Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.313.2017.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: Prawo do odzyskania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ogólne związanie z zadaniem pn. „Przebudowa drogi …”.
Słowa kluczowe: drogi; odliczenia-prawo do odliczenia; powiat; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 19 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r.) oraz z dnia 19 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ogólne związanie z zadaniem pn. „Przebudowa drogi …” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania naliczonego podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i ogólne związanie z zadaniem pn. „Przebudowa drogi …”. Wniosek uzupełniono pismami z dnia z dnia 19 września 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowane pytanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 września 2017 r.).

Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W roku 2017 Powiat planuje realizować zadanie inwestycyjne pn.: „Przebudowa drogi …”. Operację typu „Budowa lub modernizacja dróg lokalnych” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzania energii w ramach działania: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich”, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Wyżej wymienione zadanie polegać będzie na połączeniu części miejscowości ze zwartą zabudową miejscowości poprzez zmianę nawierzchni z tłuczniowej na bitumiczną, skróceniu dojazdu mieszkańców (…) do siedziby sąsiedniego Powiatu o 8 km, skróceniu dojazdu mieszkańców do kościoła parafialnego (…).

Efekty realizowanego zadania inwestycyjnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze względu na fakt, że użytkowanie drogi jest bezpłatne i ogólnodostępne dla społeczeństwa.

Powiat jest zleceniodawcą zadania (inwestorem) natomiast wykonawca został wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego. W roku 2017 realizowany jest pierwszy etap inwestycji. W ramach zadania w tym roku na długości 2.190 metrów na drodze gruntowej położona zostanie nawierzchnia bitumiczna, pobocze wzmocnione zostanie pofrezem. Rowy zostaną odtworzone i odmulone lub wykopane. Zjazdy na pola będą miały nawierzchnię z kruszywa łamanego. Wykonane zostanie też odwodnienie, a przepusty wymienione zostaną na nowe. Ponadto na przepustach staną bariery ochronne. Droga zostanie też oznakowana, na jezdni wymalowane zostanie oznakowanie poziome, a wzdłuż drogi staną znaki.

Zadanie inwestycyjne pn.: „Przebudowa drogi powiatowej …” należy do zadań własnych powiatu zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6, 15, 17 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, ze zm.) w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 września 2017 r.).

Czy Powiat realizując inwestycję polegającą na przebudowie drogi powiatowej będzie mógł odzyskać podatek VAT naliczony z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ogólne związane z wyżej wymienioną inwestycją?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat nie będzie miał prawa do odzyskania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki, ponieważ towary i usługi związane z przebudową drogi powiatowej nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. v

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6, pkt 15, pkt 17 ustawy o samorządzie powiatowym powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. transportu zbiorowego i dróg publicznych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli; przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat – będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – w roku 2017 planuje realizować zadanie inwestycyjne pn.: Przebudowa drogi powiatowej …” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzania energii w ramach działania: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich”, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Wyżej wymienione zadanie polegać będzie na połączeniu części miejscowości ze zwartą zabudową miejscowości poprzez zmianę nawierzchni z tłuczniowej na bitumiczną, skróceniu dojazdu mieszkańców (…) do siedziby sąsiedniego Powiatu o 8 km, skróceniu dojazdu mieszkańców do kościoła parafialnego w (…).

Efekty realizowanego zadania inwestycyjnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze względu na fakt, że użytkowanie drogi jest bezpłatne i ogólnodostępne dla społeczeństwa.

Powiat jest zleceniodawcą zadania (inwestorem) natomiast wykonawca został wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego. W roku 2017 realizowany jest pierwszy etap inwestycji. W ramach zadania w tym roku na długości 2.190 metrów na drodze gruntowej położona zostanie nawierzchnia bitumiczna, pobocze wzmocnione zostanie pofrezem. Rowy zostaną odtworzone i odmulone lub wykopane. Zjazdy na pola będą miały nawierzchnię z kruszywa łamanego. Wykonane zostanie też odwodnienie, a przepusty wymienione zostaną na nowe. Ponadto na przepustach staną bariery ochronne. Droga zostanie też oznakowana, na jezdni wymalowane zostanie oznakowanie poziome, a wzdłuż drogi staną znaki.

Zadanie inwestycyjne pn.: „Przebudowa drogi powiatowej …” należy do zadań własnych powiatu zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6, 15, 17 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Powiat realizując inwestycję polegającą na przebudowie drogi powiatowej będzie mógł odzyskać podatek VAT naliczony z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i ogólne związane z wyżej wymienioną inwestycją.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przebudowa dróg powiatowych odbywa się w ramach władztwa publicznego i Powiat, wykonując to zadanie, działa jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu powiat bez wątpienia nie może być uznany za podatnika, gdyż realizuje on w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że Powiat będzie realizował opisany projekt w ramach zadań własnych nałożonych na niego ustawy o samorządzie powiatowym, zatem w tym zakresie działa w ramach reżimu publicznoprawnego. Tym samym w analizowanym przypadku nie będzie ponosił wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nabywając towary bądź usługi nie działa w charakterze podatnika podatku VAT. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, efekty realizowanego zadania inwestycyjnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze względu na fakt, że użytkowanie drogi jest bezpłatne i ogólnodostępne dla społeczeństwa.

Zatem w rozpatrywanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione. W konsekwencji, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. zadania inwestycyjnego.

W związku z poniesionymi wydatkami, Powiat nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. poz. 1656, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Powiat w stosunku do przedmiotowego zadania inwestycyjnego nie będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytanie należy stwierdzić, że Powiat realizując inwestycję polegającą na przebudowie drogi powiatowej nie będzie mógł odzyskać podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ogólne związane z zadaniem pn. „Przebudowa drogi powiatowej …”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działa jako podatnik VAT i wydatki poniesione na realizację ww. projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Ponadto nie są spełnione warunki uprawniające do uzyskania zwrotu podatku, o którym mowa w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 cyt. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.