Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-827/11-5/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży kalendarza.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; patenty; prawa-prawa autorskie; twórcy; utwory; wzór-wzór użytkowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2011 r. (data wpływu: 10 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2011 r. (data wpływu: 10 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży kalendarza – **jest:**

*   **prawidłowe** – odnośnie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów,
*   **nieprawidłowe** – odnośnie kwalifikacji źródła przychodów.

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży kalendarza.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 3 listopada 2011 r., nr ILPB2/415-827/11-2/TR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 3 listopada 2011 r., zaś w dniu 10 listopada 2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest autorem projektu kalendarza o cechach nowości. Zgłosił swój kalendarz w Biurze Patentowym RP i uzyskał rejestrację wzoru przemysłowego, zapewniającą ochronę patentową.

Zainteresowany zwracał się do kilku firm wydawniczych z propozycją produkcji kalendarzy według Jego projektu; żadna z nich nie wyraziła zainteresowania, wątpiąc w powodzenie na rynku.

Wnioskodawca jednak wierzy w sukces swojego autorskiego dzieła i zamierza podjąć próbę zaistnienia na rynku. Niżej przedstawiono opis Jego przyszłych działań:

Zainteresowany nie będzie zakładał firmy. Jest emerytem i koszty związane z prowadzeniem firmy byłyby dla Niego zbyt dużym obciążeniem. Poza tym, planowana działalność jest bardzo prosta; dotyczy tylko jednego produktu – Jego autorskiego kalendarza.

Działalność nie będzie wykonywana w sposób zorganizowany, ani w sposób ciągły. Wnioskodawca będzie działał bez firmy, nieregularnie, w miarę Jego sił i możliwości.

Tylko trzy nw. elementy złożą się na całą działalność:

1.  Jako osoba fizyczna Zainteresowany zamówi w drukarni druk kalendarzy, za który zapłaci rachunek obciążony VAT.
2.  Sprzedaż kalendarzy prowadzona będzie przez Wnioskodawcę osobiście na targowiskach i innych prawnie dopuszczalnych miejscach (może także w pociągach i na Allegro lub innych podobnych portalach internetowych).
3.  Z urzędem skarbowym Zainteresowany rozliczy się w zeznaniu rocznym następująco: Od sumy przychodów ze sprzedaży kalendarzy zostanie odjęta suma kosztów (druk transport, hotel, przejazdy) oraz koszty uzyskania przychodów w wysokości 50%, ponieważ Wnioskodawca jest autorem projektu sprzedawanego kalendarza i przysługują Mu autorskie prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Wszystkie zdarzenia związane z działalnością będą rejestrowane w jednym zeszycie; będą to:

*   Wydatki związane z opisanym powyżej działaniem.
*   Sprzedaż. Dla każdej akcji sprzedaży będzie zapisana: data, miejsce sprzedaży, ilość sprzedanych sztuk i cena.
*   Wszelkie rachunki i paragony wiążące się z opisaną działalnością będą przechowywane jako dowody księgowe.

Zainteresowany przewiduje prowadzenie działalności na terenie całego kraju.

W związku z powyższym, uzupełniając wniosek zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając kalendarze swojego autorstwa, Wnioskodawca może przychód z tego tytułu opodatkować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście na podstawie art. 10 ust. l pkt 2 w powiązaniu z art. 13 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów, bez potrzeby zakładania działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż kalendarzy nie powoduje obowiązku zakładania działalności gospodarczej, ponieważ nie będzie prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany i dlatego mógłby przychody z tego tytułu ująć w zeznaniu rocznym jako przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazał, iż szczegółowy sposób postępowania znajduje się w przedstawionym opisie, a Jego stanowisko jest takie, że jest on zgodny z obowiązującym prawem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – odnośnie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów,
*   **nieprawidłowe** – odnośnie kwalifikacji źródła przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Jak wskazuje art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w cyt. wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast – stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego – koszty uzyskania przychodów określone zostały w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Wymaga jednak podkreślenia, iż wymieniona w tym przepisie 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności m.in. wzoru przemysłowego, nie zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tegoż wzoru.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Jednocześnie przytoczyć należy ponadto postanowienia art. 22 ust. 10 ww. ustawy, w myśl którego jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenia, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a także czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą, należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje bowiem pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć powołaną wyżej ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z treści art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wzornictwa przemysłowego.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tejże ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Wskazać w tym miejscu należy, iż zagadnienie wzornictwa przemysłowego – o którym mowa w cyt. wyżej art. 1 ust. 2 pkt 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – wiąże się z pojęciem wzoru przemysłowego, który jako samodzielny przedmiot ochrony uregulowany został ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U z 2003 r. Nr 119, poz. 1117). Ustawa ta normuje bowiem – na podstawie jej art. 1 ust. 1 pkt 1 – m.in. stosunki w zakresie wzorów przemysłowych.

Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne (art. 6 ust. 1 prawa własności przemysłowej).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 tejże ustawy, na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do:

1.  uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji;
2.  wynagrodzenia;
3.  wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

Stosownie zaś do art. 102 ust. 1 prawa własności przemysłowej, wzorem przemysłowym jest nowa i posiadająca indywidualny charakter postać wytworu lub jego części, nadana mu w szczególności przez cechy linii, konturów, kształtów, kolorystykę, strukturę lub materiał wytworu oraz przez jego ornamentację.

Wzór przemysłowy uważa się za nowy, jeżeli przed datą, według której oznacza się pierwszeństwo do uzyskania prawa z rejestracji, identyczny wzór nie został udostępniony publicznie przez stosowanie, wystawienie lub ujawnienie w inny sposób, z zastrzeżeniem ust. 2. Wzór uważa się za identyczny z udostępnionym publicznie także wówczas, gdy różni się od niego jedynie nieistotnymi szczegółami (art. 103 ust. 1 prawa własności przemysłowej).

W myśl z kolei art. 105 ust. 1 i ust. 2 prawa własności przemysłowej, na wzór przemysłowy udziela się prawa z rejestracji. Przez uzyskanie prawa z rejestracji uprawniony nabywa prawo wyłącznego korzystania z wzoru przemysłowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Wobec tego co przedstawiono wyżej zaznaczyć należy, że nie każdy kalendarz w świetle postanowień ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w zw. z ustawą – Prawo własności przemysłowej – jest utworem i nie każdy autor kalendarza może być uznany za twórcę.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona korzystania lub rozporządzenia tymiż prawami.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz związana z nią ustawa – Prawo własności przemysłowej nie stanowią przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustaw lub czy konkretny wzór przemysłowy (np. kalendarz) stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. W sprawach interpretowania tychże przepisów uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

Jak wskazał Zainteresowany w przedmiotowym wniosku, jest On autorem projektu kalendarza o cechach nowości. Zgłosił swój kalendarz w Biurze Patentowym RP i uzyskał rejestrację wzoru przemysłowego, zapewniającą ochronę patentową. Sprzedaż kalendarzy prowadzona będzie przez Wnioskodawcę osobiście na targowiskach i innych prawnie dopuszczalnych miejscach (może także w pociągach i na Allegro lub innych podobnych portalach internetowych). Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika również, iż rzeczona sprzedaż nie będzie wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, stwierdzić należy, iż na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uzyskane przez Wnioskodawcę – jako twórcę – przychody ze sprzedaży kalendarza (wzoru przemysłowego stanowiącego przedmiot Jego praw autorskich) należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Jeżeli dochody z tegoż źródła uzyskane będą przez Wnioskodawcę bez pośrednictwa płatnika, to podatnik (Zainteresowany) obowiązany będzie wykazać je w rocznym zeznaniu podatkowym (nie będzie spoczywał na Nim obowiązek samodzielnego uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy „w trakcie roku podatkowego”, bowiem tego rodzaju źródło przychodu nie zostało wymienione w art. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, normującym obowiązek „samodzielnego” wpłacania przez podatników zaliczek na podatek dochodowy).

W konsekwencji, jeżeli zostaną spełnione wszystkie powołane wyżej warunki (utwór, twórca, korzystanie z tegoż utworu przez jego twórcę) – do rozstrzygnięcia czego tut. Organ w odniesieniu do ustaw niepodatkowych uprawniony nie jest – Zainteresowanemu przysługiwać będą w niniejszej sprawie 50% koszty uzyskania przychodów, stosownie do uregulowań cyt. wyżej art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co więcej – w myśl również cyt. wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jeżeli Wnioskodawca posiadać będzie stosowne dowody stwierdzające fakt poniesienia kosztów na wydanie swojego kalendarza, które przewyższą przychody uzyskane ze sprzedaży tegoż kalendarza, to nie wystąpi u Niego dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.