Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-701/16-1/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-06
Teza: Czy wniesienie Oddziału do SKA tytułem wkładu niepieniężnego będzie wiązało się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w kilku różnych obszarach. Obecnie planuje wnieść jeden ze swoich biznesów do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”), w zamian za jej akcje (Wnioskodawca stanie się zatem akcjonariuszem SKA). Istotą tego biznesu jest zarządzanie nieruchomościami, w tym szczególnie poprzez ich wynajem (dalej: „Biznes”).

Na dzień transakcji Biznes będzie stanowił oddział Wnioskodawcy, co zostanie uwzględnione w rejestrze KRS. Ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z zarządzaniem nieruchomościami do Biznesu, będzie również prowadzony osobny rejestr środków trwałych związanych z Biznesem.

Przedmiotem wkładu będą wszystkie elementy składające się na Biznes, a w szczególności:

*   lokale biurowe,
*   składniki majątkowe związane z biurem, w którym znajduje się siedziba Biznesu (meble, w tym: biurko, laptop, drukarka, telefon komórkowy etc.),
*   środki pieniężne potrzebne do finansowania bieżącego funkcjonowania Biznesu,
*   należności i zobowiązania związane z działalnością Biznesu,
*   umowy związane z Biznesem, w tym umowy najmu,
*   wszelkie dokumenty (w tym rachunkowe) związane z działalnością Biznesu.

Ponadto, w związku z przeniesieniem Biznesu, na SKA przejdzie część zakładu pracy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 23¹ § 1 Kodeksu pracy. Umowa o pracę pracownika (pracowników) związanych z Biznesem będzie uwzględniać fakt, że zajmuje się on zarządzaniem nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie Biznesu do SKA tytułem wkładu niepieniężnego będzie wiązało się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Biznesu do SKA tytułem wkładu niepieniężnego nie będzie wiązało się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego ze względu na fakt, że Biznes będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 i 7a ustawy o CIT, przychodami są w szczególności:

*   nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio;
*   u wspólnika, określona w umowie spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 7; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyższych przepisów, w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do SKA, obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego nie powstaje, jeżeli przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (ZCP).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za ZCP jeżeli:

*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

W opisanym przypadku wszystkie powyższe warunki będą spełnione. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będą składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także zobowiązania, powiązane ze sobą w ten sposób, że służą zarządzaniu nieruchomościami Wnioskodawcy. Są to jednocześnie wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane w tym celu, tj. Wnioskodawca nie zatrzyma żadnych składników majątkowych wiążących się z Biznesem. Po nabyciu Biznesu spółka komandytowa (winno być: SKA), zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie, w jakim obecnie działalność prowadzi Wnioskodawca z wykorzystaniem Biznesu.

Biznes będzie wyodrębniony organizacyjnie, gdyż obiektywnie stanowi on odrębny segment w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w szczególności zakres działalności Biznesu jest odmienny niż przedmiot działalności innych przedsięwzięć Wnioskodawcy. Odmienny od pozostałej działalności Wnioskodawcy zakres Biznesu wynika również z zakresu obowiązków pracownika (pracowników) dedykowanych do zarządzania nieruchomościami.

Biznes będzie wyodrębniony finansowo, jako że ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z działalnością prowadzoną za pomocą Biznesu. Prowadzony będzie także osobny rejestr środków trwałych związanych z Biznesem. Oznacza to w szczególności, że możliwe będzie ustalenie wyniku finansowego Biznesu oraz jego sytuacji majątkowej. Przed dokonaniem wkładu zostanie sporządzony bilans, a także rachunek zysków i strat dotyczący Biznesu.

Mając na względzie fakt, że przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do SKA będzie ZCP, transakcja nie będzie się wiązała z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w kilku różnych obszarach i w przyszłości planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego jeden ze swoich Biznesów do spółki komandytowo-akcyjnej. Przedmiotem wkładu jest zarządzenie nieruchomościami, a przedmiotowa działalność, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do ww. uregulowań należy stwierdzić, że wyodrębniona jednostka, o której mowa we wniosku spełnia kryteria uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie wspólnika (wnoszącego wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, że wartość nominalna udziałów (akcji), w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że jeżeli w momencie dokonania aportu Oddziału Wnioskodawcy do spółki komandytowo-akcyjnej będzie on stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to w konsekwencji transakcja ta nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.