Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.318.2018.1.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-06
Teza: Czy Zleceniodawca prawidłowo pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłacanej kilometrówki z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych?
Słowa kluczowe: cel-cel służbowy; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; przychód; płatnik; samochód-samochód prywatny; umowa-umowa zlecenia; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 11 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów poniesionych przez zleceniobiorcę z tytułu korzystania z prywatnego samochodu dla celów wykonania umowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów poniesionych przez zleceniobiorcę z tytułu korzystania z prywatnego samochodu dla celów wykonania umowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy zlecenia. W ramach umowy zajmuje się rozwożeniem wyników badań wykonanych laboratorium oraz materiału do badań diagnostycznych do laboratoriów współpracujących oraz innych kontrahentów, odbieraniu wyników badań oraz materiałów od laboratoriów współpracujących oraz innych kontrahentów, znajdujących się poza stałym miejscem pracy oraz zamieszkania. W celu realizacji warunków umowy, Wnioskodawczyni wykorzystuje swój prywatny samochód w jazdach pozamiejscowych na terenie województwa. Zgodnie z tą umową wynagrodzenie Wnioskodawczyni składa się z dwóch części. Jedna to rozliczenie przepracowanych godzin, a druga część to zwrot za przejechane kilometry, który został ustalony w oparciu o powszechnie obowiązujące stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. (Dz.U. z 2002 r. nr 27, poz. 271) w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. W umowie tej, Wnioskodawczyni jako Zleceniobiorca zobowiązała się do używania swojego pojazdu w zakresie jazd zamiejscowych, celem realizacji zadań wynikających z zawartej umowy zlecenie oraz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka, jako Zleceniodawca zobowiązała się natomiast do pokrycia kosztów związanych z używaniem prywatnego pojazdu, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawczynię ewidencji przebiegu pojazdu. Zwrot kosztów używania samochodu na potrzeby wykonywanego zlecenia następuje co miesiąc. Za pierwszą część Zleceniobiorca (winno być Zleceniodawca) pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych oraz odprowadza składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Za drugą część pobierany jest podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Zleceniodawca prawidłowo pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłacanej kilometrówki z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych?

Zdaniem Wnioskodawcy – w związku z powyższym podatek od wypłacanej kilometrówki nie powinien być pobierany.

Tego zdania jest Izba Skarbowa w Łodzi: Interpretacja indywidualna z 4 września 2015 r. sygn. IPTPB1/4511-340/15-4/AG - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, a także Izba Skarbowa w Katowicach: Interpretacja indywidualna z 15 lutego 2013 r., sygn. IBPBII/1/415-965/12/MK. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2015 r. (nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3).

Również tak samo orzekł w analogicznej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2014 r. (sygn. II FSK 2387/12).

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. w sprawie nieodpłatnych świadczeń (sygn. akt K 7/13) opodatkowane mogą być jedynie takie świadczenia, które spełniają łącznie poniższe przesłanki:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika, tzn. pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie,
*   zostały spełnione w jego interesie, a nie w interesie pracodawcy i przyniosły mu korzyść w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik musiałby ponieść,
*   korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi; nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

W przypadku kwot wypłacanych tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika nie jest spełniona przede wszystkim przesłanka zawarta w pkt 2, a więc świadczenie nie jest wypłacane w interesie pracownika, tylko pracodawcy. Zleceniobiorca musi używać samochodu prywatnego w celu wykonania umowy. Zwrot kilometrówki pokrywa zużycie paliwa i eksploatację samochodu prywatnego.

Zgodnie z wyrokiem z Sądu w Warszawie 12 stycznia 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 74/17) wskazówki Trybunału Konstytucyjnego należy odnosić również do tego rodzaju świadczeń. Aby bowiem było ono przychodem, musi być wykonane w interesie pracownika. A w tym wypadku mamy do czynienia ze świadczeniem ponoszonym w interesie pracodawcy. Sąd zgodził się z pełnomocnikiem spółki, że jest to sytuacja analogiczna do zwrotu za taksówkę, którą podwładny pojechał na biznesowe spotkanie. Pracownik wyłożył pieniądze z własnej kieszeni, a firma zwraca mu je na podstawie przedstawionej faktury lub rachunku. Tak samo WSA orzekł 29 marca br. (sygn. akt III SA/Wa 1393/17). - Między pracownikiem a bankiem będzie tylko relacja związana z refundacją kosztów za używanie auta. Nie jest to więc wynagrodzenie za świadczenie pracy, a za korzystanie z pojazdów.

W związku z wykorzystywaniem swojego prywatnego samochodu dla celów służbowych Zleceniobiorca poniósł określone koszty (paliwa, oleju silnikowego, zużycie samochodu itp.), to ma roszczenie o ich zwrot, ponieważ działał w imieniu i w interesie Zleceniodawcy. Zwrot ten nie prowadzi do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po stronie Zleceniobiorcy. W związku z tym nie powinien być pobierany podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż nie ma przychodu po stronie Zleceniobiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy działalność wykonywana osobiście stanowi odrębne źródło przychodów.

Stosownie do treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

Zgodnie z art. 21 ust. pkt 16 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. artykule są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, na mocy art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 powołanej ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest zatrudniona w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy zlecenia. W ramach umowy zajmuje się rozwożeniem wyników badań wykonanych laboratorium oraz materiału do badań diagnostycznych do laboratoriów współpracujących oraz innych kontrahentów, odbieraniu wyników badań oraz materiałów od laboratoriów współpracujących oraz innych kontrahentów, znajdujących się poza stałym miejscem pracy oraz zamieszkania. W celu realizacji warunków umowy, Wnioskodawczyni wykorzystuje swój prywatny samochód w jazdach pozamiejscowych na terenie województwa. Zgodnie z tą umową wynagrodzenie Wnioskodawczyni składa się z dwóch części. Jedna to rozliczenie przepracowanych godzin, a druga część to zwrot za przejechane kilometry, który został ustalony w oparciu o powszechnie obowiązujące stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. W umowie tej, Wnioskodawczyni jako Zleceniobiorca zobowiązała się do używania swojego pojazdu w zakresie jazd zamiejscowych, celem realizacji zadań wynikających z zawartej umowy zlecenie oraz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka, jako Zleceniodawca zobowiązała się natomiast do pokrycia kosztów związanych z używaniem prywatnego pojazdu, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawczynię ewidencji przebiegu pojazdu. Zwrot kosztów używania samochodu na potrzeby wykonywanego zlecenia następuje co miesiąc. Za pierwszą część Zleceniodawca pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych oraz odprowadza składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Za drugą część pobierany jest podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przystępując do oceny skutków podatkowych zwrotu kosztów poniesionych przez Wnioskodawczynię z tytułu korzystania z prywatnego samochodu w związku z zawartą umową zlecenia w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, co oznacza, że zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917 ze zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Niemniej jednak definiując pojęcie podróży należy mieć na uwadze pojęcie podróży służbowej określone w art. 775 § 1, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Posiłkując się treścią zacytowanego przepisu przyjąć więc należy, że podróżą w sensie ogólnym będzie wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba zleceniodawcy, bądź stałe miejsce wykonywania zadań przez zleceniobiorcę. Podróż to zdarzenie incydentalne, tymczasowe i krótkotrwałe w stosunku do zadania powierzonego w ramach umowy i wykonywanego na podstawie tej umowy. Ponadto z powołanych przepisów wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest uzyskanie m.in. zwrotu kosztów przejazdów przez osobę będącą w podróży pod warunkiem, że wypłacone należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wypłacany Wnioskodawczyni zwrot kosztów używania prywatnego samochodu wynikający z rozliczania przejazdów w związku z zawartą umową zlecenia stanowi dla Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zwrot tych kosztów nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy. Z uwagi na charakter wykonywanej pracy nie można bowiem uznać, iż Wnioskodawczyni przebywa w podróży. Rozwożenie wyników badań i materiałów do badań oraz przewozy i transporty wynikające z zawartej przez Wnioskodawczynię umowy zlecenia – stanowią przedmiot tej umowy i nie mają charakteru incydentalnego, tymczasowego i krótkotrwałego.

Reasumując Zleceniodawca prawidłowo pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanej Wnioskodawczyni kilometrówki z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.