Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-297/11/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-05-13
Teza: stawka podatku dla usługi szkoleniowej
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011r. (data wpływu 11 lutego 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2011r. (data wpływu 29 kwietnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi szkoleniowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi szkoleniowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 kwietnia 2011r. (data wpływu 29 kwietnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr od IBPP4/443-289/11/AZ do nr IBPP4/443-298/11/AZ z dnia 19 kwietnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zakładem opieki zdrowotnej. Celem działalności szpitala, którego organem założycielskim jest Minister Obrony Narodowej jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. z 2007r. Dz. U Nr 14, poz. 89). Działalność Wnioskodawcy polega na organizowaniu i prowadzeniu działalności profilaktycznej, leczniczej i rehabilitacji w zakresie chorób układu trawienia, układu moczowego, wydzielanie wewnętrznego i przemiany materii oraz narządu ruchu, chorób dzieci i młodzieży, a także promocji zdrowia.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy m.in. usługę szkoleniową w skład której wchodzi zakwaterowanie, wyżywienie, korzystanie z sali konferencyjnej, wyposażenie w materiały szkoleniowe oraz zatrudnienie wykładowcy na umowę o dzieło (PKWiU 85.59.19.0 usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane)

W uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że Wnioskodawca wykonuje usługi edukacyjne na zlecenie organu założycielskiego, którego przedstawicielem jest Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia. Do chwili obecnej Wnioskodawca nie zawierał umowy na świadczenia przedmiotowych usług edukacyjnych.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia.

Usługi edukacyjne nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Usługi edukacyjne nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanymi w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wnioskodawca organizuje szkolenia na zlecenie organu założycielskiego. Są to szkolenia tzw. odprawy dla pracowników księgowości oraz dyrektorów zakładów opieki zdrowotnej oraz jednostek badawczo-rozwojowych podlegających MON. Odprawy mają na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Są to szkolenia okresowe zwykle jeden raz w roku, podczas których omawiane są np. zmiany przepisach prawnych, sprawozdawczość wymagana przez organ założycielski czy też wyniki przeprowadzonych przez biegłych rewidentów badań rocznych sprawozdań finansowych.

Odprawy są prowadzone przez przedstawicieli organu założycielskiego, a w wyjątkowych sytuacjach – kiedy wymagane jest dokładne przeszkolenie pracowników np. z ustawy „Prawo zamówień publicznych” – również przez wykładowców zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło. Jednostkowy koszt szkolenia obejmuje zakwaterowanie, wyżywienie, materiały szkoleniowe oraz czasami koszt zatrudnienia wykładowcy. Koszty uczestnictwa w szkoleniach pokrywają jednostki kierujący swoich pracowników na takie odprawy.

Uczestnikami świadczonych przez Wnioskodawcę usług edukacyjnych są pracownicy księgowości oraz dyrektorzy samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz jednostek badawczo-rozwojowych dla których organem założycielskim jest MON.

Przedmiotowe usługi nie są świadczone w ramach szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego osób tego potrzebujących.

Odbiorcami usług edukacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę są pracownicy samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz jednostek badawczo-rozwojowych.

Uczestnicy szkolenia nabyta wiedzę będą wykorzystywali w ramach wykonywanego zawodu np. poprzez prawidłowe stosowanie przepisów prawa oraz zaleceń organu założycielskiego w zakresie funkcjonowania jednostek.

Jest to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia. Nauczanie ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W 2010r. szpital zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Łodzi z prośbą o zakwalifikowanie poszczególnych usług świadczonych przez szpital do odpowiednich grup PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. Szpital na podstawie pisma z Urzędu Statystycznego w Łodzi dokonał weryfikacji symboli PKWiU oraz stawek VAT dla usług świadczonych przez szpital. Dla prawidłowości opodatkowania poszczególnych usług odpowiednimi stawkami Wnioskodawca prosi o odpowiedź jakimi stawkami VAT – zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług – powinny zostać opodatkowane ww. usługi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Usługę szkoleniowa w skład której wchodzi zakwaterowanie, wyżywienie, korzystanie z sali konferencyjnej, wyposażenie w materiały szkoleniowe oraz zatrudnienie wykładowcy na umowę o dzieło (PKWiU 85.59.19.0 usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane) – podatek VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione od podatku usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

W świetle art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

–oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wynika, że system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Równocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

–oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zaznaczenia wymaga, iż od dnia 6 kwietnia 2011r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), które zastąpiło ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r.

Powołany wyżej przepis § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia od dnia 6 kwietnia 2011r. brzmi następująco: „Zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.”

Natomiast odpowiednikiem ww. przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. jest takiej samej treści przepis § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zakładem opieki zdrowotnej, którego organem założycielskim jest Minister Obrony Narodowej. Działalność Wnioskodawcy polega na organizowaniu i prowadzeniu działalności profilaktycznej, leczniczej i rehabilitacji w zakresie chorób układu trawienia, układu moczowego, wydzielanie wewnętrznego i przemiany materii oraz narządu ruchu, chorób dzieci i młodzieży, a także promocji zdrowia.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy m.in. usługę szkoleniową w skład której wchodzi zakwaterowanie, wyżywienie, korzystanie z sali konferencyjnej, wyposażenie w materiały szkoleniowe oraz zatrudnienie wykładowcy na umowę o dzieło (PKWiU 85.59.19.0 usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane)

Wnioskodawca wykonuje usługi edukacyjne na zlecenie organu założycielskiego, którego przedstawicielem jest Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia. Do chwili obecnej Wnioskodawca nie zawierał umowy na świadczenia przedmiotowych usług edukacyjnych.

Wnioskodawca organizuje szkolenia na zlecenie organu założycielskiego. Są to szkolenia tzw. odprawy dla pracowników księgowości oraz dyrektorów zakładów opieki zdrowotnej oraz jednostek badawczo-rozwojowych podlegających MON. Odprawy mają na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Są to szkolenia okresowe zwykle jeden raz w roku, podczas których omawiane są np. zmiany przepisach prawnych, sprawozdawczość wymagana przez organ założycielski czy też wyniki przeprowadzonych przez biegłych rewidentów badań rocznych sprawozdań finansowych.

Odprawy są prowadzone przez przedstawicieli organu założycielskiego, a w wyjątkowych sytuacjach również przez wykładowców zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło. Koszty uczestnictwa w szkoleniach pokrywają jednostki kierujący swoich pracowników na takie odprawy.

Wnioskodawca wskazał, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia. Świadczone przez niego usługi edukacyjne nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Usługi edukacyjne nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanymi w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Przedmiotowe usługi nie są świadczone w ramach szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego osób tego potrzebujących.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe usługi nie mogą również korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – usługi świadczone przez Szpital nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Ww. usługi nie są wymienione ani w ustawie o podatku od towarów i usług, ani w przepisach wykonawczych wydanych na jej postawie, jako opodatkowane stawką obniżoną, tym samym podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Reasumując, w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011r., Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na świadczone usługi edukacyjne, zatem winien je opodatkować według obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. stawki w wysokości 23%.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie pozostałych usług przedstawionych we wniosku wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.