie z § 4 ust. 2 wzoru Umowy, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Uprawnionego (Skarb Państwa) udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Elementy Autorskie”), w proporcji, tj. w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjantów w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Liderowi konsorcjum lub konsorcjantom przysługuje udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu, o której mowa w § 6 ust 2 (Wkład własny), co oznacza, że w proporcji odpowiadającej wkładowi własnemu, prawa te przysługiwać będą Liderowi konsorcjum i konsorcjantom i w tym zakresie są zobowiązani do udzielenia Uprawnionemu nieodpłatnej licencji, a więc w tej części (wkładu własnego) Politechnika … nie otrzyma żadnych należności i świadczeń W pozostałym zakresie Politechnika … zobowiązana jest przenieść ww. prawa na Uprawnionego w zamian za udzielone dofinasowanie.”

Na pytanie Organu: „Jakie towary i usługi będzie nabywał Zainteresowany będący stroną postępowania (Uniwersytet …) w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku?” odpowiedziano „Uniwersytet … w związku z realizacją projektu będzie nabywał usługi wynajmu powierzchni laboratoryjnych, dokonywał zakupów komputerów drukarek i usług informatycznych … (…).”

Na pytanie: „Jakie towary i usługi będzie nabywał Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Politechnika …) w związku z realizacją projektu objętego zakresem wniosku?” odpowiedziano „Politechnika …. w związku z realizacją projektu będzie dokonywała zakupów komputerów”.

Odpowiadając na pytanie: „Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu?” wskazano: „Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu będą wystawiane na Uniwersytet … w przypadku zakupów dotyczących … oraz na Politechnikę …. w przypadku zakupów dotyczących … . Każdy z członków konsorcjum realizuje odrębne czynności i dokonuje odrębnych zakupów z otrzymanego dofinasowania bądź wkładu własnego. Wykaz kosztów projektu z wyodrębnieniem kosztów lidera i partnera znajduje się we wniosku o dofinasowanie.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Uniwersytet…, jako Lidera konsorcjum oraz konsorcjanta Politechnikę … podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czy też, jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT?
2.  (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) Jaka kwota dofinansowania będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT u Lidera konsorcjum, a jaka u konsorcjanta? Czy będzie to cała kwota otrzymanego dofinansowania u Lidera, natomiast u konsorcjanta kwota otrzymanego dofinasowania od NCBiR za pośrednictwem Lidera? Czy może u lidera kwota otrzymanego dofinansowania, pomniejszona o kwoty przekazane na rzecz konsorcjanta, natomiast u konsorcjanta podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota otrzymana od NCBiR za pośrednictwem Lidera?
3.  (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W jaki sposób Lider oraz konsorcjant powinien udokumentować opodatkowanie otrzymanego dofinansowania podatkiem VAT w przypadku:
    1.  jeżeli w pytaniu nr 2 Organ podatkowy uzna, że podstawą opodatkowania podatkiem VAT u Lidera konsorcjum jest cała kwota dofinansowania otrzymanego od NCBiR, natomiast u konsorcjanta kwota dofinasowania otrzymana od NCBiR za pośrednictwem Lidera,
    2.  jeżeli w pytaniu nr 2 Organ podatkowy uzna, że podstawą opodatkowania podatkiem VAT u Lidera jest kwota otrzymanego dofinansowania, pomniejszona o kwoty przekazane na rzecz konsorcjanta, natomiast u konsorcjanta podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie kwota otrzymana od NCBiR za pośrednictwem Lidera,

czy właściwym dokumentem będzie w obu przypadkach faktura VAT, czy też inny dowolny dokument rozliczeniowy, np. faktura wewnętrzna? Jeżeli właściwym dokumentem będzie faktura VAT, to na kogo zarówno Lider, jak i konsorcjant, powinien wystawić fakturę?

1.  Czy Uniwersytetowi … będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu?
2.  Czy Politechnice … będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

W opinii Lidera i konsorcjanta, otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i należałoby ją potraktować, jako zaliczkowe płatności na poczet wykonania usługi polegającej na przekazaniu praw autorskich do danego projektu na rzecz Skarbu Państwa, czyli jako wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia.

Ad. 2 (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Lidera i konsorcjanta, podstawą opodatkowania podatkiem VAT dla Lidera konsorcjum będzie kwota otrzymanego dofinansowania obejmująca całe dofinasowanie, a w przypadku konsorcjanta podstawą opodatkowania powinna być kwota, jaką przekazuje Lider na jego konto bankowe jako jego część dofinasowania.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Otrzymane przez lidera konsorcjum środki z NCBiR na realizację danego projektu, które następnie zgodnie z harmonogramem lider przekazuje pozostałym członkom, stanowią należności za świadczone usługi.

W ramach projektu nastąpi przeniesienie praw autorskich, w związku, z czym istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej (NCBiR) wynagrodzeniem. Przeniesienie praw autorskich następować będzie bezpośrednio na rzecz Uprawnionego - Skarbu Państwa, zarówno przez Lidera, jak i pozostałych członków konsorcjum na podstawie odrębnych umów. Przy czym to lider rozliczy przed NCBiR dokumentacyjnie otrzymane zaliczki dofinasowania, a nie Konsorcjant. Stąd dla Lidera podstawą opodatkowania będzie cała kwota dofinasowania. Z kolei konsorcjant w projekcie powinien przyjąć za podstawę opodatkowania otrzymane za pośrednictwem Lidera dofinasowanie ze względu na to, że w ramach umowy dofinasowania przeniesie w zamian za otrzymane dofinasowanie powstałe w jego części prac majątkowe prawa autorskie. A więc konsorcjant otrzymuje również należność za usługę i nie ma znaczenia, od kogo otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie. Mimo że Uniwersytet …, jako Lider rozliczający otrzymaną płatność zaliczkową, ma opodatkować całą otrzymaną zaliczkę, to powinien zmniejszyć podstawę opodatkowania poprzez dokumenty rozliczające płatności pomiędzy członkami konsorcjum. W konsekwencji podstawa opodatkowania powinna odzwierciedlać wartość otrzymanego dofinasowania odrębnie dla każdego członka konsorcjum.

Podsumowując, dotacja otrzymana przez Lidera konsorcjum od NCBiR i otrzymana przez konsorcjanta od Lidera konsorcjum w części mu przysługującej, stanowi element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Ad. 3 (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

W przypadku zgody Organu podatkowego, co do słuszności stanowiska wskazanego w ppkt pytania 3a): W opinii Lidera i konsorcjanta otrzymane dofinasowanie powinno być udokumentowane przez Lidera fakturą stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, wystawioną na rzecz Uprawnionego, czyli Skarb Państwa. Ze względu na to, że Skarb Państwa jest reprezentowany przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR, faktura powinna być wystawiona na NCBiR. Lider rozliczać będzie całość projektu i to Lider będzie dokumentował otrzymane dofinasowanie. Natomiast środki otrzymane przez konsorcjanta od Lidera powinny być udokumentowane fakturą stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, wystawioną na Uniwersytet … - Lidera.

Z umowy konsorcjum wynika, że Lider i jego partner nie świadczą sobie nawzajem usług. (Art. 4 pkt 41 umowy konsorcjum mówi, że partnerzy konsorcjum zobowiązują się niezlecania sobie nawzajem w ramach projektu realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych). Jednakże umowa konsorcjum zawiera wiele innych wzajemnych rozliczeń. Dotyczy to czynności konsorcjanta wykonywanych w celu realizacji Projektu, za które konsorcjant będzie otrzymywał za pośrednictwem Lidera swoją część przyznanego dofinasowania. Na konsorcjancie będą ciążyć obowiązki bezpośrednio wobec Lidera. W szczególności, konsorcjant zobowiązał się wobec Lidera do osiągnięcia określonych celów i wskaźników oraz do dostarczania niezbędnych informacji, w tym informacji niezbędnych do sporządzenia przez Lidera raportów z realizacji Projektu. Konsorcjant nie rozliczy się bezpośrednio z NCBiR.

Skoro bowiem to Lider występuje wobec NCBiR jako usługodawca w odniesieniu do całości usługi na rzecz tego podmiotu, to tym samym jako usługodawca wobec NCBiR nie może występować konsorcjant. Z drugiej strony, konsorcjant wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT - musi więc z tego tytułu wystawić fakturę. Faktura od konsorcjanta nie może być jednak skierowana do NCBiR, ponieważ całość świadczenia na rzecz tego podmiotu zostanie udokumentowana fakturą przez Lidera. W związku z tym Politechnika … wystawiłaby fakturę na Lidera na swoją część dofinasowania.

Przyjęty przez strony sposób rozliczeń powoduje, że w analizowanym stanie przyszłym trzeba założyć istnienie szeregu czynności opodatkowanych wykonywanych przez niezależne od siebie podmioty (Konsorcjant – Lider - NCBiR.) Daje to podstawy do przyjęcia, że konsorcjant Politechnika … może zostać potraktowana w sposób zbliżony do podwykonawcy Lidera -Uniwersytet … przy tym schemacie rozliczeń.

W przypadku zgody Organu podatkowego, co do słuszności stanowiska wskazanego w ppkt pytania 3b): W opinii Lidera i konsorcjanta otrzymane dofinasowanie powinno być udokumentowane zarówno przez Lidera, jak i konsorcjanta, fakturą stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, wystawioną na rzecz Uprawnionego, czyli Skarb Państwa. Z uwagi na to, że Skarb Państwa jest reprezentowany przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR faktura powinna być wystawiona na NCBiR. Natomiast przekazanie środków pomiędzy liderem a partnerem powinno odbyć się na podstawie wewnętrznych dokumentów rozliczeniowych członków konsorcjum, np. dyspozycji przelewu.

Ad. 4.

Zdaniem Lidera i konsorcjanta, Uniwersytetowi … będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. Towary i usługi nabywane przez uczelnie od podmiotów trzecich w ramach realizowanego na rzecz NCBiR Projektu, przy nabyciu których zostanie naliczony VAT, będą w przyszłości wykorzystywane do działalności niezwiązanej z działalnością opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (działalność statutowa uczelni) oraz działalności zwolnionej (odpłatna działalność edukacyjna), jak i opodatkowanej (przeniesienie własności autorskich praw majątkowych). Jednak jeżeli nie będzie możliwości bezpośredniego przypisania całości lub części zakupów do danego celu, to Uczelnia będzie musiała stosować dwuetapowy wskaźnik struktury, tj. prewspółczynnik odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik struktury na podstawie art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Kluczem proporcji będzie prewspółczynnik ustalony przez uczelnie na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników - § 6 (dalej: Rozporządzenia). Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 1, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot - o których mowa w art. 90 ust. 1 - to na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 90 ust. 10. Proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Dla Uniwersytetu …: prewspółczynnik wstępny dla roku 2021 wynosi 9 % ,natomiast współczynnik struktury 15 %.

Ad. 5.

Zdaniem Lidera i Konsorcjanta, tak jak zostało to już przedstawione w uzasadnieniu stanowiska odnośnie pytania nr 4., Politechnice … będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu stosując dwuetapowy wskaźnik struktury, tj. prewspółczynnik i współczynnik struktury na podstawie art. 86 ust. 2a , art. 90 ustawy o VAT. Prewspółczynnik jest liczony zgodnie z rozporządzeniem MF z 17-12-2015 (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193 par.6).

Dla Politechniki …: prewspółczynnik wstępny dla roku 2021 wynosi 12%, natomiast współczynnik struktury 17%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, że kwota dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum,

*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez konsorcjanta,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie udokumentowania przez lidera konsorcjum otrzymanego dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego oraz udokumentowania przez konsorcjanta otrzymanego dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz lidera,

*   **prawidłowe** – w zakresie udokumentowania przez lidera kwoty otrzymanego dofinansowania, pomniejszonego o kwoty przekazane na rzecz konsorcjanta oraz przez konsorcjanta, otrzymanego za pośrednictwem lidera dofinansowania, fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Uniwersytet (lidera konsorcjum) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Projektu przez Politechnikę (konsorcjanta) na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: „dyrektywa VAT”.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: „ (\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

W wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECLI:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

Z powyższego wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Uniwersytet i Politechnika są członkami dwu podmiotowego Konsorcjum, utworzonego w celu uzyskania dofinansowania oraz realizacji projektu na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. Uniwersytet występuje jako lider konsorcjum w projekcie, a Politechnika jako partner (zwany też konsorcjantem). Konsorcjum zawarło z NCBiR Umowę na wykonanie projektu dofinansowanego przez NCBiR w ramach projektu „…”. Przedmiotem projektu jest opracowanie i przygotowanie do wdrożenia systemu oceny poziomu cyberzagrożeń w otoczeniu poszczególnych obywateli RP oraz cyberbezpieczeństwa całego kraju. Koszty związane z realizacją Projektu finansowane są w części dofinansowaniem z NCBiR, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym Lidera i partnera. Dotacja jest przekazywana przez NCBiR Liderowi, na rachunek bankowy Lidera, w transzach, w formie zaliczek, a następnie - za pośrednictwem Lidera, w odpowiedniej ustalonej części - na rachunek bankowy partnera konsorcjum. W przypadku niewykorzystania środków finansowych lub wykorzystania ich niezgodnie z Umową z NCBiR, partner (za pośrednictwem Lidera na rzecz NCBiR) oraz Lider (bezpośrednio na rzecz NCBiR) są zobowiązani do zwrotu kwoty niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z Umową z NCBiR wraz z odsetkami. Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Otrzymane dofinasowanie stanowi dla Zainteresowanych wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu. Zgodnie z zapisami umowy dofinansowującej Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa majątkowych praw autorskich należy dokonać tak, aby Uprawniony mógł korzystać z Elementów Autorskich w zakresie wszelkich znanych i możliwych (niezależnie od formy) sposobów ich eksploatacji lub dalszego przeniesienia. Dofinansowanie będzie przeznaczone przez Zainteresowanych wyłącznie na pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z realizacją projektu. Realizacja projektu objętego zakresem wniosku będzie uzależniona od otrzymanego dofinansowania. W przypadku nieotrzymania dofinansowana Zainteresowani nie przystąpiliby do realizacji projektu. Otrzymane środki od NCBiR nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Zainteresowanych, lecz zostaną wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy konsorcjum a NCBiR działanie, tj. na wykonanie ww. projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego projektu przez Zainteresowanych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi bowiem do stwierdzenia, że przekazywane środki finansowe podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum przez NCBiR na realizację opisanego projektu polegającego na opracowaniu i przygotowaniu do wdrożenia systemu oceny poziomu cyberzagrożeń w otoczeniu poszczególnych obywateli RP oraz cyberbezpieczeństwa całego kraju, które następnie zgodnie z harmonogramem lider przekazuje na rzecz członka konsorcjum – należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez lidera oraz konsorcjanta usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane środki od NCBiR nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność lidera i konsorcjanta, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy konsorcjum a NCBiR działanie, tj. na wykonanie ww. projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego projektu przez ww. uczestników konsorcjum.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymane dofinasowanie stanowi dla Zainteresowanych wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu. Ponadto, zgodnie z zapisami umowy dofinansowującej, Lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się przenieść, w formie odrębnej umowy/umów, w ramach otrzymanego dofinansowania, na Skarb Państwa udział w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu. Zatem uznać należy, że otrzymane przez lidera konsorcjum środki z NCBiR na realizację danego projektu, które następnie zgodnie z harmonogramem lider przekazuje w określonej wysokości na rzecz konsorcjanta, stanowią należności za świadczone usługi. Przy czym dla kwalifikacji otrzymanych od NCBiR środków jako zapłaty za świadczone usługi bez znaczenia jest fakt, że część wydatków zostanie pokryta wkładem własnym lidera i partnera (konsorcjanta).

Tym samym realizację powierzonych zadań i w efekcie przekazanie udziału w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań będących rezultatem realizacji Projektu na rzecz Skarbu Państwa należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, bowiem w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez lidera i konsorcjanta w ramach projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy określonym w umowie świadczeniem, a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za przekazanie udziału w majątkowych prawach autorskich. Zatem przekazanie przez lidera i konsorcjanta na rzecz Skarbu Państwa udziału w majątkowych prawach autorskich do wszelkich wyników badań, będących rezultatem realizacji Projektu, nastąpi odpłatnie.

Z uwagi na powyższe, kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez lidera konsorcjum i konsorcjanta (za pośrednictwem lidera) będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W tym przypadku otrzymane dofinansowanie ma charakter zapłaty za usługę, ponieważ istnieje bezpośredni związek pomiędzy dofinansowaniem, a wykonanym świadczeniem określonym w Umowie. Z powyższego wynika zatem, że otrzymane dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za realizację konkretnych usług przez lidera i konsorcjanta na rzecz Skarbu Państwa.

Zatem stanowisko Zainteresowanych przedstawione do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania otrzymanego przez lidera konsorcjum dofinansowania od NCBiR, jak i otrzymanego przez konsorcjanta od lidera konsorcjum kwot dofinansowania z NCBiR oraz sposobu dokumentowania tych kwot należy wskazać, że z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy, precyzuje dodatkowe elementy jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W analizowanej sprawie czynności dokonywane przy realizacji projektu należy zakwalifikować jako świadczenie usług – nastąpi przeniesienie udziału w majątkowych prawach autorskich na rzecz Skarbu Państwa, w związku z czym będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej (NCBiR) wynagrodzeniem. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Uniwersytet – lider konsorcjum będzie świadczył usługi na rzecz Uprawnionego, czyli Skarbu Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR. Politechnika – konsorcjant również będzie świadczyła usługi na rzecz Uprawnionego czyli Skarbu Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw informatyzacji za pośrednictwem NCBiR. Zgodnie z zależnościami związanymi z odpowiedzialnością wynikającymi z umowy konsorcjum realizującej Projekt, Politechnika będzie świadczyła określone czynności w ramach projektu na rzecz NCBiR. Ponadto – jak wskazano we wniosku - w ramach konsorcjum konsorcjanci nie świadczą sobie wzajemnie usług, konsorcjum jest założone w celu osiągnięcia wspólnego celu. Wskazać zatem należy, iż przeniesienie udziału w majątkowych prawach autorskich następować będzie bezpośrednio na rzecz Uprawnionego - Skarbu Państwa zarówno przez lidera jak i konsorcjanta.

Wobec powyższego, dla lidera konsorcjum elementem podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, będzie dotacja otrzymana od NCBiR w części przysługującej liderowi, natomiast dla konsorcjanta elementem podstawy opodatkowania będzie otrzymana za pośrednictwem lidera konsorcjum kwota dofinansowania otrzymanego z NCBiR, w części przysługującej konsorcjantowi.

Tym samym, czynność ta powinna być udokumentowana przez lidera, jak i konsorcjanta, fakturą stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, wystawioną na rzecz Uprawnionego.

Zatem, oceniając stanowisko Zainteresowanych przedstawione do pytania nr 2, zgodnie z którym „podstawą opodatkowania podatkiem VAT dla Lidera konsorcjum będzie kwota otrzymanego dofinansowania obejmująca całe dofinasowanie, a w przypadku konsorcjanta podstawą opodatkowania powinna być kwota, jaką przekazuje Lider na jego konto bankowe, jako jego część dofinasowania”, należało uznać za:

*   nieprawidłowe – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez lidera konsorcjum,

*   prawidłowe – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dofinansowania otrzymanego przez konsorcjanta.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych przedstawione do pytania nr 3a) w części dotyczącej udokumentowania przez lidera konsorcjum całej kwoty otrzymanego dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego oraz udokumentowania przez konsorcjanta otrzymanego za pośrednictwem lidera dofinansowania fakturą wystawioną na rzecz lidera, należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast w części dotyczącej pytania nr 3b), tj. udokumentowania przez lidera kwoty otrzymanego dofinansowania, pomniejszonego o kwoty przekazane na rzecz konsorcjanta oraz przez konsorcjanta, otrzymanego za pośrednictwem lidera dofinansowania, fakturą wystawioną na rzecz Uprawnionego, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT przez lidera konsorcjum oraz konsorcjanta z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W § 6 powyższego rozporządzenia wskazano sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez uczelnie publiczne działalności i dokonywanych przez nie nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Zgodnie z § 6 ww. rozporządzenia, w przypadku uczelni publicznej, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X= Ax100/A+F

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X –proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A –roczny obrót z działalności gospodarczej uczelni publicznej,

F – sumę wykorzystanych przez uczelnię publiczną środków obejmującą subwencje, dotacje i inne środki o podobnym charakterze przeznaczone wdanym roku przez tę uczelnię na zadania, o których mowa w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. –Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85), których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu rzeczowo-finansowego tej uczelni, z wyłączeniem środków finansowych przeznaczonych na stypendia dla studentów lub doktorantów.

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu tym podatkiem, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl wskazanego wyżej art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie tylko w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać do jego działalności gospodarczej i związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu).

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że lider konsorcjum – Uniwersytet oraz konsorcjant – Politechnika są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zainteresowani w ramach dofinansowania otrzymanego od NCBiR realizują projekt „….”. Koszty związane z realizacją Projektu finansowane są w części dofinansowaniem z NCBiR, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym lidera i partnera. Po zakończeniu realizacji Projektu, prawa majątkowe do wyników Projektu i stanowiących przedmioty prawa własności przemysłowej (w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej), przedmioty prawa autorskiego (w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) oraz inne rezultaty realizacji Projektu niepodlegające takiej ochronie, przysługują Liderowi konsorcjum, konsorcjantom oraz Uprawnionemu (Skarb Państwa) w proporcji odpowiadającej faktycznemu udziałowi NCBiR oraz Lidera konsorcjum oraz konsorcjanta w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Liderowi konsorcjum oraz konsorcjantowi przysługuje udział w prawach majątkowych do wyników Projektu w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu (tj. zasadniczo wysokości wkładu własnego). Zarówno Uniwersytet, jak i Politechnika, będzie wykorzystywać projekt/efekty projektu do działalności opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT, jak i niepodlegającej ustawie o VAT i nie będzie możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu będą wystawiane na Uniwersytet w przypadku zakupów dotyczących Uniwersytetu oraz na Politechnikę w przypadku zakupów dotyczących Politechniki. Każdy z członków konsorcjum realizuje odrębne czynności i dokonuje odrębnych zakupów z otrzymanego dofinasowania bądź wkładu własnego.

Analiza zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w sytuacji – na co wskazują okoliczności przedstawione we wniosku – gdy nabyte towary i usługi w ramach realizacji ww. projektu będą związane z prowadzoną przez Zainteresowanych działalnością gospodarczą – opodatkowaną (w tym przekazaniem udziału w majątkowych prawach autorskich na rzecz Skarbu Państwa) i zwolnioną od podatku oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i Zainteresowani nie będą mieli możliwości przyporządkowania kwoty podatku naliczonego z tytułu tych nabyć do poszczególnych czynności, to Zainteresowanym będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Wysokość kwoty podatku naliczonego do odliczenia należy ustalić w pierwszej kolejności w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie - w związku z faktem, że nabywane towary i usługi związane z działalnością gospodarczą będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku - na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, Uniwersytetowi - liderowi konsorcjum oraz Politechnice – konsorcjantowi, będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Prawo to, będzie przysługiwało Zainteresowanym o ile nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych przedstawione do pytania nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.