Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.168.2023.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-29
Teza: Ustalenie, czy od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz zagranicznego podmiotu oraz na rzecz polskiego podmiotu za pośrednictwem zagranicznego podmiotu z tytułu usług re-gwarancji Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła.
Słowa kluczowe: pobór-pobór podatku u źródła; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz zagranicznego podmiotu oraz na rzecz polskiego podmiotu za pośrednictwem zagranicznego podmiotu z tytułu usług re-gwarancji Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 maja 2023 r. (data wpływu 22 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, wykonującym działalność produkcyjną. Spółka ma nieograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza, że podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka należy do grupy kapitałowej B (dalej: „Grupa”), działającej w dziedzinach lotnictwa, obronności i bezpieczeństwa.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka zawarła umowy z zagranicznymi bankami, dotyczące wystawienia re-gwarancji bankowych na rzecz banku w Polsce, związanych z zabezpieczeniem zwrotu udzielonych zaliczek. Wynagrodzenie, które Spółka płaci do zagranicznego banku składa się z dwóch części.

‒ Jedna część wynagrodzenia (A) jest prowizją należną zagranicznemu bankowi, który jest rzeczywistym właścicielem należności i nie jest zobowiązany do przekazania tej należności innemu podmiotowi.

‒ Druga część wynagrodzenia (B) jest prowizją należną bankowi w Polsce od banku zagranicznego, którą Spółka płaci do zagranicznego banku.

W związku z zakupem usługi niematerialnej tj. re-gwarancji, Wnioskodawca otrzymał certyfikat rezydencji oraz oświadczenie beneficial owner od zagranicznego banku z którego wynika, że w części wynagrodzenia (A) - zagraniczny bank jest rzeczywistym właścicielem, natomiast w części wynagrodzenia (B) - zagraniczny bank nie jest rzeczywistym właścicielem, bowiem przekazuje wynagrodzenie otrzymane od Spółki do banku w Polsce.

Ta część wynagrodzenia przekazywana przez bank zagraniczny do banku w Polsce jest zobowiązaniem banku zagranicznego (re-gwaranta) na podstawie re-gwarancji wystawionej na rzecz banku w Polsce, natomiast na podstawie umowy z zagranicznymi bankami jest refundowana /płacona przez Spółkę (zleceniodawcę re-gwarancji).

W związku z powyższym Spółka dokonuje płatności podlegających podatkowi u źródła (dalej: płatności) za zakup usług, o których mowa wart. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT (dalej: usługi niematerialne), od zagranicznych kontrahentów (dalej także: kontrahenci).

Spółka wypłacając należności z ww. tytułów na rzecz zagranicznych kontrahentów występuje w charakterze płatnika zobowiązanego, co do zasady, do potrącenia i uiszczenia podatku u źródła (zgodnie z przepisami ustawy o CIT oraz odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Regulacje dotyczące podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem zawartych umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Jeśli więc kontrahent zagraniczny posiada siedzibę w państwie, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, możliwe jest zastosowanie niższej stawki u źródła lub niepobranie tego podatku, pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Aby zastosować w/w przepisy Spółka pozyskuje certyfikaty rezydencji zagranicznych kontrahentów oraz dokonuje weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku u źródła lub warunków niepobrania podatku, tj. dochowuje należytej staranności m.in. poprzez pozyskanie od kontrahenta oświadczenia „beneficial owner” tj. oświadczenia, że kontrahent zagraniczny jest rzeczywistym właścicielem należności wypłaconych przez Spółkę, wykonywał usługi i nie działa w charakterze pośrednika, podlega w państwie, w którym ma siedzibę, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, prowadzi swoją rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju rezydencji, nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

1) „Zagraniczny bank”, „kontrahent zagraniczny” oraz „zagraniczny podmiot”, o którym mowa we wniosku to ten sam podmiot tj. bank zagraniczny któremu płaci Spółka A.

2) Certyfikat rezydencji bez oświadczenia „beneficial owner” dotyczy zagranicznego banku (zagranicznych banków, bowiem dotyczy to kilku umów z kilkoma zagranicznymi bankami).

Schemat wygląda następująco:

Spółka A ma podpisaną umowę z bankiem zagranicznym.

Spółka A płaci 100% wynagrodzenia do zagranicznego banku, 20% tego wynagrodzenia zagraniczny bank przekazuje do polskiego banku.

Bank zagraniczny nie może wystawić oświadczenia „beneficial owner” do tych 20% wynagrodzenia, bo jest to prowizja należna bankowi w Polsce i bank zagraniczny nie jest rzeczywistym właścicielem należności.

Tak jak napisano we wniosku:

Wynagrodzenie, które Spółka płaci do zagranicznego banku składa się z dwóch części.

‒ Jedna część wynagrodzenia (A) jest prowizją należną zagranicznemu bankowi, który jest rzeczywistym właścicielem należności i nie jest zobowiązany do przekazania tej należności innemu podmiotowi.

‒ Druga część wynagrodzenia (B) jest prowizją należną bankowi w Polsce od banku zagranicznego, którą Spółka płaci do zagranicznego banku.

W związku z zakupem usługi niematerialnej tj. re-gwarancji, Wnioskodawca otrzymał certyfikat rezydencji oraz oświadczenie beneficial owner od zagranicznego banku z którego wynika, że w części wynagrodzenia (A) - zagraniczny bank jest rzeczywistym właścicielem, natomiast w części wynagrodzenia (B) - zagraniczny bank nie jest rzeczywistym właścicielem, bowiem przekazuje wynagrodzenie otrzymane od Spółki do banku w Polsce.

3) Spółka A nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji i oświadczenia beneficial owner od banku w Polsce — całość wynagrodzenia bowiem przekazywana jest do banku zagranicznego, Spółka A nie ma umowy z bankiem w Polsce i nie przesyła pieniędzy do banku w Polsce.

Dane banków zagranicznych:

(\`(...)\`)

Ponadto, w piśmie z 16 maja 2023 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu, uzupełnili Państwo własne stanowisko.

### Pytanie

Czy Spółka otrzymując certyfikat rezydencji podatkowej bez oświadczenia beneficial owner może w stosunku do dokonywanych wypłat tj. wynagrodzenia B) na rzecz zagranicznego podatnika zastosować niższą stawkę podatku lub wyłączenie z opodatkowania na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo nie pobrać podatku u źródła stosując wyłączenie z opodatkowania wynikające z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w związku z otrzymaniem certyfikatu rezydencji stwierdzający, że kontrahent zagraniczny posiada siedzibę w państwie, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT - podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Polski przez podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze wynosi 20%.

Przez dochody uzyskane na terytorium Polski rozumie się m.in. przychody z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy CIT \[winno być: art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy CIT\]).

Regulacje dotyczące podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem zawartych umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Co do zasady umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują opodatkowanie usług niematerialnych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wyłącznie w państwie rezydencji usługodawcy. Wynika to z art. 7 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład.

Jeśli więc kontrahent zagraniczny posiada siedzibę w państwie, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, możliwe jest zastosowanie niższej stawki u źródła lub niepobranie tego podatku, pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo nie pobrać podatku u źródła posiadając certyfikat rezydencji banku zagranicznego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy CIT zgodnie z którym, osoby prawne, (…), które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosowanie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Według wydania internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) pojęcie „gwarancja” oznacza:

1) „poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe”,

2) „zobowiązanie producenta do bezpłatnej naprawy lub wymiany wyrobu na inny, w razie gdyby w określonym czasie ujawniły się w nim jakieś wady”,

3) „odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela”.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zaś zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przywołanego wcześniej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

Odnosząc się do powołanych przepisów prawa, zauważyć należy, że projektodawca w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej zmiany dot. podatku u źródła wskazał, że mając na uwadze potrzebę zapewnienia przewidzianych ustawą preferencji podatkowych (zwolnienia podatkowe lub obniżona stawka podatku) wyłącznie podmiotom będącym faktycznymi właścicielami otrzymywanych należności, dążąc tym samym do eliminowania struktur podatkowych, w których korzyść podatkowa przyznana zostałaby podmiotowi, który pełni jedynie rolę pośrednika w płatności, do ustawy o CIT zostaje wprowadzona zmieniona definicja rzeczywistego właściciela. Zmieniona definicja nakazuje uwzględnienie szerszego kontekstu towarzyszącego wypłatom kwot na rzecz podmiotów zagranicznych przy dokonywaniu oceny ich statusu jako odbiorcy należności.

W konsekwencji, uściślone w definicji rzeczywistego właściciela przesłanki, tj.:

‒ prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej w kraju siedziby,

‒ ponoszenie ryzyka ekonomicznego związanego ze stratą lub utratą wartości danej należności oraz

‒ możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności,

pełnią rolę pomocniczą dla płatnika dokonującego wypłat należności.

Wskazują one bowiem płatnikowi według jakich kryteriów dokonywać ma weryfikacji statusu odbiorcy należności. Przesłanki te wskazują zaś wyraźnie na konieczność uwzględniania czynników o charakterze faktycznym, a nie tylko prawnym (formalnym).

Jak już wskazano wyżej, z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z opisy sprawy wynika, że Spółka dokonała zakupu usługi niematerialnej tj. re-gwarancji od zagranicznych banków. Wynagrodzenie jakie płaci do zagranicznego banku składa się z dwóch części:

‒ Jedna część wynagrodzenia (A) jest prowizją należną zagranicznemu bankowi, który jest rzeczywistym właścicielem należności i nie jest zobowiązany do przekazania tej należności innemu podmiotowi.

‒ Druga część wynagrodzenia (B) jest prowizją należną bankowi w Polsce płaconą przez Spółkę do banku zagranicznego, a następnie przekazywaną przez bank zagraniczny bankowi w Polsce.

Spółka posiada certyfikat rezydencji i oświadczenie beneficial owner od zagranicznego banku i wskazuje, że bank zagraniczny jest rzeczywistym właścicielem wynagrodzenia (A). Natomiast rzeczywistym właścicielem wynagrodzenia (B) nie jest zagraniczny bank, bowiem przekazuje tą część wynagrodzenia do banku w Polsce, przez co należy rozumieć, że rzeczywistym właścicielem należności jest bank w Polsce. Spółka nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji i oświadczenia beneficial owner od banku w Polsce.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz zagranicznego podmiotu oraz na rzecz polskiego podmiotu za pośrednictwem zagranicznego podmiotu z tytułu usług re-gwarancji Spółka zobowiązana jest do poboru tzw. podatku u źródła bez posiadania certyfikatu rezydencji i oświadczenia beneficial owner dla wynagrodzenia należnego podmiotowi polskiemu.

Należy zauważyć, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym świadczeń gwarancji wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 2a, zatem nabywając te usługi od podmiotu wskazanego w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, Spółka byłaby zobowiązana co do zasady do wypełniania obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła).

Jednakże w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W związku z faktem, że płatności są dokonywane na rzecz banku we Francji oraz banków we Włoszech zastosowanie znajdzie umowa z dnia 21 czerwca 1985 r. sporządzona w Rzymie między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r. Nr 62 poz. 374 ze zm. dalej: „UPO z Włochami”) oraz umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz.U. z 1977 r. Nr 1 poz. 5 ze zm. dalej: „UPO z Francją”) zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisana przez Polskę oraz przez Francję dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 252, dalej: „Konwencja MLI”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 UPO z Włochami:

zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO z Francją zmodyfikowane Konwencją MLI:

zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z cytowanego powyżej art. 7 UPO z Włochami oraz art. 7 UPO z Francją wynika, że w państwie źródła opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski przedsiębiorstwa powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład.

**Mając na uwadze powyższe, wynagrodzenia (A) wypłacane zagranicznym bankom we Włoszech oraz Francji będzie podlegało opodatkowaniu tylko w tych Państwach, w których ww. banki mają siedzibę, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania** **zryczałtowanego podatku dochodowego** **(podatku u źródła) w sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji ww. banków oraz ich oświadczenia beneficial owner, a także wypełnienia pozostałych przesłanek z art. 26 ustawy o CIT.**

Odnosząc się natomiast do wynagrodzenia (B) wypłacanego za pośrednictwem banków zagranicznych bankowi w Polsce, w przypadku gdy rzeczywistymi odbiorcami należności wypłacanych za pośrednictwem Wnioskodawcy będą polscy rezydenci podatkowi, należy wskazać, że ustawodawca zawęził obowiązek pobrania podatku u źródła do należności wypłacanych w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Polski przez nierezydentów objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym, wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT. Artykuł 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wprost odnosi się do przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 powołanej ustawy. Natomiast art. 26 ust. 1 i art. 26 ust. 2e ustawy o CIT odnoszą się wyłącznie do należności wymienionych w art. 21 ust. 1 i 22 ust. 1 tej ustawy, a więc należności wypłacanych na rzecz podatników określonych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Skoro wypłata następuje na rzecz banku w Polsce, którego dochody podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, to brak jest podstawy prawnej do pobrania podatku u źródła w związku z wypłatą wynagrodzenia na jego rzecz za przedmiotowe usługi.

Organ interpretacyjny przyjmuje przy tym za Wnioskodawcą, że bank zagraniczny nie jest rzeczywistym właścicielem wynagrodzenia (B), bowiem przekazuje wynagrodzenie otrzymane od Spółki do banku w Polsce będącego rzeczywistym właścicielem wynagrodzenia.

**Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując płatności wynagrodzenia (B) na rzecz rezydenta polskiego nie będzie obowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła).**

**Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące braku obowiązku pobierania podatku u źródła od wynagrodzeń wypłacanych zagranicznemu bankowi oraz bankowi w Polsce (za pośrednictwem banku zagranicznego) jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t .j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).