Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-839/13-8/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-03
Teza: Należy stwierdzić, że w związku z posiadaniem miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji oraz ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce z tytułu sprzedaży w tym czasie nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej. Przy czym, analizując skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, zaznaczyć należy, że sam fakt przeniesienia przez Wnioskodawcę miejsca zamieszkania do Polski w trakcie roku podatkowego nie będzie skutkowało obowiązkiem podatkowym, w sytuacji gdy czynność prawna zostanie dokonana w czasie kiedy Wnioskodawca będzie posiadał jeszcze rezydencję podatkową Rosji. Sytuacja zmieni się, gdy Wnioskodawca dokona sprzedaży tych nieruchomości po przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski i będzie posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy, tj. będzie podlegał opodatkowaniu od całości uzyskanych przez siebie dochodów bez względu na miejsce położenia tych dochodów. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tej sprzedaży będzie wtedy podlegał opodatkowaniu zarówno w państwie rezydencji, czyli w Polsce jak i w Federacji Rosyjskiej, zgodnie z prawem tego państwa. Przy czym, do obliczenia podatku należnego za dany rok ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą), wyrażona w art. 30 ust. 8 i 9 ustawy, chyba że zaistnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rezydent podatkowy; Rosja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Organu 16 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2014 r. (data nadania 24 lutego 2014 r., data wpływu 27 lutego 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 12 lutego 2014 r. Nr IPPB4/415-839/13-2/JK (data nadania 13 lutego 2014 r., data doręczenia 18 lutego 2014 r.) oraz pismem z dnia 27 marca 2014 r. (data nadania 27 marca 2014 r., data wpływu 31 marca 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 marca 2014 r. Nr IPPB4/415-839/13-4/JK (data nadania 19 marca 2014 r., data doręczenia 24 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, transferu środków pieniężnych do Polski zgromadzonych na rachunkach bankowych i uzyskanych z umów ubezpieczenia.

Pismem z dnia 13 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) przekazał – celem załatwienia według właściwości stosownie do § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił – w drodze ww. rozporządzenia – dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W przypadku Wnioskodawcy, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydawania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest – w związku z § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 lutego 2014 r. Nr IPPB4/415-839/13-2/JK (data nadania 13 lutego 2014 r., data doręczenia 18 lutego 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1.  uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty oraz numery kont bankowych: sposób zwrotu nienależnej opłaty ( zwrot na rachunek bankowy, zwrot przekazem pocztowym na adres zamieszkania Wnioskodawcy, zwrot przekazem pocztowym na adres do korespondencji),
2.  doprecyzowanie zdarzeń przyszłych, o następujące informacje:
    1.  dokładne wskazanie daty oraz sposobu nabycia nieruchomości podlegających sprzedaży (tzn. czy była to umowa kupna, sprzedaży, darowizna, spadek czy inny)? Jeśli nabycie miało miejsce w spadku to proszę podać datę śmierci spadkodawcy?
    2.  czy sprzedaży będą podlegały tylko nieruchomości położone na terytorium Federacji Rosyjskiej?
    3.  gdzie w momencie sprzedaży Wnioskodawca będzie miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce czy w Rosji?
    4.  wyjaśnienie w jaki sposób nastąpi transfer środków pieniężnych uzyskanych z umów ubezpieczenia, tj.
        *   czy nastąpi wypłata tych środków? Jeśli tak, poproszono o wskazanie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy w chwili wypłaty tych środków?
        *   czy nastąpi przeniesienie środków zgromadzonych w grupowej formie ubezpieczenia na życie związanej z funduszem inwestycyjnym lub w innej formie grupowego gromadzenia środków na cele emerytalne dla pracowników do pracowniczego programu emerytalnego, zgodnie z przepisami o pracowniczych programach emerytalnych?
        *   czy w inny sposób? Poproszono o dokładne opisanie.

Pismem z dnia 24 lutego 2014 r. (data nadania 24 lutego 2014 r., data wpływu 27 lutego 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie, jednakże nie o wszystkie sugestie wskazane w wezwaniu. W związku z czym, w zakresie skutków podatkowych transferu środków pieniężnych do Polski zgromadzonych na rachunkach bankowych została wydana interpretacja indywidualna, natomiast w zakresie skutków podatkowych transferu środków pieniężnych do Polski uzyskanych z umów ubezpieczenia zostalo wydane postanowienie bez rozpatrzenia.

Z uwagi na dalsze watpliwości odnośnie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, organ pismem z dnia 19 marca 2014 r. Nr IPPB4/415-839/13-4/JK (data nadania 19 marca 2014 r., data doręczenia 24 marca 2014 r.) ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1.  doprecyzowanie zdarzenia przyszłego o następujące informacje:
    *   wskazanie, czy w akcie notarialnym nabycia nieruchomości widniała tylko małżonka Wnioskodawcy, czy również Wnioskodawca?
    *   podanie daty zawarcia podziału majątku małżonków?
    *   czy w akcie notarialnym nabycia oraz akcie stwierdzającym podział majątku podniesiono, że nieruchomości zostały nabyte ze środków należących do majątku wspólnego i tym samym wchodzą w skład majątku dorobkowego małżonków?
    *   czy wartość nieruchomości nabytych w wyniku podziału majątku mieściła się w udziale jaki Wnioskodawcy przysługiwał w majątku wspólnym, czy też uległ powiększeniu?
    *   czy podziałowi majątku małżonków towarzyszyły ewentualne spłaty lub dopłaty?
2.  przeformułowanie pytania Nr 4, poprzez jednoznaczne wskazanie, czy przedmiotem zapytania jest:
    *   ustalenie obowiązku podatkowego w związku ze zmianą miejsca zamieszkania w trakcie roku podatkowego, czy też
    *   skutki podatkowe z tytułu sprzedaży nieruchomości położonych w Rosji w związku ze zmianą miejsca zamieszkania w trakcie roku podatkowego, w którym zostanie dokonane zbycie tych nieruchomości.
3.  przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przeformułowanego pytania Nr 4.

Pismem z dnia 27 marca 2014 r. (data nadania 27 marca 2014 r., data wpływu 31 marca 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim mieszkającym obecnie na terenie Federacji Rosyjskiej, który planuje zakończyć rezydenturę w Rosji i powrócić na stałe do Polski oraz zamieszkać w Polsce. W skład posiadanego przez niego majątku wchodzą m.in. nieruchomości w postaci działek gruntu oraz domu mieszkalnego położone na terenie Federacji Rosyjskiej, nabyte nie wcześniej niż pięć lat temu, środki pieniężne w postaci zawartej na terenie Federacji Rosyjskiej umowy ubezpieczenia życia, zdrowia i zdolności do pracy oraz środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych w bankach rosyjskich. Wnioskodawca zamierza powrócić do Polski i przenieść tu ośrodek swych interesów życiowych. W przyszłości zamierza także sprzedać posiadane nieruchomości. W akcie notarialnym nabycia nieruchomości widniała tylko małżonka Wnioskodawcy. Nieruchomości podlegające sprzedaży, nabyła w latach 2011-2013, formalnie małżonka Wnioskodawcy, jednakże ze środków pochodzących ze wspólności majątkowej. Tym samym, nieruchomości stały się majątkiem dorobkowym wspólnym. W wyniku notarialnego podziału tego majątku własność przypadła wyłącznie Wnioskodawcy. W akcie notarialnym stwierdzającym podział majątku podniesiono, że nieruchomości zostały nabyte w trakcie trwania związku małżeńskiego i stanowią majątek wspólny Wnioskodawcy i jego małżonki. Podział majątku małżonków nastąpił w dniu 14 czerwca 2013 r. Wartość nieruchomości nabytych w wyniku podziału majatku mieściła się w udziale, jaki Wnioskodawcy przysługiwał w majątku wspólnym. Podziałowi majątku małżonków nie towarzyszyły spłaty ani dopłaty. Sprzedaży będą podlegały tylko nieruchomości położone na terytorium Federacji Rosyjskiej. W momencie sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca będzie miał miejsce zamieszkania (w tym dla celów podatkowych) na terenie Federacji Rosyjskiej, środki uzyskane z tego tytułu będą jednak transferowane do Polski. Dla celów technicznych środki, uzyskane ze sprzedaży majątku Wnioskodawcy położonego na terenie Federacji Rosyjskiej, będą deponowane na rachunku w banku rosyjskim, a po zakończeniu wszystkich transakcji przelewane do Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy po przeniesieniu przez Wnioskodawcę ośrodka interesów życiowych i zamieszkaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, transfer z terenu Federacji Rosyjskiej na teren Rzeczypospolitej Polskiej majątku Wnioskodawcy w postaci środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych i uzyskanych z umów ubezpieczenia, wiązać się będzie z powstaniem jakiegokolwiek obowiązku podatkowego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej?
2.  Czy w sytuacji kiedy Wnioskodawca, mieszkając na terenie Federacji Rosyjskiej, dokona zbycia wchodzących w skład jego majątku nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, zobowiązany będzie do zapłaty podatku dochodowego według przepisów podatkowych polskich?
3.  Czy w sytuacji kiedy Wnioskodawca, mieszkając na terenie Rzeczypospolitej Polskiej dokona zbycia wchodzących w skład jego majątku nieruchomości, uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dochód zobowiązany będzie opodatkować w Polsce, czy w Rosji?
4.  Jakie wystąpią skutki podatkowe z tytułu sprzedaży nieruchomości położonych w Rosji, w związku ze zmianą miejsca zamieszkania w trakcie roku podatkowego, w którym zostanie dokonane zbycie tych nieruchomości?

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej (pytania Nr 2-4), natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania przez niego zbycia wchodzacych w skład jego majątku nieruchomości, w czasie, gdy nadal zamieszkiwał będzie na terenie Federacji Rosyjskiej, nie będzie zobowiązany do opodatkowania w Polsce dochodu osiągniętego ze zbycia nieruchomości położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższy wniosek Wnioskodawca wysnuł z treści art. 3 ust. 1 (cytowanego powyżej) oraz ust. 2b, który stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) ze sprzedaży położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości. Zatem w przypadku, gdyby Wnioskodawca dokonał zbycia stanowiącej jego własność nieruchomości położonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, mając równocześnie także miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie podlegałyby obowiązkowi podatkowemu wynikającemu z polskiego prawa. W przypadku gdyby Wnioskodawca dokonał zbycia nieruchomości położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w czasie gdy sam będzie miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien podlegać obowiązkowi podatkowemu wynikającemu z polskiego prawa. Jednakże ze względu na miejsce położenia zbywanej nieruchomości, uzyskanie z jej sprzedaży dochodu rodzić powinno także obowiązek wynikający z prawa rosyjskiego. Wobec powyższego zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 22 maja 1992 r. Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej powyżej umowy, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego lub ruchomego, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to kwota podatku od tego dochodu należna w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie potrącona od podatku dochodowego pobieranego od danej osoby w pierwszym Umawiającym się Państwie. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć kwoty podatku pierwszego Umawiającego się Państwa, obliczonego od tego dochodu zgodnie z jego ustawodawstwem podatkowym i praktyką. Na podstawie cytowanych powyżej postanowień umowy stwierdzić należy, że kwota podatku uiszczonego przez Wnioskodawcę na terenie Federacji Rosyjskiej zostanie potrącona od kwoty podatku należnej do zapłaty zgodnie z przepisami polskiego prawa podatkowego, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca ponadto zobowiązany będzie do złożenia zeznania PIT. Jeżeli Wnioskodawca zmieni miejsce zamieszkania w trakcie roku podatkowego, w którym dokonał zbycia nieruchomości i zamieszka w Polsce, a nastąpi to już po dokonaniu zbycia nieruchomości i po osiągnięciu z tego tytułu dochodu, nie będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że obowiązkowi podatkowemu od dochodów podlegają osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli w momencie osiągnięcia dochodu podatnik nie zamieszkiwał na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nie podlega on obowiązkowi podatkowemu wynikającemu z przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

*   pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

*   działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

*   działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa z dnia 22 maja 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569), dalej umowa.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jeżeli dochód jest osiągany przez spółkę jawną, to miejsce zamieszkania ustala się w miejscu pobytu osoby podlegającej opodatkowaniu od takiego dochodu.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. umowy, jeżeli osoba fizyczna ma miejsca zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnych z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Rosją.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem polskim mieszkającym obecnie na terenie Federacji Rosyjskiej, który planuje zakończyć rezydenturę w Rosji i powrócić na stałe do Polski. Wnioskodawca zamierza powrócić do Polski i przenieść tu ośrodek swych interesów życiowych. Wnioskodawca zamierza sprzedać posiadane nieruchomości położone na terenie Federacji Rosyjskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając zapisy Umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, stwierdzić należy, że do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych i gospodarczych do Polski, Wnioskodawca w Polsce podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Tym samym, Wnioskodawca dokonując zbycia wchodzących w skład jego majątku nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, w momencie posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce z tytułu tej sprzedaży.

Sytuacja zmieni się w przypadku przeniesienia centrum interesów życiowych i gospodarczych do Polski. Wnioskodawca będzie wtedy posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegał obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. umowy polsko – rosyjskiej, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (w rozpatrywanym przypadku w Polsce), z przeniesienia własności majątku nieruchomego lub ruchomego, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie (w rozpatrywanym przypadku w Federacji Rosyjskiej), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tj. w Federacji Rosyjskiej).

Przy czym sformułowanie, „zyski z przeniesienia własności majątku może być opodatkowany w drugim państwie” oznacza, że drugie państwo (w rozpatrywanym przypadku Państwo, w którym położona jest zbywana nieruchomość) ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa dochód ze sprzedaży nieruchomości podlega w tym państwie opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez Państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania.

W świetle powyższego, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce ze sprzedaży nieruchomości położonej w Rosji będzie podlegała opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Rosji.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w art. 21 ww. umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to kwota podatku od tego dochodu należna w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie potrącona od podatku dochodowego pobieranego od danej osoby w pierwszym Umawiającym się Państwie.

Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć kwoty podatku pierwszego Umawiającego się Państwa, obliczonego od dochodu zgodnie z jego ustawodawstwem podatkowym i praktyką.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości bądź udziału w niej i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomości położone na terenie Federacji Rosyjskiej, które w latach 2011-2013 formalnie nabyła małżonka Wnioskodawcy, jednakże ze środków należących do majątku wspólnego. W dniu 14 czerwca 2013 r. nastąpił podział majątku wspólnego. W wyniku notarialnego podziału tego majątku własność przypadła wyłącznie Wnioskodawcy. W akcie notarialnym stwierdzającym podział majątku podniesiono, że nieruchomości zostały nabyte w trakcie trwania związku małżeńskiego i stanowią majątek wspólny Wnioskodawcy i jego małżonki.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabyciem nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział majątku nie jest ekwiwalentny w naturze lub wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) – jak też stan jej majątku osobistego. Powyższych ustaleń należy dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy, na mocy której doszło do podziału majątku dorobkowego małżonków. Wyliczenia takiego dokonuje się sumując wartość rynkową wszystkich składników majątku podlegających podziałowi oraz ustalając wartość rynkową składników majątku otrzymanych przez każdego z małżonków. Podział majątku nie będzie ekwiwalentny w naturze i nie będzie zgodny z udziałem posiadanym w majątku wspólnym, jeśli wartość składników otrzymanych przez każdego z małżonków nie będzie równa połowie wartości całego majątku podlegającego podziałowi.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego wartość nieruchomości nabytych w wyniku podziału majątku mieściła się w udziale, jaki Wnioskodawcy przysługiwał w majątku wspólnym. Podziałowi majątku małżonków nie towarzyszyły spłaty ani dopłaty.

Zatem, biorąc pod uwagę treść przedstawionego zdarzenia przyszłego, że wartość przedmiotowej nieruchomości, mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku wspólnym, to za datę nabycia przedmiotowych nieruchomości, które przypadły Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć lata 2011-2013. Tym samym, odpłatne zbycie nieruchomości, przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie będzie stanowić źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 8 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej cześci podatku obliczonego przez dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód w obcym państwie.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiągającego dochody określone w ust. 1 wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody te są osiągane, rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 8 stosuje się odpowiednio (art. 30 ust. 9 ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, po dokonaniu przeniesienia miejsca zamieszkania dla celów podatkowych do Polski będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w państwie rezydencji, czyli w Polsce jak i w Federacji Rosyjskiej, zgodnie z prawem tego państwa. Przy czym, do obliczenia podatku należnego za dany rok ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą), wyrażona w art. 30 ust. 8 i 9 ustawy, chyba że zaistnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że w związku z posiadaniem miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji oraz ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce z tytułu sprzedaży w tym czasie nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej. Przy czym, analizując skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej, zaznaczyć należy, że sam fakt przeniesienia przez Wnioskodawcę miejsca zamieszkania do Polski w trakcie roku podatkowego nie będzie skutkowało obowiązkiem podatkowym, w sytuacji gdy czynność prawna zostanie dokonana w czasie kiedy Wnioskodawca będzie posiadał jeszcze rezydencję podatkową Rosji. Sytuacja zmieni się, gdy Wnioskodawca dokona sprzedaży tych nieruchomości po przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski i będzie posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy, tj. będzie podlegał opodatkowaniu od całości uzyskanych przez siebie dochodów bez względu na miejsce położenia tych dochodów. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tej sprzedaży będzie wtedy podlegał opodatkowaniu zarówno w państwie rezydencji, czyli w Polsce jak i w Federacji Rosyjskiej, zgodnie z prawem tego państwa. Przy czym, do obliczenia podatku należnego za dany rok ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą), wyrażona w art. 30 ust. 8 i 9 ustawy, chyba że zaistnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Federacji Rosyjskiej jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działania lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.