Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-151/13/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Opodatkowanie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz konieczność dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dokonaniem tej czynności
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2013r. (data wpływu 28 marca 2013r.), uzupełnionego pismem z dnia 17 kwietnia 2013r. (data wpływu 19 kwietnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz konieczność dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dokonaniem tej czynności – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 17 kwietnia 2013r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz konieczność dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dokonaniem tej czynności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

„1.

X S.A. (dalej: „X” lub „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie wytwarzania środków farmaceutycznych (produktów leczniczych, substancji farmaceutycznych), suplementów diety oraz kosmetyków. Jednocześnie, Spółka zajmuje się również obrotem hurtowym wskazanych produktów, importem i eksportem produktów leczniczych i parafarmaceutyków oraz działalnością usługową. X należy do międzynarodowego koncernu farmaceutycznego Y (dalej: „Grupa Y”, „Y” lub „Grupa”). Z uwagi na potencjał rynków Europy Centralno-Wschodniej strategia grupowa Y zakłada m.in. nabywanie innych spółek działających w branży farmaceutycznej w tym regionie (od 2009r. Grupa sukcesywnie rozszerza swoją obecność na wspomnianych rynkach nabywając kolejne spółki, m.in. … sp. z o.o., spółki należące do grupy … S.A., spółki należące do grupy … (w szczególności … S.A.)). W celu optymalizacji kosztów, zwiększenia efektywności oraz wykorzystania efektu synergii w kolejnym kroku Grupa z reguły identyfikuje funkcje powtarzające się w nabytych spółkach i konsoliduje je w wybranych podmiotach. Podmioty te następnie pełnią funkcję/świadczą usługi w tym zakresie (dalej: „Spółki Usługowe”). Jak dotąd zasadnicza część restrukturyzacji nastąpiła na rynku polskim. W latach 2010-2011 skonsolidowano funkcje związane z rozwojem i zarządzaniem prawami własności intelektualnej, posiadanymi przez polskie spółki, natomiast w 2012r. funkcję marketingową i wsparcia sprzedaży. Wspomniane obszary działalności zostały przeniesione przez polskie spółki Grupy Y do specjalnie w tym celu powołanych spółek zależnych - Spółek Usługowych.

2.

W ramach kolejnego kroku planowane jest oddzielenie od działalności produkcyjnej środków farmaceutycznych (produktów leczniczych, substancji farmaceutycznych), suplementów diety oraz kosmetyków (w tym też działalności badawczo-rozwojowej) działalności nieprodukcyjnej, w szczególności działalności dystrybucyjnej, finansowej oraz obsługi księgowej (dalej: „Działalność Dystrybucyjno – Usługowa”). Planowane wyodrębnienie ma na celu poprawę efektywności oraz usprawnienie działalności zarówno w zakresie produkcji, jak i działalności dystrybucyjnej, które w konsekwencji przyczyni się do umocnienia pozycji Grupy na rynku. W tym celu Spółka zidentyfikowała już funkcjonujące w jej ramach jednostki (działy) związane z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową i zamierza dokonać ich formalnego wyodrębnienia w ramach struktury organizacyjnej X. W dalszej kolejności Działalność Dystrybucyjno - Usługowa (podobnie jak wcześniej działalność w zakresie rozwoju i zarządzania prawami własności intelektualnej oraz w zakresie marketingu i wsparcia sprzedaży) ma zostać przeniesiona do spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Kapitałowa”). Przeniesienie nastąpi w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Kapitałowej. Funkcje wynikające ze specyfiki działalności w branży farmaceutycznej nie będą przenoszone na Spółkę Kapitałową, tj. pozwolenie na dopuszczenie do obrotu produktu leczniczego oraz status podmiotu odpowiedzialnego w rozumieniu ustawy z dnia 6 września 2001r. Prawo farmaceutyczne (tekst jednolity: Dz. U. 2008, Nr 45, poz. 271 z późn. zm.). Po otrzymaniu aportu, Spółka Kapitałowa w oparciu o składniki majątku przejęte od Spółki będzie kontynuować i rozwijać Działalność Dystrybucyjno - Usługową. Ponieważ Spółka Kapitałowa ma za zadanie konsolidować działalność zbliżoną do Działalności Dystrybucyjno - Usługowej w Grupie Y, planowane jest, że otrzyma ona również inne aporty od innych spółek z Grupy (obejmujące zbliżoną działalność). W związku z tym podobne działania restrukturyzacyjne (do tych planowanych przez Spółkę i opisanych w niniejszym wniosku) będą równolegle podejmowane przez inne spółki z Grupy Y.

3.

W celu uporządkowania i zintegrowania Działalności Dystrybucyjno - Usługowej w ramach X, przed przeniesieniem tej działalności do Spółki Kapitałowej, dokonane zostanie formalne wyodrębnienie organizacyjne wspomnianej działalności w strukturach X, poprzez powołanie, w drodze uchwały zarządu, oddziału (dalej: „Oddział”). Do Oddziału zostaną alokowane działy związane z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową Spółki, które obejmują w szczególności:

1.  dział dystrybucyjny, który zajmuje się w szczególności:
    1.  działalnością związaną z prowadzeniem hurtowni produktów;
    2.  działalnością dystrybucyjną produktów;
2.  dział finansowo-księgowy zajmujący się w szczególności:
    1.  rozliczeniami finansowo-podatkowymi;
    2.  kontrolą wewnętrzną;
    3.  kontrolingiem;
    4.  sprawozdawczością grupową;
3.  dział HR zajmujący się sprawami personalnymi (dział personalny);
4.  dział informatyczny (IT) zajmujący się utrzymaniem sieci informatycznej (infrastruktury IT) oraz aplikacjami IT, za wyjątkiem części działu informatycznego zajmującej się procesem produkcji;
5.  dział rejestracyjny („regulatory affais”), którego przedmiotem działalności jest w szczególności:
    1.  rejestracja leków;
    2.  monitorowanie bezpieczeństwa leków;
    3.  opracowywanie dokumentacji rejestracyjnej;
6.  dział płac zajmujący się prowadzeniem systemu płac pracowników;
7.  dział obsługi sprzedaży zajmujący się obsługą klienta i obsługą zleceń i kontraktów.

Do Działalności Dystrybucyjno - Usługowej alokowana zostanie również działalność finansowa Spółki polegająca w szczególności na udzielaniu finansowania dla podmiotów z Grupy Y lub inwestowaniu nadwyżek finansowych.

4.

Do Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) przeniesiona zostanie realizacja zadań związanych z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową wraz z niezbędną infrastrukturą i obsługą tej części działalności X oraz składnikami majątkowymi alokowanymi do Oddziału, w odniesieniu do których Oddział uzyska możliwość samodzielnego zarządzania. Oddział uzyska także możliwość samodzielnego nabywania towarów i usług na potrzeby Oddziału (co do zasady, w sposób niezależny od X, finansowanych ze środków Oddziału). Do Oddziału zostaną również alokowani i przeniesieni pracownicy działów związanych z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową. Oddział stanie się więc pracodawcą alokowanych do niego pracowników, zobowiązanym do dokonywania rozliczeń publicznoprawnych z tytułu należnych pracownikom wynagrodzeń. W sumie do Oddziału zostanie alokowanych ok. 70 pracowników. Pracownicy alokowani do Oddziału nie będą służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem szczebla kierowniczego Spółki. Ponadto, na szczeblu zarządu Spółki zostanie wskazana osoba, w której zakresie obowiązków znajdzie się także nadzór i odpowiedzialność za działalność Oddziału. W konsekwencji w skład Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) wchodzić będą w szczególności:

*   środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym dedykowanym dla Oddziału;
*   tytuł prawny do korzystania z nieruchomości;
*   aktywa trwałe (np. telefony, komputery i pozostałe wyposażenie biura wykorzystywane w bieżącej działalności, samochody);
*   wartości niematerialne i prawne (np. oprogramowanie komputerowe);
*   alokowane do Oddziału należności (np. z tytułu odsetek naliczonych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym dedykowanym do Oddziału, należności od pracowników z tytułu np. pożyczek, zaliczek, należności handlowe związane z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową);
*   zobowiązania (np. z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom Oddziału, z tytułu dostaw towarów oraz inne zobowiązania wynikające z alokowanych do Oddziału umów, np. dotyczących obsługi IT, wynajmu obiektów: magazynów, hurtowni i biura);
*   zapasy towarów;
*   rozliczenia międzyokresowe czynne (np. usługi IT, dostawy towarów);
*   rezerwy pracownicze w części dotyczącej alokowanych do Oddziału pracowników;
*   alokowane do Oddziału umowy handlowe, np. umowy IT, umowy wewnątrzgrupowe w zakresie dostawy towarów, sprzedaży usług administracyjnych, zakupu usług marketingowych, umowy licencyjne, umowy sprzedaży, umowy najmu obiektów (w tym hurtowni), umowy dotyczące świadczenia usług rejestracyjnych itp.;
*   wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek wewnątrzgrupowych.

5.

Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa X, uwzględniająca także Oddział jako formalnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, będzie znajdować potwierdzenie w dokumentacji wewnętrznej X (tj. w uchwale zarządu w sprawie utworzenia Oddziału, w uchwale zarządu w sprawie organizacji Oddziału, w zarządzeniu wewnętrznym zawierającym informacje o utworzeniu Oddziału, w strukturze organizacyjnej Spółki). Wyodrębnienie Oddziału zostanie także uwidocznione np. poprzez umieszczenie nazwy Oddziału w korespondencji firmowej, w stopkach maili pracowników, na stronie internetowej Spółki. X zgłosi Oddział do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka dokona również zgłoszenia Oddziału dla celów podatkowych (NIP) oraz dla celów statystycznych (REGON).

6.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, składniki Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) będą też wyodrębnione finansowo. W szczególności, na potrzeby Oddziału opracowany zostanie odrębny plan działania zawierający w szczególności plany finansowe Oddziału (budżet). Oddział będzie posiadał odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, Oddział będzie sporządzał bilans oraz rachunek zysków i strat. Do Oddziału przyporządkowywane będą przychody i koszty oraz zobowiązania i należności związane z działalnością Oddziału. W ramach planu kont prowadzone będą dwa działy gospodarcze oznaczone odpowiednimi symbolami: jeden dla X i drugi dla Oddziału, co będzie uwzględnione w polityce rachunkowości Spółki. Wszystkie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością Oddziału będą oddzielnie ewidencjonowane w odpowiednim, dedykowanym do niego dziale gospodarczym. Będzie przy tym istniała możliwość wygenerowania w oparciu o zastosowany plan kont oraz ewidencję dokumentów księgowych na dział gospodarczy, oddzielnych sprawozdań finansowych dla X i dla Oddziału oraz łącznego sprawozdania Spółki obejmującego również dane Oddziału. Proces wyodrębnienia Oddziału X zostanie tak przeprowadzony, aby działalność Oddziału była w stanie samodzielnie funkcjonować i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze.

7.

Jak wspomniano powyżej, X planuje wnieść wyodrębnioną w opisany powyżej sposób Działalność Dystrybucyjno - Usługową (wyodrębnioną część przedsiębiorstwa) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Kapitałowej. Aport obejmie składniki majątku posiadane przez Oddział, zobowiązania związane z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową Oddziału, jak również w ramach aportu na Spółkę Kapitałową przejdzie zakład pracy Oddziału w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Aport Oddziału do Spółki Kapitałowej zwiększy kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej. W zamian za wkład niepieniężny Spółka obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Kapitałowej. Wartość nominalna udziałów objętych przez Spółkę w zamian za aport może być równa lub niższa od wartości wniesionego wkładu.

8.

W związku z dalszym procesem restrukturyzacji w ramach Grupy Y, o którym mowa powyżej, nie jest wykluczone, że w przyszłości dojdzie do transferu Działalności Dystrybucyjno - Usługowej lub poszczególnych składników majątku Spółki Kapitałowej (w tym alokowanych do Działalności Dystrybucyjno - Usługowej) ze Spółki Kapitałowej do innego podmiotu z Grupy Y. Nie jest również wykluczone, że X zbędzie udziały w Spółce Kapitałowej lub nastąpi inna reorganizacja.”

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja wniesienia aportem do Spółki Kapitałowej wkładu niepieniężnego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług po stronie X na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład wkładu niepieniężnego do Spółki Kapitałowej opisanego w niniejszym wniosku (tj. nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1:

planowana transakcja wniesienia aportem do Spółki Kapitałowej wkładu niepieniężnego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług po stronie X na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska:

1.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e tej ustawy, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT).

2.

Zdaniem X „zbycie”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem „zbycie” rozumie się także np. zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności (w tym przeniesienie w formie wkładu niepieniężnego - aportu). Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 stycznia 2013r., nr IPPPl/443-1076/12-2/MPe, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012r., nr IPPP1/443-911/12-2/EK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 listopada 2012r., IPTPP4/443-631/12-2/OS).

W ocenie X, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Działalność Dystrybucyjno - Usługowa będąca zespołem składników wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach X, który ma stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego X do Spółki Kapitałowej, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z tym wniesienie wkładu niepieniężnego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

3.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT jest zbieżna z definicją przewidzianą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o PDOP), dlatego też Wnioskodawca dla uzasadnienia swojego stanowiska powołuje również wyroki i indywidualne interpretacje odnoszące się także do ustawy o PDOP.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

1.  istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie X, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Działalność Dystrybucyjno - Usługowa będąca zespołem składników wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach X, która będzie stanowiła przedmiot wkładu niepieniężnego X do Spółki Kapitałowej, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Ad (a) Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2012r. (nr IBPBI/2/423-795/12/SD) wskazał, że: „\[\`(...)\`\] zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”. Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011r., nr IBPBI/2/423-1159/11/CzP), wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11), jak również stanowisko to jest zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-497/01 Zita Modes z 27 listopada 2003r.).

W ocenie X, pomiędzy składnikami majątkowymi, które będą wniesione w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Kapitałowej, istnieć będzie wyraźny związek funkcjonalny. Działalność Dystrybucyjno - Usługowa wyodrębniona w formie Oddziału będzie funkcjonowała w ramach struktury organizacyjnej X w oparciu o przydzielone wyłącznie do niego składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi będą w szczególności środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zapewniające zaplecze administracyjno-techniczne prowadzenia działalności. Wyodrębnienie funkcjonalne obejmować będzie również funkcje kadry pracowniczej, z uwagi na fakt, iż Oddział będzie zatrudniał pracowników. Odział zostanie zgłoszony do odpowiedniego urzędu skarbowego jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako płatnika składek na ubezpieczenia społeczne w odniesieniu do zatrudnionych w Oddziale pracowników.

Zdaniem X, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespół składników składających się na Oddział nie będzie stanowił zbioru przypadkowych elementów, lecz będzie zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wyodrębnione jako odrębna jednostka w ramach X i tworzyć będą pewną całość. Wyodrębnienie to będzie także potwierdzone rejestracją Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Ad (b) Wyodrębnienie organizacyjne

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ustawa o PDOP nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012r., nr IPPP2/443-879/12-4/BH).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012r., nr IPPPl/443-547/12-2/MPe, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r., nr IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008r. nr IPPB3-423-524/07-2/MB).

W ocenie X, mając na uwadze powyższe, kryteria wyodrębnienia organizacyjnego zostaną spełnione. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa X, uwzględniająca Oddział jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zostanie potwierdzona w regulacjach wewnętrznych X, tj. w uchwale zarządu w sprawie utworzenia Oddziału, w uchwale zarządu w sprawie organizacji Oddziału, w zarządzeniu wewnętrznym zawierającym informacje o utworzeniu Oddziału, w strukturze organizacyjnej Spółki. Wyodrębnienie Działalności Dystrybucyjno - Usługowej w formie Oddziału będzie także podkreślane np. poprzez stosowanie odrębnej nazwy Oddziału. Do Oddziału zostaną przydzielone niezbędne w jego działalności składniki, w odniesieniu do których Oddział uzyska możliwość samodzielnego zarządzania. Dodatkowo, w kontekście przesłanek potwierdzających organizacyjne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przytaczanych w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, X pragnie podkreślić, iż Oddział będzie miał możliwość nabywania, co do zasady w sposób niezależny, towarów i usług na własne potrzeby w zależności od zapotrzebowania oraz w ramach ustalonego na dany okres budżetu Oddziału.

Ponadto, zgodnie z tym, co zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym powyżej, Oddział będzie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Wyodrębnienie organizacyjne zostanie zrealizowane także na innych płaszczyznach. W szczególności będzie istniała możliwość ścisłego przypisania do Oddziału poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe (np. komputery, wyposażenie biura), czy wartości niematerialne i prawne (np. oprogramowanie komputerowe).

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę zdarzenie przyszłe zaprezentowane na wstępie niniejszego wniosku, zdaniem X zespół składników stanowiących Oddział będzie wyodrębniony organizacyjnie w ramach X.

Stanowisko X w tym zakresie jest zgodne z podejściem prezentowanym przez organy podatkowe w przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego. W ocenie X, składniki majątkowe przypisane do Oddziału będą spełniały niezbędne dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad (c) Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem X, Działalność Dystrybucyjno - Usługowa wyodrębniona w formie Oddziału będzie stanowiła także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębnionych finansowo. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

O wyodrębnieniu finansowym Oddziału świadczy m.in. to, że na potrzeby Oddziału będzie opracowany odrębny od pozostałej części przedsiębiorstwa plan działania zawierający w szczególności plany finansowe Oddziału (budżet), a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, Oddział sporządzać będzie bilans oraz rachunek zysków i strat. Do Oddziału przyporządkowywane będą przychody i koszty oraz zobowiązania i należności związane z działalnością Oddziału. W ramach planu kont prowadzone będą dwa działy gospodarcze oznaczone odpowiednimi symbolami: jeden dla X i drugi dla Oddziału, co będzie uwzględnione w polityce rachunkowości Spółki. Będzie przy tym istniała możliwość wygenerowania w oparciu o zastosowany plan kont oraz ewidencję dokumentów księgowych na dział gospodarczy, oddzielnych sprawozdań finansowych dla X (bez Oddziału), dla Oddziału oraz dla łącznego sprawozdania Spółki obejmującego dane Oddziału. Wszystkie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością Oddziału będą oddzielnie ewidencjonowane na odpowiednim dziale gospodarczym.

X pragnie zaznaczyć, iż przesłankę wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, należy rozumieć jako możliwość oddzielenia finansów wydzielanego majątku od finansów X. W związku z powyższym, w ocenie X, Oddział należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników.

Ad (d) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem X zespół składników stanowiący Oddział posiadać będzie także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012r. (nr ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012r. (nr ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011r. (nr ITPB3/423-291/11/DK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wskazano powyżej, Oddział stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. Działalności Dystrybucyjno - Usługowej.

Na dzień dokonania aportu Oddział będzie częścią X, która niezależnie od X będzie samodzielnie realizowała zadania z zakresu Działalności Dystrybucyjno - Usługowej.

Po wniesieniu Oddziału do Spółki Kapitałowej, zespół składników, o którym mowa powyżej, będzie wykorzystywany do kontynuowania tej działalności. Z perspektywy oceny zdolności Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególnie istotne jest, że objęty w ramach aportu majątek związany z Działalnością Dystrybucyjno - Usługową alokowany do Oddziału będzie wystarczający do prowadzenia tego rodzaju działalności.

W celu ograniczenia ryzyka zakłóceń w ciągłości prowadzonej przez Oddział działalności, X dokona aportu dopiero, kiedy Oddział będzie mógł faktycznie prowadzić działalność jak niezależne przedsiębiorstwo. A więc zdolność Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo będzie potwierdzona w praktyce.

Oddział wyposażony będzie we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. Osoby zatrudnione w Oddziale (niezbędne do prowadzenia działalności przez Oddział) zostaną również przeniesione do Spółki Kapitałowej. Po aporcie Działalność Dystrybucyjno - Usługowa zorganizowana w Spółce w formie Oddziału będzie kontynuowana w przez Spółkę Kapitałową.

Powyższe, zdaniem X, oznacza, że zespół składników przypisanych do Oddziału mógłby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie X, wyodrębniona w formie Oddziału Działalność Dystrybucyjno - Usługowa spełnia wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego i jednocześnie może prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny, a zatem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

4.

X stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, że wkład niepieniężny opisany w niniejszym wniosku, który Spółka planuje wnieść do Spółki Kapitałowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie X na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2:

wkład niepieniężny opisany w niniejszym wniosku, który Spółka planuje wnieść do Spółki Kapitałowej stanowi zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji w związku z jego wniesieniem aportem do Spółki Kapitałowej, X zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład aportu i nie będzie miała obowiązku dokonywania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego w związku z dokonaniem aportu.

Uzasadnienie stanowiska:

1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. W świetle tego przepisu, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów, konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W momencie dokonywania wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki Kapitałowej, Spółka prowadziła m.in. działalność w zakresie dystrybucji i rozwoju nowych produktów. Po dokonaniu aportu Oddziału działalność ta będzie kontynuowana i rozwijana przez Spółkę Kapitałową, w celu osiągnięcia obrotu podlegającego opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, iż na podstawie interpretacji organów podatkowych przywołanych w dalszej części uzasadnienia, w przypadku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie następuje utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od aktywów będących przedmiotem aportu, jeżeli środki były nabywane z zamiarem wykorzystywania w działalności opodatkowanej podmiotu.

2.

1.  Związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT W chwili dokonywania przez Spółkę wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych będących przedmiotem aportu, aport do Spółki Kapitałowej nie był planowany. Tym niemniej, podjęcie decyzji o dokonaniu aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie oznacza zmiany przeznaczenia tych nabytych/wytworzonych składników, gdyż wynika jedynie z restrukturyzacji. Nadal jednak podstawowym celem realizowanych zadań, który będzie kontynuowany przez Spółkę Kapitałową, jest działalność podlegająca opodatkowaniu VAT.
2.  Wykorzystywanie w działalności gospodarczej Zdaniem Spółki, na podstawie art. 86 ustawy o VAT, wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie powodować utraty przez Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z wydatków poniesionych przez Spółkę. Składniki majątku objęte aportem będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki Kapitałowej, ponieważ po dokonaniu aportu będzie ona kontynuować działalność Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie będzie zobligowana do dokonywania korekty podatku naliczonego VAT odliczonego od wydatków poniesionych w związku z zakupem/wytworzeniem składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2013r., nr IPPP3/443-435/11/13-9/S/MPe, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2011r., nr ILPP2-443-1626/10-3/SJ, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2010r., nr IPPP3-443-68/10-2/JF, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010r., nr ITPP1/443-1194/09/DM oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2010r., nr IPPP2/443-780/10-3/MM.

3.

Dodatkowo, Spółka pragnie zauważyć, iż zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekty podatku VAT naliczonego dokonuje nabywca przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, X jako zbywca w związku z dokonaniem aportu do Spółki Kapitałowej zespołu składników służących do prowadzenia działalności gospodarczej stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem/wytworzeniem składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.