Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.259.2022.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-03
Teza: Sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-majątek prywatny; sprzedaż-sprzedaż działek; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne; użyczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży czterech działek.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lipca 2022 r. (wpływ 25 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Przedmiotem wniosku jest ustalenie czy zrealizowana przez Panią w (…)2021 r. sprzedaż działek (po podziale działki o numerze ewidencyjnym 1) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów od towarów i usług.

Jest Pani samotną matką wychowującą syna (lat x). Ponadto opiekuje się Pani chorą matką po udarze. Utrzymuje się Pani z zasiłku socjalnego oraz „500+” i alimentów, które otrzymuje Pani na syna. Pani matka natomiast pobiera emeryturę.

22 stycznia 2019 r., w drodze umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego otrzymała Pani od matki nieruchomości gruntowe w postaci:

· działki numer ewidencyjny 2, o powierzchni (…), zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz

· działki numer ewidencyjny 1, o powierzchni (…) ha.

Na mocy ww. umowy, nieruchomość numer ewidencyjny 2 została obciążona na rzecz matki nieodpłatną dożywotnią służebnością osobistą, polegającą na prawie zamieszkiwania w całym budynku mieszkalnym usytuowanym na tej działce.

Był to dom matki i Pani rodzinny, w którym zamieszkiwała Pani od urodzenia.

W dacie umowy darowizny, działki numer ewidencyjny 2 oraz numer ewidencyjny 1 (która następnie została podzielona) były już objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym przez (…) i przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną (…).

Z kolei zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka numer 2 stanowiła i stanowi grunty rolne zabudowane, oznaczone rodzajem użytków objętych symbolem Br-R, grunty orne – R oraz sady – S-R. Natomiast działka numer 1 stanowiła grunty orne, objęte symbolem rodzaju użytków R.

Wkrótce po otrzymaniu darowizny, po rozmowie z matką, zdecydowała Pani o przekazaniu w darowiźnie części otrzymanej działki numer 1 swojej siostrze, w związku z czym wystąpiła Pani o podział tej działki.

Otrzymana darowizna zapewniała Pani dom oraz stanowiła zabezpieczenie na przyszłość dla Pani oraz przede wszystkim dla Pani syna. Nie planowała Pani żadnej sprzedaży działek.

(…) doszło do samozapłonu (od komina) i pożaru, w wyniku którego Pani dom rodzinny uległ całkowitemu zniszczeniu, i to w zasadzie z całym Państwa rodzinnym dobytkiem.

Dzięki pomocy lokalnej społeczności oraz władz gminnych zostali Państwo tymczasowo zakwaterowani (…) oraz otrzymali najpotrzebniejsze rzeczy, co pozwoliło Państwu przetrwać pierwsze dni po pożarze. Uzyskali też Państwo (…). W sprawę czynnie zaangażowała się również (…).

Po około miesiącu musieli się Państwo wyprowadzić (…) do wynajętego mieszkania. Potrzebowali Państwo jednak stałego miejsca zamieszkania i środków na ten cel. Zaczęła więc Pani rozważać sprzedaż części działki numer 1 oraz budowę nowego domu na działce numer 2.

Pani sytuacja była znana i szeroko komentowana w okolicy, stąd też informacja o zamiarze sprzedaży części działki dość szybko rozpowszechniła się tzw. „pocztą pantoflową”, a potencjalni nabywcy zgłosili się sami, deklarując zakup pojedynczych działek wydzielonych z działki numer 1. Nie zgłosił się nikt, kto byłby zainteresowany zakupem udziału w prawie własności tej działki. Mając zapewnienie od przyszłych nabywców, że kupią działki jak tylko zostaną wydzielone oraz że tym samym będzie Pani dysponowała pieniędzmi na budowę nowego domu, mogła Pani planować inwestycję. Dalsze działania mające na celu wybudowanie nowego domu oraz pozyskanie środków na ten cel, dzięki zaangażowaniu i wsparciu osób trzecich (architekta, pracowników Gminy, budowlańców, geodety) przebiegły dość sprawnie. Sama nie była Pani zdolna do tego, aby nimi kierować, ze względu na własną kondycję zdrowotną, jak i konieczność równoczesnego zajmowania się synem oraz matką, której stan zdrowia w wyniku traumy spowodowanej pożarem uległ znacznemu pogorszeniu.

W pierwszej kolejności nabyła Pani projekt budowlany do zrealizowania na działce nr 2. Decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce numer 2 została wydana (…), zaś prace budowlane rozpoczęły się niemalże natychmiast (\`(...)\`).

Równocześnie prowadzona była sprawa podziału działki numer 1, zgodnie z przygotowanym projektem, na 6 działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, o numerach od 3 do 8 oraz działkę nr 9 przeznaczoną pod drogę dojazdową gminną. Decyzja w sprawie zatwierdzenia projektu podziału została wydana (…). Z dniem uprawomocnienia się tej decyzji działka numer 9, przeznaczona pod drogę gminną, przeszła z mocy prawa na własność Gminy.

Następnie zawarła Pani w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży czterech działek budowlanych na rzecz nabywców prywatnych (osób fizycznych), odpowiednio: (…) działki numer 5, (…) działek numer 3 oraz numer 6 oraz (…) działki nr 4. Pozostałe dwie działki numer 7 oraz numer 8 przekazała Pani w darowiźnie siostrze. W dacie sprzedaży/darowizny wydzielone działki zgodnie z rejestrem gruntów stanowiły grunty orne oznaczone symbolem R.

Środki uzyskane ze sprzedaży działek przeznaczyła Pani w całości na finansowanie budowy nowego domu na działce numer 2 (na własne potrzeby mieszkaniowe).

Budynek został przyjęty do używania (…). Dom nie jest jeszcze w pełni wykończony, jednak ze względu na znaczne koszty najmu mieszkania i brak środków, niezwłocznie zamieszkała Pani w nim z synem oraz matką. Na działce nadal znajduje się też pogorzelisko po pożarze Pani domu rodzinnego.

Aktualnie, w związku z rozliczeniem się ze środków uzyskanych ze sprzedaży działek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskała Pani informację o potencjalnym opodatkowaniu sprzedaży działek podatkiem VAT, stąd też składa Pani niniejszy wniosek.

W odniesieniu do podzielonej działki numer 1 oraz sprzedaży wydzielonych z niej 4 działek numer 3, numer 4, numer 5 i numer 6, informuje Pani, że:

· na moment otrzymania darowizny w postaci działki numer 1 (…), zgodnie z obowiązującym (…) miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka ta była przeznaczona pod zabudowę jednorodzinną (…);

· zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka numer 1, a następnie wydzielone z niej działki o numerach od 3 do 8 stanowiły grunty orne, objęte symbolem rodzaju użytków R, do czasu sprzedaży/darowizny działek wydzielonych;

· nie występowała Pani o odrolnienie działki numer 1, ani też żadnej z działek z niej wydzielonych;

· przedmiotowy teren nie był uzbrojony w media, ani też nie składa Pani żadnych wniosków w tej sprawie (brak jakichkolwiek przyłączy);

· nie podejmowała Pani żadnych aktywnych działań w celu sprzedaży działek bądź ich uatrakcyjnienia;

· nabywcy sami skontaktowali się z Panią, deklarując zakup pojedynczych wydzielonych działek;

· sprzedaż wyodrębnionych działek nie była poprzedzona zawarciem umów przedwstępnych ani uzależniona od dopełnienia jakichkolwiek dodatkowych warunków po Pani stronie bądź nabywców;

· w ramach procesu sprzedaży działek kupującym nie były udzielane jakiekolwiek pełnomocnictwa, np. do podejmowania działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń;

· nabywcami działek były osoby fizyczne i z Pani wiedzy wynika, że zakup miał charakter prywatny;

· bezpośrednią i jedyną przyczyną podzielenia działki oraz sprzedaży działek wydzielonych była konieczność pozyskania środków na budowę nowego domu po pożarze domu rodzinnego.

### Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

1.

Cztery sprzedane działki o numerach ewidencyjnych 3, 4, 5, 6, zostały wydzielone z działki o numerze ewidencyjnym 1, którą otrzymała Pani w darowiźnie od matki.

Teren działki nr 1, a następnie wydzielonych z niej działek nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, zgodnie z wpisem w ewidencji gruntów, przez cały okres, od ich nabycia (\`(...)\`) do dnia ich sprzedaży, posiadał status gruntów ornych.

W tym czasie samodzielnie nie prowadział Pani jednak działalności rolniczej, ani nie wykorzystywała Pani przedmiotowych działek. Teren otrzymanej w darowiźnie działki nr 1, zarówno przed podziałem jak i po wydzieleniu ww. działek będących następnie przedmiotem sprzedaży, do momentu sprzedaży, udostępniła Pani darmowo miejscowemu rolnikowi pod uprawę rolną.

2.

Nie wykorzystywała Pani przedmiotowych działek do działalności gospodarczej, czy to rolniczej, czy też innego rodzaju działalności gospodarczej.

W Pani rozumieniu nieodpłatne udostępnienie gruntu rolnikowi, aby zapobiec przemienieniu się tego gruntu w ugór, nie stanowiło przejawu działalności gospodarczej.

3.

Teren przedmiotowych działek użyczała Pani nieodpłatnie miejscowemu rolnikowi na cele rolnicze i w taki sposób grunt był przez niego wykorzystywany. Nie określili Państwo terminu trwania użyczenia (czas nieokreślony).

### Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż czterech działek wydzielonych z działki numer 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Pani stanowisko w sprawie

W zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż czterech działek wydzielonych z działki numer 1 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie działała Pani w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), powoływanej dalej jako ustawa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami z kolei są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy. Świadczeniem usług jest natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Wydzielona ewidencyjnie działka gruntu może stanowić przedmiot obrotu i spełnia definicję towaru, zatem jej sprzedaż może stanowić dostawę towaru, pod warunkiem jednak, że czynność tę wykona podatnik działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis ust. 2 powołanego wyżej artykułu definiuje pojęcie działalności gospodarczej jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kwestii kwalifikacji na gruncie podatku VAT sprzedaży działek przez osoby fizyczne oraz przesłanek uznania ich za działalność gospodarczą wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), stwierdził, cyt.: „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący »działalność gospodarczą« w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

W świetle cytowanego orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być kwalifikowane jako prowadzenie działalności gospodarczej. O jej prowadzeniu nie przesądza również ilość transakcji, ani fakt dokonania podziału gruntu na działki. Działania te mogą bowiem stanowić przejaw zarządzania majątkiem prywatnym. Dla uznania danej czynności za działalność gospodarczą, a w konsekwencji dokonującego jej podmiotu za podatnika, kluczowe jest podejmowanie przez niego aktywnych działań podobnych do tych, które są charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Dopiero te działania, wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czyli zachowywanie się jak producent, handlowiec czy usługodawca, mogą uczynić ze sprzedawcy działek podatnika działającego w takim właśnie charakterze. Nie chodzi przy tym o stwierdzenie pojedynczych działań, ale o ich ciąg oceniany łącznie.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 października 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.576.2021.2.AK, cyt.: „za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność »handlową« wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich”.

Odnosząc powyższe do transakcji poddanych ocenie w ramach niniejszego wniosku, należy zauważyć, że w sprawie brak jest przesłanek przemawiających za uznaniem Pani działania za działanie w charakterze producenta, handlowca czy usługodawcy, gdyż nie podejmowała Pani czynności w celu sprzedaży nieruchomości, jakie można byłoby przypisywać profesjonalistom w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zaznacza Pani, że nie miała wpływu ani na fakt darowania Pani przez matkę nieruchomości, ani na status otrzymanego tą drogą gruntu, stanowiącego już tereny budowlane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie podejmowała Pani również żadnych czynności ukierunkowanych na ich wyłączenie z gruntów ornych, którymi zgodnie z rejestrem gruntów pozostawały nadal w momencie sprzedaży. Zdarzenie losowe, którym był pożar i spalenie się Pani rodzinnego domu postawiły Panią w okolicznościach, w których była Pani zmuszona sprzedać część posiadanego majątku, aby zapewnić sobie i osobom pozostającym pod Pani opieką „dach nad głową”. Sprzedaż nastąpiła tak szybko, jak tylko było to możliwe, na rzecz kupujących osób fizycznych, które same zgłosiły się do Pani i zadeklarowały chęć zakupu wyodrębnionych działek w stanie, w jakim się znajdywały.

Tym samym Pani działania miały osobisty charakter i stanowiły element zarządzania majątkiem prywatnym.

W konsekwencji wyrażone przez Panią stanowisko, zgodnie z którym w zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż czterech działek wydzielonych z działki numer 1 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać za w pełni uzasadnione.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Według art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. (…).

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

Na mocy art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112//WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112//WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w drodze umowy darowizny otrzymała Pani m.in. działkę nr 1. Zdecydowała Pani o przekazaniu w darowiźnie części otrzymanej działki nr 1 swojej siostrze, w związku z czym wystąpiła Pani o podział tej działki. Nie planowała Pani żadnej sprzedaży działek. W wyniku samozapłonu i pożaru, Pani dom rodzinny uległ całkowitemu zniszczeniu (z całym rodzinnym dobytkiem). Zaczęła więc Pani rozważać sprzedaż części działki nr 1 oraz budowę nowego domu. Informacja o zamiarze sprzedaży części działki rozpowszechniła się tzw. „pocztą pantoflową”, a potencjalni nabywcy zgłosili się sami, deklarując zakup pojedynczych działek wydzielonych z działki nr 1. Została wydana decyzja w sprawie zatwierdzenia projektu podziału działki nr 1 na 6 działek przeznaczonych pod zabudowę jednorodzinną, o nr od 3 do 8 oraz działkę nr 9 przeznaczoną pod drogę dojazdową gminną (działka nr 9 przeszła z mocy prawa na własność Gminy). Następnie zawarła Pani w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży czterech działek budowlanych (nr 3, nr 4, nr 5 i nr 6) na rzecz nabywców prywatnych. Pozostałe dwie działki (nr 7 oraz nr 8) przekazała Pani w darowiźnie siostrze. Sprzedaż wyodrębnionych działek nie była poprzedzona zawarciem umów przedwstępnych ani uzależniona od dopełnienia jakichkolwiek dodatkowych warunków po Pani stronie bądź nabywców. W ramach procesu sprzedaży działek kupującym nie były udzielane jakiekolwiek pełnomocnictwa. Bezpośrednią i jedyną przyczyną podzielenia działki oraz sprzedaży działek wydzielonych była konieczność pozyskania środków na budowę nowego domu po pożarze domu rodzinnego – środki uzyskane ze sprzedaży działek przeznaczyła Pani w całości na finansowanie budowy nowego domu (na własne potrzeby mieszkaniowe). Teren działki nr 1, a następnie wydzielonych z niej działek nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, zgodnie z wpisem w ewidencji gruntów, przez cały okres, od ich nabycia (…) do dnia ich sprzedaży, posiadał status gruntów ornych. W tym czasie samodzielnie nie prowadził Pani jednak działalności rolniczej, ani nie wykorzystywała Pani przedmiotowych działek. Nie wykorzystywała Pani przedmiotowych działek do działalności gospodarczej, czy to rolniczej, czy też innego rodzaju działalności gospodarczej. Teren przedmiotowych działek użyczała Pani nieodpłatnie miejscowemu rolnikowi na cele rolnicze. Nie określili Państwo terminu trwania użyczenia (czas nieokreślony). Nie podejmowała Pani żadnych aktywnych działań w celu sprzedaży działek bądź ich uatrakcyjnienia. W dacie umowy darowizny, działka nr 1 była już objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona pod zabudowę jednorodzinną. Nie występowała Pani o odrolnienie działki numer 1, ani też żadnej z działek z niej wydzielonych. Przedmiotowy teren nie był uzbrojony w media, ani też nie składa Pani żadnych wniosków w tej sprawie (brak jakichkolwiek przyłączy).

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż czterech działek wydzielonych z działki numer 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy czterech działek wystąpiła Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

Z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zatem należy uznać, że dokonana sprzedaż czterech wydzielonych działek nie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie zbycia opisanych nieruchomości, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa przedmiotowych nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, nie podejmowała Pani aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Ponadto z treści wniosku wynika, że teren przedmiotowych działek użyczała Pani nieodpłatnie miejscowemu rolnikowi na cele rolnicze.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Biorąc pod uwagę ww. definicję z Kodeksu cywilnego, w przedmiotowej sprawie działki były przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia), które nie zostało dokonane dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, nieodpłatne użyczenie przez Panią działek nie stanowiło działalności gospodarczej.

Zatem, w omawianej sytuacji należy wskazać, że ww. działania nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż czterech działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy działek korzystała Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełniła Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpiła w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego, transakcje zbycia ww. działek nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, w zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż czterech działek wydzielonych z działki numer 1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).