Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-825/09-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-02
Teza: 1. Czy Gmina będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT dokonując przekazania aportu może nie naliczać VAT? Czy też musi naliczyć podatek VAT od wartości aportu? 2. Czy Spółka, która ten VAT zapłaci Gminie będzie mogła go odliczyć od swojego podatku VAT należnego traktując VAT zapłacony jako naliczony do odliczenia? Czy przy zamianie działki nr 429/10 na udział we własności działki nr 430 Spółce będzie przysługiwało odliczenie podatku z faktury otrzymanej od Gminy?
Słowa kluczowe: aport; gmina; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-odliczenie podatku; udział; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportu w postaci udziału w nieruchomości niezabudowanej oraz w związku z zamianą udziału w ww. nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportu w postaci udziału w nieruchomości niezabudowanej oraz w związku z zamianą udziału w ww. nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska (dalej: Gmina) jest udziałowcem Komunikacji Miejskiej Sp. z o.o.– Wnioskodawcy (dalej Spółka) obejmującym 100% udziałów w kapitale zakładowym o wartości 8.824.300,00 zł. W związku z planowaną budową nowej zajezdni Spółki, Gmina wniesie aportem do Spółki udział we własności działki nr 430 o powierzchni 1,35 ha oraz dokona zamiany udziału we własności pozostałej części tej działki przeznaczonej pod budowę zajezdni na działkę nr 429/10, której właścicielem jest Spółka. Wartość zamienianej działki nr 429/10 wyceniona została przez rzeczoznawcę na kwotę 714.000,00 zł i będzie odpowiadała wartości zamienianego udziału we własności działki nr 430. Spółka w wyniku aportu i zamiany działek uzyska 100% udziału we własności działki nr 430 i stanie się jej jedynym właścicielem.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ww. działki są przeznaczone pod budowę. Wniesiony aport podwyższy kapitał Spółki, a wszystkie udziały w podwyższonym kapitale obejmie Gmina. W terminie 7 dni od dnia notarialnego wniesienia aportu Gmina wystawi fakturę VAT, w której wykaże wartość aportu jako podstawę naliczenia podatku VAT ze stawką 22%. Na podstawie ww. faktury Spółka dokona zapłaty Gminie kwoty odpowiadającej wartości podatku VAT.

W terminie 7 dni od dnia notarialnej zamiany działki nr 429/10 na udział we własności działki nr 430, strony zamiany, wystawią sobie wzajemnie faktury VAT dokumentujące to zdarzenie, w których wartość działki będzie stanowiła podstawę naliczenia podatku VAT. Operacja ta spowoduje, że Spółka będzie miała podatek należny z tytułu wystawionej przez siebie faktury oraz podatek VAT naliczony, w tej samej wartości co należny, z faktury otrzymanej.

Spółka świadczy usługi transportu pasażerskiego miejskiego, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT dokonując przekazania aportu może nie naliczać VAT? Czy też musi naliczyć podatek VAT od wartości aportu?
2.  Czy Spółka, która ten VAT zapłaci Gminie będzie mogła go odliczyć od swojego podatku VAT należnego traktując VAT zapłacony jako naliczony do odliczenia? Czy przy zamianie działki nr 429/10 na udział we własności działki nr 430 Spółce będzie przysługiwało odliczenie podatku z faktury otrzymanej od Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przedmiotów majątku aportem, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi dostawę towarów. Co do zasady przedmiotowy aport nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Aport nie jest to czynność nieodpłatna. Okoliczność, czy podatnikowi wnoszącemu aport (gminie) przysługiwało prawo do odliczenia, czy też nie – nie ma w analizowanej sprawie znaczenia. Czynność ta podlega opodatkowaniu i powinna zostać udokumentowana zwykłą fakturą VAT.

W tym przypadku mamy do czynienia z dostawą dokonywaną za wynagrodzeniem, gdzie wartość wynagrodzenia stanowi podstawę opodatkowania. W ocenie Zainteresowanego, podatek VAT wykazany w fakturze powinien być przez Spółkę zapłacony Gminie Miejskiej, a za równowartość kwoty netto Gmina obejmie udziały.

Ponieważ wnoszony do Spółki aport będzie służył Spółce do prowadzenia działalności opodatkowanej (transport miejski, pasażerski), to podatek naliczony od aportu będzie podlegał w tej Spółce odliczeniu na podstawie otrzymanej faktury.

Do dnia 30 listopada 2008 r. aport był traktowany jako czynność zwolniona od podatku. Wynikało to z § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

Z dniem 1 grudnia 2008 r. zrezygnowano ze zwolnienia od podatku względem czynności aportu. W okresie między 1 grudnia 2008 r. a 31 marca 2009 r. funkcjonowało natomiast opcjonalne zwolnienie dla czynności wnoszenia aportów. Zgodnie z § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego mogło być stosowane zwolnienie od podatku.

Od dnia 1 kwietnia 2009 r. żadne zwolnienie dla czynności aportów już nie obowiązuje. Aport gruntów jest w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dostawą towarów. Na mocy aportu bowiem składniki majątkowe (towary) są przenoszone z jednego podmiotu na inny podmiot. Następuje to za wynagrodzeniem, jakim są udziały w Spółce.

Obowiązek podatkowy ciąży zawsze na podatniku, którym w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest w analizowanym przypadku Gmina. Zatem to Gmina, a nie Spółka powinna odprowadzić do urzędu skarbowego VAT należny od analizowanych czynności. Podatek wynikający z wystawionej przez Gminę faktury VAT jest dla Spółki podatkiem naliczonym (art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zadaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo odliczyć ten podatek od podatku należnego ponieważ wniesiony aportem majątek będzie wykorzystywany w celu wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

W ocenie Zainteresowanego, również w odniesieniu do zamiany, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od Gminy, która będzie dokumentowała przekazanie działki nr 430 w ramach zamiany. Wynagrodzeniem dla Gminy za udział w działce nr 430 będzie zamieniona działka nr 429/10. Zamiana towarów jest traktowana jako dwie dostawy, wykonywane przez każdą ze stron zamiany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że każda czynność, w wyniku której następuje odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel dokonywana przez podatnika, spełnia definicję dostawy towarów i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i tym samym stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przytoczonych przepisów nie wynika natomiast, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Powołane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują, że również przeniesienie własności towaru na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%. Ustawodawca daje także podatnikom możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku uregulowane zostały w dziale IX ustawy o podatku od towarów i usług oraz zgodnie z dyspozycją ustawową w rozdziale 9 i 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W ust. 10 ww. artykułu, ustawodawca wskazał, iż w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w związku z planowaną budową nowej zajezdni Spółki, Wnioskodawca otrzyma od Gminy (zarejestrowanego podatnika podatku VAT) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) udział we własności działki nr 430 o powierzchni 1,35 ha oraz dokona zamiany udziału we własności pozostałej części tej działki przeznaczonej pod budowę zajezdni na działkę nr 429/10, której właścicielem jest Spółka. Wartość zamienianej działki nr 429/10 wyceniona została przez rzeczoznawcę na kwotę 714.000,00 zł i będzie odpowiadała wartości zamienianego udziału we własności działki nr 430. Spółka w wyniku aportu i zamiany działek uzyska 100% udziału we własności działki nr 430 stanie się jej jedynym właścicielem. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ww. działki są przeznaczone pod budowę.

Wniesiony aport podwyższy kapitał Spółki, a wszystkie udziały w podwyższonym kapitale obejmie Gmina. Spółka świadczy usługi transportu pasażerskiego miejskiego, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do sprawy będącej przedmiotem zapytania należy stwierdzić co następuje:

Ad.1. Czynność wniesienia, w formie aportu do Spółki prawa handlowego, udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na fakt, iż w analizowanej sprawie grunt będący przedmiotem aportu jest przeznaczony pod zabudowę, dla planowanej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Mając na uwadze powyższe, dla czynności wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci udziału w nieruchomości niezabudowanej, Gmina będzie zobowiązana naliczyć podatek od towarów i usług.

Ad. 2. Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby zakupywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W analizowanej sprawie warunek ten zostanie spełniony. Jak wynika bowiem z danych przedstawionych we wniosku, Spółka będzie wykorzystywała ww. nieruchomość otrzymaną od Gminy częściowo w ramach aportu a częściowo w ramach umowy zamiany do świadczenia usług transportu pasażerskiego, czyli do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji powyższego Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z obu faktur wystawionych przez Gminę.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ informuje, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Podkreślić zatem należy, że w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Gminy.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportu w postaci udziału w nieruchomości niezabudowanej oraz w związku z zamianą udziału w ww. nieruchomości.

W kwestii dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości niezabudowanej, została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 2 października 2009 r. nr ILPP1/443-825/09-2/KG.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.