Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-802a/10/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-23
Teza: Zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej oraz czynszu inicjalnego, w dacie ich poniesienia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) .), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2010 r (data wpływu 16 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu umowy leasingowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu umowy leasingowej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 listopada 2010 r (data wpływu 16 listopada 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan czynnym podatnikiem VAT, dokonującym sprzedaży opodatkowanej (obrót samochodami, częściami oraz serwis) prowadzącym księgi handlowe. Podlega Pan obowiązkowemu badaniu sprawozdania finansowego przez biegłych rewidentów. Zawarł Pan umowę leasingu operacyjnego, w ramach której użytkuje samochód osobowy w znaczeniu ustawy o podatku dochodowym oraz VAT. Zgodnie z art. 3 ust. 4, ustawy o rachunkowości, samochód został przyjęty na podstawie dokumentu OT do aktywów trwałych (środki trwałe), umowa została zawarta na okres 24 miesięcy, ustalono 23 raty w terminarzu płatności, amortyzację rozłożono na cały okres trwania leasingu od następnego miesiąca po przyjęciu do używania czyli na 23 miesięczne odpisy. Ubezpieczenie pojazdu zostało opłacone przez finansującego (leasingodawcę) - na polisie występuje Pan wyłącznie jako użytkownik. Ponadto wartość spłacanego kapitału obejmuje również wartość kredytowanego ubezpieczenia za cały okres leasingu. Umowa leasingu zawiera opcję wykupu, uzgodniono również wartość końcową wykupu. W momencie zakończenia leasingu na podstawie dokumentu LT wycofano samochód z ewidencji środków trwałych, oraz na podstawie faktury wykupu, decyzji właściciela zakwalifikowano samochód do towarów do odsprzedaży - na podstawie dokumentu PZ przyjęto na stan magazynu.

W ramach umowy leasingu zapłacono wstępną opłatę leasingową. Miesięczne raty zarachowane są wg ustalonego terminarza z podziałem na część kapitałową oraz odsetkową.

Wskazuje Pan, iż prowadzona była następująca ewidencja leasingu operacyjnego na podstawie opracowanej instrukcji załączonej do polityki rachunkowości:

1.  Przyjęcie na stan środków trwałych samochodu w wartości obejmującej całkowitą cenę pojazdu rozłożoną na raty (cenę pojazdu, ubezpieczenie pojazdu, ubezpieczenie ochrony prawnej), opłatę wstępną, uzgodnioną wartość końcową, oraz podatek VAT nie podlegający odliczeniu, czyli wartość powyżej 6.000 zł całej wartości umowy. Od ww. wartości naliczone są odpisy amortyzacyjne zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.
2.  Miesięczna rata ewidencjonowana jest w poniższy sposób:
    1.  część kapitałową odnosi na konto rozliczenia leasingu (249), stanowi koszt uzyskania przychodu statystycznie,
    2.  część odsetkową na konto koszty finansowe (751)
    3.  podatek VAT na konto podatku naliczonego w części 1/23 w stosunku do 6.000 zł (223), pozostały nie odliczony podatek na rozliczenie podatku VAT w leasingu nie podlegający odliczeniu (225) stanowi koszt uzyskania przychodu statystycznie,
3.  Opłatę wstępną zarachowano na rozliczenie międzyokresowe kosztów na podstawie Polecenia Księgowania i w każdym miesiącu odnoszono do kosztów rodzajowych w całym okresie zawartej umowy (stanowi koszt uzyskania przychodu). Po zakończeniu leasingu pozostaje nie rozliczona wartość wykupu, oraz opłata wstępna która w całym okresie trwania umowy poprzez odpisy amortyzacyjne nie stanowiła kosztu uzyskania przychodu. Po zakończeniu ww. leasingu nie rozliczone wartości nie stanowią przychodu podatkowego, zarachowane są na pozostałe przychody operacyjne (762).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ww. umowa leasingu w całości stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1).
2.  Czy miesięczne raty zawierające ubezpieczenie pojazdu stanowią w całości koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa leasingu w całości stanowi koszt uzyskania przychodu, spełnia bowiem warunki głównie art. 23b oraz pozostałe rozdziału 4, 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Raty miesięczne zawierające ubezpieczenie pojazdu w całości stanowią koszt uzyskania przychodu. W sytuacji ubezpieczenia pojazdu poza zakresem umowy czyli w przypadku jeżeli są to dodatkowe koszty dla jednostki nie wliczone do rat miesięcznych obowiązywałby art. 23 ust 1 pkt 47 ustawy (limit 20.000 EURO)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa spełnia określone w art. 23 b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz leasingodawca w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to leasingobiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatki związane z uiszczeniem rat leasingowych. Moment zaliczenia rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23 b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4 – 6 ustawy.

Z analizy złożonego wniosku wynika, że prowadzi Pan księgi rachunkowe, czego konsekwencją jest obowiązek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 22 ust. 5 - 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Raty leasingowe opłacane w okresie trwania umowy niewątpliwie są kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej i dotyczą ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego. Jak wynika z wniosku, w umowie uzgodniono raty miesięczne.

Tym samym raty leasingowe należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Kosztami uzyskania przychodów korzystającego są również koszty eksploatacji samochodu (np. zakup paliwa, koszty przeglądu, serwisu, napraw) oraz składki na ubezpieczenie samochodu, jeżeli w umowie leasingu zastrzeżono, że korzystający będzie ponosił ciężar tych składek niezależnie od opłat za używanie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Oznacza to, że w przypadku opłacania składek na ubezpieczenie samochodu osobowego składki te stanowią koszt uzyskania przychodu tylko w części ustalonej od wartości samochodu nie przekraczającej równowartości 20 000 euro (przeliczonej na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że - niezależnie od tego, czy koszty ubezpieczenia opłacane są łącznie z ratą leasingową („wliczone” do rat) - do wydatków z tytułu ubezpieczenia samochodu osobowego ma zastosowanie ograniczenie wynikające z cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.