Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-478/13-8/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-25
Teza: Zwolnienie od podatku VAT usług pomocy społecznej świadczonych w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pomoc-pomoc społeczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Diecezji, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 20 sierpnia 2013 r.) oraz 12 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pomocy społecznej świadczonych w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pomocy społecznej świadczonych w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 14 sierpnia 2013 r. oraz 12 listopada 2013 r. o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz dokumenty, z których wynika prawo osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Miasto zawarło z Diecezją reprezentowaną przez jej jednostkę – Centrum (dalej: Wnioskodawca) umowę, na podstawie której zleciło Wnioskodawcy realizację zadania z zakresu pomocy społecznej (dalej: zadanie), polegającego na prowadzeniu dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego (dalej: Placówki). Wnioskodawca zobowiązał się realizować to zadanie zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Placówki podejmują działania socjalizacyjne oraz inne działania na rzecz pomocy dziecku i rodzinie, zapewniają całodobową ciągłą i okresową opiekę i wychowanie na rzecz dzieci całkowicie lub częściowo pozbawionych opieki rodzicielskiej oraz zaspokajają ich niezbędne potrzeby bytowe, rozwojowe, w tym emocjonalne, społeczne, religijne i przygotowania do samodzielnego życia, a także zapewniają korzystanie z przysługujących na podstawie odrębnych przepisów świadczeń zdrowotnych i kształcenia.

W związku z treścią przepisu art. 2 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz.U. z 2013, poz. 182), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Organy administracji rządowej i samorządowej mogą zlecać realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, udzielając dotacji na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zleconego zadania organizacjom pozarządowym, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 tej ustawy, prowadzącym działalność w zakresie pomocy społecznej, zwanych dalej „podmiotami uprawnionymi”.

W związku z tym na mocy umowy z dnia 1 grudnia 2008 r. zawartej pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej – Wnioskodawca zobowiązał się do realizacji zadania z zakresu pomocy społecznej polegającego na zorganizowaniu i prowadzeniu dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego.

Mając na uwadze powyższe, prowadzenie ww. placówek mieści się w pojęciu „pomocy społecznej” i podlega regulacjom ustawy o pomocy społecznej.

Prowadzącym placówkę jest podmiot prawa prywatnego posiadający osobowość prawną – Diecezja będąca jednostką organizacyjną Kościoła, co wynika z § 3 ust. 1 Zasadniczego Prawa Wewnętrznego Kościoła z dnia 26 października 1996 r. ze zm.

Osobowość prawna Diecezji wynika z treści przepisu art. 7 w związku z art. 46 (i załącznikiem) ustawy z dnia 13 maja 1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła (Dz.U. z 1994 r. Nr 73, poz. 323 ze zm.). Na mocy ww. przepisów, co do zasady osobowość prawną posiada Kościół jako całość oraz jego jednostki organizacyjne, jakimi są diecezje, parafie i diakonaty (art. 7 ust. 1 ustawy), a także inne jednostki organizacyjne Kościoła, pod warunkiem, że uzyskały osobowość prawną w drodze rozporządzenia Ministra (Szefa Urzędu Rady Ministrów) na wniosek Konsystorza (art. 7 ust. 2 ustawy). W dniu wejścia w życie ww. ustawy osobowość prawną posiadało szereg jednostek organizacyjnych, których wykaz stanowi załącznik do tej ustawy (por. art. 46), wśród których znajduje się także Diecezja (punkt VI załącznika).

W celu sfinansowania prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowania wydatków poniesionych przez Zleceniobiorcę w związku z tym zadaniem, Miasto przekazało Wnioskodawcy określoną dotację. Środki finansowe pochodzące z dotacji są przeznaczane zgodnie z celem, na jaki zostały uzyskane i na warunkach określonych umową. Dotyczy to także ewentualnych przychodów uzyskanych przy realizacji umowy, których nie można było przewidzieć przy kalkulowaniu wielkości dotacji oraz odsetek bankowych od przekazanych środków.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku z dnia 14 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Tak jak wskazano we wniosku pierwotnym Wnioskodawcą w niniejszej sprawie jest Diecezja, która posiada osobowość prawną i jest organem prowadzącym placówki opiekuńczo-wychowawcze, o których mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Jednocześnie Diecezja wyjaśniła, że Centrum jest wyłącznie w pełni wewnętrzną jednostką pomocniczą Diecezji i posługuje się jej (tj. Diecezji) osobowością prawną. Jednostka ta została powołana celem wykonywania niektórych zadań Diecezji.
2.  Diecezja jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
3.  Centrum jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (np. najem).
4.  Usługi będące przedmiotem zapytania są świadczone przez Diecezję przy pomocy jednostki wewnętrznej („wyodrębnionego działu”, tj. jednostki pomocniczej) – Centrum, która to jednostka nie posiada odrębnej osobowości prawnej, bowiem korzysta z osobowości prawnej Diecezji.
5.  Na zasadzie partnerstwa publiczno-prywatnego Miasto zleciło Wnioskodawcy realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, do którego jest zobowiązane zgodnie z ustawą samorządową regulującą funkcjonowanie tej jednostki samorządu terytorialnego oraz na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej i ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Na realizację tego zadania Miasto ex lege (z mocy samej ustawy) zobowiązane jest do przekazania środków na realizację przedmiotowego zadania. Art. 25 ustawy o pomocy społecznej:
    1.  Organy administracji rządowej i samorządowej, zwane dalej „organami”, mogą zlecać realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, udzielając dotacji na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zleconego zadania organizacjom pozarządowym, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 tej ustawy, prowadzącym działalność w zakresie pomocy społecznej, zwanych dalej „podmiotami uprawnionymi”.
    2.  Zlecanie realizacji zadań z zakresu pomocy społecznej nie może obejmować:
        1.  ustalania uprawnień do świadczeń, w tym przeprowadzania rodzinnych wywiadów środowiskowych;
        2.  opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne;
        3.  wypłaty świadczeń pieniężnych.
    3.  (uchylony).
    4.  Zlecenie realizacji zadania z zakresu pomocy społecznej odbywa się po uprzednim przeprowadzeniu konkursu ofert.
    5.  Do zlecania zadań, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Miastem a Wnioskodawcą, coroczna dotacja na realizację zadania polegającego na prowadzeniu placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego obliczana jest na podstawie kosztu utrzymania dziecka w placówkach oraz liczby dzieci skierowanych przez MOPS (jako iloczyn tych wartości). Umowa wskazuje także, że Miasto przekazuje rzeczowe środki na sfinansowanie prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowanie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę. A zatem przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie kosztów funkcjonowania placówek. Niemniej z punktu widzenia prawa prywatnego (które także odnajduje zastosowanie na gruncie partnerstwa publiczno-prywatnego) dotacja ta stanowi jednocześnie pokrycie ceny za świadczone usługi.
6.  W odpowiedzi na pytanie, czy opłaty ponoszone przez rodziców lub opiekunów prawnych w związku z pobytem dziecka w placówkach, ustalane w drodze decyzji Dyrektora Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej lub inną upoważnioną przez Prezydenta osobę, pobierane są w związku z umowami cywilnoprawnymi zawartymi przez Wnioskodawcę z rodzicami dzieci lub ich opiekunami prawnymi, Wnioskodawca wskazał, że nie jest w stanie odpowiedzieć na zadane przez Organ pytanie w pełni, bowiem Centrum nie dysponuje decyzjami wydawanymi przez MOPS dla rodziców/opiekunów. Jako podstawę prawną przedmiotowych opłat za pobyt dzieci w placówkach należy wskazać ustawę o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Niemniej jednak Wnioskodawca zaznacza, że nie zawiera umów cywilnoprawnych z rodzicami/opiekunami dzieci kierowanymi do placówek. Podstawą skierowania dzieci do placówek jest umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Miastem (o której mowa w treści zapytania i w niniejszym uzupełnieniu).
7.  Opłaty pobierane od rodziców/opiekunów dzieci skierowanych do placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę, zgodnie z umową na zlecenie realizacji zadania (wraz z dotacjami na jego wykonanie) stanowią dochód Miasta, tj. są w całości odprowadzane na rachunek dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
8.  W zakresie wątpliwości Organu podatkowego co do nazwy jednostki pomocniczej, Wnioskodawca wskazał, że istnieje wyłącznie jedna taka jednostka i nosi ona nazwę Centrum.

Z kolei w uzupełnieniu z dnia 12 listopada 2013 r. Zainteresowany wskazał, że:

1.  Zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego, na które Wnioskodawca powołał się we wniosku, „Organy administracji rządowej i samorządowej mogą zlecać realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, udzielając dotacji na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zleconego zadania organizacjom pozarządowym, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 tej ustawy, prowadzącym działalność w zakresie pomocy społecznej, zwanych dalej podmiotami uprawnionymi”. Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Miastem a Wnioskodawcą, coroczna dotacja na realizację zadania polegającego na prowadzeniu placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego obliczana jest na podstawie kosztu utrzymania dziecka w placówkach oraz liczby dzieci skierowanych przez MOPS (jako iloczyn tych wartości). Umowa wskazuje także, że Miasto przekazuje rzeczowe środki na sfinansowanie prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowanie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę. A zatem przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie kosztów funkcjonowania placówek. Jest więc dofinansowaniem do kosztów.
2.  Sformułowanie „mieszkaniec” jest zamiennikiem dla „dziecka”, bowiem przedmiotowe zapytanie dotyczy funkcjonowania domów dziecka. Wnioskodawca jest podmiotem prawa prywatnego i nie obejmuje go ex lege wyłącznie spod działania ustawy o VAT, o jakim mowa w art. 15 ust. 6 tego aktu prawnego. Wnioskodawca podtrzymał, że do jego działalności w tym zakresie zastosowanie ma zwolnienie od podatku VAT. Dofinansowanie, które otrzymuje nie pokrywa całości wydatków. Dlatego Diecezja wykonuje także działalność gospodarczą (najem) przeznaczając pozyskane w ten sposób środki na realizację zadań statutowych, tj. realizację zadań z zakresu m.in. pomocy społecznej. Wnioskodawca podnosi, że rodzice/opiekunowie dzieci kierowanych do placówek są obciążani „ceną” tej usługi z zakresu pomocy społecznej na zasadach określonych w treści zapytania. Opłaty pobierane od rodziców/opiekunów dzieci skierowanych do placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę, zgodnie z umową na zlecenie realizacji zadania (wraz z dotacjami na jego wykonanie) stanowią dochód Miasta. tj. są w całości odprowadzane na rachunek dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi pomocy społecznej świadczone w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ stanowią usługę w rozumieniu tych przepisów, aczkolwiek korzystają ze zwolnienia od tego podatku zarówno w części pokrytej dotacją, jak i z tytułu odpłatności ustalonej decyzją MOPS (przekazywanej Miastu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi pomocy społecznej świadczone w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ stanowią usługę w rozumieniu tych przepisów, aczkolwiek korzystają ze zwolnienia od tego podatku zarówno w części pokrytej dotacją, jak i z tytułu odpłatności ustalonej decyzją MOPS (przekazywanej Miastu).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT zaś, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Tak uregulowany przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług pozwala stwierdzić, że usługi świadczone przez placówki opiekuńczo-wychowawcze typu socjalizacyjnego podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Otrzymywana dotacja posiada cechy właściwe dla dotacji publicznoprawnej i przyznawana jest na realizację konkretnego zadania – w związku z usługami realizowanymi przez podmiot prywatny (Wnioskodawcę), dlatego posiada cechę dotacji celowej. Przyznana kwota może nie pokrywać całości wydatków związanych z przedmiotowymi usługami. W swej istocie zatem dotacja stanowi pokrycie części ceny, jaką zobowiązany jest do zapłaty mieszkaniec za usługę zakwaterowania i opieki.

Treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako podmiot prawa prywatnego posiadający osobowość prawną i prowadzący przedmiotowe placówki podlega regulacjom ustawy o VAT, ponieważ realizowana przez niego działalność stanowi świadczenie usług w rozumieniu tych przepisów.

Jednocześnie poprzez art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b ustawy o VAT ustawodawca zwolnił od podatku VAT usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez m.in. wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę, placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe zwolnienie funkcjonuje w przepisach ustawy o VAT od początku jej obowiązywania. Do końca roku 2010 zwolnienie to odnajdowało podstawę prawną w treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 9 (ex 85 Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych – PKWiU 85.2), a od początku roku 2011 podstawą prawną jest przepis art. 43 ust. 1 pkt 22.

Zgodnie z art. 15 pkt 3 i 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. 2004 Nr 64, poz. 593 ze zm.), pomoc społeczna polega w szczególności na m.in. prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej oraz realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych. Ponadto na gruncie art. 7 pkt 9 tej ustawy, pomocy społecznej udziela się osobom i rodzinom w szczególności z powodu bezradności w sprawach opiekuńczo-wychowawczych i prowadzenia gospodarstwa domowego, zwłaszcza w rodzinach niepełnych lub wielodzietnych.

Obydwie placówki figurują w rejestrze placówek opiekuńczo-wychowawczych prowadzonym przez Wojewodę.

W związku z faktem, że placówki opiekuńczo-wychowawcze typu socjalizacyjnego spełniają wymagania z art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b, należy stwierdzić, że usługi pomocy społecznej świadczone przez Wnioskodawcę w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b ustawy o VAT – zarówno w części pokrytej dotacją, jak i z tytułu odpłatności za pobyt dziecka w związku z decyzją MOPS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – według art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji (dopłaty) definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja (dopłata) udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje (dopłaty) mające na celu dofinansowanie kosztów działalności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja (dopłata) jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W konsekwencji, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto zawarło z Diecezją reprezentowaną przez jej jednostkę –Centrum umowę, na podstawie której zleciło Wnioskodawcy realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, polegającego na prowadzeniu dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego. Wnioskodawca zobowiązał się realizować to zadanie zgodnie z obowiązującymi przepisami. Placówki podejmują działania socjalizacyjne oraz inne działania na rzecz pomocy dziecku i rodzinie, zapewniają całodobową ciągłą i okresową opiekę i wychowanie na rzecz dzieci całkowicie lub częściowo pozbawionych opieki rodzicielskiej oraz zaspokajają ich niezbędne potrzeby bytowe, rozwojowe, w tym emocjonalne, społeczne, religijne i przygotowania do samodzielnego życia, a także zapewniają korzystanie z przysługujących na podstawie odrębnych przepisów świadczeń zdrowotnych i kształcenia. W związku z treścią przepisu art. 2 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi. Organy administracji rządowej i samorządowej mogą zlecać realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, udzielając dotacji na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zleconego zadania organizacjom pozarządowym, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 tej ustawy, prowadzącym działalność w zakresie pomocy społecznej, zwanych dalej „podmiotami uprawnionymi”. W związku z tym na mocy umowy z dnia 1 grudnia 2008 r. zawartej pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą, na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej – Wnioskodawca zobowiązał się do realizacji zadania z zakresu pomocy społecznej polegającego na zorganizowaniu i prowadzeniu dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego. Mając na uwadze powyższe, prowadzenie ww. placówek mieści się w pojęciu „pomocy społecznej” i podlega regulacjom ustawy o pomocy społecznej.

Prowadzącym placówkę jest podmiot prawa prywatnego posiadający osobowość prawną – Diecezja będąca jednostką organizacyjną Kościoła, co wynika z § 3 ust. 1 Zasadniczego Prawa Wewnętrznego Kościoła z dnia 26 października 1996 r. ze zm. Osobowość prawna Diecezji wynika z treści przepisu art. 7 w związku z art. 46 (i załącznikiem) ustawy z dnia 13 maja 1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła. Na mocy ww. przepisów, co do zasady osobowość prawną posiada Kościół jako całość oraz jego jednostki organizacyjne, jakimi są diecezje, parafie i diakonaty (art. 7 ust. 1 ustawy), a także inne jednostki organizacyjne Kościoła, pod warunkiem, że uzyskały osobowość prawną w drodze rozporządzenia Ministra (Szefa Urzędu Rady Ministrów) na wniosek Konsystorza (art. 7 ust. 2 ustawy). W dniu wejścia w życie ww. ustawy osobowość prawną posiadało szereg jednostek organizacyjnych, których wykaz stanowi załącznik do tej ustawy (por. art. 46), wśród których znajduje się także Diecezja (punkt VI załącznika).

W celu sfinansowania prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowania wydatków poniesionych przez Zleceniobiorcę w związku z tym zadaniem, Miasto przekazało Wnioskodawcy określoną dotację. Środki finansowe pochodzące z dotacji są przeznaczane zgodnie z celem, na jaki zostały uzyskane i na warunkach określonych umową. Dotyczy to także ewentualnych przychodów uzyskanych przy realizacji umowy, których nie można było przewidzieć przy kalkulowaniu wielkości dotacji oraz odsetek bankowych od przekazanych środków.

Wnioskodawcą w niniejszej sprawie jest Diecezja, która posiada osobowość prawną i jest organem prowadzącym placówki opiekuńczo-wychowawcze, o których mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Centrum jest wyłącznie w pełni wewnętrzną jednostką pomocniczą Diecezji i posługuje się jej (tj. Diecezji) osobowością prawną. Jednostka ta została powołana celem wykonywania niektórych zadań Diecezji. Diecezja jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Centrum jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (np. najem). Usługi będące przedmiotem zapytania są świadczone przez Diecezję przy pomocy jednostki wewnętrznej („wyodrębnionego działu”, tj. jednostki pomocniczej) – Centrum, która to jednostka nie posiada odrębnej osobowości prawnej, bowiem korzysta z osobowości prawnej Diecezji.

Na zasadzie partnerstwa publiczno-prywatnego Miasto zleciło Wnioskodawcy realizację zadania z zakresu pomocy społecznej, do którego jest zobowiązane zgodnie z ustawą samorządową regulującą funkcjonowanie tej jednostki samorządu terytorialnego oraz na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej i ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Na realizację tego zadania Miasto ex lege (z mocy samej ustawy) zobowiązane jest do przekazania środków na realizację przedmiotowego zadania. Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Miastem a Wnioskodawcą, coroczna dotacja na realizację zadania polegającego na prowadzeniu placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego obliczana jest na podstawie kosztu utrzymania dziecka w placówkach oraz liczby dzieci skierowanych przez MOPS (jako iloczyn tych wartości). Umowa wskazuje także, że Miasto przekazuje rzeczowe środki na sfinansowanie prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowanie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę. A zatem, przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie kosztów funkcjonowania placówek. Jest więc dofinansowaniem do kosztów.

Centrum nie dysponuje decyzjami wydawanymi przez MOPS dla rodziców/opiekunów. Jako podstawę prawną przedmiotowych opłat za pobyt dzieci w placówkach należy wskazać ustawę o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Wnioskodawca nie zawiera umów cywilnoprawnych z rodzicami/opiekunami dzieci kierowanymi do placówek. Podstawą skierowania dzieci do placówek jest umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Miastem. Opłaty pobierane od rodziców/opiekunów dzieci skierowanych do placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę, zgodnie z umową na zlecenie realizacji zadania (wraz z dotacjami na jego wykonanie) stanowią dochód Miasta, tj. są w całości odprowadzane na rachunek dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Dofinansowanie, które otrzymuje Wnioskodawca nie pokrywa całości wydatków. Dlatego Diecezja wykonuje także działalność gospodarczą (najem) przeznaczając pozyskane w ten sposób środki na realizację zadań statutowych, tj. realizację zadań z zakresu m.in. pomocy społecznej. Rodzice/opiekunowie dzieci kierowanymi do placówek są obciążani „ceną” tej usługi z zakresu pomocy społecznej na zasadach określonych w treści zapytania.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi natomiast kwestia uznania usług pomocy społecznej świadczonych przez Diecezję w ramach dwóch całodobowych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego za usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz ewentualnego zwolnienia od podatku VAT tych usług, zarówno w części pokrytej dotacją, jak i z tytułu odpłatności ustalonej decyzją MOPS (przekazywanej Miastu).

Należy zauważyć, że otrzymanie dotacji (dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Jak wskazano wyżej, otrzymana dotacja (dopłata) niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, przeznaczona na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania), nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że coroczna dotacja na realizację zadania polegającego na prowadzeniu placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego obliczana jest na podstawie kosztu utrzymania dziecka w placówkach oraz liczby dzieci skierowanych przez MOPS. Miasto przekazuje rzeczowe środki na sfinansowanie prac wykonywanych w związku z realizacją zadania oraz refinansowanie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę. Przedmiotowa dotacja stanowi zatem – jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku – pokrycie kosztów funkcjonowania placówek. Jest więc dofinansowaniem do kosztów.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że skoro – co wynika z wniosku – otrzymana od Miasta dotacja stanowi dotację o charakterze zakupowym i jest przyznawana na pokrycie kosztów funkcjonowania opisanych we wniosku placówek opiekuńczo-wychowawczych, a nie dotację mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, przyznane na taki cel dofinansowanie nie spełnia przesłanki dotacji wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi obrotu opodatkowanego podatkiem VAT i nie podlega opodatkowaniu jako czynność niewymieniona w art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, w związku z prowadzeniem ww. placówek w części dofinansowania ze środków Miasta, Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot poniesionych kosztów.

Podsumowując, otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja nie ma związku ze sprzedażą i nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, lecz przeznaczona jest na pokrycie kosztów funkcjonowania prowadzonych placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dofinansowanie mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Wobec tego otrzymana dotacja nie ma wpływu na cenę świadczonych usług pomocy społecznej, zatem nie stanowi obrotu będącego podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie odpowiedź na pytanie dotyczące zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług stała się bezprzedmiotowa.

Należy zauważyć, że z uwagi na fakt, że jak wskazano w opisie sprawy – opłaty pobierane od rodziców/opiekunów dzieci skierowanych do placówek opiekuńczo-wychowawczych typu socjalizacyjnego prowadzonych przez Wnioskodawcę, zgodnie z umową na zlecenie realizacji zadania stanowią dochód Miasta, tj. są w całości odprowadzane na rachunek dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego – przedmiotem niniejszej interpretacji nie mogła być kwestia opodatkowania i ewentualnego zwolnienia od podatku odpłatności ustalonej decyzją MOPS (przekazywanej Miastu) z tytułu świadczenia opisanych usług pomocy społecznej. Tut. Organ nie rozstrzygał zatem ww. kwestii.

Jednocześnie podkreśla się, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, w szczególności na informacji, że „przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie kosztów funkcjonowania placówek. Jest więc dofinansowaniem do kosztów”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ pragnie bowiem podkreślić, że postępowanie w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej opiera się wyłącznie na ściśle określonym stanie przedstawionym przez Wnioskodawcę, czyli takim zdarzeniu, którego wszelkie elementy istotne dla wyrażenia własnego stanowiska w zakresie i sposobie zastosowania prawa podatkowego podatnik przedstawił we wniosku. Należy zaznaczyć, że w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji, nie może być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do jednoznacznego określenia przedstawionego zdarzenia, jak również toczyć się spór co do przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.