Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.732.2017.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-11
Teza: W zakresie uznania za świadczenie usług oddania aktywów na podstawie umowy leasingu oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności.
Słowa kluczowe: aktywa; leasing; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za świadczenie usług oddania aktywów na podstawie umowy leasingu oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za świadczenie usług oddania aktywów na podstawie umowy leasingu oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Planuje utworzenie spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka). Z uwagi na powyższe Wnioskodawca składając wniosek w zakresie dotyczącym działalności tej Spółki, działa jako osoba planująca jej utworzenie, zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.; dalej: OP).

Nowoutworzona spółka kapitałowa będzie działała pod firmą M. sp. z o.o. W momencie utworzenia Spółki Wnioskodawca będzie jej jedynym wspólnikiem, jednakże po utworzeniu nie wyklucza możliwości zbycia części jej udziałów. Siedzibą Spółki będzie miejscowość M., a adres siedziby mieścić się będzie przy ul. L. \`(...)\`. Spółka nie została jeszcze przez Wnioskodawcę zawiązana, nie posiada ona innych danych identyfikacyjnych.

Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie udostępniania do odpłatnego używania posiadanych przez nią składników majątku, w tym nieruchomości (dalej: Aktywa). Spółka będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Spółka zamierza przekazać Aktywa do korzystania m. in. innej spółce kapitałowej (dalej: Spółka kapitałowa) na podstawie umowy leasingu (dalej: Umowa leasingu). Umowa leasingu zostanie zawarta na czas określony. Ponadto, Umowa leasingu będzie zawierała postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu dokonuje korzystający (Spółka kapitałowa). Wartość początkowa Aktywów określona, jako suma ustalonych w Umowie leasingu kapitałowych części opłat, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, będzie równa wartości rynkowej Aktywów.

Umowa leasingu nie będzie zawierała postanowień, zgodnie z którymi po jej zakończeniu prawo własności Aktywów przejdzie na korzystającego oraz nie będzie zawierała opcji wykupu Aktywów przez korzystającego.

Przekazanie Aktywów na podstawie Umowy leasingu na rzecz Spółki kapitałowej nastąpi w dniu podpisania Umowy leasingu. Wynagrodzenie należne Spółce z tytułu zawarcia Umowy leasingu, na podstawie której nastąpi przekazanie Aktywów będzie składało się z:

*   części obejmującej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu (część kapitałowa) oraz
*   części przewyższającej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu (część finansowa/odsetkowa).

Wynagrodzenie to będzie płatne okresowo w ratach leasingowych, w terminach przewidzianych w Umowie leasingu na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę.

Aktywa będą stanowiły składniki majątku Wnioskodawcy, służące mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu tych składników majątkowych do odpłatnego używania i korzystania na podstawie Umowy leasingu.

Możliwe jest, że Spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytową. Umowa leasingu może być zatem zawarta zarówno przez Spółkę działającą w formie spółki kapitałowej, jak również w formie spółki komandytowej. Tym samym aktualnie Spółka działa w formie spółki kapitałowej, a dopiero w przyszłości możliwe jest jej przekształcenie w spółkę komandytową, przy czym przekształcenie może, ale nie musi nastąpić. Na ten moment nie zostały podjęte żadne działania związane z planowanym przekształceniem Spółki, w tym nie zostały przygotowane żadne dokumenty wewnątrzkorporacyjne (plan przekształcenia i załączniki do niego). W przypadku jednak gdyby doszło do zmiany formy prawnej Spółki, siedzibą spółki komandytowej będzie siedziba Spółki, natomiast firma (nazwa) spółki komandytowej powstanie z połączenia dotychczasowej firmy (nazwy) Spółki, firmy (nazwy) komplementariusza oraz dodatkowego oznaczenia „spółka komandytowa”, tj. zgodnie z art. 104 § 1 i 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm.).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że spółka przekształcona będzie kontynuatorem praw i obowiązków podatkowych spółki przekształcanej. Zgodnie bowiem z art. 93a § 1 w zw. z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby. Przyjąć należy, że przekształcenie spółki w inną spółkę polega na modyfikacji ustrojowej (typu) spółki bez zmiany przedmiotu jej działalności, sposobu jej prowadzenia, a także bez zmiany większości wspólników. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej nowej spółki. Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem (przedsiębiorcą), który jedynie zmienia swą formę („szatę prawną”) (zob. A. Szumański, Prawo spółek, 2005, s. 882).

W związku z powyższym przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie spowoduje, że na gruncie podatku od towarów i usług powstanie nowy podatnik tego podatku. Spółka osobowa powstała z przekształcenia będzie zatem tym samym podmiotem (tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług), a jedynie w innej, zmienionej formie organizacyjnej (zasada kontynuacji). Na spółce osobowej nie będzie ciążył przykładowo obowiązek dokonania nowego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, będzie jedynie zobowiązana dokonać aktualizacji wcześniejszego zgłoszenia.

Co istotne, możliwość wystąpienia o interpretację indywidualną przez spółkę, która zostanie przekształcona, w zakresie obowiązków podatkowych spółki powstałej w wyniku przekształcenia znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2092/11 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy oddanie przez Spółkę Aktywów do odpłatnego korzystania na rzecz Spółki kapitałowej na podstawie Umowy leasingu będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu ustawy o PTU?
2.  Kiedy powstanie u Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z oddaniem do odpłatnego korzystania przez Spółkę Aktywów na rzecz Spółki kapitałowej na podstawie Umowy leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Oddanie przez Spółkę Aktywów do odpłatnego korzystania na rzecz Spółki kapitałowej na podstawie Umowy leasingu będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu ustawy o PTU.

Umowa leasingu należy do umów cywilnoprawnych, zdefiniowanych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459; dalej: KC). Zgodnie z art. 709¹ KC, przez umowę leasingu finansujący (leasingodawca) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do nabycia rzeczy od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie oddania tej rzeczy korzystającemu (leasingobiorcy) do używania albo do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się do zapłacenia finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenia pieniężnego, równego co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 9 ustawy o PTU, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

W świetle powyższego, aby wydanie towarów w ramach umowy leasingu mogło zostać uznane za dostawę towarów, spełnione muszą być następujące warunki:

*   umowa leasingu powinna zostać zaklasyfikowana jako umowa leasingu finansowego lub leasingu gruntów w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych oraz
*   umowa powinna zakładać, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione na leasingobiorcę.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Umowa leasingu nie będzie zawierała postanowień, zgodnie z którymi po jej zakończeniu prawo własności Aktywów będących przedmiotem Umowy leasingu przejdzie na korzystającego oraz nie będzie zawierała opcji ich wykupu przez korzystającego. Mając to na uwadze należy stwierdzić, że drugi ze wskazanych powyżej warunków uznania wydania towarów w ramach Umowy leasingu za dostawę towarów nie zostanie spełniony. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, oddanie do odpłatnego korzystania Aktywów w ramach Umowy leasingu nie będzie stanowiło wydania towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU (niezależnie od tego, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniony może być pierwszy ze wskazanych powyżej warunków, tj. Umowa leasingu, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką a Spółką kapitałową, będzie spełniała przestanki wskazane w art. 17f ust. 1 pkt 1-3 ustawy PDOP).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PTU, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Ze wskazanego przepisu wynika, że w przypadku uznania, że dane świadczenie nie stanowi dostawy towarów, co do zasady, należy je traktować jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o PTU.

Mając na uwadze powyższe oraz to, że jak zostało wcześniej wykazane, oddanie do odpłatnego korzystania Aktywów w ramach Umowy leasingu zawartej pomiędzy Spółką i Spółką kapitałową nie będzie stanowiło dostawy towarów, w konsekwencji, zdaniem Spółki, oddanie do odpłatnego korzystania Aktywów na rzecz Spółki kapitałowej na podstawie Umowy leasingu będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu ustawy o PTU.

Ad 2)

Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy leasingu po stronie Spółki powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o PTU, tj. z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usługi leasingu (w sytuacji, gdy podatnik nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. z upływem terminu płatności), jednolicie w odniesieniu zarówno do części kapitałowej, jak i części odsetkowej opłaty leasingowej.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 1 ustawy o PTU, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o PTU, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Natomiast w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 ustawy o PTU, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy o PTU).

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o PTU, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zatem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia przez Spółkę faktury z tytułu świadczenia usług, których dotyczy wniosek. Jednakże w sytuacji, gdy Spółka nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu płatności określonego w Umowie leasingu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zgodnie z powyższym przepisem podstawa opodatkowania dla usług świadczonych w ramach Umowy leasingu będzie obejmowała całość opłaty leasingowej (tzn. zarówno jej część odsetkową oraz kapitałową).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane powyżej zasady powstawania obowiązku podatkowego będą znajdować zastosowanie zarówno do kapitałowej, jak i odsetkowej części opłat leasingowych należnych Spółce, a ustawa o PTU nie zawiera przepisów różnicujących moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do poszczególnych części składowych opłaty leasingowej z tytułu oddania Aktywów do odpłatnego korzystania w ramach Umowy leasingu. Innymi słowy, niezależnie od tego, czy określona opłata leasingowa będzie składała się wyłącznie z części odsetkowej bądź wyłącznie części kapitałowej bądź z obu części, obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o PTU z tytułu należnych opłat leasingowych będzie powstawał jednolicie w odniesieniu zarówno do części kapitałowej, jak i części odsetkowej opłaty leasingowej.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r., znak IPPP1/4512-736/15-2/KC;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2015 r., znak IPPP1/4512-556/15-3/BS;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 września 2015 r., znak ILPP2/4512-1-442/15-2/SJ;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2015 r., znak ILPP2/4512-1-316/15-4/EN,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 czerwca 2015 r., znak ITPP1/4512-321/15/MN;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2014 r., znak IPPP1/443-146/14-2/AP;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 stycznia 2014 r., znak IPTPP1/443-776/13-6/IG.

Reasumując obowiązek podatkowy po stronie Spółki z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy leasingu powstanie każdorazowo z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usługi leasingu, tj. w sposób określony w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o PTU, z uwzględnieniem art. 19a ust. 7 ustawy o PTU (odnoszącym się sytuacji wystawienia faktury z opóźnieniem lub niewystawienia faktury), jednolicie w odniesieniu zarówno do części kapitałowej, jak i części odsetkowej opłaty leasingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług definiuje dostawę towarów jako każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przy czym, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa powyżej, ustawa każe rozumieć umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pomimo, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wprowadza takiego nazewnictwa, jej przepisy regulują dwa rodzaje leasingu, które w obrocie gospodarczym funkcjonują jako leasing finansowy oraz leasing operacyjny. Na gruncie ustawy, zważywszy na charakter i specyfikę ww. rodzajów leasingu, leasing operacyjny traktowany jest jako świadczenie usług, natomiast leasing finansowy, jako dostawa towarów.

Na gruncie ustawy, leasing operacyjny oraz leasing finansowy wiążą się z odmiennymi konsekwencjami podatkowymi. Leasing finansowy bowiem, który w głównej mierze charakteryzuje się tym, że odpisów amortyzacyjnych w podatku dochodowym dokonuje korzystający oraz zasadniczo prawo własności przechodzi na korzystającego z chwilą zapłaty ostatniej raty, uznawany jest na gruncie przepisów ustawy za dostawę towarów. Natomiast leasing operacyjny, w ramach którego własność przedmiotu leasingu nie przechodzi na korzystającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty oraz odpisów amortyzacyjnych dokonuje właściciel czyli leasingodawca, stanowi świadczenie usług.

Konsekwencją nieuznania transakcji oddania w leasing za dostawę towarów będzie więc uznanie, że czynność ta będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Jeżeli finansujący zobowiązał się, bez dodatkowego świadczenia, przenieść na korzystającego własność rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu, chyba że strony uzgodniły inny termin – art. 70916 k.c.

Wobec powyższego, umowa leasingu sprowadza się do używania rzeczy i pobierania pożytków, nie rodzi natomiast powstania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług, leasing – co do zasady – jest usługą zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i, co do zasady, zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Z kolei jak wynika z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

*   telekomunikacyjnych,
*   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
*   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
*   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
*   stałej obsługi prawnej i biurowej,
*   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

– z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do treści art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Z powołanych przepisów wynika, że o obowiązku podatkowym w przypadku usługi leasingu decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do treści art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz powołanych regulacji prowadzi do wniosku, że planowane przez Spółkę odpłatne udostępnianie aktywów na podstawie umowy leasingu, która to – jak wynika z treści wniosku – nie będzie zawierała opcji ich wykupu oraz postanowienia, zgodnie z którym po jej zakończeniu prawo własności aktywów przejdzie na korzystającego, stanowić będzie – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w tym przypadku, powstanie (zarówno do części kapitałowej, jak i części odsetkowej opłaty leasingowej) – zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit b ustawy – z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy Spółka nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek ten powstanie nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy.

Zatem oceniając stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto informuje się, że oceny stanowiska tut. organ dokonał wyłącznie w kontekście zadanych pytań. Inne okoliczności przedstawione w opisie zdarzeń przyszłych nie były przedmiotem oceny, zwłaszcza dotyczące ewentualnego przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę komandytową odnoszące się kwestii wskazywanej sukcesji podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.