Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.165.2024.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-29
Teza: Ustalenie, czy w opisanym stanie faktycznym nie powstanie dla Spółki zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 umowy sporządzonej dnia 14 maja 2003 r. w Berlinie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.
Słowa kluczowe: Niemcy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Zagraniczny zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 11

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym nie powstanie dla Spółki zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851, z późn. zm., \[dalej: ustawa o CIT\]) oraz w rozumieniu art. 5 umowy sporządzonej dnia 14 maja 2003 r. w Berlinie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku – **jest prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący ustalenia, czy doszło do powstania w Polsce zakładu Spółki jako przedsiębiorstwa zagranicznego oraz konsekwencji podatkowych dla Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Pismem z 27 maja 2024 r. (data wpływu 27 maja 2024 r.) w odpowiedzi na wezwanie organu uzupełnili Państwo wniosek.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] – to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego utworzona przez B. i C. łącząca wiodące stowarzyszenia i organizacje reprezentujące europejską w polską i niemiecką gospodarkę (\`(...)\`), oferująca od (…) niezależny i wiarygodny system certyfikacji dla zapewnienia zrównoważonego wykorzystania (…). Wnioskodawca jest niemieckim rezydentem podatkowym i posiada siedzibę na terytorium Niemiec. Prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług certyfikacji w związku z (…). Swoją działalność koncentruje na obszarze Niemiec i Europy, w tym również w Polsce.

Od (…) r. Spółka, zgodnie z art. 85 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1829 z późn. zm.), zarejestrowała w Polsce w Krajowym Rejestrze Sądowym swój oddział \[dalej: Oddział\] oraz zarejestrowała się w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i uzyskała numer identyfikacji podatkowej NIP w Polsce oraz REGON. Uczyniła to z uwagi na wymogi wynikające z ustawy z dnia (…) (Dz.U. (…).; \[dalej: Ustawa (…)\]).

Wszelkie czynności związane ze świadczeniem usług w zakresie certyfikacji używania biokomponentów do produkcji paliw wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy na terytorium Niemiec. Adresem siedziby Oddziału jest lokal przy ul. (…), którego Wnioskodawca jest podnajemcą, przy czym lokalu tego Wnioskodawca nie wykorzystuje do prowadzenia swojej działalności. Wnioskodawca nie zatrudnia w Polsce w Oddziale żadnych pracowników ani nie posiada w Polsce zależnego przedstawiciela, który działałby w Polsce w jego imieniu i posiadał oraz zwyczajowo wykonywał pełnomocnictwo do zawierania jakichkolwiek umów w Polsce.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

W piśmie z 22 marca 2024 r. (data wpływu 22 marca 2024 r.) uzupełnili Państwo wniosek poprzez udzielenie odpowiedzi na następujące pytania organu.

Pytanie 1

A. jest wspólnym przedsięwzięciem B. i C.

B. jest wiodącym systemem certyfikacji (…) zgodnie z Dyrektywą (UE) (…)), ustanowionym przez wiodące niemieckie organizacje branżowe (\`(...)\`)

C. jest organizacją branżową reprezentującą europejski sektor (…) - zarówno przemysł, jak i krajowe organizacje branżowe - przed władzami europejskimi z siedzibą w (…).

Rozległa sieć C. w europejskim sektorze (…) sprawiła, że C. stała się najlepszym partnerem strategicznym dla B. w celu ustanowienia dodatkowego odrębnego od systemu certyfikacji B. systemu certyfikacji w sektorze (…) systemu działającego pod nazwą A., które nie są objęte wcześniej dostępnym systemem B.

Oba systemy – B. i A - obejmują tym samym obecnie, cały zakres (…) określony przez dyrektywę UE (…) (wyjaśnienia prawne poniżej).

Działalność obu firm – B. i A. - prowadzona jest z centrali w (…).

Zgodnie ze szczegółowymi przepisami obowiązującymi w Polsce, obie spółki utworzyły oddziały w (…), aby móc działać jako dostawca systemu certyfikacji na terytorium Polski.

Adresem prawnym oddziałów B. i A. jest adres kancelarii prawnej, reprezentującej B. i A. w Polsce.

Więcej informacji na temat struktury i działalności spółek można uzyskać na naszych stronach internetowych: (…).

Pytanie 2:

Oddział zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce powstał ze względu na brzmienie art. 28k ust. 1 ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych, zgodnie z którym działalność gospodarcza w zakresie udzielania zgody na korzystanie z uznanego systemu certyfikacji jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców i wymaga wpisu do rejestru administratorów systemów certyfikacji.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorca zagraniczny, czyli D. może prowadzić działalność gospodarczą w Polsce w dwóch formach: albo poprzez założenie w Polsce spółki prawa handlowego albo poprzez utworzenie oddziału zgodnie z art. 14 ust 1 ww. ustawy.

W literaturze prawniczej dominuje pogląd, iż: „W celu podjęcia i wykonywania działalności gospodarczej na terytorium RP przedsiębiorca zagraniczny jako zagraniczna osoba prawna (zagraniczna niepełna osoba prawna) może korzystać z dwóch odrębnych możliwości prawnych, a mianowicie pośredniego i bezpośredniego wykonywania tej aktywności, tj.:

1) może utworzyć na podstawie prawa polskiego odrębny podmiot prawa – przedsiębiorcę polskiego (osobę prawną bądź niepełną osobę prawną); wyłącznym celem tej możliwości będzie podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej za pośrednictwem tego podmiotu prawa polskiego na terytorium RP (pośrednia działalność gospodarcza);

2) może utworzyć oddział na podstawie prawa polskiego z siedzibą na terytorium RP w celu podjęcia i wykonywania wtórnej działalności gospodarczej na tym terytorium, a tym samym ma możliwość poszerzenia „zakresu terytorialnego dotychczasowej działalności gospodarczej jako pierwotnej (stałej) działalności gospodarczej wykonywanej za granicą (bezpośrednia działalność gospodarcza)”;

3) może wykonywać transgraniczną działalność usługową jako działalność gospodarczą o charakterze czasowym (przejściowym)” (tak: D. Szafrański, Przedsiębiorca zagraniczny. Zagadnienia administracyjnoprawne, Warszawa 2018, s. 187–188 ; jak również P. Ruczkowski w: Bielecki Leszek, Ruczkowski Piotr, Komentarz do ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, \[w:\] Konstytucja biznesu. Komentarz).

Administrator systemu certyfikacji, jakim jest przedsiębiorca zagraniczny czyli D. nie może prowadzić na terenie RP działalności gospodarczej w zakresie udzielania zgody na korzystanie z uznanego systemu certyfikacji A., jakim dysponuje na podstawie Decyzji Komisji Europejskiej (UE) (…), bezpośrednio jako niemiecka spółka z o.o.

W tym celu konieczne było założenie oddziału spółki niemieckiej zgodnie z przepisami prawa polskiego.

W rozumieniu powołanego komentarza do Konstytucji biznesu, działalność A. jest materialnie wykonywaniem transgranicznej działalności usługowej z terytorium Niemiec, z formalnym ujawnieniem tej okoliczności, poprzez rejestrację oddziału w R.P.

Powyższe umożliwia wpisanie A. do rejestru administratorów systemów certyfikacji, prowadzonego przez Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, zgodnie z art. 28k ust 3 ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych.

Informujemy, że w Polsce występuje obecnie czterech administratorów systemów certyfikacji: jeden polski podmiot oraz trzy oddziały przedsiębiorców zagranicznych (w tym wnioskodawca).

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że obie firmy są właścicielem i operatorami dobrowolnego systemu certyfikacji zgodnie z art. (…) dyrektywy (UE) (…).

Oba systemy: B. i A. są uznawane przez Komisję Europejską, z uwzględnieniem decyzji wykonawczej Komisji (UE) (…) z dnia (…) r. w sprawie (…).

Pytanie 3:

Działalność spółki niemieckiej polega na zapewnienie dostępu do dobrowolnego systemu certyfikacji (…) zgodnie z dyrektywą (…).

Wszystkie działania są prowadzone przez niemiecką centralę z personelem i zasobami tam ustanowionymi. Systemy certyfikacji oferowane przez B. i A. obejmują Europę kontynentalną oraz kraje trzecie spoza Europy.

Nie jest wymagane zakładanie i utrzymywanie oddziałów we wszystkich tych krajach, ponieważ wszystkie informacje są dostępne za pośrednictwem stron internetowych B. i A.

Certyfikacji dokonują zarejestrowane niezależne do B. i A. jednostki certyfikujące, które posiadają zasoby audytowe we wszystkich tych krajach.

Pytanie 4:

W Polsce nie ma podwykonawców pracujących dla B. lub A., z wyłączeniem kancelarii prawnej wykonującej usługi związane z rejestracja wnioskodawcy w KRS i KOWR, oraz pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, zajmującego się kwestiami związanymi z rachunkowością i czynnościami doradztwa podatkowego.

Kancelaria prawna i doradca podatkowy, nie są umocowani do reprezentowania A. w sprawach innych niż wyżej wymienione, oraz nie pełnią innej roli zwyczajowo.

**Pytanie**

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym nie powstanie dla Spółki zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851, z późn. zm., \[dalej: ustawa o CIT\]) oraz w rozumieniu art. 5 umowy sporządzonej dnia 14 maja 2003 r. w Berlinie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku \[dalej: UPO PL-DE\]?

**Państwa stanowisko w sprawie (uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie)**

Zasady opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu działalności gospodarczej reguluje art. 7 ust. 1 UPO PL-DE, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli jednak przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zakład został zdefiniowany w treści art. 5 ust. 1 UPO PL-DE.

Zgodnie z niniejszym przepisem określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 UPO PL-DE).

Od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje jednak szereg wyłączeń. I tak, stosownie do treści art. 5 ust. 4 UPO PL-DE, określenie „zakład” nie obejmuje:

a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Dyspozycja art. 5 ust. 4 UPO PL-DE stanowi więc enumeratywne wyliczenie różnego rodzaju działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w treści art. 5 ust. 1 UPO PL-DE, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dokonując interpretacji postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Niemcami należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Mimo, że Komentarz nie jest źródłem powszechnie obowiązującego w Polsce prawa, to w przypadku wątpliwości interpretacyjnych jest on narzędziem rozstrzygania sporów. Prawidłowość takiego podejścia potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2007 r., gdzie skonstatował, że „tekst Modelowej Konwencji jak i brzmienie komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD (tj. Komitet Spraw Podatkowych OECD w 1963 r. \[\`(...)\`\]), a Polska, jako państwo członkowskie OECD, zobowiązana jest do przestrzegania zasad i zaleceń wypracowanych w ramach Komitetu Podatkowego tej Organizacji”.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, która stanowiła podstawę dla postanowień umowy polsko-niemieckiej do uznania, że zagraniczny podmiot posiada zakład w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym państwie, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje placówka działalności gospodarczej (tj. miejsce gdzie działalność jest prowadzona);
*   placówka ma charakter stały (tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości);
*   działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki, co oznacza, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona (tj. wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru).

Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki.

W myśl Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Na mocy art. 3. u.p.d.o.p. regulującego obowiązek podatkowy: Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W rozumieniu art. 3 ust. 1a. u.p.d.o.p. Podatnik ma zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej między innymi, gdy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności:

1) umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, lub

2) udzielonych pełnomocnictw, lub

3) powiązań w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5.

W świetle opisanego stanu faktycznego na terytorium R.P. nie są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności:

1) umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, lub

2) udzielonych pełnomocnictw, lub

3) powiązań w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5.

Wpisanie oddziału do KRS, rejestracja w KOWR, wystąpienie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, oraz wykonywanie obowiązków formalnych związanych z powyższym, nie mają charakteru bieżących spraw podatnika prowadzonych w sposób zorganizowany i ciągły. Ewentualne czynności księgowe są czynnościami związanymi z zarejestrowaniem oddziału w KRS oraz KOWR maja charakter następczy do faktu rejestracji w KRS i KOWR i same w sobie nie konstytuują działalności Wnioskodawcy, która to działalność w sposób zorganizowany i ciągły prowadzona jest Niemczech, przy wykorzystaniu w tym kraju biura, personelu i wyposażenia, oraz stron internetowych. Na mocy art. 3 ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.p. Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym ostatnim zakresie podnieść należy brak siedziby i zarządu na terytorium R.P.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust 3. za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

pkt 1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

pkt 5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Wnioskodawca podnosi, że opisany stan faktyczny nie obejmuje okoliczności uregulowanych w punktach: 2), 3), 4), 4a) oraz 6) art. 3 ust. 3 u.p.d.o.p..

W oparciu o art. 3 ust. 5. Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: pkt 1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

oraz art. 21 pkt 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów. Przepisy art. 21 ust. 1 na mocy ust. 2 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jako, że czynności certyfikacyjne w zakresie udostępnienia systemów B. i A. nie mają charakteru know-how, nie są usługami doradczymi bądź usługami o podobnym charakterze, stosowanie art. 3 ust. 3 pkt. 5 jest wyłączone.

Uwzględniając powyższe w ocenie, Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko, że fakt zarejestrowania oddziału w R.P. w opisanym stanie faktycznym nie konstytuuje dla Wnioskodawcy zakładu w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz w rozumieniu art. 5 umowy sporządzonej dnia 14 maja 2003 r. w Berlinie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1\. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

Jak wynika z tej ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, dlatego też analiza, czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce, powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90, dalej: „UPO” lub „umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłączono spod pojęcia „zakładu” działalność polegającą na:

a) użytkowaniu placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zatem art. 5 ust. 4 UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które stanowią wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 (nie stanowią one zakładu w rozumieniu umowy, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki). Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco.

Stosownie do art. 5 ust. 5 UPO:

Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ust. 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zasada tzw. zależnego przedstawiciela stanowi alternatywę w stosunku do zasad ogólnych wyrażonych w ust. 1-4 art. 5 UPO. Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy badać istnienie zakładu w oparciu o zasady ogólne zapisane w ust. 1-4 art. 5 UPO. Jeśli w wyniku zastosowania ust. 1-4 zaistnieją okoliczności powstania lub nie powstania zakładu, to nie ma konieczności badania, czy osoby działające w przedsiębiorstwie są zależne, czy niezależne od reprezentowanego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-niemieckiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Podkreślić należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej, należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji (pomieszczeniu czy przestrzeni), będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność „przez” miejsce wykonywania tej czynności (komentarz do art. 5 Konwencji OECD pkt 4.6).

Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do artykułu 5).

Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5).

Trzecią cechą konstytutywną zakładu jest to, iż przez placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Nadmienić należy, że obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, UPO przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Jak wynika z art. 5 ust. 5 UPO, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).

Z opisu sprawy wynika, że wszelkie czynności związane ze świadczeniem usług w zakresie certyfikacji (…) wykonywane są przez pracowników na terytorium Niemiec. Adresem siedziby Oddziału jest lokal, którego Wnioskodawca jest podnajemcą, przy czym lokalu tego Państwo nie wykorzystują do prowadzenia swojej działalności. Spółka niemiecka nie zatrudnia w Polsce w Oddziale żadnych pracowników ani nie posiada w Polsce zależnego przedstawiciela, który działałby w Polsce w jej imieniu i posiadał oraz zwyczajowo wykonywał pełnomocnictwo do zawierania jakichkolwiek umów w Polsce. W Polsce nie ma podwykonawców pracujących dla Spółki, z wyłączeniem kancelarii prawnej wykonującej usługi związane z rejestracją wnioskodawcy w KRS i KOWR, oraz pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, zajmującego się kwestiami związanymi z rachunkowością i czynnościami doradztwa podatkowego. Kancelaria prawna i doradca podatkowy, nie są umocowani do reprezentowania Spółki w sprawach innych niż wyżej wymienione, oraz nie pełnią innej roli zwyczajowo. Wszystkie działania są prowadzone przez niemiecką centralę z personelem i zasobami tam ustanowionymi.

W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że Państwa działalność na terytorium Polski nie spełnia warunków istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności).

To wszystko prowadzi do wniosku, że nie posiadają Państwo placówki w Polsce. Nie sposób zatem mówić o stałym charakterze miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski oraz o prowadzeniu przez Państwa na terenie Polski działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Wobec tego należy podzielić Państwa stanowisko, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie dla Spółki niemieckiej zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w rozumieniu art. 5 umowy sporządzonej dnia 14 maja 2003 r. w Berlinie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytania. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).