Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.415.2018.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-18
Teza: Opodatkowanie dostawy składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu ich nabycia.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; składnik-składnik majątkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 30 lipca 2018 r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu 31 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu ich nabycia –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 30 lipca 2018 r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu 31 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy składników majątku oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu ich nabycia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą”) zamierza nabyć nieruchomość i znajdującą się na niej stację naprawczą pojazdów samochodowych, z tym, że nieruchomość będzie nabyta na podstawie umowy leasingu, w której Leasingodawcą będzie X.

Na nieruchomość składają się łącznie trzy działki: 20/2, 20/1 i 8. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, grunty wchodzące w skład działki nr ewidencyjny 20/2 i część działki o nr ewidencyjnym 20/1 zostały oznaczone jako tereny usługowo-produkcyjne. Druga część działki 20/1 oznaczono jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz jako tereny komunikacyjne. Grunty wchodzące w skład działki o nr ewidencyjnym 8 oznaczone są jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Nieruchomości 20/1, 20/2 i 8 są własnością osób fizycznych - państwa N. (zwani dalej „Sprzedawcą”). Sprzedawca posiada interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 19 marca 2018 r., z której wynika, że dostawa działki nr 8 powinna być opodatkowana VAT według stawki 23%. Natomiast z interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia wynika, że do dostawy działek o numerach 20/1 i 20/2 znajduje zastosowanie zwolnienia z podatku VAT.

Przedsiębiorstwo (stacja naprawcza pojazdów marki I.) stanowi własność S. spółka jawna, w której wspólnikami są państwo N.

W 1998 r. państwo N. zawarli z S. s.j. umowę użyczenia nieruchomości na okres 10 lat. W zamian za prawo do używania nieruchomości, S. s.j. zobowiązała się ponieść nakłady na wybudowanie na nieruchomości naniesień służących do prowadzenia stacji napraw pojazdów. S. s.j. zobowiązała się do niedochodzenia od państwa N. zwrotu poniesionych nakładów. Na moment złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prowadząca stację S. spółka jawna nie posiada tytułu prawnego do używania nieruchomości.

1.  świadczenia usług napraw pojazdów samochodowych;
2.  sprzedaży części zamiennych do pojazdów samochodowych;
3.  pośrednictwa w sprzedaży pojazdów samochodowych;
4.  wynajmu powierzchni usługowej.

Wnioskodawca planuje nabyć zespół składników należących do przedsiębiorstwa S. s.j.

Stacja naprawcza pojazdów nie jest wyodrębniona organizacyjnie w S. s.j. W szczególności stacja:

*   nie funkcjonuje jako odrębny dział (departament) w ramach S. s.j.;
*   nie posiada odrębnej kadry zarządczej w stosunku do pozostałych rodzajów działalności gospodarczej prowadzonej w S. s.j.

Po nabyciu składników przedsiębiorstwa Wnioskodawca zamierza prowadzić na terenie stacji działalność w zakresie:

1.  usług naprawy pojazdów samochodowych;
2.  wynajmu powierzchni usługowej dla potrzeb Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów i punktu naprawy tachografów.

Wnioskodawca nie będzie natomiast prowadził działalności w zakresie:

1.  sprzedaży części zamiennych do pojazdów samochodowych;
2.  pośrednictwa w sprzedaży pojazdów samochodowych.

Planowane jest nabycie przez Wnioskodawcę następujących składników majątku należącego do S. s.j.:

1.  prawo własności ruchomości, w tym urządzeń, towarów, materiałów, wyrobów, pojazdów, narzędzi oraz innych praw do ruchomości oraz wszystkie prawa z gwarancji i rękojmi przysługujące S. do sprzedawanych ruchomości i praw;
2.  prawo własności zapasów, w tym części zamiennych na podstawie przeprowadzonej inwentaryzacji;
3.  numery telefonów stacjonarnych do stacji naprawy, jak również numery telefonów komórkowych mechaników;
4.  bazę danych pracowników wykonujących obowiązki związane ze składnikami majątku, z wyjątkiem pracowników, których stosunki pracy ulegną rozwiązaniu przed dniem zawarcia umowy sprzedaży składników majątku;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Katalog nabywanych składników ma charakter zamknięty - w związku z tym Wnioskodawca nabywa jedynie rzeczy i prawa wyżej wymienione.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie nabywa przedsiębiorstwa S. s.j. ani jego zorganizowanej części.

Ponadto Wnioskodawca, nie nabywa:

1.  oznaczenia przedsiębiorstwa;
2.  wierzytelności;
3.  praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami części zamiennych i opon samochodowych;
4.  autoryzacji I., J., W. na naprawy gwarancyjne pojazdów i naczep;
5.  licencji użytkownika oprogramowania I. do komputerów diagnostycznych;
6.  praw i obowiązków wynikających z umów na prowadzenie rachunków bankowych;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów najmu miejsc postojowych;
8.  bazy danych klientów i dostawców;
9.  praw i obowiązków wynikających z umowy kredytu obrotowego z Bank Y;
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy z A. P. K. oraz z umowy z A. A. K.;
11.  praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami energii elektrycznej oraz innych mediów;
12.  praw i obowiązków z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
13.  praw do oprogramowania związanego z obsługą klienta i magazynu;
14.  praw i obowiązków z umowy najmu komputerów diagnostycznych oraz jakichkolwiek innych składników, które nie należą do wymienionego katalogu nabycia planowanych składników;

Zawarto umowę przedwstępną leasingu pomiędzy Wnioskodawcą a X, która została aneksowana z wydłużeniem terminu do 31 sierpnia 2018 r.

Dodatkowo, S. s.j. potwierdza, że składniki majątku nie są wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie, ani nie funkcjonują jako odrębny dział (departament) w ramach przedsiębiorstwa oraz nie posiadają odrębnej kadry zarządczej w stosunku do pozostałych rodzajów działalności gospodarczej prowadzonej w S. s.j.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w następstwie nabycia zespołu składników majątkowych wchodzących w skład stacji naprawczej pojazdów (nie wliczając w to nieruchomości) Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie towarów i świadczeniu usług wchodzących w skład nabytych składników?

Zdaniem Wnioskodawcy, w następstwie nabycia zespołu składników majątkowych Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie towarów i świadczeniu usług wchodzących w skład nabytych składników.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1) Ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z punktu widzenia podatku VAT transakcja mająca za przedmiot zespół składników majątkowych, stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 pkt 1) Ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

S. nie sprzedaje pełnego zakresu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Po transakcji będzie kontynuować działalność w węższym niż dotychczas zakresie. Dlatego transakcja nie obejmuje całego przedsiębiorstwa prowadzonego przez S., a jedynie jego część.

Definicja zawarta w art. 55(1) Kodeksu cywilnego odnosi się do przedsiębiorstwa jako całości i definiuje je jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednakże w związku z autonomią prawa podatkowego, przepisy prawa podatkowego zawierają własną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z tym o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT można mówić, jeśli spełnione są jednocześnie cztery warunki:

1.  Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  Zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie organizacyjnie i finansowo;
3.  Przy użyciu tych składników przedsiębiorstwo realizuje określone zadania gospodarcze;
4.  Zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, realizujące określone zadania gospodarcze jeszcze przed zbyciem tej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, aby przedsiębiorstwo mogło być uznane za takie, musi być ono wyodrębnione organizacyjnie i finansowo, a także być zdolne do niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zważywszy na to, że:

1.  przedmiot działalności gospodarczej S. s.j. obejmuje kilka rodzajów działalności do tego, aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest jej wyodrębnienie organizacyjne i finansowe. Stacja naprawcza pojazdów nie jest wyodrębniona organizacyjnie w S. s.j. W związku z tym nie można mówić o stacji naprawczej jako o wyodrębnionej części przedsiębiorstwa S. s.j.
2.  do świadczenia usług naprawy pojazdów samochodowych niezbędne są dostosowane do tego pomieszczenia. Tymczasem nabywane przez Wnioskodawcę składniki przedsiębiorstwa nie dysponują tytułem prawnym do używania Nieruchomości;
3.  do świadczenia usług naprawy pojazdów samochodowych niezbędne są umowy z dostawcami części zamiennych i ogumienia. Tymczasem nabywane przez Wnioskodawcę składniki przedsiębiorstwa nie obejmują tego rodzaju umów. Nabywca zamierza zawrzeć umowy z ww. dostawcami bezpośrednio bądź już jest stroną takich umów;
4.  do świadczenia usług naprawy pojazdów samochodowych niezbędne są środki obrotowe na zakup części zamiennych, korzystanie z mediów, programów diagnostycznych. Tymczasem nabywane przez Wnioskodawcę składniki przedsiębiorstwa nie będą obejmowały środków na rachunkach bankowych ani umowy kredytu obrotowego;
5.  do świadczenia usług naprawy gwarancyjnej pojazdów samochodowych niezbędne są autoryzacje producentów danej marki np. I. Tymczasem nabywane przez Nabywcę składniki przedsiębiorstwa nie będą obejmowały autoryzacji. Wnioskodawca planuje uzyskać autoryzację bezpośrednio od producenta danej marki

\- nabywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do pkt a) wspomnianego powyżej.

Zespół składników nie stanowi wyodrębnionej organizacyjnie części przedsiębiorstwa. Na znaczenie wyodrębnienia dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zwrócił uwagę m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1158/13-2/DG.

„Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.\[\`(...)\`\].

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.”

W związku z brakiem wyodrębnienia organizacyjnego, zespół składników nie ma charakteru zorganizowanego w istniejącym przedsiębiorstwie S.

W odniesieniu do pkt b) wspomnianego powyżej.

Zespół składników będący przedmiotem transakcji nie obejmuje tytułu prawnego do nieruchomości. Na moment zawarcia umowy sprzedaży zespołu składników, nie posiada on umowy najmu ani użyczenia z właścicielem nieruchomości. S. użytkuje nieruchomość za dorozumianą zgodą właściciela. Jednakże równolegle z zawarciem transakcji zakupu składników przedsiębiorstwa, podmiot trzeci (finansujący) nabędzie od właściciela nieruchomość z przeznaczeniem oddania jej Wnioskodawcy do używania na podstawie umowy leasingu.

Na moment zawarcia transakcji zakupu składników przedsiębiorstwa brak jest tytułu prawnego do nieruchomości, choć prawdopodobnie Wnioskodawca będzie w stanie kontynuować działalność stacji naprawczej w dotychczasowej lokalizacji na podstawie planowanej umowy leasingu zawartej z podmiotem trzecim. Jednakże uzyskanie takiego tytułu prawnego do nieruchomości jest zdarzeniem przyszłym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie we wspomnianej już interpretacji indywidualnej z 23 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1158/13-2/DG stanął na stanowisku, że zespół składników tylko wtedy jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli jest zdolny do samodzielnej realizacji celu gospodarczego przed jego zbyciem.

„Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).”

W odniesieniu do pkt c) wspomnianego powyżej.

Brak przeniesienia na Wnioskodawcę zobowiązań z tytułu umów z dostawcami części zamiennych i ogumienia, przemawia za nietworzeniem przez składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Posiadanie zagwarantowanych, stałych dostaw części zamiennych jest koniecznym warunkiem realizacji zadania gospodarczego stacji w postaci napraw pojazdów. Bez takiej umowy zespół składników będzie uzależniony od zapasów części w magazynie, lub od ewentualnych dostaw ze strony Wnioskodawcy. Wnioskodawca posiadający umowy z dostawcami celowo nie decyduje się na zakup składników przedsiębiorstwa z umowami na dostawę części i ogumienia.

Stanowisko takie zostało przedstawione m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 5 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.175.2017.3.SG. W interpretacji tej Dyrektor KIS stwierdził, że „jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący zawrze umowy serwisowe i inne umowy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, gdyż bez zapewnienia stałej dostawy usług nimi objętych (tj. tylko i wyłącznie przy użyciu składników majątkowych objętych Umową Sprzedaży) funkcjonowanie centrum handlowego nie będzie możliwe. Kupujący zawierał będzie umowy, o których mowa powyżej z podmiotami wybranymi według własnego uznania, jednakże nie wyklucza on, iż będą to umowy zawierane z tym samym podmiotem, z którym umowa wiązała uprzednio Sprzedającego.”

W odniesieniu do pkt d) i e) powyżej. Brak wymienionych składników uniemożliwia prowadzenie działalności jako stacja naprawcza.

Zważywszy na powyższe, nabywane składniki stacji naprawczej pojazdów nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dlatego transakcja nabycia tych składników od S. będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów i świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, w związku z czym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy tej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia.

Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wnioskodawca wskazuje, że zamierza nabyć nieruchomość i znajdującą się na niej stację naprawczą pojazdów samochodowych, z tym, że nieruchomość będzie nabyta na podstawie umowy leasingu, w której Leasingodawcą będzie X.

Na nieruchomość składają się łącznie trzy działki: 20/2, 20/1 i 8. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, grunty wchodzące w skład działki nr ewidencyjny 20/2 i część działki o nr ewidencyjnym 20/1 zostały oznaczone jako tereny usługowo-produkcyjne. Druga część działki 20/1 oznaczono jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz jako tereny komunikacyjne. Grunty wchodzące w skład działki o nr ewidencyjnym 8 oznaczone są jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Nieruchomości 20/1, 20/2 i 8 są własnością osób fizycznych - państwa N. (zwani dalej „Sprzedawcą”). Sprzedawca posiada interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 19 marca 2018 r., z której wynika, że dostawa działki nr 8 powinna być opodatkowana VAT według stawki 23%. Natomiast z interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia wynika, że do dostawy działek o numerach 20/1 i 20/2 znajduje zastosowanie zwolnienia z podatku VAT.

Przedsiębiorstwo (stacja naprawcza pojazdów marki I.) stanowi własność S spółka jawna, w której wspólnikami są państwo N.

W 1998 r. państwo N. zawarli z S s.j. umowę użyczenia nieruchomości na okres 10 lat. W zamian za prawo do używania nieruchomości, S. s.j. zobowiązała się ponieść nakłady na wybudowanie na nieruchomości naniesień służących do prowadzenia stacji napraw pojazdów. S. s.j. zobowiązała się do niedochodzenia od państwa N. zwrotu poniesionych nakładów. Na moment złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prowadząca stację S. spółka jawna nie posiada tytułu prawnego do używania nieruchomości.

S. s.j. prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie:

1.  świadczenia usług napraw pojazdów samochodowych;
2.  sprzedaży części zamiennych do pojazdów samochodowych;
3.  pośrednictwa w sprzedaży pojazdów samochodowych;
4.  wynajmu powierzchni usługowej.

Wnioskodawca planuje nabyć zespół składników należących do przedsiębiorstwa S. s.j.

Stacja naprawcza pojazdów nie jest wyodrębniona organizacyjnie w S. s.j. W szczególności stacja:

*   nie funkcjonuje jako odrębny dział (departament) w ramach S. s.j.;
*   nie posiada odrębnej kadry zarządczej w stosunku do pozostałych rodzajów działalności gospodarczej prowadzonej w S. s.j.

Po nabyciu składników przedsiębiorstwa Wnioskodawca zamierza prowadzić na terenie stacji działalność w zakresie:

1.  usług naprawy pojazdów samochodowych;
2.  wynajmu powierzchni usługowej dla potrzeb Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów i punktu naprawy tachografów.

Wnioskodawca nie będzie natomiast prowadził działalności w zakresie:

1.  sprzedaży części zamiennych do pojazdów samochodowych;
2.  pośrednictwa w sprzedaży pojazdów samochodowych.

Planowane jest nabycie przez Wnioskodawcę następujących składników majątku należącego do S. s.j.:

1.  prawo własności ruchomości, w tym urządzeń, towarów, materiałów, wyrobów, pojazdów, narzędzi oraz innych praw do ruchomości oraz wszystkie prawa z gwarancji i rękojmi przysługujące S. do sprzedawanych ruchomości i praw;
2.  prawo własności zapasów, w tym części zamiennych na podstawie przeprowadzonej inwentaryzacji;
3.  numery telefonów stacjonarnych do stacji naprawy, jak również numery telefonów komórkowych mechaników;
4.  bazę danych pracowników wykonujących obowiązki związane ze składnikami majątku, z wyjątkiem pracowników, których stosunki pracy ulegną rozwiązaniu przed dniem zawarcia umowy sprzedaży składników majątku;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto Wnioskodawca, nie nabywa:

1.  oznaczenia przedsiębiorstwa;
2.  wierzytelności;
3.  praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami części zamiennych i opon samochodowych;
4.  autoryzacji I., J., W. na naprawy gwarancyjne pojazdów i naczep;
5.  licencji użytkownika oprogramowania I. do komputerów diagnostycznych;
6.  praw i obowiązków wynikających z umów na prowadzenie rachunków bankowych;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów najmu miejsc postojowych;
8.  bazy danych klientów i dostawców;
9.  praw i obowiązków wynikających z umowy kredytu obrotowego z Bank Y;
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy z A. P. K oraz z umowy z A. A. K.;
11.  praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami energii elektrycznej oraz innych mediów;
12.  praw i obowiązków z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
13.  praw do oprogramowania związanego z obsługą klienta i magazynu;
14.  praw i obowiązków z umowy najmu komputerów diagnostycznych oraz jakichkolwiek innych składników, które nie należą do wymienionego katalogu nabycia planowanych składników.

Zawarto umowę przedwstępną leasingu pomiędzy Wnioskodawcą a I., która została aneksowana z wydłużeniem terminu do 31 sierpnia 2018 r.

Dodatkowo, S. s.j. potwierdza, że składniki majątku nie są wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie, ani nie funkcjonują jako odrębny dział (departament) w ramach przedsiębiorstwa oraz nie posiadają odrębnej kadry zarządczej w stosunku do pozostałych rodzajów działalności gospodarczej prowadzonej w S. s.j.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że urządzenia, towary, materiały, wyroby, pojazdy narzędzia, zapasy towarów oraz związane z nimi prawa gwarancji i rękojmi, a także numery telefonów oraz prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, które mają być przedmiotem transakcji sprzedaży, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione wierzytelności, prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami części zamiennych i opon samochodowych, prawa autoryzacji na naprawy gwarancyjne pojazdów i naczep, licencje użytkownika oprogramowania do komputerów diagnostycznych, prawa i obowiązki wynikających z umów na prowadzenie rachunków bankowych, prawa i obowiązki wynikające z umów najmu miejsc postojowych, prawa i obowiązki wynikających z umowy kredytu obrotowego, prawa i obowiązki wynikające z umów z A., prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami energii elektrycznej oraz innych mediów, prawa do oprogramowania związanego z obsługą klienta i magazynu, bazy danych klientów

i dostawców. Wnioskodawca wskazał, że stacja naprawcza nie jest wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie sprzedającego, tj. nie funkcjonuje jako odrębny dział w ramach struktury przedsiębiorstwa, nie posiada odrębnej kadry zarządzającej.

Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności więc, że mająca być przedmiotem planowanej sprzedaży opisana we wniosku część przedsiębiorstwa nie cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym czy funkcjonalnym. Sprzedawanej części przedsiębiorstwa w postaci stacji kontroli pojazdów nie można również uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji sprzedaż wskazanych we wniosku ruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że zakupione przez Wnioskodawcę składniki majątku będą wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu, tj. usług naprawy pojazdów oraz wynajmu powierzchni usługowej.

Uwzględniając powyższą okoliczność stwierdzić należy, że Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia wskazanych we wniosku składników majątku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.