Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.67.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-23
Teza: Ulga badawczo-rozwojowa
Słowa kluczowe: działalność; koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia; ulga
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 8 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2019 r. (data wpływu 1 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych prowadzenia działalności badawczo – rozwojowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 15 marca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.67.2019.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 marca 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP (data doręczenia 19 marca 2019 r., identyfikator poświadczenia doręczenia …).

Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 21 marca 2019 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 25 lutego 2019 r., które wpłynęło w dniu 1 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350, z późn. zm., dalej: PDOF).

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem \`(...)\`.. Spółka jawna z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\` (zwanej dalej „Spółką”). Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki i jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej we własnym imieniu uzyskuje przychody z udziału w tej Spółce.

Na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy PDOF, przychody te uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Spółka jest podmiotem działającym na terytorium Polski, prowadzącym działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji wyrobów kosmetycznych i toaletowych, sprzedaży kosmetyków, perfum oraz wyrobów chemicznych, prowadzenia badań naukowych oraz prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych itp. (dalej łącznie „Produkty” lub pojedynczo „Produkt”). Spółka w zakresie przedmiotu działalności określonego zarówno w umowie Spółki, jak również KRS, posiada PKD 72.10 - Badania naukowe oraz prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych. Długoterminowa strategia rozwoju Spółki zakłada uzyskanie wiodącej pozycji na rynku w Polsce przy jednoczesnym pozyskiwaniu nowych rynków zbytu. W tym celu Spółka stale podejmuje działania prowadzące do umacniania osiągniętej na głównych rynkach pozycji, ekspansji na nowe rynki oraz zaistnienia i rozwoju w nowych segmentach rynkowych. Spółka systematyczne prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim klientom Produktów o wysokiej jakości przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji konsumentów.

Celem Wnioskodawczyni, jako stale rozwijającego się przedsiębiorcy, jest zwiększanie możliwości produkcyjnych, poszerzanie gamy wytwarzanych Produktów poprzez wprowadzanie innowacji produktowych, udoskonaleń do Produktów oferowanych już na rynku, jak również usprawnianie procesu wytwarzania wskazanych Produktów. Powyższe dążenie implikuje konieczność prowadzenia przez Wnioskodawczynię prac badawczo-rozwojowych. Wskazane prace polegają między innymi na wytwarzaniu samemu, poszukiwaniu na rynku oraz testowaniu nowych surowców lub zamienników, jako składników Produktów, tworzeniu nowych receptur Produktów, opracowywaniu nowych formulacji Produktów oraz nowych technologii ich wytwarzania, ulepszaniu istniejących receptur i technologii, prowadzeniu produkcji prototypowej, dokonywaniu walidacji Produktów oraz wprowadzaniu produktów finalnych na rynek.

Poza wskazanymi powyżej działaniami stanowiącymi rdzeń prac badawczo-rozwojowych niezbędnych do realizacji podejmowanych przez Wnioskodawczynię projektów, przed wdrożeniem konkretnego projektu Wnioskodawczyni dokonuje wstępnego badania rynku w zakresie zapotrzebowania oraz wymagań konsumentów oraz wykonuje prace koncepcyjne, zaś po zakończeniu projektu Wnioskodawczyni dokonuje analizy jego wyników oraz gromadzi w ten sposób uzyskane informacje, celem ich późniejszego wykorzystania.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki prowadzona jest w ramach wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej firmy Działu Badań i Rozwoju (dalej „Dział \`(...)\`.”).

Dział \`(...)\`. posiada własne wydzielone w strukturach organizacyjnych firmy \`(...)\`. oraz wydzielony Dział Regulacji i Bezpieczeństwa Produktu pod kierownictwem Safety Assessor, analizujący aspekty prawne w zakresie możliwości wdrożenia i sprzedaży produktu na rynku krajowym oraz rynkach zagranicznych, jak również kwestie dotyczące bezpieczeństwa opracowywanych produktów.

Do zadań pracowników Wnioskodawczyni przypisanych do Działu Badań i Rozwoju, zgodnie z obowiązującymi ich Kartami Stanowisk Pracy, należy:

*   opracowywanie nowych receptur produktów o innowacyjnych i nowych cechach,

*   opracowywanie nowych formulacji i technologii oraz modyfikacja istniejących, mająca na celu oszczędność w produkcji lub wartość dodaną dla konsumenta,

*   poszukiwanie na rynku nowych surowców lub zamienników, mające na celu wartość dodaną dla konsumenta oraz przeprowadzanie testów laboratoryjnych wskazanych surowców i zamienników, a następnie wdrażanie ich do produkcji masowej,

*   przeprowadzanie testów receptur innowacyjnych Produktów (prób laboratoryjnych prototypów) przed ich wdrożeniem do produkcji,

*   przygotowywanie dokumentacji technologicznej nowych innowacyjnych wyrobów,

*   opracowywanie wymagać fizykochemicznych dla Produktów,

*   współpraca z Działem Technologicznym, Działem Produkcji, Działem Utrzymania Ruchu (w tym wprowadzanie receptur i technologii produkcyjnej do systemu SAP) oraz Działem Kontroli Jakości we wdrożeniu nowych Produktów do produkcji i procesów produkcyjnych,

*   współpraca z Działem Marketingu, celem wdrożenia Produktu finalnego na rynek,

*   monitorowanie przepisów prawa w zakresie produkowanych wyrobów ze szczególnym uwzględnieniem zmian na gruncie prawa wewnątrzunijnego zakazującego używania niektórych surowców,

*   współpraca z Działem Jakości w przypadku wystąpienia niezgodności Produktów.

Poza pracownikami przypisanymi do Działu Badań i Rozwoju w realizowanie projektów badawczo-rozwojowych podejmowanych przez Wnioskodawczynię zaangażowani są także inni pracownicy Wnioskodawczyni, w szczególności pracownicy Działu Technologicznego, Działu Marketingu oraz Działu Technicznego, w tym Działu Utrzymania Ruchu.

Przykładowo w ramach Działu Marketingu wskazani pracownicy odpowiedzialni są za tzw. „projektowanie produktu”. Umowa o pracę wskazanego pracownika nie zawiera postanowienia, że celem zatrudnienia jest realizacja działalności badawczo-rozwojowej, jednakże z Karty Stanowiska Pracy wyraźnie wynika, że zakres obowiązków wskazanego pracownika ściśle związany jest z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością badawczo-rozwojową. Do obowiązków wskazanego pracownika należy m.in. projektowanie nowych innowacyjnych form Produktów i ich opakowań z kategorii kosmetyków, współpraca z Działem Technicznym/Technologicznym w zakresie modelowania 3D zaprojektowanych nowych form Produktów, opracowywaniem prototypów Produktów i opakowań oraz testowanie ich właściwości użytkowych, walidacja form Produktów i ich opakowań po produkcji zerowej.

Kolejnym pracownikiem Wnioskodawczyni nieprzypisanym stricte do Działu Badań i Rozwoju, lecz integralnie związanym z zrealizowaniem przez Wnioskodawczynię procesów innowacyjnych, jest pracownik Działu Technologicznego na stanowisku Głównego Technologa, odpowiedzialny za współpracę z Działem Badań i Rozwoju oraz Marketingu nad opracowywaniem i wdrażaniem nowych Produktów, koordynowaniem procesów związanych z uruchamianiem linii technologicznych, koordynowaniem projektów związanych z tworzeniem i uruchamianiem nowych technologii oraz modernizacją technologii już istniejących, ciągłym wdrażaniem usprawnień mających na celu minimalizację kosztów i wzrost wydajności, w tym proponowaniem i wdrażaniem usprawnień maszyn i urządzeń oraz ciągów technologicznych. Spółka dla poszczególnych projektów prowadzi ewidencję projektu, w której rejestruje plan projektu i jego przebieg, raporty, wyniki, skład osobowy zespołu projektowego, zaangażowanie czasowe poszczególnych członków zespołu. Z powyższej ewidencji wynika, jaka część czasu pracy poszczególnych pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych w ramach współpracy z Działem \`(...)\`..

Spółka nie świadczy usług prowadzenia działalności badawczej lub prac rozwojowych dla innych podmiotów. Prace badawczo-rozwojowe są inicjowane przez samą Spółkę. Wypracowane w wyniku działalności badawczo-rozwojowej Produkty Spółka oferuje współpracującym klientom. Kierunek prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę wyznacza zmieniająca się sytuacja na konkurencyjnych rynkach, zmiany w prawodawstwie, a także dążenie do utrzymania najwyższej jakości Produktów. Spółka stale monitoruje rynek surowców oraz dostępność nowych rozwiązań w zakresie projektowania i wytwarzania Produktów.

Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w ramach Działu \`(...)\`. są prace mająca na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie oraz wprowadzenie do produkcji i sprzedaży nowych Produktów.

Zgodnie z zamierzeniem Spółki - rezultatem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych jest zarówno wprowadzanie do sprzedaży nowych Produktów, jak również unowocześnianie istniejących Produktów. Prace prowadzone w ramach Działu \`(...)\`.. nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, a prace nad nowymi Produktami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych Produktów do oferty Spółki (przykładowo w sytuacjach, gdy właściwości nowego Produktu nie są zadowalające, a wprowadzenie Produktu do sprzedaży mogłoby okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, etc.), a prace optymalizacyjne w zakresie Produktów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów tych Produktów lub optymalizacją procesu produkcyjnego.

Wydatki pracownicze oraz składki.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi i nadal będzie ponosiła w przyszłości szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (dalej „Wydatki”), w szczególności z funkcjonowaniem Działu \`(...)\`..

Spółka w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej począwszy od 2018 r.

Ponoszone na działalność badawczo-rozwojową wydatki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

1.  wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę (dalej „Pracownicy) oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy, jak również wynagrodzenia osób realizujących prace badawczo-rozwojowe na podstawie tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) i c) PDOF, tj. 4 umowy zlecenia/o dzieło, (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 963, z późn zm., dalej: „USUS”), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, jak również składki z tytułu należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) i c) PDOF finansowane przez Spółkę (dalej „Składki”),
2.  wydatki na nabycie surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Surowce”), a także koszty wytworzenia Produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych,
3.  wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia niezbędnych do funkcjonowania Działu \`(...)\`. (dalej: „Materiały i Wyposażenie”),
4.  wydatki na usługi związane z wykonaniem badań i wydaniem atestów dla Produktów, a także legalizacją/wzorcowaniem aparatów i urządzeń (dalej „Usługi Specjalistyczne”).

W ramach Działu \`(...)\`. Spółka zatrudnia głównie na podstawie umów o pracę Pracowników, w których zakres obowiązków wchodzi prowadzenie prac badawczo-rozwojowych realizowanych przez Spółkę. Wśród Pracowników Działu \`(...)\`. wyróżnić można:

*   Kierownika Działu \`(...)\`. - kierującego pracami Działu \`(...)\`., do którego obowiązków należy m.in. organizowanie, nadzorowanie prac badawczo-rozwojowych oraz

*   Specjalistów ds. \`(...)\`./specjalistów ds. stabilności i kompatybilności - do obowiązków których należy m.in. prowadzenie badań, jak i prac rozwojowych związanych z opracowywaniem nowych Produktów, technologii i udoskonalaniem istniejących Produktów, prowadzenie prac związanych z zastosowaniem nowych surowców w istniejących Produktach (mające na celu poprawienie ich jakości lub poprawę ekonomiki procesu produkcyjnego, zapewnienie bezpieczeństwa dostaw), itp.

Pracownicy zatrudnieni przez Spółkę w Dziale \`(...)\`. poświęcają całość czasu pracy wyłącznie na czynności dające się zakwalifikować jako praca badawczo-rozwojowa. W prowadzeniu prac badawczo-rozwojowych uczestniczą również częściowo pracownicy Działu Technologicznego (technologowie), pracownicy Laboratorium Technologicznego, Działu Regulacji Bezpieczeństwa i Produktu, jak również pracownicy Działu Technicznego.

Pracownicy Działu Technologicznego, jak również technicy uczestniczą w projektach wdrażania i testowania nowych Produktów, udzielając wsparcia w próbach technologicznych prowadzonych przez Laboratorium Działu \`(...)\`.. w zakresie odpowiednich parametrów procesu produkcyjnego, materiałów, czy surowców sporządzając dokumentację techniczną dla wdrażanych nowych projektów.

W związku z zatrudnieniem Pracowników prowadzących prace badawczo-rozwojowe, Spółka ponosi następujące Wydatki Pracownicze:

*   wynagrodzenie oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

*   wynagrodzenie chorobowe, inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

*   premie, bonusy i nagrody,

*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,

*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe, konferencjach, targach,

*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony, itp.).

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowić będą po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PDOF, aczkolwiek niektóre z nich w całości lub w części będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawę wymiaru stanową przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno Wydatki Pracownicze, jak i Składki zaliczane są przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki na nabycie surowców i wyrobów konkurencyjnych - koszty wytworzenia nowego produktu.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółka nabywa surowce, będące składnikami wytwarzanych prototypów nowych Produktów. Spółka dokonuje zakupów odczynników i substancji chemicznych niezbędnych do prowadzenia badań laboratoryjnych. Niezależnie od powyższego, zużyciu na potrzeby prac prowadzonych w ramach Działu \`(...)\`. podlegają również gotowe Produkty wytworzone przez Spółkę oraz wyroby konkurencyjne, pochodzące w wielu przypadkach z rynków zagranicznych, tj. rynki azjatyckie.

Spółka poszukuje nowych surowców oraz rynków dostaw poza granicami w kraju. W tym celu Spółka uczestniczy w targach surowcowych, celem pozyskiwana nowych materiałów do produkcji, delegując zarówno na targi pracowników Działu \`(...)\`., jak również technologów. Pracownicy Działu \`(...)\`.. delegowani są również na targi, celem nabycia wyrobów konkurencyjnych, pozyskania informacji o rozwiązań technologicznych i innowacjach pojawiających się w kosmetyce. Wydatki na nabycie Surowców i wyrobów konkurencyjnych - koszty wytworzenia Produktów są traktowane jak koszty uzyskania przychodów.

Wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia.

Wydatki Spółki na nabycie Materiałów i Wyposażenia obejmują następujące pozycje:

*   wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych (m.in. komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystywane w Dziale \`(...)\`.,

*   wydatki na nabycie czasopism, raportów branżowych, w tym raportów z Euromonitora, jak również materiałów biurowych (m.in.: czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier) wykorzystywane w Dziale \`(...)\`.,

*   wydatki na nabycie akcesoriów/części zamiennych do Urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych,

*   wydatki na nabycie wyposażenia Działu RW niezbędnego do jego prawidłowego funkcjonowania (m.in.: krzesła, szafki, blaty regały, półki, pojemniki, itp.),

*   wydatki na nabycie odzieży ochronnej wykorzystywanej przez Pracowników wykonujących prace w Laboratorium Działu \`(...)\`.,

*   wydatki na nabycie wyposażenia Laboratorium \`(...)\`. niezbędnego do jego prawidłowego funkcjonowania (m.in. zestawy filtracyjne, wagi analityczne, naczynia laboratoryjne, lodówki i chłodziarko-zamrażarki laboratoryjne, zlewy, wentylacja laboratoryjna, osuszacz absorpcyjny, krzesła, szafki, blaty, regały, półki, pojemniki, szuflady, drukarki, komputery i akcesoria komputerowe).

Z uwagi na fakt, że cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej powyżej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 10 000 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok).

Wydatki na Usługi Specjalistyczne.

Do kategorii Usług Specjalistycznych, jakie nabywane są przez Spółkę, zaliczyć należy wydatki na przeprowadzenie niezbędnych badań, procedur atestacyjnych i wydanie atestów higienicznych oraz aprobat technicznych dla Produktów, badanie właściwości Produktów w zewnętrznych laboratoriach (przykładowo badania mikrobiologiczne surowców, półproduktów, prototypów produktów, etc.). Usługi Specjalistyczne w 2018 r. w większości świadczone były przez podmioty spełniające definicje jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm., dalej „UZFN”).

Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki, nie korzystała dotychczas z ulgi badawczo-rozwojowej. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Ulga”), uregulowanej w art. 5a pkt 38-40, art. 24a ust. lb, art. 26e, art. 26ea, art. 26f i art. 26g ustawy PDOF, w rozliczeniu za 2018 r. i lata przyszłe.

Wydatki na działalność badawczo-rozwojową poniesione przez Spółkę w 2018 r. nie zostały jej zwrócone w jakikolwiek sposób.

W piśmie z dnia 21 marca 2019 r., Wnioskodawczyni dodała, że wybrała opodatkowanie podatkiem liniowym (19%), zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni zamierza kontynuować opodatkowanie podatkiem liniowym również w przyszłych latach.

Spółka jawna nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 1710, z 2016 r., poz. 1206 oraz z 2017 r., poz. 1089 i 2201). Aktywność Spółki jawnej, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, w ramach prac badawczo-rozwojowych nastawiona jest na działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe i podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 1 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prace realizowane przez Spółkę jawną, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji uprawniają Wnioskodawczynię do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę jawną w związku z tą działalnością, zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawczyni w zysku Spółki jawnej?
2.  Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) poniesionych na Wydatki Pracownicze i Składki, opisanych w pkt 1 - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce?
3.  Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), wydatków poniesionych na nabycie Surowców, wyrobów konkurencyjnych/kosztów wytworzenia Produktów (przedstawionych w opisie) w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce?
4.  Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) wydatków poniesionych na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 3 – w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce?
5.  Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r. od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), wydatków poniesionych na Usługi Specjalistyczne - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 1)

Prace realizowane przez Spółkę jawną, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; dalej PDOF), w konsekwencji czego Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę jawną, w której jest Ona wspólnikiem, w związku z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę, zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku Spółki jawnej.

Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 1 ustawy PDOF, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów, poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym, zostały zdefiniowane w art. 5a PDOF, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (pkt 38);

*   badaniach naukowych - oznacza to:
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668),
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (pkt 39);

\- pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Powyższe przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową (przy czym kryteria te muszą by spełnione łącznie).

Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

1.  obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,
2.  mieć twórczy charakter,
3.  być podejmowana w sposób systematyczny,
4.  być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W kwestii pierwszego oraz czwartego z powyższych warunków, Wnioskodawczyni wskazuje, że głównym celem realizowanych przez Spółkę projektów badawczo-rozwojowych jest opracowywanie nowych, ulepszonych lub zmienionych Produktów, jak również procesów produkcyjnych. Pracownicy Spółki, poprzez tworzenie nowych oraz rozwijanie powstałych Produktów łączą dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowują nową wiedzę w celu stworzenia produktów dotychczas niedostępnych na rynku i ulepszenia tych już oferowanych. Każdy projekt zaliczony do grupy badawczo-rozwojowej zaczyna się od zdefiniowania wymagań, zagadnień i tematów badawczych. Prace składają się z wyraźnych etapów, w ramach których powstają prototypy produktów, które następnie są testowane i weryfikowana jest ich właściwość, jak również przydatność.

Każdy projekt powstaje w wyniku twórczej pracy pracowników Działu \`(...)\`. Spółki, którzy samodzielnie szukają i znajdują optymalne rozwiązania zagadnień. Istotną rolę w procesie odgrywa także proces testowania tworzonych pierwowzorów Produktów. Prace wykonywane w Spółce w ramach działalności badawczo-rozwojowej niewątpliwie pociągają za sobą postęp nauki oraz/lub techniki, prowadząc tym samym do zwiększenia zakresu wiedzy.

Wnioskodawczyni podkreśla, że prace, które są realizowane w projektach badawczo-rozwojowych nie stanowią prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tych już istniejących Produktów.

W związku z powyższym, zarówno pierwszy, jak i czwarty warunek uznania działalności Spółki w zakresie prac prowadzonych w Dziale \`(...)\`.., przy współpracy i wsparciu pozostałych komórek organizacyjnych, za działalność badawczo-rozwojową, należy uznać za wypełniony.

W zakresie drugiego warunku, odwołać się można do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która definiuje pojęcie utworu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 tejże ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W komentarzu do przywołanej ustawy przygotowanym pod red. prof. dr. hab. Janusza Barty oraz prof. dr. hab. Ryszarda Markiewicza czytamy, „że świadczenie o charakterze twórczym może być wniesione tylko przez człowieka”. Jak przy tym wyjaśnia Sąd Apelacyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (I ACa 800/07. LEX nr 370747), „Stwierdzenie że utwór stanowi przejaw „działalności twórczej” oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta niekiedy określana jako przesłanka oryginalności utworu, zrealizowana zostanie wówczas, gdy powstanie subiektywnie nowy wytwór intelektu; jest ona zatem ujmowana wyłącznie w płaszczyźnie nowości subiektywnej i zorientowana retrospektywnie.”

W przypadku prac, jakie są prowadzone przez Pracowników Spółki, ten warunek jest w oczywisty sposób spełniony, ponieważ efekty prac będą rezultatem działań pracowników, w wyniku których powstaną subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci prototypów, technologii, wzorów, dokumentacji, etc.

Jednocześnie należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa, czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się twórczością, czyli nowością/oryginalnością prac. W tym miejscu można pomocniczo posłużyć się definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą przymiotnik „twórczy” oznacza: 1. „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”; 2. „dotyczący twórców”.

Odnosząc się do warunku „systematyczności” należy wskazać, że prace badawczo-rozwojowe, jakie są prowadzone, stanowią od wielu lat jeden z głównych obszarów działalności Spółki, dając gwarancję jakości i nowoczesności tworzonych rozwiązań. Prace badawczo-rozwojowe w zakresie różnych projektów prowadzone są przez Spółkę systematycznie i tak też będą kontynuowane w przyszłości. Dział \`(...)\`. funkcjonuje w strukturach firmy od wielu lat i zajmuje się wyłącznie realizacją prac badawczo-rozwojowych, co potwierdza stałość i systematyczność prowadzenia przez Spółkę jawną, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, działalności badawczo-rozwojowej, nakierowanej na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dział \`(...)\`. prowadzi prace w podziale na projekty i zespoły projektowe oraz w oparciu o nowoczesne metodyki pracy tychże zespołów. Spółka prowadzi opisane we wniosku prace badawczo-rozwojowe w sposób regularny od wielu lat. Podejmowane przez Spółkę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają charakteru okazjonalnego, czy doraźnego. W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych, jak i planowanych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych spełniona jest przesłanka systematyczności, o której mowa we wspomnianym wyżej przepisie.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace badawczo-rozwojowe spełniają łącznie wszystkie z czterech przesłanek i tym samym stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38, w zw. z art. 5a pkt 39 i art. 5a pkt 40 ustawy PDOF.

Celem prac Działu \`(...)\`. jest tworzenie (projektowanie), opracowywanie, wdrażanie do produkcji i wprowadzanie do sprzedaży nowych Produktów, ulepszanie obecnie oferowanych Produktów (która może skutkować poprawą parametrów produktów, obniżeniem kosztów wytworzenia), a także optymalizacja procesu produkcyjnego. Prace Działu \`(...)\` realizowane są w sposób ciągły i systematyczny. Realizując opisane cele Działu \`(...)\`, pracownicy wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę, umiejętności i technologie.

W ocenie Wnioskodawczyni, nie powinno ulegać wątpliwości, że realizowane przez Spółkę prace podejmowane w ramach Działu \`(...)\`. spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, ze szczególnym uwzględnieniem prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy PDOF. Nie ma przy tym znaczenia, że prace Działu \`(...)\` nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze są zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest więc cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawczyni jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę jawną, w której jest wspólnikiem, w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku Spółki jawnej.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawczyni, jest Ona uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), tj. kosztów poniesionych na wydatki pracownicze i składki, w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy PDOF, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce.

Stosownie do brzmienia art. 26e ust. 1 ustawy PDOF, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3, odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Ustawodawca w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy PDOF doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są (między innymi) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Analogiczna regulacja dotyczy pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w oparciu o umowy zlecenia i umowy o dzieło, znajdująca podstawę prawną w art. 26 ust. 2 pkt 1a PDOF.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 ustawy PDOF odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy Składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Z treści art. 26e ust. 2 ustawy PDOF wynika, że odliczenie w ramach ulgi nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że na podstawie art. 26e ust. 2 ustawy PDOF, za koszty kwalifikowane uznaje się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, ale również wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które stanowią przychody pracowników na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy PDOF.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2017 r., Nr 3063-ILPB2.4510.235.2016.2.ŁM, w której czytamy: „kosztami kwalifikowanymi będą koszty wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za nadgodziny, dodatku urlopowego, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, premii i nagród, dodatków do wynagrodzeń, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, odpraw, ekwiwalentów za wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych, diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych pracownikom oddelegowanym z innych spółek z Grupy, pakietów medycznych, ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym a także składek na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lutego 2017 r., Nr 3063-ILPB2.4510.223.2016.1.KS, w której organ uznał, że „do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć takie koszty jak wynagrodzenia zasadnicze, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej, wynagrodzenie za czas urlopu oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, premie, bonusy i nagrody, dodatki za dyżur oraz dodatek świąteczny, a także wynagrodzenie należne na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy.”

W opinii Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że pracownicy realizujący działalność badawczo-rozwojową, to pracownicy, którzy faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę, jako zakres kompetencji, wskazuje czynności stanowiące realizację czynności kwalifikujących się do działalności badawczo-rozwojowej. Pracownik, aby jego wynagrodzenie stanowiło koszt kwalifikowany w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, musi w takich pracach faktycznie uczestniczyć. W przypadku Spółki będą to więc pracownicy, którzy wykonują zadania pozostające w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, uczestnicząc w projektach przypisanych do grupy projektów badawczo-rozwojowych, koordynowanych przez Dział Badań i Rozwoju.

W ramach Działu \`(...)\`. zatrudnieni są pracownicy, do których obowiązków wyłącznie (w 100%) należy prowadzenie prac związanych z badaniami, projektowaniem, opracowywaniem nowych Produktów i ulepszaniem istniejących Produktów. W zakresie natomiast pozostałych pracowników z innych działów, wchodzących w skład zespołów projektowych, realizujących projekty badawczo-rozwojowe, wydatki pracownicze możliwe będą do ujęcia, jako koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, potwierdzonej prowadzoną przez Wnioskodawczynię ewidencją czasu pracy dla każdego z realizowanych projektów.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, będzie Ona uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), tj. kosztów poniesionych na wydatki pracownicze (stanowiących przychody pracowników, takich jak wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy, premie, bonusy i nagrody, diety i inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z praniem odzieży roboczej, wydatki związane z zapewnieniem pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe, wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym) oraz składek - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy PDOF, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce.

Stanowisko Wnioskodawczyni potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r., Nr IBPB-1-2/4510-465/16/KP, w której czytamy: „Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową. Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje na to, że całe wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową powinno zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych,”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2017 r., Nr 2461-IBPB-I-3.4510.1184.2016.1.TS, w której czytamy: „Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że w przypadku pracowników zajmujących stanowiska w ramach działalności B+R, a którzy będą zajmowali się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją ww. działalności (takie jak np. przygotowanie nowego sprzętu komputerowego do pracy, wymiana korespondencji służbowej, rozliczenie delegacji służbowej, uczestnictwo w spotkaniach z zarządem Spółki, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach, wyjazdy na delegacje służbowe), można uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności B+R Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy pracowników, którzy częściowo wykonują prace będące realizacją działalności badawczo-rozwojowej Spółki, tj. choć uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych nie przeznaczają na realizację takiej działalności 100% swojego czasu pracy, można uznać za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT uznano za prawidłowe.”

Ad. 3)

W ocenie Wnioskodawczyni, jest Ona uprawniona do odliczenia począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), tj. kosztów poniesionych na nabycie surowców, wyrobów konkurencyjnych/kosztów wytworzenia produktów, przedstawionych w opisie wniosku - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy PDOF, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce.

Stosownie do brzmienia art. 26e ust. 1 ustawy PDOF, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Ustawodawca w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy PDOF doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są (między innymi) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Wnioskodawczyni, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047, z późn. zm., dalej: „UR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UR, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług, czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące, np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.”, Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016 r.

Jak zostało określone w opisie wniosku, Spółka w ramach prac w Dziale \`(...)\`. wykorzystuje surowce, gotowe produkty oraz wyroby konkurencyjne. Koszty nabycia surowców i wyrobów konkurencyjnych oraz koszt wytworzenia wykorzystywanego w Dziale \`(...)\`. gotowego produktu, zaliczany jest do kosztów uzyskania przychodu.

Zakładanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę jest stworzenie nowego produktu/ulepszenie obecnego produktu w znaczeniu abstrakcyjnym, rozumianego jako formuła (substancja) o określonych właściwościach, przebadana pod kątem skuteczności i bezpieczeństwa, dla której opracowano odpowiednią wymaganą przepisami prawa dokumentację.

W ocenie Wnioskodawczyni, surowcami w znaczeniu przywołanym powyżej są nie tylko składniki wytwarzanych produktów, lecz w istocie wszystkie aktywa nabywane i zużywane bezpośrednio w celu umożliwienia funkcjonowania Działu \`(...)\`., a co za tym idzie umożliwienia opracowania produktów w przywołanym powyżej znaczeniu.

Mając powyższe na uwadze, koszty nabycia surowców, wyrobów konkurencji oraz koszty wytworzenia produktów zużywanych na potrzeby Działu \`(...)\`. powinny być kwalifikowane, jako koszty nabycia surowców lub materiałów związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. W tym kontekście nie powinno ulegać wątpliwości, że wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie surowców, wyrobów konkurencyjnych, a także koszty wytworzenia gotowych produktów (wykorzystanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych), mogą być przez Wnioskodawczynię odliczone od podstawy opodatkowania - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy PDOF, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce.

Stanowisko powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2017 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.7.2017.1.APO, w której Organ uznał za prawidłowy następujący pogląd podatnika: „konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (analogicznie konstrukcja art. 26e ust. 1 PDOF), pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do opracowywania prototypu, projektu pilotażowego oraz demonstracji, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych produktów. Zatem, w ocenie Spółki, za koszty kwalifikowane należy uznać wydatki poniesione na nabycie surowców i materiałów, rozumianych zgodnie z przywołaną wcześniej definicją słownikową, zużywanych do wytworzenia prototypów maszyn, narzędzi, elementów składowych systemów złożonych, jeżeli bez przedmiotowych materiałów i surowców niemożliwe będzie wytworzenie tego typu innowacji technologicznych. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie konkretnego projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z nabyciem i eksploatacją przedmiotowych materiałów i surowców a działalnością badawczo-rozwojową,”

*   interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.252.2018.1.AC.

Ad. 4)

W ocenie Wnioskodawczyni, jest Ona uprawniona do odliczenia, począwszy od 2018 r., od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych), wydatków poniesionych na nabycie materiałów i wyposażenia - w wysokości określonej w art. 26e ust. 7 ustawy PDOF, proporcjonalnie do Jej udziału w zysku w Spółce.

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy PDOF, za koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, jak również wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z uwagi na fakt, że cena poszczególnych aktywów nabytych w 2018 r. zaliczanych do opisanej kategorii materiałów i wyposażenia nie przekraczała kwoty 10 000 zł, Spółka zaliczała wydatki poniesione na nabycie materiałów i wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne materiały i wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok).

Wskazać należy, że od 2018 r. nastąpiło podwyższenie progu, który umożliwia ujęcie wydatku bezpośrednio w kosztach, bez konieczności ujmowania go w środkach trwałych. Mianowicie, jeśli wartość składnika majątku będzie wynosić do 10 000 zł netto, to taki wydatek podatnik może ująć bezpośrednio w kosztach i nie musi wprowadzać go do środków trwałych firmy. W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawczyni dokonuje nabycia różnego rodzaju sprzętów niezbędnych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych ze szczególnym uwzględnieniem specjalistycznych sprzętów laboratoryjnych Działu \`(...)\`., niestanowiących środków trwałych.

Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni ma możliwość jednoznacznego przyporządkowania poszczególnych sprzętów, jak również materiałów i surowców, do prac prowadzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej, z przypisaniem do poszczególnych projektów. Ponoszone wydatki na zakup niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych są dla Wnioskodawczyni kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy PDOF, a co za tym idzie mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych możliwych do ujęcia w uldze badawczo-rozwojowej.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych Tytułem przykładu wskazać można przywołaną już interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 maja 2017 r., Nr 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR.

Ad. 5)

Odnosząc się natomiast do art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że za koszty kwalifikowane można uznać wydatki poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. uczelnie, federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauk zwane dalej „federacjami”, instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”, instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 736), międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”, Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”, inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Ponadto, ww. usługi muszą być świadczone na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. Jak wskazano w opisie wniosku, Wnioskodawczyni w 2018 r. współpracowała w zakresie prac badawczo-rozwojowych z jednostkami naukowym na podstawie umów, bądź porozumień.

Do końca września 2018 r. art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowił, że za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2018 r., poz. 87), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei, z art. 26e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynikało, że koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. Natomiast, zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. (zmiana wprowadzona ustawą z dnia 3 lipca 2018 r., Dz. U. z 2018 r., poz. 1669), za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. Tą samą ustawą został zmieniony art. 26e ust. 4 i obecnie stanowi on, że koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Należy zwrócić uwagę, że art. 331 ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) stanowi, że od dnia wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, do dnia 31 grudnia 2018 r., do odliczania kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 4 ustawy zmienianej w art. 19, stosuje się przepisy tej ustawy w brzmieniu dotychczasowym.

Z powyższego zapisu wynika, że do 31 grudnia 2018 r. koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Natomiast dopiero od 1 stycznia 2019 r., koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych będą podlegały odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te będą prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Biorąc pod uwagę powyższe, podkreślić należy, że ustawodawca w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazał, że za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Przytoczony powyżej art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy opinie, usługi doradcze i usługi pod warunkiem, że są świadczone lub wykonywane przez podmiot posiadający status jednostki naukowej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostka naukowa a także, że również wyniki badań naukowych muszą być nabyte od konkretnej jednostki naukowej, która te badania prowadziła. Ponadto zasadne jest odwołanie się do etymologii terminu „także”. Wyraz „także” jest synonimem słowa „również” „i”, „też”, wg Słownika Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego (http://sjp.pwn.pl). Użycie łącznika „a także” wskazuje, że konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu podkreśla, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową dotyczy zarówno ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych i nabycia wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wobec powyższego, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze usługi równorzędne i nabycie wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tylko i wyłącznie wtedy, gdy zostaną one nabyte na podstawie umowy od jednostek naukowych w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki.

Należy podkreślić, że przepisy podatkowe wprowadzające ulgę na działalność badawczo-rozwojową (które są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i w związku z tym winny być interpretowane ściśle z ich literalnym brzmieniem), posługują się pojęciem w art. 26e ust. 2 pkt 3, ekspertyzy, opinie usługi doradcze i usługi równorzędne a także nabycie wyników badań naukowych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową (\`(...)\`). Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika zatem, że nie chodzi w nim „o podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki, podmioty komercyjne (w tym osoby fizyczne) na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych.”

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na zakup opinii, ekspertyz, wyników badań od podmiotów posiadających status jednostek naukowych, poniesionych w 2018 r., należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz odnośnie zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny, bądź zdarzenie przyszłe będą się różnić się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny, bądź zdarzenia przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.