Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.377.2019.5.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-02
Teza: Czy w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: należność; Niemcy; podatek; płatnik; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionym 13 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 października 2019 r. Znak: 0112-KDIL3-3.4011.350.2019.3.AA i 0111-KDIB1-2.4010.377.2019.4.AK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 13 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego należącą do międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest transport krajowy i międzynarodowy.

Spółka wypłaca należności („Należności”) z tytułu usług niematerialnych wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT i art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, tj. należności podlegające zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (tzw. podatkowi u źródła).

Należności są wypłacane na rzecz transparentnej podatkowo spółki osobowej (wg prawa podatkowego niemieckiego), działającej w formie Kommanditgesellschaft, , tj. A SE & Co. z siedzibą w Niemczech („Spółka Osobowa 1”).

Wspólnikami Spółki Osobowej 1 jest spółka europejska, tj. B SE z siedzibą w Niemczech („Spółka 1”) oraz transparentna podatkowo spółka osobowa (wg prawa podatkowego niemieckiego), działająca w formie Kommanditgesellschaft, tj. \`(...)\` z siedzibą w Niemczech („Spółka Osobowa 2”). Spółka Osobowa 2 posiada prawo do udziału w zysku Spółki Osobowej 1. Prawa takiego nie posiada Spółka 1, która nie wniosła wkładów do Spółki Osobowej 1. Spółka 1 jest natomiast uprawniona do otrzymywania zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu ponoszenia nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki Osobowej 1 (niezależnie od wyniku zrealizowanego przez Spółkę Osobową 1).

Z kolei wspólnikami Spółki Osobowej 2 są spółka europejska, tj. D SE z siedzibą w Niemczech („Spółka 2”), oraz dwie osoby fizyczne będące niemieckimi rezydentami podatkowymi („Osoby Fizyczne”), tj. E, zamieszkała w Niemczech, oraz F, zamieszkały w Niemczech. Osoby fizyczne posiadają prawo do udziału w zysku Spółki Osobowej 2 w proporcjonalnym stosunku do wniesionych przez nich wkładów do Spółki Osobowej 2. Prawa takiego nie posiada Spółka 2, która nie wniosła wkładów do Spółki Osobowej 2. Spółka 2 jest uprawniona do otrzymywania zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu ponoszenia nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki Osobowej 2, niezależnie od wyniku zrealizowanego przez Spółkę Osobową 2.

Podatnikami podatku dochodowego na gruncie niemieckiego prawa podatkowego w zakresie Należności wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1 są Osoby Fizyczne. Zgodnie z prawem niemieckim przychody z tytułu tych płatności są alokowane do Osób Fizycznych w proporcjonalnym stosunku do wniesionych przez nich wkładów do Spółki Osobowej 2.

Natomiast zgodnie z przepisami niemieckiego prawa podatkowego Spółka Osobowa 1 oraz Spółka Osobowa 2 są traktowane jako podmioty transparentne podatkowo i nie podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W uzupełnieniu wniosku z 12 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe poprzez podanie danych podmiotów, o jakich mowa we wniosku w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnienie wniosku z 12 listopada 2019 r.):

Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1, Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności, a Wnioskodawca nie wystąpi w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka wypłaca Należności, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce jako wskazane w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (tj. podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu), przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów. Art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wymienia w innych punktach również inne przychody podlegające opodatkowaniu w przypadku uzyskania ich na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2.

Istotne z perspektywy Wnioskodawcy jest to, że w przypadku należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wypłacanych na rzecz wskazanych wyżej podmiotów zagranicznych co do zasady pełni on rolę płatnika, który powinien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy (tzw. podatek u źródła). Regulują to przepisy art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. 2e w związku z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Skoro zatem Należności co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce jako wskazane w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a Spółka może pełnić w stosunku do nich rolę płatnika, kluczowe z perspektywy Wnioskodawcy jest ustalenie podmiotu będącego podatnikiem na gruncie ustawy o CIT w odniesieniu do Należności. Dla Spółki jest to bowiem niezbędne dla prawidłowego wypełnienia obowiązków płatnika w przypadku dokonywania płatności objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którymi mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Poniżej Wnioskodawca przedstawia swoją analizę w tym zakresie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o CIT, ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tymi państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT). Wskutek tego polskie prawo podatkowe zawiera pewnego rodzaju związanie kwalifikacją zagranicznej spółki jako podmiotu podatku według prawa podatkowego państwa jej siedziby lub zarządu. Tym samym na gruncie ustawy o CIT w przypadku, gdy w danym państwie spółki mające tam siedzibę lub zarząd są traktowane jak osoby prawne i podatnicy podatku dochodowego – to również dla celów polskiej ustawy o CIT powinny być tak traktowane.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka Osobowa 1 to podmiot działający w formie transparentnej podatkowo (wg przepisów prawa podatkowego niemieckiego) spółki osobowej z siedzibą w Niemczech, tj. Kommanditgesellschaft, która stanowi niemiecki odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Jako spółka transparentna podatkowo nie posiada ona statusu osoby prawnej zgodnie z przepisami prawa podatkowego państwa siedziby lub zarządu. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Osobowa 1 nie może zostać uznana za podatnika na gruncie ustawy o CIT w stosunku do wypłacanych Należności.

Powyższe oznacza, że ze względu na transparentność podatkową Spółki Osobowej 1 należy przeanalizować, czy w przypadku wypłaty Należności wspólnicy Spółki Osobowej 1, tj. Spółka 1 i Spółka Osobowa 2, mogą zostać uznani za podatników na gruncie ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty Należności Spółka 1 nie może zostać uznana za podatnika na gruncie ustawy o CIT, gdyż nie ma ona prawa do udziału w zysku Spółki Osobowej 1. Tym samym nie uzyskuje ona przychodu z tytułu Należności. Spółka 1 jest jedynie uprawniona do otrzymywania zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu ponoszenia nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki Osobowej 1. W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że Spółka 1 nie uzyskuje w związku z posiadaniem udziałów w Spółce Osobowej 1 przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a tylko takie przychody podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast Spółka Osobowa 2 (podobnie jak Spółka Osobowa 1) jest podmiotem działającym w formie transparentnej podatkowo spółki osobowej z siedzibą w Niemczech, tj. Kommanditgesellschaft, która stanowi niemiecki odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, również Spółka Osobowa 2 nie może zostać uznana za podatnika na gruncie ustawy o CIT w stosunku do wypłacanych Należności (w oparciu o tę samą argumentację, co w przypadku Spółki Osobowej 1).

Tym samym, ze względu na transparentność podatkową Spółki Osobowej 2 należy przeanalizować, czy w przypadku wypłaty Należności wspólnicy Spółki Osobowej 2, tj. Spółka 2 lub Osoby Fizyczne, mogą zostać uznani za podatników na gruncie ustawy o CIT.

Z oczywistych przyczyn Osoby Fizyczne nie mogą zostać uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty Należności Spółka 2 nie może zostać uznana za podatnika na gruncie ustawy o CIT z tych samych powodów, dla których statusu tego nie uzyskuje Spółka 1 (taka sama forma prawna oraz brak prawa do udziału w zysku Spółki Osobowej 2). Na powyższe twierdzenia, w ocenie Spółki, nie mają wpływu postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. 2005 Nr 12, poz. 90, dalej: „UPO PL-DE”). Co prawda art. 4 ust. 4 UPO PL-DE, zgodnie z którym uważa się, że spółka osobowa ma siedzibę w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu, odnosi się do spółek osobowych (takich jak np. Spółka Osobowa 1 czy Spółka Osobowa 2), jednak nie sposób uznać, że postanowienia UPO PL-DE mają charakter normy podatkowotwórczej rozszerzającej katalog podatników wskazanych w ustawie o CIT. Status podatnika na gruncie polskich podatków dochodowych wynika bowiem jedynie z właściwych postanowień prawa krajowego, w tym przypadku z ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku wypłaty Należności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Osobowej 1 zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika zobligowanego do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ Spółka Osobowa 1, Spółka 1, Spółka Osobowa 2 i Spółka 2 nie powinny być uznane za podatników na gruncie ustawy o CIT w zakresie przychodów wynikających z Należności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2-5 wydano/wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.