Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-889/09/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-27
Teza: W kontekście powyższego Spółka wnosi o udzielenie informacji co do zakresu stosowania przepisu art. 1 ust. 1-3, art. 3 ust. 2, 22 ust. 4, art. 22a, art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1c ustawy o pdop oraz art. 10 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL-RFN, a mianowicie prosi o odpowiedź na następujące pytania: 1.Czy beneficjentem dywidend wypłacanych przez Spółkę jest K, czy też poszczególni inwestorzy? 2.Czy słuszne jest założenie, że w przypadku uznania K za beneficjenta dywidend, Spółka może przy spełnieniu formalnych warunków (np. przedłożeniu certyfikatu rezydencji) w przypadku wypłacanych dla tego podmiotu dywidend zastosować przepisy art. 10 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL-RFN, bądź art. 22 ust. 4 ustawy o pdop, a tym samym może nie pobierać podatku źródłowego w ogóle lub przy zastosowaniu obniżonej stawki wynikającej z umowy o UPO PL-RFN?
Słowa kluczowe: beneficjent; dywidendy; fundusz-fundusz inwestycyjny; Niemcy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku przez Spółkę jako płatnika od wypłaconej dywidendy beneficjentowi z siedzibą w Niemczech - **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku przez Spółkę jako płatnika od wypłaconej dywidendy beneficjentowi z siedzibą w Niemczech.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do holdingu utworzonego przez niemiecki fundusz inwestycyjny (dalej: Fundusz). Fundusz nabywa udziały w spółkach kapitałowych z siedzibą w Polsce, które są właścicielami nieruchomości w Polsce oraz osiągają dochody z działalności gospodarczej polegającej na ich wynajmie.

Fundusz gromadzi środki finansowe od inwestorów, a następnie wykorzystuje je na zakup aktywów (udziałów w spółkach posiadających nieruchomości, czy zakup nieruchomości bezpośrednio). Do zarządzania Funduszem powołuje się spółkę zwaną dalej: K. Funkcjonuje ona w formie prawnej niemieckiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która w swojej konstrukcji odpowiada polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zarówno swoją siedzibę, jak i miejsce zarządu K posiada w Niemczech. W konsekwencji w Polsce posiada tylko ograniczony obowiązek podatkowy w zakresie dochodów osiąganych na terytorium Polski.

Co istotne, majątek zgromadzony w Funduszu stanowi dla K wyodrębnioną masę majątkową. K jest jego cywilnoprawnym posiadaczem, tj. zarządza nim we własnym imieniu, choć na rachunek inwestorów. Celem wykupienia udziału w Funduszu inwestor indywidualny wpłaca do niego swój wkład, przez co nabywa prawo do udziału w wyniku Funduszu w proporcji własnego wkładu do całości wpłat wszystkich inwestorów do Funduszu.

Stosunek prawny łączący inwestorów z K nie ma charakteru przypominającego stosunek wspólnika do spółki, lecz zobowiązaniowy i jest regulowany poprzez postanowienia umowy uczestnictwa w Funduszu. Obecnie Fundusz dysponuje środkami finansowymi wielu tysięcy inwestorów, na ogół osób fizycznych, czasami również osób prawnych. Inwestorami są głównie osoby posiadające miejsce zamieszkania w Niemczech. Inwestor może w zasadzie w każdej chwili wycofać swój wkład. W takim przypadku K jest zobowiązany wypłacić mu z majątku Funduszu równowartość jego wkładu. Inwestor może żądać zwrotu własnego wkładu w gotówce, jednakże nie ma prawa do majątku Funduszu odpowiadającego równowartości wkładu (np. przyznania mu prawa własności części nieruchomości, czy części udziałów w spółkach, które Fundusz posiada). W przeciwieństwie do posiadania udziałów w spółce, wypłata wkładu jest możliwa w każdej chwili i nie wymaga przeprowadzenia długotrwałego postępowania obniżenia kapitału zakładowego K.

Majątkiem Funduszu zarządza wyłącznie K. K decyduje o wyborze nabywanych nieruchomości, czy spółkach, które zostaną nabyte, najemcach oraz o tym, kiedy nieruchomości te będą zbyte. W przeciwieństwie do np. spółki osobowej, inwestorzy nie posiadają prawa głosu w zakresie zarządzania majątkiem Funduszu. Jedynym ich zadaniem jest finansowanie Funduszu. Wynagrodzeniem przysługującym inwestorom w związku z udostępnieniem środków finansowych Funduszowi jest wynik Funduszu, po odjęciu kosztów, opłat i podatków. Na wynagrodzenie to składają się nie tylko przychody uzyskiwane z najmu nieruchomości, ale także ze zmiany ich wartości. Jednostka uczestnictwa Funduszu jest zatem porównywalna z obligacjami o zmiennym oprocentowaniu (obligacja z prawem do udziału w zyskach). Na gruncie niemieckiego prawa podatkowego podatnikiem w Niemczech jest formalnie pojedynczy inwestor, a nie K.

K jest jedynym udziałowcem Spółki. Dowodem kapitałowego zaangażowania K w Spółkę jest w szczególności Krajowy Rejestr Sądowy (KRS) prowadzony dla Spółki. W związku z faktem, że K posiada 100% udziałów Spółki, to będzie jedynym podmiotem uprawnionym do uzyskiwania dywidend wypłacanych przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W kontekście powyższego Spółka wnosi o udzielenie informacji co do zakresu stosowania przepisu art. 1 ust. 1-3, art. 3 ust. 2, 22 ust. 4, art. 22a, art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1c ustawy o pdop oraz art. 10 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL-RFN, a mianowicie prosi o odpowiedź na następujące pytania:

1.  Czy beneficjentem dywidend wypłacanych przez Spółkę jest K, czy też poszczególni inwestorzy?
2.  Czy słuszne jest założenie, że w przypadku uznania K za beneficjenta dywidend, Spółka może przy spełnieniu formalnych warunków (np. przedłożeniu certyfikatu rezydencji) w przypadku wypłacanych dla tego podmiotu dywidend zastosować przepisy art. 10 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL-RFN, bądź art. 22 ust. 4 ustawy o pdop, a tym samym może nie pobierać podatku źródłowego w ogóle lub przy zastosowaniu obniżonej stawki wynikającej z umowy o UPO PL-RFN?

Zdaniem Spółki, K jest beneficjentem wypłacanych dywidend. W związku z powyższym, przy spełnieniu formalnych warunków, w tym określonych w art. 26 ust. 1 i 1c ustawy o pdop, w przypadku wypłaty dywidend dokonywanych przez Spółkę na rzecz K, uzasadnione jest zastosowanie przepisów art. 10 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL-RFN, bądź też art. 22 ust. 4 ustawy o pdop. Tym samym przy wypłacie dywidend Spółka może zastosować stawkę wynikającą z umowy o UPO PL-RFN, bądź nie pobierać podatku.

Inwestorzy nie będą uprawnieni do otrzymywania dywidendy od Spółki, ponieważ nie będą jej bezpośrednim udziałowcem. Tym samym nie będą posiadać bezpośrednich praw do przychodów pochodzących z Polski, lecz jedynie do wyniku finansowego Funduszu, powstającego po odjęciu zaistniałych na poziomie Funduszu kosztów opłat i podatków. W związku z tym, że to K otrzymuje dywidendę (będąc jedynym udziałowcem Spółki), inwestorzy nie będą osiągali żadnych przychodów w Polsce, zatem nie będą mieli w Polsce obowiązku podatkowego i w świetle tego bezprzedmiotowe będzie stosowanie postanowień umowy o UPO PL-RFN. Opodatkowanie pochodzących z Polski przychodów K na poziomie jej udziałowców odbywa się w dalszej kolejności wyłącznie zgodnie z przepisami niemieckiego prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż to K otrzyma dywidendy od Spółki, należy je zaliczać do przychodów K zarówno na gruncie postanowień umowy o UPO PL-RFN, jak również na podstawie regulacji Dyrektywy Rady 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych Państw Członkowskich (Dz.Urz. WE z 20 sierpnia 1990 r. nr L 225), implementowanej do polskiego porządku prawnego w art. 22 ust. 4 ustawy o pdop. Z tego względu K będzie uprawniony do skorzystania z prawa obniżenia podatku u źródła zgodnie z art. 10 ust. 2 lit. a) wspomnianej umowy o UPO, względnie z całkowitego zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o pdop.

Oznacza to jednocześnie, że Spółka będzie uprawniona do poboru podatku u źródła przy zastosowaniu obniżonej stawki określonej w umowie o UPO PL-RFN względnie Spółka nie będzie musiała pobierać podatku u źródła, jeżeli zostaną spełnione warunki zwolnienia od podatku otrzymywanych przez K dywidend oraz zostaną spełnione wymogi formalne zastosowana tego zwolnienia (np. Spółka będzie posiadała certyfikat rezydencji K).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedstawione powyżej stanowisko jest zgodne m.in. ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 11 marca 2009 r., (sygn. akt IPPB5/423-268/08-2/PS), 24 listopada 2008 r. (sygn. akt IPPB5/423-23/08-4/MW), 28 stycznia 2008 roku (sygn. akt IP-PB3-423-378/07-3/IK) oraz Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w indywidualnej interpretacji z 16 sierpnia 2007 roku (sygn. akt 1471/DPR2/423-90/07/AB), w których rozstrzygano w podobnych stanach faktycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. nr 54 poz. 654 z późn. zm., określanej dalej „ustawa o pdop”), podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19 % uzyskanego przychodu.

Konieczność dostosowania polskich przepisów podatkowych m.in. do art. 5 Dyrektywy 90/435/EWG Rady Unii Europejskiej z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych Państw Członkowskich (Dz. Urz. WE z 20 sierpnia 1990 r. nr L 225) spowodowała, że od dnia uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, dochody zagranicznych spółek kapitałowych z tytułu dywidend oraz innych (dochodów) przychodów z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, po spełnieniu określonych warunków mogą podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o pdop, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 % udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest:

1.  spółka, o której mowa w pkt 2, albo
2.  zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2.

Na podstawie art. 22 ust. 4a w/w ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiadała udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności, w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Natomiast art. 22 ust. 6 ustawy o pdop precyzuje, iż przepisy ust. 4-4c stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (…). W załączniku tym wymieniono m.in. spółki utworzone zgodnie z przepisami prawa niemieckiego podlegające opodatkowaniu niemieckim podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do przepisów art. 22 ust. 4b ustawy o pdop, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19 % dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Jak wynika z treści art. 26 ust. 1c ustawy o pdop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2, bądź spółkę, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Zgodnie z art. 22a ustawy o pdop, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 i 2 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (DZ. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o pdop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego przez Spółkę, zdarzenia przyszłego wynika, iż K jest jedynym udziałowcem Spółki (a nie poszczególni inwestorzy). Zatem to K będzie uprawniona do otrzymania dywidendy.

W związku z powyższym, prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w przypadku spełnienia warunków do zwolnienia wymienionych w art. 22 ust. 4 ustawy o pdop, oraz pozostałych warunków wymienionych w ustawie, tj. art. 22 ust. 4a i 4b, a także udokumentowania swojej rezydencji podatkowej w Niemczech certyfikatem rezydencji wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej, wypłacone przez Spółkę dochody z tytułu dywidend będą zwolnione z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, a Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w tym zakresie.

Natomiast w przypadku niewypełnienia dyspozycji art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będzie miała prawo do zastosowania obniżonej stawki podatkowej wynikającej z postanowień art. 10 ust. 2 lit. a umowy polsko – niemieckiej. Warunkiem jednak zastosowania postanowień ww. przepisu, jest przedstawienie polskiemu płatnikowi, tj. spółce wypłacającej dywidendę, certyfikatu rezydencji, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

****