Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.671.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-03
Teza: Wydanie interpretacji w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym
Słowa kluczowe: akcja; akcja-akcje pracownicze; akcja-sprzedaż akcji; pracownik; programy-program motywacyjny; przychód; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podstawa opodatkowania. Odliczenia.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 sierpnia 2021 r**.** (data wpływu 11 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 21 października 2021 r. (data wpływu 25 października 2021 r.) na wezwanie tut. organu z 29 września 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.671.2021.1.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę francuską – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do opodatkowania dywidendy reinwestowanej przez Fundusz w dodatkowe akcje spółki francuskiej (pytanie Nr 2 i 4),
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

**UZASADNIENIE**

W dniu 11 września 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę francuską.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawczyni jest osobą zatrudnioną na podstawie umowy o pracę przez X (dalej: Spółka polska) należącą do grupy Z (dalej: Grupa) - jednego z największych koncernów farmaceutycznych w Europie. Centrala Grupy mieści się w Paryżu. Spółka matka - francuska spółka akcyjna Y. (dalej: Spółka francuska lub Y) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników Grupy, w tym dla pracowników Spółki polskiej, globalny program nabywania akcji pracowniczych A (dalej: Program), w ramach którego pracownicy nabywają akcje Y (dalej: Akcje). Program utworzony został na podstawie uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej. Francuska spółka Y jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do X.

Podstawą funkcjonowania Programu są m.in:

i. uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Z, które upoważniają Zarząd Z do podjęcia decyzji w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego Z poprzez emisję akcji zarezerwowanych dla pracowników spółek zależnych Spółki francuskiej. Uchwały zawierające wspomniane upoważnienie podejmowane były dla każdej (corocznej) edycji Programu;

ii. uchwały Rady Dyrektorów upoważniające Dyrektora Zarządzającego do uruchomienia podwyższenia kapitału zakładowego zarezerwowanego dla pracowników uczestniczących w Grupowym Planie Oszczędzania Z, poprzez zaoferowanie uprawnionym pracownikom możliwości subskrypcji Akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego oraz określające warunki oferty publicznej (dalej: Oferta).

Uchwały w powyższym zakresie podejmowane były dla każdej (corocznej) edycji Programu.

Do udziału w Programie uprawnieni są wszyscy pracownicy spółek należących do Grupy, w których Spółka francuska posiada, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 50% kapitału zakładowego z zastrzeżeniem warunku minimalnego 3-miesięcznego okresu zatrudnienia pracownika. W ramach Programu Akcje są oferowane z uwzględnieniem 20% zniżki (dalej: Bonifikata) od ceny referencyjnej Akcji (dalej: Cena Referencyjna), za którą przyjmowana jest średnia arytmetyczna ceny Akcji na paryskiej giełdzie papierów wartościowych z dwudziestu kolejnych dni giełdowych poprzedzających dzień, w którym zgodnie z daną edycją Programu jest ustalana cena Akcji dla danej edycji Programu. Cena emisyjna (dalej: Cena Emisyjna) każdej Akcji jest równa Cenie Referencyjnej pomniejszonej o 20% Bonifikatę. Dodatkowo pracownikowi uczestniczącemu w Programie (w tym Wnioskodawczyni) przysługuje prawo do otrzymania od 1 do 4 bezpłatnych akcji Y(dalej: Akcje Dodatkowe). Liczba przyznanych bezpłatnie Akcji zależy od liczby subskrybowanych przez pracownika Akcji oraz od postanowień edycji Programu na dany rok, w którym pracownik przystąpił do Programu. Akcje Dodatkowe są dostarczane łącznie z Akcjami zakupionymi przez pracownika.

Emitentem Akcji jest Y. Emitent przeprowadza w Polsce ofertę publiczną (dalej: Oferta), która opisana została w opublikowanym przez Y Memorandum Informacyjnym na podstawie art. 7 ust. 8 pkt 2) Ustawy o Ofercie Publicznej. Memorandum Informacyjne nie stanowi prospektu emisyjnego, zawiera natomiast informacje, które Emitent jest obowiązany udostępnić swoim pracownikom w związku z Ofertą korzystając ze zwolnienia z obowiązku sporządzenia prospektu emisyjnego w odniesieniu do oferty akcji pracowniczych. W oparciu o powyższy przepis, w związku z Ofertą, żaden prospekt emisyjny nie został przygotowany ani złożony do zatwierdzenia w Komisji Nadzoru Finansowego.

Akcje wyemitowane w ramach podwyższenia kapitału zakładowego będą zasymilowane z istniejącymi akcjami Spółki francuskiej i będą notowane w tej samej linii notowań.

Akcje będą subskrybowane za pośrednictwem i przechowywane w imieniu uczestników przez pracowniczy fundusz inwestycyjny FCPE (franc.: Fonds Communs de Placement d’Entreprise, dalej: FCPE). FCPE jako specjalna instytucja inwestowania, będzie posiadał Akcje i Akcje Dodatkowe w imieniu pracowników (w tym Wnioskodawczyni), którzy subskrybowali Akcje i wyemituje jednostki uczestnictwa reprezentujące te Akcje i Akcje Dodatkowe. Poprzez uzyskanie statusu uczestnika FCPE i posiadanie jego jednostek, pracownicy dokonujący subskrypcji staną się pośrednio akcjonariuszami Emitenta.

W zamian za wpłaconą przez pracownika kwotę równą Cenie Emisyjnej (lub ewentualnej Akcji Dodatkowej), pracownik ten otrzyma jedną jednostkę uczestnictwa w funduszu FCPE.

Wartość jednostki FCPE jest obliczana każdego wieczoru na podstawie ceny zamknięcia Akcji na giełdzie Euronext w Paryżu. Wartość oszczędności zgormadzonych w FCPE będzie odpowiadać notowaniom rynkowej ceny akcji Y, tj. będzie się ona zmieniać wraz z wahaniami wartości rynkowej Akcji.

Wnioskodawczyni będzie mogła wykonywać prawo głosu związane z posiadanymi Akcjami.

Wszelkie dywidendy wypłacane z Akcji na rzecz FCPE w okresie aż do umorzenia posiadanych jednostek uczestnictwa będą reinwestowane przez FCPE w dodatkowe Akcje. Dywidendy nie będą wypłacane bezpośrednio pracownikom. Reinwestycja dywidendy będzie połączona z emisją dodatkowych jednostek lub ich części ułamkowych na rzecz pracowników (w tym Wnioskodawczyni).

Inwestycja w ramach Programu będzie objęta 5 letnim okresem blokady (dalej: Okres Blokady), w ciągu której uczestnicy co do zasady (za wyjątkiem kilku ściśle określonych przypadków wcześniejszego umorzenia), nie mogą dokonać umorzenia posiadanych jednostek uczestnictwa w FCPE.

Na koniec Okresu Blokady subskrybenci mogą:

1\. zdecydować się na zachowanie swoich aktywów w FCPE, zachowując prawo do umorzenia inwestycji w każdej chwili; lub

2\. umorzyć swoje jednostki uczestnictwa za gotówkę. Wartość jednej jednostki uczestnictwa będzie odpowiadać wartości aktywów netto funduszu FCPE podzielonej przez liczbę jednostek uczestnictwa. Wartość aktywów netto będzie obliczona na podstawie aktualnego kursu akcji Spółki francuskiej na giełdzie papierów wartościowych.

Umorzenie będzie dokonane w postaci jednej płatności, która według wyboru pracownika będzie dotyczyła wszystkich lub części aktywów, które mogą być umorzone.

Program zarówno z prawnego jak i ekonomicznego punktu widzenia nie stanowi elementu wynagrodzenia pracowników. Uprawnienie Wnioskodawczyni do uczestnictwa w Programie nie wynika z umowy o pracę, regulaminu wynagradzania, czy innych regulaminów obowiązujących u pracodawcy i dotyczących zasad wynagradzania pracowników. W konsekwencji uczestnictwo w Programie i przyznawane Akcje nie są ekwiwalentem za faktycznie wykonywaną pracę.

Na moment wyjścia z inwestycji objętej Programem, Wnioskodawczyni pozostanie polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Pismem z 29 września 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.671.2021.1.MG organ podatkowy wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wyjaśnienie:

1\. Czy jednostki uczestnictwa FCPE stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.?

Informacja w tym zakresie podana została przez Wnioskodawcę w stanowisku odnośnie pytania Nr 1, natomiast winna być zawarta w opisie zdarzenia przyszłego.

2\. Czy jednostki uczestnictwa są zbywalne?

3\. Czy spółka francuska jest organizatorem i administratorem przedmiotowego Programu motywacyjnego?

4\. Czy polska spółka ponosi koszt uczestnictwa swoich pracowników w Programu motywacyjnym?

5\. Czy polska spółka (Pana pracodawca) jest reprezentowana w „odpowiednich wewnątrzgrupowych organach”, które podejmowały „ustalenia dotyczące Programu motywacyjnego”?

6\. Czy spółka francuska realizowała czynności w ramach Planu motywacyjnego jako podmiot działający „niezależnie”, czy jako podmiot, któremu powierzono te zadania na podstawie stosownych porozumień podjętych przez podmioty z Grupy (jeśli tak, należy wskazać, czy w porozumieniach tych uczestniczyła także polska spółka)?

Pismem z 21 października 2021 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że:

1\. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni, jednostki uczestnictwa FCPE stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., tj. takie prawa, w wyniku realizacji których uczestnik nabywa i posiada Akcje.

2\. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawczyni, jednostki uczestnictwa, o których mowa we wniosku są:

Instrumentami prawnie uregulowanymi w powszechnie obowiązujących normach kraju, w którym siedzibę ma spółka przyznająca ww. walory, tj. we Francji i z których to uregulowań wynika, że jednostki te ze swojej istoty mają charakter niezbywalny.

Jednostki uczestnictwa FCPE mogą być umorzone (w ściśle określonych okolicznościach) natomiast zgodnie z uzyskanymi przez Wnioskodawczynię informacjami francuskie regulacje zasadniczo nie dopuszczają możliwości ich zbycia. Pracownik nabywający akcje za pośrednictwem instytucji FCPE nie ma możliwości zbycia jednostek, które reprezentują posiadane przez niego akcje ze względu na brak regulacji, które by taki obrót umożliwiały. Zgodnie z przepisami prawa francuskiego jednostki FCPE nie mogą być również przedmiotem obrotu giełdowego.

Należy jednak podkreślić, że w świetle przepisów prawa francuskiego, pracownicy inwestujący za pośrednictwem FCPE, w tym Wnioskodawczyni, są uważani za bezpośrednich współwłaścicieli akcji będących w posiadaniu FCPE (każda jednostka uczestnictwa odpowiada bowiem bezpośredniemu udziałowi w równej części aktywów FCPE). Pracownik posiada własność aktywów FCPE proporcjonalnie do liczby jednostek zarejestrowanych na jego nazwisko. Zgodnie z prawem francuskim FCPE jest podmiotem transparentnym, którego rola sprowadza się do administrowania akcjami m.in. w oparciu o postanowienia programów motywacyjnych, w tym Programu Motywacyjnego francuskiej spółki Y. Emisję jednostek uczestnictwa, które reprezentują posiadane przez pracowników, w tym Wnioskodawczynię, akcje, należy zatem uznać za techniczne rozwiązanie z zakresu czynności administrowania Programem, nie wpływające na realizację tytułu własności posiadanych przez pracowników akcji, o czym świadczy m.in. prawo wykonywania głosu wynikające z ich posiadania.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie jest możliwe jednoznaczne przełożenie charakteru prawnego jednostek uczestnictwa z przepisów francuskich na polskie, niemniej jednak okoliczność braku powszechnej zbywalności powoduje, że trudno je zaklasyfikować jako papiery wartościowe czy instrumenty finansowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U.2020.89 t.j. z dnia 2020.01.20).

W ocenie Wnioskodawczyni jednostki uczestnictwa FCPE stanowią więc inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

3\. Zgodnie z dostępnymi dla Wnioskodawczyni informacjami organizatorem Programu Motywacyjnego jest Spółka francuska: Y. Z kolei bieżącym administrowaniem zajmuje się inna spółka, która została wybrana do tego przez Y., tj. francuska spółka C.

4\. Koszt Programu Motywacyjnego ponosi Spóła francuska: Y. Polska spółka nie ponosi kosztów uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie.

5\. Nie, Spółka polska nie brała udziału w podejmowaniu ustaleń odnośnie Programu Motywacyjnego, jak również nie była reprezentowana w jakichkolwiek wewnątrzgrupowych organach, odpowiedzialnych za ustalenia dotyczące funkcjonowania Programu Motywacyjnego.

6\. Spółka francuska realizowała zgodnie z uchwalą walnego zgromadzenia swoich akcjonariuszy czynności w ramach Planu Motywacyjnego i działa w tym zakresie niezależnie od innych podmiotów z Z.

**W związku z powyższym zadano następujące pytani****a.**

1\. Czy wartość Bonifikaty przyznanej Wnioskodawczyni przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny Referencyjnej) oraz wartość przyznanych nieodpłatnie Wnioskodawczyni Akcji Dodatkowych powinny stanowić dla Wnioskodawczyni przychód w momencie nabycia Akcji?

2\. Czy opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie, jako programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT, będzie odroczone do ostatecznego zbycia Akcji przez Wnioskodawczynię przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE?

3\. Czy w przypadku zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE przychód z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, który będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 19% przewidzianej w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT?

4\. Czy opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez FCPE w zakup Akcji będzie odroczone do momentu zbycia nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez Wnioskodawczynię jednostek uczestnictwa w FCPE?

**Stanowisko Wnioskodawcy**,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni wartość Bonifikaty przyznanej przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny Referencyjnej) oraz wartość przyznanych Jej Akcji Dodatkowych nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu w momencie nabycia Akcji.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie, jako programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT, będzie odroczone do momentu zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE przychód z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 19% przewidzianej w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawczyni opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez FCPE w zakup Akcji będzie odroczone do momentu zbycia nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez Wnioskodawczynię jednostek uczestnictwa w FCPE.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Ad. 1

Stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ww. art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1\. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Z kolei, zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ww. ustawy o PIT, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1\. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 albo

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 12a ustawy o PIT przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego UE, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa z którym RP zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zestawiając powyższe przepisy z opisem zdarzenia przyszłego należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawczyni przychód (dochód) do opodatkowania w stosunku do Akcji zakupionych przez Wnioskodawczynię z Bonifikatą oraz w stosunku do Akcji Dodatkowych przyznanych przez Spółkę francuską powstanie dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia na podstawie art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11b i ust. 12a ustawy o PIT.

Dojdzie w tym zakresie bowiem do spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT:

a) Program został utworzony przez spółkę akcyjną: Y;

b) Wnioskodawczyni nabywa z Bonifikatą lub nieodpłatnie Akcje Y będącej jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki polskiej, od której Wnioskodawczyni uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT - art. 24 ust. 11 ustawy o PIT;

c) Wnioskodawczyni faktycznie obejmie Akcje w ramach Programu utworzonego na podstawie uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej, co mieści się w hipotezie normy wynikającej z przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT;

d) Siedziba i zarząd Spółki francuskiej, która jest organizatorem Programu znajduje się na terytorium Unii Europejskiej - art. 24 ust. 12a ustawy o PIT.

Odnosząc się do powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, w związku z nabyciem przez Nią Akcji przechowywanych za pośrednictwem FCPE w ramach Programu organizowanego przez Spółkę francuską, przychód (dochód) zostanie odroczony do momentu zbycia tych Akcji, z uwagi na spełnienie przesłanek z art. 24 ust. 11, 11b i 12a ustawy o PIT.

Sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji nie generuje bowiem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od sposobu nabycia, na co wskazuje wprost przepis art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Przesłanki wskazane w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT będą spełnione niezależnie od tego, że Akcje są przechowywane przez Wnioskodawczynię poprzez FCPE. Wnioskodawczyni posiadająca jednostki FCPE, jest właścicielem Akcji, o czym świadczy m.in. prawo wykonywania głosu związane z posiadanymi Akcjami oraz prawo do dywidendy (która jest jednak automatycznie reinwestowana przez FCPE). Akcje nie są więc własnością FCPE lecz Wnioskodawczyni.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni, jednostki uczestnictwa FCPE stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., tj. takie prawa, w wyniku realizacji których uczestnik nabywa i posiada Akcje.

Przechowywanie Akcji poprzez FCPE stanowi jedynie techniczny sposób realizacji Programu, który nie wpływa na to, że Program spełnia warunki przewidziane w przepisach art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT. Dodatkowo, zauważyć należy, że stosownie do przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT spełnienie przesłanek programu motywacyjnego możliwe jest nie tylko w przypadku bezpośredniego nabycia akcji, ale równocześnie ich nabycia za pośrednictwem innych praw, w tym praw majątkowych. Wynika z tego zatem, że celem ustawodawcy było, aby zgodnie z przepisami obowiązującymi od początku 2018 r., odroczenie opodatkowania akcji nabytych w ramach programów motywacyjnych było możliwe zarówno w przypadku bezpośredniego, jak i pośredniego posiadania tych akcji, a istotnym warunkiem odroczenia jest istnienie samego prawa własności akcji.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.398.2018.2.MG, gdzie Dyrektor stwierdził, że „Fakt, że akcje spółki francuskiej są subskrybowane i przechowywane przez specjalny fundusz FCPE, który wydaje Wnioskodawcy jednostki uczestnictwa, stanowiące inne prawa majątkowe, odzwierciedlające wartość akcji, nie wpływa na brak spełnienia warunków przewidzianych w art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca posiadając jednostki uczestnictwa jest bowiem właścicielem przedmiotowych akcji. FCPE nie jest stroną jakichkolwiek czynności prawnych, natomiast stroną umów zawieranych przez FCPE jest Wnioskodawca”.

Ponadto stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie potwierdzają również interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

a) Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2016 r., nr 1061-IPTPB2.4511.623.2016.2.Aku, gdzie Dyrektor stwierdził, że: „preferencyjne (z dyskontem) nabycie akcji oraz otrzymanie przez Wnioskodawczynię akcji bezpłatnych w ramach programu akcjonariatu pracowniczego należy uznać za przychód niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Natomiast konwersja akcji z funduszu tymczasowego do funduszu finalnego, jak i wypłata dywidendy, która będzie przekazywana w Okresie Blokady na rzecz FCPE, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego u Wnioskodawczyni.”;

b) Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., nr IPPB2/4511-796/15-2/MK, gdzie Dyrektor stwierdził, że: „Tym samym preferencyjne nabycie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu akcjonariatu pracowniczego należy wprawdzie uznać za przychód, ale niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc dochód powstały w momencie realizacji prawa do preferencyjnego otrzymania akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia (nabycia) akcji”;

c) Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2015 r., nr IPPB2/4511-849/15-2/MK1, gdzie Dyrektor stwierdził, że: „Jednakże ponieważ zostały spełnione kryteria określone w art. 24 ust. 11 w związku z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujące odroczenie momentu opodatkowania przychodu z tytułu objęcia (nabycia) akcji do momentu odpłatnego zbycia tychże akcji, to przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z preferencyjnym nabyciem akcji (w wysokości wartości rynkowej tych akcji pomniejszonej o rzeczywisty wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na ich nabycie) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie nabycia akcji Spółki francuskiej”.

Powyższe interpretacje wydane zostały w ramach stanu prawnego obowiązującego do końca 2017 r., kiedy przepisy odwoływały się jedynie do bezpośredniego posiadania akcji w ramach programów motywacyjnych, a zatem tym bardziej więc należy uznać za zasadne stanowisko Wnioskodawczyni w świetle aktualnie obowiązujących przepisów odwołujących się zarówno do bezpośredniego jak i pośredniego nabycia akcji.

Niezależnie od przepisów art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT z chwilą uzyskania Akcji zakupionych z Bonifikatą lub nieodpłatnego otrzymania Akcji Dodatkowych, wartość przysporzenia majątkowego, którą osiąga Wnioskodawczyni nie jest pewna, gdyż zależy ona od wartości Akcji Y w przyszłości oraz od momentu ich zbycia. Cechą Akcji jest to, że generują one dochód nie w momencie ich otrzymania, lecz w przyszłości - Wnioskodawczyni uzyska dochód z Akcji w przyszłości z chwilą ich zbycia. Co więcej, w okresie blokady Akcje są niezbywalne przez Wnioskodawczynię.

Opodatkowanie nabycia Akcji oznaczałoby, że opodatkowaniu podlega nieuzyskany jeszcze faktycznie dochód, którego faktyczne uzyskanie nie jest pewne (przyjęcie takiej tezy mogłoby więc powodować, że Wnioskodawczyni rozpoznałaby dochód do opodatkowania, którego by faktycznie nie uzyskała).

Prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym dochód w takiej sytuacji podlega opodatkowaniu w momencie zbycia akcji została potwierdzona w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), przykładowo:

a) W wyroku z dnia 5 października 2011 r. sygn. akt II FSK 517/10 NSA wskazał, że: „(\`(...)\`) sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

b) W wyroku z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1716/15 NSA stwierdził, że: „Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji w ramach programu motywacyjnego). (\`(...)\`) W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego, oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości.”;

c) Identyczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2729/15.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni wartość Bonifikaty przyznanej Wnioskodawczyni przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny Referencyjnej) oraz wartość przyznanych Akcji Dodatkowych nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu w momencie nabycia Akcji.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z tym co Wnioskodawczyni wykazała w uzasadnieniu swojego stanowiska w zakresie pytania nr 1, nie dochodzi do opodatkowania wartości Akcji zakupionych z Bonifikatą oraz nieodpłatnie otrzymanych Akcji Dodatkowych w momencie ich nabycia, a opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie, jako programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT, będzie odroczone do ostatecznego zbycia Akcji i wydania mu środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE.

Program motywacyjny organizowany przez Grupę, i w którym uczestniczy Wnioskodawczyni, spełnia wszystkie przesłanki programu motywacyjnego, określone w przepisach art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT.

Przesłanki wskazane w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT będą spełnione niezależnie od tego, że Akcje są przechowywane przez Wnioskodawczynię poprzez FCPE. Wnioskodawczyni posiadająca jednostki FCPE, jest właścicielem Akcji o czym świadczy m.in. prawo wykonywania głosu związane z posiadanymi Akcji oraz prawo do dywidendy (która jest jednak automatycznie reinwestowana przez FCPE). Akcje nie są więc własnością FCPE lecz Wnioskodawczyni.

Biorąc pod uwagę, że faktycznym właścicielem Akcji są uczestnicy Programu, a rola FCPE sprowadza się jedynie do ich przechowywania i administrowania nimi, w wyniku umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE dojdzie do odpłatnego zbycia Akcji przez Wnioskodawczynię.

W momencie więc zbycia Akcji i wydania Wnioskodawczyni środków pieniężnych po umorzeniu jednostek FCPE dojdzie do zakończenia inwestycji Wnioskodawczyni i osiągnięcia przychodu, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Dojdzie w tym zakresie bowiem do spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisach art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT:

a) Program został utworzony przez spółkę akcyjną: Y;

b) Wnioskodawczyni nabywa z Bonifikatą lub nieodpłatnie Akcje Y będącej jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki polskiej, od której Wnioskodawczyni uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT - art. 24 ust. 11 ustawy o PIT;

c) Wnioskodawczyni faktycznie obejmie Akcje w ramach Programu utworzonego na podstawie uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej, co mieści się w hipotezie normy wynikającej z przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT

d) Siedziba i zarząd Spółki francuskiej, która jest organizatorem Programu znajduje się na terytorium Unii Europejskiej - art. 24 ust. 12a ustawy o PIT.

Odnosząc się do powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie, jako programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT, będzie odroczone do momentu zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE, z uwagi na spełnienie przesłanek z art. 24 ust. 11, 11b i 12a ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., nr 0114-KD1P3-2.4011.398.2018.2.MG.

Ad. 3

W przypadku zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE przychód z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 19% zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w związku z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącym pytania nr 2, umorzenie jednostek FCPE będzie sprowadzało się do odpłatnego zbycia Akcji przechowywanych dla Wnioskodawczyni przez FCPE. W wyniku umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE, dojdzie w tym samym momencie do zaistnienia dwóch czynności: FCPE zbędzie Akcje przechowywane dla Wnioskodawczyni i wyda środki pieniężne z tego tytułu Wnioskodawczyni umarzając jednostki FCPE.

Kluczową okolicznością w tym zakresie będzie zbycie Akcji, z którego Wnioskodawczyni uzyska przychód. Jednostki FCPE są bowiem jedynie sposobem przechowywania tych Akcji dla Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni w momencie umorzenia jednostek FCPE uzyska natomiast przychód ze zbycia Akcji.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia Akcji przechowywanych przez FCPE dla Wnioskodawczyni i wydania Jej środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa FCPE przychód z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 19% zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w związku z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r. nr 0114-KD1P3-2.4011.398.2018.2.MG.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawczyni, dywidenda wypłacana i reinwestowana przez FCPE, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni dochodu podlegającego opodatkowaniu PIT w momencie jej wypłaty.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze. Także art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W opisywanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, zgodnie z zasadami Programu należne dywidendy z posiadanych przez Wnioskodawczynię Akcji nie będą wypłacane przez FCPE na rzecz Wnioskodawczyni, ale reinwestowane w nabycie kolejnych Akcji, co będzie skutkowało wyłącznie wzrostem wartości portfela Wnioskodawczyni. Wzrost wartości portfela Wnioskodawczyni zaś może skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni dochodu, ale dopiero w momencie zbycia posiadanych Akcji poprzez umorzenie jednostek uczestnictwa w FCPE.

Mając więc na uwadze, że Wnioskodawczyni nie uzyskuje faktycznie żadnych dochodów z dywidendy, wypłata dywidendy reinwestowanej przez FCPE, będzie dla Wnioskodawczyni neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie dywidenda ta wpłynie na liczbę posiadanych przez Wnioskodawczynię Akcji, co będzie miało wpływ na opodatkowanie w dacie realizacji przez Wnioskodawczynię przychodu z tytułu ich zbycia.

W ocenie Wnioskodawczyni, kwota dywidend byłaby przychodem tylko wtedy, gdyby była faktycznie postawiona do dyspozycji Wnioskodawczyni. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymywany a nie dochód potencjalny. Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do rozporządzania i swobodnego dysponowania kwotami dywidend, gdyż będą one automatycznie reinwestowane w zwiększenie wartości jego inwestycji. Wnioskodawczyni nie ma i nie będzie więc miała roszczenia o faktyczną wypłatę dywidendy, gdyż zgodnie z zasadami Programu będą one automatycznie reinwestowane w Akcje.

W tym zakresie nie dojdzie w momencie reinwestycji dywidend do powstania przysporzenia majątkowego w postaci przychodu. Przepis art. 24 ust. 11b ustawy o PIT odraczający opodatkowanie przychodu w wartości tej dywidendy jest w tym zakresie spójny w ogólną definicją przychodu zawartą w przepisie art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT. Kwota reinwestowanej dywidendy jest bowiem dla Wnioskodawczyni przychodem jedynie hipotetycznym, którego wartość będzie możliwa do ustalenia dopiero w momencie zbycia Akcji subskrybowanych za kwoty należnej dywidendy i umorzenia jednostek uczestnictwa w FCPE za wynagrodzeniem.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA, przykładowo w wyroku z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2962/11. Wyrok ten również dotyczył reinwestowania dywidend otrzymywanych przez FCPE. Sąd stwierdził w nim m.in., iż: „(\`(...)\`) kwoty dywidend stanowią dla skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez skarżącą.”

NSA potwierdził również, że: „(\`(...)\`) z przepisów jednoznacznie wynika, że wolą prawodawcy było, aby opodatkowaniu podlegał wyłącznie dochód faktycznie uzyskany przez skarżącą w formie dywidendy a nie dochód jedynie potencjalny lecz nie uzyskany faktycznie.”

Stanowisko to zostało potwierdzone również w wyrokach NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12 oraz z dnia 8 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1539/16.

Stanowisko to w odniesieniu do programów motywacyjnych opartych o FCPE znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej: „WSA”), przykładowo:

a) W wyroku z 1 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 731/15, WSA w Gliwicach wskazał, że: „Sąd zgadza się zatem z poglądem strony skarżącej, że z przepisów tych jednoznacznie wynika, iż wolą ustawodawcy było, aby opodatkowaniu podlegał wyłącznie dochód faktycznie uzyskany przez podatnika w formie dywidendy, a nie dochód jedynie potencjalny, lecz nieuzyskany faktycznie. W ocenie Sądu istotne dla sprawy jest także to, że co do zasady strona skarżąca nie była uprawniona do swobodnego rozporządzania kwotami dywidend, gdyż były one automatycznie, zgodnie z zasadami uczestnictwa w programie, reinwestowane w kolejne akcje spółki zagranicznej. Z opisanego przez stronę stanu faktycznego wynikało także, iż co do zasady wnioskodawca nie był także władny dysponować jednostkami uczestnictwa w funduszu FCPE, ponieważ możliwość takich dyspozycji nastąpi nie wcześniej niż po 5 latach (poza wyjątkowymi sytuacjami). Stąd, można stwierdzić, że kwoty dywidend stanowią dla strony skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami w formie akcji spółki zagranicznej nabytych przez fundusz FCPE z kwot dywidend przekazywanych do Funduszu przez spółkę zagraniczną). W ocenie Sądu w takiej sytuacji moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez stronę skarżącą.”

b) W wyroku z dnia 29 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/W A 257/11, WSA w Warszawie stwierdził, że: „W ocenie Sądu istotne dla sprawy jest także to, iż Skarżąca nie była uprawniona do swobodnego rozporządzania kwotami dywidend, gdyż były one automatycznie, zgodnie z zasadami uczestnictwa w programie, reinwestowane w kolejne akcje A. Z opisanego przez Skarżącą stanu faktycznego wynikało także, że Skarżąca nie była także władna dysponować jednostkami uczestnictwa w Funduszu FCPE ponieważ możliwość takich dyspozycji nastąpi nie wcześniej niż w roku 2014. Stąd, można stwierdzić, że kwoty dywidend stanowią dla Skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami w formie akcji A. nabytych przez Fundusz z kwot dywidend przekazywanych do Funduszu przez A.). W ocenie Sądu w takiej sytuacji moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez Skarżącą. Zatem podsumowując tę część rozważań wskazać należy, iż w sytuacji gdy Skarżąca w ramach opisanej konstrukcji będzie miała prawo do dywidendy, która to wartość będzie reinwestowana w akcje to w sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych związanych z prawem do akcji - wartość dywidend zwiększy podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. W ocenie Sądu przyjęcie odmiennego stanowiska preferowanego przez organ podatkowy mogłoby doprowadzić do podwójnego opodatkowania tej samej wartości”.

Stanowisko to potwierdza również linia interpretacyjna organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej Dyrektor Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.398.2018.2.MG, gdzie Dyrektor stwierdził, że: „Jednakże należy mieć na uwadze, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest faktycznie postawiona do dyspozycji podatnika. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymywany a nie dochód potencjalny. Ponieważ Wnioskodawca nie jest i nie będzie uprawniony do otrzymania dywidendy w trakcie trwania Programu oraz nie ma i nie będzie miał roszczenia o ich wypłatę, natomiast dywidenda wpłacana przez spółkę francuską do Funduszu FCPE będzie automatycznie reinwestowana przez Fundusz w zwiększenie wartości posiadanych przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa, po stronie Wnioskodawcy w momencie wypłaty dywidendy i reinwestycji przez FCPE nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez FCPE będzie, jak słusznie stwierdził Wnioskodawca odroczone do momentu umorzenia jednostek uczestnictwa w FCPE za wynagrodzeniem, w sytuacji umorzenia jednostek uczestnictwa za wynagrodzeniem pieniężnym lub ostatecznego zbycia Akcji, w przypadku wcześniejszego umorzenia jednostek w FCPE w zamian za Akcje, a więc ostatecznego wyjścia Wnioskodawcy z inwestycji w Programie”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawczyni, opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez FCPE w zakup Akcji będzie odroczone do momentu sprzedaży nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez Wnioskodawczynię jednostek uczestnictwa w FCPE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w odniesieniu do opodatkowania dywidendy reinwestowanej przez Fundusz w dodatkowe akcje spółki francuskiej (pytanie Nr 2 i 4), natomiast prawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne omawianej ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

Źródła przychodów zostały określone natomiast w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił:

· stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy);

· kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy. W myśl tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny, tj. pieniądze i wartości pieniężne oraz niepieniężny, a więc świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni (pracownik polskiej spółki kapitałowej) będąc uczestnikiem programu motywacyjnego organizowanego i administrowanego przez spółkę francuską, nabędzie akcje spółki zagranicznej z bonifikatą oraz bezpłatne akcje dodatkowe. Powyższe implikuje do stwierdzenia, że po stronie Wnioskodawczyni może dojść do powstania przysporzenia w jego majątku, na podstawie przepisów wskazanych powyżej. Jednak z uwagi na całokształt przedstawionego zdarzenia przyszłego, opodatkowanie tego przysporzenia, jako przychodu podlegającego opodatkowaniu należy ocenić w oparciu o przepisy art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, normujących skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1\. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przepis art. 24 ust. 11a ww. ustawy stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11b ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1\. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

regulacji art. 24 ust. 11 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1\. jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

2\. podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

3\. w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

4\. podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,

5\. siedziba lub zarząd spółki akcyjnej, której akcje nabywa podatnik, znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a, ust. 11b i ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że program motywacyjny, w którym uczestniczyć będzie Wnioskodawczyni, spełnia definicję programu motywacyjnego, tj.:

1\. program, w którym będzie uczestniczyć Wnioskodawczyni stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki francuskiej;

2\. spółka francuska, której akcje nabędzie Wnioskodawczyni, jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki, której Wnioskodawczyni jest pracownikiem;

3\. Wnioskodawczyni uzyskuje od Spółki, w której jest zatrudniona świadczenia lub inne należności z tytułu określonego w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4\. Wnioskodawczyni w ramach Programu uzyska prawo objęcia akcji spółki francuskiej z bonifikatą oraz bezpłatnych akcji dodatkowych;

5\. siedziba spółki francuskiej znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Powyższe powoduje, że sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji z bonifikatą lub dodatkowych akcji nieodpłatnie, nie generuje po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to wprost powołany powyżej przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowanie nastąpi dopiero w momencie zbycia przez Wnioskodawczynię akcji spółki francuskiej nabytych w ramach programu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Zatem w każdym przypadku zbycia akcji spółki francuskiej po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód, który będzie podlegał opodatkowaniu jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1ab pkt 1 powoływanej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

W konsekwencji, ze względu na spełnienie w niniejszej sprawie przesłanek wynikających z treści art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanie po stronie Wnioskodawczyni - z wyłączeniem dochodu z tytułu dywidendy, co zostanie wyjaśnione poniżej - wystąpi tylko i wyłącznie w przypadku zbycia akcji spółki francuskiej. Dochód ten jest zaliczany do źródła kapitały pieniężne i podlega opodatkowaniu w dacie zbycia akcji spółki francuskiej. Dochód będzie podlegał opodatkowaniu według zasad przewidzianych w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według 19% stawki.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 2 jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Jednakże należy mieć na uwadze, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest faktycznie postawiona do dyspozycji podatnika. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymany, a nie dochód potencjalny.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wszelkie dywidendy wypłacane z akcji na rzecz Funduszu FCPE w okresie aż do umorzenia posiadanych jednostek uczestnictwa są reinwestowane przez FCPE w dodatkowe akcje. Dywidendy nie są wypłacane bezpośrednio pracownikom. Reinwestycja dywidendy połączona jest z emisją dodatkowych jednostek lub ich części ułamkowych na rzecz pracowników (w tym Wnioskodawczyni). Z opisu sprawy nie wynika jednak, aby prawo własności do akcji przejął Fundusz. Co więcej, Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku wskazała, że w świetle przepisów prawa francuskiego, pracownicy inwestujący za pośrednictwem FCPE, w tym Wnioskodawczyni, są uważani za bezpośrednich współwłaścicieli akcji będących w posiadaniu FCPE (każda jednostka uczestnictwa odpowiada bowiem bezpośredniemu udziałowi w równej części aktywów FCPE). Pracownik posiada własność aktywów FCPE proporcjonalnie do liczby jednostek zarejestrowanych na jego nazwisko. Emisję jednostek uczestnictwa, które reprezentują posiadane przez pracowników, w tym Wnioskodawczynię, akcje, należy zatem uznać za techniczne rozwiązanie z zakresu czynności administrowania Programem, nie wpływające na realizację tytułu własności posiadanych przez pracowników akcji o czym świadczy m.in. prawo wykonywania głosu wynikające z ich posiadania.

W tym miejscu wskazać należy, że dywidenda to przypadająca na poszczególny udział czy akcję w spółce kapitałowej część zysku spółki kapitałowej. Dywidenda jest zatem prawem akcjonariusza do części zysku spółki kapitałowej. Innymi słowy, prawo do dywidendy przysługuje każdorazowemu właścicielowi akcji. Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Fundusz działa wprawdzie w imieniu uczestników programu, jednak to Wnioskodawczyni (uczestnikowi programu motywacyjnego) przysługiwać będzie prawo do dywidendy i inne przywileje z tytułu bycia akcjonariuszem spółki francuskiej. Fakt, że dywidenda będzie wpłacana przez spółkę z siedzibą we Francji do Funduszu nie oznacza, że Wnioskodawczyni (uczestnik programu) nie osiągnie z tego tytułu przychodu. Fundusz bowiem zainwestuje otrzymane kwoty z dywidendy w kolejne akcje, które uprawnią uczestników programu do otrzymania dodatkowych jednostek uczestnictwa odpowiadających nabytym akcjom spółki zagranicznej. Dywidenda należna Wnioskodawczyni, pomimo, że nie zostanie wypłacona Wnioskodawczyni (postawiona do Jej dyspozycji) zostanie ona reinwestowana przez Fundusz w dodatkowe jednostki uczestnictwa. Dywidenda ta powinna być zatem traktowana jako dywidenda wypłacona bezpośrednio uczestnikowi programu motywacyjnego, który w konsekwencji osiąga przychód. O przychodzie faktycznie uzyskanym mówić będziemy nie tylko w sytuacji, kiedy na rzecz danej osoby będącej właścicielem akcji dokonano wypłaty dywidendy w formie pieniężnej, lecz również wówczas, kiedy w wyniku reinwestycji dywidendy przez Fundusz uczestnik programu nabędzie dodatkowe jednostki uczestnictwa.

W myśl cytowanego powyżej art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Na podstawie art. 30a ust. 9 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

W myśl art. 30a ust. 11 ww. ustawy, kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie odroczenia opodatkowania dywidendy do momentu zbycia akcji (pytanie Nr 4) należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ wartość dywidendy reinwestowana w dodatkowe akcje przechowywane przez fundusz FCPE w postaci jednostek uczestnictwa stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie wypłaty dywidendy przez Spółkę francuską.

Reasumując:

· wartość Bonifikaty przyznanej przy subskrypcji akcji oraz wartość przyznanych nieodpłatnie akcji dodatkowych nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu w momencie nabycia tych akcji (pytanie Nr 1);

· opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie, jako programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - z wyłączeniem dochodu z tytułu dywidendy, który będzie podlegał opodatkowaniu w momencie wpłaty dywidendy przez Spółkę francuską do Funduszu - będzie odroczone do momentu zbycia akcji przechowywanych przez Fundusz dla Wnioskodawczyni i wydania Wnioskodawczyni środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa Funduszu (pytanie Nr 2);

· w przypadku zbycia Akcji przechowywanych przez Fundusz dla Wnioskodawczyni i wydania Wnioskodawczyni środków pieniężnych z umorzenia jednostek uczestnictwa Funduszu, przychód z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 19% przewidzianej w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie Nr 3);

· wartość dywidendy reinwestowana w dodatkowe akcje, przechowywane przez Fundusz stanowić będzie przychód Wnioskodawczyni, podlegający opodatkowaniu w momencie wpłaty dywidendy przez spółkę z siedzibą we Francji do Funduszu (pytanie Nr 4).

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo należy zaznaczyć, że z uwagi na to, że Wnioskodawczyni uzyskuje przychody od spółki mającej siedzibę we Francji należy mieć na uwadze przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. podpisanej w dniu 20 czerwca 1975 r. umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) wraz z postanowieniami Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369) w odniesieniu do wskazanej umowy polsko-francuskiej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowe nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.