Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-254/16-4/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-11
Teza: Kupujący w przypadku spełnienia warunków zawartych w umowie zobowiązuje się do pokrycia kwoty opłaty nałożonej przez właściwy organ na podstawie wskazanych przepisów w drodze ostatecznej decyzji organu - jednakże tylko do górnej granicy kwotowo określonej w umowie. Zatem równowartość opłaty, do górnej granicy zawartej w umowie stanowi element podstawy opodatkowania z tytułu przedmiotowej dostawy, gdyż jest uiszczana w bezpośrednim związku ze sprzedażą nieruchomości zabudowanej. Tym samym refundowana opłata z tytułu wzrostu wartości nieruchomości będzie opodatkowana według stawek właściwych dla opodatkowania przedmiotowej dostawy.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opłata-opłata adiacencka; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2016 r. (data wpływu 31 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 czerwca 2016 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 14 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 1,
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynków 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 oraz opodatkowania refundowanej równowartości opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynków oraz opodatkowania refundowanej równowartości opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości. Wniosek został uzupełniony w dniu 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 czerwca 2016 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 14 czerwca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „Sprzedający”) - ma zawrzeć umowę sprzedaży na mocy której sprzeda nieruchomość (dalej „Nieruchomość”) zabudowaną następującymi budynkami niemieszkalnymi (dalej „Budynki”):

*   Budynkiem hali magazynowej i wiaty magazynowej (dwie części składają się na jeden obiekt), przyjętym do używania w 1985 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1996 r. Część budynku była oddana w najem w 2009 r., a pozostała część jest wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej jako magazyn („Budynek 1”);

*   Budynkiem podstacji elektrycznej, przyjętym do używania w 1985 r., którego część jest użytkowana nieodpłatnie przez przedsiębiorstwo energetyczne, a pozostała część jest wykorzystywana przez sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej, jako rozdzielnia zasilająca pozostałe obiekty na Nieruchomości („Budynek 2”);

*   Budynkiem garażu i warsztatu samochodowego, przyjętym do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2008 r. („Budynek 3”);

*   Budynkiem administracyjnym, przyjętym do używania w 1963 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2011 r. („Budynek 4”);

*   Wiatą (tzn. 3 wiatami składającymi się na łącznie jeden obiekt), przyjętą do używania w 1971 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 2000 r. Części wiaty, obejmujące łącznie jej całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2012 r. („Budynek 5”);

*   Budynkiem hali produkcyjnej, kantoru kontroli jakości, suszami i kotłowni oraz magazynu technicznego, którego części były przyjęte do używania sukcesywnie w 1960, 1963 i 1964 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1997 r. Części budynku, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., częściowo w 2009 r., a częściowo w 2011 r. („Budynek 6”);

*   Budynkiem warsztatu mechanicznego, przyjętym do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2010 r. („Budynek 7”);

*   Budynkiem magazynu wyrobów gotowych wraz z kantorem, przyjętym do używania w 1963 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1998 r. Cała powierzchnia użytkowa (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) była oddana w najem w 2008 r. („Budynek 8”),

*   Budynkiem materiałów łatwopalnych, przyjętym do używania w 1963 r. Cała powierzchnia użytkowa budynku była oddana w najem w 2013 r. („Budynek 9”).

Pozostałe obiekty znajdując się obecnie na Nieruchomości mają zostać wyburzone przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości.

Sprzedający jest spółką komandytową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki z o.o. (dalej „Spółka z o.o.”)

Opisane budynki zostały wzniesione przez przedsiębiorstwo państwowe, na gruncie Skarbu Państwa. W 1992 r. wydana została decyzja stwierdzająca nabycie przez to przedsiębiorstwo prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków, z dniem 5 grudnia 1990 r. W 1993 r. pomiędzy Ministrem Skarbu Państwa a Spółką z o.o. została zawarta umowa o oddanie do odpłatnego korzystania ww. przedsiębiorstwa państwowego, a w 1999 r. umowa przeniesienia własności przedsiębiorstwa, na mocy której Spółka z o.o. nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynków znajdujących się na Nieruchomości. W 2000 r. Skarb Państwa dokonała na rzecz Spółki z o.o. sprzedaży Nieruchomości (w jej wyniku Spółka z o.o. przestała być użytkownikiem wieczystym gruntu, a stała się jego właścicielem).

W zawartej przez Sprzedającego umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości Kupujący zobowiązał się, że w przypadku łącznego spełnienia warunków:

1.  wejścia w życie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla Nieruchomości, przed zawarciem Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości;
2.  zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości w wykonaniu umowy przedwstępnej;
3.  jeżeli w związku z uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla Nieruchomości, właściwy organ nałoży w drodze ostatecznej decyzji administracyjnej na Sprzedającego opłatę na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jednolity Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.) z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości,

\- Kupujący pokryje kwotę opłaty nałożonej przez właściwy organ na podstawie powyższego przepisu w drodze ostatecznej decyzji organu - jednakże tylko do górnej granicy kwotowo określonej w umowie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że:

Transakcja nabycia opisanej we wniosku o wydanie interpretacji nieruchomości przez Sprzedającego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający nie wykorzystywał żadnego z opisanych we wniosku budynków wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Z tytułu nabycia opisanych we wniosku budynków Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku należnego.

Nakłady na ulepszenie budynków, w stosunku do których Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku:

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 1 - przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 5 - przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 6 - nie przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 8 - nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

W przypadku pozostałych budynków, opisanych we wniosku jako Budynek 2, 3, 4, 7 i 9 nie były ponoszone nakłady na ulepszenie, w stosunku do których Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana przez Sprzedającego dostawa Budynków 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług z możliwością wyboru jej opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
2.  Czy refundowana przez Kupującego Sprzedającemu równowartość opłaty na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.) z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, według stawek właściwych dla opodatkowania dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez niego dostawa Budynków 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług z możliwością wyboru jej opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, refundowana przez Kupującego Sprzedającemu równowartość opłaty na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.) z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, według stawek właściwych dla opodatkowania dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości.

Uzasadnienie

Ad 1. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku „dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z kolei „pierwszym zasiedleniem” jest, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Nie ulega wątpliwości, że oddanie w najem budynku lub znajdujących się w nim powierzchni stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, a zatem jest „zasiedleniem” w rozumieniu tego przepisu. Odnosząc to do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że Budynki 3-9 z całą pewnością były już przedmiotem „pierwszego zasiedlenia”. Jak wskazano na wstępie, całość powierzchni użytkowych znajdujących się w tych budynkach była przedmiotem najmu (oczywiście z wyłączeniem powierzchni wspólnych, służących do użytku każdego z najemców i z tego względów niemogących być przedmiotem najmu).

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 3, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami miało miejsce w 2008 r.;

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 4, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami miało miejsce w latach 2008 -2011 (tzn. w 2011 r. wynajęto ostatnią niewynajmowaną wcześniej część tego budynku);

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 5 na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami miało miejsce w 2012 r.;

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 6 miało miejsce w latach 2009-2011;

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 7 miało miejsce w latach 2008-2010;

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 8 miało miejsce w 2008 r.

*   Oddanie w najem całości powierzchni użytkowej w Budynku 9 miało miejsce w 2013 r.

Mając na uwadze, że od tego czasu w ww. budynkach nie były ponoszone żadne nakłady na ich ulepszenie, oznacza, że od ich pierwszego zasiedlenia upłynęły ponad 2 (dwa) lata. Co za tym idzie, do planowanej dostawy tych budynków na rzecz Spółki będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Powyższa uwaga dotyczy również dostawy części Budynku 1, która jest wynajmowana (oddanie w wynajem nastąpiło w 2009 r.).

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało zastosowanie również do dostawy Budynku 2 oraz części Budynku 1, które nie były przedmiotem najmu, lecz były wykorzystywane przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy, przy interpretowaniu pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy uwzględniać zapisy Dyrektywy Rady WE 112/2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z którymi powinny być zgodne przepisy ustawy o VAT. Zgodnie z nią pojęcie to należy interpretować szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W taki sposób powinna być zatem, zgodnie z nakazem dokonywania prounijnej wykładni przepisów ustawy o VAT, odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - należy rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

„Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Celem regulacji Dyrektywy (art. 12 ust. 1 lit. a w zw. z art. 135 ust. 1 lit. j) jest bowiem jednoznacznie bezwzględne opodatkowanie dostawy nowo wybudowanych budynków, przy jednoczesnym zwolnieniu od podatku dostawy budynków używanych, w potocznym rozumieniu tego wyrażenia - z opcją wyboru opodatkowania takiej transakcji (art. 137 ust. 1).

Mając na uwadze, że Budynek 1 i Budynek 2 były przyjęte od używania w 1985 r. (przy czym w Budynku 1 były poniesione nakłady na ulepszenie tego budynku - ostatnie w 1996 r.) i Budynki te były od tego czasu wykorzystywane przez Sprzedającego lub jego poprzednika prawnego, względnie przez inny podmiot (przedsiębiorstwo energetyczne) w prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, to również w ich przypadku planowana dostawa będzie dokonywana po upływie 2 lat od „pierwszego zasiedlenia”, a zatem będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż planowana dostawa Budynków 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług z możliwością wyboru jej opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 2. Zgodnie z art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.), „Jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. Opłata ta jest dochodem własnym gminy. Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30% wzrostu wartości nieruchomości”.

Powyższa opłata stanowi zatem należność o charakterze publicznoprawnym (quasi-podatkowym - gdyż nie stanowi ona zapłaty za żadne świadczenie na rzecz podmiotu, który jest nim obciążony) obciążającą wyłącznie zbywcę nieruchomości, któremu z mocy samego prawa nie przysługują roszczenia o jej refundację wobec żadnego innego podmiotu, a w szczególności nabywcy. Ewentualną podstawą prawną do takich roszczeń mogą być więc wyłącznie zapisy umowne - co ma miejsce w niniejszym stanie faktycznym.

Mając powyższe na względzie, należy podkreślić, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Przemawia to za uznaniem, że refundowana przez Kupującego na rzecz Sprzedającego równowartość opłaty uiszczanej na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, stanowi element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Budynków. Art. 29a ust. 1 ustawy o VAT ujmuje ją bowiem w sposób szeroki - jest nią „wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej”.

Uiszczana przez Kupującego kwota refundacji ww. opłaty spełnia powyższe kryteria:

*   po pierwsze, bez wątpienia jest ona uiszczana w bezpośrednim związku ze sprzedażą Nieruchomości (zawarcie umowy sprzedaży jest jedyną przyczyną uiszczenia tej kwoty, a umowa przedwstępna sprzedaży jest jedynym tytułem prawnym do jej poniesienia przez Kupującego - gdyby nie zapis umowny, nie byłaby ona zobowiązana do jej poniesienia);
*   po drugie zaś, nie wiąże się z jakimkolwiek innym niż dostawa Nieruchomości świadczeniem (korzyścią) dla kupującego.

Z punktu widzenia podatku o towarów i usług brak jest zatem podstaw do traktowania ww. refundacji opłaty uiszczanej na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym inaczej niż jako elementu podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości - mamy tutaj do czynienia z sytuacją analogiczną jak np. obciążenie najemcy nieruchomości przez wynajmującego ekonomicznym ciężarem podatku od nieruchomości, który zgodnie z utrwalonym poglądem stanowi element podstawy z tytułu świadczenia usługi najmu.

Powyższe stanowisko ma oparcie w interpretacjach organów podatkowych - tak interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-287/12-4/AK/DG z dnia 18 czerwca 2012 r.:

„Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości lub prawo do użytkowania wieczystego gruntu, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy strony umowy zgodziły się na przeniesienie innych kosztów np.: kosztów dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego (bądź jej części), opłaty za wyłączenie gruntu z produkcji rolniczej, renty planistycznej, opłaty adiacenckiej, podatku od nieruchomości. Obrotem sprzedającego jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość /prawo użytkowania wieczystego nieruchomości/, również wszystkie bądź część ww. opłat oraz podatku od nieruchomości. Zatem dostawa zasadnicza (prawo własności nieruchomości /prawo do użytkowania wieczystego gruntu) jak i ww. przenoszone koszty stanowią jedną dostawę.

Bezsprzecznie przenoszone na nabywcę nieruchomości koszty ww. opłat będących daninami publicznymi, nie stanowią świadczenia usług, zatem w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do tych należności nie ma zastosowania art. 8 ustawy o VAT.

Zwracana Wnioskodawcy kwota podatku od nieruchomości, kosztów dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego (bądź jej części), opłaty za wyłączenie gruntu z produkcji rolniczej, renty planistycznej, opłaty adiacenckiej, zgodnie z postanowieniami umowy są należnościami obciążającymi nabywcę, jak wynika to z ustaleń zawartych między stronami. Należy więc traktować je jako należność pomocniczą otrzymaną z tytułu zasadniczej umowy sprzedaży ww. nieruchomości”.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż refundowana przez Kupującego Sprzedającemu równowartość opłaty na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, według stawek właściwych dla opodatkowania dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 1,
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynków 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 oraz opodatkowania refundowanej równowartości opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z ww. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Zarówno bowiem sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zauważyć ponadto należy, że najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, podlegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości (bądź jej części) skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu, tym samym podlega opodatkowaniu, jako odpłatne świadczenie usług. Powyższe oznacza jednocześnie, że najem spełnia warunki pierwszego zasiedlenia wynikające z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C‑326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast art. 29a ust. 6 stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma zawrzeć umowę sprzedaży na mocy której sprzeda nieruchomość (dalej „Nieruchomość”) zabudowaną następującymi budynkami niemieszkalnymi (dalej „Budynki”):

*   Budynkiem hali magazynowej i wiaty magazynowej (dwie części składają się na jeden obiekt), przyjętym do używania w 1985 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1996 r. Część budynku była oddana w najem w 2009 r., a pozostała część jest wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej jako magazyn („Budynek 1”);

*   Budynkiem podstacji elektrycznej, przyjętym do używania w 1985 r., którego część jest użytkowana nieodpłatnie przez przedsiębiorstwo energetyczne, a pozostała część jest wykorzystywana przez sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej, jako rozdzielnia zasilająca pozostałe obiekty na Nieruchomości („Budynek 2”);

*   Budynkiem garażu i warsztatu samochodowego, przyjętym do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2008 r. („Budynek 3”);

*   Budynkiem administracyjnym, przyjętym do używania w 1963 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2011 r. („Budynek 4”);

*   Wiatą (tzn. 3 wiatami składającymi się na łącznie jeden obiekt), przyjętą do używania w 1971 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 2000 r. Części wiaty, obejmujące łącznie jej całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2012 r. („Budynek 5”);

*   Budynkiem hali produkcyjnej, kantoru kontroli jakości, suszami i kotłowni oraz magazynu technicznego, którego części były przyjęte do używania sukcesywnie w 1960, 1963 i 1964 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1997 r. Części budynku, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., częściowo w 2009 r., a częściowo w 2011 r. („Budynek 6”);

*   Budynkiem warsztatu mechanicznego, przyjętym do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2010 r. („Budynek 7”);

*   Budynkiem magazynu wyrobów gotowych wraz z kantorem, przyjętym do używania w 1963 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1998 r. Cała powierzchnia użytkowa (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) była oddana w najem w 2008 r. („Budynek 8”),

*   Budynkiem materiałów łatwopalnych, przyjętym do używania w 1963 r. Cała powierzchnia użytkowa budynku była oddana w najem w 2013 r. („Budynek 9”).

Nakłady na ulepszenie budynków, w stosunku do których Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku:

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 1 - przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 5 - przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 6 - nie przekroczyły 30% wartości początkowej,

*   budynku opisanego we wniosku jako Budynek 8 - nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

W przypadku pozostałych budynków, opisanych we wniosku jako Budynek 2, 3, 4, 7 i 9 nie były ponoszone nakłady na ulepszenie, w stosunku do których Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Transakcja nabycia opisanej we wniosku o wydanie interpretacji nieruchomości przez Sprzedającego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający nie wykorzystywał żadnego z opisanych we wniosku budynków wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Z tytułu nabycia opisanych we wniosku budynków Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku należnego.

Kupujący zobowiązał się, że w przypadku łącznego spełnienia warunków:

1.  wejścia w życie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla Nieruchomości, przed zawarciem Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości;
2.  zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości w wykonaniu umowy przedwstępnej;
3.  jeżeli w związku z uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla Nieruchomości, właściwy organ nałoży w drodze ostatecznej decyzji administracyjnej na Sprzedającego opłatę na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jednolity Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.) z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości,

\- Kupujący pokryje kwotę opłaty nałożonej przez właściwy organ na podstawie powyższego przepisu w drodze ostatecznej decyzji organu - jednakże tylko do górnej granicy kwotowo określonej w umowie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy planowana dostawa na rzecz nabywcy Budynków 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług z możliwością wyboru jej opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz czy refundowana przez Spółkę Sprzedającemu równowartość opłaty na podstawie art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. 2015 r. Nr 199 z późn. zm.) z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, według stawek właściwych dla opodatkowania dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości.

Ad. 1)

Analiza cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Budynek 1

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do sprzedaży budynków hali magazynowej i wiaty magazynowej (dwie części składają się na jeden obiekt Budynek 1) znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tylko w tej części, która została oddana w najem w 2009 r.

W analizowanej sytuacji pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło w odniesieniu do części Budynku 1 znajdującego się na Nieruchomości - w momencie oddania tej części do użytkowania na podstawie umowy najmu (od 2009 r.). Zatem względem tej części Budynku 1 pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zostanie spełniona. Druga z przesłanek uzależniona jest od czasu, jaki upłynie między pierwszym zasiedleniem, a dostawą tej części Budynku 1. Z wniosku wynika, że umowa najmu trwa od 2009 r., a zatem między pierwszym zasiedleniem tej części Budynku 1 posadowionego na Nieruchomości a planowaną dostawą upłynie okres, o którym stanowi ww. przepis, tj. okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym zbycie przez Sprzedawcę tej części Budynku 1 po upływie 2 lat od dnia, w którym część ta została po raz pierwszy oddana do użytkowania na podstawie umowy najmu, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do sprzedaży przez Sprzedawcę niewynajętej części Budynku 1 znajdującego się na Nieruchomości, zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło mieć zastosowania. Jak wynika z opisu sprawy transakcja kupna nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wydatki poniesione przez Sprzedawcę w 1996 r. na ulepszenie Budynku 1 znajdującego się na Nieruchomości, przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku. Część budynku nie jest wynajmowana, natomiast Sprzedawca wykorzystuje tę niewynajmowaną część, na cele związane z własną działalnością gospodarczą.

Należy zauważyć, że względem pozostałej niewynajętej części Budynku 1 posadowionego na Nieruchomości, do pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie doszło, gdyż Sprzedawca dokonał jej ulepszenia w wartości przekraczającej 30%, a część niewynajęta nie została oddana do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jak już wskazano w przypadku poniesienia nakładów na ulepszenie w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej dla zaistnienia „pierwszego zasiedlenia” konieczne jest wydanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Zatem jeżeli po ulepszeniu Sprzedawca przyjmie do używania budynek w swojej działalności, to nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy niewynajętej części Budynku 1 posadowionego na Nieruchomości zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dla zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a spełnione powinny być łącznie obie przesłanki zawarte w tym przepisie. Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług).

W analizowanej sprawie transakcja kupna nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Sprzedawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości. Wydatki poniesione w 1996 r. na ulepszenie Budynku 1 znajdującego się na Nieruchomości, przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku i z tytułu nakładów inwestycyjnych, Sprzedającemu, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże – jak wynika z wniosku – niewynajmowaną część Budynku Sprzedawca wykorzystywał na cele związane z własną działalnością gospodarczą. Skoro Sprzedawca odliczył podatek VAT od nakładów inwestycyjnych poniesionych na Budynek to prowadzona działalność gospodarcza podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem niewynajętą część Budynku 1 w stanie ulepszonym Sprzedawca wykorzystywał do czynności opodatkowanych przez okres ponad 5 lat. Spełniona została więc przesłanka wskazana w art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, do planowanej sprzedaży niewynajmowanej części Budynku 1 posadowionego na Nieruchomości, znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Sprzedawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jego nabycia i Budynek ten, po jego ulepszeniu, był wykorzystywany przez Sprzedawcę do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat.

Z uwagi na to, że dostawa przedmiotowego Budynku 1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zbycie części gruntu, na którym jest on posadowiony, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, z uwagi na przedstawione stanowisko Wnioskodawcy w którym wskazano, że sprzedaż Budynku 1 w całości będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w opinii Spółki nie ma potrzeby sięgania do zwolnienia od opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Budynek 2

Budynek 2 jest budynkiem podstacji elektrycznej, przyjętym do używania w 1985 r., którego część jest użytkowana nieodpłatnie przez przedsiębiorstwo energetyczne, a pozostała część jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej, jako rozdzielnia zasilająca pozostałe obiekty na Nieruchomości. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 2 które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku. Wynika z tego, że w stosunku do tego Budynku znajdującego się na nieruchomości, doszło do pierwszego zasiedlenia, częściowo w wyniku oddania do użytkowania a częściowo wskutek nieodpłatnego użytkowania przez przedsiębiorstwo energetyczne. Planowana dostawa tego obiektu nastąpi po pierwszym zasiedleniu, tj. po oddaniu go do używania w prowadzonej działalności gospodarczej oraz częściowo po oddaniu do użytkowania przedsiębiorstwu energetycznemu, oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynku 2 upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa Budynku 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 2, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 2 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 3

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż budynku garażu i warsztatu samochodowego stanowiącego Budynek 3 będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do Budynku 3 znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazano w treści wniosku, Budynek przyjęto do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2008 r. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 3, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 3 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 4

Budynek 4 jest budynkiem administracyjnym, przyjętym do używania w 1963 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2011 r. W konsekwencji sprzedaż Budynku 4 będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do Budynku 4 znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 4 które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 4, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 4 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 5

Budynek 5 jest wiatą (tzn. 3 wiatami składającymi się na łącznie jeden obiekt), przyjętą do używania w 1971 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego Budynku zostały poniesione w 2000 r. Nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej. Części wiaty, obejmujące łącznie jej całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami w 2012 r.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do sprzedaży Wiaty (Budynek 5) jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w całości. Jak już wskazano najem spełnia warunki pierwszego zasiedlenia wynikające z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy uznać, że w analizowanej sytuacji pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło w stosunku do Budynku 5 znajdującego się na Nieruchomości, w 2012 r. kiedy to wydano wiatę najemcom. Zatem pierwsza z przesłanek umożliwiająca zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zostanie spełniona. Ponadto z uwagi, że umowa najmu została zawarta w 2012 r. należy stwierdzić, że upłynie okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą. Tym samym sprzedaż przez Sprzedawcę Budynku 5 po upływie 2 lat od dnia, w którym budynek został po raz pierwszy oddany do użytkowania na podstawie umowy najmu po poniesieniu nakładów, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 5, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 5 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 6

Budynek hali produkcyjnej, kantoru kontroli jakości, suszami i kotłowni oraz magazynu technicznego (Budynek 6), którego części były przyjęte do używania sukcesywnie w 1960, 1963 i 1964 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1997 r. Nakłady na ulepszenie budynku nie przekroczyły 30% wartości początkowej. Części budynku, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., częściowo w 2009 r., a częściowo w 2011 r. Wobec przywołanych wyżej przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż Budynku 6 będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika, że Sprzedawca poniósł nakłady inwestycyjne na budynek, przy czym wysokość tych nakładów nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Z tytułu ww. nakładów inwestycyjnych Sprzedawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Cała powierzchnia użytkowa była wynajęta podmiotom trzecim. Planowana dostawa ww. Budynku nastąpi po pierwszym zasiedleniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynku 6 upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa Budynku 6 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 6, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 6 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 7

Jest to budynek warsztatu mechanicznego, przyjęty do używania w 1960 r., którego części, obejmujące łącznie całą powierzchnię użytkową (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) były oddane w najem, na podstawie kilku odrębnych umów z różnymi najemcami, częściowo w 2008 r., a częściowo w 2010 r. W konsekwencji sprzedaż Budynku 7 będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do Budynku 7 znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 7 które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 7, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 7 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 8

Jest to budynek magazynu wyrobów gotowych wraz z kantorem, przyjęty do używania w 1963 r. Ostatnie nakłady na ulepszenie tego budynku zostały poniesione w 1998 r. Nakłady na ulepszenie budynku nie przekroczyły 30% wartości początkowej. Cała powierzchnia użytkowa (poza powierzchniami wspólnymi, służącymi do użytku wszystkich najemców) była oddana w najem w 2008 r. Wobec przywołanych wyżej przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż Budynku 8 będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika, że Sprzedawca poniósł nakłady inwestycyjne na Budynek, przy czym wysokość tych nakładów nie przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku. Cała powierzchnia użytkowa była wynajmowana podmiotom trzecim od 2008 r. Planowana dostawa ww. budynku nastąpi po pierwszym zasiedleniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynku 8 upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa Budynku 8 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 8, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 8 należało uznać za prawidłowe.

Budynek 9

Jest to budynek materiałów łatwopalnych, przyjęty do używania w 1963 r. Cała powierzchnia użytkowa budynku była oddana w najem w 2013 r. W konsekwencji sprzedaż Budynku 9 będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do Budynku 9 znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 9 które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku.

Zbycie części gruntu, na którym jest posadowiony Budynek 9, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży Budynku 9 należało uznać za prawidłowe.

Jak wskazano wyżej zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zatem Sprzedający w stosunku do dostawy części Budynku 1 oraz do dostawy Budynków 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9, których sprzedaż korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a w konsekwencji w stosunku do tej części gruntu, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, będzie miał prawo zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcję stawką podstawową.

Natomiast w stosunku do sprzedaży tej części Budynku 1, która po poniesieniu nakładów w wysokości przekraczającej 30% była użytkowana wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej oraz nie była przedmiotem wynajmu na rzecz podmiotów trzecich, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i w stosunku do tej części sprzedawanej nieruchomości sprzedawca nie będzie miał prawa do wyboru opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy.

Ad. 2)

Jak wynika z wcześniej cytowanego art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawa opodatkowania (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w sprawie) obejmuje wszystko co obejmuje zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Ponadto ustęp 6 tego artykułu w punkcie 1 precyzuje, że podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że kupujący w przypadku spełnienia warunków zawartych w umowie zobowiązuje się do pokrycia kwoty opłaty nałożonej przez właściwy organ na podstawie wskazanych przepisów w drodze ostatecznej decyzji organu - jednakże tylko do górnej granicy kwotowo określonej w umowie. Zatem równowartość opłaty, do górnej granicy zawartej w umowie stanowi element podstawy opodatkowania z tytułu przedmiotowej dostawy, gdyż jest uiszczana w bezpośrednim związku ze sprzedażą nieruchomości zabudowanej.

Tym samym refundowana opłata z tytułu wzrostu wartości nieruchomości będzie opodatkowana według stawek właściwych dla opodatkowania przedmiotowej dostawy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania refundowanej równowartości opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.