Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1473/12/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-02-19
Teza: Zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży samochodu osobowego.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; samochód-samochód osobowy; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży samochodu osobowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży samochodu osobowego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest świadczenie usług rehabilitacyjnych. Dodatkowo sporadycznie prowadzi szkolenia (kursy) z zakresu rehabilitacji. Usługi rehabilitacyjne korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie „ art. 43 pkt 1 ust. 19”. Szkolenia nie zostały wymienione w „ art. 43 pkt 1 ust. 19” ustawy o VAT, jednakże podatnik ze względu na wysokość obrotów osiąganych z kursów korzysta w tym przypadku ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Przychody z kursów „w bieżącym roku podatkowym to kwota rzędu 90 tys. złotych”.

W listopadzie 2009 r. Wnioskodawca dla potrzeb działalności zakupił samochód osobowy Skoda Octavia, nie odliczył VAT od nabycia. Samochód był użytkowany i amortyzowany przez okres trzech lat. Na gruncie ustawy o VAT jest towarem używanym. Nie jest nowym środkiem transportu. W listopadzie 2012 r. samochód został sprzedany firmie (dealerowi samochodów). Transakcja została udokumentowana rachunkiem, sprzedaż rozliczono w działalności jako sprzedaż środków trwałych. Sprzedaży tej w oparciu o przepisy ustawy o VAT nie wlicza się do limitu obrotów dla zwolnienia podmiotowego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie odsprzedaży samochodów. Powyższa sytuacja była jednorazowa, bez zamiaru częstotliwości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z jednorazową sprzedażą samochodu osobowego, który stanowił środek trwały firmy Wnioskodawca może nadal korzystać ze zwolnienia podmiotowego w prowadzonej działalności gospodarczej?

Jeżeli nie, czy musi zarejestrować się do podatku VAT? Ponadto Wnioskodawca nie planuje w najbliższym okresie (na przestrzeni roku) świadczyć usług szkoleniowych, „w związku z tym rejestracja do VAT byłaby jedynie formalnością, nie niosącą konsekwencji podatkowych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, może być podatnikiem zwolnionym z VAT z uwagi na obowiązujące limity do zwolnienia podmiotowego, które w roku 2012 wynoszą 150 tys. złotych.

Wnioskodawca wskazał, że w oparciu o obowiązujące przepisy do ww. limitu nie wlicza się odpłatnej sprzedaży towarów:

*   zwolnionych od podatku,
*   które na podstawie ustawy o podatku dochodowym zostały zaliczone do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Wnioskodawca zauważył, że co prawda w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT jest zapis, że ze zwolnienia podatkowego nie mogą korzystać podatnicy dokonujący sprzedaży między innymi towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym i nowych środków transportu, ale po zmianie ustawy o podatku akcyzowym, ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w załączniku nr 1 nie wymienia samochodu osobowego jako towaru akcyzowego.

Obecnie obowiązujące przepisy o podatku akcyzowym odwołują się do opodatkowania konkretnej czynności „związanej z operacją jaka przeprowadzana jest na środku trwałym, aniżeli samochodu jako towaru akcyzowego”.

Wnioskodawca podniósł, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą są: import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym: wyprodukowanego na terytorium kraju, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2. W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa w ust. 1 pkt 3, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Natomiast żadna z powyższych sytuacji nie dotyczy Wnioskodawcy, gdyż nie jest podatnikiem, ani płatnikiem w tym przypadku akcyzy.

Wnioskodawca wskazał, że nabył nowy samochód osobowy od dealera, który przy zakupie od producenta rozliczył akcyzę. Dla Wnioskodawcy „samochód nie stanowił i nie stanowi przedmiotu do opodatkowania akcyzą”. Wnioskodawca wskazał, że samochody osobowe nie są wymienione jako towary akcyzowe (w załączniku 1 ustawy o podatku akcyzowym). Ponadto w ocenie Wnioskodawcy „dalsze kontynuowanie zwolnienia z VAT na mocy art. 113 ustawy nie powinno być kwestionowane”.

Wnioskodawca zauważył, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2 listopada 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak stanowi art. 96 ust. 3 ww. ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z przepisem art. 96 ust. 4 ww. ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Stosownie do art. 96 ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 113 ust. 1, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy).

Ponadto w myśl art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 cyt. ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z art. 113 ust. 5 ww. ustawy wynika, że jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę (…).

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
    3.  nowych środków transportu,
    4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Z powyższego wynika, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do alternatywnego wyboru, zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, bądź pozostania podatnikiem VAT zwolnionym. Powyższy wybór jest dobrowolną decyzją każdego podatnika, którego wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła pewnego określonego limitu kwoty. W chwili przekroczenia tej kwoty zwolnienie traci moc, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Istnieją jednak przesłanki negatywne, które uniemożliwiają podatnikowi skorzystanie z tego prawa. Powołany przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy wyklucza bowiem możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. W tym przypadku podatnik od samego początku, od pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług obowiązany jest dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym określa ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z powołanym artykułem samochody osobowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi zwolnione od podatku od towarów i usług (usługi rehabilitacyjne) oraz wykonuje dodatkowo usługi nie korzystające ze zwolnienia od podatku (szkolenia), których wartość sprzedaży nie powoduje przekroczenia limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W listopadzie 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży samochodu osobowego, zakupionego dla potrzeb działalności gospodarczej w listopadzie 2009 r., wprowadzonego do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nie odliczył podatku od towarów i usług od nabycia.

Mając na uwadze treść art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że prawo do zastosowania zwolnienia ma podatnik, dokonujący dostawy towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z wniosku samochód osobowy Skoda Octavia „na gruncie ustawy o VAT jest towarem używanym”. A zatem, w sytuacji gdy Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia przedmiotowego samochodu, jego dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Należy mieć jednak również na względzie brzmienie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zgodnie z którym ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Zgodnie z powołanym artykułem samochody osobowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zatem mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że w związku z dokonaną dostawą samochodu osobowego, który – jak wykazano powyżej – stanowi towar opodatkowany podatkiem akcyzowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, Wnioskodawca w związku z jego dostawą utracił prawo do zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy podmioty, o których mowa w ust. 3 przed dniem, w którym tracą prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1.

Należy jednak wskazać, że w analizowanej sytuacji, w przypadku gdy dostawa samochodu osobowego, przy nabyciu którego Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego (przy założeniu, że Wnioskodawcy takie prawo nie przysługiwało) korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, sam fakt sprzedaży tego samochodu nie obliguje Wnioskodawcy do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny, bowiem zwalnia go z tego obowiązku przepis art. 96 ust. 3 ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zatem wskazać, że do momentu, w którym Wnioskodawca wykonywać będzie wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo od podatku od towarów i usług, nie będzie miał obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Natomiast jeśli po dostawie wskazanego we wniosku samochodu osobowego Wnioskodawca będzie wykonywać czynności opodatkowane, to przed dniem wykonania pierwszej po sprzedaży samochodu czynności opodatkowanej, Wnioskodawca będzie obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego do naczelnika właściwego urzędu skarbowego w celu rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Reasumując uznać należy, że dostawa samochodu osobowego, spowodowała utratę prawa do zwolnienia podmiotowego od podatku, jednakże nie oznacza to, iż w opisanym stanie faktycznym w związku z dostawą samochodu, Wnioskodawca zobowiązany był do dokonania rejestracji do podatku VAT, bowiem art. 96 ust. 3 ustawy zwalnia z tego obowiązku, a ponadto z wniosku nie wynika aby po dostawie przedmiotowego samochodu Wnioskodawca dokonywał czynności opodatkowanych.

Jednocześnie wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wykonywanych usług do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem pytania, jak również nie przedstawiono w tym zakresie zapytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.