Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-468/13-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółek osobowych w inne spółki osobowe.
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółek osobowych w inne spółki osobowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółek osobowych w inne spółki osobowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej SKA). Spółka ma siedzibę na terytorium Polski. W 2013 r. Wnioskodawca planuje również zostać komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej sp. k.).

W związku z restrukturyzacją prowadzonej działalności, w 2013 r. nastąpi przekształcenie obu tych spółek (SKA i sp. k.) w spółki jawne. Przekształcenie spółek osobowych (SKA i sp. k.) w spółki jawne nastąpi na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, w trybie określonym w art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych.

Przekształcane spółki skorzystają z możliwości niezamykania ksiąg rachunkowych przewidzianej w art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie SKA i sp. k. w spółki jawne będzie dla Wnioskodawcy wiązało się z powstaniem przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA i sp. k. w spółki jawne nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształcona). Zgodnie z art. 552 KSH spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Jak wskazuje art. 553 § 3 wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej. W związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych.

Zarówno spółka SKA, sp. k. oraz spółka jawna są spółkami osobowymi (art. 4 § 1 pkt 1 KSH oraz art. 5a pkt 26 ustawy o PIT). Spółki osobowe cechuje transparentność podatkowa, co w praktyce oznacza, że z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikiem nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy.

Należy wskazać, że jako przyszły wspólnik spółek jawnych powstałych z przekształcenia SKA i sp. k. Wnioskodawca nie osiągnie przychodu (dochodu) z tytułu tych przekształceń albowiem przepisy ustawy o PIT nie przewidują tego rodzaju źródła przychodu (z tytułu przekształcenia), jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jedynym przepisem nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy - przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową. W konsekwencji trzeba dojść do wniosku, że przekształcenie spółki osobowej (np. spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki komandytowej) w inną spółkę osobową (np. spółkę jawną) jest neutralne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że zarówno SKA, sp. k. jak i spółka jawna są spółkami osobowymi i w ustawie o PIT brak przepisu, który określałby obowiązek opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółek przekształcanych i przekształconych nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy jego stanowisko w tym zakresie potwierdzają indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane w zbliżonych stanach faktycznych, m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2012 r. sygn. IPTPB3/423-271/12-5/GG (przekształcenie SKA w sp. k.),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2012 r. sygn. IBPBII/2/415-542/12/MMa (przekształcenie SKA w sp. j./sp. k.),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 maja 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-290/11/AP (przekształcenie sp. k. w SKA),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2009 r. sygn. ILPB2/415-30/09-2/JK (przekształcenie sp. j. w SKA).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu).

W świetle powyższego, dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego np. spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w inną spółkę osobową prawa handlowego np. w spółkę jawną.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powołanymi przepisami, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Wobec powyższego, jeśli przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółki jawne wstąpią we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanych spółek, tj. spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z powyższym po stronie wspólnika spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Oczywiście dotyczy to tylko takich sytuacji, kiedy przekształcenie spółek nie staje się okazją do przyznania lub wypłaty wspólnikowi jakichkolwiek świadczeń ze spółek z jakiegokolwiek tytułu. Zgodzić się również należy, że przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową nie spowoduje powstania przychodu, o jakim mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych, do których spółka komandytowo-akcyjna i spółka komandytowa nie należą.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.