Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.89.2019.4.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-08
Teza: Zwolnienie od podatku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej, rezygnacja z tego zwolnienia, wybór opodatkowania oraz prawo do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty-grunt zabudowany; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rezygnacja; sprzedaż; stawka; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania podatkiem VAT wg stawki podstawowej, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT – **jest prawidłowe;**
*   prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę w przypadku rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, rozszerzenie zakresu wniosku poprzez zadanie dodatkowego pytania, przedstawienie własnego stanowiska do tak zadanego pytania oraz o dodatkową opłatę od wniosku.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana (…)**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uwagi ogólne.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Nabywca) – Zainteresowany będący stroną postępowania – jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca powstał w 2001 r., a przedmiotem jego działalności jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zamiarem Nabywcy jest nabycie za wynagrodzeniem od Pana, prowadzącego działalność pod firmą – (dalej Zbywca lub Sprzedający) – Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, będącego czynnym podatnikiem VAT oraz posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Polsce na podstawie umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży) prawa własności samodzielnego lokalu niemieszkalnego stanowiącego odrębną własność Zbywcy o powierzchni 1.223.50 m2 (dalej: Lokal), zlokalizowanego na pierwszej kondygnacji budynku mieszkalnego położonego na terenie nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach 4/21 oraz 4/22 dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: Grunt). Nabycie Lokalu nastąpi wraz z udziałem wynoszącym 122350/1909182 w częściach budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali oraz w prawie użytkowania wieczystego Gruntu.

Przedmiot planowanej transakcji.

Przedmiotem planowanej sprzedaży (dalej: Transakcja) jest Lokal stanowiący własność Zbywcy wraz z udziałem w Gruncie oraz udziałem w częściach budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali oraz w prawie użytkowania wieczystego Gruntu (łącznie dalej: Nieruchomość).

Nieruchomość stanowi własność Zbywcy i została nabyta na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży z dnia 13 kwietnia 2017 r. (dalej: Umowa Nabycia) zawartej w formie aktu notarialnego od spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, podmiotu prowadzącego działalność deweloperską (dalej: Deweloper). Umowa Nabycia Lokalu podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23%. Do momentu jego nabycia przez Zbywcę nie był on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (opodatkowanej, zwolnionej, innej). Zbywca jest pierwszym właścicielem Lokalu. Przy nabyciu Lokalu od Dewelopera, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i z tego prawa skorzystał.

Lokal w okresie dwóch lat przed planowaną datą sprzedaży nie był ulepszany w ten sposób, że wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone na Lokal do daty planowanej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Obecnie, Zbywca na podstawie warunkowej umowy najmu Lokalu z 1 września 2016 r. wynajmuje Lokal na rzecz S.A. (dalej: Umowa Najmu, Najemca). Warunkiem zawieszającym urzeczywistniającym istnienie stosunku najmu pomiędzy stronami było nabycie wskazanego Lokalu przez Sprzedającego od Dewelopera. Lokal będący przedmiotem Transakcji jest przez Zbywcę wynajmowany w ramach działalności opodatkowanej VAT. Umowa Najmu dotycząca Lokalu obowiązuje zatem od momentu jego nabycia przez Zbywcę, tj. od 13 kwietnia 2017 r. Na moment złożenia wniosku, a także na moment sprzedaży, przedmiotem Umowy Najmu są również: powierzchnia parkingowa, przestrzeń dedykowana na logo najemcy na budynku oraz powierzchnia na pojemniki do składowania odpadów.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podkreślić, że przedmiotem planowanej Transakcji jest wyłącznie Nieruchomość. Zbywca nie jest właścicielem parkingu oraz ww. pozostałych powierzchni i przestrzeni, które jedynie dzierżawi od ich właściciela. Prawa i obowiązki związane z umową dzierżawy parkingu oraz ustanowioną służebnością gruntową zostaną przeniesione na Nabywcę na podstawie umowy cesji zawartej ze Zbywcą. Wraz z zawarciem Umowy Najmu Zbywca udzieli Najemcy prawa pierwokupu Lokalu, z zastrzeżeniem jego wykonania w terminie 45 dni.

Konsekwencją dokonania Transakcji będzie wstąpienie przez Nabywcę, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, w prawa i obowiązki Zbywcy jako wynajmującego Lokal, zgodnie z Umową Najmu. Po nabyciu Lokalu Wnioskodawca zamierza w dalszym ciągu kontynuować jego wynajem na rzecz S.A. w ramach działalności opodatkowanej VAT.

Ponadto, w wyniku dokonania Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki Zbywcy oraz dokumenty ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu dotyczącymi powierzchni Lokalu, w szczególności:

1.  prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemcę lub też dotyczące wykonania zobowiązań Najemcy, w tym prawa z gwarancji bankowej i kaucji pieniężnej (w zależności od tego, jakie zabezpieczenia będą ustanowione przez najemców),
2.  dokumentacja związana z Lokalem i wynajmem powierzchni, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Lokalu, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane).

Zamiarem stron jest, aby po dokonaniu Transakcji na Nabywcy spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze w tym celu nowe umowy w niezbędnym zakresie z usługodawcami wyłonionymi w drodze niezależnych przetargów organizowanych przez Nabywcę. Nie jest wykluczone, że część z wyłonionych dostawców, to będą Ci sami dostawcy, którzy świadczyli lub świadczą obecnie usługi związane z Nieruchomością.

Co istotne, konsekwencją zawarcia Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie na Nabywcę pozostałych składników materialnych i niematerialnych Zbywcy. Na Nabywcę nie zostaną bowiem przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem Zbywcy, jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zbywcę (czyli firma Zbywcy);
2.  prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem, których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
3.  prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych;
4.  środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców);
5.  zobowiązania kredytowe Zbywcy;
6.  know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy;
7.  sprzęt i wyposażenie biurowe;
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, usług telekomunikacyjnych, usług ochrony, usług sprzątania oraz innych umów serwisowych;
9.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego);
10.  koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości;
11.  księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Nabywcy);
12.  zobowiązania Sprzedającego wobec osób trzecich, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z Umowy Najmu powierzchni Lokalu oraz obowiązków wynikających ze służebności ustanowionych na Nieruchomości;
13.  inne wierzytelności i środki pieniężne zgromadzone w kasie i na rachunkach bankowych Sprzedającego, w tym wygenerowane w związku z umowami najmu powierzchni komercyjnych na Nieruchomości do momentu sprzedaży Nieruchomości;
14.  rachunki bankowe Sprzedającego;
15.  inne zobowiązania Zbywcy.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

Po zawarciu Umowy Sprzedaży Zbywca dokona z Nabywcą rozliczenia płatności oraz zobowiązań i wierzytelności związanych z partycypowaniem przez Najemcę oraz pozostałych najemców w eksploatacji części wspólnych budynku, w którym znajduje się Lokal. Powyższe rozliczenie dotyczy w szczególności kosztów dostawy mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku wynajmem powierzchni w budynku oraz czynszu z tytułu najmu należnego za miesiąc, w którym zostanie dokonana Transakcja.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca wybierze firmę zajmującą się zarządzaniem nieruchomościami, z którą zostanie podpisana umowa o zarządzanie Nieruchomością. Nabywca zawrze również nowe umowy związane z obsługą Nieruchomości, m.in. umowy na usługi serwisowe, na dostawę mediów, na usługi telekomunikacyjne, ochrony, sprzątania oraz inne usługi konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnych.

Wnioskodawca będzie prowadził po nabyciu Nieruchomości, we własnym zakresie obsługę księgową związaną z nabytą Nieruchomością.

Należy podkreślić, iż zarówno intencją Wnioskodawcy, jak również Zbywcy, jest objęcie planowaną Transakcją składnika majątkowego – Nieruchomości – nie zaś zespołu składników materialnych niematerialnych Zbywcy lub jego części.

Na moment złożenia wniosku Nabywca i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą nimi również w dniu dokonania Transakcji.

W przypadku zakwalifikowania omawianej sprzedaży jako dostawy zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Nabywca i Zbywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Zbywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie Sprzedaży podatkiem VAT, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Zbywca i Nabywca ustalili, że zawarcie Umowy Sprzedaży nastąpi po upływie 2 lat od daty wydania Lokalu S.A. na podstawie Umowy Najmu, tj. po dniu 13 kwietnia 2019 r.

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że wniosek dotyczy tożsamego zdarzenia przyszłego, które zostało przedstawione we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2018 r. oraz w jego uzupełnieniu z 16 stycznia 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ) postanowieniem z dnia 4 lutego 2019 r. pozostawił ww. wniosek bez rozpatrzenia. Powodem wydania ww. postanowienia było, w ocenie Organu, nie udzielenie odpowiedzi przez Wnioskodawcę na pytania nr 2 i 3 zawarte w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku z dnia 4 stycznia 2019 r., tj.:

1.  wskazanie daty przeprowadzenia transakcji sprzedaży lokalu,
2.  czy lokal był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela/właścicieli w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej, zwolnionej, innej), czy też budynek ten był wynajmowany, dzierżawiony (należy wskazać konkretne daty), itp.

Z uzupełnienia wniosku z 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) wynika ponadto, że zamiarem stron Umowy Sprzedaży, której dotyczy wniosek, jest dokonanie przez Wnioskodawcę nabycia lokalu usługowego wraz z prawami i obowiązkami ściśle związanymi z przedmiotem Umowy Sprzedaży. W konsekwencji, poza prawem własności lokalu, Nabywca zamierza nabyć udział w prawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz udział w prawie własności budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali w tym budynku.

Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że w świetle ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz.U. z 2018 r., poz. 1716, z późn. zm.) oraz z uwagi na fakt, że Lokal znajduje się w budynku mieszkaniowym, z dniem 1 stycznia 2019 r. prawo użytkowania wieczystego Gruntu z mocy prawa przekształciło się w prawo własności Gruntu.

W konsekwencji, wobec nowych uwarunkowań prawnych, w wyniku dokonania Transakcji Wnioskodawca nie nabędzie udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, na którym zlokalizowany jest budynek i Lokal, a udział w prawie własności Gruntu, niezależnie od postanowień zawartych w Umowie Sprzedaży.

Użyty we wniosku zwrot „urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali” jest terminem ustawowym wprowadzonym przez ustawę o własności lokali. Zgodnie z art. 3 ww. ustawy w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali (ust. 1), a nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (ust. 2). Ustawa o własności lokali nie wskazuje zatem precyzyjnie jakie to są urządzenia. Wnioskodawca nie jest również w stanie z całą pewnością wyczerpująco wymienić wszystkich takich urządzeń.

Mając jednak na uwadze ugruntowane stanowisko doktryny a także praktyczne aspekty budowy nieruchomości wskazać należy, że będą to wszystkie urządzenia, które znajdują się w części wspólnej nieruchomości i budynku. Do ww. urządzeń zaliczyć należy m.in. instalacje elektryczne, grzewcze, hydrauliczne, czy windy.

Ponadto, Zainteresowani wskazali, że żadna z części lub udziałów w nieruchomości wspólnej, tj. części budynku i urządzeń które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali znajdujących się w budynku (będące przedmiotem sprzedaży) nie może w świetle obowiązujących przepisów być przedmiotem odrębnej (samodzielnej) sprzedaży, tj. bez dostawy Lokalu.

Zgodnie bowiem z art. 50 Kodeksu cywilnego udział w nieruchomości wspólnej przypisany do wyodrębnionego lokalu jest prawem związanym z własnością lokalu. Prawa związane z własnością lokalu uważa się za części składowe rzeczy. Zgodnie natomiast z art. 47 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W konsekwencji, wobec ww. uwarunkowań prawnych, udział w nieruchomości wspólnej związany z własnością Lokalu nie może być przedmiotem odrębnej (samodzielnej) sprzedaży.

Przedmiotem sprzedaży będzie Lokal, tj. lokal usługowy oznaczony w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy. W tej księdze wieczystej oznaczony jest także udział w nieruchomości wspólnej związany z własnością Lokalu.

W Umowie Sprzedaży określona zostanie jedna cena za nabycie przez Wnioskodawcę Lokalu wraz z prawami i obowiązkami związanymi ściśle z jego własnością (wskazane we wniosku). Strony prowadzą jeszcze negocjacje, co do wysokości ceny i wprowadzenia mechanizmów uzależniających cenę od warunków i zysków określonych w Umowie Najmu Lokalu, nie zmieni to jednak zasady określonej w poprzednim zdaniu.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment sprzedaży Nieruchomość nie będzie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

1.  organizacyjnej – ze względu na brak:
    1.  wyodrębnienia Nieruchomości w strukturze organizacyjnej Zbywcy jako działu, wydziału lub oddziału,
    2.  statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze wyodrębniającego u Zbywcy dział, wydział lub oddział;
2.  finansowej – ze względu na brak:
    1.  prowadzenia dla zbywanej Nieruchomości oddzielnej ewidencji podatkowej, tj. ksiąg rachunkowych lub księgi przychodów i rozchodów, które pozwalałyby na alokowanie odpowiednich części przychodów lub kosztów do danego składnika wchodzącego w skład przedsiębiorstwa Zbywcy;
    2.  sporządzenia dla Nieruchomości oddzielnego sprawozdania finansowego;
3.  funkcjonalnej – ze względu na:
    1.  brak przeniesienia na Nabywcę pozostałych elementów umożliwiających samodzielną realizację przypisanych jej zadań gospodarczych, tj. m.in.: praw i obowiązków z rachunków bankowych Zbywcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, usług ochrony, sprzątania i innych umów serwisowych,
    2.  konieczność zawarcia przez Nabywcę nowych umów, w tym wymienionych powyżej, umożliwiających wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej Nabywcy.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie przejmie on od Sprzedającego żadnych praw i obowiązków poza składnikami wskazanymi we Wniosku. Na Nabywcę nie zostaną zatem przeniesione prawa i obowiązki związane zarówno z ogólnym funkcjonowaniem Zbywcy (np. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Zbywcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, prawa i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, usług ochrony, sprzątania i innych umów serwisowych) oraz prawa i obowiązki niezwiązane ściśle z przedmiotem Transakcji, wymienionymi we Wniosku.

W konsekwencji, Nabywca będzie miał możliwość dokonania wyboru dostawców niezbędnych w jego ocenie usług lub towarów umożliwiających wykorzystanie Lokalu w prowadzonej działalności gospodarczej. Zamiarem Wnioskodawcy jest bowiem zakup Lokalu z wyłączeniem praw i obowiązków, w tym zobowiązań, przypisanych Zbywcy.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będą również żadne składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem Transakcji będzie jedynie lokal usługowy, w którym na podstawie Umowy Najmu funkcjonuje sklep spożywczy, wraz z niezbędnymi do jego funkcjonowania składnikami, tj. m.in. prawami i obowiązkami wynajmującego z Umowy Najmu oraz dokumentacją techniczną, projektową oraz podwykonawczą Lokalu.

W ramach Transakcji Zbywca może natomiast udostępnić Nabywcy możliwość korzystania z parkingu, którego jest dzierżawcą. Strony Umowy Sprzedaży nie podjęły jeszcze natomiast żadnej wiążącej decyzji biznesowej odnośnie formy prawnej udostępnienia parkingu oraz wysokości i sposobu rozliczenia z tego tytułu.

W cenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia samodzielnie, tj. bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Sprzedającego, prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie komercyjnego wynajmu nieruchomości. Lokal będący własnością Zbywcy nie może zatem stanowić samodzielnie zorganizowanej części działalności Zbywcy. Wykorzystanie Lokalu w działalności gospodarczej Zbywcy wymagało od niego zawarcia dodatkowych umów (np. umowy rachunku bankowego, umów doradczych na obsługę prawną lub księgową oraz umów serwisowych) oraz poczynienia dodatkowych wydatków niezbędnych dla osiągania zysków z wynajmu Lokalu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że dodatkowe składniki, w tym usługi niematerialne świadczone na rzecz Zbywcy przez podmioty trzecie nie zostaną w ramach Transakcji przeniesione na Nabywcę. W konsekwencji uniemożliwia to uznanie przedmiotu Transakcji za funkcjonujące u Zbywcy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

W ocenie Wnioskodawcy, jak już zostało to wskazane we Wniosku, przedmiot Transakcji nie może stanowić całości od względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, umożliwiającym wykonywanie zadań gospodarczych w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie Zbywcy m.in. z następujących powodów:

*   przedmiotem Transakcji nie będzie szereg kluczowych z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa składników, np. praw i obowiązków z umów rachunków bankowych, know how i tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy, praw i obowiązków z umów serwisowych, ksiąg rachunkowych Zbywcy;
*   Zbywca nie wyodrębnił organizacyjne Nieruchomości w dziale, oddziale lub wydziale prowadzonej działalności gospodarczej;
*   Nabywca będzie musiał uzupełnić przedmiot Transakcji o dodatkowe usługi oraz składniki niezbędne do właściwego wykorzystania nabywanej Nieruchomości, np. poprzez zawarcie nowych umów z dostawcami mediów, usług telekomunikacyjnych, usług ochrony oraz innych umów serwisowych oraz przypisać do Nieruchomości własny, wykwalifikowany personel.

Podsumowując, sprzedawany przez Zbywcę przedmiot Transakcji nie wystarcza do kontynuowania działalności Sprzedającego wyłącznie w oparciu o zbywane Wnioskodawcy składniki majątku.

Wnioskodawca ponownie wskazuje, że w ramach Transakcji przejmie od Zbywcy wyłącznie składniki wskazane we Wniosku. W konsekwencji, na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiona np. umowa o zarządzanie aktywami. Strony Transakcji negocjują jeszcze udostępnienie Wnioskodawcy możliwości korzystania z parkingu położonego w sąsiedztwie Lokalu, który jest obecnie dzierżawiony przez Zbywcę. Na moment sporządzenia niniejszej odpowiedzi Zbywca oraz Nabywca nie ustalili jeszcze w jakiej formie Nabywcy zostanie udostępnione prawo do korzystania z parkingu.

Powyższe uprawnienie Sprzedającego związane jest z umową najmu Lokalu oraz wpływa na wysokość czynszu określonego w Umowie Najmu, jednak w ocenie Wnioskodawcy korzystanie z parkingu nie ma charakteru strategicznego. Innymi słowy, ewentualny brak udostępnienia Nabywcy parkingu nie będzie stanowił podstawy do wygaśnięcia Umowy Sprzedaży oraz nie wykluczy możliwości wykorzystywania Lokalu zgodnie z przeznaczeniem. Kwestia korzystania z parkingu wpływa natomiast bezpośrednio na wysokość uzyskiwanych przychodów z Umowy Najmu oraz w konsekwencji na wysokość ustalonej ceny sprzedaży.

Na Nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki związane z ogólnym finansowaniem działalności gospodarczej Zbywcy oraz finansowaniem przedmiotu Transakcji (Nieruchomości). W ramach Transakcji nie dojdzie zatem do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej Nieruchomości.

Wnioskodawca pragnie potwierdzić swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w tym zakresie we Wniosku oraz podkreślić, iż w jego ocenie przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zbywana Nieruchomość wraz z prawami i obowiązkami ściśle związanymi z Nieruchomością nie może bowiem zostać uznana za zorganizowany zespół składników materialnych oraz niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Innymi słowy, przedmiot Transakcji nie spełnia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, czyli w konsekwencji nie może stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie Wnioskodawca przedstawił w następujących załącznikach Wniosku:

1.  wyodrębnienie organizacyjne – załącznik nr 2 Wniosku,
2.  wyodrębnienie finansowe – załącznik nr 3 Wniosku,
3.  wyodrębnienie funkcjonalne – załącznik nr 3 Wniosku.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości powinna być zatem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania VAT, ale Zbywca i Nabywca będą mogli zrezygnować z ww. zwolnienia i poprzez złożenie wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT wybrać opodatkowanie Transakcji VAT.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest szereg okoliczności przedstawionych we Wniosku oraz niniejszej odpowiedzi na Wezwanie. Podsumowując zatem swoje stanowisko Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiot Transakcji nie spełni przesłanek konstytuujących go jako przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część z powodu braku:

1.  wyodrębnienia organizacyjnego, tj.:
    1.  wyodrębnienia Nieruchomości w strukturze organizacyjnej Zbywcy jako działu, wydziału lub oddziału,
    2.  statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze wyodrębniającego u Zbywcy dział, wydział lub oddział
2.  wyodrębnienia finansowego, tj.:
    1.  prowadzenia dla zbywanej Nieruchomości oddzielnej ewidencji podatkowej, tj. ksiąg rachunkowych lub księgi przychodów i rozchodów, które pozwalałyby na alokowanie odpowiednich części przychodów lub kosztów do danego składnika wchodzącego w skład przedsiębiorstwa Zbywcy;
    2.  sporządzenia dla Nieruchomości oddzielnego sprawozdania finansowego.
3.  wyodrębnienia funkcjonalnego, tj.:
    1.  braku przeniesienia na Nabywcę pozostałych elementów umożliwiających samodzielną realizację przypisanych jej zadań gospodarczych, tj. m.in.: praw i obowiązków z rachunków bankowych Zbywcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, usług ochrony, sprzątania i innych umów serwisowych.
    2.  konieczność zawarcia przez Nabywcę nowych umów, w tym wymienionych powyżej, umożliwiających wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej Nabywcy.

W świetle powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy dostawa Nieruchomości, po prawidłowo dokonanej rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT, powinna zostać opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2pkt 27e Ustawy o VAT, pozostającej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania VAT? – pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.
2.  Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania sprzedaży poprzez złożenie wraz ze Zbywcą oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT? – pytanie oznaczone we wniosku nr 1.
3.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, o ile Nabywca zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zrezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierze opodatkowanie VAT? – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1 – stanowisko zaprezentowane w uzupełnieniu wniosku.

W ocenie Wnioskodawcy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej Ustawą o VAT, pozostającej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że uzasadnienie dotyczące ww. pytania zostało zawarte w odpowiedzi na pytanie nr 2 w uzasadnieniu Wniosku. Wnioskodawca wskazał w nim, m.in. że:

*   nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z Umowy Najmu nie jest wystarczające do uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (str. 6 Wniosku);
*   sprzedaż Lokalu przeznaczonego na wynajem bez żadnych dodatkowych składników lub aktywów nie może zostać uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Lokalu niezbędne jest bowiem uzupełnienie przedmiotu sprzedaży o szereg dodatkowych elementów, tj. elementów, które nie będą przeniesione przez Zbywcę w ramach sprzedaży (str. 6 oraz zał. nr 1 Wniosku);
*   nabycie przez Nabywcę jedynie wybranych składników majątkowych Zbywcy, niemających zorganizowanego charakteru (niebędących zorganizowanym zespołem) nie może przesądzać, iż stanowią one zespół elementów, oraz że elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym (zał. nr 1 Wniosku);
*   nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, decydujące w tym zakresie jest bowiem wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (zał. nr 2 Wniosku);
*   wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. powinno zostać dokonane w oparciu o statut, regulamin lub inny akt o podobnym charakterze, czego brakuje u Zbywcy (zał. nr 2 Wniosku);
*   zbywany zespół składników powinien wykazywać cechy zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Zbywcy (np. umów zawartych z niektórymi usługodawcami, środków pieniężnych, umowy o zarządzanie Nieruchomością), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Zbywcę, jak i Nabywcę (zał. nr 2 Wniosku);
*   z opisu zdarzenia przyszłego Wniosku nie wynika odrębność finansowa przedmiotu planowanej sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności dla Nieruchomości nie są prowadzone osobne księgi rachunkowe, nie jest sporządzane osobne sprawozdanie finansowe itd. (zał. nr 3 Wniosku);
*   pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, tj. spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego (zał. nr 3 Wniosku);
*   konieczność dokonania u Nabywcy zorganizowania przejmowanych składników i dodania nowych, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej wyklucza uznanie przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zał. nr 3 Wniosku);
*   ocenę co do uznania zbywanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji, na podstawie której na Nabywcę nie przejdzie szereg składników Zbywcy, co wyklucza uznanie przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (zał. nr 5 Wniosku).

Biorąc pod uwagę wskazane w uzasadnieniu Wniosku interpretacje indywidualne, wyroki sądów oraz stanowiska doktryny wskazać należy, że przedmiot Transakcji nie będzie zatem stanowił zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W konsekwencji dokonanie przez Zbywcy dostawy Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT, zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z opodatkowania VAT. Strony Transakcji będą jednak uprawnione do rezygnacji z ww. zwolnienia z VAT i wyboru opodatkowania VAT.

Również w świetle poniższych odpowiedzi na pytania Organu wskazane powyżej stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2 – stanowisko zaprezentowane we wniosku.

W opinii Wnioskodawcy, opisana we wniosku sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, jednakże strony umowy sprzedaży, na podstawie złożonego oświadczenia, będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru podatkowanie sprzedaży przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku od towarów i usług (23%).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei, jak tanowi przepis art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na akt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się na w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części za wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata. Podatnicy mogą jednak zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie sprzedaży budynków, budowli lub ich części na zasadach ogólnych, jeśli złożą zgodne oświadczenie w tym przedmiocie przed dokonaniem dostawy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT będzie podlegała opodatkowaniu i jednocześnie będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jako niedokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

W ocenie Wnioskodawcy, Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, ponieważ przedmiot sprzedaży nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Poniżej przedstawiona jest argumentacja potwierdzająca stanowisko Wnioskodawcy.

Sprzedaż Nieruchomości a zbycie przedsiębiorstwa.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia wykorzystać należy uregulowania art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości ora prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot sprzedaży (w szczególności Nieruchomość razem z umowami najmu przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to faktu, iż przedmiot planowanej sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego Lokalu, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku przedmiotowej sprzedaży nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy. W ramach przedmiotowej sprzedaży Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

Na Nabywcę nie przejdą, między innymi:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zbywcę (czyli firma Zbywcy),
2.  prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
3.  prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
4.  środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
5.  zobowiązania kredytowe Zbywcy,
6.  należności Zbywcy, w tym, z tytułu pozostałych umów najmu zawartych przez Zbywcę (do dnia zbycia Nieruchomości będą one przysługiwać Zbywcy),
7.  know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
8.  sprzęt i wyposażenie biurowe,
9.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, usług telekomunikacyjnych, usług ochrony, usług sprzątania oraz innych umów serwisowych,
10.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego),
11.  koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,
12.  księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Nabywcy),
13.  zobowiązania Sprzedającego wobec osób trzecich, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu powierzchni Lokalu oraz obowiązków wynikających z służebności ustanowionych na Nieruchomości,
14.  inne wierzytelności i środki pieniężne zgromadzone w kasie i na rachunkach bankowych Sprzedającego, w tym wygenerowane w związku z umowami najmu powierzchni komercyjnych na Nieruchomości do momentu sprzedaży Nieruchomości,
15.  rachunki bankowe Sprzedającego.

W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży u Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni, przy wykorzystaniu własnych zasobów. Wnioskodawca pragnie zwrócić szczególną uwagę na definicję przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślaną w orzecznictwie sądów kwestię, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można uznać, iż jest to zespół elementów, oraz że elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

W szczególności, przedmiot sprzedaży nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Nabywcę. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu sprzedaży o szereg dodatkowych elementów (tj. elementów, które nie będą przeniesione przez Zbywcę w ramach sprzedaży). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które co do zasady nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę, a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów potrzebnych do kontynuowania działalności w zakresie wynajmu Lokalu.

Należy również podkreślić, iż z uwagi na fakt, że Zbywca nie zatrudnia pracowników, dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy, Sprzedaż Nieruchomości nie będzie związana z przejściem zakładu pracy na nowy podmiot w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy.

Sprzedaż Nieruchomości a zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe oznacza, że przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada samodzielność finansową. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Decydujące jest bowiem wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

a) Odrębność organizacyjna

Jak wskazuje się w wydawanych interpretacjach podatkowych (przykładowo: Interpretacje Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP1/443-97/11-2/MW oraz IPTPP2/443-774/11-4/JN) z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W interpretacji indywidualnej z 18 maja 2010 r. (sygn. IPPP1/443-56/10-4/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie jako istotny warunek uznania możliwości funkcjonowania zespołu składników majątkowych jako samodzielnego przedsiębiorstwa wskazał posiadanie przezeń własnej, odrębnej grupy klientów, wykwalifikowanej kadry wymaganej do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa oraz kadry zarządzającej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach sprzedaży Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. W szczególności wraz z Nieruchomością na Nabywcę nie przejdzie struktura organizacyjna Zbywcy przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, ewentualne finansowanie, inne umowy z podmiotami trzecimi, pozwalające prawidłowo administrować Nieruchomością w majątku Zbywcy.

Przedmiot sprzedaży nie będzie wykazywał cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Zbywcy (np. umów zawartych z niektórymi usługodawcami, środków pieniężnych, umowy o zarządzanie Nieruchomością), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Zbywcę, jak i Nabywcę. Jak wskazano w opisie planowanej Transakcji, Zbywca co do zasady nie przeniesie na Nabywcę umowy z zarządcą Nieruchomości i zasadniczo umowy zawarte z usługodawcami zostaną wypowiedziane przez Zbywcę. Na Nabywcę nie zostanie także przeniesione doświadczenie/know-how związany z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować bez stałego wykonywania w odniesieniu do niej wskazanych powyżej czynności, Nabywca będzie zmuszony wykonywać te usługi we własnym zakresie lub zawrzeć umowę z podmiotem (podmiotami) świadczącym ww. usługi – nastąpi to jednak poza zakresem Transakcji ze Zbywcą i Zbywca nie będzie miał wpływu ani na wybór takich podmiotów, ani na warunki umów z nimi zawieranych.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach omawianej w opisie zdarzenia przyszłego Transakcji.

b) Odrębność finansowa

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy; w szczególności dla Nieruchomości nie są prowadzone osobne księgi rachunkowe, nie jest sporządzane osobne sprawozdanie finansowe itd.

c) Samodzielność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (odrębność funkcjonalna)

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest wyodrębniona organizacyjnie, ale ponadto posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem planowanej sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, elementy planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Jak słusznie wskazał Naczelny Sad Administracyjny w jednym z ostatnich wyroków, pochylając się nad definicją wyodrębnienia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze sprzedającego, należy badać ją w szczególności przez pryzmat niezależności prowadzenia działalności gospodarczej. „Na gruncie u.p.t.u. cechę powyższą (niezależność gospodarczą – przyp. aut.) odzwierciedla wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponownie zaakcentować zatem należy, iż nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze.” (por. wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/16).

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, nie można uznać, że przedmiot planowanej sprzedaży (Nieruchomość razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy, co wynika z faktu, iż przedmiot planowanej sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, przeniesieniu prawa do Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Nie można też uznać, że przedmiot sprzedaży wykazuje odrębność organizacyjną, finansową czy też stanowi zespół składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować, jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana ani za zbycie przedsiębiorstwa ani zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższy wniosek potwierdzają liczne interpretacje podatkowe. Tytułem przykładu można powołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. nr IP PP2-443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.

Kwalifikację powyższą potwierdza także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r. nr IPPP3/443-1167/09-3/MM:

„Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma o zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Ponadto analogiczne stanowisko przedstawiono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. (nr IPPP2/443-760/11-2/AK), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 września 2011 r. (nr IPPP1/443-994/11-2/AP), a także w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPP2/443-778/09-2/IK).

Zagadnienie klasyfikacji pod względem VAT sprzedaży budynku, w którym wynajmowane są lokale usługowe i biurowe było również rozważane w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. W jednym z niedawnych wyroków (wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że sam fakt, iż przenoszona jest własność budynku i dochodzi do kontynuacji wynajmu jego powierzchni użytkowej w żadnej mierze nie może być samodzielną podstawą do twierdzenia, że mamy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem sądu:

„Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Innymi słowy, okoliczność. że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej – bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa – nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 u.p.t.u. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12; dostępny na http://orzeczenia. nsa.gov.pl)”.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu. W wyroku z 9 lutego 2017 r., sygn. I SA/Wr 972/16 stwierdził:

„W rozpoznanej sprawie Skarżąca, w wyniku umowy z dnia 31 lipca 2014 r. zawartej C. sp. z o.o., poza prawem własności nieruchomości lokalowych oraz udziału w takiej nieruchomości nabyła urządzenia instalacje związane z obsługą lokali oraz wszelkie przynależności oraz ruchomości będące wyposażeniem lokali, wynajmowanych w ramach prowadzonej działalności przez zbywcę oraz prawi ochronne do znaku towarowego „Galeria Handlowa A.” i autorskie prawa majątkowe do utworu słownego „A.” oraz „Dom Towarowy A.”. Na Skarżącą poza własnością i współwłasnością nieruchomości lokalowych przeszły zatem wyłącznie prawa ściśle związane z nabytym nieruchomościami pozwalające na ich użytkowanie (urządzenia, instalacje, przynależności i wyposażenie) oraz Skarżąca stała się z mocy prawa stroną umów najmu zawartych przez zbywcę. Nabywając wskazane składniki majątku Spółka nie przejęła tej części działalności zbywcy, która wiązał się z prowadzeniem przez spółkę zbywającą działalności w zakresie wynajmu lokali użytkowych.

Nie można tym samym przyjąć, że nabywając ww. nieruchomości, Skarżącą przejęła zorganizowaną u zbywcy cześć przedsiębiorstwa. Nie zmienia tego także fakt nabycia prawa ochronnego do znaku towarowego „Galeria Handlowa A.” i prawa do utworu słownego „A.” oraz „Dom Towarowy A.”. Prawa te nie wiążą się z działalnością prowadzoną w zakresie wynajmu lokali użytkowych. Nie ma także znaczenia, zdaniem Sądu, że umowy zawarte z najemcami odwoływał się do regulaminu korzystania z obiektu galerii handlowej. W przypadku kiedy lokale znajdują się w budynku stanowiącym Wspólnotę Mieszkaniową, a ponadto między współwłaścicielami wprowadzony jest podział do użytkowania, przyjęte jest uregulowania zasad korzystania z obiektu. Nie oznacza to, że nabywając lokal w taki sposób Skarżącą nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa – działającego w zakresie wynajmowania lokali użytkowych.”.

Z tez prezentowanych w najnowszym orzecznictwie sadów administracyjnych jasno wynika, że przeniesienie konkretnych składników majątkowych zbywającego na rzecz nabywcy nie może być traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jeśli zbywane składniki nie są dostatecznie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo ze sobą powiązane i nie pozwalają na samodzielne (tj. wyłącznie przy ich wykorzystaniu) prowadzenie działalności poza majątkiem zbywcy. Zdaniem Wnioskodawcy, właśnie taka sytuacja ma miejsce w opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym.

Powyższe ustalenia znajdują również potwierdzenie w objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanych z upoważnienia Ministra Finansów i dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, zgodnie z którymi ocenę co do uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe, aby po zawarciu Umowy Sprzedaży, Nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą (prowadzoną obecnie przez Zbywcę) w zakresie wynajmu Lokalu, jedynie w oparciu o składniki majątku będące przedmiotem planowanej Transakcji.

Powyższe wynika z faktu, że przedmiotem Transakcji nie będzie objętych szereg składników wymienionych powyżej, które są niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni niemieszkalnych.

Nabywca nie przejmie również pracowników Zbywcy.

W konsekwencji Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.. Dla oceny prawnopodatkowej transakcji nie będzie miał znaczenia fakt, że część z ww. umów Nabywca zawrze z tymi samym podmiotami, które świadczyły usługi dla Zbywcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających VAT wskazanych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zwolnienie sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT i wybór opodatkowania

Ustawa o VAT przewiduje sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłyną okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w wyżej przytoczonym przepisie, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Językowa wykładnia powołanego wyżej art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, na mocy której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania.

Mając na względzie, że przez sformułowanie „oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych” można rozumieć zarówno sprzedaż, jak i najem czy również dzierżawę, do pierwszego zasiedlenia mogło dojść po nabyciu Nieruchomości przez Zbywcę, jak również w skutek oddania jej do odpłatnego używania na podstawie Umowy Najmu.

Powyższe stanowisko, dotyczące czynności mogących stanowić pierwsze zasiedlenie, potwierdza Minister Finansów w analogicznych sprawach w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z 23 maja 2014 r., nr IPPP1/443-450/142/MP, w odniesieniu do budynku wybudowanego przed stu laty Minister Finansów odnosząc się do definicji pierwszego zasiedlenia wskazał, iż „z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Pojęcie zawarte w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT „oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy odnosić do czynności wymienionych w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonywanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym”. Takie samo stanowisko przedstawił Minister Finansów również w interpretacji indywidualnej z 26 lutego 2016 r., nr IPPP3/4512-69/16-2/RM, w odniesieniu do budynku, który był wynajmowany w latach 90 XX w.

Na uwagę zasługuje również analiza celów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT), które stanowiły podstawę implementacji do przepisów krajowych pojęcia „pierwszego zasiedlenia”. Celem wprowadzenia powyższego pojęcia, było umożliwienie zwolnienia z opodatkowania VAT transakcji obejmujących dostawę budynków i budowli, które co do zasady był wykorzystywane do działalności gospodarczej lub przy wybudowaniu (ulepszeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT. Opodatkowaniu VAT podlegać natomiast powinny generalnie nowe budynki i budowle i dlatego przyjmuje się, że zwolnieniem z opodatkowania VAT powinny zostać objęte używane obiekty budowlane.

Jak wskazał w opinii do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z dnia 12 lutego 1998 r. w sprawie C-346/95 Elisabeth Blasi, Rzecznik Generalny F.G. Jakobs „na podstawie (dyrektywy 2006/112) dostawa nieruchomości i ich najem są co do zasady zwolnione od podatku. Zwolnienie to odzwierciedla szczególne trudności, które wynikają z poboru podatku przy takich przedmiotach transakcji. Inaczej niż zwykłe towary, używane nieruchomości nie pochodzą często z procesu produkcji. Ponadto raz wybudowane budynki w trakcie ich użytkowania często zmieniają właściciela, często bez związku z innymi (dalszymi) gospodarczymi czynnościami. Zgodnie z (dyrektywą 2006/112) pobór podatku od wartości dodanej jest więc ograniczony jedynie do gruntów budowlanych i do nowych budynków oraz związanego z nimi gruntu. Późniejsze powtarzające się opodatkowanie nieruchomości przy każdej sprzedaży nie byłoby zgodne z założeniami (dyrektywy 2006/112). To samo dotyczy najmu nieruchomości, przy którym w normalnych przypadkach chodzi o czynności o charakterze pasywnym, z których nie powstaje żaden znaczący przyrost wartości”. Podobnie stwierdził Rzecznik Generalny w opinii z 14 października 2004 r. w sprawie C-428/02 Fonden Marselisborg Lystbadehavn. Założenie że stare (używane) obiekty budowlane powinny być zwolnione z VAT, jako objęte pierwszym zasiedleniem, wynika zatem wprost z celów Dyrektywy VAT.

W opinii Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie nastąpiło z chwilą nabycia Nieruchomości przez Zbywcę i powstania stosunku najmu pomiędzy Zbywcą a Najemcą, tj. w dniu 13 kwietnia 2017 r. Sprzedaż Lokalu na rzecz Nabywcy nastąpi po dniu 13 kwietnia 2019 r. co oznacza, że od daty pierwszego zasiedlenia upłynie 2 lata. W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki do zastosowania w stosunki do Umowy Sprzedaży zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Budynek w okresie dwóch lat przed planowaną dostawą nie był ulepszany w ten sposób, że wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone na Budynek do daty planowanej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Sprzedaż w zakresie dostawy Budynku spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Dostawa Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym momentem sprzedaż Nieruchomości we wskazanym zakresie, upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w wyżej analizowanym art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
*   adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni i będą posiadali taki status w momencie sprzedaży Nieruchomości. W związku z powyższym, strony transakcji będą uprawnione do wyboru wyżej wskazanego opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony sprzedaży będą uprawnione do zrezygnowania z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT. Jeżeli Nabywca i Zbywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegać w całości opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Należy przy tym wskazać, iż – w opinii Wnioskodawcy – omawiana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ww. zwolnienie ma zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (por. Bartosiewicz, Adam. Art. 43. W: VAT. Komentarz, wyd. XI (online). Wolters Kluwer Polska, 2017-03-23 02:01 (dostęp: 2017-03-27)). Jak wskazano powyżej, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10, przy czym strony sprzedaży zrezygnują z tego zwolnienia i wybiorą jej opodatkowanie podatkiem VAT.

Stawka podatku właściwa dla planowanej sprzedaży Nieruchomości

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 – przedstawione we wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na opisaną powyżej kwalifikację sprzedaży Nieruchomości dla celów podatku VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, o ile Nabywca zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zrezygnuje ze zwolnienia, którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierze opodatkowanie VAT. Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie bowiem wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych, a jej nabycie nastąpi, jak wynika powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podstawową stawką VAT i jednocześnie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, jest on zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Przy nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki z Umowy Najmu i będzie prowadził działalność polegająca na wynajmie Lokalu. Taka działalność jest, co do zasady, klasyfikowana na gruncie Ustawy o VAT, jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT dotyczącej tej transakcji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie podlegała zwrotowi na rachunek Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w części uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT;
*   **prawidłowe** – w części opodatkowania podatkiem VAT wg stawki podstawowej, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT;
*   **prawidłowe** – w części prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę w przypadku rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Odpowiedź na pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie/została udzielona odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**