Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.3.2018.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy lokali mieszkalnych; prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji; obowiązek podatkowy dla opłat rezerwacyjnych pobieranych przez Gminę.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; czynności; gmina; lokal-lokal mieszkalny; najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia; podatek-podatek naliczony; sprzedaż; usługi-usługi budowlane; zaliczka; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 5 marca 2018 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.) oraz z dnia 3 kwietnia 2018 r. (data wpływu 6 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali mieszkalnych,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji,
*   obowiązku podatkowego dla opłat rezerwacyjnych pobieranych przez Gminę

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 5 marca 2018 r. oraz z dnia 3 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina planuje realizację inwestycji polegającej na budowie łącznie trzech bloków mieszkalnych na terenach, stanowiących własność Gminy.

W początkowej fazie projektu Gmina zakłada budowę wolnostojącego, wielorodzinnego budynku, w którym znajdować się będzie 27 lokali (dalej: Inwestycja). Powierzchnia przedmiotowych lokali mieszkalnych będzie wynosiła od 50 m2 do 80 m2.

Zgodnie z założeniem Gminy, jeżeli liczba osób zainteresowanych udziałem w projekcie uzasadni potrzebę budowy kolejnych mieszkań przy zastosowaniu formuły tzw. programu „(\`(...)\`)”, Gmina będzie ponosić kolejne wydatki inwestycyjne w tym zakresie.

Gmina dotychczas sfinansowała wykonanie projektów budowlanych dotyczących przedmiotowego zadania. Ponadto, Gmina będzie ponosiła wydatki m.in. na uzbrojenie gruntu w niezbędną infrastrukturę (w szczególności wykonanie przyłączy), budowę budynku oraz infrastruktury towarzyszącej, tj. obiektów małej architektury, chodników, czy trawników (dalej łącznie: wydatki inwestycyjne). Wartość zadania przekroczy 15 tys. PLN netto.

Osoby zainteresowane nabyciem powstałych lokali mieszkalnych będą zobowiązane spełnić kryteria określone w uchwale Rady Miejskiej z dnia 28 czerwca 2017 r. w sprawie przyjęcia programu „(\`(...)\`)”, ustalenia zasad jego realizacji oraz kryteriów naboru uczestników programu.

Zgodnie z przywołaną uchwałą uczestnikami programu mogą być małżeństwa z dziećmi, małżeństwa bezdzietne, osoby samotnie wychowujące dzieci, osoby pozostające w związku nieformalnym oraz osoby samotne. Ogólnym warunkiem uczestnictwa w programie jest, aby zarówno Wnioskodawca, jak i osoby wskazane przez niego w umowie uczestnictwa w programie nie posiadały:

*   tytułu własności do innego lokalu wykorzystywanego lub mogącego być wykorzystywanym na cele mieszkaniowe;
*   jakichkolwiek wymagalnych zobowiązań wobec Gminy.

Ponadto, konieczne jest spełnienie jednego ze wskazanych kryteriów:

1.  jedna z osób zgłoszonych do wspólnego zamieszkania w lokalu objętym programem jest najemcą lokalu komunalnego (za wyjątkiem lokali socjalnych) oraz złoży zobowiązanie rozwiązania umowy najmu lokalu komunalnego po zasiedleniu lokalu objętego programem „(\`(...)\`)”;
2.  wnioskodawca na dzień składania deklaracji (lub też jego partner/ka, mąż/żona) nie ma ukończonych 35 lat;
3.  wnioskodawca (lub jego partner/ka, mąż/żona) na dzień składania deklaracji zamieszkuje na terenie Gminy co najmniej od 5 lat;
4.  wnioskodawca (lub jego partner/ka, mąż/żona) na dzień składania deklaracji jest zatrudniony na terenie Gminy co najmniej od 1 roku.

Gmina zastrzegła jednocześnie, że w przypadku braku wystarczającej liczby wnioskodawców, uczestnikami programu mogą zostać osoby niespełniające wskazanych powyżej kryteriów.

Na podstawie deklaracji uczestnictwa w programie, Gmina dokona oceny każdego zgłoszenia na podstawie punktacji stanowiącej załącznik do ww. uchwały Rady Miejskiej. Wstępne zatwierdzenie listy uczestników programu nastąpi po dokonaniu formalnej weryfikacji deklaracji. Jej wyniki zostaną przedstawione do zaopiniowania Komisji Mieszkaniowej Rady Miejskiej, a następnie przedłożone Burmistrzowi do zatwierdzenia. W przypadku większej liczby deklaracji spełniających kryteria, do programu zostaną zakwalifikowane osoby, których deklaracje uzyskały największą liczbę punktów. W przypadku równej liczby punktów o uczestnictwie decydować będzie losowanie przeprowadzone w obecności zainteresowanych.

Przed przystąpieniem do realizacji Inwestycji Gmina będzie zawierać z każdym uczestnikiem programu na czas prowadzenia budowy umowę uczestnictwa w programie, której przedmiotem będzie określenie wzajemnych obowiązków stron wynikających z uczestnictwa w programie. Na jej podstawie Gmina zobowiązuje się wybudować budynek mieszkalny wielorodzinny. Określony w umowie planowany termin zakończenia Inwestycji to 18 miesięcy od dnia jej rozpoczęcia.

Uczestnik programu jest zobowiązany w ciągu 14 dni od dnia podpisania wskazanej umowy do wniesienia opłaty rezerwacyjnej w wysokości 10% wartości kosztorysowej mieszkania. Wartość kosztorysowa mieszkania liczona jest jako iloczyn metrów kwadratowych powierzchni lokalu i określonej kwoty. Przedmiotowa opłata po zakończeniu procesu inwestycyjnego zaliczona zostanie na poczet ceny nabycia lokalu.

Nieuiszczenie w wymaganym terminie opłaty rezerwacyjnej powodować będzie rozwiązanie umowy. Co do zasady, opłata rezerwacyjna nie będzie podlegała zwrotowi, z wyłączeniem zaistnienia wypadku losowego, bądź wykazania przez uczestnika odmowy finansowania przez bank uczestnictwa w programie.

Ponadto, w umowie o uczestnictwie w programie określono harmonogram wpłaty transz. Zgodnie z nim przewidziano zapłatę trzech transz w wysokości 30% wartości lokalu płatnych z dołu odpowiednio po osiągnięciu 30%, 60%, 90% zaawansowania robót wynikających z harmonogramu rzeczowo-finansowego Inwestycji. Podpisując umowę uczestnik zobowiązuje się do dalszego i nieprzerwanego uczestnictwa w programie oraz do rozwiązania umowy najmu lokalu komunalnego po zasiedleniu lokalu objętego programem.

W przypadku, gdy do rozwiązania umowy o uczestnictwie w programie dojdzie po uiszczeniu przez uczestnika programu transzy/transz, Gmina zobowiązuje się do zwrotu wpłaconych środków w kwocie nominalnej (z wyłączeniem opłaty rezerwacyjnej), w terminie 30 dni od daty podpisania umowy z nowym uczestnikiem spełniającym wymogi programu i dokonaniu przez niego wpłaty równowartości kwoty podlegającej zwrotowi uczestnikowi rezygnującemu. W przypadku gdy Gmina nie zawrze umowy z nowym uczestnikiem, bądź nie otrzyma wpłaty równowartości kwoty podlegającej zwrotowi, Gmina zobowiązuje się do zwrotu środków rezygnującemu uczestnikowi w terminie 90 dni od dnia rozwiązania umowy.

Po oddaniu budynku do użytkowania każdy lokal zostanie oddany uczestnikowi programu w najem na czas nieoznaczony. Po formalnym wyodrębnieniu lokalu zostanie on przeznaczony do sprzedaży z prawem pierwszeństwa nabycia przez uczestnika. Na wniosek uczestnika i po spełnieniu wymagań wskazanych powyżej, Gmina po dokonaniu wyodrębnienia lokalu, zobowiązuje się do przeniesienia własności nieruchomości określonej w umowie. Umowa przenosząca własność będzie zastrzegała prawo odkupu określonego w umowie lokalu na rzecz Gminy na okres 5 lat w przypadku, gdy uczestnik programu nie będzie wykorzystywał lokalu w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych lub po zasiedleniu lokalu nie rozwiąże on umowy najmu lokalu komunalnego. Gmina zastrzega także prawo pierwszeństwa nabycia przez nią lokalu w okresie 5 lat, za cenę nabycia powiększoną o poniesione i udokumentowane nakłady (z uwzględnieniem ich amortyzacji).

Umowa uczestnictwa w programie przewiduje, że wraz z wyodrębnieniem własności lokalu nastąpi ustalenie przysługującemu uczestnikowi udziału w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że wnoszona przez uczestnika programu opłata rezerwacyjna – na podstawie umowy uczestnictwa w programie – będzie miała charakter zaliczki. Przedmiotowa opłata będzie bowiem stanowić część należności ceny lokalu mieszkalnego i będzie wpłacona na poczet konkretnej transakcji. Jak już zostało wskazane we wniosku, co do zasady, opłata rezerwacyjna nie będzie podlegała zwrotowi, z wyłączeniem zaistnienia wypadku losowego, bądź wykazania przez uczestnika odmowy finansowania przez bank uczestnictwa w programie. Ponadto, Gmina doprecyzowała, że przedmiotowa opłata rezerwacyjna może także podlegać zwrotowi w sytuacji, w której po wzroście ceny mieszkania nabywca skorzysta z możliwości wycofania się z zakupu. Dodatkowo, opłata rezerwacyjna może być zwrócona również w przypadku przesunięcia terminu zakończenia inwestycji o czas dłuższy niż 6 miesięcy. Wpłacana opłata rezerwacyjna będzie stanowiła część należności ceny lokalu mieszkalnego – przedmiotowa opłata po zakończeniu procesu inwestycyjnego zaliczona zostanie na poczet ceny nabycia lokalu.

Gmina zakłada, że faktury dokumentujące nabycie przez nią towarów i usług, celem wytworzenia lokali mieszkalnych w ramach inwestycji, będą zawierały podatek należny. Z ostrożności procesowej, Gmina jednak zwraca uwagę na fakt, że w sytuacji gdy kontrahent wystawi na rzecz Gminy fakturę VAT bez wyszczególnionej kwoty VAT, uznając, że dana transakcja objęta jest tzw. mechanizmem „odwrotnego obciążenia”, Gmina będzie zobligowana do rozliczenia podatku należnego. Niemniej, kwestia ta nie jest przedmiotem wniosku. W nawiązaniu do treści pytania nr 2 przedstawionego we wniosku, Gmina podkreśla, że jej zdaniem również w takim przypadku nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji ze względu na związek nabywanych towarów i usług z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania VAT (tj. dostawa lokali mieszkalnych, po wcześniejszym oddaniu tych lokali w najem na czas nieoznaczony).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa lokali mieszkalnych, dokonana po wcześniejszym oddaniu tych lokali w najem na czas nieoznaczony, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, lecz korzystającą ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm. dalej: ustawa o VAT)?
2.  Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji?
3.  Czy w odniesieniu do pobieranych przez Gminę opłat rezerwacyjnych za moment powstania obowiązku podatkowego należy w każdym przypadku uznać dzień uiszczenia danej opłaty rezerwacyjnej przez określonego uczestnika programu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Dostawa lokali mieszkalnych, dokonana po wcześniejszym oddaniu tych lokali w najem na czas nieoznaczony, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, lecz korzystającą ze zwolnienia od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Ad 2

Gmina nie jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Ad 3

W odniesieniu do pobieranych przez Gminę opłat rezerwacyjnych, za moment powstania obowiązku podatkowego należy w każdym przypadku uznać dzień uiszczenia danej opłaty rezerwacyjnej przez określonego uczestnika programu.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Ad 1 i ad 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą – w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Jak Gmina wskazała, planuje ona w pierwszej kolejności świadczyć usługi najmu lokali mieszkalnych, a następnie dokonać sprzedaży przedmiotowych lokali.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa najmu oraz umowa sprzedaży są niewątpliwie umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – w opinii Gminy – w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. najmu oraz sprzedaży, na podstawie zawartej umowy z wybranym podmiotem, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W związku z powyższym, czynności najmu oraz sprzedaży będą stanowiły usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługi najmu oraz sprzedaży za wynagrodzeniem i tym samym działa w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowe transakcje będą podlegały opodatkowaniu VAT. Niemniej, w opinii Gminy transakcje te będą korzystały ze zwolnienia od VAT.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W rezultacie, czynności w zakresie najmu lokali mieszkalnych po oddaniu Inwestycji do użytkowania, będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu VAT, lecz korzystające ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu, lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że skorzystanie ze zwolnienia od VAT jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   towary będące przedmiotem dostawy dotychczas były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
*   przy nabyciu wskazanych towarów podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki zostaną spełnione. Po wybudowaniu przedmiotowej Inwestycji, Gmina będzie w pierwszej kolejności świadczyć odpłatne usługi najmu lokali mieszkalnych, zwolnione od opodatkowania VAT. Jak Gmina wskazała, po formalnym wyodrębnieniu lokali mieszkalnych zostaną one przeznaczone do sprzedaży. W konsekwencji, Gmina dokona dostawy nieruchomości wykorzystywanych wcześniej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od opodatkowania VAT.

W opinii Gminy, lokale mieszkalne stanowiące przedmiot dostawy, będą wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług najmu, które korzystają ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W odniesieniu do drugiej ze wskazanych przesłanek, jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W rezultacie, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W ocenie Gminy, za ponoszenie wydatków na przedmiotowe lokale mieszkalne będzie bezpośrednio związane ze świadczeniem po oddaniu Inwestycji do użytkowania usług najmu (które zdaniem Gminy jak wskazała powyżej podlegają opodatkowaniu VAT, lecz korzystają ze zwolnienia z tego podatku).

Stanowisko Gminy znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.82.2017.1.TK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

(\`(...)\`) Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.343.2017.1.AWA, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy”.

Mając na uwadze powyższe, dostawa lokali mieszkalnych, dokonana po wcześniejszym oddaniu tych lokali w najem na czas nieoznaczony, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, lecz korzystającą ze zwolnienia od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, należy uznać, że zakupy związane z realizacją Inwestycji będą służyły czynnościom zwolnionym od VAT (najpierw najem lokali, a następnie dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT), od których nie przysługuje prawo do odliczenia VAT. W rezultacie, po stronie Gminy nie powstanie zobowiązanie podatkowe zarówno z tytułu świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych, jak i późniejszej dostawy tych lokali (Gmina nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku należnego).

W konsekwencji, Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Ad 3

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina planuje pobierać od uczestników programu opłaty rezerwacyjne w wysokości 10% wartości kosztorysowej danego lokalu.

Opłata rezerwacyjna służy zabezpieczeniu zawarcia przez zainteresowanego umowy przeniesienia własności nieruchomości. Nieuiszczenie w wymaganym terminie 14 dni opłaty rezerwacyjnej powoduje rozwiązanie umowy uczestnictwa w programie.

Jak postanowiono w umowie, po zakończeniu procesu inwestycyjnego, opłata zostanie zaliczona na poczet ceny nabycia lokalu mieszkalnego. W określonych sytuacjach (przypadki losowe oraz odmowa finansowania przez bank), istnieje obowiązek zwrotu opłaty przez Gminę.

W opinii Gminy, zgodnie w wyżej powołanym art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, otrzymana przez Gminę opłata stanowić będzie część zapłaty za dostawę lokalu mieszkalnego.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o VAT definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją słownikową, zaliczka to część należności wpłacana z góry na poczet należności. Zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją i oznacza płatność w pieniądzu.

Zgodnie z umową o uczestnictwie w programie „(\`(...)\`)”, podpisując umowę uczestnik zobowiązuje się do dalszego i nieprzerwanego uczestnictwa w programie, a w szczególności do wpłacenia w terminie 14 dni od dnia podpisania umowy opłaty rezerwacyjnej w wysokości 10% wartości kosztorysowej mieszkania liczonej jako iloczyn metrów kwadratowych lokalu oraz określonej kwoty, która to opłata po zakończeniu procesu inwestycyjnego zaliczona zostanie na poczet ceny nabycia.

Zdaniem Gminy, opisana opłata rezerwacyjna nosi cechy zaliczki, którą uczestnik zobowiązany jest wpłacić na poczet przyszłej dostawy lokalu mieszkalnego, a tym samym obowiązek podatkowy z jej tytułu powstaje w dniu uiszczenia przedmiotowej opłaty.

Gmina wskazała, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPP2.4512.931.2016.2.IK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „(\`(...)\`) wpłata przez klienta tzw. »opłaty rezerwacyjnej« nazwanej w umowie zadatkiem stanowi przedpłatę, zaliczkę na poczet przyszłej dostawy lokalu w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy. W konsekwencji u Spółki w momencie otrzymania od ewentualnego klienta „opłaty rezerwacyjnej” nazwanej w umowie kaucją powstanie obowiązek podatkowy z ww. tytułu”.

W związku z powyższym – w opinii Gminy – w odniesieniu do pobieranych przez Gminę opłat rezerwacyjnych, za moment powstania obowiązku podatkowego należy w każdym przypadku uznać dzień uiszczenia danej opłaty rezerwacyjnej przez określonego uczestnika programu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jednocześnie informuje się, że w związku z wyjaśnieniami Wnioskodawcy odnośnie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy w zakresie pytania nr 1 przyjęto, że nabyte towary i usługi nabyte celem wytworzenia będą opodatkowane podatkiem VAT.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.