Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.608.2018.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym, na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych oraz dokumentowania wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; dowód-dowód księgowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; wierzytelność; windykacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym, na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych – **jest nieprawidłowe,**

*   dokumentowania wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 14 stycznia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.608.2018.1.KO, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 stycznia 2019 r. (data doręczenia 25 stycznia 2019 r.).

Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 stycznia 2019 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 30 stycznia 2019 r., które wpłynęło w dniu 4 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka osobowa A). Nie jest wykluczone, że w pierwszej połowie 2019 r. Wnioskodawczyni zostanie wspólnikiem kolejnej spółki jawnej (dalej: Spółka osobowa B).

Spółka osobowa A zajmuje się nabywaniem od osób fizycznych oraz przedsiębiorców, na podstawie umów cywilnoprawnych, wierzytelności względem towarzystw ubezpieczeniowych o zapłatę odszkodowania (dalej: Roszczenia) i ich dochodzeniem na drodze polubownej bądź sądowej. W ramach podstawowej działalności gospodarczej Spółka osobowa A ponosi również wydatki na:

1.  prowizje agencyjne z tytułu skutecznego doprowadzenia do nabycia przez nią Roszczeń;
2.  obsługę prawną procesu dochodzenia Roszczeń;
3.  ekspertyzy niezależnych rzeczoznawców, oceniających wartość Roszczeń będących podstawą do rekomendacji bądź negacji zakupu;

(dalej łącznie: Usługi związane z procesem inwestycyjnym).

Dodatkowo Spółka osobowa A ponosi koszty opłat skarbowych z tytułu umocowania pełnomocników do reprezentowania jej w trakcie dochodzenia Roszczeń oraz koszty opłat sądowych (dalej: Opłaty sądowe i skarbowe). Ponadto Usługi związane z procesem inwestycyjnym nabywane są od przedsiębiorców - stąd dokumentami świadczącymi o ich poniesieniu są faktury lub rachunki.

Wspólnikami Spółki osobowej A są wyłącznie osoby fizyczne, a ona sama nie przekroczyła swoimi przychodami w żadnym z lat podatkowych jej istnienia równowartości 2 mln EUR (na koniec 2018 r. pułap ten również nie będzie przekroczony).

Spółka osobowa A prowadzi zatem uproszczoną księgowość, zgodnie z art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatki dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (dalej: Rozporządzenie KPiR). Dopóki Spółka osobowa A nie spełni przesłanek obligujących ją do prowadzenia pełnej księgowości na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości - forma prowadzenia rozliczeń księgowych oraz zasad rozpoznawania kosztów nie ulegnie zmianie.

Spółka osobowa B będzie miała charakter identyczny do Spółki osobowej A, pod względem:

1.  charakteru i przedmiotu prowadzonej działalności (w szczególności ponoszone wydatki);
2.  struktury wspólników (wyłącznie osoby fizyczne);
3.  formy prowadzonej księgowości oraz stosowanych zasad rozpoznawania kosztów podatkowych.

Zważywszy na pełne podobieństwo Spółki osobowej A oraz Spółki osobowej B - w dalszej części niniejszego wniosku określane są one jednakowo, jako: Spółka osobowa.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą począwszy od listopada 2017 r. Jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzona jest w zakresie działalności agencyjnej (pozyskiwanie kontrahentów), przy czym pytania sformułowane we wniosku dotyczą kosztów podatkowych spółek jawnych. Dochody jednoosobowej działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem liniowym (19%) oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni posiada udział w spółce jawnej na poziomie 50%, udział w przyszłej spółce jawnej nie jest jeszcze skonkretyzowany (przy czym wniosek o interpretację indywidualną w ogóle nie poruszał tego aspektu). Nie nabywa wierzytelności (w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym podmiotami nabywającymi wierzytelności są spółki jawne, będą to wierzytelności pojedyncze). Rozpoznaje przychód z tytułu wierzytelności, o których mowa we wniosku, w momencie otrzymania przez spółkę jawną środków na rachunek bankowy (transakcje gotówkowe nie mają miejsca). Nabyte wierzytelności nie są przeznaczane do dalszej odsprzedaży, a także nie spełniają definicji „towaru handlowego” w rozumieniu § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  W jakim momencie Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup Usług związanych z procesem inwestycyjnym?
2.  Na podstawie jakiego dokumentu księgowego i w jakim momencie Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie Roszczeń?
3.  W jakim momencie i na podstawie jakiego dokumentu księgowego Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na uiszczenie Opłat sądowych i skarbowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku,

Ad. 1

Wydatki poniesione na zakup Usług związanych z procesem inwestycyjnym, Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, w dacie wystawienia faktury dokumentującej przedmiotowy zakup usług.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z treści powołanego przepisu wynika, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki - wydatek winien:

*   być poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie znajdować się wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,

*   być właściwie udokumentowany.

Z powyższego należy wnioskować, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki te muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności, nie mogą być równocześnie wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia danego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na fakt, że w ramach podstawowej działalności gospodarczej Spółka osobowa ponosi wydatki na:

1.  prowizje agencyjne z tytułu skutecznego doprowadzenia do nabycia przez nią Roszczeń;
2.  obsługę prawną procesu dochodzenia Roszczeń;
3.  ekspertyzy niezależnych rzeczoznawców, oceniających wartość Roszczeń będących podstawą do rekomendacji bądź negacji zakupu;

które stanowią Usługi związane z procesem inwestycyjnym i nabywane są od przedsiębiorców -przez co dokumentami świadczącymi o ich poniesieniu są faktury lub rachunki:

1.  nie ulega wątpliwości, że stanowią one koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy PIT (każda z nabywanych usług służy osiągnięciu przychodu, zabezpieczeniu jego źródła oraz zachowaniu źródła przychodów);
2.  zgodnie z § 26 Rozporządzenia KPiR faktury i rachunki je dokumentujące spełniają warunki dowodu księgowego do poprawnego ujęcia ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółki osobowej.

Powyższe ma swoje uzasadnienie chociażby w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 września 2016 r., Nr IBPB-1-2/4510-637/16-1/AnK, który stwierdził, że: „(\`(...)\`) jednym z warunków dla uznania kosztu za koszt uzyskania przychodu jest jego właściwe udokumentowanie. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. (\`(...)\`)”.

Niemniej jednak pozostaje jeszcze kwestia tego, kiedy Spółka osobowa będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowe wydatki, gdyż z uwagi na fakt, że Spółka osobowa, jako metodę ewidencji kosztów stosuje metodę uproszczoną (kasową), to wówczas zgodnie z przyjętą metodą koszty uzyskania przychodów potrącane są tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, a za dzień poniesionych kosztów uważa się datę wystawienia faktury, rachunku lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania poniesionego kosztu i nie ma tutaj znaczenia data ich zapłaty.

Powyższe ma swoje uzasadnienie w stanowiskach organów podatkowych, jak chociażby w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 kwietnia 2014 r., Nr IBPBI/1/415-78/14/BK): „Stosownie do treści art. 22 ust. 6b cyt. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, tj. prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Zauważyć przy tym należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 8 ust. 1-2, art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 5c, art. 22 ust. 6, art. 22 ust. 6b ustawy o PIT, będzie mogła zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, w dacie wystawienia faktury lub rachunku dokumentujących przedmiotowy zakup usług, z uwagi na fakt, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu, co ma miejsce w niniejszej sprawie.

Ad. 2

Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, wydatki na nabycie Roszczeń w dacie zawarcia umowy, na podstawie której nabyto przedmiotowe Roszczenie, natomiast dokumentem księgowym powinna być przedmiotowa umowa.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z treści powołanego przepisu wynika, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki - wydatek winien:

*   być poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie znajdować się wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,

*   być właściwie udokumentowany.

Z powyższego należy wnioskować, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki te muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności. Nie mogą być równocześnie wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia danego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ulega wątpliwości, że wydatki związane z nabyciem Roszczeń są bezsprzecznie związane z uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej i jednocześnie nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych. O ile zatem ich zakup jest prawidłowo udokumentowany, stanowić będą (co do zasady) koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy PIT, osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o, co też w tym przypadku Spółka osobowa czyni.

Niemniej jednak szczegółowe warunki, jakie musi spełniać dokument, aby mógł stanowić podstawę wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają przepisy Rozporządzenia KPiR.

I tak, stosownie do § 26 Rozporządzenia KPiR, zapisów w księdze dotyczącej wydatków (kosztów) należy dokonywać na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16, którymi są:

1.  faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

1c) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym, zawierające, co najmniej:

1.  datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów,
2.  wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z płatnościami dokonanymi bez pośrednictwa rachunku płatniczego,
3.  wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody,
4.  podpis osoby sporządzającej dokument, lub

1.  inne dowody, wymienione w § 13 i § 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające, co najmniej:
    1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
    2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
    3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
    4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych\-oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Natomiast § 13 ww. rozporządzenia stanowi, że za dowody księgowe uważa się również:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży), sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3.  dowody przesunięć;
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych;
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, dokumentem będącym podstawą do ujęcia operacji gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna być, co do zasady, faktura, bądź rachunek. Niemniej jednak w przypadku, gdy Spółka osobowa dokonuje zakupów Roszczeń na potrzeby prowadzonej działalności, to dokumentami stanowiącymi podstawę wpisu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów mogą być zawierane przez Spółkę umowy dokumentujące nabycie tychże Roszczeń, a więc dokumenty, o których mowa w § 13 pkt 5 ww. rozporządzenia, które zawierają niezbędne dane wymienione w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia. Przywołując natomiast argumentację z odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 1 - momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawczynię kosztu nabycia Roszczeń będzie dzień zawarcia umowy, która będzie dokumentowała nabycie tychże Roszczeń.

Ad. 3

Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, wydatki poniesione na uiszczenie Opłat sądowych i skarbowych w dacie dokonania przelewu na podstawie potwierdzenia dokonania przelewu.

Zgodnie z art. 22 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w kategorii kosztów niestanowiących kosztów podatkowych. Przez koszty poniesione w celu uzyskania przychodów uznaje się koszty, których skutkiem jest lub może być uzyskanie przychodów. Z kolei do kosztów zabezpieczenia źródła przychodów zaliczymy te, które są niezbędne dla zapewnienia warunków ogólnych istnienia oraz prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty takie jak opłata sądowa oraz opłata skarbowa nie zostały wymienione w katalogu kosztów, które nie stanowią zdaniem ustawodawcy kosztów uzyskania przychodów. Zatem należy badać każdorazowo indywidualnie, czy takie wydatki będą stanowiły koszt. Niemniej jednak, by dany wydatek mógł być brany pod uwagę, jako koszt uzyskania przychodu, musi spełniać kumulatywnie następujące założenia:

*   musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (być racjonalny);

*   nie może być wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;

*   musi być należycie udokumentowany.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2011 r., Nr IBPBI/2/423-121/11/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdził: „(\`(...)\`) pomimo tego, że nie można poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów sądowych powiązać z konkretnym przychodem, to jednak wiążą się one z prowadzoną przez Niego działalnością oraz zostały poniesione w celu ochrony Jego interesów. Zauważyć bowiem należy, iż zaskarżone zapisy nie figurowały wcześniej w rejestrze klauzul niedozwolonych. Ponadto, w wyniku rozstrzygnięcia Sądu tylko część z ww. zapisów została uznana za niedozwolone. Z uwagi na powyższe ww. wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Stanowią koszty pośrednie prowadzonej działalności, potrącane w dacie ich poniesienia”.

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 października 2013 r., Nr ITPB1/415-811b/12/AD stwierdzono, że: „poniesione koszty postępowania sądowego można uznać za poniesione w celu ochrony interesów przedsiębiorcy, ponieważ są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz można wykazać ich uzasadnione poniesienie z ekonomicznego punktu widzenia”.

Z kolei w interpretacji z dnia 20 lipca 2011 r., Nr IPPB1/415-505/11-2/EC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że: „za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni ze względu na fakt, że opłaty skarbowe a także opłaty sądowe nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, a Spółka osobowa ponosić będzie te wydatki w związku z prowadzoną działalnością, a także będzie posiadać dowód uiszczenia takich opłat, to wówczas Wnioskodawczym będzie mogła taki koszt zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej. Dokumentem księgowym, dającym podstawę do ujęcia ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów będzie natomiast potwierdzenie dokonania stosownego przelewu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym, na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych – **jest nieprawidłowe,**

*   dokumentowania wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art., 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jednocześnie zgodnie z art. 5b ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii związanych z cesją wierzytelności.

Regulacje w tym zakresie zawierają przepisy art. 509-518 ustawy – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Stosownie do przepisu art. 509 § 1 ww. ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 509 § 2 ww. ustawy, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Zgodnie z art. 510 § 1 powyższej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Polskie prawo nie przewiduje możliwości odsprzedania prawa do dochodzenia zadośćuczynienia za szkody osobowe.

W świetle powyższych przepisów, przeniesienie wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Treść powyższych przepisów wskazuje zatem, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Zatem, przeniesienie wierzytelności rodzi skutki podatkowe, również w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że z uwagi na dokonaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych kategoryzację źródeł przychodu, w szczególności wyodrębnienie w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy przychodów z praw majątkowych, jak również wskazaną powyżej definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie obrotu wierzytelnościami, przychody uzyskane z tytułu umowy cesji obcych wierzytelności w rozumieniu Kodeksu cywilnego, należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej. Należy przy tym podkreślić, że wypłacona przez towarzystwo ubezpieczeniowe na rzecz Wnioskodawczyni kwota pieniężna, nie jest dla Wnioskodawczyni wypłatą odszkodowania lecz spłatą nabytej wierzytelności.

Natomiast stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Istotne znaczenie ma więc zatem prawidłowe zakwalifikowanie przychodu uzyskanego z obrotu wierzytelnościami do odpowiedniego źródła przychodów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni od listopada 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności agencyjnej (pozyskiwanie kontrahentów). Ponadto jest wspólnikiem spółki jawnej A. Nie jest wykluczone, że w pierwszej połowie 2019 r. Wnioskodawczyni zostanie wspólnikiem kolejnej spółki jawnej B.

Spółka osobowa A zajmuje się nabywaniem od osób fizycznych oraz przedsiębiorców, na podstawie umów cywilnoprawnych, wierzytelności względem towarzystw ubezpieczeniowych o zapłatę odszkodowania i ich dochodzeniem na drodze polubownej bądź sądowej. W ramach podstawowej działalności gospodarczej Spółka osobowa ponosi również wydatki na Usługi związane z procesem inwestycyjnym:

1.  prowizje agencyjne z tytułu skutecznego doprowadzenia do nabycia przez nią Roszczeń;
2.  obsługę prawną procesu dochodzenia Roszczeń;
3.  ekspertyzy niezależnych rzeczoznawców, oceniających wartość Roszczeń będących podstawą do rekomendacji bądź negacji zakupu.

Dodatkowo Spółka osobowa A ponosi koszty opłat skarbowych z tytułu umocowania pełnomocników do reprezentowania jej w trakcie dochodzenia Roszczeń oraz koszty opłat sądowych. Ponadto Usługi związane z procesem inwestycyjnym nabywane są od przedsiębiorców - stąd dokumentami świadczącymi o ich poniesieniu są faktury lub rachunki. Wspólnikami Spółki osobowej A są wyłącznie osoby fizyczne, a ona sama nie przekroczyła swoimi przychodami w żadnym z lat podatkowych jej istnienia równowartości 2 min EUR (na koniec 2018 r. pułap ten również nie będzie przekroczony).

Spółka osobowa A prowadzi zatem uproszczoną księgowość, zgodnie z art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatki dochodowym od osób fizycznych oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Dopóki Spółka osobowa A nie spełni przesłanek obligujących ją do prowadzenia pełnej księgowości na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości - forma prowadzenia rozliczeń księgowych oraz zasad rozpoznawania kosztów nie ulegnie zmianie.

Spółka osobowa B będzie miała charakter identyczny do Spółki osobowej A, pod względem:

1.  charakteru i przedmiotu prowadzonej działalności (w szczególności ponoszone wydatki);
2.  struktury wspólników (wyłącznie osoby fizyczne);
3.  formy prowadzonej księgowości oraz stosowanych zasad rozpoznawania kosztów podatkowych.

Wnioskodawczyni posiada udział w spółce jawnej A na poziomie 50%, udział w przyszłej spółce jawnej B nie jest jeszcze skonkretyzowany. Rozpoznaje przychód z tytułu wierzytelności, o których mowa we wniosku, w momencie otrzymania przez spółkę jawną środków na rachunek bankowy (transakcje gotówkowe nie mają miejsca). Nabyte wierzytelności nie są przeznaczane do dalszej odsprzedaży, a także nie spełniają definicji „towaru handlowego” w rozumieniu § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Z początkiem 2019 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych został dodany art. 24e, który reguluje szczególne zasady opodatkowania dochodów z pakietów wierzytelności. Zgodnie z art. 24e ust. 1 ww. ustawy, w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

Przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności (art. 24e ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24e ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności. Koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

Przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności (art. 24e ust. 5 niniejszej ustawy).

Odnosząc się do kwestii możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki jawnej, wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, które następnie są odzyskiwane we własnym zakresie wskazać należy, że dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 22 ust. 1.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy, dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, a właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, koszty ogólne działalności firmy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się bezpośredniej relacji z przychodem nie wchodzi w rachubę.

Na mocy art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

U podatników prowadzących księgi rachunkowe – zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy – koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (art. 22 ust. 5b ustawy).

Natomiast stosownie do treści art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

W myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

A zatem, zgodnie z regułą zawartą w art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b, wydatki podatnika bezpośrednio związane z przychodem są potrącalne w roku podatkowym, w którym powstają związane z nimi przychody, tj. w roku podatkowym, w którym podatnik osiąga przychód.

Zasadą wynikającą z tego przepisu jest więc zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami.

Z kolei art. 22 ust. 5c-d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera regulacje dotyczące kosztów pośrednich. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 5c, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 5d wskazanej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W niniejszej sprawie istotne jest przede wszystkim to, że koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane ze źródłem przychodu. Tym źródłem jest wierzytelność, którą spółka jawna nabywa, celem dokonania jej windykacji. Przychodem z tej windykacji, zgodnie z art. 14 ust. 1i ww. ustawy, jest kwota uzyskania od dłużnika. Zatem w tym samym momencie (tzn. ściągnięcia wierzytelności) wydatek na nabycie wierzytelności stanowi koszt uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym – podobnie jak koszty nabycia pakietu wierzytelności oraz uiszczenie opłat sadowych i skarbowych – stanowią koszty mające na celu uzyskanie przychodu w postaci spłat windykowanych wierzytelności.

Zatem wobec brzmienia art. 22 ust. 1, ust. 5, ust. 5a–5b ww. ustawy wskazujących na konieczność powiązania wydatku z celem na jaki jest ponoszony, nie ma podstaw do ich potrącenia w ciężar kosztów w dacie ich poniesienia.

Odnosząc się do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że do wydatków na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym, koszty nabycia wierzytelności oraz uiszczenie opłat sądowych i skarbowych znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zatem, wydatki z tego tytułu spełniają kryterium celowości, o którym mowa w tym przepisie, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym niezbędnym jest wykazanie okoliczności potwierdzających w sposób bezsporny istnienie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność poniesionych wydatków. Jeżeli więc poniesione wydatki na zakup usług związanych z procesem inwestycyjnym spełniają wszystkie wymienione powyżej warunki, to mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto należy stwierdzić, że ww. wydatki stanowią koszty bezpośrednio związane z konkretnym przychodem w postaci spłaty windykowanej wierzytelności i są kosztem uzyskania przychodów zgodnie z regułą zawartą w art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 5a–5b. Jednocześnie należy zaznaczyć, że rozliczany koszt z tytułu nabycia i windykacji wierzytelności stanowił będzie dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki jawnej, koszt podatkowy proporcjonalnie do Jej uczestnictwa w zyskach spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, że

*   wydatki poniesione na zakup Usług związanych z procesem inwestycyjnym, Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, w dacie wystawienia faktury dokumentującej przedmiotowy zakup usług,

*   będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, wydatki na nabycie Roszczeń w dacie zawarcia umowy, na podstawie której nabyto przedmiotowe Roszczenie,

*   będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Jej udziału w zysku Spółki osobowej, wydatki poniesione na uiszczenie Opłat sądowych i skarbowych w dacie dokonania przelewu,

należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności oraz na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych wskazać należy, że zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady i sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz szczegółowe warunki, jakie musi spełniać dokument aby mógł stanowić podstawę do dokonania wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.).

Zgodnie z § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1.  faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

1a) (uchylony),

1b) (uchylony),

1c) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym, zawierające co najmniej:

1.  datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów,
2.  wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z płatnościami dokonanymi bez pośrednictwa rachunku płatniczego,
3.  wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody,
4.  podpis osoby sporządzającej dokument, lub

1.  inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
    1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
    2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
    3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
    4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych\-oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Ponadto, zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

W myśl bowiem § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, dowody, o których mowa w ust. 1, mogą dotyczyć wyłącznie:

1.  zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
2.  zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0);
3.  wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
4.  zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
5.  kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
6.  zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
7.  wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
8.  opłat sądowych i notarialnych;

8a) opłaty skarbowej uiszczanej znakami tej opłaty do dnia 31 grudnia 2008 r.;

1.  wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka jawna, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem nabywa od osób fizycznych oraz przedsiębiorców, na podstawie umów cywilnoprawnych, wierzytelności względem towarzystw ubezpieczeniowych o zapłatę odszkodowania. Dodatkowo Spółka osobowa A ponosi koszty opłat skarbowych z tytułu umocowania pełnomocników do reprezentowania jej w trakcie dochodzenia Roszczeń oraz koszty opłat sądowych oraz skarbowych na podstawie potwierdzenia dokonania przelewu.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że dokumentem będącym podstawą do ujęcia kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna być (co do zasady) faktura, bądź rachunek, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Koszty te mogą być także udokumentowane innymi dowodami, o których mowa w cyt. § 13 i 14 ww. rozporządzenia, o ile zawierają one wszystkie elementy wymienione w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia.

Oznacza to, że umowy cywilnoprawne nabycia wierzytelności, o których mowa we wniosku, stanowią w świetle ww. przepisów rozporządzenia dowód księgowy, na podstawie którego możliwe jest dokonanie zapisu w prowadzonej dla celów ewidencyjnych podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W świetle powyższego uznać również należy, że jeśli potwierdzenie dokonania przelewu elektronicznego zawiera wszystkie niezbędne, wskazane wyżej elementy, określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, może zostać uznane za dowód księgowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości ujęcia po stronie kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie wierzytelności na podstawie dowodu księgowego (umowy cywilnoprawnej) oraz potwierdzenia dokonania przelewu wydatków poniesionych na uiszczenie opłat sądowych i skarbowych uznano za prawidłowe.

Niemniej jednak ostateczna ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawczyni w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny, albowiem postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej wyklucza analizę materiału dowodowego w sprawie. Zauważyć jednak należy, że w myśl art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa).

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, nie dotyczy drugiego wspólnika spółki jawnej.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.