Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.276.2023.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu instalacji OZE, opodatkowania wkładu własnego mieszkańców i sposobu dokumentowania wniesienia wkładu mieszkańców oraz opodatkowania dotacji przekazanej na realizację zadania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; kolektor-kolektor słoneczny; odliczenia-odliczenie od podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

· prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), opodatkowania wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz sposobu dokumentowania wniesienia wkładu mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest nieprawidłowe;**

· opodatkowania dotacji przekazanej na realizację zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1) określenia właściwej stawki podatku dla wykonania instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

2) prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

3) opodatkowania wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

4) sposobu dokumentowania wniesienia wkładu mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

5) opodatkowania dotacji przekazanej na realizację zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie pismem z 14 lipca 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.) oraz 2 sierpnia 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina rozpoczęła realizację projektu w ramach rozstrzygniętego konkursu (\`(...)\`) w ramach Osi priorytetowej (\`(...)\`) – Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa A na lata 2014-2020 obejmującego wykonanie instalacji odnawialnych źródeł energii (instalacji fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej, kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy B).

Projekt przewiduje wspomaganie procesu produkcji energii, a tym samym częściowe zastąpienie energii pozyskiwanej ze źródeł konwencjonalnych (węgiel, gaz, olej, energia elektryczna) energią ze słońca. Projekt jest tzw. Projektem parasolowym.

Przedmiotem projektu jest dostawa i montaż urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej i elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych – mieszkańców Gminy.

Przed rozpoczęciem zadania zostały podpisane z mieszkańcami Gminy umowy użyczenia miejsca pod realizację instalacji, a w trakcie trwania projektu także umowy udziału w zadaniu, której zapisy będą informować, iż Gmina zabezpieczy realizację projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu oraz poniesie koszty dodatkowe związane z nadzorem, wykonaniem dokumentacji, promocji, zarządzaniem projektu i narzędziami ICT.

Mieszkaniec Gminy oświadczył, że wytworzoną energię będzie wykorzystywał na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Po zakończeniu prac instalacyjnych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostają własnością Gminy przez cały czas realizacji projektu i przez czas trwałości projektu, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu, jak również do czasu amortyzacji zestawów.

Mieszkaniec zobowiązuje się w ww. umowie do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Zarządem Województwa (szacowany wkład mieszkańca 15% kosztów kwalifikowanych związanych z zakupem i montażem instalacji i elementów dodatkowych projektu – nadzór, promocja, ICT, dokumentacja aplikacyjna i techniczna oraz koszty niekwalifikowalne).

Umowa użyczenia stanowi, iż mieszkaniec przekazuje Gminie (do bezpłatnego używania) część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu w budynku, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Użyczający wyraża zgodę na udostępnienie Gminie w użyczenie lub osobom przez nią wskazanym nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac adaptacyjnych związanych z montażem zestawu.

Po 5 letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, w budynkach, w których zainstalowane zostaną instalacje OZE, przejmą prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą układ OZE.

Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Gminą, a wykonawcą jest: dostawa towarów, w ramach której jest świadczona usługa montażu. Wynagrodzenie za wykonywane czynności dostawy i usługi montażu instalacji ma charakter ryczałtowy a cena obejmuje całość świadczenia.

W ramach projektu świadczone są także inne usługi, które nie są wkalkulowane w cenę dostaw i usług montażu instalacji i są objęte odrębnymi zamówieniami, a są to: nadzór, promocja, portal internetowy, zarządzanie projektem, opracowanie dokumentacji aplikacyjnej i technicznej.

Dostawa towarów, w ramach której jest świadczona usługa montażu, objęta zakresem umowy pomiędzy Gminą, a wykonawcą usługi na rzecz mieszkańców, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług to: - 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Gmina nie świadczy bezpośrednio żadnych usług, ani prac na rzecz mieszkańca, jedyna czynność podatkowa, jaka występuje na poziomie Gmina – Mieszkaniec to wpłata dokonywana na poczet wkładu własnego (udziału mieszkańca) w projekcie wnoszona na podstawie faktury wystawianej przez Gminę za dostawę i montaż instalacji.

Zleceniobiorca nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.

Ponadto Gmina informuje, że Wykonawca przystąpił do przetargu nie jako wykonawca prac budowlanych, ale jako świadczący usługę dostawy i montażu instalacji OZE.

Stosownie do wcześniejszych interpretacji podatkowych Gmina naliczyła podatek VAT od wpłat na instalacje mieszkańców i dokonywała wpłat z tytułu podatku VAT od dotacji oraz zamierza dokonać odliczenia podatku VAT od faktur związanych z zakupem. 30 marca 2023 r. TSUE wydał wyrok w sprawie nr C-612/21(1) dotyczącej rozliczania VAT w ramach dotacji do instalacji fotowoltaicznych realizowanych w ramach tzw. projektów parasolowych. Są one elementem Regionalnego Programu Operacyjnego danego województwa na lata 2014–2020. Gmina korzysta z finansowania w wysokości 85% całkowitych kosztów kwalifikowanych. Problem dotyczył tego, czy w ramach realizacji przedsięwzięć wspieranych dotacjami unijnymi gmina musiała odprowadzać VAT od dotacji.

Gmina B jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (decyzją z 6 grudnia 2004 r. nadano NIP (\`(...)\`)). Środki z dofinansowania w wysokości do 85% kosztów kwalifikowalnych wpłyną na konto Gminy.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy**

1\. Interpretacja dotyczy projektu pn. „(\`(...)\`)”

2\. Projekt jest obecnie realizowany, a jego zakończenie zaplanowane jest na 30 września 2023 r.

3\. Projekt należy do zadań własnych Gminy i jest realizowany na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

4\. Projekt realizowany jest w formie refundacji poniesionych kosztów. Na dzień dzisiejszy otrzymane środki z Urzędu (\`(...)\`) Województwa A pokryły w 85% koszty netto przygotowania dokumentacji projektowej, Studium Wykonalności, aplikacji na urządzenia mobilne, portalu internetowego oraz części kosztów związanych z promocją.

5\. Dotacja oraz wpłaty mieszkańców nie pokrywały całości kosztów związanych z realizacją projektu, a brakująca część jest finansowana ze środków własnych Gminy B.

6\. Gmina B pokryje około 5% całości kosztów związanych z realizacji niniejszego projektu.

7\. Mieszkaniec wpłacał 15% kosztów budowy instalacji fotowoltaicznej lub solarnej oraz pokrywał część kosztów niekwalifikowalnych projektu.

8\. Celem projektu jest zwiększenie wykorzystania OZE w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy B.

9\. Rolą Gminy w trakcie realizacji projektu jest pozyskanie dofinansowania, przeprowadzenie procesu inwestycyjnego i rozliczenie otrzymanej dotacji.

10\. W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy realizacja inwestycji polegającej na zakupie i montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na nieruchomościach należących do mieszkańców ma na celu osiąganie przez Państwa stałego dochodu, zysku z tego tytułu?”, wskazali Państwo, że Gmina po zrealizowaniu inwestycji nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu użytkowania instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych przez mieszkańców.

11\. Celem Gminy jest zapewnienie dostępu dla mieszkańców do energii elektrycznej oraz cieplnej z instalacji OZE. Gmina nie realizuje przedmiotowej inwestycji w celach zarobkowych.

### Pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 2 sierpnia 2023 r.)

1\. Czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach sprzedaży wystawionych obecnie i w przyszłości przez wykonawcę instalacji OZE, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję w pełnej wysokości?

2\. Czy Gmina powinna naliczyć podatek VAT mieszkańcom w ramach faktur związanych z ich wpłatami?

3\. Jak należy udokumentować transakcję związaną z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców? Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest przecząca jak należy udokumentować transakcję związaną z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców? (pytania sformułowane w dwóch uzupełnieniach, które wpłynęły 2 sierpnia 2023 r.)

4\. Czy Gmina powinna odprowadzić do US podatek VAT od dotacji przekazywanych przez Urząd (\`(...)\`) Województwa A?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach sprzedaży wystawionych obecnie i w przyszłości przez wykonawcę instalacji OZE, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję w pełnej wysokości. Gminie przysługiwał będzie zwrot z Urzędu Skarbowego podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącego instalacji w budynkach mieszkalnych osób fizycznych, tj. podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez wykonawcę instalacji, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję w pełnej wysokości.

W przypadku ww. robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi skutkującymi powstaniem podatku naliczonego. Gmina będzie w tym czasie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spełnione będą więc dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

2\. Mając na względzie wcześniejsze rozważania Gmina powinna naliczyć podatek VAT mieszkańcom w ramach faktur związanych z ich wpłatami według stawek określonych w stanowisku na pytanie 1 w zakresie instalacji OZE i według stawek zapłaconych za usługi inne niż montaż instalacji (koszty inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję, dokumentacji aplikacyjnej i technicznej).

3\. W związku z odpowiedzią twierdzącą transakcję związaną z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców należy udokumentować poprzez wystawienie faktur uwzględniających koszty poszczególnych elementów wkładu własnego obliczonych według zasad przyjętych dla projektu.

4\. Gmina nie powinna odprowadzać do US podatku VAT od dotacji przekazywanych przez Urząd (\`(...)\`).

30 marca 2023 r. TSUE wydał wyrok w sprawie nr C-612/21(1) dotyczącej rozliczania VAT w ramach dotacji do instalacji fotowoltaicznych realizowanych w ramach tzw. projektów parasolowych. Są one elementem regionalnego programu operacyjnego danego województwa na lata 2014–2020.

Zgodnie z wyrokiem: Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż podstawą opodatkowania są m.in. dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów bądź usług. Unijny trybunał odpowiedział przecząco na problem czy dotacje do systemów OZE mają charakter cenotwórczy albowiem gmina w ogóle nie działa w tej sprawie jako podatnik VAT (co skutkuje brakiem płatności za dotacje). Trybunał zwrócił uwagę, że kwoty wkładu własnego płaconego przez mieszkańców są niższe niż łączne koszty usługi, które faktycznie poniosła gmina. Pozostała ich część finansowana jest ze środków publicznych. Dla porównania zwykły przedsiębiorca (instalator OZE) ustalając cenę uwzględniłby w niej wszystkie poniesione koszty i dodał swoją marżę zysku. Gmina działa więc jak organ władzy publicznej, a nie jak przedsiębiorca, a montaż systemów OZE nie był opodatkowany – podsumował TSUE.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

· prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), opodatkowania wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz sposobu dokumentowania wniesienia wkładu mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest nieprawidłowe;**

· opodatkowania dotacji przekazanej na realizację zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

‒ gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

‒ gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Gmina rozpoczęła realizację projektu obejmującego wykonanie instalacji odnawialnych źródeł energii (instalacji fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej, kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy). Przedmiotem projektu jest dostawa i montaż urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej i elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych – mieszkańców Gminy. Przed rozpoczęciem zadania zostały podpisane z mieszkańcami Gminy umowy użyczenia miejsca pod realizację instalacji, a w trakcie trwania projektu także umowy udziału w zadaniu, której zapisy będą informować, iż Gmina zabezpieczy realizację projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu oraz poniesie koszty dodatkowe związane z nadzorem, wykonaniem dokumentacji, promocji, zarządzaniem projektu i narzędziami ICT. Mieszkaniec Gminy oświadczył, że wytworzoną energię będzie wykorzystywał na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Po zakończeniu prac instalacyjnych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostają własnością Gminy przez cały czas realizacji projektu i przez czas trwałości projektu, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu jak również do czasu amortyzacji zestawów. Mieszkaniec zobowiązuje się w ww. umowie do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Zarządem Województwa (szacowany wkład mieszkańca 15% kosztów kwalifikowanych związanych z zakupem i montażem instalacji i elementów dodatkowych projektu – nadzór, promocja, ICT, dokumentacja aplikacyjna i techniczna oraz koszty niekwalifikowalne). Umowa użyczenia stanowi, iż mieszkaniec przekazuje Gminie (do bezpłatnego używania) część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu w budynku, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Użyczający wyraża zgodę na udostępnienie Gminie w użyczenie lub osobom przez nią wskazanym nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac adaptacyjnych związanych z montażem zestawu. Po 5 letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, w budynkach, w których zainstalowane zostaną instalacje OZE, przejmą prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą układ OZE. Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Gminą, a wykonawcą jest: dostawa towarów, w ramach której jest świadczona usługa montażu. W ramach projektu świadczone są także inne usługi, które nie są wkalkulowane w cenę dostaw i usług montażu instalacji i są objęte odrębnymi zamówieniami, a są to: nadzór, promocja; portal internetowy, zarządzanie projektem opracowanie dokumentacji aplikacyjnej i technicznej. Gmina nie świadczy bezpośrednio żadnych usług, ani prac na rzecz mieszkańca, jedyna czynność podatkowa, jaka występuje na poziomie Gmina – Mieszkaniec to wpłata dokonywana na poczet wkładu własnego (udziału mieszkańca) w projekcie wnoszona na podstawie faktury wystawianej przez Gminę za dostawę i montaż instalacji. Ponadto Gmina informuje, że Wykonawca przystąpił do przetargu nie jako wykonawca prac budowlanych, ale jako świadczący usługę dostawy i montażu instalacji OZE. Gmina korzysta z finansowania w wysokości 85% całkowitych kosztów kwalifikowanych. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Projekt należy do zadań własnych Gminy i jest realizowany na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Dotacja oraz wpłaty mieszkańców nie pokrywały całości kosztów związanych z realizacją projektu a brakująca część jest finansowana ze środków własnych Gminy. Gmina pokryje około 5% całości kosztów związanych z realizacji niniejszego projektu. Mieszkaniec wpłacał 15% kosztów budowy instalacji fotowoltaicznej lub solarnej oraz pokrywał część kosztów niekwalifikowalnych projektu. Celem projektu jest zwiększenie wykorzystania OZE w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy. Rolą Gminy w trakcie realizacji projektu jest pozyskanie dofinansowania, przeprowadzenie procesu inwestycyjnego i rozliczenie otrzymanej dotacji. Gmina po zrealizowaniu inwestycji nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu użytkowania instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych przez mieszkańców. Gmina nie realizuje przedmiotowej inwestycji w celach zarobkowych.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii opodatkowania wpłat własnych mieszkańców na wykonanie instalacji odnawialnych źródeł energii (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz ustalenia, czy Gmina powinna odprowadzić do urzędu skarbowego podatek VAT od dotacji przekazywanych przez Urząd (\`(...)\`) Województwa A (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. projektu jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.).

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Analizując wskazane przez Państwa okoliczności zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych powyżej przepisów oraz orzeczenia TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 stwierdzić należy, że skoro:

\- projekt należy do zadań własnych Gminy i jest realizowany na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym,

\- celem projektu jest zwiększenie wykorzystania OZE w budynkach mieszkalnych na terenie Gminy, a celem Gminy jest zapewnienie dostępu dla mieszkańców do energii elektrycznej oraz cieplnej z instalacji OZE,

\- Projekt jest dofinansowany ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa A na lata 2014-2020,

\- rolą Gminy w trakcie realizacji projektu jest pozyskanie dofinansowania, przeprowadzenie procesu inwestycyjnego i rozliczenie otrzymanej dotacji,

\- przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Gminą, a wykonawcą jest: dostawa towarów, w ramach której jest świadczona usługa montażu. Wynagrodzenie za wykonywane czynności dostawy i usługi montażu instalacji ma charakter ryczałtowy a cena obejmuje całość świadczenia (co wskazuje, że dla realizacji Projektu nie zatrudniają Państwo pracowników),

\- mieszkańcy biorący udział w projekcie wpłacali 15% kosztów budowy instalacji fotowoltaicznej lub solarnej oraz pokrywali część kosztów niekwalifikowalnych projektu,

\- odzyskują Państwo jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów (zapłata przez mieszkańców), a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych (ponoszą Państwo ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku),

\- po upływie okresu trwałości Projektu całość zestawu instalacji OZE zostanie bezpłatnie przekazana na własność Mieszkańca,

\- Gmina nie realizuje przedmiotowej inwestycji w celach zarobkowych,

\- Gmina po zrealizowaniu inwestycji nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu użytkowania instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych przez mieszkańców.

to w świetle stanowiska TSUE przedstawionego w ww. wyroku świadczenie przez Państwa na rzecz Mieszkańców w postaci dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów solarnych w ramach realizacji opisanego Projektu nie stanowi dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT i tym samym Gmina nie wykonuje w niniejszym przypadku działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja ww. projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego dofinansowania oraz wpłat mieszkańców w związku z realizacją projektu wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie będzie występował związek pomiędzy otrzymanymi przez Gminę wpłatami od mieszkańców oraz otrzymanym dofinansowaniem – dotacje przekazywane z Urzędu (\`(...)\`) na realizację Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wyżej wskazano, w zakresie realizacji Projektu Gmina nie wykonuje działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu. Tym samym, otrzymane przez Gminę wpłaty od mieszkańców oraz dofinansowanie, przeznaczone na realizację Projektu, nie będą zwiększały podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**W konsekwencji,** **Gmina nie powinna naliczyć podatku VAT od dokonywanych przez mieszkańców wpłat na realizację dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych.**

**Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest nieprawidłowe.**

**Ponadto,** **Gmina nie powinna odprowadzić do urzędu skarbowego podatku VAT od dotacji przekazywanych przez Urząd (\`(...)\`) Województwa A.**

**Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.**

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, jak należy udokumentować transakcję związaną z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Odnosząc się do sposobu udokumentowania opisanych czynności należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż.

W analizowanej sprawie wykonywane przez Państwa czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym realizując opisane zadanie nie będą Państwo dokonywać sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy. Z tych też względów nie mają Państwo obowiązku udokumentowania fakturą transakcji związanych z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców (faktura nie jest dowodem właściwym dla udokumentowania tej czynności).

Tym samym mogą Państwo wystawić inny dokument księgowy, np. notę księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120), a nie przepisów dotyczących podatku VAT. Brak jest więc przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową pozostającą bez wpływu na rozliczenia podatku VAT. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie opisanych rozliczeń. Niemniej jednak należy zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług, i jako taki nie jest objęta regulacją tych przepisów.

**Zatem,** **transakcje związane z wniesieniem wkładu własnego przez mieszkańców** **nie powinny być dokumentowane fakturami.**

**Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.**

Wątpliwości Państwa dotyczą również ustalenia, czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach sprzedaży wystawionych obecnie i w przyszłości przez wykonawcę instalacji OZE, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję w pełnej wysokości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak już wcześniej wskazano świadczenie przez Państwa na rzecz mieszkańców w postaci dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych w ramach realizacji opisanego Projektu nie stanowi dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT i tym samym Gmina nie wykonuje w niniejszym przypadku działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację projektu nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach sprzedaży wystawionych obecnie i w przyszłości przez wykonawcę instalacji OZE, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem, wykonawcę narzędzi ICT oraz realizującego promocję.**

**Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), opodatkowania wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), sposobu dokumentowania wniesienia wkładu mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) oraz opodatkowania dotacji przekazanej na realizację zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Z kolei wniosek w części dotyczącej określenia właściwej stawki podatku dla wykonania instalacji OZE (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) został załatwiony postanowieniem o umorzeniu postępowania z 4 sierpnia 2023 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.392.2023.1.MG.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).