Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-9/16/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi na zlecenie, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.
Słowa kluczowe: koszt; media; nieruchomości-nieruchomość niemieszkalna; opodatkowanie; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 5 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia sposobu opodatkowania obciążania właścicieli lokali mieszkalnych kosztami tzw. mediów oraz sposobu opodatkowania świadczenia usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi na zlecenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów w zakresie określenia sposobu opodatkowania obciążania właścicieli lokali mieszkalnych kosztami tzw. mediów oraz sposobu opodatkowania świadczenia usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi na zlecenie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 15 kwietnia 2013 r., polegającą głównie na przygotowywaniu terenu pod budowę, budowie mieszkań na sprzedaż, zarządzanie i obrót nieruchomościami, pozostałe pośrednictwo finansowe a także wynajem nieruchomości.

W celu realizacji takiej działalności, Spółka m.in. w 2013 r. zakupiła gotowe lokale mieszkalne od dewelopera w celu dalszej sprzedaży oraz w 2014 r. grunt pod budowę osiedla mieszkaniowego celem budowy budynków mieszkalnych. Nabyte lokale mieszkalne i grunt pod budowę tworzą osiedle mieszkaniowe częściowo jeszcze w budowie.

Spółka, prowadząc m.in działalność deweloperską buduje budynki mieszkalne oraz sprzedaje mieszkania wcześniej nabyte, jak i te przez siebie wybudowane. W każdym akcie notarialnym sprzedaży lokalu mieszkalnego jest zapis, że zarząd nieruchomością wspólną obejmującą drogę wewnętrzną sprawowany będzie zgodnie z ustawą Kodeks cywilny oraz że strona kupująca wyraża nieodwołalną zgodę i udziela nieodwołalnego pełnomocnictwa Spółce do ustalenia i zawarcia umowy o sposobie zarządu rzeczą wspólną nieruchomością stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni znajdujących się na terenie osiedla mieszkaniowego w ten sposób, że zarząd ten będzie sprawowany przez osobę trzecią jako zarządcę, przy czym do czasu wyboru zarządcy zarząd ten będzie sprawowany przez stronę Sprzedającą, czyli Spółkę, która cały czas sama sprawuje zarząd nad nieruchomościami nie sprzedanymi znajdującymi się na terenie osiedla mieszkaniowego.

W myśl przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami Spółka nie jest zobligowana do powołania osobnego podmiotu do zarządzania zarówno sprzedanymi, jak i niesprzedanymi nieruchomościami. Spółka od momentu zakupu gotowych lokali mieszkalnych i tych wybudowanych przez siebie odsprzedaje  refakturuje ponoszone koszty na właścicieli sprzedanych mieszkań na podstawie faktur VAT w postaci wody, ścieków, energii elektrycznej, monitoringu, usług telekomunikacyjnych, ewentualnych napraw w części przypadających na tych właścicieli, stosując jednocześnie stawki VAT z faktur zakupu.

Spółka zarządza nieruchomością wspólną, stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni, znajdującą się na terenie osiedla mieszkaniowego oraz dokonuje rozliczeń mediów typu: woda, ścieki, energia elektryczna zużyta na oświetlenie drogi i budynek portierni, usług telekomunikacyjnych, ochrony mienia, usług konserwacyjno-porządkowych, dotyczących sprzątania tej nieruchomości  drogi z portiernią. Spółka dokonuje rozliczeń tych mediów albowiem umiejscowione są one w drodze i budynku portierni i umowy o ich dostawę są zawarte ze Spółką prawdopodobnie do czasu wybudowania i zamknięcia całej inwestycji.

Poza tym Spółka sporadycznie, ale dokonuje określonych usług porządkowo-konserwacyjnych, dotyczących budynków, w których mieszkania nie zostały w 100% sprzedane np. czyszczenie rynien po okresie zimowym i wówczas również dokonuje rozliczenia tych kosztów na właścicieli mieszkań w poszczególnych budynkach.

Spółka nalicza również określone wynagrodzenie w formie ryczałtu za zarządzanie nieruchomością wspólną, stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni. Zgodnie z K.c. jest to jedynie zwrot ponoszonych z tego tytułu kosztów.

Reasumując Spółka, zarządzając nieruchomością wspólną stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni, znajdującą się na terenie osiedla mieszkaniowego oraz dokonując rozliczeń-odsprzedaży mediów, znajdujących się na tej nieruchomości świadczy usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczone na zlecenie zgrupowane w PKWiU 68.32.13.

W odniesieniu do nieruchomości mieszkalnych sprzedanych, Spółka dokonuje tylko i wyłącznie rozliczeń-odsprzedaży zakupionych uprzednio usług porządkowo-konserwacyjnych, dotyczących budynków mieszkalnych, w których znajdują się zarówno mieszkania sprzedane, jak i niesprzedane. Dotyczy to również budynków mieszkalnych, w których wszystkie mieszkania zostały sprzedane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka refakturując ponoszone koszty na właścicieli sprzedanych mieszkań na podstawie faktur VAT w postaci wody, ścieków, energii elektrycznej, monitoringu, usług telekomunikacyjnych, ewentualnych napraw w części przypadających na tych właścicieli i stosując jednocześnie stawki VAT z faktur zakupu zastosowała właściwe stawki opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy wynagrodzenie za zarządzanie nieruchomością wspólną, stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni winno być opodatkowane stawką VAT 23% czy zwolnieniem?

Zdaniem Spółki, regulacje zawarte w ustawie o VAT nie definiują wprawdzie pojęcia refakturowania, ale w praktyce obrotu gospodarczego refakturowanie (zwane też „przenoszeniem kosztów” czy „sprzedażą po cenie zakupu”) występuje. Refakturowanie jest pewnego rodzaju odprzedażą usług w sytuacji, gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą. Refakturowana usługa jest w rzeczywistości świadczona tylko raz, ale dla celów podatku VAT uznaje się, że zaistniały dwie odrębne transakcje między trzema różnymi podmiotami. Niemniej jednak trzeba zauważyć, że transakcje polegające na „odsprzedaży” w imieniu własnym usług wykonanych przez podmiot trzeci podlegają opodatkowaniu tak samo jak usługi świadczone przez podatnika (o czym stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT). Zatem w przypadku refakturowania istotne znaczenie ma nie samo wystawienie refaktury (niejako przepisanej z „głównej” faktury), co czynność „odsprzedaży usług”. Albowiem obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje nie w związku z wystawieniem faktury, lecz z wykonaniem określonych czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle zaistniałego stanu faktycznego, Spółka, dokonując odsprzedaży tj. refakturując ponoszone koszty na właścicieli sprzedanych mieszkań na podstawie faktur VAT w postaci wody, ścieków, energii elektrycznej, monitoringu, usług telekomunikacyjnych, ewentualnych napraw w części przypadających na tych właścicieli i stosując jednocześnie stawki VAT z faktur zakupu postępuje prawidłowo.

W przypadku fakturowania wynagrodzenia ustalonego w formie ryczałtu za zarządzanie nieruchomością wspólną tj. stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni znajdujących się na terenie osiedla mieszkaniowego, w tym: utrzymanie czystości i porządku, ochrona, monitoring, itd. Spółka, stosując stawkę podatku VAT 23% również postępuje prawidłowo, ponieważ czynności, które de facto wykonuje w odniesieniu do lokali mieszkalnych sprzedanych, tj. rozliczenia i obciążanie kosztami zużytych mediów typu woda, ścieki, energia elektryczna zużyta przez budynek portierni i do oświetlenia drogi, wynikają z podpisanych umów sprzedaży, zgodnie z którymi Spółka została umocowana do zarządzania nieruchomością wspólną, stanowiącą drogę wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni, znajdującą się na terenie osiedla mieszkaniowego, na której to nieruchomości umiejscowione są media.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W przypadku gdy podatnik, działający we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi ( art. 8 ust. 2a ww. ustawy).

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnych charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zwrócić należy także uwagę na to, że zgodnie z wolą ustawodawcy podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, (…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a powołanej ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust.1.

I tak, w poz. 140 ww. załącznika ustawodawca wymienił „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”  PKWiU 36.00.20.0, natomiast w poz. 141 tego załącznika mieszczą się „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych”  PKWiU 36.00.30.0. Z kolei w poz. 142 mieszczą się „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” – PKWiU ex 37.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Spółka zakupując tzw. media (m.in. woda, ścieki), które następnie przyporządkowuje poszczególnym właścicielom mieszkań w części na nich przypadającej, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali. W takiej sytuacji środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez Wnioskodawcę towary i usługi. W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych mieszkań, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez Spółkę towarów i usług do tych lokali (z tytułu dostawy mediów do lokali), zastosowanie znajdą przepisy o podatku od towarów i usług.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 8 ust. 2a ustawy. Z treści tego przepisu wynika, że jeżeli podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W sytuacji przedstawionej we wniosku ten przepis znajdzie zastosowanie, bowiem dochodzi tutaj do przeniesienia poniesionych kosztów przez Spółkę na podmiot, który z danych usług faktycznie korzysta, pomimo że Spółka danej usługi nie wykonał.

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, iż Spółka dokonując odsprzedaży towarów i usług właścicielom lokali działa we własnym imieniu, ale na rzecz właścicieli tych lokali, przenosząc koszty utrzymania poszczególnych lokali na właścicieli, a więc na podmioty, które w istocie ponoszą te koszty.

Biorąc pod uwagę powyższe, opłaty pobrane przez Spółkę od właścicieli lokali mieszkalnych za media (tj. woda) dostarczane do ich lokali podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawek właściwych dla tych mediów.

Stosownie do art. 82 ust. 3 ustawy o VAT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

W wykonaniu ww. delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 736).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

W myśl zapisu § 3 ust. 1 pkt 10 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Uwzględniając powyższe, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia określają zwolnienie tylko dla tylko dla towarów i usług związanych z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Jak wynika z treści wniosku Spółka wykonuje usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi na zlecenie świadczone na zlecenie sklasyfikowane z grupowaniu PKWiU 68.32.13. W ramach świadczonej usługi Spółka administruje drogą wewnętrzną zabudowaną budynkiem portierni, znajdującą się na terenie osiedla mieszkaniowego; rozlicza koszty utrzymania czystości i porządku, ochrony, monitoringu.

Wobec powyższego skoro świadczone usługi – jak wskazano we wniosku  dotyczą zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi na zlecenie, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.