Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-638/11-6/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-07
Teza: W jaki sposób należy ustalić dochód ze sprzedaży środków, które zostały wniesione aportem przez Podatnika do spółki komandytowej w ramach opisanych w stanie faktycznym niezakończonych zadań inwestycyjnych, w sytuacji, gdy ostatecznie w ramach tych zadań inwestycyjnych nie powstaną planowane środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne?
Słowa kluczowe: aport; dochód; inwestycje; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12.07.2011 r. (data wpływu 15.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży środków trwałych, które zostały wniesione do spółki komandytowej aportem w ramach niezakończonych zadań inwestycyjnych, w sytuacji, gdy ostatecznie w ramach tych zadań inwestycyjnych nie powstaną planowane środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży środków trwałych, które zostały wniesione do spółki komandytowej aportem w ramach niezakończonych zadań inwestycyjnych, w sytuacji, gdy ostatecznie w ramach tych zadań inwestycyjnych nie powstaną planowane środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą „VD”. Przedsiębiorstwo Podatnika składa się z kilku części prowadzących działalność w różnych obszarach gospodarczych. Jedną z takich części jest „V.” zajmująca się kreacją, marketingiem i sprzedażą m. in. suplementów diety (dalej również jako: „V.”). W ramach V. wyróżnić można m.in. Dyrektora, Dział sprzedaży, Dział marketingu. Dział marketingu składa się natomiast z Działu marketingu „sensu stricto”, który zajmuje się Kreacją, Reklamą i Marketingiem, oraz Działu Badań i Rozwoju, który zajmuje się tworzeniem nowych produktów, współpracą z osobami tworzącymi receptury.

V. prowadzi sprzedaż szerokiej gamy produktów stanowiących głównie różnego rodzaju suplementy diety, kosmetyki i produkty apteczne. Towary sprzedawane przez V. są produkowane przez lub na zlecenie firmy Podatnika, który występuje jako przedsiębiorca wprowadzający środek spożywczy do obrotu. W większości przypadków produkcja następuje na podstawie receptury i metod produkcji stanowiących własność V.. Produkcja większości towarów dokonywana jest na podstawie umów zawartych przez V. z podmiotami trzecimi, choć w niektórych przypadkach produkcja, pakowanie czy też konfekcja dokonywana jest bezpośrednio przez V.. Towary V. dystrybuowane są do hurtowni i aptek z jej magazynu (umowa najmu). Magazyn jest współdzielony również z pozostałym częściami przedsiębiorstwa Podatnika, niemniej jest on w stanie precyzyjnie wykazać przynależność poszczególnych towarów do V. bądź innych części przedsiębiorstwa. Występują również sytuacje gdy V. dystrybuuje towary kupowane od podmiotów trzecich (głównie pochodzących z poza Polski).

Na potrzeby prowadzonej działalności V. wykorzystuje odpowiednie zaplecze techniczne oraz posiada stosowne prawa niematerialne (np. prawa autorskie do opakowań, znaków graficznych i receptur produkowanych/sprzedawany towarów). Część posiadanych przez siebie praw autorskich Podatnik nabył od podmiotów trzecich. Pozostałą część natomiast wytworzył we własnym zakresie. Podatnik nie jest w stanie precyzyjnie określić wysokości kosztów poniesionych na ich wytworzenie, gdyż powstały one w ramach zwykłej działalności działu marketingu oraz działu sprzedaży.

Podatnik, jako właściciel całego przedsiębiorstwa funkcjonującego w ramach jego działalności gospodarczej, jest stroną wszystkich umów (podmiotem prawi obowiązków) zawieranych w ramach prowadzonej firmy. Występuje on także do Urzędu Patentowego (polskiego jak i wspólnotowego) o nadanie praw ochronnych na niektóre znaki towarowe, którymi posługuje się w obrocie. Ponosi on również odpowiedzialność za działanie podejmowane w ramach jego firmy.

Podatnik jest w stanie, na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji zdarzeń gospodarczych, wyodrębnić te zdarzenia (przychody, koszty, zobowiązania i należności), które są powiązane z bieżącą działalnością V..

Aktualnie, Podatnik planuje reorganizację i wyodrębnienie poszczególnych części przedsiębiorstwa w odrębne podmioty gospodarcze. Jednym z elementów reorganizacji będzie wniesienie aportem V. do spółki komandytowej, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. Jednocześnie Podatnik przyjmuje na użytek niniejszego wniosku, że wnoszony aportem wkład wypełnia również definicję art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym zakresie Spółka składa odrębny wniosek o interpretację).

W ramach wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do sp. komandytowej przeniesione zostałyby więc istniejące w V. funkcje (działy), tj. Dyrektor, Dział Sprzedaży oraz Dział Marketingu wraz z wyposażeniem technicznym, prawami niematerialnymi (zarówno nabytymi przez Podatnika jaki wytworzonymi we własnym zakresie) oraz wyrobami gotowymi składowanymi w magazynie oraz tzw. produkcją w toku. W ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeniesione zostałyby również na spółkę komandytową wszelkie umowy (w tym handlowe) związane bezpośrednio z funkcjonowaniem V.. Możliwe jest również, że w chwili wnoszenia aportu do spółki komandytowej Podatnik będzie miał otwarte zadania inwestycyjne. W takiej sytuacji, przedmiotem aportu będą również środki wchodzące w skład niezakończonych zadań inwestycyjnych dotyczących zarówno nabycia bądź wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych jak i nabycia praw autorskich (np. umowa z twórcą na stworzenie nowego znaku graficznego w związku, z którą Podatnik wpłacił już zaliczkę).

Po wniesieniu aportem do spółki komandytowej V. będzie kontynuowała swoją działalność w ww. zakresie, w tym również sprzedawała towary oraz wykorzystywała prawa niematerialne w działalności gospodarczej.

Równocześnie, w przyszłości możliwa jest sprzedaż przez spółkę komandytową, w której komandytariuszem będzie Podatnik, elementów jej majątku, nabytych w formie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa powyżej, tj. V..

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób należy ustalić dochód ze sprzedaży wytworzonych oraz nabytych środków trwałych oraz nabytych przez Podatnika wartości niematerialnych i prawnych wniesionych aportem przez Podatnika do spółki komandytowej?
2.  W jaki sposób należy ustalić dochód ze sprzedaży środków obrotowych (m. in. towarów, materiałów, półproduktów, opakowań) wniesionych aportem przez Podatnika do spółki komandytowej?
3.  W jaki sposób należy ustalić dochód ze sprzedaży praw autorskich wniesionych aportem przez Podatnika do spółki komandytowej, które to prawa zostały wytworzone przez Podatnika we własnym zakresie przed datą aportu?
4.  W jaki sposób ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w skład których weszły towary i usługi, które zostały nabyte przez spółkę komandytową w drodze aportu w ramach opisanych w stanie faktycznym niezakończonych zadań inwestycyjnych?
5.  W jaki sposób należy ustalić dochód ze sprzedaży środków, które zostały wniesione aportem przez Podatnika do spółki komandytowej w ramach opisanych w stanie faktycznym niezakończonych zadań inwestycyjnych, w sytuacji, gdy ostatecznie w ramach tych zadań inwestycyjnych nie powstaną planowane środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne?

Odpowiedź na pytanie Nr 5 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania Nr 1, 2, 3 i 4 zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochodem ze sprzedaży środków, które zostały wniesione do spółki komandytowej aportem w ramach niezakończonych zadań inwestycyjnych, będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z ich zbycia a wysokością poniesionych przez Wnioskodawcę oraz spółkę komandytową nakładów na ich nabycie bądź wytworzenie.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont pomniejszone o należny podatek od towarów i usług.

Kosztem uzyskania przychodu będzie natomiast w przypadku zbycia środków wchodzących w skład niezakończonych zadań inwestycyjnych dotyczących zarówno nabycia bądź wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych koszt zaniechanych inwestycji, który zgodnie z art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie potrącalny w dacie zbycia inwestycji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „kosztów zaniechanych inwestycji”. W tej sytuacji należy odnieść się do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.”

Tym samym, „kosztami zaniechanych inwestycji” będą wydatki poniesione w celu zakończenia/ oddania do używania danego środka trwałego, których poniesienie było uzasadnione dążeniem do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W kosztach uzyskania przychodów należy zdaniem Wnioskodawcy uwzględnić wartość nakładów na opisane w stanie faktycznym środki wchodzące w skład realizowanych zadań inwestycyjnych, poniesione zarówno przez Wnioskodawcę do momentu wniesienia ich aportem jak i poniesione w okresie późniejszym przez spółkę komandytową.

Za takim sposobem kalkulowania kosztów uzyskania przychodów przemawia treść cytowanego w pkt 1 art. 22 ust. 1k i 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, w przypadku zbycia składników majątku, niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nabytych w drodze aportu, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład.

Z powyższych przepisów wynika, iż jeśli spółka komandytowa dokona sprzedaży przedstawionych w stanie faktycznym środków nabytych w drodze aportu wchodzących w skład niezakończonych zadań inwestycyjnych bez dalszego ponoszenia na nie nakładów, kosztem uzyskania przychodów będzie wyłącznie kwota wydatków poniesionych na te środki przez Wnioskodawcę wykazana w jego księgach podatkowych. Jeśli natomiast spółka komandytowa również dokona wydatków na przedmiotowe środki, kosztem uzyskania przychodów będzie całość nakładów na nie poniesionych — zarówno przez Wnioskodawcę jak i przez spółkę komandytową. W obu przypadkach koszty będą potrącalne w dacie zbycia inwestycji przez spółkę komandytową.

Reasumując w opinii Wnioskodawcy, dochodem ze sprzedaży środków, które zostały wniesione do spółki komandytowej aportem w ramach niezakończonych zadań inwestycyjnych, o których mowa w stanie faktycznym, będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z ich zbycia a wysokością poniesionych przez Wnioskodawcę oraz spółkę komandytową nakładów na ich nabycie bądź wytworzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.