Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.118.2016.1.IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem sprzedaży „czeku hotelowego”.
Słowa kluczowe: podatnik; usługi; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem sprzedaży „czeku hotelowego” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem sprzedaży „czeku hotelowego”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza podjąć działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży poprzez stronę internetową tzw. „czeków hotelowych” na okaziciela, uprawniających nabywcę do określonych rabatów w określonych hotelach. Rabat wynosi od 20% do 40% w zależności od wynegocjowanych przez Wnioskodawcę warunków z danym hotelem i długości pobytu. „Czeki hotelowe” sprzedawane będą poprzez stronę internetową na całym świecie. Ok. 90% sprzedaży odbywać się będzie wyłącznie w formie elektronicznej. Proces sprzedaży „czeków” będzie przebiegał w sposób następujący: klient wchodzi na stronę internetową, dokonuje wyboru zakupu „czeku”, który go interesuje i po dokonaniu płatności w mailu otrzymuje „czek” w formie elektronicznej bez wskazanej na nim wartości. Po opłaceniu określonej kwoty klient otrzyma dokument in blanco, który będzie go uprawniał do zniżek na konkretne usługi w wybranych obiektach hotelowych. Termin ważności takiego dokumentu będzie wynosić 6 m-cy. „Czeki hotelowe” będą miały nadane numery unikatowe, jednak zdaniem Wnioskodawcy ani klienci, ani obiekty hotelowe nie będą informować Wnioskodawcy o fakcie i sposobie ich realizacji. Po upływie okresu ważności „czek hotelowy” stanie się bezużytecznym dokumentem. Wnioskodawca nie będzie obciążany w jakikolwiek sposób przez hotele, które biorą udział w akcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedawany przez Wnioskodawcę „czek hotelowy” będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2016 r., poz 710 z dnia 25 maja 2016 r.) – dalej u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie „czeków hotelowych” w zamian za środki pieniężne nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego w świetle przepisów u.p.t.u. Nie jest to bowiem dostawa towarów, ani świadczenie usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 i art. 8 u.p.t.u. „Czeki hotelowe” stanowią bowiem swoiste dokumenty, które uprawniają do nabycia produktów czy usług oferowanych przez obiekty hotelowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Czeki natomiast mogą stanowić znaki legitymacyjne w rozumieniu art. 92115 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – dalej k.c. Przy czym dla skutków w podatku VAT nie powinno mieć znaczenia, czy czek został wystawiony „na okaziciela” czy jest to czek imienny.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie czeku nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., który wskazuje że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stąd zapłata za czek, która ma miejsce przed dostawą towaru albo świadczeniem usług nie spełnia definicji zaliczki. Przyszłe świadczenie w momencie wydania czeku nie jest jeszcze dostatecznie określone, nie jest więc znany przedmiot sprzedaży, cena (która przecież często ulega zmianie), ilość towaru czy stawka podatku VAT. W tym zakresie warto przytoczyć tezę postawioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2011 r., ITPP1/443-1046/10/RS, że opodatkowanie wpłat otrzymanych przed dostawą towarów może nastąpić jedynie w przypadku, gdy podatnik VAT będzie w stanie powiązać (przyporządkować) dokonaną wpłatę z konkretnym zamówieniem (konkretną dostawą), czyli skonkretyzowanym towarem. Jeżeli dana osoba nie wykorzysta czeku (który ma przewidziany 6 miesięczny termin na wykorzystanie), to w ogóle nie dojdzie do dostawy towarów bądź wyświadczenia usługi.

Nawet zatem gdy czek zostałby niewykorzystany w terminie, brak jest podstaw do „retrospektywnego” opodatkowania jego zbycia (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2011 r., IPPP1-443-904/11-2/ISZ).

Wnioskodawca zauważa kwestię, że uzyskanie środków pieniężnych przez sprzedawcę w związku z niewykorzystaniem czeku w terminie niekiedy wiąże się z „gotowością do świadczenia usługi” w wyznaczonym terminie. Często bywa i tak, że klient umawia się na określoną godzinę, a jeżeli nie przyjdzie – czek przepada. Tym samym sprzedawca ma wprawdzie korzyść ze sprzedaży czeku, ale można ją przyrównać do otrzymania kary umownej (ta ostatnia również nie podlega podatkowi VAT). „Filozofia VAT” nie wiąże się z opodatkowaniem „przysporzeń”, a opodatkowaniem świadczeń. Nie ulega z kolei wątpliwości, że w momencie sprzedaży towaru czy usługi (a więc kiedy następuje płatność czekiem) dostawa towarów czy świadczenie usługi są opodatkowane. Płatność czekiem hotelowym należy kwalifikować jako zapłatę, która może przecież przyspieszyć moment powstania obowiązku podatkowego (w świetle art. 19a ust. 8 u.p.t.u.). Czek hotelowy stanowi swego rodzaju środek płatniczy, podobnie zresztą jak przykładowo weksel.

Zatem sprzedaż czeku – jako czynność niepodlegająca VAT – nie wiąże się z wystawianiem faktur, odprowadzaniem podatku, rejestrowaniem takiej sprzedaży na kasie fiskalnej, rozpoznawaniem obowiązku podatkowego etc.

W obliczu dokonania sprzedaży towaru czy usługi – płatność czekiem hotelowym należy natomiast potraktować jak płatność gotówką, kartą kredytową, wekslem itp. Niezależnie też, czy zapłacono (w całości bądź w części) czekiem hotelowym, w obliczu czynności opodatkowanej VAT mamy do czynienia z podatkiem należnym u sprzedawcy i podatkiem naliczonym u nabywcy, jeśli jest on podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Istotą usługi jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby (podmiotu). Jest ona zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc, określone ustawą „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

Inną istotną cechą usługi określonej w ustawie jest wynagrodzenie oraz istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza podjąć działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży poprzez stronę internetową tzw. „czeków hotelowych” na okaziciela, uprawniających nabywcę do określonych rabatów w określonych hotelach. Rabat wynosi od 20% do 40% w zależności od wynegocjowanych przez Wnioskodawcę warunków z danym hotelem i długości pobytu. „Czeki hotelowe” sprzedawane będą poprzez stronę internetową na całym świecie. Ok. 90% sprzedaży odbywać się będzie wyłącznie w formie elektronicznej. Proces sprzedaży „czeków” będzie przebiegał w sposób następujący: klient wchodzi na stronę internetową, dokonuje wyboru zakupu „czeku”, który go interesuje i po dokonaniu płatności w mailu otrzymuje „czek” w formie elektronicznej bez wskazanej na nim wartości. Po opłaceniu określonej kwoty klient otrzyma dokument in blanco, który będzie go uprawniał do zniżek na konkretne usługi w wybranych obiektach hotelowych. Termin ważności takiego dokumentu będzie wynosić 6 m-cy. „Czeki hotelowe” będą miały nadane numery unikatowe, jednak ani klienci, ani obiekty hotelowe nie będą informować Wnioskodawcy o fakcie i sposobie ich realizacji. Po upływie okresu ważności „czek hotelowy” stanie się bezużytecznym dokumentem, a Wnioskodawca nie będzie obciążany w jakikolwiek sposób przez hotele, które biorą udział w akcji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedawanego przez niego „czeku hotelowego”.

Jak wskazano, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W pierwszej kolejności konieczne jest zatem ustalenie, czy sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz klienta „czeku hotelowego” stanowi dostawę towarów, czyli jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Aby tego dokonać trzeba sięgnąć do definicji towaru zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, gdyż tylko czynności mające za przedmiot towar podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w kategorii dostawy towarów. Jeżeli dana czynność nie spełnia definicji dostawy towaru, to następnie konieczne jest ustalenie, czy nie stanowi ona świadczenia usługi.

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie klient Wnioskodawcy nie będzie nabywał żadnego towaru, gdyż trudno uznać „czek hotelowy” za towar. „Czek hotelowy” jest jedynie znakiem legitymacyjnym, „kwitem” uprawniającym do nabycia usług po obniżonej cenie. Zatem stanowi on dokument uprawniający do otrzymania rabatów w określonych hotelach.

A więc „czek hotelowy” nie będzie towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, stąd też jego sprzedaż nie może zostać uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Sprzedaż za wynagrodzeniem „czeku hotelowego” należy rozpatrywać zatem w kategoriach świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której klient nabywając przedmiotowy czek będzie upoważniony do określonych rabatów w zależności od wynegocjowanych przez Wnioskodawcę warunków z danym hotelem i długości pobytu. Będzie on upoważniał do nabycia na preferencyjnych warunkach usług oferowanych przez hotel.

Zatem jego sprzedaż będzie stanowiła sprzedaż prawa do rabatu. Prawo to będzie polegać na uzyskaniu określonej zniżki przy zakupie usług w danym hotelu.

Jak wskazał Wnioskodawca, klient po opłaceniu określonej kwoty otrzyma dokument, który będzie go uprawniał do zniżek na konkretne usługi w wybranych obiektach hotelowych. Tym samym, sprzedaż prawa do rabatu będzie świadczeniem odpłatnym. Istniejący stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę – Wnioskodawcą, a odbiorcą – klientem spowoduje, że w zamian za wykonanie usługi zostanie wypłacone wynagrodzenie. Tak więc będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazywanym za nią wynagrodzeniem. Przy czym, z mocy zaistniałego stosunku prawnego i nabycia „czeku rabatowego” będącego ekwiwalentem przyznanej zniżki wynikać będzie wyraźna i bezpośrednia korzyść dla klienta w postaci przyszłych zakupów z rabatem. Natomiast Wnioskodawca pozyska dla hotelu potencjalnych klientów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę „czeku hotelowego” – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – stanowić będzie odpłatne świadczenie usługi.

Kwestia sprzedaży kart rabatowych uprawniających do zniżek była przedmiotem wyroku TSUE z dnia 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12. Sprawa którą zajmował się Trybunał dotyczyła spółki, która wydawała i sprzedawała karty rabatowe. Posiadacz karty Granton przez dany czas miał prawo do zniżki przy korzystaniu z określonych usług określonych przedsiębiorstw, które były konkretnie wymienione na tej karcie. Obejmowały one określone oferty, przykładowo restauracji, kin lub hoteli. Rozstrzygniecie TSUE obejmowało przede wszystkim ustalenie, czy dokonywana przez organizatora sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT czy korzystała ze zwolnienia, ponieważ sprzedawane karty można uznać za swojego rodzaju papiery wartościowe. Rozstrzygnięcie zapadło na gruncie VI Dyrektywy jednakże pogląd Trybunału będzie aktualny również w odniesieniu do aktualnych rozwiązań przyjętych w Dyrektywie 112.

W omawianym wyroku Trybunał uznał, że sprzedaż karty rabatowej (z jednoczesnym uwzględnieniem przyjętego modelu biznesowego), nie stanowi transakcji odnoszącej się do „innych rodzajów papierów wartościowych” ani do „innych papierów handlowych” w rozumieniu dyrektywy, które państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej. Zważywszy, że podstawa opodatkowania transakcji podlegającej opodatkowaniu odpowiada cenie płaconej przez konsumentów za nabycie kart, obliczenie podatku VAT na tej podstawie w opinii TSUE nie powinno przedstawiać szczególnych trudności.

Podsumowując, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawcę „czeku hotelowego” który będzie uprawniał do uzyskania zniżki przy zakupie usług w danym hotelu, będzie stanowić „sprzedaż prawa do rabatu”. Wobec powyższego jego odpłatna sprzedaż przez Wnioskodawcę będzie świadczeniem usługi w rozumieniu ustawy i będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że sprzedaż przez niego „czeku hotelowego” będzie czynnością niepodlegającą VAT jest nieprawidłowe.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast na mocy art. 28c ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Jednym z zastrzeżeń art. 28c ust. 1 ustawy jest art. 28l, z którego wynika, że w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zatem w świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że miejscem świadczenia (opodatkowania) danej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz:

*   podatnika ‒ zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy ‒ będzie terytorium państwa, w którym posiada on siedzibę działalności gospodarczej,
*   podmiotu niebędącego podatnikiem – w myśl art. 28c ust. 1 ustawy – będzie miejsce gdzie usługodawca (Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, z wyłączeniem przypadku gdy podmiot ten będzie posiadał siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, wtedy – stosownie do art. 28l ustawy – będzie to miejsce gdzie podmiot ten posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Odpowiadając więc na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że sprzedaż „czeku hotelowego” należy traktować jako usługę, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, w związku z tym gdy miejscem jej świadczenia, na podstawie powołanych przepisów, będzie terytorium Polski, usługa ta zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 i art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to zaliczek, wystawiania faktur, rejestracji na kasie fiskalnej oraz rozpoznania obowiązku podatkowego.

Należy również zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.