Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.58.2025.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-12
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
wydatków związanych z zadaniem tj. budową ścieżki
rowerowej.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-brak prawa do odliczenia
projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od

    wydatków związanych z realizacją Projektu. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 marca 2025
    r. (wpływ 6 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) będzie w latach (...) realizowała zadanie: „(...)”. Gmina uzyskała pomoc
    finansową na realizację zadania z Programu Funduszy Europejskich dla (...). Zakres
    rzeczowy Zadania obejmuje wykonanie dróg dla pieszych i rowerów wraz z oświetleniem
    na terenie Gminy (...).
    Trasa projektowanej drogi dla pieszych i rowerów rozpoczyna się w centrum miasta (...),
    gdzie znajduje się przystanek komunikacji publicznej oraz parking samochodowy i
    autokarowy. Obejmuje kilka odcinków, tworzących sieć komunikacyjną z istniejącymi
    ścieżkami pieszo-rowerowymi na terenie Gminy.
    Projektowana droga dla pieszych i rowerów będzie zlokalizowana na działkach drogowych
    będących własnością Gminy (...) oraz na działkach drogowych zarządzanych przez
    Powiatowy Zarząd Dróg w (...). Długość projektowanej drogi dla pieszych i rowerów wynosi
    ok. (...).
    Zakres zadania obejmuje m.in.:
    (...).
    Planuje się budowę Miejsc Obsługi Rowerzystów (MOR). Są to miejsca przeznaczone do
    odpoczynku rowerzystów i wyposażone w różne elementy infrastruktury niezbędnej oraz
    dodatkowej. Wyposażenie każdego MOR-u stanowią:
    - parking rowerowy wraz z infrastrukturą,
    - wiata,
    - miejsce wypoczynkowe – miejsca do siedzenia oraz stół,
    - kosze na śmieci,
    - stacje naprawcze dla rowerów,
    - tablice z mapami tras.
    a) Parking rowerowy wraz z infrastrukturą będą stanowić miejsce ze stojakami
      rowerowymi minimalnie na 5 rowerów.
    b) Wiata powinna zapewniać zadaszone miejsca siedzące, chroniące przed deszczem.
    c) Miejsce wypoczynkowe będzie wyposażone w ławki do siedzenia oraz stół.
    d) Kosze na śmieci w lokalizacji dostosowanej do specyfiki miejsca oraz wiaty.
    e) Stacje naprawcze do rowerów to samoobsługowe stacje napraw rowerów wyposażone
      w zestaw niezbędnych narzędzi i pompkę rowerową. Przewiduje się wykonanie
      uchwytu umożliwiającego zawieszenie roweru w specjalnym uchwycie na czas
      naprawy. Korzystanie ze stacji będzie bezpłatne.
    f) Tablice z mapami tras ma przedstawiać mapę obszaru objętego szlakiem rowerowym,
      przy którym zlokalizowany jest MOR.
    g) Promocja Projektu – tablica informacyjna, organizacja rajdu rowerowego, wykonanie
      gadżetów (np. (...)).
    Celem przedsięwzięcia jest poprawa atrakcyjności turystycznej i wizerunkowej obszaru
    Gminy oraz zwiększenie ilości działań społecznych opartych o zasoby turystyczno-
    rekreacyjne.
    Wykonana w ramach Zadania infrastruktura turystyczno-rekreacyjna będzie przez cały
    okres jej użytkowania ogólnodostępna, możliwość korzystania z niej będzie nieodpłatna.

    Powyższe oznacza, że efekt Operacji nie będzie służył Gminie do żadnych czynności
    odpłatnych – w szczególności Gmina nie będzie pobierała opłat za udostępnienie nowo
    powstałych ścieżek rowerowych. Ponadto, teren ten nie będzie służył innym
    działalnościom odpłatnym typu dzierżawa jego fragmentu pod stoiska gastronomiczne lub
    sprzedaż miejsc reklamowych. Tym samym, realizowana operacja nie będzie w żaden
    sposób generowała dochodów cywilnoprawnych po stronie Gminy, które podlegałyby
    opodatkowaniu VAT.
    Mając na uwadze powyższe z perspektywy przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej ustawa o VAT)
    zrealizowana operacja nie będzie w żaden sposób generowała dochodów, które
    podlegałyby ewidencji VAT. W konsekwencji, efekty realizacji Operacji nie będą w ogóle
    służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług według stawek VAT,
    ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. Nowo powstała ścieżka rowerowa będzie
    ogólnodostępna dla mieszkańców i turystów. Gmina realizując operację wskazaną w
    opisie sprawy wykonywać będzie zadania własne, o których mowa w ustawie z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) wskazane w
    następujących przepisach:
    1. W zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
      przyrody oraz gospodarki wodnej z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminy,
    2. W zakresie spraw gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu
      drogowego z art. 7 ust. 1 pkt 2,
    3. W zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów sportowych i urządzeń
      sportowych z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym,
    4. W zakresie wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia
      warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów
      pobudzenia aktywności obywatelskiej z art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie
      gminnym.
    Przedmiotowe Zadania Gmina realizuje na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie w
    ramach działalności publicznoprawnej poza zakresem opodatkowania VAT.

## Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków udokumentowanych
    fakturami na zadanie pn. „(...)”?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków udokumentowanych
    fakturami na zadanie pn. „(...)”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:

      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność
      producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących
      zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne

      zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
      wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły
      dla celów zarobkowych.
    Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 2, pkt 10 i pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki
      nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
      gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, kultury
      fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz
      wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do
      działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania
      aktywności obywatelskiej.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym

    zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych
    przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku
    VAT, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie
    towarów i usług związanych z realizacją zadania pn. „(...)”.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w
    ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem
    od towarów i usług.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – efekt
    Operacji nie będzie służył Gminie do żadnych czynności odpłatnych. W szczególności
    Gmina nie będzie pobierała opłat za udostępnienie nowo powstałych ścieżek rowerowych.
    Ponadto, teren ten nie będzie służył innym działalnościom odpłatnym typu dzierżawa jego
    fragmentu pod stoiska gastronomiczne lub sprzedaż miejsc reklamowych. Tym samym,
    realizowana operacja nie będzie w żaden sposób generowała dochodów cywilnoprawnych
    po stronie Gminy, które podlegałyby opodatkowaniu VAT. Ponadto, efekty realizacji
    Operacji nie będą w ogóle służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i
    usług, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. Nowo powstała ścieżka rowerowa
    będzie ogólnodostępna dla mieszkańców i turystów. Gmina realizując Operację będzie
    realizowała zadania własne. Zatem, w odniesieniu do ww. Projektu – na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy – nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego.
    Podsumowanie
    Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w
    fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania pn.
    „(...)”.
    Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), co oznacza, że w

    przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.