Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.61.2021.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Uznania płatności dokonywanych przez Spółkę na rzecz B jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury.
Słowa kluczowe: odszkodowania; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia z dnia 29 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania płatności dokonywanych przez Spółkę na rzecz B. jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury

**\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania płatności dokonywanych przez Spółkę na rzecz B. jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Sp. z o.o.,

przedstawiono następujący stan faktyczny :

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

W 2013 roku poprzednik prawny B. Sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Zainteresowany”) oraz Spółka zawarły umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży na rzecz B. budynku w (\`(...)\`), znanego jako (\`(...)\`)(dalej: „Budynek”), wraz z kartą gwarancyjną, na mocy której Spółka udzieliła określonych gwarancji w odniesieniu do Budynku.

W trakcie użytkowania Budynku, B. wskazał na istnienie domniemanej wady okien i fasady budynku. Wątpliwości Zainteresowanego miały dotyczyć m.in. tego, czy okna zamykają się prawidłowo (wskazano, że należy użyć nadmiernej siły do ich otwarcia/zamknięcia), czy spełniają wymagane wartości i parametry, czy mają odpowiednie wymiary i mocowanie do Budynku oraz czy zapewniają odpowiednią izolację powietrzną i dźwiękową Budynku (dalej: „Spór”).

W konsekwencji B. złożył w (…) wniosek o arbitraż przeciwko Spółce (dalej: „Postępowanie Arbitrażowe”).

W toku sprawy, Zainteresowany i Wnioskodawca (dalej łącznie jako: „Strony”) postanowiły zawiesić Postępowanie Arbitrażowe na wstępny okres sześciu miesięcy, aby umożliwić Stronom przedyskutowanie potencjalnego polubownego pełnego i ostatecznego rozstrzygnięcia lub ugody w sprawie Sporu.

W związku z tym 15 grudnia 2020 r. Strony zawarły porozumienie (dalej: „Porozumienie”), na mocy którego B. zrzekł się wszelkich roszczeń (dalej: „Roszczenie” i łącznie „Roszczenia”) wobec Spółki, w zamian za wynagrodzenie.

Strony ustaliły, że w ramach podpisanego Porozumienia, Roszczenie oznacza każde roszczenie, roszczenie wzajemne, prawo, powództwo, podstawę roszczenia, postępowanie, obowiązek, odpowiedzialność lub żądanie, niezależnie od ich rodzaju i charakteru, z mocy prawa lub na zasadzie słuszności, w dowolnej jurysdykcji, znane lub nieznane, przewidziane lub nieprzewidziane, bez względu na to, czy są one obecnie znane prawu i czy powstały przed, w dniu lub po dniu zawarcia Porozumienia, a które są wynikiem lub powstały bezpośrednio lub pośrednio w związku ze Sporem.

Jako wynagrodzenie, w zamian za wzajemne ustępstwa uzgodnione w ramach Porozumienia. Spółka zobowiązała się zapłacić B. uzgodnioną kwotę ryczałtową, powiększoną o obowiązujący podatek VAT, w terminie czterech dni roboczych od daty należytego wykonania niniejszego Porozumienia przez obie Strony lub czterech dni roboczych od otrzymania przez Wnioskodawcę faktury od Zainteresowanego.

Końcowo Strony postanowiły, że po otrzymaniu przez B. kwoty objętej Porozumieniem, każda ze stron, ostatecznie i nieodwołalnie zrzeka się wszelkich Roszczeń wobec drugiej strony w odniesieniu do tych Roszczeń (oraz, w tym zakresie, zwalnia i zwalnia drugą stronę z wszelkich takich zobowiązań lub odpowiedzialności).

Ponadto, Strony zobowiązały się, że powstrzymają się od wszczynania nowego postępowania sądowego lub arbitrażowego, lub bardziej ogólnie, od zgłaszania wszelkich nowych roszczeń, żądań lub powództw, bezpośrednio lub pośrednio związanych ze Sporem.

Mając na uwadze wszystkie powyższe postanowienia, 15 grudnia 2020 r. B. wystawił na rzecz Spółki fakturę VAT za zrzeczenia się wszelkich praw i roszczeń związanych z Budynkiem opodatkowując transakcję podatkiem w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy płatność dokonana przez Spółkę na rzecz B. na podstawie zawartego Porozumienia będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad. 1 Płatność dokonana przez Spółkę na rzecz B na podstawie zawartego Porozumienia będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Ad. 2 Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno B. jak i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy, jako przedsiębiorcy i podatnika VAT potwierdzenie czy zapłata za zrzeczenie się dochodzenia roszczeń B wobec Spółki podlega opodatkowaniu VAT jest kluczowe dla potwierdzenia prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktury, wystawionej przez Zainteresowanego. Kwestia ta, w przypadku B. będzie wpływać na zasadność wystawienia faktury VAT i opodatkowania transakcji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1

Co do zasady, zgodnie z zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020 poz. 106 t.j. z dnia 23 stycznia 2020, dalej „ustawa VAT”) - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż pojęcie „świadczenia usług” ma charakter uzupełniający wobec dostawy towarów i zostało zdefiniowane dla celów VAT bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług świadczy bowiem o tym, że intencją ustawodawcy było objęcie opodatkowaniem zasadniczo transakcji dokonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów. Innymi słowy, analizowany przepis jest przejawem zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, za świadczenie usług można uznać każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego. Nie jest przy tym konieczne, aby polegało ono na faktycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu aktywnych działań. Na zachowanie to może się bowiem składać zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). A zatem, powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w języku potocznym.

W tym miejscu należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że aby dane świadczenie (zarówno polegające na działaniu jak i na powstrzymywaniu się od działania) mogło być uznane za czynność opodatkowaną VAT muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego występuje świadczenie wzajemne;

*   istnieje beneficjent usługi odnoszący z jego tytułu (choćby potencjalną) korzyść;

*   świadczenie ma charakter odpłatny, czyli odbywa się za wynagrodzeniem.

Mając powyższe na uwadze należy zatem stwierdzić, że aby zaklasyfikować daną czynność jako odpłatne świadczenie usług dla celów VAT, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczeniodawcą a świadczeniobiorcą, na mocy którego działanie jednego podmiotu bądź powstrzymanie się od działania przez jeden podmiot pozostaje w bezpośrednim związku z wypłatą przez drugą stronę wynagrodzenia.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku opisanego w przedmiotowym stanie faktycznym świadczenia występującego pomiędzy Stronami, wszystkie powyższe przesłanki zostały spełnione W szczególności należy bowiem wskazać, że:

*   świadczenie miało charakter odpłatny - B otrzymał wynagrodzenie za wyświadczoną usługę. Ponadto, wypłacone Zainteresowanemu wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku z jego świadczeniem, bowiem w przypadku braku wypłaty B nie zgodziłby się na zrzeczenie się jakichkolwiek roszczeń w odniesieniu do Budynku;
*   zawarte Porozumienie potwierdza istnienie stosunku prawnego pomiędzy Stronami;
*   konkretnym beneficjentem świadczonej przez B usługi będzie Spółka gdyż, w związku ze zrzeczeniem się przez B roszczeń i praw do Budynku, Wnioskodawca otrzyma w zamian bezpieczeństwo prawne jak również zabezpieczenie i stabilizację sytuacji finansowej.

Ponadto, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa płatność nie ma charakteru odszkodowawczego.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega zatem na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Wskazać zatem należy, że jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak to już zostało wskazane, w celu osiągnięcia kompromisu, a przede wszystkim uniknięcia sporu sądowego, strony zawarły Porozumienie, na podstawie którego B wystawił na rzecz Spółki fakturę z tytułu wynagrodzenia za zrzeczenie się dochodzenia roszczeń względem Wnioskodawcy.

A zatem, zrzeczenie się przez Zainteresowanego roszczeń wobec Spółki jest zobowiązaniem się do powstrzymania się od dokonania czynności, tj. skorzystania przez B z prawa do wystąpienia na drogę sądową przeciwko Wnioskodawcy. Oznacza to więc, że w rozpatrywanej sprawie spełnione są przesłanki do uznania zrzeczenia się roszczeń wobec Wnioskodawcy za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, co potwierdzają powyższe rozważania Spółki.

Zatem, zdaniem Spółki, czynność polegająca na zrzeczeniu się dochodzenia roszczeń przez B. w zamian za wynagrodzenie, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Spółka pragnie podkreślić, że przedstawione powyżej stanowisko w zakresie traktowania wypłacanej kwoty wynikającej z Porozumienia jako wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego m.in.:

1.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.141.2018.1.JF, w której organ stwierdził, iż „w wyniku realizacji zawartego Porozumienia, zdaniem tut. Organu, mamy do czynienia ze świadczeniem usług, gdyż określone świadczenie pieniężne nie będzie wypłacone w związku z obowiązkami wynikających z udzielonych gwarancji, ale zostanie dokonane na podstawie Porozumienia dobrowolnie zawartego przez Strony. Zachowanie Wnioskodawcy wynikające z zawartego Porozumienia polegające na zrzeczeniu się roszczeń związanych z wszelkimi wadami pokrycia dachowego od Generalnego Wykonawcy wskazuje na zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności wynikające z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. W takiej sytuacji można wskazać konkretnego beneficjenta takiej usługi - w zamian za zgodę na odstąpienie od roszczeń z tytułu gwarancji Wnioskodawca otrzymuje umówione świadczenia pieniężne. Zatem uznać należy, że płatność dokonana przez Generalnego Wykonawcę na podstawie zawartego Porozumienia będzie wynagrodzeniem z tytułu odpłatnie świadczonej usługi podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.”
2.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.271.2018.1.IZ, w której organ uznał, że „Okoliczności sprawy wskazują więc, że zrzeczenie się przez Wynajmującego roszczeń wobec Wnioskodawcy jest zaniechaniem działania, a więc w istocie zobowiązaniem się do powstrzymania się od dokonania czynności, tj. skorzystania przez Wynajmującego z prawa do wystąpienia na drogę sądową przeciwko Wnioskodawcy. Oznacza to więc, że w rozpatrywanej sprawie spełnione są przesłanki do uznania zrzeczenia się roszczeń wobec Wnioskodawcy za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Beneficjentem tej usługi, odnoszącym wymierną korzyść polegającą na braku konieczności prowadzenia sporu sądowego z tytułu roszczeń Wynajmującego jest zatem Wnioskodawca. Za powstrzymanie się od działań (zrzeczenie się roszczeń) zawarte Porozumienie przewiduje wypłatę przez Wnioskodawcę wynagrodzenia. Zatem, umowa (Porozumienie) łącząca Strony ma niewątpliwie charakter zobowiązaniowy - Wynajmujący zobowiązał się bowiem do zrzeczenia możliwości dochodzenia swoich praw i roszczeń za odpłatnością.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie na rzecz Wynajmującego stanowić będzie wynagrodzenie za konkretne świadczenie usługi w postaci zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności, które podlega opodatkowaniu podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z wypełnieniem dyspozycji art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Katalog wyłączeń dotyczących obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku jest zawarty w art. 88 ustawy o VAT, obejmującym m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Wynagrodzenie wpłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Zainteresowanego stanowić będzie należność za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, które jak to zostało wyjaśnione powyżej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Nabycie czynności polegającej na zrzeczeniu się dochodzenia roszczeń, wykorzystywane jest do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca zarówno w ustawie o VAT jak i w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT, nie przewidział dla czynności zrzeczenia się roszczeń zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, uiszczone wynagrodzenie związane jest z działalnością opodatkowaną (tj. dostawą budynku biurowego dokonaną przez Spółkę, która została opodatkowana VAT), stąd spełniony będzie warunek związku zakupu ze sprzedażą opodatkowaną, niezbędny dla odliczenia VAT.

Reasumując, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez B dla udokumentowania świadczenia wynikającego z Porozumienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność deweloperską.

W 2013 roku poprzednik prawny B (Zainteresowany) oraz Spółka zawarły umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży na rzecz B budynku w (\`(...)\`), znanego jako (…), wraz z kartą gwarancyjną, na mocy której Spółka udzieliła określonych gwarancji w odniesieniu do Budynku.

W trakcie użytkowania Budynku, B wskazał na istnienie domniemanej wady okien i fasady budynku. Wątpliwości Zainteresowanego miały dotyczyć m. in. tego, czy okna zamykają się prawidłowo (wskazano, że należy użyć nadmiernej siły do ich otwarcia/zamknięcia), czy spełniają wymagane wartości i parametry, czy mają odpowiednie wymiary i mocowanie do Budynku oraz czy zapewniają odpowiednią izolację powietrzną i dźwiękową Budynku.

W konsekwencji B złożył w (…) wniosek o arbitraż przeciwko Spółce.

W toku sprawy, Zainteresowany i Wnioskodawca postanowiły zawiesić Postępowanie Arbitrażowe na wstępny okres sześciu miesięcy, aby umożliwić Stronom przedyskutowanie potencjalnego polubownego pełnego i ostatecznego rozstrzygnięcia lub ugody w sprawie Sporu.

W dniu 15 grudnia 2020 r. Strony zawarły Porozumienie, na mocy którego B zrzekł się wszelkich roszczeń wobec Spółki, w zamian za wynagrodzenie.

Strony ustaliły, że w ramach podpisanego Porozumienia, Roszczenie oznacza każde roszczenie, roszczenie wzajemne, prawo, powództwo, podstawę roszczenia, postępowanie, obowiązek, odpowiedzialność lub żądanie, niezależnie od ich rodzaju i charakteru, z mocy prawa lub na zasadzie słuszności, w dowolnej jurysdykcji, znane lub nieznane, przewidziane lub nieprzewidziane, bez względu na to, czy są one obecnie znane prawu i czy powstały przed, w dniu lub po dniu zawarcia Porozumienia, a które są wynikiem lub powstały bezpośrednio lub pośrednio w związku ze Sporem.

Jako wynagrodzenie, w zamian za wzajemne ustępstwa uzgodnione w ramach Porozumienia. Spółka zobowiązała się zapłacić B uzgodnioną kwotę ryczałtową, powiększoną o obowiązujący podatek VAT, w terminie czterech dni roboczych od daty należytego wykonania niniejszego Porozumienia przez obie Strony lub czterech dni roboczych od otrzymania przez Wnioskodawcę faktury od Zainteresowanego.

Końcowo Strony postanowiły, że po otrzymaniu przez B kwoty objętej Porozumieniem, każda ze stron, ostatecznie i nieodwołalnie zrzeka się wszelkich Roszczeń wobec drugiej strony w odniesieniu do tych Roszczeń (oraz, w tym zakresie, zwalnia i zwalnia drugą stronę z wszelkich takich zobowiązań lub odpowiedzialności).

Ponadto, Strony zobowiązały się, że powstrzymają się od wszczynania nowego postępowania sądowego lub arbitrażowego, lub bardziej ogólnie, od zgłaszania wszelkich nowych roszczeń, żądań lub powództw, bezpośrednio lub pośrednio związanych ze Sporem.

Mając na uwadze wszystkie powyższe postanowienia, 15 grudnia 2020 r. B wystawił na rzecz Spółki fakturę VAT za zrzeczenia się wszelkich praw i roszczeń związanych z Budynkiem opodatkowując transakcję podatkiem w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy płatność dokonana przez Spółkę na rzecz B na podstawie zawartego Porozumienia będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązania się z warunków umowy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata taka nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Societe Thermale D\`Eugenie - Les - Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań” ustawy Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę.

Z cyt. wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań. Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.

Uwzględniając powyższe przepisy w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy Kodeksu cywilnego dot. szkody czy kar umownych nie mają zastosowania, gdyż przepisy art. 361 Kodeksu cywilnego dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, a art. 471 Kodeksu cywilnego dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie określone w odrębnej umowie - Porozumieniu. Jak stwierdzono wyżej świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

Wypłacona B kwota pieniężna nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Otrzymane płatności stanowią należność wynikającą wprost z łączącego Spółkę i B stosunku zobowiązaniowego. Tym samym, wynagrodzenie wypłacone B nie nastąpiło na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Zatem, wypłatę określonej w Porozumieniu kwoty pieniężnej przez Spółkę należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie wykonywane przez drugą stronę, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – w zamian za wyrażenie zgody na odstąpienie od roszczeń B otrzymuje określone świadczenie pieniężne. Natomiast korzyścią dla Wnioskodawcy będzie zrzeczenie się wszelkich roszczeń przez B .

W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone B stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, wynikające wprost z zawartego między Stronami Porozumienia.

Podsumowując, w analizowanej sprawie otrzymana przez B kwota nie spełnia funkcji odszkodowawczej lecz stanowi wynagrodzenie za świadczenie, które mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również określenia, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej świadczoną usługę.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa i przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że wypłata kwoty wynikającej z zawartego pomiędzy Stronami Porozumienia związana jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością deweloperską tj. dostawą budynku biurowego dokonaną przez Spółkę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez B dotyczącej zawartego Porozumienia, gdyż pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem, przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy należy uznać za spełnione.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.