Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.11.2018.2.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: konsekwencje podatkowe związane ze zwrotem produktów.
Słowa kluczowe: cena; korekta-korekta przychodu; przychód; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. m.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.), uzupełnionym 7 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konsekwencji podatkowych związanych ze zwrotem produktów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konsekwencji podatkowych związanych ze zwrotem produktów. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.11.2018.1.APO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 7 lutego 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka) jest Spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest w szczególności produkcja urządzeń medycznych przeznaczonych do opieki nad pacjentami (w szczególności nad osobami starszymi i osobami o ograniczonej sprawności ruchowej i stanach z tym związanych). Produkty Spółki dedykowane są szpitalom, placówkom opieki nad osobami w podeszłym wieku, jak również innym zakładom opieki zdrowotnej.

W ramach swojej działalności Spółka zawiera transakcje zarówno z podmiotami powiązanymi jak i niepowiązanymi, przy czym podmioty z Grupy wykonują swoją działalność w ramach przyjętego modelu biznesowego, który cechuje się przeniesieniem funkcji zarządzania produkcją oraz sprzedażą na poziom spółki pełniącej rolę podmiotu centralnego w stosunku do podmiotów produkcyjnych. W ramach wskazanego modelu współpracy, Wnioskodawca sprawuje funkcję producenta na zlecenie o ograniczonym ryzyku (tzw. producenta kontraktowego), co w praktyce oznacza, że powinien, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, osiągać określony (wyznaczony) poziom zyskowności, odpowiedni dla pełnionej funkcji.

Spółka prowadzi sprzedaż produktów wytworzonych we własnym zakładzie na rzecz wskazanej spółki centralnej, która następnie dystrybuuje je do klientów ostatecznych. W ciągu roku sprzedaż produktów dokonywana jest wg stałych cen ewidencyjnych opartych na koszcie standardowym. Dopiero po zakończeniu roku i podsumowaniu kosztów i przychodów działalności, Spółka ma możliwość określenia poziomu własnej dochodowości do ustalonej wartości na poziomie zysku operacyjnego. Wobec powyższego, Strony stosują mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. Niezbędna korekta dochodowości do określonego poziomu nastąpić może dopiero po rocznym podsumowaniu kosztów i przychodów działalności Spółki, przy czym szczegółowe dane dotyczące faktycznej rentowności Spółki są dostępne dopiero na koniec roku, bądź wręcz po jego zakończeniu.

Mając na uwadze, że uzyskany przez Spółkę wynik z działalności operacyjnej podlega weryfikacji i korekcie z końcem danego roku finansowego, w praktyce możliwe są sytuacje, że faktura korygująca (lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty), które odpowiednio zwiększają lub zmniejszają wartość wynagrodzenia z tytułu sprzedanych towarów lub usług:

1.  wystawione zostaną po zakończeniu roku,
2.  wystawione zostaną jeszcze w trakcie (ostatniego dnia) roku finansowego.

Ponadto, w związku z transakcjami z podmiotami powiązanymi po stronie Spółki mogą wystąpić inne sytuacje wiążące się z koniecznością dokonania korekty przychodów (np. zwrot produktów). Również w tych sytuacjach na moment dokonania sprzedaży nie są znane okoliczności uzasadniające późniejszą korektę. Korekty przychodów lub kosztów Spółki związane z ww. zdarzaniami są każdorazowo udokumentowane fakturą korygującą lub innym dokumentem potwierdzającym przyczyny korekty.

W niektórych przypadkach faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty wystawione przez Spółkę w danym roku podatkowym mogą dotyczyć przychodów rozpoznanych w poprzednim roku podatkowym.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem niniejszego zapytania nie są korekty przychodów związane z zobowiązaniami podatkowymi, które uległy przedawnieniu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 1 lutego 2018 r. (data wpływu do tut. Organu 7 lutego 2018 r.), Spółka doprecyzowała, że:

*   korekty faktur odnoszą się generalnie do przypadku zwrotu towarów,
*   inne dokumenty (nota księgowa) odnoszą się do korekt dochodowości,
*   Spółka nie posiada decyzji, o której mowa w Dziale IIa Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że istotą zapytania nie jest potwierdzenie prawidłowości dokonywanych korekt z perspektywy przepisów o cenach transferowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca może uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają przychody podatkowe, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawcy za okres rozliczeniowy, w którym te faktury lub dokumenty zostały wystawione?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”), obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r., Spółka może uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają przychody podatkowe, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za okres rozliczeniowy, w którym te faktury lub dokumenty zostały wystawione.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o PDOP, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Na podstawie art. 12 ust. 3k ustawy o PDOP, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Należy zaznaczyć, że obecne brzmienie przepisów jednoznacznie wskazuje, że korekty przychodów lub kosztów uzyskania przychodu powinny być dokonywane w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jedynie w przypadku, gdy korekta jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekta powinna zostać dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne przychodu lub koszty uzyskania przychodu.

Tym samym, jeżeli korekta przychodu lub kosztu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Na podstawie powołanych przepisów należy wyprowadzić zasadę ogólną, zgodnie z którą korekta polegająca na zmniejszeniu lub zwiększeniu wysokości przychodów lub kosztów powinna być dokonywana „na bieżąco”. Wyjątkiem jest sytuacja, w której korekta jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Jak zatem wynika z art. 12 ust. 3j i art. 15 ust. 4i ustawy o PDOP, dla ustalenia momentu, w którym należy uwzględnić korektę konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie jej przyczyn. Jeśli bowiem korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekta powinna być odniesiona do momentu pierwotnego rozpoznania przychodu lub kosztu.

Ustawa o PDOP nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te należy zatem rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód lub koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości produktów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta powinna być dokonywana w okresie wystawienia lub otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu lub kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta winna być uwzględniana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym przychód lub koszt został pierwotnie ujęty przez podatnika.

W tym zakresie, zdaniem Spółki, wystawiane po 31 grudnia 2015 r. faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyn korekty, które są związane ze zwrotem produktów, nie mieszczą się w zakresie wskazanych powyżej kategorii błędów, które nakazywałyby odstąpienie od zasad „bieżącego” ujmowania korekt.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że ww. korekty nie są spowodowane błędami rachunkowymi (np. arytmetycznymi/kalkulacyjnymi), czy innymi oczywistymi omyłkami. Tym samym, korekty przychodów Spółki, które są związane ze zwrotem produktów powinny być wykazywane „na bieżąco” tj. w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi daną fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W opinii Spółki, zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r. w odniesieniu do wszystkich faktur korygujących lub innych dokumentów potwierdzających przyczyny korekty, Spółka będzie zobowiązana do ujęcia korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi fakturę lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Takie stanowisko zostało m in. potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/GI 39/17, zgodnie z którym: ustawą nowelizującą z dnia 10 września 2015 r. wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozwiązanie polegające na tym, że fakty mające wpływ na korektę przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie będą rozpoznawane ze skutkiem „wstecz” (ex tunc) lecz rozliczane będą w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Tym samym, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka od 1 stycznia 2016 r. jest zobowiązana uwzględniać wystawiane faktury korygujące lub inne dokumenty potwierdzające przyczyny korekty „na bieżąco”, tj. w tym okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi stosowną fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej oraz przychodu uzyskanego z zysków kapitałowych została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”). Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem, jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”.

W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie, np. ujęcie faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”.

Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta taka winna być uwzględniana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym przychód taki został pierwotnie ujęty przez podatnika.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k updop, przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Natomiast, ust. 3l tego artykułu wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej, po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego, wynikającego z faktury pierwotnej.

Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez Spółkę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. udzielenie rabatu czy zwrot towaru itp., fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

W złożonym wniosku wskazano, że zdarzeniem powodującym konieczność dokonania przez Wnioskodawcę korekty przychodów jest zwrot produktów.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym nie ma miejsca korekta na skutek błędu rachunkowego bądź oczywistej omyłki, gdyż pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo a okoliczności uzasadniające późniejszą korektę nie były znane Wnioskodawcy na moment dokonania sprzedaży produktów.

W analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zatem art. 12 ust. 3j updop, zgodnie z którym, korekty należy dokonać poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Podsumowując należy stwierdzić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka będzie zobowiązana skorygować przychody podatkowe w związku ze zwrotem produktów „na bieżąco”, tj. w tym okresie rozliczeniowym, w którym zostaną wystawione faktury korygujące.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.