Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-318/16-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-16
Teza: określenie podstawy opodatkowania dla sprzedaży pakietów sportowo-rekreacyjnych
Słowa kluczowe: odpłatność; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pakiet; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży pakietów sportowo-rekreacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży pakietów sportowo-rekreacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S. A. jest jednoosobową spółką akcyjną Skarbu Państwa, działającą na podstawie ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2015 r., poz. 1531\]. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowa działalność Wnioskodawcy obejmuje tworzenie i rozpowszechnianie ogólnokrajowych i regionalnych programów telewizyjnych. Głównym celem statutowym Spółki jest misja publiczna, w tym działalność kulturotwórcza. Jako podatnik podatku od towarów i usług, określony w art. 15 ust. 1 ustawy VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje obowiązki ogólnokrajowego nadawcy publicznego, zatrudniając w tym celu pracowników m. in. na podstawie umów o pracę. Wnioskodawca wykonuje czynności, które w rozumieniu ustawy VAT należą do różnych kategorii pod względem opodatkowania podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione).

Spółka w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom pracowników, dążąc do promowania zdrowego stylu życia wśród pracowników, ich aktywizacji, umacnianiu relacji pomiędzy pracownikiem a pracodawcą oraz w celu kreowania przyjaznego wizerunku Wnioskodawcy wdrożyła w Spółce program „A\`(...)\`. Program ,A\`(...)\` zakłada dwa rodzaje pakietów sportowo - rekreacyjnych do wyboru przez pracowników, zróżnicowanych ze względu na częstotliwość korzystania z usług tj.:

1.  limitowany pakiet sportowy pracowniczy - z abonamentem uprawniającym do 8-krotnego skorzystania z usług sportowo - rekreacyjnych w miesiącu kalendarzowym oraz
2.  nielimitowany pakiet sportowy pracowniczy - z abonamentem uprawniającym do nieograniczonego korzystania z usług sportowo - rekreacyjnych w miesiącu kalendarzowym.

W tym celu Wnioskodawca nabywa od zewnętrznego usługodawcy pakiety sportowe (usługi sportowo - rekreacyjne tj. fitness, siłownia, basen, gimnastyka, joga, sztuki walki, sauna, nauki tańca, w udostępnionych przez zewnętrznego usługodawcę obiektach na terenie całego kraju), które następnie przekazuje swoim pracownikom za częściową odpłatnością poprzez potrącenie środków z ich wynagrodzenia. Spółka każdemu pracownikowi dofinansowuje ze środków z bieżącej działalności gospodarczej (środków obrotowych) wybrany przez pracownika pakiet sportowo - rekreacyjny kwotą w wysokości 25 złotych. Nie korzysta w tym celu ze środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych,

Powyższe świadczenia pozapłacowe w części finansowanej przez Wnioskodawcę uznawane są przez Spółkę za przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Przystąpienie do Programu „A\`(...)\`” jest dobrowolne i następuje na podstawie złożonej przez pracownika do Wnioskodawcy deklaracji przystąpienia pracownika Wnioskodawcy. do programu A\`(...)\`.

W związku z zakupem pakietów sportowo - rekreacyjnych od zewnętrznego usługodawcy Spółka co miesiąc otrzymuje faktury opiewające na kwotę netto powiększoną o odpowiednie stawki VAT. Wnioskodawca odlicza w całości podatek VAT naliczony z tytułu nabycia ww. pakietów sportowo-rekreacyjnych. Spółka odsprzedaje pracownikom nabyte pakiety sportowo-rekreacyjne i nalicza podatek VAT należny w stosunku do całości usługi świadczonej na rzecz swoich pracowników, włączając również część finansowaną przez Wnioskodawcę. Tym samym do podstawy opodatkowania Spółka włącza kwotę dofinansowania ze środków obrotowych oraz kwotę faktycznie otrzymaną od pracownika (odbiorcy usługi). Odsprzedaż ww. pakietów pracownikom Spółka ewidencjonuje za pomocą kasy fiskalnej rozpoznając obowiązek podatkowy VAT w dniu otrzymania zapłaty od pracownika.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowego określenia podstawy opodatkowania w przypadku opisanej powyżej odsprzedaży

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podstawą opodatkowania dla sprzedaży pakietów sportowo - rekreacyjnych na rzecz swoich pracowników za częściową odpłatnością będzie kwota odpłatności ponoszona przez pracownika wraz z kwotą dofinansowaną przez Spółkę, pomniejszona o VAT należny?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego z tytułu odpłatnego świadczenia usług sportowo-rekreacyjnych na rzecz swoich pracowników. Podstawą opodatkowania w przedstawionym stanie faktycznym będzie kwota odpłatności ponoszona przez pracownika wraz z kwotą dofinansowaną przez Spółkę pomniejszona o podatek VAT należny.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Aby dana czynność (świadczenie usługi) miała charakter odpłatny między świadczącym usługę a odbiorcą usługi musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez świadczeniodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent świadczenia na rzecz świadczeniobiorcy (wynagrodzenie to nie musi mieć formy pieniężnej). Konieczne jest zatem istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wykonywanym świadczeniem, a otrzymywanym ekwiwalentem świadczenia (przekazanym za nią wynagrodzeniem). Tylko bezpośredni związek między świadczeniem a wynagrodzeniem powoduje, że to świadczenie ma charakter odpłatny. Istnienie jedynie związku pośredniego między świadczeniem, a wynagrodzeniem wyłącza możliwość uznania tego świadczenia za odpłatne. Jednocześnie należy wskazać, że odpłatny charakter nie ma charakteru bezwzględnego, bowiem za odpłatne dostawy towarów oraz odpłatne świadczenie usług ustawa VAT uznaje również niektóre czynności nieodpłatne.

Stosownie do art. 7 ustawy VAT w przypadku usług ustawodawca ograniczył się jedynie do stwierdzenia, iż są one każdym świadczeniem, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy VAT. Przy tym należy podkreślić, że nie ma znaczenia kto jest odbiorcą świadczenia. W świetle przepisów ustawy VAT usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz osoby fizycznej (konsumentów), jak i te świadczone dla osób prawnych bądź jednostek nieposiadających osobowości prawnej (przedsiębiorców). Wobec powyższego odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług to czynności, które są względem siebie komplementarne, gdyż każde świadczenie wykonywane w obrocie krajowym w ramach działalności gospodarczej przez podatnika VAT jest albo dostawą towarów, albo odpłatnym świadczeniem usług. Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z ogólnych zasad VAT wynika, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim właśnie charakterze.

Spółka podkreśla, że na gruncie ustawy VAT nie występuje kategoria świadczeń częściowo odpłatnych. Dostawy towarów lub świadczenie usług mogą być tylko odpłatne, albo nieodpłatne. Nawet nieznaczne wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług skutkuje tym, że dana dostawa towarów lub świadczenie usług ma charakter odpłatny. Spółka pragnie zaznaczyć, iż przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. IPPP3/443-260/14-2/MKw stwierdził, że: „czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.(\`(...)\`)" Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że za aprobatą powyższej tezy jest również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Dla przykładu, w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket, TSUE stwierdził, że według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część, nie oznacza, w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

W tym miejscu należy zauważyć, że w związku z tym, że Spółka obciąża pracowników częściową odpłatnością za przekazywane im pakiety sportowo-rekreacyjne, powodować będzie, że na gruncie ustawy VAT, czynność ta będzie odpłatna. Ponadto usługę należy traktować całościowo i nie należy rozdzielać na część zapłaconą przez pracownika i uzyskaną nieodpłatnie od Wnioskodawcy. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 21 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-168/12-4/NS stwierdził, że „W związku z tym, że Wnioskodawca pobiera od pracownika częściową odpłatność za świadczone usługi, czynność tą należy traktować jako odpłatne świadczenie usług. Usługę tą należy traktować całościowo i nie należy rozdzielać na część zapłaconą przez pracownika i otrzymaną nieodpłatnie od pracodawcy. Analogicznie wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. IPPP3/443-260/14-2/MKw.

Podstawa opodatkowania zdefiniowana została w art. 29a ustawy VAT. Zgodnie z ogólną zasadą (art. 29a ust. 1 ustawy VAT) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z kolei z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy VAT wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku (należnego od danych czynności). Regulacja wydaje się oczywista, jeśli zważyć na charakter podstawy opodatkowania.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że przypadek częściowej odpłatności, z którą mamy do czynienia w przedmiotowej sytuacji należy traktować całościowo i nie należy rozdzielać na część zapłaconą przez pracownika i otrzymaną nieodpłatnie od pracodawcy. Zasadne jest wykazanie VAT należnego w stosunku do całości usługi świadczonej na rzecz swoich pracowników tj. od całej wartości karnetu, a zatem zarówno od tej, która została sfinansowana przez Wnioskodawcę, jak i faktycznie otrzymanej przez pracownika. Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem usług sportowo- rekreacyjnych od zewnętrznego usługodawcy.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zaistniałego stanu faktycznego należy uznać, że podstawą opodatkowania jest kwota odpłatności ponoszona przez pracownika wraz z kwotą dofinansowaną przez Spółkę, pomniejszona o podatek VAT należny - według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej dla swoich pracowników wdrożyła program „A\`(...)\`. Program ,A\`(...)\` zakłada dwa rodzaje pakietów sportowo - rekreacyjnych do wyboru przez pracowników, zróżnicowanych ze względu na częstotliwość korzystania z usług. Wnioskodawca nabywa od zewnętrznego usługodawcy pakiety sportowe (usługi sportowo - rekreacyjne tj. fitness, siłownia, basen, gimnastyka, joga, sztuki walki, sauna, nauki tańca, w udostępnionych przez zewnętrznego usługodawcę obiektach na terenie całego kraju), które następnie przekazuje swoim pracownikom za częściową odpłatnością poprzez potrącenie środków z ich wynagrodzenia. Spółka każdemu pracownikowi dofinansowuje ze środków z bieżącej działalności gospodarczej (środków obrotowych) wybrany przez pracownika pakiet sportowo - rekreacyjny kwotą w wysokości 25 złotych. Spółka nie korzysta w tym celu ze środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Przystąpienie do Programu „A\`(...)\`” jest dobrowolne i następuje na podstawie złożonej przez pracownika do Wnioskodawcy deklaracji przystąpienia pracownika Spółki do programu A\`(...)\`. W związku z zakupem pakietów sportowo - rekreacyjnych od zewnętrznego usługodawcy Spółka co miesiąc otrzymuje faktury opiewające na kwotę netto powiększoną o odpowiednie stawki VAT. Wnioskodawca odlicza w całości podatek VAT naliczony z tytułu nabycia ww. pakietów sportowo-rekreacyjnych. Wnioskodawca wskazał, że odsprzedaje pracownikom nabyte pakiety sportowo-rekreacyjne i nalicza podatek VAT należny w stosunku do całości usługi świadczonej na rzecz swoich pracowników, włączając również część finansowaną przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy podstawą opodatkowania dla odsprzedaży ww. pakietów sportowo-rekreacyjnych na rzecz pracowników będzie kwota odpłatności ponoszonej przez pracownika wraz z kwotą dofinansowaną przez Spółkę pomniejszona o VAT należny.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w myśl art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W art. 29a ust. 7 ustawy wskazano, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty,
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży,
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zauważyć należy, że na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można uznać, że czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo TSUE. Przykładowo w wyroku z 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket, TSUE wskazał, że według VI Dyrektywy dostawa jest odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza, w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Powyższe koresponduje z definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez dostawcę towaru lub świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za dostarczony towar lub wykonaną usługę zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz dostawcy. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie sprzedającego towar/wykonującego usługę obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla dostawcy.

Wobec powyższego, obciążenie pracowników określoną kwotą do zapłaty powodować będzie, że na gruncie ustawy o podatku VAT, czynność ta będzie odpłatna.

Oznacza to, że do podstawy opodatkowania włącza się tylko kwotę faktycznie otrzymaną od pracownika, gdyż za taką cenę Wnioskodawca sprzedaje usługę. Wobec powyższego przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

Określając podstawę opodatkowania, Spółka powinna jako podstawę opodatkowania przyjąć rzeczywistą kwotę zapłaty z tytułu sprzedaży, tj. kwotę faktycznie należną od nabywcy (pracownika Wnioskodawcy). W przypadku częściowej odpłatności za usługę – z którą mamy do czynienia w niniejszej sytuacji – do podstawy opodatkowania nie włącza się kwoty dofinansowania ze środków obrotowych firmy, lecz tylko kwotę faktycznie otrzymaną od pracownika.

Reasumując Spółka powinna za podstawę opodatkowania przyjąć rzeczywistą kwotę zapłaty z tytułu sprzedaży. Tym samym, w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania dla Spółki – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma lub ma otrzymać od pracownika – tj. kwota zapłacona przez pracownika pomniejszona o podatek VAT należny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że powołana przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-168/12-4/NS potwierdza powyżej zaprezentowane stanowisko Organu. W niniejszej interpretacji Organ wskazał, że „(\`(...)\`) W przypadku częściowej odpłatności za świadczoną usługę, podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie kwota otrzymana od pracownika – odbiorcy usługi. Zatem Spółka powinna naliczać podatek VAT należny wyłącznie od wartości świadczeń M., którymi są obciążani pracownicy (\`(...)\`)”.

Natomiast interpretacja z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. IPPP3/443-260/14-2/Mkw została zmieniona przez Ministra Finansów w dniu 18 kwietnia 2016 r., sygn. PT8.8101.192.2015/PBD. Jednakże interpretacja ta rozstrzyga w zakresie uznania: „Czy zakup kart X. jest związany ze sprzedażą opodatkowaną w związku z tym, Wnioskodawca powinien wykazać VAT należny na fakturze wewnętrznej (bądź innym dokumencie) oraz czy Wnioskodawcy, w tak przedstawionym stanie faktycznym, przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z nabyciem kart X.?”, nie odnosi się natomiast do ustalenia podstawy opodatkowania dla częściowo odpłatnych świadczeń wykonywanych na rzecz pracowników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.