Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.167.2018.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-27
Teza: – powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego, – powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego po przekształceniu Spółki Osobowej w spółkę akcyjną.
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego – **jest prawidłowe**,

*   powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego po przekształceniu Spółki Osobowej w spółkę akcyjną – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego oraz z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego po przekształceniu Spółki Osobowej w spółkę akcyjną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

T. oraz S. sp. z o.o. (dalej: „S.”) są osobami prawnymi, będącymi polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. S. w ramach swojej działalności posiada system online z treściami edukacyjnymi i za jego pomocą realizuje projekt pt. „A…” (dalej: „A…”), w ramach którego S. realizuje program edukacyjny na platformie e-learningowej dla przedsiębiorców. S. świadczy w formie treści cyfrowych, które nie są zapisane na nośniku materialnym, usługi edukacyjne, oferowane na platformie e-learningowej. Forma przeprowadzania programu edukacyjnego obejmuje: szkolenia internetowe, telekonferencje, nagrania online, dyskusje online, materiały i ćwiczenia w formie kwestionariusza online lub do pobrania w formacie .pdf, .doc, .mp3, .mp4 i inne. Program edukacyjny, realizowany za pomocą platformy, uczy przedsiębiorców umiejętności menedżerskich, przedstawia nowe rozwiązania z dziedziny zarządzania, zapewnia uczestnikom stosowne ćwiczenia praktyczne. S. zapewnia uczestnikom dostęp do platformy edukacyjnej oraz do materiałów edukacyjnych i obsługę klienta. Platforma internetowa, w której udostępnione są kursy edukacyjne, automatyzuje sprzedaż kursu, zakup abonamentu, planu ratalnego, realizuje plan szkoleniowy, wystawia faktury, wyświetla raporty menedżerskie, itp.

Z uwagi na planowane nowe przedsięwzięcia, w które chce się zaangażować S., zmierza ona do uwolnienia swoich zasobów i powierzenie dalszego rozwoju projektu A. innemu podmiotowi.

T., która dysponuje odpowiednimi zasobami umożliwiającymi rozwój A. (m.in. siły sprzedażowe, grupa odbiorców, itp.), jest zainteresowana wzięciem na siebie roli podmiotu, który będzie tenże projekt rozwijać.

W tym celu rozważane jest utworzenie spółki osobowej (spółki jawnej lub spółki komandytowej dalej: „Spółka Osobowa”), w której T. i S. będą wspólnikami i razem będą realizować działania zmierzające do rozwoju A., między innymi w ten sposób, że wniosą do Spółki Osobowej odpowiednie wkłady niepieniężne (w wartości odzwierciedlającej ich rzeczywistą wartość ekonomiczną), a następnie:

*   spółka osobowa doprowadzi do zmiany nazwy i znaku graficznego projektu;

*   spółka osobowa będzie rozwijać i prowadzić dalszą dystrybucję usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem platformy e-learnignowej.

S. i T. planują również, że jeśli działania Spółki Osobowej umożliwią osiągnięcie istotnych wpływów ze sprzedaży usług edukacyjnych oferowanych za pośrednictwem platformy e-learningowej, to wówczas Spółka Osobowa będzie poszukiwała inwestorów, którzy obejmą – po jej przekształceniu w spółkę akcyjną – akcje spółki przekształconej i umożliwią wejście spółce do obrotu publicznego.

Planowane jest zatem również ewentualne przekształcenie Spółki Osobowej w spółkę akcyjną w trybie art. 551 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, ze zm.).

W wyniku przekształcenia Spółki Osobowej w spółkę akcyjną, dotychczasowi wspólnicy Spółki Osobowej (T., S.) staną się akcjonariuszami.

Majątek spółki akcyjnej w całości pochodzić będzie z majątku Spółki Osobowej, a akcje wspólników Spółki Osobowej w całości zostaną pokryte majątkiem Spółki Osobowej (w procesie przekształcania nie będą wnoszone nowe wkłady).

Wartość nominalna udziałów poszczególnych akcjonariuszy w kapitale zakładowym spółki akcyjnej zostanie ustalona w proporcji wysokości nieprzekraczającej wartości udziału kapitałowego poszczególnych udziałowców w Spółce Osobowej.

Po przekształceniu wartość kapitału zakładowego spółki akcyjnej będzie odpowiadała sumie wartości wkładów wniesionych przez wspólników do Spółki Osobowej.

W spółce akcyjnej będą uczestniczyć wszyscy wspólnicy Spółki Osobowej.

Po opisanym wyżej przekształceniu może dojść do emisji prywatnej lub publicznej akcji spółki akcyjnej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, jakie skutki w podatku dochodowym od osób prawnych będzie miało planowane przez Wnioskodawcę wniesienie do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu w rozumieniu ustawy o CIT?
2.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w związku z rozważanym przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę akcyjną, powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o CIT w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w związku z rozważanym przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę akcyjną, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o CIT w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Powyższy przepis ma zastosowanie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, ponieważ Spółka Osobowa będzie spółką niebędącą osobą prawną. Należy więc uznać, że po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu, w związku z wniesieniem do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego.

Konsekwencją braku powstania przychodu będzie również brak uprawnienia Wnioskodawcy do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego.

Mając na uwadze wyżej wskazany przepis, nie będzie również podstaw dla uznania, że Wnioskodawca osiąga przychód lub koszt uzyskania przychodów z udziału w Spółce Osobowej. Co do zasady bowiem, jak wynika z art. 5 ustawy o CIT, przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Wniesienie wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę nie spowoduje jednak powstania przychodu z udziału w Spółce Osobowej, jak również kosztu uzyskania przychodu z tego udziału.

Stosownie do postanowień art. 1 § 2 i art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, osobową spółką handlową jest spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka Osobowa na gruncie podatków dochodowych nie ma podmiotowości podatkowej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl przepisu art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe. Spółka osobowa ma zdolność do czynności prawnych, nie posiada jednak osobowości prawnej.

Jak wynika z przepisów ustawy o CIT, jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 ustawy o CIT). Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest spółka kapitałowa, to do jej opodatkowania mają zastosowanie przepisy art. 5 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższe oznacza, iż co do zasady przesunięcia majątkowe pomiędzy wspólnikiem Spółki Osobowej, który jest podatnikiem na gruncie ustawy o CIT, a Spółką Osobową, która nie jest podmiotem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych są neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazana zasada dotyczy także wniesienia do Spółki Osobowej wkładu przez jej wspólnika (będącego osobą prawną).

Z okoliczności zawartych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa utworzenie Spółki Osobowej, do której zamierza wnieść wkład niepieniężny. Wkłady zostaną wniesione w wartości odzwierciedlającej ich rzeczywistą wartość ekonomiczną.

W konsekwencji uznać należy, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną, tj. Spółki Osobowej, nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu. Wynikać to będzie z uregulowania zawartego w art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W związku z powyższym, wniesienie wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę nie spowoduje powstania przychodu z udziału w Spółce osobowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2

Przekształcenie Spółki Osobowej w spółkę kapitałową na gruncie ustawy o CIT.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że skutki podatkowe przekształcenia Spółki Osobowej w spółkę kapitałową nie zostały wprost uregulowane w ustawie o CIT. W świetle powyższego, należy dokonać analizy, czy takie przekształcenie może podlegać opodatkowaniu:

*   na zasadach ogólnych dotyczących rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT lub

*   poprzez analogiczne zastosowanie przepisów ustawy o CIT, wskazujących na konieczność rozpoznania przychodu podatkowego w przypadku zaistnienia określonych zdarzeń skutkujących nabyciem/objęciem przez wspólników spółki osobowej udziałów w spółkach kapitałowych.

Zasady ogólne rozpoznawania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodami, co do zasady, są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Innymi słowy, przychodem na gruncie ustawy o CIT jest każde definitywne, bezzwrotne przysporzenie majątkowe, otrzymane przez podatnika lub postawione do jego dyspozycji w ciągu roku podatkowego.

Zawarta w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT definicja przychodu ma charakter ogólny. W konsekwencji stosuje się ją w przypadkach, gdy przepisy szczególne nie regulują tej kwestii odmiennie, w szczególności gdy nie przewidują odrębnego sposobu określania wysokości danego przychodu lub momentu jego uzyskania.

Mając na uwadze powyższe, w braku szczególnych przepisów dotyczących opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, w celu określenia, czy po stronie Wnioskodawcy w ogóle dojdzie do powstania przychodu podatkowego, niezbędnym jest ustalenie, czy uzyskają oni jakiekolwiek przysporzenie majątkowe w związku z planowanym przekształceniem Spółki Osobowej.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałowa na gruncie Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Jednocześnie zgodnie z brzmieniem art. 552 Kodeksu spółek handlowych spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei w mysi art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Zgodnie z art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

W ocenie Wnioskodawcy, regulacja zawarta w art. 553 Kodeksu spółek handlowych wprost wyraża zasadę kontynuacji, w myśl której istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i podmiotu przekształconego, a dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej tego podmiotu. W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie.

W świetle uregulowań Kodeksu spółek handlowych, przekształcenie spółek powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

W konsekwencji należy przyjąć, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową stanowi jedynie modyfikację formy prowadzenia działalności gospodarczej. Zważywszy na to, że zmiana formy prawnej nie wiąże się z koniecznością likwidacji albo rozwiązania spółki przekształcanej, należy uznać też, że w przypadku spółki przekształcanej i spółki przekształconej zachodzi tożsamość podmiotowa.

Co więcej, w wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę akcyjną Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem spółki akcyjnej z mocy prawa, tj. przez złożenie oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej oraz przez podpisanie statutu. Członkostwo w spółce przekształconej stanowi zatem wyraz woli uczestnictwa wspólników w dalszym funkcjonowaniu tego podmiotu w nowej formie prawnej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zajmuje stanowisko, że samo przekształcenie Spółki Osobowej w spółkę akcyjną nie prowadzi do jakiegokolwiek zwiększenia majątku wspólników. Dojdzie jedynie do konwersji jednego aktywa (ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej) na inne aktywo (akcje w spółce akcyjnej) o tej samej wartości.

W tym kontekście należy także zaznaczyć, że – zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku – Wnioskodawca obejmie akcje w spółce akcyjnej o wartości nominalnej nieprzekraczającej wartości udziałów kapitałowych w Spółce Osobowej. Stąd też, po stronie Wnioskodawcy, na skutek planowanego przekształcenia, nie dojdzie do powstania nadwyżki wartości nominalnej obejmowanych akcji w spółce akcyjnej ponad wartość wkładów kapitałowych w Spółce Osobowej, co jest równoznaczne z brakiem przyrostu wartości ich majątku.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałowa w kontekście sukcesji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższa konkluzja znajduje dodatkowo potwierdzenie w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Powołany powyżej przepis wprowadza zasadę tzw. sukcesji uniwersalnej na gruncie prawa podatkowego, w tym w zakresie rozliczeń na gruncie przepisów materialnych ustaw podatkowych.

Zasada ta znajduje swoje odbicie w przepisach prawa podatkowego materialnego – w niektórych sytuacjach przepisy te wprost regulują kwestię sukcesji podmiotu przekształconego. Przykładowo, przepisy ustawy o CIT regulują kwestię sukcesji podatkowej w odniesieniu do dokonywanych przez podmiot przekształcony odpisów amortyzacyjnych, tj.:

*   przyjęcia wartości początkowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych podmiotu przekształcanego (art. 16g ust. 9 ustawy o CIT) oraz

*   dokonywania odpisów amortyzacyjnych w tej samej wysokości oraz kontynuację stosowania tej samej metody amortyzacji (art. 16h ust. 3 ustawy o CIT).

Co istotne, brak sukcesji podatkowej w zakresie skutków podatkowych zdarzeń ewidencjonowanych w księgach podmiotu przekształcanego mógłby doprowadzić do sytuacji, w której określony wydatek spełniający kryteria uznania za koszt uzyskania przychodu nie zostałby ujęty w wyniku podatkowym ani przed przekształceniem (a zatem na poziomie Wnioskodawcy), ani po jego przeprowadzeniu (na poziomie spółki akcyjnej) lub też zostałby odliczony dwukrotnie. W konsekwencji spółka akcyjna powstała na skutek przekształcenia staje się z mocy prawa sukcesorem wspólników spółki osobowej na gruncie podatków dochodowych. Zatem na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej (w ramach rozliczeń podatkowych wspólników), które wystąpiłyby, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt wystąpienia z mocy prawa sukcesji w podatku dochodowym (zarówno w zakresie praw, jak i obowiązków) potwierdza wskazaną powyżej konkluzję, że na skutek przekształcenia Spółki Osobowej nie dojdzie do powstania jakiegokolwiek aktywa/przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, które mogłoby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze powyższe, w związku z planowanym przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę akcyjną po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód podatkowy na gruncie art. 12 ustawy o CIT.

Zasady szczególne rozpoznawania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychodami jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednocześnie zgodnie z brzmieniem art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f oraz lit. j ustawy o CIT przychodem z zysków kapitałowych jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także i) równowartość zysku osoby prawnej przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni oraz ii) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że:

*   w ramach planowanego przekształcenia Spółki Osobowej nie dojdzie do wniesienia wkładu niepieniężnego, lecz do zmiany formy prawnej Spółki Osobowej w oparciu o procedury przewidziane w przepisach Kodeksu spółek handlowych – w konsekwencji zastosowania nie znajdzie powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT dotyczący sytuacji, w której udziały w spółce kapitałowej są obejmowane w zamian za wkład niepieniężny;

*   w wyniku planowanego przekształcenia nie dojdzie także do podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej, bowiem spółka akcyjna posiadająca osobowość prawną powstanie dopiero w wyniku planowanego przekształcenia. Należy zatem przyjąć, że planowane przekształcenie nie spowoduje podwyższenia kapitału zakładowego spółki przekształconej z innych kapitałów tej spółki, a jedynie do jego utworzenia w związku z przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę akcyjną;

*   planowanego przekształcenia nie można również utożsamiać z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową. Wnioskując a contrario należy uznać, że wskazana norma prawna nie znajdzie zastosowania do przekształcenia Spółki Osobowej w spółkę kapitałową.

Ponadto, Wnioskodawca zajmuje stanowisko, zgodnie z którym, zastosowanie ww. przepisów lub innych regulacji z ustawy o CIT w odniesieniu do kwestii rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę w związku z planowanym przekształceniem możliwe byłoby wyłącznie przez zastosowanie wnioskowania przez analogię, co jest zabiegiem niedozwolonym w procesie dokonywania wykładni przepisów prawa podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1471/12) wskazał, że „\[\`(...)\`\] zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i doktrynie przyjmuje się, iż milczenie ustawodawcy, co do określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie, z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest stosowanie w tym wypadku analogii.

Co więcej, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 166/11 uznał, że „analogia w prawie podatkowym jest dopuszczalna, z zastrzeżeniem zakazu stosowania analogii do zwiększenia obowiązków podatkowych (na niekorzyść podatnika) i z ograniczeniami stosowania analogii wynikającymi z art. 217 Konstytucji RP".

W świetle powyższego należy uznać, że w związku z planowanym przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę akcyjną po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Kończąc, Wnioskodawca zaznacza, że organ interpretacyjny przy wydawaniu interpretacji indywidualnej, która oprócz materialnego prawa podatkowego, swoim zakresem dotyka również dziedzin prawa pośrednio mających znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, nie powinien zawężać swojego obowiązku udzielenia interpretacji indywidualnej wyłącznie do ustaw podatkowych, z uwagi na okoliczność, iż tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Prawo podatkowe, w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych, obejmuje również inne przepisy regulujące zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązku podatników, płatników i inkasentów oraz dotyczących obowiązujących procedur, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w toku postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1625/14, „pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z szeroko rozumianym obrotem prawnym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne”.

W ocenie Wnioskodawcy, podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1871/07). Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 listopada 2013 r„ sygn. akt II FSK 2981/11, wskazując, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a) działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, w tym przepisy niepodatkowe, których ocena możliwości stosowania i wykładnia jest niezbędna dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.