Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.522.2022.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-18
Teza: Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Słowa kluczowe: ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 27 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku dochodowym od osób fizycznych, który dotyczy ustalenia możliwości korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 października 2022 r. (data wpływu 5 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Ona działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej od (…) 1996 r.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni świadczy usługi z zakresu obróbki drewna i produkcji wyrobów tartacznych oraz dowozu własnych wyrobów od Klientów indywidualnych i firm. Jej działalność jest sklasyfikowana pod kodem PKD (…) - wytwarzanie energii elektrycznej oraz(…) - produkcja wyrobów tartacznych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni stworzyła linię tarczową do przerobu cienkich kłód iglastych, która składa się z traka tarczowego dwuwałowego (…), a także wielopiły dwuwałowej (…).

Linia ta, z punktu widzenia zakładu dała Jej możliwość przerobu cienkich kłód iglastych o średnicy od 10 cm, co przed implementacją tego rozwiązania było traktowane jako odpad produkcyjny. Rozwiązanie takie umożliwiło Wnioskodawczyni w sposób drastyczny zminimalizować ilość odpadów przerabiając je w towar, który jest przedmiotem obrotu. Dodatkowo dzięki charakterystyce technicznej urządzeń, Wnioskodawczyni ma możliwość produkcji elementów drewnianych o niewielkich rozmiarach. Przykładem może być tworzenie elementów o wymiarach np. 35 x 35 mm, co w normalnych warunkach zakładu nie było możliwe. Działania twórcze Wnioskodawczyni umożliwiły rozszerzenie asortymentu towarowego.

Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły i systematyczny, podkreślenia wymaga fakt, że działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawczyni nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. Ponadto nie działa w specjalnej strefie ekonomicznej, o której mowa w ustawie z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670 ze zm.). Wnioskodawczyni nie korzysta z innych zwolnień przewidzianych w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).

W prowadzonej działalności Wnioskodawczyni ponosi następujące koszty:

1) zakup z montażem traka tarczowego wraz z zespołem podajników – środek trwały;

2) zakup i montaż wielopiły dwuwałowego do przerobu pryzm – środek trwały;

3) zakup stali do montażu linii produkcyjnej;

4) zakup stali do budowy stołów odbiorczych współpracujących z maszynami głównymi;

5) zakup i montaż kół zębatych, łożysk i łańcuchów stalowych potrzebnych jako elementy konstrukcyjne linii produkcyjnej;

6) zakup i montaż przekładni mechanicznej zamontowanej na stole odbiorczym traka tarczowego;

7) zakup i montaż rur do odciągu trocin;

8) zakup i montaż wentylatora i cyklonu do odbioru trocin;

9) zakup i montaż przenośników taśmowych do transportu trocin;

10) zakup i montaż materiałów elektrycznych typu przewody elektryczne, styczniki, przekaźniki, włączniki potrzebne do uzyskania zasilania elektrycznego linii produkcyjnej;

11) zakup elektrod, gazów spawalniczych i farb użytych w trakcie montażu;

12) zakup surowca użytego do prób rozruchowych całej linii;

13) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w budowie linii produkcyjnej;

14) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej.

Koszty te, zostały bezpośrednio poniesione do budowy i fazy rozruchu linii produkcyjnej. Wnioskodawczyni nie byłaby w stanie uruchomić linii bez ich poniesienia.

Wydatki te nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania ani zwrócone w jakikolwiek sposób.

Wnioskodawczyni w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów dokonuje stosownego ewidencjonowania kosztów opisanych w niniejszym wniosku w kolumnie 16.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że opodatkowuje swoją działalność na zasadach podatku liniowego. Planuje korzystać z ulgi w zakresie budowy i fazy rozruchu linii produkcyjnej. Po stworzeniu (fazy prac rozwojowej) linii produkcyjnej, Wnioskodawczyni wykorzystuje ją w celach komercyjnych do obróbki drewna. Faza budowy i rozruchu linii produkcyjnej jest to całość czynności polegających na stworzeniu idei, zaplanowania i doboru odpowiednich technologii, urządzeń oraz rozwiązań umożliwiających stworzenie rozwiązania, zaprojektowanie oraz stworzenie prototypu, podlegającego testom w zakresie paramentów używalności, zużycia energii, rentowności rozwiązania oraz końcowo przeprowadzenie produkcji testowej.

Wnioskodawczyni nie chce zaliczyć do ulgi działań dotyczących produkcji seryjnej, komercyjnej czy bieżącej działalność, a jedynie koszty dotyczące prac twórczych od fazy budowy do fazy rozruchu.

Ponadto, ww. działalność jest prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Linia produkcyjna, o której mowa we wniosku, została wytworzona w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawczyni wytworzyła ją w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej polegającej na pracach rozwojowych. Celem prac rozwojowych było stworzenie nowej dotychczas nieistniejącej u Wnioskodawczyni linii tarczowej do przerobu cienkich kłód iglastych, która składa się z traka tarczowego dwuwałowego (…) oraz wielopiły. Prace te, obejmowały całość czynności polegających na stworzeniu idei, zaplanowania i doboru odpowiednich technologii, urządzeń oraz rozwiązań umożliwiających stworzenie rozwiązania, zaprojektowanie oraz stworzenie prototypu, podlegającego testom w zakresie paramentów używalności, zużycia energii, rentowności rozwiązania oraz końcowo przeprowadzenie produkcji testowej.

Wnioskodawczyni wytworzyła w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej polegającej na pracach rozwojowych linię tarczową do przerobu cienkich kłód iglastych, która składa się traka tarczowego dwuwałowego …) oraz wielopiły. Efektem jest stworzenie prototypu, który umożliwiał dalsze jego wykorzystanie do przerobu drewna. Wnioskodawczyni prowadzi te prace od 1 stycznia 2022 r.– nie uzyskuje jeszcze dochodów z tego tytułu.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawczyni, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Działalność ta:

\- jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

\- prowadzi do stworzenia nowej linii technologicznej, która umożliwia Wnioskodawczyni rozwinięcie swojej działalności, poprzez zastosowanie nowych technologii potrzebnych do wprowadzenia nowych produktów i usług. Wnioskodawczyni nie była w stanie nabyć gotowej linii produkcyjnej, musiała przeprowadzić szereg czynności twórczych, które umożliwiły Jej w ramach prowadzonej działalności stworzenie takiego procesu technologicznego,

\- jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

\- Wnioskodawczyni samodzielnie w działalności ustaliła odpowiednie technologie, które zastosowała w swojej działalności, tworząc linię produkcyjną do obróbki drewna. Działania twórcze w postaci stworzenia linii produkcyjnej nie są działaniami rutynowymi czy odtwórczymi. Wynika to również z wcześniej wskazanego faktu, że Wnioskodawczyni nie mogła nabyć gotowej linii produkcyjnej na rynku,

\- brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności),

\- Wnioskodawczyni nie wiedziała czy Jej działania umożliwią Jej stworzenie linii produkcyjnej, dopiero po stworzeniu prototypu umożliwiło Wnioskodawczyni ustalenie, że projekt odniósł powodzenie. Dodatkowo niepewność polegała na braku dotychczas możliwości technicznych w przeróbce takiej, która umożliwiła jej stworzona linia produkcyjna,

\- jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna - przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych),

\- Wnioskodawczyni zaplanowała swoje działania, sporządziła bowiem plan działania, harmonogram prac oraz określiła zasoby finansowe na prowadzone prace rozwojowe. Dodatkowo, Wnioskodawczyni musiała ustalić, którzy pracownicy będą zaangażowani w proces,

\- Wnioskodawczyni dokonała niezbędnych nabyć materiałów na próby oraz urządzeń będących elementami składowymi linii produkcyjnych, musiała skoordynować cały proces,

\- prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).Wnioskodawczyni stworzyła bowiem dokumentację, która umożliwia jej odtworzenie efektów w przyszłości.

Koszty poniesione przez Wnioskodawczynię zostały zaliczone w myśl przepisów ustawy o PIT, do kosztów uzyskania przychodów danego roku z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. Koszty, o których mowa we wniosku, które Wnioskodawczyni zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R nie zostały Jej zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od dochodu.

Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty, które zamierza Wnioskodawczyni odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej są jedynie związane z działalnością B+R prowadzoną przez Nią, nie są wykorzystywane do działalności podstawowej.

Nie wszystkie czynności były wykonywane przez pracowników w zakresie prowadzonych pracy rozwojowych. Natomiast, Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czasu pracy pracownika pozwalającą na wyodrębnienie czasu pracy pracownika przeznaczonego na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Koszty wynagrodzeń pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej i budowie linii produkcyjnej, opisane we wniosku, stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym ww. należności, o których mowa w ww. przepisach zostały w danym miesiącu poniesione, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W skład należności wchodzą również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, opieki nad dzieckiem, natomiast nie będą odliczane w ramach ulgi B+R.

Wnioskodawczyni do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zamierza zaliczyć odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wskazanych we wniosku w pkt 1 i 2, które były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawczynię koszty w pkt 3-12 stanowią wydatki na nabycie materiałów, bądź surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalność B+R.

### Pytania

### 1\. Czy Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym może zastosować ulgę badawczo-rozwojową opisaną w art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### 2\. Czy wymienione przez Wnioskodawczynię koszty mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 ww.ustawy?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym w stanie faktycznym może zastosować ulgę badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o SWiN”). Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o PIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

\- działalność ma charakter twórczy,

\- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

\- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawczyni wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 26e ustawy o PIT podatnik, odlicza od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może natomiast w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, wymienione przez Nią koszty mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

Ustawodawca w przedmiotowym przepisie wskazuje zamknięty katalog kosztów, które mogą zostać uznane za kwalifikowane. Zamknięcie tego katalogu oznacza, że tylko te w nim wymienione mogą być przedmiotem ulgi.

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Natomiast w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478, 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy może Pani zastosować ulgę badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe również jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że zakres wykonywanej przez Panią działalności gospodarczej obejmuje budowę i fazy rozruchu linii produkcyjnej. Faza budowy i rozruchu linii produkcyjnej jest to całość czynności polegających na stworzeniu idei, zaplanowania i doboru odpowiednich technologii, urządzeń oraz rozwiązań umożliwiających stworzenie rozwiązania, zaprojektowanie oraz stworzenie prototypu, podlegającego testom w zakresie paramentów używalności, zużycia energii, rentowności rozwiązania oraz końcowo przeprowadzenie produkcji testowej. Nie zalicza Pani do ulgi na działalność badawczo-rozwojową działań dotyczących produkcji seryjnej, komercyjnej czy bieżącej działalność, a jedynie koszty dotyczące prac twórczych od fazy budowy do fazy rozruchu.

Ponadto, ww. działalność jest prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Linia produkcyjna, o której mowa we wniosku, została wytworzona w ramach prowadzonej działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Celem prac rozwojowych było stworzenie nowej dotychczas nieistniejącej linii tarczowej do przerobu cienkich kłód iglastych, która składa się traka tarczowego dwuwałowego (…) oraz wielopiły. Prace te obejmowały całość czynności polegających na stworzeniu idei, zaplanowania i doboru odpowiednich technologii, urządzeń oraz rozwiązań umożliwiających stworzenie rozwiązania, zaprojektowanie oraz stworzenie prototypu, podlegającego testom w zakresie paramentów używalności, zużycia energii, rentowności rozwiązania oraz końcowo przeprowadzenie produkcji testowej. W ramach działalności gospodarczej opracowuje Pani nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pani, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że opisane powyżej Pani działania stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są prowadzone w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań i udoskonalania procesów produkcji. Ponadto, prowadzi Pani w ramach działalności gospodarczej prace rozwojowe. Prace te są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy. Prace realizowane przez Panią w powyższym zakresie mają charakter unikalny i innowacyjny dla prowadzonej działalności.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Prace rozwojowe mogą obejmować również opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Reasumując – opisane w stanie faktycznym prace prowadzone przez Panią stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, której prowadzenie uprawnia do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej opisanej w art. 26e ust. 1 ww. ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że w trakcie prowadzonych prac rozwojowych w zakresie budowy i fazy rozruchu linii produkcyjnej, ponosi Pani następujące rodzaje kosztów:

1) zakup z montażem traka tarczowego wraz z zespołem podajników – środek trwały;

2) zakup i montaż wielopiły dwuwałowego do przerobu pryzm – środek trwały;

3) zakup stali do montażu linii produkcyjnej;

4) zakup stali do budowy stołów odbiorczych współpracujących z maszynami głównymi;

5) zakup i montaż kół zębatych, łożysk i łańcuchów stalowych potrzebnych jako elementy konstrukcyjne linii produkcyjnej;

6) zakup i montaż przekładni mechanicznej zamontowanej na stole odbiorczym traka tarczowego;

7) zakup i montaż rur do odciągu trocin;

8) zakup i montaż wentylatora i cyklonu do odbioru trocin;

9) zakup i montaż przenośników taśmowych do transportu trocin;

10) zakup i montaż materiałów elektrycznych typu przewody elektryczne, styczniki, przekaźniki, włączniki potrzebne do uzyskania zasilania elektrycznego linii produkcyjnej;

11) zakup elektrod, gazów spawalniczych i farb użytych w trakcie montażu;

12) zakup surowca użytego do prób rozruchowych całej linii;

13) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w budowie linii produkcyjnej;

14) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest kwestia, czy może Pani uznać opisane w stanie faktycznym koszty jako koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w odniesieniu do ww. wydatków).

Przechodząc do przepisów dotyczących ulgi badawczo-rozwojowej, należy zacytować art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 26e ust. 2 cytowanej ustawy:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

W myśl art. 26e ust. 3 cytowanej ustawy:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 26e ust. 6 ww. ustawy:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1.

Stosownie do art. 26f ww. ustawy:

Podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 26ea, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Stosownie do art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z przepisu tego wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębniono koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Z opisu sprawy wynika m.in., że:

1) prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową,

2) prowadzi Pani ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalająca wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej,

3) nie korzysta Pani ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4) koszty kwalifikowanie nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania ani zwrócone w jakiejkolwiek formie,

5) bark jest statusu centrum badawczo-rozwojowego,

6) koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane), w tym odpisy amortyzacyjne, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest kwestia, czy może Pani uznać jako koszt kwalifikowany w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakup z montażem traka tarczowego wraz z zespołem podajników oraz i montaż wielopiły dwuwałowej do przerobu pryzm. Wskazała Pani, że zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, które były wykorzystywane przez Panią w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wskazać należy, że za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3 tej ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści regulacji wskazanej w zdaniu poprzednim sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zatem wyjaśnić, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym w sytuacji, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. (…)

Skoro więc środki trwałe są i będą wykorzystywane w Pani działalności badawczo-rozwojowej, to odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych stanowią – w części, w jakiej są wykorzystywane na potrzeby tej działalności – koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e tej ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są własnością podatnika oraz są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Odnośnie kosztów materiałów i surowców bezpośrednio związanych z budową i fazą rozruchu linii produkcyjnej należy przeanalizować treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W art. 26e ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy:

Materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Wobec powyższego uznać należy, że poniesione przez Panią wydatki na koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z budową i fazą rozruchu linii produkcyjnej stanowią wydatki kwalifikowane mieszczące się w przepisie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Pani dotyczą także możliwości uznania za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową wydatków na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej

W odniesieniu do ww. kosztów wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel, tj. wykonują prace badawczo-rozwojowe.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawodawca w treści art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za nadgodziny, dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ww. ustawy jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Wynagrodzenia zasadnicze pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu .

Analogicznie koszty obliczonych od tych wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, składek na ubezpieczenia społeczne, w części finansowanej przez pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika nie stanowią kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

A zatem, należy stwierdzić, że koszty wynagrodzeń pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej i budowie linii produkcyjnej, opisane we wniosku, które stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym ww. należności, o których mowa w ww. przepisach zostały w danym miesiącu poniesione, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wyżej wskazane przepisy prawa stwierdzić należy, że:

\- prawidłowe jest stanowisko Pani, że przysługuje Pani prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową,

\- prawidłowe jest stanowisko Pani, że wydatki ponoszone na:

1) zakup z montażem traka tarczowego wraz z zespołem podajników – środek trwały;

2) zakup i montaż wielopiły dwuwałowego do przerobu pryzm – środek trwały;

3) zakup stali do montażu linii produkcyjnej;

4) zakup stali do budowy stołów odbiorczych współpracujących z maszynami głównymi;

5) zakup i montaż kół zębatych, łożysk i łańcuchów stalowych potrzebnych jako elementy konstrukcyjne linii produkcyjnej;

6) zakup i montaż przekładni mechanicznej zamontowanej na stole odbiorczym traka tarczowego;

7) zakup i montaż rur do odciągu trocin;

8) zakup i montaż wentylatora i cyklonu do odbioru trocin;

9) zakup i montaż przenośników taśmowych do transportu trocin;

10) zakup i montaż materiałów elektrycznych typu przewody elektryczne, styczniki, przekaźniki, włączniki potrzebne do uzyskania zasilania elektrycznego linii produkcyjnej;

11) zakup elektrod, gazów spawalniczych i farb użytych w trakcie montażu;

12) zakup surowca użytego do prób rozruchowych całej linii;

13) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w budowie linii produkcyjnej;

14) wynagrodzenie pracowników oraz zapłacone składki ZUS biorących udział w rozruchu linii produkcyjnej,

które ponosi Pani w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).