Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4515-16/15/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Przekazanie przez spółkę jawną udziałów w drodze darowizny na rzecz osoby fizycznej.
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; podatek-podatek od spadków i darowizn
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 770 ze późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny udziałów w spółce z o.o. - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W 9 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny udziałów w spółce z o.o.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E Sp. J. z siedzibą w P jest udziałowcem E Sp. z o.o. z siedzibą w P. Udziałowcami E Sp. z o.o. są także trzy osoby fizyczne, tj. dzieci wspólników E Sp. J., w tym Wnioskodawca.

Wspólnicy E Sp. J., tj. Pan H i Pani K zamierzają na podstawie umowy darowizny przekazać udziały w E. Sp. z o.o. na rzecz swoich dzieci, w tym również na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem darowizny będą wszystkie udziały E. Sp. z o.o. posiadane przez E. Sp. J. Powyższe skutkować będzie wycofaniem udziałów z majątku spółki jawnej i przekazaniem ich do majątku osobistego dzieci wspólników spółki jawnej, w tym do majątku osobistego Wnioskodawcy.

Przed przystąpieniem do zawarcia umowy darowizny Wnioskodawca chciałby potwierdzić, czy prawidłowo rozpoznał skutki podatkowe związane z przekazaniem na podstawie umowy darowizny udziałów w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i w zakresie podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy darowizna udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez spółkę jawną stanowi czynność, która podlega przepisom ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn?
2.  Czy darowizna udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w przedstawionym stanie faktycznym przez spółkę jawną będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy zachowaniu przewidzianych we wskazanym przepisie warunków zwolnienia, tj. zgłoszenia nabycia rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy?

Wnioskodawca wskazuje, iż spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają poszczególni wspólnicy spółki jawnej. Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, także darowane udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – w myśl przepisów prawa podatkowego – darowane będą przez jej wspólników jako osoby fizyczne.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. 2015 poz. 86 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej tytułem między innymi darowizny.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej. Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów. Jednocześnie, w świetle art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od tego podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego z tytułu umowy darowizny.

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych winno być dokonane na formularzu SD-Z2, określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. nr 243 poz . 1762).

W przypadku niespełnienia warunki zgłoszenia w ww. terminie przedmiotowe nabycie podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy darowizna udziałów spółki z o.o. przez spółkę jawną dokonana przez rodziców, którzy są wspólnikami spółki jawnej na rzecz dzieci wspólników – o ile zostaną w ustawowym terminie zgłoszone właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego - korzystają ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn. Darowizna taka będzie również zwolniona na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie podatku od spadków i darowizn, uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy na gruncie podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych wynikających z przekazania przez spółkę jawną w drodze darowizny udziałów w spółce z o.o. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. l ust. l pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Jako że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna" należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § l ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 93 ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Natomiast z treści art. 890 § l Kodeksu cywilnego wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Przepis art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, iż obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast na podstawie art. 6 ust. l pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Według art. 9 ust. l pkt l cyt. ustawy, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt l ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Jednakże zgodnie z art. 4a ust. l ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. l pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. l i 2, przedmiotowe nabycie podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej - art. 4a ust. 3 ww. ustawy.

Z kolei w myśl art. 4a ust. 4 przedmiotowej ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków jedynie, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. l pkt l lub
2.  gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

W cytowanych przepisach nie zostały wyszczególnione ani rodzaj, czy charakter darowanych składników majątku objętych zwolnieniem, ani sposób, czy czas ich użytkowania jak również ich maksymalna wartość.

Należy jednak mieć na uwadze, że podstawowym kryterium uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. l ustawy o podatku od spadków i darowizn jest zakwalifikowanie obdarowanego jako jednej z osób wymienionych w tym przepisie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że E. Sp. J. H i K jest udziałowcem E Sp. z o.o. Udziałowcami E Sp. z o.o. są także trzy osoby fizyczne, tj. dzieci wspólników E Sp. J., w tym Wnioskodawca. Wspólnicy E Sp. J., tj. – rodzice Wnioskodawcy – zamierzają na podstawie umowy darowizny przekazać udziały w E Sp. z o.o. na rzecz swoich dzieci, w tym również na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem darowizny będą wszystkie udziały E Sp. z o.o. posiadane przez E Sp. J. Powyższe skutkować będzie wycofaniem udziałów z majątku spółki jawnej i przekazaniem ich do majątku osobistego dzieci wspólników spółki jawnej, w tym do majątku osobistego wnioskodawcy.

Na tym tle wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 8 § l ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, póz. 1037 ze zm.) zwanej dalej K.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z kolei na podstawie art. 22 § l K.s.h. spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl przepisu art. 28 K.s.h majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Z powyższego wynika więc, że spółki osobowe, w tym spółka jawna, są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną. Oznacza to, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Na podstawowe atrybuty podmiotowości prawnej składają się: nabywanie przez spółkę praw, zaciąganie zobowiązań (we własnym imieniu), co oznacza, że spółka ma zdolność do czynności prawnych. Ponadto spółka może pozywać i być pozywana, co oznacza, że ma zdolność sądową.

Spółka osobowa ma wyodrębnienie organizacyjne i majątkowe. Stanowi więc odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że ponieważ z treści wniosku wynika, iż udziały w spółce z o.o. darowane zostaną Wnioskodawcy przez spółkę jawną będącą udziałowcem w tej spółce i która może być samodzielną stroną czynności prawnej a nie wspólników – osoby fizyczne - regulacja prawna zawarta w art. 4a ustawy od spadków i darowizn nie może mieć zastosowania. Nie zostanie bowiem spełniona przesłanka osobistego (rodzinnego) powiązania darczyńcy i obdarowanego.

Reasumując należy stwierdzić, iż wskazana przez Wnioskodawcę darowizna nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. l ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ darczyńcą udziałów nie będą osoby fizyczne - rodzice lecz spółka jawna (podmiot).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń