Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.238.2020.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; prawo; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

P.K. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania oprogramowania, zakwalifikowaną według klasyfikacji PKD do grupy 62.01 Z.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi programistyczne na rzecz kontrahenta (dalej jako: „kontrahent” lub „spółka”). Spółka efektywnie deleguje Wnioskodawcę do pracy nad projektami swoich klientów. Usługi Wnioskodawcy są świadczone na mocy kontraktu zawartego z kontrahentem na czas nieokreślony.

Czynności zlecane Wnioskodawcy na podstawie prowadzonej współpracy ze spółką nie są wykonywane pod kierownictwem zleceniodawcy, tudzież jej klienta ani w wyznaczonym przez nich czasie i miejscu, chyba że specyfika usług wymaga ich wykonania w siedzibie zleceniodawcy lub jego klienta. Wnioskodawca ponosi wobec osób trzecich odpowiedzialność za wyniki swojej pracy. Wnioskodawca, jako przedsiębiorca, ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W ramach prowadzonej współpracy Wnioskodawca pracuje nad szeregiem projektów, których celem jest wytworzenie lub rozwój oprogramowania komputerowego.

Przykładowe prace programistyczne polegają na:

1.  tworzeniu innowacyjnych rozwiązań, jak również rozszerzaniu oraz ulepszaniu już istniejących w ramach projektu aplikacji mobilnych na platformę iOS oraz watchOS, które umożliwiają pracownikom naukowym oraz badaczom medycznym prowadzenie badań medycznych dotyczących (…) przy użyciu urządzeń mobilnych. System ten pozwala na gromadzenie danych medycznych oraz umożliwia rekrutację uczestników badania, przez co pomaga badaczom lepiej zobrazować oraz zrozumieć przyczyny (…). Gromadzenie danych odbywa się poprzez wypełnianie ankiet, monitorowanie aktywności fizycznej użytkownika, a także gromadzenie danych dotyczących (…), takich jak dzienna liczba (…), liczba (…), analiza (…) lub danych (…). Samym uczestnikom daje dodatkowo możliwość lepszego wglądu w czynniki, które mogą powodować (…). W wyniku pracy nad projektem dokonano m.in. stworzenia aplikacji na system watchOS w celu wymiany danych dotyczących ruchu użytkownika z aplikacją mobilną na platformę iOS oraz rozszerzenia i ulepszenia aplikacji na system (…), w tym m.in.:
    *   stworzenia modułu umożliwiającego rejestrację placówki współpracującej w celu wykorzystania oraz przetwarzania przez nią danych naukowych;
    *   rozszerzenia modułu pasywnej kolekcji danych zdrowotnych użytkownika telefonu o możliwość pobierania danych historycznych;
    *   dostosowania modułu rejestracji uczestników badania do wymagań związanych z wprowadzeniem rozporządzenia RODO;
2.  rozwijaniu oraz ulepszaniu oprogramowania aplikacji mobilnej na platformę iOS, która umożliwia zarządzanie danymi biznesowymi offline za pomocą wewnętrznych, bezpiecznych aplikacji. W wyniku pracy nad projektem dokonano m.in.:
    *   rozwinięcia modułu wyszukiwarki o możliwość paginacji wyników wyszukiwania oraz pobierania danych na żądanie;
    *   implementacji funkcji wyświetlania informacji na temat wersji aplikacji;
    *   implementacji funkcji umożliwiającej kopiowanie tekstu z etykiety/pola tekstowego w trybie do odczytu;
3.  rozwijaniu oraz ulepszaniu oprogramowania aplikacji mobilnej na platformę (…), która umożliwia przedstawicielom handlowym przeprowadzanie prezentacji oraz sprzedaż usług (…). W wyniku pracy nad projektem dokonano m.in.:
    *   modernizacji modułu filtrowania danych;
    *   usprawnienie interfejsu użytkownika dla modułu podsumowania prezentacji;
    *   rozszerzenie interfejsu użytkownika dla modułu danych osobowych klienta.

W ramach prowadzonych prac, Wnioskodawca wykorzystuje następujące technologie: (…).

Efekt prac Wnioskodawcy jest każdorazowo uzewnętrzniany w postaci kodu napisanego w danym języku programowania.

W praktyce współpraca Wnioskodawcy oraz kontrahenta w ramach prowadzonej współpracy wygląda następująco:

1.  Spółka lub bezpośrednio jej klient przedstawia Wnioskodawcy główne założenia projektu, tzn. efekt, który ma zostać finalnie osiągnięty, np. dostarczenie nowej funkcji biznesowej, stworzenie systemu, rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego modułu.
2.  Wnioskodawca we własnym zakresie przystępuje do realizacji projektu, przekazując na rzecz kontrahenta efekty swojej pracy, czyli kod programistyczny (partiami lub jednorazowo w całości). Każda część z wytworzonego oprogramowania stanowi autorskie dzieło Wnioskodawcy. Zleceniodawca ani nikt inny nie narzuca Wnioskodawcy reguł czy sposobu zapisu algorytmów, które przyczyniają się do rozwoju lub stworzenia oprogramowania komputerowego.

Zrealizowanie danego projektu wymaga od Wnioskodawcy każdorazowo twórczego, rozwojowego i systematycznego działania. W tym zakresie Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę oraz umiejętności programistyczne do tworzenia nowych zastosowań. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru prac rutynowych, jako że każdy projekt prowadzi do powstania nowatorskich dzieł przynajmniej w skali działalności Wnioskodawcy, czyli nowych programów komputerowych zapisanych w postaci kodów programistycznych. W ramach każdego projektu opracowywane są nowe lub ulepszone produkty informatyczne, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub też na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prace nad danym projektem prowadzone są w sposób uporządkowany, według przyjętego planu i strategii. Rozpoczynają się od wyznaczenia celu oraz rozpisania go na poszczególne etapy. Następnie Wnioskodawca analizuje dostępne zasoby, których fundament stanowi posiadana wiedza ekspercka w zakresie programowania. Końcowo ustalany jest harmonogram pod dany projekt. W toku prowadzonych prac Wnioskodawca rozwija swoje umiejętności programistyczne i poszerza wiedzę w danej dziedzinie.

Programy komputerowe, powstające i rozwijane w wyniku realizacji zobowiązań podjętych na mocy zawartej umowy, tworzone są wyłącznie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (prace B+R), spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Ponadto, jako że charakteryzują się oryginalnością oraz indywidualnością, stanowią one utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, dalej: „ustawa o prawie autorskim”). Wnioskodawca nie nabywa wyników prac B+R prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów, lecz wytwarza je samodzielnie.

Zgodnie z zawartą umową o współpracy, Wnioskodawcy przysługują pełne prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania. Zgodnie z zapisami umowy, wytwarzane przez Wnioskodawcę prawa autorskie są przenoszone przez Wnioskodawcę na Spółkę w pełnym zakresie.

Przykładowymi efektami prac realizowanych przez Wnioskodawcę są:

1.  oprogramowanie aplikacji mobilnej na platformę iOS oraz watchOS, która umożliwia pracownikom naukowym oraz badaczom medycznym prowadzenie badań medycznych dotyczących układu (…) przy użyciu urządzeń mobilnych:
    *   moduł wymiany danych dotyczących ruchu użytkownika pomiędzy aplikacją na platformę iOS oraz watchOS;
    *   moduł umożliwiający rejestrację placówki współpracującej w celu wykorzystania oraz przetwarzania przez nią danych naukowych;
    *   moduł pasywnej kolekcji danych zdrowotnych użytkownika rozszerzony o możliwość pobierania danych historycznych;
    *   moduł rejestracji uczestników badania spełniający wymagania związane z wprowadzeniem rozporządzenia RODO;
2.  oprogramowanie aplikacji mobilnej na platformę iOS, która umożliwia zarządzanie danymi biznesowymi offline za pomocą wewnętrznych, bezpiecznych aplikacji:
    *   moduł wyszukiwarki rozszerzony o możliwość paginacji wyników wyszukiwania oraz pobierania danych na żądanie;
    *   funkcja wyświetlająca informację na temat wersji aplikacji;
    *   funkcja umożliwiająca kopiowanie tekstu z etykiety/pola tekstowego w trybie do odczytu;
3.  oprogramowanie aplikacji mobilnej na platformę iOS, która umożliwia przedstawicielom handlowym przeprowadzanie prezentacji oraz sprzedaż usług (…);
    *   zmodernizowany moduł filtrowania danych;
    *   usprawniony interfejs użytkownika dla modułu podsumowania prezentacji;
    *   rozszerzony interfejs użytkownika dla modułu danych osobowych klienta.

Wnioskodawca sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania spółce w cyklach miesięcznych na podstawie faktur VAT, przenosząc za wynagrodzeniem każdorazowo całość autorskich praw majątkowych.

Umowa przewiduje, że za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie określane ryczałtowo. W ramach takiej formy rozliczenia, z praktycznego punktu widzenia, jedynym efektem świadczonych przez Wnioskodawcę usług są powstałe programy komputerowe chronione na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim. Tym samym całość otrzymywanego honorarium Wnioskodawcy przysługuje wyłącznie za przeniesienie praw autorskich do wytwarzanych lub rozwijanych programów komputerowych.

Wnioskodawca prowadzi uproszczoną księgę podatkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544).

Dodatkowo, od początku 2019 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla każdego projektu, w ramach którego powstają autorskie prawa do programu komputerowego. Ewidencja zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, oraz jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Niniejsza ewidencja pozwala tym samym na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym Podatnik pragnie potwierdzić prawidłowość dokonanych założeń dotyczących skorzystania z preferencyjnego 5% opodatkowania dla dochodów z kwalifikowanych praw w ramach regulacji zawartych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT (tzw. IP Box).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Czy wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wnioskodawca potwierdza, że efekty jego prac – tj. wytwarzane przez niego oprogramowanie – stanowią programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, to czy jest jego właścicielem lub współwłaścicielem albo użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej?

W ramach prac Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego, jak również rozwojem już istniejącego oprogramowania. Tym samym, prace Wnioskodawcy obejmują zarówno rozwój oprogramowania, które zostało przez niego wcześniej wytworzone i przekazane klientowi wraz z prawami autorskimi, jak również prowadzi on prace nad oprogramowaniem, które nie zostało jeszcze przekazane klientowi i co do którego nie zostały jeszcze przekazane prawa autorskie.

Ponadto, w ramach prac Wnioskodawca zajmuje się również ulepszaniem istniejącego oprogramowania, które zostało wytworzone przez inne podmioty. Rozwój i ulepszenie oprogramowania posiadanego już przez klienta jest dokonywane na podstawie wspólnych ustaleń co do przebiegu prac wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz klienta (kwestie te nie są dodatkowo sformalizowane, lecz ustalane każdorazowo w ramach prowadzonej bieżącej współpracy).

Rozwijanie istniejącego oprogramowania (rozwiniętego wcześniej przez Wnioskodawcę lub zewnętrznego) polega na tym, że Wnioskodawca dopisuje do niego własny kod, dzięki któremu to oprogramowanie nabywa nowych, dodatkowych funkcjonalności, których wcześniej nie posiadało. W takich przypadkach w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej tworzone są nowe kody i algorytmy, które stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, których Wnioskodawca jest właścicielem.

Wnioskodawca chciałby przy tym zaznaczyć, że sytuacje, kiedy rozwija oprogramowanie zewnętrzne (tj. którego wcześniej sam nie wytworzył), nie dotyczy przypadku przewidzianego w art. 30ca ust. 14 ustawy o PIT.

Przywołany przepis reguluje przypadki, w których podatnik osiąga dochód z kwalifikowanego IP, którego nie jest właścicielem – i mówi on wprost, że w takich sytuacjach podatnik również ma możliwość skorzystania z rozwiązania IP Box.

Przepis ten nie ma jednak zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy – tj. sytuacji, w której prowadzi działalność badawczo-rozwojową, w wyniku której jako dodatek do oprogramowania zewnętrznego powstają nowe kody i algorytmy. Stworzone przez Wnioskodawcę kody i algorytmy są chronione prawem autorskim, którego jest właścicielem.

Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy jego użyteczności albo funkcjonalności?

Tak, w efekcie pracy Wnioskodawcy polegającej na rozwoju oprogramowania, oprogramowanie to nabywa nowe, dodatkowe użyteczności lub funkcjonalności, których wcześniej nie posiadało.

Czy w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie komputerowe, w efekcie prac związanych z rozwijaniem oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej):

*   jeżeli tak − należy wskazać, czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie ze sprzedaży tego prawa;
*   jeżeli nie − należy wskazać, czy Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?

Wnioskodawca potwierdza, że efekty jego prac stanowią na moment ich przekazania programy komputerowe, o których mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca chciałby przy tym zaznaczyć, że rozwijane przez niego oprogramowanie (w postaci tworzonych kodów programistycznych, algorytmów) nie zawsze musi stanowić samoistny i niezależnie funkcjonujący program komputerowy. Efekty jego prac mogą być również ulepszeniem istniejących produktów, które nie mogą stanowić samoistnego i niezależnego oprogramowania. Niemniej jednak, niezależnie od tego, jak wskazano powyżej, efekty prac Wnioskodawcy stanowią programy komputerowe w rozumieniu prawa autorskiego. Wnioskodawca potwierdza ponadto, że przenosi całość praw autorskich na kontrahenta i otrzymuje wynagrodzenie za sprzedaż tych praw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Informacje ogólne

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (dalej również: kwalifikowanym IP) jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z powyższą definicją, działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Z definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że musi ona być podejmowana w sposób systematyczny.

Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ostatni z warunków określonych w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wskazuje, iż taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ponadto, zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia odrębnej ewidencji, w której powinni:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3 (\`(...)\`).

Jednakże, zgodnie z art. 30ca ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4 powyżej, jest on zobowiązany dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Z kolei art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Polski prawodawca nie zdefiniował w żadnym obowiązującym akcie prawnym pojęcia programu komputerowego, przez co w tym zakresie pozostaje odwołać się do dorobku doktryny. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, przez program komputerowy należy rozumieć zestaw instrukcji (poleceń, rozkazów) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników (D. Flisiak (red.), Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2015). Podkreśla się przy tym, że pojęcie „komputer” nie ogranicza się do PC, lecz odnosi się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nośnik pozostaje bowiem bez znaczenia, istotą programu komputerowego jest jego źródło, czyli kod oraz funkcjonalność.

W świetle powyższych rozważań należy zauważyć, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytwarza produkt informatyczny, tj. kod w języku Swift, Objective-C oraz C#, co wpisuje się w definicję programu komputerowego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wszystkie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe spełniają przesłanki ochrony prawnoautorskiej, tzn. stanowią przejaw działalności twórczej, mają indywidualny charakter i są ustalone i uzewnętrznione w formie kodu źródłowego. Co istotne, dla przyznania ochrony prawnoautorskiej nie jest konieczne, aby program komputerowy miał postać ukończoną. Ochronie może podlegać dowolnie krótki fragment programu komputerowego, o ile tylko sam w sobie (a więc oceniany w oderwaniu od reszty programu) odznacza się twórczością.

Z kolei działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak stanowi art. 5a pkt 40 ustawy o PIT prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85). W myśl tego przepisu prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących tzw. IP Box, wskazano trzy główne kryteria działalności, które muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać daną aktywność za działalność badawczo-rozwojową. Zalicza się do nich:

1.  twórczość,
2.  systematyczność oraz
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy podejmowana przez Niego aktywność w celu realizacji zleconych projektów spełnia powyższe przesłanki. Po pierwsze, oprogramowanie komputerowe powstaje w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę działań o charakterze kreacyjnym. Stworzony kod jest rezultatem intelektualnej inwencji autora i stanowi jego oryginalny wytwór, ponieważ cały proces twórczy, począwszy od zaprojektowania rozwiązania odpowiadającego wymaganiom klientów Spółki leży po stronie Wnioskodawcy. Ponadto, prace Wnioskodawcy w ramach danego projektu każdorazowo przyczyniają się do powstania nowych i unikatowych na skalę jego działalności rozwiązań, uzewnętrznionych w postaci kodów źródłowych. Po drugie, przy realizacji każdego projektu powierzonego na mocy Umowy Wnioskodawca bazuje na eksperckiej wiedzy i specjalistycznych umiejętnościach w zakresie programowania, logiki, narzędzi informatycznych. Te zasoby intelektualne są stale rozwijane, a przy ich wykorzystaniu Wnioskodawca kreuje unikatowe zastosowania, np. nowe funkcjonalności aplikacji, tworzone specjalnie na potrzeby klientów Spółki. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem komputerowym mają systematyczny charakter, nie są to działania incydentalne, jednorazowe. Odbywają się w zaplanowanych cyklach i są prowadzone w sposób zorganizowany, według ustalonego harmonogramu, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Tym samym, skoro Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych w ramach prowadzonej działalności B+R, to należy uznać, że dochody uzyskane z tego tytułu stanowią dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, że jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania dla dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania komputerowego. Jednocześnie, jako że otrzymywane wynagrodzenie na podstawie umowy o współpracę zawartej z kontrahentem dotyczy w całości przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego, Wnioskodawca wskazuje, że całość wynagrodzenia stanowi dochód, o którym mowa powyżej i podlega opodatkowaniu stawką 5% PIT.

Dodatkowo, warunkiem formalnym skorzystania z preferencji IP Box jest prowadzenie szczegółowej ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. W tym zakresie, Wnioskodawca na potrzeby skorzystania z tzw. opodatkowania IP Box posiada szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Jak wskazał Wnioskodawca, taka ewidencja jest prowadzona od początku 2019 r.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 oraz ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a w konsekwencji jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania komputerowego w ramach realizowanej współpracy z kontrahentem.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska, iż jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania komputerowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\-------------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca wytwarza, a także ulepsza i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca powyższe czynności wykonuje w bezpośrednio prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę oraz umiejętności programistyczne do tworzenia nowych zastosowań, prace prowadzone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru prac rutynowych, w ramach każdego projektu opracowywane są nowe lub ulepszone produkty informatyczne, prace prowadzone są w sposób uporządkowany, według przyjętego planu i strategii,
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem jego własnej indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwory podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4.  wykonywane przez Wnioskodawcę działania rozwijające i ulepszające oprogramowanie zmierzają do poprawy użyteczności i funkcjonalności tego oprogramowania,
5.  rozwijanie istniejącego oprogramowania polega na tym, że Wnioskodawca dopisuje do niego własny kod, dzięki któremu to oprogramowanie nabywa nowych, dodatkowych funkcjonalności, których wcześniej nie posiadało, tworzone są nowe kody i algorytmy, które stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
6.  Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do powstałych programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie,
7.  Wnioskodawca w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia każde kwalifikowane prawo oraz przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnia również koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uzyskuje dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci tworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stąd dochód ten kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu osiągniętych wg stawki 5%.

Reasumując - Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego i rozwijanego przez niego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.