Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1240/13/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-12
Teza: Sprzedaż nieruchomości nabytej w spadku w 2008 r. oraz w wyniku działu spadku w 2012 r.
Słowa kluczowe: działki; nabycie; nieruchomości; przychód; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 25 listopada 2013 r. (data otrzymania 12 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec Wnioskodawcy zmarł 18 czerwca 1999 r. Matka Wnioskodawcy zmarła 13 listopada 2008 r. Prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z 27 stycznia 2011 r. :

1.  spadek po zmarłym ojcu na podstawie ustawy i wprost nabyli: żona zmarłego w l/4 części oraz dzieci (w tym Wnioskodawca) w 3/16 części każde z nich,
2.  spadek po zmarłej matce na podstawie ustawy i wprost nabyły dzieci (w tym Wnioskodawca) w 1/4 części każde z nich.

W skład spadku po ojcu weszła 1/2 część nieruchomości położonej w G. stanowiąca działkę ozn. nr 9/3 o powierzchni 0,08 ha.

W skład spadku po matce weszły:

*   5/8 części nieruchomości położonej w G. stanowiącej działkę ozn. nr 9/3 o powierzchni 0,08 ha,
*   nieruchomość położona w G. składająca się z działek ozn. nr 7/4 o powierzchni 0,18 ha i ozn. nr 9/5 o powierzchni 0,09 ha.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z nabyciem spadku po zmarłych rodzicach, a zgodnie z wyżej powołanym postanowieniem o stwierdzenie nabycia spadku, współwłaścicielami nieruchomości, położonych w G., tj. nieruchomości stanowiącej ozn. nr działkę 9/3 oraz nieruchomości składającej się z działek ozn. nr 7/4 i 9/5, zostało czworo dzieci (w tym Wnioskodawca) w 1/4 części każde z nich.

W wyniku zawarcia pomiędzy spadkobiercami oraz pomiędzy żoną jednego ze spadkobierców umowy o dział spadków, umowy o podział majątku wspólnego i umowy darowizny 3 kwietnia 2012 r. doszło do:

a.działu spadku i podziału majątku wspólnego rodziców Wnioskodawcy, w wyniku którego nieruchomość stanowiącą działkę ozn. nr 9/3 otrzymała na wyłączną własność siostra Wnioskodawcy,

b.działu spadku po matce Wnioskodawcy, w wyniku którego:

*   nieruchomość stanowiącą działkę ozn. nr 9/5 otrzymał na wyłączną własność brat Wnioskodawcy,
*   nieruchomość stanowiącą działkę ozn. nr 7/4 otrzymał na wyłączną własność Wnioskodawca.

W związku z zawarciem wyżej przywołanej umowy nie doszło między rodzeństwem (spadkobiercami) do żadnych spłat, dopłat ani innych rozliczeń finansowych.

Spadkobiercy podali wartości nieruchomości będących przedmiotem wyżej przywołanej umowy na kwoty:

*   wartość działki ozn. nr 7/4 na kwotę 44 000,00 zł,
*   wartość działki ozn. nr 9/3 na kwotę 48 000,00 zł,
*   wartość działki ozn. nr 9/5 na kwotę 54 000,00 zł.

Obecnie Wnioskodawca jest jedynym właścicielem opisanej nieruchomości stanowiącej działkę nr ozn. nr 7/4, którą zamierza sprzedać w 2014 r.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w powyżej przedstawionym stanie faktycznie za datę nabycia nieruchomości stanowiącej działkę ozn. nr 7/4 należy uważać datę śmierci spadkodawcy (matki), tj. 13 listopada 2008 r., a tym samym zbycie przez Wnioskodawcę nieruchomości w 2014 r. nie stanowi przychodu – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), podlegającego opodatkowaniu w związku z upływem 5 lat od daty jej nabycia?

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę nabycia nieruchomości stanowiącej działkę ozn. nr 7/4 należy uważać datę śmierci matki Wnioskodawcy, tj. 13 listopada 2008 r., a przychód z planowanej w 2014 r. sprzedaży nieruchomości nabytej w sposób przedstawiony w opisanym zdarzeniu nie będzie stanowił źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wolne są od podatku dochodowego w całości, jeżeli ich zbycie nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

We wspomnianym przepisie ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „nabycie”. Literalna wykładnia tej normy prawnej nie pozwala jednoznacznie w każdym przypadku stwierdzić jaki moment należy uważać za moment nabycia. Dla zdefiniowania pojęcia „nabycia” konieczne staje się zatem odwołanie się m.in. do przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. Nr 43, poz. 296 ze zm.) oraz ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93).

Przepisy dotyczące spadków zawarte są w księdze IV Kodeksu cywilnego – tytuł VI poświęcony jest stwierdzeniu nabycia spadku, a w tytule VIII uregulowano kwestie związane ze wspólnością majątku spadkowego i działem spadku. Księga II, Tytuł II Dział IV Kodeksu postępowania cywilnego obejmuje natomiast należące do spraw z zakresu prawa spadkowego, przepisy dotyczące stwierdzenia nabycia spadku (rozdział 8) i działu spadku (rozdział 9).

Spadek, tj. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jednego lub kilku spadkobierców, a potwierdzeniem tego stanu rzeczy jest (deklaratoryjne) postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 922 § 1 k.c. i art. 669 k.p.c). Pomiędzy spadkobiercami powstaje współwłasność w częściach ułamkowych. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 k.c).

W stosunku współwłasności własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W takim układzie wspólne prawo własności tworzy „zespół udziałów” we współwłasności, a żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Rzecz jako całość, jak i każda część tej rzeczy należy do wszystkich współwłaścicieli. Zniesienie omawianej współwłasności następuje poprzez dział spadku, który musi być poprzedzony stwierdzeniem nabycia spadku. Uprawnionym do nabycia własności rzeczy w drodze działu spadku jest wyłącznie spadkobierca danego spadkodawcy, a zatem zasadne jest twierdzenie, że prawo to nabywa się w drodze dziedziczenia po spadkodawcy, a nie od innego spadkobiercy.

Tak więc, jeżeli spadek dziedziczy kilku spadkobierców, każdy z nich – w chwili otwarcia spadku – nabywa z mocy prawa określony ułamkowo udział spadkowy. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu przyjętym w art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem, a więc należące do wszystkich spadkobierców, zostają przyznane poszczególnym spadkobiercom. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego.

Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Jeśli dotyczyły nieruchomości mogą stanowić podstawę wpisu do księgi wieczystej. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Inaczej mówiąc dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Podsumowując, nabycie spadku obejmującego ogół praw majątkowych następuje już z chwilą otwarcia spadku, a nie z momentem działu spadku przeprowadzonego przez spadkobierców.

Na poparcie swego stanowiska Wnioskodawca przywołuje:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 października 2011 r. sygn. akt II FSK 752/10,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 października 2003 r. sygn. akt I SA/Kr 690/02,
*   wyrok Sądu Administracyjnego z 10 lutego 1995 r. sygn. akt III SA 898/94,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2004 r. sygn. akt FSK 746/04,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 5 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/G1171/08,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 928/08,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 września 2011 r. sygn. akt II FSK 500/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) oraz podstawa jej nabycia.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę i innych spadkobierców jest data śmierci każdego ze spadkodawców (ojca i matki), a więc zarówno 1994 r. jaki i 2008 r.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku bez wątpienia jest konsekwencją nabycia w drodze spadku. Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Mając zatem na uwadze przywołane powyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sytuacji gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby nie ulega powiększeniu, dział spadku nie może być traktowany w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób nie uległ powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (w tym przypadku nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku. Bezsprzeczne jest, że przed datą działu spadku udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeśli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11 czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 22 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym Sąd stwierdził, że „(…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”.

Odnosząc się natomiast do stwierdzenia Wnioskodawcy, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku, należy zauważyć, że „wtórność” działu spadku oznacza, że nie można nic nabyć w dziale spadku jeśli nie posiada się prawa do spadku. Aby nabyć udział w dziale spadku w pierwszej kolejności należy nabyć udział w spadku. Wnioskodawca argumentuje, że nabycie w dziale spadku należy utożsamiać z nabyciem w dacie śmierci jednego ze spadkodawców i łączy to z datą śmierci matki czyli z 2008 r., która wcześniej nabyła spadek po mężu (ojcu Wnioskodawcy). Wnioskodawca zupełnie nie uwzględnia działów spadku dokonanych w 2012 r. Tymczasem działy spadku są konsekwencją nabycia spadków po ojcu Wnioskodawcy zmarłym w 1999 r. oraz po jego matce zmarłej w 2008 r.

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku przedmiotem spadku po ojcu zmarłym w 1999 r. był udział wynoszący 1/2 wyłącznie w działce ozn. nr 9/3 o wartości 24 000,00 zł (1/2 x 48 000,00 zł). Wnioskodawca nabył w spadku po ojcu udział wynoszący 3/16, czyli majątek o wartości 4 500,00 zł \[24 000,00 zł (1/2 x 48 000,00 zł) x 3/16 = 4 500,00 zł\]. W wyniku działu spadku po ojcu zmarłym w 1999 r. nieruchomość stanowiącą działkę nr 9/3 otrzymała siostra Wnioskodawcy. Oznacza to, że Wnioskodawca niczego nie nabył w wyniku tego działu spadku.

Przedmiotem spadku po matce zmarłej w 2008 r. był udział wynoszący 5/8 w działce ozn. nr 9/3 o wartości 30 000,00 zł (5/8 x 48 000,00 zł) oraz działka ozn. nr 7/4 o wartości 44 000,00 zł i działka ozn. nr 9/5 o wartości 54 000,00 zł. Razem przedmiot spadku po matce przedstawiał wartość równą 128 000,00 zł. W spadku po matce Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/4, czyli majątek o wartości 32 000,00 zł \[1/4x 128 000,00 zł (30 000,00 zł +44 000,00 zł + 54 000,00 zł ) = 32 000,00 zł\]. W dziale spadku po matce przeprowadzonym w 2012 r. Wnioskodawca nabył natomiast działkę ozn. nr 7/4 o wartości 44 000,00 zł, którą w 2014 r. zamierza sprzedać.

Aby zatem ustalić czy w dacie działu spadku można mówić o nabyciu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy porównać rynkową wartość nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w dziale spadku w 2012 r. z wartością rynkową majątku nabytego uprzednio w drodze spadku w 2008 r. po matce Wnioskodawcy ustaloną również na dzień działu spadku.

Znając zatem wartości udziału należącego do masy spadkowej po matce Wnioskodawcy oraz wartość masy spadkowej otrzymanej przez Wnioskodawcę kolejnym krokiem jest porównanie wartości otrzymanej nieruchomości ozn. nr 7/4, jaką Wnioskodawca otrzymał w drodze działu spadku w 2012 r. z wartością jaka przysługiwała mu pierwotnie w spadku po matce.

Odnosząc się do przedstawionych przez Wnioskodawcę kwot i zakładając, że wartość nieruchomości (działek) będących przedmiotem działu spadku odpowiada ich wartości rynkowej na dzień dokonania tejże czynności prawnej, wskazać należy, że skoro w spadku po matce Wnioskodawca nabył majątek o wartości 32 000 zł, w wyniku działu spadku w 2012 r. natomiast otrzymał nieruchomość (działkę 7/4) o wartości 44 000,00 zł, to z porównania tych wielkości wynika, że Wnioskodawca w dziale spadku w 2012 r. nabył majątek o wartości wyższej o 12 000,00 zł (44 000,00 zł – 32 000, 00 zł = 12 00,00 zł) niż uprzednio nabyty w spadku po matce. Właśnie ta różnica, tj. 12 000,00 zł, odpowiada wartości udziału jaki Wnioskodawca nabył w 2012 r. w drodze działu spadku i stanowi o nowej dacie nabycia udziału w tej nieruchomości (działce 7/4).

Podsumowując, Wnioskodawca, w opisanej przez siebie sytuacji, powinien rozpoznać następujące daty nabycia nieruchomości (działki ozn. nr 7/4):

*   2008 r. – w spadku po matce Wnioskodawca nabył udział o wartości 32 00,00 zł, co stanowi 72,73% wartości otrzymanej na wyłączną własność działki,
*   2012 r. – w wyniku działu spadku po matce nabył udział o wartości 12 000,00 zł co stanowi 27,27% wartości otrzymanej na wyłączną własność działki.

Oznacza to, że przychód z planowanej w 2014 r. sprzedaży działki ozn. nr 7/4 przypadający na udział nabyty w 2008 r. w spadku po matce (72,73% przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości) – nie będzie podlegał w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku po matce do dnia sprzedaży upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tej części działki w 2014 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w wyniku działu spadku w 2012 r. nabył udział w działce ozn. nr 7/4 stanowiący 27,27%, to przychód przypadający na ten udział – czyli 27,27% przychodu z planowanej w 2014 r. sprzedaży – będzie stanowił źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Tym samym nie ma racji Wnioskodawca twierdząc, że działkę ozn. nr 7/4 nabył wyłącznie z chwilą śmierci matki w 2008 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawca poniósł takie koszty, to odliczyć będzie mógł jedynie taką ich część, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi nabytemu w dziale spadku (27,27%), bo tylko przychód ze sprzedaży nieruchomości (działki) przypadający na ten udział nabyty w 2012 r. stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział nabyty w 2008 r., których zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie generuje także kosztów).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podobnie jak w przypadku kosztów odpłatnego zbycia Wnioskodawca będzie mógł odliczyć jedynie 27,27% kosztów uzyskania przychodu czyli nakładów – o ile takie w ogóle poniósł. Należy zaznaczyć, że udział w dziale spadku w 2012 r. został nabyty nieodpłatnie. Nie było spłat i dopłat związanych z działem spadku po matce.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, przy sprzedaży w 2014 r. nieruchomości – działki ozn. nr 7/4 Wnioskodawca powinien przyjąć dwie daty nabycia tej nieruchomości – rok 2008 jako datę śmierci spadkodawcy (matki) oraz datę działu spadku czyli 2012 r. Przy czym 72,73% przychodu uzyskanego ze sprzedaży, przypadającego na udział w tej nieruchomości (działce) nabyty odpowiednio w 2008 r. w spadku po matce nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do planowanej w 2014 r. sprzedaży, upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży tej działki przypadający na pozostały udział nabyty w 2012 r. w wyniku działu spadku wynoszący 27,27% będzie opodatkowany 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Dochód ten może jednak korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że Wnioskodawca wydatkuje go na własne cele mieszkaniowe.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było zatem uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków, które jego zdaniem przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Ponadto należy wskazać, że wyroki o sygn. II FSK 752/10, I SA/Kr 690/02 i I SA/Gl 171/08 dotyczą zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących do końca 2006 r. Ponadto istnieją w tym zakresie wyroki wyrażające pogląd przeciwny np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie I SA/Kr 1246/10. Z kolei orzeczenia o sygnaturach FSK 746/04 i III Sa/Wa 928/08 to postanowienia dotyczące zupełnie innych zagadnień. Orzeczenia o sygn. III SA 898/94 używając dostępnych środków technicznych tut. Organ w ogóle nie odnalazł. Należy natomiast domniemywać z racji daty jego zapadnięcia 10 lutego 1995 r., że dotyczy nieobowiązującego już stanu prawnego. Odnosząc się natomiast do wyroku z 13 września 2011 r. sygn. akt II FSK 500/10 tut. Organ nie podziela poglądu w nim wyrażonego. Istnieją wyroki potwierdzające stanowisko tut. Organu np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1966/11.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.