Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.658.2023.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-06
Teza: Obowiązki płatnika w związku z realizacją programu motywacyjnego przez spółkę
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; spółki-spółka akcyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 października 2023 r. (wpływ 5 października 2023 r.) oraz pismem z 30 października 2023 r. (wpływ 30 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca"), jest polskim rezydentem podatkowym zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ustanowił program motywacyjny (dalej: „Program Motywacyjny”) skierowany do Członków Zarządu Wnioskodawcy oraz do kluczowych pracowników i współpracowników Wnioskodawcy (dalej „Uczestnicy Programu"), którego celem jest zapewnienie możliwości dodatkowego premiowania kluczowych osób za ich osobisty wkład w rozwój działalności Wnioskodawcy.

Członkowie Zarządu Wnioskodawcy otrzymują wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę zawartej z Wnioskodawcą.

Wprowadzenie Programu Motywacyjnego powinno zapewnić związanie osób uczestniczących w Programie z Wnioskodawcą w celu zapewnienia długoterminowego rozwoju Wnioskodawcy oraz zmotywowania do osiągnięcia celów strategicznych Wnioskodawcy, jak również zapewnienia w przyszłości wzrostu wartości Wnioskodawcy.

Program Motywacyjny umożliwi nabycie przez Uczestników Programu prawa do pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 3 pkt 28a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 825, dalej: „Akcje Fantomowe") pod warunkiem spełnienia określonych w regulaminie Programu Motywacyjnego (dalej: „Regulamin”) warunków i celów, których spełnienie implikuje nabycie prawa do objęcia Akcji Fantomowych przez Uczestników Programu.

Akcje Fantomowe:

· stanowią wyłącznie środek obliczenia przyszłego zmiennego składnika wynagrodzenia;

· nie stanowią akcji w rozumieniu przepisów KSH, w tym nie są akcjami dopuszczonymi do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych S.A. w (…);

· nie dają ich nabywcy żadnych praw udziałowych w stosunku do Spółki, a zatem posiadacz Akcji Fantomowych nie jest uważany za akcjonariusza Spółki; w szczególności Uczestnikowi Programu nie przysługuje z racji posiadania Akcji Fantomowych prawo głosu na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy, jak również prawo do wypłaty dywidendy;

· stanowią niezbywalne prawo majątkowe przysługujące wyłączenie Uczestnikowi Programu;

• nie podlegają dziedziczeniu, za wyjątkiem roszczenia przysługującego Uczestnikowi Programu wobec Wnioskodawcy o wypłatę kwoty należnej z tytułu wykonania praw z Akcji Fantomowych.

Akcje Fantomowe będą oferowane Uczestnikom Programu odpłatne po cenie emisyjnej określonej w Regulaminie.

Realizacja praw Uczestników Programu wynikających z przyznanych im Akcji Fantomowych uzależniona będzie od spełnienia warunków określonych w Regulaminie.

Wykonanie praw z Akcji Fantomowych nastąpi poprzez rozliczenie pieniężne z Uczestnikiem Programu w kwocie odpowiadającej wartości Akcji Fantomowych, obliczonej zgodnie z następującym wzorem:

Wartość Akcji Fantomowych = LA x WG

gdzie:

· LA - oznacza liczbę Akcji Fantomowych objętych przez Uczestnika Programu w danym roku obowiązywania Programu Motywacyjnego,

· WG - oznacza wartość godziwą 1 (jednej) akcji Spółki, stanowiącą iloczyn wartości kapitałów własnych Spółki oraz liczby akcji Spółki zarejestrowanych w rejestrze przedsiębiorców, obliczonej:

a. w pierwszym roku okresu programu: na podstawie Zaudytowanego rocznego sprawozdania finansowego pro-forma za 2022 rok,

b. w drugim roku okresu programu: na podstawie Zaudytowanego rocznego sprawozdania finansowego pro-forma za 2023 rok.

Wartość Akcji Fantomowych, o której mowa powyżej, może ulec podwyższeniu w zależności od daty złożenia Wnioskodawcy oświadczenia o wykonaniu praw z Akcji Fantomowych przez Osobę Uprawnioną.

Nabyte przez Uczestników Programu Akcje Fantomowe podlegają automatycznemu wykupieniu przez Wnioskodawcę w terminach określonych w Regulaminie.

W uzupełnieniu wniosku podali Państwo, że utworzony przez Spółkę Program Motywacyjny został ustanowiony na okres dwóch lat począwszy od 2023 roku. Oznacza to, że Program ten obowiązuje w obecnym roku podatkowym Wnioskodawcy (w tym zakresie wniosek dotyczy stanu faktycznego), jak również będzie obowiązywał w kolejnym roku podatkowym (w tym zakresie wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego).

Program Motywacyjny został przez Spółkę ustanowiony na okres dwóch lat i obowiązuje od 2023 r., lata podatkowe, których dotyczy wniosek to rok 2023 i 2024.

Ponadto wyjaśnili Państwo, że zakres wniosku dotyczy skutków podatkowych wynikających dla Państwa jako płatnika w związku z wykupieniem przez Spółkę od uczestników programu Akcji Fantomowych.

Dodatkowo podali Państwo, że pod pojęciem „(\`(...)\`) przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją (\`(...)\`)” należy rozumieć przychód uzyskany przez Uczestników Programu w związku z wykonaniem przez tych Uczestników praw z Akcji Fantomowych, które nastąpi poprzez rozliczenie pieniężne pomiędzy Państwem a Uczestnikiem Programu w kwocie odpowiadającej wartości Akcji Fantomowych podlegających wykupieniu przez Spółkę od Uczestnika Programu. Wartość Akcji Fantomowych, o której mowa powyżej, może ulec podwyższeniu w zależności od daty złożenia Państwu oświadczenia o wykonaniu praw z Akcji Fantomowych przez Osobę Uprawnioną.

Akcje Fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. 2023, poz. 646, ze zm.).

Program Motywacyjny ustanowiony przez Państwo jest skierowany do Członków Zarządu Spółki oraz do kluczowych pracowników i współpracowników Spółki. Członkowie Zarządu Spółki są zatrudnieni na podstawie umów o pracę, zaś pracownicy i współpracownicy Spółki mogą być zatrudnieni zarówno na podstawie umów o pracę, jak również umów o współpracę.

Dodatkowo wskazali Państwo, że współpracownicy Spółki współpracują lub będą współpracować ze Spółką w oparciu o zawierane umowy o współpracę (tzw. umowy B2B) i na ich podstawie świadczą lub będą świadczyć na rzecz Spółki usługi w zakresie wspierania obszarów, w których Spółka prowadzi działalność, w szczególności w ramach realizacji działalności operacyjnej Spółki.

Ponadto wyjaśnili Państwo, że przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez współpracowników nie będzie realizacja pochodnych instrumentów finansowych.

### Pytanie

Czy będziecie Państwo płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją i w konsekwencji będziecie Państwo zobowiązani do pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z wykonywaniem Programu Motywacyjnego?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, nie będziecie Państwo płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją i w konsekwencji nie będziecie Państwo zobowiązani do pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z wykonywaniem Programu Motywacyjnego.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

· obliczenie,

· pobranie,

· wpłacenie

· podatku, zaliczki lub raty.

Zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Ponadto, zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 32 Ustawy PIT, zasadniczo przekazują , kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 32 są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

W Państwa ocenie analiza ww. przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania wypłat świadczeń przez ten podmiot kwalifikowanych zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT jako przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W Państwa ocenie przychody uzyskane przez Uczestników Programu w związku z realizacją Programu Motywacyjnego nie będą stanowiły przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że uprawnienie do uczestnictwa w Programie Motywacyjnym nie wynika z umów o pracę zawartych przez Uczestników Programu ze Spółką, uprawnienie to nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach takich jak regulamin pracy, regulamin wynagradzania itp. Dodatkowo przychód, który mogą osiągnąć Uczestnicy Programu nie będzie wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465).

Stanowisko Państwa potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1410/10), który, w odniesieniu do art. 12 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. trafnie wskazał, że: _z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f._

Podkreślają Państwo, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Wskazują Państwo, że Akcje Fantomowe stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 3 pkt 28a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 825). Tym samym przychody uzyskane przez Uczestników Programu z tytułu rozliczenia Akcji Fantomowych będą stanowiły przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT.

Tym samym dochód Uczestników Programu z tytuł rozliczenia Akcji Fantomowych podlega opodatkowaniu według 19% stawki, co wynika z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

Wskazują Państwo także, że z uwagi na fakt, że Akcje Fantomowe zostaną nabyte odpłatnie przez Uczestników Programu, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Na potwierdzenie własnego stanowiska podali Państwo:

1\. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2023 r. sygnatura: 0115-KDIT1.4011.161.2023.3.MN, w której wskazano, że: _Mając na uwadze powyższe, nabycie przez Pana Akcji Fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi dla Pana źródła przychodów w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje te były niezbywalne i warunkowe, ich otrzymanie nie wiązało się z przyznaniem Panu praw korporacyjnych. Były one jedynie obietnicą wypłaty wynagrodzenie po spełnieniu określonych w umowie warunków._

_W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych wypłaty wynagrodzenia z tytułu „rozliczenia” posiadanych Akcji Fantomowych, niewątpliwie stanowi ono dla Pana przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 analizowanej ustawy._

2\. Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2023 r. sygnatura: 0115-KDIT1.4011.331.2023.2.MN, w której wskazano, że: _Mając na uwadze powyższe, nabycie przez Panią Akcji Fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi dla Pani źródła przychodów w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje te są niezbywalne i warunkowe, ich otrzymanie nie wiązało się z przyznaniem Pani praw korporacyjnych. Były one jedynie obietnicą wypłaty wynagrodzenia po spełnieniu określonych w umowie warunków._

_W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych wypłaty wynagrodzenia z tytułu „rozliczenia" posiadanych Akcji Fantomowych, niewątpliwie stanowi ono dla Pani przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 analizowanej ustawy._

_Dochód z realizacji praw wynikających z posiadanych pochodnych instrumentów finansowych podlega opodatkowaniu według 19% stawki, co wynika z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że:_

_od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia (\`(...)\`) pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, (\`(...)\`) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu._

_Jednocześnie prawidłowo Pani oceniła, że w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pochodne instrumenty finansowe nabyła Pani odpłatnie za kwotę 1 zł za każdą przyznaną Akcję fantomową._

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazują Państwo, że nie będziecie Państwo płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją i w konsekwencji nie będziecie Państwo zobowiązani do pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z wykonywaniem Programu Motywacyjnego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści przywołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodami, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w ustawie, są:

otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

– pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;

– niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują przy tym art. 11 ust. 2-2c.

Z kolei źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Katalog zawarty w tym przepisie ma charakter rozłączny. To oznacza, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

Źródłami przychodów są m.in.

· stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1);

· kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);

Ustawodawca przewidział również szczególną sytuację przypisania przychodu do odpowiedniego źródła. Zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy,

przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

O tym, co jest przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, stanowi art. 12 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyte powyżej zwroty „w szczególności” oznaczają, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Podobnie, o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Pojęcie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy ma szerokie znaczenie. Obejmuje ono zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. Ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych jest jedynie przykładowym wyliczeniem (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie przepisu art. 39 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z kolei zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Państwa wątpliwości budzi kwestia dotycząca skutków podatkowych wynikających dla Państwa jako płatnika w związku z wykupieniem od Uczestników Programu Akcji Fantomowych.

Wskazali Państwo we wniosku, że w Państwa spółce został ustanowiony program motywacyjny skierowany do Członków Zarządu spółki oraz do kluczowych pracowników i współpracowników - Uczestników Programu. Celem programu jest zapewnienie możliwości dodatkowego premiowania kluczowych osób za ich osobisty wkład w rozwój działalności firmy. Członkowie Zarządu otrzymują wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę zawartej z Państwem. Natomiast współpracownicy Spółki współpracują lub będą współpracować z Państwem w oparciu o zawierane umowy o współpracę (tzw. umowy B2B) i na ich podstawie świadczą lub będą świadczyć na rzecz Spółki usługi w zakresie wspierania obszarów, w których prowadzą Państwo działalność, w szczególności w ramach realizacji działalności operacyjnej Spółki. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez współpracowników nie będzie realizacja pochodnych instrumentów finansowych.

Prezentując własne stanowisko wskazali Państwo, że nie będziecie Państwo płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją i w konsekwencji nie będziecie Państwo zobowiązani do pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy związany z realizacją tego Programu Motywacyjnego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Akcje Fantomowe:

· stanowią wyłącznie środek obliczenia przyszłego zmiennego składnika wynagrodzenia, nie stanowią akcji w rozumieniu przepisów KSH, w tym nie są akcjami dopuszczonymi do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych,

· będą oferowane Uczestnikom Programu po cenie emisyjnej, określonej w Regulaminie,

· stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. 2023, poz. 646, ze zm.).

W tym miejscu wskazuję, że do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zaliczył m.in.: przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10).

Natomiast zgodnie z przepisem art. z art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a osiągnięta w roku podatkowym.

Na podstawie art. 30b ust. 4 wspomnianej ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W myśl art. 30b ust. 6 ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z:

1) odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny,

2) odpłatnego zbycia walut wirtualnych

\- i obliczyć należny podatek dochodowy.

Wobec powyższego w wyniku wykupienia przez Państwo Akcji Fantomowych od Uczestników Programu, niewątpliwie powstanie przysporzenie majątkowe dla tych osób, które należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do ww. art. 17 ust. 1 pkt 10 analizowanej ustawy, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, do rozliczenia przychodu (wypłaty gotówki) z tytułu realizacji przez Uczestników Programu Akcji Fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy, w tym złożenia zeznania i zapłaty zryczałtowanego 19% podatku zobowiązani będą wyłącznie Uczestnicy Programu, których prawa wynikające z Akcji Fantomowych zostaną zrealizowane. W tym więc zakresie na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Podsumowując, w sprawie nie będziecie Państwo płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez Uczestników Programu w związku z jego realizacją i w konsekwencji nie będziecie Państwo zobowiązani do pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z wykonywaniem Programu Motywacyjnego.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).