Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1299/14-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: W którym momencie i w jakiej wysokości Wnioskodawca powinien rozpoznać wydatek poniesiony na nabycie poszczególnych wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; składki; wierzytelność; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe

Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zajmującą się m. in. nabywaniem wierzytelności. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła z ubezpieczycielem umowę (dalej „Umowa”), na mocy której na rzecz Spółki będą dokonywane przelewy wierzytelności z tytułu składki ubezpieczeniowej spłacanej przez Ubezpieczającego w ratach.

Zgodnie z treścią Umowy, Spółka złożyła nieodwołalną w okresie obowiązywania Umowy, ofertę nabycia każdej wierzytelności wobec wszystkich Ubezpieczających zobowiązanych do zapłaty na raty składki za nabyte na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ubezpieczenia, pod warunkiem, że spełnia ona warunki określone w Umowie. Przelew wierzytelności na rzecz Spółki następuje z chwilą zawarcia przez ubezpieczyciela z Ubezpieczającym umowy ubezpieczenia z opcją zapłaty składki na raty.

Z tytułu przelewu przedmiotowych wierzytelności na rzecz Spółki, Spółka jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia. Wynagrodzenie to jest równe wysokości składki pomniejszonej o dyskonto w wysokości określonej indywidualnie w zależności od wariantu płatności ratalnej wybranego przez Ubezpieczającego. Oznacza to, że Spółka nabywa wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnych.

Ponadto, Umowa przewiduje, że w przypadku gdy Ubezpieczający, bądź jakikolwiek inny uprawniony podmiot, doprowadzi do odstąpienia, przedterminowego rozwiązania lub wygaśnięcia z jakiegokolwiek powodu umowy ubezpieczenia, od której wierzytelność o zapłatę składki została nabyta przez Spółkę na podstawie Umowy, wynagrodzenie będzie podlegać zwrotowi na rzecz Spółki w odpowiedniej części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W którym momencie i w jakiej wysokości Wnioskodawca powinien rozpoznać wydatek poniesiony na nabycie poszczególnych wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek poniesiony przez Spółkę na nabycie wierzytelności, powinien zostać rozpoznany jako koszt uzyskania przychodów w momencie otrzymania częściowej spłaty danej wierzytelności, w kwocie odpowiadającej (równej) uzyskanym przychodom z jej spłaty, przy czym suma rozpoznanych kosztów nie może przekroczyć rzeczywistego wydatku na nabycie.

W momencie otrzymania przez Spółkę częściowej spłaty nabytej wierzytelności otrzymana kwota będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust 1 ustawy o PDOP, któremu odpowiadać będzie koszt nabycia wierzytelności.

Nie ulega wątpliwości, że wydatki na nabycie wierzytelności stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Dla ustalenia właściwego momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, kluczowym jest określenie, czy dane wydatki wykazują bezpośredni, czy też pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, za koszty bezpośrednio związane z przychodami uznaje się koszty, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód).

Z kolei kosztami pośrednimi są koszty, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a tym samym nie można im przypisać konkretnego przychodu. W konsekwencji nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie, bądź roku podatkowym, wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Nie ulega wątpliwości, że otrzymywane przez Spółkę spłaty danej wierzytelności są bezpośrednią konsekwencją uprzedniego nabycia tej wierzytelności. Tym samym, ponoszone przez Spółkę wydatki na nabycie danej wierzytelności należy traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu jej spłaty.

Zgodnie z zasadą ogólną wskazaną w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zatem wydatki Wnioskodawcy z tytułu nabycia wierzytelności (jako wydatki bezpośrednio związane z przychodami) stanowią koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym powstają związane z nimi przychody, tj. w roku podatkowym, w którym Spółka osiąga przychody ze spłaty danej wierzytelności. Tym samym, skoro wydatki na nabycie przez Wnioskodawcę danej wierzytelności są potrącalne w momencie powstania związanych z nią przychodów, to splata części tej wierzytelności pozwala na potrącenie przez Spółkę odpowiedniej części kosztów jej nabycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodów na moment częściowej spłaty danej wierzytelności w kwocie odpowiadającej (równej) przychodom uzyskanym z tytułu jej spłaty, przy czym suma rozpoznanych kosztów nie może przekroczyć rzeczywistego wydatku na nabycie takiej wierzytelności.

Przyjęcie odmiennego rozwiązania polegającego na rozpoznaniu kosztów nabycia wierzytelności proporcjonalnie do udziału spłaconej kwoty w wartości nominalnej wierzytelności, mogłoby prowadzić de facto do opodatkowania straty poprzez wykazanie dochodu do opodatkowania w sytuacji, gdy ściągnięta kwota wierzytelności będzie niższa od kosztów jej nabycia. To z kolei stanowiłoby naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód. Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, proporcjonalne rozliczanie wydatków przewidziane jest dla kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem, a proporcja odnosi się do długości okresu, którego dany koszt dotyczy, a nie do wysokości generowanych przychodów.

W konsekwencji, do momentu uzyskania przez Spółkę częściowych spłat danej wierzytelności w łącznej wysokości odpowiadającej rzeczywistemu wydatkowi na nabycie, wartość kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w związku z uzyskiwaniem częściowych spłat wierzytelności odpowiadać będzie wartości tych częściowych spłat.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2014 r. (nr ILPB3/423-47/14-2/EK): „W praktyce, do momentu uzyskania przez Spółkę poziomu spłaty wierzytelności oczekiwanego na moment jej nabycia, wartość kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w związku z uzyskiwaniem częściowych spłat wierzytelności odpowiadać będzie wartości tych częściowych spłat. (\`(...)\`) W momencie, w którym wartość spłaconych przez dłużnika kwot wierzytelności (uzyskany przychód podatkowy) będzie wyższa od wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności (kosztów uzyskania przychodów) Spółka osiągnie z powyższego tytułu dochód do opodatkowania.";
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2013 r. (nr ILPB3/423-244/13-4/AO); „W praktyce, do momentu uzyskania przez Spółkę poziomu spłaty wierzytelności oczekiwanego na moment jej nabycia, wartość kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w związku z uzyskiwaniem częściowych spłat wierzytelności, odpowiadać będzie wartości tych częściowych spłat. Z momentem uzyskania poziomu spłat odpowiadającego wartości wierzytelności określonej w cenie jej nabycia, Wnioskodawca rozliczy zatem całość kosztów poniesionych na nabycie tego prawa majątkowego.";
*   interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 września 2012 r. (nr IPPB3/423-394/12-2/DP) w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: „Spółka jest uprawniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wydatki na nabycie wierzytelności w całości lub w części do wysokości uzyskanej od dłużnika spłaty - w momencie wyegzekwowania wierzytelności (nawet w części), a nie proporcjonalnie do wysokości ściągniętej wierzytelności. Dochód do opodatkowania powstanie dopiero w momencie uzyskania spłaty w kwocie wyższej niż cena nabycia wierzytelności.";
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2007/10): „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`) w przypadku, gdy uzyskana od dłużnika częściowa spłata wierzytelności nie przekracza ceny zakupu całej wierzytelności, koszty należało przyjmować w wysokości odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu. Natomiast, w sytuacji, gdy uzyskana od dłużnika częściowa spłata wierzytelności przewyższała cenę nabycia całej wierzytelności, do kosztów należało zaliczyć wartość, za którą nabyto całą wierzytelność (wydatki rzeczywiście poniesione)."

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy uzyskana przez Spółkę częściowa spłata danej wierzytelności nie przekracza rzeczywistego wydatku na nabycie takiej wierzytelności, koszty uzyskania przychodów należy rozpoznawać w kwocie równej uzyskanym przychodom z tytułu jej spłaty. Jeżeli natomiast wartość spłaconych przez dłużnika kwot danej wierzytelności będzie wyższa od wydatków poniesionych na jej nabycie, Spółka uzyska z powyższego tytułu dochód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym/ w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock