Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-1345/15-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: odprawy-odprawa pieniężna; odszkodowania; praca-stosunek pracy; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni była pracownikiem X (zwanego dalej: „Pracodawcą”) zatrudnionym na podstawie umowy o pracę.

Pracodawca na mocy porozumienia zawartego z organizacjami pracowniczymi, ogłosił w dniu 28 listopada 2014 roku Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść (dalej: PDO). Zgodnie z tym Regulaminem pracownicy korzystający z PDO otrzymali odprawy w wysokości określonej wyżej Regulaminem.

Dnia 24 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni i Pracodawca zawarli porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę w ramach PDO, zgodnie z którym Pracodawca zobowiązał się wypłacić Wnioskodawczyni m.in. odprawę (odszkodowanie) na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść.

Porozumienie to jest porozumieniem zbiorowym, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm., dalej: Kodeks pracy).

Dodatkowo Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie (odprawę) w związku z rozwiązaniem umowy o pracę z przyczyn nieleżących po stronie Wnioskodawczyni (pracownika) na podstawie art. 8 ust. z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Pracodawca potrącił z kwoty odszkodowania (odprawy) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, pomimo że wypłata odprawy na rzecz Wnioskodawczyni została dokonana po dniu 4 października 2014 r., tj. po wejściu w życie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw z dnia i z mocą wsteczną od dnia 1 stycznia 2014 r.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że otrzymane świadczenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika w wysokości 22 797,44 zł brutto stanowi dla Wnioskodawczyni rekompensatę (odszkodowanie) wynikające z § 4 pkt 5 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników X. Od otrzymanej kwoty została pobrana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 4 104,00 zł. Wypłacona rekompensata (odszkodowanie) stanowi zadośćuczynienie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają z art. 9 § 1 Kodeks pracy. Rekompensata (odszkodowanie) została wypłacona Wnioskodawczyni w jednej racie.

Zainteresowana podkreśla, że przedmiotem analizy jest wypłacona rekompensata (odszkodowanie) w kwocie 22 797,44 zł brutto (odprowadzony podatek od tej kwoty wynosi 4 104,00 zł), a nie odprawa pieniężna w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia w kwocie 8 549,04 zł brutto (odprowadzony podatek od tej kwoty wynosi 1 539,00 zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na potrzeby sporządzenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Wnioskodawczyni powinna uznać, że kwota odszkodowania otrzymanego przez Wnioskodawczynię od Pracodawcy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy oraz niektórych innych ustaw?
2.  Czy wartość rekompensaty (odszkodowania) wypłaconej na mocy porozumienia stron jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych oraz czy w przypadku wypłaconej rekompensaty (odszkodowania) w 2015 roku z tytułu rozwiązania umowy o pracę na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia podatkowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na potrzeby sporządzenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. powinna ona uznać, że kwota odszkodowania (odprawy) otrzymanego od Pracodawcy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof (w brzmieniu nadanym przez art. 2 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw), wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkodę dotyczącą składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane wg skali o której mowa w art. 27 ust. 1 lub na zasadach, o których mowa w art. 30 c ustawy o pdof,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W stanie faktycznym sprawy będącej przedmiotem wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w związku z rozwiązaniem umowy o pracę zgodnie z regulaminem PDO (a więc zgodnie z innymi opartymi na ustawie porozumieniami zbiorowymi, regulaminami lub statutami, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy), Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie (odprawę), którego wysokość i zasady ustalenia wynikały wprost z postanowień układu zbiorowego pracy, obowiązującego w zakładzie Pracodawcy, a odpowiednie postanowienie układu zbiorowego pracy zostało wprost powołane w tym porozumieniu, jako tytuł prawny do wypłaty odprawy.

Jednocześnie odszkodowanie – rekompensata, którego dotyczy wniosek, tj. odprawa otrzymana przez Wnioskodawczynię bezpośrednio na podstawie stosownego postanowienia układu zbiorowego pracy, nie była objęta żadnym z wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. nie była:

1.  określoną w prawie pracy odprawą lub odszkodowaniem z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odprawą pieniężną wypłacaną na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników,
3.  odprawą lub odszkodowaniem z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowaniem przyznanym na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowaniem za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowaniem za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 lub na zasadach, o których mowa w art. 30 c,
7.  odszkodowaniem wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Wskazać należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Istoty rekompensaty otrzymanej przez Wnioskodawczynię od Pracodawcy należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. Nie można uznawać za wiążące słownego oznaczenia danego świadczenia, a jego rzeczywisty restytucyjny charakter.

W uzupełnieniu wniosku w zakresie własnego stanowiska Zainteresowana poinformowała, że wypłacona rekompensata (odszkodowanie) na mocy porozumienia stron jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wypłacona rekompensata (odszkodowanie) w 2015 roku z tytułu rozwiązania umowy o pracę na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść jest zwolniona z opodatkowania na mocy znowelizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z opisanego we wniosku ORD-IN stanu faktycznego przedmiotowe porozumienie jest porozumieniem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 przywołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Na mocy aktualnie obowiązującej treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko te zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że z dniem 24 czerwca 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy pomiędzy Zainteresowaną a pracodawcą. Wnioskodawczyni na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść otrzymała m.in. rekompensatę stanowiącą zadośćuczynienie w kwocie 22 797,44 zł brutto, w związku z rozwiązaniem umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika. Od wypłaconego jednorazowego świadczenia została pobrana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 4 104,00 zł. Zainteresowana wskazała, że zawarte pomiędzy Wnioskodawczynią a pracodawcą porozumienie jest porozumieniem zbiorowym, na podstawie którego ustalane są wysokość i zasady wypłacania rekompensat stanowiących zadośćuczynienie, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, który to przepis na mocy art. 14 ustawy zmieniającej m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do dochodów uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2014 r. Skoro bowiem, jak wskazuje Wnioskodawczyni, zadośćuczynienie zostało wypłacone na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, którego wysokość lub zasady ustalania wypłacanych świadczeń wynikają z art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, to spełniona została w tym zakresie przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w nowym brzmieniu wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Reasumując, wartość wypłaconego Wnioskodawczyni w 2015 r. zadośćuczynienia (rekompensaty) na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść w związku z zawarciem porozumienia stron w sprawie rozwiązania umowy o pracę może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy znowelizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowe porozumienie jest porozumieniem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.