Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.557.2022.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-28
Teza: Skutki podatkowe zbycia udziałów w celu dobrowolnego umorzenia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-przekształcenie spółki; udział-umorzenie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8-ust. 2-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 38

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w celu dobrowolnego umorzenia.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy PIT. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”). Wnioskodawca otrzymał udziały w Spółce (dalej jako: „Udziały”) w … 2018 r. w wyniku rozwiązania spółki komandytowej. Spółka komandytowa (dalej również jako: „Spółka komandytowa”), powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka kapitałowa”). Spółka kapitałowa objęła Udziały w Spółce – za wkład niepieniężny, który nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „Wkład niepieniężny”). Spółka kapitałowa rozpoznała przychód w wysokości wartości rynkowej Wkładu Niepieniężnego, zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. wprowadzonym ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1550).

Wnioskodawca … … r. zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów w Spółce przez Spółkę komandytową. Wnioskodawca w … …. otrzymał pozytywną interpretację indywidualną z dnia … r., nr … potwierdzającą, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę komandytową Udziałów w Spółce, w tym zbycia w celu ich umorzenia kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie w proporcji do posiadanego przez Niego udziału w zysku Spółki komandytowej kwota przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. rozpoznana przez Spółkę kapitałową w związku z objęciem Udziałów w Spółce w zamian za Wkład niepieniężny.

Wnioskodawca rozważa dokonanie zbycia w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) części Udziałów w Spółce na rzecz podmiotu trzeciego. Zdarzenie przyszłe objęte tym wnioskiem o tyle tylko różni się od zdarzenia opisanego w interpretacji indywidulanej ze … r., że to już nie transparentna podatkowo Spółka komandytowa będzie zbywała w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) Udziały w Spółce, lecz Wnioskodawca osobiście.

Zdaniem Wnioskodawcy rozwiązanie Spółki komandytowej nie zmieniło podstawy prawnej rozliczania kosztów podatkowych zbycia w celu umorzenia Udziałów, a tym samym aktualna jest nadal ww. interpretacja indywidualna z dnia … r. (nr …) w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia Udziałów, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca ma prawo do ustalenia dochodu z tytułu zbycia w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) Udziałów poprzez pomniejszenie uzyskanego w ten sposób przychodu o koszt nabycia tych Udziałów poniesiony przez Spółkę kapitałową, poprzednika prawnego Spółki komandytowej?

2\. Czy ww. kosztem uzyskania przychodów jest kwota przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. rozpoznana przez Spółkę kapitałową w związku z objęciem Udziałów w Spółce za Wkład niepieniężny?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do ustalenia dochodu z tytułu zbycia w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) Udziałów poprzez pomniejszenie uzyskanego w ten sposób przychodu o koszt nabycia tych Udziałów poniesiony przez Spółkę kapitałową, poprzednika prawnego Spółki komandytowej.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia Udziałów w celu ich umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) jest kwota przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. rozpoznana przez Spółkę kapitałową (poprzednika prawnego Spółki komandytowej) w związku z objęciem Udziałów w Spółce za Wkład niepieniężny.

Uzasadnienie Ad 1 oraz Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód podatkowy w takiej sytuacji powinien być ustalony na podstawie art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa PIT”), który stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (\`(...)\`) z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W art. 24 ust. 3d ustawy o PIT ustawodawca wprowadził zasadę kontynuacji rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątkowych otrzymanych w wyniku likwidacji lub wystąpienia ze spółki osobowej. Wskazać w tym miejscu należy, że przekształcenie Spółki kapitałowej w Spółkę komandytową skutkuje pełną sukcesją praw i obowiązków, tj. przejściem tych praw i obowiązków ze spółki przekształcanej (Spółki kapitałowej) na spółkę przekształconą (Spółkę komandytową).

Zgodnie bowiem z art. 93a § 1 w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), osobowa spółka handlowa (w tym Spółka komandytowa) zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia Spółki kapitałowej (w tym wypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Wśród podlegających sukcesji praw jest także prawo do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu ze zbycia Udziałów przez Spółkę komandytowa (powstałą z przekształcenia Spółki kapitałowej) wydatków poniesionych przez Spółkę kapitałową (przekształconą następnie w Spółkę komandytową) na objęcie ww. Udziałów. Potwierdza to interpretacja indywidualna z dnia … r. wydana dla Wnioskodawcy nr …, w której organ potwierdza, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę komandytową Udziałów , w tym zbycia w celu ich umorzenia kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie w proporcji do posiadanego przez Niego udziału w zysku Spółki komandytowej kwota przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. rozpoznana przez Spółkę kapitałową w związku z objęciem Udziałów w Spółce w zamian Wkład niepieniężny. Interpretacja indywidualna dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż w tamtym okresie spółki komandytowe nie były podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z powyższym Wnioskodawca z uwagi na zasadę kontynuacji rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątkowych otrzymanych (w tym wypadku sprzedaży Udziałów w Spółce) w wyniku likwidacji lub wystąpienia ze spółki osobowej (w tym wypadku Spółki komandytowej) może jako koszt rozpoznać kwotę przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. rozpoznaną przez Spółkę kapitałową w związku z objęciem Udziałów w Spółce w zamian Wkład niepieniężny.

Zdarzenie przyszłe objęte tym wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego o tyle tylko różnie się od zdarzenia opisanego w interpretacji indywidualnej z … r. (nr …) wydanej dla Wnioskodawcy, że to już nie transparentna podatkowo Spółka komandytowa będzie zbywała w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia) Udziały, lecz Wnioskodawca osobiście. Ww. interpretacja indywidualna dotyczy podatku PIT i przepisów art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT. W opisanym w tym wniosku zdarzeniu przyszłym będą miały zastosowanie te same przepisy ustawy CIT w powiązaniu z 24 ust.3d ustawy PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: „K.s.h.”).

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy;

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 553 § 3 ww. ustawy:

Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a zgodnie z którą:

§ 1 Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

§ 2 Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

b) spółki kapitałowej;

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 K.s.h.:

spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 ww. ustawy:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W celu określenia skutków prawno-podatkowych dotyczących zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wskazać należy na przepisy regulujące kwestię rozwiązania spółki osobowej, a więc m.in. spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 58 § 1 K.s.h, rozwiązanie spółki powodują:

1) przyczyny przewidziane w umowie spółki;

2) jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;

3) ogłoszenie upadłości spółki;

4) śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;

5) wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;

6) prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do art. 67 § 1 ww. Kodeksu:

W przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W świetle powyższych przepisów, wskazać należy, iż skoro spółka osobowa ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa to, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnicy spółki osobowej prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 103 K.s.h.:

W sprawach nie uregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Stosownie do art. 82 K.s.h.:

§ 1 Z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

§ 2. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku.

§ 3. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że stał się Pan wspólnikiem Spółki komandytowej, która powstała z przekształcenia Spółki z o.o. („spółki kapitałowej”). W wyniku przekształcenia majątek spółki kapitałowej, który obejmował udziały spółki z o.o. („Spółki”) stał się majątkiem Spółki komandytowej. Natomiast, w konsekwencji likwidacji Spółki komandytowej, otrzymał Pan ww. udziały Spółki.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Na podstawie art. 5a pkt 28 ww. ustawy, w brzmieniu ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytowo˗akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółę komandytową i spółkę komandytowo˗akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dopiero od 1 stycznia 2021 r. do opodatkowania dochodów spółek komandytowych zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.).

Tym samym spółka komandytowa, której był Pan do … 2018 r. wspólnikiem, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiadała osobowości prawnej. Mogła we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Mogła posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie, spółka komandytowa nie była do końca 2020 r. samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegały natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony był od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki była osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że:

zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z opisu sprawy wynika, że w … 2018 r. jako wspólnik spółki komandytowej otrzymał Pan majątek likwidacyjny tej spółki, w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowiących majątek spółki komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. (spółki kapitałowej). Planuje Pan zbycie w celu umorzenia (tj. dobrowolne umorzenie) części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i dokonać rozliczenia kosztów uzyskania przychodów , które Pana zdaniem należy odnieść do przychodu, który rozpoznała spółka kapitałowa w związku z wniesieniem aportu, określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do nabycia przez Pana w 2018 r. udziałów w spółce z o.o., jako majątku likwidacyjnego spółki komandytowej zastosowanie miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym w 2018 r.

Natomiast do odpłatnego zbycia udziałów (umorzenia dobrowolnego) w spółce zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

Zgodnie bowiem z art. 70 ust. 1 Ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2021 r. poz. 2105):

Przepisy ustaw zmienianych w art. 1, art. 2 i art. 9 stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r., z wyjątkiem:

1) art. 6 ust. 2, 3a i 8, art. 6a ust. 1 i ust. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 pkt 3 i 95b, art. 26 ust. 7a pkt 2a–3a, 6–6b, 12, 13 i pkt 15 lit. d, ust. 7e i ust. 7f pkt 1 lit. aa i art. 27f ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 r.;

2) art. 33 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) cytowanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia.

Jak stanowi art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1 i 2, nie zalicza się otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia,

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki albo zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Wyjaśnić należy, że w pojęciu odpłatnego zbycia udziałów, którym posługuje się przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy mieści się zarówno sprzedaż udziałów, jak również dobrowolne umorzenie udziałów uregulowane przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziału. Tryb umarzania udziału reguluje art. 199 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z tym przepisem:

Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Wartość wynagrodzenia otrzymanego w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów w spółki kapitałowej zaliczona jest do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 12 lit. b Ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2021 r. poz. 2105) dodany został do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 17 ust. 1i, zgodnie z którym:

Przepisy ust. 1 pkt 3-7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio do udziałów (akcji), papierów wartościowych, tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz pochodnych instrumentów finansowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce.

Nabycie przez Pana w 2018 r. udziałów w polskiej spółce z o.o., jako majątku likwidacyjnego spółki komandytowej było dla Pana obojętne podatkowo.

Natomiast w związku z tym, że planuje Pan zbyć w celu umorzenia część udziałów w spółce z o.o., nabytych w 2018 r., stanowiących majątek likwidacyjny spółki komandytowej, która na moment likwidacji była spółką osobową, skutki podatkowe zbycia w celu umorzenia udziałów należy ocenić zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami ustawy podatkowej obowiązującymi od 1 stycznia 2022 r. Gdyby bowiem ustawodawca chciał wyłączyć z opodatkowania przychody z odpłatnego zbycia (w tym zbycia w celu umorzenia) składników majątku w postaci np. akcji/udziałów otrzymanych do 31 grudnia 2021 r. w związku z likwidacją spółek osobowych, wprowadziłby odpowiednie regulacje przepisów do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co więcej w uzasadnieniu do Ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2021 r. poz. 2105 -Druk Nr 1532) wskazano, że: „W przypadku otrzymania przez wspólnika składników majątku z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej, z likwidacji takiej spółki lub ze zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce w postaci: udziałów (akcji), papierów wartościowych, tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz pochodnych instrumentów finansowych, jeżeli dochód z odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu w Polsce, przychód taki nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie otrzymania tych składników majątku. Natomiast w przypadku ich zbycia (niezależnie od czasu ich posiadania przez wspólnika) przychód taki zaliczany będzie do źródła „kapitały pieniężne” i opodatkowaniu podlegał będzie dochód stanowiący nadwyżkę przychodu nad wydatkami na nabycie lub objęcie takich składników majątku poniesionymi przez spółkę lub wspólnika. Przepis ten pozwala opodatkować takie składniki majątku otrzymane ze spółki na zasadach analogicznych jak byłyby opodatkowane przez wspólnika w przypadku ich zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną.”

W związku z tym uzyskanie przez Pana wynagrodzenia z tytułu zbycia w celu umorzenia (tj. umorzenia dobrowolnego) części Pana udziałów w spółce z o.o. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i stanowi przychód ze źródła „kapitały pieniężne”.

Przychody te podlegają opodatkowaniu w szczególnym trybie określonym w art. 30b tej ustawy. Zgodnie z zasadą wyrażoną w ust. 1 tego artykułu – z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4 ww. ustawy (tj. sytuacji, gdy zbycie w celu umorzenia udziałów następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej) :

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2 ustawy. W świetle pkt 4 tej regulacji:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów są zatem m.in. następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   art. 22 ust. 1f ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

*   art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

*   art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.

Jak wynika z treści powołanych przepisów, odnoszą się one do:

*   kosztów dotyczących objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1f);
*   wydatków na objęcie udziałów (akcji) w sposób inny niż wkład niepieniężny (art. 23 ust. 1 pkt 38);
*   wydatków na nabycie udziałów (akcji) (art. 23 ust. 1 pkt 38).

i wskazują jako moment ich podatkowego rozliczenia moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38c, gdy do zbycia dochodzi w ramach wymiany udziałów (czyli w istocie poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki). Celem tych przepisów jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce do momentu utraty statusu wspólnika.

Co istotne, dla celów ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) i kosztów uzyskania tych przychodów bierze się pod uwagę czynność objęcia (nabycia) a następnie zbycia tych samych udziałów (akcji). Ustawodawca normując omawiane zagadnienie uwzględnił zatem bezpośredni związek czynności nabycia/objęcia i zbycia udziałów.

Zauważyć należy, że z systematyki ustawy i konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że na gruncie tego podatku ustawodawca przyjął zasady, wedle których:

1) w odniesieniu do sytuacji, gdy przeniesienie własności rzeczy lub prawa nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu (jest neutralne podatkowo) ustawodawca przesuwa moment rozliczenia wydatków bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa do kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw albo składników majątku uzyskanych „w zamian” za te rzeczy lub prawa – tzw. zasada kontynuacji kosztów, zwana również regułą tzw. „kosztu historycznego” (np. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

2) w odniesieniu do sytuacji, w których przeniesienie własności rzeczy lub prawa skutkuje powstaniem przychodu, ustawodawca wskazuje nową kategorię kosztów bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa dla potrzeb podatkowego rozliczenia kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw (np. art. 22 ust. 1f ww. ustawy).

W tym kontekście przyjąć należy, że w analizowanej sprawie nie wystąpi możliwość zastosowania w sprawie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że w związku z przekształceniem spółki z o.o. (Spółki kapitałowej) w Spółkę komandytową nie poniósł Pan rzeczywistego wydatku kosztem własnego majątku. Zgodził się Pan jedynie na zmianę formy prawnej spółki, w ramach której przysługiwały Panu uprawnienia do udziału w zyskach i majątku likwidacyjnego. Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową nie jest sytuacją, w której otrzymał Pan majątek ze spółki z o.o., a następnie wniósł go tytułem wkładu do spółki komandytowej (co wiązałoby się z rzeczywistymi przesunięciami w Pana majątku). Jest to sytuacja, w której Pana uprawnienia do udziału w zyskach i majątku likwidacyjnym spółki z o.o. wynikające z bycia udziałowcem tej spółki „przekształciły się” – bez jakichkolwiek zmian „wartościowych” w Pana majątku – w uprawnienia do udziału w zyskach i majątku likwidacyjnego spółki komandytowej wynikające z bycia udziałowcem spółki komandytowej.

Regulacja art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, określa zasady ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu udziałów (akcji) w spółce, w przypadku nabycia takich praw w zamian za wkład niepieniężny. Jak wynika z opisu zdarzenia, przedmiotowe udziały w spółce z o.o. stanowią majątek polikwidacyjny spółki nieposiadającej osobowości prawnej. W efekcie przepisy te, nie znajdą zastosowania w opisanej przez Pana sytuacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że w przypadkach, których dotyczy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przesunięcie w czasie rozliczenia kosztów jest związane z formą uzyskania praw w spółce – co do zasady nabycie udziałów (akcji) lub objęcie ich w sposób inny niż za wkład niepieniężny nie dają bowiem podstaw do rozpoznania przychodu na moment zostania wspólnikiem.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy posługuje się pojęciem „wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”. Zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, „wydatek” to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, www.sjp.pwn.pl). Synonimami „wydatku” są „nakład, koszt, suma, opłata, wysiłek” (www.synonimy.pl). Wydatki, o których mowa w omawianym przepisie mają być przy tym poniesione na konkretny cel: „na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”.

Wskazać należy, że zawarte w treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie „wydatków”, nie oznacza, że do wydatków tych można zaliczyć również takie koszty, których podatnik w rzeczywistości nie poniósł. Należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie jest wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nie są nimi takie koszty, które choć są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, ale są wymienione w art. 23. Nie ulega zatem wątpliwości, że również wydatki, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Nie sposób tym samym uznać kwoty przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozpoznanego przez Spółkę kapitałową w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny, jako wydatku na nabycie/objęcie udziałów/akcji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przepisach Kodeksu spółek handlowych dotyczących przekształceń spółek ustawodawca nie używa pojęcia „objęcie udziałów (akcji) w spółce przekształconej” ani „nabycie udziałów (akcji) w spółce przekształconej”. Normując skutki przekształcenia dla uczestnictwa wspólników w spółce posługuje się określeniem „wspólnicy spółki przekształcanej stają się wspólnikami spółki przekształconej”.

Na gruncie przepisów prawa handlowego tak, jak trwa byt prawny spółki, a zmienia się jedynie jego forma prawna, tak na poziomie wspólników trwa ich uczestnictwo w spółce, a zmienia się jedynie forma prawna wspólnika do uczestnictwa w spółce. Przekształcenie nie jest więc momentem objęcia nowego prawa, ale kontynuacją prawa uczestnictwa w spółce w nowej formie. Z powyższych względów przekształcenie spółki nie jest co do zasady momentem podatkowym (zarówno w ujęciu przychodowym, jak i kosztowym).

Fakt posiadania Udziałów przez Spółkę komandytową powstałą w wyniku przekształcenia Spółki z o.o. jest wynikiem poniesienia przez Pana pierwotnych wydatków, tj. objęcia udziałów w spółce z o.o. (spółce kapitałowej).

Jednym z elementów cechujących kategorię kosztów uzyskania przychodów jest ich „poniesienie przez podatnika”, czyli możliwość przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku realizowanych czynności i dotyczących go zdarzeń. Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

W analizowanej sytuacji doszło jedynie do przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową w związku ze zmianą formy prawnej spółki. Przekształcenie nie wymagało żadnych dodatkowych nakładów z Pana strony. Natomiast w związku z wniesieniem wkładu do spółki z o.o., to spółka rozpoznała przychód z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, zgodnie z 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, nie można zgodzić się z Panem, że w przypadku planowanego zbycia w celu umorzenia części Udziałów, stanowiących majątek polikwidacyjny Spółki komandytowej, powstałej w drodze przekształcenia spółki z o.o. (Spółki kapitałowej) – kosztem uzyskania przychodu będzie kwota przychodu zapłacona przez spółkę kapitałową w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego, jako wydatek na nabycie/objęcie udziałów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, w opisanym zdarzeniu kosztem uzyskania przychodów będą wydatki faktycznie poniesione przez Pana na nabycie przedmiotu wkładu do Spółki komandytowej, w takiej części, jaką stanowiła wartość otrzymanych Udziałów (Spółki) do wartości całego majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki komandytowej. Uwzględniając, że Spółka komandytowa powstała z przekształcenia sp. z o.o. (Spółki kapitałowej) będą to wydatki faktycznie poniesione na nabycie przedmiotu wkładu (udziałów w Spółce kapitałowej).

Reasumując, wbrew Pana stanowisku, w przypadku zbycia w celu umorzenia przez Pana części Udziałów stanowiących majątek polikwidacyjny Spółki komandytowej, powstałej w drodze przekształcenia Spółki z o.o., kosztem uzyskania przychodów nie będzie kwota przychodu poniesionego przez spółkę kapitałową z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, zgodnie z 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatek na nabycie objęcie udziałów. Wartość ta nie odpowiada faktycznie poniesionym przez Pana wydatkom.

Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej stwierdzamy, że rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).