Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.527.2020.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-04
Teza: w ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: definicja; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.), uzupełnionym 3 lutego 2021 r, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania platformy e-commerce oraz oferowanych na niej rozwiązań opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT,
*   Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.527.2020.1.IM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków, co też nastąpiło 3 lutego 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca świadczy usługi z zakresu tworzenia oprogramowania, w szczególności platform (\`(...)\`). Platforma tworzona jest w różnych wariantach dających odmienne możliwości wykorzystania oraz zintegrowania jej z innymi systemami i programami. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności wytwarza, rozwija, ulepsza, integruje i dostosowuje platformę e-commerce oraz dostępne na niej rozwiązania do potrzeb klientów. Dodatkowo Wnioskodawca tworzy nowe rozwiązania umożliwiające prostsze oraz szersze zastosowanie przedmiotowej platformy. Dodatkowo Spółka nieustannie rozwija wewnętrzne funkcje platformy pozwalające na testowanie projektowanych funkcji oraz weryfikację ich funkcjonalności czy sposobu oferowania klientom (dalej jako: „Działalność w zakresie tworzenia platformy e-commerce”). Wskazane rozwiązania dotyczą przy tym zarówno produktów (rozwój produktów) jak i procesów (rozwój procesów) - dostosowywania procesu technologicznego do wytwarzania nowych produktów.

Spółka tworzy produkty dla podmiotów tworzących i korzystających ze sklepów internetowych. Odbiorcami produktów tworzonych przez Spółkę są więc głównie podmioty realizujące sprzedaż internetową zarówno na małą jak i dużą skalę. Jednymi z istotniejszych produktów Wnioskodawcy są narzędzia do integracji z bramkami płatności (T(…), G…, (…),(…) i inne, narzędzia do integracji z innymi platformami(…),(…) itp, czy narzędzia do integracji z firmami logistycznymi (…),(…) itp).

Działalność Wnioskodawcy polega więc nie tylko na utworzeniu określonego produktu, ale również na jego wdrożeniu i rozwoju zgodnie z oczekiwaniami odbiorców. Dodatkowo Wnioskodawca nieustannie rozwija wewnętrzne funkcje platformy pozwalające na testowanie nowych rozwiązań, sprawdzenia ich funkcjonalności czy sposobu oferowania klientom. Zakres powyższych prac obejmuje m.in. tworzenie nowych mechanizmów, funkcjonalności oraz wersji istniejących rozwiązań, jak również ich rozbudowę na platformie. Działania te nie będą miały charakteru prac obejmujących działania rutynowe i okresowe zmiany oraz nie będą dotyczyć:

*   czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych produktów i usług,
*   administrowania serwisów,
*   czynności serwisowych.

Spółka prowadzi Działalność w zakresie tworzenia platformy e-commerce oraz dostępnych na niej rozwiązań poprzez oddelegowanych pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę. Spośród pracowników zaangażowanych przez Spółkę do pracy o charakterze rozwojowym można wyróżnić grupę informatyków i innych specjalistów, m.in. testerów (dalej jako: „Specjaliści”), pracujących w zespołach zajmujących się bezpośrednio opracowywaniem i testowaniem nowych lub ulepszonych rozwiązań. Osoby zatrudnione w zespołach testujących nowe lub ulepszone produkty przeznaczają tylko cześć swojego czasu pracy na wyżej wymienioną działalność (testowanie manualne), a w pozostałym zakresie angażowani są w działalność badawczo-rozwojową. W związku z tym Wnioskodawca ponosi na rzecz Specjalistów koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o PIT”) oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Wobec tego Wnioskodawca ponosi koszty obejmujące wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę oraz dodatki do wynagrodzenia takie jak: dodatkowy pakiet medyczny, składka na fundusz emerytalny, dodatkowe ubezpieczenie, premie okresowe/nagrody/bonusy, a także w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe (dalej jako „Koszty Pracownicze”).

Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością związaną z tworzeniem i ulepszaniem platformy. W ramach realizowanych projektów, w latach 2017 - 2019 Wnioskodawca ponosił Koszty Pracownicze. Spółka nie ponosiła w tym czasie innych znaczących kosztów związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z tym, iż Specjaliści prowadzili w latach 2017-2019 zestawienia godzin poświęconych na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca dysponuje ewidencją umożliwiającą mu wyodrębnienie Kosztów Pracowniczych poniesionych na rzecz poszczególnych Specjalistów w takiej części, w jakiej czas danego Specjalisty przeznaczony był na faktyczną realizację działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do ogólnego czasu pracy tego Specjalisty w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze (tj. po wyłączeniu Kosztów Pracowniczych niezwiązanych z działalnością B+R Wnioskodawcy). Zgodnie z powyższym Spółka wyłączy z kalkulacji kosztów działalności badawczo-rozwojowej Koszty Pracownicze w części jakiej dotyczą urlopów i innych nieobecności, jako niedotyczących działalności badawczo-rozwojowej.

Prowadzony przez Spółkę sposób ewidencjonowania wydatków poniesionych na działalność badawczo-rozwojową odpowiada wymogom wyodrębnienia w ewidencji w rozumieniu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. Czas pracy spędzony przez konkretnego Specjalistę przy danym projekcie może zostać jednoznacznie określony. Wobec powyższego, możliwe jest określenie, jaką część ogólnego czasu pracy w danym miesiącu Specjalista poświęcił na realizację Działalności w zakresie tworzenia platformy e-commerce.

Prace realizowane w ramach projektów, ukierunkowane są na nowe, innowacyjne odkrycia i ustalenia. Wnioskodawca przeprowadza je na podstawie oryginalnych, unikatowych i nietuzinkowych założeniach i hipotezach. Prace dotyczące projektów mają ewidentnie charakter twórczy. Specjaliści zaangażowani w projekty, wykonują działalność kreacyjną, której rezultaty mają indywidualny i oryginalny charakter. Zdarza się, że zdobyta w ramach jednego projektu wiedza i umiejętności są następnie rozwijane i udoskonalane przy wykonywaniu kolejnego projektu. Opracowanie rozwiązań oferowanych przez Wnioskodawcę wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki, a także wiedzy eksperckiej z dziedzin, w których produkty i rozwiązania Wnioskodawcy mają znaleźć zastosowanie.

Ostatecznie należy również wskazać, iż:

1.  prowadzona działalność nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,
2.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
3.  Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a updop oraz potwierdza, że koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania platformy e-commerce oraz oferowanych na niej rozwiązań opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT?
2.  Czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Działalność w zakresie tworzenia i rozwijania platformy e-commerce oraz oferowanych na niej rozwiązań opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT.

Ad.2.

Może on dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejszy wniosek dotyczy stanu faktycznego, który miał miejsce w latach 2017 r. – 2019 r. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca zwraca uwagę, iż uzasadnienie wniosku odnosi się do różnych stanów prawnych obowiązujących we wskazanym wyżej przedziale czasowym.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT przez „działalność B+R” należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Innymi słowy, działalność taka w rozumieniu ustawy o CIT musi: mieć charakter twórczy, być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, niepowtarzalnym, specyficznym, które nie mają odtwórczego charakteru oraz być podejmowana systematycznie i nie dotyczyć incydentalnych działań, a obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe.

Jednocześnie ustawa o CIT, dla potrzeb uznania określonej działalności za działalność B+R, nie wymaga, aby działalność ta zakończyła się sukcesem (lub w ogóle była działalność zakończoną). Oznacza to, że za działalność B+R w rozumieniu ustawy o CIT mogą zostać uznane prace, które nie zakończyły się (w danym roku) lub które zakończyły się niepowodzeniem (np. brakiem wypracowania nowatorskiego rozwiązania).

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 27 „badania naukowe” to:

*   badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
*   badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
*   badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Natomiast w świetle art. 4a pkt 28 ustawy o CIT przez „prace rozwojowe” należy rozumieć jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Analizując przedstawioną przez Wnioskodawcę metodykę tworzenia nowych produktów oraz ich rozwijania i ulepszania można wyodrębnić czynności, które spełniają definicję działalności B+R. Wskazana przez Spółkę metodyka i zakres czynności, jakie są realizowane w trakcie rozwoju nowego produktu, wskazują na prowadzenie przez Wnioskodawcę prac wpisujących się w definicje działalności rozwojowej polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów.

Projekty mające na celu tworzenie nowych produktów oraz ulepszenie tych, które już zostały opracowane przez Wnioskodawcę, jak również stosowana przez Spółkę metodyka prac w ramach tych projektów wskazują na prowadzenie czynności mających na celu wypracowanie nowych rozwiązań, które w swoim charakterze cechują się:

1.  niepowtarzalnością - ze względu na swój autorski charakter w przypadku tworzenia nowego utworu,
2.  innowacyjnością - ze względu na takie czynniki jak: funkcjonalność utworu, prace związane z projektowaniem od podstaw nowego utworu, zaprojektowaniu komponentów oraz modułów wchodzących w skład aplikacji, testowanie aplikacji,
3.  systematycznością - podejmowane przez Spółkę prace mające na celu wytworzenie nowych produktów oraz związane z utrzymaniem i rozwojem produktów, posiadają charakter ciągły i są prowadzone w sposób zorganizowany. Projekty B+R są prowadzone w oparciu o wewnętrzną, uproszczoną metodykę - ze względu na charakter prowadzonych prac związany z procesem poszukiwania innowacyjnych rozwiązań,
4.  kreatywnością i niepewnością - autorski charakter nowych rozwiązań i sposób dochodzenia do nowej wiedzy przez Spółkę w trakcie prac nad wdrożeniem nowego produktu oraz nowych rozwiązań charakteryzuje się kreatywnością i niesie za sobą element niepewności badawczej, co dobrze przedstawia przyjęta metodyka prowadzenia prac.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż ustawodawca wprowadzając zmiany w ustawie o CIT oraz narzędziach wspierających działalność innowacyjną (nowelizacja z 1 października 2018 r.), dodatkowo uwydatnił, iż czynności z zakresu informatyki i programowania, jeśli spełniają ww. przymioty, mogą być traktowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

Należy również zwrócić uwagę na to, iż zmieniona definicja działalności badawczo-rozwojowej w swoim brzmieniu nawiązuje do już ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych potwierdzającej charakter B+R działalności w zakresie IT. Tym samym nowa definicja stanowi wyraźne potwierdzenie tych interpretacji.

Poprawność tego podejścia została potwierdzona w podobnych indywidualnych interpretacjach podatkowych, tj.:

*   w interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.209.2019.1.PC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że działalność polegająca na projektowaniu i wdrażaniu nowych/ulepszonych funkcjonalności w tworzeniu innowacyjnych rozwiązań informatycznych, które pozwalają personalizować każdy etap komunikacji między klientami biznesowymi a klientem końcowym, to działalność badawczo-rozwojowa. DKIS potwierdził również, iż: Opisywana działalność prowadzi do stworzenia zupełnie nowej Funkcjonalności, odpowiadającej potrzebom rynku, wypełniającej niszę, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem zaproponowanych Funkcjonalności, nie ma pewności, czy Funkcjonalność będzie spełniała wymogi klientów oraz rynku (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT,
*   w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2019 r. sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.127.2019.2.JS, DKIS w którym wnioskodawca wskazał, że jego działalność polega na wdrażaniu i wspieraniu programu wsparcia zarządzania aktywami przedsiębiorstwa. W odniesieniu do takich faktów DKIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, planowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop,
*   w interpretacji indywidualnej DKIS z 25 lutego 2019 r. sygn. 0111-KDIB1- 3.2010.671.2018.1BM, DKIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prace związane z tworzeniem nowych produktów polegające na opracowywaniu rozwiązań, oprogramowania lub pakietów oprogramowania, które do tej pory nie znalazły się w portfolio wnioskodawcy, a także prace polegające na ulepszaniu istniejących rozwiązań stanowią działalność badawczo-rozwojową,
*   w interpretacji indywidualnej z 7 stycznia 2019 sygn. 0111-KDIB1-3.4010.488.2018.2.MO DKIS zgodził się z wnioskodawcą, że wykonywanie czynności związanych z uzyskiwaniem certyfikatów stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Odliczeniu w ramach ulgi B+R podlegają koszty kwalifikowane, tj. koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

1.  stanowią koszty uzyskania przychodów,
2.  zostały poniesione przez podatnika na działalność B+R,
3.  a ponadto mieszczą się w zakresie określonym w art. 18d ust. 2¬-3 ustawy o CIT.

Należy wskazać, iż ze względu na zmianę przepisów odliczanie kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową opierało się na odmiennych zasadach w roku 2017 oraz począwszy od 2018 roku. Zmiany dotyczą jednak głównie wysokości kosztów podlegających odliczeniu, a nie samej zasadzie odliczenia.

Z uwagi na powyższe należy więc wskazać, iż Działalność w zakresie tworzenia platformy e-commerce opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym spełnia parametry działalności rozwojowej, a tym samym uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu w 2017 roku podatnik może odliczyć od podstawy opodatkowania, w określonej wysokości koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane kosztami kwalifikowanymi.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 za koszty kwalifikowane należało uznać należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej „ustawa s.u.s.”), w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W oparciu o art. 18d ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu w 2017 roku koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu w następujących wysokościach:

*   50%, w przypadku kosztów pracowniczych
*   30% w przypadku pozostałych kosztów kwalifikowanych.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej wszystkie koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu w wysokości 50%.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o s.u.s., w części w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego dla potrzeb realizacji działalności B+R, Wnioskodawca zatrudnia i ponosi z tym związane koszty Specjalistów, którzy w są faktycznie i bezpośrednio zaangażowani w wykonywanie działalności B+R tj. wytwarzają, rozwijają, ulepszają i integrują oraz dostosowują platformę e-commerce i dostępne na niej rozwiązania do potrzeb odbiorców.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego koszty związane z zaangażowaniem Specjalistów w Działalność B+R obejmują Koszty Pracownicze. Jednocześnie, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego Koszty Pracownicze obejmują wyłącznie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s.

Zgodnie z przywołanym art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, podatnik za rok podatkowy 2017 może odliczyć Koszty Pracownicze Specjalistów, w części związanej z wykonywaniem działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, podatnik za rok podatkowy 2018 oraz 2019 może odliczyć Koszty Pracownicze Specjalistów jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w miesiącu.

Z powyższego wynika, że warunkiem odliczenia jest, aby po pierwsze dane koszty pracownicze obejmowały należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowane przez podatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s., a po drugie dotyczyły one działalności B+R.

W tym kontekście, Wnioskodawca zauważa, że Koszty Pracownicze, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego obejmują wyłącznie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowane przez podatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s.

Ponadto, zgodnie z przedstawionymi opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, jedynie tę część Kosztów Pracowniczych Specjalistów, jaka odpowiada ich faktycznemu uczestnictwu czasowemu w działalności B+R w ich ogólnym czasie pracy w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawda pracy.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia kosztów ponoszonych w związku z zatrudnieniem Specjalistów zgodnie z ich faktycznym zaangażowaniem w działalność B+R.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Ad.1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „uCIT” lub „ustawa o CIT”), przez działalność badawczo rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, – stan prawny obowiązujący do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika i na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, w ocenie tut. Organu, realizowane w latach 2017 -2019 przez Spółkę, prace opisane we wniosku mają charakter twórczy, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, działalność w działalność Spółki w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania platformy e-commerce oraz oferowanych na niej rozwiązań opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad.2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W myśl art. 18d ust. 5 uCIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (art. 18d ust. 6 uCIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 6 uCIT).

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 5 uCIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (art. 18d ust. 6 uCIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) lub jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych przez Wnioskodawcę Kosztów Pracowniczych Specjalistów za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy i przedstawiony opis stanu faktycznego należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R.

Tym samym stanowisko Spółki, w ocenie tut. Organu, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego poniesione Koszty Pracy, należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy:

*   działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania platformy e-commerce oraz oferowanych na niej rozwiązań opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT,
*   Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego

\-jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.