Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-645/10/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-10-19
Teza: Czy wnioskodawca w prawidłowy sposób oblicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji, gdy w ciągu miesiąca wypłaca w różnych terminach poszczególne składniki wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05 lipca 2010r. (data wpływu do Organu – 09 lipca 2010r.), uzupełnionym w dniu 08 września 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lipca 2010r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 27 sierpnia 2010r. Znak: IBPB II/1/415-645/10/HK wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 08 września 2010r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie przepisów Kodeksu pracy oraz Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy wypłaca zatrudnionym pracownikom wynagrodzenie o pracę oraz inne dodatkowe należności określone przepisami prawa. Wnioskodawca powołuje się na treść art. 27b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego podatek dochodowy obliczony od podstawy opodatkowania ulega pomniejszeniu w pierwszej kolejności o składkę na ubezpieczenie zdrowotne, jednakże kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Brak jest więc podstawy prawnej do potrącenia z wynagrodzenia pracownika składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości wyższej niż pobrany podatek. Wnioskodawca stwierdza, iż powyższą kwestię regulują dodatkowo przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2006r., Nr 164, poz.1027). Wnioskodawca przywołuje treść art. 83 ust. 1 wyżej cyt. Ustawy, zgodnie z którym, w przypadku gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez pracodawcę i potrącana z dochodu pracownika, stosownie do zapisów art. 79, tj. w wysokości 9% podstawy wymiaru tej składki, jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej przez tego płatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej zaliczki. Wnioskodawca zauważa, iż pracownicy poza wynagrodzeniem mają wypłacane inne należności na listach dodatkowych należności. Zaliczka na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest więc potrącana jednorazowo lecz z każdego wypłaconego w danym miesiącu przychodu.

Niejednokrotnie może się zdarzyć, iż w danym miesiącu naliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne pobrana od każdej należności pracownika z osobna, przy zastosowaniu art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zostanie obniżona do wysokości podatku dochodowego. Jednakże suma podstaw wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w rozliczeniu miesięcznym oraz wyliczona wówczas wysokość należnej składki na ubezpieczenie zdrowotne może stanowić kwotę wyższą od faktycznie potrąconej składki cząstkowo od każdego wypłaconego dochodu. Wnioskodawca ma wątpliwości, czy płatnik podatku oraz składek na ubezpieczenie społeczne działa prawidłowo, dokonując naliczeń i potrąceń składki na ubezpieczenie zdrowotne od każdego wypłaconego w danym miesiącu dochodu pracownika z osobna, nie dokonując jednocześnie rozliczenia tej składki w skali miesiąca.

Dla zobrazowania sprawy poniżej podany został przykład wypłat, o których powyżej mowa w stosunku do jednego z pracowników:

1.  w dniu 09 listopada 2009r. dokonana została pracownikowi wypłata premii uznaniowej w wysokości 500 zł, od której naliczone zostały i potrącone następujące kwoty:
    1.  68,55 zł - 13,71 % - składki na ubezpieczenie społeczne,
    2.  38,83 zł - 9 % - składka na ubezpieczenie zdrowotne, wyliczona od podstawy w wysokości 431,45 zł,
    3.  77,44 zł – 18 % podatek naliczony,
    4.  44 zł - podatek potrącony po pomniejszeniu o 7,75 % tytułem składki na ubezpieczenie zdrowotne,
2.  w dniu 27 listopada 2009r. wypłacone zostało wynagrodzenie za pracę w wysokości 723,80 zł. Z wynagrodzenia (po uwzględnieniu kosztów uzysku oraz zmniejszeniu zaliczki na podatek o kwotę należnej ulgi podatkowej) obliczone i potrącone zostały składki i podatek w następujących wysokościach:
    1.  99,23 zł - 13,71 % - składki na ubezpieczenie społeczne,
    2.  56,21 zł - 9 % - naliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne, wyliczona od podstawy w wysokości 624,57 zł,
    3.  46,01 zł - potrącona składka na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości podatku, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    4.  46,01 zł - podatek naliczony,
    5.  0 zł - podatek potrącony po pomniejszeniu o składkę na ubezpieczenie zdrowotne.

W związku z powyższym:

Wnioskodawca stwierdza, iż - jak zobrazowano powyżej w pkt 2) ppkt c) - e) - naliczona składka od wynagrodzenia na ubezpieczenie zdrowotne obniżona została na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych do wysokości podatku dochodowego. W powyższym przypadku wnioskodawca do urzędu skarbowego w miesiącu grudniu 2009r. przekazał zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 44 zł. Stosując natomiast zasadę, iż łączną składkę obliczoną za m-c listopad 2009r. należałoby obniżyć do wysokości zaliczki na podatek, wnioskodawca zobowiązany byłby do dokonania korekty potrąconego podatku określonego w pkt 1 ppkt d) do zera, gdyż obliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne od sumy dochodów, stanowiłaby kwotę 56,21 zł, a nie obliczoną i potrąconą według powyższej zasady w wysokości łącznej 44 zł. W związku z powyższym, mając na uwadze brak podstawy prawnej do sumowania podstaw składek na ubezpieczenie zdrowotne od różnego rodzaju przychodów należnych pracownikowi wynikających zarówno z wynagrodzenia jak i innych należności, ustalania jednej składki za cały miesiąc i rozliczania jej w systemie miesięcznym, a ponadto brakiem przepisów umożliwiających dokonanie pomniejszeń podatku oraz wynagrodzenia pracownika w wyniku tych rozliczeń, wnioskodawca stosuje dokonywanie potrąceń według wzoru określonego w przywołanym powyżej przykładzie.

Zdaniem wnioskodawcy brak jest podstawy prawnej do korygowania potrąconego podatku pracownika określonego w opisanym powyżej przykładzie pkt 1 i przesyłanie do urzędu skarbowego pobranego podatku pomniejszonego o dokonane potrącenie wynikające z ewentualnego rozliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne. Dodatkowo zauważyć należy, iż rozliczenie składki za ubezpieczenie zdrowotne w systemie miesięcznym z wypłat należności pracowników skutkowałoby koniecznością dodatkowego potrącenia różnicy tej składki w przedmiotowej sytuacji bezpośrednio z wynagrodzenia pracownika co – w ocenie wnioskodawcy - sprzeczne jest z art. 87 oraz art. 91 Kodeksu pracy. Zdaniem wnioskodawcy wypłata bowiem świadczeń należnych pracownikom w innej wysokości niż określona przepisami prawa stanowiłaby przekroczenie uprawnień ustawowych przez pracodawcę. Potrącenia takiego można dokonać jedynie w myśl art. 91 Kodeksu pracy jako potrącenia dobrowolnego, dokonanego za zgodą pracownika wyrażoną na piśmie.

Skoro więc – w ocenie wnioskodawcy - ustawodawca nie wprowadził do przepisów zapisów umożliwiających dokonywanie potrąceń z pobranych cząstkowych w danym miesiącu zaliczek na poczet podatku dochodowego oraz wypłaconych podatnikom dochodów kwot wynikających z ewentualnego rozliczenia składek na ubezpieczenie zdrowotne obliczonych od miesięcznych dochodów, uprawniony jest wniosek, iż wnioskodawca dokonuje naliczeń prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. sposobu obliczania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy. Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym sposobu naliczania składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz naruszenia praw pracowniczych dokonano odrębnego rozstrzygnięcia.

Stosownie do art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008r. Nr 164, poz. 1027, ze zm.):

1.  opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
2.  pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych

\-obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 27b ust. 2 i 3 powyższej ustawy:

1.  kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75 % podstawy wymiaru tej składki.
2.  wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

W myśl art. 31 powyższej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 tej ustawy za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

Stosownie do art. 32 ust. 3 ww. ustawy zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1.  nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika;
2.  nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;
3.  nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3;
4.  nie otrzymuje świadczeń pieniężnych od organu zatrudnienia lub od biura terenowego Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
5.  ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca wypłaca zatrudnionym pracownikom wynagrodzenie o pracę oraz inne dodatkowe należności określone przepisami prawa. Zaliczka na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest potrącana jednorazowo lecz z każdego wypłaconego w danym miesiącu przychodu. Niejednokrotnie może się zdarzyć, iż w danym miesiącu naliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne pobrana od każdej należności pracownika z osobna zostanie obniżona do wysokości podatku dochodowego. Wnioskodawca ma wątpliwości, czy jako m.in. płatnik podatku dochodowego działa prawidłowo, dokonując naliczeń i potrąceń składki na ubezpieczenie zdrowotne od każdego wypłaconego w danym miesiącu dochodu pracownika z osobna, nie dokonując jednocześnie rozliczenia tej składki w skali miesiąca.

W świetle ww. przepisów podatek dochodowy, którego podstawę wymiaru stanowi dochód podlegający opodatkowaniu, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne faktycznie pobranej w ciągu miesiąca przez płatnika; kwota, o którą pomniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Przy czym odliczeniu od podatku (w przypadku składek na ubezpieczenie zdrowotne) podlegają składki rzeczywiście pobrane przez wnioskodawcę w danym miesiącu. To oznacza, iż obliczając kwotę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za dany miesiąc, płatnik może uwzględnić w odliczeniu od podatku tylko tę kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, którą pobrał, stosując zasadę, iż odliczeniu podlega maksymalnie kwota 7,75 % podstawy wymiaru tej składki.

Zatem, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wnioskodawca dokonuje w sposób prawidłowy odliczenia tychże składek. z

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ pragnie zwrócić uwagę, iż domeną interpretacji indywidualnych jest wyjaśnianie przepisów prawa podatkowego, a nie analiza dokonanych obliczeń i potwierdzanie (lub nie) ich prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.