Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.580.2021.1.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-29
Teza: zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki zabudowanej nr x na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
Słowa kluczowe: nieruchomości; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki zabudowanej nr x na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

29 lipca 2021 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki zabudowanej nr X na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:**

1\. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

2\. Od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca podjął rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi, w tym z Zarządem Dróg.

3\. Decyzją Wojewoda stwierdził nabycie przez Skarb Państwa m.in. działki Nr X. Decyzja stała się ostateczna w dniu 26 maja 2010 r., z tą datą Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość. Nabycie nastąpiło w związku z objęciem m.in. działki nr X decyzją z 8 grudnia 2003 r. o ustaleniu lokalizacji.

4\. W dacie wydania decyzji, nieruchomość miała nieuregulowany stan prawny, wobec czego Wojewoda orzekł, że odszkodowanie za tę działkę ma zostać złożone do depozytu sądowego i wypłacone na rzecz osób, którym do dnia 26 maja 2010 r. przysługiwało prawo własności tej działki.

5\. Jak ustalono w Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, której Dyrektor reprezentował w przedmiotowej sprawie Skarb Państwa, a w imieniu którego działał Dyrektor Oddziału, środki wynikające z przywołanej decyzji zostały wpłacone do depozytu sądowego - sądu właściwego dla miejsca siedziby dłużnika - Sądu Rejonowego

6\. Decyzją Wojewoda stwierdził nabycie przez Wnioskodawcę z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie nieruchomości Skarbu Państwa zajętej pod drogę publiczną, działki nr X, obręb, gmina o powierzchni 0,4731 ha. Nabycie nastąpiło, nieodpłatnie, w trybie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną oraz w oparciu o art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych.

7\. Dla działki nr X prowadzona jest przez Sąd Rejonowy – Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczysty z siedzibą w księga wieczysta, w której jako właściciel nieruchomości wskazany jest Skarb Państwa, w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad.

8\. W ramach postępowania odszkodowawczego zakończonego w 2010 r. został sporządzony w dniu 18 listopada 2009 r. przez biegłą rzeczoznawcę operat szacunkowy ustalający wartość poszczególnych działek gruntu. Wartość działki nr X została oszacowana na kwotę, a wartość elementów składowych na działce nr X tj.: jezdnia, pobocze, chodnik, rowy, skarpy, zieleń przydrożna, na kwotę złote.

9\. W związku z przywołanymi wyżej decyzjami Wojewody z roku 2010 i 2019, należy stwierdzić, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła własność Wnioskodawcy w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 26 maja 2010 r. Dlatego też Wnioskodawca uprawniony jest do otrzymania odszkodowania za działkę nr X , wynikającego z decyzji Y.

10\. Wnioskiem z dnia 18 marca 2020 r. Zarząd wystąpił o wypłatę przedmiotowego odszkodowania z depozytu w oparciu o przytoczone wyżej rozstrzygnięcia.

11\. W dniu 1 czerwca 2020 r. Sąd Rejonowy postanowieniem sygn. akt: \`(...)\` postanowił o wydaniu na rzecz Wnioskodawcy kwoty, jako części depozytu przypadającego za wywłaszczoną nieruchomość obejmującą działkę nr X.

12\. W dniu 7 września 2020 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy wpłynęła kwota … z czego … zł jako wypłata depozytu – odszkodowania za działkę nr X, a kwota zł jako odsetki od depozytu.

13\. Na tej podstawie została w dniu 11 września 2020 r. wystawiona przez Wnioskodawcę, faktura VAT na kwotę…, zł brutto, tj. … zł netto oraz podatek VAT w wysokości … zł.

14\. Działka nr X stanowiła fragment pasa drogowego drogi, który obecnie przebiega częściowo pod wiaduktem (przy czym istniejący w 2010 r. odcinek został rozebrany i odbudowany w tym samym śladzie, w ramach budowy). Jak wynika ze sporządzonego w 2010 r. operatu oraz materiałów, na dzień wydania decyzji o lokalizacji na odcinku obejmującym działkę nr X (8 grudnia 2003 r.) była zabudowana drogą asfaltową, dla której zużycie przyjęto na poziomie 10%. Działka zagospodarowana była drogą także w 2010 r.

15\. Działką nr X, analogicznie jak całą drogą w okresie od 1999 r. do 2010 r. zarządzał w imieniu Wnioskodawcy - zarząd drogi - jednostka budżetową Wnioskodawcy. Jednostka ta była w okresie od grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. odrębnym od Wnioskodawcym, czynnym podatnikiem VAT. (jako jednostce organizacyjnej, będącej zarządem drogi) z mocy prawa przysługiwało nieodpłatne prawo trwałego zarządu przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 22 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

16\. Jak wynika z danych uzyskanych przez Wnioskodawcę, w okresie w którym droga stanowiła własność Wnioskodawcy (tj. w latach 1999 - 2010):

a) nie posiada wiedzy ani dokumentów kiedy i przez kogo została wybudowana droga na odcinku obejmującym teren działki. W momencie utworzenia jednostki w 1999 r. droga ta już istniała.

b) Droga wymieniona jest w wykazie dróg krajowych stanowiącym o takim samym przebiegu. Należy więc przyjąć, iż droga ta została oddana do użytku najpóźniej w dniu 2 grudnia 1985 r.,

c) Przedmiotowy odcinek drogi znajdujący się na działce nr X w okresie zarządzania przez nie był na jego zlecenie przebudowywany,

d) Jednostka nie dokonywała nakładów na ulepszenie odcinka drogi obejmującego działkę nr X. Ponoszone były jedynie wydatki związane z bieżącym utrzymaniem drogi. Nie ponoszono więc wydatków na ulepszenie nieruchomości obejmującej działkę nr X w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

e) jednostce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT.

f) Z uwagi na nieodpłatny charakter nabycia działki nr X przez Wnioskodawcę od Skarbu Państwa, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT nie przysługiwało także Wnioskodawcy.

g) Zarządzanie drogą nie zostało przekazane innemu zarządcy.

h) Fragment drogi nr stanowiący działkę nr X nie był udostępniany innemu podmiotowi w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Działka nr X wraz z budowlą nie była wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

17\. W powyższym stanie faktycznym nie jest znana wartość początkowa nieruchomości obejmującej działkę nr X oraz data pierwszego zasiedlenia. Można jedynie przyjąć, iż droga obejmująca działkę nr X istniała w dniu 2 grudnia 1985 r. i taką datę pierwszego zasiedlenia należy przyjąć w niniejszej sprawie. Od daty pierwszego zasiedlenia do dostawy budowli – odcinka drogi obejmującego działkę nr X w roku 2010 bez wątpienia minęło więcej niż 2 lata. Ponadto w latach 1999 - 2010, a więc w okresie, gdy nieruchomość ta stanowiła własność Wnioskodawcy, nie były dokonywane nakłady na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym osób prawnych - nie doszło więc ewentualnie do „wtórnego” pierwszego zasiedlenia

18\. Na dzień 31 grudnia 1998 r. działka pozostawała we władaniu Skarbu Państwa i zabudowana była budowlą drogi (jezdnia asfaltowa, pobocze, chodnik, rowy, skarpy i zieleń przydrożna). Zgodnie z operatem szacunkowym, który był podstawą ustalenia wartości odszkodowania, które zostało złożone do depozytu, nieruchomość obejmująca działkę nr X położona była w ciągu drogi nr, ul. - działki były użytkowane jako droga utwardzona asfaltem. Do czasu wywłaszczenia była więc to nieruchomość zabudowana budowlą drogi wraz infrastrukturą towarzyszącą

19\. Działalność statutowa Zarządu jest działalnością niezwiązaną z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT).

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

I. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez Wnioskodawce ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr X – to jest nieruchomości gruntowej zabudowanej budowlą tj. m.in. nawierzchnią asfaltową i chodnikiem (część drogi) – w zamian za odszkodowanie otrzymane przez Województwo za przeniesienie na Skarb Państwa prawa własności nieruchomości zabudowanej budowlą drogi, z nakazu władzy publicznej?

II. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w przypadku braku możliwości skorzystania ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr X – to jest nieruchomości gruntowej zabudowanej budowlą tj. m.in. nawierzchnią asfaltową i chodnikiem (część drogi) – w zamian za odszkodowanie otrzymane przez Województwo za przeniesienie na Skarb Państwa prawa własności nieruchomości zabudowanej budowlą drogi, z nakazu władzy publicznej?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności działki gruntu nr X (stanowiącej drogę) na rzecz Skarbu Państwa, w celu realizacji inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz - stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwa stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do zwolnienia dostawy budowli z podatku VAT oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje odrębnie pojęcia budowli, w związku z czym należy je rozumieć stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, zgodnie z którym budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak np. obiekty liniowe. W myśl art. 3 pkt 3a ww. ustawy, droga jest obiektem liniowym. A zatem droga jest budowlą.

Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., działka na której znajduje się droga ma symbol PKOB 2112 (ulice i drogi pozostałe). Tym samym, w niniejszym stanie faktycznym, Wnioskodawca dokonał dostawy budowli. W omawianej sytuacji doszło do przeniesienia prawa własności nieruchomości, zabudowanej fragmentem drogi, z nakazu władzy publicznej za odszkodowaniem. Zgodnie z art 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, iż możliwość zastosowania zwolnienia z podatku VAT do budowli, rozszerza się na grunt, na którym jest ona położona, przez co on również korzysta ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 września 2019 r. przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” można również odnaleźć w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2016 r., z późn. zm.), jednakże Dyrektywa nie zawiera jego definicji i nie wprowadza dodatkowych kryteriów go określających. W konsekwencji – zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako: „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem,

b. dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium „pierwszego zasiedlenia” jedynie do sprecyzowanej kategorii czynności, to jest przebudowy budynków lub ich części, a – zgodnie z interpretacjami indywidualnymi z dnia 12 kwietnia 2017 r. 2461-IBPPI.4512.94.2017.1.2D oraz 11 października 2017 r„ 0112- KDIL4.4012.351.2017.2.TKU) – również do przebudowy budowli lub ich części.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (I FSK 382/14) stwierdził częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. W konsekwencji powyższego, „pierwsze zasiedlenie” należy interpretować jako pierwsze zajęcie po wybudowaniu. Natomiast w sytuacji, gdy obiekt (budynek, budowla lub ich część) został ulepszony w znacznym stopniu (to jest wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej), aby można posługiwać się tym pojęciem, konieczne jest oddanie obiektu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu.

W omawianym przypadku dostawa nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, które należy przyjąć, że nastąpiło najpóźniej w dniu 2 grudnia 1985 r. tj. z datą uznania ówczesnej drogi krajowej nr 494 - za drogę publiczną.

Analizując informacje zawarte w opisie stanu faktycznego w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE - należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie posadowionej na działce gruntu nr X budowli w postaci drogi, gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, działka ta (jako część drogi) była w publicznym użytkowaniu. W roku 1985 najpóźniej nastąpiło oddanie budowli do powszechnego użytkowania. Od daty pierwszego zasiedlenia – 2 grudnia 1985 r. do dostawy budowli – odcinka drogi w roku 2010 (26 maja 2010 r.) bez wątpienia minęło więcej niż 2 lata.

Mając na uwadze, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w roku 1985, a przejście własności działki nr X , z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa nastąpiło z dniem 26 maja 2010 r. a zatem od pierwszego zasiedlenia do dostawy budowli, to jest drogi, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W okresie, w którym działka stanowiła własność Województwa (lata 1999-2010) nie były także dokonywane na nieruchomość i na budowlę drogi nakłady zwiększające wartość środka trwałego o więcej niż 30% w rozumieniu art. 16 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych.

Nie doszło więc do tzw. „wtórnego” pierwszego zasiedlenia w wyniku dokonania ulepszeń w wysokości 30% wartości początkowej, o których mowa w art. 2 pkt. 4b Ustawy o VAT.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy zostały spełnione przesłanki od objęcia dostawy budowli – drogi, którą zabudowana jest działka nr X, zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Konsekwentnie, zbycie za odszkodowaniem działki gruntu nr X korzysta ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr X, zabudowanej nawierzchnią asfaltową, poboczem, chodnikiem, rowami, skarpą i zielenią przydrożną (część drogi) – w zamian za odszkodowanie, otrzymane przez Wnioskodawcę za przejęcie przez Skarb Państwa z mocy prawa działki nr X , należy uznać za prawidłowe.

Ad. PYTANIE II

W przypadku, w którym zdaniem Organu, powyższy stan faktyczny, uniemożliwiałby skorzystanie ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu, w przedstawionym stanie faktycznym, prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z opodatkowania podatkiem VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Jak wskazano wyżej nabycie prawa własności działki nr X nastąpiło z mocy prawa w oparciu o art. 60 ust. 1 i 3 ustawy przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną oraz w oparciu o art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych. Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych.

W przedmiotowej sprawie za zadania takie nałożone na Wnioskodawcy (Zarząd) należy uznać zadania wytyczone w ustawie z dnia 21 maja 1985 r. o drogach publicznych Ustawa ta wskazuje organy samorządu terytorialnego zobowiązane do utrzymania dróg określonej kategorii (zarządców dróg), jak również w sposób przykładowy w art. 20 wskazuje, jakie obowiązki ciążą na zarządcy drogi. Wśród tych obowiązków znajdują się m.in. obowiązek budowy dróg, utrzymywania ich w odpowiednim stanie, podejmowanie działań zwiększających bezpieczeństwo na drogach itp.

Obowiązki w tym zakresie ciążą również na jednostce, który został w tym celu powołany przez Zarząd. Wykonywanie tych obowiązków nie podlega podatkowi VAT ponieważ nie są one wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wykorzystywane do wykonywania tych czynności środki (trwałe lub obrotowe) nie uprawniają do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Takimi środkami trwałymi są drogi i nieruchomości przez nie zajęte.

W rezultacie powyższego, w stosunku do działki nr X nie przysługiwało Wnioskodawcy (ani jednostce) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż jej nabycie nastąpiło nieodpłatnie z mocy prawa. Wnioskodawca, jako dokonujące dostawy nieruchomości zabudowanej drogą nie ponosiło wydatków w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Bieżące utrzymanie nieruchomości nie powodowało zmiany wartości środka trwałego.

Co więcej jak wskazano powyżej, hipotetyczne wydatki na ten cel należałoby uznać za wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT są to wydatki organu władzy publicznej dokonywane w celu realizacji zadań nałożonych na nie określonym przepisem prawa.

W związku z powyższym, w sytuacji, w której w ocenie Organu, powyższy stan faktyczny, uniemożliwiałby skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr X zabudowanej nawierzchnią asfaltową, poboczem, chodnikiem, rowami, skarpą i zielenią przydrożną (część drogi) – w zamian za odszkodowanie, otrzymane przez Wnioskodawcę za przejęcie przez Skarb Państwa z mocy prawa działki nr X .

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego** **w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki zabudowanej nr X na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10** **– jest prawidłowe**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy podkreślić, że co do zasady, warunkiem uznania, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego określa ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.).

Zgodnie z art. 98 ust. 1 wówczas obowiązującej ustawy o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

W myśl art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Na mocy art. 133 ustawy o gospodarce nieruchomościami odszkodowanie wpłaca się do depozytu sądowego, jeżeli:

1) osoba uprawniona odmawia jego przyjęcia albo wypłata odszkodowania natrafia na trudne do przezwyciężenia przeszkody lub

2) odszkodowanie za wywłaszczenie dotyczy nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym.

Kwestie dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2013 r. regulował art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną, wynikającą z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19 ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Od tych ogólnych zasad ustawodawca określił szereg wyjątków ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego, uzależniony np. od rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.

Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r., Nr 224, poz. 1799 ze zm.), obowiązującego od 1 stycznia 2010 r., w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Ww. przepis, zgodnie z którym w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty został powtórzony również w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r., Nr 246, poz. 1649 ze zm.) obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 5 kwietnia 2011 r. oraz w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 73, poz. 392 ze zm.) obowiązującym od 6 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.

Odrębny sposób powstania obowiązku podatkowego od zasad ogólnych określonych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika z faktu, że kwota faktycznego wynagrodzenia tytułem przejęcia prawa własności nieruchomości może nie być jeszcze ustalona w momencie wywłaszczenia.

W tym miejscu zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 769/10 stwierdził, że w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Zdaniem Sądu choć § 3 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie odwołuje się bezpośrednio do przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, brak jest podstaw do różnicowania pod względem momentu powstania obowiązku podatkowego obu przypadków, które reguluje art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT, która zmieniła zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

W niniejszej sprawie należy uznać, że spełniona jest wymieniona w przepisie art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej przesłanka wykonania czynności przed dniem 1 stycznia 2014 r., a tym samym ocena momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z dokonaną dostawą towaru (nieruchomości) powinna następować według przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, na podstawie decyzji Wojewody z dnia 9 października 2019 r. Wojewoda stwierdził nabycie przez Wnioskodawcę z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie nieruchomości Skarbu Państwa zajętej pod drogę publiczną nr , działki nr X. Nabycie nastąpiło, nieodpłatnie, w trybie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną oraz w oparciu o art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych. Natomiast decyzją z dnia 20 kwietnia 2010 r. Wojewoda stwierdził nabycie przez Skarb Państwa m.in. działki nr X. Decyzja stała się ostateczna w dniu 26 maja 2010 r., z tą datą Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość. W dacie wydania decyzji, nieruchomość miała nieuregulowany stan prawny, wobec czego Wojewoda orzekł, że odszkodowanie za tę działkę ma zostać złożone do depozytu sądowego i wypłacone na rzecz osób, którym do dnia 26 maja 2010 r. przysługiwało prawo własności tej działki. W dniu 1 czerwca 2020 r. Sąd Rejonowy postanowieniem postanowił o wydaniu na rzecz Wnioskodawcy, kwoty zł, jako części depozytu przypadającego za wywłaszczoną nieruchomość obejmującą działkę nr X.

W dniu 7 września 2020 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy wpłynęła kwota … zł z czego … zł jako wypłata depozytu – odszkodowania za działkę nr …, a kwota … zł jako odsetki od depozytu .Na tej podstawie została w dniu 11 września 2020 r. wystawiona przez Wnioskodawcę, odział w, faktura VAT na kwotę zł brutto, tj. zł netto oraz podatek VAT w wysokości 335 612,84 zł.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie obowiązek podatkowy – stosownie do treści § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, tj. w dniu wpływu na rachunek bankowy Wnioskodawcy kwoty za wywłaszczoną nieruchomość.

Podkreślić należy, że ww. przepis § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w sposób jednoznaczny określa moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, jako moment otrzymania całości lub części zapłaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy ww. nieruchomości.

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy zaznaczyć, że ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, od dnia 1 września 2019 r. przepis art. 2 pkt 14 uzyskał nowe brzmienie, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, obowiązującego do dnia 31 sierpnia 2019 r., warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto na mocy art. 29 ust. 5 ustawy, obowiązującego do 31 grudnia 2013 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działka będąca przedmiotem przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, była zabudowana budowlą w postaci drogi o nawierzchni asfaltowej oraz infrastrukturą towarzyszącą. Nie ponoszono wydatków na ulepszenie nieruchomości obejmującej działkę nr X w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa ww. budowli w postaci drogi, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budowla ta została już zasiedlona. Ponadto jak podał Wnioskodawca od daty pierwszego zasiedlenia do dostawy budowli minęło więcej niż dwa lata. Ponadto z treści wniosku wynika, że w odniesieniu do budowli znajdującej się na działce X nie zostały poniesione przed dniem przejęcia przez Skarb Państwa wydatki na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tej budowli.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa ww. budowli spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa działki nr X na której znajduje się ww. budowla, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta była zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Podsumowując, przeniesienie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa ww. nieruchomości w zamian za odszkodowanie podlegało zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 VAT, jest prawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie drugie, ponieważ jak wynika z jego treści, Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku uznania przez Organ, że brak jest podstaw do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.