Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.70.2020.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-30
Teza: Opodatkowanie tabaki
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podatek-podatek akcyzowy; tytoń
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 marca 2020 r. (data wpływu 24 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r. oraz 9 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania tabaki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania tabaki. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r. oraz 9 czerwca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 28 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.70.2020.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sprecyzowane po uzupełnieniu wniosku):

Spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego. Prowadzi skład podatkowy. Na składzie podatkowym posiada krajankę tytoniową, objętą procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Krajanka ta stanowi tytoń do palenia o którym mowa w art. 98 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 98 ust. 5 i 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Krajanka oznaczona jest kodem:

*   2403 19 10 12.00 Tytoń do palenia nawet zaw. namiastki tytoniu w każdej proporcji, inny niż tytoń do fajek wodnych, w bezpośrednich opakowaniach o zaw. netto = 500 g

Spółka planuje wykorzystać posiadaną krajankę tytoniową do produkcji wyrobu w postaci tabaki. Tabaka będzie stanowić wyrób nieakcyzowy, nie nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego (nie będzie możliwości jej palenia jak wyrobu tytoniowego).

Krajanka podlegać będzie procesowi technologicznemu polegającemu na jej rozdrobnieniu za pomocą odpowiednich urządzeń. W efekcie rozdrobnienia, powstanie substancja o właściwościach nie nadających się do palenia. Proces wytworzenia tabaki nastąpi na terenie składu podatkowego prowadzonego przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane po uzupełnieniu wniosku):

Czy przeznaczenie posiadanej przez Spółkę na składzie podatkowym krajanki tytoniowej, będącej w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, stanowiącej tytoń do palenia, do produkcji tabaki która będzie stanowiła produkt nie nadający się do palenia bez dalszego przetworzenia przemysłowego, oraz wytworzenie tabaki z posiadanej przez Spółkę krajanki tytoniowej, będzie opodatkowane podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym po uzupełnieniu wniosku), produkcja tabaki nie będzie opodatkowane podatkiem akcyzowym.

Stosownie do art. 8 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlega produkcja wyrobów akcyzowych. Wyroby akcyzowe określa art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie ze wskazanym przepisem wyroby akcyzowe to: wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Załącznik nr 1 do ustawy, który wymienia wyroby akcyzowe nie obejmuje tabaki, a jedynie „Papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki” – poz. 42.

Tabaka zatem nie stanowi wyrobu akcyzowego w rozumieniu ustawy.

Jak wynika ze stanowiska Ministerstwa Finansów: „Dyrektywa strukturalna 95/59/WE w sprawie podatków innych niż obrotowe, wpływających na konsumpcję wyrobów tytoniowych, wyszczególnia wyroby tytoniowe podlegające harmonizacji, które objęte są opodatkowaniem podatkiem akcyzowym. Są to generalnie wyroby tytoniowe służące do palenia, takie jak: papierosy, cygara i cygaretki oraz tytoń do palenia (w podziale na drobno pokrojony tytoń do zwijania papierosów i inny tytoń do palenia, tzw. tytoń fajkowy).

Natomiast wyroby tytoniowe bezdymne, w tym np. przeznaczone do wąchania, jak tabaka, nie zostały wymienione w ww. dyrektywie, zatem nie podlegają harmonizacji i obowiązkowi opodatkowania akcyzą.

Na mocy polskich przepisów, które są implementacją przepisów dyrektyw unijnych, tabaka jako wyrób tytoniowy bezdymny nie mieści się w zakresie regulacji załącznika nr 2 i 4 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.) i również nie jest wyrobem akcyzowym zharmonizowanym objętym opodatkowaniem akcyzą.”

W efekcie więc produkcja tabaki jako wyrobu nie przeznaczonego do palenia i nie nadającego się palenia, z posiadanej przez Wnioskodawcę krajanki tytoniowej nie będzie opodatkowana akcyzą.

Również zużycie krajanki tytoniowej stanowiącej tytoń do palenia, do produkcji tabaki nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje na opodatkowanie akcyzą ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia. Za całkowite zniszczenie przepis wskazuje doprowadzenie wyrobu akcyzowego do stanu w którym nie może być wykorzystany jako wyrób akcyzowy. W produkcji tabaki dochodzi do wykorzystania krajanki tytoniowej w sposób który czyni niemożliwym wykorzystanie jej jako produktu akcyzowego. Tym niemniej przepis art. 8 ust. 3 ustawy nie daje możliwości opodatkowania produkcji tabaki akcyzą.

Powyższe wynika z faktu, że produkcja tabaki została wyłącza z opodatkowania akcyzą. Tym samym opodatkowanie elementu produkcji w postaci zniszczenia krajanki tytoniowej celem produkcji tabaki, stałoby w sprzeczności z wolą ustawodawcy do zwolnienia produkcji tabaki z akcyzy i godziłoby w normę art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nadto przepis art. 8 ust. 3 ustawy wskazując na ubytki lub zniszczenie wyrobów akcyzowych odnosi się do wyrobów określonych w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 20 odnosi się z kolei do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy ale z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów tytoniowych. Tabaka stanowi wyrób tytoniowy, a zatem ubytki czy zniszczenie wyrobu akcyzowego w postaci krajanki tytoniowej, do produkcji tabaki będącej wyrobem tytoniowym (ale nieakcyzowym), nie będzie opodatkowane akcyzą.

Brak opodatkowania wynika również z art. 8 ust. 4 ustawy. Stosownie do ww. przepisu przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
2.  napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.

Przepis ów określa wyroby akcyzowe których zużycie do produkcji innych wyrobów podlega opodatkowaniu akcyzą. Stosownie do normy objętej ww. przepisem, opodatkowaniu akcyzą podlega zużycie do produkcji innych wyrobów jedynie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2 ustawy oraz napojów alkoholowych o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy.

Załącznik nr 2 do ustawy nie zawiera krajanki tytoniowej jedynie papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki. Z kolei art. 89 ust. 2 odnosi się do produktów dla celów opałowych i domieszek paliw, również nie obejmuje krajanki tytoniowej.

Nie objęcie przez ustawodawcę ww. przepisem opodatkowania zużycia krajanki tytoniowej do produkcji innych wyrobów oznacza, że jej zużycie do produkcji tabaki nie będzie opodatkowane akcyzą.

Opodatkowanie procesu produkcji tabaki w opisanej przez Wnioskodawcę formie nie wynika również z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy. Przedmiotowy przepis wskazuje na opodatkowanie również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawkę akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Przepis ten ma więc zastosowanie do wyrobów akcyzowych, co do których ustawodawca bądź przewidział zwolnienie od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (np. wyroby energetyczne zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej), bądź ustalił odrębne (w praktyce niższe) stawki akcyzy związane z tym przeznaczeniem (np. oleje opałowe przeznaczone do celów opałowych).

Przepis ten nie będzie zatem miał zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponieważ ustawodawca wskazał, że tabaka nie jest produktem akcyzowym, jej produkcja nie podlega podatkowi akcyzowemu. Z uwagi na powyższe, jak również z uwagi na to, że żaden przepis ustawy nie wskazuje na opodatkowanie zużycia krajanki tytoniowej dla potrzeb produkcji tabaki, zużycie takie nie jest opodatkowane akcyzą.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że wskazanie we wniosku, iż tabaka którą Wnioskodawca zamierza produkować stanowi wyrób tytoniowy, nie jest sprzeczne ze stanowiskiem Wnioskodawcy iż tabaka nie stanowi wyrobu akcyzowego i jej produkcja nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

Tabaka stanowi bowiem produkt, który jest z jednej strony klasyfikowany w ustawie jako wyrób tytoniowy, jednocześnie jednak jest to wyrób tytoniowy przeznaczony do innych celów niż palenie i nie jest opodatkowany akcyzą. Nie jest wyrobem akcyzowym.

Jak wynika z art. 2 ust. 2 ustawy o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy wyrób tytoniowy oznacza wyrób wyprodukowany z tytoniu przeznaczony do palenia, oraz tabakę.

Art. 2 (Objaśnienie pojęć) W rozumieniu niniejszej ustawy:

2\. wyrób tytoniowy oznacza wyrób wyprodukowany z tytoniu przeznaczony do palenia oraz tabakę.

Tabaka nie stanowi produktu do palenia, stanowi natomiast wyrób tytoniowy.

Tabaka, mimo że stanowi wyrób tytoniowy nie jest jednak wyrobem akcyzowym. Powyższe wynika z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z ww. przepisem wyroby akcyzowe to:

*   wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr l do ustawy.

Załącznik nr 1 do ustawy nie wymienia tabaki jako wyrobu akcyzowego. Nie jest to zatem wyrób akcyzowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 722) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 42 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN wymieniono - papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG, w poz. 27, bez względu na kod CN wymieniono - papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Z kolei w myśl art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Natomiast procedura zawieszenia poboru akcyzy, to w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Za ubytki wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy uznaje się wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych, piwa, wina, napojów fermentowanych, wyrobów pośrednich lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:
    *   napojów alkoholowych,
    *   wyrobów energetycznych, z wyjątkiem wyrobów węglowych, przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,
3.  wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą,
4.  wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
5.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powstałe podczas:
    *   stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji,
    *   przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. produkcja wyrobów akcyzowych; 2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; 3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; 4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło; 5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy – art. 8 ust. 3 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
2.  napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający (art. 8 ust. 4 ustawy)

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Jeżeli nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym organ podatkowy stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego – art. 12 ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia – art. 30 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; jeżeli ilość napoju alkoholowego zużyta do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego przekracza dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a lub ust. 2 pkt 1 lit. b, w stosunku do ilości przekraczającej te normy obowiązek podatkowy nie wygasa, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wyprowadzenia wyprodukowanego wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 45 ust. 1 ustawy.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy – art. 45 ust. 2 ustawy.

Do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy;
2.  tytoń do palenia;
3.  cygara i cygaretki (art. 98 ust. 1 ustawy).

Za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia (art. 98 ust. 5 ustawy).

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych – art. 98 ust. 8 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy, w którym posiada krajankę tytoniową, objętą procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Krajanka ta stanowi tytoń do palenia o którym mowa w art. 98 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca planuje wykorzystać posiadaną krajankę tytoniową do produkcji wyrobu w postaci tabaki. Tabaka będzie stanowić wyrób nieakcyzowy, nie nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego (nie będzie możliwości jej palenia jak wyrobu tytoniowego).

Krajanka podlegać będzie procesowi technologicznemu polegającemu na jej rozdrobnieniu za pomocą odpowiednich urządzeń. W efekcie rozdrobnienia, powstanie substancja o właściwościach nie nadających się do palenia. Proces wytworzenia tabaki nastąpi na terenie składu podatkowego prowadzonego przez Spółkę.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy Organ zwraca uwagę w pierwszej kolejności, że zgodnie z opisem przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie w składzie podatkowym posiadać tytoń do palenia, który będzie objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Tym samym Wnioskodawca będzie w posiadaniu tytoniu do palenia wobec którego powstał obowiązek podatkowy, lecz do momentu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, obowiązek ten nie przekształci się w zobowiązanie podatkowe.

W sytuacji zużycia wyrobu akcyzowego objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym do produkcji wyrobu nieakcyzowego, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, następuje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, a obowiązek podatkowy w stosunku do zużytego wyrobu akcyzowego przekształci się w zobowiązanie podatkowe (art. 45 ust. 1 i 2 ustawy).

Ustawodawca w treści art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy co prawda przewidział wyjątek od tej zasady, w przypadku w których na skutek zużycia wyrobów akcyzowych dochodzi do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, lecz zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy. Przypadek ten jednak nie dotyczy sytuacji objętej wnioskiem, gdyż wyrób akcyzowy w postaci krajanki tytoniowej zużyty będzie do wyprodukowania wyrobu nieakcyzowego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w sytuacji zużycia przez Wnioskodawcę w składzie podatkowym tytoniu do palenia objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy do wytworzenia wyrobu nieakcyzowego – tabaki (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wyrobu nie nadającego się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego), nastąpi zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, skutkujące przekształceniem się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe.

Organ nie może tym samym podzielić stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, w myśl którego zużycie krajanki tytoniowej do produkcji tabaki opisanej we wniosku nie jest przedmiotem opodatkowania akcyzą.

Co prawda samo przeznaczenie tytoniu do palenia objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy do wytworzenia tabaki, do momentu jego zużycia nie będzie powodowało powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na objęcie tego tytoniu do palenia wspomnianą procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Również sama produkcja tabaki nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu w myśl ustawy.

Niemniej podkreślić należy, że zużycie w składzie podatkowym tytoniu do palenia objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy do wyprodukowania wyrobu nieakcyzowego – tabaki, skutkować będzie przekształceniem powstałego już na wcześniejszym etapie obowiązku podatkowego wobec tytoniu do palenia, w zobowiązanie podatkowe, na skutek zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. art. 45 ust. 1 i 2 ustawy.

Jak zauważa M. Zimny w komentarzu do art. 42 (Akcyza, Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2020: „Co do zasady, zużycie wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym skutkować będzie zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy i przekształceniem obowiązku podatkowego w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Jednocześnie z dniem zużycia wyrobu powstanie obowiązek wpłaty dziennej akcyzy w związku z tą czynnością i podatnikiem w takim przypadku staje się podmiot prowadzący skład podatkowy” (por. także S. Parulski, Akcyza. Komentarz, wyd. III, WK 2016).

W analizowanej sprawie, zużycie opisanej we wniosku krajanki tytoniowej (tytoniu do palenia) do wytworzenia tabaki, nie będzie stanowić również ubytków wyrobów akcyzowych ani zniszczenia wyrobów akcyzowych. Ponadto możliwość wyłączenia tych czynność z pod opodatkowania, wiąże się m.in. z zaistnieniem zdarzenia losowego lub siły wyższej, które w analizowanej sprawie nie mają miejsca.

W świetle powyższego, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Organ zaznacza końcowo, że sformułowanie wyroby tytoniowe, którym posługuje się ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym, przyjętym na potrzeby opodatkowania akcyzą tych wyrobów, nie jest tożsame ze sformułowaniem przyjętym przez ustawodawcę w ustawie z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (t.j. Dz.U. 2018 r. poz. 2352), co wynika z autonomii prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.