Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-206/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Czy, Uczelnia może stosować metodę odliczenia VAT tzw. strukturą?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; struktury; uczelnie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu 14 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony w dniu 20 maja 2013 r. o potwierdzoną za zgodność z oryginałem kserokopią pełnomocnictwa

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca przystąpił do programu X, który jest programem wsparcia nauki i przedsiębiorstw w zakresie realizacji innowacyjnych przedsięwzięć z różnych dziedzin nauki i branż przemysłu, ze szczególnym wskazaniem na obszar zaawansowanych technologii.

Zainteresowany przystępując do projektu zobowiązał się przekazać na warunkach rynkowych wyniki fazy badawczej polegającej na przeprowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych, skierowanych do zastosowania w działalności gospodarczej przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum, na podstawie Umowy konsorcjum/przedsiębiorcy niebędącemu członkiem Konsorcjum.

W ramach Projektu prowadzone są działania mające na celu propagowanie informacji zarówno związanych z realizacją projektu – w trakcie jego trwania, jak i zachęcające przyszłych odbiorców wytworzonych certyfikowanych materiałów odniesienia do ich wykorzystywania. Wnioskodawca jest zobowiązany do przedstawienia informacji dotyczących projektu w trakcie konferencji naukowych, sympozjów, zebrań naukowych, a ponadto informacje związane z projektem zostaną także zamieszczone w czasopismach analitycznych. Informacje te będą także przekazywane w trakcie dydaktycznej działalności Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca realizuje określoną umownie część prac. Prace te są komercjalizowane (sprzedawane) zgodnie z umową przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum do wykorzystania w działalności gospodarczej w ramach sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Jednakże, całość wyników badań otrzymanych w trakcie realizacji projektu będzie przez Wnioskodawcę rozpowszechniana i pośrednictwem konferencji naukowych bądź technicznych, jak również w trakcie działalności dydaktycznych, a zatem w ramach wykonywania działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Celem ogólnym Projektu jest zwiększenie roli nauki w gospodarce poprzez realizację prac badawczo-rozwojowych w obszarach priorytetowych dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju. W sensie naukowo-technicznym celami bezpośrednimi przedmiotowych projektów jest:

*   zwiększenie liczby opracowanych i wdrożonych innowacji technologicznych,
*   zwiększenie wydatków przedsiębiorstw na badania naukowe i prace rozwojowe służące gospodarce,
*   wzmocnienie współpracy przedsiębiorstw z uczelniami i jednostkami badawczymi sektora publicznego.

Wnioskodawca wskazuje także, że w trakcie wykonywania Projektu i związanych z nim badań, a także po ich wykonaniu, pośrednio zrealizowane będą również cele uczelni, jakimi są nauka i dydaktyka (wykłady, publikacje, laboratoria, itp.). Osoby uczestniczące w realizacji projektu pozostają jednocześnie nauczycielami akademickimi, którzy wykonują szereg obowiązków dydaktycznych, uczestniczą w konferencjach, prowadzą seminaria – czyli dzielą się pozyskiwaną wiedzą, wynikami badań, doświadczeniami ze swoimi studentami.

A zatem uczelnia w tych przypadkach zrealizuje cel opodatkowany (sprzedaż wyników fazy badawczej polegającej na przeprowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych, skierowanych do zastosowania w działalności gospodarczej) oraz zwolniony z VAT:

*   część opodatkowana z możliwością odliczenia VAT – w wyniku realizacji projektów dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT – np. komercjalizacja na zasadach rynkowych,
*   część niedająca prawa do odliczenia – realizacja projektów wpłynie pośrednio na proces kształcenia, szerzenia wiedzy i edukacji studentów, słuchaczy, czy doktorantów, uczelnia zobowiązana jest również w ramach umowy organizować konferencje – usługi te są z VAT zwolnione bądź w ogóle pod ustawę o podatku od towarów i usług niepodlegające.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na tle wyżej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Uczelnia może stosować metodę odliczenia VAT tzw. strukturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, przede wszystkim należy wskazać, że uczelnia wyższa w zakresie w jakim realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została ona powołana (kształcenie, edukacja, badania naukowe w zakresie rozwoju katedry, szerzenie wiedzy i dorobku nauki, prace rozwojowe, etc.), nie jest podatnikiem podatku VAT na mocy regulacji art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże, wyniki badań naukowych uzyskane w wyniku realizacji Projektu, a które nie będą podlegać procesowi komercjalizacji, będą w ramach działalności statutowej Uczelni:

*   publikowane w czasopismach naukowych i wydawnictwach książkowych,
*   prezentowane na konferencjach krajowych i zagranicznych,
*   przedstawiane podczas zajęć dydaktycznych (wykłady, laboratoria, seminaria itp.) na uczelni w ramach studiów stacjonarnych, studiów niestacjonarnych wieczorowych i zaocznych, studiów podyplomowych,
*   wykorzystywane do dalszych naukowych badań własnych, prac rozwojowych itp.

W wyniku realizacji Projektu prowadzone mogą być również prace magisterskie i doktorskie podnoszące kwalifikacje poprzez prowadzenie innowacyjnych badań i uzyskiwanie wyższych stopni naukowych. Zainteresowany pragnie wskazać, iż z uwagi na fakt, że osoby zaangażowane w realizację Projektu mającego na celu zamiar zdobycia patentu, wdrożenia w gospodarkę, wykorzystywać będą zdobytą wiedzę, doświadczenia, a także wykorzystywać będą wyniki w ramach procesu kształcenia – należy wskazać, że o ile odnosi się to wyłącznie do studentów studiów stacjonarnych – wtedy jest to działalność niepodlegająca w ogóle pod ustawę o podatku od towarów i usług. O ile odnosi się to wyłącznie do studiów niestacjonarnych – wtedy z kolei jest to działalność zwolniona z podatku VAT. Wnioskodawca przystępując do projektu zobowiązał się przekazać na warunkach rynkowych wyniki fazy badawczej polegającej na przeprowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych, skierowanych do zastosowania w działalności gospodarczej przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum, na podstawie Umowy konsorcjum/przedsiębiorcy niebędącemu członkiem Konsorcjum, co będzie to z kolei stanowiło sprzedaż opodatkowaną VAT. Sprzedaż nastąpi po zakończeniu Projektu lub w wyjątkowych przypadkach wcześniej, po uzyskaniu odpowiednich wyników badań i znalezieniu zainteresowanych ich komercjalizacją podmiotów. Także zakupiony sprzęty, czy urządzenia wykorzystywane są początkowo wyłącznie do realizacji zadań badawczych w projektach, a po ich zakończeniu do działalności dydaktycznej lub naukowo-badawczej nieopodatkowanej VAT.

Należy pamiętać, że uczelnia wyższa organizuje konferencje, które zgodnie z aktualną linią interpretacyjną są z podatku VAT zwolnione, o ile w trakcie konferencji jest rozpropagowywana oraz pozyskiwana wiedza na określony temat, uczestnicy uzyskują wiadomości i materiały, które pozwalają na uzupełnianie wiedzy i rozwijanie swojego dorobku naukowego, zdobywają nową wiedzę teoretyczną i praktyczną lub też uzupełniają już posiadaną. W takiej sytuacji są to czynności mieszczące się zarówno w katalogu kształcenia kadr naukowych, jak też kształcenia w celu uzupełniania zdobywania wiedzy, o których mowa w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym, a więc spełniające wymóg kształcenia innego niż na poziomie wyższym. Potwierdzając powyższą tezę można wskazać m.in. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. ITPP2/443-96/11/AK, czy interpretację indywidualną z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP2/443-217/11-2/AK, wydaną przez Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu. W związku z powyższym, co znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej o sygn. ILPP1/443-656/09-2/BP z dnia 27 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że uczelniom przysługuje w części prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego Projektu, czyli z zastosowaniem proporcjonalnego odliczenia.

Bowiem, co zostało wskazane powyżej, Uczelnia świadczy szereg usług powiązanych z przedmiotowym Projektem, przez co w ramach części z nich nie podlega pod ustawę o VAT, część usług jest z VAT zwolniona, a część należy opodatkować – zwłaszcza powiązanych z komercjalizacją poprzez przekazanie na warunkach rynkowych wyników fazy badawczej do zastosowania w działalności gospodarczej przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum (na ostatecznym etapie).

Zatem reasumując powyższe, zgodnie z regulacją art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek dokonać odliczenia podatku naliczonego wyłącznie stosując proporcję w sytuacji, gdy podatek ten służy realizacji zarówno czynności opodatkowanych – w wyniku realizacji Projektu dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT – np. komercjalizacja na zasadach rynkowych, jak i niedających prawa do odliczenia – realizacja projektów wpływa pośrednio na proces kształcenia, szerzenia wiedzy i edukacji studentów, słuchaczy, czy doktorantów, uczelnia organizuje konferencje, prowadzi studia podyplomowe – co w przypadku kształcenia w trybie dziennym nie podlega pod ustawę o VAT, a w przypadku kształcenia w trybie niestacjonarnym – zaocznym, czy wieczorowym, czy w ramach studiów podyplomowych, czy organizacja konferencji naukowych – wtedy usługi te są z VAT zwolnione.

Wobec tego zdaniem Wnioskodawcy, Uczelnia spełnia ustawowe przesłanki do zastosowania odliczenia VAT tzw. metodą struktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

*   wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
*   wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, iż w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku.

Z kolei, stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto, aby nie miały miejsca przesłanki uniemożliwiające dokonanie odliczenia kwoty lub zwrotu podatku należnego – określone w art. 88 ustawy.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Według art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Jak stanowi art. art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Tut. Organ zauważa również, iż w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi, nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (czynności podlegające opodatkowaniu, zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu). Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju czynności. Zatem Wnioskodawca nie może odliczyć podatku naliczonego zawartego w cenie tego zakupu, w pełnym zakresie, przysługuje Mu bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca przystąpił do programu Innotech, który jest programem wsparcia nauki i przedsiębiorstw w zakresie realizacji innowacyjnych przedsięwzięć z różnych dziedzin nauki i branż przemysłu, ze szczególnym wskazaniem na obszar zaawansowanych technologii.

Zainteresowany przystępując do projektu zobowiązał się przekazać na warunkach rynkowych wyniki fazy badawczej polegającej na przeprowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych, skierowanych do zastosowania w działalności gospodarczej przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum, na podstawie Umowy konsorcjum/przedsiębiorcy niebędącemu członkiem Konsorcjum.

Wnioskodawca jest zobowiązany do przedstawienia informacji dotyczących projektu w trakcie konferencji naukowych, sympozjów, zebrań naukowych, a ponadto informacje związane z projektem zostaną także zamieszczone w czasopismach analitycznych. Informacje te będą także przekazywane w trakcie dydaktycznej działalności Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca realizuje określoną umownie część prac. Prace te są komercjalizowane (sprzedawane) zgodnie z umową przedsiębiorcy będącemu członkiem Konsorcjum do wykorzystania w działalności gospodarczej w ramach sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Jednakże, całość wyników badań otrzymanych w trakcie realizacji projektu będzie przez Wnioskodawcę rozpowszechniana i pośrednictwem konferencji naukowych bądź technicznych, jak również w trakcie działalności dydaktycznych, a zatem w ramach wykonywania działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał także, że w trakcie wykonywania Projektu i związanych z nim badań, a także po ich wykonaniu, pośrednio zrealizowane będą również cele uczelni, jakimi są nauka i dydaktyka (wykłady, publikacje, laboratoria, itp.).

A zatem uczelnia w tych przypadkach zrealizuje cel opodatkowany (sprzedaż wyników fazy badawczej polegającej na przeprowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych, skierowanych do zastosowania w działalności gospodarczej) oraz zwolniony z VAT:

*   część opodatkowana z możliwością odliczenia VAT – w wyniku realizacji projektów dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT – np. komercjalizacja na zasadach rynkowych,
*   część niedająca prawa do odliczenia – realizacja projektów wpłynie pośrednio na proces kształcenia, szerzenia wiedzy i edukacji studentów, słuchaczy, czy doktorantów, uczelnia zobowiązana jest również w ramach umowy organizować konferencje – usługi te są z VAT zwolnione bądź w ogóle pod ustawę o podatku od towarów i usług niepodlegające.

W konsekwencji, zakupione do realizacji ww. projektu towary i usługi będą służyły w przyszłości do wykonywania czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w celu prawidłowego rozliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy nie ma możliwości do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, należy posłużyć się współczynnikiem proporcji sprzedaży – w myśl art. 90 ust. 3 ustawy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Wskazać również należy, iż art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Natomiast w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, w sytuacji gdyby Wnioskodawca miał sprzedaż tylko opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu (pozostającą poza zakresem ustawy), jednocześnie nie potrafiąc przyporządkować wydatków do konkretnej sprzedaży, to wtedy miałby on prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Natomiast w sytuacji gdy oprócz wymienionych powyżej rodzajów sprzedaży Zainteresowany ma także sprzedaż zwolnioną od podatku, to wtedy prawo do odliczenia przysługuje tylko na tę część podatku naliczonego, która jest związana ze sprzedażą opodatkowaną.

Czyli, Wnioskodawca obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, według proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, pomijając sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej.

Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, w sytuacji gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej od podatku jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i nie jest on w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku do czynności opodatkowanych, zwolnionych bądź niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poczynionych zakupów przy zastosowaniu współczynnika struktury sprzedaży ustalonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, do wyliczenia którego należy uwzględnić jedynie obrót osiągnięty z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych z podatku VAT.

Zaznaczyć jednocześnie należy, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w szczególności na informacji, iż zakupione do realizacji tego działania towary i usługi będą służyły w przyszłości do wykonywania czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo nadmienić należy, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, należy uwzględnić możliwość powstania obowiązku podatkowego, wynikającego z art. 8 ust. 2 ustawy.

Informuje się, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga poprawności zakwalifikowania przez Wnioskodawcę ponoszonych wydatków jako związanych odpowiednio z wykonywanymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, korzystającymi ze zwolnienia od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, bowiem nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.