Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-682/08/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-02-06
Teza: Zmiana metody ewidencjonowania kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-księgowanie kosztów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; metoda-metoda kasowa; metoda-metoda memoriałowa; zapis-zapis w księdze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2008 r. (data wpływu 19 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany sposobu ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zmiany sposobu ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów rozlicza koszty stosując „metodę memoriałową”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwa jest zmiana metody księgowania kosztów na „metodę uproszczoną” z początkiem 2009 r. Jeżeli tak to jak postąpić z fakturami zakupu wystawionymi w 2009 r., a dotyczącymi całkowicie lub częściowo kosztów roku 2008, z fakturą dotyczącą raty leasingu określoną jako przypadającą w styczniu gdzie data wystawienia to grudzień 2008 r., a data sprzedaży styczeń 2009 r., z fakturą dotyczącą usług telekomunikacyjnych wystawioną w grudniu 2008 r., a w niej abonament za styczeń 2009 r. rozmowy grudzień 2008 r., z kosztami pośrednimi poniesionymi w latach poprzednich a podlegających rozliczeniu w latach 2009-2010?

Zdaniem Wnioskodawcy aktualnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie formułują zakazu zmiany metody księgowania kosztów, zatem zmiana taka jest możliwa. Faktury zakupu wystawione w 2009 r. a dotyczące całkowicie lub częściowo kosztów 2008 r. należy zaksięgować w całości w dacie ich wystawienia. Fakturę dotyczącą raty leasingu należy zaksięgować w styczniu 2009 r. Fakturę dotyczącą usług telekomunikacyjnych w części dotyczącej rozmów należy zaksięgować w roku 2008, abonament w styczniu 2009 r. Wydatki poniesione i udokumentowane dowodami wystawionymi w 2008 r. będące kosztami pośrednimi, podlegającymi rozliczeniu w czasie, tj. w latach 2008-2009 i 2010 należy zaksięgować w miesiącu styczniu 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego wynika, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż wiążą się one z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź też zmierza do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, musi być właściwie udokumentowany. Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jednakże warunkują ich uzyskanie. Należy przy tym zauważyć, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami”. W związku z tym, podział kosztów na bezpośrednie i pośrednie każdorazowo wymaga dokonania indywidualnej oceny w warunkach konkretnego stanu faktycznego.

Dokonując podziału kosztów uzyskania przychodów na bezpośrednie i pośrednie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje jednocześnie dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z tym że dzień ten określa odrębnie dla podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz odrębnie dla podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy - u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba i 6bb, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ww. ustawy).

Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

Natomiast zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 tejże ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jak wynika z art. 23f ust. 1 ustawy, do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

W związku z tym raty leasingowe od umów wypełniających powyższe wymagania, uiszczane w okresie trwania umowy niewątpliwie są kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany sposobu zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu stosując od początku 2009 r. zasady wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy ww. Przepis ten konstytuuje prawidłowość wg której koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku, w którym zostały poniesione.

W oparciu o przytoczone przepisy i analizę zaprezentowanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawca uprawniony jest do wyboru (zmiany) sposobu ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów począwszy od 2009 r.

W konsekwencji więc wydatki udokumentowane fakturami zakupu wystawionymi w 2009 r., a dotyczącymi całkowicie lub częściowo kosztów roku 2008 podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w całości w 2009 r. Z kolei, wydatki poniesione i udokumentowane dowodami wystawionymi w 2008 roku będące kosztami pośrednimi, podlegającymi rozliczeniu w czasie, tj. w latach 2008–2010, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów roku 2009, gdyż dokumenty wystawione w 2008 roku nie mogą być podstawą wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za rok 2009. Mając jednak na uwadze obowiązującą w polskim systemie prawnym naczelną zasadę ochrony praw nabytych uznać należy, iż jeżeli poniesione przez podatnika wydatki spełniały w roku 2008, stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej to Wnioskodawca może część ww. poniesionych w 2008 roku wydatków, przypadających proporcjonalnie do rozliczenia w roku 2009 zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r., w związku ze zmianą metody ewidencjonowania kosztów. W takiej sytuacji należy zachować szczególną staranność aby nie dopuścić do podwójnego obciążenia kosztów uzyskania przychodu tymi samymi wydatkami w różnych latach podatkowych.

Natomiast wydatki z tytułu raty leasingowej i usług telekomunikacyjnych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów – po spełnieniu innych ustawowych kryteriów – w rachunku podatkowym 2008 r. tzn. w dacie ich poniesienia – dacie wystawienia faktur.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87–100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.