Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.413.2025.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-15
Teza: Sposób dokonywania rozliczeń w związku z organizowaną
Loterią.
Słowa kluczowe: licencja
loterie
nagrody-nagrody pieniężne
nagrody-nagrody rzeczowe
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-odliczenie od podatku
rozliczanie (rozliczenia)
usługi-usługi kompleksowe
środek-transfer środków
świadczenie-świadczenie kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Kwoty nie wchodzące w skład podstawy
opodatkowania
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 7

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:
    - podlegania opodatkowaniu usługi organizacji Loterii, za którą Zleceniobiorca otrzymuje
      wynagrodzenie w postaci: jednorazowej opłaty ryczałtowej w wysokości 10% wartości
      uzgodnionej w regulaminie Loterii puli nagród brutto; jednorazowej opłaty ryczałtowej
      za obsługę prawną; jednorazowej opłaty ryczałtowej za nadzór; miesięcznej opłaty
      ryczałtowej; opłat kalkulowanych wysokością kosztów bezpośrednio związanych z
      organizacją Loterii (tj. kosztów podatku od gier, kosztów przyjmowania zgłoszeń do
      Loterii dokonywanych poprzez SMS oraz koszów prowizji należnej od Zleceniobiorcy
      na rzecz Dostawców Płatności On-line) oraz kosztów nabycia Licencji do Aplikacji
      (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) – jest prawidłowe,
    - braku uznania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, transferu środków
      pieniężnych od Zleceniodawcy na rzecz Zleceniobiorcy tytułem pokrycia kosztów
      nagród pieniężnych dla Uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest
      prawidłowe,
    - braku uznania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, transferu środków
      pieniężnych od Zleceniodawcy na rzecz Zleceniobiorcy tytułem pokrycia kosztów
      nagród rzeczowych dla Uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest
      prawidłowe,
    - braku uznania za czynność podlegającą opodatkowaniu przekazania nagród rzeczowych
      przez Zleceniodawcę Zleceniobiorcy bez przeniesienia na Zleceniobiorcę prawa do
      rozporządzania tymi nagrodami jak właściciel (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) –
      jest prawidłowe,
    - prawa Zleceniodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur
      wystawianych przez Zleceniobiorcę dokumentujących wynagrodzenie z tytułu
      organizacji Loterii oraz kosztów nabycia Licencji do Aplikacji (pytanie oznaczone we
      wniosku nr 6) – jest nieprawidłowe,
    - nieuznania uzyskanych przez Zleceniobiorcę środków pieniężnych w ramach płatności
      internetowych, przekazanych do Zleceniodawcy, za wynagrodzenie z tytułu czynności

      podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we
      wniosku nr 7) – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Przy czym, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    W świetle art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Przepis powyższy jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do
    świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. Na jego
    podstawie należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą
    bądź bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.
    Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym
    imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a
    następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną
    osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie
    usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w
    odsprzedaży usługi za świadczącego usługę, jest wystawienie przez niego faktury
    dokumentującej wyświadczenie tej usługi.
    Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął
    generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą
    towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter
    dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady
    powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych
    przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.
    Aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje
    bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub
    świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a
    świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle
    wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod
    pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć
    należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do

    żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub
    ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest
    zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania
    tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
    · w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
      strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    · świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie – jako
    usługa – podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy.
    Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni
    związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten
    sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę
    świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń
    wzajemnych.
    Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem
    rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z
    dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać
    za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po
    stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie
    pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.
    Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J.
    Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że
    usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny
    pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie
    wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi
    wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:
    · istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
      następuje świadczenie wzajemne,

    · wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w
      zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
    · istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru
      lub usługi,
    · odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
      związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
    · istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Z powyższych przepisów wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający
    definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich
    działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy
    wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje
    wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od
    dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zauważyć przy tym
    należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje
    bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze
    majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie
    wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron
    transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.
    Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz
    dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można
    powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
    Z opisu sprawy wynika, że Zleceniobiorca jest zarejestrowany, jako czynny podatnik
    podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje
    loterie (...) w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach
    hazardowych. Loterie są organizowane na podstawie zezwoleń wydawanych przez
    właściwego dyrektora izby administracji skarbowej. W tym celu Zleceniobiorca składa
    stosowne wnioski o wydanie zezwolenia na urządzenie loterii, zgodnie z przepisami UOG.
    Zleceniobiorca, jako podmiot (organizator loterii) wskazany w art. 68 ust. 1 pkt 1 UOG, jest
    obowiązany do uiszczenia we własnym imieniu opłaty za udzielenie zezwolenia na
    przeprowadzenie danej loterii. Dodatkowo, zgodnie z art. 71 ust. 1 UOG Zleceniobiorca,
    jako organizator loterii, jest podatnikiem podatku od gier i jest obowiązany do zapłaty we
    własnym imieniu podatku od gier z tytułu organizowanej Loterii. Loterie są organizowane i
    przeprowadzane przez Zleceniobiorcę w imieniu własnym, ale na zlecenie Zleceniodawcy,
    na podstawie zawartej umowy. W konsekwencji, Zleceniobiorca świadczy na rzecz
    Zleceniodawcy usługi organizacji i obsługi Loterii – za wynagrodzeniem określonym w ww.
    umowie. Zleceniobiorca jest uprawniony do uzyskania od Zleceniodawcy wynagrodzenia
    w formie:
    a) jednorazowej opłaty ryczałtowej w wysokości 10% wartości uzgodnionej w Regulaminie
      Loterii puli nagród brutto;
    b) jednorazowej opłaty pokrywającej koszty obsługi prawnej;
    c) jednorazowej opłaty pokrywającej koszty nadzoru;
    d) miesięcznej opłaty ryczałtowej.
    Do kwot netto wynagrodzenia Zleceniobiorca doliczać będzie podatek VAT w wysokości
    wynikającej z przepisów obowiązującego prawa. Ponadto Zleceniodawca pokrywa na rzecz
    Zleceniobiorcy:
    a) koszt nagród pieniężnych w Loterii, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy not
      księgowych;

    b) koszt podatku od gier, do którego uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator loterii (...)
      jest zobowiązany zgodnie z przepisami obowiązującego prawa na podstawie
      otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    c) koszt przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych poprzez SMS wysłane z bramki
      SMS udostępnianej w dedykowanym serwisie internetowym, na podstawie
      otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    d) koszt prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców Płatności On-line,
      zgodnie z zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę umowami, z tytułu przekazania
      środków pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie otrzymanych od
      Zleceniobiorcy faktur z doliczonym podatkiem VAT.
    Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, wątpliwość Zleceniobiorcy wyrażona w pytaniu
    oznaczonym nr 1 i nr 2 we wniosku, dotyczy podlegania opodatkowaniu świadczenia
    usługi organizacji Loterii, za którą Zleceniobiorca otrzymuje wynagrodzenie w postaci:
    jednorazowej opłaty ryczałtowej w wysokości 10% wartości uzgodnionej w regulaminie
    Loterii puli nagród brutto; jednorazowej opłaty ryczałtowej za obsługę prawną;
    jednorazowej opłaty ryczałtowej za nadzór; miesięcznej opłaty ryczałtowej; opłat
    kalkulowanych wysokością kosztów bezpośrednio związanych z organizacją Loterii (tj.
    kosztów podatku od gier, kosztów przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych
    poprzez SMS oraz koszów prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców
    Płatności On-line), których koszt zostanie pokryty przez Zleceniodawcę oraz kosztów
    nabycia Licencji.
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT, gdy
    czynności te są wykonywane odpłatnie.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. wykonana
    usługa. Wymaga podkreślenia, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    W tym miejscu przypomnieć należy, że każda czynność wykonana przez podatnika, której
    efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu jest w podatku od towarów i usług
    traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane
    przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Czynność ta
    może być albo odpłatna, albo nieodpłatna.
    Okoliczności sprawy wskazują, że Zleceniobiorca organizuje i przeprowadza we własnym
    imieniu, lecz na zlecenie Zleceniodawcy Loterie. Zatem, pomiędzy Zleceniobiorcą a
    nabywcą usług, tj. Zleceniodawcą organizowanej Loterii (...), istnieje relacja
    zobowiązaniowa, którą należy traktować jako wzajemne świadczenie usług. Zleceniodawca
    w wyniku wykonania przez Zleceniobiorcę czynności opisanych we wniosku uzyskuje
    określoną korzyść majątkową, za którą – zgodnie z warunkami zawartej umowy – płaci
    Zleceniobiorcy wynagrodzenie. Pomiędzy Organizatorem a nabywcą usług, tj.
    Zleceniodawcą organizowanej Loterii, opisanej we wniosku będzie istniała wzajemna
    relacja zobowiązaniowa, w której Organizator będzie zobowiązany do świadczenia usługi
    organizacji Loterii dla Zleceniodawcy. Z kolei, Zleceniodawca będzie zobowiązany do
    zapłaty Organizatorowi stosownego wynagrodzenia. Zatem, odgórnie ustalone
    wynagrodzenie, jakie otrzyma Organizator, będzie bezpośrednio i ściśle związane z
    organizacją Loterii.

    W konsekwencji, świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy usługi
    organizacji Loterii (...) w ramach zawartej umowy za stosownym wynagrodzeniem, będzie
    stanowiło odpłatne świadczenie usług, zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy:
      6. Podstawa opodatkowania obejmuje:
        1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem
          kwoty podatku;
        2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
          ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
          nabywcy lub usługobiorcy.
      7. Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
        1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
        2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych
          w momencie sprzedaży;
        3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych
          wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i
          ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji
          na potrzeby podatku.
    W przedmiotowej sprawie, Zleceniobiorca w imieniu własnym, ale na zlecenie
    Zleceniodawcy, będzie organizować Loterie. W związku z tym, w ramach podpisanej
    umowy, Zleceniobiorca będzie świadczyć określone czynności, składające się na usługę
    organizacji Loterii za wynagrodzeniem na rzecz Zleceniodawcy.
    Należy zauważyć, że cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy dotyczący podstawy
    opodatkowania, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem
    każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub
    wykonania usługi.
    Z kolei, przepis art. 29a ust. 6 ustawy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy
    ustalaniu wynagrodzenia – stanowiącego podstawę opodatkowania – i wymienia
    przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy
    opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą
    towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą
    regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem
    usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy
    opodatkowania.
    Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego
    typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako
    odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego.
    W tym miejscu przypomnieć należy, że każda czynność wykonana przez podatnika, której
    efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu jest w podatku od towarów i usług
    traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane

    przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Czynność może
    być albo odpłatna albo nieodpłatna.
    Jak wskazano wprost w opisie sprawy, z tytułu usługi organizacji Loterii świadczonej przez
    Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy, przysługuje Państwu wynagrodzenie w formie:
    · jednorazowej opłaty ryczałtowej w wysokości 10% wartości uzgodnionej w Regulaminie
      Loterii puli nagród brutto;
    · jednorazowej opłaty pokrywającej koszty obsługi prawnej;
    · jednorazowej opłaty pokrywającej koszty nadzoru;
    · miesięcznej opłaty ryczałtowej.
    Ponadto Zleceniodawca pokrywa na rzecz Zleceniobiorcy:
    · koszt nagród pieniężnych w Loterii, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy not
      księgowych;
    · koszt podatku od gier, do którego uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator loterii (...)
      jest zobowiązany zgodnie z przepisami obowiązującego prawa na podstawie
      otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    · koszt przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych poprzez SMS, wysłane z bramki
      SMS udostępnianej w dedykowanym serwisie internetowym, na podstawie
      otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    · koszt prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców Płatności On-line, zgodnie
      z zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę umowami, z tytułu przekazania środków
      pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy
      faktur z doliczonym podatkiem VAT.
    Zważywszy, że:
    a) Zleceniobiorca w Umowie zobowiązał się do udostępniania Zleceniodawcy aplikacji
      informatycznej pozwalającej obsługiwać i monitorować ruch SMS (dalej: „Aplikacja”);
    b) w związku z powyższym zobowiązaniem, Zleceniobiorca zmuszony został do
      poniesienia dodatkowych kosztów związanych z przygotowywaniem i udostępnianiem
      Aplikacji;
    c) postanowienia Umowy dotyczące rozliczeń Stron nie uwzględniały konieczności
      poniesienia przez Zleceniobiorcę kosztów opisanych powyżej
    – Strony zawały porozumienie dodatkowe do Umowy (dalej „Porozumienie”).
    W Porozumieniu Zleceniobiorca oświadczył, że dla przygotowania i udostępnienia
    Aplikacji, pozwalającej obsługiwać i monitorować ruch SMS w czasie rzeczywistym, zgodnie
    z postanowieniami Umowy, niezbędnym jest nabycie przez Zleceniobiorcę od podmiotu
    trzeciego Licencji do narzędzia informatycznego (dalej: „Licencja”). Zleceniobiorca
    zobowiązał się do nabycia Licencji na cały okres przyjmowania zgłoszeń i realizacji Loterii.
    Z kolei, Zleceniodawca zobowiązał się do pokrycia Zleceniobiorcy kosztu nabycia Licencji
    od podmiotu trzeciego, rozliczanego w okresach rozliczeniowych pokrywających się z
    miesiącami kalendarzowymi.
    W konsekwencji, mając powyższe na uwadze – należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki,
    że dla usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy na podstawie Umowy do
    podstawy opodatkowania wykonywanej usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług należy wliczyć wynagrodzenie Spółki w postaci jednorazowej opłaty
    ryczałtowej w wysokości 10% wartości uzgodnionej w Regulaminie Loterii puli nagród
    brutto; jednorazowej opłaty pokrywającej koszty obsługi prawnej; jednorazowej opłaty
    pokrywającej koszty nadzoru; miesięcznej opłaty ryczałtowej.

    Z kolei, odnośnie wliczania do podstawy opodatkowania świadczonej usługi organizacji
    Loterii opłat kalkulowanych wysokością kosztów bezpośrednio związanych z organizacją
    Loterii, tj. kosztu podatku od gier, do którego uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator
    Loterii jest zobowiązany zgodnie z przepisami obowiązującego prawa na podstawie
    otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur; kosztu przyjmowania zgłoszeń do Loterii
    dokonywanych poprzez SMS, wysłane z bramki SMS udostępnianej w dedykowanym
    serwisie internetowym, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur; kosztu
    prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców Płatności On-line, zgodnie z
    zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę umowami, z tytułu przekazania środków
    pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur z
    doliczonym podatkiem VAT należy wskazać, co następuje.
    W odniesieniu do powyższego, w ocenie Organu należy w pierwszej kolejności
    rozstrzygnąć, czy ponoszenie przez Wnioskodawcę ww. kosztów (koszt podatku od gier,
    do którego uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator Loterii jest zobowiązany zgodnie z
    przepisami obowiązującego prawa na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    koszt przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych poprzez SMS, wysłane z bramki
    SMS udostępnianej w dedykowanym serwisie internetowym, na podstawie otrzymanych
    od Zleceniobiorcy faktur; koszt prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców
    Płatności On-line, zgodnie z zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę umowami, z tytułu
    przekazania środków pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie otrzymanych od
    Zleceniobiorcy faktur z doliczonym podatkiem VAT) następuje w wykonaniu kompleksowej
    usługi, o której mowa we wniosku (tj. usługi organizacji przez Spółkę na rzecz
    Zleceniodawcy Loterii) i czy jest ono nierozerwalnie związane z tą usługą, świadczoną
    przez Państwa na rzecz Zleceniodawcy.
    W kontekście „świadczeń złożonych” stwierdzić należy, że kwalifikowania takiego powinno
    dokonywać się przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności konkretnego przypadku. Nie
    zawsze bowiem czynności pozostające ze sobą w gospodarczym związku powinny być
    traktowane jako jedno świadczenie o charakterze złożonym.
    Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno
    świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, świadczenie to
    nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa
    świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle
    związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie
    złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji
    określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne
    świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie
    stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub
    wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem
    jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego
    jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać
    świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego. Jeżeli jednak w skład
    realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu
    czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas
    nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.
    Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał
    Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej
    Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112
    /WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-
    349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno

    być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa
    lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz
    konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym
    jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla
    celów podatku od wartości dodanej.
    W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro
    przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, Trybunał wskazał, że „(...) w pewnych
    okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie,
    a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy
    uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w
    sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie
    główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń
    pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane
    świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia
    głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do
    korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(...)
    jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub
    więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby
    charakter sztuczny”.
    Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy
    też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach
    danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r.
    w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96
    Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27
    października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v
    Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem
    dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia
    prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter
    pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa
    towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że
    w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona
    traktowana jako świadczenie usług.
    Jak wynika z powołanych powyżej orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
    do celów VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne.
    Natomiast, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być
    wykonywane oddzielnie, a zatem, które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub
    zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne
    (wyroki: z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service oraz z dnia 2 grudnia
    2010 r. w sprawie C-76/09 Everything Everywhere). Jedna transakcja występuje w
    przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane
    przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno
    niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny
    (wyroki: z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank,
    a także z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN).
    Aby stwierdzić, czy określone dwa elementy stanowią jedną transakcję dla celów podatku
    VAT, należy ustalić, czy owe elementy mogą być świadczone łącznie, a więc czy istnieje
    związek między tymi elementami. Niemniej taki związek sam w sobie nie wystarcza, aby
    ustalić, czy istnieje jedno złożone świadczenie do celów podatku VAT (por. np. wyroki
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392
    /11 Field Fisher Waterhouse oraz z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ
    Leasing sp. z o. o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie).

    W tym miejscu dodatkowo nadmienić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 19
    listopada 2009 r. o grach hazardowych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 595), zwanej dalej „ustawą
    o grach”:
      Grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na
      automatach.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy:
      Grami losowymi są gry, w tym urządzane przez sieć Internet, o wygrane pieniężne
      lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Są to m.in. loterie
      (...), w których uczestniczy się przez odpłatne:
      a) połączenie telefoniczne,
      b) wysyłanie wiadomości tekstowych z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej.
    Na mocy art. 3 ustawy o grach hazardowych:
      Urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach
      oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie
      właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia.
    Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o grach hazardowych:
      Loterie (...) mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie
      przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 7a.
    Stosownie do art. 32 ust. 3 ustawy o grach hazardowych:
      Zezwolenia na urządzanie loterii fantowej, loterii (...), gry bingo fantowe lub loterii
      promocyjnej urządzanych na obszarze właściwości miejscowej jednego dyrektora
      izby administracji skarbowej udziela dyrektor izby administracji skarbowej, na
      którego obszarze właściwości miejscowej są urządzane i prowadzone takie gry.
    Natomiast w myśl art. 68 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych:
      Podmiot urządzający gry hazardowe uiszcza opłatę za udzielenie koncesji oraz
      udzielenie zezwoleń.
    Z kolei zgodnie z art. 68 ust. 3 ustawy o grach:
      Opłaty stanowią dochód budżetu państwa.
    Ponadto, jak stanowi art. 71 ust. 1 ustawy o grach hazardowych:
      Podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka
      organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która urządza gry hazardowe na
      podstawie udzielonej koncesji lub udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii
      promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik
      turnieju gry w pokera organizowanego przez podmiot posiadający koncesję na
      prowadzenie kasyna gry.
    Na mocy art. 71 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych:
      Przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzanie gier hazardowych, z
      wyłączeniem urządzania loterii promocyjnych, loterii fantowych i gry bingo fantowe,
      o których mowa w art. 7 ust. 1a, oraz urządzania pokera rozgrywanego w formie
      turnieju gry pokera.
    W świetle powyższych przepisów, należy uznać, że podatnikiem podatku od gier
    hazardowych jest m.in. podmiot urządzający loterie (...) na podstawie stosownego
    zezwolenia.
    Wskazać należy, że na podstawie zawartej umowy, loterie są organizowane i
    przeprowadzane przez Zleceniobiorcę w imieniu własnym, ale na zlecenie Zleceniodawcy.

    W konsekwencji, Zleceniobiorca świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi organizacji i
    obsługi Loterii za wynagrodzeniem określonym w ww. umowie. Na mocy umowy
    Zleceniobiorca jest m.in. zobowiązany do występowania w charakterze organizatora
    Loterii oraz realizacji wszelkich obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów
    prawa, nałożonych na organizatora loterii (...) lub wynikających z Regulaminu Loterii, w
    tym m.in. do naliczenia i odprowadzenia należnego podatku od gier, zgodnie z
    obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Ponadto, na podstawie umowy
    Zleceniodawca pokrywa na rzecz Zleceniobiorcy m.in. koszt podatku od gier, do którego
    uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator loterii (...) jest zobowiązany zgodnie z
    przepisami obowiązującego prawa, na podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur;
    koszt przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych poprzez SMS, wysłane z bramki
    SMS udostępnianej w dedykowanym serwisie internetowym, na podstawie otrzymanych
    od Zleceniobiorcy faktur; koszt prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców
    Płatności On-line, zgodnie z zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę umowami, z tytułu
    przekazania środków pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie otrzymanych od
    Zleceniobiorcy faktur z doliczonym podatkiem VAT.
    Zatem, ww. koszty będą ciążyły na Zleceniobiorcy jako podmiocie, który we własnym
    imieniu zajmuje się organizacją i przeprowadzeniem Loterii i nie będzie mogło być w
    drodze umowy przeniesione na Zleceniodawcę ze skutkiem zwalniającym Zleceniobiorcę z
    obowiązku ich zapłaty. Jednak należy zaznaczyć, że w analizowanej sprawie ww. koszty
    będą należnością bezpośrednio związaną z odpłatnym świadczeniem usług organizacji
    Loterii i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na zasadach
    właściwych dla usług organizacji Loterii.
    Zaznaczyć bowiem należy, że strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku
    zawarcia umowy na organizację i przeprowadzenie Loterii są Zleceniobiorca i
    Zleceniodawca, będą mogły w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków
    zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie oraz zawartym między stronami porozumieniu
    postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez
    Wnioskodawcę kosztów związanych z organizacją i przeprowadzeniem Loterii. Niezależnie
    jednak od tego, czy zwracane Zleceniobiorcy przez Zleceniodawcę ww. koszty zostaną
    włączone do wynagrodzenia za organizację i przeprowadzenie Loterii i będą stanowiły
    jego element kalkulacyjny, czy będą wyodrębnione z tego wynagrodzenia, zawsze będą
    należnościami obciążającymi Zleceniodawcę wynikającymi z odpłatnego świadczenia
    usługi organizacji Loterii na jego rzecz.
    Zatem, jeżeli w rozpatrywanej sprawie, strony umowy postanowią, że Zleceniobiorca
    otrzyma zwrot opisanych powyżej kosztów, to wówczas koszty te będą stanowiły element
    cenotwórczy usługi organizacji Loterii.
    W tej sytuacji, przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, a nie zbiór
    wyodrębnionych w jej ramach kosztów. Z uwagi na powyższe, opodatkowaniu nie podlega
    koszt (podatku od gier; przyjmowania zgłoszeń do Loterii dokonywanych poprzez SMS,
    wysłane z bramki SMS udostępnianej w dedykowanym serwisie internetowym, na
    podstawie otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur; prowizji należnej od Zleceniobiorcy na
    rzecz Dostawców Płatności On-line, zgodnie z zawartymi z nimi przez Zleceniobiorcę
    umowami, z tytułu przekazania środków pieniężnych od uczestników Loterii, na podstawie
    otrzymanych od Zleceniobiorcy faktur z doliczonym podatkiem VAT), ale usługa organizacji
    Loterii, w której elementami kalkulacyjnymi ceny będą ww. koszty.
    Podsumowując, ww. koszty będą należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym
    świadczeniem usługi organizacji Loterii i będą stanowiły wynagrodzenie za czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla
    wiążącej strony umowy na organizację Loterii.

    Tym samym, ww. koszty będą stanowiły element świadczenia należnego z tytułu
    organizacji Loterii wraz z wynagrodzeniem za organizację Loterii, co będzie stanowiło
    podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usługi
    organizacji Loterii.
    Podstawę opodatkowania stanowić będzie bowiem wszystko co stanowi zapłatę z tytułu
    organizacji i przeprowadzenia Loterii, obejmującą oprócz wynagrodzenia za organizację
    Loterii, również ww. koszty.
    To samo dotyczy należnego Zleceniobiorcy na podstawie Porozumienia zwrotu kosztów
    nabycia Licencji do Aplikacji pozwalającej obsługiwać i monitorować ruch SMS.
    W opisie sprawy, wskazali Państwo, że Zleceniobiorca w Umowie zobowiązał się do
    udostępniania Zleceniodawcy aplikacji informatycznej pozwalającej obsługiwać i
    monitorować ruch SMS. W związku z powyższym zobowiązaniem, Zleceniobiorca
    zmuszony został do poniesienia dodatkowych kosztów związanych z przygotowywaniem i
    udostępnianiem Aplikacji. Postanowienia Umowy dotyczące rozliczeń Stron nie
    uwzględniały konieczności poniesienia przez Zleceniobiorcę kosztów opisanych powyżej –
    Strony zawarły porozumienie dodatkowe do Umowy. W Porozumieniu Zleceniobiorca
    oświadczył, że dla przygotowania i udostępnienia Aplikacji, pozwalającej obsługiwać i
    monitorować ruch SMS w czasie rzeczywistym, zgodnie z postanowieniami Umowy,
    niezbędnym jest nabycie przez Zleceniobiorcę od podmiotu trzeciego licencji do narzędzia
    informatycznego. Zleceniobiorca zobowiązał się do nabycia Licencji na cały okres
    przyjmowania zgłoszeń i realizacji Loterii. Z kolei, Zleceniodawca zobowiązał się do
    pokrycia Zleceniobiorcy kosztu nabycia Licencji od podmiotu trzeciego, rozliczanego w
    okresach rozliczeniowych pokrywających się z miesiącami kalendarzowymi. Licencja jest
    nabywana przez Zleceniobiorcę wyłącznie na potrzeby przygotowania i udostępnienia
    Aplikacji do obsługi i monitorowania ruchu SMS w czasie rzeczywistym na czas trwania
    Loterii. Prawo do korzystania z Licencji jest nabywane przez Zleceniobiorcę we własnym
    imieniu i na własną rzecz. Ponadto, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, pokrycie kosztu
    Licencji przez Zleceniodawcę jest elementem rozliczenia złożonego świadczenia
    wzajemnego (organizacji Loterii) realizowanego przez Zleceniobiorcę. Nabycie Licencji nie
    stanowi celu samego w sobie – jest konieczne do zapewnienia funkcjonowania Aplikacji, a
    tym samym do przeprowadzenia Loterii. Istnieje bezpośredni i funkcjonalny związek –
    Aplikacja objęta Licencją jest niezbędna do przyjmowania zgłoszeń SMS i monitorowania
    ich w czasie rzeczywistym, co warunkuje techniczną realizację Loterii. Bez zakupionej
    Licencji nie byłoby możliwe prawidłowe przeprowadzenie Loterii. Czynnością główną jest
    przeprowadzenie Loterii. Nabycie Licencji stanowi czynność pomocniczą, niezbędną dla
    realizacji czynności głównej.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania należy stwierdzić, że – w
    okolicznościach niniejszej sprawy, nabycie Licencji stanowi wraz z organizacją Loterii,
    kompleksowe świadczenie usług.
    Jak wskazali Państwo we wniosku – zakup przez Zleceniobiorcę Aplikacji jest dokonywany
    wyłącznie na potrzeby tej Loterii. Bez tej Aplikacji Zleceniodawca nie mógłby zorganizować
    Loterii a Licencja do Aplikacji jest udzielana wyłącznie na czas trwania Loterii.
    Tym samym, ww. koszty zakupu licencji będą stanowiły element świadczenia należnego z
    tytułu organizacji Loterii wraz z wynagrodzeniem za organizację Loterii, co będzie
    stanowiło podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu
    świadczenia przez Zleceniobiorcę usługi organizacji Loterii na rzecz Zleceniodawcy.
    Zaznaczyć w tym miejscu należy, że na gruncie przepisów ustawy, opodatkowaniu
    podatkiem VAT może podlegać czynność (dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie
    kwota należna z tytułu dokonania tej czynności.
    Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy, należy zatem stwierdzić, że świadczenie
    kompleksowej usługi organizacji Loterii na rzecz Zleceniodawcy, za którą to czynność

    Zleceniobiorca otrzymuje wynagrodzenie w postaci: jednorazowej opłaty ryczałtowej w
    wysokości 10% wartości uzgodnionej w regulaminie Loterii puli nagród brutto,
    jednorazowej opłaty ryczałtowej za obsługę prawną; jednorazowej opłaty ryczałtowej za
    nadzór; miesięcznej opłaty ryczałtowej; opłat kalkulowanych wysokością kosztów
    bezpośrednio związanych z organizacją Loterii (tj. kosztów podatku od gier, do którego
    uiszczenia Zleceniobiorca jako organizator loterii (...) jest zobowiązany zgodnie z
    przepisami obowiązującego prawa, kosztów przyjmowania zgłoszeń do Loterii
    dokonywanych poprzez SMS wysłane z bramki SMS udostępnianej w dedykowanym
    serwisie internetowym oraz koszów prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz
    Dostawców Płatności On-line), a także zwrotu kosztów nabycia Licencji do Aplikacji
    pozwalającej obsługiwać i monitorować ruch SMS, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 należało
    uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości przedstawione w pytaniu oznaczonym nr 3 dotyczą tego, czy transfer
    środków pieniężnych od Zleceniodawcy na rzecz Zleceniobiorcy tytułem pokrycia kosztów
    nagród pieniężnych nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.
    Z opisu sprawy wynika, że w przypadku nagród pieniężnych – Zleceniodawca przekazuje
    Zleceniobiorcy środki finansowe w wysokości odpowiadającej nagrodom pieniężnym, a
    następnie Zleceniobiorca wydaje nagrody pieniężne Uczestnikom.
    W świetle przywołanego wyżej art. 7 ustawy, wypłata uczestnikom Loterii nagród
    pieniężnych nie jest tożsama z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy, podlegającą opodatkowaniu.
    Wskazać należy, że środki pieniężne nie są towarem, o którym mowa w art. 2 pkt 6
    ustawy. Ich wartość w obrocie wynika z posiadania funkcji płatniczych. Zatem, skoro
    nagród pieniężnych nie uznaje się za towar w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług, to wypłaty uczestnikom Loterii takich nagród nie można utożsamiać z
    dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Wypłaty nagród pieniężnych uczestnikom Loterii nie można również uznać za świadczenie
    usług za odpłatnością. Wnioskodawca wypłacając uczestnikom Loterii nagrody pieniężne,
    nie będzie dokonywał świadczenia usług. Zatem, w przedmiotowej sytuacji nie wystąpi
    świadczenie usług na rzecz uczestników programów, o którym mowa w art. 8 ustawy.
    Zatem, czynność wypłaty uczestnikom Loterii nagród pieniężnych nie będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie będzie bowiem stanowić
    świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy, ani nie będzie dostawą towarów, o której
    mowa w art. 7 ustawy. Tym samym, czynność wypłaty nagród w postaci środków
    pieniężnych uczestnikom Loterii nie mieści się w katalogu czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie oraz obowiązujące w tym
    zakresie przepisy prawa podatkowego, stwierdzam, że środki pieniężne, które
    Zleceniobiorca będzie otrzymywał tytułem zwrotu kosztów za wypłacane nagrody
    pieniężne zwycięzcom Loterii, nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług ani
    dostawę towarów. Dlatego też, przekazanie kwoty zwrotu poniesionego kosztu z tytułu
    wydania nagród pieniężnych, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości, w pytaniu oznaczonym nr 4, sprowadzają się do ustalenia,
    czy transfer środków pieniężnych od Zleceniodawcy na rzecz Zleceniobiorcy tytułem
    pokrycia kosztów nagród rzeczowych nie będzie stanowił czynności podlegającej
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    Z opisu sprawy wynika, że w przypadku nagród rzeczowych:
    · Zleceniodawca przekazuje Zleceniobiorcy środki finansowe na pokrycie kosztów zakupu
      nagród rzeczowych; Zleceniobiorca nabywa we własnym imieniu i na własną rzecz
      nagrody rzeczowe, a następnie wydaje je laureatom Loterii (Zleceniobiorca traktuje
      wydanie nagród rzeczowych laureatom Loterii jako czynności podlegające
      opodatkowaniu VAT), albo
    · Zleceniodawca nabywa nagrody rzeczowe we własnym imieniu, a następnie przekazuje
      je – z zachowaniem prawa własności, bez przeniesienia prawa do rozporządzania nimi
      jak właściciel – Zleceniobiorcy, wyłącznie w celu zastępczego wydania nagród
      rzeczowych przez Zleceniobiorcę laureatom Loterii (Zleceniodawca traktuje wydanie
      nagród rzeczowych laureatom Loterii jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT).
    W tym miejscu, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy wydawanie nagród
    rzeczowych zwycięzcom będzie następowało w wykonaniu kompleksowej usługi
    organizacji Loterii i będzie nierozerwalnie związane ze świadczoną przez Spółkę na rzecz
    Zleceniodawcy usługą organizacji i przeprowadzenia Loterii.
    Odnosząc się zatem do kwestii „świadczeń złożonych”, stwierdzić ponownie należy, że
    kwalifikowanie takie powinno dokonywać się przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności
    konkretnego przypadku. Nie zawsze bowiem czynności pozostające ze sobą w
    gospodarczym związku powinny być traktowane jako jedno świadczenie o charakterze
    złożonym.
    Uwzględniając przywołane wcześniej stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej należy stwierdzić, że w wyniku wykonania usług organizacji i
    przeprowadzenia Loterii w rzeczywistości będzie dochodzić do świadczenia przez Spółkę
    usług organizacji Loterii, którym towarzyszyć będzie, jako odrębne świadczenie,
    przekazanie nagród uczestnikom Loterii.
    W analizowanej sprawie, w przypadku nagród rzeczowych, Zleceniodawca przekazuje
    Zleceniobiorcy środki finansowe na pokrycie kosztów zakupu nagród rzeczowych;
    Zleceniobiorca nabywa we własnym imieniu i na własną rzecz nagrody rzeczowe, a
    następnie wydaje je laureatom Loterii.
    Zatem, w tym przypadku rola Zleceniodawcy będzie się ograniczała wyłącznie do transferu
    środków pieniężnych. Nie dojdzie w tym przypadku do przeniesienia prawa do
    rozporządzania jak właściciel nagrodami rzeczowymi pomiędzy Zleceniodawcą a
    Zleceniobiorcą. W niniejszej sprawie charakterystyczne jest to, że wydanie nagród, które
    Zleceniobiorca nabędzie we własnym imieniu i których będzie właścicielem aż do chwili ich
    wydania, będzie następować w stosunku do osób trzecich, które będą występowały w roli
    konsumentów.
    W przedstawionym we wniosku opisie sprawy będą występowały bezspornie różne
    świadczenia, które można określić z jednej strony jako usługę organizacji Loterii, a z
    drugiej przekazanie nagród rzeczowych. Przedstawione we wniosku zdarzenie zawiera
    zatem różne elementy – świadczenie przez Zleceniobiorcę usługi organizacji Loterii, której
    beneficjentem jest Zleceniodawca oraz przekazanie nagród, których beneficjentami są
    uczestnicy Loterii.
    W związku z powyższym, usługa organizacji Loterii oraz zakup i przekazanie nagród
    osobom trzecim – uczestnikom Loterii, nie będą tak ściśle ze sobą związane, że
    obiektywnie będą tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego
    rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Ponadto, należy wskazać, że czynność wydania uczestnikom Loterii przez Zleceniobiorcę
    towarów (nagród) w ramach usługi organizacji Loterii będzie wypełniać znamiona dostawy
    towarów w rozumieniu ww. przepisu art. 7 ustawy. Należy zauważyć, że nastąpi tu
    przeniesienie na podmioty trzecie – tj. uczestników organizowanych Loterii – prawa do

    rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami, nabytymi uprzednio przez
    Zleceniobiorcę.
    W tym miejscu należy zauważyć, że podobny problem był przedmiotem rozważań
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 7 października 2010 r. w
    sprawie C-55/09 Commissioners for Her Majesty`s Revenue and Customs przeciwko Baxi
    Group Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że aby ustalić, czy czynność polegająca na
    dostarczaniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na
    mocy art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług
    dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim
    charakterze.
    TSUE powołał art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa
    się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel i stwierdził, że z tego
    przepisu wynika, że pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności
    w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie
    przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie
    nimi jak właściciel. Następnie TSUE powołał art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, zgodnie z
    którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność niestanowiącą dostawy
    towarów. Dalej TSUE wskazał, że z przedmiotowej sprawy wynika, że Spółka X, której
    Spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty
    lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego Spółka X nie tylko ma
    prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w
    rzeczywistości jest ona ich właścicielem. Ponadto, w przedmiotowej sprawie, Spółka X
    dostarcza prezenty lojalnościowe.
    TSUE wskazał ponadto, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu
    art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Szósta dyrektywa nie wymaga dla
    uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art.
    2 pkt 1 tej dyrektywy, by wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio
    przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a tej dyrektywy
    wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej.
    W konsekwencji TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz
    podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom
    prezenty lojalnościowe, należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę
    trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone
    przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.
    Przenosząc powyższe tezy na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w
    przedstawionej sytuacji otrzymywane przez Zleceniobiorcę środki pieniężne od
    Zleceniodawcy, które będą pokrywały koszty zakupu nagród rzeczowych, stanowić będą
    zapłatę za towary, które następnie zostaną przekazywane uczestnikom Loterii.
    Jak wyżej wskazano, usługa organizacji Loterii świadczona przez Zleceniobiorcę, w ramach
    której wydawane są nagrody, nie będzie uznana na gruncie przepisów ustawy o podatku
    od towarów i usług za jedno świadczenie. W ramach takiego świadczenia wykonywane
    będą dwie czynności: świadczenie usługi organizacji Loterii na rzecz Zleceniodawcy i
    wydanie nagród na rzecz uczestników Loterii. Obie te czynności wykonywane będą
    odpłatnie, a płatności za nie będzie dokonywał Zleceniodawca. W związku z powyższym,
    obie czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę będą podlegały odrębnemu
    opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Natomiast opodatkowanie tych czynności uzależnione będzie od tego, co będzie ich
    przedmiotem.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w opisanej sytuacji, gdy Zleceniobiorca będzie otrzymywał od
    Zleceniodawcy środki pieniężne tytułem pokrycia kosztów nagród rzeczowych, nie można
    stwierdzić, że będzie dochodzić tym samym do dostawy towarów na rzecz Zleceniodawcy.

    Dostawa towarów odbywać się będzie wyłącznie pomiędzy Zleceniobiorcą a uczestnikami
    Loterii. Z kolei, pieniądze nie są towarami w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Ich wartość w
    obrocie wynika z posiadania przez pieniądz funkcji płatniczych. W tej sytuacji, nie będzie
    dochodzić również do świadczenia usług, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, że
    Zleceniodawca z tytułu przekazania pieniędzy będzie beneficjentem określonej usługi, z
    tytułu wykonywania której uzyska wymierną korzyść.
    Ponownie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega wykonana
    czynność, tj. w niniejszej sprawie dana usługa, a nie zapłata za nią.
    W konsekwencji, mając na uwadze opis analizowanej sprawy oraz obowiązujące w tym
    zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że czynność wydania towarów
    uczestnikom Loterii będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (jako dostawa
    towarów), jednak odbiorcą tej czynności nie jest Zleceniodawca, lecz Uczestnik Loterii.
    Natomiast, otrzymana od Zleceniodawcy kwota stanowiąca koszt przekazywanych nagród
    rzeczowych, nie będzie wchodziła do podstawy opodatkowania usług świadczonych przez
    Zleceniobiorcę na rzecz Zleceniodawcy.
    Tym samym, transfer środków od Zleceniodawcy do Zleceniobiorcy na pokrycie nagród
    rzeczowych nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług realizowanych
    na rzecz Zleceniodawcy i tym samym, nie będzie stanowić czynności podlegającej
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 wniosku uznaję za prawidłowe.
    Mają Państwo również wątpliwości, czy przekazanie nagród rzeczowych przez
    Zleceniodawcę Zleceniobiorcy – bez przeniesienia na Zleceniobiorcę prawa do
    rozporządzania tymi nagrodami jak właściciel, jedynie w celu wydania nagród laureatom
    Loterii – nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).
    Z wniosku wynika, że Zleceniodawca może nabywać nagrody rzeczowe również we
    własnym imieniu, a następnie przekazywać je – z zachowaniem prawa własności, bez
    przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel – Zleceniobiorcy, wyłącznie w
    celu następczego wydania nagród rzeczowych przez Zleceniobiorcę laureatom Loterii.
    Według powołanego wcześniej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem, przez dostawę
    towarów ustawa rozumie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
    Co istotne, nie należy utożsamiać prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel z
    przeniesieniem własności na gruncie prawa cywilnego.
    W określeniu „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawiera się
    możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą.
    Należy przy tym podkreślić, że chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą,
    a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów jest zatem
    przeniesienie własności ekonomicznej.
    W rozpatrywanej sprawie, prawo do rozporządzania jak właściciel nagrodami do
    momentu wydania ich laureatom Loterii, będzie posiadał Zleceniodawca. Zleceniobiorca w
    żadnym momencie nie będzie posiadał prawa do rozporządzania nagrodami jak właściciel.
    Zleceniobiorca będzie dysponował nagrodami jedynie w celu przekazania ich laureatom
    Loterii. W znaczeniu ekonomicznym dysponentem nagród do momentu ich wydania
    laureatom będzie Zleceniodawca.
    W związku z tym, należy uznać, że przekazanie nagród rzeczowych przez Zleceniodawcę
    Zleceniobiorcy – bez przeniesienia na Zleceniobiorcę prawa do rozporządzania tymi
    nagrodami jak właściciel, jedynie w celu wydania nagród laureatom Loterii – nie będzie
    stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 5 wniosku uznaję za prawidłowe.

    Kolejne Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy Zleceniodawca będzie miał
    prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez
    Zleceniobiorcę dokumentujących wynagrodzenie z tytułu organizacji Loterii oraz kosztów
    nabycia Licencji do Aplikacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi;
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak wskazano we wniosku, Zleceniodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług. Zleceniodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą
    m.in. na realizowaniu serwisów multimedialnych, które następnie są udostępniane ich
    odbiorcom, w szczególności przez operatorów telekomunikacyjnych. Zleceniodawca
    realizuje usługi dostarczania operatorom telefonii komórkowej treści do serwisów
    multimedialnych na podstawie umowy z integratorem – hurtownikiem, będącym czynnym
    podatnikiem VAT, posiadającym odpowiednie umowy dotyczące dostarczania treści do
    serwisów multimedialnych operatorom telefonii komórkowej. Z tytułu wykonania umowy
    dostarczania treści do serwisów multimedialnych na platformy operatorów komórkowych,
    w ramach serwisów umożliwiających abonentowi dokonanie zgłoszenia do Loterii poprzez
    przesłanie odpowiedniej wiadomości SMS o podwyższonej opłacie (SMS x), Zleceniodawca
    wystawia na rzecz Integratora, będącego czynnymi podatnikiem podatku od towarów i
    usług, faktury ze stawką 23%. Tak więc, Zleceniodawca z jednej strony zleca organizację
    Loterii podmiotowi specjalizującemu się w tego typu działalności, tj. Zleceniobiorcy, a z
    drugiej strony dostarcza, poprzez Integratora, operatorom telefonii komórkowej treści do
    serwisu multimedialnego, wykorzystywane w ramach Loterii organizowanej przez
    Zleceniobiorcę. Zleceniodawca zobowiązał się również do pokrycia Zleceniobiorcy kosztu
    nabycia Licencji od podmiotu trzeciego. Zgodnie z Porozumieniem, Licencja jest nabywana
    przez Zleceniobiorcę wyłącznie na potrzeby przygotowania i udostępnienia Aplikacji do
    obsługi i monitorowania ruchu SMS w czasie rzeczywistym na czas trwania Loterii. Nabycie
    Licencji nie stanowi celu samego w sobie – jest konieczne do zapewnienia funkcjonowania
    Aplikacji, a tym samym do przeprowadzenia Loterii. Istnieje bezpośredni i funkcjonalny
    związek – Aplikacja objęta Licencją jest niezbędna do przyjmowania zgłoszeń SMS i
    monitorowania ich w czasie rzeczywistym, co warunkuje techniczną realizację Loterii. Bez
    zakupionej Licencji nie byłoby możliwe prawidłowe przeprowadzenie Loterii.
    Zleceniodawca nie wykonuje czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Otrzymuje
    natomiast środki pieniężne w ramach działalności gospodarczej – w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy o VAT – niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Zleceniodawca jest w stanie
    przyporządkować następujące elementy wynagrodzenia Zleceniobiorcy należnego od
    Zleceniodawcy z tytułu organizacji Loterii do działalności gospodarczej Zleceniodawcy
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT:
    a) koszt podatku od gier należnego od opłat wniesionych przez uczestników z
      wykorzystaniem funkcjonalności serwisu internetowego (internetowe bramki sms), do
      którego uiszczenia, zgodnie z przepisami obowiązującego prawa, jest zobowiązany
      Zleceniobiorca jako organizator loterii (...),
    b) koszt prowizji należnej od Zleceniobiorcy na rzecz Dostawców Płatności On-line, z
      tytułu przekazania środków pieniężnych od uczestników Loterii.
    Pozostałe elementy rozliczenia między Zleceniodawcą a Zleceniobiorcą opisane we
    wniosku o interpretację dotyczą zarówno działalności gospodarczej Zleceniodawcy
    podlegającej opodatkowaniu VAT, jak działalności gospodarczej Zleceniodawcy
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych. Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku,
    czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie
    konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn.
    w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są
    wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym
    pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje
    zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.
    Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Jak wynika z art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Podsumowując, przywołane wyżej przepisy prawa, aby odliczyć podatek naliczony
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności:
    - opodatkowanej podatkiem VAT,
    - zwolnionej od podatku,
    - niepodlegającej opodatkowaniu.
    Zatem, w przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną,
    podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik), a następnie – w przypadku wystąpienia
    także czynności zwolnionych od podatku – w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy (tzw. współczynnik
    sprzedaży).
    Jak już wcześniej wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w
    art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    W przypadku wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,
    obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności będzie więc przypisanie konkretnych

    wydatków do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej
    opodatkowaniu podatkiem VAT), z którymi wydatki te będą związane. Podatnik będzie
    miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakimi czynnościami będzie związany
    podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe – podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług,
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi.
    W przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do
    celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT jak i czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, których podatnik nie potrafi
    bezpośrednio przyporządkować do działalności opodatkowanej, podatnik winien dokonać
    odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie, zgodnie z zasadami określonymi w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Zleceniodawca
    będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wynikającego z faktur wystawionych przez Zleceniobiorcę dokumentujących
    wynagrodzenie z tytułu organizacji Loterii i kosztów nabycia Licencji do Aplikacji wyłącznie
    w zakresie, w jakim wydatki będą związane z czynnościami opodatkowanymi.
    Zleceniodawcy nie przysługuje z kolei prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    odniesieniu do wydatków dokumentowanych fakturami wykorzystywanych przez
    Zleceniodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zauważyć
    przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Zleceniodawca będzie
    mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych
    określonych w art. 88 ustawy.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6, zgodnie z którym „jako że
    Zleceniodawca prowadzi działalność gospodarczą – zarówno podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem VAT ze stawką 23%, jak i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – i w
    bezpośrednim związku z tą działalnością gospodarczą nabywa usługi organizacji Loterii od
    Zleceniobiorcy, Zleceniodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego ze
    stawką 23% wynikającego z faktur wystawianych przez Zleceniobiorcę dokumentujących
    usługę organizacji Loterii oraz kosztów nabycia Licencji”, należało w całości uznać za
    nieprawidłowe.
    Mają Państwa również wątpliwości związane z tym, czy środki pieniężne, które
    Zleceniobiorca uzyskuje w ramach płatności internetowych i następnie przekazuje do
    Zleceniodawcy, nie stanowią po stronie Zleceniodawcy wynagrodzenia z tytułu czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 7).
    Jak wynika z opisu sprawy, Uczestnicy wysyłający SMS zgłoszeniowe do loterii w publicznej
    sieci telekomunikacyjnej z wykorzystaniem funkcjonalności serwisu internetowego
    (internetowe bramki sms) dokonują płatności za pośrednictwem operatora płatności on-
    line. Środki pieniężne przekazane transferem w ramach płatności internetowych od
    Uczestników do Zleceniobiorcy (opłaty za udział w Loterii) są następnie przekazywane do
    Zleceniodawcy. Środki pieniężne przekazane transferem od operatora płatności on-line do
    Zleceniobiorcy w ramach płatności internetowych od Uczestników (opłaty za udział w
    Loterii) nie stanowią definitywnego przysporzenia Zleceniobiorcy. Zleceniobiorca osiąga
    jedynie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych z tytułu usługi organizacji Loterii.
    Odnosząc się do powyższego opisu sprawy wskazać należy – jak było już przedstawione w
    odpowiedzi na pytanie nr 3 wniosku – środki pieniężne nie są towarem, o którym mowa w
    art. 2 pkt 6 ustawy. Ich wartość w obrocie wynika z posiadania funkcji płatniczych. Zatem

    transfer środków pieniężnych od Zleceniobiorcy na rzecz Zleceniodawcy nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Nie dojdzie również w tej sytuacji do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy,
    ponieważ transfer środków pieniężnych nie ma charakteru świadczenia usług, a jest
    jedynie czynnością rozliczeniową związaną ze świadczoną przez Zleceniobiorcę usługą
    organizacji Loterii.
    Zgodnie z umową organizacji Loterii, Zleceniobiorca otrzymuje środki pieniężne od
    Uczestników Loterii. Jednakże otrzymując je działa on wyłącznie na rzecz Zleceniodawcy w
    ramach umowy organizacji Loterii i nie jest uprawniony do ich zatrzymania. Środki
    pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za świadczone usługi – są one w całości należne
    Zleceniodawcy. Z ich wypłatą nie jest związana jakakolwiek forma świadczenia
    wzajemnego po stronie Zleceniodawcy.
    Zatem, czynność transferu środków pieniężnych od Zleceniobiorcy do Zleceniodawcy nie
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie będzie
    stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy, ani nie będzie dostawą towarów,
    o której mowa w art. 7 ustawy, a tym samym nie będzie mieścić się w katalogu czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 wniosku uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym
    błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego.
    Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej
    przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie wynikające z opisu
    sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności
    rozstrzygnięcia czy organizacja przez Państwa Loterii jest opodatkowana właściwą stawką
    podatku VAT, czy korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz ustalenia, w
    jakim zakresie przysługuje Zleceniodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż
    nie sformułowano w tym zakresie pytań.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
      ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanej, która
    jest stroną postępowania
    Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma
    prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.