Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1461/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-19
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 25 lutego i 3 marca 2014 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 25 lutego i 3 marca 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej \[dalej: Bank\] Umowę o Prowadzenie Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi dla Grupy Rachunków \[dalej: Umowa\]. Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej \[dalej: Uczestnicy\], będące polskimi rezydentami podatkowymi. Umowa dotyczyć będzie zarządzania płynnością finansową Uczestników. Oznacza to, że na podstawie Umowy Bank będzie świadczył na rzecz Spółki oraz pozostałych Uczestników tzw. usługę cash poolingu. Celem usługi będzie zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Uczestników poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty. W celu rozpoczęcia korzystania z usługi cash poolingu Spółka oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych \[dalej Rachunek\], z udostępnionym przez Bank kredytem śróddziennym (Limit Dzienny). Na prowadzonych na tej podstawie rachunkach Bank będzie przechowywał środki pieniężne Uczestników i będzie dokonywał na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w walucie polskiej. W ramach Umowy jeden z Uczestników (inny niż Spółka) zostanie wybrany tzw. Pool Leaderem. Rozliczenia w strukturze będą dokonywane za pomocą dodatkowego rachunku otwartego na rzecz Pool Leadera, służącego jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem cash poolingu \[dalej: Rachunek Pool Leadera\], z udostępnionym przez Bank limitem zadłużenia \[dalej: Debet Techniczny\] oraz za pomocą dodatkowego rachunku otwartego na rzecz Pool Leadera, służącego jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem cash poolingu \[dalej: Rachunek Pomocniczy\], z udostępnionym przez Bank limitem zadłużenia \[dalej: Kredyt w Rachunku Pomocniczym\]. Struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizm prawny, zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego). Struktura cash poolingu opierać się będzie na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bankowych Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Pool Leadera. Bilansowanie sald na rachunkach bankowych Uczestników dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego. Subrogacja będzie dokonywana wyłącznie na linii Pool Leader - Uczestnik (Uczestnik - Pool Leader), tzn. Pool Leader będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Uczestnika (albo odpowiednio: Uczestnik wstąpi w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Pool Leadera). Zgodnie z Umową, na początku każdego kolejnego dnia roboczego, w ramach struktury będą się odbywały automatyczne transfery zwrotne. Podstawą dokonywanych transferów zwrotnych będzie spłata wierzytelności subrogacyjnych. Wraz z wstąpieniem w prawa Banku i nabyciem wierzytelności poszczególni Uczestnicy (w tym Pool Leader) będą nabywali prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom kalkulowana będzie przez Bank. Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, naliczy odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Pool Leadera. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uzna Rachunek Pomocniczy kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży rachunek Pool Leadera kwotą odsetek należnych Bankowi z tytułu Kredytu w Rachunku Pomocniczym. Bank będzie upoważniony do dokonywania, w imieniu każdego z Uczestników, potrącenia jego wierzytelności z tytułu odsetek za poprzedni miesiąc kalendarzowy z wzajemnymi i wymagalnymi wierzytelnościami Pool Leadera z tytułu odsetek za poprzedni miesiąc kalendarzowy. Wspomniane wyżej odsetki „narosłe” w czasie poprzedniego miesiąca kalendarzowego, będą wymagalne każdorazowo w dacie rozliczenia. Jeżeli po dokonaniu powyższych potrąceń pozostaną do zapłaty jakiekolwiek kwoty z tytułu odsetek, Bank będzie upoważniony i zobowiązany do przekazania, w imieniu i na rzecz Uczestników będących dłużnikami, kwot pozostałych do zapłaty na rzecz Uczestników będących nadal wierzycielami z tytułu wspomnianych wyżej, a nie potrąconych odsetek. Zgodnie z Umową z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu, Bank będzie pobierał od każdego z Uczestników (w tym Pool Leadera) określone opłaty miesięczne.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Spółkę w ramach struktury cash-poolingu oferowanej przez Bank podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją postanowień Umowy nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy polegające na zarządzaniu płynnością finansową będą się składały na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym Pool Leadera). Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług \[dalej: ustawa VAT\] opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Przedmiotem wniosku jest usługa cash poolingu. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z Umową Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania Banku podejmowane będą w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

W tym miejscu Spółka pragnie podnieść, że cash pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje, co prawda, przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. 02.72.665) \[dalej: Prawo Bankowe\], który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie. Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie: tzw. cash poolingu wirtualnego („notional"), w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Pool Leadera; podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, że w przypadku cash poolingu tzw. rzeczywistego (a więc takiego, który jest przedmiotem wniosku; ang. „cash concentration") należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 353 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. 64.16.93, z późn. zm.). Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Jak wskazane zostało powyżej, usługa cash poolingu będąca przedmiotem wniosku, nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego. Należy jednak wskazać, że była ona wielokrotnie przedmiotem opinii wydawanych przez organy statystyczne. W opiniach tych konsekwentnie podnoszone było, że w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacie przepływów środków pieniężnych, a pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2009 r. (sygn. IPPP1/443-676/09-2/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono, że: „Czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające Bankowi dokonanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Uwzględniając przedstawiony opis stany faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do usługi cash poolingu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy nie będzie Spółka".

Sposób kwalifikacji cash poolingu przez organy podatkowe pozostaje taki sam również w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Przykładowo w interpretacji z dnia 13 września 2011 r. (nr IPPP3/443-883/11-5/JF) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) obsługiwanej przez bank. Z tytułu świadczenia wskazanej usługi bank będzie otrzymywać od uczestników systemu Cash poolingu wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest Cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie."

Takie samo stanowisko znajdujemy również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo wskazać można na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 października 2011 r. (nr IPPP3/443-1046/11-7/JF), w dniu 28 czerwca 2011 r. (nr IPPP1/443-603/11-4/EK) oraz w dniu 6 kwietnia 2011 r. (nr 1PPP1/443-33/11-2/BS), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2011 r. (nr ITPP2/443-604a/11/RS), czy interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2011 r. (nr ILPP1/443-1103/10-2/AW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.