Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-485/14-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-09
Teza: Podstawa opodatkowania importu towarów.
Słowa kluczowe: import-import towarów; odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opłata; wartość-wartość celna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** ‒ w zakresie podstawy opodatkowania importu towarów,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania importu towarów oraz prawa do odliczenia podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się produkcją komponentów do pojazdów użytkowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje importu towarów z terytorium państw trzecich. Zgłoszenia celnego towarów do objęcia ich procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu dokonuje za pośrednictwem agencji celnej na mocy udzielonego agencji pełnomocnictwa. Spółka stosuje procedurę uproszczoną w imporcie towarów, o której mowa w art. 33a ust. 1 uVAT, a więc rozlicza podatek należny z tytułu importu towarów w deklaracji VAT.

Towar na terytorium kraju sprowadzany jest za pośrednictwem firm spedycyjnych (przede wszystkim są to firmy krajowe, lecz zdarzają się przypadki gdy firmą spedycyjną jest również podmiot zagraniczny, niebędący podatnikiem podatku VAT w Polsce).

Spedytorzy posiadają zlecenie Spółki na obsługę i zapewnienie transportu od miejsca nadania w porcie na terytorium kraju trzeciego do miejsca rozładunku (w siedzibie Spółki) przez polskie porty morskie lub przez porty położone na terytorium UE (np. Hamburg).

Spedytorzy na terenie polskich portów morskich oraz portów na terenie UE zakupują lub wykonują w imieniu i na rzez Spółki różne usługi związane z realizowanymi na jej rzecz zleceniami obsługi ładunków.

Spedytorzy po zakończeniu realizacji kompleksowej usługi wystawiają fakturę VAT, w której specyfikują wykonane czynności. Zazwyczaj faktury zawierają niżej wymienione czynności:

1.  fracht morski (czasami pojawia się dodatek PPS, dodatek za przeciążenie),
2.  transport lądowy,
3.  armatorska opłata dokumentacyjna,
4.  opłata bezpieczeństwa ISPS,
5.  opłaty terminalowe (THC),
6.  opłaty za składowanie kontenera,
7.  opłaty za przetrzymanie kontenera,
8.  odprawa celna w imporcie tranzytowa.

Polskie firmy spedytorskie (podatnicy podatku VAT) opodatkowują usługi wskazane w poz. 1 0% stawką podatku VAT, poz. 2-8 większość spedytorów opodatkowuje 23% stawką podatku VAT, choć zdarza się sytuacja, że niektórzy spedytorzy poz. 4-5 opodatkowują 0% stawką podatku VAT. Faktury VAT wystawiane są wcześniej aniżeli zgłoszenie celne towarów.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka korzystała również z usług świadczonych przez zagraniczne firmy spedytorskie, które również obciążają ją opłatami portowymi wskazanymi w poz. 3-8, związanymi bezpośrednio z importem towarów ponoszonymi na terytorium UE, Spółka zakup tych usług rozlicza jako import usług (ze stawką 0% lub 23%).

Spółka tylko te opłaty portowe rozpoznaje jako import usług, które nie zwiększają podstawy opodatkowania VAT w dokumencie SAD. Natomiast gdy zostały one wliczone do podstawy opodatkowania VAT w dokumencie SAD, nie są rozliczane na zasadzie importu usług.

Koszty transportu morskiego zwiększają wartość celną towaru i stanowią w dokumencie SAD podstawę naliczenia cła. Natomiast podstawę opodatkowania podatkiem VAT w dokumencie SAD stanowi wartość celna powiększona o należne cło i koszty transportu lądowego poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju.

Spółka wskazuje, że koszty transportu są doliczane do podstawy opodatkowania VAT na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, mimo że krajowi spedytorzy opodatkowują je 23% stawką podatku VAT na wystawianych przez siebie fakturach.

Natomiast w przypadku zagranicznych spedytorów, koszty transportu lądowego są doliczane do podstawy opodatkowania VAT w dokumencie SAD, natomiast Spółka nie rozpoznaje już importu usług.

W związku ze zmianami w podatku VAT wprowadzonymi od dnia 1 stycznia 2014 r., agencja celna zaczęła również w niektórych przypadkach doliczać do podstawy opodatkowania VAT w dokumencie SAD opłaty portowe wskazane w poz. 3-8. Działanie takie sprawia, że obecnie te same opłaty portowe podwójnie są opodatkowane podatkiem VAT, raz przez spedytora krajowego w wystawianych na rzecz Spółki fakturach, a raz przez Spółkę w dokumencie SAD.

W poprzednim stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., na mocy art. 29 ust. 15 uVAT opłaty portowe wskazane w poz. 3-8 nie były uwzględniane w podstawie opodatkowania VAT przy imporcie towarów.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Składa ona miesięczne deklaracje VAT-7. Spółka odlicza podatek VAT naliczony na fakturach wystawionych przez spedytorów (polskich podatników VAT) zarówno od opłat portowych oraz transportu drogowego.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że krajowe firmy spedytorskie wskazują na fakturach VAT dla świadczonych usług PKWiU 52.29.12.0 „Pozostałe usługi spedycji towarów”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłaty portowe, takie jak: armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe THC, opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkie inne opłaty podobnego charakteru, Spółka powinna ująć w podstawie opodatkowania podatkiem VAT w imporcie towarów na mocy art. 30b ust. 4 uVAT?
2.  Czy jeżeli Spółka zobowiązana będzie do zwiększenia podstawy opodatkowania VAT z tytułu importu towarów o wymienione w pytaniu 1 opłaty, będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych opłat w fakturach wystawionych przez krajowych spedytorów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkie inne opłaty podobnego charakteru nie stanowią kosztów dodatkowych o jakich mowa w art. 30b ust. 4 uVAT, które zwiększają podstawę opodatkowania VAT z tytułu importu towarów.

Ad. 2.

Nawet gdy opłaty portowe wskazane w stanie faktycznym w poz. 3-8 Spółka będzie zobowiązana ujmować w podstawie opodatkowania VAT w dokumencie SAD na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych opłat portowych w wystawianych przez krajowych spedytorów fakturach VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1.

Podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 30b ust. 1 uVAT).

W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 30b ust. 2 uVAT).

W przypadku towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedur przetwarzania pod kontrolą celną są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy (art. 30b ust. 3 uVAT).

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 4 uVAT podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3 obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia o ile nie zostały włączone do wartości celnej ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w liście przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na podstawie którego towary są importowane. W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku na terytorium kraju (art. 30b ust. 5 uVAT).

Ponadto do podstawy opodatkowania dolicza się opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów (art. 30b ust. 6 uVAT).

W świetle powołanych powyżej przepisów, wskazać należy, że podstawę opodatkowania VAT przy imporcie towarów stanowi wartość celna ustalona zgodnie z przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego powiększona o należne cło i ewentualnie podatek akcyzowy. Co do zasady wartość celna przy imporcie towarów obejmuje koszty związane z importem poniesione do granicy Wspólnoty.

Natomiast na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów wlicza się również koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia o ile nie zostały one włączone do wartości celnej. Wśród kosztów dodatkowych wskazanych w powyższym przepisie, ustawodawca nie zawarł armatorskiej opłaty dokumentacyjnej, opłaty bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowej (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera czy opłaty za odprawę celną w imporcie tranzytową, co jednocześnie oznacza, że opłaty powyższe nie powinny być ujęte w podstawie opodatkowania podatkiem VAT w imporcie towarów.

Spółka uważa, że mimo zmiany podstawy prawnej od dnia 1 stycznia 2014 r. jedynie katalog kosztów wprost wymienionych w tym przepisie zwiększa podstawę opodatkowania VAT z tytułu importu towarów, a nie wszelkie inne dodatkowe koszty związane bezpośrednio z importem towarów, jak np. opłaty portowe wskazane w poz. 3-8. Zdaniem Spółki, art. 30b ust. 4 uVAT stanowi katalog zamknięty i tak też powinien być ten przepis interpretowany.

Spółka podkreśla, że zgodnie z art. 29 ust. 15 uVAT (w brzmieniu do dnia 31 grudnia 2013 r.) podstawa opodatkowania z tytułu importu towarów obejmowała, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju.

Przez pierwsze miejsce przeznaczenia w świetle tego przepisu rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Tym samym Spółka zauważa, że od dnia 1 stycznia 2014 r. wprowadzony art. 30b uVAT stanowi co do zasady powtórzenie dotychczas obowiązujących przepisów (art. 29 ust. 13-16 uVAT obowiązujących do końca 31 grudnia 2013 r.), a jedyną merytoryczną różnicą jest doprecyzowanie pojęcia „pierwszego miejsca przeznaczenia”.

Spółka uważa, że skoro organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych prezentowały stanowisko, że armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową nie zwiększały podstawy opodatkowania w VAT na mocy art. 29 ust. 15 uVAT, w brzmieniu do dnia 31 grudnia 2013 r., jako że nie zostały wymienione przez ustawodawcę w tym przepisie (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2010 r., Nr ILPP2/443-471/10 3/EWW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2013 r., Nr IBPP4/443-577/12/BP), również opłaty te nie powinny zwiększać podstawy opodatkowania VAT w imporcie towarów na mocy obecnie obowiązującego przepisu art. 30b ust. 4 uVAT, skoro de facto stanowi on jego powtórzenie.

Spółka pragnie zauważyć, że gdyby prawidłowym działaniem było wliczanie opłat portowych wskazanych w opisie sprawy w poz. 3-8 do podstawy opodatkowania VAT na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, w rzeczywistości dochodziłoby do podwójnego ich opodatkowania, raz przez spedytorów w wystawianych fakturach VAT, a raz przez Spółkę w zgłoszeniu celnym, co nie powinno mieć miejsca. Zdaniem Spółki, skoro ustawodawca wskazał, że podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak: koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, tylko te koszty zwiększają podstawę opodatkowania VAT w imporcie towarów. Nie można uznać, że katalog kosztów dodatkowych wymienionych w tym przepisie jest katalogiem otwartym, bowiem zazwyczaj wskazując na katalog otwarty ustawodawca używa sformułowania „w szczególności” albo „przykładowo takie jak” co stanowi podstawę wykładni gramatycznej w procesie interpretowania przepisów prawa podatkowego.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że z uzasadnienia do ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2013 r., poz. 35) wynika również, że mimo iż dodany z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 30b określa podstawę opodatkowania w imporcie towarów, co do zasady jest to kontynuacja dotychczas obowiązujących przepisów w tym zakresie. Zmiana ta ma związek z przebudową działu dotyczącego podstawy opodatkowania. W dalszej części uzasadnienia wskazano, że w art. 30b ust. 5 uVAT doprecyzowano jedynie pojęcie pierwszego miejsca przeznaczenia oraz dodano nowy ust. 7, bowiem proponowane brzmienie ust. 5 oraz nowy ust. 7 precyzyjniej odzwierciedlają przepisy dyrektywy 2006/112/WE.

Z uwagi na powyższe Spółka uważa, że armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkie inne opłaty podobnego charakteru nie zwiększają podstawy opodatkowania w VAT na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, jako że nie zostały w nim wymienione. Co więcej, w ocenie Spółki stanowisko prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych w tym zakresie w stanie prawnym obowiązującym do końca 31 grudnia 2013 r. pozostaje nadal aktualne.

Ad. 2.

Spółka uważa, że nawet w przypadku gdy organ podatkowy uzna, że armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową, zwiększają podstawę opodatkowania w VAT w dokumencie SAD na mocy art. 30b ust. 4 uVAT, będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych opłat w wystawianych przez krajowych spedytorów fakturach VAT.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 uVAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a uVAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Tym samym, w świetle powołanych przepisów w przypadku gdy nabywane usługi lub towary służą czynnościom opodatkowanym, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących ich nabycie.

W związku z tym, że zakupione od spedytorów krajowych usługi służą czynnościom opodatkowanym, będzie przysługiwać Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od opłat portowych wykazanych w poz. 3-8, wynikającego z wystawionych przez nich faktur.

Spółka pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 20 uVAT, stawkę podatku VAT w wysokość 0% stosuje się m.in. do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30b ust. 4, z wyjątkiem usług (i) w zakresie ubezpieczenia towarów oraz (ii) dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku.

Powyższa regulacja ma na celu w istocie uniknięcie rzeczywistego podwójnego opodatkowania tych usług. Stawka 0% może zostać zastosowana, jeżeli wymienione w art. 30b ust. 4 uVAT koszty dodatkowe „zostały włączone” do wartości celnej, co jednocześnie oznacza, że stawka 0% może zostać zastosowana, jeżeli świadczący obciąża kontrahenta już po dokonaniu odprawy celnej.

Podkreślenia również wymaga, że aby firmy spedytorskie mogły zastosować 0% stawkę podatku VAT do tych usług, musiałyby zarazem prowadzić dokumentację, z której jednoznacznie wynikałoby, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie (art. 83 ust. 2 uVAT).

W związku z tym, że krajowi spedytorzy wystawiają faktury VAT przed dokonaniem odprawy celnej, nie mają możliwości zastosować stawki 0% na mocy art. 83 ust. 1 pkt 20 uVAT. Tym samym, mając na uwadze powyższe okoliczności, mimo że w rzeczywistości dochodziłoby do podwójnego opodatkowania opłat portowych (w dokumencie SAD, gdy organ podatkowy uzna, że powinny zwiększać one podstawę opodatkowania VAT w imporcie towarów na mocy art. 30b ust. 4 uVAT) oraz przez spedytorów, VAT naliczony przez spedytorów powinien podlegać odliczeniu, mając na uwadze zasadę neutralności jaką rządzi się podatek VAT.

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe ‒ w zakresie podstawy opodatkowania importu towarów oraz prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy  rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 – art. 2 pkt 5 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy).

Zaznaczyć należy, że art. 5 ust. 1 ustawy zawiera zakres przedmiotowy czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Zatem opodatkowaniu w Polsce podlega tylko import towarów na terytorium kraju.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkie akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Jak stanowi art. 30b ust. 4 ustawy podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia o ile nie zostały włączone do wartości celnej ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Przez pierwsze miejsce przeznaczenia zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy rozumie się miejsce wymienione w liści przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na podstawie którego towary są importowane. W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku na terytorium kraju.

Na podstawie art. 30b ust. 6 ustawy do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3, dolicza się opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest wyjaśnienie pojęcia wartości celnej w kontekście określenia podstawy opodatkowania w przypadku opodatkowania importu towarów podatkiem od towarów i usług. Ustawa o podatku od towarów i usług nie odnosi się do tego zagadnienia, zatem w niezbędnym zakresie zastosowanie mają przepisy prawa wspólnotowego, a w szczególności Wspólnotowego Kodeksu Celnego, który został wprowadzony rozporządzeniem Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L Nr 302 str. 1, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 (…).

Natomiast w art. 32 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego stwierdzono, że w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29 do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się:

1.  następujące elementy w wysokości, w jakiej zostały poniesione przez kupującego, lecz nieujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary:
    1.  prowizje i koszty pośrednictwa, z wyjątkiem prowizji od zakupu,
    2.  koszt pojemników, o ile na potrzeby celne są traktowane łącznie z towarem,
    3.  koszt pakowania, zarówno robocizna, jak i materiały;
2.  określoną w odpowiedniej proporcji wartość wymienionych poniżej towarów i usług, dostarczonych bezpośrednio lub pośrednio przez kupującego, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów na wywóz, w zakresie, w jakim taka wartość nie została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej:
    1.  materiałów, komponentów, części i podobnych elementów, które stanowią część składową lub przynależność przywiezionych towarów,
    2.  narzędzi, matryc, form i podobnych elementów użytych przy produkcji przywiezionych towarów,
    3.  materiałów zużytych przy produkcji przywiezionych towarów,
    4.  prac inżynieryjnych, badawczych, artystycznych i projektowych oraz planów i szkiców wykonanych poza Wspólnotą i niezbędnych do produkcji przywiezionych towarów;
3.  honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacić nabywca, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży wycenianych towarów, o ile te honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej;
4.  wartość jakiejkolwiek części dochodu z tytułu dalszej odsprzedaży, dyspozycji lub wykorzystania przywiezionych towarów, która przypada bezpośrednio lub pośrednio sprzedającemu;
5.  1.  koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów oraz
    2.  opłaty załadunkowe i manipulacyjne związane z transportem przywiezionych towarów do miejsca ich wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty.

Art. 33 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wskazuje, że nie wlicza się do wartości celnej następujących kosztów, o ile można je wyodrębnić z ceny faktycznie zapłaconej lub należnej:

1.  koszty transportu towarów po ich przybyciu do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty;
2.  koszty związane z pracami budowlanymi, instalacyjnymi, montażowymi, obsługą lub pomocą techniczną wykonaną po przywozie towarów takich, jak: zakłady przemysłowe, maszyny lub wyposażenie;
3.  odsetki wynikające z umowy o finansowaniu, zawartej przez kupującego i odnoszącej się do zakupu przywożonych towarów, niezależnie od tego, czy finansowanie zapewnione jest przez sprzedającego czy też przez inną osobę, o ile umowa o finansowaniu została zawarta w formie pisemnej, a kiedy będzie to wymagane, kupujący będzie w stanie udowodnić, że:
    *   towary te zostały rzeczywiście sprzedane po cenie zadeklarowanej jako faktycznie zapłacona lub należna, i
    *   żądane oprocentowanie nie przekracza normalnie stosowanego oprocentowania dla tego typu transakcji dokonywanych w tym kraju w czasie, w którym dokonano operacji finansowej;
4.  opłaty za prawo do kopiowania przywiezionych towarów we Wspólnocie;
5.  prowizja od zakupu;
6.  należności celne przywozowe lub inne opłaty pobierane we Wspólnocie z tytułu przywozu lub sprzedaży towarów.

Wskazać należy, że podstawę opodatkowania w pierwszej kolejności stanowi wartość celna przywożonych towarów, której sposób ustalania wynika z przepisów celnych. Co do zasady wartość celna przy imporcie towarów obejmuje koszty związane z importem poniesione do granicy Wspólnoty. Zgodnie z art. 30b ust. 4 ustawy, w podstawie opodatkowania są uwzględnianie nie tylko koszty poniesione przez podatnika do granicy, ale również wydatki poniesione przez niego od granicy do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju, ewentualnie pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. obowiązku wliczania do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów kosztów jakie ponosi on w związku z importem, tj.: armatorskiej opłaty dokumentacyjnej, opłaty bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowej (THC), opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłaty za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkich innych opłat podobnego charakteru, w związku z brzmieniem art. 30b ust. 4 ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. brzmieniem przepisu art. 30b ust. 4 ustawy, podstawa opodatkowania importu towarów obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia  o ile nie zostały włączone do wartości celnej  ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Koszty dodatkowe, o których mowa w tym przepisie stanowią katalog otwarty, co oznacza że wszelkie koszty związane bezpośrednio z importem towarów, ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia, powinny zostać włączone do podstawy opodatkowania importu towarów. Zatem wymienione powyżej koszty Spółka powinna ująć w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ obowiązek taki wynika wprost z powołanego przepisu ustawy.

Regulacje te muszą uwzględniać również polskie firmy spedytorskie, które w związku ze zleceniem Wnioskodawcy na obsługę/zapewnienie transportu od miejsca nadania w porcie do miejsca rozładunku (w siedzibie Spółki), zakupują lub wykonują w jej imieniu i na rzecz różne usługi związane z obsługą ładunku. Mając na uwadze zakres kosztów dodatkowych, które na podstawie art. 30b ust. 4 ustawy Wnioskodawca jest zobowiązany wliczać do podstawy opodatkowania, na fakturach dokumentujących wykonane czynności firmy te winny wykazać je ze stawką podatku w wysokości 0%, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Ponieważ jak wnika z ww. przepisu – stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30b ust. 4, z wyjątkiem usług:

1.  w zakresie ubezpieczenia towarów,
2.  dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku.

Podsumowując, opłaty portowe, takie jak: armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe THC, opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkie inne opłaty podobnego charakteru, Spółka powinna ująć w podstawie opodatkowania podatkiem VAT w imporcie towarów na mocy art. 30b ust. 4 ustawy.

Natomiast w celu uniknięcia ich podwójnego podatkowania w związku z importem towarów, firmy spedycyjne winny opodatkować je stawką w wysokości 0% na fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że podatnik podatku VAT w zakresie realizowanych przez siebie działań gospodarczych działa głównie w ramach systemu wytyczonego przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tejże ustawy. Planując działania w obszarze swojej działalności gospodarczej, podatnik VAT musi zatem uwzględnić przepisy, które będą odnosić się do wykonywanych czynności i przewidzieć skutki swoich decyzji na gruncie przepisów o VAT.

W przedmiotowej sprawie okoliczność, że polskie firmy spedytorskie wystawiają faktury VAT wcześniej aniżeli zgłoszenie celne towarów, nie może decydować więc o opodatkowaniu ich stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem to w gestii Spółki leży takie ustalenie warunków współpracy z polskimi firmami spedytorskimi, aby faktury sprzedaży wystawiane przez nie przed zgłoszeniem celnym towarów, zawierały właściwe dane (w tym wysokość stawki podatku), będące odzwierciedleniem dokonanych transakcji.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również możliwości odliczenia podatku naliczonego od przedmiotowych opłat, wykazanych na fakturach wystawionych przez krajowych spedytorów, pomimo że zobowiązany jest on zwiększyć o nie podstawę opodatkowania.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy ‒ nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Niemniej jednak powołany wyżej przepis nie pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które zostały opodatkowane inną niż przyjęta przez sprzedawcę (wyższą bądź niższą) stawką podatku od towarów i usług.

Jak wynika z udzielonych informacji, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zakupione od spedytorów krajowych usługi służą czynnościom opodatkowanym, przysługuje mu więc prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od opłat portowych wykazanych na tych fakturach.

Odnosząc się zatem do zadanych przez Spółkę pytań należy stwierdzić, że:

1.  opłaty portowe, tj.: armatorska opłata dokumentacyjna, opłata bezpieczeństwa ISPS, opłaty terminalowe THC, opłaty za składowanie kontenera, opłaty za przetrzymanie kontenera, opłata za odprawę celną w imporcie tranzytową oraz wszelkie inne opłaty podobnego charakteru, Wnioskodawca powinien ująć/ujmować w podstawie opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu towarów, na mocy art. 30b ust. 4 ustawy;
2.  pomimo, że Spółka zobowiązana jest/będzie do zwiększenia podstawy opodatkowania VAT z tytułu importu towarów o wymienione powyżej opłaty, przysługuje/będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych opłat w fakturach wystawionych przez krajowych spedytorów.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy również zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.