Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-400/13-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-31
Teza: Czy zakup surowców do produkcji w postaci przykładowo materiałów obiciowych, stelaży, pianek, akcesoriów będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie zakupu, proporcjonalnie do posiadanych udziałów, który następnie będzie korygowany na podstawie przeprowadzanej dwa razy w roku (na koniec czerwca oraz grudnia) inwentury uwzględniającej surowce, które nie zostały wydane do produkcji oraz wyroby gotowe, które nie zostały sprzedane?
Słowa kluczowe: koszt-koszt produkcji; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; sprzedaż; surowiec; towar-towar handlowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest komplementariuszem w spółce komandytowej. Przedmiotem działalności spółki komandytowej jest produkcja mebli tapicerowanych. Spółka komandytowa będzie dokonywać zakupu wszelkiego rodzaju surowców niezbędnych do wyprodukowania gotowego wyrobu pod konkretne zamówienia oraz zgodnie z planem terminowym ustalonym przez kontrahentów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup surowców do produkcji w postaci przykładowo materiałów obiciowych, stelaży, pianek, akcesoriów będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie zakupu, proporcjonalnie do posiadanych udziałów, który następnie będzie korygowany na podstawie przeprowadzanej dwa razy w roku (na koniec czerwca oraz grudnia) inwentury uwzględniającej surowce, które nie zostały wydane do produkcji oraz wyroby gotowe, które nie zostały sprzedane?

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie koszty związane z prowadzoną działalnością, a nie wymienione w kosztach niestanowiących, będą mogły być uwzględniane w rachunku podatkowym – proporcjonalnie do posiadanych udziałów. Spółka dokonując zakupu surowców do produkcji ponosi wydatki związane z tym zakupem. Zakupy surowców dokonywane są pod specyfikacje mebli otrzymane jako zamówienia, a co za tym idzie w większości przekazywane są od razu na produkcję, a następnie sprzedawane. W związku z tym, zdaniem Spółki, istnieje możliwość zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w trakcie roku podatkowego, proporcjonalnie do posiadanych udziałów, wydatków poniesionych na zakup surowców do produkcji, które są następnie korygowane o spis z natury przeprowadzany w połowie i na koniec każdego roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030): spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jak wynika z powołanych uregulowań, spółki osobowe nie posiadają podmiotowości prawnopodatkowej dla celów podatku dochodowego – są „transparentne” podatkowo. Skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. W przypadku wspólników będących osobami prawnymi, skutki te należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest treść art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), który stanowi, że: przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Zatem jeżeli komplementariuszem spółki komandytowej jest spółka kapitałowa, to do jej opodatkowania mają zastosowanie przepisy art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (art. 5 ust. 1 powołanej ustawy). Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu, ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Konsekwentnie, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem w celu ustalenia kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce komandytowej, konieczne jest przyjęcie przesłanek z art. 15-16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 tej ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Zatem kosztem takim będą wszelkie wydatki (koszty) poniesione na nabycie towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, na zakup surowców do produkcji oraz inne koszty produkcji wyrobów, które również podlegają zbyciu przez podatnika.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Jest to wówczas koszt ogólny działalności gospodarczej.

Należy przy tym dodać, że jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Podatkowe zasady potrącalności kosztów bezpośrednich uregulowane zostały w art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b–4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 4 tej ustawy: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4b ww. ustawy: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jak stanowi art. 15 ust. 4c cytowanej ustawy: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej. Przedmiotem działalności spółki komandytowej jest produkcja mebli tapicerowanych. Spółka komandytowa będzie dokonywać zakupu wszelkiego rodzaju surowców niezbędnych do wyprodukowania gotowego wyrobu pod konkretne zamówienia oraz zgodnie z planem terminowym ustalonym przez kontrahentów.

Odnosząc powyższe regulacje prawne oraz poczynione wyjaśnienia do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wydatki związane z zakupem surowców do produkcji stanowią koszty uzyskania przychodów, które wpływają bezpośrednio na uzyskany przychód ze sprzedaży wyrobów gotowych (tu: mebli), proporcjonalnie do udziału Spółki w zysku spółki komandytowej. Będą one zatem potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych, do produkcji których zużyto te surowce.

Końcowo należy wskazać na art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w powyższej regulacji to ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) i wydane na jej podstawie akty wykonawcze.

Tak sformułowany przepis oznacza, że przepisy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ewidencji księgowej i mają stworzyć możliwość ustalenia wysokości dochodu lub straty w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca przesądził tym samym, że podstawowym źródłem norm prawnych dotyczących rachunkowości jest prawo bilansowe, a nie podatkowe. Ustawa o rachunkowości dotyczy zasad prowadzenia rachunkowości, nakłada na jednostki podlegające tej ustawie obowiązek stosowania przyjętych zasad rachunkowości, rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzą natomiast odmiennego rodzaju stosunki prawne, mianowicie regulują kwestie dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskiwanych przez podmioty wymienione w art. 1-1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla pełnego ustalenia dochodu, który podlega opodatkowaniu, na podatniku spoczywa obowiązek prowadzenia rozbudowanej księgowości, w której ujmuje wszystkie osiągnięte, przypadające na jego rzecz przychody i związane z tymi przychodami obciążające go koszty dotyczące danego roku podatkowego, niezależnie od terminu ich zapłaty.

Wobec powyższych wskazań należy stwierdzić, że obowiązkiem Spółki jest prowadzić jej księgi rachunkowe w taki sposób, aby możliwe było wyodrębnienie przychodów i kosztów ich uzyskania.

Reasumując, wydatki na zakup surowców do produkcji w postaci przykładowo materiałów obiciowych, stelaży, pianek, akcesoriów będą stanowiły bezpośrednie koszty uzyskania przychodu Spółki z udziału w spółce komandytowej w dacie sprzedaży wyrobów gotowych wyprodukowanych z tych surowców, proporcjonalnie do posiadanych przez nią udziałów w spółce komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.