Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4012.39.2021.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-14
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług planowanej sprzedaży niezabudowanych nieruchomości działek.
Słowa kluczowe: działki; podatnik; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 listopada 2021 r. wpłynął Pani wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej sprzedaży niezabudowanych nieruchomości działek o nr 1, 2 i 4.

Wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwania pismami z dnia 17 grudnia 2021 r. (data wpływu 24 grudnia 2021 r.) i z dnia 2 lutego 2022 r. (data wpływu 7 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Aktualnie jest Pani emerytem. Jest Pani właścicielem nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy …, … Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer …. Niniejszą księgą wieczystą są objęte działki o numerach ewidencyjnych 1, 4, 2, 5, 3 o łącznym obszarze … ha. Nabyła Pani nieruchomości na podstawie Umowy sprzedaży z dnia … 1991 r., do majątku osobistego będąc w związku małżeńskim, obecnie nadal pozostaje Pani w związku małżeńskim natomiast umów rozszerzających wspólność ustawową małżeńską nie zawierała.

Nieruchomość gruntowa w części znajduje się na obszarze objętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla … we X (Uchwała nr … Rady Miejskiej X z dnia … 2008 r., opublikowana w Dzienniku Urzędowym … z dnia … 2008 r., Nr …, poz. …), przeznaczonym pod … objętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla … oraz terenów przyległych we X (Uchwała nr … Rady Miejskiej X z dnia … 2009 r, opublikowana w Dzienniku Urzędowym … z dnia … 2009 r. Nr …, poz. …) przeznaczonym pod …; zgodnie z zapisem § 10 Uchwały nr … Rady Miejskiej X z dnia … 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla … we X teren oznaczony … przeznaczony jest na cel publiczny. Miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego do chwili obecnej nie uległy zmianie, nie zostały uchylone ani nie została stwierdzona ich nieważność. Nieruchomość gruntowa nie stanowi nieruchomości rolnej, w rozumieniu art. 461 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego oraz przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona.

W dniu … 2021 r., zawarła Pani umowę przedwstępną sprzedaży z firmą A Sp. z o.o. z siedzibą w X (…), przy ul. …, NIP … - Akt notarialny Repertorium A nr …. Na mocy tej umowy zobowiązała się Pani do sprzedaży nieruchomości o numerze ewidencyjnym 3 o powierzchni … ha, 2 o powierzchni … ha zwane Przedmiotem Sprzedaży 1 oraz działkę nr 1 o powierzchni około … ha zwaną dalej Przedmiotem Sprzedaży 2 położone w miejscowości X w terminie do dnia … 2022 r. Na podstawie niniejszej przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązała się Pani sprzedać nieruchomości wolną od wszelkich roszczeń oraz obciążeń ww. opisanej nieruchomości a Kupujący zobowiązał się kupić ją w terminie do … 2022 r. po spełnieniu się określonych warunków, w tym m.in:

1) uzyskaniu zaświadczeń, wydanych przez Urząd Skarbowy, w trybie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Urząd Gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w trybie art. 306g lub 306e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń, wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że nie zalega Pani z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych,

2) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży 1 lub Przedmiotu Sprzedaży 2, i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

3) „uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt i jego staraniem, ustaleń, z których wynikać będzie, że warunki glebowo-środowiskowe Przedmiotu Sprzedaży 1 lub Przedmiotu Sprzedaży 2 inwestycji, polegającej na …”,

4) potwierdzeniu przez Kupującego, na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży 1 lub Przedmiocie Sprzedaży 2,

5) potwierdzeniu przez Kupującego, że Przedmiot Sprzedaży 1 lub Przedmiot Sprzedaży 2 posiadają dostęp do drogi publicznej,

6) zawarciu przez Kupującego umowy najmu dotyczącej budynku, który ma zostać wybudowany, między innymi, na Przedmiocie Sprzedaży 1 lub Przedmiocie Sprzedaży 2,

7) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że Przedmiot Sprzedaży 1 lub Przedmiot Sprzedaży 2 zostały wyłączone z produkcji rolniczej albo zaświadczenia, potwierdzającego, że mogą one zostać wyłączone z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie,

8) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, dotyczącej Przedmiotu Sprzedaży 1 lub Przedmiotu Sprzedaży 2, i zezwalającej na realizację, między innymi, na nich inwestycji, polegającej na …, najpóźniej do daty zawarcia Umowy Sprzedaży,

9) uzyskaniu przez Kupującego zgody wspólników Kupującego na nabycie Przedmiotu Sprzedaży przedmiotu Sprzedaży 2.

Strony postanowiły, że warunki zawarcia umowy zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej. Nie jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Przedmiot umowy nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia. Nie jest Pani i nie była rolnikiem ryczałtowanym oraz nie dokonywała sprzedaży żadnych produktów rolnych. Nie prowadziła Pani żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek nr 3, 2, oraz 1, jak również nie zamieściła i nie zamieszczała Pani kiedykolwiek żadnych ogłoszeń o sprzedaży powyższej działki. Strony oświadczają, że od dnia zawarcia umowy, objętej niniejszym aktem notarialnym, do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, Kupującemu przysługiwać będzie, ograniczone prawo dysponowania nieruchomością określone warunkami w wymienionej umowie, także z prawem dokonania cesji na dowolną osobę trzecią, dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji, w zakresie przewidzianym ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Przedmiot Sprzedaży jest wolny od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji, polegającej na …. Prawo to nie obejmuje zgody do prowadzenia jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na Przedmiocie Sprzedaży - z wyjątkiem badań gruntu wcześniej wymienionych. W okresie obowiązywania niniejszej umowy nie dokona Pani żadnych obciążeń Przedmiotu Sprzedaży, nie będzie prowadzić żadnych negocjacji zmierzających do sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży ani składać żadnych oświadczeń, które stałyby w sprzeczności z postanowieniami udokumentowanej niniejszym aktem notarialnym przedwstępnej umowy sprzedaży.

Oświadcza Pani, że udziela C, synowi D i E, oraz F, synowi G i H, pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do:

1) uzyskania warunków technicznych przyłączenia Przedmiotu Sprzedaży 1 lub Przedmiotu Sprzedaży 2 do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg,

2) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji, dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

3) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

4) uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Przedmiotu Sprzedaży 1 lub Przedmiotu Sprzedaży 2 oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączanie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję,

5) uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży, we właściwych dla Pani oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości gruntowej: Urzędzie Gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych w trybie art. 306g lub 306e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że nie zalega Pani z należnymi podatkami i innymi opłatami publicznoprawnymi,

6) zawarcia w imieniu Pani umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

7) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych,

przy czym wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi i decyzjami, określonymi w pkt 1) - 7) powyżej, będą obciążały Kupującego.

Oświadcza Pani, że każdy z pełnomocników może działać samodzielnie.

W uzupełnieniu wniosku z 24 grudnia 2021 r., na zadane przez organ pytania:

1\. w jaki sposób wykorzystywała Pani działki nr 1, 2, 3,

2\. czy doszło już do zawarcia umowy przyrzeczonej w związku z zawarciem w dniu … 2021 r. ze spółką A umowy przedwstępnej sprzedaży działek,

3\. czy dla niniejszych działek zostały wydane już decyzje o warunkach zabudowy,

4\. czy do dnia złożenia wniosku dokonywała Pani kiedykolwiek sprzedaży działek? Jeśli tak, należało wskazać:

‒ kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości,

‒ w jakim cele nieruchomości te zostały przez Panią nabyte,

‒ w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Panią od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,

‒ kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży,

‒ ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, a jeżeli zabudowanych – to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),

5\. czy posiada Pani inne działki, które w przyszłości zamierza sprzedać, udzieliła Pani następujących odpowiedzi:

1\. Działki 1, 2,3 były wykorzystywane jako działki rolne/siano zboże/,

2\. Do dnia sporządzenia wniosku nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej,

3\. Urząd Miasta X wydał decyzje o warunkach zabudowy,

4\. Do dnia złożenia niniejszego wniosku nigdy nie sprzedano żadnych działek,

5\. Nie posiada Pani innych działek.

### Pytanie

Czy mimo, że jest Pani osobą fizyczną i nigdy nie zajmowała się sprzedażą innych działek oraz nie posiada innych niż te wymienione działki we wniosku, będzie musiała uwzględnić przy sprzedaży podatek VAT, tzn. czy do ceny netto określonej na 220zł za metr będzie musiała doliczyć podatek VAT?

Jednocześnie wskazała Pani, że jej intencją jest interpretacja art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. kwestia uznania Pani, bądź nie, za podatnika podatku od towarów i usług w związku z planowana transakcją zbycia gruntu.

### Pani stanowisko w sprawie.

W przedstawionym stanie faktycznym nie powinna być Pani zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości działek niezabudowanych o nr 3, 2 oraz 1 stanowiących składnik Pani majątku osobistego. Nieruchomość przewidziana do zbycia nigdy nie była wykorzystywana przez Panią do czynności opodatkowanych VAT oraz nie była przedmiotem najmu i dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze. Nie była również udostępniana osobom trzecim. Przed sprzedażą ww. nieruchomości nie podejmowała Pani i nie będzie Pani dokonywać w przyszłości żadnych nakładów finansowych mających na celu podniesienie wartości. Nie podejmowała Pani i nie planuje żadnych działań marketingowych związanych ze znalezieniem potencjalnego nabywcy nieruchomości oraz nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że

państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Jak stanowi ust. 3 ww. artykułu,

„teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady,

odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania czynności zbycia działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Wskazała Pani, że … 2021 r. została zawarta, w formie aktu notarialnego, z A Sp. z o.o. (Kupujący) przedwstępna umowa sprzedaży niezabudowanych nieruchomości – działek nr 1, 2 i 3.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości sprzedający spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Dotyczyło ono kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Art. 389 § 1 Kodeks cywilny wskazuje, że umowa przedwstępna to

umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 389 § 2 ww. ustawy,

jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV - Dział VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne oraz Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego,

umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,

jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego,

pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że

przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z ww. przepisów, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że udzieliła Pani pełnomocnictwa osobom trzecim do uzyskania warunków technicznych przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającą odprowadzanie wód opadowych, włączenia do dróg, uzyskania decyzji o wyłączenie gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji, dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z nieruchomości – działki o nr 1, 2, 3 oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączanie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję, uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży, we właściwych dla Pani oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości gruntowej: Urzędzie Gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych w trybie art. 306g lub 306e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że nie zalega Pani z należnymi podatkami i innymi opłatami publicznoprawnymi, zawarcia w imieniu Pani umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskania pozwolenia wodnoprawnego i decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

W związku z tym, uznać należy, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności, które mają być wykonane przez pełnomocników wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej (mocodawcy), co wskazuje, że w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości będzie podejmowała Pani działania w sposób zorganizowany.

Opisane przez Panią okoliczności sprawy wskazują, że podejmowane działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż tej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż nieruchomości niezabudowanych - działek nr 1, 2 i 3 będzie stanowić działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, i z tytułu tej transakcji będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy ma być składnik Pani majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, będące Pani własnością grunty podlegają wielu czynnościom, które z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będą „wykonywane” w Pani – jako Sprzedającej – sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocników. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Pani uznano za nieprawidłowe.

**Informacje dodatkowe**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

‒ Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

‒ Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

‒ Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).