Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.264.2017.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-20
Teza: Czy kwota, która ma być wypłacona rezydentowi rumuńskiemu z tytułu oprocentowania wkładów wniesionych przez zagraniczną osobę prawną do spółdzielni powinna być opodatkowana jako odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 1 umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawi unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania), a tym samym czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy z przychodu odsetek powinien wynosić 20 % przychodów i po podjęciu uchwały przez Wnioskodawcę określającej wysokość stopy procentowej Wnioskodawca będzie zobowiązany jako płatnik pobrać podatek u źródła w kwocie 10 % kwoty brutto odsetek zgodnie z art. 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zw. z art. 26 u.p.d.o.p.?
Słowa kluczowe: płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 27 listopada 2017 r. (data wpływu 1 grudnia 2017 r.) oraz z dnia 10 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwota, która ma być wypłacona rezydentowi rumuńskiemu z tytułu oprocentowania wkładów wniesionych przez zagraniczna osobę prawną do spółdzielni powinna być opodatkowana jako odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 1 umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania), a tym samym czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p, podatek dochodowy z przychodu odsetek powinien wynosić 20 % przychodów i po podjęciu uchwały przez Wnioskodawcę określającej wysokość stopy procentowej, Wnioskodawca będzie zobowiązany jako płatnik pobrać podatek u źródła w kwocie 10 % kwoty brutto odsetek zgodnie z art. 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zw. z art. 26 u.p.d.o.p. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 27 listopada 2017 r. oraz z dnia 10 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku u źródła.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu):

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółdzielni inwestycyjnej wpisanej do Krajowego Rejestru Sądowego.

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów europejskich. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2017 r., poz.1560 ze zm.; „u.p.s.”) oraz zarejestrowanego statutu.

Zgodnie z ustawą oraz statutem członek Spółdzielni zobowiązany jest do zadeklarowania, a następnie wniesienia udziałów. Niezależnie od posiadanych udziałów członkowie Spółdzielni mogą wnosić do Spółdzielni wkłady. W tym zakresie Wnioskodawca działa w myśl art. 152 § 1 u.p.s., zgodnie z którym, statut spółdzielni może zobowiązywać członków do wniesienia określonego wkładu pieniężnego. W myśl § 3 art. 152 cytowanej ustawy, wkład pieniężny jest oprocentowany w wysokości określonej w statucie. Na podstawie art. 82 u.p.s. oprocentowanie wkładów pieniężnych stanowi koszt uzyskania przychodów. Z powyższych przepisów wynika, że źródłem finansowania oprocentowania wkładów członkowskich nie jest zysk Spółdzielni (nadwyżka bilansowa). Oprocentowanie wkładów pieniężnych nie jest bowiem przychodem z tytułu partycypacji w zysku osoby prawnej, jaką jest Spółdzielnia.

Zgodnie z paragrafem 8 ust. 1-5 statutu spółdzielni, Członkowie Spółdzielni mogą wnosić do Spółdzielni wkłady pieniężne. Szczegółowe zasady wnoszenia wkładów, w tym zasady ich oprocentowania, określa regulamin uchwalany przez Radę Nadzorczą Spółdzielni. Rada Nadzorcza może powierzyć określenie szczegółowych warunków, w tym wysokość stopy procentowej Zarządowi Spółdzielni. Członek deklaruje wysokość wnoszonych wkładów w deklaracji na podstawie której zawierana jest umowa wniesienia wkładu. Umowa zawierana jest w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Wkłady pieniężne wnoszone są na własność Spółdzielni. Wnoszone wkłady pieniężne przeznaczane są na działalność statutową Spółdzielni, w tym na działalność inwestycyjną. Spółdzielnia samodzielnie rozporządza i zarządza środkami pieniężnymi wpłaconymi tytułem wkładów.

Zgodnie z paragrafem 8 ust. 10 i 12 statutu wkłady pieniężne są oprocentowane na zasadach określonych regulaminem o którym mowa w ust. 2. Zasady wypłaty należnego oprocentowania określa regulamin lub umowa.

Zgodnie z regulaminem wnoszenia wkładów pieniężnych do Spółdzielni, wkłady wnoszone są na podstawie umowy zawartej na czas określony lub nieokreślony, nie krótszy jednak niż 3 miesiące. Wkłady są oprocentowane według miesięcznej zmiennej stopy procentowej. Wysokość stopy procentowej określana jest co miesiąc przez Zarząd w formie uchwały.

Członkiem Wnioskodawcy została spółka o nazwie (…) z siedzibą w Rumunii. Spółka ta (zwana dalej rezydentem rumuńskim) przedstawiła Wnioskodawcy certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwy organ podatkowy Rumunii, z którego wynika, iż spółka jest rezydentem rumuńskim w zakresie umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (zwana dalej umową o unikaniu opodatkowania). Certyfikat został wydany dnia 25 sierpnia 2017r. i jest ważny przez rok.

Rezydent rumuński zawarł z Wnioskodawcą umowę wniesienia wkładów pieniężnych podlegających oprocentowaniu na zasadach w niej określonych. Ustalenie stopy oprocentowania wkładów następuje na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy. Warunkiem wypłaty oprocentowania jest podjęcie uchwały. Uchwała określa wysokość oprocentowania i kwotę należnego podatku, która podlega odprowadzeniu przez Wnioskodawcę jako płatnika do właściwego Urzędu Skarbowego.

Jednakże Zarząd Wnioskodawcy nie podjął uchwały określającej stopę procentową za miesiąc wrzesień 2017 r. i tym samym nie wypłacił rezydentowi rumuńskiemu oprocentowania od wniesionego wkładu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1.  zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a rezydentem rumuńskim umową właścicielem odsetek będzie (…) jako odbiorca odsetek,
2.  według wiedzy Wnioskodawcy (…) nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski poprzez położony w Polsce zakład,
3.  pomiędzy Wnioskodawcą a (…) nie istnieją szczególne powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 7 umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (po przeformułowaniu):

Czy kwota, która ma być wypłacona rezydentowi rumuńskiemu z tytułu oprocentowania wkładów wniesionych przez zagraniczną osobę prawną do spółdzielni powinna być opodatkowana jako odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 1 umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawi unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania), a tym samym czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy z przychodu odsetek powinien wynosić 20 % przychodów i po podjęciu uchwały przez Wnioskodawcę określającej wysokość stopy procentowej Wnioskodawca będzie zobowiązany jako płatnik pobrać podatek u źródła w kwocie 10 % kwoty brutto odsetek zgodnie z art. 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zw. z art. 26 u.p.d.o.p.?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy przychód, który uzyska rezydent rumuński z wypłaty oprocentowania wkładów po podjęciu uchwały przez zarząd o określeniu wysokości stopy procentowej należy kwalifikować jako przychód z odsetek, w rozumieniu art. 11 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym Wnioskodawca zobowiązany jest jako płatnik pobrać podatek u źródła w kwocie 10 procent kwoty brutto odsetek zgodnie z artykułem 11 ust. 2 ww. umowy i odprowadzić ten podatek do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego

Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 i 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże odsetki, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych odsetek.

Zgodnie z artykułem 11 ust. 4 ww. umowy określenie "odsetki" użyte w tym artykule oznacza dochód z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub prawem uczestnictwa w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie są uważane w rozumieniu tego artykułu za odsetki.

Jak wskazuje się w doktrynie (Opodatkowanie odsetek w umowie modelowej OECD, Kukulski Ziemowit, Nykiel Włodzimierz, LEX): „na gruncie Umowy Modelowej OECD, termin „odsetki", w znaczeniu w jakim został on użyty w art. 11 um. OECD, jest rozumiany szeroko i oznacza „dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju" z tytułu udostępnienia dłużnikowi na czas oznaczony lub nieoznaczony kapitału w formie pieniężnej, które są zaliczane do kategorii „dochodów z majątku ruchomego", tj. (ang. income from movable capital, fr. revenus de capitaux mobiliers).

W tym miejscu należy odróżnić wypłatę odsetek od spłaty samego zobowiązania głównego, tj. wierzytelności z tytułu której są one wypłacane. Są to dwa odrębne rodzaje wierzytelności. Termin „odsetki" w szczególności oznacza dochód z:

*   wierzytelności pieniężnych,
*   zabezpieczeń wierzytelności w formie pieniężnej,
*   rządowych papierów wartościowych
*   obligacji i innych papierów wartościowych.

(\`(...)\`) zawarta w ust. 3 art. 11 um. OECD definicja „odsetek" - w brzmieniu nadanym jej przez Umowę Modelową w wersji z 1977 r. - jest szeroka, gdyż obejmuje swoim zakresem odsetki wszelkiego rodzaju (ang. interests of every kind).

Wypłata odsetek zgodnie z Komentarzem do art. 11 ust. 1 um. OECD, rozumiana jest jako równoważnik sformułowania „spełnienie świadczenia", czyli wykonania zobowiązania polegającego na zapłacie gotówką określonej w umowie kwoty odsetek lub pozostawienie ich do dyspozycji odbiorcy w sposób określony w umowie lub zwyczajowo przyjęty.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z kolei na gruncie art. 26 u.p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Mając na względzie powyższe uznać należy, że oprocentowanie wkładów, które po podjęciu uchwały przez zarząd będzie wypłacane rezydentowi rumuńskiemu powinno być kwalifikowane jako przychód z odsetek w rozumieniu art. 11 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego

opodatkowania. Do opodatkowania odsetek znajdzie zastosowanie stawka 20% przychodów określona w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Obowiązek podatkowy powstanie po podjęciu uchwały przez zarząd określającej wysokość stopy procentowej.

W związku z powyższym po podjęciu uchwały Wnioskodawca zobowiązany będzie jako płatnik pobrać podatek u źródła w kwocie 10 procent kwoty brutto odsetek zgodnie z artykułem 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i odprowadzić ten podatek do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.