Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.29.2025.1.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-14
Teza: Uznanie czynności, w ramach których będzie wykorzystywany
majątek powstały w ramach realizowanej Inwestycji pn.: „(...)”
(z wyłączeniem Instalacji) za czynności podlegające
opodatkowaniu, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania
VAT; uznanie wprowadzania do sieci energetycznej prądu,
który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na
Budynku za działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę
towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku; braku prawa do
odliczenia VAT naliczonego od poniesionych w ramach ww.
Inwestycji wydatków na Instalację oraz od pozostałych
wydatków poniesionych na ww. Inwestycję tj. z wyłączeniem
wydatków na Instalację.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
gmina
odliczenia-brak prawa do odliczenia
układ-układy solarne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    • uznania czynności, w ramach których będzie wykorzystywany majątek powstały w
    ramach realizowanej Inwestycji pn.: „(...)” (z wyłączeniem Instalacji) za czynności
    podlegające opodatkowaniu, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT;
    • uznania wprowadzania do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w
    Instalacji zamontowanej na Budynku za działalność gospodarczą oraz odpłatną
    dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze
    zwolnienia z tego podatku;
    • braku prawa do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych w ramach ww. Inwestycji
    wydatków na Instalację;
    • braku prawa do odliczenia VAT naliczonego od pozostałych wydatków poniesionych na
    ww. Inwestycję tj. z wyłączeniem wydatków na Instalację.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    „VAT”).
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację zadań
    własnych określonych w art. 7 ustawy z dnia o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy o
    samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy z zakresu
    gminnego budownictwa mieszkaniowego, ładu przestrzennego, gospodarki
    nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz utrzymania gminnych obiektów i
    urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, opieką społeczną itp. Wyżej
    wskazane jednostki organizacyjne podlegają tzw. centralizacji dla celów podatku VAT z
    Gminą.
    Na terenie Gminy funkcjonuje także Zakład Usług Komunalnych (dalej: „Zakład”), działający
    w formie samorządowego zakładu budżetowego. Zakład działa w szczególności na
    podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1530 ze zm.) oraz statutu uchwalonego uchwałą Nr ... z dnia ... 2003 r. Rady Gminy ...
    (zmienianego kolejnymi uchwałami), określającego m.in. szczegółowy zakres działania
    Zakładu, który obejmuje wykonywanie zadań w zakresie gospodarki zasobami
    mieszkaniowymi, ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody z ujęcia wody w ...,
    zarządzania mieniem przekazanym przez Gminę w użytkowanie, tj. oczyszczalnią,
    hydrofornią, wysypiskiem nieczystości stałych, pobierania opłat za dostawę wody,
    odprowadzania ścieków i składowania odpadów stałych, zapewnienia eksploatacji sieci
    wodociągowej, kanalizacyjnej i wysypiska odpadów etc.
    Gmina planuje zrealizować w 2025 r. inwestycję pn. „(...)” (dalej: „Inwestycja” lub „Projekt”).
    Inwestycja zostanie sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze
    środków zewnętrznych – w tym zakresie Gmina wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie z
    Funduszy Europejskich dla ... na lata 2021-2027.
    Budynkiem komunalnym będącym przedmiotem Inwestycji, który stanowi własność
    Gminy (dalej: „Budynek”) oraz majątkiem powstałym w ramach realizacji Projektu zarządza
    / będzie zarządzać Zakład.
    Gmina (poprzez Zakład) prowadzi przy wykorzystaniu Budynku działalność polegającą na
    wynajmie lokali mieszkalnych w celach mieszkaniowych na rzecz mieszkańców (dalej:
    „Mieszkańcy”). Gmina (poprzez Zakład), obciąża Mieszkańców czynszem za wynajem

    mieszkania oraz kosztami mediów innych niż energia elektryczna, tj. ogrzewanie,
    podgrzewanie wody, dostawa wody, odbiór ścieków oraz odbiór nieczystości. Mieszkańcy
    samodzielnie podpisują umowy z dostawcami energii elektrycznej. Gmina nie planuje
    zmiany sposobu wykorzystywania Budynku. Gmina nadal zamierza udostępniać
    mieszkania Mieszkańcom za odpłatnością na cele mieszkaniowe, na podstawie umowy
    najmu lub ew. dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.
    W Budynku znajdują się wyłącznie lokale mieszkalne oraz części wspólne budynku np.
    korytarze, klatki schodowe.
    Celem Inwestycji jest zwiększenie efektywności energetycznej Budynku i redukcja emisji
    gazów cieplarnianych na terenie Gminy .... Efekty Inwestycji będą służyć Mieszkańcom m.
    in. poprzez poprawę komfortu cieplnego w Budynku.
    Gmina będzie realizowała w Budynku w ramach Projektu następujące działania:
    • ocieplenie ścian zewnętrznych,
    • ocieplenie dachu z użyciem wełny mineralnej,
    • wykonanie instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku.
    Ponoszone w ramach Inwestycji wydatki będą dokumentowane wystawionymi na JST
    przez dostawców / wykonawców fakturami VAT, na których JST będzie oznaczona jako
    nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z podaniem NIP Gminy.
    Gmina będzie posiadała obiektywną możliwość wyodrębnienia wydatków przypadających
    wyłącznie na instalację fotowoltaiczną (dalej: „Instalacja”) zamontowaną na Budynku.
    Instalacja zostanie zamontowana wyłącznie na częściach wspólnych Budynku, tj. na
    dachu. Instalacja nie będzie znajdowała się w lokalach wynajmowanych przez
    Mieszkańców.
    Instalacja zamontowana na Budynku będzie wykorzystywana wyłącznie w celu
    funkcjonowania części wspólnych Budynku. W szczególności, energia wytworzona w
    Instalacji nie będzie wykorzystywana przez Mieszkańców w poszczególnych lokalach
    mieszkalnych. Gmina nie będzie obciążać Mieszkańców kosztami energii, która zostanie
    wyprodukowana w Instalacji, a która to następnie będzie zużyta na potrzeby części
    wspólnych Budynku. Gmina nie przewiduje sprzedaży prądu wytworzonego w Instalacji
    podmiotom trzecim.
    Instalacja będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20
    lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1361; dalej:
    „ustawa o OZE”).
    Zgodnie z założeniami, wytworzona w Instalacji energia elektryczna nie będzie przekraczać
    zapotrzebowania części wspólnych Budynku. Niemniej jednak, Gmina nie może całkowicie
    wykluczyć sytuacji, w której wyprodukowana energia elektryczna w Instalacji nie zostanie
    w całości wykorzystana do zaspokojenia potrzeb części wspólnych Budynku, a w
    konsekwencji, że zostanie ona wprowadzona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
    przedsiębiorstwa energetycznego.
    W konsekwencji Gmina wskazuje, że w związku z uruchomieniem Instalacji na Budynku i
    wytwarzaniem z jej udziałem energii elektrycznej, która będzie wprowadzana do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej, Gmina będzie w jej ocenie prosumentem energii
    odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy o OZE.
    W związku z tym, że Instalacja dopiero zostanie utworzona, Gmina wskazuje, że na chwilę
    obecną nie zawarła jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie
    dotyczącym przedmiotowego Budynku.
    Niemniej jednak, Gmina planuje, że wytworzona w Instalacji energia elektryczna, która
    następnie będzie wprowadzana do sieci przedsiębiorstwa energetycznego, będzie

    rozliczana w ramach tzw. „net-billingu” zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE, tj.
    rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a,
    dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej,
    prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
    odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii,
    której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii
    elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31
    marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
    pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w
    odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o
    których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
    dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta
    energii odnawialnej.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a,
    dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii
    sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością
    energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną
    w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci,
    ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej,
    prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej
    wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o
    której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego
    i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
    1. ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
    przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub
    prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t)
    przyjmującym wartość ujemną;
    2. rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej
    ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
    wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
    prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym
    energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę
    równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Pytania

    1. Czy, w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, czynności, w ramach których
    Gmina będzie wykorzystywać majątek objęty Inwestycją (z wyłączeniem Instalacji),
    stanowią / będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5,
    7 lub 8 ustawy o VAT, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?
    2. Czy wprowadzenie do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w
    Instalacji zamontowanej na Budynku, będzie stanowić po stronie Gminy działalność
    gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem
    VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?
    3. Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych
    w ramach Inwestycji wydatków na Instalację?
    4. Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od pozostałych
    wydatków poniesionych na Inwestycję, tj. z wyłączeniem wydatków na Instalację?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, czynności, w ramach których
    Gmina będzie wykorzystywać majątek objęty Inwestycją (z wyłączeniem Instalacji),
    stanowią / będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5,
    7 lub 8 ustawy o VAT, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    2. Wprowadzenie do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w
    Instalacji zamontowanej na Budynku, będzie stanowić po stronie Gminy działalność
    gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem
    VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
    3. Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych
    w ramach Inwestycji wydatków na Instalację.
    4. Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od pozostałych
    wydatków poniesionych na Inwestycję tj. z wyłączeniem wydatków na Instalację.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Ad. 1
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary w świetle
    art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
    energii. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się
    każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,

    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika również, że pojęcia dostawy towarów i
    świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady,
    czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie
    stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności
    opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.
    Opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania,
    podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub
    świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w
    rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w
    rozumieniu tej ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT.
    W konsekwencji w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki
    samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te
    powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Umowa najmu jest umową cywilnoprawną nakładającą na strony – wynajmującego oraz
    najemcę – określone przepisami obowiązki. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) przez umowę najmu
    wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub
    nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem
    jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że
    umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z
    cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego
    najemcę.
    Należy tu zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem
    VAT, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym
    podatkiem.
    Ustawodawca przewidział zwolnienie z opodatkowania VAT dla niektórych czynności, a
    zakres i zasady zwolnienia z tego podatku zostały określone między innymi w art. 43
    ustawy o VAT. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwalnia się od podatku

    usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze
    mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele
    mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1
    ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.
    U. z 2023 r. poz. 790. 1114. 1463 i 1693).
    Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym
    mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika
    nr 3 do ustawy, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”, zaklasyfikowane w dziale 55
    Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. W ocenie Gminy opisany w stanie faktycznym /
    zdarzeniu przyszłym najem mieszkań na rzecz Mieszkańców nie mieści się w dziale 55
    PKWiU.
    Zatem, zgodnie z powyższymi przepisami, przesłanki do zastosowania zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT są następujące:
    • świadczenie usługi na własny rachunek,
    • charakter mieszkalny nieruchomości,
    • mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
    Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od
    podatku.
    Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż na gruncie niniejszej sprawy świadczone
    przez Gminę (poprzez Zakład) usługi wynajmu na rzecz Mieszkańców lokali mieszkalnych
    w Budynku na cele mieszkaniowe korzystają / będą korzystać ze zwolnienia z
    opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.
    Gmina (poprzez Zakład) będzie bowiem świadczyć usługi na rzecz Mieszkańców w celu
    zaspokajania wyłącznie potrzeb mieszkaniowych najemców.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ”) interpretacjach indywidualnych,
    przykładowo:
    • z dnia 30 sierpnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.468.2023.2.MG: „Zatem skoro w
    omawianej sprawie lokale mieszkalne będą wynajmowane wyłącznie na cele
    mieszkaniowe i będą zaspakajały wyłącznie potrzeby mieszkaniowe najemców oraz
    będą Państwo wynajmować odpłatnie przedmiotowe lokale mieszkalne we własnym
    imieniu i na własny rachunek, to należy stwierdzić, że opisana usługa najmu lokali
    mieszkalnych na rzecz osób fizycznych, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.”;
    • z dnia 6 maja 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.217.2022.1.PS: „Uwzględniając
    powołane wyżej przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy, należy
    stwierdzić, że w odniesieniu do odpłatnego udostępnienia lokalu mieszkalnego na rzecz
    osoby fizycznej są/będą spełnione wymienione wyżej przesłanki do zastosowania
    zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Z treści wniosku
    wynika bowiem, że przedmiotem najmu jest/będzie lokal mieszkalny. W rezultacie
    zatem, świadczone przez Państwa usługi udostępniania lokalu mieszkalnego na rzecz
    osoby fizycznej spełniają / będą spełniały przesłanki do objęcia ich zwolnieniem od
    podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, prowadzona przez Gminę (poprzez Zakład)
    działalność polegająca na wynajmie lokali mieszkalnych w Budynku stanowi / będzie
    stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz odpłatne świadczenie usług
    korzystające ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.
    Ad. 2

    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT,
    towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Mając na uwadze powyższe oraz przywołane w uzasadnieniu do stanowiska nr 1 przepisy
    art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT, należy uznać, iż wprowadzanie
    przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacji do sieci, będzie stanowić
    sprzedaż energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, co wpisuje się w
    definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa
    towarów.
    Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie
    rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności wprowadzania energii
    elektrycznej do sieci, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu, a zatem
    będą stanowić czynności opodatkowane VAT.
    Stanowisko to znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych
    przez DKIS, w tym przykładowo w interpretacji z dnia 14 sierpnia 2024 r. o sygn. 0112-
    KDIL1-2.4012.296.2024.2.NF: „[...] stwierdzam, że wprowadzenie przez Państwa do sieci
    energetycznej prądu, który jest/będzie produkowany w Instalacjach zamontowanych na
    Obiektach, stanowi/będzie stanowiło po Państwa stronie działalność gospodarczą oraz
    odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą
    ze zwolnienia od tego podatku.”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności wprowadzania do sieci
    energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na
    Budynku będzie stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz odpłatną
    dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego
    podatku.
    Ad. 3 i 4
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w
    przedmiotowej sprawie.
    Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego
    przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został
    naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    • zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    • pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami
    opodatkowanymi VAT.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Mając na uwadze uzasadnienie do stanowiska nr 1 przedstawionego powyżej, Gmina
    dokonując świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych w Budynku, działa / będzie działać
    jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji w ocenie
    Gminy, Gmina ponosząc wydatki w ramach Inwestycji, będzie nabywać towary i usługi w
    związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o

    VAT i tym samym będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1
    tej ustawy. Niemniej jednak, jak wynika z uzasadnienia do stanowiska nr 1, Budynek jest /
    będzie wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Wobec powyższego, w omawianych
    okolicznościach, zdaniem Gminy, nie będzie występować związek przyczynowo-skutkowy,
    który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami dotyczącymi
    realizacji Inwestycji.
    Konkluzji tych nie zmienia fakt, iż Gmina będzie obciążać Mieszkańców kosztami mediów
    (innymi niż energii elektrycznej). Samo obciążanie kosztami mediów należy traktować w
    tym przypadku jako odrębne świadczenie, które nie ma wpływu na prawo do odliczenia
    przez Gminę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.
    Odnosząc się dodatkowo do wydatków na Instalację, Gmina wskazuje, że Instalacja będzie
    służyć wytwarzaniu energii elektrycznej, którą Gmina będzie zasilać części wspólne
    Budynku, które nie są / nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. W
    ocenie Gminy wytwarzanie za pomocą Instalacji energii elektrycznej, której nadwyżki
    mogą być wprowadzane do sieci (co będzie stanowić czynności opodatkowaną VAT) nie
    wpływa na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków na Inwestycję, w tym wydatków
    na Instalację. Gmina nie będzie ponosiła bowiem wydatków na Instalację w celu
    wykonywania działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (tj. wprowadzania energii do
    sieci), lecz w celu zwiększenie efektywności energetycznej Budynku (w tym zmniejszenia
    wysokości ponoszonych przez Gminę kosztów energii elektrycznej).
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez Organ w podobnych stanach faktycznych. Tytułem przykładu Gmina
    pragnie przywołać następujące interpretacje indywidualne DKIS:
    • z dnia 9 sierpnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.214.2023.1.JSU: „Jak wynika z
    wniosku, Gmina w ramach realizacji projektu: „(...)” poniesie wydatki na wykonanie prac
    budowlanych mających na celu adaptację istniejących pustostanów znajdujący się w
    budynkach wielorodzinnych należących do Miasta, na mieszkania o charakterze
    socjalnym przeznaczonych dla uchodźców, a docelowo dla mieszkańców (mieszkania o
    najmie socjalnym). [...] Opłaty za mieszkanie nie będą opodatkowane podatkiem VAT
    zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nabycia które Państwo
    dokonacie w związku z realizacja ww. projektu będą związane z działalności zwolnioną z
    podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36) ustawy. Jak wskazano powyżej,
    rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy,
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej
    sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy –
    towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, nie mają Państwo
    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od
    wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. projektu. Tym samym, nie przysługuje
    Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.”;
    • z dnia 24 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.250.2023.1.AR: „Mając na uwadze
    powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy
    przypomnieć, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust.
    1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług do
    wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie jak wynika z jej opisu
    warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie zostanie spełniony. Treść wniosku wskazuje bowiem, że nabywane w
    związku z projektem towary i usługi nie będą w żadnym zakresie wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych.”;

    • z dnia 20 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.250.2023.1.AMA: „Zatem prawo do
    odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego na gruncie ustawy powstaje jako
    konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia
    ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub
    podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności
    gospodarczej. Tym samym w przypadku czynności zwolnionych od podatku podatnik
    nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik
    nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku
    należnego. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną
    spełnione, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - nabywane towary i usługi związane z
    realizacją projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT, po zrealizowaniu projektu lokale mieszkalne będą służyły działalności zwolnionej z
    podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.”;
    • z dnia 29 marca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.156.2023.2.AR: „Przy tak
    przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia w
    całości (lub części) podatku naliczonego VAT od wydatków dotyczących adaptacji lokali
    użytkowych na lokale socjalne. Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa
    oraz przedstawiony opis sprawy należy przypomnieć, że odliczenie podatku
    naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest
    tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez czynnego podatnika
    podatku od towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej
    sprawie jak wynika z jej opisu warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony. Treść wniosku
    wskazuje bowiem, że nabywane w związku z projektem towary i usługi nie będą w
    żadnym zakresie wykorzystywane do czynności opodatkowanych.”;
    • z dnia 22 lipca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.410.2021.1.MD: „Należy zauważyć, że w
    odniesieniu do modernizowanych kamienic, nie występuje związek przyczynowo-
    skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z
    ponoszonymi nakładami na remont tych kamienic. Należy wskazać, że refakturowane
    na rzecz najemców koszty, dotyczą tylko faktu zużycia przez tych najemców mediów.
    Natomiast opisany we wniosku remont kamienic związany jest z najmem mieszkań
    socjalnych, a nie ze zużyciem wody lub prądu. W opisanej sprawie nie dochodzi do
    przeniesienia na najemców (w drodze refakturowania) kosztów przeprowadzonego
    przez Wnioskodawcę remontu kamienic”.
    Podsumowując, w ocenie Gminy nie będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia VAT
    naliczonego od żadnych wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    • nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych w
    ramach Inwestycji pn.: „(...)” wydatków na Instalację;
    • prawidłowe w pozostałym zakresie.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy:

      Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez
      względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:

      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to
    zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa
      mieszkaniowego, ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
      środowiska i przyrody oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności
      publicznej oraz obiektów administracyjnych.
    Jak wynika z art. 659 § 1 ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.):
      Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania
      przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić
      wynajmującemu umówiony czynsz.
    Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że
    umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z
    cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego
    najemcę.

    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie
    usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym
    podatkiem.
    Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział
    opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady
    powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej,
    natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W
    efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter
    czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości
    wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania
    zwolnienia od podatku od towarów i usług.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
      nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny
      rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o
      których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
      formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693).
    Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, stanowi implementację z art.
    135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis
    powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(...)
    dzierżawę i wynajem nieruchomości”.
    Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod
    warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.
    Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług
      wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.
    Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:
    • świadczenie usługi na własny rachunek,
    • charakter mieszkalny nieruchomości,
    • mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
    Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług
    korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym
    na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia
    przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal
    mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel
    mieszkaniowy). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie uzależnia zastosowania zwolnienia
    od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu
    nabywającego tę usługę.
    W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż
    mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

    Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od
    podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na
    zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    • planują Państwo zrealizować w 2025 r. inwestycję pn. „(...)”;
    • prowadzą Państwo przy wykorzystaniu Budynku działalność polegającą na wynajmie
    lokali mieszkalnych w celach mieszkaniowych na rzecz mieszkańców;
    • obciążacie Państwo Mieszkańców czynszem za wynajem mieszkania oraz kosztami
    mediów innych niż energia elektryczna, tj. ogrzewanie, podgrzewanie wody, dostawa
    wody, odbiór ścieków oraz odbiór nieczystości. Mieszkańcy samodzielnie podpisują
    umowy z dostawcami energii elektrycznej;
    • nie planują Państwo zmiany sposobu wykorzystywania Budynku;
    • nadal zamierzają Państwo udostępniać mieszkania Mieszkańcom za odpłatnością na cele
    mieszkaniowe, na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, lub innej umowy
    cywilnoprawnej o podobnym charakterze;
    • usługi wynajmu na rzecz Mieszkańców lokali mieszkalnych w Budynku na cele
    mieszkaniowe korzystają / będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania czynności, w ramach których
    będzie wykorzystywany majątek powstały w ramach realizowanej Inwestycji (z
    wyłączeniem Instalacji) za czynności podlegające opodatkowaniu, korzystające ze
    zwolnienia z opodatkowania VAT.
    W omawianej sprawie, majątek powstały w ramach realizowanej Inwestycji (z wyłączeniem
    Instalacji) nadal będzie przez Państwa udostępniany Mieszkańcom za odpłatnością na cele
    mieszkaniowe, na podstawie umowy najmu lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym
    charakterze.
    Zatem czynności w ramach których nastąpi wykorzystywanie Inwestycji (z wyłączeniem
    Instalacji) są/będą realizowane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy. Tym samym wykonując te czynności występują/będą występowali Państwo
    w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w
    tym zakresie nie działają/nie będą działali Państwo jako organ władzy w rozumieniu art. 15
    ust. 6 ustawy. W konsekwencji czynności te są/będą czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Stwierdzam, że czynności, w ramach których Państwo wykorzystują/będą wykorzystywali
    majątek powstały w ramach Inwestycji (z wyłączeniem Instalacji) stanowi/będzie stanowić
    odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które podlegają/będą
    podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy. Czynności te korzystają/będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących uznania wprowadzania do sieci
    energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na
    Budynku za działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku, wskazuję
    co następuje:
    zgodnie art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:
      Mikroinstalacja oznacza instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci

      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Prosument energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego wytwarzającego
      energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii
      odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d,
      na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru
      ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy
    art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii

      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
        zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który
        dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których
        mowa w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa
        w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii
      odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i
      wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022
      r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a
      pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
        niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej
        w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;
      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5,
        wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii
      odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię
      elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa

      w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i
      stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
      rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t),
        to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Na mocy art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2) Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub
        prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej
        od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3) Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art.
        4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4) Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym
        miesiącu kalendarzowym.
      5) Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej "sprzedawcą zobowiązanym", na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii

      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii
    odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że:
      są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
      planują Państwo zrealizować w 2025 r. inwestycję pn. „(...)”, której celem jest m.in.
      zwiększenie efektywności energetycznej Budynku poprzez wykonanie instalacji
      fotowoltaicznej na dachu Budynku;
      instalacja będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia
      20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii;
      w związku z uruchomieniem Instalacji na Budynku i wytwarzaniem z jej udziałem
      energii elektrycznej, która będzie wprowadzana do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej, będziecie Państwo prosumentem energii odnawialnej w
      rozumieniu przepisów ustawy o OZE;
      nie zawarliście Państwo jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym w
      zakresie dotyczącym przedmiotowego Budynku;
      planujecie Państwo, wytworzona w Instalacji energia elektryczna, która następnie
      będzie wprowadzana do sieci przedsiębiorstwa energetycznego, będzie rozliczana w
      ramach tzw. „net-billingu” zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE, tj. rozliczenie
      wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.
    W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i
    usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z
    odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję
    działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna
    dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4
    ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność
    gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający
    z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    Znajduje to potwierdzenie w wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej, w którym Trybunał uznał, że:
      Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc
    jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy
    za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku
    nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na
    podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – będą Państwo dokonywali dostawy energii elektrycznej
    wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy
    cywilnoprawnej, zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny podatnik VAT – poprzez
    wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa
    energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Wprowadzenie przez Państwa energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa
    energetycznego, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.
    1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności będą działać w charakterze
    podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.
    Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona
    od podatku, w konsekwencji stanowi ona czynność opodatkowaną podatkiem od towarów
    i usług.
    Stwierdzam, że wprowadzenie przez Państwa do sieci energetycznej prądu, który będzie
    produkowany w Instalacjach zamontowanych na Budynku, będzie stanowiło po Państwa
    stronie działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii braku prawa do odliczenia podatku
    naliczonego od poniesionych w ramach Inwestycji pn.: „(...)” wydatków na Instalację.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści ww. przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,

      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:
    W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
    okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
    obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy
    na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy są spełnione warunki:
    • podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
    • towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    takich czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Nie można obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z
    towarami i usługami, które:
    • nie służą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    • służą do czynności zwolnionych od tego podatku,
    • służą do czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Art. 86 ust. 1 ustawy, nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczy, że podatnik nabywa towary i
    usługi w celu ich wykorzystania do czynności opodatkowanych.
    Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, gdy:
    • spełni przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy i
    • nie zaistnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.
    Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego na gruncie ustawy powstaje jako
    konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma
    na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego
    zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej.
    Tym samym w przypadku czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje
    uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może
    domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy
    mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Poniższe przepisy stanowią
    uzupełnienie regulacji ww. art. 86 ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują
    zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności podlegających
    opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

    Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do
    określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku
    do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu
    podatkowi oraz zwolnionych od podatku.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej
    wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej
    dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i
    usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku.
    W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku
    związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku
    z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2
    ustawy podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o
    której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że:
      prowadzą Państwo przy wykorzystaniu Budynku działalność polegającą na wynajmie
      lokali mieszkalnych w celach mieszkaniowych na rzecz mieszkańców;
      w Budynku znajdują się wyłącznie lokale mieszkalne oraz części wspólne budynku
      np. korytarze, klatki schodowe;
      w ramach Projektu będą Państwo realizować działania tj.: ocieplenie ścian
      zewnętrznych, ocieplenie dachu z użyciem wełny mineralnej oraz wykonanie
      instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku;
      Instalacja zostanie zamontowana wyłącznie na częściach wspólnych Budynku, tj. na
      dachu i będzie wykorzystywana wyłącznie w celu funkcjonowania części wspólnych
      Budynku;
      Instalacja nie będzie znajdowała się w lokalach wynajmowanych przez Mieszkańców i
      energia wytworzona w Instalacji nie będzie wykorzystywana przez Mieszkańców w
      poszczególnych lokalach mieszkalnych;
      posiadają Państwo obiektywną możliwość wyodrębnienia wydatków przypadających
      wyłącznie na instalację fotowoltaiczną;
      nie planują Państwo zmiany sposobu wykorzystywania Budynku;
      nadal zamierzają Państwo udostępniać mieszkania Mieszkańcom za odpłatnością na
      cele mieszkaniowe, na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, lub innej umowy
      cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

    Jak już wyżej wskazałem, wprowadzenie przez Państwa do sieci energetycznej prądu, który
    będzie produkowany w Instalacjach zamontowanych na Budynku, będzie stanowiło po
    Państwa stronie działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Ponadto,
    Budynek, w którym zamontowana jest Instalacja, jest wynajmowany na rzecz
    Mieszkańców, a usługa ta korzysta/będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
    Stwierdzam, że z uwagi na fakt, że wydatki na Instalację poniesione w ramach Inwestycji
    pn.: „(...)”, będą służyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do
    czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie będą
    Państwo mieć możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, to będą Państwo mieli prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku poniesionymi wydatkami na
    Instalację, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ustawy - w części w jakiej zakupiona
    Instalacja będzie związana z czynnościami opodatkowanymi VAT. Prawo to będzie
    przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w
    art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za nieprawidłowe.
    Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii braku prawa do
    odliczenia podatku naliczonego od poniesionych w ramach Inwestycji pn.: „(...)”
    pozostałych wydatków, tj. z wyłączeniem wydatków na Instalację, wskazuję co następuje:
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i
    usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak
    wynika z opisu sprawy – efekty powstałe w związku z realizacją ww. Inwestycji w części
    dotyczącej pozostałych wydatków poniesionych na ww. Inwestycję (z wyłączeniem
    wydatków na Instalację) nie będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Po zrealizowaniu Inwestycji lokale mieszkalne
    będą służyły działalności zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36
    ustawy. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji ww. Inwestycji w części
    dotyczącej pozostałych wydatków poniesionych na ww. Inwestycję (z wyłączeniem
    wydatków na Instalację). Tym samym, nie będzie przysługiwało Państwu z tego tytułu
    prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.
    Stwierdzam, że nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    poniesionych w ramach Inwestycji pn.: „(...)” pozostałych wydatków na ww. Inwestycję tj. z
    wyłączeniem wydatków na Instalację, ponieważ efekty powstałe w ramach ww. Inwestycji
    nie będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.