Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.446.2018.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: Czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych w ramach Zezwoleń, na terenie SSE korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP niezależnie od faktu, że Wyroby strefowe po zakończeniu procesu produkcyjnego magazynowane są w magazynach położonych poza SSE, a także sprzedawane są za pośrednictwem sklepów firmowych również poza SSE?
Słowa kluczowe: magazyn; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży wyrobów strefowych wytworzonych w ramach zezwoleń, na terenie SSE korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP niezależnie od faktu, że wyroby strefowe po zakończeniu procesu produkcyjnego magazynowane są w magazynach położonych poza SSE, a także sprzedawane są za pośrednictwem sklepów firmowych również poza SSE - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży wyrobów strefowych wytworzonych w ramach zezwoleń, na terenie SSE korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP niezależnie od faktu, że wyroby strefowe po zakończeniu procesu produkcyjnego magazynowane są w magazynach położonych poza SSE, a także sprzedawane są za pośrednictwem sklepów firmowych również poza SSE.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie wydanych dla Wnioskodawcy dwóch Zezwoleń strefowych (dalej łącznie: „Zezwolenia”). W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z działalności prowadzonej na terenie SSE i na podstawie Zezwoleń korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż mebli dziecięcych. Produkcja mebli odbywa się w będącym własnością Wnioskodawcy, zakładzie położonym na terenie SSE. Zakład produkcyjny pełni także funkcje magazynowe, ale ze względów organizacyjnych częściowe składowanie wyprodukowanych na terenie SSE wyrobów gotowych (dalej: „Wyroby strefowe”) odbywa się w magazynach zlokalizowanych poza terenem SSE.

Na terenie magazynów poza SSE nie jest realizowany żaden etap procesu produkcyjnego Wyrobów strefowych. W każdym przypadku proces produkcyjny rozpoczyna się i kończony w zakładzie Spółki na terenie SSE. Poza terenem SSE mogą być realizowane wyłącznie takie funkcje jak: przygotowanie do odbioru, załadowanie na pojazdy, sprawdzenie zgodności z dokumentami transportowymi i innymi towarzyszącymi dostawie oraz spedycja.

Oprócz Wyrobów strefowych w magazynach przechowywane mogą być także towary handlowe, stanowiące uzupełnienie oferty Wnioskodawcy (np. materace), nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich i podlegające dalszej odsprzedaży (dalej: „Towary handlowe”). Sprzedaż Towarów handlowych, jako nieobjęta zakresem Zezwolenia, uznawana jest przez Spółkę za działalność pozastrefową, w związku z czym dla celów podatkowych wynik na transakcji sprzedaży Towarów handlowych (odpowiednio dochód lub strata) jest uwzględniany w wyniku z działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. W ofercie Spółki znajdują się zarówno meble niewymagające montażu, w wersji gotowej do użytku, jak i te przeznaczone do montażu. Niezależnie od opcji montażowych, dla Spółki proces produkcyjny kończy się w momencie skompletowania wszystkich komponentów mebla i przygotowania go do sprzedaży. Ewentualny montaż na zlecenie klienta w żadnym przypadku nie stanowi elementu procesu produkcyjnego. Analogicznie, jak w przypadku Towarów handlowych, Spółka traktuje dochód z montażu jako pozostający poza zakresem Zezwoleń, wyodrębnia go na fakturze i opodatkowuje na zasadach ogólnych.

Sprzedaż wyrobów, zarówno strefowych (ok. 79,8%), jak i handlowych (ok. 20,2%) odbywa się za pośrednictwem salonów firmowych prowadzonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę, których obecnie jest 24, oraz salonów obcych. Salony obce otrzymują dostawy kurierem bezpośrednio z zakładu produkcyjnego. Z magazynów odbierane są także towary z przeznaczeniem na eksport (eksport stanowi ok. 40% całkowitej sprzedaży).

Uzyskiwane dochody wynoszą odpowiednio (za 2017 r.): dochód ze sprzedaży mebli (85,2%, produkcja wyłącznie na terenie SSE), towary handlowe - 13% oraz dochody ze sprzedaży transportu i montażu 1,8% (dochody poza zakresem zezwolenia). Zarówno Wyroby strefowe, jak i Towary handlowe dostarczane są do klienta bezpośrednio z siedziby Spółki, gdzie były produkowane lub magazynowane bądź też, ze względów logistycznych, za pośrednictwem magazynów regionalnych a następnie salonów firmowych. Magazyny regionalne (4) są bowiem położone obok największych miast lub w centrach regionów, co ułatwia logistykę transportu. Ich lokalizacje to (…). Są to magazyny wynajęte o łącznej powierzchni poniżej 1000 m². Rozmieszczenie magazynów regionalnych jednoznacznie świadczy o konieczności ich bytu ze względu tylko i wyłącznie na organizację procesu dostaw.

Spółka wykorzystuje różne kanały dystrybucji z uwagi na specyfikę produkowanych wyrobów oraz szeroką grupę docelową odbiorców tych wyrobów. Konkurencyjny rynek wymusza konieczność rozlokowania punktów sprzedaży jak najbliżej klienta. Klient oczekuje bowiem realnego kontaktu z produktem w celu oceny jego jakości, walorów wzornictwa i w konsekwencji uzasadnienia ceny, zatem nierealnym byłoby czynienie tego wszystkiego w zakładzie produkcyjnym. Spółka dostosowała więc swój model biznesowy do oczekiwań rynku i funkcjonuje tak od lat odnosząc w swojej branży sukcesy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych w ramach Zezwoleń, na terenie SSE korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP niezależnie od faktu, że Wyroby strefowe po zakończeniu procesu produkcyjnego magazynowane są w magazynach położonych poza SSE, a także sprzedawane są za pośrednictwem sklepów firmowych również poza SSE?

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt magazynowania Wyrobów strefowych poza SSE, a także ich sprzedaży za pośrednictwem salonów firmowych rozlokowanych na terenie całej Polski nie wpływa na możliwość korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PDOP”). Dochód osiągnięty ze sprzedaży Wyrobów strefowych, wyprodukowanych na podstawie Zezwoleń i na terenie SSE korzysta ze zwolnienia w całości, a zarówno magazynowanie jak i sprzedaż stanowią jedynie czynności subsydiarne wobec produkcji, odbywającej się na terytorium SSE.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (\`(...)\`). Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Mając na uwadze powyższe, dany dochód uzyskany przez podatnika korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, jeżeli spełnione są dwa następujące kryteria:

*   dochód taki musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   dochód taki musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie stosownego zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

W celu rozpoznania dochodu jako dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP warunki powyższe muszą być spełnione łącznie. Jednocześnie, w polskim systemie prawa nie występują żadne dodatkowe obostrzenia, od których wypełnienia zależy możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP. Jeżeli więc podatnik prowadzi działalność na terenie strefy i na podstawie zezwolenia strefowego, osiągnięty przez niego z takiej działalności dochód podlega zwolnieniu z podatku dochodowego.

W kontekście powyższego Wnioskodawca wskazuje, że działa on na podstawie Zezwoleń i zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę modelem biznesowym proces produkcyjny Wyrobów strefowych jest w całości przeprowadzony i zakończony w zakładzie Spółki na terenie SSE. Jedynymi czynnościami wykonywanymi poza terenem SSE są magazynowanie, a także sprzedaż za pośrednictwem punktów dystrybucyjnych rozlokowanych na terenie całego kraju. Mają one charakter wyłącznie pomocniczy wobec czynności produkcyjnych.

Działalność pomocnicza w kontekście SSE.

Nawiązując do powyższego, Wnioskodawca potwierdza jednoznacznie, że czynności związane z magazynowaniem, jak również sprzedaż wyrobów strefowych stanowią jedynie czynności pomocnicze względem produkcyjnej działalności Spółki. Finalny produkt całościowo powstaje bowiem w miejscu produkcji, czyli w SSE i nie podlega już żadnym zmianom, cechuje go kompletność i gotowość do użytku. Magazynowanie oraz sprzedaż poza SSE nie wpływają na wzrost wartości użytkowej Wyrobów strefowych. Wartość użytkowa Wyrobów strefowych wytworzona jest w całości w SSE. Kwestia interpretacji działalności pomocniczej nie budzi tutaj wątpliwości.

Działalność pomocnicza, jako wspomagająca podstawową działalność wykonywaną przez podmioty strefowe, nie została zdefiniowana w tzw. przepisach strefowych. Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych kierują się wypracowaną już linią interpretacyjną i orzeczniczą, na podstawie której działalność pomocnicza to działalność uzupełniająca w stosunku do działalności podstawowej, mająca na celu jej wsparcie lub nawet umożliwienie.

Definiując działalność pomocniczą organy podatkowe powszechnie akceptują również przesłanki sformułowane na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r. poz. 251.1885 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie PKD”). Zgodnie z pkt 10 Załącznika do Rozporządzenia PKD: działalność jest działalnością pomocniczą, jeżeli spełnia wszystkie następujące warunki:

*   służy wyłącznie jednostce,
*   nakłady na działalność pomocniczą stanowią koszt jednostki,
*   efekt końcowy (zazwyczaj usługi, rzadziej wyroby) nie stanowi części produktu finalnego jednostki i nie generuje nakładów brutto na środki trwałe.

Analogiczna definicja działalności pomocniczej zawarta została w przepisach unijnych. Zgodnie z pkt 6 sekcji II lit. C załącznika do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 696/93 w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz.U.UE.L.93.76.1 z późn. zm., dalej: „Załącznik do rozporządzenia”) działalność pomocnicza w ramach danej jednostki prowadzona jest w celu umożliwienia lub ułatwienia produkcji określonych towarów i usług przez dana jednostkę na rzecz stron trzecich. Produkty działalności pomocniczej nie są jako takie dostarczane stronom trzecim.

Jednocześnie, zgodnie z treścią pkt 1 sekcji IV lit. B Załącznika do rozporządzenia, za działalność pomocniczą uznaje się taką działalność, która spełnia wszystkie następujące warunki:

1.  służy tylko jednostce, do której się odnosi; innymi słowy wytworzone towary lub usługi nie mogą być sprzedawane w obrocie;
2.  porównywalna działalność na podobną skalę realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych;
3.  wytwarza usługi lub, wyjątkowo, dobra nietrwałe, które nie wchodzą w skład produktu końcowego jednostki (np. drobne narzędzia lub rusztowania);
4.  wpływa na koszty bieżące samej jednostki, tzn. nie powoduje tworzenia środków trwałych brutto.

Działalność pomocnicza na gruncie przepisów unijnych została zdefiniowana w sposób zbliżony do definicji zawartej w Rozporządzeniu PKD, w szczególności przesłanki zawarte w literach a, c oraz d punktu 1 sekcji IV litery B Załącznika do rozporządzenia, są zbieżne z warunkami określonymi w punkcie 10 załącznika do Rozporządzenia PKD (wskazanymi powyżej).

Powyższe definicje potwierdzają pomocniczy charakter czynności magazynowania, jak również sprzedaży w odniesieniu do działalności głównej. Pozostają one w ścisłym, funkcjonalnym i nierozerwalnym związku z czynnościami podstawowymi wykonywanymi na terenie strefy, co w ocenie organów podatkowych i sądów musi zaistnieć i w przypadku Spółki ma miejsce.

Magazynowanie Wyrobów strefowych poza SSE i ich sprzedaż z tych magazynów jako działalność pomocnicza.

Wnioskodawca wskazuje, że magazynowanie gotowych Wyrobów strefowych wytworzonych przez Spółkę i ewentualnie wydanie z magazynów Wyrobów strefowych nabywcom spełnia wszystkie powyżej wskazane przesłanki, określone zarówno w Rozporządzeniu PKD jak i w Załączniku do Rozporządzenia.

Wnioskodawca podkreśla, że magazynowanie służy wyłącznie Spółce, nie przynosząc korzyści żadnym podmiotom zewnętrznym. W szczególności, czynności związane z magazynowaniem dokonywane przez Spółkę nie będą wiązać się z powstaniem przychodów po stronie Spółki, ponieważ będą one realizowane wyłącznie na jej własne potrzeby.

Dalej, nakłady, które są ponoszone przez Spółkę w związku ze składowaniem Wyrobów strefowych stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, magazynowanie Wyrobów strefowych następuje dopiero po zakończeniu procesu produkcyjnego, co oznacza, iż Wyroby strefowe jako wyroby gotowe nie są w trakcie ich składowania poddawane żadnym czynnościom, które mogłyby przyczynić się do wzrostu ich wartości.

Czynność montażowa natomiast z perspektywy Spółki stanowi oddzielną usługę, która nie wchodzi w wartość wyrobów gotowych, stanowiąc odrębną pozycję na fakturze oraz generując odrębny przychód, kwalifikowany jako przychód z działalności pozastrefowej. Powyższe wskazuje na brak konieczności wyodrębnienia z całokształtu działalności Spółki czynności polegającej na magazynowaniu, gdyż będzie ona miała wyłącznie charakter pomocniczy (subsydiarny) w stosunku do działalności produkcyjnej prowadzonej w SSE i nie będzie miała bezpośredniego wpływu na generowanie przychodów Spółki w części, w jakiej korzystają one ze zwolnienia z PDOP na podstawie Zezwoleń.

Co więcej, działalność w zakresie magazynowania produktów wytworzonych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności w specjalnej strefie ekonomicznej wypełnia również kryterium określone w ramach litery b) ww. Załącznika do rozporządzenia - porównywalna działalność dotycząca przechowywania produktów wytworzonych w ramach prowadzonej działalności realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych, co pośrednio potwierdza między innymi znaczna ilość interpretacji indywidualnych wydanych w tym zakresie.

W świetle przyjętych definicji działalności pomocniczej, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że magazynowanie stanowi jej klasyczny przykład. Pomiędzy podstawową działalnością produkcyjną wykonywaną na terenie SSE a magazynowaniem poza SSE można bowiem zidentyfikować ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek, w ramach którego magazynowanie ma akcesoryjny charakter wobec czynności produkcyjnych wykonanych na terenie Strefy. Magazynowanie nie stanowi bowiem celu samego w sobie, jest jedynie jednym z elementów procesu logistycznego. Korzystanie z zewnętrznych magazynów dokonywane jest w celu ułatwienia lub w niektórych przypadkach nawet umożliwienia przechowania określonej ilości produktów gotowych.

Należy podkreślić, że przechowywanie Wyrobów strefowych w magazynach zlokalizowanych poza zakładem strefowym Spółki i wydawanie ich z tych magazynów kontrahentom nie pozbawia tych wyrobów przymiotu produktów strefowych. Czynności związane z magazynowaniem nie stanowią bowiem etapu produkcji Wyrobów strefowych, ani też w żaden sposób nie wpływają na ich wartość.

Proces wytworzenia Wyrobów strefowych ma miejsce wyłącznie w zakładzie Spółki położonym na terenie SSE, w którym prowadzona jest działalność na podstawie stosownych Zezwoleń. W odniesieniu do wskazanych Wyrobów strefowych, to czynności wykonywane w ramach procesu produkcyjnego przesądzają o wartości dodanej danego produktu, zaś czynności, które mają miejsce w trakcie magazynowania po zakończeniu procesu produkcyjnego, nie zwiększają wartości produktu dla kupującego. Czynności te będą pełniły jedynie funkcję pomocniczą wobec głównej działalności Spółki.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, dochody, jakie Spółka osiąga ze sprzedaży Wyrobów strefowych, w przypadku których po zakończeniu procesu produkcji wyroby te są umieszczone w magazynach regionalnych, a następnie wysłane do odbiorców/odebrane przez odbiorców, należy uznać za pochodzące w całości z działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwoleń, tj. działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

Stanowisko takie potwierdzane jest w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.113.2017.1.JKT: (\`(...)\`) W związku z powyższym, w ocenie Spółki, wszelkie dochody uzyskiwane z tytułu sprzedaży magazynowanych poza SSE Wyrobów strefowych, które zostaną w wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, będą w całości podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej). Czynności związane z magazynowaniem Surowców służących do produkcji Wyrobów strefowych oraz czynności związane z magazynowaniem samych Wyrobów strefowych nie beda bowiem stanowiły etapu produkcji Wyrobów strefowych, ani też w żaden sposób nie beda wpływać na ich wartość;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1036.2016.JKT: (\`(...)\`) fakt sprzedaży wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie strefy ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem poprzez magazyn poza terenem strefy, nie pozbawia tych wyrobów przymiotu „produktu strefowego”. Korzystanie z magazynu zewnętrznego, nie stanowi częściowego „przeniesienia” działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren strefy. Zatem, o ile sprzedawane wyroby będą wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem, dochód uzyskany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych;
*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2015 r., sygn. II FSK 1766/13: Z uwagi na fakt, że art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. ustanawia warunek zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej w postaci prowadzenia jej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, to zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy miała ta okoliczność, że sporne usługi miały jedynie charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów gotowych wskazanych w zezwoleniu, co we wniosku uwypukliła skarżąca. (\`(...)\`) W konsekwencji nie istnieją przeszkody, by wydatki poniesione poza strefą na usługi subsydiarne w celu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej w K-SSSE, uznać za koszty uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 lipca 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-212/15/SD: stwierdzić należy, że przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych wyprodukowanych w strefie objętych zakresem zwolnienia i koszty surowców zużytych do produkcji wyrobów gotowych, w przypadku gdy surowce zużyte do produkcji tych wyrobów oraz wyroby przechowywane są w magazynach należących do podmiotów trzecich, nieposiadających zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, Spółka może zaliczyć do przychodów i kosztów działalności zwolnionej i w związku z tym dochód osiągnięty z takiej działalności będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r., sygn. ITPB3/423-611/12/DK: Korzystanie z magazynów zewnętrznych należących do podmiotów trzecich, nie stanowi częściowego „przeniesienia” działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren strefy. Zatem, o ile sprzedawane wyroby będą wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem, dochód uzyskany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż dochód ze sprzedaży wyrobów strefowych przez magazyny usytuowane poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2015 r., sygn. IBPB-1- 2/4510-115/15/AnK;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 lipca 2015 r., sygn. IBPB-1- 2/4510-213/15/SD.

Sprzedaż Wyrobów Strefowych za pośrednictwem sklepów poza SSE jako działalność pomocnicza.

Podobnie jak magazynowanie, warunki kwalifikacji działalności jako pomocniczej, określone w Rozporządzeniu PKD jak i Załączniku do Rozporządzania spełnia również sprzedaż Wyrobów strefowych za pośrednictwem sklepów firmowych położonych poza SSE.

Po pierwsze Wnioskodawca podkreśla, że sprzedaż jako kanał dystrybucji służy wyłącznie Spółce, nie przynosząc korzyści żadnym podmiotom zewnętrznym. Rozlokowując sklepy na terenie całego kraju Spółka zwiększa zasięg swojego oddziaływania, ale sprzedaż za pośrednictwem sklepów firmowych poza SSE nie generuje żadnego dodatkowego przychodu, nie wpływa na zwiększenie wartości użytkowej Wyrobów strefowych. Sprzedaż Wyrobów strefowych następuje dopiero po zakończeniu procesu produkcyjnego, co oznacza, że Wyroby strefowe nie są już na tym etapie w żaden sposób ulepszane czy modyfikowane.

Sprzedawcy, pracownicy sklepów firmowych wykonują jedynie prace związane z oferowaniem Wyrobów strefowych do sprzedaży na rzecz klientów, nie ingerując w żaden sposób w mechanizm ich powstawania.

Dalej, nakłady, które są ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją sieci sprzedaży stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Co więcej, sprzedaż produktów wytworzonych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności w specjalnej strefie ekonomicznej wypełnia również kryterium określone w ramach litery b) ww. Załącznika do rozporządzenia - porównywalna działalność dotycząca dystrybucji produktów wytworzonych w ramach prowadzonej działalności realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych. Powyższe wynika zarówno z doświadczenia Wnioskodawcy, który stara się śledzić tendencje rynkowe, jak i pośrednio z interpretacji indywidualnych wydanych w tym zakresie.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Wyroby strefowe powstają na skutek działalności wskazanej w zezwoleniu oraz na terenie strefy, sposób ich sprzedaży nie ma znaczenia dla możliwości zastosowania zwolnienia z PDOP. Miejsce sprzedaży nie wpływa bowiem bezpośrednio na wysokość przychodu ze sprzedaży wyrobów gotowych. Innymi słowy wartość wyrobów gotowych wygenerowana jest w procesie produkcyjnym, a nie na etapie sprzedaży, a tworzenie sztucznego podziału podważałoby sens istnienia specjalnych stref ekonomicznych.

Powyższe pozostaje w zgodzie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 20 sierpnia 2015 r. (II FSK 1551/13), w którym sąd wskazuje, że Oczywistym jest, że sama działalność produkcyjna bezpośrednio nie generuje przychodu. Jak słusznie podnosi strona skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, gdy działalność w strefie obejmuje produkcję danych wyrobów, generuje ona przychód dopiero w momencie sprzedaży tych wyrobów. Sprzedaż wyrobu jest więc nieodłącznym elementem procesu gospodarczego, bez którego nie zostanie osiągnięty podstawowy cel działalności gospodarczej jakim jest osiągnięcie dochodu. Ma ona w stosunku do działalności głównej (produkcyjnej) prowadzonej na terenie strefy charakter subsydiarny (pomocniczy), ale jest też niezbędna, bowiem bez niej działalność produkcyjna traci sens ekonomiczny. W pełni należy w związku z tym podzielić pogląd WSA w Warszawie, że dochody generowane wskutek umów zawieranych poza terenem strefy podlegają zwolnieniu, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Z punktu widzenia realizacji celów strefy jest absolutnie obojętne, gdzie zawierana jest umowa, która skutkować ma przychodem z działalności stricte gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej, tak samo, jak obojętne jest, czy taką umowę zawiera przedsiębiorca z siedzibą w miejscowości na terenie strefy, czy poza nią (por. wyrok WSA w Warszawie z 23 stycznia 2013 r., III SA/Wa 1641/12).

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 148/11), w którym potwierdził, że (..) istotne jest, bowiem to, że produkt wytworzony w ramach zezwolenia pochodzi ze specjalnej strefy ekonomicznej, bez znaczenia, pozostaje natomiast to, gdzie będzie konfekcjonowany i na jakim obszarze dystrybuowany oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 maja 2015 r. (sygn. II FSK 1140/13), z którego wynika, że (\`(...)\`) Także miejsce zawierania umów nie odgrywa większego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Umowy te i tak zawierane są w ramach działalności gospodarczej, którą jak przyjął sąd I instancji Spółka prowadzi wyłącznie w strefie ekonomicznej.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzane jest też w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Tytułem przykładu w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-741/10/AP: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że: (\`(...)\`) Odnosząc się zatem do kwestii zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży wyrobów strefowych przez sklepy usytuowane poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej należy stwierdzić, iż fakt sprzedaży wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę na terenie strefy ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem za pośrednictwem sklepów usytuowanych poza terenem strefy, nie pozbawia tych wyrobów przymiotu „produktu strefowego”. Wykorzystywanie własnych sklepów firmowych do sprzedaży wyrobów wytworzonych w specjalnej strefie ekonomicznej, nie stanowi także częściowego przeniesienia działalności objętej zezwoleniem poza teren strefy. Zatem, o ile sprzedawane wyroby są wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem, dochód uzyskany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż za pośrednictwem sklepów firmowych można porównać po pierwsze do sprzedaży za pośrednictwem magazynów rozlokowanych poza teren strefy (w zakresie których Spółka zaprezentowała obszerne uzasadnienie w punkcie 3 powyżej), a po drugie do sprzedaży za pośrednictwem biur handlowych czy przedstawicieli handlowych, którzy z racji wykonywanej funkcji są mobilni i prezentują ofertę sprzedaży na terenie całego kraju. W tym kontekście organy podatkowe również jednoznacznie potwierdzają, że miejsce sprzedaży poza strefą pozostaje bez wpływu na możliwości korzystania ze zwolnienia z PDOP dochodów ze sprzedaży towarów wyprodukowanych w strefie i na podstawie zezwolenia. Tytułem przykładu:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidulanej z 22 października 2010 r., sygn. ITPB3/423-367/10/MT uznał, że: Dział Ofertowania nie prowadzi zatem działalności o charakterze zarobkowym, ale realizuje określone zadania związane z działalnością w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów, tj. działalnością gospodarczą objętą zezwoleniem strefowym. Opisane czynności Działu Ofertowania nie stanowią tym samym odrębnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jednocześnie, przeniesienie miejsca pracy osób zatrudnionych w tym Dziale poza teren Specjalnej Strefy Ekonomicznej nie jest równoznaczne z przeniesieniem prowadzenia działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren Strefy.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2008 r., sygn. ILPB3/423-279/08-4/ŁM uznał, że: (\`(...)\`) dla uznania, że działalność biur handlowo- prezentacyjnych pozyskujących zamówienia dotyczy działalności strefowej nie ma decydującego znaczenia okoliczność, gdzie zlokalizowane będą biura handlowe, w których pracowaliby przedstawiciele handlowi, których wyłączną rolą jest znalezienie klienta i przesłanie jego zamówienia Spółce, która następnie organizuje produkcję i wysyłkę do klienta. Spółka działalność gospodarczą ma zlokalizowaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jest też wykonawcą zamówienia, w związku z czym przychód z tego tytułu oraz ustalany na jego podstawie dochód wolny jest od podatku dochodowego, jako, że działalność Spółki prowadzona jest na terenie strefy. Spełnione zostały zatem wymogi art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2010 r., sygn. ILPB3/423-7/10-4/ŁM uznał, że: Reasumując, dochody z działalności Spółki osiągane z tytułu dystrybucji sprzętu AGD wyprodukowanego przez Spółkę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej przez Biuro handlowe usytuowane poza terenem Strefy, objęte zakresem zwolnienia zawartego w zezwoleniu, korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast dochody generowane przez Spółkę na działalności typowo handlowej (dystrybucja sprzętu AGD niewytworzonego przez Spółkę, zakupionego od podmiotów trzecich), nie będą korzystać ze zwolnienia podatkowego i podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji dochody, jakie Spółka osiąga ze sprzedaży Wyrobów strefowych sprzedawanych za pośrednictwem salonów firmowych rozlokowanych na terenie całego kraju należy uznać za pochodzące w całości z działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwoleń, tj. działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP. Wartość wyrobów wytwarzana jest bowiem w SSE, a nie w salonie sprzedaży, który stanowi jedynie jeden z możliwych kanałów dystrybucji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.