Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.151.2017.2.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-26
Teza: Zwolnienie od podatku dostawy terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane (działka z ogrodzeniem)
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; grunty; ogrodzenie; teren-teren niezabudowany; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 14 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane.¬

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: M.F.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: SKR

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia (dalej zwana jako „Sprzedający”) oraz F. prowadzący działalność pod firmą F. (zainteresowany będący stroną postępowania zwany dalej jako: „Kupujący”) planują dokonanie transakcji sprzedaży nieruchomości znajdującej się (dalej: „Transakcja”). Zainteresowani łącznie w dalszej części wniosku będą zwani jako „Wnioskodawca”. Strony zamierzają dokonać transakcji w 2 kwartale 2017 r. (prawdopodobnie w kwietniu).

Obie strony są zainteresowanymi, o których mowa w art. 14r Ordynacji Podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201), przy czym Kupujący występuje jako podmiot, który jest stroną postępowania w sprawie interpretacji.

Przedmiotem transakcji będzie działka oznaczona numerem 154/4 (dalej: „Działka”) o powierzchni 0,19 hektara. Działka powstała w wyniku podziału działki numer 154/1 w 2003 r. na 2 działki o numerach 154/4 oraz 154/3. Zgodnie z umową sprzedaży z 7 lutego 2007 r. Kupujący nabył od Sprzedającego prawo wieczystego użytkowania działki numer 154/3 wraz z prawem własności budynku stacji paliw (znajdującego się na tej działce). Sprzedający pozostał użytkownikiem wieczystym pozostałej części dzielonej działki tj. działki (numer 154/4).

Sprzedający nabył prawo wieczystego użytkowania nieruchomości obejmującej m.in. teren działki (z uwzględnieniem podziału działki z 2003 r.) przed 1993 r., a więc przed wprowadzeniem do polskiego sytemu podatkowego podatku od towarów i usług („VAT”). Oddanie Sprzedającemu terenu obecnej działki w wieczyste użytkowanie nie podległo więc VAT. W ramach wieczystego użytkowania Sprzedający uiszczał na rzecz gminy R. (właściciela działki) opłatę z tego tytułu. Opłata ta nie zawierała VAT.

W 2012 r. na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, decyzją wójta gminy R., Sprzedający stał się właścicielem działki uiszczając stosowną opłatę za przekształcenie, opłata ta nie zawierała VAT.

Działka będąca przedmiotem planowanej transakcji nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie wydano także decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ani decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego. Zgodnie z rejestrem gruntów działka została sklasyfikowana jako inne tereny zabudowane (Bi). Działka nie jest zabudowana żadnym budynkiem. Została jednak ogrodzona metalową siatką (umocowaną na metalowych słupkach zabetonowanych w gruncie). Ogrodzenie to ogradza także sąsiednie nieruchomości Sprzedającego. Obiekt ten powstał przed 1993 r. i nie był modernizowany (naprawy i konserwacje były przeprowadzane sporadycznie i nie przekroczyły 30% wartości początkowej ogrodzenia). W stosunku do ogrodzenia nie przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W marcu 2015 r. Sprzedający oddał działkę (wraz z ogrodzeniem) w dzierżawę Kupującemu. W związku z tym wystawiał na rzecz Kupującego faktury VAT i odprowadzał należny VAT do urzędu skarbowego (dzierżawa była opodatkowana VAT).

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Działka jest wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności gospodarczej (polegającej w głównej mierze na świadczeniu usług wspomagających produkcję rolniczą oraz świadczeniu usług budowlanych). Działka służy do składowania materiałów budowlanych oraz przechowywania maszyn i innych urządzeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej Sprzedającego. Kupujący również zamierza wykorzystywać ten teren do czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym Strony chciałyby potwierdzić swoje stanowisko w zakresie skutków podatkowych planowanej Transakcji.

W piśmie z dnia 24 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca będący stroną postępowania uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując:

1.  Kwalifikacja podatkowa zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku (czyli planowanej transakcji sprzedaży działki) na gruncie ustawy o VAT będzie miała skutki zarówno dla Sprzedającego (wskazują: czy będzie on zobowiązany do wykazania podatku należnego w wyniku dokonania sprzedaży), jak i Kupującego poprzez zdeterminowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze dokumentującej planowaną transakcje sprzedaży. W związku z powyższym wyjaśnieniem Kupujący, występujący jako zainteresowany będący stroną postępowania o wydanie interpretacji prawa podatkowego, wnosi o uzupełnienie wniosku o dodatkowe pytanie.
2.  Poza ogrodzeniem na działce opisanej we wniosku (będącej przedmiotem planowanej transakcji) nie znajdują się żadne budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U z 2016 r. poz. 290 z późn. zm. – dalej „Prawo budowlane”).
3.  Zgodnie ze stanowiskiem Kupującego jak i Sprzedającego do pytania nr 1 (przedstawionego we wniosku) ogrodzenie znajdujące się na działce nie powinno być uznane za budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Niemniej w celu wypełnienia wezwania, Kupujący (zgodnie z swoją najlepszą wiedzą oraz wiedzą Sprzedającego) pragnie wskazać, że w przypadku uznania ogrodzenia za budowlę należy wskazać, że:
    1.  ogrodzenie działki było wykonane w latach początkowych działalności Sprzedającego we własnym zakresie (lata 1974 - 1976). Sprzedający nie dysponuje dokładną dokumentacją w tym zakresie.
    2.  w chwili budowy ogrodzenia nie obowiązywała jeszcze ustawa o VAT, w związku z czym Sprzedający nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.
    3.  Kupujący pragnie wskazać, że kwestia terminu pierwszego zasiedlenia ogrodzenia jest przedmiotem pytania numer 2 zawartego we wniosku. Data ta nie jest bowiem okolicznością obiektywną, ale wynika z interpretacji przepisów ustawy o VAT, które są przedmiotem wniosku. Ponieważ organ podatkowy jest związany opisem zdarzenia przyszłego, wskazanie dokładnej daty pierwszego zasiedlenia byłoby sprzeczne z intencją zainteresowanych (tj. Kupującego i Sprzedającego). Niemniej w celu wypełnienia dyspozycji wezwania Kupujący wskazuje, że do pierwszego zajęcia (zasiedlenia) ogrodzenia doszło w latach 70 lub w marcu 2015 r. (różnica wynika z odmiennych interpretacji pojęcia pierwszego zasiedlenia, co została wskazane w uzasadnieniu do pytania numer 2 wniosku). Ogrodzenie służyło do zabezpieczenia działki. Ogrodzona działka była wykorzystywana dla potrzeb działalności gospodarczej Sprzedającego od samego początku (tj. od ok. 1976 r. do chwili obecnej). Działalność ta polegała m.in. na przechowywaniu sprzętów i maszyn rolniczych. Ponadto Działka (wraz z ogrodzeniem) jest przedmiotem dzierżawy. Opisane czynności są opodatkowane VAT.
    4.  Ogrodzenie było remontowane tj. malowane i naprawiane w miarę potrzeb. W 2005 r. były uzupełniane niektóre elementy w całym ogrodzeniu. Wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ogrodzenia.
    5.  Z uwagi na brak poniesienia wydatków na ulepszenie ogrodzenia przekraczających 30% wartości początkowej odpowiedź na pkt F jest bezprzedmiotowa.
    6.  Do pierwszego zajęcia doszło w latach ok. roku 1976 (po wybudowaniu ogrodzenia) w chwili wykorzystywania ogrodzenia na cele własne. Ponieważ od tego czasu wydatki na ulepszenie ogrodzenia nie przekroczyły 30% wartości początkowej ogrodzenia nie doszło do kolejnego zajęcia. W przypadku uznania, że w latach 70 nie mogło dojść do pierwszego zajęcia (zasiedlenia) budynku, z uwagi na brak ustawy o VAT w polskim porządku prawnym, należy uznać że ogrodzenie było zajęte (zasiedlone) w wykonaniu pierwszej czynności opodatkowanej - tj. oddania działki wraz z ogrodzeniem w dzierżawę w marcu 2015 r.

Jak wskazano w pkt 1 na działce, prócz ogrodzenia, nie znajdują się inne urządzenia budowlane, budynki lub budowle, ani ich części. 3. Sprzedający kwalifikuje ogrodzenia jako urządzenie budowlane na podstawie art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

4\. Działka służyła i służy Sprzedającemu m.in. do przechowywania maszyn rolniczych oraz materiałów budowlanych wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności wykonywane w ramach tej działalności są opodatkowane VAT.

5\. Kupujący prowadzi obecnie działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży paliw płynnych (stacja paliw) oraz sprzedaży różnego rodzaju towarów (głównie części do maszyn rolniczych oraz akcesoriów samochodowych). Kupujący planuje wykorzystać działkę (którą zamierza nabyć) w ramach obecnie prowadzonej działalności (poprzez składowanie na jej terenie oferowanych towarów oraz narzędzi wykorzystywanych w działalności gospodarczej, a być może również poprzez budowę magazynu). Niewykluczone jednak, że działka zostanie wykorzystana w inny sposób – tj. poprzez budowę myjni samochodowej. Niezależnie, więc od wyboru formy wykorzystywania działki, teren ten będzie służył do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.Kupujący podkreśla przy tym, że z uwagi na swoje plany gospodarcze jest zainteresowany nabyciem działki. Nabycie ogrodzenia (jako części składowej działki) nie jest jego celem, a samo ogrodzenie jako obiekt budowlany nie przedstawia dla niego żadnej wartości gospodarczej.

6\. Jak zostało to wyżej wskazane (pkt 5), Kupujący zamierza wykorzystywać działkę do czynności opodatkowanych VAT.

7\. Jak zostało to wyżej wskazane (pkt 5), wydatki na nabycie działki z ogrodzeniem (będącej przedmiotem planowanej transakcji) są elementem strategii gospodarczej Kupującego polegającej na rozwoju prowadzonej działalności. Istnieje więc związek pomiędzy tymi wydatkami, a planowanymi czynnościami opodatkowanymi VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie 4 sprecyzowane w piśmie z 24 kwietnia 2017 r.).

1.  Czy planowana dostawa działki (nr 154/4) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie numer 1 i uznania działki za teren zabudowany, czy transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie numer 1 oraz 2, czy transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?
4.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, 2 i 3, czy VAT wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku ze sprzedażą działki, w zakresie w jakim będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki, będzie stanowił dla kupującego VAT naliczony, który obniża VAT należny Kupującego oraz podlega zwrotowi na rachunek Kupującego (o ile taka nadwyżka nastąpi)?

**Zdaniem Zainteresowanych,**

1.  Planowana dostawa działki (nr 154/4) w ramach transakcji będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane.
2.  W przypadku uznania, że działka stanowi teren zabudowany, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
3.  W przypadku uznania, że działka stanowi teren zabudowany, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
4.  Vat wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku ze sprzedażą działki w zakresie w jakim będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki, będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, który obniża VAT należny Kupującego oraz podlega zwrotowi na rachunek Kupującego (o ile taka nadwyżka wystąpi).

Uzasadnienie stanowiska do pytania numer 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, gdzie przez towary zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z uwagi na powyższe, planowaną sprzedaż działki należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatną dostawę towarów. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w przypadku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, zwalnia się od podatku taką transakcję. Opodatkowanie opisanej we wniosku transakcji zależy więc od uznania działki za teren zabudowany inny niż teren budowlany.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji terenu niezabudowanego. Zgodnie z utrwalonym poglądem, za teren niezabudowany należy rozumieć nieruchomość gruntową, na której nie jest posadowiony żaden budynek lub budowla.

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, który wprowadza zasadę, że w przypadku nieruchomości zabudowanych, sposób opodatkowania dostawy gruntu uwarunkowany jest zasadami opodatkowania posadowionego na nim budynku lub budowli. Tym samym dla celów VAT grunt dzieli los podatkowy posadowionych na nim budynków (lub budowli), a więc jeżeli działka jest zabudowana innym obiektem budowlanym niż budynek lub budowla, to należy ją uznać za działkę niezabudowaną.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na terenie działki znajduje się jedynie metalowe ogrodzenie umocowane na prętach, posadowionych na betonowej podmurówce.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęć budynku i budowli. Taka definicja znajduje się natomiast w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm. dalej: „Prawo budowlane”). Organy podatkowe wielokrotnie w uzasadnieniach swoich decyzji lub wydawanych interpretacjach podatkowych powoływały się na definicje zawarte w Prawie budowlanym, dlatego zdaniem Wnioskodawcy zasadnym jest odwołanie się do tej ustawy. Wnioskodawca chce przy tym zaznaczyć, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest uzyskanie interpretacji przepisów prawa budowlanego, ale przepisów prawa podatkowego.

Ogrodzenie nie jest z pewnością budynkiem, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego za budynek uważa się „obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”.

Wątpliwości mogą powstać przy klasyfikacji ogrodzenia jako budowli. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na terenie działki znajduje się jedynie metalowe ogrodzenie umocowane na prętach, posadowionych na betonowej podmurówce. Obiekt ten nie jest budynkiem. Ustawa o VAT nie zawiera legalnej definicji budowli. Zasadnym wydaje się więc wykorzystanie definicji zawartej w innych przepisach prawa. Prawo budowlane w art. 3 pkt 3 wprowadza definicje budowli wskazując, że jest to obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, podając przy tym przykładowe wyliczenie budowli. W wyliczeniu tym nie ma jednak wskazanego ogrodzenia. Ogrodzenie jest natomiast wymienione jako urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego). Prawo budowlane wskazuje, że przez pojęcie „urządzenie budowlane” należy rozumieć „urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki;”. Urządzenie budowlane powinno być więc funkcjonalnie związane z obiektem budowlanym, mając wobec niego charakter pomocniczy.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt, że poza ogrodzeniem na terenie działki nie znajdują się żadne budynki lub budowle, nie wpływa na uznanie ogrodzenia za budowlę. Ogrodzenie otacza bowiem nie tylko działkę, ale także sąsiednie nieruchomości Sprzedającego w tym budynek, w którym znajduje się siedziba Sprzedającego. Ogrodzenie jest tym samym funkcjonalnie związane z budynkiem i całym przedsiębiorstwem Sprzedającego, zapewniając ochronę mienia Sprzedającego. Nie pełni ono więc samodzielnych funkcji budowlanych. Ponadto, jak wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych, pojęciom użytym w ustawie o VAT (w tym pojęciu budowli) należy generalnie nadać autonomiczne znaczenie, a przy interpretacji tychże pojęć zwrócić uwagę na ekonomiczne skutki danej czynności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. 1 FSK 918/11). Intencją stron planowanej transakcji jest bowiem przeniesienie własności działki, a nie znajdującego się na nim ogrodzenia.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ogrodzenie znajdujące się na terenie działki nie stanowi budowli (co uzasadnia zarówno wykładania literalna jak i funkcjonalna przepisów ustawy o VAT). Tym samym należy uznać działkę jako teren niezabudowany.

Stanowisko, że ogrodzenie nie stanowi budowli, o których mowa w przepisach ustawy o VAT, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512- 518/16-2/RM);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. (sygn. IPPP2/4512- 261/15-2/AO);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 września 2013 r. (sygn. IPPP1/443- 754/13-5/PR).

Stanowisko to jest podzielane także w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. 1 FSK 918/11).

Uznanie dostawy terenu niezabudowanego za transakcję zwolnioną z VAT jest uzależnione od kwalifikacji gruntu jako terenu budowlanego. Od 1 kwietnia 2013 r. wprowadzono do ustawy o VAT definicję terenu zabudowanego (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT). Zgodnie z tą definicją za teren budowlany należy uznać „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199 ze zm.) „ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego”. Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego (lub decyzja o lokalizacji celu publicznego).

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Definicja terenu budowlanego wprowadzona w art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia ponieważ, determinantem przeznaczenia działki pod zabudowę są dokumenty prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego, bądź w przypadku jego braku, o wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu (względnie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego). Opodatkowaniu podlegają dostawy gruntów niezabudowanych, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Dostawa innych terenów niezabudowanych niż tereny budowlane jest zwolniona z VAT.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma znaczenia dla klasyfikacji danej działki jako terenu budowlanego ewidencja gruntów i budynków, ponieważ ustawa o VAT nie odwołuje się do tego rejestru przy definiowaniu pojęcia „teren budowlany”. Stanowisko to wynika także z Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. (sygn. PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639).

Z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem transakcji będzie nieruchomość gruntowa (działka) nie będąca terenem budowlanym, ponieważ nie została ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również decyzjami o warunkach zabudowy (lub lokalizacji inwestycji celu publicznego). Ponadto, jako że ogrodzenia znajdującego się na terenie działki nie można zakwalifikować jako budowli, należy uznać że przedmiotem planowej transakcji będzie teren niezabudowany.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, działka stanowi teren niezabudowany inny niż teren budowlany, dlatego planowana transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania numer 2

W przypadku uznania ogrodzenia za budowlę, należy stwierdzić, że planowana transakcja będzie miała za przedmiot teren zabudowany. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku nieruchomości zabudowanych, sposób opodatkowania dostawy gruntu uwarunkowany jest zasadami opodatkowania posadowionego na nim budynku lub budowli. Oznacza to, że opodatkowania dostawy działki będzie zależało od sposobu opodatkowania dostawy budowli (tj. ogrodzenia).

Ustawa o VAT wprowadza szczególne zasady dotyczące zwolnienia dostawy budynków lub budowli:

*   tzw. zwolnienie z opcją opodatkowania (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) oraz
*   obligatoryjne zwolnienie (art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Innymi słowy, aby transakcja dostawy budynków lub budowli była zwolniona z VAT musi nastąpić po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie oznacza oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej). Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie może być dokonane tylko poprzez wykonanie czynności opodatkowanej VAT mającej za przedmiot budowlę lub budynek (np. najem, dzierżawa, sprzedaż).

Zdaniem Wnioskodawcy, do zasiedlenia budowli (ogrodzenia) doszło w momencie oddania jej do użytkowania do celów prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedającego. Ogrodzenie służyło bowiem do odgrodzenia nieruchomości Sprzedającego od sąsiednich parceli. Służyło także jako środek zapobiegawczy przeciwko wtargnięciu niepowołanych osób na teren przedsiębiorstwa Sprzedającego. Od momentu rozpoczęcia wykorzystywania ogrodzenia do celów gospodarczych minął okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, że wykorzystywanie nieruchomości (budowli lub budynków) dla własnych potrzeb w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowi pierwsze zasiedlenie. Stanowisko to zostało także potwierdzone przez organy podatkowe m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

*   z dnia 24 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.955.2016.l.KJ);
*   z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.817.2016.2.MG).

Stanowisko takie jest także zgodne z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. I FSK 382/14).

Jednak nawet gdyby uznać powyższe stanowisko za błędne, to z uwagi na to że działka została oddana przez Sprzedającego w dzierżawę w marcu 2015 r. (czyli czynności opodatkowanej VAT) należy uznać, że doszło do pierwszego zasiedlenia budowli (ogrodzenia działki) w chwili oddania działki w dzierżawę. Ponieważ od tego momentu (czyli marca 2015 r.) do chwili zawarcia transakcji (drugi kwartał 2017 r.) upłynął okres dłuższy niż 2 lata, należy uznać, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania działki za teren zabudowany, transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania numer 3

W przypadku uznania, że transakcja obejmuje działkę zabudowaną budowlą (tj. ogrodzeniem), a sprzedaż dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia (w wykonaniu pierwszej czynności opodatkowanej mającej za przedmiot budynek/budowlę od momentu jego powstania), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Sprzedającemu przy wznoszeniu ogrodzenia nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ogrodzenie powstało bowiem przed wprowadzeniem podatku od towarów i usług do polskiego systemu prawnego, a więc Sprzedający nie dysponował wspomnianym prawem. Ogrodzenie to było poddawane remontom (np. malowanie, czyszczenie), ale zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy wydatki na ulepszenie nie były wyższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu. Jednakże nawet gdyby uznać, że wszystkie remonty ogrodzenia (mające na celu konserwacje i utrzymanie obiektu w stanie pozwalającym na dalsze użytkowanie) przekroczyły 30% wartości początkowej ogrodzenia i przy wszystkich tego typu wydatkach Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to jednak budowle lub ich części były w stanie ulepszonym wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych (tj. do prowadzenia działalności gospodarczej) przez co najmniej 5 lat. Tym samym spełnione zostały warunki do zwolnienia Transakcji z opodatkowania VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania działki za teren zabudowany, oraz braku zaistnienia przesłanek do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10, transakcja będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania numer 4

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że VAT wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku ze sprzedażą działki, w zakresie w jakim będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT wg właściwej stawki, będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, który obniża VAT należny Kupującego oraz podlega zwrotowi na rachunek Kupującego (o ile taka nadwyżka nastąpi).

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT) nie mają zastosowania.

W dacie planowanej transakcji, Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i będzie spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu działki, Kupujący zamierza ją wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Obecnie Kupujący prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży paliw płynnych (stacja paliw) oraz sprzedaży innych towarów (m.in. części do maszyn rolniczych). Kupujący planuje wykorzystać Działkę jako miejsce magazynowania oferowanych towarów. Niewykluczone także, że wykorzysta ten teren także do innych celów – tj. rozbudowy magazynu lub budowy myjni samochodowej. Działka będzie więc wykorzystywana w działalności gospodarczej Kupującego (w wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT).

W przypadku uznania, że planowana transakcja będzie opodatkowana VAT, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT w myśl, których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, w sytuacji gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

Podsumowując uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 4 Wnioskodawca uważa, że z uwagi na fakt, że Działka będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatek wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego z tytułu sprzedaży działki, w zakresie w jakim będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT wg właściwej stawki, będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, który obniża VAT należny Kupującego oraz będzie on podlegał zwrotowi na rachunek Kupującego (o ile taka nadwyżka wystąpi a Kupujący wystąpi o zwrot na rachunek).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że ww. stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Analiza cyt. przepisu wskazuje, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z obowiązującą od dnia 1 kwietnia 2013 r. definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tak więc, w przypadku gdy teren nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dostawa gruntów niezabudowanych jako terenów innych niż tereny budowlane będzie podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 199), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że oceny przeznaczenia określonego gruntu niezabudowanego należy dokonywać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

*   przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany,
*   teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Z powyższego orzeczenia NSA wynika zatem, że definicję „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.).

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Ponadto, w pkt 9 ww. artykułu ustawy Prawo budowlane znajduje się definicja urządzenia budowlanego, przez który należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający jak i Wnioskodawca będący stroną postępowania planują dokonanie transakcji sprzedaży nieruchomości. Działka będąca przedmiotem transakcji nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie wydano także decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ani decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego. Działka nie jest zabudowana żadnym budynkiem. Została jednak ogrodzona metalową siatką umocowaną na metalowych słupkach zabetonowanych w gruncie. Ogrodzenie działki było wykonane w latach początkowych działalności Sprzedającego we własnym zakresie (lata 1974-1976). W chwili budowy ogrodzenia nie obowiązywała jeszcze ustawa o VAT, w związku z czym Sprzedający nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Poza ogrodzeniem na działce nie znajdują się żadne budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Wnioskodawca wskazał, że ogrodzenie znajdujące się na działce nie powinno być uznane za budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Sprzedający kwalifikuje ogrodzenie jako urządzenie budowlane na podstawie art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że na działce znajduje się ogrodzenie (metalowa siatka umocowana na metalowych słupkach zabetonowanych w gruncie). Poza ogrodzeniem na działce nie znajdują się żadne budowle lub ich części. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że Sprzedający klasyfikuje to ogrodzenie jako urządzenie budowlane na podstawie art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Zatem skoro, jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca, ogrodzenie nie stanowi samodzielnej budowli, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT, a ponadto na ww. działce nie znajdują się inne budynki, budowle lub ich części, to w konsekwencji transakcję sprzedaży działki z ogrodzeniem należy traktować jak sprzedaż gruntu niezabudowanego.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w stosunku do przedmiotowej działki brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Tym samym stwierdzić należy, że nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem transakcji sprzedaży nie wypełnia definicji terenu budowlanego, o którym mowa art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji więc transakcja sprzedaży działki oznaczonej numerem 154/4 spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem, sprzedaż przedmiotowej działki objęta będzie zwolnieniem od podatku VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowana dostawa działki (nr 154/4) w ramach transakcji będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane, jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z udzieleniem prawidłowej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1, odpowiedź na pytania od nr 2-4 wniosku, które zostały postawione pod warunkiem twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, stała się bezprzedmiotowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.