Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-27/11-4/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-29
Teza: Przyjmując za Wnioskodawcą, iż umowy pożyczek były objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług/ podatku od wartości dodanej, ale korzystały ze zwolnienia, powyższe czynności zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.01.2011 r. (data wpływu 27.01.2011 r.) uzupełniony pismem na wezwanie z dnia 07.03.2011 r. Nr IPPB2/436-27/11-2/MZ (data nadania 08.03.2011 r., data doręczenia 11.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umów pożyczek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umów pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, zarejestrowanym dla celów podatku od wartości dodanej w tym kraju. Spółka planuje zawrzeć umowy z podmiotami, których siedziba znajduje się na terenie Polski, zarejestrowanymi dla celów podatku od towarów i usług w Polsce (dalej: Kontrahent). Na mocy omawianych umów możliwe będzie lokowanie przez danego Kontrahenta środków pieniężnych u Wnioskodawcy (pożyczenie Wnioskodawcy pieniędzy przez Kontrahenta).

Omawiane lokowanie (pożyczenie) środków pieniężnych może nastąpić w dwojaki (opisany poniżej) sposób:

1.  Kontrahent może lokować (pożyczyć Wnioskodawcy) środki pieniężne, co będzie potwierdzone przez Spółkę dokumentem wskazującym datę przekazania środków pieniężnych oraz datę ich spłaty/ zwrotu. Za okres dysponowania przez Spółkę środkami pieniężnymi Kontrahenta, przysługiwać mu będą odsetki od zdeponowanych (pożyczonych) środków;
2.  Kontrahent otworzy rachunek do bezgotówkowych rozliczeń wewnątrzgrupowych, który będzie prowadzony przez Wnioskodawcę. Wskazany rachunek będzie służył w szczególności do rozliczania transakcji handlowych oraz niehandlowych, terminowych pożyczek oraz terminowych depozytów. W sytuacji gdy saldo środków na omawianym rachunku rozliczeniowym Kontrahenta będzie dodatnie, kwota ta będzie traktowana jako zdeponowana (pożyczona) na rzecz Wnioskodawcy. Od omawianych środków naliczane będą odsetki należne Kontrahentowi.

Powyższy opis zdarzenia przyszłego może dotyczyć także już zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 07.03.2011 r. Nr IPPB2/436-27/11-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   Przedstawienie dokumentu – oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii za zgodność z oryginałem, z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla osoby, która udzieliła pełnomocnictwa na rzecz Pana T. W., Pana M. M. oraz Pana M. K. Należy wskazać, iż z przesłanych do wniosku dokumentów nie wynika sposób reprezentacji Spółki.
*   Uzupełnienie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez:
    *   podanie dat umów pożyczek, które zostały zawarte,
    *   wskazanie, gdzie znajdowały się pieniądze w chwili zawarcia umów pożyczek (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa),
    *   określenie miejsca zawarcia umów pożyczek (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa),
    *   wskazanie, czy pożyczki zostały udzielone przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej,
*   Uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez:
    *   wskazanie, gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili zawarcia umów pożyczek (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa),
    *   określenie miejsca zawarcia umów pożyczek (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa),
    *   wskazanie, czy pożyczki będą udzielone przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

*   Strony zawarły tzw. umowę ramową na podstawie, której realizowane były, są i będą poszczególne transakcje (zaciągnięcie pożyczki, lokowanie nadwyżek środków) - umowa nie została formalnie podpisana do dnia dzisiejszego, niemniej jednak strony faktycznie realizują jej postanowienia począwszy od 30 kwietnia 2008 r.

*   Środki lokowane przez Kontrahenta w Spółce w dniu 30 kwietnia 2008 r. znajdowały się na rachunku bankowym Kontrahenta, prowadzonym przez bank działający w Polsce. W przyszłości środki lokowane przez Kontrahenta w momencie podjęcia decyzji przez Kontrahenta o ulokowaniu środków u wnioskodawcy także będą znajdowały się na rachunku bankowym Kontrahenta, prowadzonym przez bank działający w Polsce.

*   Nie jest możliwe precyzyjne określenie miejsca zawarcia umowy, gdyż nie została ona zawarta w formie pisemnej.

*   Kontrahent nie jest wspólnikiem (akcjonariuszem) Spółki. W przyszłości nie jest planowane, aby kontrahent został wspólnikiem (akcjonariuszem) Spółki.

*   Ponadto Wnioskodawca w załączeniu przesłał tłumaczenie dokumentu założycielskiego oraz statutu S. (Spółka) – sekcje 75-79 oraz 82-89 odnoszą się do kwestii Dyrektorów i Dyrektorów Zarządzających oraz zakresu ich uprawnień.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowy między Spółką a Kontrahentem, na podstawie których Kontrahent lokuje środki pieniężne w Spółce (pożycza środki pieniężne Spółce), nie są objęte zakresem opodatkowania PCC, a w konsekwencji nie wystąpi obowiązek zapłaty PCC po stronie Wnioskodawcy?

Powyższe pytanie dotyczy zarówno zdarzenia przyszłego jak i zaistniałego stanu faktycznego.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego. W zakresie zdarzenia przyszłego zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółka stoi na stanowisku, iż zawarcie umów opisanych powyżej, na mocy których Kontrahent zdeponuje (pożyczy) na rzecz Wnioskodawcy środki pieniężne, nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC z uwagi na brzmienie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC w związku z art. 1a pkt 7 tejże ustawy. W konsekwencji zawarcie omawianych umów nie spowoduje obowiązku zapłaty PCC przez Wnioskodawcę oraz obowiązku złożenia deklaracji PCC, według ustalonego wzoru.

Spółka pragnie podkreślić, iż ustawa o PCC zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu PCC podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ustawy o PCC, w tym także umowy pożyczki. Dodatkowo, zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o PCC, obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, temu podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług bądź zwolniona z podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż dokonanie czynności cywilnoprawnej nawet wymienionej enumeratywnie w ustawie o PCC (jako objętej tym podatkiem), która „jednocześnie” podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bądź jest zwolniona z tego podatku nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Należy wskazać, iż ustawa o PCC zawiera definicję podatku od towarów i usług, stosowaną na potrzeby tejże ustawy. Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o PCC podatek od towarów i usług to podatek od towarów i usług to podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, dalej: „ustawa o VAT”) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Państwem członkowskim jest natomiast, zgodnie z art. 1a pkt 5 ustawy o PCC, państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Jak wskazano powyżej Spółka jest podmiotem z siedzibą w Wielkiej Brytanii, zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii dla celów podatku od wartości dodanej. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż Wielka Brytania jest członkiem Unii Europejskiej, należy stwierdzić, iż w rozumieniu ustawy o PCC, Wielka Brytania jest państwem członkowskim, a tamtejszy podatek od wartości dodanej stanowi w rozumieniu ww. ustawy podatek od towarów i usług.

Spółka pragnie przy tym wskazać, iż na gruncie obowiązujących przepisów w zakresie VAT (tj. ustawy o VAT oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L 2006.347.1, zwana dalej „Dyrektywą 2006/112”) świadczenie realizowane przez Kontrahenta polegające na udostępnieniu Spółce, za odpowiednim wynagrodzeniem, kapitału na dany okres czasu jest usługą podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z brzmieniem art. 44 Dyrektywy 2006/112, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada swoją siedzibę (stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona). Analogiczne uregulowania do wskazanych powyżej zostały zawarte w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT stwierdzającym, iż co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę.

Z uwagi na powyższe, w opinii Wnioskodawcy miejsce świadczenia przedmiotowych usług polegających na udostępnieniu przez Kontrahenta Spółce, za odpowiednim wynagrodzeniem, kapitału będzie przypadać w miejscu gdzie ma on siedzibę tj. w Wielkiej Brytanii (w praktyce świadczone usługi stanowią usługi pośrednictwa finansowego polegające na udzieleniu pożyczki przez Kontrahenta na rzecz Spółki). Jednocześnie, mając na względzie odpowiednie lokalne przepisy obowiązujące w Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nabycie usług polegających na udzieleniu pożyczki na jego rzecz będzie podlegać w Wielkiej Brytanii opodatkowaniu lokalnym VAT, tj. podatkiem od wartości dodanej (w szczególności omawiana usługa będzie korzystać ze zwolnienia z brytyjskiego podatku od wartości dodanej).

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, zawarcie opisanych powyżej umów, na mocy których Kontrahent może zdeponować (pożyczyć) na rzecz wnioskodawcy środki pieniężne, nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC na mocy w art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. Powyższe wynika z faktu objęcia tychże umów podatkiem od wartości dodanej na terytorium Wielkiej Brytanii – usługi finansowe objęte przedmiotowymi umowami będą podlegały zwolnieniu z VAT na gruncie lokalnych brytyjskich przepisów (lokalny brytyjski podatek VAT, jak zostało to wskazane powyżej, jest przy tym uznawany za podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o PCC). W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany z tytułu zawarcia omawianych umów do zapłaty PCC.

W tym miejscu Spółka pragnie powołać wybrane pisma organów podatkowych potwierdzające jej stanowisko:

*   „\[…\] stwierdzić należy, że jeżeli pożyczkodawca lub pożyczkobiorca, z tytułu zawarcia umowy pożyczki, podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej pobieranym na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich) lub był od niego zwolniony, przedmiotowa pożyczka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych” interpretacja wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 lipca 2010 r. sygn. ITPB2/436-100/10/TJ,
*   „Jeżeli zatem prawidłowe są ustalenia wnioskodawcy co do tego, że usługa udzielanej pożyczki w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – będzie podlegać regulacjom tej ustawy - tj. będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, to słusznym jest twierdzenie, że umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”. Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. IBPBII/1/436-295/09/AŻ.

Reasumując, zdaniem Spółki w przypadku zawarcia umów opisanych powyżej, czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC z uwagi na fakt, iż udzielanie pożyczek przez Kontrahenta stanowi usługę objętą podatkiem od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii (usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną z podatku od wartości dodanej na gruncie przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii). W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty PCC oraz złożenia deklaracji PCC z tytułu zawarcia wskazanych umów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 30.04.2008 r., podatkowi temu podlegają umowy pożyczki.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

W myśl powyższego artykułu czynności cywilnoprawne w tym umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczki podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przesłanego do wniosku uzupełnienia wynika, iż środki lokowane przez Kontrahenta w Spółce w dniu 30 kwietnia 2008 r. znajdowały się na rachunku bankowym Kontrahenta, prowadzonym przez bank działający w Polsce.

W związku z powyższym umowy pożyczek podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 30.04.2008 r. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy spółki i jej zmiany,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza – podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA)- strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, przyjmując za Wnioskodawcą, iż umowy pożyczek były objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług/ podatku od wartości dodanej, ale korzystały ze zwolnienia, powyższe czynności zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.