Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.480.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-08
Teza: Stawka przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: działki; gmina; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2019 r. (data wpływu 9 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Wniosek uzupełniono w dniu 24 października 2019 r. o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie Decyzji Wojewody (…) z dnia (…) znak: (…) stanowi własność Gminy (…). W ww. decyzji stwierdzono nabycie przez Gminę (…) z dnia (…) z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości gruntowej o powierzchni 3,1731 ha oznaczonej w ewidencji gruntów Gminy (…), numerami działek 1, 2 oraz 3. Działki wchodzą w skład ogrodzonego terenu stanowiącego ujęcie wód podziemnych – (…). Składa się z 10 studni głębinowych, z czego 9 jest eksploatowanych. Pomimo tego, że właścicielem nieruchomości jest Gmina (…), nakłady na nieruchomości zostały poczynione przez (…) Sp. z o.o.

W rejestrze gruntów obrębu (…) nieruchomość 1, 2 oraz 3 stanowi grunt rolny klasy VI.

Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem WZ – tereny urządzeń zaopatrzenia w wodę, ustalono jako przeznaczenie podstawowe: ujęcia wód podziemnych, obiekty i urządzenia związane z zaopatrzeniem w wodę, natomiast jako przeznaczenie dopuszczalne: obiekty administracyjne, gospodarcze związane z zaopatrzeniem w wodę oraz zieleń urządzona i nieurządzona. Powyższy plan zagospodarowania przestrzennego określił zasady zabudowy zagospodarowania terenów związanych z zaopatrzeniem w wodę, tj. zakaz prowadzenia wszelkich działań, które mogą zagrażać zanieczyszczeniom wód lub powodować obniżenie wydajności ujęć, wszelkie działania muszą być zgodne z przepisami szczególnymi regulującymi ochronę źródeł i ujęć wody. Objęta wnioskiem nieruchomość zabudowana jest obiektami uzdatniania wody, które przekazane zostały nieodpłatnie na własność Związkowi (…) na mocy Decyzji Wojewody (…) z dnia (…), znak: (…) jako składniki majątkowe wchodzące od dnia (…) w skład majątku państwowego będącego w dyspozycji Przedsiębiorstwa (…).

Na działkach nr 1 i 2 (obręb geodezyjny (…)) znajdują się obiekty liniowe, tj. wodociąg W-800, kanalizacja deszczowa kd-300 oraz kable energetyczne wysokiego napięcia eWN. Na działce nr 3 (obręb geodezyjny (…)) znajdują się: budynek przepompowni głównej oraz biuro, rozdzielnia 6KV, rozdzielnia 15 KV, budynek agregatowo-prądotwórczy, czerpnia wiejska, budynek socjalno-usługowy wraz z kotłownią, magazyn, chlorownia, magazyn środków chemicznych, magazyn wraz z garażem, zbiornik przeciw-uderzeniowy, rozdzielnia zakładu Energetycznego, ujęcie wody, budynek techniczny, obiekty liniowe sieci kanalizacji sanitarnej, wodociągowej i energetycznej o różnych średnicach wielkości mocy.

Obiekty budowlane związane z uzdatnianiem wody położone na działkach 1, 2 oraz 3 nie są własnością Gminy (…), stanowią własność Związku (…). Obiekty te nie będą przedmiotem sprzedaży.

Obiekty budowlane związane z uzdatnianiem wody położone na działkach nr ewidencyjnych 1 oraz 2 są obiektami liniowymi. Ujęcie wody oraz zbiornik przeciwuderzeniowy znajdujący się na działce nr 3 są budowlami, powstałe obiekty na działce 3 są budynkami w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.). Wszystkie obiekty położone na działkach 1, 2 oraz 3 są trwale z gruntem związane. Gminie (…) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem działek 1, 2 oraz 3. Gmina (…) nie wykorzystywała działek będących przedmiotem sprzedaży nr ewidencyjny 1, 2 oraz 3 do jakichkolwiek czynności. Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 3 marca 2005 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT zastosować przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej zabudowanej obiektami związanymi z uzdatnianiem wody, będącymi własnością Związku (…)?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jako właściciel. W związku z tym, sprzedaż nieruchomości przez podatnika stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). W myśl art. 48 Kodeksu Cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Natomiast z treści art. 47 par. 1 Kodeksu cywilnego wynika, że rzecz stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Tym samym zbycie gruntu zabudowanego cudzą budowlą należy traktować jako dostawę nieruchomości zabudowanej. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi obecnie 23%. Ustawodawca przewidział również stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zatem opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast grunty, nieprzeznaczone pod zabudowę są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o VAT w art. 2 pkt 33 zawiera definicję terenów budowlanych, przez które rozumie sic grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży przez Gminę w drodze przetargu nieograniczonego, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży przez Gminę w drodze przetargu nieograniczonego, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego sołectwa (…), zatwierdzonego Uchwałą nr (…) Rady Gminy w (…) z dnia (…), stanowi tereny urządzeń zaopatrzenia w wodę (WZ) dla których przeznaczeniem podstawowym są ujęcia wód podziemnych oraz obiekty i urządzenia związane z zaopatrzeniem w wodę. Ponadto, w planie określono zasady zabudowy i zagospodarowania terenów związanych z zaopatrzeniem w wodę, a mianowicie: zakaz prowadzenia wszelkich działań, które mogą zagrażać zanieczyszczeniom wód lub powodować obniżenie wydajności ujęć oraz działania te muszą być zgodne z przepisami szczególnymi regulującymi ochronę źródeł i ujęć wody.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stanowi grunt pod zabudowę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie natomiast publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT dla sprzedaży przedmiotowych nieruchomości gruntowych zabudowanych obiektami związanymi z uzdatnianiem wody, które to obiekty nie są własnością Wnioskodawcy, a (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług artykuł 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy na moment sprzedaży na działkach o nr 1, 2 oraz 3 znajdować się będą obiekty budowlane, związane z uzdatnianiem wody, które jednak – jak wynika z opisu sprawy – nie są własnością Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że jak wynika z art. 3 pkt 1, 2, 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), przez:

1.  obiekt budowlany – należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynek – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

*   3a. obiekt liniowy – należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy również wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży co do zasady jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jednakże, jak wynika z treści art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu (działek nr 1, 2 oraz 3) wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że w okolicznościach analizowanej sprawy skoro znajdujące się na działkach obiekty budowlane, związane z uzdatnianiem wody jak wynika z opisu sprawy są własnością Związku (…) to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w analizowanym przypadku przedmiotem dostawy będą wyłącznie poszczególne działki składające się na nieruchomość będące przedmiotem sprzedaży.

Należy jednak wskazać, że ww. nieruchomości nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe po pierwsze wynika z faktu, że na gruncie tym posadowione są obiekty budowlane, związane z uzdatnianiem wody. Po drugie teren ten objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem WZ – tereny urządzeń zaopatrzenia w wodę, ustalono jako przeznaczenie podstawowe: ujęcia wód podziemnych, obiekty i urządzenia związane z zaopatrzeniem w wodę, natomiast jako przeznaczenie dopuszczalne: obiekty administracyjne, gospodarcze związane z zaopatrzeniem w wodę oraz zieleń urządzona i nieurządzona. Dodatkowo z planu zagospodarowania przestrzennego wynikają zasady zabudowy zagospodarowania terenów związanych z zaopatrzeniem w wodę, tj. zakaz prowadzenia wszelkich działań, które mogą zagrażać zanieczyszczeniom wód lub powodować obniżenie wydajności ujęć, wszelkie działania muszą być zgodne z przepisami szczególnymi regulującymi ochronę źródeł i ujęć wody. A zatem istnieje w analizowanym przypadku możliwość zabudowy terenu obejmującego działki nr 1, 2 oraz 3 obiektami budowlanymi.

Zaznaczyć należy, że przy ocenie, czy przedmiotowe działki stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny urządzeń zaopatrzenia w wodę. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia uzupełniającego tego terenu, na którym przewidziano możliwość lokalizacji wyżej określonych obiektów budowlanych.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Dopuszczenie możliwości wznoszenia obiektów budowlanych na tym terenie co prawda uzupełnia tylko podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działka ta stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

W świetle powyższego transakcja sprzedaży ww. działek nie będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem są to grunty zabudowane, a więc nie stanowią terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że dostawa działek o nr 1, 2 oraz 3 nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem z okoliczności sprawy nie wynika, aby ww. grunty były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku – w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że Gmina nie wykorzystywała działek będących przedmiotem sprzedaży do jakichkolwiek czynności. Zatem nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. wykorzystywanie przedmiotowych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Podsumowując, sprzedaż działek nr 1, 2 oraz 3 – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, dla tej dostawy nie znajdzie bowiem zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawny w zakresie zastosowania stawki 23% dla dostawy przedmiotowej nieruchomości, to pomimo wskazania we własnym stanowisku, że przedmiotem dostawy będzie grunt przeznaczony pod zabudowę, a nie jak wskazano w niniejszej interpretacji grunt zabudowany, to oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.