Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4510-1-3/16-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz świadczeń socjalnych; odpisy; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; wypoczynek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2016 r. (data wpływu 1 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółdzielnia działająca pod firmą „A” (posługująca się skrótem „A”) została utworzona z dniem 3 lutego 2016 r., na podstawie art. 22 b ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Zarząd Spółdzielnia w dniu 6 czerwca br. podjął decyzję o utworzeniu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - po uzgodnieniu „Regulaminu działalności socjalnej A” z przedstawicielem załogi. Z uwagi na rozpoczęcie działalności w trakcie roku kalendarzowego, a jednocześnie chęć pracodawcy do wypłaty pracownikom „wczasów pod gruszą” na wypoczynek w roku 2016, Zarząd w § 2 uchwały z dnia 6 czerwca 2016 r. ustalił kwotę odpisu na fundusz socjalny w 2016 roku w wysokości 61.885,18 zł oraz określił następujący podział środków funduszu socjalnego w roku 2016:

1.  ok. 91,41 % na refundację wypoczynku zorganizowanego we własnym zakresie,
2.  ok. 5,35 % na pomoc materialną, rzeczową i finansowa dla osób znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji życiowej - świadczenie bezzwrotne,
3.  ok. 3,23 % na pokrycie części kosztów leczenia lub rehabilitacji z tytułu długotrwałej choroby - świadczenie bezzwrotne.

Jednocześnie w § 3 ust. 2 „Regulaminu działalności socjalnej A” wskazano, iż w związku z rozpoczęciem działalności przez A w trakcie roku kalendarzowego preliminarz dochodów i wydatków Funduszu na rok 2016 ustalony zostanie w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszego Regulaminu - preliminarz został ustalony z dniem podjęcia przedmiotowej uchwały. Pracodawca planuje przelać kwotę odpisu w wysokości 61.665,18 zł na wyodrębniony rachunek bankowy, z którego będzie ona wydatkowana zgodnie z podjętą uchwałą oraz zasadami funkcjonowania Funduszu określonymi w ww. Regulaminie. Natomiast pracodawca będzie jedynie uprawniony do administrowania środkami Funduszu.

Odpis podstawowy został utworzony według stanu zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty według stanu średniego zatrudnienia na dzień 1 czerwca br., natomiast z uwagi na planowane zwiększenie zatrudnienia w br. kwota odpisu podstawowego ulegnie korekcie zgodnie z rzeczywistym stanem zatrudnienia na koniec 2016 r.

W związku z podjęciem decyzji przez Zarząd Spółdzielni o dokonaniu odpisu podstawowego na fundusz socjalny utworzony w tracie roku kalendarzowego w wysokości 61.885,18 zł, - pracodawca przeleje kwotę odpisu w pełnej wysokości do dnia 30 września 2016 r. na wyodrębniony rachunek bankowy Funduszu prowadzony w Banku Środki z Funduszu w 2016 r. w przeważającej części zostaną wypłacone pracownikom Spółdzielni na wypłaty świadczenia „wczasy pod gruszą” uzależnione od kryterium dochodowego danego pracownika - zgodnie z zasadami określonymi w „Regulaminie działalności socjalnej A”. Koszty, które poniesie Spółdzielnia powinny być kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu w roku 2016.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć kwotę odpisu w całości przekazaną do dnia 30 września 2016 r. na rachunek Funduszu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy uwzględnieniu, iż Wnioskodawca w 2016 r. utworzył fundusz dobrowolnie (z uwagi na brzmienie przepisów art. 3 ust. 1 i 3, art. 5, art. 6 oraz art. 6a ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, pracodawca nie będąc zobligowanym do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w roku 2016 podjął decyzje o jego utworzeniu, na co w ocenie Spółdzielni pozwalają przepisy ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych:

*   „ art. 3 ust. 1 Fundusz tworzą, z zastrzeżeniem ust. 2, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.”;
*   art. 3 ust. 3 „Pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, z zastrzeżeniem ust. 2, mogą tworzyć Fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w ust. 4-6.”;
*   „ art. 6 ust. 1 Odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i 6a, oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3, obciążają koszty działalności pracodawcy. - ust. 2 Równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy Funduszu w terminie do dnia 30 września tego roku, z tym że w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów, o których mowa w art. 5 ust. 1-3;
*   art. 6 ust. 2a - Przepisów ust. 2 oraz art. 12 ust. 1 nie stosuje się do pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 3”.

W ocenie Wnioskodawcy obowiązek tworzenia Funduszu dotyczy pracodawców zatrudniających według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty oraz pracodawców prowadzących działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych to w pozostałych przypadkach decyzja pracodawcy o utworzeniu funduszu jest dobrowolna. Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i art. 6a oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3 ww. ustawy obciążają koszty działalności pracodawcy. Natomiast z uwagi na brzmienie art. 6a ust. 1, z którego wynika, iż pracodawca, rozpoczynający działalność w roku kalendarzowym, zobowiązany do utworzenia Funduszu dokonuje, z zastrzeżeniem ust. la, odpisu na Fundusz od następnego roku kalendarzowego - Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wskazany przepis należy odnosić wyłącznie do pracodawców zobowiązanych do utworzenia Funduszy - czyli w ocenie Wnioskodawcy podmiotów określonych w art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Wyjaśnienie wątpliwości interpretacyjnych tego przepisu pozwoli na stwierdzenie, czy stanowisko Spółdzielni rozumiane jest prawidłowo, a co za tym idzie - czy dokonany przez Spółdzielnię w pierwszym roku działalności odpis będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (po wpłaceniu środków na rachunek funduszu) w roku 2016.

W ocenie Spółdzielni prawidłowe jest również przekazanie pełnej kwoty odpisu dokonanego zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych na rachunek Funduszu najpóźniej w terminie do dnia 30 września 2016 r., z uwagi na podjętą w dniu 6 czerwca 2016 r. decyzję o utworzeniu Funduszu, tj. już po dniu 31 maja. Z przepisu art. 5 ust. 2a ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych wynika wprost, iż zasad dokonywanych wpłat równowartości odpisu w ratach (pierwsza w wysokości co najmniej 75% w terminie do 31 maja, a druga do 30 września danego roku – art. 6 ust. 2 ustawy o zakładowym fundusz świadczeń socjalnych) nie stosuje się do pracodawców zatrudniających według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Spółdzielnia dobrowolnie podjęła decyzję o utworzeniu Funduszu już w 2016 r.

W związku z powyższym mając na względzie opisany powyżej stan faktyczny i wątpliwość wynikającą z art. 6a ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych z uwagi na planowaną wpłatą równowartości odpisu podstawowego na rachunek bankowy Funduszu w terminie do 30 września 2016 r. Spółdzielnia stoi na stanowisku, iż kwota odpisu podstawowego wpłacona na wyodrębniony rachunek Funduszu będzie mogła być uznana za koszt uzyskania przychodów w roku 2016 na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju Fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

W ocenie Wnioskodawcy powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa, że odpisy i zwiększenia na ZFŚS mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, jeżeli: obciążają koszty działalności pracodawcy w rozumieniu ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych oraz środki pieniężne (w wysokości odpisu) zostały wpłacone na rachunek ZFŚS.

Wobec powyższego Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonanych i wpłaconych na rachunek odpisów na ZFŚS w przypadku utworzenia tego Funduszu w trakcie roku kalendarzowego, z uwagi na rozpoczętą działalność gospodarczą z dniem 3 lutego 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 800).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy, u pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 1 (pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty), układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na Fundusz; może również postanawiać, że Fundusz nie będzie tworzony.

Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i 6a, oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3, obciążają koszty działalności pracodawcy.

Jednocześnie – stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy – środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym. Tym samym, przepisy te nakładają na pracodawców obowiązek przekazywania na odrębny rachunek bankowy równowartości dokonanych odpisów i zwiększeń.

W myśl art. 6 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy Funduszu w terminie do dnia 30 września tego roku, z tym że w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów, o których mowa w art. 5 ust. 1-3. Przepisów ust. 2 oraz art. 12 ust. 1 nie stosuje się do pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 3 (art. 6 ust. 2a tej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 6a ust. 1 powyższej ustawy pracodawca, rozpoczynający działalność w roku kalendarzowym, zobowiązany do utworzenia Funduszu, dokonuje, z zastrzeżeniem ust. 1a, odpisu na Fundusz od następnego roku kalendarzowego.

W tym miejscu zaznaczyć jednak należy, że zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, z zastrzeżeniem ust. 2, mogą tworzyć Fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w ust. 4-6.

W myśl art. 3 ust 3a ww. ustawy pracodawcy, o których mowa w ust. 3, nieobjęci układem zbiorowym pracy oraz niezobowiązani do wydania regulaminu wynagradzania, informacje w sprawie nietworzenia Funduszu i niewypłacania świadczenia urlopowego przekazują pracownikom w pierwszym miesiącu danego roku kalendarzowego, w sposób przyjęty u danego pracodawcy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia powstała w dniu 3 lutego 2016 r. Wnioskodawca 6 czerwca 2016 r. podjął decyzję o utworzeniu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz ustalił kwotę odpisu na fundusz socjalny w 2016 r. Odpis podstawowy został utworzony według stanu zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty według średniego zatrudnienia na dzień 1 czerwca bieżącego roku. Wnioskodawca przeleje kwotę w pełnej wysokości do dnia 30 września 2016 r. na wyodrębniony rachunek bankowy Funduszu.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że w myśl art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych jedną z przesłanek pozwalających na tworzenie Funduszu jest fakt ustalenia ilości zatrudnionych pracowników w przeliczaniu na pełne etaty na dzień 1 stycznia danego roku. Ponadto należy zauważyć, że w art. 3 ust. 3a wskazane zostało również przez ustawodawcę, że pracodawcy, o których mowa w ust. 3, informację w sprawie nietworzenia Funduszu i niewypłacania świadczenia urlopowego winni przekazać pracownikom w pierwszym miesiącu danego roku kalendarzowego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca utworzył odpis podstawowy na fundusz socjalny według stanu zatrudnienia na dzień 1 czerwca, a więc przesłanka o której mowa w art. 3 ust. 3 ww. ustawy nie została spełniona.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa zaliczyć kwoty odpisu podstawowego, w całości przekazanej do dnia 30 września 2016 r. na rachunek Funduszu, do kosztów uzyskania przychodów na postawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy uwzględnieniu, iż Wnioskodawca w 2016 r. utworzył Fundusz dobrowolnie.

Końcowo informuje się również, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Zainteresowanego i stanowiskiem Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.