Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.699.2019.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-06
Teza: Zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Brak prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – dostawy nieruchomości zabudowanej
*   prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – dostawy nieruchomości zabudowanej
*   prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości zabudowanej.

Wniosek został uzupełniony w dniu 5 marca 2020 r. o wskazanie skutków prawno-podatkowych, doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytań, przedstawienie stanowiska w sprawie oraz wniesienie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej również: „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, utworzonej na podstawie prawa polskiego, posiadającej siedzibę działalności w Polsce i podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest: chów i hodowla zwierząt, uprawy rolne połączone z chowem i hodowlą zwierząt, działalność usługowa wspomagająca chór i hodowlę zwierząt gospodarnych, produkcja gotowych pasz i karmy dla zwierząt.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi opisaną powyżej działalność na nieruchomościach zlokalizowanych w X.

Spółka nabyła w drodze sprzedaży nieruchomość zabudowaną (dalej jako „Nieruchomość”).

Z uwagi na problemy z wykonaniem umowy przedwstępnej zawartej ze Spółką będącą poprzednim właścicielem nieruchomości (dalej jako „Spółka będąca poprzednim właścicielem nieruchomości”), Spółka wniosła pozew o zobowiązanie do złożenia oświadczenia woli do sprzedaży wskazanej nieruchomości. Spółka uzyskała korzystny w tym zakresie wyrok (…).

Oznacza to, że nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze wyroku zastępującego przeniesienie własności.

Idąc dalej, Spółka wskazuje, iż na nieruchomości posadowione są: budynek główny z kotłownią o powierzchni użytkowej 1473,63 m2, budynek magazynu płaskiego o powierzchni użytkowej 1262,02 m2, budynek magazynu spirytusu i mazutu o powierzchni użytkowej 279,03 m2, budynek typu kontenerowego o powierzchni użytkowej 15,00 m2, wiata z koszem odbioru zboża o powierzchni użytkowej 101,00 m2, punkt przyjęcia surowca (budynek wieży przesyłu z pomostami transportowymi) o powierzchni użytkowej 150,00 m2, budynek młynów o powierzchni użytkowej 36,84 m2. Całość terenu jest oświetlona i ogrodzona, zaś drogi i place manewrowe są utwardzone nawierzchnią z betonu monolitycznego i kostki brukowej oraz tłucznia kamiennego na podłożu z materiałów sypkich. Odnośnie wszystkich ww. zabudowań położonych na nieruchomości jako datę ich nabycia/wybudowania należy wskazać dzień 18 listopada 2016 r.

Spółka będąca poprzednim właścicielem nieruchomości poinformowała, iż nie poniosła żadnych wydatków na jej modernizację.

Nieruchomość – razem z budowlami była do momentu jej sprzedaży wykorzystywana przez Spółkę (poprzedniego właściciela) na cele działalności gospodarczej – wynajem powierzchni magazynowych. Nieruchomość była też systematycznie wynajmowana do roku 2018. Przedmiotem najmu była cała nieruchomość, zaś okres wynajmu przekroczył 2 lata. Przedmiotowa nieruchomość nie została wyodrębniona w ramach struktury organizacyjnej Spółki – poprzedniego właściciela oraz przy sprzedaży nie były przenoszone żadne oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo, w tym tajemnica przedsiębiorstwa czy pracownicy Spółki. Z nieruchomością była związana umowa cywilnoprawna – umowa na ochronę obiektu, która została wypowiedziana w miesiącu kwietniu 2019 r.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

Postawione przez Podatnika we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie dotyczy jego sytuacji prawno-podatkowej. Zakup nieruchomości przez Podatnika oraz określenie czy transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT nie jest obojętne dla interesu Podatnika. W przypadku, gdyby Spółka będąca poprzednim właścicielem nieruchomości ustaliła nieprawidłowo kwestię opodatkowania podatkiem VAT zbywanej Nieruchomości, nabywca (tj. Podatnik) jako osoba uprawniona do dokonania odliczenia naliczonego podatku VAT dokonałby nieprawidłowego odliczenia podatku, co mogłoby skutkować kolejno zarzutem, iż spółka w sposób nieuprawniony dokonała odliczenia podatku VAT.

Ponadto, jeżeli sprzedaż podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT, to aktualizuje się obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od takiej transakcji. Obowiązek podatkowy w tym przypadku spoczywa właśnie na kupującym (nabywcy). W tym zakresie również prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT (zwolnienie) ma fundamentalne znaczenie dla kupującego z prawnopodatkowego punktu widzenia.

Podkreślić należy, iż w orzecznictwie ugruntowane jest, iż nabywca ma interes prawny w tym, aby otrzymać interpretację indywidualną.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lipca 2014 r. (sygn. akt I FSM 1204/13), „Organ interpretacyjny nie będzie badał więc wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on „zainteresowany” w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na uzasadnioną faktycznie i prawnie możliwość zastosowania się do niej” (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, str. 105-107, Warszawa 2013 r.). W rozpoznawanej sprawie sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania dotyczyły interpretacji przepisów prawa związanych z podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na specyfikę podatku od towarów i usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku, zarówno w zakresie jego podatku należnego, jak i podatku naliczonego. W przypadku podatku VAT, wystąpienie zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku wynika z podstawowego założenia konstrukcyjnego podatku od towarów i usług, jakie stanowi związanie opodatkowania z odliczeniem podatku. jego mechanizm oparty jest na istnieniu w okresie rozliczeniowym trzech wielkości podatku obrotowego: podatku należnego zawartego w fakturach stwierdzających sprzedaż (świadczenie usług), podatku naliczonego wynikającego z faktur stwierdzających nabycie towarów lub usług, oraz podatku do zapłacenia - kiedy to występuje zobowiązanie podatkowe, albo też podatku do zwrotu, kiedy to podatek należny jest niższy od naliczonego (R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2000, str. 450).

W sprawie skarżąca zapytała: Czy dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami, urządzeniami korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?; Jeżeli niektóre budynki, urządzenia korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w jaki sposób należy ustalić wartość podstawy opodatkowania w zakresie dostawy zwolnionej od podatku? Podzielić tutaj należało twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT bądź zwolnienia od podatku dotyczy prawno-podatkowej sytuacji spółki. Strona już na etapie postępowania przez organem podatkowym wskazywała, że w przypadku gdy sprzedaż nieruchomości podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT to konieczne jest uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych. Z kolei w przypadku gdy zbycie nieruchomości jest opodatkowane podatkiem VAT to spółce przysługuje obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. Skorzystanie przez spółkę z prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie miało wpływ na wysokość jej zobowiązania podatkowego. Jak już wyżej zaznaczono, wystąpienie zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku wynika z podstawowego założenia konstrukcyjnego podatku od towarów i usług, jakie stanowi związanie opodatkowania z odliczeniem podatku. W jednym ze swych orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, co należało podzielić, że podatnikowi VAT z mocy ustawy przysługuje uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony – co ma niewątpliwie wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego – a zatem ma on prawo do zadawania pytań dotyczących jego podatku naliczonego. Otrzymaną w tym zakresie informację podatnik może następnie wykorzystywać dokonując rozliczenia podatku, jak również może powoływać się na nią w kontaktach z kontrahentami, dla których może ona mieć walor informacyjny. Sam fakt, że kontrahenci skarżącej nie są treścią takiej interpretacji związani nie może świadczyć o tym, że skarżąca może być przez organ podatkowy traktowana jako nie mająca statusu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 1572/12, dostępny w bazie internetowej CBOIS).”

W podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r. (sygn. I FSK 1572/12) wskazując, że: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na specyfikę podatku od towarów I usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku, zarówno w zakresie jego podatku należnego, jak i podatku naliczonego. (\`(...)\`) Rację ma strona skarżąca twierdząc, że nie jest prawidłowe stanowisko organu podatkowego i Sądu I instancji, że ustalenie czy czynność prawna ujęta w fakturze zakupu podlega zwolnieniu z podatku VAT, nie wpływa na sytuację podatkową skarżącej. Spółka ma bowiem obowiązek prawidłowo określić wartość podatku naliczonego, o którą następnie pomniejszony zostanie jej podatek należny. Aby to uczynić musi posiadać określoną wiedzę, którą może uzyskać poprzez otrzymanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego”.

Tytułem uzupełnienia wskazujemy również na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2019 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.440.2019.2.KM), gdzie stan faktyczny dotyczy sprzedaży nieruchomości pomiędzy bankiem a osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wnioskodawca w treści wniosku o wydanie interpretacji wskazał, iż „Celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 UVAT. Interes prawny Banku polega na potwierdzeniu czy transakcja dostawy własnej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT Nabywca z kolei ma interes prawny w potwierdzeniu czy będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia nieruchomości w przypadku zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 UVAT. Sposób opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości w oparciu o przepisy UVAT przekłada się bowiem na opodatkowanie tego samego zdarzenia na podstawie przepisów UPCC. Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit b UPCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega sprzedaż nieruchomości, jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności. jednocześnie, zgodnie z art. 4 pkt 1 UPCC, obowiązek podatkowy z tytułu transakcji kupna-sprzedaży ciąży na nabywcy nieruchomości.” W tej sprawie wniosek złożony został przez nabywcę nieruchomości, a więc analogicznie jak w sprawie Wnioskodawcy.

Wniosek złożony w przedmiotowej sprawie przez Podatnika również dotyczy transakcji sprzedaży nieruchomości oraz jej potencjalnego zwolnienia z podatku VAT, a zwolnienie to przekłada się na interes prawny obu stron tj. zarówno Wnioskodawcy, jak i zbywcy nieruchomości.

Reasumując, kwestia opodatkowania dostawy nieruchomości dotyczy sytuacji ekonomicznej (faktycznej), a przede wszystkim sfery prawnopodatkowej Wnioskodawcy z co najmniej dwóch powodów:

*   wpływa na zakres uprawnień na gruncie odliczenia podatku naliczonego, co ma realne przełożenie na wysokość zobowiązania podatkowego w VAT;
*   jest konieczna do ustalenia zakresu obowiązków Spółki na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W zakresie opisu stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje, że:

1.  Na nieruchomości posadowione są:
    *   Budynek główny z kotłownią o powierzchni użytkowej 1473,63 m2, będący budynkiem w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane),
    *   Budynek magazynu płaskiego o powierzchni użytkowej 1262,02 m2, będący budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Budynek magazynu spirytusu i mazutu o powierzchni użytkowej 279,03 m2, będący budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Budynek typu kontenerowego o powierzchni użytkowej 15,00 m2, będący budynkiem w rozumieniu prawa budowlanego,
    *   Wiata z koszem odbioru zboża o powierzchni użytkowej 101,00 m2, będący budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Punkt przyjęcia surowca (budynek wieży przesyłu z pomostami transportowymi) o powierzchni użytkowej 150,00 m2, będący budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Budynek młynów o powierzchni użytkowej 36,84 m2, będący budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Oświetlenie i ogrodzenie nieruchomości, będące urządzeniami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego,
    *   Drogi i place manewrowe, utwardzone nawierzchnią z betonu monolitycznego i kostki brukowej oraz tłucznia kamiennego na podłożu z materiałów sypkich, będące urządzeniami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego.
2.  W stosunku do ww. budynków/budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie w dniu 18 listopada 2016 r. Zbywca bowiem od dnia nabycia – 18 listopada 2016 r. oddał je w najem. Najem ww. budynków/budowli trwał do maja 2018 r. Kolejno po zakończeniu okresu najmu do dnia dostawy zbywca wykorzystywał budynki/budowle na potrzeby własne, przy czym od dnia 13 grudnia 2018 r. po raz kolejny wynajął jeden lokal Wnioskodawcy. Od tego momentu czyli pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce w dniu podpisania umowy najmu tj. 18 listopada 2016 r. do dnia dostawy upłynął okres dwóch lat (okres najmu i okres używania na potrzeby własne).
3.  Przed dostawą Nieruchomości nie były ponoszone wydatki na ulepszenie obiektów składających się na Nieruchomość, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
4.  Zbywca nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia.
5.  Obiekty były wykorzystywane na cele związane z działalnością gospodarczą, tj. były wynajmowane, tak więc nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przed wydaniem wyroku strony umowy nie złożyły oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 2 marca 2020 r).

1.  Czy Spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawcy tj. nabywcy nieruchomości przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości opisanej we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 8 ustawy VAT: „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”

Oznacza to, że grunt dzieli los sprzedawanego budynku lub budowli. W konsekwencji do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku (\`(...)\`) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy sprzedaży nie nalicza się VAT, jeśli minęło co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia obiektu. W celu skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy prawidłowo określić moment wystąpienia pierwszego zasiedlenia.

O tym, czy sprzedaż budynku, budowli lub ich części powinna być opodatkowana, czy też zastosowanie ma zwolnienie z VAT (i jeśli tak, to które), w pierwszej kolejności decyduje to, czy i kiedy doszło do „pierwszego zasiedlenia” danej nieruchomości.

I tak, o ile mowa w ustawie o pierwszym zasiedleniu to zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dacie transakcji: oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku Godzi się wskazać na wydane w tym zakresie orzeczenie przez Naczelny Sąd Administracyjny – wyrok z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, w którym Sąd uznał, że definicja pojęcia „pierwsze zasiedlenie” zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako „,oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”, nie ma umocowania w dyrektywie 2006/112/WE. Oznacza to, iż obecnie należy przyjąć, że oddanie do użytkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obiektu wybudowanego ze środków własnych (lub z pomocą zewnętrznych źródeł finansowania) stanowi pierwsze zasiedlenie. Za korzystną dla podatników interpretacją przepisów dotyczących pierwszego zasiedlenia, uznającą, że za takie należy uznać również wykorzystanie budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, opowiedział się TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Jak wskazał TSUE w pkt 47 ww. wyroku, „państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Co istotne, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, potwierdzonym ponadto w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu musi nastąpić w stosunku do całej powierzchni danego budynku, budowli lub ich części (i tak przykładowo: interpretacja z dnia 19 listopada 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP1/443-1024/12/DM; interpretacja z dnia 24 marca 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP1/443-1129/13/LSz; interpretacja z dnia 17 czerwca 2013 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP1/443-314/13-4/AK) (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. I SA/Gd 646/14; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2011 r., sygn. I SA/Wr 1228/11).

Dodatkowo z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że pierwsze zasiedlenie może występować wiele razy. Stanowi o tym art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT. Poniesienie nakładów na ulepszenie nieruchomości w wysokości przewyższającej 30% jej wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym powoduje, że cała procedura dotycząca pierwszego zasiedlenia powtarza się \[tak: Matarewicz, Jacek. Art. 43. W: Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany. System Informacji Prawnej LEX, 2018\].

Z przekazanych informacji przez Spółkę będącą poprzednim właścicielem nieruchomości, wynika, iż nie ponoszono wydatków na ulepszenie budynków/budowli przekraczających 30% ich wartości początkowej od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Dodatkowo uzupełniając, w dniu 18 listopada 2016 r. Spółka będąca poprzednim właścicielem nieruchomości nabyła w drodze aportu bez podatku VAT przedmiotową nieruchomość zaś do 2018 roku ją wynajmowała. Przedmiotem wynajmu była cała nieruchomość wraz z budowlami (a nie jej poszczególne części), którego okres był dłuższy niż 2 lata.

Nasuwa się zatem wniosek, iż dostawa przedmiotowej Nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, zaś pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Podsumowując powyższe wskazać należy, że Spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Co więcej, Spółka jako podatnik mogła na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT odstąpić od zastosowania przysługującego jej zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (tj. dostawy po pierwszym zasiedleniu) i wybrać opodatkowanie, pod warunkiem że zarówno dokonujący dostawy, jak i nabywca obiektu jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni, złożyliby przed dniem dokonania transakcji właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie to nie zostało przez Spółkę złożone.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Strony sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku będzie zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na gruncie sprawy biorąc pod uwagę, iż doszło do oddania nieruchomości w najem nie ma wątpliwości, iż doszło do pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia, tj. najmu do dostawy nieruchomości upłynęły co najmniej 2 lata (wliczając okres używania na potrzeby własne przez zbywcę po zakończeniu okresu najmu), co pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto cała nieruchomość będąca przedmiotem wniosku była wynajmowana przez Spółkę będącą właścicielem nieruchomości od dnia nabycia do maja 2018 r. Następnie zbywca wykorzystywał budynki/budowle na potrzeby własne, przy czym od dnia 13 grudnia 2018 r. po raz kolejny wynajął jeden budynek Wnioskodawcy. Powyższe oznacza, że od momentu pierwszego zasiedlenia nieruchomości do dokonania dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Skoro sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z od podatku VAT, Wnioskodawcy tj. nabywcy nieruchomości nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości opisanej we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższego przepisu, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przy czym stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zauważyć należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z kolei, w myśl pkt 2 ww. artykułu, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez urządzenia budowlane - należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9).

Jak wynika z powyższego, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem lub budowlami, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył od spółki będącej poprzednim właścicielem nieruchomość zabudowaną. Nabycie nastąpiło w drodze wyroku zastępującego przeniesienie własności. Nabyta działka zabudowana jest budynkami oraz urządzeniami budowlanymi. W stosunku do wszystkich budynków doszło w dniu 18 listopada 2016 r. do ich pierwszego zasiedlenia. Przed dostawą nieruchomości nie były ponoszone wydatki na ulepszenie obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zarówno Spółka będąca poprzednim właścicielem jak i Wnioskodawca nie złożyli oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą w pierwszej kolejności kwestii zwolnienia od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – dostawy ww. nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Jak wynika z opisu sprawy dostawa nieruchomości została dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zatem sprzedaż budynków korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu, na którym znajdują się budynki i urządzenia budowlane będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków. Urządzenia budowlane będące przedmiotem transakcji należy traktować jako elementy przynależne do budynków i opodatkować łącznie z tymi budynkami, z którymi są powiązane. Tym samym do dostawy urządzeń budowlanych zastosowanie znajdą te same zasady co do dostawy budynków, czyli zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, bezzasadne stało się badanie przesłanek wynikających z art. 43 ust.1 pkt 2 i pkt 10a ustawy.

Reasumując, przy dokonaniu dostawy ww. nieruchomości Spółka (zbywca) była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać jako prawidłowe.

W dalszej części wniosku wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości opisanej we wniosku (pytanie oznaczone jako nr 2).

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej, Wnioskodawca nabył nieruchomość w ramach dostawy, która korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a tym samym podatek należny nie został naliczony w związku z ww. czynnością.

W konsekwencji nabywca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

Reasumując, Wnioskodawcy (nabywcy) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z tytułu dostawy nieruchomości opisanej we wniosku , bowiem kwota podatku należnego nie została naliczona z tytułu tej transakcji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało również uznać jako prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.