Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-548/14-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-11
Teza: Opodatkowanie wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych.
Słowa kluczowe: cmentarze; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; inwestycje-wydatki inwestycyjne; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; samorząd-samorząd terytorialny; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 12 maja 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem cmentarza komunalnego. Gmina powierzyła, na podstawie odnawianej corocznie umowy, zarządzanie cmentarzem Sp. z o.o. (dalej: Zarządca) – spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100% udziałów. Zgodnie z zawieranymi umowami, Zarządca zobowiązany jest do:

1.  w zakresie zarządzania cmentarzem:
    1.  prowadzenia, zgodnie z obowiązującymi przepisami, ewidencji zgonów osób pochowanych na cmentarzu, planów pochówku, ksiąg ewidencji miejsc grzebalnych i innej dokumentacji związanej z zarządzaniem i utrzymaniem cmentarza,
    2.  gospodarowania terenem cmentarnym poprzez planowe i regularne wyznaczanie miejsc pochówku oraz nadzór w tym zakresie nad dokonującymi pochówek,
    3.  przyjmowania zwłok do pochowania na cmentarzu komunalnym oraz udostępniania domu przedpogrzebowego,
    4.  pobierania opłat za korzystanie z cmentarza,
    5.  ubezpieczenia domu przedpogrzebowego.
2.  w zakresie utrzymania cmentarza:
    1.  wykonywania alejek o nawierzchni szutrowej w nowych kwartałach, letniego i zimowego utrzymania dróg, chodników i alejek oraz naprawy nawierzchni,
    2.  utrzymania zieleni,
    3.  bieżącej naprawy i konserwacji ogrodzenia,
    4.  utrzymania domu przedpogrzebowego i jego urządzeń, bieżącej konserwacji i drobnych remontów,
    5.  obsługi domu przedpogrzebowego oraz wyposażenia go w niezbędne akcesoria do prowadzenia ceremonii przedpogrzebowych,
    6.  ustawienia odpowiedniej ilości pojemników na odpady oraz systematycznego usuwania odpadów stałych i płynnych,
    7.  dokonywania pomiarów ochronnych instalacji i urządzeń elektrycznych w domu przedpogrzebowym,
    8.  bieżącej weryfikacji ilości miejsc grzebalnych na cmentarzu (dalej łącznie jako: usługi administrowania).

Koszty wynikające z realizacji powyższych obowiązków ponosi Zarządca.

W ramach usług administrowania, Zarządca wykonuje na terenie cmentarza odpłatne świadczenia w zakresie: udostępniania miejsc grzebalnych na okres 20 lat, rezerwacji miejsc grzebalnych na 20 lat, przedłużenia udostępniania miejsc grzebalnych na kolejne 20 lat oraz dostarczania wody przez okres 20 lat (dalej: podstawowe usługi cmentarne). Powyższe podstawowe usługi cmentarne są świadczone przez Zarządcę w imieniu i na rzecz Gminy. Pobierane z tytułu powyższych usług opłaty przekazywane są przez Zarządcę na rachunek Gminy do 5-tego dnia następnego miesiąca – opłaty te stanowią dochód Gminy. Gmina wykazuje obrót z tytułu pobierania powyższych opłat w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Ponadto, na terenie cmentarza Zarządca wykonuje również świadczenia, w szczególności w zakresie wykopania grobu, przygotowania grobu murowanego do pochówku, wystawienia zwłok w kaplicy, umożliwienia wjazdu na cmentarz, umożliwienia dokonania pochówku przez zewnętrzny podmiot świadczący usługi pogrzebowe (dalej: pozostałe usługi cmentarne). Opłaty z tytułu świadczonych pozostałych usług cmentarnych stanowią dochód Zarządcy i wykazywane są przez Zarządcę w prowadzonych przez niego rozliczeniach dla celów VAT.

Z tytułu świadczonych usług administrowania Zarządca otrzymuje od Gminy określone w umowie roczne wynagrodzenie płatne w 12 miesięcznych ratach. Jednocześnie, należne Zarządcy opłaty z tytułu świadczenia pozostałych usług cmentarnych stanowią de facto dodatkową część wynagrodzenia Zarządcy – poza określonym rocznie wynagrodzeniem za administrowanie cmentarzem komunalnym.

Wysokość opłat zarówno za podstawowe, jak i pozostałe usługi cmentarne, została określona w drodze Zarządzenia Burmistrza Miasta i Gminy z 15 września 2009 r. w sprawie: ustalenia opłat za usługi cmentarne na Cmentarzu Komunalnym.

Gmina ponosi wybrane wydatki związane z funkcjonowaniem cmentarza, w szczególności ponosi koszty inwentaryzacji cmentarza, remontów, etc., a także koszty wynagrodzenia Zarządcy z tytułu świadczonych przez ten podmiot usług administrowania (dalej: wydatki bieżące). Wydatki bieżące dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem VAT.

W przyszłości Gmina może ponosić również wydatki inwestycyjne związane z cmentarzem komunalnym (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne), przykładowo na rozbudowę, modernizację i remonty cmentarza. Wydatki te będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem VAT.

Dotychczas Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki bieżące, bowiem nie była pewna, czy takie prawo jej przysługuje. Kwestię tę w pierwszej kolejności Gmina zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Gmina również podkreśla, że wydatki objęte złożonym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarza komunalnego, którym administruje Zarządca. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku z działalnością cmentarza.

Utrzymywanie cmentarzy komunalnych oraz zapewnienie ich prawidłowego funkcjonowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie cmentarzy gminnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne wykonywanie przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych stanowi po stronie Gminy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne wykonywanie przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych stanowi po stronie Gminy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Mając na uwadze fakt, że dokonywane przez Gminę, za pośrednictwem Zarządcy, czynności, o których mowa w opisie sprawy nie stanowią dostawy towarów, należy wnioskować, że na gruncie analizowanej ustawy powinny być one traktowane jako świadczenie usług.

Gmina przy tym podkreśla, że wskazany powyżej sposób traktowania podstawowych usług cmentarnych, jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidulnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 5 czerwca 2013 r., sygn. ILPP2/443-293/13-2/EN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że: „(\`(...)\`) świadczone przez Gminę usługi związane z udostępnieniem miejsca na cmentarzu, przedłużeniem rezerwacji grobu lub miejsca pod grób, wykopaniem dołu pogrzebowego, udostępnianiem kaplicy cmentarnej, zezwoleniem na wjazd na teren cmentarza stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Analogiczne stanowisko zawarto również w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-732/13-4/UNR, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że: „Wykonywane przez Gminę na cmentarzach komunalnych odpłatne usługi cmentarne sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.03.11.0 – Usługi cmentarzy i usługi związane z przeprowadzeniem kremacji, stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Za uznaniem zasadności stanowiska Gminy w prezentowanym zakresie przemawia również treść interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2013 r., sygn. ILPP1/443-240/13-2/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu słusznie zdaniem Gminy przyjął, że: „W przedmiotowej sprawie zatem Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 cyt. rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem opisane usługi cmentarne będą wykonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. (\`(...)\`) przedmiotowe czynności podejmowane przez ZGK w zakresie usług cmentarnych wykonywane w imieniu i na rzecz Gminy będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Do zagadnienia będącego przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej interpretacji odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, zajmując w interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2013 r., sygn. ILPP1/443-420/13-2/AWa stanowisko, że: „świadczenie przedmiotowych usług cmentarnych na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą a odbiorcami usług jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. (\`(...)\`) odpłatne świadczenie usług cmentarnych na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami tych usług, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie przychodu z tego tytułu powoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT”.

Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-166/12-2/AWa.

Ponadto, w ocenie Gminy, na uznanie, że w przedmiotowej sprawie to Gmina wykonuje czynności opodatkowane VAT nie ma wpływu fakt, iż podstawowe usługi cmentarne wykonywane są za pośrednictwem Zarządcy, działającego w tym zakresie w imieniu i na rzecz Gminy.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 7 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1089/13/R, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, odnosząc się do podobnego stanu faktycznego zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „fakt, że Usługi Cmentarne na części cmentarzy komunalnych są wykonywane za pośrednictwem Zarządcy, jednakże jak wskazano wcześniej – działającego w tym zakresie w imieniu i na rzecz Gminy, nie wpływa na ocenę, to, że Gmina w analizowanym przypadku wykonuje czynności opodatkowane VAT”.

Do zagadnienia analogicznego do będącego przedmiotem złożonego wniosku odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-820/13-2/AKr – wskazując, że: „świadczenie usług cmentarnych na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą (przez Zarządcę w imieniu i na rzecz Gminy) a odbiorcami usług jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (\`(...)\`) Wobec powyższego, odpłatne świadczenie usług cmentarnych na podstawie umów zawartych z odbiorcami tych usług, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a obrót z tego tytułu powoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku”.

Jednocześnie, w ocenie Gminy, ani ustawa VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenie, nie przewidują zwolnienia od podatku VAT dla przedstawionych usług.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że odpłatne wykonywanie przez Gminę podstawowych usług cmentarnych za pośrednictwem Zarządcy stanowi, po stronie Gminy, świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn zm.), zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy cmentarzy gminnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Należy przy tym podkreślić, że stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687, z późn zm.), utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina powierzyła, na podstawie odnawianej corocznie umowy, zarządzanie cmentarzem Zarządcy. Zgodnie z zawieranymi umowami, Zarządca zobowiązany jest do wykonywania wskazanych czynności: w zakresie zarządzania cmentarzem oraz w zakresie utrzymania cmentarza (usługi administrowania). Koszty wynikające z realizacji powyższych obowiązków ponosi Zarządca. W ramach usług administrowania, Zarządca wykonuje na terenie cmentarza odpłatne świadczenia w zakresie: udostępniania miejsc grzebalnych na okres 20 lat, rezerwacji miejsc grzebalnych na 20 lat, przedłużenia udostępniania miejsc grzebalnych na kolejne 20 lat oraz dostarczania wody przez okres 20 lat (podstawowe usługi cmentarne). Powyższe podstawowe usługi cmentarne są świadczone przez Zarządcę w imieniu i na rzecz Gminy. Pobierane z tytułu powyższych usług opłaty przekazywane są przez Zarządcę na rachunek Gminy – opłaty te stanowią dochód Gminy. Gmina wykazuje obrót z tytułu pobierania powyższych opłat w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu podatek VAT należny.

Na tle powyższego, Gmina ma wątpliwości czy odpłatne wykonywanie, za pośrednictwem Zarządcy, podstawowych usług cmentarnych stanowi po stronie Gminy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że świadczenie podstawowych usług cmentarnych na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą (przez Zarządcę wykonującego te czynności w imieniu i na rzecz Gminy) a odbiorcami usług jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. Zatem Gmina nie działa/nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji, nie może/nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wobec powyższego, odpłatne świadczenie podstawowych usług cmentarnych na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami tych usług, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a obrót z tego tytułu powoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT.

Innymi słowy, przedmiotowe usługi cmentarne wykonywane przez Zarządcę w imieniu i na rzecz Gminy na cmentarzach komunalnych stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku niektórych czynności. Jednakże, opisane we wniosku podstawowe usługi cmentarne nie zostały wymienione w tych przepisach jako korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzić należy, że odpłatne świadczenie przez Zarządcę w imieniu i na rzecz Gminy (tj. przez Gminę) podstawowych usług cmentarnych podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie podstawowych usług cmentarnych nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług – 11 sierpnia 2014 r. wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne nr ILPP2/443-548/14-3/MN i ILPP2/443-548/14 -4/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.