Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-222/09/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-07-02
Teza: Czy wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartość rynkowej wg operatu szacunkowego biegłego – całej części usługowej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 18 marca 2008r.), uzupełnionym w dniach 31 marca 2009r., 26 maja 2009r. i 26 czerwca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

­- możliwości i sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od części usługowej budynku usługowo-mieszkalnego,

­- wpływu wydatków, jakie poniesione będą na przystosowanie do dzierżawy części usługowej budynku, na wartość początkową tego środka trwałego

*   **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od części usługowej budynku usługowo-mieszkalnego oraz wpływu wydatków, jakie poniesione będą na przystosowanie do dzierżawy części usługowej budynku, na wartość początkową tego środka trwałego. Wniosek ten został uzupełniony w dniu 31 marca 2009r.

Wniosek powyższy zawierał braki formalne. Dlatego też, pismami z dnia 14 maja 2009r. i 10 czerwca 2009r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 26 maja 2009r. i 26 czerwca 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, na podstawie stosownych zezwoleń – w wyniku rozbudowy istniejącego budynku mieszkalno-usługowego, zbudował budynek o pow. użytkowej 789,57 m², w tym część usługowa to 635,11 m², a część mieszkalna to 154,46 m². Budynek był budowany systemem gospodarczym i w związku z brakiem dokumentacji finansowej i niemożnością ustalenia kosztu wytworzenia, oszacował wartość budynku na ok. 4.500.000 zł. Budynek znajduje się w centrum miasta, w sąsiedztwie dworca PKP i PKS. Zgodnie z art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołał biegłego rzeczoznawcę, który ustalił wartość rynkową części nieruchomości gruntowej zabudowanej nowopowstałym budynkiem na 6.246.000 zł, w tym wartość rynkowa budynku to 4.746.000 zł, z czego wartość rynkowa części usługowej - to 3.817.500 zł, wartość rynkowa części mieszkalnej budynku to 928.500 zł, wartość rynkowa gruntu to 1.500.0000 zł.

Wartość początkowa tego środka trwałego została ustalona przez biegłego – z uwzględnieniem cen rynkowych środków tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji środków trwałych czyli 2008r. (ewidencję założono w styczniu 2009r.).

We wrześniu 2008r. zawarł z bankiem wstępną umowę na dzierżawę części usługowej budynku, odpowiadającej powierzchni 475 m² na okres 5-ciu lat, z tytułu której będzie uzyskiwał przychody. Umowa jest realizowana od dnia 15 grudnia 2008r.

Pozostała część usługowa budynku, tj. przyziemie, o powierzchni 159,11 m² jest w trakcie wykończenia. Przy czym 2 pomieszczenia wnioskodawca wykorzystuje na biuro. Pozostałość będzie również stanowić przedmiot dzierżawy.

W piśmie z dnia 23 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 31 marca 2009r.) wnioskodawca wskazał, iż budowę inwestycji rozpoczął w roku 2007 jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności. W związku z podpisaniem umowy o najem części budynku na okres 5-ciu lat z bankiem, od dnia 01 października 2008r. zarejestrował działalność gospodarczą, pod nazwą „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami”.

W uzupełnieniu wniosku, jakie wpłynęło do tut. Biura 26 maja 2009r. wskazano m. in., iż:

1.  budynek, który został następnie rozbudowany nabyto w drodze spadku po rodzicach w 1986r.,
2.  budynek będący przedmiotem wniosku stanowi wyłączną własność wnioskodawcy,
3.  w ww. budynku zostały wydzielone będące jego własnością lokale:

­- nie zasiedlona część mieszkaniowa przeznaczona na jego potrzeby lub jego rodziny,

­- całkowicie wykończone, kompletne i zdatne do użytku pomieszczenia piętra i parteru (475 m²) czyli spełniająca kryteria środka trwałego część wynajmowana przez bank,

­- przyziemie (będące przedmiotem zapytania o zdarzenie przyszłe), które jest w stanie zamkniętym, wymaga przeprowadzenia robót wykończeniowych, tj. wykonania instalacji elektrycznej, hydraulicznej, tynkowania, malowania i instalowania systemu grzewczego. Takie przewiduje ponieść koszty w celu przystosowania tej usługowej części budynku do najmu. W części tej wykorzystuje małe pomieszczenie zaadaptowanie na biuro.

W uzupełnieniu wniosku (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2009r.) wyjaśniono, iż:

1\. wskazany we wniosku budynek przed jego rozbudową miał powierzchnię:

­- mieszkalną 100 m²,

­- użytkową 278 m²,

2\. prace związane z rozbudową tego budynku rozpoczęto w listopadzie 2007r., 3. zezwolenie na budowę wydane decyzją z dnia 05 lipca 2007r. wraz z zatwierdzeniem projektu budowlanego obejmowało rozbudowę istniejącego budynku usługowo-mieszkalnego. Zakres zezwolenia wyznacza zatwierdzony projekt budowlany (nowopowstały budynek) opisany w operacie. Budynek powstał jako rozbudowa istniejącego budynku mieszkalno-usługowego. Funkcjonalnie stanowi odrębny budynek, posadowiony na odrębnych fundamentach i zdylatowany w pionie od istniejącego. Obecnie zatwierdzono podział działek i wyłączono nowopowstały budynek do odrębnej księgi wieczystej i stał się on częścią składową odrębnej nieruchomości. Budynek posiada 4 kondygnacje (piwnice, parter, poddasze i II poddasze). Pomieszczenia piwnic, parteru i poddasza pełnią funkcje powierzchni usługowej, pomieszczenia II poddasza stanowią część mieszkalną. Budynek wzniesiony w latach 2007-2008 w technologii tradycyjnej, murowanej, posiada dach o konstrukcji drewnianej, krokwiowo-kleszczowej, z wyglądami dwuspadowymi, nawiązujący detalami architektonicznymi do budynku istniejącego. 4. wnioskodawca mylnie zinterpretował pytanie odnośnie wyodrębnienia lokali; w ww. budynku nie ma wyodrębnionych lokali.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości rynkowej wg operatu szacunkowego biegłego – całej części usługowej, tj. 635,11 m², czy tylko części już dzierżawionej, tj. 475 m²?
2.  Czy koszty, które poniesie w celu przystosowania pozostałej części usługowej do dzierżawy – podniosą wartość środka trwałego?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1. Będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od lutego 2009r., tj. od następnego miesiąca po założeniu ewidencji środków trwałych od całości części usługowej.

Wnioskodawca nadmienia, iż dotychczas nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 2. Koszty poniesione w celu przystosowania pozostałej części usługowej nie stanowią podstawy do podniesienia wartości początkowej środka trwałego, jako że wartość ustalił biegły rzeczoznawca.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał natomiast, iż koszty poniesione w przyszłości stanowić będą podstawę do podwyższenia wartości początkowej środka trwałego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1\. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2. maszyny, urządzenia i środki transportu, 3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Natomiast zgodnie z art. 22f ust. 4 tej ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z powyższego wynika, iż budynek może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

­ - stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

­ - został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

­ - jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

­ - przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

­ - jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca nabył w drodze spadku budynek, który rozbudował i częściowo wykorzystuje na potrzeby prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (lokal usługowy o pow. 475 m²). Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku (data wpływu do tut. Biura – 26 czerwca 2009r.) w wyniku rozbudowy istniejącego budynku mieszkalno-usługowego powstał budynek, który funkcjonalnie stanowi odrębny budynek, posadowiony na odrębnych fundamentach i zdylatowany w pionie od istniejącego. Obecnie zatwierdzono podział działek i wyłączono nowopowstały budynek do odrębnej księgi wieczystej i stał się on częścią składową odrębnej nieruchomości.

W budynku tym nie ma wyodrębnionych lokali.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie w wyniku przeprowadzonych przez wnioskodawcę prac budowlanych, został w istocie wytworzony (powstał) nowy budynek, którego jednak nie sposób w chwili obecnej uznać za środek trwały. We wniosku wyraźnie bowiem wskazano, iż jedynie część budynku - 475 m² jest wykończona i została wydzierżawiona bankowi na okres 5-ciu lat. Pozostała część powierzchni użytkowej budynku - przyziemie o powierzchni 159,11 m² jest w trakcie wykończenia (z wyjątkiem pomieszczeń zajmowanych na biuro). Stwierdzić zatem należy, iż przedmiotowy budynek nie spełnia podstawowego kryterium uznania go za środek trwały, gdyż nie jest on kompletny i zdatny do użytku. Nie może więc, na chwilę obecną, zostać uznany za środek trwały w prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. W efekcie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, odpisy amortyzacyjne ani od części usługowej budynku, ani też od wydzierżawionej jego części.

Dopiero w momencie gdy cały ww. budynek będzie kompletny i zdatny do użytku, wnioskodawca będzie mógł wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych w wysokości ustalonej od wartości początkowej budynku odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego budynku (art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zważywszy, iż przedmiotowy budynek został przez wnioskodawcę wytworzony (wybudowany), jego wartość początkową należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, w razie wytworzenia we własnym zakresie za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się koszt wytworzenia.

Z kolei art. 22g ust. 4 cytowanej ustawy stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Jednakże niemożność ustalenia kosztu wytworzenia środka trwałego musi być spowodowana sytuacją szczególną, wyjątkową, np. gdy podatnik dla celów prywatnych, a zwłaszcza mieszkaniowych wytworzył dany składnik majątku, a następnie pragnie wykorzystywać go dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, ujmując w ewidencji (wykazie) środków trwałych.

Zasady wyrażonej w art. 22g ust. 9 przedmiotowej ustawy nie można stosować do składników majątku, które zostały wytworzone z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby działalności gospodarczej, czy chociażby z zamiarem ich wynajmowania (wydzierżawiania) poza działalnością i jego późniejszego amortyzowania. W takim przypadku ponoszone koszty wytworzenia środka trwałego powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 przedmiotowej ustawy. Tym bardziej dotyczy to sytuacji wytworzenia budynku o przeważającej powierzchni użytkowej, a więc budynku niemieszkalnego.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika m. in., iż wnioskodawca w latach 2007-2008 wybudował budynek usługowo-mieszkalny o pow. użytkowej 789,57 m², w tym część usługowa to 635,11 m², co wskazuje na zamiar jego wykorzystania na cele w przeważającej mierze niemieszkalne. Wobec tego wartość początkowa wskazanego we wniosku budynku powinna być określona w oparciu o poniesione i udokumentowane koszty wytworzenia. Wnioskodawca powinien więc gromadzić dowody dotyczące materiałów i usług obcych potwierdzające poniesienie wydatków na wytworzenie tego środka trwałego we własnym zakresie. Zauważyć w tym miejscu należy, iż nie do pogodzenia chociażby z zasadą doświadczenia życiowego jest zawarte we wniosku stwierdzenie, iż ww. budynek użytkowy o powierzchni 789,57 m², wybudowany został, w latach 2007 (po 05 lipca 2007r. – data pozwolenia na budowę) – 2008 – systemem gospodarczym.

Do wartości początkowej ww. budynku (kosztu wytworzenia) zaliczyć należy także wartość nakładów poniesionych na wykończenie pozostałej części usługowej budynku – przyziemia, które, jak wynika z wniosku, jest w stanie zamkniętym i wymaga przeprowadzenia robót wykończeniowych, tj. wykonania instalacji elektrycznej, hydraulicznej, tynkowania, malowania i zainstalowania systemu grzewczego w celu przystosowania do najmu. W budynku tym nie ma bowiem wyodrębnionych lokali stanowiących odrębne przedmioty własności, a zatem budynek ten będzie stanowił po jego wykończeniu jeden, kompletny środek trwały.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przedstawione we wniosku stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.