Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-684/13/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-27
Teza: Brak podstaw do zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych na rzecz dzierżawców.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nakłady; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2013 r. (data wpływu 12 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 16 i 26 września 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 16 i 26 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zarządzeniem z dnia 21 maja 2013 r. Prezydent Miasta wyraziła zgodę na sprzedaż nieruchomości gruntowych, położonych przy ul. G., stanowiących własność Gminy, w trybie bezprzetargowym, tj.:

1.  zabudowanej dwoma pawilonami handlowymi działki gruntu położonej w miejscowości B., przy ul. G., oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 26/9 o powierzchni 0,0097 ha, w obrębie 130, zapisanej w księdze wieczystej (pawilony handlowe powstały ze środków finansowych dzierżawcy gruntu),
2.  zabudowanej dwoma pawilonami handlowymi działki gruntu położonej przy ul. G., oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 26/7, w obrębie 130, zapisanej w księdze wieczystej (pawilony handlowe powstały ze środków finansowych dzierżawcy gruntu).

W dniu 14 listopada 2012 r. Rada Miasta podjęła uchwałę wyrażającą zgodę na wydzierżawienie w trybie bezprzetargowym na okres 10 lat ww. nieruchomości gruntowych, zabudowanych pawilonami handlowymi, a w dniu 24 kwietnia 2013 r. podjęła uchwałę zmieniającą uchwałę w sprawie wydzierżawienia ww. nieruchomości gruntowych. Na podstawie ww. uchwał Miasto zawarło na okres 10 lat umowy dzierżawy obejmujące przedmiotowe działki stanowiące własność Gminy, zabudowane pawilonami handlowymi powstałymi z nakładów dzierżawców.

Obiekty usytuowane na przedmiotowych działkach zostały zbudowane zgodnie z pozwoleniami na budowę oraz decyzjami na użytkowanie, tj. zgodnie z dokumentem określonym przepisami prawa budowlanego stwierdzającego zgodność z prawem istniejącej zabudowy. Dwa pawilony handlowe usytuowane na działce nr 26/9 powstały w 1986 r. ze środków obecnego dzierżawcy terenu Pana Romana G. i następnie zostały rozbudowane przez dzierżawcę w 1998 r. Natomiast dwa pawilony handlowe usytuowane na działce nr 26/7 powstały staraniem i z nakładów finansowych dzierżawcy terenu Pana Pawła Stanisława O. w latach 1928-1934, rozbudowane ze środków ówczesnego dzierżawcy terenu. Następnie, po śmierci Pana O., w drodze spadku (postanowienie z dnia 18 lipca 1967 r. o nabyciu spadku) nakłady nabyła Pani Kazimiera N., która umową sprzedaży zawartą w dniu 17 maja 1990 r. sprzedała je Pani Irenie Ch. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta z dnia 25 maja 2011 r. ww. działki znajdują się w granicach terenu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oraz zabudowy usługowej - ustalenie 30.MW-U. Ww. plan zagospodarowania przestrzennego znajduje się w trakcie postępowania sądowego. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, orzeczono nieważność uchwały zatwierdzającej przyjęcie przedmiotowego planu oraz wstrzymano jego wykonanie. Powyższy wyrok jest nieprawomocny, ponieważ złożona została skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jednak zgodnie z opinią MPU z dnia 10 kwietnia 2013 r. możliwe jest zbycie ww. działek w trybie bezprzetargowym, na rzecz dzierżawców. Na poczet ceny sprzedaży nieruchomości zostaną zaliczone nabywcom nakłady poczynione przez dzierżawców na wybudowanie pawilonów handlowych, oszacowane przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Umowy dzierżawy zostaną rozwiązane z dniem zawarcia umowy sprzedaży.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży w trybie bezprzetargowym ww. nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami powstałymi w latach 1986-1998 oraz w latach 1928-1934 r. (wybudowanymi przez poprzedników prawnych) ze środków własnych dzierżawców gruntu na rzecz tych dzierżawców, Gmina może zastosować stawkę podatku, jaką opodatkowane są budynki tam stojące, tj. zastosować zwolnienie od podatku, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, w razie sprzedaży zabudowanego gruntu należy zastosować stawkę podatku, jaką opodatkowane są budynki tam stojące. Ponadto, jeżeli zbywane budynki - ze względu na okres od zasiedlenia - korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, to ma ono zastosowanie także do sprzedaży gruntu. Wnioskodawca wskazał, że ponieważ budynki (pawilony handlowe) zostały wzniesione na działce nr 26/9 w latach 1986-1998 oraz na działce nr 26/7 w latach 1928-1934, czyli od ich zasiedlenia minęło więcej niż dwa lata, więc dostawa nieruchomości (działek) korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do brzmienia art. 2 pkt 6 tej ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ust. 1 ustawy wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający jako właściciel dzierżawionych gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomości (grunt z budynkiem). Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzeczy dzierżawionej, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z art. 693 § 1 Kodeksu, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W myśl art. 676 Kodeksu, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Na podstawie art. 705 Kodeksu, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu.

W oparciu o regulację art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. (…).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że sprzedaż działki nr 26/9 na rzecz dzierżawcy, w części dotyczącej wzniesionych przez niego budynków, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż Gmina nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel. Prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Podobnie w przypadku sprzedaży działki nr 26/7 na rzecz dzierżawcy, w części dotyczącej budynków wzniesionych przez jego poprzednika prawnego, nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem Gmina nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel.

W związku z powyższym, w obu przypadkach, przedmiotem dostawy będzie sam grunt, a czynność ta - wbrew stanowisku Gminy - nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przewidzianego dla dostawy budynków, budowli lub ich części. Zbycie działek gruntu nr 26/9 i nr 26/7 nie będzie również objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem są one zabudowane, a więc nie stanowią terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. W konsekwencji dostawa winna być opodatkowana 23% stawką podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.