Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.90.2023.2.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-28
Teza: Ustalenie czy zapłacone przez Spółkę kary umowne w związku z wypowiedzeniem Porozumień Transakcyjnych stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; kara-kara umowna; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Kary, odszkodowania, opłaty przymusowe-Inne kary i odszkodowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Kary, odszkodowania, opłaty przymusowe-Kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy zapłacone przez Spółkę kary umowne w związku z wypowiedzeniem Porozumień Transakcyjnych stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2023 r., które wpłynęło tego samego dnia za pośrednictwem e-PUAP.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie handlu energią elektryczną. Spółka posiada (\`(...)\`). Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka zawarła z kontrahentem umowy sprzedaży energii elektrycznej. Strony ustaliły, że sprzedaż energii elektrycznej będzie następowała na podstawie Porozumień Transakcyjnych, które odpowiednio będą określały czas ich obowiązywania, wolumen i zakontraktowaną cenę sprzedaży energii elektrycznej.

W trakcie roku kontrahent wypowiedział część Porozumień Transakcyjnych argumentując swoją decyzję okolicznościami natury makroekonomicznej, których nie mógł przewidzieć w trakcie ich zawarcia, mianowicie:

1) powstanie rażących różnic pomiędzy ceną SPOT energii elektrycznej a ceną przewidzianą w Porozumieniach Transakcyjnych,

2) znaczny spadek mocy produkcyjnych, a w rezultacie zapotrzebowania na energię elektryczną.

W związku z zerwaniem przez kontrahenta Porozumień Transakcyjnych przed czasem Spółka naliczyła mu przewidziane w umowie kary umowne.

Po dokonaniu analiz finansowych, okazało się, że po zerwaniu ww. Porozumień Transakcyjnych, pomimo naliczenia kar umownych kontrakty wygenerowały stratę. Z uwagi na powyższe Spółka podjęła decyzję o wypowiedzeniu innych zawartych z kontrahentem Porozumień Transakcyjnych i zapłaty wynikających z tego tytułu kar umownych, a zakontraktowaną już na rynku energię elektryczną odsprzedać z zakładanym zyskiem – celem redukcji ww. straty.

**Uzupełnienie wniosku**

Główną przyczyną podjęcia takiej decyzji \[o zerwaniu Porozumień Transakcyjnych – przypis organu\] była odsprzedaż innym podmiotom zakontraktowanej już na rynku energii elektrycznej na bardziej korzystnych warunkach cenowych. Powyższe przyczyniło się do wygenerowania znacznie wyższych przychodów, które pozwoliły na zredukowanie strat powstałych na kontrahencie.

W odpowiedzi na pytanie organu: „Czy już na dzień zawarcia umów sprzedaży energii elektrycznej z kontrahentem były one skalkulowane jako umowy o niskim progu dochodowym” wskazaliście Państwo: Tak, tego typu transakcje są niskomarżowe dla spółki obrotu.

Zapłata kar umownych przyczyniła się znacznie do zredukowania strat na kontrahencie, a co się z tym wiąże do wygenerowania przychodów, które ją pokryły. Realizacja niniejszych porozumień byłaby skrajnie niekorzystna dla Spółki, decyzja podjęta przez Spółkę w celu ich wypowiedzenia była celowa z punktu widzenia podmiotu nastawionego na generowanie przychodów i jak najbardziej racjonalna. Tutaj należy mieć na uwadze, że działając w warunkach rynkowych podmioty gospodarcze muszą podejmować racjonalne z ich punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na podejmowaniu różnego rodzaju decyzji, czasem generujących koszty (np. zapłata kar umownych) ale ostatecznie zmierzające do wygenerowania przychodów. Zerwanie porozumień z kontrahentem i w związku z tym poniesienie kosztów związanych z zapłatą kar umownych, pozwoliło Spółce na odsprzedaż innym podmiotom zakontraktowanej już na rynku energii elektrycznej na bardziej korzystnych warunkach cenowych. A zatem według opinii Wnioskodawcy zapłata kar zmierzała do osiągnięcia przychodów.

**Pytanie**

Czy zapłacone przez Spółkę kary umowne w związku z wypowiedzeniem Porozumień Transakcyjnych stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W opinii Spółki zapłacone przez nią kary umowne naliczone przez kontrahenta w związku z wypowiedzeniem Porozumień Transakcyjnych stanowią koszt uzyskania przychodu.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i praktyki, aby dany wydatek mógł stanowić koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika,

2\. ma definitywny (rzeczywisty) charakter, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3\. jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością,

4\. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany,

6\. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem w zakresie ustalenia, czy konkretny wydatek z tytułu kary umownej podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów konieczna jest prawidłowa interpretacja przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym ostatnim przepisie, ustawodawca wyraźnie wskazał jakie kary umowne wyłączone są z kosztów uzyskania przychodów. Na podstawie powyższej regulacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów kary umowne oraz odszkodowania z tytułu:

1\. wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

2\. zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

3\. zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W związku z powyższym należy przyjąć, że jeśli kara nie stanowi żadnej ze wskazanych powyżej kategorii, powinna ona być oceniona z perspektywy ogólnych zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Przyjęcie poglądu odmiennego oznaczałoby uznanie, że każda kara umowna lub odszkodowanie nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, i czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną, co stałoby w sprzeczności z domniemaniem racjonalności ustawodawcy.

Nie ulega wątpliwości, że zapłacone przez Spółkę kary umowne z tytułu wcześniejszego rozwiązania Porozumień Transakcyjnych, dotyczących sprzedaży energii elektrycznej nie stanowią kar umownych z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług lub zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Tym samym nie mieszczą się w zakresie wyłączenia z kosztów z art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.

Oznacza to, że mogą stanowić koszt podatkowy, o ile zostały poniesione zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p w celu osiągnięcia przychodu, lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W tym miejscu pragniemy podkreślić, że prowadzenie własnej działalności gospodarczej wiąże się z nawiązywaniem wielu transakcji, niekiedy dodatkowo dokumentowanych umowami czy kontraktami. W sytuacji gdy jedna ze stron zdecyduje się na odstąpienie, musi liczyć się ze wszelkimi konsekwencjami wynikającymi z treści zawartej umowy jak np. kara za niewywiązanie się z warunków umowy. Należy zauważyć, że racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności lub rozwojem działalności gospodarczej, mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszenia w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych na podstawie art. 15 u.p.d.o.p. Przedsiębiorca podejmując decyzję o odstąpieniu od kontraktu i zapłacie z tego tytułu kary umownej, może osiągnąć dzięki temu więcej korzyści, bowiem pozwoli mu na uzyskanie większego w wartościach bezwzględnych dochodu, niż dochód, który osiągnąłby w przypadku, gdyby realizował umowę bez uzasadnienia ekonomicznego (np. ze stratą lub zyskiem minimalnym). Zatem, wydatki z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy jak najbardziej mogą spełniać kryteria wskazane w art. 15 u.p.d.o.p. , a co za tym idzie mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu przedsiębiorcy.

Kwestia ta wielokrotnie była poruszana przez sądy administracyjne (NSA z dnia 21 sierpnia 2019 r. II FSK 3067/17, WSA z dnia 30 stycznia 20202 I SA/Ke 462/19, WSA z 21 października 2020 r. I SA/Gd 407/20), które wprost wskazują że wydatki w postaci odszkodowań, kar umownych wynikających z odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu nawet wówczas, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności. Kluczowe jest istnienie związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła.

W uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12), czytamy że: „działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów”.

Spółka podjęła decyzję o wypowiedzeniu Porozumień Transakcyjnych celem ograniczenia strat, które powstały na skutek zerwania części Porozumień Transakcyjnych przez kontrahenta. Należy nadmienić, że dalsze obowiązywanie Porozumień Transakcyjnych z punktu widzenia Spółki byłoby nieopłacalne, a co istotne nie zredukowałoby powstałych strat. W efekcie analiz finansowych okazało się, że bardziej korzystne będzie dla Spółki zerwanie niskodochodowych Porozumień Transakcyjnych i zapłacenie z tego tytułu kar umownych. Dzięki tej decyzji energia elektryczna wcześniej zakontraktowana przez Spółkę mogła zostać odsprzedana na rynku po cenach, które w znaczny sposób zminimalizowały powstałą stratę. Nie ulega wątpliwości, że w związku z negatywną zmianą okoliczności działanie Spółki miało charakter racjonalny i pozwoliło osiągnąć większy w wartościach bezwzględnych dochód, niż dochód, który osiągnęłaby w przypadku gdyby realizowała dane Porozumienia Transakcyjne z wygenerowanymi już stratami, na skutek wypowiedzeń złożonych przez kontrahenta.

W związku z powyższym uważamy, że zapłacone przez Spółkę kary umowne z tytułu wypowiedzeń Porozumień Transakcyjnych mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przepisu art. 15 ust. 1 updop wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc, podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy).

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci Kary Umownej i jej wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Wnioskodawcy.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 updop), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego, choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 updop, kryteria normatywne.

I tak, w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymienił kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Ustawodawca wyłączył zatem z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Jednocześnie wskazać należy, że kary umowne i odszkodowania z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalog, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą lub odszkodowaniem a możliwością uzyskania przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z kontrahentem umowy sprzedaży energii elektrycznej. Strony ustaliły, że sprzedaż energii elektrycznej będzie następowała na podstawie Porozumień Transakcyjnych, które odpowiednio będą określały czas ich obowiązywania, wolumen i zakontraktowaną cenę sprzedaży energii elektrycznej. W trakcie roku kontrahent wypowiedział część Porozumień Transakcyjnych argumentując swoją decyzję okolicznościami natury makroekonomicznej, których nie mógł przewidzieć w trakcie ich zawarcia. Po dokonaniu analiz finansowych, okazało się, że po zerwaniu ww. Porozumień Transakcyjnych, pomimo naliczenia kar umownych kontrakty wygenerowały stratę. Z uwagi na powyższe Spółka podjęła decyzję o wypowiedzeniu innych zawartych z kontrahentem Porozumień Transakcyjnych i zapłaty wynikających z tego tytułu kar umownych, a zakontraktowaną już na rynku energię elektryczną odsprzedać z zakładanym zyskiem – celem redukcji ww. straty. Zerwanie porozumień z kontrahentem i w związku z tym poniesienie kosztów związanych z zapłatą kar umownych, pozwoliło Spółce na odsprzedaż innym podmiotom zakontraktowanej już na rynku energii elektrycznej na bardziej korzystnych warunkach cenowych. Powyższe przyczyniło się do wygenerowania znacznie wyższych przychodów, które pozwoliły na zredukowanie strat powstałych na kontrahencie.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że samo działanie polegające na odstąpieniu od umowy celem zmniejszenia straty ekonomicznej, nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, że mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów. Należy przy tym podkreślić, że tut. Organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego poniesionego wydatku, czy też racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji gospodarczych i ich efektywności, dokonuje natomiast oceny celowości wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 updop, tj. czy konkretny wydatek został poniesiony w związku z dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

W opisanej sprawie Spółka ponosi ryzyko gospodarcze decydując się na zawarcie takiej umowy, której zapisy (w świetle cywilistycznej zasady swobody umów) nie przyznają jej prawa do rozwiązania tej umowy bez konieczności zapłaty świadczenia pieniężnego, gdyby okazało się, że byłaby ona dla Spółki mniej korzystna pod względem ekonomicznym. Należy podkreślić, że poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa poprzez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania (por. wyrok NSA z 12 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 1362/98, wyrok NSA z 30 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05, wyrok NSA w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Zatem, wydatki z tytułu zerwania Porozumień Transakcyjnych z kontrahentami na sprzedaż energii elektrycznej, jakie będzie ponosić Spółka w związku z odstąpieniem od umowy, nie będą spełniały przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 1 updop, tj. nie będą ponoszone w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i w konsekwencji nie będą mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów. Konieczność zapłaty ww. kary umownej z przyczyn leżących po stronie Spółki powoduje, że związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodami nie wystąpi.

W tym miejscu warto wskazać na wyrok WSA w Poznaniu z 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1369/08, w którym Sąd stwierdził: „Jednak zapłaty przedmiotowej kary umownej w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków nie można uznać za „działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Podzielić tutaj należy pogląd organu podatkowego wyrażony w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym sama chęć zapobieżenia jeszcze większej stracie niż zapłacona kara umowna, która mogłaby wystąpić w przypadku realizacji inwestycji, nie przesądza jeszcze, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” oraz wyrok z 9 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 748/10, zgodnie z którym: „Przepis art. 15 ust. 1 updop nie przewiduje możliwości wpisywania w ciężar kosztów podatkowych odszkodowań, które ponoszone są w celu uniknięcia strat. Celem poniesionego kosztu wyartykułowanym w tym przepisie jest jedynie osiąganie przychodów. Jedynie de lege ferenda celowe byłoby wprowadzenie takich regulacji prawnych, które umożliwiałyby zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków z tytułu zapobiegania czy też zminimalizowania strat. Jednakże de lege lata proponowana przez stronę skarżącą wykładnia analizowanego przepisu nie jest możliwa (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, t. 25 do art. 22 w PIT. Komentarz, Lex, 2009)”.

W innym orzeczeniu ten sam Sąd zauważył: „Jednocześnie samo działanie polegające na ograniczeniu uszczuplenia majątku podatnika nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do uznania, iż mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów” (wyrok z 2 września 2010 r. sygn. akt I SA/Po 436/10).

Należy zwrócić uwagę na tezę zawartą w wyroku NSA z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 460/10, gdzie Sąd uznał że: „Z analizy treści tego przepisu (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przypis Organu) wynika, że nie obejmuje on swoją dyspozycją działań „negatywnych” zmierzających do ograniczenia straty lecz wyłącznie działania o charakterze pozytywnym zmierzające do uzyskania przychodu ewentualnie do zachowania lub zabezpieczenia jego źródeł”.

W świetle powyższego, zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 updop, a w związku z tym bezzasadne stało się rozpatrywanie, czy podlega ona wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy zapłacone przez Spółkę kary umowne w związku z wypowiedzeniem Porozumień Transakcyjnych stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).