Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.2020.7.S.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-04
Teza: Skutki podatkowe prawnie nieskutecznej umowy kredytu na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kodeks-kodeks cywilny; kredyt-spłata kredytu; odsetki; umowa-nieważność umowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 363/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 4 luty 2020 r.), stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2018 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych prawnie nieskutecznej umowy kredytu na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego - **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych prawnie nieskutecznej umowy kredytu na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 14 września 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Nr 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.1.MM, w związku z tym, iż Wnioskodawca żąda oceny sytuacji, co do której nie ma pewności, że sytuacja taka wystąpi w rzeczywistości, poprzez początek formułowania pytań – „Czy w przypadku uznania(…)”, „Czy w przypadku gdy (…)”. Przedstawienie przez Wnioskodawcę sytuacji w kontekście zadanych pytań jest na ten moment hipotetyczne i niepewne. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczenia podatku. W przedstawionej sprawie Wnioskodawca hipotetycznie i alternatywnie zakłada jakie może być orzeczenie sądu i na tej podstawie oczekuje poglądu tut. Organu co do skutków podatkowych możliwych warunków orzeczenia.

Wnioskodawca na powyższe postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 14 września 2018 r. znak: 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.1.MM, wniósł pismem z dnia 22 września 2018 r. (data nadania 25 września 2018 r., data wpływu 27 września 2018 r.) zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 21 listopada 2018 r. dla Wnioskodawcy postanowienie znak: 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.2.MM utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 14 września 2018 r. znak: 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.1.MM.

Wnioskodawca na powyższe postanowienie złożył skargę pismem z dnia 21 lipca 2017 r. (data nadania 21 lipca 2017 r., data wpływu 24 lipca 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 9 lipca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 363/19 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 września 2018 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.1.MM.

W dniu 4 lutego 2020 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynęło prawomocne orzeczenie wyroku z dnia 9 lipca 2019 r. sygn. III SA/Wa 363/19.

Zdaniem Sądu Skarga zasługiwała na uwzględnienie bowiem zaskarżone postanowienie DKIS oraz postanowienie je poprzedzające, zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie Sąd wskazał, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) - dalej „P.p.s.a.”.

Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe, pozwalało na wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, jako mieszczące się w ramach tej instytucji prawnej, uregulowanej w rozdziale 1a działu II O.p.

W rozpoznawanej sprawie DKIS odmówił wszczęcia postępowania interpretacyjnego na podstawie art. 165a O.p. DKIS wyraził pogląd, że ocena stanowiska Skarżącego w trybie postępowania dotyczącego wydania interpretacji indywidualnej nie jest możliwa. Organ interpretacyjny uznał bowiem, że wniosek inicjujący postępowanie nie spełnia przesłanek formalnych, co jest podstawą odmowy wszczęcia postępowania, w myśl art. 165a § 1 O.p. Zwrócił uwagę, że wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczył zdarzenia przyszłego przedstawionego w sposób abstrakcyjny, niejednoznaczny, wielowątkowy i wielowariantowy. W ocenie DKIS poziom abstrakcyjności wniosku i jego niezindywidualizowany charakter nie pozwala na merytoryczne rozpatrzenie. Przedstawione zdarzenie przyszłe odnosiło się bowiem do oceny sytuacji, co do której Skarżący nie ma pewności, że sytuacja taka wystąpi w rzeczywistości o czym świadczy sformułowanie pytania „Czy w przypadku uznania (\`(...)\`)”, „Czy w przypadku gdy (\`(...)\`)’’. Wniosek o wydanie interpretacji ma zatem posłużyć, w ocenie DKIS, do celów zaznajomienia się z poglądami DKIS na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych.

W ocenie Sądu, stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, a także postanowieniu z 14 września 2018 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanym na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., należało ocenić jako nieprawidłowe.

Stosownie do art. 165a § 1 O.p., mającym zastosowanie do wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14h O.p., podatkowy organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowaną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Sąd podkreślił, że art. 165a O.p nie należy interpretować rozszerzająca. Taka wykładnia stanowiłaby bowiem skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych i w konsekwencji prowadziłoby do nieuprawnionego ograniczenia ustawowego obowiązku wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na wstępie rozważań Sąd zwrócił uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Z istoty interpretacji wynika zatem, że nie rodzi ona dla zainteresowanego wiążących skutków prawnych. Zastosowanie się do interpretacji zależy od woli zainteresowanego. Dopiero zastosowanie się do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez jej adresata może spowodować powstanie ochrony prawnej - na podstawie art. 14k i art. 14m O.p. i to wyłącznie w przypadku zmiany lub uchylenia interpretacji, do której zainteresowany się zastosował lub nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie mają też mocy formalnie wiążącej w stosunku do organów podatkowych. Uchylenia przez sąd administracyjny indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie można zasadnie oceniać jako rozstrzygnięcia, z punktu widzenia obowiązującego prawa, korzystnego lub niekorzystnego. Uchyleniu podlega bowiem w istocie wyłącznie informacja o możliwości zastosowania i wykładni określonych przepisów prawa, która nie miała mocy formalnie wiążącej ani w stosunku do zainteresowanego ani też w relacji do stosujących prawo organów podatkowych. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej „wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12).

Odnosząc się do charakteru postępowania interpretacyjnego, Sąd zwrócił uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej się wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1.  informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz
2.  gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Ponadto Sąd wskazał też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.).

Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.).

Sąd podkreśla ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym.

Sąd także zaznacza, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2658/11), zaś organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12).

Ponadto Sąd podkreślił, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik, ale w równym stopniu także wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak przedstawienie własnego stanowiska, obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Jak już Sąd wyżej wskazał zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Wynika stąd, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 O.p. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. W judykaturze zaś „wyczerpujący” postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Jeżeli zaś wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny, a organ wydający interpretację nie ma w tym zakresie wiedzy, to wydana interpretacja nie realizuje jednego z podstawowych celów tej instytucji, to jest nie chroni podatnika.

Użyte w art. 14b § 3 O.p. ustawowe określenie „wyczerpująco" należy więc rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis 2013, s. 125).

Jak już Sąd wyżej wskazał indywidualne interpretacje prawa podatkowego nie są aktami stosowania prawa. Tym samym pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy Ordynacji podatkowej, nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego, jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym). To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje, iż każdorazowo jest stanem hipotetycznym. Podatnik zadaje pytanie, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął. W związku z powyższym, organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p.). Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną musi być zatem osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Sąd podkreślił, że w postępowaniu tym organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń faktycznych (por. A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, publik. Prawo i Podatki 2013/818-19). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek.

Brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Nie zachodzi wówczas brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 § 1 O.p.), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 O.p.).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że w złożonym wniosku o wydanie interpretacji Skarżący wymienił przepisy prawa podatkowego wyznaczające zakres wniosku. Przedstawił szczegółowo stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, z którego wynikało m.in., że zawarł umowę kredytu hipotecznego indeksowanego do franka szwajcarskiego, a następnie zdecydował się na przedterminową spłatę zobowiązań wobec Banku. W ocenie Skarżącego Umowa kredytowa, którą zawarł z Bankiem, jest w całości nieważna, w związku z tym 16 lipca 2018 r. złożył w Sądzie Okręgowym Wydział Cywilny pozew przeciwko Bankowi, w którym wniósł o zasądzenie od Banku kwoty 4.122.469,40 zł. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się: należność główna w kwocie 3.994.534,85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej (roszczenie główne) oraz skapitalizowane odsetki od kwoty 3.994.534,85 zł w kwocie 127.934,55 zł liczone od 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r., a w przypadku nieutrzymania się zarzutu nieważności całej Umowy kredytowej: zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 450.033,07 zł. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się: należność główna w kwocie 436.066,98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Skarżący dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych (roszczenie ewentualne) oraz skapitalizowane odsetki od kwoty 436.066,98 zł w kwocie 13.966,09 zł, liczone od 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r. W nawiązaniu do opisanego zdarzenia Skarżący zadał dwa pytania i przedstawił obszernie uzasadnione własne stanowisko w sprawie.

Skarżący, powołując się na treść art. 11 ust. 1, art. 2ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że: istnieje domniemanie prawne, że dopóki brak jest przeciwnego dowodu, każdy przychód uzyskany przez podatnika jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; zaistnienie dowodu przeciwnego w stosunku do tego domniemania skutkuje tym, że przychód uzyskany przez podatnika nie jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; przychody pochodzące z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy nie podlegają opodatkowaniu, bowiem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Skarżący odniósł się również do uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej art. 2 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie stwierdzono, że „wprowadzono domniemanie, że uzyskane przez podatnika przychody wynikają z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; domniemanie to będzie można obalić wykazując, że przychody wynikają z czynności niemogących być przedmiotem prawnie skutecznej umowy" (druk nr 3032 - Sejm VII kadencji).

W związku z powyższym Skarżący stwierdził, że jeżeli w wyniku rozpoznania pozwu złożonego przez Skarżącego Sąd Okręgowy wyda wyrok, w którym uzna Umowę kredytową za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych, to wyrok ten będzie niewątpliwie tym „dowodem przeciwnym", obalającym domniemanie prawne, że uzyskana przez Skarżącego od Banku kwota 3.994 534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Jeżeli zaś w wyniku rozpoznania pozwu złożonego przez Skarżącego Sąd Okręgowy w Warszawie wyda wyrok, w którym stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej, co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Skarżącego z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego), to wyrok ten będzie niewątpliwie tym „dowodem przeciwnym", obalającym domniemanie prawne, że uzyskana przez Skarżącego od Banku kwota 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Skarżący dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2, dotyczący mechanizmu indeksacji, jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W kontekście powyższych rozważań, wskazać należy, że pytania zawarte we wniosku Skarżącego nie wykraczały poza zakres interpretacji indywidualnej. Zdarzenie przyszłe i przedstawione we wniosku pytania nie dotyczyły okoliczności, które nie mogły być rozstrzygnięte w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W ocenie Sądu, nie sposób zgodzić się ze skutkami wyrażonej przez organ oceny, że okoliczności sprawy dotyczą sytuacji zbyt hipotetycznej, co uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje bowiem, że każdorazowo jest stanem hipotetycznym, który może, ale nie musi zaistnieć.

Nawiązując do informacyjnej i gwarancyjnej funkcji interpretacji podatkowych wskazać należy, że niewątpliwie w interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Bez tego bowiem co najwyżej mogłaby zostać zrealizowana funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, ale z pewnością nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej. Funkcja gwarancyjna zaistnieje bowiem jedynie, gdy stan faktyczny, który rzeczywiście zaistnieje będzie zgodny z tym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się zatem dużym stopniem precyzji i jednoznaczności.

Zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem wniosku, powinno stanowić określoną przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego rozważane (planowane). Dopiero brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego, stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania.

W rozpoznanej sprawie podatkowy organ interpretacyjny nie wykazał, że Skarżący nie wywiązał się w pełni z obowiązku właściwego i pełnego opisu zdarzenia przyszłego. Organ nie wykazał, że dokonany przez Skarżącego opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku nie spełnia wszystkich kryteriów opisu zdarzeń stanowiących podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej.

Sąd dodał, że Skarżący zadał jednoznaczne pytania, podając jednocześnie w sposób wyczerpujący własne stanowisko w sprawie.

Również podkreślenia wymaga, że Skarżący złożył pozew do Sądu Okręgowego Wydział Cywilny przeciwko Bankowi jeszcze przed złożeniem wniosku o wydanie interpretacji, więc nie można zgodzić się z organem podatkowym, że pytania zawarte we wniosku dotyczyły abstrakcyjnych sytuacji i cechowały się brakiem wyraźnego zindywidualizowanego tła faktycznego.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że odmowa wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o interpretację naruszała art. 14b § 1 i § 3 O.p. oraz art. 165a § 1 O.p.

Ponownie rozpoznając sprawę DKIS wyda w sprawie interpretację indywidualną uwzględniając, że specyfiką postępowania w zakresie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest to, że stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę jest wiążący dla organu interpretacyjnego. Na tle opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącego organ zajmie stanowisko w odniesieniu do kwestii, wobec których wyraził on własne oceny prawne, oczekując ich weryfikacji.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie DKIS z 14 września 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 grudnia 2007 r. A. C. (dalej „Wnioskodawca”), działając jako konsument, zawarł z (…) Bank S.A dalej „Bank”) umowę kredytu hipotecznego indeksowanego do franka szwajcarskiego (CHF) (dalej „Umowa kredytowa”).

Zgodnie z § 1 ust. 1 Umowy kredytowej, Bank udzielił Wnioskodawcy kredytu w kwocie 1.997.135.52 zł, przy czym był to kredyt indeksowany do CHF, co oznaczało, że wypłacony kapitał wyrażony w złotych polskich miał zostać przeliczony na CHF w dacie wypłaty transzy kredytu (kredyt został wypłacony w jednej transzy), w wyniku czego kwota zadłużenia wyrażona została w walucie obcej.

Zgodnie z § 9 ust 2 Umowy kredytowej, w dniu wypłaty kredytu kwota wypłaconych środków miała zostać przeliczona na CHF według kursu kupna walut określonego w Tabeli Kursów Banku - obowiązującego w dniu uruchomienia środków. Jeżeli chodzi o spłaty poszczególnych rat kredytu, ich wysokość zgodnie z § 10 ust. 3 Umowy miała być ustalana jako równowartość wymaganej spłaty wyrażonej w CHF - po jej przeliczeniu według kursu sprzedaży walut określonego w Tabeli Kursów do CHF obowiązującego w dniu spłaty. Oznacza to, że Wnioskodawca wpłacał na konto kredytowe Banku środki w złotych polskich, zaś Bank przeliczał je według ustalonego przez siebie kursu walut ze złotych polskich na CHF.

Kwota kredytu została przekazana Wnioskodawcy w dniu 21 grudnia 2007 r. W dniu jej wypłaty saldo kredytu w CHF po przeliczeniu według kursu kupna wynikającego z Tabeli Kursów Banku wyniosło 926.325.18 CHF, co oznacza, iż przeliczenie nastąpiło po kursie 1 CHF = 2,156 zł. Środki uzyskane z kredytu zostały przez Wnioskodawcę przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jego i jego rodziny.

W toku wykonywania Umowy kredytowej strony zawarły do niej aneksy. Zgodnie z Aneksem nr 2 z dnia 15 października 2009 r. zmianie uległ m in. sposób obliczania wysokości spłaty rat kredytowych. Zgodnie z § 10 ust. 4 Umowy w nowym brzmieniu, wysokość zobowiązania miała być ustalana jako równowartość wymaganej spłaty wyrażonej w CHF - po jej przeliczeniu według kursu sprzedaży walut ustalonego przez NBP. Jednakże Wnioskodawca nadal był zobowiązany do spłaty rat wyłącznie w złotych polskich dzięki czemu Bank do końca wykonywania Umowy kredytowej pobierał od Wnioskodawcy dodatkowe wynagrodzenie z tytułu przeliczenia złotych polskich na CHF.

Po ośmiu latach terminowego regulowania wszystkich rat i innych opłat naliczanych przez Bank, Wnioskodawca zauważył, że nie posiada żadnej kontroli nad rosnącym zadłużeniem w stosunku do Banku. Wnioskodawca zaciągnął kredyt w wysokości 1.997.135.52 PLN, tymczasem na dzień 24 sierpnia 2015 r., według obliczeń Banku, wysokość pozostałego do spłaty kredytu nie tylko nie zmalała, ale wzrosła o 100% do kwoty 3.994 534.85 PLN, i nadal rosła.

Dążąc do zminimalizowania niczym nieograniczonego ryzyka dalszego zwielokrotnienia zadłużenia Wnioskodawcy, Wnioskodawca zdecydował się na przedterminową spłatę zobowiązań wobec Banku. Podsumowując wpłaty dokonane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku, łącznie z tytułu Umowy Wnioskodawca wpłacił Bankowi żądaną przez niego kwotę 3.994.534.85 PLN.

W ocenie Wnioskodawcy tak skonstruowana Umowa kredytowa, którą zawarł z Bankiem, jest w całości nieważna.

W związku z tym, Wnioskodawca w dniu 16 lipca 2018 r. złożył w Sądzie pozew przeciwko Bankowi, w którym wniósł o:

1.  zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 4.122.469.40 zł, wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się:
    1.  należność główna w kwocie 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej (roszczenie główne) oraz
    2.  skapitalizowane odsetki od kwoty 3.994.534.85 zł w kwocie 127.934.55 zł liczone od dnia 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r.;a w przypadku nieutrzymania się zarzutu nieważności całej Umowy kredytowej:
2.  zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 450.033.07 zł, wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się:
    1.  należność główna w kwocie 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych (roszczenie ewentualne) oraz
    2.  skapitalizowane odsetki od kwoty 436.066.98 zł w kwocie 13.966.09 zł, liczone od dnia 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku uznania przez Sąd Okręgowy Umowy kredytowej za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych i w konsekwencji zasądzenia na rzecz Wnioskodawcy należności głównej w kwocie 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej, otrzymana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 3.994.534.85 zł stanowić będzie u Wnioskodawcy przychód i w związki z tym po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku gdy Sąd Okręgowy stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § Kodeksu Cywilnego) i w związku z tym Sąd zasądzi na rzecz Wnioskodawcy kwotę 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji, to otrzymana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 436.066.98 zł stanowić będzie u Wnioskodawcy przychód i w związki z tym po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w wyniku rozpoznania pozwu złożonego przez Wnioskodawcę Sąd uzna Umowę kredytową za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych, to oznaczać to będzie, że podpisanie przez Wnioskodawcę i Bank Umowy kredytowej nie skutkowało nawiązaniem stosunku prawnego o charakterze umowy kredytu, wobec czego na podstawie art. 410 Kodeksu Cywilnego należy zakwalifikować świadczenie faktycznie spełnione przez Wnioskodawcę na rzecz Banku (świadczeniem tym było zapłacenie na rzecz Banku kwoty 3 994.534.85 zł) jako nienależne, tj. spełnione bez podstawy prawnej i podlegające w związku z tym zwrotowi.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Ustawa PIT”), za przychody uznaje się między innymi, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze.

Wydaje się zatem, że przepis ten rozstrzyga, że kwota 3.994.534.85 zł, która będzie uzyskana przez Wnioskodawcę na mocy wyroku sądowego od Banku tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej, będzie przychodem dla Wnioskodawcy.

Nie można jednakże pomijać okoliczności w jakich Wnioskodawca - podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzyma tę kwotę od Banku, innymi stówy jaka będzie przyczyna uzyskania tych pieniędzy. Przyczyną tą będzie uznanie przez sąd powszechny Umowy kredytowej za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych i tym samym zasądzenie na rzecz Wnioskodawcy kwoty 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej.

Oznacza to, że ustalić należy czy kwota 3 994.534.85 zł, która będzie uzyskana przez Wnioskodawcę na mocy wyroku sądowego od Banku tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej może być uznana za przychód wynikający z czynności będącej przedmiotem umowy prawnie skutecznej, bowiem:

*   zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy,

*   zgodnie z art. 2 ust. 6 Ustawy PIT w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy z przepisów tych wynika zatem, że:
    *   istnieje domniemanie prawne, że dopóki brak jest przeciwnego dowodu, każdy przychód uzyskany przez podatnika jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy;
    *   zaistnienie dowodu przeciwnego w stosunku do tego domniemania skutkuje tym, że przychód uzyskany przez podatnika nie jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy;
    *   pochodzące z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy nie podlegają opodatkowaniu, bowiem przepisów Ustawy PIT nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Wniosek ten wynika nie tylko z zasad logiki ale również z wykładni autentycznej, skoro sam ustawodawca w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej art. 2 ust. 6 Ustawy PIT stwierdził, że „wprowadzono domniemanie, że uzyskane przez podatnika przychody wynikają z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; domniemanie to będzie można obalić wykazując, że przychody wynikają z czynności niemogących być przedmiotem prawnie skutecznej umowy” (druk nr 3032 - Sejm VII kadencji).

Jeżeli w wyniku rozpoznania pozwu złożonego przez Wnioskodawcę Sąd wyda wyrok, w którym uzna Umowę kredytową za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych, to wyrok ten będzie niewątpliwie tym „dowodem przeciwnym” obalającym domniemanie prawne, że uzyskana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 3.994 534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Wniosek ten poprzeć można dodatkowo powołując fragment uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. (sygn. akt SK 18/09), formułującym postulaty de lege ferenda stanowiące podstawę właśnie do wprowadzenia do Ustawy PIT art. 2 ust. 6; „Warte rozważenia wydaje się wprowadzenie domniemania, że uzyskane przez podatnika przychody nie wynikają z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Taka regulacja określałaby jasno sytuację podatnika, o ile ustalałaby również sposób obalenia domniemania: mógłby on uiścić podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych albo próbować wykazać, że osiągnął przychód, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. znając zakres swoich obowiązków dowodowych. W aktualnym stanie prawnym, wobec braku odpowiedniego uregulowania tego zagadnienia, pozycja podatnika nie jest określona klarownie, co powoduje, że chociaż nie jest w ogóle obowiązany uiścić podatku, to jednak musi liczyć się z możliwością ustalenia podatku od dochodów nieujawnionych. Należy zarazem zastrzec, że w wypadku przychodów z przestępstw obalenie domniemania mogłoby nastąpić jedynie na podstawie orzeczenia sądu karnego, a w wypadku przychodów z czynów zabronionych, niezakwalifikowanych jednak jako przestępstwa - na podstawie orzeczenia sądu karnego lub prokuratora Zagadnień tych - wbrew stanowisku Prokuratora Generalnego - nie są przecież uprawnione rozstrzygać samodzielnie organy podatkowe”.

Skoro na skutek zaistnienia „dowodu przeciwnego”, którym będzie wyrok Sądu Okręgowego, w którym Sąd uzna Umowę kredytową za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych, obalającego domniemanie prawne, że uzyskany przez Wnioskodawcę zwrot pieniędzy z banku jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, zwrot ten w kwocie 3.994.534.85 zł należy uznać za przychód, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, czyli za przychód wynikający z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, gdyż Umowa kredytowa wskutek jej nieważności nie była prawnie skuteczna, czyli końcowo zwrot ten należy uznać za przychód do którego nie stosuje się przepisów Ustawy PIT.

Zatem uzyskanie przez Wnioskodawcę od Banku kwoty 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej, nie skutkuje powstaniem po stronie kredytobiorców zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych Wniosek ten poprzeć można dodatkowo następującymi orzeczeniami sądów administracyjnych:

1.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 sierpnia 2016 r., II FSK 1956/14: „W myśl w art. 2 ust 1 pkt 4 u.p.d.o.f. przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Problematyka uregulowana w ww. przepisie jest związana z szerszym zagadnieniem dotyczącym wpływu prawa cywilnego na powstawanie zobowiązań podatkowych. Jednocześnie zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w innych ustawach podatkowych nie zostało dookreślone, co należy rozumieć przez „czynność nie mogącą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy”. Jest to o tyle istotne, że zwykle wspomniane czynności są utożsamiane z czynnościami prawnymi nieważnymi bezwzględnie. W piśmiennictwie wskazuje się, że w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. dotyczy sytuacji takiej, że „opodatkowaniu nie podlegają czynności charakteryzujące się tym, że w ogóle nie mogą być przedmiotem umowy skutecznej na gruncie prawa cywilnego, nie zaś wszelkie czynności, które w konkretnym przypadku nie są prawnie skuteczne” (tak A. Nita. Czynności nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy w świetle prawa podatkowego, „Przegląd Podatkowy” 2003, nr 2. s. 18). Nie ma zatem przeszkód prawnych, żeby ze względu na uregulowanie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie opodatkować przychodu pochodzącego z czynności prawnej względnie nieważnej (podatek mógłby zostać zwrócony dopiero w przypadku wzruszenia takiej czynności). Podobnie opodatkowaniu co do zasady podlega przychód z czynności prawnej, dotkniętej wadą określaną jako bezskuteczność zawieszona (oczywiście dokonana czynność prawna nie wywołuje skutków prawnych tak długo, jak właściwy podmiot nie dokona jej potwierdzenia). Jeżeli natomiast czynność prawna w rozumieniu przepisów prawa cywilnego jest bezwzględnie nieważna, to nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy i dlatego w myśl w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. jest wyłączona z opodatkowania”.
2.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 czerwca 2017 r., II FSK 1501/15: „ Art. 2 ust 1 pkt 4 u.p.d.o.f. stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, i że odnosi się on do dwóch zasadniczych sytuacji, tj. gdy określone czynności są sprzeczne z nakazami zawartymi w przepisach prawnych powszechnie obowiązujących oraz są sprzeczne z normami moralnymi Jako przykład takich czynności można wskazać umowę, w której jedna strona umowy płaci drugiej za popełnienie czynu zabronionego. W takim przypadku otrzymane środki finansowe przez stronę dokonującą takiego czynu nie będą stanowiły przychodu”.
3.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 października 2017 r., I SA/Op 220/17: „Ustawodawca w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. używając sformułowania „czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy” miał na myśli zachowania podmiotów, które nie mogą być przedmiotem stosunku cywilnoprawnego. Zatem pojęcie „czynności”, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. oznacza zachowania (czynności faktyczne), które w ogóle nie mogą być wskazane w treści ważnej czynności prawnej, jako świadczenie strony tej czynności. Chodzi więc o czynności, które w żadnych okolicznościach i warunkach, jakie przepisy prawa przewidują dla zawarcia wolnej od wad umowy, nie mogą być przedmiotem stosunku prawnego. W celu ustalenia, czy przychody podlegają ustawie, wystarczy wskazanie, że określone czynności, z których te przychody wynikałyby, mogą być choćby hipotetycznie przedmiotem stosunku cywilnoprawnego. Oznacza to, że ustawie podatkowej podlegają przychody wynikające z czynności (zachowań) nie naruszających praw przyrody, ustaw oraz zasad współżycia społecznego, czyli takich, które mogą być wskazane w treści umowy korzystającej z ochrony prawnej. Zatem tylko przychody wynikające z zachowań, które w żadnych warunkach i okolicznościach nie mogą zostać zaakceptowane przez obowiązujący porządek prawny, nie podlegają opodatkowaniu”.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uznania przez Sąd Okręgowy Umowy kredytowej za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych i w konsekwencji zasądzenia na rzecz Wnioskodawcy należności głównej w kwocie 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej, otrzymana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 3.994.534.85 zł nie będzie stanowić u Wnioskodawcy przychodu i w związki z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów Ustawy PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania drugiego.

Sąd Okręgowy może nie uznać Umowy kredytowej za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie uznać jej za nie wywołującą żadnych skutków prawnych a w konsekwencji nie zasądzić na rzecz Wnioskodawcy kwoty 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń Biorąc pod uwagę taką ewentualność Wnioskodawca wniósł o zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych.

W ramach tego roszczenia Wnioskodawca domaga się zasądzenia nadpłaty jakiej dokonał na rzecz Banku, wynikającej z tego, iż:

(i) Wnioskodawca regulował wszystkie świadczenia umowne tak jakby mechanizm indeksacyjny był ważny, podczas gdy z uwagi na jego abuzywność, był on niewiążący, a także

(ii) Bank nie powinien był pobierać od niego opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji. Kwoty pobierane przez Bank od Wnioskodawcy przy uwzględnieniu abuzywnego mechanizmu stanowią nadwyżkę. Skoro skutkiem abuzywności jest to, iż mechanizm waloryzacji nie wiązał stron, oznacza to, że stosując go Bank co miesiąc pobierał zawyżone kwoty, albowiem bez zastosowania mechanizmu indeksacyjnego prawidłowo ustalone kwoty byłyby w niższej wysokości. Nadwyżka zaś została pobrana przez Bank bez podstawy prawnej. Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do żądania jej zwrotu w oparciu o przepis art. 405 w zw. z art. 410 § 1 i 2 k.c.

Jeśli Sąd stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 53 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego) to w związku z tym Sąd zasądzi na rzecz Wnioskodawcy kwotę 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody uznaje się, między innymi, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze.

Wydaje się zatem, że przepis ten rozstrzyga, że kwota 436 066.98 zł, która będzie uzyskana przez Wnioskodawcę na mocy wyroku sądowego od Banku tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji, będzie przychodem dla Wnioskodawcy.

Nie można jednakże pomijać okoliczności w jakich Wnioskodawca - podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzyma tę kwotę od Banku, innymi słowy jaka będzie przyczyna uzyskania tych pieniędzy. Przyczyną tą będzie uznanie przez sąd powszechny abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego) i tym samym zasądzenie na rzecz Wnioskodawcy kwoty 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji.

Oznacza to, że ustalić należy czy kwota 436.066.98zł, która będzie uzyskana przez Wnioskodawcę na mocy wyroku sądowego od Banku tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji może być uznana za przychód wynikający z czynności będącej przedmiotem umowy prawnie skutecznej, bowiem:

*   zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 4 Ustawy PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy;

*   zgodnie z art. 2 ust. 6 Ustawy PIT w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Z przepisów tych wynika zatem, że:

*   istnieje domniemanie prawne, że dopóki brak jest przeciwnego dowodu, każdy przychód uzyskany przez podatnika jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy;

*   zaistnienie dowodu przeciwnego w stosunku do tego domniemania skutkuje tym, że przychód uzyskany przez podatnika nie jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy;

*   przychody pochodzące z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy nie podlegają opodatkowaniu, bowiem przepisów Ustawy PIT nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Wniosek ten wynika nie tylko z zasad logiki ale również z wykładni autentycznej, skoro sam ustawodawca w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej art. 2 ust. 6 Ustawy PIT stwierdził, że „wprowadzono domniemanie, że uzyskane przez podatnika przychody wynikają z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; domniemanie to będzie można obalić wykazując, że przychody wynikają z czynności niemogących być przedmiotem prawnie skutecznej umowy” (druk nr 3032 - Sejm VII kadencji).

Jeżeli w wyniku rozpoznania pozwu złożonego przez Wnioskodawcę Sąd Okręgowy wyda wyrok, w którym stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego) to wyrok ten będzie niewątpliwie tym „dowodem przeciwnym” obalającym domniemanie prawne, że uzyskana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Wniosek ten poprzeć można dodatkowo powołując fragment uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. (sygn. akt SK 18/09), formułującym postulaty de lege ferenda stanowiące podstawę właśnie do wprowadzenia do Ustawy PIT art. 2 ust. 6: „Warte rozważenia wydaje się wprowadzenie domniemania, że uzyskane przez podatnika przychody nie wynikają z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Taka regulacja określałaby jasno sytuację podatnika, o ile ustalałaby również sposób obalenia domniemania: mógłby on uiścić podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych albo próbować wykazać, że osiągnął przychód, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., znając zakres swoich obowiązków dowodowych. W aktualnym stanie prawnym, wobec braku odpowiedniego uregulowania tego zagadnienia, pozycja podatnika nie jest określona klarownie, co powoduje, że chociaż nie jest w ogóle obowiązany uiścić podatku, to jednak musi liczyć się z możliwością ustalenia podatku od dochodów nieujawnionych. Należy zarazem zastrzec, że w wypadku przychodów z przestępstw obalenie domniemania mogłoby nastąpić jedynie na podstawie orzeczenia sądu karnego, a w wypadku przychodów z czynów zabronionych, niezakwalifikowanych jednak jako przestępstwa - na podstawie orzeczenia sądu karnego lub prokuratora. Zagadnień tych - wbrew stanowisku Prokuratora Generalnego - nie są przecież uprawnione rozstrzygać samodzielnie organy podatkowe”.

Skoro na skutek zaistnienia „dowodu przeciwnego”, którym będzie wyrok Sądu Okręgowego, w którym Sąd stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego) to w związku z tym Sąd zasądzi na rzecz Wnioskodawcy kwotę 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych, obalającego domniemanie prawne, że uzyskany przez Wnioskodawcę zwrot pieniędzy z banku jest przychodem pochodzącym z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, zwrot ten w kwocie 436.066.98zł zł należy uznać za przychód, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, czyli za przychód wynikający z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, gdyż dotyczy on kwot pobranych prze Bank na podstawie abuzywnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od samego początku (ex tunc), czyli końcowo zwrot ten należy uznać za przychód do którego nie stosuje się przepisów Ustawy PIT.

Zatem uzyskanie przez Wnioskodawcę od Banku kwoty 436.066.98zl zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji, nie skutkuje powstaniem po stronie kredytobiorców zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek ten poprzeć można dodatkowo następującymi orzeczeniami sądów administracyjnych:

1.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 sierpnia 2016 r., II FSK 1956/14: „W myśl w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Problematyka uregulowana w ww. przepisie jest związana z szerszym zagadnieniem dotyczącym wpływu prawa cywilnego na powstawanie zobowiązań podatkowych. Jednocześnie zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w innych ustawach podatkowych nie zostało dookreślone, co należy rozumieć przez „czynność nie mogącą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy”. Jest to o tyle istotne, że zwykle wspomniane czynności są utożsamiane z czynnościami prawnymi nieważnymi bezwzględnie. W piśmiennictwie wskazuje się, że w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. dotyczy sytuacji takiej, że „opodatkowaniu nie podlegają czynności charakteryzujące się tym, że w ogóle nie mogą być przedmiotem umowy skutecznej na gruncie prawa cywilnego, nie zaś wszelkie czynności, które w konkretnym przypadku nie są prawnie skuteczne” (tak A. Nita, Czynności nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy w świetle prawa podatkowego, „Przegląd Podatkowy" 2003, nr 2, s. 18). Nie ma zatem przeszkód prawnych, żeby ze względu na uregulowanie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie opodatkować przychodu pochodzącego z czynności prawnej względnie nieważnej (podatek mógłby zostać zwrócony dopiero w przypadku wzruszenia takiej czynności). Podobnie opodatkowaniu co do zasady podlega przychód z czynności prawnej, dotkniętej wadą określaną jako bezskuteczność zawieszona (oczywiście dokonana czynność prawna nie wywołuje skutków prawnych tak długo, jak właściwy podmiot nie dokona jej potwierdzenia). Jeżeli natomiast czynność prawna w rozumieniu przepisów prawa cywilnego jest bezwzględnie nieważna, to nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy i dlatego w myśl w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p d.o.f. jest wyłączona z opodatkowania”.
2.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 czerwca 2017 r., II FSK 1501/15: „ Art. 2 ust 1 pkt 4 u.p.d.o.f. stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, i że odnosi się on do dwóch zasadniczych sytuacji, tj. gdy określone czynności są sprzeczne z nakazami zawartymi w przepisach prawnych powszechnie obowiązujących oraz są sprzeczne z normami moralnymi. Jako przykład takich czynności można wskazać umowę, w której jedna strona umowy płaci drugiej za popełnienie czynu zabronionego. W takim przypadku otrzymane środki finansowe przez stronę dokonującą takiego czynu nie będą stanowiły przychodu”.
3.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 października 2017 r, I SA/Op 220/17: „Ustawodawca w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. używając sformułowania „czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy” miał na myśli zachowania podmiotów, które nie mogą być przedmiotem stosunku cywilnoprawnego. Zatem pojęcie „czynności”, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. oznacza zachowania (czynności faktyczne), które w ogóle nie mogą być wskazane w treści ważnej czynności prawnej, jako świadczenie strony tej czynności. Chodzi więc o czynności, które w żadnych okolicznościach i warunkach, jakie przepisy prawa przewidują dla zawarcia wolnej od wad umowy, nie mogą być przedmiotem stosunku prawnego. W celu ustalenia, czy przychody podlegają ustawie, wystarczy wskazanie, że określone czynności, z których te przychody wynikałyby, mogą być choćby hipotetycznie przedmiotem stosunku cywilnoprawnego Oznacza to, że ustawie podatkowej podlegają przychody wynikające z czynności (zachowań) nie naruszających praw przyrody, ustaw oraz zasad współżycia społecznego, czyli takich, które mogą być wskazane w treści umowy korzystającej z ochrony prawnej. Zatem tylko przychody wynikające z zachowań, które w żadnych warunkach i okolicznościach nie mogą zostać zaakceptowane przez obowiązujący porządek prawny, nie podlegają opodatkowaniu”.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy Sąd Okręgowy stwierdzi abuzywności konkretnych postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa i od początku (ex tunc), zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3852 § 2 Kodeksu Cywilnego) i w związku z tym Sąd zasądzi na rzecz Wnioskodawcy kwotę 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych, a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji, to otrzymana przez Wnioskodawcę od Banku kwota 436.066.98 zł nie będzie stanowić u Wnioskodawcy przychodu i w związki z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2019 r. sygn. III SA/Wa 363/19.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

O przychodzie można mówić wtedy, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Tak więc podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika natomiast, że jednym ze źródeł przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Należy zauważyć, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stwierdzić również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „nieodpłatnych świadczeń”, dlatego każdy przypadek wymaga wnikliwej analizy pod kątem zaistnienia przesłanek pozwalających na ustalenie, że miało miejsce nieodpłatne przysporzenie w majątku danej osoby fizycznej (świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść nie świadcząc nic w zamian).

Należy wskazać, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Natomiast art. 2 ust. 6 ww. ustawy, mówi, że przepisów ustawy nie stosuje się w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U. z 2019 r., poz. 2357, z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłat oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Z treści wniosku wynika, że w dniu 19 grudnia 2007 r. A. C. (dalej „Wnioskodawca”), działając jako konsument, zawarł z G. Bank S.A z siedzibą \`(...)\`(dalej „Bank”) umowę kredytu hipotecznego nr 81680 indeksowanego do franka szwajcarskiego (CHF) (dalej „Umowa kredytowa”). Zgodnie z § 1 ust. 1 Umowy kredytowej, Bank udzielił Wnioskodawcy kredytu w kwocie 1.997.135.52 zł, przy czym był to kredyt indeksowany do CHF, co oznaczało, że wypłacony kapitał wyrażony w złotych polskich miał zostać przeliczony na CHF w dacie wypłaty transzy kredytu (kredyt został wypłacony w jednej transzy), w wyniku czego kwota zadłużenia wyrażona została w walucie obcej. Zgodnie z § 9 ust 2 Umowy kredytowej, w dniu wypłaty kredytu kwota wypłaconych środków miała zostać przeliczona na CHF według kursu kupna walut określonego w Tabeli Kursów Banku - obowiązującego w dniu uruchomienia środków. Jeżeli chodzi o spłaty poszczególnych rat kredytu, ich wysokość zgodnie z § 10 ust. 3 Umowy miała być ustalana jako równowartość wymaganej spłaty wyrażonej w CHF - po jej przeliczeniu według kursu sprzedaży walut określonego w Tabeli Kursów do CHF obowiązującego w dniu spłaty. Oznacza to, że Wnioskodawca wpłacał na konto kredytowe Banku środki w złotych polskich, zaś Bank przeliczał je według ustalonego przez siebie kursu walut ze złotych polskich na CHF. Kwota kredytu została przekazana Wnioskodawcy w dniu 21 grudnia 2007 r. W dniu jej wypłaty saldo kredytu w CHF po przeliczeniu według kursu kupna wynikającego z Tabeli Kursów Banku wyniosło 926.325.18 CHF, co oznacza, iż przeliczenie nastąpiło po kursie 1 CHF = 2,156 zł. Środki uzyskane z kredytu zostały przez Wnioskodawcę przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jego i jego rodziny. W toku wykonywania Umowy kredytowej strony zawarły do niej aneksy. Zgodnie z Aneksem nr 2 z dnia 15 października 2009 r. zmianie uległ m in. sposób obliczania wysokości spłaty rat kredytowych. Zgodnie z § 10 ust. 4 Umowy w nowym brzmieniu, wysokość zobowiązania miała być ustalana jako równowartość wymaganej spłaty wyrażonej w CHF - po jej przeliczeniu według kursu sprzedaży walut ustalonego przez NBP. Jednakże Wnioskodawca nadal był zobowiązany do spłaty rat wyłącznie w złotych polskich dzięki czemu Bank do końca wykonywania Umowy kredytowej pobierał od Wnioskodawcy dodatkowe wynagrodzenie z tytułu przeliczenia złotych polskich na CHF. Po ośmiu latach terminowego regulowania wszystkich rat i innych opłat naliczanych przez Bank, Wnioskodawca zauważył, że nie posiada żadnej kontroli nad rosnącym zadłużeniem w stosunku do Banku. Wnioskodawca zaciągnął kredyt w wysokości 1.997.135.52 PLN, tymczasem na dzień 24 sierpnia 2015 r., według obliczeń Banku, wysokość pozostałego do spłaty kredytu nie tylko nie zmalała, ale wzrosła o 100% do kwoty 3.994 534.85 PLN, i nadal rosła. Dążąc do zminimalizowania niczym nieograniczonego ryzyka dalszego zwielokrotnienia zadłużenia Wnioskodawcy, Wnioskodawca zdecydował się na przedterminową spłatę zobowiązań wobec Banku. Podsumowując wpłaty dokonane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku, łącznie z tytułu Umowy Wnioskodawca wpłacił Bankowi żądaną przez niego kwotę 3.994.534.85 PLN. W ocenie Wnioskodawcy tak skonstruowana Umowa kredytowa, którą zawarł z Bankiem, jest w całości nieważna. W związku z tym, Wnioskodawca w dniu 16 lipca 2018 r. złożył w Sądzie pozew przeciwko Bankowi, w którym wniósł o:

1.  zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 4.122.469.40 zł, wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się:
    1.  należność główna w kwocie 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej (roszczenie główne) oraz
    2.  skapitalizowane odsetki od kwoty 3.994.534.85 zł w kwocie 127.934.55 zł liczone od dnia 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r.;

a w przypadku nieutrzymania się zarzutu nieważności całej Umowy kredytowej:

1.  zasądzenie od pozwanego Banku kwoty 450.033.07 zł, wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie liczonymi od daty wniesienia pozwu do dnia zapłaty, na którą składa się:
    1.  należność główna w kwocie 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank abuzywnych a przez to niewiążących klauzul waloryzacyjnych (roszczenie ewentualne) oraz
    2.  skapitalizowane odsetki od kwoty 436.066.98 zł w kwocie 13.966.09 zł, liczone od dnia 31 stycznia 2018 r. do dnia poprzedzającego wniesienie pozwu, tj. 16 lipca 2018 r.

Zgodnie z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego – czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 Kodeksu cywilnego).

Powyższy artykuł określa, od strony negatywnej, zakres dopuszczalnej treści czynności prawnej. Ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, zarówno do jednostronnych, jak i do umów, w tym umowy darowizny. (Kodeks cywilny. Komentarz do art. 1 – 44910. Tom I, red. prof. dr hab. Krzysztof Pietrzykowski, 2013 r., C.H. Beck, Wydanie 7).

Czynność prawna jest nieważna od momentu swojego powstania (ab initio). Uznanie czynności za nieważną ma wobec tego charakter pierwotny, nie następczy – czynność taka nie wywołuje zamierzonych przez strony skutków prawnych tak, jak gdyby nigdy nie istniała. Co istotne, nieważność czynności prawnej następuje z mocy samego prawa, bez potrzeby zajścia jakichkolwiek dodatkowych zdarzeń. Nie jest wymagane ani oświadczenie woli stron czynności, ani konstytutywne orzeczenie sądu.

W związku z powyższym należy wskazać, że w przypadku uznania przez Sąd Umowy kredytowej za bezwzględnie nieważną na podstawie art. 58 Kodeksu Cywilnego od samego początku (ex tunc) i nie wywołującą żadnych skutków prawnych i w konsekwencji zasądzenia na rzecz Wnioskodawcy należności głównej w kwocie 3.994.534.85 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez Bank świadczeń, na podstawie nieważnej z mocy samego prawa Umowy kredytowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do pytania Nr 2 odnośnie otrzymania od banku kwoty tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku należy w pierwszej kolejności powołać art. 3851 § 1 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym postanowienia umowy zawieranej z konsumentem nieuzgodnione indywidualnie nie wiążą go, jeżeli kształtują jego prawa i obowiązki w sposób sprzeczny z dobrymi obyczajami, rażąco naruszając jego interesy (niedozwolone postanowienia umowne). Nie dotyczy to postanowień określających główne świadczenia stron, w tym cenę lub wynagrodzenie, jeżeli zostały sformułowane w sposób jednoznaczny.

Natomiast zgodnie z art. 3851 § 2, jeżeli postanowienie umowy zgodnie z § 1 nie wiąże konsumenta, strony są związane umową w pozostałym zakresie.

W związku z powyższym ustalić należy czy kwota 436.066.98 zł, która będzie uzyskana przez Wnioskodawcę na mocy wyroku sądowego od Banku tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji może być uznana za przychód wynikający z czynności będącej przedmiotem umowy prawnie skutecznej, bowiem zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 4 Ustawy PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, natomiast zgodnie z art. 2 ust. 6 Ustawy PIT w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Przyjmując za Stroną, że w wyroku Sądu, w którym Sąd stwierdzi konkretne postanowienia waloryzacyjne Umowy kredytowej za niewiążące co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa, zaś strony są związane Umową kredytową w pozostałym zakresie (art. 3851 § 2 Kodeksu Cywilnego) to w związku z tym uzyskany przez Wnioskodawcę zwrot pieniędzy z banku jest przychodem pochodzącym z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, zwrot ten w kwocie 436.066.98 zł należy uznać za przychód, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, czyli za przychód wynikający z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, gdyż dotyczy on kwot pobranych prze Bank na podstawie niewiążących postanowień waloryzacyjnych Umowy kredytowej co rodzi wedle przepisu art. 3851 Kodeksu Cywilnego, taki skutek, że postanowienia te (podobnie jak w przypadku skutku z art. 58 Kodeksu Cywilnego) nie wiążą Wnioskodawcy z mocy samego prawa.

Zatem uzyskanie przez Wnioskodawcę od Banku kwoty 436.066.98 zł tytułem zwrotu nienależnie pobranych przez pozwanego, na podstawie Umowy kredytowej, świadczeń z tytułu wszystkich nadpłat, których Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku z powodu nieuprawnionego zastosowania przez Bank niewiążących klauzul waloryzacyjnych oraz z tytułu opłaty za Aneks nr 2 dotyczący mechanizmu indeksacji, nie skutkuje powstaniem po stronie kredytobiorcy zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**