Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.657.2025.2.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-21
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c)
(usługa reha; treningu, treningu funkcjonalnego).
Słowa kluczowe: usługi-usługi fizjoterapeutyczne
usługi-usługi medyczne
usługi-usługi rehabilitacyjne
usługi-usługi zwolnione
usługi-wykonanie usługi
usługi-zakres usługi
zawody-zawód medyczny
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej świadczone w ramach zawodów medycznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 2 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy usługa
    reha-treningu
    wykonywana przez wykwalifikowanego technika masażystę lub fizjoterapeutę, będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    Uzupełnił go Pan pismem z 15 października 2025 r. (wpływ 15 października 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w Polsce.
    Wnioskodawca jest zwolnionym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Nie
    posiada on statusu podmiotu leczniczego w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r.
    o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450) oraz nie prowadzi działalności na
    terenie wspomnianego podmiotu.
    Przedmiot przeważającej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oznaczono
    następującym kodem PKD: 86.96.Z, tj. działalność w zakresie medycyny tradycyjnej,
    uzupełniającej i alternatywnej.
    W ramach prowadzonej działalności zajmuje się on m.in. świadczeniem usługi reha-
    treningu (tj. treningu rehabilitacyjnego), która stanowi połączenie elementów masażu oraz
    ćwiczeń ruchowych o charakterze terapeutycznym. Wspomniane ćwiczenia ruchowe są
    dostosowywane do indywidualnych potrzeb i możliwości pacjenta. Ich uzupełnienie
    stanowi masaż wykonywany manualnie przez wykwalifikowaną osobę. Polega on na
    bezpośrednim oddziaływaniu na znajdujące się pod powierzchnią skóry tkanki wskutek m.
    in. ugniatania, rolowania, naciskania. Wobec powyższego reha-trening stanowi
    kontynuację lub uzupełnienie fizjoterapii.
    Usługa reha-treningu jest kierowana do osób po zabiegach operacyjnych, w szczególności
    ortopedycznych. Usługa świadczona jest najczęściej na rzecz osób od około szóstego,
    ósmego lub dwunastego tygodnia po zabiegu oraz zakończeniu lub ostatniej fazie
    fizjoterapii, które wymagały dalszego zintegrowanego treningu usprawniającego. Ponadto
    usługa reha-treningu jest zalecana również osobom z dysfunkcjami układu mięśniowo-
    szkieletowego, w tym zmagającymi się z przewlekłymi bólami, przeciążeniami,
    ograniczeniami ruchomości oraz stanami pourazowymi.
    Prawidłowo przeprowadzony reha-trening stanowi źródło następujących korzyści dla
    pacjenta:
    1. Poprawa zakresu ruchomości.
    2. Poprawa siły mięśniowej.
    3. Poprawa kontroli motorycznej.
    4. Zmniejszenie napięcia mięśni pacjenta.
    5. Redukcja dolegliwości bólowych.
    6. Zapobieganie nawrotom dolegliwości bólowych.
    7. Reintegracja pacjenta z codzienną aktywnością lub sportem.
    Powyższe korzyści wykazują pozytywny wpływ na stan zdrowotny pacjenta poprzez
    zachowanie, przywrócenie, polepszenie zdrowia. Uogólniając, reha-trening ułatwia proces
    powrotu do zdrowia oraz regenerację organizmu. Jego zaletą jest również polepszenie
    edukacji ruchowej pacjenta, która pełni istotną funkcję z perspektywy profilaktyki
    zdrowotnej.

    Usługę reha-treningu świadczy osobiście Wnioskodawca lub fizjoterapeutka zatrudniona
    przez niego na podstawie umowy zlecenia. Usługa jest wykonywana oddzielnie przez
    Wnioskodawcę lub fizjoterapeutkę. Każdy z nich świadczy usługę reha-treningu oddzielnie
    oraz niezależnie od siebie. Oznacza to, że reha-trening jest wykonywany od początku do
    końca osobiście przez Wnioskodawcę albo zatrudnioną przez niego fizjoterapeutkę.
    Wnioskodawca posiada wykształcenie medyczno-ruchowe. Jest on nie tylko
    wykwalifikowanym technikiem masażystą, lecz również opiekunem medycznym, terapeutą
    zajęciowym oraz magistrem wychowania fizycznego. Obecnie ubiega się o uzyskanie
    stopnia magistra w zakresie (...) w (...) (Irlandia). Dodatkowo Wnioskodawca ukończył wiele
    szkoleń z zakresu terapii manualnej oraz szeroko pojętego treningu. Zatrudniona u
    Wnioskodawcy na podstawie umowy zlecenia osoba jest fizjoterapeutą w rozumieniu
    ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty.
    Aktualnie Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego unormowanego
    przepisami art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 361). Zgodnie z nim zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną
    przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u
    którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani
    bieżącym roku podatkowym kwoty 200 000 zł.
    Z uwagi na coraz większe zapotrzebowanie na usługę reha-treningu oraz rozwój firmy,
    Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowego opodatkowania usługi w razie
    utraty prawa do korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy
    Na pytanie:
    Czy usługa reha-treningu, będąca przedmiotem Pana zapytania, jest przez Pana lub osobę
    przez Pana zatrudnioną świadczona w ramach wykonywania zawodów medycznych, o
    których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności
    leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.)? Jeśli tak, to na podstawie jakiego
    konkretnie przepisu? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla Pana oraz dla osoby przez
    Pana zatrudnionej.
    odpowiedział Pan:
    Usługa reha-treningu jest świadczona przez Pana w ramach wykonywania zawodu
    technika masażysty na podstawie przepisów art. 13 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 17 sierpnia
    2023 r. o niektórych zawodach medycznych. Posiada Pan wpis w Centralnym Rejestrze
    Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego (nr wpisu: (...); indywidualny
    identyfikator wpisu: (...)).
    Ponadto usługę reha-treningu świadczy zatrudniona przez Pana osoba w ramach
    wykonywania przez nią zawodu fizjoterapeuty na podstawie przepisów art. 4 ust. 2 ustawy
    z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty.

## Pytanie

Czy opisana we wniosku usługa reha-treningu wykonywana przez fizjoterapeutę lub osobę
    posiadającą następujące wykształcenie: technik masażysta, opiekun medyczny, terapeuta
    zajęciowy, będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    19 lit. c) ustawy?
    Pana stanowisko w sprawie
    Pana zdaniem, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu przyszłego, do
    Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c)
    ustawy.
    Na gruncie powołanych przepisów zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki
    medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie

    zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w
    art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
    Należy zaznaczyć, że ze względu na brak statusu podmiotu leczniczego Wnioskodawca nie
    będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    W świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatkowi od towarów i usług podlega m.
    in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się
    każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7
    ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych,
    bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do
    powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Ustawodawca przewidział w ustawie możliwość zwolnienia od podatku, określając
    jednocześnie warunki skorzystania z niego.
    Unormowane przepisami art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy zwolnienie cechuje mieszany
    charakter, tj. podmiotowo-przedmiotowy.
    W związku z powyższym zwolnieniu podlega ściśle określony rodzaj usług wykonywanych
    przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów. Możliwość zastosowania wzmiankowanego
    zwolnienia obwarowano kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:
    1) przesłanki o charakterze przedmiotowym odnoszącej się do rodzaju usług, tzn. usług w
      zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
      przywracaniu i poprawie zdrowia;
    2) przesłanki o charakterze podmiotowym dotyczącej usługodawcy, który musi być osobą
      wykonującą zawód medyczny w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
      działalności leczniczej.
    Unormowania art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy zawierają odesłanie do przepisów art. 2
    ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
    Zgodnie z zawartą w powołanych przepisach definicją legalną, osoba wykonująca zawód
    medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania
    świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do
    udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie
    medycyny.
    Wobec stanowiska Krajowej Izby Odwoławczej zawartego w wyroku z 21 maja 2013 r.
    sygn. akt KIO 1058/13: „Z kolei pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” odnosi się do
    osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia
    mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje
    należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń
    zdrowotnych”.
    W świetle art. 2 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej termin świadczenie zdrowotne jest
    używany na oznaczenie działań służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub
    poprawie zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub
    przepisów odrębnych, które regulują zasady ich wykonywania.
    Na gruncie przepisów ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach
    medycznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1972) zawód technika masażysty należy klasyfikować
    jako zawód medyczny.

    Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 12 powołanej ustawy, wykonywanie zawodu technika
    masażysty polega na wykonywaniu czynności zawodowych w zakresie masażu oraz
    prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.
    W myśl dołączonego do tego aktu prawnego załącznika dotyczącego wykształcenia
    uzyskanego w systemie szkolnictwa wyższego i nauki, kwalifikacji uzyskanych w systemie
    oświaty lub innych kwalifikacji wymaganych do wykonywania danego zawodu
    medycznego, wymaganymi kwalifikacjami do uzyskania tytułu technik masażysta są:
    1) rozpoczęcie po dniu 31 sierpnia 2019 r. technikum lub szkoły policealnej publicznej lub
      niepublicznej i uzyskanie dyplomu zawodowego w zawodzie technik masażysta, lub
    2) rozpoczęcie przed dniem 1 września 2019 r. technikum lub szkoły policealnej publicznej
      lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego
      technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie
      technik masażysta.
    Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 7 lutego 2012 r. w sprawie
    podstawy programowej kształcenia w zawodach (Dz. U. z 2012 r. poz. 184), absolwent
    szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do
    wykonywania poniższych zadań zawodowych:
    1) wykonywania masażu medycznego;
    2) wykonywania masażu sportowego;
    3) wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;
    4) prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.
    Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż tytuł technika masażysta przysługuje osobie,
    która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń
    zdrowotnych.
    Ustawodawca zawarł unormowania dotyczące zawodu fizjoterapeuty w ustawie z dnia 25
    września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. z 2023 r. poz. 1213).
    Zgodnie z art. 2 powołanego aktu prawnego, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym
    zawodem medycznym. Otwarty katalog świadczeń zdrowotnych, których udzielanie
    stanowi wykonywanie zawodu fizjoterapeuty zamieszczono w przepisach art. 4 ust. 2
    ustawy o zawodzie fizjoterapeuty.
    Wśród nich wymieniono następujące świadczenia zdrowotne:
    1) diagnostykę funkcjonalną pacjenta;
    2) kwalifikowanie, planowanie i prowadzenie fizykoterapii;
    3) kwalifikowanie, planowanie i prowadzenie kinezyterapii;
    4) kwalifikowanie, planowanie i prowadzenie masażu;
    5) zlecanie wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38
      ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych
      specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2022 r.
      poz. 2555 i 2674);
    6) dobieranie do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;
    7) nauczanie pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;
    8) prowadzenie działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu
      zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i
      wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

    9) wydawanie opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych
      fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;
    10) nauczanie pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego
      potencjału funkcji ciała i aktywności.
    W świetle art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty niniejszych świadczeń
    zdrowotnych udziela samodzielnie fizjoterapeuta, który posiada tytuł:
    1) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a;
    2) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7, oraz co najmniej 3-
      letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;
    3) licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3, oraz co
      najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;
    4) zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt
      8, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.
    Wobec powyższych uwag należy uznać, iż osoba wykonująca zawód fizjoterapeuty jest
    osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń
    zdrowotnych.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że w przypadku usługi reha-treningu, która jest
    wykonywana przez wykwalifikowanego technika masażystę lub fizjoterapeutkę jest
    zrealizowana przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od
    podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) powołanej ustawy dla świadczonej
    przez Wnioskodawcę usługi reha-treningu. Ponadto Wnioskodawca oprócz kwalifikacji
    wymaganych do wykonywania zawodu technik masażysta posiada rozległą wiedzę oraz
    bogate doświadczenie stanowiące efekt podnoszenia kwalifikacji w drodze licznych
    szkoleń. Podkreślenia wymaga, że fizjoterapeutka świadczy usługę reha-treningu w
    imieniu i na rzecz Wnioskodawcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą.
    Z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego
    przepisami art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy istotne znaczenie przypisuje się celowi
    wykonywanych świadczeń.
    Ustawodawca objął ww. zwolnieniem jedynie czynności, które mają charakter
    diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy, zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w
    zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem,
    ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia.
    Znaczenie powyższych terminów ugruntowało się w wydanych interpretacjach
    indywidualnych dotyczących zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    Wśród desygnatów pojęcia profilaktyka wymienia się wszelkie działania i środki, które
    służą zapobieganiu czemuś niepożądanemu lub usuwaniu przyczyn niekorzystnych
    zjawisk.
    Tym samym przez profilaktykę zdrowotną należy rozumieć działania, których celem jest
    zapobieganie chorobom bądź innym niekorzystnym zjawiskom zdrowotnym przed ich
    rozwinięciem. Zachowywanie oznacza utrzymywanie w niezmienionym, nienaruszonym,
    niezniszczonym stanie. Ratowanie utożsamiono z ocaleniem. Przywracanie wiąże się z
    restytucją, odnowieniem, odtworzeniem. W tym kontekście przywracanie zdrowia należy
    interpretować jako proces służący doprowadzeniu go do stanu, w którym znajdowało się
    poprzednio. Zakresem terminu poprawa objęto polepszenie, wprowadzenie zmian na
    lepsze. Zatem poprawa zdrowia oznacza polepszenie stanu zdrowia.
    W ocenie Wnioskodawcy usługa reha-treningu wykazuje bezpośredni związek z leczeniem.
    Jej celem jest m.in. poprawa zakresu ruchomości, poprawa siły mięśniowej, poprawa

    kontroli motorycznej, zmniejszenie napięcia mięśni pacjenta, redukcja dolegliwości
    bólowych, zapobieganie nawrotom dolegliwości bólowych, reintegracja pacjenta z
    codzienną aktywnością lub sportem.
    Wobec powyższego usługa reha-treningu realizuje cele związane z profilaktyką,
    zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione stanowisko jest prawidłowe, gdyż w
    zaprezentowanym opisie stanu przyszłego dochodzi do łącznego zmaterializowania się
    przesłanek, którymi obwarowano możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt
    19 lit. c) ustawy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
    mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
    dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.
    Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
    · w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest
      bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    · świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy.

    Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument,
    odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z
    powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art.
    5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy
    zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego
    beneficjenta tej czynności.
    Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w
    ramach ich działalności gospodarczej.
    Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Powyższe zwolnienie od podatku adresowane jest do podmiotów leczniczych, które
    świadczą usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
    przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dokonują dostawy towarów i świadczenia usług
    ściśle z tymi usługami związane.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
      wykonywania zawodów:
      a) lekarza i lekarza dentysty,
      b) pielęgniarki i położnej,
      c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r.
        o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),
      d) psychologa.
    Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od
    podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń,
    które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w
    ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć
    zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie
    ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.
    Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c)

    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
        przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych
        porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego,
        przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane
        placówki o podobnym charakterze;
      c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych,
        określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
    Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku od
    towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone
    warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a
    także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty.
    Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że
    zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle
    zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.
    Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie,
    przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje
    działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku
    zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona
    również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też
    zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które
    przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.
    „Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś
    na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się
    znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie
    zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie
    się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca
    określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia
    na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
    Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku
    od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.
    Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią
    autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w
    stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które
    należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473
    /08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości

    UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13
    VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika.
    Zauważenia wymaga, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych,
    ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia
    tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.
    W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej”
    (...) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości,
    leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w
    sprawie d ́Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia
    opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia
    medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy
    medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń
    zdrowotnych.
    Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom
    używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w
    zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu
    tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok
    w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).
    Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości
    UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu
    objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności,
    których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki
    medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko
    takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.
    Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger
    v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że „(...) to cel usługi
    medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też,
    jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem
    nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz
    udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne,
    zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.
    Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi,
    które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają
    charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb
    przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki
    ubezpieczenia na życie).
    Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej
    określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej
    głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to
    wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że:
    „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego),
    obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez
    wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez
    wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub
    innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub
    ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem
    tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania

    medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność
    diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez
    internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności zajmuje
    się Pan m.in. świadczeniem usługi reha-treningu (tj. treningu rehabilitacyjnego), która
    stanowi połączenie elementów masażu oraz ćwiczeń ruchowych o charakterze
    terapeutycznym. Usługę reha-treningu świadczy zatrudniona przez Pana fizjoterapeutka
    lub Pan osobiście.
    Pana wątpliwości dotyczą natomiast możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT
    usług reha-treningu świadczonych przez zatrudnioną przez Pana fizjoterapeutkę lub Pana
    osobiście, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    Oceniając przedstawione okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni
    zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować
    możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.
    W pierwszej kolejności stwierdzam, że usługi reha-treningu świadczone w ramach
    prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej nie korzystają ze zwolnienia, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy nie posiada Pan
    statusu podmiotu leczniczego w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej, a więc nie
    jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku
    na podstawie tego przepisu ustawy.
    Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia od podatku wskazanych we wniosku usług
    reha-treningu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zauważam, że zgodnie z
    regulacjami zawartymi w tym przepisie warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku
    jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:
    · przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być
      osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa
      lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności
      leczniczej;
    · przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj.
      usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
      przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności
    leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych odsyłając do
    kolejnych uregulowań.
    W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.):
      Użyte w ustawie określenia oznaczają: osoba wykonująca zawód medyczny – osobę
      uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń
      zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do
      udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej
      dziedzinie medycyny.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:
      Użyte w ustawie określenie oznaczają: świadczenie zdrowotne – działania służące
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania
      medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących
      zasady ich wykonywania.

    Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym
    zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów
    medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez
    osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń
    zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania
    świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma
    na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń
    opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje
    zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem
    zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie
    jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.
    Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych
    aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika
    medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje
    jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały
    określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie
    „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status
    jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa
    takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do
    osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia
    mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje
    należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń
    zdrowotnych.
    Jak wskazał Pan w opisie sprawy posiada Pan wykształcenie medyczno-ruchowe. Jest
    Pan nie tylko wykwalifikowanym technikiem masażystą, lecz również opiekunem
    medycznym, terapeutą zajęciowym oraz magistrem wychowania fizycznego. Obecnie
    ubiega się Pan o uzyskanie stopnia magistra w zakresie (...) w (...) w Dublinie (Irlandia).
    Dodatkowo ukończył Pan wiele szkoleń z zakresu terapii manualnej oraz szeroko
    pojętego treningu.
    Mając na względzie powyższe zauważam, że choć zawód masażysty, opiekuna
    medycznego czy terapeuty zajęciowego nie został dotychczas objęty unormowaniami
    odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in. zasady ich
    wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu,
    zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba, która zdobyła tytuł technika
    masażysty, opiekuna medycznego czy terapeuty zajęciowego jest osobą uprawnioną do
    udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych
    kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach
    medycznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1972 ze zm.), dalej: „ustawa o niektórych
    zawodach medycznych”:
      Ustawa określa zasady:
      1) wykonywania następujących zawodów medycznych:
      a) asystentka stomatologiczna,
      b) elektroradiolog,
      c) higienistka stomatologiczna,
      d) instruktor terapii uzależnień,
      e) opiekun medyczny,
      f) optometrysta,
      g) ortoptystka,

      h) podiatra,
      i) profilaktyk,
      j) protetyk słuchu,
      k) technik farmaceutyczny,
      l) technik masażysta,
      m) technik ortopeda,
      n) technik sterylizacji medycznej,
      o) terapeuta zajęciowy;
      2) ustawicznego rozwoju zawodowego osób wykonujących zawody medyczne, o
      których mowa w pkt 1;
      3) odpowiedzialności zawodowej osób wykonujących zawody medyczne, o których
      mowa w pkt 1.
    Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy o niektórych zawodach medycznych:
      Do wykonywania zawodu medycznego jest uprawniona osoba, która spełnia łącznie
      następujące warunki:
      1) posiada pełną zdolność do czynności prawnych;
      2) nie była prawomocnie skazana za umyślne przestępstwo ścigane z oskarżenia
      publicznego lub umyślne przestępstwo skarbowe;
      3) korzysta z pełni praw publicznych;
      4) wykazuje znajomość języka polskiego w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym do
      wykonywania danego zawodu medycznego oraz złożyła oświadczenie o następującej
      treści: „Oświadczam, że władam językiem polskim w mowie i piśmie w zakresie
      niezbędnym do wykonywania zawodu medycznego.”;
      5) posiada:
      a) wykształcenie uzyskane w systemie szkolnictwa wyższego i nauki, kwalifikacje
      uzyskane w systemie oświaty lub inne kwalifikacje, wymagane do wykonywania
      danego zawodu medycznego, określone w załączniku do ustawy, i posiada
      dokument potwierdzający uzyskanie tego wykształcenia lub tych kwalifikacji lub
      b) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane w
      państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwie
      członkowskim Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stronie
      umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej
      na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania
      kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 334), lub
      c) dokument potwierdzający uzyskanie kwalifikacji wymaganych do wykonywania
      danego zawodu medycznego wydany w państwie innym niż państwo członkowskie
      Unii Europejskiej, Konfederacja Szwajcarska lub państwo członkowskie
      Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o
      Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznany w Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z
      przepisami o szkolnictwie wyższym i nauce, za równoważny odpowiedniemu
      polskiemu dyplomowi i tytułowi zawodowemu, lub
      d) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane
      przed dniem 1 stycznia 2021 r. w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii

      Północnej, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia
      22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w
      państwach członkowskich Unii Europejskiej, lub
      e) dokument uprawniający do wykonywania danego zawodu medycznego uznany na
      mocy umowy międzynarodowej lub porozumienia;
      6) posiada wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania
      Zawodu Medycznego.
    Stosownie do postanowień art. 2 ust. 3 ustawy o niektórych zawodach medycznych:
      Osoba wykonująca zawód medyczny, która spełnia warunki określone w ust. 1 pkt 1-
      5, podlega wpisowi do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania
      Zawodu Medycznego. Zawód medyczny można wykonywać od dnia uzyskania tego
      wpisu.
    Jak wskazał Pan we wniosku usługa reha-treningu jest świadczona przez Pana w ramach
    wykonywania zawodu technika masażysty na podstawie przepisów art. 13 ust. 1 pkt 12
    ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych. Posiada Pan wpis
    w Centralnym Rejestrze Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego (nr
    wpisu: (...); indywidualny identyfikator wpisu: (...)).
    W świetle art. 13 ust. 1 pkt 12 ustawy o niektórych zawodach medycznych:
      Wykonywanie danego zawodu medycznego polega na wykonywaniu czynności
      zawodowych w zakresie masażu oraz prowadzenia działalności profilaktycznej,
      popularyzującej zachowania prozdrowotne – w przypadku technika masażysty.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 13 ust. 4 ustawy o niektórych zawodach
    medycznych wydane zostało Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2025
    r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych osób wykonujących
    niektóre zawody medyczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 626).
    Według § 2 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2025 r. w
    sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych osób wykonujących niektóre
    zawody medyczne szczegółowy wykaz czynności zawodowych technika masażysty jest
    określony w załączniku nr 12 do rozporządzenia.
    Zgodnie z załącznikiem nr 12, szczegółowy wykaz czynności zawodowych technika
    masażysty obejmuje:
      1. Wykonywanie masażu leczniczego u pacjenta:
      1) przygotowywanie stanowiska do masażu, z uwzględnieniem rodzaju
      wykonywanego masażu, choroby i aktualnego stanu pacjenta;
      2) współpraca w zespole wielodyscyplinarnym;
      3) wykonywanie i nauka ćwiczeń z uwzględnieniem wskazań i przeciwwskazań
      lekarskich, choroby i aktualnego stanu zdrowia pacjenta oraz zaleceń fizjoterapeuty;
      4) dokonywanie oceny pacjenta na potrzeby wykonania określonego rodzaju masażu
      leczniczego:
      a) przeprowadzanie badania podmiotowego (wywiadu) pacjenta,
      b) przeprowadzanie badania przedmiotowego pacjenta obejmującego:
      – badanie palpacyjne struktur anatomicznych (skóra, powięź, kości, ścięgna,
      więzadła, mięśnie, nerwy, naczynia, węzły chłonne),
      – ocenę postawy, budowy ciała i chodu,
      – pomiary ruchomości kręgosłupa, badanie klatki piersiowej, pomiary zakresów
      ruchów w stawach kończyn górnych i dolnych,

      – pomiary długości i obwodów kończyn górnych i dolnych,
      – badanie siły mięśniowej oraz napięcia mięśniowego,
      – badanie czynności funkcjonalnych kończyn górnych i dolnych,
      – ocenę obrzęku limfatycznego przed wykonaniem zabiegu manualnego drenażu
      limfatycznego,
      – lokalizowanie aktywnych punktów spustowych,
      c) wykonywanie chwytów i technik diagnostycznych masażu do oceny struktur
      organizmu człowieka;
      5) planowanie zabiegu masażu na podstawie dokonanej oceny;
      6) przygotowywanie pacjenta do masażu leczniczego oraz zapewnianie mu
      bezpieczeństwa psychicznego i fizycznego:
      a) dobieranie pozycji pacjenta w zależności od masowanej okolicy ciała, rodzaju
      wykonywanego masażu i aktualnego stanu pacjenta z wykorzystaniem stołów,
      krzeseł, mat do masażu, klinów, kształtek lub wałków,
      b) informowanie pacjenta o przeciwwskazaniach do wykonania zabiegu masażu, jego
      planowanym przebiegu i możliwych reakcjach organizmu na masaż;
      7) dobieranie, metodyki i techniki masażu do choroby z uwzględnieniem wskazań i
      przeciwwskazań lekarskich i fizjoterapeutycznych, choroby i aktualnego stanu
      pacjenta;
      8) dobieranie środków poślizgowych i wspomagających masaż z uwzględnieniem
      rodzaju skóry pacjenta, stosowanych wcześniej zabiegów oraz rodzaju zabiegu,
      wskazań i przeciwwskazań lekarskich i fizjoterapeutycznych, choroby i aktualnego
      stanu pacjenta;
      9) wykonywanie masażu leczniczego na podstawie dokonanej oceny na zlecenie
      lekarza i zgodnie z zaleceniami fizjoterapeuty:
      a) wykonywanie zabiegu masażu klasycznego,
      b) wykonywanie masażu w środowisku wodnym,
      c) wykonywanie manualnego drenażu limfatycznego w oparciu o stymulację ruchu
      perystaltycznego w naczyniach chłonnych,
      d) wykonywanie elementów masaży odruchowych w podstawowym zakresie,
      e) stosowanie technik diagnostycznych i leczniczych masażu segmentarnego,
      f) stosowanie technik leczniczych masażu łącznotkankowego, okostnowego,
      segmentarnego, punktowego i refleksoterapii,
      g) wykonywanie masażu: tensegracyjnego, izometrycznego, stawowego,
      h) wykonywanie masażu: Shantala, masażu kobiety w ciąży i połogu,
      i) wykonywanie masażu leczniczego z wykorzystaniem sprzętu wspomagającego
      masaż,
      j) wykonywanie w odpowiedniej kolejności technik masażu,
      k) ocena stanu pacjenta podczas trwania zabiegu,
      l) modyfikowanie działań adekwatnie do aktualnego stanu pacjenta.
      2. Wykonywanie masażu u osoby zdrowej w celu profilaktycznym i relaksacyjnym:
      1) wykonywanie technik masażu klasycznego;
      2) dobieranie ćwiczeń do potrzeb i stanu osoby zdrowej;

      3) wykonywanie masażu prozdrowotnego;
      4) przygotowywanie stanowiska do masażu, z uwzględnieniem rodzaju
      wykonywanego masażu i aktualnego stanu osoby zdrowej;
      5) przygotowywanie osoby zdrowej do masażu prozdrowotnego z uwzględnieniem
      rodzaju wykonywanego masażu;
      6) dobieranie rodzaju i metodyki masażu prozdrowotnego, z uwzględnieniem
      aktualnego stanu i oczekiwań osoby zdrowej;
      7) dobieranie środków poślizgowych i wspomagających masaż, z uwzględnieniem
      rodzaju skóry osoby zdrowej, stosowanych wcześniej zabiegów oraz rodzaju zabiegu.
      3. Wykonywanie masażu w sporcie w celu wspomagania przebiegu treningu u
      zawodników.
      1) dobieranie rodzaju masażu do cyklu treningowego zawodnika;
      2) dobieranie metodyki wykonywania masażu w zależności od ogólnej klasyfikacji
      cyklu treningowego zawodnika;
      3) przygotowywanie stanowiska do masażu z uwzględnieniem rodzaju
      wykonywanego masażu, aktualnego stanu zawodnika oraz opcjonalnych warunków
      pracy w związku z miejscem wykonywania zabiegu;
      4) dobieranie środków poślizgowych i wspomagających masaż, z uwzględnieniem
      rodzaju skóry zawodnika, stosowanych wcześniej zabiegów oraz rodzaju zabiegu;
      5) wykonywanie masażu podtrzymującego, przed zawodami, przedstartowego,
      międzystartowego oraz treningowego.
      4. Prowadzenie działalności profilaktycznej popularyzującej zachowania
      prozdrowotne:
      1) prowadzenie działań edukacyjnych w zakresie zachowań prozdrowotnych;
      2) planowanie działań z zakresu zdrowego stylu życia.
    Kolejnym aktem prawnym odnoszącym się do zawodu technika masażysty jest
    aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu
    Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji
    zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U.
    z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Klasyfikacja przypisuje zawód technika masażysty do grupy
    średniego personelu do spraw zdrowia (32), 325 – „Inny średni personel do spraw
    zdrowia”, 3254 – „Technicy fizjoterapii i masażyści”, kod zawodu 325402 – Technik
    masażysta.
    Z kolei w myśl Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 31 marca 2017 r. w
    sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 860
    ze zm.), absolwent szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być
    przygotowany do wykonywania następujących zadań zawodowych:
    1) wykonywania masażu medycznego;
    2) wykonywania masażu sportowego;
    3) wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;
    4) prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika także, że usługę reha-treningu świadczy
    zatrudniona przez Pana osoba w ramach wykonywania przez nią zawodu fizjoterapeuty
    na podstawie przepisów art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie
    fizjoterapeuty.

    Zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie
    fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą o zawodzie
    fizjoterapeuty”.
    W świetle art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.
    Na mocy art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki
      zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo i
      wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.
    Z kolei jak wynika z treści art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:
      Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych,
      w szczególności na:
      1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;
      2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;
      3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;
      4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;
      5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art.
      38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych
      specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2022 r.
      poz. 2555 i 2674);
      6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;
      7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;
      8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu
      zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i
      wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;
      9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób
      poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;
      10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do
      zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty wydane zostało
    Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319) w
    sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty.
    Ponadto zgodnie z klasyfikacją określoną w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki
    Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na
    potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania zawód fizjoterapeuty został przypisany
    do specjalistów do spraw zdrowia (22), 229 – Innych specjalistów ochrony zdrowia, grupy
    2292 – Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 – Fizjoterapeuta.
    Zatem osoba wykonująca zawód technika masażysty lub fizjoterapeuty jest osobą
    uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem
    fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.
    Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy wskazuje, że zwolnienie od
    podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących
    osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    działalności leczniczej.
    W opisie sprawy wskazał Pan jednoznacznie, że usługa reha-treningu jest świadczona
    przez Pana w ramach wykonywania zawodu technika masażysty na podstawie przepisów

    art. 13 ust. 1 pkt 12 ustawy o niektórych zawodach medycznych. Ponadto usługę reha-
    treningu świadczy zatrudniona przez Pana osoba w ramach wykonywania przez nią
    zawodu fizjoterapeuty na podstawie przepisów art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie
    fizjoterapeuty.
    W konsekwencji w opisanej sprawie spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w
    art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    W dalszej kolejności należy zatem przeanalizować, czy spełniona jest także przesłanka o
    charakterze przedmiotowym, a więc czy usługi opisane we wniosku – ze względu na cel ich
    wykonywania – mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące
    profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    W opisie sprawy podał Pan informacje, z których wynika, że:
    · Usługa reha-treningu (tj. treningu rehabilitacyjnego) stanowi połączenie elementów
      masażu oraz ćwiczeń ruchowych o charakterze terapeutycznym. Ćwiczenia ruchowe
      są dostosowywane do indywidualnych potrzeb i możliwości pacjenta. Ich uzupełnienie
      stanowi masaż wykonywany manualnie przez wykwalifikowaną osobę. Polega on na
      bezpośrednim oddziaływaniu na znajdujące się pod powierzchnią skóry tkanki
      wskutek m.in. ugniatania, rolowania, naciskania.
    · Usługa reha-treningu stanowi kontynuację lub uzupełnienie fizjoterapii.
    · Usługa reha-treningu jest kierowana do osób po zabiegach operacyjnych, w szczególności
      ortopedycznych.
    · Usługa reha-treningu świadczona jest najczęściej na rzecz osób od ok. szóstego, ósmego
      lub dwunastego tygodnia po zabiegu oraz zakończeniu lub ostatniej fazie fizjoterapii,
      które wymagały dalszego zintegrowanego treningu usprawniającego. Ponadto usługa
      reha-treningu jest zalecana również osobom z dysfunkcjami układu mięśniowo-
      szkieletowego, w tym zmagającymi się z przewlekłymi bólami, przeciążeniami,
      ograniczeniami ruchomości oraz stanami pourazowymi.
    · Prawidłowo przeprowadzony reha-trening stanowi źródło następujących korzyści dla
      pacjenta:
      1) poprawa zakresu ruchomości;
      2) poprawa siły mięśniowej;
      3) poprawa kontroli motorycznej;
      4) zmniejszenie napięcia mięśni pacjenta;
      5) redukcja dolegliwości bólowych;
      6) zapobieganie nawrotom dolegliwości bólowych;
      7) reintegracja pacjenta z codzienną aktywnością lub sportem.
    Ponadto wskazał Pan, że korzyści wynikające dla pacjenta z reha-treningu wykazują
    pozytywny wpływ na stan zdrowotny pacjenta poprzez zachowanie, przywrócenie,
    polepszenie zdrowia. Reha-trening ułatwia proces powrotu do zdrowia oraz regenerację
    organizmu. Jego zaletą jest również polepszenie edukacji ruchowej pacjenta, która pełni
    istotną funkcję z perspektywy profilaktyki zdrowotnej.
    Z powyższych okoliczności wynika więc, że usługi reha-treningu (tj. treningu
    rehabilitacyjnego) świadczone przez Pana osobiście lub zatrudnioną przez Pana
    fizjoterapeutkę dążą do zachowania, przywracania i poprawy zdrowia Pana pacjentów.
    Tym samym przesłankę przedmiotową wskazaną w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy
    należy uznać za spełnioną, ponieważ opisane we wniosku usługi reha-treningu (tj.
    treningu rehabilitacyjnego) stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów.

    W rezultacie świadczone przez Pana osobiście lub zatrudnioną przez Pana fizjoterapeutkę
    usługi reha-treningu (tj. treningu rehabilitacyjnego) korzystają ze zwolnienia od podatku
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    Podsumowując stwierdzam, że opisana we wniosku usługa reha-treningu wykonywana
    przez Pana jako wykwalifikowanego technika masażystę lub zatrudnioną przez Pana
    fizjoterapeutkę będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 19 lit. c) ustawy.
    Wobec tego Pana stanowisko oceniłem jako prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W szczególności
    wydaną interpretację oparłem na informacji, że: „Usługa reha-treningu jest świadczona
    przez Pana w ramach wykonywania zawodu technika masażysty na podstawie przepisów
    art. 13 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych.
    Posiada Pan wpis w Centralnym Rejestrze Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu
    Medycznego (nr wpisu: (...); indywidualny identyfikator wpisu: (...)). Ponadto usługę reha-
    treningu świadczy zatrudniona przez Pana osoba w ramach wykonywania przez nią
    zawodu fizjoterapeuty na podstawie przepisów art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 25 września
    2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty”. W związku z powyższym w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swą aktualność.
    Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy
    co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.