Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.31.2020.3.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-11
Teza: Skutki podatkowe związane z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 stycznia 2019 r. (data wpływu 16 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z nabyciem Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z nabyciem Nieruchomości.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wstęp

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na dokonywaniu inwestycji w nieruchomości komercyjne w celu uzyskiwania zysków z wynajmu powierzchni handlowych lub usługowych w budynkach.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca planuje nabyć nieruchomość zabudowaną zlokalizowaną w (\`(...)\`) („Transakcja”).

W dalszych punktach Wnioskodawca opisuje: (i) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) szczegółowy zakres Transakcji oraz (iii) inne informacje istotne z punktu widzenia pytań przedstawionych we wniosku.

1.  Opis Nieruchomości oraz sposób jej nabycia przez dokonującego dostawy na rzecz Wnioskodawcy

Przedmiotem Transakcji ma być prawo użytkowania wieczystego jednej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1 położonej w (\`(...)\`), wraz z prawem własności posadowionego na niej trzykondygnacyjnego budynku („Budynek”) oraz budowlą w postaci parkingu naziemnego przyległego do Budynku („Parking”). W dalszej części Wniosku grunt wraz z Budynkiem oraz budowlą Parkingu określany będzie łącznie jako „Nieruchomość”. Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Na potrzeby niniejszej interpretacji prosimy o przyjęcie, że Parking stanowi osobną od Budynku budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Sprzedawca Nieruchomości, tj. spółka C. Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedawca”) nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 28 kwietnia 2016 r. ze spółką B. S.A. W ramach tej transakcji B. S.A. działał w charakterze podatnika VAT (dostawa ta podlegała pod Ustawę o VAT), jednak dostawa dokonana przez B. S.A. do Sprzedawcy korzystała ze zwolnienia z VAT.

W dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę, działka gruntu składająca się na Nieruchomość była już zabudowana ww. Budynkiem oraz Parkingiem.

Po nabyciu Nieruchomości (jak wskazano powyżej, miało to miejsce w 2016 r.), Sprzedawca dokonał ulepszenia (o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b Ustawy o VAT) Budynku oraz Parkingu. Nakłady poniesione przez Sprzedawcę na ww. ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej odpowiednio Budynku oraz Parkingu. Ulepszenie Budynku oraz Parkingu zakończyło się w maju 2017 r. Prace wykonane (zlecone) przez Sprzedawcę obejmowały m.in. przebudowę pomieszczeń Budynku oraz zmianę ich funkcji z techniczno-transportowej na handlowo-usługową, dobudowanie niewielkiej klatki schodowej, położenie nowego ocieplenia oraz nowej elewacji budynku, przebudowę przyłączy przesyłowych jak również przebudowę Parkingu.

Sprzedawca dokonał odliczania podatku VAT związanego z wydatkami na ulepszenie.

Po dokonaniu Ulepszenia (które, jak wskazano powyżej, zakończyło się w maju 2017 r.), powierzchnia Budynku była wynajmowana / dzierżawiona / przekazana do użytkowania przez Sprzedawcę na podstawie zawartych przez Sprzedawcę umów najmu, umów dzierżawy lub umów o użytkowanie.

Pierwsze wynajęcie / przekazanie do użytkowania całej powierzchni Budynku nastąpiło po ulepszeniu przed końcem 2017 r.

W tym zakresie:

*   parter Budynku został wynajęty przez Sprzedawcę spółce D. Sp. z o.o. na potrzeby prowadzenia przez ten podmiot w Budynku supermarketu (powierzchnia została przekazana w lipcu 2017 r.);

*   pierwsze oraz część drugiego piętra budynku zostały wynajęte przez Sprzedawcę spółce E. Sp. z o.o. na potrzeby prowadzenia w Budynku przez ten podmiot centrum fitness (powierzchnia została przekazana jeszcze przed ukończeniem ulepszenia, zaś wynajem był kontynuowany po ulepszeniu);

*   część powierzchni Budynku została także wydana przez Sprzedającego w odpłatne użytkowanie spółce B. S.A. na potrzeby prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej (powierzchnia została przekazana do użytkowania przed ukończeniem ulepszenia i użytkowanie było kontynuowane po dokonaniu ulepszenia).

Powierzchnia Nieruchomości lub elewacja Budynku były także - po dokonaniu ulepszenia - przedmiotem innych, mniej istotnych umów (np. niewielka część powierzchni Nieruchomości została wynajęta podmiotowi prowadzącemu obsługę bankomatów, podmiotowi prowadzącemu obsługę paczkomatów, podmiotowi, który uiścił na elewacji budynku reklamę).

W ten sposób, po dokonaniu ulepszenia w maju 2017 r. cała powierzchnia Budynku była przedmiotem wynajmu / dzierżawy / użytkowania wydanych przed końcem 2017 r. na podstawie umów zawartych przez Sprzedawcę.

Z treści lub istoty zawartych umów najmu / dzierżawy / użytkowania wynika, że najemcy Sprzedawcy (oraz ich klienci) są uprawnieni także do korzystania z infrastruktury Parkingu, co oznacza, że po ulepszeniu, które zakończyło się w maju 2017 r. powierzchnia Parkingu była oddana do użytkowania / wykorzystywana na potrzeby własne Sprzedawcy. Jednocześnie, na podstawie umowy z dnia 23 listopada 2017 r. Parking został oddany w umowę o odpłatne zarządzenie miejscami parkingowymi podmiotowi trzeciemu (który zobowiązał się do zainstalowania systemów parkingowych oraz do monitorowania uiszczania opłat przez osoby niebędące klientami najemców / użytkowników Budynku lub korzystające z Parkingu ponad dopuszczalne limity).

1.  Zakres planowanej Transakcji

Przedmiotem Transakcji będą:

*   Składające się na Nieruchomość prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Parkingu;

*   Prawo własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ewentualnych ruchomości służących jego prawidłowemu funkcjonowaniu (nie obejmuje to aktywów, które stanowią własność najemców np. sprzęt centrum fitness, wyposażenie supermarketu);

*   Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę (w charakterze wynajmującego / wydzierżawiającego / ustanawiającego użytkowanie) umów najmu, dzierżawy oraz użytkowania;

*   Prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy dzierżawy (w charakterze dzierżawcy) z Zarządem Dróg (…) (w charakterze wydzierżawiającego) fragmentu powierzchni działki przyległej do Nieruchomości, na której zlokalizowana są dodatkowe miejsca postojowe, z których mogą korzystać najemcy / klienci najemców;

*   Dokumentacja techniczna i prawna (np. decyzje, pozwolenia itp.) związana z Nieruchomością;

*   Prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu / dzierżawy / użytkowania;

*   Własności nośników (np. płyty CD), na których utrwalono dokumentację związaną z Budynkiem;

*   Prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku oraz prawa z zabezpieczeń;

*   Prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do Budynku (alternatywnie, umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę i Wnioskodawca zawrze te umowy we własnym zakresie).

W ramach Transakcji Sprzedawca zobowiązany będzie również do przekazania Wnioskodawcy:

*   Dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umowy najmu, dokumentów zabezpieczenia),

*   Instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących,

*   Dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości,

*   Dokumentów gwarancji projektowych oraz/lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości,

*   Pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast objęte:

*   Prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości / ulepszenie Budynku oraz Parkingu;

*   Umowa o zarządzenie nieruchomością. Taka umowa nie została przez Sprzedawcę zawarta. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie także świadczył na rzecz Wnioskodawcy usług zarządzania Nieruchomością;

*   Umowy o zarządzanie aktywami Sprzedawcy;

*   Należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością. W szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Wnioskodawcę z najemcami do oraz od dnia Transakcji (na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które byłyby przeniesione do Wnioskodawcy).

Jednocześnie, w ramach transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Wnioskodawcę nie przejdą w szczególności:

*   Oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),

*   Prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),

*   Prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,

*   Środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   Zobowiązania kredytowe Sprzedawcy,

*   Inne zobowiązania Sprzedawcy,

*   Know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,

*   Sprzęt i wyposażenie biurowe,

*   Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości,

*   Koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,

*   Księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej.

W ramach Transakcji na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

1.  Inne informacje istotne z punktu widzenia pytań zadanych we wniosku

Sprzedawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Budynek nie był wykorzystywany do celów działalności zwolnionej z VAT przez Sprzedawcę.

Nieruchomość ta nie stanowi oddziału / działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych / odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Zamiarem Wnioskodawcy jest kontunuowanie wynajmu / dzierżawy / użytkowania, a więc wykorzystywania nieruchomości dla celów czynności opodatkowanych VAT .

Należy przyjąć, że przedmiot Transakcji nie umożliwia samodzielnego prowadzenia działalności bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Wnioskodawcę - w takim znaczeniu, że w ramach Transakcji nie jest przenoszona na Wnioskodawcę cała struktura niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedawcę i gdyby przedmiot Transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej (np. nowo powołanej spółki z ograniczona odpowiedzialnością), to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami oraz bieżącą obsługą oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem Ustawy o VAT, tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości będzie obowiązkowo podlegała zwolnieniu z VAT jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca będą uprawnieni do złożenia rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania?
3.  Czy, przy założeniu skutecznego złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania oraz przy założeniu wykorzystywania przez Wnioskodawcę Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT ?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem Ustawy o VAT tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.
2.  Dostawa Nieruchomości będzie obowiązkowo podlegała zwolnieniu z VAT jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca będą uprawnieni do złożenia rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania.
3.  Przy założeniu skutecznego złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania oraz przy założeniu wykorzystywania przez Wnioskodawcę Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.
4.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

1.  Wstęp

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, rozumiana (w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, a więc kładziono nacisk na interpretację omawianego pojęcia w znaczeniu przedmiotowym.

W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”) Minister Finansów doprecyzował, że omawianych przepisów nie należy interpretować wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął również ich wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego (1) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W dalszej części Wnioskodawcy uzasadnią, że przedmiot Transakcji nie stanowi „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” ani w znaczeniu przedmiotowym, ani także w znaczeniu funkcjonalnym.

1.  Kwestia podlegania Transakcji pod Ustawę o VAT

Jeśli chodzi o pojęcie przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym, to Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na nabywcę).

W kontekście powyższych przepisów należy wskazać, że Przedmiot Transakcji będzie ograniczony do zbycia Nieruchomości oraz niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z samą Nieruchomością, które standardowo są przedmiotem przeniesienia w transakcjach mających za przedmiot nieruchomości. Poza zakresem Transakcji pozostanie cały szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego i objętych definicją wynikającą z art. 551 Kodeksu cywilnego, kluczowych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Natomiast, jeżeli chodzi o interpretację znaczenia „przedsiębiorstwa” w znaczeniu funkcjonalnym to - jak wskazano powyżej - kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstw” lub „zorganizowanych części przedsiębiorstw” na gruncie podatku VAT (a tym samym kwestia podlegania tego typu transakcji pod Ustawę o VAT) była przedmiotem wskazanych powyżej objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w dniu 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.).

Jak wskazano w objaśnieniach:

*   Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą Ustawie o VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom;

*   W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania Ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień- wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

*   Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; (ii) umowy o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowy zarządzania aktywami; (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

*   Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: prawo użytkowania wieczystego działki gruntu, Budynek, Parking, prawa i obowiązki z umów najmu / dzierżawy oraz użytkowania oraz pewne inne prawa i obowiązki ściśle związane z Budynkami (prawa z tytułu zabezpieczeń złożonych przez część najemców, dokumentacja techniczna i prawna związana z projektem Budynkiem, prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do budynku przy czym, alternatywnie, umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę i Wnioskodawca zawrze te umowy we własnym zakresie).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku wraz z Infrastrukturą (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, (c) umowy zarządzania aktywami, (d) należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością (w szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Wnioskodawcę z najemcą „do” oraz „od” dnia transakcji - na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które będą przeniesione na nabywcy).

Dodatkowo, nabywana przez nabywcę sama Nieruchomość (wraz z przejętymi prawami najmu) nie umożliwia prowadzenia działalności bez podejmowania pewnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Wnioskodawcę (w takim znaczeniu, że gdyby przedmiot Transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej np. nowo powołanej spółki z ograniczona odpowiedzialnością, to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami oraz bieżącą obsługą oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

W konsekwencji, należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania Ustawy o VAT.

Kwalifikacja taka jest także zgodna z najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że „sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17).

1.  Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przede wszystkim, powinien istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie.

W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-3.4012.639.2018.3.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB2-1.4010.411.2018.4.MJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG).

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Dlatego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Analizując powyższe przesłanki w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego należy dojść do wniosku, że Przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Po pierwsze, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie jest w żaden sposób wyodrębniony w strukturze organizacyjnej i dokumentacji wewnętrznej Sprzedającego, w szczególności w dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomość.

Po drugie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia finansowego. Dla Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie są prowadzone osobne księgi. Przedmiot Transakcji nie obejmuje również żadnego rachunku bankowego, ani środków pieniężnych, które mogłyby służyć Wnioskodawcy po przeprowadzeniu Transakcji do regulowania zobowiązań związanych z prowadzeniem własnej działalności.

Po trzecie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia funkcjonalnego. Zbywane składniki majątkowe nie są wystarczające do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, a w związku z tym nie można mówić o ich wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w budynkach konieczne jest bowiem zapewnienie realizacji całego szeregu funkcji związanych z wynajęciem budynku jego utrzymaniem, zarządzaniem budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, wywóz nieczystości).

Z uwagi na powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie będzie spełniał definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

1.  przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

1.  Zasady opodatkowania dostawy Nieruchomości

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców należy poprzedzić jedną uwagą wstępną. Na podstawie powyżej cytowanego art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, reżim opodatkowania transakcji nieruchomościowych na gruncie VAT jest zawsze zdeterminowany regułami opodatkowania budynków lub budowli posadowionych na działkach gruntu. W sytuacji, gdy działka gruntu zabudowana jest budynkiem lub budowlą, wówczas zasady opodatkowania tej działki (wraz z tymi budynkami i budowlami) są zdeterminowane zasadami opodatkowania budynku lub budowli.

Uwzględniając powyższą uwagę wstępną, w opinii Wnioskodawców, dostawa Budynku oraz Parkingu (wraz z działką gruntu, na której są one posadowione) będzie stanowiła dostawę budynku/budowli dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce w momencie wydania najemcom tych obiektów po dokonaniu ich ulepszenia w 2017 r.). W konsekwencji, dostawa ta będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, z prawem stron do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

W tym zakresie:

*   Budynek oraz Parking niewątpliwie były przedmiotem czynności opodatkowanej w momencie dokonania ich sprzedaży przez B. S.A. na rzecz Sprzedawcy w 2016.

*   Niemniej, odpowiedź na pytanie, czy dostawa Nieruchomości będzie dokonywana dwa lata od dnia ich pierwszego zasiedlenia musi brać pod uwagę okoliczność, że Budynek oraz Parking były przedmiotem ulepszenia (o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej), które zakończyło się w maju 2017 r. i które „wyzerowało” wcześniejsze pierwsze zasiedlenie.

*   W tym zakresie - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu ulepszenia cała powierzchnia Budynku / Parkingu została oddana do użytkowania najemcy lub użytkownikowi lub użytkowana na potrzeby własne przez Sprzedawcę i miało to miejsce jeszcze przed końcem 2017 r.

*   W konsekwencji, planowana Transakcja będzie dostawą dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, a w konsekwencji będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

*   Stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo stron do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

1.  przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

1.  Prawo do odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT który zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość w działalności opodatkowanej polegającej na świadczeniu usług najmu. W konsekwencji - uwzględniając treść art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT - Wnioskodawcy będzie przysługiwało (przy założeniu skutecznego złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania) prawo do odliczenia podatku naliczonego na fakturze wystawionej przez Sprzedawcę, gdyż nabyty towar będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C‑444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot Transakcji obejmuje grunt wraz z Budynkiem oraz budowlą Parkingu określany jako Nieruchomość, zlokalizowaną w (…), na którą będą się składać:

*   prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Parkingu;

*   Prawo własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ewentualnych ruchomości służących jego prawidłowemu funkcjonowaniu (nie obejmuje to aktywów, które stanowią własność najemców np. sprzęt centrum fitness, wyposażenie supermarketu);

*   Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę (w charakterze wynajmującego / wydzierżawiającego / ustanawiającego użytkowanie) umów najmu, dzierżawy oraz użytkowania;

*   Prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy dzierżawy (w charakterze dzierżawcy) z Zarządem Dróg Miejskich (w charakterze wydzierżawiającego) fragmentu powierzchni działki przyległej do Nieruchomości, na której zlokalizowana są dodatkowe miejsca postojowe, z których mogą korzystać najemcy / klienci najemców;

*   Dokumentacja techniczna i prawna (np. decyzje, pozwolenia itp.) związana z Nieruchomością;

*   Prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu / dzierżawy / użytkowania;

*   Własności nośników (np. płyty CD), na których utrwalono dokumentację związaną z Budynkiem;

*   Prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku oraz prawa z zabezpieczeń.

Prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do Budynku (alternatywnie, umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę i Wnioskodawca zawrze te umowy we własnym zakresie).

Dodatkowo w ramach Transakcji Sprzedawca zobowiązany będzie również do przekazania Wnioskodawcy:

*   Dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umowy najmu, dokumentów zabezpieczenia),

*   Instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących,

*   Dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości,

*   Dokumentów gwarancji projektowych oraz/lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości,

*   Pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

Natomiast Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast objęte:

*   Prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości / ulepszenie Budynku oraz Parkingu;

*   Umowa o zarządzenie nieruchomością. Taka umowa nie została przez Sprzedawcę zawarta. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie także świadczył na rzecz Wnioskodawcy usług zarządzania Nieruchomością;

*   Umowy o zarządzanie aktywami Sprzedawcy;

Należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością. W szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Wnioskodawcę z najemcami do oraz od dnia Transakcji (na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które byłyby przeniesione do Wnioskodawcy).

Jednocześnie, w ramach transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a w szczególności:

*   Oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),

*   Prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),

*   Prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,

*   Środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   Zobowiązania kredytowe Sprzedawcy,

*   Inne zobowiązania Sprzedawcy,

*   Know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,

*   Sprzęt i wyposażenie biurowe,

*   Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości,

*   Koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,

*   Księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej.

W ramach Transakcji na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych sprowadzają się do ustalenia, czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego opisany we wniosku przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji jego sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach planowanej Transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu składników przedsiębiorstwa Sprzedawcy, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Sprzedawca.

Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedawcy, tzn. Nieruchomość ta nie stanowi oddziału / działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych / odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Opisany we wniosku przedmiot Transakcji nie umożliwia samodzielnego prowadzenia działalności bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Wnioskodawcę - w takim znaczeniu, że w ramach Transakcji nie jest przenoszona na Wnioskodawcę cała struktura niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedawcę i gdyby przedmiot Transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej (np. nowo powołanej spółki z ograniczona odpowiedzialnością), to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami oraz bieżącą obsługą oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot Transakcji sprzedaży nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Wnioskodawcy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Wnioskodawca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do planowanej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedawcy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa dostawa będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość została nabyta przez Sprzedawcę na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 28 kwietnia 2016 r. ze spółką B. S.A. W ramach tej transakcji B. S.A. działał w charakterze podatnika VAT (dostawa ta podlegała pod Ustawę o VAT), jednak dostawa dokonana przez B. S.A. do Sprzedawcy korzystała ze zwolnienia z VAT. W dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę, działka gruntu składająca się na Nieruchomość była już zabudowana Budynkiem oraz Parkingiem. Po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca dokonał ulepszenia (o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b Ustawy o VAT) Budynku oraz Parkingu. Nakłady poniesione przez Sprzedawcę na ww. ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej odpowiednio Budynku oraz Parkingu. Ulepszenie Budynku oraz Parkingu zakończyło się w maju 2017 r. Po dokonaniu Ulepszenia, powierzchnia Budynku była wynajmowana / dzierżawiona / przekazana do użytkowania przez Sprzedawcę na podstawie zawartych przez Sprzedawcę umów najmu, umów dzierżawy lub umów o użytkowanie. Pierwsze wynajęcie / przekazanie do użytkowania całej powierzchni Budynku nastąpiło po ulepszeniu przed końcem 2017 r. Po dokonaniu ulepszenia w maju 2017 r. cała powierzchnia Budynku była przedmiotem wynajmu / dzierżawy / użytkowania wydanych przed końcem 2017 r. na podstawie umów zawartych przez Sprzedawcę.

Z treści lub istoty zawartych umów najmu / dzierżawy / użytkowania wynika, że najemcy Sprzedawcy (oraz ich klienci) są uprawnieni także do korzystania z infrastruktury Parkingu, co oznacza, że po ulepszeniu, które zakończyło się w maju 2017 r. powierzchnia Parkingu była oddana do użytkowania / wykorzystywana na potrzeby własne Sprzedawcy. Jednocześnie, na podstawie umowy z dnia 23 listopada 2017 r. Parking został oddany w umowę o odpłatne zarządzenie miejscami parkingowymi podmiotowi trzeciemu (który zobowiązał się do zainstalowania systemów parkingowych oraz do monitorowania uiszczania opłat przez osoby niebędące klientami najemców / użytkowników Budynku lub korzystające z Parkingu ponad dopuszczalne limity).

Sprzedawca dokonał odliczania podatku VAT związanego z wydatkami na ulepszenie.

Budynek nie był wykorzystywany do celów działalności zwolnionej z VAT przez Sprzedawcę.

W związku z powyższym opisem powstała wątpliwość, jakie przyjąć zasady dla opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynku i budowli Parkingu posadowionych na Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, należy stwierdzić, że dostawa Budynku i Parkingu znajdujących się na Nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia (Strony planują przeprowadzić Transakcję w 2020 roku). Jak wynika z wniosku, do ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku i Parkingu najpóźniej doszło w momencie wydania Budynku oraz Parkingu do użytkowania przez Sprzedawcę po dokonanych nakładach na ich ulepszenie na podstawie zawartych umów najmu, umów dzierżawy lub umów o użytkowanie, tj. do końca roku 2017 r.

Ponieważ planowana dostawa Budynku i budowli Parkingu korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynku i Parkingu.

Tym samym, w przypadku, gdy Strony Transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, opodatkują dostawę ww. Budynku oraz Parkingu stawką 23%, wówczas dostawa użytkowania wieczystego gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, zamiarem Wnioskodawcy jest kontunuowanie wynajmu / dzierżawy / użytkowania, a więc wykorzystywania Nieruchomości dla celów czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana transakcja dostawy Nieruchomości z Budynkiem i budowlą Parkingu, w przypadku gdy Strony transakcji złożą zgodne oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT i spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, będzie opodatkowana w podstawowej stawce podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem, po dokonaniu transakcji dostawy Nieruchomości, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 także należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 dotyczącym kwestii opodatkowania Transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 kwietnia 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.