Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.714.2025.4.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-22
Teza: Odliczenie częściowe od wydatków związanych z realizacją
projektu.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 września 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami
    z 17 października 2025 r. (wpływ 17 października 2025 r.) oraz 15 grudnia 2025 r. (wpływ
    15 grudnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina X złożyła w dniu 23 października 2024 r. wniosek o dofinansowanie realizacji
    projektu w ramach: Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027 (Fundusz na rzecz
    Sprawiedliwej Transformacji) nr (...) pn. „(...)”.
    Informacja o otrzymaniu dofinansowania wpłynęła 30 czerwca 2025 r. Przedszkole w X jest
    samorządową jednostką budżetową.
    Założeniem realizowanej inwestycji jest budowa instalacji OZE.
    Zadanie obejmuje:
    - opracowanie dokumentacji technicznej,
    - adaptację pomieszczenia kotłowni pod instalację pompy ciepła;
    - budowę nowej instalacji C.O. w oparciu o pompę ciepła powietrze/woda typu SPLIT o
      mocy 51 kW (dla A-7/W35) wraz ze źródłem szczytowym w postaci 2 szt. grzałek
      elektrycznych o mocy 9 kW każda;
    - wymianę instalacji grzejników;
    - budowę instancji fotowoltaicznej o mocy 11,75 kWp na dachu budynku przedszkola;
    - adaptację instalacji elektrycznej na potrzeby pompy ciepła i PV;
    - nadzór inwestorski.
    Zapotrzebowanie ciepła wynosi: 37,8 kW.
    Źródłem zasilania w ciepło dla kompleksu budynków będzie pompa ciepła powietrze-
    woda typu SPLIT o mocy 51 kW, (dla A-7/W35) wraz ze źródłem szczytowym w postaci 2
    szt. grzałek elektrycznych o mocy 9kW każda, zabudowanych w buforze C.O. Instalacja C.
    O. wraz z pompą ciepła pracować będzie w układzie zamkniętym. Grzejniki -
    zaprojektowano grzejniki płytowe z zasilaniem bocznym i dolnym.
    Modernizacja instalacji elektrycznej obejmuje:
    - przeniesienie istniejącego układu pomiarowo-rozliczeniowego energii elektrycznej na
      zewnątrz budynku (bez zmiany mocy przyłączeniowej);
    - instalacja drugiego układu pomiarowo-rozliczeniowego energii elektrycznej dla
      budynków przedszkola o mocy przyłączeniowej 40kW na potrzeby nowej kotłowni;
    - instalacja wyłącznika PWP dla kompleksu budynków przedszkola;
    - wymiana rozdzielnicy głównej kompleksu budynków przedszkola;
    - instalacja oświetlenia awaryjnego starego budynku przedszkola;
    - instalacje siłowe urządzeń nowej kotłowni (pompy ciepła, grzałki ogrzewania
      szczytowego, itp.) wraz z rozdzielnicą kotłowni.
    Instalację fotowoltaiczną stanowić będą:
    - moduły fotowoltaiczne (25 szt.) umieszczone na dachu nowego budynku przedszkola,
    - inwerter fotowoltaiczny;
    - rozdzielnice fotowoltaiczne prądu s;
    - trasy kablowe;

    - okablowanie prądu stałego (DC) i zmiennego (AC);
    - zabezpieczenie przeciwpożarowe dwuskrzydłowe, zlokalizowane na dachu budynku.
    Okres trwałości inwestycji wynosi 5 lat. Planowany termin zakończenia inwestycji datuje
    się na 30 listopada 2026 r.
    Łączne nakłady finansowe na realizację zadania opiewają na kwotę (...) zł, w tym kwota (...)
    zł stanowi dofinansowanie z UE, natomiast pozostała kwota stanowi środki własne w
    wysokości (...) zł, w tym: (...) zł stanowi środki kwalifikowane oraz (...) zł stanowi środki
    niekwalifikowane.
    Wydatki związane z inwestycją stanowią VAT kwalifikowany, bowiem Zespół Przedszkole w
    X , na którym realizowana będzie inwestycja nie prowadzi czynności służących działalności
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i czynności zwolnionych. Prowadzi jedynie
    czynności niepodlegające opodatkowaniu - działalność statutowa - oświatowa.
    Przetarg na realizację przedmiotu zadania nie został jeszcze ogłoszony. Po jego ogłoszeniu
    majątek i wyłonieniu wykonawcy, Gmina podpisze umowę na realizację zadania. Majątek
    na którym realizowane będzie zadanie jest własnością Gminy X i został przekazany na
    rzecz Przedszkola w X w formie trwałego zarządu.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Instalacje fotowoltaiczne zamontowane w związku z realizacją projektu pn. „(...)” będą
    wykorzystywane przez Państwa do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług - czynności związane z działalnością statutową jednostki. Jednak ze
    względu na zamontowanie instalacji fotowoltaicznej Przedszkole w X będzie dokonywać
    sprzedaży wyprodukowanej i niewykorzystanej na własne potrzeby energii elektrycznej na
    rzecz Y . Dla czynności niepodlegającej opodatkowaniu i opodatkowanych będzie
    obowiązywał prewspółczynnik.
    Instalacje fotowoltaiczne zamontowane w związku z realizacją ww. projektu, będą
    wykorzystywane przez Państwa do celów innych niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.
    Nie będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z
    realizacją ww. projektu w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Instalacje fotowoltaiczne zamontowane w związku z realizacją ww. projektu będą
    wykorzystywane do celów niepodlegających opodatkowaniu towarem od podatku i usług.
    Jednak ze względu na zamontowanie instalacji fotowoltaicznej Przedszkole w X będzie
    dokonywać sprzedaży wyprodukowanej i niewykorzystanej na własne potrzeby energii
    elektrycznej na rzecz Z. Dla czynności niepodlegającej opodatkowaniu i opodatkowanych
    będzie obowiązywał prewspółczynnik.
    Instalacje nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i
    zwolnionych od podatku VAT. Jednak ze względu na zamontowanie instalacji
    fotowoltaicznej Przedszkole w X będzie dokonywać sprzedaży wyprodukowanej i
    niewykorzystanej na własne potrzeby energii elektrycznej na rzecz Z. Dla czynności
    niepodlegającej opodatkowaniu i opodatkowanych będzie obowiązywał prewspółczynnik.
    Instalacje fotowoltaiczne nie będą zamontowane w ramach działalności gospodarczej.
    Jednak ze względu na zamontowanie instalacji fotowoltaicznej Przedszkole w X będzie
    dokonywać sprzedaży wyprodukowanej i niewykorzystanej na własne potrzeby energii
    elektrycznej na rzecz Z. Dla czynności niepodlegającej opodatkowaniu i opodatkowanych
    będzie obowiązywał prewspółczynnik.
    W związku z realizacją ww. projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych Gmina
    będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20
    lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

    Instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19
    ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    W związku z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznych (magazynów energii), o
    których mowa we wniosku, Gmina będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii
    elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach
    energii.
    Umowa z przedsiębiorstwem energetycznym nie przewiduje wynagrodzenia dla Gminy w
    związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych.
    W związku z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznych, o których mowa we
    wniosku, Gmina będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii
    elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych
    źródłach energii.
    W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje
    fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej
    sieci nie będą Państwo mogli wykorzystać jej w późniejszym terminie. Niewykorzystana w
    określonym terminie nadwyżka nie „przepada”. Gmina niewykorzystaną energię będzie
    sprzedawać do Z.
    Instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku, nie mieszczą się w przepisach
    określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją będącego
    przedmiotem wniosku projektu, Gmina będzie widniała jako nabywca.
    W uzupełnieniu wniosku z 15 grudnia 2025 r. jednoznacznie doprecyzowali Państwo, że:
    Gmina jest w stanie wydzielić wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznej od
    pozostałych wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.
    Gmina będzie korzystała z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
    oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    W związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych Gmina
    będzie otrzymywała wynagrodzenie. Zgodnie z zapisami nowo zawieranych umów.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 października 2025 r.)
    1. Czy od wydatków związanych z realizacją Inwestycji Gminie przysługuje/będzie
      przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego określonej przy
      zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej
      dla tej jednostki, zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika
      oraz współczynnika VAT z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?
    2. Czy w sytuacji gdy prewspółczynnik VAT będzie wynosił do 2% Gmina może uznać, że
      proporcja wynosi 0%?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 października
    2025 r.)
    1. Od wydatków związanych z realizacją Inwestycji Gminie przysługuje/będzie
      przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego określonej przy

      zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skalkulowanej
      dla tej jednostki, zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika
      oraz współczynnika VAT z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    2. W sytuacji gdy prewspółczynnik VAT będzie wynosił do 2% Gmina może uznać, że
      proporcja wynosi 0%.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Jak wskazuje art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania przez
    tego podatnika czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) i jednocześnie nie
    występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób
    określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany
    zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie

    będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
    sposób określenia proporcji.
    Jak natomiast stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane Rozporządzenie w sprawie pre-
    współczynnika.
    Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, w tym właśnie jednostek
    samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich
    nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku
    naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).
    Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter
    „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w
    całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej
    poza sferą podatku od towarów i usług.
    W przypadku jednostki budżetowej, jako sposób określenia proporcji - stosownie do § 3
    ust. 3 Rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika, proporcję odliczenia ustala się
    według wzoru:
    X = A x 100/D
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową,
    stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
    gospodarczej,
    D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Z przywoływanego powyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost wynika, iż w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w
    sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie
    jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Jednocześnie, w
    związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania
    czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT, ale nie stanowią
    odrębnego przedmiotu działalności tego podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu
    podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują
    czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast przez cele inne
    rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (przykładowo - w przypadku Gminy - działalność w
    zakresie edukacji publicznej).

    Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowanych VAT oraz zwolnionych z opodatkowania VAT, należy mieć na
    uwadze również uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT, stanowiące uzupełnienie
    zasad odliczenia uregulowanych w art. 86 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
    kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o
    taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
    czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się
    jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności,
    w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Przepis art. 90 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że proporcje, o której mowa w ust. 3, określa
    się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku
    poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.
    Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
    Zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu
    uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
    dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego
    użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych
    przez podatnika na potrzeby jego działalności.
    Ponadto, stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie
    wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:
      1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych;
      2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41 , w zakresie, w jakim transakcje
        te mają charakter pomocniczy.
    W myśl art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
    proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się
    odpowiednio.
    Postanowienia Rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika wskazują iż intencją
    ustawodawcy jest stosowanie przez jednostki samorządu terytorialnego odmiennych
    sposobów określania proporcji w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z
    działalnością realizowaną poprzez poszczególne jednostki organizacyjne jednostek
    samorządu terytorialnego, tak aby spełnione zostały warunki określone w art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT.
    Tym samym, do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę w związku
    z jej działalnością wykonywaną samodzielnie, poprzez zakłady budżetowe lub jednostki
    budżetowe należy zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który
    wykorzystuje nabyte towary i usługi w prowadzonej w imieniu i na rzecz Gminy
    działalności.

    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w broszurze informacyjnej
    wydanej przez Ministerstwo Finansów w dniu 24 listopada 2016 r., w której stwierdzono,
    że „Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo
    zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę
    organizacyjną jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww.
    celów, tj. celów «mieszanych»”.
    Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
    1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
      wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
      podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
    2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2%
    podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku
    naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do
    odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej
    sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o
    wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku
    naliczonego.
    W sytuacji gdy prewspółczynnik VAT będzie wynosił do 2% Gmina może uznać, że
    proporcja wynosi 0%.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.
    W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności
    zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.
    Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek

    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem Państwa pytania należy w pierwszej kolejności
    ustalić czy realizacja przez Państwa inwestycji polegającej na montażu instalacji OZE na
    budynku Przedszkola w X ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do
          tolerowania czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważenia wymaga, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy,
    bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną
    czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia
    usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę,
    należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jednocześnie wskazania wymaga, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę
    towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują
    jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez nie umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach projektu pn. „(...)” Gmina poniesie
    m.in. koszty związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej. Wskazali Państwo, że w
    związku z realizacją ww. projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej Gmina
    będzie prosumentem w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach
    energii. Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt
    19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t .j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej „ustawą o OZE”:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      19) mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
        zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
        elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
        osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
        zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      27a) prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
        elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
        mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
        odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
        przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
        przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r.
        o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
        1) w mikroinstalacji;
        2) w małej instalacji;

        3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
          ustawy - Prawo energetyczne;
        4) wyłącznie z biopłynów.
    W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
      energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez
      prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
      mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
        1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
        2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii
      odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d,
      na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru
      ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a#7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
    Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest
    zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
        zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który
        dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
        (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa
        w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
        ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent
        wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym,
        którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji
      odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o
      której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca
      kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
        niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w
        art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;
      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6,
        wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy
      wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził
      ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość
      energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla
      każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów
      wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym
      miesiącu:

      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to
        w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie
        t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem
        zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej
        przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta
        prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.
      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy
        innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo
        do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art.
        40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:

          1) ust. 1 - w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
          2) ust. 1a pkt 1.
      Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
          1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
          obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje
          koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
          2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii
          elektrycznej dla czerwca 2022 r.
            - ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1
      , art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym’, na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U.
    2018 r. poz. 1276).
    Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą
    czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są
    dokonywane przez podatników tego podatku.
    Z okoliczności sprawy wynika, że realizują Państwo projekt pn. „(...)”. Przedszkole w X jest
    samorządową jednostką budżetową. Przedszkole w X , na którym realizowana będzie
    inwestycja nie prowadzi czynności służących działalności opodatkowanej podatkiem od
    towarów i usług i czynności zwolnionych. Prowadzi jedynie czynności niepodlegające
    opodatkowaniu - działalność statutowa - oświatowa. Są Państwo w stanie wydzielić
    wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych od pozostałych wydatków
    związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji. Instalacje fotowoltaiczne zamontowane
    w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług (sprzedaż wyprodukowanej i niewykorzystanej na własne
    potrzeby energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa) oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność statutowa
    jednostki). Nie będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków
    związanych z realizacją ww. projektu w całości do celów wykonywanej przez Państwa
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z realizacją ww.
    projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych Gmina będzie prosumentem
    energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Instalacje fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19
    ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z zakupem i montażem instalacji

    fotowoltaicznych, o których mowa we wniosku, Gmina będzie korzystać z rozliczenia ilości
    energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec
    ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej
    wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci wobec ilości
    energii elektrycznej pobranej z tej sieci nie będą Państwo mogli wykorzystać jej w
    późniejszym terminie, Gmina niewykorzystaną energię będzie sprzedawać do
    przedsiębiorstwa.
    Na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją będącego
    przedmiotem wniosku projektu, Gmina będzie widniała jako nabywca.
    Wskazania wymaga, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o
    podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym
    energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady,
    wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT
    jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie
    zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie
    działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej
    wynikający z ustawy - Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady,
    wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT
    jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej wyprodukowanej w
    instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku należy rozpatrywać więc jako
    działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa należy uznać za
    podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie

    występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na
    podstawie art. 15 ust. 6 ustawy - będą bowiem Państwo dokonywać dostawy energii
    elektrycznej wytworzonej w ww. instalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na
    podstawie stosownej umowy.
    W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii
    odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją
    do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii
    elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla
    każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę
    iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w
    tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego
    energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4
    ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii
    elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla
    danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii
    elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej
    niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub
    prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z
    zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    instalacji.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie
    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    W związku z tym w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w
    odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie
    Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości
    energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz
    wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za
    energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może
    pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z
    tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na
    rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii
    elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii
    elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument - czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie
    energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej do sieci energetycznej, będą
    dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 ustawy.
    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w instalacji.
    W związku z powyższym wprowadzenie przez Państwa prądu do sieci, który zostanie
    wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku użyteczności
    publicznej, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem VAT.

    Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii ustalenia czy będzie Państwu
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z
    realizacją inwestycji pn. „(...)”, należy przypomnieć, że podstawowym warunkiem, którego
    spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek
    dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania
    takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.
    Wyrażoną w cytowanym wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2g
    ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.

    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W świetle art. 90 ust. 10 ustawy:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
        wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
        podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej
    „rozporządzeniem”.
    Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in.
    jednostki samorządu terytorialnego.
    W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.

    Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden
    „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako
    osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Stosownie do § 2 pkt 6 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostce budżetowej - rozumie się przez to
      utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
      budżetową.
    Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Jak wynika z § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
          - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          - eksportu towarów,
          - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
          podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
          kraju.
    Według § 2 pkt 10 rozporządzenia:
    Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej -
    rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o
    finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-
    d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej
    oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
    publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze
    sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
        mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
        budżetowa prowadzi taki rachunek
        - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
          zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki
          samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę,
          na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
          podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:
    Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody
    wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie
    obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:
    1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego
        - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
    2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,
        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
          transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z
    tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej
    oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że do obowiązków podatnika należy w
    pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do
    odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w
    stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania
    tym podatkiem.
    Wobec powyższego Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika
    VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją
    projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności
    opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza
    zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo
    obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww.
    wydatków będzie możliwe będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków

    poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości
    przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu do działalności
    gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Odnosząc się do wydatków, ponoszonych przez Państwa w związku z realizacją
    inwestycji pn. „(...)”, które związane są z nabyciem i montażem instalacji fotowoltaicznej
    na budynku użyteczności publicznej należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do
    produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty
    wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.
    Ponadto - jak wynika z opisu sprawy - Gmina będzie wykorzystywała efekty realizowanego
    projektu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług -
    czynności związanych z działalnością statutową jednostki. Przedszkole w X , na którym
    realizowana będzie inwestycja nie prowadzi czynności służących działalności
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i czynności zwolnionych. Prowadzi jedynie
    czynności niepodlegające opodatkowaniu - działalność statutowa - oświatowa.
    Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym
    podatnikiem VAT, a będące konsekwencją budowy instalacji fotowoltaicznej Państwa
    działania w charakterze prosumenta, będą stanowić działalność gospodarczą w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym
    podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki związane z
    wykonaniem przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej będą miały związek zarówno z
    działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z
    działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Zatem należy stwierdzić, że w związku z ponoszeniem nakładów na realizację projektu,
    w sytuacji gdy będą mieli Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do
    poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności
    opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to będzie przysługiwać
    Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie będzie
    natomiast przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku
    do ww. wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania
    czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Z kolei w sytuacji, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków na realizację projektu w całości do działalności gospodarczej, to na
    podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwać Państwu prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te
    będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Zaznaczenia wymaga, że w rozpatrywanej sprawie, w związku z realizacją inwestycji Gmina
    poniesie koszty dotyczące: opracowania dokumentacji technicznej, adaptacji
    pomieszczenia kotłowni pod instalację pompy ciepła, budowy nowej instalacji C.O. w
    oparciu o pompę ciepła powietrze/woda typu SPLIT o mocy 51 kW (dla A-7/W35) wraz ze

    źródłem szczytowym w postaci 2 szt. grzałek elektrycznych o mocy 9 kW każda, wymiany
    instalacji grzejników, budowy instancji fotowoltaicznej o mocy 11,75 kWp na dachu
    budynku przedszkola, adaptacji instalacji elektrycznej na potrzeby pompy ciepła i PV,
    nadzoru inwestorskiego. Na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w
    związku z realizacją będącego przedmiotem wniosku projektu, Gmina będzie widniała jako
    nabywca. Wskazali Państwo jednoznacznie, że Gmina jest w stanie wydzielić wydatki
    związane z montażem instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków związanych z
    realizacją przedmiotowej inwestycji.
    Tak więc odnosząc się do wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z budową
    instalacji fotowoltaicznej wskazać należy, że podstawowe warunki uprawniające do
    odliczenia podatku naliczonego nie są spełnione, bowiem towary i usługi nabyte w
    związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” nie będą wykorzystywane przez Państwa do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z opisu sprawy wynika, że budynek nie będzie
    służył Gminie do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT ani działalności
    zwolnionej z VAT. Tym samym w odniesieniu do planowanej realizacji inwestycji w ww.
    zakresie - stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy - nie będą mieli Państwo prawa do
    odliczenia podatku naliczonego.
    Natomiast w odniesieniu do wydatków, które będą Państwo ponosić w związku z
    nabyciem i montażem instalacji fotowoltaicznej - jak wskazano powyżej - wydatki te, będą
    wykorzystywane częściowo do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tak więc będą
    wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT), jak i działalności innej niż działalność gospodarcza
    (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Tym samym w przypadku, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania
    ponoszonych wydatków na realizację projektu związanych z nabyciem i montażem
    instalacji fotowoltaicznej w całości do działalności gospodarczej, to będzie Państwu
    przysługiwać - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane
    z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z
    uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r., obliczonego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej
    nabywane towary i usługi tj. Przedszkola w X . Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod
    warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie
    przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać
    odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta - z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy - ma
    również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to
    jednak że wskaźnik, który nie przekroczy 2% będzie pozbawiał podatnika prawa do
    odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W takiej sytuacji
    podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną
    proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.
    Należy więc wskazać, że jeżeli wyliczony przez Państwa prewspółczynnik na podstawie
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
    grudnia 2015 r. nie przekroczy 2% to mogą Państwo uznać, że prewspółczynnik wynosi
    0%, a w konsekwencji mają Państwo prawo zrezygnować z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego dotyczącego wydatków na realizację projektu związanych z nabyciem i
    montażem instalacji fotowoltaicznej.
    Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2,
    należy je uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu
    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we
    wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszACenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.