Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.910.2020.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: Prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu aportu nieruchomości z zastosowaniem proporcji obrotu, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane; działki; obrót; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; towar; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 28 stycznia 2021 r. (data wpływu 4 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu aportu nieruchomości z zastosowaniem proporcji obrotu, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu aportu nieruchomości z zastosowaniem proporcji obrotu, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Wniosek został uzupełniony pismem z 28 stycznia 2021 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 stycznia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.910.2020.1.MGO.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina zamierza wnieść do Spółki aport w postaci nieruchomości, w związku z czym po stronie Spółki powstanie podatek naliczony. Nieruchomością tą będą działki niezabudowane. Wnioskodawca zamierza na gruncie tym wybudować budynki, z których część będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT i niekorzystającej ze zwolnienia z VAT tj. do wynajmu powierzchni użytkowych. Pozostałą część posiadanych przez Wnioskodawcę nieruchomości będą stanowić lokale mieszkaniowe, które będą wykorzystywane do wykonywania działalności zwolnionej z VAT tj. wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Spółka nie będzie mogła przyporządkować określonej działki tylko do czynności opodatkowanych albo tylko do czynności zwolnionych – każda z działek będzie mogła służyć obu celom. Po sporządzeniu projektów budowlanych Spółka będzie w stanie określić udział powierzchni użytkowej mających powstać budynków, która będzie wykorzystywana tylko do czynności podlegających opodatkowaniu, w ogólnej powierzchni użytkowej tych budynków (klucz powierzchniowy). Na moment wniesienia aportu projekty budowlane nie będą jeszcze gotowe.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy VAT naliczony przy aporcie wskazanych działek powinien zostać odliczony przy pomocy klucza powierzchniowego na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: uptu) czy przy pomocy proporcji obrotu, tj. zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 uptu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nieruchomością wniesioną przez Gminę aportem w oparciu o proporcję obrotu z art. 90 ust. 2 i 3 uptu. W analizowanym przypadku, nie będzie podstaw do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 90 ust. 1 uptu na podstawie klucza powierzchniowego, bowiem Wnioskodawca nie będzie w stanie określić jaka część podatku naliczonego jest bezpośrednio związana ze sprzedażą opodatkowaną. Przyjęcie przez Wnioskodawcę na podstawie tego przepisu powierzchniowego kryterium opartego na wyodrębnieniu powierzchni poszczególnych części nieruchomości służących działalności opodatkowanej w stosunku do powierzchni całej nieruchomości, byłoby nieobiektywne i w związku z tym - niezgodne z prawem.

W myśl art. 86 ust. 1 uptu „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

Zgodnie z art. 90 ust. 1 uptu, „w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.” Stosownie do art. 90 ust. 2 uptu, „jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”. Ustęp 3 precyzuje, że proporcję tę „ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.”

Powyższe przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (tj. Dz. U. UE z 2006 r. poz. L.2006.347.1; dalej: dyrektywa). Zgodnie z art. 173 ust. 1 dyrektywy „W odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 168,169 i 170, jak i transakcji nie dających prawa do odliczenia, odliczenie będzie dotyczyło tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych pierwszych transakcji. Proporcja podlegająca odliczeniu jest ustalana, zgodnie z art. 174 i 175, dla wszystkich transakcji dokonanych przez podatnika.”

W myśl art. 174 ust. 1 lit. a i b dyrektywy „proporcja podlegająca odliczeniu jest kwotą ułamkową złożoną z następujących kwot: w liczniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji, które dają prawo do odliczenia zgodnie z art. 168 i 169; w mianowniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji uwzględnionych w liczniku oraz transakcji, które nie dają prawa do odliczenia.” Jednak, jak wskazuje art. 173 ust. 2 dyrektywy Państwa członkowskie mogą wprowadzić inne metody podziału podatku naliczonego niż wskazane w art. 174 dyrektywy. Do uptu została zaimplementowana tylko zasada ogólna (art. 90 ust. 3 uptu) odpowiadająca art. 174 dyrektywy. Nie wprowadzono żadnej z dodatkowych opcji. Zatem według Wnioskodawcy, nie można do wydatków od działalności mieszanej zastosować innej metody niż przewidziana w art. 90 ust. 3 uptu.

Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów, uptu w pierwszej kolejności nakłada na podatnika obowiązek bezpośredniego wyodrębnienia wielkości podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną. Ponadto w wyroku z 25 lutego 2020 r. o sygn. akt: I FSK1571/17 Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że „z art. 90 ust. 1 u.p.t.u. wynika obowiązek podatnika bezpośredniego wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz czynnościami zwolnionymi z tego podatku, przy czym wyodrębnienie to powinno być dokonane w oparciu o kryterium obiektywne i nie może mieć charakteru szacunkowego.” Wyodrębnienie to powinno być zatem dokonane wyłącznie w oparciu o obiektywne kryterium, a wszelkie subiektywnie utworzone klucze alokacji są w tym przypadku niewłaściwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on miał możliwości bezpośredniego wyodrębnienia wielkości podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną od podatku naliczonego związanego z działalnością korzystającą ze zwolnienia z VAT. Fakt, że Wnioskodawca będzie w stanie określić strukturę powierzchni nieruchomości wykorzystywanych do czynności opodatkowanych oraz strukturę powierzchni nieruchomości wykorzystanych do czynności zwolnionych od opodatkowania, nie znaczy że będzie miał on prawo do odliczenia VAT naliczonego, w takim zakresie, w jakim powierzchnia nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawcę byłaby przeznaczona do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Oparta na art. 90 ust. 1 uptu, metoda przyporządkowania według klucza powierzchniowego, mimo że w tym przypadku możliwa do zastosowania, nie będzie metodą obiektywną, a jedynie szacunkową. Utworzenie przez Wnioskodawcę własnego kryterium odliczenia VAT sugerowałoby, iż w rzeczywistości nie jest on w stanie określić, jaka część podatku naliczonego jest bezpośrednio związana ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem przyjęcie metody powierzchniowej miałoby w takim przypadku charakter sztuczny i subiektywny.

Nie można także abstrahować od faktu, że na moment wniesienia aportu projekty budowlane nie będą jeszcze gotowe, więc nieznane będą dane służące do wyliczenia klucza powierzchniowego.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji z dnia 31 października 2019 r. (0111-KDIB3-2.4012.579.2019.1.AZ) „metoda przyporządkowania według klucza powierzchniowego nie stanowi bezpośredniej alokacji, lecz jest metodą szacunkową. Skoro zatem Wnioskodawca chce zastosować określony przez siebie klucz alokacji według powierzchni to znaczy, że nie jest w stanie określić, jaka część podatku naliczonego jest bezpośrednio związana ze sprzedażą opodatkowaną. (\`(...)\`) W ocenie Organu klucz alokacji stosowany w oparciu o subiektywny tj. zależne od woli Wnioskodawcy parametry powierzchniowe, nie spełnia warunków do uznania go za takie obiektywne kryterium.”

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy – jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Według art. 90 ust. 9 ustawy – przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza wnieść do Spółki aport w postaci nieruchomości, w związku z czym po stronie Spółki powstanie podatek naliczony. Nieruchomością tą będą działki niezabudowane. Wnioskodawca zamierza na gruncie tym wybudować budynki, z których część będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT i niekorzystającej ze zwolnienia z VAT tj. do wynajmu powierzchni użytkowych. Pozostałą część posiadanych przez Wnioskodawcę nieruchomości będą stanowić lokale mieszkaniowe, które będą wykorzystywane do wykonywania działalności zwolnionej z VAT tj. wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Spółka nie będzie mogła przyporządkować określonej działki tylko do czynności opodatkowanych albo tylko do czynności zwolnionych – każda z działek będzie mogła służyć obu celom. Po sporządzeniu projektów budowlanych Spółka będzie w stanie określić udział powierzchni użytkowej mających powstać budynków, która będzie wykorzystywana tylko do czynności podlegających opodatkowaniu, w ogólnej powierzchni użytkowej tych budynków (klucz powierzchniowy). Na moment wniesienia aportu projekty budowlane nie będą jeszcze gotowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z aportem działek w oparciu o proporcję wyliczoną według klucza powierzchniowego czy na podstawie obrotu z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy trzeba podkreślić, że w sytuacji ponoszenia wydatków nabywanych w ramach działalności gospodarczej służących jednocześnie czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionym od tego podatku, należy przyporządkować odpowiednie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną. Przy realizacji prawa do odliczenia należy kierować się przede wszystkim zapisem art. 86 i art. 90 ust. 1 ustawy, a więc należy ustalić rzeczywisty zakres prawa do odliczenia, który winien być miarodajny i uzasadniony.

Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe rzetelne wyodrębnienie kwot podatku naliczonego (tj. przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego), związanego wyłącznie z działalnością opodatkowaną, Wnioskodawca powinien dokonywać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie wskazanych towarów i usług w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 ustawy.

Podkreślić jednocześnie należy, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jedną metodę rozliczania podatku naliczonego, tj. według obrotu (art. 90 ust. 3 ustawy).

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa w tym okoliczność iż na moment aportu projekty budowlane budynków nie będą jeszcze gotowe, a Spółka nie będzie mogła przyporządkować określonej działki tylko do czynności opodatkowanych albo tylko do czynności zwolnionych (każda z działek będzie mogła służyć obu celom), należy wskazać, że Wnioskodawca dokonując odliczenia podatku naliczonego związanego z aportem działek, powinien zastosować proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nieruchomością wniesioną przez Gminę aportem w oparciu o proporcję obrotu z art. 90 ust. 2 i 3 uptu i nie będzie podstaw do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 90 ust. 1 na podstawie klucza powierzchniowego jest prawidłowe.

Na marginesie należy zaznaczyć, że powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tut. organ nie jest nią związany. Została wydana w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.