Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.495.2022.2.AKS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-10
Teza: Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży lokali mieszkalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: mieszkanie; najem; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest** **prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 października o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT sprzedaży 22 lokali mieszkalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r. (wpływ 2 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Województwo nabyło 1 stycznia 1999 r. z mocy prawa od Skarbu Państwa przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji Wojewody z 17 grudnia 1999 r. Na podstawie dalszych podziałów powstały działki nr 1 i 2. Nieruchomość ta w imieniu Województwa jest administrowana przez Szpital.

Działka nr 1 o pow. 0,8633 ha jest zabudowana dwoma dwukondygnacyjnymi budynkami mieszkalnymi A i B oraz jednym budynkiem niemieszkalnym – budynkiem gospodarczym. Na terenie działki, pomiędzy budynkami mieszkalnymi znajdują się drewniane szopy (bez fundamentów) oraz składowiska drewna opałowego. Na działce znajdują się obiekty małej architektury: 2 ławki, 2 trzepaki, 1 huśtawka. Działka jest ogrodzona od ul. (…) oraz od strony szpitala. Sąsiedztwo działki stanowi zabudowa usługowa – teren szpitala. Działka posiada użytek „Bi” – inne tereny zabudowane. Na terenie działki znajdują się urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 KC: sieć elektroenergetyczna, sieć gazowa, sieć wodociągowa, sieć teletechniczna. Na działce znajdują się przyłącza: elektroenergetyczne, gazowe, teletechniczne.

Budynek mieszkalny nr B o pow. użytkowej 389,5 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku.

Budynek gospodarczy o pow. użytkowej 32,7 m2, wybudowany w 1952 r. W budynku znajduje się 9 pomieszczeń gospodarczych stanowiących pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych w budynkach B i A. Budynek nie jest wyposażony w instalacje oraz jest w średnim stanie technicznym.

Budynek mieszkalny nr A o pow. użytkowej 316,3 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku.

Działka nr 2 o pow. 0,9224 ha jest zabudowana dwoma dwukondygnacyjnymi budynkami mieszkalnymi C i D oraz jednym budynkiem niemieszkalnym – budynkiem gospodarczym. Na działce znajdują się obiekty małej architektury: 4 ławki, trzepak. Działka jest ogrodzona od ul. (…). Sąsiedztwo działki stanowi zabudowa usługowa – teren szpitala. Działka posiada użytek „Bi” – inne tereny zabudowane. Na terenie działki znajdują się urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 KC: sieć elektroenergetyczna, sieć gazowa, sieć wodociągowa, sieć teletechniczna. Na działce znajdują się przyłącza: elektroenergetyczne, gazowe, teletechniczne.

Budynek mieszkalny nr C o pow. użytkowej 224,7 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajdują się 4 lokale mieszkalne. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku.

Budynek mieszkalny nr D o pow. użytkowej 385,2 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku.

Budynek gospodarczy o pow. użytkowej 22,4 m2, wybudowany w 1952 r. W budynku znajduje się 6 pomieszczeń gospodarczych stanowiących pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych w budynkach C i D. Budynek nie jest wyposażony w instalacje oraz jest w średnim stanie technicznym, w 2019 r. dokonano remontu dachu tego budynku, wykonano nowe orynnowanie, dokonano drobnej naprawy muru wraz z tynkami.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta z 29 października 2010 r. zmienionego Uchwałą Rady Miasta z 28 marca 2012 r. nieruchomość położona jest w strefie A.84.U2 – tereny zabudowy usługowej o charakterze publicznym, szpital wraz z niezbędnym zapleczem, inne funkcje uzupełniające dopuszczalne jedynie w zakresie niezbędnym dla realizacji funkcji podstawowej.

Województwo zamierza sprzedać przedmiotowe lokale mieszkalne na rzecz ich najemców. Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do ww. lokali mieszkalnych zawarte są umowy najmu (których stroną jako wynajmujący jest Szpital), z których najkrócej obowiązująca z nich zawarta została 19 stycznia 2018 r. Pozostałe umowy zawarte zostały przed tą datą, a więc więcej niż dwa lata przed planowaną sprzedażą lokali.

Zgodnie z pismami Szpitala nie ponoszono wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości i budynków na niej posadowionych w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W okresie najmu nieruchomości Szpital nie ponosił po dacie wstąpienia ww. czynności wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z uwagi na brak ww. nakładów nie służyło prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomości nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat w rozumieniu prowadzonej przez Szpital działalności gospodarczej. Szpital pobiera jedynie opłaty czynszowe za lokale mieszkalne od mieszkańców, które podlegają zwolnieniu od podatku VAT. Natomiast koszty eksploatacyjne są refakturowane na mieszkańców z uwzględnieniem stawek VAT.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 20 grudnia 2022 r.)

Czy w opisanym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż 22 lokali mieszkalnych w budynkach w S przy ul. (…) C, D (działka nr 2) oraz B, A (działka nr 1) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 20 grudnia 2022 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 199 r. o samorządzie województwa, mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W opisanym stanie faktycznym i prawnym, zdaniem Województwa, sprzedaż 22 lokali mieszkalnych w budynkach w S przy ul. (…) C, D (działka nr 2) oraz B, A (działka nr 1) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem Województwo, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo nabyło 1 stycznia 1999 r. z mocy prawa od Skarbu Państwa przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji Wojewody. Na podstawie dalszych podziałów powstały działki nr 1 i 2. Nieruchomość ta w imieniu Województwa jest administrowana przez Szpital. Działka nr 1 o pow. 0,8633 ha jest zabudowana dwoma dwukondygnacyjnymi budynkami mieszkalnymi A i B oraz jednym budynkiem niemieszkalnym – budynkiem gospodarczym. Na terenie działki, pomiędzy budynkami mieszkalnymi znajdują się drewniane szopy (bez fundamentów) oraz składowiska drewna opałowego. Na działce znajdują się obiekty małej architektury: 2 ławki, 2 trzepaki, 1 huśtawka. Działka jest ogrodzona od ul. (\`(...)\`) oraz od strony szpitala. Sąsiedztwo działki stanowi zabudowa usługowa – teren szpitala. Działka posiada użytek „Bi” – inne tereny zabudowane. Na terenie działki znajdują się urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 KC: sieć elektroenergetyczna, sieć gazowa, sieć wodociągowa, sieć teletechniczna. Na działce znajdują się przyłącza: elektroenergetyczne, gazowe, teletechniczne. Budynek mieszkalny nr B o pow. użytkowej 389,5 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku. Budynek gospodarczy o pow. użytkowej 32,7 m2, wybudowany w 1952 r. W budynku znajduje się 9 pomieszczeń gospodarczych stanowiących pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych w budynkach B i A. Budynek nie jest wyposażony w instalacje oraz jest w średnim stanie technicznym. Budynek mieszkalny nr A o pow. użytkowej 316,3 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku. Działka nr 2 o pow. 0,9224 ha jest zabudowana dwoma dwukondygnacyjnymi budynkami mieszkalnymi C i D oraz jednym budynkiem niemieszkalnym – budynkiem gospodarczym. Na działce znajdują się obiekty małej architektury: 4 ławki, trzepak. Działka jest ogrodzona od ul. (\`(...)\`). Sąsiedztwo działki stanowi zabudowa usługowa – teren szpitala. Działka posiada użytek „Bi” – inne tereny zabudowane. Na terenie działki znajdują się urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 KC: sieć elektroenergetyczna, sieć gazowa, sieć wodociągowa, sieć teletechniczna. Na działce znajdują się przyłącza: elektroenergetyczne, gazowe, teletechniczne. Budynek mieszkalny nr C o pow. użytkowej 224,7 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajdują się 4 lokale mieszkalne. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku. Budynek mieszkalny nr D o pow. użytkowej 385,2 m2, wolnostojący, podpiwniczony. W budynku znajduje się 6 lokali mieszkalnych. Stan techniczny budynku średni, zużycie poszczególnych elementów adekwatne do wieku. Budynek gospodarczy o pow. użytkowej 22,4 m2, wybudowany w 1952 r. W budynku znajduje się 6 pomieszczeń gospodarczych stanowiących pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych w budynkach C i D. Budynek nie jest wyposażony w instalacje oraz jest w średnim stanie technicznym, w 2019 r. dokonano remontu dachu tego budynku, wykonano nowe orynnowanie, dokonano drobnej naprawy muru wraz z tynkami. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta nieruchomość położona jest w strefie A.84.U2 – tereny zabudowy usługowej o charakterze publicznym, szpital wraz z niezbędnym zapleczem, inne funkcje uzupełniające dopuszczalne jedynie w zakresie niezbędnym dla realizacji funkcji podstawowej. Województwo zamierza sprzedać przedmiotowe lokale mieszkalne na rzecz ich najemców. Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do ww. lokali mieszkalnych zawarte są umowy najmu (których stroną jako wynajmujący jest Szpital), z których najkrócej obowiązująca z nich zawarta została 19 stycznia 2018 r. Pozostałe umowy zawarte zostały przed tą datą, a więc więcej niż dwa lata przed planowaną sprzedażą lokali. Zgodnie z pismami Szpitala, nie ponoszono wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości i budynków na niej posadowionych w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. W okresie najmu nieruchomości Szpital nie ponosił po dacie wstąpienia ww. czynności wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z uwagi na brak ww. nakładów nie służyło prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomości nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat w rozumieniu prowadzonej przez Szpital działalności gospodarczej. Szpital pobiera jedynie opłaty czynszowe za lokale mieszkalne od mieszkańców, które podlegają zwolnieniu od podatku VAT. Natomiast koszty eksploatacyjne są refakturowane na mieszkańców z uwzględnieniem stawek VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy sprzedaż 22 lokali mieszkalnych będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż dostawa ww. lokali mieszkalnych zostanie dokonana przez Wnioskodawcę na podstawie umowy cywilnoprawnej – w odniesieniu do tej czynności Województwo nie będzie działało jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogło skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Wnioskodawca zatem wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako dostawa towarów zdefiniowana w art. 7 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W świetle art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem lokali będących przedmiotem wniosku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa ww. lokali mieszkalnych nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż, jak wynika z wniosku, do ww. lokali mieszkalnych zawarte są umowy najmu, z których najkrócej obowiązująca z nich zawarta została 19 stycznia 2018 r. Pozostałe umowy zawarte zostały przed tą datą, a więc więcej niż dwa lata przed planowaną sprzedażą lokali. Ponadto, Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie wskazanych lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, również Szpital w okresie najmu nieruchomości nie ponosił po dacie wstąpienia ww. czynności wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy lokali mieszkalnych upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie – stosowanie do art. 29a ust. 8 ustawy – powyższe zwolnienie obejmie również sprzedaż gruntu w części przynależnej danemu lokalowi mieszkalnemu będącemu przedmiotem sprzedaży.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla planowanej sprzedaży opisanych lokali mieszkalnych, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż 22 lokali mieszkalnych w budynkach w S przy ul. (\`(...)\`) C, D (działka nr 2) oraz B, A (działka nr 1) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 ze zm.).