Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-49/13-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-22
Teza: W zakresie terminu rozliczenia wystawionych wewnętrznych faktur korygujących.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; obrót; podatek-podatek należny-zmniejszenie podatku należnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16.01.2013r. (data wpływu 18.01.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczenia wystawionych wewnętrznych faktur korygujących - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.01.2013r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczenia wystawionych wewnętrznych faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W toku swojej działalności gospodarczej Spółka realizowała nieodpłatne wydania towarów, które dokumentowała fakturami wewnętrznymi, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Na podstawie tych faktur, Spółka wykazywała kwotę VAT należnego od wydanych towarów w odpowiednich deklaracjach VAT-7.

Po przeprowadzeniu ponownej analizy prawidłowości dotychczasowego sposobu rozliczania VAT od nieodpłatnych przekazań towarów, Spółka uznała, iż podatek należny deklarowany był również w sytuacjach, w których nieodpłatne wydanie towaru nie podlegało opodatkowaniu.

Z uwagi na powyższe, obecnie Spółka zamierza skorygować nieprawidłowo naliczony podatek VAT dotyczący wydań dokonanych w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 31 marca 2011 r., poprzez korektę odpowiednich faktur wewnętrznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę VAT należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, będzie Jej przysługiwało prawo do rozliczenia wewnętrznych faktur korygujących zmniejszających kwotę VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z § 14 pkt 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, należy wystawić fakturę korygującą.

Stosownie zaś do § 24 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r., przywołany przepis ten może być odpowiednio stosowany również do faktur wewnętrznych. Jednocześnie, zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 11 grudnia 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie zmieniające), do wystawiania faktur korygujących do faktur wystawionych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia (tj. przed 1 stycznia 2013 r.) stosuje się przepisy rozporządzenia fakturowego, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż począwszy od 1 stycznia 2013 r. Spółka nie jest już zobowiązana do wystawienia faktur korygujących do wystawionych uprzednio faktur wewnętrznych. Niemniej, rozporządzenie w dalszym ciągu dopuszcza możliwość wystawienia wewnętrznych faktur korygujących. Stąd, w sytuacji gdy podatnik uzna, przykładowo, iż dla zachowania przejrzystości rozliczeń wystawienie korekt faktur wewnętrznych jest w jego przypadku zasadne, może udokumentować korektę podatku z tytułu czynności wymienionych w art. 106 ust. 7 wewnętrzną fakturą korygującą.

Odnosząc się natomiast do kwestii ujęcia takiej korekty w rozliczeniu VAT należy zauważyć, iż ustawa o VAT ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują wprost, w którym okresie rozliczeniowym korekta faktury wewnętrznej powinna zostać ujęta. Powyższą kwestię należy zatem rozstrzygnąć w oparciu o przepisy art. 29 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania stanowi obrót. Stosownie zaś do ust. 4a powyższego przepisu, obniżenia podstawy opodatkowania o wartość kwot wynikających z dokonanych korekt faktur dokonuje się pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę. Jednocześnie, w myśl art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, przepis art. 29 ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, co do zasady, podstawa opodatkowania VAT pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Niemniej, w związku z faktem, iż w przypadku korekty faktury wewnętrznej wystawca jest równocześnie nabywcą, wystawienie faktury jest równoznaczne z jej otrzymaniem. Stąd, zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia faktur korygujących do faktur wewnętrznych, nie jest konieczne uzyskanie jakiegokolwiek dodatkowego formalnego potwierdzenia otrzymania tych korekt przez nabywcę. W konsekwencji, w ocenie Spółki, kwota podatku powinna być pomniejszona w rozliczeniu za okres wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.

Słuszność powyższego stanowiska potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne. Tytułem przykładu można wskazać interpretację z 5 marca 2012 r.‚ sygn. IPPP3/443-1563/11-2/KT, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż „W przypadku faktur wewnętrznych ich wystawca jest jednocześnie ich nabywcą. Dlatego (…) nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury wewnętrznej przez jej nabywcę, gdyż byłoby to działanie absurdalne - moment wystawienia faktury wewnętrznej jest jednocześnie momentem jej otrzymania przez nabywcę. Dlatego, zważywszy na powyższe regulacje, korekty faktur wewnętrznych w przedmiotowym stanie faktycznym powinny być uwzględnione w deklaracji za okres, w którym Bank je wystawi.”

Tożsame stanowisko przedstawione zostało również w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2012r. (sygn. IBPPI/443-372/12/AW), wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ ten uznał, iż „w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej (wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT), wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datę potwierdzenia ich odbioru”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, powinna ona rozliczyć faktury korygujące zmniejszające kwotę VAT należnego błędnie wykazanego na pierwotnych fakturach wewnętrznych w deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r., Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy art. 106 ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie rozporządzenia z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 wym. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2013r. w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Stosownie do ust. 2 powołanego przepisu w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 13 ust. 5 cyt. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust.1.

Zgodnie z § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W myśl § 24 ust. 1 cyt. rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

Jak stanowi § 24 ust. 2 cyt. rozporządzenia, faktury wewnętrzne można wystawić w jednym egzemplarzu.

Jednocześnie, zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 11 grudnia 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług /Dz.U. z 2012r. poz. 1428/, do wystawiania faktur korygujących oraz faktur będących duplikatami do faktur wystawionych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia (tj. przed 1 stycznia 2013 r.) oraz wystawionych zgodnie z ust. 1, stosuje się przepisy rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem.

Z powołanego wyżej przepisu § 2 ust. 2 rozporządzenia zmieniającego wynika, że do wystawianych od 1.01.2013r. faktur korygujących do faktur wystawionych do dnia 31.12.2012r. stosuje się regulacje rozporządzenia Ministra Finansów w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2013r. Ze znowelizowanej regulacji § 24 ww. rozporządzenia wynika, że w stosunku do wystawionych faktur wewnętrznych podmiot może wystawić faktury wewnętrzne korygujące.

Podkreślić także należy, że w stosunku do wewnętrznych faktur korygujących nie znajduje zastosowania przepis art. 29 ust. 4a ustawy o VAT (warunkujący zmniejszenie podstawy opodatkowania od posiadania potwierdzenia otrzymania korekty przez nabywcę towaru lub usługi), z uwagi na fakt, iż zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła ich do żadnego innego podmiotu. Tym samym przepis o możliwości obniżenia podatku należnego pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania tej korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę, nie może mieć zastosowania, gdyż brak odbiorcy wewnętrznej faktury korygującej uniemożliwia zastosowanie dyspozycji tego przepisu do wewnętrznych faktur korygujących.

W związku z powyższym, skoro przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do określenia innego momentu dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, data wystawienia wewnętrznej faktury korygującej określa termin dokonania takiego obniżenia (tj. okres, w którym korekta będzie dokonana). Należy więc przyjąć, iż Spółka nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawiona zostanie odpowiednia wewnętrzna faktura korygująca.

Zauważyć należy, iż ustawodawca w § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia dał możliwość wystawienia jednej faktury korygującej do więcej niż jednej dostawy towarów lub świadczenia usług, wskazując, jakie elementy taka faktura powinna zawierać. Ustawodawca dopuścił więc możliwość wystawiania tzw. zbiorczych faktur korygujących, tj. faktur korygujących odnoszących się do więcej niż jednej faktury pierwotnej. Ponieważ § 24 ust. 1 cyt. rozporządzenia, stanowi, iż przepisy m.in. § 13 można stosować odpowiednio do faktur wewnętrznych, to stwierdzić należy, iż również w odniesieniu do więcej niż jednej faktury wewnętrznej, można wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka w swojej działalności gospodarczej realizowała nieodpłatne wydania towarów, które dokumentowała fakturami wewnętrznymi, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Na podstawie tych faktur, Spółka wykazywała kwotę VAT należnego od wydanych towarów w odpowiednich deklaracjach VAT-7.

Po przeprowadzeniu ponownej analizy prawidłowości dotychczasowego sposobu rozliczania VAT od nieodpłatnych przekazań towarów, Spółka uznała, iż podatek należny deklarowany był również w sytuacjach, w których nieodpłatne wydanie towaru nie podlegało opodatkowaniu.

Z uwagi na powyższe, obecnie Spółka zamierza skorygować nieprawidłowo naliczony podatek VAT dotyczący wydań dokonanych w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 31 marca 2011 r., poprzez korektę odpowiednich faktur wewnętrznych.

Odnosząc zatem opisaną sytuację do powołanych powyżej przepisów mających zastosowanie w sprawie stwierdzić należy, iż w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.