Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-655/15/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-19
Teza: w zakresie opodatkowania i udokumentowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz klientów Wnioskodawczyni dokonujących zakupów przy użyciu kart paliwowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie są przedmiotem odsprzedaży na rzecz klientów Wnioskodawczyni
Słowa kluczowe: nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 17 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz klientów Wnioskodawczyni dokonujących zakupów przy użyciu kart paliwowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie są przedmiotem odsprzedaży na rzecz klientów Wnioskodawczyni - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz klientów Wnioskodawczyni dokonujących zakupów przy użyciu kart paliwowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie są przedmiotem odsprzedaży na rzecz klientów Wnioskodawczyni.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 11 września 2015 r. znak: IBPP2/4512-655/15/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży paliw oraz produktów pochodnych. Dodatkowo prowadzi działalność polegającą na sprzedaży detalicznej w niewyspecjalizowanych sklepach.

Wnioskodawczyni ma zamiar podpisać umowę z S.A., na podstawie której będzie mogła nabywać tzw. karty paliwowe, które umożliwiać będą dokonywanie zakupów produktów oferowanych przez tą ostatnią. Karty te Wnioskodawczyni ma zamiar odsprzedawać przedsiębiorcom, z którymi współpracuje zwanymi dalej Klientami. Karty paliwowe dają Wnioskodawczyni taką korzyść, że umożliwiają jej bezgotówkowe rozliczenia z Klientami, którym sprzedała te karty oraz z S.A., u której Klienci ci za pośrednictwem tych kart nabyli określone towary i usługi (płatność dokonywana jest przelewem zamiast gotówką). Karty paliwowe wydawane przez S.A. stanowią jej własność.

Karty paliwowe udostępniane przez S.A. Wnioskodawczyni, mogą być wykorzystywane do nabywania jedynie określonych towarów lub usług w określonych punktach sprzedaży (na określonych stacjach paliw). W zależności od rodzaju zamówionej przez Wnioskodawczynię karty, należą do nich m.in. paliwa silnikowe, płyny eksploatacyjne, akcesoria samochodowe czy usługi myjni samochodowej. Zakres uprawnień w tej kwestii określa ściśle umowa zawierana pomiędzy Wnioskodawczynią a S.A. Umowa taka reguluje także inne istotne warunki handlowe, takie jak sposób ustalania ceny jaką płaci Wnioskodawczyni, terminy płatności, itd. Karty paliwowe uprawniają Klientów, którym Wnioskodawczyni będzie je sprzedawać do dokonywania zakupów na stacjach stanowiących własność S.A. W umowach zawartych z Klientami znajdują się zapisy, które określają sposób i warunki nabywania towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych. W przypadku utraty kart paliwowych w umowach tych przewidziany jest obowiązek zgłoszenia powyższego faktu bezpośrednio do Wnioskodawczyni. Również wszelkie reklamacje oraz nieprawidłowości związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są przez Klientów bezpośrednio do Wnioskodawczyni.

Proces fakturowania i rozliczania opisanych transakcji wygląda następująco. W ustalonych okresach rozliczeniowych S.A. wystawia na rzecz Wnioskodawczyni faktury VAT wraz ze specyfikacją towarów i usług wydanych/wyświadczonych Klientom. Wnioskodawczyni dokonuje odliczenia podatku VAT wynikającego z otrzymanych faktur wystawionych przez S.A. Równocześnie Wnioskodawczyni fakturuje swoich Klientów za zakupy dokonane przez nich w danym okresie rozliczeniowym, na warunkach ustalonych z Klientem w umowie. Faktury wystawiane przez Wnioskodawczynię Klientom obejmują nabycia dokonane przez nich na stacjach S.A. Wnioskodawczyni wykazuje podatek należny z tytułu powyższych transakcji w składanych deklaracjach VAT-7.

Pismem z 17 września 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco:

Ad. 1.

Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność za wady produktów oraz świadczonych usług nabywanych przy pomocy kart paliwowych. Klienci będą zgłaszać reklamację do Wnioskodawczyni przedstawiając wszystkie dokumenty dowodzące wad zakupionego towaru. W przypadku zasadności reklamacji dotyczącej niższej jakości paliwa, niż zapewnianej, Wnioskodawczyni będzie zwracała Klientom pieniądze lub obniżała cenę. W przypadku wad innych towarów, Wnioskodawczyni będzie wymieniała towar na wolny od wad.

Ad. 2.

Wnioskodawczyni będzie rozpatrywała zgłaszane reklamacje przez Klientów. Klient zobowiązany będzie zgłaszać reklamację, przedstawiając wszystkie dokumenty świadczące o jej zasadności, wyłącznie Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni będzie zgłoszoną reklamację przekazywała S.A., do wstępnej oceny. Jednakże ostateczną decyzję w zakresie zasadności reklamacji Klienta, podejmować będzie wyłącznie Wnioskodawczyni. Ponadto Klient w przypadku braku zgody ze sposobem załatwienia jego reklamacji, będzie wyłącznie dochodził swoich roszczeń wobec Wnioskodawczyni, a nie S.A.

Ad. 3.

Wnioskodawczyni ma wpływ na kształtowanie cen towarów i usług nabywanych przez Klientów za pomocą kart paliwowych. Wnioskodawczyni z tytułu zakupów za pośrednictwem tych kart, będzie udzielała Klientom stosownych rabatów. Wysokość tego rabatu będzie określana w umowie łączącej Wnioskodawczynię z Klientem.

Ad. 4.

Wnioskodawczyni będzie decydować jakie towary i usługi zostaną nabyte za pośrednictwem kart paliwowych. Klienci będą mogli nabywać karty paliwowe, dzięki którym będą kupowali samo paliwo lub paliwo i inne akcesoria oferowane na stacjach S.A.

Za pośrednictwem kart paliwowych Klient nie będzie mógł nabyć wszystkich towarów oferowanych na stacjach S.A. Ze sprzedaży będą wyłączone papierosy i wyroby tytoniowe, tytoń i akcesoria, alkohole wysoko i nisko procentowe, piwo.

Wnioskodawczyni samodzielnie również określa zakres podmiotów, którzy nabywać będą te karty paliwowe. Podmiotami tymi wyłącznie będą przedsiębiorcy, którzy współpracują z Wykonawcą. Zatem kart paliwowe będą mogli nabyć wyłącznie Klienci, a nie każda osoba.

Ad. 5.

Nie wszystkie towary i usługi nabywane za pomocą kart paliwowych będą służyć wyłącznie dalszej odsprzedaży Klientom Wnioskodawczyni. Część tych towarów Wnioskodawczyni będzie spożytkuje na własne potrzeby.

Ad. 6.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawczynią a jej Klientami dokonującymi zakupów na stacjach paliw prowadzonych przez S.A. stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a więc Wnioskodawczyni jest zobowiązana do wystawienia faktury i wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji?
2.  Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez S.A. a dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie są przedmiotem odprzedaży na rzecz Klientów Wnioskodawczyni?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawczynią, a jej Klientami, polegające na obciążeniu Klientów za towary i usługi wydane im bezpośrednio przez S.A., stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawczyni jest zobowiązana do udokumentowania tych transakcji fakturami VAT oraz do wykazania kwoty podatku należnego w swoich rozliczeniach podatkowych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z 2011 r. Dz. U. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce zalicza się odpowiednio dostawę towarów lub świadczenie usług dokonane na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 ustawy w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że ustawodawca uregulował sposób opodatkowania specyficznych transakcji, w których uczestniczą więcej niż 2 podmioty przy czym towar jest wydawany przez pierwszego dostawcę bezpośrednio na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy. Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw wykonał czynność opodatkowaną VAT (odpłatną dostawę towarów). Nie ma przy tym znaczenia, że podmiot „środkowy” nigdy nie otrzymał fizycznie tego towaru. Ustawodawca przyjął bowiem pewnego rodzaju fikcję prawną skutkującą tym, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla dokonanej przez siebie dostawy towarów.

Analogiczne regulacje zostały przewidziane w przypadku świadczenia usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z kolei w sytuacji, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

W ocenie Wnioskodawczyni, powyższe przepisy mają zastosowanie w zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym. Na podstawie umów zawartych z S.A. Wnioskodawczyni nabywa od S.A. określone towary lub usługi, które następnie odprzedaje swoim Klientom. Fizyczne wydanie towarów czy faktyczne świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy S.A. (podmiot pierwszy w łańcuchu) a Klientami (podmiot ostatni). Wnioskodawczyni występuje w tym wypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca, biorący - zgodnie z cytowanymi przepisami - udział w łańcuchu dostaw i świadczeniu usług. Oznacza to, że jest podatnikiem VAT z tytułu opisanych transakcji. Fakt, że Wnioskodawczyni fizycznie nie dysponuje towarami pozostaje w tym wypadku bez znaczenia, gdyż w świetle ustawy o VAT jest zobowiązana do odpowiedniego udokumentowania transakcji i wykazania ich w swoich rozliczeniach podatkowych, co wynika z fikcji prawnej stworzonej przez art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Na udział Wnioskodawczyni w łańcuchu dostaw i świadczeniu usług wskazuje również sam charakter jej działań. Jest ona bowiem aktywnym uczestnikiem transakcji, gdyż negocjuje odpowiednie warunki z S.A. w zakresie oferowanych przez nią towarów i usług, a następnie ustala odpowiednie zasady współpracy i dostaw towarów i usług z Klientami. W jej zakresie leży również uzgodnienie listy towarów i usług, które będą mogły zostać nabyte przy użyciu kart paliwowych oraz zasięg obowiązywania tych kart. To również Wnioskodawczyni odpowiednio kształtuje sposób ustalania cen pomiędzy nią a Klientami. Wnioskodawczyni dokonując więc dostawy towarów i usług działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, która obejmuje m.in. wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (…). Taka sytuacja ma właśnie miejsce w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym, gdyż występuje ona w roli handlowca nabywającego i odprzedającego towary i usługi (dokonuje obrotu) Działając jako podatnik VAT, Wnioskodawczyni jest jednocześnie zobowiązana do wystawienia faktury VAT na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, w myśl którego podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast, stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Słuszność powyższej argumentacji została również potwierdzona w licznych interpretacjach Ministra Finansów dotyczących analogicznych stanów faktycznych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2012 r. (IPPP2/443-811/12-2/BH) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w stanie faktycznym analogicznym do przedstawionego w niniejszym wniosku, za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, że przy transakcjach za pośrednictwem kart paliwowych mamy do czynienia z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz klientów posługujących się kartami paliwowymi przy nabyciu towarów i usług na stacjach paliw. Tożsame stanowisko wydał również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2012 r. (nr IPPP3/443-259/12/JF).

Ponadto w interpretacji z 12 września 2011 r. (nr ILPP2/443-942/11-2/AK) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że wnioskodawca zobowiązany jest do uznania transakcji pomiędzy nim a klientami za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarowi usług i naliczenia w związku z obciążaniem klientów za nabycie towarów i usług przy pomocy kart paliwowych podatku należnego oraz wykazania go w deklaracji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu do analogicznych wniosków doszedł również w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2011 r. (nr ILPP4/443-156/11-4/JKa). Pośrednio również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 4 października 2011 (nr IPPP1/443-1053/11-2/ISz) przyznał, że przy transakcjach za pośrednictwem kart paliwowych w modelu analogicznym do opisanego przez Spółkę, mamy do czynienia z dostawą towarów i świadczeniem usług przez leasingodawcę na rzecz klientów posługujących się kartami paliwowymi przy nabyciu towarów i usług na stacjach paliw.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidulanej z 4 marca 2015 r., nr IBPP2/443-1248/14/KO wskazał, iż: „(\`(...)\`) istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy X a Wnioskodawcą. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli - biorąc pod uwagę analizowaną kwestię - jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego (\`(...)\`)”. Stanowisko to ma również potwierdzenie w wyroku NSA z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1478/13, na podstawie którego „w przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście znaczenie mają zarówno postanowienia umowne pomiędzy dostawcą paliwa i podmiotem udostępniającym karty oraz pomiędzy podmiotem udostępniającym karty a końcowym odbiorcą towaru.”

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że jest zobowiązana do uznania świadczeń realizowanych na rzecz Klientów za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, udokumentowania tej sprzedaży fakturami VAT, opodatkowania tej sprzedaży właściwymi stawkami podatku VAT i wykazania ich w deklaracjach podatkowych.

Ad.2. W ocenie Wnioskodawczyni, transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawczynią a S.A., w ramach których wydają oni towary lub usługi Klientom Wnioskodawczyni posiadającym karty paliwowe, stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Nabywane w ten sposób przez Wnioskodawczynię towary i usługi są następnie odprzedawane przez Wnioskodawczynię Klientom, a więc służą wykonywaniu przez nią czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez S.A. dokumentujących transakcje zrealizowane przez jej Klientów przy użyciu kart paliwowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabytymi towarami lub usługami, o ile te towary i usługi zostały przez niego wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak Wnioskodawczyni wskazała, w ramach łańcucha dostaw i świadczenia usług nabywa określone towary i usługi od S.A. S.A. dokumentuje sprzedaż na rzecz Wnioskodawczyni fakturami VAT z wykazanym podatkiem naliczonym VAT. Towary te i usługi są następnie odprzedawane Klientom Wnioskodawczyni i faktycznie wykorzystywane w działalności tych Klientów.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawczyni przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez S.A., na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawczyni, jest ona uprawniona dokonać odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez S.A. z tytułu nabycia przez Wnioskodawczynię paliw i innych towarów i usług, które następnie podlegają odprzedaży na rzecz Klientów Spółki w oparciu o wykorzystywane przez nich karty paliwowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Zgodnie z tą regulacją, jest on traktowany tak, jak gdyby sam świadczył tą usługę.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy o VAT należy podkreślić, iż warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmiot pośredniczący w ogóle nie wchodzi w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku od towarów i usług - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W tym kontekście, w przedmiotowej sprawie, duże znaczenie będą mieć postanowienia umowne pomiędzy S.A. a Wnioskodawczynią oraz Wnioskodawczynią a Klientami. Jeżeli zatem z treści umowy będzie wynikać, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli - biorąc pod uwagę analizowaną kwestię - jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Podkreślenia, w tym aspekcie wymaga również fakt, iż ust. 8 art. 7 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, iż „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin „uznaje się” oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im - niejako a priori - takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że Wnioskodawczyni, przykładowo, nie będzie posiadać żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie będzie kształtować ceny towaru oraz nie będzie ponosić odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, iż nie jest podmiotem, którego możnaby określić jako dostawcę, zaś transakcja pomiędzy S.A. i Wnioskodawczynią a następnie pomiędzy Wnioskodawczynią a Klientami nie będzie nosić znamion dostawy.

W rozpatrywanej sprawie fizyczna dostawa towarów i usług będzie następować poprzez ich zakup na określonych stacjach paliw na podstawie kart paliwowych wydanych przez S.A. (a sprzedanych przez Wnioskodawczynię klientom) bezpośrednio pomiędzy S.A. a Klientem jako ostatnim podmiotem w tym łańcuchu. Wnioskodawczyni będzie występować zatem w tym przypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca biorący udział w łańcuchu dostaw. Na udział w łańcuchu dostaw towarów wskazuje nie tylko umiejscowienie Wnioskodawczyni w łańcuchu, lecz również sam charakter wykonywanych przez nią czynności. Będzie ona bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, gdyż Wnioskodawczyni będzie mieć wpływ na kształtowanie cen towarów i usług nabywanych przez Klientów za pomocą kart paliwowych. Wnioskodawczyni z tytułu zakupów za pośrednictwem tych kart, będzie udzielała Klientom stosownych rabatów. Wysokość tego rabatu będzie określana w umowie łączącej Wnioskodawczynię z Klientem. Wnioskodawczyni będzie ponosić również odpowiedzialność za wady produktów oraz świadczonych usług nabywanych przy pomocy kart paliwowych. Klienci będą zgłaszać reklamację do Wnioskodawczyni przedstawiając wszystkie dokumenty dowodzące wad zakupionego towaru. W przypadku zasadności reklamacji dotyczącej niższej jakości paliwa, niż zapewnianej, Wnioskodawczyni będzie zwracała Klientom pieniądze lub obniżała cenę. W przypadku wad innych towarów, Wnioskodawczyni będzie wymieniała towar na wolny od wad. Wnioskodawczyni będzie rozpatrywała zgłaszane reklamacje przez Klientów. Klient zobowiązany będzie zgłaszać reklamację, przedstawiając wszystkie dokumenty świadczące o jej zasadności, wyłącznie Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni będzie zgłoszoną reklamację przekazywała S.A., do wstępnej oceny. Jednakże ostateczną decyzję w zakresie zasadności reklamacji Klienta, podejmować będzie wyłącznie Wnioskodawczyni. Ponadto Klient w przypadku braku zgody ze sposobem załatwienia jego reklamacji, będzie wyłącznie dochodził swoich roszczeń wobec Wnioskodawczyni, a nie S.A.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawczyni będzie posiadać prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż będzie mieć wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami.

Z opisu sprawy wynika także, że Wnioskodawczyni będzie dokonywać zakupu, a następnie odsprzedać Klientom usługi. W tej sytuacji Wnioskodawczyni nabywając usługi, a następnie odsprzedając te usługi najpierw stanie się usługobiorcą a następnie będzie wchodzić w rolę usługodawcy. Zgodnie zatem z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy, przyjmuje się, że Wnioskodawczyni sama nabywa usługi, które następnie odsprzedaje.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na postawie art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy Wnioskodawczynią a Klientami przy użyciu kart paliwowych będą stanowić odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a tej ustawy. W związku z powyższym transakcje te powinny zostać udokumentowane fakturami VAT zawierającymi właściwe stawki podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży i zostać wykazane w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku towary i usługi nabywane przy użyciu kart paliwowych, których sprzedaż przez S.A. na rzecz Wnioskodawczyni jest dokumentowana fakturami, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, bowiem będą one przedmiotem odprzedaży na rzecz Klientów Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez S.A. na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przy założeniu że nie zaistnieją okoliczności przewidziane w art. 88 ustawy o VAT, wyłączające to prawo.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, gdy nabyte przy użyciu kart paliwowych towary i usługi Wnioskodawczyni spożytkuje na własne potrzeby, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.