Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-748/10-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-13
Teza: Zwolnienie od akcyzy paliwa żeglugowego, używanego do napędu jednostek pływających niezbędnych do utrzymania prawidłowej pracy drenów ujęć wody infiltracyjnej.
Słowa kluczowe: paliwo; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; zwolnienie; żegluga
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20.07.2010 r. (data wpływu 02.08.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nabywanego paliwa żeglugowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nabywanego paliwa żeglugowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

M. S.A. posiada jednostki pływające niezbędne do utrzymania prawidłowej pracy drenów ujęć wody infiltracyjnej. Infiltracja wody powierzchniowej jest naturalnym sposobem usuwania zanieczyszczeń. Podstawą uzyskiwania optymalnych parametrów pracy ujęcia infiltracyjnego jest prawidłowe usytuowanie ujęcia, ułożenie drenów na odpowiedniej głębokości z uprzednim przygotowaniem złoża filtracyjnego, zachowanie nominalnych parametrów pracy drenów, a także utrzymanie ruchu rumowiska, warstwy infiltracyjnej rzecznego oraz płukanie złoża nad drenami. Prace te wykonywane są przez techniczne statki śródlądowe eksploatowane przez Spółkę. Należą do nich m.in.: pływający spulchniacz hydrauliczny, pogłębiarka ssąco-refulująca, kotwiarka motorowa. Obiekty te prowadzą prace dla potrzeb własnych Spółki na podstawie zapisów w pozwoleniu wodnoprawnym na pobór wód z rzeki W., a także prace związane z wydobywaniem piasku rzecznego z dna rzeki W. i transportem urobku na teren piaskarni w celu komercyjnej sprzedaży materiału budowlanego dla firm zewnętrznych. Dla tych obiektów pływających Spółka nabywa paliwo żeglugowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy paliwo żeglugowe nabywane przez Spółkę zwolnione jest od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Paliwo żeglugowe nabywane przez Spółkę zwolnione jest od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie m.in. używane do celów żeglugi, włączając rejsy rybackie, oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 81, oleje napędowe lub oleje opałowe (w przypadkach bliżej określonym w tym przepisie). Jednocześnie, zgodnie z art. 32 ust. 2, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych. W odniesieniu do pytania o możliwość skorzystania przez Spółkę z powyższego zwolnienia od akcyzy do zakupu paliwa dla jednostek pływających pojawiają się dwa problemy: po pierwsze, czy paliwo to będzie przeznaczone do celów żeglugi (co wiąże się ze zdefiniowaniem pojęcia „żegluga”), po drugie, czy nie będzie miało zastosowanie wyłączenie od zwolnienia z podatku, określone w art. 32 ust. 2 ustawy. Jeśli chodzi o pierwszy problem, to można stwierdzić, ze został on w zasadzie rozstrzygnięty w orzecznictwie sądów administracyjnych na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów § 8 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm.). Orzecznictwo to, z uwagi na analogiczne brzmienie przepisów obecnie obowiązującej ustawy, co do zasady nadal zachowuje aktualność. W wyroku z dnia 16.12.2008 r., I FSK 1420/08 NSA zgodził się ze stanowiskiem, że zużycie oleju napędowego na działalność polegającą na wydobyciu kruszywa z dna rzecznego (pogłębianie szlaku wodnego) mieści się w użytym w tym przepisie pojęciu zużycia „na cele żeglugi”, powołując się na stanowisko Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, poprzedzone identycznym stanowiskiem Rzecznika Generalnego, wyrażone w wyroku Trybunału z dnia 1 marca 2007 r., sygn. akt C-391/05. Podobne stanowisko, sprowadzające się do uznania, że zakup paliwa, o jakim mowa w § 8 ust. 1 rozporządzenia MF z dn. 26.04.2004 r., przez podmiot gospodarczy przeznaczony do pracy pogłębiarek, jest związany z żeglugą i korzysta za zwolnienia od podatku akcyzowego, zostało m.in. zajęte przez wojewódzkie sądy administracyjne we Wrocławiu (wyrok z dnia 27.11.2008 r., I SA/Wr 944/08) i w Gdańsku (wyrok z dnia 12.02.2008 r., I SA/Gd 595/08). W tym zakresie poglądy te można odnieść także do pogłębiarek i innego sprzętu pływającego wykorzystywanego przez M. Co do drugiego problemu, to należy zauważyć, że wyłączenie zwolnienia od podatku dotyczy „prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym”. Gdyby tylko tak został zredagowany art. 32 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, nie powinno podlegać wątpliwości, że jednostki pływające M. nie są wykorzystywane do rejsów o charakterze rekreacyjnym. Dalej jednak rejsy o charakterze rekreacyjnym zdefiniowano jako wykorzystywanie statku w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych. W związku z tą definicją prace wykonywane przez jednostki pływające w celu wydobycia transportu piasku rzecznego z dna W., który jest następnie sprzedawany komercyjnie, uznać można za „świadczenie usług za wynagrodzeniem”, co sprawia, że w tym zakresie zwolnienie z podatku akcyzowego paliwa funkcjonuje. Nieco bardziej skomplikowany problem dotyczy prac wykonywanych na potrzeby własne M. (co dotyczy także zleceń międzyzakładowych, gdyż M. trzeba traktować jako jeden podmiot). Wydaje się, że wątpliwe byłoby potraktowanie tych prac jako usług świadczonych na rzecz organów publicznych. W wyroku z dnia 27 sierpnia 2003 r., CK 184/2003, Sąd Najwyższy potraktował przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne świadczące usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jako przedsiębiorcę (stwierdzając, że ekonomiczny sens jego istnienia zawiera się w osiąganiu zysku), natomiast wykluczył trafność zapatrywania, jakoby gmina jako osoba prawna mogła prowadzić działalność gospodarczą w omawianej dziedzinie. Koresponduje to z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 1668 ze zm.), który określa przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jako przedsiębiorcę w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność. Gmina tworzy takie przedsiębiorstwo w celu wykonywania zadań własnych, można więc powiedzieć, że takie przedsiębiorstwo działa niejako w imieniu gminy (za gminę), natomiast trudno jest tutaj doszukiwać się usług „na rzecz” organów publicznych (usługi są świadczone na rzecz odbiorców). Zasadny jest natomiast pogląd, że M. wykorzystuje jednostki pływające we własnych celach gospodarczych, tzn. w celu utrzymania podstawowych zasad prawidłowej pracy drenów ujęć wody infiltracyjnej. Usługi zaopatrzenia w wodę świadczone dla odbiorców są z kolei odpłatne, a zatem można je potraktować jako świadczenie usług za wynagrodzeniem. Ponadto przepis art. 32 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym posługuje się określeniem „w szczególności”, co sprawia, że nie wymienia on w sposób wyczerpujący celów innych niż gospodarcze, ale też i - a contrario - nie określa wyczerpująco, czym są cele gospodarcze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2010 r.), zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe: używane do celów żeglugi, włączając rejsy rybackie, oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 81, oleje napędowe lub oleje opałowe - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13, oraz jeżeli, w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3-5, 7 lub 8, podmiot zużywający je posiada jednostkę pływającą.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Przypadki, w których stosuje się przedmiotowe zwolnienie, zostały określone w ust. 3 przedmiotowego art. 32 ustawy.

Natomiast warunki stosowania zwolnień wynikających z ww. art. 32 ust. 1 pkt 2 zostały określone w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 5 - warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego handlowca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy";
3.  prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego handlowca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Przedmiotowe zwolnienie jest implementacją uregulowań Wspólnotowych w tym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L Nr 283, str. 52 ze zm.) - poza przepisami ogólnymi wymienionymi w dyrektywie 92/12/EWG w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, i bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie zwalniają następujące produkty od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobieżenia jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom:

*   produkty energetyczne dostarczane w celu zastosowania jako paliwo do celów żeglugi na wodach terytorialnych Wspólnoty (włącznie z połowami), z wyłączeniem prywatnej żeglugi niehandlowej, i energia elektryczna produkowana na pokładzie statku.

Dla celów niniejszej dyrektywy "prywatna żegluga niehandlowa" oznacza każde użycie statku przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną, korzystającą z niej na zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny sposób, we wszelkich innych celach niż handlowe, w szczególności innych niż w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz władz publicznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że M. S.A. posiada jednostki pływające niezbędne do utrzymania prawidłowej pracy drenów ujęć wody infiltracyjnej. Prace te wykonywane są przez techniczne statki śródlądowe eksploatowane przez Spółkę. Należą do nich m. in.: pływający spulchniacz hydrauliczny, pogłębiarka ssąco-refulująca, kotwiarka motorowa. Obiekty te prowadzą prace dla potrzeb własnych Spółki, a także prace związane z wydobywaniem piasku rzecznego z dna rzeki W. i transportem urobku na teren piaskarni w celu komercyjnej sprzedaży materiału budowlanego dla firm zewnętrznych. Dla tych obiektów pływających Spółka nabywa paliwo żeglugowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą faktu, czy nabywane paliwo w takiej sytuacji korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w ww. art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem „użycia do celów żeglugi”. W tym celu odwołać się należy do orzecznictwa w tym zakresie. Zacytować tutaj należy przede wszystkim wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości sygn. akt C-391/05 z dnia 1 marca 2007 r., zgodnie z którym „(\`(...)\`) manewry przeprowadzane przez pogłębiarkę portową w trakcie czynności zasysania i zrzutu materiału, co oznacza przemieszczanie się, nierozerwalnie związane z wykonywaniem czynności pogłębiania, mieszczą się w zakresie zastosowania pojęcia żegluga w rozumieniu art. 8 ust. 1 lit. c) akapit pierwszy dyrektywy 92/81 (\`(...)\`)”.

Analogicznie (w kwestii stosowania podobnego do ww. zwolnienia, wynikającego z § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego /t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm./) wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 1420/08 z dnia 16.12.2008 r. i wyroku z dnia 17.06.2010 r. sygn. akt I GSK 969/09. Zgodnie z nimi, „(\`(...)\`) zużycie oleju napędowego na działalność polegającą na wydobyciu kruszywa z dna rzecznego (pogłębianie szlaku wodnego) mieści się w użytym w tym przepisie pojęciu zużycia „na cele żeglugi” (\`(...)\`)”.

Ponadto należy zauważyć, że zwolnienie określone w art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy odnosi się do użycia wymienionych wyrobów do „celów gospodarczych”. W sytuacji opisanej we wniosku takie zastosowanie będzie występować, bowiem Spółka używa wymienione jednostki pływające m.in. do wydobywania piasku rzecznego, sprzedawanego firmom zewnętrznym. Pośrednio dotyczy to także przypadku używania ich do celów własnych Spółki, związanych z utrzymania prawidłowej pracy drenów ujęć wody infiltracyjnej, bowiem zasadniczym celem tych działań jest prawidłowe świadczenie dla odbiorców odpłatnych usług zaopatrzenia w wodę.

Uwzględniając powyższe, dostarczane Spółce paliwo żeglugowe może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.