Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-570/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku otrzymanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość, zabudowaną chodnikiem i jezdnią.
Słowa kluczowe: budowle; chodnik; drogi; gmina; odszkodowania; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; wywłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 21 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku otrzymanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość, zabudowaną chodnikiem i jezdnią – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku otrzymanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość, zabudowaną chodnikiem i jezdnią. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 października 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Z. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 1 sierpnia 2009 r.

Gmina rozlicza i składa do właściwego urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje VAT- 7.

Gmina była właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, położonej w miejscowości B., o numerze ewidencyjnym 216. Prawo własności ww. działki Gmina nabyła w drodze komunalizacji, decyzją Wojewody Nr (…) z dnia 30 grudnia 1992 r.

Przedmiotowa działka, decyzją Wojewody z dnia 16 września 2014 r., znak (…), została przeznaczona pod inwestycję polegającą na rozbudowie drogi wojewódzkiej nr (…) na odcinku przejścia przez miejscowość B.

Pismem z dnia 4 lutego 2015 r., Wojewoda zawiadomił strony o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia odszkodowania za grunt przejęty z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa.

Postanowieniem z dnia 27 lutego 2015 r., znak: (…), powołał rzeczoznawcę majątkowego Pana X., jako biegłego w postępowaniu w sprawie ustalenia odszkodowania za przejęcie na rzecz Województwa nieruchomości przeznaczonej na cel realizacji inwestycji drogowej, polegającej na rozbudowie drogi wojewódzkiej Nr (…), na odcinku przejścia przez miejscowość B., w granicach administracyjnych miejscowości, oznaczonej geodezyjnie jako: Gmina Z. - obszar wiejski, obręb (…)., arkusz mapy 1, działka (…) o powierzchni 0,05,00 ha, bez oznaczenia hipotecznego, stanowiącej własność gminy, celem wykonania opinii ustalającej wartość przedmiotowej nieruchomości.

Według wyciągu z operatu szacunkowego, dotyczącego określenia wartości rynkowej prawa własności części nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów nr (…), położonej w B. - „Grunt stanowi fragment drogi oraz pasa przydrożnego …” oraz: „przyjęto, że na stan 5 listopada 2014 r. działka stanowiła grunt z nakładami budowlanymi i nasadzeniami wieloletnimi”.

Wyceniany grunt nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, natomiast zgodnie z ustaleniami Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, przyjętego uchwałą Rady Gminy Nr (…) z dnia 26 maja 2011 r., przedmiotowa działka na dzień wydania decyzji zezwalającej na realizację przedmiotowej inwestycji drogowej, znajdowała się na terenie oznaczonym jako droga.

Decyzją z dnia 29 maja 2015 r., znak: (…), Wojewoda orzekł o ustaleniu na rzecz Gminy Z. odszkodowania w wysokości 52.545,00 zł, za przejęcie z mocy prawa na rzecz Województwa, wyżej wymienionej nieruchomości oraz zobowiązał Zarząd Województwa, reprezentowanego przez Zarząd Dróg Wojewódzkich, do wypłaty ustalonego odszkodowania w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna.

Wartość gruntu biegły oszacował na kwotę 21.320 zł, natomiast wartość nakładów budowlanych (chodnika z płyt i kostki betonowej oraz jezdni) - na kwotę 29.394 zł, a wartość nasadzeń roślinnych na kwotę 1.831 zł.

Wypłata ww. odszkodowania nastąpiła w dniu 2 lipca 2015 r., zaś w dniu 6 lipca 2015 r. Gmina wystawiła dla Zarządu Dróg Wojewódzkich fakturę ze stawką VAT 23%, pomniejszając tym samym otrzymane odszkodowanie o należny podatek VAT.

Uwzględniając, że:

1.  przysługujące Gminie prawo własności wywłaszczonego gruntu zostało potwierdzone decyzją komunalizacyjną Wojewody, na dzień komunalizacji, to jest na dzień 31 grudnia 1992 r.
2.  wywłaszczona działka stanowi nieruchomość stanowiącą fragment drogi oraz pasa przydrożnego (chodnik z płyt oraz kostki betonowej, oraz jezdnia),

Gmina ma wątpliwości, czy postąpiła słusznie, pomniejszając otrzymane odszkodowanie z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności przedmiotowej działki o 23% podatek VAT.

Z uzupełnienia z dnia 21 października 2015 r. do wniosku wynika, że:

1.  Pojęcie „budowli” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, dlatego też właściwym jest odwołanie się do definicji zawartych w innych przepisach prawa, np.: w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe…

Zgodnie natomiast z art. 3a prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami…

Według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie PKOB, chodnik i jezdnia, posadowione na przedmiotowej działce, sklasyfikowano jako PKOB 22 – Infrastruktura Transportu, 220 – Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe obejmujące: ulice i drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, drogi i strefy dla pieszych\`(...)\`

Dla dokonania prawidłowej kwalifikacji środków trwałych, istotne jest również odwołanie się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, według której w Grupie 2 „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, w rodzaju 220, zostały wymienione autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe.

Podsumowując powyższe, w ocenie Gminy, analiza przywołanych aktów prawnych pozwała stwierdzić, że jezdnia i chodnik, którymi zabudowana jest przedmiotowa nieruchomość gruntowa, stanowi budowlę.

1.  Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z wyżej przywołanego przepisu, aby ocenić, czy dostawa przedmiotowej budowli będzie podlegać zwolnieniu, należy, w ocenie Gminy, ustalić czy dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z definicji pierwszego zasiedlenia, zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, budowla powinna być oddana do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”.

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Przekazanie nieruchomości stanowiącej działkę wraz ze znajdującymi się na niej: chodnikiem, jezdnią i nasadzeniami wieloletnimi w ramach decyzji komunalizacyjnej Wojewody na dzień 31.12.1992 r., zdaniem Gminy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie stanowiło czynności opodatkowanej VAT (zgodnie z ww. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych). Jeżeli zatem uznać, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości jeszcze nie nastąpiło (nie była ona dotąd przedmiotem zbycia, dzierżawy, etc.), to zostanie ona oddana do użytkowania w ramach odpłatnej dostawy (tu: wywłaszczenia). Należy stwierdzić, że oddanie jej do użytkowania nastąpi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem warunek określony w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Zatem transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku, w myśl wyżej przywołanych regulacji, mogłaby mieścić się w pojęciu pierwszego zasiedlenia i podlegać opodatkowaniu VAT.

Należy wskazać, że w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie dla dostawy budynków i budowli nieobjętych zwolnieniem w myśl regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o których mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W ocenie Gminy, przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości mieści się w dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, przywoływanego powyżej, ponieważ:

1.  przy nabyciu nieruchomości będącej przedmiotem wywłaszczenia, nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie na własność przedmiotowej nieruchomości nastąpiło bowiem w drodze decyzji administracyjnej (komunalizacja w 1992 r.).
2.  Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż takiego prawa nawet nie miała. Zatem dostawa budowli będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podlega zwolnieniu w myśl przepisów ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 19 października 2015 r.):

Czy otrzymane odszkodowanie za wywłaszczenie gminy z nieruchomości zabudowanej chodnikiem i jezdnią, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a), w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie otrzymane z tytułu wywłaszczenia przedmiotowej nieruchomości, stanowiącej fragment drogi oraz pasa przydrożnego, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a), w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

1\. Przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności do nieruchomości jako czynność podlegająca VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się też następujące czynności:

1.  przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu, albo z mocy prawa (…).

Mając na uwadze powyższe przepisy, przeniesienie prawa własności do nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budowlami, stanowi odpłatną dostawę w rozumieniu ustawy o VAT.

2\. Podstawa opodatkowania VAT przy sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem dostawy towarów (tu wywłaszczenia), podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, posadowione na tym gruncie.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż (tu odszkodowanie przysługujące z tytułu wywłaszczenia) gruntu, korzystać będzie ze zwolnienia.

3\. Chodniki i jezdnia jako budowle.

Pojęcie „budowli” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, dlatego też właściwym jest odwołanie się do definicji zawartych w innych przepisach prawa, np.: w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623, z późn. zm., dalej: „prawo budowlane”).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe.

Zgodnie natomiast z art. 3a) Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami.

Według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie PKOB, chodnik i jezdnia, posadowione na przedmiotowej działce, sklasyfikowano jako PKOB 22 – Infrastruktura transportu, 220 - Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe obejmujące: ulice i drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, drogi i strefy dla pieszych.

Dla dokonania prawidłowej kwalifikacji środków trwałych, istotne jest również odwołanie się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. z 2010 r., Nr 242, poz. 1622, z późn. zm.).

Według KŚT w Grupie 2 „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, w rodzaju 220, zostały wymienione autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe.

Podsumowując powyższe, w ocenie Gminy, analiza przywołanych aktów prawnych pozwala stwierdzić, że jezdnia i chodnik, którymi zabudowana jest przedmiotowa nieruchomość gruntowa, stanowi budowlę.

4\. Zasady stosowania zwolnienia z VAT w przypadku sprzedaży nieruchomości.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z wyżej przywołanego przepisu, aby ocenić, czy dostawa przedmiotowej budowli będzie podlegać zwolnieniu, należy, w ocenie Gminy, ustalić czy dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, budowla powinna być oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Przekazanie nieruchomości stanowiącej działkę wraz ze znajdującymi się na niej chodnikiem, jezdnią i nasadzeniami wieloletnimi w ramach decyzji komunalizacyjnej Wojewody, zdaniem Gminy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie stanowiło czynności opodatkowanej VAT (zgodnie z ww. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych).

Jeżeli zatem uznać, że pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości jeszcze nie nastąpiło (nie była ona dotąd przedmiotem zbycia, dzierżawy, etc.), to zostanie ona oddana do użytkowania w ramach odpłatnej dostawy (tu: wywłaszczenia).

Należy stwierdzić, że oddanie jej do użytkowania nastąpi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem warunek określony w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Zatem transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku, w myśl wyżej przywołanych regulacji mogłaby mieścić się w pojęciu pierwszego zasiedlenia i podlegać opodatkowaniu VAT.

Należy jednak wskazać, że w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie dla dostawy budynków i budowli nieobjętych zwolnieniem, w myśl regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W ocenie Gminy, przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości mieści się w dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przywołanego powyżej, ponieważ:

1.  przy nabyciu nieruchomości będącej przedmiotem wywłaszczenia, nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie na własność przedmiotowej nieruchomości nastąpiło bowiem w drodze decyzji administracyjnej (komunalizacja w 1992 r.),
2.  Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż takiego prawa nawet nie miała.

Zatem dostawa budowli będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podlega zwolnieniu w myśl przepisów ustawy o VAT.

Jednocześnie, w świetle wyżej przywołanego przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, grunt, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części, dzieli byt podatkowy budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.

Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1232/20 10, cyt.: „zgodnie z treścią tego przepisu (art. 29 ust. 5 ustawy o VAT) dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 22%, dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 22%. W przypadku zaś, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony”.

Podobnie sędziowie NSA argumentowali w wyroku z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1698/2009, zgodnie z nim (art. 29 ust. 5 ustawy o VAT), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części), oraz gruntu, z którym jest trwale związany. W takiej sytuacji grunt niejako przejmuje stawkę VAT właściwą dla budynku (budowli lub ich części), czyli podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach, co budynek (budowla lub ich część).

Należy podkreślić, że w stanie faktycznym podobnym do zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2013 r. znak: IPPP2/443-214/13-4/KW, w której przychylił się do stanowiska podatnika potwierdzając, że „dostawa przedmiotowych działek zabudowanych X i Y w zamian za odszkodowanie, na rzecz Skarbu Państwa, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10a ustawy, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy”,
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 września 2013 r., znak: IPPP2/443-686/133/KG, w której przychylił się do stanowiska podatnika potwierdzając, że „sprzedaż przez Gminę nieruchomości zabudowanej budowlą w postaci stacji transformatorowej, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji, uwzględniając treść art. 29 ust. 5 ustawy, przeniesienie własności gruntu, na którym posadowiona jest przedmiotowa stacja, również będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT”.

Wobec powyższego, Gmina stwierdza, że w transakcji sprzedaży (tu wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie przysługujące z tytułu wywłaszczenia) dojdzie do zbycia budowli, to jest chodnika i jezdni, które korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawioną w art. 29 ust. 5 ustawy o VAT zasadę (z podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży gruntu wraz m.in. z budowlami na nimi posadowionymi, nie wyodrębnia się wartości gruntu), zbycie gruntu również podlega zwolnieniu od VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (…).

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zatem dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie dopiero, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

W tym miejscu wskazać należy, że do czynności podlegającej opodatkowaniu (dostawy) dochodzi po stronie wywłaszczonego właściciela nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy prawa wskazać należy, że wywłaszczenie na rzecz Skarbu Państwa z mocy prawa prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie stanowi przeniesienie majątku związanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a zatem odbywa się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że w sprawie mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatną dostawą towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy w tym miejscu, że - jak już powyżej wskazano - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega jednak samo odszkodowanie, lecz - stanowiące dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy - przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie, przyjmujące postać odszkodowania.

W związku z tym należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności budowli, o których mowa we wniosku, w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, która podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit b) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Jeśli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, również sprzedaż gruntu na którym są posadowione, korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina była właścicielem nieruchomości, którą nabyła w drodze komunalizacji. Przedmiotowa działka została przeznaczona pod inwestycję polegającą na rozbudowie drogi wojewódzkiej, stanowiła grunt z nakładami budowlanymi i nasadzeniami wieloletnimi. Grunt nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, natomiast zgodnie z ustaleniami Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy przedmiotowa działka na dzień wydania decyzji zezwalającej na realizację przedmiotowej inwestycji drogowej, znajdowała się na terenie oznaczonym jako droga. Jezdnia i chodnik, którymi zabudowana jest przedmiotowa nieruchomość gruntowa, stanowią budowle. Nadto Wnioskodawca wskazał, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości jeszcze nie nastąpiło (nie była ona dotąd przedmiotem zbycia, dzierżawy, etc.), i w związku z tym zostanie ona oddana do użytkowania w ramach odpłatnej dostawy (tu: wywłaszczenia). Przy nabyciu nieruchomości będącej przedmiotem wywłaszczenia, nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie na własność przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze decyzji administracyjnej (komunalizacja w 1992 r.). Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż takiego prawa nawet nie miała.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość, zabudowaną chodnikiem i jezdnią, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że dostawa działki gruntu, na której posadowione są budowle w postaci jezdni i chodnika, nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, tym samym nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w stosunku do ww. dostawy budowli możliwe jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, przy nabyciu nieruchomości będącej przedmiotem wywłaszczenia, nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie na własność przedmiotowej nieruchomości nastąpiło bowiem w drodze decyzji administracyjnej - komunalizacja w 1992 r. Nadto, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Zatem należy uznać, że odnośnie dostawy w zamian za odszkodowanie ww. budowli, przesłanki o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zostały spełnione, czyli dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto zbycie gruntu, na którym posadowione są budowle, będzie również zwolnione od podatku od towarów i usług, stosownie do powołanego art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że otrzymane odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość zabudowaną chodnikiem i jezdnią, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tut. Organ wskazuje nadto, że od dnia 1 stycznia 2014 r., w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35), art. 29 ust. 5 ustawy, został uchylony i jednocześnie zastąpiony art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług o identycznej treści. Zatem tut. Organ ocenił stanowisko Wnioskodawcy, pomimo jego nie przeformułowania, z uwzględnieniem obecnie obowiązującego art. 29a ust. 8 ustawy.

Wskazania wymaga również, że przedmiotem interpretacji były wyłącznie zagadnienia objęte zadanymi pytaniami, co oznacza, że inne kwestie zawarte we wniosku, nie były przedmiotem oceny tut. organu. Ponadto należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.