Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-974/12/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-06
Teza: Brak opodatkowania nieodpłatnych świadczeń.
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2012 r. (data wpływu 10 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnych świadczeń - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnych świadczeń.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową Gminy. W swoich strukturach posiada m.in. Zespół Krytych Obiektów Sportowych I (ZKOS I), w którym znajdują się dwa baseny, Zespół Krytych Obiektów Sportowych II ( ZKOS II), gdzie znajduje się basen, Wodne Centrum Rekreacyjno-Sportowe z basenem olimpijskim i basenem rozgrzewkowym, dwa sezonowe lodowiska, Halę Widowiskowo-Sportową, Zespół Odkrytych Obiektów Sportowych, Zespół Obiektów Wypoczynkowo-Rekreacyjnych.

Wnioskodawca świadczy usługi udostępniania obiektów sportowo-rekreacyjnych, zgodnie z uchwałą Nr (…) Rady Miasta w sprawie zasad korzystania z niektórych obiektów , zmienioną uchwałą Nr (…) Rady Miasta dnia 27 czerwca 2012 r.

Zgodnie z wyżej cytowaną uchwałą z dnia 27 czerwca 2012 r., z opłat zwalnia się szkoły publiczne z miasta realizujące zajęcia wychowania fizycznego, w tym:

*   na lodowiskach: szkoły podstawowe, gimnazja i szkoły ponadgimnazjalne,
*   na basenach: gimnazja i szkoły ponadgimnazjalne.

Ww. uchwała Rady Miasta wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia jej opublikowania i będzie stosowana w roku szkolnym 2012/2013.

Ponadto, zgodnie z § 2 ust. 2 pkt 2 ww. uchwały Nr (…), upoważnia się Prezydenta do udzielania zniżek i zwalniania z opłat za korzystanie z obiektów i urządzeń sportowych.

Przez obiekty i urządzenia sportowe użyteczności publicznej prowadzone przez Gminę rozumie się, zgodnie z tą uchwałą, obiekty i urządzenia sportowe, sportowo-rekreacyjne i rekreacyjne, będące w trwałym zarządzie, użytkowaniu lub w administracji Wnioskodawcy.

Zgodnie z ww. uchwałą, Wnioskodawca w ramach działalności statutowej udostępnia tylko obiekty z obsługą ratowniczą, natomiast organizacja zajęć wychowania fizycznego należy do szkół.

Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy, przedmiotem działania Ośrodka jest realizowanie na rzecz mieszkańców Miasta zadań z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywanie terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Wnioskodawca realizuje w szczególności zadania w zakresie kultury fizycznej:

1.  popularyzacja i upowszechnianie walorów sportu i rekreacji poprzez:

1.  realizację programów i projektów własnych i zewnętrznych,
2.  organizację imprez sportowych i rekreacyjnych,
3.  organizację i prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych;

3.  zapewnienie bezpieczeństwa na terenie Ośrodka, a także bezpieczeństwa osób przebywających nad wodą i kapiących się, korzystających z kąpielisk wyznaczonych przez Gminę;
4.  współpraca z podmiotami realizującymi zadania z zakresu kultury fizycznej;
5.  utrzymywanie obiektów sportowo-rekreacyjnych, terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
6.  udostępnianie obiektów sportowo-rekreacyjnych, terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 90 ustawy o VAT, podatnik uprawniony jest do proporcjonalnego odliczenia podatku VAT.

Świadczenie nieodpłatnych usług, w tym udostępnienia basenów i lodowisk ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Świadczenie usług udostępnienia basenów i lodowisk jest zgodne z działalnością statutową Wnioskodawcy, polegającą na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej w celu zaspokojenia potrzeb w zakresie sportu i różnych form rekreacji.

Jest to zadanie Wnioskodawcy polegające na zaspokojeniu w tym zakresie potrzeb mieszkańców. Celem prowadzonych nieodpłatnie działań jest budowanie pozytywnego wizerunku, upowszechnienie walorów sportu i rekreacji, co w efekcie prowadzi do pozyskiwania nowych klientów korzystających z obiektów sportowo-rekreacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja tych usług pozwala uzyskać nowe korzyści, jako akcja promocyjna rozpowszechniania usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy nieodpłatne świadczenia polegające na udostępnieniu obiektów i urządzeń sportowych, w tym szkołom publicznym realizującym zajęcia wychowania fizycznego, w szczególności basenów i lodowisk, należy opodatkować, wystawić fakturę wewnętrzną i odprowadzić podatek należny VAT. Dotychczas w przypadku zwolnienia z opłat - zgodnie z decyzją Prezydenta - Wnioskodawca uznawał, że należy je opodatkować, wystawić fakturę wewnętrzną i odprowadzić podatek należny VAT.

Jednak w związku z uchwałą Nr (…) Rady Miasta dnia 27 czerwca 2012 r., wprowadzającą zwolnienie z opłat szkół realizujących zajęcia wychowania fizycznego na lodowiskach i basenach pozostających w strukturze Wnioskodawcy, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy udostępnienie tych obiektów zgodnie z ww. Uchwałą podlega opodatkowaniu.

W większości szkoły publiczne działają w formie jednostek budżetowych i w przypadku podlegania ww. czynności opodatkowaniu udostępnienia obiektów sportowych tym szkołom podlegałoby zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 4 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.).

W związku z powyższym postawiono następujące pytanie:

Czy nieodpłatne świadczenia, polegające na udostępnieniu różnym podmiotom, w tym m.in. szkołom publicznym realizującym zajęcia wychowania fizycznego obiektów sportowo-rekreacyjnych, w tym basenów i lodowisk należy opodatkować, wystawić fakturę wewnętrzną i odprowadzić podatek należny VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym stanie faktycznym nie należy naliczać VAT należnego od nieodpłatnego udostępnienia ww. obiektów sportowych. Celem działania jest realizowanie na rzecz mieszkańców Miasta zadań z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywanie terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Wnioskodawca realizuje w szczególności zadania w zakresie kultury fizycznej:

1.  popularyzacja i upowszechnianie walorów sportu i rekreacji poprzez:

1.  realizację programów i projektów własnych i zewnętrznych,
2.  organizację imprez sportowych i rekreacyjnych,
3.  organizację i prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych;

3.  zapewnienie bezpieczeństwa na terenie, a także bezpieczeństwa osób przebywających nad wodą i kapiących się, korzystających z kąpielisk wyznaczonych przez Gminę;
4.  współpraca z podmiotami realizującymi zadania z zakresu kultury fizycznej;
5.  utrzymywanie obiektów sportowo-rekreacyjnych, terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
6.  udostępnianie obiektów sportowo-rekreacyjnych, terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

Zasady korzystania z tych obiektów i urządzeń sportowych określa uchwała Nr (…) w sprawie zasad korzystania z niektórych obiektów , zmienioną uchwałą Nr (…) Rady Miasta dnia 27 czerwca 2012 r. Zgodnie z brzmieniem § 2 ust. 2 pkt 5 tej uchwały (w brzmieniu nadanym uchwałą Nr (…) Rady Miasta dnia 27 czerwca 2012 r.) z opłat zwalnia się szkoły publiczne z Miasta, realizujące zajęcia wychowania fizycznego na lodowiskach i na basenach.

W § 2 ust. 2 pkt 2 tej uchwały zawarte jest upoważnienie dla Prezydenta do udzielania zniżek i zwalniania z opłat za korzystanie z obiektów i urządzeń sportowych.

Wnioskodawca, powołując art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wskazuje, że nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy to inne niż takie, które polega na użyciu towarów do celów niezwiązanych z działalnością. Przepisy jedynie przykładowo wskazują na świadczenie usług na cele osobiste podatnika oraz niektórych innych osób. Opodatkowaniu podlega takie świadczenie usług, które następuje na cele inne niż działalność gospodarcza. Oznacza to, że wykonywanie tych usług nie jest konieczne dla celów prowadzonej działalności. Usługi te nie są także pożądanym uzupełnieniem działalności podatnika. Bez wykonywania tych usług działalność podatnika mogłaby być prowadzona co najmniej w takim samym zakresie.

Aby wyznaczyć „cele inne niż działalność gospodarcza podatnika” należy wstępnie określić znaczenie pojęć „działalność gospodarcza” oraz „podatnik”. Ustawa o VAT podaje definicje legalne obu wyżej wspomnianych pojęć. Cytując treść art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca wskazuje, iż działalność gospodarcza prowadzona przez Niego polega na świadczeniu usług w zakresie udostępniania obiektów sportowo-rekreacyjnych, w tym m.in. bilety wstępu, karnety wstępu, umowy najmu , dzierżawy, użyczenia.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury fizycznej turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 10 i 18 ustawy o samorządzie gminnym).

Powyższe zadanie w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty odnośnie kultury fizycznej i turystyki Gminy realizuje Wnioskodawca, który jest jednostką budżetową. Rada Miejska Miasta podjęła również ww. uchwałę o ustaleniu zasad korzystania (…) . Stosownie do tej uchwały z opłat zwalnia się szkoły publiczne z miasta realizujące zajęcia wychowania fizycznego, w tym na: lodowiskach: szkoły podstawowe, gimnazja i szkoły ponadgimnazjalne, na basenach: gimnazja i szkoły ponadimnazjalne.

Ponadto Prezydent Miasta został upoważniony do zwalniania z opłat za korzystanie z tych obiektów. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność udostępniania obiektów sportowo-rekreacyjnych , w tym pływalni i lodowisk nieodpłatnie jest czynnością związaną z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analizując treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy Wnioskodawca zauważa, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują. Wnioskodawca podkreśla, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, zarówno w przypadku zwolnienia z opłat wynikającego wprost z uchwały Rady Miasta, jak również w przypadku zwolnienia z opłat przez Prezydenta działającego na podstawie upoważnienia zawartego w tej uchwale, gdyż nieodpłatne świadczenie usług (nieodpłatne udostępnianie obiektów m.in. pływalni i lodowisk) odbywa się w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne świadczenie usług nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Konsekwencją powyższego będzie brak obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej oraz odprowadzenia podatku należnego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Kwestię zrównania czynności nieodpłatnych z odpłatną dostawą towarów lub odpłatnym świadczeniem usług regulują art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że warunkiem opodatkowania nieodpłatnej czynności, polegającej na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa jest łączne spełnienie przesłanek określonych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, tj. użycie tych towarów do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa (w całości lub w części) do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej czynności, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, związanej z realizacją zadań z zakresu kultury fizycznej i sportu, nieodpłatnie udostępnia obiekty sportowe. Wskazano, iż świadczenie nieodpłatnych usług, w tym udostępnienia basenów i lodowisk ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Świadczenie usług udostępnienia basenów i lodowisk jest zgodne z działalnością statutową ośrodka, czyli udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej w celu zaspokojenia potrzeb w zakresie sportu i różnych form rekreacji.

Analiza opisanych we wniosku okoliczności na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż użycie towarów – obiektów sportowych odbywa się – jak wskazano we wniosku - do celów działalności Wnioskodawcy. W przedstawionych okolicznościach trudno jest bowiem uznać, iż nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych stanowi użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych (w tym basenów i lodowisk) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym ewentualny podatek należy z tego tytułu nie wystąpi. Bez znaczenia w omawianej sprawie pozostaje, czy przy nabyciu (budowie) udostępnianych nieodpłatnie obiektów sportowych Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Konsekwentnie, skoro opisane we wniosku czynności polegające na nieodpłatnym udostępnianiu obiektów sportowych nie podlegają opodatkowaniu (przepis art. 8 ust 2 nie ma zastosowania), na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270)). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.