Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.34.2025.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-08
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
związanych z realizacją inwestycji w zakresie budowy sieci
wodociągowej.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu
terytorialnego i organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
    dotyczący m.in. prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z
    realizacją inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej. Uzupełnili go Państwo
    pismem z 18 lutego 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT
    czynny. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne
    Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych. W ramach realizacji powierzonych Gminie zadań, Gmina (...) sukcesywnie
    rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną i wodociągową. Inwestycja zapewni
    mieszkańcom dostęp do kanalizacji i przyczyni się do kompleksowego uporządkowania
    systemu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy.
    W 2024 r. Gmina (...) złożyła wniosek o przyznanie pomocy na realizację zadania pn. „(...)”.
    Wniosek o przyznanie pomocy na realizację ww. zadania został złożony w naborze
    wniosków o przyznanie pomocy na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w
    ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub
    rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię
    odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich
    na lata 2014-2020.
    Zgodnie z dokumentacją projektową w ramach zadania zostanie łącznie wykonanych 12
    przyłączy wodociągowych oraz 124 przyłączy kanalizacyjnych. Wnioskowana kwota
    dofinansowania w ramach PROW stanowi 100% kosztów kwalifikowanych. Wydatki, które
    będzie ponosić Gmina, będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę.
    Gmina przekaże aportem wybudowaną w ramach realizowanego zadania sieć
    wodociągową spółce A Sp. z o.o., w której Gmina (...) posiada 100% udziałów. Aport
    zostanie udokumentowany aktem notarialnym. Wniesienie wkładu zostanie
    udokumentowane fakturą sprzedaży zawierającą właściwą stawkę VAT (będzie to
    czynność opodatkowana podatkiem VAT, Gmina nie będzie w tym zakresie korzystała ze
    zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług).
    Należny podatek od towarów i usług rozliczy Gmina. Wniesiony aportem do Spółki
    majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które będą opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług. Gmina po przekazaniu aportu otrzyma udziały w wartości
    nominalnej równej wartości netto poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych.
    Podatek VAT Spółka będzie zobowiązana zapłacić na rachunek Gminy. W związku z
    powyższym, Gmina dokona odliczenia podatku naliczonego od budowy infrastruktury
    wodociągowej.
    Natomiast wybudowana w ramach realizowanego zadania sieć kanalizacyjna pozostanie
    własnością Gminy, która odpłatnie udostępni ją do użytkowania Spółce A poprzez
    aneksowanie istniejącej umowy cywilnoprawnej dotyczącej dzierżawy sieci kanalizacji
    sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków. Spółka ta wykorzystuje obecnie wydzierżawioną
    jej przez Gminę infrastrukturę kanalizacyjną (sieć kanalizacji sanitarnej wraz z
    oczyszczalnią) do świadczenia usług odbioru ścieków komunalnych na rzecz mieszkańców
    Gminy, przedsiębiorstw, instytucji a także gminnych jednostek budżetowych, w tym
    Urzędu Gminy (...). Spółka jest uprawniona do używania infrastruktury i pobierania
    pożytków z tego tytułu, w szczególności w formie opłat za odprowadzanie ścieków. Z
    tytułu świadczenia usług udostępnienia infrastruktury na podstawie umowy
    cywilnoprawnej, Gmina pobiera od Spółki miesięczny czynsz ustalony na poziomie
    kosztów amortyzacji. Gmina wystawia na Spółkę faktury, a VAT należny z tego tytułu jest
    ujmowany przez Gminę w części deklaracyjnej pliku JPK_V7M i odprowadzany do
    właściwego urzędu skarbowego.

    Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż będzie mieć możliwość
    odzyskania podatku VAT, który w przedmiotowym wniosku stanowi wydatek
    niekwalifikowany.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Wyodrębnione zostały wydatki związane z budową sieci wodociągowej oraz z budową sieci
    kanalizacyjnej (w ramach opisanej we wniosku inwestycji).
    Sieć wodociągowa będzie stanowić budowle w rozumieniu przepisów ustawy prawo
    budowlane.
    Sieć wodociągowa zostanie bezpośrednio po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania
    przekazana aportem do Spółki.
    Wartość przedmiotu aportu zostanie określona w akcie notarialnym, w którym wskazana
    będzie kwota o jaką podwyższa się kapitał zakładowy spółki z o.o. A, poprzez utworzenie
    nowych udziałów pokrytych wkładem niepieniężnym (aportem) w wartości netto
    przekazywanego majątku. Całkowita wartość przedmiotu aportu zostanie ustalona na
    podstawie aktualnej wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcę przed wniesieniem
    aportu do spółki. Planowane koszty budowy sieci wodociągowej zgodnie z zestawieniem
    rzeczowo-finansowym operacji stanowiącym załącznik nr 1 do umowy o dofinansowanie
    ww. inwestycji ze środków PROW wynoszą (...) zł netto ((...) zł brutto).
    Podmiotem dzierżawiącym infrastrukturę kanalizacyjną Gminy (...) jest spółka komunalna
    A Sp. z o.o. ze 100% udziałem Gminy (...). Zgodnie z aktem założycielskim spółka ta
    realizuje zadania własne Gminy (...) o charakterze użyteczności publicznej dotyczące
    zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy (...), m.in. w zakresie zbiorowego
    zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków. W związku z
    powyższym Gmina (...) nie brała pod uwagę innych podmiotów wybierając dzierżawcę
    infrastruktury kanalizacyjnej, która powstanie w ramach realizacji inwestycji.
    Dzierżawcą infrastruktury kanalizacyjnej Gminy (...), jak zostało wskazane w punkcie
    poprzednim, jest spółka komunalna A, która została utworzona przez Gminę w celu
    realizacji zadań publicznych w zakresie zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków.
    Planowana wartość kosztów budowy sieci kanalizacyjnej zgodnie z zestawieniem
    rzeczowo-finansowym operacji stanowiącym załącznik nr 1 do umowy o dofinansowanie
    do ww. inwestycji wynosi (...) zł netto ((...) zł brutto). Ostateczne koszty realizacji inwestycji
    zostaną ustalone po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego.
    Gmina (...) otrzymała dofinansowanie na realizację operacji pn.: „(...)” ze środków
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w wysokości 100%
    poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji tj. kosztów netto. Zgodnie z umową o
    dofinansowanie na budowę infrastruktury kanalizacyjnej przyznana została kwota pomocy
    w wysokości (...) zł.
    Obecnie obowiązująca umowa dzierżawy, która zostanie aneksowana w związku z
    oddaniem do użytku nowego odcinka kanalizacji, zawarta jest na okres od 3 października
    2024 r. do 2 października 2025 r. Po upływie jej obowiązywania zostanie zawarta kolejna
    umowa.
    Szacunkowa kwota dotychczasowego czynszu dzierżawnego wzrośnie w związku z
    oddaniem do użytkowania nowo wybudowanej infrastruktury kanalizacyjnej o (...) zł netto
    rocznie ((...) zł brutto). Miesięcznie kwota czynszu wzrośnie o (...) zł netto ((...) zł brutto).
    Czynsz za dzierżawę infrastruktury kanalizacyjnej jest ustalany na poziomie kosztów
    amortyzacji, której wskaźnik dla nowo wybudowanej inwestycji będzie wynosił 1%. Wobec
    powyższego stosunek procentowy: wartość o jaką wzrośnie kwota czynszu/kwota
    nakładów x 100 będzie wynosić 1% ((...) zł/(...) x100).

    Specyfika świadczonych przez A Sp. z o.o. usług z wykorzystaniem oczyszczalni ścieków
    oraz sieci kanalizacji sanitarnej nie ma charakteru stricte komercyjnego dlatego głównym
    celem umowy na świadczenie usług przez spółkę nie jest zwrot poniesionych nakładów
    lecz zapewnienie realizacji na rzecz mieszkańców jednego z kluczowych zadań własnych
    gminy i zwrot nakładów będzie następował w długiej perspektywie czasowej.
    Jak już wcześniej wspomniano czynsz za dzierżawę infrastruktury kanalizacyjnej jest
    ustalany na poziomie kosztów amortyzacji. Zmiana czynszu dzierżawnego będzie stanowić
    procent wartości początkowej inwestycji więc wysokość poniesionych nakładów będzie
    mieć wpływ na wysokość czynszu dzierżawnego.
    Czynsz ulegnie zwiększeniu i jest ustalany na poziomie kosztów amortyzacji.
    Wydzierżawiający ponosi koszty związane z bieżącymi remontami celem prawidłowego
    funkcjonowania sieci kanalizacyjnej. Nakłady inwestycyjne oraz nakłady dotyczące
    wymiany lub odtworzenia znaczącej części sieci kanalizacyjnej lub oczyszczalni ścieków
    ponosi Gmina (...).
    Zgodnie z obowiązującą umową dzierżawy czynsz dzierżawny (sieć kanalizacji sanitarnej i
    oczyszczalnia ścieków) wynosi (...) zł netto (w tym czynsz za dzierżawę oczyszczalni ścieków
    – (...) zł netto). Planowany wzrost czynszu w związku z oddaniem do użytku nowo
    wytworzonego odcinka sieci kanalizacyjnej wyniesie (...) zł. Czynsz po zakończeniu
    inwestycji wynosić będzie (...) zł co stanowi 1,17 % planowanych w 2025 r. dochodów
    Gminy ogółem ((...) zł/ (...) zł) oraz 1,79 % planowanych na 2025 r. dochodów własnych ((...)
    zł/ (...) zł). W związku z powyższym dochody z tego tytułu nie będą znaczące dla budżetu
    Gminy.
    Dochody z tytułu umowy dzierżawy w skali roku stanowić będą 1,17% planowanych w
    2025 r. dochodów ogółem oraz 1,79 % planowanych na 2025 r. dochodów własnych
    Gminy (...).

## Pytanie

Czy Gmina (...) realizując zadanie pn. „(...)” jest uprawniona do odzyskania VAT, który w
    przedmiotowym wniosku stanowi wydatek niekwalifikowany?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361) prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje
    podatnikom podatku VAT, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony
    podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:
        odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług,
        nabyte towary i usługi z naliczonym podatkiem VAT są wykorzystywane do
        czynności opodatkowanych VAT.
    Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w szczególności czynności polegające na
    wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie natomiast do art. 15 ust.6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie

    podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów
    niebędących podatnikami, gdy jako organy władzy publicznej realizują zadania nałożone
    na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy
    wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Uznać zatem należy, że jednostki samorządu terytorialnego posiadają status podatników
    podatku od towarów i usług w przypadku realizowania przez nie czynności mieszczących
    się w ramach ich zadań własnych, ale wykonywanych na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Podsumowując, z powyższych regulacji wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i
    na własny rachunek opisane w zdarzeniu przyszłym czynności odpłatnego udostępnienia
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, działa w charakterze podatnika podatku VAT. Tym
    samym spełniony jest pierwszy z wskazanych powyżej warunków.
    Przesłanką decydującą o możliwości skorzystania przez Gminę z prawa do odliczenia VAT
    jest związek dokonywanych i udokumentowanych fakturami zakupów z wykonywanymi
    czynnościami, które podlegają VAT.
    Wniesienie aportem sieci wodociągowej do majątku Spółki będzie stanowić odpłatną
    dostawę towarów i usług. Naliczenie podatku należnego oraz istniejący zamiar
    wykorzystania sieci do czynności opodatkowanych przesądza o prawie Gminy do pełnego
    odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację inwestycji. Podobnie
    udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy cywilnoprawnej na rzecz
    Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki
    podstawowej. Tym samym, przedmiot inwestycji będzie przez Gminę w pełni
    wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Gmina będzie w
    stanie bezpośrednio przypisać poniesione wydatki do prowadzonej przez siebie
    działalności gospodarczej.
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a
    wybudowana infrastruktura wodno-kanalizacyjna będzie wykorzystywana wyłącznie w
    celu świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Warunki
    determinujące prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku
    naliczonego w odniesieniu do inwestycji w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej,
    zostały spełnione - Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a czynności,
    jakie wykonuje za pośrednictwem Spółki stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają
    opodatkowaniu VAT.
    Reasumując - w związku z planowanym wykorzystaniem przez Gminę nowo powstałej
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wyłącznie w celu odpłatnego świadczenia usług w
    zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z infrastrukturą
    wodociągowo-kanalizacyjną.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być
    wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).

    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy stanowi, że:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:
        odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
        towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który umożliwi podatnikowi odliczenie podatku naliczonego, jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których
    następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z opisu sprawy wynika, że złożyli Państwo wniosek o przyznanie pomocy na realizację
    zadania pn. „(...)”. Wyodrębnione zostały wydatki związane z budową sieci wodociągowej
    oraz z budową sieci kanalizacyjnej (w ramach opisanej we wniosku inwestycji).
    Przekażą Państwo aportem wybudowaną w ramach realizowanego zadania sieć
    wodociągową spółce A Sp. z o.o., w której posiadają Państwo 100% udziałów. Aport
    zostanie udokumentowany aktem notarialnym.
    Wniesiony aportem do Spółki majątek będzie służył odpłatnemu świadczeniu usług, które
    będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Po przekazaniu aportu otrzymają
    Państwo udziały w wartości nominalnej równej wartości netto poniesionych przez

    Państwa nakładów inwestycyjnych. Podatek VAT Spółka będzie zobowiązana zapłacić na
    Państwa rachunek.
    Wartość przedmiotu aportu zostanie określona w akcie notarialnym, w którym wskazana
    będzie kwota o jaką podwyższa się kapitał zakładowy spółki z o.o. A, poprzez utworzenie
    nowych udziałów pokrytych wkładem niepieniężnym (aportem) w wartości netto
    przekazywanego majątku. Całkowita wartość przedmiotu aportu zostanie ustalona na
    podstawie aktualnej wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcę przed wniesieniem
    aportu do spółki. Planowane koszty budowy sieci wodociągowej zgodnie z zestawieniem
    rzeczowo-finansowym operacji stanowiącym załącznik nr 1 do umowy o dofinansowanie
    ww. inwestycji ze środków PROW wynoszą (...) zł netto ((...) zł brutto).
    Sieć wodociągowa będzie stanowić budowle w rozumieniu przepisów ustawy prawo
    budowlane. Sieć wodociągowa zostanie bezpośrednio po wybudowaniu i oddaniu do
    użytkowania przekazana aportem do Spółki.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację inwestycji dotyczącej budowy
    sieci wodociągowej wnoszonej aportem do Spółki.
    Aby stwierdzić, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od realizacji
    tego przedsięwzięcia należy przeanalizować, czy aport ww. sieci wodociągowej podlega
    opodatkowaniu.
    Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który
    daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty
    pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne
    czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje
    świadczeń ekonomicznych:
        wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
        rozporządzania określonymi składnikami majątku,
        w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające
        określoną wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności
    od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub
    odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane
    jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni
    związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym
    wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku, tj. sieci
    wodociągowej w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na
    terytorium kraju.
    Wnosząc do Spółki aport w postaci sieci wodociągowej, nie działają Państwo w roli organu
    władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta

    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana
    za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów) zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od
    podatku.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy
    całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego
    zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy
    niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania,
    zarówno wtedy, gdy po wybudowaniu budowli sprzedano ją lub oddano ją w najem, jak i
    w przypadku wykorzystywania budowli na potrzeby własne – ponieważ w obydwu
    przypadkach doszło do korzystania z budowli.
    W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy
    budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy,
    należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o
    przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – jeśli przy ich nabyciu (imporcie lub

    wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i podatnik
    wykorzystywał je wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, w żadnym
    momencie ich posiadania nie zmieniając ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.
    Niespełnienie jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym
    zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).
    Art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno
      stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Zgodnie z Państwa wskazaniem, w ramach transakcji aportu zamierzają Państwo
    przekazać do Spółki z o. o. w zamian za udziały sieć wodociągową, która stanowi budowle
    – zatem zasadne jest zbadanie przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Wskazali Państwo, że sieć wodociągowa zostanie bezpośrednio po wybudowaniu i
    oddaniu do użytkowania przekazana aportem do Spółki.
    Zatem przekazanie budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji
    aport budowli do Spółki nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W tym miejscu należy wskazać, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła
    korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione
    łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie
    przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na
    ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Aby ustalić, czy wniesienie aportem budowli do Spółki korzysta ze zwolnienia od podatku
    VAT na podstawie ww. przepisu, należy rozstrzygnąć, czy przysługuje Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.
    W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną
    spełnione. We wniosku wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem
    VAT oraz realizują inwestycję z zamiarem przekazania jej efektów w postaci budowli (sieci
    wodociągowej) aportem do Spółki, za czynność tę otrzymają Państwo udziały. Oznacza to,
    że budowla zostanie wykorzystana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na
    wybudowanie sieci wodociągowej.

    Tym samym nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy i
    w konsekwencji transakcja wniesienia aportem budowli nie będzie korzystała ze
    zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie
    będzie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie od podatku określone w
    tym przepisie.
    W zakresie aportu budowli do Spółki nie znajdzie zastosowania również zwolnienie
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazano powyżej będzie Państwu
    przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT
    naliczonego w związku z wybudowaniem sieci wodociągowej.
    W konsekwencji, skoro nie można zastosować żadnego z przewidzianych zwolnień od
    podatku VAT do czynności wniesienia aportem budowli do Spółki, czynność ta będzie
    podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT jako odpłatna
    dostawa towarów.
    Tym samym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do
    obniżenia w całości kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego z
    faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji dotyczącej
    budowy sieci wodociągowej. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    dotyczących realizacji inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy wyłącznie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    dotyczących realizacji inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej. Natomiast w
    zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących realizacji
    inwestycji w zakresie budowy sieci kanalizacyjnej zostanie wydane odrębne
    rozstrzygnięcie.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo
    ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.