Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1022/13-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-16
Teza: Stawka podatku VAT dla bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki) sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 10.72.19.0.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby piekarskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z 7 października 2013 r. (data wpływu 22 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki) sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 10.72.19.0 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki) sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 10.72.19.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawowa działalność Spółki „A” Sp. z o.o. (zwanej dalej również Spółką) polega na sprzedaży m.in. składników spożywczych, które dodawane są do artykułów żywnościowych. Jednym z produktów jakie Spółka sprzedawała w latach wcześniejszych, jak i w 2013 r. są produkty: bułka tarta „czysta” oraz bułka tarta z dodatkiem śladowych ilości przypraw naturalnych (np. papryka, kurkuma). Bułka tarta z dodatkiem przypraw naturalnych ma to samo przeznaczenie, jak tradycyjna bułka tarta i służy do:

*   panierowania mięsa, drobiu, ryb i warzyw (paniery zewnętrzne),
*   jako wypełniacz do produktów mięsnych, środek wypełniający do emulgowanych wyrobów mięsnych, gotowanych pulpetów, składnik farszu mięsnego do gołąbków i hamburgerów (paniery wewnętrzne),
*   jako podsypka (predust), (wstępne obtaczanie produktu).

Spółka sprzedaje bułkę tartą z dodatkiem przypraw naturalnych pod nazwą handlową „panier”.

Podstawowym składnikiem bułki tartej z dodatkami (panier) – co wynika z dokumentów „Specyfikacja produktów”, którą posiada każdy towar sprzedawany przez Spółkę – jest bułka tarta z różnymi dodatkami w postaci naturalnych przypraw np. kurkuma, papryka, w ilości mniejszej niż 2,0%. Do wypieku ciasta na bułkę tartą dodawane są jeszcze sól i drożdże.

Z powyższych składników, według wcześniej zadanej receptury automatycznie, sterowane komputerowo zostaje wyrabiane ciasto. Z niego formowane są chleby, które następnie po wyrośnięciu są wypiekane, z grubsza rozdrabniane, suszone a dalej mielone i przesiewane aż do uzyskania pożądanego uziarnienia. Według takiego samego procesu produkcji powstaje tradycyjna bułka tarta, tj. bez dodatku przypraw.

Spółka nabywa bułkę tartą bez dodatków oraz bułkę tartą z dodatkami (panier) z Niemiec w formie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT). Spółka klasyfikuje tę bułkę tartą do grupowania według PKWiU 2008 pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane”, co potwierdza opinia otrzymana z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego z dnia 12 kwietnia 2013 r.

Przy sprzedaży bułki tartej z dodatkami przypraw naturalnych (panier) w Polsce Spółka w latach wcześniejszych stosowała 7% stawkę VAT, obecnie stosuje 23% stawkę VAT, z uwagi na różne stanowiska organów podatkowych w tym zakresie.

Jednocześnie Spółka informuje, że w 2012 r. Urząd Kontroli Skarbowej przeprowadził w Spółce kontrolę dotyczącą prawidłowości stosowania stawek VAT przy sprzedaży w 2009 r. bułki tartej z przyprawami naturalnymi w postaci kurkumy lub papryki. Stwierdzono, że Spółka niesłusznie stosowała w 2009 r. stawkę VAT w wysokości 7% przy sprzedaży tych panier, gdzie oprócz bułki tartej, która jest podstawowym składnikiem – dodano sproszkowaną paprykę czerwoną lub kurkumę w ilości mniejszej niż 2%.

Postępowanie kontrolne zakończyło się wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji w dniu 29 sierpnia 2012 r., w której określono dla Spółki zobowiązanie w podatku VAT za poszczególne miesiące 2009 r., stosując dla dostawy bułki tartej z przyprawami 22% stawkę podatku VAT.

W decyzji stwierdzono, że tylko bułka tarta w czystej postaci, bez żadnych dodatków, która jest klasyfikowana pod symbolem PKWiU 15.82.13-90.00 korzysta z obniżonej stawki VAT w wysokości 7%. Natomiast dodanie ww. przypraw do bułki tartej powoduje, że taka bułka tarta przestaje być bułką tartą, gdyż nie spełnia definicji według Polskiej Normy PN-A-74113 i w związku z tym nie może korzystać z 7% stawki VAT, co oznacza, że powinna być opodatkowana 22% stawką podatku VAT.

Spółka nie zgodziła się z zarzutami postawionymi przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w ww. decyzji i wniosła odwołanie do Izby Skarbowej. Proces odwoławczy zakończył się decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 grudnia 2012 r., w której uchylono decyzję UKS i umorzono postępowanie w sprawie. Stwierdzono w decyzji, że Spółka w 2009 r. zasadnie stosowała 7% stawkę VAT przy sprzedaży przedmiotowej bułki tartej z przyprawami w postaci papryki i kurkumy. Argumenty jakie przedstawiono w odwołaniu, Spółka powołuje również w niniejszym wniosku, w uzasadnieniu swojego stanowiska. W związku z tym, że ww. sprawa dotyczyła 2009 r., Spółka pragnie się upewnić, czy w 2013 r. dostawa bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (jest to ten sam produkt, który był przedmiotem sporu w ww. sprawie) korzysta z obniżonej, 5% stawki podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT powinna stosować Spółka przy sprzedaży bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki), zaliczonej do grupowania według PKWiU pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane”?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dostawie bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki), zwanej „panier”, zaliczonej do grupowania według PKWiU pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane” – właściwą jest 5% stawka podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Spółka powzięła wątpliwości w zakresie wysokości stawki podatku VAT odnośnie dostaw bułki tartej z dodatkiem przypraw w 2013 r., gdyż stanowiska organów podatkowych przy określaniu stawki podatku VAT dla podobnych produktów są odmienne.

Punktem spornym jest definicja bułki tartej, a właściwie jej brak w przepisach dotyczących podatku VAT. Pojawił się pogląd, że jeżeli bułka tarta, nazywana również przez sprzedawców dla celów handlowych „panier”, zawiera dodatki, nawet w śladowych ilościach np. naturalnych przypraw – to nie jest to bułka tarta i w związku z tym nie może korzystać z obniżonej stawki podatku VAT. W związku z tymi niejednoznacznymi poglądami Spółka postanowiła wnieść wniosek do Ministra Finansów o interpretację przepisu art. 41 ust. 2 i 2a ustawy o VAT w zakresie określenia stawki VAT na dostawę ww. towarów.

W opinii Spółki – jak wskazano wyżej – przy dostawie bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki), zaliczonej do grupowania według PKWiU pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane” – właściwą jest 5% stawka podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 2a ustawy o podatku VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy – stawka podatku VAT wynosi 5%. W załączniku tym, w poz. 25 wymienia się: Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowe – wyłącznie chleb przaśny (maca) i bułka tarta, zakwalifikowane według PKWiU do grupowania 10.72.19.0. W związku z tym, że brak jest w ustawie o VAT definicji bułki tartej należy zatem rozumieć treść tego przepisu w znaczeniu potocznym.

I tak w myśl definicji zawartej w Wikipedii wolnej encyklopedii (strona http://pl.wikipedia.org/w/index.php?title=Bu%C5%82ka\_tarta&oldid=28934026) bułka tarta jest to produkt spożywczy powstały wskutek zmielenia bądź starcia suchego pieczywa, używany m.in. do panierowania. Ponadto – stwierdza się dalej w definicji – obecnie w sprzedaży dostępne są bułki tarte z dodatkami smakowymi, jak czosnek, czy też chilli. Oprócz tego można również dostać bułki tarte bezglutenowe (zwykle z pieczywa z mąki ryżowej) oraz bezglutenowe niskobiałkowe. W ocenie Spółki, w ten sposób czyli zgodnie z pojęciem potocznym, słownikowym, tak ustalona treść merytoryczna pojęcia „bułka tarta” powinna mieć decydujące znaczenie. Wskazać bowiem należy, że zarówno w przypadku bułki tartej smakowej jak i bułki tartej bezglutenowej oraz bułki tartej bezglutenowej niskobiałkowej – definicja ta znajdzie zastosowanie. Stwierdzić należy bowiem, że zgodnie z doktryną prawa podatkowego, jak i utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, punktem wyjścia prawa podatkowego, winna być właśnie wykładania językowa.

Jak przedstawiono w opisie sprawy produkt, który sprzedaje Spółka jest bułką tartą do której dodano – już na etapie produkcji – znikomych ilości przypraw (kurkumy i papryki), i dla celów handlowych nazwano tą bułkę tartą – „panier”. W ocenie Spółki ten fakt, tj. dodanie przypraw do bułki tartej – nie wpływa na brak możliwości zastosowania obniżonej 5% stawki VAT. Gdyby bowiem ustawodawca w tym przypadku chciał wprowadzić jakieś ograniczenia w zakresie stosowania niższej stawki VAT, zrobiłby to w sposób jasny i jednoznaczny. Stwierdzić jednak należy, że tego nie dokonał, zatem treść normatywną należy odczytać w oparciu o reguły językowe. Tak więc fakt, że do bułki tartej dodawane są bardzo niewielkie ilości sproszkowanej papryki czerwonej lub kurkumy (mniej niż 2%) – w opinii Spółki – nie zmienia istoty bułki tartej, która po dodaniu śladowych ilość przypraw w dalszym ciągu pozostaje bułką tartą, klasyfikowaną pod symbolem PKWiU 10.72.19.0, korzystającą z 5% stawki podatku VAT.

Kolejnym istotnym argumentem potwierdzającym, że sprzedawany przez Spółkę produkt bułka tarta z dodatkami przypraw naturalnych jest bułką tartą korzystającą z 5% stawki VAT jest fakt, że bułka tarta z przyprawami ma identyczne przeznaczenie i zastosowanie, jak bułka tarta bez przypraw. Bułka tarta „czysta”, bez przypraw sprzedawana przez Spółkę jest zaliczana do środków spożywczych, do których stosuje się obniżoną stawkę podatku VAT. Bułka tarta „czysta” służy do panierowania, wypełniania farszów itp. celów. Dodanie do bułki tartej znikomych ilości przypraw nie powoduje zmiany przeznaczenia tej bułki tartej. W dalszym ciągu ta bułka tarta z przyprawami służy do takich samych celów jak bułka tarta bez przypraw, tj. do panierowania, obtaczania i jako wypełniacz do różnego rodzaju potraw. Również zmiana nazwy bułki tartej z przyprawami na „panier”, podyktowana względami handlowymi, nie powoduje, że jest to inny towar niż bułka tarta z przyprawami.

Powszechnym jest, że podatnik sprzedając towary, którym przysługują obniżone stawki VAT może posługiwać się również nazwami handlowymi, które występują w praktyce gospodarczej, obok nazewnictwa pochodzącego z nomenklatury statystycznej. Do takich towarów z obniżonymi stawkami VAT podatnik może również dodawać różne dodatki, np. przyprawy, barwinki, dodatki smakowe, nie tracąc przy tym prawa do stosowania stawki obniżonej, jednakże pod warunkiem, że te dodatki nie powodują zmiany przeznaczenia towaru, z którym wiąże się prawo do stosowania obniżonej stawki. Istotą bowiem podatku VAT, jak chodzi o określanie właściwej stawki podatkowej, jest przeznaczenie podatkowe towaru, tworzące prawnopodatkowy stan faktyczny: rzecz staje się towarem, gdy nadano mu przeznaczenie powodujące, że czynność staje się np. dostawą towarów, bo inne przeznaczenie w postaci tylko udostępnienia, powoduje, że mamy do czynienia z usługą. Stawki obniżone również mają zastosowanie tylko wtedy, gdy przedmiot czynności ma z istoty swojej określone przeznaczenie, nawet gdy kupujący wykorzystał go w innym celu.

Odnosząc to na opisu sprawy – bułka tarta z dodanymi już na etapie produkcji w znikomej ilości przyprawami w postaci kurkumy lub papryki ma dla konsumenta wszystkie swoje charakterystyczne i istotne cechy konsumpcyjne i użytkowe, jak bułka tarta bez przypraw. Zachowana została bowiem istota i cechy charakterystyczne bułki tartej a dodanie przypraw w żadnym stopniu nie zmieniło przeznaczenia tej bułki. W dalszym ciągu służy ona jako panierka do obtaczania mięs, ryb, warzyw itp. przed smażeniem, gotowaniem. Służyć może jako składnik dodatkowy do zagęszczania potraw z mięs, ryb itp. panierowania i jako wypełniacz do potraw. Tak więc zastosowanie panieru czyli bułki tartej z dodanymi przyprawami jest identyczne jak przy bułce tartej bez tych dodatków.

Na poparcie własnego stanowiska, zdaniem Spółki, również można przywołać przepisy prawa unijnego, tj. przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia z 28 listopada 2006 r., a mianowicie 7 pkt wstępny Dyrektywy, gdzie wyrażona została zasada neutralności podatku VAT. Zasada ta wyklucza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczonych usług, co oznacza, że dobra i usługi podobne powinny podlegać jednolitej stawce podatkowej.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem europejskim zasadę neutralności podatkowej należy interpretować w ten sposób, że odmienne traktowanie pod względem podatku VAT dwóch identycznych lub bardzo podobnych z punktu widzenia konsumenta towarów i zaspakajających te same jego potrzeby wystarczy, aby stwierdzić naruszenie tej zasady. Zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu aby towary lub usługi podobne, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT.

Aby ustalić czy dwa towary, czy dwie usługi są do siebie podobne należy – jak wynika z orzecznictwa ETS – przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta unikając sztucznych lub mało znaczących różnic między tymi towarami czy usługami (wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 29). Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 listopada 2011 r. (C-259/10), dotyczącym co prawda zwolnienia od VAT dla dwóch rodzajów gier mc-bingo, ale ogólne założenia zawarte w tym wyroku można zastosować w opisanej sytuacji, stwierdzono, że: „Dwie usługi są zatem podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i spełniają te same potrzeby konsumenta, w zależności od kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi (podobnie w: wyrok z dnia 3 maja 2001 r. Komisja przeciwko Francji, pkt 27; analogicznie wyroki: z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawach połączonych od C-367/93 do C-377/93 Roders i in., Rec. s. I-2229, pkt 27; a także z dnia 27 lutego 2002 r. w sprawie C-302/00 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-2055, pkt 23)”.

Z orzecznictwa Trybunału wynika również, że dla dokonania oceny, czy towary lub usługi są podobne, nie ma co do zasady znaczenie ani tożsamość podmiotów sprzedających te towary lub usługi, czy np. jest to producent czy handlowiec, ani forma prawna, w jakiej wykonują oni tą sprzedaż.

Odnosząc zatem do sytuacji Spółki powyższe uwarunkowania zaczerpnięte z wyroków Trybunału Sprawiedliwości stwierdzić należy, że dwa towary jakimi są bułka tarta bez przypraw i bułka tarta z przyprawami – są w świetle powołanych wyżej wyroków towarami podobnymi. Zarówno bowiem bułka tarta bez przypraw jak i bułka tarta z przyprawami (panier) służy do panierowania czyli do obtaczania różnych artykułów spożywczych przed obróbką cieplną i może służyć jako wypełniacz do wszelkiego rodzaju potraw. Składniki tych towarów i proces produkcyjny są w zasadzie identyczne, z tą różnicą że panier jest bułką tartą z dodatkiem znikomej ilości papryki lub kurkumy (mniej niż 2%), co nie wpływa na zmianę przeznaczenia tego towaru.

Stanowisko Spółki potwierdza również wykładnia norm prawnych zgodnie z celami Dyrektywy. I tak przepis art. 98 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. stanowi, że państwa członkowskie Unii mogą stosować obniżone stawki na dostawę niektórych towarów. W myśl bowiem art. 98 ust. 2 tej Dyrektywy stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III, tj. środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych. Należy zatem stwierdzić, że zastosowanie stawki obniżonej jest zasadą wspólnotowego systemu VAT, a wytyczne wspomnianej Dyrektywy Polska zrealizowała m.in. w załączniku nr 10 do ustawy VAT.

Podsumowując – w związku z tym, że bułka tarta bez przypraw, jak i bułka tarta z przyprawami (panier) wykazują analogiczne właściwości i spełniają te same potrzeby konsumenta, a istniejąca różnica między nimi, tj. dodatek przypraw nie wpływa w ogóle albo w nieznaczny sposób na decyzję konsumenta o nabyciu jednej lub drugiej bułki tartej – uznać należy że towary te są towarami podobnymi, a nawet bardzo podobnymi. I nawet jeżeli Spółka nazwała ten produkt „panier” to nie znaczy, że mamy do czynienia z innym produktem, niż bułka tarta.

Zatem – w opinii Spółki – powinny być opodatkowane taką samą stawką podatku VAT, tj. w naszym przypadku – 5% stawką.

Takie stanowisko zaprezentował również NSA wyroku z dnia 19 kwietnia 2012 r. (sygn. I FSK 1122/11) w bardzo podobnej do sprawy Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny w tym wyroku nie zgodził się z organami podatkowymi, jak również z wyrokiem WSA w Bydgoszczy, że produkt typu panier ma być opodatkowany podstawową 22% stawką VAT (obecnie 23%). NSA w powołanym wyroku stwierdza, że: „Oczywiście powyższe nie oznacza, że każdy produkt nazwany panierem/panierką można uznać za bułkę tartą lecz w tej sprawie materiał dowodowy nie pozwala na stwierdzenie, że konkretne sporne towary produkowane w technologii bułki tartej z niewielkimi dodatkami barwiącymi i smakowymi, przestają być z tego powodu bułką tartą, zwłaszcza że nikt nie kwestionuje, że produkty te, jak i bułka tarta bez tych dodatków, służą temu samemu celowi – panierowaniu, czyli w celach kulinarnych, obtoczeniu przygotowanych kawałków surowca tzw. panierką przed ich smażeniem”.

Tak więc NSA w omawianym wyroku stwierdził, że dodawanie domieszek do produktów spożywczych, które na skutek tego nie zmieniają przeznaczenia i podstawowych cech produktu, nie pozbawia podatnika do stosowania obniżonej stawki VAT.

W opinii Spółki również fakt, że cały proces technologiczny, w wyniku którego powstaje produkt o nazwie „panier” jest identyczny do tego, jaki dokonuje się przy produkcji bułki tartej bez domieszki przypraw – jest dowodem na to, że mamy do czynienia z tym samym towarem. Jak już wcześniej wskazano prowadzenie nazwy „panier” było podyktowane nie okolicznością że wytwarzany produkt nie jest już bułką tartą lecz potrzebami handlowymi i marketingowymi. Przy czym panier ten pozostaje wciąż bułką tartą. Przeznaczenie bowiem panieru w stosunku do przeznaczenia bułki tartej bez przypraw nie uległo żadnej zmianie. Należy przy tym podkreślić, że gdyby producenci żywności chcieli zakupić bułkę tartą bez żadnych śladowych domieszek, to w stosunku do niej dla celów handlowych można by było używać nazwy „panier”. I czy w takim przypadku też nie przysługiwałaby 5% stawka VAT?

Takich sytuacji w praktyce gospodarczej, w których przedsiębiorca musi się dostosować do potrzeb rynku jest bardzo wiele np. dodanie do zwykłego chleba ziarna sezamu czy pestek dyni. Fakt, że do zwykłego chleba pieczonego metodą tradycyjną – dodane zostaną składniki jak przykładowe ziarna sezamu czy pestek dyni nie przesądza o tym, że produkt nie jest chlebem i że nie przysługuje mu obniżona stawka VAT.

Jak wskazano wyżej Spółka kupuje bułkę tartą od firmy Brata Produktions-Vertriebs KG z siedzibą w Niemczech. Proces technologiczny produkcji bułki tartej z dodatkiem przypraw, jest taki sam jak proces technologiczny produkcji bułki tartej nie zawierającej tych dodatków. Następuje więc przygotowanie pieczywa do wypieku i już na tym etapie produkcji do części ciasta przeznaczonego do wypieku dodaje się przyprawy (w ilości mniejszej niż 2%), po wypieczeniu pieczywa mieli się je i suszy, oraz konfekcjonuje i dokonuje końcowej ekspedycji. Nie jest zatem tak, że do zmielonego już pieczywa, które jest na tym etapie bułką tartą dosypuje się czy dolewa przyprawy. Przyprawy dodawane są do ciasta, na etapie produkcji bułki tartej, w wyniku którego powstaje produkt będący bułką tartą z przyprawami.

W opinii Spółki fakt identyczności procesu produkcji bułki tartej bez przypraw, jak i bułki tartej z przyprawami również dowodzi tego, że bułka tarta z przyprawami o handlowej nazwie panier jest towarem tożsamym z bułką tartą.

Podobne stanowisko zajął NSA w omawianym wyroku z dnia 19 kwietnia 2012 r. gdzie stwierdził, że: „Istotnym jest także, co zostało pominięte w ramach oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, że cykl produkcyjny spornych w tej sprawie wyrobów zwanych panierem zewnętrznym, jest taki sam, jak bułki tartej, a różni się jedynie tym, że przy przygotowaniu ciasta do wypieku, dodaje się dodatki w formie płynnej papryki i barwnika naturalnego kurkumy. To powoduje, że wypieczone kęsy pieczywa podlegającego kruszeniu są wzbogacone o te dodatki smakowe, czego konsekwencją – po kruszeniu, zmieleniu i konfekcjonowaniu – jest, że końcowym produktem jest bułka tarta o smaku i barwie wynikających z tych dodatków. Wadliwe zatem jest stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, że: „dodanie do bułki tartej dodatków takich jak papryka i kurkuma spowodowało zmiany smakowe i kolorystyczne w następstwie czego powstał nowy produkt, różny od pierwotnego”. W przypadku tym nie mamy bowiem do czynienia z dodaniem tych dodatków do bułki tartej, a dodaniem ich na etapie produkcji bułki tartej, czego konsekwencją jest wyrób finalny, będący bułką tartą różniący się jedynie organoleptycznie (smakiem, barwą) od bułki tartej, przy produkcji której nie dodano tych dodatków. Zmielenie przez kucharza bułki z ziołami i przyprawami, w celu uzyskania bułki tartej do panierowania, nie powoduje, że z tejże zmielonej bułki nie powstanie bułka tarta, tylko z tego powodu, że w bułce będącej przedmiotem zmielenia zawarte były przyprawy i zioła”.

W świetle powyższego Spółka uważa, że w 2013 r. przy dostawie przedmiotowej bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych, zwanej „panier”, zaliczonej do grupowania według PKWiU pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane” – Spółka ma prawo do stosowania obniżonej, 5% stawki podatku VAT, wynikającej z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z pozycją 25 załącznika nr 10 do tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Wskazać należy, że ww. przepis z dniem 31 grudnia 2013 r. otrzymał nowe brzmienie – wprowadzone ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608) – zgodnie z którym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod pozycją 35 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.72.19.0, tj. „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane – wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta”.

Należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Ponadto, z objaśnienia „1” do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% – stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, pod pozycją 25 wymienione zostały: „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane – wyłącznie chleb przaśny (maca) i bułka tarta (symbol PKWiU ex 10.72.19.0).

Z objaśnienia zawartego w pkt 1 do załącznika nr 10 wynika, że zamieszczenie przedrostka „ex” przed symbolem PKWiU oznacza, że wskazana pozycja dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania. Z kolei w punkcie 2 objaśnień do ww. załącznika wskazano, że wykaz ten nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawką 0%.

Z opisu sprawy wynika, że jednym z produktów jakie Spółka sprzedawała w latach wcześniejszych, jak i w 2013 r. są produkty: bułka tarta „czysta” oraz bułka tarta z dodatkiem śladowych ilości przypraw naturalnych (np. papryka, kurkuma). Bułka tarta z dodatkiem przypraw naturalnych ma to samo przeznaczenie, jak tradycyjna bułka tarta i służy do:

*   panierowania mięsa, drobiu, ryb i warzyw (paniery zewnętrzne),
*   jako wypełniacz do produktów mięsnych, środek wypełniający do emulgowanych wyrobów mięsnych, gotowanych pulpetów, składnik farszu mięsnego do gołąbków i hamburgerów (paniery wewnętrzne),
*   jako podsypka (predust), (wstępne obtaczanie produktu).

Spółka sprzedaje bułkę tartą z dodatkiem przypraw naturalnych pod nazwą handlową „panier”. Podstawowym składnikiem bułki tartej z dodatkami (panier) – co wynika z dokumentów „Specyfikacja produktów”, którą posiada każdy towar sprzedawany przez Spółkę – jest bułka tarta z różnymi dodatkami w postaci naturalnych przypraw np. kurkuma, papryka, w ilości mniejszej niż 2,0%, które dodaje się już do ciasta, z którego pieczone są chleby, z których następnie robi się bułkę tartą. Do wypieku ciasta na bułkę tartą dodawane są jeszcze sól i drożdże. Z powyższych składników, według wcześniej zadanej receptury automatycznie, sterowane komputerowo zostaje wyrabiane ciasto. Z niego formowane są chleby, które następnie po wyrośnięciu są wypiekane, z grubsza rozdrabniane, suszone a dalej mielone i przesiewane aż do uzyskania pożądanego uziarnienia. Według takiego samego procesu produkcji powstaje tradycyjna bułka tarta, tj. bez dodatku przypraw. Spółka nabywa bułkę tartą bez dodatków oraz bułkę tartą z dodatkami (panier) z Niemiec w formie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT). Spółka klasyfikuje tę bułkę tartą do grupowania według PKWiU 2008 pod symbol 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane”, co potwierdza opinia otrzymana z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego z dnia 12 kwietnia 2013 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi zastosowanie odpowiedniej stawki VAT dla sprzedaży bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki).

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny stwierdzić należy, że dla sprzedaży bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki) sklasyfikowanej przez Wnioskodawcę w PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 10.72.19.0 – przy założeniu, że podana klasyfikacja jest prawidłowa, należy stosować stawkę podatku w wysokości 5% zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem towar o nazwie „bułka tarta” został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 10 do ustawy.

Podkreślić jednocześnie należy, że w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, nie mieści się analiza prawidłowości klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego. Minister Finansów nie jest zatem uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej towaru będącego przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stawki podatku VAT dla bułki tartej z dodatkiem przypraw naturalnych (np. kurkumy lub papryki) sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 10.72.19. Natomiast w pozostałym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.