Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-418/14-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność statutowa; ochrona-ochrona zdrowia; osoba-osoby prawne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 11 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 7 listopada 2014 r. (data wpływu 14 listopada 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka od kwietnia 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia. Jest „podmiotem działalności leczniczej”, czyli według nieobowiązującej już nomenklatury, dawnym Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Wnioskodawca posiada Statut, który zawiera wskazane w ustawie cele i określa zasady funkcjonowania Zakładu. Taki dokument jeszcze do niedawna obowiązkowo musiał być złożony i zatwierdzony w organie rejestrowym podmiotu, co w wypadku Wnioskodawcy oznaczało złożenie w Urzędzie Wojewódzkim.

Dochód z działalności przeznaczany jest w całości na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę, a następnie wydatkowany na te cele.

Spółka jest właścicielem nieruchomości, w której prowadzi działalność oraz właścicielem wszelkich urządzeń czy innych ruchomości jakie są niezbędne w działalności leczniczej. Wnioskodawca ma podpisaną umowę z Narodowym Funduszem Zdrowia w zakresie prowadzenia zespołu poradni specjalistycznych do końca 2015 r.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą tylko i wyłącznie w zakresie ochrony zdrowia. 95% jej przychodów to przychody, wynikające z realizacji kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia. Pozostałe 5% to tzw. „działalność komercyjna”, czyli świadczenie usług zdrowotnych poza kontraktem, czy wynajem jednego z gabinetów na potrzeby działalności firmy okulistycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę różne interpretacje wydane w podobnych sprawach (w tym ILPB3/423-700/10/14-S/JG), Zakład będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych realizujący działalność z zakresu ochrony zdrowia, będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia dochodu podatkowego na realizację wskazanej działalności statutowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z treści art. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 217, z późn. zm.) wynika, że ustawa określa:

1.  zasady wykonywania działalności leczniczej;
2.  zasady funkcjonowania podmiotów wykonujących działalność leczniczą niebędących przedsiębiorcami;
3.  zasady prowadzenia rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą;
4.  normy czasu pracy pracowników podmiotów leczniczych;
5.  zasady sprawowania nadzoru nad wykonywaniem działalności leczniczej oraz podmiotami wykonującymi działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza, o którym mowa w art. 55 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.),
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

*   5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

1.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania

– w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej, określone ustawą prawa i obowiązki podmiotu leczniczego dotyczą wyłącznie wykonywanej przez ten podmiot działalności leczniczej i są wykonywane przez kierownika tego podmiotu, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Natomiast z art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej wynika, że określenie „kierownik” oznacza zarząd spółki kapitałowej, a w przypadku innych podmiotów wykonujących działalność leczniczą – osobę uprawnioną do kierowania tymi podmiotami i ich reprezentowania na zewnątrz, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. W myśl art. 3 ust. 2 tej ustawy, działalność lecznicza może również polegać na:

1.  promocji zdrowia lub
2.  realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Dodatkowo należy zauważyć, że w obecnym stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2011 r., tj. z dniem wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej dotychczasowe NZOZ-y utraciły przypisywaną im odrębność organizacyjną od podmiotów je tworzących, bowiem z mocy prawa stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych, zaś pracownicy zatrudnieni w tych zakładach stają się pracownikami odpowiednich podmiotów leczniczych (art. 210 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej). Ustawa o działalności leczniczej nie posługuje się pojęciem „zakład opieki zdrowotnej”. Firmę podmiotu wykonującego działalność leczniczą, jak i strukturę organizacyjną jego przedsiębiorstwa określa regulamin organizacyjny, co wynika z art. 24 ustawy o działalności leczniczej. Ustawodawca zastrzega ponadto, że w przypadku gdy przepisy odrębne nakładają obowiązek na zakład opieki zdrowotnej albo przyznają takiemu zakładowi prawo, te obowiązki albo prawa dotyczą podmiotu leczniczego, zaś ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o zakładzie opieki zdrowotnej, rozumie się przez to przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego (art. 218 ustawy o działalności leczniczej).

Ponadto, celem uregulowania statusu niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w art. 205 ustawy o działalności leczniczej wskazano, że z dniem wejścia w życie ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka od kwietnia 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, Spółka jest podmiotem działalności leczniczej, czyli według nieobowiązującej już nomenklatury, dawnym Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Dochód z działalności Spółka przeznacza w całości na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę, a następnie wydatkuje na te cele.

W świetle powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy, należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż podmiotem leczniczym jest Spółka, która jest przedsiębiorcą wykonującym działalność leczniczą poprzez zespół składników majątkowych służących do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), podatnikami tego podatku są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

Ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten bowiem zawiera katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

I tak, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

W myśl art. 17 ust. 1b omawianej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ponadto, na mocy zastrzeżenia zawartego w art. 17 ust. 1c powołanej ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zatem, jak wynika z powołanych przepisów, zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy określonej grupy podatników, tj. takich podatników podatku dochodowego, którzy spełniają łącznie następujące warunki:

*   ich celem statutowym jest co najmniej jednej z celów preferowanych przez ustawodawcę, wymienionych w ust. 1 pkt 4;
*   nie należą do żadnej z kategorii podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy.

Zwolnieniu od podatku podlegają dochody podatników, którzy spełniają ww. warunki – w części, w jakiej dochody te są przeznaczane na ich cele statutowe mieszczące się w katalogu celów preferowanych przez ustawodawcę wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż działalność Wnioskodawcy w zakresie ochrony zdrowia jest prowadzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, to dochód przeznaczony na realizację celów statutowych nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika bowiem z treści art. 17 ust. 1c, ustawodawca wyraźnie wyłączył możliwość tego zwolnienia w stosunku do podatników, którzy działają w formie spółek.

W tym stanie rzeczy, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że jest ona rozstrzygnięciem stanowiącym w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.