Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.211.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-21
Teza: Braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych.
Słowa kluczowe: beneficjent; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; termomodernizacja; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 29 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2019 r. (data wpływu 7 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych. Wniosek uzupełniono w dniu 7 czerwca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako Beneficjent zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu „Kompleksowa modernizacja budynków użyteczności publicznej w miejscowości (…) z zastosowaniem odnawialnych źródeł energii” (dalej: Projekt, Inwestycja) współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej „Efektywność energetyczna RPWM.04.00.00”, Działania „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynków RPWM.04.03.00”, Poddziałania „Efektywność energetyczna w budynkach publicznych RPWM.04.03.01” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt realizowany jest od 23 grudnia 2016 r. do 31 stycznia 2019 r. Gmina przystępując do realizacji Projektu, wypełnia swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin. Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. 2018 r., poz. 799, z późn. zm., dalej: ustawa o ochronie środowiska) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowaniem ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenia bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym Gminy. Przedmiotowa Inwestycja obejmie budynek Urzędu Gminy oraz budynek Policji, które to budynki są połączone ze sobą jedną ze ścian zewnętrznych. W ramach Projektu planuje się modernizację wskazanych budynków użyteczności publicznej poprzez docieplenie: ścian zewnętrznych dobudówki, stropodachu wentylowanego; stropodachu pod poddaszem; wymiana okien budynku Urzędu Gminy; wymiana drzwi wejściowych i bram garażowych; wymiana technologii kotłowni (inst. pomp ciepła), wykonanie modernizacji instalacji elektrycznej (wymiana oświetlenia na LED). Elementem Projektu będą również objęte prace remontowe, które dotyczą przebudowy i zmiany sposobu użytkowania części pomieszczeń policji na siedzibę Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej – jednostki budżetowej Gminy (dalej: GOPS), a także instalacja kanalizacji deszczowej, wodociągowo-kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania. Właścicielem ww. budynków użyteczności publicznej jest Gmina. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne gminy obejmują w szczególności m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. W części pomieszczeń budynku Policji, która ma zostać przebudowana i wykorzystywana na siedzibę GOPS będą wykonywane usługi pomocy społecznej i usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. Dofinansowanie jest przekazywane zgodnie z zasadami zawartymi w uszczegółowieniu, na warunkach określonych w umowie. Beneficjent realizuje Projekt zgodnie z wnioskiem o jego dofinansowanie oraz z harmonogramem rzeczowo-finansowym. Beneficjent realizuje Projekt z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego oraz procedurami obowiązującymi w ramach RPO 2014-2020, w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację Projektu, oraz osiągnięcie celów zakładanych we wniosku o jego dofinansowanie. Celami nadrzędnymi realizowanego Projektu są głęboka kompleksowa termomodernizacja budynków publicznych, poprawa warunków technicznych dla zwiększenia bezpieczeństwa użytkowania i poprawy atrakcyjności miejscowości oraz zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w bilansie energetycznym. Celami szczegółowymi Projektu są: poprawa efektywności energetycznej budynków oraz ich stanu technicznego, zatrzymanie postępującej degradacji budynków, poprawa estetyki centralnej części miejscowości. Realizacja Projektu przyniesie zmniejszenie kosztów eksploatacji budynków oraz wzrost zainteresowania inwestorów i mieszkańców. Projekt jest spójny z celami strategii: „Wzmocnienie bezpieczeństwa energetycznego Polski (…)”, który wśród działań wskazuje zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii cieplnej, co jest przedmiotem niniejszego przedsięwzięcia. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma charakter przedmiotowy, w związku z powyższym może być wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację działań określonych w projekcie „Kompleksowa modernizacja budynków użyteczności publicznej w miejscowości (…) z zastosowaniem odnawialnych źródeł energii”. Potrzeba wykonania tego zadania wynika ze zdiagnozowanych problemów dotyczących efektywności energetycznej budynków, wśród których można wymienić: słabą termoizolację obiektów, rosnące koszty ogrzewania, potrzebę zmniejszenia emisji gazów cieplarnianych. Gmina wyodrębniła spośród wydatków na Projekt wydatki kwalifikowalne. W ramach wydatków kwalifikowalnych wykonana będzie termomodernizacja wyłącznie tych pomieszczeń, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wydatki kwalifikowalne służą wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W piśmie z dnia 7 czerwca 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że wydatki kwalifikowalne to wydatki na roboty budowlane dotyczące pomieszczeń wykorzystywanych do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które są przedmiotem zapytania o prawo do odliczenia, nie będą w żadnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Budynek objęty Projektem to jedna bryła budynku, przy czym za pomocą ściany są wyodrębnione budynek Urzędu i budynek Policji i stanowią formalnie odrębne nieruchomości (połączone są szeregowo, nie ma żadnego pasa zieleni między nimi). Ta bryła budynku składa się z tych dwóch nieruchomości. Policja zajmuje „budynek Policji” należący do Gminy na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą, na podstawie której Policja nieodpłatnie użytkuje te pomieszczenia. Nabyte towary i usługi w celu realizacji Projektu, w części dotyczącej modernizacji budynku Urzędu Gminy, Gmina będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza (z zakresu zadań publicznoprawnych). Nabyte towary i usługi w celu realizacji Projektu, w części dotyczącej modernizacji budynku Policji, Gmina będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza (z zakresu zadań publicznoprawnych). Nabyte towary i usługi w celu realizacji Projektu, w części dotyczącej prac remontowych w zakresie przystosowania części pomieszczeń na siedzibę GOPS, Gmina będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza (z zakresu zadań publicznoprawnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest naliczenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Wydatki kwalifikowalne nie będą natomiast wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Służą one wyłącznie działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Z uwagi na brak związku ponoszonych wydatków kwalifikowalnych z czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od tych wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy również zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Należy w tym miejscu wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, takie jak np. gminy, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako Beneficjent zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej „Efektywność energetyczna RPWM.04.00.00”, Działania „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynków RPWM.04.03.00”, Poddziałania „Efektywność energetyczna w budynkach publicznych RPWM.04.03.01” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt realizowany jest od 23 grudnia 2016 r. do 31 stycznia 2019 r. Gmina przystępując do realizacji Projektu, wypełnia swoje ustawowe zadania. Przedmiotowa Inwestycja obejmie budynek Urzędu Gminy oraz budynek Policji, które to budynki są połączone ze sobą jedną ze ścian zewnętrznych. W ramach Projektu planuje się modernizację wskazanych budynków użyteczności publicznej poprzez docieplenie: ścian zewnętrznych dobudówki; stropodachu wentylowanego; stropodachu pod poddaszem, wymiana okien budynku Urzędu Gminy; wymiana drzwi wejściowych i bram garażowych; wymiana technologii kotłowni (inst. pomp ciepła); wykonanie modernizacji instalacji elektrycznej (wymiana oświetlenia na LED). Elementem Projektu będą również objęte prace remontowe, które dotyczą przebudowy i zmiany sposobu użytkowania części pomieszczeń policji na siedzibę Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej – jednostki budżetowej Gminy, a także instalacja kanalizacji deszczowej, wodociągowo-kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania. Właścicielem ww. budynków użyteczności publicznej jest Gmina. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy obejmują w szczególności m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. W części pomieszczeń budynku Policji, która ma zostać przebudowana i wykorzystywana na siedzibę GOPS będą wykonywane usługi pomocy społecznej i usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. Dofinansowanie jest przekazywane zgodnie z zasadami zawartymi w uszczegółowieniu, na warunkach określonych w umowie. Beneficjent realizuje Projekt zgodnie z wnioskiem o jego dofinansowanie oraz z harmonogramem rzeczowo-finansowym. Beneficjent realizuje Projekt z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego oraz procedurami obowiązującymi w ramach RPO 2014-2020, w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację Projektu, oraz osiągnięcie celów zakładanych we wniosku o jego dofinansowanie. Celami nadrzędnymi realizowanego Projektu są głęboka kompleksowa termomodernizacja budynków publicznych, poprawa warunków technicznych dla zwiększenia bezpieczeństwa użytkowania i poprawy atrakcyjności miejscowości oraz zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w bilansie energetycznym. Celami szczegółowymi Projektu są: poprawa efektywności energetycznej budynków oraz ich stanu technicznego, zatrzymanie postępującej degradacji budynków, poprawa estetyki centralnej części miejscowości. Realizacja Projektu przyniesie zmniejszenie kosztów eksploatacji budynków oraz wzrost zainteresowania inwestorów i mieszkańców. Projekt jest spójny z celami strategii: „Wzmocnienie bezpieczeństwa energetycznego Polski Wschodniej”, który wśród działań wskazuje zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii cieplnej, co jest przedmiotem niniejszego przedsięwzięcia. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma charakter przedmiotowy, w związku z powyższym może być wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację działań określonych w projekcie. Potrzeba wykonania tego zadania wynika ze zdiagnozowanych problemów dotyczących efektywności energetycznej budynków, wśród których można wymienić: słabą termoizolację obiektów, rosnące koszty ogrzewania, potrzebę zmniejszenia emisji gazów cieplarnianych. Gmina wyodrębniła spośród wydatków na Projekt wydatki kwalifikowalne. W ramach wydatków kwalifikowalnych wykonana będzie termomodernizacja wyłącznie tych pomieszczeń, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wydatki kwalifikowalne służą wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazał, że wydatki kwalifikowalne to wydatki na roboty budowlane dotyczące pomieszczeń wykorzystywanych do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które są przedmiotem zapytania o prawo do odliczenia, nie będą w żadnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Budynek objęty Projektem to jedna bryła budynku, przy czym za pomocą ściany są wyodrębnione budynek urzędu i budynek Policji i stanowią formalnie odrębne nieruchomości (połączone są szeregowo, nie ma żadnego pasa zieleni między nimi). Ta bryła budynku składa się z tych dwóch nieruchomości. Policja zajmuje „budynek Policji” należący do Gminy na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą, na podstawie której Policja nieodpłatnie użytkuje te pomieszczenia. Nabyte towary i usługi w celu realizacji Projektu, w części dotyczącej modernizacji budynku Urzędu Gminy, budynku Policji oraz w części dotyczącej prac remontowych w zakresie przystosowania części pomieszczeń na siedzibę GOPS, Gmina będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza (z zakresu zadań publicznoprawnych).

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków kwalifikowalnych.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny, o czym stanowi art. 86 ust. 1 ustawy. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast, jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W analizowanym przypadku skoro – jak wskazał Wnioskodawca – wyodrębnił on spośród wydatków na Projekt wydatki kwalifikowalne, w ramach których wykonana będzie termomodernizacja wyłącznie tych pomieszczeń, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, to w odniesieniu do tych wydatków nie będzie spełniona podstawowa przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki w tej części nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że wydatki kwalifikowalne, które w części dotyczącej modernizacji budynku Urzędu Gminy i budynku Policji oraz w części dotyczącej prac remontowych w zakresie przystosowania części pomieszczeń na siedzibę GOPS, będzie on wykorzystywać wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza (z zakresu zadań publicznoprawnych).

Zatem, biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy, mając na uwadze, że Gmina wyodrębniła spośród wydatków na Projekt wydatki kwalifikowalne, w ramach których wykonana będzie termomodernizacja wyłącznie tych pomieszczeń, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych i jednocześnie – jak wynika z opisu sprawy – będzie istniała możliwość przypisania ponoszonych wydatków kwalifikowalnych do czynności innych niż działalność gospodarcza, to od tego rodzaju wydatków Gmina nie ma prawa do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z realizacją inwestycji pn. „Kompleksowa modernizacja budynków użyteczności publicznej w miejscowości (…) z zastosowaniem odnawialnych źródeł energii”, w odniesieniu do wydatków kwalifikowalnych, które Wnioskodawca bezpośrednio przypisał do działalności innej niż działalność gospodarcza, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie jest spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem wyodrębnione wydatki kwalifikowalne ponoszone w celu realizacji ww. projektu nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości wyodrębnienia spośród wydatków na Projekt wydatków kwalifikowanych. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element opisanego stanu faktycznego. W niniejszej interpretacji nie dokonano także oceny, czy faktycznie Wnioskodawca ma obiektywną możliwość przyporządkowania dokonanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności. Ocena prawidłowości i zasadności przyjętego przez Wnioskodawcę podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ podatkowy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informację, że Gmina wyodrębniła spośród wydatków na Projekt wydatki kwalifikowalne oraz, że w ramach wydatków kwalifikowalnych wykonane będą wyłącznie roboty budowalne dotyczące tych pomieszczeń, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.