Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-99/11-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-29
Teza: Skutki podatkowe związane z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; płatnik; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.01.2011 r. (data wpływu 02.02.2011 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 19.04.2011 r., data wpływu 22.04.2011 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-98/11-3/MK z dnia 08.04.2011 r. (data nadania 08.04.2011 r., data doręczenia 12.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka), której wspólnikami są osoby fizyczne i osoby prawne.

Wnioskodawca planuje dokonać na podstawie przepisu art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037 ze zm.) umorzenia udziałów bez wynagrodzenia z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 08.04.2011 r. Nr IPPB2/415-99/11-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

*   z jakich środków zostanie podwyższony kapitał zakładowy,
*   do którego z dochodów wymienionych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanego przez Spółkę jako przedmiot interpretacji indywidualnej, odnoszą się pytania oznaczone we wniosku numerem 2 i 3, tj.:
    *   czy chodzi tu o przychód z tytułu umorzenia udziałów (art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy), czy
    *   o przychód z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego (art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy).

Braki uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

*   Kapitał zakładowy Spółki (Wnioskodawcy) zostanie podwyższony w drodze wkładów pieniężnych wniesionych przez fundusz inwestycyjny zamknięty.

*   Wniosek o interpretację został złożony w celu potwierdzenia, iż w sytuacji umorzenia udziałów wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną, bez wypłaty wynagrodzenia Spółka będzie zobowiązana do odprowadzenia jako płatnik podatku od dochodów od osób fizycznych (art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tak więc wniosek zmierza do potwierdzenia, iż w wyniku tej czynności wspólnik którego udziały są umarzane nie uzyska żadnego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, gdyż nie otrzyma żadnej wypłaty w konsekwencji umorzenia udziałów i takie też jest stanowisko Spółki.

*   Art. 25 ust. 5 pkt 4 nie jest przedmiotem zapytania, gdyż podwyższenie kapitału, które nastąpi równocześnie z obniżeniem będzie dokonane w zamian za wkład pieniężny dokonany przez fundusz inwestycyjny zamknięty, w zamian za co fundusz obejmie udziały w Spółce.

*   Podobnież Spółka zmierza do ustalenia, czy w wyniku obniżenie kapitału zakładowego bez wynagrodzenia przez niektórych wspólników, pozostali wspólnicy uzyskają przychód z tego tytułu (wzrośnie faktyczna wartość ich udziałów, pomimo, iż wartość nominalna pozostanie bez zmian). Spółka twierdzi, iż w takiej sytuacji nie powstanie przychód, gdyż realny wzrost wartości udziałów nie mieści się w zakresie art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak też nie jest żadnym innym przychodem, od którego zobowiązana byłaby jako płatnik pobrać podatek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez spółkę udziałów w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy po stronie udziałowców, których udziały zostaną umorzone, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, który Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru?
3.  Czy po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, który Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru?

Odpowiedź na pytanie Nr 2 stanowi przedmiot interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 3 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych została udzielona w odrębnej interpretacji.

Odpowiedź na pytanie Nr 1 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej. Wniosek odnośnie pytań Nr 2 i Nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 2

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej updof), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 updop dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji),w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Tym samym, opodatkowaniu podlega dochód faktycznie uzyskany przez podatnika. Warunkiem koniecznym dla uznania, że przychód ten został osiągnięty, a konsekwencji jego opodatkowanie, jest jego faktyczne otrzymanie. Zaprezentowaną interpretację potwierdza również praktyka organów podatkowych w analogicznych sprawach m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 listopada 2010 r., ILPB1/415-946/10-2/AMN:

„…Na gruncie powołanego przepisu UPDOF należy zatem stwierdzić, iż w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia w trybie przewidzianym w art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatnik nie otrzymuje bowiem w związku z umorzeniem wynagrodzenia, zgodnie zaś z powołanym przepisem UPDOF, w przypadku umorzenia udziałów, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód faktycznie uzyskany.

Brak wystąpienia dochodu po stronie wspólnika będącego osobą fizyczną oznacza zaś, że po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych. (\`(...)\`) Należy zauważyć że w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa z 15 lutego 1992 r. Dz. U. z dnia 13 lipca 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej UPDOP) istnieje przepis analogiczny do wskazanego powyżej art. 24 ust. 5 pkt 1 UPDOF. (\`(...)\`) Stąd też interpretacje organów podatkowych dotyczące nieodpłatnego umorzenia udziałów wspólników będących osobami prawnymi odnoszą się także do konsekwencji podatkowych po stronie osób fizycznych, których udziały umarzane są nieodpłatnie…”

W związku z powyższym po stronie udziałowców, których udziały zostaną umorzone nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m. in.:

1\. dochód z umorzenia udziałów (akcji),

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m. in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika że Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Rozważany jest wariant, w którym nastąpi obniżenie kapitału zakładowego Spółki przez umorzenie bez wynagrodzenia udziałów wspólnika w Spółce z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki do pierwotnej wysokości przez FIZ w drodze wkładów pieniężnych. Zatem wspólnik nie uzyska z tytułu umorzenia udziałów wynagrodzenia. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie sposób mówić o dochodzie z umorzenia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, jakim jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu.

Reasumując, w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dochodzi do powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Stronę interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe pomimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.