Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1084/13-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-11
Teza: 1. Czy Urząd Miejski powinien wystawić PIT-8C żołnierzowi rezerwy Narodowych Sił Rezerwowych odbywającemu ćwiczenia wojskowe, któremu wypłacił pieniężne świadczenia rekompensujące utracone zarobki ze stosunku pracy, które mógłby uzyskać w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych? 2. Czy świadczenie rekompensujące utracone zarobki ze stosunku pracy jest przychodem objętym zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 27 czerwca 2013 r. żołnierz rezerwy Narodowych Sił Rezerwowych złożył do burmistrza wniosek o ustalenie i wpłatę świadczenia rekompensującego utracone zarobki ze stosunku pracy, które mógłby uzyskać w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych na podstawie § 15 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2000 r. w sprawie szczególnych zasad ustalania i wypłacania świadczenia pieniężnego żołnierzom rezerwy odbywającym ćwiczenia wojskowe ( Dz.U. z 2000 r. Nr 13, poz. 155 ze zm.).

Do wniosku załączono:

*   zaświadczenie z zakładu pracy żołnierza, gdzie jest zatrudniony na umowę o pracę,o wysokości wynagrodzenia za 1 dzień netto (94,98 zł) z ostatnich 3 miesięcy poprzedzających okres odbywania ćwiczeń wojskowych,
*   zaświadczenie od dowódcy jednostki wojskowej o odbyciu przez żołnierza ćwiczeń wojskowych w dniach od 3 czerwca 2013 r. do 21 czerwca 2013 r. (19 dni)i wysokości wypłaconego z tego tytułu uposażenia w wysokości 1.377,50 zł.

Dnia 4 lipca 2013 r. urząd miejski wypłacił należne świadczenie rekompensujące na podstawie art. 119a ustawy z dnia 21 listopada 1967 r. o powszechnym obowiązku obrony Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2012 r., poz. 461 ze zm.) oraz § 16 ww. rozporządzenia w łącznej wysokości 427,12 zł (94,98 zł \* 19 dni - 1377,50 zł).

Świadczenie za każdy dzień ćwiczeń wojskowych stanowi kwota 1/30 miesięcznego wynagrodzenia pomnożona przez liczbę dni odbytych ćwiczeń wojskowych. Kwota dziennego świadczenia pieniężnego nie może być wyższa od 1/30 dwuipółkrotnego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, którego wysokość ogłasza Prezes Głównego Urzędu Statystycznego.

Świadczenie pieniężne nie przysługuje żołnierzowi rezerwy powołanemu na ćwiczenia wojskowe, jeżeli otrzymał od pracodawcy wynagrodzenie za okres odbywania ćwiczeń wojskowych.

Świadczenie pieniężne wypłaca się w kwocie pomniejszonej o uposażenie, jakie żołnierz rezerwy otrzymał z tytułu odbytych ćwiczeń wojskowych.

Burmistrz przesłał zestawienie wypłaconych świadczeń rekompensujących wraz z notą obciążająca na kwotę 427,12 zł do wojewódzkiego sztabu wojskowego na mocy § 17 ww. rozporządzenia i na tej podstawie 19 lipca 2013 r. otrzymał zwrot wypłaconego świadczenia, faktycznie pokrywanego z budżetu Ministerstwa Obrony Narodowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy urząd miejski powinien wystawić PIT-8C żołnierzowi rezerwy Narodowych Sił Rezerwowych odbywającemu ćwiczenia wojskowe, któremu wypłacił pieniężne świadczenia rekompensujące utracone zarobki ze stosunku pracy, które mógłby uzyskać w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych?
2.  Czy świadczenie rekompensujące utracone zarobki ze stosunku pracy jest przychodem objętym zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie pieniężne rekompensujące utracone wynagrodzenie ze stosunku pracy wypłacane żołnierzowi rezerwy odbywającemu ćwiczenia wojskowe jest przychodem objętym zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym urząd miejski nie powinien wystawić PIT-8C.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymywane z tytułu odbywania niezawodowej służby wojskowej lub jej form zastępczych i równorzędnych, z wyjątkiem służby okresowej lub nadterminowej służby zasadniczej przyznane na podstawie odrębnych przepisów.

Natomiast zgodnie z treścią art. 100 ustawy z dnia 21 listopada 1967 r. o powszechnym obowiązku obrony Rzeczpospolitej Polskiej obowiązek pełnienia służby wojskowej żołnierzy rezerwy w czasie pokoju polega między innymi na odbywaniu ćwiczeń wojskowych.

Należy podkreślić, że ćwiczenie wojskowe są pojęciem zupełnie odrębnym od okresowej służby wojskowej czy też służby przygotowawczej. Okresową służbę wojskową pełni się

w przypadkach uzasadnionych potrzebami obrony państwa, potrzebami Sił Zbrojnych lub zarządzania kryzysowego, zwalczania klęsk żywiołowych i likwidacji ich skutków, działań antyterrorystycznych, ochrony mienia, akcji poszukiwawczych oraz ratowania lub ochrony zdrowia i życia ludzkiego, oczyszczania terenów z materiałów wybuchowych i niebezpiecznego pochodzenia wojskowego oraz ich unieszkodliwiania, a także wykonywania zadań przez Siły Zbrojne poza granicami państwa (art. 108 ustawy o powszechnym obowiązku obrony Rzeczpospolitej Polskiej).

Natomiast służba przygotowawcza jest rodzajem czynnej służby wojskowej dla ochotników niebędących żołnierzami rezerwy lub niepełniacych dotychczas żadnego innego jej rodzaju, na potrzeby gromadzenia zasobów osobowych Narodowych Sił Rezerwowych, a zatem omawianego przypadku ten rodzaj służby w ogóle nie dotyczy, gdyż osoba, której wypłacono świadczenie jest żołnierzem rezerwy.

Żołnierz rezerwy, którego przedmiotowe zdarzenie dotyczy jest zatrudniony w nadleśnictwie na stanowisku podleśniczego, nie jest i nigdy nie był żołnierzem zawodowym. Jest ochotnikiem, który dobrowolnie zgłosił się do pełnienia służby wojskowej w Narodowych Siłach Rezerwowych. Narodowe Siły Rezerwowe są wyselekcjonowanym ochotniczym zasobem żołnierzy rezerwy, posiadających przydziały kryzysowe na określone stanowiska służbowe w jednostce wojskowej, nadane w wyniku ochotniczo zawartych kontraktów na pełnienie służby wojskowej w rezerwie i pozostających w dyspozycji do wykorzystania w przypadku realnych zagrożeń militarnych i niemilitarnych, zarówno na terenie kraju, jak i za granicą.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe zwolnienie w pełni dotyczy zaistniałego analizowanego we wniosku stanu faktycznego, ponieważ wszystkie przesłanki do objęcia ww. zwolnieniem zostały spełnione:

*   świadczenie wypłacono z tytułu odbywania niezawodowej służby wojskowej,
*   żołnierz odbył służbę wojskową,
*   służba wojskowa w omawianym przypadku jest niezawodowa,
*   służba wojskowa w omawianym przypadku nie jest służbą okresową ani przygotowawczą czy tym bardziej nadterminową zasadniczą służbą wojskową, która została prawnie zniesiona z dniem 1 stycznia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia osób otrzymywane z tytułu odbywania lub pełnienia:

1.  niezawodowej służby wojskowej lub jej form równorzędnych, z wyjątkiem okresowej służby wojskowej, nadterminowej zasadniczej służby wojskowej oraz służby przygotowawczej,
2.  służby zastępczej

– przyznane na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1967 r. o powszechnym obowiązku obrony Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 461 ze zm.), obowiązek służby wojskowej polega na:

1.  odbywaniu ćwiczeń wojskowych przez:
    1.  żołnierzy rezerwy,
    2.  osoby przeniesione do rezerwy niebędące żołnierzami rezerwy,
    3.  ochotników, którzy zgłoszą się do ich odbycia i nie podlegają obowiązkowi odbycia zasadniczej służby wojskowej;
2.  pełnieniu służby przygotowawczej przez:
    1.  osoby przeniesione do rezerwy, w tym żołnierzy rezerwy, którzy dotychczas nie odbywali czynnej służby wojskowej,
    2.  ochotników, którzy zgłoszą się do jej odbycia i nie podlegają obowiązkowi odbycia zasadniczej służby wojskowej;
3.  pełnieniu okresowej służby wojskowej przez żołnierzy rezerwy.

W myśl art. 59 ww. ustawy, żołnierzami w czynnej służbie wojskowej, w rozumieniu niniejszej ustawy, są osoby, które odbywają lub pełnią następujące jej rodzaje:

1.  zasadniczą służbę wojskową;
2.  przeszkolenie wojskowe;
3.  ćwiczenia wojskowe;
4.  służbę przygotowawczą;
5.  okresową służbę wojskową;
6.  służbę wojskową w razie ogłoszenia mobilizacji i w czasie wojny.

Zgodnie z art. 99 cyt. ustawy, żołnierzem rezerwy jest osoba, która złożyła przysięgę wojskową i została przeniesiona do rezerwy po zwolnieniu z czynnej służby wojskowej, w tym z zawodowej służby wojskowej lub ze służby kandydackiej, jeżeli w dalszym ciągu podlega obowiązkowi służby wojskowej.

W świetle art. 99a ust. 1 ww. ustawy, żołnierze rezerwy, którym nadano przydziały kryzysowe, tworzą Narodowe Siły Rezerwowe.

Art. 100 ust. 1 tej ustawy, obowiązek służby wojskowej żołnierzy rezerwy w czasie pokoju polega na odbywaniu ćwiczeń wojskowych oraz pełnieniu okresowej służby wojskowej.

Art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o powszechnym obowiązku obrony stanowi, że okresową służbę wojskową pełni się w przypadkach uzasadnionych potrzebami obrony państwa, potrzebami Sił Zbrojnych lub zarządzania kryzysowego, zwalczania klęsk żywiołowych i likwidacji ich skutków, działań antyterrorystycznych, ochrony mienia, akcji poszukiwawczych oraz ratowania lub ochrony zdrowia i życia ludzkiego, oczyszczania terenów z materiałów wybuchowych i niebezpiecznych pochodzenia wojskowego oraz ich unieszkodliwiania, a także wykonywania zadań przez Siły Zbrojne poza granicami państwa.

W myśl art. 119a ust. 1, żołnierzowi rezerwy, który odbył ćwiczenia wojskowe, z wyjątkiem ćwiczeń trwających do dwudziestu czterech godzin odbywanych w czasie lub dniu wolnym od pracy, przysługuje świadczenie pieniężne rekompensujące utracone wynagrodzenie ze stosunku pracy lub stosunku służbowego albo dochód z prowadzonej działalności gospodarczej, które mógłby uzyskać w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych.

Natomiast ust. 2 ww. przepisu brzmi, że świadczenie pieniężne za każdy dzień ćwiczeń wojskowych stanowi kwota 1/30 miesięcznego wynagrodzenia lub dochodu, o których mowa w ust. 1, pomnożona przez liczbę dni odbytych ćwiczeń wojskowych, z zastrzeżeniem ust. 3, w myśl którego kwota dziennego świadczenia pieniężnego nie może być wyższa od 1/30 dwuipółkrotnego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, którego wysokość ogłasza Prezes Głównego Urzędu Statystycznego.

Z kolei zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2000 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania i wypłacania świadczenia pieniężnego żołnierzom rezerwy odbywającym ćwiczenia wojskowe (Dz. U. z 2000 r. Nr 13, poz. 155), świadczenie rekompensujące stanowi kwota wynagrodzenia otrzymana przez żołnierza ze stosunku pracy lub stosunku służbowego za ostatnie 3 miesiące pełnego miesięcznego wymiaru czasu pracy poprzedzające okres odbytych ćwiczeń wojskowych, podzielona przez z 90 i następnie pomnożona przez liczbę dni odbytych ćwiczeń wojskowych.

Natomiast ustęp 4 ww. paragrafu stanowi, że od podstawy wymiaru świadczenia rekompensującego odlicza się kwotę przyznanego na podstawie odrębnych przepisów uposażenia, które żołnierz otrzymał z tytułu odbywania ćwiczeń wojskowych.

Na podstawie § 15 ust. 1 cyt. rozporządzenia, wniosek o ustalenie i wypłatę należnego świadczenia rekompensującego żołnierz składa do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta.

W myśl § 16, Wójt, burmistrz lub prezydent miasta niezwłocznie, nie później niż w terminie 7 dni od otrzymania wniosku, o którym mowa w § 11 ust. 1 lub § 15 ust. 1, wypłaca żołnierzowi świadczenie rekompensujące.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że żołnierz rezerwy Narodowych Sił Rezerwowych złożył do burmistrza wniosek o ustalenie i wpłatę świadczenia rekompensującego utracone zarobki ze stosunku pracy, które mógłby uzyskać w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych na podstawie § 15 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2000 r. w sprawie szczególnych zasad ustalania i wypłacania świadczenia pieniężnego żołnierzom rezerwy odbywającym ćwiczenia wojskowe.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że żołnierzem rezerwy jest osoba, która złożyła przysięgę wojskową i została przeniesiona do rezerwy po zwolnieniu z czynnej służby wojskowej, w tym z zawodowej służby wojskowej oraz, że obowiązek służby wojskowej żołnierzy rezerwy w czasie pokoju polega na odbywaniu ćwiczeń wojskowych.

Fakt, że żołnierzem rezerwy jest osoba, która została przeniesiona do rezerwy po zwolnieniu z czynnej służby wojskowej, w tym z zawodowej służby wojskowej, oznacza, że ćwiczenia wojskowe żołnierza rezerwy należy zakwalifikować do niezawodowej służby wojskowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że świadczenie rekompensujące utracone zarobki wypłacone żołnierzowi rezerwy odbywającemu ćwiczenia wojskowe korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawienia PIT-8C.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.