Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1366/15-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-09
Teza: Czy kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez Spółkę jawną X, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, są koszty odpłatnego zbycia, w tym udokumentowane koszty nabycia udziału w nieruchomości Y2, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, w tym nakłady na nieruchomość Y1 polegające na budowie budynku handlowo-usługowego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; udział-zbycie udziałów; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) uzupełnionego pismem z dnia 25 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 lutego 2016 r. nr IPPB1/4511-1366/15-2/KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości Y2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości Y2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - wspólnikiem Spółki jawnej X. Wnioskodawca nabył nieruchomość Y w 1980 roku w drodze kupna. W 2008 roku Wnioskodawca wniósł aportem udział w nieruchomości Y do Spółki jawnej X, po czym z tej nieruchomości zostały wyodrębnione nieruchomości Y1 i Y2. Obecnie Spółka jawna X oraz Wnioskodawca są współwłaścicielami nieruchomości Y, przy czym Spółka jawna posiada ¼ udziału w nieruchomościach Y1 i Y2, a Wnioskodawca posiada ¾ udziału w nieruchomościach Y1 i Y2. Po wniesieniu aportu, Spółka jawna X ponosiła nakłady na nieruchomość Y1 w wysokości Z zł, polegające na budowie budynku handlowo-usługowego.

Spółka jawna X oraz Wnioskodawca zamierzają dokonać odpłatnego zniesienia współwłasności. W wyniku zniesienia współwłasności, Spółka jawna X ma otrzymać całą nieruchomość Y1, natomiast Wnioskodawca ma otrzymać całą nieruchomość Y2 co spowoduje, że spółka jawna X otrzyma nieruchomość Y1, o wartości ponad swój dotychczasowy udział, a Wnioskodawca otrzyma nieruchomość wartości poniżej swojego dotychczasowego udziału w nieruchomościach Yl i Y2. W związku z powyższym Spółka jawna X będzie zobowiązana do spłaty Wnioskodawcy w kwocie odpowiadającej różnicy pomiędzy wartością nabytej nieruchomości Yl a wartością swojego dotychczasowego udziału.

W rezultacie odpłatnego zniesienia współwłasności Spółka otrzyma również roszczenie o zapłatę od Wnioskodawcy ¾ wartości poniesionych nakładów Z zł na nieruchomość Y1 polegających na budowie budynku handlowo-usługowego. Ponieważ wartość roszczenia Spółki jawnej X z tytułu nakładów na nieruchomość Yl jest równa różnicy pomiędzy wartością nabytej nieruchomości Yl a wartością dotychczasowego udziału spółki w nieruchomościach Yl i Y2, spółka jawna X oraz Wnioskodawca oświadczą, że spłata Wnioskodawcy nastąpi poprzez wzajemne potrącenie powyższych wierzytelności.

Pismem z dnia 25 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 lutego 2016 r. nr IPPB1/4511-1366/15-2/KS Wnioskodawca poinformował, że:

*   ¼ udziału w zbywanej nieruchomości Y2 stanowi własność Spółki jawnej X, natomiast ¾ udziału w nieruchomości Y1 stanowi własność Wnioskodawcy,
*   zbywana przez Spółkę jawną X nieruchomość (¼ udziału w nieruchomości Y2) stanowi środek trwały, wykorzystywany w działalności gospodarczej Spółki,
*   zbywana przez Wnioskodawcę nieruchomość (¾ udziału w nieruchomości Y1) nie jest zakwalifikowana jako towar handlowy i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki.
*   wspólnicy spółki jawnej X wnieśli do niej udział w nieruchomości Y w drodze aportu. Po wniesieniu aportu, z nieruchomości Y zostały wyodrębnione nieruchomości Y1 oraz Y2. W wyniku powyższego Spółka jawna X (która od momentu wniesienia aportu była właścicielem ¼ udziału w nieruchomości Y) stała się właścicielem ¼ udziału w nieruchomości Yl oraz ¼ udziału w nieruchomości Y2. Inny wspólnik jest właścicielem ¾ udziału w nieruchomości Y1 oraz ¾ udziału w nieruchomości Y2 i stanowi to od początku jego odrębny względem spółki jawnej X majątek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez Spółkę jawną X, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, są koszty odpłatnego zbycia, w tym udokumentowane koszty nabycia udziału w nieruchomości Y2, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, w tym nakłady na nieruchomość Y1 polegające na budowie budynku handlowo-usługowego?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia ¾ udziału w nieruchomości Y1 na rzecz Spółki jawnej X są koszty odpłatnego zbycia, w tym udokumentowane koszty nabycia udziału w nieruchomości Y1, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, w tym nakłady na nieruchomość Y1 poniesione w ramach Spółki jawnej X, polegające na budowie budynku handlowo-usługowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. W zakresie pytania oznaczonego nr 2 wydana zostanie odrębnie rozstrzygnięcie.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2012.361 „dalej „updof”) za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód, pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 updof przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących m. in. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c przepisu.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 updof, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Mając na uwadze powyższe przepisy uznać należy, że w wyniku zniesienia współwłasności w przedmiotowej sprawie dojdzie do odpłatnego zbycia przez Spółkę jawną X, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem ¼ udziału w nieruchomości Y2. Przekazanie składnika majątku będącego dotychczas własnością Spółki jawnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem (tj. ¼ udziału w nieruchomości Y2) w wyniku zniesienia współwłasności powoduje przeniesienie własności tego składnika majątku ze spółki jawnej na rzecz innego wspólnika, w zamian za co uzyska ¾ udziału w nieruchomości Yl. Czynność ta ma charakter odpłatny. W rezultacie na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 updof Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 updof, przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19, stosuje się odpowiednio. Jak stanowi 19 ust. 1 updof, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Mając to na uwadze, przychodem Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2 updof) jest wartość ¼ udziału w nieruchomości Y2 - w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki jawnej X, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jak stanowi art. 22 ust. 6c updof, koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W związku z powyższym, do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez Spółkę jawną X, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, należy zaliczyć koszty odpłatnego zbycia, w tym udokumentowane koszty nabycia udziału w nieruchomości Y2, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Należy podkreślić, że po wniesieniu aportu, Spółka jawna X ponosiła nakłady na nieruchomość Y1 w wysokości Z zł, polegające na budowie budynku handlowo-usługowego. Ponieważ Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej X, w przypadku odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez Spółkę jawną X, Wnioskodawca zaliczy do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia również nakłady poniesione na nieruchomość Y1, w części przypadającej na Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W związku z powyższym, zarówno przychody jak i koszty związane z działalnością spółki jawnej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których można wyodrębnić następujące źródła przychodów:

*   pozarolnicza działalności gospodarcza (pkt 3 ww. ustawy).
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (pkt 8 powoływanej ustawy).

W ocenie tut. organu podatkowego w przedmiotowej sprawie, w wyniku przeniesienia własności nieruchomości (¼ udziału w nieruchomości Y2) ze Spółki jawnej na rzecz jednego ze wspólników, dojdzie do powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej o którym mowa w 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie własności udziału w nieruchomości mieści się bowiem w dyspozycji art. 14 ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy traktującego o przychodach z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących:

*   środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
*   składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym w myśl art. 19 ust. 1 przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

A zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiący wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszona się o koszty odpłatnego zbycia.

W świetle powyższego nie tylko przychód ale i koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 wspólnicy spółki jawnej, winni ustalić na zasadach właściwych dla źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalności gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a nie na zasadach właściwych dla źródła przychodów jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości (udziału nieruchomości), przewidzianego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez spółkę jawną – co stanowi przedmiot zapytania Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z brzmieniem art. 9 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), do przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wywieść należy, że aport udziału w nieruchomości Y do spółki jawnej nastąpił w 2008 r.

Biorąc powyższe na względzie stwierdzić należy, że w odniesieniu do odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 wniesionego aportem do spółki jawnej przed 1 stycznia 2011 r., w szczególności określenia zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów związanych z tą transakcją, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty -o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle powyższego budynki, grunty stanowią odrębne środki trwałe. Przy czym grunty nie podlegają amortyzacji (art. 22c pkt 1 ustawy).

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do osobowej spółki handlowej za wartość początkową środków trwałych uważa się ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Konstrukcja przedmiotowego przepisu oparta została na założeniu odroczenia w czasie uznania za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątku związany z działalnością gospodarczą wydatków na:

*   nabycie gruntów i prawa użytkowania wieczystego gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych,
*   ulepszenia zwiększające wartość środków trwałych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne wskazać należy, że w przypadku odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 wniesionego aportem do spółki jawnej przed 1 stycznia 2011 r., koszty uzyskania przychodu należy ustalić na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodu będą wydatki na nabycie ¼ udziału w nieruchomości Y2. Innymi słowy kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa tej części nieruchomości ustalona zgodnie z art. 22 g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić przy tym należy, że ustalona wartość początkowa tej części zbywanej nieruchomości, nie może być wyższa od jej wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładu do spółki jawnej. Tak ustalone koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 wniesionego uprzednio aportem do spółki jawnej, stosownie do cytowanego wcześniej art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy (wspólnika spółki jawnej) należy ustalić proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki osobowej.

Do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z ww. odpłatnego zbycia, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowania powołany we wniosku art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Zaznaczyć bowiem należy, że przepis art. 22 ust. 6c reguluje sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 powoływanej ustawy a nie ze źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie przychód z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 wniesionego aportem do spółki jawnej stanowił będzie natomiast przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym koszty uzyskania przychodu z tytułu ww. transakcji należy ustalić na zasadach właściwych dla źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 23 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto do kosztów uzyskania przychodów z tytułu ww. transakcji nie można zaliczyć kosztów odpłatnego zbycia, ponieważ koszty te mogą ewentualnie pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia co wynika z powoływanego wcześniej art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ¼ udziału w nieruchomości Y2 przez spółkę jawną, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, kosztów odpłatnego zbycia, w tym udokumentowanych kosztów nabycia udziału w nieruchomości Y2, powiększonych o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, w tym nakłady na nieruchomość Y1 polegające na budowie budynku handlowo-usługowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.