Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.263.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-18
Teza: Podleganie opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach oświatowych oraz podleganie opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2018 r. (data wpływu 25 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach oświatowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach oświatowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 lipca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina A jest miastem na prawach powiatu. Gmina jest wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi oraz zakładem budżetowym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina posiada odrębny od Urzędu Miasta NIP. Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515, z póź. zm.).

Gmina A podpisała umowę z Urzędem Marszałkowskim na dofinansowanie projektu pn.: „(…) – montaż układów solarnych i fotoogniw w A”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Oś priorytetowa 4. „Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie: 4.1.1. Odnawialne źródła energii-ZIT”.

Projekt obejmuje montaż:

*   instalacji fotowoltaicznych w placówkach oświatowych na terenie miasta,
*   instalacji fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych,
*   instalacji kolektorów słonecznych w budynkach jednorodzinnych.

Cel kluczowy to podniesienie poziomu produkcji energii ze źródeł odnawialnych i ograniczenie niskiej emisji na terenie A. Niska emisja to obecnie jeden z istotniejszych problemów środowiskowych na terenie A i całej aglomeracji. Jednocześnie, rosnące ceny energii stanowią coraz większy problem dla wielu rodzin. Niniejszy projekt dąży do rozwiązania obu kluczowych problemów, jednocześnie realizując cele szczegółowe w postaci zmniejszenia zapotrzebowania na energię cieplną w budynkach mieszkalnych i budynkach użyteczności publicznej. Kolektory słoneczne mają służyć do podgrzewania ciepłej wody użytkowej, natomiast ogniwa fotowoltaiczne do produkcji energii elektrycznej na potrzeby gospodarstwa domowego. Wysokość dofinansowania ze środków Unii Europejskiej wynosi 85% kosztów kwalifikowanych, a wysokość wkładu własnego Uczestnika Projektu 15%. Gmina A zabezpiecza realizację celu Projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane i Prawo zamówień publicznych, wyłoniła Wykonawcę wykonania dokumentacji projektowej, robót budowlanych budowy instalacji kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych, ustaliła harmonogram realizacji Projektu, oraz zapewni bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem robót budowlanych, przeprowadzi również odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe Projektu. Gmina podpisała umowę z wykonawcą na realizację projektu.

Gmina ponosić będzie również wydatki stanowiące jej wkład własny, tzn. wydatki administracyjno-biurowe związane z obsługą projektu. Uczestnik Projektu oświadczył, że wyraża zgodę na montaż instalacji kolektorów słonecznych i fotoogniw oraz na przeprowadzenie przez Wykonawcę wszelkich niezbędnych robót budowlanych instalacji, a także umieszczenie w widocznym miejscu tabliczki informacyjnej promującej Projekt na nieruchomości. Instalacja kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych wykonana przez Wykonawcę będzie charakteryzowała się parametrami technicznymi odpowiadającymi zaspokojeniu zapotrzebowania na podgrzanie c.w.u. oraz produkcję prądu dla danego budynku. Szczegółowe wskazanie miejsca lokalizacji instalacji kolektorów słonecznych i ogniw fotowoltaicznych oraz sposób ich montażu, zostały określone zgodnie ze sporządzoną w tym zakresie dokumentacją projektową uwzględniając obowiązujące normy branżowe i standardy techniczne po wyborze Wykonawcy i dokonaniu przez niego niezbędnych prac projektowych.

Uczestnik Projektu upoważnił Wykonawcę wyłonionego w drodze przetargu, do występowania w jego imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami szczególnymi pozwoleń, niezbędnych do wykonania instalacji (jeśli dotyczy).

Po wykonaniu robót budowlanych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, pozostają własnością Gminy A przez okres trwałości Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zakończenia finansowego realizacji Projektu oraz przez cały czas trwania Projektu, tj. do czasu zamortyzowania instalacji wybudowanych w ramach Projektu. Uczestnik Projektu zobowiązuje się do wykupienia instalacji po okresie amortyzacji (5 lat) za kwotę 1 zł netto plus podatek VAT. Uczestnik Projektu zobowiązuje się w trakcie trwania umowy do właściwej, tj. zgodnej z pierwotnym przeznaczeniem i parametrami technicznymi, do prawidłowej eksploatacji urządzeń wchodzących w skład instalacji. Za uszkodzenia wynikające z niewłaściwej eksploatacji odpowiedzialność, w tym finansową, ponosi Uczestnik Projektu. Oświadcza, że zapewni Gminie A oraz osobom przez nią wskazanym dostęp do zainstalowanych urządzeń instalacji przez cały okres realizacji i trwałości Projektu oraz w okresie do momentu wykupu instalacji na własność.

Gmina A przez cały okres trwałości Projektu, tj. przez okres 5 lat, zapewnia serwis i naprawę, poprzez firmę wyłonioną w drodze przetargu, zamontowanej instalacji kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych, natomiast koszty z tym związane ponosi Uczestnik Projektu. Po zakończeniu tego okresu wszelkich napraw i konserwacji będzie dokonywał Uczestnik Projektu we własnym zakresie i na własny rachunek.

Pismem z dnia 2 lipca 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek m.in. o następujące informacje:

Ad. 1

Przedmiotowe usługi budowlane opisane we wniosku, polegające na montażu instalacji fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz instalacja kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych mieszczą się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – stanowią termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ad. 2

Przedmiotowe usługi budowlane będą w kilku przypadkach wykonywane poza bryłą obiektu:

1.  dach pomieszczenia gospodarczego – 3 zadania,
2.  na ścianie południowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego – 1 zadanie,
3.  dach budynku jednorodzinnego mieszkalnego – 65 zadań.

Ad. 3

Budynki opisane we wniosku mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy.

Ad. 4

Kolektory słoneczne oraz ogniwa fotowoltaiczne nie będą instalowane na budynkach, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2.

Ad. 5

Budynki ujęte w Projekcie zaklasyfikowano, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do:

grupy 111 – budynki mieszkalne jednorodzinne,

klasy 1110 budynki mieszkalne jednorodzinne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu w placówkach oświatowych, otrzymane w ramach realizowanego projektu, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców, otrzymane w ramach realizowanego projektu podlega opodatkowaniu na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką stawką 8% czy 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Do podstawy opodatkowania wlicza się wyłącznie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość. Natomiast w przypadku gdy nie da się powiązać dotacji z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a które mają na celu jedynie dofinansowanie ogólnych kosztów programu nie będzie ona stanowiła zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymanie przez Gminę dotacji na realizację projektu w placówkach oświatowych w żaden sposób nie wpływa na prowadzoną przez te placówki działalność związaną z wynajmem pomieszczeń, i w żaden sposób wysokość dofinansowania nie jest związana z ceną za te usługi.

Ad. 2

Do podstawy opodatkowania wlicza się wyłącznie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość. Natomiast w przypadku, gdy nie da się powiązać dotacji z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a które mają na celu jedynie dofinansowanie ogólnych kosztów programu nie będzie ona stanowiła zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną na rzecz Gminy. Dotacja jest przeznaczona jedynie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych do programu. Zaś do swobodnego uznania przez Gminę należy to, że część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, których Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wartość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego jaki będzie stan prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości (zgodnie z założeniami dotacji), ceny – odpłatności, mogłoby nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy, w różnych wysokościach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach oświatowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) wynika, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, jak również wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi oraz zakładem budżetowym jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina podpisała umowę z Urzędem Marszałkowski na dofinansowanie projektu pn.: „(…) – montaż układów solarnych i fotoogniw w A”. Projekt obejmuje montaż:

*   instalacji fotowoltaicznych w placówkach oświatowych na terenie miasta,
*   instalacji fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych,
*   instalacji kolektorów słonecznych w budynkach jednorodzinnych.

Cel kluczowy to podniesienie poziomu produkcji energii ze źródeł odnawialnych i ograniczenie niskiej emisji na terenie miasta. Niniejszy projekt dąży do rozwiązania obu kluczowych problemów, jednocześnie realizując cele szczegółowe w postaci zmniejszenia zapotrzebowania na energię cieplną w budynkach mieszkalnych i budynkach użyteczności publicznej. Kolektory słoneczne mają służyć do podgrzewania ciepłej wody użytkowej, natomiast ogniwa fotowoltaiczne do produkcji energii elektrycznej na potrzeby gospodarstwa domowego. Wysokość dofinansowania ze środków Unii Europejskiej wynosi 85% kosztów kwalifikowanych, a wysokość wkładu własnego Uczestnika Projektu 15%.

Po wykonaniu robót budowlanych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, pozostają własnością Gminy przez okres trwałości Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zakończenia finansowego realizacji Projektu oraz przez cały czas trwania Projektu, tj. do czasu zamortyzowania instalacji wybudowanych w ramach Projektu. Uczestnik Projektu zobowiązuje się do wykupienia instalacji po okresie amortyzacji (5 lat) za kwotę 1 zł netto plus podatek VAT.

Gmina A przez cały okres trwałości Projektu, tj. przez okres 5 lat, zapewnia serwis i naprawę poprzez firmę wyłonioną w drodze przetargu zamontowanej instalacji kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych, natomiast koszty z tym związane ponosi Uczestnik Projektu. Po zakończeniu tego okresu wszelkich napraw i konserwacji będzie dokonywał Uczestnik Projektu we własnym zakresie i na własny rachunek.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe usługi budowlane opisane we wniosku, polegające na montażu instalacji fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz instalacja kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych mieszczą się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy – stanowią termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przedmiotowe usługi budowlane będą w kilku przypadkach wykonywane poza bryłą obiektu: dach pomieszczenia gospodarczego – 3 zadania, na ścianie południowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego – 1 zadanie, dach budynku jednorodzinnego mieszkalnego – 65 zadań.

Budynki opisane we wniosku mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy.

Kolektory słoneczne oraz ogniwa fotowoltaiczne nie będą instalowane na budynkach, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2.

Budynki ujęte w Projekcie zaklasyfikowano zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki do:

grupy 111 – budynki mieszkalne jednorodzinne,

klasy 1110 budynki mieszkalne jednorodzinne.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia: czy otrzymane dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu w placówkach oświatowych oraz w budynkach będących własnością mieszkańców, otrzymane w ramach realizowanego projektu, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy. Ponadto, jeżeli przedmiotowe dofinansowanie na realizację projektu w budynkach mieszkańców będzie podlegało opodatkowaniu, to Gmina ma wątpliwości według jakiej stawki podatku 8% czy 23%.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Art. 29a ust. 5 ustawy stanowi, że w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika m.in., że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jak wcześniej wskazano, jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Z kolei, jeśli związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Jednym słowem, dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w przypadku dofinasowania (dotacji), które Gmina otrzyma w związku z realizacją projektu w części dotyczącej budynków użyteczności publicznej, dofinansowanie to nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych usług, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nabywając usługi budowlane nie odsprzedaje ich dalej na rzecz osób trzecich. Zatem nie dochodzi po stronie Zainteresowanego do odpłatnego świadczenia usług. Oznacza to, że przedmiotowe dofinansowanie ma charakter zakupowy i nie będzie mieć na celu sfinansowania ceny sprzedaży. Tym samym przyznane dofinansowanie na realizację projektu będącego przedmiotem wniosku w części dotyczącej placówek oświatowych na terenie miasta, nie zwiększa podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do części projektu, która dotyczy montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych w sektorze mieszkaniowym (tj. na budynkach prywatnych mieszkańców), należy stwierdzić, że w tej sytuacji wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, dotacja jest wykorzystywana na określone działania, tj. Gmina wyłoniła Wykonawcę wykonania dokumentacji projektowej, robót budowlanych budowy instalacji kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych, ustaliła harmonogram realizacji Projektu oraz zapewni bieżący nadzór inwestorski na przebiegiem robót budowalnych, przeprowadzi również odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe Projektu. Gmina podpisała umowę z wykonawcą na realizację Projektu oraz będzie ponosić również wydatki stanowiące jej wkład własny, tzn. wydatki administracyjno-biurowe związane z obsługą Projektu. Zatem, z powyższego wynika jednoznacznie, że dofinansowanie nie dotyczy ogólnej działalności Gminy, lecz wykonania konkretnych ww. czynności. Tym samym, należy uznać je za ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonanymi na rzecz mieszkańców, mające bezpośredni wpływ na ceny świadczonych usług.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu pn.: „(…) – montaż układów solarnych i fotoogniw w A”, które obejmuje montaż instalacji fotowoltaicznych w placówkach oświatowych na terenie miasta nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast otrzymane przez Zainteresowanego dofinansowanie na realizację ww. zadania, dotyczące montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych w budynkach jednorodzinnych (tj. budynkach będących własnością mieszkańców) stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, że otrzymane przez Gminę środki unijne przeznaczone na realizację projektu dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych na nieruchomościach mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, to należy odnieść się do kwestii stawki podatku VAT dla ww. dotacji.

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług dla przedmiotowego dofinansowania powinien być określony według stawki właściwej dla czynności, z którą dofinansowanie to jest związane – a więc według stawki właściwej dla usługi dostawy wraz z montażem instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146a pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (ust. 12a ww. artykułu).

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (ust. 12c powołanego artykułu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966 z późn. zm.), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy montaż instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych w/na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 jest dokonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas jest on opodatkowany 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

W odniesieniu natomiast do przedmiotowych usług budowlanych, które zostały wykonane na dachach pomieszczeń gospodarczych poszczególnych właścicieli nieruchomości, należy stwierdzić, że w świetle wcześniejszych wyjaśnień, nie mogą ona korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i powinny być opodatkowane według 23% stawki, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Jak już wspomniano powyżej, podatek od towarów i usług dla przedmiotowego dofinansowania powinien być określony według stawki właściwej dla czynności, z którą dofinansowanie to jest związane – a więc według stawki właściwej dla usługi dostawy z montażem instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych.

W konsekwencji powyższego, mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wyjaśnić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ze środków UE, na realizację montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych na/w budynkach jednorodzinnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, opodatkowane jest obniżoną, tj. 8% stawką podatku od towarów i usług. Z kolei dotacja związana z usługą montażu instalacji fotowoltaicznej oraz kolektorów słonecznych na budynkach gospodarczych poszczególnych właścicieli nieruchomości, jest opodatkowana podstawową, tj. 23% stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach oświatowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) należy uznać za prawidłowe. Natomiast w zakresie podlegania opodatkowaniu, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, dofinansowania ze środków UE na realizację projektu w budynkach będących własnością mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) należy uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.