Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-128/11-5/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-04
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu paliwa oraz produktów pozapaliwowych które są następnie odsprzedawane
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2011 r. (data wpływu 26.01.2011 r.), uzupełnione pismem z dnia 16.03.2011 (data wpływu 22.03.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.03.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa oraz produktów pozapaliwowych, która są następnie odsprzedawane (pytanie Nr 2 w stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2011r.) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa oraz produktów pozapaliwowych, która są następnie odsprzedawane (pytanie Nr 2 w stanie prawnym obowiązującym do 01.01.2011r.).

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16.03.2011r. (data wpływu 22.03.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.03.2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (zwany dalej „Bankiem”) jest bankiem uniwersalnym i komercyjnym, specjalizującym się w finansowaniu przedsięwzięć służących ochronie środowiska. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom korporacyjnym. detalicznym i jednostkom samorządowym. Bank prowadzi pełny zakres usług bankowych. Niezależnie od powyższego, Bank uczestniczy także w innych operacjach gospodarczych charakterystycznych dla podatników podatku VAT.

Między innymi, Bank zawarł umowę z P. S.A. (dalej: „Dostawca”) na mocy której, Bank jest uprawniony do bezgotówkowego zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych za pomocą tzw. kart flotowych (dalej: „karty flotowe”). Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, Bank otrzymuje fakturę z wykazem dokonanych w danym okresie za pomocą kart flotowych transakcji obejmujących (i) zakup paliwa, (ii) produktów pozapaliwowych np. płynów do spryskiwaczy, usług w myjni itp.

Jednocześnie Bank zawarł ze spółką B. S.A. (dalej: „Spółka”) porozumienie, na mocy którego udostępnił Spółce dwie karty flotowe umożliwiające bezgotówkowe tankowanie paliwa (limit 5000 litrów miesięcznie) oraz nabywanie produktów pozapaliwowych (limit 1000 pln miesięcznie) do samochodów użytkowanych przez Spółkę, niestanowiących własności Banku. Porozumienia pomiędzy Bankiem a Spółką zobowiązuje Spółkę do pokrywania na rzecz Banku kosztów „wynikających z użytkowania udostępnionych kart flotowych”.

Bank otrzymuje od Dostawcy miesięczne rozliczanie wydatków, uwzględniające dokładną ilość sprzedanego za pomocą kart flotowych paliwa i produktów pozapaliwowych, z przypisanymi numerami rejestracyjnymi samochodów do konkretnych wydatków.

Rozliczenie, o którym mowa powyżej, zawiera również informacje na temat paliwa i produktów pozapaliwowych zakupionych do samochodów użytkowanych przez Spółkę, niestanowiących własności Banku. Na tej podstawie Bank jest w stanie dokładnie określić ilość paliwa i produktów pozapaliwowych zakupionych dla Banku i Spółki za pomocą kart flotowych do aut używanych przez Spółkę. Na tej podstawie Bank następnie obciąża Spółkę.

Zgodnie z obecnie stosowaną praktyką na podstawie rozliczeń otrzymywanych od Dostawcy zawierających dokładne informacje o zakupionym paliwie i produktach pozapaliwowych dotyczących samochodów użytkowanych przez Spółkę, Bank wystawia na rzecz Spółki stosowne faktury VAT za dokonaną odsprzedaż paliwa i produktów pozapaliwowych oraz uwzględnia je w rejestrach sprzedaży dla celów VAT. Jednocześnie, Bank odlicza kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych dotyczących samochodów Spółki

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przy ustalaniu prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia paliwa wykorzystanego do napędu samochodów użytkowanych przez Bank należy uwzględnić ograniczenie, o którym mowa w następujących przepisach, tj.:
    *   art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.;
    *   art. 4 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.;
    *   art. 88a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. (wchodzącego w życie na podstawie art. 1 pkt 14 ustawy zmieniającej)?
2.  Czy Bankowi przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do zakupionego w celu dalszej odsprzedaży paliwa i produktów pozapaliwowych, zgodnie z art. 86. ust. 1 ustawy o VAT, bez względu na ograniczenia wynikające z przepisów wymienionych w pytaniu pierwszym?

Stanowisko Wnioskodawcy

Bank ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do zakupionego w celu dalszej odsprzedaży paliwa i produktów pozapaliwowych, zgodnie z art. 86. ust 1 ustawy o VAT, bez względu na ograniczenia wynikające z przepisów wymienionych w pytaniu pierwszym.

Za prawidłowością tego stanowiska przemawiają w szczególności poniższe argumenty:

Zapisy art. 7 ust. 8, art. 86 ust 1 ustawy o VAT

W omawianym stanie faktycznym paliwo i produkty pozapaliwowe nabywane za pomocą kart flotowych, o których mowa powyżej, nabywane są przez Banki i odsprzedawane Spółce.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i produkty są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określoną na fakturze. W związku z powyższym, Bankowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu przedmiotowego paliwa.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, nabycie paliwa i produktów pozapaliwowych za pomocą kart flotowych konsumowane jest faktycznie nie przez Bank, lecz przez Spółkę, której Bank udostępnia swoja karty flotowe. Potwierdzają to otrzymywane od Dostawcy rozliczenia transakcji, na których wskazane są zakupy paliwa i produktów pozapaliwowych wraz z przypisanymi do nich numerami rejestracyjnymi samochodów.

Powyższe okoliczności nie zmieniają jednak faktu, iż nabywcą paliwa i produktów pozapaliwowych od Dostawcy jest w pierwszej kolejności Bank, a dopiero później nabywcą od Banku jest Spółka.

W tym kontekście należy mieć na uwadze przepis art. 7 ust. 8 ustawy VAT, który stanowi, iż w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. W związku z powyższym należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym następują dwie odrębne transakcje dla celów podatku VAT - nabycie paliwa i usług pozapaliwowych przez Bank, a następnie dokonywana przez Bank ich odsprzedaż Spółce.

W związku z tym, należy stwierdzić, iż spełniony zostaje podstawowy warunek pozwalający podatnikowi na dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych, tj. wykorzystanie nabytych towarów i usług w działalności opodatkowanej jaką jest odsprzedaż uprzednio nabytych towarów.

Zapisy art. 88 ust. 1 pkt 3 i art. 88a ustawy o VAT oraz art. 4 ustawy zmieniającej

Jakkolwiek prawo do odliczenia podatku naliczonego jest jednym z podstawowych uprawnień podatnika podatku VAT, to jednak ustawodawca zastosował pewne ograniczenia przy jego stosowaniu. Jedno z takich ograniczeń przewidywał przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT stanowiący, iż „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3” ustawy VAT.

Powyższe ograniczenie zostało podtrzymane i obowiązuje w tym samym brzmieniu również po 1 stycznia 2011 na podstawie z art. 4 ustawy zmieniającej. Co również istotne, ustawa zmieniająca wprowadza do ustawy o VAT od 1 stycznia 2013 r art. 88 a, który będzie utrzymywał powyższy zapis.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarte w ustawie ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego nie powinno mieć zastosowania w sytuacji Banku. Z perspektywy Banku wynika bowiem, że zakupione paliwo nie jest przeznaczone do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych Banku lecz do dalszej odsprzedaży na rzecz innego podmiotu.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nabywane przez Bank paliwo powinno być dla celów podatku VAT traktowane, jako towar, który po nabyciu podlega dalszej odsprzedaży. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem paliwa dotyczy wyłącznie sytuacji, w której zakupione paliwo jest bezpośrednio wykorzystywane do napędu pojazdów używanych przez podatnika.

Tymczasem z przedstawionego schematu biznesowego wynika, że nabywane paliwo nie służy do napędu pojazdów, których właścicielem lub użytkownikiem jest Bank, lecz do napędu pojazdów Spółki.

W związku z powyższym, przedmiotowe ograniczenie nie powinno mieć zastosowania do sytuacji Banku tj. do sytuacji gdy Bank dokonuje odsprzedaży nabytego uprzednio paliwa. Ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego stanowi bowiem wyjątek od ogólnej zasady i jako taki powinien być interpretowany wąsko. Celem ustawodawcy było bowiem wyłączenie prawa do odliczenia w sytuacji, gdy zakup paliwa służy wprost interesom podatnika.

W sytuacji, w której Spółka korzysta z kart paliwowych, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego będzie przysługiwać Bankowi, ponieważ nabyte przez niego paliwo stanowi jedynie towar wykorzystywany w dalszej odsprzedaży i nie jest wykorzystywane do napędu jakichkolwiek pojazdów przez Bank.

Podobne stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zaprezentowane zostało w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku w dniu 28 grudnia 2004 roku (sygn. Pl/005-2480/04/CIP/06). W przedmiotowej interpretacji Minister Finansów stwierdził między innymi, iż: „w przedstawionym stanie faktycznym Podatnik może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT wystawionej przez stację paliw na zasadach ogólnych, określonych w cyt. ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast rzeczywisty użytkownik (najemca) w/w samochodu osobowego nie może już dokonać odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury (refakturowanie) wystawionej przez Podatnika. W przypadku przyjęcia innej interpretacji art. 88 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy doszłoby do podwójnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług tego samego obrotu.”

Zasada neutralności podatku VAT

Zasada neutralności jest fundamentalną zasadą funkcjonowania podatku VAT. Zgodnie z nią podatek VAT naliczany jest na wszystkich etapach obrotu gospodarczego, z równoczesnym prawem do jego potrącenia naliczonego w poprzedniej fazie obrotu.

Zasada ta była wielokrotnie podkreślana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał”). W orzeczeniu w sprawie C-37/6 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, Trybunał stwierdził: „system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienia podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi”.

Tym samym Trybunał potwierdził, że podatnik podatku VAT ma całkowite prawo do odliczenia wcześniej naliczonego podatku.

Zgodnie z tą zasadą podatek VAT nie powinien obciążać podatników, którzy nie są ostatecznymi konsumentami towarów i usług. Ciężarem tego podatku powinni bowiem być obciążeni ostateczni odbiorcy towarów lub usług (konsumenci). Ograniczenie przez państwo członkowskie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów (delegacji) dyrektwy. Co również istotne, wprowadzone wyjątki należy interpretować stricta wedle litery prawa, nie można interpretować ich rozszerzająco. Zgodnie z art. 17 ust. 7 IV Dyrektywy VAT (dalej: „Dyrektywa”) „(…) każde Państwo Członkowskie może, z powodu powtarzających się przyczyn ekonomicznych, całkowicie lub częściowo wyłączyć wszystkie lub niektóre towary inwestycyjne, lub inne towary, z prawa do odliczania. W celu zapewniania niezmienionych warunków konkurencyjności, Państwa Członkowskie mogą zamiast zastosowania odmowy prawa do odliczania, nałożyć podatek na towary wyprodukowane przez podatnika lub zakupione przez niego w kraju, lub importowane, w taki sposób, że podatek tan nie będzie przekraczał podatku od wartości dodanej, który byłby nałożony przy nabyciu podobnych towarów.” Analogiczny zapis znalazł się również w Dyrektywie 2006/112/WE (art. 177), co tylko potwierdza istotę zasady neutralności.

Do tej kwestii również odnosi się Trybunał m.in. w wyroku z 14 września 2006 r. w połączonych sprawach Stradasfalti Srl v Agenzia delle Entrate - Ufficio di Trento (C-228/0).

Zdaniem Trybunału, zgodnie z przepisami VI Dyrektywy VAT, wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia mogą wynikać tylko z wyraźnych przepisów wspólnotowych. Każde ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, także to wskazane w art. 17 ust. 7 IV Dyrektywy VAT, należy zatem interpretować w sposób ścisły. Trybunał podkreślił, iż wyjątkowe ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT, które dopuszcza art. 17 ust. 7 IV Dyrektywy pod wskazanymi warunkami, muszą mieć charakter tymczasowy oraz wynikać „z cyklów w gospodarce”. Przepis ten nie obejmuje więc ze swej natury krajowych reguł podatkowych, które nie mają cech tymczasowości, lecz przeciwnie - mają charakter strukturalny i stanowią swoisty element systemu podatkowego danego Państwa Członkowskiego.

Bank ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do zakupionego w celu dalszej odsprzedaży paliwa i produktów pozapaliwowych, zgodnie z art. 86. ust. 1 ustawy o VAT, bez względu na ograniczenia wynikające z przepisów wymienionych w pytaniu pierwszym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego o uznaje się za prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 01.01.2011r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Jednakże, na mocy art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010r. Nr 247 poz. 1652) w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanego na napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Ograniczenie to dotyczy samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, za wyjątkiem pojazdów wskazanych w ust. 2. Zaś art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków gdy, przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Natomiast stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010r. Nr 247 poz. 1652) ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2011r. z wyjątkiem art. 1 pkt 9, pkt 12, pkt 13 lit. b i pkt 14, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013r.

Zgodnie z art. 1 pkt 14 ww. ustawy, w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) wprowadza się następujące zmiany: po art. 88 dodaje się art. 88a w brzmieniu: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1”.

Wprowadzone od 01.01.2013r. ograniczenie dotyczy samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, za wyjątkiem pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 2. Stosownie zaś do postanowień art. 86a ust. 3, (obowiązującego od 01.01.2013r.) przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z dostawcą na mocy której uprawniony jest do bezgotówkowego zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych za pomocą tzw. kart flotowych. Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego Wnioskodawca otrzymuje fakturę z wykazem dokonanych w danym okresie transakcji. Bank zawarł dodatkowo porozumienie ze Spółką na mocy którego udostępnił jej dwie karty flotowe umożliwiające bezgotówkowe tankowanie paliwa, oraz nabywanie produktów pozapaliwowych do samochodów użytkowanych przez Spółkę niestanowiących własności Banku. Z zawartego porozumienia wynika, że Spółka pokrywa koszty wynikające z użytkowania kart flotowych poniesione przez Wnioskodawcę.

Ponadto z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje od Dostawcy miesięczne rozliczenie wydatków, zawierające dokładną ilość sprzedanego paliwa i produktów pozapaliwowych z przypisanymi numerami rejestracyjnymi samochodów. Na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie dokładnie określić ilość paliwa i produktów pozapaliwowych zakupionych przez Spółkę. W oparciu o otrzymywane od dostawcy rozliczenia Bank wystawia faktury obciążające Spółkę.

Należy zatem uznać, że Wnioskodawca nie jest ostatecznym beneficjentem zakupionego za pomocą kart flotowych paliwa i produktów pozapaliwowych oraz, że wykorzystuje je w działalności opodatkowanej, dokonując jego odsprzedaży na rzecz Spółki.

Wobec powyższego uznać należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odsprzedażą towarów, tj. paliwa oraz produktów pozapaliwowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ust. 1 i ust. 8 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, iż odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznać należy, iż Wnioskodawca nabywa paliwo oraz produkty pozapaliwowe w swoim imieniu, ponosi faktyczne koszty z tym związane, zatem przyjąć należy, że Bank nabywa ww. towary, które następnie odsprzedaje użytkownikowi kart flotowych. W związku z tym, podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym oraz obowiązującym od 01.01.2013r art. 88a, gdyż paliwo to jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu – odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych, a zatem spełniona jest przesłanka dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, w świetle art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku, naliczonego na fakturze wystawionej przez dostawcę, a dokumentującej zakup paliwa oraz produktów pozapaliwowych. Ograniczenia w odliczeniu podatku naliczonego, wynikające z ww. przepisów, będą dotyczyć klientów użytkujących te samochody, którzy będą otrzymywać faktury zakupu paliwa oraz produktów pozapaliwowych wystawiane przez Wnioskodawcę.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa oraz produktów pozapaliwowych, które są następnie odsprzedawane w oparciu o przepisy obowiązujące do 31.12.2010r. oraz w stosunku do pytania Nr 1 zostały wydane odrębne interpretacje.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.