Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.45.2023.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-06
Teza: Planowana dostawa działek niezabudowanych powstałych z podziału działki nr 1 - będzie dostawą opodatkowaną podatkiem VAT z zastosowanie stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; teren-teren budowlany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 2 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że planowana dostawa działek niezabudowanych powstałych z podziału działki nr 1- będzie dostawą opodatkowaną podatkiem VAT z zastosowanie stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 marca 2023 r. (wpływ 30 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego działa zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym i wypełnia zawarte w tej ustawie zadania publiczne oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Rada Gminy 30 grudnia 2022 r. podjęła uchwałę nr (\`(...)\`) w sprawie wyrażenia zgody na zbycie przez Gminę nieruchomości położonych w miejscowości (\`(...)\`). Zgodnie z ww. uchwałą odbędzie się przeprowadzenie procedury przetargowej na zbycie w drodze przetargu nieograniczonego nieruchomości niezabudowanej stanowiącej własność Gminy, położonej w miejscowości (\`(...)\`), składającej się działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami: nr 1/1 o pow. 0,0287 ha, nr 1/2 o pow. 0,1168 ha, nr 1/3 o pow. 0,1068 ha, nr 1/4 o pow. 0,1027 ha, nr 1/5 o pow. 0,1086 ha, nr 1/6 o pow. 0,1078 ha, nr 1/7 o pow. 0,1070ha, nr 1/8 o pow. 0,1193 ha, nr 1/9 o pow. 0,1576 ha, nr 1/10 o pow. 0,1982 ha, nr 1/11 o pow. 0,1398 ha, nr 1/12 o pow. 0,1158 ha, nr 1/13 o pow. 0,1374 ha, nr 1/14 o pow. 0,1000 ha, nr 1/15 o pow. 0,1170 ha, nr 1/16 o pow. 0,1174 ha, nr 1/17 o pow.0,1187 ha, nr 1/18 o pow. 0,1348 ha, nr 1/19 o pow. 0,1299 ha, nr 1/20 o pow. 0,1120 ha, nr 1/21 o pow. 0,1048 ha, nr 1/22 o pow. 0,1032 ha, nr 1/23 o pow. 0,1080 ha, nr 1/24 o pow. 0,1030 ha, nr 1/25 o pow. 0,1103 ha, nr 1/26 o pow. 0,0223 ha, nr 1/28 o pow. 0,0721 ha, nr 1/29 o pow. 0,1212 ha, nr 1/30 o pow. 0,1109 ha, nr 1/31 o pow. 0,114 ha, nr 1/32 o pow. 0,1069 ha, nr 1/33 o pow. 0,1156 ha, nr 1/34 o pow. 0,1146 ha, nr 1/35 o pow. 0,1204 ha, nr 1/36 o pow. 0,1134 ha, nr 1/38 o pow. 0,1336 ha, nr 1/39 o pow. 0,1191 ha, nr 1/40 o pow. 0,0976 ha, nr 1/41 o pow. 0,1183 ha, nr 1/42 o pow. 0,1060 ha, nr 1/43 o pow. 0,1014 ha, nr 1/44 o pow. 0,1022 ha, nr 1/45 o pow. 0,1037 ha, nr 1/46 o pow. 0,1130 ha, nr 1/47 o pow. 0,0840 ha, nr 1/48 o pow. 0,1878 ha, nr 1/49 o pow. 0,1130 ha, nr 1/50 o pow. 0,0913 ha, nr 1/51 o pow. 0,1104 ha, nr 1/52 o pow. 0,1209 ha, nr 1/53 o pow. 0,1048 ha, nr 1/54 o pow. 0,1381 ha, nr 1/55 o pow. 0,2356 ha.

Dla ww. działek Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`).

Ww. działki objęte są ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części sołectwa (\`(...)\`) w Gminie, uchwalonego uchwałą Rady Gminy z 17 stycznia 2007 r., który wyznacza na ww. działkach:

‒ działki nr 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 152/17, 1/18, 1/19, 1/20, 1/21, 1/22, 1/23, 1/24, 1/25 – tereny mieszkalnictwa letniskowego 1.ML,

‒ działka nr 1/1 – tereny zieleni urządzonej 1.ZP,

‒ działka nr 1/26 - tereny zieleni urządzonej 4.ZP,

‒ działka nr 1/28 - tereny zieleni urządzonej 2.ZP,

‒ działki nr 1/29, 1/30, 1/31, 1/32, 1/33, 1/34, 1/35, 1/36, 1/48, 1/49, 1/50, 1/51 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 2.ML,

‒ działka nr 1/47 - tereny zieleni urządzonej 3.ZP,

‒ działka nr 1/38 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 2.ML i tereny ciągów pieszych 1.KX,

‒ działki nr 1/39, 1/40, 1/41, 1/42, 1/43, 1/44, 1/45, 1/46, 1/52, 1/53, 1/54 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 3.ML,

‒ działka nr 1/55 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 3.ML i tereny usług handlu i gastronomii 1.UH.

Ww. działki nie są zabudowane.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

1. W 2002 r. Gmina w ramach komunalizacji stała się właścicielem działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 położonej w (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`) ha.

Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z 17 stycznia 2007 r. dla przedmiotowej działki został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 1 w (\`(...)\`) w 2009 r. została podzielona zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego. Działki te pozostają niezabudowane i niezagospodarowane.

2\. Gmina na podstawie decyzji Wojewody (\`(...)\`) nabyła z mocy prawa z dniem 1 lipca 2000 r. własność niezabudowanej nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów (\`(...)\`), jako działka nr 1 o powierzchni (\`(...)\`) ha stanowiącej własność Skarbu Państwa.

Nabycie przedmiotowej działki przez Gminę było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność ta nie została udokumentowana fakturą.

3\. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy nabyciu niezabudowanych działek będących przedmiotem zbycia w drodze przetargu.

4\. Działki oznaczone numerami ewidencyjnymi nr 1/15, nr 1/26, nr 1/28 i nr 1/47 objęte są ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części sołectwa (\`(...)\`), uchwalonego Uchwałą Rady Gminy (\`(...)\`) z 17 stycznia 2007 r.

Ustalenia przedmiotowego planu wyznaczają dla ww. działek następujące przeznaczenie:

Działka nr 1/15 - tereny mieszkalnictwa letniskowego (symbol planu 1.ML);

Działka nr 1/26 - tereny zieleni urządzonej (symbol planu 4.ZP);

Działka nr 1/28 - tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2.ZP);

Działka nr 1/47 - tereny zieleni urządzonej (symbol planu 3. ZP).

Dla terenów oznaczonych w rysunku planu symbolem 1.ML, 2.ML, i 3.ML wyznaczono tereny budownictwa letniskowego (mieszkalno - rekreacyjnego) i określono przeznaczenie podstawowe - zabudowa letniskowa (mieszkalno - rekreacyjna, w tym obiekty małej architektury) oraz przeznaczenie uzupełniające - zabudowa gospodarcza, funkcjonalnie powiązana z budynkami realizującymi przeznaczenie podstawowe. W przypadku lokalizacji obiektów gospodarczych - nakazuje się ich realizację w powiązaniu funkcjonalnym i formalnym z budynkami letniskowymi, jako integralne części tych budynków lub wyodrębnione z ich bryły, lecz połączone z nimi co najmniej przejściem pod wspólnym dachem.

Dla terenów oznaczonych w rysunku planu symbolem 1.ZP, 2.ZP, 3.ZP i 4.ZP wyznaczono tereny zieleni urządzonej i określono przeznaczenie podstawowe - zieleń izolacyjna i parkowa. Nakazuje się zagospodarować tereny poprzez nasadzenia zieleni urządzonej. Dopuszcza się realizację utwardzonych nawierzchni ścieżek i placyków oraz lokalizację niekubaturowej małej architektury o funkcji rekreacyjno-wypoczynkowej.

Pytanie
-------

Czy Gmina przy zbyciu w drodze przetargu nieograniczonego nieruchomości niezabudowanej składającej się z działek gruntu wymienionych w przedmiotowym wniosku, powinna do wylicytowanej ceny doliczyć 23% podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) i art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia się od podatku jedynie dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla stwierdzenia, czy grunt został przeznaczony pod zabudowę, czy też nie, kluczowe znaczenie ma określenie, czy dla tego terenu został ustalony plan zagospodarowania przestrzennego oraz określenie w planie zagospodarowania przestrzennego podstawowego przeznaczenia terenu. Dopuszczenie w planie pomocniczych funkcji służy jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu gospodarowania danego terenu, lecz go nie zmienia.

Dlatego też Gmina stoi na stanowisku, że przy zbyciu ww. działek jako jednej nieruchomości powinien zostać doliczony do wylicytowanej ceny 23% podatek VAT, ponieważ podstawowym przeznaczeniem terenu przeznaczonego do zbycia jest zabudowa letniskowa (mieszkalno-rekreacyjna). Dostawę należy traktować jako dostawę terenu, który jest przeznaczony pod zabudowę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania dostawy działek za dostawę terenu, który jest przeznaczony pod zabudowę, co eliminuje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja odnosi się do braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie wymienionych we wniosku działek, nie odnosi się natomiast do wysokości stawki podatku VAT - w tym zakresie możecie Państwo wystąpić z wnioskiem o wiążącą informację stawkową (WIS), zgodnie z art. 42b ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu, wówczas mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym budynki i budowle lub ich części, a także grunty są towarem. Jednakże ustawodawca nie sprecyzował co jest towarem w przypadku dostawy gruntu (nieruchomości gruntowych).

Wskazaliście Państwo w opisie sprawy, że przedmiotem sprzedaży w drodze przetargu nieograniczonego będzie nieruchomość składająca się z kilkunastu opisanych we wniosku działek gruntowych o osobnych numerach ewidencyjnych, które są objęte jedną księgą wieczystą.

Przepisy podatku od towarów i usług nie wskazują wprost, czy za towar należy uznać nieruchomość, czy też odrębną ewidencyjnie działkę, należy więc sięgnąć do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344).

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy:

Ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 30 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2021 r. poz. 1390):

Działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu ewidencyjnego, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą granic działek ewidencyjnych.

W myśl powyższych przepisów pojęcie „nieruchomości” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Zatem na gruncie podatku od towarów i usług każdą wyodrębnioną geodezyjnie działkę składającą się na daną nieruchomość mającą być przedmiotem dostawy należy traktować odrębnie. Tym samym w sytuacji sprzedaży przez Państwa ww. działek należy rozpatrywać oddzielnie dostawę każdej z tych działek.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i wykonujecie swoje zadania na podstawie ustawy o samorządzie gminnym. W 2002 r. Gmina w ramach komunalizacji nabyła z mocy prawa z dniem 1 lipca 2000 r. działkę oznaczoną nr ewid. 1 położoną w (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`) ha. Działka nr 1 w 2009 r. została podzielona zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na wymienione we wniosku działki. Działki te pozostają niezabudowane i niezagospodarowane. Nabycie przedmiotowej działki przez Gminę było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a czynność ta nie została udokumentowana fakturą. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy nabyciu niezabudowanych działek będących przedmiotem zbycia w drodze przetargu. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy (\`(...)\`) z 17 stycznia 2007 r. dla przedmiotowej działki został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Rada Gminy 30 grudnia 2022 r. wyraziła zgodę na sprzedaż działek, co nastąpi w drodze przetargu nieograniczonego.

Z analizy przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa wynika, że dokonując zbycia nieruchomości składającej się z działek wymienionych we wniosku będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i wyłączenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy nie będzie miało w tym przypadku zastosowania. Zatem dostawa opisanej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Ponadto, stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Należy przy tym zaznaczyć, że w myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Wskazaliście Państwo we wniosku, że działki wymienione w opisie sprawy objęte są ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części sołectwa (\`(...)\`) w Gminie, uchwalonego w 2007 r., który to plan wyznacza na dla tych działek nastepujące przeznacznie:

‒ działki nr 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, 1/19, 1/20, 1/21, 1/22, 1/23, 1/24, 1/25 – tereny mieszkalnictwa letniskowego 1.ML,

‒ działka nr 1/1 – tereny zieleni urządzonej 1.ZP,

‒ działka nr 1/26 - tereny zieleni urządzonej 4.ZP,

‒ działka nr 1/28 - tereny zieleni urządzonej 2.ZP,

‒ działki nr 1/29, 1/30, 1/31, 1/32, 1/33, 1/34, 1/35, 1/36, 1/48, 1/49, 1/50, 1/51 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 2.ML,

‒ działka nr 1/47 - tereny zieleni urządzonej 3.ZP,

‒ działka nr 1/38 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 2.ML i tereny ciągów pieszych 1.KX,

‒ działki nr 1/39, 1/40, 1/41, 1/42, 1/43, 1/44, 1/45, 1/46, 1/52, 1/53, 1/54 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 3.ML,

‒ działka nr 1/55 - tereny mieszkalnictwa letniskowego 3.ML i tereny usług handlu i gastronomii 1.UH.

Ponadto wskazaliście Państwo, że dla terenów oznaczonych w rysunku planu symbolem 1.ML, 2.ML, i 3.ML wyznaczono tereny budownictwa letniskowego (mieszkalno - rekreacyjnego) i określono przeznaczenie podstawowe - zabudowa letniskowa (mieszkalno - rekreacyjna, w tym obiekty małej architektury) oraz przeznaczenie uzupełniające - zabudowa gospodarcza, funkcjonalnie powiązana z budynkami realizującymi przeznaczenie podstawowe. W przypadku lokalizacji obiektów gospodarczych - nakazuje się ich realizację w powiązaniu funkcjonalnym i formalnym z budynkami letniskowymi, jako integralne części tych budynków lub wyodrębnione z ich bryły, lecz połączone z nimi co najmniej przejściem pod wspólnym dachem.

Natomiast dla terenów oznaczonych w rysunku planu symbolem 1.ZP, 2.ZP, 3.ZP i 4.ZP wyznaczono tereny zieleni urządzonej i określono przeznaczenie podstawowe - zieleń izolacyjna i parkowa. Nakazuje się zagospodarować tereny poprzez nasadzenia zieleni urządzonej. Dopuszcza się realizację utwardzonych nawierzchni ścieżek i placyków oraz lokalizację niekubaturowej małej architektury o funkcji rekreacyjno-wypoczynkowej.

Zauważyć tu należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przy ocenie, czy przedmiotowe tereny oznaczone ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Zatem, z uwagi na powyższe informacje należy stwierdzić, że działki oznaczone w ustalonym dla Gminy miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami 1.ML, 2.ML, i 3.ML, dla których jako przeznaczenie podstawowe wskazano – «zabudowa letniskowa (mieszkalno - rekreacyjna, w tym obiekty małej architektury)», a jako uzupełniające – «zabudowa gospodarcza, funkcjonalnie powiązana z budynkami realizującymi przeznaczenie podstawowe» oraz symbolami 1.KX, 1.UH, dla których jako przeznaczenie w planie wskazano odpowiednio «tereny ciągów pieszych» i «tereny usług handlu i gastronomii», będą stanowić grunty z możliwością ich zabudowy, a więc będą spełniały definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Z racji tego przedmiotowa transakcja ich sprzedaży nie może podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla działek oznaczonych w ustalonym dla Gminy miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami 1.ZP, 2.ZP, 3.ZP i 4.ZP plan ten ustala przeznaczenie podstawowe – «zieleń izolacyjna i parkowa». Jednakże dopuszcza on możliwość realizacji na tych gruntach utwardzonych nawierzchni ścieżek i placyków oraz lokalizację niekubaturowej małej architektury o funkcji rekreacyjno-wypoczynkowej. Należy więc stwierdzić, że również działki objęte w planie ww. symbolami (1.ZP, 2.ZP, 3.ZP i 4.ZP) będą terenami stanowiącymi grunty przeznaczony pod zabudowę, a zatem będą terenami budowlanymi. W konsekwencji, również sprzedaż tychże działek nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

‒ przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

We wniosku wskazali Państwo, że nabyliście niezabudowaną działkę nr 1 (z której potem wydzielono działki stanowiące przedmiot planowanej dostawy) będącą własnością Skarbu Państwa na podstawie decyzji Wojewody z 26 czerwca 2002 r., która z mocy prawa stałą się Państwa własnością z dniem 1 lipca 2000 r. Nabycie tej działki przez Gminę było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a czynność ta nie została udokumentowana fakturą. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr 1 lub że takie prawo Państwu nie przysługiwało, bowiem nie było podatku, który moglibyście Państwo odliczyć. Oznacza to, że nie został spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i w konsekwencji dostawa ww. działek powstałych z podziału działki nr 1 nie może korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, skoro do sprzedaży w drodze przetargu nieograniczonego nieruchomości niezabudowanej składającej się z kilkunastu działek gruntowych o odrębnych numerach ewidencyjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym przy zbyciu ww. działek powinien zostać doliczony do wylicytowanej ceny podatek VAT w stawce podatku właściwej dla przedmiotu dostawy uznaję za **prawidłowe**.

Należy jednak zaznaczyć, że nie wynika to z faktu - jak Państwo wskazali - że przedmiotem dostawy będą działki stanowiące jedną nieruchomość, dla której podstawowym przeznaczeniem w MPZP jest zabudowa letniskowa (mieszkalno-rekreacyjna), tylko z faktu, że każda w wymienionych we wniosku działek stanowi teren budowlany, bowiem w MPZP dla Gminy przeznaczona jest pod zabudowę. A jak stwierdziłem wyżej, w sytuacji sprzedaży przez Państwa opisanych działek należy oddzielnie rozpatrywać dostawę każdej z tych działek.

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że w zakresie opodatkowania dostawy opisanych we wniosku działek stawką podatku VAT w wysokości 23% zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).