Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-544/13-5/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-16
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy
Słowa kluczowe: barter; czynności-czynności opodatkowane; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 października 2013 r. (data wpływu 9 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT udostępniania przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki MPWiK w ramach umowy barterowej;

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy.

Wniosek został uzupełniony w dniu 9 października 2013r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina ponosi wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury wodno – kanalizacyjnej na terenie Gminy, która co do zasady jest podłączona do urządzeń do uzdatniania wody i oczyszczania ścieków stanowiących majątek Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Spółka z o.o. (dalej: MPWiK, Spółka). Udziałowcem Spółki jest sąsiednia Gmina – Miasto … (dalej: Miasto).

W szczególności, w latach 2010-2012 Gmina poniosła wydatki inwestycyjne związane z budową kanalizacji sanitarnej we wsiach A, B, C. Gmina uzyskała na tę inwestycję dofinansowanie do kwoty netto ponoszonych nakładów w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Protokół odbioru robót budowlano – montażowych został sporządzony dnia 7 sierpnia 2012 r., a o fakcie wybudowania przedmiotowej infrastruktury Gmina zawiadomiła Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … w piśmie z dnia 25 września 2012 r. Powstała w wyniku realizacji inwestycji infrastruktura została przyjęta, jako środek trwały Gminy podlegający amortyzacji, w dniu 31 grudnia 2012 r. (data dokumentu OT). Wartość powyższej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Wydatki te zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Majątek powstały w wyniku realizacji powyższej inwestycji, podobnie jak inne urządzenia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej podłączonej do urządzeń Spółki, został udostępniony do użytkowania MPWiK.

W związku z użytkowaniem powyższej infrastruktury przez MPWiK, w celu pisemnego potwierdzenia wcześniejszych ustaleń i funkcjonującego już wcześniej rozwiązania w tym zakresie, w dniu 3 grudnia 2012 r. zostało zawarte Porozumienie Międzygminne Nr … z dnia 3 grudnia 2012 r. w sprawie realizacji zadania zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków wspólnie przez Gminę i Miasto, zgodnie z którym w szczególności prawa i obowiązki organów Gminy w zakresie zatwierdzania taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, będą wykonywać organy Miasta dla terenu Gminy. Porozumienie to dotyczy majątku Gminy obsługiwanego przez infrastrukturę techniczną podłączoną do urządzeń do uzdatniania wody i oczyszczania ścieków, stanowiących majątek MPWiK.

Dnia 22 lutego 2013 r., na podstawie § 1 ust. 3 powyższego Porozumienia, została zawarta umowa, określająca zasady udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz MPWiK (dalej: Umowa). Umowa obowiązuje od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. Na jej podstawie Gmina przekazała MPWiK w użytkowanie urządzenia infrastruktury technicznej (w tym powyższą kanalizację sanitarną we wsiach A, B, C), które określone zostały w załączniku nr 1 Umowy oraz powierzyła MPWiK infrastrukturę do pobierania pożytków.

W ramach Umowy, do obowiązków MPWiK należą w szczególności:

*   utrzymanie urządzeń infrastruktury technicznej kanalizacyjnej w stanie technicznym zapewniającym stały odbiór ścieków oraz stałą dostawę wody,

*   zapewnienie odpowiedniego ciśnienia w sieci wodociągowej,

*   oczyszczanie odebranych przy pomocy kanalizacji ścieków w obiektach Spółki do parametrów bezpiecznych dla środowiska i odprowadzanie oczyszczonych ścieków do odbiornika,

*   dokonywanie bieżących napraw i prac konserwacyjnych urządzeń infrastruktury technicznej, które są niezbędne do funkcjonowania urządzeń, a których wartość nie przekracza każdorazowo kwoty 45.000 PLN,

*   sprawowanie nadzoru technicznego nad urządzeniami infrastruktury technicznej i ich elementami,

*   prowadzenie okresowych przeglądów sieci i urządzeń towarzyszących,

*   wnoszenie podatku od budowli związanych z korzystaniem z przekazanego przedmiotową umową majątku MPWiK,

*   ponoszenie kosztów zużycia energii elektrycznej na przepompowniach ścieków.

Innymi słowy, to Spółka zawiera z mieszkańcami Gminy umowy na odbiór ścieków, tj. pobiera z tego tytułu pożytki w swoim imieniu i na swoją rzecz, a w zamian za to, niejako zwalnia Gminę z powyższych obowiązków w zakresie utrzymania urządzeń infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, zapewnia odpowiednie ciśnienie w sieci, oczyszcza odebrane przy pomocy kanalizacji ścieki w obiektach Spółki do parametrów bezpiecznych dla środowiska i odprowadza oczyszczone ścieki do odbiornika, dokonuje bieżących napraw i prac konserwacyjnych urządzeń infrastruktury, które są niezbędne do funkcjonowania urządzeń (a których wartość nie przekracza każdorazowo kwoty 45.000 PLN), etc.

Wytworzenie przez Gminę nowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej podłączonej do urządzeń stanowiących majątek MPWiK, będzie co do zasady skutkowało sporządzeniem aneksu do załącznika nr 1 do Umowy.

Z tytułu powyższych świadczeń wzajemnych Gmina nie wystawia na MPWiK faktur VAT, ani też nie otrzymuje faktur od Spółki. Niemniej, w przypadku potwierdzenia przez Ministra Finansów, iż przedmiotowe usługi pomiędzy Gminą a MPWiK podlegają opodatkowaniu VAT z tytułu tzw. wymiany barterowej, Gmina zacznie dokumentować je fakturami VAT oraz zakłada, że będzie otrzymywała z tego tytułu faktury VAT od Spółki.

Gmina ponosi również wydatki bieżące na zakup energii elektrycznej wykorzystywanej na przepompowniach ścieków udostępnianych MPWiK, które dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Gmina, począwszy od kwietnia 2013 r., dokonuje refaktur tych wydatków na MPWiK. Poza tym, Gmina i Spółka nie dokonują na swoją rzecz jakichkolwiek płatności z tytułu Umowy.

Do tej pory, Gmina nie dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z przedmiotową infrastrukturą, gdyż w pierwszej kolejności kwestię tę Gmina zamierzała potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.) budowa infrastruktury wodno – kanalizacyjnej odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą w szczególności sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Przystępując do realizacji inwestycji Gmina miała zamiar wykorzystywać przedmiotowy majątek do wykonywania czynności na zasadach wskazanej we wniosku Umowy, w ramach której Gmina zobowiązała się udostępnić przedmiotową infrastrukturę MPWiK do użytkowania i pobierania pożytków z tytułu tego użytkowania w zamian za techniczną obsługę infrastruktury przez MPWiK. W opinii Gminy czynność udostępnienia przedmiotowej infrastruktury MPWiK na wskazanych zasadach podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W trakcie realizacji projektu nie nastąpiła zmiana zamiaru wykorzystania mienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  (we wniosku pyt. Nr 2) Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę przedmiotowej infrastruktury?
2.  (we wniosku pyt. Nr 3) Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez MPWiK?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  (we wniosku Nr 2) Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę przedmiotowej infrastruktury.
2.  (we wniosku Nr 3) Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez MPWiK.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których, naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu transakcji wymiany barterowej Gmina jest podatnikiem VAT, gdyż świadczenie wykonywane jest na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a Spółką. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługi te nie korzystają ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak już zostało wskazane powyżej, Umowa zawarta ze Spółką stanowi umowę cywilnoprawną. Zdaniem Gminy, istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi na budowę przedmiotowej infrastruktury z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług udostępniania infrastruktury w ramach transakcji wymiany barterowej. Gdyby bowiem Gmina nie ponosiła wydatków na budowę, nie powstałby przedmiot transakcji i tym samym Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania majątku.

Również wydatki na zakup „zwrotnych usług” od MPWiK, tj. głównie usług o charakterze konserwacji, napraw i podobnych, są ściśle związane ze świadczoną usługą udostępniania infrastruktury na rzecz MPWiK. Zdaniem Gminy, gdyby nie ponosiła ona przedmiotowych wydatków, infrastruktura nie mogłaby zostać utrzymana w należytym stanie, i tym samym mogłoby nie dojść do wymiany barterowej. Spółka nie byłaby zainteresowana udostępnieniem tej infrastruktury, która nie byłaby należycie konserwowana, naprawiana, etc. W konsekwencji Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania przedmiotowego majątku.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, iż przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w wydanej na wniosek Gminy interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. ILPP2/443-1338/10-5/TW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w odniesieniu do wówczas planowanej budowy kanalizacji sanitarnej w miejscowości …, uznał, iż „(\`(...)\`) ustanowione na rzecz MPWiK w … prawa do korzystania wybudowanej przez Gminę kanalizacji sanitarnej w miejscowości … w zamian za jej konserwację, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Zapłatą dla Zainteresowanego za usługi konserwacji sieci ww. kanalizacji sanitarnej będzie prawo do korzystania z niej i pobierania pożytków na podstawie umów cywilno-prawnych z indywidualnymi dostawcami ścieków zawieranych we własnym imieniu i na własną rzecz (\`(...)\`) Zatem, Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją zadania, tj. budową kanalizacji sanitarnej w miejscowości …, bowiem wydatki te będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej na wniosek Gminy interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2010 r. o sygn. ILPP2/443-336/10-2/AK, w której Organ odnosząc się do analogicznego stanu faktycznego stwierdził, że „Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (towar za towar) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. (…) Jak rozstrzygnięto powyżej wydanie na festynie nagród spełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem, Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów w postaci m.in. sadzonek wieloletnich roślin ozdobnych i owocowych, świetlówek kompaktowych, toreb ekologicznych i innych gadżetów ekologicznych przekazywanych mieszkańcom Gminy w zamian za towar w postaci wyselekcjonowanych surowców wtórnych w ramach zadania edukacyjnego np. Festyn recyklingowy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – bowiem wydatki te służą wykonywaniu czynności opodatkowanych.”

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w związku z udostępnianiem infrastruktury na rzecz Spółki w ramach transakcji barterowej, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, a także z faktur, które będzie otrzymywać od MPWiK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca ponosi wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury wodno –kanalizacyjnej na terenie Gminy, która co do zasady jest podłączona do urządzeń do uzdatniania wody i oczyszczania ścieków stanowiących majątek Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Spółka z o.o. (dalej: MPWiK, Spółka). Udziałowcem Spółki jest sąsiednia Gmina – Miasto …. W szczególności, w latach 2010-2012 Gmina poniosła wydatki inwestycyjne związane z budową kanalizacji sanitarnej we wsiach A, B, C. Gmina uzyskała na tę inwestycję dofinansowanie do kwoty netto ponoszonych nakładów w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Protokół odbioru robót budowlano–montażowych został sporządzony dnia 7 sierpnia 2012 r. Powstała w wyniku realizacji inwestycji infrastruktura została przyjęta, jako środek trwały Gminy podlegający amortyzacji, w dniu 31 grudnia 2012 r. Wartość powyższej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Wydatki te zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Majątek powstały w wyniku realizacji powyższej inwestycji, podobnie jak inne urządzenia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej podłączonej do urządzeń Spółki, został udostępniony do użytkowania MPWiK. Dnia 22 lutego 2013 r., na podstawie § 1 ust. 3 Porozumienia Międzygminnego została zawarta umowa, określająca zasady udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz MPWiK obowiązująca od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. Na jej podstawie Gmina przekazała MPWiK w użytkowanie urządzenia infrastruktury technicznej (w tym powyższą kanalizację sanitarną we wsiach A, B, C) oraz powierzyła MPWiK infrastrukturę do pobierania pożytków. Spółka zawiera z mieszkańcami Gminy umowy na odbiór ścieków, tj. pobiera z tego tytułu pożytki w swoim imieniu i na swoją rzecz, a w zamian za to, zwalnia Gminę z powyższych obowiązków w zakresie utrzymania urządzeń infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, zapewnia odpowiednie ciśnienie w sieci, oczyszcza odebrane przy pomocy kanalizacji ścieki wobiektach Spółki do parametrów bezpiecznych dla środowiska i odprowadza oczyszczone ścieki do odbiornika, dokonuje bieżących napraw i prac konserwacyjnych urządzeń infrastruktury, które są niezbędne do funkcjonowania urządzeń (a których wartość nie przekracza każdorazowo kwoty 45.000 PLN). Przystępując do realizacji inwestycji Gmina miała zamiar wykorzystywać przedmiotowy majątek do wykonywania czynności na zasadach wskazanej we wniosku Umowy, w ramach której Gmina zobowiązała się udostępnić przedmiotową infrastrukturę MPWiK do użytkowania i pobierania pożytków z tytułu tego użytkowania w zamian za techniczną obsługę infrastruktury przez MPWiK. W opinii Gminy czynność udostępnienia przedmiotowej infrastruktury MPWiK na wskazanych zasadach podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W trakcie realizacji projektu nie nastąpiła zmiana zamiaru wykorzystania mienia.

Gmina ponosi również wydatki bieżące na zakup energii elektrycznej wykorzystywanej na przepompowniach ścieków udostępnianych MPWiK, które dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Gmina, począwszy od kwietnia 2013 r., dokonuje refaktur tych wydatków na MPWiK. Poza tym, Gmina i Spółka nie dokonują na swoją rzecz jakichkolwiek płatności z tytułu Umowy.

Jak wynika z ww. art. 86 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi.

Tut. Organ, dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania czynności dokonywanych pomiędzy Gminą a Miejskim Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji Spółka z o.o., w interpretacji indywidualnej nr IPTPP1/443-544/13-4/RG uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki w zamian za przedstawione świadczenia Spółki, stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach tzw. wymiany barterowej, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT nie jest wyjątkowym przywilejem podatnika, lecz jego prawem, z którego może on – lecz nie musi korzystać. Możliwość zrealizowania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do doliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina realizując inwestycję polegającą na przebudowie budynku już na etapie ponoszenia wydatków zamierzała je przeznaczyć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie Gmina nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego związanego z tą inwestycją.

Mając na uwadze opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją polegającą na budowie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy w terminach wynikających z art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy.

Reasumując, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Należy wskazać, iż powołane interpretacje dotyczą odmiennego stanu faktycznego od stanu w niniejszej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane przez MPWiK na rzecz Gminy.

Natomiast wniosek w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT udostępniania przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki MPWiK w ramach umowy barterowej został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.