Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.407.2020.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-20
Teza: Czy nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)? Czy nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wspólnika zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie nieodpłatne; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 29 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem w dniu 4 sierpnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania - przez Zainteresowanych jako wspólników spółki jawnej - nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego Zainteresowanych – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych otrzymania przez Zainteresowanych nieruchomości stanowiących majątek spółki jawnej, które zostały im nieodpłatnie przekazane do ich majątku prywatnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniony został pismem w dniu 4 sierpnia 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana WM;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana AP;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Wnioskodawca) oraz zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: Wspólnik) są osobami fizycznymi i obydwaj podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawca i Wspólnik są jedynymi wspólnikami spółki jawnej (dalej: Spółka). Prawa do udziału w zysku Spółki Wnioskodawcy oraz Wspólnika są równe i wynoszą po 50%.

Spółka jest właścicielem kilku nieruchomości oraz posiada prawa użytkowania wieczystego zabudowanych gruntów (dalej łącznie: Nieruchomości). Obecnie Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem planują wycofanie wszystkich albo części Nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki oraz ich nieodpłatne przekazanie do swoich majątków prywatnych.

W wyniku wycofania Nieruchomości ze Spółki Wnioskodawca lub Wspólnik mogą otrzymać Nieruchomości albo część z nich lub udział w Nieruchomościach albo w części z nich. Wycofanie Nieruchomości ze Spółki zostanie udokumentowane uchwałą wspólników oraz umową przeniesienia własności sporządzonymi w formie aktu notarialnego.

Wycofanie Nieruchomości ze Spółki nie będzie dokonywane w ramach wypłaty zysku ze Spółki ani nie będzie wiązać się z wycofaniem lub obniżeniem wartości wkładów wniesionych przez Wnioskodawcę i Wspólnika do Spółki.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowani podają, że celem opisanej we wniosku czynności wycofania Nieruchomości ze Spółki jest zaprzestanie wykorzystywania tych Nieruchomości przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Do majątków prywatnych Zainteresowanych przekazane zostaną następujące składniki majątku Spółki:

1.  Wnioskodawca otrzyma:
    1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym położonej w Z przy ul. F, stanowiącej działki nr A, B i C o powierzchni 0,1019 ha, dla której Sąd Rejonowy w Z prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość 1);
    2.  prawo własności lokalu mieszkalnego oznaczonego numerem … o powierzchni 62,6 m2 położonego w W. przy ul. M. wraz ze stanowiskiem garażowym nr … o powierzchni 13,3 m2, dla którego Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą oznaczoną, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1881/100000, objętej księgą wieczystą (dalej: Nieruchomość 2);
    3.  ½ udziału w kompleksie nieruchomości gruntowych położonych w Z przy ul. F, na który składają się prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr … o powierzchni 0,0991 ha, dla której Sąd Rejonowy w Z prowadzi księgę wieczystą, oraz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o powierzchni 0,0424 ha, dla której Sąd Rejonowy w Z prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość 3) – jeżeli Nieruchomość 3 nie zostanie wcześniej sprzedana;
2.  Wspólnik otrzyma ½ udziału w Nieruchomości 3 – jeżeli Nieruchomość 3 nie zostanie wcześniej sprzedana.

Oprócz Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości 3 Zainteresowani mogą również otrzymać:

1.  prawo własności lokalu użytkowego oznaczonego numerem … położonego w K przy ul. R o powierzchni 46,95m2, dla którego Sąd Rejonowy dla K prowadzi księgę wieczystą, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 3359/100000 oraz prawo własności lokalu niemieszkalnego oznaczonego numerem … o powierzchni 23,21m2 położonego w K przy ul. R, dla którego Sąd Rejonowy dla K prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość 4);
2.  prawo własności lokalu użytkowego oznaczonego nr … położonego w G przy ul. W o powierzchni 48,62 m2, dla którego Sąd Rejonowy dla G prowadzi księgę wieczystą, wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 968/1000000 (dalej: Nieruchomość 5).

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3. Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5 stanowią Nieruchomości, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wolą Wnioskodawcy i Wspólnika jest, aby wycofanie Nieruchomości ze Spółki do ich majątków prywatnych nastąpiło do wysokości posiadanego przez każdego z nich prawa do udziału w zysku Spółki. Zainteresowani mają jednak na uwadze, że ze względu na różną wartość rynkową każdej z Nieruchomości w praktyce może nie być możliwe, aby każdy z nich otrzymał Nieruchomości w opisany wyżej sposób.

W celu przeniesienia Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy i Wspólnika zostaną zawarte umowy nienazwane inne niż umowa darowizny przenoszące nieodpłatnie prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego.

Zainteresowani nie ustalili jeszcze szczegółowych warunków umów przenoszących własność Nieruchomości. Na ten moment zainteresowani mogą jednak z całą pewnością wskazać, że nieodpłatne przekazanie Nieruchomości do ich majątków prywatnych będzie wynikało z posiadania przez nich ogółu praw i obowiązków w Spółce, przy czym nie będzie dokonane w żadnym z trybów przewidzianych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.) ani w umowie Spółki.

Zainteresowani nie mogą wykluczyć, że w przyszłości może dojść do wystąpienia, któregoś z nich ze Spółki lub jej likwidacji. Natomiast przekazanie Nieruchomości do majątków prywatnych zainteresowanych nie będzie miało wpływu na bieżące uprawnienia Zainteresowanych jako wspólników Spółki. W przypadku ewentualnego wystąpienia jednego ze wspólników ze Spółki lub jej likwidacji wypłata z tego tytułu wynagrodzenia lub przekazanie majątku likwidacyjnego odbędzie się zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Ewentualne rozliczenia w tym zakresie nastąpią niezależnie od świadczenie polegającego na „nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości do majątku osobistego wspólników”.

W związku z powyższym opisem Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 sierpnia 2020 r. sformułowali następujące pytania.

1.  Czy nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  Czy nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wspólnika zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

W sformułowanym we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 sierpnia 2020 r. własnym stanowisku Zainteresowani podają, że ich zdaniem:

*   w zakresie pytania pierwszego - nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego.
*   w zakresie pytania drugiego - nieodpłatne przekazanie Nieruchomości w sposób opisany we wniosku nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego Nieruchomości do majątku prywatnego.

Przedstawiając własne stanowisko Zainteresowani wskazują, że spółka jawna jako osobowa spółka prawa handlowego jest samodzielnym, odrębnym od wspólników podmiotem praw i obowiązków. Posiada swój własny majątek, który jest niezależny od majątków osobistych jej wspólników, może zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Jednocześnie z uwagi na transparentność podatkową spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych - podatnikami są wspólnicy spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki jawnej rozpoznają przychody i koszty proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. W konsekwencji każdy ze wspólników odrębnie oblicza dochód z udziału w spółce i od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dwa odrębne źródła przychodów wyróżnione zostały pozarolnicza działalność gospodarcza oraz odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ponadto jak stanowi art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i tych składników majątku, które zostały wycofane z działalności, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości na cele osobiste wspólników spółki osobowej niewątpliwie mamy do czynienia ze zbyciem ww. składnika majątku. W wyniku tej czynności dochodzi bowiem do przeniesienia prawa własności nieruchomości ze spółki osobowej na wspólników. Zbycie to nie ma jednak dla tej spółki charakteru odpłatnego, ponieważ w zamian za przeniesienie prawa własności spółka nie uzyskuje żadnych korzyści majątkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem planują wycofanie wszystkich albo części Nieruchomości z ewidencji środków trwałych Spółki oraz ich nieodpłatne przekazanie do swoich majątków prywatnych. W wyniku wycofania Nieruchomości ze Spółki Wnioskodawca lub Wspólnik mogą otrzymać Nieruchomości albo część z nich lub udział w Nieruchomościach albo w części z nich. Wycofanie Nieruchomości ze Spółki zostanie udokumentowane uchwałą wspólników oraz umowami przeniesienia własności sporządzonymi w formie aktu notarialnego. Wycofanie Nieruchomości ze Spółki nie będzie dokonywane w ramach wypłaty zysku ze Spółki ani nie będzie wiązać się z wycofaniem lub obniżeniem wartości wkładów wniesionych przez Wnioskodawcę i Wspólnika do Spółki.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie nieruchomości w sposób opisany we wniosku nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i Wspólnika. Czynność ta nie będzie miała bowiem odpłatnego charakteru, a ponadto nie będzie dokonywana w ramach wypłaty zysku ani nie będzie wiązać się z wycofaniem lub obniżeniem wartości wkładów. Ewentualny przychód mógłby powstać dopiero w przypadku, gdyby Wnioskodawca lub Wspólnik sprzedałby wycofane ze Spółki nieruchomości, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym ww. składniki majątku zostały wycofane ze Spółki i dniem ich sprzedaży nie upłynęło 6 lat.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.370.2018.1.DS oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.59.2018.1.WS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania - przez Zainteresowanych jako wspólników spółki jawnej - nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego Zainteresowanych jest prawidłowe. Natomiast w części dotyczącej skutków podatkowych otrzymania przez Zainteresowanych nieruchomości stanowiących majątek spółki jawnej, które zostały im nieodpłatnie przekazane do ich majątku prywatnego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (art. 8 § 2 tej ustawy).

Spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową (art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. W myśl art. 52 § 1 cytowanej na wstępie ustawy wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Ze względu na to, że spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej – z punktu widzenia prawa podatkowego – podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy – źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku wspólnikowi.

Ustawa ta zawiera natomiast przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

W przepisie tym mowa jest o przychodzie z „odpłatnego zbycia” składników majątku związanego z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę jawną do majątku jej wspólników, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólników. Jednak z uwagi na to, że uchwała o wycofaniu nieruchomości ze spółki odnosi się do czynności nieodpłatnej, trzeba uznać, że spółka nie uzyska od wspólników żadnej korzyści materialnej z tego tytułu. Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólników, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z przytoczonym wyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki jawnej są, co do zasady, przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, trzeba uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki do majątku Zainteresowanych jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u Zainteresowanych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie wskazać również należy na art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r, sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy wspólnik otrzyma nieruchomości wycofane z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentnie), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11, „Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego”. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki jawnej do majątku wspólnika. Natomiast nie powstanie przychód dla wspólnika, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanych przez niego będą miały wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie - przez Zainteresowanych jako wspólników spółki jawnej - nieruchomości z majątku spółki jawnej do ich majątku prywatnego bez obniżania udziału kapitałowego w spółce nie spowoduje powstania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie będzie związane z jakimkolwiek przysporzeniem dla spółki. Nieodpłatne przekazanie środków trwałych spółki na potrzeby własne wspólników spółki do ich majątków, nie może być potraktowane jako przychód z odpłatnego zbycia tych składników przez spółkę, ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym własność nieruchomości będzie przekazana nieodpłatnie, w drodze umowy nienazwanej, będzie natomiast umową nienazwaną o treści i skutkach określonych w tej umowie. W związku z tym zasadne jest stanowisko, że nieodpłatne przekazanie wspólnikom spółki nieruchomości w wyniku wycofania ich ze spółki nie spowoduje powstania przychodu i zobowiązania podatkowego po stronie Zainteresowanych.

Natomiast dla Zainteresowanych jako nieodpłatnie nabywających nieruchomości, powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy otrzymają nieruchomości wycofane z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego o wyższej wartości niż ich udział w spółce. Jeśli wartość nieruchomości nie przekroczy wartości odpowiadającej ich udziałowi w spółce wówczas nie dojdzie do powstania przychodu z tego tytułu. W konsekwencji w tej części stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo wskazać również należy, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tut. organ nie ma uprawnień do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kontekście całokształtu okoliczności związanych z przeprowadzonymi transakcjami, gdyż wykraczałoby to poza zakres wniosku wyznaczonego jego treścią oraz ustawowo określonymi ramami postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu tym organ interpretacyjny nie może bowiem oceniać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w aspekcie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy również, iż zostały one wydane w indywidualnej sprawie w określonych zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Zaznaczyć ponadto należy, że wskazane interpretacje nie są sprzeczne z niniejszym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.