Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.551.2024.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-19
Teza: Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji wniesienia ww. aportu do Spółki za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 2 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji wniesienia ww. aportu do Spółki za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 listopada 2024 r. (wpływ 5 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są dwie odrębne dziedziny – wynajem (dzierżawa) oraz działalność produkcyjna polegająca na (…).

Planuje Pan wnieść wyodrębnioną część działalności gospodarczej jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W zamian za aport otrzymał Pan udział kapitałowy w Spółce.

Przedmiotem aportu będzie część zakładu, w tym składniki majątku związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej polegającej na (…) (dalej na potrzeby wniosku nazywana: „działalność zakładu produkcyjnego”) opisana poniżej.

Nieruchomości będące środkami majątkowymi firmy pozostaną nadal w jednoosobowej działalności gospodarczej i będą służyły nadal działalności polegającej na wynajmie (dzierżawie) w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Przedmiotem aportu będzie zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa prowadzącego działalność polegającą na działalności zakładu produkcyjnego, zawierająca wszystkie składniki i elementy niezbędne do jej prowadzenia.

Według planu przedmiotem transakcji będą w szczególności następujące składniki majątku przyporządkowane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP):

1) oznaczenie indywidualizujące działalność zakładu produkcyjnego – odnoszące się do technologii, na której aktualnie skupia się ta działalność;

2) liczne ruchomości własne lub pozostające w dyspozycji przedsiębiorcy na podstawie innego tytułu prawnego (np. leasingu) i najmu, w tym:

\- elektronarzędzia (np. wiertarki, wkrętarki, szlifierki) i urządzenia pomiarowe (mierniki grubości powłok, fotometr, waga laboratoryjna),

\- narzędzia drobne (np. młotki, wkrętaki, cęgi, gwintownice),

\- stanowiska przygotowania powierzchni (np. suwnica i wanny do fosforanowania wraz z suszarką, wanny i suwnica do przygotowania chemicznego aluminium, komora natryskowa, myjki ciśnieniowe, stacje demi, komora śrutownicza, kompresory, osuszacze, stacja do neutralizacji ścieków),

\- urządzenia wchodzące w skład linii lakierniczej (np. piece polimeryzacyjne, układ transportowy, kabiny lakiernicze z bokami filtrów, aplikatory),

\- urządzenia, drobny sprzęt i środki do utrzymania czystości (np. odkurzacze, zamiatarki, odśnieżarki),

\- pozostałe wyposażenie (np. regały magazynowe, stojaki do kontroli jakości, skrzynie i kosze transportowe, stoły i szafki robocze),

\- szafa laboratoryjna z wyposażeniem,

\- pojazdy (np. wózki widłowe, samochody ciężarowe, samochody osobowe, przyczepy),

b) wyposażenie biura, w tym m.in.:

\- meble,

\- artykuły biurowe, ekspresy, naczynia,

\- sprzęt komputerowy, oprogramowanie, projektor, telewizor, aparat, telefony,

3) wierzytelności, w tym z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, środki pieniężne w kasie i na rachunku,

4) zobowiązania przedsiębiorstwa w związku z realizacją na jego rzecz dostaw i usług,

5) tajemnice przedsiębiorstwa – w tym know-how w zakresie procesów biznesowych działalności, a także inne treści i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym instrukcje i procedury, dokumentacja BHP, dokumentacja podatkowa i kadrowa,

6) zapasy, w tym:

\- farby,

\- preparaty chemiczne,

\- przedmioty wykorzystywane do procesu produkcyjnego (zatyczki silikonowe, taśmy, druty).

Działalność przedsiębiorstwa opiera się też oczywiście o personel związany z obsługą administracyjną, obsługą zakupów i sprzedaży oraz oczywiście personel zaangażowany w działalność produkcyjną, logistyczną i techniczną. Cały personel związany z działalnością zakładu produkcyjnego zostanie przeniesiony do nowego pracodawcy (Spółki). W związku z transakcją (aportem ZCP) dojdzie zatem również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy wskutek czego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się pracodawcą w odniesieniu do całego personelu zatrudnianego w ramach działalności zakładu produkcyjnego na moment aportu.

Działalność zakładu produkcyjnego jest wyodrębniona organizacyjnie z całego przedsiębiorstwa. Wyodrębniono bowiem m.in. struktury kadrowe – załoga zakładu oraz administracyjna tej działalności.

Z działalnością zakładu produkcyjnego pozostają (pozostaną) związane liczne powiązania oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną w tym zakresie działalnością gospodarczą, co do których planowane jest przeniesienie na Spółkę wskutek planowanej transakcji.

Na Spółkę jako nabywcę ZCP przeniesione będą także prawa i obowiązki z umów, w tym w szczególności:

1) umowy, na podstawie których realizuje Pan długoterminowe kontrakty (np. umowy kooperacyjne, bonusowe, o współpracy), a także wierzytelności – należności pieniężne związane z przenoszonym majątkiem przypisanym do działalności zakładu produkcyjnego,

2) polisy ubezpieczeniowe,

3) umowy licencyjne dot. korzystania z oprogramowania komputerowego,

4) umowy leasingu, obsługi prawnej, księgowej, obsługi rachunków bankowych, telekomunikacyjne, bhp, medycyny pracy, serwisu urządzeń, etc.,

5) zobowiązania z tytułu rękojmi i gwarancji.

Należy wskazać również, że działalność zakładu produkcyjnego jest także wyodrębniona finansowo z całego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej), tj. dla tej działalności wyodrębnione zostały w szczególności:

1) numeracja faktur;

2) konta księgowe;

3) koszty, przychody i zysk finansowy mogą być szacowane dla działalności zakładu produkcyjnego odrębnie np. na potrzeby rachunkowości zarządczej.

Po dokonaniu transakcji nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących jej przedmiot. Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku. Ponadto, na nabywcę działalności zakładu produkcyjnego przejdą prawa i obowiązki z umów, które będą na dzień transakcji zawarte, a będą konieczne do prowadzenia działalności zakładu produkcyjnego, związane np. z realizacją umów ramowych czy zarządzaniem poszczególnymi procesami biznesowymi w tej działalności. Na nabywcę przejdą także prawa do wszelkich towarów i zapasów niezbędnych do prowadzenia działalności zakładu produkcyjnego, tj. zapasy (folie, lakiery, farby, chemia) oraz wyposażenie zakładu. Wszystkie składniki majątku są ruchome i jako zespół tworzą bazę gotowego przedsiębiorstwa produkcyjnego.

Nowy właściciel przejmie składniki majątku z wyłączeniem nieruchomości, która pozostanie w jednoosobowej działalności gospodarczej i wraz z innymi nieruchomościami będzie elementem dalszego prowadzenia działalności w zakresie dzierżawy.

Pana intencją i przedmiotem transakcji jest to, aby przedmiotem wkładu do Spółki były wszystkie składniki materialne i niematerialne, składające się na ZCP, w tym te opisane powyżej.

Nadmienia Pan, że zdecydował się na przeprowadzenie transakcji, ponieważ jednoosobowa działalność gospodarcza nie odpowiada już, Pana zdaniem, skali prowadzonej działalności. Związane jest z tym adekwatnie wysokie ryzyko gospodarcze, odpowiedzialność prawna i wartość zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności.

Ponadto, przy dalszym prowadzeniu przedsiębiorstwa w formie spółki, która ma rozwijać swoją działalność w obszarze produkcji planuje Pan oddać zarządzanie Spółką w kompetentne ręce Zarządu. Do Spółki mają również przystąpić nowi wspólnicy.

W związku z powyższym bardziej odpowiednia jest do tego celu forma spółki kapitałowej, co z uwagi na procesy inwestycyjne, wartość realizowanych kontraktów oraz ich wolumen i nowy sposób zarządzania pozwoli na jej zabezpieczenie przed ryzykiem biznesowym wynikającym z prowadzenia działalności. Wobec tego, pozostaje Pan w uzasadnionym przekonaniu, że transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jej głównym (lub jednym z głównych) celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jednocześnie informuje Pan, iż po dniu transakcji planuje prowadzić w dalszym ciągu działalność, jednak w ograniczonym i wyspecjalizowanym zakresie, m.in. w zakresie wynajmu lub dzierżawy nieruchomości. W tym celu nie będą przedmiotem aportu (transakcji) nieruchomości takie jak budynki i lokale użytkowe oraz nieruchomości gruntowe, czy środki transportu lub umowy leasingu, na podstawie której dysponuje Pan innym nie związanym z prowadzeniem zakładu produkcyjnego wyposażeniem, np. samochód, umowa kredytowa dotycząca nieruchomości.

Spółka, która nabędzie wskutek transakcji własność działalności zakładu produkcyjnego, będzie miała możliwość i zamiar kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego prowadzonego dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Spółka, do której wniesiony zostanie aport, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych jednoosobowej działalności gospodarczej wnoszącego ten wkład oraz podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

**Doprecyzowanie opisu sprawy**

W piśmie z 4 listopada 2024 r. w odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu do uzupełnienia wniosku:

1\. W jakiej nieruchomości funkcjonuje obecnie Pana działalność, w tym w odniesieniu do działalności zakładu produkcyjnego?

2\. Czy Spółka z o.o. posiada własną nieruchomość, w której będzie prowadziła działalność produkcyjną przy wykorzystaniu składników majątkowych i niemajątkowych otrzymanych od Pana w formie aportu? Jeżeli nie, to:

3\. Czy w tym celu zostanie zawarta między Panem a Spółką z o.o. umowa najmu/dzierżawy nieruchomości, która pozostanie w jednoosobowej działalności gospodarczej (będzie wyłączona z przedmiotu aportu)?

odpowiedział Pan:

Ad 1.

Obecnie działalność zakładu produkcyjnego prowadzona jest w nieruchomości pod adresem (…) – znajduje się tam budynek lakierni i zaplecze socjalno-biurowe, ponadto w działalności posiada Pan działki inwestycyjne znajdujące się w nieruchomościach – ul. (…) działka nr 1, (…) (działka nr 2 i nr 3), (…) działka nr 4.

Ad 2.

Spółka jeszcze nie została powołana i nie posiada własnej nieruchomości.

Ad 3.

Zostanie zawarta umowy pomiędzy Panem a Spółką na dzierżawę nieruchomości, która pozostanie w działalności gospodarczej.

**Pytania**

1\. Czy przedstawiony we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych określony, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, jako ZCP, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy opisana we wniosku, planowana transakcja polegająca na wniesieniu ujętego w pytaniu pierwszym ZCP (z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń) aportem do Spółki stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zawiera definicję legalną „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, która na potrzeby opodatkowania podatkiem VAT oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Mając na uwadze przepisy prawa określające tę definicję, a także orzecznictwo sądów administracyjnych, wolno przyjąć, że konieczne jest zatem spełnienie następujących przesłanek, aby ustalić istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

(i) musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

(ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

(iii) składniki te muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

(iv) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w niniejszej sprawie jest to działalność zakładu produkcyjnego).

Tym samym, wskazać należy, iż – dla celów podatkowych – część składników przedsiębiorstwa, tj. ZCP składająca się na działalność zakładu produkcyjnego, będzie mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część pod warunkiem, że składniki ZCP będą mogły (lub mogłyby) stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w istniejącym przedsiębiorstwie.

W każdym natomiast przypadku do uznania składników zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dochodzi w sytuacji, kiedy na nabywcę (tu – na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) przejdą składniki majątku konieczne do podjęcia przez tego nabywcę takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca.

Taki też pogląd utrwalony został m.in. w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak zważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 marca 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1765/10), zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego, gdzie przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć nawet sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jednak niż kryterium ilościowe, dot. przejścia wszystkich składników majątku na inny podmiot, jest zatem kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa, co – jak Pan rozumie – nie musi oczywiście oznaczać takiej konieczności, zwłaszcza wobec braku formalnej możliwości odrębnych rozliczeń podatkowych dla kilku przedsięwzięć gospodarczych prowadzonych w ramach jednej, tzw. jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest przy tym jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16). Co więcej, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 607/12) uznał, iż dopuszczalne jest nawet wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych wprost w art. 551 Kodeksu cywilnego, a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo, a pogląd ten należy na zasadzie analogii zastosować dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. O ile istota przedsiębiorstwa zostanie zachowana to w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą nawet wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa, bowiem z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań, czego jednak Pan nie zakłada, choć z ostrożności – taką możliwość dopuszcza z przyczyn niezależnych.

Biorąc też pod uwagę wyrażone wyżej stanowisko, że przedsiębiorstwo (jego zorganizowana część) nie jest zatem jedynie sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników z punktu widzenia ich roli w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to nawet ewentualne wyłączenie danego składnika nie przekreśla statusu zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, o ile zbycie obejmuje istotne i podstawowe elementy, które umożliwią nabywcy możliwość dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, pozbawiając przy okazji zbywcę takiej możliwości. Decydujące jest więc znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, więc nawet w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile zbywane ZCP nadal mogłoby funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić niezależną działalność gospodarczą, należy uznać, że składniki te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

O tym, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia z aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decydują zatem okoliczności faktyczne, szczegółowo opisane wyżej, które – Pana zdaniem – niewątpliwie świadczą o tym, że przedmiot analizowanej transakcji może stanowić i łącznie współtworzyć nawet niezależnie działające przedsiębiorstwo.

Reasumując powyższe, organy podatkowe i sądy administracyjne powszechnie przyjmują stanowisko, że dla uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W Pana uzasadnionym przekonaniu, transakcja niewątpliwie obejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obejmującą opisaną działalność zakładu produkcyjnego jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym praw i obowiązków, którego przedmiotem będzie m.in. opisane wyżej oznaczenie indywidualizujące działalność zakładu produkcyjnego, załoga związana z tą działalnością, ruchomości, w tym środki trwałe i zapasy, zobowiązania z tytułu zawartych umów o finansowanie dłużne, leasingów czy choćby opisane z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz inne szczegółowo opisane powyżej, zarządzane w istocie jako odrębne od pozostałej działalności gospodarczej przedsiębiorstwo (o czym świadczy też wyodrębnienie finansowe i organizacyjne).

Na mocy planowanej transakcji nie nastąpi wprawdzie przeniesienie całości majątku, lecz z pewnością przenoszone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one bowiem wyodrębnione organizacyjnie i finansowo, nadają się do realizacji określonych działań i same z siebie mogą funkcjonować jako przedsiębiorstwo.

Jak zaś słusznie podkreśla się w orzecznictwie sądowym „Użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie »przedsiębiorstwo« obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu” (wyrok WSA w Warszawie z 6 października 2009 r., III SA/Wa 368/09).

Powyższy zespół składników majątkowych jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa przede wszystkim dlatego, że mógł on występować w obrocie prawnym i gospodarczym jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że: „warunek wyłączenia z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. będzie spełniony wtedy, gdy przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub jego część stanowiąca całość mogącą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą” (wyrok WSA w Krakowie z 30 grudnia 2009 r., I SA/Kr 1595/09). Nawiązując do odpowiedniego wyłączenia z zakresu przedmiotowego opodatkowania, jakie funkcjonuje w przepisach unijnych, zauważa się zaś, że: „Celem art. 19 Dyrektywy 112 jest wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT wszelkich przypadków zbycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli zbywane przedsiębiorstwo lub zbywana część przedsiębiorstwa mogą funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok WSA w Warszawie z 12 grudnia 2008 r., III SA/Wa 666/08, publ. Monitor Podatkowy 2008/10/4).

W interpretacji indywidualnej z 18 maja 2010 r., IPPP1/443-256/10-4/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie za istotny – dla uznania możliwości funkcjonowania zespołu składników majątkowych jako samodzielnego przedsiębiorstwa – warunek uznał, aby była własna, odrębna grupa klientów, wykwalifikowana kadra wymagana do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa, kadra zarządzająca. Te okoliczności mają tutaj miejsce. Przedmiotem wkładu będą bowiem także pracownicy (w znaczeniu, że spółka z o.o. może ich zatrudnić) jednoosobowej działalności.

Opisana ZCP – działalność zakładu produkcyjnego, jest przy tym z pewnością zespołem kluczowych aktywów, składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i służyć może (i będzie) do realizacji określonych zadań gospodarczych nawet jako niezależne przedsiębiorstwo. Ewentualne zaś, opisane, możliwe wyłączenia nie są w żaden sposób niezbędne do prowadzenia takiej działalności i nie wpłynie istotnie na jego funkcjonowanie już w ramach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Pana stanowisko w zakresie kwalifikacji podatkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako przedmiotu aportu znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych, np.:

(i) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.142.2021.2.MM;

(ii) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.369.2020.1.DS;

(iii) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM;

(iv) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556.2018.1.JF.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez tę dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co kluczowe dla okoliczności będących przedmiotem wniosku, art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wyłączenie to dotyczy grup czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczących się co do zasady w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, jednak przez wzgląd na wyłączenie z art. 6 ustawy o VAT czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia (tj. wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Warto dostrzec, że powyższe wyłączenie stanowi jednocześnie implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (\`(...)\`)”.

O tym, czy nastąpiło „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją, co szczegółowo opisał Pan w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania Ad 1., gdzie przedstawił Pan argumentację przemawiającą za uznaniem transakcji za „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Stoi Pan zatem na stanowisku, że skoro opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, tj. opisaną ZCP składającą się na działalność produkcyjną należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to okoliczności opisywanej transakcji wniesienia ZCP aportem do Spółki wypełniają hipotezę przepisu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji – transakcja, której dotyczy ten wniosek będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Krajowej Informacji Skarbowej, w tym:

(i) interpretacja indywidualna z dnia 24 września 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012. 493.2020.2.SM;

(ii) interpretacja indywidualna z 16 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.369. 2020.1.DS oraz

(iii) interpretacja indywidualna z 11 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.475. 2018.1.JO.

Rekapitulując, uważa Pan, że skoro opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, tj. przedstawiona ZCP, składający się na działalność zakładu produkcyjnego, wydzielony z Pana działalności gospodarczej, co do którego planowana jest transakcja – wniesienia aportem do Spółki, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to planowana transakcja – aport ZCP do Spółki (z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń) stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT.

**Ocena** **stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku **jest prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji** **indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że: „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są dwie odrębne dziedziny – wynajem (dzierżawa) oraz działalność produkcyjna polegająca (…).

Planuje Pan wnieść wyodrębnioną część działalności gospodarczej jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W zamian za aport otrzyma Pan udział kapitałowy w Spółce. Przedmiotem aportu będzie część zakładu, w tym składniki majątku związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej polegającej na (…) (dalej na potrzeby wniosku nazywana: „działalność zakładu produkcyjnego”).

Przedmiotem aportu będzie zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa prowadzącego działalność polegającą na działalności zakładu produkcyjnego, zawierająca wszystkie składniki i elementy niezbędne do jej prowadzenia.

Według planu przedmiotem transakcji będą w szczególności następujące składniki majątku przyporządkowane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP):

1) oznaczenie indywidualizujące działalność zakładu produkcyjnego – odnoszące się do technologii, na której aktualnie skupia się ta działalność;

2) liczne ruchomości własne lub pozostające w dyspozycji przedsiębiorcy na podstawie innego tytułu prawnego (np. leasingu) i najmu;

3) wierzytelności, w tym z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, środki pieniężne w kasie i na rachunku;

4) zobowiązania przedsiębiorstwa w związku z realizacją na jego rzecz dostaw i usług;

5) tajemnice przedsiębiorstwa – w tym know-how w zakresie procesów biznesowych działalności, a także inne treści i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym instrukcje i procedury, dokumentacja BHP, dokumentacja podatkowa i kadrowa;

6) zapasy.

Działalność przedsiębiorstwa opiera się też oczywiście o personel związany z obsługą administracyjną, obsługą zakupów i sprzedaży oraz oczywiście personel zaangażowany w działalność produkcyjną, logistyczną i techniczną. Cały personel związany z działalnością zakładu produkcyjnego zostanie przeniesiony do nowego pracodawcy (Spółki). W związku z transakcją (aportem ZCP) dojdzie zatem również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy wskutek czego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się pracodawcą w odniesieniu do całego personelu zatrudnianego w ramach działalności zakładu produkcyjnego na moment aportu.

Działalność zakładu produkcyjnego jest wyodrębniona organizacyjnie z całego przedsiębiorstwa. Wyodrębniono bowiem m.in. struktury kadrowe – załoga zakładu oraz administracyjna tej działalności.

Z działalnością zakładu produkcyjnego pozostają (pozostaną) związane liczne powiązania oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną w tym zakresie działalnością gospodarczą, co do których planowane jest przeniesienie na Spółkę wskutek planowanej transakcji.

Na Spółkę jako nabywcę ZCP przeniesione będą także prawa i obowiązki z umów, w tym w szczególności:

1) umowy, na podstawie których realizuje Pan długoterminowe kontrakty (np. umowy kooperacyjne, bonusowe, o współpracy), a także wierzytelności – należności pieniężne związane z przenoszonym majątkiem przypisanym do działalności zakładu produkcyjnego;

2) polisy ubezpieczeniowe;

3) umowy licencyjne dot. korzystania z oprogramowania komputerowego;

4) umowy leasingu, obsługi prawnej, księgowej, obsługi rachunków bankowych, telekomunikacyjne, bhp, medycyny pracy, serwisu urządzeń, etc.;

5) zobowiązania z tytułu rękojmi i gwarancji.

Działalność zakładu produkcyjnego jest także wyodrębniona finansowo z całego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej), tj. dla tej działalności wyodrębnione zostały w szczególności: numeracja faktur; konta księgowe; koszty, przychody i zysk finansowy mogą być szacowane dla działalności zakładu produkcyjnego odrębnie np. na potrzeby rachunkowości zarządczej.

Po dokonaniu transakcji nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących jej przedmiot. Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku. Ponadto, na nabywcę działalności zakładu produkcyjnego przejdą prawa i obowiązki z umów, które będą na dzień transakcji zawarte, a będą konieczne do prowadzenia działalności zakładu produkcyjnego, związane np. z realizacją umów ramowych czy zarządzaniem poszczególnymi procesami biznesowymi w tej działalności. Na nabywcę przejdą także prawa do wszelkich towarów i zapasów niezbędnych do prowadzenia działalności zakładu produkcyjnego, tj. zapasy (folie, lakiery, farby, chemia) oraz wyposażenie zakładu. Wszystkie składniki majątku są ruchome i jako zespół tworzą bazę gotowego przedsiębiorstwa produkcyjnego.

Nowy właściciel przejmie składniki majątku z wyłączeniem nieruchomości, która pozostanie w jednoosobowej działalności gospodarczej i wraz z innymi nieruchomościami będzie elementem dalszego prowadzenia działalności w zakresie dzierżawy. Zostanie zawarta umowy pomiędzy Panem a Spółką na dzierżawę nieruchomości, która pozostanie w działalności gospodarczej.

Po dniu transakcji planuje Pan prowadzić w dalszym ciągu działalność, jednak w ograniczonym i wyspecjalizowanym zakresie, m.in. w zakresie wynajmu lub dzierżawy nieruchomości. W tym celu nie będą przedmiotem aportu (transakcji) nieruchomości takie jak budynki i lokale użytkowe oraz nieruchomości gruntowe, czy środki transportu lub umowy leasingu, na podstawie której dysponuje Pan innym nie związanym z prowadzeniem zakładu produkcyjnego wyposażeniem, np. samochód, umowa kredytowa dotycząca nieruchomości.

Spółka, która nabędzie wskutek transakcji własność działalności zakładu produkcyjnego, będzie miała możliwość i zamiar kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego prowadzonego dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Spółka, do której wniesiony zostanie aport, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych jednoosobowej działalności gospodarczej wnoszącego ten wkład oraz podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Pana wątpliwości dotyczą uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, będących przedmiotem aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji wniesienia ww. aportu do Spółki za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wskazano, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi występować w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W rozpatrywanej sprawie, jak wynika z wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony organizacyjnie z całego przedsiębiorstwa. Wyodrębniono bowiem m.in. struktury kadrowe – załoga zakładu oraz administracyjna tej działalności. Z działalnością zakładu produkcyjnego pozostają (pozostaną) związane liczne powiązania oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną w tym zakresie działalnością gospodarczą, co do których planowane jest przeniesienie na Spółkę wskutek planowanej transakcji. Na Spółkę jako nabywcę ZCP przeniesione będą także prawa i obowiązki z umów.

Zespół składników będący przedmiotem przekazania, jest wyodrębniony również na płaszczyźnie finansowej z całego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej), tj. dla tej działalności wyodrębnione zostały w szczególności numeracja faktur, konta księgowe, koszty, przychody i zysk finansowy mogą być szacowane dla działalności zakładu produkcyjnego odrębnie np. na potrzeby rachunkowości zarządczej.

Wskazał Pan także, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa prowadzącego działalność polegającą na działalności zakładu produkcyjnego zawierająca wszystkie składniki i elementy niezbędne do jej prowadzenia.

W niniejszej sprawie nowy właściciel przejmie składniki majątku z wyłączeniem nieruchomości, która pozostanie w jednoosobowej działalności gospodarczej. Jednak – jak wynika z wniosku – zostanie zawarta umowy pomiędzy Panem a Spółką na dzierżawę nieruchomości.

Ponadto, po dokonaniu transakcji Spółka będzie miała faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących jej przedmiot. Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku. Spółka, która nabędzie wskutek transakcji własność działalności zakładu produkcyjnego, będzie miała możliwość i zamiar kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego prowadzonego dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, spełnia przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Działalność produkcyjna polegająca na (…) jest wyodrębniona zarówno organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie. Jednocześnie – jak Pan wskazał – przedmiotem aportu będzie działalność zakładu produkcyjnego, zawierająca wszystkie elementy niezbędne do jej prowadzenia. Po dokonaniu transakcji nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności zakładu produkcyjnego w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących jej przedmiot. Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku. Wszystkie składniki majątku są ruchome i jako zespół tworzą bazę gotowego przedsiębiorstwa produkcyjnego.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z ww. działalnością produkcyjną za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym jego przeniesienie w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, stwierdzić należy, że przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych, z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji planowana transakcja polegająca na wniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (z uwzględnieniem opisanych, ewentualnych wyłączeń) aportem do Spółki – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Zatem, Pana stanowisko w odniesnienu do pytań oznaczonych we zwniosku nr 1 i 2 **jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).