Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-211/12/RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-24
Teza: Dot. zasad opodatkowania przychodu (dochodu) uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu wypłaty dywidendy przez Spółkę komandytowo-akcyjną.
Słowa kluczowe: dywidendy; działalność-działalność gospodarcza; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 grudnia 2011r. Sygn. akt II FSK 901/10, wniosku z dnia 06 lutego 2009r. (data wpływu do tut. Biura 23 lutego 2009r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia źródła przychodów właściwego do opodatkowania dochodów jakie Wnioskodawca uzyska z tytułu „dywidendy”, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej oraz sposobu opodatkowania tego dochodu – **jest nieprawidłowe,**
*   momentu opodatkowania ww. dochodu oraz braku obowiązku wpłacania przed jego uzyskaniem (w ciągu roku podatkowego) zaliczek na podatek dochodowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu oraz sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej również – SKA lub Spółka), który obecnie posiada akcje imienne SKA. Akcjonariuszem Spółki jest również druga osoba, która także obecnie posiada akcje imienne SKA. Z kolei kompelmentariuszem Spółki jest Fundacja z siedzibą w C. Zgodnie ze statutem SKA, Wnioskodawca ma uczestniczyć w zyskach Spółki w 80%, zaś komplementariusz tj. Fundacja w 20%. Powstał zatem problem, w którym momencie Wnioskodawca uzyskuje przychody (dochody) w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, przychód po jego stronie powstanie dopiero w dacie wypłaty dywidendy tj. w dniu podjęcia uchwały o podziale zysku lub gdy statut spółki tak stanowi w innym dniu, czy też przychód z tego tytułu wystąpi po stronie wnioskodawcy na analogicznych zasadach, jak w przypadku komplementariusza tj. zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz.654 ze zmianami; dalej – u.p.d.p.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód akcjonariusza powstanie dopiero w dacie wypłaty dywidendy i nie przysługuje on wszystkim akcjonariuszom, lecz tylko tym, którzy są akcjonariuszami w określonym momencie, tj. w dniu podjęcia uchwały o podziale zysku lub gdy statut spółki tak stanowi w innym dniu. Zatem nie byłoby właściwym stosowanie w tym zakresie art. 8 u.p.d.f. dla określenia zasad opodatkowania akcjonariuszy SKA. Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

W przypadku opodatkowania komplementariusza – osoby prawnej obowiązuje reguła opisana w art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.p. W wymiarze praktycznym, powyższe oznacza to, iż przychód oraz koszty uzyskania przychodu spółki komandytowo-akcyjnej ustala się na podstawie księgi handlowej prowadzonej zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Tak ustalony przychód i koszty łączy się z pozostałymi przychodami i kosztami podatnika (komplementariusza), a wyliczony dochód jest opodatkowany przez takiego wspólnika razem z dochodami z pozostałych źródeł. Wspólnik wykazuje przychody oraz koszty narastająco w kolejnych miesiącach. Inaczej jest jednak w przypadku opodatkowania wspólnika SKA będącego akcjonariuszem, co wynika z przedstawionych poniżej argumentów, a mianowicie:

Po pierwsze, cechą charakterystyczną spółki komandytowo-akcyjnej jest występowanie w niej dwóch grup wspólników posiadających różny status prawny, tj. komplementariuszy i akcjonariuszy (art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych; Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami; dalej – K.s.h.). Komplementariusz jest tzw. wspólnikiem osobowym, który wobec wierzycieli za zobowiązania spółki odpowiada bez ograniczenia. Akcjonariusz jest natomiast wspólnikiem kapitałowym, który nie odpowiada osobiście wobec wierzycieli za zobowiązania spółki. Istotne jest, iż zarówno komplementariuszem, jak i akcjonariuszem może być tak osoba fizyczna, jak i osoba prawna. Analiza przepisów działu IV K.s.h. pozwala na stwierdzenie, iż sytuacja prawna akcjonariusza SKA jest bardzo podobna do pozycji akcjonariusza spółki akcyjnej. Zwłaszcza wymaga podkreślenia podobieństwo w zakresie uregulowania instytucji akcji, zasad podziału zysku oraz roli walnego zgromadzenia, które mają zasadnicze znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania akcjonariuszy z tytułu dochodu uzyskanego ze spółki. W spółce komandytowo-akcyjnej akcje mogą mieć charakter zarówno akcji imiennych, jak i akcji na okaziciela (art. 334 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h.). Wymaga zaznaczenia, że akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą być przedmiotem publicznego obrotu zgodnie z przepisami o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Skoro zatem SKA może emitować akcje na okaziciela, to skutkiem tej okoliczności może być praktyczna niewykonalność obowiązku comiesięcznego ustalania dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika celem odprowadzenia stosownych zaliczek na podatek dochodowy.

Po drugie, dalsza trudność może wynikać z szybkości obrotu akcjami, który powoduje, że w danym okresie rocznym, a nawet miesięcznym akcje mogą wielokrotnie zmienić właściciela. Gdyby w takim przypadku ustalać obowiązek podatkowy w odniesieniu do akcjonariuszy według tych samych zasad, jakie odnoszą się do innych wspólników spółek osobowych (w tym do komplementariuszy w SKA), wówczas należałoby każdorazowo określać czas przez jaki dana osoba lub podmiot był akcjonariuszem i odpowiednio podzielić przychody wraz z kosztami. Wiązałoby się to z koniecznością faktycznego sporządzania wielokrotnie bilansu spółki, za każdym razem kiedy zmienił się akcjonariusz. Takie rozwiązanie byłoby oczywiście absurdalne i niewykonalne, co stanowi argument za odrzuceniem pierwszej z proponowanych koncepcji ustalania podatku dochodowego od dochodu uzyskanego przez akcjonariuszy.

Po trzecie, dodatkowym argumentem przemawiającym za odrzuceniem możliwości opodatkowania akcjonariusza SKA w sposób analogiczny do opodatkowania komplementariusza, jest sposób ustalania zysku oraz prawa akcjonariusza do objęcia tego zysku. Odbywa się to analogicznie do określania zysku w spółce akcyjnej. Zysk ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które jest zatwierdzane przez walne zgromadzenie (art. 146 § 1 pkt 1 K.s.h.). Podobny do spółki akcyjnej jest również sposób podziału zysku. O podziale zysku decyduje walne zgromadzenie, przy czym spółkę komandytowo-akcyjną cechuje to, iż podział zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymaga zgody wszystkich komplementariuszy (art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h.). Jednocześnie, co do zasady nie jest przewidziana możliwość dokonywania zaliczkowego comiesięcznego podziału części zysku przypadającej na akcjonariuszy, co z kolei występuje w odniesieniu do komplementariuszy oraz do wspólników innych spółek osobowych. Należy podkreślić, że uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są wyłącznie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (art. 348 § 2 zd. 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h). Stąd wynika, że akcjonariusz SKA, który dokonał zbycia akcji przed datą powzięcia uchwały o podziale zysku nie będzie miał prawa do dywidendy. Zatem opodatkowanie dochodu z tytułu dywidendy, czy raczej posiadania akcji, u takiego akcjonariusza prowadziłoby do okoliczności opodatkowywania dochodu, którego faktycznie nie otrzymał. Co więcej, skutkowałoby wielokrotnym opodatkowaniem tego samego dochodu, skoro raz dochód ten byłby zaliczkowo opodatkowywany u aktualnych, w momencie wpłacania zaliczki podatkowej, akcjonariuszy, a po podjęciu uchwały o podziale zysku, byłby powtórnie opodatkowywany u akcjonariusza uprawnionego do dywidendy. Powtórne opodatkowanie oczywiście nie zachodziłoby w przypadku, gdyby akcjonariuszem przez cały rok podatkowy oraz w dniu powzięcia uchwały o podziale byłaby ta sama osoba. Jest to jednakże sytuacja szczególna i nie można oczekiwać, aby ze względów podatkowych prawo akcjonariuszy do obrotu akcjami miało być ograniczone.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż koncepcja opodatkowania dochodu akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej w sposób analogiczny do zasad opodatkowania dochodu pozostałych grup wspólników spółek osobowych stoi w sprzeczności z przepisami o prawach i obowiązkach akcjonariuszy SKA. Z przepisów tych wynika bowiem jednoznacznie, że przychód akcjonariusza powstanie dopiero w dacie wypłaty dywidendy i nie przysługuje on wszystkim akcjonariuszom, lecz tylko tym, którzy są akcjonariuszami w określonym momencie, tj. w dniu podjęcia uchwały o podziale zysku lub gdy statut spółki tak stanowi w innym dniu. Dochód ten opodatkowany będzie na zasadach ogólnych, w taki sposób jak dochód z pozostałych źródeł. Z wyżej wskazanych przyczyn nie można bowiem stosować przepisów o opodatkowaniu tego dochodu jak dochodu z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej. Nie byłoby również prawidłowym traktowanie go jako dochodu z dywidendy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przedmiotowy dochód nie został wreszcie wymieniony w przepisach u.p.d.f. jako odrębne źródło przychodu. Wobec powyższego oraz uwzględniając okoliczność, iż dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej stanowi dywidenda i powstaje on z chwilą wypłaty dywidendy, należy przyjąć iż dochód będzie opodatkowany na zasadach ogólnych tak jak dochód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 u.p.d.f.). Zatem w przypadku, gdy akcjonariuszem będzie osoba fizyczna dochód będzie opodatkowany progresywnym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie należy zastrzec, że przychód akcjonariusza będzie stanowiła wyłącznie kwota dywidendy zatwierdzona przez walne zgromadzenie. Akcjonariusz nie wykaże więc jako swojego przychodu oraz odpowiednio kosztu uzyskania przychodu, tej części przychodów spółki i jej kosztów uzyskania przychodów, jaka wynika z jego prawa do udziału w zysku. Tym samym dochód spółki komandytowo-akcyjnej, w części przypadającej na akcje w czasie roku obrachunkowego, nie będzie podlegał podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Powyższą argumentację należy również odnieść do Spółki, co oznacza zdaniem Wnioskodawcy, że jego stanowisko zaprezentowane w niniejszym wniosku jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/1/415-175/09/RM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu oraz sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, za nieprawidłowe. Interpretacja ta została skutecznie doręczona w dniu 19 maja 2009r. W interpretacji tej wskazano, iż akcjonariusz w spółce komandytowo-akcyjnej będzie uczestniczył w przychodach oraz kosztach spółki, proporcjonalnie do wysokości udziału w zyskach, określonego w statucie spółki. W ciągu roku podatkowego będzie zobowiązany wpłacać zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 30 maja 2009r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 30 czerwca 2009r. Znak: IBPBI/1/415/W-29/09/RM odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 02 lipca 2009r.

Pismem z dnia 30 lipca 2009r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 01 września 2009r. Znak: IBPBI/1/4160-22/09/RM, IBRP/007-242/09 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 19 stycznia 2010r. Sygn. akt I SA/Gl 715/09 oddalił skargę. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej, wniesionej przez Wnioskodawcę, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 19 grudnia 2011r. Sygn. akt II FSK 901/10 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz zaskarżoną interpretację. Ostateczny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął do tut. Biura w dniu 14 lutego 2012r. W dniu 22 lutego 2012r. wpłynęły do tut. Biura akta przedmiotowej sprawy, przekazane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

W ww. wyroku NSA wskazał m.in., iż „(\`(...)\`) w ciągu roku podatkowego (obrachunkowego) przychody osiągane przez SKA nie stanowią przychodu z udziału akcjonariusza. Przychodem należnym z udziału w spółce w jego przypadku będzie wyłącznie dywidenda (przyznawana w stosunku odpowiednim do jego wkładu do spółki). Stanowić ona będzie przy tym przychód z działalności gospodarczej, należny dopiero w momencie jej faktycznego otrzymania. Za datę powstania przychodu należnego z działalności gospodarczej, jeśli nie jest on przychodem ze zbycia rzeczy, z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi w całości lub częściowo, z tytułu dostawy energii elektrycznej, cieplnej i gazu przewodowego, jest dzień dokonania zapłaty ( art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.).”

Podatnik będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej nie ma zatem w roku podatkowym, w którym wypracowano dywidendę, obowiązku wykazywania przychodów i kosztów ich uzyskania, w tym roku podatkowym nie osiąga on bowiem przychodu należnego z udziału. Nie ma on tym samym obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w tym roku podatkowym, za który następnie może być mu wypłacona dywidenda. Nie zachodzą bowiem przesłanki, od których zależy powstanie tego obowiązku. Zgodnie z art. 44 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., obowiązek wpłacania zaliczek powstaje u podatników prowadzących działalność gospodarczą ( a regulacje te mają zastosowanie do wspólników spółek niebędących osobami prawnymi z mocy art. 5b ust. 2 tej ustawy) począwszy od miesiąca, w którym ich dochód przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Poczynić jednak w tym miejscu należy uwagę, choć wykracza ona poza zakres stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację, że w momencie wypłaty dywidendy u akcjonariusza powstanie przychód z działalności gospodarczej, który – przy spełnieniu przesłanek z art. 44 ust. 3 u.p.d.o.f., może powodować powstanie obowiązku zapłacenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego w wyniku wypłaty dywidendy dochodu.”

Jednocześnie w ww. wyroku NSA wskazał, iż „(\`(...)\`) Skoro przychód wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ustawodawca nakazuje uznać za przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f, to oznacza to także stosowanie do dochodu z udziału zasad dotyczących stawek podatkowych identycznych jak do dochodu z działalności gospodarczej i obliczania go stosownie do skali wskazanej w art. 27 ust. 1 bądź zgodnie ze stawką wskazaną w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. Nie może on także, z uwagi na treść art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stanowić przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.”

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 06 lutego 2009r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Ww. przepis wskazuje, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast jej wspólnicy. Jeżeli zatem wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to przychód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), oraz
*   inne źródła (pkt 9).

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak wynika z ww. art. 5b ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca nakazuje przychody wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w więc również akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej) prowadzącej działalność gospodarczą, uznać za przychody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W związku z powyższym skoro osiągnięty przez Wnioskodawcę jako akcjonariusza, przychód z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, ustawodawca nakazuje uznać za przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, to oznacza to także, że przychód ten nie może stanowić przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do momentu opodatkowania ww. dochodów oraz obowiązku wpłaty zaliczek na podatek dochodowy, zauważyć należy, iż odniesienie się do tych kwestii wymaga dokonania uprzedniej analizy postanowień K.s.h., zwłaszcza w zakresie analizy statusu prawnego akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

Stosownie do art. 147 § 1 K.s.h., komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki komandytowo-akcyjnej proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom (art. 347§ 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h). Uchwała o podziale zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymaga przy tym, pod rygorem nieważności, zgody wszystkich komplementariuszy (art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h.). Uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy) (art. 348 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.). Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, jej wspólnik będący akcjonariuszem otrzymać może przychód w postaci dywidendy, będącej przypadającą na niego częścią zysku, przy czym wypłata ta nastąpi po zakończeniu roku, w którym zysk zostanie wypracowany. Otrzymanie dywidendy uzależnione jest jednak od uchwały walnego zgromadzenia i posiadania statutu akcjonariusza w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Dopiero w momencie podjęcia uchwały akcjonariusz uzyska wierzytelność o wypłatę dywidendy.

Przenosząc ww. regulacje zawarte w kodeksie spółek handlowych na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w ciągu roku podatkowego (obrachunkowego) przychody osiągane przez spółkę komandytowo-akcyjną nie stanowią przychodu z udziału akcjonariusza. Przychodem należnym z udziału w spółce w jego przypadku będzie wyłącznie dywidenda (przyznawana w stosunku odpowiednim do wkładu akcjonariusza do spółki). Przy czym dywidenda ta stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, należny dopiero w momencie jej faktycznego otrzymania. Bowiem za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 14 ust. 1i ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym osoba fizyczna będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej nie ma obowiązku w trakcie roku podatkowego, w którym wypracowano dywidendę, wykazywania przychodów i kosztów ich uzyskania; w tym roku podatkowym nie osiąga ona bowiem przychodu należnego z udziału. Akcjonariusz nie ma tym samym obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w roku podatkowym, za który następnie może być mu wypłacona dywidenda. Nie zachodzą bowiem przesłanki, od których zależy powstanie tego obowiązku.

Jednakże obowiązek wpłacania zaliczek powstanie u podatników prowadzących działalność gospodarczą (a regulacje te mają zastosowanie do wspólników spółek niebędących osobami prawnymi z mocy art. 5b ust. 2 tej ustawy) począwszy od miesiąca, w którym ich dochód przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. W myśl natomiast art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy o których mowa w ust. 1 są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.

W związku z powyższym w momencie wypłaty dywidendy u Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstanie przychód z działalności gospodarczej, który przy spełnieniu przesłanek ww. art. 44 ust. 3 ww. ustawy, może powodować powstanie obowiązku zapłacenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego w wyniku wypłaty dywidendy dochodu.

Uzyskany dochód Wnioskodawca winien opodatkować wg stawek podatkowych identycznych jak dochód z działalności gospodarczej (podatek obliczyć stosownie do skali wskazanej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub zgodnie ze stawką wskazaną w art. 30c ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie bowiem z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   określenia źródła przychodów właściwego do opodatkowania dochodów jakie Wnioskodawca uzyska z tytułu „dywidendy”, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej oraz sposobu opodatkowania tego dochodu – jest nieprawidłowe,
*   momentu opodatkowania ww. dochodu oraz braku obowiązku wpłacania przed jego uzyskaniem (w ciągu roku podatkowego) zaliczek na podatek dochodowy – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.