Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-996/09-3/PD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-30
Teza: należy uznać, iż odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej budynków biurowych wniesionych do Spółki Komandytowo-Akcyjnej w postaci wkładu niepieniężnego i wykorzystywanych w działalności gospodarczej spółki osobowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki (jako wspólnika SKA) proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w zysku SKA, co wynika z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP. Za wartość początkową budynków, stanowiącą podstawę amortyzacji podatkowej nie można jednak uznać wartości tych budynków ustalonej przez wspólników SKA na dzień wniesienia aportu, nie wyższej od ich wartości rynkowej. Ponadto należy mieć na względzie, iż Spółka jako wspólnik Spółki Komandytowo-Akcyjnej będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych tylko tę część odpisów, która nie zostanie rozpoznana przez nią po stronie kosztów uzyskania przychodów przed datą wniesienia aportu do spółki osobowej.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2009 r. (data wpływu 30 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej wnoszonych do spółki osobowej budynków biurowych stanowiącej podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej wnoszonych do spółki osobowej budynków biurowych stanowiącej podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie projektowania produkcji urządzeń łączności, automatyki i aparatury diagnostycznej wraz z oprogramowaniem oraz projektuje systemy łączności, teletransmisyjne i teleinformatyczne, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Udziałowcami Wnioskodawcy są cztery osoby fizyczne, będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Udziałowcy”).

W trakcie swojej wieloletniej działalności, Wnioskodawca nabył grunty wraz ze starymi budynkami, dokonał ich rozbiórki i wybudował na gruntach dwa budynki biurowe. Obydwie inwestycje zostały sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy. Jeden z budynków wykorzystywany jest jako siedziba Wnioskodawcy, a drugi budynek biurowy będzie przeznaczony na wynajem. Co istotne, wnoszone aportem budynki nie były nigdy wcześniej wynajmowane w całości lub części oraz nie miała także miejsca sprzedaż lokali w tych budynkach), Wnioskodawca skorzystał także z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z budową tych budynków.

W związku z tym, że przedmiot działalności Wnioskodawcy koncentruje się na działalności telekomunikacyjnej i teleinformatycznej, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić restrukturyzację i dokonać wydzielenia budynków biurowych do odrębnej spółki, która będzie zajmowała się najmem nieruchomości.

Na skutek tej decyzji, Wnioskodawca wraz z jego udziałowcami zamierza założyć spółkę osobową (najprawdopodobniej spółkę komandytowo-akcyjną - dalej: „Spółka Komandytowo-Akcyjna” lub „SKA”). Następnie swój udział w spółce osobowej Wnioskodawca zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci budynków biurowych.

Wartość budynków biurowych wskazana w umowie Spółki Komandytowo-Akcyjnej będzie równa ich wartości rynkowej (według wyceny rzeczoznawcy, która to „wartość rynkowa” zgodnie z zasadami obowiązującymi rzeczoznawców jest wartością netto w rozumieniu przepisów podatkowych; rzeczoznawca w swojej wycenie podkreśla, że „wartość rynkowa” przez niego wskazana nie zawiera podatku VAT) na dzień wniesienia wkładu. Pozostali akcjonariusze Spółki Komandytowo-Akcyjnej wniosą środki pieniężne tytułem wkładu. Wnoszone przez Wnioskodawcę budynki biurowe nie będą stanowić przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wskutek pierwszego etapu restrukturyzacji, budynki biurowe staną się własnością Spółki Komandytowo-Akcyjnej, w której akcjonariuszami będą Wnioskodawca i Udziałowcy Wnioskodawcy. W celu uproszczenia struktury grupy rozważany jest drugi etap restrukturyzacji, w ramach którego akcje Wnioskodawcy w Spółce Komandytowo-Akcyjnej zostaną umorzone bez wynagrodzenia. Wskutek tej operacji Wnioskodawca przestanie być akcjonariuszem Spółki Komandytowo-Akcyjnej, natomiast jej akcjonariuszami pozostaną wyłącznie Udziałowcy Wnioskodawcy. Efektem drugiego etapu restrukturyzacji będzie struktura, w której Udziałowcy będą posiadali bezpośrednie udziały kapitałowe zarówno w Wnioskodawcy, jak również w Spółce Komandytowo-Akcyjnej (tj. Wnioskodawca i Spółka Komandytowo-Akcyjna będą „spółkami siostrami”).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci budynków biurowych do Spółki Komandytowo-Akcyjnej, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy wartość początkowa budynków biurowych, od której dokonywane są odpisy amortyzacyjne, jest równa wartości tych budynków określonych przez akcjonariusza na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższej od ich wartości rynkowej?
3.  W przypadku realizacji etapu drugiego restrukturyzacji, czy umorzenie akcji Wnioskodawcy w Spółce Komandytowo-Akcyjnej bez wynagrodzenia będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy?
4.  Czy wniesienie aportem budynków biurowych stanowi dostawę towarów w rozumieniu Art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
5.  Czy kwota podatku VAT należnego, wynikająca z faktury VAT wystawionej w związku z dokonaniem aportu przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowo-Akcyjnej, a wpłacona przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania nr 2. W przedmiocie pytania nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 5 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków biurowych dla akcjonariuszy SKA

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (\`(...)\`) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W świetle art. 5 ust. 2 ustawy o CIT, zasada ta znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. W związku z powyższym, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólnika będącego osobą prawną powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 „kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16”.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością (\`(...)\`), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. W związku z planami oddania budynków biurowych do korzystania na podstawie umowy najmu przez co najmniej rok, spełnione są również pozostałe przesłanki uznania budynków biurowych za środki trwałe podlegające amortyzacji podatkowej. W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach.

Analogiczne zasady rozliczania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną dotyczą akcjonariuszy Spółki Komandytowo-Akcyjnej, będących osobami fizycznymi.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z dnia 3 marca 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dla akcjonariuszy Spółki Komandytowo-Akcyjnej, będących osobami fizycznymi, proporcjonalnie do ich udziału w zyskach.

Wartość początkowa nieruchomości

Ustawa o CIT nie zawiera szczegółowych regulacji co do sposobu określenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki osobowej.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, za wartość początkową wniesionych składników majątkowych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej — ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT należy stosować analogicznie do ustalenia dla celów podatkowych wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem do spółki osobowej, w tym do Spółki Komandytowo-Akcyjnej. W konsekwencji, dla celów określenia wartości początkowej budynków biurowych nabytych przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną w ramach aportu, należy przyjąć określoną przez wspólników w umowie Spółki Komandytowo-Akcyjnej wartość budynków biurowych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższą interpretację potwierdza wykładnia systemowa. Zgodnie z brzmieniem art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu”. W ocenie Spółki brak jest racjonalnych powodów, dla których ustawodawca miałby zróżnicować sytuację podatkową przedsiębiorcy podlegającego ustawie o PIT, który mógłby na podstawie literalnego brzmienia przepisów dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości rynkowej środków trwałych, a spółki podlegającej ustawie o CIT.

Powyższe stanowisko potwierdzają także interpretacje:

*   Interpretacja MF z 13.10.2009 roku wydana przez Dyrektora lS w Warszawie (sygn. IPPB3/423-435/09-3/MS);

*   Interpretacja MF z 28.11.2008 roku wydana przez Dyrektora IS w Warszawie (nr sygn. IPPB3/423-1249/08-4/MS);

*   Interpretacja MF z 28.10.2008 roku wydana przez Dyrektora IS w Warszawie (nr sygn. IPPB3/423-1001/08-5/MK).

Podsumowując, wartość początkowa budynków wniesionych aportem do Spółki Komandytowo-Akcyjnej, stanowiąca podstawę amortyzacji podatkowej, równa się ich wartości ustalonej przez podatnika na dzień wniesienia aportu, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. ; dalej: ustawa o PDOP) przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej KSH), spółki komandytowo-akcyjne są zaliczane do spółek osobowych nie posiadających osobowości prawnej, nie mogą one być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółki osobowe, zarówno handlowe jak i cywilne, nie podlegają także opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: ustawa o PDOF) akt ten reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Wobec powyższego, należy uznać, że spółki osobowe nie posiadają podmiotowości w zakresie podatków dochodowych, a tym samym są transparentne z punktu widzenia tych podatków.

Brak podmiotowości podatkowej spółek osobowych w zakresie podatków dochodowych skutkuje tym, że przychody i koszty powstające w tej spółce przypisywane są odpowiednio do jej wspólników. W odniesieniu do wspólników spółek osobowych, którzy tak jak Wnioskodawca posiadają osobowość prawną, zastosowanie znajdzie art. 5 ustawy o PDOP. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast z ust. 2 wynika stosowanie takiej samej zasady do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Konsekwentnie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy PDOP.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - planuje założyć wraz ze swoimi udziałowcami spółkę osobową, najprawdopodobniej spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: Spółka Komandytowo-Akcyjna lub SKA). Udział Wnioskodawcy w spółce osobowej ma zostać pokryty wkładem niepieniężnym w postaci budynków biurowych. Następnie, zgodnie z wnioskiem, Spółka Komandytowo-Akcyjna rozpozna otrzymane w drodze aportu budynki biurowe jako środki trwałe i ujawni je w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że ustawa o PDOP nie zawiera szczególnego przepisu regulującego sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez spółkę osobową w drodze wkładu niepieniężnego od wspólnika, którym jest osoba prawna - spółka kapitałowa. W szczególności nie jest to powoływany przez Wnioskodawcę art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Przepis ten w sposób jednoznaczny odnosi się tylko do wkładów wnoszonych do spółek kapitałowych. Za taką zaś nie można uznać spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest, iż wniesienie wkładu niepieniężnego przez spółkę kapitałową do Spółki Komandytowo-Akcyjnej nie spowoduje przysporzenia po stronie Wnioskodawcy (co, zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy PDOP, ma miejsce w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej), a co za tym idzie, w związku z tą operacją gospodarczą nie powstanie też u Wnioskodawcy przychód podatkowy (potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie, zawarto w odrębnej interpretacji stanowiącej odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku ORD-IN).

Nie jest także możliwe zastosowanie w tym zakresie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy), gdyż jak wynika z jej art. 1 ustawa ta „reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych”. Za taką zaś „osobę fizyczną” nie można uznać ani Wnioskodawcy ani Spółki Komandytowo-Akcyjnej, do której Wnioskodawca wniesie wkład.

Wobec braku uregulowań szczególnych, w omawianym przypadku zastosowanie znajdą ogólne zasady uznawania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów, w tym dotyczące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP określa co do zasady, jakie wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z jego brzmieniem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowo),
2.  celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
3.  wydatek nie może się znajdować na liście zawartej w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Łączne spełnienie tych warunków jest konieczne, aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów.

W odniesieniu do składników majątku uznawanych za środki trwałe i wartości niematerialne i prawne ustawodawca przewidział rozłożenie wydatków na ich nabycie lub wytworzenie w czasie, poprzez dokonywanie zgodnie z przepisami ustawy PDOP odpisów amortyzacyjnych uznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 15 ust. 6 ustawy). Odpisów amortyzacyjnych uznawanych za koszty podatkowe dokonuje się co do zasady od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 16h ust. 1 pkt 1). Jednocześnie w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) zawarto wyłączenie, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Podkreślić należy, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik zaliczać może jedynie wydatki faktycznie poniesione, w tym na nabycie lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Za wydatek poniesiony zarówno przez spółkę osobową jak i jej wspólnika nie może być uznana wartość określona przez wspólników w akcie notarialnym - nie wyższa od wartości rynkowej składników majątku stanowiących przedmiot wkładu. Wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki osobowej i na gruncie ustawy PDOP nie może być utożsamiana z „poniesieniem” wydatku – zarówno przez spółkę osobową jak i przez jej wspólnika.

W konsekwencji brak jest podstawy prawnej do ustalenia, dla potrzeb ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nowej wartości początkowej składników majątku, w tym budynków biurowych mających być przedmiotem wkładu do Spółki Komandytowo-Akcyjnej. Za wartość początkową może być uznany wyłącznie wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na wytworzenie poszczególnych budynków biurowych wniesionych przez Spółkę do SKA.

Biorąc powyższe pod uwagę, za wartość początkową wniesionych przez Wnioskodawcę do Spółki Komandytowo-Akcyjnej nieruchomości nie może być uznana wartość określona przez wspólników SKA na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Wartość początkowa musi bowiem odpowiadać wydatkom poniesionym na nabycie lub wytworzenie przez Spółkę środków trwałych, które następnie zostaną wniesione przez nią do Spółki Komandytowo-Akcyjnej.

Należy zaznaczyć, że jeżeli przed datą wniesienia przedmiotowych budynków do SKA, Spółka dokona odpisów amortyzacyjnych od wspomnianej wyżej wartości początkowej przyjętej na moment wytworzenia budynków, to ta część odpisów nie będzie mogła ponownie stanowić kosztów podatkowych po wniesieniu aportu do SKA. Istotą powyższego stanowiska organu podatkowego jest podstawowa zasada wykładni systemowej w podatku dochodowym, zgodnie z którą ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz, jako koszt uzyskania przychodu u tego samego podatnika. Jak stwierdził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30.01.2009r. sygn. akt III SA/Wa 2247/08 „Zasada ta co prawda nie jest w sposób wyraźny wyrażona w żadnym z przepisów ustawy dotyczącym podatku dochodowego (zarówno od osób prawnych jak i fizycznych), niemniej jednak zestawienie istniejących przepisów dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym uzasadnia przyjęcie takiego założenia”.

Reasumując, należy uznać, iż odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej budynków biurowych wniesionych do Spółki Komandytowo-Akcyjnej w postaci wkładu niepieniężnego i wykorzystywanych w działalności gospodarczej spółki osobowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki (jako wspólnika SKA) proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w zysku SKA, co wynika z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP. Za wartość początkową budynków, stanowiącą podstawę amortyzacji podatkowej nie można jednak uznać wartości tych budynków ustalonej przez wspólników SKA na dzień wniesienia aportu, nie wyższej od ich wartości rynkowej. Ponadto należy mieć na względzie, iż Spółka jako wspólnik Spółki Komandytowo-Akcyjnej będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych tylko tę część odpisów, która nie zostanie rozpoznana przez nią po stronie kosztów uzyskania przychodów przed datą wniesienia aportu do spółki osobowej.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników. W świetle stanowiska zaprezentowanego w niniejszej interpretacji, rozstrzygnięcia w nich zawarte, na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej mogą być zmienione przez Ministra Finansów, z uwagi na ich nieprawidłowość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2 – uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.