Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.435.2023.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-03
Teza: Czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: połączenie; przychód; spółki-przejęcie spółki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 lipca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Obecnie planowane jest dokonanie połączenia (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „(\`(...)\`) SPK”) z Wnioskodawcą, w którym (\`(...)\`) SPK zostanie przejęte przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z umową spółki (\`(...)\`) SPK wspólnicy uprawnieni są do udziału w zyskach tego podmiotu zgodnie z następującą proporcją:

1\. (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „(\`(...)\`)”) pełniąca funkcję komplementariusza - 0,9% prawa do udziału w zyskach (\`(...)\`) SPK,

2\. Pan (…) SPK pełniący funkcję komplementariusza - 32,2% prawa do udziału w zyskach (\`(...)\`),

3\. Pan (…) pełniący funkcję komplementariusza - 32,2% prawa do udziału w zyskach (\`(...)\`) SPK,

4\. Pan (…) pełniący funkcję komplementariusza - 32,2% prawa do udziału w zyskach (\`(...)\`) SPK,

5\. Pani (…) pełniącą funkcję komandytariusza - 2,5% prawa do udziału z zyskach (\`(...)\`) SPK pełniącą funkcję komandytariusza.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż (\`(...)\`) SPK uzyskała status podatnika CIT z dniem (…) maja 2021 r., gdyż nie zamknęła ksiąg rachunkowych i kontynuowała rok obrotowy do dnia (…) kwietnia 2021 roku zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw.

Wskazane połączenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. z 2022 poz. 1467 ze zm.) (dalej jako: „k.s.h.”) stanowiącego, iż spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Połączenie zostanie dokonane również zgodnie z art. 492 § 1 k.s.h. w formie łączenia się przez przejęcie tj. poprzez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej.

W wyniku planowanego połączenia Spółka przejmująca utworzy nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym oraz wyda wskazane udziały na rzecz wspólników (\`(...)\`) SPK w proporcji odpowiadającej wartości posiadanego ogółu praw i obowiązków (\`(...)\`) SPK przez te podmioty.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w przedmiotowym połączeniu nie będzie uczestniczył wspólnik (\`(...)\`) SPK Pani C…), która przed planowanym połączeniem wystąpi z (\`(...)\`) SPK za wynagrodzeniem, a funkcję komandytariusza obejmie inny wspólnik.

Wnioskodawca również informuje, iż na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przewyższy wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Natomiast, wskazana wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia otrzymanego przez Wnioskodawcę odpowiadać będzie wartości emisyjnej wydanych udziałów na rzecz wspólników Spółki przejmowanej.

Jednocześnie, wartość majątku Spółki przejmowanej zostanie przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (\`(...)\`) SPK oraz Wnioskodawca przypisze niniejsze składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ponieważ Wnioskodawca prowadzi działalność wyłącznie na terytorium Polski).

Dodatkowo, Spółka przejmująca informuje, iż przedmiotowe połączenie dokonane zostanie z przyczyn ekonomicznych, tj. ma na celu m.in. uproszczenie grupy kapitałowej (…).

Biorąc pod uwagę, iż (\`(...)\`) SPK oraz Spółka przejmująca wykonują w części podobną działalność, zasadne jest skonsolidowanie tej aktywności w jednym podmiocie. Planowane połączenie przyczyni się do zmniejszenia kosztów prowadzenia działalności, ograniczenia obowiązków sprawozdawczych oraz zwiększenia przejrzystości grupy dla podmiotów zewnętrznych udzielających wsparcia finansowego, w szczególności instytucji finansowych.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, iż równoległe z transakcją połączenia przez przejęcie (\`(...)\`) SPK z Wnioskodawcą przeprowadzone zostanie przejęcie przez Wnioskodawcę obecnego komplementariusza (\`(...)\`) SPK, tj. (\`(...)\`).

### Pytanie

Czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego ze względu na:

1\. zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT stanowiącego, iż do przychodów nie zalicza się w przypadku o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu,

2\. określenie wartości emisyjnej nowo utworzonych udziałów Wnioskodawcy przydzielonych na rzecz wspólników Spółki przejmowanej w wartości odpowiadającej wartości rynkowej majątku ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia, jaki został otrzymany przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia (przy czym poprzez pojęcie „wartości rynkowej majątku” należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o zobowiązania).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy o CIT mają również zastosowanie do: spółek komandytowych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wobec powyższego, następujące definicje wynikające z tej ustawy znajdą zastosowanie do czynności obejmujących lub dokonanych przez ten podmiot:

\- definicja „spółki” odnosząca się również do spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a (m.in. spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT)

\- definicja „udziału/akcji” odnosząca się również do ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3 (art. 4a pkt 16 ustawy o CIT)

\- definicja „kapitału zakładowego” odnosząca się również do kapitału podstawowego spółki o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT (art. 4a pkt 18 ustawy o CIT)

\- definicja „udziału w zyskach osób prawnych” odnosząca się również do udziału w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 (art. 4a pkt 19 ustawy o CIT)

\- definicja „objęcia udziału/akcji” odnoszą się również do uzyskania przez wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce (art. 4a pkt 20 ustawy o CIT).

Wobec powyższego, połączenie (\`(...)\`) SPK ze Spółką przejmującą powinno być traktowane jak połączenie przez przejęcie podatników CIT.

Zatem, do wartości rynkowej uzyskanego majątku przez Wnioskodawcę zastosowanie może znaleźć art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT stanowiący, iż przychodem spółki przejmującej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość majątku przyjętą dla celów podatkowych, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednakże, zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem, wskazać należy, iż Spółka przejmująca przyjmie składniki majątku (\`(...)\`) SPK dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Niniejszy obowiązek kontynuacji wyceny składników przejętego majątku dla celów podatkowych wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Jednocześnie, na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Analogiczna zasada dotyczy składników majątkowych innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Wobec powyższego, z uwagi na zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, Spółka przejmująca nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej w części przewyższającej wartość majątku przyjętą dla celów podatkowych ze względu, iż Wnioskodawca przyjmie otrzymaną wartość majątku dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej i przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, przy połączeniach spółek może znaleźć zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT stanowiący, iż przychodem spółki przejmującej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych. Zastosowanie przytoczonej regulacji możliwe jest zatem wyłącznie jeśli ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego będzie wyższa niż wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych. Jednocześnie poprzez „wartość emisyjną” udziałów/akcji powinna być rozumiana cena, po jakiej obejmowane są udziały/akcje, określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów/akcji.

Podkreślenia wymaga, że pojęcie „wartości rynkowej majątku” nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustaw podatkowych. Jednak, zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych poprzez „wartość rynkową majątku” należy rozumieć wartość rynkową uwzględniającą zarówno aktywa jak i pasywa (zobowiązania).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w następujących najnowszych interpretacjach prawa podatkowego:

1\. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.133.2023.1.JF uznającej, iż:

„Stosownie natomiast do art. 4a pkt 2 ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Zatem definicja majątku zasadniczo uwzględnia zarówno aktywa, jak i zobowiązania. Tym samym, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy CIT pojęcie „wartość rynkowa majątku” należy rozumieć jako wartość rynkową wszystkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przedsiębiorstwa i ZCP uwzględniającą zobowiązania.”

2\. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 października 2022 ., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.301.2022.2.AND, stanowiącej, iż:

„Podsumowując, przez ustaloną na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkową majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla której celów majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.”

3\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.33.2022.2.ŚS wskazującej, iż:

„Poprzez wartość rynkowa majątku należy rozumieć jako wartość rynkową wszystkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przedsiębiorstwa uwzględniającą zobowiązania.”

Zatem, mając na względzie opisane w zdarzeniu przyszłym połączenie, w ocenie Wnioskodawcy art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, nie będzie miał zastosowania, gdyż wartość rynkowa przejętego przez Wnioskodawcę majątku Spółki przejmowanej odpowiadać będzie wartości emisyjnej wydanych udziałów Wnioskodawcy na rzecz wspólników Spółki przejmowanej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu.

Dodatkowo, wspomnieć należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, możliwe jest zastosowanie m.in. art. 12 ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b ustawy o CIT, wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3\. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zatem, nie ulega wątpliwości, iż spełniony również został warunek wskazany w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, gdyż połączenie przez przejęcie dotyczyć będzie podatnika CIT mającego siedzibę w Polsce i zostanie dokonane również przez podatnika CIT tj. spółkę przejmującą z siedzibą w Polsce.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż w stanie faktycznym w którym: (i) wartość majątku spółki przejmowanej zostanie przyjęta przez spółkę przejmującą dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki przejmowanej, (ii) spółka przejmująca przypisze niniejsze składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz (iii) ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku spółki przejmowanej, który otrzyma spółka przejmująca nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej organy podatkowe potwierdziły brak powstania przychodu dla spółki przejmującej w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- Interpretacji indywidualnej z 1 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.56.2022.1.AR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanął na stanowisku, iż:

„ W przypadku więc gdy powstanie nadwyżka wartości rynkowej majątku nad wartością składników majątku przejmowanego przyjęta dla celów podatkowych i skoro jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wartość składników majątku Spółki Przejmowanej dla celów podatkowych zostanie przyjęta przez Wnioskodawcę w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przejęte składniki majątku zostaną przypisane do działalności Wnioskodawcy prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej to w omawianej sprawie będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3e i nie powstanie przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy.”

\- Interpretacja indywidualna z 12 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.358.2022.3.AW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż:

„Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem jak wynika z wniosku ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. R. Sp. z o. o., który otrzyma Spółka Przejmująca, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (tj. wartości rynkowej udziałów) przydzielonych udziałowcom spółki łączonej (przejmowanej). Tym samym Państwa stanowisko do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe, ale z innych przyczyn niż wskazanych przez Państwa, bowiem przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT znajduje zastosowanie zarówno do połączeń przez zawiązanie nowej spółki, jak również przez przeniesienie majątku na istniejącą Spółkę Przejmującą.”

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.605.2022.1.IZ uznającej, iż:

„A zatem przychód wynikający z faktu, że: Spółka Przejmująca otrzymuje majątek Spółki Przejmowanej; - gdyż sama posiada udziały w Spółce Przejmowanej, a zatem sama jest wspólnikiem Spółki Przejmowanej jednocześnie majątek ten jest wart więcej niż wartość (cena nabycia) udziałów w Spółce Przejmowanej; - jest wyłączony z opodatkowania w takim procencie w jakim spółka przejmująca posiada udział w spółce przejmowanej. Reasumując, zastosowanie przepisów art. 12 ust. 1 pkt 8d i 8f wraz z wyłączeniem zawartym w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, prowadzi do konkluzji, że przychód podatkowy dla Spółki Przejmującej nie powstanie, a połączenie będzie dla niej neutralne podatkowo.”

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje, iż do niniejszej transakcji nie znajdą zastosowania art. 12 ust. 13 ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 14 ustawy o CIT stanowiące, iż przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Wynika to z faktu, iż przedmiotowe połączenie dokonane zostanie z przyczyn ekonomicznych, gdyż ma na celu m.in. uproszczenie grupy kapitałowej (…).

Biorąc pod uwagę, iż (\`(...)\`) SPK oraz Wnioskodawca wykonują w części podobną działalność gospodarczą zasadne jest skonsolidowanie tej aktywności w jednym podmiocie.

Planowane połączenie przyczyni się do zmniejszenia kosztów prowadzenia działalności, ograniczenia obowiązków sprawozdawczych oraz zwiększenia przejrzystości grupy dla podmiotów zewnętrznych udzielających wsparcia finansowego, w szczególności instytucji finansowych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, planowane połączenie nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy ze względu na:

1\. zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT stanowiącego, iż do przychodów nie zalicza się w przypadku o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu,

2\. określenie wartości emisyjnej nowo utworzonych udziałów Wnioskodawcy przydzielonych na rzecz wspólników Spółki przejmowanej w wartości odpowiadającej wartości rynkowej majątku ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia jaki zostanie otrzymany przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy połączeniu spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej kluczowe/zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ww. ustawy.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT stanowi, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w ustawy o CIT:

Wartością emisyjną udziałów jest: cena, po jakiej obejmowane są udziały, określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa od wartości rynkowej tych udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ww. ustawy:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest dokonanie połączenia (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z Wnioskodawcą, w którym (\`(...)\`) SPK zostanie przejęte przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca również informuje, iż na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przewyższy wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Natomiast, wskazana wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia otrzymanego przez Wnioskodawcę odpowiadać będzie wartości emisyjnej wydanych udziałów na rzecz wspólników Spółki przejmowanej.

Jednocześnie, wartość majątku Spółki przejmowanej zostanie przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (\`(...)\`) SPK oraz Wnioskodawca przypisze niniejsze składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ponieważ Wnioskodawca prowadzi działalność wyłącznie na terytorium Polski).

Dodatkowo, Spółka przejmująca informuje, iż przedmiotowe połączenie dokonane zostanie z przyczyn ekonomicznych, tj. ma na celu m.in. uproszczenie grupy kapitałowej (…).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT.

Zatem, nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej nad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku będzie stanowić przychód.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

\- spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotów przejmowanych (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

\- spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem przyjmą Państwo składniki majątku Spółki przejmowanej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tego podmiotu oraz przypiszą te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem ostatecznie nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.

Jednocześnie w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, bowiem jak wynika z wniosku wartość rynkowa przejętego przez Wnioskodawcę majątku Spółki przejmowanej odpowiadać będzie wartości emisyjnej wydanych udziałów Wnioskodawcy na rzecz wspólników Spółki przejmowanej.

Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć – zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy o CIT – cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę przejmującą nie przewyższy wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej to nie powstanie przychód podatkowy po stronie Spółki przejmującej w momencie połączenia spółek.

Podsumowując, w związku z planowanym połączeniem nie będą Państwo zobowiązani do rozpoznania przychodu podatkowego.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).