Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.46.2017.1.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-16
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; nieruchomości; własność-własność odrębna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 22 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni pozostawała od 12 lipca 1980 r. w związku małżeńskim. Dnia 14 kwietnia 2009 r. małżeństwo Wnioskodawczyni ustało przez rozwód. Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej byłym mężem toczyły się postępowania w przedmiocie podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności. Początkowo postępowanie prowadzone było przed Sądem Rejonowym a następnie, na skutek wniesionej przez Wnioskodawczynię apelacji, postępowanie prowadzone było przed Sądem Okręgowym. Sąd Rejonowy ustalił, że w skład majątku wspólnego wchodzi między innymi spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nr 109 wraz ze związanym z tym prawem wkładem mieszkaniowym.

Jak ustalił Sąd Rejonowy, wkład związany z prawem do ww. lokalu pokryty został ze środków pieniężnych zgromadzonych na książeczce oszczędnościowej, której posiadaczem była składająca wniosek o interpretację. Do nabycia prawa do lokalu doszło w 1980 r. W opinii sporządzonej 29 stycznia 2016 r. na zlecenie Sądu Okręgowego biegły sądowy wskazał, że wartość rynkowa lokalu po przekształceniu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu w prawo własności wynosi 276 500 zł. Biegły ustalił także, że w całości wniesiony został wkład związany z prawem do ww. lokalu. Jednocześnie, Sąd Okręgowy zwrócił się do Spółdzielni Mieszkaniowej o udzielenie informacji na temat spłacenia w całości kredytu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. W odpowiedzi, w piśmie z 9 października 2015 r., Spółdzielnia Mieszkaniowa wskazała, że kredyt ten został spłacony w całości. Sąd Okręgowy ustalił wartość lokatorskiego prawa do lokalu, przyjmując jego wartość rynkową po przekształceniu w prawo własności. Wartość rynkowa została jednocześnie przez Sąd pomniejszona o koszty, które poniesie Wnioskodawczyni w związku z przekształceniem prawa – koszty te wynosić będą łącznie 1 288,44 zł. Powyższe pozwoliło Sądowi Okręgowemu ustalić ostatecznie wartość ww. składnika majątkowego na kwotę 275 211,56 zł. Nadto, ustalone zostało, że nakład Wnioskodawczyni na majątek wspólny wynosi 30 415 zł, co miało z kolei wpływ na późniejsze ustalenia dotyczące wysokości wzajemnych spłat byłych małżonków.

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Okręgowego z 8 czerwca 2016 r. dokonano następującego podziału majątku wspólnego:

Wnioskodawczyni przyznano następujące składniki majątkowe:

*   spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego nr 109 wraz ze związanym z tym prawem wkładem mieszkaniowym o wartości 275 211,56 zł,
*   samochód osobowy o wartości 31 900,00 zł,
*   ruchomości stanowiące wyposażenie mieszkania o wartości 870 zł;

byłemu małżonkowi Wnioskodawczyni przyznano następujące składniki majątkowe:

*   ruchomości w postaci książek o łącznej wartości 610 zł.

Orzeczenie Sądu Okręgowego jako sądu II instancji zakończyło postępowanie w sprawie.

Z uwagi na wskazany powyższej sposób podziału majątku wspólnego, Sąd Okręgowy zasądził od Wnioskodawczyni na rzecz jej byłego męża kwotę 130 028,28 zł tytułem spłaty za składniki majątkowe przyznane Wnioskodawczyni na własność. Kwotę tę Wnioskodawczyni musi uiścić w terminie roku od uprawomocnienia się postanowienia.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni nie dysponuje środkami finansowymi, które pozwoliłyby jej na dokonanie zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 130 028,28zł, Wnioskodawczyni postanowiła dokonać przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, a następnie dokonać zbycia prawa własności, celem zapłaty kwoty 130 028,28 zł określonej w prawomocnym postanowieniu Sądu Okręgowego z 8 czerwca 2016 r.

Zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie w 2017 r. przez Wnioskodawczynię prawa własności lokalu nr 109, po uprzednim przekształceniu w marcu 2017 r. spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, nabytego w 1980 r., w prawo własności, stanowić będzie źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), dalej jako u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., do źródeł przychodów zaliczyć można między innymi odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Reasumując, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, więc przychód nie podlega opodatkowaniu. Wnioskodawczyni zamieszkiwała w lokalu nieprzerwanie od 1980 r., płacąc wszelkie należności związane z lokalem, poniosła także wydatki w związku z uiszczeniem wkładu związanego z prawem do lokalu. Wartość nakładu ustalona została na 30 451 zł.

W związku z powyższym, stanąć należy na stanowisku, że przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności nie będzie stanowić nabycia w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym, nie sposób mówić o uzyskaniu przychodu i powstaniu obowiązku podatkowego. Przekształcenie dokonane przez Wnioskodawczynię w oparciu o art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych nie będzie polegało na zawarciu umowy sprzedaży, nie spowoduje też zmian związanych z formą użytkowania lokalu. Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1116 ze zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Wszelkie wydatki związane z lokalem zostały uiszczone – mowa tu między innymi o wkładzie mieszkaniowym. W wypadku takiego przekształcenia nie może być więc mowy o nabyciu prawa, albowiem prawo przysługujące Wnioskodawczyni istnieje nieprzerwanie od 1980 r. po przekształceniu zmieni się jedynie jego treść.

Nadto, dokonane przekształcenie służyć będzie jedynie uzyskaniu prawa zbywalnego, którego sprzedaż pozwoli Wnioskodawczyni uregulować należności względem byłego męża. Przede wszystkim podkreślić trzeba, że w przypadku dokonania przez Wnioskodawczynię zbycia prawa własności nie nastąpi jakiekolwiek wzbogacenie Wnioskodawczyni, albowiem 130 028,28 zł z uzyskanej sumy przeznaczone zostanie na rzecz byłego męża. Z pozostałej zaś sumy Wnioskodawczyni będzie musiała zaspokoić swoje potrzeby mieszkaniowe, gdyż po sprzedaży lokalu będzie ona zmuszona zatroszczyć się o znalezienie nowego lokalu, w którym mogłaby zamieszkiwać.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku zbycia w 2017 r. przez Wnioskodawczynię lokalu, do którego Wnioskodawczyni posiada od 1980 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, a które w marcu 2017 r. przekształcone zostanie w prawo własności, nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady – wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni od 12 lipca 1980 r. pozostawała w związku małżeńskim. W tym samym roku (1980 r.) Wnioskodawczyni przyznano spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Wkład związany z prawem do ww. lokalu pokryty został ze środków pieniężnych zgromadzonych na książeczce oszczędnościowej, której posiadaczem była Wnioskodawczyni. Dnia 14 kwietnia 2009 r. małżeństwo Wnioskodawczyni ustało przez rozwód. Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej byłym mężem toczyły się postępowania w przedmiocie podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności. Sąd ustalił, że w skład majątku wspólnego wchodzi między innymi spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nr 109 wraz ze związanym z tym prawem wkładem mieszkaniowym. Wartość ww. składnika majątkowego Sąd ustalił na kwotę 275 211,56 zł. Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu z 8 czerwca 2016 r. dokonano podziału majątku wspólnego. Wnioskodawczyni przyznano m.in. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego nr 109 wraz ze związanym z tym prawem wkładem mieszkaniowym o wartości 275 211,56 zł. Sąd jednocześnie zasądził od Wnioskodawczyni na rzecz jej męża kwotę 130 028,28 zł tytułem spłaty za składniki majątkowe przyznane Wnioskodawczyni na własność. Kwotę tę Wnioskodawczyni musi uiścić w terminie roku od uprawomocnienia się postanowienia. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni nie dysponuje środkami finansowymi, które pozwoliłyby jej na dokonanie zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 130 028,28 zł, Wnioskodawczyni postanowiła dokonać w marcu 2017 r. przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności a następnie w tym samym roku dokonać zbycia prawa własności, celem zapłaty kwoty 130 028,28 zł określonej w prawomocnym postanowieniu Sądu.

Istotą niniejszego rozstrzygnięcia jest ustalenie daty nabycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni zamierza sprzedać, co z kolei jest niezbędne do stwierdzenia, czy powyższa sprzedaż będzie dla Wnioskodawczyni źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nakazuje liczyć termin, po upływie którego sprzedaż nie stanowi źródła przychodu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Słowo „nabycie” jest synonimem otrzymania czegoś na własność np. w zamian za pieniądze lub wymianę. Użyte w przywołanym przepisie oznacza więc każdą czynność prawną i każde zdarzenie, w wyniku których doszło do przejścia na podatnika prawa własności rzeczy lub prawa.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1222 ze zm.) – przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni.

W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy – spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w żadnym wypadku nie ma więc charakteru własnościowego. Prawa tego nie można nabyć, można je jedynie ustanowić. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu jako najemca, nie jest natomiast jego właścicielem.

Zatem w wyniku umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia oddaje członkowi lokal mieszkalny jedynie do używania, a nie na własność. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych – na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl bowiem art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego oraz do uczestniczenia w innych zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową – określonych w umowie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy – członek, o którym mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, członek jest obowiązany uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jego lokal.

Powyższe oznacza, że osoba, na rzecz której ustanowiono spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część zobowiązań związanych z budową – w tym wkład lokatorski, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu.

Gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, ponieważ nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię, który służył pokryciu części wkładu mieszkaniowego, zobowiązany jest pokryć odpowiednią część zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami.

Zatem dopiero po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby, której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność lokalu na rzecz członka spółdzielni. Pomimo, że umowa zawarta na podstawie tego przepisu nie jest umową sprzedaży, nabycie prawa własności następuje dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, że nabycie odrębnej własności lokalu nie nastąpiło w momencie ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w 1980 r., nie nastąpiło także w dacie uprawomocnienia się postanowienia sądu o podziale majątku dorobkowego byłych małżonków (2016 r.), lecz nastąpiło w dniu, w którym Wnioskodawczyni zawarła umowę ustanowienia odrębnej własności ww. lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności na Wnioskodawczynię, tj. jak wynika z wniosku, w marcu 2017 r.

Jeżeli zatem odpłatne zbycie odrębnej własności lokalu zostanie dokonane przez Wnioskodawczynię przed upływem pięcioletniego terminu (czyli do końca 2022 r.), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to będzie ono stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cytowanej ustawy, a co za tym idzie skutkować będzie, co do zasady, obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego pojęcia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Odrębną kategorią są koszty uzyskania przychodu. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawczynię zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że nabycie własności lokalu mieszkalnego nastąpiło w marcu 2017 r. w drodze przeniesienia własności na Wnioskodawczynię, której przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu. W takiej sytuacji za koszty nabycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać koszty poniesione w związku z przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego jak również wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W opisanym zdarzeniu, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego wraz z wkładem mieszkaniowym pierwotnie (od 1980 r.-2016 r.) należało do majątku wspólnego małżonków. W związku z podziałem majątku prawo to wraz z wkładem mieszkaniowym uzyskała Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty byłego męża. Uwzględniając powyższe, do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć należy wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, który po podziale majątku wspólnego małżonków przypadł w całości Wnioskodawczyni. Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych – wynagrodzenie notariusza za ogół czynności notarialnych dokonanych przy zawieraniu umowy, o której mowa w ust. 1, oraz koszty sądowe w postępowaniu wieczystoksięgowym obciążają członka spółdzielni, na rzecz którego spółdzielnia dokonuje przeniesienia własności lokalu. Zatem poniesione przez Wnioskodawczynię koszty opłat notarialnych związanych z przekształceniem mieszkania z lokatorskiego na własnościowe jako wydatki poniesione na nabycie tego mieszkania, Wnioskodawczyni również może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia tego lokalu mogą być również nakłady poniesione w okresie, gdy Wnioskodawczyni przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, które następnie zostało przekształcone w odrębną własność.

Natomiast spłata dokonana przez Wnioskodawczynię na rzecz byłego męża jest wydatkiem Wnioskodawczyni dokonanym z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej. Nie stanowi zatem wydatku na nabycie przedmiotowego lokalu.

Podsumowując, jak stanowią cytowane powyżej przepisy, podstawą obliczenia podatku w rozpatrywanej sprawie będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany jest w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest prawem niezbywalnym, w związku z czym nie można mówić o jego nabyciu ani też zbyciu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej. Osoby zamieszkujące w takich lokalach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Tym samym 5-letni termin określony w przywołanym przepisie może być liczony jedynie od daty nabycia prawa zbywalnego, tj. przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że skoro wyodrębnienie własności lokalu oraz przeniesienie własność lokalu na rzecz Wnioskodawczyni miało miejsce w marcu 2017 r., to nabycie prawa własności tego lokalu przez Wnioskodawczynię nastąpiło w marcu 2017 r. Zatem odpłatne zbycie w 2017 r. czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia ww. prawa własności do lokalu mieszkalnego, stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.