Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-318/14-6/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-18
Teza: obowiązek podatkowy i opodatkowanie dochodów uzyskanych w Polsce i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich
Słowa kluczowe: kontrakt; obowiązek-obowiązek podatkowy; placówki; umowa-umowa o pracę; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. (data nadania 1 lipca 2014 r., data wpływu 3 lipca 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 18 czerwca 2014 r. Nr IPPB4/415-318/14-2/JK (data nadania 18 czerwca 2014 r., data doręczenia 26 czerwca 2014 r.) oraz pismem z dnia 11 lipca 2014 r. (data nadania 11 lipca 2014 r., data wpływu 14 lipca 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie telefoniczne z dnia 11 lipca 2014 r. w przedmiocie uzupełnienia braków formalnych wniosku, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 18 czerwca 2014 r. Nr IPPB4/415-318/14-2/JK (data nadania 18 czerwca 2014 r., data doręczenia 26 czerwca 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty, złożenie oświadczenia i podpisu Wnioskodawczyni lub osoby uprawnionej, że elemety stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. (data nadania 1 lipca 2014 r., data wpływu 3 lipca 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W związku z dalszymi wątpliwościami, tut. organ wezwał telefonicznie w dniu11 lipca 2014 r. Wnioskodawczynię (na tę okoliczność została sporządzona notatka służbowa) do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez przedstawienie własnego w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego pytania.

Pismem z dnia 11 lipca 2014 r. (data nadania 11 lipca 2014 r., data wpływu 14 lipca 2014 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni mieszka w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (ZEA) oraz w Polsce, jednak pracuje tylko w ZEA, więc według Niej ZEA jest Jej miejscem zamieszkania dla celów podatkowych. Wnioskodawczyni jest rezydentem Polski i Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Wnioskodawczyni posiada wizę pracowniczą Zjednoczonych Emiratów Arabskich na okres 2 lat, jednakże nie mieszka tam na stałe. Powiązania Wnioskodawczyni z Polską w 2013 r. - dziecko zamieszkuje w Polsce, mąż zamieszkuje w Polsce, posiadane mieszkanie. Wnioskodawczyni nie posiada powiązań osobistych z ZEA. Powiązania gospodarcze z Polską w 2013 r. - konto bankowe, na które otrzymuje alimenty na dziecko, mieszkanie, prywatne ubezpieczenie. Powiązania gospodarcze z ZEA w 2013 r. to konto bankowe. W 2013 r. Wnioskodawczyni przebywała dłużej niż 183 dni w Polsce. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawczyni pracowała na podstawie podpisanego kontraktu, który w ZEA jest równoznaczny z umową o pracę. W Emiratach Wnioskodawczyni około 120 dni w roku (co 3-4 tygodnie wylatywała na 10 dni do pracy w Klinice stomatologicznej). Klinika ma swoją siedzibę w Emiratach Arabskich. Pensja była wypłacana przez pracodawcę zagranicznego. Wynagrodzenie było bezpośrednio wypłacane i ponoszone przez podmiot mający siedzibę w ZEA. Wnioskodawczyni dysponowała stałą placówką w ZEA. W Polsce Wnioskodawczyni nie otrzymuje żadnych dochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni podlega obowiązkowi płacenia podatku dochodowego za rok 2013 wykonując prace jedynie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich?

Zdaniem Wnioskodawczyni, powołując się na art. 15 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich o unikaniu podwójnego opodatkowania muszą być spełnione trzy warunki jednocześnie, aby zapłacić podatek w Polsce. Art. 15 ust. 2 ww. umowy, określa wyjątek, zgodnie z którym wynagrodzenie podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Spełniony jest tylko jeden warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt a) – Wnioskodawczyni przebywa w drugim Państwie, tj. Emiratach 120 dni jest to okres nieprzekraczający 183 dni w roku podatkowym, czyli dłużej przebywa w Polsce co zobowiązywało by Wnioskodawczynię do płacenia podatku, gdyby punkty b) i c) były również spełnione, a nie są. Mianowicie drugi warunek, określony w art. 15 ust. 2 pkt b) wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawce, który nie ma w tym drugim Państwie, tj. Zjednoczonych Emiratach Arabskich miejsca zamieszkania lub siedziby. Siedzibą pracodawcy Wnioskodawczyni są tylko i wyłącznie Zjednoczone Emiraty Arabskie. Trzeci warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt c) ww. umowy, również nie jest spełniony, ponieważ wynagrodzenie nie może być poniesione przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie, tj. Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Podsumowując – zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy, wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Polsce, o ile łącznie zostaną określone w tym artykule warunki.

Zatem po własne interpretacji przepisów prawnych podatkowych Wnioskodawczyni oświadcza, że nie podlega opodatkowaniu w roku podatkowym 2013 r. w Polsce od dochodów uzyskanych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujena dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Abu Zabi w dniu 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373).

Na podstawie art. 4 ust. 1 umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Natomiast w myśl art. 4 ust. 2 umowy, w rozumieniu ust. 1 określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę” obejmuje również:

1.  Rząd Umawiającego się Państwa oraz jego władze lokalne i jednostki terytorialne;
2.  wszelkie instytucje rządowe utworzone na podstawie prawa publicznego w Umawiającym się Państwie, takie jak Bank Centralny, fundusze, spółki, urzędy, fundacje, agencje i inne podobne jednostki;
3.  wszelkie instytucje międzyrządowe utworzone w Zjednoczonych Emiratach arabskich, w których Zjednoczone Emiraty Arabskie uczestniczą kapitałowo wspólnie z innymi państwami.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ww. umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

i. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

ii. jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

iii. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;

iv. jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu pierwszego osoba nie będąca osobą fizyczną ma siedzibę w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu (art. 4 ust. 4 umowy).

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest rezydentem Polski i Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Wnioskodawczyni mieszka w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (ZEA) oraz w Polsce, jednak pracuje tylko w ZEA. W Polsce mieszka Jej rodzina (dziecko, mąż). Wnioskodawczyni nie posiada powiązań osobistych z ZEA. Powiązania gospodarcze z Polską w 2013 r. to: konto bankowe, na które otrzymuje alimenty na dziecko, mieszkanie, prywatne ubezpieczenie. Powiązania gospodarcze z ZEA w 2013 r. to konto bankowe. W 2013 r. Wnioskodawczyni przebywała dłużej niż 183 dni w Polsce.

W Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawczyni pracowała na podstawie podpisanego kontraktu, który tam jest równoznaczny z umową o pracę. W Emiratach Wnioskodawczyni przepracowała około 120 dni w roku (co 3-4 tygodnie wylatywała na 10 dni do pracy w Klinice stomatologicznej). Klinika ma swoją siedzibę w Emiratach Arabskich. Wynagrodzenie było bezpośrednio wypłacane i ponoszone przez podmiot mający siedzibę w ZEA. Wnioskodawczyni dysponowała stałą placówką w ZEA. W Polsce Wnioskodawczyni nie otrzymuje żadnych dochodów.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni spełnia przesłanki pozwalające uznać Ją za osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni pracuje w Zjednoczonych Emiratach Arabskich na podstawie kontraktu, który w tym państwie jest równoznaczny z umową o pracę, natomiast w Polsce mieszka Jej dziecko, mąż, a także w Polsce posiada mieszkanie, prywatne ubezpieczenie oraz konto bankowe, na które otrzymuje alimenty na dziecko. Ponadto, jak Wnioskodawczyni wskazała, jest rezydentem Polski i Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W konsekwencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych Wnioskodawczyni należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 3 umowy.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, pkt a) w art. 4 ust. 3 oznacza, że przy stosowaniu Konwencji (gdy istnieje kolizja ustawodawstw obu państw) uważa się, że miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania,w przeciwnym do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres.

Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu Umawiających się Państwach, to postanowienia ust. 4 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym jego osobiste i gospodarcze powiązania są silniejsze. Przez takie powiązania rozumie się ośrodek interesów życiowych.

Po dokonaniu analizy stopnia powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że to z Polską będą łączyć Wnioskodawczynię silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze. W Polsce bowiem zamieszkuje dziecko Wnioskodawczyni oraz jej mąż. Ponadto w Polsce Wnioskodawczyni posiada mieszkanie, prywatne ubezpieczenie oraz konto bankowe, na które otrzymuje alimenty na dziecko. Natomiast pobyt Wnioskodawczyni na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich jest związany tylko z wykonywaną tam pracą.

W konsekwencji, w 2013 r. Wnioskodawczyni podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu od wszystkich uzyskanych przez siebie dochodów z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Opodatkowanie dochodów z pracy najemnej jest uregulowane w art. 15 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, z uwzględnieniem postanowień artykułów 15, 20 i 21 płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko - arabskiej, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. W takim przypadku, dochód ten może być opodatkowany zarówno w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast ust. 2 tego przepisu, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym takie wynagrodzenie podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1 tego artykułu, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Zjednoczonych Emiratach Arabskich) oraz w państwie miejsca zamieszkania (w Polsce).

Zgodnie z pierwszym warunkiem określonym w art. 15 ust. 2 pkt a) ww. umowy odbiorca winien przebywać w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym.

Należy zauważyć, że stosownie do Komentarza do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) obliczanie długości pobytu w danym państwie jest dokonywane poprzez stosowanie metody opartej na „dniach fizycznej obecności”. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni w 2013 r. przepracowała około 120 dni w roku w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, tj. w okresie nieprzekraczającym 183 dni w roku podatkowym. Zatem został spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 15 ust. 2 umowy polsko – arabskiej.

Oceniając drugi i trzeci warunek określony w ww. przepisie, należy ustalić podmiot, który wypłaca wynagrodzenie Wnioskodawczyni. W treści stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że wykonuje pracę na podstawie kontraktu, który w Zjednoczonych Emiratach Arabskich jest równoznaczny z umową o pracę. Wnioskodawczyni przepracowała około 120 dni w roku w Klinice stomatologicznej, która ma swoją siedzibę w Emiratach Arabskich. Wynagrodzenie było bezpośrednio wypłacane i ponoszone przez podmiot mający siedzibę w ZEA.

W związku z powyższym należy uznać, że nie został spełniony drugi i trzeci warunek wynikający z treści art. 15 ust. 2 umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę, wynagrodzenia Wnioskodawczyni z tytułu pracy wykonywanej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w art. 15 ust. 2 lit. b) i c) umowy podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, tj. zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę wyłączenia z progresją) określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy.

Zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolnionych od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody Wnioskodawczyni za pracę wykonywaną na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W sytuacji zatem, gdy Wnioskodawczyni w 2013 roku podatkowym nie osiągnęła żadnych innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych – według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy, nie jest obowiązana do złożenia w Polsce zeznania podatkowego za 2013 r.

Reasumując, biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając zapisy umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, stwierdzić należy, że dochody uzyskane z pracy wykonywanej na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy. Jednakże w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę wyłączenia z progresją) określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy polsko – arabskiej w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego Polska zwolni dochód uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich z opodatkowania. Zatem dochody za pracę wykonywaną w 2013 r. w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Wnioskodawczyni w 2013 r. nie osiągneła żadnych innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych - według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy, w związku z powyższym nie jest zobowiązana do złożenia w Polsce zeznania podatkowego za 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.