Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.551.2019.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-17
Teza: uznanie przychodów ze sprzedaży praw majątkowych za przychody związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: licencja; przychód; przychód-źródła przychodu; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2020 r. (data nadania 13 marca 2020 r., data wpływu 18 marca 2020 r.) na wezwanie z dnia 21 lutego 2020 r. (data nadania 21 luty 2020 r., data odbioru 6 marca 2020 r.) Nr 0114-KDIP2-2.4010.551.2019.1.PP, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania przychodów ze sprzedaży praw majątkowych za przychody związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży:

1.  produktów wytworzonych przez Spółkę – **jest prawidłowe;**
2.  licencji do produktu, którego właścicielem jest spółka matka – **jest nieprawidłowe;**
3.  licencji do produktów, nabywanych od podmiotów trzecich – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania przychodów ze sprzedaży praw majątkowych za przychody związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca Sp. z o.o. (dalej również: „Spółką”), jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka zajmuje się m. in. działalnością usługową w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Spółka poprzez swoich pracowników wytwarza na zamówienia klientów określone przez nich aplikacje oraz inne produkty według preferencji klientów. Po wytworzeniu sprecyzowanego przez klienta produktu, spółka dokonując jego sprzedaży na rzecz zamawiającego klienta przekazuje jednocześnie autorskie prawa majątkowe do tych wytworzonych dzieł. Wtedy to, produkt wytworzony przez pracowników spółki staje się własnością klienta, który może swobodnie dysponować prawami majątkowymi do tego produktu (dzieła).

Spółka sprzedaje również klientom licencje do produktu którego właścicielem jest inna spółka (spółka matka). Sprzedaż takiej licencji polega na podpisaniu umowy, która definiuje zasady korzystania z dostarczonego oprogramowania i metodę płatności, zazwyczaj opłata miesięczna przez ustalony okres.

Spółka dokonuje również odsprzedaży licencji do produktów, które to licencje nabywa od firm trzecich (od producentów). Licencje te odsprzedawane są do klientów z odpowiednią prowizją.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że:

Sprzedawane przez Wnioskodawcę licencje do produktów nabywane od innych spółek, tj. od podmiotów trzecich nie stanowią dla Wnioskodawcy wartości niematerialnych i prawnych.

W odniesieniu do licencji sprzedawanych przez Wnioskodawcę, którego właścicielem jest spółka (…) (spółka matka), Wnioskodawca wyjaśnił, że pracownicy Wnioskodawcy w ramach umowy Wnioskodawcy ze spółką (…) wykonują prace nad rozwojem oprogramowania, którego właścicielem jest spółka (…). Pracownicy Wnioskodawcy przekazują przy tym prawa autorskie do tworzonego dla nich dzieła. Wnioskodawca sprzedaje to oprogramowanie dla klientów i przekazuje licencję na jego użytkowanie. Wnioskodawca nie ma jednak z firmą (…) żadnej umowy na sprzedaż licencji ani dodatkowych dokumentów związanych ze sprzedażą tych produktów. Ten produkt, nie jest dla Wnioskodawcy wartością niematerialną i prawną. Spółka (…) jest 100% właścicielem spółki która jest wnioskodawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychody ze sprzedaży wyżej wskazanych produktów stanowią przychody z innych źródeł czy też są to przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uważa, iż wskazane przychody ze sprzedaży wyżej wskazanych produktów stanowią przychody z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. przychody z działalności operacyjnej określonej w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca uważa, iż wskazane w zapytaniu przychody nie są przychodami z zysków kapitałowych określonymi w art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zaczęły obowiązywać dwa odrębne źródła przychodów rozpoznawane przez podatników:

*   przychody z tzw. zysków kapitałowych określonych w art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz

*   przychody z innych źródeł przychodów (przychody z działalności operacyjnej).

Od 1 stycznia 2019 r. zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z zysków kapitałowych stanowią przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 ww. ustawy zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Należy jednak zauważyć iż art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprost odnosi się do art. 16b tej ustawy, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku od osób prawnych są:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

*   licencje,

*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W związku z powyższym, do zakwalifikowania przychodu z praw wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychód z zysków kapitałowych warunkiem koniecznym jest by prawo to stanowiło wartość niematerialną i prawną w rozumieniu treści powyższego przepisu.

W niniejszej sprawie spółka wytwarza na zamówienia klientów określone przez nich aplikacje oraz inne produkty według preferencji klientów. Po wytworzeniu sprecyzowanego przez klienta produktu, spółka dokonując jego sprzedaży na rzecz zamawiającego klienta przekazuje jednocześnie autorskie prawa majątkowe do tych wytworzonych dzieł. Wtedy to, produkt wytworzony przez spółkę staje się własnością klienta, który może swobodnie dysponować prawami majątkowymi do tego produktu. W odniesieniu do powyższej sytuacji należy wskazać, że przeniesienie praw autorskich do utworów stworzonych przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowało uzyskaniem przychodu z zysków kapitałowych. Do kategorii przychodów z zysków kapitałowych nie zalicza się bowiem przychodów z praw majątkowych o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wytworzonych we własnym zakresie, o czym wprost stanowi art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca dokonuje również sprzedaży klientom licencji do produktu którego właścicielem jest inna spółka (spółka matka). Sprzedaż takiej licencji polega na podpisaniu umowy, która definiuje zasady korzystania z dostarczonego oprogramowania i metodę płatności, zazwyczaj opłata miesięczna przez ustalony okres, a także odsprzedaży licencji do produktów które to licencje nabywa od firm trzecich (od producentów). Licencje te odsprzedawane są do klientów z odpowiednią prowizją.

Aktywność gospodarcza Spółki w tym przypadku wynika z działalności handlowej Wnioskodawcy. Zarówno wykładnia gramatyczna art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i celowościowa wskazują, że wartości licencji będących przedmiotem obrotu – odsprzedaży nie można uznać za przychód z praw majątkowych określonych w tym przepisie. Spółka stoi więc na stanowisku, iż realizacja umów pośrednictwa w sprzedaży licencji nie będzie skutkowała uzyskaniem przychodu z zysków kapitałowych.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca, uważa iż przychody ze sprzedaży wyżej wskazanych produktów w opisanym w stanie faktycznym, są przychodami z działalności operacyjnej określonymi w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie przychodami z zysków kapitałowych określonymi w art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznania przychodów ze sprzedaży praw majątkowych za przychody związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży:

1.  produktów wytworzonych przez Spółkę – **jest prawidłowe;**
2.  licencji do produktu, którego właścicielem jest spółka matka – **jest nieprawidłowe;**
3.  licencji do produktów, nabywanych od podmiotów trzecich – **jest nieprawidłowe.**

W dniu 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”). W ustawie tej wyodrębniono źródło przychodów w postaci zysków kapitałowych oraz rozdzielono dochody uzyskiwane z tego źródła od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Wydzielając odrębne źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ust. 1 updop i wskazano w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Wyodrębnienie źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy również kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, koszty takie będą mogły podlegać zaliczeniu do źródła zyski kapitałowe, o ile dotyczą kategorii przychodu wskazanej w dodanym art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Powyższy przepis odnosi się do art. 16b updop, tj. do kategorii praw, które są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Stosownie bowiem do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

*   licencje,

*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zajmuje się m. in. działalnością usługową w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Spółka poprzez swoich pracowników wytwarza na zamówienia klientów określone przez nich aplikacje oraz inne produkty według preferencji klientów. Po wytworzeniu sprecyzowanego przez klienta produktu, spółka dokonując jego sprzedaży na rzecz zamawiającego klienta przekazuje jednocześnie autorskie prawa majątkowe do tych wytworzonych dzieł. Wtedy to, produkt wytworzony przez pracowników spółki staje się własnością klienta, który może swobodnie dysponować prawami majątkowymi do tego produktu (dzieła).

Spółka sprzedaje również klientom licencje do produktu którego właścicielem jest inna spółka (spółka matka). Sprzedaż takiej licencji polega na podpisaniu umowy, która definiuje zasady korzystania z dostarczonego oprogramowania i metodę płatności, zazwyczaj opłata miesięczna przez ustalony okres.

Spółka dokonuje również odsprzedaży licencji do produktów, które to licencje nabywa od firm trzecich (od producentów). Licencje te odsprzedawane są do klientów z odpowiednią prowizją.

Wątpliwości zgłoszone przez Spółkę dotyczą możliwości zakwalifikowania przychodów związanych ze sprzedażą praw majątkowych (licencji) do przychodów związanych z ogólną działalnością Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że przychody z tytułu sprzedaży licencji do produktów, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę powinny zostać zaliczone do tzw. przychodów z „innych źródeł”. Jak już wskazano, art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, odnosi się bezpośrednio do art. 16b, tj. do kategorii praw nabytych przez podatnika. Jak wynika natomiast z opisanego we wniosku stanu faktycznego, część z licencji została przez Spółkę wytworzona. W konsekwencji, ww. przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, dotyczący przychodów z zysków kapitałowych, nie znajdzie w ich przypadku zastosowania. Zatem, powstałe przychody ze zbycia wytworzonych we własnym zakresie licencji do produktów, jako nieobjęte dyspozycją art. 7b ust. 1 updop, stanowią dla Wnioskodawcy przychody ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Odnosząc się natomiast do licencji, które zostały przez Spółkę nabyte od spółki matki oraz podmiotów trzecich, a także jak wskazał Wnioskodawca nie stanowią dla niego wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop, wskazać należy, że na gruncie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop odwołanie do art. 16b ust 1 należy uznać jedynie za odesłanie służące wskazaniu rodzaju praw majątkowych.

W konsekwencji, nabyte przez Wnioskodawcę licencje powinny być zaliczone do przychodów z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania przychodów ze sprzedaży praw majątkowych za przychody związane z ogólną działalnością Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży:

1.  produktów wytworzonych przez Spółkę – jest prawidłowe;
2.  licencji do produktu, którego właścicielem jest spółka matka – jest nieprawidłowe;
3.  licencji do produktów, nabywanych od podmiotów trzecich – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności do-konane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może sku-tecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.