Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-664/14-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2014r. (data wpływu 5 grudnia 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 5 grudnia 2014r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego, przeformułowania pytania, przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego oraz prawa do reprezentacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży projektowanej przez siebie odzieży, którą szyją na jej zlecenie i pod jej kierunkiem szwalnie. Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność 5 maja 2014r., wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczpospolitej Polskiej dokonała 04 kwietnia 2014r. Początkowo wybrała zwolnienie podmiotowe z podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT jest od czerwca 2014r. na mocy art. 96 ust. 5 pkt 3, zgodnie z którym rezygnacji z tego przywileju można dokonać zgłoszeniem rejestracyjnym (VAT-R) przed początkiem miesiąca, w którym rezygnuje się tj. od pierwszego dnia miesiąca następnego. Bez znaczenia dla faktu bycia podatnikiem czynnym VAT jest, że Wnioskodawczyni wybrała kwartalny okres rozliczeniowy.

W okresie między dokonaniem wpisu do Ewidencji a datą rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wynajęła lokal sklepowy i dokonała jego remontu wraz z nowym przyłączem instalacji elektrycznej. Na materiały i usługi otrzymała faktury VAT. Po dacie formalnego rozpoczęcia działalności – 05 maja 2014r. kontynuowała remont lokalu i zakupiła meble, materiały do wystroju wnętrza, materiały biurowe, sprzęt komputerowy itp., również otrzymała faktury VAT. W maju do 25 maja 2014r. (podatnik VAT czynny od 01 czerwca 2014r.) zrezygnowała ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług wybierając kwartalny okres rozliczeniowy. Towary handlowe zakupiła w czerwcu i sprzedaży dokonała jako czynny podatnik VAT. W przypadku Wnioskodawczyni nie wchodzi w rachubę art. 113 ust.1 ustawy o VAT - nie kupiła towarów handlowych, nie dokonała spisu z natury i nie zgłosiła go w czasie 14 dni do Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie utraciła prawa do zwolnienia podmiotowego (sama zrezygnowała). Wszystkie zakupione wcześniej materiały i usługi są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej. W deklaracji VAT-7K za II kwartał 2014 r., którą w imieniu Wnioskodawczyni składała prowadząca jej księgowość firma ….., ujęto w części D2 poz. 52 podatek naliczony również z faktur otrzymanych przed rejestracją firmy jako czynnego podatnika VAT.

Firma ……. dokonywała w imieniu Wnioskodawczyni wszystkich czynności dotyczących rejestracji w Urzędzie Skarbowym, regulowała obowiązujące opłaty, a Wnioskodawczyni korzystała z doradztwa tzw. Doradcy Biznesowego. Wyżej opisane terminy były jej znane. Problemem Wnioskodawczyni zainteresowała się w momencie, gdy zwróciła się do swojej księgowej z prośbą o dokonanie korekty ww. deklaracji i zamiast kwoty do przeniesienia - poz. 65 deklaracji VAT-7K, poprosiła o zwrot podatku VAT, pozycja 62 deklaracji. Zamiast przyjęcia zlecenia, Wnioskodawczyni usłyszała szereg ostrzeżeń przed wystąpieniem o zwrot VAT i odmowę złożenia zleconej korekty. Nie wynikały one ze znowelizowanego art. 86 ustawy o VAT. Wszystkie faktury były zapłacone i u wszystkich kontrahentów wystąpił obowiązek podatkowy. Po samodzielnym zapoznaniu się z obowiązującymi przepisami, Wnioskodawczyni natychmiast dokonała korekty rejestru nabyć za II kw. 2014r. i złożyła korektę deklaracji VAT-7K, w której nie ujęła podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych przed zarejestrowaniem jako podatnik VAT czynny.

Obowiązujący przepis z art. 88 ust. 4 mówi, iż odliczenia nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W tej sytuacji Wnioskodawczyni, zgodnie z posiadaną wiedzą, nie może skorzystać z bardziej liberalnego stanowiska - podpierając się np. orzecznictwem interpretacja indywidualna z 30 września 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. akt IPP1/443-771/10-2/AP, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. akt. ILPP4/443-102/14-7/EWW z 7 czerwca 2014 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w interpretacji z sygn. akt C-400/98, C-268/83 - przyjmując, że ma prawo do odliczeń, jeżeli była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w chwili składania deklaracji VAT-7K za II kw. 2014r., mimo iż części zakupów dokonała przed faktycznym rozpoczęciem działalności gospodarczej, a pozostałych w okresie, gdy dobrowolnie skorzystała z przywileju zwolnienia podmiotowego z VAT, ponieważ dotyczą one zupełnie innych problemów i obejmują inne grupy zakupów.

Poniesione wydatki przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, dotyczą również ruchomości. Wnioskodawczyni poniosła wydatki inwestycyjne w obcym środku trwałym, polegające na adaptacji wnętrza do potrzeb nowoczesnego sklepu z odzieżą.

Towary i usługi nabywane w związku z remontem lokalu, będącego przedmiotem wniosku nie służyły wytworzeniu nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2014r. Stanowiły ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Ulepszenie obcego środka trwałego, czyli inwestycja w obcym środku trwałym, nastąpi wówczas, gdy suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację obcego środka trwałego przekroczy w danym roku podatkowym 3.500 zł, a wydatki te spowodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania, zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o PDOP i art. 22g ust. 17 ustawy o PDOF.)

Inwestycja nie stanowi środka trwałego o wartości powyżej 15.000,00zł. Inwestycje w obcych środkach trwałych podlegają amortyzacji podatkowej niezależnie od przewidywanego okresu ich używania.

Sposób ich amortyzacji reguluje art. 22j ust. 4 ustawy o PDOF - podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla:

1.  inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat,
2.  inwestycji w obcych środkach trwałych zaliczanych do grupy 3-6 i 8 KŚT – okres amortyzacji nie może być krótszy niż:
    *   24 miesiące - gdy ich wartość początkowanie przekracza 25.000 zł,
    *   36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,
3.  60 miesięcy - w pozostałych przypadkach,
4.  inwestycji w obcych środkach transportu, w tym samochodów osobowych – okres amortyzacji nie może być krótszy niż 30 miesięcy.

Mogą one być amortyzowane również za pomocą stawek z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych. Z przepisów podatkowych nie wynika bowiem brak takiej możliwości. Z uwagi na to, że inwestycje w obcych środkach trwałych nie figurują w ww. wykazie, to można przyjąć stawki przewidziane dla środka trwałego, którego inwestycja dotyczy. Jeżeli wartość początkowa inwestycji w obcym środku trwałym nie przekracza sumy 3.500 zł, to poniesione nakłady mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w dacie oddania ich do używania, bez konieczności ich amortyzacji, albo mogą zostać jednorazowo zamortyzowane w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym, albo mogą być amortyzowane za pomocą przyjętych stawek amortyzacyjnych (na podstawie art. 22f ust. 3 ustawy o PDOF).

W rozumieniu ustawy o PDOF podlegają one amortyzacji ponieważ wartość początkowa inwestycji przekracza kwotę 3.500 zł.

Inwestycja została oddana do użytku 23 czerwca 2014 r.

Wnioskodawczyni ponosiła wydatki na ruchomości i są one objęte zakresem pytania. Ruchomości te w części stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji, w części nie stanowią amortyzowanych środków trwałych, a ich sumaryczna wartość jest mniejsza niż 15.000,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy, służące do realizacji sprzedaży opodatkowanej, dokonane przed faktycznym rozpoczęciem działalności gospodarczej i z okresu kiedy dobrowolnie skorzystała z przywileju zwolnienia podmiotowego z podatku VAT, jeżeli była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w chwili składania deklaracji VAT-7K za II kwartał 2014r ?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z obowiązującym prawem art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług - stan prawny na 01 kwietnia 2014r. mówi:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.

jednocześnie:

Art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Art. 96 ust 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., stanowi, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2,2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca,, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Art. 99 ust. 3 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25,. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności

W świetle ww. przepisów nie przysługuje w moim wypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów otrzymanych przed uzyskaniem statusu z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, a uzyskuje się go od początku następnego miesiąca po miesiącu dokonania zgłoszenia nadruku VAT-R i nie ma tu znaczenia miesięczna czy kwartalna metoda rozliczania podatku VAT. Przepisy ww. art. ustawy o podatku od towarów i usług są jednoznaczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 2 pkt 25 ustawy, przez małego podatnika - rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1.  u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro,
2.  prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45.000 euro

\- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł;

Art. 21 ust. 1 ustawy stanowi, że mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia,licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

\- po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej "metodą kasową", otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Z art. 21 ust. 2 ustawy wynika, że przepis ust. 1 stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową.

Art. 86 ust. 1 ustawy, stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Podstawową zasadą wspólnego systemu VAT, jest zasada neutralności podatku - rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. warunkiem koniecznym jest wykorzystanie nabytych towarów bądź usług do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Treść cyt. wyżej art. 88 ust. 4 ustawy nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego. Jednak status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia.

Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy aby mógł zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustawodawca określił w art. 86 ust. 10 ustawy. Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast z art. 86 ust. 10e ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W świetle art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 96 ust. 1 , podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W świetle art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, którą rozpoczęła 5 maja 2014r, wpisu do CEIDG dokonała 04 kwietnia 2014r. Początkowo wybrała zwolnienie podmiotowe z podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT jest od czerwca 2014r, na mocy art. 96 ust. 5 pkt 3, zgodnie z którym rezygnacji z tego przywileju można dokonać zgłoszeniem rejestracyjnym (VAT-R) przed początkiem miesiąca, w którym rezygnuje się tj. od pierwszego dnia miesiąca następnego. W okresie między dokonaniem wpisu do Ewidencji a datą rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wynajęła lokal sklepowy i dokonała jego remontu wraz z nowym przyłączem instalacji elektrycznej. Na materiały i usługi otrzymała faktury VAT. Po dacie formalnego rozpoczęcia działalności – 05 maja 2014r. kontynuowała remont lokalu i zakupiła meble, materiały do wystroju wnętrza, materiały biurowe, sprzęt komputerowy, co zostało udokumentowane fakturami. W maju do 25 maja 2014r. (podatnik VAT czynny od 01 czerwca 2014r) zrezygnowała ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług wybierając kwartalny okres rozliczeniowy. Towary handlowe zakupiła w czerwcu i sprzedaży dokonała jako czynny podatnik VAT. W przypadku Wnioskodawczyni nie wchodzi w rachubę art. 113 ust.1 ustawy o VAT - nie kupiła towarów handlowych, nie dokonała spisu z natury i nie zgłosiła go w czasie 14 dni do Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie utraciła prawa do zwolnienia podmiotowego (sama zrezygnowała). Wszystkie zakupione wcześniej materiały i usługi są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej. W deklaracji VAT-7K za II kwartał 2014 r., ujęto w części D2 poz. 52 podatek naliczony również z faktur otrzymanych przed rejestracją firmy jako czynnego podatnika VAT. Firma, która dokonywała w imieniu Wnioskodawczyni wszystkich czynności dotyczących rejestracji w Urzędzie Skarbowym, regulowała obowiązujące opłaty, a Wnioskodawczyni korzystała z doradztwa tzw. Doradcy Biznesowego. Wnioskodawczyni dokonała korekty rejestru nabyć za II kw. 2014r. i złożyła korektę deklaracji VAT-7K, w której nie ujęła podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych przed zarejestrowaniem jako podatnik VAT czynny. Poniesione wydatki przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, dotyczą również ruchomości. Wnioskodawczyni poniosła wydatki inwestycyjne w obcym środku trwałym, polegające na adaptacji wnętrza do potrzeb nowoczesnego sklepu z odzieżą. Towary i usługi nabywane w związku z remontem lokalu, będącego przedmiotem wniosku nie służyły wytworzeniu nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2014r. Stanowiły ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. Inwestycja nie stanowi środka trwałego o wartości powyżej 15.000,00zł. Inwestycje w obcych środkach trwałych podlegają amortyzacji podatkowej niezależnie od przewidywanego okresu ich używania. W rozumieniu ustawy o PDOF 7. podlegają one amortyzacji ponieważ wartość początkowa inwestycji przekracza kwotę 3.500 zł. Inwestycja została oddana do użytku 23 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni ponosiła wydatki na ruchomości i są one objęte zakresem pytania. Ruchomości te w części stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji, w części nie stanowią amortyzowanych środków trwałych, a ich sumaryczna wartość jest mniejsza niż 15.000,00zł.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz okoliczności sprawy należy wskazać, iż na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed rozpoczęciem działalności i w okresie, kiedy sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawczynię podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 113 ustawy. Wybór ww. zwolnienia z opodatkowania w tej sytuacji oznacza, że inwestycja/zakupy ponoszone do 31 maja 2014r. służyły czynnościom zwolnionym od podatku od towarów i usług. Fakt dokonania zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług z chwilą rezygnacji ze zwolnienia pozostaje w przedmiotowej sprawie bez wpływu na prawo do odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Na prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu dokonywanych nabyć będzie miała wpływ rejestracja Wnioskodawczyni jako podatnika czynnego podatku od towarów i usług z dniem 1 czerwca 2014 r. i okoliczność rozpoczęcia wykorzystywania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Odnośnie towarów i usług zakupionych przed dniem rejestracji do VAT, do działalności zwolnionej, a następnie wykorzystanych po dniu 1 czerwca 2014r. do działalności opodatkowanej, w związku ze zmianą ich przeznaczenia, zmianie uległo również prawo do odliczenia podatku VAT.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż w związku z rezygnacją ze zwolnienia sprzedaży od podatku od dnia 1 czerwca 2014 r., nastąpiła zmiana przeznaczenia towarów i usług zakupionych przed tym dniem, co spowoduje konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż wydatki te będą służyć już czynnościom opodatkowanym.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją gdy nabyte towary i usługi w związku z remontem wynajmowanego lokalu nie stanowią środka trwałego o wartości powyżej 15.000 zł. Również wartość nabytych przez Wnioskodawczynię towarów w celu wyposażenia i wystroju wnętrza jest mniejsza niż 15.000 zł. Nadto przedmiotowe wydatki zostały poniesione w kwietniu i maju roku 2014 r., natomiast realizowana inwestycja została oddana do użytkowania 23 czerwca 2014r.

Wobec powyższych okoliczności w sprawie będzie miał zastosowanie art. 91 ust. 7c ustawy. Przy czym należy zauważyć, iż korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 7c ustawy, nie dokonuje się w sytuacji, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym zakupione towary oddano do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków poniesionych w kwietniu i maju 2014 r. na zakup towarów i usług stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym oraz stanowiących wyposażenie o wartości poniżej 15.000 zł, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, poprzez korektę nieodliczonego podatku naliczonego, ponieważ nie upłynął termin określony w art. 91 ust. 7c ustawy.

Korekty tej Wnioskodawczyni winna dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia opisanych towarów i usług, tj. za II kwartał 2014 r.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.