Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.198.2021.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-02
Teza: w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę oznaczoną numerem X
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 25 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę oznaczoną numerem X – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2021 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę oznaczoną numerem X. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.198.2021.1.AR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 25 maja 2021 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z małżonką nabyli na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej prawo własności nieruchomości położonej w Z. przy ulicy T., obręb nr 2, gmina Z., powiat x, województwo, opisanej jako Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane, stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem X , o powierzchni 3320 m2, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\`, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr …. od Gminy na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 7 kwietnia 2009 roku, Rep. \`(...)\` oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości z dnia 6 maja 2009 roku, Rep. \`(...)\`.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym dnia 27 stycznia 2021 roku znak:…., Urząd Miejski w Z. nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy. W związku z powyższym nieruchomość oznaczona numerem ewidencyjnym gruntów jako działka nr X, obręb Z., gmina, również nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Na przedmiotową nieruchomość została wydana decyzja nr \`(...)\` z dnia 14 sierpnia 2018 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą, w tym miejsca parkingowe oraz billboard reklamowy na działkach nr X i nr Y, obręb Z., gmina. Przedmiotowa nieruchomość nie jest przeznaczona do zalesienia o którym mowa w art. 37a, ust. 1, pkt 2) ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2020 r., poz. 6 z późn. zm.). Urząd Miejski w Z. nie podjął uchwały wyznaczającej obszar zdegradowany i obszar rewitalizacji o których mowa w ustawie o rewitalizacji z dnia 9 października 2015 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 802)

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem aktem notarialnym sporządzonym przez Notariusza w Kancelarii Notarialnej w O. przy ulicy X, dnia 12 kwietnia 2018 r. wpisanym do Repertorium A pod numerem … zawarła przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkami, zmieniona aneksem sporządzonym przez Notariusza w Kancelarii Notarialnej w \`(...)\` przy ulicy Y, dnia 25 listopada 2019 r. Repertorium A pod numerem…., mocą której m.in. małżonkowie M. i E. A. zobowiązali się sprzedać spółce pod firmą: „X” Spółka Akcyjna z siedzibą w K., w stanie wolnym od jakichkolwiek ciężarów, obciążeń, roszczeń i hipotek, prawo własności działki gruntu nr X KW …..położonej w Z. przy ulicy T., obręb nr 2, gmina, powiat x, województwo, o powierzchni 3320 m2 za cenę w łącznej kwocie 172.640,00 zł pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanych w § 1 i § 2 ww. aktu, składających się z działek gruntu nr X i Y, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanych w § 1 i § 2 ww. aktu, składających się z działek gruntu X, Y, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej działce gruntu nr Y,
4.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego
5.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego,
6.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych
7.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji
8.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
9.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży
10.  potwierdzenia charakteru nierolnego działki nr X, poprzez zmianę użytku gruntowego

Powyższe warunki zostały spełnione.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dnia 12 lutego 2021 r. w Kancelarii Notarialnej w O. przy ulicy X, przed notariuszem sprzedali przysługujące im prawo własności nieruchomości położonej w Z. przy ulicy T., obręb nr 2, gmina, powiat x, województwo, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem X o powierzchni 3320 m2, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\`, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr ….spółce pod firmą: „X Spółka Akcyjna” z siedzibą w K., za cenę 172.640,00 zł. Ze względu na prawo pierwokupu gminy zawarto w ww. kancelarii dwa akty notarialne nr Repertorium \`(...)\`warunkowa umowa sprzedaży oraz Repertorium, \`(...)\`przeniesienie prawa własności. W umowie sprzedaży Wnioskodawczyni oświadczyła, że nie jest podatnikiem podatku VAT, a przedmiotowa sprzedaż nie jest opodatkowana VAT. Nadto zobowiązała się wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej VAT w związku z przedmiotową sprzedażą w terminie 30 dni. W przypadku wydania indywidualnej interpretacji podatkowej stwierdzającej opodatkowanie niniejszej transakcji VAT strony podpiszą aneks do przedmiotowej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego uwzględniający podatek VAT.

Wnioskodawczyni oświadcza, że:

1.  Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej. Obecnie jest rolnikiem.
2.  Wnioskodawczyni nie jest i nie była podatnikiem podatku VAT. Nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.
3.  Wnioskodawczyni nigdy nie występowała jako czynny podatnik VAT.
4.  Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
5.  Przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyni nie jest i nie była zawiązana z działalnością gospodarczą, działalności takiej Wnioskodawczyni nie prowadziła.
6.  Wnioskodawczyni nie angażuje środków pieniężnych w celu zbycia nieruchomości.
7.  Wnioskodawczyni nie prowadzi działań marketingowych, nie inwestuje w nieruchomość, nie nabywa nieruchomości w celu ich sprzedaży, nie występowała o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, nie prowadzi usług deweloperskich, nie wnioskowała o warunki zabudowy.
8.  Wnioskodawczyni nie dokonywała nigdy zakupu nieruchomości w celu ich odsprzedaży.
9.  Wnioskodawczyni nie korzystała z żadnego pomniejszenia podatku VAT w związku z nabyciem nieruchomości oraz korzystaniem z niej.
10.  Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych przyłączeń mediów, ani nie wnioskowała o przyłączenie mediów.
11.  Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych nakładów na nieruchomość.

Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w żadnej działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyni nie jest i nie była związana z działalnością gospodarczą, działalności takiej Wnioskodawczyni nie prowadziła. Wnioskodawczyni nie angażuje środków pieniężnych w celu zbycia nieruchomości. Wnioskodawczyni nie prowadzi działań marketingowych, nie inwestuje w nieruchomość, nie nabywa nieruchomości w celu ich sprzedaży, nie występowała o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, nie prowadzi usług deweloperskich, nie wnioskowała o warunki zabudowy. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych przyłączeń mediów, ani nie wnioskowała przyłączenie mediów. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych nakładów na nieruchomość.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem zlewni mleka w celu wykorzystania w przyszłości własne cele budowlane lub dla dzieci, nigdy udziału w nieruchomości jednak nie wydzielili, nie znieśli również współwłasności.

Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa w akcie notarialnym zgodnie z oczekiwaniem Kupującej. Wnioskodawczyni nie miała wiedzy do jakich celów ono było faktycznie potrzebne i dlaczego ono było w akcie. Po otrzymaniu wezwania w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni skontaktowała się z przedstawicielem Kupującej i uzyskała informację, że Kupująca faktycznie nie skorzystała z pełnomocnictwa, bowiem niezbędne do zawarcia aktu informacje uzyskała we własnym zakresie występując we własnym imieniu.

Sprzedający udzielili szerokiego pełnomocnictwa w par. 10 przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości poniższym brzmieniu:

1.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w 4 i § 5 niniejszego aktu, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych h decyzji i postanowień. Sprzedający oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy Jednocześnie oświadczają, iż wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomościami opisanymi w 1 przedmiotowego aktu na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku art. 3 ust. 1 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnienia Kupującemu nieruchomości będące przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.
2.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają pełnomocnictwa pracownikowi Kupującego, pani Edycie M. G., legitymującej się dowodem osobistym serii X nr X zamieszkałej w K. (XX-XXX) ul. O. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.), z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw - do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych w S 1 niniejszego aktu warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru. Sprzedający oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.
3.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają panu M. M., legitymującym się dowodem osobistym serii X nr X, zamieszkałym w B. (XX-XXX) przy ul. C. A. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.) oraz pani E. M. G., legitymującej się dowodem osobistym serii X nr X zamieszkałej w K. (XX-XXX) przy ul. O. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.), z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw - do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz Sprzedający oświadczają, że przez cały okres odbioru, obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Na pytanie Organu „Czy przedmiotowa ww. działka była udostępniana przez Wnioskodawczynię innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych? Jeżeli tak, to należy wskazać:

1.  W jakim okresie (kiedy) ww. działka była udostępniana osobom trzecim?
2.  Na podstawie jakiej umowy (najem, dzierżawa, użyczenie, inna umowa – jaka) ww. działka była udostępniana osobom trzecim?
3.  Czy udostępnienie działki było czynnością odpłatną czy bezpłatną?”,

Wnioskodawca odpowiedział, że „Tak działka była wydzierżawiona na podstawie umowy z dnia 1/Z./2018 z dnia 24 kwietnia 2018 r dla X SA, które następnie tą działkę kupiło. Ustalono czynsz w wysokości 100 zł. Czynność nie było opodatkowana podatkiem VAT. Cała kwota zapłaty 100 zł była płacona na rachunek męża Wnioskodawczyni M. A. Umowę dzierżawy Wnioskodawczyni podpisała wraz z mężem. Była to krótka umowa w której Wnioskodawczyni z mężem oddali w dzierżawę grunt a X przyjęło go w dzierżawę oraz dostało uprawnienie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Na początku X zapłaciło 300 zł z góry, po czym po 3 miesiącach rozwiązali umówię. Nie było żadnych dalszych zapłat ponad zapłaconą na początku umowy kwotę 300 zł. X wskazywało, że potrzebuje tej umowy do zakupu nieruchomości. Obecnie Wnioskodawczyni wie, że chodziło o zawarte w umowie oświadczenie o możliwości dysponowania nieruchomością na cele budowlane dzięki któremu X pozyskało dokumenty których potrzebowało do sprzedaży we własnym imieniu i nie użyli pełnomocnictwa Wnioskodawczyni i jej męża.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię z dnia 12 stycznia 2021 r. w Kancelarii Notarialnej w O. przy ulicy X, przed notariuszem nieruchomości położonej w Z. przy ulicy T., obręb nr 2, gmina, powiat x, województwo, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem X o powierzchni 3320 m2, dla której Sąd Rejonowy w I., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr …. spółce pod firmą: „X” Spółka Akcyjna z siedzibą w K. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię dnia 12 stycznia 2021 r. w Kancelarii Notarialnej w O. przy ulicy X, przed notariuszem nieruchomości położonej w Z. przy ulicy T., obręb nr 2, gmina, powiat x, województwo, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem X o powierzchni 3320 m2, dla której Sąd Rejonowy w I., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr …spółce pod firmą: „X” Spółka Akcyjna z siedzibą w K. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawczyni korzysta z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak tego statusu pozbawia wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. działki, a jej dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyni nie jest i nie była ona związana z działalnością gospodarczą, działalności takiej Wnioskodawczyni nie prowadziła. Wnioskodawczyni nie angażuje środków pieniężnych w celu zbycia nieruchomości. Wnioskodawczyni nie prowadzi działań marketingowych, nie inwestuje w nieruchomość, nie nabywa nieruchomości w celu ich sprzedaży, nie występowała o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, nie prowadzi usług deweloperskich. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych przyłączeń mediów, ani nie wnioskowała o przyłączenie mediów. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych nakładów na nieruchomość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem w świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i udziały w nim spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju transakcje wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu cywilnego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa” lub „Dyrektywa 2006/112/WE”), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot występuje w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C -181/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama w sobie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej działki podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z informacji przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dnia 12 lutego 2021 r. sprzedali przysługujące im prawo własności nieruchomości, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem X. Działka była wydzierżawiona na podstawie umowy z dnia 24 kwietnia 2018 r dla „X” SA, które następnie tą działkę kupiło.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, w tym celu 12 kwietnia 2018 r. zawarła z nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanych w § 1 i § 2 ww. aktu, składających się z działek gruntu nr X i Y, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanych w § 1 i § 2 ww. aktu, składających się z działek gruntu X, Y, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2,
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej działce gruntu nr Y,
4.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego
5.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego,
6.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych
7.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji
8.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
9.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży
10.  potwierdzenia charakteru nierolnego działki nr X, poprzez zmianę użytku gruntowego.

Ponadto w umowie przedwstępnej z 12 kwietnia 2018 r. Sprzedający udzielili szerokiego pełnomocnictwa, które zostało uregulowane w § 10 przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości wg poniższego brzmienia:

1.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w 4 i § 5 niniejszego aktu, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych h decyzji i postanowień. Sprzedający oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy Jednocześnie oświadczaj ą, iż wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomościami opisanymi w 1 przedmiotowego aktu na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku art. 3 ust. 1 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem . o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnienia Kupującemu nieruchomości będące przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.
2.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają pełnomocnictwa pracownikowi Kupującego, pani Edycie M. G., legitymującej się dowodem osobistym serii X nr X zamieszkałej w K. (XX-XXX) ul. O. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.), z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw - do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych w S 1 niniejszego aktu warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru. Sprzedający oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.
3.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają panu M. M., legitymującym się dowodem osobistym serii X nr X, zamieszkałym w B. (XX-XXX) przy ul. C. A. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.) oraz pani E. M. G., legitymującej się dowodem osobistym serii X nr X zamieszkałej w K. (XX-XXX) przy ul. O. (adres do korespondencji: ul. O., XX-XXX K.), z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw - do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz Sprzedający oświadczają, że przez cały okres odbioru, obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii związanej z podleganiem opodatkowaniu czynności sprzedaży ww. działki.

W celu wyjaśnienia powstałych wątpliwości istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działki mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności części przedmiotowej działki, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawczyni. Zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży miało na celu uzyskanie przez Kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Wnioskodawczyni, w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzieliła Spółce stosownego pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Spółka podjęła określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawczyni pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawczyni. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Dokonując analizy niniejszej sprawy należy również odnieść się do kwestii umowy dzierżawy i wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

W ocenie tut. Organu przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności niniejszej sprawy, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki nr X objętej małżeńską wspólnością majątkową na rzecz podmiotu, z którym została podpisana umowa przedwstępna, nie korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż działki nr X, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działka będąca we współwłasności małżeńskiej Wnioskodawczyni podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegała działka o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki wywołuje skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto mając na względzie, że działka była wydzierżawiona przyszłemu nabywcy Wnioskodawczyni będzie zbywała majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wydzierżawianie działki o numerze X powoduje, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. W stosunku do działki nr X dla której po zawarciu 12 kwietnia 2018 r. umowy przedwstępnej uzyskano opisane we wniosku zgody, pozwolenia i decyzje w tym decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, nie można mówić o majątku wykorzystywanym do celów prywatnych osobistych.

W konsekwencji uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki będącej we współwłasności małżeńskiej, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. działki nr X będącej we współwłasności małżeńskiej, jest dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy jest składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działki nr X objętej małżeńską wspólnością majątkową stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, więc czynność sprzedaży działki nr X objętej małżeńską wspólnością majątkową, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji przyjęto jako element opisu sprawy twierdzenie, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem sprzedali przysługujące im prawo własności nieruchomości, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem X. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Z uwagi na rozbieżności w treści wniosku dotyczące daty sprzedaży działki – mając na uwadze, że pozostają one bez wpływu na wydane rozstrzygniecie – organ uznał je jako oczywistą omyłkę.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią X, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonka Wnioskodawczyni.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.