Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.49.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-30
Teza: w zakresie uznania majątku pozostającego w Spółce Dzielonej i majątku przenoszonego do Spółki Przejmującej za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania majątku pozostającego w Spółce Dzielonej i majątku przenoszonego do Spółki Przejmującej za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania majątku pozostającego w Spółce Dzielonej i majątku przenoszonego do Spółki Przejmującej za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej również Spółka), posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Spółka jest jedynym akcjonariuszem innej spółki akcyjnej (dalej: Spółka Dzielona), posiadającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Planowany jest podział Spółki Dzielonej, poprzez wydzielenie jednego z dwóch obszarów biznesowych Spółki Dzielonej do odrębnej spółki kapitałowej, działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmująca), której wspólnikiem będzie Wnioskodawca. Podział nastąpi na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r, poz. 1578 ze zm.), czyli w ramach tzw. podziału przez wydzielenie. W związku z podziałem Wnioskodawca obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Decyzja o podziale Spółki Dzielonej ma swoją genezę w dynamicznym rozwoju spółki na przestrzeni minionych lat, zwiększającym znacząco zarówno skalę jak i zakres prowadzonej działalności. W konsekwencji, w imię zwiększenia przejrzystości prowadzonej obecnie niejednorodnej działalności, ułatwienia zarządzania poszczególnymi obszarami i zwiększenia możliwości dalszego rozwoju, uznano, iż każdy z dwóch obszarów biznesowych Spółki Dzielonej powinien być rozwijany w ramach odrębnego podmiotu.

Spółka Dzielona prowadzi działalność operacyjną w ramach dwóch wyodrębnionych departamentów (dalej: Departamenty), tj.:

1.  Departament określany w strukturze organizacyjnej jako Sales & Marketing Services dedykowany świadczeniu szeroko rozumianych usług wsparcia sprzedaży (dalej: Wsparcie Sprzedaży lub Część Pozostająca w Spółce Dzielonej) - w skład tego Departamentu wchodzą dwie linie biznesowe:
    1.  Trade Support - obszar, w ramach którego prowadzona jest działalność w zakresie świadczenia usług wsparcia sprzedaży na rynku business to business, na co składają się w szczególności usługi outsourcingu procesów obsługi sprzedaży, w tym outsourcing sił sprzedaży, merchandising (obsługa ekspozycji i zapewnienie dostępności towaru w punktach sprzedaży detalicznej, niekiedy rozszerzana o przekazywanie klientom informacji zwrotnych o wielkości stanu produktów), analizy i audyty ekspozycji.
    2.  Field Marketing - obszar zajmujący się wynajmem konsultantów sprzedaży, organizacją kierowanych do konsumenta promocji na terenie punktów sprzedaży detalicznej, samplingów, wydarzeń oraz loterii i konkursów.
2.  Departament określany w strukturze organizacyjnej jako E-logistics (dalej: E-Logistyka lub Część Wydzielana) - w skład tego Departamentu wchodzą dwie linie biznesowe:
    1.  E-logistics - obszar, w ramach którego prowadzona jest działalność w zakresie logistyki materiałów marketingowych, świadczone są kompleksowe usługi dla e-commerce i realizowana jest logistyczna obsługa programów lojalnościowych
    2.  Procurement - obszar kompleksowego wsparcia procesów zakupowych produktów promocyjnych, opakowań i komponentów produktów, zajmujący się między innymi organizacją i optymalizacją procesów zakupowych, projektowaniem, nadzorem produkcji, znakowaniem i dostarczaniem produktów, doradztwem technologicznym, weryfikacją jakości, uzyskiwaniem atestów oraz badaniami laboratoryjnymi.

Fakt prowadzenia w ramach Spółki Dzielonej działalności w odrębnych od siebie obszarach (w ramach dwóch Departamentów) znajduje swoje odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej i rozbudowanym, wielopoziomowym schemacie organizacyjnym przyjętym przez Zarząd Spółki Dzielonej.

Prezes Zarządu Spółki Dzielonej sprawuje obecnie nadzór nad obydwoma Departamentami. Dodatkowo Częścią Wydzielaną kieruje obecnie Dyrektor Zarządzający E-logistyka, który pełni jednocześnie funkcję członka zarządu Spółki Dzielonej. Departamentem Wsparcia Sprzedaży kieruje natomiast drugi z dyrektorów zarządzających, który sprawuje jednocześnie funkcję wiceprezesa zarządu Spółki Dzielonej.

Z działalnością operacyjną prowadzoną w ramach Części Wydzielanej (E-Logistyka) bezpośrednio związana jest grupa ponad 200 osób, które współpracują ze Spółką Dzieloną w ramach zawartych umów o pracę, umów o współpracę, bądź - z uwagi na charakter wykonywanych zadań - umów zlecenia. Z działalnością operacyjną prowadzoną w ramach Części Pozostającej w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) związana jest natomiast obecnie grupa ponad 1.500 osób, które współpracują ze Spółką Dzieloną w ramach zawartych umów o pracę, umów o współpracę, bądź umów zlecenia.

Z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej, uporządkowana struktura organizacyjna wynikająca ze schematu organizacyjnego Spółki Dzielonej, w połączeniu z istniejącym wydzieleniem funkcjonalnym, nie pozostawia wątpliwości co do przypisania poszczególnych pracowników oraz współpracowników Spółki Dzielonej do poszczególnych Departamentów (Części Wydzielanej oraz Części Pozostającej w Spółce Dzielonej). Potwierdza to nie tylko rzeczywisty zakres realizowanych przez poszczególnych pracowników zadań, ale również odpowiednie dokumenty (m in. zawarte umowy o pracę). Z uwagi na przedmiot wykonywanych zleceń, w sposób jednoznaczny można przyporządkować do obu Departamentów zawarte przez Spółkę Dzieloną umowy zlecenia oraz umowy o współpracę.

Poza działami zajmującymi się działalnością stricte biznesową, w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wyróżnia się komórki wsparcia dedykowane obecnie obu Departamentom Spółki Dzielonej, zajmujące się odpowiednio kadrami i płacami, finansami i kontrolingiem, IT oraz administracją, przy czym:

1.  Kadry i płace - Spółka Dzielona korzysta obecnie z usług podmiotu zewnętrznego, który w oparciu o zawartą umowę świadczy te usługi dla Spółki Dzielonej (outsourcing); po podziale, ten sam podmiot niezmiennie będzie świadczył usługę w zakresie kadr i płac, przy czym będzie się to odbywało w oparciu o odrębne umowy zawarte zarówno przez Spółkę Dzieloną jak i Spółkę Przejmującą.
2.  Finanse, kontroling, IT oraz obsługa administracyjna - zadania te realizowane są obecnie zarówno przez pracowników Spółki Dzielonej (grupa kilku osób), jak i podmioty współpracujące ze Spółką Dzieloną (outsourcing). Po podziale zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmującą będą miały zapewnione wsparcie w tych obszarach na analogicznych zasadach, tj. częściowo w oparciu o świadczenie usług a częściowo w oparciu o umowy o pracę (nie jest przy tym wykluczone, iż kilka osób będzie świadczyło pracę zarówno na rzecz Spółki Dzielonej jak i Spółki Przejmującej w ograniczonym wymiarze czasu).

Przyjęty system ewidencji księgowej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących obu Departamentów. Rejestracja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów („MPK”) umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności poszczególnych Departamentów. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Spółki Dzielonej np. kosztów dotyczących usług wsparcia w obszarze kadr i płac, finansów i kontrolingu, IT, administracji, kosztów ogólnego zarządu, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych jak odsetek od kredytu w rachunki bieżącym nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. W tym zakresie dokonywana musi być alokacja kosztów poprzez adekwatny do danej kategorii kosztu klucz rozliczeniowy. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio wyodrębnione i przypisane m.in. do Części Wydzielanej są wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu dla Części Pozostającej w Spółce Dzielonej, jak i Części Wydzielanej. Faktem jest, że w przypadku kilku pozycji wykazywanych w bilansie Spółki Dzielonej nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności.

Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w dwóch obszarach. Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa należności i zobowiązań publicznoprawnych (na marginesie należy zauważyć, iż w związku z planowaną transakcją należności i zobowiązania publicznoprawne istniejące na moment podziału z uwagi na obowiązujące regulacje prawne pozostaną rozliczeniami Spółki Dzielonej). Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań kredytowych z tytułu kredytu w rachunku bieżącym i w konsekwencji alokacji uzyskiwanych czy płaconych odsetek. Naturalnym jest bowiem, że zarządzanie nadwyżkami oraz pozyskiwanie finansowania poprzez kredyt w rachunku bieżącym jest realizowane wspólnie dla całego podmiotu.

Dla celów zarządczych (w celach oceny efektywności prowadzonej działalności, planowania finansowego itp.), pomimo iż formalnie Departamenty funkcjonują w ramach jednego podmiotu, każdy z Departamentów jest traktowany odrębnie. W szczególności, sukcesywnie przygotowywany jest budżet dla Części Wydzielanej (E-Logistyka) oraz Części Pozostającej w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) oraz nadzorowane jest jego wykonywanie poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczących bezpośrednio oraz pośrednio każdego ze wskazanych Departamentów. W wyniku planowanych obecnie działań reorganizacyjnych, Część Wydzielana zostanie w ramach podziału przeniesiona do Spółki Przejmującej, natomiast Departament Wsparcia Sprzedaży będzie funkcjonował nadal w ramach Spółki Dzielonej. W skład Części Wydzielanej będą wchodziły związane z nią aktywa (między innymi wartości niematerialne i prawne, prawa własności ruchomości, w tym wyposażenie, zapasy, środki transportu, wierzytelności, część będących w dyspozycji Spółki Dzielonej środków pieniężnych) oraz zobowiązania (między innymi związane z Częścią Wydzielaną zobowiązania wobec kontrahentów, pracowników, instytucji finansowych itp.).

W związku z planowaną reorganizacją, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j.: Dz. U. z 2016, poz. 1666 ze zmianami; dalej: Kodeks pracy) dojdzie do przejścia zakładu pracy na Spółkę Przejmującą (nowego pracodawcę) i w konsekwencji do przejęcia przez Spółkę Przejmującą szerokiego grona pracowników Spółki Dzielonej przypisanych do Części Wydzielanej. Przeniesienie do Spółki Przejmującej Części Wydzielanej (E-Logistyka) będzie przy tym przeprowadzone w taki sposób, iż nie wpłynie to na sposób oraz grono osób zarządzających tą częścią działalności Spółki Dzielonej. W szczególności, Prezes Zarządu Spółki Dzielonej po podziale będzie pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki Przejmującej. W gronie osób zarządzających E-Logistyką, działającą po podziale w ramach Spółki Przejmującej będzie również dyrektor zarządzający E-Logistyką pełniący przed podziałem funkcję Członka Zarządu Spółki Dzielonej.

Poziom niezależności i samodzielności poszczególnych Departamentów jest wysoki, co potwierdzają również struktury organizacyjne odzwierciedlające zakres funkcji realizowanych samodzielnie przez poszczególne komórki tworzące dany Departament. Zadania realizowane samodzielnie przez poszczególne Departamenty pozwalają na kontynuowanie prowadzonej przez nie działalności w niezmienionym zakresie, w ramach odrębnych podmiotów prawa (spółek prawa handlowego) bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np.: dodatkowe istotne zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów, poszukiwanie nowych kontrahentów, rozwój nowych produktów i kanałów dystrybucji. Funkcje pomocnicze będą natomiast outsourcowane przez Spółkę Przejmującą analogicznie jak ma to miejsce obecnie z poziomu Spółki Dzielonej lub pracownicy dedykowani obecnie komórkom wsparcia będą świadczyli pracę w ograniczonym wymiarze zarówno na rzecz Spółki Dzielonej jak i Spółki Przejmującej, stąd nie będzie potrzeby tworzenia nowych działów, a podział nie wpłynie na możliwość dalszego funkcjonowania Departamentów w ramach odrębnych podmiotów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek przenoszony do Spółki Przejmującej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a w konsekwencji podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek przenoszony do Spółki Przejmującej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2016.1888 z późn. zm.; dalej „Ustawa o CIT”), a w konsekwencji podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem. Z powyższej regulacji wynika zatem, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, po stronie spółki dzielonej nie powstaje przychód do opodatkowania pod warunkiem, że spełnione są jednocześnie dwa warunki:

1.  majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
2.  majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma zatem to, czy Część Wydzielana (E-Logistyka), jak również Część Pozostająca w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy CIT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: zcp) w myśl art. 4a ust. 4 Ustawy CIT stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Przyjmuje się, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełnione muszą być wszystkie poniższe warunki:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki przedsiębiorstwa powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Nie wystarczy zorganizowanie jakiekolwiek masy majątkowej, musi się ona odznaczać odpowiednią odrębnością organizacyjno-funkcjonalną, jak również finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Interpretacja ustawowej definicji zcp budzi w praktyce spory i trudno jest wskazać precyzyjnie granicę pomiędzy zcp, a kompleksem składników majątkowych. Przyjmuje się jednak, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zcp powinna być dokonywana pod kątem wydzielenia na trzech płaszczyznach:

1.  wydzielenia organizacyjnego,
2.  wydzielenia finansowego,
3.  wydzielenia funkcjonalnego.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie poniższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

Wydzielenie organizacyjne

Pierwszym etapem analizy powinna być ocena schematu organizacyjnego spółki. Komórki składające się na zcp powinny organizacyjnie tworzyć powiązaną całość. Komórki wyodrębnione powinny być niezależne i posiadać zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności. W praktyce utożsamia się to z sytuacją, w której istnieje dział/wydział czy też oddział. Do każdej komórki organizacyjnej przypisany zostać powinien kierownik, który będzie podległy bezpośrednio jednemu z członków zarządu. Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniego zcp, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną.

Fakt prowadzenia w ramach Spółki Dzielonej działalności w odrębnych od siebie obszarach (w ramach dwóch Departamentów) znajduje swoje odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej i rozbudowanym, wielopoziomowym schemacie organizacyjnym przyjętym przez Zarząd Spółki Dzielonej.

Prezes Zarządu Spółki Dzielonej sprawuje obecnie nadzór nad obydwoma Departamentami. Dodatkowo Częścią Wydzielaną kieruje obecnie Dyrektor Zarządzający E-logistyka, który pełni jednocześnie funkcję członka zarządu Spółki Dzielonej. Departamentem Wsparcia Sprzedaży kieruje natomiast drugi z dyrektorów zarządzających, który sprawuje jednocześnie funkcję wiceprezesa zarządu Spółki Dzielonej.

Poza działami zajmującymi się działalnością stricte biznesową, w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wyróżnia się komórki wsparcia dedykowane obecnie obu Departamentom Spółki Dzielonej, zajmujące się odpowiednio kadrami i płacami, finansami i kontrolingiem, IT oraz administracją, przy czym:

1.  Kadry i płace - Spółka Dzielona korzysta obecnie z usług podmiotu zewnętrznego, który w oparciu o zawartą umowę świadczy te usługi dla Spółki Dzielonej (outsourcing); po podziale, ten sam podmiot niezmiennie będzie świadczył usługę w zakresie kadr i płac, przy czym będzie się to odbywało w oparciu o odrębne już umowy zawarte zarówno przez Spółkę Dzieloną jak i Spółkę Przejmującą,
2.  Finanse, kontroling, IT oraz obsługa administracyjna - zadania te realizowane są obecnie zarówno przez pracowników Spółki Dzielonej (grupa kilku osób), jak i podmioty współpracujące ze Spółką Dzieloną (outsourcing). Po podziale zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmującą będą miały zapewnione wsparcie w tych obszarach na analogicznych zasadach, tj. częściowo w oparciu o świadczenie usług a częściowo w oparciu o umowy o pracę (nie jest przy tym wykluczone, iż kilka osób będzie świadczyło pracę zarówno na rzecz Spółki Dzielonej jak i Spółki Przejmującej w ograniczonym wymiarze czasu).

Z działalnością operacyjną prowadzoną w ramach Części Wydzielanej (E-Logistyka) bezpośrednio związana jest grupa ponad 200 osób, które współpracują ze Spółką Dzieloną w ramach zawartych umów o pracę, umów o współpracę, bądź - z uwagi na charakter wykonywanych zadań - umów zlecenia Z działalnością operacyjną prowadzoną w ramach Części Pozostającej w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) związana jest natomiast obecnie grupa ponad 1.500 osób, które współpracują ze Spółką Dzieloną w ramach zawartych umów o pracę, umów o współpracę, bądź umów zlecenia. Z zastrzeżeniem dotyczącym pracowników komórek wsparcia dedykowanych obecnie obu Departamentom Spółki Dzielonej, uporządkowana struktura organizacyjna wynikająca ze schematu organizacyjnego Spółki Dzielonej, w połączeniu z istniejącym wydzieleniem funkcjonalnym, nie pozostawia wątpliwości co do przypisania poszczególnych pracowników oraz współpracowników Spółki Dzielonej do poszczególnych Departamentów (Części Wydzielanej oraz Części Pozostającej w Spółce Dzielonej). Potwierdza to nie tylko rzeczywisty zakres realizowanych przez poszczególnych pracowników zadań, ale również odpowiednie dokumenty (m.in. zawarte umowy o pracę). Z uwagi na przedmiot wykonywanych zleceń, w sposób jednoznaczny można przyporządkować do obu Departamentów zawarte przez Spółkę Dzieloną umowy zlecenia oraz umowy o współpracę.

Wydzielenie finansowe

W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej spółki. Przyjmuje się, że powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja - co do zasady - przychodów i kosztów poszczególnych zcp w ramach wszystkich przychodów i kosztów spółki. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie aktywów i zobowiązań. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, wyposażenie itp., ale również chociażby należności oraz wszelkich zobowiązań. Przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz odpowiednia rejestracja operacji gospodarczych, powinna umożliwić sporządzenie odrębnych sprawozdań finansowych dla każdej zcp. W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że oba Departamenty są wyodrębnione finansowo w ramach Spółki Dzielonej. Przyjęty system ewidencji księgowej umożliwia bowiem identyfikację przychodów i kosztów dotyczących obu Departamentów. Rejestracja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów („MPK”) umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności poszczególnych Departamentów.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Spółki Dzielonej np.: kosztów dotyczących usług wsparcia w obszarze kadr i płac, finansów i kontrolingu, IT, administracji, kosztów ogólnego zarządu, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych jak odsetek od kredytu w rachunku bieżącym nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio wyodrębnione i przypisane do obu Departamentów są wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu dla Części Pozostającej w Spółce Dzielonej, jak i Części Wydzielanej. Faktem jest, że w przypadku kilku pozycji wykazywanych w bilansie Spółki Dzielonej nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w dwóch obszarach. Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa należności i zobowiązań publicznoprawnych (na marginesie należy zauważyć, iż w związku z planowaną transakcją należności i zobowiązania publicznoprawne istniejące na moment podziału z uwagi na obowiązujące regulacje prawne pozostaną rozliczeniami Spółki Dzielonej). Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań kredytowych z tytułu kredytu w rachunku bieżącym i w konsekwencji alokacji uzyskiwanych czy płaconych odsetek. Naturalnym jest bowiem, że zarządzanie nadwyżkami oraz pozyskiwanie finansowania poprzez kredyt w rachunku bieżącym jest realizowane wspólnie dla całego podmiotu.

Dla celów zarządczych (w celach oceny efektywności prowadzonej działalności, planowania finansowego itp.), pomimo iż formalnie Departamenty funkcjonują w ramach jednego podmiotu, każdy z Departamentów jest traktowany odrębnie. W szczególności, sukcesywnie przygotowywany jest budżet dla Części Wydzielanej (E-Logistyka) oraz Części Pozostającej w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) oraz nadzorowane jest jego wykonywanie poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczących bezpośrednio oraz pośrednio każdego ze wskazanych Departamentów.

Wydzielenie funkcjonalne

Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. W ocenie Wnioskodawcy poziom niezależności i samodzielności poszczególnych Departamentów jest bardzo wysoki, co potwierdzają również struktury organizacyjne odzwierciedlające zakres funkcji realizowanych samodzielnie przez poszczególne komórki tworzące dany Departament. Zadania realizowane samodzielnie przez poszczególne Departamenty pozwalają na kontynuowanie prowadzonej przez nie działalności w niezmienionym zakresie, w ramach odrębnych podmiotów prawa (spółek prawa handlowego) bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np.: dodatkowe istotne zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów, poszukiwanie nowych kontrahentów, rozwój nowych produktów i kanałów dystrybucji.

Funkcje pomocnicze będą natomiast outsourcowane przez Spółkę Przejmującą analogicznie jak ma to miejsce obecnie z poziomu Spółki Dzielonej lub pracownicy dedykowani obecnie komórkom wsparcia będą świadczyli pracę w ograniczonym wymiarze zarówno na rzecz Spółki Dzielonej jak i Spółki Przejmującej, stąd nie będzie potrzeby tworzenia nowych działów, a podział nie wpłynie na możliwość dalszego funkcjonowania Departamentów w ramach odrębnych podmiotów.

Biorąc pod uwagę przedstawioną szczegółowo sytuację, w ocenie Wnioskodawcy zarówno wydzielana ze spółki Część Wydzielana (E-Logistyka), jak również Część Pozostająca w Spółce Dzielonej (Wsparcie Sprzedaży) należy uznać za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, bowiem zarówno w odniesieniu do Części Wydzielanej, jak też Części Pozostającej w Spółce Dzielonej spełnione są wszystkie ze wskazanych powyżej warunków. W konsekwencji należy uznać, że w związku z planowaną transakcją podziału, po stronie Wnioskodawcy nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego, w szczególności na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK.
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn 1462-IPPP2.4512.729.2016.2.AM,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.80.2016.2.OA,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.883.2016.1.AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania majątku pozostającego w Spółce Dzielonej i majątku przenoszonego do Spółki Przejmującej za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, iż zostały wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.