Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.378.2023.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-11
Teza: Uznanie opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości za podstawę opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w części dotyczącej opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opłata-opłata za użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości za podstawę opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w części dotyczącej opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Spółka Akcyjna

(…)

Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Spółka Akcyjna

(…).

**Opis stanu faktycznego**

A. S.A. (dalej jako „A” albo „Kupujący”) umową z 28 czerwca 2023 r. zawartą w formie aktu notarialnego nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, oznaczonych jako działki o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 55 i 56 - dla których Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgi wieczyste o numerach: (…) (zwana dalej łącznie „Nieruchomością”). Sprzedawcą ww. działek gruntu jest spółka B. Spółka Akcyjna (dalej jako „B” albo „Sprzedający”). A. i B. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej również jako podatek VAT).

Przed zawarciem umowy z 28 czerwca 2023 r. przenoszącej własność Nieruchomości (dalej jako „Umowa Przenosząca”) zawarto warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości z 8 maja 2023 r., (dalej jako „Umowa Warunkowa”), gdzie strony określiły istotne postanowienia dotyczące przyszłej umowy przenoszącej własność, w szczególności - ze względu na potencjalne skutki podatkowe transakcji, dokonały kwalifikacji prawnopodatkowej zbycia poszczególnych działek gruntu ze względu na możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 - zwana dalej „ustawą o VAT”), określiły zasady wyboru opcji opodatkowania do nieruchomości zabudowanych, dla których zidentyfikowano możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a także ustalono warunki rozliczenia poszczególnych kosztów, w szczególności opłaty za użytkowanie wieczyste za 2023 r. Wyżej wymienione działki gruntu na moment zawarcia Umowy Przenoszącej nie były objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla niektórych z tych działek gruntu zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Poniżej przedstawiono zestawienie poszczególnych działek gruntu w zestawieniu z informacją o znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu naniesieniach (budynkach, budowlach, urządzeniach budowlanych).

Stan zabudowy poszczególnych działek gruntu na moment zawarcia Umowy Przenoszącej:

1\. dz. nr 2: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, latarnie (2 sztuki),

2\. dz. nr 4: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej,

3\. dz. nr 5: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce z cegły pełnej, latarnie - 2 sztuki,

4\. dz. nr 6: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce z cegły pełnej, ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, latarnia - 1 sztuka,

5\. dz. nr 7: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej,

6\. dz. nr 8: jezdnia utwardzona,

7\. dz. nr 11: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, latarnia - 1 sztuka,

8\. dz. nr 13: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona. Dodatkowo na działce znajduje się infrastruktura podziemna,

9\. dz. nr 14: jezdnia utwardzona,

10\. dz. nr 15: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona,

11\. dz. nr 16: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnia - 1 szt.,

12\. dz. nr 18: jezdnia utwardzona, latarnia (1 sztuka),

13\. dz. nr 19: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnia - 1 sztuka, infrastruktura podziemna,

14\. dz. nr 21: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona,

15\. dz. nr 22: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce betonowej, jezdnia utwardzona,

16\. dz. nr 23: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnia - 1 szt., infrastruktura podziemna,

17\. dz. nr 24: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnia (1 szt.), infrastruktura podziemna,

18\. dz. nr 25: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona,

19\. dz. nr 27: jezdnia utwardzona,

20\. dz. nr 28: jezdnia utwardzona,

21\. dz. nr 30: jezdnia utwardzona, infrastruktura podziemna,

22\. dz. nr 31: budynek stacji redukcyjnej gazu, ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, jezdnia utwardzona, chodnik, słupy techniczne, infrastruktura podziemna,

23\. dz. nr 32: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, infrastruktura podziemna,

24\. dz. nr 33: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej,

25\. dz. nr 34: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, infrastruktura podziemna,

26\. dz. nr 35: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej,

27\. dz. nr 36: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej,

28\. dz. nr 37: jezdnia utwardzona,

29\. dz. nr 38: jezdnia utwardzona, chodnik, infrastruktura podziemna,

30\. dz. nr 39: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, latarnia - 1 sztuka,

31\. dz. nr 41: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej,

32\. dz. nr 42: jezdnia utwardzona,

33\. dz. nr 43: jezdnia utwardzona,

34\. dz. nr 45: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej,

35\. dz. nr 46: jezdnia utwardzona, chodnik, infrastruktura podziemna,

36\. dz. nr 47: jezdnia utwardzona, latarnie - 6 sztuk,

37\. dz. nr 48: ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnia - 1 szt.,

38\. dz. nr 49: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, jezdnia utwardzona, estakada, infrastruktura podziemna,

39\. dz. nr 50: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej. Ponadto na działce znajdują się: słup telekomunikacyjny (2 szt.), słup energetyczny SN, infrastruktura podziemna, które nie są własnością „B”, są własnością przedsiębiorstw przesyłowych i nie stanowiły przedmiotu sprzedaży,

40\. dz. nr 51: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, jezdnia utwardzona, latarnie - 3 szt., infrastruktura podziemna,

41\. dz. nr 52: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, jezdnia utwardzona, estakada, latarnie - 9 szt., zbiornik przeciwpożarowy, infrastruktura podziemna,

42\. dz. nr 53: ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, jezdnia utwardzona, infrastruktura podziemna,

43\. dz. nr 55: pozostałości infrastruktury kolejowej. Dodatkowo na działce znajduje się infrastruktura podziemna - podziemny kabel energetyczny, który nie jest własnością Sprzedającej i nie był przedmiotem sprzedaży,

44\. dz. nr 56: tory kolejowe. Dodatkowo na działce znajduje się jezdnia utwardzona oraz infrastruktura podziemna nie są własnością „B” i nie były przedmiotem sprzedaży,

45\. dz. nr 1: brak naniesień,

46\. dz. nr 3: brak naniesień,

47\. dz. nr 9: brak naniesień,

48\. dz. nr 10: brak naniesień,

49\. dz. nr 17: brak naniesień,

50\. dz. nr 20: brak naniesień,

51\. dz. nr 26: brak naniesień,

52\. dz. nr 29: brak naniesień,

53\. dz. nr 40: brak naniesień,

54\. dz. nr 44: brak naniesień,

55\. dz. nr 54: brak naniesień.

Każde z naniesień znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu:

*   znajdowało się na gruntach od wielu lat i znajdowało się tam przed grudniem 2020 r.,
*   było wykorzystywane co najmniej przez dwa lata w działalności gospodarczej „B” opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej zwolnieniu z podatku VAT,
*   „B.” nie dokonywała ulepszeń naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekraczających 30% ich wartości początkowej,

Decyzje o warunkach zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę zostały wydane dla poszczególnych działek gruntu oznaczonych następującymi numerami: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47 i 48. W stosunku do następujących działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy: 49, 50, 51, 52, 53, 54, 55 i 56. Dla działek gruntu o numerach: 18, 27, 30, 38, 46, 47, 10, 17 wydano pozwolenie na budowę.

Z uwagi na fakt, iż część Nieruchomości pozostaje zabudowana budowlami, poszczególne budowle były wykorzystywane w działalności gospodarczej „B” przez okres przekraczający dwa lata, a jednocześnie „B” nie ponosiła wydatków na ulepszenie lub modernizację poszczególnych budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości. Poszczególne nieruchomości, tj. działki oznaczone numerami: 2, 4, 5, 6, 7, 8, 11, 13, 14, 15, 16, 18, 19, 21, 22, 23, 24, 25, 27, 28, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 41, 42, 43, 45, 46, 47 i 48, 49, 51, 52, 53, 55 i 56 zostały przez strony umowy zakwalifikowane jako podlegające zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. „B” i „A” podjęły decyzję o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy i wyborze opodatkowania dla następujących nieruchomości, tj. 2, 4, 5, 6, 7, 11, 33, 35, 36, 39, 41, 45, 1, 3, 9, 10, 17, 20, 26, 29, 40, 44, 49, 51, 52, 53, 55, 56, 57, 13, 14, 16, 18, 19, 21, 22, 23, 24, 25, 15, 27, 28, 30, 31, 32, 34, 37, 38, 42, 43, 46, 47, 48.

W tym celu przed zawarciem Umowy Przenoszącej „B” i „A” złożyły zgodne i skuteczne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy (tj. B), zgodnie z warunkami określonymi w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. W konsekwencji nieruchomości wymienione w oświadczeniu zostały opodatkowane przy zastosowaniu stawki 23%. Sprzedaż działek o numerach ewidencyjnych 50 i 54 podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT jako działek niezabudowanych i nieprzeznaczonych pod zabudowę, tj. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Strony wystąpiły ze wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w odrębnym wniosku w przedmiocie zasad opodatkowania sprzedaży poszczególnych działek gruntu oraz zasad odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest ocena sposobu rozliczenia na gruncie podatku od towarów i usług opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, którą Kupujący zostanie obciążony w części przez Sprzedającego.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Warunkowej cena za poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości została obliczona na podstawie udziału powierzchni danej działki w całkowitej powierzchni Nieruchomości i została wskazana w załączniku do Umowy Przenoszącej. W odniesieniu do rozliczenia kosztów utrzymania Nieruchomości, w Umowie Warunkowej postanowiono, że wszystkie koszty związane z Nieruchomością, w tym koszty utrzymania, napraw i dostaw mediów wszelkiego rodzaju, płatne w okresie do dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (z wyłączeniem tego dnia) lub dotyczące tego okresu zostaną zapłacone lub pokryte wyłącznie przez Sprzedającego, jako użytkownika wieczystego Nieruchomości, a Kupujący nie będzie odpowiedzialny za pokrycie tych kosztów.

Wszystkie koszty związane z Nieruchomością, w tym koszty utrzymania, napraw i dostaw mediów wszelkiego rodzaju, płatne w okresie rozpoczynającym się w dniu następującym po dniu zawarcia Umowy Przenoszącej lub dotyczące tego okresu zostaną zapłacone lub pokryte wyłącznie przez Kupującego, a Sprzedający nie będzie odpowiedzialny za pokrycie tych kosztów, z wyłączeniem kosztów ponoszonych przez Sprzedającego zgodnie z odrębnymi postanowieniami Umowy Warunkowej oraz opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023, której rozliczenie między stronami regulują poniższe zasady. W związku z okolicznością, że na podstawie art. 71 ust. 7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344) - w przypadku, gdy nastąpiła zmiana użytkownika wieczystego w wyniku przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, opłatę roczną pobiera się w całości od osoby będącej użytkownikiem wieczystym nieruchomości 1 stycznia roku, za który obowiązuje opłata - w odniesieniu do rozliczenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego postanowiono, że Kupujący zwróci Sprzedającemu opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej własność (włącznie) do końca 2023 r. na podstawie faktury. Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego została Sprzedającemu rozłożona przez właściwy organ na trzy raty, z czego jedna z nich już została zapłacona i przypadała w całości na okres, w którym Sprzedający był użytkownikiem wieczystym Nieruchomości. W pozostałym zakresie płatność części opłaty rocznej została Sprzedającemu odroczona do 30 czerwca 2023 r. („Pierwsza Rata”) oraz do 30 września 2023 r. („Druga Rata”).

W celu zabezpieczenia zapłaty przez Kupującego na rzecz Sprzedającego części opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (włącznie) strony postanowiły, że Kupujący wpłaci do depozytu notarialnego:

a) całą kwotę podatku VAT od opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (włącznie) oraz

b) w odniesieniu do Pierwszej Raty kwotę netto opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (włącznie). Natomiast Druga Rata zostanie zapłacona przez Kupującego Sprzedającemu w terminie do 15 września 2023 r. Wyliczona w ten sposób wysokość opłaty za użytkowanie wieczyste za 2023 r. została uwidoczniona na fakturze sprzedaży w odrębnej pozycji. Zapłata opłaty za użytkowanie wieczyste Sprzedającemu została proporcjonalnie:

*   opodatkowana stawką 23%, w części dotyczącej działek podlegających opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatku 23%,
*   zwolniona z podatku VAT, w części dotyczącej działek zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jako element podstawy opodatkowania sprzedaży Nieruchomości.

Nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. PWPW nabyła nieruchomość w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

**Pytania**

1\. Czy wartość opłaty za użytkowanie wieczyste, której ciężar ekonomiczny Sprzedająca przerzuciła na Kupującą w ramach zawartej Umowy Przenoszącej stanowi element podstawy opodatkowania dostawy Nieruchomości?

2\. Czy Kupującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od ceny należnej z tytułu nabycia Nieruchomości w zakresie stanowiącym równowartość opłaty za użytkowanie wieczyste, w części, w której nie podlegała ona zwolnieniu z opodatkowania VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Uwagi wstępne

Państwa zdaniem przedmiotem sprzedaży zgodnie z opisem stanu faktycznego było prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych niezabudowanych oraz zabudowanych budynkiem, budowlami i urządzenia budowlanymi. W przedstawionym stanie faktycznym Sprzedająca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, sprzedawane działki gruntu stanowią składniki majątku Kupującej które były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a sprzedaż następuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kupująca również posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Ad 1

Stanowisko w zakresie pytania nr 1.

Państwa zdaniem w odniesieniu do ujęcia jako elementu podstawy opodatkowania sprzedawanych działek gruntu opłaty za użytkowanie wieczyste stwierdzić należy, iż opłata za wieczyste użytkowanie, z mocy prawa obciąża użytkownika wieczystego. Zgodnie z art. 71 ust. 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami w przypadku, gdy nastąpiła zmiana użytkownika wieczystego w wyniku przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, opłatę roczną pobiera się w całości od osoby będącej użytkownikiem wieczystym nieruchomości 1 stycznia roku, za który obowiązuje opłata. Umowne przeniesienie wydatku z tytułu tej opłaty na nabywcę stanowi zatem świadczenie o charakterze cywilnoprawnym polegające na przeniesieniu ekonomicznego ciężaru części opłaty za użytkowanie za dany rok na nabywcę nieruchomości, który z mocy prawa nie jest do poniesienia tej opłaty za ten rok na rzecz właściciela zobowiązany.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Zgodnie zaś z ust. 6 powyższego artykułu podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,

2) koszty dodatkowe takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zasady dotyczące określenia stawek rocznych i poboru opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości nie są regulowane przez przepisy ustawy o VAT, kwestie te regulowane są w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Przepisy ustawy o VAT nie ingerują w sposób ustalenia wynagrodzenia (dokonania wyceny wartości nieruchomości/użytkowania wieczystego) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Wskazują w art. 29a ust. 1 i 6 tej ustawy, że podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o VAT, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi - nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

Sprzedająca będąc użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 1 stycznia 2023 r., zobligowana jest - zgodnie z obowiązującymi przepisami (tj. art. 71 ust. 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami) - do zapłaty opłaty za jej wieczyste użytkowanie za cały ten rok. Oznacza to, że nawet w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w trakcie roku Sprzedająca obowiązana jest ponieść koszt opłaty za cały rok, w tym za okres, w którym nie będzie już użytkownikiem wieczystym w związku z dokonaną w trakcie roku sprzedażą tego prawa.

Zgodnie z treścią Umowy Przenoszącej obok zapłaty uzgodnionej przez strony ceny sprzedaży, Kupująca zobowiązana jest również zapłacić na rzecz Sprzedającej część opłaty z tytułu użytkowania wieczystego przypadającej proporcjonalnie na okres, w którym użytkownikiem wieczystym Nieruchomości będzie Kupująca. Należy podkreślić, że płatność części opłaty z tytułu użytkowania wieczystego na rzecz Sprzedającej jest zobowiązaniem cywilnoprawnym wynikającym z zawartej umowy, a nie płatnością dokonywaną zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami. W tym miejscu wskazać należy również, że z oczywistych względów powodem, dla którego Kupująca zobowiązała się do zapłaty części opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, jest nabycie samego prawa użytkowania wieczystego poszczególnych działek gruntu. Należy podkreślić, że zapłata części opłaty za użytkowanie wieczyste jest ściśle związana z nabyciem prawa użytkowania wieczystego. Przechodząc do oceny charakteru części opłaty z tytułu użytkowania wieczystego na gruncie ustawy o VAT należy wskazać, że taka płatność - stanowiąca ekonomicznie zwrot na rzecz Sprzedającej części rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste - nie powinna być uznawana za wynagrodzenie należne Sprzedającemu z tytułu jakiegokolwiek samoistnego świadczenia, w szczególności świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedająca nie wykonuje bowiem w tym zakresie na rzecz Kupującej żadnego świadczenia odrębnego od samej dostawy (sprzedaży) Nieruchomości. Część opłaty z tytułu użytkowania wieczystego powinna być zatem identyfikowana dla potrzeb podatku od towarów i usług w kontekście oraz w związku z samą dostawą Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego poszczególnych działek), jako element wynagrodzenia należnego Sprzedającej z tytułu transakcji. Takie rozumienie potwierdza brzmienie art. 29a ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży, jak również koszty dodatkowe pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy. W konsekwencji, sposób opodatkowania części opłaty z tytułu użytkowania wieczystego na gruncie ustawy o VAT powinien być tożsamy z opodatkowaniem sprzedaży Nieruchomości w ramach transakcji.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 lutego 2017 r. III SA/Wa 929/16 Sąd wskazał, iż opłata z tytułu użytkowania wieczystego nie może być uznana za świadczenie dodatkowej usługi. Aby opłaty mogły być wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem VAT, mimo że nie stanowią one wartości dodanej ani gospodarczego wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usług, muszą pozostawać w bezpośrednim związku z tą dostawą, zaś kwestia, czy zdarzenie powodujące powstanie obowiązku uiszczenia tej opłaty jest tożsame ze zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku uiszczenia podatku VAT, jest czynnikiem o decydującym znaczeniu dla ustalenia takiego bezpośredniego związku. Podobne stanowisko prezentowane jest w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4013.64.2020.1.WH: „Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania w ww. art. 29a ust. 6 wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. (\`(...)\`) W tym miejscu należy jeszcze raz wskazać, że przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.

Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W treści wniosku Spółka wskazała, że Kupujący zwróci Sprzedającemu proporcjonalną część opłaty rocznej z tytułu Prawa Użytkowania Wieczystego za okres rozpoczynający się w dacie podpisania umowy sprzedaży (włącznie), a kończący się 31 grudnia 2020 r. Wskazać należy, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy strony umowy zgodziły się na przeniesienie tych kosztów np. kosztów użytkowania wieczystego. Podstawą opodatkowania jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntów) również opłata roczna za użytkowanie wieczyste nieruchomości, do zapłaty której zobowiąże się kupujący. Zatem dostawa zasadnicza prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, jak i ponoszone koszty dodatkowe stanowią jedną dostawę. W ocenie tut. Organu, zgodzić należy się ze Spółką, że nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej dostawy, jaką jest dostawa nieruchomości, pewnych kosztów tylko w tym celu, aby je przenieść na kontrahenta bez opodatkowania. Do takiego postępowania nie uprawniają cyt. wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania. W przypadku, gdy Spółka dokonuje dostawy o charakterze kompleksowym, stanowiącej w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej dostawy i przenoszenie jej poszczególnych elementów na kupującego wyłączając z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro otrzymywany przez Sprzedającego zwrot opłaty za wieczyste użytkowanie stanowi element kompleksowej dostawy nieruchomości, to zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości powinna również obejmować kwotę zwracanej przez kupującego opłaty za użytkowanie wieczyste. W konsekwencji, w przypadku obciążenia Kupującego kosztem opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu, w związku z dostawą Nieruchomości, Sprzedawca jest zobowiązany do wystawienia faktury.”

Powyższe stanowisko potwierdzono również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 października 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4013.437.2019.3.AM oraz z 15 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4013.142.2019.1.IZ.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami, Kupująca zobowiązała się do dokonania zapłaty kwoty obejmującej również część opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego (proporcjonalnie do okresu, w którym strony pozostają użytkownikiem wieczystym), której obowiązek uiszczenia do właściwego organu spoczywa na Sprzedającej za 2023 r., to należy uznać, że jest to element kwoty należnej z tytułu dostawy, którą należy uwzględnić w podstawie opodatkowania. Tym samym opłata za użytkowanie wieczyste, jako element ceny sprzedaży Nieruchomości, powinna zostać opodatkowana, zgodnie z zasadami opodatkowania Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, jako element podstawy opodatkowania dostawy towarów. To znaczy, że w związku z okolicznością, iż sprzedaż działek o numerach ewidencyjnych 50 i 54 podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, zapłata opłaty za użytkowanie wieczyste do Sprzedającej w części proporcjonalnie przypadającej na te działki również powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT. Natomiast odroczenie zapłaty Drugiej Raty w części netto do 25 września 2023 r. jest w tym przypadku irrelewantne prawnie dla uznania tej części wynagrodzenia za element podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy Nieruchomości.

Ad 2

Stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 21 ust. 17 i 19 oraz art. 134. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 tej ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy o VAT - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Kupująca jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą, z jej wykorzystaniem. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej.

W świetle stanowiska zawartego w ad 1 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (w zakresie obowiązku ujęcia w podstawie opodatkowania sprzedawanych nieruchomości również wartości opłaty za użytkowanie wieczyste, należy uznać, że - przy zachowaniu warunków ogólnych (wskazanych w art. 86 i 88 ustawy o VAT) Kupującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wartości opłaty z tytułu użytkowania wieczystego opodatkowanej przy zastosowaniu właściwej stawki VAT, przypadającej proporcjonalnie do części sprzedaży Nieruchomości, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z powyższych przepisów wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 21 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania w ww. art. 29a ust. 6 wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymieniają przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z okoliczności sprawy wynika, że Kupujący umową z 28 czerwca 2023 r. nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych. Przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości zawarto warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości z 8 maja 2023 r., w której postanowiono, że w odniesieniu do rozliczenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego Kupujący zwróci Sprzedającemu opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej własność (włącznie) do końca 2023 r. na podstawie faktury.

Ponadto Strony postanowiły, że Kupujący wpłaci do depozytu notarialnego:

a) całą kwotę podatku VAT od opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (włącznie) oraz

c) w odniesieniu do Pierwszej Raty kwotę netto opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2023 w części przypadającej na Nieruchomość od dnia zawarcia Umowy Przenoszącej (włącznie). Druga Rata zostanie zapłacona przez Kupującego Sprzedającemu w terminie do 15 września 2023 r. Zapłata opłaty za użytkowanie wieczyste Sprzedającemu została proporcjonalnie:

*   opodatkowana stawką 23%, w części dotyczącej działek podlegających opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatku 23%,
*   zwolniona z podatku VAT, w części dotyczącej działek zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jako element podstawy opodatkowania sprzedaży Nieruchomości.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości za podstawę opodatkowania dostawy nieruchomości.

Z przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 i 6 wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów.

W myśl tego przepisu koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy wchodzą do podstawy opodatkowania dla danej czynności podstawowej. Przepis ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje więc doliczanie kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Tylko przykładowo wskazuje on na rodzaje kosztów, jakie są wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z jednej strony oznacza to, że także inne koszty dodatkowe mogą być wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z drugiej natomiast strony trzeba przyjąć, że powyższe świadczenia w niektórych sytuacjach mogą być potraktowane jako odrębne świadczenia.

Z kolei za koszty dodatkowe należy uznać wszelkie opłaty i należności, formalnie odrębne od ceny świadczenia głównego (podstawowego), jednakże w istocie składające się na zapłatę za świadczenie zapewniane w ramach wykonywania świadczenia podstawowego. Koszty dodatkowe będą wartością tych wszystkich świadczeń dodatkowych, które nie stanowią samoistnego świadczenia (przedmiotu opodatkowania), lecz są elementami świadczenia złożonego (kompleksowego).

Co ważne, strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży, Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy strony umowy zgodziły się na przeniesienie tych kosztów np. kosztów użytkowania wieczystego. Podstawą opodatkowania jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntów) również część opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste nieruchomości, do zapłaty której zobowiąże się Kupujący. Zatem dostawa zasadnicza prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jak i ponoszone koszty dodatkowe stanowią jedną dostawę.

Skoro zatem otrzymywany przez Sprzedającego zwrot części opłaty za wieczyste użytkowanie stanowi element kompleksowej dostawy nieruchomości, to zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawa opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości powinna również obejmować kwotę zwracanej przez Kupującego opłaty za użytkowanie wieczyste w odniesieniu do nieruchomości podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, zwrot Sprzedającemu przez Kupującego części poniesionej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości stanowi, zgodnie z art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, wynagrodzenie, jako element cenotwórczy dostawy Nieruchomości, pozostające w bezpośrednim związku z tą dostawą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według zasad właściwych dla tej dostawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe**.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w części dotyczącej opłaty za wieczyste użytkowanie Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 21 ust. 17 i 19 oraz art. 134.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, Nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Kupujący nabył nieruchomość w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, niepodlegającej zwolnieniu od podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, zwrot Sprzedającemu przez Kupującego części poniesionej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości stanowi, zgodnie z art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, wynagrodzenie, jako element cenotwórczy dostawy Nieruchomości, pozostające w bezpośrednim związku z tą dostawą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według zasad właściwych dla tej dostawy.

W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ustawy Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ceny należnej z tytułu nabycia Nieruchomości w zakresie stanowiącym równowartość opłaty za wieczyste użytkowanie w części, w której nie podlega ona zwolnieniu od podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zasad opodatkowania sprzedaży poszczególnych działek.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).