Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-600/13-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-21
Teza: Czy otrzymane środki pieniężne przez pracowników stanowiące zwrot kosztów eksploatacji pojazdu i noclegów są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f.?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt-zwrot kosztów; nocleg; pracodawca; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy; samochód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13.08.2013 r. (data wpływu 16.08.2013 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 13.11.2013 r. (data nadania 15.11.2013 r., data wpływu 19.11.2013 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 06.11.2013 r. Nr IPPB2/415-600/13-2/MG (data nadania 07.11.2013 r., data doręczenia 08.11.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikom kosztów eksploatacji prywatnych pojazdów samochodowych wykorzystywanych do celów służbowych oraz noclegów jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania zwrotu pracownikom będącym w podróży służbowej kosztów eksploatacji pojazdu oraz noclegów,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikom kosztów eksploatacji prywatnych pojazdów samochodowych wykorzystywanych do celów służbowych oraz noclegów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca (dalej: „Związek”) zatrudnia w oparciu o umowę o pracę zootechników, którzy w ramach swoich obowiązków pracowniczych wykonują pracę w terenie (w gospodarstwach hodowców bydła mięsnego). W celu wykonania pracy w terenie korzystają oni z prywatnych pojazdów samochodowych do celów służbowych. Na korzystanie z prywatnych pojazdów pracownicy mają zgodę pracodawcy. W umowach o pracę jako miejsce pracy został określony obszar województwa np. województwo .

W związku z wykonywaniem zadań służbowych w terenie pracownicy otrzymują zwrot kosztów eksploatacji pojazdów w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271 ze zm.), tj. liczby przebiegu pojazdu i stawki za 1 km oraz zwrot kosztów noclegów do wysokości wynikającej z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167). Pracownicy w celu ustalenia kosztów eksploatacji pojazdu prowadzą stosowną ewidencję przebiegu.

Związek dokonywane zwroty kosztów dla pracowników traktuje jako inne należności za czas podróży służbowej pracownika, a co za tym idzie przychody wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) dalej zwaną „u.p.d.o.f.”.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 06.11.2013 r. Nr IPPB2/415-600/13-2/MG (data nadania 07.11.2013 r., data doręczenia 08.11.2013 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wyjaśnienie:

*   czy pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na stanowisku zootechników, mający w umowach o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazany obszar województwa, przykładowo województwa , wykonywać będą swoje obowiązki tylko i wyłącznie na terenie wskazanego województwa, czy też wyjazdy służbowe na polecenie pracodawcy w celu świadczenia pracy wykraczać będą poza obszar wskazanego województwa (tj. pracownicy w ramach podróży służbowej wykonywać będą swoje czynności służbowe poza miejscem świadczenia pracy i Wnioskodawca każdorazowo wyrazi zgodę na przejazd w podróży służbowej samochodem prywatnym pracownika)?

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 13.11.2013 r. (data nadania 15.11.2013 r., data wpływu 19.11.2012 r.), w którym wyjaśnił, że pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na stanowisku zootechników, mający w umowach o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazany obszar województwa, co do zasady będą wykonywać swoje obowiązki na terenie wskazanego województwa, a tylko wyjątkowo na polecenie pracodawcy wyjazdy służbowe w celu świadczenia pracy wykraczać będą poza ten obszar, tj. pracownicy w ramach podróży służbowej wykonywać będą swoje czynności służbowe poza miejscem świadczenia pracy, a Wnioskodawca każdorazowo wyrazi zgodę na przejazd w podróży służbowej samochodem prywatnym pracownika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane środki pieniężne przez pracowników stanowiące zwrot kosztów eksploatacji pojazdu i noclegów są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do Spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Z analizy tego przepisu wynika, że wolne od podatku dochodowego są inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości, która została określona w rozporządzeniu ministra pracy. Ustawodawca ograniczył zatem wysokość zwolnionych przychodów pracownika za czas podróży służbowej, żeby sytuacja podatników w tym zakresie była taka sama. Odwołanie się do przepisów rozporządzenia Ministra Pracy służy jedynie ustalaniu wysokości tego zwolnienia, tj. ma charakter pomocniczy.

Z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167) wynika, że z tytułu podróży krajowej pracownikowi przysługują zwroty kosztów noclegów i innych niezbędnych udokumentowanych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb (§ 2 pkt 2 lit c, d). Natomiast jak wynika z przepisu § 3 ust. 3 i 4 pracownik może za zgodą pracodawcy odbyć podróż służbową własnym samochodem za co przysługuje mu zwrot kosztów przejazdu w wysokości iloczynu stawki za 1 km i ilości przejechanych kilometrów. W związku z tym pracownicy otrzymujący zwroty kosztów z tytułu odbywania podróży służbowej w ramach limitu będą mieli prawo do stosowania zwolnienia od opodatkowania tych należności.

Pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane w przepisach u.p.d.o.f. ani też w innych przepisach prawa podatkowego.

Należy przy tym zauważyć, że „prawo podatkowe jest autonomiczną gałęzią prawa obowiązującego na obszarze Państwa, którą znamionuje szereg cech normatywnych całkowicie odmiennych od cech właściwych innym dziedzinom prawa. W szczególności dotyczy to obszaru prawa prywatnego, do którego zalicza się prawo pracy, które odróżnia od prawa podatkowego całkowicie odmienna metoda regulacji. W związku z tym fundamentalnym założeniem, na podkreślenie zasługuje fakt, iż pojęcia przejęte z prawa prywatnego mają znaczenie w prawie podatkowym i są w nim stosowane tylko i wyłącznie z woli ustawodawcy podatkowego. Oznacza to, że nie obowiązują one samoistnie czy też samodzielnie z mocy prawa prywatnego. Od ustawodawcy podatkowego zależy też, czy pojęcia przejęte z prawa prywatnego mają być rozumiane tak, jak w tym prawie, czy też w inny sposób (zob.: A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2008, s. 217 oraz S. Rozmaryn, Prawo podatkowe a prawo prywatne w świetle wykładni prawa, Lwów 1939, s. 139). W obowiązującym stanie prawnym brak jest wyraźnego postanowienia ustawodawcy, które nakazuje, aby przy wykładni pojęcia podróży służbowej pracownika posługiwać się wprost terminami ustanowionymi w przepisach prawa pracy. Dlatego dokonując rekonstrukcji normy podatkowej w przedmiotowym zakresie należy uwzględniać regulacje wskazanej gałęzi prawa z dużą ostrożnością oraz z poszanowaniem reguł obowiązujących w obszarze prawnopodatkowym, w tym zwłaszcza zasad nullum tributum sine lege oraz in dubio pro tributario.” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 863/09). Skoro ustawodawca podatkowy nie odsyła do definicji pojęcia „podróż służbowa” zawartej w art. 775 § 1 k.p., to użytym przez niego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. sformułowaniu „podróż służbowa pracownika” należy przypisać znaczenie jakie obowiązuje w języku powszechnym. „Jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie terminu.” (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002, s. 36). W języku potocznym służbowy to „dotyczący pracy w instytucji, należny komuś z tytułu pracy”. Zatem podróż służbowa jest podróżą w ramach pracy w danej instytucji. Oznacza to, że w rozumieniu prawa podatkowego jest nią każda podróż wykonywana na polecenie pracodawcy. Nie ma przy tym znaczenia, czy ma ona miejsce w powtarzających się odstępach czasu i na tym samym terenie, o ile odbywa się na polecenie pracodawcy. Warto także zwrócić uwagę, iż inne przepisy prawa podatkowego utożsamiają podróż służbową z każdą jazdą zamiejscową. Przykładowo, art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.p. pozwala zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe). Zatem, zakładając konsekwencję ustawodawcy podatkowego, wypadałoby przyjąć, iż podróż służbowa jest tym samym co jazda zamiejscowa. Gdyby przyjąć odmienną wykładnię, to okazałoby się, że wydatek na jazdy zamiejscowe niebędące podróżami służbowymi, który oczywiście został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, nie jest kosztem podatkowym. Taki rodzaj wykładni nie może być zatem zaakceptowany również w ramach wykładni systemowej. Wobec tego przepisy podatkowe, niezależnie od oceny rozwiązań prawa pracy, samodzielnie określają skutki podatkowe podróży służbowej pracownika, którą jest każda jego jazda zamiejscowa (D. Strzelec, Świadczenia na rzecz pracowników, ABC 2011).

Podsumowując: pojęcie podróży służbowej z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. powinno być rozumiane zgodnie z literalnym brzmieniem. Przez podróż służbową należy rozumieć wyjazd z jednej miejscowości do drugiej miejscowości w celu wykonania zadania zleconego przez pracodawcę. Istotą podróży służbowej jest zatem aby pracownik odbył podróż pomiędzy różnymi miejscowościami w celu wykonania pracy zleconej przez pracodawcę. Nie ma tutaj znaczenia czy podróż wykonywana jest na obszarze stałego miejsca pracy, np. obszarze województwa lub też poza to stałe miejsce.

W związku z tym nie można stosować dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcia podróży służbowej opartej na przepisach prawa pracy, z której to wynika, że podróżą służbową jest wyjazd pracownika poza siedzibę pracodawcy lub stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego zleconego przez pracodawcę. (art. 77.5 § 1 Kodeksu pracy), gdyż doprowadziłoby to do nierównego traktowania na gruncie podatkowym pracowników w zależności od tego jakie mają określone w umowie o pracę miejsce. Poza tym przepisy prawa pracy nie są podatkowo twórcze, tj. nie mogą rozstrzygać o zwolnieniach dla celów podatku dochodowego.

Pojęcie podróży służbowej określone w kodeksie pracy ma na celu jedynie uregulowanie sytuacji pracownika i jego czasu pracy w przypadkach gdy będzie on wykonywał zadanie poza stałym miejscem pracy lub też siedzibą pracodawcy. Zatem przepis ten służy zabezpieczeniu praw pracowniczych i jego świadczeń pieniężnych.

Reasumując, otrzymywane środki pieniężne przez pracowników - zootechników stanowiące zwrot kosztów eksploatacji pojazdu i kosztów noclegów do określonych wysokości są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż są to inne należności za czas podróży służbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania zwrotu pracownikom będącym w podróży służbowej kosztów eksploatacji pojazdu oraz noclegów, natomiast za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Zatem przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 31 cytowanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca zatrudnia w oparciu o umowę o pracę zootechników, którzy w ramach swoich obowiązków pracowniczych wykonują pracę w terenie. W celu wykonania pracy w terenie korzystają z prywatnych pojazdów samochodowych do celów służbowych. Na korzystanie z prywatnych pojazdów pracownicy mają zgodę pracodawcy. W umowach o pracę jako miejsce pracy został określony obszar województwa np. województwo. W związku z wykonywaniem zadań służbowych w terenie pracownicy otrzymują zwrot kosztów eksploatacji pojazdów w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, tj. liczby przebiegu pojazdu i stawki za 1 km oraz zwrot kosztów noclegów do wysokości wynikającej z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Pracownicy w celu ustalenia kosztów eksploatacji pojazdu prowadzą stosowną ewidencję przebiegu pojazdu. Pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na stanowisku zootechników, mający w umowach o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazany obszar województwa, co do zasady będą wykonywać swoje obowiązki na terenie wskazanego województwa, a tylko wyjątkowo na polecenie pracodawcy wyjazdy służbowe w celu świadczenia pracy wykraczać będą poza ten obszar, tj. pracownicy w ramach podróży służbowej wykonywać będą swoje czynności służbowe poza miejscem świadczenia pracy, a Wnioskodawca każdorazowo wyrazi zgodę na przejazd w podróży służbowej samochodem prywatnym pracownika.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają one ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnym przepisem, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne należności otrzymywane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy.

Zgodnie z dyrektywami wykładni systemowej zewnętrznej pojęcia niezdefiniowane w przepisach prawa podatkowego powinny być interpretowane w oparciu o normy zaliczane do odrębnych od prawa podatkowego gałęzi prawa, regulujących te pojęcia. Dyrektywa ta na gruncie prawa podatkowego zyskała status odrębnej zasady prawa podatkowego, tj. zasady respektowania pojęć przejętych z innych dziedzin prawa. Uregulowania autonomiczne powinny wynikać wprost z treści przepisów prawa podatkowego. Taki sposób interpretacji służy realizacji zasady spójności i zupełności systemu prawa.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro ustawodawca nie stworzył na potrzeby prawa podatkowego autonomicznej definicji „podróży służbowej”, to kierując się zasadą jednolitości stosowania prawa należy odwołać się do systemu prawa i posłużyć się pojęciem „podróży służbowej” funkcjonującym w sferze stosunków regulowanych prawem pracy.

W myśl art. 775 § 3-5 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u pracodawcy spoza sfery budżetowej (państwowej, samorządowej) określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Postanowienia układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę nie mogą ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika, zatrudnionego w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej. W przypadku gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie określa warunków wypłacania należności z tytułu podróży służbowej, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej według przepisów zawartych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Obowiązujące u danego pracodawcy spoza sfery budżetowej regulacje dotyczące wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom odbywającym podróż służbową mogą przewidywać bardziej korzystne warunki przyznawania świadczeń z tego tytułu niż wynikające z przepisów Ministra Pracy i Polityki Społecznej wydanych na podstawie art. 775 § 2 ustawy Kodeks pracy. W takiej sytuacji pracownik jest uprawniony do otrzymania zwrotu poniesionych przez siebie wydatków na warunkach określonych w regulacjach zakładowych, bądź określonych w umowie o pracę, jednakże ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta wyłącznie wartość tej części otrzymanych przez pracownika świadczeń na pokrycie poniesionych kosztów (bez względu na formę tego świadczenia), która nie przekracza wysokości wskazanych w rozporządzeniu.

Treść przedstawionego stanu faktycznego wskazuje natomiast, że pracownicy Wnioskodawcy mający w umowach o pracę jako miejsce świadczenia pracy obszar danego województwa np. województwo , wykonujący swoje obowiązki na terenie tego województwa nie są w podróży służbowej.

W przypadku zatem, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej pracodawca nie jest zobowiązany do wypłaty tychże należności. W związku z powyższym zwrot pracownikowi kosztów eksploatacji prywatnego samochodu wykorzystywanego do celów służbowych, w oparciu o prowadzoną przez pracownika ewidencję przebiegu pojazdu oraz kosztów noclegów stanowi nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, które nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zawartego w cytowanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym wartość świadczenia (eksploatacji pojazdu i noclegu) zwracana przez Spółkę pracownikowi nie będącemu w podróży służbowej stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość świadczenia Spółka ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy.

Ponadto błędne jest twierdzenie Wnioskodawcy, że dokonywane przez Spółkę zwroty przedmiotowych kosztów mogą być zakwalifikowane, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. do kategorii „innych niezbędnych udokumentowanych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”, o których mowa w § 2 pkt 2 lit. d) ww. rozporządzenia, i które to zwroty wolne są od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, jako inne należności za czas podróży służbowej pracownika.

Regulacje § 2 pkt 2 lit. d) cytowanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, do których odwołał się Wnioskodawca odnoszą się bowiem do należności pieniężnych innych niż zwrot kosztów przejazdów oraz noclegów, tj. np. do zwrotu kosztów przejazdu taksówką, opłaty za parking lub przejazd autostradą. A więc zwrot pracownikowi kosztów eksploatacji pojazdu podczas podróży służbowej oraz noclegów nie mieści się w regulacji przepisu dotyczącego zwrotu kosztów innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Przepisy rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju określają, że pracownikowi będącemu w podróży służbowej przysługują m.in. zwrot kosztów przejazdów (§ 2 pkt 2 lit. a) ww. rozporządzenia), w powiązaniu z § 3 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia odnoszącym się do możliwości wyrażenia zgody przez pracodawcę na przejazd w podróży służbowej samochodem osobowym niebędącym własnością pracodawcy oraz noclegów, stosownie do § 2 pkt 2 lit. c) ww. rozporządzenia. Tym samym w przypadku zwrotu pracownikom w podróży służbowej przez pracodawcę przedmiotowych kosztów bezpodstawnym jest, aby do tego rodzaju kosztów stosować regulacje dotyczące innych wydatków.

Natomiast w sytuacji, gdy na polecenie Wnioskodawcy wyjazdy służbowe pracowników w celu świadczenia pracy wykraczają poza obszar województwa wskazany w umowie o pracę, tj. pracownicy w ramach podróży służbowej wykonują swoje czynności służbowe poza miejscem świadczenia pracy, i Wnioskodawca każdorazowo wyraża zgodę na przejazd w podróży służbowej samochodem prywatnym pracownika, dokonywane przez Spółkę zwroty kosztów eksploatacji prywatnego samochodu osobowego wykorzystywanego do celów służbowych, w oparciu o prowadzoną przez pracownika ewidencję przebiegu pojazdu, oraz kosztów noclegów korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości określonej w powołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenie, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Stosownie do ust. 4 § 3 cytowanego rozporządzenia, w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1265 ze zm.).

Natomiast sposób zwrotu kosztów używania do celów służbowych prywatnych samochodów osobowych został uregulowany w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.).

W myśl natomiast § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 ww. rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zwracane pracownikom będącym w podróży służbowej przez Wnioskodawcę koszty przejazdów w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, która nie może być wyższa niż określona w rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, w oparciu o prowadzoną przez pracownika ewidencję przebiegu pojazdu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze zwolnienia z opodatkowania korzysta także dokonywany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów noclegów pracownikom będącym w podróży służbowej do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Powstała ewentualnie nadwyżka ponad określone w ww. rozporządzeniu limity podlega opodatkowaniu, jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w powołanym art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego Wnioskodawca, jako płatnik ma obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy.

Ponadto, jak wskazano powyżej odnośnie zwracanych przez Wnioskodawcę pracownikom niebędącym w podróży służbowej kosztów eksploatacji samochodów osobowych oraz noclegów, również zwrotów tych kosztów pracownikom będącym w podróży służbowej nie można kwalifikować, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej do kategorii „innych niezbędnych udokumentowanych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”, o których mowa w § 2 pkt 2 lit. d) ww. rozporządzenia, ponieważ zwrot kosztów dotyczących zarówno przejazdów, jak i noclegów został uregulowany odrębnie w treści przedmiotowego rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane uregulowania prawne stwierdzić należy, że:

*   w sytuacji, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej, ponieważ w umowie o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazany ma obszar danego województwa i wykonuje swoje obowiązki na jego terenie, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zwrotu kosztów eksploatacji prywatnego samochodu osobowego wykorzystywanego do celów służbowych oraz kosztów noclegów. W związku z powyższym zwrot pracownikowi przedmiotowych kosztów stanowi nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, zakwalifikowane do przychodów ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie korzystające ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy,
*   zwracane pracownikowi będącemu w podróży służbowej przez Wnioskodawcę koszty przejazdów w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, która nie może być wyższa niż określona w rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, w oparciu o prowadzoną przez pracownika ewidencję przebiegu pojazdu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze zwolnienia z opodatkowania korzysta także dokonany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów noclegów zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Końcowo - odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.