Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.594.2019.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-21
Teza: Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Zamawiającego praw autorskich do rozwijanego i ulepszonego oprogramowania kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.
Słowa kluczowe: dochód; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa majątkowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 13 stycznia 2020 r. (data nadania 14 stycznia 2020 r., data wpływu 16 stycznia 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 7 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.594.2019.1.MT (data doręczenia 9 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 stycznia 2020 r. (data nadania 7 stycznia 2020 r., data doręczenia 9 stycznia 2020 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.594.2019.1.MT, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 13 stycznia 2020 r. (data nadania 14 stycznia 2020 r., data wpływu 16 stycznia 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 stycznia 2019 roku Wnioskodawca świadczy usługi dla innej firmy z branży IT - do obowiązków Wnioskodawcy należy zgodnie z umową:

1.  projektowanie nowych aplikacji lub modułów tworzonych systemów,
2.  modernizacja istniejących systemów,
3.  programowanie aplikacji zgodnie z założeniami projektowymi,
4.  badanie i analiza nowych/istniejących technologii w kontekście przydatności i wykorzystania ich w projektach
5.  proponowanie nowych rozwiązań mających na celu poprawić efektywność projektu.
6.  inne zadania związane z projektowaniem i tworzeniem aplikacji wynikające z aktualnych projektów.

Umowa zawiera klauzulę przeniesienia autorskich praw majątkowych.

1.  Wykonawca przenosi na Zamawiającego całość majątkowych autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych, łącznie z wyłącznym prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnego prawa autorskiego, do nieograniczonego w czasie korzystania i rozporządzania utworami powstałymi w wyniku realizacji obowiązków wynikających z Umowy.
2.  Przeniesienie majątkowych praw autorskich, o którym mowa w ust. 1, obejmuje następujące pola eksploatacji:
    1.  stosowanie, wyświetlanie, przekazywanie i przechowywanie niezależnie od formatu, systemu lub standardu,
    2.  trwałe lub czasowe utrwalanie lub zwielokrotnianie w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, niezależnie od formatu, systemu lub standardu, w tym wprowadzanie do pamięci komputera oraz trwałe lub czasowe utrwalanie lub zwielokrotnianie takich zapisów, włączając w to sporządzanie ich kopii oraz dowolne korzystanie i rozporządzanie tymi kopiami,
    3.  wprowadzanie do obrotu, użyczanie lub najem oryginału albo egzemplarzy,
    4.  tworzenie nowych wersji i adaptacji (tłumaczenie, przystosowanie, zmianę układu lub jakiekolwiek inne zmiany),
    5.  publiczne rozpowszechnianie, w szczególności udostępnianie w ten sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, w szczególności elektroniczne udostępnianie na żądanie,
    6.  rozpowszechnianie w sieci Internet oraz w sieciach zamkniętych,
    7.  prawo do zwielokrotniania kodu źródłowego lub tłumaczenia jego formy (dekompilacja), włączając w to prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, a także opracowania (tłumaczenia, przystosowania lub jakichkolwiek innych zmian) bez ograniczania warunków dopuszczalności tych czynności, w szczególności, ale nie wyłącznie, w celu wykorzystania dla celów współdziałania z programami komputerowymi lub rozwijania, wytwarzania lub wprowadzania do obrotu, użyczania, najmu, lub innych form korzystania o podobnej lub zbliżonej formie,
    8.  zezwolenie na tworzenie opracowań i przeróbek Utworów oraz rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na wszystkich polach eksploatacji określonych w niniejszej umowie,
    9.  prawo do określenia nazw Utworów, pod którymi będą one wykorzystywane lub rozpowszechniane, w tym nazw handlowych, włączając w to prawo do zarejestrowania na swoją rzecz znaków towarowych, którymi oznaczone będą Utwory lub znaków towarowych, wykorzystanych w Utworze,
    10.  prawo do wykorzystywania Utworów do celów marketingowych lub promocji, w tym reklamy, sponsoringu, promocji sprzedaży, a także do oznaczenia lub identyfikacji produktów i usług oraz innych przejawów działalności, a także dla celów edukacyjnych lub szkoleniowych,
    11.  prawo do rozporządzania utworami składającymi się na Utwory i ich opracowaniami oraz prawo udostępniania ich do korzystania, w tym udzielania licencji na rzecz osób trzecich, na wszystkich wymienionych powyżej polach eksploatacji.
3.  Skutek rozporządzający przeniesienia całości autorskich praw majątkowych nastąpi z chwilą dostarczenia Zamawiającemu utworu niezależnie od etapu zaawansowania prac nad utworem.
4.  Przeniesienie całości praw autorskich na rzecz Zamawiającego na wszystkich wymienionych polach eksploatacji zostaje dokonane za wynagrodzeniem określonym w § 5 ust. 1.
5.  Niezależnie od przeniesienia całości majątkowych praw autorskich Wykonawca nie zachowuje wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego i przenosi je na Zamawiającego w pełnym zakresie w ramach wynagrodzenia określonego w § 5 ust. 1.
6.  Wszelkie prawa nabyte przez Zamawiającego na mocy niniejszej umowy nie są ograniczone w czasie ani terytorialnie.
7.  W przypadku złożenia przez Wykonawcę niezgodnego z prawdą oświadczenia, o którym mowa w § 2 ust. 5 i skierowaniu przez osobę trzecią, której przysługują prawa autorskie do stworzonych Utworów jakichkolwiek roszczeń cywilnoprawnych przeciwko Zamawiającemu, Wykonawca zobowiązuje się:
    1.  zwolnić Zamawiającego z obowiązku zapłaty jakichkolwiek odszkodowań lub zadośćuczynień z tytułu naruszenia praw autorskich do Utworów,
    2.  pokryć poniesione przez Zamawiającego koszty zasądzonych przez sąd innych obowiązków zmierzających do usunięcia skutków naruszeń, jak w szczególności kosztów złożenia publicznego oświadczenia o odpowiedniej treści i formie,
    3.  pokryć koszty poniesione przez Zamawiającego w związku z podniesieniem przez osobę trzecią powyższych roszczeń (w tym roszczeń o zaniechanie), a w szczególności kosztów obsługi prawnej, chyba że ich poniesienie nie było uzasadnione.
8.  Wykonawca upoważnia Zamawiającego za wynagrodzeniem określonym w § 5 ust. 1 Umowy do wykonywania w jego imieniu autorskich praw osobistych, o których mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 16), a w szczególności do:
    1.  decydowania o sposobie oznaczenia Utworów nazwiskiem ewentualnie pseudonimem Autora,
    2.  decydowania o nienaruszalności treści i formy Utworów,
    3.  decydowania o pierwszym udostępnieniu Utworów publiczności,
    4.  decydowania o nadzorze nad sposobem korzystania z Utworów,
    5.  decydowania o zachowaniu integralności Utworów.
9.  Wykonawca zobowiązuje się, że nie będzie wykonywał w stosunku do Zamawiającego ani jego następców prawnych swych autorskich praw osobistych.
10.  Strony wyraźnie oświadczają, iż celem postanowień niniejszego paragrafu oraz intencją stron jest nabycie przez Zamawiającego praw własności intelektualnej powstałych w wyniku wykonywania obowiązków Wykonawcy wynikających z niniejszej umowy, w najszerszym możliwym zakresie, w szczególności nabycie całości praw autorskich. W przypadku, gdyby takie nabycie wymagało podjęcia dodatkowych czynności faktycznych lub prawnych, Wykonawca zobowiązuje się niezwłocznie podjąć takie czynności we współpracy z Zamawiającym. Obowiązek ten dotyczy w szczególności wszelkich obowiązków w zakresie rejestracji przed polskimi i obcymi organami publicznymi, jak również potwierdzenia lub dookreślenia pól eksploatacji, o których mowa w ust. 2 powyżej.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 7 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.594.2019.1.MT Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny poprzez wskazanie, że:

*   Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

*   W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje ulepszone produkty (kod programu komputerowego) i procesy oraz usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

*   Działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca prowadzi od 23 sierpnia 2018 r., z tym, że nie miał świadomości, że wykonywana przeze niego działalność programisty mieści się w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

*   Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest-między innymi - zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

*   Rozwijanie i ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (kody źródłowe, dokumentacja).

*   Działania polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności i funkcjonalności oprogramowania.

*   Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

*   W przypadku modyfikowania/ulepszania/rozwijania oprogramowania Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

*   Z umowy nie wynika prawo wyłączności korzystania przez Wnioskodawcę z licencji.

*   W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza oraz rozwija oprogramowanie komputerowe lub jego część, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania/części oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego). Autorskie prawo do kodu programu komputerowego podlega ochronie prawnej z art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

*   Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych na rzecz kontrahenta za wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw.

*   Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za efekty prac badawczo-rozwojowych związanych z tym ulepszeniem oraz rozwijaniem.

*   Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca założył na dzień 1 stycznia 2019 odrębną ewidencję (poza dodatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i prowadzi ją nadal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z tym, że efektem stanu faktycznego jest rozwijanie i ulepszanie programu komputerowego co stanowi całość świadczonej usługi czy prawdziwe jest stwierdzenie, że powstające w efekcie pracy Wnioskodawcy kody źródłowe programów komputerowych mogą być zaliczane jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej i Wnioskodawca może zastosować art. 30ca ust. 2 pkt 8 z Dz.U.2019.0.1387 t.j. aby naliczyć podatek dochodowy w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 pkt 1 tejże ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jasno precyzuje, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie Wnioskodawca jest przekonany, że świadczone usługi wyczerpują znamiona art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca tworzy, modernizuje oraz programuje aplikacje/programy komputerowe, których wytworzenie wymaga specjalistycznej wiedzy oraz jest niewątpliwie tworem autorskim zgodnie z art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a więc Wnioskodawca może skorzystać z prawa do naliczenia 5% podatku dochodowego od wystawionych faktur zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 z Dz.U.2019.0.1387.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do skorzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od dnia 1 stycznia 2019 roku Wnioskodawca świadczy usługi dla innej firmy z branży IT - do obowiązków Wnioskodawcy należy zgodnie z umową: projektowanie nowych aplikacji lub modułów tworzonych systemów, modernizacja istniejących systemów, programowanie aplikacji zgodnie z założeniami projektowymi, badanie i analiza nowych/istniejących technologii w kontekście przydatności i wykorzystania ich w projektach, proponowanie nowych rozwiązań mających na celu poprawić efektywność projektu, inne zadania związane z projektowaniem i tworzeniem aplikacji wynikające z aktualnych projektów. Wykonawca przenosi na Zamawiającego całość majątkowych autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych, łącznie z wyłącznym prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnego prawa autorskiego, do nieograniczonego w czasie korzystania i rozporządzania utworami powstałymi w wyniku realizacji obowiązków wynikających z Umowy. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje ulepszone produkty (kod programu komputerowego) i procesy oraz usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej. Działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca prowadzi od 23 sierpnia 2018 r. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest między innymi - zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Rozwijanie i ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (kody źródłowe, dokumentacja). Działania polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności i funkcjonalności oprogramowania. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W przypadku modyfikowania/ulepszania/rozwijania oprogramowania Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Z umowy nie wynika prawo wyłączności korzystania przez Wnioskodawcę z licencji. W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza oraz rozwija oprogramowanie komputerowe lub jego część, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania/części oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego). Autorskie prawo do kodu programu komputerowego podlega ochronie prawnej z art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych na rzecz kontrahenta za wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za efekty prac badawczo-rozwojowych związanych z tym ulepszeniem oraz rozwijaniem. Wnioskodawca założył na dzień 1 stycznia 2019 odrębną ewidencję (poza dodatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i prowadzi ją nadal.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania (rozwiniętych/ulepszonych kodów źródłowych).

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Zamawiającego, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie Zamawiającego (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika jednak, że w sytuacji rozwoju i ulepszenia istniejącego oprogramowania, każdorazowo wynikiem prac jest odrębny utwór, nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej, który ma indywidualny i twórczy charakter, a zakres ten podlega odrębnemu prawu własności intelektualnej - jest utworem i podlega ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Zamawiającego praw autorskich do rozwijanego i ulepszonego oprogramowania kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem pytania Wnioskodawcy. Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz treść pytania/pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji indywidualnej. W związku z powyższym, tut. Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży wytworzonego przez Wnioskodawcę autorskiego oprogramowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.