Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-598/15/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-14
Teza: Dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki wraz z budynkami oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki zabudowanej drogą.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; działki; grunty-grunt zabudowany; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 22 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z budynkami – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej drogą – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z budynkami oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej drogą.

Wniosek został uzupełniony pismem z 22 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-598/15/LSz z 11 września 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej, na którą składają się:

*   budynki opisane w KW …: warsztatu mechanicznego, magazynu, posadowione na działce 392/16, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności,
*   prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 392/16 o powierzchni 0,4292 ha, opisanej w KW …,
*   prawo wieczystego użytkowania działki gruntu, 3/21 udziału w działce nr 392/20, opisanej w KW … stanowiącej drogę.

Wnioskodawca i przyszły Nabywca są czynnymi podatnikami VAT.

Spółka w przeszłości nabyła przedmiotową nieruchomość w roku 1999, a w wyniku tej transakcji przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka nie ponosiła nakładów na ulepszenie tych obiektów.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja na podstawie art. 43 ust. 10 jest zwolniona z podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1.  W odniesieniu do działki nr 392/16:
    1.  Wnioskodawca - Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od 30 lipca 1997 r. w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.
    2.  Prawo przeniesienia użytkowania wieczystego działki nr 392/16 oraz własności budynków warsztatu mechanicznego i budynku magazynowego, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. Przeniesienie własności nastąpiło aktem notarialnym z dnia 7 czerwca 2006 r., w ramach wniesienia do spółki … Spółka Jawna, przez wspólnika wkładu niepieniężnego (aportu). Uchwałą wspólników z dnia 24 października 2007 r. nastąpiło przekształcenie Spółki Jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą … Sp. z o.o.
    3.  Wnioskodawca nabył działkę nr 392/16 na podstawie aktu notarialnego (w ramach wniesienia aportu opisanego w punkcie b.
    4.  Przeniesienie własności nastąpiło aktem notarialnym z dnia 7 czerwca 2006 r. Syndyk masy upadłości (upadłość likwidacyjna Sp. z o.o. została ogłoszona 18 grudnia 2009 r.) nie zna przyczyn braku udokumentowania tej transakcji fakturą.
    5.  Budynek warsztatu mechanicznego i magazyn posadowiony na działce 392/16 stanowią budynki w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych sklasyfikowane: budynek warsztatu mechanicznego w sekcji 1, dział 12, grupa 125, klasa l251, budynek magazynu w sekcji 1, dział 12, grupa 125, klasa 1251.
    6.  Budynek warsztatu mechanicznego i budynek magazynu są trwale związane z gruntem.
    7.  Pierwsze zasiedlenie warsztatu mechanicznego i magazynu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, nastąpiło 20 maja 2010 r. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
    8.  Pierwsze zasiedlenie stanowiła czynność oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu w związku z zawartą umową dzierżawy.
    9.  Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ww. warsztatu mechanicznego i magazynu, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.
    10.  Upływ okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą ww. obiektów wynosi 5 lat i jest to okres dłuższy niż 2 lata.
    11.  Warsztat mechaniczny i magazyn były przedmiotem dzierżawy jako całość budynków innym podmiotom będącymi czynnymi podatnikami VAT w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Umowa dzierżawy były zawarte w okresie:
        *   20 lipca 2010 r. - 20 stycznia 2012 r.
        *   21 stycznia 2012 r. – 30 czerwca 2013 r.
        *   1 lipca 2013 r. – 25 maja 2015 r.
    12.  Sprzedaż działki nr 392/16 wraz z posadowionymi budynkami nastąpiła w dniu 10 sierpnia 2015 r.
2.  W odniesieniu do działki nr 392/20:
    1.  Wnioskodawca - Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od 30 lipca 1997 r. w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.
    2.  Przedmiotem nabycia w ramach działki był udział wynoszący 1/7 części w prawie użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka 392/20 zakupiony jak w punkcie h.
    3.  Wnioskodawca dokonał zakupu 1/7 części ww. działki od podmiotu będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w ramach prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej.
    4.  Transakcja sprzedaży działki nr 392/20 była udokumentowana fakturą VAT.
    5.  Działka nr 392/20 jest działką niezabudowaną. Gmina nie ma Planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
    6.  Cała powierzchnia działki 392/20 stanowi drogę dojazdową do drogi publicznej i jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych sklasyfikowanej: droga dojazdowa w sekcji 2, dział 21, grupa 211, klasa 2112.
    7.  Droga jest trwale związana z gruntem.
    8.  Droga obejmująca działkę 392/20 została nabyta:
        *   Udział wynoszący 2/7 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 392/20. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło aktem notarialnym z dnia 14 kwietnia 2000 r. W zasobach archiwalnych upadłej spółki brak faktury potwierdzającej transakcję.
        *   Udział wynoszący 1/7 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 392/20. Transakcja udokumentowana fakturą VAT z dnia 19 października 2004 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT od jej nabycia.
    9.  Wnioskodawca nie budował drogi.
    10.  Pierwsze zasiedlenie tej budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, nastąpiło 20 lipca 2010 r. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
    11.  Pierwsze zasiedlenie stanowiła czynność oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, w związku z zawartą umową dzierżawy.
    12.  Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.
    13.  Upływ okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą ww. drogi obejmującą działkę 392/20 wynosi 5 lat i jest to okres dłuższy niż 2 lata.
    14.  Działka nr 392/20 na której znajduje się droga były przedmiotem dzierżawy innemu podmiotowi. Umowy dzierżawy były zawarte w okresie:
        *   20 lipca 2010 r. - 20 stycznia 2012 r.
        *   21 stycznia 2012 r. – 30 czerwca 2013 r.
        *   1 lipca 2013 r. – 25 maja 2015 r.
    15.  Sprzedaż działki nr 392/20 nastąpiła w dniu 10 sierpnia 2015 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  transakcja dotycząca sprzedaży budynków opisanych w KW …: warsztatu mechanicznego, magazynu, posadowionych na działce 392/16, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, -prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 392/16 o powierzchni 0,4292 ha, opisanej w KW …, oznaczonej w ewidencji gruntów Ba - tereny przemysłowe jest zwolniona z podatku VAT?
2.  transakcja dotycząca sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu, 3/21 udziału w działce nr 392/20, opisanej w KW … stanowiącej drogę, oznaczonej w ewidencji gruntów Ba - tereny przemysłowe jest zwolniona z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Transakcja dotycząca sprzedaży budynków opisanych w KW …: warsztatu mechanicznego, magazynu, posadowionych na działce 392/16, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, -prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 392/16 o powierzchni 0,4292 ha, opisanej w KW …, oznaczonej w ewidencji gruntów Ba - tereny przemysłowe jest zwolniona z podatku VAT, gdyż wyczerpuje przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
2.  Transakcja dotycząca sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu, 3/21 udziału w działce nr 392/20, opisanej w KW … stanowiącej drogę, oznaczonej w ewidencji gruntów Ba - tereny przemysłowe jest zwolniona z podatku VAT, gdyż wyczerpuje przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z budynkami.**
*   **za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej drogą.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień dotyczących zastosowania prawidłowej stawki podatku dla dostawy prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z budynkami oraz udziału w wysokości 3/21 w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej drogą, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że wprawdzie Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, jednak ze względu na fakt, że z opisu sprawy wynika, że sprzedaży dokonano 10 sierpnia 2015 r., tut. organ przyjął, że przedmiotem wniosku jest zaistniały stan faktyczny.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm. ). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 K.c. współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 K.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 K.c. definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów, jako rzeczy oraz ich części, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały lub inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.).

Zatem w oparciu o powyższe przepisy, zbycie nieruchomości lub zbycie udziału w prawie własności nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka z o.o. - zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług – dokonał 10 sierpnia 2015 r. sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z budynkami (warsztatu mechanicznego i magazynu) oraz udziału w wysokości 3/21 w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej na całej powierzchni budowlą (drogą dojazdową do drogi publicznej). Budynki i budowla są trwale z gruntem związane.

Budynki posadowione na działce 392/16 sklasyfikowane zostały: budynek warsztatu mechanicznego w sekcji 1, dział 12, grupa 125, klasa l251, budynek magazynu w sekcji 1, dział 12, grupa 125, klasa 1251. Droga posadowiona na działce 392/20 sklasyfikowana jest w sekcji 2, dział 21, grupa 211, klasa 2112.

W myśl art. 3 pkt 1-2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z powyższego wynika, że budowlą, w myśl prawa budowlanego, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji „Budynki” można wyróżnić grupę 125 – Budynki przemysłowe i magazynowe, która obejmuje klasę 1251 – Budynki przemysłowe, do której zalicza się budynki przeznaczone na produkcję, np. fabryki, wytwórnie filmowe, warsztaty, rzeźnie, browary, montownie itp.

Natomiast w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” można wyróżnić grupę 211 - autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe.

Grupa 211 obejmuje klasę 2112 - ulice i drogi pozostałe, tj. drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki dojazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że budynki i budowla znajdujące się na ww. działkach są towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż prawa własności budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione – co do zasady – podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie wniesiony aportem, sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno aport, sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewiduje – po spełnieniu określonych warunków – objęcie dostawy zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Zatem jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu jest dostawą towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT zatem podstawą do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wg zasad jakimi opodatkowana jest dostawa posadowionych na tym gruncie obiektów jest art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 wraz z 2 budynkami oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej na całej powierzchni drogą.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy sprzedaż opisanych nieruchomości objęta jest zwolnieniem od podatku VAT.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wprawdzie Wnioskodawca wskazał we wniosku, że działka nr 392/20 jest działką niezabudowaną, dla której nie ma planu zagospodarowania przestrzennego ani dla działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jednak nie można pominąć faktu, że Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że cała powierzchnia działki 392/20 zabudowana jest drogą dojazdową trwale z gruntem związaną. Zatem cała powierzchnia działki jest zabudowana budowlą w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane i nie stanowi wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy terenu niezabudowanego.

Zatem w przedmiotowej sprawie analizy wymaga kwestia opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami i budowlą tj. prawa użytkowania wieczystego działki nr 392/16 zabudowanej budynkiem warsztatu mechanicznego i budynkiem magazynowym oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 392/20 zabudowanej drogą.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części, jak wskazano wyżej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy o VAT. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, istotne jest czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu, dzierżawy czy wniesienie aportem pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości gruntowej, na którą składają się budynki warsztatu mechanicznego i magazynu, posadowione na działce 392/16, prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 392/16 oraz udział w prawie wieczystego użytkowania działki nr 392/20 zabudowanej drogą.

Warsztat mechaniczny i magazyn były przedmiotem dzierżawy jako całość budynków innym podmiotom będącymi czynnymi podatnikami VAT w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Działka nr 392/20, na której znajduje się droga była również przedmiotem dzierżawy innemu podmiotowi. Umowy dzierżawy ww. obiektów były zawarte w okresie:

*   20 lipca 2010 r. - 20 stycznia 2012 r.
*   21 stycznia 2012 r. – 30 czerwca 2013 r.
*   1 lipca 2013 r. – 25 maja 2015 r.

Wnioskodawca wskazał, że nie poniósł wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na działkach (warsztatu mechanicznego i magazynu oraz drogi) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu.

Sprzedaż działki nr 392/16 i działki nr 392/20 nastąpiła w dniu 10 sierpnia 2015 r.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek lub budowla zostały sprzedane lub np. oddane w najem, dzierżawę.

Według art. 693 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem, oddanie w ramach umowy dzierżawy osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego dzierżawy.

Jak wynika z wniosku warsztat mechaniczny i magazyn były przedmiotem dzierżawy od 20 lipca 2010 r. jako całość budynków innym podmiotom będącym czynnymi podatnikami VAT. Podobnie działka nr 392/20, na której znajduje się droga była również przedmiotem dzierżawy innemu podmiotowi od 20 lipca 2010 r. Jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że niezależnie od daty i okoliczności nabycia ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę oraz sposobu dokumentowania tych transakcji, bezspornym jest fakt, że dokonana przez Wnioskodawcę w dniu 10 sierpnia 2015 r. dostawa budynków warsztatu mechanicznego i magazynu oraz budowli w postaci drogi nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, ponadto pomiędzy zasiedleniem a ich dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dostawa budynku warsztatu mechanicznego i magazynu oraz budowli w postaci drogi, objęta jest zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - bowiem w odniesieniu do tych obiektów doszło już do ich pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem (czyli oddaniem do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu) a ich dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponieważ dokonana przez Wnioskodawcę dostawa budynków warsztatu mechanicznego i magazynu znajdujących się na działce nr 392/16 i budowli w postaci drogi znajdującej się na działce nr 392/20 objęta jest zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę dostawa tych obiektów jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a o VAT - jest bezprzedmiotowe.

W sytuacji, gdy dostawa przez Wnioskodawcę przedmiotowego budynku warsztatu mechanicznego i magazynu oraz udziału w prawie własności drogi korzysta ze zwolnienia od podatku, to wówczas dostawa prawa wieczystego użytkowania działki nr 392/16 oraz udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 392/20 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki nr 392/16 oraz budynków warsztatu mechanicznego i magazynu, posadowionych na działce 392/16 jest zwolniona z podatku VAT na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jest prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 392/20 zabudowanej drogą na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.