Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.202.2019.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-01
Teza: Skoro, jak wskazano we wniosku Gmina nie wykorzysta powstałych w ramach inwestycji budynków do realizacji czynności opodatkowanych VAT, ale do świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania a także usług nieodpłatnych, które nie będą opodatkowane, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 maja 2019 r. (data wpływu 6 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „Przebudowa i rozbudowa budynków (\`(...)\`)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „Przebudów i rozbudowa budynków (\`(...)\`)”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: Wnioskodawca, Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w zakresie realizowanych umów cywilnoprawnych. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością opodatkowaną Gmina składa co miesiąc deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego.

Gmina od 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń w podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina planuje realizację projektu pn. „Przebudowa i rozbudowa budynków (\`(...)\`)” (dalej: „Projekt”).

W ramach Projektu przewiduje się kapitalny remont budynku zachodniego oraz północnego, natomiast skrzydło wschodnie oraz budynek frontowy zostanie rozbudowany.

W wyniku inwestycji powstanie Środowiskowy Dom Samopomocy, mieszkania chronione oraz mieszkania socjalne. Po zrealizowaniu zadania przedmiotowy obiekt zostanie włączony do mieszkaniowego zasobu Gminy, a jego zarządzanie zostanie powierzone spółce miejskiej (dalej Spółka).

Spółka zarządza i gospodaruje powierzonym przez Radę Miasta mieszkaniowym zasobom gminy, na zasadach określonych w Zarządzeniu (\`(...)\`) Prezydenta Miasta (\`(...)\`) w sprawie zasad zlecania i rozliczania z realizacji zadań powierzonych do wykonywania aktem założycielskim spółki (…) z późn. zm. W tym zakresie Spółka działa w imieniu i na rzecz Gminy.

Spółka będzie zarządzać przedmiotowym budynkiem na podstawie ww. przepisów.

Mieszkania socjalne będą przeznaczone dla osób o najniższych dochodach lub pozbawionych dochodów. Zazwyczaj są to osoby samotne lub rodziny, które straciły swoje mieszkania za zadłużenie. Najemcy zawierają z Gminą umowę najmu lokalu socjalnego na okres 12 miesięcy. Jeśli w tym czasie sytuacja finansowa najemcy nie ulegnie poprawie, umowę można przedłużyć. Mieszkanie socjalne nie może zostać wykupione na własność.

W związku z powyższym Spółka w imieniu Gminy wystawi faktury VAT ze stawką zwolnioną i sprzedaż ta będzie ujęta w deklaracji VAT Gminy. Podstawą zwolnienia z VAT jest art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zgodnie z którym z podatku zwalnia się usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. W wystawionej fakturze ze stawką właściwą dla najmu, tj. zwolnioną będą również ujęte wszystkie związane z tą usługą opłaty, w tym za media.

Prowadzenie mieszkań chronionych i Środowiskowego Domu Samopomocy zostanie powierzone Miejskiemu Ośrodkowi Pomocy Społecznej (dalej „MOPS”), w formie umowy bezpłatnego użyczenia z możliwością dalszego ich użyczenia przez MOPS organizacjom pożytku publicznego, po przeprowadzonym konkursie na realizację danego zadania. MOPS jest jednostką organizacyjną Miasta, która działa w formie jednostki budżetowej i podlega zcentralizowanemu rozliczeniu podatku VAT razem z Gminą.

Podstawowym przedmiotem działalności MOPS są zadania:

1.  wynikające z ustawy o pomocy społecznej;
2.  wynikające z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnychz zakresu rehabilitacji społecznej powiatu;
3.  wynikające z innych ustaw w tym między innymi: działania na rzecz wspierania rodziny oraz koordynowanie pieczy zastępczej, obejmowanie pomocą rodzin wychowujących dziecko z dysfunkcjami poprzez zapewnienie wieloprofilowego wsparcia, udzielanie oparcia społecznego osobom objętym ustawą o ochronie zdrowia psychicznego;
4.  wynikające z uchwał Rady Miasta i zarządzeń Prezydenta Miasta.

MOPS realizując zadania statutowe współpracuje z jednostkami samorządu terytorialnego oraz organizacjami pozarządowymi i podmiotami wymienionymi w art. 3 ust. 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie na zasadach partnerstwa.

Zgodnie z Ustawą o pomocy społecznej mieszkanie chronione to lokal mieszkalny, którego warunki mają za zadanie przygotować osoby w nim mieszkające do prowadzenia samodzielnego życia, uczestnictwa w życiu społecznym i ułatwić integrację społeczną. Przygotowaniem tym zajmują się specjaliści z różnych dziedzin: pracownik socjalny, psycholog, terapeuta, asystent osoby niepełnosprawnej, opiekun i inni.

Umieszczanie osoby w mieszkaniu chronionym to rodzaj wsparcia udzielany różnym grupom posiadającym podobny problem życiowy, na przykład niepełnosprawność. Wsparcie to powinno być dostosowane do indywidualnych potrzeb i możliwości psychofizycznych mieszkańców. Pobyt w takim lokum może być wsparciem zastępującym pobyt w placówce zapewniającej całodobową opiekę.

Mieszkanie chronione może być także prowadzone przez organizację pożytku publicznego.

Przyznanie pobytu w mieszkaniu chronionym, w tym ustalenie odpłatności za pobyt następuje w drodze decyzji administracyjnej. Podstawą do wydania decyzji w sprawie odpłatności za pobyt w mieszkaniu chronionym jest ustalenie sytuacji rodzinnej, dochodowej i majątkowej osoby lub rodziny. Pobyt w mieszkaniu chronionym jest odpłatny. Mieszkaniec nie ponosi opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego określonego w ustawie o pomocy społecznej.

Dochody z tytułu najmu mieszkań chronionych będą ujęte w deklaracji cząstkowej VAT Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej i w rezultacie końcowym także w deklaracji centralnej Gminy jako dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku. Podstawą zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Środowiskowe domy samopomocy, zwane inaczej ośrodkami wsparcia, służą budowaniu sieci oparcia społecznego i przygotowują do życia w społeczeństwie oraz funkcjonowania w środowisku. Są przeznaczone dla osób przewlekle psychicznie chorych i niepełnosprawnych intelektualnie. To placówki okresowego dziennego lub całodobowego pobytu, w którym osoby z zaburzeniami psychicznymi mogą otrzymać częściową opiekę i pomoc w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych oraz posiłek.

Ośrodkami wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi są: środowiskowy dom samopomocy lub klub samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, które w wyniku upośledzenia niektórych funkcji organizmu lub zdolności adaptacyjnych wymagają pomocy do życia w środowisku rodzinnym i społecznym, w szczególności w celu zwiększania zaradności i samodzielności życiowej, a także ich integracji społecznej. Środowiskowy dom samopomocy świadczy usługi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

Decyzję o skierowaniu do ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi i decyzję ustalającą odpłatność za korzystanie z usług w tych ośrodkach wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej lub zlecającej prowadzenie ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi. Organ może zwolnić osoby zobowiązane do odpłatności za usługi w ośrodkach wsparcia, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej odpłatności.

Korzystanie z usług klubów samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi jest nieodpłatne.

Dochody z tytułu korzystania z usług Środowiskowego Domu Samopomocy ujęte będą w deklaracji cząstkowej VAT Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej i w rezultacie końcowym także w deklaracji centralnej Gminy jako dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku. Podstawą zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa i rozbudowa budynków (\`(...)\`)”?

Wnioskodawca przedstawił następujące Stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Powyższa zasada wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych, czyli w razie ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Gmina nie wykorzysta powstałych w ramach inwestycji budynków do realizacji czynności podlegających opodatkowaniu VAT, bowiem w ramach swoich zadań własnych będzie świadczyła usługi zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 i 36 ustawy o VAT oraz usługi nieodpłatne, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, poniesionego w związku z realizacją zadania pn. „Przebudowa i rozbudowa budynków (\`(...)\`)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotów środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwana dalej „ustawą centralizacyjną”.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 tej ustawy, ilekroć jest mowa o jednostce organizacyjnej rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W myśl art. 3 ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Według opisu sprawy Gmina od 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń w podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Generalna zasada zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, mają być wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gmina przedstawiając okoliczności sprawy wskazuje, że usługi Środowiskowego Domu Samopomocy oraz najem mieszkań chronionych podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22, tj. jako usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez ośrodki pomocy społecznej. Najem mieszkań socjalnych podlegać będzie natomiast zwolnieniu uregulowanemu w art. 43 ust. 1 pkt 36, jako usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ponadto zgodnie z opisem stanu faktycznego Gmina udostępnia w określonych sytuacjach mieszkania chronione, bez ponoszenia przez mieszkańca opłat, świadczy usługi w ośrodku wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznym osobom, które całkowicie zwalnia z odpłatności za korzystanie z tych usług jak też świadczy usługi klubów samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi nieodpłatnie.

Mając na uwadze opis sprawy i wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, że skoro, jak wskazano we wniosku Gmina nie wykorzysta powstałych w ramach inwestycji budynków do realizacji czynności opodatkowanych VAT, ale do świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania a także usług nieodpłatnych, które nie będą opodatkowane, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Gmina nabywając towary i usługi celem zrealizowania opisanego projektu nie spełnia zatem przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa i rozbudowa budynków (\`(...)\`)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W interpretacji indywidualnej nie poddawano ocenie prawidłowości opodatkowania przez Wnioskodawcę opłat za świadczenia, przyjmując za opisem zdarzenia przyszłego, że opłaty te są zwolnione od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.