Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.69.2017.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-26
Teza: Rozliczanie różnic kursowych.
Słowa kluczowe: pożyczka; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu do organu 27 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2017 r. do organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”), będący podmiotem prawa polskiego, zaciągnął 31 marca 2010 r. pożyczkę w walucie Euro od podmiotu powiązanego, będącego spółką prawa hiszpańskiego, którą sukcesywnie spłacała. Na dzień 31 marca 2016 r. Spółka nie spłaciła części kapitału wraz z naliczonymi odsetkami (dalej: „Dług”). Dnia 1 kwietnia 2016 r. Strony, tj. Wnioskodawca wraz z podmiotem powiązanym udzielającym pożyczki, podpisały umowę (dalej: „Nowa umowa”), na mocy której zdecydowały się przekształcić Dług w nową pożyczkę, na kwotę Długu (Nowa pożyczka). W Nowej umowie zawarto klauzulę, zgodnie z którą umowę z 31 marca 2010 r. uważa się za rozwiązaną. Nowa Umowa poddana została prawu hiszpańskiemu. Wnioskodawca ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kurs euro w dniu zaciągnięcia pożyczki był niższy niż w dniu zawarcia Nowej umowy. Istotne elementy opisu stanu faktycznego ujęto we własnym stanowisku w sprawie z którego wynika, że przekształcenie niespłaconej kwoty pożyczki z 2010 r. w Nową pożyczkę, należy zatem traktować jako nowację, wskutek której doszło do uregulowania pierwotnej pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca był uprawniony do rozliczenia ujemnych różnic kursowych, powstałych w wyniku konwersji niespłaconej kwoty kapitału pierwotnej pożyczki w nową pożyczkę, jako kosztu uzyskania przychodu?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w wyniku przekształcenia długu w nową pożyczkę doszło do powstania ujemnych różnic kursowych od części stanowiącej niespłaconą kwotę kapitału pożyczki, które mogły zostać rozliczone jako koszty uzyskania przychodu.

W świetle art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.- winno być t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), ujemne różnice kursowe zwiększają koszty uzyskania przychodu. Ujemne różnice kursowe powstają m.in. w przypadku gdy wartość pożyczki zaciągniętej w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest niższa niż w dniu jej spłaty.

Zgodnie z art. 506 k.c., jeżeli dłużnik w celu umorzenia zobowiązania zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo to samo świadczenie, ale z innej podstawy prawnej, dotychczasowe zobowiązanie wygasa. Instytucja ta nazywana jest powszechnie nowacją (odnowieniem).

W doktrynie podnosi się, że zamiar wygaszenia dawnego zobowiązania poprzez zaciągnięcie nowego, określany jako animus novandi, stanowi konieczną przesłankę nowacji.

Z definicji instytucji nowacji wynika także, że przesłanką jej powstania jest zmiana zobowiązania. W piśmiennictwie wyróżnia się następujące rodzaje zmian:

1.  zmiany niewątpliwe istotne, w sposób ewidentny wskazujące wolę umorzenia pierwotnego zobowiązania,
2.  zmiany niewątpliwe nieistotne i nieznaczne, do których przykładowo zalicza się zmianę czasu, miejsca lub sposobu świadczenia,
3.  zmiany wątpliwe, które co do zasady nie stanowią zmian nieistotnych i nieznacznych.

Zmiany wskazane w punktach b i c co do zasady nie mogą być uznane za odnowienie, chyba że strony wyraźnie wskażą, że traktują taką zmianę jako odnowienie. Jak wynika z wyżej wskazanych uwag, najważniejszym elementem decydującym o wystąpieniu nowacji jest wola zawarcia umowy w celu umorzenia pierwotnego zobowiązania poprzez zaciągnięcie nowego. Nie ulega wątpliwości, że przedstawione przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym cechy zawartej Nowej umowy, spełniają przywołane przesłanki, wprost wskazując, że umowa z 2010 r. ulega rozwiązaniu, a niespłacona część kapitału wraz z odsetkami stanowi przedmiot nowej pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie niespłaconej kwoty pożyczki z 2010 r. w Nową pożyczkę, należy zatem traktować jako nowację, wskutek której doszło do uregulowania pierwotnej pożyczki, co z kolei doprowadziło do powstania ujemnych różnic kursowych. W konsekwencji, Spółka była uprawniona do rozliczenia powstałych w ten sposób ujemnych różnic kursowych jako kosztów uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego w wyniku nowacji pierwotnego zobowiązania, zaciągniętego w walucie obcej, dochodzi do powstania podatkowych różnic kursowych, potwierdzają zaprezentowane poniżej interpretacje przepisów prawa podatkowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 lipca 2016 r., Znak: ITPB3/4510-174/16-5/DK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-1126/15-2/IŚ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-1127/15-2/IŚ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 listopada 2014 r., Znak:IPPB5/423-875/14-2/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W tym miejscu należy wskazać że tut. Organ w niniejszej interpretacji nie dokonał oceny czy opisana we wniosku czynność stanowi, tzw. nowację w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, które nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.