Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.57.2019.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: Spółka jako Uczestnik nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Usługi będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium Polski zgodnie z art. 28b w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy. Podstawą opodatkowania będzie kwota pobierana przez Pool Leadera z rachunku należącego do Spółki. Usługi będą podlegały zwolnieniu z VAT. Wartość usług nie powinna być uwzględniania przez Spółkę przy obliczaniu proporcji.
Słowa kluczowe: import-import usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pożyczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

A. Sp. z o.o. (zwana dalej: "Spółką" lub "Wnioskodawcą") planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash-pooling), oferowanego w ramach grupy kapitałowej B. (dalej: „Grupa"). Uczestnikami przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego (z ang. zero-balancing cash pooling) są spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Uczestnicy") należące do Grupy B. Funkcję agenta rozliczeniowego struktury (tzw. pool leadera - dalej: „Pool Leader") będzie pełnił francuski podmiot z Grupy B. powiązany kapitałowo ze Spółkami z Grupy – C., który prowadzi szeroko rozumianą działalność finansową we własnym imieniu i na własny rachunek.

Pool Leader jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (Polski). Usługi cash-poolingu będą wykonywane przez Pool Leadera na rzecz Wnioskodawcy z terytorium Francji. Między Wnioskodawcą a Pool Leaderem oraz pozostałymi Uczestnikami występują powiązania, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865; t.j. ze zm.).

Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi poprzez zawarcie nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest poprawa płynności finansowej Spółki w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek - uczestników biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były co do zasady wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest zatem takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na rachunkach uczestników systemu oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

Usługa cash-poolingu będzie świadczona przez Pool Leadera przy współpracy z bankiem działającym w Polsce (zwanym dalej: „Bankiem") na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem, w ramach której Bank będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, tj. związaną z prowadzeniem rachunków jej Uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash-poolingu zgodnie z treścią umowy i stosownymi wytycznymi Pool Leadera (dalej: „Umowa Cash-poolingu"). Bank jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub/i osobowo z pozostałymi Uczestnikami i Pool Leaderem.

Pool Leader działając na podstawie indywidualnych dwustronnych umów zawieranych pomiędzy nim a danym Uczestnikiem, dotyczących świadczenia przez Pool Leadera usługi koordynacji i zarządzania płynnością finansową grupy w ramach przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego, będzie upoważniony do działania w imieniu Uczestników oraz reprezentowania poszczególnych Uczestników w stosunkach z Bankiem (dalej: „Umowa Zarządzania Środkami").

Pomiędzy Spółką a Uczestnikami nie będzie istnieć żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne lub wypłacane wynagrodzenie powiązane z płatnościami dokonywanymi w strukturze cash-pooling.

Wspomniana struktura transakcyjna cash-poolingu rzeczywistego będzie się opierać na następujących zasadach:

1.  Wszyscy Uczestnicy będą posiadać w Banku otwarte bieżące rachunki bankowe (dalej: „Rachunki Bieżące"), z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto, które będzie wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu (dalej: „Subkonto").
2.  Pool Leader, działający jako agent rozliczeniowy w ramach struktury cash-poolingu rzeczywistego, otworzy w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem, którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących i Subkontach Uczestników do „zera" (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy").
3.  W ramach struktury cash-poolingu rzeczywistego, w trakcie każdego dnia roboczego będą wykonywane następujące operacje:
    *   Na początku każdego dnia roboczego, Uczestnicy będą zgłaszać Pool Leaderowi przewidywane salda na swoich Rachunkach Bieżących na zakończenie danego dnia oraz kolejnych dwóch dni roboczych. Jeżeli zgodnie z powyższą prognozą będą konieczne transfery z Rachunku Rozliczeniowego, Pool Leader zgłosi określone zapotrzebowanie do Banku.
    *   Na zakończenie danego dnia roboczego będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Subkont oraz Rachunku Rozliczeniowego Pool Leadera. W pierwszej kolejności będą dokonywane transfery pomiędzy Rachunkami Bieżącymi a Subkontami, a następnie dokonywane będą rozliczenia pomiędzy Subkontami i Rachunkiem Rozliczeniowym, w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy" stan Rachunków Bieżących Uczestników oraz Subkont na koniec każdego dnia.
    *   Środki wynikające z dodatniego salda na Subkontach będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Subkontach będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera.
    *   W przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie będzie wystarczająca, finansowanie ujemnych sald będzie się odbywać ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej przyznanej Pool Leaderowi przez Bank w ramach Umowy za pośrednictwem rachunku Rozliczeniowego Pool Leadera.
4.  Wskazane powyżej konsolidowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
    *   W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie w pierwszej kolejności kierowana z rachunku Bieżącego na Subkonto, a następnie z Subkonta na Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera.
    *   W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie w pierwszej kolejności uzupełniany poprzez przekierowanie środków z Subkonta na Rachunek Bieżący, a następnie powstały w ten sposób debet na Subkoncie będzie pokrywany ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym.
5.  Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą odbywać się w polskich złotych (dalej „PLN"), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN.
6.  Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne. Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi.
7.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie powyżej, odpowiedzialny będzie wyłącznie Pool Leader. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich - odsetki kredytowe, jak i ujemnych - odsetki debetowe), ustalanych przez Pool Leadera na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym. Pool Leader jest zobowiązany do informowania uczestników zarówno o kwocie odsetek kredytowych jak i debetowych będących rezultatem dziennego konsolidowania sald na Rachunku Rozliczeniowym.
8.  Następnego dnia roboczego po zakończeniu każdego kwartału Pool Leader będzie dokonywać faktycznego rozliczenia odsetek za ten kwartał. Rozliczenie to będzie następować poprzez wykonanie następujących operacji:
    *   obliczenie różnicy (salda) pomiędzy odsetkami należnymi Spółce oraz odsetkami, które Spółka obowiązana jest zapłacić,
    *   doliczenie/odliczenie wyliczonego wcześniej salda odsetek do salda końcowego w danym dniu roboczym na Rachunku Bieżącym Spółki (zobowiązania/należności głównej Spółki wobec Pool Leadera).
9.  Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał będzie mniejsza, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie ujemne. Ujemne saldo odsetek będzie zmniejszać dodatnie saldo kwoty głównej Spółki na Rachunku Bieżącym na dany dzień (będący pierwszym dniem roboczym po zakończeniu danego kwartału rozliczeniowego) lub będzie zwiększać ujemne saldo kwoty głównej wykazane na ten dzień. Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał rozliczeniowy będzie większa, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana Spółka, saldo odsetek będzie dodatnie. Dodatnie saldo odsetek będzie zwiększać dodatnie saldo kwoty głównej na Rachunku Bieżącym na koniec danego dnia roboczego (będącego pierwszym dniem roboczym po zakończeniu danego kwartału rozliczeniowego) lub będzie zmniejszać ujemne saldo kwoty głównej wykazane na Rachunku Bieżącym w tym dniu. W ten sposób dojdzie do tzw. kapitalizacji odsetek.
10.  Struktura cash-poolingu rzeczywistego nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Uczestników zgromadzonych w ramach struktury na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera. Zwrot tychże środków będzie następował na warunkach wynikających z danej Umowy Zarządzania Środkami zawartej pomiędzy Pool Leaderem a konkretnym Uczestnikiem.
11.  Za usługi świadczone w ramach analizowanej Umowy Cash-poolingu, Bank obciąży w całości Pool Leadera. Wszelkie dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia Banku oraz usług świadczonych przez Pool Leadera na rzecz pozostałych Uczestników, będą dokonywane miesięcznie w oparciu o zasady ustalone pomiędzy Pool Leaderem a poszczególnymi Uczestnikami (zawarte w poszczególnych Umowach Zarządzania Środkami).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w ramach przedstawionej struktury zarządzania płynnością finansową Grupy (struktura cash-poolingu), Spółka jako Uczestnik nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynym podmiotem świadczącym wspomniane usługi zarządzania płynnością będzie Pool Leader?
2.  Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu i nabyciem w tym zakresie usług świadczonych przez Pool Leadera, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji na zasadzie importu usług?
3.  W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do usług świadczonych przez Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu?
4.  Czy w świetle przepisów Ustawy o VAT usługi świadczone przez Pool Leadera na rzecz uczestników (w tym także Spółki) w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu będą podlegały zwolnieniu z VAT?
5.  Czy wartość usług nabywanych przez Spółkę od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?
6.  Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Spółka będzie zobowiązana do stosowania art. 86 ust. 2a Ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1

Spółka stoi na stanowisku, iż w ramach przedstawionej struktury zarządzania płynnością finansową Grupy (struktura cash-poolingu), Spółka jako Uczestnik nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynym podmiotem świadczącym wspomniane usługi zarządzania płynnością będzie Pool Leader.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT).

Analizując przedstawiony stan faktyczny, Spółka twierdzi, iż w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę występuje wyłącznie Pool Leader, w świetle przedstawionej struktury cash-poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Spółki są wykonywane właśnie przez Pool Leadera w zamian za przewidziane w Umowie wynagrodzenie. Natomiast pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi Uczestnikami struktury cash-poolingu nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne powiązane z płatnościami w strukturze cash-pooling. Obciążenie rachunków następuje automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpiły do struktury cash poolingu. Jedynym zaś podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest Pool Leader.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki czynności Uczestników struktury cash-poolingu polegające na udostępnieniu swoich rachunków bankowych dla Pool Leadera w celu wypełniania warunków umów nie stanowią usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Uczestnicy struktury cash-poolingu nie świadczą bowiem żadnych usług i nie przejawiają żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w strukturze, a jedynie są odbiorcami tych usług. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych i zwrotnymi przelewami tych środków, a także rozliczeniami związanymi z tymi przelewami są dokonywane tylko i wyłącznie przez Pool Leadera. W konsekwencji, czynności wykonywane przez uczestników przedmiotowych usług, umożliwiające Pool Leaderowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Pool Leadera usługi zarządzania środkami finansowymi.

Taki pogląd znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykład stanowi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2013 r. o sygn. IBPP2/443-15/13/WN, w której organ zajął następujące stanowisko: „Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy zarządzania płynnością finansową, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika na podstawie opisanej umowy, umożliwiające V. (liderowi Systemu) dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT".

Również w doktrynie oraz orzecznictwie przyjmuje się, iż w przypadku usługi cash-poolingu, wszystkie wykonywane czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową świadczone są w całości wyłącznie przez Pool Leadera na rzecz poszczególnych uczestników. Samo zaś „świadczenie" musi zakładać istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Musi to być podmiot inny niż wykonujący usługę. Daną czynność można zatem opodatkować podatkiem VAT jedynie wtedy, gdy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Skoro zatem celem udziału każdego z Uczestników struktury Cash-poolingu będzie zoptymalizowanie własnych rozliczeń finansowych, a więc czynności te nie będą dokonywane w celu świadczenia usługi na rzecz innego/konkretnego podmiotu uczestniczącego w ramach grupy, to nie można mówić o jakiejkolwiek formie świadczenia.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w licznie wydawanych interpretacjach, na przykład w:

*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.74.2018.4.JF);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.413.2018. l.EK);
*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.114.2018.1.PM);
*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.112.2018.2.DM)
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.703.2017.2.ICz);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.130.2017.1.JO);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.29.2017.1.ICz);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2017 r. (sygn. 0111.KDIB3-1.4012.26.2017.2.WN);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 kwietnia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP2.4512.214.2017.1.WN);
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.61.2017.1.PR);
*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP2.4512.1055.2016.1.ICz);
*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.19.2017.1.EK);
*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.112.2016.2.JN);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lutego 2016 r. (sygn. IBPP2/4512-961/15/ICZ).

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu i nabyciem w tym zakresie usług świadczonych przez Pool Leadera, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji na zasadzie importu usług.

Stosownie do art. 28b Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami (w rozumieniu zapisów art. 28a Ustawy o VAT) jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2, art. 28n.

Importem usług natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, jest świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są m.in. osoby prawne nabywające usługi, przy spełnieniu następujących warunków:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
2.  usługobiorcą jest w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w opisanym stanie faktycznym w przypadku, gdy usługi zarządzania środkami finansowymi, stanowiące usługi finansowe, są świadczone przez Pool Leadera nie posiadającego zarówno siedziby działalności gospodarczej, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, na rzecz Spółki, która posiada w Polsce swoją siedzibę, usługi te będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium Polski zgodnie z art. 28b w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT. Do rozliczenia w zakresie podatku VAT tej transakcji obowiązana będzie zatem Spółka, stając się podatnikiem jako nabywca przedmiotowych usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, przykładem są chociażby:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 marca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.960.2018.2.MSO, w której organ wskazał, że w ramach przedstawionego systemu rozliczanie stron następuje pomiędzy Pool Leaderem a Wnioskodawcą, zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca nabywa usługę bezpośrednio od Pool Leadera. Natomiast Bank będzie zapewniał tylko techniczne narzędzia systemu cash-poolingu. Natomiast usługobiorca (Wnioskodawca) spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski".
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.414.2017.1.KR, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko zgodnie z którym „w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu i nabyciem w tym zakresie usług świadczonych przez Pool Leadera, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji na zasadzie importu usług".

Pytanie nr 3

Zdaniem Spółki podstawą opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez Pool Leadera będzie kwota pobierana przez Pool Leadera z rachunku należącego do Spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez Pool Leadera, obciążających rachunek bankowy Spółki.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, Pool Leader w ramach świadczonej usługi jest uprawniony do pobierania stosownego wynagrodzenia za dokonywanie operacji na rachunkach, a także do naliczania odsetek z tytułu korzystania ze środków finansowych przez uczestników systemu i udostępniania środków finansowych innym uczestnikom systemu.

W opinii Spółki jako całość świadczenia należnego Pool Leaderowi, będącego podstawą opodatkowania podatkiem VAT w zakresie importu usług, należy rozumieć kwotę opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych Spółce przez Pool Leadera środków własnych. Natomiast wynagrodzenie w postaci odsetek debetowych od środków udostępnianych przez innych niż Pool Leader uczestników struktury, czyli przez polskie Spółki z grupy posiadające siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania importu usług, gdyż odsetki te nie stanowią w żadnym wypadku wynagrodzenia dla Pool Leadera, który nie jest ich beneficjentem, a jedynie dokonuje przesunięcia tych kwot pomiędzy uczestnikami systemu.

Analogiczne stanowisko w zbliżonym stanie faktycznym zostało zaprezentowane w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 marca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.960.2018.2.MSO, w której organ wskazał, iż „w związku z usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy przez Pool Lidera - podmiot francuski, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi kwota, którą Pool Leader ma otrzymać od Spółki. W omawianym przypadku na kwotę wynagrodzenia składa się: opłata za usługi świadczone w ramach struktury, która jest refakturą kosztów, jakimi Bank obciąża w całości Pool Leadera oraz opłata z tytułu oprocentowania udostępnionych Wnioskodawcy przez Pool Leadera środków własnych",
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.414.2017.1.KR, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym „podstawą opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez Pool Leadera będzie kwota pobierana przez Pool Leadera z rachunku należącego do Spółki, obejmująca opłaty z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki oraz wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek debetowych, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w strukturze przez Pool Leadera, obciążających rachunek bankowy Spółki",
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2015 r. o sygn. ILPP4/443-574/14-3/BA, w której organ wskazał, że „w przypadku importu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania będzie wszystko co będzie stanowić zapłatę, którą otrzyma od Spółki z tytułu świadczenia czynności, zatem kwotę pobieraną zgodnie z Umową jako wynagrodzenie z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Wnioskodawcy - łączne ryczałtowe wynagrodzenie przewidziane w Umowie od Spółki na rzecz V - oraz ewentualne wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek od sald ujemnych od Wnioskodawcy".

Pytanie nr 4

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Pool Leadera na rzecz uczestników (w tym także Spółki) w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu będą podlegały zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwolnione od podatku są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi cash-poolingu nabywane przez Spółkę a świadczone przez Pool Leadera stanowią usługi w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów i są usługami pośrednictwa finansowego w zakresie depozytów, środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, a zatem są usługami pośrednictwa finansowego, objętymi zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów podatkowych, na przykład w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.112.2018.2.DM);
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.61.2017.1.PR);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP2.4512.926.2016.l.ICz);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2016 r. (sygn. ITPP1/4512-301/16/MS);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2016 r. (sygn. ITPP3/4512-246/16/BJ);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP1/4512-117/16/IK).

Pytanie nr 5

Zdaniem Spółki wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu nie powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 cyt. ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 cytowanego artykułu proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przez pojęcie sprzedaży, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Uwzględniając powyższe przepisy, należy stwierdzić, iż do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług. Tym samym, wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

W konsekwencji wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu, stanowiących dla Spółki import usług, nie powinna być uwzględniania przez Spółkę przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy.

Analogiczne stanowisko zostało zaproponowane w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 marca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.960.2018.2.MSO, w której organ wskazał, „iż do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług. Tym samym wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy. Wnioskodawca nabywając od Pool Leadera usługi (import usług) nie wykonuje żadnej czynności, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu ich nabycia. Zatem wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu nie powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy";
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.414.2017.1.KR, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash poolingu, stanowiących dla Spółki import usług, nie powinna być uwzględniania przez Spółkę przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy";
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2014 r. o sygn. IBPP2/443-232/14/ICz, w której przyjął, że „wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu nie powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy";
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 marca 2014 r. o sygn. IBPP2/443-122/14/WN, w której organ również wskazał, iż „wartość usług nabywanych od Pool Leadera w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu nie powinna być uwzględniana przez Spółkę przy kalkulacji tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy".

Pytanie nr 6

Zdaniem Spółki w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu nie będzie ona zobowiązana do stosowania art. 86 ust. 2a Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (zwanym dalej: „sposobem określenia proporcji"). Sposób określenia proporcji (dalej: „Prewspółczynnik") powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy - sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast przez cele inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z literalnej wykładni przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przy wykorzystaniu Prewspółczynnika uzależniony został od łącznego spełnienia następujących warunków:

*   podatnik wykonuje zarówno czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

*   podatnik nabywa towary/usługi zarówno dla celów czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

*   podatnik nie jest w stanie przyporządkować w całości nabywanych towarów/usług wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że konieczność kalkulowania Prewspółczynnika dotyczyć będzie wyłącznie podmiotów, które funkcjonują równocześnie w dwóch sferach, tj. jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą (tj. ogólnie rzecz ujmując, działalność o charakterze zarobkowym - wytwórczą, handlową, usługową etc.), jak i podmioty, które prowadzą działalność niemającą ww. charakteru (np. działalność charytatywna prowadzona przez fundacje, związana z realizacją zadań publicznych).

Struktura cash-pooling jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, a uczestnictwo w tej strukturze wpłynie pozytywnie na płynność finansową Spółki. Z jednej strony pozwoli na obniżenie kwoty odsetek płaconych z tytułu ewentualnego zadłużenia, z drugiej strony da możliwość uzyskania wyższych dochodów z posiadanych przez Spółkę nadwyżek finansowych. Powyższe może przyczynić się wprost do maksymalizacji przychodów osiąganych przez Spółkę w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro uczestnictwo w strukturze cash-poolingu ma ścisły związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i nie stanowi odrębnego przedmiotu działalności Spółki, nie będzie ona z tego tytułu zobowiązana do ustalania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w indywidualnych interpretacjach przepisów podatkowych, na przykład w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.171.2018.2.ICZ);
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.75.2018.l.WN);
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.61.2017.1.PR)
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. 1462- IPPP1.4512.15.2017. l.AS);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2017 r. (sygn. 1462- IPPP1.4512.20.2017.1.MPe);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.19.2017.1.EK);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.981.2016.1.);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.7.2017.1.EK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja ma zastosowanie jedynie w stosunku do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania dla innych uczestników opisanej we wniosku struktury cash-poolingu.

Dodatkowo należy wskazać, że w chwili obecnej obowiązuje tekst ustawy o podatku od towarów i usług opublikowany w Dz. U. z 2020 r. poz. 106.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.