Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.535.2024.4.BS, 0111-KDIB3-3.4012.413.2024.6.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-08
Teza: Dokumentacja cen transferowych i możliwość korekty.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; korekta; koszt-korekta kosztów; transakcja-transakcja kontrolowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a. Ceny transferowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Uwzględnienie w kosztach korekty cen transferowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1ab

**Int****erpreta****cja indywid****ualna** **– stanowisko w części prawidłowe** **i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres** **wni****osku o w****ydanie interpretacji indywidualnej**

3 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy w przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka spełnia warunki i może dokonać korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT w przypadku:

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki nie będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą;

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą;

\- czy korekta cen transferowych może być dokonywana częściej niż raz w roku;

\- czy planowane korekty cen transferowych uprawniać będą Spółkę do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1ab Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku podatkowym, którego one dotyczą.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 29 października 2024 r. (data wpływu 30 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 października 2024 r.)**

A sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „A”) należy do międzynarodowej Grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”). Grupa prowadzi działalność (…).

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność sklasyfikowana pod kodem PKD 46.69.Z. sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń. A zajmuje się głównie dystrybucją produktów nabywanych od B (dalej: „B”) głównie na polskim rynku, co w ramach Grupy jest nazywane Single Product Business. Spółka głównie sprzedaje sprężarki, pompy ciepła, roboty dla przemysłu spożywczego oraz inne produkty A, w tym części zamienne. Ponadto A świadczy usługi obsługi posprzedażowej i serwisu dla lokalnych odbiorców.

Spółka dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej także: „ustawa o CIT”).

B kieruje działaniami dystrybucyjnymi i sprzedażowymi w regionie (…). W tym celu B zleca A sprzedaż i dystrybucję swoich produktów (agregaty, sprężarki i komponenty) na rynku lokalnym. Ponadto A świadczy usługi obsługi posprzedażowej obejmującej sprzedaż części na rynku lokalnym.

Za wykonywane czynności dystrybucyjne A otrzymuje wynagrodzenie w oparciu o docelową Marżę Operacyjną („MO”). Przedział rynkowy (przedział międzykwartylowy) wyznaczony za pomocą wskaźnika MO, zgodnie z aktualną analizą porównawczą, wyniósł od 1,84% do 7,53%, z medianą na poziomie 3,22%.

Zgodnie z aktualną umową dystrybucyjną, A ma osiągać marże operacyjną na poziomie 2,5%. Jest to wynik mieszczący się w przedziale rynkowym i oscylujący w granicach mediany (3,22%), które wyznaczone zostały na podstawie aktualnej analizy porównawczej.

Dla zadanych we wniosku pytań przyjmujemy założenie, że poziom wyniku A wyznaczony umową dystrybucyjną, do którego Spółka ma zamiar korygować wynik, zawsze zbliżony lub równy będzie medianie wyznaczanej przez analizę porównawczą.

Ceny transferowe stosowane w transakcji pomiędzy A a B zostały ustalone zgodnie z następującymi założeniami:

\- W procesie ustalania wynagrodzenia w dokumentowanej transakcji B i A opierały się na posiadanej przez siebie wiedzy na temat potencjalnych oczekiwań rynkowych co do cen objętego transakcją asortymentu produktów (tj. cena rekomendowana).

\- W związku z powyższym, w analizowanej transakcji zarówno B jak i A powinny uzyskać wynagrodzenie pozwalające im pokryć poniesione koszty oraz osiągnąć zysk na poziomie odpowiadającym wykonywanym funkcjom, ponoszonym ryzykom i wykorzystywanym aktywom przez te spółki.

\- A powinna zatem uzyskać wynagrodzenie i osiągnąć zysk na poziomie odzwierciedlającym jej rolę jako dystrybutora ponoszącego ograniczone ryzyko (zgodnie z docelową MO).

Uwzględniając powyższe czynniki oraz analizę porównawczą, A przysługuje docelowa MO stosowana na podstawie rekomendowanych cen rynkowych. Zależnie od wyników analizy porównawczej i wyników A za dany rok, B może dokonać korekty pierwotnie zastosowanych cen, tak aby zrealizowana przez A MO mieściła się w przedziale rynkowym wyznaczonym w ramach analizy porównawczej.

W praktyce zdarza się, że wynik osiągany przez A odchyla się od zakładanego umownego wyniku, tj. MO 2,5%. Ostateczny wynik zależy bowiem od cen wynegocjowanych przez A z klientem ostatecznym. Z kolei na cenę wynegocjowaną z klientem ostatecznym ma wpływ szereg czynników ekonomicznych, np. ceny surowców, wysokość oferty złożonej przez konkurencję lub inne czynniki, które wpływają na koszt wyceny produktu. Asortyment Spółki składa się tzw. „produktów na miarę” oraz robotów. Każdy produkt na miarę wytwarzany jest pod indywidualną specyfikację określoną przez klienta ostatecznego.

W konsekwencji, MO osiągana przez Spółkę może w rzeczywistości odchylać się w dół, jak i w górę od zakładanego wyniku MO na poziomie 2,5%. Co do zasady wynik MO Spółki mieści się jednak w przedziale rynkowym. Spółka nie może jednak wykluczyć, że w przyszłości zdarzy się sytuacja, w której w danym roku nie osiągnie MO mieszczącej się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 października 2024 r. wskazali Państwo, że:

1) czy w opisanych transakcjach realizowanych przez Państwa z podmiotami powiązanymi ustalone zostały warunki, które ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane?

Spółka posiada ważną analizę porównawczą, która potwierdza rynkowość stosowanych cen. Spółka dokonując transakcji dąży do osiągnięcia wyniku wyznaczonego przez analizę porównawczą. Należy więc stwierdzić, że pomiędzy podmiotami powiązanymi ustalone zostały warunki, które ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane.

2) czym spowodowane są zmiany okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki, które wymagają dokonania korekty cen? Czy nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej? Proszę dokładnie opisać.

Przedział rynkowy określony został w analizie porównawczej za pomocą wskaźnika marży operacyjnej (dalej: „wskaźnik EBIT”). Poziom wynagrodzenia Spółki przewidziany w Umowie dystrybucyjnej również określony jest na poziomie dochodowości poprzez wskaźnik EBIT, który jest wskaźnikiem typowym dla dystrybutorów.

Konieczność korekty wynika głównie z problemu określenia ostatecznej ceny wynegocjowanej z klientem ostatecznym oraz braku możliwości jednoznacznego określenia rozłożenia kosztów pośrednich na poszczególne transakcje w danym miesiącu. Innymi słowy, w momencie negocjacji ceny z klientem ostatecznym nie można jednoznacznie ustalić wskaźniku EBIT Spółki, m.in. ze względu na obarczony błędem szacunek kosztów pośrednich przypadających na dany projekt. Ostateczna rentowność projektów i osiągnięta dochodowość Spółki znana jest po zakończeniu miesiąca, w którym transakcja została zrealizowana, a nie na etapie negocjacji ceny z klientem ostatecznym.

Należy więc stwierdzić, że faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej znane są dopiero po realizacji zlecenia.

3) czy w momencie dokonania korekty będziecie Państwo posiadali oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co Państwo?

Tak.

4) czy istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany/podmioty powiązane mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd?

Tak.

5) czy dokonujecie Państwo korekt z częstotliwością, z jaką w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane? Jeżeli tak, to jaka to jest częstotliwość (np. miesiąc, kwartał), uwzględniając faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji jak również specyfiki transakcji i stosowanego modelu rozliczeń w danym typie transakcji, zmienności czynników ekonomiczno-gospodarczych mających wpływ na warunki transakcji, dostępności wiarygodnych, obiektywnych danych porównawczych?

Spółka ma zamiar dokonywać korekt częstszych niż roczne. Zdaniem Spółki dokonywanie korekt częstszych niż roczne, tj. miesięcznych lub kwartalnych może zostać uznane za okres, w którym w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane.

Miesięczne lub kwartalne korekty dochodowości, pozwolą bowiem na dostosowanie dochodowości Spółki do zamierzonego wyniku już w trakcie roku podatkowego. W przedziale miesięcznym znane jest już rozłożenie kosztów pośrednich na wszystkie transakcje w danym miesiącu oraz koszty i przychody w danym miesiącu. Należy uznać, że miesiąc jest najmniejszym przedziałem czasu, w którym można wyznaczyć wskaźnik EBIT Spółki jako wskaźnik rentowności Spółki. W praktyce miesięczne korekty mogą być obarczone zbyt dużym nakładem pracy. Spółka ze względów technicznych i nakładu pracy rozważa więc zastosowanie korekt kwartalnych, które z pewnością należy uznać za częstotliwość, z którą w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane.

6) czy otrzymywane płatności, o których mowa we wniosku w związku z korektą dochodowości wiążą się ze świadczeniem jakichkolwiek dodatkowych czynności na Państwa rzecz bądź na rzecz podmiotów powiązanych?

Nie.

7) czy płatności wyrównawcze w związku z korektą dochodowości dotyczą konkretnych dostaw towarów bądź świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego i czy odnoszą się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (pozycji tych faktur)?

Nie. Korekcie podlegać będzie dochodowość Spółki w oparciu o wskaźnik EBIT, której nie można połączyć z konkretnymi transakcjami. Spółka rozpatruje możliwość dokonywania korekt w okresach miesięcznych, kwartalnych lub rocznych, w zależności od rozstrzygnięcia niniejszej interpretacji w zakresie okresu dokonywania korekt.

8) czy płatności wyrównawcze w związku z korektą dochodowości zakładają korektę pierwotnej ceny towarów, o których mowa we wniosku?

Nie. Korekcie podlega dochodowość Spółki, a nie pierwotna cena towarów/usług.

9) czy przyjęta umowa dystrybucyjna powoduje obniżenie lub podwyższenie cen sprzedaży towarów będących przedmiotem sprzedaży i dystrybucji na rynku lokalnym przez Państwa, czy wpływa na kształtowanie poziomu cen towarów?

Umowa dystrybucyjna przewiduje poziom dochodowości jaki powinna osiągać Spółka jako dystrybutor na swojej działalności. Zapisy umowy nie odnoszą się bezpośrednio do kształtowania cen towarów/usług na rzecz klienta końcowego. Spółka negocjując cenę z klientem ostatecznym stara się dokonać wyceny w taki sposób, aby uzyskać dochodowość EBIT na zakładanym w umowie poziomie. Umowa dystrybucyjna nie powoduje obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży towarów i nie wpływa na kształtowanie ceny.

10) wskazali Państwo dane identyfikujące podmioty zagraniczne niemające siedziby na terytorium Polski w sytuacji jeśli świadczycie Państwo usługi będące przedmiotem złożonego wniosku na rzecz podmiotów zagranicznych (z opisu wniosku wynika, że wchodzicie Państwo w skład międzynarodowej grupy kapitałowej oraz zajmujecie się głównie dystrybucją produktów nabywanych od B), tj. podanie ich nazw, zagranicznych numerów identyfikacyjnych i ich rodzaju, nazwy krajów które wydały te numery, państw siedziby tych podmiotów oraz miejsc zarządu jeśli są ono inne niż miejsca siedziby.

Będzie to jeden podmiot z siedzibą w Belgii – (…).

**Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług**

1) Czy w przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka spełnia warunki i może dokonać korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT w przypadku:

a) możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki nie będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą?

b) możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą?

Zakładamy przy tym, że poziom wyniku A wyznaczony umową dystrybucyjną, do którego Spółka ma zamiar korygować wynik, zawsze zbliżony będzie do mediany.

2) Zakładając, że odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy korekta cen transferowych podlegać będzie opodatkowaniu VAT?

3) Czy korekta cen transferowych może być dokonywana częściej niż raz w roku?

4) Czy planowane korekty cen transferowych uprawniać będą Spółkę do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1ab Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku podatkowym, którego one dotyczą?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1 pkt a i b

Zdaniem Wnioskodawcy, w art. 11e ustawy o CIT uregulowano warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik mógł zastosować korektę cen transferowych, tj.:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane (dalej: „Warunek I”);

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych (dalej: „Warunek II”);

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik (dalej: „Warunek III”);

4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd (dalej: „Warunek IV”).

Zdaniem Spółki, wszystkie wskazane warunki w art. 11e ustawy o CIT zostaną spełnione w obu rozważanych zdarzeniach przyszłych, a więc Spółka uprawniona będzie do zastosowania korekty z art. 11e ustawy o CIT.

Warunek I należy uznać za spełniony, ponieważ Spółka dysponuje i stosuje się do wyników z przedziału rynkowego, wynikających z ważnej analizy porównawczej. Tak jak zostało wcześniej wskazane, wynagrodzenie A jako dystrybutora o ograniczonych funkcjach i ryzykach wyznaczone zostało na poziomie MO 2,5%, które znajduje się w przedziale rynkowym i oscyluje w granicach mediany, wyznaczonych na podstawie analizy porównawczej.

Dla zadanych we wniosku pytań przyjmujemy założenie, że w analizowanych zdarzeniach przyszłych, poziom wyniku A wyznaczony umową dystrybucyjną, do którego Spółka ma zamiar korygować wynik, zawsze zbliżony lub równy będzie medianie wyznaczanej przez analizę porównawczą. Warunek I należy więc uznać za spełniony w obu zdarzeniach przyszłych.

Warunek II również należy uznać za spełniony. Spółka ustalając cenę z klientem ostatecznym dąży do wyniku MO 2,5%. Spółka musi jednak uwzględnić negocjacje klienta oraz potencjalne kontroferty ze strony konkurencji, które odzwierciedlają zmiany okoliczności rynkowych. Należy również podnieść, że do MO wliczane są także koszty bezpośrednie i pośrednie, których ostateczna wysokość znana jest dopiero po zrealizowaniu zlecenia od klienta ostatecznego.

Warunek III będzie spełniony, tj. Spółka będzie posiadać oświadczenie podmiotu powiązanego, o którym mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Warunek IV należy uznać za spełniony, tj. podmiot powiązany, z którym realizowane będą transakcje w zdarzeniach przyszłych, posiadać będą siedzibę lub zarząd w Państwie, z którym istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych.

Podsumowując, wszystkie warunki zastosowania korekty cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT zostaną spełnione w przedstawionych zdarzeniach przyszłych.

Spółka rozróżniła dwa zdarzenia przyszłe, aby upewnić się, czy ma prawo do zastosowania korekty cen transferowych zarówno w przypadku, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty:

1) wyniku nierynkowego (tj. niemieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym,

2) wyniku rynkowego (tj. mieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym.

Zdaniem Spółki, będzie ona miała prawo do dokonania korekty cen transferowych, pod warunkiem spełnienia wszystkich warunków z art. 11e, w obu zdarzeniach przyszłych. Istotą korekty cen transferowych jest wprawdzie skorygowanie wyniku nierynkowego (tj. poza przedziałem rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do poziomu z przedziału rynkowego, niemniej jednak brak jest podstawy prawnej ograniczającej zastosowanie korekty cen transferowych z art. 11e tylko do takiego przypadku. Spółka będzie mogła więc dokonać korekty cen transferowych, także w drugim zdarzeniu przyszłym, tj. dokonać korekty rzeczywistego wyniku mieszczącego się w przedziale rynkowym do wyniku planowanego, który również mieści się w przedziale rynkowym. Należy przy tym podkreślić, że wynik każdorazowo korygowany będzie do poziomu z umowy dystrybucyjnej, który oscylował będzie w okolicach wartości mediany, a więc wyniku optymalnego z punktu widzenia istoty cen transferowych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z pkt 28 Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (dalej: Objaśnienia Ministra Finansów): „W sytuacji gdy korekta cen transferowych nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji – konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych – natomiast ma na celu dostosowanie poziomu rentowności spółki do poziomu rynkowego, taka korekta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tj. nie podlega temu podatkowi. W konsekwencji nie jest dokumentowana fakturą VAT”.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wydawanych aktualnie interpretacjach indywidualnych zbliżonych do przedstawionych zdarzeń przyszłych:

1) Interpretacja indywidualna Dyrektor KIS z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.703.2021.4.AB:

„W analizowanej sprawie należy wskazać, że w związku z rozliczeniami Wnioskodawcy nie ulegną korekcie ceny sprzedaży poszczególnych produktów. Ponadto - jak już wyżej stwierdzono - opisana we wniosku weryfikacja rozliczeń będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem - jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy - faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym planowany przez Wnioskodawcę sposób rozliczeń, nie powinien być dokumentowany fakturą VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.…

Reasumując, planowany przez Wnioskodawcę sposób rozliczeń nie powinien być dokumentowany fakturami VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową pozostającą bez wpływu na rozliczenia podatku VAT. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie opisanych rozliczeń”.

2) Interpretacja indywidualna Dyrektor KIS z dnia 3 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.754.2019.1.KO:

„Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a Jednostką Dystrybucyjną poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem wystawienie dokumentu korygującego dochodowość Jednostki Dystrybucyjnej za dany okres wynikać będzie z przyjętej polityki cen transferowych i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę, jak i w dół) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania towarów sprzedawanych Jednostce Dystrybucyjnej”.

3) Interpretacja indywidualna Dyrektor KIS z dnia 8 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.767.2021.1.IG:

„W opinii Grupy Eksperckiej ds. VAT, korekty cen transferowych nie prowadzą do „nowej” transakcji podlegającej opodatkowaniu, ani też nie mają związku z transakcjami dokonanymi w przeszłości. Korekty cen z uwagi na ilość zmiennych będących przedmiotem analiz cen transferowych nie powinny być i ogólnie nie mogą być w sposób bezpośredni powiązane z dokonywaną transakcją. Mając na uwadze treść raportu, Grupa Ekspertów postuluje, iż w przypadkach braku ustaleń umownych, które zmieniałyby wynagrodzenie to nawet jeśli można bezpośrednio powiązać korektę cen transferowych z konkretną transakcją, w praktyce powinna ona (korekta dochodowości) być uznana za zdarzenie poza zakresem opodatkowania VAT. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynność wyrównania poziomu dochodowości (korekta dochodowości) oraz dokonania z tego tytułu płatności wyrównawczych pomiędzy Spółką a Spółką zależną nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wykonanych wcześniej transakcji. Korekta dochodowości stanowi więc czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT”.

Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

4) Interpretacja indywidualna Dyrektor KIS z dnia 14 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.451.2022.4.PJ:

„Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego dokonywana przez Wnioskodawcę i A korekta cen transferowych nie będzie powodowała korekty cen odsprzedawanego surowca. Będzie ona miała charakter ogólny (nie będzie dotyczyła konkretnego świadczenia) i zostanie dokonana bez odniesienia do konkretnych faktur. Na skutek korekty żaden z podmiotów powiązanych nie otrzyma także jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Tym samym korekta cen transferowych nie będzie stanowiła wynagrodzenia za usługę, w rozumieniu ustawy, i nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta cen transferowych nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem korekta cen transferowych dokonywana na koniec każdego roku podatkowego wynikać będzie z zmodyfikowanej aneksem umowy między Państwem i spółką A i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie marży pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania towarów sprzedawanych A”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dokonywana korekta miałaby charakter korekty rentowności przeprowadzonej na poziomie zysku operacyjnego, a nie zysku ze sprzedaży towarów i w konsekwencji powinna stanowić czynność nieopodatkowaną podatkiem VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów (pkt 22-25): „korekta cen transferowych obejmuje, co do zasady, korekty cen transferowych za dany rok podatkowy, po jego zakończeniu.

Nie wyklucza się korekt cen transferowych dokonywanych w trakcie roku podatkowego, po zakończeniu innego okresu rozliczeniowego, np. miesiąca lub kwartału.

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują, w jakim terminie i za jaki okres należy dokonać korekty cen transferowych. Korekty takie powinny być dokonywane z częstotliwością, z jaką w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane, uwzględniając faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji. Brak możliwości ustalenia częstotliwości, z jaką podmioty niepowiązane w porównywalnych okolicznościach dokonywałyby korekt, nie jest przeszkodą dla dokonania korekty cen transferowych. Częstotliwość dokonania korekty cen transferowych zależy w szczególności od:

1) specyfiki transakcji i stosowanego modelu rozliczeń w danym typie transakcji,

2) zmienności czynników ekonomiczno-gospodarczych mających wpływ na warunki transakcji,

3) dostępności wiarygodnych, obiektywnych danych porównawczych.

Korekta cen transferowych powinna zostać, co do zasady, dokonana przed złożeniem zeznania rocznego za dany rok i powinna obejmować okres nie dłuższy niż rok podatkowy. Możliwe jest również dokonanie korekty cen transferowych po złożeniu zeznania rocznego”.

Zgodnie z przytoczonym fragmentem Objaśnień Ministra Finansów, dopuszczalne jest, pod pewnymi warunkami, stosowanie korekt cen transferowych częściej niż jedynie po zakończeniu roku podatkowego.

Spółka stoi na stanowisku, że w przedstawionych zdarzeniach przyszłych, ma prawo do dokonywania korekt cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT częściej, niż corocznie. Zdaniem Spółki, częstsza, np. comiesięczna kontrola wyniku rentowności i potencjalna comiesięczna korekta cen transferowych umożliwiłyby dostosowanie, już w trakcie roku podatkowego, rentowności Spółki do wyniku planowanego, czyli oscylującego w granicach mediany, tj. wyniku optymalnego z punktu widzenia cen transferowych.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane korekty cen transferowych uprawniać będą Spółkę do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1ab ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w roku podatkowym, którego te korekty cen transferowych dotyczą.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż koszty usług świadczonych spełniają podstawową przesłankę wynikającą z treści art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, tj. wydatki te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, i nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. przepisem art. 15 ust. 1ab Ustawy CIT, przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c Ustawy CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3 Ustawy CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2 Ustawy CIT;

2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c Ustawy CIT, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11dust. 1-3 Ustawy CIT, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-5 Ustawy CIT.

Wskazana wyżej zasada odnosi się do korekty cen transferowych określonej w przepisie art. 11e Ustawy CIT, mającej na celu wypełnienie ustawowych obowiązków w zakresie obowiązku ustalania pomiędzy podmiotami cen na warunkach, jakie ustaliłyby pomiędzy sobą podmioty niepowiązane, czyli na takim, który odpowiada rynkowym warunkom transakcji danego rodzaju.

Aby dane działanie odpowiadało wymogom definicji korekty cen transferowych, muszą być spełnione podstawowe warunki wyspecyfikowane w powyższym przepisie art. 11e Ustawy CIT. Zgodnie z uzasadnieniem Wnioskodawcy na pytanie 1a i 1b, Wnioskodawca zakłada, że warunki te zostaną spełnione.

Potwierdzeniem stanowiska wyrażonego przez Spółkę jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.98. 2019.5.AW.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie ustalenia:

\- czy w przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka spełnia warunki i może dokonać korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT w przypadku:

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki nie będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą – jest prawidłowe;

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą – jest nieprawidłowe;

\- czy korekta cen transferowych może być dokonywana częściej niż raz w roku – jest prawidłowe;

\- czy planowane korekty cen transferowych uprawniać będą Spółkę do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1ab Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku podatkowym, którego one dotyczą – jest prawidłowe.

W zakresie pytania nr 2 (dotyczącego podatku od towarów i usług) odstąpiono od jego analizy i tym samym oceny stanowiska.

**Uzasadnien****ie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;

4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860): „(…) art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych, suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok, mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego. Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej. Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów historycznych i rzeczywistych. Z uwagi na potencjalnie istotny wpływ możliwości dokonywania takich korekt na dochody podatkowe Skarbu Państwa, wprowadzono warunki, które ograniczą możliwość nadużywania korekt cen transferowych przez podatników i odpowiednio zabezpieczą interes Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT:

Przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4;

2) korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Stosownie do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody, korekta ta powinna spełniać warunki z pkt 1-4 art. 11e, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 art. 11e.

Art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT:

Przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-4;

3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie.

Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy, zgodny z zasadą ceny rynkowej, oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie, po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 1 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka spełnia warunki i może dokonać korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT w przypadku:

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki nie będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą;

\- możliwości dokonania korekty cen transferowych do poziomu wyznaczonego umową dystrybucyjną w sytuacji, w której wynik rzeczywisty Spółki będzie mieścił się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że korekta ceny transferowej oznacza skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zatem, z korektami cen transferowych mamy do czynienia, gdy przewidują korektę (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej dotyczących transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Ustalając zatem czy opisane we wniosku korekty spełniają warunki do uznania ich za korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, wskazać należy, że zgodnie z przywołanym art. 11e ustawy o CIT, pkt 1 i 2:

Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że istota korekty cen transferowych polega na urynkowieniu transakcji rynkowej na dzień jej zawarcia (zawartej na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), która stała się nierynkowa na skutek późniejszych, istotnych okoliczności, bądź znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

I tak, w odniesieniu do spełnienia pierwszego warunku wnikającego z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli spełnia warunek dotyczący ustalenia, czy w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Z powyższego wynika, że podstawowym warunkiem zastosowania korekty jest ustalenie w transakcjach kontrolowanych w trakcie roku podatkowego warunków rynkowych, czyli takich które zostałyby ustalone przez podmioty niepowiązane. Jak wynika z opisu sprawy, Spółka posiada ważną analizę porównawczą, która potwierdza rynkowość stosowanych cen. Spółka dokonując transakcji dąży do osiągnięcia wyniku wyznaczonego przez analizę porównawczą. Należy więc stwierdzić, że pomiędzy podmiotami powiązanymi ustalone zostały warunki, które ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane. Zatem, warunek wynikający z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT Organ przyjmuje jako spełniony.

W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego wnikającego z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., jako warunek wskazano zmianę istotnych okoliczności w trakcie roku podatkowego lub uzyskanie wiedzy o faktycznie uzyskanych przychodach lub poniesionych kosztach, tj. korektę cen transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do przypadku, gdy wystąpienie istotnych okoliczności skutkuje zmianą warunków realizacji transakcji. Ponadto z objaśnień wynika, że druga z przesłanek określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej” odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np. informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub przychody) rzeczywiste - znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic pomiędzy zakładanymi a rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności.

Wskazać również należy, że wystąpienie pierwszego z warunków nie wyklucza możliwości wystąpienia drugiej z przesłanek (w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT zastosowano spójnik logiczny „lub”), jednak wystarczające jest wykazanie jednej z nich. Istotne zaburzenie otoczenia rynkowego mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki może powodować zmianę faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów w porównaniu do wielkości zakładanych, powodując tym samym ziszczenie się drugiego warunku z art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, zgodnie z aktualną umową dystrybucyjną, A ma osiągać marże operacyjną na poziomie 2,5%. Jest to wynik mieszczący się w przedziale rynkowym i oscylujący w granicach mediany (3,22%), które wyznaczone zostały na podstawie aktualnej analizy porównawczej. Zależnie od wyników analizy porównawczej i wyników A za dany rok, ME może dokonać korekty pierwotnie zastosowanych cen, tak aby zrealizowana przez A MO mieściła się w przedziale rynkowym wyznaczonym w ramach analizy porównawczej. Ostateczny wynik osiągany przez A zależy od cen wynegocjowanych przez A z klientem ostatecznym. Z kolei na cenę wynegocjowaną z klientem ostatecznym ma wpływ szereg czynników ekonomicznych, np. ceny surowców, wysokość oferty złożonej przez konkurencję lub inne czynniki, które wpływają na koszt wyceny produktu. Asortyment Spółki składa się tzw. „produktów na miarę” oraz robotów. Każdy produkt na miarę wytwarzany jest pod indywidualną specyfikację określoną przez klienta ostatecznego, faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej znane są dopiero po realizacji zlecenia.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że konieczność korekty wynika głównie z problemu określenia ostatecznej ceny wynegocjowanej z klientem ostatecznym oraz braku możliwości jednoznacznego określenia rozłożenia kosztów pośrednich na poszczególne transakcje w danym miesiącu. Innymi słowy, w momencie negocjacji ceny z klientem ostatecznym nie można jednoznacznie ustalić wskaźniku EBIT Spółki, m.in. ze względu na obarczony błędem szacunek kosztów pośrednich przypadających na dany projekt. Ostateczna rentowność projektów i osiągnięta dochodowość Spółki znana jest po zakończeniu miesiąca, w którym transakcja została zrealizowana, a nie na etapie negocjacji ceny z klientem ostatecznym. Faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej znane są dopiero po realizacji zlecenia.

Ponadto wskazali Państwo, że Spółka rozróżniła dwa zdarzenia przyszłe, aby upewnić się, czy ma prawo do zastosowania korekty cen transferowych zarówno w przypadku, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty:

1) wyniku nierynkowego (tj. niemieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym,

2) wyniku rynkowego (tj. mieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym.

Zatem odnosząc się do tych dwóch zdarzeń przyszłych wskazać należy, że z literalnego brzmienia art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wynika, że podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jest spełniony m.in. warunek z pkt 2, tj. nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

Z powyższego przepisu wynika zatem, że podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli znane są faktycznie (rzeczywiście) poniesione koszty lub uzyskane (przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej) które spowodowały, że ustalone wcześniej warunki odbiegają od warunków jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, w takiej sytuacji zapewnienie ich zgodności z warunkami rynkowymi wymaga korekty cen transferowych.

Zauważyć bowiem należy, że celem korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT jest dostosowanie cen transferowych za dany okres rozliczeniowy do wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionych we wniosku dwóch zdarzeń przyszłych, wskazać należy:

1\. w odniesieniu do pierwszego zdarzenia, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty wyniku nierynkowego (tj. niemieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym, w tej sytuacji będziemy mieli do czynienia z korektą cen transferowych, ponieważ w tym przypadku następuje dostosowanie ceny transferowej za dany okres rozliczeniowy do wysokości zgodniej z zasadą ceny rynkowej. Innymi słowy w związku z tym, że znane są faktycznie (rzeczywiście) poniesione koszty lub uzyskane przychody (będące podstawą obliczenia ceny transferowej) i dokonujecie Państwo korekty cen transferowych, aby były zgodne z warunkami rynkowymi, to zostały spełnione warunki z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

2\. w odniesieniu do drugiego zdarzenia gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty wyniku rynkowego (tj. mieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym, w tej sytuacji nie będziemy mieli do czynienia z korektą cen transferowych, ponieważ w tym przypadku nie następuję dostosowanie ceny transferowej za dany okres rozliczeniowy (która jest nierynkowa) do wysokości zgodniej z zasadą ceny rynkowej, ponieważ mieści się ona w przedziale zgodnej z zasadą ceny rynkowej. Innymi słowy w związku z tym, że znane są faktycznie (rzeczywiście) poniesione koszty lub uzyskane przychody (będące podstawą obliczenia ceny transferowej) które nie spowodowały, że ustalone wcześniej warunki odbiegają od warunków jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane (wynik rzeczywisty Spółki nadal mieści się w przedziale rynkowym), to nie można uznać, że zostały spełnione warunki z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT. Zatem do tego zdarzenia przyszłego nie będzie spełniony warunek z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

W związku z powyższym analiza spełnienia warunków określonych w pkt 3 i 4 art. 11e ustawy o CIT stała się zasadna tylko w odniesieniu do pierwszego zdarzenia przyszłego.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku w momencie dokonania korekty będziecie Państwo posiadali oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co Państwo oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany/podmioty powiązane mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Biorąc powyższe pod uwagę, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że będziecie Państwo mieli prawo do dokonania korekty cen transferowych w odniesieniu do pierwszego zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty wyniku nierynkowego (tj. niemieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym. Zatem w tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że będziecie Państwo mieli prawo do dokonania korekty cen transferowych w przypadku, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty wyniku rynkowego (tj. mieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym. Zatem w tym zakresie Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 3 dotyczą kwestii ustalenia, czy korekta cen transferowych może być dokonywana częściej niż raz w roku.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości wskazać należy, że co do zasady, korekta cen transferowych dokonywana jest za dany rok podatkowy, po jego zakończeniu, jednakże nie wyklucza się dokonywania korekty cen transferowych w trakcie roku podatkowego, po zakończeniu innego okresu rozliczeniowego, np. miesiąca lub kwartału. Wskazać należy, że przepisy ustawy o CIT nie precyzują, w jakim terminie i za jaki okres należy dokonać korekty cen transferowych. Korekty cen transferowych powinny być dokonywane z częstotliwością, z jaką w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane, uwzględniając faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji. Częstotliwość dokonania korekty cen transferowych zależy w szczególności od specyfiki transakcji i stosowanego modelu rozliczeń w danym typie transakcji, zmienności czynników ekonomiczno-gospodarczych mających wpływ na warunki transakcji, dostępności wiarygodnych, obiektywnych danych porównawczych (powyższe wynika z Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., str. 15 część A.3).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka ma zamiar dokonywać korekt częstszych niż roczne, dokonywanie korekt częstszych niż roczne, tj. miesięcznych lub kwartalnych może zostać uznane za okres, w którym w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane. Miesięczne lub kwartalne korekty dochodowości, pozwolą na dostosowanie dochodowości Spółki do zamierzonego wyniku już w trakcie roku podatkowego. W przedziale miesięcznym znane jest już rozłożenie kosztów pośrednich na wszystkie transakcje w danym miesiącu oraz koszty i przychody w danym miesiącu. Spółka ze względów technicznych i nakładu pracy rozważa zastosowanie korekt kwartalnych, które z pewnością należy uznać za częstotliwość, z którą w porównywalnych warunkach dokonywałyby ich podmioty niepowiązane.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że mogą Państwo dokonać korekty cen transferowych częściej niż raz w roku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 4 dotyczą kwestii ustalenia, czy planowane korekty cen transferowych uprawniać będą Spółkę do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku podatkowym, którego one dotyczą.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości wskazać należy, że skoro jak wskazano powyżej opisana korekta spełnia definicję korekty cen transferowych tylko do pierwszego zdarzenia przyszłego (w przypadku, gdy korekta cen transferowych będzie dotyczyła korekty wyniku nierynkowego (tj. niemieszczącego się w przedziale rynkowym wyznaczonym analizą porównawczą) do wyniku z umowy dystrybucyjnej, który znajdować się będzie w przedziale rynkowym), to w przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT tylko do tego zdarzenia i tym samym będziecie Państwo mogli dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów, na podstawie tego przepisu, w odniesieniu do pierwszego zdarzenia przyszłego.

Tym samym Państwa stanowisko w części dotyczącej pytania Nr 4 jest prawidłowe. Natomiast w związku z uznaniem, ze w stosunku do drugiego zdarzenia przyszłego nie mamy do czynienia z korektą cen transferowych, to niezasadne stało się dokonanie oceny Państwa stanowiska w tym zakresie.

Końcowo Organ podkreśla, że w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług, oznaczonego Nr 2 odstąpiono od jego analizy i tym samym oceny stanowiska, ponieważ pytanie zostało zadane pod warunkiem uznania, że na pierwsze z postawionych we wniosku pytań zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, tj. że przedstawionych zdarzeniach przyszłych Spółka spełnia warunki i może dokonać korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT. Tym samym – w związku z uznaniem, że w drugim zdarzeniu przyszłym Spółka nie może dokonać korekty cen transferowych – analiza zagadnienia poruszonego w pytaniu nr 2 stała się bezzasadna.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).