Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-428/12-5/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-01
Teza: Czy usługa przeprowadzonych przez Wnioskodawczynię szkoleń na zlecenie Sp. z o.o. w zakresie zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji sfinansowana przez Zleceniodawcę ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego jest zwolniona od podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: finansowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 11 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 lipca 2012 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług edukacyjnych i doradczych polegających na organizowaniu różnego rodzaju szkoleń, m. in. usług kształcenia i doradztwa świadczonego na rzecz osób dorosłych. W wyniku przeprowadzonego przetargu na wykonanie „usługi kompleksowego wsparcia szkoleniowo-doradczego z zakresu zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji”, realizowanej w ramach komponentu outplacementowego projektu współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013, Priorytet VIII „Regionalne kadry gospodarki”, Działanie 8.1 „Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie”, Poddziałanie 8.1.2 „Wsparcie procesów adaptacyjnych i modernizacyjnych w regionie” została w grudniu 2011 r. podpisana umowa ze Sp. z o.o., która otrzymała środki z funduszy unijnych w związku z ww. Projektem.

Osobami objętymi Projektem, w tym usługami świadczonymi przez Wnioskodawczynię, są pracownicy przewidziani do zwolnienia lub zagrożeni utratą zatrudnienia, z przyczyn niedotyczących pracowników, zatrudnieni w przedsiębiorstwach prowadzących działalność gospodarczą na terenie województwa (miejsce pracy jest zlokalizowane w województwie), przechodzących procesy adaptacyjne i modernizacyjne, które zgłosiły do PUP zamiar przeprowadzenia zwolnień grupowych oraz osoby, które utraciły pracę z przyczyn dotyczących zakładu pracy w okresie nie dłuższym niż 6 m-cy przed dniem przystąpienia do projektu.

W ramach zawartej umowy Spółka zleciła Wnioskodawczyni przeprowadzenie szkoleń i doradztwa z zakresów wskazanych wyżej, tj.: z zakresu zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji. W zakres obowiązków Wnioskodawczyni – poza usługą szkoleniową i doradczą – wchodzi nadto: ubezpieczenie uczestnika, wynajem sali, przygotowanie, wydruk i rozdanie materiałów szkoleniowych, zagwarantowanie wyżywienia uczestnikom w czasie zajęć, ewentualny zwrot kosztów dojazdu, ewentualnie także noclegu.

Wnioskodawczyni działa niewątpliwie jako podwykonawca Spółki, która otrzymała środki z funduszy unijnych w ramach projektu; dofinansowanie tego zlecenia finansowane jest w 100% ze środków projektu. Usługa wykonywana w ramach zawartej umowy jest jednym z modułów całego projektu. Wyliczona kwota wynagrodzenia za usługę organizacji szkolenia obejmowała komponenty: wynajęcia trenera, sali, opracowanie i wydruk materiałów szkoleniowych, ubezpieczenie uczestnika, wyżywienie uczestnika (obiad + dwie przerwy kawowe), zwrot kosztów dojazdu na szkolenie (ew. pokrycie kosztów noclegu), ewaluacja szkolenia, obsługa biurowa uczestników szkolenia, wystawienie zaświadczeń o ukończeniu szkolenia. Zgodnie z obowiązującymi w roku 2011 przepisami, Wnioskodawczyni opodatkowała usługę 23% podatkiem VAT – nie zaliczając jej do usług podlegających zwolnieniu.

Usługi stanowiące przedmiot niniejszego zapytania, nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawczyni nie korzysta z akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie usług szkoleniowych.

Spółka – jako Zleceniodawca – wypłaciła już część wynagrodzenia za wykonaną usługę na podstawie dokumentu wystawionego przez Wnioskodawczynię – faktury VAT. Wystawiona faktura obejmowała należność główną i podatek liczony wg stawki 23%.

Niestety Instytucja Wdrażająca Projekt (IP II stopnia) – Wojewódzki Urząd Pracy (dalej jako WUP) – uznała, że zapłacona przez Spółkę kwota podatku VAT stanowi wydatek niekwalifikowany. W uzasadnieniu IP powołała się na stanowisko Ministra Rozwoju Regionalnego, zgodnie z którym wszystkie szkolenia realizowane ze środków POKL winny korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W reakcji na takie stanowisko – Zamawiający zwrócił się do Wnioskodawczyni o skorygowanie rozliczenia. Wnioskodawczyni odmówiła skorygowania faktury wyłącznie do kwoty netto, uznając to za niewłaściwe rozwiązanie. W umowie określonej ze Spółką zapis dotyczący wynagrodzenia za usługę szkoleniową został określony następująco: „Wynagrodzenie za zorganizowanie i przeprowadzenie szkoleń z zakresu zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej nie przekroczy kwoty: (…) zł wraz z należnym podatkiem VAT”. Załącznikiem do niniejszej umowy jest sposób obliczania wynagrodzenia, w którym podane są kwoty netto i brutto za usługę.

Zdaniem Wnioskodawczyni – wbrew opinii Spółki – w analizowanym stanie faktycznym nie zachodzi możliwość dokonania korekty faktury VAT obniżając wynagrodzenie do kwoty netto.

W uzupełnieniu z dnia 19 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni wskazała, iż:

1.  nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty,
2.  nie świadczy usługi w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054),
3.  efektem prowadzonych szkoleń, w ramach niniejszej interpretacji, nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe; przedmiotowe usługi nie obejmują bowiem nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także nie mają na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych. Przy tym pod pojęciem „cele zawodowe” rozumie się cele związane z wykonywaniem określonego fachu; pracę w określonej dziedzinie, specjalności.

W uzupełnieniu Zainteresowana podała także, że przedmiotem zamówienia, w wyniku którego zawarto umowę obejmującą usługi, których dotyczy złożone zapytanie, były usługi, które w Słowniku zamówień publicznych określone zostały jako:

79410000-1 – usługi doradcze w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania;

79411100-9 – usługi doradcze w zakresie rozwoju działalności gospodarczej;

80532000-2 – usługi szkoleniowe w dziedzinie zarządzania.

W szczególności, odwołując się do oznaczeń ww. Słownika zamówień publicznych, przedmiotem zamówienia nie były:

80530000-8 – usługi szkolenia zawodowego;

80500000-9 – usługi szkoleniowe”.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy usługa przeprowadzonych przez Wnioskodawczynię szkoleń na zlecenie Spółki w zakresie zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji sfinansowana przez Zleceniodawcę ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego jest zwolniona od podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przedstawionych powyżej warunkach – dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, ma znaczenie, czy usługa wykonywana jest bezpośrednio przez podmiot, który otrzymał dotację; czy ze zwolnienia mogą korzystać także podwykonawcy realizujący usługi na rzecz beneficjenta dotacji?
3.  Czy w przypadku zwolnienia od podatku VAT korekta faktury VAT dotyczyć będzie zmiany w pozycji podatek VAT: stawka: „zw.” i wartość „0” pozostawiając kwotę brutto bez zmian?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wbrew opinii Spółki – w analizowanym stanie faktycznym nie zachodzi możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawczynię usługi nie jest usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu ww. ustawy o VAT. Za słusznością powyższej oceny przemawia w pierwszej kolejności wykładnia pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”. Zgodnie z art. 14 rozporządzenia z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 str. 1) oraz stosownie do art. 44 rozporządzenia z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77 str. 1), które weszło w życie dnia 1 lipca 2011 r. – usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowującego świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 ze zm., dalej: Dyrektywa 112), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz każde nauczanie mające na celu nabycie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Przenosząc powyższą argumentację na grunt analizowanej sprawy, można stwierdzić, że szkolenie obejmujące swą tematyką jedynie zagadnienia z zakresu zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji, nie może zostać uznane za szkolenie zawodowe, gdyż nie jest związane z żadną konkretną branżą, tym bardziej z żadnym konkretnym zawodem. Uczestnicy organizowanych przez Wnioskodawczynię szkoleń nie nabywają ani nie pogłębiają wiedzy w zakresie jakiegokolwiek zawodu, a jedynie czerpią wiadomości na temat formy prawnej, w jakiej możliwe jest funkcjonowanie na rynku oraz pozyskują informacje o możliwościach uzyskania wsparcia z funduszy europejskich.

Niezależnie od powyższego godzi się zauważyć, że nawet gdyby uznać prowadzone przez Wnioskodawczynię szkolenia za szkolenia zawodowe w rozumieniu ustawy o VAT, to i tak – jak się wydaje – nie byłoby w analizowanym przypadku możliwe zastosowanie zwolnienia.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z § 13 ust. 1 pkt 20 wykonawczego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. – od podatku VAT zwalnia się tylko takie usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, które: finansowane są co najmniej w 70% ze środków publicznych. Zgodnie z przeważającym w doktrynie poglądem – środki, jakie podmiot główny, czyli podmiot wymieniony we wniosku jako otrzymujący dotację, przeznacza na zakup usługi od podwykonawcy, tracą charakter „środków publicznych”; stanowią bowiem przychody beneficjenta, od którego decyzji zależy, jak je wydatkuje. Za taką interpretacją opowiedział się m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP1/443-18/11-6/MS.

Jeżeli powyższa analiza wyda się niewłaściwa w związku ze stanowiskiem Ministra Rozwoju Regionalnego, analizując opisaną usługę jako usługę organizacji szkolenia, a nie usługę wynajęcia trenera oraz biorąc pod uwagę zapisy w umowie pomiędzy Spółką a Zainteresowaną (w której określono kwotę brutto z klauzulą „wraz z należnym podatkiem VAT” – który może odnosić się do usług powiązanych) należałoby dokonać zmiany FVAT stosując wartość „0” podatku VAT i pozostawiając kwotę brutto bez zmian.

W uzupełnieniu z dnia 19 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni przedstawiła stanowisko identyczne jak powyżej, wskazując ponownie, iż niezależnie od powyższego godzi się zauważyć, że nawet gdyby uznać prowadzone przez Wnioskodawczynię szkolenia za szkolenia zawodowe w rozumieniu ustawy o VAT, to i tak – jak się wydaje – nie byłoby w analizowanym przypadku możliwe zastosowanie zwolnienia.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT w zw. z § 13 ust. 1 pkt 20 wykonawczego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. – od podatku VAT zwalnia się tylko takie usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, które: finansowane są co najmniej w 70% ze środków publicznych. Zgodnie z przeważającym w doktrynie poglądem – środki, jakie podmiot główny, czyli podmiot wymieniony we wniosku jako otrzymujący dotację, przeznacza na zakup usługi od podwykonawcy, tracą charakter „środków publicznych”; stanowią bowiem przychody beneficjenta, od którego decyzji zależy, jak je wydatkuje. Za taką interpretacją opowiedział się m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP1/443-18/11-6/MS.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 19 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 13 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Należy również zaznaczyć, iż w art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29,31,32 i 33 lit. a lub,
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Należy zatem uznać, że odnośnie świadczeń dodatkowych związanych z przedmiotowymi szkoleniami, takich jak np. obsługa cateringowa, wynajem sal szkoleniowych, zapewnienie materiałów szkoleniowych będą one również zwolnione od podatku pod warunkiem, że będą ściśle z tymi usługami związane lub wręcz będą elementem kompleksowej usługi szkoleniowej.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług edukacyjnych i doradczych polegających na organizowaniu różnego rodzaju szkoleń, m. in. usług kształcenia i doradztwa świadczonego na rzecz osób dorosłych. W grudniu 2011 r. Zainteresowana podpisała umowę ze Spółką z o.o., która otrzymała środki z funduszy unijnych w związku z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013. W ramach zawartej umowy Spółka z o.o. zleciła Wnioskodawczyni przeprowadzenie szkoleń i doradztwa z zakresu: zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej oraz efektywnego wykorzystania dotacji. W zakres obowiązków Wnioskodawczyni – poza usługą szkoleniową i doradczą – wchodzi nadto: ubezpieczenie uczestnika, wynajem sali, przygotowanie, wydruk i rozdanie materiałów szkoleniowych, zagwarantowanie wyżywienia uczestnikom w czasie zajęć, ewentualny zwrot kosztów dojazdu, ewentualnie także noclegu.

Wnioskodawczyni wskazała, iż nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty oraz efektem prowadzonych szkoleń, w ramach niniejszej interpretacji, nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe. Przedmiotowe usługi nie obejmują bowiem nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także nie mają na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych. Przy tym pod pojęciem „cele zawodowe” rozumie się cele związane z wykonywaniem określonego fachu; pracę w określonej dziedzinie, specjalności.

Dla oceny tego, czy szkolenia wykonywane przez Wnioskodawczynię są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
    1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
    3.  czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W opisie sprawy Zainteresowana wskazała, iż nie jest jednostką objętą systemem oświaty w zakresie świadczenia przedmiotowych usług w postaci szkoleń.

Ponadto, z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawczyni był uczelnią, jednostką naukową czy też badawczo-rozwojową świadczącą usługi kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż realizowane przez Wnioskodawczynię szkolenia, nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni poinformowała, iż efektem prowadzonych szkoleń nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, bowiem przedmiotowe usługi nie obejmują nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także nie mają na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych.

Wobec powyższego analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż usługi przeprowadzania ww. szkoleń nie spełniają definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Tym samym dla przedmiotowych szkoleń – w oparciu o ww. przepis – nie można zastosować zwolnienia od podatku VAT.

Ad. 2 i ad. 3.

Jak wskazano powyżej w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, bowiem Zainteresowana nie jest jednostką objętą ustawą o systemie oświaty oraz świadczone usługi szkoleniowe nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Wobec tego usługi te nie mogą zostać objęte ww. zwolnieniem od podatku i są opodatkowane 23% stawką podatku VAT. Zatem w tej sytuacji Wnioskodawczyni postąpiła prawidłowo opodatkowując 23% stawką podatku VAT ww. szkolenia.

Zaznacza się, iż stan faktyczny przedstawiony we wniosku musi być skonkretyzowany i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu. W szczególności, zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem wniosku ORD-IN, powinno stanowić określoną, przyszłą sytuację faktyczną, dotyczącą Wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego rozważane (planowane), bądź też której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa, tj. muszą istnieć przesłanki wskazujące na duże prawdopodobieństwo ziszczenia się przedmiotowego zdarzenia przyszłego. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna czysto hipotetycznych sytuacji, jakie mogłyby zaistnieć u wnioskodawcy. Wniosek, którego celem jest zaznajomienie się przez wnioskodawcę z poglądem Ministra Finansów na wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych, zdaniem organu podatkowego wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W tym miejscu wskazać również należy, iż przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego.

Zatem celem instytucji indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego jest umożliwienie zainteresowanym podmiotom uzyskania od właściwych organów podatkowych informacji dotyczących zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Zatem interpretacja ma dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Wobec powyższego oraz ze względu na fakt, iż przedmiotowe szkolenia są opodatkowane 23% stawką podatku, to odpowiedź na zredagowane przez Zainteresowaną pytanie nr 2 w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych przez podmiot – będący podwykonawcą – na rzecz beneficjenta dotacji oraz pytanie nr 3 odnośnie korekty wystawionych faktur stała się nieuzasadniona w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem tut. Organu, iż stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe, pytania nr 2 i nr 3 w analizowanej sytuacji stały się bezprzedmiotowe.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych.

Ponadto, postanowieniem z dnia 13 lipca 2012 r., nr ILPP1/443-428/12-3/AW o odmowie wszczęcia postępowania, załatwiono wniosek w części dotyczącej stwierdzenia czy opisane we wniosku szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.