Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.161.2022.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-13
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT czynności zbycia udziałów we współwłasności statku (...) w ramach zniesienia współwłasności.
Słowa kluczowe: gmina; projekt; statek; zadania-zadania własne; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia udziałów we współwłasności statku (\`(...)\`) w ramach zniesienia współwłasności.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### 1.

### Gmina (\`(...)\`) (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, do zakresu działania której należą zadania publiczne o znaczeniu lokalnym. Gmina została powołana do realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zadania publiczne są wykonywane przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym, Gmina posiada osobowość prawną.

### W myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy działalność w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Natomiast, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy działalność w zakresie promocji gminy.

### Dodatkowo, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W związku z czym, pewne czynności wykonywane przez Gminę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych zaliczane są do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę).

### 2.

### Gmina 10 września 2010 r. zawarła porozumienie międzygminne o realizacji wspólnego projektu pn. „(\`(...)\`)” (dalej: Projekt).

### Wskazane powyżej porozumienie międzygminne (dalej: Porozumienie) zawarte przez Wnioskodawcę oraz 5 innych gmin (dalej razem: Partnerzy) dotyczyło wspólnej realizacji Projektu w postaci zadania inwestycyjnego, tj. zlecenia wykonania i odbioru 2 statków turystycznych przeznaczonych do żeglugi na (\`(...)\`) ((\`(...)\`) i (\`(...)\`)) oraz działań związanych z promocją dorzecza (…).

### Nadrzędnym celem Porozumienia był rozwój turystyki w regionie (…) i (…), w tym aktywizacja żeglugi na transgranicznym obszarze rzeki (…) i stworzenie dogodnych warunków dla rozwoju turystyki.

### Strony porozumienia powierzyły Gminie (\`(...)\`) o pełnienie roli Beneficjenta Wiodącego.

### Rada Miejska w (…) podjęła Uchwałę nr (…) z dnia 25 czerwca 2010 r. w sprawie zawarcia - przez Gminę (\`(...)\`) wspólnie z Partnerami - Porozumienia w sprawie powierzenia przez Gminę (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) Gminie (\`(...)\`) zadań publicznych z zakresu realizacji Projektu.

Należy podkreślić, iż od początku realizacji wskazanego Projektu celem Wnioskodawcy jako organu władzy publicznej była wyłącznie realizacja zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami. Natomiast, celem Projektu nie było wykonywanie przez Gminę działalności gospodarczej.

W celu realizacji Projektu gminy będące stronami Porozumienia pozyskały dofinansowanie ze środków Programu Operacyjnego Współpracy Transgranicznej Polska (województwo (\`(...)\`)) - (\`(...)\`) 2007 - 2013 w ramach Europejskiej Współpracy Terytorialnej, Priorytetu 1 Wspieranie infrastruktury oraz poprawa stanu środowiska.

Majątek uzyskany w wyniku realizacji Projektu stanowił współwłasność Partnerów w częściach wynikających z procentowego udziału własnego każdego Partnera w Projekcie. Wskazany udział został określony na podstawie udziału liczby mieszkańców gminy każdego Partnera w stosunku do liczby mieszkańców wszystkich gmin Partnerów.

Środki finansowe na udział własny w kosztach realizacji Projektu, Partnerzy (w tym Wnioskodawca) przekazali do budżetu Beneficjenta Wiodącego w formie dotacji.

Zgodnie z wyżej wskazaną partycypacją Partnerzy ponosili wydatki na koszty niekwalifikowalne oraz koszty obsługi kredytów zaciągniętych na poczet kwoty współfinansowanej z UE.

Wydatki na realizację Projektu były dokumentowane przez wykonawców fakturami VAT wystawionymi wyłącznie na Beneficjenta Wiodącego. Zatem, Wnioskodawca nie był wskazany na przedmiotowych fakturach VAT jako nabywca.

Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań własnych Gminy oraz zakres przedmiotowy Projektu należy wskazać, że wykonanie Projektu stanowiło realizację zadań własnych Wnioskodawcy, o których mowa w powołanym powyżej art. 7 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym, tj. działania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz promocji gminy.

W związku z faktem, iż Partnerzy realizując przedmiotowe przedsięwzięcie realizowali zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie działali - dla tej czynności – w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej oraz realizacja Projektu nie służyła czynnościom opodatkowanym VAT, Partnerzy (w tym Beneficjent Wiodący) nie mieli prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w trakcie Projektu.

W konsekwencji, podatek VAT naliczony był kosztem kwalifikowalnym Projektu.

4.

Partnerzy powierzyli Beneficjentowi Wiodącemu zadanie związane z utworzeniem stowarzyszenia „(\`(...)\`)” (dalej: Stowarzyszenie), którego jednym z zadań było eksploatowanie statków turystycznych wybudowanych w ramach Projektu.

Stowarzyszenie posiada osobowość prawną na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach. Stowarzyszenie zostało wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina jest jednym z członków założycieli Stowarzyszenia. Należy jednak wskazać, że Stowarzyszenie jest odrębnym podmiotem od Gminy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Stowarzyszenie nie było / nie jest jednostką budżetową oraz zakładem budżetowym Gminy, zatem nie podlega centralizacji rozliczeń VAT z Wnioskodawcą.

Głównym celem działalności Stowarzyszenia jest wspieranie i upowszechnianie idei samorządu terytorialnego w zakresie tworzenia warunków do rozwoju turystyki, w tym turystyki wodnej na rzece (\`(...)\`) oraz kreowanie, upowszechnianie oraz promowanie wizerunku regionu ze szczególnym uwzględnieniem obszaru (…) i zabytków regionu oraz obszaru członków Stowarzyszenia jako miejsc atrakcyjnych pod względem turystycznym i kulturalnym.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele statutowe, m. in. poprzez prowadzenie działalności gospodarczej (organizowanie rejsów po rzece (…)) dla uzyskania środków na cele statutowe.

Zgodnie z statutem Stowarzyszenia dochód z działalności gospodarczej Stowarzyszenia służy wyłącznie realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczany do podziału między jego członków.

Gmina wraz z pozostałymi Partnerami, na podstawie umowy użyczenia zawartej 14 października 2013 r., udostępniła nieodpłatnie statek (\`(...)\`) powstały w wyniku Projektu na rzecz Stowarzyszenia. Zgodnie z niniejszą umową Stowarzyszenie zobowiązało się utrzymać przedmiot użyczenia na własny koszt. Zatem, wszystkie zwykłe koszty związane z używaniem przedmiotu użyczenia w szczególności koszty utrzymania, remontów, ubezpieczenia oraz podatków ponosiło Stowarzyszenie.

Należy zaznaczyć, iż Stowarzyszenie zajęło się eksploatacją statku (\`(...)\`) bezpośrednio po oddaniu statku (\`(...)\`) do użytkowania, tj. Gmina samodzielnie nie zajmowała się eksploatacją statku.

Stowarzyszenie wykorzystywało majątek powstały w wyniku Projektu na potrzeby działalności statutowej, jak również w pewnym zakresie do działalności gospodarczej (np. biletowane rejsy po rzece (…)).

Przychody związane z organizowaniem rejsów po rzece (…) osiągało wyłącznie Stowarzyszenie jako odrębny podmiot od Wnioskodawcy.

Natomiast, Gmina - w związku z realizacją Projektu - nie osiągnęła żadnych przychodów związanych zarówno z organizowaniem rejsów statkiem turystycznym (\`(...)\`) oraz udostępnianiem statku turystycznego (\`(...)\`) na rzecz Stowarzyszenia. Nie wykorzystywała również statku (\`(...)\`) do innych celów komercyjnych i nie prowadziła działalności gospodarczej z użyciem statku (\`(...)\`).

5.

Następnie, dnia 10 marca 2021 r. Partnerzy podpisali umowę zniesienia współwłasności statku (\`(...)\`).

Zgodnie z powyżej wskazaną umową Partnerzy znieśli z obowiązkiem spłaty współwłasność statku (\`(...)\`) w ten sposób, że Gmina (\`(...)\`) stała się wyłącznym właścicielem statku (\`(...)\`). Wnioskodawca otrzymał od Gminy (\`(...)\`) z tego tytułu należność odpowiadającą wartości posiadanych udziałów we współwłasności Statku (\`(...)\`).

### Pytanie

### Czy w związku z tym, że statek (\`(...)\`) - przez cały okres, w którym Gmina była współwłaścicielem wskazanego środka ruchomego - był wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do realizacji zadań własnych Gminy i nie był wykorzystywany w żadnym zakresie do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), Gmina była zobowiązana potraktować zniesienie współwłasności statku (\`(...)\`) na rzecz Gminy (\`(...)\`) jako działalność będącą poza przepisami ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że statek (\`(...)\`) - przez cały okres, w którym Gmina była współwłaścicielem wskazanego środka ruchomego - był wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do realizacji zadań własnych Gminy: nie był wykorzystywany w żadnym zakresie do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Gmina była zobowiązana potraktować zniesienie współwłasności statku (\`(...)\`) na rzecz Gminy (\`(...)\`) jako działalność będącą poza przepisami ustawy o VAT.

Poniżej Gmina przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów.

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest wykonywana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników. Natomiast, jednostka samorządu terytorialnego będzie uznana za podatnika VAT, jeżeli wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 i pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują działania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz promocji gminy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina realizując Projekt, nie nabyła udziału we współwłasności statku turystycznego (\`(...)\`) do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie działała - dla tej czynności - w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki związane z realizacją Projektu były bowiem ponoszone w związku z realizacją zadań własnych Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz promocji Gminy.

Jak zostało wskazane, Gmina nie wykorzystywała statku (\`(...)\`) - przez cały okres posiadania udziałów we współwłasności - do świadczenia odpłatnych usług / dostawy towarów, które podlegałyby opodatkowaniu VAT po stronie Gminy i stanowiłyby działalność gospodarczą Gminy w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji, czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, pozostają poza zakresem ustawy o VAT. Są one bowiem realizowane przez Gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem, Wnioskodawca (i) nie nabył udziałów we współwłasności Statku (\`(...)\`) na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z tym Gminie nie przysługiwało z tytułu wskazanego nabycia prawo do odliczenia podatku VAT oraz (ii) nie wykorzystywał Statku (\`(...)\`) - przez cały okres posiadania udziałów we współwłasności - do działalności gospodarczej, lecz do działalności publicznoprawnej. Zatem, również znosząc współwłasność statku (\`(...)\`) na rzecz Gminy (\`(...)\`), Wnioskodawca nie wykonywał działalności gospodarczej oraz nie występował w charakterze podatnika VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, zniesienie współwłasności rzeczy ruchomej wykorzystywanej wyłącznie do działalności publicznoprawnej nie można traktować jako działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc wskazana czynność nie podlega opodatkowaniu VAT.

Należy również zaznaczyć, iż Wnioskodawca w związku ze zniesieniem współwłasności statku (\`(...)\`) nie podejmował działań marketingowych w celu sprzedaży udziałów we współwłasności statku (\`(...)\`). Co oznacza, że Gmina nie podejmowała działań charakterystycznych dla działalności handlowej i profesjonalnej.

Dodatkowo, stosując prounijną wykładnię prawa krajowego, należy zaznaczyć, iż art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji

Zatem, dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, uwzględnić należy również to, czy wyłączenie podmiotu prawa publicznego z katalogu podatników podatku VAT nie spowoduje w danej sytuacji zagrożenia dla zasady konkurencyjności.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi działalności gospodarczej czynność jednorazowa, okazjonalna. Za działalność gospodarczą - zdaniem Gminy - nie może być uznana jednorazowa sprzedaż statku turystycznego (\`(...)\`), zwłaszcza w sytuacji, gdy przy zakupie nie dokonano odliczenia podatku VAT naliczonego oraz statek (\`(...)\`) nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Należy zaznaczyć, iż Gmina nie prowadzi w sposób częstotliwy (powtarzalny) handlu tego typu rzeczami ruchomymi, nie prowadzi takiej działalności handlowej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z postanowieniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być same z siebie uznane za działalność gospodarczą, aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy, dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie - powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki, sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania VAT. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 stanowi działalność wykonywaną przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców. Dalej TSUE stwierdził, że: „podmioty takie należy uznać za podatników zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 w sytuacji, gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji” (\`(...)\`) „określenie „znaczące” powinno być rozumiane jako zmierzające do ograniczenia zakresu wyłączenia z opodatkowania i nie powinno być interpretowane w sposób zawężający, tak iż wyłączenie podmiotów prawa publicznego z opodatkowania jest dopuszczalne, o ile wynikałyby stąd jedynie nieznaczne zakłócenia konkurencji”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina była zobowiązana potraktować zniesienie współwłasności statku (\`(...)\`) na rzecz Gminy (\`(...)\`) jako działalność będącą poza przepisami ustawy o VAT, tym samym omawiana czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT - ponieważ Gmina nabywając statek (\`(...)\`) realizowała zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie występowała - dla tej czynności – w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej oraz nie wykorzystywała wskazanego statku - przez cały okres, w którym Gmina była współwłaścicielem wskazanego środka ruchomego - do działalności gospodarczej, lecz wyłącznie działalności publicznoprawnej. Dodatkowo, wyłączenie z opodatkowania VAT zniesienia współwłasności statku (\`(...)\`) przez Gminę nie spowodowało znaczącego zakłócenia konkurencji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo:

‒ w wyroku z 6 lipca 2018 r. (sygn. akt I FSK 468/16) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż: „Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że przy wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, dokonywanej według reguł wykładni zgodnej, uwzględnić należy również to, czy wyłączenie podmiotu prawa publicznego z katalogu podatników podatku od towarów i usług nie spowoduje w danej sytuacji zagrożenia dla zasady konkurencyjności. (\`(...)\`) Zatem jedynie skutek w postaci znaczącego zakłócenia konkurencji stanowi przesłankę opodatkowania tych czynności organów władzy publicznej, które organy te wykonują w takim właśnie charakterze i które - co do zasady - nie podlegają opodatkowaniu. Działanie przez organ władzy publicznej (urząd obsługujący taki organ) w ramach działalności gospodarczej, wyklucza zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał argumenty wykluczające działanie wnioskodawcy w warunkach znaczącego zakłócenia konkurencji. Trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że do znacznego zakłócenia konkurencji nie mogło dojść przy sprzedaży trzech pojazdów wskazanych we wniosku przez wnioskodawcę w sytuacji, gdy była to czynność jednorazowa i okazjonalna”;

‒ w wyroku z 25 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 483/16) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż: „Zasadnie Sąd pierwszej instancji odwołał się do przeznaczenia sprzedawanych samochodów, determinującego konieczność ich zakupu w celu realizacji zadań Ośrodka nałożonych nań przepisami ustawy. (\`(...)\`) Słusznie więc Sąd pierwszej instancji wziął też pod uwagę, że przedmiotowe samochody stanowią majątek Ośrodka, niezbędny do realizacji tych zadań, a co więcej - ich posiadanie przez Ośrodek jest obowiązkiem wynikającym z art. 53 u.k.p. Skoro zatem Ośrodek ma zamiar sprzedać samochody osobowe, stanowiące należące do niego środki trwałe, nabyte w celu realizacji działalności o charakterze publicznym, pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie zaś na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, to nie ma podstaw do uznania, że sprzedaży tej Ośrodek dokona działając jako podatnik podatku od towarów i usług. W rezultacie więc sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem”;

‒ w wyroku z 6 lipca 2017 r. (sygn. akt I FSK 2276/15) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż: „przy ocenie, czy sprzedaż przedmiotowych samochodów należy uznać za działalność gospodarczą ma znaczenie wskazana w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji okoliczność, że Ośrodek „nie podejmuje oraz nie będzie podejmował działań marketingowych w celu sprzedaży samochodów”. Oznacza to bowiem, że w związku ze sprzedażą Ośrodek nie będzie podejmował działań charakterystycznych dla działalności handlowej. Brak takich działań potwierdza trafność stwierdzenia WSA że Ośrodek „nie angażuje środków tak jak przedsiębiorca w celu osiągnięcia zysku (\`(...)\`)”, a jego celem jest wymiana pojazdów wykorzystywanych do realizacji zadań publicznoprawnych. (\`(...)\`) W rezultacie Minister Finansów nie podważył stanowiska Sądu pierwszej instancji sprowadzającego się to tego, że sprzedaż przedmiotowych samochodów nie stanowi działalności gospodarczej, umożliwiając jedynie Ośrodkowi wywiązywanie się z obowiązku nałożonego nań przepisami ustawy, do realizacji którego został powołany. Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko to uznał za prawidłowe. Tym samym Ośrodek działając jak podmiot władzy publicznej (samodzielna jednostka samorządowa) w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., wykonuje czynności, które - co do zasady - nie podlegają opodatkowaniu”.

Dodatkowo, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

‒ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 14 lipca 2021 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.245.2021.1.PG) stwierdzi, iż: „skoro - jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe środki trwałe były faktycznie nabyte oraz użytkowane tylko i wyłącznie do realizacji zadań statutowych jednostki, czyli do celów, które stanowią działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - to należy uznać, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Powiat w przedmiotowej sprawie nie działa w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Reasumując, stwierdzić należy, że z uwagi na to, że przez cały okres eksploatacji, zarówno przyczepa rolnicza jak i samochód ciężarowy były wykorzystywane tylko i wyłącznie do realizacji celów statutowych związanych z utrzymaniem dróg powiatowych i nie były w żadnym zakresie wykorzystywane do działalności gospodarczej, Powiat może potraktować sprzedaż zbędnego w dalszej działalności statutowej sprzętu, jako działalność będącą poza przepisami ustawy o VAT, a w konsekwencji dokonując przedmiotowej sprzedaży Powiat nie powinien zastosować stawki podatku VAT ani udokumentować tej sprzedaży fakturą VAT oraz nie powinien wykazać całej transakcji w miesiącu dokonania sprzedaży w deklaracji JPK\_V7M”;

‒ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 28 czerwca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.312.2021.1.KK) stwierdził, iż: „należy każdorazowo analizować, czy sprzedaż majątku jednostki samorządu terytorialnego podlega wyłączeniu z VAT. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednio art. 15 ustawy o VAT) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy. (\`(...)\`) Analiza okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów pozwala stwierdzić, że skoro 14 szt. maszyn do szycia, pawilon wystawienniczy oraz 40 kompletów stolików z dwoma ławami nie zostały nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, lecz wyłącznie do celów niekomercyjnych i wykorzystywane były podczas organizacji wydarzeń i warsztatów na terenie Gminy, a więc do realizacji jej zadań własnych, czyli do wykonywania działalności publiczno-prawnej i Wnioskodawcy przy nabyciu tego sprzętu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, to Wnioskodawca sprzedając ww. sprzęt nie działa dla tej czynności „w charakterze podatnika”. Sprzedaży przedmiotowego sprzętu, wykorzystywanego do wykonywania zadań publicznych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że sprzedaż 14 szt. maszyn do szycia, pawilonu wystawienniczego oraz 40 kompletów stolików z dwoma ławami nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”;

‒ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 16 października 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.626.2020.2.JM) stwierdził, iż: „Kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika podatku od towarów i usług jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. (\`(...)\`) Zatem przedmiotowe samochody były wykorzystywane wyłącznie do działań ustawowych, tj. do zadań zgodnych z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie zaś na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, nie ma podstaw do uznania, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowych samochodów działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Oznacza to, że sprzedaż ww. samochodów nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle powyższego uznać należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży samochodów będących przedmiotem opisu sprawy, nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym ww. sprzedaż samochodów należy traktować jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 ust. 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy mówi, że:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z przepisu art. 15 ust. 2 ustawy wynika, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stwierdza, że:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługując się sformułowaniem „organy władzy publicznej” nie definiuje tego pojęcia, tak jak i Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej. W świetle art. 16 ust. 2 Konstytucji RP:

Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Rozwinięcie tej regulacji zawarto w art. 163 Konstytucji RP, zgodnie z którym:

Samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych.

Z powołanych przepisów wynika, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe i samorządu terytorialnego.

Zatem – w świetle powołanych powyżej przepisów – organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza:

art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

W wyroku z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 TSUE wyjaśnił, że:

podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, tak że nieopodatkowanie podatkiem od wartości dodanej tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji. Przepis art. 4 ust. 5 akapit drugi VI Dyrektywy powinien być interpretowany w związku z tym w ten sposób, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej, przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku. Opodatkowanie podmiotów prawa publicznego podatkiem od wartości dodanej, niezależnie od tego, czy następuje na podstawie akapitu drugiego art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, czy na podstawie akapitu trzeciego tego przepisu, wynika z wykonywania danej działalności jako takiej, niezależnie od tego, czy podmioty te napotykają na konkurencję na szczeblu rynku lokalnego, na którym wykonują tę działalność.

Z przytoczonego wyroku wynika zatem, że zarówno regulacje art. 4 VI Dyrektywy, jak i art. 13 Dyrektywy 112/2006/WE Rady zmierzają do opodatkowania podatkiem od wartości dodanej podmiotów prawa publicznego także wówczas, gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej i prowadzą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy. Jeśli zatem organ władzy publicznej wykonuje określoną działalność o charakterze gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, to wówczas należy traktować go jako podatnika VAT.

20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że:

dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

(…)

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,

(…)

18) promocji gminy,

(…).

Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na podstawie art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy:

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 12 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach współdziałania z innymi gminami oraz wydzielanie na ten cel odpowiedniego majątku.

W myśl art. 64 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a. Uchwały o utworzeniu związku podejmują rady zainteresowanych gmin.

Z art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wynika, że:

Gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych.

Ponadto z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym wynika, że:

Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem, przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania.

Zatem, ww. porozumienie pomiędzy gminami stanowi jedną z form współdziałania gmin mającą na celu wspólne wykonywanie zadań publicznych. Istotą porozumienia międzygminnego jest przejęcie przez jedną z gmin obowiązku wykonywania zadań publicznych ciążącego na innych gminach (bądź gminie).

Jednocześnie podkreślić należy, że porozumienia międzygminne nie stanowią umów prawa cywilnego, lecz są rodzajem umowy publicznoprawnej. Znajduje to również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 27 września 1994 r., sygn. akt SA/Łd 1906/94), zgodnie z którym:

porozumienia komunalne, o których mowa w art. 74 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz. U. Nr 16, poz. 95 z późn. zm.), nie są umowami prawa cywilnego, ale swoistymi formami publicznoprawnymi. W drodze umów cywilnych (art. 9 ust. 1 ustawy) mogą być przekazywane zadania prywatnoprawne, a nie zadania publicznoprawne, których przekazanie może następować - w ramach współdziałania komunalnego - przez utworzenie związku albo zawarcie porozumienia komunalnego.

Warunkiem formalnym przystąpienia gminy do realizacji porozumienia międzygminnego jest wyrażenie takiej woli przez radę gminy w drodze uchwały (art. 18 ust. 2 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym). Zadania własne, z mocy ustawy mogą być więc brane pod uwagę jako przedmiot porozumienia międzygminnego. Gmina przejmująca zadania wykonuje je w imieniu własnym i wobec podmiotów trzecich to gmina przejmująca występuje jako organ administracji samorządowej.

Gmina przejmująca do realizacji wykonywanie zadań publicznych musi dysponować środkami majątkowymi, za pomocą których będzie wykonywać określone w porozumieniu zadania. Z kolei gmina przekazująca realizację zadań publicznych będzie brać udział w kosztach wykonywania zadań według parytetu określonego w treści porozumienia.

Stosownie do art. 46 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 1672 ze zm.):

Jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innych jednostek samorządu terytorialnego, na mocy porozumień zawartych z tymi jednostkami, otrzymuje od tych jednostek dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel lub rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 196 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Ponadto zgodnie z art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W myśl art. 210 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto zgodnie z art. 211 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności – samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Przedstawili Państwo informacje z których wynika, że 10 września 2010 r. zawarli Państwo porozumienie międzygminne o realizacji wspólnego projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Wskazane Porozumienie zawarte przez Państwa oraz 5 innych gmin dotyczyło wspólnej realizacji Projektu w postaci zadania inwestycyjnego, tj. zlecenia wykonania i odbioru 2 statków turystycznych przeznaczonych do żeglugi na (\`(...)\`) ((\`(...)\`) i (\`(...)\`)) oraz działań związanych z promocją dorzecza (…). Wykonanie Projektu stanowiło realizację Państwa zadań własnych.

Partnerzy powierzyli Beneficjentowi Wiodącemu zadanie związane z utworzeniem Stowarzyszenia, którego jednym z zadań było eksploatowanie statków turystycznych wybudowanych w ramach Projektu.

Wraz z pozostałymi Partnerami, na podstawie umowy użyczenia, udostępnili Państwo nieodpłatnie statek (\`(...)\`) powstały w wyniku Projektu na rzecz Stowarzyszenia. Stowarzyszenie zajęło się eksploatacją statku (\`(...)\`) bezpośrednio po oddaniu statku (\`(...)\`) do użytkowania, tj. samodzielnie nie zajmowali się Państwo eksploatacją statku.

Stowarzyszenie wykorzystywało majątek powstały w wyniku Projektu na potrzeby działalności statutowej, jak również w pewnym zakresie do działalności gospodarczej (np. biletowane rejsy po rzece (…)). Przychody związane z organizowaniem rejsów po rzece (…) osiągało wyłącznie Stowarzyszenie jako odrębny od Państwa podmiot.

Natomiast, Państwo - w związku z realizacją Projektu - nie osiągnęli żadnych przychodów związanych zarówno z organizowaniem rejsów statkiem turystycznym (\`(...)\`) oraz udostępnianiem statku turystycznego (\`(...)\`) na rzecz Stowarzyszenia. Nie wykorzystywali Państwo również statku (\`(...)\`) do innych celów komercyjnych i nie prowadzili działalności gospodarczej z użyciem statku (\`(...)\`).

10 marca 2021 r. Partnerzy podpisali umowę zniesienia współwłasności statku (\`(...)\`).

Zgadnie z powyżej wskazaną umową Partnerzy znieśli z obowiązkiem spłaty współwłasność statku (\`(...)\`) w ten sposób, że Beneficjent Wiodący stał się wyłącznym właścicielem statku (\`(...)\`).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności zniesienia współwłasności statku (\`(...)\`) na rzecz Gminy (\`(...)\`).

Celem rozstrzygnięcia powyższych wątpliwości, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w związku z wykonaniem ww. czynności wystąpili Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czy też korzystali Państwo z wyłączenia od opodatkowania jako organ władzy publicznej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności stanowi w istocie zbycie udziałów we współwłasności statku turystycznego, w wyniku którego Gmina (\`(...)\`) stała się wyłącznym właścicielem statku (\`(...)\`), za wynagrodzeniem odpowiadającym wysokości posiadanych udziałów. Dokonując zbycia udziałów we współwłasności statku turystycznego (\`(...)\`) na podstawie umowy o zniesieniu współwłasności, nie korzystali Państwo z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, a dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe wynika z faktu, że dokonując zbycia udziałów we współwłasności statku turystycznego (\`(...)\`) w ramach zniesienia współwłasności działali Państwo w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wskazali Państwo wprawdzie we wniosku, że nie osiągnęli Państwo żadnych przychodów związanych zarówno z organizowaniem rejsów statkiem turystycznym (\`(...)\`) oraz udostępnianiem statku turystycznego (\`(...)\`) na rzecz Stowarzyszenia. Nie wykorzystywali Państwo również statku (\`(...)\`) do innych celów komercyjnych i nie prowadzili działalności gospodarczej z użyciem statku (\`(...)\`). To jednak statek ten był wykorzystywany w działalności gospodarczej Stowarzyszenia.

Charakter statku turystycznego (\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie jest zatem zupełnie inny niż towarów wykorzystywanych w ramach władztwa publicznoprawnego, bowiem zakup statku, który został przekazany przez Państwa nieodpłatnie na rzecz Stowarzyszenia, był związany z wykonywaniem działalności gospodarczej przez to Stowarzyszenie.

Charakter tego towaru, jakim jest Statek turystyczny, wskazuje na możliwość jego wykorzystania do działalności gospodarczej. Trudno zatem uznać, że przy jego sprzedaży nie działali Państwo w charakterze podatnika.

Przy wyłączeniu jednostek samorządu terytorialnego z działania w charakterze podatnika należy także badać warunek, czy wyłączenie to nie spowoduje zakłócenia konkurencji. Jak z kolei wynika z powołanego powyżej orzecznictwa TSUE, zastosowanie względem Państwa wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy przy dostawie udziałów we współwłasności statku rejsowego spowodowałoby zakłócenie konkurencji.

Zasadniczo takie środki transportu jak statki rejsowe służą do prowadzenia działalności w postaci przewozu turystów (np. rejsy wycieczkowe). Statki rejsowe mogą być zatem nabywane, użytkowane i sprzedawane także przez podmioty prywatne prowadzące działalność w zakresie takiej turystyki.

Zatem, zbywając ww. udziały we współwłasności statku (\`(...)\`) na rzecz jednej ze stron porozumienia międzygminnego na podstawie zniesienia współwłasności, działają Państwo dla tej czynności w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Czynność zbycia przedmiotowych udziałów we współwłasności statku (\`(...)\`), wykorzystywanego do działalności gospodarczej Stowarzyszenia, należy traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że dokonując zbycia udziałów we współwłasności statku (\`(...)\`) na podstawie umowy o zniesieniu współwłasności, działali Państwo jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym zbycie ww. udziałów w ramach zniesienia współwłasności statku (\`(...)\`) należy traktować jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, zbycie udziałów we współwłasności statku (\`(...)\`) – na podstawie umowy o zniesieniu współwłasności – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dla ww. czynności wystąpili Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, i nie korzystali z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)