Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.95.2023.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-29
Teza: Wypłacany lekarzom weterynarii – niebędących pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, ale wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonywania określonych czynności w trybie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej – zwrot kosztów dojazdu będzie stanowił dla tychże lekarzy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja administracyjna; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; inspekcja-Państwowa Inspekcja Weterynaryjna; lekarze-lekarze weterynarii; obowiązek-obowiązek płatnika; odpowiedzialność-odpowiedzialność płatnika; płatnik; weterynaryjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Diety i inne należności za czas podróży.-Osoby niebędącej pracownikiem.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, będący organem Inspekcji Weterynaryjnej, działając na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2022 r., poz. 2629) działając w imieniu Wnioskodawcy zawarł umowy z lekarzami weterynarii niebędącymi pracownikami Inspekcji dotyczące wykonywania w roku 2023 czynności urzędowych określonych w art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 3 ww. ustawy, wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy z:

1) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej lub

2) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, poza prowadzoną przez te osoby pozarolniczą działalnością gospodarczą, lub

3) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w przypadku, w którym nie prowadzą one działalności gospodarczej, lub

4) podmiotem prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt - w przypadku wyznaczenia lekarzy weterynarii świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt

\- określającej zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności.

Wysokość wynagrodzenia została określona w umowach poprzez odwołanie się do treści rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (Dz.U. poz. 1684).

Zwrot kosztów dojazdu został przewidziany w art. 16 ust. 3b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, Lekarzom weterynarii, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i ust. 1a, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi zawarto umowę, o której mowa w ust. 3, powiatowy lekarz weterynarii zwraca koszty dojazdów na obszarze objętym terytorialnym zakresem działania tego organu, zrealizowanych samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem, do miejsc wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1:

1) lit. a-c,

2) lit. d - z wyłączeniem nadzoru nad przeprowadzeniem uboju zwierząt w rzeźni, w której ubój i obróbka poubojowa odbywają się przy użyciu automatycznego przesuwu taśmy,

3) lit. e, j, k oraz m

\- na warunkach stosowanych przy podróżach służbowych pracowników zatrudnionych w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej i określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu pracy.

Powiatowy Inspektorat Weterynarii zamierza w przypadku lekarzy wyznaczonych, z którymi zawarł umowę, poza prowadzoną przez te osoby pozarolniczą działalnością gospodarczą (art. 16 ust. 3b pkt 3) ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej) albo przypadku, w którym nie prowadzą one działalności gospodarczej (art. 16 ust. 3b pkt 3) ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej) zaliczyć wynagrodzenie do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, od których pobierana jest składka na ubezpieczenie zdrowotne oraz, po odliczeniu zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 20%, zaliczka na podatek dochodowy.

W przypadku lekarzy wyznaczonych z którymi zawarł umowę, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej - (art. 16 ust. 3b pkt 1) ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej) z wynagrodzenia lekarza wyznaczonego nie będzie potrącana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składka na ubezpieczenie zdrowotne.

Lekarz wyznaczony jest w takim przypadku płatnikiem wskazanym w art. 41. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647) jako osoba prowadząca działalność gospodarczą.

W umowach zawartych z lekarzami wyznaczonymi zawarty jest zapis, że miejscem wykonywania czynności jest teren powiatu kolskiego.

Lekarze wyznaczeni prowadzą ewidencję przebiegu pojazdu; koszty dojazdów wykazywane są przez tych lekarzy w wewnętrznej dokumentacji wymaganej przez Wnioskodawcę, z której wynika czas, miejsce i rodzaj wykonanej czynności w ramach umowy zawartej z lekarzem wyznaczonym. Liczba przejechanych kilometrów wykazywana jest za trasę od miejsca zamieszkania do miejsca wykonania czynności i z powrotem.

Wnioskodawca dokona zwrotu kosztów dojazdu lekarzowi wyznaczonemu na podstawie art. 16 ust. 3b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, w oparciu o weryfikację wyliczenia wykazywanego przez lekarzy wyznaczonych w wewnętrznej dokumentacji. Wątpliwości płatnika związane są z interpretacją ww. przepisów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod kątem zaliczania lub nie zaliczania zwrotu kosztów dojazdu do przychodów podlegających opodatkowaniu.

### Pytanie

Czy zwrot kosztów dojazdów lekarza weterynarii niebędącego pracownikiem Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, wyznaczonego przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonywania określonych czynności w trybie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2629) jest przychodem zwolnionym z opodatkowania w świetle przepisów art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 poz. 2647), w związku z tym: czy Powiatowy Inspektorat Weterynarii winien pobrać z wypłaconych lekarzom wyznaczonym (z którymi zawarł umowy na podstawie art. 16 ust. 3b pkt 1), 2) albo 3) ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej) zwrotów kosztów dojazdu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadzić ją do Urzędu Skarbowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, użycie w art. 16 ust. 3b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej określenia zwrot kosztów dojazdu nie pozwala na traktowanie wypłacanych środków z tytułu umów zawartych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej jako przychodu do opodatkowania i to bez względu na to czy umowa z lekarzem wyznaczonym została zawarta na podstawie art. 16 ust. 3b pkt 1), 2) albo 3) ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej.

Potwierdza powyższe rozróżnienie treść art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas: podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione: 1) w celu osiągnięcia przychodów lub 2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub 3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 17 maja 2006 r. znak PB2/Ps/033-0307-1113/05, w odniesieniu do tej kategorii podatników pojęcia „podróż” nie można utożsamiać z pojęciem „podróż służbowa” użytym w odniesieniu do pracowników.

W związku z tym należy stwierdzić, że pojęcie podróż obejmuje zarówno jazdy lokalne jak i jazdy zamiejscowe. W rezultacie należności stanowiące zwrot kosztów używania, przez lekarzy weterynarii wyznaczonych w drodze decyzji administracyjnych, pojazdów samochodowych, stanowiących ich własność, w celu odbycia podróży, korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt. 16 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze zwolnienia korzystają jedynie należności do wysokości ustalanej zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167) w wysokości nie wyższej niż określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271, z późn. zm.).

Stanowisko to oparte jest na orzecznictwie w analogicznych sprawach dotyczących zwrotu koszów dojazdu na rzecz pracowników w sprawach: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2019 r. II FSK 3531/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2020 r. II FSK 1995/18 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lipca 2021 r. I SA/Gd 425/21 (co do ryczałtu).

Zgodnie ze stanowiskiem zawartym w wyroku sygn. akt II FSK 1995/18 Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2020 r. ekwiwalenty z tytułu wykorzystywania przez pracowników prywatnych samochodów osobowych do celów związanych z realizacją ich obowiązków pracowniczych względem pracodawcy nie stanowią przychodu ze stosunku pracy. Za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie kwoty otrzymywane „tytułem zwrotnym”, takie jak pożyczki, kaucje itp., nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

Zwolnienie podatkowe, o którym mowa w przepisach art. 21 (w tym ust. 1 pkt 23b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, siłą rzeczy może dotyczyć tylko świadczenia, które stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 tej ustawy. Natomiast świadczenie, które nie może być uznane za przychód, gdyż nie generuje żadnego przysporzenia dla podatnika, nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy:

Źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629 ze zm.):

Jeżeli powiatowy lekarz weterynarii z przyczyn finansowych lub organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, może wyznaczać na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, w tym lekarzy weterynarii świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt, do:

a) szczepień ochronnych lub badań rozpoznawczych,

b) sprawowania nadzoru nad miejscami gromadzenia, skupu lub sprzedaży zwierząt, targowiskami oraz wystawami, pokazami lub konkursami zwierząt,

c) badania zwierząt umieszczanych na rynku, przeznaczonych do wywozu oraz wystawiania świadectw zdrowia,

d) sprawowania nadzoru nad ubojem zwierząt gospodarskich kopytnych, drobiu, zajęczaków i zwierząt dzikich utrzymywanych w warunkach fermowych, o których mowa w ust. 1.2-1.4 i 1.6 załącznika I do rozporządzenia (WE) nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz.Urz. UE L 139 z 30.04.2004, str. 55, z późn. zm. - Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 3, t. 45, str. 14), zwanego dalej ,,rozporządzeniem nr 853/2004'', w tym badania dobrostanu zwierząt po ich przybyciu do rzeźni, badania przedubojowego i poubojowego, oceny mięsa i nadzoru nad przestrzeganiem w czasie uboju przepisów o ochronie zwierząt,

e) badania mięsa zwierząt łownych,

f) sprawowania nadzoru nad rozbiorem, przetwórstwem lub przechowywaniem mięsa i wystawiania wymaganych świadectw zdrowia,

g) sprawowania nadzoru nad punktami odbioru mleka, przetwórstwem mleka oraz przechowywaniem produktów mleczarskich i wystawiania wymaganych świadectw zdrowia,

h) sprawowania nadzoru nad wyładowywaniem ze statków rybackich, w tym statków chłodni, statków zamrażalni i statków przetwórni, produktów rybołówstwa, nad obróbką, przetwórstwem i przechowywaniem tych produktów oraz ślimaków i żab, a także wystawiania wymaganych świadectw zdrowia,

i) sprawowania nadzoru nad przetwórstwem i przechowywaniem jaj konsumpcyjnych i produktów jajecznych oraz wystawiania wymaganych świadectw zdrowia,

j) pobierania próbek do badań w zakresie:

\- bezpieczeństwa żywności,

\- innym niż określony w tiret pierwszym,

k) sprawowania nadzoru nad sprzedażą bezpośrednią,

l) badania laboratoryjnego mięsa na obecność włośni,

m) prowadzenia kontroli urzędowych w ramach zwalczania chorób zakaźnych zwierząt,

n) kontroli pasz, produktów ubocznych pochodzenia zwierzęcego lub produktów pochodnych, przeznaczonych do wywozu oraz wystawiania wymaganych świadectw zdrowia.

Stosownie do art. 16 ust. 2 ww. ustawy:

Wyznaczenie do wykonania czynności, o którym mowa w ust. 1, następuje w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania.

W myśl art. 16 ust. 3 ww. ustawy:

Wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez powiatowego lekarza weterynarii umowy z:

1) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej lub

2) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, poza prowadzoną przez te osoby pozarolniczą działalnością gospodarczą, lub

3) osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w przypadku, w którym nie prowadzą one działalności gospodarczej, lub

4) podmiotem prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt - w przypadku wyznaczenia lekarzy weterynarii świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt

\- określającej zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności.

Na podstawie art. 16 ust. 3b ww. ustawy:

Lekarzom weterynarii, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i ust. 1a, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi zawarto umowę, o której mowa w ust. 3, powiatowy lekarz weterynarii zwraca koszty dojazdów na obszarze objętym terytorialnym zakresem działania tego organu, zrealizowanych samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem, do miejsc wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1:

1) lit. a-c,

2) lit. d - z wyłączeniem nadzoru nad przeprowadzeniem uboju zwierząt w rzeźni, w której ubój i obróbka poubojowa odbywają się przy użyciu automatycznego przesuwu taśmy,

3) lit. e, j, k oraz m

\- na warunkach stosowanych przy podróżach służbowych pracowników zatrudnionych w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej i określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu pracy.

Na podstawie zaś § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1684):

Lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami powiatowego inspektoratu weterynarii oraz lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi została zawarta umowa, o której mowa w art. 16 ust. 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, zwanej dalej ,,ustawą'', za wykonywanie czynności wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy przysługuje wynagrodzenie w wysokości ustalonej według stawek określonych w załączniku do rozporządzenia, a w przypadku wykonywania czynności niewymienionych w tym załączniku - w wysokości 68 zł za pierwszą rozpoczętą godzinę pracy oraz 17 zł za każde kolejne rozpoczęte 15 minut pracy, z tym że gdy te czynności są wykonywane:

1) między godzinami 22.00 a 6.00 - wynagrodzenie jest podwyższane o 15%;

2) w dni ustawowo wolne od pracy i soboty - wynagrodzenie jest podwyższane o 20%.

W myśl § 1 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Lekarzom weterynarii, o których mowa w ust. 1, przysługuje zwrot udokumentowanych kosztów użytych w związku z wykonywaniem czynności wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a-c oraz j ustawy produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych.

Konsekwencją klasyfikacji przychodu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 13 pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak stanowi art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Stosownie do treści § 2 przywołanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej:

Z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety;

2) zwrot kosztów:

a) przejazdów,

b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c) noclegów,

d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Ponadto, zgodnie z § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej:

Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Stosownie do § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia:

W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

W tym zakresie obowiązują przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia – do wysokości określonej w ww. rozporządzeniach – korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią:

Przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Z wniosku wynika, że Powiatowy Lekarz Weterynarii – na podstawie art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej – zawarł umowy z lekarzami weterynarii, niebędącymi pracownikami Inspekcji, na wykonywanie czynności określonych w tym przepisie. Zgodnie z art. 16 ust. 3 przywołanej ustawy, w umowach muszą być zawarte zapisy określające: zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności. Wysokość wynagrodzenia została określona w umowach poprzez odwołanie się do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii. Koszty dojazdu liczone są według stawek określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania odraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Przystępując do oceny możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę, jako płatnika, zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zwracanych, udokumentowanych kosztów dojazdu lekarzom weterynarii do miejsca świadczenia zleconych czynności – konieczne jest ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w tym przepisie.

Odnosząc się do znaczenia pojęć „podróż osoby niebędącej pracownikiem” i „podróż służbowa” wskazać należy, że nie są one tożsame. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) „podróż” to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. W Małym Słowniku Języka Polskiego pod red. Elżbiety Sobol (Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1995) „podróż” definiuje się jako: przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca; podróżowanie.

Zauważyć bowiem należy, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). Przepis ten stanowi w § 1, że:

Przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.

Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Warto podkreślić, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:, zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy (czyli dotyczące podróży osób niebędących pracownikami) ma zastosowanie jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji. Ustawodawca zatem obu ww. przypadków (podróży służbowej i podróży osoby niebędącej pracownikiem) nie traktuje w sposób tożsamy. Natomiast zakres ww. zwolnienia jest ograniczony do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

**Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że wypłacany lekarzom weterynarii – niebędących pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, ale wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonywania określonych czynności w trybie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej – zwrot kosztów dojazdu będzie stanowił dla tychże lekarzy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**W sytuacji jednak, gdy przejazdy lekarzy weterynarii będą odbywały się w obrębie miejscowości, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy, czyli w sytuacji gdy będą miały one charakter jazd lokalnych – to wówczas zwrot tych kosztów nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że z tytułu zwrotu ww. kosztów dojazdu na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z przywołanego art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Ze zwolnienia – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy – będą natomiast korzystały przejazdy lekarzy weterynarii związane z dojeżdżaniem do innej miejscowości, niż siedziba Wnioskodawcy, do wysokości określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu. Oznacza to, że w tym zakresie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika. Jeżeli zaś zwracane koszty będą wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity również będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).