Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.446.2017.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji sądowej.
Słowa kluczowe: komornik; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; płatnik; sprzedaż; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 31 października 2017 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.) oraz z dnia 14 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji sądowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji sądowej. Wniosek został uzupełniony pismami w dniu 7 listopada 2017 r. oraz w dniu 22 listopada 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o wskazanie sposobu zwrotu ewentualnej nienależnej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z wnioskiem wierzyciela komornik wszczął egzekucję z udziału 3/4 w nieruchomości.

Zabudowana nieruchomość obejmująca działki gruntu o numerach ewidencyjnych 92/7, 92/8, 92/10 o łącznej powierzchni 0,1149 ha.

Zabudowa:

*   budynek usługowy o powierzchni użytkowej 1182,07 m2, o powierzchni ogólnej 1524,74 m2,
*   2 garaże w zabudowie szeregowej
*   budynek gospodarczy w złym stanie technicznym nieużytkowany.

Budynek wpisany jest do Gminnej Ewidencji Zabytków Miasta.

Ponadto, nieruchomość położona jest w strefie ochrony konserwatorskiej.

Dnia 8 marca 2012 r. dłużniczka wraz z małżonkiem nabyła od osoby fizycznej nieruchomość. Osoba sprzedająca dłużniczce i jej małżonkowi nieruchomość, nabyła ją na podstawie aktów notarialnych umów sprzedaży, sporządzonych przed notariuszem w dniu 21 grudnia 2006 r. Przedmiotowa nieruchomość w chwili podpisywania umowy sprzedaży z dłużniczką, tj. dnia 8 marca 2012 r. nie była przedmiotem dzierżawy, użyczenia, leasingu. Dłużniczka i jej małżonek w akcie notarialnym oświadczyli, że ww. nieruchomość kupują oraz, że nabycia tego dokonują do majątku objętego wspólnością ustawową, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (A).

W dniu 29 stycznia 2015 r. notariusz poświadczył, że spadek po zmarłym małżonku dłużniczki nabyły żona w l/2 części, córka w 1/2 części. Egzekucja prowadzona jest z udziału dłużnika 3/4 w nieruchomości.

Zgodnie z informacją uzyskaną z Urzędu Skarbowego z dnia 12 maja 2017 r. odnotowane, niezamknięte powiązania z działalnością gospodarczą powiązanie od dnia 25 stycznia 2010 r. z: A (działalność od dnia 24 września 2004 r.). VAT rejestracja dnia 25 stycznia 2010 r. – zwolnienie przedmiotowe.

Dłużnik do protokołu z dnia 17 marca 2017 r. złożył oświadczenie, że nie jest podatnikiem podatku VAT, nie jest płatnikiem podatku VAT, gdyż działalność oświatowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dłużnik do dnia dzisiejszego świadczy usługi oświatowe na terenie nieruchomości.

W piśmie z dnia 31 października 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

Organ egzekucyjny jednoznacznie wskazuje, że nie oczekuje wydania interpretacji indywidulanej również w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku w odniesieniu do przedmiotowej transakcji.

1.  Budynek usługowy, dwa garaże, budynek gospodarczy były wykorzystywane przez dłużnika do prowadzenia tylko działalności edukacyjnej/oświatowej.
2.  Na pytanie nr 2 wezwania o treści: Czy dłużnik w trakcie użytkowania budynku usługowego, 2 garaży w zabudowie szeregowej oraz budynku gospodarczego poczynił wydatki na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to:
    
    1.  w jakim okresie dłużnik wydatki te ponosił i czy stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej oraz czy w związku z ich poniesieniem dłużnik posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego?
    2.  czy budynek usługowy, 2 garaże w zabudowie szeregowej oraz budynek gospodarczy w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez dłużnika do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat?
    3.  czy po dokonaniu ulepszenia budynek usługowy, 2 garaże w zabudowie szeregowej oraz budynek gospodarczy zostały oddane do używania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (najem, dzierżawa)?
    
    Wnioskodawca odpowiedział: Dłużnik uczynił wydatki na jego ulepszenie.
    1.  wydatki ponoszone były od 2012 r. i nadal na bieżąco są ponoszone i stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej, dłużnik nie odliczał podatku VAT gdyż nie jest podatnikiem podatku VAT.
    2.  dłużnik od 2012 r. ponosił wydatki do nadal. Budynek usługowy, dwa garaże, budynek gospodarczy były wykorzystywane przez dłużnika do prowadzenia działalności edukacyjnej od 2014 r. do nadal. Dłużnik zaczął wykorzystywać ww. nieruchomość od 2014 r. do prowadzonej działalności edukacyjnej i tylko do niej, dłużnik nie prowadził innej działalności gospodarczej, nie wykorzystywał ww. nieruchomości na inne cele gdyż prowadził i prowadzi tylko działalność edukacyjną.
    3.  nieruchomość nigdy nie była oddana w używanie osobom trzecim w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dłużnik nigdy jej nie wynajmował, nie dzierżawił nieruchomości.
3.  Dłużnik nie jest podatnikiem podatku VAT i przy zakupie nieruchomości nie odliczał podatku VAT.
4.  Dłużnik wykorzystywał nieruchomość tylko na działalność edukacyjną/oświatową, czyli wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Ponadto, pismem z dnia 14 listopada 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

W uzupełnieniu braków formalnych komornik wskazał, że dnia 8 marca 2012 r. dłużniczka wraz z małżonkiem nabyła od osoby fizycznej nieruchomość zapisaną w księdze wieczystej. W akcie notarialnym brak informacji o podatku od towarów i usług. Nieruchomość została nabyta przez dłużnika za kwotę 2.200.000,00 zł. Nieruchomość była w złym stanie. 2 garaże w zabudowie szeregowej, budynek gospodarczy w złym stanie technicznym, nieużytkowany nigdy nie były przedmiotem prac remontowych, nie czyniono żadnych wydatków na ulepszenie ww. pomieszczeń. Prace remontowe i nakłady dotyczyły i wykonywane były od 2012 r. tylko w budynku usługowym (budynek usługowy o powierzchni użytkowej 1182,07 m2 o powierzchni ogólnej 1524,74 m2). Łączny koszt remontu, prac wykonywanych w budynku to kwota około 1.500.000,00 zł wg oświadczenia dłużnika.

Dłużnik przebywa obecnie poza granicami kraju i nie może przedstawić komornikowi faktur oraz harmonogramu prac remontowych. Komornik nie ma dostępu do dokumentów umożliwiających rozpisanie kiedy i jakie wydatki były ponoszone. Dłużnik do dnia dzisiejszego świadczy i świadczył tylko usługi oświatowe na terenie nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy istnieje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług obciążający czynność sprzedaży w trybie egzekucji sądowej udziału 3/4 nieruchomości, czyniąc komornika sądowego płatnikiem tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy nie powstaje, a komornik w przypadku skutecznej sprzedaży w drodze licytacji publicznej nie będzie obowiązany jako płatnik do odprowadzenia podatku od towarów i usług.

Dłużnik jest współwłaścicielem nieruchomości. Na terenie nieruchomości dłużnik świadczy usługi oświatowe – A. Wiodące kierunki wg reklamy szkoły to technik usług kosmetycznych, asystentka stomatologiczna, higienistka stomatologiczna. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolniona od podatku VAT jest działalność edukacyjna. Zgodnie z informacją Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 12 maja 2017 r. dłużnik prowadząc działalność gospodarczą podlega przedmiotowemu zwolnieniu z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy w odniesieniu do dostawy nieruchomości zabudowanych oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zakresie nieruchomości niezabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis wskazany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że komornik wszczął egzekucję z udziału 3/4 w nieruchomości. Na zabudowanej nieruchomości, obejmującej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 92/7, 92/8, 92/10 o łącznej powierzchni 0,1149 ha, znajdują się:

*   budynek usługowy o powierzchni użytkowej 1182,07 m2 o powierzchni ogólnej 1524,74 m2,
*   2 garaże w zabudowie szeregowej,
*   budynek gospodarczy w złym stanie technicznym nieużytkowany.

Dnia 8 marca 2012 r. dłużniczka wraz z małżonkiem nabyła od osoby fizycznej nieruchomość. Osoba sprzedająca dłużniczce i jej małżonkowi nieruchomość, nabyła ją na podstawie aktów notarialnych umów sprzedaży. W akcie notarialnym brak informacji o podatku od towarów i usług. Dłużnik nie jest podatnikiem podatku VAT i przy zakupie nieruchomości nie odliczał podatku VAT. Przedmiotowa nieruchomość w chwili podpisywania umowy sprzedaży z dłużniczką, tj. dnia 8 marca 2012 r. nie była przedmiotem dzierżawy, użyczenia, leasingu. Dłużniczka i jej małżonek w akcie notarialnym oświadczyli, że ww. nieruchomość kupują oraz, że nabycia tego dokonują do majątku objętego wspólnością ustawową, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

W dniu 29 stycznia 2015 r. notariusz poświadczył, że spadek po zmarłym małżonku dłużniczki nabyły żona w l/2 części, córka w 1/2 części. Egzekucja prowadzona jest z udziału dłużnika 3/4 w nieruchomości.

Dłużnik do protokołu z dnia 17 marca 2017 r. złożył oświadczenie, że nie jest podatnikiem podatku VAT, nie jest płatnikiem podatku VAT, gdyż działalność oświatowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dłużnik do dnia dzisiejszego świadczy usługi oświatowe na terenie nieruchomości.

Budynek usługowy, dwa garaże, budynek gospodarczy były wykorzystywane przez dłużnika do prowadzenia tylko działalności edukacyjnej/oświatowej.

Nieruchomość została nabyta przez dłużnika za kwotę 2.200.000,00 zł. Nieruchomość była w złym stanie. 2 garaże w zabudowie szeregowej, budynek gospodarczy w złym stanie technicznym nieużytkowany nigdy nie były przedmiotem prac remontowych, nie czyniono żadnych wydatków na ulepszenie ww. pomieszczeń. Prace remontowe i nakłady dotyczyły i wykonywane były od 2012 r. tylko w budynku usługowym (budynek usługowy o powierzchni użytkowej 1182,07 m 2 o powierzchni ogólnej 1524,74 m 2). Łączny koszt prac wykonywanych w budynku to kwota około 1.500.000,00 zł wg oświadczenia dłużnika.

Wydatki ponoszone były od 2012 r. i nadal na bieżąco są ponoszone i stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej, dłużnik nie odliczał podatku VAT, gdyż nie jest podatnikiem podatku VAT.

Dłużnik zaczął wykorzystywać ww. nieruchomość od 2014 r. do prowadzonej działalności edukacyjnej i tylko do niej. Dłużnik nie prowadził innej działalności gospodarczej, nie wykorzystywał ww. nieruchomości na inne cele gdyż prowadził i prowadzi tylko działalność edukacyjną.

Nieruchomość nigdy nie była oddana w używanie osobom trzecim w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dłużnik nigdy jej nie wynajmował, nie dzierżawił nieruchomości.

Dłużnik wykorzystywał nieruchomość tylko na działalność edukacyjną/oświatową, czyli wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy istnieje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług obciążający czynność sprzedaży w trybie egzekucji sądowej udziału 3/4 nieruchomości, czyniąc komornika sądowego płatnikiem tego podatku.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży ww. nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości obiektów doszło do pierwszego zasiedlenia.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE –należy stwierdzić, że planowana sprzedaż 2 garaży w zabudowie szeregowej oraz budynku gospodarczego nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – obiekty te zostały już zasiedlone od roku 2012, a ich zajęcie/używanie trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że względem tych budynków nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej każdego obiektu, są/zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z kolei w przypadku budynku usługowego zaznaczyć należy, iż od roku 2012 (moment zajęcia/używania budynku przez Wnioskodawcę) był on przedmiotem prac stanowiących jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które to wydatki stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej. Jednakże z opisu sprawy wynika, że po przekroczeniu co najmniej 30% wydatków na jego ulepszenie nie doszło do oddania tego obiektu w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazał Zainteresowany: „nieruchomość nigdy nie była oddana w używanie osobom trzecim w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dłużnik nigdy jej nie wynajmował, nie dzierżawił nieruchomości”. W związku z powyższym nie są/nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż jak wyjaśniono powyżej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu, wówczas, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że – jak już wcześniej wspomniano – w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Analiza statusu prawnego opisanego budynku ujawniła, że sprzedaż budynku użytkowego może/będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Powyższe uprawnienie wynika z faktu, że dłużniczka wraz z małżonkiem nabyła od osoby fizycznej nieruchomość, a w akcie notarialnym – jak wskazał Wnioskodawca – „brak informacji o podatku od towarów i usług”. Od roku 2012 dłużnik poniósł i nadal ponosi nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej obiektu, od których nie odliczył podatku VAT, gdyż nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji powyższego spełnione zostały w sposób pozytywny przesłanki zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i lit. b) ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu jest/będzie opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana będzie dostawa budynków/budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie gruntu, na którym usytuowane są ww. budynki będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Podstawą do zastosowania zwolnienia od podatku są/będą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, w analizowanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, z tytułu sprzedaży w trybie egzekucji sądowej opisanej we wniosku nieruchomości, komornik sądowy nie stanie się płatnikiem tego podatku, ponieważ sprzedaż przedmiotowej nieruchomości korzysta/będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (2 garaże w zabudowie szeregowej oraz budynek gospodarczy) oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (budynek użytkowy) w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Dodatkowo, tut. Organ wskazuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem wydana interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawnopodatkową tylko dla 3/4 udziału w nieruchomości dłużnika. Córka dłużnika, chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto, tut. Organ zaznacza, że Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie Organu udzielił informacji, że: „Dłużnik uczynił wydatki na jego ulepszenie. Wydatki ponoszone były od 2012 r. i nadal na bieżąco są ponoszone i stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej, dłużnik nie odliczał podatku VAT gdyż nie jest podatnikiem podatku VAT (…)”. W związku z powyższym Organ przyjął, iż wszelkie wydatki (prace remontowe i nakłady) ponoszone przez dłużnika na budynek usługowy stanowiły wydatki na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikających z treści wniosku informacjach, że wszystkie działki są zabudowane oraz że przedmiotem sprzedaży są/będą wskazane we wniosku działki wraz z budynkiem usługowym, dwoma garażami i budynkiem gospodarczym. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.