Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-173/11-4/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-15
Teza: Czy Szpital wniesiony do Spółki w postaci aportu na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego tej Spółki może być uznany w świetle art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przedsiębiorstwo i w związku z tym nominalna wartość udziałów objętych w tej Spółce przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu do opodatkowania u Wnioskującego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy?
Słowa kluczowe: aport; opieka-opieka zdrowotna-niepubliczny zakład opieki zdrowotnej; osoba-kościelne osoby prawne; przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka kapitałowa; szpital; udział; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Konwentu, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 4 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia aportem szpitala, którego organem założycielskim jest kościelna osoba prawna, jako przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 27 października 2011 r wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 9 listopada 2011 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Konwent był organem założycielskim dla niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej – Szpitala. Wnioskodawca jako kościelna osoba prawna był właścicielem Szpitala.

Wnioskodawca, w celu optymalizacji prowadzonej działalności oraz stworzenia większych szans rozwoju działalności szpitalnej poprzez stworzenie możliwości korzystania z różnych źródeł finansowania takiej działalności, postanowił wnieść przedsiębiorstwo w postaci Szpitala do Spółki.

Szpital będący niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej korzystał z nieruchomości na podstawie oświadczenia Wnioskodawcy. Wnioskodawca utworzył spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objął wszystkie udziały w kapitale zakładowym i następnie wniósł do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportem na podwyższenie kapitału zakładowego przedsiębiorstwo stanowiące Szpital.

Wnioskodawca objął w podwyższonym kapitale zakładowym wszystkie udziały (Załącznik nr 1, pełny odpis KRS Spółki). Zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki nastąpiło Postanowieniem Sądu Rejonowego w dniu 23 marca 2010 r.

Wnioskodawca wraz z przedsiębiorstwem przeniósł na Spółkę wszystkie umowy zawarte w związku z prowadzeniem Szpitala, w tym umowy z NFZ związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia oraz zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) takie elementy, jak:

*   oznaczenie indywidualizujące Szpital w postaci nazwy Szpitala i znaku graficznego,

*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów stanowiących wyposażenie pomieszczeń, w których prowadzona jest działalność Szpitala oraz niezbędnych do realizacji funkcji niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej,

*   wierzytelności i środki pieniężne,

*   wszelkie licencje i zezwolenia związane z działalnością Szpitala,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników i współpracowników, kontrahentów, pacjentów, zbiory danych statystyczno - ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów i inne,

*   księgi i dokumenty związane z działalnością Szpitala,

*   pracowników Szpitala.

Wniesienie Szpitala do Spółki objęło także wszelkie zobowiązania wynikające z zawartych umów, oświadczeń woli i czynności prawnych, które były związane z prowadzeniem Szpitala i które po wniesieniu Szpitala obciążają Spółkę.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Szpital w chwili wnoszenia do Spółki stanowił całość organizacyjną, wyodrębnioną od Wnioskodawcy, realizującą działania i cele oraz prowadzącą operacyjną nieprzerwaną działalność w postaci przedsiębiorstwa.

Szpital został utworzony na mocy Dekretu z dnia 16 lipca 1999 r. i działał w ramach Konwentu na podstawie odrębnego Statutu oraz ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zasad Zakonu i ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego.

Szpital, będąc zakładem opieki zdrowotnej, musi spełniać ustawowe przesłanki art. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, czyli jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Szpital został wpisany do Rejestru Zakładów Opieki Zdrowotnej Wojewody, zaś w wyniku zmiany wynikającej z wniesienia Szpitala aportem do Spółki w powyższym rejestrze nastąpiła aktualizacja danych jedynie po stronie organu założycielskiego, tzn. został wykreślony dotychczasowy organ założycielski - Wnioskodawca, a w jego miejsce została ujawniona Spółka (Załącznik nr 2: Zarejestrowanie zmiany w Rejestrze Zakładów Opieki Zdrowotnej prowadzonym przez Wojewodę).

Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego Szpitala od Wnioskodawcy w chwili wnoszenia aportem do Spółki są następujące dokumenty:

*   dekret powołujący Szpital Zakonu (Załącznik nr 3),

*   dekret powołujący sprawującego na dzień wniesienia funkcję dyrektora Szpitala (Załącznik nr 4),

*   odrębne (niezależnie od Konwentu) zgłoszenie do ZUS (Załącznik nr 5),

*   odrębne niezależne zgłoszenie do PIP (Załącznik nr 6),

*   schemat organizacyjny Szpitala odrębny od Konwentu (Załącznik nr 7).

W chwili wykonania uchwały nr 1 z dnia 21 grudnia 2009 r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego (Załącznik nr 8: akt notarialny sporządzony w Kancelarii Notarialnej) poprzez wniesienie Szpitala do Spółki, w Szpitalu pracowało 328 pracowników i osób współpracujących oraz rehabilitowano i leczono 502 pacjentów, w tym wykonywane były 4 zabiegi operacyjne.

Ponadto, na płaszczyźnie finansowej Szpital stanowił w chwili wniesienia odrębną od Konwentu jednostkę, która prowadziła własną ewidencję księgową i możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności Szpitalnej, o czym świadczy wynik finansowy, który w dniu przeniesienia własności Szpitala na Spółkę wynosił 903 386,21 zł (Załącznik nr 9: Rachunek Zysków i Strat za okres od 1 stycznia 2009 do 31 grudnia 2009 r.). Szpital prowadził odrębne od Konwentu księgi rachunkowe.

W ramach wyodrębnienia gospodarczo - finansowego od Konwentu, Szpital posiadał odrębne konta bankowe oraz odrębną kasę, do której dostęp posiadali na podstawie stosownych pełnomocnictw pracownicy Szpitala.

Decyzją Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2000 r. Szpital Zakonu został uznany za odrębny podmiot podatkowy i został mu nadany odrębny numer NIP.

Potwierdzeniem wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej są następujące dokumenty:

*   decyzja o nadaniu przez Izbę Skarbową odrębności podatkowej (Załącznik nr 10),

*   potwierdzenie nadania NIP (Załącznik nr 11),

*   ostatnie sprawozdanie przekazywane do właściwego Urzędu Skarbowego przez Szpital przed wniesieniem do Spółki.

Należy wskazać, że w skład przedsiębiorstwa stanowiącego aport do Spółki w postaci Szpitala nie weszły nieruchomości, z których Szpital na mocy oświadczenia Konwentu - Dekretu Przeora Konwentu, (Załącznik nr 12) korzystał przed wniesieniem aportem do Spółki, oraz z których nadal korzysta na podstawie umowy.

Jednocześnie zgodnie z § 13 Aktu założycielskiego Spółki, Wspólnik - Konwent jest zobowiązany do zapewnienia korzystania przez Spółkę ze wskazanych w ww. Akcie nieruchomości oraz posadowionych na tej nieruchomości budynków i budowli, których jest właścicielem w celu wykonywania przez Spółkę działalności wskazanej w jej przedmiocie działania. Korzystanie z nieruchomości Konwentu przez Spółkę nastąpi na zasadach odrębnie określonych pomiędzy Spółką i Wspólnikiem.

Spółka obecnie prowadzi działalność w postaci Szpitala na nieruchomościach stanowiących własność Konwentu na podstawie ww. umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Szpital wniesiony do Spółki w postaci aportu na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego tej Spółki może być uznany w świetle art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przedsiębiorstwo i w związku z tym nominalna wartość udziałów objętych w tej Spółce przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu do opodatkowania u Wnioskującego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy?
2.  Czy wniesienie przez Konwent wkładu niepieniężnego w postaci Szpitala na podwyższenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zbyciem przedsiębiorstwa niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT?
3.  Czy wartość otrzymanego aportu w postaci Szpitala stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych u otrzymującej aport Spółki?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 1.

Wniosek w zakresie pytań nr 2 i nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszym stanie faktycznym należy dokonać ustalenia tzw. zdolności aportowej Szpitala polegającej na określeniu, czy Szpital, którego organem założycielskim był Konwent jako kościelna osoba prawna jest przedsiębiorstwem oraz czy może zostać nabyty przez Spółkę w postaci przedsiębiorstwa będącego wkładem niepieniężnym jedynego Wspólnika. W celu odpowiedzi na pytanie zadane we wniosku należy więc ocenić status Szpitala jako przedsiębiorstwa założonego i prowadzonego przez Konwent dokonując jednocześnie analizy stanu zorganizowania składników niematerialnych i materialnych Szpitala oraz celu ich przeznaczenia w chwili wnoszenia aportem do Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, Szpital założony i prowadzony przez Konwent jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, wniesiony w postaci aportu do Spółki, spełnia przesłanki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, do uznania go za przedsiębiorstwo, a tym samym za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). W związku z tym - wnioskując a contrario z przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, nominalna wartość udziałów objętych w tej Spółce przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu do opodatkowania dla Wnioskującego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono (to przedsiębiorstwo) w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wymienione wyżej składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy, a nie enumeratywny, czego dowodzi zwrot „w szczególności". Z przywołanej definicji wynika istotna cecha wskazanego zespołu składników, które muszą stanowić zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności. Poszczególne składniki majątkowe nie stanowią przypadkowego zbioru rzeczy i praw, lecz pozostają ze sobą w relacjach funkcjonalnych i organizacyjnych, które czynią z nich całość zdolną do realizacji określonej działalności, w tym przypadku działalności leczniczej.

W związku z powyższym należy ustalić, czy nabyty przez Spółkę zespół składników majątkowych stanowi samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Ponadto, aby uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań jest przedsiębiorstwem musi on stanowić zorganizowaną całość.

Zorganizowanie tego zespołu składników majątkowych w jedną całość jako przedsiębiorstwa ocenia się na trzech płaszczyznach:

1.  Organizacyjnej,
2.  Finansowej,
3.  Funkcjonalnej, oznaczającej przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika dokonującego transakcji zbycia.

Potwierdzeniem spełnienia powyższej przesłanki jest wyodrębnienie organizacyjne ze struktur Konwentu na podstawie dekretu powołującego Szpital Zakonu, dekretu powołującego dyrektora Szpitala, odrębne (niezależnie od Konwentu) zgłoszenie do ZUS, odrębne niezależne zgłoszenie do PIP, schemat organizacyjny Szpitala odrębny od Konwentu.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał, że Szpital posiada odrębność finansową od Wnioskodawcy, udokumentowaną decyzją o nadaniu przez Izbę Skarbową odrębności podatkowej, potwierdzenie nadania NIP, ostatnie sprawozdanie przekazywane do właściwego Urzędu Skarbowego przez Szpital przed wniesieniem do Spółki zawierające wynik finansowy wykazany przez Szpital przed wniesieniem do Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, powiązanych ze sobą w celu realizacji określonej funkcji.

Przedsiębiorstwo w postaci Szpitala obejmuje:

1.  Nazwę Szpitala wskazaną w dokumentach powołujących Szpital stanowiącą jednocześnie oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo,
2.  Własność ruchomości, czyli tzw. aparaturę medyczną, sprzęt służący do realizacji działalności Szpitala, np. łóżka, wyposażenie sal operacyjnych, gabinetów lekarskich, itd.,
3.  Prawo do korzystania przez Szpital z nieruchomości stanowiących własność Konwentu wraz ze zobowiązaniem w stosunku do nabywcy Szpitala umożliwiającym dalsze korzystanie w dotychczasowy sposób z nieruchomości Szpitala (oświadczenie Konwentu Bonifratrów i Akt założycielki Spółki),
4.  Wierzytelności, umowy, środki pieniężne,
5.  Zbiory danych statystyczno - ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów,
6.  Wszelkie prawa objęte majątkowymi prawami autorskimi należącymi do Szpitala oraz majątkowe prawa pokrewne,
7.  Licencje i zezwolenia związane z prowadzeniem działalności Szpitala,
8.  Tajemnicę przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników, współpracowników, kontrahentów oraz karty pacjentów,
9.  Księgi i dokumenty Szpitala, związane z prowadzeniem Szpitala, ponadto pracowników, dla których Szpital był odrębnym od Konwentu pracodawcą i zobowiązania zaciągane przez Szpital w związku z prowadzona działalnością.

Powyższy katalog stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn.zm.).

Wnioskodawca zaznacza, że składnikiem przedsiębiorstwa w przedstawionym stanie faktycznym nie było prawo własności nieruchomości, a jedynie prawo do korzystania z nich dla celów związanych z działalnością Szpitala. Prawo do korzystania z nieruchomości, zawarte jest w oświadczeniu złożonym w formie dekretu przez Przeora jako osobę reprezentującą Konwent, zgodnie z prawem kanonicznym i zasadami alokacji dóbr kościelnych osób prawnych. Dekret zawierał jednocześnie zobowiązanie właściciela nieruchomości - Konwentu w stosunku do nabywcy Szpitala, niezależnie od podstawy czynności prawnej tego nabycia do ustalenia zasad korzystania z nieruchomości, na których prowadzona jest działalność Szpitala oraz gwarantował przejście wraz ze Szpitalem prawa do korzystania z nieruchomości na nabywcę.

Wobec powyższego należy zaznaczyć, że wolą właściciela nieruchomości było wyłączenie z wszelkich czynności rozporządzających prawa własności nieruchomości, jednak przy zabezpieczeniu zarówno wyodrębnionej jednostce organizacyjnej jaką był Szpital w ramach struktur Konwentu oraz osobie trzeciej będącej nabywcą przedsiębiorstwa prawa do posiadania zależnego nieruchomości, umożliwiając w ten sposób kontynuowanie działalności wykonywanej przez przedsiębiorstwo w postaci Szpitala w dotychczasowym miejscu.

Po stronie przyszłego nabywcy - Spółki z dniem przekazania przedsiębiorstwa Spółce na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, powstało prawo do ustalenia zasad korzystania z nieruchomości w formie odpłatnej lub nieodpłatnej czynności prawnej.

Jednocześnie Spółka posiada zabezpieczone prawo do korzystania z nieruchomości stanowiących własność Konwentu dla celów związanych z działalnością prowadzoną przez Szpital po wniesieniu aportem na podstawie § 13 Aktu założycielskiego na zasadach odrębnie określonych pomiędzy Wspólnikiem a Spółką.

Ponadto brak jest unormowań, które nakładają obowiązek posiadania przez podmiot prowadzący działalność polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia tytułu własności do nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej obowiązującej w dniu dokonania czynności zbycia Szpitala poprzez wniesienie Go w całości aportem do Spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, Szpital jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakładem opieki zdrowotnej jest m.in. szpital.

Obecnie zakładem opieki zdrowotnej jest wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych utworzony i utrzymywany w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (postanowienie SN z dnia 9 sierpnia 2005 r., sygn. akt II PK 409/2004). Zakładem opieki zdrowotnej nie jest więc Spółka, ani poprzednio Konwent, ale jej wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo w postaci Szpitala.

Wobec powyższego normatywna definicja określona dla zakładów opieki zdrowotnej jest zbliżona do pojęcia przedmiotowego przedsiębiorstwa określonego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Na gruncie prawa podatkowego za działalność gospodarczą należy więc uznać każdą działalność, jeśli tytko z działalności tej osiągnięto przychód (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt: I SA.Bk 68/2006).

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że zgodnie z pojęciem działalności gospodarczej wskazanej w ustawie Ordynacja podatkowa przez którą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność do przedsiębiorców, działalność wykonywana przez Konwent w związku z prowadzeniem Szpitala jest działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Szpital jest przedsiębiorstwem wniesionym aportem do Spółki przez Konwent.

Stosownie do art. 158 Kodeksu spółek handlowych, na pokrycie obejmowanego udziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wspólnik może wnieść wkład niepieniężny - aport. Przedmiotem aportu mogą być wszelkie prawa majątkowe o ile są one zbywalne. W szczególności, przedmiotem aportu mogą być: rzeczy i prawa - prawo własności jak i pozwolenie na używanie rzeczy lub prawa, np. gruntów, budynków, maszyn, środków transportowych, ruchomości, koncesji, patentów. Przedmiotem aportu może być także przedsiębiorstwo - w znaczeniu przedmiotowym, jako zespół składników majątkowych, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca zaznacza, że w uzasadnieniu uchwały z dnia 22 maja 1996 r., Sąd Najwyższy wskazał, że jak obecnie powszechnie przyjmuje się, przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 163 § 1 k.h.), jak również do spółki akcyjnej (art. 311 § 2 k.h.), może być przedsiębiorstwo (art 551 .k.c.). Bez znaczenia jest, w jakiej formie prawnej prowadzone jest przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca zauważa, że również Naczelny Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 11 marca 2003 r. (sygn. akt SA/Rz 870/01) przyjął, że przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może być przedsiębiorstwo w znaczeniu art. 551 k.c. bez względu na jego formę organizacyjną.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Strony czynności prawnej dotyczącej przedsiębiorstwa, jak wynika z art. 552 Kodeksu cywilnego, mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (Wyrok SN z 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98).

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, że o tym czy doszło do wyodrębnienia i przeniesienia przedsiębiorstwa nie decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, a uznanie, czy określony zespół składników niematerialnych i materialnych jest funkcjonalnie powiązany w celu realizacji określonych zadań gospodarczych.

W wyniku wniesienia Szpitala aportem do Spółki, zapewniona została ciągłość realizowanych świadczeń i prowadzonej działalności przez Szpital, bez uszczerbku dla prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w ramach, której działa Szpital.

Konwent wnosząc Szpital do Spółki zapewnił kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług medycznych przez przedsiębiorstwo w ramach Spółki. W ramach aportu nie została przekazana własność nieruchomości na rzecz Spółki. Charakter prowadzonej przez Szpital działalności nie wymaga legitymowania się tytułem własności nieruchomości, z których korzysta podmiot prowadzący Szpital. Wnioskodawca podkreśla, że prawo własności nieruchomości nie jest niezbędne dla prowadzenia działalności Szpitala, o czym świadczy praktyka tzw. szpitali prywatnych.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że w przypadku wniesienia prawa własności nieruchomości jako składnika Szpitala, Konwent wykroczyłby poza normatywną definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 552 Kodeksu cywilnego, gdyż nieruchomości na których prowadzona jest działalność Szpitala, nie wchodziły w skład przedsiębiorstwa przed jego zbyciem poprzez wniesienie aportem do Spółki, w chwili wniesienia, a także obecnie. Nieruchomości, z których obecnie korzysta Szpital służą wykonywaniu przez Konwent także innej działalności, w tym zakonnej, związanej z realizacją misji Zakonu. Nieruchomości stanowią obecnie zabezpieczenie działalności Konwentu jako kościelnej osoby prawnej związane z prowadzeniem różnych inwestycji na majątku zakonnym.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, wniesienie aportu do spółki w postaci przedsiębiorstwa jest dopuszczalne, chyba że przedsiębiorstwo to stanowi cały majątek Konwentu niezbędny do prowadzenia działalności przez kościelną osobę prawną (odp. Uchwała SN z dnia 13 grudnia 2000 r., sygn. akt III CZP 43/00, OSNC 2001, nr 5, poz. 68). Wnioskodawca zauważa, iż Konwent nie może wnosząc nieruchomości do Spółki pozbawić się lub ograniczyć możliwość wykonywania na tych nieruchomościach innej działalności, w tym statutowej działalności zakonnej.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, Szpital, którego organem założycielskim był Konwent (kościelna osoba prawna) stanowi aport w postaci przedsiębiorstwa zbyty na rzecz Spółki poprzez wniesienie na podwyższenie kapitału tej Spółki.

Przeprowadzona powyżej analiza, w ocenie Wnioskodawcy, uzasadnia sformułowane uprzednio stanowisko, iż Szpital założony i prowadzony przez Konwent jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, wniesiony w postaci aportu do Spółki, spełnia przesłanki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, do uznania go za przedsiębiorstwo, a tym samym za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca podkreśla, iż stosownie do obecnie obowiązującego art. 2 ust. 1 pkt 8  10 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) szpital jest przedsiębiorstwem, w rozumieniu art. 551 k.c., podmiotu leczniczego, w którym podmiot ten wykonuje działalność leczniczą polegającą na świadczeniach szpitalnych, tj. działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Ustawa ta weszła w życie z dniem 1 lipca 2011 r.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy stanowią, iż przychodem (do opodatkowania) u udziałowca (tj. wnoszącego aport) jest m.in. nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny (aport) w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W związku z tym - wnioskując o contrario z przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, iż nominalna wartość udziałów objętych w spółce kapitałowej przez udziałowca wnoszącego aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi przychodu do opodatkowania dla tego udziałowca. Tym samym wniesienie przez Konwent Szpitala jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie skutkuje uznaniem wartości nominalnej objętych udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę jako przychodu do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.