Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-356/13-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-24
Teza: dostawa działki wraz z zabudową posadowioną odpowiednio na tej działce, tj. drogą, ogrodzeniami, dwiema bramami wjazdowymi oraz miejscami parkingowymi częściowo utwardzonymi żwirem korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: budowle; drogi; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Działki 2 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Działki 2.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („Spółka”), należąca do grupy H — jednej z największych grup deweloperskich w Europie Środkowo-Wschodniej - jest podatnikiem VAT czynnym, użytkownikiem wieczystym gruntu, składającego się obecnie z działek ewidencyjnych: 33/3, 33/4, 33/5. Wskazane powyżej działki ewidencyjne objęte zostały księgą wieczystą o numerze \`(...)\`.. oraz \`(...)\`.. prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

Nabycie przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego opisane działki oraz prawa własności zabudowy nastąpiło z dniem 30 października 2012 r. od spółki P. SA z/s w W, co zostało potwierdzone aktem notarialnym nr \`(...)\`. (działka 33/3) oraz 6912/2012 (działki 33/4, 33/5). Kwestia opodatkowania VAT w odniesieniu do transakcji obejmującej teren działki 33/4 została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej na rzecz P. z 10 lipca 2012 r. (IPPP2/443- 457/12-2/KG).

Obecnie dla obszaru, na którym znajdują się ww. działki, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Spółka nie uzyskała decyzji o warunkach zabudowy. W ewidencji gruntów i budynków, działkom została nadana klasyfikacja Bl - „Inne tereny zabudowane”. Z wypisu ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta wynika, że grunt znajduje się na terenach oznaczonych, jako tereny zabudowy wielofunkcyjnej do zabudowy powyżej 30 m (C) > 30 o średnim wskaźniku intensywności zabudowy powyżej 3,5.

Obecna zabudowa działek

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji na działkach znajduje się następująca zabudowa:

Działka o numerze ewidencyjnym 33/3:

Na działce 33/3 zlokalizowane są dwa budynki („Budynki”), stanowiące odrębne od gruntu przedmioty własności. Na działce 33/3 znajduje się ponadto następująca zabudowa:

1.  droga dojazdowa o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z tłucznia i żwiru o powierzchni 1.097 m2 (dalej jako; „Droga 1”);
2.  ogrodzenia (m.in. z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych; z siatki na słupkach zabetonowanych);
3.  brama stalowa;
4.  furtka;
5.  miejsca parkingowe utwardzone żwirem

W odniesieniu do opisanej wyżej zabudowy Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Na działce 33/3 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. — Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej kc”) nie stanowią części składowej gruntu.

Część działki 33/3 objęta jest umową najmu, a jej przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking wraz ze zlokalizowaną na działce 33/3 infrastrukturą, w tym m.in. znajdującymi się na działce 33/3 Drogą 1, miejscami parkingowymi, ogrodzeniami.

Działka o numerze ewidencyjnym 33/4

Na działce 33/4 znajduje się następująca zabudowa:

1.  droga dojazdowa nawierzchnia asfaltowa na podbudowie z kruszywa, o powierzchni 243,8 m2, (dalej; „Droga 2”),
2.  wyjazd na drogę — kostka betonowa,
3.  ogrodzenia (m.in. z siatki na słupkach zabetonowanych, z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych, z przęseł stalowych z kątownika i prętów na słupkach zabetonowanych)
4.  trzy bramy wjazdowe.

W odniesieniu do opisanej wyżej zabudowy Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Na działce 33/4 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 kc nie stanowią części składowej gruntu.

Część Działki 33/4 objęta jest umową najmu, a jej przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce zabudową, w tym m.in. znajdującymi się na działce 33/4 Drogą 2 i wyjazdem na drogę oraz ogrodzeniami.

Działka o numerze ewidencyjnym 33/5

Na działce 33/5 znajduje się zabudowa, na którą składają się ogrodzenia (m.in. blacha na słupkach zabetonowanych, z blachy trapezowej, z przęseł, z desek w ramach kątownika).

W odniesieniu do opisanej wyżej zabudowy Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Na działce 33/5 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 kc nie stanowią części składowej gruntu.

Część działki 33/5 objęta jest umową najmu, a jej przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce 33/5 zabudową, tj. znajdującymi się na działce 33/5 ogrodzeniami.

Spółka rozważa także wybudowanie urządzenia reklamowego na działce 33/5 lub na działce 33/4.

Scalenie i podział działek według nowych granic geodezyjnych Spółka planuje scalić działki 33/3, 33/4, 33/5 oraz dokonać nowego podziału geodezyjnego na cztery działki, które będą miały odmienne od obecnych granice geodezyjne.

Po podziale na nowych działkach będzie się znajdować następująca zabudowa:

Działka 1 (część działki 33/5)

*   ogrodzenia,

Działka 2 (część działki 33/5, 33/4)

*   Droga 2,
*   ogrodzenia,
*   dwie bramy wjazdowe
*   miejsca parkingowe częściowo utwardzone żwirem

Działka 3 (część działki 33/3 i 33/4)

*   część Drogi 1,
*   ogrodzenia,
*   miejsca parkingowe częściowo utwardzone żwirem,
*   jedna brama wjazdowa.

Działka 4 (część działki 33/3 i 33/4)

*   część Drogi 1
*   ogrodzenia,
*   budynki,
*   brama stalowa,
*   furtka,
*   miejsca parkingowe częściowo utwardzone żwirem.

Sprzedaż działek

Ze względów biznesowych Spółka planuje dokonać sprzedaży Działki 1, Działki 2, Działki 3 do trzech innych spółek z grupy H., będących czynnymi podatnikami VAT (dalej: „Nabywcy” albo każda z osobna — „Nabywca”). Każda ze spółek zakupi jedną działkę. Sprzedaż nastąpi po dokonaniu nowego podziału geodezyjnego gruntu. Działka 4 pozostanie własnością Spółki. Dostawa ma nastąpić w 2013 r.

W dniu, w którym Spółka dokona sprzedaży Działek 1, 2 oraz 3 na rzecz Nabywców, upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym wspomniana zabudowa znajdująca się obecnie na działce 33/3, 33/4 oraz 33/5 była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Przedmiot wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej

Przedmiotem wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej jest sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Działki 2 wraz z zabudową posadowioną odpowiednio na tej działce, tj. Drogą 2, ogrodzeniami, dwiema bramami wjazdowymi oraz miejscami parkingowymi częściowo utwardzonymi żwirem. Urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 kc nie stanowią części składowej gruntu, nie będą przedmiotem sprzedaży.

Działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: „ustawa o VAT”), strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Nabywca Działki 2) złożą, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Działki 2. Oświadczenie będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa Działki 2 wraz ze znajdującą się na niej zabudową, podlegać będzie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Dostawa Działki 2 wraz z zabudową znajdującą się na tej działce podlegać będzie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy o VAT, z uwagi na złożenie przez Spółkę i nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

1.  Opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego uznawane jest za dostawę towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu VAT w ten sam sposób, w jaki opodatkowana jest dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na tym gruncie.

W odniesieniu do zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, opisana powyżej regulacja znajduje swoje uzupełnienie w § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia wykonawczego. Zgodnie z tym przepisem, zwolniona z opodatkowania jest dostawa prawa użytkowania wieczystego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, dokonując analizy opodatkowania VAT dostawy Działki 2, należy ocenić, jakie składniki będą przedmiotem dostawy.

1.  Opodatkowanie VAT dostawy budowli

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wskazuje, iż zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

A zatem, aby określić skutki VAT sprzedaży należy przeanalizować status zabudowań, które się na nim znajdują.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji budynków i budowli. W tej sytuacji należy odnieść się do definicji zawartych w innych gałęziach prawa, przede wszystkim w prawie budowlanym.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Dz. U. Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. obiekty liniowe.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analizując przedstawiony stan faktyczny na gruncie cyt. powyżej przepisów Prawa budowlanego stwierdzić należy, iż na Działce 2 znajduje się droga dojazdowa będąca budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3a ww. ustawy. A zatem przedmiotem dostawy będzie droga stanowiąca budowlę.

Pozostałe elementy zabudowy będące przedmiotem dostawy (m.in. ogrodzenia, bramy) nie stanowią zdaniem Spółki budynku ani budowli. Nie powinny zatem wpływać na kwalifikację gruntu dla celów VAT.

Następnie zdaniem Wnioskodawcy, należy ustalić czy dostawa budowli będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe przepisy do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku, stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie w myśl przepisów o VAT w odniesieniu do budowli znajdującej się na Działce 2 nastąpiło wcześniej niż w ciągu 2 lat od daty planowanej sprzedaży nieruchomości. Część Działki 2 objęta jest bowiem umową najmu, a jej przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na Działce 2 zabudową, w tym m.in. znajdującymi się na Działce 2 drogą i bramami wjazdowymi. Zabudowa znajdująca się na Działce 2 była przedmiotem najmu, który zastał wydany najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wcześniej niż w ciągu 2 lat od daty planowanej sprzedaży nieruchomości. Ponadto, w odniesieniu do opisanej wyżej zabudowy nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30 % ich wartości początkowej.

Podsumowując, sprzedaż przedmiotowej budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powyższe przepisy, dostawa budowli znajdującej się na Działce 2, korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Nabywca) złożą, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Działki 2, a oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. Wobec powyższego, dostawa budowli posadowionych na Działce 2 będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

1.  Opodatkowanie VAT dostawy gruntów zabudowanych

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym, dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według tej samej stawki, która ma zastosowanie do budowli posadowionych na tym gruncie.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia wykonawczego, zwolniona z opodatkowania jest dostawa prawa użytkowania wieczystego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Mając na uwadze fakt, iż Działka 2 jest gruntem zabudowanym, dostawa prawa użytkowania wieczystego tego gruntu podlega opodatkowaniu w sposób analogiczny do dostawy budowli posadowionej na tym gruncie. Jak wskazano powyżej, dostawa budowli będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej. Wobec powyższego dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu także będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 23%.

Spółka zaznacza, że identyczne stanowisko w zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w odniesieniu do sprzedaży działki obecnie znajdującej się we własności Spółki (działka 33/4, część Działki 2) w interpretacji indywidualnej z 10 lipca 2012 r. (IPPP2/443- 457/12-2/KG).

Podsumowanie

Dla celów opodatkowania VAT, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budowlą posadowioną na tym gruncie. Dostawa budowli, z uwagi na złożenie przez Spółkę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia wykonawczego, w ten sam sposób opodatkowana będzie dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W konsekwencji w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że dostawa Działki 2 wraz ze znajdującą się na niej zabudową będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również w myśl pkt 6 i 7 oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ww. ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ww. ustawy). Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów”, odwołujące się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Reasumując stwierdzić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Należy podkreślić, że na podstawie art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli tub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ww. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zauważyć należy, iż przywołane przepisy stanowią, iż ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli lub ich części. Z uwagi na brak tych definicji w ustawie o podatku od towarów i usług wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
    
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; (…)
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową,
    1.  obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast jak stanowi art. 3 pkt 9 tej ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntu składającego się obecnie z działek ewidencyjnych: 33/3, 33/4, 33/5. Spółka planuje scalić działki 33/3, 33/4, 33/5 oraz dokonać nowego podziału geodezyjnego na cztery działki, które będą miały odmienne od obecnych granice geodezyjne. Przedmiotem niniejszego wniosku jest sprzedaż prawa wieczystego użytkowania nowopowstałej Działki 2 (część działki 33/5, 33/4) wraz z zabudową posadowioną odpowiednio na tej działce. Po podziale, na nowopowstałej działce, będącej przedmiotem wniosku znajdować się będzie Droga 2, ogrodzenia, dwie bramy wjazdowe oraz miejsca parkingowe częściowo utwardzone żwirem. Zabudowa w postaci Drogi 2 tj. drogi dojazdowej o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z kruszywa, o powierzchni 243,8 m2, wjazdu na drogę i ogrodzenia, obecnie znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 33/4, objęta jest umową najmu. W dniu, w którym Spółka dokona sprzedaży Działki 2 na rzecz Nabywców, upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym zabudowa znajdująca się obecnie na działce 33/4 była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Ponadto w odniesieniu do niniejszej zabudowy Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Analiza przepisów prawa budowlanego w kontekście przedstawionej treści wniosku pozwala na stwierdzenie, iż część zabudowy posadowionej na nowopowstałej Działce 2 stanowi urządzenia budowlane. Jednakże z uwagi na fakt, iż na nowopowstałej działce będącej przedmiotem dostawy znajdować się będzie Droga 2, czyli droga dojazdowa będąca budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3a ustawy prawo budowlane należy przyjąć, iż przedmiotem planowanej dostawy będzie grunt zabudowany.

Wnioskodawca wskazał, iż budowla w postaci Drogi 2 jest przedmiotem najmu. W dniu sprzedaży Działki 2 upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym niniejsza zabudowa była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Ponadto w stosunku do przedmiotowego obiektu Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Mając zatem na uwadze treść przywołanych przepisów na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dostawa Działki 2 wraz z zabudową posadowioną odpowiednio na tej działce, tj. Drogą 2, ogrodzeniami, dwiema bramami wjazdowymi oraz miejscami parkingowymi częściowo utwardzonymi żwirem korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą będzie dłuższy niż 2 lata. Tym samym, uwzględniając przesłanki wynikające z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%. W konsekwencji powyższego, w oparciu o postanowienia § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu również będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do opodatkowania VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%, z uwagi na złożenie przez Spółkę i nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Działki 2 wraz z zabudową znajdującą się na tej działce, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.