Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.647.2016.2.ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-07
Teza: Zastosowanie stawki 0% przy eksportowej dostawie towarów dokonanej w 2011r. i 2016r.
Słowa kluczowe: eksport; stawka; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 28 października 2016r. (data wpływu 3 listopada 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% przy eksportowej dostawie towarów dokonanej w 2011r. i 2016r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: zastosowania stawki 0% przy eksportowej dostawie towarów dokonanej w 2011r. i 2016r. oraz korekty deklaracji za 2011r.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 października 2016r. (data wpływu 3 listopada 2016r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 12 października 2016r. znak: 2461.IBPP2.4512.647.16.1.ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Fabryka K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Wnioskodawca) produkuje karty do gry, karty do gier edukacyjnych, karty do puzzli i quizów. Swoje towary Wnioskodawca sprzedaje na terenie polski, w Unii Europejskiej, jak i poza nią.

W przypadku dostaw eksportowych Wnioskodawca uzyskuje przewidziane przepisem art. 41 ust. 6 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, są to dokumenty generowane i przesyłane w ramach systemu ECS (komunikat IE-599).

W przypadku jednak zrealizowanych dostaw do odbiorców islandzkich z maja 2016 roku Spółka otrzymała jedynie potwierdzenia odprawienia towarów w R., które jednak nie mają charakteru potwierdzeń z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych (ECS), nie mają one także żadnego potwierdzenia urzędowego.

Dokumenty te w formacie pdf zostały przesłane mailem przez pracowników firm spedycyjnych obsługujących odprawę towaru w porcie w R.

Ponadto Wnioskodawca uzyskał zapewnienia pracowników przedmiotowych firm spedycyjnych, iż towar został zwolniony w ramach procedury wywozowej (doszło do eksportu), a także potwierdzenie, iż przesłane dokumenty potwierdzają dokonanie eksportu i są wystarczające w tym względzie.

Dodatkowo Spółka otrzymała zapłatę od islandzkich odbiorców towarów, co także potwierdza fakt dokonania dostawy do Islandii.

Ponadto w wyniku dokonanego przeglądu dokumentacji w zakresie podatku VAT Wnioskodawca ustalił, iż w roku 2011 wystąpiły u Wnioskodawcy analogiczne dostawy eksportowe do Islandii, co do których Wnioskodawca dysponował do momentu złożenia właściwych deklaracji w podatku VAT takimi samymi dokumentami, jak wskazane wyżej. Jednakże ze względów bezpieczeństwa Wnioskodawca wykazał te dostawy w deklaracji VAT-7, za miesiąc, w którym dokonano eksportu jako opodatkowane stawką właściwą dla dostawy na terytorium kraju (23 %).

W związku z powyższym Wnioskodawca rozważa skorygowanie deklaracji VAT za okresy w jakich wystąpiły przedmiotowe dostawy.

W przedmiotowych przypadkach dostawy odbywały się na zasadach klauzuli incoterms EXW (Ex works) - w takiej sytuacji dochodziło do eksportu pośredniego w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT.

W piśmie uzupełniającym z 28 października 2016r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił, że:

a) Od pracowników firm spedycyjnych obsługujących odprawę Wnioskodawca otrzymał morski list przewozowy potwierdzający dostarczenie jego wyrobów do portu w R., gdzie rozpoczyna się procedura celna. Ponadto Wnioskodawca otrzymał formularz odprawy celnej nr 1, czyli formularz rozpoczęcia procedury celnej.

b) – d) List przewozowy identyfikuje następujące dane: rodzaj towaru: np. karty do gry, ilość, waga, data dostarczenia towaru do punktu odprawy, dane sprzedawcy, dane nabywcy, adres dostawy. Formularz nr 1 (dokument towarzyszący) zwiera elementy, takie jak, numer odprawy celnej, dane sprzedawcy, dane nabywcy, wskazanie agencji celnej, nr faktury, nazwę (rodzaj) towaru, wagę, ilość.

Dokumenty te potwierdzają zatem tożsamość towaru widniejącego na fakturze (w specyfikacji do faktury) oraz w tych dokumentach.

Dokumenty nie zawierają daty opuszczenia towaru z miejsca odprawy, a zatem daty przekroczenia granicy Unii Europejskiej.

e) Dokumenty nie zawierają informacji o dacie przyjęcia towaru przez nabywcę, w tym zakresie Wnioskodawca może uzyskać potwierdzenie poprzez korespondencję mailową z nabywcą.

f) Zgodnie z warunkami transakcji zapłata następuje w terminie płatności oznaczonym na fakturze.

g) Potwierdzenie zapłaty dokumentuje całą należność za towar.

h) Zapłata przez islandzkiego nabywcę była dokonywana po fizycznym otrzymaniu przez niego towaru.

i) Z dokumentu zapłaty nie wynika, której konkretnie dostawy (faktury) dotyczy płatność, kwota jest powiązana przez Wnioskodawcę z daną dostawą na podstawie uzgodnień mailowych między pracownikiem działu handlowego Wnioskodawcy a nabywcą.

j) Transport był dokonywany na rzecz nabywcy.

k) Transport był dokonywany przez firmę spedycyjną, a usługa ta była wykonana dla nabywcy.

l) Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jako właściciel nastąpiło z dniem wydania towaru przewoźnikowi (warunki dostawy: EXW).

m) Warunki umowy z klientem z Islandii oraz otrzymane dokumenty dotyczące dostaw z maja 2016 roku są tożsame jak do dostaw dokonanych w roku 2011.

Ponadto w zakresie pytania nr 2 wyjaśniono, iż Wnioskodawca nie otrzymał dokumentów potwierdzających eksport towarów w roku 2011 r. w terminach określonych w art. 41 ust. 6 lub 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w oparciu o opisane w stanie faktycznym, uzyskane od spedytora potwierdzenia, dokumenty, oraz ze względu na fakt uzyskania zapłaty za towar od odbiorcy, względnie uzyskanie potwierdzenia otrzymania - poza Unia Europejską - towaru przez odbiorcę Wnioskodawca może zastosować do danej dostawy eksportowej stawkę podatku VAT w wysokości 0%?
2.  W przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe, czy Wnioskodawca może dokonać korekty właściwych deklaracji za rok 2011 w zakresie w jakim posiadał do momentu złożenia przedmiotowych deklaracji opisane w stanie faktycznym dokumenty dotyczące dostaw eksportowych, które zostały wykazane jako dostawy opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawcy może on zastosować do opisanych w stanie faktycznym przypadków dostaw stawkę 0 % w eksporcie, w sytuacji w jakiej będzie posiadał:

*   potwierdzenia dokonania odprawy celnej i wywozu towaru od spedytora,
*   potwierdzające dokonanie wywozu dokumenty - nie mające jednak charakteru dokumentów wystawionych w ramach systemu ECS - przesłane przez spedytora,
*   dowód zapłaty za towar przez odbiorcę,
*   ewentualnie potwierdzenie otrzymania towaru w Islandii od odbiorcy.

Otóż ustawa o VAT za eksport (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT) uznaje zarówno tzw. eksport bezpośredni, jak i eksport pośredni, gdyż eksport ma miejsce wówczas, gdy wywóz dokonywany jest:

1.  przez dostawcę lub na jego rzecz albo
2.  przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

Eksportem bezpośrednim jest wywóz towarów z kraju do kraju trzeciego (poza terytorium Wspólnoty) następujący w wykonaniu dostawy, który dokonywany jest przez dostawcę lub w jego imieniu.

Natomiast w przypadku eksportu pośredniego wywozu dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju lub podmiot działający w jego imieniu.

Jednakże dla zastosowania stawki 0% dla obydwu rodzajów eksportu konieczne jest spełnienie określonych warunków o charakterze formalnym, które potwierdzają, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która przez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Ustawa wprowadza dla obu rodzajów eksportu różne warunki formalne, których dopełnienie jest warunkiem zastosowania stawki 0%.

Różne warunki dokumentowania eksportu są spowodowane tym, że w każdym przypadku inny podmiot dokonuje wywozu (zleca wywóz). Stąd też inny jest tryb dysponowania przez te podmioty dokumentami potwierdzającymi wywóz.

To wywóz towarów z terytorium Wspólnoty jest warunkiem uznania czynności za eksport towarów, gdyż eksport towarów występuje nie tylko wtedy, gdy towary - opuszczając terytorium RP - są przemieszczane bezpośrednio poza terytorium Wspólnoty, ale również wtedy, gdy po opuszczeniu kraju są w ramach tej samej czynności wywożone poza terytorium Wspólnoty przez terytoria innych państw członkowskich. Nie ma zatem znaczenia miejsce, w którym towary przekroczą granicę celną UE, bowiem konieczne jest jedynie, aby wywóz nastąpił w wyniku dokonanej dostawy.

Art. 41 ust. 4 ustawy o VAT wskazuje na możliwość zastosowania do eksportu pośredniego towarów stawki 0% z obwarowaniem określonym w art. 41 ust. 11 tej ustawy. Z przepisu tego wynika, że eksport pośredni będzie opodatkowany stawką 0% wówczas, gdy podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów.

Zatem w eksporcie pośrednim towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy VAT, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6 może zastosować stawkę 0%.

W ocenie Wnioskodawcy wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT dokumenty potwierdzające wywóz mają jedynie charakter przykładowy. Tym samym także innymi dowodami (dokumentami) niż wymienione w przepisie można potwierdzać fakt wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Otóż zgodnie z art. 41 ust. 6a w zw. z ust. 6 ustawy o VAT stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, a dokumentem takim jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Wskazana wyżej regulacja ust. 6a art. 41 ustawy o VAT wprowadzona od pierwszego kwietnia 2013 roku doprowadziła do usunięcia wątpliwości, co do poprawności posługiwania się powstałymi w wyniku przesyłania przez agencje celne do podatników kopiami elektronicznymi komunikatu IE 599, czy też potwierdzonych przez urząd celny wydruków takiego dokumentu.

W związku z posłużeniem się przez ustawodawcę zwrotem „w szczególności" w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT można wysnuć wniosek, iż określa on przykładowe dokumenty, których posiadanie pozwala na zastosowanie stawki 0% VAT w eksporcie, a zatem możliwym jest wykorzystanie jako dowodu pozwalającego na zastosowanie stawki 0% VAT w eksporcie innych dokumentów stanowiących dowody w postaci dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Ponadto jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 września 2014 r. (sygn. I FSK 1304/13), jeśli organ podatkowy bezspornie stwierdzi wywóz towarów poza terytorium UE, wówczas nie ma podstaw do odmowy podatnikowi prawa do zastosowania stawki podatku VAT z tytułu eksportu towarów. Zatem skoro towar został wyeksportowany, to w następstwie nie mogło dojść do jego konsumpcji na terytorium UE i nie ma uzasadnienia opodatkowanie jak dla dostawy krajowej. W przeciwnym razie - jak motywował Naczelny Sąd Administracyjny – z uwagi na nadmierny formalizm organu podatkowego zostałaby naruszona zasada neutralności podatku VAT.

We wskazanym wyżej orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się także do poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 828/12, który z kolei stwierdził m.in., iż:

„W sytuacji, gdy dostawa spełnia bezspornie przesłanki eksportu towarów przewidziane w art. 2 pkt 8 u.p.t.u., to zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT (stawka 0%) zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli przez podatnika nie zostały spełnione pewne wymagania formalne. Inaczej byłoby jedynie w przypadku, gdyby naruszenie tych wymagań formalnych uniemożliwiło przedstawienie przekonującego dowodu spełnienia przesłanek merytorycznych.

Celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymagań formalnych dla skorzystania ze stawki 0 % w przypadku pośredniego eksportu towarów jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jeżeli jednak okoliczność ta zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego”.

Zatem w sytuacji, gdy dostawa spełnia bezspornie przesłanki eksportu towarów przewidziane w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, to zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT (stawka 0%) zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli przez podatnika nie zostały spełnione pewne wymagania formalne. Inaczej byłoby jedynie w przypadku, gdyby naruszenie tych wymagań formalnych uniemożliwiło przedstawienie przekonującego dowodu spełnienia przesłanek merytorycznych.

Dodatkowo - celem uzasadnienia twierdzeń Wnioskodawcy - wskazać należy na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 (sygn. I FPS 1/10), gdzie uznano, iż należy wyprowadzić wniosek, w myśl którego, w imię zasady proporcjonalności i neutralności podatku VAT, dla ustalenia, że w sprawie należy zastosować stawkę właściwą dla eksportu towarów wystarczy posiadanie przez podatnika takich dowodów, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia towarów poza obszar UE.

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli posiadane przez niego dokumenty bezspornie potwierdzają fakt, dokonania wywozu towarów z terytorium Unii Europejskiej, to mimo nie posiadania dokumentów wymienionych w pkt a) - c) ust. 6a art. 41 ustawy o VAT, Wnioskodawca może zastosować w przedmiotowej sytuacji stawkę 0% VAT.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy może on skorygować deklaracje w zakresie podatku VAT za okresy w jakich wystąpiły dostawy eksportowe, które Wnioskodawca wykazał jako dostawy opodatkowane stawką 23% podatku VAT, poprzez wykazanie tych dostaw jako eksportu ze stawką 0% VAT.

Otóż Wnioskodawca wykazał te dostawy w deklaracji VAT-7, za miesiąc, w którym dokonano eksportu jako opodatkowane stawką właściwą dla dostawy na terytorium kraju (23 %).

W takiej sytuacji jeżeli Wnioskodawca posiadał do dnia złożenia deklaracji za dane miesiące dokumenty opisane w stanie faktycznym, to może on - skoro miał prawo do wykazania dostaw jako dostaw eksportowych opodatkowanych stawką podatku w wysokości 0% - dokonać korekty deklaracji VAT za przedmiotowe okresy wykazując te dostawy jako eksport opodatkowany stawką 0% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W świetle przywołanych wyżej przepisów, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy;
*   w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Na podstawie art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Stosownie do treści art. 41 ust. 7 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy).

W ustawie o podatku od towarów i usług nie została określona forma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Ustawodawca wskazuje jednak, że eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Zatem przy ustalaniu zakresu zastosowania przepisu art. 41 ust. 6 i 11 ustawy właściwe jest przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej 0% stawki VAT jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza granicę Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 42 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2011 roku) przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku Wnioskodawca produkuje karty do gry, karty do gier edukacyjnych, karty do puzzli i quizów. Swoje towary Wnioskodawca sprzedaje na terenie polski, w Unii Europejskiej, jak i poza nią. W przypadku zrealizowanych dostaw do odbiorców islandzkich z maja 2016 roku Spółka otrzymała jedynie potwierdzenia odprawienia towarów w R., które jednak nie mają charakteru potwierdzeń z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych (ECS), nie mają one także żadnego potwierdzenia urzędowego. Dokumenty te w formacie pdf zostały przesłane mailem przez pracowników firm spedycyjnych obsługujących odprawę towaru w porcie w R. Ponadto Wnioskodawca uzyskał zapewnienia pracowników przedmiotowych firm spedycyjnych, iż towar został zwolniony w ramach procedury wywozowej (doszło do eksportu), a także potwierdzenie, iż przesłane dokumenty potwierdzają dokonanie eksportu i są wystarczające w tym względzie.

Dodatkowo Spółka otrzymała zapłatę od islandzkich odbiorców towarów, co także potwierdza fakt dokonania dostawy do Islandii. Ponadto w wyniku dokonanego przeglądu dokumentacji w zakresie podatku VAT Wnioskodawca ustalił, iż w roku 2011 wystąpiły u Wnioskodawcy analogiczne dostawy eksportowe do Islandii, co do których Wnioskodawca dysponował do momentu złożenia właściwych deklaracji w podatku VAT takimi samymi dokumentami, jak wskazane wyżej. W przedmiotowych przypadkach dostawy odbywały się na zasadach klauzuli incoterms EXW (Ex works) - w takiej sytuacji dochodziło do eksportu pośredniego w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy wskazać, że warunkiem zastosowania stawki podatku w wysokości 0% jest posiadanie stosownych dokumentów, spełniających warunki określone w przepisach celnych, które jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza granicę Unii Europejskiej. Dla prawidłowego udokumentowania eksportu, podatnik powinien przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadać dokument, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Tym samym, podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji wiarygodny dowód, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jeżeli podatnik nie jest w posiadaniu wymaganych dokumentów potwierdzających dokonanie eksportu, obowiązany jest opodatkować tę dostawę przy zastosowaniu stawki właściwej dla danej dostawy w kraju, przestrzegając przy tym procedury przewidzianej w art. 41 ust. 6 i 7 ustawy o VAT.

Po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym, Wnioskodawca będzie mógł dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, zastosowanie stawki 0% w przypadku opisanej dostawy nie będzie możliwe z uwagi na brak spełnienia przesłanek wynikających z art. 41 ust. 6 w zw. z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

W przypadku zrealizowanych dostaw do odbiorców islandzkich Spółka otrzymała potwierdzenia odprawienia towarów w R., które jednak nie mają charakteru potwierdzeń z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych (ECS), nie mają one także żadnego potwierdzenia urzędowego. Dokumenty te w formacie pdf zostały przesłane mailem przez pracowników firm spedycyjnych obsługujących odprawę towaru w porcie w R. Wyjaśniono, że w przedmiotowych przypadkach dostawy odbywały się na zasadach klauzuli incoterms EXW (Ex works) - w takiej sytuacji dochodziło do eksportu pośredniego w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT.

Wnioskodawca wyjaśnił, że od pracowników firm spedycyjnych obsługujących odprawę, Wnioskodawca otrzymał morski list przewozowy potwierdzający dostarczenie jego wyrobów do portu w R., gdzie rozpoczyna się procedura celna. Wnioskodawca otrzymał formularz odprawy celnej nr 1, czyli formularz rozpoczęcia procedury celnej. Jednakże przesłane dokumenty od firmy spedycyjnej nie zawierają daty opuszczenia towaru z miejsca odprawy, jak również dokumenty nie zawierają informacji o dacie przyjęcia towaru przez nabywcę. Otrzymane dokumenty potwierdzają jedynie dostarczenie towarów do portu w R. do punktu odprawy i rozpoczęcia procedury celnej. Natomiast z dokumentu zapłaty nie wynika, której konkretnie dostawy (faktury) dotyczy płatność. Zatem należy przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym brak jest dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, co stanowi jeden z warunków do uznania dostawy za eksport towarów i zastosowanie stawki 0%.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy stwierdzić, że transakcje opisane w stanie faktycznym (w 2011r. i 2016r) potwierdzają jedynie dostarczenie towaru do portu w R., gdzie rozpoczyna się procedura celna, jednakże z posiadanych dokumentów nie wynika jednoznacznie, że określony towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i trafił do nabywcy w Islandii.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że posiadane prze Wnioskodawcę dokumenty nie potwierdzają zaistnienia czynności eksportu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, co skutkuje brakiem możliwości zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT dla opisanych transakcji dokonanych w 2011 r. i 2016r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 1, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 2 tj. czy Wnioskodawca może dokonać korekty właściwych deklaracji za rok 2011 w zakresie w jakim posiadał do momentu złożenia przedmiotowych deklaracji opisane w stanie faktycznym dokumenty dotyczące dostaw eksportowych, które zostały wykazane jako dostawy opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%, należy wyjaśnić, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 i przyjął, że posiadane dokumenty nie potwierdzają zaistnienia czynności eksportu towarów dla opisanych transakcji dokonanych w 2011 r. i 2016r. w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustaw, zatem ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.