Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-621/13-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-25
Teza: Powyższy sposób opodatkowania przedmiotowych nagród nie będzie stał w sprzeczności z systemem obsługującym program, który pozwala na bezpośrednią alokację punktów uzyskanych przez konsumentów do zakupu u poszczególnych Organizatorów. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca taki mechanizm zapewnia możliwość bezpośredniego powiązania pomiędzy nabyciem towarów i usług od poszczególnych Organizatorów, a wydaną nagrodą. Zatem spółka będzie miała wiedzę o ilości zdobytych punktów z tytułu zakupionych przez Konsumentów towarów i usług.
Słowa kluczowe: nagrody; programy-programy lojalnościowe; towar; uczestnicy; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.08.2013 r. (data wpływu 26.08.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników programu lojalnościowego organizowanego przez Spółkę związanych z otrzymaniem nagrody oraz ciążących na spółce obowiązkach informacyjnych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników programu lojalnościowego organizowanego przez Spółkę związanych z otrzymaniem nagrody oraz ciążących na spółce obowiązkach informacyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. jest podmiotem działającym w branży kosmetycznej. Spółka posiada 100% udziałów w dwóch spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - Laboratorium Kosmetycznym X Sp. z o.o. (dalej: Spółka A) oraz Kosmetycznych Instytutach X Sp. z o.o. (dalej: Spółka B,). Jednocześnie, Spółka jest większościowym udziałowcem Hoteli X Sp. z o.o. (dalej: Spółka C). W związku z tym, że Spółka C posiada 100% udziałów w trzech spółkach zależnych Hoteli Y Sp. z o.o., Hotel Z Sp. z o.o. oraz Hotel M Sp. z o.o. Spółka jest pośrednio zaangażowana kapitałowo w działalność Hoteli. Wszystkie te podmioty tworzą grupę XYZ, oferującą towary i usługi pod marką X, będącą jedną z najcenniejszych i najbardziej rozpoznawalnych polskich marek.

W ramach grupy, obok wpływu wynikającego z zaangażowania kapitałowego, Spółka w dużej mierze odpowiada za kształtowanie i zarządzanie marką X. Od 2012 roku Spółka jest także członkiem prestiżowego C.C- stowarzyszenia zrzeszającego najbardziej luksusowe marki świata. Marka X, jako jedyna polska marka, została przyjęta w poczet instytucji kultury i światowych marek będących synonimami piękna, niezawodności, innowacyjności i wysokiej jakości.

Pod marką X oferowane są:

*   kosmetyki produkowane i dystrybuowane przez Spółkę A,
*   profesjonalne usługi kosmetyczne świadczone przez Spółkę B oraz
*   usługi hotelowe w ofercie Hoteli (przy czym Hotel M Sp. z o.o., w związku z realizacją inwestycji w P. Z., rozpocznie świadczenie usług hotelowych w niedalekiej przyszłości). W celu wzmocnienia świadomości marki X wśród konsumentów, rozważane jest wdrożenie programu lojalnościowego w ramach grupy.

Spółka A, Spółka B oraz Hotele (dalej łącznie: Spółki zależne) wraz ze Spółką (dalej Łącznie: Organizatorzy) planują podjęcie wspólnego przedsięwzięcia w celu realizacji programu lojalnościowego (dalej: Program) promującego wszystkie towary i usługi oferowane pod marką X. Program służyć będzie budowaniu lojalności względem marki X niezależnie od tego, przez który z podmiotów oferowane są poszczególne towary czy usługi.

Program zostanie skierowany do klientów indywidualnych, będących osobami fizycznymi, które ukończyły 18 lat posiadają pełną zdolność do czynności prawnych, dokonujących zakupów na cele nie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (dalej: Konsumenci).

1.  Funkcjonowanie programu z perspektywy konsumentów

Mechanizm nagradzania lojalności Konsumentów oparty będzie na wynagradzaniu Konsumentów z tytułu zakupu towarów i usług oferowanych pod marką X Ponieważ intencją Organizatorów jest wdrożenie Programu w możliwie najbardziej tranrentnej i przystępnej dla Konsumentów formie, z perspektywy Konsumenta funkcjonowanie Programu będzie przedstawiało się w sposób następujący:

1.  Mechanizm przyznawania punktów

Przystąpienie do Programu zostanie potwierdzone poprzez wysłanie wiadomości elektronicznej na adres email lub numer telefonu komórkowego Konsumenta. Za każdy zakupiony towar lub usługę znajdujące się w ofercie Spółek zależnych, Konsumenci otrzymają punkty w odpowiedniej ilości zgodnej z regulaminem Programu.

Liczba otrzymanych punktów będzie zależna od wartości dokonanych zakupów. Jednocześnie, regulamin Programu będzie umożliwiał Konsumentom dokonywanie premiowanych zakupów u każdej ze Spółek zależnych, a otrzymane punkty będą podlegały sumowaniu (aby otrzymać nagrodę Konsument będzie musiał zebrać określoną ilość punktów, przy czym bez znaczenia będzie, czy punkty te zostaną uzyskane w zamian za nabycie towarów / usług u jednego czy więcej Organizatorów Programu).

Punkty otrzymywane przez Konsumentów będą księgowane na indywidualnych kontach Konsumentów, do których będą oni mieli dostęp poprzez stronę internetową Programu. Konsument logując się na stronie internetowej Programu uzyska możliwość podglądu informacji o liczbie zebranych punktów. Korzystając z indywidualnego konta w Programie Konsument będzie miał także możliwość wyboru i zamówienia nagrody.

1.  Wymiana punktów na nagrody

Po zebraniu odpowiedniej liczby punktów Konsument ma prawo do wymiany punktów na nagrody z przygotowanego katalogu nagród. Nagrodami w Programie będą towary i vouchery / bony na usługi, w tym towary z oferty Spółki A oraz vouchery / bony na usługi oferowane przez Spółkę B oraz Hotele . Regulamin Programu będzie przewidywał minimalną liczbę punktów, jaką należy zgromadzić, aby dokonać wymiany na określoną nagrodę. W momencie wyboru nagrody z katalogu, umarzane będą punkty odpowiadające wartości punktowej nagrody.

W przypadku nagród, których wartość będzie przekraczała kwotę 760 zł, regulamin Programu będzie przewidywał dodatkową nagrodę pieniężną stanowiącą równowartość 11,11% wartości nagrody rzeczowej. Kwota ta nie zostanie wydana Konsumentowi. Regulamin będzie przewidywał, że Konsumenci wyrażą zgodę na potrącenie z wartości przyznanych nagród, kwoty odpowiadającej wartości nagrody pieniężnej i przeznaczenie jej na uiszczenie należnego podatku dochodowego od nagród w ramach sprzedaży premiowej.

1.  Funkcjonowanie Programu z perspektywy Organizatorów

Mając na uwadze, że celem Programu jest promocja marki X, a jego uczestnikami będzie kilka podmiotów, ze względów technicznych zarządzanie i koordynację Programu pozostali Organizatorzy powierzą Spółce. Spółka będzie prowadziła stosowną administrację pozwalającą na określenie, przez którego z Organizatorów konkretne punkty zostały przyznane, a także będzie odpowiedzialna za zapewnienie obsługi technicznej i logistycznej Programu. Na Spółce spoczywały będą także obowiązki związane z prowadzeniem indywidualnych kont Konsumentów oraz wydaniem nagród Konsumentom. W powyższym zakresie Spółka najprawdopodobniej będzie korzystać ze wsparcia zewnętrznej firmy.

W zależności od tego, z oferty której ze Spółek zależnych wyboru nagrody dokona Konsument, Spółka nabędzie od tego podmiotu towary lub vouchery / bony na usługi hotelowe lub kosmetyczne, a następnie przekaże nagrodę Konsumentowi. Natomiast, w przypadku wydania innych nagród, będą one nabywane przez Spółkę od odpowiedniego dostawcy. Punkty umorzone z chwilą wyboru nagrody będą podstawą do rozliczeń pomiędzy Organizatorami.

W momencie wyboru nagrody przez Konsumenta ilość punktów odpowiadająca wybranej przez Konsumenta nagrodzie ulegnie umorzeniu proporcjonalnie do liczby punktów zebranych od poszczególnych Organizatorów. Dla przykładu, jeżeli Konsument zakupi usługę kosmetyczną, z tytułu której uzyska 500 punktów i kosmetyki, z tytułu czego otrzyma 100 punktów, a następnie wybierze nagrodę z katalogu o wartości 300 punktów, umorzeniu ulegnie 250 punktów z tytułu nabytej usługi oraz 50 punktów z tytułu zakupionych kosmetyków. Z perspektywy Organizatorów, umowa dotycząca realizacji wspólnego przedsięwzięcia będzie określała zasady rozliczania pomiędzy Organizatorami kosztów wydawanych nagród.

W ustalonych okresach rozliczeniowych Organizatorzy dokonają rozliczenia kosztów wydanych nagród. Podstawą do tych rozliczeń będzie liczba punktów umorzonych w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy nagrody wydawane Konsumentom w ramach Programu stanowią nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej, a więc jeśli ich jednorazowa wartość nie przekroczy kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, są one zwolnione z podatku dochodowego i na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika tego podatku?
2.  Czy w przypadku gdy jednorazowa wartość nagród przekroczy kwotę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Spółki, nagrody wydawane Konsumentom w ramach Programu stanowią nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej, a więc jeśli ich jednorazowa wartość nie przekroczy kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, są one zwolnione z podatku dochodowego i na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika tego podatku.
2.  Zdaniem Spółki, gdy jednorazowa wartość nagród przekroczy kwotę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

1.  Zakres zwolnienia dla sprzedaży premiowej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności. Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku korzystają nagrody przyznane w ramach sprzedaży premiowej, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

*   jednorazowa wartość nagrody nie przekracza 760 zł,
*   nagroda jest związana ze sprzedażą premiową,
*   nagrody otrzymane przez podatnika nie pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą i nie stanowią przychodu z tej działalności.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym warunki wskazane w pkt 1 i 3 powyżej są spełnione, co wynika m.in. z treści regulaminu Programu. W związku z tym, dla ustalenia, czy zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT znajdzie zastosowanie konieczne jest ustalenie, czy opisana w zdarzeniu przyszłym akcja promocyjna może być uznana za sprzedaż premiową.

1.  Zakres pojęcia sprzedaży premiowej

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia sprzedaży premiowej zarówno w przepisach podatkowych, jak i przepisach prawa cywilnego. W orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego wskazuje się jednak na pewne cechy pozwalające odróżnić sprzedaż premiową od innych działań marketingowo - sprzedażowych podejmowanych przez przedsiębiorców. Powszechnie przyjmuje się, że sprzedaż premiowa polega na nieodpłatnym przekazaniu towarów, usług lub bonów pieniężnych, w związku ze spełnieniem przez nabywcę pewnych z góry określonych przez sprzedawcę warunków. Nieodpłatne przekazanie nagród w ramach sprzedaży premiowej jest często uwarunkowane dokonaniem zakupów o określonej wartości lub w określonej ilości. Sprzedaż premiową cechuje także brak elementu losowości, bowiem kupujący, który spełni ustalone przez sprzedawcę warunki udziału w tej sprzedaży ma prawo żądania wydania określonej nagrody.

Aby sprzedaż miała charakter sprzedaży premiowej musi ją poprzedzić przyrzeczenie publiczne sprzedawcy przekazania kupującym jego towary lub usługi związanych z tym nabyciem nagród. W przypadku sprzedaży premiowej następuje ono zwykle w formie ogłoszenia regulaminu określającego zasady sprzedaży premiowej.

W związku z brakiem definicji ustawowej organy podatkowe określają zakres pojęciowy sprzedaży premiowej odwołując się do pojęcia umowy sprzedaży w rozumieniu kodeksu cywilnego oraz słownikowego znaczenia słowa „premia”. W efekcie można spotkać się z poglądem, że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia, gdy na skutek zawarcia umowy sprzedaży po stronie sprzedawcy powstaje obowiązek przekazania kupującemu premii, w związku z dokonanym przez niego zakupem, a wartość premii nie jest objęta ceną nabywanego towaru. Otrzymanie premii jest gwarantowane - premia jest przyznawana kupującemu w zamian za dokonanie zakupu określonego towaru, na warunkach wskazanych przez sprzedającego. Organy podatkowe wnioskują, że zawarcie umowy sprzedaży i fizyczne wydanie nagrody musi zostać dokonane przez ten sam podmiot.

Zdaniem Spółki przyjęcie takiego stanowiska jest nieuprawnione. W szczególności wynika to z faktu, iż pojęcie sprzedaży premiowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych, a jego rozumienie w języku potocznym może być wieloznaczne i pojmowane jako:

*   umowa między kupującym i sprzedającym lub
*   każda transakcja sprzedaży, w ramach której nabywca otrzymuje pewną nagrodę (bez względu na to kto ją wypłaca).

W opinii Spółki drugie podejście jest bardziej uzasadnione z perspektywy podatnika (osoby otrzymującej premię), bez znaczenia pozostaje bowiem kto wypłaca premię, liczy się jedynie fakt zakupu określonego dobra i otrzymanie premii sprzedażowej.

Wywodzenie konsekwencji podatkowych wyłącznie w oparciu o cywilistyczną definicję pojęć zbliżonych, takich jak umowa sprzedaży i premia prowadzi więc do nieuzasadnionego zawężenia zakresu zastosowania przedmiotowego zwolnienia do kategorii podmiotu, który wypłaca premię, co jest nieadekwatne do gospodarczego sensu transakcji. Należy także zwrócić uwagę na podkreślaną w doktrynie autonomiczność prawa podatkowego w stosunku do innych gałęzi prawa - w tym także w stosunku do prawa cywilnego. Autonomiczność ta jest rozumiana w ten sposób, że w zakresie kształtowania przedmiotu opodatkowania nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie oznaczają tych samych pojęć. Prawo podatkowe, używając nazw analogicznych jak w prawie cywilnym, albo może im przypisywać takie same znaczenie jak w prawie cywilnym, albo też znaczenie właściwe dla prawa podatkowego, uzależnione od celów jakie ustawodawca zamierza realizować.

Ujęcie sprzedaży premiowej abstrahujące od przepisów kodeksu cywilnego przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 lutego 2013 r. (sygn. III SA/Wa 2243/12). W uzasadnieniu tego orzeczenia możemy m.in. przeczytać, że „ Art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy dotyczy więc nie tylko sprzedaży (premiowej) sensu stricte, o jakiej mowa w definicji kodeksowej w art. 535 Kodeksu cywilnego, lecz każdego rodzaju stosunku gospodarczego, w którym profesjonalny przedsiębiorca oferuje konsumentom pewne nagrody dodatkowe (tj. wykraczające poza zasadnicze świadczenie, którym w przypadku usług bankowych jest oprocentowanie) jako czynnik motywujący do uczestnictwa w tym stosunku gospodarczym. Zaakcentować należy właśnie gospodarczy, ekonomiczny aspekt tego stosunku, o nie aspekt wyłącznie jurydyczny. Ustawo o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługując się swoimi podstawowymi kategoriami przychodu, dochodu i kosztu uzyskania przychodu, koncentruje się raczej no ekonomicznych aspektach tych pojęć. Także w doktrynie i orzecznictwie sądowym wskazuje się bezspornie, że przychodem jest każde trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe, zatem prawna causa tego przysporzenia staje się w podatku dochodowym kwestią drugorzędną, chyba że ustawa wprost i wyraźnie odwołuje się do konkretnego tytułu prawnego (stosunku prawnego), jaki skutkuje przysporzeniem.”

Zdaniem Spółki pojęcie sprzedaży premiowej, zgodnie z dyrektywami wykładni celowościowej powinno być rozumiane szeroko, jako wszelkiego rodzaju działania promocyjne mające na celu skłonienie klientów do nabycia określonych towarów bądź usług w zamian za wydanie nagrody (premii za zakup).

1.  Program jako sprzedaż premiowa

1.  Założenia Programu

Zdaniem Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Program ma charakter sprzedaży premiowej. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

1.  Podstawowym założeniem Programu będzie promocja towarów i usług oferowanych pod marką X poprzez wprowadzenie możliwości otrzymania dodatkowych nagród przez Konsumentów;
2.  Zasady sprzedaży premiowej zostaną opublikowane na stronie internetowej Programu;
3.  Warunki zdobycia nagród zostaną precyzyjnie określone. Konsument otrzyma nagrodę z tytułu nabycia towarów lub usług o określonej wartości, za co otrzyma punkty przeliczane odpowiednio do wartości zakupionych towarów i usług;
4.  Zgodnie z założeniami Programu, Konsument nie jest zobowiązany do podjęcia dodatkowych działań, za wyjątkiem czynności technicznych związanych z przystąpieniem do Programu oraz wyborem i zamówieniem nagrody. Wyłącznym warunkiem otrzymania nagrody będzie zgromadzenie przewidzianej dla danej nagrody liczby punktów;
5.  Każdy Konsument, który zdobędzie liczbę punktów określoną w regulaminie dla poszczególnych nagród, otrzyma nagrodę. Przyznanie nagrody nie jest więc wynikiem zdarzenia losowego ani innego zdarzenia niepewnego.

1.  Uzasadnienie gospodarcze

Zdaniem Spółki na kwalifikację Programu jako sprzedaży premiowej nie ma wpływu okoliczność, iż Spółka w celu realizacji Programu podejmie wspólne przedsięwzięcie z innymi podmiotami z grupy XYZ, tj. Spółką A, Spółką B oraz Hotelami . Realizacja Programu w tym kształcie wynika bowiem z założeń biznesowych, dopasowanych do sposobu postrzegania marki X przez Konsumentów. Potencjalni odbiorcy utożsamiają towary i usługi oferowane pod marką X w mniejszym stopniu z poszczególnymi spółkami, a przede wszystkim z marką X. Zasadniczym celem Programu będzie więc promocja marki X.

Należy zwrócić uwagę, iż czynności podejmowane w ramach wspólnego przedsięwzięcia Organizatorów, w związku z realizacją Programu, są związane z promocją marki X i są bezpośrednio nakierowane na zwiększenie przychodów wszystkich Organizatorów, w tym Spółki. Wynika to m. in. z jej (bezpośredniego lub pośredniego) zaangażowania kapitałowego w Spółkach zależnych oraz roli Spółki w zakresie kształtowania i zarządzania marką. W szerszej perspektywie, Spółka jako bezpośredni lub pośredni udziałowiec Spółek zależnych i podmiot odpowiadający za politykę marki dąży do zwiększenia własnych zysków osiąganych w formie dywidendy, której wysokość jest bezpośrednio związana z poziomem sprzedaży towarów i usług oferowanych pod marką X.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka pełni w grupie rolę podmiotu odpowiedzialnego za budowanie ogólnego wizerunku marki i koordynowanie działań z tym związanych. W związku z tym, jej udział w Programie i okoliczność, iż pozostali Organizatorzy (Spółki zależne) powierzą Spółce zarządzanie i koordynację Programu, nie może być porównywany do sytuacji, w której zarządzanie i koordynacja Programu zostałaby powierzona podmiotowi trzeciemu specjalizującemu się w świadczeniu tego typu usług marketingowych (np. agencji reklamowej). Podmiot taki zapewnia jedynie kompleksową obsługę akcji promocyjnej na zlecenie odrębnego przedsiębiorcy. Natomiast ekonomicznym beneficjentem jest w takiej sytuacji wyłącznie przedsiębiorca (podatnik) zlecający koordynację akcji promocyjnej. Z biznesowego punktu widzenia, to on, poprzez promocję swoich towarów lub usług, dąży do zwiększenia przychodów. Mając natomiast na uwadze sytuację Spółki, jej zaangażowanie kapitałowe w Spółkach zależnych oraz odpowiedzialność za kreowanie i zarządzanie marką X, to przede wszystkim Spółka ma bezpośredni interes ekonomiczny związany z udziałem w Programie. Wynika to również z faktu, że jest jedynym podmiotem, który osiągnie ekonomiczną korzyść z tytułu promocji wszystkich towarów i usług oferowanych poci marką X.

1.  Mechanizm funkcjonowania Programu

Przyjęty system rozliczeń polegający na umarzaniu punktów proporcjonalnie do ilości punktów zgromadzonych na dzień ich wymiany na nagrody także wpisuje się w koncepcję sprzedaży premiowej. W przypadku gdy Konsument dokona wymiany punktów otrzymanych od poszczególnych Organizatorów, system obsługujący Program pozwoli na alokację punktów uzyskanych przez Konsumentów do zakupów zrealizowanych u poszczególnych Organizatorów.

Spółka stoi na stanowisku, iż przyjęcie takiego modelu Programu wypełnia przesłanki klasyfikacji Programu jako sprzedaży premiowej w rozumieniu ustawy o PIT. Okoliczność, iż to Spółka będzie fizycznie wydawała nagrody, nie powinna mieć wpływu na uznanie Programu za sprzedaż premiową. Trzeba bowiem podkreślić, że w sensie ekonomicznym to poszczególni Organizatorzy w proporcji do umarzanych punktów będą je wydawać i ponosić ich koszt. Z umowy pomiędzy Organizatorami będzie wprost wynikało, że rzeczywistymi (ekonomicznymi) fundatorami nagród pozostaną Organizatorzy, których punkty zostaną umorzone w momencie wyboru nagrody. Proporcjonalnie do umorzonych punktów Organizatorzy poniosą także ekonomiczny ciężar związany z przekazaniem nagród.

Należy zaznaczyć, iż koncepcja sprzedaży premiowej zakłada, że sprzedawca zobowiązuje się do wydania nagrody po spełnieniu przez kupującego określonych warunków (niezależnie od tego, co sprzedawca uzna za nagrodę i w jaki sposób dokona jej wydania). Natomiast założenie, że sprzedawca musi faktycznie dokonać wydania obiecanej nagrody, mogłoby prowadzić do zaburzenia tej koncepcji, bowiem w praktyce obrotu gospodarczego taki sposób realizacji zobowiązania sprzedawcy nie zawsze jest wykonalny. Jak Spółka wskazała w punkcie 2 powyżej, wywodzenie odmiennej kwalifikacji podatkowej wyłącznie na podstawie tego, jaki podmiot wydaje nagrodę, prowadziłoby więc do nieuzasadnionego zawężenia zakresu zastosowania sprzedaży premiowej w obrocie gospodarczym, a tym samym wypaczenia gospodarczego sensu takich przedsięwzięć, mających na celu promocję towarów usług oferowanych przez przedsiębiorców.

1.  Zasady opodatkowania sprzedaży premiowej

Mając na uwadze powyższe, nagrody wydawane przez Spółkę w ramach Programu będą dla Konsumentów nagrodami otrzymanymi w związku ze sprzedażą premiową. Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT nagrody otrzymane w ramach sprzedaży premiowej uważa się za przychody z innych źródeł. Sposób opodatkowania przychodów z tego tytułu określa przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. W myśl tej regulacji od dochodów z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% nagrody.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych, m.in. z tytułu nagród otrzymanych w związku ze sprzedażą premiową. Z uwagi na to, że Organizatorzy Programu powierzą Spółce zarządzanie i koordynację Programu, w tym proces wydawania nagród Konsumentom, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym Spółka uważa, że nie będzie płatnikiem podatku dochodowego w odniesieniu do tych nagród, których jednorazowa wartość nie przekracza 760 zł. Otrzymanie nagród o wartości nieprzekraczającej 760 zł wydawane w ramach Programu będzie bowiem korzystało ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, okoliczność kto faktycznie dokonuje wydania nagrody, ma wpływ na realizację obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Dyrektywy wykładni językowej odniesione do powyższych przepisów pozwalają na stwierdzenie, że płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego jest podmiot dokonujący faktycznego przekazania nagród (w tym przypadku Spółka). Wskazuje na to redakcja art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, zobowiązująca płatników do poboru zryczałtowanego podatku z tytułu wypłat (świadczeń), m. in. z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową. W konsekwencji, Spółka jako podmiot faktycznie wydający nagrody w ramach sprzedaży premiowej w imieniu własnym oraz pozostałych Organizatorów, będzie zobowiązana do pobrania oraz wpłacenia podatku do urzędu skarbowego, w przypadku gdy jednorazowa wartość nagrody przekroczy 760 złotych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, nagrody wydawane Konsumentom w ramach Programu stanowią nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej, a więc jeśli ich wartość nie przekroczy kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, są one zwolnione z podatku dochodowego i na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika tego podatku. Natomiast, w przypadku gdy wartość nagród przekroczy kwotę 760 zł, na spółce będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), , opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W pkt 9 tego artykułu wymienione zostały inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie „w szczególności” świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, a zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 ustawy w pkt 68 przewiduje, iż wolna od podatku jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia od podatku do nagrody związanej ze sprzedażą premiową niezbędne jest, aby:

*   nagroda otrzymana przez klienta była związana ze sprzedażą premiową.
*   jednorazowa wartość tych nagród nie może przekroczyć kwoty 760 zł,
*   sprzedaż premiowa nie dotyczyła nagród otrzymanych przez klientów w związku prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

Przy dokonywaniu interpretacji określonego powyżej zwolnienia przedmiotowego należy uwzględnić dyrektywy wykładni prawa. Podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa ma wykładnia językowa. Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, co pozwala na sformułowanie reguły, że każda interpretacja powinna w zasadzie pozostawać w ramach możliwego znaczenia słownikowego danego wyrażenia.

Pojęcie „sprzedaży premiowej” nie występuje w żadnym akcie normatywnym.

Z definicji słownikowej języka polskiego PWN wynika, że sprzedaż to „odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę”.

Ponadto umowa sprzedaży została zdefiniowana i uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). i tak zgodnie z treścią art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Z istoty swej umowa ma charakter odpłatny. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

Termin „premia”, „premiowa” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych, ani też cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe koniecznym jest dokonanie wykładni językowej przedmiotowego pojęcia. Za premię uznać należy nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Innymi słowy pojęcie to służy dla określenia świadczenia, które otrzymuje ktoś, kto zachował się w sposób określony przez przyznającego premię. Przymiotnik „premiowy” należy zatem rozumieć jako odnoszący się do powyżej zdefiniowanej premii.

Należy także zwrócić uwagę na przepis art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Natomiast zgodnie z § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Zatem strony umowy sprzedaży mogą wzbogacić treść łączącego je stosunku w granicach swobody kontraktowania, tzn. mogą wprowadzić do niego określone postanowienia, których treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości (naturze) sprzedaży, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Do tego rodzaju postanowień należy zobowiązanie sprzedawcy do spełnienia dodatkowego świadczenia (nagrody) w przypadku określonego zakupu. Postanowienia takie stanowią elementy dodatkowe, zastrzeżone w treści umowy przez strony.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z nagrodą związaną ze sprzedażą premiową mamy do czynienia wówczas, gdy dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, czyli przeniesienia własności rzeczy.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca uznał, że zakupione i wydawane przez niego nagrody w związku prowadzonym Programem lojalnościowym są nagrodami związanymi ze sprzedażą premiową.

Organ podatkowy nie podziela tego poglądu w części dotyczącej uznania, że nagrody wydawane w związku ze sprzedażą usług kosmetycznych i usług hotelowych są związane ze sprzedażą premiową.

Przedmiotowe nagrody będą wydawane w związku ze skorzystaniem przez Konsumenta z usług oferowanych przez podmioty z grupy, nie zaś sprzedażą mającą na celu przeniesienia na Konsumenta własności rzeczy. Podmioty świadczące usługi kosmetyczne i usługi hotelowe biorące udział w programie będą jedynie świadczyć na rzecz Konsumentów usługi, do których się zobowiązały.

W konsekwencji do wydawanych przez Wnioskodawcę nagród związanych ze sprzedażą dokonaną w ramach Programu lojalnościowego oferty w postaci sprzedaży usług kosmetycznych i usług hotelowych - nie będzie miało zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1pkt 68 ww. ustawy, bowiem jak wskazano powyżej sprzedaży usług nie można uznać za sprzedaż związaną ze sprzedażą premiową.

Wydanie przez Wnioskodawcę nagród z tytułu sprzedaży oferty w postaci usług kosmetycznych i usług hotelowych w ramach Programu lojalnościowego będzie powodowało powstanie przychodu, po stronie osób, które je otrzymały, kwalifikowanego do innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej.

Zatem na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek sporządzenia dla osób fizycznych, które ww. nagród nie otrzymają w ramach sprzedaży premiowej, informacji (PIT-8C) wynikający z treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Natomiast uwzględniając okoliczności wskazane we wniosku, w sytuacji gdy otrzymanie nagrody uzależnione jest od dokonania zakupu w postaci kosmetyków do pielęgnacji twarzy i ciała oraz zebrania z tego tytułu odpowiedniej ilości punktów, będzie ono związane z konkretną transakcją sprzedaży (rzeczy). Zatem otrzymana nagroda z tytułu zawarcia umowy sprzedaży kosmetyków do pielęgnacji twarzy i ciała, będzie nagrodą związaną ze sprzedażą premiową.

W świetle powyższego do wydawanych przez Wnioskodawcę nagród związanych ze sprzedażą premiową z tytułu planowanego dokonywania w ramach Programu lojalnościowego oferty sprzedaży towarów w postaci kosmetyków do pielęgnacji twarzy i ciała, w stosunku do klientów, którzy nabyli te towary i zebrali określoną z tego tytułu ilość punków, będzie miało zastosowanie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy, bowiem jak wskazano powyżej ze sprzedażą premiową mamy do czynienia wówczas, gdy dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, czyli przeniesienia własności rzeczy.

Z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy w przypadku wydawania nagród w ramach sprzedaży premiowej ma więc znaczenie czy wartość nagrody nie przekroczy 760 zł. W przypadku natomiast świadczeń o wyższej wartości (tj. gdy jednorazowa wartość nagrody przekroczy kwotę warunkującą zwolnienie) Spółka – stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zobowiązana będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego oraz sporządzenia deklaracji rocznej o zryczałtowanym podatku dochodowym PIT-8AR.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Jak wynika z wniosku w zależności od tego, z oferty której ze Spółek zależnych Konsument dokona wyboru nagrody, Spółka nabędzie od tego podmiotu towary lub vouchery / bony na usługi hotelowe lub kosmetyczne, a następnie przekaże nagrodę Konsumentowi.

W momencie wyboru nagrody przez Konsumenta ilość punktów odpowiadająca wybranej przez Konsumenta nagrodzie ulegnie umorzeniu proporcjonalnie do liczby punktów zebranych od poszczególnych Organizatorów (Spółek z grupy). W ustalonych okresach rozliczeniowych Organizatorzy (Spółki z grupy) będą dokonywali rozliczenia kosztów wydanych nagród. Podstawą do wzajemnych rozliczeń będzie liczba punktów umorzonych w danym okresie rozliczeniowym.

Zatem na Wnioskodawcy, jako Spółce nabywającej i wydającej konsumentom nagrody będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z przepisów prawa podatkowego. Na powyższe nie będzie miało wpływu, że nagrodę stanowić będą produkty Spółek z Grupy, bowiem wewnętrzne rozliczenia pomiędzy Spółką a pozostałymi organizatorami (Spółkami z Grupy) nie mogą przekładać się na rozliczenia podatkowe płatnika.

Mając na uwadze powyższe, zakupione i wydawane Konsumentom przez Spółkę nagrody w ramach Programu Lojalnościowego, którzy nabyli kosmetyki do pielęgnacji twarzy i ciała oraz zebrali z tego tytułu określoną ilość punków, będą stanowić nagrody uzyskane w sprzedaży premiowej, w związku z powyższym zastosowanie znajdzie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy, jeśli wartość nagrody nie przekroczy kwoty, 760 zł, będą one zwolnione z podatku dochodowego i na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika tego podatku, w przypadku gdy wartość nagród przekroczy ww. kwotę na spółce będą ciążyły obowiązki płatnika, tj. poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego.

Natomiast do zakupionych i wydawanych przez Spółkę nagród związanych ze sprzedażą usług kosmetycznych i usług hotelowych w ramach Programu lojalnościowego - nie będzie miało zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1pkt 68 ww. ustawy, bowiem jak wskazano sprzedaży usług nie można uznać za sprzedaż związaną ze sprzedażą premiową.

Nabycie i wydanie przez Spółkę nagród z tytułu sprzedaży oferty w postaci usług kosmetycznych i usług hotelowych w ramach Programu lojalnościowego będzie powodowało powstanie po stronie osób, które je otrzymały przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej, co skutkuje tym, że na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek sporządzenia informacji (PIT-8C) wynikający z treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powyższy sposób opodatkowania przedmiotowych nagród nie będzie stał w sprzeczności z systemem obsługującym program, który pozwala na bezpośrednią alokację punktów uzyskanych przez konsumentów do zakupu u poszczególnych Organizatorów. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca taki mechanizm zapewnia możliwość bezpośredniego powiązania pomiędzy nabyciem towarów i usług od poszczególnych Organizatorów, a wydaną nagrodą.

Zatem spółka będzie miała wiedzę o ilości zdobytych punktów z tytułu zakupionych przez Konsumentów towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.