Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.396.2022.4.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-07
Teza: Transakcja w części, w której podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - będzie wyłączona z opodatkowania PCC, w części w której nie będzie opodatkowana VAT - podlega PCC.
Słowa kluczowe: umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest:

− nieprawidłowe w części dotyczącej umowy sprzedaży obejmującej Budynki i Budowle wybudowane przez dzierżawców,

− prawidłowe w pozostałej części.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 31 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowych (w tym zabudowanych) oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu i naniesień na tym gruncie. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 3 listopada 2022 r. (wpływ 3 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

I. Sp. z o.o. (Sprzedający)

NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

G. Sp. z o.o. (Nabywca, Kupujący)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Ogólne informacje o Zainteresowanych i planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Sp. z o.o. (Sprzedający) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, I. Sp. z o.o. powstała w wyniku przekształcenia I. C. SA, które miało miejsce w (…) r. I. C. SA została natomiast założona i wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w roku (…).

Sprzedający należy do międzynarodowej grupy kapitałowej specjalizującej się w (…) (dalej: „Grupa”). Grupa jest częścią grupy I. oraz jej partnerem strategicznym funkcjonującym w (…) lokalizacjach w (\`(...)\`) krajach. Główną działalnością Sprzedającego jest budowa nieruchomości własnych (…) i wynajem tych nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi. W ramach prowadzonej działalności Sprzedający prowadzi inwestycje budowlane polegające na budowie nowych (…) na nieruchomościach własnych, a także rozbudowie lub modernizacji istniejących obiektów stanowiących własność Sprzedającego. (…) należące do Sprzedającego oferują szeroką gamę towarów i usług o przystępnych cenach, które są uzupełnieniem (…) oferowanego przez I., bazują na doświadczeniu handlowym (…) i (…) jako całości (…).

Nabywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Nabywcy jest m.in. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, jak również działalność związana z obsługą rynku nieruchomości.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na dzień złożenia wniosku I. Sp. z o.o. jest właścicielem następujących (…):

− (…) w G. (dalej: A.),

− (…) w W. (dalej: B.),

− (…) w L. (dalej: D.),

− (…) w L. (dalej: E.),

− (…) w W. (dalej: F.)

(łącznie razem jako: C.).

W ramach strategii aktualnie realizowanej przez Grupę, zwanej w skrócie (…), planowana jest sprzedaż części aktywów (…) należących do poszczególnych podmiotów z Grupy w celu pozyskania środków na nowe inwestycje na poziomie globalnym. W wyniku wewnętrznych analiz przeprowadzonych na poziomie Grupy podjęto decyzję o sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład A. („Nieruchomość”), które szczegółowo zostały opisane poniżej.

Sprzedający oraz Nabywca planują zawarcie (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający przeniesie na Nabywcę tytuł prawny do Nieruchomości, tj. prawo własności/użytkowania wieczystego zdefiniowanych poniżej działek oraz własności posadowionych na nich budynków i budowli, jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej związane z Nieruchomością w zamian za zapłatę ceny przez Nabywcę (dalej: „Transakcja”).

Planują Państwo przeprowadzić Transakcję najpóźniej w III kwartale 2023 r. Zainteresowani zawarli (\`(...)\`) sierpnia 2022 r. przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

Opis Nieruchomości.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

1) prawo własności następujących nieruchomości położonych w G. (wraz z budynkami i budowlami na nich położonymi):

a) nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną oznaczoną numerem (…), obręb ewidencyjny (…), o powierzchni 624 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

b) nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami (…), (…) oraz (…), obręb ewidencyjny (…), o łącznej powierzchni 801 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

c) nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami (…) oraz (…), obręb ewidencyjny (…), o łącznej powierzchni 716 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

d) nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami (…), (…) oraz (…), obręb ewidencyjny (…), o łącznej powierzchni 1190 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

e) nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami (…),(…),(…),(…),(…),(…),(…) oraz (…), obręb ewidencyjny (…), o łącznej powierzchni 76.612 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

f) nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami (…),(…),(…),(…) oraz (…), obręb ewidencyjny (…), o łącznej powierzchni 54.336 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…);

2) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną oznaczoną numerem (…), obręb ewidencyjny (…), o powierzchni 1999 m2, wraz z prawem własności budowli położonych na tej nieruchomości, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…).

(przy czym działki ewidencyjne wymienione powyżej zwane będą dalej łącznie również: „Działkami”, a każda z wymienionych działek z osobna zwana będzie również dalej jako „Działka nr X”, gdzie X zostanie zastąpione odpowiednim numerem ewidencyjnym danej działki).

W tym miejscu należy wskazać, że – z uwagi na przysługujące Skarbowi Państwa prawo pierwokupu wynikające z przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo Wodne – planowane jest przeprowadzenie podziału geodezyjnego Działki nr (…) i Działki nr (…), w wyniku której powstaną, nowe działki ewidencyjne, na których znajdował się będzie istniejący zbiornik retencyjny stanowiący wody śródlądowe stojące („Nowe Działki”) oraz nowe działki ewidencyjne, na których nie będzie znajdował się ww. zbiornik retencyjny. W przypadku skorzystania przez Skarb Państwa z przysługującego mu ww. prawa pierwokupu (a tym samym nabycia przez Skarb Państwa Nowych Działek), Transakcja nie będzie obejmowała Nowych Działek. W przeciwnym razie (tj. w przypadku, gdy Skarb Państwa nie skorzysta z przysługującego mu ww. prawa pierwokupu, a tym samym nie nabędzie Nowych Działek) Transakcja będzie również obejmowała Nowe Działki.

Część Działek (tj. Działki nr (…),(…),(…),(…),(…),(…),(…),(…),(…),(…),(…) oraz (…)) zabudowana jest następującymi budynkami (dalej: „Budynki”):

− na Działce nr (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "pozostałe budynki niemieszkalne" (budynek gospodarczy stacji paliw), liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 15 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek nr A”);

− na Działkach nr (…),(…),(…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe" (budynek stacji paliw), liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 235 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek B”);

− na Działce nr (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 317 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek C”);

− na Działce nr (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/-, o powierzchni zabudowy 2.974 m2, identyfikator budynku (\`(...)\`) („Budynek D”);

− na Działkach nr (…) oraz (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/-, o powierzchni zabudowy 8.967 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek E”);

− na Działkach nr (…) oraz (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/-, o powierzchni zabudowy 3.811 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek F”);

− Na Działkach nr (…) oraz (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 4.103 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek G”);

− na Działkach nr (…), (…) oraz (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 2/0, o powierzchni zabudowy 21.539 m2 , identyfikator budynku (…) („Budynek H”);

− na Działkach nr (…) oraz (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "budynki handlowo-usługowe", liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 5.857 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek I”);

− na Działce nr (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "pozostałe budynki niemieszkalne" (wiata rozładunkowa), liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, o powierzchni zabudowy 63 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek J”);

− na Działce nr (…) znajduje się budynek zaklasyfikowany do kategorii "pozostałe budynki niemieszkalne" (wiata na kontenery na śmieci), liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0, powierzchni zabudowy 122 m2, identyfikator budynku (\`(...)\`) („Budynek K”).

Zaznaczyli Państwo, że wszystkie Budynki zostały oddane do użytkowania wcześniej niż dwa lata, licząc od dnia złożenia wniosku.

Na Działkach znajdują się również naniesienia w postaci obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych, które służą do prawidłowego korzystania z Nieruchomości, w tym z Budynków (zwane dalej łącznie: „Budowle”). Poniższa tabela zawiera informacje o zabudowaniach znajdujących się na poszczególnych Działkach:


| działki | Opis naniesień znajdujących się na działce | Podmiot, któremuprzysługiwało prawo doodliczenia podatku wstosunku do naniesień 
| (…) | chodnik, fragment drogi, oświetlenie | Sprzedający 
| (…) | droga, sieci | Sprzedający 
| (…) | droga, sieci | Sprzedający 
| (…) | droga, sieci | Sprzedający 
| (…) | Budynek A, Budynek B, droga,chodnik, plac utwardzony, sieci | dzierżawca (część chodnika - Sprzedający) 
| (…) | Budynek nr B, droga, chodnik, placutwardzony, sieci | dzierżawca 
| (…) | Budynek nr B, wiata nad dystrybutorami,podziemne zbiorniki paliwa, dystrybutorypaliwa, plac manewrowy stacji paliw, drogi dojazdowe, sieci | dzierżawca 
| (…) | wiata nad dystrybutorami, podziemne zbiorniki paliwa, dystrybutory paliwa, plac manewrowy stacji paliw, drogi dojazdowe, sieci | dzierżawca 
| (…) | podziemne zbiorniki paliwa, dystrybutorypaliwa, plac manewrowy stacji paliw, drogi dojazdowe, sieci | dzierżawca 
| (…) | Budynek C, wiata na odpady, droga,parkingi, chodniki, sieci | dzierżawca 
| (…) | Budynek E, Budynek D, placemanewrowe, strefy rozładunkowe, drogi,parkingi, sieci wodociągowe, kanalizacjideszczowej, elektryczne, oświetlenieparkingów, dróg i placów manewrowych, | Sprzedający 
| (…) | droga, chodniki, sieci | Sprzedający 
| (…) | parkingi, droga, chodniki, sieci | Sprzedający 
| (…) | Budynek G, chodniki, sieci | Sprzedający 
| (…) | Budynek H, Budynek I, Budynek F, parking podziemny, place manewrowe, strefy rozładunkowe, drogi, parkingi, sieci wodociągowe, kanalizacji deszczowej, elektryczne, oświetlenie parkingów, dróg i placów manewrowych, zbiornik retencyjny | Sprzedający 
| (…) | Budynek H, Budynek F, placemanewrowe, strefy rozładunkowe, drogi,parkingi, sieci wodociągowe, kanalizacjideszczowej, elektryczne, oświetlenieparkingów, dróg i placów manewrowych,zbiornik retencyjny | Sprzedający 
| (…) | Budynek E, place manewrowe, strefyrozładunkowe, drogi, parkingi, sieciwodociągowe, kanalizacji deszczowej,elektryczne, oświetlenie parkingów, dróg i placów manewrowych, | Sprzedający 
| (…) | sieć kanalizacyjna | Przedsiębiorstwo przesyłowe 
| (…) | sieć kanalizacyjna | Przedsiębiorstwo przesyłowe 
| (…) | drogi, parkingi, sieci wodociągowe, kanalizacji deszczowej, elektryczne, oświetlenie parkingów | Sprzedający 
| (…) | Budynek G, drogi, parkingi, sieciwodociągowe, kanalizacji deszczowej,elektryczne, oświetlenie parkingów placów manewrowych, strefa rozładunku sklepu | Sprzedający 
| (…) | Budynek H, Budynek I, Budynek J, Budynek K, parking podziemny, place manewrowe, strefy rozładunkowe, plac zabaw, drogi, parkingi, sieci wodociągowe, kanalizacji deszczowej, elektryczne, oświetlenie parkingów, dróg i placów manewrowych | Sprzedający 
| (…) | droga, chodnik, schody terenowe z rampą zjazdową dla niepełnosprawnych, parking | Sprzedający 

W tym miejscu należy wskazać, że na Działkach nr (…), (…), (\`(...)\`), (…) oraz (…) znajdują się wyłącznie Budynki oraz Budowle (wymienione w powyższej tabeli), które zostały wybudowane przez dzierżawców i które nie stanowią środków trwałych Sprzedającego.

W stosunku do tych Budynków oraz Budowli Sprzedający nie ponosiła jakichkolwiek wydatków i z tego tytułu Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na Działce nr (…) większość Budowli (za wyjątkiem części chodnika) oraz Budynki zostały wybudowane przez dzierżawcę. Wspomniana część chodnika została wybudowana przez Sprzedającego i z tego tytułu przysługiwało mu prawo do odliczania podatku naliczonego.

W stosunku do Budynków oraz Budowli, które wybudował dzierżawca na Działce nr (…), Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek wydatków, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Budynki oraz większość Budowli położonych na tej działce (za wyjątkiem części chodnika) są nakładami dzierżawcy na nieruchomości Sprzedającego, a zatem są to tzw. inwestycje dzierżawcy w obce środki trwałe.

Na Działkach nr (…) oraz (…) znajdują się wyłącznie podziemne obiekty liniowe w postaci kanalizacji, która stanowi część przedsiębiorstwa przesyłowego i nie stanowi środka trwałego Sprzedającego.

Wszystkie Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla obszaru „(\`(...)\`).”, przyjętym uchwałą Rady Miasta z (\`(...)\`) sierpnia 2003 r., oraz miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`)”, przyjętym uchwałą Rady Miasta z (\`(...)\`) grudnia 1997 roku (dalej łącznie: "MPZP"), za wyjątkiem części Działek nr (…), (…) oraz (…), które nie są objęte żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z MPZP Działki, z wyłączeniem części Działek nr (…), (…) i (…), znajdują się w terenach o następujących przeznaczeniach:

1) usługi (z wyłączeniem rzemiosła produkcyjnego, stacji paliw, warsztatów samochodowych blacharskich i lakierniczych oraz stacji obsługi samochodów ciężarowych i autobusów),

2) strefa produkcyjno-usługowa,

3) ulice, drogi, ulice dojazdowe.

W związku z powyższym, wszystkie Działki stanowią tereny zabudowane lub tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedający (poprzednik prawny Sprzedającego – I. C. SA, jak opisano powyżej) nabył prawo własności/użytkowania wieczystego Działek na podstawie umów sprzedaży zawieranych w latach 1996-1999. Transakcje, na podstawie których Sprzedawca nabył Nieruchomość podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z tymi transakcjami.

Wszystkie Budynki opisane powyżej zostały wybudowane i oddane do użytkowania w latach wskazanych odpowiednio powyżej.

Również wszystkie Budowle zostały wybudowane ponad dwa lata przed dniem złożenia wniosku.

Po oddaniu Budynków oraz Budowli do użytkowania Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie niektórych Budynków oraz Budowli. W stosunku do niektórych Budynków oraz Budowli łączna wartość ulepszeń mogła przekroczyć 30% w stosunku do ich wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej, niemniej jednak przekroczenie wartości tego progu nie nastąpiło w okresie ostatnich dwóch lat poprzedzających dzień złożenia wniosku. Sprzedający nie poniesie również takich wydatków, które mogłyby skutkować przekroczeniem ww. progu od dnia złożenia wniosku do dnia Transakcji, tj. do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży.

Sprzedający poniósł koszty nabycia Działek oraz budowy (i ulepszeń) Budynków i Budowli (w zakresie, w jakim Budynki i Budowle zostały wybudowane (i ulepszone) przez Sprzedającego, a nie przez dzierżawców, jak opisano powyżej) z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z tego tytułu.

Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Budynków i Budowli (w zakresie, w jakim Budynki i Budowle są utrzymywane przez Sprzedającego, a nie przez dzierżawców, jak opisano powyżej), i również z tego tytułu odlicza podatek od towarów i usług naliczony.

Na dzień składania wniosku poszczególne Budynki wynajęte są w następującym zakresie:

1) Budynek D – 100% dostępnej powierzchni najmu;

2) Budynek G – 100% dostępnej powierzchni najmu;

3) Budynek H – ok. 96,5% dostępnej powierzchni najmu;

4) Budynek I – 100% dostępnej powierzchni najmu;

5) Budynek E – 100% dostępnej powierzchni najmu;

6) Budynek F –100% dostępnej powierzchni najmu.

Historycznie, pierwsze umowy najmu dotyczące poszczególnych Budynków były zawierane przed lub niezwłocznie po ich oddaniu do użytkowania.

Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Nieruchomości. Za części wspólne Nieruchomości uznawane są m.in. te powierzchnie, z których mogą korzystać wszyscy najemcy (drogi dojazdowe, drogi wewnętrzne, parkingi, powierzchnie wspólne w Budynkach, itp.).

Część Budynku H (o powierzchni zabudowy 21.539 m2), zlokalizowana dokładnie na działce (…), stanowiąca dwa lokale o łącznej powierzchni 1.881 m2 (stanowiąca 6,68% całości powierzchni użytkowania Budynku H, znajdująca się na antresoli o powierzchni 6 608 m2 w Budynku H, pomimo tego, że nigdy nie była przedmiotem najmu lub umowy o podobnym charakterze ze względu na jej surowy stan techniczny (brak skomunikowania z częścią handlową i ograniczony dostęp, wyłącznie od strefy dostaw), była użytkowana na własne potrzeby Sprzedającego, począwszy od daty oddania do użytkowania Budynku H (która przypadała wcześniej niż dwa lata przed datą złożenia tego wniosku).

Mając na uwadze powyższe, Nieruchomość była wynajmowana, wydzierżawiana lub użytkowana na własne potrzeby przez Sprzedającego w okresie wcześniejszym niż 2 lata przed dniem złożenia wniosku.

Szczegółowy opis Transakcji.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi na miejsce Sprzedającego w stosunki najmu – ogół praw i obowiązków wynajmującego wynikających z umów najmu i – na podstawie art. 694 w zw. z art. 678 Kodeksu cywilnego – umów dzierżawy zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Ponadto, w ramach lub w związku z Transakcją, Sprzedający przeniesie na Nabywcę następujące składniki majątku, w tym prawa i obowiązki związane z Nieruchomością:

− wyposażenie Budynków oraz część środków trwałych używanych i znajdujących się w (…) (np. meble),

− kaucje pieniężne (depozyty pieniężne) wpłacone przez najemców i dzierżawców (w tym prawa i obowiązki z nimi związane) oraz prawa z zabezpieczeniem dostarczonych przez najemców i dzierżawców (takich jak gwarancje bankowe, oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji, gwarancje/poręczenia spółek macierzystych, listy poręczające (comfort letters),

− prawa autorskie (w tym majątkowe prawa autorskie oraz upoważnienie do wykonywania zależnych praw autorskich) do dokumentacji projektowej (budowlanej, wykonawczej, itd.) związanej z (…),

− prawa i roszczenia wobec wykonawców robót budowlanych i innych prac w odniesieniu do (…) (w tym w zakresie gwarancji lub rękojmi), a także prawa i/lub obowiązki związane z ustanowionymi zabezpieczeniami (o ile będą miały zastosowanie),

− prawa i obowiązki z umowy o sposobie zarządu (…) zawartej pomiędzy Sprzedającym a podmiotem z Grupy, I. R. sp. z o.o. (dalej: „I. R.”), będącym właścicielem nieruchomości sąsiadującej z Nieruchomością (przy czym nie jest to klasyczna umowa o świadczenie usług zarządzania nieruchomością, lecz umowa pomiędzy właścicielami sąsiednich nieruchomości dotycząca w szczególności zarządzania określonymi częściami wspólnymi),

− licencje na korzystanie z oprogramowania dotyczącego Nieruchomości oraz własność nośników, na których powyższe oprogramowanie jest zapisane.

Wymienione powyżej składniki majątkowe, które zostaną przeniesione (zgodnie ze zobowiązaniami stron wynikającymi z Umowy Przedwstępnej i Umowy Sprzedaży) na Nabywcę razem z Nieruchomością, będą dalej łącznie zwane „Przenoszonymi Elementami”.

Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Sprzedającego poza opisanym powyżej prawem własności i użytkowania wieczystego Działek, prawem własności Budynków i Budowli, ogółem praw i obowiązków wynajmującego/wydzierżawiającego wynikającym z umów najmu/dzierżawy oraz Przenoszonymi Elementami.

W ramach Transakcji Sprzedający nie przeniesie na rzecz Nabywcy innych składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości. W szczególności, następujące składniki majątku Sprzedającego nie wejdą w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji:

− oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego,

− alokowane do (…) zobowiązania z tytułu pożyczek od podmiotu powiązanego zaciągnięte na prowadzenie działalności bieżącej i inwestycyjnej,

− licencje na korzystanie z praw własności intelektualnej, takie jak znak towarowy i logo należące do Grupy i związane z działalnością (…),

− środki pieniężne przypisane do (…) pozwalające na kontynuowanie działalności (\`(...)\`),

− zobowiązania związane z działalnością (…), takie jak zobowiązania z tytułu zakupu kosztów usług serwisowych, mediów, usług reklamowych, refaktury kosztów wyposażenia biura,

− należności związane z działalnością (…), takie jak należności z tytuły czynszu najmu, opłat serwisowych i marketingowych, zużycia mediów, refaktury kosztów, należności od I. R. dotyczące usług serwisowych, sprzątania dróg, refaktury za wynajem tablic reklamowych, odprowadzania ścieków, zużycia energii elektrycznej,

− rozliczenia międzyokresowe, płatności odroczone, rezerwy związane z działalnością (…),

− prawa i obowiązki wynikające z umowy zakupu usług marketingowych związanych z działalnością (…),

− dokumentacja dotycząca działalności gospodarczej, dokumentacja handlowa i dokumentacja księgowa działalności (…), w tym ewidencja księgowa, dokumenty handlowe, zestawienia, dokumentacja personalna (HR), materiały handlowe i marketingowe,

− prawa i obowiązki z umów zawartych przez Sprzedającego z pracownikami i współpracownikami, w szczególności z tymi, którzy zajmują się obsługą działalności gospodarczej Sprzedającego prowadzonej w ramach (…),

− istniejące i wymagalne na dzień transakcji wierzytelności pieniężne Sprzedającego,

− know-how i tajemnice handlowe Sprzedającego,

− prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych (…),

− prawa i obowiązki z umów ubezpieczeniowych zawartych przez Sprzedającego,

− prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym m.in. umów zarządzania aktywami, umów dotyczących komercjalizacji (pośrednictwa) i świadczenia usług dla najemców, za wyjątkiem wskazanej powyżej jednej umowy o sposobie zarządu (…) zawartej pomiędzy Sprzedającym a właścicielem sąsiednich nieruchomości – I. R.,

− prawa i obowiązki z umów związanych z usługami i mediami, zawartych przez Sprzedającego (np. umowy serwisowe, umowy związane z utrzymaniem czystości, umowy o zapewnienie usług sieciowych, umowy serwisowe, umowy związane ze specjalistycznymi systemami teleinformatycznymi) z tym zastrzeżeniem, że strony mogą jednak uzgodnić przejęcie jednej lub kilku umów (np. o ile takie rozwiązanie będzie konieczne z punktu widzenia zapewnienia ciągłości dostawy mediów do nieruchomości),

− należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym),

− prawa do domen internetowych związanych z działalnością Sprzedającego,

− patenty i inne prawa własności przemysłowej,

− koncesje, licencje i zezwolenia, za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Elementami.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą, w ramach Transakcji nie nastąpi przeniesienie na Nabywcę praw i obowiązków z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi obecnie przez Sprzedającego. W ramach Transakcji nie dojdzie zatem do przejścia ze Sprzedającego na Nabywcę zakładu pracy zgodnie z art. 231 w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeksu Pracy.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości w ramach Transakcji, Sprzedający będzie prowadził dotychczasową działalność przy wykorzystaniu pozostałych własnych nieruchomości stanowiących (…) opisane na początku wniosku.

W związku z powyższym, intencją Sprzedającego jest sprzedaż Nabywcy jedynie wybranych składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, nie zaś przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) Sprzedającego.

Podjęcie działalności gospodarczej na Nieruchomości przez Nabywcę po Transakcji i działalność Sprzedającego.

Nabywca, po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji o dodatkowe, istotne z punktu widzenia prowadzonej działalności, elementy nieobjęte Transakcją (jak np. umowy o dostawę mediów, umowy o świadczenie usług w odniesieniu do Nieruchomości (w tym umowę o zarządzanie nieruchomością – tzw. property management agreement), umowy z pośrednikami w wynajmie, itd.) zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni nabytej Nieruchomości, podlegającą w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Nabywca nie będzie prowadził na Nieruchomości działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług lub wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie, jak również przy pomocy profesjonalnych usługodawców, z którymi zawrze umowy.

Z perspektywy Nabywcy, podjęcie przez niego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej aktualnym przeznaczeniem.

Ponieważ Działki, Budynki i Budowle, wraz z prawami i obowiązkami wynajmującego/wydzierżawiającego wynikającymi z umów najmu/dzierżawy, oraz Przenoszone Elementy, nie stanowią głównego składnika majątku Sprzedającego, po dokonaniu Transakcji Sprzedający będzie dalej kontynuował swoją działalność gospodarczą, która polega na budowie i wynajmie nieruchomości własnych (głównie (…)) w oparciu o pozostałe składniki majątku opisane powyżej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że zgodnie z zasadą superficies solo cedit wyrażoną w art. 48 Kodeksu cywilnego, z perspektywy cywilnoprawnej właścicielem Budynków oraz Budowli wybudowanych przez dzierżawców na dzień sprzedaży będzie Sprzedający. W konsekwencji, w wyniku Transakcji prawo własności do tych Budynków oraz Budowli w rozumieniu cywilnoprawnym zostanie przeniesione na Nabywcę.

Wskazują Państwo, że z punktu widzenia zarówno Sprzedającego, jak i Nabywcy przedmiotem Transakcji nie będzie wyłącznie dostawa samych Działek, ale także Budynków i Budowli, które się na nich znajdują. Jak wskazali Państwo w treści uzasadnienia własnego stanowiska zaprezentowanego we wniosku, przy kalkulacji ceny za Działki wchodzące w skład przedmiotu Transakcji wzięto też pod uwagę wartość Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców. Ponadto, ani przed dniem Transakcji, ani w dniu Transakcji nie dojdzie do rozliczenia nakładów poczynionych przez dzierżawców.

Przed dokonaniem sprzedaży nie nastąpi rozliczenie nakładów poniesionych w związku z zabudowaniem Nieruchomości w części obejmującej Działki zabudowane Budynkami lub Budowlami wybudowanymi przez dzierżawców.

Do rozliczenia tych nakładów nie dojdzie również w chwili sprzedaży. Wskazali Państwo, że w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na Nabywcę z mocy prawa przejdą wszelkie zawarte na dzień sprzedaży umowy najmu/dzierżawy w myśl art. 678 Kodeksu cywilnego, w tym umowy z dzierżawcami, którzy wybudowali Budynki i Budowle wskazane we wniosku jako obiekty wybudowane przez dzierżawców.

Nie będzie zatem podstaw prawnych do rozliczenia tych nakładów, bowiem umowy z dzierżawcami będą kontynuowane po dniu Transakcji, a dzierżawcy, którzy wybudowali dany obiekt, będą zatem nadal go wykorzystywać dla potrzeb prowadzonej przez nich działalności gospodarczej a ewentualne rozliczenie poniesionych przez nich nakładów (o ile takie nastąpi) będzie odbywało się pomiędzy Nabywcą (jako nowym wydzierżawiającym) oraz dzierżawcą po zakończeniu umów dzierżawy.

Podsumowując, z uwagi na to, że: (i) cywilnoprawnie Sprzedający jest i będzie w dniu Transakcji właścicielem Działek i wszelkich naniesień na nich (czyli również nakładów poniesionych na Budynki i Budowle wybudowane przez dzierżawców), (ii) Nabywca nie jest obecnym dzierżawcą Sprzedającego, który poniósł jakiekolwiek nakłady na Działki będące przedmiotem Transakcji, ale jest podmiotem trzecim, którego intencją jest nabycie w wyniku Transakcji prawa do rozporządzania nie tylko Działkami, ale również Budynkami i Budowlami na nich posadowionymi (w tym wybudowanymi przez dzierżawców), (iii) cena skalkulowana przez Sprzedającego i Nabywcę uwzględnia wartość Działek, jak również wartość naniesień na nich (w tym wartość Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców), Zainteresowani są zdania, że w wyniku Transakcji Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo do rozporządzania Działkami oraz posadowionymi na nich Budynkami i Budowlami(w tym również wybudowanymi przez dzierżawców). W rezultacie dostawa Nieruchomości będzie stanowiła dostawę działek zabudowanych.

Naniesienia na Działce nr (…) w postaci drogi, chodnika, schodów terenowych z rampą zjazdową dla niepełnosprawnych, a także parkingu nie są częścią składową żadnego Budynku, ani nie są rzeczami ruchomymi w rozumieniu Kodeksu cywilnego (stanowią one budowle).

Sprzedający i Nabywca będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług na dzień dokonania Transakcji. Sprzedający oraz Nabywca złożą również oświadczenie, że wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy Budynków i Budowli położonych na Działkach do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy Nieruchomości przed dniem dokonania Transakcji lub złożą takie oświadczenie w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości.

Wskazują Państwo, że zgodnie ze złożonym do Urzędu Miasta G. projektem podziału geodezyjnego działek nr (…) i nr (…), projektowane działki które powstaną w wyniku podziału geodezyjnego a na których będzie się znajdował zbiornik retencyjny będą oznaczone numerami ewidencyjnymi (…) oraz (…) zaś działki które powstaną w wyniku podziału geodezyjnego Działki nr (…) i Działki nr (…), na których nie będzie znajdował się ww. zbiornik retencyjny będą oznaczone numerami (…) oraz (…).

Na dzień sprzedaży, na terenie wydzielonych działek, na których nie będzie znajdował się zbiornik retencyjny, będą znajdowały się następujące Budynki/Budowle opisane we wniosku:

1) część Budynku H oraz część Budynku H, który obecnie znajduje się na Działce nr (…);

2) część Budynku H, Budynku I, a także Budynku F, które obecnie znajdują się na Działce nr (…).

W konsekwencji, na dzień sprzedaży nowo powstałe działki, na których nie będzie znajdował się ww. zbiornik retencyjny, będą stanowiły teren zabudowany.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominęliśmy tę jego część, która znajduje się w uzupełnieniu a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

**Pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w razie skorzystania przez Strony z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w przypadku, gdy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych podstawową stawką podatku? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

**Stanowisko Zainteresowanych**

Państwa zdaniem, dostawa Nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w razie skorzystania przez Strony z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w przypadku, gdy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych podstawową stawką podatku.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają między innymi umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy oraz praw majątkowych, a zatem również umowy sprzedaży, których przedmiotem jest prawo własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Stosownie do art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki lub jej zmiany, w zakresie w jakim podlegają podatkowi od towarów i usług.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi również czynności cywilnoprawne, których przynajmniej jedna strona zwolniona jest z podatku od czynności cywilnoprawnych, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest m.in. nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego.

Z przedmiotowych przepisów wynika zatem, iż sprzedaż nieruchomości nie może jednocześnie podlegać pod podatek od czynności cywilnoprawnych i podatek od towarów i usług. Wobec czego, jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie jest zwolniona z tego podatku, to transakcja ta nie podlega już podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Z kolei w przypadku, kiedy przynajmniej jedna ze stron transakcji jest zwolniona z podatku od towarów i usług, sprzedaż nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak uargumentowano powyżej, w Państwa ocenie sprzedaż części Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomościach podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych podstawową stawką podatku.

W konsekwencji, w Państwa ocenie dostawa całej Nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, z uwagi na fakt, iż całość Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (obligatoryjnie, bądź opcjonalnie) w razie skorzystania przez Państwa z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług).

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz (urządzenie/budowle) jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle art. 235 § 1-2 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

− umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

− umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy zamiany a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa towarów lub świadczenie usług będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zamierzacie Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, w której Sprzedający (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) zamierza dokonać na rzecz Kupującego (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) sprzedaży nieruchomości (gruntu z naniesieniami) oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami na tym gruncie.

Oceniając skutki podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych przedstawionej we wniosku transakcji, najpierw koniecznym jest ustalenie, co stanowi przedmiot umowy

sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Opisane we wniosku podziemne obiekty liniowe w postaci kanalizacji znajdujące się na gruntach wchodzących w skład Nieruchomości (działki nr (…) oraz nr (…)) nie stanowią w rozumieniu przepisów Kodeku cywilnego przedmiotu umowy sprzedaży, gdyż są przedmiotem odrębnej własności. Sami Państwo wprost wskazali, iż są one własnością przedsiębiorstw przesyłowych. Tym samym, ich usytuowanie na sprzedawanej nieruchomości gruntowej pozostaje bez wpływu na opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży nieruchomości, ponieważ w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, nie są częścią składową nieruchomości.

Przedstawiona we wniosku umowa sprzedaży – ze względu na zapis cyt. art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – musi być oceniona na styku przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.455.2022.3.JSU, wynika m.in., że:

− przedmiotowa transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów;

− dostawa Nieruchomości w części obejmującej Działki (w tym Nowe Działki, po ich wydzieleniu) zabudowane Budynkami oraz Budowlami wybudowanymi przez Sprzedającego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług z możliwością rezygnacji ze zwolnienia; przy rezygnacji ze zwolnienia będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku;

− dostawa Nieruchomości w części obejmującej Działki zabudowane wyłącznie Budynkami lub Budowlami wybudowanymi przez dzierżawców będzie podległa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki podatku; przy czym opodatkowaniu będzie podlegała tylko dostawa gruntu;

− przedmiotem dostawy w rozumieniu podatku od towarów i usług nie będą Budynki i Budowle wybudowane przez dzierżawców i tym samym w tej części transakcja nie będzie objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług;

− transakcja sprzedaży działek nr (…) oraz (…), będzie podlegała w całości

− opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką właściwą dla przedmiotu dostawy oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Jak wynika z ww. interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług Budynki i Budowle wybudowane przez dzierżawców nie stanowią dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w tym zakresie czynność sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Z tych względów Państwa stanowisko należy w części uznać za nieprawidłowe.**

Ze specyfiki wyłączenia określonego art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem m.in.: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Powyższe oznacza, że wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ww. ustawy analizować należy w ścisłym powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku od towarów, gdzie okoliczność opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem warunkuje możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie ww. przepisu. Zatem w przypadku, gdy poza zakresem danej transakcji w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług znajdują się określone jej składniki, które w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie są/nie będą przedmiotem dostawy, zastosowanie wyłączenia określonego ww. przepisem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie tej części transakcji, która dotyczy ww. składnika nie jest możliwe.

Taki przypadek ma miejsce w omawianej sprawie w odniesieniu do Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców, które nie będą przedmiotem planowanej dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Stwierdzić więc należy, iż powyższa okoliczność uniemożliwia zastosowanie wyłączenia określonego w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie tej części umowy sprzedaży, która dotyczy ww. składników.

Zgodnie z przywołanymi przepisami Kodeksu cywilnego, w ujęciu cywilistycznym (a takie właśnie podejście należy zastosować do oceny skutków podatkowych transakcji na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej wraz z jej częściami składowymi, tj. naniesieniami (tutaj: Budynkami i Budowlami wybudowanymi przez dzierżawców).

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej – co oznacza, że znajdujące się na niej budynki/obiekty budowlane, które są związane z gruntem nie mogą być cywilistycznie oderwane od własności gruntu. To oznacza, że w ujęciu cywilistycznym przedmiotem sprzedaży nieruchomości jest grunt oraz budynki/obiekty budowlane z nim związane.

Jak już powyżej wskazano, części składowe nieruchomości gruntowej (np. budynki/obiekty budowlane) nie mogą być – poza przypadkami ściśle w Kodeksie cywilnym określonymi (m.in. dotyczy to tzw. urządzeń przesyłowych) – odrębnym przedmiotem własności i odrębnym przedmiotem obrotu prawnego. Jeżeli zatem przedmiotem umowy sprzedaży jest sprzedaż nieruchomości gruntowej, której częścią składową są obiekty budowlane, to również te obiekty budowlane stają się przedmiotem umowy sprzedaży.

Z uwagi na powyższe, w części transakcji (umowy sprzedaży) dotyczącej Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców, umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, skoro w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umowa sprzedaży w tej części nie stanowi przedmiotu dostawy. Podkreślić należy, że kwestia władztwa ekonomicznego dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma znaczenia, ponieważ w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży (czynność) a nie dostawa, jak to ma miejsce w przypadku podatku od towarów i usług. Zatem zgodnie z uregulowaniami zawartymi w treści art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy – dotyczący tej części umowy sprzedaży – będzie ciążył na Kupującym.

Z uwagi na powyższe, w części transakcji dotyczącej Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, skoro w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ich sprzedaż nie stanowi przedmiotu dostawy.

**Stanowiska w pozostałej części prawidłowe.**

W przedmiotowej sprawie – jak wskazano powyżej – sprzedaż Nieruchomości (nieruchomości gruntowej wraz z naniesieniami oraz prawa użytkowania wieczystego wraz z naniesieniami), w zakresie w jakim dojdzie do jej dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bo Strony transakcji mają zamiar zrezygnować ze zwolnienia w takim zakresie w jakim zwolnienie to będzie przysługiwało. Z tych względów do opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości (tj. poza częścią dotyczącą ww. Budynków i Budowli wybudowanych przez dzierżawców) znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem we wskazanej wyżej części Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Rozstrzygnięcia tego nie zmienia fakt, iż przedmiotem dostawy w rozumieniu podatku od towarów i usług nie będą sieci kanalizacyjne. Sieci te nie są bowiem również w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego przedmiotem transakcji, gdyż nie są częścią składową gruntu będącego przedmiotem transakcji.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-3.4012.455.2022.3.JSU.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.