Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-580/14-3/15/S/ŻR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-19
Teza: 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży jednorazowego biletu oraz karnetu wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.
Słowa kluczowe: sport-klub sportowy; spółki; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą otrzymaną w …. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 14 listopada 2014 r. znak: …. w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży jednorazowego biletu oraz karnetu wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie, doręczonej w dniu 20 listopada 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) w związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 14 listopada 2014 r. znak: …., uznając stanowisko Wnioskodawcy **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży jednorazowego biletu oraz karnetu wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

…. sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi w budynku mającym charakter obiektu sportowego działalność polegającą na świadczeniu usług związanych z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową.

W zakres świadczonych usług wchodzą:

1.  usługi wstępu na siłownię z instruktorem lub samodzielnie,
2.  usługi wstępu na saunę,
3.  usługi wstępu na solarium,
4.  usługi wstępu na zajęcia fitness z instruktorem.

Świadczone przez Spółkę usługi sprzedawane są w formie:

1.  jednorazowych biletów wstępu - klient dokonuje zakupu konkretnej usługi, przy czym potwierdzeniem uprawniania do korzystania jest paragon fiskalny wydawany przy zakupie usługi;
2.  karnetu - klient dokonujący zakupu karnetu uprawniony jest do skorzystania z większej ilość usług (wejść), przy czym uprawnienie to jest limitowane co do ilości usług (wejść), np. 10 wejść w miesiącu.

Spółka wskazuje, iż zgodnie z odpowiedzią uzyskaną z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w …. z dnia 28 lutego 2013 r., Nr …. ww. usługi mieszczą się na podstawie PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem, czy siłowni z instruktorem lub bez, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem, czy siłowni z instruktorem lub bez, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Spółka uważa, iż świadczone w budynku mającym charakter obiektu sportowego usługi związane z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową, w zakres których wchodzą usługi wstępu na siłownię z instruktorem lub samodzielnie, usługi wstępu na saunę, usługi wstępu na solarium oraz usługi wstępu na zajęcia fitness z instruktorem powinny być opodatkowane 8% stawką podatku VAT, jako iż zastosowanie znajdzie tu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT, w której wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU.

Spółka zauważa, iż przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „wstępu”. W związku z powyższym, w celu dokładnego zrozumienia treści artykułu należy sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) pod tym pojęciem należy rozumieć jako „możliwość wejścia gdzieś, prawo do uczestnictwa w czymś”.

Ustawodawca nie określił również jak należy rozumieć pojęcie „rekreacja” jednakże w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. S. Dubisza (Warszawa 2003, s. 59) jest ona definiowana jako „aktywny wypoczynek” ze wskazaniem sposobów użycia tego określenia m.in. jako gimnastyka rekreacyjna, obiekty, ośrodki rekreacyjne, zajęcia, ćwiczenia rekreacyjne.

W świetle powołanych definicji, Spółka uważa, iż świadczone przez nią usługi kwalifikują się do pozostałych usług związanych z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu, co zarazem oznacza, iż do sprzedaży biletów wstępu czy karnetów zastosowanie powinna mieć obniżona 8% stawka podatku VAT. Poprzez zwrot „wyłącznie w zakresie wstępu” nie należy rozumieć usług rekreacyjnych jako uczestnictwa biernego, tylko aktywny wypoczynek, możliwość skorzystania z określonych urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym.

Spółka wskazuje, iż nawet wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestnictwa w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 załącznika Nr 3 do ustawy VAT „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” to niewątpliwie należy uznać biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach, czy parkach rozrywki, iż „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń, a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.

Powyższe jednocześnie dowodzi, iż do świadczonych przez Spółkę usług w zakresie wstępu na siłownię, saunę, solarium, zajęć fitness zastosowanie powinna mieć obniżona 8% stawka podatku VAT zgodnie z art. 42 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 u VAT. Niezasadnym byłoby w przedstawionym stanie faktycznym zawężanie określenia „wstępu" do biernego uczestnictwa, na co zwraca uwagę również liczne orzecznictwo sądowe (vide: wyroki WSA w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3204/12 oraz z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/WA 3217/12, wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 1045/12 oraz z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 1050/12) oraz wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

W powołanym wyroku NSA, skład orzekający potwierdził, iż usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu nie mogą być utożsamiane jedynie z biernym uczestnictwem, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym. NSA wskazał, iż samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Nie można wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności.

Podkreślił, iż sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej.

W powołanym wyroku NSA zwrócił także uwagę na cele które przyświecają ustawodawcy wprowadzającego stawki obniżone na określone towary lub usługi. Wskazał, iż obniżając koszt nabycia, można preferować określone zachowania konsumentów. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. W tym kontekście nieracjonalne było by preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne było by różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Spółka wskazuje również, iż wymienione w poz. 186 załącznika 3 ustawy VAT „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” w istocie są implementacją regulacji zawartej w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającą państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14) i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz.7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13).

Jak wynika z powyższego zestawienia, w regulacji unijnej brak jest wyraźnego upoważnienia do stosowania stawki obniżonej dla usług „związanych z rekreacją” (brak jest takiego określenia), a przy tym ustawodawca krajowy ograniczył unijny zapis „korzystania z obiektów sportowych” jedynie do „usług związanych z działalnością obiektów sportowych – o symbolu PKWiU 93.11.10.0.”

W ocenie Spółki pojęcie „wstępu” przy pozostałych usługach rekreacyjnych mieści się w kategorii unijnej „korzystania z obiektów sportowych”, czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń.

Z uwagi na powyższe, w opinii Spółki sprzedaż biletów wstępu czy karnetów w celu skorzystania przez poszczególnych klientów z siłowni, sauny, solarium, bądź zajęć fitness podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, tut. Organ wydał w dniu 14 listopada 2014 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr …. uznającą za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży jednorazowego biletu oraz karnetu wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem …., na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, pismem z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 04 grudnia 2014 r.) wezwano Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Po dokonaniu analizy uzasadnienia zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 30 grudnia 2014 r. …..

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 14 listopada 2014 r. Nr …., złożono w dniu 22 stycznia 2015 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. z powodu jej niezgodności z prawem.

Zaskarżonej interpretacji Pełnomocnik Strony Skarżącej zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego i proceduralnego, tj. art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa w zakresie, w jakim organ podatkowy uznał, iż do sprzedaży jednorazowych biletów wstępu oraz karnetów wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie nie może być stosowana obniżona 8% stawka podatku VAT.

Zdaniem Strony Skarżącej dokonana przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji indywidualnej wykładnia jest nieprawidłowa, bowiem zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) „wstęp" należy rozumieć jako „możliwość wejścia gdzieś, prawo do uczestnictwa w czymś". Tym samym, poprzez zwrot „wyłącznie w zakresie wstępu" nie należy rozumieć usług rekreacyjnych jako uczestnictwa biernego, tylko aktywny wypoczynek.

Strona Skarżąca wskazała, iż nawet wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza rozumienia „wstępu" jedynie do „biernego" uczestnictwa w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy VAT „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne" to niewątpliwie należy uznać biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach, czy parkach rozrywki, iż „wstęp" do tego typu obiektów obejmuje aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń, a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.

Strona Skarżąca jako argument w swojej sprawie wskazuje na ugruntowaną linię orzeczniczą oraz interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 02 grudnia 2014 r., …., która potwierdza stanowisko Strony Skarżącej w zakresie możliwości stosowania obniżonej stawki podatku VAT do sprzedaży jednorazowych biletów wstępu oraz karnetów umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.

W interpretacji ogólnej Minister Finansów potwierdził, iż „pod pojęciem „wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść".

Pełnomocnik wskazał, iż Minister Finansów podkreślił iż „wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie".

Tym samym, jak podnosi Pełnomocnik, w ocenie Ministra Finansów „nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię" czy do parku rozrywki)".

Z uwagi na powyższe, zdaniem Pełnomocnika, organ podatkowy powinien dokonać zmiany wydanej interpretacji indywidualnej, uznając stanowisko Strony Skarżącej za prawidłowe, nie czyniąc tego niewątpliwie naruszył zasadą zaufania do działania organów podatkowych, bowiem kierując się wydaną interpretacją ogólną Ministra Finansów oraz ugruntowaną linią orzecznictwa sądowego nie powinien w sposób celowy doprowadzać do sporu sądowego w tym zakresie, bowiem nie istnieją już wątpliwości iż „wstępu" nie należy utożsamiać z biernym uczestnictwem.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, po ponownym przeanalizowaniu opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uwzględnia w całości skargę wniesioną dnia 22 stycznia 2014 r. i stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży jednorazowego biletu oraz karnetu wstępu umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie – jest prawidłowe.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi w budynku mającym charakter obiektu sportowego działalność polegającą na świadczeniu usług związanych z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową.

W zakres świadczonych usług wchodzą:

1.  usługi wstępu na siłownię z instruktorem lub samodzielnie,
2.  usługi wstępu na saunę,
3.  usługi wstępu na solarium,
4.  usługi wstępu na zajęcia fitness z instruktorem.

Świadczone przez Spółkę usługi sprzedawane są w formie:

1.  jednorazowych biletów wstępu - klient dokonuje zakupu konkretnej usługi, przy czym potwierdzeniem uprawniania do korzystania jest paragon fiskalny wydawany przy zakupie usługi;
2.  karnetu - klient dokonujący zakupu karnetu uprawniony jest do skorzystania z większej ilość usług (wejść), przy czym uprawnienie to jest limitowane co do ilości usług (wejść), np. 10 wejść w miesiącu.

Spółka wskazuje, iż zgodnie z odpowiedzią uzyskaną z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego ww. usługi mieszczą się na podstawie PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

*   poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;

*   poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu:
    
    *   na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    
    *   do obiektów kulturalnych

\-bez względu na symbol PKWiU;

*   poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;

*   poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;

*   poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”. Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z siłowni, z sauny.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię” czy do parku rozrywki)

Co do zasady, zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. do pomieszczenia siłowni, w którym znajdują się urządzenia do ćwiczeń siłowych, czy też do pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) oraz sauny) nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

Należy jednakże zaznaczyć, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: „(\`(...)\`) sformułowanie »usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową” (pkt 4.5 uzasadnienia).

Mając na uwadze ww. przepisy oraz okoliczności sprawy przedstawione przez Wnioskodawcę należy wskazać, iż charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług w odniesieniu do jednorazowych biletów i karnetów umożliwiających skorzystanie z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji „rekreacji” wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako „usługi związane z rekreacją”. Wnioskodawca, jak wynika z opisu sprawy, świadczy ww. usługi sprzedając jednorazowe bilety oraz karnety. Jednorazowy bilet lub karnet daje możliwość wejścia na obiekt sportowy oraz możliwość czynnego korzystania z dostępnej tam infrastruktury i usług instruktora. Usługa wstępu na obiekt sportowy świadczona w ramach sprzedaży jednorazowego biletu lub karnetu obejmuje wyłącznie korzystanie z dostępnej na tym obiekcie infrastruktury i usług instruktora. Z opisu sprawy nie wynika, aby zakres świadczonych usług rozciągał się do uczestniczenia w zajęciach indywidualnych prowadzonych przez instruktora. Poprzez zakup jednorazowego biletu lub karnetu klient nabywa prawo do wstępu na określoną ilość wejść i skorzystania z konkretnej usługi dostępnej na obiekcie sportowym tj. z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.

Odnosząc opisane we wniosku okoliczności sprawy do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że w tej konkretnej sytuacji usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie objętym pytaniem, wpisuje się definicję usług wstępu związanych z rekreacją, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Jak wskazano wyżej dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy – stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Czynności objęte zakresem pytania należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem obiektu sportowego, w którym klient ma możliwość skorzystania z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę ww. usługi związane z rekreacją, wyłącznie w zakresie wstępu, podlegają opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji z dnia 14 listopada 2014 r.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Mając powyższe na uwadze tut. Organ uznaje skargę w całości i uwzględniając zarzuty niniejszą interpretacją zmienia interpretację indywidualną z dnia 14 listopada 2014 r…..i stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku jest prawidłowe. Ponadto uwzględniając skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że wydanie powyższej interpretacji z dnia 14 listopada 2014 r. nie nastąpiło bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygniecie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, 97-300 Piotrków Trybunalski ul. Wronia 65.