Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.162.2019.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-25
Teza: Zastosowanie 8% stawki podatku VAT do świadczonych usług projektowania, braku obowiązku ich ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej oraz wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego.
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; kasa-kasa rejestrująca; projektowanie; stawka-stawki podatku; usługi-usługi projektowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr 0114-KDIP1-3.4012.162.2019.1.MT z dnia 17 maja 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT do świadczonych usług projektowania, braku obowiązku ich ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej oraz wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT do świadczonych usług projektowania, braku obowiązku ich ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej oraz wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego. Wniosek został uzupełniony w dniu 23 maja 2019 r. pismem z dnia 23 maja 2019 r. (data wpływu 23 maja 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wykonując indywidualne projekty wnętrz. Wnioskodawczyni jest podatnikiem zwolnionym z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W 2019 roku Wnioskodawczyni prawdopodobnie zostanie czynnym podatnikiem VAT ze względu na przewidywane przekroczenie obrotów ponad 200.000 złotych. Wnioskodawczyni nadal będzie świadczyć usługi wykonania projektów wnętrz wraz z udzieleniem licencji niewyłącznej do korzystania z projektu przez klientów Wnioskodawczyni. Projekty, które wykonuje Wnioskodawczyni każdorazowo posiadają indywidualny charakter. Wnioskodawczyni jest twórcą projektu niepowtarzalnego, odrębnego, indywidualnego dla danego wnętrza. Jest to za każdym razem nowy wytwór intelektu, przejaw działalności twórczej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wykonuje usługi zarówno dla firm jak i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Usługi dla osób fizycznych jak i dla firm są świadczone wyłącznie dla budownictwa mieszkalnego, Wnioskodawczyni nie projektuje lokali usługowych. Usługi są sklasyfikowane według PKWiU 74.10.Z - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania.

Od 2017 roku Wnioskodawczyni posiada zarejestrowaną kasę fiskalną. Przez cały okres prowadzenia działalności wszystkie płatności od klientów Wnioskodawczyni dokonywane były tylko na rachunek bankowy na podstawie zawartej umowy, a do każdej transakcji wystawiona została faktura z dokładnym opisem usługi. Z treści przelewu oraz faktury jednoznacznie wynika jakiej usługi dotyczy transakcja. Żaden z klientów nie dokonywał płatności gotówką, a zawierane umowy wykluczają taki rodzaj płatności (możliwa jest tylko płatność przelewem na konto).

W piśmie uzupełniającym z dnia 23 maja 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, co następuje:

Wykonywane przez Wnioskodawczynię projekty mają cechy utworu, gdyż są przejawem twórczości Wnioskodawczyni o indywidualnym charakterze. Wnioskodawczyni jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.), gdyż projekty podpisane są Jej nazwiskiem, a Utwór jest wynikiem samodzielnego działania twórczego, odróżnia się od innych wcześniejszych rezultatów działań, jest niepowtarzalny i nacechowany indywidualnością. Wnioskodawczyni będzie przekazywać na rzecz klienta autorskie prawo majątkowe do wykonanych projektów, za które otrzyma honorarium. Wnioskodawczyni posiada zarejestrowaną kasę fiskalną od 2017 r. z tytułu wykonywania czynności projektowania wnętrz. Wnioskodawczyni świadczy usługi projektowania wnętrz od 2 listopada 2016 r. Od dnia 1 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni rejestrowała na kasie fiskalnej sprzedaż usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych z uwagi na przekroczenie obrotów w proporcji kwoty 20 000 zł do okresu wykonywania tych czynności w roku poprzednim, tzn. za okres od 2 listopada do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni rejestrowała na kasie fiskalnej sprzedaż usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, z którymi każdorazowo zawierała umowy i na podstawie wystawionych faktur osoby te dokonywały wyłącznie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego i z opisu przelewu wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła dana wpłata.

Po wnikliwej analizie rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz otrzymanej informacji telefonicznej od pracownika Krajowej Informacji Podatkowej w świetle obowiązującego w 2017 r. i 2018 r. rozporządzenia oraz po wprowadzeniu od 1 stycznia 2019 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 grudnia 2018 r. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z poz. 37 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (\`(...)\`), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Z uwagi na ww. zapis Wnioskodawczyni uważa, że ustawodawca zwolnił z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej obrót ze sprzedaży usług projektowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, którzy dokonują bezgotówkowej zapłaty za usługi projektowe. Poza usługami projektowania wnętrz Wnioskodawczyni nie świadczy innych usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Obrót ze sprzedaży usług projektowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych zarówno w 2017 r. jak i w 2018 r. przekroczył kwotę w każdym roku 20 000 zł. Zapłata za usługi projektowe dokonywana była każdorazowo wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego, a z treści dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie faktury (usługi) dotyczyła. Obrót ze sprzedaży usług projektowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w tym roku podatkowym (2019 r.) w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w tym roku podatkowym przekroczył kwotę 20 000 zł, a zapłata za wykonane czynności dokonywana była wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego, a z dokumentów zapłaty jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji dotyczyła. Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję, o której mowa w poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy będąc czynnym podatnikiem VAT (w miesiącu przekroczenia obrotu 200 000 zł) Wnioskodawczyni będzie mogła stosować do świadczonych przez Nią usług projektowych (PKWiU 74.10.Z) stawkę 8% VAT?
2.  Czy zgodnie z obowiązującym załącznikiem do Rozporządzenia Ministra Finansów (pozycja 37) z 28 grudnia 2018 roku w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519) Wnioskodawczyni nie ma obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej, jeżeli płatność dokonywana jest wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego i czy Wnioskodawczyni może zrezygnować z tego urządzenia?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z artykułem 3 ust. 1, artykułem 8 ust. 1 oraz pozycją 181 załącznika nr 3 do Ustawy VAT usługi projektowe mają indywidualny charakter, są niepowtarzalne, Wnioskodawczyni projektuje jako twórca i za każdym razem jest to wytwór intelektu Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni uważa, że usługi przez Nią wykonywane w zakresie projektowania wnętrz powinny być opodatkowane stawką 8% podatku VAT.

Zgodnie z pozycją 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 roku w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. 2018 r., poz. 2519) świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie wymaga ewidencjonowania na kasie fiskalnej, jeżeli zapłata za dokonaną czynność w całości przekazywana jest za pośrednictwem rachunku bankowego, a z opisu przelewu oraz wystawionej faktury i podpisanej umowy z klientem jednoznacznie wynika jakiej czynności konkretnie dotyczy.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że dokonywana przez Nią sprzedaż usług w zakresie projektowania wnętrz nie powinna być ewidencjonowana na kasie fiskalnej i Wnioskodawczyni może wystąpić z wnioskiem o wyrejestrowanie kasy fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust 4 ustawy o VAT, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego” a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio (art. 96 ust. 5 ustawy o VAT).

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi:

1.  prawnicze,
2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
3.  jubilerskie.

W świetle powołanego przepisu, podatnik świadczący usługi m.in. w zakresie doradztwa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „doradztwo”. W potocznym rozumieniu termin ten obejmuje szereg usług doradczych, np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne.

Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć „tego, kto doradza”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN 2006, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, np. ekonomicznych czy finansowych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wykonując indywidualne projekty wnętrz. Wnioskodawczyni jest podatnikiem zwolnionym z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W 2019 roku Wnioskodawczyni prawdopodobnie zostanie czynnym podatnikiem VAT ze względu na przewidywane przekroczenie obrotów ponad 200 000 złotych. Wnioskodawczyni nadal będzie świadczyć usługi wykonania projektów wnętrz wraz z udzieleniem licencji niewyłącznej do korzystania z projektu przez klientów Wnioskodawczyni. Projekty, które wykonuje Wnioskodawczyni każdorazowo posiadają indywidualny charakter. Wnioskodawczyni jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż projekty podpisane są Jej nazwiskiem, a Utwór jest wynikiem samodzielnego działania twórczego, odróżnia się od innych wcześniejszych rezultatów działań, jest niepowtarzalny i nacechowany indywidualnością. Wnioskodawczyni będzie przekazywać na rzecz klienta autorskie prawo majątkowe do wykonanych projektów, za które otrzyma honorarium. Wnioskodawczyni wykonuje usługi zarówno dla firm jak i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Usługi dla osób fizycznych jak i dla firm są świadczone wyłącznie dla budownictwa mieszkalnego, Wnioskodawczyni nie projektuje lokali usługowych. Usługi są sklasyfikowane według PKWiU 74.10.Z - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania. Od 2017 roku Wnioskodawczyni posiada zarejestrowaną kasę fiskalną. Przez cały okres prowadzenia działalności wszystkie płatności od klientów Wnioskodawczyni dokonywane były tylko na rachunek bankowy na podstawie zawartej umowy, a do każdej transakcji wystawiona została faktura z dokładnym opisem usługi. Z treści przelewu oraz faktury jednoznacznie wynika jakiej usługi dotyczy transakcja. Żaden z klientów nie dokonywał płatności gotówką, a zawierane umowy wykluczają taki rodzaj płatności - możliwa jest tylko płatność przelewem na konto. Wnioskodawczyni posiada zarejestrowaną kasę fiskalną od 2017 r. z tytułu wykonywania czynności projektowania wnętrz. Wnioskodawczyni świadczy usługi projektowania wnętrz od 2 listopada 2016 r. Od dnia 1 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni rejestrowała na kasie fiskalnej sprzedaż usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych z uwagi na przekroczenie obrotów proporcji kwoty 20 000 zł do okresu wykonywania tych czynności w roku poprzednim, tzn. za okres od 2 listopada do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni rejestrowała na kasie fiskalnej sprzedaż usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, z którymi każdorazowo zawierała umowy i na podstawie wystawionych faktur osoby te dokonywały wyłącznie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego i z opisu przelewu wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła dana wpłata.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 8% do świadczonych usług projektowania wnętrz.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, pod poz. 181 wymienione zostały usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania (bez względu na symbol PKWiU).

Powyższe unormowanie odsyła wprost do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy zatem zauważyć, że stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jak stanowi art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

1.  mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
2.  stanowić przejaw działalności twórczej,
3.  posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Według art. 8 ust. 2 tej ustawy – domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Jak wynika z powyższego, twórcą w rozumieniu tej ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast użyte w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenie „przejaw działalności twórczej” oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu.

Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia „utwory” wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystaniu z utworu, zwanej licencją.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1.  autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
2.  nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym i nowym wytworem intelektu. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest bowiem, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem cechować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi. Zatem dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności projektanta (np. projektu wystroju wnętrz) jako przedmiotu prawa autorskiego, konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że przedmiotem prawa autorskiego jest utwór, którym może być posiadający indywidualny charakter własnego pomysłu. Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat działalności twórcy.

Jak wskazano na wstępie na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, usługi twórców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, korzystają z obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Należy zauważyć, że w sytuacji gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie będzie wykonywała czynności doradczych (ani innych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT), ma/będzie miała prawo korzystać ze zwolnienia od podatku do chwili gdy wartość sprzedaży przekroczy kwotę wskazaną w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że usługi projektowania wnętrz wykonywane przez Wnioskodawczynię są/będą opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy. Wnioskodawczyni wskazała, że będzie świadczyć usługi wykonywania projektów wnętrz wraz z przekazaniem na rzecz klienta autorskich praw majątkowych do wykonanego projektu, za które otrzyma honorarium. Wykonywane przez Wnioskodawczynię projekty mają cechy utworu, projektu niepowtarzalnego, odrębnego, posiadającego indywidualny charakter - jest to za każdym razem nowy wytwór intelektu i przejaw działalności twórczej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazała również, że jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, skoro ww. projekty wnętrz Wnioskodawczyni wykonuje/będzie wykonywać jako twórca w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przedmiotem sprzedaży są indywidualne projekty wnętrz wraz z przekazaniem autorskich praw majątkowych do tych projektów, za które Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie, to czynność ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą również kwestii możliwości korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania świadczonych usług projektowania wnętrz za pomocą kasy rejestrującej, w sytuacji, gdy honorarium w całości będzie otrzymywać za pośrednictwem banku (przelewem na konto bankowe) lub poczty z opisem jasno wskazującym, czego dotyczy dokonana wpłata.

Jak wynika z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. w powyższym zakresie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519, z późn. zm.), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (§ 2 ust. 2 rozporządzenia).

Stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20 000 zł.

Stosownie do § 5 ust. 2 rozporządzenia w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20 000 zł.

W § 4 ww. rozporządzenia został przedstawiony katalog czynności, do których nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania na podstawie § 2 i § 3 rozporządzenia.

Uwzględniając treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie do świadczonych usług projektowania wnętrz nie ma/nie będzie mieć zastosowania wyłączenie ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w § 4 ww. rozporządzenia.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni posiada zarejestrowaną kasę fiskalną od 2017 r. z tytułu wykonywania czynności projektowania wnętrz, które świadczy od 2 listopada 2016 r. Od dnia 1 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni rejestrowała na kasie fiskalnej sprzedaż usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych z uwagi na przekroczenie obrotów w proporcji kwoty 20 000 zł do okresu wykonywania tych czynności w roku poprzednim, tzn. za okres od 2 listopada do 31 grudnia 2016 r. Obrót ze sprzedaży usług projektowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych zarówno w 2017 r. jak i w 2018 r. oraz w 2019 r w proporcji do okresu wykonywanych czynności przekroczył kwotę 20 000 zł.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że honorarium za świadczenie usług projektowania wnętrz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych otrzymuje/będzie otrzymywać w całości za pośrednictwem poczty lub banku (rachunek bankowy), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika/będzie wynikało, jakiej konkretnie czynności będzie dotyczyła wpłata.

Stosownie do treści § 2 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

W omawianej sprawie płatności z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię usług projektowania wnętrz są/będą dokonywane w całości przelewem bankowym i Wnioskodawczyni będzie posiadała dowody dokumentujące zapłatę za świadczone ww. usługi, z których będzie jednoznacznie wynikać jakiej konkretnie transakcji dotyczyła zapłata. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawczyni będzie otrzymywać zapłatę za świadczone usługi w formie przelewu na rachunek bankowy i nie będzie pobierać zapłaty w gotówce. Zatem z powyższych okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni będzie posiadała dowody umożliwiające zidentyfikowanie transakcji, których dotyczy zapłata, a ponieważ płatności za świadczone przez Wnioskodawczynię usługi projektowania wnętrz będą dokonywane w całości przelewem bankowym na konto Wnioskodawczyni, to zostaną spełnione przesłanki pozwalające uznać, że płatności zostaną dokonane za pośrednictwem banku.

Tym samym, Wnioskodawczyni spełnia przesłanki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących wynikające z § 2 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 ww. załącznika do rozporządzenia. Zatem Wnioskodawczyni, nie ma/nie będzie miała obowiązku ewidencjonowania sprzedaży z tytułu świadczonych usług projektowania wnętrz przy pomocy kasy rejestrującej.

Natomiast kwestie dotyczące m.in. sposobu postępowania w przypadku zakończenia prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2019 r. poz. 816).

Stosownie do zapisu § 34 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, w przypadku zakończenia używania kasy z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii z powodu zakończenia działalności gospodarczej lub pracy tych kas w trybie fiskalnym, podatnik:

1.  wystawia raport fiskalny dobowy i raport fiskalny okresowy (miesięczny);
2.  niezwłocznie, przy pomocy serwisanta, dokonuje odczytu zawartości pamięci fiskalnej poprzez wystawienie raportu fiskalnego rozliczeniowego i sporządza z tej czynności protokół, według wzoru stanowiącego załącznik nr 4 do rozporządzenia;
3.  składa protokół z odczytu zawartości pamięci fiskalnej wraz z załączonym raportem fiskalnym rozliczeniowym, w terminie 5 dni od dnia ich sporządzenia, do właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego;
4.  sporządza i składa, wraz z dokumentami, o których mowa w pkt 3, do właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji kas, według wzoru stanowiącego załącznik nr 5 do rozporządzenia.

Zgodnie z § 35 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących w przypadku zakończenia używania kasy z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii, gdy wystąpiły okoliczności określone w § 46, podatnik sporządza i składa do właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji kas, według wzoru stanowiącego załącznik nr 5 do rozporządzenia, w terminie 5 dni od dnia otrzymania kopii protokołu, o którym mowa w § 46 ust. 4.

W myśl § 36 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących w przypadku zakończenia przez kasę pracy w trybie fiskalnym podatnik nie może prowadzić ewidencji przy użyciu tej kasy.

Jak już zostało wyżej przeanalizowane sprzedaż usług projektowych wykonywanych przez Wnioskodawczynię na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych jest objęta zwolnieniem z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Natomiast odnośnie świadczenia przez Wnioskodawczynię ww. usług dla podmiotów gospodarczych należy zauważyć, że sprzedaż tych usług nie jest/nie będzie w ogóle objęta ww. obowiązkiem. W związku z tym, Wnioskodawczyni może złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wniosek o wyrejestrowanie dotychczas używanej kasy rejestrującej z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego, stosownie do zapisu powołanego § 34, § 35 i § 36 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało w całości uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 2 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny, czy Wnioskodawczyni faktycznie działa jako indywidualny twórca i artysta wykonawca.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.