Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-3/4510-1-5/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego, obowiązków płatnika oraz ustalenia wysokości przychodu Komplementariusza.
Słowa kluczowe: majątek; opodatkowanie; przejęcie; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-przejęcie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; udział; łączenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu podatkowego (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowem**,
*   obowiązków płatnika (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia wysokości przychodu Komplementariusza (pytanie nr 3) – **jest bezprzedmiotowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu podatkowego (pytanie nr 1),
*   obowiązków płatnika (pytanie nr 2),
*   ustalenia wysokości przychodu Komplementariusza (pytanie nr 3).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania (dalej: Wnioskodawca, „A”).

W opisywanym zdarzeniu przyszłym „A” będzie jedynym komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: SK) powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), w której „A” był jedynym akcjonariuszem. „A” wniosła do SKA wkład niepieniężny (niestanowiący przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego SKA celem realizacji w przyszłości zadań gospodarczych tej spółki.

Komplementariuszem SK będzie inna spółka kapitałowa (dalej: Komplementariusz), wcześniejszy komplementariusz SKA.

Obecnie SKA jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT) stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. „A” nabyła akcje SKA w czasie, kiedy SKA nie była podatnikiem CIT. Na dzień sporządzania niniejszego wniosku proces przekształcenia SKA w SK jest w toku (przekształcenie zostanie sądownie zarejestrowane prawdopodobnie już po złożeniu niniejszego wniosku lub jego wysłaniu do tut. Organu).

Po przekształceniu SK będzie kontynuować działalność SKA jako centrum finansowe w grupie, mające za zadanie udzielanie finansowania spółkom z grupy.

Niezależnie od opisanego powyżej przekształcenia formy prawnej SKA w SK „A” prowadzi działania zmierzające do zbycia wybranej części swoich aktywów na rzecz zewnętrznego podmiotu.

Tym samym wskutek planowanej zmiany zakresu działalności grupy „A” i uproszczenia jej struktury organizacyjnej, w przyszłości odpaść mogą powody dla utrzymywania osobnego podmiotu stanowiącego centrum finansowe grupy (tj. SKA/SK). Stąd rozważane jest w przyszłości połączenie SK z „A” w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie przez przejęcie). „A” będzie spółką przejmującą, a SK spółką przejmowaną (dalej: Połączenie).

W wyniku Połączenia „A” przejmie cały majątek SK, który zostanie przekazany na kapitał zakładowy lub zapasowy „A”. W związku z Połączeniem „A” wyda Komplementariuszowi swoje akcje (lub akcję) o wartości odpowiadającej udziałowi Komplementariusza w majątku SK. Nadwyżka majątku SK przejętego przez „A” nad wartością nominalną akcji wydanych Komplementariuszowi zostanie przekazana na kapitał zapasowy „A”.

W związku z Połączeniem „A” nie obejmie jednocześnie własnych akcji jako komandytariusz SK z uwagi na ograniczenia w tym zakresie przewidziane w przepisach KSH (zakaz obejmowania akcji własnych).

Połączenie będzie skuteczne z dniem wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS (dzień połączenia). Zgodnie z art. 494 KSH z dniem Połączenia „A” wejdzie we wszelkie prawa i obowiązki przejętej SK.

Zarówno „A”, jak i SKA są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z Połączeniem „A” osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?
2.  Czy w związku z Połączeniem Komplementariusz uzyska przychód opodatkowany podatkiem CIT, w związku z czym „A” będzie zobowiązany, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wydaniem Komplementariuszowi akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy podwyższonym w wyniku Połączenia?
3.  W przypadku uznania przez Organ, że Połączenie skutkuje uzyskaniem przychodu przez Komplementariusza – w jakiej wysokości należy ustalić przychód Komplementariusza związany z Połączeniem?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy Połączenie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

1.

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH spółki kapitałowe mogą łączyć się między sobą, jak również ze spółkami osobowymi. Jednakże w przypadku połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową, spółka osobowa nie może być spółką przejmującą ani spółką nowo zawiązaną. Połączenie spółek może zostać dokonane przez przejęcie albo przez zawiązanie nowej spółki. Połączenie przez przejęcie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, polega na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały lub akcje, jakie spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej.

2.

Przepisy ustawy o CIT nie regulują wprost skutków podatkowych połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową. Tym samym takie połączenie nie wiąże się z powstaniem przychodu podatkowego po stronie spółki przejmującej. Gdyby bowiem ustawodawca zamierzał opodatkować połączenia spółek osobowych z kapitałowymi, to jednoznacznie określiłby w przepisach ustawy o CIT zasady ustalania przychodu z tego tytułu.

3.

W razie przyjęcia, że połączenie spółki osobowej z kapitałową wywołuje jednak skutki na gruncie ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, do takiego połączenia należy stosować przepisy ustawy o CIT regulujące zasady zwolnienia z podatku przychodów spółki przejmującej związanych z otrzymaniem majątku w ramach czynności restrukturyzacyjnych, w tym odpowiednio przepisy w zakresie do łączenia spółek kapitałowych.

a)

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji wartość majątku przejmowanej SK przekazana na podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w ramach Połączenia będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie powyższego przepisu.

b)

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 2 ustawy o CIT przy połączeniu spółek dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu podatkowego nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość akcji przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.

Wprawdzie przepis ten odnosi się do łączenia spółek będących podatnikami podatku dochodowego, jednak brak podstaw do odmiennej kwalifikacji skutków otrzymania przez podatnika analogicznego majątku w związku z połączeniem ze spółką osobową.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2013 r. (sygn. IPPB3/423-414/11-4/AG) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że ,,(…) Zgodzić się więc należy z wyjaśnieniem Spółki, zgodnie z którym opisywany proces połączenia nie wywoła konieczności rozpoznania przychodu podatkowego ze względu na skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) Reasumując wskazać należy, że planowane przez Wnioskodawcę przejęcie spółki komandytowo-akcyjnej (spółki osobowej) nie będzie wiązać się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2010 r. sygn. ILPB3/423-518/10-3/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko podatnika przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji, zgodnie z którym „przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują przy tym żadnych konsekwencji podatkowych dla spółki przejmowanej, stanowią zaś o konsekwencjach dla spółki przejmującej oraz udziałowców spółki przejmowanej. Z podatkowego punktu widzenia nie powinno więc stanowić różnicy, czy spółką przejmowaną jest spółka osobowa czy spółka kapitałowa, o ile spółką przejmującą jest spółka kapitałowa. W związku z powyższym, uzasadnione jest, zdaniem Spółki, stosowanie odpowiednio przepisów o łączeniu się spółek kapitałowych także w przypadku połączenia przez przejęcie spółki osobowej ze spółką kapitałową (\`(...)\`). Przejęcie SpK przez Spółkę nie spowoduje powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych”.

c)

Niezależnie od powyższego zwolnienia, przekazana na kapitał zapasowy nadwyżka majątku przejmowanej SK ponad wartość kapitału zakładowego podwyższonego u Wnioskodawcy w wyniku Połączenia nie stanowi przychodu podatkowego Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy CIT. Przepis ten wyłącza bowiem z kategorii przychodów podatkowych kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymane przy ich wydaniu i przekazane na kapitał zapasowy. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Połączeniem „A” wyda akcję (akcje) na rzecz Komplementariusza. Jednocześnie nadwyżka wartości majątku SK ponad wartość nominalną akcji wydanej (wydanych) Komplementariuszowi zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

d)

Organy podatkowe wypowiadały się już na temat przejęcia spółki osobowej w sposób stanowiący przedmiot niniejszego wniosku, potwierdzając stanowisko Wnioskodawcy (w szczególności co do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT). Przede wszystkim warto przytoczyć interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2014 r. (nr ITPB3/423-394a/14/MK) dotyczącą identycznego zdarzenia przyszłego, w którym połączenie przez przejęcie spółki osobowej miało nastąpić z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki przejmującej, gdzie cały majątek miał zostać alokowany na kapitał zakładowy lub zapasowy spółki przejmującej. Organ podatkowy stwierdził w tej interpretacji, że „w odniesieniu do otrzymania części majątku spółki przejmowanej, w zamian za którą drugiemu wspólnikowi spółki komandytowej wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku spółki komandytowej odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy (wydanych drugiemu wspólnikowi spółki komandytowej) nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy. Nie będzie również stanowić przychodu podatkowego pozostała wartość majątku przejmowanej spółki komandytowej, która nie znajduje pokrycia w wartości nowo wydanych udziałów, o ile zostanie przekazana w całości na kapitał zapasowy Wnioskodawcy – stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując, Wnioskodawca w przypadku przejęcia majątku spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem, nie będzie zobowiązany do wykazania przychodu ze względu na właściwe zastosowanie przepisów szczególnych art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Również w innych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego organy podatkowe wskazywały na braku przychodu spółki przejmującej na gruncie przepisów art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT.

Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2014 r. (sygn. IPPB3/423-215/14-2/DP) potwierdził, że „(…) Przejęcie przez Wnioskodawcę tej części majątku SPK, która przypada na pozostałych wspólników SPK (tj. w części odpowiadającej poziomowi udziału tych wspólników w zyskach SPK) i będzie wiązać się z wydaniem przez Spółkę na rzecz pozostałych wspólników SPK ekwiwalentu w postaci udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”;
*   Ten sam organ w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2013 r. (sygn. IPPB3/423-308/13-2/DP) stwierdził, że „(…) Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) majątku spółki przejmowanej (SKA) w wyniku czego podwyższony zostanie kapitał zakładowy Wnioskodawcy (lub kapitał zakładowy i kapitał zapasowy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, majątek SKA przejęty przez Wnioskodawcę i przekazany na powiększenie jego kapitału zakładowego nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, również przysporzenia majątkowe, które zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zapasowego Wnioskodawcy w związku z przejęciem majątku SKA nie będą stanowiły przychodów podatkowych Wnioskodawcy”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-573/12-4/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że „w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcą), majątku spółki przejmowanej (spółki komandytowo-akcyjnej), w zamian za który wspólnikom spółki przejmowanej wydane zostaną akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej (Wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, w przypadku objęcia akcji przez wspólników spółki przejmowanej (spółki komandytowo-akcyjnej) w podwyższonym kapitale spółki przejmującej (Wnioskodawcy) ewentualna nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej ponad wartość nominalną akcji przyznanych wspólnikom tej spółki przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy spółki przejmującej (Wnioskodawcy) tzw. agio, nie stanowi przychodu dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy). W konsekwencji w związku z art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przejęcia przez niego spółki komandytowo-akcyjnej (SKA)”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2011 r. sygn. IPPB3/423-414/11-4/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że „zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 w zw. z art. 12 ust. 1 updop wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę (Komandytariusza) od drugiego wspólnika tej spółki komandytowej (tj. Komplementariusza), odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, a także nadwyżka wartości majątku ponad wartość nominalną udziałów przyznanych Komplementariuszowi, przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będą stanowić przychodu podatkowego dla Spółki (jako spółki przejmującej)”;
*   w interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-372/11/MO, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą, majątku spółki przejmowanej (spółki jawnej), w zamian za który wydane zostaną akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej (Wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 updop. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, w przypadku objęcia akcji przez spółkę przejmowaną w podwyższonym kapitale spółki przejmującej (Wnioskodawcy) ewentualna nadwyżka ponad wartość nominalną akcji przyznanych spółce przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy (agio) nie stanowi przychodu dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy)”.

4.

Reasumując w przypadku uznania, że Połączenie Wnioskodawcy i SK stanowi czynność opodatkowaną na gruncie przepisów ustawy o CIT, nie będzie ono rodziło przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy. Spełnione bowiem zostaną przesłanki zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT (obok art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT). W związku z tym wartość majątku SK przejęta w ramach Połączenia przez „A” będzie zwolniona z opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy Połączenie nie będzie skutkowało powstaniem przychodu opodatkowanego CIT po stronie Komplementariusza. „A” nie będzie zatem zobowiązany, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wydaniem Komplementariuszowi akcji w kapitale zakładowym „A” podwyższonym w wyniku Połączenia.

1.

W związku z otrzymaniem przez Komplementariusza akcji Wnioskodawcy w wyniku Połączenia nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego. Wartość otrzymanych/otrzymanej przez Komplementariusza akcji będzie bowiem odzwierciedlała wartość przysługującego mu do tej pory ogółu praw i obowiązków Komplementariusza SK przed Połączeniem.

2.

Nadto zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT w przypadku połączenia spółek kapitałowych, do przychodów nie zalicza się przychodu udziałowca spółki przejmowanej stanowiącego wartość nominalną akcji przyznanych przez spółkę przejmującą. Przepis ten przewiduje przesunięcie opodatkowania dochodu wspólników do momentu odpłatnego zbycia akcji spółki przejmującej. Przepisy ustawy o CIT nie przewidują natomiast opodatkowania wydania przez spółkę przejmującą udziałów wspólnikom przejmowanej spółki osobowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 25 sierpnia 2010 r. (nr ITPB3/423-255/10/MT) stwierdził, że „(…) Skutków podatkowych omawianej czynności nie normuje również art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy. Stosownie do tej regulacji, w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, do przychodów nie zalicza się – z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6 – przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Jak wynika z treści cytowanego przepisu, dotyczy on łączenia spółek kapitałowych, a nie łączenia spółek kapitałowych ze spółkami osobowymi. Nie ma zatem zastosowania w analizowanym przypadku. Skoro w wyniku zaistnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, nie można również mówić o kosztach”.

3.

W razie przyjęcia, że wydanie akcji w spółce kapitałowej wspólnikom spółki osobowej (w związku z przejęciem tej spółki osobowej przez spółkę kapitałową w ramach połączenia) stanowi zdarzenie podatkowe na gruncie ustawy o CIT, w braku stosownych regulacji, takie zdarzenie należy zrównać z wniesieniem przez wspólników SK wkładu do spółki przejmującej w postaci przedsiębiorstwa spółki przejmowanej. W wyniku połączenia spółka przejmująca nabywa bowiem w drodze sukcesji uniwersalnej, cały majątek spółki przejmowanej, który stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega jedynie objęcie akcji/udziałów w spółce w zamian za wkład w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. A contrario akcje wydane Komplementariuszowi w zamian za „nabycie” przez Wnioskodawcę całego majątku (przedsiębiorstwa) SK, w wyniku Połączenia, nie będą stanowić przychodu podatkowego Komplementariusza.

Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 23 października 2012 r. (nr IPTPB2/415-553/12-4/KR) wskazał, iż „w związku z tym, iż w wyniku połączenia spółek przejęte zostanie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie wskazany uprzednio przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, z którego wynika, że wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną – objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Reasumując, w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przejęcie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością majątku spółki jawnej, tj. przedsiębiorstwa, nie spowoduje u Wnioskodawcy jako wspólnika powstania – na dzień objęcia przez Niego udziałów w tej spółce – obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”.

4.

Reasumując Wnioskodawca nie będzie zobowiązany, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wydaniem Komplementariuszowi akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy podwyższonym w wyniku Połączenia, ponieważ Komplementariusz nie uzyska przychodu podatkowego w związku z Połączeniem.

Prawidłowość tego stanowiska znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych – przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r. (nr IPPB5/4510-353/15-4/AJ), z której jednoznacznie wynika, że wspólnicy spółki osobowej przejmowanej przez spółkę kapitałową „nie uzyskują przychodu podatkowego z tego tytułu”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W przypadku uznania przez tut. Organ, że Komplementariusz uzyska w związku z Połączeniem przychód opodatkowany podatkiem CIT przychód ten, w ocenie Wnioskodawcy, określony być powinien w wysokości wartości nominalnej akcji „A” wydanych Komplementariuszowi w związku z Połączeniem.

1.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT przychodem w przypadku połączenia spółek nie jest, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychód wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Wykładnia a contrario tego przepisu prowadzi do wniosku, że jeżeli w związku z połączeniem spółek wspólnik spółki przejmującej osiągnie przychód opodatkowany podatkiem CIT, będzie on równy wartości nominalnej otrzymanych w związku z tą restrukturyzacją udziałów (lub akcji) spółki przejmującej.

2.

Wprawdzie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT odnosi się do łączenia spółek będących podatnikami podatku dochodowego, jednak biorąc pod uwagę brak szczegółowych regulacji dotyczących przejmowania spółek osobowych, nie ma podstaw do odmiennej kwalifikacji skutków otrzymania przez podatnika udziałów/akcji spółki przejmującej spółkę osobową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   przychodu podatkowego (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe**,
*   obowiązków płatnika (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia wysokości przychodu Komplementariusza (pytanie nr 3) – **jest bezprzedmiotowe**.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną, która będzie jedynym komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: SK) powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), w której to Wnioskodawca był jedynym akcjonariuszem. Wnioskodawca wniósł do SKA wkład niepieniężny (niestanowiący przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego SKA. Natomiast komplementariuszem SK będzie inna spółka kapitałowa (dalej: Komplementariusz). Obecnie SKA jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednak Wnioskodawca nabył akcje SKA w czasie, kiedy SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na dzień sporządzania niniejszego wniosku proces przekształcenia SKA w SK jest w toku. Po przekształceniu SK będzie kontynuować działalność SKA jako centrum finansowe w grupie kapitałowej. Niezależnie od opisanego powyżej przekształcenia formy prawnej SKA w SK Wnioskodawca prowadzi działania zmierzające do zbycia wybranej części swoich aktywów na rzecz zewnętrznego podmiotu. W przyszłości rozważane jest połączenie SK z Wnioskodawcą (połączenie przez przejęcie). Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a SK spółką przejmowaną (dalej: Połączenie). W wyniku Połączenia Wnioskodawca przejmie cały majątek SK, który zostanie przekazany na kapitał zakładowy lub zapasowy Wnioskodawcy. W związku z Połączeniem Wnioskodawca wyda Komplementariuszowi swoje akcje (lub akcję) o wartości odpowiadającej udziałowi Komplementariusza w majątku SK. Nadwyżka majątku SK przejętego przez Wnioskodawcę nad wartością nominalną akcji wydanych Komplementariuszowi zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy. W związku z Połączeniem Wnioskodawca nie obejmie jednocześnie własnych akcji jako komandytariusz SK.

Problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy: spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy: połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Spółka przejmowana zostaje rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 ww. ustawy).

Ocena skutków podatkowych połączenia Wnioskodawcy z SK wymaga ustalenia, czy zgodnie z unormowaniami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) zaistnienie tego zdarzenia skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 tej ustawy).

Tym samym zarówno uzyskanie przez podatnika przychodów, jak i uzyskanie innego rodzaju przychodów (przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych) powoduje powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, została unormowana w art. 10 ust. 1 tej ustawy, który stanowi, że: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 2 ww. ustawy: przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 10 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zatem powyższe przepisy mają zastosowanie m.in. do podatników posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, przejmujących majątek spółek mających zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę będącą podatnikiem.

Zatem z przepisu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wynika, że dotyczy on wyłącznie sytuacji łączenia lub podziału spółek będących podatnikami (tj. spółek kapitałowych oraz spółek komandytowo-akcyjnych). Zakres zastosowania tego przepisu nie obejmuje natomiast problemowego połączenia spółki kapitałowej (tu: Wnioskodawcy) przez przejęcie przez nią spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (tu: SK). Tym samym ww. regulacja nie znajdzie zastosowania w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

Przechodząc do kolejnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących opodatkowanie na zasadach ogólnych i ogólnego pojęcia przychodu – należy podkreślić, że katalog przychodów podlegających opodatkowaniu określony został w przepisach art. 12-14a tej ustawy.

Regulacja art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – przez przykładowe wyliczenie – rodzaje przychodów. Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Należy również dodać, że w przepisie art. 12 ust. 4 tej ustawy wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Przywołana wyżej konstrukcja przychodu podatkowego w powiązaniu z opisanym zdarzeniem przyszłym pozwala na identyfikację i wyodrębnienie po stronie Wnioskodawcy – w sytuacji, gdy Wnioskodawca jest wspólnikiem SK (będzie jej komandytariuszem) − przychodu w postaci przyrostu majątku istniejącego w momencie przejęcia SK w wysokości wartości otrzymanego majątku SK, jaka będzie odpowiadała jego udziałowi w zysach SK w części, w jakiej przychód ten nie podlegał opodatkowaniu na poziomie SK.

W ocenie Organu − wskazany wyżej majątek zostanie faktycznie przez Wnioskodawcę otrzymany, przysporzenie będzie miało charakter definitywny i wchodząc do majątku powiększy jego aktywa. Wobec tego, mimo że przychody te nie zostały wprost wymienione w przykładowym wyliczeniu rodzajów przychodów, uzyskane przez Wnioskodawcę przysporzenie, ze względu na spełnienie ww. warunków, należy uznać za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu Organ pragnie podkreślić, że nie można zaakceptować argumentacji Wnioskodawcy wskazującej na wyłączenia zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Na kapitał zakładowy spółki akcyjnej składają się akcje o równej wartości nominalnej, które w bilansie ujmowane są po stronie pasywów. Akcja określa ułamek kapitału zakładowego przypadający każdemu akcjonariuszowi. Wysokość kapitału zakładowego spółki akcyjnej jest ustalana w statucie spółki, przy czym musi wynosić co najmniej 100.000 zł. W chwili rozpoczęcia przez spółkę działalności zaksięgowanie po stronie pasywów wysokości kapitału zakładowego odpowiada po stronie aktywów łącznej wartości składników majątkowych powstałych z wkładów akcjonariuszy.

Podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić przez dokonanie wpłat/wniesienie aportów przez dotychczasowych i nowych akcjonariuszy, przekazanie zysku netto spółki na kapitał zakładowy oraz przekazanie na kapitał zakładowy środków pochodzących z innych kapitałów takiej spółki, np. z kapitału zapasowego/rezerwowego. Czynności takie odbywają się w myśl przepisów Tytułu III Działu II Rozdziału 4 Kodeksu spółek handlowych dotyczących zmiany statutu i zwykłego podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Zgodnie z art. 309 § 2 Kodeksu spółek handlowych: jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżka powinna być uiszczona w całości przed zarejestrowaniem spółki.

Nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów (akcji) wystąpi więc, gdy udziałowiec (akcjonariusz) dokona wniesienia wyższych kwot lub wartości od wartości objętych udziałów. Takiej właśnie sytuacji dotyczy m.in. ww. regulacja.

Natomiast w niniejszej sprawie – z uwagi na czynność połączenia Wnioskodawcy z SK – zastosowanie znajdą zacytowane już na wstępie regulacje art. 491 i następne Kodeksu spółek handlowych. Tym samym podwyższenie kapitału zakładowego, w tym z zastosowaniem agio, następuje przez przejęcie majątku spółki przejmowanej (tu: SK), co nie stanowi aportu do spółki przejmującej (tu: Wnioskodawcy).

Tym samym wskazane przez Wnioskodawcę wyłączenia nie znajdą w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania. Wskazany powyżej przychód Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględnić w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym.

Reasumując – w związku z Połączeniem Wnioskodawca osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przechodząc natomiast do kwestii obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika, w związku z wydaniem Komplementariuszowi akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, podwyższonym w wyniku Połączenia, w pierwszej kolejności należy wskazać, że ocena skutków podatkowych tego zdarzenia wymaga ustalenia, czy zgodnie z unormowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaistnienie tego zdarzenia skutkuje powstaniem przychodu po stronie Komplementariusza.

W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, (…) (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 powołanej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Należy także zauważyć, że skutków podatkowych omawianej czynności nie normuje art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że dotyczy on łączenia spółek. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że z art. 4a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wynika, że jeżeli w ustawie jest mowa o spółce, to należy mieć na uwadze spółkę będącą podatnikiem (tj. spółka kapitałowa oraz spółka komandytowo-akcyjna). Tym samym regulacja art. 12 ust. 4 pkt 12 omawianej ustawy nie znajdzie zastosowania w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

Przechodząc natomiast do obowiązków płatnika należy przytoczyć art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tej regulacji: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Ww. przepis reguluje kwestie techniczne związane z poborem oraz wpłatą przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, należnego od podatnika z tytułu uzyskania dochodów (przychodów) określonych m.in. w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie katalog dochodów, do których mają zastosowanie wskazane przepisy został określony w art. 10 ww. ustawy.

I tak – zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
    1.  1a) przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
    2.  1b) przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
2.  (uchylony)
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
4.  dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
9.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Przepis art. 10 zawiera szczególną definicje dochodu, odnosząc ją do dochodu pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód „faktycznie uzyskany” z tego udziału, a przysługujący jego posiadaczowi, czyli część zysku przypadająca podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca wyda Komplementariuszowi swoje akcje (lub akcję) o wartości odpowiadającej udziałowi Komplementariusza w zyskach przejmowanej spółki osobowej (tu: SK). Dojdzie zatem do swoistego przekształcenia posiadanego przez Komplementariusza udziału w zyskach spółki osobowej na udziały w spółce kapitałowej.

Sytuacja ta nie została wymieniona w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące powstaniem dochodu (przychodu). Jednocześnie przeprowadzenie niniejszego połączenia spółki akcyjnej (tu: Wnioskodawcy) ze spółką komandytową (tu: SK) nie wiąże się z realizacją zysków z tytułu udziału w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wobec tego nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych przez Komplementariusza.

Skoro w wyniku zaistnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego po stronie Komplementariusza – jako wspólnika spółki przejmowanej (SK) – nie powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, to po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią obowiązki płatnika.

Reasumując – w związku z Połączeniem Komplementariusz nie uzyska przychodu opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany, jako płatnik, do poboru tego podatku w związku z wydaniem Komplementariuszowi akcji w kapitale zakładowym Wnioskodawcy podwyższonym w wyniku Połączenia.

Tym samym w niniejszej sprawie kwestia ustalenia wysokości przychodu Komplementariusza stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.