Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.662.2022.3.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-02
Teza: Opodatkowanie dotacji od NCBiR; brak opodatkowania kwot przekazywanych konsorcjantom w ramach podziału dofinansowania od NCBiR; prawo do odliczenia od wydatków ponoszonych w Projekcie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dofinansowanie; dotacja; instytut; konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒ **nieprawidłowe** w zakresie braku opodatkowania dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Państwa jako lidera konsorcjum, oraz

‒ **prawidłowe** w zakresie:

‒ braku opodatkowania kwot przekazywanych przez Państwa jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum w ramach podziału dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju,

‒ prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ opodatkowania dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Państwa jako lidera konsorcjum,

‒ opodatkowania kwot przekazywanych przez Państwa jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju,

‒ prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2023 r. (wpływ 17 stycznia 2023 r.) oraz pismem z 24 stycznia 2023 r. (wpływ 24 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest ośrodkiem naukowo-badawczo-szkoleniowym oraz kliniczno-diagnostycznym, który specjalizuje się w problematyce medycyny (…). Prowadzi prace naukowo-badawcze i techniczne nad udoskonalaniem (…), symulatorów oraz (…). Ponadto, zakres medycyny (…) obejmuje okulistykę, kardiologię, laryngologię oraz neurofizjologię.

Wnioskodawca jako przyszły lider konsorcjum wziął udział w ogłoszonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju konkursie nr (…) na wykonanie projektów w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, który obejmuje sprecyzowane tematy na bazie zapotrzebowania zgłaszanego przez podmioty ustawowo odpowiedzialne za obszar bezpieczeństwa i obronności państwa. Wnioskodawca wraz z konsorcjantami miałby dokładnie zająć się opracowaniem systemu (…). W przypadku wygrania konkursu projekt byłby realizowany przez konsorcjum składające się z:

1\. Wnioskodawcy jako lidera;

2\. Konsorcjanta 1 jako konsorcjanta;

3\. Konsorcjanta 2 jako konsorcjanta;

4\. Konsorcjanta 3 jako konsorcjanta;

5\. Konsorcjanta 4 jako konsorcjanta.

Głównym celem byłoby opracowanie symulatora (…), wykorzystywanego (…), wyposażonego (…). Zastosowanie (…) pozwoli na (…). Badania w symulatorze (…) zostaną przeprowadzone z udziałem dwóch co najmniej 60-osobowych grup (…). Symulator z modułami pomiarowymi będzie narzędziem do dokonywania zobiektywizowanej oceny (…).

Cele szczegółowe projektu są następujące:

1\. Opracowanie symulatora (…);

2\. Opracowanie (…);

3\. Skonstruowanie i walidacja użyteczności (…);

4\. Opracowanie modułu informatycznego;

5\. Przeprowadzenie specjalistycznych badań medycznych i psychologicznych na przynajmniej dwóch grupach badanych (…);

6\. Opracowanie obiektywnych wskaźników oceny (…).

Projekt miałby odbywać się w etapach, streszczonych poniżej:

1\. Opracowanie koncepcji systemu (…);

2\. Budowa symulatora (…);

3\. Integracja modeli składowych systemu w warunkach laboratoryjnych;

4\. Integracja zweryfikowanych komponentów systemu z modułem informatycznym do wizualizacji, analizy i archiwizacji danych pomiarowych;

5\. Opracowanie dokumentacji (opis techniczny, dokumentacja konstrukcyjna, schematy ideowe, instrukcje) w odniesieniu do prototypu symulatora, Demonstracja prototypu obejmującego składowe funkcjonalne: (…) oraz moduł informatyczny, w warunkach zbliżonych do rzeczywistych;

6\. Demonstracja prototypu (…) w warunkach operacyjnych ((…));

7\. Testy, optymalizacja i badania certyfikacyjne elementów prototypu systemu (…);

8\. Badania z udziałem (…) - analiza danych w celu weryfikacji wskaźników (…).

Pożądany czas trwania projektu jest przewidziany do 50 miesięcy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach projektu nie można mówić o istnieniu podmiotu, którego rolę można by określić jako „zleceniodawcy”. Projekt będzie realizowany przez Wykonawców. Rolą Narodowego Centrum Badań i Nauki będzie współfinansowanie tego projektu w ramach udzielonej dotacji. Wyłączną podstawą realizacji projektu będzie umowa zawarta pomiędzy konsorcjum i Narodowym Centrum Badań i Rozwoju.

Zgodnie z regulaminem konkursu Projekty mogą być finansowane do 100% kosztów kwalifikowalnych Projektu. Zasadność planowanych kosztów realizacji Projektu w stosunku do zakresu zadań objętych Projektem oraz w stosunku do oczekiwanych wyników jest jednym z kryteriów oceny merytorycznej Wniosków, które były składane przez wnioskodawców. Wnioskodawcy przyznawana będzie premia za wkład własny, zgodnie z Załącznikiem nr 6 do Regulaminu konkursu. Projekt będzie finansowany lub dofinansowany ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju, przewidzianych na finansowanie badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz bezpieczeństwa i obronności państwa (dotacja celowa).

Udział własny Wykonawcy zwiększa ocenę punktową wniosku na etapie procedury konkursowej. Planowany koszt realizacji projektu podlega ocenie w trakcie konkursu i może być modyfikowany na podstawie wniosków złożonych przez wnioskodawców i w trakcie negocjacji przed zawarciem umowy.

Koszty finansowania przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju zostały określone na (…) złotych.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 28 ustawy o NCBiR, Narodowe Centrum Badań i Rozwoju zarządza realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa oraz je finansuje i współfinansuje. Intencją ustawodawcy była przede wszystkim realizacja tego typu projektów przez państwo w ramach projektów nadzorowanych przez NCBiR oraz podmioty wybrane w konkursach, które to projekty NCBiR finansuje w całości lub współfinansuje. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że generalnie na rynku nie występują sytuacje, w których Skarb Państwa zamawia tego typu projekty bezpośrednio.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Zgodnie z Umową Nr: (…) zawartą dnia (…) 2022 r. o wykonanie i finansowanie projektu pt. „(…)”, właścicielami autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Lider oraz Konsorcjanci.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z ww. umową Lider oraz Konsorcjanci zobowiązani są przenieść na Skarb Państwa własność prototypów oraz demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego na podstawie Umowy przez Lidera oraz Konsorcjantów finansowania) na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w określonym umową terminie. Ponadto, na żądanie Skarbu Państwa, Lider oraz Konsorcjanci są zobowiązani do udzielenia licencji na wszelkie utwory wykonane w ramach projektu bez ograniczeń czasowych i terytorialnych (§21 ust. 7 Umowy). Na żądanie Skarbu Państwa lub Centrum, Lider i Konsorcjanci zobowiązani są także do przekazania wszelkiej dokumentacji, materiałów i informacji dotyczących praw własności intelektualnej (§21 ust. 5 Umowy).

W projekcie w części dotyczącej Wnioskodawcy zaplanowano zakupy:

‒ licencje oprogramowania specjalistycznego dla programistów,

‒ elementy elektroniczne i mechaniczne do budowy modeli/prototypów urządzeń pomiarowych,

‒ elementy komputerowe do budowy stanowisk roboczych programistów w projekcie,

‒ komputery do stanowiska pomiarowego oraz prowadzenia badań eksperymentalnych poza symulatorem,

‒ testy psychologiczne,

‒ materiały eksploatacyjne,

‒ koszty publikacji artykułów naukowych, w tym opcja „open access”,

‒ koszty udziału w konferencjach naukowych.

Ponadto, w części dotyczącej Wnioskodawcy zaplanowano zakup usługi polegającej na opracowaniu projektu i wykonaniu prac niezbędnych do przeprowadzenia badań (…) dla uzyskania danych (…).

Lider projektu (Wnioskodawca) wraz z konsorcjantami opracuje symulator (…) do badania (…). Nieodłącznymi elementami symulatora będą moduły pomiarowe do rejestracji parametrów medycznych badanych osób oraz oprogramowanie do obsługi, archiwizacji i wizualizacji danych pomiarowych. Po skonstruowaniu i przetestowaniu symulatora z modułami pomiarowymi i oprogramowaniem, zostanie przeprowadzony proces certyfikacji poszczególnych elementów oraz wykonane zostaną badania eksperymentalne na grupie (…). Uzyskane wyniki zostaną poddane zaawansowanym analizom, zaprezentowane na konferencjach naukowych i opublikowane w czasopismach naukowych. Wydatki ponoszone w związku z powyższymi czynnościami będą obejmować:

‒ wynagrodzenia wykwalifikowanego personelu naukowego i technicznego,

‒ aparatura naukowa niezbędna do budowy i uruchamiania modeli/prototypów,

‒ licencje oprogramowania specjalistycznego,

‒ elementy elektroniczne i mechaniczne do budowy modeli/prototypów,

‒ komputery i elementy komputerowe do budowy stanowisk roboczych programistów oraz prowadzenia badań eksperymentalnych,

‒ testy psychologiczne,

‒ materiały eksploatacyjne,

‒ koszty publikacji artykułów naukowych, w tym opcja „open access”,

‒ koszty udziału w konferencjach naukowych,

‒ delegacje niezbędne do prawidłowej realizacji prac projektowych,

‒ usługi badawcze i umożliwiające realizację prac eksperymentalnych.

Realizacja Projektu jest całkowicie uzależniona od otrzymania dotacji od NCBiR. Lider wraz z Konsorcjantami nie przystąpiłby do realizacji Projektu bez otrzymania dotacji na ten cel.

Dofinansowanie Projektu na podstawie Umowy Nr: (…) zawartej dnia (…) 2022 r. o wykonanie i finansowanie projektu pt. „(…)”, będzie przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu i nie będzie przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Kwoty niezbędne do realizacji projektu zostały oszacowane przez Lidera (Wnioskodawcę) i poszczególnych Konsorcjantów. Wysokość miesięcznego wynagrodzenia wykonawców określono zgodnie z regulaminami obowiązującymi u Lidera i Konsorcjantów oraz mając na uwadze średnie wynagrodzenia specjalistów w projektach z branży IT. Koszty towarów i usług oszacowano na podstawie cen rynkowych, dostępnych u dostawców na stronach www, a także w oparciu o wieloletnie doświadczenie wykonawców projektu w obszarze projektów naukowych i badawczo-rozwojowych.

Dotacja NCBiR pokryje całość kosztów poniesionych w ramach realizacji Projektu (100%). Lider Projektu oraz Konsorcjanci nie wnoszą wkładu własnego w realizację Projektu.

Pierwsza zaliczka z Dotacji NCBiR została przekazana Liderowi w dniu (…) 2022 r., tj. po podpisaniu Umowy Nr: (…) zawartej dnia (…) 2022 r. Zgodnie z umową pierwsza zaliczka na realizację Projektu, w wysokości do 100 % transzy zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacana jest przez NCBiR w terminie 30 dni od dnia zawarcia Umowy. Kolejna transza środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacana będzie na podstawie złożonego przez Lidera wniosku o płatność, przy czym warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek.

Niewykorzystana przez Lidera lub Konsorcjantów część Finansowania, po zakończeniu realizacji Projektu podlega zwrotowi do NCBiR. Również w przypadku niezrealizowania Projektu Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu NCBiR otrzymanego Finansowania.

Opracowany w ramach projektu system (…) zostanie posadowiony u Wnioskodawcy, gdzie wspólnie z Konsorcjantami Lider przeprowadzi serię badań eksperymentalnych z udziałem grupy (…). Po zakończeniu projektu system (…) zostanie przygotowany do przekazania do (\`(...)\`). Na podstawie uzyskanych wyników Ministerstwo zdecyduje, która komórka (\`(...)\`) będzie użytkownikiem. Najprawdopodobniej system pozostanie u Wnioskodawcy w celu prowadzenia badań naukowych z obszaru medycyny (…). Zdaniem Wnioskodawcy badania służące optymalizacji procesu (…) będą usługą opodatkowaną stawką VAT 23%.

System (…) posłuży przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych. Zakłada się, że w trakcie realizacji projektu, wykonawcy zdobędą know-how w obszarze medycyny (…), które pozwoli na optymalizację procesu (…). Być może (\`(...)\`) podejmie decyzję o wdrożeniu systemu (…) do badania (…), jednak mając na uwadze konieczność wprowadzenia zmian proceduralnych w instrukcjach do badań i szkoleń, na obecnym, początkowym etapie realizacji projektu trudno jest przewidywać decyzje (\`(...)\`) po zakończeniu projektu (za ponad 4 lata). W przypadku wykonywania przez Lidera na rzecz (\`(...)\`) badań służących optymalizacji procesu (…), będzie to usługa opodatkowana stawką VAT 23% (Wnioskodawca będzie wystawiał faktury VAT stosując stawkę podatku VAT należnego 23%).

Bezpośrednim (ostatecznym) beneficjentem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją umowy jest Ministerstwo (\`(...)\`). Realizacja projektu przyczyni się do osiągnięcia celów określonych w dokumencie pn. „(…)” w następujący sposób:

1) Tworząc konsorcjum naukowe, w składzie którego znajdują się naukowcy z zakresu medycyny, inżynierii biomedycznej i (…) oraz specjaliści z sektora przemysłowego tworzy się warunki do prowadzenia interdyscyplinarnych prac badawczych, skutkujących opracowaniem nowoczesnych urządzeń, które docelowo będą wykorzystane do rozwoju nowych wzorów sprzętu wojskowego;

2) Prace badawczo-rozwojowe skupione są na kluczowym (priorytet wysoki) dla obronności i bezpieczeństwa państwa obszarach:

1) zastosowanie nowych technik w zakresie oceny (…),

2) opracowanie i modernizacja systemu oceny (…);

3) Planowane prace będą miały na celu przełamywanie barier technologicznych i technicznych, skutkujących opracowaniem i integracją systemów oraz urządzeń służących usprawnieniu procesu (…), co w perspektywie przyczyni się do podniesienia poziomu (…);

4) W efekcie przeprowadzonych prac zademonstrowane zostanie działanie prototypu nowego typu sprzętu wojskowego, zawierającego innowacyjne rozwiązania techniczne w postaci podzespołów i urządzeń na (\`(...)\`);

5) Doświadczenie zdobyte w rezultacie przeprowadzenia wspólnie przez Konsorcjantów prac badawczych zwiększy kompetencje naukowe i eksperckie pracowników zaangażowanych w realizację projektu.

W ramach Umowy Konsorcjum zawartej dnia 8 lipca 2022 r. strony zobowiązały się do:

1) przygotowania i złożenia do NCBiR wniosku o dofinansowanie Projektu pt. „(…)” w Konkursie nr (…) (Runda 1) na wykonanie i finansowanie projektów na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, ogłoszonego w dniu (…) 2022 r. przez Komitet Sterujący do spraw badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze bezpieczeństwa i obronności państwa Narodowego Centrum Badań i Rozwoju, zgodnie z Regulaminem Konkursu;

2) realizacji i całkowitego rozliczenia Projektu, w przypadku zawarcia Umowy o dofinansowanie Projektu.

Zgodnie z Umową Konsorcjum podział prac pomiędzy Członków Konsorcjum jest następujący:

| 
Nr zadania

 | 

Nazwa zadania

 | 

PGT

 | 

Odpowiedzialni

 |
| --- | --- | --- | --- |
| 

1

 | 

Opracowanie koncepcji systemu (…)

 | 

II

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2, Konsorcjant 3, Konsorcjant 4

 |
| 

2.1

 | 

Budowa symulatora wyposażonego w (…)

 | 

III

 | 

Konsorcjant 4

 |
| 

2.2

 | 

Opracowanie, budowa i weryfikacja modelu (…)

 | 

III

 | 

Konsorcjant 1

 |
| 

2.3

 | 

Opracowanie, budowa i weryfikacja modelu (…)

 | 

III

 | 

Konsorcjant 2

 |
| 

2.4

 | 

Opracowanie, budowa i weryfikacja modelu modułu informatycznego do wizualizacji, analizy i archiwizacji danych pomiarowych.

 | 

III

 | 

Wnioskodawca

 |
| 

3

 | 

Integracja modeli składowych systemu i jego weryfikacja w warunkach laboratoryjnych

 | 

IV

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2, Konsorcjant 4

 |
| 

4

 | 

Integracja zweryfikowanych komponentów systemu z modułem informatycznym do wizualizacji, analizy i archiwizacji danych pomiarowych oraz weryfikacja systemu w warunkach zbliżonych do rzeczywistych

 | 

V

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2, Konsorcjant 4

 |
| 

5.1

 | 

Opracowanie dokumentacji prototypu symulatora (opis techniczny, dokumentacja konstrukcyjna, schematy ideowe, instrukcje)

 | 

VI

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2, Konsorcjant 4

 |
| 

5.2

 | 

Demonstracja prototypu obejmującego składowe funkcjonalne: (…) oraz moduł informatyczny, w warunkach zbliżonych do rzeczywistych

 | 

VI

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2,

Konsorcjant 3, Konsorcjant 4

 |
| 

6

 | 

Demonstracja prototypu (…) w warunkach operacyjnych

 | 

VII

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2,

Konsorcjant 3, Konsorcjant 4

 |
| 

7

 | 

Testy, optymalizacja i badania certyfikacyjne elementów prototypu systemu (…)

 | 

VIII

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2,

Konsorcjant 3, Konsorcjant 4

 |
| 

8

 | 

Badania z udziałem (…) - analiza danych w celu weryfikacji wskaźników (…)

 | 

IX

 | 

Wnioskodawca, Konsorcjant 1, Konsorcjant 2,

Konsorcjant 3, Konsorcjant 4

 |

Zgodnie z Umową Konsorcjum, Konsorcjanci upoważnili Lidera do pośredniczenia w przekazywaniu Partnerom środków finansowych otrzymanych od Podmiotu Finansującego (NCBiR). Członkowie Konsorcjum nie będą świadczyć sobie nawzajem usług i otrzymywać za to wynagrodzenia. Lider i Konsorcjanci będą realizować poszczególne zadania zgodnie z dokonanym pomiędzy Członków Konsorcjum podziałem prac, który został określony w Załączniku do Umowy Konsorcjum.

Reasumując, zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum, Lider i Konsorcjanci zobowiązali się do niezlecania sobie nawzajem w ramach Projektu realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych.

Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum, Lider i Konsorcjanci zobowiązali się do współpracy z NCBiR lub inną upoważnioną instytucją w okresie realizacji Projektu oraz przez okres 5 (pięciu) lat od dnia zakończenia roku podatkowego, w którym zakończono realizację Projektu, a w szczególności do udzielania tym podmiotom wszelkich informacji dotyczących Projektu, przedkładania informacji o efektach ekonomicznych i innych korzyściach powstałych w wyniku realizacji Projektu oraz uczestnictwa w wywiadach, ankietach oraz udostępniania informacji koniecznych dla ewaluacji.

Ponadto, Konsorcjanci zobowiązali się do udzielania Liderowi Konsorcjum informacji, wyjaśnień oraz dostarczania dokumentów, niezbędnych do prawidłowej realizacji Umowy o dofinansowanie Projektu, związanych z zadaniami realizowanymi w ramach Projektu oraz dotyczących wydatkowania finasowania, w terminie i w formie umożliwiającej Liderowi wywiązanie się z jego obowiązków wynikających z Umowy o dofinansowanie Projektu, w tym informacyjnych względem Podmiotu Finansującego lub innego uprawnionego podmiotu.

Zgodnie z umową o dofinansowanie, „Lider niezwłocznie przekazuje Konsorcjantom środki finansowe, w kwotach zapewniających właściwą realizację Projektu/płynność finansową w Projekcie”. Podział środków na poszczególnych Konsorcjantów jest proporcjonalny, zgodny z ich zapotrzebowaniem w danym przedziale czasowym. Harmonogram płatności określono następująco w Umowie o dofinansowanie: (…)

Zgodnie z § 4 ust. 2 Umowy Nr: (…), Lider otrzyma od Centrum (NCBiR) Finansowanie na realizację Projektu w kwocie (…) zł (słownie: (…) złotych), obejmujące:

1\. Finansowanie na realizację zadań Projektu w kwocie (…) zł ((…) złotych),

2\. Finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) od otrzymanego finansowania wskazanego w § 4 ust. 2 pkt. 1, obliczone według obowiązującej stawki podatku VAT określonej we właściwych przepisach powszechnie obowiązujących do kwoty (…) zł (słownie: (…) złote).

Finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) w kwocie (…) zł od otrzymanego finansowania, jest przedmiotem niniejszego Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w punkcie 1 (wskazane jako zdarzenie przyszłe).

Przed uzyskaniem wnioskowanej Interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca tj. Lider Projektu otrzymał (…) 2022 r. pierwszą zaliczkę z Dotacji NCBiR w kwocie brutto (…) zł, przewidzianej w Zapotrzebowaniu na środki finansowe na II półrocze 2022 r.

W terminie do 15 stycznia 2023 r. Lider wystawił do NCBiR fakturę zaliczkową w kwocie brutto równej wartości otrzymanej zaliczki, tj. (…)

Jednocześnie Lider zwrócił się do Konsorcjantów o wystawienie faktur zaliczkowych dla Lidera na kwoty brutto w wysokości przekazanych im transz środków finansowych otrzymanych z NCBiR.

Podział otrzymanej zaliczki z Dotacji NCBiR w kwocie (…) zł dokonany pomiędzy Lidera i Konsorcjantów, był następujący: (…)

### Pytania

1\. Czy kwota dofinansowania otrzymanego od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Wnioskodawcę jako lidera projektu wraz z konsorcjantami będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (zdarzenie przyszłe)

2\. Czy kwoty przekazywane przez Wnioskodawcę jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (zdarzenie przyszłe)

3\. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu? (zdarzenie przyszłe)

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Stanowisko w sprawie pierwszego pytania

Otrzymana na podstawie Umowy z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju dotacja, w przypadku wygrania konkursu przez Wnioskodawcę wraz z konsorcjantami, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zasadą podatku VAT jest opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanych przez podatnika dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze wyłącznie wtedy, gdy mają one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika.

W interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2012 roku (znak PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298), zostało podkreślone, że „z treści cytowanych wyżej przepisów (art. 29 ust. 1 ustawy VAT - przepis ten wskutek nowelizacji ustawy VAT został uchylony z dniem 1 stycznia 2014 roku. Jego treść (w niezmodyfikowanym zakresie w odniesieniu do dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze) została przeniesiona do art. 29a ust. 1 ustawy VAT) wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję czy też inną dopłatę o podobnym charakterze) wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, „uzupełnia” ona podstawę opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia”.

Art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych stanowi, iż dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych.

W ocenie Wnioskodawcy otrzymana w przyszłości z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju dotacja nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż dotacja nie będzie miała bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług bądź dostarczanych towarów.

Art. 1 ust. 2 ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju stanowi, iż „Centrum jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 oraz z 2018 r. poz. 62, 1000, 1366 i 1669), powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej państwa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668)”.

Jak wynika zaś z art. 2 pkt 1 ustawy o NCBiR, ilekroć w ustawie jest mowa o projekcie - należy przez to rozumieć przedsięwzięcie realizowane w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych albo innych zadań Centrum, o których mowa w art. 29 i art. 30 ust. 1 i 2, zwanych dalej „innymi zadaniami Centrum”, o określonej wartości finansowej, prowadzone w ustalonych ramach czasowych, na podstawie umowy o wykonanie i finansowanie w całości lub w części działań nim objętych, zawieranej między wykonawcą projektu a Centrum.

Z art. 32 ust. 3 ww. ustawy o NCBiR wynika, że właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku realizacji projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez Centrum, jest Skarb Państwa reprezentowany przez podmiot wskazany w umowie o wykonanie i finansowanie projektu, jeżeli umowa ta tak stanowi.

Zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy o NCBiR, w przypadku finansowania przez Centrum projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji projektu, złożyć podmiotowi, któremu Dyrektor przyznał środki finansowe, pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji tego projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony jest do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia projektu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji. Skarb Państwa reprezentowany jest w tych sprawach przez podmiot wskazany w umowie o wykonanie i finansowanie projektu, a przy braku takiego wskazania - Ministra Obrony Narodowej.

W okolicznościach niniejszej sprawy dofinansowanie, które w przyszłości będzie przekazane przez NCBiR, ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera oraz członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa.

Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Zatem dofinansowanie nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego, że, jak wynika z ww. przepisów, właścicielem autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania projektu, będzie Skarb Państwa, a przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej nastąpi nieodpłatnie, brak jest podstaw do stwierdzenia, że dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Brak jest też podstaw do dopatrywania się celu komercyjnego przedsięwzięcia.

Wnioskodawca nie będzie otrzymywał sfinansowanego otrzymanego dotacją wynagrodzenia za dostawę towaru lub świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie przyszły zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów.

Zwrot poniesionych kosztów bądź dotacja nie będą stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle powyższego otrzymana dotacja, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECLI:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 listopada 2018 roku o sygn. akt I SA/Gd 958/18 zasądził, iż dotacja otrzymana ze środków NCBiR na realizację projektu badawczo-rozwojowego nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Jednocześnie można odnotować, że zajęte przez ten sąd stanowisko wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą sądów administracyjnych, np. wyroki: WSA w Warszawie z 22 lutego 2018 r. (III SA/Wa 944/17) oraz WSA w Łodzi z 17 stycznia 2017 r. (I SA/Łd 936/16), jak również wyrok NSA z 27 września 2018 r. (I FSK 1875/16).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2018 roku o sygn. akt VIII Sa/Wa 150/18 podkreślił, że z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C‑184/00 Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State (ECR 2001/11 B/1- 9115) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji, itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są zatem uwzględniane w podstawie opodatkowania. Zauważyć także wypada, że dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się, jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja - np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika - pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych. W praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny.

Należy przyjąć, iż dofinansowanie, które zostanie udzielone przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju nie będzie stanowiło dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług. Przez „bezpośredniość” należy bowiem rozumieć - jak słusznie podnoszone jest w orzecznictwie - możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną wartością (ceną) towaru lub usługi. Dotacja otrzymana z NCBiR, przeznaczana na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu badawczo-rozwojowego, ma tymczasem charakter typowo zakupowy i stanowi dofinansowanie „ogólne”, niezwiązane z konkretną dostawą albo usługą.

Otrzymana w przyszłości dotacja celem realizacji projektu pochodząca ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie powinna stanowić podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną na rzecz Centrum usługę.

2\. Stanowisko w sprawie drugiego pytania

Środki finansowe w przypadku wygrania konkursu, przekazywane pozostałym uczestnikom przez przyszłego lidera konsorcjum, czyli Wnioskodawcę jako podział dofinansowania powinny być wolne od podatku od towarów i usług, ponieważ nie będą rozdzielane pomiędzy Uczestników projektu na podstawie odrębnego tytułu czy wynagrodzenia.

Dofinansowanie będzie środkiem udzielonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju na realizację badań naukowych i prac rozwojowych w ramach danego projektu na podstawie umowy zawartej pomiędzy Uczestnikami Konsorcjum a Narodowym Centrum Badań i Rozwoju.

Wnioskodawca będzie pełnił rolę techniczno-organizacyjną jako dystrybutor środków finansowych pomiędzy Uczestników Konsorcjum na podstawie ustalonego wcześniej podziału kwoty dofinansowania.

Jak wynika z zawartych umów konsorcjum, podmiot pełniący rolę lidera jest także wyznaczony do koordynowania prac, kontaktów zewnętrznych w ramach umowy konsorcjum i realizacji projektu.

Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w faktycznym obiegu środków pieniężnych, który wygląda w ten sposób, że na rachunek bankowy wskazany przez lidera konsorcjum będzie wpływać całość środków pieniężnych przekazanych przez NCBiR, które w całości są przekazywane przez NCBiR na konto Wnioskodawcy, następnie ustalona umownie część jest przekazywana na konta bankowe wskazane przez poszczególnych Uczestników konsorcjum – zgodnie z ustalonym z góry podziałem, na podstawie zawartej umowy.

Dotacja, subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli nie można wykazać bezpośredniego jej wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Zgodnie z art. 126 Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.), dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych.

Nie jest więc możliwe, aby na podstawie umowy o dofinansowanie przedmiotowego projektu intencją stron było świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju czy też Wnioskodawcy przez pozostałych Uczestników projektu z tytułu przekazanych środków. Środki te przekazywane są całkowicie nieodpłatnie. Środki z dotacji będą dystrybuowane przez lidera konsorcjum zgodnie z ustalonym nie tylko pomiędzy uczestnikami konsorcjum, ale także z jednostką finansującą (Narodowym Centrum Badań i Rozwoju) podziałem.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o jakiejkolwiek „cenie świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach projektu czynności/ usług/dostawy towarów”, a co za tym idzie, o wpływie przedmiotowej dotacji na tak określony czynnik. Otrzymana dotacja jest zwrotem poniesionych kosztów realizacji projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy).

Generalną zasadą sytemu podatku VAT jest opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanych przez podatnika dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze wyłącznie wtedy, gdy mają one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe kwoty przekazywane przez Wnioskodawcę jako Lidera konsorcjum na rzecz pozostałych Uczestników konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Co więcej, zgodnie z Interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2022 roku art. 29a ustawy o podatku od towaru i usług „otrzymana przez konsorcjum dotacja za pośrednictwem lidera nie stanowi obrotu/ zapłaty u spółki, służy bowiem pokryciu kosztów zawartych w umowie”.

3\. Stanowisko w sprawie trzeciego pytania

Zdaniem Wnioskodawcy, powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. Podatnik, o którym mowa w art. 15 wedle zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do odliczenia podatku w zakresie, w którym towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem opodatkowania VAT, może podlegać odliczeniu.

Przepisy ustawy VAT nie regulują związku, jaki musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może mieć więc charakter bezpośredni lub pośredni.

Tym samym, skoro nabyte towary i usługi będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, a jest tak w przypadku uczestnictwa Wnioskodawcy w ramach realizacji projektu (…), to lider i pozostali członkowie konsorcjum mają prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby realizowanego projektu. Jednym z długoterminowych celów jest wykorzystanie wypracowanego know-how w ramach działalności podatkowej wnioskodawcy, tak więc istnieje również związek pomiędzy zakupami ponoszonymi przez wnioskodawcę w związku z realizacją projektu, a przyszłą sprzedażą opodatkowaną.

Jednocześnie podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub wykorzystane na potrzeby działalności podatkowej. Istotnym elementem jest zamiar nabycia, który w połączeniu ze spełnieniem wymogów formalnych wymienionych w art. 86, daje prawo do odliczenia podatku. Ponadto prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że:

„czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:

„(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”. (pkt 17-19)

Natomiast w wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 Trybunał wskazał, że:

„(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Dana czynność (usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym – w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

We wniosku wskazali Państwo, że wraz z czterema innymi podmiotami zawiązali Państwo konsorcjum, aby wziąć udział w konkursie ogłoszonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju. Są Państwo liderem konsorcjum. W przypadku wygrania konkursu konsorcjum będzie realizować Projekt, który będzie polegał na opracowaniu systemu (…). Realizacja Projektu jest całkowicie uzależniona od otrzymania dotacji z NCBiR – bez niej nie przystąpiliby Państwo do realizacji Projektu. Dotacja pokryje całość kosztów poniesionych przez konsorcjum w ramach realizacji Projektu, członkowie konsorcjum nie wnoszą wkładu własnego.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy kwota dofinansowania otrzymanego przez Państwa jako lidera projektu (i przekazane w części konsorcjantom) od Narodowego Centrum Badań i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest więc wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

‒ C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz

‒ C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT, a relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT) – dla potrzeb podatku od towarów i usług – nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Środki finansowe przekazywane Państwu – jako liderowi konsorcjum – przez NCBiR na realizację Projektu pt. „(…)” należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług.

Jak Państwo wskazali, bezpośrednim (ostatecznym) beneficjentem czynności wykonywanych przez Państwa w związku z realizacją Projektu, jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministerstwo (\`(...)\`). Celem Projektu jest opracowanie systemu (…) i przekazanie go do dyspozycji (\`(...)\`). Ministerstwo zdecyduje, która komórka (\`(...)\`) będzie użytkownikiem systemu.

Fakt, że nie będą Państwo pobierać odpłatności od ostatecznego beneficjenta za wykonanie określonych czynności w ramach Projektu, nie oznacza, że ww. świadczenia wykonają Państwo nieodpłatnie. W tej sytuacji zapłatą za te świadczenia będą środki finansowe otrzymane od NCBiR, nazwane przez Państwa we wniosku dofinansowaniem. Jak bowiem wskazano powyżej, nie ma znaczenia, od kogo otrzymuje zapłatę dostawca towaru bądź świadczący usługę.

Tym samym, realizację zadania określonego w Projekcie należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług. W przedmiotowej sprawie zostały bowiem spełnione wszystkie przesłanki, aby uznać wykonywane przez Państwa w ramach Projektu czynności za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem, polegającym na realizacji Projektu, a otrzymanym w zamian od osoby trzeciej wynagrodzeniem.

Istotne jest, że dotacja przyznana została wyłącznie na realizację Projektu i nie będzie przeznaczona na inną działalność prowadzoną przez Państwa – Państwo zaś nie przystąpiliby do realizacji Projektu bez otrzymania dotacji na ten cel. Dofinansowanie zostało więc przyznane w związku z konkretnym świadczeniem, a nie na Państwa ogólną działalność. A zatem przedmiotowe dofinansowanie ma związek z ceną świadczonych usług, gdyż bezpośrednio wpływa na cenę świadczenia (beneficjent nie wnosi opłaty za otrzymane rezultaty Projektu), zatem zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa stanowiska należy podkreślić, że na gruncie podatku VAT ani rezultat, ani cel działalności wykonywanej przez podatnika, nie ma znaczenia dla oceny charakteru wykonywanej czynności, co wynika z cytowanego wyżej art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, dofinansowania Projektu z NCBiR nie można rozpatrywać przez pryzmat celu przedsięwzięcia, tj. obronności i bezpieczeństwa państwa.

Oceny przedstawionych przez Państwa okoliczności nie może determinować również fakt, że cena świadczenia wykonywanego przez Państwa w Projekcie została ustalona w wysokości poniesionych przez Państwa kosztów, co – Państwa zdaniem – wskazuje, że brak jest podstaw do dopatrywania się celu komercyjnego przedsięwzięcia.

Na gruncie podatku od towarów i usług, jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W ramach realizacji Projektu wykonają Państwo określony zespół czynności, z efektów Projektu będzie korzystał określony beneficjent (Ministerstwo), a Państwo otrzymają wynagrodzenie od NCBiR.

Jak słusznie wskazali Państwo w swoim stanowisku, przez „bezpośredniość” należy rozumieć możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną wartością (ceną) towaru lub usługi. Z przeprowadzonej powyżej analizy przedstawionego przez Państwa opisu sprawy na tle obowiązujących przepisów ustawy oraz orzecznictwa TSUE wynika, że dofinansowanie otrzymane od NCBiR na realizację Projektu jest dotacją bezpośrednio wpływającą na cenę.

W swoim stanowisku oceniają Państwo, że dotacja otrzymana z NCBiR, stanowi dofinansowanie „ogólne”, niezwiązane z konkretną dostawą albo usługą i wywodzą Państwo wniosek, że otrzymana w przyszłości dotacja na realizację Projektu nie powinna stanowić podstawy opodatkowania ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną przez Państwa usługę. Z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast jednoznacznie, że kwota dofinansowania, które otrzymają Państwo jako lider konsorcjum od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju stanowi dofinansowanie do konkretnej czynności – realizacji Projektu i tylko na ten cel może być przeznaczona. Dotacja ta stanowi dotację bezpośrednio wpływającą na cenę (przekazanie wyników Projektu następuje bezpłatnie), a w związku z tym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

A zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **nieprawidłowe**.

W kolejnym pytaniu sformułowali Państwo wątpliwości, czy będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty przekazywane przez Państwa jako lidera konsorcjum na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum – jako podział dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju.

Jak wskazano powyżej, dana czynność (usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym – w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dostarczającego towar lub świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru / usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Z tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (dostawa towaru i/lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie jest dostawą towaru/usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej należy rozpatrywać, czy nie stanowi ona wynagrodzenia otrzymanego za określone świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za dostawę towaru/usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji, zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usługi. W konsekwencji powinno być ono opodatkowane podatkiem VAT.

W analizowanym przypadku jako lider konsorcjum przekazują Państwo środki finansowe pozostałym uczestnikom konsorcjum w ramach podziału dofinansowania otrzymanego z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. Członkowie konsorcjum nie będą świadczyć sobie nawzajem usług i otrzymywać za to wynagrodzenia.

W świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Przekazane przez Państwa środki z NCBiR na rzecz pozostałych Konsorcjantów nie będą stanowiły wynagrodzenia za usługi, gdyż – jak wynika z wniosku – członkowie konsorcjum nie świadczą sobie nawzajem żadnych usług.

Zatem czynność przekazania przez Państwa kwot dofinansowania na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum – jako podział dofinansowania otrzymanego z NCBiR – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem środki te nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, ani za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż czynności te w przedmiotowej sytuacji nie występują.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe**.

Sformułowali Państwo także wątpliwości, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

‒ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒ towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

We wniosku wskazali Państwo, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W analizowanej sprawie będą Państwo świadczyć na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej, odpłatną usługę polegającą na opracowaniu systemu (…) – usługa ta będzie czynnością opodatkowaną, a wynagrodzeniem za nią będzie kwota dofinansowania otrzymana od NCBiR.

Oznacza to, że spełnione są obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy – w konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, nabywanych w ramach realizacji Projektu. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazane przez Państwa wyroki sądów administracyjnych potraktowane zostały jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady nie rozciągają swojego oddziaływania na inne sprawy.

Wyroki sądów administracyjnych mają wiążący charakter tylko w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. Odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia sądowego – czy też uzasadnienia wyroku – do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji mocy wiążącej orzeczenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).