Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-2.4512.124.2016.3.MŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, na które otrzymywane jest wsparcie i dotacja podmiotowa.
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-odliczenie częściowe; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 7 października 2016 r. (data wpływu 12 październik 2016 r.), uzupełnionym pismem z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) oraz pismem z 18 stycznia 2017 r. (data wpływu 24 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, na które otrzymywane jest wsparcie i dotacja podmiotowa – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, na które otrzymywane jest wsparcie i dotacja podmiotowa. Wniosek uzupełniono 2 stycznia 2016 r. oraz 24 stycznia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie:

1.  świadczenia usług badawczych (np. badania ewaluacyjne w zakresie skutków wdrożenia programów unijnych),
2.  wynajmu nieruchomości posiadanych przez Wnioskodawcę,
3.  realizacji programów unijnych.

W zakresie działalności wskazanej w punkcie 3 powyżej, Wnioskodawca realizuje projekty współfinansowane ze środków Unii Europejskiej, budżetu państwa lub budżetu samorządu.

Wnioskodawca działa w szczególności jako Instytucja A. i jest stroną umowy wsparcia związanej z realizacją Działań w ramach Programu Operacyjnego zawartej z Agencją (…). Wnioskodawca działając wykonywał lub wykonuje zadania szczegółowo opisane w umowie wsparcia, w szczególności:

*   przyjmował i oceniał wnioski o dofinansowanie składane przez beneficjentów/wnioskodawców w ramach poszczególnych Działań ;
*   zawierał umowy z beneficjentami/wnioskodawcami;
*   dokonuje czynności w zakresie rozliczania projektów;
*   monitoruje/kontroluje realizację projektów;
*   dokonuje czynności w zakresie postępowań odwoławczych;
*   wykonuje zadania informacyjno-promocyjne.

Dodatkowo Wnioskodawca wykonuje czynności w zakresie rozliczania Działania w ramach Programu Operacyjnego na podstawie umowy powierzenia realizacji ww. działania zawartej z Samorządem Województwa i jest stroną umowy zawartej z Województwem w sprawie przekazania dotacji na realizację działań. Aktualnie działania Wnioskodawcy w ramach ww. działania sprowadzają się głównie do czynności monitorowania i kontrolowania realizacji projektów oraz prowadzenia postępowań zmierzających do odzyskania dofinansowań podlegających zwrotowi.

Na realizację ww. zadań Wnioskodawca otrzymuje:

1.  kwotę wsparcia;
2.  jako podmiot realizujący ww. działanie – dotację samorządową (dotację celową z budżetu Województwa).

Otrzymywana przez Wnioskodawcę kwota wsparcia oraz kwota dotacji samorządowej może być przeznaczona wyłącznie na pokrycie wydatków Wnioskodawcy związanych bezpośrednio z realizacją zadań określonych w umowie wsparcia zawartej z Agencją oraz w umowie dotacji zawartej z Województwem. Mogą to być wydatki przeznaczone w szczególności na zakup towarów (np. materiałów biurowych i eksploatacyjnych), zakup usług bezpośrednio związanych z realizacją zadań (w tym obsługę księgową i usługi prawnicze), najem i eksploatację pomieszczeń w celach bezpośrednio związanych z realizacją zadań, a także na podatek od towarów i usług zapłacony przez Wnioskodawcę w związku z realizacją zadań, gdyż zgodnie z odrębnymi przepisami Wnioskodawcy nie przysługuje w ww. zakresie prawo do jego zwrotu lub odliczenia od należnego podatku od towarów i usług. Z tego względu zakupy towarów i usług na ww. potrzeby nie są ujmowane w deklaracjach VAT-7 – VAT jest bowiem odzyskiwany ze środków uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako kwoty wsparcia lub dotacja samorządowa.

W obu przypadkach otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty nie mogą przy tym przekroczyć wydatków faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę, potwierdzonych stosownymi dokumentami (kopie faktur, rachunków, wyciągów bankowych, przelewów lub dokumentów KW, z których wynika fakt poniesienia danego wydatku).

Wskazane wyżej kwoty otrzymywane przez Wnioskodawcę z Agencji oraz z budżetu Województwa stanowią dofinansowanie mające charakter ogólny, nie są przyznawane jako dopłata do ceny usługi, lecz przeznaczone są na dotowanie prowadzonej działalności Wnioskodawcy w związku z realizacją działań. Kwoty te (w tym kwota wsparcia mająca charakter dotacji) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stanowią czynności opodatkowanej VAT – czynności nie zawierają się w katalogu art. 5 ust. 1 ustawy VAT). Wnioskodawca nie osiąga z tytułu wykonywania ww. umów żadnego zysku. Otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty wsparcia nie mają też charakteru wynagrodzenia. Kwoty wsparcia są bowiem przeznaczane m.in. na zakup określonych środków trwałych, koszty związane z realizacją poszczególnych projektów czy koszty wynagrodzeń.

Należy zaznaczyć, że ww. działalność Wnioskodawcy mieści się w zakresie statutowych zadań Wnioskodawcy, do których należy m.in. pośrednictwo w zakresie pozyskiwania źródeł finansowania w postaci pożyczek, udziałów kapitałowych, dotacji od innych podmiotów gospodarczych i organizacji, jak również wdrażanie oraz obsługa programów pomocowych Unii Europejskiej.

Wnioskodawca wskazuje natomiast, że nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej.

Przychód z tytułu otrzymywanych kwot wsparcia i dotacji jest dla Wnioskodawcy przychodem z działalności gospodarczej i podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przy czym przychód z tytułu dotacji samorządowej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego spod opodatkowania tym podatkiem. Ponadto ww. przychody traktowane są jako przychody z tytułu działalności gospodarczej również w rachunkowości prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Jak wskazano na wstępie, obok programów współfinansowanych ze środków unijnych Wnioskodawca wykonuje również inną działalność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym wskazaną na wstępie działalność polegającą na świadczeniu usług badawczych, czy działalność wynajmu powierzchni. U Wnioskodawcy występują sytuacje, w których zakupione towary lub usługi wykorzystywane są zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, np. świadczenia usług consultingowych, jak i działalności nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wydatki związane z realizacją przez Wnioskodawcę opisanych powyżej projektów, na których pokrycie Wnioskodawca otrzymuje ww. kwoty wsparcia i dotację samorządową.

Z uzupełnienia do wniosku z dnia 20 grudnia 2016 r. wynika, że:

Wszelkie czynności z tytułu działalności podanej w pkt 3 wezwania, tj. z tytułu realizacji programów unijnych, Wnioskodawca realizuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT). Jak wskazano w powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 maja 2016 roku (sygn. akt: ILPP1/4512-1-187/16-4/MK), a ponadto w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej analizowany przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT mieszczą się również „działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT”. Dodatkowo w ww. interpretacji wskazano, że „działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. (\`(...)\`) Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty”.

Z analogiczną sytuacją mamy do czynienia w analizowanym przypadku – Wnioskodawca realizuje wskazane we wniosku programy unijne jako działalność nastawioną na realizację założonych wskaźników bez uzyskiwania z tego tytułu zysku. Na pokrycie kosztów związanych z uzyskaniem wskaźników Wnioskodawca uzyskuje kwoty wsparcia, względnie dotację samorządową.

Jednocześnie opisywane czynności z tytułu realizacji programów unijnych, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są czynnościami generującymi obrót opodatkowany podatkiem VAT. Zarówno otrzymywana przez Wnioskodawcę kwota wsparcia, jak i dotacja samorządowa, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie zawierają się bowiem w ustawowej definicji obrotu będącego podstawą opodatkowania (w zakresie otrzymywanych przez Wnioskodawcę kwot wsparcia, stanowisko to potwierdza uzyskana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr (…) z dnia 6 maja 2009 r.).

Otrzymywane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu realizacji programów unijnych (kwoty wsparcia i dotacja na prowadzenie ww. działalności) są natomiast zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych, przy czym – jak wskazano we wniosku – przychód z tytułu dotacji samorządowej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. W ten sam sposób, tj. jako przychody z tytułu działalności gospodarczej, są one traktowane w rachunkowości prowadzonej przez Wnioskodawcę. Analizowane przychody nie są natomiast zaliczane do przychodów z innej działalności.

Podkreślenia wymaga fakt, że Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, przy czym obok wskazanej powyżej działalności gospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, w tym wskazaną we wniosku działalność polegającą na świadczeniu usług badawczych, czy na wynajmie nieruchomości (w obu tych przypadkach jest to działalność nastawiona na zysk). Tymczasem działalność inna niż działalność gospodarcza w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, którego dotyczy niniejszy wniosek, to działalność niebędąca działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tak jak np. nieodpłatna działalność statutowa (patrz uzasadnienie projektu ustawy cytowane we wniosku). Jak natomiast wskazano już we wniosku, Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej. Działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych wiąże się z przychodem w postaci kwot wsparcia i dotacji samorządowej, który to przychód jest przychodem z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, aczkolwiek przychodem niegenerującym opodatkowania podatkiem VAT. Z tytułu realizacji programów unijnych Wnioskodawca nie doznaje żadnego uszczerbku majątkowego – wszelkie koszty tej działalności są mu zwracane w drodze kwot wsparcia lub dotacji samorządowej. Fakt, że działalność ta nie jest prowadzona dla zysku, nie stanowi jednocześnie przeszkody do uznania, że są to czynności podejmowane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Natomiast z uzupełnienia do wniosku z dnia 18 stycznia 2017 r. wynika, że:

Ad. 1) Działania Wnioskodawcy w ramach realizacji programów unijnych, na które Wnioskodawca uzyskuje dotację oraz kwoty wsparcia, są działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę nie dla zysku. Z tytułu tej działalności Wnioskodawca otrzymuje przychody w postaci dotacji i kwot wsparcia, zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej, które co do zasady opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób prawnych (przy czym dotacja samorządowa korzysta ze zwolnienia od opodatkowania), natomiast nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie zawierają się bowiem w ustawowej definicji obrotu będącego podstawą opodatkowania podatkiem VAT (w zakresie otrzymywanych przez Wnioskodawcę kwot wsparcia stanowisko to potwierdza uzyskana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr (…) z dnia 6 maja 2009 r.).

Jak wykazano we wcześniejszych pismach Wnioskodawcy, działalność gospodarcza – w tym również działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku VAT – nie zawsze musi być prowadzona dla zysku. Wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

A zatem już w treści tego przepisu wskazano, że cel prowadzenia działalności nie jest istotny.

Z kolei w ust. 2 tego przepisu jako działalność gospodarczą określono „wszelką działalność” podatników, wskazując jedynie jako przykład (na co wskazuje użycie sformułowania „w szczególności”) działalność obejmującą „czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Cel zarobkowy działalności podany więc został jedynie jako przykład. NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r. (I FSK 738/09) stwierdził wprost, że „zysk (przychód) jest kategorią prawa bilansowego i z punktu widzenia przyjętej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT z 1993 r. definicji podatnika to, czy wykonywane czynności przyniosły zysk, jest prawnie obojętne” (wyrok zachowuje aktualność również w obecnym stanie prawnym).

Powyższe potwierdza ponadto m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 maja 2016 roku (sygn. akt: ILPP1/4512-1-187/16-4/MK), zgodnie z którą „działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe”. Wcześniej zaś podano, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika”. Podkreślenia wymaga fakt, że ww. interpretacja, w której konkluzji uznano brak konieczności stosowania analizowanego prewspółczynnika VAT, dotyczyła analogicznego stanu faktycznego – Wnioskodawca również obok działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT prowadził działalność gospodarczą polegającą na realizowaniu programów unijnych, otrzymując na to środki od stosownych instytucji. Działalność ta była dla Wnioskodawcy działalnością gospodarczą prowadzoną bez uzyskiwania z tego tytułu zysku, nieopodatkowaną podatkiem VAT, a jednocześnie nie była ona uznawana za nieodpłatną działalność statutową Wnioskodawcy. Stan faktyczny niniejszej sprawy jest analogiczny.

Takie same wnioski, tj. przyjęcie, że prowadzenie działalności gospodarczej dla celów zarobkowych, jak również opodatkowanie działalności podatkiem VAT, nie są konieczne do uznania, że dana działalność mieści się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów ustawy o VAT, wynikają również z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej analizowany przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Należy przy tym ponownie podkreślić, że obok działalności gospodarczej nie prowadzonej dla zysku i nieopodatkowanej podatkiem VAT (realizacja programów unijnych) Wnioskodawca prowadzi również niezależnie od działalności polegającej na realizacji programów unijnych – w pełni komercyjną, nastawioną na zysk i opodatkowaną podatkiem VAT działalność, taką jak np. świadczenie usług badawczych, czy wynajem nieruchomości Wnioskodawcy. Mowa o tym była w poprzednich pismach Wnioskodawcy, dalsze wskazania w tym zakresie zawarte są również poniżej.

Jednocześnie należy zauważyć, że prowadzenie działalności dla celów innych niż zarobkowe, tj. nie dla zysku, nie jest tożsame z prowadzeniem działalności nieodpłatnie. Nie w każdym bowiem przypadku działalność nienastawiona na zysk świadczona jest nieodpłatnie. Działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych nie jest działalnością charytatywną, świadczoną nieodpłatnie. W zamian za jej świadczenie Wnioskodawca otrzymuje przychody opisane we wniosku, tj. dotację i kwoty wsparcia (co do szczególnego charakteru tych przychodów – patrz uzyskana przez Wnioskodawcę, powołana już wyżej interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2009 r., (…). Nie jest to więc działalność wiążąca się z jakimkolwiek uszczerbkiem majątkowym po stronie Wnioskodawcy (jak w przypadku działalności nieodpłatnej, np. świadczonej charytatywnie). Wnioskodawca otrzymuje bowiem od Agencji oraz z Samorządu Województwa zwrot wszelkich kosztów związanych z prowadzeniem tej działalności.

Jeszcze raz należy podkreślić, że Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Zarówno działalność polegająca na realizacji programów unijnych, nienastawiona na zysk i nieopodatkowana podatkiem VAT, jak i działalność stricte komercyjna (usługi badawcze, czy wynajem nieruchomości), opodatkowana tym podatkiem, spełniają wszelkie przesłanki uznania ich za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Ad. 2a) Realizacja programów unijnych jest osobnym obszarem działalności Wnioskodawcy, niepowiązanym z pozostałymi, stricte komercyjnymi obszarami działalności, takimi jak wynajem nieruchomości Wnioskodawcy, czy świadczenie usług badawczych.

Ad. 2b-e) Wnioskodawca realizuje programy unijne na podstawie umów zawartych z Agencją oraz z Samorządem Województwa (patrz opis podany we wniosku), jako podmiot wyłoniony do realizacji danych programów. Zazwyczaj wiąże się to z rozpisaniem konkursu na realizację danego programu unijnego (lub wielu programów) – tak też było w przypadku konkursu na pełnienie funkcji Instytucji A., wygranego przez Wnioskodawcę, w wyniku którego zawarta została umowa z Agencją. Z umów tych wynikają poszczególne obowiązki Wnioskodawcy dotyczące realizacji programów (przy czym szereg obowiązków regulują wprost obowiązujące przepisy prawa, w tym prawa wspólnotowego, jak również wytyczne, instrukcje i inne dokumenty programowe, do których odsyłają ww. umowy). Brak jest odrębnych zleceń w tym zakresie.

Ad. 2b-e, c, d.) Sama realizacja programów – w znacznym i przykładowym uproszczeniu – polega na rozpisaniu przez Wnioskodawcę konkursu na udzielenie dofinansowania w ramach danego Programu Unijnego, wyłonieniu przez zewnętrznych ekspertów zwycięskich projektów wytypowanych do dofinansowania ze środków unijnych (i częściowo z budżetu państwa), następnie podpisaniu umów o dofinansowanie ze zwycięskimi podmiotami (beneficjentami) oraz ich realizacji, przy czym środki otrzymywane przez beneficjentów nie są środkami Wnioskodawcy, lecz pochodzą w funduszy unijnych i budżetu państwa. W dalszych etapach zadania Wnioskodawcy, polegają na kontroli realizacji projektu, w tym również kontroli realizacji projektu w tzw. okresie zachowania trwałości projektu, monitorowaniu do instytucji nadrzędnych w ramach poszczególnych Programów wszelkich nieprawidłowości i podejmowaniu ewentualnych działań windykacyjnych w celu odzyskania dofinansowań podlegających obowiązkowi zwrotu (w zależności od Programu). Przykładowo i w uproszczeniu można wskazać, np. na rozpisanie konkursu na dofinansowanie danego obszaru działalności przedsiębiorców (danego typu), wyłonieniu określonej liczby przedsiębiorców do dofinansowania, podpisaniu z nimi (beneficjentami) umów o dofinansowanie, ich realizacji, oraz przeprowadzeniu kontroli ich realizacji. Jak wskazano we wniosku, w zakresie Programu czynności Wnioskodawcy sprowadzają się aktualnie w zasadzie wyłącznie do czynności kontrolnych i windykacyjnych (gdyż Program ten jest w końcowej fazie realizacji).

Wszystkie ww. czynności w zakresie realizacji programów unijnych Wnioskodawca wykonuje na zlecenie i na podstawie umów zawartych z Agencją i Samorządem Województwa. Jak wskazano wcześniej, koszty tej działalności Wnioskodawcy są zwracane przez Agencją i Samorząd Województwa w formie kwot wsparcia i dotacji (Samorząd Województwa). Wnioskodawca nie działa w tym zakresie w celu uzyskania zysku – nie jest to komercyjny obszar działalności Wnioskodawcy. Wszystkie obowiązki Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych regulują umowy zawarte z Agencją i Samorządem Województwa, a także – w większym zakresie – pozostałe obowiązujące w tym zakresie przepisy i regulacje (do których odsyłają również zawarte przez Wnioskodawcę umowy z Agencją i Samorządem Województwa). Z kolei przystępujących do konkursów przedsiębiorców wiążą postanowienia zawartych umów o dofinansowanie, a ponadto również regulacje prawne i wytyczne wydawane odnośnie poszczególnych programów. Kwoty dofinansowania przekazywane przedsiębiorcom (beneficjentom), pochodzące ze środków unijnych i budżetu państwa zapewniają odpowiednio Agencja i Samorząd Województwa.

Ad. 2f i g) Jak już wskazano, działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych nie jest działalnością prowadzoną dla zysku. Jednocześnie działalność ta nie jest nieodpłatną działalnością statutową (patrz Ad. 1 i wcześniejsze pisma Wnioskodawcy). Definiując pojęcie działalności „non profit” w sposób przyjęty w praktyce jako działalność nienastawioną na zysk (brak jest ustawowej definicji tego pojęcia), działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych uznać należy za taką działalność. Należy tu jednak podkreślić, że nie jest to działalność nieodpłatna.

Ad. 2f-g, c, d) Jak wskazano we wniosku, działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych wpisuje się w jeden ze statutowych celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy – jednej z wielu działających w Polsce Agencji– obejmujący pośrednictwo w zakresie pozyskiwania źródeł finansowania w postaci pożyczek, udziałów kapitałowych, dotacji od innych podmiotów gospodarczych i organizacji, jak również wdrażanie oraz obsługa programów pomocowych Unii Europejskiej.

Co należy przy tym podkreślić, Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego (spółką akcyjną), z akcjonariatem obejmującym zarówno jednostki samorządu terytorialnego, jak podmioty prywatne. Wnioskodawca nie jest jednostką sektora finansów publicznych, a tym bardziej nie jest organem władzy. Działalność w zakresie realizacji programów unijnych jest realizowana dla celów niezarobkowych, w odróżnieniu od pozostałych obszarów działalności Wnioskodawcy, takich jak wynajem nieruchomości, czy działalność badawcza. Wszystkie wskazane obszary działalności Wnioskodawcy stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Ad. 3) Pytanie dotyczące zastosowania tzw. prewspółczynnika VAT zadano w związku z wydatkami związanymi ze wszystkimi trzema rodzajami działalności. Jedno z Biur Wnioskodawcy, znajduje się w nieruchomości wynajmowanej przez Wnioskodawcę (niestanowiącej własności Wnioskodawcy). W Biurze tym wykonywana jest m.in. działalność polegająca na realizacji programów unijnych. Ponadto, Biuro to jest siedzibą Zarządu Wnioskodawcy oraz Działu Księgowego Wnioskodawcy. Zarówno Zarząd Wnioskodawcy, jak i Dział Księgowy, wykonują zadania związane nie tylko z wykonywaniem działalności polegającej na realizacji programów unijnych, lecz także pozostałych, komercyjnych obszarów działalności Wnioskodawcy (usługi badawcze, wynajem nieruchomości – chodzi przy tym o inne nieruchomości położone w innym niż ww. Biuro miejscu, stanowiące własność Wnioskodawcy, wynajmowane komercyjnie innym podmiotom przez Wnioskodawcę). Stąd (drobne) wydatki Wnioskodawcy związane z funkcjonowaniem ww. Biura Wnioskodawcy, takie jak koszty wynajmu ww. Biura, koszty abonamentów telefonicznych, czy koszty środków czystości, dotyczą zarówno wykonywania przez Wnioskodawcę działalności polegającej na realizacji programów unijnych, jak i pozostałych komercyjnych obszarów działalności. Wydatki te można więc powiązać zarówno z wykonywanymi czynnościami najmu (innych nieruchomości), świadczeniem usług badawczych, jak i z realizacją programów unijnych, przy czym – jak wskazano we wniosku – wydatki w części dotyczącej realizacji programów unijnych nie są ujmowane w deklaracjach VAT-7, gdyż w tym zakresie Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwrotu lub odliczenia podatku VAT zapłaconego od podatku należnego. Wnioskodawca uzyskuje w tym zakresie (tj. co do wydatków dotyczących realizacji programów unijnych) zwrot wydatków w kwocie brutto, tj. wraz z podatkiem VAT. W pozostałej części, dotyczącej komercyjnych obszarów działalności Wnioskodawcy, wydatki są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawcy nie jest on przy tym zobowiązany do stosowania tzw. preproporcji (prewspółczynnika), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, skoro każda z wykonywanych przez Wnioskodawcę działalności stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co potwierdza m.in. wskazywana już interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z Poznania z dnia 20 maja 2016 r., wydana w analogicznym stanie faktycznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów (szczegółowo opisanych w poz. 80 wniosku), na których realizację Wnioskodawca otrzymuje kwotę wsparcia oraz dotację, stanowi działalność inną niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) i tym samym czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania w prowadzonej działalności tzw. preproporcji (prewspółczynnika), o której/którym mowa w treści wskazanego przepisu?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność w zakresie realizacji projektów (szczegółowo opisanych w poz. 80 wniosku), na których realizację Wnioskodawca otrzymuje kwotę wsparcia oraz dotację, nie stanowi działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej ww. przepis ustawy o VAT (tj. ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych, Dz. U. z 2015 r., poz. 605), „cele prowadzonej działalności gospodarczej (o jakich mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – dopisek Wnioskodawcy) należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Działalność podmiotów będących podatnikami podatku VAT, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego. Należy przy tym zauważyć, że działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty. Podkreślenia wymaga przy tym, że definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność gospodarczą.

W świetle powyższego, działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów (szczegółowo opisanych w poz. 80 wniosku), na których realizację Wnioskodawca otrzymuje kwotę wsparcia oraz dotację, uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisów ustawy o VAT. Działalność Wnioskodawcy obejmuje zarówno działalność komercyjną nastawioną na realizację zysku, jak i działalność dotyczącą realizacji projektów, bez uzyskania z tego tytułu zysku, w której z kwot wsparcia i dotacji pokrywane są jedynie koszty związane z realizacją projektów. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy nie jest także wykonywana nieodpłatna działalność statutowa.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie miał zastosowanie jedynie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest więc wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty wsparcia i dotacje związane są z realizowaną działalnością gospodarczą, co potwierdza fakt, że Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej.

Skoro więc Wnioskodawca nie wykonuje czynności „innych niż działalność gospodarcza”, to w konsekwencji ww. przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie ma zastosowania. Wnioskodawca nie jest więc zobligowany do stosowania w działalności gospodarczej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Powyższe wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 maja 2016 roku (sygn. akt: ILPP1/4512-1-187/16-4/MK) wydanej w analogicznym do przedstawionego stanie faktycznym sprawy. Podobne stanowisko wynika również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2016 roku (sygn. akt: IPPP1/4512-359/16-2/MK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

I tak, na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Ponieważ przepis art. 86 ust. 2g odnosi się w treści do art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 tut. Organ poniżej je przytacza.

I tak, w świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Jak wynika z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

W myśl art. 90 ust. 10 w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Może to być przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   sprzedaż wierzytelności „trudnych”,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych1 w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
*   obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,
*   otrzymanie przez komorników sądowych zwrotu wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji (zwrotu wydatków takich jak np. należności biegłych, koszty ogłoszeń w pismach, koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości, koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym, koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia),
*   zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. W końcu podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku VAT, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie:

1.  świadczenia usług badawczych (np. badania ewaluacyjne w zakresie skutków wdrożenia programów unijnych),
2.  wynajmu nieruchomości posiadanych przez Wnioskodawcę,
3.  realizacji programów unijnych.

W zakresie działalności wskazanej w punkcie 3 powyżej Wnioskodawca realizuje projekty współfinansowane ze środków Unii Europejskiej, budżetu państwa lub budżetu samorządu.

Wnioskodawca działa w szczególności jako Instytucja A. i jest stroną umowy wsparcia związanej z realizacją Działań w ramach Programu Operacyjnego zawartej z Agencją. Wnioskodawca działając w charakterze Instytucji A. wykonywał lub wykonuje zadania szczegółowo opisane w umowie wsparcia, w szczególności:

*   przyjmował i oceniał wnioski o dofinansowanie składane przez beneficjentów/wnioskodawców w ramach poszczególnych Działań;
*   zawierał umowy z beneficjentami/wnioskodawcami;
*   dokonuje czynności w zakresie rozliczania projektów;
*   monitoruje/kontroluje realizację projektów;
*   dokonuje czynności w zakresie postępowań odwoławczych;
*   wykonuje zadania informacyjno-promocyjne.

Dodatkowo Wnioskodawca wykonuje czynności w zakresie rozliczania Działania w województwie w ramach Programu Operacyjnego na podstawie umowy powierzenia realizacji ww. działania zawartej z Samorządem Województwa i jest stroną umowy zawartej z Województwem w sprawie przekazania dotacji na realizację działań. Aktualnie działania Wnioskodawcy w ramach ww. działania sprowadzają się głównie do czynności monitorowania i kontrolowania realizacji projektów oraz prowadzenia postępowań zmierzających do odzyskania dofinansowań podlegających zwrotowi.

Na realizację ww. zadań wnioskodawca otrzymuje:

1.  jako Instytucja A. kwotę wsparcia;
2.  jako podmiot realizujący ww. działanie – dotację samorządową (dotację celową z budżetu Województwa).

Otrzymywana przez Wnioskodawcę kwota wsparcia oraz kwota dotacji samorządowej może być przeznaczona wyłącznie na pokrycie wydatków Wnioskodawcy związanych bezpośrednio z realizacją zadań określonych w umowie wsparcia zawartej z Agencja oraz w umowie dotacji zawartej z Województwem. Mogą to być wydatki przeznaczone w szczególności na zakup towarów (np. materiałów biurowych i eksploatacyjnych), zakup usług bezpośrednio związanych z realizacją zadań (w tym obsługę księgową i usługi prawnicze), najem i eksploatację pomieszczeń w celach bezpośrednio związanych z realizacją zadań, a także na podatek od towarów i usług zapłacony przez Wnioskodawcę w związku z realizacją zadań, gdyż zgodnie z odrębnymi przepisami Wnioskodawcy nie przysługuje w ww. zakresie prawo do jego zwrotu lub odliczenia od należnego podatku od towarów i usług. Z tego względu zakupy towarów usług na ww. potrzeby nie są ujmowane w deklaracjach VAT-7 – VAT jest bowiem odzyskiwany ze środków uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako kwoty wsparcia lub dotacja samorządowa.

W obu przypadkach otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty nie mogą przy tym przekroczyć wydatków faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę, potwierdzonych stosownymi dokumentami (kopie faktur, rachunków, wyciągów bankowych, przelewów lub dokumentów KW, z których wynika fakt poniesienia danego wydatku).

Wskazane wyżej kwoty otrzymywane przez Wnioskodawcę z Agencja oraz z budżetu Województwa stanowią dofinansowanie mające charakter ogólny, nie są przyznawane jako dopłata do ceny usługi, lecz przeznaczone są na dotowanie prowadzonej działalności Wnioskodawcy w związku z realizacją działań. Kwoty te (w tym kwota wsparcia mająca charakter dotacji) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stanowią czynności opodatkowanej VAT – czynności nie zawierają się w katalogu art. 5 ust. 1 ustawy VAT). Wnioskodawca nie osiąga z tytułu wykonywania ww. umów żadnego zysku. Otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty wsparcia nie mają też charakteru wynagrodzenia. Kwoty wsparcia są bowiem przeznaczane m.in. na zakup określonych środków trwałych, kosztów związanych z realizacją poszczególnych projektów czy kosztów wynagrodzeń.

Sama realizacja programów – w znacznym i przykładowym uproszczeniu – polega na rozpisaniu przez Wnioskodawcę konkursu na udzielenie dofinansowania w ramach danego Działania Programu Unijnego, wyłonieniu przez zewnętrznych ekspertów zwycięskich projektów wytypowanych do dofinansowania ze środków unijnych, a następnie podpisaniu umów o dofinansowanie ze zwycięskimi podmiotami oraz ich realizacji, przy czym środki otrzymywane przez beneficjentów nie są środkami Wnioskodawcy, lecz pochodzą w funduszy unijnych i budżetu państwa. W dalszych etapach zadania Wnioskodawcy polegają na kontroli realizacji projektu, w tym również kontroli realizacji projektu w tzw. okresie zachowania trwałości projektu, monitorowaniu do instytucji nadrzędnych w ramach poszczególnych Programów wszelkich nieprawidłowości i podejmowaniu ewentualnych działań windykacyjnych w celu odzyskania dofinansowań podlegających obowiązkowi zwrotu. Jak wskazano we wniosku, w zakresie Programu czynności Wnioskodawcy sprowadzają się aktualnie w zasadzie wyłącznie do czynności kontrolnych i windykacyjnych.

Należy zaznaczyć, że ww. działalność Wnioskodawcy mieści się w zakresie statutowych zadań Wnioskodawcy, do których należy m.in. pośrednictwo w zakresie pozyskiwania źródeł finansowania w postaci pożyczek, udziałów kapitałowych, dotacji od innych podmiotów gospodarczych i organizacji, jak również wdrażanie oraz obsługa programów pomocowych Unii Europejskiej. Wnioskodawca wskazuje natomiast, że nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej. Przychód z tytułu otrzymywanych kwot wsparcia i dotacji jest dla Wnioskodawcy przychodem z działalności gospodarczej i podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przy czym przychód z tytułu dotacji samorządowej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego spod opodatkowania tym podatkiem. Ponadto ww. przychody traktowane są jako przychody z tytułu działalności gospodarczej również w rachunkowości prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Jak wskazano na wstępie, obok programów współfinansowanych ze środków unijnych Wnioskodawca wykonuje również inną działalność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym wskazaną na wstępie działalność polegającą na świadczeniu usług badawczych, czy działalność wynajmu powierzchni. U Wnioskodawcy występują sytuacje, w których zakupione towary lub usługi wykorzystywane są zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, np. świadczenia usług consultingowych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wydatki związane z realizacją przez Wnioskodawcę opisanych powyżej projektów, na których pokrycie Wnioskodawca otrzymuje ww. kwoty wsparcia i dotację samorządową. Działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych nie jest działalnością prowadzoną dla zysku. Jednocześnie działalność ta nie jest nieodpłatną działalnością statutową. Realizacja programów unijnych jest osobnym obszarem działalności Wnioskodawcy, niepowiązanym z pozostałymi, stricte komercyjnymi obszarami działalności, takimi jak wynajem nieruchomości Wnioskodawcy, czy świadczenie usług badawczych. Definiując pojęcie działalności „non profit” w sposób przyjęty w praktyce jako działalność nienastawioną na zysk, działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji programów unijnych uznać należy za taką działalność. Należy tu jednak podkreślić, że nie jest to działalność nieodpłatna. Jednocześnie opisywane czynności z tytułu realizacji programów unijnych, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są czynnościami generującymi obrót opodatkowany podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy działalność w zakresie realizacji projektów unijnych na które Wnioskodawca otrzymuje dotację i kwotę wsparcia stanowi działalność inną niż działalność gospodarcza i czy będzie ona wpływała na zastosowanie przez podatnika proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Odnosząc się do powyższego ponownie podkreślić należy, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Wnioskodawca będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy.

Z elementów stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wykonuje działalność w zakresie świadczenia usług badawczych, wynajmu nieruchomości oraz realizacji programów unijnych, gdzie świadczenie usług badawczych oraz wynajem nieruchomości jest opodatkowane podatkiem VAT, a realizacja programów unijnych jest działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W zamian za realizację programów unijnych Wnioskodawca otrzymuje dotację i kwoty wsparcia. Otrzymywane kwoty wsparcia – jak wskazał Wnioskodawca – nie mają też charakteru wynagrodzenia, są bowiem przeznaczane m.in. na zakup określonych środków trwałych, pokrycia kosztów związanych z realizacją poszczególnych projektów czy też kosztów wynagrodzeń. Jednocześnie opisywane czynności z tytułu realizacji programów unijnych, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, nie są czynnościami generującymi obrót opodatkowany podatkiem VAT. Realizacja programów unijnych jest osobnym obszarem działalności Wnioskodawcy, niepowiązanym z pozostałymi, stricte komercyjnymi obszarami działalności, takimi jak wynajem nieruchomości Wnioskodawcy, czy świadczenie usług badawczych.

W celu dokonania oceny czynności realizacji projektów unijnych wykonywanych przez Wnioskodawcę na które otrzymuje on kwotę wsparcia i dotację podmiotową pod względem skutków, jakie mogą wywołać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

Twierdzenie Wnioskodawcy, że nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz że nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej, nie stanowi obiektywnego argumentu przemawiającego za uznaniem, że realizacja projektów unijnych jest działalnością gospodarczą. W ramach realizacji projektów unijnych Wnioskodawca dokonuje czynności kontrolnych i windykacyjnych, czyli kontroluje przebieg realizacji poszczególnych programów. Dotacje otrzymywane przez Wnioskodawcę na realizację projektów unijnych, jak sam wskazał, w żaden sposób nie wpływają na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług, nie są też związane z jakąkolwiek działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, czyli ze świadczeniem usług badawczych oraz wynajmem nieruchomości. Kwoty dofinansowania mają charakter ogólny, nie są przyznawane jako dopłata do ceny usługi, lecz są zwrotem kosztów jakie ponosi Zainteresowany w związku z realizacją projektów unijnych. Są związane tylko i wyłącznie z realizacją projektów unijnych, która – jak sam podkreśla Wnioskodawca – nie jest działalnością nastawioną na zysk ani też nie jest opodatkowana podatkiem VAT. Co istotne, jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu realizacja programów unijnych jest osobnym obszarem działalności Wnioskodawcy, niepowiązanym z pozostałymi, stricte komercyjnymi obszarami działalności, takimi jak wynajem nieruchomości Wnioskodawcy, czy świadczenie usług badawczych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano – dotacja oraz kwoty wsparcia przeznaczone są tylko i wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektów unijnych, to oznacza, że w opisanej sytuacji realizacja projektów unijnych stanowi obok działalności gospodarczej Wnioskodawcy odrębny przedmiot działalności podatnika, ponieważ otrzymywane kwoty na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektów unijnych pozostają bez związku z komercyjną działalnością Wnioskodawcy (najmem i usługami badawczymi).

W takich okolicznościach nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że cała podejmowana przez niego aktywność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Co prawda – ja wskazano wyżej – otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze niemające bezpośredniego wpływu na cenę towarów lub usług mogą stanowić czynności „towarzyszące” działalności gospodarczej, ale tylko wówczas kiedy są w całości wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca poza działalnością gospodarczą wykonuje również inną działalność, w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W przypadku, gdy przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie nie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności poza działalnością gospodarczą.

Reasumując, otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje oraz kwoty wsparcia związane z realizacją projektów unijnych pozostają bez związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15. ust. 2 ustawy i będą obligowały Zainteresowanego do stosowania w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wskazać należy, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna ILPP1/4512-1-187/16-4/MK z dnia 20 maja 2016 r., wydana w indywidualnej sprawie nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Zatem jej stanowisko może być tylko i wyłącznie zweryfikowane przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej.

Przepis art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu:

1.  zmienić wydaną interpretację ogólną, interpretację indywidualną lub objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej;
2.  uchylić wydaną interpretację indywidualną i umorzyć postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli w dniu jej wydania istniały przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej;
3.  stwierdzić wygaśnięcie interpretacji indywidualnej, jeżeli jest ona niezgodna z interpretacją ogólną wydaną w takim samym stanie prawnym;
4.  uchylić wydaną interpretację indywidualną i wydać postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a;
5.  zmienić postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a, w przypadku zmiany interpretacji ogólnej wskazanej w tym postanowieniu;
6.  uchylić postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a, jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe nie odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem wskazanej w postanowieniu interpretacji ogólnej, i przekazać wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej do ponownego rozpatrzenia.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP1/4512-1-187/16-4/MK z dnia 20 maja 2016 r., należy wskazać, że nie rodzi ona skutków prawnych dla sprawy objętej niniejszym wnioskiem.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Przedmiotową interpretację wydano w oparciu o zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis sprawy, zwłaszcza oświadczenie Wnioskodawcy: „Kwoty te (w tym kwota wsparcia mająca charakter dotacji) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stanowią czynności opodatkowanej VAT – czynności nie zawierają się w katalogu art. 5 ust. 1 ustawy VAT). Wnioskodawca nie osiąga z tytułu wykonywania ww. umów żadnego zysku”. Zatem informację o tym, że otrzymana dotacja oraz kwota wsparcia nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT przyjęto jako element stanu faktycznego i tut. Organ nie dokonał rozstrzygnięcia w tym zakresie w przedmiotowej interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Krajowej Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.