Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-169/11-4/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-22
Teza: Wniesienie do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za jej udziały.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-podwyższenie kapitału; restrukturyzacja; spółki-spółka kapitałowa; udział; umowa-umowa spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.05.2011 r. (data wpływu 19.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za jej udziały - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za jej udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

J. S.A. (dalej „J.”) jest spółką prowadzącą działalność deweloperską bezpośrednio, jak i przez spółki celowe. W związku z prowadzoną działalnością J. uzyskała prawa ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 119 ze zm.) na znak towarowy słowny i graficzny. Wszystkie znaki zostały wytworzone we własnym zakresie; nie zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych J. i nie podlegały amortyzacji.

Ze względu na istotne znaczenie znaków towarowych dla działalności J., która działa na rynku konsumenckim, J. zamierza dokonać restrukturyzacji wewnętrznej. J. planuje utworzenie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne, majątkowe i zadaniowe Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną

Zadania Działu Marketingu Własnością Intelektualną będą następujące:

*   Ochrona prawna istniejących znaków towarowych oraz zapewnienie ochrony prawnej wszelkim nowym znakom towarowym, w szczególności prowadzenie postępowania rejestracyjnego przed Urzędem Patentowym bądź nadzór nad postępowaniem rejestracyjnym w przypadku jego zlecenia kancelarii zewnętrznej;

*   W przypadku korzystania z kancelarii zewnętrznych prowadzenie działań mających na celu wybór najkorzystniejszej oferty na prowadzenie postępowania rejestracyjnego;

*   Podejmowanie działań mających na celu promowanie znaków towarowych i wzrost ich wartości rynkowej, w szczególności zarządzanie działalnością marketingową, rekomendowanie do zarządu J. strategii marketingowych, zlecanie reklamy prasowej, radiowej, telewizyjnej i internetowej; przygotowywanie kampanii reklamowych prowadzonych przez J. m.in. w prasie lub na billboardach (w tym opracowanie graficzne prowadzonych kampanii), przygotowywanie akcji promocyjnych;

*   Doradztwo marketingowe i promocyjne w zakresie inwestycji mieszkaniowych, jak i innej działalności realizowanej przez spółki zależne, świadczone na rzecz tych spółek zależnych; prowadzenie kampanii reklamowych i promocyjnych na rzecz spółek zależnych;

*   Udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego innym spółkom z grupy, jeżeli znajdzie to uzasadnienie ekonomiczne (tj. jeżeli spółki te będą faktycznie korzystały ze znaku towarowego i osiągały z tego tytułu wymierne korzyści ekonomiczne m.in. w postaci wzrostu przychodów ze sprzedaży).

Zadaniami działu będzie kierował Dyrektor Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną. Dyrektor będzie dysponował niezależnością decyzyjną i będzie odpowiadał bezpośrednio przed Zarządem J. Dyrektor Działu marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w realizacji zadań będzie korzystał z pomocy osób zatrudnionych w dziale (w szczególności osób zatrudnionych na umowę o pracę) lub z usług podmiotów zewnętrznych (outsourcing).

Wyodrębnienie działu będzie miało charakter zarówno faktyczny, jak również formalny, tj. zostanie podjęta uchwała Zarządu J. w sprawie utworzenia Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną i nadania mu opisanych powyżej kompetencji.

Do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą przypisane w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

*   Wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (komputery i telefony komórkowe):

*   Prawa ochronne do znaków towarowych;

*   Umowy funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności dotyczące usług marketingowych i promocyjnych;

*   Należności wynikające w szczególności z umów dotyczących usług marketingowych i promocyjnych;

*   Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług;

*   Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności.

Wyodrębnione w ten sposób składniki materialne i niematerialne Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą stanowiły zespół składników zdolny do realizacji opisanych powyżej zadań.

Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W przyszłości J. może dokonać aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do I. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”). Celem aportu jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej J., która ma inną specyfikę oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych.

Spółka została założona i rozpoczęła prowadzenie działalności w grudniu 2010 r. i wybrała rok podatkowy inny niż rok kalendarzowy, trwający od grudnia do listopada.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziły w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych.

W zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka wyda J. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego.

Spółka otrzyma aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w pierwszym roku podatkowym Spółki, tj. do dnia 30 listopada 2011 r.

Spółka po otrzymaniu aportu będzie prowadziła działalność w zakresie doradztwa marketingowego i promocji oraz w zakresie udostępniania znaków towarowych na podstawie licencji spółkom z Grupy J., w tym J.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka podlega regulacjom ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. do końca swojego pierwszego roku podatkowego (tj. do 30 listopada 2011 r.), w tym także w odniesieniu do podatkowych skutków otrzymania przez Spółkę do dnia 30 listopada 2011 r. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będących elementami przedmiotu takiego wkładu – zarówno wprowadzonych jak i nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych J., zgodnie z treścią art. 10 i 12 Ustawy zmieniającej ustawę CIT?
2.  Czy Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych tego podmiotu?
3.  Czy jeżeli w wyniku wniesienia aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy CIT, Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej dla celów amortyzacji podatkowej praw do znaków towarowych wchodzących w skład wnoszonej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nieujętych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport, według ich wartości rynkowej?
4.  Czy Spółka będzie uprawniona do amortyzacji podatkowej wniesionych do niej w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa praw do zarejestrowanych znaków towarowych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 Ustawy CIT?
5.  Czy zmiana umowy spółki (podwyższenie kapitału) związana z wniesieniem aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega PCC na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) Ustawy PCC?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy PCC w brzmieniu od 22 kwietnia 2010 r., nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

\- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

W związku z tym, że zmiana umowy spółki dokonana przez Spółkę będzie związana z wniesieniem do niej (tj. do spółki kapitałowej) zorganizowanej części przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej (J.), nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż J. S.A. (dalej „J.”) jest spółką prowadzącą działalność deweloperską bezpośrednio, jak i przez spółki celowe. W związku z prowadzoną działalnością J. uzyskała prawa ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 119 ze zm.) na znak towarowy słowny i graficzny. Wszystkie znaki zostały wytworzone we własnym zakresie; nie zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych J. i nie podlegały amortyzacji. Ze względu na istotne znaczenie znaków towarowych dla działalności J., która działa na rynku konsumenckim, J. zamierza dokonać restrukturyzacji wewnętrznej. J. planuje utworzenie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W przyszłości J. może dokonać aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do I. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”). Celem aportu jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej J., która ma inną specyfikę oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych. Spółka została założona i rozpoczęła prowadzenie działalności w grudniu 2010 r. i wybrała rok podatkowy inny niż rok kalendarzowy, trwający od grudnia do listopada. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziły w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych. W zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka wyda J. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą, zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.