Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.430.2023.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-12
Teza: Skutki podatkowe umorzenia części kredytu refinansowego, którego środki w części zostały przeznaczone na spłatę kredytu konsolidacyjnego.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt mieszkaniowy; przychód-przychody z innych źródeł; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku; zobowiązanie-umorzenie zobowiązania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Inne źródła.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

22 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych umorzenia części kredytu refinansowego. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan (…);

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Pani (…);

### Opis stanu faktycznego

Zainteresowani: Wnioskodawca będący stroną postępowania wraz z małżonką (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania) (dalej: „Kredytobiorcy”) są polskimi rezydentami podatkowymi.

W październiku 2004 r. Kredytobiorcy zawarli z bankiem umowę kredytu konsolidacyjnego (dalej: „Kredyt konsolidacyjny”) zgodnie, z którą bank postawił do ich dyspozycji kredyt w walucie franków szwajcarskich na spłatę następujących kredytów:

1) kredytu odnawialnego;

2) kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie franków szwajcarskich (dalej: „Kredyt pierwotny A”);

3) kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie franków szwajcarskich (dalej: „Kredyt pierwotny B”);

4) karty kredytowej;

5) kredytu odnawialnego;

6) karty kredytowej;

7) oraz na dowolny cel.

Strony umowy kredytu konsolidacyjnego ustanowiły zabezpieczenie spłaty kredytu w postaci m.in. hipoteki zwykłej oraz hipoteki kaucyjnej ustanowionej na nieruchomości będącej przedmiotem własności Kredytobiorców.

W maju 2007 r. Kredytobiorcy zawarli w innym banku (dalej „Kredytodawca”) umowę kredytu hipotecznego dla osób fizycznych waloryzowanego kursem CHF (dalej: „Kredyt refinansowy”). Celem Kredytu refinansowego było refinansowanie ww. kredytu hipotecznego - Kredytu konsolidacyjnego udzielonego w październiku 2004 r. Kredyt refinansowy miał charakter kredytu indeksowanego, jako że kwota kredytu została wyrażona w złotych (PLN) i właśnie w tej walucie następowało jej spłacanie. Na zabezpieczenie Kredytu refinansowego została ustanowiona hipoteka kaucyjna na tej samej nieruchomości, na której uprzednio ustanowiono hipotekę stanowiącą zabezpieczenie Kredytu konsolidacyjnego.

17 listopada 2022 r. Strony umowy Kredytu refinansowego tj. Kredytodawca oraz Kredytobiorcy zawarli ugodę (dalej: „Ugoda”), w ramach której Strony zmieniły walutę zadłużenia na złote (PLN) i uzgodniły wysokość zadłużenia z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia Ugody. Z chwilą zawarcia Ugody Kredytodawca zwolnił Kredytobiorców z długu i umarzając powyższe zadłużenie uznając je tym samym za spłacone w całości. Kredytobiorcy potwierdzili również spełnienie przez nich warunków zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, określonych w § 1 i § 3 oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r., składając stosowne oświadczenie podatkowe stanowiące załącznik do Ugody (dalej: „Oświadczenie podatkowe”). Zgodnie z treścią Oświadczenia podatkowego Kredyt refinansowy zaciągnięto m.in. na spłatę pierwotnych kredytów mieszkaniowych - w rozumieniu § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. - tj. Kredytu pierwotnego A oraz Kredytu pierwotnego B objętych uprzednio spłatą Kredytem konsolidacyjnym.

Kredyt pierwotny A oraz Kredyt pierwotny B zostały:

1) udzielone przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczone w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięte na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT („kredyt mieszkaniowy”).

Kredytobiorcy potwierdzili ponadto w Oświadczeniu Podatkowym (co podtrzymuje Wnioskodawca w ramach niniejszego wniosku), że spełnione zostały przesłanki zaniechania poboru podatku określone w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a i b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r., w szczególności:

1) Kredyty mieszkaniowe - Kredyt pierwotny A oraz Kredyt pierwotny B - zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 1 ust. 5 w zw. z § 1 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.);

2) przed podpisaniem Oświadczenia podatkowego Kredytobiorcy nie skorzystali kiedykolwiek z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu Kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie, zaciągniętego na inną inwestycję mieszkaniową niż określona w punkcie powyższym (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.).

Z uwagi na powyższe, Kredytodawca wypełniając zobowiązanie wynikające z zawartej z Kredytobiorcami Ugody, sporządził i przekazał Kredytobiorcom stosowne dokumenty PIT-11. Wnioskodawca zarzucił Kredytodawcy błędne obliczenie kwoty podatku dochodowego. Kredytodawca nie ustosunkował się bezpośrednio do przedstawionych uwag, a jedynie poinformował Kredytobiorców o konieczności dokonania korekty informacji PIT-11 wskazując na niemożność uwzględnienia zaniechania poboru podatku z uwagi na niespełnienie przesłanek § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. Zgodnie ze stanowiskiem Kredytodawcy § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 roku dotyczy zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku umorzenia kredytu refinansowego jedynie wówczas, gdy taki kredyt refinansowy zastąpił bezpośrednio kredyt mieszkaniowy. W ocenie Kredytodawcy okoliczność, iż to Kredyt konsolidacyjny zaciągnięty został bezpośrednio na spłatę m.in. Kredytów pierwotnych A i B (w zakresie w jakim dotyczył ich spłaty), wyklucza możliwość zastosowania § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w przypadku umorzenia Kredyt refinansowego, który zastąpił Kredyt konsolidacyjny, a tym samym uznanie, że zobowiązanie Kredytobiorców do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych powstałe w związku z umorzeniem Kredytu refinansowego wygasło w związku z zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1, 3, 4, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. Kredytobiorcy nie zgodzili się z powyższym stanowiskiem Kredytodawcy, a Wnioskodawca zdecydował się złożyć niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

### Pytanie

Czy zobowiązanie Kredytobiorców do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych powstałe w związku z umorzeniem Kredytu refinansowego zaciągniętego w celu spłaty Kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego na spłatę kredytów pierwotnych A i B będących kredytami mieszkaniowymi (w zakresie w jakim Kredyt konsolidacyjny dotyczył spłaty tych kredytów mieszkaniowych) wygasło w związku z zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1, 3, 4, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, zobowiązanie Kredytobiorców do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych powstałe w związku z umorzeniem Kredytu refinansowego zaciągniętego w celu spłaty Kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego na spłatę kredytów pierwotnych A i B będących kredytami mieszkaniowymi (w zakresie w jakim Kredyt konsolidacyjny dotyczył spłaty tych kredytów mieszkaniowych) wygasło w związku z zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1, 3, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. O uzyskaniu przychodu można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik - czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów - uzyskuje określone przysporzenie majątkowe. Umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia wzajemnego ze strony dłużnika. Zgodnie z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Biorąc pod uwagę powyższe, umorzenie Kredytobiorcom przez Kredytodawcę w ramach zawartej Ugody zadłużenia wynikającego z zawartej umowy Kredytu refinansowego spowodowało powstanie po stronie Kredytobiorców przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowanych jako inne źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art 20 ust. 1 ustawy o PIT).

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592) określa przesłanki, jakie muszą być spełnione, aby doszło do wygaśnięcia zobowiązana podatkowego wskutek zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych osobie fizycznej wierzytelności.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej,

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielanego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału),

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane i prowizje,

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy Kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5. rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku, gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

§ 4 ww. rozporządzenia stanowi, że zaniechanie poboru, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

W myśl § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. kredyt mieszkaniowy oznacza kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego. Zaniechanie ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

Z powyższego wynika zatem, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego. Ponadto, wskazane rozporządzenie Ministra Finansów z 11 marca 2022 r., przewiduje zaniechanie poboru podatku od dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r., dla wszystkich współkredytobiorców niezależnie od tego czy realizują własne cele mieszkaniowe. Istotne jest jednak, żeby kredyt mieszkaniowy, którego są współkredytobiorcami został przeznaczony na wydatki o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. wynika wprost, że zaniechanie poboru podatku obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego. Zastąpienie kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego kredytem refinansowym nie powoduje zmiany przedmiotu pierwotnego zobowiązania - kredytu mieszkaniowego, którego kwota została przeznaczona na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, a jedynie zmianę wierzyciela oraz zmianę kosztów dotychczasowego zobowiązania. Spełnienie przesłanek określonych w § 1 ust. 1, 3, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w odniesieniu do pierwotnych Kredytów mieszkaniowych należy interpretować jako wypełnienie ich również w stosunku do kredytu refinansowego zastępującego kredyt konsolidacyjny zaciągnięty na spłatę kredytu mieszkaniowego. W ocenie Wnioskodawcy, podążenie w ślad za interpretacją, zgodnie z którą zastąpienie kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego kredytem refinansowym wyłącza możliwość zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust 1, 3, 4, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. prowadziłoby do stwierdzenia niefunkcjonalności § 1 ust. 4 powyższego rozporządzenia wypaczając jego racjonalną interpretację w kontekście celu przyświecającego prawodawcy, który stał u podstaw wydania rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

W kontekście sytuacji dotyczącej bezpośrednio Wnioskodawcy zastąpienie Kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego na spłatę kredytów pierwotnych A i B będących kredytami mieszkaniowymi (w zakresie w jakim Kredyt konsolidacyjny dotyczył spłaty tych kredytów mieszkaniowych) Kredytem refinansowym nie powoduje zmiany przedmiotu pierwotnego zobowiązania - tj. kredytów pierwotnych A i B będących kredytami mieszkaniowymi (których kwota została przeznaczona na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT), a jedynie ew. zmianę wierzyciela, kosztów obsługi dotychczasowego zobowiązania oraz terminów spłaty. W konsekwencji zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1, 3, 4, 5, 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. powinno dotyczyć również umorzenia Kredytu refinansowego wobec Kredytobiorców w okolicznościach przedstawionych w treści niniejszego wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności od zaciągniętego przez Państwa Kredytu refinansowego wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Z brzmienia § 1 ust. 4 wynika jednoznacznie, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie do kredytu refinansowego w sytuacji gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego.

Jednocześnie zauważyć należy, że zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel. Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę.

W Państwa sprawie ze środków uzyskanych z Kredytu refinansowego, którego część została umorzona, refinansowano m. in. kredyt hipoteczny – Kredyt konsolidacyjny. Kredyt konsolidacyjny jest kredytem celowym przeznaczonym na spłatę dotychczasowych zobowiązań. Takimi zobowiązaniami były m. in. zaciągnięte przez Państwa kredyty mieszkaniowe (Kredyt pierwotny A oraz Kredyt pierwotny B). Zatem kredyty mieszkaniowe (Kredyt pierwotny A oraz Kredyt pierwotny B) zostały spłacone środkami z Kredytu konsolidacyjnego. W konsekwencji środki uzyskane z Kredytu refinansowego nie mogły być wykorzystane na spłatę (zastąpienie) kredytów mieszkaniowych, ponieważ kredyty te zostały spłacone Kredytem konsolidacyjnym, który został zastąpiony Kredytem refinansowym.

**Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że umorzenie przez Kredytodawcę w 2022 r. zadłużenia z tytułu Kredytu refinansowego, z którego środki w części refinansowały spłatę Kredytu Konsolidacyjnego, który w części został przeznaczony na spłatę kredytów mieszkaniowych (Kredytu pierwotnego A i Kredytu pierwotnego B) stanowi dla Państwa przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.**

**Jednocześnie, w stosunku do tego przychodu nie znajdzie zastosowania zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na treść § 1 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Zatem przychód ten winni Państwo wykazać w zeznaniu rocznym składanym za rok 2022 i opodatkować go skala podatkową.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).