Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1061/13/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-13
Teza: w zakresie określenia rodzaju ksiąg podatkowych, do prowadzenia których obowiązany jest obywatel Ukrainy, prowadzący na terytorium Polski pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; księgi-księgi przychodów i rozchodów; księgi-księgi rachunkowe; osoba-osoby zagraniczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 września 2013 r. (data wpływu do Organu 16 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie określenia rodzaju ksiąg podatkowych, do prowadzenia których obowiązany jest obywatel Ukrainy, prowadzący na terytorium Polski pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie określenia rodzaju ksiąg podatkowych, do prowadzenia których obowiązany jest obywatel Ukrainy, prowadzący na terytorium Polski pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, obywatel Ukrainy, jako osoba fizyczna, posiada Kartę Pobytu i miejsce zameldowania w Polsce. Adres siedziby wykonywanej działalności gospodarczej, jak również adres zamieszkania znajdują się w Polsce. Działalność gospodarcza prowadzona jest w formie spółki cywilnej osób fizycznych, tj. osoby zagranicznej i obywatela polskiego. Rodzajem prowadzonej dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą są księgi handlowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy osoba fizyczna, obywatel Ukrainy, mający Kartę Pobytu, miejsce zameldowania i zamieszkania w Polsce, prowadzący wspólnie z inną osobą fizyczną (obywatelem Polski) działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej może od nowego roku obrachunkowego prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadząc działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej osób fizycznych, z osobą posiadającą obywatelstwo polskie, od nowego roku podatkowego może prowadzić dokumentację ww. spółki w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jedynym kryterium obligującym do prowadzenia ksiąg rachunkowych jakie zawiera ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wysokość przychodu ze sprzedaży. Ponadto ustawa o swobodzie działalności gospodarczej zapewnia obywatelom innych państw, którzy posiadają w Rzeczypospolitej zezwolenie na osiedlenie się, podejmowanie i wykonywanie działalności gospodarczej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na takich samych zasadach jak obywatele polscy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego (określanego w dalszej części skrótem k.c.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Tymi odrębnymi przepisami jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330). Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 2 i 6 tej ustawy, przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

*   osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz spółdzielni socjalnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro (art. 2 ust. 1 pkt 2),
*   osób zagranicznych, oddziałów i przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 6).

Zauważyć jednakże należy, że cytowany przepis art. 2 ust. 1 pkt 2 (wprowadzający kryterium kwotowe) ma zastosowanie do podmiotów w nim wyszczególnionych, o ile nie są one zobowiązane do prowadzenia ksiąg handlowych na skutek spełnienia innych kryteriów wynikających z art. 2 ust. 1 cyt. ustawy.

Z uwagi na brak w ustawie o rachunkowości definicji zagranicznej osoby fizycznej, zasadne jest odwołanie się do definicji tego pojęcia wynikającej z art. 5 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), zgodnie z którą osobą zagraniczną jest osoba fizyczna nieposiadająca obywatelstwa polskiego. Jest to jedyne kryterium warunkujące uznanie osoby fizycznej za osobę zagraniczną.

Skoro zatem, jeden ze wspólników spółki cywilnej jest obywatelem Ukrainy, to pomimo iż posiada on kartę pobytu i miejsce zameldowania oraz zamieszkania w Polsce, w świetle ww. przepisów spełnia warunki pozwalające uznać go za osobę zagraniczną.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności m.in. dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 2b pkt 3 ww. ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Dla ustalenia tego dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy konieczne jest prowadzenie stosownej ewidencji (podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych), zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. m.in. przepisy ustawy o rachunkowości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (a w konsekwencji ustawa o rachunkowości) wyznaczając obowiązki i wskazując ogólne ramy dotyczące zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej przez ogół podatników prowadzących działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki cywilnej, w grupie podmiotów zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych wymienia, jak już wskazano, zagraniczne osoby fizyczne. Dochód z działalności prowadzonej przez zagraniczne osoby fizyczne może zostać ustalony wyłącznie na podstawie właściwej ewidencji księgowej, tj. ksiąg rachunkowych. Jeżeli zatem osoba zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych jest wspólnikiem spółki cywilnej, to obowiązek prowadzenia tego rodzaju ksiąg będzie dotyczył całej spółki bez względu na wysokość uzyskanego przychodu.

Mając powyższe na względzie oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że spółka cywilna której Wnioskodawca jest wspólnikiem i która aktualnie ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księgach rachunkowych, z uwagi na status Wnioskodawcy (osoba zagraniczna) obowiązana będzie nadal do prowadzenia tych ksiąg. Podstawą prawną ww. obowiązku są przepisy art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości w związku z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których treść nakłada na nierezydentów obowiązek stosowania ksiąg rachunkowych.

Nadmienić należy, że odstępstwo od ww. zasady dotyczy jedynie obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 12 i 43 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską: „W zakresie zastosowania niniejszego Traktatu i bez uszczerbku dla postanowień szczególnych, które on przewiduje, zakazana jest wszelka dyskryminacja ze względu na przynależność państwową. Rada stanowiąc zgodnie z procedurą określoną w art. 251, może przyjąć wszelkie przepisy w celu zakazania takiej dyskryminacji. (…) Ograniczenia swobody przedsiębiorczości obywateli jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego są zakazane w ramach poniższych postanowień. Zakaz ten obejmuje również ograniczenia w tworzeniu agencji, oddziałów lub filii przez obywateli danego państwa członkowskiego, ustanowionych na terytorium innego państwa członkowskiego. Z zastrzeżeniem postanowień rozdziału dotyczącego kapitału, swoboda przedsiębiorczości obejmuje podejmowanie i wykonywanie działalności prowadzonej na własny rachunek, jak również zakładanie i zarządzanie przedsiębiorstwami, a zwłaszcza spółkami w rozumieniu artykułu 48 akapit drugi, na warunkach określonych przez ustawodawstwo Państwa przyjmującego dla własnych obywateli”.

Z wyrażonej w art. 43 Traktatu zasady swobody przedsiębiorczości i zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego nad prawem krajowym wynika, że:

1.  prawo wspólnotowe ma pierwszeństwo przed prawem krajowym państwa członkowskiego,
2.  państwa mają obowiązek zapewnić skuteczność prawa wspólnotowego,
3.  krajom członkowskim nie wolno jest wprowadzać przepisów prawa krajowego, które byłyby sprzeczne z prawem wspólnotowym,
4.  w razie sprzeczności przepisów prawa wspólnotowego i krajowego, zastosowanie mają przepisy prawa wspólnotowego,
5.  późniejsze prawo krajowe nie deroguje wcześniejszego prawa wspólnotowego.

Ponadto w swoich orzeczeniach Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że postanowienia Traktatu i bezpośrednio obowiązujące akty prawne wydane przez instytucje wspólnotowe po ich wejściu w życie nie tylko automatycznie wyłączają stosowanie jakichkolwiek sprzecznych z nimi aktów prawa krajowego, ale również wykluczają przyjęcie przez parlament państwa członkowskiego nowych ustaw, które byłyby niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego. Trybunał wskazał także, że przepisy prawa wspólnotowego są bezpośrednim źródłem praw i obowiązków, dla tych wszystkich do których się odnoszą, tj. dla państw członkowskich oraz podmiotów prywatnych będących stronami stosunków prawnych na podstawie prawa wspólnotowego.

Reasumując, należy stwierdzić, że państwa członkowskie są zobligowane do przestrzegania prawa wspólnotowego.

W świetle powyższych przepisów, mając na uwadze zasadę równego traktowania obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej – osoby fizyczne (będące obywatelami tych państw) nieposiadające obywatelstwa polskiego powinny być traktowane tak jak obywatele polscy, w związku z czym zastosowanie do nich znajduje art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o rachunkowości, w świetle którego, osoby te są zobowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych dopiero po osiągnięciu, za poprzedni rok obrotowy, przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wynoszących co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

Jeżeli zatem przedsiębiorca (osoba fizyczna) jest obywatelem państwa członkowskiego Unii Europejskiej prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą na terytorium Polski, to zobowiązany będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych dopiero po osiągnięciu, za poprzedni rok obrotowy, przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wynoszących co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o rachunkowości.

A contrario, w sytuacji, gdy przedsiębiorca (osoba fizyczna) jest obywatelem państwa nie będącego członkiem Unii Europejskiej, wówczas w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy wyżej wskazanego Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, stanowiące o zasadzie równego traktowania obywateli państw członkowskich. Powyższe oznacza, iż tym przypadku zastosowanie znajdzie wyłącznie cyt. powyżej art. 2 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o rachunkowości.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, jako osoba zagraniczna (obywatel Ukrainy), nie będący obywatelem państwa należącego do Unii Europejskiej, zobowiązany będzie nadal do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych związanych z tą działalnością w prowadzonych przez spółkę księgach rachunkowych zgodnie z cyt. art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, bez względu na wielkość uzyskanego przychodu wypracowanego przez tą spółkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.