Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-10/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-14
Teza: Czy skorzystanie przez Spółkę z wakacji czynszowych w związku z zawarciem z Wynajmującym (podmiotem niepowiązanym) długoterminowej umowy najmu obiektów magazynowych nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Spółki z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia?
Słowa kluczowe: czynsz; najem; przychód; przychód-powstanie przychodu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową prawa handlowego i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług logistycznych, w szczególności przewozowych, spedycyjnych i magazynowych.

Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka zawarła i zamierza zawierać w przyszłości z podmiotem / podmiotami niepowiązanym (dalej: „Wynajmujący”) wieloletnie (np. na okres 10 lat) umowy najmu obiektów magazynowych wraz z m.in. zapleczem biurowym i socjalnym oraz drogami dojazdowymi i parkingami.

Niektóre umowy najmu zawarte przez Spółkę przewidują, że wysokość czynszu najmu płaconego przez Wnioskodawcę jest zmienna w okresie trwania umowy, tj. wysokość czynszu najmu w początkowych miesiącach obowiązywania umowy jest niższa niż w pozostałych miesiącach. Spółka zawarła i może również zawierać w przyszłości umowy, w których Spółka i Wynajmujący ustalają płatności z tytułu czynszu najmu w taki sposób, że początkowe miesiące obowiązywania umowy będą okresem bezczynszowym, tj. czynsz w początkowym okresie będzie wynosił zero.

Przedstawiony powyżej mechanizm tzw. „wakacji czynszowych” polegający na obniżeniu (nawet do zera) czynszu najmu w pierwszych okresach trwania umowy jest powszechną praktyką stosowaną przez wynajmujących na rynku nieruchomości. Taki sposób ustalenia wynagrodzenia ma na celu przede wszystkim zachęcenie potencjalnych najemców do zawarcia umowy. Równocześnie, przy kalkulacji wynagrodzenia za pozostałe okresy Wynajmujący bierze (weźmie) pod uwagę zarówno długoterminowy charakter umów najmu (i przychody z czynszu z tym związane), jak i fakt udzielenia Spółce wakacji czynszowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy skorzystanie przez Spółkę z wakacji czynszowych w związku z zawarciem z Wynajmującym (podmiotem niepowiązanym) długoterminowej umowy najmu obiektów magazynowych nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Spółki z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, skorzystanie przez Niego z wakacji czynszowych w związku z zawarciem z Wynajmującym (podmiotem niepowiązanym) długoterminowej umowy najmu obiektu magazynowego nie wiąże się (nie będzie wiązać się) dla Spółki z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

Uzasadnienie.

W myśl przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem dla podatnika co do zasady jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w analizowanym przypadku). Przepisy podatkowe nie definiują jednak co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia” czy też „świadczenia częściowo odpłatnego”.

W doktrynie oraz orzecznictwie wskazuje się, iż pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, lecz w jego zakres wchodzą wszystkie te zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku po stronie podmiotu otrzymującego świadczenie. Przez korzyść z kolei uznaje się takie przysporzenie, które nie jest związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu ze strony podatnika, tj. przysporzenie takie nie może być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym pomiędzy dającym i otrzymującym świadczenie. Co równie istotne, przysporzenie to musi mieć charakter majątkowy (stanowić korzyść o charakterze majątkowym).

W tym świetle, aby można było mówić o otrzymaniu przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia (lub świadczenia częściowo odpłatnego) w wyniku skorzystania przez Wnioskodawcę z wakacji czynszowych musiałoby dojść do przysporzenia majątku Spółki kosztem majątku Wynajmującego. Sytuacja taka jednak nie ma (nie będzie miała) miejsca w analizowanej sytuacji. W analizowanym przypadku nie dochodzi bowiem do bezpłatnego (bądź częściowo odpłatnego) udostępnienia Spółce obiektu magazynowego przez Wynajmującego – Spółka jest zobowiązana do zapłaty Wynajmującemu wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy najmu, a wakacje czynszowe są jedynie określonym przez strony sposobem ustalania wysokości czynszu w początkowych okresach trwania umowy najmu. W praktyce, w początkowym okresie Wynajmujący udziela Spółce jako jedynie swego rodzaju „rabatu” w stosunku do podstawowej ceny najmu.

Należy również podkreślić, że Wynajmujący jako podmiot niepowiązany ze Spółką działa w otoczeniu konkurencyjnym i bierze udział w grze rynkowej mającej na celu skłonienie zainteresowanych najemców do wybrania właśnie jego oferty.

Taki stan rzeczy potwierdzają również analizy rynkowe, w tym opracowany dla Spółki raport o rynku nieruchomości magazynowych w lokalizacjach, w których Spółka obecnie wynajmuje obiekty magazynowe. Autorzy raportu – niepowiązana firma zewnętrzna zajmująca się profesjonalnym doradztwem w zakresie nieruchomości komercyjnych – wskazali m.in., że:

„Wynajmujący chcąc zachęcić najemcę do zawarcia umowy najmu w jego obiekcie, może udzielić mu różnego typu rabatów w stosunku do podstawowej ceny najmu. Bardzo popularną formą jest udzielenie zwolnienia z części lub całości czynszu przez ustalony okres. Okres zwolnienia uzależniony jest koniunktur, na rynku, wielkości najmowanej powierzchni i przede wszystkim długości trwania najmu. Tzw. wakacje czynszowe (okres „rent free”), w przypadku umów 3 letnich trwa ok. 1 miesiąca, natomiast przy najmie wielkopowierzchniowym w budynku na dłuższy okres np. 7 - 10 lat, okres zwolnienia z czynszu może trwać ponad 12 miesięcy”.

Jednocześnie, przy kalkulacji wynagrodzenia Wynajmujący bierze pod uwagę zarówno długoterminowy charakter umów najmu (i przychody z czynszu z tym związane), jak i fakt udzielenia wakacji czynszowych. W rezultacie, Wynajmujący może zakładać zrekompensowanie sobie kosztów niższego (lub nawet zerowego) czynszu w pierwszych okresach wyższymi przychodami w przyszłości.

Spółka zaznacza także, że warunki umowy, w tym te dotyczące wysokości czynszu i wakacji czynszowych, są przedmiotem negocjacji pomiędzy Wynajmującym i Spółką, tj. między dwoma niezależnymi podmiotami. Ponadto, okres na jaki wakacje czynszowe są udzielane Spółce odpowiada praktykom panującym na rynku nieruchomości magazynowych. W szczególności zaś okres wakacji czynszowych udzielonych Spółce w ramach dotychczasowych umów jest zgodny z wnioskami płynącymi z raportu uzyskanego przez Spółkę. Dlatego należy uznać, że zachowanie Wynajmującego, który udziela Spółce wakacji czynszowych ma charakter rynkowy.

W rezultacie, zdaniem Spółki, należy uznać, że wakacje czynszowe polegające na obniżeniu (nawet do zera) czynszu najmu w pierwszych okresach trwania umowy nie stanowią nieodpłatnego świadczenia (lub świadczenia częściowo odpłatnego), gdyż nie mają charakteru świadczenia nieekwiwalentnego (darmowego). Nie skutkują również trwałym przysporzeniem w majątku Spółki, a ich udzielenie ma charakter rynkowy.

Analogiczne sposoby ustalania wynagrodzenia w początkowych okresach obowiązywania umowy są stosowane nie tylko na rynku nieruchomości, ale także przez operatorów telekomunikacyjnych czy platformy płatnej telewizji. Operatorzy chcąc zintensyfikować proces pozyskiwania nowych klientów oferują im atrakcyjniejsze warunki świadczenia usług w początkowych okresach obowiązywania umowy, jednak nie są to świadczenia nieekwiwalentne. Operatorzy nie są bowiem podmiotem świadczącym usługi nieodpłatne, lecz tak kalkulują należne im opłaty, aby strumień przychodów w okresie obowiązywania umowy abonamentowej zapewniał im zakładany zysk.

O otrzymaniu przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia (świadczenia częściowo odpłatnego) można by wyłącznie mówić w sytuacji, gdyby dana umowa najmu przewidywała, że obiekt magazynowy jest oddawany Spółce do użytkowania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, tj. gdyby w okresie trwania najmu umowa nie przewidywała żadnej płatności z tego tytułu lub gdyby płatności z tego tytułu były ustalone poniżej wartości rynkowych. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w opisywanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym. Spółka jest bowiem zobowiązana płacić Wynajmującemu czynsz, którego łączna wysokość została ustalona na warunkach rynkowych.

Reasumując, zdaniem Spółki, skorzystanie przez Nią z wakacji czynszowych w związku z zawarciem z Wynajmującym (podmiotem niepowiązanym) wieloletniej umowy najmu obiektu magazynowego nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Spółki z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż skorzystanie przez Spółkę z wakacji czynszowych nie ma charakteru nieekwiwalentnego i nie skutkuje trwałym przysporzeniem majątku po stronie Spółki. Wakacje czynszowe nie zwalniają bowiem Spółki z obowiązku zapłaty Wynajmującemu wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy najmu. Przeciwnie, Spółka jest cały czas zobowiązana do zapłaty Wynajmującemu czynszu z tytułu zawartej umowy na określonych w niej warunkach. Ponadto, Wynajmujący jest podmiotem niepowiązanym ze Spółką działającym na zasadach rynkowych, który przy kalkulacji wysokości przysługującego mu wynagrodzenia w poszczególnych okresach obowiązywania danej umowy uwzględnia fakt udzielenia wakacji czynszowych oraz długoterminowy charakter tej umowy, a także związane z tym przychody z czynszu.

Spółka zaznacza również, że zbieżne z powyższym stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 sierpnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-493/11-2/GJ);
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 31 grudnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-743/09-2/PD).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.