Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-ITPPP3.4512.23.2017.3.MWj
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-10
Teza: Prawo do odliczenia w całości podatku VAT w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 r. z faktury VAT: 218/2015 dokumentującej nabycie maszyny rolniczej, która została zakupiona wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej; 663/2015 dokumentującej nabycie sprzętu rolniczego służącego czynnościom zwolnionym, a od 01.01.2016 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia tego sprzętu.
Słowa kluczowe: czynności; czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność rolnicza; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; rolnik-rolnik ryczałtowy; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne; zwolnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 13 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku VAT w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 r. od faktury VAT:

*   218/2015 dokumentującej nabycie maszyny rolniczej, która została zakupiona wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej – **jest nieprawidłowe,**

*   663/2015 dokumentującej nabycie sprzętu rolniczego służącego czynnościom zwolnionym, a od 01.01.2016 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia tego sprzętu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku VAT w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 r. z faktury VAT:

*   218/2015 dokumentującej nabycie maszyny rolniczej, która została zakupiona wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej;

*   663/2015 dokumentującej nabycie sprzętu rolniczego służącego czynnościom zwolnionym, a od 01.01.2016 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia tego sprzętu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytań oraz stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Działalność gospodarcza jaką prowadzi Wnioskodawczyni związana jest z działalnością rolniczą - zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Przed dokonaniem zgłoszenia VAT-R prowadzone przez Wnioskodawczynię gospodarstwo korzystało ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. W dniu 28-12-2015 roku Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług. W zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R Wnioskodawczyni wskazała datę 01-01-2016 jako datę, od której rezygnuje z prawa do zwolnienia. Z podatku VAT Wnioskodawczyni rozlicza się kwartalnie. W zgłoszeniu Wnioskodawczyni wskazała pierwszy kwartał 2016 roku jako okres za jaki złoży pierwszą deklarację VAT-7K.

Przed rejestracją w VAT Wnioskodawczyni dokonała następujących zakupów:

*   w dniu 19-08-2015 dokonała nabycia maszyn rolniczych potwierdzonych fakturą VAT 663/2015, na kwotę której składały się: Agregat ścierniskowy - 9000,00 netto, Opryskiwacz zawieszany - 10 000,00 netto, Obydwa zakupy opodatkowane były stawką VAT 23%.

*   w dniu 22-12-2015 dokonała zakupu maszyny rolniczej potwierdzonej fakturą VAT 218/2015, na kwotę której składał się: Pług obracalny 3 - skibowy BOMET- 14 146,34 netto.

Zakup opodatkowany stawką VAT 23%.

Wskazane powyżej maszyn rolnicze zakupione na podstawie faktur VAT wystawionych na imię i nazwisko Wnioskodawczyni:

1.  Agregat ścierniskowy
    1.  jest zaliczany jako środek trwały podlegający amortyzacji,
    2.  został oddany do użytkowania 20-08-2015 roku,
    3.  był użytkowany podczas, gdy Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem podatku VAT, gdy korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy,
    4.  jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    5.  od końca okresu, w którym maszyna została oddana do użytkowania do momentu zmiany ich przeznaczenia nie upłynął okres 12 miesięcy,

1.  Opryskiwacz zawieszany
    1.  jest zaliczany jako środek trwały podlegający amortyzacji,
    2.  został oddany do użytkowania 20-08-2015 roku,
    3.  był użytkowany podczas, gdy Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem podatku VAT, gdy korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy,
    4.  jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    5.  od końca okresu, w którym maszyna została oddana do użytkowania do momentu zmiany ich przeznaczenia nie upłynął okres 12 miesięcy,

1.  Pług obracalny 3 -skibowy BOMET
    1.  jest zaliczany jako środek trwały podlegający amortyzacji,
    2.  został oddany do użytkowania 01-01-2016 roku,
    3.  nie był użytkowany podczas, gdy Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem podatku VAT, gdy korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy,
    4.  jest wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując: sprzęt rolniczy zakupiony na podstawie faktury z 19-08-2015 został wykorzystywany do działalności zwolnionej oraz później w działalności opodatkowanej. Pług obracalny zakupiony 22-12-2015 został nabyty wyłącznie do celów działalności opodatkowanej. Zakupiona maszyna nie była użytkowana fizycznie, ponieważ została zakupiona w okresie zimowym na kilka dni przed końcem roku kiedy nie wykonuje się żadnych prac związanych z uprawą gruntów.

W dniu 03-04-2016 Wnioskodawczyni złożyła pierwszą deklarację VAT-7K. W tej deklaracji za I kwartał 2016 powołując się na art. 86 ust. 1 i art. 91 ust. 7c dokonała odliczenia podatku VAT od obydwu w/w faktur. W dniu 03-04-2016 wraz z deklaracją VAT-7K złożyła wniosek o przyśpieszenie terminu zwrotu podatku.

Kilka dni później Wnioskodawczyni otrzymała z Urzędu Skarbowego \`(...)\` telefon z informacją o przygotowaniu oraz dostarczeniu do urzędu, rejestrów VAT oraz wszystkich faktur, wraz z potwierdzeniami zapłaty za I kwartał 2016 roku. W przedmiotowej sprawie prowadzone były czynności sprawdzające zakończone wydaniem protokołu z czynności sprawdzających w dniu 18-04-2016 przez Urząd Skarbowy \`(...)\` ul. \`(...)\`., \`(...)\`..

W wyniku czynności sprawdzających odmówiono Wnioskodawczyni w/w odliczenia argumentując to w następujący sposób: Wnioskodawczyni cytuje wg protokołu \`(...)\`. - (\`(...)\`)Zakupu w/w sprzętu rolniczego Pani \`(...)\`.. dokonała jak rolnik ryczałtowy. Wobec powyższego nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury na zakup środków trwałych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na pierwotne przeznaczenie poniesionych wydatków dla celów prowadzonej działalności zwolnionej od podatku. Od 1 stycznia 2016 roku uzyskała Pani status czynnego podatnika podatku VAT.(\`(...)\`)

Następnie powołując się na treść art. 91 ust. 1, art. 91 ust. 2 oraz art. 91 ust. 3, stwierdzono: Wnioskodawczyni cytuje: (\`(...)\`) a zatem ma Pani prawo do odliczenia 1/5 części podatku naliczonego od środków trwałych w deklaracji za I kw. 2017 roku.

W przedmiotowej sprawie nie prowadzono kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego, nie została tym samym wydana żadna decyzji lub postanowienie.

Po otrzymaniu protokołu z czynności sprawdzających Wnioskodawczyni dokonała korekty zgodnie z zaleceniami wynikającymi z postanowień protokołu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1.  Czy zgodnie z art. 86 ustawy o VAT Wnioskodawca jako podatnik czynny od 01-01-2016 r. miał prawo w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 do całkowitego odliczenia podatku VAT od faktury VAT 218/2015, której przedmiotem stanowił zakup maszyny rolniczej jaką był pług obracalny 3 -skibowy BOMET, który został zakupiony wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej.
2.  Czy od zakupionego sprzętu rolniczego służącemu czynnościom zwolnionym, a od 01.01.2016 r. w myśl art. 91 ust. 7c ustawy o VAT dokonując zmiany przeznaczenia tych maszyn Wnioskodawca miał prawo w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 dokonać odliczenia w całości podatku VAT od faktury VAT 663/2015 (dotyczy zakupu: agregatu ścierniskowego, opryskiwacza zawieszanego).

Zdaniem Wnioskodawcy. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawczyni miała prawo do odliczenia podatku VAT za fakturę 663/2015 z dnia 19-08-2015 roku zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy o VAT zakup maszyn służył czynnościom zwolnionym, a teraz po dokonaniu zmiany przeznaczenia Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia tegoż podatku.

Wnioskodawczyni jako rolnik będący od 01-01-2016 czynnym płatnikiem podatku VAT zakupiła w dniu 22-12-2015 urządzenie rolnicze tylko i wyłącznie z przeznaczeniem do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT odliczenie następuje, gdy osoba jest czynnym podatnikiem podatku VAT i Wnioskodawczyni uważa, iż ma prawo do odliczenia podatku VAT w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe/nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku VAT w pierwszej deklaracji VAT-7K za I kw. 2016 r.od faktury VAT:

*   218/2015 dokumentującej nabycie maszyny rolniczej, która została zakupiona wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej – **jest nieprawidłowe,**

*   663/2015 dokumentującej nabycie sprzętu rolniczego służącego czynnościom zwolnionym, a od 01.01.2016 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia tego sprzętu – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza – stosownie do art. 2 pkt 15 powołanej ustawy – obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych (art. 2 pkt 19 ustawy).

Przez produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20, rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 3 – rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której zakupione środki trwałe zmienią przeznaczenie ich wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, skutkującą zmianą prawa do odliczenia podatku.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

Natomiast, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ww. ustawy w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ww. ustawy jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. w sytuacji, gdy podatnik nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie zmieniło się to prawo, podatnik może dokonać korekty podatku.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stosownie do art. 99 ust. 2 ustawy o VAT mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

W niniejszej sprawie – jak twierdzi Wnioskodawczyni – przed dokonaniem od 1 stycznia 2016 r. rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, dokonała w dniu 22 grudnia 2015 r. zakupu maszyny rolniczej jako rolnik ryczałtowy w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust.1 pkt 3 ustawy, tj. pługa obracalnego 3 - skibowego BOMET (14 146,34 netto). Maszyna rolnicza zastała oddana do użytkowania w dniu 1 stycznia 2016 r. Zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni dokonała w dniu 28-12-2015 roku, w którym Wnioskodawczyni wskazała datę 01-01-2016 jako datę, od której rezygnuje z prawa do zwolnienia. Zatem środek trwały został nabyty w trakcie wykonywania przez Wnioskodawczynię czynności zwolnionych, natomiast od dnia rejestracji jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług do czynności opodatkowanych.

Zatem - jak wnika z przedstawionych okoliczności sprawy - mamy do czynienia z sytuacją, w której zmieniło się przeznaczenie zakupionej przez Wnioskodawczynią ww. maszyny rolniczej. Wobec powyższego będą miały zastosowanie przepisy art. 91 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej zakup maszyny rolniczej, tj. pługa obracalnego 3 - skibowego BOMET w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 86 ust. 10 ustawy.

Wobec powyższego możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem ww. środka trwałego, którego wartość początkowa jest niższa niż 15.000 zł skonkretyzuje się w złożonej deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2016, w której Wnioskodawczyni ma możliwość dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od nabytego środka trwałego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia całości kwoty podatku VAT wynikającej z faktury VAT 218/2015 dokumentującej zakup maszyn rolniczych, tj. pługa obracalnego 3 - skibowego BOMET, którego wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, poprzez dokonanie korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła zmiana przeznaczenia nabytego środka trwałego, a więc w pierwszej deklaracji VAT-7K składanej po dokonanej rejestracji, tj. za I kwartał 2016 r., na podstawie przepisów art. 91 ust. 7c ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku, w którym Wnioskodawczyni wskazała, że ma prawo do odliczenia podatku VAT w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej sformułowanym we wniosku pytaniem nr 2 wniosku, należy wskazać, że jak wynika z przedstawionych okoliczności w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której zakupione na fakturę VAT 663/2015 w dniu 19-08-2015 maszyny rolnicze: agregat ścierniskowy (9000,00 netto) i opryskiwacz zawieszany (10 000,00 netto) zmienią przeznaczenie. Pierwotnie zakupione przez Wnioskodawczynię jako rolnika ryczałtowego ww. maszyny rolnicze wykorzystywane były do czynności zwolnionych od podatku, a po dokonanej rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Na skutek rezygnacji ze zwolnienia zaistnieje zatem okoliczność zmieniająca prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ww. środków trwałych.

Mając na uwadze przywołane przepisy w świetle przedstawionej treści wniosku stwierdzić należy, że na skutek zarejestrowania się Wnioskodawczyni od 1 stycznia 2016 r. jako podatnika VAT czynnego zmieniło się przeznaczenie nabytych w dniu 19 sierpnia 2015 r. maszyn rolniczych: agregatu ścierniskowego i opryskiwacza zawieszanego. Nabyte środki trwałe były wykorzystywane – jak wskazano we wniosku - do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku, natomiast od dnia rejestracji są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług do czynności opodatkowanych. Zatem możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem ww. środków trwałych, których wartość początkowa jest niższa niż 15.000 zł skonkretyzuje się w złożonej deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2016, w której Wnioskodawczyni ma możliwość dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od nabytego środka trwałego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia całości kwoty podatku VAT wynikającej z faktury VAT 663/2015 dokumentującej zakup maszyn rolniczych, tj. agregatu ścierniskowego i opryskiwacza zawieszanego, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, poprzez dokonanie korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła zmiana przeznaczenia nabytych środków trwałych, a więc w pierwszej deklaracji VAT-7K składanej po dokonanej rejestracji, tj. za I kwartał 2016 r., na podstawie przepisów art. 91 ust. 7c ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.