Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.494.2019.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9 i 10 będących we współwłasności małżeńskiej, niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; grunty-podział gruntu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; opodatkowanie; podatnik-podatnik czynny; rolnik; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9 i 10 będących we współwłasności małżeńskiej,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej,

**–jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9 i 10 będących we współwłasności małżeńskiej,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, postawienia pytań, stanowiska, brakującej opłaty oraz załącznika ORD-WS/B.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana;

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią;

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe

(ostatecznie doprecyzowany/doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawcy Pan i Pani O. w 2000 roku na podstawie aktu notarialnego nabyli od Powiatu – Starostwa Powiatu niezabudowaną nieruchomość rolną położoną w obrębie wsi A., gm. K oznaczoną jako działka nr 11 o pow. 3,48 ha oraz niezabudowaną nieruchomość rolną położoną w obrębie wsi B., gm. K. (oznaczone jako działki nr: 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 i 21) o pow. 57,59 ha.

Ww. nieruchomość została nabyła w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej i weszła w skład gospodarstwa rolnego małżonków.

Ww. nieruchomość zawsze używana była jako działka rolna. Od przeszło 19 lat (tj. od dnia jej nabycia) Wnioskodawcy uprawiali na niej początkowo pszenicę, a w ostatnich latach aronię. Od działki płacony jest podatek rolny. Działka nie była i nie jest przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Przez wszystkie lata Wnioskodawcy nie angażowali żadnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki. Działka jest nieogrodzona, do działki nie są doprowadzone żadne media. Wnioskodawcy nie występowali nigdy z własnej inicjatywy o zmianę przeznaczenia gruntów. W dniu 28 sierpnia 2003 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (uchwała nr … Rady Gminy K. z dnia 28.08.2003 r.), według którego teren działki nr 16 przeznaczony został pod budownictwo mieszkaniowe.

Pod koniec 2018 roku zgłosił się do Wnioskodawców potencjalny zainteresowany nabyciem działki na cele mieszkaniowe, z uwagi na dogodną lokalizację (blisko miasta C., gdzie rozpoczął pracę zarobkową). Z jednej strony Wnioskodawcy nie byli zainteresowani zbywaniem gruntów wykorzystywanych na cele rolnicze, z drugiej zaś strony nabywca zaoferował korzystne wynagrodzenie za sprzedaż, nie będąc jednocześnie zainteresowany kupnem całej powierzchni działki nr 16, która wynosiła ponad 2 ha. Nabywcę interesował tylko grunt o powierzchni około 0,1 ha zlokalizowany najbliżej budynków mieszkalnych sąsiadujących z gruntem Wnioskodawców.

W konsekwencji powyższego, jako że warunkiem sprzedaży części nieruchomości Wnioskodawców był podział działki, Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o podział geodezyjny działki.

Na skutek powyższego, w lutym 2019 r., na wniosek Wnioskodawców, Wójt gm. K. wydał decyzję nr … z dnia 20.02.2019 r. na mocy której zatwierdził podział nieruchomości położonej w obrębie geodezyjnym B. oznaczonej nr działki 16 o pow. 2,19 ha, w wyniku którego powstało 9 działek o łącznej powierzchni ok. 1 ha z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe; pozostały 1 ha (po wydzieleniu ww. działek nadal przeznaczony jest pod działalność rolniczą).

Podział nie był nigdy wcześniej rozważany przez Wnioskodawców, niezainteresowanych zbywaniem swoich nieruchomości rolnych, których powierzchnia wynosi obecnie ok. 80 ha. Podział gruntów determinowany był wyłącznie otrzymaną atrakcyjną ofertą przedstawioną przez potencjalnego nabywcę.

W wyniku prowadzonych negocjacji, Wnioskodawcy zdecydowali się na sprzedaż ww. nabywcy 1 z 9 powstałych w wyniku podziału geodezyjnego działki o pow. ok. 0,10 ha, zgodnie z żądaniem nabywcy.

Kilka tygodni później, do Wnioskodawcy zgłosił się kolejny zainteresowany nabyciem działki o pow. ok. 0,3 ha na cele mieszkaniowe. Ponieważ działki zostały już podzielone geodezyjnie, a każda z nich wynosiła ok 0,1 ha, Wnioskodawcy zdecydowali się na sprzedaż 3 kolejnych działek temu Nabywcy z uwagi na zaproponowane atrakcyjne wynagrodzenie. Kilka dni później ten sam Nabywca wystąpił z propozycją kupna kolejnej – czwartej – z wydzielonych działek, przez jego przyjaciół. Zależało im wyłącznie na konkretnej działce, graniczącej z działką drugiego Nabywcy. W ten sposób nastąpiła sprzedaż kolejnej działki na rzecz trzeciego Nabywcy.

Wnioskodawcy nie podejmowali sami żadnych starań w celu sprzedaży działek. Sprzedaż działek nie wpłynęła na sposób wykorzystywania pozostałych gruntów. Działki pozostające we własności Wnioskodawcy nadal wykorzystywane są w ramach prowadzonej działalności rolniczej (ok. 80 ha).

Grunty będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane (od przeszło 19 lat) przez Wnioskodawców w celu realizowania innej działalności niż działalność rolnicza, w szczególności nie były one przedmiotem najmu, leasingu, użyczenia, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawcy nie występowali o wydanie decyzji pozwolenia na budowę.

Sprzedane działki, jak i pozostałe 4 po podziale geodezyjnym działki z przeznaczeniem na budownictwo mieszkaniowe, nie posiadają elementów uzbrojenia terenu, w szczególności nie posiadają przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, gazowej, opadowej, czy też przyłączy energetycznych.

Środki uzyskane ze sprzedaży działek nie zostały przeznaczone na kupno nowych nieruchomości. Środki finansowe poprawiły jedynie warunki bytowe Wnioskodawców oraz ulepszenie gospodarstwa rolnego, ułatwiając im jednocześnie kontynuowanie działalności rolniczej.

Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej pozarolniczej, a tym bardziej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Pani obecnie jest na emeryturze, a Pan prowadzi działalność rolniczą i z tego tytułu podlega ubezpieczeniu w KRUS i jest podatnikiem podatku VAT w związku ze sprzedażą plonów.

W piśmie z dnia 29 października 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazano, iż w pierwszej kolejności Zainteresowani podnoszą, że w międzyczasie (po wystąpieniu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a wpływem wezwania do uzupełnienia braków) dokonali sprzedaży 3 działek powstałych po podziale działki nr 16, 2 Nabywcom, tj. działki 10 oraz 8 i 9.

Ad. II

Odnosząc się do postawionych kolejno 17 pytań na str. 3-4 wezwania Zainteresowani podnoszą co następuje:

1.  Nr ewidencyjne działek objęte zakresem pytania nr 1 wniosku to dotychczas: 1, 2, 3, 4, 6, a obecnie także: 10 oraz 8 i 9.
2.  Nr ewidencyjne działek objęte zakresem pytania nr 2 wniosku to dotychczas: 5, 10 oraz 8 i 9; natomiast obecnie po dokonanej w międzyczasie sprzedaży trzech ww. działek to działka nr 5.
3.  Na pytanie o treści: „Czy Zainteresowany będący stroną postępowania jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem p

1.  jakie są postanowienia umowy przedwstępnej?
2.  czy w umowie przedwstępnej zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działek na nabywcę? Jeśli tak to jakie?
3.  czy w związku z zawarciem umowy przedwstępnej Zainteresowani udzielili/udzielą pełnomocnictw/zgód? Jeżeli tak to należy podać przedmiot oraz zakres ww. pełnomocnictw/zgód.”,

wskazano, że w międzyczasie (po wystąpieniu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a wpływem wezwania do uzupełnienia braków) Zainteresowani dokonali sprzedaży 3 działek powstałych po podziale działki nr 16, 2 Nabywcom, tj. działki 10 oraz 8 i 9. Sprzedaż działek nastąpiła w analogiczny sposób, jak poprzednich. Zainteresowani nie wykonywali żadnych czynności marketingowych; nie dokonali uzbrojenia terenu; nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. W odniesieniu do działki nr 5 - Zainteresowani wskazują, że nie ma potencjalnego nabywcy tej działki.

1.  Tylko 3 działki, tj. 1, 6 i 8 mają dostęp do drogi gminnej. Pozostałe działki, a zatem nr 2, 3, 4, 5, 9 i 10 nie mają dostępu do drogi publicznej.
2.  W wyniku podziału działki nr 16 została wydzielona droga wewnętrzna - tj. działka nr 7. Nastąpiło to na mocy decyzji wójta gm. K. nr \`(...)\` z dnia 20.02.2019 r.
3.  Zainteresowani dokonali sprzedaży wydzielonych działek powstałych po podziale działki nr 16, objętych zarówno zakresem pytania 1, jak i 2 wniosku z udziałem w drodze wewnętrznej.
4.  Zainteresowani przed sprzedażą działek objętych zakresem pytania nr 2 w brzmieniu dotychczasowym (tj. w odniesieniu do działek nr 5, 8, 9, 10, jak i obecnym (dot. działki nr 5) nie udostępniali i nie będą udostępniać ww. działek na rzecz podmiotów trzecich.
5.  Zainteresowani przed sprzedażą działek objętych zakresem pytania nr 2 w brzmieniu dotychczasowym (tj. w odniesieniu do działek nr 5, 8, 9, 10, jak i w brzmieniu obecnym (tj. odnoszącym się do działki nr 5) nie poczynili i nie zamierzają poczynić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości ww. działek. Z pewnością nie zamierzają ogradzać terenu, uzbrajać terenu, wyposażać w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej, podejmować działań marketingowych. Również wcześniej żadne z ww. czynności nie były przez Zainteresowanych dokonywane.
6.  Zainteresowani nie przypominają sobie, aby dokonywali wcześniej sprzedaży działek, tj. przed sprzedażą działek objętych zakresem wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku):

W związku ze sprzedażą w międzyczasie 3 działek powstałych po podziale dziatki nr 16, 2 Nabywcom, tj. dziatki 10 oraz 8 i 9 Zainteresowani modyfikują postawione pytania we wniosku w następujący sposób:

1.  Czy sprzedaż działek 5 Nabywcom, każda o pow. ok 0,1 ha (tj. działki nr: 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9 i 10) powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy ewentualna sprzedaż pozostałej 1 działki nr 5 o łącznej pow. ok 0,1 ha pozostałej po podziale geodezyjnym z działki nr 16 - stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem VAT, a tym samym spowoduje obowiązek zapłaty podatku VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż działek nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Transakcja nie była bowiem zrealizowana przez podmiot, który w związku z ich wykonaniem działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy). Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub wykonujący wolny zawód.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
2.  musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit dragi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Tymczasem, w omawianej sprawie tego rodzaju czynności nie były w ogóle przez Wnioskodawców wykonywane.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto podkreślenia wymaga również, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza zaistniałego stanu faktycznego (sprzedaż 5 działek 3 Nabywcom), jak i przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że dokonana sprzedaż, jak i ewentualna planowana sprzedaż pozostałych po wydzieleniu geodezyjnym 4 działek o łącznej pow. ok. 0,4 ha, nie podlega i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby w związku z już dokonaną sprzedażą czy zamiarem sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy działali w charakterze handlowca, gdyż nie podejmowali zorganizowanych działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki, działania marketingowe).

Ww. działka została przez Wnioskodawców nabyta przeszło 19 lat temu i była przez nich dotychczas wykorzystywana na cele rolnicze. Wnioskodawcy nie angażowali żadnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działek. Działka nr 16, jak i powstałe w wyniku jej podziału 9 działek nie są ogrodzone, do działek nie są doprowadzone żadne media. Wnioskodawcy nie występowali o zmianę przeznaczenia gruntów. Nie podejmowali aktywnych działań marketingowych zamierzających do zbycia działek. Jedyny podział działek jaki został dokonany w 2019 r. determinowany był jedynie chęcią sprostania przypadkowej ofercie złożonej przez Nabywcę i nie miał na celu optymalizacji zysków ze sprzedaży, a jedynie dopasowanie się do oczekiwań nabywców, którzy sami zgłosili się do Wnioskodawcy.

Takie stanowisko wywieść można również z wyroku NSA z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13), jak i licznych interpretacji indywidualnych m. in. interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.167.2018.4.DM), z dnia 15 listopada 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.638.2017.1.AT), z dnia 21 kwietnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.63.2017.1.JG).

Ponadto, Zainteresowani ostatecznie przedstawili swoje stanowisko w piśmie z dnia 29 października 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazując, że w pierwszej kolejności Zainteresowani oświadczają, że podtrzymują w pełni dotychczasową argumentację, a dokonana w międzyczasie sprzedaż 3 kolejnych działek dwóm nabywcom pozostaje bez wpływu na przedstawione przez nich twierdzenia natury prawnej.

Odnosząc się do postawionego we wniosku pytania nr 2 w części dotyczącej kwestii obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy 4 działek (obecnie - po modyfikacji 1 działki o numerze 5), Zainteresowani stoją na stanowisku, w świetle wszystkich wcześniej przytoczonych okoliczności faktycznych i prawnych, że dostawa tej działki nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku. Przedmiotowy grunt od niemalże 20 lat był wykorzystywany wyłącznie do działalności rolniczej i nigdy nie był udostępniany odpłatnie innym osobom. Grunty nie zostały nabyte w celu dalszej odprzedaży. Zainteresowani nie będą wykonywali żadnych czynności marketingowych; nie dokonają uzbrojenia terenu; nie będą występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że ewentualna sprzedaż działki będzie należała do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowani sprzedając przedmiotową działkę będą korzystać z przysługującego Im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, które to czynności oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności ta nie będą wyczerpywały znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zainteresowani nie będą mieli zatem obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu odpłatnego zbycia pozostałej działki o nr 5, jako że transakcje takie nie będą stanowiły działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Analogiczne stanowisko wynika z m. in. z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.167.2018.ADM, czy z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.638.2017.1.AT; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP2-3.4512.122.2016.3.AK; czy z dnia 12 grudnia 2016 r., sygn. 3063- ILPP2-1.4512.132.2016.2.AWa.

Odnosząc się do należnej opłaty od wniosku, zainteresowani wskazują, że po modyfikacji postawionych pytań, przedmiotem wniosku jest jeden stan faktyczny oraz dwa zdarzenia przyszłe, tj.:

*   pytanie numer 1 dotyczy 1 stanu faktycznego, tj. niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek;

*   pytanie numer 2 dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych, tj. niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek i obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy dla jednej działki o nr 5.

Zatem łączna opłata za wydanie interpretacji w ww. zakresie wynosi 240 zł, stąd Zainteresowani na tym etapie uiścili dodatkową opłatę w wysokości 80 zł. Kwota 160 zł została uiszczona przez nich w momencie składania wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9 i 10 będących we współwłasności małżeńskiej,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej,

**–jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy).

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym, w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 listopada 2019 r., przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 ust. 5 cyt. ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku, dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Według definicji zawartej w art. 2 pkt 19 cyt. ustawy, przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 cyt. ustawy, uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, że w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe – gdyż wymienione gospodarstwa mogą być prowadzone przez kilka osób. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Z wymienionych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, gdy gospodarstwo rolne stanowi współwłasność kilku osób (w tym współwłasność małżeńską - jak w analizowanym przypadku), podatnikiem VAT czynnym może zostać tylko jedna osoba, która dokona zgłoszenia rejestracyjnego.

Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W kontekście powyższych przepisów należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady – „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast na podstawie art. 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając powyższe uwagi na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 262/14, w którym Sąd stwierdził m.in., że:„(…) co do kryteriów, jakimi należy się kierować przy ocenie charakteru prawnopodatkowego określonej czynności, przyjąć należy, że okoliczności wynikające z działań, które mają być podjęte przez Skarżącą na nabytych działkach o przeznaczeniu aktywizacji gospodarczej w zakresie planowanego i odpłatnego wydzierżawiania gruntu do czasu ich zaplanowanej sprzedaży wskazują raczej na obrót mieniem wykorzystywanym uprzednio w prowadzonej działalności gospodarczej niż na zarządzanie majątkiem osobistym”.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani w 2000 roku na podstawie aktu notarialnego nabyli od Powiatu niezabudowaną nieruchomość rolną oznaczoną jako działka nr 11 o pow. 3,48 ha oraz niezabudowaną nieruchomość rolną oznaczone jako działki nr: 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 i 21 o pow. 57,59 ha. Ww. nieruchomości zostały nabyte w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej i weszły w skład gospodarstwa rolnego małżonków. Zainteresowany będący stroną postępowania jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług w związku z prowadzeniem działalności rolniczej i nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy.

W dniu 28 sierpnia 2003 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego według którego teren działki nr 16 przeznaczony został pod budownictwo mieszkaniowe. Zainteresowani nie występowali nigdy z własnej inicjatywy o zmianę przeznaczenia gruntów.

Pod koniec 2018 roku zgłosił się do Zainteresowanych potencjalny nabywca w celu zakupu części działki na cele mieszkaniowe, w konsekwencji czego Zainteresowani wystąpili z wnioskiem o podział geodezyjny działki. W lutym 2019 r. wójt wydał decyzję, na mocy której zatwierdził podział działki nr 16 o pow. 2,19 ha, w wyniku którego powstało 9 działek o łącznej powierzchni ok. 1 ha z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.

Zainteresowani zdecydowali się na sprzedaż ww. nabywcy 1 z 9 powstałych w wyniku podziału geodezyjnego działki o pow. ok. 0,10 ha. Kilka tygodni później, Zainteresowani zdecydowali się na sprzedaż kolejnemu nabywcy 3 działek o pow. ok. 0,3 ha na cele mieszkaniowe, a kilka dni później ten sam nabywca wystąpił z propozycją kupna kolejnej – czwartej – z wydzielonych działek, przez jego przyjaciół. W ten sposób nastąpiła sprzedaż kolejnej działki na rzecz trzeciego nabywcy. Ponadto, Zainteresowani dokonali sprzedaży 3 działek powstałych po podziale działki nr 16, 2 Nabywcom, tj. działki 10 oraz 8 i 9.

W wyniku podziału działki nr 16 została wydzielona droga wewnętrzna - tj. działka nr 7. Nastąpiło to na mocy decyzji wójta z dnia 20.02.2019 r. Działki, tj. 1, 6 i 8 mają dostęp do drogi gminnej. Pozostałe działki, a zatem nr 2, 3, 4, 5, 9 i 10 nie mają dostępu do drogi publicznej. Zainteresowani dokonali sprzedaży wydzielonych działek powstałych po podziale działki nr 16 z udziałem w drodze wewnętrznej.

Grunty będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane (od przeszło 19 lat) przez Zainteresowanych w celu realizowania innej działalności niż działalność rolnicza, w szczególności nie były one przedmiotem najmu, leasingu, użyczenia, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej pozarolniczej, a tym bardziej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Nieruchomości zawsze używane były jako działki rolne. Zainteresowani (od przeszło 19 lat, tj. od dnia jej nabycia) wykorzystywali działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 10, 8 i 9, jak i działkę 5 na uprawę pszenicy, a następnie aronii i sprzedaż plonów podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedaż działek nie wpłynęła na sposób wykorzystywania pozostałych gruntów. Działki nadal wykorzystywane są w ramach prowadzonej działalności rolniczej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowani mają wątpliwości, czy dokonana sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9, 10 oraz planowana sprzedaż działki nr 5, będących we współwłasności małżeńskiej powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie, dla rozstrzygnięcia ww. wątpliwości kluczowym jest fakt, że Zainteresowany będący stroną postępowania jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT z tytułu działalności rolniczej oraz to, że – jak wynika z okoliczności sprawy – Zainteresowani (od przeszło 19 lat, tj. od dnia nabycia działki nr 16) wykorzystywali grunty stanowiące działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 10, 8 i 9, jak i działkę 5 jako działki rolne w celu uprawy pszenicy, a następnie aronii i sprzedaż plonów podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W takiej bowiem sytuacji przedmiotem dokonanej dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9, 10 jak i również planowanej dostawy działki nr 5 (będących we współwłasności małżeńskiej) był/będzie grunt stanowiący składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest działalność rolnicza.

Należy podkreślić, że wskazane wyżej orzeczenia w sprawach C-180/10 i C-181/10 odnosiły się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od VAT. Jednak gdy sprzedaży działki (działek) należącej (należących) do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie zauważyć należy, że jak wynika ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania ma status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej, zatem dokonując ww. transakcji działa/będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo, w rozpatrywanej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż/planowana sprzedaż przez Zainteresowanych dokonana była/dokonywana będzie w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowani wskazali bowiem, że:

*   wystąpili z wnioskiem o podział geodezyjny działki nr 16;

*   w lutym 2019 r. wójt wydał decyzję, na mocy której zatwierdził podział działki nr 16o pow. 2,19 ha, w wyniku którego powstało 9 działek o łącznej powierzchni ok. 1 ha z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe;

*   w wyniku podziału działki nr 16 została wydzielona droga wewnętrzna - tj. działka nr 7 (Zainteresowani dokonali sprzedaży wydzielonych działek powstałych po podziale działki nr 16 z udziałem w drodze wewnętrznej);

*   od lutego 2019 r., tj. od momentu dokonania podziału działki nr 16 , zostało sprzedane 8 działek (działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9, 10);

*   na gruntach stanowiących działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9, 10 Zainteresowani dotychczas prowadzili działalność rolniczą, a przeznaczona do przyszłej sprzedaży działka nr 5 nadal jest wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności rolniczej.

Powyższego ciągu działań, nie można zatem interpretować inaczej niż jako cel osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. Trudno bowiem ww. działania uznać za charakterystyczne dla rozporządzania majątkiem prywatnym. Zatem, sprzedaż przez Zainteresowanych gruntów (będących we współwłasności małżeńskiej) stanowiących część ich gospodarstwa rolnego stanowiła/będzie stanowiła dostawę dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że brzmienie przytoczonych powyżej przepisów art. 15 ust. 4 i art. 96 ust. 1 i 2 ustawy prowadzi do wniosku, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Oznacza to, że pomimo tego, że Zainteresowany będący stroną postępowania jest zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego, to gospodarstwo to, będące współwłasnością małżonków - Zainteresowanych, prowadzone jest przez z nich razem a nie tylko przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy uznać należy, że w związku z dokonaną już sprzedażą działek nr 1, 2, 3, 4, 6, 8, 9, 10 jak i również planowaną sprzedażą działki nr 5 (będących we współwłasności małżeńskiej) Zainteresowany będący stroną postępowania wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż/planowana sprzedaż ww. działek nie stanowi/nie będzie zatem stanowiła dla Zainteresowanych czynności zwykłego zarządu majątkiem osobistym, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie miałyby zastosowania.

W konsekwencji należy stwierdzić, że dokonana już sprzedaż/planowana sprzedaż działek w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym była dokonana/będzie dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany będący stroną postępowania dla całej przedmiotowej transakcji wystąpił/wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym czynność sprzedaży ww. działek podlegała/będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych, w którym wskazują, że dokonana sprzedaż, jak i ewentualna planowana sprzedaż pozostałych działek, nie podlega i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać jako nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej wskazać należy, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 146aa ust. 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem, w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że dla działki nr 16 został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, według którego teren przeznaczony został pod budownictwo mieszkaniowe. W lutym 2019 r. wójt wydał decyzję, na mocy której zatwierdził podział działki nr 16 o pow. 2,19 ha, w wyniku którego powstało 9 działek (nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10) o łącznej powierzchni ok. 1 ha z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Zatem, przedmiotowa działka nr 5 spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie, do dostawy ww. działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działkę nr 16 Zainteresowani nabyli na podstawie aktu notarialnego w 2000 roku do majątku wspólnego małżeńskiego. Nabycie działki nr 16 nastąpiło w drodze czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Transakcja nabycia działki nr 16 nie została udokumentowana fakturą.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Zainteresowanych działki nr 16 na podstawie aktu notarialnego w 2000 roku nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Zainteresowanym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Zainteresowanym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr 16, lub że takie prawo Zainteresowanym nie przysługiwało.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowani (od przeszło 19 lat, tj. od dnia nabycia) wykorzystywali działkę nr 16 jak również, powstałą w wyniku podziału tej działki, działkę nr 5 na uprawę pszenicy, a następnie aronii i sprzedaż plonów podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, Zainteresowany będący stroną postępowania z tytułu prowadzonej działalności rolniczej jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że działka nr 5 nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, planowana dostawa działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji dostawa działki nr 5 będzie opodatkowana przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy wskazać, że z tytułu sprzedaży działki nr 5 będącej we współwłasności małżeńskiej, Zainteresowany będący stroną postępowania będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy dla całej przedmiotowej transakcji. Powyższe wynika z faktu, że z uwagi na sposób zadysponowania przez Zainteresowanych - małżonków nieruchomością – działką nr 5 (od momentu nabycia działki nr 16), którą Zainteresowany będący stroną postępowania wykorzystuje/będzie wykorzystywał w prowadzonej działalności rolniczej, z tytułu której jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zatem, sprzedaż ww. działki będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz Zainteresowany będący stroną postępowania z tytułu całej przedmiotowej transakcji będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych, w którym wskazują, że dostawa działki nr 5 nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku, należało uznać jako nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Zainteresowanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.