Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.125.2019.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-21
Teza: Należności płacone przez Wnioskodawcę z tytułu z tytułu objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym nie podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: gwarancje; nierezydent; obowiązek; pobór-pobór podatku u źródła; pojazdy; płatnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z regulacjami przepisu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. należności z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z regulacjami przepisu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. należności z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest podmiotem działającym w branży motoryzacyjnej. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej M. (dalej: Grupa M.). Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja pojazdów mechanicznych marek A. oraz B. (dalej: Pojazdy), a także działalność w zakresie obsługi posprzedażowej oraz naprawy Pojazdów.

W ramach działalności w zakresie obsługi posprzedażowej oraz naprawy Pojazdów Wnioskodawca w szczególności prowadzi szereg własnych stacji serwisowych przeznaczonych do obsługi Pojazdów jak również współpracuje z zewnętrznymi stacjami serwisowymi (tzw. partnerzy serwisowi).

Wnioskodawca jest powiązany kapitałowo (powiązanie pośrednie) ze spółką G. AG z siedzibą w Niemczech, będącą niemieckim rezydentem podatkowym.

G. pełni funkcję jednostki centralnej, która zleca produkcję oraz nabywa Pojazdy wytwarzane przez spółki produkcyjne należące do Grupy M., a następnie odsprzedaje je do podmiotów dystrybucyjnych, w tym m in. do Wnioskodawcy, które zajmują się ich dalszą dystrybucją poza Grupę M. W ramach swoich zadań G. pełni także szereg centralnych funkcji związanych m.in. z rozwojem Pojazdów, opracowaniem i rozwojem standardów jakości Pojazdów oraz funkcje związane z centralnym zarządzaniem procesem produkcyjnym.

W związku ze sprzedażą Pojazdów do klientów Wnioskodawca oferuje klientom możliwość wykupienia opcji objęcia Pojazdów programem tzw. przedłużonej gwarancji.

Istota objęcia Pojazdu programem przedłużonej gwarancji sprowadza się do tego, iż wydłużeniu ulega okres, w którym ewentualne usterki Pojazdu niezawinione przez klienta podlegają naprawie bez ponoszenia przez klienta dodatkowych kosztów (w praktyce wydłużeniu ulega zatem okres, w którym Pojazd polega ochronie gwarancyjnej ze strony producenta - Grupy M).

Klienci mogą zdecydować się na objęcie Pojazdu programem przedłużonej gwarancji albo bezpośrednio w momencie zakupu Pojazdu albo w terminie późniejszym, tj. już po nabyciu Pojazdu (co do zasady w okresie do 12 miesięcy od daty pierwszej rejestracji Pojazdu).

Zdarza się także, że usługa przedłużonej gwarancji i jej koszt wkalkulowane są w cenę sprzedaży Pojazdu oferowanego przez Wnioskodawcę - w takiej sytuacji Pojazd automatycznie objęty jest programem przedłużonej gwarancji. W praktyce zapewnienie dostawy pojazdów wraz z dodatkowymi programami gwarancji jest w niektórych sytuacjach warunkiem niezbędnym do przystąpienia do przetargów organizowanych przez przedsiębiorstwa przewozowe lub firmy transportowe.

W związku ze sprzedażą na rzecz klientów:

*   Pojazdów objętych programem rozszerzonej gwarancji lub

*   samej usługi rozszerzonej gwarancji (w przypadku gdy klient decyduje się na usługę rozszerzonej gwarancji już po nabyciu Pojazdu)

Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać z tego tytułu odpowiedniego rozliczenia z G.- tj. uiścić na rzecz G. odpowiednią opłatę związaną z objęciem danego Pojazdu programem rozszerzonej gwarancji.

Powyższe wynika z faktu, iż to G. jako podmiot odpowiedzialny zarówno za rozwój Pojazdów, jak również organizację procesu produkcji ponosi finalnie ryzyko oraz ewentualne koszty napraw gwarancyjnych wykonywanych w okresie trwania rozszerzonej gwarancji.

Wysokość wynagrodzenia należnego G. od Wnioskodawcy z tyt. objęcia danego Pojazdu programem rozszerzonej gwarancji określana jest na podstawie danych historycznych o awaryjności, szacowanych kosztach pracy oraz estymowanych kosztach części. Cenę za programy przedłużonej gwarancji określa G.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z regulacjami przepisu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. należności z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G opłat z tyt. objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl przepisu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przytoczony wyżej przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, wyraża zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących rezydentami podatkowymi tego państwa w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust 3 ustawy o CIT, cyt.:

_

„Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

_

_*   wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
*   położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości
*   papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających,
*   tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
*   tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
*   niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a._

Równocześnie w myśl przepisu art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wypłaty, o których mowa w art. 21 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 oraz art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, implikują powstanie przychodów nierezydentów na terytorium Polski.

W myśl przepisu art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, cyt.:

_

„Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów:
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

_

_\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów. ”_

Stosownie do przepisu art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponadto stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, cyt.:

_„Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika._

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, w celu określenia, czy w związku z wypłatami dokonywanymi przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. opłat związanych z objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji, Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce (tzw. podatku u źródła) konieczne jest w pierwszym rzędzie zbadanie, czy w tym dochodzi do wypłat należności objętych katalogiem wskazanym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W przypadku jeżeli wynik powyższej analizy będzie negatywny, wypłata dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz G. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce.

W opinii Wnioskodawcy w stanie faktycznym leżącym u podstaw niniejszego wniosku o interpretację nie budzi wątpliwości, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. opłat związanych z objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie stanowią dla G. przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 1, 2, 3 oraz 4 ustawy o CIT, tj. przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

Równocześnie, w opinii Wnioskodawcy, wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. opłat związanych z objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie stanowią także dla G. przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w argumentacji przedstawionej niżej.

Rodzaje świadczeń objętych podatkiem u źródła w Polsce stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT

Zawarty w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT katalog czynności, z tyt. których przychody mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem źródła w Polsce można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą zaś świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Jednocześnie w ustawie o CIT brak jest definicji legalnych świadczeń wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, tj. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Biorąc pod uwagę powyższe pojęcia te powinny być interpretowane zgodnie z ich powszechnym, potocznym rozumieniem.

Usługi doradcze

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza _„udzielanie fachowych porad”._ W ramach świadczeń doradczych świadczeniodawca dąży do wskazania świadczeniobiorcy sposobu postępowania w jakiejś sprawie, w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie, którego brak jest świadczeniobiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami doradczymi lub świadczeniami podobnymi do doradczych.

Usługi księgowe

Pod pojęciem „księgowość” internetowy Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie _„prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”._

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami księgowymi lub świadczeniami podobnymi do księgowych.

Usługi badania rynku

Usługi badania rynku to usługi, których celem jest badanie potencjału rynkowego, a także popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży w celu określenia np. preferencji konsumenckich.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami badania rynku lub świadczeniami podobnymi do usług badania rynku.

Usługi prawne

Usługi prawne to wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii

Jednocześnie w ustawie o CIT brak jest definicji legalnych świadczeń wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, tj. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Biorąc pod uwagę powyższe pojęcia te powinny być interpretowane zgodnie z ich powszechnym, potocznym rozumieniem.

Usługi doradcze

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo" oznacza _„udzielanie fachowych porad”._ W ramach świadczeń doradczych świadczeniodawca dąży do wskazania świadczeniobiorcy sposobu postępowania w jakiejś sprawie, w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie, którego brak jest świadczeniobiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami doradczymi lub świadczeniami podobnymi do doradczych.

Usługi księgowe

Pod pojęciem „księgowość” internetowy Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie _„prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”._

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami księgowymi lub świadczeniami podobnymi do księgowych.

Usługi badania rynku

Usługi badania rynku to usługi, których celem jest badanie potencjału rynkowego, a także popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży w celu określenia np. preferencji konsumenckich.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami badania rynku lub świadczeniami podobnymi do usług badania rynku.

Usługi prawne

Usługi prawne to wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz. G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami prawnymi lub świadczeniami podobnymi do usług prawnych.

Usługi reklamowe

Przez usługi reklamowe rozumie się m in. usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe, czy pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe. Usługi te obejmują np. projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych i ich umieszczanie w czasopismach, gazetach, radiu i telewizji, lub innych mediach, jak również projektowanie miejsc na cele reklamowe. Idea usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami reklamowymi lub świadczeniami podobnymi do usług reklamowych.

Usługi zarządzania i kontroli

„Zarządzać” to zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), _„wydać polecenie", „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym" oraz „nadzór nad kimś lub nad czymś”._

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami zarządczo-kontrolnymi lub świadczeniami podobnymi do usług zarządczo-kontrolnym.

Usługi przetwarzania danych

„Przetwarzanie danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN - https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać" jest „opracować zebrane dane".

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami przetwarzania danych lub świadczeniami podobnymi do usług przetwarzania danych.

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu lub świadczeniami o podobnym charakterze.

Gwarancie i poręczenia

Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 Kodeksu Cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1064 r. kodeks Cywilny - Dz. U. 2018.1025 ze zm.). Poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Gwarancja również jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie Prawo bankowe (art. 80 i nast ), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy _„gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku”._

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (data publikacji/aktualizacji: 25.04.2018; dalej: Wyjaśnienia MF).

Dodatkowo Wyjaśnienia MF wskazują, iż instrumentem o charakterze zbliżonym do gwarancji oraz poręczeń jest akredytywa, cyt.:

„Obok możliwości udzielania i potwierdzania przez banki gwarancji bankowych oraz poręczeń, mogą one także otwierać i potwierdzać akredytywy. Akredytywa polega na tym, iż bank, działając na zlecenie klienta, ale we własnym imieniu (bank otwierający akredytywę), może zobowiązać się pisemnie wobec osoby trzeciej (beneficjenta), że dokona zapłaty beneficjentowi akredytywy ustalonej kwoty pieniężnej, po spełnieniu przez beneficjenta wszystkich warunków określonych w akredytywie (akredytywa dokumentowa). Należy przyjąć, że udzielenie akredytywy jest usługą o podobnym charakterze do usługi gwarancji i poręczenia. “

Dalej Wyjaśnienia MF wskazują także, cyt.:

„Usługi udzielania gwarancji i akredytyw sklasyfikowane są w PKWiU pod pozycją 64.19.25.0 („Usługi udzielania pożyczek i kredytów handlowych innych niż hipoteczne przez instytucje monetarne”) oraz 64.92.15.0 („Usługi udzielania kredytów handlowych innych niż hipoteczne, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje monetarne)”.

Przytoczone wyżej Wyjaśnienia MF odnoszą się wprawdzie bezpośrednio do wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, jednakże z uwagi na fakt, iż zarówno w przepisie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT jak również w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT ustawodawca posługuje się takim samym pojęciem „gwarancji i poręczeń” należy przyjąć, że na potrzeby wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT pojęcie „gwarancji i poręczeń” powinno mieć takie samo znaczenie jak na potrzeby wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje uzasadnienie zarówno w teorii racjonalnego ustawodawcy jak również w zasadach dobrej praktyki prawodawczej.

Założenie racjonalnego prawodawcy zakłada istnienie takiego prawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie same znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9.12.2010 r., sygn.. akt III SA/Wa 2114/10)..

Równocześnie zgodnie z zasadą wskazaną w par. 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r., w sprawie „Zasad techniki prawodawczej (Dz.U.2016.283 t.j.), cyt.:

_„Do oznaczenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami.”_

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że z językowej wykładni przepisów art. 15e ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wynika, iż w rozumieniu tych przepisów pod pojęciem gwarancji i poręczeń należy rozumieć gwarancje i poręczenia mające na celu zabezpieczenie zobowiązań finansowych nabywcy gwarancji. Chodzi zatem w tym wypadku w szczególności o koszty poręczeń i gwarancji odnoszących się do zabezpieczenia np. pożyczek lub kredytów zaciąganych przez nabywcę poręczenia/gwarancji.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji stanowią w istocie wynagrodzenie należne G. z tyt. wydłużenia okresu, w którym G. ponosi ryzyko gospodarcze, ściśle związane z wystąpieniem wad Pojazdów, za które odpowiedzialność spoczywa na producencie - tu G. - jako podmiocie odpowiedzialnym zarówno za rozwój Pojazdów, jak również organizację procesu produkcji.

Przedmiotowe koszty w żaden sposób nie mogą zostać zatem uznane za koszty o charakterze zbliżonym do kosztów usług gwarancji lub poręczeń mających na celu zabezpieczenie pożyczek/kredytów lub innych dłużnych instrumentów finansowych.

Zasadność powyższego podejścia potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB1-3.4010.223.2018.2.JKT z dnia 29.06.2018 r. oraz nr 0111- KDIB1-1.4010.537.2018.1.BS z dnia 1.02.2019 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie stanowią opłat z tyt. gwarancji i poręczeń, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT ani z tyt. świadczeń o podobnym charakterze.

Wypłaty realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz G. z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie stanowią dla G. przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 1, 2, 2a, 3 oraz 4 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca nie jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. realizowanych w związku z objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy w związku z regulacjami przepisu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. należności z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji – uznaje się za jest prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie można pogodzić z umową.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Art. 26 ust. 1 updop stanowi, iż osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ww. ustawy jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, m.in. że: „(…) Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja pojazdów mechanicznych marek A. oraz B., a także działalność w zakresie obsługi posprzedażowej oraz naprawy Pojazdów.

W ramach działalności w zakresie obsługi posprzedażowej oraz naprawy Pojazdów Wnioskodawca w szczególności prowadzi szereg własnych stacji serwisowych przeznaczonych do obsługi Pojazdów jak również współpracuje z zewnętrznymi stacjami serwisowymi (tzw. partnerzy serwisowi).Wnioskodawca jest powiązany kapitałowo (powiązanie pośrednie) ze spółką G. z siedzibą w X, będącą niemieckim rezydentem podatkowym.

G. pełni funkcję jednostki centralnej, która zleca produkcję oraz nabywa Pojazdy wytwarzane przez spółki produkcyjne należące do Grupy M, a następnie odsprzedaje je do podmiotów dystrybucyjnych, w tym m in. do Wnioskodawcy, które zajmują się ich dalszą dystrybucją poza Grupę M.

(…)W związku ze sprzedażą Pojazdów do klientów Wnioskodawca oferuje klientom możliwość wykupienia opcji objęcia Pojazdów programem tzw. przedłużonej gwarancji.

Istota objęcia Pojazdu programem przedłużonej gwarancji sprowadza się do tego, iż wydłużeniu ulega okres, w którym ewentualne usterki Pojazdu niezawinione przez klienta podlegają naprawie bez ponoszenia przez klienta dodatkowych kosztów (w praktyce wydłużeniu ulega zatem okres, w którym Pojazd polega ochronie gwarancyjnej ze strony producenta - Grupy M).

Klienci mogą zdecydować się na objęcie Pojazdu programem przedłużonej gwarancji albo bezpośrednio w momencie zakupu Pojazdu albo w terminie późniejszym, tj. już po nabyciu Pojazdu (co do zasady w okresie do 12 miesięcy od daty pierwszej rejestracji Pojazdu).

Zdarza się także, że usługa przedłużonej gwarancji i jej koszt wkalkulowane są w cenę sprzedaży Pojazdu oferowanego przez Wnioskodawcę - w takiej sytuacji Pojazd automatycznie objęty jest programem przedłużonej gwarancji.

(…) W związku ze sprzedażą na rzecz klientów:

*   Pojazdów objętych programem rozszerzonej gwarancji lub

*   samej usługi rozszerzonej gwarancji (w przypadku gdy klient decyduje się na usługę rozszerzonej gwarancji już po nabyciu Pojazdu)

Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać z tego tytułu odpowiedniego rozliczenia z G.- tj. uiścić na rzecz G. odpowiednią opłatę związaną z objęciem danego Pojazdu programem rozszerzonej gwarancji.

Powyższe wynika z faktu, iż to G. jako podmiot odpowiedzialny zarówno za rozwój Pojazdów, jak również organizację procesu produkcji ponosi finalnie ryzyko oraz ewentualne koszty napraw gwarancyjnych wykonywanych w okresie trwania rozszerzonej gwarancji.

Wysokość wynagrodzenia należnego G. od Wnioskodawcy z tyt. objęcia danego Pojazdu programem rozszerzonej gwarancji określana jest na podstawie danych historycznych o awaryjności, szacowanych kosztach pracy oraz estymowanych kosztach części. Cenę za programy przedłużonej gwarancji określa G. (…)”.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w związku z regulacjami przepisu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca jako płatnik jest zobligowany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tyt. wypłat na rzecz G. należności z tyt. objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, w odniesieniu do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie wyjaśnienie znaczenia m.in. pojęć: „usług doradczych”, „usług reklamowych”, „usług badania rynku”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób pranych, nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, by w ramach świadczenia usługi Spółka X udzielała Wnioskodawcy porad. Usługi nabywanej przez Wnioskodawcę nie można więc zrównywać z usługami doradczymi.

Usługa świadczona na rzecz Spółki, nie jest również podobna do usług przetwarzania danych, gdyż pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN – https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać” jest „opracować zebrane dane”. Z wniosku nie wynika, by przedmiotem świadczonej usługi miało być opracowywanie danych.

Z kolei „zarządzać”, zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), oznacza „wydać polecenie”, „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym” oraz „nadzór nad kimś lub nad czymś”. Świadczona na rzecz Wnioskodawcy usługa nie posiada cech zarządzania i kontroli.

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami. Usługa nabywana przez Wnioskodawcę nie stanowi zatem usług badania rynku.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi. Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Zgodnie z art. 805 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Wskazać należy, że zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów dotyczącymi art. 15e ustawy o CIT, świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie: przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku, a przy ubezpieczeniu osobowym – umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu należy stwierdzić że wypłata należności związanych z przejęciem ryzyka gwarancyjnego przez Spółkę X nie mieści się w wyżej wskazanych pojęciach oraz w zakresie świadczeń o podobnym charakterze. Zatem pozostaje kwestia ustalenia, czy usługi te mieszczą się w kategorii „gwarancji”.

Jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej, gwarancja jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy „gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku.”

Mając powyższe na uwadze, koszty z tytułu wypłat na rzecz G. należności związanych z objęciem Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie mogą być utożsamiane z pojęciem gwarancji, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT ani świadczeń o podobnym charakterze. Gwarancję jako zabezpieczenie wierzytelności należy bowiem odróżnić od gwarancji jakości udzielanej kupującemu, w której gwarant zobowiązuje się do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub dostarczenia rzeczy wolnej od wad.

Wypłata przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz Spółki G. z tytułu objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie została literalnie wymieniona jako podlegająca opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, jak również nie sposób uznać jej za świadczenia o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że należności płacone przez Wnioskodawcę z tytułu z tytułu objęcia Pojazdów programem rozszerzonej gwarancji nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym nie podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.