Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-459/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-28
Teza: Czy podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia straty jaka mogłaby powstać u podatnika na działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, z której dochód jest zwolniony z opodatkowania z dochodem z działalności objętej zezwoleniem i korzystającym ze zwolnienia: rozliczenie straty z dochodem zwolnionym w kolejnych latach podatkowych; rozliczenie straty powstałej z bieżącej działalności w trakcie roku podatkowego z dochodem uzyskanym w danym roku podatkowym? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)
Słowa kluczowe: inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; pomoc-pomoc publiczna; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata; strata-odliczenie strat; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 stycznia 2009 r.) uzupełnionym w dniach 10 i 16 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia straty jaka mogłaby powstać u podatnika na działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, z której dochód jest zwolniony z opodatkowania z dochodem z działalności objętej zezwoleniem i korzystającym ze zwolnienia (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4) - **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia straty jaka mogłaby powstać u podatnika na działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, z której dochód jest zwolniony z opodatkowania z dochodem z działalności objętej zezwoleniem i korzystającym ze zwolnienia (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismami z dnia 25 lutego 2009 r. i 11 marca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Braki formalne uzupełniono w dniach 10 i 16 marca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej 28 września 2008 r. Zezwolenia udzielono w oparciu o ustawę z dnia 20 października 1994 o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 nr 42 poz. 274) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2006 w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej. Zezwolenia udzielono na prowadzenie działalności w zakresie:

1.  produkcji maszyn (kombajnów hydraulicznych i elektrycznych o różnych parametrach), urządzeń górniczych oraz podzespołów i części do tych wyrobów;
2.  sprzedaży wyrobów wymienionych w pkt a);
3.  usług w zakresie napraw gwarancyjnych i nie objętych gwarancją w stosunku do produkowanych przez siebie i sprzedawanych maszyn i urządzeń;
4.  remontów i modernizacji maszyn i urządzeń górniczych wykonywanych jako usługi na materiałach powierzonych;
5.  produkcji konstrukcji metalowych;
6.  usług obróbki metali i nakładania powłok na metale oraz w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych.

Wyroby objęte zakresem wykonywanej działalności mogą być wytwarzane zarówno z materiałów, części i podzespołów wyprodukowanych w specjalnej strefie ekonomicznej, jak i poza jej obszarem oraz z materiałów i części nabywanych od podmiotów trzecich. Wnioskodawca będzie ponadto nabywał, w drodze odkupu, części i podzespoły używanych maszyn i urządzeń, które będą podlegały ocenie w zakresie kontroli jakości pod kątem możliwości odzyskania (w wyniku wyczyszczenia, przetworzenia itd.) i ponownego użycia do produkcji wyrobu finalnego. Spółka podkreśla, że części i podzespoły możliwe do odzyskania w wyniku demontażu odkupionych, zużytych maszyn stanowić będą materiał do produkcji, który z uwagi na specyfikę działalności, może przedstawiać jakąkolwiek wartość rynkową w zasadzie wyłącznie z punktu widzenia wnioskodawcy. Wynika to z faktu, że każdy kombajn cechuje się własną specyfiką. Mimo, że składa się z pewnych elementów podstawowych, które mają charakter powtarzalny, a także należy do danego typu kombajnów, produkowany jest na konkretne zamówienie, określające wymagane parametry i wyposażenie, umożliwiające mu efektywną i bezpieczną pracę w określonych warunkach geologicznych i technicznych oraz zapewniające niezbędne parametry wydobycia (moc, prędkość posuwu, itp.).

Inwestycja, na którą uzyskano pozwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej polega na rozbudowie i modernizacji istniejącego przedsiębiorstwa. Zarówno modernizacja przedsiębiorstwa, jak i jego rozbudowa stanowią niezbędny etap planowanej inwestycji. Doposażenie istniejącej części przedsiębiorstwa w nowe maszyny i urządzenia oraz zastosowanie nowoczesnych i unikalnych technologii pozwoli na zapewnienie najwyższej jakości oraz konkurencyjności produkowanych maszyn, które ze względu na przeznaczenie do pracy pod ziemią muszą spełniać surowe standardy jakości i bezpieczeństwa, w tym posiadać dopuszczenia WUG. Obejmująca natomiast drugą część inwestycji rozbudowa zakładu, stanowić będzie uzupełnienie procesu produkcyjnego i wdrożenie nowoczesnych rozwiązań, które umożliwią nie tylko wytwarzanie produktów o znacznie lepszych właściwościach i parametrach niż dotychczasowe, ale w przyszłości także produkcję wyrobów, które mogą docelowo znaleźć zastosowanie w niedostępnej dotąd branży i zapewnić nowe rynki zbytu. Ta część inwestycji z uwagi na swój charakter pozostaje w ścisłym związku z modernizacją zakładu, stanowiąc jej uzupełnienie. Wynika to z faktu, że produkcja maszyn i urządzeń górniczych odbywa się w ciągu technologicznym, złożonym ze ściśle ze sobą powiązanych elementów. Planowane modernizacja i rozbudowa zakładu doprowadzić mają do stworzenia, na bazie istniejącego, nowoczesnego ciągu technologicznego, obejmującego całość procesu produkcji.

Realizacja przez Spółkę inwestycji na istniejącym zakładzie, wiąże się z tym, iż wnioskodawca w działalności objętej zezwoleniem będzie korzystała z istniejących zapasów tj. produkcja w toku, materiały, części i podzespoły. Zapasy te będą wykorzystywane jako półprodukty, z których w ramach działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej zostanie wytworzony wyrób końcowy. W takiej sytuacji produkt finalny zostanie wytworzony już na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w okresie obowiązywania zezwolenia i na jego podstawie.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością ma zobowiązania i należności wynikające z działalności objętej zezwoleniem a powstałe przed uzyskaniem zezwolenia. Te należności i zobowiązania mogą skutkować powstaniem u wnioskodawcy różnic kursowych czy odsetek związanych z ich nieterminową zapłatą. W związku z opisanymi wyżej okolicznościami, celem umożliwienia zidentyfikowania należności, zobowiązań i zapasów pochodzących z działalności prowadzonej przed włączeniem zakładu do specjalnej strefy ekonomicznej i uzyskaniem zezwolenia, wnioskodawca wyodrębnił rachunek, który będzie właściwy dla rozliczania zobowiązań i należności wynikających z działalności sprzed objęcia zezwoleniem.

Wnioskodawca wskazuje przepisy:

*   art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwana dalej updop),
*   art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych,
*   § 5 i 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 02 listopada 2006r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (zwane dalej rozporządzeniem),

dotyczące działalności w specjalnej strefie ekonomicznej jako podlegające interpretacji w przedmiotowej sprawie, z uwagi na to, że przepisy te regulują wprost kwestie wpływające na opodatkowanie i jego wysokość w przypadku przedsiębiorcy działającego na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Zdaniem Spółki możliwość uzyskania indywidualnej informacji w sprawie będącej przedmiotem wniosku potwierdzają wyroki WSA: w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Rz633/06 oraz w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 sygn. akt. III SA/Wa 1737/07.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia straty jaka mogłaby powstać u podatnika na działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, z której dochód jest zwolniony z opodatkowania z dochodem z działalności objętej zezwoleniem i korzystającym ze zwolnienia:

1.  rozliczenie straty z dochodem zwolnionym w kolejnych latach podatkowych;
2.  rozliczenie straty powstałej z bieżącej działalności w trakcie roku podatkowego z dochodem uzyskanym w danym roku podatkowym?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Ad. 4a)

Zdaniem Spółki ewentualna strata podatkowa jaką mogłaby ponieść na działalności zwolnionej, może zostać rozliczona z dochodem uzyskanym na działalności strefowej (zwolnionej) w kolejnych latach obrotowych: dochód uzyskany z uwzględnieniem straty z lat ubiegłych podlegał będzie zwolnieniu z opodatkowania z tytułu funkcjonowania w specjalnej strefie ekonomicznej w ramach określonych limitów pomocy regionalnej/publicznej. Możliwość uwzględnienia straty na działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym w kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego (wysokości przysługującej podatnikowi pomocy publicznej), czyli rozliczenie straty z działalności zwolnionej z dochodem z tej działalności wynika z analizy przepisów dotyczących funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych, oraz istoty znaczenia pomocy publicznej. Spółka podkreśla, iż ani ogólne przepisy normujące pomoc publiczną, ani też przepisy normujące działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych nie zabraniają rozliczenia dla potrzeb kalkulacji wysokości pomocy publicznej straty na działalności zwolnionej z zyskiem na działalności zwolnionej. Jak stanowi § 5 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej Spółka korzysta ze zwolnienia podatkowego z tytułu działalności na terenie SSE do momentu wyczerpania przysługującej pomocy regionalnej. Pomoc regionalna stanowi szczególną formę pomocy publicznej. Obecnie obowiązujące ustawodawstwo polskie nie zawiera definicji pomocy publicznej, odsyłając w tym zakresie do definicji zawartej w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: "TWE").

Zgodnie z art. 87 ust. 1 TWE pomoc publiczna rozumiana jest jako wszelka pomoc przyznawana przez państwo członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów.

W świetle powołanego przepisu, pomoc publiczna stanowi przysporzenie korzyści finansowych określonemu przedsiębiorcy w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jeżeli:

*   jest realizowana bezpośrednio z krajowych środków publicznych lub z takich środków przekazanych innym podmiotom albo pomniejsza lub może pomniejszyć te środki, oraz
*   narusza lub grozi naruszeniem konkurencji przez uprzywilejowanie niektórych przedsiębiorców lub produkcji niektórych towarów.

Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie EP AC - Empresa para a Agroalimentayao e Cereais, SA przeciw Komisji Wspólnot Europejskich (sygn. T -204/97) "Pojęcie pomocy obejmuje nie tylko pozytywne korzyści, takie jak subsydia, ale również ingerencje, które w różny sposób, obniżają opłaty zwykle przewidziane w budżecie przedsiębiorstwa i które, bez bycia subsydiami w wąskim rozumieniu tego słowa, mają podobną naturę i taki sam skutek. Przy stwierdzeniu, czy środek państwowy stanowi pomoc, konieczne jest ustalenie, czy podmiot ją otrzymujący znajduje się dzięki temu w uprzywilejowanej sytuacji ekonomiczne, jakiej by nie uzyskał w normalnych warunkach rynkowych". Zdaniem Spółki w okresie, w którym realizuje ona stratę na działalności zwolnionej nie otrzymuje ona żadnego wsparcia (pomocy) spełniającego kryteria przewidziane dla pomocy publicznej. Podatnicy nie korzystający ze zwolnień podatkowych mogliby w takiej sytuacji rozpoznać stratę w pełnej wysokości (tj. z uwzględnieniem kosztów stanowiących u Spółki koszty działalności zwolnionej) i dokonać obniżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w latach następnych.

Zatem przyjęcie twierdzenia, iż regulacje updop nie dają możliwość rozliczenia straty, spowoduje, iż Spółka znalazłaby się w sytuacji relatywnie mniej korzystnej od przedsiębiorców nie korzystających z pomocy publicznej.

Przy takim stanowisku stwierdzić należy, iż w okresie, w którym podatnik poniósł stratę na działalności zwolnionej, nie otrzymuje on żadnego wsparcia (pomocy), spełniającego kryteria przewidziane dla pomocy publicznej. Niemożność rozliczenia straty spowoduje, iż w istocie nie spełnią się przesłanki dla uznania, że podatnik korzysta w tym zakresie z pomocy publicznej. Nie taki zaś - wydaje się - był cel przyznawania pomocy podmiotom działającym w specjalnych strefach ekonomicznych.

Jeśli więc o pomocy publicznej można mówić dopiero wówczas, gdy jej otrzymanie prowadzi do uprzywilejowania korzystającego z niej podmiotu, a tak zdaniem Spółki interpretować należy art. 87 ust. 1 TWE, Spółka, tym bardziej powinna mieć prawo do uwzględnienia straty na działalności zwolnionej jako elementu zmniejszającego wykorzystanie pomocy publicznej (zwolnienia podatkowego).Odmienne rozumienie omawianego przepisu, zgodnie z którym strata na działalności zwolnionej nie może zostać uwzględniona w kalkulacji wysokości pomocy publicznej, spowoduje, iż Spółka zmuszona będzie wykazać wykorzystanie pomocy w kwocie większej, niż wartość faktycznie osiągniętych w związku ze zwolnieniem podatkowym korzyści.

Ad. 4b)

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą zwolnioną określa narastająco od początku roku: przychód, koszty, dochód, ewentualnie stratę. W sytuacji kiedy powstanie u podatnika strata z bieżącej działalności zwolnionej, Spółka będzie mogła rozliczyć tą stratę w następnych okresach rozliczeniowych tego roku podatkowego z dochodem jaki powstał u podatnika. Należy zatem uznać, iż podatnikowi ustalającemu dochód narastająco przysługuje prawo do rozliczenia straty z działalności zwolnionej uzyskanej w danym (bieżącym) roku podatkowym .

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest – z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18 ust. 1.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Podatnik ma wówczas prawo obniżyć dochód o wysokość poniesionej w roku podatkowym straty w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (art. 7 ust. 5 omawianej ustawy).

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia się między innymi:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
*   kosztów uzyskania tych przychodów.

Wymienionych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, nie uwzględnia się również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 wskazanej ustawy).

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Spółka będzie ponosiła wydatki na nową inwestycję realizowaną na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w oparciu o zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, będzie miała prawo skorzystać z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie tej strefy, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skoro dochody te będą wolne od podatku, zgodnie z unormowaniem art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i kosztów ich uzyskania nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Wartości te nie będą brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 wskazanej ustawy).

Oznacza to, że strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej nie będzie stratą podatkową w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną (bilansową).

Ustawodawca nie przewidział w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o tego rodzaju straty poniesione w latach poprzednich. Za takim stanowiskiem przemawia samo brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy, w którym ustawodawca posłużył się pojęciem „dochodu”. Przepis ten stanowi jeden z wyjątków od ogólnej zasady, zgodnie z którą dochód uzyskany przez podmioty wskazane w art. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega opodatkowaniu. Wobec tego, że w/w przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyjątku od powszechności opodatkowania, nie może być on interpretowany rozszerzająco.

Również akty prawne normujące sposób obliczania wysokości przysługującej podatnikowi pomocy publicznej, nie zawierają przepisów stanowiących podstawę prawną dla dokonania takiej operacji przez podmioty, którym zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, wydano po dniu 31 grudnia 2000 r.

Podsumowując, Spółce nie będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty jaka mogłaby powstać u niej na działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej (z której dochód jest zwolniony z opodatkowania) z dochodem z działalności objętej zezwoleniem i korzystającym z zwolnienia w kolejnych latach podatkowych jak i w trakcie roku podatkowego.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki odnośnie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**