Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.395.2016.1.OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-03
Teza: Czynności niepodlegające opodatkowaniu – kwoty.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; kwota; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu podatkiem VAT kwot pieniężnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu podatkiem VAT kwot pieniężnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

… spółka akcyjna (dalej: „\`(...)\`”) jest spółką prawa polskiego i polskim rezydentem podatkowym. \`(...)\` jest podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Rok podatkowy \`(...)\` jest zrównany z rokiem kalendarzowym.

…, … (dalej: „EPP”) - spółka prawa holenderskiego, oraz … Limited (dalej „RPL”) spółka utworzona zgodnie z prawem Republiki Południowej Afryki, zawarły w dniu 1 marca 2016 r. umowę sprzedaży i subskrypcji udziałów w EPP (dalej „Umowa”) W dniu 1 czerwca 2016 r w wykonaniu Umowy \`(...)\` zbyło udziały w EPP na rzecz RPL. RPL oraz \`(...)\` dokonały także dodatkowej kapitalizacji EPP, na mocy której obie spółki objęły nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym EPP.

RPL nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT (w Polsce lub innym kraju Unii Europejskiej) i nie prowadzi działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W wyniku zawarcia Umowy, \`(...)\` przeniosło na rzecz RPL własność części udziałów w EPP, natomiast pozostała część udziałów w EPP pozostaje w dalszym ciągu własnością \`(...)\`.

EPP jest pośrednim udziałowcem m in. następujących spółek:

1.  \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
2.  „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
3.  „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
4.  … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - spółka komandytowa (dalej: „…”),
5.  \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
6.  \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
7.  „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej „\`(...)\` \`(...)\`”),
8.  … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”),
9.  \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka komandytowa (dalej: „\`(...)\`”).

(dalej łącznie jako „Spółki komandytowe”)

Komandytariuszami Spółek komandytowych są luksemburskie spółki Société en Commandite Spécial:

*   komandytariuszami spółek \`(...)\` są: \`(...)\` (luksemburskie spółki Société en Commandite Spécial);

*   komandytariuszami spółek \`(...)\` są: \`(...)\` (luksemburskie spółki Société en Commandite Spécial; (zwane dalej łącznie: „Spółki SCSp”).

Natomiast komplementariuszami Spółek komandytowych są odpowiednio:

*   \`(...)\` spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`;

*   „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - spółka komandytowa będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`,

*   \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem spółki \`(...)\`.

Spółki komandytowe są podatnikami podatku VAT, prowadzącymi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Jak wspomniano wyżej, wspólnikami Spółek komandytowych są m in. Spółki SCSp. Są one zorganizowane i zarejestrowane według prawa Wielkiego Księstwa Luksemburga. Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego, spółka SCSp nie ma (podobnie jak polskie spółki osobowe) osobowości prawnej ani nie jest podatnikiem luksemburskiego podatku dochodowego. Jednocześnie spółka SCSp jest - na gruncie przepisów luksemburskich w zakresie podatków dochodowych transparentna podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty działalności spółki SCSp są opodatkowane na poziomie wspólników tej spółki.

Wspólnikami spółek \`(...)\` (dalej razem: „\`(...)\`”) są:

*   \`(...)\` luksemburska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (société à responsabilité limitée) będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej: „\`(...)\`”) oraz

*   \`(...)\` Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (dalej „\`(...)\`”).

\`(...)\` jest wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania \`(...)\`. Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania \`(...)\` jest \`(...)\`

Natomiast wspólnikami spółek \`(...)\` (dalej łącznie: „\`(...)\`”) są:

*   \`(...)\` luksemburska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (société à responsabilité limitée) będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej: „\`(...)\`”) oraz

*   \`(...)\` Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (dalej: „\`(...)\`”).

\`(...)\` jest wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania \`(...)\`, natomiast Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania \`(...)\` jest \`(...)\`.

EPP posiada udziały w Spółkach SCSp w sposób pośredni, będąc właścicielem certyfikatów inwestycyjnych w \`(...)\` i \`(...)\` (dalej: „FIZ-y”), które jak wspomniano wyżej są wspólnikami Spółek SCSp.

FIZ-y są funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi z siedzibą na terytorium Polski działającymi na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (tj. Dz U. z 2014 poz. 157 ze zm., dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Spółki komandytowe są właścicielami nieruchomości komercyjnych, m in. galerii handlowych oraz biurowców (dalej: „Nieruchomości”), a ich głównym przedmiotem działalności jest wynajem powierzchni użytkowych w Nieruchomościach na rzecz podmiotów trzecich.

RPL nabywając udziały w EPP miał na celu inwestycję w Spółki komandytowe (a konkretnie Nieruchomości trzymane przez te spółki).

W związku z tym, że na etapie negocjacji obie strony zgodnie zakładały wzrost procentu wynajmowanych powierzchni w Nieruchomościach, wartość Spółek komandytowych (a więc pośrednio udziałów EPP) była skalkulowana o wskaźniki wyższe niż aktualny procent wynajętej powierzchni (tj. wyższe niż ustalana na moment kalkulacji ceny udziałów EPP wartość Spółek komandytowych).

Jednakże, na moment podpisania Umowy, zakładany wzrost nie nastąpił. \`(...)\` oraz RPL zabezpieczyły się na ten wypadek, przewidując w jednym z dokumentów zawartych w wykonaniu Umowy, tj. Shareholders Agreement (dalej: „SHA”), możliwość zapłaty przez \`(...)\` świadczenia pieniężnego, mającego na celu wyrównanie wartości sprzedawanych aktywów, gdyby okazało się, że nie nastąpił zakładany wzrost wynajmu powierzchni użytkowej w Nieruchomościach. SHA przewiduje możliwość zawarcia dodatkowej umowy/porozumienia, na mocy którego \`(...)\` miałoby wyrównać wartość Spółek komandytowych (na podstawie których skalkulowano cenę za udziały EPP), poprzez przekazanie określonych kwot pieniężnych do EPP lub do wskazanego przez EPP podmiotu/podmiotów.

W konsekwencji, na mocy stosownego postanowienia SHA, \`(...)\` oraz RPL ustalili, że \`(...)\`, zobowiąże się do zapłaty określonej kwoty na rzecz grupy EPP, aby wyrównać wartość udziałów w EPP poprzez zasilenie Spółek komandytowych. Strony ustaliły, że zapłata tej sumy zostanie rozłożona na okres 12 miesięcy (tj. 1/12 sumy będzie płatna co miesiąc - przy czym jest możliwe że płatności za pierwsze kilka miesięcy zostanie dokonana po kilku miesiącach od podpisania umowy) i będzie płatna przez \`(...)\` na rzecz Spółek komandytowych, proporcjonalnie do niewynajętej powierzchni w danej Spółce komandytowej (tj. każda ze spółek otrzyma część tej kwoty proporcjonalnie do tego ile niewynajętej przestrzeni było w nieruchomościach posiadanych przez tą spółkę w stosunku do całkowitej nie wynajętej powierzchni we wszystkich Nieruchomościach). Powyższa kwota została obliczona w oparciu o niewynajętą powierzchnię na moment zawarcia Umowy i nie będzie korygowana w przyszłości (tj. zmniejszenie lub zwiększenie się niewynajętej przestrzeni w Nieruchomościach nie będzie miało wpływu na wysokość tej kwoty). Płatności otrzymają tylko te spółki zależne pośrednio od EPP, w których znajdowała się niewynajęta przestrzeń.

W celu wykonania powyższego porozumienia, \`(...)\`, RPL i Spółki komandytowe zawarły odpowiednią umowę („Porozumienie”).

Na podstawie ww. opisanego Porozumienia, \`(...)\` nie będą przysługiwać żadne dodatkowe prawa tj. \`(...)\` nie będzie otrzymywało żadnych dodatkowych korzyści (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych) ani od Spółek komandytowych, ani od RPL lub jakiegokolwiek innego podmiotu. W szczególności, \`(...)\` nie będzie miało prawa do użytkowania lub korzystania z niewynajętych powierzchni w Nieruchomościach.

Płatności dokonywane przez \`(...)\` będą bezzwrotne i nie będą podlegały żadnym korektom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, kwoty pieniężne, które będą wypłacane przez \`(...)\` na rzecz Spółek komandytowych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, kwoty pieniężne, które będą wypłacane przez \`(...)\` na rzecz Spółek komandytowych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, nr 710) (dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy czym przyjmuje się, że pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie 3 następujące warunki:

*   musi istnieć świadczenie,

*   musi istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia,

*   świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony nabywcy tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie).

W praktyce przyjmuje się, iż aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako usługa, wszystkie trzy warunki powinny być spełnione łącznie. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 czerwca 2012 r, sygn. IPTPP2/443-888/11-6/IR).

A zatem brak któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów (w szczególności brak świadczenia wzajemnego tj. brak odpłatności) sprawia, iż danej czynności nie można zaklasyfikować jako usługi opodatkowanej VAT.

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

Przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu VAT będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu VAT.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja vs. Finlandia, w którym TSUE wskazał, że:

*   jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania VAT i takie czynności nie podlegają podatkowi VAT (teza 43).

*   świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty, ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”). W szczególności, należy zwrócić uwagę na wyrok z dnia 31 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 289/12 w którym sąd wskazał, że: „Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza jednak, iż każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług jeśli nie stanowi dostawy towarów”.

NSA w wydawanych wyrokach podkreślał, że do świadczenia usług dojdzie tylko wtedy gdy świadczeniu usługodawcy będzie odpowiadało świadczenie wzajemne ze strony odbiorcy jego świadczenia.

„Szerokie, odwołujące się do pojęcia świadczenia, określenie zakresu przedmiotowego w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, nie może być odczytywane w ten sposób, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania, bądź zaniechania innej strony. Z powołanego przepisu wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Posiłkując się także wskazówkami zawartymi w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980r w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97. C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

*   istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

Podobne stanowisko NSA zaprezentował w wyrokach z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. I FSK 942/12, z dnia 31 stycznia 2013 r sygn. I FSK 289/12 czy z dnia 19 grudnia 2012 r. sygn. I FSK 273/12.

Podobne stanowisko jest wyrażone w prawomocnym wyroku WSA w Kielcach z dnia 15 marca 2012 r., sygn. I SA/Ke 89/12, w którym sąd wskazał, że: „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym \`(...)\` wypłaci na rzecz Spółek komandytowych określoną kwotę. Jednocześnie, Spółki komandytowe nie będą zobowiązane do wykonania żadnego świadczenia wzajemnego na rzecz \`(...)\` w zamian za otrzymane kwoty.

W omawianym przypadku, Porozumienie nie prowadzi do powstania świadczenia wzajemnego ze strony Spółek komandytowych na rzecz \`(...)\`. Jak wspomniano z opisie zdarzenia przyszłego, celem wypłaty kwot pieniężnych jest w praktyce skorygowanie ceny zapłaconej przez RPL za udziały w EPP (będącej pośrednim udziałowcem Spółek komandytowych) poprzez przekazanie środków finansowych Spółkom komandytowym.

Tak jak wskazano powyżej, z tytułu wypłaty kwot pieniężnych \`(...)\` nie będzie otrzymywało żadnego ekwiwalentnego świadczenia, a w szczególności nie będzie miało prawa do użytkowania niewynajętych powierzchni użytkowych w Nieruchomościach. Dodatkowo, \`(...)\` nie będzie uzyskiwało żadnych innych świadczeń ani nie będzie korzystało z jakichkolwiek usług świadczonych przez Spółki komandytowe lub RPL. Powyższe kwoty są bezzwrotne i \`(...)\` nie będzie otrzymywać żadnych płatności od Spółek komandytowych lub RPL.

A zatem w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie będziemy mieć do czynienia ze świadczeniem usług opodatkowanym VAT. W szczególności sama wypłata środków pieniężnych przez \`(...)\` na rzecz Spółek komandytowych nie będzie stanowiła takiego świadczenia, brak jest bowiem świadczenia wzajemnego po stronie Spółek komandytowych czy RPL. A zatem nie będzie spełniony podstawowy warunek do uznania, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z czynnością, która może być zaklasyfikowana jako świadczenie usług tj. odpłatności za otrzymane świadczenie. \`(...)\` nie otrzyma żadnego przysporzenia w związku z wypłatą kwot, ponieważ mają one jedynie na celu wyrównanie wartości udziałów EPP do zakładanego poziomu poprzez zasilenie Spółek komandytowych. Czynność przekazania kwot sama w sobie nie podlega opodatkowaniu VAT i jedynie wtedy mogłaby stanowić czynność podlegającą temu podatkowi gdyby towarzyszyło jej świadczenie wzajemne po stronie Spółek komandytowych lub RPL - jednak z takim świadczeniem nie będziemy mieć do czynienia w stanie faktycznym opisanym we wniosku.

A zatem kwoty pieniężne wypłacane przez \`(...)\` w związku z realizacją zapisów Porozumienia, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m. in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-1070/14-2/JL;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2014 r, sygn. IPPP3/443-431/14-2/IG;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2014 r., sygn. IPPP3/443-433/14-2/JK,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. IPPP3/443-283/14-2/SM;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-38/14-2/AP.

W związku z powyższym, należy uznać, że w przypadku wypłat kwot pieniężnych przez \`(...)\` na rzecz Spółek komandytowych, nie zostaną łącznie spełnione przesłanki konieczne do uznania, iż doszło do świadczenia usługi, opodatkowanego VAT i wypłata tych kwot pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 710, z późn. zm.), zwana dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Spółki komandytowe są właścicielami nieruchomości komercyjnych, m in. galerii handlowych oraz biurowców, a ich głównym przedmiotem działalności jest wynajem powierzchni użytkowych w Nieruchomościach na rzecz podmiotów trzecich. RPL nabywając udziały w EPP miał na celu inwestycję w Spółki komandytowe (a konkretnie Nieruchomości trzymane przez te spółki). W związku z tym, że na etapie negocjacji obie strony zgodnie zakładały wzrost procentu wynajmowanych powierzchni w Nieruchomościach, wartość Spółek komandytowych (a więc pośrednio udziałów EPP) była skalkulowana o wskaźniki wyższe niż aktualny procent wynajętej powierzchni (tj. wyższe niż ustalana na moment kalkulacji ceny udziałów EPP wartość Spółek komandytowych). Jednakże, na moment podpisania Umowy, zakładany wzrost nie nastąpił. \`(...)\` oraz RPL zabezpieczyły się na ten wypadek, przewidując w jednym z dokumentów zawartych w wykonaniu Umowy, tj.Shareholders Agreement, możliwość zapłaty przez \`(...)\` świadczenia pieniężnego, mającego na celu wyrównanie wartości sprzedawanych aktywów, gdyby okazało się, że nie nastąpił zakładany wzrost wynajmu powierzchni użytkowej w Nieruchomościach. SHA przewiduje możliwość zawarcia dodatkowej umowy/porozumienia, na mocy którego \`(...)\` miałoby wyrównać wartość Spółek komandytowych (na podstawie których skalkulowano cenę za udziały EPP), poprzez przekazanie określonych kwot pieniężnych do EPP lub do wskazanego przez EPP podmiotu/podmiotów. W konsekwencji, na mocy stosownego postanowienia SHA, \`(...)\` oraz RPL ustalili, że \`(...)\`, zobowiąże się do zapłaty określonej kwoty na rzecz grupy EPP, aby wyrównać wartość udziałów w EPP poprzez zasilenie Spółek komandytowych. Na podstawie ww. opisanego Porozumienia, \`(...)\` nie będą przysługiwać żadne dodatkowe prawa tj. \`(...)\` nie będzie otrzymywało żadnych dodatkowych korzyści (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych) ani od Spółek komandytowych, ani od RPL lub jakiegokolwiek innego podmiotu. W szczególności, \`(...)\` nie będzie miało prawa do użytkowania lub korzystania z niewynajętych powierzchni w Nieruchomościach. Płatności dokonywane przez \`(...)\` będą bezzwrotne i nie będą podlegały żadnym korektom.

Wątpliwości Spółki … dotyczą określenia, czy Spółka w wyniku zawarcia porozumienia i przekazywania kwot pieniężnych na rzecz Spółek komandytowych będzie wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Z przytoczonych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie tut. organu, analiza przedstawionego opisu sprawy na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że opisane porozumienie na mocy którego Spółka … będzie przekazywać kwoty pieniężne na rzecz Spółek komandytowych, nie ma charakteru świadczenia usług wzajemnych. Przekazanie przedmiotowych kwot stanowi czynność jednostronną, której celem jest zagwarantowanie przez Spółkę określonego poziomu dochodów z tytułu wynajmu wybranych części powierzchni. Jak wskazał Wnioskodawca, na podstawie opisanego Porozumienia, \`(...)\` nie będą przysługiwać żadne dodatkowe prawa tj. \`(...)\` nie będzie otrzymywało żadnych dodatkowych korzyści (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych) ani od Spółek komandytowych, ani od RPL lub jakiegokolwiek innego podmiotu. W szczególności, \`(...)\` nie będzie miało prawa do użytkowania lub korzystania z niewynajętych powierzchni w Nieruchomościach.

Zatem należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Wnioskodawcę kwot pieniężnych na rzecz Spółek komandytowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż przekazanie środków finansowych w omawianym przypadku nie stanowi ani dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, ani świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tut. Organ podkreśla, że wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego, niniejsza interpretacja została wydana w zakresie zadanego pytania w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy. Jeśli zatem okoliczności sprawy ulegną zmianie w wyniku czego zdarzenia gospodarcze opisane we wniosku przestaną spełniać cel, któremu służą przepisy o podatku od towarów i usług, wydana indywidualna interpretacja nie będzie pełnić funkcji gwarancyjnej, o której mowa w rozdziale 1a działu II ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.