Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-748/10/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-03
Teza: opodatkowanie wynagrodzenia uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora na Cyprze
Słowa kluczowe: Cypr; dyrektor; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 06 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X. (dalej: Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego z siedzibą na Cyprze. Analogicznie, jak w przypadku polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wspólnicy Spółki odpowiadają za jej zobowiązania w ograniczonym zakresie - do wysokości nominalnej wartości objętych udziałów. Spółka jest rezydentem podatkowym na Cyprze, tzn. podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Cypr. Cypryjskie prawo spółek przewiduje obowiązek ustanowienia dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, co najmniej jednego dyrektora. Aktualnie Spółka posiada 7 dyrektorów, oraz sekretarza Spółki. W trakcie roku podatkowego 2010 wspólnicy Spółki powołali wnioskodawcę na stanowisko dyrektora typu Non – executive direktor, członka Board of directors Spółki. Wnioskodawca otrzymał stosowny certyfikat potwierdzający ten fakt. Wnioskodawca jest obywatelem Polski i rezydentem podatkowym w Polsce (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu); obowiązki w Spółce pełni na podstawie statutu Spółki i uchwały wspólników. Jego wynagrodzenie ma zryczałtowany charakter i będzie wypłacane przez Spółkę. Zgodnie z cypryjskim prawem spółek przyjmuje się, że dyrektorzy to osoby pełniące funkcje reprezentacyjne i zarządcze w Spółce, na której rzecz działają. W przypadku powołania na stanowisko dyrektora do zakresu obowiązków wnioskodawcy będzie należało nadzorowanie działalności gospodarczej Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie, które wnioskodawca uzyska z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce - zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 16 i art. 24 ust. 1 lit. 1 i ust. 4 (tzw. zwolnienie z progresją) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 4 czerwca 1992r. (Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993r.; zwanej dalej „Traktatem”), tj. czy dochód wnioskodawcy z tego tytułu jest zwolniony w Polsce z podatku dochodowego od osób fizycznych, jednak dochód ten może być wzięty pod uwagę przy obliczaniu stawki podatku dochodowego od osób fizycznych od pozostałego dochodu wnioskodawcy?

Zdaniem wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, że do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę mają zastosowanie postanowienia Traktatu. Wynika to wprost z treści ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), która nakazuje stosować przepisy wprowadzające nieograniczony obowiązek podatkowy z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Ponieważ część dochodów wnioskodawca będzie osiągał na Cyprze, ich opodatkowanie, jego zdaniem, musi zostać dokonane z uwzględnieniem Traktatu. W związku z uzyskiwaniem przez wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora w Spółce cypryjskiej, do przychodów z tego tytułu winien mieć zastosowanie art. 16 w zw. z art. 24 Traktatu. Zgodnie z art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Literalna wykładnia polskojęzycznej wersji tego artykułu może prowadzić do wniosku, że jedynie wynagrodzenia dyrektorów (i inne podobne należności) osiągane z tytułu członkostwa w organie takim jak nada nadzorcza Spółki będą podlegały jego regulacji. Wnioskodawca jednak wskazuje, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, iż w przypadku rozbieżności przy interpretacji jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors”. Termin „the board of directors” tłumaczyć należy jako „rada dyrektorów”, która najczęściej stanowi odpowiednik Zarządu w rozumieniu polskiego prawa spółek. W opinii wnioskodawcy trudno znaleźć powód, dla którego termin "board of directors" w polskim tekście Traktatu pojawia się jako „rada nadzorcza” (ang. "board of supervisors" lub „supervisory board"), a nie jako np. "zarząd", "organ zarządczy" etc. Prawidłowo przetłumaczone pojęcie "board of directors" oznacza właśnie organ posiadający kompetencje nadzorcze lub zarządcze. Aby potwierdzić przyjęte powyżej znaczenie terminu "board of directors" warto sięgnąć do innych umów o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Przegląd treści postanowień wielu umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, że pojawiający się termin "board of directors" różnie jest tłumaczony, przy czym wyraźna jest tendencja do interpretowania go - niezależnie od przyjętej konwencji słownej - jako organu o kompetencjach zarządczych. Dodatkowo, cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza", który stanowiłby odpowiednik "rady nadzorczej" w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki powstałej pod rządami prawa cypryjskiego spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo; jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów” ("board of directors") - organ o charakterze zarządczym. Według wnioskodawcy, brzmienie polskojęzycznej redakcji przepisu może być mylące i w związku z powyższym nie powinno być interpretowane w oderwaniu od angielskojęzycznej wersji Traktatu, która jest rozstrzygająca w przypadku rozbieżności w interpretacji jego postanowień. W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami angielskiej, ostatecznie wiążącej wersji Traktatu art. 16 dotyczy wynagrodzeń dyrektorów i innych należności, jakie uzyskują oni także z tytułu sprawowania wszelkich funkcji członków organów zarządzających, jak również organów nadzorczych spółek prawa cypryjskiego. Następnie, art. 24 Traktatu przewiduje, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania. W świetle powyższego, zdaniem wnioskodawcy, otrzymywane przez niego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, powinno podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego w Polsce.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (czyli rezydent podatkowy o nieograniczonym obowiązku podatkowym) oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, i dochody te są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, podatek określa się w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle powyższych wyjaśnień, w opinii wnioskodawcy dochód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dochód ten podlega zatem opodatkowaniu na terytorium Cypru i nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 Traktatu w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli stosując zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, z progresją stawki podatku uwzględniającą również wysokość dochodu zwolnionego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W zakresie stanu faktycznego – zgodnie z wnioskiem wnioskodawcy, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane wyżej przepisy – w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w trakcie 2010r. wspólnicy Spółki cypryjskiej powołali wnioskodawcę na stanowisko dyrektora typu Non – executive direktor, członka Board of directors Spółki. Wnioskodawca otrzymał stosowny certyfikat potwierdzający ten fakt. Wnioskodawca jest obywatelem Polski i rezydentem podatkowym w Polsce (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu); obowiązki w Spółce pełni na podstawie statutu Spółki i uchwały wspólników. Jego wynagrodzenie ma zryczałtowany charakter i będzie wypłacane przez Spółkę.

W myśl art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992r. (Dz. U. z 1993r. Nr 117, poz. 523), zwanej dalej umową, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Zgodnie więc z art. 16 cyt. umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej (radzie dyrektorów) spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w Polsce w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Z treści art. 30 ww. umowy międzynarodowej wynika, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż postanowienia art. 16 cyt. umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 ww. umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektorskich w spółce cypryjskiej.

Zgodnie zatem z art. 16 ww. umowy, dochód wnioskodawcy może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji tj. w Polsce. Nie oznacza, to że wnioskodawca może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Z art. 16 ww. umowy wynika, że to państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę, o której mowa w art. 24 ust. 1 lit. a) i ust. 4 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wyłączenie z progresją). Oznacza to, iż dochód wnioskodawcy uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce; przy czym jeżeli wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce, zgodnie z ww. metodą, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczania stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, uzyskiwane przez wnioskodawcę dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ww. umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, należy zastosować tzw. metodę wyłączenia z progresją, określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) cyt. umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.