Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-235/13-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-08
Teza: W zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15.03.2013r. (data wpływu 15.03.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2013r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Grupa A. rozważa restrukturyzację, która umożliwi osiągnięcie bardziej efektywnego modelu biznesowego. Celem procesu będzie osiągnięcie struktury udziałowej, która odzwierciedli aktualne potrzeby biznesowe, a w szczególności, umożliwi przeniesienie nieruchomości do nowo powstałych i odrębnych podmiotów prawnych. Restrukturyzacja powinna pozwolić na ograniczenie ryzyka wynikającego z działalności gospodarczej oraz operacyjnej związanego z każdym z projektów, jak również ograniczyć wpływ ewentualnego niepowodzenia jednego projektu na inne inwestycje.

P.I. Sp. z o.o. (dalej: PI) oraz A. T. Sp. z o.o. (dalej: AT), spółki należące do Grupy A. są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. PI i AT są podmiotami zależnymi od X. NV (dalej: X.) spółki holenderskiej. Spółki są właścicielami nieruchomości komercyjnych. PI jest właścicielem nieruchomości K.W. i K. T. znajdujących się w W. i K. G. znajdującej się w G. (dalej: Nieruchomości PI), natomiast AT jest właścicielem nieruchomości Atrium Tower w Warszawie (dalej: Nieruchomość AT).

Planowane jest przeniesienie, w formie wkładu niepieniężnego do polskiej spółki komandytowo- akcyjnej (dalej: SKA) przedsiębiorstw AT oraz PI.

PI i AT będą akcjonariuszami SKA z prawem łącznie do około 99% zysków SKA. Inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie komplementariuszem SKA (dalej: Komplementariusz), który będzie odpowiadał za zobowiązania SKA bez ograniczenia całym swoim majątkiem. Wkład Komplementariusza do SKA zostanie pokryty gotówką. Po wniesieniu wkładów przez PI i AT, SKA będzie kontynuować działalność gospodarczą uprzednio prowadzoną przez PI i AT.

W dalszej kolejności, planowane jest, że SKA sprzeda Nieruchomości do osobnych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółki Celowe). Spółki Celowe będą w 100% należeć do X. Jedną z Nieruchomości nabędzie D. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca).

W ramach transakcji sprzedaży Wnioskodawca nabędzie wyłącznie budynek, grunty i użytkowanie wieczyste gruntu, budowle, umowy najmu z najemcami oraz depozyty najemców.

W ramach transakcji na Wnioskodawcę nie przejdą:

1.  depozyty bankowe;
2.  środki pieniężne;
3.  należności i zobowiązanie związane z Nieruchomością (poza przejęciem zobowiązań z tytułu kredytu / pożyczek w ramach płatności ceny - patrz poniżej;
4.  księgi rachunkowe;
5.  umowy dotyczące usług zarządczych związanych z zarządzaniem Nieruchomością;
6.  umowy dotyczące usług księgowych;
7.  inne umowy dotyczące usług doradczych;
8.  umowy dotyczące dostawy mediów;
9.  umowy dotyczące usług ochrony.

Jak wskazano powyżej, część aktywów / zobowiązań i umów niezbędnych w celu zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej nieruchomości nie zostanie przeniesiona. W związku z tym Wnioskodawca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej (potencjalnie poprzez zawarcie nowych umów pożyczek lub kredytu). Bez podjęcia m.in. powyższych działań Spółki Celowe nie będą mogły samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Przedmiotowe Nieruchomości będą wykorzystywane przez SKA do momentu ich sprzedaży, a następnie przez Spółki Celowe (w tym Wnioskodawcę) od momentu ich nabycia, do prowadzenia przez nie samodzielnej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

Przed sprzedażą SKA jako zbywca Nieruchomości jak również Spółki Celowe (w tym Wnioskodawca) jako ich nabywcy zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W ramach rozliczenia części ceny sprzedaży Wnioskodawca przejmie od SKA zobowiązania z tytułu kredytów / pożyczek zaciągniętych przez SKA.

Dodatkowo SKA udzieli pożyczek Wnioskodawcy oraz pozostałym spółkom nabywającym od SKA nieruchomości. Zobowiązanie SKA do przeniesienia na własność Wnioskodawcy określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy zostanie potrącone z zobowiązaniem nabywcy wobec SKA z tytułu obowiązku zapłaty pozostałej (po przejęciu przez nabywcę kredytów i pożyczek) ceny za nieruchomości.

W efekcie cena nabycia nieruchomości zostanie uregulowana:

*   w części poprzez przejęcie zobowiązań SKA przez nabywcę;
*   w pozostałej części przez potrącenie wzajemnych zobowiązań SKA i nabywcy.

Nieruchomości były wykorzystywane przez AT i PI do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (wynajem powierzchni) przez co najmniej 2 lata.

W zależności od okoliczności i przyszłych potrzeb biznesowych, po sprzedaży Nieruchomości, SKA może połączyć się z innym podmiotem lub zmienić formę prawną na sp. z o.o.

W celu przyśpieszenia daty osiągnięcia optymalnej biznesowo struktury możliwe jest, że na dzień sprzedaży Nieruchomości SKA będzie już trakcie procesu połączenia lub przekształcenia (w zależności od wybranego scenariusza), ale na dzień sprzedaży taki proces nie będzie jeszcze zakończony z prawnego punktu widzenia, tj. na moment sprzedaży SKA będzie nadal spółką komandytowo-akcyjną, której wspólnikami będą PI i AT (jako akcjonariusze) oraz Komplementariusz (jako komplementariusz).

Sprzedaż będzie udokumentowana przez SKA wystawioną fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, ponieważ zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, gdzie przez towary zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów, należy uznać, że planowana transakcja sprzedaży nieruchomości za wynagrodzeniem mieści się w zakresie regulacji powyższych przepisów i z tego względu należy ją zakwalifikować do katalogu czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem VAT, jako odpłatnej dostawy towarów.

Należy zaznaczyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wprowadza wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT m.in. w stosunku do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jednakże ani ustawa o VAT ani ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z powszechnie panującym stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa na gruncie Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dn. 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przeciwieństwie do pojęcia przedsiębiorstwa, ustawodawca uregulował pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 27e niniejszej ustawy, pod tym pojęciem należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, planowana sprzedaż Nieruchomości dotyczyć będzie jedynie wybranych składników majątku i w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia m.in.:

1.  depozytów bankowych;
2.  środków pieniężnych;
3.  innych niż wymienione powyżej należności i zobowiązań, także związanych z działalnością przedsiębiorstwa;
4.  ksiąg rachunkowych;
5.  umów dotyczących usług zarządczych związanych z zarządzaniem Nieruchomościami;
6.  umów dotyczących usług księgowych;
7.  innych umów dotyczących usług doradczych;
8.  umów dotyczących dostawy mediów;
9.  umów dotyczących usług ochrony.

Co więcej, przedmioty transakcji nie będą mogły stanowić niezależnych przedsiębiorstw samodzielnie realizujących zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 czerwca 2008r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), zaznaczając że „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest, więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

W planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Wnioskodawca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, umowy z dostawcami usług, itp.

Biorąc pod uwagę powyższe, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa transakcja stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, niespełniających definicji przedsiębiorstwa ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto należy zaznaczyć, iż stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków podlega zwolnieniu z VAT z wyjątkiem sytuacji, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub jego części upłynął okres krótszy niż 2 lata, gdzie przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
    1.  wybudowaniu lub
    2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W związku z faktem, że na dzień złożenia niniejszego wniosku od pierwszego zasiedlenia upłynął okres przekraczający 2 lata, dostawa nieruchomości spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT regulujący przypadki obowiązkowego zwolnienia dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednakże podatnicy zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT mogą zrezygnować ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, iż:

1.  są czynnymi podatnikami VAT oraz
2.  jednocześnie złożą odpowiednie oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 i ust. 11 niniejszego artykułu.

W konsekwencji, na skutek podjęcia decyzji przez zbywcę Nieruchomości jak również Wnioskodawcę jako ich nabywcy o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przedmiotowa dostawa Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23%.

Powyższe potwierdza stanowisko organów podatkowych, wyrażone m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2012 r. (sygn. IPPP3/443-660/12-3/JK).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości, będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, dla której zastosowanie będzie miała podstawowa stawka 23%.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w zakresie, w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Zgodnie z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnik ma prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, m.in. jeżeli w danym okresie rozliczeniowym wykonał czynność opodatkowaną VAT na terytorium kraju (art. 87 ust. 5a ustawy o VAT).

Jak wskazano w stanie faktycznym, po nabyciu nieruchomości, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać ją do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w postaci odpłatnego świadczenia usług najmu powierzchni komercyjnej. Pozytywna przesłanka prawa do odliczenia VAT będzie zatem spełniona. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie nieruchomości w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym wykona czynność opodatkowaną VAT na terytorium kraju oraz nie zaistnieją negatywne przesłanki wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT prawo do odliczenia oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nie przysługuje w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega VAT albo jest zwolniona z VAT.

Uwzględniając okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w kontekście powyższych przepisów należy stwierdzić, iż negatywne przesłanki określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będą miały zastosowania, gdyż przedmiotowa sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów oraz nie będzie zwolniona z VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego VAT o VAT naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, ponieważ zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania przez czynności opodatkowanych VAT oraz przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT i nie będzie zwolniona z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.