Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.725.2018.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-21
Teza: W zakresie rozpoznania czynności opodatkowanej w związku ze sprzedażą oraz nabyciem Kredytów szkoleniowych. „Stanowisko uzgodnione z Centralą” 0110-KNP.4302.12.2019.2.JJK
Słowa kluczowe: bony; dokumentowanie; faktura; marża
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 11 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie rozpoznania czynności opodatkowanej w związku ze sprzedażą Kredytów szkoleniowych
*   **nieprawidłowe** w zakresie dokumentowania realizowanego świadczenia
*   **prawidłowe**w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług w związku z nabyciem Kredytów szkoleniowych.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania czynności opodatkowanej w związku ze sprzedażą oraz nabyciem Kredytów szkoleniowych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 20 grudnia 2018 r., (data wpływu 28 grudnia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 11 grudnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją sprzętu IT (w tym urządzeń peryferyjnych), sprzętu telekomunikacyjnego, oprogramowania i elektroniki użytkowej, jak również jest dystrybutorem tzw. kredytów szkoleniowych (dalej: „Kredyty szkoleniowe”).

Kredyty szkoleniowe są nabywane od podmiotu z siedzibą poza terytorium Polski (dalej: „Dostawca”). Następnie Wnioskodawca, jako autoryzowany przez Dostawcę dystrybutor, odsprzedaje z marżą Kredyty szkoleniowe wyłącznie podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (dalej: „Nabywcy” lub każdy z osobna „Nabywca”). Jednocześnie, zgodnie z przyjętą polityką Dostawcy, potencjalni dysponenci (Nabywcy) nie mogą zakupić Kredytów szkoleniowych bezpośrednio od Dostawcy, lecz za pośrednictwem dystrybutora, w tym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie ma podpisanych z Dostawcą i Nabywcami szczególnych umów dotyczących dystrybucji i sprzedaży Kredytów szkoleniowych. Transakcje te odbywają się na podstawie standardowych umów dystrybucyjnych zawartych z Dostawcą oraz handlowych zawartych z Nabywcami.

Charakterystyka Kredytów szkoleniowych:

*   Kredyty szkoleniowe uprawniają dysponenta Kredytu szkoleniowego do wykorzystania go na autoryzowane przez Dostawcę szkolenia w ośrodkach szkoleniowych honorujących takie Kredyty szkoleniowe (tzw. autoryzowane ośrodki/podmioty), które to ośrodki zlokalizowane są na całym świecie.

*   Kredyty szkoleniowe mają postać elektroniczną. Zarówno nabycie Kredytów szkoleniowych od Dostawcy, jak i dalsza ich odsprzedaż Nabywcy następuje w formie elektronicznej, w ten sposób, że Dostawca w swoim portalu przypisuje Kredyty szkoleniowe do konta Nabywcy, który nim zarządza.

*   Każdy z Kredytów szkoleniowych oznaczony jest indywidualnym numerem pozwalającym na jego identyfikację, a wartość pojedynczego Kredytu szkoleniowego stanowi równowartość określonej kwoty np. 100 USD.

*   Kredytu szkoleniowego nie można spieniężyć ani u Dostawcy ani w ośrodku szkoleniowym honorującym takie Kredyty szkoleniowe.

*   Kredyty szkoleniowe mogą być sprzedawane pojedynczo lub w pakietach (np. 10, 100 lub 500 Kredytów szkoleniowych), z ustalonym okresem ważności (np. 1 roku).

Dotychczas działając w dobrzej wierze, zakup Kredytów szkoleniowych od Dostawcy, Wnioskodawca traktował jako import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT i rozliczał podatek należny według stawki podstawowej (obecnie 23%). Jednocześnie sprzedaż Kredytów szkoleniowych na rzecz Nabywcy, Wnioskodawca opodatkowywał według stawki podstawowej (obecnie 23%).

W związku z uzyskaniem informacji w zakresie kwalifikacji Kredytów szkoleniowych przez Dostawcę, który traktuje ich zbycie jako sprzedaż bonów/voucherów różnego przeznaczenia będących poza zakresem opodatkowania VAT, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń transakcji zakupu i odsprzedaży Kredytów szkoleniowych.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Dostawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, które uczestniczy w realizacji świadczenia, o którym mowa w niniejszym wniosku Wnioskodawca wskazał, że Dostawca Kredytów szkoleniowych posiada na terytorium Polski biuro handlowe, jednak nie bierze ono udziału w transakcjach nabycia Kredytów szkoleniowych od Dostawcy, gdyż Kredyty szkoleniowe nabywane są bezpośrednio od Dostawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Odnosząc się do pytań Organu dotyczących wskazania (opisania) jak konkretnie przebiega transakcja nabycia Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę od Dostawcy (należy precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać jak transakcja się odbywa), w jakiej formie/w jakiej postaci Wnioskodawca nabywa Kredyty szkoleniowe od Dostawcy, co oznacza, że Kredyt szkoleniowy ma „postać elektroniczną”, jak Kredyt szkoleniowy wygląda (jaką ma formę), jakie informacje Kredyt szkoleniowy zawiera „w sobie” „w swojej treści”, jak technicznie Wnioskodawca otrzymuje Kredyt szkoleniowy od Dostawcy itp., jak konkretnie przebiega transakcja sprzedaży Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywców, w jakiej formie/w jakiej postaci Wnioskodawca sprzedaje Kredyty szkoleniowe na rzecz Nabywców, co oznacza, że Kredyt szkoleniowy ma „postać elektroniczną”, jak Kredyt szkoleniowy wygląda (jaką ma formę), jakie informacje Kredyt szkoleniowy zawiera „w sobie” „w swojej treści”, jak technicznie Nabywca otrzymuje Kredyt szkoleniowy od Wnioskodawcy itp. Wnioskodawca wskazał, że transakcja nabycia i sprzedaży Kredytów szkoleniowych przebiega w następujący sposób:

1.  Spółka otrzymuje zamówienie od Nabywcy, które to zamówienie co do zasady składane jest w systemie Spółki przez pracownika działu handlowego Spółki lub przez osobę upoważnioną przez Nabywcę, posiadającą uprawnienia dostępu do systemu Spółki (np. pracownika Nabywcy).
2.  Zamówienie Nabywcy powinno zawierać dane dysponenta Kredytów szkoleniowych, tj. dane Nabywcy, jeżeli będzie on dysponentem Kredytów szkoleniowych lub dane finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych, na rzecz którego finalnie odsprzedawane są Kredyty szkoleniowe przez Nabywcę (bezpośrednio przez Nabywcę lub jednego z kolejnych nabywców).
3.  Po otrzymaniu zamówienia od Nabywcy, osoba odpowiedzialna w Spółce za kontakt z Dostawcą składa na jego podstawie zamówienie w systemie Dostawcy. Kredyty szkoleniowe, tak jak inne produkty oferowane przez Dostawcę, są umieszczone w cenniku Dostawcy.
4.  Zamówienie składane w systemie Dostawcy musi zawierać informację odnośnie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych (jest nim Nabywca lub podmiot na rzecz którego finalnie odsprzedawane są kredyty szkoleniowe, jeżeli podlegają one odsprzedaży), gdyż to dla finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych zakładane jest konto w systemie Dostawcy, na którym to koncie są widoczne dostępne/aktywowane Kredyty szkoleniowa.
5.  Następnie, po złożeniu zamówienia w systemie Dostawcy przez pracownika Spółki, Dostawca przystępuje do realizacji zamówienia i aktywuje (przypisuje) odpowiednie Kredyty szkoleniowe do wskazanego w zamówieniu konta finalnego dysponenta. W momencie aktywowania Kredytów szkoleniowych. Dostawca zakłada konto dysponentowi Kredytów szkoleniowych w systemie Dostawcy, które daje wgląd do nabytych/aktywowanych Kredytów szkoleniowych i pozwala zarządzać tymi Kredytami oraz monitorować ich wykorzystanie lub aktywuje (przypisuje) Kredyty szkoleniowe na już założonym koncie danego dysponenta Kredytów szkoleniowych.
6.  Kredyty szkoleniowe mają postać niematerialną/wirtualną i fizycznie nie są wysyłane, a jedynie są widoczne na dedykowanym koncie w systemie Dostawcy, o którym mowa w pkt. d powyżej. Kredyty szkoleniowe są bowiem przypisywane (aktywowane) przez Dostawcę na koncie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych, który widzi je na swoim koncie i może nimi zarządzać, tj. decydować kiedy i na co zostaną wykorzystane w punktach (ośrodkach szkoleniowych), które takie Kredyty szkoleniowe honorują.
7.  Kredyty szkoleniowe są wykorzystywane jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe.
8.  Jak już Spółka wskazywała, wartość pojedynczego Kredytu szkoleniowego stanowi równowartość określonej kwoty np. 100 USD. Kredyty szkoleniowe mogą być sprzedawane pojedynczo lub w pakietach (np. 10, 100 lub 500 Kredytów szkoleniowych), z ustalonym okresem ważności (np. 1 roku). Stąd Kredyty szkoleniowe widoczne na koncie dysponenta Kredytu szkoleniowego jako ilość jednostek o różnych wartościach, mają zaszytą w sobie informację odnośnie ilości, wartości jak i daty ważności.
9.  Moment przypisania/aktywowania Kredytów szkoleniowych na koncie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych (tj. Nabywcy lub finalnego dysponenta na rzecz którego finalnie odsprzedawane są Kredyty szkoleniowe) tożsamy jest co do zasady z momentem wystawienia dokumentu sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy przez Dostawcę. W momencie zaś otrzymania dokumentu zakupu/informacji o aktywacji Kredytów szkoleniowych od Dostawcy Wnioskodawca generalnie wystawia fakturę sprzedaży na rzecz Nabywcy.

W odpowiedzi na pytania Organu dotyczące wskazania w sposób niebudzący wątpliwości wszystkich rozliczeń (wynagrodzeń) między Wnioskodawcą a Dostawcą mających miejsce w związku z nabyciem Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę od Dostawcy (w tym za co konkretnie następuje dane rozliczenie, czy dane rozliczenie należne jest od Wnioskodawcy Dostawcy czy też od Dostawcy Wnioskodawcy, jak jest ustalane/kalkulowane dane rozliczenie, na jakich zasadach jest wypłacane dane rozliczenie) oraz wskazania jak jest ustalane/kalkulowane wynagrodzenie należne Wnioskodawcy od Nabywcy za Kredyt szkoleniowy Wnioskodawca wyjaśnił, iż rozliczenie pomiędzy Spółką a Dostawcą z tytułu nabycia Kredytów szkoleniowych następuje na podstawie dokumentu sprzedaży wystawionego przez Dostawcę. Na podstawie otrzymanego dokumentu sprzedaży Spółka dokonuje płatności na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Kredytów szkoleniowych. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Dostawca traktuje zbycie Kredytów szkoleniowych jako sprzedaż bonów/voucherów różnego przeznaczenia będących poza zakresem opodatkowania VAT i nie raportuje tych transakcji jako wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług.

Rozliczenie pomiędzy Spółką a Nabywcą z tytułu sprzedaży Kredytów szkoleniowych następowało dotychczas na podstawie faktury wystawianej przez Spółkę na rzecz Nabywcy z naliczonym podatkiem VAT. Spółka generalnie odsprzedawała Kredyty szkoleniowe po cenie zakupu powiększonej o marżę handlową.

Odnosząc się do pytań Organu dotyczących wskazania jakie konkretnie postanowienia wynikają z umów dystrybucyjnych zawartych przez Wnioskodawcę z Dostawcą co do zasad nabywania Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę, jakie konkretnie postanowienia wynikają z umów handlowych zawartych przez Wnioskodawcę z Nabywcami co do zasad nabywania Kredytów szkoleniowych przez Nabywców Wnioskodawca wskazał, że jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie ma podpisanych z Dostawcą i Nabywcami szczególnych umów dotyczących dystrybucji i sprzedaży Kredytów szkoleniowych. Transakcje te odbywają się na podstawie standardowych umów dystrybucyjnych zawartych z Dostawcą oraz handlowych zawartych z Nabywcami, w których to nie ma szczególnych postanowień odnośnie nabycia i sprzedaży Kredytów szkoleniowych.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy Wnioskodawca sprzedaje Kredyty szkoleniowe we własnym imieniu Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca, jako autoryzowany dystrybutor Dostawcy, sprzedaje Kredyty szkoleniowe we własnym imieniu, tak samo jak sprzęt czy oprogramowanie nabywane od Dostawcy.

W odpowiedzi na pytania Organu dotyczące precyzyjnego wskazania (opisania) w sposób niebudzący wątpliwości w jaki sposób odbywa się realizacja/wykorzystanie Kredytu szkoleniowego przez Nabywcę oraz do czego konkretnie upoważnia Kredyt szkoleniowy, jaką rolę/funkcję pełni Kredyt szkoleniowy, czy Kredyt szkoleniowy dotyczy konkretnej usługi szkoleniowej, czy nabywając od Wnioskodawcy Kredyt szkoleniowy Nabywca nabywa Kredyt szkoleniowy dotyczący konkretnej usługi szkoleniowej Wnioskodawca wskazał, że jak zostało już wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Kredyty szkoleniowe uprawniają dysponenta Kredytu szkoleniowego do wykorzystania go na autoryzowane przez Dostawcę szkolenia w ośrodkach szkoleniowych honorujących takie Kredyty szkoleniowe (tzw. autoryzowane ośrodki/podmioty), które to ośrodki zlokalizowane są na całym świecie. Dysponent Kredytu szkoleniowego co do zasady przekazuje dane identyfikacyjne Kredytu szkoleniowego do wybranego autoryzowanego przez Dostawcę ośrodka szkoleniowego jako metoda płatności w momencie rejestracji na szkolenie.

Kredyt szkoleniowy, w związku z tym, że jest metodą płatności, nie dotyczy konkretnej usługi szkoleniowej. W momencie nabycia ani złożenia zamówienia na Kredyty szkoleniowe Nabywca nie musi określać szkolenia na jakie zostaną wykorzystane Kredyty szkoleniowe. Kredyty szkoleniowe umieszczone są w cenniku Dostawcy i można je nabywać wraz ze sprzętem, czy oprogramowaniem lub niezależnie.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy Kredyt szkoleniowy upoważnia do nabycia od Dostawcy tylko i wyłącznie usług szkoleniowych Wnioskodawca wskazał, że Kredyty szkoleniowe umożliwiają nabycie głównie usług szkoleniowych związanych np. z projektowaniem, użytkowaniem, wdrażaniem produktów oferowanych przez Dostawcę (przykładowo sprzętu informatycznego). Dysponenci Kredytów szkoleniowych, zgodnie z informacjami umieszczonymi na oficjalnej stronie Dostawcy, mogą nimi również zapłacić np. za vouchery egzaminacyjne/certyfikacyjne Dostawcy.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania jakiego rodzaju usługi szkoleniowe może nabyć Nabywca w ramach posiadanego Kredytu szkoleniowego Wnioskodawca wskazał, że w ramach posiadanych Kredytów szkoleniowych można nabyć specjalistyczne usługi szkoleniowe dotyczące użytkowania i wdrażania produktów Dostawcy (np. sprzętu informatycznego), w tym szkolenia techniczne dla administratorów sieci.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania czy usługi szkoleniowe, które Nabywca może nabyć w ramach posiadanego Kredytu szkoleniowego, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej na tych samych zasadach (tą samą stawką podatku bądź korzystają ze zwolnienia z opodatkowania) Wnioskodawca wskazał, że nie ma dokładnej wiedzy, odnośnie zasad opodatkowania usług szkoleniowych, które Nabywca, lub finalny dysponent Kredytów szkoleniowych (w przypadku odsprzedaży przez Nabywcę Kredytów szkoleniowych) może nabyć w ramach posiadanych Kredytów szkoleniowych. Wnioskodawca posiada wiedzę, że w niektórych przypadkach usługi świadczone przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy Nabywcy posiadają siedzibę działalności gospodarczej w Polsce Wnioskodawca wskazał, że Nabywcy Kredytów szkoleniowych posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Kredytów szkoleniowych stanowi czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT?
2.  W przypadku uznania, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w zakresie pytania nr 1, jak powinna być udokumentowana sprzedaż Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę?
3.  Czy Wnioskodawca powinien traktować zakup Kredytów szkoleniowych od Dostawcy jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług na gruncie ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność polegająca na odpłatnej sprzedaży Kredytów szkoleniowych nie stanowi czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. I tak, przez wskazaną w tym przepisie odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), podczas gdy przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Jednocześnie zaznaczyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni jego odbiorca odnoszący korzyść związaną z tym świadczeniem. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W ocenie Wnioskodawcy, Kredyty szkoleniowe nie mogą zostać potraktowane jako towar, gdyż nie mieszczą się w definicji towaru umieszczonej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy Kredyty szkoleniowe mają charakter zbliżony do bonów/voucherów. Ustawa o VAT nie zawiera definicji bonu ani tożsamego z nim „vouchera”, dlatego należy odwołać się do powszechnego rozumienia pojęcia „bon”. Zgodnie z definicją słownikową pojęcia „bon”, jest to „dokument uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sumy pieniędzy lub usług” (źródło: internetowy Słownik Języka Polskiego - Wydawnictwo Naukowe PWN: https://sjp.pwn.pl/szukaj/bon.html). Takie pojęcie „bonu” pozwala uznać, że stanowi on przejaw znaków legitymacyjnych, o których mowa w art. 92115 ustawy z dnia 23.04.1963 r.-Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), który upoważnia do odbioru świadczenia, a więc do otrzymania w wyznaczonym terminie określonych towarów lub usług. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary czy usługi. W rezultacie czynność sprzedaży (przekazania) Kredytów szkoleniowych, które mają charakter bonów nie stanowi dostawy towarów o której mowa w art. 7 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy voucherów/bonów nie można też uznać za świadczenie usług, gdyż same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb, zaś czynności wydania voucherów/bonów nie można uznać za odpłatne świadczenie usług. Nie dochodzi bowiem w ramach sprzedaży bonu do spełnienia przesłanek zaklasyfikowania jako usługa. Jak zostało wyżej wskazane, aby usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Powyższe stanowisko co do sposobu traktowania bonów prezentowane jest również przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2015 r. sygn. 1PPP1/4512-757/15-4/KC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że „Nie można również uznać ich \[bonów\] za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, jak wynika bowiem z opisu sprawy pomiędzy Wnioskodawcą, a klientem, który zakupił bon nie następuje żadne ekwiwalentne świadczenie. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie ma żadnej możliwości przewidzenia tego. czy bony, zostaną przez konsumentów końcowych faktycznie wykorzystane.”

Mając na względzie powyższe, w opinii Wnioskodawcy bezsporne jest, że Kredyty szkoleniowe, odpowiadają bonom/voucherom, gdyż upoważniają osobę, która się nimi legitymuje, do otrzymania określonej usługi szkoleniowej. Nabywcy Kredytów szkoleniowych, mogą wykorzystać je na autoryzowane szkolenia z katalogu szkoleń w ośrodkach szkoleniowych honorujących takie Kredyty szkoleniowe znajdujących się na całym świecie. W momencie sprzedaży Kredytów nie następuje konkretyzacja świadczenia. Kredyty szkoleniowe służą ich nabywcom do opłacenia szkoleń u autoryzowanych podmiotów. Kredyty szkoleniowe pełnią więc rolę znaku legitymacyjnego/zapisu wirtualnego, uprawniającego do nabycia usług szkoleniowych.

Ponadto należy zauważyć, że zapłata za Kredyt szkoleniowy nie będzie związana z nabyciem konkretnej usługi, której wartość dałoby się określić na moment dokonania zapłaty. W momencie sprzedaży Kredytów szkoleniowych Wnioskodawca nie ma pewności z jakiego rodzaju usługi skorzysta ostateczny nabywca (co do zasady możliwy jest bowiem wybór różnych szkoleń z oferty autoryzowanego ośrodka szkoleniowego), nawet w przypadku gdy w momencie składania zamówienia Nabywca określa preferencje co do zakresu tematycznego szkolenia. Choć Kredyty szkoleniowe mają przypisaną określoną wartość nabywczą i są sprzedawane pojedynczo lub w pakietach, to jednak ostateczny nabywca Kredytów szkoleniowych decyduje na co będą one wykorzystane. Co więcej, istnieje możliwość, iż Kredyty szkoleniowe pozostaną niewykorzystane przez jego posiadacza, co oznacza, iż nigdy nie dojdzie do wyświadczenia usług związanych z tymi znakami. Zatem, w tym kontekście otrzymana płatność za Kredyty szkoleniowe nie będzie stanowiła zaliczki powiązanej z konkretną usługą, a w konsekwencji otrzymana kwota za Kredyty szkoleniowe nie będzie prowadzić do powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że sprzedaż Kredytów szkoleniowych nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Otrzymana kwota nie stanowi również zaliczki w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Kredytów szkoleniowych, jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powinna być dokumentowana fakturą, lecz notą księgową lub innym dokumentem wewnętrznym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Skoro zatem sprzedaż Kredytów szkoleniowych nie podlega opodatkowaniu VAT, bowiem nie będąc odpłatną dostawą towarów ani odpłatnym świadczeniem usług nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jak również mając na względzie fakt, iż otrzymana płatność za Kredyty szkoleniowe nie będzie stanowiła zaliczki powiązanej z konkretną usługą. Wnioskodawca nie powinien tej transakcji, w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o VAT dokumentować fakturą.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż czynność polegająca na sprzedaży Kredytów szkoleniowych nie powinna być dokumentowana fakturą na gruncie ustawy o VAT, lecz notą księgową lub innym dokumentem wewnętrznym.

W zakresie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup Kredytów szkoleniowych od Dostawcy nie powinien być traktowany jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ani jako import usług, ponieważ w takim przypadku nie dochodzi do nabycia przez Wnioskodawcę towaru bądź usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca w uzasadnieniu do pytania nr 1 przedstawił argumenty przemawiające za tym, że Kredyty szkoleniowe nie mieszczą się ani w definicji towaru, ani w definicji świadczenia usług wskazanych w ustawie o VAT a tym samym, że przy sprzedaży Kredytów szkoleniowych nie dochodzi do sprzedaży towaru czy usługi. W konsekwencji, zakup Kredytów szkoleniowych nie powinien stanowić w ocenie Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, jak również importu usług, w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Podobne wnioski płyną z analizy indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych w podobnych do Wnioskodawcy sprawach np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-2.4012.615.2017.3.RM z dnia 14 marca 2018 r., w której zostało potwierdzone, że zakup kart podarunkowych przez wnioskodawcę od zagranicznej firmy, nie stanowi importu usług, jak również wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ponieważ karta podarunkowa nie jest ani towarem, ani usługą w rozumieniu ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że zakup Kredytów szkoleniowych od Dostawcy nie powinien być traktowany ani jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ani jako import usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie rozpoznania czynności opodatkowanej w związku ze sprzedażą Kredytów szkoleniowych
*   **nieprawidłowe** w zakresie dokumentowania realizowanego świadczenia
*   **prawidłowe** w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług w związku z nabyciem Kredytów szkoleniowych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem z dostawą towarów mamy do czynienia wówczas gdy dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. W świetle powołanych przepisów przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie, które nie jest dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. Jednocześnie jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 1a ustawy - przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 rozumie się nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy).

Jednocześnie w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (…).

Przy czym na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją sprzętu IT (w tym urządzeń peryferyjnych), sprzętu telekomunikacyjnego, oprogramowania i elektroniki użytkowej, jak również jest dystrybutorem tzw. Kredytów szkoleniowych.

Kredyty szkoleniowe uprawniają dysponenta Kredytu szkoleniowego do wykorzystania go na autoryzowane przez Dostawcę szkolenia w ośrodkach szkoleniowych honorujących takie Kredyty szkoleniowe (tzw. autoryzowane ośrodki/podmioty), które to ośrodki zlokalizowane są na całym świecie. W ramach posiadanych Kredytów szkoleniowych można nabyć specjalistyczne usługi szkoleniowe dotyczące użytkowania i wdrażania produktów Dostawcy (np. sprzętu informatycznego), w tym szkolenia techniczne dla administratorów sieci. Kredyty szkoleniowe umożliwiają nabycie głównie usług szkoleniowych związanych np. z projektowaniem, użytkowaniem, wdrażaniem produktów oferowanych przez Dostawcę (przykładowo sprzętu informatycznego). Dysponenci Kredytów szkoleniowych, zgodnie z informacjami umieszczonymi na oficjalnej stronie Dostawcy, mogą nimi również zapłacić np. za vouchery egzaminacyjne/certyfikacyjne Dostawcy.

Kredyty szkoleniowe mają postać elektroniczną. Kredyty szkoleniowe mają postać niematerialną/wirtualną i fizycznie nie są wysyłane, a jedynie są widoczne na dedykowanym koncie w systemie Dostawcy. Kredyty szkoleniowe są bowiem przypisywane (aktywowane) przez Dostawcę na koncie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych, który widzi je na swoim koncie i może nimi zarządzać, tj. decydować kiedy i na co zostaną wykorzystane w punktach (ośrodkach szkoleniowych), które takie Kredyty szkoleniowe honorują. Kredyty szkoleniowe są wykorzystywane jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe. Kredyt szkoleniowy, w związku z tym, że jest metodą płatności, nie dotyczy konkretnej usługi szkoleniowej. W momencie nabycia ani złożenia zamówienia na Kredyty szkoleniowe Nabywca nie musi określać szkolenia na jakie zostaną wykorzystane Kredyty szkoleniowe. Każdy z Kredytów szkoleniowych oznaczony jest indywidualnym numerem pozwalającym na jego identyfikację. Wartość pojedynczego Kredytu szkoleniowego stanowi równowartość określonej kwoty np. 100 USD. Kredyty szkoleniowe mogą być sprzedawane pojedynczo lub w pakietach (np. 10, 100 lub 500 Kredytów szkoleniowych), z ustalonym okresem ważności (np. 1 roku). Stąd Kredyty szkoleniowe widoczne na koncie dysponenta Kredytu szkoleniowego jako ilość jednostek o różnych wartościach, mają zaszytą w sobie informację odnośnie ilości, wartości jak i daty ważności. Kredytu szkoleniowego nie można spieniężyć ani u Dostawcy ani w ośrodku szkoleniowym honorującym takie Kredyty szkoleniowe.

Kredyty szkoleniowe są nabywane od podmiotu z siedzibą poza terytorium Polski (Dostawcy). Dostawca Kredytów szkoleniowych posiada na terytorium Polski biuro handlowe, jednak nie bierze ono udziału w transakcjach nabycia Kredytów szkoleniowych od Dostawcy, gdyż Kredyty szkoleniowe nabywane są bezpośrednio od Dostawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Następnie Wnioskodawca po cenie zakupu powiększonej o marżę handlową, jako autoryzowany dystrybutor Dostawcy, sprzedaje Kredyty szkoleniowe we własnym imieniu, tak samo jak sprzęt czy oprogramowanie nabywane od Dostawcy wyłącznie podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (Nabywcy). Nabywcy Kredytów szkoleniowych posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jednocześnie, zgodnie z przyjętą polityką Dostawcy, potencjalni dysponenci (Nabywcy) nie mogą zakupić Kredytów szkoleniowych bezpośrednio od Dostawcy, lecz za pośrednictwem dystrybutora, w tym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie ma podpisanych z Dostawcą i Nabywcami szczególnych umów dotyczących dystrybucji i sprzedaży Kredytów szkoleniowych. Transakcje te odbywają się na podstawie standardowych umów dystrybucyjnych zawartych z Dostawcą oraz handlowych zawartych z Nabywcami, w których to nie ma szczególnych postanowień odnośnie nabycia i sprzedaży Kredytów szkoleniowych.

Zarówno nabycie Kredytów szkoleniowych od Dostawcy, jak i dalsza ich odsprzedaż Nabywcy następuje w formie elektronicznej, w ten sposób, że Dostawca w swoim portalu przypisuje Kredyty szkoleniowe do konta Nabywcy, który nim zarządza.

Transakcja nabycia i sprzedaży Kredytów szkoleniowych przebiega w taki sposób, że Spółka otrzymuje zamówienie od Nabywcy, które to zamówienie co do zasady składane jest w systemie Spółki przez pracownika działu handlowego Spółki lub przez osobę upoważnioną przez Nabywcę, posiadającą uprawnienia dostępu do systemu Spółki (np. pracownika Nabywcy). Zamówienie Nabywcy powinno zawierać dane dysponenta Kredytów szkoleniowych, tj. dane Nabywcy, jeżeli będzie on dysponentem Kredytów szkoleniowych lub dane finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych, na rzecz którego finalnie odsprzedawane są Kredyty szkoleniowe przez Nabywcę (bezpośrednio przez Nabywcę lub jednego z kolejnych nabywców). Po otrzymaniu zamówienia od Nabywcy, osoba odpowiedzialna w Spółce za kontakt z Dostawcą składa na jego podstawie zamówienie w systemie Dostawcy. Kredyty szkoleniowe, tak jak inne produkty oferowane przez Dostawcę, są umieszczone w cenniku Dostawcy. Zamówienie składane w systemie Dostawcy musi zawierać informację odnośnie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych (jest nim Nabywca lub podmiot na rzecz którego finalnie odsprzedawane są kredyty szkoleniowe, jeżeli podlegają one odsprzedaży), gdyż to dla finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych zakładane jest konto w systemie Dostawcy, na którym to koncie są widoczne dostępne/aktywowane Kredyty szkoleniowa. Następnie, po złożeniu zamówienia w systemie Dostawcy przez pracownika Spółki, Dostawca przystępuje do realizacji zamówienia i aktywuje (przypisuje) odpowiednie Kredyty szkoleniowe do wskazanego w zamówieniu konta finalnego dysponenta. W momencie aktywowania Kredytów szkoleniowych. Dostawca zakłada konto dysponentowi Kredytów szkoleniowych w systemie Dostawcy, które daje wgląd do nabytych/aktywowanych Kredytów szkoleniowych i pozwala zarządzać tymi Kredytami oraz monitorować ich wykorzystanie lub aktywuje (przypisuje) Kredyty szkoleniowe na już założonym koncie danego dysponenta Kredytów szkoleniowych. Finalny dysponent Kredytów szkoleniowych, widzi je na swoim koncie i może nimi zarządzać, tj. decydować kiedy i na co zostaną wykorzystane w punktach (ośrodkach szkoleniowych), które takie Kredyty szkoleniowe honorują.

Wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Kredytów szkoleniowych stanowi czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT (pytanie 1) a w przypadku uznania, że sprzedaż przez Wnioskodawcę Kredytów szkoleniowych nie stanowi czynność opodatkowanej na gruncie ustawy o VAT jak powinna być udokumentowana sprzedaż Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę (pytanie 2).

Mając na uwadze informacje wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Organ podziela pogląd Wnioskodawcy, zgodnie z którym Kredyt szkoleniowy nie jest towarem ani usługą. Jak wskazano, Kredyt szkoleniowy ma postać elektroniczną (niematerialną/wirtualną) i jest jedynie widoczny na dedykowanym koncie. Kredyty szkoleniowe są wykorzystywane jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe. Dysponenci Kredytów szkoleniowych, zgodnie z informacjami umieszczonymi na oficjalnej stronie Dostawcy, mogą nimi również zapłacić np. za vouchery egzaminacyjne/certyfikacyjne Dostawcy. Wnioskodawca wskazał jednoznacznie w opisie sprawy, że Kredyt szkoleniowy, w związku z tym, że jest metodą płatności, nie dotyczy konkretnej usługi szkoleniowej. Jak wskazał Wnioskodawca w momencie nabycia ani złożenia zamówienia na Kredyty szkoleniowe Nabywca nie musi określać szkolenia na jakie zostaną wykorzystane Kredyty szkoleniowe. Wartość pojedynczego Kredytu szkoleniowego stanowi równowartość określonej kwoty np. 100 USD. Kredyty szkoleniowe mogą być sprzedawane pojedynczo lub w pakietach (np. 10, 100 lub 500 Kredytów szkoleniowych), z ustalonym okresem ważności (np. 1 roku). Kredyty szkoleniowe mają zaszytą w sobie informację odnośnie ilości, wartości jak i daty ważności. Kredyty szkoleniowe są przypisywane (aktywowane) przez Dostawcę na koncie finalnego dysponenta Kredytów szkoleniowych, który widzi je na swoim koncie i może nimi zarządzać, tj. decydować kiedy i na co zostaną wykorzystane w punktach (ośrodkach szkoleniowych), które takie Kredyty szkoleniowe honorują. Kredyty szkoleniowe są widoczne na koncie dysponenta Kredytu szkoleniowego jako ilość jednostek o różnych wartościach. Tym samym przedmiotowe Kredyty szkoleniowe nie mieszczą się w definicji towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Ponadto, skoro Kredyty szkoleniowe są metodą płatności i nie dotyczą konkretnej usługi szkoleniowej, nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż Kredytu szkoleniowego przez Wnioskodawcę Nabywcy nie stanowi czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Niemniej jednak należy zauważyć, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że Kredyty szkoleniowe jako autoryzowany przez Dostawcę dystrybutor odsprzedaje z marżą. Przy czym Kredyt szkoleniowy oznaczony indywidualnym numerem pozwalającym na jego identyfikację (jak wskazał Wnioskodawca wykorzystywany jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe) stanowi równowartość określonej kwoty np. 100 USD. Jak wskazano Kredyty szkoleniowe widoczne na koncie dysponenta Kredytu szkoleniowego jako ilość jednostek o różnych wartościach, mają zaszytą w sobie informację odnośnie ilości, wartości jak i daty ważności. Co więcej wskazano, że zgodnie z przyjętą polityką Dostawcy, potencjalni dysponenci (Nabywcy) nie mogą zakupić Kredytów szkoleniowych bezpośrednio od Dostawcy, lecz za pośrednictwem dystrybutora, w tym Wnioskodawcy.

Jak wcześniej wskazano opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają świadczenia wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy, w tym m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dla uznania czy dana czynność, tj. świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem. Zatem, co do zasady, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem (odbiorcą) istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że skoro Wnioskodawca jako autoryzowany przez Dostawcę dystrybutor odsprzedaje Nabywcom Kredyty szkoleniowe stanowiące równowartość określonej kwoty (np. 100 USD) z marżą niniejsza marża jest wynagrodzeniem należnym dla Wnioskodawcy z tytułu pośrednictwa w sprzedaży Kredytów szkoleniowych pomiędzy Dostawcą a Nabywcą. Z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, tj. Wnioskodawca dokonuje pośrednictwa w sprzedaży Kredytów szkoleniowych od Dostawcy w zamian za co, otrzymuje od Nabywcy wynagrodzenie w postaci określonej marży. W konsekwencji w analizowanej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Płacona przez Nabywcę marża przy zakupie Kredytów szkoleniowych, które mają zaszytą w sobie m.in. informację odnośnie wartości (np. 100 USD) stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem z uwagi na okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że sprzedaż Kredytu szkoleniowego (wykorzystywanego jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe stanowiącego równowartość określonej kwoty np. 100 USD) przez Wnioskodawcę Nabywcy nie stanowi czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. Jednak w rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca winien rozpoznać podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług, za które Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w postaci marży. Podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, będzie kwota marży jaką otrzyma Wnioskodawca od Nabywcy.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, w którym Wnioskodawca wskazał jedynie, że sprzedaż przez Wnioskodawcę Kredytu szkoleniowego nie stanowi czynności opodatkowanej nie wskazując na obowiązek rozpoznania świadczenia usług należało uznać je za nieprawidłowe.

W konsekwencji wskazać należy, że skoro sprzedaż Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy sprzedaż Kredytów szkoleniowych nie powinna być dokumentowana fakturą.

Przy czym odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że nota księgowa lub dokument wewnętrzny nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i nie jest objęty regulacją powyższych przepisów. Jednakże na gruncie ustawy o VAT brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania sprzedaży Kredytów szkoleniowych notą księgową lub innym dokumentem wewnętrznym.

Jednocześnie wskazać należy, że skoro w rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca winien rozpoznać podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług Wnioskodawca świadczenie usług, za które otrzymuje wynagrodzenie w postaci marży, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, powinien udokumentować fakturą.

Zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę Kredytu szkoleniowego (wykorzystywanego jako metoda płatności za szkolenia przeprowadzane przez autoryzowane przez Dostawcę ośrodki szkoleniowe stanowiącego równowartość określonej kwoty np. 100 USD) nie powinna być dokumentowana fakturą. Natomiast realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie usług powinno zostać udokumentowane fakturą.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, w którym Wnioskodawca wskazał jedynie, że sprzedaż Kredytów szkoleniowych nie powinna być dokumentowana fakturą a nie wskazał jednocześnie na konieczność dokumentowania fakturą świadczenia usług, za które otrzymuje wynagrodzenie w postaci marży należało uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości dotyczą kwestii czy Wnioskodawca powinien traktować zakup Kredytów szkoleniowych od Dostawcy jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług na gruncie ustawy (pytanie 3).

Jak wskazano powyżej przedmiotowe Kredyty szkoleniowe nie mieszczą się w definicji towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również, skoro są metodą płatności i nie dotyczą konkretnej usługi szkoleniowej, nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji zakup Kredytów szkoleniowych przez Wnioskodawcę od Dostawcy nie stanowi importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy jak również nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, zgodnie z którym zakup Kredytów szkoleniowych nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ani importu usług należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie stanu faktycznego natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.