Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-347/13-2/TS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-26
Teza: Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawczym jest zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tyt. zbycia nieruchomości rolnej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyłączeniem sprzedaży działek leśnych, (grunty oznaczone jako las nie stanowią gospodarstwa rolnego i podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zniesienia współwłasności w gospodarstwie rolnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zniesienia współwłasności w gospodarstwie rolnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 20 marca 2007 r. Wnioskodawczyni i Pan nabyli po 1/2 części we współwłasności nieruchomość rolną, zabudowaną, położoną w XX, gmina XX, obręb XX , o pow. łącznej 4,97 ha, w skład której wchodzi las o pow. 8400 m kw, oznaczonej jako działki nr: 104/7, 1091, 1718, 1854, 1869, 887, 98, 1025, 1182, 1183, 1511, 1512/2, 1787, 1788, 1901, 1903, 238, 365, 581, 740 i 826, (Akt Notarialny Repertorium A XX) jako gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Wyżej wymieniona nieruchomość tytułem zaciągniętego kredytu została obciążona hipoteką Księga Wieczysta nr XX prowadzona przez Sąd Rejonowy w XX. Kredyt hipoteczny został zaciągnięty przez Pana i Wnioskodawczynię we frankach szwajcarskich. Wartość zaciągniętego kredytu na dzień 12 lipca 2012 r. wynosiła 311.500,00 zł. Wnioskodawczyni i Pan są osobami niespokrewnionymi ze sobą (III grupa podatkowa ustawy o spadkach i darowiznach).

W dniu 12 lipca 2012 r. przed Sądem Rejonowym w XX, Sygn. XX, została zawarta ugoda pomiędzy Panem a Wnioskodawczynią, że dokonują zniesienia współwłasności nieruchomości rolnej zabudowanej budynkiem mieszkalnym jako gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Strony zgodnie ustaliły i oświadczyły, że zniesienie współwłasności nieruchomości rolnej następuje bez spłat i dopłat pomiędzy uczestnikami postępowania. Jednocześnie Pan zobowiązał się do spłaty całości zadłużenia (kredyt wraz z należnymi odsetkami), objętego hipoteką umowną kaucyjną ustanowioną na rzecz BANKU w, zabezpieczającą udzielony stronom kredyt, zwalniając jednocześnie Wnioskodawczynię z obowiązku spłaty połowy wskazanego kredytu wraz z należnymi odsetkami na rzecz tego banku i przejmując na siebie Jej zobowiązanie w zamian za przeniesienie Jej udziału we własności nieruchomości. Wnioskodawczyni oświadcza, że wskutek zniesienia współwłasności nieruchomości rolnej o pow. 4,97 ha nie uzyskała przysporzenia majątkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawczym jest zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tyt. zbycia nieruchomości rolnej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyłączeniem sprzedaży działek leśnych, (grunty oznaczone jako las nie stanowią gospodarstwa rolnego i podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Z uwagi na fakt, że nieruchomość miała charakter rolny (nabyte grunty w dniu nabycia stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, jak również do dnia zbycia-zniesienia współwłasności nie utraciły tego charakteru), Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego z tyt. zbycia nieruchomości rolnej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Cytowane w powyższym przepisie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Zatem przeniesienie prawa własności nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym także przeniesienie prawa własności nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonane w drodze odpłatnego zniesienia współwłasności przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć bowiem należy, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbywa się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Skoro zatem konsekwencją zbycia udziału w nieruchomości (zniesienia współwłasności) będzie przejęcie przez drugiego współwłaściciela w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie Wnioskodawczyni z przypadającej na Nią części długu wobec banku, należy uznać że celem zawartych umów będzie odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, natomiast przejęcie w całości kredytu przez drugiego współwłaściciela jest formą odpłatności za przeniesienie własności.

Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła wraz z inną, niespokrewnioną z Nią osobą, nieruchomość rolną we współwłasność w 2007 r.

W związku z tym, do ustalenia skutków podatkowych zbycia tego udziału należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209 poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c powołanej ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Brzmienie tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że zwolnieniu z opodatkowania, o którym mowa powyżej może podlegać jedynie przychód osiągnięty ze sprzedaży. Przepis ten nie posługuje się bowiem pojęciem „odpłatne zbycie”, które ma charakter znacznie szerszy niż sprzedaż. Użycie pojęcia „sprzedaż” wyklucza możliwość objęcia tym zwolnieniem przychodu uzyskanego w związku z zawarciem umowy zniesienia współwłasności.

Podkreślić należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przeniesienie na współwłaściciela udziału w nieruchomości rolnej nastąpiło na podstawie innej czynności prawnej niż umowa sprzedaży. Tym samym uzyskany przychód nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychód ten nie został uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości rolnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenie w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.