Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.68.2021.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-31
Teza: w zakresie ustalenia, czy w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku oraz za kolejne lata obrotowe, wnioskodawca będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych.
Słowa kluczowe: komandytariusz; spółki-spółka komandytowa; zwolnienie; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.), uzupełnionym w dniu 28 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku oraz za kolejne lata obrotowe, wnioskodawca będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku oraz za kolejne lata obrotowe, wnioskodawca będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 kwietnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.68.2021.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 28 kwietnia 2021 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytową mającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stosownie do treści art. 2 pkt 1) lit. a) tiret pierwsze, w związku z art. 12 ust. 2 nowelizacji, wnioskodawca w dniu 1 maja 2021 roku stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca począwszy od dnia 1 maja 2021 roku:

1.  będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągnięcia,
2.  nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Komandytariuszem wnioskodawcy jest spółka będąca GMBH, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, zwana dalej komandytariuszem (podmiot wskazany w części H2 wniosku). Komandytariusz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Komandytariusz nie korzysta i nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Ponadto komandytariusz:

1.  posiada bezpośrednio ponad 10% udziałów w kapitale wnioskodawcy,
2.  posiadanie przez komandytariusza udziałów w kapitale wnioskodawcy trwa ponad dwa lata w sposób nieprzerwany,
3.  posiadanie przez komandytariusza udziałów wynika z tytułu własności (tj. z uczestnictwa w spółce komandytowej w charakterze komandytariusza).

Po zakończeniu roku obrotowego z dniem 31 grudnia 2021 roku, w terminach przewidzianych w ustawie o rachunkowości wnioskodawca sporządzi sprawozdanie finansowe. W razie wykazania zysku, wnioskodawca w 2022 roku wypłaci komandytariuszowi przypadający mu zgodnie z umową spółki wnioskodawcy zysk za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku. W kolejnych latach również nastąpią wypłaty zysków, w razie ich osiągnięcia.

Wnioskodawca zaznacza, że w zdarzeniu przyszłym spełnione będą przewidziane w art. 26, w szczególności w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, warunki zaniechania przez niego poboru podatku u źródła, o ile stosowanie tego przepisu nie zostanie ponownie zawieszone rozporządzeniem ministra właściwego do spraw finansów publicznych, względnie o ile przepisy te nie zostaną znowelizowane zgodnie z zapowiedzią ministerstwa (https://www.gov.pl/web/finanse/zmiany-przepisow-o-poborze-podatku-u-zrodla). Niniejsze oświadczenie stanowi stwierdzenie wnioskodawcy co do faktów w zakresie zdarzenia przyszłego, a nie co do wykładni art. 26 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 28 kwietnia 2021 r., Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

*   na dzień wypłaty w przyszłości wypracowanego od 1 maja 2021 r. zysku komandytariusz będzie spełniał warunek określony w art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący nieprzerwanego posiadania (co najmniej 10%) udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w spółce komandytowej - liczony od dnia, kiedy spółka komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. od 1 maja 2021 r., ewentualnie
*   okres posiadania dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów, liczony w powyższy sposób, będzie upływał po dniu wypłaty zysku (art. 22 ust. 4b ww. ustawy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku oraz za kolejne lata obrotowe, wnioskodawca będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku, a także lata następne, wnioskodawca nie będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż dochód ten korzystać będzie ze zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

W zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku:

1.  z dniem 1 maja 2021 roku wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych; komandytariusz jest takim podatnikiem już w chwili obecnej;
2.  z dniem 1 maja 2021 roku udział w rozumieniu art. 4a pkt 16 ustawy o CIT oznaczać będzie także ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej w stosunku do wnioskodawcy,
3.  z dniem 1 maja 2021 roku kapitał zakładowy w rozumieniu art. 4a pkt 18 ustawy o CIT oznaczać będzie także kapitał podstawowy spółki komandytowej w stosunku do wnioskodawcy,
4.  z dniem 1 maja 2021 roku spółka w rozumieniu art. 4a pkt 21 lit. c) ustawy o CIT oznaczać będzie także spółkę komandytową w stosunku do wnioskodawcy,
5.  z dniem 1 maja 2021 roku udział w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 4a pkt 19 ustawy o CIT oznaczać będzie także udział w zyskach spółki komandytowej w stosunku do wnioskodawcy.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia dywidendy. Do czasu opodatkowania podatkiem CIT spółek komandytowo-akcyjnych brak tej definicji nie był doniosły, gdyż katalog spółek handlowych będących osobami prawnymi na gruncie ksh pokrywał się z katalogiem spółek handlowych będących osobami prawnymi na gruncie ustawy o CIT. Obecnie spółka komandytowo-akcyjna, mająca osobowy charakter na gruncie ksh, jest podatnikiem podatku CIT, a z dniem 1 stycznia 2021 roku status podatnika CIT uzyskała także spółka komandytowa, również pozostająca spółką osobową na gruncie ksh. Zmiana ta była efektem wejścia w życie w dniu 1 stycznia 2014 roku ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z2013 r., poz. 1387) oraz nowelizacji. Za uznaniem dochodu komandytariusza za dywidendę w rozumieniu art. 22 ust. 4 ustawy o CIT przemawiają następujące względy.

Wstęp zwolnienia z art. 22 ust. 4 brzmi następująco: „Zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: (…)”. Z zaznaczonego fragmentu przepisu wynika, że w obecnym stanie prawnym za dywidendę rozumiany jest udział w zysku spółki komandytowo-akcyjnej uzyskany przez akcjonariusza.

Przepis odwołuje się bowiem do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w którym mowa o tej spółce. Skoro ustawa (treść przepisu uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2014 roku z uwagi na opodatkowanie spółek komandytowo-akcyjnych) wyłącza szczególnym przepisem dochód komplementariusza, to uczyniła tak aby nie wszystkie dochody wspólników tej spółki korzystały ze zwolnienia. Stąd wniosek, iż ze zwolnienia korzystają zyski akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej. Z dniem 1 stycznia 2021 roku (w stosunku do wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym z dniem 1 maja 2021 roku) cytowany wstęp do wyliczenia zawarty w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie ulegnie zmianie. Zmianie ulegnie jednak art. 1 ust. 3 pkt 1, do którego odwołuje się art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Skoro:

*   z dniem 1 stycznia 2021 roku art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie uległ zmianie,
*   w treści art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, do którego odwołuje się art. 22 ust. 4, z dniem 1 stycznia 2021 roku pojawiła się także spółka komandytowa,
*   W konsekwencji od 1 stycznia 2021 roku zawarty w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwrot „Zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1\[\`(...)\`\]" należy rozumieć w sposób następujący: zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, tj. spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej.

Językowa wykładnia art. 22 ust. 4 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2020 roku nie pozostawia zatem wątpliwości, że art. 22 ust. 4 ma zastosowanie także do dochodów komandytariusza spółki komandytowej. Gdyby ustawodawca zamierzał po 31 grudnia 2020 roku wyłączyć spod zastosowania art. 22 ust. 4 dochody komandytariuszy, konieczna byłaby zmiana wstępu do wyliczenia art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Tymczasem zmiany takiej nie dokonano. Opisane powyżej zwolnienie ma zastosowanie kiedy spółka uzyskująca dochody posiada udziały w spółce wypłacającej należności w wysokości wskazanej w pkt 3 powyżej nieprzerwanie przez okres 2 lat (art. 22 ust. 4a ustawy o CIT). Zwolnienie to, zgodnie z dodanym w dniu 1 stycznia 2021 roku art. 22 ust. 4d ustawy o CIT, ma zastosowanie, jeżeli posiadanie udziałów w spółce wypłacającej należności wynika z tytułu własności oraz w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych z udziałów posiadanych na podstawie tytułu własności.

Stanowisko wnioskodawcy co do wykładni art. 22 ust. 4 ustawy o CIT poparł Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Jan Sarnowski w piśmie z dnia 18 stycznia 2021 roku nr DD5.054.3.2021, stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, należy również rozumieć, spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do art. 22 ust. 4a ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Przy czym jak wynika z definicji określonej w art. 4a pkt 16 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3.

W myśl natomiast art. 22 ust. 4b ww. ustawy, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 4d ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spełnienie przez uzyskującego dywidendę jednocześnie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT.

Powołane przepisy art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania wypłacanych dywidend wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy statuujące zwolnienia od opodatkowania należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

Stosownie do treści art. 22c ust. 1 ustawy o CIT, przepisów art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:

1.  sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;
2.  głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

Jednocześnie, w przypadku spółek komandytowych, zwolnienie określone w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT będzie miało zastosowanie jedynie do przychodów z udziału w zyskach tych spółek uzyskanych przez ich wspólników od dnia, w którym do ww. spółki zastosowanie znajdą przepisy ustawy o CIT (w przypadku Wnioskodawcy od 1 maja 2021 r.) Jak wynika bowiem z art. 13 ust. 3 Ustawy nowelizującej, przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zauważyć zatem należy, że dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie jest wystarczające spełnienie przez Komandytariusza spółki komandytowej otrzymującego dochód z udziału w zyskach tej spółki jedynie warunków określonych w tym przepisie. Warunkiem koniecznym jest również określone w art. 22 ust. 4a ustawy o CIT posiadanie udziałów (akcji) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Przy czym dwuletni termin posiadania akcji/udziałów – bądź ogółu praw i obowiązków – należy liczyć tylko w spółce (w rozumieniu art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT), która jest podatnikiem w podatku CIT, czyli w okolicznościach przedstawionych we wniosku w przypadku Wnioskodawcy od dnia 1 maja 2021 r. Wcześniejsze posiadanie przez Komandytariusza udziałów w zysku spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku CIT a więc nie spełniającej warunku uznania za spółkę w rozumieniu ww. art. 4a pkt 21 ustawy o CIT powoduje, że bieg dwuletniego okresu posiadania przez Komandytariusza ogółu praw i obowiązków w Spółce komandytowej będącej jednocześnie podatnikiem CIT rozpocznie się dopiero od 1 maja 2021 r. tj. od dnia w której Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową mającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stosownie do treści art. 2 pkt 1) lit. a) tiret pierwsze, w związku z art. 12 ust. 2 nowelizacji, wnioskodawca w dniu 1 maja 2021 roku stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca począwszy od dnia 1 maja 2021 roku:

1.  będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągnięcia,
2.  nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Komandytariuszem wnioskodawcy jest spółka będąca GMBH, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, zwana dalej komandytariuszem. Komandytariusz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Komandytariusz nie korzysta i nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Ponadto komandytariusz:

1.  posiada bezpośrednio ponad 10% udziałów w kapitale wnioskodawcy,
2.  posiadanie przez komandytariusza udziałów w kapitale wnioskodawcy trwa ponad dwa lata w sposób nieprzerwany,
3.  posiadanie przez komandytariusza udziałów wynika z tytułu własności (tj. z uczestnictwa w spółce komandytowej w charakterze komandytariusza).

Z wniosku wynika także, że:

*   na dzień wypłaty w przyszłości wypracowanego od 1 maja 2021 r. zysku komandytariusz będzie spełniał warunek określony w art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący nieprzerwanego posiadania (co najmniej 10%) udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w spółce komandytowej - liczony od dnia, kiedy spółka komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. od 1 maja 2021 r., ewentualnie
*   okres posiadania dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów, liczony w powyższy sposób, będzie upływał po dniu wypłaty zysku (art. 22 ust. 4b ww. ustawy).

Jak wskazano powyżej, po spełnieniu przewidzianych ustawą o CIT warunków w tym w szczególności warunku wynikającego z art. 22 ust. 4a-4b ustawy o CIT, dotyczącego nieprzerwanego posiadania (co najmniej 10%) udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej przez okres dwóch lat, możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w stosunku do zysków wypłacanych na rzecz Komandytariusza. Spełnienie tego warunku zgodnie z ww. przepisami jest konieczne w dniu uzyskania dochodu (przychodu) przez spółkę, tj. przez udziałowca/akcjonariusza – zgodnie z art. 22 ust. 4a ustawy o CIT, ale jest również możliwe po tym dniu, z uwzględnieniem późniejszego dotrzymania tego warunku (ust. 4b ww. artykułu). Należy podkreślić, że ww. okres nieprzerwanego posiadania (co najmniej 10%) udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w kapitale spółki komandytowej, przez jej komandytariusza może być liczony jedynie od dnia kiedy spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że w razie wypłaty zysku przypadającego komandytariuszowi za rok obrotowy trwający od 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku, a także lata następne, Wnioskodawca nie będzie obowiązany jako płatnik do pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskanego przez komandytariusza z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż dochód ten korzystać będzie ze zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.