Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-15/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Czy czynności podejmowane przez Zarząd Dróg Powiatowych w O... na rzecz Starostwa Powiatowego w W... nie podlegają opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; jednostka-jednostka budżetowa; usługi-usługi zwolnione; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 12 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania wykonywanych czynności przez Zakład – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania wykonywanych czynności przez Zakład.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uchwałą Rady Powiatu w W. w sprawie utworzenia Zarządu Dróg Powiatowych w O. na podstawie art. 21 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r., Nr 19, poz. 115 ze zm.), art. 14 pkt 2 i art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1240), art. 12 pkt 8 lit. i) ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.) oraz art. 2, art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r., Nr 9, poz. 43 ze zm.) Rada Powiatu utworzyła z dniem 1 lipca 2010 r. jednostkę organizacyjną – samorządowy zakład budżetowy pn. Zarząd Dróg Powiatowych z siedzibą w O. i uchwaliła, że do zadań Zarządu Dróg Powiatowych w O. należy w szczególności:

1.  opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego (zadanie polega na tym, że pracownik ZDP opracowuje wstępne plany remontów dróg i obiektów mostowych, przygotowuje projekty planów rozwoju sieci, opiniuje projekty decyzji o warunkach zabudowy ustaleniach inwestycji celu publicznego, opiniuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego),
2.  opracowanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy remontu dróg (zadanie to polega na sporządzaniu kosztorysów inwestorskich, opisów przedmiotu zamówienia oraz szczegółowych specyfikacji technicznych, mających zastosowanie przy zamówieniach publicznych w świetle ustawy prawo zamówień publicznych),
3.  utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą ( pracownik ZDP nadzoruje zadania oraz odpowiada za system drogowy na obszarze Powiatu W., odpowiada za brygadę drogową wykonującą prace w terenie, przy bieżącym utrzymaniu dróg i mostów, planuje roboty oraz nadzoruje i koordynuje utrzymanie dróg i mostów, nadzoruje utrzymanie ładu, porządku i dyscypliny pracy podczas prowadzonych robót, pełni dyżur przy zimowym utrzymaniu dróg; do robotników na drodze należy zabezpieczenie terenu prowadzenia robót, oznakowanie koniecznych objazdów, oznakowanie miejsc robót interwencyjnych wymagających zmian organizacji ruchu, usuwanie przedmiotów niezwiązanych z drogą i stwarzających zagrożenie dla ruchu drogowego, likwidowanie wybojów na drogach gruntowych i o nawierzchni bitumicznej, odmulanie rowów przydrożnych i przepustów, wykaszanie traw z poboczy i rowów, sprzątanie ulic, odśnieżanie i zwalczanie śliskości na chodnikach biegnących wzdłuż ulic powiatowych w mieście, czyszczenie studzienek kanalizacji deszczowej, utrzymanie w stanie dobrej widoczności i estetyki oznakowania pionowego i poziomego oraz urządzeń zabezpieczających, wymiana pojedynczych elementów oznakowania i elementów zabezpieczających, naprawa pojedynczych uszkodzeń nawierzchni, szczególnie w przypadkach zagrażających bezpieczeństwu ruchu, wykonywanie drobnych robót na poboczach w tym uzupełnianie rozmytego korpusu drogowego, odwadnianie zastoisk wodnych),
4.  realizacja zadań w zakresie inżynierii ruchu (pracownik nadzoruje właściwe, zgodne z obowiązującymi zarządzeniami oznakowania miejsc w których wykonywane są roboty, prowadzi czynności w zakresie wprowadzania tymczasowych zakazów lub ograniczeń w ruchu w przypadku zdarzeń w wyniku których może nastąpić zagrożenie bezpieczeństwa ruchu drogowego, podejmuje czynności organizacyjno-techniczne w zakresie zarządzania ruchem w szczególności zmiana organizacji ruchu, zakazy, ograniczenia prędkości, tonażu),
5.  przygotowanie infrastruktury drogowej dla potrzeb obronnych oraz wykonywanie innych zadań na rzecz obronności kraju, (odpowiedzialny jest Dyrektor ZDP w ramach Powiatowego Zespołu Zarządzania Kryzysowego i procedur określonych w Starostwie Powiatowym),
6.  koordynacja robót w pasie drogowym (pracownik ZDP zleca roboty utrzymaniowe oraz pełni nadzór nad pracami i przygotowuje dokumentacje ma odbiór zakończonych zadań objętych zamówieniem lub zleceniem, prowadzi ewidencję prac, ma nadzór nad prawidłowym przebiegiem prac prowadzonych w pasie drogowym przez firmy i wykonawców zewnętrznych),
7.  wydawanie zezwoleń na zajęcie pasa drogowego i zjazdy z dróg ( wydanie zezwoleń na zajęcie pasa drogowego w celu prowadzenia robót naziemnych lub podziemnych, umieszczenia reklam w pasie drogowym – w tym przypadku wydawana jest decyzja administracyjna; wydawanie opinii w sprawie planowanego zajęcia oraz określenie warunków i terminów zajęcia pasa; przekazanie i odbiór pasa drogowego; kontrola prawidłowej realizacji wydanych zezwoleń i umieszczania urządzeń obcych w pasie drogowym),
8.  prowadzenie ewidencji dróg, obiektów mostowych, tuneli, przepustów oraz udostępnianie ich na żądanie uprawnionym organom (pracownik prowadzi ewidencje dróg oraz gromadzi dane techniczno-eksploatacyjne i przechowuje dokumentacje techniczną dróg i mostów, prowadzi i aktualizuje dokumentację techniczną administrowanych dróg, ulic, mostów (książki dróg i obiektów mostowych), prowadzi proces aktualizacji ewidencji oraz program elektronicznej ewidencji dróg,
9.  przeprowadzanie okresowych kontroli stanu dróg i drogowych obiektów inżynierskich oraz przepraw promowych, ze szczególnym uwzględnieniem ich wpływu na stan bezpieczeństwa ruchu drogowego (pracownik dokonuje objazdów dróg i obiektów mostowych na terenie powiatu węgorzewskiego zbierając informacje o ich stanie, prowadzi dziennik objazdu dróg po kontroli w terenie i ocenie stanu technicznego dróg i obiektów mostowych, przygotowuje wykaz prac do realizacji),
10.  wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (robotnicy wykonują prace interwencyjne, remontowe i prace utrzymaniowe związane z likwidacją zagrożenia dla bezpieczeństwa ruchu, trwałością obiektów mostowych, przepustów oraz estetyką pasa drogowego),
11.  przeciwdziałanie niszczeniu dróg przez ich użytkowników (dokonywanie przez pracownika ZDP przeglądów pogwarancyjnych zajmowanych odcinków pasa drogowego, nakładanie kar pieniężnych za samowolne zajęcie pasa przekroczenie terminu zajęcia lub zajęcie większej powierzchni niż w zezwoleniu, dokumentowanie wszelkich naruszeń pasa drogowego spowodowanych przez osoby trzecie, w tym szczególnie zniszczeń elementów pasa drogowego),
12.  przeciwdziałanie niekorzystnym przeobrażeniom środowiska mogącym powstać lub powstającym w następstwie budowy lub utrzymania dróg: (zgodnie z ustawą Prawo ochrony środowiska, utrzymanie czystości i dobrego stanu nawierzchni dróg powiatowych i mostów w powiecie),
13.  wprowadzenie ograniczeń lub zamykanie dróg i drogowych obiektów inżynierskich dla ruchu oraz wyznaczanie objazdów drogami różnej kategorii, gdy występuje bezpośrednie zagrożenie bezpieczeństwa osób lub mienia (pracownik prowadzi czynności w zakresie wprowadzania tymczasowych zakazów lub ograniczeń w ruchu w przypadku zdarzeń, w wyniku których może nastąpić zagrożenie bezpieczeństwa ruchu drogowego, wprowadza zmianę organizacji ruchu poprzez zakazy i ograniczenia, robotnik dokonuje zabezpieczenia miejsc awarii, ustawienia odpowiedniego oznakowania),
14.  dokonywanie okresowych pomiarów ruchu drogowego (pracownik fizycznie dokonuje okresowych pomiarów natężenia ruchu drogowego na drogach powiatowych ),
15.  utrzymanie zieleni przydrożnej, w tym sadzenie i usuwanie drzew oraz krzewów (pracownik ZDP ma za zadanie określenie ilości drzew do wycinki i prowadzenie ewidencji dotyczącej gromadzenia danych dotyczących wyciętych drzew, planowanie potrzeb zadrzewienia dróg oraz planu wyrębu, robotnik koszenie trawy w pasie drogowym, wykonywanie prac pielęgnacyjnych i uzupełniających zadrzewienia i zieleni przydrożnej, odkrzaczanie pasa drogowego),
16.  sporządzanie informacji o drogach publicznych oraz przekazywanie ich Generalnemu Dyrektorowi Dróg Krajowych i Autostrad (pracownik zbiera dane o ruchu i zdarzeniach na drogach, sporządza informacje i gromadzi dane o sieciach dróg powiatowych).

(…)

Źródłem finansowania działalności są dochody własne, a w szczególności wpływy z gospodarowania składnikami majątkowymi przekazanymi zakładowi do Starostwa. Źródłem finansowania są także dochody uzyskiwane z tytułu odpłatnego wykonywania usług odpowiadających profilowi działalności. Zakład może otrzymywać z budżetu Powiatu W… dotacje przedmiotowe, dotacje celowe. Z dniem utworzenia Starostwo przekazało dotacje na pierwsze wyposażenie w środki obrotowe oraz składniki majątku służące do realizacji zadań. Zakład nie dokonuje wpłat nadwyżki środków obrotowych ustalonych na koniec okresu sprawozdawczego do budżetu Powiatu W.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, doprecyzowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 kwietnia 2013 r.:

Czy samorządowy zakład budżetowy - Zarząd Dróg Powiatowych w O… wystawiając faktury dla Starostwa Powiatowego jest zwolniony od podatku od towarów i usług od wszystkich zadań wymienionych w Uchwale Nr … Rady Powiatu w W. z dnia 29 kwietnia 2010 r. w sprawie utworzenia Zarządu Dróg Powiatowych w O. z dniem jego utworzenia?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pomiędzy samorządowym zakładem budżetowym a jednostką samorządu, która go utworzyła, nie dochodzi do czynności opodatkowanych. Art. 14 Ustawy o finansach publicznych określa zamknięty katalog czynności, które mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe, są to zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. W tym przypadku samorządowy zakład budżetowy nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Podstawą powierzenia wykonania tych zadań jest sam akt powołujący Zarząd Dróg Powiatowych w O… i określający przedmiot działania. Wszystkie wymienione zadania ciążą na zarządcy drogi zgodnie z ustawą o drogach publicznych. Zarząd Dróg Powiatowych w O… jest reprezentowany przez dyrektora, zawiera on również umowy cywilnoprawne z upoważnienia Starosty, stroną takiej umowy jest Starostwo Powiatowe. Dyrektor działa na podstawie Uchwały Nr … Zarządu Powiatu W… z dnia 11 lutego 2013 r. w sprawie składania oświadczeń woli. Wszystkie czynności na rzecz podmiotów zewnętrznych opodatkowane są stawką w wysokości 23% lub 8% zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Zarząd Dróg Powiatowych może realizować poprzez podwykonawców zadania określone w pkt 3 opisanego w stanie faktycznym (utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, w części dotyczącej zimowego utrzymania dróg, w sytuacji szczególnie niekorzystnych warunków atmosferycznych, zgodnie z obowiązującymi standardami zimowego utrzymania dróg powiatowych) oraz zadania określone w pkt 6 (koordynacja robót w pasie drogowym, są to również niekorzystne warunki atmosferyczne-sytuacje po ulewnych deszczach, gdzie może dojść do awarii przepustów drogowych a nie można dokonać zmiany organizacji ruchu, wyrwy na drodze, które muszą być zabezpieczone i uzupełnione do stanu z przed uszkodzenia, bądź budowa lub remont drogi sprzętem specjalistycznym.

Obecnie Zarząd Dróg Powiatowych wystawia dla Starostwa Powiatowego faktury na zarządzanie systemem drogowym (obejmujące wykonane zadania stanowisk nierobotniczych w pkt 1-16) ze stawką VAT 23%.

Natomiast bieżące utrzymanie dróg powiatowych Wnioskodawca opodatkowuje:

*   stawką VAT 7% - zimowe utrzymanie dróg, sprzątanie i pielęgnacja zieleni na terenach inne niż leśne

*   stawką VAT 23% - wszystkie pozostałe zadania wykonane przez robotników np. remont nawierzchni dróg, ustawienie oznakowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) cytowany powyżej art. 15 ust. 2 otrzymuje z dniem 1 kwietnia 2013 r. następujące brzmienie: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powołanego art. 15 ust. 6 ustawy, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy łącznym spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz

*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej od innych jednostek sektora finansów publicznych.

Z brzmienia art. 9 pkt 1 cyt. ustawy o finansach publicznych wynika, że organy władzy publicznej tworzą organy władzy rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy oraz trybunały.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 ustawy, jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem, organy wykonujące czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, nie są traktowane jako podatnicy.

Ponadto, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00, pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483), obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame.

W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia, czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 ustawy).

Powiat jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 6 ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, organami powiatu są: rada powiatu i zarząd powiatu.

W myśl art. 33 ww. ustawy, zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg krajowych jest Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad, do którego należy m.in. należy wykonywanie zadań zarządcy dróg krajowych.

Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad realizuje swoje zadania przy pomocy Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, w skład której wchodzą oddziały w województwach (art. 18a wskazanej ustawy).

Z kolei art. 19 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Według zapisu ust. 2 wskazanego artykułu, zarządcami dla poszczególnych kategorii dróg są:

1.  krajowych – Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad,
2.  wojewódzkich – zarząd województwa,
3.  powiatowych – zarząd powiatu,
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wymaga zezwolenia zarządcy drogi, w drodze decyzji administracyjnej.

W myśl art. 40 ust. 2 wymienionej ustawy, zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:

1.  prowadzenia robót w pasie drogowym;
2.  umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego;
3.  umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam;
4.  zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę (ust. 3). Ponadto art. 40 ust. 11 cyt. ustawy stanowi, iż opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego.

Jednocześnie, w treści art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, ustawodawca postanowił, że zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług reguluje czynności, które podlegają reżimowi cywilnoprawnemu. Czynności o charakterze publicznoprawnym, na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 tej ustawy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli są wykonywane przez organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące organy. Ustawodawca nie definiuje, jakie jednostki należy uznać za organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl postanowień § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej, nie definiują terminów: „jednostka budżetowa” i „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się regulacjami zawartymi w powołanej wyżej ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W świetle zapisów art. 9 tej ustawy, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe,
4.  samorządowe zakłady budżetowe;

(…).

Jednostkami budżetowymi – w myśli art. 11 ust. 1 ww. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Z brzmienia art. 14 ustawy o finansach publicznych wynika, że zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie, m.in.

1.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,(…)
2.  zieleni gminnej i zadrzewień,

\-mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Stosownie do zapisów art. 15 ust. 1 analizowanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Rada Powiatu utworzyła w dniu 1 lipca 2010 r. jednostkę organizacyjną – samorządowy zakład budżetowy pn. Zarząd Dróg Powiatowych z siedzibą w O… do realizacji zadań w zakresie dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Przedmiotowe zadania Zakład wykonuje w imieniu i na rzecz zarządcy dróg, tj. Starostwa Powiatowego. Jak wskazano część zadań np. dotyczących utrzymania nawierzchni drogi, chodników i urządzeń związanych z drogą oraz koordynacji robót w pasie drogowym może realizować poprzez podwykonawców na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w zakresie tych zadań (spośród wymienionych w pkt od 1 do 16), które ciążą na zarządcy dróg a Zakład wykonuje je w ramach powierzonych zadań i działa w tym przypadku jako organ obsługujący zarządcę drogi, takich jak: opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, opracowywanie projektów planów finansowania budowy, realizacja zadań w zakresie inżynierii ruchu, przygotowanie infrastruktury drogowej dla potrzeb obronnych oraz wykonywanie innych zadań na rzecz obronności kraju, wydawanie w drodze decyzji administracyjnej zezwoleń za zajęcie pasa drogowego i zjazdy z dróg, prowadzenie ewidencji dróg, obiektów mostowych, tuneli, przepustów oraz udostępnianie ich na żądanie uprawnionym organom, przeprowadzanie okresowych kontroli stanu dróg i drogowych obiektów inżynierskich oraz przepraw promowych ze szczególnym uwzględnieniem ich wpływu na stan bezpieczeństwa ruchu drogowego, wprowadzanie ograniczeń lub zamykania dróg i drogowych obiektów inżynierskich dla ruchu oraz wyznaczanie objazdów drogami różnej kategorii, dokonywanie okresowych pomiarów ruchu drogowego, sporządzanie informacji o drogach publicznych oraz przekazywania ich Generalnemu Dyrektorowi Dróg Krajowych i Autostrad, Zakład wpisuje się w dyspozycję art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Natomiast w zakresie zadań, takich jak utrzymanie nawierzchni drogi, chodników i urządzeń związanych z drogą, koordynacja robót w pasie drogowym, przebudowy, remontu dróg, czy też utrzymanie zieleni przydrożnej, które Wnioskodawca realizuje, bądź może realizować poprzez podwykonawców, na podstawie zawieranych z nimi umów cywilnoprawnych, dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Zatem przedmiotowe czynności mieszczą się w szerokiej definicji usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, w konsekwencji czego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie informuje się, że w kwestii pobierania opłat za prowadzenie parkingu strzeżonego dla pojazdów usuniętych z drogi zostanie wydane osobne rozstrzygnięcie z zachowaniem terminu określonego w art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.