Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.12.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-02
Teza: Możliwość opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 26 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1291/22 (data wpływu 5 lutego 2024 r.); i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lipca 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 26 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 listopada 2021 r. (wpływ 4 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej w dniu 19 kwietnia 2018 r. ze spółką \`(...)\`, świadczył usługi polegające na wytworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, jak również testowaniu i wdrożeniu rezultatu swojej pracy. Następnie, na podstawie porozumienia z dnia 1 marca 2021 r. zawartego z …. oraz \`(...)\` NIP: …, w związku z przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa …. na rzecz \`(...)\` ww. usługi są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz …. W związku z powyższym, dla uproszczenia w dalszej części wniosku spółka …. oraz …. określone zostały razem jako „Spółka”.

Od dnia zawarcia umowy ze Spółką Wnioskodawca, w sposób systematyczny, realizuje usługi na rzecz Spółki, a prace podejmowane przez Niego nie mają charakteru incydentalnego. W ramach umowy Wnioskodawca opracowuje w szczególności oprogramowanie w postaci aplikacji serwerowych dla operatorów telekomunikacyjnych, które obsługuje ruch telekomunikacyjny w sieci danego operatora tzn. połączenia głosowe, SMS, MMS, transfer danych.

Innowacyjność produktu przejawia się w dwóch następujących aspektach:

1) stworzeniu od podstaw:

\- oprogramowania (usług) dedykowanego w głównej mierze dużym korporacjom, które obsługuje połączenia od abonentów przychodzące w najnowszych technologiach, tj. 4G oraz w niedalekiej przyszłości również 5G, tj. komunikację opartą o VoLTE (ang. Voice over LTE), VoWiFi (ang. Voice over WiFi) oraz HD Voice (ang. High Definition Voice),

\- usług serwerowych m.in. VPABX (ang. Virtual Private Branch Exchange), VPN (ang. Virtual Private NetWork),

\- różnego rodzaju obsługi połączeń głosowych w zależności od lokalizacji geograficznej. Realizacja techniczna wymienionych usług zakłada w całości obsługę połączeń według najnowszych standardów 3GPP, tj. w oparciu o protokół sygnalizacyjny SIP oraz z uwzględnieniem najnowszych kodeków pod HD Voice,

2) doborze technologii użytych w trakcie tworzenia ww. usług (oprogramowania) – są to w całości tzw. platformy otwarte, w większości typu open source, oparte w dużej mierze na powszechnie używanym języku \`(...)\`, co daje operatorom telekomunikacyjnym w przyszłości dużą elastyczność we wprowadzaniu wszelkich zmian i ulepszeń na dalszych etapach rozwoju oprogramowania. Z perspektywy operatora telekomunikacyjnego takie podejście jest innowacyjne, jako że większość tego rodzaju oprogramowań obecnie funkcjonujących w sieciach telekomunikacyjnych operatorów to tzw. rozwiązania „zamknięte”, wdrażane często ponad 10 lat temu przez dużych dostawców telekomunikacyjnych, mające bardzo ograniczone możliwości wprowadzania zmian w sposób szybki, łatwy i przede wszystkim tani. Natomiast dobór technologii stosowany przez Wnioskodawcę umożliwia osiągnięcie ww. szybkości, łatwości i taniości w zakresie wprowadzanych w przyszłości zmian. Tym samym, nawet jeżeli w sieci danego operatora telekomunikacyjnego dotychczas funkcjonują lub funkcjonowały usługi zbliżone do ww. usług tworzonych przez Wnioskodawcę, usługi te nie spełniają ww. wymogów i wraz z migracją operatora do sieci 4G/5G mogłyby lub mogą rodzić wiele problemów. Taka sytuacja, tj. tego rodzaju problemy nie mają jednak miejsca w przypadku technologii używanej przez Wnioskodawcę.

W ramach powyższego, Wnioskodawca tworzy kod źródłowy programów, z wykorzystaniem języków oprogramowania takich jak \`(...)\` oraz różnego rodzaju języków skryptowych, np. \`(...)\`. W ramach świadczonych usług, z wykorzystaniem najnowszych rozwiązań programistycznych powstają nowe oprogramowania bądź ulepszane są oprogramowania istniejące, poprzez wprowadzenie innowacyjnych usług. Wnioskodawca opracowuje nowe, rozwija oraz ulepsza usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub istotnie odróżniające się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie samodzielnie oraz we współpracy w tym zakresie z innymi osobami. Oprogramowanie lub jego części wytwarzane we współpracy z innymi osobami, polega na tym, że każda z osób odpowiedzialna jest za poszczególne jego części, które w połączeniu z pozostałymi tworzą oprogramowanie. Każda z części oprogramowania jest odrębnym utworem, do którego prawa majątkowe Wnioskodawca przenosi na Spółkę. W przypadku tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę we współpracy z innymi osobami, Wnioskodawca pełni rolę kierownika zespołu i głównego architekta powstającego oprogramowania.

Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Działania Wnioskodawcy polegające na ulepszeniu bądź rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego bądź ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie – Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie nieodpłatnej licencji niewyłącznej, udzielonej Mu przez Spółkę wyłącznie w zakresie dokonywania zmian oprogramowania – Spółka udziela Wnioskodawcy licencji jako właściciel oprogramowania. W umowie licencyjnej, na podstawie której Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania, nie zastrzeżono wyłączności korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji. W wyniku tworzenia/ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z tworzeniem, ulepszeniem, rozwinięciem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego oraz ulepszonego przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.). Wnioskodawca zgodnie z treścią umowy przenosi na Spółkę za wynagrodzeniem, majątkowe prawa autorskie do oprogramowania oraz samodzielnych części oprogramowania (dalej: utworów) powstałych na skutek wykonywania przedmiotowej umowy bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli z chwilą przejęcia utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę.

Działalność Wnioskodawcy jest związana z wykorzystywaniem już istniejącej lub zwiększonej wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych. Poszczególne części oprogramowania są rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, jak również jakichkolwiek innych majątkowych praw autorskich należących do innych podmiotów. Wnioskodawca z tytułu czynności wykonywanych na podstawie umowy zawartej ze Spółką ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną za rezultat swoich prac, wykonywanych w ramach zawartej umowy. Umowa zawarta ze Spółką nie wyłącza odpowiedzialności Wnioskodawcy za rezultat prac wobec osób trzecich.

Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej ze Spółką są przez Niego wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca, jako profesjonalista, nie realizuje czynności na podstawie umowy pod kierownictwem Spółki, jak również nie świadczy usług w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę. Zgodnie z postanowieniami umowy zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką, Wnioskodawca samodzielnie wybiera czas, miejsce oraz sposób realizacji usług. Wnioskodawca zachowuje pełną swobodę jako podmiot świadczący profesjonalne usługi programistyczne. Wnioskodawca oraz Spółka nie pozostają w stosunku pracy. Wnioskodawca jako wykonujący czynności związane z wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (m.in. ryzyko inwestycyjne), jak również ponosi odpowiedzialność za skutki niewłaściwego wykonania zleconych czynności.

Działalność prowadzona jest według sprawdzonej metodyki zarządzania projektami, tj. według modelu kaskadowego (ang. waterfall model), który zapewnia uporządkowany przebieg i systematyczność poprzez podział prac na kluczowe fazy realizacji:

1) planowanie oprogramowania wraz z doprecyzowaniem specyfikacji konkretnych wymagań, przypadków użycia itp. Określenie harmonogramu z rozbiciem na konkretne fazy oraz cele/produkty pośrednie dla poszczególnych faz,

2) projekt oprogramowania, opracowanie architektury, podziału na komponenty i relacje między nimi,

3) implementacja (wytworzenie kodu),

4) testowanie poszczególnych elementów oprogramowania oraz elementów połączonych w całość – najpierw samodzielnie, później z klientem/operatorem. Na tym etapie również odbywa się poprawianie wykrytych błędów,

5) wdrożenie, uruchomienie pilotażowe, usuwanie błędów objawiających się w początkowych fazach wdrożenia oprogramowania, pełne uruchomienie oprogramowania i zapewnianie jego dalszej funkcjonalności i sprawności oraz jego rozwój.

Tym samym, działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy) za 2019 r., za 2020 r. oraz w kolejnych latach podatkowych. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box posiada szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Ewidencja jest prowadzona nieprzerwalnie od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności rozwojowej w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie w kolejnych latach podatkowych Wnioskodawca zamierza uzyskiwać dochody z oprogramowania w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i takie dochody zamierza opodatkować preferencyjną stawką. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości podejmie współpracę z innymi kontrahentami. Jednak nadal współpraca będzie dotyczyć wytwarzania oprogramowania, w ramach którego Wnioskodawca będzie przenosić prawa autorskie na kontrahenta, w zamian za ustalone wynagrodzenie.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia 2 lipca 2018 r.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi On działalność badawczo-rozwojową. Ocena stanowiska Wnioskodawcy co do prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, została szeroko przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Natomiast, powyższa okoliczność nie może być elementem stanu faktycznego gdyż to, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, jest przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem, to Organ w wydanej interpretacji powinien potwierdzić, czy stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu jest prawidłowe, czy też nie.

Fakt, iż powyższa okoliczność nie może być elementem stanu faktycznego wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych m.in. z wyroku WSA w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21, zgodnie z którym: „W rozpoznawanej sprawie istotą rzeczy było, czy wskazane we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Stąd wezwanie organu do uzupełnienia wniosku, o ile zasadnie odnosiło się do dodatkowego doprecyzowania tejże działalności w kontekście ww. definicji, to samo wezwanie dotyczące wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f, stanowi ewidentne przerzucenie na wnioskodawcę rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu.”

Usługi świadczone na rzecz kontrahentów Wnioskodawca świadczy na terytorium Polski.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez Niego działalność w ramach wytwarzania i/lub rozwijania/ulepszania programów komputerowych lub ich części jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, tj. jest to działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie z wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do tego oprogramowania. Powyższe zostało szeroko opisane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy co do prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, a w jej ramach prac rozwojowych została szeroko przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Natomiast, powyższa okoliczność nie może być elementem stanu faktycznego, gdyż to, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową jest przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem, to Organ w wydanej interpretacji powinien potwierdzić czy stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu jest prawidłowe, czy też nie. Powyższe stanowisko jest w pełni aprobowane przez sądy administracyjne (tytułem przykładu Wnioskodawca wskazał m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r., sygn. akt I SA/GI 24/21, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyroku z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21).

Tytułem przykładu Wnioskodawca poniżej wskazuje fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21: „To, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, która jedynie wskazuje własne stanowisko i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonywane przez Niego prace, to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj., że jest to działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie z wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do tego oprogramowania. Powyższe zostało szeroko opisane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy co do prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej została szeroko przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Natomiast, powyższa okoliczność nie może być elementem stanu faktycznego, gdyż to, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową jest przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem, to Organ w wydanej interpretacji powinien potwierdzić, czy stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu jest prawidłowe, czy też nie. Wnioskodawca nadmienia, że niniejsze pytanie Organu odwołuje się do kwalifikacji działalności Wnioskodawcy w kontekście art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, w którym to ustawodawca posłużył się pojęciem „działalności badawczo- rozwojowej”. Na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy o PIT oraz związanych z nim punktów 39 i 40, ustawodawca odwołał się do rozumienia tej działalności w kontekście ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Przepisy te są zatem elementem systemu prawa podatkowego, powinny zatem być rozpatrywane przez Organ, w kontekście prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę. Powyższe stanowisko jest w pełni aprobowane przez sądy administracyjne (tytułem przykładu Wnioskodawca wskazał m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r., sygn. akt I SA/GI 24/21, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyroku z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21).

Tytułem przykładu Wnioskodawca poniżej wskazuje fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21: „To, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, która jedynie wskazuje własne stanowisko i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę”.

Podobne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gd 274/21: „Wobec powyższego, zasadne było żądanie udzielenia interpretacji, czy prowadzona działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Zatem kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w u.p.d.o.f. i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ, w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji jest tworzone i rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca nadmienia, że prace nad oprogramowaniem realizowane są przez Niego samodzielnie oraz we współpracy z kilkuosobowymi zespołami programistów, w skład których wchodzi Wnioskodawca. Kody źródłowe stanowiące części poszczególnych funkcjonalności tworzone przez Wnioskodawcę, opracowywane są przez Niego samodzielnie i podlegają ochronie prawno-autorskiej przysługującej wyłącznie Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy co do prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej została szeroko przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Natomiast, powyższa okoliczność nie może być elementem stanu faktycznego, gdyż to, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową jest przedmiotem zapytania we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem, to Organ w wydanej interpretacji powinien potwierdzić, czy stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu jest prawidłowe, czy też nie. Powyższe stanowisko jest w pełni aprobowane przez sądy administracyjne (tytułem przykładu Wnioskodawca wskazał m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r., sygn. akt I SA/GI 24/21, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyroku z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21).

Tytułem przykładu Wnioskodawca poniżej wskazuje fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 544/21: „To, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, która jedynie wskazuje własne stanowisko i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę.”

Opracowywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Innowacyjność opracowywanych przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej nowych lub ulepszonych produktów, procesów, usług przejawia się na dwóch następujących aspektach:

a) stworzeniu od podstaw:

\- oprogramowania (usług) dedykowanego w głównej mierze dużym korporacjom, które obsługuje połączenia od abonentów przychodzące w najnowszych technologiach, tj. 4G oraz w niedalekiej przyszłości również 5G, tj. komunikację opartą o VoLTE (ang. Voice over LTE), VoWiFi (ang. Voice over WiFi) oraz HD Voice (ang. High Definition Voice),

\- usług serwerowych m.in. VPABX (ang. Virtual Private Branch Exchange), VPN (ang. Virtual Private NetWork),

\- różnego rodzaju obsługi połączeń głosowych w zależności od lokalizacji geograficznej. Realizacja techniczna wymienionych usług zakłada w całości obsługę połączeń według najnowszych standardów 3GPP, tj. w oparciu o protokół sygnalizacyjny SIP oraz z uwzględnieniem najnowszych kodeków pod HD Voice,

b) doborze technologii użytych w trakcie tworzenia ww. usług (oprogramowania) – są to w całości tzw. platformy otwarte, w większości typu open source, oparte w dużej mierze na powszechnie używanym języku Java, co daje operatorom telekomunikacyjnym w przyszłości dużą elastyczność we wprowadzaniu wszelkich zmian i ulepszeń na dalszych etapach rozwoju oprogramowania. Z perspektywy operatora telekomunikacyjnego takie podejście jest innowacyjne, jako że większość tego rodzaju oprogramowań obecnie funkcjonujących w sieciach telekomunikacyjnych operatorów to tzw. rozwiązania „zamknięte”, wdrażane często ponad 10 lat temu przez dużych dostawców telekomunikacyjnych, mające bardzo ograniczone możliwości wprowadzania zmian w sposób szybki, łatwy i przede wszystkim tani. Natomiast, dobór technologii stosowany przez Wnioskodawcę umożliwia osiągnięcie ww. szybkości, łatwości i taniości w zakresie wprowadzanych w przyszłości zmian. Tym samym, nawet jeżeli w sieci danego operatora telekomunikacyjnego dotychczas funkcjonują lub funkcjonowały usługi zbliżone do ww. usług tworzonych przez Wnioskodawcę, usługi te nie spełniają ww. wymogów i wraz z migracją operatora do sieci 4G/5G mogłyby lub mogą rodzić wiele problemów. Taka sytuacja, tj. tego rodzaju problemy nie mają jednak miejsca w przypadku technologii używanej przez Wnioskodawcę.

Całość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę pochodzi ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe (oprogramowanie, części oprogramowania).

Odrębna, szczegółowa ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, zapewniająca wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenia przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT prowadzona jest przez Wnioskodawcę od początku realizacji działalności, która w ocenie Wnioskodawcy ma charakter badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP. Ewidencja jest prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Pierwszy dochód, do którego Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku Wnioskodawca uzyskał w maju 2019 r.

Pytania
-------

1\. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2\. Czy Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% dochody za 2019 r., 2020 r. oraz za kolejne lata podatkowe z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej, zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, dochód powstały w wyniku przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, będącego efektem Jego prac badawczo-rozwojowych podlega opodatkowaniu stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Uzasadnienie odnośnie pytania 1

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo -rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa obejmuje działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 478), prace rozwojowe stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, przedmiotem umowy ze Spółką było świadczenie usług informatycznych, które w praktyce obejmowało tworzenie oprogramowania i przenoszenie na Spółkę autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez Niego oprogramowanie komputerowe powstawało w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, to jest działalności nastawionej na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają charakteru odtwórczego. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę wymagały kreatywnego podejścia, nie były wykonywane na schematach lub w sposób automatyczny, lecz każdorazowo wymagały dokonywania rozwiązań koncepcyjnych. Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy potwierdza również fakt, iż rezultatem Jego działań są subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych czy algorytmów.

Dodatkowo, działalność Wnioskodawcy podejmowana była w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W szczególności należy podkreślić, że prace jakie Wnioskodawca realizował w ramach umowy nie miały incydentalnego charakteru.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnych oprogramowań nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, autorskie prawo do oprogramowania było wytwarzane w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie odnośnie pytania 2

Od dnia 1 stycznia 2019 r., przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, {tzw. IP BOX, lnnovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W związku z powyższym, nie tylko program komputerowy jest chroniony prawem autorskim, ale również szeroko rozumiane oprogramowanie software może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności B+R bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowane IP zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Działalność Wnioskodawcy jest związana z wykorzystywaniem już istniejącej lub zwiększonej wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych. Poprzez prace rozwojowe, zgodnie z definicją ustawową, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narządzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Ponadto, Wnioskodawca na podstawie wystawionych faktur oraz prowadzonej ewidencji czasu pracy jest w stanie określić wysokość dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem spełnia obowiązki ewidencyjne wskazane w przepisie art. 30cb ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o PIT, a tym samym w rozliczeniu rocznym będzie mógł skorzystać z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę.

Postanowienie
-------------

7 stycznia 2022 r. wydałem postanowienie nr 0113-KDIPT2.4011.769.2021.2.AKU o pozostawieniu wniosku z 26 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.), uzupełnionego w części pismem z dnia 3 listopada 2021 r. (data wpływu 4 listopada 2021 r.), bez rozpatrzenia. Uznałem, że Pana wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Postanowienie doręczono Panu 21 stycznia 2022 r.

28 stycznia 2022 r. wniósł Pan zażalenie na postanowienie z 7 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.2.AKU.

Postanowieniem z 25 marca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.3.DA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji. Ww. postanowienie zostało Panu doręczone 8 kwietnia 2022 r.

Skarga na postanowienie
-----------------------

6 maja 2022 r. wniósł Pan skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 6 maja 2022 r.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 marca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.3.DA oraz poprzedzającego je postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.2.AKU.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 23 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1291/22, uchylił zaskarżone postanowienie nr 0113-KDIPT2 -2.4011.769.2021.3.DA oraz poprzedzające je postanowienie z 7 stycznia 2022 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.769.2021.2.AKU.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 10 października 2023 r. sygn. akt II FSK 886/23 (data wpływu wyroku 30 października 2024 r.), umorzył postępowanie kasacyjne w związku z wycofaniem przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniesionej skargi kasacyjnej.

5 lutego 2024 r. do Organu podatkowego wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok jest prawomocny od dnia 10 października 2023 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., ):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.;).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie umowy ze Spółką świadczy Pan usługi polegające na wytworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych lub ich części (oprogramowania), jak również testowaniu i wdrożeniu rezultatu swojej pracy. Od dnia zawarcia umowy ze Spółką, w sposób systematyczny, realizuje Pan usługi na rzecz Spółki, a podejmowane prace nie mają charakteru incydentalnego. W ramach umowy opracowuje Pan w szczególności oprogramowanie w postaci aplikacji serwerowych dla operatorów telekomunikacyjnych, które obsługuje ruch telekomunikacyjny w sieci danego operatora tzn. połączenia głosowe, SMS, MMS, transfer danych.

Innowacyjność produktu przejawia się w dwóch następujących aspektach:

1) stworzeniu od podstaw:

\- oprogramowania (usług) dedykowanego w głównej mierze dużym korporacjom, które obsługuje połączenia od abonentów przychodzące w najnowszych technologiach, tj. 4G oraz w niedalekiej przyszłości również 5G, tj. komunikację opartą o VoLTE (ang. Voice over LTE), VoWiFi (ang. Voice over WiFi) oraz HD Voice (ang. High Definition Voice),

\- usług serwerowych m.in. VPABX (ang. Virtual Private Branch Exchange), VPN (ang. Virtual Private NetWork),

\- różnego rodzaju obsługi połączeń głosowych w zależności od lokalizacji geograficznej. Realizacja techniczna wymienionych usług zakłada w całości obsługę połączeń według najnowszych standardów 3GPP, tj. w oparciu o protokół sygnalizacyjny SIP oraz z uwzględnieniem najnowszych kodeków pod HD Voice,

2) doborze technologii użytych w trakcie tworzenia ww. usług (oprogramowania) – są to w całości tzw. platformy otwarte, w większości typu open source, oparte w dużej mierze na powszechnie używanym języku Java, co daje operatorom telekomunikacyjnym w przyszłości dużą elastyczność we wprowadzaniu wszelkich zmian i ulepszeń na dalszych etapach rozwoju oprogramowania. Z perspektywy operatora telekomunikacyjnego takie podejście jest innowacyjne, jako że większość tego rodzaju oprogramowań obecnie funkcjonujących w sieciach telekomunikacyjnych operatorów to tzw. rozwiązania „zamknięte”, wdrażane często ponad 10 lat temu przez dużych dostawców telekomunikacyjnych, mające bardzo ograniczone możliwości wprowadzania zmian w sposób szybki, łatwy i przede wszystkim tani. Natomiast dobór technologii stosowany przez Pana umożliwia osiągnięcie ww. szybkości, łatwości i taniości w zakresie wprowadzanych w przyszłości zmian. Tym samym, nawet jeżeli w sieci danego operatora telekomunikacyjnego dotychczas funkcjonują lub funkcjonowały usługi zbliżone do ww. usług tworzonych przez Pana, to nie spełniają one ww. wymogów i wraz z migracją operatora do sieci 4G/5G, mogłyby lub mogą rodzić wiele problemów. Taka sytuacja, tj. tego rodzaju problemy nie mają jednak miejsca w przypadku używanej przez Pana technologii.

W ramach powyższego tworzy Pan kod źródłowy programów, z wykorzystaniem języków oprogramowania takich jak \`(...)\` oraz różnego rodzaju języków skryptowych, np. \`(...)\`.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Niego efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach świadczonych usług, z wykorzystaniem najnowszych rozwiązań programistycznych tworzy nowe oprogramowania bądź ulepsza oprogramowania istniejące, poprzez wprowadzenie innowacyjnych usług. Opracowuje Pan nowe oprogramowania, rozwija oraz ulepsza usługi niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub istotnie odróżniające się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Dzięki doborowi technologii użytych w trakcie tworzenia ww. usług (oprogramowania) tworzy Pan innowacyjne rozwiązania, które przyczyniają się do poprawy funkcjonowania programów funkcjonujących w sieciach operatorów telekomunikacyjnych.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania, ulepszania wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W opisie sprawy wyjaśnił Pan, że od dnia zawarcia umowy ze Spółką, w sposób systematyczny, realizuje Pan usługi na rzecz Spółki, a prace podejmowane przez Niego nie mają charakteru incydentalnego.

Działalność prowadzona jest według sprawdzonej metodyki zarządzania projektami, tj. według modelu kaskadowego (ang. waterfall model), który zapewnia uporządkowany przebieg i systematyczność poprzez podział prac na kluczowe fazy realizacji:

1) planowanie oprogramowania wraz z doprecyzowaniem specyfikacji konkretnych wymagań, przypadków użycia itp. Określenie harmonogramu z rozbiciem na konkretne fazy oraz cele/produkty pośrednie dla poszczególnych faz,

2) projekt oprogramowania, opracowanie architektury, podziału na komponenty i relacje między nimi,

3) implementacja (wytworzenie kodu),

4) testowanie poszczególnych elementów oprogramowania oraz elementów połączonych w całość – najpierw samodzielnie, później z klientem/operatorem. Na tym etapie również odbywa się poprawianie wykrytych błędów,

5) wdrożenie, uruchomienie pilotażowe, usuwanie błędów objawiających się w początkowych fazach wdrożenia oprogramowania, pełne uruchomienie oprogramowania i zapewnianie jego dalszej funkcjonalności i sprawności oraz jego rozwój.

Tym samym, działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach świadczonych usług, z wykorzystaniem najnowszych rozwiązań programistycznych powstają nowe oprogramowania bądź ulepszane są oprogramowania istniejące, poprzez wprowadzenie innowacyjnych usług. Opracowuje Pan nowe, rozwija oraz ulepsza usługi niewystępujące dotychczas w Jego praktyce gospodarczej lub istotnie odróżniające się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Pana działalność jest związana z wykorzystywaniem już istniejącej wiedzy lub jej zwiększenia, w celu tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych. Poszczególne części oprogramowania są rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego bądź ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że Wnioskodawca wykorzystuje istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, prowadzona działalność w ramach wytwarzania i/lub rozwijania/ulepszania programów komputerowych lub ich części jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, tj. jest to działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie z wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do tego oprogramowania. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. W ramach umowy opracowuje Pan w szczególności oprogramowanie w postaci aplikacji serwerowych dla operatorów telekomunikacyjnych, które obsługuje ruch telekomunikacyjny w sieci danego operatora tzn. połączenia głosowe, SMS, MMS, transfer danych.

Innowacyjność produktu przejawia się w dwóch następujących aspektach:

1) stworzeniu od podstaw oprogramowania, usług serwerowych, różnego rodzaju obsługi połączeń głosowych oraz

2) doborze technologii użytych w trakcie tworzenia ww. usług (oprogramowania).

W ramach powyższego tworzy Pan kod źródłowy programów z wykorzystaniem języków oprogramowania takich jak \`(...)\` oraz różnego rodzaju języków skryptowych, np. \`(...)\`.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania, ulepszania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu, w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu opis, należy stwierdzić, że Pana działalność, polegająca na tworzeniu, rozwijaniu, ulepszaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288; Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 ww. ustawy:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

\- tworzy, rozwija oraz ulepsza Pan wymienione w opisie programy komputerowe lub ich części w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- każdy ze wskazanych efektów Pana prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

\- dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych na Spółkę na podstawie zawartej umowy w zamian za wynagrodzenie;

\- prowadzi Pan od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając na uwadze powyższe, autorskie prawo do programu komputerowego tworzonego, rozwijanego, ulepszanego przez Pana w ramach działalności gospodarczej w zakresie, w jakim stanowi nowe i indywidualne rozwiązania, które są bezpośrednim efektem Pana prac badawczo-rozwojowych jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (kwalifikowanym IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zatem, przysługiwać Panu będzie prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2019 r., w 2020 r. oraz w latach następnych, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Pana może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).