Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-544/15/JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-19
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem na jej rzecz wymienionych we wniosku usług ustalone w kwotach zryczałtowanych mogą być przez Spółkę traktowane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w dacie poniesienia, tj. w następstwie fakturowania usługi przez Spółkę dominującą?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 października 2015 r.), uzupełnionym 14 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów usług świadczonych przez Spółkę dominującą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów usług świadczonych przez Spółkę dominującą. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 31 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-544/15/JKT wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 14 stycznia 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), prowadzi działalność usługową w zakresie uzdatniania i dezynfekcji wody oraz sprzedaży urządzeń specjalistycznych w tej dziedzinie. Jest spółką zależną od podmiotu prowadzącego działalność na terenie Niemiec (Spółka dominująca). Spółka dominująca posiada 100% udziałów Spółki. Dostarcza większość towarów handlowych sprzedawanych przez Spółkę zależną, posiadaną technologię i wiedzę w zakresie know-how dotyczącą wykonywanych przez Spółkę zależną usług. Pomiędzy spółką dominująca a spółka zależną istnieją powiązania w postaci systemu IT, który służy do przepływu informacji, kontroli, koordynacji działań w ramach całej grupy kapitałowej. Spółki w 2015 r. zawarły umowę, zgodnie z którą Spółka matka świadczy usługi wspólne dla wszystkich jednostek grupy w zakresie technologii informatycznej, zarządzania, administracji itp.

Ogólnym celem jest dostosowywanie lokalnych celów i metod zarządzania do strategii Grupy i odwrotnie implementacji strategii Grupy w spółkach zależnych oraz specjalne wsparcie w sprawach lokalnych przekraczających kompetencje jednostek lokalnych.

Usługi dotyczą w szczególności:

*   Doradztwa przy ocenie rynków, klientów i konkurencji oraz w zakresie zarządzania handlowego i administracji;
*   Doradztwa i organizacji marketingu, kampanii, komunikacji i narzędzi marketingowych;
*   Wsparcia w zakresie IT w obszarze funkcjonowania wspólnego systemu ewidencji zamówień, zarządzania i kontrolingu;
*   Wsparcia działów sprzedaży polegającego na ukierunkowaniu na strategiczne branże, w których utrzymywany będzie i rozwijany udział w rynku;
*   Doradztwa w zakresie finansów i kontrolingu mającego na celu uzyskanie danych i metod działania w zakresie rentowności produktów oraz grup produktów strategicznych dla przychodów Spółki;
*   Doradztwa i konsultacji dotyczących parametrów techniczno-funkcjonalnych towarów nabywanych od Spółki dominującej koniecznych przy świadczeniu usług wdrożeniowych oraz serwisowych dotyczących sprzedawanych towarów oraz realizowanych nowych niestandardowych projektów;
*   Wsparcia w zakresie nowych technologii, gotowych rozwiązań systemowych dozowania oraz instalacji uzdatniania wody udzielane w oparciu o obowiązujące regulacje prawne i zgodnie z najwyższymi standardami nauk inżynieryjnych;
*   Dostawy i konserwacji platformy internetowej i współpracujących aplikacji służących do zarządzania sprzedażą.

Zgodnie z zawartą umową, Spółka dominująca otrzymuje wynagrodzenie skalkulowane według przyjętego w umowie miernika opartego o wielkość przychodów ze sprzedaży Spółki zależnej. Do wyliczenia kwoty usługi została zastosowana metoda „rozsądnej marży” (cost+). Podstawa kosztów obejmuje wszystkie bezpośrednie i pośrednie koszty związane ze świadczeniem usługi.

Całkowita kwota kosztów ponoszonych przez usługodawcę została skorygowana wskaźnikiem udziału procentowego Spółki w budżecie usługodawcy. Marżę przyjęto na poziomie 5%. Wielkość zryczałtowanego kosztu rocznego każdej z wyszczególnionych w załączniku do umowy usług została ustalona w oparciu o planowaną wysokość przychodów ze sprzedaży Spółki w roku 2015.

Obciążenie następować będzie w okresach kwartalnych proporcjonalnie do upływu czasu. Po zakończeniu roku obrotowego może nastąpić weryfikacja wysokości obciążenia. Kwota roczna na 2015 rok ustalona została w wysokości 26.862,00 Euro. Pierwsze obciążenie zryczałtowanym kosztem usług wsparcia nastąpiło za okres 8 miesięcy roku 2015. Kwota wyniosła 17.908,00 Euro i jest zgodna z wyliczeniami zaprezentowanymi w załączniku do zawartej umowy o świadczenie usług wspólnych. Największą kwotę wśród świadczonych usług wspólnych o wartości 18.524,00 Euro, stanowiącą około 70% sumy zryczałtowanych usług wspólnych stanowi doradztwo dotyczące produktów i aplikacji, w których stosowane są urządzenia i systemy firmy P. Ze względu na szeroką paletę urządzeń i systemów, produkowanych w wielu zakładach produkcyjnych P. na świecie, pracownicy zarówno działu sprzedaży, jak i działu serwisu Spółki, nie są w stanie posiąść szczegółowej wiedzy, niezbędnej do przeprowadzania rozruchu urządzeń, serwisów gwarancyjnych i pogwarancyjnych. Dlatego konieczne jest korzystanie z usług świadczonych bądź nadzorowanych przez pracowników odpowiednich działów w spółce matce. Są to między innymi pracownicy serwisu, konstruktorzy, automatycy, menedżerowie produktu. Równocześnie należy podkreślić, że na wolnym rynku nie sposób znaleźć substytutów w postaci inżynierów, którzy dysponowaliby tak specjalistyczną wiedzą produktową. Spółka dysponuje bogatą korespondencją, dokumentującą i tak tylko cześć przeprowadzonych usług doradczych z powyższego zakresu.

Spółka oprócz sprzedaży produktów gotowych zajmuje się wdrażaniem różnego rodzaju aplikacji w postaci specyficznych instalacji dozowania, systemów uzdatniania wody czy układów dezynfekcji linii produkcyjnych. Ponieważ, międzynarodowa Grupa działa w wielu branżach, począwszy od branży chemicznej, petrochemicznej, spożywczej, przy produkcji napojów, skończywszy na uzdatnianiu wody technologicznej i pitnej oraz oczyszczaniu ścieków, do wdrożenia nowych technologii niezbędna jest fachowa i bardzo specjalistyczna wiedza.

Wdrożenie tych systemów bez pomocy z Grupy wiązałoby się z zatrudnianiem na umowę o pracę lub umowę zlecenie takiej samej liczby specjalistów. Roczne wynagrodzenie brutto dobrego inżyniera nie jest niższe od kilkudziesięciu tysięcy złotych, a praca nad pozyskanymi zleceniami trwa od fazy koncepcji przez kilka lat. Rachunek ekonomiczny wskazuje na zasadność ponoszenia kosztów wspólnych, świadczonych przez spółkę matkę, a przychody i zyski generowane z pozyskanych zleceń z nawiązką pokrywają te koszty. Dokumentacja w postaci korespondencji zawierającej opisy technologii, rozwiązań technicznych, dokumentacji rysunkowej, czy schematów sterowania w bezpośredni sposób wskazują na relację przyczynowo-skutkową kosztów usług wspólnych z przychodami. Spółka matka wdrożyła w Spółce program rozwoju zakładów filialnych, umożliwiający wytypowanie branż strategicznych dla Spółki, w których będzie utrzymywany udział w rynku przy jak najmniejszych nakładach oraz branż, które określono jako nierentowne dla zakresu oferty Grupy. Również dzięki kontraktom globalnym zawieranym przez spółkę matkę i przenoszeniem ich zapisów na rynki lokalne (także polski) Spółka otrzymuje bardzo dobre narzędzie do współpracy z firmami globalnymi, jak międzynarodowe koncerny chemiczne czy duże przedsiębiorstwa, zajmujące się budowaniem instalacji technologicznych pod klucz. W skład tych usług wchodzą również spotkania na szczeblach decyzyjnych firm o zasięgu globalnym i ewentualne ustalanie warunków szczegółowych dla poszczególnych krajów. W tym roku na przykład Spółka dzięki wdrożeniu zapisów kilku międzynarodowych kontraktów zwiększyła sprzedaż do dostawców chemikaliów i ma nadzieję pozyskać kolejne zamówienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem na jej rzecz wymienionych we wniosku usług ustalone w kwotach zryczałtowanych mogą być przez Spółkę traktowane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w dacie poniesienia, tj. w następstwie fakturowania usługi przez Spółkę dominującą?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko przedstawione we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 11 stycznia 2016 r. – data wpływu do tut. BKIP 14 stycznia 2016 r.), przedstawione uzasadnienie ponoszonych wydatków potwierdza ich związek z przychodami osiąganymi przez Spółkę zależną zarówno obecnie jak i w przyszłości, ponieważ przyczynia się do sprawnego przepływu informacji w zakresie technologii, komunikacji, marketingu, synergii posiadanych zasobów. Celem przedstawionych działań jest optymalizacja kosztowa, rozwój Spółki oraz osiąganie korzystniejszych wyników gospodarczych. Koszty ponoszone na realizacje wymienionych celów spełniają wymogi zawarte w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sposób ustalania kosztów w kwotach zryczałtowanych nie ma wpływu na zasadność ich ponoszenia. Na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nie wpływa ustalanie wydatków na usługi wsparcia w wysokości zryczałtowanej.

Z drugiej strony, żadna z wymienionych usług nie jest wymieniona w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zaliczenie opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w okresie podatkowym odpowiadającym dacie poniesienia. Wydatki te stanowią koszty, które nie są bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym, zgodnie z art. 15 ust 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są potrącane w dacie ich poniesienia. Dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku). Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone w związku z wykonywaniem na jej rzecz opisanych powyżej usług mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Ustawodawca nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciami „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN pojęcie:

*   „celowość” oznacza: - przydatność do jakichś potrzeb, - świadome zmierzanie do celu, taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu,
*   „zabezpieczyć” oznacza: - „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, - „uczynienie bezpiecznym”, - „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, - „zapewnienie komuś środków do życia”, - „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
*   „zachować” oznacza: - „pozostać w posiadaniu czegoś”, - „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać realność celu. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Należy jednak w tym miejscu zaznaczyć, że wykazanie związku poniesionych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów), obciąża podatnika.

Natomiast, kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 - 4e updop.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, art. 15 ust. 4d updop stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty „pośrednie”) to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca korzysta m.in. z usług doradztwa oraz wsparcia, które świadczy na jego rzecz Spółka matka. Są to różnego rodzaju usługi mające na celu dostosowywanie lokalnych celów i metod zarządzania do strategii Grupy i odwrotnie implementacji strategii Grupy w spółkach zależnych oraz specjalne wsparcie w sprawach lokalnych przekraczających kompetencje jednostek lokalnych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na usługi wymienione we wniosku, należy kwalifikować do kosztów „pośrednich”, ponieważ nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodach, ale ich poniesienie ma wpływ na ich uzyskanie. Wydatki te winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dacie ujęcia kosztów dla celów księgowych w danym roku podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.