Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.608.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: Prawo do podatku naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej.
Słowa kluczowe: dzierżawa; leasing; najem; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu 27 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 9 luty 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 stycznia 2021 r. (doręczone 3 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania 100% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej w sytuacji, gdy Spółka oddała wyleasingowany samochód do odpłatnego korzystania na podstawie cywilnoprawnej umowy osobie trzeciej, tj. począwszy od września 2019 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania 100% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej w sytuacji, gdy Spółka oddała wyleasingowany samochód do odpłatnego korzystania na podstawie cywilnoprawnej umowy osobie trzeciej, tj. począwszy od września 2019 r.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 9 luty 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 27 stycznia 2021 r. (doręczone 3 lutego 2021 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka), będący czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: „A. sp. z o.o.”. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest w szczególności świadczenie usług księgowo - rachunkowych, doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, świadczenie usług kadrowych i płacowych oraz doradztwo w zakresie sprzętu komputerowego.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca, będąc Leasingobiorcą, zawarł umowę leasingu operacyjnego z firmą B. Sp. z o.o. (zwana również Leasingodawcą). Przedmiotem umowy leasingu było wykorzystywanie przez Leasingobiorcę (Wnioskodawcę) samochodu osobowego o numerze rej. … do prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca z tytułu otrzymywanych faktur za leasing odlicza 50% VAT naliczonego. Samochód osobowy został wzięty w leasing i wydany 3 września 2019 roku i pierwotnie miał być przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co wynikało bezpośrednio z umowy leasingu.

Z dniem 13 września 2019 r. samochód został przekazany w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu na rzecz podmiotu powiązanego C. Sp. z o.o. (NIP …) (dalej również Spółka powiązana).

Spółka informuje, że w rejestrze KRS oraz umowie spółki nie wpisano do przedmiotu prowadzonej działalności wynajmu samochodów osobowych, niemniej jednak świadczenia z tytułu usługi najmu są zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej i są rozliczane w deklaracji VAT-7 jako świadczenie usług opodatkowanych stawką 23%.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wskazał:

1.  Samochód osobowy, będący przedmiotem wniosku został odebrany od dealera w dniu 3 września 2019 r., a od 13 września 2019 r. jest podnajmowany, wobec tego od momentu użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, nie został przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, czyli w okresie 3 września - 12 września 2019 r. służył, bądź mógł służyć, prywatnym celom Wnioskodawcy. Teoretycznie Spółka miała możliwość wykorzystywania samochodu na własne potrzeby od chwili odbioru samochodu do dnia przekazania auta do C. (w praktyce nie miało to miejsca).
2.  W ocenie Spółki istniały możliwości wykorzystania ww. pojazdu, od momentu użytkowania go przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu operacyjnego do dnia oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, do użytku służbowego lub prywatnego Wnioskodawcy/pracowników Wnioskodawcy.
3.  Spółka oświadczyła, że ww. samochód został przekazany odpłatnie na rzecz podmiotu powiązanego na podstawie umowy najmu kalkulowanej w oparciu o ceny rynkowe.
4.  Spółka Wnioskodawca poinformowała ponadto, że ww. samochód osobowy w okresie od 3 września 2019 r. (wydanie przez Leasingodawcę) do 13 września 2019 r. (czyli do momentu wydania na podstawie umowy najmu), mógł być wykorzystywany w celach prywatnych ponieważ nie istniały okoliczności obiektywne potwierdzające brak możliwości wykorzystania ww. pojazdu do użytku prywatnego. Spółka nie prowadziła dodatkowej ewidencji przebiegu pojazdu oraz nie posiadała regulaminów korzystania z tego auta, ponieważ w założeniu samochód miał być, w niedługim okresie, oddany w odpłatne użytkowanie na rzecz podmiotu powiązanego (C. Sp. z o.o.).

Od momentu oddania samochodu osobowego na podstawie umowy najmu Spółka nie ma wiedzy jak ww. samochód jest wykorzystywany w Spółce powiązanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce przysługuje, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, ust. 4 pkt 1 oraz ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, tj. bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz obowiązku zgłoszenia tego pojazdu do urzędu skarbowego na formularzu VAT-26, pełne odliczenie podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej wystawianych na Spółkę przez Leasingodawcę, w sytuacji gdy Spółka oddała wyleasingowany samochód do odpłatnego korzystania na podstawie cywilnoprawnej umowy osobie trzeciej (najem) w ramach swojej działalności gospodarczej?
2.  Czy Spółka będzie miała prawo skorygować rozliczenia VAT za poprzednie okresy, tj. począwszy od września 2019 r. czyli od momentu wynajęcia samochodu osobowego na rzecz Spółki powiązanej? Korekta polegałaby na zwiększeniu odliczenia z 50% VAT naliczonego do 100%.
3.  Czy w celu zapewnienia pełnego odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymywanych z tytułu usługi leasingowej wystawianych na Spółkę przez Leasingodawcę, Spółka ma obowiązek prowadzenia ewidencji o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT?
4.  Czy Spółka miała obowiązek złożenia deklaracji VAT-26 w przypadku samochodu osobowego nabytego na podstawie umowy leasingu przeznaczonego do działalności gospodarczej polegającej na oddaniu takiego samochodu osobowego do korzystania (najem/dzierżawa) osobie trzeciej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W sytuacji, gdy Spółka oddaje wyleasingowany od Leasingodawcy samochód do korzystania na podstawie umowy cywilnoprawnej o oddanie pojazdu do odpłatnego korzystania osobie trzeciej w ramach swojej działalności gospodarczej, Wnioskodawcy przysługuje pełne odliczenie podatku VAT (100% podatku) naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej wystawianych na Spółkę przez Leasingodawcę.
2.  Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT (100% podatku) naliczonego z przyszłych faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej wystawianych na Spółkę przez Leasingodawcę. W przypadku odliczania 50% VAT naliczonego za okresy rozliczeniowe począwszy od września 2019 r. Spółce przysługuje korekta.
3.  Z uwagi na to, że pojazd nie jest w ogóle eksploatowany i wykorzystywany przez Wnioskodawcę, lecz został oddany do odpłatnego korzystania na podstawie umowy osobie trzeciej,
Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.4.  Ponieważ Spółka oddała wyleasingowany od Leasingodawcy samochód do korzystania na podstawie umowy cywilnoprawnej o oddanie pojazdu do odpłatnego korzystania osobie trzeciej w ramach swojej działalności gospodarczej, nie ciążył na Spółce obowiązek złożenia deklaracji VAT-26 w przypadku samochodu osobowego nabytego na podstawie umowy leasingu przeznaczonego do działalności gospodarczej polegającej na oddaniu takiego samochodu osobowego do korzystania (najem/dzierżawa/ umowa o podobnym charakterze) osobie trzeciej.

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą (usługi księgowe) Wnioskodawca ma prawo do pełnych odliczeń VAT z tytułu faktur związanych z usługą leasingową samochodu oraz nie musi zgłaszać aut osobowych na formularzu VAT-26 ani prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów.

W ocenie Wnioskodawcy aby móc odliczać 100% VAT naliczonego od faktur związanych z leasingiem, samochód osobowy musi być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106) (dalej ustawa o VAT) pojazdy samochodowe są uznawane m.in. za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli są spełnione następujące warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ponadto, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

1.  odsprzedaży,
2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Zdaniem Spółki spełniony został ostatni z powyższych punktów tj. „oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze –jeżeli odsprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.”

Dla Wnioskodawcy cały przychód z tytułu wynajmowania samochodu osobowego stanowi przychód z działalności gospodarczej. Dodatkowo trzeba podkreślić, że inne wykorzystanie samochodu (np. do celów prywatnych), z uwagi na ciągłość umowy najmu, jest fizycznie niemożliwe.

W takim przypadku nie ma obowiązku składania informacji VAT-26 (art. 86a ust. 12 u.p.t.u.).

Jak wskazano w Interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2018 r., (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.271.2018.1.RW)

„w odniesieniu do pojazdu wynajmowanego na podstawie umowy najmu, podatnik jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, ust. 4 pkt 1 oraz ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, tj. bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz obowiązku zgłoszenia tego pojazdu do urzędu skarbowego na formularzu VAT-26. Dotyczy to nawet przypadku, gdy podatnik zawarł tylko jedną taką umowę.”

Samo stwierdzenie „stanowi przedmiot działalności podatnika”, w ocenie Spółki, w żaden sposób nie nakazuje mieć tego typu działalności wpisanej do rejestru KRS lub umowy spółki.

Gdyby była taka wola ustawodawcy to tego typu warunek, byłby niewątpliwie ujęty expressis verbis w ustawie o VAT.

Brak ujęcia tego zapisu przy uwzględnieniu reguł wykładni zarówno literalnej, systemowej jak i celowościowej sugeruje możliwość odliczania VAT naliczonego w 100% bez konieczności formalnego rozszerzenia przedmiotu działalności w odrębnych rejestrach (np. KRS).

(Podobnie interpretacja z dnia 31 grudnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP4.4012.821.2018.1.EK).

Końcowo, Spółka pragnie jeszcze raz wyraźnie podkreślić, że w jej ocenie ewentualny wpis przedmiotu działalności gospodarczej do Umowy Spółki lub rejestru KRS nie ma decydującego czy nawet przeważającego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia prawa do pełnego odliczenia podatku VAT. Podawany bowiem przy rejestracji podmiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny, zaś ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie spółki i wykonanie jej nie oznacza, że przedsiębiorca wykonuje czynność niezgodną z prawem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak stanowi art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”. Przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Użycie wyrazu „wyłącznie” w art. 86a ust. 5 ustawy, wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika, itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, ale jest wykorzystywany przez podatnika także do innych celów, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

W świetle art. 86a ust. 12 ustawy – podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego, która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

W myśl ust. 14 ww. artykułu, w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Stosownie do ust. 15 tegoż artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa w ust. 12, uwzględniając potrzebę zawarcia w niej danych pozwalających na identyfikację pojazdu samochodowego, w szczególności marki, modelu pojazdu i jego numeru rejestracyjnego, jak również daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z danym pojazdem, oraz uwzględniając potrzebę umożliwienia prawidłowej aktualizacji złożonej informacji.

Należy wskazać, że składana informacja ma charakter sformalizowany, a jej wzór - w postaci druku VAT-26 - został określony przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca, będąc leasingobiorcą, zawarł umowę leasingu operacyjnego. Przedmiotem umowy leasingu było wykorzystywanie przez leasingobiorcę (Wnioskodawcę) samochodu osobowego do prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca z tytułu otrzymywanych faktur za leasing odlicza 50% VAT naliczonego. Samochód osobowy został wzięty w leasing i wydany 3 września 2019 roku i pierwotnie miał być przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co wynikało bezpośrednio z umowy leasingu. Z dniem 13 września 2019 r. samochód został przekazany w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu na rzecz podmiotu powiązanego. Samochód został przekazany na podstawie umowy najmu kalkulowanej w oparciu o ceny rynkowe.

W rejestrze KRS oraz umowie spółki nie wpisano do przedmiotu prowadzonej działalności wynajmu samochodów osobowych, niemniej jednak świadczenia z tytułu usługi najmu są zaliczane do przychów z działalności gospodarczej i są rozliczane w deklaracji VAT-7 jako świadczenie usług opodatkowanych stawką 23%.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczania 100% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej w sytuacji, gdy Spółka oddała wyleasingowany samochód do odpłatnego korzystania na podstawie cywilnoprawnej umowy osobie trzeciej, tj. począwszy od września 2019 r.

Wskazać należy, że leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z samochodem osobowym (w tym używania na podstawie umowy leasingu) w sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt jego wykorzystywania wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również – określony w art. 86 ust. 12 ustawy – wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanego w nim pojazdu samochodowego dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Natomiast w art. 86a ust. 5 ustawy zostały wymienione ściśle określone sytuacje, w których zostaje wyłączony obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie z tym przepisem, warunku prowadzenia ewidencji nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do sprzedaży (art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy), bądź oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy). Przy czym przepis ten ma zastosowanie, jeżeli odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Jak wynika z opisu sprawy samochód osobowy wzięty w leasing i wydany 3 września 2019 r. pierwotnie miał być przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy co wynikało bezpośrednio z umowy leasingu. Z dniem 13 września 2019 r. samochód został przekazany w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Od momentu użytkowania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, tj. w okresie od 3 września do 12 września samochód służył bądź mógł służyć prywatnym celom Wnioskodawcy. Spółka miała możliwość wykorzystywania samochodu na własne potrzeby od chwili odbioru samochodu do dnia przekazania auta w najem (w praktyce nie miało to miejsca). Spółka nie prowadziła dodatkowej ewidencji przebiegu pojazdu oraz nie posiadała regulaminów korzystania z tego auta, ponieważ w założeniu samochód miał być, w niedługim okresie, oddany w odpłatne użytkowanie na rzecz podmiotu powiązanego. Od momentu oddania samochodu osobowego na podstawie umowy najmu Spółka nie ma wiedzy jak ww. samochód jest wykorzystywany w Spółce powiązanej.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przepisów mających zastosowanie w sprawie prowadzi do wniosku, że w rozliczeniu za miesiąc wrzesień 2019 r. Wnioskodawcy przysługuje, stosownie do art. 86a ust. 1 ustawy prawo do odliczenia 50% kwoty podatku wynikającej z faktury dokumentującej usługę leasingową, ponieważ nie można uznać, że w miesiącu wrześniu samochód ten został przeznaczony wyłącznie do oddania w najem. Jak wskazał Wnioskodawca pojazd pierwotnie miał być przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy i w miesiącu wrześniu Spółka miała możliwość wykorzystywania samochodu na własne potrzeby. Ponadto Spółka nie prowadziła dodatkowej ewidencji przebiegu pojazdu oraz nie posiadała regulaminów korzystania z tego auta, wykluczających jego użytek prywatny. Zatem w miesiącu wrześniu pojazd nie został przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu.

Natomiast od października 2019 r. Wnioskodawca nie miał możliwości wykorzystywania samochodu w działalności gospodarczej, ponieważ od momentu oddania samochodu osobowego na podstawie umowy najmu Spółka nie ma wiedzy jak ww. samochód jest wykorzystywany w Spółce powiązanej. Zatem, skoro od miesiąca października Spółka nie dysponuje ww. pojazdem i nie ma możliwości jego wykorzystywania w działalności gospodarczej, należy uznać że od tego miesiąca samochód został oddany wyłącznie w najem. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu usługi leasingowej, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu oraz obowiązku złożenia deklaracji VAT-26, zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit c ustawy, jednakże za okres gdy pojazd ten został przeznaczony tylko i wyłącznie na wynajem, tj. od miesiąca października 2019 r.

Tym samym Wnioskodawca ma prawo skorygować rozliczenia VAT za poprzednie okresy zwiększając odliczenie kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej leasing samochodu do 100% począwszy od miesiąca października 2019 r.

Nie ma w tym wypadku znaczenia, że przedmiotem działalności Spółki zapisanym w umowie i wpisie do KRS nie jest wynajem i dzierżawa pojazdów; istotne jest bowiem, w kontekście zastosowania art. 86a ust. 5 ustawy, faktyczne zadysponowanie konkretnym pojazdem a nie okoliczność posiadania wpisów o zakresie prowadzonej działalności w statucie Spółki lub ujmowanych w KRS.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, z uwagi na fakt, że w ocenie Spółki będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z faktury dokumenującej usługę leasingową począwszy od miesiąca września 2019 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.