Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.759.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-04
Teza: Koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2020 r. (data wpływu 6 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 13 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”), która powstała z przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawczynię indywidualnej działalności gospodarczej (dalej jako „Przedsiębiorstwo”) na podstawie przepisów art. 551 § 5 oraz zgodnie z trybem przewidzianym w art. 5841\-58413 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. z 2020 r., poz. 1526). Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę nastąpiło w grudniu 2018 roku.

Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności przeważająca działalność klasyfikowana jest pod kodem 68.20.Z. W ramach czynności związanych z przekształceniem indywidualnej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. sporządzony został plan przekształcenia oraz dokonano wyceny składników majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. Główny składnik majątku Przedsiębiorstwa stanowi nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem w postaci hali magazynowej. Ustalona wartość bilansowa przedsiębiorstwa stanowiła podstawę do określenia majątku powstałej Spółki. Wartość powyższa była zgodna z wartością rynkową.

Kapitał zakładowy Spółki przekształconej ustalony został w planie przekształcenia oraz w akcie założycielskim Spółki w wysokości mniejszej niż obliczona dla celów przekształcenia wartość bilansowa majątku netto przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w wyniku przekształcenia wspólnicy objęli udziały w kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, pokrywając je majątkiem netto przekształconego przedsiębiorstwa, a powstała w ten sposób nadwyżka została przekazana na kapitał zapasowy Spółki, zgodnie z art. 154 § 3 w zw. z art. 5844 Kodeksu spółek handlowych.

Spółka dla celów podatkowych przyjęła wartość przejmowanego majątku Przedsiębiorstwa jedynie w postaci rzeczywistych nakładów jakie zostały poniesione na budowę hali magazynowej na gruncie wprowadzonym pierwotnie do Przedsiębiorstwa z majątku prywatnego przedsiębiorcy (dalej jako „Wartość podatkowa”). Nakłady te zostały poniesione w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej przed przekształceniem jej w Spółkę i są podstawą do amortyzacji w Spółce.

Spółka posiada obecnie dwóch wspólników na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, każdy z nich posiada 50% udziałów.

Obecnie planowa jest transakcja mająca na celu sprzedaż Spółki, finalizacja transakcji najprawdopodobniej zostanie dokonana jeszcze w 2020 roku.

W związku z powyższym powstały wątpliwości jak na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, dalej jako „Ustawa”) należy ustalić podstawę opodatkowania przy transakcji zbycia udziałów Spółki.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że planowana transakcja opisana w pierwotnym wniosku dotyczy sprzedaży udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż obejmie 100% udziałów spółki, Wnioskodawczyni jest właścicielem 50% udziałów w rzeczonej Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy określając dochód wspólnika z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. powstałej w ramach przekształcenia z jednoosobowej działalności gospodarczej należy uwzględnić koszty w postaci wartości przekształcanego Przedsiębiorstwa przyjętej dla celów podatkowych (Wartość podatkowa) w proporcji do posiadanych przez wspólnika udziałów (50%) zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Treść pytania została ostatecznie sformułowana w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku.

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w celu określenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów Spółki właściwe będzie ujęcie kosztów uzyskania przychodu w postaci wartości przekształconego przedsiębiorstwa przyjętej dla celów podatkowych w proporcji do ilości posiadanych udziałów.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. Przychód ten powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1ab pkt 1 Ustawy).

W myśl art. 30b ust. 1 Ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 6 Ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1ł Ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość z dnia objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9.

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 24 ust. 1 Ustawy, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 24 ust. 3a Ustawy w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Stosownie natomiast do art. 24a ust. 1 ww. Ustawy, osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej księgą, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, koszt uzyskania przychodów na dzień zbycia tych udziałów należy ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1 Ustawy, określonej na dzień objęcia tych udziałów. Koszt ten należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość zbywanych udziałów z dnia ich objęcia, określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy tj. wartości wkładu określonej w umowie Spółki nie niższej niż wartość rynkowa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która to powstała w wyniku przekształcenia z prowadzonej przez nią wcześniej jednoosobowej działalności gospodarczej. W toku procedury przekształcenia określono wartość bilansową przekształcanego Przedsiębiorstwa i na tej podstawie ustalona została także wartość Spółki powstałej w wyniku przekształcenia. Na nominalną wartość udziałów Spółki składała się jedynie część wartości Przedsiębiorstwa. Pozostała kwota zasiliła kapitał zapasowy Spółki. Osobno ustalona została także wartość składników przekształcanego przedsiębiorstwa dla celów podatkowych (Wartość podatkowa).

Dokonując analizy przedstawionych powyżej przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż zasadne będzie określenie kosztów uzyskania przychodu dla transakcji sprzedaży udziałów w wysokości wartości majątku przejmowanego przedsiębiorstwa ustalonej dla celów podatkowych. W związku z powyższym dokonując rozliczenia sprzedaży udziałów od kwoty uzyskanego przychodu ze sprzedaży udziałów Wnioskodawczyni powinna odliczyć tzw. Wartość podatkową (wartość przyjęta dla potrzeb amortyzacji podatkowej) w proporcji do liczby sprzedawanych udziałów.

Należy wskazać, iż analogiczne stanowisko prezentowanej jest w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Interpretacjach indywidualnych. Przykładem może być interpretacja indywidualna z dnia 20 marca 2018 roku sygn. 0114-KDIP3-2.4011.6.2018.4.MG lub interpretacja indywidualna z dnia 08 czerwca 2020 roku sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.336.2020.1.KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

****