Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.248.2017.1.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: Czy Spółka prawidłowo uznała koszty wynikające z noty obciążeniowej, za koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: kara; koszt-koszty uzyskania przychodów; noty-nota obciążająca; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszty podatkowe wskazanych we wniosku wydatków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszty podatkowe wskazanych we wniosku wydatków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej także: „Spółka”) otrzymał notę obciążeniową od X. Spółki z o.o. z tytułu kary za zwłokę w odbiorze gazu w wysokości 34.120,63 zł. Zobowiązanie zostało opłacone w dniu 9 sierpnia 2017 r. w pełnej wysokości. Podpisanie umowy z X. Spółką z o.o. spowodowane było koniecznością zmiany sposobu ogrzewania budynku wielorodzinnego, która wynikła już po wykonaniu przyłącza gazowego. Najkorzystniejszą formą zmiany sposobu ogrzewania dla odbiorców ciepła była przeróbka istniejącej kotłowni opalanej koksem na kotłownię gazową. Spółka po otrzymaniu zgód mieszkańców na podłączenie do sieci gazowej podpisała umowę z X. Spółką z o.o. W międzyczasie mieszkańcy zgody wycofali, co zmusiło Spółkę do zmiany sposobu ogrzewania z kotłowni gazowej na opalaną ekogroszkiem. W związku z tym Spółka nie mogła dotrzymać warunków umowy (wcześniej podpisanej) i została obciążona karą za opóźnienie w odbiorze gazu (gdyż budynek jest ogrzewany ekogroszkiem).

Reasumując Spółka poniosła koszty, na które nie miała wpływu, ponieważ pierwotnie podpisała umowę, która miała na celu zabezpieczyć źródło przychodu, tj. ciągłość w dostarczaniu ciepła do budynku wielorodzinnego, a nie mogła jej zrealizować z powodu wycofania zgody jego mieszkańców na finalne wykonanie kotłowni gazowej. Bez tych zgód niemożliwa była przebudowa kotłowni zgodnie z przepisami prawa budowlanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo uznała koszty wynikające z noty obciążeniowej, za koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo uznano koszty wynikające z noty obciążeniowej, za koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Ponadto koszty z tytułu opóźnienia nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29 lutego 2012 r., Znak: IPTPB3/423-307/11-2/GG. Podobnie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 stycznia 2012 r., Znak: IPPB3/423-938/11-2/GJ oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z 31 lipca 2006 r., Znak: 1471/DPD2/423-76/06/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 upodp, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 updop.

Podkreślić należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robot i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymał notę obciążeniową od X. Spółki z o.o. z tytułu kary za zwłokę w odbiorze gazu w wysokości 34.120,63 zł. Zobowiązanie zostało opłacone w dniu 9 sierpnia 2017 r. w pełnej wysokości. Podpisanie umowy z X. Spółką z o.o. spowodowane było koniecznością zmiany sposobu ogrzewania budynku wielorodzinnego, która wynikła już po wykonaniu przyłącza gazowego. Najkorzystniejszą formą zmiany sposobu ogrzewania dla odbiorców ciepła była przeróbka istniejącej kotłowni opalanej koksem na kotłownię gazową. Spółka po otrzymaniu zgód mieszkańców na podłączenie do sieci gazowej podpisała umowę z X. Spółką z o.o. W międzyczasie mieszkańcy zgody wycofali, co zmusiło Spółkę do zmiany sposobu ogrzewania z kotłowni gazowej na opalaną ekogroszkiem. W związku z tym Spółka nie mogła dotrzymać warunków umowy (wcześniej podpisanej) i została obciążona karą za opóźnienie w odbiorze gazu (gdyż budynek jest ogrzewany ekogroszkiem). Spółka poniosła koszty, na które nie miała wpływu, ponieważ pierwotnie podpisała umowę, która miała na celu zabezpieczyć źródło przychodu, tj. ciągłość w dostarczaniu ciepła do budynku wielorodzinnego, a nie mogła jej zrealizować z powodu wycofania zgody jego mieszkańców na finalne wykonanie kotłowni gazowej. Bez tych zgód niemożliwa była przebudowa kotłowni zgodnie z przepisami prawa budowlanego.

Na tle przedstawionego stanu sprawy należy wskazać, że kara do zapłacenia której zobowiązany został Wnioskodawca nie jest karą umowną, ani odszkodowaniem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Przepis ten wyłącza bowiem z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Nie dotyczy on przypadku niewykonania umowy, w szczególności gdy następuje ono wbrew zawartemu w umowie zobowiązaniu, nawet zastrzeżonemu pod rygorem zapłaty kary umownej. Co prawda, Wnioskodawca zaznaczył, że w opisie noty obciążeniowej, jako podstawę jej wystawienia wskazano „karę za zwłokę w odbiorze gazu”, jednak z całości opisanej we wniosku sytuacji jednoznacznie wynika, że nie chodzi o zwłokę, czyli kwalifikowane opóźnienie w odbiorze gazu, lecz o niedotrzymanie przez Wnioskodawcę warunków umowy i definitywną rezygnację z dostawy/odbioru gazu z uwagi na zmianę sposobu ogrzewania budynku. Zatem cytowany przepis nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, bo reguluje on konsekwencje odszkodowawcze z tytułu wykonania umowy w sposób wadliwy lub ze zwłoką. Nie stanowi to jednakże automatycznie przesłanki do zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych.

Wobec tego koniecznym jest ustalenie, czy w przedstawionym stanie faktycznym kara, o której mowa we wniosku, może być uznana za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 updop w sytuacji, gdy nie doszło do wykonania umowy i Spółka poniosła wskazany we wniosku wydatek.

Należy wskazać, że kary będące następstwem niewykonania umów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ze względu na brak określonej w art. 15 ust. 1 updop przesłanki działania „w celu osiągnięcia przychodu”. W ocenie Organu, w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje związek przyczynowy pomiędzy kosztem stanowiącym karę w kwocie 34.120,63 zł, a przychodem Spółki. Zapłacenie kary pomniejszyło aktywa Spółki, podczas gdy w myśl art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Wydatek na zapłacenie kary nie był wydatkiem poniesionym w celu uzyskania przychodu. Wręcz przeciwnie, celem działania (zapłata kary) nie mogło być powstanie przychodu. Nie był on również wydatkiem poniesionym dla zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Bowiem przez zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów należy rozumieć utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność. Ponieważ jednym ze źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych jest działalność gospodarcza (a taką prowadzi Wnioskodawca), to wszystkie ponoszone w związku z tą działalnością koszty niebędące kosztami bezpośrednio nakierowanymi na osiągnięcie określonych przychodów, takie jak np. wydatki na: ubezpieczenie, doradztwo, usługi księgowe, usługi prawne – należy uznać za koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Natomiast zapłaty przedmiotowej kary nie można uznać za działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, bowiem brak tu przesłanek wskazujących, że zapłata kary wpłynie na podtrzymanie źródła przychodów, jego utrzymanie w sprawności, czy też przyczyni się do skutecznej realizacji przedsięwzięcia lub uczyni źródło przychodów mocnym, trwałym i odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Reasumując, kwota kary zapłacona w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego sprawy nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie przeprowadza postepowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Odnosząc się natomiast do przywołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one odmiennych stanów fatycznych niż przedstawiony w omawianym wniosku, brak jest więc podstaw, aby można było je w jakikolwiek sposób porównawczo zastosować do niniejszego przypadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.