Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.291.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-12
Teza: Obowiązk skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie, jeżeli nie doszło do dostawy i zakończenia procesu sprzedaży.
Słowa kluczowe: faktura-faktura zaliczkowa; zaliczka-opodatkowanie zaliczek; zaliczka-zaliczka w eksporcie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zaliczka, zadatek, przedpłata, rata, wkład budowlany lub mieszkaniowy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów instalowanych lub montowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Elementy faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 16; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**–** **stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie, jeżeli nie doszło do dostawy i zakończenia procesu sprzedaży. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 czerwca 2023 r. (wpływ 12 czerwca 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 lipca 2023 r. (wpływ 20 lipca 2023 r.) i pismem z 19 lipca 2023 r. (wpływ 26 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca (dalej jako: „Podatnik”) jest producentem szerokiego (…) sprzedawanych zarówno w Polsce jak i w wielu państwach w Europie i na świecie.

### W zakres oferowanych wyrobów wchodzą zarówno maszyny (…). Takie przypadki zostały przewidziane w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT i na tej podstawie Podatnik – „A” miał prawo zastosować stawkę 0% podatku VAT od otrzymanych zaliczek w eksporcie do czasu zakończenia dostawy.

### Określenie terminu dostawy w przypadku tego typu ,,dedykowanych” wyrobów jest równie skomplikowane, bo proces sprzedaży maszyny trwa nadal po przekroczeniu granicy Polski i polega na montażu, skonfigurowaniu i przetestowaniu maszyny. Prace te są wykonywane przez delegowanych pracowników Podatnika oraz przez specjalistów nabywcy, którzy pracują pod okiem pracowników Podatnika.

### Dla ułatwienia procedur eksportowych „A” przyjął zasadę, że faktura sprzedaży zostaje wystawiona w dniu, w którym maszyna przygotowana jest do transportu i nabywca ten transport zapewnił. Po przewiezieniu jej na miejsce docelowe, Podatnik może dokończyć faktyczny proces sprzedaży – finalną dostawę towaru.

### W listopadzie 2021 r. „A” zawarł umowę na dostawę ,,dedykowanej” (…) z firmą mającą siedzibę w Ukrainie. Okres trwania budowy (…) zaplanowano na około 12 miesięcy, w zależności od stopnia skomplikowania modyfikacji określanych na bieżąco przez odbiorcę. 16 listopada 2021 r. została wystawiona faktura ,,proforma” na podstawie której odbiorca miał obowiązek zapłacić zaliczkę w określonych ratach. Ostatnia rata miała zostać opłacona na 10 dni przed odbiorem urządzenia.

### W związku z zakończeniem budowy (…) do etapu umożliwiającego przewiezienie jej przez granicę, (…) 2022 r. Podatnik wystawił fakturę rozliczającą wartość maszyny na potrzeby jej eksportu, z której wynika obowiązek dopłaty do wpłaconych zaliczek przed podstawieniem transportu. Niestety, w związku z nasileniem działań (…) odbiorca oświadczył, że z przyczyn od niego niezależnych (między innymi (…)) nie może odebrać urządzenia, nie chce też zrezygnować z jej odbioru i odzyskać zaliczki, ponieważ (…) będzie mu niezbędnie potrzebna do działalności gospodarczej w momencie, kiedy sytuacja w Ukrainie się unormuje. Ponadto nie chce ponosić bardzo wysokich kosztów związanych z transportem (…).

### Odbiorca przedłożył dokumenty uzyskane w ukraińskich urzędach, potwierdzające ww. fakty. Również po stronie Podatnika dokończenie dostawy urządzenia wymagałoby oddelegowania (…).

### Ponieważ do dokonania przemieszczenia elementów (…) poza granice Polski nie doszło, Podatnik anulował również (…) 2022 r. wystawioną fakturę. Tym samym powrócił problem wpłaconych zaliczek w eksporcie, bo do eksportu elementów produktu i ostatecznego montażu (…) nie może dojść z przyczyn niezależnych ani od producenta, ani od odbiorcy. Tym samym de facto nadal trwa proces tworzenia maszyny, której prawidłowość działania zostanie potwierdzona dopiero po ponownym połączeniu elementów w zakładzie odbiorcy, zaprogramowaniu i przetestowaniu opisywanego urządzenia.

### W marcu 2023 r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o uznanie, że zaistniała sytuacja spełnia przesłanki specyfiki realizacji dostaw, w tym również warunków charakterystycznych dla danego rynku. Zdaniem Podatnika, pozostałe przesłanki zostały spełnione (…). Podatnik jednocześnie wnioskował o odroczenie terminu rozliczenia zaliczki w eksporcie, w sytuacji, gdyby zdaniem Urzędu opisana sytuacja nie spełniała wszystkich przesłanek wynikających z art. 41 ust. 9b ustawy o VAT.

### Naczelnik Urzędu Skarbowego Decyzją z 23 maja 2023 r. , odmówił odroczenia terminu rozliczenia zaliczki w eksporcie uzasadniając, że nie jest uprawniony do odraczania terminu dotyczącego elementu konstrukcji obowiązku podatkowego. Jednocześnie wskazał drogę uzyskania interpretacji indywidualnej dla opisywanego przypadku.

### W związku z faktem, że Podatnik sprzedaje również swoje wyroby do państw o niestabilnej sytuacji ekonomicznej (np. (…)) hipotetycznie zaistniała sytuacja związana z dostawą na rynek ukraiński może się powtórzyć na innych rynkach.

### Doprecyzowanie opisu sprawy

1\. Przedmiotem umowy na dostawę (…) jest wyprodukowanie urządzenia, zgodnie z wymogami zamawiającego, kompletnego i zdatnego do użytkowania. Realizacja umowy przebiega w opisanych poniżej etapach: (…).

2\. Celem nabycia przez odbiorcę (…) jest nabycie kompletnej (…) w jedną całość na wskazanym przez odbiorcę miejscu docelowym. Ponieważ zmontowana (…), nie ma możliwości przewiezienia jej w całości (…). Odbiorca zamierza wykorzystać zamówioną maszynę do budowy i napraw dróg na Ukrainie, natychmiast po wyciszeniu działań (…).

3\. Faktura obejmuje nazwę i typ urządzenia, rok produkcji, specyfikację wpłaconych zaliczek, warunki zapłaty płatności końcowej. Jednocześnie w systemie „B” generują się automatycznie dane na potrzeby deklaracji celnych i sprawozdań Intrastat. Na kwotę wynagrodzenia składają się działania wymienione w punktach do odpowiedzi (…) posadowiona w Ukrainie w miejscu wskazanym przez odbiorcę. Protokół odbioru potwierdza, że Odbiorca nie wnosi zastrzeżeń i proces sprzedaży zostaje zakończony.

4\. Montażu (…) na miejscu docelowym dokonują pracownicy Podatnika (…) na koszt Podatnika oraz osoby wskazane i opłacane przez odbiorcę, którzy wykonują proste prace montażowe pod nadzorem pracowników delegowanych przez Podatnika. Z uwagi na rozmiar maszyny, Podatnik nie jest w stanie oddelegować z Polski wymaganej do montażu docelowej liczby osób.

Z uwagi na rozmiar i poziom skomplikowania maszyny (wyprodukowanej pod potrzeby konkretnego odbiorcy) wymagana jest specjalistyczna wiedza i umiejętności, stąd konieczność delegowania na Ukrainę pracowników Podatnika. Proste prace montażowe będą prowadzone pod ich nadzorem i wykonywane przez osoby wskazane przez odbiorcę i na jego koszt, jak opisano powyżej.

5\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy możliwa jest sytuacja, w której dostawa (…) oraz jej montaż mogłyby zostać wykonane przez różne podmioty?”

Wnioskodawca wskazał: „Taka sytuacja jest możliwa w przypadku typowych, powtarzalnych maszyn sprzedawanych przez Podatnika na różne rynki, o ile Spółka zawarła w poszczególnych krajach umowę na autoryzowany serwis. Niestety (…) jest urządzeniem nietypowym i Podatnik nie dysponuje na terenie Ukrainy żadnym potencjalnym kooperantem, który podjął by się montażu (…). Tym bardziej, że ewentualne istotne błędy w pracy (…) mogą oznaczać konieczność ponownego rozłożenia i przetransportowania urządzenia z powrotem do siedziby firmy w Polsce na koszt Podatnika. Po usunięciu tych błędów proces testowania, demontażu, transportu do Ukrainy, ponownego montażu, ostatecznych testów przed protokołem odbioru powtórzy się”.

6\. Przedmiotem wywozu z Polski jest gotowa, kompletna, przetestowana przed transportem (…), zdemontowana na potrzeby transportu (…).

7\. Do momentu podpisania protokołu odbioru po ostatecznym zmontowaniu wytwórni w miejscu wskazanym przez odbiorcę, właścicielem maszyny jest Podatnik. Po podpisaniu protokołu odbioru, prawa własności przechodzą na odbiorcę. Ewentualne usterki w dalszym działaniu usuwane są w ramach serwisu gwarancyjnego na koszt Podatnika oraz pogwarancyjnego na koszt odbiorcy.

8\. Transport (…) przebiega bezpośrednio z Polski na teren Ukrainy transportem kołowym. Wywozu dokonuje odbiorca wytwórni na swój koszt, jednocześnie jest zobligowany do bezzwłocznego dostarczenia dokumentów potwierdzających przekroczenie granicy, zgodnie z terminem o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT. Podatnik może wskazać odbiorcy, które specjalistyczne, polskie firmy przewozowe mają doświadczenie w transporcie maszyn, ale to odbiorca decyduje i płaci za przewóz.

9\. Każdorazowo eksport maszyn produkowanych przez Podatnika potwierdzany jest przez Urząd Celny. Podobnie będzie w przypadku (…).

10\. W warunkach dostawy wynikających z umowy z odbiorcą określono, że wytwórnia będzie wydana niezwłocznie po przetestowaniu gotowego urządzenia, rozmontowaniu go na moduły do przewozu i przygotowaniu transportu przez odbiorcę. Taka sytuacja miała miejsce we wrześniu 2022 r., kiedy planowano przewieźć rozmontowaną na czas transportu (…) i dokończyć dostawę urządzenia poprzez jego ostateczne zmontowanie na terenie wskazanym przez odbiorcę. Niestety, z powodu (…) regionu, gdzie odbiorca chciał ulokować urządzenie oraz obszaru na trasie dojazdowej w Ukrainie, nie doszło do przewozu wytwórni przez granicę. Podatnik nie chciał ryzykować utraty instalacji będącej jego własnością, do czasu ostatecznego odbioru zmontowanej (…) w Ukrainie i podpisania protokołu odbioru przez odbiorcę. Nie chciał też narażać życia i zdrowia swoich pracowników przy montażu na odsłoniętym terenie wielkiej, doskonale widocznej konstrukcji. Odbiorca nie chciał ryzykować utraty urządzenia, na które wpłacił już 90% zaliczki oraz narażać życia i zdrowia swoich pracowników przy montażu. Firmy przewozowe nie były zainteresowane tak dużym transportem przez niebezpieczne tereny (…).

11\. Kiedy tylko sytuacja w Ukrainie pozwoli na dokończenie procesu sprzedaży zakończonego protokołem odbioru (…), Podatnik będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu oraz powyższe dokumenty zostaną otrzymane w terminie, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 19 lipca 2023 r.)

### 1\. Czy Podatnik ma obowiązek skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie, jeżeli nie doszło do dostawy i zakończenia procesu sprzedaży (przeniesienia praw własności na odbiorcę) z powodu wojny w Ukrainie?

### 2\. Czy Podatnik ma obowiązek skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie, w sytuacji, kiedy zakończenie procesu sprzedaży wynika ze specyfiki dostawy i uzależnione jest od zakończenia działań (…) w Ukrainie?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 19 lipca 2023 r.)

Ad 1.
-----

Zdaniem Podatnika, nie ma on obowiązku skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie. Faktyczny proces zakończenia dostawy „dedykowanej” (…) zakończy się, zgodnie z umową zawartą z odbiorcą dopiero po przekroczeniu granicy, zmontowaniu i przetestowaniu wytwórni oraz po potwierdzeniu prawidłowości jej działania przez protokół odbioru, co będzie równoznaczne z przeniesieniem na odbiorcę praw własności. Oznacza to zdaniem Podatnika, że w opisanym przypadku nadal trwa proces tworzenia wytwórni wynikający ze specyfiki dostaw, nie ma więc potrzeby korygowania zerowej stawki VAT od zaliczek w eksporcie.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 2.
-----

Zdaniem Podatnika, nie wystąpił obowiązek skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie. Zaistniała sytuacja spełnia zdaniem Podatnika, przesłanki specyfiki realizacji dostaw, w tym również warunków charakterystycznych dla danego rynku, co zwalnia Podatnika z obowiązku skorygowania 0 stawki VAT, od wpłaconych zaliczek eksportowych do czasu rzeczywistego przekroczenia elementów wyprodukowanej wytwórni przez granicę Polski, zmontowanie i przetestowanie wytwórni na terenie Ukrainy, usunięcia ewentualnych usterek i przeniesienia praw własności na odbiorcę, potwierdzone protokołem odbioru wytwórni.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawodawca nie przewidział w przepisach ustawy o VAT tzw. „siły wyższej”, tym niemniej jako przykład dostaw eksportowych nie spełniających wymogów specyfiki rynku, MF podaje w swoich objaśnieniach różnego typu zaniechania leżące po stronie dostawców/odbiorców. W przypadku będącym podstawą wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do tego typu zaniechań nie doszło. Jedocześnie MF zamieszcza na swojej stronie pozytywne interpretacje indywidualne obejmujące problematyką określenie „specyfiki rynku” oraz „specyfiki dostaw” (np. Sygnatura 0111-KDIB3-3.4012.35.2017.1.MK; IPPP3/443-760/14 -4/JF) gdzie zaistniały stan faktyczny pokrywa się częściowo z przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Obowiązek skorygowania zerowej stawki VAT od zaliczek w eksporcie przez Podatnika, wynikający z braku jasnej i spójnej interpretacji pojęcia tzw. siły wyższej (…, kataklizmów, itd.) których strony kontraktu nie są i nie były w stanie przewidzieć, byłby wysoce krzywdzący dla Podatnika, który już zmaga się z wieloma problemami wynikającymi z utraty rynków zbytu w Ukrainie i w Rosji i związanym z tym drastycznym pogorszeniem swojej sytuacji finansowej. Korekta zerowego VAT-u wymusi również konieczność naliczenia odsetek, które nigdy nie zostaną Podatnikowi zwrócone, nawet pomimo zrealizowania dostawy i przekroczenia elementów maszyny przez granicę. Przerzucenie z kolei na odbiorcę obciążania związanego z korektą „przejściowej” (do czasu rzeczywistego przekroczenia wyrobu przez granicę) 23% stawki VAT od pobranych zaliczek w eksporcie, obniży pozycję konkurencyjną Podatnika i uniemożliwi mu sprzedaż swoich wyrobów na tzw. trudne rynki.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń, itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

### Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej jako: „Podatnik”) jest producentem szerokiego (…) sprzedawanych zarówno w Polsce jak i w wielu państwach w Europie i na świecie.

### W zakres oferowanych wyrobów wchodzą zarówno maszyny w miarę powtarzalne w produkcji, których okres budowy trwa od kilku tygodni do kilku miesięcy, jak i skomplikowane maszyny specjalistyczne, dedykowane konkretnemu odbiorcy, który w trakcie budowy może i często zgłasza niezbędne dla niego modyfikacje.

### Określenie terminu dostawy w przypadku tego typu ,,dedykowanych” wyrobów jest równie skomplikowane, bo proces sprzedaży maszyny trwa nadal po przekroczeniu granicy Polski i polega na montażu, skonfigurowaniu i przetestowaniu maszyny. Prace te są wykonywane przez delegowanych pracowników Podatnika oraz przez specjalistów nabywcy, którzy pracują pod okiem pracowników Podatnika.

### W listopadzie 2021 r. Podatnik zawarł umowę na dostawę ,,dedykowanej” (…) z firmą mającą siedzibę w Ukrainie. Okres trwania budowy tego urządzenia zaplanowano na około 12 miesięcy, w zależności od stopnia skomplikowania modyfikacji określanych na bieżąco przez odbiorcę. 16 listopada 2021 r. została wystawiona faktura ,,proforma” na podstawie której odbiorca miał obowiązek zapłacić zaliczkę w określonych ratach. Ostatnia rata miała zostać opłacona na 10 dni przed odbiorem urządzenia.

### W związku z zakończeniem budowy (…) do etapu umożliwiającego przewiezienie jej przez granicę, (…) 2022 r. Podatnik wystawił fakturę rozliczającą wartość maszyny na potrzeby jej eksportu, z której wynika obowiązek dopłaty do wpłaconych zaliczek przed podstawieniem transportu. Niestety, w związku z nasileniem działań (…) odbiorca oświadczył, że z przyczyn od niego niezależnych (…) nie może odebrać urządzenia, nie chce też zrezygnować z jej odbioru i odzyskać zaliczki, ponieważ (…) będzie mu niezbędnie potrzebna do działalności gospodarczej w momencie, kiedy sytuacja na Ukrainie się unormuje. Ponadto nie chce ponosić bardzo wysokich kosztów związanych z transportem (…). Odbiorca przedłożył dokumenty uzyskane w ukraińskich urzędach, potwierdzające ww. fakty. Również po stronie Podatnika dokończenie dostawy urządzenia wymagałoby oddelegowania (…).

### Ponieważ do dokonania przemieszczenia elementów rozłożonej maszyny poza granice Polski nie doszło, Podatnik anulował również (…) 2022 r. wystawioną fakturę.

Celem nabycia przez odbiorcę (…) jest nabycie kompletnej (…) wraz z ich zmontowaniem w jedną całość na wskazanym przez odbiorcę miejscu docelowym. Ponieważ zmontowana (…). Odbiorca zamierza wykorzystać zamówioną maszynę do budowy i napraw dróg na Ukrainie, natychmiast po wyciszeniu działań (…).

Faktura obejmuje nazwę i typ urządzenia, rok produkcji, specyfikację wpłaconych zaliczek, warunki zapłaty płatności końcowej. Jednocześnie w systemie „B” generują się automatycznie dane na potrzeby deklaracji celnych i sprawozdań Intrastat. Na kwotę wynagrodzenia składają się kompletna, zmontowana, zdatna do użytkowania (…) posadowiona w Ukrainie w miejscu wskazanym przez odbiorcę. Protokół odbioru potwierdza, że Odbiorca nie wnosi zastrzeżeń i proces sprzedaży zostaje zakończony.

Montażu (…) na miejscu docelowym dokonują pracownicy Podatnika (…) na koszt Podatnika oraz osoby wskazane i opłacane przez odbiorcę, którzy wykonują proste prace montażowe pod nadzorem pracowników delegowanych przez Podatnika. Z uwagi na rozmiar maszyny, Podatnik nie jest w stanie oddelegować z Polski wymaganej do montażu docelowej liczby osób.

Z uwagi na rozmiar i poziom skomplikowania maszyny (wyprodukowanej pod potrzeby konkretnego odbiorcy) wymagana jest specjalistyczna wiedza i umiejętności, stąd konieczność delegowania na Ukrainę pracowników Podatnika. Proste prace montażowe będą prowadzone pod ich nadzorem i wykonywane przez osoby wskazane przez odbiorcę i na jego koszt, jak opisano powyżej.

(…) jest urządzeniem nietypowym i Podatnik nie dysponuje na terenie Ukrainy żadnym potencjalnym kooperantem, który podjął by się montażu poszczególnych modułów w jedną całość. Tym bardziej, że ewentualne istotne błędy w pracy wytwórni mogą oznaczać konieczność ponownego rozłożenia i przetransportowania urządzenia z powrotem do siedziby firmy w Polsce na koszt Podatnika. Po usunięciu tych błędów proces testowania, demontażu, transportu do Ukrainy, ponownego montażu, ostatecznych testów przed protokołem odbioru powtórzy się.

Przedmiotem wywozu z Polski jest gotowa, kompletna, przetestowana przed transportem (…), zdemontowana na potrzeby transportu (…).

Do momentu podpisanie protokołu odbioru po ostatecznym zmontowaniu wytwórni w miejscu wskazanym przez odbiorcę, właścicielem maszyny jest Podatnik. Po podpisaniu protokołu odbioru, prawa własności przechodzą na odbiorcę. Ewentualne usterki w dalszym działaniu usuwane są w ramach serwisu gwarancyjnego na koszt Podatnika oraz pogwarancyjnego na koszt odbiorcy.

Transport (…) przebiega bezpośrednio z Polski na teren Ukrainy transportem kołowym. Wywozu dokonuje odbiorca wytwórni na swój koszt, jednocześnie jest zobligowany do bezzwłocznego dostarczenia dokumentów potwierdzających przekroczenie granicy. Podatnik może wskazać odbiorcy, które specjalistyczne, polskie firmy przewozowe mają doświadczenie w transporcie maszyn, ale to odbiorca decyduje i płaci za przewóz. Każdorazowo eksport maszyn produkowanych przez Podatnika potwierdzany jest przez Urząd Celny. Podobnie będzie w przypadku (…).

W warunkach dostawy wynikających z umowy z odbiorcą określono, że wytwórnia będzie wydana niezwłocznie po przetestowaniu gotowego urządzenia, rozmontowaniu go na moduły do przewozu i przygotowaniu transportu przez odbiorcę. Taka sytuacja miała miejsce we wrześniu 2022 r., kiedy planowano przewieźć rozmontowaną na czas transportu wytwórnię i dokończyć dostawę urządzenia poprzez jego ostateczne zmontowanie na terenie wskazanym przez odbiorcę. Niestety, z powodu (…) regionu, gdzie odbiorca chciał ulokować urządzenie oraz obszaru na trasie dojazdowej w Ukrainie, nie doszło do przewozu wytwórni przez granicę. Podatnik nie chciał ryzykować utraty instalacji będącej jego własnością, do czasu ostatecznego odbioru zmontowanej (…) w Ukrainie i podpisania protokołu odbioru przez odbiorcę. (…). Odbiorca nie chciał ryzykować utraty urządzenia, na które wpłacił już 90% zaliczki oraz narażać życia i zdrowia swoich pracowników przy montażu. Firmy przewozowe nie były zainteresowane tak dużym transportem przez niebezpieczne tereny (…).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy ma On obowiązek skorygowania stawki VAT od zaliczek w eksporcie, jeżeli nie doszło do dostawy i zakończenia procesu sprzedaży maszyny do (…) (przeniesienia praw własności na odbiorcę) z powód (…) na Ukrainie.

### Jak wskazano w opisie sprawy, w listopadzie 2021 r., Wnioskodawca zawarł umowę na dostawę „dedykowanej” (…) z firmą mającą siedzibę w Ukrainie. Przedmiotem umowy na dostawę (\`(...)\`) jest wyprodukowanie urządzenia, zgodnie z wymogami zamawiającego, kompletnego i zdatnego do użytkowania. Realizacja umowy przebiega w opisanych poniżej etapach: (…).

Zatem głównym celem nabycia przez odbiorcę (…) wraz z ich zmontowaniem w jedną całość na wskazanym przez odbiorcę miejscu docelowym. Przy czym co istotne, montażu wytwórni na miejscu docelowym dokonują pracownicy Podatnika (…) na koszt Podatnika oraz osoby wskazane i opłacane przez odbiorcę, którzy wykonują proste prace montażowe pod nadzorem pracowników delegowanych przez Podatnika. Z uwagi na rozmiar i poziom skomplikowania maszyny (wyprodukowanej pod potrzeby konkretnego odbiorcy) wymagana jest specjalistyczna wiedza i umiejętności, stąd konieczność delegowania na Ukrainę pracowników Podatnika. Ponadto, wytwórnia do produkcji (…) jest urządzeniem nietypowym i Podatnik nie dysponuje na terenie Ukrainy żadnym potencjalnym kooperantem, który podjął by się montażu poszczególnych modułów w jedną całość.

Zatem mając na uwadze informacje przedstawione w niniejszej sprawie należy wskazać, że opisana przez Wnioskodawcę dostawa maszyny do (…) wraz z jej montażem powinna być rozliczana na zasadach właściwych dla dostawy towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Dostawa z montażem będzie wykonywana na terytorium Ukrainy dlatego też miejscem dostawy a zarazem opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie Ukraina a nie terytorium Polski jak uznał to Wnioskodawca (Podatnik).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zatem w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty. Zauważyć należy, że zaliczka nie jest odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz jest integralnie związana z daną dostawą konkretnego towaru, na poczet której została uiszczona.

W przypadku dostawy towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, przepisy ustawy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Wobec tego, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów z montażem, powstaje z chwilą dokonania dostawy, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przy czym należy zauważyć, że realizacja kontraktu (umowy), która ma charakter dostawy towaru z montażem, różni się od klasycznego wydania towaru, gdyż wiąże się, obok fizycznego przekazania poszczególnych elementów towarów, z wykonaniem prac montażowych czy instalacyjnych. O dokonaniu dostawy towaru z montażem zawsze decyduje jej faktyczne wykonanie (wykonanie wszystkich czynności wchodzących w skład świadczenia).

Podkreślić należy, że „dokonanie dostawy z montażem” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których wykonania zobowiązany jest dostawca. Oznacza to, że dostawa może zostać uznana za dokonaną dopiero z chwilą zakończenia montażu, tj. po zrealizowaniu przez dostawcę wszystkich czynności, do jakich jest on zobowiązany w ramach świadczenia wykonywanego na rzecz nabywcy.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku wszystkie płatności, które Spółka otrzymała od nabywcy przed dokonaną transakcją, tj. przed przeniesieniem prawa do dysponowania towarem jak właściciel, należy traktować jako płatności zaliczkowe, zaś obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ich otrzymania.

Podkreślenia wymaga, że dla czynności, która podlega opodatkowaniu w miejscu świadczenia znajdującym się poza terytorium kraju, według przepisów obowiązujących w tym miejscu, na terytorium kraju nie powstaje obowiązek opodatkowania podatkiem VAT otrzymanych zaliczek. Taka też sytuacja występuje w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do: dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Z regulacji art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy:

Faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

16) (…);

17) (…);

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy ,,odwrotne obciążenie”.

Z art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy, wynika, że:

Faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b – danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

a) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

b) (uchylony)

c) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

d) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

e) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3) dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

4) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

5) nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;

6) przyczynę korekty;

7) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

8) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wartości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktura korygująca w systemie VAT ma zatem taką samą wartość dowodową jak faktura wystawiona pierwotnie.

Z opisu sprawy wynika, że na poczet wynagrodzenia za dostawę i montaż maszyny do produkcji (…), nabywca wpłacił zaliczki płatne według harmonogramu. Wnioskodawca otrzymał płatność przed dokonaną transakcją, a płatności zostały dokonane na poczet przyszłej transakcji (dostawy maszyny do produkcji (…)).

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku wszystkie płatności, które Wnioskodawca otrzymał/otrzyma od nabywcy według harmonogramu przed dokonaną transakcją, tj. przed przeniesieniem uprawnień pozwalających na dysponowanie towarem (maszyną do produkcji (…)) jak właściciel, należy traktować jako płatności zaliczkowe, a obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych płatności należy rozpoznawać w dacie otrzymania danej kwoty (danej części płatności) zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. W związku z otrzymaniem tych płatności przed dokonaną transakcją, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki. Jak już ustalono dostawa maszyny do produkcji (…) powinna być rozliczana na zasadach właściwych dla dostawy towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ww. maszyna będzie montowana w Ukrainie, dlatego miejscem opodatkowania nie jest/nie będzie Polska tylko Ukraina. Należy zatem stwierdzić, że skoro maszyna będzie montowania w Ukrainie i transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce to Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą, która nie zawiera kwoty podatku i stawki podatku.

Zatem w tej sytuacji kwestie odnośnie tego jak powinien być rozliczony podatek od dokonanej przez Wnioskodawcę dostawy i który z podatników powinien go rozliczyć, nie regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, lecz obowiązujące na Ukrainie przepisy ustawy o podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze i powinny być określone zgodnie z przepisami tam obowiązującymi.

Jak już wskazano powyżej, dokonana przez Wnioskodawcę dostawa ww. maszyny stanowi zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy dostawę z montażem, a nie jak wskazał Wnioskodawca eksport towarów. Tym samym, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty wystawionych już faktur zaliczkowych ze wskazaną stawką podatku 0%, bowiem dostawa ta podlega opodatkowaniu na terytorium Ukrainy według obowiązanych tam przepisów. Ponadto, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą, która nie zawiera kwoty podatku i stawki podatku tylko adnotację „NP”.

**W konsekwencji, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do dokonania korekty wystawionych już faktur zaliczkowych ze wskazaną stawką podatku 0%, bowiem dostawa ta podlega opodatkowaniu na terytorium Ukrainy według obowiązanych tam przepisów, zatem wystawione przez Wnioskodawcę faktury nie powinny** **zawierać kwoty podatku i stawki podatku.**

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Zatem powołane interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrzonej sprawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).