Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.106.2020.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-23
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconej pożyczki
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconej pożyczki **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconej pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca oświadcza, że jest:

1.  osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej,
2.  rezydentem podatkowym na terytorium Polski,
3.  zarejestrowanym „czynnym” podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest w posiadaniu wierzytelności pożyczkowych wynikających z jedenastu umów pożyczek zawartych w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej z Fundacją X, (zwaną dalej: „Fundacją”), tj.:

1.  umowa z dnia 3 czerwca 2016 r. na kwotę 120 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 82 454 zł 64 gr,
2.  umowa z dnia 6 czerwca 2016 r. na kwotę 246 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 204 171 zł 45 gr,
3.  umowa z dnia 7 czerwca 2016 r. na kwotę 200 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 122 560 zł 60 gr,
4.  umowa z dnia 14 czerwca 2016 r. na kwotę 70 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 10 000 zł,
5.  umowa z dnia 26 lipca 2016 r. na kwotę 183 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 183 000 zł,
6.  umowa z dnia 16 czerwca 2016 r. na kwotę 120 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 80 462 zł 47 gr,
7.  umowa z dnia 16 czerwca 2016 r. na kwotę 100 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 59 226 zł 83 gr,
8.  umowa z dnia 16 czerwca 2016 r. na kwotę 77 070 zł 95 gr, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 65 765 zł 22 gr,
9.  umowa z dnia 15 czerwca 2016 r. na kwotę 163 485 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 127 728 zł 80 gr,
10.  umowa z dnia 20 września 2018 r. na kwotę 1 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 1 000 zł,
11.  umowa z dnia 23 października 2018 r. na kwotę 5 000 zł, kwota pozostała do spłaty zgłoszona wierzytelność do Sądu (…) 5 000 zł.

Suma udzielonych pożyczek 1 285 555 zł 95 gr

Łączna wartość niespłaconych Wnioskodawcy pożyczek odpowiada kwocie 941 370 zł 01 gr. (słownie: dziewięćset czterdzieści jeden tysięcy trzysta siedemdziesiąt złotych 01/100).

Wnioskodawca oświadcza, że jest fundatorem Fundacji oraz w dniu udzielania pożyczek był wiceprezesem zarządu w Fundacji.

Na mocy umów pożyczek Fundacja zobowiązała się do zwrotu pożyczek, jak również zapłacenia Wnioskodawcy odsetek w wysokości ustalonej każdorazowo w umowie, jednakże ustalonych na zasadach rynkowych.

Fundacja była w 2016 r. organizatorem festiwalu pn. (…), zwany dalej: „Festiwalem”, który odbywał się w dniach (…) Przed rozpoczęciem Festiwalu wycofali się sponsorzy strategiczni, tj. np. (…). Fundacja zobowiązana już była do zapłaty wynagrodzeń artystom wykonawcom biorącym udział w Festiwalu, ponieważ umowy z artystami zawierać trzeba na wiele miesięcy przed rozpoczęciem Festiwalu. Fundacja nie posiadała zabezpieczeń wystarczających do zaciągnięcia kredytu w kwocie wystarczającej na pokrycie zobowiązań finansowych związanych z organizacją koncertów muzycznych w ramach Festiwalu. Wnioskodawca udzielił zatem Fundacji pożyczek częściowo z własnego majątku, a częściowo zawarł umowy kredytów/pożyczek z bankami, a następnie udzielił dalszych pożyczek. W 2018 r. pożyczki dotyczyły bieżącej działalności Fundacji.

W dniu 19 czerwca 2019 r. Sąd (…) postanowieniem nr (…) ogłosił upadłość Fundacji.

Po ogłoszeniu upadłości sprawami Fundacji zajmuje się aktualnie syndyk masy upadłościowej, jednakże Wnioskodawca jako osoba będąca członkiem zarządu Fundacji ma dostęp i wiedzę na temat sytuacji finansowej Fundacji.

Na dzień złożenia wniosku wiadomym jest Wnioskodawcy, że nie odzyska pożyczonej kwoty w wysokości wskazanej w załączonej tabelce, a postępowanie upadłościowe zakończy się wydaniem przez sąd postanowienia mieszczącego się w treści przepisu art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia wniosku wierzytelności z tytułu niespłaconych pożyczek nie zostały/nie uległy przedawnieniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w sytuacji gdy sąd powszechny wyda postanowienie rozstrzygające o upadłości Fundacji, mieszczące się w treści przepisu art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca będzie mógł ująć w kosztach uzyskania przychodów swojej działalności gospodarczej, straty powstałe w wyniku braku spłaty części kapitałowej pożyczek, w wysokości, w jakiej została udokumentowana jej nieściągalność, tj. objętej ww. postanowieniem wydanym przez sąd powszechny?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który mógłby przyczynić się do powstania przychodu albo jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychód, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty),
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów mogą być m.in. straty w środkach obrotowych.

Zgodnie ze słownikową definicją „straty”, strata to ubytek, szkoda poniesiona, to, co się przestało posiadać; fakt, że się przestało coś posiadać (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN, Warszawa 1998 r. tom III s. 332).

Straty powstają zazwyczaj w sposób niezamierzony i wbrew woli podatnika, stanowiąc nieunikniony i nieodłączny, aczkolwiek niechciany element działalności (wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2001 r., sygn. akt III SA 2041/00, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2004 r., sygn. akt III SA 1713/03). Strata nie może więc powstać z winy podatnika jako wynik niedbalstwa czy naruszenia przepisów albo braku nadzoru nad pracownikami.

W negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów nie wymieniono strat w środkach obrotowych.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie: całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności, okoliczności, które spowodowały powstanie straty, dokumentowania straty, podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Oznacza to, że straty w środkach obrotowych mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów w sytuacji, gdy podatnik ponosi wydatki w celu osiągnięcia przychodu, ale z działaniami podatnika nakierowanymi na przychód związane są straty, których nie można było uniknąć, które nie są spowodowane niestarannym działaniem podatnika. Kosztem podatkowym mogą więc być tylko te straty, które są rzeczywiste, nie powstały z winy podatnika, w szczególności jako wynik jego niedbalstwa, naruszenia przepisów; są to straty powstałe na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i nie do uniknięcia przez podmiot gospodarczy racjonalnie i starannie prowadzący swoje interesy. Tytko straty związane z działaniem w celu osiągnięcia przychodu mogą być kosztem.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc się do powyższych przesłanek, należy stwierdzić, że w przypadku zakończenia postępowania upadłościowego, które skutkować będzie niezwróceniem Mu kwot pożyczek przez Fundację, będzie On uprawniony do zaliczenia niezwróconej kwoty kapitału pożyczek do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ:

1.  udzielenie pożyczki było związane z uzyskaniem przychodu w postaci odsetek od pożyczki;
2.  poniósł stratę w środkach obrotowych jakimi są pieniądze stanowiące przedmiot umów pożyczek (będzie musiał zwrócić dodatkowo bankom kwoty pożyczek/kredytów z własnych środków);
3.  wydatek ten jest na ten moment definitywny bowiem jego wartość w żaden sposób nie została i nie zostanie na ten moment w jakikolwiek sposób zwrócona.

Za możliwością ujęcia w kosztach straty z tytułu niezwróconej pożyczki przemawia to, że ewentualny brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconej części kapitałowej pożyczki spowoduje podwójne uszczuplenie majątku Wnioskodawcy.

Po pierwsze, wskutek niespłacenia kwoty pożyczki przez Fundację oraz po drugie, wskutek braku możliwości jakiegokolwiek podatkowego zrekompensowania tego uszczuplenia. Nie będzie On bowiem już dysponował środkami obrotowymi, a podatek od tych środków został już wcześniej zapłacony. Niewątpliwie nie uzyskując zwrotu pożyczonych wcześniej środków pieniężnych, ponosi wymierną i realną stratę w swoim majątku. Ponadto analogiczny skutek ekonomiczny zaistniałby w przypadku poniesienia straty w składnikach majątku rzeczowego.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, brak spłaty części kapitałowej pożyczki przez Fundację należałoby więc rozpatrywać właśnie w kategoriach straty w środkach obrotowych, ponieważ środki pieniężne przekazane w formie pożyczki stanowiły środki obrotowe. Ich utrata wskutek braku spłaty pożyczki jest niewątpliwie stratą, na którą nie miał On żadnego wpływu. I strata nie powstała z powodu okoliczności, za które Wnioskodawca może ponosić odpowiedzialność. Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego, po stronie Wnioskodawcy doszło do zrealizowania wszystkich możliwych czynności zabezpieczających przed ryzykiem niespłacenia pożyczki, a pomimo wykonania tych czynności okazało się, że Wnioskodawca poniósł stratę w środkach obrotowych.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że Wnioskodawca jako podmiot uprawniony do otrzymania spłaty pożyczki, nie uzyskując ich zwrotu od Fundacji, ponosi realną stratę, która powstała pomimo dochowania staranności, w wyniku której doszło do zastosowania instrumentów zabezpieczających spłatę wierzytelności. W konsekwencji strata ta powinna być możliwa do zrekompensowania poprzez zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę.

W innych przypadkach podatnik ponoszący stratę w środkach trwałych, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 5 i 6 Ustawy o PIT, co do zasady ma możliwość jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu. W przypadku Wnioskodawcy strata nie dotyczy co prawda środków trwałych, lecz skutek finansowy jest dla Wnioskodawcy analogiczny, gdyż traci On część swojego majątku.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z żadną z sytuacji wskazanych w art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT, w których strata nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Wskazać bowiem należy, że Fundacja podejmowała szereg czynności celem zapewnienia spłaty należnej Wnioskodawcy wierzytelności, a Wnioskodawca podejmował szereg czynności, aby otrzymać tę spłatę. Brak zwrotu pożyczki został spowodowany sytuacją na którą ani Fundacja, ani Wnioskodawca nie mieli wpływu.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że brak spłaty pożyczki jest w przedstawionym stanie faktycznym zdarzeniem nadzwyczajnym, a Wnioskodawca dochował wszelkiej staranności, w celu zabezpieczenia i wyegzekwowania przysługującej Mu wierzytelności.

W konsekwencji, zasadnym jest przyjęcie, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty niezwróconych pożyczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo -skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu,

*   być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Analizując kwestię kosztów uzyskania przychodów pojawia się także pojęcie straty. Pojęcie to jako koszt uzyskania przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zdefiniowała jedynie stratę jako wynik działalności stwierdzając, że jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, to różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Przytoczona definicja nie ma jednak nic wspólnego ze stratą jako kosztem. Jeżeli strata w przytoczonym znaczeniu oznacza wynik odejmowania, to nie może jednocześnie oznaczać odejmowanego elementu. Znaczenia straty jako kosztu należy zatem poszukiwać w drodze wykładni językowej. Stratę należy raczej ujmować jako szkodę w cywilistycznym rozumieniu tego pojęcia, a więc ubytek na majątku spowodowany okolicznościami niezależnymi od podatnika, który stratę tę (szkodę) poniósł.

Ustawodawca utożsamia stratę z wartością podatkową składników majątku podatnika. Strata w rozumieniu przepisów o kosztach uzyskania przychodów nie jest samoistną/niezależną kategorią podatkową, ale pochodną poniesienia wydatków kwalifikujących się do ujęcia w kosztach podatkowych albo posiadania prawa do uzyskania należności uwzględnionych w kategorii przychodów należnych. Jest bowiem ściśle związana z utratą możliwości podatkowego rozliczenia faktycznie poniesionych wydatków kwalifikujących się do kategorii kosztów uzyskania przychodów albo z utratą możliwości faktycznej realizacji przychodu rozpoznanego już dla celów podatkowych jako przychód należny.

Strata w powyższym rozumieniu, nieobjęta żadnym z wyłączeń określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako element ryzyka związanego z działalnością prowadzoną przez podatnika może być traktowana jak koszt uzyskania przychodów, o ile analiza okoliczności powstania straty, a także całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika i działań podjętych przez niego w celu zabezpieczenia się przed powstawaniem strat prowadzi do wniosku, że strata była zdarzeniem losowym, powstała w trakcie normalnego i racjonalnego działania podatnika, była niezależna od jego woli, niezawiniona przez podatnika, nie wynikała z braku dochowania przez niego należytej staranności. Strat tych nie można zatem a priori traktować jako należących do kategorii kosztów uzyskania przychodów albo niemieszczących się w tym pojęciu. Każdorazowo strata zaistniała po stronie podatnika powinna podlegać indywidualnej ocenie dla potrzeb jej kwalifikacji podatkowej.

Znaczenie nadane pojęciu „straty” na gruncie analizowanych unormowań art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje jednocześnie podstaw dla uznania, że kosztem uzyskania przychodów może być każda nieobjęta zakresem tej regulacji strata podatnika w znaczeniu tego pojęcia funkcjonującym w języku powszechnym. Takie twierdzenie byłoby skutkiem „nadużycia” argumentu z przeciwieństwa (a contrario), nieuprawnionym rozciągnięciem skutków tego wnioskowania na kategorie kosztów czy też kategorie zdarzeń, do których ustawodawca nie odniósł się w treści art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Uznanie za koszt uzyskania przychodów każdej straty oznaczałoby w rzeczywistości rekompensowanie ryzyka gospodarczego za pomocą przepisów podatkowych. Wynika to z faktu, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione oraz straty powstałe w prowadzonej działalności stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa przez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania.

Trudno ponadto przypisać stracie w potocznym rozumieniu – definiującą kategorię kosztu uzyskania przychodów – cechę poniesienia w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Dlatego też należy wskazać, że – zgodnie z definicją słownikową – stratą jest: ubytek; to, co się przestało posiadać; fakt, że się przestało coś posiadać; brak; zanik; zguba; utrata; szkoda poniesiona; uszczerbek; krzywda; zniszczenie; marnowanie; przegrana; porażka; klęska; deficyt; w przedsiębiorstwie – wielkość, o którą uległy zmniejszeniu własne fundusze.

Nie bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy są przede wszystkim wyłączenia wskazane w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek:

*   wierzytelność musi być wierzytelnością nieściągalną, której nieściągalność została uprawdopodobniona przez jej udokumentowanie, zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wierzytelność musiała być uznana za przychód należny zgodnie z art. 14 ww. ustawy.

Co więcej, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Ponadto stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów udzielonych pożyczek, w tym straconych pożyczek.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest w posiadaniu wierzytelności pożyczkowych wynikających z jedenastu umów pożyczek zawartych w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej z Fundacją. Łączna wartość niespłaconych Wnioskodawcy pożyczek odpowiada kwocie 941 370 zł 01 gr. Na mocy umów pożyczek Fundacja zobowiązała się do zwrotu pożyczek, jak również zapłacenia Wnioskodawcy odsetek w wysokości ustalonej każdorazowo w umowie, jednakże ustalonych na zasadach rynkowych. W dniu 19 czerwca 2019 r. Sąd (…) postanowieniem nr (…) ogłosił upadłość Fundacji. Na dzień złożenia wniosku wiadomym jest Wnioskodawcy, że nie odzyska pożyczonej kwoty w wysokości wskazanej powyżej, a postępowanie upadłościowe zakończy się wydaniem przez sąd postanowienia mieszczącego się w treści przepisu art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia wniosku wierzytelności z tytułu niespłaconych pożyczek nie zostały/nie uległy przedawnieniu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że dla Wnioskodawcy jako pożyczkodawcy udzielenie pożyczki, jak i jej spłata nie stanowi odpowiednio kosztu uzyskania przychodu ani przychodu podatkowego. Tym samym środki pieniężne nie tworzą kategorii przychodów i kosztów podatkowych.

Zatem, Wnioskodawca udzielając pożyczki poniósł wydatek, który – z uwagi na zwrotny charakter pożyczki – nie jest kwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów. Kosztem podatkowym nie są także pożyczki stracone, wprost wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Ponadto – z uwagi na fakt, że udzielenie pożyczki nie powoduje powstania przychodów należnych – kwota udzielonej pożyczki nie stanowi wierzytelności, którą można zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pożyczki, która nie jest spłacona w części i w stosunku do której sąd wyda postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – Wnioskodawca nie będzie mógł ująć w kosztach uzyskania przychodów straty powstałej w wyniku braku spłaty części kapitałowej pożyczki, w wysokości, w jakiej została udokumentowana jej nieściągalność, tj. objętej postanowieniem sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego.

Należy zauważyć, że stanowisko Organu podatkowego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Po 867/17).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych – wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osadzonej/osądzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki odnoszą się do odmiennych stanów faktycznych. Wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2001 r., sygn. akt III SA 2041/00 dotyczy uznania za koszty uzyskania przychodów części strat w towarach handlowych, które podatnicy tłumaczyli stłuczeniem lub zniszczeniem tych towarów. Natomiast wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2004 r., sygn. akt III SA 1713/03 dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niedoboru środków obrotowych wynikającego ze sporządzonego spisu z natury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.