Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.471.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-01
Teza: W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z ekwiwalentnością. Świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą, a usługodawcą będą bowiem wzajemne, gdyż w zamian za czynności usługodawcy bezpośrednio związane ze świadczeniem pomocy prawnej na rzecz klientów kancelarii Wnioskodawca zobowiązany będzie do dzielenia się z nim zdobytą wiedzą i doświadczeniem zawodowym, umożliwi mu uczestnictwo w postępowaniach sądowych i innych w zakresie przewidzianym prawem, będzie sprawował nad nim merytoryczny nadzór oraz zapewni mu szeroko pojęte szkolenie przygotowujące do wykonywania w przyszłości zawodu radcy prawnego. Zatem w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia, a tym samym nie powstanie obowiązek odprowadzenia podatku z tytułu wykonania przedmiotowej umowy (obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych). Na Wnioskodawcy nie będzie również ciążył obowiązek związany ze zgłoszeniem tejże umowy do Urzędu Skarbowego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych jakie powstaną po stronie Wnioskodawcy w związku z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie na jego rzecz usług oraz obowiązków podatkowych, jakie będą na nim ciążyły w związku z ww. umową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków i obowiązków podatkowych związanych z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie na jego rzecz usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest radcą prawnym wykonującym zawód w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Zamierza zawrzeć umowę o świadczenie usług z żoną - doktorem nauk prawnych

(dalej: usługodawca), na podstawie której to umowy miałaby ona wykonywać czynności bezpośrednio związane ze świadczeniem pomocy prawnej na rzecz klientów kancelarii, w szczególności: sporządzanie projektów pism procesowych, projektów opinii prawnych, projektów umów, śledzenie bieżących zmian w przepisach prawa, bieżący kontakt z klientami kancelarii. Czynności miałyby być wykonywane przede wszystkim w lokalu kancelarii oraz pod nadzorem radcy prawnego, w wymiarze średnio 160 godzin w miesiącu. W zamian za ww. czynności, Wnioskodawca zobowiązany będzie do dzielenia się z usługodawcą zdobytą wiedzą i doświadczeniem zawodowym, umożliwiania uczestnictwa w postępowaniach sądowych i innych w zakresie przewidzianym prawem, sprawowania merytorycznego nadzoru oraz szeroko pojęte szkolenie przygotowujące do wykonywania w przyszłości zawodu radcy prawnego.

W zamyśle Wnioskodawcy, świadczenie usług na jego rzecz, umożliwić ma usługodawcy m.in. nabycie wiedzy i doświadczenia, które umożliwią zdobycie uprawnień zawodowych; zgodnie bowiem z art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy o radcach prawnych, wymogu odbycia aplikacji radcowskiej i złożenia egzaminu radcowskiego nie stosuje się do osób, które posiadają stopień naukowy doktora nauk prawnych oraz w okresie 5 lat przed złożeniem wniosku o wpis na listę radców prawnych, łącznie przez okres co najmniej 3 lat: wykonywały wymagające wiedzy prawniczej czynności bezpośrednio związane ze świadczeniem pomocy prawnej przez adwokata lub radcę prawnego na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej w kancelarii radcy prawnego.

Umowa zawarta ma być na czas nieokreślony, a usługodawca nie ma otrzymywać osobnego wynagrodzenia; w świetle postanowień umowy oraz intencji stron, świadczenia stron mają mieć charakter ekwiwalentny. Wnioskodawca zapewnia bowiem przygotowanie do zawodu i opiekę merytoryczną, zaś usługodawca świadczy usługi o charakterze pomocniczym na potrzeby Wnioskodawcy. Umowa ma być zawarta w miarę możliwości w roku 2018.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca lub usługodawca zobowiązani są zgłosić umowę zlecenia do Urzędu Skarbowego?
2.  Czy po stronie Wnioskodawcy lub usługodawcy powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym ani po jego stronie, ani po stronie usługodawcy nie powstał obowiązek zgłoszenia umowy zlecenia do Urzędu Skarbowego. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, a zatem nie powstaje przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w zamian za pracę usługodawcy, dzieli się z nim zdobytą wiedzą i doświadczeniem, które pozwala jemu uzupełnić, poszerzyć i podnieść własną wiedzę oraz zdobyć doświadczenie i tzw. „staż pracy" niezbędne do zdobycia kwalifikacji zawodowych.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust 1 pkt 6. 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do treści art. 11 ust. 2a, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

*   jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
*   jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
*   jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
*   w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W zakresie dotychczasowej praktyki orzeczniczej organów podatkowych oraz orzecznictwa (vide np. Wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r., II FSK 1361/07), przez pojęcie „nieodpłatnego świadczenia" przyjmowało się nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Konsekwentnie, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Warunkiem uznania nieodpłatnych świadczeń za przychód jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika. Ponadto aby uznać dane świadczenie za nieodpłatne, działanie świadczeniobiorcy wiązać się musi z jego pozytywną wolą, tzn. że chce on przekazać świadczeniobiorcy świadczenie i czyni to nieodpłatnie.

Z powyższego a contrario wynika zatem, iż przychód z nieodpłatnych świadczeń nie powstanie wtedy, gdy świadczenia są ekwiwalentne (w takim rozumieniu, że świadczenie jednej strony znajduje ekonomiczne pokrycie w świadczeniu drugiej strony).

Wnioskodawca wskazuje, że istotę i właściwości umowy zlecenia określają przepisy art. 734-751 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Przy umowie zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Strony mogą ustalić zakres wzajemnych zobowiązań swobodnie (w ramach ustawowej swobody kontraktowania), włączając w to zawieranie nawet umów nieodpłatnych. Zgodnie z ww. ustawą, do umów obejmujących świadczenie usług, stosuje się przepisy jak do zlecenia. Na gruncie prawa cywilnego, przedmiotowa umowa jest zatem dopuszczalna oraz zgodna z powszechnie obowiązującym prawem.

W opisanej relacji umownej, świadczenia jednej ze stron stanowią ekwiwalent świadczeń drugiej strony. Tym samym, wykonywanie czynności bezpośrednio związanych ze świadczeniem pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia bez wynagrodzenia w niniejszym przypadku nie będzie – w ocenie Wnioskodawcy - nieodpłatnym świadczeniem i tym samym świadczenia te nie będą w ogóle podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w takich sprawach jak np. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2010 r., znak IBPBII/1/415-960/09/BJ.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie skutków podatkowych jakie powstaną po stronie Wnioskodawcy w związku z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie na jego rzecz usług oraz obowiązku zgłoszenia przez niego tej umowy do Urzędu Skarbowego. Natomiast w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie Usługodawcy w związku z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie przez niego usług oraz obowiązku zgłoszenia przez niego tej umowy do Urzędu Skarbowego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego** w zakresie skutków podatkowych jakie powstaną po jego stronie w związku z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie na jego rzecz usług i obowiązków podatkowych jakie będą na nim ciążyły w związku z ww. umową - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdzie wymieniono m.in. w pkt 3 – pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 8 cytowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r. - stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 tej ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. - przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Ustawodawca stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, jako przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie sprecyzował bliżej co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie".

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma w prawie podatkowym szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby – art. 353 Kodeksu cywilnego), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Warunkiem uznania nieodpłatnych świadczeń za przychód jest ich otrzymanie przez podatnika.

Ponadto aby uznać dane świadczenie za nieodpłatne, działanie świadczeniobiorcy wiązać się musi z jego pozytywną wolą, tzn. że chce on przekazać świadczeniobiorcy świadczenie i czyni to nieodpłatnie.

A zatem do nieodpłatnego świadczenia dochodzi nie przy każdym zdarzeniu prawnym czy gospodarczym, ale wówczas, gdy tym zdarzeniem jest taki stosunek zobowiązaniowy, w którym korzyść uzyskuje jedna ze stron. Przychód z nieodpłatnych świadczeń nie powstanie natomiast wtedy, gdy świadczenia są ekwiwalentne. Z taką sytuacją mamy do czynienia gdy przyjmując jakąś korzyść, przekazujemy coś od siebie.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest radcą prawnym wykonującym zawód w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Zamierza zawrzeć umowę o świadczenie usług z żoną - doktorem nauk prawnych (dalej: usługodawca), na podstawie której to umowy miałaby ona wykonywać czynności bezpośrednio związane ze świadczeniem pomocy prawnej na rzecz klientów kancelarii, w szczególności: sporządzanie projektów pism procesowych, projektów opinii prawnych, projektów umów, śledzenie bieżących zmian w przepisach prawa, bieżący kontakt z klientami kancelarii. Czynności miałyby być wykonywane przede wszystkim w lokalu kancelarii oraz pod nadzorem radcy prawnego, w wymiarze średnio 160 godzin w miesiącu. W zamian za ww. czynności, Wnioskodawca zobowiązany będzie do dzielenia się z usługodawcą zdobytą wiedzą i doświadczeniem zawodowym, umożliwiania uczestnictwa w postępowaniach sądowych i innych w zakresie przewidzianym prawem, sprawowania merytorycznego nadzoru oraz szeroko pojęte szkolenie przygotowujące do wykonywania w przyszłości zawodu radcy prawnego.

Zasada swobody umów została wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025) i stosownie do ww. przepisu strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Natomiast istotę i właściwości umowy zlecenia określają przepisy art. 734-751 ustawy Kodeks cywilny.

W myśl art. 734 ust. 1 tej ustawy przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Zgodnie z art. 735 § 1 ww. ustawy, jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.

Natomiast z art. 750 Kodeksu cywilnego wynika, że do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z ekwiwalentnością. Świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą, a usługodawcą będą bowiem wzajemne, gdyż w zamian za czynności usługodawcy bezpośrednio związane ze świadczeniem pomocy prawnej na rzecz klientów kancelarii Wnioskodawca zobowiązany będzie do dzielenia się z nim zdobytą wiedzą i doświadczeniem zawodowym, umożliwi mu uczestnictwo w postępowaniach sądowych i innych w zakresie przewidzianym prawem, będzie sprawował nad nim merytoryczny nadzór oraz zapewni mu szeroko pojęte szkolenie przygotowujące do wykonywania w przyszłości zawodu radcy prawnego

Zatem w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia, a tym samym nie powstanie obowiązek odprowadzenia podatku z tytułu wykonania przedmiotowej umowy (obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych). Na Wnioskodawcy nie będzie również ciążył obowiązek związany ze zgłoszeniem tejże umowy do Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych jakie powstaną po jego stronie w związku z zawarciem umowy o bezpłatne świadczenie na jego rzecz usług i obowiązków podatkowych jakie będą na nim ciążyły w związku z ww. umową jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie natomiast do treści art. 14na § 2 ww. ustawy, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.