Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.826.2018.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-22
Teza: Interpretacja przepisów w zakresie opodatkowania przeniesienia na skutek wywłaszczenia, prawa własności i użytkowania wieczystego działek oraz zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy wywłaszczonych nieruchomości.
Słowa kluczowe: drogi; miasto; odszkodowania; ogrodzenie; podatek-podatek od towarów i usług; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wywłaszczenie; zrzeczenie się
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania przeniesienia na skutek wywłaszczenia, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 – **jest prawidłowe;**
*   zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy wywłaszczonych nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia na skutek wywłaszczenia, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 oraz zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy wywłaszczonych nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 lutego 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Opis przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wnioskodawca (bądź dalej także: „Spółka”) - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa - jest spółką prawa handlowego założoną na mocy umowy spółki zawartej w systemie teleinformatycznym w dniu 26 października 2015 r. (zmienioną następnie aktem notarialnym z dnia 12 stycznia 2016 r. zawartym przed Notariuszem w Kancelarii Notarialnej) i została następnie wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, (…). Spółka jest spółką celową zawartą na czas określony do dnia 31 grudnia 2019 r. Podstawowym (przeważającym) przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę są - wg Polskiej Klasyfikacji Działalności pod symbolem 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Pozostała wykonywana działalność gospodarcza obejmuje: PKD 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków; PKD 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych; PKD 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budową; PKD 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane; PKD 46.73.Z sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego; PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; PKD 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami; PKD 68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Wspólnikami Spółki są:

1.  Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy - będą wspólnikiem ponoszącym odpowiedzialność za zobowiązania Spółki bez ograniczenia (komplementariuszem);
2.  Pan A, Pani B, Pan C i Pan D - wszyscy będący wspólnikami ponoszącymi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki do wysokości sumy komandytowej 1.000,00 złotych (komandytariuszem) - którzy wnieśli do Spółki wkład pieniężny o wartości 1,000,00 złotych. a ich wkład został wniesiony w całości.

Spółkę reprezentuje komplementariusz, tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Jedynym wspólnikiem tej spółki jest Pan A posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000,00 złotych. Zarząd komplementariusza Spółki, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest aktualnie dwuosobowy i w jego skład wchodzi Pan A pełniący funkcje Prezesa Zarządu i Pan C pełniący funkcję Wiceprezesa Zarządu.

Spółka jest aktywnym podatnikiem podatku od towarów i usługi posiada numer NIP.

Opis stanu faktycznego

Dnia 8 września 2015 r. przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej, zawarta została umowa przedwstępna (dalej jako: „Umowa Przedwstępna”), na mocy której spółka jawna zobowiązała się do sprzedaży na rzecz Pana X, prowadzącego działalność gospodarzą do dnia 15 grudnia 2015 r.:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej, obręb 3, jednostka ewidencyjna składającej się z działek o numerze 522/17 o powierzchni 0,3033ha oraz 522/18 o powierzchni 0,5812, których właścicielem był Skarb Państwa, objętych księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy, (…) pod numerem KW. Działki te zabudowane były:
    1.  budynkiem magazynu z częścią socjalno-biurową o powierzchni użytkowej 298 m2;
    2.  budynkiem socjalnym o powierzchni użytkowej 28 m2;
    3.  budynkiem wagowym o powierzchni użytkowej 14 m2;
    4.  magazynem z blachy falistej o powierzchni użytkowej 210 m2;
    5.  budynkiem wagowym (budynkiem stacji paliw);
    6.  wiatą magazynową stalową o powierzchni 189 m2;
    7.  wiatą magazynową metalową o powierzchni 165 m2;
    8.  siecią zewnętrzną wodociągową - 844 mb;
    9.  2 sztukami kontenerów na paliwo;
    10.  Wiatą metalową o powierzchni 70 m2;
    11.  Wiatą metalową o powierzchni 30 m2.
2.  Prawo własności nieruchomości gruntowej położonej, obręb 3, jednostka ewidencyjna składającej się z działki o numerze 522/16 o powierzchni 0,0436 ha, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KW. Działka ta zabudowana była częścią budynku magazynowego z częścią socjalno-biurową.

Na dzień zawarcia Umowy Przedwstępnej dla terenu, na którym położone były te działki, nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ale wydana była decyzja o ustaleniu warunków zabudowy, tj. decyzją Prezydenta Miasta z dnia 9 czerwca 2015 r., nr AAAA, na mocy której organ ustalił warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pn.: „Budowa dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami na parterze, garażami podziemnymi, infrastrukturą techniczną, budową drogi wewnętrznej, budową chodnika na działkach nr 522/17, 522/18, 522/16 obr. 3 jedn. ewid. oraz budową zjazdu z działki nr 474/l obr. 3 jedn. ewid.”. Decyzja ta stała się ostateczna z dniem 14 lipca 2015 r.

Nieruchomości te nie stanowiły także ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprzedającego. tj. spółka jawna z siedzibą. Sprzedający był aktywnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Cena sprzedaży została przez strony ustalona na kwotę 6.250.000,00 złotych netto i miała być powiększona o podatek od towarów i usług wg stawki obowiązującej w dniu zawierania umowy przyrzeczonej sprzedaży. Zapłata ceny miała być dokonana w ten sposób, iż do dnia 30 września 2015 r. kupujący Pan X zobowiązał się do wpłaty kwoty 700.000,00 złotych netto tytułem zadatku, a pozostałą część ceny w terminie do 2 dni od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Wydanie nieruchomości w posiadanie kupującemu miało nastąpić przy zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży, przy czym sprzedający udzielił kupującemu zgody na dysponowanie tymi nieruchomościami na cele budowlane, w tym do uzyskania pozwolenia na budowę. Jednocześnie sprzedający udzielił kupującemu zgodę na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na dowolną osobę trzecią bez konieczności uzyskiwania odrębnej zgody sprzedającego.

W dniu 21 września 2015 r. wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej zostały przeniesione przez kupującego Pana X na spółkę BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) KRS. Przedmiotowa umowa przelewu praw i obowiązków została sporządzona przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej i na jej mocy Pan X przeniósł odpłatnie na spółkę BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej za cenę netto 1.350.000,00 złotych powiększoną o kwotę należnego podatku od towarów i usług, a spółka BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na przelew ten wyraziła zgodę, wstępującym tym samym we wszystkie prawa i obowiązki kupującego Pana X wynikające z Umowy Przedwstępnej. Strony ustaliły, iż cena przelewu tych praw i obowiązków zostanie zapłacona w ten sposób, iż pierwsza rata w kwocie 1.060.500,00 złotych brutto zostanie zapłacona w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy przeniesienia praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej, a druga rata w kwocie brutto 600.000,00 złotych w dniu zawarcia przyrzeczonej urnowy sprzedaży opisanych powyżej nieruchomości, nie później niż do dnia 15 grudnia 2015 r. Cena ta obejmowała również cenę za przeniesienie przez spółkę DDDD sp. z o.o. , reprezentowaną przez Pana X, uzyskanej decyzji o ustaleniu warunków zabudowy, tj. decyzji Prezydenta Miasta z dnia 9 czerwca 2015 r., nr AAAA.

Z uwagi na zawarcie powyżej opisanej umowy cesji Pan X wystawił w dniu 21 września 2015 r. na spółkę BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością fakturę VAT nr (…) na kwotę brutto 1.660.500,00 złotych, tj. na kwotę netto 1.350.000,00 złotych.

Na podstawie ww. umowy przelewu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej spółka BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązała się także do zapłaty na rzecz sprzedającego - spółki jawnej - kwoty 700.000,00 złotych netto tytułem zadatku na poczet ceny nabycia, w terminie przewidzianym w Umowie Przedwstępnej. Dyspozycja przelewu tej kwoty na rzecz sprzedającego została przez spółkę zlecona notariuszowi z jego rachunku depozytowego w dniu 21 września 2015 r., a przelew został przez notariusza zlecony w dniu 22 września 2015 r. Jednocześnie, będący obecny przy tej umowie Pan E, w imieniu sprzedającego. tj. spółki jawnej - oświadczył, iż spółce BBBB sp. z o.o. przysługuje uprawnienie do wskazania, bez konieczności uzyskiwania odrębnej zgody sprzedającego, osoby trzeciej, która wstąpi w prawa i obowiązki kupującego z Umowy Przedwstępnej i - w takim przypadku - sprzedający dokona korekty faktury VAT wystawionej tytułem wpłaty zadatku. Tytułem zapłaty przez spółkę BBBB sp. z o.o. kwoty zadatku sprzedający, tj. spółka jawna z siedzibą, wystawił w dniu 22 września 2015 r. fakturę VAT.

Dnia 30 października 2015 r. wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej zostały przeniesione przez kupującego - spółkę BBBB Sp. z o.o. - na Wnioskodawcą. Przedmiotowa umowa przelewu praw i obowiązków została sporządzona przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej za cenę brutto 1.710.500,00 złotych zawierającą należny podatek od towarów i usług w stawce 23%, a Wnioskodawca na przelew ten wyraził zgodę, wstępującym tym samym we wszystkie prawa i obowiązki kupującego BBBB sp. z o.o. wynikające z Umowy Przedwstępnej. Strony ustaliły, iż cena przelewu tych praw i obowiązków zostanie zapłacona w terminie 3 dni od dnia zwarcia przedmiotowej umowy. Cena ta obejmowała również cenę za przeniesienie przez spółkę DDDD sp. z o.o., reprezentowaną przez Pana X, uzyskanej decyzji o ustaleniu warunków zabudowy, tj. decyzji Prezydenta Miasta z dnia 9 czerwca 2015 r., nr AAAA. Ponadto, strony ustaliły, że dokonają wzajemnego rozliczenia wpłaconej przez spółkę BBBB sp. z o.o. na rzecz sprzedającego. tj. spółki jawnej zadatku w kwocie 700.000,00 złotych w ten sposób, iż Wnioskodawca zwróci spółce BBBB sp. z o.o. tę kwotę.

Na skutek zawartej umowy cesji spółka BBBB spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wystawiła w dniu 6 listopada 2015 r. na Wnioskodawcą fakturę VAT na kwotę brutto 1.710.500,00 złotych, tj. na kwotę netto 1.390.650,41 złotych. Zapłacony podatek VAT od ceny zakupu praw i wierzytelności w kwocie 319.849,59 Wnioskodawca odliczył od podatku VAT należnego za miesiąc listopad 2015 r.

Z uwagi na powyższe, tj. zawartą umowę cesji, sprzedający, tj. spółka jawna, wystawiła w dniu 3 listopada 2015 r. fakturę korygującą do faktury VAT wystawionej tytułem zadatku na spółkę BBBB sp. z o.o., dokonując jej wyzerowania. Faktura korygująca została przyjęta przez spółkę BBBB sp. z o.o.. Jednocześnie sprzedający, tj. spółka jawna upoważniła Wnioskodawcą do zwrotu w jej imieniu spółce BBBB sp. z o.o. wpłaconego zadatku w kwocie 700.000,00 złotych, przy czym kwota ta pozostała na rachunku bankowym sprzedającego i była traktowana jako zadatek dany przez Wnioskodawcę. Dlatego też w dniu 3 listopada 2015 r. sprzedający, tj. spółka jawna wystawiła na Wnioskodawcę fakturę VAT tytułem wpłaconego zadatku w kwocie 700.000,00 złotych.

Dnia 6 listopada 2015 r. Wnioskodawca zawarł ze sprzedającym, tj. spółka jawna, przyrzeczoną umowę sprzedaży nieruchomości objętych Umową Przedwstępną, na mocy których Wnioskodawca stał się użytkownikiem wieczystym nieruchomości składającej się z działek o numerze 522/17 oraz 522/18, objętych księgą wieczystą o nr KW oraz właścicielem nieruchomości składającej się z działki o numerze 522/16 objętej księgą wieczystą o nr KW, dalej jako: „Umowa Przyrzeczona”. Cena sprzedaży, ustalona w Umowie Przedwstępnej na kwotę 6.250.000,00 złotych netto została pomniejszona o wpłacony zadatek w kwocie 700.000,00 złotych i zapłacona przez Wnioskodawcę co zostało udokumentowane fakturą VAT nr (…) wystawioną przez sprzedającego w dniu 6 listopada 2015 r. Cena sprzedaży została rozdzielona przez strony w ten sposób, iż działki o numerze 522/17 oraz 522/18, objęte księgą wieczystą o nr KW zostały sprzedane za kwotę 5.750.000,00 złotych, a działka o numerze 522/16 objęta księgą wieczystą o nr KW za kwotę 500.000,00 złotych.

Koszt zawarcia Umowy Przyrzeczonej poniósł w całości Wnioskodawca. Na koszty te złożyła się kwota 1.845,00 złotych brutto (1.500.00 złotych netto) taksy notarialnej stwierdzonej fakturą VAT wystawioną przez notariusza w dniu 6 listopada 2015 r. (nr 679/2015), kwota 125.000,00 złotych podatku od czynności cywilnoprawnych i kwota 550,00 złotych tytułem opłat sądowych od wniosków do księgi wieczystej. Zapłacony notariuszowi podatek VAT od taksy notarialnej w kwocie 345,00 złotych Wnioskodawca odliczył od podatku VAT należnego za miesiąc listopad 2015 r.

Stan prawny i fizyczny tych nieruchomości, na dzień zawierania Umowy Przyrzeczonej, nie uległ zmianie od stanu opisanego w Umowie Przedwstępnej, a w szczególności działki te w dalszym ciągu były zabudowane budynkami i budowlami opisanymi powyżej, jak również działki nie te nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a wydana wobec decyzja o ustaleniu warunków zabudowy, tj. decyzja Prezydenta Miasta z dnia 9 czerwca 2015 r., nr AAAA w dalszym ciągu obowiązywała i została przeniesiona na Wnioskodawcę decyzją Prezydenta Miasta z dnia 17 listopada 2015 r., nr AAAA.

Z uwagi na zabudowanie przedmiotowych nieruchomości opisanymi powyżej budynkami i budowlami, stosownie do oświadczenia złożonego przez sprzedającego, tj. spółka jawna, sprzedaż nieruchomości na mocy zawartej z Wnioskodawcą Umowy Przyrzeczonej podlegała przedmiotowemu zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a to na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej jako: „ustawa o VAT”, jako dostawa budynków, budowli lub ich części, bowiem dostawa ta nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (stosownie do definicji przewidzianej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części posadowionych na przedmiotowych nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W dniu 13 lipca 2016 r. Wnioskodawca zawarł ze Gminą Miejską - Zarządem Infrastruktury - umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej (umowa została następnie zmieniona aneksem nr 1 z dnia 16 września 2016 r.). Na mocy tej umowy, w związku z planowaną inwestycją deweloperską na działkach nabytych od spółki jawnej, Wnioskodawca zobowiązał się do rozbudowy i przebudowy drogi publicznej, w rozumieniu art. 4 pkt 17 i 18 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, dalej jako: „ustawa o drogach”, polegające na wymianie warstwy wiążącej i ściernej na całej szerokości jezdni (bez chodników i krawężnika po stronie Jednostki) oraz poszerzeniu pasa drogowego (w pełnej konstrukcji) - w oparciu o koncepcję obsługi komunikacyjnej zaopiniowaną pismem z dnia 9 lutego 2015 r. oraz z dnia 2 marca 2016 r. Ponadto, Inwestor zobowiązał się do wystąpienia w imieniu ZI z kompletnym wnioskiem do właściwego organu administracji publicznej o wydaniu decyzji, o której mowa w art. 12 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, dalej jako: „decyzja” oraz do pokrycia w pełni odszkodowania, które organ wydający decyzję będzie musiał wypłacić właścicielom działek wywłaszczonych, stosownie do art. 12 ust. 4a ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Z uwagi na zobowiązanie do pokrycia odszkodowania, Wnioskodawca zobowiązał się, iż w terminie 21 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna, złoży w formie aktu notarialnego oświadczenie o przedwstępnym zobowiązaniu się do wypłaty organowi odszkodowania, a także, iż w terminie 7 dni od dnia wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pełnomocnictwa od ZI do występowania w imieniu zarządcy drogi w postępowaniu administracyjnym o wydanie decyzji, złoży w formie aktu notarialnego przyrzeczonego oświadczenie o zobowiązaniu się do wypłaty organowi odszkodowania.

Wnioskodawca złożył przedwstępne oświadczenia o wypłacie ZI odszkodowania w formie aktu notarialnego z dnia 14 listopada 2016 r. zawartego przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej na mocy którego Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Przyrzeczone oświadczenie o wypłacie ZI odszkodowania zostało złożone przez Spółkę w formie aktu notarialnego z dnia 2 lutego 2017 r. zawartego przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej.

Ponadto, w dniu 27 lutego 2017 r., w formie aktu notarialnego zawartego przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej, z uwagi na fakt, iż w beneficjentem odszkodowania za wywłaszczenie gruntu, które nastąpi w wyniku wydania decyzji, będzie także sama Spółka, Wnioskodawca złożył przedwstępne oświadczenie o zwolnieniu Gminy Miejskiej z długu obejmującego wypłatę tego odszkodowania oraz zobowiązał się złożyć przyrzeczone oświadczenie w ciągu 7 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca wysokość tego odszkodowania stanie się ostateczna.

W dniu 12 maja 2017 r. Prezydent Miasta wydał decyzję na mocy której zatwierdził projekt budowlany i udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej dla inwestycji pn.: „Rozbudowa ulicy wraz z budową i przebudową sieci infrastruktury technicznej obejmująca swoim zakresem: rozbudowę ulicy (klasy lokalnej, kategorii drogi powiatowej) wraz z budową kanalizacji ogólnospławnej, przebudową oświetlenia ulicznego oraz przebudową sieci gazowej, a także rozbiórką: urządzeń budowlanych (ogrodzeń); na działkach ewidencyjnych o numerach:

1.  w liniach rozgraniczających przedmiotową inwestycję, w tym powstających w wyniku podziału nieruchomości (w nawiasie numer działki po podziale przeznaczonej pod inwestycję):
    *   522/5, 522/11, 522/15 (522/34), 522/16 (522/36), 522/17 (522/38), 522/18 (522/40, 522/41) obręb 3 jednostka ewidencyjna,
    *   na części działek 474/1, 525/l, obręb 3 jednostka ewidencyjna stanowiących istniejący pas drogowy;
2.  poza liniami rozgraniczającymi przedmiotową inwestycję na działkach objętych obowiązkiem dokonania przebudowy i budowy sieci - jednoznaczne z zakresem nieruchomości, z których korzystanie będzie ograniczone;
    *   na części działek nr 525/l, 522/18 (522/42) obręb 3 jednostka ewidencyjna”.

Postanowieniem Prezydenta Miasta z dnia 23 maja 2017 r. nadany jej został rygor natychmiastowej wykonalności. Na dzień złożenia niniejszego wniosku decyzja jest ostateczna i prawomocna.

Przedmiotową decyzją doszło do podziału nieruchomości - zarówno należących do Spółki jak i osób trzecich - na których zrealizowana będzie inwestycja drogowa. Z należących do Wnioskodawcy działek o numerach 522/16, 522/17 i 522/18 wyodrębnione zostały działki o numerach 522/36, 522/38, 522/44 i 522/41, które z momentem ostateczności decyzji przeszły na własność Gminy Miejskiej (co do działki numer 522/36) oraz Gmina Miejska stała się użytkownikiem wieczystym (co do działek numer 522/38, 522/40 i 522/41). W związku z tym, w dniu 6 czerwca 2017 r. Wnioskodawca złożył oświadczenie o przekazaniu tych działek na rzecz Gminy Miejskiej.

Na dzień złożenia przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie decyzji, tj. 24 lutego 2017 r., jak również na moment przekazania wywłaszczonych działek Gminie Miejskiej o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41, działki te były zabudowane jedynie:

1.  Działka 522/36 - ogrodzeniem podwójnym z paneli betonowych o wymiarach 2 m x 2 m osadzonych na słupkach betonowych 12 cm x 12 cm oraz siatką ocynkowaną na słupkach stalowych o średnicy 80 mm i rozstawie słupków 3 m o długości 18 m. Dodatkowo na granicy działek znajduje się ogrodzenie z paneli betonowych o wymiarach 2 m x 2 m osadzone na słupkach betonowych 12 cm x 12 cm oraz ogrodzenie z blachy ocynkowanej na słupkach ocynkowanych o średnicy 80 mm. Wysokość tego ogrodzenia wynosi 2 m. Pozostała część ogrodzenia o długości 31,7 m wykonana jest z siatki ocynkowanej na słupkach stalowych o wysokości 1,78 m i jest osadzone na betonowej podmurówce. Dodatkowo na wspornikach o wysokości 30 cm na siatce osadzony jest potrójnie płot kolczasty. Na terenie działki znajduje się także brama wjazdowa - dwuskrzydłowa osadzona na słupach stalowych o wysokości 2 m;
2.  Działka 522/38 - wzdłuż działki posadowione jest ogrodzenie o długości 19,7 m z siatki ocynkowanej posadowione na słupach stalowych o wysokości 1,78 m i średnicy 80 mm oraz rozstawie 3 m. Ogrodzenie osadzone jest na betonowej podmurówce. Nad siatką także umieszczony jest potrójny drut kolczasty o wspornikach (30 cm + 30 cm);
3.  Działka 522/40 i 522/41 - wzdłuż działki znajduje się ogrodzenie na betonowej podmurówce wykonanie z siatki ocynkowanej na słupach stalowych o średnicy 80 mm i wysokości 1,78 m. Dodatkowo nad siatką, na wspornikach umieszczony jest potrójny drut kolczasty o wspornikach (30 cm + 30 cm). W ramach ogrodzenia znajduje się także brama wjazdowa dwuskrzydłowa z furtką wykonana z elementów stalowych o wysokości 1,5 m osadzona na słupach stalowych o wysokości 2,10 m.

Powyższe zostało stwierdzone operatem szacunkowym z dnia 26 maja 2017 r. opracowanym przez rzeczoznawcę majątkowego Pana i rzeczoznawcę majątkowego Panią.

Powyżej opisane ogrodzenie znajdowało się na działkach już w momencie zawarcia przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy Umowy Przedwstępnej, jak również w momencie zawarcia Umowy Przyrzeczonej. W tym okresie ogrodzenie to było funkcjonalnie powiązane z budynkami i budowlami, które znajdowały się na tych działkach. Wnioskodawca nie ma informacji w jakiej dokładnej dacie ogrodzenie to zostało posadowione na działkach, jednakże zostało to dokonane w okresie znacznie przed zawarciem Umowy Przedwstępnej. Ogrodzenie to jest także trwale związane z gruntem poprzez betonowe fundamenty wpuszczone w ziemię.

Na moment złożenia przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie decyzji, tj. 24 lutego 2017 r., jak również na moment przekazania wywłaszczonych działek Gminie Miejskiej o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nieruchomości te nie były już zabudowane budynkami i budowlami posadowionymi na nich w momencie zawarcia Umowy Przedwstępnej i Umowy Przyrzeczonej (wyliczonymi powyżej w niniejszym opisie stanu faktycznego), oprócz ogrodzeń wskazanych powyżej. W dniu 21 września 2016 r. Wnioskodawca uzyskał bowiem decyzję Prezydenta Miasta na mocy której uzyskał pozwolenie na rozbiórkę tych budynków i budowli, co zostało dokonane przed złożeniem wniosku o wydanie decyzji.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przekazane Gminie działki, w wyniku decyzji, nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej (działki te praktycznie w ogóle nie były ulepszane przez Wnioskodawcę).

Na moment złożenia niniejszego wniosku nie wydana została jeszcze decyzja ustalająca ostateczną wysokość odszkodowania za wywłaszczenie działek decyzją.

Ponadto, w związku z zakupem opisanej powyżej nieruchomości Wnioskodawca poniósł też koszty z tytułu umowy pośrednictwa w zakupie nieruchomości. Na mocy faktury VAT z dnia 13 listopada 2015 r., wystawionej przez Pana C prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Pan C Wnioskodawca zapłacił pośrednikowi kwotę 76.875,00 złotych brutto (62.300,00 złotych netto) za usługę pośrednictwa w zakupie nieruchomości. Podatek VAT od tej faktury został przez Wnioskodawcę odliczony od podatku należnego za miesiąc listopad 2015 r.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków i budowli znajdujących się na zakupionych działkach opisanych we wniosku, które to ulepszenia przekraczały 30% ich wartości początkowej.
2.  Wnioskodawca, tak jak zostało to opisane w poz. 74 formularza ORD-IN, wskazuje, że na zakupionych nieruchomościach przeprowadzał inwestycję deweloperską polegającą na wybudowaniu dwóch budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Wnioskodawca dokonał więc na tych nieruchomościach nakładów w postaci wybudowania budynków z infrastrukturą, a na dokonanie tych nakładów poniósł koszty w postaci wynagrodzenia dla generalnego wykonawcy. Od zapłaconego wynagrodzenia dla generalnego wykonawcy Wnioskodawca odliczył podatek VAT naliczony.
3.  W ocenie Wnioskodawcy, ogrodzenia, którymi zabudowane są przedmiotowe działki, przeniesione na Gminę w wyniku wydania decyzji, stanowią budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego. Na przekazanych Gminie Miejskiej działkach ogrodzenie stanowiło i stanowić będzie na dzień ustalenia odszkodowania jedyną formę zabudowy, a co za tym idzie ogrodzenie nie było i nie będzie związane z obiektem budowlanym. Skoro więc ogrodzenie to stanowiło obiekt sam w sobie, nie związany w żaden sposób z innym obiektem budowlanym i nie umożliwiało korzystania z tego obiektu (brak było związku o charakterze funkcjonalnym pomiędzy istniejącym obiektem budowlanym a powiązanym z nim ogrodzeniem, pełniącym w stosunku do niego rolę służebną), to ogrodzenie to stanowiło i stanowić będzie samoistną budowlę, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne, w wyniku zrzeczenia się odszkodowania, przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowiło nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne, w wyniku zrzeczenia się odszkodowania, przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowiło nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie czy przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską tych działek podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?
3.  Czy w opisanym stanie faktycznym przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzję, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowiło dostawę budowli, a co za tym idzie podlegało przedmiotowemu zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług, stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: 1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Z kolei od strony podmiotowej, aby daną transakcję przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel uznać za dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie aby transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, konieczne jest także, aby dokonującym dostawy był podatnik stosownie do jego definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 i 2 tego przepisu: podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe oznacza, iż obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19a ustawy o VAT, powstaje tylko i wyłącznie w przypadku, jeżeli dokonującym dostawy jest podmiot będący podatnikiem podatku VAT, stosownie do definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT. W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Spełnione zostały podmiotowe i przedmiotowe przesłanki do zastosowania przepisów ustawy o VAT wobec przedmiotowej transakcji.

Stosownie z kolei do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT: obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości. Powyższe oznacza więc, że momentem powstania obowiązku zapłaty podatku VAT jest moment otrzymania przez Spółkę od Miasta odszkodowania. Zaznaczyć także należy, że wypłacana przez organ kwota odszkodowania stanowi kwotę brutto, uwzględniającą już podatek VAT (co znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 21 czerwca 2011 r., I FSK 1702/10, w wyroku NSA z dnia 18 stycznia 2013 r., I OSK 1690/11 czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z dnia 2 lipca 2015 r., IPTPP2/4512-291/15-2/JSz).

W opisanym jednak powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca zrzeknie się w całości odszkodowania, które przysługuje mu od Gminy w zamian za wywłaszczenie działek. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie przez Spółkę na rzecz Gminy, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzję, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nie będzie stanowiło dostawy tych działek na rzecz Gminy, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem, w wyniku planowanego zrzeczenia się w całości odszkodowania, nie zostanie spełniona przewidziana w tym przepisie przesłanka wymagająca odpłatności dostawy. Z uwagi bowiem na zrzeczenie się odszkodowania Wnioskodawca przeniósł na Gminę nieruchomości nieodpłatnie (zrzeczenie się odszkodowania nastąpić po wydaniu decyzji przez Gminę ustalającej jego wysokość), a co za tym idzie mamy do czynienia z nieodpłatną dostawę towarów.

Pytanie 2.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy o VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia; 2) wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, w którym Spółka zrzeknie się odszkodowania, przeniesienie własności nieruchomości na Miasto stanowić będzie nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w tym przepisie.

Dla ustalenia więc, czy przeniesienie na Gminę prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 spowoduje opodatkowanie podatkiem VAT, istotne znaczenie ma kwestia czy Spółce, z tytułu zakupu nieruchomości, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych działek.

Pojęcie „nabycia” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, dalej jako: „ustawa o rachunkowości”, definiuje pojęcie „ceny nabycia” jako: cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, o obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Gdyby więc przenieść tą szeroką definicję na grunt ustawy o VAT, to przez kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, należałoby rozumieć także kwotę podatku naliczonego z tytułu nie tylko samej ceny sprzedaży tej nieruchomości, określonej w Umowie Przedwstępnej i w Umowie Przyrzeczonej, ale także kwoty jakie Spółka zapłaciła z tytułu umowy cesji praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej (netto 1.390.650,41 złotych, podatek VAT w kwocie 319.849,59 złotych), wynagrodzenia z tytułu pośrednictwa w nabyciu nieruchomości (netto: 62.500,00 podatek VAT w kwocie 14.375.00 złotych) i taksę notarialną stanowiącą wynagrodzenie dla notariusza z tytułu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (netto 1.500,00 złotych, podatek VAT w kwocie 345,00 złotych) a co za tym idzie należałoby przyjęć, że nieodpłatne, w wyniku zrzeczenia się odszkodowania, przeniesienie na Gminę prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowić będzie dostawę podpadającą pod przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem Spółka obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu innych, wyżej wymienionych transakcji, bezpośrednio związanych i zmierzających do nabycia przedmiotowych działek.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, pojęcia „nabycia”, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, nie należy rozumieć szeroko i zgodnie z treścią art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości (która to ustawa nie stanowi aktu prawa podatkowego), ale wąsko i przez cenę nabycia rozumieć należy jedynie cenę sprzedaży nieruchomości określoną w umowie przenoszącą własność. Dlatego też, ponieważ w przedmiotowym stanie faktycznym, zakup przez Wnioskodawcę nieruchomości podlegał przedmiotowemu zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem VAT na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jako dostawa budynku i budowli, a tym samym Spółka nie dokonała obniżeniu podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ceny nabycia przedmiotowych działek, to przeniesienie na Gminę prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowić będzie nieodpłatną dostawę, z uwagi na zrzeczenie się odszkodowania i nie będzie stanowić dostawy podpadającej pod przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, wobec czego przeniesienie tych działek na Gminę obojętne pod względem ustawy o VAT.

Nadto, Wnioskodawca wskazuje, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przekazane Gminie działki, w wyniku decyzji, nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej (działki te praktycznie w ogóle nie były ulepszane przez Wnioskodawcę). Ponieważ więc nakłady poniesione przez Wnioskodawcę nic przekroczyły wysokości 30% wartości początkowej działek, a więc nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia, gdyż byłoby to możliwe jedynie po ulepszeniu działek w sytuacji, gdyby nakłady przekroczyły tę właśnie wartość.

Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne przeniesienie na Gminę prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z samego stanu faktycznego wskazanego we wniosku, Wnioskodawca nabywając przedmiotową nieruchomość na mocy Umowy Przedwstępnej i Umowy Przyrzeczonej, nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż podatek taki nie wystąpił, ponieważ sama transakcja była zwolniona przedmiotowo z opodatkowania VAT. Dostawa tych działek na rzecz Wnioskodawcy, na mocy Umowy Przedwstępnej i Umowy Przyrzeczonej, nie wiązała się z pierwszym zasiedleniem i w związku z tym była zwolniona z VAT.

Dla poparcia powyższego argumentacji Wnioskodawca wskazuje, że podobnie uznał WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 5 lipca 2016 r., I SA/Ra 379/16 oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2018 r., 0115-KDIT1-3.4012.165.2018.1.AT.

Pytanie 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust.1 pkt 1 stanowi, iż: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W ocenie Wnioskodawcy bezsprzecznym więc jest, iż przeniesienie na Gminę Miejską prawa własności i prawa użytkowania wieczystego do działek powstałych w wyniku wywłaszczenia dokonanego decyzją, o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41, w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi jednak na to, iż na moment złożenia niniejszego wniosku nie została jeszcze wydana decyzja ustalająca wysokość tego odszkodowania, to obowiązek podatkowy jeszcze nie powstał. Stosownie bowiem do treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT: obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości. Obowiązek podatkowy powstanie więc w momencie otrzymania przez Spółkę odszkodowania od Gminy Miejskiej.

W związku z powyższym należy rozważyć, czy dostawa wywłaszczonych działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy Miejskiej nie może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia spod opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a przeniesienie tych działek przez Wnioskodawcę stanowić będzie dostawę budowli, a nie nieruchomości niezabudowanej.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT: zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Pojęcie „pierwsze zasiedlenie” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który stanowi, że: przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei pojęcia „budynków” i „budowli” nie zostały zdefiniowane w u.p.t.u. - w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. chociażby wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., I FSK 918/11) wskazuje się, że na potrzeby ustawy o VAT należy je rozumieć zgodnie z ich definicjami przewidzianymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, dalej jako: „Prawo Budowlane”. I tak, art. 3 pkt 2 i 3 Prawa Budowlanego stanowi, że: ilekroć w ustawie jest mowa o: 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W ocenie Wnioskodawcy, ogrodzenia, którymi zabudowane są przedmiotowe działki, stanowią budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego, a nie urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, zgodnie z którym przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Na przekazanych Gminie Miejskiej działkach ogrodzenie stanowiło i stanowić będzie na dzień ustalenia odszkodowania jedyną formę zabudowy, a co za tym idzie ogrodzenie nie było i nie będzie związane z obiektem budowlanym. Skoro więc ogrodzenie to stanowiło obiekt sam w sobie, nie związany w żaden sposób z innym obiektem budowlanym i nie umożliwiało korzystania z tego obiektu (brak było związku o charakterze funkcjonalnym pomiędzy istniejącym obiektem budowlanym a powiązanym z nim ogrodzeniem, pełniącym w stosunku do niego rolę służebną), to ogrodzenie to stanowiło i stanowić będzie samoistną budowlę, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego, a dostawa tych działek podlegać będzie przedmiotowemu zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wnioskodawca przyznaje, że ogrodzenie to stanowiło kiedyś urządzenie budowlane związane z budynkami i budowlami posadowymi na nieruchomościach, jednakże, z uwagi na wyburzenie przez Wnioskodawcę budynków posadowionych na działkach, które znajdowały się na nich w momencie zawarcia Umowy Przedwstępnej i Umowy Przyrzeczonej, jak również z uwagi na następcze wywłaszczenie działek na mocy decyzji i ich podziału administracyjnego - ogrodzenie to straciło także swoje powiązanie funkcjonalne z budynkami i budowlami wzniesionymi przez Wnioskodawcę na tych działkach w ramach inwestycji deweloperskiej, a co za tym idzie uzyskało kwalifikację samodzielnych budowli.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, II SA/Kr 1053/13, stwierdził, że: ogrodzenie jest urządzeniem budowlanym tylko w pewnych, określonych w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego warunkach i okolicznościach. Kwalifikacja taka jest bowiem dopuszczalna wtedy tylko, gdy ogrodzenie jest związane z obiektem budowlanym i jednocześnie zapewnia możliwość korzystania z niego. Ustawa traktuje zatem ogrodzenie jako urządzenie budowlane tylko pod warunkiem istnienia pewnego związku o charakterze funkcjonalnym pomiędzy istniejącym obiektem budowlanym (art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego) a powiązanym z nim ogrodzeniem, pełniącym w stosunku do niego rolę służebną. W innych okolicznościach, a więc w szczególności w sytuacji braku innego obiektu budowlanego lub też braku wspomnianego związku, rozważać można odmienną kwalifikację ogrodzenia z punktu widzenia przepisów Prawa budowlanego. W tym samym tonie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 11 września 2014 r., II SA/Po 421/14 czy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 5 kwietnia 2018 r., czy Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2016 r., II OSK 1463/16.

Jednocześnie jednak, w ocenie Wnioskodawcy, nie spełnione zostają negatywne przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. przeniesienie na Gminę prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nie było dokonane w ramach ich pierwszego zasiedlenia, jak również przed pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budowli nie upłynął okres krótszy niż 2 lata. W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Ogrodzenie to było bowiem posadowione na działkach już w momencie zawarcia przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy Umowy Przedwstępnej. Ponadto poprzednik prawny Wnioskodawcy użytkował przedmiotowe ogrodzenia, jako funkcjonalnie powiązane z budynkami i innymi budowlami, które znajdowały się na przedmiotowych działkach objętych Umowę Przedwstępną i Umową Przyrzeczoną. W szczególności te budynki i budowle były wynajmowane przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy.

Nadto, Wnioskodawca wskazuje, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przekazane Gminie działki, w wyniku decyzji, nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej (działki te praktycznie w ogóle nie były ulepszane przez Wnioskodawcę), dlatego też także z tego powodu dostawa tych działek na rzecz Gminy została dokonana po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie opodatkowania przeniesienia na skutek wywłaszczenia, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41,
*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy wywłaszczonych nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Według art. 2 pkt 14a ustawy, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika m.in., że w dniu 27 lutego 2017 r., w formie aktu notarialnego zawartego przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej, z uwagi na fakt, iż beneficjentem odszkodowania za wywłaszczenie gruntu, które nastąpi w wyniku wydania decyzji, będzie także sam Wnioskodawca, złożył on przedwstępne oświadczenie o zwolnieniu Gminy Miejskiej z długu obejmującego wypłatę tego odszkodowania oraz zobowiązał się złożyć przyrzeczone oświadczenie w ciągu 7 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca wysokość tego odszkodowania stanie się ostateczna.

Analizując przedstawione okoliczności na tle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca zwolni Gminę z długu obejmującego wypłatę odszkodowania w związku z wywłaszczeniem nieruchomości, czynności tej nie można uznać za odpłatną dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji czynność tę należy rozpoznać jako nieodpłatne przekazanie towaru.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne, w wyniku zrzeczenia się odszkodowania, przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

W dalszej kolejności Wnioskodawca ma wątpliwości czy nieodpłatne przeniesienie na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 na Gminę Miejską, stanowi nieodpłatną dostawę towarów o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii czynności wykonywanych nieodpłatnie trzeba zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Aby zatem doszło do opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   dokonującym nieodpłatnego przekazania powinien być podatnik podatku od towarów i usług;
*   przekazane przez podatnika towary powinny należeć do jego przedsiębiorstwa;
*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania powinien być towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Omawiany przepis jest odpowiednikiem art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej jako „Dyrektywa” – zgodnie z którym wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca w dniu 6 listopada 2015 r. zawarł ze sprzedającym przyrzeczoną umowę sprzedaży nieruchomości objętych Umową Przedwstępną, na mocy których Wnioskodawca stał się użytkownikiem wieczystym nieruchomości składającej się z działek o numerze 522/17 oraz 522/18, oraz właścicielem nieruchomości składającej się z działki o numerze 522/16. Sprzedaż nieruchomości podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na zakupionych nieruchomościach Wnioskodawca przeprowadził inwestycję deweloperską w postaci wybudowania dwóch budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą, od których odliczył podatek VAT naliczony. W wyniku decyzji Prezydenta Miasta zezwalającej na realizację inwestycji drogowej doszło do podziału nieruchomości, na skutek którego, z pierwotnych działek nabytych przez Wnioskodawcę zostały wydzielone działki o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41, i które przeszły na własność Gminy Miejskiej. Na moment przekazania wywłaszczonych działek Gminie, były one zabudowane jedynie ogrodzeniem, które znajdowało się na działkach już momencie zawarcia Umowy Przyrzeczonej, a posadowione było jeszcze przed zawarciem Umowy Przedwstępnej. Zatem nieodpłatne (w wyniku zrzeczenia się odszkodowania) przeniesienie prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 na Gminę Miejską nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie spełnia przesłanki do uznania jej za dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ponieważ Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości, z uwagi na to, że transakcja ta korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W rezultacie, w opisanym stanie faktycznym, nieodpłatne, w wyniku zrzeczenia się odszkodowania, przeniesienie przez Wnioskodawcę na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy przeniesienie przez niego na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 stanowi dostawę budowli, a co za tym idzie podlega zwolnieniu od podatku, stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że z analizy stanu prawnego oraz opisu sprawy (którym tut. organ jest związany), wynika iż (zgodnie z ww. rozstrzygnięciem w zakresie pytań nr 1 i 2), przeniesienie na Gminę Miejską, na skutek wywłaszczenia dokonanego decyzją, prawa własności i użytkowania wieczystego działek o numerach 522/36, 522/38, 522/40 i 522/41 nie stanowi dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, skoro będąca przedmiotem wniosku czynność w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to nie może ona jednocześnie korzystać ze zwolnienia od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku uznano za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.