Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-942/15-2/KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-22
Teza: w zakresie: - ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” wykluczona jest w przypadku, kiedy przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu, - ustalenia czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów, - ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym, - ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 26 lutego 2019 r.) oraz z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1992/16 (data wpływu 10 stycznia 2019 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 października 2015 r. (data wpływu 5 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” wykluczona jest w przypadku, kiedy przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” wykluczona jest w przypadku, kiedy przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu,
*   ustalenia czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów,
*   ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym,
*   ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 stycznia 2016 r. znak: IBPP2/4512-942/15/KO.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 23 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy w zakresie zdarzenia przyszłego interpretację indywidualną znak: IBPP2/4512-942/15/KO, w której stanowisko Wnioskodawcy odnośnie:

*   ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” wykluczona jest w przypadku, kiedy przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu (pytanie nr 1) uznał za nieprawidłowe,
*   ustalenia czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp.7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów (pytanie nr 2) uznał za nieprawidłowe,
*   ustalenia czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym (pytanie nr 4) uznał za prawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 23 lutego 2016 r. znak: IBPP2/4512-942/15/KO wniósł pismem z 1 marca 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji w ten sposób aby uznać stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji za prawidłowe.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 11 kwietnia 2016 r. znak: IBPP2/4512-1-7/16/KO stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w części:

*   w jakiej uznano za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości terenu innego niż budowlany wykluczona jest w przypadku, kiedy przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu,
*   w jakiej uznano za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów,
*   w części, w jakiej uznano za bezprzedmiotową kwestię wydania interpretacji w zakresie ustalenia, czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest – dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług – wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a wyodrębnienie to powinno nastąpić poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 23 lutego 2016 r. znak: IBPP2/4512-942/15/KO w przedmiocie podatku od towarów i usług złożył skargę z 2 maja 2016 r. (data wpływu 4 maja 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 23 lutego 2016 r. znak: IBPP2/4512-942/15/KO.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 19 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1992/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Ministra Rozwoju i Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 w sprawie ze skargi Sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 23 lutego 2016 r. nr IBPP2/4512-942/15/KO oddalił skargę kasacyjną.

Za pismem z 19 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 (data wpływu 26 lutego 2019 r.) nastąpił zwrot akt z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie do tut. Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie realizacji przedsięwzięć inwestycyjnych, takich, jak kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, przygotowanie terenu pod budowę oraz wznoszenie kompletnych budynków i budowli lub ich części. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych położonych w X, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako działki o następujących numerach: 191/1, 191/3, 191/4, 191/6, 191/8, 191/10, 191/12 i 191/13, 197, 192, 193, 194 i 149 (dalej łącznie zwanych jako: „Nieruchomości”). Niemal cała powierzchnia ww. Nieruchomości (za wyjątkiem 80% powierzchni działki nr 191/3) znajduje się na obszarze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony na mocy Uchwały nr … Rady Miasta z dnia 10 października 2012 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „P” (dalej jako: „MPZP P”). Zgodnie z treścią ww. uchwały, zadaniem szczegółowym MPZP P jest umożliwienie, wykorzystania tego rejonu na publiczne cele rekreacyjne, wypoczynkowe i sportowe, przy uwzględnieniu jego wartości przyrodniczych m.in. w zakresie form ochrony przyrody określonych przepisami odrębnymi. Wysokie walory tego terenu potwierdza fakt, że został on zaliczony do Parku Krajobrazowego, który wchodzi w skład Parków Krajobrazowych. W stosunku do terenów znajdujących się w bardzo bliskim sąsiedztwie Nieruchomości, Dyrektor Ochrony Środowiska w dniu 20 maja 2015 roku wszczął postępowanie w sprawie ustalenia strefy ochrony ostoi, miejsc rozrodu i regularnego przebywania węża objętego ścisłą ochroną gatunkową oraz chronionego prawem międzynarodowym. Na terenie strefy planowane jest wprowadzenie zakazów wznoszenia obiektów, urządzeń i instalacji oraz dokonywania zmian stosunków wodnych, jeżeli nie jest to związane z potrzebą ochrony gatunku.

Gmina planuje na obszarze objętym MPZP P utworzenie parku miejskiego z otwartym kąpieliskiem pod nazwą „P”. W tym celu Gmina zamierza nabyć od Wnioskodawcy Nieruchomości, które mają stać się częścią wspomnianego „P”. Przeniesienie Nieruchomości na rzecz Gminy ma nastąpić poprzez zawarcie umowy sprzedaży oraz umowy zamiany.

Granice obszarów określonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie pokrywają się z geodezyjnymi granicami działek (Nieruchomości). Zasadnicza część Nieruchomości leży na obszarach, dla których MPZP P przewiduje różne (niejednorodne) przeznaczenie. Odwołując się do danych ustalonych przez rzeczoznawców majątkowych, którzy dokonali wyceny Nieruchomości, należy wskazać, że w przypadku:

1\. działki nr 149 z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 43% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.6”- podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 15% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - teren do zalesienia ZL.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: teren do zalesienia;
*   ok. 15% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 14% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni-las ZL.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: las;
*   ok. 13 % powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park ZNp.7” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

2\. działki nr 192 z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 60% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

3\. działki nr 193 z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 96% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 4% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

4\. działki nr 194 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 100% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.4” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

5\. działki nr 197 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 100% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.4” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

6\. działki nr 191/4 z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 78% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację plaży i kąpieliska;
*   ok. 20% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację przystani wodnej;
*   ok. 2% powierzchni działki stanowią „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: tereny dróg wewnętrznych.

7\. działki nr 191/6 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 84% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe;
*   ok. 12% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego.
*   ok. 4% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego.

8\. działki nr 191/10 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 47% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.4” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 13% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

9\. działki nr 191/8 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 53% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 47% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

10\. działki nr 191/1 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 56% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.7” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni- zieleń naturalna ZN.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: zieleń naturalną w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni- zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego.

11\. działki nr 191/12 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 73% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe;
*   ok. 21% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację przystani wodnej;
*   ok. 5,7% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 0,2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” – podstaw we przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: zieleń naturalną w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 0,1% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;

12\. działki nr 191/13 - z zapisów MPZP P wynika, że:

*   ok. 84,6% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe;
*   ok. 9,2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 4,6% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 1,1% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 0,4% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego;
*   ok. 0,01% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.6” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

13\. działki nr 191/3 - ok. 80% powierzchni tej działki nie zostało objęte MPZP P. W stosunku do tego terenu nie zostały też wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ani też decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Natomiast z zapisów MPZP P obejmującego jedynie ok. 20% powierzchni działki nr 191/3, wynika, że:

*   ok. 17% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację plaży i kąpieliska,
*   ok. 2,5% powierzchni działki stanowią „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako tereny dróg wewnętrznych,
*   ok. 0,5% powierzchni działki stanowią „tereny wód- wody powierzchniowe śródlądowe - WS.1” podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

W treści MPZP P w III rozdziale zatytułowanym „Ustalenia szczegółowe”, obok wskazania przeznaczenia terenu wyraźnie określonego jako podstawowe, zamieszczone zostały zasady zagospodarowania poszczególnych obszarów oznaczonych odnośnymi symbolami. W odniesieniu do poszczególnych obszarów wskazane są dopuszczalne sposoby ich zagospodarowania. Zgodnie z nimi na terenach oznaczonych jako:

1.  „tereny zieleni - park - ZNp.6” dopuszcza się:
    *   realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych i dydaktycznych, takich jak: zieleń urządzona, ścieżki spacerowe ze schodami terenowymi w ciągu ich przebiegu, ścieżki i platformy dydaktyczne, platformy i pomosty widokowe, szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, ścianki wspinaczkowe urządzone na bazie warunków naturalnych, obiekty małej architektury, dojścia i dojazdy niewyznaczone na Rysunku planu, trasy rowerowe, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia,
    *   realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany przed następstwami erozji,
    *   ścianek wspinaczkowych do „boulderingu” na bazie warunków naturalnych i sztucznych, jako wkomponowanych w naturalne formy skalne; zakaz lokalizacji ścianek jako form wolnostojących,
    *   terenowych urządzeń sportu i rekreacji, takich jak: ścieżki zdrowia, za wyjątkiem: stadionów, tras dla quadów oraz tras typu cross dla jednośladów,
    *   urządzonego punktu i ciągu widokowego oznaczonego na Rysunku planu (na wierzchowinie dawnego kamieniołomu „…”),
    *   lokalizację tymczasowych obiektów budowlanych o których mowa w § 6 ust. 3 pkt 5 MPZP P, tj. niezadaszonych elementów konstrukcyjnych i innych dla potrzeb realizacji funkcji wystawienniczych w formie gablot lub obiektów płaszczyznowej ekspozycji do 3 m2
2.  „tereny zieleni - teren do zalesienia ZL.2” ustala się zakaz lokalizacji zabudowy oraz zakaz budowy ogrodzeń,
3.  „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3”:
    *   ustala się zakaz lokalizacji obiektów budowlanych za wyjątkiem elementów niezbędnych do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych takich jak: ścieżki edukacyjne i stanowiska obserwacji gatunków chronionych, lokalizację szlaków turystycznych urządzonych wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany przed następstwami erozji, rekultywację okresowych zbiorników wodnych,
    *   ustala się nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 99%,
    *   ustala się zakaz stosowania nawierzchni bitumicznych,
    *   w celu ochrony muraw kserotermicznych ustala się wymóg ochrony przed naturalną sukcesją i nasadzeniami zieleni wysokiej oraz przed zainwestowaniem poza wskazanymi powyżej niezbędnymi elementami do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych
4.  „tereny zieleni - Las ZL.1” ustala się zakaz lokalizacji zabudowy oraz zakaz budowy ogrodzeń,
5.  „tereny zieleni - park ZNp.7” dopuszcza się realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych i dydaktycznych, takich jak: zieleń urządzona, ścieżki spacerowe ze schodami terenowymi w ciągu ich przebiegu, ścieżki i platformy dydaktyczne, platformy i pomosty widokowe, szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, ścianki wspinaczkowe urządzone na bazie warunków naturalnych, obiekty małej architektury, dojścia i dojazdy niewyznaczone na rysunku planu, trasy rowerowe, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia oraz realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany przed następstwami erozji,
6.  „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp. 1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” oraz „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”:
    *   dopuszcza się realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych, takich jak: zieleń urządzona, ścieżki spacerowe ze schodami terenowymi, platformy i pomosty widokowe, szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, ścianki wspinaczkowe urządzone na bazie warunków naturalnych, obiekty małej architektury, dojścia niewyznaczone na rysunku planu, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia, w szczególności elementy niezbędne do funkcjonowania stref,
    *   dopuszcza się realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych, takich jak: zieleń urządzona, ścieżki spacerowe ze schodami terenowymi, platformy i pomosty widokowe, szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, ścianki wspinaczkowe urządzone na bazie warunków naturalnych, obiekty małej architektury, dojścia niewyznaczone na rysunku planu, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia, w szczególności elementy niezbędne do funkcjonowania stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych;
    *   dopuszcza się realizację urządzeń zabezpieczających ściany skalne przed następstwami erozji,
    *   w terenach ZNp.1, w zasięgu stref lokalizacji ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych ustala się nakaz uwzględnienia w zagospodarowaniu elementów przyrody chronionych zgodnie z przepisami odrębnymi, nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 85%, zakaz lokalizacji obiektów budowlanych, za wyjątkiem powyżej wskazanych elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych,
    *   ustala się zakaz przekształcania oraz zmian powierzchni, faktury i barwy ścian skalnych, za wyjątkiem dopuszczonych do realizacji wyżej wskazanych elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych, w szczególności mających na celu względy bezpieczeństwa, takich jak: ogrodzenia, balustrady, schody terenowe, klamry i inne,
    *   ustala się zakaz stosowania nawierzchni bitumicznych,
    *   dopuszcza się ażurowe konstrukcje zarówno na wierzchowinie, jak i w bezpośrednim sąsiedztwie lustra wody zbiornika,
    *   ustala się wymóg opracowania kompleksowego projektu zagospodarowania ze szczególnym uwzględnieniem kształtowania systemu zieleni i zachowania walorów widokowych oznaczonych na rysunku planu punktów i ciągów widokowych,
7.  „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dopuszcza się:
    *   lokalizację, w powiązaniu z terenami ZNp.1, ZNp.2, ZNp.3: platform i pomostów widokowych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną,
    *   realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika,
    *   realizację elementów zagospodarowania wskazanych dla stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych,
    *   realizację w powiązaniu z terenami ZNp.1, ZNp.3 w zasięgu stref lokalizacji ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych,
    *   ustala się zakaz lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych
8.  „tereny zieleni - park - ZNp.4” dopuszcza się realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania dla celów rekreacyjnych i dydaktycznych, takich jak: zieleń urządzona, ścieżki spacerowe ze schodami terenowymi w ciągu ich przebiegu, ścieżki i platformy dydaktyczne, platformy i pomosty widokowe, szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, ścianki wspinaczkowe urządzone na bazie warunków naturalnych, obiekty małej architektury, dojścia i dojazdy niewyznaczone na Rysunku planu, trasy rowerowe, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia oraz realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany przed następstwami erozji,
9.  „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2”
    *   dopuszcza się lokalizację jednego budynku pełniącego funkcję służącą turystyce wodnej, tj. funkcję: gastronomiczną, zaplecza socjalnego i techniczno-magazynowego dla potrzeb plaży i kąpieliska oraz urządzonego punktu widokowego oznaczonego na rysunku planu;
    *   dopuszcza się realizację elementów niezbędnych dla urządzenia i funkcjonowania terenu, między innymi takich jak: zieleń urządzona (skwery, zieleńce), obiekty małej architektury, ścieżki spacerowe, schody terenowe, obiekty ekspozycji stałej i tymczasowej, w tym tablice o funkcji dydaktycznej i informacyjnej, oświetlenie oraz dojścia, dojazdy, miejsca postojowe dla samochodów osobowych, drogi wewnętrzne, ciągi piesze i rowerowe niewyznaczone na Rysunku planu, sieci i urządzeń oraz obiektów infrastruktury technicznej służących realizacji przeznaczenia;
    *   dopuszcza się realizację umocnień brzegów zbiornika wodnego WS.1;
    *   ustala się nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 80%;
    *   ustala się następujące wskaźniki i warunki zabudowy: maksymalna powierzchnia zabudowy: budynku w terenie US.2 nie może być większa niż 200 m2; maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy: dla terenu US.2 - 0,016; minimalny wskaźnik intensywności zabudowy: dla terenu US.2 - 0,01; maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m; nakaz wkomponowania bryły budynku dopuszczonego w terenie US.1 w ukształtowanie ścian skalnych; do wykańczania elewacji należy stosować materiały typu: kamień, drewno, piasek, szkło; materiały okładzinowe elewacji należy stosować w kolorze: naturalnym, białym, kremowym lub jasnopopielatym, zakaz stosowania niskostandardowych materiałów wykończeniowych elewacji budynków oraz dachów i zadaszeń, takich jak: blacha falista i trapezowa, siding, papa, płyty poliwęglanu komórkowego oraz elementów refleksyjnych, odblaskowych i o jaskrawej barwie, a także - do przegród, doświetleń, zadaszeń i balustrad - poliwęglanu komórkowego; zakaz dotyczy również obiektów małej architektury, altan i obiektów małej gastronomii, obowiązuje stosowanie dachu płaskiego z możliwością zagospodarowania go w formie tarasu, zakaz stosowania piasku jako podstawowego materiału budulcowego plaży; dopuszcza się stosowanie kruszywa (nie dającego odczynu kwaśnego zwietrzeliny): wapiennego lub dolomitowego;
    *   kształtowanie systemu zieleni winno odbywać się z zachowaniem cennych walorów widokowych, oznaczonych na rysunku planu: punktów i ciągów widokowych;
    *   dopuszcza się lokalizację elementów zagospodarowania, wskazanych dla stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych
10.  „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” przeznaczone są pod budowle drogowe, odpowiednio do ich funkcji (z uwzględnieniem regulacji dostępu uczestników ruchu), wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami i instalacjami. Przeznaczenie, tych terenów uwzględnia ponadto umieszczanie w nich sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz obiektów małej architektury związanych z podstawowym przeznaczeniem terenu;
11.  „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1”
    *   dopuszcza się lokalizację jednego budynku pełniącego funkcję służącą turystyce wodnej, tj. funkcję: gastronomiczną, zaplecza socjalnego i techniczno-magazynowego dla potrzeb przystani wodnej, plaży i kąpieliska oraz sieci i urządzeń oraz obiektów infrastruktury technicznej służących realizacji przeznaczenia,
    *   dopuszcza się realizację elementów niezbędnych dla urządzenia i funkcjonowania terenu, między innymi takich jak: zieleń urządzona (skwery, zieleńce), obiekty małej architektury, ścieżki spacerowe, schody terenowe, obiekty ekspozycji stałej i tymczasowej, w tym tablice o funkcji dydaktycznej i informacyjnej, oświetlenie oraz dojścia, dojazdy, miejsca postojowe dla samochodów osobowych, drogi wewnętrzne, ciągi piesze i rowerowe niewyznaczone na rysunku planu, sieci i urządzeń oraz obiektów infrastruktury technicznej służących realizacji przeznaczenia,
    *   realizację umocnień brzegów zbiornika wodnego WS.1,
    *   ustala się nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 80%,
    *   ustala się następujące wskaźniki i warunki zabudowy: maksymalna powierzchnia zabudowy budynku w terenie US.1 nie może być większa niż 300 m2, maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy: dla terenu US.1 - 0,024, minimalny wskaźnik intensywności zabudowy dla terenu US.1 - 0,01, maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m; nakaz wkomponowania bryły budynku dopuszczonego w terenie US.1 w ukształtowanie ścian skalnych; wykańczania elewacji należy stosować materiały typu: kamień, drewno, piasek, szkło; materiały okładzinowe elewacji należy stosować w kolorze: naturalnym, białym, kremowym lub jasnopopielatym, zakaz stosowania niskostandardowych materiałów wykończeniowych elewacji budynków oraz dachów i zadaszeń, takich jak: blacha falista i trapezowa, siding, papa, płyty poliwęglanu komórkowego oraz elementów refleksyjnych, odblaskowych i o jaskrawej barwie, a także - do przegród, doświetleń, zadaszeń i balustrad - poliwęglanu komórkowego; zakaz dotyczy również obiektów małej architektury, altan i obiektów małej gastronomii, obowiązuje stosowanie dachu płaskiego z możliwością zagospodarowania go w formie tarasu, zakaz stosowania piasku jako podstawowego materiału budulcowego plaży; dopuszcza się stosowanie kruszywa (nie dającego odczynu kwaśnego zwietrzeliny): wapiennego lub dolomitowego;
    *   kształtowanie systemu zieleni winno odbywać się z zachowaniem cennych walorów widokowych, oznaczonych na rysunku planu: punktów i ciągów widokowych;
    *   dopuszcza się lokalizację elementów zagospodarowania, wskazanych dla stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych.
12.  „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”
    *   ustala się zakaz lokalizacji obiektów budowlanych za wyjątkiem dopuszczonych elementów niezbędnych do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych takich jak: ścieżki edukacyjne i stanowiska obserwacji gatunków chronionych, również w powiązaniu z terenami WS.2 i WS.3,
    *   nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 99%,
    *   zakaz stosowania nawierzchni bitumicznych.

Pismem z 28 stycznia 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

3.1. Żadna z działek opisanych we wniosku nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym i żadna z działek opisanych we wniosku na dzień ich sprzedaży nie będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

3.2. Żadna z działek o nr 149, 192, 193, 194, 197, 191/4, 191/6, 191/10, 191/8, 191/1, 191/12 oraz 191/13 nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym i żadna z tych działek na dzień ich sprzedaży nie będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

3.3. Przeznaczenie w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego każdej z działek o nr 149, 192, 193, 194, 197, 191/4, 191/6, 191/10, 191/8, 191/1, 191/12, 191/13 oraz częściowo działki nr 191/3 zostało szczegółowo opisane w złożonym wniosku. Wnioskodawca opierając się na zapisach miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „P” (dalej: MPZP P) przedstawił bardzo dokładny opis każdej z ww. działek posługując się nazewnictwem i charakterystyką poszczególnych terenów opisanych w MPZP P. Zważywszy, że w treści MPZP P nie zostało jednoznacznie wskazane, które grunty są przeznaczone pod zabudowę, Wnioskodawca zwrócił się do tut. Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego odnośnie kwalifikacji każdej z działek na potrzeby opodatkowania transakcji sprzedaży tych działek podatkiem od towarów i usług oraz przedstawił własne stanowisko (ocenę prawną) w tym zakresie (por. pytanie nr 1 i pytanie nr 2 wraz ze stanowiskiem Wnioskodawcy i uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1 i pytania nr 2 przedstawionym we wniosku).

Niemniej jednak odpowiadając na wezwanie tut. Dyrektora Izby Skarbowej, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z zapisami MPZP P:

Działka nr 149 - ok. 43% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.6” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 15% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - teren do zalesienia ZL.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: teren do zalesienia; ok. 15% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 14% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - las ZL.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: las; ok. 13% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park ZNp.7” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 149 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów.

Działka nr 192 - ok. 60% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1" - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 192 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 193 - ok. 96% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 4% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 193 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 194 - ok. 100% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.4 - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 194 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów.

Działka nr 197 – ok. 100% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni – park – ZNP.4” – podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 197 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów.

Działka nr 191/4 - ok. 78% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację plaży i kąpieliska; ok. 20% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację przystani wodnej; ok. 2 % powierzchni działki stanowią „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: tereny dróg wewnętrznych.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/4 w MPZP P zdaje się wskazywać na budowlane jej przeznaczenie (grunt przeznaczony pod zabudowę).

Ponadto zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na terenach oznaczonych jako „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” oraz jako „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” dopuszczalna jest lokalizacja budynku pełniącego funkcję służącą turystyce wodnej, tj. funkcję gastronomiczną, zaplecza socjalnego i techniczno-magazynowego dla potrzeb plaży i kąpieliska oraz urządzonego punktu widokowego, a ponadto dopuszcza się realizację elementów niezbędnych dla urządzenia i funkcjonowania terenu, jak obiekty małej architektury, drogi i dojazdy, schody terenowe, obiekty ekspozycji stałej i tymczasowej, miejsca postojowe dla samochodów osobowych i inne podobne obiekty, dopuszcza się ponadto realizację umocnień brzegów zbiornika wodnego. Jednocześnie dla tych terenów ustalono nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 80%.

Ustalono też wskaźniki i warunki zabudowy dla terenu US.2: maksymalna powierzchnia zabudowy budynku nie może być większa niż 200 m2; maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy: dla terenu US.2 wynosi 0,016; minimalny wskaźnik intensywności zabudowy dla terenu US.2 wynosi 0,01; maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m, zaś dla terenu US.1: maksymalna powierzchnia zabudowy budynku nie może być większa niż 300 m2, maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy wynosi 0,024, minimalny wskaźnik intensywności zabudowy wynosi 0,01, maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m.

Działka nr 191/6 - ok. 84% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe; ok. 12% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 4% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/6 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 191/10 - ok. 47% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.4” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 13% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/10 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 191/8 - ok. 53% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 47% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/8 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 191/1 - ok. 56% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.7” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 40% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: zieleń naturalną w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/1 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi" MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów.

Działka nr 191/12 - ok. 73% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe; ok. 21% powierzchni działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację przystani wodnej; ok. 5,7% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 0,2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: zieleń naturalną w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 0,1% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/12 w MPZP P zdaje się wskazywać, że około 21% jej powierzchni ma budowlane przeznaczenie (grunt przeznaczony pod zabudowę) a około 79% jej powierzchni ma niebudowlane przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach oznaczonych jako ZNp.2, ZNp.3 oraz ZN.1 dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów. Ponadto na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1 dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych. Z kolei na terenach oznaczonych jako „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.1” dopuszczalna jest lokalizacja budynku pełniącego funkcję służącą turystyce wodnej, tj. funkcję gastronomiczną, zaplecza socjalnego i techniczno-magazynowego dla potrzeb plaży i kąpieliska oraz urządzonego punktu widokowego, a ponadto dopuszcza się realizację elementów niezbędnych dla urządzenia i funkcjonowania terenu, jak obiekty małej architektury, drogi i dojazdy, schody terenowe, obiekty ekspozycji stałej i tymczasowej, miejsca postojowe dla samochodów osobowych i inne podobne obiekty, dopuszcza się ponadto realizację umocnień brzegów zbiornika wodnego. Jednocześnie dla tych terenów ustalono nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 80%. Ustalono też wskaźniki i warunki zabudowy dla terenu US.1: maksymalna powierzchnia zabudowy budynku nie może być większa niż 300 m2, maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy wynosi 0,024, minimalny wskaźnik intensywności zabudowy wynosi 0,01, maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m.

Działka nr 191/13 - ok. 84,6% powierzchni działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe; ok. 9,2% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako zieleń naturalną wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 4,6% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 1,1% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 0,4% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego; ok. 0,1% powierzchni działki stanowią „tereny zieleni - park - ZNp.6” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: park w ramach Parku Krajobrazowego.

Podstawowe przeznaczenie działki nr 191/13 w MPZP P wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nieprzeznaczony pod zabudowę).

Niemniej jednak zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na wskazanych terenach dopuszczalna jest lokalizacja obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych i innych podobnych obiektów, a na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dodatkowo dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Działka nr 191/3 - ok. 80% powierzchni tej działki nie zostało objęte MPZP P ,ani nie jest objęte decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W odniesieniu zaś do pozostałych ok. 20% powierzchni działki, która to powierzchnia została objęta postanowieniami MPZP P - ok. 17% tej części działki stanowią „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji – US2” - podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: terenowe urządzenia sportu i rekreacji wodnej wraz z niezbędnym zapleczem socjalnym i techniczno-magazynowym, w tym realizację plaży i kąpieliska; ok. 2,5% powierzchni tej części działki stanowią „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako tereny dróg wewnętrznych; ok. 0,5% powierzchni tej części działki stanowią „tereny wód - wody powierzchniowe śródlądowe - WS.1” podstawowe przeznaczenie terenu i zasady zagospodarowania tej powierzchni określono jako: wody powierzchniowe śródlądowe.

Podstawowe przeznaczenie części działki oznaczonych jako „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” zdaje się wskazywać na budowlane jej przeznaczenie (grunt przeznaczony pod zabudowę).

Ponadto zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na terenach oznaczonych jako „tereny usług sportu i rekreacji - terenowe urządzenia sportu i rekreacji - US.2” dopuszczalna jest lokalizacja budynku pełniącego funkcję służącą turystyce wodnej, tj. funkcję gastronomiczną, zaplecza socjalnego i techniczno-magazynowego dla potrzeb plaży i kąpieliska oraz urządzonego punktu widokowego, a ponadto dopuszcza się realizację elementów niezbędnych dla urządzenia i funkcjonowania terenu, jak obiekty małej architektury, drogi i dojazdy, schody terenowe, obiekty ekspozycji stałej i tymczasowej, miejsca postojowe dla samochodów osobowych i inne podobne obiekty, dopuszcza się ponadto realizację umocnień brzegów zbiornika wodnego. Jednocześnie dla tych terenów ustalono nakaz zachowania wskaźnika terenu biologicznie czynnego nie mniejszego niż 80%. Ustalono też wskaźniki i warunki zabudowy dla terenu US.2: maksymalna powierzchnia zabudowy budynku nie może być większa niż 200 m2; maksymalny wskaźnik intensywności zabudowy: dla terenu US.2 wynosi 0,016; minimalny wskaźnik intensywności zabudowy dla terenu US.2 wynosi 0,01; maksymalna wysokość budynków nie może przekraczać 6 m.

Z kolei podstawowe przeznaczenie części działki oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” wskazuje na niebudowlane jej przeznaczenie (grunt nie przeznaczony pod zabudowę).

Zgodnie z „Ustaleniami szczegółowymi” MPZP P na terenach oznaczonych jako „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1” dopuszczalna jest lokalizacja urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych, przy jednoczesnym zakazie lokalizacji obiektów mieszkalnych i usługowych.

Przeznaczenie części działki na „tereny dróg wewnętrznych - KDW.2” zdaje się wskazywać na budowlany charakter tej części działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z dnia 29 lipca 2011 r., Dz.U. Nr 177, poz. 1054, dalej: „Ustawa VAT”), kierując się dyrektywami wynikającymi z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe, czy też kwalifikacja nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” wykluczona jest w przypadku, kiedy wprawdzie przeznaczenie określone jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, ale zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczają możliwość zabudowy danego terenu, chociaż zabudowa ta nie ma dla danego terenu podstawowego, dominującego znaczenia?
2.  Czy dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obszaru „P” (uchwała nr … Rady Miasta z dnia 10 października 2012 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „P”) oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN. 3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów?
3.  Czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług - wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a wyodrębnienie to powinno nastąpić poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym?
4.  Czy w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli ponadto w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług - wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a wyodrębnienie to powinno nastąpić poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W odniesieniu do Pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, którego dostawa korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, kierując się dyrektywami wynikającymi z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, należy uwzględniać wyłącznie przeznaczenie określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe. Jeżeli przeznaczenie określone w planie zagospodarowania przestrzennego jako podstawowe wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, kwalifikacji takiej nieruchomości jako „terenu innego niż budowlany” nie stoją na przeszkodzie zapisy szczegółowe miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nawet jeżeli dopuszczają na jej obszarze możliwość zabudowy, jeżeli zabudowa ta nie ma dla danego terenu podstawowego, dominującego znaczenia.

W odniesieniu do Pytania nr 2, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa niezabudowanych działek, których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obszaru „P” (uchwała nr … Rady Miasta z dnia 10 października 2012 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „Park”) oznaczono jako: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3”, „tereny zieleni - park ZNp.7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4”, „tereny zieleni- zieleń naturalna ZN.1” oraz „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, nawet jeżeli szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych terenach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów.

W odniesieniu do Pytania nr 3, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług - wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a wyodrębnienie wskazanych części działki powinno nastąpić poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.

W odniesieniu do Pytania nr 4, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dostawy niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego, jeżeli ponadto w odniesieniu do tej części działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług - wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a wyodrębnienie wskazanych części działki powinno nastąpić poprzez posłużenie się tzw. kluczem powierzchniowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zarówno Ustawa VAT, jak również ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 647), nie definiują pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę. W związku z tym odczytując znaczenie tego sformułowania powinno uwzględniać się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013, poz. 1409), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane). Wprawdzie w Prawie budowlanym nie posłużono się zwrotem „gruntu przeznaczonego pod zabudowę”, ale pojęcie to można wyinterpretować z przepisów tej ustawy. Zgodnie z art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Przy czym pojęcie obiektu budowlanego zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Stosownie do art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przez budowle - stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Z kolei obiekty małej architektury to niewielkie obiekty, w szczególności obiekty kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (por. 3 pkt 4 Prawa budowlanego).

Należy więc przyjąć, że grunt przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, to grunt, przeznaczony na wykonanie na nim obiektu budowlanego zdefiniowanego w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Zgodnie przepisami Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane oraz nieruchomości gruntowe niezabudowane, które stanowią tereny budowlane. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Mając na uwadze treść cytowanego powyżej art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, należy przyjąć, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega dostawa gruntów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego określane jest podstawowe przeznaczenie danego terenu i zasady jego zagospodarowania. Ponadto plany zawierają ustalenia szczegółowe odnoszące się do, każdego z obszarów, które wskazują szczegółowe zasady zagospodarowania dla poszczególnych obszarów. Mogą zdarzyć się sytuacje, kiedy określone jako podstawowe przeznaczenie danego terenu wskazuje jednoznacznie na niebudowlany charakter danej nieruchomości, ale ustalenia szczegółowe planu dopuszczają na tym terenie zabudowę, chociaż zabudowa ta nie stanowi podstawowego, zasadniczego przeznaczenia tej nieruchomości spełniając jedynie funkcję pomocniczą w odniesieniu do realizacji przeznaczenia podstawowego. W związku z powyższym powstaje pytanie, czy w sytuacji, gdy podstawowe przeznaczenie danego obszaru w planie zagospodarowania przestrzennego wskazuje jednoznacznie na niebudowlany charakter danego obszaru, a w zawartych w planie ustaleniach szczegółowych dotyczących takiego obszaru dopuszczono możliwość jego zabudowy, przy czym zabudowa ta nie stanowi głównego przeznaczenia danego obszaru, a ma służyć realizacji określonego w planie przeznaczenia podstawowego danego obszaru, taka nieruchomość powinna być traktowana jako niebudowlana, czy też możliwość jej zabudowy wskazana w ustaleniach szczegółowych oznacza, że nieruchomość taka powinna być traktowana jako budowlana (przeznaczona pod zabudowę). Zagadnienie to było przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w dniu 15 października 2014 roku w sprawie do sygnatury akt: I FSK 1115/13. W orzeczeniu tym wskazano, że dopuszczona przez treść miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego możliwość wznoszenia obiektów małej architektury nie powoduje, że teren rekreacyjno-wypoczynkowy staje się terenem budowlanym. Zdaniem Sądu, możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli, a zwłaszcza jakiegokolwiek obiektu małej architektury nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni i wód oraz terenów sportowo-rekreacyjnych. O charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić - zdaniem Sądu - jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Wobec tego Sąd wyjaśnił, że ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wskazał na generalne przeznaczenie terenu pod zabudowę, a nie możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. NSA wyeksponował przy tym, że Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, iż terminologia używana do określenia zwolnień od podatku od towarów i usług powinna być interpretowana w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa i usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jednakże owa zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 listopada 2004 r. w sprawie C-284/03 Temco Europe, Zb.Orz.s. l-11237, pkt 17, wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, Zb.Orz.s. I-4793, pkt 16, a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies, Hockey Club, Zb.Orz.s. 1-7821, pkt 17). Ponadto zwolnienia te powinny być stosowane jednolicie we wszystkich Państwach Członkowskich. Stąd też wykładnia przepisów prawa krajowego powinna uwzględniać treść unijnych unormowań oraz musi być zbieżna we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Analizując prawidłowość zastosowania norm prawnych będących przedmiotem sporu należy mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Należy bowiem uwzględnić, że na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć VAT na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga - przy ich definiowaniu - szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, jedynie w zakresie, w jakim nie - będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało użyte. Zatem przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w krajowym prawie cywilnym, które przecież w każdym państwie członkowskim jest inne (por. Wyrok NSA w Warszawie z dnia 15 października 2014 roku, sygn. akt: I FSK 1115/13, LEX nr 1514814).

W ocenie Wnioskodawcy, taka wykładnia treści art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT zasługuje na aprobatę. Oznacza to, że dokonując kwalifikacji danej nieruchomości jako budowlanej lub nieruchomości innej niż budowlana (nie przeznaczonej pod zabudowę) dla potrzeb zastosowania przepisów Ustawy VAT należy uwzględnić zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, które określają podstawowe przeznaczenie danej nieruchomości. Jeżeli podstawowe przeznaczenie określone w planie zagospodarowania przestrzennego wskazuje na niebudowlany charakter nieruchomości, nieruchomość taka - mając na uwadze postanowienia art. 2 pkt 33 Ustawy VAT - powinna być kwalifikowana jako nieruchomość inna niż budowlana (nie przeznaczona pod zabudowę), a tym samym jej dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z postanowieniami art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Nie mają wpływu na kwalifikację takiej nieruchomości zawarte w planie zagospodarowania przestrzennego ustalenia szczegółowe dopuszczające możliwość zabudowy danego obszaru, jeżeli zabudowa ta nie stanowi głównego przeznaczenia danego obszaru, a ma służyć jedynie realizacji określonego w planie przeznaczenia podstawowego danego obszaru.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1, prawidłowe określenie charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub jako terenu innego niż teren budowlany, przy uwzględnieniu kryterium wynikającego z treści art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, determinowane jest postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określającymi podstawowe przeznaczenie

MPZP P wskazuje dla każdego wyróżnionego w nim obszaru przeznaczenie określane jako podstawowe. Jednocześnie w treści MPZP P w III rozdziale zatytułowanym „Ustalenia szczegółowe” zamieszczone zostały zasady zagospodarowania poszczególnych obszarów oznaczonych odnośnymi symbolami i w odniesieniu do tych poszczególnych obszarów wskazane zostały dopuszczalne sposoby ich zagospodarowania. Zasadnicza część powierzchni Nieruchomości objęta została treścią MPZP P. W odniesieniu do części obszaru objętego tym planem jako podstawowe przeznaczenie wskazano: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3”, „tereny zieleni - park ZNp.7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3, „tereny wód-wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4”, „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”. Część Nieruchomości w całości lub w części położona jest na obszarach objętych wskazanym wyżej przeznaczeniem podstawowym. Poza wskazanym powyżej podstawowym przeznaczeniem danego obszaru, zapisy MPZP P określają szczegółowe zasady zagospodarowania wyróżnionych na tym obszarze poszczególnych terenów. Te szczegółowe zasady przewidują możliwość zabudowy określonych obszarów.

Dla terenów oznaczonych w MPZP P jako „ZNp.6, ZNp.7- tereny zieleni – park” oznaczono przeznaczenie podstawowe jako park w ramach Parku Krajobrazowego. Zgodnie z § 17 ust. 7 pkt 3 planu, na terenie tym obowiązuje zakaz lokalizacji zabudowy, za wyjątkiem dopuszczonych tymczasowych obiektów budowlanych, takich jak niezadaszone elementy konstrukcyjne i inne dla potrzeb realizacji funkcji wystawienniczych w formie gablot lub obiektów płaszczyznowej ekspozycji do 3 m2. Nie jest obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego tymczasowy obiekt budowlany, przez który rozumie się - zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego - obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerów. To prowadzi do wniosku, że możliwość realizacji tymczasowego obiektu budowlanego nie może stanowić o przeznaczeniu gruntu do zabudowy. Zgodnie z § 17 ust. 2 MPZP P tereny oznaczone symbolami ZNp.6 oraz ZNp.7 wymienione zostały wśród terenów, na których dopuszczono realizację obiektów małej architektury oraz platform i pomostów widokowych. Jednakże § 17 ust. 2 MPZP P ma charakter regulacji ogólnej, odnoszącej się nie tylko do obszarów oznaczonych wskazanymi wyżej symbolami, ale też do innych obszarów. W stosunku do terenów ZNp.6 i ZNp.7 należy stosować regulację szczególną wynikającą z treści § 17 ust. 7 pkt 3 MPZP P w zw. z § 6 ust. 3 pkt 5 MPZP P, która wskazuje na zakaz lokalizacji zabudowy na tym terenie, co oznacza brak możliwości kwalifikacji tego terenu jako przeznaczonego pod zabudowę. Nawet, gdyby wbrew powyższemu uznać, że również na terenach oznaczonych symbolami ZNp.6 oraz ZNp.7 dopuszczona została lokalizacja obiektów małej architektury, czy też platform i pomostów widokowych, stanowiących jednakże jedynie elementy pomocnicze związane z realizacją podstawowego przeznaczenia tego obszaru, nie może to skutkować uznaniem tych terenów jako terenów przeznaczonych pod zabudowę. Wskazana zabudowa, jak wynika z treści MPZP P, ma jedynie umożliwiać realizację podstawowego przeznaczenia tych obszarów, a uznanie ich za grunty przeznaczone pod zabudowę doprowadziłoby do trudnej do przyjęcia konkluzji, iż tereny parku funkcjonującego w ramach Parku Krajobrazowego są obszarami przeznaczonymi pod zabudowę.

Powyższe prowadzi do wniosku, że tereny oznaczone w MPZP P jako „ZNp.6, ZNp.7- tereny zieleni – park” nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Na terenach oznaczonych w MPZP P jako tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3 przewidziano zakaz lokalizacji obiektów budowlanych, za wyjątkiem dopuszczonych w ust. § 15 ust. 4 MPZP P. Wskazany § 15 ust. 4 MPZP P dopuszcza realizację elementów niezbędnych do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych, takich jak: ścieżki edukacyjne i stanowiska obserwacji gatunków chronionych; szlaki turystyczne urządzone wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami, realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany przed następstwami erozji, rekultywację okresowych zbiorników wodnych. Wymienione elementy nie spełniają przesłanek umożliwiających ich zakwalifikowanie do obiektów budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Oznacza to, że obszary oznaczone w MPZP P jako tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3 nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

MPZP P dla obszaru oznaczonego jako „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” oraz „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” jako przeznaczenie podstawowe ustala park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego. Ustalenia szczegółowe planu precyzują, że na obszarze oznaczonym symbolami ZNp.1, ZNp.2 i ZNp.3 obowiązuje zakaz lokalizacji obiektów budowlanych, za wyjątkiem wskazanych jako dopuszczone w ust. 3. Powołany ust. 3 zawiera katalog różnorodnych form zagospodarowania terenu, w tym m.in. obiekty małej architektury oraz sieci i urządzenia infrastruktury technicznej służące realizacji przeznaczenia, w szczególności elementy niezbędne do funkcjonowania stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych. Takie zapisy oznaczają, że na wskazanych obszarach możliwa jest realizacja obiektów budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Niemniej jednak podstawowe przeznaczenie tych obszarów określone w treści MPZP P wyraźnie wskazuje, że na tym obszarze zlokalizowany będzie przede wszystkim park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego w ramach Parku Krajobrazowego. Oznacza to, że teren będzie wykorzystywany jako park dla zaspokajania potrzeb rekreacyjnych mieszkańców, a przewidziana w planie zabudowa ma jedynie umożliwiać realizację tego podstawowego celu wskazanych terenów. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wcześniej wyroku wydanym w dniu 15 października 2014 roku do sygnatury akt: I FSK 1115/13, możliwość wznoszenia obiektów małej architektury nie powoduje, że teren rekreacyjno- wypoczynkowy staje się terenem przeznaczonym pod zabudowę. Oznacza to, że tereny, dla których MPZP P przewiduje przeznaczenie: „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2” oraz „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3” nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Teren oznaczony w MPZP P jako WS.1 - tereny wód - wody powierzchniowe śródlądowe jest (jak wskazuje samo jego określenie) terenem znajdującym się pod wodą. Jest to obszar zalewu „…”, a więc obszar wód śródlądowych. Należy przyjąć, że jako taki, teren ten nie może zostać zabudowany. Twierdzeniu temu nie przeczą postanowienia MPZP P dopuszczające lokalizację na wskazanym terenie platform i pomostów widokowych, wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, realizację urządzeń zabezpieczających skalne ściany zbiornika, realizację elementów zagospodarowania wskazanych dla stref urządzonej przestrzeni sportów wodnych, realizację ażurowych konstrukcji, elementów zagospodarowania ścian skalnych konstrukcjami ażurowymi oraz do mocowania lin w celu zagospodarowania ścian skalnych.

Tego rodzaju zagospodarowanie stanowić ma jedynie uzupełnienie dla podstawowej funkcji wskazanego obszaru. Ponadto, MPZP P wyraźnie wskazuje, że lokalizacja jakichkolwiek form zagospodarowania obszaru WS.1 musi odbywać się w powiązaniu z terenami oznaczonymi jako ZNp.1, ZNp.2 i ZNp. To oznacza, że w istocie wszelkie obiekty budowlane tj. platformy i pomosty widokowe mogą zostać wybudowane nie na terenach oznaczonych WS.1 i znajdujących się pod wodą, ale na otaczających te tereny obszarach gruntu stałego oznaczonych jako ZNp.1, ZNp.2 i ZNp. 3. W związku z powyższym należy uznać, że teren oznaczony w MPZP P jako WS.1 - tereny wód - wody powierzchniowe śródlądowe nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Stosownie do treści MPZP P dla obszaru zakwalifikowanego jako „ZNp.4 - tereny zieleni - park” jako podstawowe przeznaczenie terenu został przewidziany park w ramach Parku Krajobrazowego. Na terenach zakwalifikowanych jako ZNp.4 MPZP P dopuszcza lokalizację m.in. obiektów małej architektury. Dla tych terenów określono ponadto wskaźnik powierzchni biologicznie czynnej nie mniejszy niż 80%. Wskaźnik powierzchni biologicznie czynnej określany jest dla terenów, na których przewidziana jest zabudowa. Te elementy mogłyby wskazywać, że mamy do czynienia z terenem budowlanym. Należy jednak wziąć pod uwagę, że podstawowym przeznaczeniem tego obszaru jest park. Należy więc przyjąć, że wszelkie dozwolone na nim obiekty małej architektury mają służyć realizacji podstawowej funkcji tego terenu. Dodatkowo wysokość wskaźnika powierzchni biologicznie czynnej wskazuje, że dopuszczalna na tym obszarze zabudowa może zająć nie więcej niż 20% jego powierzchni. Te elementy wskazują, że dopuszczalność wznoszenia na tym obszarze wskazanych obiektów budowlanych nie skutkuje zmianą jego podstawowego przeznaczenia. Oznacza to, że obszar, dla którego MPZP P przewiduje przeznaczenie „ZNp.4 - tereny zieleni - park nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Tereny oznaczone w MPZP P symbolami ZN.2 i ZN. 3 przeznaczone zostały pod zieleń naturalną w ramach Parku Krajobrazowego. Z treści § 15 ust. 1 MPZP P wynika zakaz zabudowy tych terenów, za wyjątkiem lokalizacji na nich elementów niezbędnych do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych takich jak: ścieżki edukacyjne i stanowiska obserwacji gatunków chronionych; szlakami turystycznymi urządzonymi wraz z niezbędnymi zabezpieczeniami; urządzeniami zabezpieczającymi skalne ściany przed następstwami erozji. Z zapisów MPZP P wynika także, że w przypadku terenów oznaczonych jako ZN.2 i ZN.3 wskaźnik terenu biologicznie czynnego nie może być mniejszy niż 99%, co oznacza, że powierzchnia gruntu pokrytego roślinnością wraz z powierzchnią wód powierzchniowych w ogólnej powierzchni danego obszaru nie może być niższa niż 99%. Żaden z wymienionych elementów wskazanych jako dopuszczalne formy zagospodarowania terenu nie spełnia przesłanek umożliwiających zakwalifikowanie go do kategorii obiektu budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. W konsekwencji obszary oznaczone w treści MPZP P symbolami ZN.2 i ZN.3 nie stanowią terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Z opisanego na wstępnie stanu faktycznego wynika, że przedmiotem planowanej umowy sprzedaży i umowy, zamiany są niezabudowane działki leżące w zasadniczej części na obszarze Parku Krajobrazowego, który wchodzi w skład Parków Krajobrazowych. Znaczny ich obszar znajduje się pod powierzchnią zalewu. Zamiar nabycia Nieruchomości przez Gminę wynika z faktu, że mają one wejść w skład obszaru planowanego Parku, a więc mają być one wykorzystywane na cele rekreacji i wypoczynku dla mieszkańców.

Powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadniają stanowisko, że dostawa Nieruchomości leżących na obszarze, którego podstawowe przeznaczenie w MPZP P oznaczono jak: „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - teren do zalesienia ZL.2”, „tereny zieleni- zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3”, „tereny zieleni - las ZL.1”, „tereny zieleni - park ZNp.7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3, „tereny wód-wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4”, „ tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2” korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, jako dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane, pomimo że szczegółowe zapisy tego planu dopuszczają możliwość lokalizacji na tych działkach obiektów małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych oraz innych podobnych obiektów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 3.

Granice obszarów określonych w MPZP P nie pokrywają się z geodezyjnymi granicami działek (Nieruchomości) stanowiących własność Wnioskodawcy. Są wśród nich działki, które leżą na obszarach, w odniesieniu do których MPZP P przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę. W związku z tym powstaje pytanie, czy w takiej sytuacji prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania planowanej transakcji podatkiem od towarów i usług -wyodrębnienie obszaru danej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przepisy prawa nie wskazują bowiem, czy w takim przypadku należy stosować jednolitą klasyfikację całej działki dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak - to czy tę właściwą dla terenów budowlanych, czy też tę właściwą dla terenów niebudowlanych, czy też należy dokonać odrębnego ustalenia kwalifikacji podatkowej tej części działki, która leży na obszarze przeznaczonym pod zabudowę oraz tej części działki, która leży na obszarze nieprzeznaczonym pod zabudowę.

Powyższa kwestia była przedmiotem interpretacji podatkowych wydanych przez organy podatkowe. Warto w tym miejscu w szczególności wskazać na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który w Interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2012 roku, znak IPTPP2/443-725/11-4/IR odpowiadając na pytanie, czy z uwagi na to, że przedmiotem sprzedaży jest wyodrębniona geodezyjnie jedna działka, podatnik sprzedając powyższą nieruchomość powinien zastosować, w części stanowiącej teren rolniczy i zielony zwolnienie w podatku od towarów i usług, natomiast w pozostałej części stanowiącej teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej opodatkowanie według stawki 23%, wyjaśnił: „sprzedaż wyodrębnionej geodezyjnie działki niezabudowanej, w części stanowiącej teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 23%, natomiast w pozostałej części stanowiącej tereny zielone, rolnicze i lasów korzystać będzie ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w Interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2012 roku, znak: IPTPP1/443-1006/11-4/MW przyjął, że „pomimo braku geodezyjnego wydzielenia poszczególnych części nieruchomości, Gmina obowiązana jest do zastosowania prawidłowej stawki VAT przy sprzedaży terenów o różnym przeznaczeniu. Dla ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania należy odnieść się do ustaleń zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Zastosowanie właściwej stawki VAT/zwolnienia z VAT powinno nastąpić proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych części nieruchomości w zależności od ich przeznaczenia. W oparciu o przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że czynność zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu w części odpowiadającej terenowi przeznaczonemu pod zabudowę stawką podstawową, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, tj. 23%, natomiast w części obejmującej tereny bez prawa do zabudowy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Reasumując, dostawa nieruchomości niezabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT w wysokości 23% w części odpowiadającej terenowi przeznaczonemu pod zabudowę, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, natomiast w części obejmującej tereny inne niż przeznaczone pod zabudowę, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”. Z kolei z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2011 roku, znak: IPPP1-443-1240/11-2/MP wynika, iż: „Przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku, gdy transakcja sprzedaży nieruchomości częściowo podlega opodatkowaniu a częściowo korzysta ze zwolnienia od podatku. Do wyliczenia podstawy opodatkowania można przyjąć różne rozwiązania, np. wg klucza powierzchniowego lub wg klucza wartościowego. Każda metoda - czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, jest właściwa. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając specyfikę i indywidualne cechy swojej działalności. Treść wniosku wskazuje, iż Wnioskodawca rozważa możliwość ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o klucz powierzchniowy. Podstawę opodatkowania stanowiłaby proporcjonalnie taka część kwoty należnej z tytułu sprzedaży Nieruchomości (pomniejszona o kwotę należnego podatku), w jakiej powierzchnia działek stanowiących według Studium tereny pod zabudowę pozostaje do powierzchni całej Nieruchomości.” Z przytoczonych powyżej interpretacji podatkowych wynika, iż w przypadku, gdy dana działka położona jest na obszarach objętych różnym przeznaczeniem w planie zagospodarowania przestrzennego, skutkującym tym, że część działki leży na obszarze terenów budowlanych, zaś część na obszarze terenów niebudowlanych, kwalifikacja podatkowa transakcji dotyczącej takiej działki powinna uwzględniać te okoliczności i dla celów opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług powinno nastąpić wyodrębnienie takiej części działki, która będzie traktowana jako część przeznaczona pod zabudowę oraz takiej części działki, która będzie traktowana jako nie przeznaczona pod zabudowę. W konsekwencji w odniesieniu do tej części działki, która będzie traktowana jako nie przeznaczona pod zabudowę, powinno zostać zastosowane zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Z takim stanowiskiem należy się w całości zgodzić. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT do dostawy działek (Nieruchomości) w odniesieniu do tych ich części, którą zgodnie z treścią MPZP P stanowią tereny nie przeznaczone pod zabudowę.

Przepisy prawa podatkowego nie dostarczają wskazówek, jakim kryterium należałoby się kierować przy dokonywaniu podziału działki dla potrzeb wskazanych powyżej. W praktyce organów skarbowych wskazuje się, że do wyodrębnienia obszarów działki dla potrzeb różnych kwalifikacji podatkowych można posłużyć się albo „kluczem powierzchniowym”, albo „kluczem wartościowym”. Przyjęcie „klucza powierzchniowego” sprowadza się do określenia udziału powierzchni przeznaczonej pod zabudowę oraz powierzchni nie przeznaczonej pod zabudowę, w ogólnej powierzchni danej działki. Natomiast posłużenie się „kluczem wartościowym” wiąże się z koniecznością: określenia udziału wartości terenu przeznaczonego pod zabudowę oraz terenu nie przeznaczonego pod zabudowę w wartości całej działki. Organy podatkowe nie przedstawiają żadnych wytycznych wskazujących na sytuacje, kiedy uzasadnione jest posłużenie się „kluczem wartościowym”, a kiedy „kluczem powierzchniowym”, zastrzegają jedynie, aby przyjęta przez podatnika metoda odzwierciedlała stan faktyczny i w konkretnym przypadku była miarodajna (por. wyżej cyt. interpretacja indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2011 roku, znak: IPPP1-443-1240/11-2/MP). W ocenie Wnioskodawcy na potrzeby opodatkowania dostawy Nieruchomości najwłaściwsze będzie posłużenie się kluczem powierzchniowym. W realiach niniejszej sprawy ta właśnie metoda jest miarodajna. Wnioskodawca opierając się na treści operatów szacunkowych jest bowiem w stanie obiektywnie ustalić, jaki procentowy udział w powierzchni danej działki stanowią tereny przeznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, a jaki procentowy udział w powierzchni tej działki stanowią tereny nieprzeznaczone pod zabudowę. Rzeczoznawcy dokonujący oszacowania wartości Nieruchomości określili te dane w odniesieniu do każdej działki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 4.

Jedna z działek należących do Wnioskodawcy jedynie w części została objęta treścią MPZP P. Plan obejmuje jedynie 20% powierzchni tej działki, a wynika z niego, że ok. 19,5% tej powierzchni jest przeznaczona pod zabudowę. Pozostałe ok. 80% powierzchni działki nie zostało objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do tego obszaru nie została też wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. W związku z tym powstaje pytanie, czy w takiej sytuacji prawidłowe jest - dla potrzeb opodatkowania planowanej transakcji

podatkiem od towarów i usług - wyodrębnienie obszaru wskazanej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Należy przypomnieć, że według art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Brak planu zagospodarowania przestrzennego oraz brak decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oznacza, że dany grunt nie spełnia warunków do zakwalifikowania go jako terenu budowlanego dla potrzeb stosowania Ustawy VAT. Definicja zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy VAT ma charakter zamknięty i nie daje podstaw, do kwalifikacji danego terenu jako budowlanego na podstawie jakichkolwiek innych danych niż dane wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego czy decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Stanowisko to jednolicie potwierdzają organy podatkowe.

Dla przykładu warto wskazać interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 5 marca w sprawie toczącej się do znaku: IPTPP1/443-837/13-7/RG oraz interpretację indywidualną z dnia 12 listopada 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w sprawie toczącej się do znaku: ITPP2/443-1143/14/AJ.

W konsekwencji należy uznać, że powierzchnia przedmiotowej działki w tej części, w jakiej nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego powinna zostać uznana za grunt inny niż budowlany. Pozostała część działki, objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, powinna być kwalifikowana zgodnie z zasadami wskazanymi wyżej w stanowisku Wnioskodawcy odnoszącym się do pytania nr 3. Z uwagi na powyższe, dostawa wskazanej działki, w zakresie, w jakim teren tej działki nie został objęty treścią MPZP P oraz w zakresie, w jakim dla tego terenu MPZP P przewiduje przeznaczenie określone jako inne niż teren przeznaczony pod zabudowę, należy uznać za dostawę terenów niezabudowanych innych niż budowlane, a w konsekwencji za transakcję zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa tej części działki, dla której MPZP P przewiduje przeznaczenie pod zabudowę.

Dla potrzeb ustalenia poszczególnych części działki zasadne jest posłużenie się tzw. „kluczem powierzchniowym” z uwagi na okoliczności oraz wedle zasad opisanych powyżej w stanowisku Wnioskodawcy odnoszącym się do pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz wyroku WSA w Krakowie z 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 i NSA z 19 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1992/16 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu 23 lutego 2016 r., tj. w dniu wydania interpretacji indywidualnej znak: IBPP2/4512-942/15/KO, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 lipca 2016r. znak I SA/Kr 610/16 i Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 19 października 2018 r. znak I FSK 1992/16.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2015 r., poz. 199 ze zm.).

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów art. 4 ust. 2 powołanej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16 stwierdził, że „Organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług przyjmując, że „terenem budowlanym” będą również takie działki dla których szczegółowe warunki zabudowy przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczały pomocniczo wzniesienie różnorakich obiektów budowlanych (małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych itp.), pomimo że podstawowe przeznaczenie (ustalone na podstawie symboli wprowadzanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego) było inne niż „pod zabudowę”.

Przedmiotem sporu była bowiem przede wszystkim wykładnia art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług definiującego „tereny budowlane”. Interpretacja spornego przepisu miała z kolei znaczenie dla zastosowania lub niezastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy.

(…) stosując definicję „terenów budowlanych” zawartą w ustawie o podatku od towarów i usług należało przyjąć - i co do tego strony były zgodne - że zwolnione z podatku były dostawy terenów niezabudowanych z wyjątkiem takich, które zostały „\`(...)\`przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu\`(...)\`”.

Ustawodawca podatkowy nie dostrzegł jednak, na co również zwracały uwagę obydwie strony sporu, że w istocie odwołując się do przepisów dotyczących zagospodarowania przestrzennego, nie zdefiniował z jakim rodzajem „zabudowy” czy też, jak właściwie należałoby uściślić, z jakim rodzajem „przeznaczenia pod zabudowę” wiązać będzie się podatkowe określenie „terenu budowlanego”. Ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym określająca m.in. sposób „przeznaczania terenów na określone cele” (art. 1 ust. 1 pkt 2) nie zawiera bowiem w tym zakresie żadnych definicji.

W ocenie Sądu kluczowe dla wykładni przepisu podatkowego w rozpatrywanym sporze są dwa słowa „przeznaczone” i „zabudowę”, i pełnią one równoprawną rolę. Z jednej więc strony istotne jest przeznaczenie działki gruntowej określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu), z drugiej - tym przeznaczeniem musi być zabudowa, a nie np. inny dopuszczalny sposób zagospodarowania działki.

Odwołując się do wykładni systemowej zewnętrznej należy zauważyć, że przeznaczenie działki w planach zagospodarowania przestrzennego określa się w formie tekstowej i graficznej poprzez m.in. symbol literowy i numer wyróżniający go spośród innych terenów zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie wymaganego zakresu projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (Dz. U. Nr 164, poz. 1587). Przepis ten stanowi, że ustalenia dotyczące przeznaczenia terenów powinny zawierać określenie przeznaczenia poszczególnych terenów lub zasad ich zagospodarowania, a także symbol literowy i numer wyróżniający go spośród innych terenów. Z kolei zgodnie z § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia podstawowe barwne oznaczenia graficzne i literowe dotyczące przeznaczenia terenów, które należy stosować na projekcie rysunku planu miejscowego, określa załącznik nr 1 do tegoż rozporządzenia. Znajdująca się tamże tabela określa sposób oznaczania konkretnego przeznaczenia terenów - wymieniając tereny: zabudowy mieszkaniowej, usługowej (w tym tereny sportu i rekreacji - kreskowane na zielono-czerwono), użytkowane rolniczo, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zieleni i wód, komunikacji, infrastruktury technicznej. Zaznaczyć też należy, że zgodnie z § 9 ust. 4 ww. rozporządzenia w zależności od specyfiki i zakresu ustaleń dotyczących przeznaczenia terenów oraz granic i linii regulacyjnych, dopuszcza się stosowanie na projekcie rysunku planu miejscowego uzupełniających i mieszanych oznaczeń barwnych i jednobarwnych oraz literowych i cyfrowych.

W ocenie Sądu skoro tereny zieleni i wód wymienione punkcie 6 tabeli znajdującej się w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia nie zostały określone jako „pod zabudowę” to nie należy ich traktować jako „terenów budowlanych” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. (…)

Wątpliwości co do wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług pogłębiają zapisy ww. uchwały nr … Rady Miasta z dnia 10 października 2012 r. posługujące się różnymi definicjami, a to: „przeznaczeniem terenu, przeznaczeniem podstawowym, przeznaczeniem uzupełniającym oraz np. nieprzekraczalną linią zabudowy lub powierzchnią zabudowy odwołującymi się do zabudowy budynkami. Podkreślić należy, że ww. uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania obszaru „P” ma charakter przepisów prawa miejscowego, a więc jej treść powinna była zostać uwzględniona z urzędu przy dokonywaniu wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie budzi bowiem wątpliwości w orzecznictwie, ale i praktyce organów, że jeżeli wykładnia przepisów niepodatkowych wpływa na prawa i obowiązki podatkowe - to organy podatkowe nie mogą zawężać się wyłącznie do przepisów zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w nich uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość (por. mutatis mutandis pogląd zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 14 listopada 2014 r., II FSK 2524/12). Z zapisów znajdujących się w ww. uchwale Rady Miasta wynika, że przykładowo na terenach zieleni występuje, co do zasady, zakaz lokalizacji obiektów budowlanych z wyjątkiem dopuszczonych obiektów określonych w konkretnych zapisach szczegółowych (§ 15 ust. 5 uchwały). Powyższe oznacza, że właściwie nie można w sposób nie budzący wątpliwości rozstrzygnąć, czy tereny, na których jedynie dopuszczono w ograniczonym zakresie budowę obiektów budowlanych i zakazano pozostałej zabudowy, są traktowane jako „tereny budowlane” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadny był również zarzut naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że odpowiedź na pytanie nr 3 była bezprzedmiotowa. Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynika jasno, że organ uznał, że Spółka w ogóle nie jest właścicielem działki (opisanej we wniosku) przeznaczonej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części pod zabudowę, a w części na inny cel niż pod zabudowę. Wnioski organu wynikały jednak nie tyle z opisu działek, co błędnej wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1992/16 stwierdził, że „Bezspornym jest, że w świetle powyższych przepisów o warunkującym zastosowanie zwolnienia podatkowego przeznaczeniu terenów, dla których sporządzono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decydują zapisy tegoż planu.

Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, iż niewłaściwie Minister Finansów rozstrzygające znaczenie z punktu widzenia klasyfikacji gruntu jako budowlanego przypisał wskazanemu w planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczalnemu (szczegółowemu) przeznaczeniu gruntu, nie zaś przeznaczeniu podstawowemu.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2015 r., poz. 199), w miejscowym planie określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

W orzecznictwie sądowym za dopuszczalne uznaje się określenie w planach zagospodarowania przestrzennego, z uwagi na brak takiego zakazu oraz specyfikę danych terenów, czy też preferencje lokalnej społeczności, mieszanego przeznaczenia terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, aczkolwiek jedynie gdy funkcje te nie różnią się od siebie w sposób zasadniczy i wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2006 r. sygn. akt I OSK 1278/06; dostępny j.w.).

Uprawniony jest więc wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Tak też prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji.

Brak jest legalnej definicji pojęcia „grunty przeznaczone pod zabudowę”, co słusznie podkreślił WSA. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może jednak budzić wątpliwości, że samo to pojęcie jednoznacznie wskazuje na określony cel, w jakim dane grunty winny być wykorzystane (zagospodarowane). Celem tym (przeznaczeniem) musi być zabudowanie gruntu, np. budynkami mieszkalnymi lub usługowymi, czy też budowlami, nie zaś jego wykorzystanie w inny sposób.

Opisując zdarzenie przyszłe we wniosku o wydanie interpretacji Spółka wyjaśniła, że zgodnie z uchwałą nr … Rady Miasta w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „P”, zadaniem szczegółowym planu jest umożliwienie wykorzystania tego rejonu na publiczne cele rekreacyjne, wypoczynkowe i sportowe, przy uwzględnieniu jego wartości przyrodniczych m.in. w zakresie form ochrony przyrody określonych odrębnymi przepisami. Do takiego przeznaczenia rejonu objętego uchwalonym planem zagospodarowania przyporządkowano przeznaczenie przedmiotowych gruntów, a mianowicie „tereny zielone” i „tereny wód”.

We wniosku o wydanie interpretacji Spółka podała również, że „Ustalenia szczegółowe” zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego („P”) określają „zasady zagospodarowania poszczególnych obszarów oznaczonych odnośnymi symbolami”, wskazując dopuszczalne sposoby ich zagospodarowania. Zauważyć należy, że zasady te określają nie tylko dopuszczalne obiekty, jakie mogą być zlokalizowane na przedmiotowym gruncie, związane z jego zasadniczym przeznaczeniem, ale też zakazują lokalizacji obiektów budowlanych, które celowi temu nie służą, przykładowo innych niż będące elementami niezbędnymi do zagospodarowania terenu dla celów dydaktycznych (ZN.1, ZN2, ZN.3). Potwierdza to, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego samo w sobie umiejscowienie na spornych działkach obiektów budowlanych nie może mieć wpływu na ich podstawowe przeznaczenie. Minister Finansów skoncentrował się na fakcie, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na przedmiotowych gruntach mogą powstać określone obiekty budowlane. Niezasadnie pominął jednakże charakter tych obiektów jako służących realizacji podstawowego przeznaczenia gruntu.

3.6. Podkreślając zaś, iż „z żadnego przepisu nie wynika, że przeznaczenie danej działki należy ograniczyć wyłącznie do jej podstawowego zakresu”, Minister Finansów nie bierze pod uwagę tego, że nie ma też przepisu, który za tereny przeznaczone pod zabudowę nakazywałby uznać każdy grunt, na którym w świetle planu zagospodarowania przestrzennego możliwe jest zlokalizowanie jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Tymczasem wykładnia prezentowana przez Ministra Finansów, na której skutki praktyczne zwrócił uwagę również Sąd pierwszej instancji, umożliwiałaby uznanie za tereny budowlane wszelkich terenów, na których w ramach dopuszczalnego (nie zaś podstawowego) przeznaczenia, przewidziano umieszczenie jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Uprawniony jest wniosek, że definiując pojęcie terenów budowlanych ustawodawca odwołał się do zapisów planów zagospodarowania przestrzennego, ponieważ przede wszystkim wskazują one podstawowe przeznaczenie danego terenu, które należy zatem uznać za istotne dla oceny prawa do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Jeżeli bowiem na danym obszarze miałyby się znaleźć się obiekty o przeznaczeniu innym niż podstawowe, obszarowi właściwemu dla tych obiektów nadaje się inne przeznaczenie (…).

3.7. Sąd pierwszej instancji prawidłowo zinterpretował art. 2 pkt 33 u.p.t.u., zawierający definicję terenów budowlanych, na potrzeby określenia zakresu zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., z którego to zwolnienia wyłączone zostały dostawy terenów budowlanych. Skoro zatem przedmiotowe grunty (tereny zielone i tereny wód) nie stanowią terenów budowlanych, jako że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie zostały przeznaczone pod zabudowę, wyłączenie powyższe nie ma do nich zastosowania.”

Mając na uwadze stanowiska sądów administracyjnych przedstawione w zapadłych w przedmiotowej sprawie w ww. wyrokach WSA w Krakowie o sygn. akt I SA/Kr 610/16 i NSA o sygn. akt I FSK 1992/16 należy stwierdzić, że w zakresie ustalenia czy dla potrzeb określenia charakteru niezabudowanej nieruchomości jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany należy uwzględniać określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu, które ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają.

W związku z powyższym dostawa niezabudowanych działek nr 149, 192, 193, 194, 197, 191/6, 191/10, 191/8, 191/1, 191/12 (79% powierzchni działki oznaczonej m.in. jako WS.1 - 73%, ZNp.2 - 5,7%, ZN.1 - 0,2%, ZNp.3 - 0,1%), 191/13, 191/3 (ok. 0,5% powierzchni działki oznaczonej jako WS.1 - 0,5%), których podstawowe przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono m.in. jako „tereny zieleni - park - ZNp.6”, „tereny zieleni - zieleń naturalna wraz z okresowymi zbiornikami wodnymi ZN.3”, „tereny zieleni - park ZNp. 7”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.1”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.2”, „tereny zieleni - park w powiązaniu ze ścianami skalnymi zbiornika wodnego - ZNp.3”, „tereny wód - wody powierzchniowe - WS.1”, „tereny zieleni - park - ZNp.4” „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.1” oraz i „tereny zieleni - zieleń naturalna ZN.2”, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, gdyż podstawowe przeznaczenie ww. działek wskazuje na niebudowlane ich przeznaczenie. Zatem oznacza to, że grunt ten nie jest przeznaczony pod zabudowę, a jak wskazano wyżej należy uwzględniać zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu, co ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Odnośnie zastosowania przez Wnioskodawcę odpowiedniego klucza alokacji w przypadku dostawy:

*   niezabudowanej działki leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę (pytanie nr 3),
*   niezabudowanej działki leżącej częściowo na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tego obszaru przeznaczenie pod zabudowę, a w pozostałym zakresie leżącej na obszarze nie objętym żadnym planem zagospodarowania przestrzennego (pytanie nr 4)

należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy częściowo działki opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo działki korzystającej ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem w tej sytuacji dopuszczalne są różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości zastosować do nich właściwe stawki, lub według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części – opodatkowane VAT i korzystające ze zwolnienia od podatku.

Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny, jest właściwa.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować czy jest to metoda miarodajna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.

Jeżeli zatem zastosowanie przez Wnioskodawcę klucza podziału powierzchniowego będzie odzwierciedlać stan faktyczny i będzie w konkretnej sytuacji Wnioskodawcy metodą najbardziej miarodajną i wiarygodną, to nic nie stoi na przeszkodzie aby Wnioskodawca taką metodę zastosował.

Ocena prawidłowości postępowania Wnioskodawcy w kwestii zastosowania odpowiedniego klucza podziału może być natomiast dokonana wyłącznie przez właściwy organ podatkowy lub organ kontroli celno-skarbowej w toku kontroli, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego w oparciu o przedstawiony we wniosku opis, a nie o zebrany w sprawie materiał dowodowy. Organ wydający interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego.

Odnosząc się do zastosowania klucza powierzchniowego w przypadku dostawy niezabudowanej działki nr 191/12 leżącej na obszarach, w odniesieniu do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, należy dokonać wyodrębnienie obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast odnosząc się do zastosowania klucza powierzchniowego przy dostawie działki niezabudowanej nr 191/3, której około 80% powierzchni nie zostało objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania tej działki należy zauważyć, że brak planu zagospodarowania przestrzennego oraz brak decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu oznacza, że ten grunt nie spełnia warunków do zakwalifikowania go jako terenu budowlanego, dostawa tego terenu jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy. Natomiast w odniesieniu do pozostałych 20% powierzchni działki, do których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje różne przeznaczenia, tj. częściowo przeznaczenie pod zabudowę, a częściowo przeznaczenie inne niż pod zabudowę, należy dokonać wyodrębnienia obszaru tej działki, którego dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz obszaru, którego dostawa na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, jeżeli przyjęty przez Wnioskodawcę klucz podziału powierzchniowego będzie najbardziej miarodajny w tej konkretnej sprawie, to jego zastosowanie należy uznać za właściwe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3 i 4 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej wyrokiem WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 610/16, tj. w dniu 23 lutego 2016 r.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.