Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.44.2019.4.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-16
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci udziałów do spółki mającej siedzibę w Niemczech.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; spółki; udział-wymiana udziałów; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 26 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) uzupełnionym 11 marca 2019 r. oraz 24 kwietnia i 7 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci udziałów do spółki mającej siedzibę w Niemczech – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci udziałów do spółki mającej siedzibę w Niemczech. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 18 kwietnia 2019 r. Znak: 0114-KDIP3-2.4011.155.2019.2.AK, 0111-KDIB2-2.4014.44.2019.3.SK, 0111-KDIB2-2.4014.80.2019.3.SK, co też nastąpiło w dniach 24 kwietnia 2019 r. (uiszczenie opłaty) oraz 7 maja 2019 r (wpływ pisma).

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   „A” GmbH & Co. KG

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

*   F.G.,
*   D.G.,
*   A.G.,
*   C.G.,
*   J.G.,
*   G.G. GmbH & Co. KG,

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

„A” GmbH & Co. KG (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: Spółka) jest spółką komandytową prawa niemieckiego, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech. Ze względu na obowiązującą w Niemczech zasadę transparentności Spółka podlega wyłącznie opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast podatkowi dochodowemu podlegają wyłącznie jej bezpośredni udziałowcy względnie udziałowcy spółki dominującej. Spółka planuje przenieść w ramach wymiany udziałów 51% udziałów w „B” Sp. z o.o. (dalej: Sp. z o.o. PL), podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego w rozumieniu art. 13 ust. 2 UPO położonego na terytorium Polski na jej spółkę zależną – „C” GmbH (dalej: GmbH-DE) z siedzibą w Niemczech.

W wyniku wymiany udziałów GmbH-DE uzyska bezwzględna większość udziałów (51%) w Sp. z o.o. Wymiana udziałów nastąpi w takiej formie, że Spółka w zamian za udziały w Sp. z o.o. PL uzyska dodatkowy udział w GmbH-DE.

Wspólnikami w Spółce są: komplementariusz „D” GmbH, posiadająca 0% udziałów w spółce oraz komandytariusze – Zainteresowani niebędący stroną postępowania: osoba fizyczna – Pan D.G., posiadający 10% udziałów w Spółce oraz G.G. GmbH & Co. KG (dalej: KG-DE) posiadający 90% udziałów w Spółce, obaj podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech od całości ich dochodów. Z kolei wspólnikami KG-DE są jej komplementariusz (również nieposiadający udziałów w KG-DE) oraz komandytariusze – pięć osób fizycznych – Zainteresowani niebędący stroną postępowania – łącznie posiadający 100% udziałów w KG-DE – A.G., C.G., D.G. (będący również 10% – owym wspólnikiem w „D” GmbH), F.G oraz J.G. (dalej: Osoby fizyczne) – wszyscy wspólnicy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech.

W efekcie wymiany udziałów GmbH-DE nie dokona na poczet Spółki płatności gotówkowej przewyższającej 10% wartości nominalnej lub rynkowej jej udziałów. Spółka wniesie udziały w Sp. z o.o. w drodze aportu, w całości przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego w GmbH-DE. Wysokość podwyższenia kapitału zakładowego nie jest jeszcze znana. Wymiana udziałów jest planowana ze względów organizacyjnych i ma na celu niezbędne ujednolicenie struktury w koncernie. Wszelkie zagraniczne spółki-córki koncernu L. podlegają, bowiem bezpośrednio ich jedynemu udziałowcowi – „C” GmbH, za wyjątkiem Sp. z o.o., której większościowym udziałowcem jest Spółka. Kompleksowy nadzór nad spółkami-córkami, sprawowanie controllingu oraz administrowanie podległymi spółkami powinno odbywać się centralnie za pośrednictwem jednej spółki holdingowej – „C” GmbH.

Spółka, Osoby fizyczne oraz KG-DE zwane są dalej łącznie w niniejszym wniosku „Wnioskodawcami”

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, iż w związku z dokonaniem wymiany udziałów, tj. wniesienia udziałów w Sp. z o.o. do GmbH-DE nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych na gruncie ustawy o PCC? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z dokonaniem wymiany udziałów, tj. wniesienia udziałów w Sp. z o.o. do GmbH-DE nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych na gruncie ustawy o PCC dla żadnego z Wnioskodawców ani dla żadnego innego podmiotu z grupy należącej do Osób Fizycznych w szczególności Sp. z o.o. ani GmbH-DE.

Opodatkowaniu PCC podlegają umowy spółek i ich zmiany. Zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy o PCC umowa spółki podlega PCC, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  w przypadku spółki osobowej – siedziba tej spółki;
2.  w przypadku spółki kapitałowej:
    1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
    2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

W ramach przedmiotowej wymiany udziałów zmianie ulega umowa spółki GmbH-DE, tj. spółki mającej siedzibę w Niemczech. Tym samym w związku z literalnym brzmieniem wskazanego przepisu, skoro spółka ta nie ma siedziby w Polsce, nie podlega ona opodatkowaniu PCC.

Ponadto nie można także uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do transakcji sprzedaży ewentualnie zamiany innych praw majątkowych, które skutkowałyby opodatkowaniem tej transakcji PCC na gruncie art. 1 ust. 1 ustawy o PCC. W ramach przedmiotowej transakcji, potocznie zwanej „wymianą udziałów” nie dochodzi bowiem w praktyce ani do sprzedaży ani do zamiany udziałów a jedynie zmiany umowy spółki (spółki otrzymującej wkład niepieniężny w postaci udziałów innej spółki), w związku wniesieniem do niej udziałów innej spółki. Jak wskazano natomiast powyżej taka zmiana umowy spółki nie podlega opodatkowaniu PCC.

W związku z powyższym, w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych dla żadnego z Wnioskodawców ani dla żadnego innego podmiotu z grupy należącej do Osób Fizycznych w szczególności Sp. z o.o. ani GmbH-DE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci udziałów do spółki mającej siedzibę w Niemczech powstałych dla Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci udziałów powstałych dla innych podmiotów z grupy oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywne wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu umowy spółki, a także – co wynika z pkt 2 powołanego przepisu – ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

*   przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
*   przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy – użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;
*   spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Zgodnie z art. 1 ust. 5 ww. ustawy – umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  w przypadku spółki osobowej – siedziba tej spółki;
2.  w przypadku spółki kapitałowej:
    1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
    2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że „A” GmbH & Co. KG (Zainteresowany będący stroną postępowania dalej: Spółka) jest spółką komandytową prawa niemieckiego, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech. Spółka planuje przenieść w ramach wymiany udziałów 51% udziałów w „B” Sp. z o.o., podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na jej spółkę zależną – „C” GmbH (dalej: GmbH-DE) z siedzibą w Niemczech. W wyniku wymiany udziałów GmbH-DE uzyska bezwzględna większość udziałów (51%) w Sp. z o.o. Wspólnikami Wnioskodawcy są: komplementariusz „D” GmbH, posiadająca 0% udziałów w spółce oraz komandytariusze – Zainteresowany niebędący stroną postępowania: osoba fizyczna – Pan D.G., posiadający 10% udziałów w Spółce oraz G.G. GmbH & Co. KG (dalej: KG-DE) posiadający 90% udziałów w Spółce, obaj podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech od całości ich dochodów. Z kolei wspólnikami KG-DE są jej komplementariusz (również nieposiadający udziałów w KG-DE) oraz komandytariusze – pięć osób fizycznych –Zainteresowani niebędący stroną postępowania – łącznie posiadający 100% udziałów w KG-DE – A.G., C.G., D.G. (będący również 10% – owym wspólnikiem w „D” GmbH), F.G oraz J.G. (dalej: osoby fizyczne) – wszyscy wspólnicy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech. Spółka wniesie udziały w Sp. z o.o. w drodze aportu, w całości przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego w GmbH-DE. Wymiana udziałów jest planowana ze względów organizacyjnych i ma na celu niezbędne ujednolicenie struktury w koncernie.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że opisana we wniosku wymiana udziałów, tj. wniesienie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 51% udziałów w „B” Sp. z o.o., podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce do spółki „C” GmbH (GmbH-DE) z siedzibą w Niemczech, spowoduje zmianę umowy spółki „C” GmbH. Wobec tak przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że po stronie Zainteresowanych nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych od zmian umów spółek są bowiem przy umowie spółki cywilnej – wspólnicy, a przy pozostałych umowach spółki – te spółki.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Zainteresowanych, że nie powstanie w opisanej sytuacji dla nich obowiązek podatkowy należało uznać za prawidłowe, ale z innych przyczyn niż wskazane we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postepowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.