Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.225.2020.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-12
Teza: w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia udziału w niezabudowanej działce
Słowa kluczowe: dostawa; działki; majątek-majątek prywatny; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności zbycia udziału w niezabudowanej działce nr (…) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności zbycia udziału w niezabudowanej działce nr (…).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym z ośmiu współwłaścicieli nieruchomości, aktualnie ujawnionych w księgach wieczystych prowadzonych przez Sąd Rejonowy we (…) pod nr (…), w której skład wchodzą działki gruntu oznaczone nr (…), powstałej z podziału działki nr (…) na działki nr (…), o łącznej powierzchni 3,1445 ha oraz ujawnionych pod nr (…), w skład której wchodzą działki gruntu oznaczone nr (…), powstałe z podziału działki nr (…), o łącznej powierzchni 0,6753 ha. Nieruchomość położona jest w (…), gmina (…), powiat (…), woj. (…). Udział wnioskodawcy to 12/40 części. Nieruchomość ma swobodny dostęp do drogi publicznej oraz nie jest przedmiotem dzierżawy. Stanowi ona gospodarstwo rolne.

Udziały w tej nieruchomości Wnioskodawca nabył w 1979 roku w spadku po zmarłym ojcu oraz w 2012 roku także w spadku po mamie. Działka oznaczona nr (…) miała powierzchnię 4,2300 ha. Pomimo zawarcia związku małżeńskiego nie zawierał umowy majątkowej małżeńskiej, rozszerzającej wspólność ustawową na tę nieruchomość, zatem udział w nieruchomości stanowi jego majątek osobisty. Pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości są: F.A., U.A., M.Z.P., W.B.A., K.S.K., D.D.A., P.A.A.

Prawomocne postanowienie Sądu Powiatowego (…) I Wydział Cywilny z dnia 11 marca 1974 roku, sygn. akt (…) znosi współwłasność nieruchomości rolnej, położonej w (…), a składającej się z wymienionych wyżej działek o nr (…), w ten sposób, że na wyłączną własność przyznano je ojcu Wnioskodawcy S.A. synowi J. i A.

Prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego we (…) I Wydział Cywilny z dnia 20 maja 1996 roku sygn. akt (…) stwierdza nabycie spadku po S. A. synu J. i A. przez: H.A., F.A., A.A., U.A., M.Z.P., S.M.A. oraz że wchodzące w skład spadku po S. A. synu J. i A. gospodarstwo rolne nabyli: H.A., A.A., U.A., S.M.A.

Wypis aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 20 listopada 2017 roku, Rep. A nr (…), sporządzony przez notariusza (…) z Kancelarii Notarialnej we (…) stwierdza fakt, że spadek po H.A. nabyli: F.A., A.A., U.A., M.Z.P., S.M.A., w udziałach po 1/5 każdy.

Prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego we (…) I Wydział Cywilny z dnia 21 lipca 2015 roku sygn. akt (…) stwierdza nabycie spadku po S.M.A. synu S. i H., nabyli: W.B.A., K.S.K., D.D.A., P.A.A. w udziałach po 1/4 każdy.

Powyższe dokumenty wyznaczają wszystkich aktualnych współwłaścicieli nieruchomości.

Gmina (…), zgłosiła się do współwłaścicieli i wyraziła wolę zakupu części gruntu, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem. Zainteresowana ona jest nabyciem działki oznaczonej geodezyjnie nr (…), o powierzchni 0,0263 ha, opisanej wyżej nieruchomości, położonej na terenie miejscowości (…), gmina (…). Gmina pragnie nabyć tę nieruchomość do mienia komunalnego, płacąc za 1 metr kwadratowy cenę (…) złotych, za kwotę łączną (…) złotych. Wraz z pozostałymi współwłaścicielami Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży. Jak nadmienił Wnioskodawca, udział w tej nieruchomości wchodzi w skład jego majątku osobistego (opisanego wyżej, nabytego w spadku).

Z informacji uzyskanych z Gminy (…) wynika, że nieruchomość oznaczona nr działki (…) stanowi teren oznaczony symbolem „7PU”- teren zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny) zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na opisanych wyżej działkach gruntu objętych księgą wieczystą nr (…) i (…), stanowiących gospodarstwo rolne, prowadzona jest przez Wnioskodawcę, jako jednego ze współwłaścicieli, działalność rolnicza. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawca nadmienia, że dnia 12 czerwca 2018 roku aktem notarialnym Repertorium A nr (…) sporządzonym przez notariusza (…) z Kancelarii Notarialnej we (…), dokonał sprzedaży udziału w wysokości 12/40 działki gruntu oznaczonej nr (…), o powierzchni 3,5545 ha, położonej w (…), gmina (…), księga (…), tj. dokonał sprzedaży udziału w części nieruchomości opisanej we wstępie pisma, którą nabył w spadku. Działka ta powstała w wyniku wydzielenia z działki gruntu oznaczonej nr (…), o powierzchni 4,2300 ha. Pozostali współwłaściciele również dokonali, tym samym aktem notarialnym, sprzedaży swych udziałów w tej działce. Sprzedaż ta była przedmiotem wniosku interpretacyjnego z czerwca 2019 roku. Zapytanie dotyczyło podatku VAT od sprzedaży. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną w tej sprawie. Uzyskana interpretacja potwierdziła, że czynność sprzedaży nie była objęta podatkiem VAT.

Wnioskodawca też nadmienia, że w roku 2015 dokonał sprzedaży na rzecz Gminy (…) udziału w nieruchomości (udziału w części dawnej działki nr (…), położonej w (…) to jest w działce nr (…) o pow. 0,0274 ha. Gmina zakupiła tę działkę w celu utworzenia drogi. Podziału działki nr (…) dokonała gmina, która opłaciła geodetę. Sprzedaż tej nieruchomości nastąpił z inicjatywy gminy. Pozostali współwłaściciele dokonali również sprzedaży swych udziałów w tej działce gminie.

Wnioskodawca dodatkowo nadmienia, że dnia 11 lutego 2020 roku aktem notarialnym sporządzonym przez ww. notariusza (…) z Kancelarii Notarialnej we (…), Repertorium A nr (…), dokonał sprzedaży udziału w wysokości 12/40 działki gruntu, oznaczonej nr (…), o powierzchni 0,4020 ha, położonej w (…), gmina (…), księga (…), to jest dokonał sprzedaży udziału w części nieruchomości, opisanej wyżej, którą nabył w spadku. Sprzedana działka powstała w wyniku podziału działki gruntu oznaczonej nr (…), na działki o nr (\`(...)\`). Pozostali współwłaściciele również dokonali sprzedaży swych udziałów w opisanej działce ww. aktem notarialnym. Sprzedaż ta była przedmiotem wniosku interpretacyjnego z października 2019 roku. Zapytanie dotyczyło podatku VAT od sprzedaży. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną w tej sprawę. Uzyskana interpretacja potwierdziła, że czynność sprzedaży nie była objęta podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Udział w nieruchomości opisanej we wstępie pisma, a położonej w (…), gmina (…), dla której Sąd Rejonowy we (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…), z której została wydzielona działka gruntu oznaczona nr (…), o powierzchni 0,0263 ha (przedmiot przyszłej sprzedaży) jak już wskazał, nabył w spadku po rodzicach.

Nieruchomość opisana wyżej, w której Wnioskodawca ma udział, nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy. Nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Wykorzystywana była i jest do prowadzenia działalności rolniczej, gdzie Wnioskodawca jako jeden z współwłaścicieli jest rolnikiem ryczałtowym. Żaden ze współwłaścicieli nieruchomości nie jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że grunt wchodził w skład gospodarstwa rolnego, w którym udział nabył w spadku. Nieruchomość ta była i jest też wykorzystywana do celów prywatnych najbliższej rodziny. Na terenie opisanego gospodarstwa rolnego położone są: budynek mieszkalny parterowy, budynek inwentarski, stodoła i garaż. Budynek mieszkalny używany był i jest do celów mieszkaniowych pierwotnie przez rodziców i ich potomstwo, a po ich śmierci przez Wnioskodawcę, jego żonę i ich dzieci. Gospodarstwo służyło także do produkcji żywności dla celów rodziny. Zatem jak wynika z faktów zaspokajane były potrzeby prywatne, w tym mieszkaniowe rodziny.

Udział w gospodarstwie rolnym Wnioskodawca otrzymał w spadku. Zatem nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem.

Działka gruntu nr (…) nie jest ogrodzona. Współwłaściciele nie uzbrajali jej. Nie wykonywali żadnych przyłączy umożliwiających dostawę gazu, wody czy energii elektrycznej. Nie występowali o warunki zabudowy. Nie poszukiwali nawet nabywcy, to gmina złożyła ofertę kupna. Nie prowadzili żadnych działań marketingowych w związku z przyszłą sprzedażą.

Zmiany przeznaczenia nieruchomości rolnych, opisanych wyżej, w których Wnioskodawca ma nabyty w spadku udział, położonych w (…) w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, dokonała z urzędu gmina, bez inicjatywy współwłaścicieli w tym zakresie.

Wnioskodawca nie udzielał też przyszłemu nabywcy żadnych pełnomocnictw, zgód, upoważnień do występowania z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też na wykonanie przyłączy. Nie nabywał też innych nieruchomości z zamiarem ich przyszłej sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż udziału w działce gruntu oznaczonej nr (…), o powierzchni 0,0263 ha, położonej w (…), gmina (…), nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegała temu podatkowi, będzie z niego wyłączona, będzie czynnością dokonaną poza zakresem czynności objętych ustawą o podatku od towarów i usług, będzie zbyciem majątku w okolicznościach, których nie można uznać za dokonanych w ramach działalności gospodarczej, ani dokonanych w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Nie stoi na przeszkodzie temu fakt, że grunt był i jest wykorzystywany do prowadzenia działalności rolniczej, w związku, z którą Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Nie stoi temu na przeszkodzie również fakt, że będzie to kolejna sprzedaż udziału w części odziedziczonej nieruchomości, ponieważ Wnioskodawca korzysta ze swoich praw własności?
2.  Czy też sprzedaż tej nieruchomości powinna podlegać podatkowi od towarów i usług jako, że grunty wykorzystywano do prowadzenia działalności rolniczej a nadto, że to będzie kolejna sprzedaż. Zatem, zostanie ona dokonana przez Wnioskodawcę jako działającego w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Wówczas sprzedaż ta winna być opodatkowana wg stawki podstawowej 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ww. ustawy. Nieruchomość, która ma być sprzedana jest jak wynika z planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod zabudowę, nie podlega więc zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9, bo spełnione jest kryterium z art. 2 pkt 33 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż udziału w przedmiotowej, niezabudowanej nieruchomości gruntowej, działce gruntu nr (…), położonej w miejscowości (…), gmina (…), to jest udziału w części nieruchomości, dla której w Sądzie Rejonowym we (…) VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzona jest księga wieczysta (…) nie będzie objęta podatkiem od towarowi usług. Nie będzie podlegała temu podatkowi. Będzie z niego wyłączona. Będzie czynnością spoza czynności objętych zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Będzie zbyciem majątku prywatnego w okolicznościach, których nie można uznać za dokonanych w ramach działalności gospodarczej, ani też dokonanych w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie stoi temu na przeszkodzie fakt, że grunty, w ramach gospodarstwa rolnego, wykorzystywano do prowadzenia działalności rolniczej, gdzie Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Bez znaczenia jest, że to kolejna sprzedaż udziału w części nieruchomości.

W uzasadnieniu swego stanowiska Wnioskodawca przedkłada argumentację jak niżej:

Przedmiot sprzedaży, niezabudowana nieruchomość gruntowa jest towarem zgodnie z art. 2 pkt 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 33 jest też terenem budowlanym. Powyższe potwierdza miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy (…), zatwierdzony stosowną uchwałą, gdzie teren działki (…) położony w miejscowości (…) przeznaczony jest pod: „7PU” - teren zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny).

Sprzedaż udziału w nieruchomości traktowana jest jak sprzedaż nieruchomości. Co do zasady sprzedaż taka jest uznawana za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Nie każda jednak sprzedaż, nawet jeżeli jej przedmiotem jest towar w rozumieniu ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby taka czynność podlegała opodatkowaniu należy przeprowadzić ocenę, czy sprzedający nieruchomość działa w charakterze tego podatnika. Ilość czy zakres transakcji, jej wartość czy też fakt wyodrębnienia nieruchomości w wyniku podziału innej nie może mieć znaczenia dla powyższej oceny.

Istotne jest natomiast, czy sprzedający podejmuje szereg działań w zakresie obrotu nieruchomościami i prowadzi taką aktywność oraz angażuje środki jak profesjonalny podmiot zajmujący się sprzedażą nieruchomości oraz czy podejmuje również działania marketingowe.

W rozpatrywanym przypadku Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności niż rolnicza. Gospodaruje na terenie stanowiącym współwłasność wielu osób i jest rolnikiem ryczałtowym. Formalnie jest reprezentantem gospodarstwa.

Nikt z współwłaścicieli nie dokonywał uzbrojenia działki. Współwłaściciele nie wykonali przyłączy umożliwiających dostawę gazu, wody czy energii. Nie ogradzali działki. Nie występowali o warunki zabudowy. Nawet nie poszukiwali nabywcy, to gmina złożyła ofertę kupna. Nie prowadzili też żadnych działań marketingowych w kwestii sprzedaży. Nie udzielali też przyszłemu nabywcy żadnych pełnomocnictw, zgód, upoważnień do występowania z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też na wykonanie przyłączy. Dodatkowo bez udziału współwłaścicieli, a z urzędu doszło do zmiany planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego terenu, gdzie przedmiot sprzedaży został ujęty jako grunt pod budowę.

Jedyną czynnością dokonaną z inicjatywy współwłaścicieli było wydzielenie geodezyjne działki pod oferty kupna. Jest to zrozumiałe skoro sprzedaż ma obejmować tylko część nieruchomości gruntowej. Udział w gruntach rolnych Wnioskodawca nabył w spadku. Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku przy nabyciu. Ze stanu faktycznego wynika, że gospodarstwo rolne było wykorzystywane nie tylko na cele działalności rolniczej, ale własne rodziny. Na gospodarstwie rolnym położone są przecież budynki mieszkalne i użytkowe. Zatem jak wynika z faktów zaspokajane były i są potrzeby prywatne, w tym mieszkaniowe rodziny. Dlatego przyszła czynność sprzedaży nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Sprzedaży współwłaściciele dokonają korzystając ze swych praw własności.

Powyższe stanowisko o niepodleganiu podatkowi od towarów i usług sprzedaży w takich okolicznościach, jak opisane wyżej i dokonaniu jej nie w charakterze podatnika wyraźnie wynika z orzecznictwa sądowego. Szczególnie ważny jest tu wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 roku, sygnatura C-180/10 i 181/10, opublikowany www.eur-lex.europa.eu (również Legalis, wydawnictwo Beck) gdzie z tezy „…dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej…”. Powyższe stanowisko potwierdza też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału w działce gruntu oznaczonej nr (…), o powierzchni 0,0263 ha, położonej w miejscowości (…), gmina (…), nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, że sprzedaż ta będzie dokonana przez Wnioskodawcę jako podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Będzie ona zwykłym wykonywaniem przez Wnioskodawcę prawa własności.

Dodatkowo, już z ostrożności, należy podnieść następującą argumentację, że gdyby organ wydający interpretację uznał, że przyszła sprzedaż udziału w działce dokonana zostanie przez Wnioskodawcę, jako działającego w charakterze podatnika VAT, a nie w wykonaniu zwykłego prawa własności, to należy zauważyć, że przedmiotowa sprzedaż winna podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem udział w gruncie Wnioskodawca nabył bez prawa i możliwości odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (spadek) oraz wykorzystywany był i jest on do prowadzenia działalności rolniczej, zwolnionej (art. 43 ust. 1 pkt 3).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Zarówno z treści ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub wykonujący wolny zawód.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto podkreślenia wymaga również, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotem wątpliwości jest ustalenie, czy planowana sprzedaż udziału w działce gruntu nr (…) będzie zbyciem majątku osobistego, nie dokonywanym w ramach działalności gospodarczej i tym samym Wnioskodawcy nie można uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że planowana sprzedaż udziału w działce gruntu nr (…), o powierzchni 0,0263 ha, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby w związku z zamiarem sprzedaży udziału w nieruchomości Wnioskodawca (jeden ze współwłaścicieli) działał w charakterze handlowca, gdyż nie podejmował zorganizowanych działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki, działania marketingowe). Udział w tej nieruchomości Wnioskodawca nabył w wyniku dziedziczenia. Gmina wyraziła zainteresowanie zakupem części gruntu i sama zgłosiła się do współwłaścicieli nieruchomości. Wnioskodawca oraz inni współwłaściciele nie angażowali żadnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki. Grunty opisane wyżej były i są wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej. Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy. Nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Wydzielona działka gruntu nr (…) nie jest ogrodzona. Współwłaściciele nie uzbrajali jej. Nie wykonywali żadnych przyłączy umożliwiających dostawę gazu, wody czy energii elektrycznej. Nie występowali o warunki zabudowy. Przyszłemu nabywcy nie udzielano żadnych pełnomocnictw, zgód, upoważnień do występowania z wnioskiem o podział gruntu, wydanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też na wykonanie przyłączy. Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży udziałów w nieruchomości, było to jednak zwykłe wykonywanie prawa własności.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż przedmiotowej działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży przedmiotowej działki Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki oraz nie wykonywano żadnych przyłączy, umożliwiających dostawę gazu, wody czy energii elektrycznej).

W niniejszej sprawie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2. Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w przedmiotowej działce nr (…), będzie jedynie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. W konsekwencji sprzedaż udziału w działce nr (…) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 2 jedynie w sytuacji uznania jego stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe. Zatem uwzględniając udzieloną odpowiedź na pytanie nr 1, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku numerem 2.

Zaznacza się, że Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał, że: „(…) niezabudowana nieruchomość gruntowa jest towarem zgodnie z art. 2 pkt 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług (…)”. Należy tu zauważyć, że definicja towaru na gruncie podatku od towarów i usług zawarta jest w art. 2 pkt 6 ustawy. Jednakże, mając na uwadze argumentację w dalszej części stanowiska Wnioskodawcy, w której wywiedziono prawidłowy skutek prawny uznano, że powyższa omyłka nie stanowiła podstawy do uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli działek, o których mowa we wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.