Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.468.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-24
Teza: Skutki podatkowe związane z otrzymaniem „odszkodowania” za bezumowne korzystanie z gruntu przez podmiot trzeci.
Słowa kluczowe: grunty; korzystanie-korzystanie bezumowne; nieruchomości; odszkodowania; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.), uzupełnionego w dniu 22 sierpnia 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem „odszkodowania” za bezumowne korzystanie z gruntu przez podmiot trzeci – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem „odszkodowania” za bezumowne korzystanie z gruntu przez podmiot trzeci.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Park jest formą ochrony przyrody (ustawa z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2018 r. poz. 1614, z późn. zm.) i jednocześnie państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, z późn. zm.). Do zadań parków narodowych należy w szczególności: prowadzenie działań ochronnych w ekosystemach parku narodowego, zmierzających do realizacji następujących celów: zachowania różnorodności biologicznej, zasobów, tworów i składników przyrody nieożywionej i walorów krajobrazowych, przywrócenia właściwego stanu zasobów i składników przyrody oraz odtworzenia zniekształconych siedlisk przyrodniczych, siedlisk roślin, siedlisk zwierząt lub siedlisk grzybów (za: art. 8 ust. 2 uOP); udostępnianie obszaru parku narodowego na zasadach określonych w planie ochrony, o którym mowa w art. 18 uOP, lub zadaniach ochronnych, o których mowa w art. 22 uOP i w zarządzeniach dyrektora parku narodowego; prowadzenie działań związanych z edukacją przyrodniczą. Dodatkowo, parki narodowe mogą wykonywać działalność gospodarczą na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646), z ograniczeniami wynikającymi z ustawy.

W procesie realizacji zadań, o których mowa w pkt 1-1-3 uOP, … (dalej jako „Park”) sprzedaje towary, materiały i usług. W tym zakresie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 uVAT i prowadzi działalność zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 tej ustawy. Wykonywane czynności są zarówno opodatkowane stawkami podatku, jak również korzystają ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w art. 43 uVAT.

Park prowadzi samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z uzyskanych środków i pozyskanych przychodów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie o ochronie przyrody. Park uzyskuje przychody z następujących tytułów:

1.  z najmu/dzierżawy obiektów na cele mieszkaniowe (zwolnione od VAT) oraz cele inne niż mieszkaniowe (opodatkowane stawką 23% VAT);
2.  z dzierżawy gruntów na cele rolnicze (zwolnione od VAT) oraz cele inne niż rolnicze (opodatkowane stawką 23% VAT)
3.  ze sprzedaży drewna opałowego (8% VAT) oraz drewna pozostałego (23% VAT);
4.  ze sprzedaży tusz zwierzyny (5% VAT);
5.  ze sprzedaży ryb (5% VAT);
6.  ze sprzedaży usług i gadżetów edukacyjnych związanych z Parkiem (23% VAT);
7.  ze świadczenia usług parkingowych ( 23% VAT);
8.  ze sprzedaży biletów wstępu na szlak … (23% VAT);
9.  opłat za udostępnienie terenu Parku do biwakowania w miejscach wyznaczonych (23% VAT);
10.  sprzedaży wydawnictw według stawek z faktur zakupu.

Przychodami parku narodowego są: dotacje z budżetu państwa; dotacje oraz pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, dotacje oraz pożyczki z wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej, wpływy ze sprzedaży składników rzeczowych majątku ruchomego, wpływy wynikające z prowadzenia działalności rolniczej, wpływy z tytułu udostępniania informacji o środowisku i jego ochronie, wpływy z opłat za udostępnienie informacji o zasobach przyrodniczych, kulturowych i kartograficznych, wpływy z tytułu nawiązek orzeczonych wobec sprawców skazanych za wykroczenia przeciwko środowisku, inne niewymienione przychody wynikające z działalności parku narodowego.

Przychodami parku narodowego mogą być: dobrowolne wpłaty, spadki, zapisy i darowizny, świadczenia rzeczowe, wpływy z przedsięwzięć organizowanych na rzecz ochrony przyrody, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, niepodlegające zwrotowi, inne niż środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, dotacje z budżetów jednostek samorządu terytorialnego przeznaczone na realizację zadań związanych z ochroną wartości przyrodniczych lub kulturowych regionu (por. art. 8h ust. 1 i dalsze uOP).

Na gruntach Parku będących w jego użytkowaniu wieczystym … sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przesyle energii elektrycznej. Z tego tytułu Park nie otrzymuje wynagrodzenia. Urządzenia przesyłowe powstały przed założeniem Parku, tj. przed … . Dokładna data powstania urządzeń nie jest Parkowi znana. Spółka i jej poprzednicy posadowili urządzenia przesyłowe bez podstawy prawnej/faktycznej. Jeżeli umowa była, to Park nie ma o tym wiedzy.

Urządzenia przesyłowe zajmują łączną powierzchnię 119.980,20 m2. Powierzchnia została zgodnie ustalona na podstawie wykazu pod nazwą „Inwentaryzacja linii energetycznych przebiegających przez grunty Skarbu Państwa w …”.

Urządzenia przesyłowe posadowione na przedmiotowych nieruchomościach stanowią własność Spółki, która korzysta od 2012 r. z gruntów bez zawarcia stosownej umowy i nieodpłatnie.

Przed 2012 r. Spółka i jej poprzednicy również korzystali z gruntów, które były w posiadaniu Parku dla potrzeb urządzeń przesyłowych. Przed 2012 r. kwestia korzystania z gruntów, których użytkownikiem jest Park, nie była uregulowana.

Od 25 listopada 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. między Parkiem a Spółką zawarta była umowa dzierżawy na część gruntów w celu umożliwienia Spółce wykonania skablowania linii energetycznej. Z tego tytułu Park otrzymywał wynagrodzenie miesięczne w wysokości … zł netto powiększone o należny VAT.

Od 2014 r., tj. od przygotowania inwentaryzacji urządzeń przesyłowych znajdujących się na terenie Parku, Park podejmował próby zawarcia umowy służebności/dzierżawy. Próby zawarcia umowy służebności i umowy dzierżawy zakończyły się niepowodzeniem. Wobec tego Park wystąpił na drogę sądową w celu wyegzekwowania odszkodowania za bezumowne korzystanie przez Spółkę z gruntów Parku. Nie zapadło jeszcze orzeczenie sądowe w sprawie wyegzekwowania odszkodowania. Parkowi nie zostało wypłacone odszkodowanie za bezumowne korzystanie z gruntów przez Spółkę.

Park nie podejmował innych czynności prawnych/faktycznych w celu wydania (przywrócenia posiadania na swoją rzecz) gruntów zajętych przez Spółkę pod urządzenia przesyłowe. Park nie podejmował innych czynności prawnych/faktycznych w celu jakiejkolwiek rekompensaty za korzystanie z gruntów, których jest użytkownikiem wieczystym.

Gdyby okazało się, że korzystanie z gruntów przez Spółkę będzie miało miejsce w ramach usługi opodatkowanej VAT, to Park mógłby odliczyć podatek naliczony od przychodów:

1.  najmu/dzierżawy obiektów na cele inne niż mieszkaniowe;
2.  dzierżawy gruntów na cele inne niż rolnicze;
3.  sprzedaży drewna opałowego, drewna pozostałego;
4.  ze sprzedaży tusz zwierzyny;
5.  ze sprzedaży ryb;
6.  za sprzedaży usług i gadżetów edukacyjnych związanych z Parkiem;
7.  ze świadczenia usług parkingowych;
8.  ze sprzedaży biletów wstępu na szlak …;
9.  opłat za udostępnienie terenu parku do biwakowania;
10.  sprzedaży wydawnictw.

Grunty pod liniami przesyłowymi Spółki są objęte ochroną ścisłą. Na tym terenie prowadzone są wyłącznie działania wynikające z planu ochrony. Park nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 8b pkt 2 uop, ani na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy korzystanie przez Spółkę bez tytułu prawnego z nieruchomości gruntowych Parku stanowi usługę w rozumieniu art. 5 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu VAT i czy w związku z tym Parkowi posiadającemu aktualnie status państwowej osoby prawnej przysługuje prawo do odliczenia, bądź zwrotu podatku w jakiejkolwiek formie w związku z otrzymanym odszkodowaniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nie będzie mu przysługiwało prawo do zwrotu podatku lub prawo do obniżenia podatku należnego.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów/usług z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Plan ochrony jak i zadania ochronne na wskazanych nieruchomościach Parku nie przewidują działań, których wykonanie skutkuje powstaniem przychodów do opodatkowania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenie kwoty podatku lub zwrot różnicy podatku należnego uzależnione jest od zakresu w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zdaniem Parku, między stronami nie nastąpiło świadczenie usługi przez Spółkę ponieważ odszkodowania nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę.

Bezumowne korzystanie z nieruchomości gruntowych nie spełnia wymogów „usługi”, gdyż brak jest umowy zobowiązaniowej między stronami, nie ma wyraźnego i bezpośredniego związku między płatnością (odszkodowaniem) za świadczenie w postaci korzystania bez umowy z nieruchomości gruntowych.

O usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, kiedy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może być uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Przy czym, związek między otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie można zatem mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, w sytuacji, kiedy Spółka korzysta z nieruchomości gruntowych wnioskodawcy bezumownie.

Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania prawem użytkowania wieczystego gruntu i wynikłe z tego tytułu szkody i nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ponadto odszkodowanie nie ma związku z prowadzoną działalnością, którą można byłoby uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy prawo przedsiębiorców.

W związku z tym Parkowi nie przysługuje prawo do odliczenia, bądź zwrotu podatku w jakiejkolwiek formie, gdyż otrzymane odszkodowanie nie będzie miało związku z usługami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zawarta w tym przepisie definicja „świadczenia usług” ma charakter komplementarny wobec definicji „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Tak ujętym „świadczeniem usług” jest zatem zarówno obowiązek wykonania (uczynienia, zrobienia) czegoś na rzecz innej osoby, a więc konieczne zachowanie w postaci działania, jak i mająca właściwą sobie podstawę czynność zaniechania, wyrażające się nieczynieniem, tolerowaniem, czy znoszeniem określonego stanu. W cywilistycznym ujęciu takie świadczenie nie wiąże się wyłącznie ze stosunkami zobowiązaniowymi. Obejmuje ono również stosunki prawnorzeczowe, w tym prawa rzeczowe ograniczone, np. służebności.

Zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi, tj. mamy do czynienia z odpłatnością.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Kwestią odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”).

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council TSUE stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). TSUE wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał TSUE – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie w sprawie C-16/93 między R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym TSUE zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W dorobku orzecznictwa TSUE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek między dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym między świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie oraz gdy między świadczącym usługę i jej odbiorcą istnieje wyraźny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „bezumowne korzystanie”, czy „odszkodowanie”. Kwestie te regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn zm.) – dalej jako „K.c”.

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 K.c., właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Na podstawie art. 224 § 1 K.c., samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 K.c.).

W świetle o art. 225 K.c., obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Zgodnie z dyspozycją art. 230 K.c., przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Stosownie do art. 336 K.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Zgodnie z treścią art. 471 K.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na podstawie analizy powołanych przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W przypadku, gdy rzecz (np. nieruchomość) została objęta w posiadanie przez podmiot nieuprawniony, a właściciel wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że między właścicielem i korzystającym bezumownie z tej rzeczy nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy oceniać sytuację, kiedy właściciel rzeczy – z różnych względów – toleruje stan, w którym przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W takich okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy stanowi zapłatę za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela rzeczy na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

W zakresie w jakim otrzymana należność stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji zaś, gdy otrzymano świadczenie będące odszkodowaniem (karą), to nie podlega ono regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z cytowanych powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego albo ma zastosowanie 0% stawka podatku. Wskazana norma prawna jest wyrazem zasady neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Oczywiście istotny jest również brak ziszczenia się przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy.

Ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z aktualnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że na gruntach, których Park (zarejestrowany czynny podatnik VAT) jest użytkownikiem wieczystym, znajdują się urządzenia przesyłowe. Są one własnością Spółki, która od 2012 r. korzysta z tych gruntów bez zawarcia stosownej umowy. Z tego tytułu Park nie otrzymuje wynagrodzenia. Urządzenia przesyłowe powstały przed założeniem Parku, tj. przed 1 maja 1990 r. Dokładna data ich powstania nie jest Parkowi znana. Spółka i jej poprzednicy prawni posadowili urządzenia przesyłowe bez podstawy prawnej/faktycznej. Jeżeli umowa była, to Park nie ma o tym wiedzy. Również przed 2012 r. Spółka i jej poprzednicy korzystali z gruntów, które były w posiadaniu Parku, dla potrzeb urządzeń przesyłowych. Przed 2012 r. kwestia korzystania z gruntów nie była uregulowana. Od dnia 25 listopada 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. obowiązywała umowa dzierżawy zawarta między Parkiem a Spółką na część gruntów w celu umożliwienia Spółce wykonania skablowania linii energetycznej. Z tego tytułu Park otrzymywał wynagrodzenie miesięczne w wysokości … zł netto powiększone o należny VAT. Od 2014 r., tj. od przygotowania inwentaryzacji urządzeń przesyłowych znajdujących się na terenie Parku, Park podejmował próby zawarcia umowy służebności/dzierżawy. Próby te zakończyły się niepowodzeniem. Wobec tego Park wystąpił na drogę sądową w celu wyegzekwowania odszkodowania za bezumowne korzystanie przez Spółkę z jego gruntów. Nie zapadło jeszcze orzeczenie sądowe w sprawie wyegzekwowania odszkodowania. Parkowi nie zostało wypłacone odszkodowanie za bezumowne korzystanie z gruntów przez Spółkę. Park nie podejmował innych czynności prawnych/faktycznych w celu wydania (przywrócenia posiadania na swoją rzecz) gruntów zajętych przez Spółkę pod urządzenia przesyłowe. Park nie podejmował innych czynności prawnych/faktycznych w celu jakiejkolwiek rekompensaty za korzystanie z gruntów.

Na tym tle Park powziął wątpliwość dotyczącą skutków podatkowych związanych z otrzymaniem „odszkodowania” za bezumowne korzystanie z jego gruntów przez podmiot trzeci.

Wziąwszy pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo TSUE organ interpretacyjny stwierdza, że skoro Park nie podjął żadnych czynności, których celem byłoby przywrócenie posiadania gruntów zajętych przez Spółkę dla potrzeb urządzeń przesyłowych (np. przez zawnioskowanie o usunięcie tych urządzeń, czy ostatecznie wystąpienie na drogę sądową w celu odzyskania posiadania gruntów), to bierność Parku w tym zakresie należy uznać za nieformalną zgodą na takie zajęcie. Park w żaden bowiem sposób nie zamanifestował woli zmiany istniejącego stanu rzeczy. Więcej. Park dążył do prawnego uregulowania zastanego stanu faktycznego przez zawarcie umowy służebności lub dzierżawy, tj. czynności co do zasady odpłatnych. Co nie było całkowicie bezskuteczne, gdyż od końca listopada 2013 r. do końca grudnia 2014 r. obowiązywała umowa dzierżawy zawarta między Parkiem a Spółką na część gruntów, aby umożliwić Spółce wykonanie skablowania linii energetycznej. Z tego tytułu Park otrzymywał wynagrodzenie miesięczne. Od 2014 r., tj. od przygotowania inwentaryzacji urządzeń przesyłowych znajdujących się na terenie Parku, Park podejmował próby zawarcia umowy służebności/dzierżawy. Próby te zakończyły się niepowodzeniem. Wobec tego Park wystąpił na drogę sądową w celu wyegzekwowania odszkodowania za bezumowne korzystanie przez Spółkę z jego gruntów. Jeżeli zatem postępowanie sądowe zakończy się po myśli Parku i zostanie zasądzona na jego rzecz jakakolwiek kwota (Park nazwał ją „odszkodowaniem”) będzie ona – wprawdzie nie uiszczoną dobrowolnie – ale jednak odpłatnością za usługę wyświadczoną przez Park na rzecz Spółki. Mamy więc do czynienia – wbrew temu co twierdzi Park w swoim stanowisku – z odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec tego, jeżeli Park kupi opodatkowane usługi lub towary związane – w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy – z opodatkowaną usługą udostępnienia Spółce gruntów, Parkowi z tego tytułu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (jeżeli ostatecznie nie wystąpią przesłanki negatywne dla takiego odliczenia określone w art. 88 ustawy).

W związku z tym, stanowisko Parku należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie organ interpretacyjny zaznacza, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Park w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.