Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.86.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-25
Teza: Produkcja wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 3824 99 96 oraz zastosowanie wobec wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 zerowej stawki akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; olej; podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2020 r. (data wpływu 22 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie produkcji wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 3824 99 96 oraz zastosowania wobec wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 zerowej stawki akcyzy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie produkcji wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 3824 99 96 oraz zastosowania wobec wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 zerowej stawki akcyzy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 29 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.86.2020.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie sprecyzowane po uzupełnieniu wniosku):

\[…\] (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest \[…\]. \[…\]

Do wierceń Spółka zużywa płuczkę syntetyczną, wiertniczą (dalej: „płuczka”) o kodzie CN 3824 99 96, której celem jest m.in.:

*   wynoszenie zwiercin,
*   chłodzenie świdra,
*   oczyszczanie świdra ze zwiercin,
*   smarowanie przewodu wiertniczego wzdłuż otworu.

Spółka wyrabia płuczkę we własnym zakresie z zakupionych wyrobów takich jak:

*   olej bazowy 0,81 SG (kod CN 2710 19 29) - ok 480 kg/m3
*   solanka 1,22 SG (woda + chlorek wapnia) - 180 kg/m3
*   bentonit olejofilny - 20 kg/m3
*   wapno - 15 kg/m3
*   emulgator P - 20 kg/m3
*   emulgator S - 15 kg/m3
*   materiał zwilżający - 10 kg/m3
*   środek asfaltowy - 20 kg/m3
*   dodatkowy stabilizator - 3 kg/m3
*   blokator węglanowy - 60 kg/m3
*   baryt - 625 kg/m3

Wyrób akcyzowy o kodzie CN 2710 19 29 jest kupowany ze stawką 0 zł. Płuczka nie jest wykorzystywana do celów napędowych ani opałowych.

Możliwa jest również sprzedaż gotowej płuczki innym podmiotom.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał wyroby akcyzowe klasyfikowane do kodu CN 2710 19 29 na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1, pkt 2 i pkt 7 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Z 2020 r., poz. 722).

Poniżej treść ww. podstawy prawnej:

„ Art. 82. 2. Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 (czyli również wyrób o kodzie CN 2710 19 29 znajdujący się w poz. 20 załącznika nr 2 do Ustawy - przyp. Spółki) do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1\. w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego; 2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów

Całość nabywanych wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 jest i będzie wykorzystana do wytworzenia płuczki klasyfikowanej do kodu CN 3824 99 96.

Całość nabywanych wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 jest i będzie zużywana do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Zużycie oleju bazowego do produkcji płuczki polega na jego wymieszaniu z innymi składnikami w następujących proporcjach:

TABELA PDF

Objęta przedmiotowym wnioskiem płuczka klasyfikowana do kodu CN 3824 99 96 na którymkolwiek etapie: produkcji, zużycia przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży, nie jest i nie będzie przeznaczona do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Przedmiotowa Płuczka wykorzystywana jest w wiertnictwie a jej zadania to:

*   wynoszenie zwiercin
*   chłodzenie świdra
*   oczyszczanie świdra ze zwiercin
*   smarowanie przewodu wiertniczego wzdłuż otworu wiertniczego
*   wywieranie przeciwciśnienia na ściany otworu wiertniczego (przeciwdziałanie dopływom do otworu, stabilizacja ścian otworu)
*   utrzymywanie zwiercin w stanie zawieszenia
*   bycie nośnikiem informacji podczas wiercenia otworów kierunkowych przy wykorzystaniu \[…\] ochrona naturalnej przepuszczalności skał zbiornikowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy produkcja płuczki powinna odbywać się w składzie podatkowym i jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym?
2.  Czy stawka akcyzy na wyrób energetyczny o kodzie CN 2710 19 29, tj. wyrób energetyczny wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy, wynosi 0 zł w przypadku gdy wyrób ten jest kupowany z zastosowaniem tej stawki a następnie wykorzystywany do produkcji płuczki nawet w sytuacji późniejszej sprzedaży tej płuczki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy produkcja płuczki nie musi odbywać się w składzie podatkowym i nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy stawka akcyzy na wyrób energetyczny o kodzie CN 2710 19 29, tj. wyrób energetyczny wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy, wynosi 0 zł w przypadku gdy wyrób ten jest wykorzystywany do produkcji płuczki o kodzie CN 3824 99 96 nawet w sytuacji późniejszej sprzedaży tej płuczki przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 - kwestia obowiązku produkcji płuczki w składzie podatkowym

Zdaniem Wnioskodawcy produkcja płuczki o kodzie CN 3824 99 96 nie musi odbywać się w składzie podatkowym. Płuczka ta nie jest bowiem wyrobem akcyzowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 grudnia 2008 o podatku akcyzowym (dalej: „ustawa”) wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z pozycją 27 załącznika nr 1 do ustawy, wyrobem akcyzowym jest więc wyrób o kodzie CN 2710 19 29 bez względu na przeznaczenie, natomiast wyrób o kodzie CN 3824 99 96 (wskazany w pozycji 39a załącznika nr 1 do ustawy) jest wyrobem akcyzowym wyłączenie w sytuacji przeznaczenia do celów napędowych lub opałowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 i 8 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

*   objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 (a więc również wyrób o kodzie CN 2710 19 29);
*   oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy: „Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy (Spółka: czyli płuczki o kodzie CN 3824 99 96 w przypadku przeznaczenia na cele opałowe/napędowe - por. fragment niżej), w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1.  wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie; (\`(...)\`) ”

Płuczka o kodzie CN 3824 99 96 została wymieniona w poz. 24b załącznika nr 2 do ustawy. Opis tej pozycji brzmi: „Pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone (wyłączając preparaty przeciwrdzewne zawierające aminy jako składniki aktywne i złożone rozpuszczalniki nieorganiczne i rozcieńczalniki do lakierów i produktów podobnych) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.”

Powyższe oznacza, iż w sytuacji gdy płuczka nie jest przeznaczona do celów opałowych lub napędowych, to jej produkcja nie musi odbywać się w składzie podatkowym, gdyż nie jest to wyrób akcyzowy określony w załączniku nr 2 do Ustawy.

W przedmiotowym wypadku również definicja produkcji wskazuje, że w przypadku mieszania wyrobu o kodzie CN 2710 19 29 w celu wytworzenia Płuczki o kodzie CN 3824 99 96 nie będziemy mieli do czynienia z produkcją wyrobu energetycznego w myśl ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 1 ustawy: „Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.”

Ustawodawca nie precyzuje pojęć wytwarzania ani przetwarzania wyrobów energetycznych, w związku z tym należy tutaj sięgnąć do potocznego znaczenia słów "wytworzenie i przetworzenie" oraz ustalenie znaczenia tych słów w kontekście systemu podatku akcyzowego.

W rezultacie za wytwarzanie wyrobów energetycznych należy uznać zorganizowaną działalność mającą na celu powstanie wyrobu energetycznego z wykorzystaniem surowców niebędących wyrobami akcyzowymi jak surowców, które już same są traktowane jako wyroby energetyczne. Natomiast przez czynność przetwarzania należy rozumieć ogół procesów technologicznych jakim poddano wyrób energetyczny, w wyniku których otrzymano inny wyrób energetyczny.

Za przetwarzanie należy więc uznać czynność, w wyniku której jeden wyrób energetyczny stanowi surowiec, półprodukt do otrzymania innego wyrobu energetycznego (jakim nie jest płuczka).

Powyższe oznacza, że w przypadku produkcji płuczki o kodzie CN 3824 99 96 z wykorzystaniem wyrobu energetycznego o kodzie CN 2710 19 29, nie ma miejsca produkcja wyrobu energetycznego. Nie mamy tu bowiem do czynienia z powstaniem nowego wyrobu energetycznego. Z produkcją wyrobu energetycznego mielibyśmy do czynienia wyłącznie w przypadku przeznaczenia płuczki do celów opałowych lub napędowych.

Fakt przetwarzania wyrobu energetycznego o kodzie CN 2719 19 29 dla celów produkcji płuczki nie ma tu znaczenia w sytuacji gdy efektem mieszania jest płuczka niebędąca wyrobem akcyzowym.

Reasumując, w przedmiotowym wypadku produkcja płuczki o kodzie CN 3824 99 96 nie jest produkcją wyrobu energetycznego ani produkcją wyrobu akcyzowego, w związku z czym nie musi odbywać się w składzie podatkowym. Produkcja płuczki nie będzie również przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy z uwagi na fakt, iż nie jest to produkcja wyrobu akcyzowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 - stawka akcyzy 0 zł na wyrób o kodzie CN 2710 19 29 w przypadku gdy wyrób ten jest zakupywany z zastosowaniem tej stawki a następnie wykorzystywany do produkcji płuczki, nawet w sytuacji późniejszej sprzedaży płuczki, niezależnie od wielkości opakowania.

Zdaniem Wnioskodawcy stawka akcyzy na wyrób energetyczny o kodzie CN 2710 19 29, tj. wyrób energetyczny wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy do ustawy, wynosi 0 zł w przypadku gdy wyrób ten jest zakupywany z zastosowanie tej stawki akcyzy a następnie wykorzystywany do produkcji Płuczki, nawet w sytuacji późniejszej potencjalnej sprzedaży Płuczki, niezależnie od wielkości opakowania.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy: „Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 (czyli również wyrób o kodzie CN 2710 19 29 znajdujący się w poz. 20 załącznika nr 2 do ustawy - przyp. Spółki) do ustawy inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są m.in.:

1\. w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego; 2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e- DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; (\`(...)\`) 7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów (\`(...)\`). ”

Zgodnie z definicją ustawową wskazaną w art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy: „Zużywający podmiot gospodarczy to podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. poz. 649 i 1293 oraz z 2019 r poz. 622), którzy złożyli zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy.”

Zdaniem Spółki, poprzez zużycie należy rozumieć tu definitywne wykorzystanie wyrobu akcyzowego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN Warszawa 1989 - "zużyć" oznacza: "zniszczyć coś lub wyczerpać zapas czegoś przez dłuższe używanie". Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego Wydawnictwa PWN (htpp://sjp.pwn.pl) "zużyć" to m.in.:

*   wykorzystać coś w jakiejś części lub w całości,

Z kolei według Wielkiego Języka Słownika Polskiego (http://www.wsjp.pl), "zużyć" oznacza:

*   wyczerpać coś (robiąc coś używając czegoś, doprowadzić do wyczerpania tego);
*   spożytkować (przeznaczyć coś na zrobienie czegoś).

Proces wytwarzania płuczki, w ramach którego powstaje nowy wyrób, uzasadnia twierdzenie, że mamy do czynienia z właśnie takim definitywnym zużyciem wyrobu o kodzie CN 2710 19 29 w celu wyprodukowania wyrobu o kodzie CN 3824 99 96. W procesie produkcji płuczki powstaje zupełnie nowy produkt o nowym kodzie CN. Nie jest to więc jedynie użycie wyrobu a definitywne jego zużycie. W przypadku konfekcjonowania wyrób ma ten sam kod CN zarówno przed jak i po zakończeniu procesu konfekcjonowania. Konfekcjonowanie wyrobu akcyzowego stanowi więc jedynie jego użycie a nie definitywne zużycie (tak przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2016 r., sygn. IBPP4/4513-92/16/LG oraz WSA w Krakowie w wyroku z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. I SA/Kr 1092/16). Jak stwierdził z kolei WSA w Krakowie w wyroku z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. I SA/Kr 1098/16: „Skarżącą dokonując czynności polegających na konfekcjonowaniu wyrobów energetycznych tj. rozlewaniu do mniejszych opakowań jednostkowych używa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale ich nie zużywa. W wyniku tego działania wyroby te pozostają tymi samymi wyrobami jakim były przed rozlewaniem do opakowań jednostkowych. Zatem czynność wykorzystywania wyrobów energetycznych do konfekcjonowania nie stanowi zużycia wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 89 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy akcyzowej.”

Z kolei fakt późniejszej sprzedaży płuczki nie ma już wpływu na zastosowanie stawki 0 zł w stosunku do wyrobu o kodzie CN 2710 19 29 z uwagi na fakt, że wyrób ten przestaje niejako istnieć a w jego miejsce powstaje wyrób o kodzie CN 3824 99 96, niebędący wyrobem akcyzowym, wobec którego powyższe przepisy o możliwości zastosowania stawki 0 zł nie mają zastosowania.

Ponadto, zgodnie z zasada jednofazowości podatku akcyzowego wyrażonej w art. 8 ust. 6 ustawy: „Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.”

Z uwagi na fakt, że stawka 0 zł została już zadeklarowana przez sprzedawcę na etapie kupna wyrobu o kodzie CN 2710 19 29 przez Wnioskodawcę, w sytuacji zużycia tego wyrobu do produkcji Płuczki, nie zajdzie konieczność ponownego opodatkowywania akcyzą wyrobu o kodzie CN 2710 19 29.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 722) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W złączniku nr 1 do ustawy wymieniono:

*   W poz. 27 pod kodem CN 2710 – oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.
*   w poz. 39a pod kodami CN: ex 3824 99 86; ex 3824 99 92; ex 3824 99 93; ex 3824 99 96 - pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone (wyłączając preparaty przeciwrdzewne zawierające aminy jako składniki aktywne i złożone rozpuszczalniki nieorganiczne i rozcieńczalniki do lakierów i produktów podobnych) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG:

*   w poz. 20 pod kodami CN od ex 2710 12 do ex 2710 19 68 i od ex 2710 20 11 do ex 2710 20 90 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów
*   w poz. 24b pod kodami CN: ex 3824 99 86; ex 3824 99 92; ex 3824 99 93; ex 3824 99 96 - pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone (wyłączając preparaty przeciwrdzewne zawierające aminy jako składniki aktywne i złożone rozpuszczalniki nieorganiczne i rozcieńczalniki do lakierów i produktów podobnych) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Z kolei w myśl art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Natomiast procedura zawieszenia poboru akcyz, to w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Zużywający podmiot gospodarczy, to zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy, podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1079, 1214, 1495 i 1655), którzy złożyli zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy.

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy art. 86 ust. 1 pkt 2 i 8 ustawy, zalicza się:

*   wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
*   wyroby oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 – art. 86 ust. 3 ustawy.

Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych – art. 87 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. produkcja wyrobów akcyzowych; 2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; 3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; 4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło; 5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów – art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1.  wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;
2.  mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. z 2019 r. poz. 1534 oraz z 2020 r. poz. 425);
3.  piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
4.  mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
5.  wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
6.  energii elektrycznej;
7.  wyrobów węglowych;
8.  suszu tytoniowego;
9.  wyrobów gazowych.

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1\. w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego; 2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy; 3. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego; 4. nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy; 5. nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD; 6. importowane przez zużywający podmiot gospodarczy; 6a. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju; 7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów; 8. importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdza się co następie:

Ad. 1

Uznanie wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 3824 99 96 za wyroby akcyzowe, zgodnie z treścią poz. 39a załącznika nr 1 do ustawy, zostało przez ustawodawcę uzależnione od przeznaczenia tych wyrobów do celów opałowych lub napędowych.

Równocześnie przeznaczenie wspomnianych wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 3824 99 96 do celów opałowych lub napędowych, skutkuje co do zasady obowiązkiem produkcji tych wyrobów akcyzowych (wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy) w składzie podatkowym, zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy i stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą, w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca produkuje płuczkę wiertniczą o kodzie CN 3824 99 96. Wyprodukowana przez Wnioskodawcę płuczka jest/będzie zużywana przez Wnioskodawcę lub też jest/będzie przedmiotem sprzedaży.

Przedmiotowa płuczka klasyfikowana do kodu CN 3824 99 96 na żadnym z etapów: produkcji, zużycia przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży, nie jest i nie będzie przeznaczona do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Przedmiotowa Płuczka wykorzystywana jest w wiertnictwie a jej zadania to:

*   wynoszenie zwiercin
*   chłodzenie świdra
*   oczyszczanie świdra ze zwiercin
*   smarowanie przewodu wiertniczego wzdłuż otworu wiertniczego
*   wywieranie przeciwciśnienia na ściany otworu wiertniczego (przeciwdziałanie dopływom do otworu, stabilizacja ścian otworu)
*   utrzymywanie zwiercin w stanie zawieszenia
*   bycie nośnikiem informacji podczas wiercenia otworów kierunkowych przy wykorzystaniu \[…\]
*   ochrona naturalnej przepuszczalności skał zbiornikowych.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących obowiązku produkcji przedmiotowej płuczki w składzie podatkowym i czy jej produkcja jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym, stwierdzić należy że produkcja płuczki wiertniczej klasyfikowanej do kodu CN 3824 99 96, która zgodnie z opisem sprawy na żadnym z etapów: produkcji, zużycia przez Wnioskodawcę oraz sprzedaży, nie jest i nie będzie przeznaczona do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, nie będzie stanowiła przedmiotu opodatkowania akcyzą i nie będzie musiała odbywać się w składzie podatkowym.

Przedmiotowa płuczka wiertnicza, w świetle bowiem przedstawionego opisu sprawy, nie będzie stanowiła wyrobu akcyzowego. W konsekwencji produkcja wyrobu nieakcyzowego, nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą i nie musi się odbywać w składzie podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy względem pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do zagadnienia poruszonego w pytaniu nr 2 we wniosku, Organ zwraca uwagę, że zgodnie z treścią przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał wyroby akcyzowe klasyfikowane do kodu CN 2710 19 29 z zastosowaniem zerowej stawki akcyzy na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1, 2 i 7 ustawy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że całość nabywanych wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 jest i będzie wykorzystana do wytworzenia płuczki klasyfikowanej do kodu CN 3824 99 96 (wyrobu nieakcyzowego), jak również całość nabywanych wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 będzie w toku produkcji tej płuczki zużywana do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Zużycie oleju bazowego do produkcji płuczki polega na jego wymieszaniu z innymi składnikami w odpowiednich proporcjach.

Z tak przedstawionego opisu sprawy wynika zatem, że Wnioskodawca będzie dokonywał nabycia wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy, klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29, a następnie dokonywał zużycia tych wyrobów do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, w analizowanej sprawie do wyprodukowania wyrobów nieakcyzowych – płuczki wiertniczej.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca będąc w posiadaniu i dokonując zużycia zgodnie z przeznaczeniem wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29, które uprzednio nabył z zastosowaniem zerowej stawki akcyzy (zgodnie z opisem sprawy), nie będzie zobowiązany do ponownego opodatkowania tych wyrobów akcyzą, gdyż względem tych wyrobów, do momentu zużycia zgodnie z przeznaczeniem przez Wnioskodawcę, będzie miała zastosowanie w dalszym ciągu zerowa stawka akcyzy, bez względu na ewentualną późniejszą sprzedaż wyprodukowanej płuczki (jako wyrobu nieakcyzowego).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionego opisu sprawy i pytań sformułowanych przez Zainteresowanego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.