Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-472/14-4/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-14
Teza: Czy w związku ze zbyciem zabudowanej nieruchomości w drodze umowy dożywocia Wnioskodawczyni będzie zobligowana do zapłaty podatku dochodowego od tej transakcji?
Słowa kluczowe: nieruchomości; umowa-umowa dożywocia; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2014 r. (data wpływu 6 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.). o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Pismem z dnia 16 października 2014 r., Nr IPTPB2/415-472/14-2/KK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 października 2014 r. (data doręczenia 21 października 2014 r.), natomiast w dniu 27 października 2014 r. do tutejszego Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 27 października 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość, którą Wnioskodawczyni zamierza przekazać kuzynce w ramach umowy dożywocia, nabyła Ona w drodze spadku (testament) w dwóch etapach: w 1997 r. - połowę nieruchomości po śmierci ojca oraz w 2007 r. - drugą połowę po śmierci matki.

Od nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności tej nieruchomości (testament rodziców) minęło w 2013 r. pełnych pięć lat kalendarzowych.

W tym mieszkaniu Wnioskodawczyni jest zameldowana od 1992 r. na pobyt stały.

Jako właścicielka tej nieruchomości Wnioskodawczyni rozbudowała budynek mieszkalny, powiększając jego powierzchnię. Zakończenie budowy zostało zgłoszone do Inspektora Nadzoru Budowlanego w sierpniu 2013 r. i zostało w dniu 16 sierpnia 2013 r. przyjęte pisemnym „Zawiadomieniem o braku sprzeciwu na zamiar przystąpienia do użytkowania”.

Odnośny wpis do księgi wieczystej, jest aktualnie w trakcie załatwiania.

W piśmie z dnia 27 października 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Powierzchnia całkowita nieruchomości będącej przedmiotem spadku po zmarłych rodzicach wynosi: 211,00 m2. Na działce w momencie nabycia spadku znajdowały się następujące zabudowania:
    *   budynek mieszkalny dwukondygnacyjny w zabudowie szeregowej (pow. zabudowy: 33,20m2, powierzchnia mieszkalna netto: 63,00m2, kubatura 100,00 m3,)
    *   drewniany budynek gospodarczy (komórka) - pow. 3,12m2.
2.  Rozbudowę budynku mieszkalnego na przedmiotowej działce Wnioskodawczyni rozpoczęła w dniu 22 marca 2010 r. (Dziennik budowy), a zakończyła w dniu 16 sierpnia 2013 r. (decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego). Powierzchnia zabudowy po rozbudowie budynku mieszkalnego, zakończonej w 2013 r. wynosi 50,51 m2, a powierzchnia mieszkalna netto całego dwukondygnacyjnego budynku wynosi 84,87 m2.
3.  Nieruchomość wchodząca w skład spadku po zmarłych rodzicach została przez nich nabyta od Skarbu Państwa w 1989 r., aktem notarialnym, jako współwłasność małżeńska i wchodziła w skład majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską. Na podstawie ww. aktu notarialnego rodzice Wnioskodawczyni nabyli na własność budynek mieszkalny, a działkę o pow. gruntu 211,00 m2 otrzymali od Skarbu Państwa w wieczyste użytkowanie. W 2003 r. - Wnioskodawczyni oraz matka - jako współwłaścicielki przedmiotowej nieruchomości (współwłasność budynku oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym stoi budynek mieszkalny), nabyły od Skarbu Państwa, w drodze przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, działkę gruntu, na którym stoi wykupiony w 1989 r. przez rodziców budynek mieszkalny, stając się w ten sposób pełnoprawnymi współwłaścicielkami całej nieruchomości.
4.  Na podstawie spadku po zmarłym ojcu (28 stycznia 1998 r.) Wnioskodawczyni nabyła ½ masy spadkowej (całości majątku).
5.  Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 23 września 1997 r. Postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu toczyło się przed Sądem Rejonowym i zakończyło się w dniu 28 stycznia 1998 r. wydaniem postanowienia o nabyciu spadku w całości - na podstawie testamentu z dnia 12 stycznia 1989 r. przez Wnioskodawczynię (córkę). Postanowienie Sądu uprawomocniło się po 30 dniach od jego wydania.
6.  Matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 23 lipca 2007 r. Postępowanie spadkowe po mojej zmarłej matce toczyło się przed Sądem Rejonowym i zakończyło się w dniu 26 listopada 2007 r., wydaniem postanowienia o nabyciu spadku w całości, na podstawie testamentu z dnia 12 stycznia 1989 r., przez Wnioskodawczynię.
7.  Na podstawie spadku po zmarłej matce Wnioskodawczyni nabyła ½ masy spadkowej (całości majątku), stając się tym samym jedyną właścicielką przedmiotowej nieruchomości.
8.  Nabyte w drodze spadku udziały (100% wartości nieruchomości) Wnioskodawczyni ma zamiar zbyć nieodpłatnie na rzecz kuzynki na podstawie cywilnoprawnej umowy dożywocia w styczniu 2015 r.
9.  Zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, lecz w drodze cywilnoprawnej umowy dożywocia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 27 października 2014 r. :

1.  Czy - jako podatnik - na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni ma prawo do zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu zbycia tej nieruchomości w drodze cywilnoprawnej umowy dożywocia?
2.  Czy dokonana przez Wnioskodawczynię rozbudowa budynku mieszkalnego, zakończona w 2013 r., ma jakiś wpływ na domiar podatku dochodowego od osób fizycznych dla Wnioskodawczyni, jako podatnika i jako dożywotnika, przekazującego nieodpłatnie tę nieruchomość mojej kuzynce w drodze cywilnoprawnej umowy dożywocia, pomimo tego, że ostatecznie prawo własności tej nieruchomości nabyła w 2007 r.?
3.  Jaka jest konkretnie wykładnia przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązków podatkowych Wnioskodawczyni, w odniesieniu do mającego się odbyć nieodpłatnego zbycia tej nieruchomości w drodze cywilnoprawnej umowy dożywocia, w kontekście okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku?

Zdaniem Wnioskodawczyni (zawartym w uzupełnieniu z dnia 27 października 2014 r.), w kontekście przedstawionych przez Nią okoliczności oraz w odniesieniu do art. 10 pkt 8 a) i d), w opisanym przypadku (nieodpłatne zbycie nieruchomości na podstawie cywilnoprawnej umowy dożywocia), podatek dochodowy nie występuje, ponieważ nabyła ostatecznie tę nieruchomość na podstawie postanowień sądu o nabyciu spadku z 1998 r. oraz 2007 r. Pięć lat od ostatecznego nabycia praw własności do tej nieruchomości upłynęło w 2013 r. Powierzchnia tej nieruchomości nie zmieniła się od czasu jej nabycia. Dokonana przez Wnioskodawczynię, jako właścicielkę nieruchomości, rozbudowa dotyczy tylko budynku mieszkalnego, wybudowanego pierwotnie w 1937 r., istniejącego w momencie nabycia praw do spadku (2007 r.).

W opinii Wnioskodawczyni, fakt samej rozbudowy istniejącego budynku mieszkalnego, nie ma żadnego wpływu na zmianę terminu nabycia prawa własności. Zatem nie ma też wpływu na należność podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z tym, że upłynęło pięć lat od nabycia praw własności tej nieruchomości. Wnioskodawczyni ma prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od zbycia tej nieruchomości, a należny podatek płaci w tym przypadku tylko nabywca tej nieruchomości, przy sporządzaniu aktu notarialnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa majątkowego po upływie ww. okresu pięcioletniego powoduje, że uzyskane z tego tytułu przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Termin pięcioletni, określony w art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zbycia nieruchomości, na której wybudowano budynek, nie może być liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Bieg tego terminu liczony jest od daty nabycia własności gruntu, a data wybudowania budynku nie ma znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Jeżeli więc, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uzyskany przychód nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zamierza w 2015 r. przekazać zabudowaną nieruchomość kuzynce, w ramach umowy dożywocia. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze spadku po rodzicach, na podstawie testamentów. Na podstawie spadku po zmarłym w dniu 23 września 1997 r. ojcu Wnioskodawczyni nabyła ½ część masy spadkowej tj. ½ udziału w prawie własności budynku mieszkalnego oraz ½ udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości. W 2003 r. Wnioskodawczyni oraz matka nabyły, w drodze przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, własność działki gruntu, na którym stoi budynek mieszkalny, stając się w ten sposób pełnoprawnymi współwłaścicielkami całej nieruchomości. Na podstawie spadku po zmarłej w dniu 23 lipca 2007 r. matce, Wnioskodawczyni nabyła ½ udziału we współwłasności nieruchomości. W wyniku nabycia spadku po ojcu i matce, Wnioskodawczyni nabyła całość nieruchomości.

Jako właścicielka przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawczyni rozbudowała znajdujący się na niej budynek mieszkalny, powiększając jego powierzchnię. Rozbudowę budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni rozpoczęła w dniu 22 marca 2010 r. i zakończyła w dniu 23 sierpnia 2013 r.

Dożywocie jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Zatem zawarta umowa dożywocia ma charakter świadczenia ekwiwalentnego. Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych art. 910 § 1 Kodeksu cywilnego. Ustanowione prawo dożywocia jest niezbywalne. Osoba względem, której zostało ono ustanowione nie może przenieść go na inną osobę, nie podlega również dziedziczeniu. Najpóźniej wygasa wraz ze śmiercią dożywotnika. Jak wynika z art. 913 Kodeksu, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy dożywocia na żądanie jednej ze stron umowy może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. Z takim żądaniem może wystąpić każda ze stron umowy. Jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem, a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich może zamienić wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień lub w wypadkach wyjątkowych sąd może na żądanie zobowiązanego lub dożywotnika będącego zbywcą nieruchomości, rozwiązać umowę dożywocia. W następstwie wydania wyroku rozwiązującego umowę dożywocia, własność nieruchomości przechodzi z powrotem na zbywcę, a prawo dożywocia wygasa.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowa dożywocia jest formą odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie, dla oceny skutków prawnopodatkowych zbycia w drodze umowy dożywocia przedmiotowej nieruchomości istotne jest ustalenie daty jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 powyższej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z treści wniosku wynika, że ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 23 września 1997 r., zatem w tym dniu Wnioskodawczyni nabyła ½ części zabudowanej nieruchomości. W związku z tym, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął w dniu 31 grudnia 2002 r.

Natomiast matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 23 lipca 2007 r. i w tym dniu Wnioskodawczyni nabyła pozostałą ½ część przedmiotowej nieruchomości. Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, upłynął w dniu 31 grudnia 2012 r.

We wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że na nieruchomości będącej przedmiotem spadku w okresie od dnia 22 marca 2010 r. do dnia 22 marca 2013 r. rozbudowała znajdujący się na niej budynek mieszkalny.

Ponieważ powołana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, uzasadnione jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartą w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie.

Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem w sytuacji, gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a dopiero później wybudowany zostanie budynek, istotny z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa tylko o odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela odpłatnego zbycia gruntu od zbycia budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto odpłatnego zbycia budynku, jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym.

W związku z tym, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie może być odrębnie liczony dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne, należy stwierdzić, że zbycie w drodze umowy dożywocia zabudowanej nieruchomości, po tym upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, nie będzie stanowić źródła przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Podkreślić należy, że we wniosku Wnioskodawczyni zadała pytanie, czy zbycie przez Nią zabudowanej nieruchomości korzysta ze zwolnienia, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołany przez Wnioskodawczynię przepis określa źródła przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, tutejszy Organ uznał, że przedmiotowy wniosek dotyczy określenia skutków podatkowych zbycia zabudowanej nieruchomości w drodze umowy dożywocia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.