Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1583/11/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-26
Teza: Opodatkowanie czynności przekazania w formie aportu działek zabudowanych wraz z wyposażeniem
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; ruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 10 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania w formie aportu działek zabudowanych wraz z wyposażeniem - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania w formie aportu działek zabudowanych wraz z wyposażeniem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina utworzyła w 1992 r. spółkę komunalną z wyłącznym Jej udziałem. Spółka ma na celu wykonywanie zadań własnych gminy związanych z gospodarką odpadami, a wynikających z art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o samorządzie gminnym. Obecnie Gmina zamierza wnieść aportem do Spółki dwie działki zabudowane. Budynki i budowle znajdujące się na nich wzniesiono ze środków własnych oraz ze środków Fundacji EkoFundusz w 2010 r. Przedmiotem wkładu niepieniężnego są składniki majątku, które zostały wytworzone w ramach realizacji przedsięwzięcia, w postaci:

1.  działki nr 135/1 o pow. 0,9361 ha zabudowanej jednokondygnacyjnym murowanym budynkiem dyspozytorni, przeznaczonym do obsługi wagi samochodowej i szlabanu wjazdowego,
2.  działki nr 160/1 o pow. 4,4769 ha zabudowanej jednokondygnacyjną halą sortowni w konstrukcji stalowej, w której wydzielone zostały:

1.  część socjalna, biurowa, kotłownia,
2.  linia technologiczna segregacji odpadów składająca się z: rozrywarki worków z zasobnikiem, przenośnika taśmowego kanałowego wraz z kanałem, przenośnika wznoszącego do sita, stanowiska do sortowania, przenośnika pośredniego do sita, sita bębnowego 3-frakcyjnego, fundamentów pod konstrukcję nośną, przenośnika taśmowego podającego do kabiny sortowniczej, przenośnika sortowniczego, kabiny sortowniczej, przenośnika rewersyjnego, separatora elektromagnetycznego, prasy stacjonarnej do prasowania w kontenerze, przenośnika kanałowego wraz z kanałem, przenośnika wznoszącego, przenośnika kanałowego taśmowego poziomego wraz z kanałem, przenośnika taśmowego wznoszącego, prasy kanałowej z perforatorem butelek PET, rozdrabniacza jednowałowego, przenośnika spod rozdrabniacza, przenośnika przesuwanego, instalacji elektrycznej linii technologicznej ;
3.  obiekty terenowe i sieci zewnętrzne, w tym: zbiornik na wody opadowe wraz z ogrodzeniem, zbiornik przeciwpożarowy wraz z ogrodzeniem, zbiornik do odkażania pojazdów, plac do kompostowania, zbiornik na odcieki z kompostowni, zbiornik szczelny (szambo), drogi, place, chodniki, ogrodzenie wraz z bramą wjazdową, wodociąg z siecią hydrantów, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, linia oświetleniowa z 16 punktami świetlnymi, linia zasilająca zewnętrzna, pas zieleni izolacyjnej;

4.  ładowarki teleskopowe z osprzętem, wózek widłowy, samochody do selektywnej zbiórki odpadów oraz z systemem hakowym.

Wymienione składniki majątku ruchomego stanowią integralną część nowo wybudowanego zakładu, składającego się z sortowni oraz kompostowni, cały proces technologiczny prowadzony jest w zamkniętym obiekcie kubaturowym. Jego uzupełnieniem jest między innymi infrastruktura, uzbrojenie oraz sprzęt i maszyny niezbędne do obsługi zakładu (kontenery, samochody, ładowarka, wózek, rozdrabniarka).

Wartość wkładu niepieniężnego wynosi 14.165.903,34 zł, w tym wartość gruntu 560.245 zł. Departament Wdrażania Programów Rozwojowych Ministerstwa Spraw Zagranicznych, pismem z dnia 9 marca 2010 r. wydał zaświadczenie, iż zakupy towarów i usług dokonane przez Gminę w ramach umowy dotacji z Fundacją EkoFundusz (kwota dotacji 8.041.480 zł, jednak nie więcej ni 60% rzeczywistych kosztów projektu) na ww. przedsięwzięcie są finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Gmina korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w części dokonywanych zakupów towarów i usług na podstawie ww. dokumentu. Działki wraz z zabudową przekazane zostały umową użyczenia Spółce do użytkowania, po zakończeniu budowy w miesiącu listopadzie 2010 r.

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina, jako podmiot wnoszący aport w postaci działek gruntu, na którym znajdują się budynki, budowle wraz z wyposażeniem tych nieruchomości oraz nakładami na nich poczynionymi, służące składowisku odpadów, do spółki komunalnej, której jest wyłącznym udziałowcem, jest zwolnione z zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wobec braku związku ze sprzedaż opodatkowaną, gdyż nie uzyskuje przychodów ze składowiska odpadów. Gmina jedynie skorzystała ze zwolnienia na podstawie § 7 ust.1 i § 23 ust 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U nr 224 poz.1799).

Przedmiotem aportu będą działki gruntu zabudowane budowlami z wyposażeniem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Działki powyższe zostały użyczone spółce, w związku tym, pomimo, iż aport zabudowanych działek stanowi odpłatną dostawę towarów, będzie podlegał zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy.

Mając powyższe na względzie, w ocenie Gminy, przekazanie majątku do eksploatacji na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług, która to czynność nie podlega opodatkowaniu, za wyjątkiem sytuacji określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast zadania określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym - dotyczące wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych są zadaniami własnymi gminy.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, czynność przekazania działek wraz z budowlami podmiotowi, który będzie te zadania wykonywał, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wynika, że nieruchomości wraz z wzniesionymi budowlami i wyposażeniem, pomiędzy oddaniem do użytkowania a wniesieniem aportem, wykorzystywane były do czynności niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Według Gminy, z chwilą dokonania aportu nastąpi oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy budowli po ich wybudowaniu, co doprowadzi do pierwszego zasiedlenia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniem objęta jest dostawa budowli dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ze względu na brak związku dokonanych zakupów towarów i usług, które posłużyły do wytworzenia budowli służących składowisku odpadów z czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc powyższe pod uwagę Gmina będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl ustępu 2 powołanego artykułu, przez towary używane, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Gmina zamierza wnieść aportem do Spółki dwie działki zabudowane budynkami i budowlami wraz z majątkiem ruchomym, który stanowi integralną część nowo wybudowanego zakładu, składającego się z sortowni oraz kompostowni. Cały proces technologiczny prowadzony jest w zamkniętym obiekcie kubaturowym, a jego uzupełnieniem jest między innymi infrastruktura, uzbrojenie oraz sprzęt i maszyny niezbędne do obsługi zakładu (kontenery, samochody, ładowarka, wózek, rozdrabniarka). Powyższą inwestycję zrealizowano ze środków własnych oraz Fundacji EkoFundusz w 2010 r. W miesiącu listopadzie 2010 r. (po zakończeniu budowy) została ona przekazana na podstawie umowy użyczenia Spółce. W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że transakcja zbycia przedmiotowych nieruchomości, na których posadowione są budynki i budowle, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wobec powyższego należy przeanalizować, czy przy ich zbyciu istnieje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ponieważ w stosunku do tych budynków i budowli Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie dokonywała ulepszeń (budynki i budowle po wybudowaniu zostały oddane nieodpłatnie spółce), dostawa podlega zwolnieniu od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wobec powyższego – przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 5 ustawy – zwolnieniu podlega również zbycie gruntów, na których przedmiotowe budynki i budowle są posadowione.

Z kolei zbycie składników majątku ruchomego nie korzysta ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Fakt oddania ruchomości na podstawie umowy użyczenia spółce, czyli do bezpośredniego wykorzystywania przez inny podmiot, nie powoduje uznania ich za towary używane w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy. Zatem zbycie tych ruchomości podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla towarów będących przedmiotem aportu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń