Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.304.2024.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-21
Teza: Uznanie, że sprzedaż działek nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: działalność; działki; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania, że sprzedaż zabudowanych działek nr 1 (poprzednio 2) i nr 3 oraz niezabudowanej działki nr 4 nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 8 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania, czy sprzedaż zabudowanych działek nr 1/1, 1, 3 i niezabudowanej działki o nr 4 nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, a w przypadku uznania, że ich sprzedaż będzie podlegać przepisom ustawy o VAT możliwości zastosowania dla ich dostawy zwolnienia od podatku VAT (za wyjątkiem tej części działki 4, która ma podstawowe przeznaczenie budowlane w Planie miejscowym).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 11 kwietnia 2024 r. (wpływ 11 kwietnia 2024 r.) oraz pismem z 8 maja 2024 r. (wpływ 8 maja 2024 r.).

Opis zdarzenia przyszłego sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu z 8 maja 2024 r.
----------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca nie jest ani nigdy nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanych działek o numerach 1/1, 1 (poprzednio 2) i 3 oraz niezabudowanej działki o numerze 4 położonych w (…), w woj. (…) (dalej razem jako: „Nieruchomości”).

Działka nr 1/1 jest zabudowana budynkiem Pensjonatu.

Działka 2 jest zabudowana chodnikiem oraz utwardzonym placem stanowiącymi budowle. Ponadto, na działce 2 znajdują się schody do ww. budynku pensjonatu (zlokalizowanego na działce 1), a także zadaszony obiekt drewniany który nie jest jednak związany w sposób trwały z podłożem (w związku z czym nie stanowi budynku).

Działka 3 jest zabudowana utwardzonym parkingiem stanowiącym budowlę.

Zgodnie z podstawowym przeznaczeniem określonym w obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej jako: „Plan miejscowyʺ), działka 4 jest przeznaczona w części pod zabudowę. Z kolei w odniesieniu do pozostałej części działka ta ma w Planie miejscowym podstawowe przeznaczenie niebudowlane (przy czym Plan miejscowy przewiduje możliwość zabudowy w ramach przeznaczenia uzupełniającego).

Nabycie przez Wnioskodawcę działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie podlegało VAT. Wszystkie ww. obiekty znajdujące się na Nieruchomości zostały wzniesione przez Wnioskodawcę. W odniesieniu do Nieruchomości Wnioskodawca nie odliczał kiedykolwiek podatku VAT.

Budynek Pensjonatu na działce 1/1 był przedmiotem najmu przez Wnioskodawcę do 2011 r. Od tamtej pory budynek ten nie był wykorzystywany do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy.

W pozostałym zakresie Nieruchomości (tj. działki 1, 3 i 4) nie były kiedykolwiek oddawane do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy.

Żadna z działek wchodzących w skład Nieruchomości ani żaden budynek lub budowla znajdujące się na Nieruchomościach nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

Wnioskodawca korzystał z Nieruchomości na potrzeby prywatne do celów wypoczynkowych.

Wnioskodawca planuje zbyć Nieruchomości w drodze umowy sprzedaży na rzecz fundacji rodzinnej (dalej jako: „Fundacjaʺ). Fundatorem Fundacji jest Wnioskodawca.

Na moment sprzedaży Nieruchomości na rzecz Fundacji upłyną 2 lata od oddania do wszystkich ww. obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomościach (tj. budynku na działce 1/1 oraz budowli na działkach 1 i 3) do użytkowania. Ponadto, w ciągu ostatnich 2 lat przed sprzedażą Nieruchomości na rzecz Fundacji żaden z ww. budynków ani budowli nie został ani nie zostanie ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Wnioskodawca rozważał w 2022 r. potencjalną sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej (podmiotu zewnętrznego). W związku z tym członek rodziny Wnioskodawcy, na jego prośbę, zamieścił ogłoszenie o sprzedaży Nieruchomości na dwóch portalach internetowych (…). Ostatecznie nie doszło do sprzedaży Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej.

Wnioskodawca nie podejmował ani nie będzie podejmować żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości w związku z jej sprzedażą, takich jak:

*   przyłączanie mediów (za wyjątkiem przyłączenia światłowodu),
*   wytyczanie dróg wewnętrznych lub dojazdowych,
*   zamówienie planów zagospodarowania terenu/koncepcji architektonicznych,
*   postawienie ogrodzenia,
*   ubieganie się o wydanie decyzji o środowiskowych warunkach dla inwestycji,
*   ubieganie się o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   dokonywanie podziału działek,
*   ustanawianie służebności np. służebności przejazdu.

Wnioskodawca, przed zbyciem Nieruchomości, nie udzielił ani nie udzieli Fundacji jakichkolwiek zgód ani pełnomocnictw, w tym zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawca i Fundacja nie złożą oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca występuje z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w zakresie VAT planowanego zbycia Nieruchomości na rzecz Fundacji.

Działki nr 1/1, 1 (poprzednio 2), 3, 4 zostały nabyte do majątku osobistego (wspólnego) Wnioskodawcy i jego żony i miały służyć ich celom osobistym, w szczególności zaspokoić ich cel mieszkaniowy.

Nieruchomości (tj. działki 1, 3 i 4) nie były kiedykolwiek oddawane do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy. Przedmiotem najmu do 2011 r. był wyłącznie budynek Pensjonatu znajdujący się na działce 1, który w późniejszym okresie nie był wykorzystywany do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy. Działki 1, 3 i 4 nie były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Parking na działce nr 3 został wybudowany w celu odstawiania (parkowania) samochodów osobowych wykorzystywanych na cele osobiste Wnioskodawcy i jego żony. Parking nie był udostępniany gościom Pensjonatu stąd nie był wykorzystywany na potrzeby Pensjonatu.

Na działce nr 1 znajdują się schody do Pensjonatu, z których Wnioskodawca wraz żoną korzystali w okresie zamieszkiwania w Pensjonacie. Wnioskodawca informuje, iż przedmiotem umowy najmu były pokoje znajdujące się w Pensjonacie. Działka, na której znajdują się schody do Pensjonatu, nie była przedmiotem zawieranych umów najmu z tego względu, że wejście do Pensjonatu znajduje się z innej strony tj. bezpośrednio z ulicy, przy której znajduje się Pensjonat.

Natomiast działka o numerze 4 pełni funkcję ogrodu. Wnioskodawca wraz z żoną korzystają z tej działki w celach rekreacyjnych, w okresie zamieszkiwania w Pensjonacie.

Pytania
-------

1) Czy sprzedaż Nieruchomości na rzecz Fundacji nie będzie podlegać przepisom ustawy VAT?

2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

1) Sprzedaż Nieruchomości na rzecz Fundacji nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT (za wyjątkiem tej części działki 4, która ma podstawowe przeznaczenie budowlane w Planie miejscowym).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów podlega przepisom ustawy o VAT. Aby tak było, czynność musi być wykonana przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje, w szczególności, czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUEʺ) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że dostawę terenu budowlanego przez osobę fizyczną należy uznać za podlegającą podatkowi VAT pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej z wykonywaniem prawa własności w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W ocenie TSUE, nie można uznać, iż w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym mieszczą się transakcje, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania, zdaniem TSUE, mogą polegać, na przykład, na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Fundacji, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego Nieruchomości nie są oddane do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy. Co prawda budynek pensjonatu zlokalizowany na działce 1 był przedmiotem najmu jednak wspomniany najem został zakończony w 2011 r. Z kolei w pozostałym zakresie Nieruchomości (tj. działki 2,3 i 4) nie były oddawane do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności na podstawie umowy najmu ani dzierżawy. Wnioskodawca korzystał z Nieruchomości na potrzeby prywatne do celów wypoczynkowych. Ponadto, w odniesieniu do Nieruchomości Wnioskodawca nie odliczał kiedykolwiek podatku VAT.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, dążąc do sprzedaży Nieruchomości w 2022 r., członek rodziny Wnioskodawcy, na jego prośbę, zamieścił ogłoszenie o sprzedaży Nieruchomości na dwóch portalach internetowych (\`(...)\`). Tym niemniej, z uwagi na ogólnodostępny charakter ww. portali, w ocenie Wnioskodawcy, umieszczenie na nich ogłoszenia nie pozwala przyjąć, iż przekroczył on w ten sposób zakres zarządu majątkiem prywatnym. Korzystanie bowiem z tego typu portali, zdaniem Wnioskodawcy, trudno uznać za profesjonalne działanie o charakterze marketingowym (za takie, w ocenie Wnioskodawcy, można byłoby uznać korzystanie z wyspecjalizowanej agencji nieruchomości).

Co więcej, Wnioskodawca nie podejmował ani nie będzie podejmować żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości w związku z jej sprzedażą, takich jak:

*   przyłączanie mediów (za wyjątkiem przyłączenia światłowodu),
*   wytyczanie dróg wewnętrznych lub dojazdowych,
*   zamówienie planów zagospodarowania terenu/koncepcji architektonicznych,
*   postawienie ogrodzenia,
*   ubieganie się o wydanie decyzji o środowiskowych warunkach dla inwestycji,
*   ubieganie się o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   dokonywanie podziału działek,
*   ustanawianie służebności np. służebności przejazdu.

Ponadto, Wnioskodawca przed zbyciem Nieruchomości nie udzielił ani nie udzieli Fundacji jakichkolwiek zgód ani pełnomocnictw, w tym zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Fundacji będzie mieścić się w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

Reasumując, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Fundacji nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Ad 2

Na wypadek uznania, iż stanowisko Wnioskodawcy zawarte w odniesieniu do pytania nr 1 zostałoby uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przepisy ustawy o VAT przewidują szereg zwolnień z opodatkowania VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT,
*   w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, żadna z działek wchodzących w skład Nieruchomości ani żaden budynek lub budowla znajdujące się na Nieruchomościach nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

W związku z tym, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu, lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment sprzedaży Nieruchomości na rzecz Fundacji upłyną 2 lata od oddania wszystkich ww. obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomościach (tj. budynku na działce 1 oraz budowli na działkach 2 i 3). Ponadto, w ciągu ostatnich 2 lat przed sprzedażą Nieruchomości na rzecz Fundacji żaden z ww. budynków ani budowli nie został ani nie zostanie ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej. Co więcej, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawca i Fundacja nie złożą oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w odniesieniu do zabudowanych działek 1, 2 i 3 będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z kolei w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT- rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym kontekście, zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, terenami budowlanymi na gruncie VAT są te grunty niezabudowane, których podstawowe przeznaczenie w planie miejscowym zostało określone jako budowlane. Z kolei sama dopuszczalność zabudowy w ramach przeznaczenia uzupełniającego nie jest w tym zakresie wystarczająca.

Przykładowo, w wyroku z 9 czerwca 2017 r., I FSK 1650/15 uznano, iż:

„Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jest aktem prawa miejscowego przyjmowanym w formie uchwały rady gminy, określającym przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m. in. przeznaczanie terenu, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się one od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia. Dlatego też, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntówʺ. Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego (por. wyrok NSA z 15 października 2014 r. o sygn. akt I FSK1115/13 - dostępny w internetowej bazie orzeczeń na stronie (\`(...)\`)). Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni.ʺ

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zgodnie z podstawowym przeznaczeniem określonym w Planie miejscowym, działka 4 jest przeznaczona częściowo pod zabudowę. Z kolei w odniesieniu do pozostałej części działka ta ma w Planie miejscowym podstawowe przeznaczenie niebudowlane (przy czym Plan miejscowy przewiduje możliwość zabudowy w ramach przeznaczenia uzupełniającego).

W związku z tym, dostawa tej części działki 4, która ma podstawowe przeznaczenie niebudowlane będzie korzystać ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Z kolei ze zwolnienia nie będzie mogła korzystać dostawa tej części działki 4, która ma podstawowe przeznaczenie budowlane w świetle Planu miejscowego.

Reasumując, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT (za wyjątkiem tej części działki 4, która ma podstawowe przeznaczenie budowlane w Planie miejscowym).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie uznania, że sprzedaż zabudowanych działek nr 1 i nr 3 oraz niezabudowanej działki nr 4 nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż zabudowanych działek nr 1, nr 2 i nr 3 oraz niezabudowanej działki nr 4 podlegać będzie przepisom ustawy o VAT.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (zabudowanej/niezabudowanej działki) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z wyżej powołanego art. 15 ust. 2 ustawy wynika, że kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym należy wskazać, że w przypadku sprzedaży nieruchomości elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawca podejmował w odniesieniu do tejże nieruchomości przez cały okres jej posiadania, w tym cel jakiemu służyło jej nabycie.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Powyższe rozstrzygnięcie dotyczy co prawda dostawy gruntu (działek) niezbudowanych, ale wynikającymi z nich tezami należy się posiłkować również w odniesieniu do transakcji, których przedmiotem jest grunt zabudowany.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie podjął/podejmie Pan działania w odniesieniu do sprzedaży wskazanych we wniosku działek nr 1, 3 i nr 4.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz tez wynikających z wyżej powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że sprzedaż ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tymi transakcjami uznać Pana za podatnika tego podatku.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności do posiadanej nieruchomości – ww. działek.

Nabycie działek nr 1, nr 3 i nr 4 nie podlegało VAT. Działki miały służyć Pana celom osobistym. W momencie nabycia działki były niezabudowane. Działka nr 1jest zabudowana budowlami - chodnikiem oraz utwardzonym placem. Znajdują się na niej również schody do budynku pensjonatu (zlokalizowanego na działce 1/1), a także zadaszony obiekt drewniany, który nie jest jednak związany w sposób trwały z podłożem. Działka nr 3 jest zabudowana budowlą - utwardzonym parkingiem. Działka nr 4 pozostaje nadal niezabudowana. Pan wybudował naniesienia znajdujące się na działkach nr 1 i nr 3. Wskazał Pan, że działki nr 1, nr 3 i nr 4 nie były kiedykolwiek oddawane do odpłatnego korzystania na rzecz osób trzecich, w szczególności nie były przedmiotem ani umowy najmu, ani umowy dzierżawy. Ze schodów do Pensjonatu znajdujących się na działce nr 1 korzystał Pan wraz z żoną w okresie zamieszkiwania w Pensjonacie. Wejście do Pensjonatu znajduje się z innej strony tj. bezpośrednio z ulicy, przy której znajduje się Pensjonat. Parking na działce nr 3 został wybudowany w celu odstawiania (parkowania) samochodów osobowych wykorzystywanych na cele osobiste Pana i żony podczas zamieszkiwania w budynku Pensjonatu. Natomiast działka o numerze 4 pełni funkcję ogrodu. Korzysta Pan wraz z żoną z tej działki w celach rekreacyjnych, w okresie zamieszkiwania w Pensjonacie. W odniesieniu do ww. działek nie odliczał Pan kiedykolwiek podatku VAT. Działki nr 1, nr 3 i nr 4 nie były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Nie podejmował ani nie będzie Pan podejmować żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości w związku z jej sprzedażą, takich jak: przyłączanie mediów (za wyjątkiem przyłączenia światłowodu), wytyczanie dróg wewnętrznych lub dojazdowych, zamówienie planów zagospodarowania terenu/koncepcji architektonicznych, postawienie ogrodzenia, ubieganie się o wydanie decyzji środowiskowych dla inwestycji, ubieganie się o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, dokonywanie podziału działek, ustanawianie służebności np. służebności przejazdu. Przed zbyciem Nieruchomości, nie udzielił ani nie udzieli Fundacji jakichkolwiek zgód ani pełnomocnictw, w tym zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane.

Wszystko to oznacza, że działki nr 1, nr 3 i nr 4, nie były i nie są dla Pana źródłem uzyskiwania potencjalnych korzyści majątkowych i że, w celu ich sprzedaży nie zaangażował i nie zamierza Pan angażować środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. nie wykazał Pan aktywności w przedmiocie ich zbycia porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W przedmiotowej sprawie zatem, sprzedaż działek nr 1, nr 3 i nr 4 nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek do uznania, że mamy do czynienia z działalnością o charakterze zawodowym, stałym i zorganizowanym.

W konsekwencji, brak jest tu przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek 1, nr 3 i nr 4 będzie Pan działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym ich sprzedaż nie będzie czynnością objętą dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko, że sprzedaż zabudowanych działek nr 1, nr 3 i niezbudowanej działki nr 4 nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT jest prawidłowe.

Z uwagi na to, że uznałem, iż sprzedaż ww. działek nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, odpowiedź na Pana pytanie dotyczące możliwości zastosowania dla ich dostawy zwolnienia od podatku jest bezprzedmiotowa.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą zabudowanych działek nr 1 i nr 3 oraz niezabudowanej działki o nr 4.

W zakresie uznania, czy sprzedaż zabudowanej działki nr 1/1 nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, a w przypadku uznania, że jej sprzedaż będzie podlegać przepisom ustawy o VAT możliwości zastosowania dla jej dostawy zwolnienia od podatku VAT wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

### Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Pana we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).