Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.87.2023.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-05
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; spadek; spadkobiercy; spadkodawca; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 23 marca 2023 r. (wpływ 27 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

W dniu xx sierpnia 2016 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy (zwany dalej „Ojcem Wnioskodawcy”). Spadek po nim na podstawie ustawy nabyła Jego Żona (zwana dalej „Matką Wnioskodawcy”) oraz córka i Wnioskodawca (zwani dalej razem „Spadkobiercami”) w równych udziałach wynoszących po 1/3 części każdy z nich. Stan ten został potwierdzony aktem poświadczenia dziedziczenia, który został zarejestrowany w systemie informatycznym do prowadzenia Rejestru Spadkowego z dnia 27 września 2016 r.

Przedmiotem spadku były następujące składniki majątkowe w udziale 1/2 (w pozostałej części udział przysługiwał Matce Wnioskodawcy w związku z ustaniem małżeństwa w wyniku śmierci ojca Wnioskodawcy; wcześniej te składniki wchodziły w skład majątku wspólnego rodziców Wnioskodawcy):

a) nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym położona w S – udział w wysokości 1/2,

b) lokal mieszkalny w M – udział w wysokości 1/2,

c) nieruchomość niezabudowana (grunt orny) położony w miejscowości N – udział w wysokości 1/2,

d) nieruchomość niezabudowana w P – udział w wysokości 1/2,

e) nieruchomość położona w miejscowości S – udział w wysokości 1/2,

f) nieruchomość położona w miejscowości T – udział w wysokości 1/2,

g) lokal niemieszkalny w Ś – udział w wysokości 1/2,

h) samochód osobowy – udział w wysokości 1/2,

i) kolekcja broni zabytkowej – udział w wysokości 1/2,

j) jednostki w funduszu inwestycyjnym – 1/2 z kwoty (\`(...)\`) euro,

k) środki zgromadzone na rachunkach bankowych – 1/2 z kwot: (\`(...)\`) zł, (\`(...)\`) euro i (\`(...)\`) USD.

W skład masy spadkowej wchodziły wyłącznie składniki majątkowe wymienione powyżej.

W dniu 23 lutego 2017 r. Wnioskodawca wraz z pozostałymi Spadkobiercami zawarł w formie aktu notarialnego umowę o podział majątku wspólnego, o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności (zwany dalej „Umową z dnia 23 lutego 2017 r.” lub „Umową”).

Przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności były następujące składniki majątkowe:

a) nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym położonym w S,

b) lokal mieszkalny w M,

c) nieruchomość niezabudowana (grunt orny) położona w miejscowości N,

d) nieruchomość niezabudowana w P,

e) nieruchomość położona w miejscowości S,

f) nieruchomość położona w miejscowości T,

g) lokal niemieszkalny w Ś,

h) samochód osobowy,

i) kolekcja broni zabytkowej.

W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca otrzymał następujące składniki majątkowe:

\- nieruchomość położoną w miejscowości T,

\- lokal niemieszkalny w Ś,

\- samochód osobowy,

\- 1/3 kolekcji broni zabytkowej.

W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności pozostali spadkobiercy otrzymali następujące składniki majątkowe:

Matka Wnioskodawcy:

\- nieruchomość zabudowaną domem jednorodzinnym położonym w S,

\- 1/3 kolekcji broni zabytkowej.

Siostra Wnioskodawcy:

\- lokal mieszkalny w M,

\- nieruchomość niezabudowana (grunt orny) położony w miejscowości N,

\- nieruchomość niezabudowana w P,

\- nieruchomość położona w miejscowości S,

\- 1/3 kolekcji broni zabytkowej.

Umowa była o częściowy dział spadku, ponieważ poza składnikami rzeczowymi w skład spadku wchodziły również środki pieniężne na rachunkach bankowych i jednostki w funduszu inwestycyjnym, które zostały podzielone w ramach odrębnej procedury.

Wnioskodawca ze środków z jednostek w funduszu inwestycyjnym otrzymał (\`(...)\`) euro.

Natomiast ze środków na rachunkach bankowych otrzymał:

\- (\`(...)\`) zł;

\- (\`(...)\`) euro;

\- (\`(...)\`) USD.

Z uwagi na fakt, iż Umowa z dnia 23 lutego 2017 r. nie była tylko umową o dział spadku, ale również umową o podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności Wnioskodawca oprócz swojego udziału w spadku (czyli 1/3) otrzymał również rzeczy powyżej swojego udziału w spadku, kosztem udziału w spadku Matki i udziału Matki, który przysługiwał Jej w majątku wspólnym małżeńskim.

W Umowie z dnia 23 lutego 2017 r. stwierdzono, że Spadkobiercy oświadczyli, że poza niniejszą Umową dokonali zgodnego podziału środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz jednostkach w funduszach inwestycyjnych wchodzących w skład spadku po Ojcu Wnioskodawcy (dlatego Umowa z dnia 23 lutego 2017 r. była o częściowy dział spadku). Ponadto w tej Umowie Spadkobiercy oświadczyli, że z tytułu dokonanego pomiędzy nimi działu spadku oraz zniesienia współwłasności nie mają w stosunku do siebie żadnych roszczeń oraz, że powyższego działu spadku i zniesienia współwłasności dokonują bez spłat i dopłat.

Nieruchomość została nabyta przez Ojca Wnioskodawcy w 1999 r. Następnie w 2003 r. zakończono budowę domu mieszkalnego na tej Nieruchomości.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej. Nieruchomość nabyta w drodze spadku, zgodnie z art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy, stanowiła majątek osobisty Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w dniu 8 sierpnia 2022 r. zawarł umowę sprzedaży Nieruchomości w miejscowości T (zwana dalej „Umową sprzedaży”). W związku z tą transakcją Wnioskodawca w zakresie kosztów związanych z tym zbyciem poniósł jedynie koszt obsługi sprzedaży Nieruchomości na rzecz biura obrotu nieruchomościami. Sprzedaż Nieruchomości nastąpiła za cenę rynkową.

Pytanie
-------

W jakiej wysokości z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu 8 sierpnia 2022 r. powstał przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W Pana ocenie, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem tych wymienionych bezpośrednio w przepisach ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Odpłatne zbycie nieruchomości, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, co do zasady należy rozważać jako źródło przychodu w tym podatku. Warunkiem potraktowania odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości jako źródła przychodu na potrzeby podatku jest dokonanie odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie przez sprzedającego.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159; ustawy, którą wprowadzono art. 10 ust. 5 ustawy o PIT; zwana dalej „ustawą z dnia 23 października 2018 r.”), art. 10 ust. 5 ustawy o PIT stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Na podstawie art. 10 ust. 7 ustawy o PIT, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Kluczowe w zakresie ustalenia skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości w dniu 8 sierpnia 2022 r. jest ustalenie, czy art. 10 ust. 5 i 7 ustawy o PIT należy zastosować do udziału 50% w Nieruchomości, który był przedmiotem dziedziczenia, czy tylko do 1/3 tego udziału (czyli 1/6 Nieruchomości). W pozostałym zakresie (czyli 50% udziału Nieruchomości) momentem nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę była chwila zawarcia Umowy z dnia 23 lutego 2017 r., w zakresie podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności.

Zasady spadkobrania w polskim prawie spadkowym wskazują, iż prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Zgodnie z art. 924 kodeksu cywilnego (zwanego dalej także „k.c.”) z chwilą śmierci spadkodawcy dochodzi do otwarcia spadku, zaś chwila ta, na mocy art. 925 k.c. stanowi moment nabycia przez spadkobiercę spadku. Przenosząc te przepisy, zgodnie z art. 1035 k.c., na ogólne uregulowania dotyczące współwłasności zawarte w art. 195 i następnych k.c., należałoby stwierdzić, iż z chwilą śmierci spadkodawcy pomiędzy współspadkobiercami dochodzi do nabycia spadku, a w przedstawionym stanie faktycznym również nabycia Nieruchomości wchodzącej w skład spadku. Na podstawie art. 1035 k.c., jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów tytułu o wspólności majątku spadkowego i dział spadku.

Należy zauważyć, że współwłasność spadku jest specyficznym typem współwłasności, który nie jest tożsamy ze wspólnością w częściach ułamkowych, jaka uregulowana została w przytaczanych przepisach kodeksu cywilnego. Spadek, tj. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jednego lub kilku spadkobierców. Ten stan rzeczy potwierdza najczęściej postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub sporządzony przez notariusza akt poświadczenia dziedziczenia. Jeżeli zatem spadek dziedziczy kilku spadkobierców, każdy z nich w chwili otwarcia spadku nabywa z mocy prawa określony ułamkowo udział spadkowy (oraz odpowiednio udziały w przedmiotach należących do spadku), nie zaś poszczególne przedmioty wchodzące w skład spadku.

Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Zatem stwierdzenie nabycia spadku jest potwierdzeniem nabycia praw do spadku, jako całości, a w tym akcie nie określa się składników majątku spadkowego, praw spadkobierców oraz osób trzecich względem poszczególnych przedmiotów majątkowych tworzących spadek, praw spadkobierców lub uprawnionych do zachowku, czy nabywców spadku lub udziału w nim. Celem wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku uznaje się ustalenie kręgu osób dziedziczących po zmarłym (spadkobierców) oraz udziałów poszczególnych spadkobierców w całości spadku, lecz nie poszczególnych rzeczy (Kidyba Andrzej, Niezbecka Elżbieta, Komentarz do art.1025 Kodeksu cywilnego zamieszczony w programie LEX). W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku nie rozstrzyga się o konkretnych przedmiotach przypadających poszczególnym spadkobiercom, ponieważ uzyskanie przez poszczególnych spadkobierców wyłącznych praw do oznaczonych składników majątku spadkowego jest następstwem działu spadku, innej instytucji prawa spadkowego (J. Kremis (w: System prawa prywatnego, t. 10, s. 641).

Z art. 922 § 1 k.c. wynika, że spadek stanowi ogół praw i obowiązków majątkowych zmarłego o charakterze cywilnoprawnym. Po stwierdzeniu nabycia spadku spadkobierca uzyskuje potwierdzenie współwłasności w częściach ułamkowych do poszczególnych rzeczy wchodzących w skład całego spadku. Dopiero w drodze działu spadku konkretyzuje się spadkobranie, czyli prawo do całego spadku. Nabycie spadku, jako całości praw następuje wcześniej, na co wskazuje art. 922 k.c. Dział spadku jest wtórny wobec nabycia i nie można nabyć rzeczy w drodze działu spadku – bez nabycia spadku jako całości. Dziedziczenie jest sposobem nabycia ogółu praw podmiotowych tworzących spadek, a z chwilą otwarcia spadku spadkobierca nabywa prawo do dziedziczenia uznawane w literaturze za prawo podmiotowe do spadku traktowane jako swoista całość. (bliżej M. Pazdan (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, s. 906 i cyt. tam literatura).

Dlatego należy odróżnić prawo do dziedziczenia od poszczególnych praw wchodzących w skład spadku. Wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, wprawdzie opiera się na współwłasności w częściach ułamkowych, jednakże prawo do rozporządzania ogranicza się do udziału ułamkowego w prawie własności każdej z rzeczy należącej do spadku i nie jest tożsame z nabyciem poszczególnych rzeczy we wskazanych proporcjach. Wspólność majątku spadkowego dotyczy majątku spadkowego traktowanego jako całość i wspólność ta nie powinna być utożsamiana z współwłasnością w częściach ułamkowych (lub ze współwłasnością łączną).

Ustawodawca, w art. 1035 k.c., odesłał do odpowiedniego stosowania do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku przepisów o współwłasności w częściach ułamkowych, jednakże nie oznacza to zrównania instytucji wspólności majątku spadkowego z instytucją współwłasności w częściach ułamkowych, co wynika choćby z obowiązku wzajemnych rozliczeń jako konsekwencji działu spadku czy dokonanych uprzednio darowizn (M. Pazdan (w: K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, s. 1081). Jest ona taką własnością rzeczy, która przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.).

Nie jest zatem instytucją samodzielną lecz stanowi odmianę własności, polegającą na tym, że wszyscy współwłaściciele są właścicielami całej rzeczy ale żaden z nich nie jest właścicielem całości. Niepodzielność wspólnego prawa własności oznacza, że żaden z współwłaścicieli nie ma fizycznie wydzielonej części rzeczy na swoją wyłączną własność. Zarówno rzecz jako całość jak i każda część rzeczy należy do wszystkich współwłaścicieli.

Ustanie tego stanu następuje w wyniku działu spadku, którego konsekwencją jest przyznanie poszczególnym spadkobiercom praw majątkowych objętych spadkiem stosownie do wielkości udziałów im przysługujących. Na skutek działu spadku następuje więc konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom i jest to czynność wtórna do nabycia spadku. Nie można bowiem nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez uprzedniego nabycia spadku. Dział spadku nie jest zatem „nową” formą nabycia nawet w sytuacji, gdy w jego wyniku spadkobierca otrzymuje rzeczy, których wartość po dokonanym dziale przekracza wartość udziału w spadku, jaki pierwotnie mu przysługiwał (wyrok WSA w Szczecinie z 23 września 2015 r. sygn. I SA/Sz 850/15).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także na gruncie podstawowych zasad polskiego prawa spadkowego, podstawowe znaczenie dla wystąpienia opodatkowania zbycia nieruchomości nabytej w drodze działu spadku ma nie chwila działu spadku, lecz chwila nabycia spadku, a zatem moment śmierci spadkodawcy (chwila otwarcia spadku). Początek 5-letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT wyznaczać powinien więc koniec roku kalendarzowego, w którym nastąpiła śmierć spadkodawcy, a zarazem nabycie spadku, w skład którego wchodziła nieruchomość, będąca następnie przedmiotem działu spadku (wyrok NSA z 13 września 2011 r., sygn. II FSK 500/10).

Dział spadku, w którego następstwie nieruchomość wchodząca w skład spadku zostaje przyznana jednemu ze spadkobierców, dokonany po upływie wskazanego 5-letniego terminu, nie może być rozumiany jako "nabycie" nieruchomości, nawet w wypadku, gdy doszłoby do przysporzenia na rzecz spadkobiercy ponad udział spadkowy przysługujący mu w wyniku spadkobrania. W konsekwencji, w rozważanym przypadku, zbycie Nieruchomości, której własność została nabyta przez Wnioskodawcę, nie powinno być rozważane jako źródło przychodu na potrzeby opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. O dacie nabycia spadku, a zatem wszelkich rzeczy i praw wchodzących w jego skład, decyduje bowiem jego otwarcie (śmierć spadkodawcy), a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy i od tej daty należy liczyć pięcioletni termin, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska byłoby sprzeczne z logiczną analizą obowiązujących przepisów prawa, popartą linią orzecznictwa sądów administracyjnych w tej kwestii, np. wyroki NSA z dnia 8 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 187/06, z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt II FSK 500/10 z dnia 12 października 2011 r. sygn. akt II FSK 752/10.

W orzecznictwie jako argument świadczący o prawidłowości tego rozumowania wskazuje się również, iż zaaprobowanie przeciwnego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której sprzedaż nieruchomości dokonana przez wszystkich spadkobierców w interesującym nas przypadku nie stanowiłaby źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, natomiast sprzedaż tej samej nieruchomości nabytej w całości od spadkodawcy przez jednego spadkobiercę, który otrzymał ją poprzez dział spadku, rodziłaby obowiązek podatkowy. Sytuacja taka przeczyłaby zasadzie równości opodatkowania i pozostawałaby w sprzeczności z ratio legis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (wyrok WSA w Gliwicach z 11 czerwca 2012 r., sygn. I SA/Gl 1251/12).

Także ponownie należy wskazać na art. 10 ust. 7 ustawy o PIT, który określa, że nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a- c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku. Przepis ten wyraźnie określa – do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku, a nie udziału w poszczególnych składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku. Art. 10 ust. 7 ustawy o PIT został dodany na mocy art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zatem, jeżeli część przychodu uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości nie była przychodem podatkowym, to koszt obsługi tej sprzedaży należy pomniejszyć proporcjonalnie do 1/2 lub 5/6 tego kosztu i tylko w tej części – zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PIT – pomniejszyć cenę określoną w umowie w celu wyliczenia wysokości przychodu podatkowego.

Reasumując, należy odróżnić udział w spadku od udziału w nieruchomości, ponieważ z chwilą otwarcia spadku spadkobierca nabywa spadek jako całości w danej proporcji (art. 925 k.c.), natomiast nieruchomość może być tylko jedną z części spadku, co zostanie rozstrzygnięte podczas działu spadku. W przypadku działu spadku nie następuje nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, ponieważ inni spadkobiercy dysponowali udziałem w spadku, a nie prawem do poszczególnych, wyodrębnionych rzeczy wchodzących w skład spadku. Dlatego też przyznanie danemu spadkobiercy na wyłączną własność rzeczy w drodze działu spadku zgodnie z regulacjami prawa spadkowego – w tym „wspólności majątku spadkowego” – dział spadku nie powoduje nowego nabycia.

Zatem sprzedaż w dniu 8 sierpnia 2022 r. Nieruchomości nie spowodowała powstania u Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z pominięciem przychodu uzyskanego ze sprzedaży Nieruchomości w części, w której otrzymał go kosztem udziału w spadku Matki i udziału Matki, który przysługiwał Jej w majątku wspólnym małżeńskim, czyli dopiero w dniu 23 lutego 2017 r.

Zatem tylko w tej części sprzedaż Nieruchomości w dniu 8 sierpnia 2022 r. spowodowała powstanie przychodu podatkowego, który podlega obniżeniu o koszty odpłatnego zbycia (które powinny zostać ustalone w proporcji kwoty uzyskanej ze sprzedaży, którą należy uznać za przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT w stosunku całości ceny uzyskanej ze sprzedaży Nieruchomości).

Ponadto część ceny uzyskanej ze sprzedaży Nieruchomości, która nie będzie przychodem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT należy ustalić jako proporcję udziału w spadku przysługującego Wnioskodawcy (czyli 1/3 w całym spadku) w stosunku do wszystkich składników majątkowych uzyskanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z dnia 23 lutego 2017 r

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako źródła przychodów wymienia natomiast:

odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c– przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

Nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku i dziale spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku. Również w przypadku zniesienia współwłasności istotną kwestią jest ustalenie czy dochodzi do nabycia ponad pierwotnie posiadany udział we współwłasności.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Opis wniosku wskazuje, że xx sierpnia 2016 r. zmarł Pana ojciec. Spadek po nim na podstawie ustawy nabyli jego żona, jego córka oraz Pan w równych udziałach wynoszących po 1/3 części każdy. Składniki majątku, które wchodziły w skład majątku po Pana ojcu, wcześniej wchodziły w skład majątku wspólnego Pana rodziców.

Następnie 23 lutego 2017 r. wraz z pozostałymi spadkobiercami zawarł Pan w formie aktu notarialnego umowę o podział majątku wspólnego, o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności.

Z uwagi na fakt, że ww. umowa nie była tylko umową o dział spadku, ale również umowa o podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności, oprócz swojego udziału w spadku (czyli 1/3 części) otrzymał Pan również rzeczy powyżej swojego udziału w spadku, kosztem udziału w spadku Pana matki i udziału, jaki przysługiwał Pana matce w majątku wspólnym małżeńskim.

W umowie tej spadkobiercy również oświadczyli, że poza niniejszą umową dokonali zgodnego podziału środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz jednostkach w funduszach inwestycyjnych wchodzących w skład spadku po Pana Ojcu. Ponadto w umowie spadkobiercy oświadczyli, że z tytułu dokonanego pomiędzy nimi działu spadku oraz zniesienia współwłasności nie mają w stosunku do siebie żadnych roszczeń oraz, że powyższego działu spadku i zniesienia współwłasności dokonują bez spłat i dopłat.

8 sierpnia 2022 r. sprzedał Pan nieruchomość w miejscowości T, którą Pan nabył w wyniku wyżej wskazanych czynności.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Na podstawie art. 924 i art. 925 przywołanej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 przywołanej ustawy:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z działem spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 cyt. ustawy:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Art. 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku lub zniesienia współwłasności zostały dokonane bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast gdy w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

W niniejszej sprawie w wyniku spadkobrania po ojcu stał się Pan współwłaścicielem m.in. nieruchomości położonej w T, która została nabyta w 1999 r. Ponadto współwłaścicielami tej nieruchomości byli pozostali spadkobiercy Pana ojca.

Natomiast zgodnie z zawartą w 2017 r. umową pomiędzy spadkobiercami oprócz swojego udziału w spadku – jak Pan wskazał we wniosku – otrzymał Pan również rzeczy powyżej swojego udziału w spadku kosztem udziału w spadku Pana matki i udziału Pana matki, jaki jej przysługiwał w majątku wspólnym małżeńskim. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności otrzymał Pan m.in. nieruchomość, której sprzedaż jest przedmiotem Pana zapytania.

**Reasumując, sprzedaż w 2022 r. przedmiotowej nieruchomości położonej w miejscowości T w części:**

\- **przypadającej na nabycie przez Pana w drodze spadku po Pana ojcu nie stanowiła dla Pana źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie, ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,**

\- **przypadającej na nabycie przez Pana w drodze umowy (częściowego działu spadku, podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności) kosztem udziału w spadku Pana matki i udziału Pana matki, jaki jej przysługiwał w majątku wspólnym małżeńskim skutkuje dla Pana powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ponieważ sprzedaż w tejże części nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.**

**Podsumowując – w związku ze sprzedażą nieruchomości (w części odpowiadającej udziałowi nabytemu na podstawie dziedziczenia) nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego. Natomiast przychód stanowi cena uzyskana ze zbycia ww. nieruchomości w części przypadającej na udział w nieruchomości nabyty w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia proporcjonalnie odpowiadające udziałowi nabytemu w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo wskazujemy, że postępowanie o wydanie interpretacji ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), do którego można wydać interpretację indywidualną. Zatem, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie dokonujemy wyliczeń, np. podstawy opodatkowania czy ewentualnej wysokości podatku. W związku z tym w ramach swoich kompetencji nie możemy odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Pana w opisie stanu faktycznego i we własnym stanowisku w sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).