Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.88.2025.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-02
Teza: Skutki podatkowe objęcia udziałów będących prawami
majątkowymi przez wspólnika spółki polskiej świadczącej
usługi na rzecz spółce USA.
Słowa kluczowe: Stany Zjednoczone
cena-cena rynkowa
prawa-prawa majątkowe
programy-program motywacyjny
spółki-spółka kapitałowa
udział-nabycie udziałów
udział-objęcie udziałów
udział-wartość udziału
wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Inne
źródła.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 11-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 20-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił
    go Pan pismem z 24 marca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest obywatelem polskim i rezydentem podatkowym w Polsce.
    Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością
    mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka”), która w
    sierpniu 2023 r. zawarła z amerykańską spółką, zarejestrowaną zgodnie z prawem stanu
    (...), działającą w formie prawnej korporacji (ang. „Corporation” skrót „Inc.”) – dalej Spółka
    USA, umowę o współpracy (ze skutkiem od 1 lipca 2023 r.) na dostarczanie usług
    informatycznych („software design consulting”).
    Z zawartej umowy wynika, że Spółka w zamian za świadczenie usług opisanych w umowie
    otrzymywać ma wynagrodzenie w wysokości ustalonej między stronami. Dodatkowo
    Wnioskodawcy (jako jedynemu wspólnikowi Spółki, niezwiązanemu węzłem obligacyjnym
    ze Spółką USA) przyznane zostało prawo opcji na objęcie (nabycie) udziałów Spółki USA po
    z góry określonej cenie.
    Opcje na udziały zostały przyznawane Wnioskodawcy na podstawie stworzonego przez
    Spółkę USA programu motywacyjnego pod nazwą „(...)” (dalej: „Plan” lub „Program”). Plan
    został przyjęty przez Spółkę USA w celu zapewnienia jej pracownikom, dyrektorom oraz
    konsultantom możliwości nabycia udziału w Spółce poprzez posiadanie udziałów zwykłych
    Spółki, co ma wpłynąć na ściślejsze związanie ww. osób ze Spółką USA oraz zwiększenie
    ich motywacji i efektywności w świadczeniu pracy/usług na rzecz Spółki USA.
    Jednym z elementów Planu jest nieodpłatne przyznawanie jego uczestnikom opcji (dalej:
    Opcje) dających prawo do objęcia udziałów w Spółce USA (dalej: „Udziały”) na zasadach
    określonych w Planie, po cenie ustalonej na moment otrzymania Opcji (ang. Exercise
    Price, dalej: Cena Wykonania). Każdy uczestnik Programu, który posiada opcje i zdecyduje
    się (po spełnieniu dodatkowych warunków) je zrealizować, a tym samym objąć (nabyć)
    udziały Spółki USA, może to zrobić płacąc Cenę Wykonania. W związku z tym, że celem
    Programu jest m.in. wzrost wartości Spółki USA Cena Wykonania jest z założenia niższa niż
    wartość rynkowa Udziałów na moment ich objęcia.
    Opcje nie są zbywalne, tj. Wnioskodawca nie ma możliwości zbycia Opcji na rzecz
    podmiotu trzeciego (z zastrzeżeniem regulacji dotyczących wykonania Opcji). Ich
    posiadanie jest nierozerwalnie związane z uczestnictwem w Planie. Opcje nie są związane
    z prawem do dywidend, prawami głosu w organach stanowiących, ani innymi prawami
    korporacyjnymi wobec Spółki.
    1/2 przypisanych Wnioskodawcy opcji na Udziały „uwolniła się” (options vesting) w
    październiku 2023 r., a w marcu 2024 roku Wnioskodawca zrealizował te opcje (options

    exercising) płacąc Cenę Wykonania, stając się tym samym właścicielem części udziałów
    Spółki USA.
    Zgodnie z otrzymanym Certyfikatem potwierdzającym prawo własności udziałów (dalej
    jako: „Certyfikat”) możliwość rozporządzenia przez Wnioskodawcę udziałami jest
    ograniczona poprzez zagwarantowanie Spółce USA pewnych praw pierwszeństwa nabycia
    przedmiotowych udziałów w przypadku zamiaru ich sprzedaży, a ponadto prawa wykupu
    w przypadku zakończenia świadczenia przez Spółkę usług na jej rzecz. Ponadto z
    Certyfikatu wynika, że Udziały nie zostały zarejestrowane zgodnie z amerykańską ustawą o
    papierach wartościowych z 1933 r. wraz z jej poprawkami, ani przepisami stanowymi, i –
    co do zasady – nie mogą być zbywane (ani obciążane) bez tej rejestracji.
    Ponadto, zgodnie z warunkami opcji określonymi w Planie, Wnioskodawcy nie przysługuje
    prawo do wypłaty dywidendy, ani też prawo głosu w związku z posiadanymi udziałami.
    Ponadto Wnioskodawca otrzymał zestaw dodatkowych informacji (Q&A Summary), z
    których wynika, że do czasu IPO (czyli do czasu, w którym Spółka USA nie stanie się spółką
    publiczną, czyli w praktyce dopóki nie wejdzie na giełdę) Wnioskodawca – co do zasady –
    nie może sprzedać tych udziałów, gdyż nie ma rynku na te Udziały.
    Tym samym Wnioskodawca nie ma możliwości realizacji żadnych zysków lub uzyskania
    realnego przychodu z tytułu posiadanych Udziałów.
    Na ten moment posiadane Udziały nie przedstawiają zatem dla Wnioskodawcy wymiernej
    wartości. Niemniej zaznaczyć należy, że z Certyfikatu wynika, że wartość rynkowa udziałów
    na moment wykonania opcji („Fair Market Value” – dalej FMV) jest wyższa od ceny
    zapłaconej przez Wnioskodawcę w momencie wykonania opcji. Wnioskodawca nabył
    (objął) (...) udziałów po Cenie Wykonania (...) USD za udział, natomiast z Certyfikatu wynika,
    że wartość rynkowa 1 udziału na moment wykonania opcji (określona w sposób
    dyskrecjonalny przez zarząd Spółki) wynosi (...) USD.
    Uzupełnienie wniosku
    Wniosek dotyczy podatkowych skutków realizacji opcji poprzez nabycie/objęcie udziałów
    w spółce amerykańskiej. W konsekwencji wniosek dotyczy jednego zdarzenia (stanu
    faktycznego).
    Opcje na udziały zostały przyznane przez Spółkę amerykańską bezpośrednio
    Wnioskodawcy.
    Wnioskodawca, poza byciem jedynym wspólnikiem spółki z o.o., pełni w tej spółce funkcję
    (...). Funkcję tę wykonuje na bazie powołania. Oprócz tego Wnioskodawca na bazie
    notarialnej umowy o świadczenie usług zawartej ze spółką z o.o. wykonuje na rzecz tej
    spółki za wynagrodzeniem prace programistyczne. Prace te obejmują projektowanie,
    implementację, testowanie i uruchamianie oprogramowania na zlecenie, optymalizację
    stworzonego oprogramowania pod kątem wydajności, tworzenie dokumentacji do
    dostarczanego oprogramowania.
    Opcje zostały przyznane Wnioskodawcy w związku z faktem bycia przez Wnioskodawcę
    jedynym wspólnikiem spółki z o.o., tj. właścicielem tej spółki w sensie ekonomicznym.
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymane przez Niego w ramach Programu Opcje
    od Spółki amerykańskiej na jej udziały nie są papierami wartościowymi w rozumieniu art.
    3 ust. 1 lit. a) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ani też nie stanowią papierów
    wartościowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) tej ustawy. Nie powstają one w wyniku
    emisji i nie odnoszą się do papierów wartościowych (nie inkorporują uprawnienia do
    nabycia lub objęcia papierów wartościowych), gdyż udziały w spółce działającej w formie
    Corporation, będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
    nie są papierami wartościowymi – w przeciwieństwie do np. akcji.
    W ocenie Wnioskodawcy opcje nie stanowią również instrumentów finansowych w
    rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c)-i) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

    Opcje, z którymi mamy do czynienia w niniejszej sprawie, pozwalają Wnioskodawcy na
    objęcie udziałów po z góry ustalonej cenie w określonym momencie lub w określonych
    przedziałach czasowych. Mogą być zrealizowane, jeżeli zostaną spełnione określone
    warunki (przedstawione w opisie stanu faktycznego).
    Opcje zawierają zatem pewne elementy konstrukcyjne charakterystyczne dla
    instrumentów pochodnych, w związku z czym czysto potencjalnie może do nich znaleźć
    zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, zgodnie
    z którym do instrumentów finansowych zaliczają się niebędące papierami wartościowymi:
    opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz
    inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych
    oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane
    przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według
    wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8
    rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych
    instrumentów finansowych.
    Ostatni fragment cytowanej powyżej definicji wskazuje na szerokie rozumienie pojęcia
    instrumentów pochodnych. W treści art. 8 rozporządzenia 2017/565 znajduje się bowiem
    odesłanie do sekcji C pkt 10 – załącznika I do dyrektywy 2014/65/UE. Z kolei w treści pkt 10
    tej sekcji wskazano m.in. na: (...) wszelkiego rodzaju inne kontrakty pochodne dotyczące
    aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz środków niewymienionych gdzie indziej w tej
    sekcji, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych (...).
    Niemniej należy wskazać, że cechą wspólną instrumentów pochodnych jest to, iż ich
    wartość uzależniona jest od instrumentów bazowych. Jak wynika to z definicji zawartej w
    art. 3 pkt 28a ustawy, przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty
    terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość
    zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych,
    walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych,
    towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub
    innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań,
    indeksów lub wskaźników, oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka
    kredytowego.
    Tymczasem w przypadku opcji na udziały, które Wnioskodawca otrzymał od spółki
    amerykańskiej, taka zależność nie istnieje. Jak już bowiem wskazano, otrzymane opcje
    pozwalają Wnioskodawcy na objęcie udziałów po z góry ustalonej cenie w określonym
    momencie. Ponadto należy mieć na uwadze, iż opcje, które uzyskał Wnioskodawca, zostały
    przyznane na gruncie umowy opcyjnej zawartej zgodnie z prawem stanu (...). Umowa ta w
    swej terminologii wskazuje na przyznanie "opcji", jednakże nie rozstrzyga ona wprost, czy
    otrzymane Opcje są instrumentami pochodnymi. Nie odsyła ona również do stosownych
    przepisów prawa polskiego (ustawy o obrocie instrumentami finansowymi).
    W wyniku nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce amerykańskiej Wnioskodawca
    stał się formalnie udziałowcem tej spółki, niemniej jego status jako udziałowca doznaje
    licznych ograniczeń. Udziały nie zostały zarejestrowane zgodnie z amerykańską ustawą o
    papierach wartościowych z 1933 r. wraz z jej poprawkami, ani przepisami stanowymi, i –
    co do zasady – nie mogą być zbywane (ani obciążane) bez tej rejestracji. Wnioskodawcy
    nie przysługuje prawo do wypłaty dywidendy, ani też prawo głosu w związku z
    posiadanymi udziałami. Ponadto Wnioskodawca – wg jego najlepszej wiedzy – nie ma na
    ten moment możliwości realizacji żadnych zysków lub uzyskania realnego przychodu z
    tytułu posiadanych Udziałów, w tym poprzez udział w majątku spółki amerykańskiej lub
    prawo do uzyskania majątku likwidacyjnego tej spółki.
    Wnioskodawca wyjaśnia, że otrzymane udziały nie stanowią papierów wartościowych, ani
    pochodnych instrumentów finansowych. Stanowią inne prawa majątkowe.

## Pytanie

Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w ramach przyznanych opcji w Spółce USA po
    cenie niższej niż wartość rynkowa tych udziałów na moment wykonania opcji skutkuje
    powstaniem po stronie Wnioskodawcy będącego polskim rezydentem podatkowym
    przychodu podatkowego już w momencie objęcia (nabycia) tych udziałów?
    Pana stanowisko w sprawie
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym objęcie przez
    niego udziałów w Spółce USA – w wykonaniu przyznanych wcześniej opcji nabycia tych
    udziałów – za Cenę Wykonania niższą niż wartość rynkowa tych udziałów na moment
    wykonania opcji nie skutkuje dla niego powstaniem przychodu podatkowego już w
    momencie objęcia (nabycia) tych udziałów.
    Wnioskodawca uważa, że ewentualny przychód może powstać dla niego dopiero w
    momencie, w którym dojdzie do zbycia tych udziałów.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne,
    jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają
    obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na
    miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Stosownie natomiast do art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym
    podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,
    52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej
    zaniechano poboru podatku.
    Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają zasadniczo zatem wszelkie dochody
    rozumiane jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jednocześnie, zgodnie
    z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z
    zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających
    z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i
    art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym
    pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych
    nieodpłatnych świadczeń.
    W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa
    majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-
    c, oraz zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 9 analizowanej ustawy – inne źródła.
    Szczegółowy katalog przychodów ze źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne,
    zawiera art. 17 ust. 1 cytowanej ustawy, w którym znajdziemy w szczególności art. 17 ust.
    1 pkt 6 lit. a, który dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji, a także art.
    17 ust. 1 pkt 9, który dotyczy przychodu związanego z wniesieniem do spółki wkładu
    niepieniężnego.
    Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 1 analizowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o
    których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, uważa się w szczególności: kwoty
    wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego
    osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i
    funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego
    konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia
    emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci
    oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia,
    świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne
    niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do
    przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.
    Z kolei w myśl art. 10 ust. 4 analizowanej ustawy, przychody z realizacji praw z papierów
    wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami
    finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie
    objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są

    zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub
    nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.
    Dyspozycja powyższej regulacji wskazuje wprost źródło, do którego należy zakwalifikować
    wskazane przychody. Przepis ten stanowi bowiem, że przychód taki zaliczany jest do tego
    źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne
    świadczenie zostało uzyskane. Na podstawie art. 10 ust. 4 ww. ustawy konieczne jest
    zatem przypisanie nieodpłatnego świadczenia – o ile takie świadczenie w danym
    przypadku występuje – do stosownego źródła przychodów. Kwalifikacji takiej należy
    dokonać na podstawie wszelkich okoliczności związanych z tak uzyskiwanym przychodem,
    w tym relacji i stosunku prawnego jaki łączy podatnika z podmiotem, który jest źródłem
    takiego przychodu (tutaj: Wnioskodawcę oraz Spółkę USA jako organizatora Programu).
    Przepis ten nie wyjaśnia jednakże kluczowej kwestii, tj. kiedy dochodzi do uzyskania
    takiego przychodu.
    Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, pojęcie nieodpłatnego
    świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których
    następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia
    prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest
    nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie
    majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała składu siedmiu sędziów
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, wyrok
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 1527/18).
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie można jednakże mówić o otrzymaniu tak
    rozumianego nieodpłatnego świadczenia ani w momencie przyznania opcji na Udziały ani
    też nabycia udziałów w ramach przyznanych opcji. Przede wszystkim należy mieć na
    uwadze, że w związku z realizacją Opcji Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty Ceny
    Wykonania i taką cenę Wnioskodawca faktycznie już uiścił w zakresie części opcji już
    zrealizowanej. Tym samym, skoro warunki Programu zakładają, że Wnioskodawca
    obowiązany jest do zapłaty ceny za Udziały, to otrzymane świadczenie nie może mieć
    charakteru nieodpłatnego.
    W konsekwencji, jeżeli otrzymane przez Wnioskodawcę Opcje nie są przyznawane jako
    świadczenie nieodpłatne lub świadczenie w naturze, to tym samym nie jest spełniona
    hipoteza normy prawnej z art. 10 ust. 4 cytowanej ustawy.
    Stanowisko to znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z 19 stycznia 2024 r., 0114-KDIP3-1.4011.987.2023.2.MS2,
    wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, w której czytamy:
      Opisanych opcji nie objął Pan, ani nie nabył, jako świadczenie w naturze, ani jako
      świadczenie nieodpłatne – albowiem jak Pan wskazał, regulamin Programu
      przewiduje, że na moment realizacji Opcji będzie Pan zobowiązany do poniesienia
      kosztu Ceny Wykonania za każdą akcję Spółki (...) w przypadku rozliczenia pieniężnego
      (środki otrzymane przez Pana ulegają w tym przypadku pomniejszeniu o Cenę
      Wykonania). Tym samym zastosowanie mechanizmu rozliczenia pieniężnego wiąże się
      z odpłatnością po Pana stronie (odroczoną w czasie do momentu realizacji Opcji).
      Cena Wykonania stanowi zatem ciężar ekonomiczny jaki Pan ponosi otrzymując
      zmniejszone rozliczenie z tytułu realizacji Opcji. W związku z powyższym przywołany
      przez Pana cyt. przepis art. 10 ust. 4 ww. ustawy nie znajdzie zastosowania w niniejszej
      sprawie.
    Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone także w interpretacji indywidualnej
    tutejszego Organu z 23 stycznia 2024 r., 0114-KDIP3-1.4011.1059.2023.2.MS2.
    Ponadto trudno tu mówić o uzyskaniu przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek realnego
    przysporzenia. W przypadku przyznania prawa opcji stanowi ono jedynie obietnicę, że w
    przypadku spełnienia określonych warunków Wnioskodawca będzie miał prawo nabycia
    określonej ilości udziałów po z góry ustalonej cenie.

    Trudno też uznać, że takie przysporzenie zostaje uzyskane przez Wnioskodawcę w
    następstwie realizacji opcji. Z uwagi na ustawowe i umowne ograniczenia
    uniemożliwiające swobodne i wolnorynkowe dysponowanie objętymi udziałami przez
    Wnioskodawcę, a także fakt, że Udziały nie inkorporują po stronie Wnioskodawcy
    typowych dla udziałów praw majątkowych i korporacyjnych (jak prawo do wypłaty
    dywidendy oraz prawo głosu) Udziały nie przedstawiają dla Wnioskodawcy w momencie
    ich objęcia żadnej wymiernej wartości. Udziały te mogą przedstawić realną wartość
    dopiero w przyszłości, tj. po spełnieniu określonych warunków (np. gdy spółka
    amerykańska wejdzie na giełdę, Udziały zostaną zarejestrowane i tym samym możliwe
    będzie swobodne rozporządzanie tymi udziałami).
    Trudno tu zatem mówić o uzyskaniu przez Wnioskodawcę w wyniku objęcia tych udziałów
    na skutek realizacji zastrzeżonej na jego rzecz opcji jakiegokolwiek realnego
    przysporzenia, z którym można byłoby wiązać powstanie przychodu dla celów
    podatkowych.
    Powyższe oznacza, że samo nabycie udziałów przez Wnioskodawcę po preferencyjnej
    cenie, na tle przedstawionego stanu faktycznego, nie generuje przychodu po jego stronie,
    ponieważ na ten moment korzyść z posiadanych udziałów jest jedynie potencjalna, tj.
    może (ale wcale nie musi) zrealizować się w przyszłości.
    Godzi się tu podkreślić, że tak w doktrynie, jak i orzecznictwie wielokrotnie podkreślano,
    że za przychód mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia majątkowe, które mają
    charakter trwały, definitywny i bezzwrotny, prowadząc do zwiększenia aktywów podatnika
    (lub zmniejszenia jego pasywów). W przypadku objętych przez Wnioskodawcę Udziałów
    nie sposób uznać, że te warunki są spełnione już na moment ich objęcia.
    Stanowisko Wnioskodawcy co do braku uzyskania przysporzenia w momencie objęcia
    Udziałów znajduje potwierdzenie na gruncie orzecznictwa sądów administracyjnych. WSA
    we Wrocławiu w wyroku z 24 października 2024 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 460/24
    podkreślił, że jedną z charakterystycznych cech papierów wartościowych, jakimi są akcje,
    jest to, że generują dochód w przyszłości w postaci dywidendy, a w przypadku ich
    odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami
    poniesionymi na nabycie akcji.
      W momencie otrzymania akcji przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba,
      niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie
      potencjalne. Co ważne, nie powstało prawo do dochodzenia ich od spółki. Zatem
      moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez
      względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego
      przekazania akcji w ramach programu motywacyjnego). Należy zgodzić się z
      poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych, które niniejszy
      skład przyjmuje za własne (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK
      2701/19 i powołane tam orzecznictwo), że co do zasady, uznanie, że przychód
      powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu
      motywacyjnego oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji,
      prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w
      momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści,
      ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w
      momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany, ewentualnie innych czynności.
      Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. Dopiero zbycie akcji
      pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze
      programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje.
    Podobna sytuacja, jak prezentowana w powyżej przywołanym orzeczeniu, ma miejsce w
    przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca objął (nabył) Udziały po cenie niższej niż określona
    przez zarząd Spółki USA cena rynkowa (FMV), w ramach przyznanego prawa opcji. Udziały
    te jednak podlegają szeregu ograniczeniom na moment ich objęcia (nabycia):

    · brak możliwości zbycia udziałów;
    · brak prawa do wypłaty dywidendy;
    · brak prawa głosu.
    W konsekwencji Udziały nie przedstawiają realnej i wymiernej wartości rynkowej na
    moment ich objęcia, jak również nie zwiększają majątku Wnioskodawcy. Udziały mają
    jedynie potencjalną wartość w przyszłości, bez jednakże gwarancji jej realnego uzyskania
    (zwiększenia majątku Wnioskodawcy).
    Podsumowując, skoro norma art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych nie będzie miała zastosowania w niniejszej sprawie, to tym samym brak jest
    podstaw do kwalifikacji źródła przychodu w myśl zasady wyrażonej w tej regulacji. Należy
    zatem przejść do analizy możliwości zaliczenia przychodu (dochodu) związanego z
    udziałem w Programie do źródła, jakim są kapitały pieniężne.
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się
    wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość
    wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku
    wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego. Jeżeli jednak wartość ta
    jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w
    statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa
    się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności
    przedmiotu wkładu niepieniężnego.
    Przepis ten nie odnosi się do powstania obowiązku podatkowego w związku z objęciem
    udziałów w zamian za wkład pieniężny. Należy również podkreślić, że żadna z innych
    regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych także nie
    przewiduje powstania przychodu w przypadku, gdy udziały obejmowane są za wkład
    pieniężny. W przedmiotowej sprawie doszło do objęcia udziałów w Spółce USA w związku
    realizacją Programu w zamian za Cenę Wykonania, która jest niższa od wartości rynkowej
    tych udziałów.
    Mając na uwadze powyższe, objęcie Udziałów nie będzie generować przychodu po stronie
    Wnioskodawcy, nawet w sytuacji, gdy nastąpiło ono po cenie niższej niż rynkowa.
    Zwrócić należy również uwagę na fakt, że przyjęcie odmiennego stanowiska, tj. uznania, że
    po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód w momencie objęcia przez niego udziałów w
    wykonaniu prawa opcji, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego
    przychodu – pierwszy raz w momencie nabycia udziałów w wykonaniu przyznanego prawa
    opcji na udziały oraz drugi raz w momencie sprzedaży otrzymanych udziałów spółki.
    Zasada zakazu podwójnego opodatkowania na tle ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie.
    W wyroku z dnia 11 czerwca 2010 roku w sprawie o sygn. akt I FSK 972/09 NSA wskazał, że:
      Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i
      powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP(...).
    Podkreślić należy, że w wyroku WSA we Wrocławiu z 24 października 2024 r. w sprawie o
    sygn. akt I SA/Wr 460/24 wyjaśniono, że:
      (...) obowiązujące przepisy nie pozwalają w takim przypadku ustalić kosztów uzyskania
      przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 uPDOF. Z kolei w art. 30b ust. 2 uPDOF
      (stanowiącym lex specialis) zdefiniowano dochód z odpłatnego zbycia papierów
      wartościowych (a takim są akcje, stosownie do art. 5a pkt 1 uPDOF) jako różnicę
      między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania
      przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z
      zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 uPDOF. Artykuł 22 ust. 1f lub 1g uPDOF dotyczące
      nabycia akcji w zamian za wkład niepieniężny nie miałyby zatem zastosowania we
      wskazanym we wniosku stanie faktycznym. Z kolei przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 uPDOF

      pozwala na odliczenie jedynie wydatków poniesionych na nabycie akcji. Skoro
      ustawodawca używa w tym przypadku określenia "wydatki", a nie koszty, to znaczy, że
      pozwala na uznanie za koszt uzyskania przychodów jedynie rozchód środków
      pieniężnych, stanowiący faktyczne zmniejszenie aktywów podatnika. Tym samym nie
      jest możliwe uwzględnienie jako kosztu uzyskania przychodów wartości przychodu z
      tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 22 ust. 1d uPDOF, do którego
      to przepisu ani art. 30b ust. 2, ani art. 23 ust. 1 pkt 38 uPDOF nie odsyłają (por. ww.
      wyrok NSA, jak i wyrok NSA z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 96/13, CBOSA).
    W świetle przedstawionej analizy oraz mając na uwadze stan faktyczny niniejszej sprawy
    nie sposób uznać, że objęcie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki USA w wykonaniu
    przyznanych wcześniej opcji skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu
    już w momencie objęcia (nabycia) tych udziałów. Abstrahując od tego, że Udziały zostały
    objęte odpłatnie, Udziały nie przedstawiają na ten moment dla Wnioskodawcy realnej
    wartości. Tym samym trudno uznać, że w wyniku objęcia (nabycia) tych Udziałów doszło
    do zwiększenia majątku Wnioskodawcy i uzyskania przez niego realnego przysporzenia,
    stanowiącego przychód podatkowy.
    Uzupełnieniu własnego stanowiska
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że regulacja art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych – niezależnie od powodów wskazanych we wniosku – nie może znaleźć
    zastosowania w niniejszej sprawie także z tej przyczyny, że przyznane Wnioskodawcy
    opcje nie mieszczą się w zakresie praw, o których mowa w tym przepisie.
    W tym zakresie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przyznane mu opcje nie stanowią
    papierów wartościowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) ustawy o obrocie instrumentami
    finansowymi, jak również nie można ich zakwalifikować do pochodnych instrumentów
    finansowych. Ich cena/wartość nie jest bowiem zależna od ceny lub wartości
    jakiegokolwiek instrumentu bazowego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz. U. z 2025 poz. 163) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają:
      wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i
      52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej
      zaniechano poboru podatku.
    Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1
    pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów
    finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są:
      otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i
      wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych
      nieodpłatnych świadczeń.
    Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną.
    Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad
    kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu.
    Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww.
    ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym
    pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych
    nieodpłatnych świadczeń.

    W myśl art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość
    pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
      1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności
      gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych
      odbiorców;
      2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
      3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według
      równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu
      lub budynku;
      4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy
      świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku,
      z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca
      udostępnienia.
    Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c,
    określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami
    tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia
    zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).
    Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne – zgodnie z art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy –
    przychodem podatnika jest:
      różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust.
      2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.
    Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą
    być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym
    (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze
    definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.
    O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych
    można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania
    określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też
    innych nieodpłatnych świadczeń), czy też na skutek określonego zdarzenia powodującego
    zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone
    przysporzenie majątkowe.
    Z opisu okoliczności faktycznych wynika, że nabył Pan – w ramach programu
    motywacyjnego – za Cenę wykonania udziały w spółce amerykańskiej, przy czym:
    – udziały te nie są papierami wartościowymi,
    – udziały te są prawami majątkowymi;
    – pomimo, że ich nabycie przyznaje Panu status udziałowca spółki, to jednak bez
      uprawnień korporacyjnych, tj. bez prawa głosu, do wypłaty dywidendy, prawa do ich
      sprzedaży;
    – cena wykonania, którą Pan zapłacił jest niższa niż wartość rynkowa udziałów.
    W związku z tym, że jest Pan uczestnikiem programu motywacyjnego należy rozważyć
    możliwość zastosowania regulacji wskazanych w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przez program
    motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na
    podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:
      1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z
      tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
      2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37
      ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do

      otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia
      lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13
      - w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego
      systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych
      instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których
      mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami
      finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego
      objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.
    W myśl art. 24 ust. 11 ww. ustawy jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego
    utworzonego przez:
      1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z
      tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
      2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37
      ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje
      świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13
      – podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku
      do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia
      tych akcji.
    Z przedstawionego opisu okoliczności faktycznych sprawy wynika jednak, że nie jest Pan
    uczestnikiem programu motywacyjnego w rozumieniu ww. przepisów. To spółka z o.o.,
    której jest Pan jedynym udziałowcem i na rzecz której świadczy Pan usługi, współpracuje
    ze spółką amerykańską, która organizuje program o charakterze motywacyjnym. Poza
    tym, w ramach tego programy nabywa Pan prawa majątkowe, nie zaś akcje jak stanowi
    ww. przepis.
    Jednak w świetle obowiązujących przepisów prawa nabycie udziałów będących prawami
    majątkowymi po cenie niższej niż ich wartość rynkowa niewątpliwie jest dla Pana
    przysporzeniem majątkowym skutkującym powstaniem przychodu podlegającego
    opodatkowaniu. Osiąga Pan bowiem korzyść majątkową w postaci nabycia statusu
    udziałowca w spółce amerykańskiej – chcąc nabyć taki status poza organizowanym
    programem motywacyjnym byłby Pan zobowiązany do poniesienia pełnego kosztu
    nabycia udziałów według ich wartości rynkowej. Zatem Pana przychodem jest różnica
    między ceną wykonania, którą Pan uiścił, a ceną rynkową udziałów, które Pan nabył.
    Katalog źródeł przychodów zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych. Wśród nich wyróżniamy m.in.:
    · kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych
      niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7),
    · inne źródła (pkt 9).
    Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej,
    ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.
    Z opisu sprawy wynika, że uczestnictwo w programie o charakterze motywacyjnym, w
    konsekwencji nabycie udziałów Spółki USA, wynika z faktu bycia przez Pana jedynym
    wspólnikiem spółki z o.o., która świadczy usługi na jej rzecz. To Pan nabył te udziały, nie
    zaś spółka, której jest Pan wspólnikiem i na rzecz której świadczy Pan usługi
    programistyczne. Nabycie tych udziałów nie wynika również z jakichkolwiek relacji
    łączących bezpośrednio Pana ze spółką amerykańską. Tym samym przychód, który Pan
    uzyskał w wyniku nabycia po cenie preferencyjnej udziałów będących prawami
    majątkowymi, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

    Za ww. przychody z innych źródeł uważa się – stosownie do art. 20 ust. 1 cytowanej
    ustawy – w szczególności:
      kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej
      przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o
      organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z
      indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego
      konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby
      uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia
      społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy
      przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i
      inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i
      art. 17.
    Jednocześnie, opierając się na Pana wskazaniu w opisie okoliczności faktycznych sprawy,
    że opcje, które zostały Panu nieodpłatnie przyznane w ramach programu o charakterze
    motywacyjnym, a w wyniku realizacji których nabył Pan udziały będące prawami
    majątkowymi po cenie niższej niż ich wartość rynkowa:
    · nie są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. a) ustawy o obrocie
      instrumentami finansowymi, ani też nie stanowią papierów wartościowych w
      rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) tej ustawy;
    · nie stanowią instrumentów finansowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c)-i) ustawy
      o obrocie instrumentami finansowymi,
    należy potwierdzić Pana stanowisko, że w opisanej sprawie art. 10 ust. 4 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Ta interpretacja dotyczy – zgodnie z przedstawionym zakresem wniosku – wyłącznie
    kwestii powstania przychodu w momencie nabycia udziałów (praw majątkowych) w
    wyniku realizacji nieodpłatnie przyznanych opcji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.