Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.327.2017.3.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-02
Teza: Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez Spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.)
Słowa kluczowe: dywidendy; Holandia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki-spółka zagraniczna; wynagrodzenia; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym 20 i 30 października 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez Spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez Spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.). Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 października 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.327.2017.1.BG wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 30 października 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, rezydentem podatkowym na terenie Polski. Wnioskodawca posiada udziały w kapitałowej spółce holenderskiej (dalej zwana: „Spółka holenderska”), która jest rezydentem podatkowym na terenie Holandii. Spółka holenderska dokonała sprzedaży pakietu akcji polskiej spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium RP (dalej: Spółka X). Ponadto Spółka holenderska w dalszym ciągu posiada część akcji Spółki X. Spółka holenderska rozważa sprzedaż pozostałego pakietu akcji Spółki X. Po dokonaniu sprzedaży drugiego z pakietów Spółki X Spółka holenderska rozważa przeprowadzenie redukcji agio emisyjnego (z ang. reduction of share premium). W wyniku sprzedaży akcji Spółka holenderska osiągnęła dochód podatkowy, który jednocześnie jest niższy niż uzyskany na tej transakcji zysk bilansowy Spółki holenderskiej. Tym samym część środków pieniężnych, jakie Spółka uzyskała ze sprzedaży akcji Spółki X, nie będzie mogła być wypłacona do akcjonariusza Spółki w formie dywidendy lub zaliczki na dywidendę. W wyniku przyszłej sprzedaży pozostałego pakietu Spółki X dojdzie do tej samej sytuacji, tj. zdecydowana większość środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży akcji Spółki X nie będzie stanowiła zysku bilansowego dla Spółki holenderskiej. Share premium, które ma być redukowane poprzez wypłatę na rzecz akcjonariuszy powstało z nadwyżki emisyjnej, tj. z różnicy pomiędzy ceną emisyjną udziałów Spółki holenderskiej a wartością nominalną udziałów. Stosownie do prawa holenderskiego share premium może podlegać podziałowi na rzecz wspólników Spółki holenderskiej. Niezależnie od powyższego może dojść do wypłaty przez Spółkę holenderską dywidendy albo zaliczki na dywidendę na rzecz Wnioskodawcy.

W bieżącym roku podatkowym oraz w kolejnych latach, co najmniej 50% przychodów Spółki holenderskiej osiągniętych w roku podatkowym, może pochodzić z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych. Wnioskodawca przyjmuje, że Spółka holenderska stanowić będzie spółkę zagraniczną kontrolowaną oraz, że dochód Spółki holenderskiej ze zbycia akcji Spółki X stanowi i stanowić będzie dochód Wnioskodawcy dla celów regulacji o spółkach zagranicznych kontrolowanych zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując więc możliwe, że Wnioskodawca otrzyma od Spółki holenderskiej w 2017 r. albo 2018 r. wynagrodzenie z tytułu redukcji agio Spółki holenderskiej, zaliczkę na dywidendę na poczet podziału zysku uzyskanego przez Spółkę holenderską odpowiednio w 2017 r. albo 2018 r. lub że Spółka holenderska wypłaci Wnioskodawcy w 2018 r. dywidendę za rok obrotowy 2017 r.

Jeżeli dojdzie do wypłaty dywidendy lub do redukcji agio to nastąpi to do końca dziewiątego miesiąca roku podatkowego następującego po roku podatkowym Spółki holenderskiej, za który dokonywane jest rozliczenie, tj. wypłata dywidendy za 2017 r. nastąpi do końca września 2018 r., czyli przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym. Wypłata dywidendy może nastąpić w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności Wnioskodawcy i Spółki holenderskiej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez Spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** będzie on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.).

W ocenie Wnioskodawcy dywidenda wypłacona przez Spółkę holenderską w 2018 r. z zysku za rok 2017 r. powinna stanowić podstawę do obniżenia o kwotę jej odpowiadającą wysokości podstawy opodatkowania podatkiem od dochodów CFC za rok 2017.

Art. 24a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej „updop”) stanowi, że odliczeniu od podstawy opodatkowania podlegają wypłacone dywidendy. Przepis nie różnicuje zatem sytuacji wypłaty dywidendy za poszczególne lata podatkowe, ale nakazuje pomniejszenie podstawy opodatkowania w związku z wypłatą dywidendy w okresie obowiązywania przepisów o CFC. W tym miejscu należy wskazać, że spółka kapitałowa taka jak spółka holenderska może wypłacać dywidendę dopiero po zakończeniu roku obrotowego i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok (w ciągu roku obrotowego może wypłacić tylko zaliczkę na dywidendę). W przypadku roku obrotowego zgodnego z rokiem kalendarzowym oznacza to, że dywidenda np. za 2017 r. jest wypłacana w 2018 r. W związku z tym zysk bilansowy odpowiadający dochodom uzyskanym w 2017 r. może być przedmiotem wypłaty dywidendy dopiero w 2018 r. W związku z tym, racjonalnym jest, że podstawa opodatkowania dla celów CFC za rok podatkowy 2017 może zostać obniżona o dywidendę wypłaconą z zysku bilansowego osiągniętego w 2017 r., która zostanie wypłacona przez Spółkę holenderską i którą Wnioskodawca uzyska w 2018 r. (stanowisko doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do organu 30 października 2017 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej „updop”) podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 24a ust. 4 updop, stanowi dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 4 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych (art. 24a ust. 5 updop).

Dodatkowo, art. 24a ust. 6 updop przewiduje, że dochodem, o którym mowa w ust. 4, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

W przypadku uznania Spółki holenderskiej za zagraniczną spółkę kontrolowaną, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania, tj. dochodu Spółki holenderskiej w rozumieniu art. 24a ust. 6 updop kwoty dywidendy otrzymanej od Spółki holenderskiej.

Zgodnie z art. 27 ust. 2a updop podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 updop, osiągający dochody z działalności prowadzonej przez zagraniczne spółki kontrolowane, na zasadach określonych w art. 24a ustawy, są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, o którym mowa w art. 24a ust. 6 updop, do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić podatek należny. Jeżeli podatnik osiąga dochody z więcej niż jednej zagranicznej spółki kontrolowanej, składa odrębne zeznanie o dochodach z każdej z tych spółek.

Z powyższej regulacji wynika, że termin do złożenia zeznania o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym został ustalony na koniec dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego. Termin ten uwzględnia więc okres niezbędny do zamknięcia przez zagraniczną spółkę kontrolowaną roku podatkowego i podjęcie uchwał w zakresie podziału zysku i wypłaty dywidendy.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię ustawodawcy wyrażoną w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej, wprowadzającej regulacje dotyczące zagranicznych spółek kontrolowanych, zgodnie z którą wprowadzenie obowiązku złożenia zeznania w odniesieniu do dochodów z CFC w terminie 9 miesięcy po zakończeniu roku podatkowego zapewni: „efektywne odliczenie od dochodów z CFC wypłaconych dywidend już w roku rozliczenia tych dochodów”.

Przepis art. 24a ust. 4 updop nie przewiduje zróżnicowania w zakresie jakie dywidendy będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania (czyli dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej) biorąc pod uwagę w szczególności:

*   czy dywidenda wypłacana jest za rok obrotowy będący jednocześnie rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej, w trakcie którego zagraniczna spółka kontrolowana wygenerowała dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, oraz
*   moment otrzymania dywidendy przez podatnika (tj. czy podatnik otrzymał dywidendę w trakcie roku obrotowego, czy też po jego zakończeniu).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada udziały w kapitałowej Spółce holenderskiej. Spółka holenderska dokonała sprzedaży pakietu akcji polskiej spółki akcyjnej (Spółki X). Spółka holenderska w dalszym ciągu posiada część akcji Spółki X. Spółka holenderska rozważa sprzedaż pozostałego pakietu akcji Spółki X. Niezależnie od powyższego może dojść do wypłaty przez Spółkę holenderską dywidendy na rzecz Wnioskodawcy. W bieżącym roku podatkowym oraz w kolejnych latach, co najmniej 50% przychodów Spółki holenderskiej osiągniętych w roku podatkowym, może pochodzić z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych. Wnioskodawca przyjmuje, że Spółka holenderska stanowić będzie spółkę zagraniczną kontrolowaną oraz, że dochód Spółki holenderskiej ze zbycia akcji Spółki X stanowi i stanowić będzie dochód Wnioskodawcy dla celów regulacji o spółkach zagranicznych kontrolowanych zawartych w updop. Możliwe, że Wnioskodawca otrzyma od Spółki holenderskiej w 2018 r. dywidendę za rok obrotowy 2017 r. Jeżeli dojdzie do wypłaty dywidendy to nastąpi to do końca dziewiątego miesiąca roku podatkowego następującego po roku podatkowym Spółki holenderskiej, za który dokonywane jest rozliczenie, tj. wypłata dywidendy za 2017 r. nastąpi do końca września 2018 r., czyli przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym. Wypłata dywidendy może nastąpić w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności Wnioskodawcy i Spółki holenderskiej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego wcześniej stanu prawnego stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania - czyli dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej - za dany rok podatkowy zagranicznej spółki kontrolowanej kwotę dywidendy otrzymaną przez podatnika w roku następnym (np. 2018 r.), o ile:

*   podatnik otrzyma taką dywidendę w terminie złożenia zeznania o wysokości dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w danym roku podatkowym, tj. do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego (na co wskazuje art. 27 ust. 2a updop),
*   dywidenda taka nie została już przez podatnika odliczona od dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w poprzednich latach podatkowych (na co wskazuje prawo do odliczenia nieodliczonych kwot dywidendy w następnych pięciu kolejno po sobie następujących latach podatkowych, co przewiduje art. 24a ust. 5 updop).

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania dochodów CFC za dany rok (np. 2017) kwoty dywidendy przekazanej w roku następnym (np. 2018 r.) z zysku bilansowego uzyskanego przez Spółkę holenderską w danym roku (np. 2017 r.).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań nr 1 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.