Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.1051.2016.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-16
Teza: Czy wartość wyżywienia zapewniona pracownikowi podczas podróży służbowej poprzez zwrot pracownikowi kosztów na podstawie przedstawionych faktur, rachunków i paragonów, dokumentujących nabycie, w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, posiłków do spożycia w trakcie podróży służbowej stanowi dla pracownika przychód do opodatkowania, od którego Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; pracownik; wyżywienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka) zajmuje się produkcją i sprzedażą wyrobów ogniotrwałych oraz urządzeń elektrycznych. Sprzedaż wskazanych wyrobów odbywa się zarówno na terenie Polski, jak też za granicą, W związku z tym pracownicy Wnioskodawcy w celu pozyskiwania nowych klientów, a także utrzymywania kontaktów z dotychczasowymi klientami odbywają podróże służbowe w kraju i za granicą. Cel podróży służbowych pracowników wiąże się z profilem działalności Wnioskodawcy i ma związek z osiąganymi przez Niego przychodami lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Wnioskodawca przy rozliczaniu kosztów podróży pracowników stosuje zasady przewidziane w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 roku – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 ze zm.; dalej zwana: „Kodeksem pracy”) i Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167; dalej zwane: „Rozporządzeniem”). Pracownikom z tytułu podróży służbowych przyznawane są diety w celu pokrycia zwiększonych kosztów wyżywienia w podróżach krajowych oraz w podróżach zagranicznych w celu pokrycia kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków. Wnioskodawca zamierza jednak wprowadzić własne zasady zwrotu wydatków dla pracowników w związku z delegacjami służbowymi poprzez zwrot pracownikom faktycznych kosztów związanych z podróżami służbowymi zarówno krajowymi jak i zagranicznymi. Wnioskodawca zamierza zatem zrezygnować z wypłacania diet przewidzianych w Rozporządzeniu na rzecz zwrotu faktycznie poniesionych i właściwie udokumentowanych wydatków. Istnieje przy tym możliwość, że kwoty wydatków z tego tytułu będą wyższe niż kwoty diet określone w przepisach Rozporządzenia. Wnioskodawca będzie finansował bezpośrednio koszty całodziennego wyżywienia pracowników, a pracownikowi przebywającemu w podróży służbowej nie będą wypłacane diety. Wydatki na wyżywienie poniesione przez pracowników w czasie podróży służbowej będą podlegały kontroli pod względem ich zasadności i właściwego udokumentowania fakturami i rachunkami wystawionymi na Wnioskodawcę. Pracownikom będą zwracane tylko kwoty zasadne i właściwie udokumentowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca, jako pracodawca spoza sfery budżetowej, będzie płacić pracownikowi należności z tytułu podróży służbowych w kwotach wyższych niż ustalone w przepisach § 7 i § 13 Rozporządzenia, nadwyżka powinna podlegać opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350 z późn. zm.; zwana dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zwróconych pracownikowi wydatków za wyżywienie związanych z podróżą służbową wynikająca z przedstawionej przez pracownika faktury lub rachunku, lub też wynikająca z faktury za hotel, czyli koszty całodziennego wyżywienia w podróży służbowej, będzie podlegała na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w odrębnych przepisach, w których ustalone są również wysokości diet przysługujących pracownikom odbywającym podróże służbowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co do zasady ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystają diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości wynikającej z przepisów wykonawczych. Jak wynika natomiast z art. 775 Kodeksu pracy, który definiuje podróż służbową, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Wykładnia pojęcia „podróży służbowej” została dokonana przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 stycznia 2004 r. (I PK 298/03, OSNP 2004/23/399), zgodnie z którą czas pracy pracownika przeznaczony na wykonywanie – w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę – zadań wymagających ponoszenia przez pracownika dodatkowych kosztów, z natury rzeczy kwalifikuje się jako odbywanie pracowniczych zagranicznych podróży służbowych, które wymagają zrekompensowania przez pracodawcę uzasadnionych kosztów poniesionych przez pracownika.

Kolejno w § 2 cytowanego wyżej przepisu art. 775 Kodeksu pracy wskazano, że minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Rozporządzenie powinno w szczególności określać wysokość diet, z uwzględnieniem czasu trwania podróży, a w przypadku podróży poza granicami kraju – walutę, w jakiej będzie ustalana dieta i limit na nocleg w poszczególnych państwach, a także warunki zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i innych wydatków.

Zgodnie natomiast z art. 775 § 5 Kodeksu pracy, w przypadku, gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera postanowień dotyczących zasad rozliczania podróży służbowych, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej zgodnie z Rozporządzeniem.

Podsumowując powyższe, należy wskazać, że art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych przez pracownika diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w przepisach wykonawczych, wydanych na podstawie delegacji wynikającej z art. 775 § 2 Kodeksu pracy, tj. do wysokości określonej w przepisach Rozporządzenia.

Zgodnie natomiast z § 2 Rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Powyższy przepis wymienia jedynie diety w zakresie świadczeń żywieniowych, ale nie wyczerpuje on całości uprawnień pracowniczych w takim zakresie. Dieta nie jest bowiem jedyną formą świadczenia żywieniowego, co potwierdzają zapisy Rozporządzenia, z których wynika, że zapewnienie innych form wyżywienia jest przesłanką zmniejszającą czy też uchylającą prawo do diety. Dodatkowo, pojęcie „inne należności” ma charakter otwarty i obejmuje każdy przypadek świadczenia mieszczącego się w zakresie przepisów Rozporządzenia. Rozporządzenie zapewnia więc pracodawcy prawo do wyboru form zapewnienia wyżywienia i tak, w przypadku braku zapewnienia wyżywienia w naturze, pracodawca wypłaca świadczenie pieniężne, czyli dietę. Wskazane wyżej formy są świadczeniami z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczana na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę w podróży, natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 Rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Jak wynika natomiast z ust. 2 tegoż paragrafu, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Kolejno, w § 7 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia określono, że dieta nie przysługuje pracownikowi, jeżeli zostało mu zapewnione bezpłatne całodzienne wyżywienie. Zgodnie natomiast z § 14 ust. 4 Rozporządzenia, pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje, przy czym, jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Jak natomiast wskazano w § 5 ust. 2 Rozporządzenia, do rozliczenia kosztów podróży krajowej lub zagranicznej, pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki, nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Mając na uwadze powyższe, pracownicy Wnioskodawcy odbywając podróże służbowe nabywaliby w Jego imieniu i na Jego rzecz jako pracownicy posiłki, które spożywaliby w trakcie podróży (w takich przypadkach faktury i rachunki wystawiane byłyby na Wnioskodawcę, który byłby nabywcą takich świadczeń). Wnioskodawca zapewniałby pracownikom odbywającym podróż krajową całodzienne wyżywienie, zgodnie z § 7 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia, jak również zapewniałby pracownikom odbywającym podróż zagraniczną należność pieniężną na całodzienne wyżywienie, zgodnie z § 14 ust. 4 Rozporządzenia.

Wydatki poniesione na zapewnienie pracownikom odbywającym podróż służbową krajową całodziennego wyżywienia, jak również wydatki poniesione na zapewnienie pracownikom odbywającym podróż służbową zagraniczną, należności pieniężnej na wyżywienie, dokumentowane byłyby za pomocą faktur VAT lub rachunków, oraz w przypadku posiadania przez pracownika firmowej karty kredytowej potwierdzeniem zapłaty, stanowiącym wydruk z rachunku bankowego przypisanego do firmowej karty kredytowej Wnioskodawcy. Jednocześnie, mając na względzie cytowane powyżej przepisy, Wnioskodawca nie wypłacałby w takich sytuacjach pracownikom diet z tytułu podróży służbowych krajowych, jak i zagranicznych.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, w której Jego pracownicy odbywają podróże służbowe i nabywają w Jego imieniu i na Jego rzecz posiłki, które spożywają w trakcie podróży, nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Jego pracowników, nawet jeżeli wydatki te przekraczają kwotowo określone limity przewidziane na diety w podróży służbowej krajowej lub podróży służbowej zagranicznej, zawarte w Rozporządzeniu. Powyższe nie ma bowiem znaczenia prawnego, ponieważ nie mamy do czynienia z „dietą”, gdzie nie ma potrzeby rozliczania się przez pracownika z wydatkowanej kwoty fakturami czy też rachunkami, a z prawem pracodawcy do określenia górnej granicy wartości przekazywanego pracownikowi posiłku ponad limity wynikające z Rozporządzenia, co oznacza, że w takiej sytuacji Wnioskodawca wprowadziłby system rozliczania rzeczywistych wydatków i nie występowałaby sytuacja, w której Jego pracownik dostanie jakieś kwoty pieniędzy, których nie wyda i staną się jego dochodem, tak jak w przypadku rozliczania diet w sposób zryczałtowany – tak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt: III SA/Wa 1111/14. Z powyższego wynika, że gdy pracownik przedstawiałby faktury VAT lub rachunki, w celu zwrotu poniesionych wydatków na wyżywienie nie można mówić o limicie zwolnienia z podatku, gdyż ten dotyczy diet określonych kwotowo w Rozporządzeniu oraz innych należności, dla których limit wyraźnie został wskazany w Rozporządzeniu (np. limit wydatków na zapewnienie noclegu). Według Wnioskodawcy, ustawodawca wprowadził limit diety oraz innych należności, który nie jest przychodem, ale tylko w przypadku jej ryczałtowego rozliczania, lub też w przypadku, gdy Rozporządzenie wyraźnie takie ograniczenie przewiduje. Przy zapewnieniu zatem zwrotu pełnych kosztów wyżywienia na podstawie faktury VAT lub rachunku oraz w przypadku posiadania przez pracownika firmowej karty kredytowej potwierdzenia zapłaty, stanowiącego wydruk z rachunku bankowego przypisanego do firmowej karty kredytowej Wnioskodawcy, nie można mówić o diecie i limitach ich wypłaty przewidzianych przez przepisy Rozporządzenia, bowiem w takiej sytuacji nie przysługuje ona pracownikowi, a co za tym idzie nie można mówić o ograniczeniu kwotowym przeznaczonym na wskazany cel. Przepisy nie wprowadzają (oprócz wydatków w formie diet) limitu zwrotu wydatków za wyżywienie. Żaden przepis nie określa również co należy rozumieć pod pojęciem „całodziennego wyżywienia”, dlatego też za zapewnienie pracownikowi wyżywienia należałoby również uznać zwrócenie pracownikowi wydatków poniesionych przez niego na całodzienne wyżywienie uznając je za „inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej”. Podkreślić w tym miejscu należy, że zwracane pracownikom wydatki będą odpowiadać kwotom faktur i rachunków przedstawianym przez pracowników, w związku z czym, nie mogą wiązać się dla pracowników z osiągnięciem jakiegokolwiek przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki takie służyłyby jedynie prawidłowemu wykonywaniu obowiązków pracowniczych zleconych przez pracodawcę.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2011 r., sygn. akt: III SA/Wa 3985/14, (\`(...)\`) „w sytuacji, w której pracownicy skarżącej odbywają podróże służbowe i nabywają w imieniu i na rzecz spółki, jako pracodawcy posiłki, które spożywają w trakcie podróży, nie wystąpi przychód opodatkowany po stronie pracowników skarżącej, nawet jeżeli wydatki te przekraczają kwotowo określone limity zawarte w odpowiednich rozporządzeniach dotyczących rozliczenia diet i innych kosztów związanych z podróżami służbowymi. (\`(...)\`) poza tym zdaniem Sądu nie można przypisać, jako przychód pracownika wydatków ponoszonych przez pracodawcę na jego wyżywienie w czasie podróży służbowej, jeżeli przekraczają one limity z rozporządzenia, ponieważ realizuje on zadania skarżącej a nie własne”. Podobne stanowisko zostało zamieszczone również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt: III SA/Wa 1111/14.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny, jak również uzasadnienie prawne, należy uznać, iż prawidłowe jest stanowisko, że przyznanie zgodnie z § 7 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia pracownikom odbywającym krajową podróż służbową bezpłatnego całodziennego wyżywienia, jak również zapewnienie pracownikom odbywającym podróż służbową zagraniczną, należności pieniężnej na wyżywienie zgodnie z § 14 ust. 4 korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od wysokości takich kosztów, pod warunkiem, że przedmiotowe wydatki na wyżywienie zostały prawidłowo udokumentowane fakturami VAT lub rachunkami oraz w przypadku posiadania przez pracownika firmowej karty kredytowej potwierdzeniem zapłaty, stanowiącym wydruk z rachunku bankowego przypisanego do firmowej karty kredytowej Wnioskodawcy. Limity zwolnienia z opodatkowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania w przypadkach, kiedy pracodawca nie rozlicza kosztów podróży służbowej, w tym diet w formie ryczałtowej, a ponosi całe koszty podróży służbowej. W takiej sytuacji Wnioskodawca nie wypłacając diet na wyżywienie w podróży służbowej, może dowolnie kształtować koszty wyżywienia swoich pracowników będących w podróży służbowej i koszty te nie mają żadnego powiązania z wysokością diety na wyżywienie wskazaną w Rozporządzeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest więc każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, w tym w pkt 1 wymieniony został stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje zatem, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy, wolne od podatku są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

*   do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), który stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

W myśl art. 775 § 2 Kodeksu pracy, Minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Rozporządzenie powinno w szczególności określać wysokość diet, z uwzględnieniem czasu trwania podróży, a w przypadku podróży poza granicami kraju – walutę, w jakiej będzie ustalana dieta i limit na nocleg w poszczególnych państwach, a także warunki zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i innych wydatków.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

W myśl § 2 powołanego powyżej rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 4 ust. 1 cyt. rozporządzenia, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości. Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W myśl § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Stosownie do § 7 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia, dieta nie przysługuje jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Na podstawie § 7 ust. 4 rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 25% diety;
2.  obiad – 50% diety;
3.  kolacja – 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 rozporządzenia).

Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

W oparciu o § 14 ust. 1 rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Zgodnie z § 14 ust. 2 rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 15% diety;
2.  obiad – 30% diety;
3.  kolacja – 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zajmuje się produkcją i sprzedażą wyrobów ogniotrwałych oraz urządzeń elektrycznych. Sprzedaż wskazanych wyrobów odbywa się zarówno na terenie Polski, jak też za granicą, W związku z tym pracownicy Wnioskodawcy w celu pozyskiwania nowych klientów, a także utrzymywania kontaktów z dotychczasowymi klientami odbywają podróże służbowe w kraju i za granicą. Cel podróży służbowych pracowników wiąże się z profilem działalności Wnioskodawcy i ma związek z osiąganymi przez Niego przychodami lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Wnioskodawca przy rozliczaniu kosztów podróży pracowników stosuje zasady przewidziane w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 roku – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) i Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167). Pracownikom z tytułu podróży służbowych przyznawane są diety w celu pokrycia zwiększonych kosztów wyżywienia w podróżach krajowych oraz w podróżach zagranicznych w celu pokrycia kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków. Wnioskodawca zamierza jednak wprowadzić własne zasady zwrotu wydatków dla pracowników w związku z delegacjami służbowymi poprzez zwrot pracownikom faktycznych kosztów związanych z podróżami służbowymi zarówno krajowymi jak i zagranicznymi. Wnioskodawca zamierza zatem zrezygnować z wypłacania diet przewidzianych w Rozporządzeniu na rzecz zwrotu faktycznie poniesionych i właściwie udokumentowanych wydatków. Istnieje przy tym możliwość, że kwoty wydatków z tego tytułu będą wyższe niż kwoty diet określone w przepisach Rozporządzenia. Wnioskodawca będzie finansował bezpośrednio koszty całodziennego wyżywienia pracowników, a pracownikowi przebywającemu w podróży służbowej nie będą wypłacane diety. Wydatki na wyżywienie poniesione przez pracowników w czasie podróży służbowej będą podlegały kontroli pod względem ich zasadności i właściwego udokumentowania fakturami i rachunkami wystawionymi na Wnioskodawcę. Pracownikom będą zwracane tylko kwoty zasadne i właściwie udokumentowane.

Odnosząc powyżej zacytowane przepisy na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że wdrożenie nowego sposobu rozliczania kosztów wyżywienia w trakcie podróży służbowych nie oznacza, że w takiej sytuacji zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy nie będzie uwzględniało limitu określonego dla należności związanych z wyżywieniem pracownika podczas podróży służbowej.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest, że niezależnie od formy, w jakiej pracodawca zapewnia pracownikom wyżywienie w związku z wyjazdem stanowiącym podróż służbową, ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, korzysta tylko ta część świadczenia związanego z wyżywieniem, która nie przekracza wysokości diety określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej wydanych na podstawie art. 775 § 2 ustawy – Kodeks pracy.

W konsekwencji, w sytuacji finansowania wyżywienia poprzez zwrot poniesionych przez pracownika faktycznych wydatków, ewentualna nadwyżka poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia ponad kwotę diety określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej w odniesieniu do podróży krajowych oraz nadwyżka poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia ponad kwotę diety w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w powołanym art. 12 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu, od którego Wnioskodawca, jako płatnik, jest obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy stosownie do postanowień art. 31, 32 i 38 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.