Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-103/15/JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-08
Teza: Czy finansowanie udzielone przez Spółkę innym podmiotom powiązanym biorącym udział w Strukturze cash-poolingu powinno pomniejszać wartość zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 7g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: cash pooling; pożyczka; wartość-wartość zadłużenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy finansowanie udzielone przez Spółkę innym podmiotom powiązanym biorącym udział w Strukturze cash-poolingu powinno pomniejszać wartość zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 7g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 - stan faktyczny) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy finansowanie udzielone przez Spółkę innym podmiotom powiązanym biorącym udział w strukturze cash-poolingu powinno pomniejszać wartość zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 7g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Decyzją z 28 października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał rejestracji umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „Wnioskodawca”) zawartej aktem notarialnym 29 września 2014 r. pomiędzy dwoma spółkami. Spółką dominującą w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”) oraz spółką reprezentującą podatkową grupę kapitałową jest Spółka. Podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja części i podzespołów dla przemysłu motoryzacyjnego oraz działalność projektowa w tym zakresie.

Spółka przystąpiła wraz z innymi podmiotami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych (dalej jako: „Struktura” lub „System”).

Struktura ma formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu, tj. przewiduje rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Na mocy porozumienia z 20 czerwca 2014 r., szczególną rolę w ramach Struktury realizuje spółka prawa luksemburskiego należąca do wspomnianej Grupy, która pełni w ramach Struktury funkcję podmiotu zarządzającego oraz agenta rozliczeniowego, tzw. Pool leadera (wcześniej analogiczną funkcję pełniła spółka prawa francuskiego).

Niezależnie od powyższego, spółki wchodzące w skład Struktury korzystają ze wsparcia technicznego banku (dalej: „Bank”), polegającego przede wszystkim na prowadzeniu rachunków bankowych uczestników oraz organizacji transferów środków w ramach rozliczeń dotyczących Struktury.

Dla potrzeb Struktury, Spółka oraz pozostali uczestnicy korzystają ze swoich rachunków bieżących, prowadzonych w Banku obsługującym Strukturę. Ponadto Pool leader, jako agent rozliczeniowy Struktury, posiada w Banku specjalny rachunek (dalej: „rachunek rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego realizowane są operacje zarządzania płynnością finansową uczestników.

Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące uczestnikami) podpisała z Pool leaderem wielostronną umowę o scentralizowane zarządzanie środkami pieniężnymi („Centralised Cash Management Agreement”), upoważniającą Pool leadera do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura opiera się zasadniczo na następujących założeniach:

*   Pool leader, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzył w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem którego realizowane są operacje zarządzania płynnością finansową uczestników, tj. konsolidowania sald na rachunkach bieżących uczestników;
*   W przypadku powstania dodatniego salda na rachunku bieżącym uczestnika, nadwyżka środków z tego rachunku jest kierowana z rachunku bieżącego na rachunek rozliczeniowy Pool leadera;
*   W przypadku powstania ujemnego salda na rachunku bieżącym uczestnika, niedobór środków na tym rachunku jest uzupełniany poprzez przekierowanie środków na rachunek bieżący ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym Pool leadera;
*   Jeżeli na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo dodatnie, uczestnikowi przysługują odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo ujemne, uczestnik jest obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi;
*   Odsetki (debetowe oraz kredytowe) są obliczane w okresach miesięcznych, wpływając na saldo rachunku bieżącego uczestnika na dzień ich rozliczenia;
*   Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji Pool Leadera), Pool leader pobiera od każdego z uczestników (w tym Spółki) wynagrodzenie, którego wysokość ustalana jest w sposób określony w zawartej Umowie.

Opisana Struktura została implementowana w ramach Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących z:

*   optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
*   zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
*   uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury oznacza przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji.

Spółka oraz Pool leader są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, natomiast Bank oraz jego jednostki zlokalizowane w innych krajach, zaangażowane w rozliczenia dokonywane w ramach Struktury, są podmiotami niezależnymi, niepowiązanymi z żadnym z uczestników Struktury cash-poolingu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku stwierdzenia, że zadłużenie lub wierzytelność wobec innych podmiotów uczestniczących w Strukturze powinno być traktowane jako pożyczka dla potrzeb stosowania przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji, finansowanie udzielone przez Spółkę innym podmiotom powiązanym biorącym udział w Strukturze cash-poolingu powinno pomniejszać wartość zadłużenia, zgodnie z art. 16 ust. 7g ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 - stan faktyczny)

Zdaniem Wnioskodawcy, potencjalne finansowanie udzielone przez Spółkę w ramach Struktury podmiotom powiązanym, wskazanym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, powinno, zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 7g ustawy o CIT, obniżać wartość zadłużenia Spółki wobec tych podmiotów powiązanych, dla potrzeb stosowania ograniczeń związanych z niedostateczną kapitalizacją. W myśl art. 16 ust. 7g ustawy o CIT, dodanego ustawą zmieniającą z dnia 29 sierpnia 2014 r., wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach. W związku z powyższym, podatnicy mają prawo dla celów stosowania przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji do pomniejszenia kwoty własnego zadłużenia wobec podmiotów powiązanych o wartość udzielonego tym podmiotom finansowania. Zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia kwoty, o którą podatnicy mają prawo obniżyć swoje zadłużenie wobec podmiotów powiązanych, zgodnie z art. 16 ust. 7g ustawy o CIT, posługiwać należy się zasadami analogicznymi, jak przy określaniu kwoty zadłużenia dla potrzeb stosowania ograniczeń dotyczących uwzględniania w kosztach podatkowych odsetek uiszczanych od pożyczek uzyskanych od tych podmiotów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Tym samym należy uznać, że dla potrzeb stosowania ograniczeń dotyczących niedostatecznej kapitalizacji podatnicy mają możliwość obniżenia swojego zadłużenia o kwotę każdego rodzaju finansowania udzielonego podmiotom powiązanym, które spełnia warunki określone w art. 16 ust. 7b ustawy o CIT. Powyższe wnioski potwierdzają również wyjaśnienia dotyczące stosowania znowelizowanych przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, opublikowane na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, z których wynika, że „wartość zadłużenia” brana pod uwagę przy ustalaniu limitu odsetek zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, powinna być wartością „netto”, stanowiącą różnicę między wartością zadłużenia spółki wobec „kwalifikowanych” wspólników (podmiotów), a wartością pożyczek udzielonych tym wspólnikom (podmiotom) przez spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, definicja legalna pojęcia „pożyczka” zawarta w art. 16 ust. 7b ustawy o CIT, powinna znaleźć zastosowanie również do wykładni tego terminu użytego w art. 16 ust. 7g ustawy o CIT, o czym decydują podstawowe reguły wykładni tekstu prawnego. Jak stwierdza B. Brzeziński: Znaczenie faktu istnienia definicji legalnej określonego zwrotu jest takie, że przy interpretacji aktu normatywnego zawierającego definicję legalną należy przyjmować znaczenie takiego zwrotu w sensie nadanym mu tą definicją. Nie jest więc możliwe argumentowanie, że wyrażenie ma znaczenie inne, niż wynikałoby to z treści definicji. (…) Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. (Podstawy wykładni prawa podatkowego, Bogumił Brzeziński, 2008).

Warto w tym miejscu przytoczyć także treść § 147 ust. 1 Załącznika do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (rozporządzenie z 20 czerwca 2002 r., Dz.U., Nr 100, poz. 908), zgodnie z którym, jeżeli w ustawie lub innym akcie normatywnym ustalono znaczenie danego określenia w drodze definicji, w obrębie tego aktu nie wolno posługiwać się tym określeniem w innym znaczeniu. Zgodnie natomiast z ust. 2 powołanego paragrafu rozporządzenia, jeżeli zachodzi konieczność odstąpienia od zasady wyrażonej w ust. 1, wyraźnie podaje się inne znaczenie danego określenia i ustala się jego zakres odniesienia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że termin „pożyczka” użyty przez ustawodawcę w art. 16 ust. 7g ustawy o CIT, powinien być rozumiany zgodnie z jego definicją legalną, zawartą w art. 16 ust. 7b powołanego aktu normatywnego. W szczególności, zastosowania nie powinna znaleźć w tym przypadku definicja pożyczki, zawarta w powołanych przepisach Kodeksu cywilnego. Skoro bowiem ustawodawca postanowił wprowadzić do ustawy o CIT odrębną definicję pojęcia, oznacza to, że chciał on nadać temu pojęciu odrębne znaczenie na gruncie ustawy, do której tę definicję wprowadził. W myśl natomiast przywołanych zasad techniki prawodawczej, jeśli w danej ustawie zawarta jest definicja określonego pojęcia, to zakres zastosowania tej definicji rozciąga się na cały ten akt normatywny oraz akty wykonawcze do niego.

Tym samym, biorąc pod uwagę, że zawarta przez Spółkę umowa cash-poolingu spełnia warunki określone w art. 16 ust. 7b ustawy o CIT, powinna być traktowana jako pożyczka dla potrzeb stosowania regulacji dotyczących niedostatecznej kapitalizacji. W konsekwencji, należy uznać, że w przypadku wykazywania przez Spółkę na rachunku bieżącym salda dodatniego i przekazywania własnych środków finansowych innym podmiotom powiązanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, dla celów stosowania przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji, Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia swojego zadłużenia wobec tych podmiotów powiązanych o wartość przekazanego im finansowania zwrotnego w ramach systemu zarządzania płynnością finansową na podstawie art. 16 ust. 7g ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:

*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni;
*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 6 updop, wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio. W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem uważa się, że ten wskaźnik procentowy pozostaje spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce.

Przez pożyczkę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61oraz art. 15c rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu (art. 16 ust. 7b updop).

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7g updop, wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.

Zauważyć należy, że umowa cash-poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy. Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash-poolingu. Stąd też, umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przystąpił wraz z innymi podmiotami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, która przewiduje rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Pool leader , działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzył w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem którego realizowane są operacje zarządzania płynnością finansową uczestników, tj. konsolidowania sald na rachunkach bieżących uczestników. W przypadku powstania dodatniego salda na rachunku bieżącym uczestnika, nadwyżka środków z tego rachunku jest kierowana z rachunku bieżącego na rachunek rozliczeniowy Pool leadera. W przypadku powstania ujemnego salda na rachunku bieżącym uczestnika, niedobór środków na tym rachunku jest uzupełniany poprzez przekierowanie środków na rachunek bieżący ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym Pool leadera. Jeżeli na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo dodatnie, uczestnikowi przysługują odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo ujemne, uczestnik jest obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi. Odsetki (debetowe oraz kredytowe) są obliczane w okresach miesięcznych, wpływając na saldo rachunku bieżącego uczestnika na dzień ich rozliczenia. Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji Pool Leadera), Pool leader pobiera od każdego z uczestników (w tym Spółki) wynagrodzenie, którego wysokość ustalana jest w sposób określony w zawartej Umowie.

Odnosząc powołane wyżej normy prawne, do opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że uprawnienie Spółki do korzystania ze środków finansowych innych podmiotów, jak również udzielenie finansowania przez Spółkę innym podmiotom w ramach opisanej we wniosku Struktury cash-poolingu upoważnia do stwierdzenia, że w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z pożyczką w rozumieniu definicji zawartej w art. 16 ust. 7b updop.

Skoro zatem wierzytelność lub zadłużenie wobec innych podmiotów uczestniczących w opisanej przez Wnioskodawcę strukturze cash-poolingu jest traktowane jako pożyczka, to dla potrzeb stosowania przepisów dotyczących tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” uznać należy, że finansowanie udzielone przez Spółkę innym podmiotom powiązanym biorącym udział w Strukturze cash-poolingu powinno pomniejsza wartość zadłużenia zgodnie z art. 16 ust. 7g updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2015 r.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych nr 1 w zakresie stanu faktycznego oraz nr 1 i 2 w zakresie zdarzenia przyszłego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.