Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-263/09-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-06-26
Teza: Czy przyłącza wodno - kanalizacyjne, o których mowa w opisie stanu faktycznego, stanowią środek trwały Spółki i w konsekwencji wydatki poniesione na wybudowanie tych przyłączy przez Spółkę staną się Jej kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; infrastruktura-infrastruktura techniczna; koszt; modernizacja; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przyłącze; przyłączenie do sieci; remonty; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; wodociągi; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 06.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wykonanie przyłącza wodno – kanalizacyjnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wykonanie przyłącza wodno – kanalizacyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości (gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem). Nieruchomość ta wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka przeprowadziła inwestycję polegającą na wybudowaniu przyłącza wodno -kanalizacyjnego dla budynku będącego Jej własnością.

W znaczącej części rury będące częścią przyłącza wodno - kanalizacyjnego zostały ułożone w gruncie, który Spółka wynajęła od Miasta P. w celu jego eksploatacji na cele wykonanej infrastruktury.

W grudniu 2008 roku przedsiębiorstwo wodociągowe dokonało ostatecznego odbioru wybudowanego przez Spółkę przyłącza (protokół odbioru przyłącza sanitarnego oraz wodociągowego).

Przyłącze zostało dołączone do sytemu będącego własnością przedsiębiorstwa. Zgodnie z treścią zawartej z nim umowy o dostarczanie wody oraz odprowadzanie ścieków i treścią protokołu odbioru przyłączy, przyłącza te stanowią tylko i wyłącznie własność Wnioskodawcy (nie stały się własnością przedsiębiorstwa wodno - kanalizacyjnego).

W ocenie Spółki, okres używania wybudowanego przez Nią przyłącza jest dłużysz niż rok. Za pomocą wybudowanych przyłączy w chwili obecnej doprowadzana jest woda i odprowadzane są ścieki z budynku będącego własnością Spółki.

Wartość poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów na wybudowanie przyłączy przekracza kwotę 3500,00 zł netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przyłącza wodno - kanalizacyjne, o których mowa w opisie stanu faktycznego, stanowią środek trwały Spółki i w konsekwencji wydatki poniesione na wybudowanie tych przyłączy przez Spółkę staną się Jej kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wybudowane przez Niego przyłącza, o których mowa w opisie stanu faktycznego, stanowią Jego odrębny środek trwały.

W rezultacie, wydatki poniesione przez Spółkę na wybudowanie przyłączy staną się Jej kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Pierwszy odpis amortyzacyjny Spółka miała prawo ująć w swoich kosztach podatkowych w styczniu 2009 roku.

W świetle art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tym samym, za środek trwały można uznać rzecz, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi własność lub współwłasność podatnika,
2.  jest nabyta lub wytworzona we własnym zakresie przez podatnika,
3.  jest kompletna i zdatna do użytku na dzień przyjęcia do używania,
4.  została przyjęta do używania,
5.  przewidywany według podatnika okres jej używania przekracza rok,
6.  jest wykorzystywana przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej lub podatnik oddał ją do (najczęściej odpłatnego) używania.

W ocenie Spółki, w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, iż w odniesieniu do wybudowanych przez Nią przyłączy spełnione są warunki wskazane w punktach 2), 5) oraz 6) powyższego zestawienia. Spółka wybudowała przyłącza w zakresie własnym, przewidywany okres ich używania przekracza rok. Nadto, przy pomocy wybudowanych przyłączy do budynku wykorzystywanego przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej doprowadzana jest woda i odprowadzane są ścieki. Tym samym, wybudowane przez Spółkę przyłącza należy uznać za wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika. Jednym z warunków koniecznych, których spełnienie pozwala uznać, iż określona rzecz stanowi środek trwały jest fakt, aby rzecz ta stanowiła własność lub współwłasność podatnika.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Urządzeniami, o których mowa w art. 49 ust. 1 Kodeksu cywilnego są m.in. przyłącza wodno - kanalizacyjne.

W treści uchwały z 4 grudnia 1991 r., sygn. W 4/91 Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, co następuje: „(\`(...)\`) Końcowe zastrzeżenie art. 49, uzależniające zastosowanie tego przepisu od przesłanki, aby objęte nim urządzenia wchodziły w skład przedsiębiorstwa lub zakładu, jest kwestią faktu. Jest ona spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 urządzeń do sieci należącej do przedsiębiorstwa lub zakładu. W rezultacie urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały zbudowane”.

Mając na uwadze treść przywołanej uchwały należy zatem stwierdzić, iż przyłącza wybudowane przez Spółkę, które to przyłącza zostały podłączone do sieci należącej do przedsiębiorstwa wodociągowego (spółka miejska zajmująca się m.in. dostarczeniem wody i odprowadzaniem ścieków) nie stanowią części składowej nieruchomości, przez które przyłącza te przebiegają.

W wyżej przywołanej uchwale, Trybunał Konstytucyjny nie wyjaśnił jednak kwestii prawa własności przyłączy. Kwestia prawa własności przyłączy stała się przedmiotem uchwały Sądu Najwyższego z 8 marca 2006 r., sygn. akt III CZP 105/2005. W uchwale tej, Sąd Najwyższy stwierdził, że: „przepis art. 49 k.c. nie stanowi samoistnej podstawy prawnej przejścia urządzeń służących do doprowadzenia lub odprowadzenia wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz innych podobnych urządzeń na własność właściciela przedsiębiorstwa przez ich połączenie z siecią należącą do tego przedsiębiorstwa”. W uzasadnieniu cytowanej uchwały, Sąd Najwyższy przytoczył argumenty uzasadniające przyjętą tezę uchwały. Otóż wejście przyłączonych urządzeń w skład przedsiębiorstwa (zakładu) jest jedynie kwestią faktu, który nie oznacza, że stają się one własnością przedsiębiorcy. Właścicielowi przedsiębiorstwa mogą bowiem przysługiwać nie tylko prawo własności tych urządzeń, lecz także inne prawa rzeczowe albo obligacyjne. Z punktu widzenia realizacji zadań przedsiębiorstwa, decydujące znaczenie ma zapewnienie przedsiębiorcy możliwości gospodarczego wykorzystania wymienionych urządzeń, a nie ich status prawny. Potrzeby obrotu i konieczność swobodnego kształtowania sytuacji prawnej pozwalają przyjąć, że w ramach sieci eksploatowanej przez jedno przedsiębiorstwo mogą funkcjonować instalacje należące do różnych właścicieli. W ocenie Sądu, art. 49 k.c. stwarza tylko wyjątek od przewidzianej w art. 48 i 191 k.c. zasady superficies solo cedit.

Mając na uwadze fakt, iż wybudowane przez Spółkę przyłącza nie stanowią części składowych nieruchomości, przez które przebiegają oraz okoliczność, iż sam fakt podłączenia tych przyłączy do sieci należącej do przedsiębiorstwa wodociągowego nie przesądza o przejściu prawa własności tych przyłączy na to przedsiębiorstwo, należy stwierdzić, iż wybudowane przez Spółkę przyłącza wodno - kanalizacyjne mogą stanowić przedmiot odrębnej własności, a ich właścicielem jest Spółka.

Fakt ten strony (Spółka oraz przedsiębiorstwo wodociągowe) potwierdziły zarówno w umowie o dostarczenie wody i odprowadzanie ścieków, jak i w protokole odbioru przyłączy. W dokumentach wyraźnie stwierdzono, iż właścicielem przyłączy pozostaje Spółka.

W konsekwencji, w odniesieniu do przyłączy będących przedmiotem niniejszego wniosku spełniony został również warunek 1) wskazany na początku uzasadnienia. Warunkiem koniecznym do uznania danej rzeczy za środek trwały jest fakt, aby na dzień przyjęcia do używania, rzecz ta była kompletna oraz zdatna do używania oraz aby w ogóle została przyjęta do używania. W wyroku z dnia 1 sierpnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, sygn. akt l SA/Wr 808/07 wyjaśnił, co następuje:

„Środki trwałe „kompletne” to takie, które stanowią komplet, nie mający braków, obejmujący całość z danego zakresu; całkowity, zupełny, natomiast „zdatne do użytku” to takie, które nadają się do czegoś; odpowiednie, stosowne, przydatne. Innymi słowy, aby można uznać rzecz za środek trwały „kompletny” i „zdatny do użytku” musi ona spełniać funkcję, do jakiej została wytworzona”. Z kolei w orzeczeniu z dnia 26 czerwca 1996 roku Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt. SA/Wr 1626/95 podkreślił, iż dla oceny, od kiedy podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych konieczne jest ustalenie, kiedy faktycznie nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie, jak i w świetle poszczególnych przepisów prawa regulujących możliwość dopuszczenia poszczególnych urządzeń do użytkowania.

W przedmiotowym przypadku roboty budowlane związane w wytworzeniem przyłączy zostały ukończone. Potwierdzone zostało to sporządzeniem stosownego protokołu odbioru robót budowlanych. Nadto, możliwość faktycznego oraz prawnego korzystania z wybudowanych przez Spółkę przyłączy wodno - kanalizacyjnych została potwierdzona protokołem odbioru przyłączy wodociągowych oraz kanalizacji sanitarnej sporządzonym oraz podpisanym przez przedstawicieli przedsiębiorstwa wodociągowego.

Mając zatem na uwadze możliwość faktycznego oraz prawnego korzystania z przyłączy wskazanych w opisie stanu faktycznego, należy uznać je za zdatne i kompletne do używania. Przyłącza te zostały również przyjęte przez Spółkę do używania.

W świetle powyższego, w odniesieniu do wybudowanych przez Spółkę przyłączy zostały spełnione wszystkie warunki określone w treści przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, wybudowane przez Spółkę przyłącza wodno -kanalizacyjne stanowią odrębny środek trwały podlegający amortyzacji.

W konsekwencji, wobec treści art. 15 ust. 6 tej ustawy, wydatki poniesione przez Spółkę na wybudowanie przyłączy wodno - kanalizacyjnych staną się kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Warunki wskazane w treści art. 16a ust. 1 ww. ustawy, w odniesieniu do przyłączy wodno -kanalizacyjnych zostały w całości spełnione w grudniu 2008 roku. Tym samym, w przypadku przyjęcia, iż środek trwały powinien zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w grudniu 2008 roku, pierwszym okresem, w którym Spółka będzie mogła ująć w kosztach podatkowych odpis amortyzacyjny będzie miesiąc styczeń 2009 roku (art. 16d ust. 2 oraz art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy).

Mając na uwadze powyższe, w imieniu Spółki, Pełnomocnik wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego we wniosku stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy, przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, w zakresie uzgodnionym w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji, o którym mowa w art. 21 ust. 1.

Realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Warunki przyłączania do sieci, zgodnie z art. 19 cytowanej ustawy, określa uchwalony przez radę gminy regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo –kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie (art. 31 ust. 1 ustawy).

Natomiast kwestię kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych reguluje art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy (…).

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

*   istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo – skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,

*   prawidłowe udokumentowanie poniesionego wydatku.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza więc, że podatnik może zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, z wyłączeniem wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów – to wydatek racjonalnie i gospodarczo uzasadniony, pozostający w związku przyczynowo - skutkowym albo gospodarczym z przychodem z danego źródła lub źródłem przychodu.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Spółka przeprowadziła inwestycję, której nakłady przekroczyły kwotę 3500 zł netto, polegającą na wybudowaniu przyłącza wodno –kanalizacyjnego dla budynku będącego Jej własnością. Przedmiotowa inwestycja, w znaczącej części przeprowadzona została na gruncie, który Spółka wynajęła w celu jego eksploatacji na cele wykonanej infrastruktury. W grudniu 2008 r. przedsiębiorstwo, zajmujące się m.in. dostarczeniem wody i odprowadzaniem ścieków, dokonało ostatecznego odbioru wybudowanego przyłącza i dołączyło je do systemu będącego jego własnością. Ponadto, zgodnie z umową zawartą między Wnioskodawcą, a ww. przedsiębiorstwem, przyłącze to stanowi własność Wnioskodawcy, natomiast okres jego używania jest dłuższy niż rok.

Co do zasady, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu przyłącza wodno – kanalizacyjnego dla budynku będącego Jego własnością, stanowią koszty uzyskania przychodów. Jednakże, aby prawidłowo ustalić charakter poniesionych wydatków należy rozstrzygnąć, czy wydatki dotyczą wykonania prac o charakterze remontowym, czy są związane z ulepszeniem istniejącego środka trwałego, czy może służą wytworzeniu odrębnych środków trwałych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby składniki majątku wymienione w cytowanym wyżej przepisie mogły zostać zaliczone do środków trwałych podatnika muszą spełniać następujące warunki:

1.  przewidywany okres ich używania musi przekraczać jeden rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
2.  muszą stanowić własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  muszą być kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
4.  muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub ich oddaniem do używania na podstawie umowy leasingu, najmu lub dzierżawy.

Wobec powyższego, odnosząc się do stanowiska Spółki, iż przyłącze wodno -kanalizacyjne może być traktowane jako środek trwały, a kosztem podatkowym będą dokonywane odpisy amortyzacyjne, tut. Organ stwierdza, że jest ono błędne. Ze względu na brak kompletności, nie jest możliwe zakwalifikowanie przedmiotowego przyłącza do środków trwałych Wnioskodawcy. Przyłącze to nie działa bowiem samodzielnie, a stanowi element sieci.

Z uwagi na stwierdzenie, że przedmiotowe przyłącze nie stanowi odrębnego środka trwałego i odpisy z tytułu jego zużycia nie są kosztem uzyskania przychodu, należy następnie rozstrzygnąć kwestię, czy przedmiotowe wydatki dotyczą wykonania prac o charakterze remontowym, czy też są związane z ulepszeniem istniejącego środka trwałego.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowy, adaptacji, rozbudowy, rekonstrukcji, modernizacji. Brak jest także definicji pojęcia remont, którego wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spełniają przesłanki z niego wynikające.

Remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) – jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Przyjętym w doktrynie poglądem jest, że z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia gdy następuje ich:

1.  przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
4.  rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
5.  modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego,

w tym na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500,00 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone (w wyniku czego następuje zwiększenie ich wartości początkowej) przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

*   wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją danego środka trwałego,

*   wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania,

*   suma tych wydatków w roku przekracza 3.500 zł.

Jeżeli nie zostanie spełniony co najmniej jeden z powyższych warunków, wówczas nie mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i nie zachodzi obowiązek zwiększania wartości początkowej. Poniesione wydatki mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania mierzy się w szczególności:

*   okresem używania,

*   zdolnością wytwórczą,

*   jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych,

*   kosztami eksploatacji środków trwałych.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Zatem, zasadnicza różnica między remontem, a ulepszeniem polega na tym, że przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środków trwałych lub ich części składowych w trakcie ich eksploatacji. Remont ma na celu przywrócenie pierwotnej wartości użytkowej (nawet przy użyciu nowocześniejszych materiałów i technologii), natomiast ulepszenie ma na celu zwiększenie wartości użytkowej obiektu.

W konsekwencji powyższego, stwierdzić należy, iż przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę nie noszą znamion remontu środka trwałego, zatem wydatków tych nie można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Budynek, dla którego przeprowadzono przedmiotową inwestycję polegającą na wybudowaniu przyłącza wodno –kanalizacyjnego, zyskał istotną zmianę cech użytkowych.

Reasumując, poniesione wydatki Spółki z tytułu przyłącza wodno – kanalizacyjnego, których wartość przekracza kwotę 3500,00 zł, powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego (budynku) w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania. Tym samym, skutkiem poniesienia przedmiotowych wydatków - stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest zwiększenie wartości początkowej środka trwałego (budynku), która stanowi podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, które – w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – stanowią koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.