Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1085/09-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-11-13
Teza: Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym, transakcje dostawy przez pierwotnego właściciela lub dewelopera na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami (w stosunku, do których nie rozpoczęto rozbiórki), zabudowanych budynkami lub budowlami, których rozbiórka już się rozpoczęła (w ten sposób, że założony zostanie dziennik rozbiórki oraz zabezpieczony zostanie teren rozbiórki zgodnie z przepisami prawa budowlanego) a także nieruchomości zabudowanych wyłącznie stacją trafo, która podłączona została do sieci zakładu energetycznego i której rozbiórka nie jest możliwa należy uznać za transakcje zbycia nieruchomości niezabudowanych, lecz budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, podlegających opodatkowaniu stawką VAT 22%, i czy w związku z powyższymi nabyciami Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez pierwotnego dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji, włączając w to faktury zaliczkowe?
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obiekt-obiekt budowlany; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku; umowa-umowa sprzedaży; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu 20 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży detalicznej poprzez sieć sklepów na terenie całej Polski.

W celu budowy nowych sklepów zamierza zawierać umowy kupna nieruchomości (własność gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów, dalej wspólnie określane jako „nieruchomości”).

Nieruchomości, które zamierza nabyć, zostały zabudowane budynkami lub budowlami przemysłowymi przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Po wybudowaniu były one wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez ich pierwotnych właścicieli (osoby prawne).

Od momentu wybudowania, budynki lub budowle nie były przedmiotem transakcji z innymi podmiotami (np. sprzedaży, najmu, dzierżawy itp.). Nie były one też w znaczny sposób ulepszane. Jeżeli pierwotni właściciele ponieśli jakiekolwiek wydatki na ulepszenie budynków lub budowli w myśl przepisów o podatku dochodowym wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości.

Zainteresowany przewiduje dwa tryby nabycia nieruchomości zabudowanych:

1.  nieruchomość zabudowana zostanie nabyta bezpośrednio od pierwotnego właściciela budynków lub budowli (będącego czynnym podatnikiem VAT, dalej „pierwotny właściciel”), albo
2.  nieruchomość zabudowana zostanie lub została już nabyta przez dewelopera (dalej: „deweloper”) od pierwotnego właściciela budynków lub budowli. Następnie deweloper sprzeda nieruchomości Wnioskodawcy.

Nieruchomości będą gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę.

Celem Zainteresowanego nie jest przyszłe użytkowanie budynków czy budowli obecnie znajdujących się na nieruchomościach gruntowych. Jego zamiarem jest wzniesienie na nabywanych nieruchomościach gruntowych kompleksów sklepowych (hali, magazynów, parkingów itd.).

Z powyższego względu, w niektórych przypadkach, w momencie nabycia przez Wnioskodawcę, nieruchomości nie będą już zabudowane (budynki lub budowle zostaną rozebrane przed nabyciem nieruchomości przez Spółkę). Może się również zdarzyć, że Zainteresowany nabędzie nieruchomości po rozpoczęciu, lecz przed zakończeniem rozbiórki budynków lub budowli.

Spółka przewiduje również, że w niektórych przypadkach, na nabywanych nieruchomościach będą znajdowały się wyłącznie stacje transformatorowe („stacje trafo”) podłączone do sieci zakładu energetycznego, których rozbiórka nie jest możliwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT (włączając w to faktury zaliczkowe) wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji dostawy przez pierwotnego właściciela lub dewelopera na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami (w stosunku, do których nie rozpoczęto rozbiórki), dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami w stosunku do których rozbiórka się już rozpoczęła, a także dostawy nieruchomości zabudowanych wyłącznie stacją trafo?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyżej opisanym stanie faktycznym, transakcje dostawy przez pierwotnego właściciela lub dewelopera na rzecz Spółki nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami (w stosunku, do których nie rozpoczęto rozbiórki) stanowić będą transakcje korzystające ze zwolnienia z VAT z możliwością wyboru opodatkowania w myśl przepisów o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r. W związku z powyższymi nabyciami, w przypadku wyboru opodatkowania VAT przez strony transakcji, Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji, włączając w to faktury zaliczkowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Towarami są również grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawą towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, jest również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Spółki, transakcja zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej budynkiem i przynależnymi jej budowlami albo transakcje zbycia budynku i budowli oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, stanowią odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, w świetle § 13 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336, dalej: „Rozporządzenie wykonawcze”), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w odniesieniu do każdej transakcji dostawy budynków lub budowli, sposób opodatkowania budynków lub budowli będzie determinował traktowanie podatkowe dostawy gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu, z którym ten budynek lub budowla są trwale związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może jednak zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z powyższych przepisów, aby ocenić czy transakcja dostawy budynków lub budowli będzie podlegała zwolnieniu z możliwością wyboru opodatkowania, należy w pierwszej kolejności ustalić, kiedy miało miejsce tzw. pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków czy budowli.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, iż już rozpoczęcie użytkowania budynku lub budowli przez ich pierwszego użytkownika (także podmiot, który wybudował dany budynek lub budowlę) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi do pierwszego zasiedlenia.

Powyższa wykładnia definicji pierwszego zasiedlenia, wynika z:

*   wykładni pojęcia „oddanie do użytkowania”, użytego w definicji pierwszego zasiedlenia,
*   wykładni prowspólnotowej przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT,
*   faktu, iż odmienna wykładnia tego przepisu mogłaby prowadzić do nielogicznych wniosków.

Pierwsze zasiedlenie – wykładnia językowa i systemowa

Z definicji pierwszego zasiedlenia, zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, budynek, budowla lub ich część muszą być „oddane do użytkowania”. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „oddania do użytkowania”, które może budzić wątpliwości, w szczególności w zakresie stwierdzenia, czy „oddanie” oznacza wyłącznie transakcję dokonywaną między dwoma podmiotami, czy może też określać rozpoczęcie użytkowania budynku po jego wybudowaniu przez pierwotnego właściciela (de facto pierwszego użytkownika).

Należy zwrócić uwagę, że w obrębie prawa podatkowego Ustawodawca posługuje się podobnym pojęciem „przyjęcia do używania” środka trwałego, np. w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). „Przyjęcie do używania” oznacza tam rozpoczęcie użytkowania środka trwałego przez jego właściciela (także w sytuacji, gdy dokonał on wytworzenia tego środka trwałego we własnym zakresie). Określenie to nie jest zatem równoznaczne z przyjęciem/otrzymaniem danego składnika majątku od innego podmiotu. Zatem, w tym przypadku Ustawodawca nie łączy pojęcia „przyjęcie do używania” z transakcją z innym podmiotem, mimo iż literalne znaczenie czasownika „przyjąć” mogłoby sugerować, że należy „przyjąć” coś od kogoś. W związku z tym, można stwierdzić, iż także w ustawie o VAT „oddanie do użytkowania” nie musi oznaczać czynności, w którą są zaangażowane aż dwa podmioty.

Poza prawem podatkowym pojęcie „oddania do użytkowania” występuje w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118, ze zm.) w związku z określeniem momentu zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku. Zgodnie z Rozdziałem 5 powyższej ustawy („Budowa i oddawanie do użytkowania obiektów budowlanych”), w przypadku budów, dla których wymagane są pozwolenia na budowę, konieczne jest wystąpienie do organów nadzoru budowlanego z zawiadomieniem (a w niektórych przypadkach z wnioskiem o udzielenie pozwolenia na użytkowanie), przed przystąpieniem do użytkowania budynku. Ponadto, inwestor, oddając do użytkowania obiekt budowlany, przekazuje właścicielowi lub zarządcy obiektu dokumentację budowy i dokumentację powykonawczą.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę brak definicji ustawowej „oddania do użytkowania” w ustawie o VAT, oraz okoliczność, iż „oddanie do użytkowania” nie jest terminem ze sfery podatkowej, lecz zasadniczo odnoszącym się do rozpoczęcia używania budynków po ich wybudowaniu, termin „oddanie do użytkowania” budynku dla celów VAT należy rozumieć tak samo jak termin „oddanie do użytkowania” budynku w ustawie Prawo budowlane - jako przystąpienie do użytkowania budynku lub budowli przez ich właściciela lub zarządcę po zakończeniu procesu budowy.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki, w przypadku, gdy po wybudowaniu nie następuje zbycie budynku czy jego wynajem, lecz jest on użytkowany faktycznie przez pierwotnego właściciela (który np, wybudował budynek dla celów własnej działalności gospodarczej), za „pierwszego użytkownika”, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy uznać pierwotnego właściciela budynku.

Jak wynika z definicji pierwszego zasiedlenia, zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, budynek powinien być oddany do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług. Natomiast podatnikiem jest każdy, kto wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą. Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy budynek jest oddany do użytkowania w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez właściciela (np. jest wykorzystywany jako hala produkcyjna), należy stwierdzić, iż oddanie go od użytkowania nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem warunek określony w art. 2 pkt 14 jest spełniony. Należy zauważyć, że przepis nie stanowi o czynnościach faktycznie opodatkowanych, lecz o czynnościach podlegających opodatkowaniu. W dyspozycji przepisu mieszczą się więc wszystkie czynności które modelowo podlegają opodatkowaniu w świetle ustawy o VAT (czyli czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT), również w przypadku gdy podlegają one zwolnieniu z VAT, lub gdy zostały one dokonane przed wejściem w życie polskich przepisów o VAT.

Pierwsze zasiedlenie – wykładnia prowspólnotowa

Zainteresowany pragnie również wskazać, że polskie przepisy o VAT regulujące pierwsze zasiedlenie nieruchomości, stanowią implementację przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa” lub „Dyrektywa VAT”) i w związku z tym powinny być interpretowane i stosowane z uwzględnieniem prawa wspólnotowego. Dyrektywa VAT, zgodnie z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, wiąże państwa członkowskie, w tym Polskę, w odniesieniu do rezultatu, który ma by osiągnięty, pozostawiając jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż właściwa interpretacja przepisów ustawy o VAT wymaga, w pierwszej kolejności, przywołania i interpretacji właściwych przepisów Dyrektywy VAT.

Zgodnie z art. 12 Dyrektywy (odpowiednio art. 4 uchylonej Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, dalej: „VI Dyrektywa”):

„Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego. (\`(...)\`)

Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat”.

Natomiast według art. 135 ust. 1 Dyrektywy:

„Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (\`(...)\`)

j) dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a); (\`(...)\`).”

Dyrektywa VAT również nie zawiera definicji pojęcia pierwszego zasiedlenia. Aby dokonać prawidłowej wykładni tego pojęcia, zdaniem Zainteresowanego, należy więc odnieść się do zwrotów użytych w innych wersjach językowych Dyrektywy (zgodnie z orzecznictwem ETS, w szczególności z orzeczeniem z dnia 12 listopada 1998 r. w sprawie Institute of Motor Industry (C-149/97) jedna wersja językowa aktu prawa wspólnotowego nie może służyć takiej wykładni tego aktu, która przeczyłaby jego sensowi ustalonemu na podstawie innych wersji językowych).

Wnioskodawca pragnie więc wskazać, iż niemiecka i angielska wersja Dyrektywy VAT posługują się odpowiednio pojęciami „Erstbezug” oraz „first occupation”. Pojęcia te oznaczają „pierwsze zajęcie” bądź „pierwsze użytkowanie” (Wielki Słownik angielsko-polski, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, wskazuje, iż słowo „occupation” oznacza właśnie zajęcie, zaś Wielki Słownik angielsko-polski O-Z, Warszawa 1999, tłumaczy słowo „occupation” jako posiadanie, zajmowanie).

Przepisy Dyrektywy nie wskazują, iż pierwsze zajęcie czy użytkowanie budynku musi się wiązać z wydaniem go innemu podmiotowi przez pierwotnego właściciela.

Należy również zwrócić uwagę, iż polska wersja Dyrektywy posługuje się zwrotem „między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy”, który mógłby wskazywać na to, iż pierwsze zasiedlenie powinno być związane z pierwszą dostawą, po której ma miejsce już następna (druga) dostawa. Jednakże, w innych wersjach językowych Dyrektywy nie ma mowy o „następnej dostawie”. Przykładowo, angielska wersja językowa posługuje się pojęciem „subsequent”, czyli „późniejszej” dostawy, czy też dostawy „która następuje po\`(...)\`” \[jakimś wydarzeniu\] (Wielki Słownik angielsko-polski O-Z, Warszawa 1999, tłumaczy słowo „subsequent” jako „późniejszy, dalszy”). Natomiast w niemieckiej wersji językowej Dyrektywy występuje pojęcie „späteren" („późniejszy”). Analiza angielskiej i niemieckiej wersji językowej Dyrektywy wskazuje zatem, iż „pierwsze zasiedlenie” nie jest jednoznaczne z „pierwszą dostawą” budynku (przy czym należy pamiętać, iż dostawą jest także wydanie towarów użytkownikowi np. na podstawie umowy najmu).

Dodatkowo Spółka zwraca uwagę, iż w art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy ustawodawca wprowadza odrębne pojęcia „pierwszej dostawy” oraz „pierwszego zasiedlenia” na określenie pewnego momentu w czasie. Jest to dodatkowy argument przemawiający za taką wykładnią przepisów Dyrektywy, która wskazuje, iż pierwsze zasiedlenie nie jest równoznaczne z pierwszą dostawą nieużywanego wcześniej budynku.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanego, w myśl Dyrektywy VAT pierwsze zasiedlenie nie musi nastąpić w drodze dostawy budynku na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji, należy przyjąć, że pierwsze użytkowanie budynku lub budowli przez ich pierwotnego właściciela po wybudowaniu lub poniesieniu odpowiednio dużych nakładów na ulepszenie, spełnia warunek pierwszego zasiedlenia dla celów VAT.

Powyższa interpretacja, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje również potwierdzenie w świetle celów, które przyświecały wprowadzeniu regulacji opodatkowania dostawy budynków w Dyrektywie VAT. Zdaniem Spółki, celem Dyrektywy było wprowadzenie zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy budynków, z wyjątkiem budynków uznawanych za nowe (zbywanych przed lub niedługo po rozpoczęciu ich faktycznego używania). Za takim stanowiskiem przemawiają wyjaśnienia Komisji Europejskiej w odpowiedzi na zapytanie członka Parlamentu Europejskiego, zgodnie z którymi: ”\[ art. 4 VI Dyrektywy\] w swoim zamierzeniu ma umożliwić Państwom Członkowskim traktowanie jako podatnika każdej osoby, również osoby prywatnej, która dokonuje dostawy nowego budynku (\`(...)\`)” (tłumaczenie i podkreślenia Spółki) (Za: Terra/Kajus, IBFD Publications, sierpień 1996 r., str. 30.16).

Również komentatorzy Dyrektywy wskazywali na kryterium nowości i przyjęcia do używania, jako determinujące moment pierwszego zasiedlenia, a co za tym idzie, opodatkowanie lub zwolnienie dostawy budynku z VAT:

„Jako pomoc w rozróżnieniu między nowymi a starymi budynkami, pojęcie pierwszego zasiedlenia (por. art. 4, par. 3) \[VI Dyrektywy\] zostało użyte dla ustalenia momentu, w którym budynek opuszcza proces produkcyjny i staje się przedmiotem konsumpcji, tj. określenia kiedy budynek jest po raz pierwszy użyty przez jego właściciela lub lokatora” (tłumaczenie i podkreślenia Spółki), (Za: Terra/Kajus, IBFD Publications, styczeń 1993 r., str. 152).

Z powyższego wynika, iż w myśl Dyrektywy, budynki lub budowle, które zaczęły być już użytkowane przez właściciela do działalności podlegającej opodatkowaniu przeszło 15 lat temu nie mogą być uznane za „nowe”. Należy więc uznać, iż w odniesieniu do nich pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie przyjęcia ich do używania przez pierwotnego właściciela.

Biorąc pod uwagę, powyższe wnioski wynikające z interpretacji przepisów Dyrektywy oraz fakt, iż cel polskiej ustawy o VAT powinien być zbieżny z celem Dyrektywy, zdaniem Zainteresowanego, rozpoczęcie użytkowania budynku przez jego pierwotnego właściciela w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu spełnia definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Przyjęcie innej wykładni powyższego przepisu (przykładowo, zakładającej, iż do pierwszego zasiedlenia dochodzi tylko w wyniku dostawy pomiędzy dwoma podmiotami podlegającej opodatkowaniu), prowadziłoby do nielogicznych wniosków. Przykładowo w wyniku powyższej wykładni należałoby stwierdzić, iż nigdy nie wystąpi dostawa „przed pierwszym zasiedleniem”, a taką przewiduje zarówno Dyrektywa w art. 12 ust. 1 lit. a, jak i polski Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT jako czynność opodatkowaną. Ponadto, należy mieć na uwadze, iż celem Dyrektywy jest opodatkowanie dostawy nowych budynków. Natomiast przyjmując odmienną wykładnię art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, doszlibyśmy do nieakceptowalnych wniosków, iż jako nowy należy traktować 50-letni budynek, który był użytkowany tylko przez pierwotnego właściciela, bez ulepszeń, a po 50 latach od wybudowania staje się przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu VAT (np. sprzedaży lub wydania w ramach umowy najmu).

Tym samym, odmienna niż przedstawiona przez Wnioskodawcę wykładnia art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jako prowadząca do nieakceptowalnych wniosków, jest interpretacją błędną w świetle dyrektywy wykładni funkcjonalnej określanej jako argumentum ad absurdum.

Podsumowując, Zainteresowany stoi na stanowisku, że w przypadku budynków lub budowli objętych planowanymi transakcjami nabycia, upłynął okres dłuższy niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia w myśl ustawy o VAT, z tego względu, iż:

*   po wzniesieniu budynki lub budowle zostały oddane do użytkowania w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez ich pierwotnych właścicieli,
*   w odniesieniu do nieruchomości nie dokonano ulepszeń w myśl przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, skutki podatkowe planowanych transakcji będą następujące:

1.  Dostawa nieruchomości przez pierwotnego właściciela na rzecz Spółki Ponieważ od pierwszego zasiedlenia budynków lub budowli minął okres dłuższy niż dwa lata (budynki/budowle zostały zasiedlone po raz pierwszy w momencie oddania ich do użytkowania przez pierwotnego właściciela w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu), w świetle art. 43 ust 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli oraz gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów z nimi związanych przez pierwotnego właściciela na rzecz Wnioskodawcy podlegać będzie zwolnieniu z VAT, z możliwością wyboru opodatkowania w przypadku spełnienia przez strony transakcji wymogów określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.
2.  Dostawa nieruchomości przez dewelopera na rzecz Spółki Podobnie jak wyżej, ponieważ od pierwszego zasiedlenia budynków lub budowli minął okres dłuższy niż dwa lata (budynki/budowle zostały zasiedlone po raz pierwszy w momencie oddania ich do użytkowania przez pierwotnego właściciela w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu), w świetle art. 43 ust 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli oraz gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów z nimi związanych przez dewelopera na rzecz Zainteresowanego podlegać będzie zwolnieniu z VAT, z możliwością wyboru opodatkowania w przypadku spełnienia przez strony transakcji wymogów określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Spółka pragnie wskazać, iż, ponieważ pierwsze zasiedlenie budynków/budowli zostało dokonane przez ich pierwotnego właściciela, dla powyższej oceny nie będzie miał znaczenia okres, jaki upłynie między nabyciem nieruchomości przez dewelopera a ich dostawą przez dewelopera na rzecz Spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29 ust 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia wykonawczego, powyższy sposób opodatkowania będzie miał zastosowanie również do dostawy gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu, z którym budynki/budowle są trwale związane.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z powyższymi nabyciami, w przypadku wyboru opodatkowania VAT przez strony transakcji, będzie on miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji, włączając w to faktury zaliczkowe.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane tylko do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich zakupie, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia, w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Jednocześnie - zdaniem Spółki - w odniesieniu do przedmiotowych transakcji, o ile strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji i spełnią odpowiednie warunki, nie zajdą okoliczności, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż nieruchomości nabywane przez Wnioskodawcę od właścicieli lub od dewelopera będą wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, oraz nie zajdą okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, które pozbawiałyby Spółkę prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, zdaniem Spółki, będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur otrzymanych od pierwotnego właściciela lub od dewelopera z tytułu transakcji dostaw nieruchomości opisanych w stanie faktycznym, włączając w to faktury zaliczkowe.

Transakcje dostawy na rzecz Zainteresowanego nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami, których rozbiórka się już rozpoczęła (w ten sposób, że założony zostanie dziennik rozbiórki oraz zabezpieczony zostanie teren rozbiórki zgodne z przepisami prawa budowlanego) należy uznać za transakcje zbycia nieruchomości niezabudowanych, lecz budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, podlegających opodatkowaniu stawką VAT 22%.

W związku z powyższymi nabyciami Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji, włączając w to faktury zaliczkowe.

Zainteresowany stoi na stanowisku, iż w przypadku dostawy na jego rzecz przez pierwotnego właściciela lub dewelopera nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami, których rozbiórka się rozpoczęła, przedmiotowe transakcje należy traktować jako dostawę nieruchomości niezabudowanych.

Co do zasady, dostawa terenów niezabudowanych, stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT. Ustawodawca przewidział jednak w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie z VAT dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Wnioskodawca zamierza jednak nabywać tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, a zatem powyższy przepis nie znajdzie zastosowania w przypadku transakcji przez niego dokonywanych.

Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy przed dostawą nieruchomości na jej rzecz, rozpoczęta zostanie rozbiórka budynków, w ten sposób, że zostanie założony dziennik rozbiórki oraz teren rozbiórki zostanie zabezpieczony poprzez ograniczenie wstępu na nieruchomości jedynie do osób uprawnionych do udziału w pracach rozbiórkowych/kontroli tych prac, dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki 22%.

Zgodnie z definicją budynku zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Zgodnie z art. 42 ust 2 ustawy Prawo budowlane, kierownik rozbiórki jest zobowiązany prowadzić dziennik budowy lub rozbiórki, umieścić na budowie lub rozbiórce, w widocznym miejscu, tablicę informacyjną oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia; odpowiednio zabezpieczyć teren budowy (rozbiórki). Zabezpieczenie terenu rozbiórki ma na celu zamknięcie terenu, na którym prowadzona jest rozbiórka przed wstępem osób nieupoważnionych. Po zabezpieczeniu terenu, na terenie prowadzenia rozbiórki powinny przebywać wyłącznie osoby upoważnione do uczestniczenia w pracach rozbiórkowych lub osoby uprawnione do kontrolowania tych prac.

Po założeniu dziennika rozbiórki oraz po zabezpieczeniu terenu rozbiórki, nie będzie możliwe wykorzystanie nieruchomości dla potrzeb stałych. Zakaz wstępu na teren prowadzonej rozbiórki wykluczy możliwość przebywania na terenie nieruchomości ludzi lub zwierząt. Nie będzie też możliwe przechowywanie przedmiotów w celu ich ochrony. Po rozpoczęciu procesu rozbiórki nie będą zatem spełnione kluczowe elementy definicji budynku, zawartej w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, iż w przypadku rozpoczęcia prac rozbiórkowych, w opisany wyżej sposób, tj. poprzez założenie dziennika rozbiórki oraz poprzez zabezpieczenie terenu rozbiórki planowana transakcja sprzedaży dotyczyć będzie wyłącznie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu. Z uwagi na fakt, iż nieruchomości będą przeznaczone pod zabudowę, zbycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r. (sygn. IPPP3/443-225/08-3/RK), zgodnie z którą: „przedmiotem dostawy nie będzie grunt zabudowany budynkami lecz nieruchomość niezabudowana. Bowiem przed zawarciem umowy sprzedaży prace rozbiórkowe budynków zostaną rozpoczęte, co będzie skutkowało tym, iż nie będą to budynki, o których mowa w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem stanowisko Strony należało uznać za prawidłowe, iż przedmiotowa sprzedaż opodatkowana będzie stawką w wysokości 22%”.

Co za tym idzie, z uwagi na fakt, iż nieruchomości nabywane przez Wnioskodawcę od właścicieli lub od dewelopera będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, oraz nie znajdą, zastosowania ograniczenia, w szczególności wskazane w art. 88 ustawy o VAT, które pozbawiałyby Zainteresowanego prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, zdaniem Spółki, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur otrzymanych od pierwotnego właściciela lub od dewelopera z tytułu transakcji dostaw nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami, których rozbiórka się rozpoczęła, włączając w to faktury zaliczkowe.

Transakcje dostawy na rzecz Spółki nieruchomości zabudowanych wyłącznie stacją trafo, która podłączona została do sieci zakładu energetycznego i której rozbiórka nie jest możliwa należy uznać za transakcje zbycia nieruchomości niezabudowanych, lecz budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, podlegających opodatkowaniu stawką VAT 22%. W związku z powyższymi nabyciami będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji, włączając w to faktury zaliczkowe.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w niektórych przypadkach, Zainteresowany będzie nabywał nieruchomości, na których znajduje się wyłącznie stacją trafo, której rozbiórka nie jest możliwa i która podłączona jest do sieci zakładu energetycznego.

Spółka pragnie wskazać, iż w myśl przepisów Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej „KC”), zasadniczo, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 KC).

Ponadto, zgodnie z art. 191 KC, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 KC).

Przepisy prawa cywilnego przewidują jednak wyjątek od powyższych zasad, w przypadku urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych podobnych urządzeń. Na mocy art. 49 KC, nie należą, one do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Innymi słowy, stacja trafo która została podłączona do sieci przedsiębiorstwa energetycznego (i, co za tym idzie, weszła w skład tegoż przedsiębiorstwa), straciła swój przymiot części składowej nieruchomości, na której została wzniesiona. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, należy traktować ją jako odrębny przedmiot własności, która to własność przeszła na rzecz zakładu energetycznego w momencie podłączenia do sieci. Taką tezę przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 lutego 2008 r. (sygn. l OSK 196/07), zgodnie z którym to „fakt podłączenia urządzenia, jako całości (budynku i znajdujących się w nim instalacji energetycznych) powoduje, że przestaje ono należeć do części składowej gruntu i nie stanowi własności, z mocy art. 191 k. c., podmiotu, któremu służy prawo użytkowania wieczystego do nieruchomości, na której urządzenie - stacja trafo - się znajduje”.

Powyższy pogląd znajduje również poparcie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2006 r. (sygn. I SA/Wa 2312/05) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2009 r. (sygn. ILPP1/443-1143/08-2/KG).

Co za tym idzie, ponieważ prawo własności stacji trafo nie należy do właściciela gruntu lub jego użytkownika wieczystego, który dokonuje dostawy nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, to nie można twierdzić, iż dokonuje on dostawy stacji trafo na rzecz Spółki, gdyż nie może przenieść prawa, którego sam nie posiada. Odnosząc się natomiast do przepisów ustawy VAT, które definiują dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, należy stwierdzić, iż właściciel lub użytkownik wieczysty gruntu, na którym posadowiona jest stacja trafo, nie może przenieść na inny podmiot prawa do rozporządzania nią jak właściciel, gdyż sam takiego prawa nie posiada.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanego, planowane transakcje sprzedaży dotyczyć będą wyłącznie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu, mimo iż na gruncie znajduje się stacja trafo. Z uwagi na fakt, iż nieruchomości będą przeznaczone pod zabudowę, zbycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Co za tym idzie, z uwagi na fakt, iż nieruchomości nabywane przez Wnioskodawcę od pierwotnego właściciela lub od dewelopera będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, oraz nie znajdą zastosowania ograniczenia, w szczególności wskazane w art. 88 ustawy o VAT, które pozbawiałyby Zainteresowanego prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, zdaniem Spółki, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur otrzymanych od pierwotnego właściciela lub od dewelopera z tytułu transakcji dostaw nieruchomości, na których znajduje się wyłącznie stacja trafo, włączając w to faktury zaliczkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 – stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy – musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Wskazać należy, że ustawodawca wprowadzając przepis art. 43 ust. 10 ustawy dał podatnikom możliwość wyboru opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części w sytuacji, gdy na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 takie zwolnienie przysługuje.

Ponadto w myśl art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. A zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z przedstawionego opisu wynika, że przedmiotem zakupu będą tereny zabudowane nieruchomościami, których dostawa będzie opodatkowana jak i takich które korzystają ze zwolnienia, jednak na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, ich sprzedaż opodatkowana będzie na zasadach ogólnych. Spółka nabywać będzie również tereny z budynkami i budowlami w trakcie rozbiórki, jak również zabudowane stacją trafo. W obu przypadkach, jak wskazał Wnioskodawca, transakcje te będą opodatkowane 22% stawką podatku VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

*   prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych”.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

Przytoczony przepis łączy zatem prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z podatnikiem czynnym, istniejącym i uprawnionym do wystawiania faktur. Jedynie takie okoliczności skutkują prawem do obniżenia kwoty podatku należnego przez nabywcę o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu.

Z kolei zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (art. 88 ust. 4 ustawy).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży detalicznej poprzez sieć sklepów na terenie całej Polski.

W celu budowy nowych sklepów zamierza zawierać umowy kupna nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami przemysłowymi. Zasadniczo, celem Wnioskodawcy nie jest przyszłe użytkowanie budynków czy budowli obecnie znajdujących się na nieruchomościach gruntowych. Jego zamiarem jest wzniesienie na nabywanych nieruchomościach gruntowych kompleksów sklepowych (hali, magazynów, parkingów itd.). Nabywane nieruchomości będą służyły Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto zdaniem Spółki nie znajdą, zastosowania ograniczenia, w szczególności wskazane w art. 88 ustawy o VAT, które pozbawiałyby ją prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

Reasumując należy stwierdzić, że jeżeli zaistnieją przesłanki o których mowa w art. 86 ustawy i nie zaistnieją przesłanki wynikające z art. 88 ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez dostawcę z tytułu przedmiotowych transakcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wniosek dotyczący zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości został rozstrzygnięty pismem z dnia 13 listopada 2009 r. nr ILPP2/443-1085/09-3/AD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.