Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.174.2016.JQP
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-07-11
Teza: Czy amerykański rezydent podatkowy może być podmiotem biorącym udział w transakcji wymiany udziałów?
Słowa kluczowe: aport; Stany Zjednoczone; towar-wymiana (towarów); udział-wymiana udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 03 września 2015 r. Nr IBPB-2-2/4511-251/15/HS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02 czerwca 2015 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce do innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce, z uwzględnieniem udziałów wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego (pytanie nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wydał w dniu 03 września 2015 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce do innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce, z uwzględnieniem udziałów wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 02 czerwca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka”). Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do innej spółki kapitałowej, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej, z siedzibą w Polsce („Spółka Nabywająca”) w zamian za udziały/akcje w Spółce Nabywającej. Tym samym udziały w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej, inni udziałowcy Spółki (wszyscy lub część z nich) również wniosą wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce. Udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi, osoba fizyczna będąca amerykańskim rezydentem podatkowym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce będąca polskim rezydentem podatkowym oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Luksemburgu będąca luksemburskim rezydentem podatkowym („société a responsabilité limitée”).

W wyniku wyżej opisanego wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i innych jej udziałowców do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce. Przy czym założeniem jest, że większość tę Spółka Nabywająca uzyska niezależnie od wniesienia udziałów w Spółce przez amerykańskiego rezydenta podatkowego. Jednakże, istnieje możliwość, że ww. większość praw głosów Spółka Nabywająca uzyska jedynie z uwzględnieniem udziałów w Spółce wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego.

Wnioskodawca może również być właścicielem udziałów lub akcji w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu lub Holandii („Spółka Nabywana”). W przypadku spółki z siedzibą w Luksemburgu będzie to spółka określana jako „société a responsabilité limitée” (Sarl) lub „société anonyme” (SA). W przypadku spółki z siedzibą w Holandii będzie to spółka określana jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” (BV) lub „naamloze vennootschap” (NV). Przy czym właścicielami udziałów/akcji w Spółce Nabywanej byłyby te same podmioty, które są udziałowcami w Spółce. W tym przypadku Wnioskodawca również rozważa wniesienie wszystkich lub części swoich udziałów/akcji w Spółce Nabywanej (zamiast udziałów w Spółce) do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w Spółce Nabywającej. Tym samym udziały/akcje w Spółce Nabywanej stanowiłyby wkład niepieniężny przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów/akcji w Spółce Nabywanej do Spółki Nabywającej, inni udziałowcy/akcjonariusze Spółki Nabywanej (wszyscy lub część z nich) również wnieśliby wszystkie lub część swoich udziałów/akcji w Spółce Nabywanej (zamiast udziałów w Spółce) do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce.

W wyniku wyżej opisanego wniesienia udziałów/akcji w Spółce Nabywanej przez Wnioskodawcę i innych jej udziałowców/akcjonariuszy do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyskałaby co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej. Przy czym założeniem jest, że większość tę Spółka Nabywająca uzyskałaby niezależnie od wniesienia udziałów/akcji w Spółce Nabywanej przez amerykańskiego rezydenta podatkowego. Jednakże, istnieje możliwość, że ww. większość praw głosów Spółka Nabywająca uzyskałaby jedynie z uwzględnieniem udziałów/akcji w Spółce Nabywanej wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 2:

Czy wyżej opisane wniesienie udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej spowoduje powstanie przychodu podatkowego u Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy większość praw głosu w Spółce Spółka Nabywająca uzyska jedynie z uwzględnieniem udziałów w Spółce wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego u Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy większość praw głosu w Spółce Spółka Nabywająca uzyska jedynie z uwzględnieniem udziałów w Spółce wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego.

Stosownie do art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Ponadto, art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Mając na uwadze, że:

*   Spółka Nabywająca nabędzie od Wnioskodawcy i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy Spółki lub Spółki Nabywanej udziały/akcje w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej,
*   Spółka Nabywająca wyda udziałowcom/akcjonariuszom Spółki lub odpowiednio Spółki Nabywanej własne udziały,
*   udziały/akcje w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony w całości (ewentualnie w części) na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej,
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej do Spółki Nabywającej nie będzie połączone z zapłatą w gotówce, a jeżeli będzie, to nie przekroczy ona 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji),
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy nastąpi jednocześnie (tj. nie przekroczy okresu 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze nabycie),
*   w wyniku wniesienia udziałów/akcji przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej,
*   zarówno Spółka Nabywająca, jak i Spółka Nabywana są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają w państwie swojej siedziby opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tj. są rezydentami podatkowymi w tych państwach),
*   Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego i polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

\-należy uznać, że warunki określone w art. 24 ust. 8a, 8b i 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostaną spełnione.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że większość praw głosu w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej Spółka Nabywająca uzyska jedynie z uwzględnieniem udziałów wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego nie powinien mieć wpływu na ocenę zdarzenia będącego przedmiotem wniosku. Wynika to faktu, że dla jego oceny istotna jest jedynie rezydencja podatkowa Wnioskodawcy (wnoszącego) oraz Spółki Nabywającej oraz Spółki lub odpowiednio Spółki Nabywanej, gdyż te podmioty biorą udział w transakcji, o której mowa w art. 24 ust. 8a in fine. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że Spółka Nabywająca mogłaby już wcześniej być właścicielem udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej nabytych na przykład od amerykańskiego rezydenta podatkowego. W takim wypadku późniejsze wniesienie udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej do Spółki Nabywającej przez polskich rezydentów podatkowych (w tym Wnioskodawcę), które dawałoby Spółce Nabywającej bezwzględną większość praw głosu w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej nie powodowałoby, zdaniem Wnioskodawcy, powstania po ich stronie przychodu podatkowego. Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, nie można różnicować sytuacji powołanej jako przykład, w której Spółka Nabywająca byłaby już wcześniej właścicielem udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej niezależnie od sposobu ich nabycia, od sytuacji będącej przedmiotem niniejszego zapytania. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, istotny jest status podatkowy Wnioskodawcy, Spółki Nabywającej oraz Spółki lub odpowiednio Spółki Nabywanej, a nie status podatkowy pozostałych udziałowców/akcjonariuszy, którzy poprzez wniesienie swoich udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej doprowadzą do tego, że Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia Wnioskodawca uważa, że w wyniku wniesienia udziałów/akcji w Spółce lub odpowiednio Spółce Nabywanej do Spółki Nabywającej nie powstanie u niego przychód podatkowy i tym samym wyżej opisane wniesienie będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 03 września 2015 r. Nr IBPB-2-2/4511-251/15/HS, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce do innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce, z uwzględnieniem udziałów wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego (pytanie nr 2), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – zwana dalej „ustawą”, zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, wśród których wymienia w pkt 7 kapitały pieniężne.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednakże do przychodów dla celów podatkowych nie zalicza się wymiany udziałów po spełnieniu przesłanek przewidzianych w art. 24 ust. 8a – 8c ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 8a ustawy, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Stosownie do art. 24 ust. 8b ustawy, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Przepis art. 24 ust. 8a ustawy, stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie ( art. 24 ust. 8c ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w Spółce Nabywającej;
*   Udziały w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej;
*   Jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej, inni udziałowcy Spółki (wszyscy lub część z nich) również wniosą wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce;
*   Udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi, osoba fizyczna będąca amerykańskim rezydentem podatkowym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce będąca polskim rezydentem podatkowym oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Luksemburgu będąca luksemburskim rezydentem podatkowym („société a responsabilité limitée”);
*   W wyniku wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i innych jej udziałowców do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce.
*   większość praw głosów Spółka Nabywająca uzyska jedynie z uwzględnieniem udziałów w Spółce wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego (zdarzenie przyszłe objęte zakresem pytania nr 2);
*   wniesienie udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej nie będzie połączone z zapłatą w gotówce, a jeżeli będzie, to nie przekroczy ona 10% wartości nominalnej własnych udziałów, a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów,
*   wniesienie udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców nastąpi jednocześnie (tj. nie przekroczy okresu 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze nabycie),
*   zarówno Spółka Nabywająca, jak i Spółka są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają w państwie swojej siedziby opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tj. są rezydentami podatkowymi w tych państwach),
*   Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego i polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdza się, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z przychodów uregulowane w art. 24 ust. 8a ustawy, z uwagi na brak spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), znowelizowany został art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Przy określeniu warunków, na jakich wniesienie aportem udziałów (akcji) innej spółki uznaje się za wymianę udziałów, w ustawie wprowadzono określenie „wspólnika” w liczbie pojedynczej, zastępując dotychczasowe wyrażenie „wspólników” w liczbie mnogiej. Przepis ten precyzyjnie wskazuje, że neutralna podatkowo wymiana udziałów ma miejsce w przypadku nabycia od pojedynczego wspólnika innej spółki udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli w wyniku nabycia od tego wspólnika spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Mając powyższe na uwadze, w świetle uregulowań dotyczących wymiany udziałów, sytuacja każdego ze wspólników jest oceniana osobno, nawet gdy wniesienie udziałów (akcji) jako wkładu niepieniężnego następuje jednocześnie w ramach jednej transakcji. Z treści art. 24 ust. 8a ustawy (ani także z art. 24 ust. 8c ustawy) nie wynika, że instytucja wymiany udziałów odnosi się do grupy podatników współdziałających ze sobą w taki sposób by zostały spełnione przesłanki jej zastosowania. Ocena spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie następuje odrębnie w odniesieniu do pojedynczego wspólnika oraz jednostkowej transakcji. Jeżeli w wyniku wniesienia przez wspólnika aportu, spółka nabywająca nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) były przedmiotem aportu, albo spółka nabywająca przed dokonaniem transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego, nie posiadała bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, do przychodów takich nie stosuje się przepisów art. 24 ust. 8a ustawy. Analogicznie kwestia bycia podatnikiem podatku dochodowego oraz podlegania w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia podlega ocenie w odniesieniu do danego wspólnika, jako jedna z przesłanek określonych w art. 24 ust. 8a - 8b ustawy. Nie bierze się zatem pod uwagę przy ocenie spełnienia warunków przez danego wspólnika sytuacji innych wspólników dokonujących wniesienia aportem udziałów jednocześnie z Wnioskodawcą, w tym amerykańskiego rezydenta podatkowego.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, jednakże samodzielne wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów nie zapewni Spółce Nabywającej bezwzględnej większości głosów w Spółce w momencie dokonania tego wniesienia. Dopiero w wyniku nabycia udziałów od Wnioskodawcy i innych wspólników Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

Zatem przedmiotowa transakcja nie spełnia warunków wymiany udziałów neutralnej podatkowo, uregulowanej w art. 24 ust. 8a – 8b ustawy.

Należy ponadto zauważyć, że na podstawie art. 24 ust. 8c ustawy, który wszedł w życie w dniu 01 stycznia 2015 r., przepisy o wymianie udziałów mają zastosowanie również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Jak z powyższego wynika, cel w postaci uzyskania bezwzględnej większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone może być osiągnięty także w wyniku więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji) w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Zatem przepis art. 24 ust. 8c ustawy ma również zastosowanie do wspólnika określonego w art. 24 ust. 8a i ust. 8b pkt 2 ustawy, biorącego udział w więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), jeżeli w wyniku tych transakcji spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Tym samym, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, na moment dokonania przedstawionej w zdarzeniu przyszłym transakcji u Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych. Dochód do opodatkowania określa się na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy. Od dochodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy).

W związku z powyższym, stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, że neutralna podatkowo wymiana udziałów ma miejsce m.in. w przypadku nabycia od wspólników innej spółki udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli w wyniku nabycia od tych wspólników spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane oraz w celu spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 8a – 8c ustawy, należy oceniać każdą transakcję wniesienia udziałów przeprowadzoną w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy i uwzględnić te, które warunki spełniają, aby ustalić czy spółka nabywająca uzyska w ich wyniku bezwzględną większość praw głosu jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.