Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-94/10-5/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-30
Teza: • skutki podatkowe wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej • odliczenie od przychodu wkładu dodatkowego • możliwość odliczenia straty z przychodu uzyskanego z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; działki; osoba-osoby fizyczne; ośrodki-ośrodek wypoczynkowy; skutki podatkowe; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 02.02.2010 r. (data wpływu 02.02.2010 r.) oraz piśmie (data nadania 26.04.2010 r., (data wpływu 27.04.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 20.04.2010 r. (data nadania 20.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej - **jest prawidłowe,**
*   odliczenia od przychodu wkładu dodatkowego – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości odliczenia straty z przychodu uzyskanego z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej, odliczenia od przychodu wkładu dodatkowego oraz możliwości odliczenia straty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 20.12.2005 r. umową spółki cywilnej powstała firma o nazwie „D” s.c. Wojciech G, Zbigniew B.

Każdy ze wspólników wniósł wkład do spółki o wartości 1.000 zł. Dnia 05.06.2006 r. Wnioskodawca oraz jego wspólnik kupili do majątku spółki cywilnej aktem notarialnym niezabudowaną nieruchomość rolną stanowiącą dwie działki gruntu oznaczone Nr 95/2 i 93/1 o łącznym obszarze 66 arów położonej we wsi R gmina N oraz niezabudowane działki letniskowe oznaczone Nr 97/2, 97/3, 95/6 oraz 95/7 o łącznym obszarze 1759 m2 położonych we wsi R gmina N. Wyżej wymienione działki są ogrodzone siatką na podmurówce i stanowiły ośrodek wypoczynkowy, na terenie którego są trwale z gruntem związane budynki:

*   Typu „Dąbrowa IV” o powierzchni 52 m2 wybudowane w 1996 r.
*   Cztery domki typu „Stif” o powierzchni 32,5 m2 wybudowane w 1996 r.,
*   Altana o konstrukcji stalowej obłożona drewnem,
*   Hangar na sprzęt o powierzchni użytkowej 131,2 m2 wybudowany w 1994 r.

Opisane budynki i urządzenia znajdują się na działkach Nr 93/1 oraz 95/2, natomiast pozostałe działki są niezabudowane. Znajdują się na nich boiska do gry w koszykówkę i siatkówkę. Wyżej wymieniona nieruchomość została kupiona za łączną kwotę 325.000 zł, wraz z podatkiem VAT 12.100 zł.

Dnia 19.07.2006 r. Wnioskodawca oraz jego wspólnik kupili do majątku spółki cywilnej aktem notarialnym niezabudowaną działkę gruntu Nr 139 o obszarze 0,0800 ha za cenę w łącznej kwocie 22.400 zł. Nieruchomość ta położona jest w miejscowości R w gminie N.

Dnia 07.02.2007 r. Wnioskodawca oraz jego wspólnik kupili do majątku spółki cywilnej aktem notarialnym nieruchomość składającą się z działek gruntu Nr 97/1 oraz 95/5 o łącznym obszarze 702 m2 oraz działkę gruntu Nr 97/4 o obszarze 253 m2 za łączną kwotę 40.000 zł. Nieruchomość ta położona jest w miejscowości R gmina N.

Dnia 06.06.2007 r. Wnioskodawca oraz jego wspólnik kupili do majątku spółki cywilnej aktem notarialnym niezabudowaną nieruchomość położoną w miejscowości R gmina N składającą się z działek Nr 60/4, 60/5, 60/8, 60/9, 60/10, 137/1, 137/2, 137/3, 137/5, 137/6, 140, 332 o łącznym obszarze 8426 m2 za łączną kwotę 160.000 zł.

Dnia 10.07.2007 r. Wnioskodawca oraz jego wspólnik kupili do majątku spółki cywilnej aktem notarialnym niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o Nr 97/4 o powierzchni 253 m2 położonej w miejscowości R w gminie N o łącznej kwocie 4000 zł. na zakup wyżej wymienionych nieruchomości łącznie wydano kwotę 551.400 zł.

Spółka cywilna w dniu 30.05.2006 r. otrzymała kredyt inwestycyjny długoterminowy na zakup tych nieruchomości w kwocie 390.000 zł. Pozostałą kwotę 161.400 zł Wnioskodawca oraz jego wspólnik sfinansowali z własnych środków (z oszczędności) po 50% każdy, a więc po 80.700 zł.

Spółka cywilna w 2006 r. osiągnęła dochód 25.951,18 zł. W 2007 r. spółka cywilna osiągnęła stratę 3.150,50 zł. W 2008 r. spółka cywilna osiągnęła dochód 27.542,89 zł. W 2009 r. Do czasu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki czyli do 30.05.2009 r. spółka cywilna osiągnęła stratę w wysokości 13.418,85 zł.

W dniu 29.05.2009 r. zgromadzenie wspólników spółki cywilnej przyjęło do spółki nowego wspólnika, który wniósł wkład 1000 zł. W dniu 30.05.2009 r. zgromadzenie wspólników zostało zwołane w związku z wystąpieniem ze spółki Wnioskodawcy.

W dniu 30.05.2009 r. Wnioskodawca wystąpił ze spółki i otrzymał kwotę 700.000 zł stanowiącą część wspólnego majątku spółki, tj. wyżej wymienionych nieruchomości.

W dniu 11.12.2009 r. nastąpiło aktem notarialnym przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, przeniesienia własności nieruchomości. Jednocześnie w tym dniu wspólnicy zgodnie oświadczyli, że wszelkie rozliczenia z tytułu dokonanego wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki cywilnej zostały ostatecznie zakończone. Spółka zmieniła nazwę.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 20.04.2010 r. Wnioskodawca uzupełnił swój wniosek w dniu 27.04.2010 r. informując, iż zadając pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 miał na myśli skutki podatkowe związane z wypłatą na jego rzecz kwoty 700.000 zł stanowiącej część wspólnego majątku spółki. Wnioskodawca wskazał również, że wspólnicy spółki cywilnej postanowili kwotę 80.700 zł (każdy z nich po takiej samej kwocie) zainwestować ze środków osobistych (prywatnych) na zakup działek, ponieważ spółka nie miała pieniędzy na zakup tych nieruchomości. Umowa ta była umową ustną wspólników, że będą to środki do podwyższenia dotychczasowo wniesionego wkładu, i nie została sporządzona w formie pisemnej w umowie spółki. Ponadto Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o informację, że po wystąpieniu ze spółki cywilnej będzie prowadził działalność gospodarczą. Będzie to również spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem od 1991 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jakie skutki podatkowe ponosi Wnioskodawca jako występujący ze spółki?
2.  Czy Wnioskodawca może odliczyć z przychodu otrzymanego już jako osoba fizyczna z kwoty 700.000 zł wkład dodatkowy wniesiony na zakup działek, tj. kwotę 80.700 zł?
3.  Czy Wnioskodawca może uwzględnić połowę strat, które wystąpiły w dniu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki (straty te były odsetkami od kredytu, które Wnioskodawca oraz jego wspólnik płacili ze swoich oszczędności, ponieważ w 2009 r. spółka cywilna nie osiągnęła przychodu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad: 1

Wnioskodawca jako wspólnik występujący ze spółki przestaje być wspólnikiem. Nastąpiło rozliczenie finansowe. Dochód należy opodatkować w PIT 36 jako podatek dochodowy od osób fizycznych (należy wykazać go w zeznaniu rocznym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku). W tym samym terminie należy wpłacić podatek dochodowy. Dochód będzie opodatkowany jako przychód z praw majątkowych.

Ad: 2

Wkład dodatkowy Wnioskodawca może odliczyć z przychodu, ponieważ środki te pochodziły z oszczędności Wnioskodawcy.

Ad: 3

Wnioskodawca może uwzględnić połowę strat, które wystąpiły do dnia 30.05.2009 r., a więc jego wystąpienia ze spółki, ponieważ spółka cywilna w 2009 r. nie osiągnęła dochodu. Starta powstała, gdyż były to odsetki od zaciągniętego kredytu. Odsetki te Wnioskodawca spłacał ze swoich oszczędności.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Kwestię sposobu wzajemnych rozliczeń w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki normują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. – określanego w dalszej części skrótem K.c.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy z przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 K.c.).

Stosownie do treści art. 871 § 1 ww. ustawy wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c, występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w Spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza należny podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 wyżej powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są: przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W świetle powyższego, nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 ich katalog jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, nadwyżka wypłacona występującemu wspólnikowi ponad wartość wniesionego przez niego do spółki cywilnej wkładu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle natomiast art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca oraz jego wspólnik dnia 20.12.2005 r. zawiązali spółkę cywilną. Każdy ze wspólników wniósł wkład do spółki o wartości 1.000 zł. Wnioskodawca oraz jego wspólnik zaczęli sukcesywnie dokonywać zakupu nieruchomości do majątku spółki cywilnej. Część wydatków związanych z zakupem powyższych nieruchomości została sfinansowana kredytem. Pozostałą kwotę 161.400 zł Wnioskodawca oraz jego wspólnik sfinansowali z własnych środków (z oszczędności) po 50% każdy, a więc po 80.700 zł.

Wspólnicy postanowili, że będą to środki do podwyższenia dotychczasowo wniesionego wkładu, jednak była to umowa ustna między wspólnikami i nie została sporządzona w formie pisemnej w umowie spółki.

W myśl art. 860 § 2 ww. ustawy Kodeks cywilny umowa spółki powinna być stwierdzona pismem.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że skoro umowa spółki cywilnej wymaga formy pisemnej, to każda zmiana w tej umowie, w tym również podwyższenie dotychczasowych wkładów również wymaga takiej formy.

A zatem wkład poczyniony z majątku osobistego Wnioskodawcy na zakup powyższej nieruchomości nie podwyższa dotychczas wniesionego wkładu (1.000 zł). Wnioskodawca nie może zatem w stosunku do nakładów poczynionych z majątku osobistego zastosować przesłanki wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota 80.700 zł nie może zatem zmniejszyć otrzymanego przychodu.

Reasumując stwierdzić należy, iż wypłacony Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tylko do wysokości pierwotnie wniesionego do tej spółki wkładu. Natomiast wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z praw majątkowych.

Odnosząc się do możliwości odliczenia przez Wnioskodawcę połowy strat, które wystąpiły w dniu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki wskazać należy, iż w myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Zauważyć przy tym należy, iż brak jest podstaw prawnych do odliczenia od uzyskanego z ww. tytułu dochodu strat z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak już wskazano, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w następstwie wypłaty przysługującego mu udziału kapitałowego, jest dochodem z praw majątkowych. W świetle treści cyt. powyżej art. 9 ust. 3 ww. ustawy – dochód ten nie może być pomniejszony o stratę z innego źródła przychodów, tj. na gruncie przedmiotowej sprawy o stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika w dniu 30.05.2010 r. Wnioskodawca wystąpił ze spółki „D” s.c. Do czasu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki czyli do 30.05.2009 r. spółka ta osiągnęła stratę. Wnioskodawca zamierza odliczyć połowę strat, które powstały w dniu jego wystąpienia ze spółki. Wnioskodawca nadmienia jednak, iż nadal prowadzi działalność gospodarczą w innej spółce cywilnej.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz zapis art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy iż Wnioskodawca będzie mógł obniżyć, dochód uzyskany z prowadzonej obecnie działalności gospodarczej o wysokość straty poniesionej w spółce cywilnej, w której Wnioskodawca był wspólnikiem do 30.05.2009 r.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.