Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.737.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-31
Teza: opodatkowanie stawką 23% aportu sieci do spółki z o.o. oraz prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z rozbudową sieci
Słowa kluczowe: aport; gmina; infrastruktura; odliczenia; sieć
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.) uzupełnionym pismem z 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania stawką 23% aportu sieci do spółki z o.o. – **jest prawidłowe**,
*   prawa do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z rozbudową sieci – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką 23% aportu sieci do spółki z o.o. oraz prawa do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z rozbudową sieci. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 grudnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.737.2019.1.MD.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 18 grudnia 2019 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez własne jednostki budżetowe. Od dnia 1 stycznia 2017 r. dokonuje rozliczenia podatku VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT „wstecz” – tj. od stycznia 2012 do grudnia 2015 r., natomiast za okres od stycznia 2016 r. do grudnia 2016 r. dokona centralizacji do dnia 31 grudnia 2019 r., zgodnie ze złożoną informacją z dnia 29 grudnia 2016 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M.

Gmina zrealizowała projekty pn:

1.  „Przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej ….”,
2.  „Rozbudowa sieci kanalizacji sanitarnej …..”.

Wskazana inwestycja jest współfinansowana z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich 2014-2020 w ramach poddziałania 7.2 – „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii operacje typu Gospodarka wodno-ściekowa”.

Współfinansowanie nie dotyczyło kwot podatku VAT.

Gmina nie dokonała jeszcze odliczeń podatku VAT związanego z realizacją wskazanego projektu. Po zrealizowaniu inwestycji, Gmina wniesie przedmiotowy majątek (dalej Sieć lub infrastruktura wodno-kanalizacyjna) do Zakład Wodociągów i Kanalizacji w M. sp. z o.o. (dalej: Spółka). Spółka ta jest spółą komunalną ze 100% udziałem Gminy.

Wniesienie Sieci do Spółki ma nastąpić w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu). Obiekty, które mają zostać przekazane w formie aportu do Spółki tj. sieć wodociągowa i sieć kanalizacyjna będą stanowić/stanowią budynki, budowle lub ich części zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2018.1202 - j.t., z późn. zm.).

Wniesienie aportu ma nastąpić – z uwzględnieniem konieczności dopełnienia stosownych procedur oraz zobowiązań – w najkrótszym możliwym terminie po wytworzeniu sieci. Wytworzona sieć nie będzie wykorzystywana uprzednio (przed aportem) przez Gminę do jakichkolwiek innych czynności.

W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących wyjaśnień.

Na fakturach związanych z realizacją inwestycji figuruje Wnioskodawca, tj. Gmina.

Wartość nominalna udziałów, jakie otrzyma Gmina po przekazaniu aportem Sieci, tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (sieci wodociągowej wraz z przyłączami oraz budynkiem hydroforni, zbiornikiem wody pitnej, komorą redukcyjno-wodomierzowej sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami domowymi do granic działek) odpowiada wartości ww. infrastruktury przekazanej przez Gminę ww. Spółce.

Spółka będzie zobligowana do dodatkowego świadczenia pieniężnego wobec Gminy, odpowiadającemu wartości podatku VAT.

Wnioskodawca przekazuje poniżej wykaz obiektów wraz z oznaczeniem według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.:

1.  Wodociąg: Sekcja 2. Dział 22, grupa 222, klasa 2222 – budowla
2.  Kanalizacja: Sekcja 2. Dział 22, grupa 222. klasa 2222 – budowla
3.  Hydrofornia: Sekcja 2, Dział 24, grupa 242, klasa 2420 – budowla
4.  Komora: Sekcja 2. Dział 24, grupa 242. klasa 2420 – budowla
5.  Zasilanie: Sekcja 2. Dział 22, grupa 242. klasa 2224 – budowla
6.  Zbiornik: Sekcja 1, Dział 12, grupa 2125, klasa 1252 – budynek

Gmina pragnie wskazać, że w celu zachowania przejrzystości opisu zarówno stanu fak¬tycznego, stanowiska wnioskodawcy jak i jego uzasadnienia wprowadziła nazewnictwo „sieci” oraz „infrastruktura wodno-kanalizacyjna”. Zostało wprowadzone poprzez wskazanie, że przedmiotowy majątek będzie nazywany „Sieć lub infrastruktura wodno-kanalizacyjna”.

W związku z tym pod pojęciem sieci należy rozumieć:

Przebudowaną i rozbudowaną sieć wodociągową w miejscowości W. z przyłączami oraz przebudowany i zmodernizowany budynek hydroforni, zbiornik wody pitnej, komorę redukcyjno-wodomierzową wraz z zasilaniem w energię elektryczną systemu sterowania i monitorowania, a także rozbudowaną sieć kanalizacji sanitarnej w miejscowości B. wraz z przyłączami domowymi do granic działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność wniesienia przez Gminę aportem sieci do spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów według 23% stawki?
2.  Jeżeli czynność wniesienia przez Gminę aportem sieci do spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT, to czy Gminie, w związku z przedmiotową czynnością, będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z rozbudową sieci?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z 18 grudnia 2019 r.):

Ad. 1

Czynność aportu rozbudowanej w ramach inwestycji sieci wodociągowej kanalizacyjnej, bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania do Spółki, będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową 23%.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Wniesienie do Spółki rozbudowanej sieci kanalizacyjnej i wodociągowej będzie stanowić czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.1/2-4361/4/06: „Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia lub zmiany umowy spółki)”. Należy podkreślić, że w efekcie powyższego Gmina będzie działać jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a sama czynność aportu będzie wyczerpywać znamiona odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust 1 ustawy o VAT. Ponieważ, będziemy mieć do czynienia z przeniesieniem prawa władania rzeczą jak właściciel na rzecz spółki, w zamian za wynagrodzenie (udziały).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.432.2018.3.KO, gdzie stwierdzono „W tym miejscu należy pokreślić, że zwolnieniem od podatku, nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem nieruchomości, będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów. Zatem czynność wniesienia aportu w postaci odcinków sieci wodociągowej przez Gminę do Spółki jest opodatkowana, jednakże sposób jej opodatkowania zależy od tego co jest przedmiotem aportu.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.507.2018.1.AW: „Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.”

Należy, wskazać że dokonanie aportu będzie wypełniało przesłanki pierwszego zasiedlenia przez co nie będzie mieć zastosowania zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnienie dot. dostawy budynków. O fakcie uznania aportu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej jako dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia, świadczą liczne potwierdzenia analogicznych stanowisk w interpretacjach indywidualnych, między innymi:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.31.2018.2.JM, w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) aport Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, który nastąpi po jego oddaniu do użytkowania, zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W związku z powyższym aport ww. budowli nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Aport ww. budowli nie korzysta/nie będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a (\`(...)\`). Dostawa tej budowli nie korzysta/nie będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie będzie ona wykorzystywana przez Gminę przed dokonaniem aportu wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku. Tym samym aport Infrastruktury wodnokanalizacyjnej, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jest/będzie opodatkowany stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.303.2018.3.APR w której organ wskazał, że: „Należy wyjaśnić, że wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a czynność ta uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów, przy tym jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel). Zatem dokonując aportu nowobudowanej infrastruktury do spółki gminnej (sieci kanalizacyjnej w miejscowości\`(...)\`.), Gmina dokona czynności opodatkowanej (dostawy budowli). Jednocześnie aport ten nie będzie korzystał z żadnego ze zwolnień od podatku przewidzianych dla dostawy budynku/budowli lub ich części - w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy - gdyż nie będą spełnione przesłanki określone w tych przepisach (wytworzona infrastruktura zostanie przekazana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej wytworzeniu).”
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.754.2017.1.AJ w której organ potwierdził, że: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że aport sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej, który nastąpi niezwłocznie po wybudowaniu ww. infrastruktury (po podjęciu stosownej uchwały), zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy będzie opodatkowany 23% stawką podatku od towarów i usług.”

Konkludując, planowana transakcja aportu zmodernizowanej w ramach Inwestycji infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do Spółki sp. z o.o. będzie stanowić pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową z uwagi na niespełnienie przesłanek do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Ad. 2

W związku z zamiarem wniesienia aportem rozbudowanej w ramach inwestycji przebudowanej i rozbudowanej sieci wodociągowej w miejscowości W. z przyłączami oraz przebudowanego i zmodernizowanego budynku hydroforni, zbiornika wody pitnej, komory redukcyjno-wodomierzowej wraz z zasilaniem w energię elektryczną systemu sterowania i monitorowania, a także rozbudowanej sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości B. wraz z przyłączami domowymi do granic działek po oddaniu ich do użytkowania do Spółki, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na inwestycję w pełnej wysokości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu, których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Stosownie do art. 15 ust. I ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Aport będzie stanowił odpłatną dostawę towarów i usług (patrz: uzasadnienie do pytania nr 1). Naliczenie podatku należnego oraz istniejący od początku zamiar wykorzystania sieci do czynności opodatkowanych przesądza o prawie Gminy do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację inwestycji.

Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj: aport mienia do Spółki).

Stanowisko to znajduje mocne oparcie w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE: „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17 i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania.” (por. wyrok w sprawie C- 268/83 Rompelman). „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwalą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-l 10/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting – INZO).

Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. lPTPP4/443-598/13-4/UNr stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).” Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.

Brak jest także przesłanek negatywnych do odliczenia, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. Należy także wskazać, że z racji faktu wykorzystania inwestycji w całości do celów opodatkowanych nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (86 ust. 2a-2h, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT).

Prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na infrastrukturę wytworzoną w ramach inwestycji (przebudowana i rozbudowana sieć wodociągowa w miejscowości W. z przyłączami oraz przebudowany i zmodernizowany budynek hydroforni, zbiornik wody pitnej, komorę redukcyjno-wodomierzową wraz z zasilaniem w energię elektryczną systemu sterowania i monitorowania, a także rozbudowaną sieć kanalizacji sanitarnej w miejscowości B. wraz z przyłączami domowymi do granic działek), która następnie będzie przedmiotem aportu potwierdził przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.388.2018.1.EZ w której wprost potwierdził, że: „Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych na wytworzenie Infrastruktury kanalizacyjnej, (która ma zostać wniesiona aportem do Spółki), będą/są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem Wnioskodawca dokonując wytworzenia Infrastruktury kanalizacyjnej działa/będzie działał jako podatnik VAT, a wydatki ponoszone w związku z budową ww. infrastruktury służą/będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, tj. będą przedmiotem aportu, który – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie podlegał opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT. Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową Infrastruktury kanalizacyjnej.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku tj. Sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej), w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców łub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w po zrealizowaniu inwestycji, Gmina wniesie przedmiotowy majątek (Sieci) do Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w M. sp. z o.o. Spółka ta jest spółą komunalną ze 100% udziałem Gminy. Wniesienie Sieci do Spółki ma nastąpić w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu). Obiekty, które mają zostać przekazane w formie aportu do Spółki będą stanowić/stanowią budynki, budowle lub ich części zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Wniesienie aportu ma nastąpić – z uwzględnieniem konieczności dopełnienia stosownych procedur oraz zobowiązań – w najkrótszym możliwym terminie po wytworzeniu sieci. Wytworzona sieć nie będzie wykorzystywana uprzednio (przed aportem) przez Gminę do jakichkolwiek innych czynności. Wartość nominalna udziałów, jakie otrzyma Gmina po przekazaniu aportem Sieci, tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (sieci wodociągowej wraz z przyłączami oraz budynkiem hydroforni, zbiornikiem wody pitnej, komorą redukcyjno-wodomierzowej sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami domowymi do granic działek) odpowiada wartości ww. infrastruktury przekazanej przez Gminę ww. Spółce. Spółka będzie zobligowana do dodatkowego świadczenia pieniężnego wobec Gminy, odpowiadającego wartości podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania stawką 23% VAT czynności wniesienia aportem ww. sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) do Spółki z o.o.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do spółki z o.o. sieci tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która powstanie po zrealizowaniu opisanych inwestycji ma charakter cywilnoprawny.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności aportu ww. sieci tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, dokonanego przez Gminę do Spółki z o.o., nie działa ona jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak wynika z opisu sprawy, obiekty, które mają zostać przekazane w formie aportu do Spółki będą stanowić/stanowią budynki, budowle lub ich części zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane. Wniesienie aportu ma nastąpić w najkrótszym możliwym terminie po wytworzeniu sieci. Wytworzona sieć (infrastruktura wodno-kanalizacyjna) przed wniesieniem aportem nie będzie wykorzystywana przez Gminę do jakichkolwiek innych czynności.

Analizując ww. informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że wniesienie przez Gminę aportem do spółki z o.o. powstałej w ramach projektu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (sieci), nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z przedstawionego opisu sprawy – infrastruktura ta nie będzie przed planowaną dostawą (aportem) użytkowana przez Gminę. Tym samym dostawa (wniesienie aportem) ww. sieci nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym w odniesieniu do ww. sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej), do których nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy powtórzyć, że z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy dokonać rozstrzygnięcia czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina realizuje inwestycję z zamiarem odpłatnego przekazania w drodze aportu powstałej infrastruktury (sieci) na rzecz Spółki, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu.

Zatem Gminie – zgodnie z art. 86 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki na inwestycje związaną z rozbudową/przebudową powyższej infrastruktury.

W konsekwencji, w ocenie Organu, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie są spełnione, gdyż Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków na rozbudowę/przebudowę ww. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Zatem w przedmiotowej sprawie dla planowanej dostawy (aportu) sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. sieci (infrastruktura) nie są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Podsumowując, czynność wniesienia aportem ww. sieci (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej), podlega opodatkowaniu stawką 23% jako odpłatna dostawa towarów.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do pytania czy Gminie, w związku z przedmiotową czynnością, będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z rozbudową sieci, jak powyżej już wskazano w niniejszym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina realizuje inwestycję z zamiarem odpłatnego przekazania w drodze aportu powstałej infrastruktury na rzecz Spółki. A jak wykazano powyżej czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23%.

Zatem Gminie – zgodnie z art. 86 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją opisanych inwestycji. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.