Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.268.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-28
Teza: Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; konwencja; podatek; umowa-umowa międzynarodowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii, do wysokości limitu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2018 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii, do wysokości limitu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Począwszy od 2017 r. Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotu z Brazylii (wskazane usługi mogą być wykonywane na terytorium Polski, Brazylii lub innego państwa). W związku ze świadczonymi usługami Spółka może podlegać opodatkowaniu w Brazylii tzw. „podatkiem u źródła” (withholding tax). To jest - zgodnie brazylijskim prawem - kontrahent Spółki może być zobowiązany do pobrania podatku/potrącenia podatku z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych przez Spółkę na rzecz podmiotu z Brazylii w zależności od konkretnego zlecenia może być ustalane:

*   w zryczałtowanej wysokości wskazanej w zamówieniu (zryczałtowane wynagrodzenie, co do zasady, ustalane jest w oparciu o szacowaną uzgodnioną z kontrahentem ilość godzin potrzebną do realizacji zlecenia i stawkę godzinową poszczególnych zaangażowanych pracowników Spółki);
*   w oparciu o stawkę godzinową poszczególnych pracowników Spółki oraz faktyczną ilość przepracowanych godzin;
*   w oparciu o koszty dodatkowe - w szczególności koszty podróży służbowych, koszty podwykonawców - w tym zakresie kontrahent (obok wynagrodzenia zryczałtowanego lub wynagrodzenia ustalonego w oparciu o stawkę godzinową) może być obciążany kosztami dodatkowymi powiększonymi o ustaloną marżę.

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy pozwalającą na ustalenie czasowego zaangażowania poszczególnych pracowników w zlecenia realizowane dla podmiotu z Brazylii.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii (w graniach limitu wyznaczonego przez podatek przypadający w Polsce na dochód uzyskany w Brazylii).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 3 tej ustawy wolne od podatku są (\`(...)\`) dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

W świetle powyższego, podatnicy posiadający siedzibę lub zarząd na terytorium RP podlegający obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (polscy rezydenci podatkowi) uwzględniają w rozliczeniu podatkowym dochody osiągane poza terytorium RP, jeżeli dochody te nie są wolne od podatku na podstawie umowy międzynarodowej – co do zasady umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Przy czym, w takim przypadku, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie (odliczenia tego można jednak dokonać w granicach limitu wyznaczonego przez podatek przypadający na dochód uzyskany w obcym państwie).

Zgodnie z art. 22a ustawy o CIT, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Natomiast zgodnie z art. 22b tej ustawy, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany. Zgodnie z powyższym, regulacja zezwalająca na odliczenie podatku zapłaconego w innym państwie może podlegać modyfikacjom wynikającym z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (w tym wypadku zawartej z państwem źródła dochodu). Przy czym przewidziane w ustawie o CIT prawo do odliczenia wskazanego podatku zależy dodatkowo od istnienia podstawy prawnej do uzyskania informacji od organu podatkowego obcego państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub którym dochód został uzyskany.

W tym kontekście należy wskazać, że Polska nie zawarła z Brazylią umowy w sprawie unikaniu podwójnego opodatkowania. Niemniej, zarówno Polska jak i Brazylia są stronami Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych zawartej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (dalej: „Konwencja”). W odniesieniu do Polski Konwencja weszła w życie 1 października 1997 r., zaś w odniesieniu do Brazylii 1 października 2016 r.

Zgodnie z art. 1 Konwencji, Strony (\`(...)\`) zapewnią sobie wzajemną pomoc administracyjną w sprawach podatkowych. Taka pomoc może, w razie potrzeby, oznaczać podjęcie działań przez organy orzekające. (\`(...)\`) Pomoc administracyjna obejmuje: a) wymianę informacji, w tym jednoczesną kontrolę podatkową i udział w jednoczesnej kontroli podatkowej za granicą (\`(...)\`). Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 Konwencji, Strony będą wymieniać między sobą wszelkie informacje, w szczególności te, które (\`(...)\`) mogą mieć istotne znaczenie dla stosowania lub wdrażania wewnętrznego ustawodawstwa dotyczącego podatków objętych niniejszą konwencją. Konwencja, zgodnie z jej art. 2 ust. 1, ma zastosowanie m.in. do podatków od dochodu lub zysków.

W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że Konwencja jest podstawą prawną do uzyskania informacji od organu podatkowego obcego państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 sierpnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.129.2017.1.AK wskazano, że nie ulega (\`(...)\`) wątpliwości, że Konwencja, jako ratyfikowana przez Rzeczpospolitą Polską umowa międzynarodowa dotycząca problematyki podatkowej, stanowi podstawę do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu podatkowego Brazylii. (\`(...)\`) Spółka ma prawo do odliczenia od podatku należnego od Spółki podatku u źródła pobranego w Brazylii zgodnie z art. 20 ust. 1 updop.

Mając na uwadze, że:

*   Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym,
*   Wnioskodawca uzyskuje dochody poza terytorium RP (w Brazylii),
*   dochody te nie są wolne od podatku na podstawie umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, a umowa taka nie wprowadza również modyfikacji w zakresie prawa do odliczenia podatku zapłaconego za granicą (Polska nie zawarła z Brazylią umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania),
*   Wnioskodawca uwzględnia dochody uzyskane w Brazylii w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce,
*   istnieje podstawa prawna do uzyskania informacji od organu podatkowego obcego państwa, w którym dochód został uzyskany (Brazylii),

Wnioskodawca powinien być uprawniony od odliczenia od podatku kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii (przy czym odliczenia tego można dokonać w granicach limitu wyznaczonego przez podatek przypadający na dochód uzyskany w Brazylii).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 20 ust. 1 updop, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 6 updop, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Jak stanowi art. 20 ust. 8 updop, określając wielkość odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, oraz zwolnienia, o którym mowa w ust. 3, kwotę podatku zapłaconego w obcym państwie oraz osiągniętego dochodu (przychodu) przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty tego podatku lub dzień osiągnięcia dochodu (przychodu).

Stosownie do art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20–22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że począwszy od 2017 r. Spółka (polski rezydent podatkowy) świadczy usługi na rzecz podmiotu z Brazylii (wskazane usługi mogą być wykonywane na terytorium Polski, Brazylii lub innego państwa). W związku ze świadczonymi usługami Spółka może podlegać opodatkowaniu w Brazylii tzw. „podatkiem u źródła” (withholding tax). To jest - zgodnie brazylijskim prawem - kontrahent Spółki może być zobowiązany do pobrania podatku/potrącenia podatku z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że updop nie wskazuje dokładnie, co należy rozumieć pod pojęciami „podstawy prawnej do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa”, o której mowa w art. 22b updop. Pewne wskazówki w tym względzie zawiera ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W tym miejscu należy wskazać, że 1 października 1997 r. weszła w życie w Rzeczypospolitej Polskiej Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych (Dz.U. z 1998 r. Nr 141, poz. 913, dalej: „Konwencja”), sporządzona w Strasburgu 25 stycznia 1988 r., następnie zmieniona protokołem sporządzonym w Paryżu 27 maja 2010 r. Co istotne, od 1 października 2016 r. regulacje Konwencji obowiązują również w Brazylii.

Konwencja stanowi jeden z podstawowych aktów prawa międzynarodowego regulujący wymianę informacji w sprawach podatkowych, wyznaczając zakres i zasady wymiany informacji podatkowych, z równoczesnym zapewnieniem ochrony ich poufności oraz poszanowaniem międzynarodowych standardów w zakresie ochrony praw osobistych i przepływu informacji personalnych.

W myśl art. 1 pkt 1 Konwencji, Strony, z uwzględnieniem postanowień rozdziału IV, zapewnią sobie wzajemną pomoc administracyjną w sprawach podatkowych. Taka pomoc może, w razie potrzeby, oznaczać podjęcie działań przez organy orzekające.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 Konwencji, pomoc administracyjna obejmuje:

1.  wymianę informacji, w tym jednoczesną kontrolę podatkową i udział w jednoczesnej kontroli podatkowej za granicą;
2.  pomoc w egzekucji, w tym działania zabezpieczające; i
3.  dostarczanie dokumentów.

Stosownie do postanowień art. 2 pkt 1 lit. a Konwencji, konwencja ma zastosowanie do następujących podatków:

(i) podatków od dochodu lub zysków,

(ii) podatków od zysków z przeniesienia tytułu własności mienia, nałożonych oddzielnie, niezależnie od podatku od dochodu lub zysków,

(iii) podatków od dochodu netto nałożonych w imieniu Strony.

Nie ulega zatem wątpliwości, że Konwencja, jako ratyfikowana przez Rzeczpospolitą Polską umowa międzynarodowa dotycząca problematyki podatkowej, stanowi podstawę do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu podatkowego Brazylii.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podatku dochodowego od osób prawnych kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Brazylii, do wysokości limitu. W związku z wejściem w życie ww. Konwencji na terenie Brazylii 1 października 2016 r. możliwość odliczenia podatku pobranego w Brazylii dotyczy dochodów, osiągniętych od tej daty.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.