Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.363.2023.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-24
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości - określenie źródła przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek-dział spadku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 maja 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 4 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 3 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku od osób fizycznych, osobą prywatną, nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości. Nieruchomość została nabyta w 2012 r. na zasadzie współwłasności łącznej przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka. Z chwilą otwarcia spadku w 2013 r. udział po zmarłym nabyli spadkobiercy w drodze spadku, w tym 1/3 część spadkobierczyni. Z dniem 19 lutego 2014 r. na podstawie działu spadku Wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem nieruchomości.

Wnioskodawczyni przez ostatnie lata modernizowała nieruchomość, przystosowując ją z budynku przedszkola do nieruchomości z lokalami mieszkalnymi. Ponosiła w tym celu nakłady z prywatnego majątku, w żadnym z lat nie uznała ponoszonych nakładów za koszty uzyskania przychodów. Ostatnie nakłady Wnioskodawczyni poniosła w 2019 r. Zamiarem Wnioskodawczyni był najem tych lokali mieszkalnych dla innych osób fizycznych – źródłem dochodów miały być umowy z najmu prywatnego. Niestety, perturbacje makroekonomiczne wynikające z okresu pandemii oraz konfliktu zbrojnego za wschodnią granicą spowodowały, że Wnioskodawczyni zmieniła zamiar i chce sprzedać te lokale mieszkaniowe. Wysokie koszty utrzymania nieruchomości spowodowały, że Wnioskodawczyni chciałaby odzyskać przynajmniej część nakładów adaptujących budynek na cele mieszkaniowe.

W marcu 2023 r. pojawiła się okazja na sprzedaż. Potencjalny nabywca nie jest zainteresowany lokalem mieszkaniowym, a zakupem całej nieruchomości, w ramach jednorazowej transakcji, płatnej w ratach.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą zakwalifikowania takiej transakcji do konkretnego źródła przychodów oraz obowiązków podatkowych z tym związanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że:

a) nieruchomość położona jest w \`(...)\` przy ul. … (ale przy zakupie była to ul….), w momencie zakupu zabudowana budynkiem nieczynnego przedszkola;

b) nabycie zostało dokonane w drodze umowy kupna-sprzedaży (akt notarialny Repertorium …);

c) w 2013 r. zmarł Pani mąż i stała się Pani spadkobiercą po Nim;

d) w 2013 r. udział zmarłego nabyli spadkobiercy w drodze spadku. W trakcie podziału spadku obie Pani córki zrzekły się swoich części udziału do nieruchomości na Pani rzecz. Nie było żadnych dopłat ani wyrównania;

e) celem nabycia nieruchomości przez Panią i męża było jej wyremontowanie i wynajem lokali mieszkalnych, które powstały po remoncie. W ten sposób mieliście Państwo uzyskać dodatkowe dochody po przejściu na emeryturę. Dopiero, jak pojawiła się wysoka inflacja w 2022 r., odstąpiła Pani od zamiaru najmowania w celu odzyskania pieniędzy, które zainwestowała w modernizację i chciała Pani sprzedać lokale mieszkalne. W tym sensie można powiedzieć, że nabycie miało cel inwestycyjny, prywatne zabezpieczenie majątku;

f) nieruchomość dopiero została wyremontowana i nie była wynajmowana jeszcze nikomu. Nie były czerpane żadne dochody z tytułu tej nieruchomości;

g) nieruchomość była adaptowana z budynku przedszkola do nieruchomości mieszkalnej;

h) lokale zostały wyodrębnione w 2021 r. Lokale nie posiadają odrębnej księgi wieczystej. Wyodrębniono 18 lokali o łącznej powierzchni użytkowej – 782,88 m2 oraz komórek lokatorskich 40,16 m2;

i) dokonywane roboty budowlane związane były ze wznoszeniem murów, wykonaniem stropów, wykonaniem konstrukcji i pokrycia dachu, montażem stolarki, robotami instalacyjnymi, wykończeniowymi, elewacyjnymi. Materiałów budowlanych nie kupowała Pani samodzielnie, tylko polegała na wykonawcach robót budowlanych;

j) posiada Pani imienne faktury potwierdzające wydatkowanie przez Panią pieniędzy na modernizację nieruchomości i jej przystosowanie z budynku przedszkola do nieruchomości z lokalami mieszkalnymi,

k) nie posiada Pani umów z wykonawcami na wykonanie ww. prac, modernizacja i nadbudowa całego budynku trwała do 2019 r.;

l) nie zamierza Pani zawrzeć umowy przedwstępnej z nabywcą nieruchomości;

m) lokale miała Pani sprzedawać osobom fizycznym. Natomiast, teraz firma chce kupić całą nieruchomość. Nie wie Pani, w jakim celu będzie ją użytkować;

n) nie prowadziła Pani w stosunku do nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, jakichkolwiek działań mających na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia nieruchomości – to była okazja. Osoba ta skontaktowała się z Panią w celu nabycia całości nieruchomości widząc, że chce Pani sprzedać pojedyncze lokale. Nie poszukiwała Pani nabywcy na całość;

o) umieściła Pani ogłoszenia na portalu. Ponadto, wywiesiła Pani baner „na sprzedaż” przy drodze krajowej i na budynku. To wszystkie działania marketingowe poczynione w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

p) środki ze sprzedaży mają stanowić zabezpieczenie na emeryturę. Chce Pani odzyskać część zainwestowanej gotówki. W tym momencie nie zamierza ich wydatkować na cele mieszkaniowe;

q) nie dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości niż wskazana we wniosku;

r) ma Pani swoją nieruchomość mieszkalną, którą zamieszkuje od 1978 r. Nie udostępniała jej Pani na podstawie innych umów komukolwiek.

**Pytania**

1\. Czy jednorazową sprzedaż nieruchomości Wnioskodawczyni powinna rozpoznać jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości przez osobę fizyczną?

2\. Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca, to czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, wynikającego z upływu 5 lat od momentu, w którym spadkodawca wszedł w posiadanie nieruchomości?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości powinna rozpoznać jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z podatku dochodowego, gdyż upłynęło 5 lat od momentu, w którym spadkodawca wszedł w posiadanie nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT) źródłami przychodów są:

(\`(...)\`)

3) pozarolnicza działalność gospodarcza;

(\`(...)\`)

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

(\`(...)\`)

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1)-3) PIT przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1) na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;

2) w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

3) składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 5 PIT w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości (\`(...)\`), określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (\`(...)\`) przez spadkodawcę.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej transakcji uzyska Ona przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. Sprzedaż ta mieści się w granicach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czyli – nie jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej sprzedającego. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie podejmowała czynności związanych z profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Mąż zaś prowadził działalność gospodarczą do 2013 r. Cały spadek po mężu, Wnioskodawczyni zainwestowała w adaptację nieruchomości. Nabyta przez współmałżonków nieruchomość została co prawda zaadaptowana na cele mieszkaniowe, jednak Wnioskodawczyni ponosiła nakłady ze swojego prywatnego majątku, co więcej, dokonała tego w celu najmu lokali mieszkalnych – pierwotnym celem Wnioskodawczyni nie była sprzedaż tych nieruchomości. Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 5 marca 2020 r., sygn. I SA/Rz 912/19, jeżeli podatnik chce w inny sposób wykorzystać nieruchomość, to jest spieniężyć ją i w tym celu podejmuje działania uatrakcyjniania jej przez uzyskanie warunków zabudowy, a opcjonalnie uzyskanie także pozwolenia na budowę, to nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.

Powodem zmiany zamierzeń przez Wnioskodawczynię jest chęć odzyskania nakładów wobec rosnących kosztów życia (inflacja) i kosztów utrzymania nieruchomości. Po zmianie decyzji, w celu sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawczyni nie korzystała z usług żadnych podmiotów profesjonalnych, nie udzielała nikomu pełnomocnictw. Potencjalny nabywca sam odnalazł Wnioskodawczynię i pyta o możliwość zakupu. Wnioskodawczyni nie promowała również sprzedaży nieruchomości w środkach masowego przekazu, czy w Internecie. Wnioskodawczyni nie zamierza w przyszłości sprzedawać innych nieruchomości, nie zamierza również kupować kolejnych nieruchomości na wynajem. Sprzedaż ta będzie miała charakter incydentalny.

Całokształt okoliczności tej transakcji w opinii Wnioskodawczyni wskazuje, że nie działa Ona jako podmiot profesjonalny, ale korzysta z okazji do sprzedaży i odzyskania części poniesionych w przeszłości nakładów. Dlatego uważa, że sprzedaż powinna zostać rozpoznana jako odpłatna sprzedaż nieruchomości w granicach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Dalej Wnioskodawczyni uważa, że sprzedaż taka korzysta ze zwolnienia podatkowego, wynikającego wprost z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 PIT w odniesieniu do art. 10 ust. 5 PIT. Wnioskodawczyni i spadkodawca nabyli nieruchomość w 2012 r., a zatem, upłynęło już 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez małżonków. Pomimo że Wnioskodawczyni w latach 2013-2019 poniosła nakłady na zaadaptowanie nieruchomości pod cele mieszkaniowe, to nie będzie to miało znaczenia dla zastosowania zwolnienia, gdyż ono jest uzależnione od nabycia nieruchomości, a nie od faktu ponoszenia nakładów na nią.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

\- zarobkowym celu działalności,

\- wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

\- prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy).

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2012 r. nabyła Pani z mężem nieruchomość do wspólności majątkowej na podstawie umowy kupna-sprzedaży. W 2013 r. zmarł Pani mąż i nabyła Pani udział 1/3 spadku po zmarłym. 19 lutego 2014 r. na podstawie działu spadku stała się Pani jedynym właścicielem nieruchomości, ponieważ córki zrzekły się swoich udziałów do nieruchomości na Pani rzecz. Dział spadku odbył się bez dopłaty i wyrównania.

Przez ostatnie lata modernizowała Pani nieruchomość, przystosowując ją z budynku przedszkola do nieruchomości z lokalami mieszkalnymi. Ponosiła Pani w tym celu nakłady (ostatnie w 2019 r.) z prywatnego majątku, w żadnym z lat nie uznała ponoszonych nakładów za koszty uzyskania przychodów. Pani zamiarem był najem tych lokali mieszkalnych dla innych osób fizycznych – źródłem dochodów miały być umowy z najmu prywatnego. Nieruchomość nie była wynajmowana, nie były czerpane żadne dochody z tytułu tej nieruchomości. W nieruchomości wyodrębniono 18 lokali o łącznej powierzchni użytkowej – 782,88 m2 oraz komórek lokatorskich 40,16 m2.

Dokonywane roboty budowlane związane były ze wznoszeniem murów, wykonaniem stropów, wykonaniem konstrukcji i pokrycia dachu, montażem stolarki, robotami instalacyjnymi, wykończeniowymi, elewacyjnymi. Posiada Pani imienne faktury potwierdzające wydatkowanie przez Panią pieniędzy na modernizację nieruchomości i jej przystosowanie z budynku przedszkola do nieruchomości z lokalami mieszkalnymi. Nie posiada Pani umów z wykonawcami na wykonanie ww. prac, modernizacja i nadbudowa całego budynku trwała do 2019 r. Nie zamierza Pani zawrzeć umowy przedwstępnej z nabywcą nieruchomości.

W stosunku do nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie prowadziła Pani jakichkolwiek działań mających na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia nieruchomości – to była okazja. Osoba ta skontaktowała się z Panią w celu nabycia całości nieruchomości widząc, że chce Pani sprzedać pojedyncze lokale. Nie poszukiwała Pani nabywcy na całość. W celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości ograniczyła się Pani do umieszczenia ogłoszenia na portalu i wywieszenia baneru informującego o sprzedaży. Środki ze sprzedaży mają stanowić zabezpieczenie na emeryturę. Chce Pani odzyskać część zainwestowanej gotówki. Nie dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości niż wskazana we wniosku.

Zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie wskazuje, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem podejmowane przez Panią działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Zakres, stopień zaangażowania i cel działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z treści wniosku wynika, że nabyła Pani przedmiotową nieruchomość wraz z mężem w 2012 r. Po śmierci męża w 2013 r. odziedziczyła Pani część udziałów w tej nieruchomości. W lutym 2014 r. został przeprowadzony dział spadku, na podstawie którego stała się Pani jedynym właścicielem nieruchomości, ponieważ córki zrzekły się swoich praw do udziałów w nieruchomości na Pani rzecz.

Stosownie do art. 10 ust. 6 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 ww. Kodeksu:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 925 ww. Kodeksu:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 ww. Kodeksu:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

§ 1.Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

§ 2.Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

§ 1.Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2.Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Natomiast w myśl art. 210 § 1 zd. pierwsze ww. Kodeksu:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 ww. Kodeksu:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Zważywszy na fakt, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Panią w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, a po śmierci Pani męża na podstawie spadku i działu spadku uzyskała Pani w całości prawo własności ww. nieruchomości, w rozpatrywanej sprawie, należy odnieść się do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie, zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

W konsekwencji, po śmierci jednego z małżonków drugi z nich nie mógł ponownie nabyć udziału w tej nieruchomości w drodze dziedziczenia, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a małżonkowi z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie przytoczony uprzednio przepis art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym okres ten należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Panią przedmiotowej nieruchomości, upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2012 r., tj. od końca roku, w którym nabyła Pani z mężem opisaną we wniosku nieruchomość do majątku wspólnego. Tym samym, data nabycia spadku oraz późniejszy dział spadku, nie stanowią dla Pani nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W konsekwencji, na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie stanowi dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zatem nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z transakcją sprzedaży ww. nieruchomości.

Pani stanowisko uznałem za prawidłowe, pomimo tego, że użyła Pani w nim zwrotu zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, które nie jest tożsame z niepodleganiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, choć wywołuje ten sam skutek podatkowy w postaci braku obowiązku opodatkowania dochodu uzyskanego z tej sprzedaży.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.).