Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-567/12-3/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-17
Teza: Czy objęcie przez Wnioskodawczynię akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie rodziło po stronie Wnioskodawczyni skutki w zakresie podatku dochodowego (tj. doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu)?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; przekształcanie; przychód; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; sukcesja; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, reprezentowanej przez doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2012 r. (data wpływu 2 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku z objęciem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku z objęciem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, polski rezydent podatkowy jest udziałowcem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”). Zyski osiągnięte przez Spółkę dotychczas przekazywane były na podstawie uchwał Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy Spółki.

W bieżącym roku Spółka również wykazuje zyski. Aktualnie udziałowcy Spółki rozważają jej przekształcenie w spółkę komandytowo-akcyjną. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej (tj. na dzień przekształcenia) księgi rachunkowe Spółki zostaną obligatoryjnie zamknięte. Jednocześnie zakończy się rok podatkowy Spółki.

Należy zaznaczyć, że w przypadku przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo-akcyjną ewentualne niepodzielone zyski istniejące na dzień przekształcenia podlegać będą opodatkowaniu po stronie udziałowców Spółki. Sama Spółka będzie w tym wypadku jedynie płatnikiem podatku zobowiązanym do jego pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wnioskodawczyni pełni zatem w opisanej operacji gospodarczej rolę podatnika. Wnioskodawczyni wyjaśnia również, że w powstałej z przekształcenia spółce komandytowo-akcyjnej zamierza mieć status akcjonariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zyski z lat ubiegłych przekazane na kapitał zapasowy Spółki uchwałą wspólników będą na dzień przekształcenia podlegać opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni?
2.  Czy zysk roku bieżącego (do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. do dnia poprzedzającego przekształcenie), w stosunku do którego wspólnicy podejmą w tym samym dniu uchwalę o jego przekazaniu na kapitał zapasowy Spółki (przed przekształceniem) będzie na dzień przekształcenia podlegać opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni?
3.  Czy zysk roku bieżącego (do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. do dnia poprzedzającego przekształcenie) w stosunku do którego wspólnicy nie podejmą uchwały o jego przekazaniu na kapitał zapasowy Spółki (przed przekształceniem) będzie na dzień przekształcenia podlegać opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni?
4.  Czy objęcie przez Wnioskodawczynię akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie rodziło po stronie Wnioskodawczyni skutki w zakresie podatku dochodowego (tj. doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 4. Natomiast w zakresie pytań Nr 1, 2 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, objęcie przez Nią akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie wywoła po Jej stronie żadnych skutków w podatku dochodowym, tj. będzie dla Niej neutralne podatkowo (nie doprowadzi do powstania przychodu).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Wnioskodawczyni zaznacza, że nawet gdyby uznać, że w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną dochodzi do wniesienia wkładu niepieniężnego, ww. przepis nie znalazłby zastosowania z uwagi na fakt, że dotyczy on wyłącznie objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną (tymczasem spółka komandytowo-akcyjna takowej nie posiada). Dodatkowo zwraca uwagę, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne są od podatku przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną. Tym samym objęcie akcji w przekształconej spółce nie wywoła dla Wnioskodawczyni skutków podatkowych, tj. nie doprowadzi po Jej stronie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, ustawodawca określa, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. W art. 17 ust. 1 ww. ustawy, wymienione zostały enumeratywnie te przychody. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Jak wynika z powyższego, przeniesienie własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną, czyli m. in. do spółki komandytowo-akcyjnej, skutkuje powstaniem przychodu. Jednakże przychód uzyskany w związku z wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, w świetle cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 50b powyższej ustawy, będzie korzystał ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wnoszącego aport.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni, jest udziałowcem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcy tej Spółki rozważają jej przekształcenie w spółkę komandytowo-akcyjną. W powstałej z przekształcenia spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawczyni zamierza mieć status akcjonariusza.

Cytowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem zastosowanie w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną. Tymczasem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej i objęciem jej akcji, a z przekształceniem. Jak wskazała Wnioskodawczyni, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jest udziałowcem zamierza przekształcić się w spółkę osobową – spółkę komandytowo-akcyjną. Zatem w przedmiotowej sprawie nie może być mowy o wniesieniu aportu, dlatego też ww. art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

Należy bowiem wyjaśnić, iż kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749).

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powołanym przepisem, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Zgodnie z art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej K.s.h.), spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Co istotne, jak stanowi art. 553 K.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Jednocześnie, art. 555 K.s.h. stanowi, że do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy działu K.s.h. dotyczącego przekształcenia spółek nie stanowią inaczej.

Wobec tego, jeśli przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka komandytowo-akcyjna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną nie jest traktowane jak likwidacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i powstanie nowego podmiotu (spółki komandytowo-akcyjnej), a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności. W przypadku przekształcenia nie mamy do czynienia z wniesieniem do spółki komandytowo-akcyjnej żadnego aportu. Mamy bowiem do czynienia z tym samym podmiotem, który zmienił jedynie formę prawną działalności, a nie z dwoma odrębnymi podmiotami – likwidowaną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz nowo powstałą spółką komandytowo-akcyjną. Aby mówić o wnoszeniu aportu, na dzień wniesienia musiałyby istnieć dwa odrębne podmioty. Tymczasem istotą przekształcenia jest istnienie wyłącznie jednego podmiotu, który zmienia jedynie formę prawną. Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną nie jest zatem objęciem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za aport.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne, stwierdzić należy, iż objęcie przez Wnioskodawczynię akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jest udziałowcem, nie skutkuje powstaniem dla Niej przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.