Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.305.2023.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Ustalenie możliwości skorzystania z ulgi B+R.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; koszt-koszty kwalifikowane; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 29 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność Wnioskodawcy w ramach projektu 1 stanowi/będzie stanowić działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. Ulgę B+R;
*   działalność Wnioskodawcy w ramach projektu 2 stanowi/będzie stanowić działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a ust.26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. Ulgę B+R;
*   koszty pracownicze poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz projektu 2 będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT oraz
*   koszty materiałów poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 13 lipca 2023 r (data wpływu 19 lipca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca :

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka") jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ust. 1 ustawy o CIT pod nazwą Grupa Kapitałowa X, zawartej (…) roku na okres trzech lat podatkowych począwszy od (…) roku. Wnioskodawca pełni funkcję spółki dominującej w ramach podatkowej grupy kapitałowej oraz jest również zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie (…) oraz serwisu tych produktów.

W ramach prowadzonej działalności Spółka realizuje również poniższe projekty wewnętrzne o nazwie:

*   (\`(...)\`) X - Akwizycja Danych Produkcyjnych X (dalej: „Projekt 1")
*   System regałowo-transportowy do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym (dalej: „Projekt 2").

Przedmiot niniejszego wniosku dotyczy jedynie działalności w zakresie Projektu 1 i Projektu 2.

Projekt 1

Założenia oraz prace w ramach Projektu 1

Celem niniejszego projektu było zaprojektowanie oraz utworzenie elektronicznego systemu gromadzenia danych rejestrującego dokładny czas przestoju maszyn, przyczyn tych przestojów, informowania o nich operatora oraz zapisywania tej informacji w sposób elektroniczny.

Niniejszy system przyczynić ma się do poprawy efektywności i wydajności maszyn produkcyjnych poprzez skoncentrowanie uwagi pracowników na najbardziej krytycznych obszarach płynności produkcyjnej. Skutkiem realizacji projektu jest wypracowanie mierników produkcyjnych, umożliwiających łatwiejsze zarządzanie i poprawę wyników pracy. Na potrzeby niniejszego celu wyznaczono mierniki efektywności wykorzystania maszyn.

Projekt został podzielony na trzy etapy:

1\. Etap testowy - zbieranie informacji za pomocą formularzy i ich analiza.

W tym etapie projektu wyznaczone zostało kilka maszyn pilotażowych - dwie maszyny na dziale zszywek oraz dwie maszyny na dziale gwoździ. Każdy dział wyznaczył zespół specjalistów - mistrzów, operatorów i brygadzistów, którzy określili główne przestoje dla wybranych maszyn. Następnie w oparciu o tę listę przygotowano specjalne formularze do wypełniania przez operatorów, zbierające informacje o wszystkich zdarzeniach mających wpływ na ciągłość pracy maszyny.

2\. Etap prototypowy - zbieranie informacji z wykorzystaniem systemu elektronicznego z panelami dotykowymi oraz programowalnymi sterownikami logicznymi (PLC) na wybranych stanowiskach.

W związku z realizacją tego etapu na stanowisku pracy operatora zamontowane zostały specjalnie zaprogramowane ekrany dotykowe zawierające oprogramowanie wytworzone przez pracowników Wnioskodawcy służące identyfikacji przyczyn przestojów. W tym przypadku pracownik nadzorujący daną maszynę i wykrywający jej przestój zobowiązany był do wprowadzenia za pomocą ekranu dotykowego i wytworzonego oprogramowania informacji o czasie trwania przestoju, dacie i godzinie jego rozpoczęcia oraz zakończenia.

Dla każdego z przestojów przyporządkowany był dedykowany przycisk służący do opisania go przyczyną, który przenosił operatora do kolejnego ekranu, zawierającego powody przestojów (takie powody to między innymi: „pękająca taśma", „wymiana szpuli", „błąd napędu taśmy" czy awaria elektroniki). Dla zwiększenia wygody obsługi przyciski zostały kolorystycznie podzielone na kategorie - przestoje podstawowe, awarie, przezbrojenia, czynności serwisowe. W przypadku wyboru przezbrojenia użytkownik pytany jest o docelowy produkt. Informacja ta pozwala na przypisywanie przestojów do konkretnego produktu.

Następnie wytworzone oprogramowanie zostało zmodyfikowane oraz ulepszone w ramach nowych funkcjonalności polegających w szczególności na dodaniu:

1\. element interfejsu informujący o trwającym przestoju,

2\. informacje o udziale czasu przestojów do ogólnego czasu zmiany,

3\. zatrzymanie maszyny, gdy operator nie dokonał opisu przyczyn przestoju,

4\. edycji poprzedniego powodu przestoju,

5\. podział trwającego przestoju z różnych przyczyn,

6\. zmodyfikowanie listy przestojów i podział na różne kategorie,

7\. możliwość ręcznego dodania komentarza w zakresie przyczyny danego przestoju,

8\. ograniczenie możliwości przełączania produktu w zależności od przezbrojenia maszyny,

9\. rozróżnienie funkcjonalności w zależności od poziomu uprawnień,

10\. podsumowanie przestojów o najdłuższym czasie na danej zmianie.

3\. Etap końcowy - rozbudowanie systemu zbierania danych o wydarzeniach związanych z produkcją w całym zakładzie.

Dane zebrane w ten sposób zostały zaimportowane i przeanalizowane z wykorzystaniem MS Excel. Zaprogramowane zostało połączenie danych, w wyniku którego jedna kolumna tabeli oznaczała jeden rodzaj produktu na danej zmianie i zawierała informacje o wszystkich przestojach jakie miały miejsce w trakcie jego produkcji.

Zespół projektowy

Do realizacji niniejszego projektu powołano zespół osób realizujących poszczególne zadania.

W skład wspomnianego zespołu wchodzili:

Kierownik projektu - odpowiedzialny w szczególności za:

1\. opracowanie koncepcji projektowej,

2\. przygotowanie wstępnego projektu,

3\. opracowanie i prowadzenie warsztatu projektowego z kierownikami i pracownikami działów,

4\. wytypowanie komponentów niezbędnych do realizacji projektu,

5\. ocenę pracochłonności i kosztów realizowanego projektu,

6\. fizyczny montaż komponentów (kable, ekrany, czytniki),

7\. programowanie prototypu oraz jego testy,

8\. warsztaty i szkolenia z operatorami maszyn,

9\. programowanie wersji właściwej, jej testy oraz koordynację wdrożenia ostatecznego projektu ze wsparciem firm zewnętrznych.

Analityk - odpowiedzialny w szczególności za:

1\. stworzenie bazy zbierającej dane produkcyjne,

2\. opracowanie i wsparcie w prowadzeniu warsztatu projektowego z kierownikami i pracownikami działów,

3\. projekty widoków danych,

4\. programowanie aplikacji ekranowej prototypu oraz aplikacji ekranowej właściwej.

Inżynierowie, z których każdy:

1\. określa podstawowe założenia aplikacji,

2\. identyfikuje czasy nieprodukcyjne,

3\. opracowuje standardy pracy na maszynach dla poszczególnych działów (określając czym jest wydajność, efektywność, jak podchodzić do przezbrojeń maszyn, zaradzania awariami i inne),

4\. wspiera w szkoleniach i warsztatach z operatorami maszyn,

5\. prowadzi konsultacje w trakcie projektowania aplikacji.

Dwóch montażystów, z których każdy realizuje prace montażowe takie jak między innymi rzucanie kabli, montaż komputerów na maszynach.

Efekty prac

Skutkiem realizacji Projektu 1 było wytworzenie oprogramowania pozwalającego na precyzyjne rejestrowanie czasu początku, końca przestojów, ich przyczyn oraz okresu trwania. Wnioskodawca uzyskał możliwość gromadzenia oraz archiwizowania szczegółowych danych w zakresie procesów produkcyjnych. W szczególności, pozyskane zostały informacje pozwalające na dokładne określenie strat czasu pracy i efektywności wykorzystania poszczególnych maszyn.

Projekt pozwolił na zwiększenie świadomości zjawisk zachodzących w trakcie produkcji, w tym zidentyfikowano zdarzenia mające największy wpływ na produkcję co umożliwia jej udoskonalenie. Spółka uzyskała informację o przyczynach przestojów, które mają największy wpływ na produkcję i wskutek tego możliwe jest podjęcie konkretnych działań w celu znalezienia rozwiązania problemu oraz doskonalenia procesu produkcyjnego.

Planowana jest również dalsza realizacja Projektu polegająca na powieleniu powyższych rozwiązań wraz z udoskonaleniami na kolejne maszyny i wydziały produkcyjne.

Poniesione wydatki

W związku z realizacją Projektu 1 Wnioskodawca poniósł następujące wydatki:

1\. koszty związane z zatrudnieniem pracowników (dalej: „koszty pracownicze"), których czas pracy został przeznaczony na realizację Projektu 1 obejmujące w szczególności:

*   wynagrodzenia;
*   dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;
*   premie, bonusy i nagrody;
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop;
*   składki z tytułu wyżej wymienionych należności, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1009, dalej jako: „ustawa o SUS").

Spółka wdrożyła sposób ewidencjonowania pracy przez pracowników pozwalający na precyzyjne określenie czasu pracy pracowników poświęconego na zadania z zakresu Projektu 1 i wyliczenie wartości kosztów pracowniczych przypadających na realizację Projektu 1.

Spółka informuje, iż koszty wynagrodzeń, jak również wymienione we wniosku inne koszty pracownicze, stanowią przychody wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychody ze stosunku pracy.

2\. Koszty nabycia materiałów (dalej: „koszty materiałów") obejmujące w szczególności:

*   panele operatorskie;
*   panele 10 calowe;
*   przełączniki sieciowe;
*   komputery panelowe -10 cali;
*   przemysłowe komputery panelowe;
*   licencje do sterowników o niskiej wartości.

W związku z nabyciem niniejszych materiałów nie były dokonywane od ww. wskazanych składników majątku odpisy amortyzacyjne.

Projekt 2

Założenia oraz prace w ramach Projektu 2

Celem niniejszego projektu było wytworzenie systemu regałowo-transportowego do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym. W ramach tego systemu utworzone miały zostać szpule, regały oraz wózek pozycjonujący.

Niniejszy system ma się przyczynić do poprawy efektywności i wydajności maszyn produkcyjnych poprzez zwiększenie ilości przechowywania taśmy na szpulach o około 15% co przełoży się bezpośrednio na zmniejszenie czasu przestojów maszyn, który generowany jest w trakcie przezbrojenia maszyny. Skutkować to będzie również brakiem konieczności angażowania pracowników na wykonanie prac polegających na foliowaniu szpul z taśmą.

Projekt został podzielony na następujące etapy:

1\. Etap wstępny - w ramach tego etapu wyznaczone zostały założenia jakie mają spełniać regały i szpule oraz wózek pozycjonujący.

Działy taśmy oraz zszywek funkcjonujące w Spółce wyznaczyły zespół specjalistów, który będzie zaangażowany w realizację projektu oraz określone zostały najważniejsze funkcje jakie spełniać mają regały (m.in. umożliwienie magazynowania szpul w pionie, umożliwienie bezpiecznego transportu czy zwiększenie ilości przechowywanej taśmy na szpuli o około 15%).

Następnie wyznaczono jakie funkcję ma spełniać wózek pozycjonujący regały do szpul z taśmą. Głównym założeniem było zwiększenie ilości szpul taśmy do czterech sztuk oraz odciążenie pracowników z ładowania szpul. Projekty regałów i wózka pozycjonującego były analizowane przez kierowników działu taśmy i zszywek oraz brygadzistów ww. działów zatrudnionych przez Wnioskodawcę.

2\. Etap utworzenia prototypów - przystąpienie do prac stworzenia prototypów wskazanych urządzeń.

W ramach tego etapu zaprojektowano szpule, które miały dużą średnicę oraz węższy przekrój. Jednocześnie stworzono prototyp regałów, w których ślizg szpul odbywał się poprzez tarcie stali po stali.

3\. Etap rozwoju urządzeń - dopracowanie oraz modyfikacja urządzeń.

W ramach tego etapu w budowie szpul miały miejsce wielokrotne zmiany, które miały współgrać z regałami, dla których określono poszczególne funkcje. W ramach dalszych testów regałów grawitacyjnych dla szpul z taśmą podjęto kilka zmian w samym ślizgu szpul po regałach. Natomiast, w zakresie wózka pozycjonującego nie wprowadzono dodatkowych zmian, ponieważ przeprowadzone testy nie wykazały nieprawidłowości w początkowych założeniach.

Zespół projektowy

Do realizacji niniejszego projektu powołano zespół osób realizujących poszczególne zadania.

W skład wspomnianego zespołu wchodzili:

Kierownik projektu - odpowiedzialny w szczególności za:

1\. określenie podstawowych założeń regałów i transportu wewnętrznego,

2\. opracowanie i prowadzenie warsztatu projektowego z kierownikami i pracownikami działów,

3\. ocenę pracochłonności i kosztów realizacji projektu, warsztaty i szkolenia z operatorami maszyn, koordynację wdrożenia ostatecznego projektu.

Inżynierowie - odpowiedzialni w szczególności za:

1\. prace projektowe regałów,

2\. prace projektowe wózka pozycjonującego,

3\. identyfikację czasów nieprodukcyjnych,

4\. wybór komponentów niezbędnych do budowy urządzenia,

5\. nadzór nad zespołem wykonującym budowę i montaż urządzenia,

6\. przeprowadzanie testów w ramach wykonania prac.

Montażyści odpowiedzialni za prace montażowe.

Efekty prac

Głównym efektem prac będzie wytworzenie szpul, regałów i wózka pozycjonującego pozwalających na usprawnienie magazynowania oraz transportowania taśmy niezbędnej do produkcji zszywek oraz wprowadzenie systemu fifo przy pobieraniu półproduktu do produkcji, jak również zwiększenie ilości przechowywania taśmy na szpuli o około 15%.

Projekt 2 wyeliminuje prace polegające na kładzeniu i stawianiu szpul oraz wtaczaniu ich na maszynę co aktualnie ogranicza skierowanie pracowników Wnioskodawcy do innych prac, zwiększając przy tym ich bezpieczeństwo, przy jednoczesnej oszczędności czasu na wykonanie poszczególnych zadań.

Projekt 2 nie został jeszcze zakończony. W ramach jego dalszej realizacji odbywać będą się kolejne prace badawczo - rozwojowe mające na celu usprawnienie wyprodukowanych urządzeń.

Poniesione wydatki

W związku z realizacją Projektu 2 Wnioskodawca poniósł następujące wydatki:

1\. koszty związane z zatrudnieniem pracowników (dalej: „koszty pracownicze") których czas pracy został przeznaczony na realizację Projektu 2 obejmujące w szczególności:

*   wynagrodzenia;
*   dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;
*   premie, bonusy i nagrody;
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop;
*   składki z tytułu wyżej wymienionych należności, określone w ustawie o SUS.

Spółka wdrożyła sposób ewidencjonowania pracy przez pracowników pozwalający na precyzyjne określenie czasu pracy pracowników poświęconego na zadania z zakresu Projektu 2 i wyliczenie wartości kosztów pracowniczych przypadających na realizację Projektu 2.

Spółka informuje, iż koszty wynagrodzeń, jak również wymienione we wniosku inne koszty pracownicze, stanowią przychody wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychody ze stosunku pracy.

2\. Koszty nabycia materiałów obejmujące w szczególności:

*   profile z/g, profile zamknięte, profile prostokątne, profil kwadratowy;
*   rury;
*   wkręty;
*   uszczelkę szczotkową;
*   wózek jezdny.

W związku z nabyciem niniejszych materiałów nie były dokonywane od ww. wskazanych składników majątku odpisy amortyzacyjne.

Charakter działalności gospodarczej w ramach Projektu 1 oraz Projektu 2

Działalność Wnioskodawcy w zakresie Projektu 1 jak i Projektu 2 cechuje się innowacyjnością. W ramach ich realizacji powstają ulepszone procesy wewnątrzorganizacyjne umożliwiające wygenerowanie efektywności produkcji, jak również zwiększenia bezpieczeństwa pracowników, Spółka także dokładniej identyfikuje problemy w procesie produkcji, którym po identyfikacji może zapobiegać.

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace we wskazanym zakresie mają charakter twórczy.

Pracownicy wykorzystują wiedzę i umiejętności do opracowania nowych lub ulepszonych procesów nieistniejących dotychczas w organizacji, projektując maszyny i narzędzia, które w przyszłości Wnioskodawca planuje wykorzystać w procesie produkcji, jak ma to miejsce w Projekcie 2, a także wykorzystując narzędzia w postaci paneli dotykowych czy PLC, programując rozwiązania dotychczas niefunkcjonujące w Spółce służące dokładniejszej identyfikacji przyczyn przestojów maszyn, co pozwoli na efektywniejsze ich wykorzystanie (Projekt 1).

Wobec powyższego, prace realizowane w ramach Projektu 1 i Projektu 2 są podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub ulepszonych procesów wewnątrzorganizacyjnych.

Mając na uwadze istotność celów postawionych Projektom 1 i 2 działania prowadzone w związku z ich realizacją nie mają charakteru zmian rutynowych czy okresowych.

Wnioskodawca informuje również, że prace realizowane na Projekcie 1 i Projekcie 2 obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do projektowania nowych lub ulepszonych procesów.

Ponadto Wnioskodawca pragnie poinformować, iż:

1\. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego na moment złożenia wniosku,

2\. Koszty związane z działalnością Projektu 1 oraz Projektu 2 nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3\. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

4\. Projekt 1 oraz Projekt 2 nie mają incydentalnego charakteru i są prowadzone w sposób metodyczny i systematyczny, zgodnie ze schematami opracowanymi w toku prowadzenia przez Spółkę działalności.

Zaznaczyć należy, iż realizacja Projektu 1 oraz Projektu 2 przebiega według ściśle określonych reguł oraz wyznaczonych etapów. O systematycznym prowadzeniu tego rodzaju działalności świadczy m.in. posiadana przez Spółkę dokumentacja, dotycząca zrealizowanych projektów czy ewidencje ponoszonych wydatków.

5\. Spółka prowadzi ewidencję księgową, w której możliwe jest wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w tym ewidencję czasu pracy osób wykonujących prace wskazane na projektach.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Pismem z dnia 13 lipca 2023 r. (data wpływu 19 lipca 2023 r.) doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

1\. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

2\. Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

3\. Spółka uzyskuje również przychody z zysków kapitałowych, jednakże zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w odniesieniu do tych przychodów nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

4\. Spółka wskazuje, że poniesione w okresie od 1 maja 2022 roku do 31 grudnia 2022 roku wydatki zostały odliczone od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w deklaracji CIT-8AB (załącznik CIT-BR) za okres od 1 maja 2022 roku do 31 grudnia 2022 roku tj. w okresie w którym zostały poniesione.

W przypadku dalszej realizacji opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Projektu 1 oraz Projektu 2 Spółka planuje odliczyć od podstawy opodatkowania przedmiotowe koszty w okresie w którym będą poniesione, chyba, że ze względu na ich charakter i wartość (np. nabycie urządzeń) będą rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne.

5\. Prowadzona przez Spółkę ewidencja rachunkowa o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwia wyodrębnienie kosztów działalności badawczo- rozwojowej.

6\. Spółka informuje, iż w ramach prowadzonej przez nią działalności podejmowane czynności w ramach Projektów 1 i 2 były, są i będą badaniami naukowymi w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

7\. Spółka informuje, iż tak jak to zostało wskazane w uzasadnieniu złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - w ramach działalności dotyczącej Projektów 1 i 2 podejmowane czynności były, są i będą pracami rozwojowymi w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

8\. Spółka informuje, że wszystkie wymienione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej czynności wraz z etapami w zakresie Projektu 1 i 2 były, są i będą działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto Spółka informuje, że niniejsze czynności nie stanowiły, nie stanowią i nie będą stanowić:

a. rutynowych i okresowych zmian,

b. czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c. produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej,

d. bieżącej operacyjnej działalności gospodarczej,

e. działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

f. innych prac spoza prac B+R, czyli prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

g. czynności serwisowych,

h. promowania ulepszeń dokonywanych już w działalności Spółki,

i. innych prac spoza prac B+R.

9\. Spółka informuje, że oprogramowanie pozwalające na precyzyjne rejestrowanie czasu początku, końca przestojów, ich przyczyn oraz okresu trwania w ramach Projektu 1 oraz system regałowo - transportowy do taśmy wielodrukowej wraz z wózkiem pozycjonującym, który zostanie stworzony w ramach Projektu 2 oraz których Spółka jest i będzie „twórcą":

a. zawsze odznacza się i będzie odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, oryginalnym i twórczym charakterem;

b. zawsze jest i będzie kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej w działalności Spółki, usługi lub produktu;

c. nie jest i nie będzie efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

d. nie jest i nie będzie jedynie „techniczną", a jest i będzie „twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.

10\. Spółka wskazuje, że pracownicy zatrudnieni w oparciu o umowy o prace realizowali, realizują i będą realizować nie tylko prace, które Spółka uważa za prace badawczo-rozwojowe, ale także inne czynności. Spółka natomiast odliczyła koszty kwalifikowane jedynie w części, w jakiej ww. pracownicy realizowali zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy.

11\. Spółka wskazuje, że przez opisane we wniosku „koszty wynagrodzeń pracowników" rozumieć należy poniesione w danym miesiącu należności ze stosunku pracy (tj. tytułu o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo - rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Precyzyjne określenie czasu poświęconego na zadania z zakresu Projektu 1 i Projektu 2 oraz wyliczenie wartości kosztów pracowniczych przypadających na realizację tych projektów umożliwia wdrożony przez Spółkę sposób ewidencjonowania czasu pracy przez pracowników.

12\. Spółka informuje że w skład ww. należności, dotyczących pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wchodzą również wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy stanowiące koszt pracodawcy.

13\. Spółka wskazuje, że w przypadku nagród i premii, to stanowiły one, stanowią i będą stanowiły koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej będą powiązane z pracami B+R Spółki i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracownika.

Ustalenie jaka część wynagrodzenia przypada na realizowane prace B+R pozwala prowadzona przez Spółkę ewidencja czasu pracy.

14\. Spółka informuje, iż wszystkie materiały i surowce, będące przedmiotem pytania nr 4, są bezpośrednio przez nią wykorzystywane w związku z prowadzonymi pracami noszącymi znamiona działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto, niniejsze materiały i surowce są wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej i wyłącznie takie będą odliczane w ramach kosztów kwalifikowanych.

15\. Zgodnie ze stanem faktycznym wskazanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej szpule, regały i wózek pozycjonujący nie zostały jeszcze wytworzone, gdyż Projekt 2 wciąż jest realizowany. W przypadku zakończenia Projektu 2 wytworzone szpule, regały i wózek pozycjonujący nie będą stanowić środka trwałego w działalności Spółki. Koszty prac rozwojowych mających na celu wytworzenie szpul, regałów oraz wózka pozycjonującego są rozliczane na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT stanowiącego, iż: koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów: w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy.

Spółka informuje, że celem prowadzonych przez nią prac jest opracowanie oraz wytworzenie systemu regałowo-transportowego do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym. Zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podkreślić należy, iż efektem prac których przedmiotem jest niniejszy wniosek ma być właśnie ten system regałowo- transportowy. Wobec powyższego, przedmiotem działalności uważanej za badawczo - rozwojową są prace twórcze mające na celu w szczególności: opracowanie koncepcji tych urządzeń, stworzenie prototypów czy fizyczne modyfikacje w ich budowie. W konsekwencji, szpule, regały i wózek pozycjonujący które w przyszłości mają zostać wytworzone w ramach Projektu 2 i składające się na system regałowo - transportowy nie będą wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, gdyż będą efektem tych prac.

Szpule, regały i wózek pozycjonujący które w przyszłości mają zostać wytworzone w ramach Projektu 2 i składające się na system regałowo - transportowy nie będą wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka informuje, iż koszt nabycia materiałów wskazany w pytaniu nr 4 stanowi wydatek ogólny (koszt prac rozwojowych) związany z realizacją działalności badawczo - rozwojowej których celem jest opracowanie oraz wytworzenie systemu regałowo-transportowego do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w budowie niniejszych urządzeń miały miejsce wielokrotne zmiany (przykładowo: w budowie szpul, które miały współgrać z regałami, dla których określono poszczególne funkcje). Wobec powyższego, materiały wykorzystywane były również w etapie utworzenia prototypów oraz w etapie rozwoju urządzeń i Spółka na dzień sporządzania wniosku nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować tych wydatków do finalnej wartości początkowej środków trwałych, które w przyszłości będą efektem działalności B+R.

16\. Spółka informuje, iż oprogramowanie / system elektronicznego gromadzenia danych nie został zakwalifikowany jako wartość niematerialna i prawna. Koszty prac rozwojowych mających na celu wytworzenie oprogramowania / systemu elektronicznego gromadzenia danych są rozliczane na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT stanowiącego, iż: koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów: w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy.

Spółka informuje, że celem prowadzonych przez nią prac rozwojowych jest opracowanie systemu elektronicznego gromadzenia danych rejestrujący dokładny czas przestoju maszyn, przyczyn tych przestojów, informowania o nich operatora oraz zapisywania tej informacji w sposób elektroniczny. Zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podkreślić należy, iż efektem prac których przedmiotem jest niniejszy wniosek ma być właśnie ten system elektroniczny. Wobec powyższego, działalnością uważaną za badawczo-rozwojową są prace twórcze mające na celu w szczególności: dokonywanie zmian w oprogramowaniu poprzez dodanie nowych funkcjonalności określających przyczyny przestojów czy też dodanie nowych interfejsów.

W konsekwencji, systemu elektronicznego gromadzenia danych rejestrujący dokładny czas przestoju maszyn, przyczyn tych przestojów, informowania o nich operatora oraz zapisywania tej informacji w sposób elektroniczny nie jest wykorzystywany do działalności badawczo-rozwojowej, gdyż stanowi efekt tych prac.

Wytworzone oprogramowanie / systemu elektronicznego gromadzenia danych rejestrującego dokładny czas przestoju maszyn, przyczyn tych przestojów, informowania o nich operatora oraz zapisywania tej informacji w sposób elektroniczny nie będzie wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej (jest efektem tej działalności).

Spółka informuje, iż koszt nabycia materiałów wskazany w pytaniu nr 4 stanowi wydatek ogólny związany z realizacją działalności badawczo - rozwojowej której celem jest opracowanie systemu elektronicznego gromadzenia danych rejestrujący dokładny czas przestoju maszyn, przyczyn tych przestojów, informowania o nich operatora oraz zapisywania tej informacji w sposób elektroniczny.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego niniejszych wydatków nie sposób zakwalifikować do kosztów wytworzenia oprogramowania. Przykładowo nabyte panele, przełączniki czy komputer panelowy służyły użytkowaniu oprogramowania (jego wyświetleniu na ekranie i obsłudze) i nie były związane z jego wytworzeniem.

Spółka informuje, że poniesione przez nią wydatki w okresie od 1 maja 2022 roku do 31 grudnia 2022 roku stanowią koszty uzyskania przychodów tego roku.

W przypadku dalszej realizacji prac B+R w zależności od charakteru wydatku i jego wartości będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w roku jego poniesienia lub będzie rozliczany poprzez odpisy amortyzacyjne.

**Pytania**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w ramach Projektu 1 stanowi/będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. ulgę B+R?

2\. Czy działalność Wnioskodawcy w ramach Projektu 2 stanowi/będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. ulgę B+R?

3\. Czy koszty pracownicze poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

4\. Czy koszty materiałów poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W Państwa ocenie:

1\. Działalność w ramach Projektu 1 stanowi i będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i Spółka może do nie

zastosować tzw. ulgę B+R.

2\. Działalność w ramach Projektu 2 stanowi i będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i Spółka może do niej

zastosować tzw. ulgę B+R.

3\. Koszty pracownicze poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

4\. Koszty materiałów poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o

CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

A. Część ogólna - pytanie 1 i 2

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazano w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT przez badania naukowe rozumie się:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prawo o szkolnictwie wyższym definiuje _„badania podstawowe"_ jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; natomiast _„badania aplikacyjne" -_ jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, w którym wskazano, że _„prace rozwojowe"_ są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że prace rozwojowe są związane zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych produktów i usług. Nie stanowią jednak prac rozwojowych czynności obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W Państwa ocenie warto odnieść się do objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej jako „Objaśnienia podatkowe"). Wprawdzie Objaśnienia podatkowe dotyczą innej ulgi podatkowej (IP Box), niemniej jednak definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówno dla ulgi na działalność badawczo rozwojową przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT, jak również dla ulgi IP Box.

W Objaśnieniach podatkowych zawarto następujące kryteria działalności badawczo-rozwojowej, które muszą być spełnione łącznie:

1\. twórczość,

2\. systematyczność,

3\. zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczość

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat:

*   jest odpowiednio ustalony (co może odbyć się w dowolnej formie), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie oraz możliwość wyodrębnienia - gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy;
*   ma charakter indywidualny, a zatem nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności;
*   ma charakter oryginalny - stanowi „nowy wytwór intelektu"; oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

Systematyczność

Przez systematyczność zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi rozumie się prowadzenie działalności w sposób metodyczny, uporządkowany, według pewnego systemu. Działalność powinna być zaplanowana zarówno wobec przebiegu procesów, jak i wobec wyników oraz efektów przeprowadzanych projektów.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Aby dana działalność mogła stanowić działalność badawczo-rozwojową to zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi musi być podejmowana „w _kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii)"._

Przesłanki do uznania danej działalności wskazują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu - w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB1-3.4010.87.2021.2.AN z 28 kwietnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że dana działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, jeśli ma charakter:

*   nowatorski,
*   twórczy,
*   systematyczny,
*   powtarzalny,
*   realizowana jest w warunkach niepewności technologicznej.

B. Uzasadnienie w zakresie pytania 1

W ocenie Spółki działalność w ramach Projektu 1 stanowi i będzie stanowić działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT, a Spółka może do niej zastosować tzw. ulgę B+R.

Działalność Spółki w ramach Projektu 1 obejmuje zarówno badania aplikacyjne, jak i prace rozwojowe. Wnioskodawca w ramach Projektu 1 wytworzył oprogramowanie oraz następnie w toku prowadzenia działalności dodał nowe funkcjonalności. Warto podkreślić, iż początkowo zaprojektowano prosty interfejs, gdyż gromadzona była lista do pięciu przestojów na stanowisku produkcyjnym. Końcowo zaś oprogramowanie zostało na tyle ulepszone, aby zawierało kategorie przestojów oraz poszczególne ich powody.

Takie użycie ciągle udoskonalanego oprogramowania pozwalającego na pozyskanie danych dotyczących przestoju maszyn, agregowania ich oraz przetwarzania przyczyniały się do poprawy wydajności całego procesu produkcyjnego.

Ponadto w toku Projektu 1 Spółka zdobyła nową wiedzę dotyczącą przestojów maszyn (m.in. czasu i przyczyn przestojów), która została wykorzystana do ulepszenia procesu eksploatacji maszyn.

Działalność Spółki w ramach Projektu 1 nie stanowi działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do procesu produkcji - tj. nie dotyczy ona każdego realizowanego procesu produkcyjnego (każdej maszyny), a jedynie tych procesów, względem których powstał innowacyjny pomysł usprawnienia i zwiększenia efektywności ich pracy.

Państwa zdaniem, Projekt 1 ma charakter twórczy, ponieważ prowadzone w jego toku prace były nastawione na stworzenie nowego, nowatorskiego oprogramowania do analizowania przestojów maszyn, które to oprogramowanie wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki nie występowało. Prace podejmowane w ramach przedmiotowego projektu nie miały odtwórczego charakteru, bowiem inwencja i zaprojektowanie odpowiedniego systemu leżały po stronie pracowników Spółki.

Działalność w ramach Projektu 1 prowadzona jest w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) i przebiega według ściśle określonych reguł oraz wyznaczonych etapów. O zaplanowaniu i uporządkowaniu omawianego rodzaju działalności Spółki świadczy także posiadana przez nią dokumentacja, która zawiera m.in.:

*   opis i cel projektu,
*   wykaz pracowników odpowiedzialnych za poszczególne zadania,
*   dokumentację zdjęciową poszczególnych etapów projektu (przykładowo udokumentowanie poszczególnych wersji oprogramowania),
*   harmonogram realizacji konkretnych prac,
*   stopień osiągnięcia prognozowanych efektów,
*   podsumowanie projektu

Prace realizowane przez Wnioskodawcę w toku Projektu 1 mają na celu właściwe wykorzystanie posiadanej wiedzy do stworzenia ulepszonego (wydajniejszego) procesu produkcji z wykorzystaniem danej maszyny.

Głównym celem realizowanego przez Wnioskodawcę Projektu 1 jest tworzenie oprogramowania, które zmierza do zwiększenia efektywności produkcji Wnioskodawcy spełniając tym samym przesłankę: nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności: do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów.

Wskazują Państwo jednocześnie, iż spełnienie definicji „zwiększenia zasobów wiedzy" możliwe jest w odniesieniu do poszczególnego przedsiębiorstwa i nie jest wymagane ich zastosowanie do szerokiego kręgu odbiorców. Powyższe wynika bezpośrednio z treści Objaśnień podatkowych wskazujących, iż:

„W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjęć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat."

Spółce znane są również następujące interpretacje indywidualne, w których organ podatkowy uznał analogiczną działalność za spełniającą warunki uznania za działalność badawczo-rozwojową:

1\. interpretacja indywidualna z dnia 5 października 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB1-3.4010.528.2022.2.JG

W niniejszej interpretacji za działalność badawczo-rozwojową uznane zostały prowadzone przez podatnika prace, mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz procesów technologicznych.

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.233.2020.1.BM

W niniejszej interpretacji za działalność badawczo-rozwojową potwierdzono, że działalność podatnika obejmującą tzw. nowe uruchomienia oraz optymalizację procesów (co do zasady obejmującą jak najszerszą automatyzację procesu produkcji i zapewnienie wyższej jakości przebiegu procesu produkcji np. dzięki zmniejszeniu czasu pracy maszyn czy też zmniejszeniu liczby pracowników niezbędnych do prowadzenia procesu produkcji) stanowi działalność badawczo-rozwojową.

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.227.2020.2.MMU

W niniejszej interpretacji za działalność badawczo-rozwojową uznano realizowany przez wnioskodawcę projekt, obejmujący stworzenie nowego i innowacyjnego w skali firmy systemu informatycznego, wspierającego główny obszar działalności spółki.

4\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 września 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.328.2020.1.IM

W niniejszej interpretacji za działalność badawczo-rozwojową uznano działalność spółki polegającą na rozwoju procesu świadczenia usług rekrutacyjnych poprzez opracowywanie i testowanie platformy systemowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w Państwa ocenie, działalność Spółki w ramach Projektu 1 spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

C. Uzasadnienie w zakresie pytania 2

W ocenie Spółki, działalność Wnioskodawcy w ramach Projektu 2 stanowi i będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT, a Spółka może do niej zastosować tzw. ulgę B+R.

Działalność Spółki w ramach Projektu 2 obejmuje zarówno badania aplikacyjne, jak i prace rozwojowe. Wynika to z faktu, iż głównym efektem prac jest wytworzenie szpul, regałów i wózka pozycjonującego pozwalających na usprawnienie magazynowania oraz transportowania taśmy niezbędnej do produkcji zszywek oraz wprowadzenie systemu fifo przy pobieraniu półproduktu do produkcji. Wnioskodawca w toku jego realizacji Projektu 2 usprawnia zatem procesy magazynowania i transportowania taśmy niezbędnej do produkcji zszywek poprzez skonstruowanie innowacyjnego w skali przedsiębiorstwa systemu regałowo-transportowego do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym. Skutkuje to między innymi zwiększeniem ilości przechowywania taśmy na szpuli o około 15%.

Prace podejmowane w toku realizacji Projektu 2 nie mają charakteru rutynowego i okresowego - poprzedzone są każdorazowo zdefiniowaniem zindywidualizowanych kwestii dotyczących sposobu działania procesów wewnątrz Spółki (m.in. chęć zaoszczędzenia czasu pracowników na pracach polegających na kładzeniu i stawianiu szpul oraz wtaczaniu ich na maszynę), a w trakcie ich wykonywania pracownicy Spółki mierzą się z opracowaniem koncepcji rozwiązania danego problemu.

Działalność w toku Projektu 2 stanowi działalność twórczą, ponieważ podejmowana jest w celu wypracowania innowacyjnego (co najmniej w skali przedsiębiorstwa Spółki) rozwiązania i wymaga od pracowników Wnioskodawcy kreatywności oraz innowacyjności.

Działalność w ramach Projektu 2 prowadzona jest w sposób metodyczny i przebiega według ściśle wyznaczonych wcześniej zasad. O systematyczności omawianego rodzaju działalności Spółki świadczy także posiadana przez nią dokumentacja, która zawiera m.in.:

*   opis i cel projektu,
*   wykaz pracowników odpowiedzialnych za poszczególne zadania,
*   dokumentację zdjęciową poszczególnych etapów projektu (przykładowo udokumentowanie poszczególnych prototypów szpul, regałów i wózka pozycjonującego),
*   harmonogram realizacji konkretnych prac,
*   stopień osiągnięcia prognozowanych efektów.

W ramach Projektu 2 Spółka wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i posiadane umiejętności w celu zaprojektowania i stworzenia systemu regałowo-transportowego do taśmy wielodrutowej wraz z wózkiem pozycjonującym, który ma na celu usprawnienie magazynowania i transportowania taśmy niezbędnej do produkcji zszywek.

Spółce znane są również następujące interpretacje indywidualne, w których organ podatkowy uznał analogiczną działalność w stosunku do Projektu 2 za spełniającą warunki uznania za działalność badawczo-rozwojową:

1\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.120.2021.2.JKT

W niniejszej interpretacji uznano, że projekt polegający na autorskim przegrupowaniu w układzie regałów magazynowych, w ramach którego podmiot wdrożył autorski program komputerowy wraz z systemem czytników kodów kreskowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową.

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.143.2019.1.ES

W niniejszej interpretacji uznano za działalność badawczo-rozwojową czynności polegające na opracowywaniu nowych konstrukcji opakowań do pakowania własnych wyrobów oraz oryginalnych kartonowych regałów (standów), służących do ekspozycji towarów oferowanych przez Spółkę.

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2021 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.105.2021.2.JS

W niniejszej interpretacji wskazano, że działalność badawczo-rozwojową stanowią prace obejmujące tworzenie, projektowanie i konstruowanie materiałów POS wspierających sprzedaż marek w punktach handlowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w Państwa ocenie, działalność Spółki w ramach Projektu 2 spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ustawy o CIT.

D. Część ogólna - pytania 3 i 4

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W art. 18d ust. 2 ustawy o CIT wskazano, że koszty kwalifikowane stanowią:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, dalej jako: „ustawa o PIT") oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

3\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową;

4\. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

5\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo - rozwojowej;

6\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

7\. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

8\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 5 (tj. w przypadku uzyskania zwrotu wydatków odliczonych uprzednio od podstawy opodatkowania), podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 27, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dokonanych odliczeń, które zostały mu zwrócone, a w razie poniesienia straty – do jej zmniejszenia o tę kwotę.

W przypadku podatników nie będących centrami badawczo-rozwojowymi, kwota odliczenia od podstawy opodatkowania wynosi:

*   200% kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a, tj. kosztów przychodów pracowników ze stosunku pracy wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami oraz wypłacanych należności z tytułu usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz z ze sfinansowanymi przez płatnika składkami;
*   100% kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, tj. wszelkich pozostałych.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

E. Uzasadnienie w zakresie pytania 3

Państwa zdaniem, koszty pracownicze poniesione w ramach Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych."

W związku z powyższym, do kosztów kwalifikowanych należy zaliczyć wszystkie elementy wynagrodzenia wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto należy wskazać, że przepis ten zawiera otwarty katalog składowych wynagrodzeń (sformułowanie „w szczególności"), a więc za przychód ze stosunku pracy należy w Państwa ocenie uznać każdą wypłatę i świadczenie, stanowiące przysporzenie majątkowe pracownika i mające swe źródło w stosunku pracy.

W ocenie Spółki koszty pracownicze stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Obejmują one bowiem należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej pracownicy zespołów projektowych efektywnie przeznaczają czas na realizację działalności badawczo-rozwojowej w danym miesiącu.

Każdy z członków danego zespołu projektowego faktycznie wykonuje bowiem zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Przykładowo, w ramach Projektu 1 kierownik odpowiada w szczególności za opracowanie koncepcji projektowej, przygotowanie wstępnego projektu, wytypowanie komponentów niezbędnych do realizacji projektu, ocenę pracochłonności i kosztów realizowanego projektu czy programowanie prototypu oraz testy prototypu. Jednocześnie, inżynierowie odpowiadają w szczególności za określenie podstawowych założeń aplikacji, identyfikację czasów nieprodukcyjnych oraz opracowanie standardów pracy na maszynach dla poszczególnych działów. Dodatkowo, zadaniem montażystów są prace związane z montażem komputerów na maszynach. Analogicznie w odniesieniu do Projektu 2 kierownik odpowiada w szczególności za: określenie podstawowych założeń regałów i transportu wewnętrznego, ocenę pracochłonności i kosztów realizowanego projektu, warsztaty i szkolenia z operatorami maszyn oraz koordynację wdrożenia ostatecznego projektu. Natomiast, inżynierowie za prace projektowe regałów, wybór komponentów niezbędnych do budowy urządzenia, nadzór na zespołem wykonującym budowę i montaż urządzenia oraz przeprowadzanie testów w ramach wykonania prac. Jednocześnie, montażyści wykonują prace montażowe.

Zatem, nie ulega wątpliwości, iż wymienione osoby wykonują czynności w ramach realizowanych zadań pracowniczych obejmujące działalność w ramach Projektu 1 oraz Projektu 2.

Podkreślają Państwo, iż w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT nie dokonuje rozróżnienia pracowników ze względu na pełnione przez nich funkcję, co oznacza możliwość uznania za koszty kwalifikowane wszystkich wydatków poniesionych przez Spółkę związaną z wynagrodzeniem osób zaangażowanych w realizację Projektu 1 i Projektu 2 niezależnie od stanowiska tych osób. Takie stanowisko zostało wskazane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2020 roku sygn. akt I SA/GI 1588/19 oraz wyroku NSA z dnia 21 marca 2023 roku w tej samej sprawie sygn. II FSK 2217/20 uznających, iż:

„Po pierwsze, jak już wskazano wyżej, czynności tej grupy pracowników są nieodzownym elementem prac B+R. Trudno bowiem sobie wyobrazić podejmowanie nowatorskich, a tym samym kosztochłonnych prac bez sprawowania nadzoru nad pracownikami "własnoręcznie" wykonującymi testy, czy prototypy. Po drugie, art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. in fine mówi o "kosztach kwalifikowanych", jako wydatkach poniesionych na rzecz pracownika. Wydatki w tym zakresie mogą bowiem stanowić "koszt kwalifikowany" w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Z literalnej wykładni tej regulacji wynika, że chodzi o wydatki związane z każdym "pracownikiem" realizującym działalność badawczo-rozwojową. Ustawodawca nie precyzuje dalej o kategorie których pracowników chodzi w tym przepisie. W szczególności nie wyłącza z tej kategorii pracowników pełniących funkcje nadzorcze i kierownicze."

Ponadto wskazują Państwo, że precyzyjne określenie czasu poświęconego na zadania z zakresu Projektu 1 i Projektu 2 oraz wyliczenie wartości kosztów pracowniczych przypadających na realizację tych projektów umożliwia wdrożony przez Spółkę sposób ewidencjonowania czasu pracy przez pracowników.

Biorąc pod uwagę powyższe, w Państwa ocenie, koszty pracownicze poniesione w ramach Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

F. Uzasadnienie w zakresie pytania 4

Państwa zdaniem, koszty materiałów stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uważa się m.in. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową.

W związku z brakiem w ustawie o CIT definicji „materiałów" i „surowców", o których mowa w powyższym przepisie, zgodnie z wykładnią językową należy odwołać się do ich znaczenia na gruncie językowym.

Jak wskazano w Internetowym Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pl), przez „materiał" rozumie się m.in. „to, z czego są wytwarzane lub składają się przedmioty; surowiec; tworzywo; budulec", a także „zbiór danych, dokumentów, notatek itp. będący podstawą dalszych opracowań, badań", a przez „surowiec" - „materiał podlegający dalszej przeróbce na półwyroby lub wyroby gotowe; tworzywo".

W Państwa ocenie powyższe definicje wskazują na to, że za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, należy uznać wszelkie wydatki, których poniesienie jest niezbędne w procesie wytworzenia wyrobów gotowych i do przetworzenia danego zespołu komponentów w gotowy wyrób, stanowiący jedną całość.

Jednocześnie, Państwa zdaniem do kategorii „materiałów" powinny być wliczone nabyte licencje wykorzystywane przy realizacji prac B+R, a które ze względu na swoją wartość nie zostały rozliczone poprzez odpisy amortyzacyjne. Stanowisko w tym zakresie zostało potwierdzone w następujących interpretacjach podatkowych:

1\. interpretacji z dnia 16 maja 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111- KDIB1-3.4010.62.2022.2.BM

W niniejszej interpretacji organ podatkowy uznał, iż: koszty nabycia Licencji jednorocznych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Na możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych całości kosztów nabycia Licencji jednorocznych, nie ma wpływu cel ich pierwotnego zakupu, tylko faktyczne wykorzystywanie do działalności badawczo-rozwojowej.

2\. interpretacji z dnia 1 lipca 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.141.2021.2.PC

W niniejszej interpretacji została potwierdzona możliwość uznania za koszt kwalifikowanych wydatek na nabycie licencji na specjalistyczne oprogramowanie nabywanych na okres używania krótszy niż rok, niepodlegających odpisom amortyzacyjnym od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

3\. interpretacji z dnia 12 października 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB1-3.4010.285.2020.2.MBD

W niniejszej interpretacji zostało potwierdzone, iż za koszty kwalifikowalne można uznać poniesione na działalność badawczo-rozwojową następujące wydatki na nabycie licencji na oprogramowanie, zarówno stanowiące środki trwałe, jak i te, które nie podlegają amortyzacji, należy uznać za prawidłowe.

Wobec powyższego, koszty materiałów spełniają powyższe przesłanki, zatem w opinii Spółki powinny być uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. pytania 1 i 2

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „updop”),

działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano), przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że w ramach prac realizowanych na Projekcie 1 i Projekcie 2 Spółka nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wskazali Państwo, że zarówno wytworzenie oprogramowania pozwalającego na precyzyjne rejestrowanie czasu początku, końca przestojów, ich przyczyn oraz okresu trwania (będącego skutkiem realizacji Projektu 1) jak i wytworzenie szpul, regałów i wózka pozycjonującego (będących efektem prac Projektu 2) są lub będą efektem realizowanych badań naukowych oraz prac rozwojowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Podejmowany przez Państwa charakter prac nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej i stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze rozumianym jako wyraz własnej twórczości intelektualnej. Wskazali Państwo, że działalność Spółki w zakresie Projektu 1 i Projektu 2 cechuje się innowacyjnością. W ramach ich realizacji powstają ulepszone procesy wewnątrzorganizacyjne umożliwiające wygenerowanie efektywności produkcji, jak również zwiększenia bezpieczeństwa pracowników, Spółka także dokładniej identyfikuje problemy w procesie produkcji, którym to identyfikacji może zapobiegać. Projekt 1 oraz Projekt 2 nie mają incydentalnego charakteru i są prowadzone w sposób metodyczny i systematyczny, zgodnie ze schematami opracowanymi w toku prowadzenia przez Spółkę działalności. Prace prowadzone są według ustalonego schematu działania a zarządzanie projektami składa się z poszczególnych etapów wytyczających kierunek prowadzenia prac przez Państwa. Cały proces, od momentu zgłoszenia projektu aż do jego zakończenia, jest szczegółowo zaplanowany. Realizacja Projektu 1 oraz Projektu 2 przebiega według ściśle określonych reguł oraz wyznaczonych etapów. Oprogramowanie pozwalające na precyzyjne rejestrowanie czasu pracy, końca przestojów, ich przyczyn oraz okresu trwania w ramach Projektu 1 oraz system regałowo- transportowy do taśmy wielodrukowej wraz z wózkiem pozycjonującym, który zostanie stworzony w ramach projektu 2 oraz których Spółka jest i będzie „twórcą” zawsze odznacza się i będzie odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, oryginalnym i twórczym charakterem, zawsze jest i będzie kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu, nie jest i nie będzie efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie jest/nie będzie jedynie „techniczną", a jest/będzie „twórczą", realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki w ramach Projektu nr 1 (pytanie nr 1) oraz Projektu 2 (pytanie nr 2) stanowi/ będzie stanowić działalność badawczo – rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. Ulgę B+R, należy uznać za prawidłowe.

Ad. pytania 3

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Ponadto, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie natomiast z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop, obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 3 jest kwestia uznania kosztów pracowniczych poniesionych w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi B+R.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy jednak podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac badawczo-rozwojowych, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu, choroby oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R. Bez znaczenia pozostaje przy tym, czy pracownik realizuje wyłącznie, czy tylko częściowo realizuje prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, w związku z opieka nad dziećmi itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podnieść, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Odnosząc cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, zgodzić się należy z Państwem, że koszty wynagrodzenia pracowników oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników tj. dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, premie, bonusy, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, składki z tytułu wyżej wymienionych należności, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko w tej części w zakresie pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast wynagrodzenie pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę w postaci wynagrodzenia za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy, tj. za czas gdy ww. pracownicy nie świadczą pracy nie stanowi kosztów kwalifikowanych, bowiem jak wskazano wyżej wynagrodzenie w części przypadającej na czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika w pracy wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych nie dotyczą czasu pracy faktycznie poświęconego na realizację działalności badawczo- rozwojowej.

Stanowisko Państwa należy uznać w tej części za nieprawidłowe.

Ad. pytania 4

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy do kosztów o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, mogą Państwo zaliczyć wskazane we wniosku koszty materiałów wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej tj. panele operatorskie, panele 10 calowe, przełączniki sieciowe, komputery panelowe – 10 cali, przemysłowe komputery panelowe, licencje do sterowników o niskiej wartości, profile z/g, profile zamknięte, profile prostokątne, profile kwadratowe, rury, wkręty, uszczelkę szczotkową, wózek jezdny. Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że wydatki na nabycie materiałów i surowców są bezpośrednio wykorzystywane w związku z prowadzonymi pracami badawczo – rozwojowymi. Ponadto, niniejsze materiały i surowce są wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej i wyłącznie takie będą odliczane w ramach kosztów kwalifikowanych.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem zgodzić się należy z Państwem, że wskazane we wniosku koszty materiałów i surowców użytych w Projekcie 1 i Projekcie 2 niezbędnych do prowadzenia działalności badawczo- rozwojowej, stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, a w rezultacie Spółka jest/będzie uprawniona do skorzystania z ulgi B+R w stosunku do tych kosztów.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność Wnioskodawcy w ramach Projektu 1 stanowi/będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. Ulgę B+R, jest prawidłowe;
*   działalność Wnioskodawcy w ramach Projektu 2 stanowi/ będzie stanowić działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a ust.26 ustawy o CIT i czy Spółka może do niej zastosować tzw. Ulgę B+R, jest prawidłowe;
*   koszty pracownicze poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 tj. dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, premie, bonusy, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, składki z tytułu wyżej wymienionych należności, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, jest prawidłowe;
*   wynagrodzenie pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę w postaci wynagrodzenia za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy, tj. za czas gdy ww. pracownicy nie świadczą pracy będą stanowić koszty kwalifikowane, jest nieprawidłowe;
*   koszty materiałów poniesione w ramach realizacji Projektu 1 oraz Projektu 2 stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).