Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/329/SEW/2011/PK-1640
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-05-15
Teza: skutki podatkowe wniesienia zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka jawna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2009 r. nr IPPB1/415-508/09-3/KS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2009 r., uzupełnionym w dniu 22 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 1 października 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia czy wniesienie zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą do spółki jawnej jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 1 lipca 2009 r., uzupełniony w dniu 22 września 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności jest między innymi najem nieruchomości. Jednym ze składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą jest zabudowana nieruchomość stanowiąca małżeńską wspólność majątkową, Nieruchomość tę Wnioskodawczyni wynajmuje spółce jawnej, do której ma zamiar przystąpić w charakterze wspólnika, wnosząc za zgodą małżonka jako swój wkład przedmiotową nieruchomość i nabywając prawo do 30% udziału w zyskach spółki.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 7 września 2009 r. Nr IPPB1/415-508/09-2/KS oraz Nr IPPP3/443-571/09-2/MPe pismem z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła przedstawione zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

*   zabudowana nieruchomość ma charakter niemieszkalny,
*   została wprowadzona do ewidencji środków trwałych,
*   przedmiotem działalności gospodarczej nie jest obrót nieruchomościami.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała pytania:

1.  Czy wniesienie zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą, jako wkładu do spółki jawnej stanowi przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy ww. czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, uwzględniając fakt, iż od wybudowania budynku, który ma być wniesiony do spółki upłynął okres dłuższy niż 2 lata?

Zdaniem Wnioskodawczyni zdarzenie przyszłe polegające na wniesieniu do spółki jawnej zabudowanej nieruchomości, stanowiącej składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą nie będzie podlegało opodatkowaniu ani podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ani podatkiem od towarów i usług.

Wniesienie aportu do spółki osobowej nie stanowi odpłatnego zbycia składnika majątku w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie powoduje w tym momencie powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc jest czynnością neutralną na gruncie ustawy. Nie ma bowiem możliwości ustalenia przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej. Wspólnik wnoszący wkład niepieniężny nie obejmuje udziałów o określonej wartości nominalnej, a rozporządzenie takim udziałem kapitałowym jest możliwe jedynie w ściśle określonych przypadkach. W niniejszym przypadku umowa spółki jawnej stanowi, iż przeniesienie praw wymaga zgody pozostałych wspólników. W wyniku wniesienia wkładu do spółki osobowej wnoszący uzyskuje jedynie prawo do udziału w zyskach, nie otrzymując na dzień wniesienia aportu żadnego dającego się wycenić prawa. W efekcie niemożliwe jest oszacowanie przychodu (dochodu) uzyskiwanego przez wspólnika spółek osobowych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 1 października 2009 r., Nr IPPB1/415-508/09-3/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że (\`(...)\`) Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej u wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą) w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. (\`(...)\`)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje skutki prawnopodatkowe znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite.

Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że _(…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…)_.

Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych.

Minister Finansów, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawczyni nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki osobowej (spółki jawnej) wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny, gdyż spółka jawna, w której obejmowane są udziały, jest spółką osobową. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów do spółek niebędących osobą prawną.

Wniesienie do spółki jawnej zabudowanej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą nie spowoduje także wystąpienia u Wnioskodawczyni przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie tego wkładu nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do nowopowstałej spółki jawnej przedsiębiorstwa pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 912/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1043/10, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1202/10.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, iż (\`(...)\`) wniesienie do spółki jawnej zabudowanej nieruchomości (\`(...)\`) nie będzie podlegało opodatkowaniu (\`(...)\`) podatkiem dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`) jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.