Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.149.2021.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-16
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX).
Słowa kluczowe: dochód; dochód-opodatkowanie dochodu; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; proporcja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 14 czerwca 2021 r.) uzupełnione pismem z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.) na wezwanie z 21 lipca 2021 r. nr 0114-KDWP.4011.149.2021.1.ASZ (data nadania 21 lipca 2021 r., data odbioru 3 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu ustawy o PIT.

Wnioskodawca od dnia 16 października 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki. W ramach tej działalności Wnioskodawca prowadzi również działalność rozwojową polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zleceniodawcami Wnioskodawcy są (…) sp. z o. o. z siedzibą w (…)oraz (…) sp. z o. o. sp. k. (zwani dalej: „Zleceniodawcami”). W ramach umowy ze Zleceniodawcami Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne związane z tworzeniem infrastruktury obsługującej strony sklepów z branży (…), na które składają się:

*   Wytwarzanie oprogramowania zgodnie z dostarczoną specyfikacją,

*   Realizowanie zleconych projektów: o szacowanie czasu wykonania poszczególnych zleceń, o wdrażanie nowych funkcjonalności serwisu zgodnie ze specyfikacją, o refaktoryzacja (refactoring), dokumentowanie oraz dostosowywanie kodu do obowiązujących standardów i dobrych praktyk.

*   Wprowadzanie poprawek do kodu serwisów w odpowiedzi na zgłoszenia problemów: o analiza i diagnozowanie problemu, oszacowanie czasu wykonania poszczególnych poprawek, o nanoszenie poprawek do kodu,

*   Rekomendowanie rozwiązań oraz technologii potrzebnych do realizacji celu na podstawie analizy dostępnych na rynku rozwiązań,

*   Projektowanie nowych rozwiązań: o zbieranie założeń dotyczących nowych funkcjonalności lub zmian od użytkowników końcowych oraz product ownerów, o planowanie architektury wprowadzanych zmian. Zgodnie z umowami, strony ustaliły, że w odniesieniu do każdego utworu powstałego w wyniku realizacji umowy, Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę wszelkie majątkowe prawa autorskie do takiego utworu, w tym kod źródłowy, w wersji ukończonej lub nieukończonej, bez jakichkolwiek ograniczeń terytorialnych, czasowych i językowych, na wszelkich polach eksploatacji.

W ramach umów ze Zleceniodawcami Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne w zakresie:

*   wytwarzania oprogramowania,

*   zapewnienia sprawnego działania stron internetowych,

*   konsultingu informatycznego na stanowisku Front-end developer.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę składa się więc z trzech głównych segmentów.

1.  Pierwszym z nich jest działalność związana z projektowaniem i wytwarzaniem nowych modułów i funkcjonalności do większego systemu Zleceniodawcy zgodnie z oczekiwaniami Zleceniodawcy, do którego Wnioskodawca przenosi następnie za wynagrodzeniem autorskie prawa majątkowe (dalej jako „Segment 1”).
2.  Drugim z segmentów prac Wnioskodawcy jest optymalizacja kodów źródłowych oprogramowania Zleceniodawcy, do których Wnioskodawca nie będzie posiadał jakichkolwiek praw autorskich bądź licencji wyłącznej. Optymalizacja kodu źródłowego polega na refaktoryzacji, poprawie usterek i błędów istniejącego już kodu źródłowego. W odróżnieniu do prac opisanych w Segmencie 1 prace te nie polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego i tworzenia nowych modułów czy funkcjonalności, a optymalizacją i poprawą błędów i usterek już istniejącego oprogramowania (dalej jako „Segment 2”).
3.  Z kolei trzeci sektor działalności Wnioskodawcy stanowi działalność związaną konsultingiem informatycznym, rekomendowaniem rozwiązań i technologii programistycznych, zapewnieniem sprawnego działania stron internetowych oraz czynności niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem programów komputerowych, takimi jak wdrażanie oprogramowania, jego bieżące utrzymanie, obsługa i utrzymanie infrastruktury serwerowej, spotkania z zespołem (dalej jako „Segment 3”).

W odniesieniu do prac zaliczanych do Segmentu 1 Wnioskodawca tworzy oprogramowanie czego efektem jest powstanie nowego kodu źródłowego. Wnioskodawca na etapie zdawania swojej pracy Zleceniodawcy jest finalnym twórcą oprogramowania lub jego części, w wyniku czego sami Zleceniodawcy oraz inni specjaliści mogą później ingerować w oddane przez niego oprogramowanie, ponieważ nie będą Wnioskodawcy przysługiwały już prawa do przeniesionego już programu. Zatem do momentu przeniesienia praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy, Wnioskodawca jest właścicielem stworzonego przez siebie kodu źródłowego, natomiast po przeniesieniu tychże praw na Zleceniodawcy, właścicielem tegoż oprogramowania będzie Zleceniodawca, ponieważ to jemu przysługują wówczas majątkowe prawa autorskie do powstałego programu komputerowego. W przypadku dalszego rozwijania/ulepszania (modyfikacji), Wnioskodawcy będą przysługiwały autorskie prawa majątkowe do kodów źródłowych, które modyfikują bądź ulepszają oprogramowanie, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz Zleceniodawcy. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności i moduły to osobny przedmiot obrotu.

W ramach prac opisanych w Segmencie 2 Wnioskodawca zajmuje się refaktoryzacją i optymalizacją istniejącego kodu polegającą na przeprojektowaniu istniejącego kodu, naprawie błędów i usterek. W takim przypadku Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało wyłączne prawo do korzystania z optymalizowanego (naprawianego/przeprojektowywanego) kodu źródłowego. W ramach prac opisanych w Segmencie 3 Wnioskodawca zajmuje się czynnościami rutynowymi niezwiązanymi bezpośrednio z wytworzeniem programów komputerowych. Prace te obejmują m.in. wdrożenie programu komputerowego, jego bieżące utrzymanie, spotkania z zespołem oraz czynności administracyjne. Zgodnie z postanowieniami umów zawartych przez Wnioskodawcę z jego Zleceniodawcami, w przypadku wytworzenia programu komputerowego w ramach prac wynikających z umów tj. prac sklasyfikowanych w Segmencie 1 - Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi wszystkie prawa autorskie do wytworzonych i rozwiniętych przez niego programów komputerowych na rzecz Zleceniodawcy. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich Wnioskodawca dokumentuje fakturą. Wynagrodzenie w ramach jednej faktury wystawianej przez Wnioskodawcę dotyczy jednak wszystkich trzech segmentów działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca prowadzi jednak ewidencję czasu pracy, w której ewidencjonuje, ile czasu poświęcił w danym miesiącu na prace z poszczególnych segmentów, w tym zwłaszcza na tworzenie i dalszy rozwój wytworzonego przez siebie programu komputerowego. Na podstawie przedmiotowej ewidencji Wnioskodawca może wydzielić, jaka część wynagrodzenia należna jest mu z tytułu wytworzenia i rozwoju stworzonych przez niego modułów i aplikacji, których efektem jest powstanie nowego kodu źródłowego tj. prac zaliczanych do Segmentu 1, a jaka część wynagrodzenia dotyczy pozostałych prac.

Dodatkowo w miarę możliwości Zleceniodawca potwierdza post factum podział wynagrodzenia wskazując, jaka część wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowi honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich. Praca Wnioskodawcy opiera się na konieczności zaprojektowania oprogramowania w określonym kierunku, zgodnym z potrzebami jego użytkowników w celu zabezpieczenia określonych procesów biznesowych. Standardowo Wnioskodawca powyższe realizuje poprzez stworzenie określonego modułu bądź rozwój stworzonej przez siebie funkcjonalności. Po przeprowadzeniu wstępnej rozmowy ze Zleceniodawcą na temat jego potrzeb i oczekiwań co do funkcjonalności oprogramowania, względnie po otrzymaniu i przeanalizowaniu listy potrzeb biznesowych Zleceniodawcy, Wnioskodawca opracowuje architekturę, dokonuje doboru technologii programistycznej właściwej do zapotrzebowania Zleceniodawcy i ustala poszczególne etapy pracy. Następnie tworzy kody źródłowe oraz interfejs do tworzonych aplikacji. Przy pracach Wnioskodawca dokonuje jednocześnie niezbędnych konsultacji ze Zleceniodawcą, jeśli takie są wymagane. Konsultacje są prowadzone za pomocą komunikatorów internetowych, w drodze rozmów telefonicznych i wiadomości e-mail. Wnioskodawca w ramach swojej działalności stosuje nowe, innowacyjne rozwiązania, aby zapewnić spełnienie, przez tworzone przez siebie oprogramowanie, wymaganych przez Zleceniodawcę celów.

Efektem przedmiotowych prac należących do Segmentu 1 jest powstanie nowych programów komputerowych, które stanowią chronione autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Program komputerowy jest tworzony przez Wnioskodawcę od podstaw. Oprócz powyżej opisanych prac Wnioskodawca w ramach zawartych umów dokonuje również prac naprawczych oprogramowania Zleceniodawcy, których wynikiem jest przygotowanie analizy bądź raportu. W innych sytuacjach jednak może również się zdarzyć, że rozwiązanie błędu będzie wymagać prac projektowych, których skutkiem jest wytworzenie i wdrożenie całkiem nowych funkcjonalności i rozwoju oprogramowania w efekcie czego powstaje nowy kod źródłowy. Wnioskodawca nie tworzy ani nie będzie tworzył oprogramowania według żadnej instrukcji. Wnioskodawca dysponuje niemalże nieograniczoną swobodą w tworzeniu oprogramowania. Wnioskodawcę wiążą jedynie wytyczne dotyczące funkcjonalności czy celów, jakie ma zapewniać oprogramowanie bądź jego poszczególne moduły. Wnioskodawca nie ma informacji o istnieniu takich samych programów jak te stworzone czy tworzone przez niego. Co więcej, w związku z autorską metodyką działań Wnioskodawcy prawdopodobieństwo, że ktoś stworzy taki sam program jest bliskie zeru.

Wnioskodawca pracuje w sposób zorganizowany, zgodnie ze stworzonym na początku projektu planem działania. Plan działania jest oparty o etapy opisane powyżej w metodyce pracy. Dodatkowo Wnioskodawca, celem poprawnego świadczenia usług oraz bycia konkurencyjnym na rynku IT, cały czas poszerza swoją wiedzę z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nieużywanych narzędzi. W swej pracy wykorzystuje także materiały i szkolenia na temat nowych rozwiązań.

Wnioskodawca prace rozwojowe prowadzi w sposób systematyczny i ciągły w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz tworzenia nowych zastosowań, z ominięciem wystąpienia potencjalnych błędów w oprogramowaniu. Ze względu na wysoki poziom skomplikowania technologicznego wytwarzanego produktu Wnioskodawca w swojej codziennej pracy musi szukać nowych, efektownych rozwiązań, narzędzi i metodyki umożliwiających utrzymanie wysokiej jakości produktu. Działalność ta nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych. Działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru czynności rutynowych.

Programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prac opisanych w Segmencie 1 są wytwarzane w ramach prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Efektem prac Wnioskodawcy określanych w Segmencie 1, polegających na wytwarzaniu modułów i funkcjonalności, jest dokumentacja projektowa, kod źródłowy oraz interfejs tworzonych aplikacji. Tworzony interfejs pozwala na komunikację pomiędzy tworzonym i rozwijanym oprogramowaniem a zewnętrznymi oprogramowaniami. Interfejs jest zaimplementowany w tworzonym oprogramowaniu oraz jest on nierozerwalnie związany z programem i bez dokonania w nim istotnych zmian nie może być zastosowany wraz z innym oprogramowaniem.

Wnioskodawca wytwarza i rozwija oprogramowanie samodzielnie. Odpowiedzialność z tytułu umowy wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie ponosi Wnioskodawca.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 Prawa Przedsiębiorców). Prowadzi działalność zarobkową, we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT.

Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dla wszystkich stworzonych i tworzonych przez siebie projektów. Wnioskodawca będzie ponosił koszty bezpośrednie i pośrednie związane z działalnością rozwojową, w ramach której tworzy programy komputerowe. Przykładowymi kosztami będą: opłaty za artykuły biurowe, akcesoria komputerowe, sprzęt komputerowy, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu. Wszystkie te wydatki będą pośrednio lub bezpośrednio związane z wytwarzanymi programami komputerowymi. Wszystkie wymienione we wniosku koszty są/będą kosztami faktycznie poniesionymi przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytwarzaniem/ulepszaniem/rozwojem kwalifikowanych praw IP.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że bez poniesienia wydatków na sprzęt i akcesoria komputerowe Wnioskodawca nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania, bez dostępu do sieci internetowej nie mógłby łączyć się z serwerem, bez nabycia licencji nie mógłby wykorzystywać w pracach nad tworzeniem kwalifikowanych IP.

Artykuły biurowe wspomagają z kolei proces projektowania aplikacji poprzez umożliwienie rozrysowania schematów blokowych i poszczególnych operacji logicznych, co ma istotny wpływ na tworzone aplikacje. Jeżeli dany koszt był w całości bezpośrednio powiązany wyłącznie z jednym kwalifikowanym prawem IP to w Wnioskodawca w całości przyporządkowuje go do danego IP. Jeżeli jednak nie można w sposób dokładny przyporządkować wartości kosztu do danego kwalifikowanego prawa IP to koszty takie są przyporządkowywane do poszczególnych kwalifikowanych praw IP w proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanego prawa IP do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym (klucz przychodowy). Wnioskodawca prowadzi i dalej będzie prowadził ewidencję w postaci arkusza kalkulacyjnego.

Przedmiotowy arkusz kalkulacyjny składa się z oddzielnych arkuszy dla każdego KPWI, sumarycznego zestawienia oraz ewidencji dokumentów (przychodowych oraz kosztowych). W ramach każdego arkusza Wnioskodawca wylicza dochód z danego KPWI oraz wskaźnik nexus. W celu wyliczenia dochodu z KPWI, Wnioskodawca przyporządkowuje przychód do każdego KPWI proporcjonalnie do faktycznie przepracowanego czasu pracy (obliczonego zgodnie z prowadzoną ewidencją czasu pracy). Dla każdego KPWI Wnioskodawca wykazuje koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Do kosztów bezpośrednio związanych z danym KPWI Wnioskodawca zalicza koszty, które mogą być przyporządkowane do danego KPWI m.in. akcesoria piśmiennicze (papier, mazaki), opłaty za Internet, akcesoria komputerowe. Dla każdego KPWI Wnioskodawca będzie również wykazywał koszty pośrednio związane z danym KPWI. Kosztami pośrednio związanymi z danym KPWI będą koszty, których nie można alokować do danego przychodu z KPWI. Koszty takie będą przyporządkowywane do poszczególnych KPWI w proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia programów komputerowych do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca będzie znał swój całkowity dochód za rok podatkowy dopiero po jego upływie, a ewidencja powinna być prowadzona na bieżąco, to w trakcie roku podatkowego Wnioskodawca będzie przyporządkowywał koszty pośrednie do poszczególnych KPWI po równo, a na koniec roku dokona korekty tak, aby koszty pośrednie były przyporządkowane do każdego KPWI zgodnie z kluczem przychodowym, o którym mowa wyżej. Takie koszty bezpośrednio związane z danym KPWI będą stanowiły również koszty z litery a) przy wyliczaniu wskaźnika nexus. Na podstawie ewidencji, zgodnie ze wzorem wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, Wnioskodawca wyliczy wskaźnik nexus. Iloczyn dochodu z KPWI i wskaźnika nexus da Wnioskodawcy dochód kwalifikowany do opodatkowania 5% stawką PIT.

Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z wytwarzanego i rozwijanego oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę ze Spółką na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach oraz nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi klientami. Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony. Opisane i wyeksponowane informacje/dane/warunki zawarte we wniosku oraz uzupełnieniu tegoż wniosku będą dotyczyć każdej z zawartych w przyszłości umów.

Pismem z 21 lipca 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.149.2021.1.ASZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, natomiast Wnioskodawca pismem z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.) w wyznaczonym terminie dokonał uzupełnienia wniosku, co zostało przedstawione poniżej.

1.  Czy prawo własności intelektualnej zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej?

Tak.

1.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? Proszę podać konkretna datę.

Od 1 stycznia 2020 r.

1.  Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Tak.

1.  Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą:
    *   badania naukowe, czy
    *   prace rozwojowe?

Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

1.  Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?

Tak.

1.  Czy wszystkie wytworzone czy rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką, czyli efekty prac Wnioskodawcy stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy tylko niektóre z nich (jeżeli tak to należy wskazać które)?

Tak.

1.  Czy Wnioskodawca jest tylko twórcą oprogramowania czy również zajmuje się jego ulepszeniem i rozwijaniem?

Tak - wnioskodawca opisał te prace jako prace dokonywane w Segmencie 2.

1.  Czy tworzenie oraz ewentualne rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej?

Tak.

1.  Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Tak.

1.  Czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, czy też rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób?

Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie zarówno rezultatem własnej pracy twórczej (po przeniesieniu praw autorskich na Zleceniodawcę) jak i czyjeś oprogramowanie. Prace te zostały opisane w Segmencie 2 niniejszego Wniosku. Wnioskodawca nie zamierza stosować preferencyjnej 5% stawki podatkowej dla dochodów osiąganych z takich prac.

1.  Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa innych osób, czy przysługuje Wnioskodawcy własność tego prawa w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z rozwijanego/ulepszanego prawa, tj. z zawartej umowy licencji wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji i Wnioskodawca następnie dokonuje rozwijania lub ulepszania tego kwalifikowanego IP, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Nie, dlatego Wnioskodawca nie zamierza stosować preferencyjnej stawki 5% dla takich dochodów.

1.  Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, czy to rozwijanie lub ulepszanie odbywa się po przeniesieniu na klienta/podmiot /zleceniodawcę praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, tj. w momencie gdy nie będą Wnioskodawcy już przysługiwać prawa majątkowe do ww. prawa? Jeżeli tak, to czy Wnioskodawcy przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia, tj. umowa w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części?

Nie, dlatego Wnioskodawca nie zamierza stosować preferencyjnej stawki 5% dla takich dochodów.

1.  W przypadku, gdy w zakresie rozwijania lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania już istniejącego, którego nie jest właścicielem/współwłaścicielem oraz nie przysługuje Wnioskodawcy licencja wyłączna do korzystania z ulepszanego (rozwijanego) produktu, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
    *   na jakiej podstawie następuje rozwinięcie/ulepszenie tego programu?
    *   czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
    *   czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Ulepszanie/rozwijanie polega na refaktoryzacją i optymalizacją istniejącego kodu polegającą na przeprojektowaniu istniejącego kodu, naprawie błędów i usterek.

W ramach ulepszania/rozwijania (prace opisane w Segmencie 2) nie dochodzi do powstania nowych praw własności intelektualnych.

W ramach tworzenia oprogramowania (opisane w Segmencie 1) dochodzi do powstania nowych praw własności intelektualnych, do których Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie podlegającej ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

1.  Czy ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Tak.

1.  Czy zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego i/lub ulepszanego oprogramowania (części oprogramowania) mają charakter rutynowych, okresowych zmian?

Cześć z nich tak, a część z nich nie ma takiego charakteru.

Wnioskodawca nie zamierza jednak korzystać z preferencyjnej stawki 5% dla dochodów uzyskiwanych z ulepszania/rozwijania oprogramowania (prace opisane w Segmencie 2).

1.  Czy w efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny od takiego oprogramowania program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Nie, w efekcie rozwijania/ulepszania (prace opisane w Segmencie 2) nie powstaje odrębny program komputerowy.

Wnioskodawca wytwarza nowe oprogramowanie wyłącznie w ramach prac opisanych w Segmencie 1.

1.  Czy, w związku z tworzeniem oraz ewentualnym rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej został i zostanie osiągnięty w latach następnych:
    1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
    4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu?

Ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

1.  Z jakich elementów, oprócz wynagrodzenia za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich, składa się wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę wynagrodzenie?

Wynagrodzenia za ulepszanie i rozwijanie oprogramowanie (prace opisane we wniosku jako Segment 2) oraz wynagrodzenia za czynnościami rutynowe niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem programów komputerowych, które obejmują m.in. wdrożenie programu komputerowego, jego bieżące utrzymanie, spotkania z zespołem oraz czynności administracyjne (prace opisane we wniosku jako Segment 3).

1.  Czy opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej czy też do całości otrzymywanego wynagrodzenia?

Wyłącznie do części kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży wytworzonych programów komputerowych w ramach prac opisanych w Segmencie 1.

1.  Czy wypłacane Wnioskodawcy wynagrodzenie każdorazowo obejmuje wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawcę?

Tak.

1.  Czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Proszę wskazać konkretna datę.

Od dnia 1 stycznia 2020 r., tj. od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia opisanych we wniosku kwalifikowanych IP. Ewidencja ta jest prowadzona na bieżąco.

1.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „opłat za artykuły biurowe" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie.

Chodzi o koszty poniesione na artykuły piśmiennicze, na których Wnioskodawca sporządza m.in. notatki, dokumentację projektową oraz inne dokumenty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP. W szczególności chodzi o długopisy, podkreślacze oraz ryzy papieru.

1.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „sprzętu komputerowego" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie.

Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał sprzęt komputerowy, który będzie bezpośrednio związany z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca rozumie przez to akcesoria komputerowe, które są niezbędne do wytwarzania oprogramowania jak klawiatura czy myszka, router, który jest niezbędny do korzystania z sieci internetowej, a także sprzęt elektroniczny jak telefon czy tablet, które są niezbędne do komunikacji oraz testowania wytwarzanych aplikacji na różnych urządzeniach.

1.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „kosztów związanych z użytkowaniem samochodu" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie.

Przez koszty związane z użytkowaniem samochodu Wnioskodawca rozumie m.in. wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe. Korzystanie przez Wnioskodawcę z auta pomaga Wnioskodawcy w sprawnym transporcie do kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania.

1.  Czy Wnioskodawca ponosi jeszcze inne wydatki, które są/będą kosztami faktycznie poniesionymi przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie.

Oprócz wskazanych we wniosku kosztów, Wnioskodawca ponosi również koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej, którą wykorzystuje bezpośrednio przy prowadzonej przez niego działalności rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

1.  W odniesieniu do kosztów, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy wskazać, które z nich są/będą kosztami faktycznie poniesionymi przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, oraz odrębnie dla każdego ze wskazanych przez Wnioskodawcę konkretnych wydatków opisać na czym ten bezpośredni związek z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej polega.

Będą to wszystkie koszty wskazane w odpowiedziach na pytania nr 22 - 25. Bezpośredni związek z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej został opisany w odpowiedziach na ww. pytania.

1.  Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Tak, będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach, a opisane i wyeksponowane informacje/dane/warunki zawarte we wniosku oraz uzupełnieniu tegoż wniosku będą dotyczyć każdej z zawartych w przyszłości umów

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich do kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskany w wyniku prac Wnioskodawcy opisanych w Segmencie 1 Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo oblicza dochód z kwalifikowanych prawa IP z uwzględnieniem klucza przychodowego (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do ujęcia wydatków opisanych w niniejszym wniosku w literze a) wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a) ustawy o PIT (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy może on opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT dochód uzyskany z tytułu przeniesienia praw autorskich do kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskany w wyniku prac Wnioskodawcy opisanych w Segmencie 1.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 uznaje się autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Wnioskodawca w ramach opisanych w stanie faktycznym prac prowadzonych w ramach Segmentu 1 wytwarza programy komputerowe. Idąc w ślad za Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z 15 lipca 2019 roku dotyczącymi stosowania IP Box (dalej „Objaśnienia”), stwierdzić należy, że doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem \[formę (ekspresji) utworu\] jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi.

Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim:

*   forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie;
*   interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) - gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochrony.

Odnosząc się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD, należy wskazać, że zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.” Przekładając powyższe rozważania na stan faktyczny Wnioskodawcy, efektem prac Wnioskodawcy w Segmentach 1 są właśnie serie kroków (instrukcji) napisanych w języku programowania, które komputer przetwarza i wykonuje zgodnie z przewidzianymi przez programistę regułami, dając użytkownikowi możliwość interakcji w celu osiągnięcia odpowiedniego rezultatu. Wnioskodawca wytwarza zatem, w ramach prac opisanych w Segmencie 1 programy komputerowe. Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.

Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę są przejawem jego indywidualnej, twórczej działalności - tworzy on je bowiem samodzielnie (ewentualnie nabywa w określonych przypadkach wyniki prac badawczo-rozwojowych od podwykonawców, aby je następnie zaimplementować przy budowie własnych autorskich funkcjonalności), wykorzystując w tym celu swoją wiedzę i doświadczenie, nie korzystając przy tym z gotowych rozwiązań ani nie kopiując pracy innych programistów - utrwalonymi w postaci zapisu na nośniku elektronicznym komputera lub innego urządzenia o podobnej charakterystyce, w którym program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony. Zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa jest to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe to z kolei zgodne z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prace Wnioskodawcy w Segmencie 1 z całą pewnością charakteryzują się twórczością, gdyż polegają na tworzeniu niepowtarzalnych, nieistniejących wcześniej zespołów instrukcji i algorytmów realizujących zaprojektowane, metodycznie zaplanowane funkcje. Nie ma tutaj mowy o działaniach rutynowych, bowiem każdy tworzony przez Wnioskodawcę program realizowany jest na zapotrzebowanie kontrahenta, rozwiązując skomplikowany problem biznesowy. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność Wnioskodawcy jest uporządkowana i oparta o określoną w opisie stanu faktycznego metodykę pracy. Przy projektowaniu każdego programu komputerowego Wnioskodawca przyjmuje określone cele do osiągnięcia (postawione mu przez kontrahenta, oczekującego konkretnej funkcjonalności), planuje poszczególne etapy pracy i w odpowiedniej kolejności je wykonuje. Taki charakter pracy - metodyczny, uporządkowany i zaplanowany - niewątpliwie uznać można za systematyczność. Celem prac jest stworzenie programu komputerowego w wyniku wykorzystania zasobów wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. W ciągu swojej wieloletniej pracy w charakterze programisty Wnioskodawca zdobył i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu projektowania i tworzenia nowych produktów i procesów.

Tworzone przez Wnioskodawcę aplikacje nie powstają w oparciu o gotowe szablony ani przy wykorzystaniu kreatorów dostępnych publicznie, Wnioskodawca używa szeregu zaawansowanych narzędzi programistycznych, których funkcje na bieżąco łączy w celu uzyskania konkretnego efektu w postaci kodu źródłowego wykonującego pożądane funkcje.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, prace realizowane przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Segmentach 1 charakteryzują się twórczością, systematycznością oraz skutkują zwiększeniem zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań - spełniają tym samym definicję prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z zapisami Umowy Wnioskodawca przenosi za wynagrodzeniem majątkowe prawa autorskie do wytworzonych przez niego programów komputerowych. Wnioskodawca zatem może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT dochód uzyskany z tytułu przeniesienia praw autorskich do kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskany w wyniku prac Wnioskodawcy opisanych w Segmencie 1.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że prawidłowo oblicza dochód z kwalifikowanych prawa IP z uwzględnieniem klucza przychodowego.

Ad. 3

Wnioskodawca uważa, że koszty opisane we wniosku, które zostały poniesione w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rozwojową stanowią koszty ponoszone na prowadzoną przez niego bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tzn. do kosztów z litery a) wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 Ustawy PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. W art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT został wskazany sposób ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednym z elementów obliczenia przedmiotowego są ponoszone przez podatnika koszty, które bezpośrednio związane są z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji, a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Dlatego niezbędnym będzie wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi (wyliczenie wskaźnika nexus). Wyliczenie wskaźnika nexus powinno następować dla każdego poszczególnego KPWI oddzielnie.

Wskaźnik nexus oblicza się zgodnie z następującym wzorem: (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z KPWI;
*   nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu ustawy o PIT;
*   nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT;
*   nabycie przez podatnika KPWI.

Z art. 30ca ust. 5 ustawy PIT wynika natomiast, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na akcesoria piśmiennicze (papier, mazaki), opłaty za Internet, akcesoria komputerowe, usługa doradztwa podatkowego, opłaty licencyjne za oprogramowanie, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających z przeniesienia praw autorskich do KPWI , gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanową koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o PIT, jako koszty związane z KPWI.

Zdaniem Wnioskodawcy podobne rozwiązanie należy zastosować dla celu ustalenia dochodu kwalifikowanego z KPWI. W celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT. Jeżeli Wnioskodawca ponosi koszty uzyskania przychodów, które są związane zarówno z dochodem podlegającym opodatkowaniu preferencyjną stawką z art. 30ca ustawy o PIT jak i innymi dochodami, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, podatnik ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27.02.2020 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.570.2019.3.MG.

Zdaniem Wnioskodawcy ewidencja, którą prowadzi i będzie prowadził Wnioskodawca spełnia wymogi ustawowe określone w art. 30cb ustawy o PIT. Uzasadniając to należy wskazać, że Wnioskodawca w ewidencji:

*   wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   prowadzi ją w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   ewidencja jest odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i spełnia wymogi określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   dokonuje zapisów w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   dokonuje zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT; 2. wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
2.  uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;
3.  określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;
4.  prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W przedmiotowym przypadku dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę w ramach sprzedaży majątkowych praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych w ramach prac opisanych w niniejszym wniosku jako Segment 1 w mniemaniu Wnioskodawcy spełnia wszystkie te przesłanki. W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jednocześnie wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy, ulepsza i rozwija programy komputerowe lub ich części w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy, ulepsza i rozwija programy komputerowe lub ich części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  Wytwarzane oraz rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach umowy ze Spółką stanowią odrębne programy komputerowe i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  W ramach tworzenia oprogramowania (w Segmencie 1) dochodzi do powstania nowych praw własności intelektualnych, do których Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie podlegającej ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. wytworzonych programów komputerowych w ramach prac opisanych w Segmencie 1;
6.  Od dnia 1 stycznia 2020 r., tj. od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia opisanych we wniosku kwalifikowanych IP Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencja w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Zamawiającego, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie Zamawiającego (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w wyniku podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności i działań polegających na ulepszaniu (rozwinięciu) oprogramowania, tworzone są nowe kody i, powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które są odrębnym przedmiotem ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy będą do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy prawa do programu, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania.

Reasumując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszane/modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz w latach następnych z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie) według 5% stawki podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych wydatków, takich jak: koszty artykułów biurowych: artykuły piśmiennicze, długopisy, podkreślacze, ryzy papieru, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe: klawiatura czy myszka, router, sprzęt elektroniczny: telefon czy tablet, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu: wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe, koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wydatki takie jak: koszty artykułów biurowych i piśmienniczych: długopisy, podkreślacze, ryzy papieru, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe: klawiatura czy myszka, router, sprzęt elektroniczny: telefon czy tablet, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu: wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe, koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej poniesione przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Poszczególne litery we wzorze oznaczają bowiem koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: artykuły biurowe i piśmiennicze, długopisy, podkreślacze, ryzy papieru, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe: klawiatura czy myszka, router, sprzęt elektroniczny: telefon czy tablet, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu: wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe, koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej mogą zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: artykuły biurowe i piśmiennicze: długopisy, podkreślacze, ryzy papieru, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe: klawiatura czy myszka, router, sprzęt elektroniczny: telefon czy tablet, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu: wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe, koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: artykuły biurowe i piśmiennicze: długopisy, podkreślacze, ryzy papieru, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe: klawiatura czy myszka, router, sprzęt elektroniczny: telefon czy tablet, opłaty za Internet, koszty związane z użytkowaniem samochodu: wydatki na paliwo, ubezpieczenie, opłaty leasingowe, koszt nabycia usługi chmury obliczeniowej które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy ww. „proporcję”, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.