Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.458.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-29
Teza: Podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne oraz zabiegi kosmetyczne.
Słowa kluczowe: usługi-usługi fizjoterapeutyczne; usługi-usługi kosmetyczne; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług:

w zakresie:

1) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne, tj.: (…) – jako usług z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywanych przez magistra fizjoterapii oraz technika masażystę w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – jest prawidłowe;

2) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne, tj.: (…) – jako usług z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywanych przez kosmetologa oraz technika usług kosmetycznych, tj. usług, które nie są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – jest nieprawidłowe;

3) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi kosmetyczne, tj.: (…) – jako usług niebędących usługami z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 24 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne oraz zabiegi kosmetyczne.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2023 r. (wpływ 23 października 2023 r.) oraz pismem z 9 listopada 2023 r. (wpływ 14 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Świadczy Pani usługi w zakresie usług kosmetycznych, fizjoterapeutycznych oraz laseroterapię.

W ramach usług kosmetycznych wykonuje Pani: manicure, pedicure, zabiegi kosmetyczne na twarz (…).

W ramach usług fizjoterapeutycznych wykonuje Pani: masaże lecznicze, masaże relaksacyjne oraz zabiegi wykonywane falą uderzeniową, polegające na rozbijaniu tkanki tłuszczowej oraz działaniu przeciwbólowym (…), falą wykonuje się również drenaż limfatyczny, (…). Wykonuje Pani również zabiegi z zakresu endermologii (…). (…)

Wykonuje Pani również zabiegi laseroterapii, wykorzystywane do leczenia (…). Wykonuje Pani także masaż A, polegający na masażu twarzy w celu pobudzenia mięśni twarzy (…). Jednocześnie masaż ten służy do liftingu twarzy.

Jest Pani magistrem fizjoterapii oraz kosmetologiem. Część zabiegów kosmetycznych oraz fizjoterapeutycznych wykonuje Pani osobiście, a część wykonuje pod Pani kierunkiem i Pani wskazówkami zatrudniony przez Panią personel. Na Pani zlecenie niektóre zabiegi są kontynuowane przez pracowników, którzy mają wykształcenie: kosmetolog, technik usług kosmetycznych oraz technik masażysta.

Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy (ostatecznie przedstawione w piśmie z 9 listopada 2023 r.)**

1\. Przedmiotem Pani zapytania są konkretnie następujące usługi:

· masaż leczniczy – zabieg fizjoterapeutyczny o działaniu przeciwbólowym;

· masaż relaksacyjny – zabieg fizjoterapeutyczny wykonywany w celu poprawy samopoczucia i kondycji psychicznej;

· fala uderzeniowa – zarówno zabieg fizjoterapeutyczny mający na celu działanie przeciwbólowe oraz przeciwzapalne (… ), jak i zabieg kosmetyczny, działający (…);

· masaż endodermalny – zabieg fizjoterapeutyczny, który działa na zasadzie drenażu limfatycznego;

· drenaż limfatyczny – zabieg fizjoterapeutyczny wykonywany (…);

· masaż A – zabieg kosmetyczny, wykorzystywany również przy zabiegach fizjoterapeutycznych (…);

· zabieg laseroterapii – zabieg kosmetyczny, wykorzystywany również przy zabiegach leczniczych, (…).

2\. Usługi, będące przedmiotem wniosku służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia:

· masaż leczniczy – przywraca stan zdrowia u osób z problemami bólów kręgosłupa, kończyn, przy chorobach zwyrodnieniowych;

· masaż relaksacyjny – poprawia stan zdrowia psychicznego, w dzisiejszych czasach często zalecany przez psychologów, ma działanie antydepresyjne oraz przeciwbólowe;

· fala uderzeniowa – wykorzystywana w celu ratowania i przywracania zdrowia, (…);

· masaż endodermalny – wykorzystywany w profilaktyce dla osób po dłuższym unieruchomieniu, pourazowo (…);

· drenaż limfatyczny – wykonywany osobom będącym po długim unieruchomieniu (…);

· masaż A – stosowany w sytuacji porażenia nerwu twarzowego w celu pobudzenia przepływu, czucia w obrębie twarzy, działanie przeciwobrzękowe;

· zabieg laseroterapii – ma działanie przeciwzapalne, co przyczynia się do poprawy stanu zdrowia skóry, często ma działanie lecznicze przy problemach dermatologicznych i stosowany na jest na zlecenie lekarza dermatologa.

3\. Świadczone przez Panią usługi służą:

· Masaż leczniczy – służy poprawie i przywracaniu zdrowia.

· Masaż relaksacyjny – służy poprawie i przywracaniu zdrowia.

· Fala uderzeniowa – służy ratowaniu, poprawie i przywracaniu zdrowia.

· Masaż endodermalny – profilaktyka, przywracanie i poprawa zdrowia.

· Drenaż limfatyczny – profilaktyka, przywracanie i poprawa zdrowia.

· Masaż A – profilaktyka i poprawa zdrowia.

· Zabieg laseroterapii – profilaktyka i poprawa stanu zdrowia skóry.

4\. Wpływ każdej z ww. usług, będących przedmiotem wniosku, na poprawę zdrowia pacjenta przejawia się w:

(…).

5\. Podstawowym celem przedmiotowych usług jest zapobieganie chorobom oraz innym niekorzystnym zjawiskom zdrowotnym:

(…).

6\. Poniższe usługi mają wpływ na profilaktykę zdrowia poprzez:

(…)

7\. Usługi, stanowiące przedmiot Pani zapytania, jak wyżej wskazano i opisano, służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i przywracaniu zdrowia, jednocześnie są z tymi usługami ściśle związane, poprzez :

(…).

8\. Ww. usługi są niezbędne do usługi podstawowej, zwolnionej od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

9\. Wszystkie usługi, będące przedmiotem Pani zapytania, są wykonywane przez Panią w równym stopniu.

10\. Wykonywane przez Panią usługi mogą być jednocześnie wykonywane dla pacjentów, u których dokonano rozpoznania chorób – i w takim wypadku chciałaby Pani stosować zwolnienie od podatku VAT, ale jednocześnie mogą być wykonywane również w celach estetycznych, bądź poprawy samopoczucia pacjenta – tu stosowałaby Pani stawkę podstawową.

11\. Stosowane przez Panią zabiegi zmierzają do likwidacji zaburzeń, zmian chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu poprzez:

(…).

12\. Wykonywane usługi mają na celu zahamowanie postępu lub powikłań istniejącej choroby bądź zapobieganie powstawania niekorzystnych wzorców zachowań, które przyczyniają się do podwyższenia ryzyka choroby, takiej jak:

(…).

13\. Z wykonywanych usług przywrócenie kształtu, wyglądu po przebytej chorobie lub urazach następuje przy:

· Masaż endodermalny – powoduje zmniejszenie obrzęków, a co za tym idzie zmniejszenie obwodów w ciele.

· Drenaż limfatyczny – powoduje zmniejszenie obrzęków a co za tym idzie zmniejszenie obwodów w ciele.

14\. Poprawa samopoczucia następuje po masażu relaksacyjnym, natomiast poprawa wyglądu poprzez zmniejszenie obrzęków w wyniku masażu endodermalnego i drenażu limfatycznego.

15\. W wyniku przeprowadzanych zabiegów są likwidowane następujące schorzenia:

(…).

16\. Wykonywane przez Panią usługi mogą być wykonywane dla pacjentów, u których dokonano rozpoznania chorób i dany zabieg jest im doradzany przez lekarza specjalistę, np. przy wspomaganiu leczenia chorób.

(\`(...)\`).

17\. Zakres poprawy zdrowia przejawia się w :

(…)

18\. Nie jest Pani wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Jest Pani natomiast wpisana do rejestru Krajowej Izby Fizjoterapeutów i posiada wykształcenie wyższe magister fizjoterapii.

19\. Nie jest Pani podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

20\. Nie świadczy Pani usług jako podmiot leczniczy w działalności leczniczej w świetle ustawy o działalności leczniczej.

21\. Wykonywane przez Panią usługi są świadczone w ramach zawodu medycznego. Jest Pani magistrem fizjoterapii oraz jest Pani zrzeszona w Krajowej Izbie Fizjoterapeutycznej.

Jest Pani uprawniona do udzielania świadczeń zdrowotnych zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty z 25 września 2015 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 553) oraz Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód fizjoterapeuty został ujęty w (…).

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód technika masażysty został ujęty w (…).

22\. Wykonywane przez Panią usługi są świadczone w ramach zawodu medycznego. Jest Pani magistrem fizjoterapii oraz jest Pani zrzeszona w Krajowej Izbie Fizjoterapeutycznej.

Jest Pani uprawniona do udzielania świadczeń zdrowotnych zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty z 25 września 2015 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 553) oraz Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania.

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód technika masażysty został ujęty w (…).

23\. Osoby wykonujące zabiegi zatrudnia Pani na podstawie umów o pracę.

Pani kwalifikuje pacjenta pod dany rodzaj zabiegu a zlecony np. masaż wykonuje technik masażysta, Pani również – jako magister fizjoterapii wykonuje te same zabiegi.

Zatrudnione przez Panią osoby świadczą usługi bezpośrednio w ramach zawodu medycznego i są to usługi wykonywane przez kosmetologa i technika usług kosmetycznych.

Zabiegi wykonywane przez dyplomowanego kosmetologa (mgr kosmetologii, technika kosmetycznego) w części, w której stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, powinny korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c (tj. jako usługa w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2190 ze zm.).

**Pytanie**

Czy wykonywane przez Panią zabiegi fizjoterapeutyczne oraz kosmetyczne, ale mające na celu wspomaganie leczenia mogą korzystać ze stawki zw.?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 9 listopada 2023 r.)**

Pani zdaniem, każda z omówionych wyżej usług powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT:

Masaż leczniczy – powinien korzystać ze zwolnienia z VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Jest to zabieg fizjoterapeutyczny o działaniu przeciwbólowym. Stosuje się go przy:

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działań u organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczymy pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczymy pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Masaż relaksacyjny – powinien korzystać ze zwolnienia z VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Jest to zabieg fizjoterapeutyczny o działaniu poprawiającym samopoczucie oraz kondycję psychiczną poprzez chociażby działanie przeciwbólowe. Stosuje się go przy:

(\`(...)\`)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działań u organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(\`(...)\`)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne). Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem(…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem G54.6 rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

(…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Fala uderzeniowa – powinna korzystać ze zwolnienia z VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Fala uderzeniowa ma zastosowanie w wykonaniu drenażu limfatycznego (obrzęki) i leczenie otyłości, jako element terapii. Stosowana jest również przy leczeniu chorób (kody podane zgodnie z Międzynarodową Statystyczną Klasyfikacją Chorób i Problemów Zdrowotnych):

1\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Spodziewany zakres poprawy zdrowia pacjenta w związku z wykonanymi zabiegami określają wyniki badań klinicznych, jednak reakcja poszczególnych pacjentów na terapię może się różnić.

2\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

3\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…)rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy się pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Spodziewany zakres poprawy zdrowia pacjenta w związku z wykonanymi zabiegami określają wyniki badań klinicznych, jednak reakcja poszczególnych pacjentów na terapię może się różnić.

4\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

5\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

6\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

7\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

8\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

9\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

10\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

11\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

12\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

13\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

14\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

15\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej

16\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

17\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

18\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

19\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

20\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

21\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

22\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

23\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

24\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

25\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, ze jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone byty stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

26\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

27\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

28\. (\`(...)\`)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działań u organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

29\. (\`(...)\`)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

30\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

31\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

32\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

33\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

34\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

35\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

36\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

37\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

38\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty FDA oraz CE oznaczające, że jest to urządzenie medyczne zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (…) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Masaż endodermalny oraz drenaż limfatyczny – powinien korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Endermologia ma zastosowanie w wykonaniu drenażu limfatycznego (obrzęki), a oprócz tego jest stosowana do leczenia chorób (kody podane zgodnie z Międzynarodową Statystyczną Klasyfikacją Chorób i Problemów Zdrowotnych):

1\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`)rozpoznania danej jednostki chorobowej.

2\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`)rozpoznania danej jednostki chorobowej.

3\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`)rozpoznania danej jednostki chorobowej.

4\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem E66.8 rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`)rozpoznania danej jednostki chorobowej.

5\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`)rozpoznania danej jednostki chorobowej.

6\. (…)

Zabieg jest procedurą realizowaną w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, u którego postawiono określone kodem (…) rozpoznanie, zatem służy on zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia (w zależności od zdiagnozowanego etapu choroby). Dzięki zabiegowi leczy Pani pacjenta poddanego terapii (urządzenie posiada certyfikaty CE oraz FDA oznaczające, że jest to urządzenie medyczne, zatem w zakresie skuteczności terapeutycznej zabiegów leczniczych prowadzone były stosowne badania kliniczne).

Zabieg zapobiega uszczerbkowi na zdrowiu (dysfunkcji w działaniu organizmu, rozwinięciu się zagrożenia zdrowotnego) poprzez leczenie wskazanego kodem (\`(...)\`) rozpoznania danej jednostki chorobowej.

Masaż A – powinien korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Wskazaniem do stosowania masażu A jest:

(…).

Efekty masażu A: poprawa krążenia (…).

Zdrowotne efekty masażu A:

(…).

Zabieg laseroterapii – powinien korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ stanowi usługę służącą profilaktyce, ratowaniu, leczeniu i przywracaniu zdrowia.

Działanie lasera przy usuwaniu naczynek opiera się na wybiórczym pochłanianiu energii fali laserowej przez (…). (…).

Permanentne usuwanie owłosienia jest stosowane w celu leczniczym w przypadku występowania nadmiernego owłosienia, przede wszystkim u kobiet oraz w celach estetycznych. Medycznymi wskazaniami do wykonania laserowego zabiegu jest występowanie takich schorzeń jak (…). Laseroterapia stosowana jest również w przypadku problemów z wrastającymi mieszkami włosowymi, które prowadzą do przewlekłych stanów zapalnych skóry, w razie ich wystąpienia niezbędna jest interwencja lekarza specjalisty.

Ponadto, wskazała Pani, że wśród usług fizjoterapeutycznych ma Pani na myśli: masaże lecznicze, masaże relaksacyjne, zabiegi wykonywane falą uderzeniową (drenaż limfatyczny, rozbijanie tkanki tłuszczowej).

Wśród usług kosmetycznych, służących poprawie zdrowia wymieniła Pani: (…). Wykonuje Pani także masaż A, polegający na masażu twarzy w celu pobudzenia mięśni twarzy, stosowany często przy (…).

Usługi będące przedmiotem wniosku stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Masaż leczniczy to metoda fizjoterapii, którą stosuje się w celu zmniejszenia nasilenia objawów choroby, jej leczenia lub zapobiegania. Oprócz pozytywnego działania zdrowotnego, masaż leczniczy to różnego rodzaju działania mechaniczne(…). Podobne działanie mają zabiegi wykonywane falą uderzeniową czy laseroterapia w odniesieniu do chorób skóry oraz masaż A.

Wpływ na poprawę zdrowia zatem przejawia się w:

\- profilaktyce – zapobieganiu powstawania urazów np. u sportowców poprzez odnowę po treningową;

\- zachowaniu zdrowia – powtarzalność zabiegów pozwala na zachowanie stanu zdrowia w należytej kondycji, zabiegi wykonywane seriami;

\- ratowaniu zdrowia – np. kończyn po urazach mechanicznych lub poprawie przepływów poprzez wykonywanie drenażu limfatycznego;

\- przywracaniu i poprawie zdrowia – praca z osobami np. (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie:

1) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne, tj.: (…) – jako usług z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywanych przez magistra fizjoterapii oraz technika masażystę w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – jest prawidłowe;

2) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi fizjoterapeutyczne, tj.: (…) – jako usług z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywanych przez kosmetologa oraz technika kosmetycznego, tj. usług, które nie są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – jest nieprawidłowe;

3) możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług określonych jako zabiegi kosmetyczne, tj.: (…) – jako usług niebędących usługami z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Z powyższego wynika więc, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, zgodnie z art. 7 ustawy. Dodatkowo, warto wskazać, że pojęcie „świadczenia” wywodzi się z prawa cywilnego i należy je rozumieć zgodnie z ukształtowaną w tej gałęzi prawa definicją jako „każde zachowanie się na rzecz innej osoby”.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Co więcej, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2022 poz. 633 i 655),

d) psychologa.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Wymienione powyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej.

Dodać należy, że przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

a) świadczenie usług przez pocztę państwową i dostawa towarów z tymi usługami związana, z wyjątkiem przewozu osób i usług telekomunikacyjnych;

b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH vs Finanzamt Bochum-Mitte (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Podobnie w wyroku w sprawie C-212/01 Margarande Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter, TSUE wskazał, że:

(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.

Należy podkreślić, że na gruncie tych samych okoliczności faktycznych wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 21 marca 2013 r. w sprawie Skatteverket przeciwko PFC Clinic AB, sygn. akt C-91/12. Wprawdzie w sporze przed sądem krajowym to organ podatkowy wywodził, że przedmiotowe usługi są zwolnione od podatku VAT, zaś podatnik zajmował przeciwstawne stanowisko. W sprawie tej jednak był identyczny stan faktyczny. Spółka PFC świadczyła bowiem usługi medyczne w zakresie chirurgii i zabiegów estetycznych. W okresie, którego dotyczył spór, świadczyła ona usługi chirurgii plastycznej obejmujące zarówno operacje dokonywane w celach estetycznych, jak i operacje w celach rekonstrukcyjnych, a także usługi z zakresu kosmetyki skóry. Spółka PFC wykonywała zabiegi tego rodzaju jak powiększanie i pomniejszanie biustu, lifting biustu, operacje plastyczne brzucha, odsysanie tłuszczu, lifting twarzy, operacje okolic oczu, uszu i nosa oraz inne operacje plastyczne. Spółka ta oferowała również zabiegi tego rodzaju jak trwała depilacja i odmładzanie skóry światłem pulsacyjnym, usuwanie cellulitu oraz wstrzykiwanie botoksu i kwasu hialuronowego.

Trybunał Sprawiedliwości w powyższym wyroku uznał, że artykuł 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:

‒ pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia opieki medycznej” użyte odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy obejmują świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej, polegające na operacjach z zakresu chirurgii plastycznej i zabiegach estetycznych, jeżeli świadczenia te służą diagnozowaniu i leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia oraz ochronie, utrzymywaniu i przywracaniu dobrego stanu zdrowia osób;

‒ samo subiektywne postrzeganie zabiegu estetycznego przez osobę, która się temu zabiegowi poddaje, nie jest rozstrzygające dla ustalenia, czy zabieg jest wykonywany w celu terapeutycznym;

‒ okoliczność, że świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej wykonywane są przez osoby uprawnione do wykonywania zawodów medycznych lub że cel zabiegu określany jest przez takie osoby, ma wpływ na ustalenie, czy świadczenia te mieszczą się w zakresie znaczeniowym pojęć „opieka medyczna” i „świadczenie opieki medycznej” użytych odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy;

‒ ustalenie, czy świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej podlegają zwolnieniu z podatku od wartości dodanej na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 wymaga wzięcia pod uwagę wszystkich wymagań zawartych w art. 132 ust. 1 lit. b) i c), a także innych stosownych przepisów tytułu IX, rozdział 1 i 2 tej dyrektywy, jak – w odniesieniu do zwolnienia ustanowionego w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy – przepisy jej art. 131, 133 i 134 (pkt 39).

Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia opieki medycznej” użyte odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, mogą obejmować świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej, jeżeli świadczenia te mają na celu leczenie osób, które w związku z chorobą, urazem lub wrodzoną niepełnosprawnością wymagają zabiegów o charakterze estetycznym. Natomiast działania służące wyłącznie celom kosmetycznym nie są objęte zakresem znaczeniowym owych pojęć (pkt 29).

Ponadto z powyższym rozstrzygnięciem zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1548/12, który potwierdził stanowisko Organu, zgodnie z którym operacje plastyczne mające na celu „poprawę wyglądu”, tj. lifting, wycięcie nadmiaru skóry, poprawa kształtu ramion lub ud, liposukcja, operacje odstających uszu, poprawa wyglądu nosa, powiększanie piersi z zastosowaniem implantów nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. ich bezpośrednim celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Operacje plastyczne dążące do poprawy wyglądu, które nie mają charakteru rekonstrukcyjnego, nie poprawiają stanu zdrowia pacjenta. Ich bezpośrednim i rzeczywistym celem nie jest diagnostyka, opieka oraz leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, zatem bez względu na to, czy uzyskano dodatkową opinię lekarza psychiatry lub psychologa czy też nie, operacje, których nie można uznać za ściśle związane z opieką medyczną, muszą zostać wyłączone z zakresu stosowania art. 43 ust. 18 ustawy i w związku z tym nie korzystają ze zwolnienia.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a ustawy objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć należy, że nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia.

Powołane przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy, zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Zauważyć zatem można, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, jest opodatkowane podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jak już wskazano powyżej, zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez przedstawicieli określonych zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego, czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy:

Za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza i pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych (…).

Na mocy ust. 2 pkt 1 i 2 ww. artykułu:

Działalność lecznicza może również polegać na: promocji zdrowia lub realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenia oznaczają − świadczenie zdrowotne − działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Podmiotami leczniczymi są:

1) przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221 i 641) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,

2) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,

3) jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 2527),

4) instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498),

5) fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

6) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,

7) jednostki wojskowe

– w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nie jest Pani podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej – nie świadczy Pani przedmiotowych usług w ramach działalności leczniczej. Ponadto z treści wniosku nie wynika, by przedmiotowe usługi były świadczone przez Panią na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

W związku z powyższym, w rozpatrywanym przypadku nie będzie spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, również warunki do zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy nie zostaną spełnione.

Zatem, skoro dla świadczenia przedmiotowych usług nie znajdzie zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 18a ustawy, należy przeanalizować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W analizowanej sprawie należy zatem rozstrzygnąć, czy usługi opisane we wniosku – ze względu na cel ich wykonywania – mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto, z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Rozpatrując kwestię zastosowania ewentualnego zwolnienia dla usług będących przedmiotem wniosku, należy więc dokonać oceny, czy przedmiotowe usługi ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko było prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (np. wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10 września 2002 r. w sprawie Kügle, C-141/00).

Jak wynika z opisu sprawy, świadczy Pani następujące usługi: masaż leczniczy (zabieg fizjoterapeutyczny); masaż relaksacyjny (zabieg fizjoterapeutyczny); fala uderzeniowa (…); masaż endodermalny (zabieg fizjoterapeutyczny); drenaż limfatyczny (zabieg fizjoterapeutyczny); masaż A (zabieg kosmetyczny, wykorzystywany również przy zabiegach fizjoterapeutycznych, (…); zabieg laseroterapii (zabieg kosmetyczny, wykorzystywany również przy zabiegach leczniczych, (…)).

Wskazała Pani, że usługi, będące przedmiotem wniosku służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Ponadto – jak wynika z opisu spray – wykonywane przez Panią usługi mogą być jednocześnie wykonywane na rzecz pacjentów, u których dokonano rozpoznania choroby, jak i jednocześnie mogą być wykonywane również w celach estetycznych, bądź poprawy samopoczucia pacjenta.

Jest Pani magistrem fizjoterapii oraz kosmetologiem. Część zabiegów kosmetycznych oraz fizjoterapeutycznych wykonuje Pani osobiście (jako magister fizjoterapii oraz kosmetolog), a część – zatrudniony przez Panią personel (pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę), którzy posiadają wykształcenie, tj.: kosmetolog, technik usług kosmetycznych oraz technik masażysta.

Wykonywane przez Panią usługi są świadczone w ramach zawodu medycznego. Jest Pani uprawniona do udzielania świadczeń zdrowotnych zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty oraz Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód fizjoterapeuty został ujęty w (…). Natomiast – jak Pani wskazała – potwierdzeniem statusu technika masażysty (jako zawodu medycznego) jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód technika masażysty został ujęty w (…).

Jak wynika z powyższego, przedmiotowe usługi są wykonywane przez magistra fizjoterapii, technika masażystę, magistra kosmetologii i technika usług kosmetycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

I tak, zgodnie z art. 2 ustawy z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213):

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

W myśl art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

2\. Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;

2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;

3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;

4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;

5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2555 i 2674);

6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;

7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;

8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;

10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

3\. Za wykonywanie zawodu fizjoterapeuty uważa się również:

1) nauczanie zawodu fizjoterapeuty oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów;

2) prowadzenie prac naukowo-badawczych w zakresie fizjoterapii;

3) kierowanie pracą zawodową osób wykonujących zawód fizjoterapeuty;

4) zatrudnienie na stanowiskach administracyjnych, na których wykonuje się czynności związane z przygotowywaniem, organizowaniem lub nadzorem nad udzielaniem świadczeń opieki zdrowotnej;

5) wykonywanie czynności zawodowych określonych w ust. 2 niebędących świadczeniami zdrowotnymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2022 r. poz. 633, z późn. zm.) w podmiocie, który nie jest podmiotem wykonującym działalność leczniczą.

Natomiast stosownie do treści art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ust. 2, udziela samodzielnie fizjoterapeuta posiadający tytuł:

1) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a;

2) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7, oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

3) licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

4) zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 8, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.

Na mocy art. 4 ust. 6 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Fizjoterapeuta może wykonywać zawód:

1) na podstawie umowy o pracę;

2) w ramach stosunku służbowego;

3) na podstawie umowy cywilnoprawnej;

4) w ramach wolontariatu;

5) w ramach praktyk zawodowych wymienionych w art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Ponadto, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.), zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Natomiast w odniesieniu do zawodu masażysty zauważyć należy, że choć zawód masażysty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in. zasady ich wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba która zdobyła tytuł technika masażysty jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód technika masażysty został ujęty w (…).

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 151 poz. 896 ze zm.) wymagane kwalifikacje do uzyskania tytułu technik masażysta to: ukończenie technikum lub szkoły policealnej publicznych lub niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych i uzyskanie tytułu zawodowego technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie technik masażysta.

W myśl natomiast rozporządzenia MEN z 7 lutego 2012 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 184 ze zm.) absolwent szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do wykonywania następujących zadań zawodowych:

1) wykonywania masażu medycznego;

2) wykonywania masażu sportowego;

3) wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;

4) prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.

Zatem, technik masażysta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Z kolei, odnosząc się do kwestii osób wykonujących zabiegi kosmetyczne, należy wskazać, że w systemie kształcenia na poziomie średnim wyróżnia się zawód technika usług kosmetycznych, natomiast w systemie szkolnictwa wyższego na studiach pierwszego i drugiego stopnia realizowane jest kształcenie w zawodzie kosmetologa.

W odniesieniu do zawodu kosmetologa absolwenci ww. studiów odbywają kształcenie w systemie szkolnictwa wyższego na studiach pierwszego i drugiego stopnia. Według standardów kształcenia na przedmiotowym kierunku, w oparciu o które realizowane było kształcenie do roku akademickiego 2012/2013 (załącznik nr 58 do rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z 12 lipca 2007 r. w sprawie standardów kształcenia dla poszczególnych kierunków oraz poziomów kształcenia, a także trybu tworzenia i warunków, jakie musi spełniać uczelnia, by prowadzić studia międzykierunkowe oraz makrokierunki (t. j. Dz. U. Nr 164 poz. 1166 ze zm. – akt archiwalny), absolwent ww. studiów powinien posiadać umiejętności posługiwania się wiedzą ogólną z zakresu nauk o zdrowiu oraz wiedzą szczegółową z zakresu kosmetologii. Powinien umieć m.in.: planować rodzaj zabiegu kosmetycznego i stosować kosmetyki zgodnie z rozpoznaniem, wykonywać zabiegi kosmetyczne, pielęgnacyjne i upiększające, z uwzględnieniem wskazań i przeciwwskazań, prawidłowo odczytywać skład kosmetyku i ustalać jego zastosowania, jak również ściśle współpracować z lekarzem dermatologiem w zakresie pielęgnacji skóry zmienionej chorobowo oraz organizować i prowadzić gabinet kosmetyczny.

Należy jednak podkreślić, że standardy kształcenia m.in. dla kierunku kosmetologia zostały zderegulowane, a zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.), nie określa się standardów kształcenia dla kierunku kosmetologia. Standardy kształcenia określa się wyłącznie dla kierunków studiów lekarskiego, lekarsko-dentystycznego, farmacji, pielęgniarstwa i położnictwa oraz analityka medyczna/medycyna laboratoryjna.

Tak więc kompetencje kosmetologów powinny wynikać z osiągniętych w trakcie studiów efektów kształcenia, jednakże brak jest odrębnego aktu prawnego regulującego zakres uprawnień tej grupy zawodowej. Przede wszystkim należy podkreślić, że kosmetolodzy nie zostali ujęci także w przepisach prawnych regulujących udzielanie świadczeń zdrowotnych.

Należy więc mieć na względzie, że pomimo realizacji w trakcie kształcenia w ww. zawodzie pewnych treści z zakresu nauk medycznych, kosmetolog nie jest zawodem medycznym.

Powyższe potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2016 r., sygn. akt. I FSK 878/14, który zapadł w podobnym stanie faktycznym i prawnym, jak ten przedstawiony przez Wnioskodawcę w niniejszej sprawie.

W orzeczeniu tym Sąd stwierdził, że:

„(…) kosmetolog nie jest uprawniony do udzielania świadczeń opieki zdrowotnej. Za uzasadnione należało uznać twierdzenie organu, że zawód kosmetologa nie jest zawodem medycznym w rozumieniu art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o ZOZ, a tym samym osoby posiadające kwalifikacje do jego wykonywania nie spełniają przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy o VAT”.

W związku z powyższym, usługi wykonywane przez magistra kosmetologii oraz technika usług kosmetycznych nie spełniają przesłanki podmiotowej z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Jak już wyżej wskazano, zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy podlegają wyłącznie usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, a zatem od podatku zwolnione mogą być jedynie zabiegi, które służą ww. celom. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna być ona zwolniona od podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi. Pogląd taki został wyrażony również przez TSUE (wyrok w sprawie C-212/01). Jeżeli zatem dany zabieg medyczny będzie wykonany w celu np. poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta i nie będzie zmierzał do likwidacji zaburzeń (zmian) chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu pacjenta – taki zabieg nie spełnia przesłanek do uznania go za służący profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Interpretując natomiast termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca i określając zakres zwolnień należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w przypadku:

· usług określonych jako: masaż leczniczy; masaż relaksacyjny; masaż endodermalny; drenaż limfatyczny – jako zabiegi fizjoterapeutyczne służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia

oraz usług określonych jako:

· fala uderzeniowa – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu ratowania, poprawy i przywracania zdrowia, tj. jako zabieg fizjoterapeutyczny mający na celu: działanie przeciwbólowe oraz przeciwzapalne; zapobieganie np.: (…);

· masaż A – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu profilaktyki i poprawy stanu zdrowia, tj. jako zabieg fizjoterapeutyczny, np. (…); w celu działania przeciwbólowego, działania przeciwobrzękowego – (…);

· zabieg laseroterapii – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu profilaktyki i poprawy stanu zdrowia (skóry), tj. jako zabieg leczniczy, polegający na leczeniu (…)

– świadczonych przez magistra fizjoterapii oraz technika masażystę korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, gdyż spełniają zarówno przesłankę podmiotową – są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, jak i przesłankę przedmiotową – stanowią one bowiem usługi z zakresu opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Natomiast w przypadku:

· usług określonych jako: masaż leczniczy; masaż relaksacyjny; masaż endodermalny; drenaż limfatyczny – jako zabiegi fizjoterapeutyczne służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia

oraz usług określonych jako:

· fala uderzeniowa – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu ratowania, poprawy i przywracania zdrowia, tj. jako zabieg fizjoterapeutyczny mający na celu: działanie przeciwbólowe oraz przeciwzapalne; zapobieganie np.: (…);

· masaż A – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu profilaktyki i poprawy stanu zdrowia, tj. jako zabieg fizjoterapeutyczny, np. (…); w celu działania przeciwbólowego, działania przeciwobrzękowego – (…);

· zabieg laseroterapii – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest w celu profilaktyki i poprawy stanu zdrowia (skóry), tj. jako zabieg leczniczy, polegający na leczeniu (…)

– świadczonych przez kosmetologa oraz technika usług kosmetycznych nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, gdyż – pomimo, że spełniają przesłankę przedmiotową, tj. stanowią usługi z zakresu opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to nie spełniają przesłanki podmiotowej – nie są bowiem świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Wskazała Pani również, że wykonywane przez Panią przedmiotowe usługi mogą być jednocześnie wykonywane „na rzecz pacjentów, u których dokonano rozpoznania choroby, jak i jednocześnie mogą być wykonywane również w celach estetycznych, bądź poprawy samopoczucia pacjenta”.

Są to – jak Pani wskazała – usługi, tj.:

· fala uderzeniowa – zabieg kosmetyczny wykonywany w celu działania (…),

· masaż A – zabieg kosmetyczny wykonywany w celu m.in. (…),

· zabieg laseroterapii – zabieg kosmetyczny wykonywany w celach estetycznych np. m.in. (…).

W tym zakresie – tj. gdy powyższe usługi mają na celu wyłącznie względy kosmetyczne/estetyczne – należy stwierdzić, że świadczonych przez Panią usług nie można uznać za związane z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem ani też poprawą zdrowia. Nie są one wykonywane w celu likwidacji zaburzeń (zmian) chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu pacjenta. Zabiegi te związane są w takim przypadku przede wszystkim z poprawą własnego wizerunku, celem jego akceptacji przez osobę poddaną zabiegowi, nie zaś z leczeniem określonych schorzeń. Nie są to działania skierowane na leczenie choroby, lecz nakierowane na poprawę wyglądu, stanu skóry i samopoczucia pacjenta. W tym przypadku, opisane zabiegi, nie są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, nie mają bezpośredniego i rzeczywistego celu polegającego na diagnozie, opiece oraz leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia, a jedynie poprawiają estetykę wyglądu pacjenta oraz jego samoocenę.

W związku z powyższym, w przypadku usług określonych jako:

· fala uderzeniowa – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest jako zabieg kosmetyczny w celu działania (…);

· masaż A – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest jako zabieg kosmetyczny w celu m.in. (…);

· zabieg laseroterapii – w zakresie, w jakim usługa ta świadczona jest jako zabieg kosmetyczny w celach estetycznych np. (…)

– świadczonych przez magistra fizjoterapii, technika masażystę, kosmetologa, jak i technika usług kosmetycznych – nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, gdyż nie spełniają przesłanki przedmiotowej – nie stanowią one bowiem usługi z zakresu opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W tym zakresie – tj. gdy powyższe usługi mają na celu wyłącznie względy estetyczne/kosmetyczne – nie można ich uznać za związane z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem ani też poprawą zdrowia. Nie są one wykonywane w celu likwidacji zaburzeń (zmian) chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu pacjenta. Zabiegi te związane będą przede wszystkim z poprawą własnego wizerunku, celem jego akceptacji przez osobę poddaną zabiegowi, nie zaś z leczeniem określonych schorzeń. Nie są to działania skierowane na leczenie choroby, lecz nakierowane na poprawę wyglądu, stanu skóry i samopoczucia pacjenta. W tym przypadku opisane zabiegi nie są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, nie mają bezpośredniego i rzeczywistego celu polegającego na diagnozie, opiece oraz leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia, a jedynie poprawiają estetykę wyglądu pacjenta oraz jego samoocenę.

Zatem, dla usług określanych jako: fala uderzeniowa, masaż A oraz zabieg laseroterapii – które wykonywane są jako zabiegi kosmetyczne mające na celu poprawę wyglądu i samopoczucia pacjenta nie można uznać, że w odniesieniu do tych usług realizowany jest wówczas cel terapeutyczny. W takim przypadku świadczone usługi nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Brak akceptacji własnego wyglądu nie może stanowić przesłanki do objęcia tych usług zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Zauważyć należy, że w sprawach C-394/04 i 395/04 pomiędzy Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AEa Ypourgos Oikonomikon (Grecja) Trybunał Sprawiedliwości uznał, że:

usługi te nie mogą być uważane za działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną, jeżeli usługi, co do zasady, nie są konieczne dla osiągnięcia zamierzonego celu, tj. poprawy zdrowia osoby hospitalizowanej. Świadczenie tych usług, które polepszają komfort i dobre samopoczucie osób hospitalizowanych, nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 13 (A)(1)(b) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L.1977.145.1), obecnie art. 132 ust.1 lit. b) Dyrektywy. Inaczej może być tylko wówczas, gdy usługi te są konieczne do osiągnięcia celów terapeutycznych, którym służą usługi opieki szpitalnej i medycznej, w ramach której są świadczone. W świetle przedstawionego stanowiska Trybunału zachodzi zatem podstawa do uznania, że jeżeli usługa w zakresie opieki szpitalnej i medycznej ma na celu jedynie zapewnienie komfortu psychicznego i poprawę wyglądu to nie podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Na uwzględnienie zasługuje również stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w wyroku z 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 259/12, zgodnie z którym:

celem zwolnienia od podatku usług w zakresie opieki medycznej służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (z pominięciem dla potrzeb niniejszej sprawy profilaktyki), jako generalnie służące poprawie zdrowia, czy jego zachowaniu, należy stwierdzić, że musi istnieć jakiś uszczerbek na zdrowiu, dysfunkcja w działaniu organizmu, zagrożenie, któremu zapobiegnięcie w porę poprzez wykonany zabieg pozwala zachować zdrowie. W konsekwencji zabiegi upiększające, poprawiające wygląd, jako niesłużące poprawie zdrowia, zwolnieniem z omawianego przepisu objęte być nie mogą.

Według WSA w Gliwicach (wyrok z 8 maja 2012 r., sygn. III SA/Gl 1331/11):

usługi chirurgii rekonstrukcyjnej i estetycznej związane przede wszystkim z kosmetyką i poprawą własnego wizerunku, wykonywane tylko w celu poprawy samopoczucia psychicznego pacjenta, nie są leczeniem w ścisłym tego słowa znaczeniu. Zabiegi takie nie zapobiegają utracie zdrowia lub życia ani nie mają one na celu usunięcia stanu zagrożenia dla zdrowia lub życia ludzkiego – nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. ich bezpośrednim celem.

W konsekwencji, zabiegi mające na celu „poprawę wyglądu”, nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. bezpośrednim celem ich świadczenia nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Zabiegi mające na celu poprawę wyglądu, które nie mają charakteru rekonstrukcyjnego, nie są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, nie mają bezpośredniego i rzeczywistego celu polegającego na diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Zatem, analizując powyższe należy zauważyć, że usługi, określane jako: fala uderzeniowa, masaż A oraz zabieg laseroterapii – wykonywane jako zabiegi kosmetyczne – w sytuacji, gdy mają na celu poprawę wyglądu i samopoczucia pacjenta nie będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu ani też poprawie zdrowia. Są to typowe usługi poprawiania urody – czyli takie, które nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że są one świadczone m.in. przez magistra fizjoterapii oraz technika masażysty, tj. w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – co oznacza, że spełniają warunek podmiotowy, wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. Jeżeli usługa polega na poprawianiu wyglądu czy urody, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Skoro powyższe świadczenia nie spełniają jednej z przesłanek do zwolnienia (tj. przesłanki przedmiotowej) – ww. usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy i nie jest istotne wówczas przez kogo ww. usługi są wykonywane.

**Podsumowując, zabiegi fizjoterapeutyczne określone jako:** **masaż leczniczy; masaż relaksacyjny; masaż endodermalny; drenaż limfatyczny; fala uderzeniowa; masaż A oraz zabieg laseroterapii wykonywane przez magistra fizjoterapii oraz technika masażystę – w zakresie, w jakim usługi te świadczone są w celu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia – jako usługi z zakresu opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.**

**Tym samym, Pani stanowisko**, **że ww. usługi powinny korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w powyższym zakresie uznano za prawidłowe.**

**Natomiast zabiegi fizjoterapeutyczne określone jako: masaż leczniczy; masaż relaksacyjny; masaż endodermalny; drenaż limfatyczny; fala uderzeniowa; masaż A oraz zabieg laseroterapii – w zakresie, w jakim usługi te świadczone są w celu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia – wykonywane przez kosmetologa oraz technika usług kosmetycznych, pomimo, że są to usługi z zakresu opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to nie są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej i nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.**

**Z kolei, zabiegi kosmetyczne określone jako: fala uderzeniowa; masaż A oraz zabieg laseroterapii w zakresie, w jakim usługi te świadczone są w celach czysto kosmetycznych oraz w celu poprawy wyglądu – jako usługi niebędące usługami z zakresu opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia – nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a oraz pkt 19 ustawy.**

**Tym samym Pani stanowisko, że „każda z omówionych wyżej usług powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT” w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).