Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-787/12/14/15-8/S/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-25
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania drobnych upominków związanych z organizowanymi przez Spółkę akcjami promocyjno-reklamowymi, o wartości nieprzekraczającej 200 zł
Słowa kluczowe: kontrahent; nagrody; promocja-akcja promocyjna; reklama; upominki; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

uwzględniająca prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1987/14

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1987/14 z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2012 r. (data wpływu 3 września 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania drobnych upominków związanych z organizowanymi przez Spółkę akcjami promocyjno-reklamowymi, o wartości nieprzekraczającej 200 zł – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania drobnych upominków związanych z organizowanymi przez Spółkę akcjami promocyjno- -reklamowymi, o wartości nieprzekraczającej 200 zł.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi marketingowo-reklamowe na rzecz swoich klientów, polegające m.in. na organizacji akcji marketingowych, mających na celu promocję oraz reklamę marki, jak również produktów klientów Spółki.

Akcje promocyjno-reklamowe realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Wnioskodawcy (dalej: Kontrahenci), zaś podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Spółką a Kontrahentem oraz przygotowany przez Spółkę regulamin określający prawa i obowiązki Spółki oraz uczestników akcji - osoby fizyczne, konsumenci w rozumieniu art. 221 Kodeksu cywilnego.

Akcje promocyjno-reklamowe adresowane są do nieokreślonego kręgu odbiorców, obejmując swoim zasięgiem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zaś informacja o ich organizacji i przebiegu zamieszczana jest za pośrednictwem publicznego środka komunikacji jakim jest globalna sieć Internet. Spółka lub Kontrahenci informują ponadto potencjalnych uczestników akcji promocyjno-reklamowych o ich organizacji za pośrednictwem reklam w telewizji lub komunikacji za pośrednictwem portalu Y. czy to na dedykowanych produktach, których zakup uprawnia do udziału w akcji.

Akcje promocyjno-reklamowe skierowane są do odbiorców towarów lub usług wprowadzanych na rynek pośrednio przez Kontrahentów Spółki. Akcje mają na celu zwiększenie popytu na towary oferowane pośrednio przez Kontrahentów, dlatego Spółka, w ramach akcji promocyjno-reklamowych i w związku z promocją oraz reklamą Kontrahenta, wręcza uczestnikom drobne gadżety reklamowe i promocyjne (np. kalendarze, upominki i drobne prezenty), których wartość nie przekracza 200 złotych brutto.

Warunkiem wzięcia udziału w akcji promocyjno-reklamowej jest zakup od osoby trzeciej - placówki handlowej - produktu z oferty Kontrahenta lub legitymowanie się opakowaniem produktu Kontrahenta albo rozwiązanie określonego zadania (bez obowiązku zakupu, lub dysponowania opakowaniem).

Spółka, działając na zlecenie Kontrahenta, działaniami w ramach akcji promocyjno-reklamowej udziela uczestnikom którzy spełnili określony warunek (zakup produktu, legitymowanie się opakowaniem, rozwiązanie zadania) świadczeń w postaci drobnych upominków. W zakresie rozwiązania określonego zadania, akcje promocyjno-reklamowe, w związku z którymi uczestnikom są wręczane drobne upominki, polegają na:

*   zgłoszeniu kodu kreskowego z opakowania produktu zakupionego od osoby trzeciej,

*   wysłaniu opakowania po produkcie, zakupionego od osoby trzeciej,

*   rozwiązaniu zadania polegającego na przygotowaniu hasła reklamowego lub dokończeniu zdania,

*   zaprezentowaniu swoich zdolności artystycznych na zadany temat,

*   wysłaniu zgłoszenia jak najbliżej określonej godziny.

Kontrahent nie prowadzi bezpośredniej sprzedaży swoich towarów lub usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydanie przez Spółkę drobnego upominku w związku z organizowaną akcją promocyjno-reklamową, w której warunkiem udziału jest zakup produktów lub usług, a jednorazowa wartość upominku nie przekracza kwoty 200 złotych brutto, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wydanie przez Spółkę drobnego upominku w związku z organizowaną akcją promocyjno-reklamową, w której warunkiem udziału jest przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta, a jednorazowa wartość upominku nie przekracza kwoty 200 złotych brutto, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wydanie przez Spółkę drobnego upominku w związku z organizowaną akcją promocyjno-reklamową, w której warunkiem udziału jest rozwiązanie zadania, a jednorazowa wartość upominku nie przekracza kwoty 200 złotych brutto, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, celem jaki stoi za organizacją przez Wnioskodawcę na zlecenie Kontrahentów akcji promocyjno-reklamowych jest reklama marki Kontrahentów Spółki oraz reklama i promocja jego produktów i usług wśród końcowych konsumentów.

Mechanika akcji promocyjno-reklamowych skonstruowana jest w taki sposób, że bądź wspiera określoną markę Kontrahenta Spółki, bądź określone produkty, zaś sama akcja wsparta jest komunikacją w środkach masowego przekazu (dedykowana strona Internetowa, reklama w prasie lub spot telewizyjny) prezentująca walory produktu, markę oraz informację o akcji promocyjno-reklamowej. Zdaniem Wnioskodawcy upominek otrzymany przez uczestnika w związku z organizowaną akcją promocyjno-reklamową o wartości nie przekraczającej 200 złotych brutto powinien korzystać ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy - jako wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniobiorcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 złotych.

Na poparcie powyższego, wyjaśnienia wymaga językowe znaczenie pojęcia reklamy oraz promocji, którymi posługuje się art. 21 ust. 1 pkt 68a, z uwagi na fakt, iż ustawa nie definiuje tych pojęć. I tak za Słownikiem Języka Polskiego PWN, przez reklamę rozumie się „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”, jak również „plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi”. Natomiast przez promocję rozumie się „działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań”.

Należy również podkreślić, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a nie znajdzie zastosowania w następujących sytuacjach:

1.  gdy świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy,
2.  gdy świadczenie przekazywane jest osobie pozostającej ze świadczeniodawcą w innym stosunku umownym, przykładowo zawarto umowę o dzieło lub umowę zlecenia;
3.  gdy świadczenie jest przekazywane na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, w związku z tą działalnością.

Żadna z powyższych sytuacji nie zachodzi w przypadku akcji promocyjno-reklamowych organizowanych przez Wnioskodawcę przy zachowaniu mechaniki, w której warunkiem udziału w akcji promocyjno-reklamowej jest:

1.  zakup produktów lub usług od osoby trzeciej,
2.  przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta,
3.  rozwiązanie określonego zadania

zaś sam upominek przyznawany jest nieodpłatnie uczestnikom, którzy spełnili warunki określone w regulaminie. W zakresie punktu a) i b) powyżej wskazać należy na fakt, iż z udziału w akcji i prawa do otrzymania upominku wyłączeni są pracownicy i współpracownicy Wnioskodawcy oraz Kontrahenta Wnioskodawcy - stosowne postanowienia w tym zakresie znajdują się w regulaminie akcji. W zakresie punktu c) wskazać należy, iż akcje organizowane przez Wnioskodawcę mają charakter konsumencki.

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym brak jest odpłatności i ekwiwalentności dla świadczenia Spółki, które ma na celu promocję marki. Wydanie upominku nie stanowi bowiem ekwiwalentu dla zakupu produktu promocyjnego lub usługi od Kontrahenta, zaś z rozwiązaniem określonego zadania nie sposób utożsamiać ze świadczeniem na rzecz Kontrahenta. Oznacza to, że przysporzenie powstaje tylko po stronie uczestnika, gdyż brak jest wzajemnych zobowiązań pomiędzy Wnioskodawcą a uczestnikiem.

W przypadku zakupu produktu lub usługi zobowiązanie wzajemne powstaje pomiędzy sprzedawcą promowanego produktu Kontrahenta a kupującym - uczestnikiem, a nie między Wnioskodawcą czy kontrahentem a uczestnikiem, ponieważ zarówno Wnioskodawca jak i Kontrahent nie jest osobą sprzedającą produkt promocyjny lub usługę Kontrahenta. Dlatego należy uznać za nieodpłatne świadczenie uzyskane upominki przez uczestnika w związku z zakupem określonego produktu od osoby trzeciej lub przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta.

Brak jest również jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Wnioskodawcy w przypadku rozwiązania przez uczestnika określonego zadania, które z racji swojej istoty (rozwiązanie zadania) ma stanowić o uatrakcyjnieniu promocji, budowaniu pozytywnych skojarzeń, więzi i relacji z Kontrahentem i jego markami, a w ostateczności decydować o tym, komu przyznać upominek w przypadku gdy ilość upominków jest ograniczona.

W orzecznictwie sądowym prezentowany jest pogląd, iż pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia należy rozumieć takie zdarzenie prawne i gospodarcze, których skutkiem jest przysporzenie majątku osoby (w naszym przypadku fizycznej), mające konkretny wymiar finansowy, przy równoczesnym braku zobowiązania podmiotu, który je otrzymuje, do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego (vide wyrok WSA w Krakowie z dnia 29.03.2010 r. sygn. akt: I SA/Kr 229/11).

Zdaniem Spółki, zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w treści art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy, nie sprzeciwia się fakt, iż działania promocyjno-reklamowe prowadzone są przez podmiot trzeci - Spółkę - na zlecenie Kontrahenta Spółki i w jego interesie handlowym przejawiającym się w promocji i reklamie Kontrahenta Spółki, czy też jego produktów poprzez różnego rodzaju akcje promocyjno-reklamowe. Podmiot taki jak Spółka, profesjonalnie zajmujący się świadczeniem usług reklamowych, czy promocyjnych ma bowiem know-how, zaplecze osobowe i techniczne służące profesjonalnemu i skutecznemu przeprowadzeniu powyższych działań, przy oszczędności czasu przez Kontrahenta, który może skoncentrować środki pracy na swojej wiodącej działalności. Ponadto zlecenie Spółce przeprowadzenia działań nie niweczy skutku tych działań, jakim jest promocja lub reklama Kontrahenta Spółki, a koszty tych działań ponosi Kontrahent. Interpretacja treści art. 21 ust. 1 pkt 68a nie może abstrahować od nadrzędnego celu zwolnienia przedmiotowego, jakim jest promocja lub reklama.

W dniu 22 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-787/12-2/MG, w której stwierdził, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania do organizowanych przez Spółkę akcji promocyjno-reklamowych w odniesieniu do wydawanych przez Spółkę drobnych upominków, o których mowa w pytaniu Nr 1, 2 i 3 złożonego wniosku.

Akcje promocyjno-reklamowe, które Spółka zamierza organizować adresowane będą do nieokreślonego kręgu odbiorców, pomimo, co należy podkreślić, że uczestnictwo w nich uwarunkowane będzie zakupem od osoby trzeciej - placówki handlowej - produktu z oferty Kontrahenta lub legitymowaniem się opakowaniem produktu Kontrahenta albo rozwiązaniem określonego zadania (bez obowiązku zakupu, lub dysponowania opakowaniem).

Kierując się definicjami pojęcia promocji i reklamy, w ocenie organu podatkowego, przedmiotowe akcje promocyjno-reklamowe organizowane przez Spółkę nie będą spełniały warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasadą bowiem jest, że reklama i promocja skierowane są do faktycznych bądź potencjalnych, a więc wszystkich odbiorców (posiadają ogólny, anonimowy, powszechny charakter), w celu zachęcenia ich do dokonania zakupu, a nie jak to ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do wybranych spełniających określone warunki odbiorców, czyli tych którzy dokonają zakup produktu Kontrahenta, będą legitymować się opakowaniem produktu Kontrahenta, bądź rozwiążą określone, szczegółowo opisane we wniosku zadanie, na co wskazuje również treść sformułowanych przez Spółkę pytań podatkowych oraz stanowisko Spółki odnośnie zadanych pytań.

Z powyższego wynika, że krąg osób uczestniczących w akcjach promocyjno-reklamowych będzie ograniczony, co przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wręczanych przez Spółkę uczestnikom akcji drobnych upominków.

Wartość drobnych upominków wydawanych przez Spółkę uczestnikom akcji, niezależnie od tego, że jednorazowa wartość upominku nie przekroczy kwoty 200 zł stanowić będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy. Przychód ten podlegał będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Na Wnioskodawcy, jako podmiocie wydającym przedmiotowe upominki będzie ciążył obowiązek sporządzenia i przekazania imiennej informacji PIT-8C, w której należy wykazać wartość wręczonego upominku, stosownie do postanowień art. 42a ww. ustawy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu Wnioskodawca, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) w dniu 10 grudnia 2012 r. wezwał organ podatkowy (data wpływu 12 grudnia 2012 r.) do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w dniu 18 stycznia 2013 r. pismem Nr IPPB2/415-787/12-4/MG (doręczenie 24 stycznia 2013 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Wnioskodawca wniósł pismem z dnia 22 lutego 2013 r. (data nadania 25 lutego 2013 r., data wpływu 27 lutego 2013 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości.

Wyrokiem z dnia 13 września 2013 r. (data wpływu do tut. organu 16 grudnia 2013 r.) sygn. akt III SA/Wa 795/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W ocenie Sądu skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd podniósł, że przedmiot sporu stanowi interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w aspekcie przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego.

Zgodnie z przywołanym przepisem wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł, zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Przywołany przepis przewidujący zwolnienie uzyskanego przychodu od podatku dochodowego stanowi wyłom od zasady powszechności opodatkowania.

W związku z powyższym, zdaniem Sądu zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym stanowiskiem jego interpretacja nie może być ani zwężająca ani rozszerzająca.

Jak wynika z zacytowanego przepisu, aby przy przekazaniu świadczenia można było skorzystać z tego zwolnienia, spełnione powinny być następujące warunki:

*   świadczenie przekazywane jest nieodpłatnie,
*   przekazanie świadczenia ma związek z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,
*   wartość świadczenia przekazywanego jednorazowo nie przekracza kwoty 200 zł,
*   między świadczeniodawcą i obdarowanym nie istnieje stosunek cywilnoprawny lub umowa o pracę.

Sąd stwierdził, że zagadnienie nieodpłatnych świadczeń było wielokrotnie omawiane w piśmiennictwie (por. Podatek dochodowy od osób prawnych - 2009, pod red. Janusza Marciniuka Wyd. CH. Beck, Warszawa 2009 str. 228-231, Podatek dochodowy od osób prawnych Komentarz 2003 - L. Błystek, B. Dauter, B. Gruszczyński, B. Hnatiuk, H. Łysiakowska, E. Madej, A. Murdecki, M. Niezgódka - Medek, R. Pek, K. Wujek, J. Zubrzucki, str. 199-202) oraz znajduje ugruntowane stanowisko w orzecznictwie sądów administracyjnych. Kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Należą do nich te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Przy czym przyjmuje się, że warunkiem uznania takiego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika. (np. wyroki NSA z dnia 18 kwietnia 2001 r. sygn. SA/Sz 85/2000, z dnia 19 stycznia 2000 r. sygn. I SA/Wr 880/98, z dnia 10 października 2001 r. sygn. III SA 121/00). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07) stwierdził, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawe, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

Zdaniem Sądu, kolejnym warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest przekazanie świadczeń w związku z promocją i reklamą świadczeniodawcy. Pojęcie „promocji” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dlatego też należy poszukiwać rozumienia tego pojęcia w znaczeniu potocznym postępując zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów, uznając nadrzędność gramatycznej (językowej) wykładni prawa. I tak zgodnie z definicją zawartą w „Wielkim Słowniku Wyrazów Obcych pod red. M. Bańko wyd. PWN W-Wa 2005 r. promocja to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań”; zaś słownikowa „reklama” to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, w celu zwrócenia uwagi i zachęcenia do zakupu, ich wartości, miejscach możliwościach nabycia.

W ocenie Sądu, kolejnym warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest, aby między świadczeniodawcą i świadczeniobiorcą nie istniał stosunek cywilnoprawny lub stosunek pracy oraz aby jednorazowa wartość prezentu nie przekraczała 200 zł.

Sąd podniósł, że Strona Skarżąca wywodzi swoje stanowisko z faktu, że opisane we wniosku zachowanie ma charakter nieodpłatny oraz ma związek z promocją i reklamą działalności jej Kontrahenta. Natomiast zdaniem Ministra ograniczony krąg osób uczestniczących w akcjach promocyjno-reklamowych przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wręczanych przez Spółkę drobnych upominków.

Z brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nieodpłatne świadczenie ma pozostawać w związku z promocją świadczeniodawcy. Zatem skoro nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy następuje w związku z promocją świadczeniodawcy to mając na uwadze definicję promocji należy uznać, że ma to dotyczyć działalności gospodarczej świadczeniodawcy. W rozpatrywanej sprawie działalność Kontrahenta polega na pośrednim wprowadzaniu na rynek towarów i usług.

Według Sądu działania promocyjne muszą dotyczyć zwiększenia „popularności” „przedsięwzięcia” sprzedawanych produktów kontrahenta. Jedynie wówczas można mówić o działaniach podejmowanych w związku z promocją świadczeniodawcy. Promocja świadczeniodawcy skierowana jest z zasady do potencjalnych odbiorców jej działań. Z omawianego przepisu ustawy zdaniem Sądu nie wynika, by zastosowanie przedmiotowego zwolnienia uzależnione było od tego, czy z promocji skorzysta ograniczona, czy też nieograniczona liczba osób. Zdaniem Sądu rację ma Strona Skarżąca, że literalna wykładnia spornego przepisu nie zawiera takiego obostrzenia. Nie mniej jednak z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że organizowane przez Skarżącą akcje promocyjno-reklamowe kierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców i mają one na celu zwiększenie popytu na towary oferowane pośrednio przez Kontrahenta. Natomiast to, że gadżety reklamowe otrzymują osoby spełniające kryteria określone regulaminem promocji, nie zmienia faktu, iż sama promocja ma charakter powszechny i nieograniczony.

Mając jednak na względzie przesłanki wynikające z interpretowanego przepisu, Sąd stwierdził, że organ zobligowany był badać, czy organizowana przez Skarżącą akcja promocyjno -reklamowa pozostaje w związku z promocją lub reklamą jej Kontrahenta.

W ocenie Sądu perspektywa otrzymania drobnego upominku niewątpliwie zachęca konsumentów do nabycia towarów lub usług premiowanych prezentem, co pozostaje w związku z promocją świadczeniodawcy. Działanie takie stanowi reklamę bądź promocję działalności świadczeniodawcy.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że wydając zaskarżony akt jakim jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego Minister Finansów naruszył art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię.

Z przepisów art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i art. 14c § 2 O.p., w ocenie Sądu wyprowadzić można i należy ocenę granic sprawy, w której organ uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 1 interpretacje wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do art. 14b § 3 składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na podstawie art. 14c § 1 interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zgodnie zaś z art. 14c § 2, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z przytoczonego przepisu art. 14b § 1 wynika wnioskowy charakter postępowania interpretacyjnego i wydanej w jego wyniku interpretacji indywidualnej. Zainteresowany składa bowiem wniosek o przeprowadzenie postępowania interpretacyjnego i wydanie interpretacji w określonym przedmiocie. Zainteresowany dysponuje więc przedmiotem postępowania interpretacyjnego w tym znaczeniu, że określa przedmiot faktyczny i prawny, w jakim dochodzi wydania interpretacji. Przedmiotem faktycznym jest przedstawiony wyczerpująco przez zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Przedmiotem prawnym jest natomiast zagadnienie oceny prawnej zaprezentowanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazywane przez zainteresowanego w zapytaniu o tę ocenę oraz w będącej odpowiedzią na to pytanie: własnej, to jest zainteresowanego, ocenie prawnej stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stanowisko prawne zainteresowanego dotyczy więc tego samego obszaru i zagadnienia prawnego co zapytanie interpretacyjne, ponieważ stanowi własną odpowiedź zainteresowanego na własne pytanie w przedmiocie możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego. Analizowany przedmiot prawny konstytuują przywołane przez zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji przepisy prawa odnoszące się do określonego - tymże wnioskiem - stanu faktycznego. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonuje się bowiem oceny możliwości zastosowania i wykładni prawa w odniesieniu do danego stanu faktycznego.

Stanowisko prawne zainteresowanego, zgodnie z art. 14c § 1 O.p., oceniane jest przez organ interpretacyjny. W razie negatywnej oceny tego stanowiska, organ, na podstawie art. 14c § 2, wskazuje prawidłowe stanowisko wraz uzasadnieniem prawnym. Z treści art. 14c § 1 i art. 14c § 2 O.p. wynika więc, że wskazanie przez organ interpretacyjny, na podstawie art. 14c § 2, prawidłowej oceny możliwości stosowania i wykładni prawa, dokonuje się w odniesieniu do nieprawidłowego, zdaniem organu, stanowiska własnego zainteresowanego w tym przedmiocie. Z kolei, stanowisko prawne zainteresowanego, jak to już pisano, jest jego własną odpowiedzią (oceną prawną) w relacji do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji zapytania o możliwości stosowania i wykładni prawa do zaprezentowanego w tymże wniosku stanu faktycznego.

Z powyższego wynika, że na podstawie art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. organ podatkowy uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W ocenie Sądu, z treści stanowiska organu wynika, że w swojej ocenie kierował się opisem zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji. Minister stwierdził bowiem, że „\`(...)\` akcje promocyjno-reklamowe, które Spółka zamierza organizować adresowane będą do nieokreślonego kręgu odbiorców \`(...)\`”. Z tego względu Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 14c § 1 O.p. poprzez modyfikację opisu zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji.

Tym niemniej, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, organ wydając zaskarżoną interpretację naruszył dyspozycję ww. normy prawnej. Wnioskodawca, który we wniosku przedstawił określone okoliczności faktyczne i własne stanowisko w tym zakresie ma prawo oczekiwać, że udzielona mu interpretacja będzie okoliczności te uwzględniała i to na ich tle organ wyrazi swój pogląd, o ile nie zgodzi się ze stanowiskiem wnioskodawcy. Tymczasem, zdaniem Sądu w zaskarżonej interpretacji organ w ogóle nie analizował przedstawionego przez stronę zdarzenia przyszłego w kontekście przesłanek wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.do.f. Odniósł się jedynie do charakteru akcji promocyjno-reklamowej, stwierdzając, że tego rodzaju akcja, jako skierowana do ograniczonej liczby konsumentów i nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia. Mimo, że strona Skarżąca w swym stanowisku wskazywała na nieodpłatny charakter świadczenia, organ w ogóle nie analizował, czy w przedstawionym zdarzeniu dochodzi do nieodpłatnego świadczenia. Sąd zarzucił, że Minister nie wypowiedział się również, czy w sytuacji, gdy Kontrahent zleca skarżącej Spółce przeprowadzenie działań opisanych we wniosku, to wydawane przez nią upominki podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Sąd wskazał, że Minister Finansów ponownie rozpatrzy wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej. Uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną i zbada, czy w opisanych przez nią sytuacjach wydanie drobnych upominków korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

W dniu 14 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 795/13 z dnia 13 września 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) uchylającym interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-787/12-2/MG z dnia 22 listopada 2012 r., wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-787/12/14-5/S/MG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że:

Podstawową przesłanką zwolnienia, o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest otrzymanie od świadczeniodawcy nieodpłatnego świadczenia. Przedmiotowe zwolnienie w praktyce ma zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w ramach akcji promocyjno-reklamowych, w czasie których wręcza się drobne gadżety reklamowe i promocyjne (np. kalendarze, upominki i drobne prezenty), czy też wykonuje usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia.

W prawie podatkowym brak jest definicji „promocji”. Wskazać jednak należy, że na potrzeby prawa podatkowego pod pojęciem „promocji” rozumieć należy ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji, obietnic, a także zachęty, skłaniającej do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzających przychylną opinię o firmie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji pojęcia „reklamy”, którą w oparciu o definicje słownikowe można określić jako rozpowszechnianie informacji o towarach i usługach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, w celu zachęty do nabywania towarów i korzystania z określonych usług. Reklama jest to oddziaływanie na zewnątrz na nieokreślonego kontrahenta, jest skierowana i dostępna potencjalnie dla wszystkich, posiada zatem ogólny, anonimowy, powszechny, nieprywatny charakter.

W opisie zdarzenia przyszłego akcje promocyjno-reklamowe, które Spółka zamierza organizować na zlecenie Kontrahenta adresowane będą do nieokreślonego kręgu odbiorców, jednakże samo otrzymanie drobnego upominku uwarunkowane będzie zakupem od osoby trzeciej - placówki handlowej - produktu z oferty Kontrahenta lub legitymowaniem się opakowaniem produktu Kontrahenta albo rozwiązaniem określonego zadania (bez obowiązku zakupu, lub dysponowania opakowaniem produktu).

Na warunkowość otrzymania drobnego upominku w ramach organizowanych przez Spółkę akcji promocyjno-reklamowych wskazuje również treść sformułowanych przez Spółkę pytań podatkowych „(…) w której warunkiem udziału jest (…)”, oraz fragment stanowiska Spółki odnośnie zadanych pytań „(…) zaś sam upominek przyznawany jest nieodpłatnie uczestnikom, którzy spełnili warunki określone w regulaminie”.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne”. Należy zatem przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Należy zauważyć, że z nieodpłatnym świadczeniem w kontekście analizowanego zwolnienia przedmiotowego mamy do czynienia w sytuacji, gdy gadżety reklamowe, drobne upominki itp. rozdawane są nieokreślonym odbiorcom, którzy nie muszą podejmować żądnych działań, aby te gadżety reklamowe i promocyjne (drobne upominki) otrzymać. Natomiast w przedmiotowej sprawie Spółka wręczać będzie drobne upominki tylko tym uczestnikom organizowanych akcji promocyjno-reklamowych, którzy spełnią ściśle określone w regulaminie warunki.

Zasadą jest, że reklama i promocja skierowane są do faktycznych bądź potencjalnych odbiorców (posiadają ogólny, anonimowy, powszechny charakter), w celu zachęcenia ich do dokonania zakupu, a nie jak to ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do wybranych, czyli spełniających określone warunki odbiorców - tych którzy dokonają zakup produktu Kontrahenta, będą legitymować się opakowaniem produktu Kontrahenta, bądź rozwiążą określone, szczegółowo opisane we wniosku zadanie.

W związku z powyższym, kierując się powołanymi powyżej definicjami pojęcia „promocji” i „reklamy”, w ocenie organu podatkowego wydawane w ramach organizowanych przez Spółkę akcji promocyjno-reklamowych drobne upominki nie będą spełniały warunku zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość drobnych upominków wydawanych przez Spółkę uczestnikom, niezależnie od tego, że jednorazowa wartość upominku nie przekroczy kwoty 200 zł stanowić będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy.

Przychód ten podlegał będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. Na Wnioskodawcy, jako podmiocie wydającym przedmiotowe upominki będzie ciążył obowiązek sporządzenia i przekazania imiennej informacji PIT-8C, w której należy wykazać wartość wręczonego upominku, stosownie do postanowień art. 42a ww. ustawy.

Końcowo wyjaśniono, że w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Spółka przeprowadza akcje promocyjno-reklamowe na zlecenie Kontrahenta. W przypadku obsługi przez Spółkę programu promocyjnego, działa ona na rzecz i w imieniu Kontrahenta, zatem o ile spełnione byłyby pozostałe warunki dotyczące zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas zwolnienie to znalazłoby zastosowanie. Ponieważ w niniejszej sprawie nie ma do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem, skutkuje to brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania wydawanych przez Spółkę drobnych upominków, o których mowa w pytaniu nr 1, 2, 3 wniosku.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu Wnioskodawca, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) w dniu 6 marca 2014 r. wezwał organ podatkowy (data wpływu 10 marca 2014 r.) do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w dniu 23 kwietnia 2014 r. pismem Nr IPPB2/415-787/12/14-7/S/MG (doręczenie 28 kwietnia 2014 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Wnioskodawca wniósł pismem z dnia 28 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 2 czerwca 2014 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości.

Wyrokiem z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. organu 15 czerwca 2015 r.) sygn. akt III SA/Wa 1987/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

W ocenie Sądu skarga jest zasadna.

Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie kwestią sporną jest, czy wydanie przez Skarżącą drobnego upominku w związku z organizowaną akcją promocyjno-reklamową, w której warunkiem udziału jest zakup produktów lub usług, albo przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta, albo rozwiązanie zadania, a jednorazowa wartość upominku nie przekracza kwoty 200 złotych brutto, korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Przepis ten stanowi, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł; zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Sąd podniósł, że sprawa ta była już rozpoznawana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który prawomocnym wyrokiem z dnia 13 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 795/13 uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2012 r. W interpretacji tej Minister Finansów stwierdził, że Skarżąca nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., ponieważ krąg osób uczestniczących w organizowanych przez nią akcjach promocyjno-reklamowych będzie ograniczony, zaś zasadą jest, że promocja i reklama skierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców. Sąd stwierdził, że stanowisko Ministra Finansów jest nieprawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wskazując, iż z przepisu tego wynika, że aby przy przekazaniu świadczenia można było skorzystać ze zwolnienia, spełnione powinny być następujące warunki:

*   świadczenie przekazywane jest nieodpłatnie,
*   przekazanie świadczenia ma związek z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,
*   wartość świadczenia przekazywanego jednorazowo nie przekracza kwoty 200 zł,
*   między świadczeniodawcą i obdarowanym nie istnieje stosunek cywilnoprawny lub umowa o pracę.

W ramach wykładni omawianego przepisu Sąd wskazał jak należy rozumieć występujące w nim określenie „nieodpłatne świadczenie”. Powołując się na orzecznictwo podał, iż kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Wyjaśnił, iż do świadczeń nieodpłatnych należą te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają, konkretny wymiar finansowy. Wskazał też, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

Dla potrzeb odkodowania treści art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. Sąd wyjaśnił, iż wobec braku definicji pojęć „promocja” i „reklama” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumienia tych pojęć należy poszukiwać w znaczeniu potocznym, postępując zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów, uznając nadrzędność gramatycznej (językowej) wykładni prawa. I tak zgodnie z definicją zawartą w ,,Wielkim Słowniku Wyrazów Obcych pod red. M. Bańko wyd. PWN W-Wa 2005 r. promocja to „działania zmierzające do zwiększenia popularności „jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań”; zaś słownikowa „reklama” to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, w celu zwrócenia uwagi i zachęcenia do zakupu, ich wartości, miejscach i możliwościach nabycia.

Następnie WSA stwierdził, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż organizowane przez Skarżącą akcje promocyjno-reklamowe kierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców i mają one na celu zwiększenie popytu na towary oferowane pośrednio przez Kontrahenta. Natomiast to, że gadżety reklamowe otrzymują osoby spełniające kryteria określone regulaminem promocji, nie zmienia faktu, iż sama promocja ma charakter powszechny i nieograniczony.

Sąd zobowiązał organ interpretacyjny, aby przy ponownym rozpoznawaniu niniejszej sprawy zbadał, czy organizowana przez Skarżącą akcja promocyjno-reklamowa pozostaje w związku z promocją lub reklamą jej Kontrahenta. Sąd zarzucił organowi, iż w ogóle nie analizował, czy w przedstawionym zdarzeniu dochodzi do nieodpłatnego świadczenia, oraz że nie wypowiedział się, czy w sytuacji, gdy Kontrahent zleca skarżącej Spółce przeprowadzenie działań opisanych we wniosku, to wydawane przez nią upominki podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: „p.p.s.a.”) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Zwrot „ocena prawna wyrażona w orzeczeniu wiąże ten sąd” oznacza, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, tylekroć będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania aktu administracyjnego. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciąży na organie podatkowym i na sądzie; może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego.

Przez wzgląd na związanie sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a., nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania.

Ponieważ w niniejszej sprawie zmianie nie uległ ani stan faktyczny, ani stan prawny, Sąd ją rozpoznający związany jest wykładnią art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. oraz stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zawartym w omówionym powyżej prawomocnym wyroku z dnia 13 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 795/13. Mając je na uwadze przede wszystkim stwierdzić należy, że zaskarżona interpretacja narusza art. 153 p.p.s.a., gdyż Minister Finansów nie uwzględnił stanowiska Sądu wyrażonego w ww. wyroku i nie wykonał zaleceń Sądu.

Jak już wcześniej powiedziano, WSA uchylił poprzednią interpretację indywidualną wskazując, iż nieprawidłowo organ przyjął, że Skarżąca nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust.1pkt 68a u.p.d.o.f., ponieważ krąg osób uczestniczących w organizowanych przez nią akcjach promocyjno-reklamowych będzie ograniczony i stwierdził, że organizowane przez Skarżącą akcje promocyjno-reklamowe kierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców. Sąd podkreślił, iż to, że gadżety reklamowe otrzymują osoby spełniające kryteria określone regulaminem promocji, nie zmienia faktu, iż sama promocja ma charakter powszechny i nieograniczony.

Bez wątpienia zatem WSA przesądził, iż akcje promocyjno-reklamowe organizowane przez Skarżącą kierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców i to stanowisko organ interpretacyjny zobowiązany był uwzględnić. Tymczasem w obecnie zaskarżonej interpretacji Minister Finansów najpierw wskazał, że „zasadą jest, iż reklama i promocja skierowane są do faktycznych bądź potencjalnych odbiorców (posiadają ogólny, anonimowy, powszechny charakter) w celu zachęcenia ich do dokonania zakupu, a nie jak to ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do wybranych, czyli spełniających określone warunki odbiorców - tych którzy dokonają zakupu produktu Kontrahenta, będą legitymować się opakowaniem produktu Kontrahenta, bądź rozwiążą określone, szczegółowo opisane we wniosku zadanie”. Następnie stwierdził, że kierując się definicjami pojęcia „promocji” i „reklamy”, uznał, iż wydawane w ramach organizowanych przez Skarżącą akcji promocyjno -reklamowych drobne upominki nie będą spełniały warunku zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Z tych dwóch zdań następujących po sobie (zdanie wcześniejsze dotyczy nieodpłatnego świadczenia), a więc nie wyjętych z kontekstu, lecz stanowiących logiczny ciąg wynika, iż organ nadal uważa; wbrew stanowisku - Sądu, że akcje promocyjno-reklamowe organizowane przez Skarżącą kierowane są do ograniczonego kręgu odbiorców i jest to przeciwwskazanie do zastosowania zwolnienia ustanowionego w art. 21 ust. 1 pkt 68a.p.d.o.f.

Poza tym organ interpretacyjny nie wykonał zaleceń Sądu, zgodnie z którymi powinien zbadać, czy organizowana przez Skarżącą akcja promocyjno-reklamowa pozostaje w związku z promocją lub reklamą jej Kontrahenta. Takiej analizy Minister Finansów w ogóle nie przeprowadził, poprzestał na ogólnych wywodach dotyczących znaczenia pojęć „promocja” i „reklama”, które to wywody doprowadziły go do powyżej wskazanej konkluzji.

Naruszenie przez organ interpretacyjny art. 153 p.p.s.a. powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Nie jest to jednak jedyna wada tej interpretacji.

Minister Finansów, zgodnie z zaleceniem Sądu przeprowadził analizę w celu ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu dochodzi do nieodpłatnego świadczenia, ale stanowisko końcowe organu w tym zakresie, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie jest nieprawidłowe.

Otóż Minister Finansów stwierdził, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem. Wyjaśnił, iż „z nieodpłatnym świadczeniem w kontekście analizowanego zwolnienia przedmiotowego mamy do czynienia w sytuacji, gdy gadżety reklamowe, drobne upominki itp. rozdawane są nieokreślonym odbiorcom, którzy nie muszą podejmować żądnych działań, aby te gadżety reklamowe i promocyjne (drobne upominki) otrzymać. Natomiast w przedmiotowej sprawie Skarżąca wręczać będzie drobne upominki tylko tym uczestnikom organizowanych akcji promocyjno-reklamowych, którzy spełnią ściśle określone w regulaminie warunki”.

Zdaniem Sądu konieczność spełnienia określonego warunku nie jest tożsama z odpłatnym świadczeniem. Jak wyjaśnił to Sąd w ww. wyroku, ale jak też podał to Minister Finansów, nieodpłatnym świadczeniem jest zdarzenie prawne lub gospodarcze, którego skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy; jest nim nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osoby kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Sad uznał, że nie sposób zgodzić się z organem interpretacyjnym, iż rozwiązanie określonego zadania lub przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta, które są warunkiem udziału w akcji promocyjno-reklamowej organizowanej przez Skarżącą, stanowią ekwiwalent dla wręczanego upominku o wartości nieprzekraczającej 200 zł, czyli mają konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

Nie ma przy tym podstaw, by nie zgodzić się ze Skarżącą, że opakowania produktu Kontrahenta, albo rozwiązanie określonego zadania nie mają dla niej jakiejkolwiek wartości ekonomicznej, a tym bardziej takiej wartości, którą można byłoby traktować jako ekwiwalent wydawanego świadczenia.

Skarżąca wyjaśniła, że akcje promocyjno-reklamowe skierowane są do odbiorców towarów lub usług wprowadzanych na rynek pośrednio przez Kontrahentów Skarżącej. Akcje mają na celu zwiększenie popytu na towary oferowane pośrednio przez Kontrahentów, dlatego Skarżąca, w ramach akcji promocyjno-reklamowych i w związku z promocją oraz reklamą Kontrahenta, wręcza uczestnikom drobne gadżety reklamowe i promocyjne (np. kalendarze, upominki i drobne prezenty), których wartość nie przekracza 200 złotych brutto.

Skoro upominki są wydawane, by zainteresować klienta danym towarem i doprowadzić do zwiększenia popytu na ten towar, to dość logiczne wydaje się, iż Skarżąca stara się tak prowadzić akcję promocyjno-reklamową, aby utrwalić ten towar w pamięci klienta, czy to przez wymóg rozwiązania określonego zadania, czy też poprzez przedstawienie opakowania produktu Kontrahenta, albo kojarzenie zakupu z nagrodą. Przy tym, jak podała Skarżąca, upominek nie stanowi zapłaty za zakup towaru, ponieważ cena za towar jest niezależna od prowadzonej akcji promocyjno-reklamowej i trafia do podmiotu sprzedającego towar Kontrahenta Skarżącej. Jak słusznie wskazała Skarżąca w skardze, uczestnik płaci cenę za sam produkt, zaś w wyniku jego kupna, dodatkowo otrzymuje upominek, którego wydanie samo w sobie nie jest częścią transakcji, a jego wartość nie pozostaje objęta ceną za sam produkt płaconą przez uczestnika. Cena za produkt pozostaje niezmienioną również w okresie, kiedy akcja nie jest organizowana i upominki nie są wydawane.

Reasumując, Sąd stwierdził, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem. Ustanowione przez Skarżącą warunki otrzymania upominku nie mają znamion ekwiwalentności do wartości tych upominków (nie mają one żadnej wartości).

Sąd podzielił natomiast stanowisko Ministra Finansów, wyrażone zgodnie z zaleceniem Sądu zawartym w ww. wyroku, że w sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Skarżąca przeprowadza akcje: promocyjno-reklamowe na zlecenie Kontrahenta. W przypadku obsługi przez Skarżącą programu promocyjnego, działa ona na rzecz i w imieniu Kontrahenta.

Sąd stwierdził, że ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ zobowiązany jest wykonać zalecenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawarte w prawomocnym wyroku z dnia 13 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 795/13, tj. zbadać, czy organizowana przez Skarżącą akcja promocyjno-reklamowa pozostaje w związku z promocją lub reklamą jej Kontrahenta oraz uwzględnić stanowisko Sądu wyrażone w tym wyroku. Organ podatkowy powinien też uwzględnić stanowisko Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, w szczególności dotyczące braku podstaw do uznania, iż w okolicznościach niniejszej sprawy występuje świadczenie odpłatne.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1987/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.