Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1615/11/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-09
Teza: Zwolnienia od podatku świadczonych usług.
Słowa kluczowe: honorarium; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; twórcy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 listopada 2011 r. (data wpływu 18 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 30 stycznia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 30 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna prowadzi Pan działalność gospodarczą (działalność artystyczną), polegającą na kierowaniu orkiestrą. Nie jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako dyrygent, wykonawca, kieruje Pan orkiestrą, którą utworzył, nadając jej nazwę „O.” Działa Pan jako indywidualny twórca i artysta wykonawca, wynagradzany w formie honorarium. Zgodnie z zapisem ustawy o podatku od towarów i usług, będąc dyrygentem, świadczy usługi kulturalne jako indywidualny twórca. Dyrygowanie to szczególny język informacji wyrażany ruchem rąk, w ściśle przyjętych schematach rytmicznych, który scala cały zespół. Ruchy te muszą być dostosowane do tempa, w którym utwór jest wykonywany. Ruchy dyrygenta pokrywają się z dynamiką utworu. Dyrygent ma pomysł na interpretację, gdzie wyznacznikiem jest pobudzenie w muzykach emocji, które w sumie tworzą wyraz artystyczny utworu.

Członków orkiestry zatrudnia Pan na podstawie umowy o dzieło. Ilość zatrudnianych osób uzależniona jest od składu potrzebnego do danej imprezy kulturalnej. Skład orkiestry uzależniony jest od utworów wykonywanych na danej imprezie. W Pana gestii leży pokrywanie kosztów przejazdów członków orkiestry, nabywanie strojów dla całego zespołu muzycznego, układanie repertuaru dla danej imprezy, po konsultacjach z jej organizatorami. Orkiestra sama się ustanowiła przyjmując nazwę „O.”. Pana działalność została sklasyfikowana jako działalność twórcza gdzie indziej niesklasyfikowana. Przygotowanie do każdej imprezy odbywa się w lokalach wynajętych, bądź w lokalach udostępnionych przez organizatorów imprez. Koszty te obciążają koszty prowadzonej działalności. Świadczone przez Pana usługi polegają na komponowaniu i aranżowaniu utworów muzycznych, artystycznym wykonaniu (dyrygent, muzyk). Występ orkiestry składa się z własnej twórczości aranżacyjnej oraz występu artystycznego muzyków, wykonawców, artystycznego wykonania wokalnego i instrumentalnego. Orkiestra nie jest organizatorem imprez kulturalnych, nie sprzedaje biletów wstępu. Jest zindywidualizowaną jednostką wykonującą szczególne funkcje i jako podmiot świadczy usługi kulturalne. Działa pod egidą instytucji. Jest podmiotem świadczącym usługi kulturalne. Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługi te są sklasyfikowane jako PKWiU 90.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy wykonywane usługi korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie ww. usług korzysta ze zwolnienia „zarówno przedmiotowego, jak i podmiotowego” od podatku od towarów usług.

Po powołaniu treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.), stwierdził Pan, iż przejawem działalności człowieka jest przejaw jego działalności twórczej (przesłanka oryginalności). Wskazał, iż - jak przyjmuje się w orzecznictwie - przesłanką powstania danego dzieła jest charakter kreatywny, co niesie w sobie nowe, nieistniejące wcześniej wartości, oparte na zdolnościach i umiejętnościach wykonawcy. Utwór nie pozostaje w zupełnej izolacji.

Pana zdaniem, orkiestra chroni swoim wykonawstwem wszechstronność kultury dla ogółu osób uczestniczących w organizowanych imprezach. Z zapisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej wynika, iż termin instytucja jest szeroko rozumiany i dotyczy zarówno wykonywania działalności przez osoby prawne, jak i osoby fizyczne. Termin „instytucja” sugeruje istnienie zindywidualizowanej jednostki wykonującej szczególne funkcje – warunek taki spełnia jedna lub kilka osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Wskazał Pan, iż orkiestra świadczy usługi kulturalne w sposób ciągły i zorganizowany od 1995 r. dla różnych podmiotów prawa publicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do brzmienia art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z powyższych przepisów wynika, iż ze zwolnienia korzystać mogą jedynie:

*   podmioty prawa publicznego;
*   podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym,
*   podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;
*   indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów,

*   świadczące usługi kulturalne.

Analizując powołane powyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednym z ww. podmiotów.

Art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do krajowego porządku prawnego regulacji zawartej w art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), który stanowi, iż państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

1.  podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług;
2.  podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście ani przez pośredników, wynikami takiej działalności;
3.  podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT;
4.  zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Państwa członkowskie, które na podstawie załącznika E do dyrektywy Rady 77/388/EWG w dniu 1 stycznia 1989 r. stosowały VAT do transakcji, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. m) i n), mogą również stosować warunki przewidziane w akapicie pierwszym lit. d) niniejszego artykułu, kiedy wymieniona dostawa towarów lub świadczenie usług, dokonywane przez podmioty prawa publicznego, korzysta ze zwolnienia (art. 133 ww. Dyrektywy).

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach Unii Europejskiej. Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, w myśl której podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika

Według art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 2 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jak stanowi ust. 2 powyższego artykułu, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 85 ust. 1 ww. ustawy, każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, artystycznymi wykonaniami, w rozumieniu ust. 1, są w szczególności: działania aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania.

Z treści ww. przepisów można wywieść, iż twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż prowadzi Pan działalność artystyczną, polegającą na kierowaniu orkiestrą. Jest Pan dyrygentem. Nie jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działa jako indywidualny twórca i artysta wykonawca, wynagradzany w formie honorarium. Członkowie orkiestry są zatrudniani na podstawie umowy o dzieło. W Pana gestii leży pokrywanie kosztów przejazdów, nabywanie strojów, układanie repertuaru. Świadczone przez Pana usługi polegają na komponowaniu i aranżowaniu utworów muzycznych oraz artystycznym wykonaniu (dyrygent, muzyk). Orkiestra nie jest organizatorem imprez kulturalnych, nie sprzedaje biletów wstępu na imprezy.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że o ile świadcząc ww. usługi działa Pan – jak wskazano w treści wniosku – jako indywidualny twórca i artysta wykonawca, wynagradzany w formie honorarium, usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 2 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny, czy faktycznie działa Pan jako indywidualny twórca i artysta wykonawca, a niniejsze przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.