Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.685.2020.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-24
Teza: Samo wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia w dniu 3 grudnia 2018 r. lokalu mieszkalnego na poczet umówionej ceny sprzedaży budowanego przez dewelopera domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej – bez zaistnienia przeniesienia jego własności w ustawowym terminie nie przesądza o prawie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie w sytuacji przeniesienia własności ww. nieruchomości w formie aktu notarialnego na rzecz Zainteresowanych po dniu 31 grudnia 2020 r., czyli po upływie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości Zainteresowani nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; cel-cele mieszkaniowe; deweloper; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; termin-upływ terminu; termin-zachowanie terminu; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A, (…);

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:

B, (…);

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowani pozostając we współwłasności majątkowej, dnia 14 lutego 2013 r. nabyli za kwotę 287 003,40 zł mieszkanie w C, które dnia 3 grudnia 2018 r. aktem notarialnym (…) sprzedali za kwotę 430 000 zł, z czego część została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego wcześniej na zakup powyższego mieszkania. Mimo iż od podpisania umowy kupna do umowy sprzedaży tej nieruchomości upłynęło licząc miesiącami (69 miesięcy) ponad 5 lat, to zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych obliczenie 5 lat od końca roku kalendarzowego nie zostało wypełnione i Zainteresowani zobowiązani byli do uiszczenia podatku dochodowego, bądź wydatkowania pełnej kwoty otrzymanej ze sprzedaży na dalsze cele mieszkaniowe. Ponieważ powodem sprzedaży ww. mieszkania był właśnie zamiar zakupu w możliwie szybkim terminie nowej nieruchomości dla celów mieszkaniowych dla ich rodziny, dnia 29 kwietnia 2019 r. w Urzędzie Skarbowym w D złożyli zeznanie podatkowe PIT-39, deklarując się do wykorzystania środków ze sprzedaży na dalsze cele mieszkaniowe i tym samym skorzystania z zapisu dotyczącego zwolnienia z tego podatku według art. 21 ust. 1 pkt 131. W złożonym przez żonę zeznaniu PIT-39 uwzględnili wartość obciążenia ze strony pośrednictwa nieruchomości uczestniczącego w procesie sprzedaży i finalizacji umowy sprzedaży zbywanego mieszkania w oparciu o fakturę A z dnia 6 grudnia 2018 r. na kwotę 8 600 zł, wystawioną przez E.

W dniu 16 lipca 2019 r. Zainteresowani podpisali akt notarialny umowy deweloperskiej (…) z F na wybudowanie, przekazanie do użytkowania i sprzedaż nieruchomości, tj. domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej położonej w C, gdzie koszt nowej nieruchomości to 620 000 zł, z czego część sfinansowana została ze środków zaciągniętego na ten cel kredytu hipotecznego. Do dnia 4 września 2019 r. F otrzymała pełną kwotę wartości sprzedaży tej nieruchomości, na co wystawiła 3 faktury: (…) z dnia 6 czerwca 2019 r. na kwotę 62 000 zł, (…) z dnia 12 sierpnia 2019 r. na kwotę 155 000 zł, (…) z dnia 4 września 2019 r. na kwotę 403 000 zł.

W dniu 10 października 2019 r. odbył się pozytywny odbiór wybudowanego domu podpisany protokołem zdawczo-odbiorczym potwierdzającym wydanie Zainteresowanym nieruchomości. Zgodnie z zapisami umowy deweloperskiej z chwilą podpisania protokołu odbioru domu przeszły na Zainteresowanych wszelkie ciężary i ryzyka związane z nieruchomością oraz wszelkie koszty związane z jej eksploatacją.

Następnie, według zapisów w notarialnej umowie deweloperskiej, do dnia 30 czerwca 2020 r. winno było nastąpić zawarcie umowy sprzedaży. Niestety w dniu 22 lipca 2020 r. deweloper poinformował o konieczności wydłużenia terminu na podpisanie umowy sprzedaży z przyczyn od niego niezależnych, wskazując panujący stan epidemii. Powołując się na wystąpienie siły wyższej, spółka dewelopera wydłużyła termin przeniesienia własności najdalej do 30 czerwca 2021 r. Ustnie wyjaśnia, że napotkał problem czasowy skutecznego podziału działek przedsięwzięcia, co jest niezbędne do zakończenia procesu przygotowawczego do podpisania aktu notarialnego sprzedaży. Mimo przewidywanego terminu notarialnej sprzedaży wynikającej z umowy deweloperskiej oraz oprotestowania przez Zainteresowanych do Dewelopera zmiany terminu ze wskazaniem ew. skutków nie tylko w zakresie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, ale i umów kredytowych, Zainteresowani nie mają pewności czy do końca 2020 r. będą mieć możliwość dokonania notarialnego przeniesienia własności. Stąd w ocenie przedstawionego stanu należy przyjąć, że w określonym ustawowo terminie udokumentują złożone zeznanie potwierdzeniami wydatkowania przychodu ze zbycia mieszkania, bez przedłożenia aktu notarialnego umowy sprzedaży obecnie zamieszkiwanego domu. Podsumowując opis stanu faktycznego należy zaznaczyć, że:

*   wartość nowej nieruchomości została przez Zainteresowanych zapłacona do dnia 4 września 2019 r. ze środków uzyskanych po sprzedaży poprzedniej nieruchomości i uzupełniona ze środków kredytowych;
*   w dniu 10 października 2019 r. wybudowany dom został Zainteresowanym wydany i stanowi aktualnie ich miejsce zamieszkania;
*   budynek mieszkalny jednorodzinny uzyskał pozwolenie na użytkowanie potwierdzone pismem (…) z dnia 30 października 2019 r.;
*   w dziale księgi wieczystej (…) prowadzonej przez Sąd (…) wpisane jest roszczenie przeniesienia własności nieruchomości działki gruntu (\`(...)\`) zabudowanej domem jednorodzinnym na rzecz Zainteresowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatkowany przez Zainteresowanych przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości został poniesiony na własne cele mieszkaniowego w zgodzie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.?

Zdaniem Zainteresowanych, odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło w 2018 r., w związku z czym w sprawie obowiązują ich zapisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzed zmian wprowadzonych w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., dlatego nie obejmuje ich wydłużony z dwóch do trzech lat okres ponoszenia wydatków na własne cele mieszkaniowe, jak również wyraźny wymóg nabycia prawa majątkowego w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków.

Mimo że dotychczasowe działania Zainteresowanych dążyły do terminowego zawarcia umowy sprzedaży nowej nieruchomości, a wobec której Zainteresowani nie mają pewności, czy zostanie zawarta do końca 2020 r. – z uwagi na wystąpienie siły wyższej, jaką jest zaistniała sytuacja epidemiologiczna ściśle związana w wyjaśnieniach spółki dewelopera z pandemią COVID-19 – w ich rozumieniu nabycie prawa własności domu nie warunkuje możliwości skorzystania z ulgi podatkowej.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o celowości działań podatnika, którego prawo do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego po zbyciu nieruchomości jest uzależnione od wydatkowania na cele mieszkaniowe, wymienione w art. 21 ust. 25, bez wyraźnego wskazania na definitywne w tożsamym czasie przeniesienie własności nowo nabytego lokalu. Treść komentowanego przepisu stanowi jedynie o poniesieniu wydatków w celu nabycia, lecz niekoniecznie skutkujących nabyciem w drodze przeniesienia własności, dlatego tym bardziej, jeśli nie dojdzie do nabycia w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, zwłaszcza z przyczyn niezależnych od podatnika, lecz wydatki zostały dokonane niewątpliwie w celu nabycia nowego lokalu mieszkalnego, to nie winno to pozbawiać podatnika prawa do ulgi.

Zważywszy na fakt wydatkowania pełnej kwoty przychodu ze zbytej nieruchomości, zawarcie w formie aktu notarialnego umowy deweloperskiej, zawiązanie roszczenia w Księdze Wieczystej gruntu, odbiór i przysposobienie budynku oddanego do użytku w stanie deweloperskim, przejęcie praw i obowiązków z nim związanych, ponoszenie wszelkich kosztów eksploatacyjnych, jak również zamieszkanie w nowym domu potwierdza, że celowość działań Zainteresowanych należy uznać za w pełni zasadną i oczekiwaną, prowadzącą do zaspokojenia, a obecnie już zaspokajającą potrzeby mieszkaniowe ich rodziny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wedle art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym, według art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto w myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. A zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki – wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego – należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani pozostając we współwłasności majątkowej, dnia 14 lutego 2013 r. nabyli za kwotę 287 003,40 zł mieszkanie w C, które dnia 3 grudnia 2018 r. aktem notarialnym (…) sprzedali za kwotę 430 000 zł, z czego część została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego wcześniej na zakup powyższego mieszkania. Mimo iż od podpisania umowy kupna do umowy sprzedaży tej nieruchomości upłynęło licząc miesiącami (69 miesięcy) ponad 5 lat, to zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych obliczenie 5 lat od końca roku kalendarzowego nie zostało wypełnione i Zainteresowani zobowiązani byli do uiszczenia podatku dochodowego, bądź wydatkowania pełnej kwoty otrzymanej ze sprzedaży na dalsze cele mieszkaniowe. Ponieważ powodem sprzedaży ww. mieszkania był właśnie zamiar zakupu w możliwie szybkim terminie nowej nieruchomości dla celów mieszkaniowych dla ich rodziny, dnia 29 kwietnia 2019 r. w Urzędzie Skarbowym w D złożyli zeznanie podatkowe PIT-39, deklarując się do wykorzystania środków ze sprzedaży na dalsze cele mieszkaniowe i tym samym skorzystania z zapisu dotyczącego zwolnienia z tego podatku według art. 21 ust. 1 pkt 131. W złożonym przez żonę zeznaniu PIT-39 uwzględnili wartość obciążenia ze strony pośrednictwa nieruchomości uczestniczącego w procesie sprzedaży i finalizacji umowy sprzedaży zbywanego mieszkania w oparciu o fakturę A z dnia 6 grudnia 2018 r. na kwotę 8 600 zł, wystawioną przez E. W dniu 16 lipca 2019 r. Zainteresowani podpisali akt notarialny umowy deweloperskiej (…) z F na wybudowanie, przekazanie do użytkowania i sprzedaż nieruchomości, tj. domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej położonej w C, gdzie koszt nowej nieruchomości to 620 000 zł, z czego część sfinansowana została ze środków zaciągniętego na ten cel kredytu hipotecznego. Do dnia 4 września 2019 r. F otrzymała pełną kwotę wartości sprzedaży tej nieruchomości, na co wystawiła 3 faktury: (…) z dnia 6 czerwca 2019 r. na kwotę 62 000 zł, (…) z dnia 12 sierpnia 2019 r. na kwotę 155 000 zł, (…) z dnia 4 września 2019 r. na kwotę 403 000 zł. W dniu 10 października 2019 r. odbył się pozytywny odbiór wybudowanego domu podpisany protokołem zdawczo-odbiorczym potwierdzającym wydanie Zainteresowanym nieruchomości. Zgodnie z zapisami umowy deweloperskiej z chwilą podpisania protokołu odbioru domu przeszły na Zainteresowanych wszelkie ciężary i ryzyka związane z nieruchomością oraz wszelkie koszty związane z jej eksploatacją. Następnie, według zapisów w notarialnej umowie deweloperskiej, do dnia 30 czerwca 2020 r. winno było nastąpić zawarcie umowy sprzedaży. Niestety w dniu 22 lipca 2020 r. deweloper poinformował o konieczności wydłużenia terminu na podpisanie umowy sprzedaży z przyczyn od niego niezależnych, wskazując panujący stan epidemii. Powołując się na wystąpienie siły wyższej, spółka dewelopera wydłużyła termin przeniesienia własności najdalej do 30 czerwca 2021 r. Ustnie wyjaśnia, że napotkał problem czasowy skutecznego podziału działek przedsięwzięcia, co jest niezbędne do zakończenia procesu przygotowawczego do podpisania aktu notarialnego sprzedaży. Mimo przewidywanego terminu notarialnej sprzedaży wynikającej z umowy deweloperskiej oraz oprotestowania przez Zainteresowanych do Dewelopera zmiany terminu ze wskazaniem ew. skutków nie tylko w zakresie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, ale i umów kredytowych, Zainteresowani nie mają pewności czy do końca 2020 r. będą mieć możliwość dokonania notarialnego przeniesienia własności. Stąd w ocenie przedstawionego stanu należy przyjąć, że w określonym ustawowo terminie udokumentują złożone zeznanie potwierdzeniami wydatkowania przychodu ze zbycia mieszkania, bez przedłożenia aktu notarialnego umowy sprzedaży obecnie zamieszkiwanego domu.

Podsumowując opis stanu faktycznego należy zaznaczyć, że:

*   wartość nowej nieruchomości została przez Zainteresowanych zapłacona do dnia 4 września 2019 r. ze środków uzyskanych po sprzedaży poprzedniej nieruchomości i uzupełniona ze środków kredytowych;
*   w dniu 10 października 2019 r. wybudowany dom został Zainteresowanym wydany i stanowi aktualnie ich miejsce zamieszkania;
*   budynek mieszkalny jednorodzinny uzyskał pozwolenie na użytkowanie potwierdzone pismem (…) z dnia 30 października 2019 r.;
*   w dziale księgi wieczystej (…) prowadzonej przez Sąd (…) wpisane jest roszczenie przeniesienia własności nieruchomości działki gruntu (\`(...)\`) zabudowanej domem jednorodzinnym na rzecz Zainteresowanych.

Odnosząc przedstawione uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że pojęcie „nabycie”, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało w niej zdefiniowane. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Jak stanowi art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei w świetle art. 158 przywołanej ustawy umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z powyższych przepisów prawa jednoznacznie wynika, że do nabycia nieruchomości konieczne jest zawarcie w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przeniesienia własności nieruchomości. Natomiast zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości, ale nie są z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 tego Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

Natomiast brak w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości mieszkalnej w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia uzyskanego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych jak i z faktem zawarcia umowy przenoszącej własność.

Użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 powołanej ustawy słowa wydatki poniesione na nabycie prowadzą do jednoznacznego wniosku, że jedynie wydatkowanie przychodu na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia uprawnia do zwolnienia wskazanego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia należy stwierdzić, że samo wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia w dniu 3 grudnia 2018 r. lokalu mieszkalnego na poczet umówionej ceny sprzedaży budowanego przez dewelopera domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej – bez zaistnienia przeniesienia jego własności w ustawowym terminie nie przesądza o prawie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie w sytuacji przeniesienia własności ww. nieruchomości w formie aktu notarialnego na rzecz Zainteresowanych po dniu 31 grudnia 2020 r., czyli po upływie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości Zainteresowani nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.