Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.843.2025.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2026-01-07
Teza: Województwo nie działa jako podatnik podatku VAT z tytułu
wybudowania infrastruktury publicznej i nie przysługuje mu
możliwość odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: infrastruktura
odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu
podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
województwo
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 października 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 grudnia 2025 r. (wpływ 8
    grudnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawcą w ramach tego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest
    Województwo X (dalej jako: „Województwo” lub: „Wnioskodawca”).
    Województwo X jest czynnym podatnikiem VAT od dnia 1 maja 2001 r. i rozlicza VAT
    wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi jako jeden podatnik, a to zgodnie z
    ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i
    usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację
    projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej
    lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Województwo jest jednostką samorządu terytorialnego powołaną do realizacji zadań
    publicznych o charakterze wojewódzkim. Funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 5
    czerwca 1998 r. o samorządzie województwa.
    W celu realizowania swoich zadań ustawowych Województwo tworzy wojewódzkie
    samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami,
    co wynika z art. 8 ust. 1 USW.
    Na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie województwa samorząd
    województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w
    szczególności w zakresie organizacji transportu zbiorowego i dróg publicznych.
    Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie województwa samorząd
    województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w
    szczególności w zakresie kultury fizycznej i turystyki.
    Zarząd Dróg Wojewódzkich w Y (dalej: „ZDW”) jest jednostką organizacyjną Województwa,
    wykonującą zadania w zakresie planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i
    ochrony dróg publicznych, co wynika z art. 21 ustawy o drogach publicznych.

    Zakresem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest objęte zadanie
    Województwa polegające na realizacji przedsięwzięcia o nazwie „(...)” (dalej jako:
    Inwestycja).
    Powyższa Inwestycja jest planowana do realizacji i uzyskania dofinansowania w ramach
    programu Fundusze Europejskie dla X 2021-2027 w podziale na kilkanaście projektów.
    Zakres rzeczowy poszczególnych projektów, w zależności od konkretnej lokalizacji i
    poprowadzenia przebiegu obejmuje:
    - budowę tras rowerowych na wałach przeciwpowodziowych,
    - budowę ścieżek rowerowych, bądź ciągów pieszo-rowerowych, w tym także wzdłuż dróg
    publicznych,
    - budowę/przebudowę/remont dróg: publicznych, wewnętrznych, leśnych celem
    poprowadzenia ruchu rowerowego w ruchu ogólnym,
    - budowę i przebudowę obiektów inżynieryjnych w ciągu trasy (kładki rowerowe,
    przepusty itp.),
    - wytyczanie tras rowerowych w ruchu ogólnym istniejących dróg.
    Łączna przewidywana długość tras wynosi około 160 km.
    Przedmiotowa Inwestycja zlokalizowana będzie na terenie Województwa X.
    Celem Inwestycji jest przede wszystkim rozwój oferty turystyczno-rekreacyjnej oraz
    stworzenie komfortowych i bezpiecznych warunków dla uprawiania aktywnego
    wypoczynku na terenie X, poprzez stworzenie spójnej sieci tras rowerowych w
    Województwie X, która przyczyni się do wzbogacenia kompleksowej oferty turystycznej
    regionu.
    Sieć ta została zaprojektowana w taki sposób, aby umożliwić turystom rowerowym
    przemieszczanie się na znaczne odległości (wycieczki wielodniowe), korzystając z
    komfortowych, przemyślanych i spełniających wysokie standardy projektowe tras.
    Ma to być również oferta skierowana do rodzin z dziećmi i wszystkich użytkowników,
    którzy cenią sobie poruszanie się ciągami odseparowanymi od ruchu samochodowego
    (lub ze znikomym ruchem), jednoznacznie oznakowanymi, prowadzonymi w ciekawym i
    malowniczym otoczeniu (często po wałach przeciwpowodziowych, wzdłuż rzek).
    Realizacja przedmiotowej Inwestycji przyczyni się także do:
    1. Rozwoju oferty turystyczno-rekreacyjnej w regionie.
    Jest to niezmiernie ważny element w budowaniu silnej pozycji regionu. Bogata baza
    turystyczna i rekreacyjna zachęca turystów do odwiedzenia regionu lub do pozostania
    na jego terenie dłużej.
    2. Stworzenia komfortowych i bezpiecznych warunków dla uprawiania aktywnego
    wypoczynku. Biorąc pod uwagę narastający problem chorób cywilizacyjnych (otyłość,
    nadwaga, wielochorobowość związana z siedzącym trybem życia) tworzenie
    infrastruktury dla aktywnego spędzania czasu jest koniecznym kierunkiem polityki
    regionu.
    3. Rozwoju przedsiębiorczości w regionie.
    Konsekwentna rozbudowa zintegrowanej sieci tras rowerowych w Województwie X
    przyczynia się do rozwoju oferty turystycznej oraz rekreacyjnej regionu. Wzdłuż tras
    rowerowych coraz częściej pojawiają się lokale usługowe z ofertą skierowaną do
    użytkowników tras. Tym samym wspierany jest rozwój gospodarczy regionu oraz
    wspomagana jest aktywizacja zawodowa mieszkańców.
    Realizacją Inwestycji zainteresowane są następujące grupy docelowe:
    - użytkownicy tras rowerowych,
    - mieszkańcy poszczególnych gmin, gdzie prowadzone są trasy rowerowe,
    - inwestorzy oraz turyści krajowi i zagraniczni.
    Inwestycja skierowana jest do wszystkich użytkowników tras rowerowych w X.

    W ramach realizacji Inwestycji oraz po jej zakończeniu Wnioskodawca nie przewiduje
    uzyskiwania z niej jakichkolwiek przychodów. Powstała w wyniku realizacji Inwestycji
    infrastruktura będzie ogólnodostępna i nieodpłatna. Za przejazd trasami rowerowymi nie
    będą pobierane opłaty (infrastruktura będzie udostępniona bezpłatnie dla użytkowników).
    Możliwość z korzystania ze ścieżek rowerowych nie będzie związana z żadną umową
    cywilnoprawną, a Wnioskodawca takich nie będzie podpisywać.
    W ramach realizacji Inwestycji oraz po jej zakończeniu Wnioskodawca nie przewiduje
    uzyskiwania z niej jakichkolwiek przychodów.
    Z racji na centralizację rozliczeń jednostek samorządu terytorialnego faktury
    dokumentujące nabycie towarów i usług, dotyczące projektu o nazwie „(...)” zostaną
    wystawione na Województwo X, jako podatnika podatku od towarów i usług. Jednakże
    odbiorcą faktur będzie jednostka organizacyjna Wnioskodawcy Zarząd Dróg
    Wojewódzkich w Y, który występuje jako realizator projektu w ramach zadań statutowych
    nałożonych przez organ stanowiący - Województwo X.
    W odpowiedzi na wezwanie odpowiedzieli Państwo na zadane pytania w następujący
    sposób informacje:
    Na pytanie: „Czy realizacja projektu pn. „(...)” będzie odbywała się w ramach realizacji
    zadań własnych Województwa, o których mowa w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca
    1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 581)? Jeśli tak, na podstawie
    których przepisów określonych w ustawie o samorządzie wojewódzkim (należy podać
    artykuły, ustępy i punkty), zadanie objęte projektem należy do zadań własnych
    Województwa?”, wskazali Państwo, że „Przedsięwzięcie „(...)” obejmujące m.in. realizację
    tras rowerowych oraz ciągów pieszo-rowerowych biegnących wzdłuż dróg publicznych, a
    także wytyczanie tras rowerowych w ruchu ogólnym istniejących dróg – pozostaje
    funkcjonalnie związane z obszarem dróg publicznych, o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt
    10 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
    581 z późn. zm.).
    Realizacja takich tras rowerowych mieści się również w sferze zagadnień związanych z
    kulturą fizyczną i turystyką, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 11 powołanej ustawy.
    Infrastruktura rowerowa umożliwia bowiem podejmowanie aktywności fizycznej, rekreacji
    oraz form wypoczynku o charakterze turystycznym, co w praktyce stanowi przejaw działań
    w tym obszarze. W opisie stanu faktycznego wskazano, iż realizacja przedsięwzięcia „(...)”
    przyczyni się do rozwoju oferty turystyczno – rekreacyjnej w regionie.
    Dodatkowo warto zauważyć, iż zgodnie ze statutem ZDW do jego zadań należy (§ 4 ust. 3
    statutu) przedmiot działania ZDW stanowi także wykonywanie zadań w zakresie
    planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg dla rowerów o
    jakich mowa w art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j.
    Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a także
    wytyczania i oznakowania tras rowerowych.
    W myśl przytoczonego art. 2 pkt 5 ustawy Prawo o ruchu drogowym, droga dla rowerów
    oznacza drogę lub część drogi niebędącą jezdnią, oznaczoną odpowiednimi znakami
    drogowymi, przeznaczoną do ruchu rowerów, hulajnóg elektrycznych i urządzeń
    transportu osobistego oraz osób poruszających się przy użyciu urządzenia
    wspomagającego ruch i ruchu pieszych, w przypadkach przewidzianych w ustawie.
    Jednocześnie, mając na uwadze treść pytania tut. Organu, Wnioskodawca podkreśla, że
    powyższe informacje stanowią wyłącznie doprecyzowanie i rozbudowanie opisu
    okoliczności faktycznych dotyczących realizowanych projektów – w szczególności w
    zakresie ich powiązania z drogami publicznymi oraz funkcjami rekreacyjnymi i
    turystycznymi. Wnioskodawca nie przesądza w tym miejscu, że działa w ramach
    wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Ocena ta należy wyłącznie do
    tut. Organu w ramach rozstrzygania kwestii przedstawionej w pytaniu nr 1. Odpowiedź na
    to pytanie wymaga dokonania przez tut. Organ subsumpcji w tym zakresie.

    Przy okazji Wnioskodawca zaznacza, iż nieodłącznym elementem wykładni art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT, której tut. Organ powinien dokonać jest ustalenie, czy dana aktywność
    stanowi zadanie nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji którego
    Wnioskodawca został powołany. Jest to bowiem przesłanka określona w przepisie, której
    spełnienie tut. Organ powinien stwierdzić samodzielnie w oparciu o przedstawione mu
    okoliczności faktyczne. W przeciwnym razie nie będzie on mógł ustalić, czy wyłączenie z
    art. 15 ust. 6 ustawy o VAT znajduje zastosowanie. Jednocześnie jest ustalenie stanowiące
    element odpowiedzi na pytanie nr 1 i częściowo na pytanie nr 2.
    Wnioskodawca pozostaje gotowy do udzielenia dodatkowych informacji dotyczących
    stanu faktycznego, jeżeli okażą się one niezbędne dla dokonania oceny przez tut. Organ.”
    Na pytanie: „Czy Zarząd Dróg Wojewódzkich to jednostka budżetowa, czy zakład
    budżetowy?”, wskazali Państwo, że „Zarząd Dróg Wojewódzkich (dalej: „ZDW”) jest
    samorządową jednostką budżetową podległą Województwu X. W myśl § 13 ust. 1 statutu
    ZDW: „ZDW jest jednostką budżetową, prowadzącą działalność zgodnie z ustawą o
    finansach publicznych. ZDW nie jest zakładem budżetowym.”
    Na pytanie : „Czy Zarząd Dróg Wojewódzkich podlega centralizacji rozliczeń w ramach
    Województwa w zakresie podatku VAT (czy Województwo i ta jednostka stanowi jednego
    podatnika podatku od towarów i usług)?”, wskazali Państwo, że „Zarząd Dróg
    Wojewódzkich jest jednostką organizacyjną Województwa X podlegającą
    scentralizowanemu systemowi rozliczeń VAT, jako jeden podatnik. Województwo i ta
    jednostka to jeden podatnik VAT.”
    Na pytanie: „Czy Województwo jest beneficjentem ww. Projektu?”, wskazali Państwo, że
    „Województwo X jest beneficjentem ww. Projektu.”
    Na pytanie: „Czy Województwo będzie właścicielem powstałej infrastruktury?, wskazali
    Państwo, że „Województwo X będzie właścicielem powstałej na skutek realizacji projektów
    infrastruktury.”
    Na pytanie: „Czy przystępując do realizacji opisanego we wniosku zadania inwestycyjnego
    Województwo będzie działało z zamiarem wykorzystywania któregokolwiek z jego
    elementów infrastruktury powstałej w wyniku realizacji ww. projektu w ramach
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i
    usług?”, wskazali Państwo, że „Przystępując do realizacji zadania inwestycyjnego
    zasadniczym jego zamierzeniem będzie:
    1) rozwinięcie oferty turystyczno-rekreacyjnej w regionie poprzez stworzenie atrakcyjnej,
    spójnej sieci tras rowerowych,
    2) zapewnienie komfortowych i bezpiecznych warunków do aktywnego wypoczynku, w
    szczególności sprzyjających przeciwdziałaniu negatywnym skutkom siedzącego trybu
    życia,
    3) wspieranie rozwoju przedsiębiorczości oraz aktywizacji gospodarczej regionu poprzez
    zwiększenie ruchu turystycznego i rekreacyjnego, co przekłada się m.in. na rozwój usług
    lokalnych zlokalizowanych wzdłuż tras rowerowych.
    Cele te mają charakter infrastrukturalny, społeczny i rekreacyjny, a nie komercyjny.
    Wnioskodawca nie przystępował do realizacji Inwestycji z jakimkolwiek zamiarem
    wykorzystywania powstałych elementów infrastruktury do uzyskiwania przychodów bądź
    wykonywania czynności o charakterze zarobkowym.
    Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że powyższe informacje stanowią wyłącznie
    uzupełnienie stanu faktycznego zgodnie z wezwaniem tut. Organu. Wnioskodawca nie
    rozstrzyga i nie chce rozstrzygnąć, czy przedstawione okoliczności mieszczą się bądź nie
    mieszczą w definicji działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Przesądzenie tego w ramach opisu stanu faktycznego czyniłoby pytanie nr 1 i 2 wniosku
    bezprzedmiotowym. To tut. Organ – nie Wnioskodawca – jest zobowiązany do dokonania
    samodzielnej oceny prawnej na podstawie przedstawionych faktów w ramach odpowiedzi

    na zadane przez Wnioskodawcę pytania. Inaczej nie można na nie udzielić odpowiedzi.
    Pytanie nr 1 wprost odnosi się do problematyki art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a pytanie nr 2
    pośrednio.”
    Na pytanie: „Proszę o jednoznaczne wskazanie czy towary i usługi nabywane w związku z
    realizacją ww. projektu związane będą z wykonywanymi przez Województwo czynnościami
    opodatkowanymi generującymi podatek należny?”, wskazali Państwo, że „Istota tego
    pytania jest zawarta w pytaniu nr 1 Wnioskodawcy tj. Czy prawidłowe jest stanowisko
    Wnioskodawcy, że w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji nie będzie on działał w
    charakterze podatnika VAT?, a także w pytaniu nr 1 Wnioskodawcy, tj.: Czy prawidłowe jest
    stanowisko Wnioskodawcy, że w zakresie wydatków związanych z realizacją Inwestycji,
    Wnioskodawca nie będzie posiadać prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego oraz nie będzie przysługiwać mu zwrot VAT w jakiejkolwiek
    formie? Stąd Wnioskodawca oczekuje, że to tut. Organ udzieli odpowiedzi na wyżej zadane
    pytanie.
    Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazał w opisie swojego stanu faktycznego,
    że za przejazd trasami rowerowymi nie będą pobierane opłaty (infrastruktura będzie
    udostępniona bezpłatnie dla użytkowników).
    W ramach realizacji Inwestycji oraz po jej zakończeniu Wnioskodawca nie przewiduje
    uzyskiwania z niej jakichkolwiek przychodów. Inwestycja skierowana jest do wszystkich
    użytkowników tras rowerowych w X. Powstała w wyniku realizacji Inwestycji infrastruktura
    będzie ogólnodostępna i nieodpłatna. Możliwość korzystania ze ścieżek rowerowych nie
    będzie związana z żadną umową cywilnoprawną, a Wnioskodawca takich umów nie będzie
    podpisywać. W ramach realizacji Inwestycji oraz po jej zakończeniu Wnioskodawca nie
    przewiduje uzyskiwania z niej jakichkolwiek przychodów.
    Ponadto Wnioskodawca wskazał również, iż celem Inwestycji jest przede wszystkim rozwój
    oferty turystyczno-rekreacyjnej oraz stworzenie komfortowych i bezpiecznych warunków
    do uprawiania aktywnego wypoczynku na terenie X, poprzez stworzenie spójnej sieci tras
    rowerowych w Województwie X, która przyczyni się do wzbogacenia kompleksowej oferty
    turystycznej regionu.
    Tym samym – zdaniem Wnioskodawcy – nie sposób powiązać tego rodzaju Inwestycji
    jakkolwiek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Świadczy o tym między
    innymi fakt, że – zgodnie z opisem stanu faktycznego – efekty Inwestycji:
    1. Będą ogólnodostępne (ze ścieżek rowerowych może korzystać każdy – jest to
    infrastruktura publiczna).
    2. Fakt korzystania ze ścieżek rowerowych nie będzie związany z żadną umową
    cywilnoprawną, a Wnioskodawca takich nie będzie podpisywać.
    3. W ramach Inwestycji Wnioskodawca nie będzie pobierał żadnych opłat. Całość
    Inwestycji jest nieodpłatna dla osób korzystających z jej efektów.
    Tym samym zakres Inwestycji w żaden sposób nie ma celu zarobkowego tudzież nie
    cechuje się podobieństwem do aktywności podmiotów działających na wolnym rynku.
    Dodatkowo z użytkownikami infrastruktury powstałej w ramach przedsięwzięcia „(...)”
    Wnioskodawca nie będzie podpisywał pisemnej umowy o świadczenie usług korzystania z
    infrastruktury rowerowej. Wnioskodawca nie będzie też uzyskiwał przychodów, które
    można byłoby powiązać z jakąś świadczoną przez niego czynnością na rzecz użytkowników
    (...).
    W związku z powyższym – zdaniem Wnioskodawcy – nie można tej działalności powiązać z
    prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Czynności opodatkowane
    VAT występują zaś, jeśli są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, a nie np.
    poza nią.
    Jednocześnie Wnioskodawca stanowczo podkreśla, że powyższe nie stanowi
    rozstrzygnięcia ani przesądzenia oceny prawnej. Informacje te mają wyłącznie charakter
    uzupełnienia i doprecyzowania stanu faktycznego poprzez wskazanie okoliczności, które
    mogą mieć znaczenie dla kwalifikacji prawnej czynności. To tut. Organ – nie

    Wnioskodawca – jest zobowiązany do dokonania samodzielnej oceny, w szczególności w
    zakresie ewentualnego zastosowania art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (kwestia pytania nr 1), co
    ma wpływ również na zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (kwestia pytania nr 2).
    Gdyby Wnioskodawca napisał w odpowiedzi, że przedsięwzięcie „(...)” będzie związane
    albo niezwiązane z czynnościami generującymi podatek należny, to sam przesądziłby
    odpowiedź na zadane przez siebie pytania nr 1 i 2, a tym samym wniosek o interpretacje
    nie spełniłby celu, dla którego został złożony.”
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w ramach realizacji przedmiotowej
    Inwestycji nie będzie on działał w charakterze podatnika VAT?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zakresie wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji, Wnioskodawca nie będzie posiadać prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie będzie przysługiwać mu
    zwrot VAT w jakiejkolwiek formie?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji nie będzie on
    działał w charakterze podatnika VAT.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie wydatków związanych z realizacją Inwestycji,
    Województwo nie będzie posiadać prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego oraz nie będzie przysługiwać mu zwrot VAT w jakiejkolwiek
    formie.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    W świetle art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na gruncie art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Jak jednak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
    te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    A zatem zgodnie z przepisami ustawy o VAT organ władzy publicznej nie działa jako
    podatnik w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których został powołany z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych.

    Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, przedmiotem Inwestycji jest przede
    wszystkim budowa tras rowerowych.
    Tym samym należy stwierdzić, że w zakresie przedmiotowej Inwestycji Wnioskodawca
    będzie działał w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT.
    Pierwszym z zadań statutowych, które są realizowane w ramach danego projektu jest to
    realizacja w zakresie turystyki (tj. rozwoju turystyki w regionie poprzez zapewnienie
    możliwości uprawiania aktywności sportowej przy równoczesnym poznawaniu ciekawych i
    niecodziennych miejsc na terenie województwa X).
    Wynika to bezpośrednio z art. 14 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie województwa.
    Zgodnie bowiem z tym przepisem, samorząd województwa wykonuje zadania o
    charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie kultury
    fizycznej i turystyki. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, celem przedmiotowej
    Inwestycji jest przede wszystkim rozwój oferty turystyczno-rekreacyjnej oraz stworzenie
    komfortowych i bezpiecznych warunków dla uprawiania aktywnego wypoczynku na
    terenie X.
    Niewątpliwie zatem spełnia to zadania publiczne Wnioskodawcy, do których realizacji
    został powołany.
    Sieci rowerowe będą służyć spełnianiu potrzeb publicznych, bowiem może z nich
    korzystać każdy. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nie będzie pobierał
    żadnych opłat związanych z korzystaniem z mającej powstać w przyszłości infrastruktury.
    Należy również stwierdzić, iż w ramach przedmiotowej Inwestycji, Województwo podejmie
    się budowy, przebudowy oraz remontu dróg publicznych, co również należy do jego
    kompetencji, jako organu władzy publicznej. Ponadto Inwestycja ta zwiększy również
    drożność i zakres dróg rowerowych w Województwie, co też usprawni możliwość
    korzystania z tego rodzaju środka komunikacji.
    Jak bowiem wynika z art. 14 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie województwa, samorząd
    województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w
    szczególności w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych.
    Tym samym w zakresie w jakim Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie art. 14 ust.
    1 pkt 10 ustawy o samorządzie województwa do organizacji transportu zbiorowego i dróg
    publicznych, Inwestycja ta będzie realizowała również tego rodzaju zadanie statutowe.
    Przez wzgląd na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w ramach przedmiotowej Inwestycji,
    nie będzie działał on w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej w
    zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji
    których został on powołany.
    Tym samym - zdaniem Wnioskodawcy - nie sposób powiązać tego rodzaju Inwestycji
    jakkolwiek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, gdyż w żadnym aspekcie
    nie są spełnione przesłanki do uznania takiej aktywności za działalność gospodarczą w
    ramach art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Świadczy o tym między innymi fakt, że - zgodnie z opisem stanu faktycznego - efekty
    Inwestycji:
    1. Będą ogólnodostępne (ze ścieżek rowerowych może korzystać każdy - jest to
    infrastruktura publiczna).
    2. Fakt korzystania ze ścieżek rowerowych nie będzie związany z żadną umową
    cywilnoprawną, a Wnioskodawca takich nie będzie podpisywać.
    3. W ramach Inwestycji Wnioskodawca nie będzie pobierał żadnych opłat. Całość
    Inwestycji jest nieodpłatna dla osób korzystających z jej efektów.

    Tym samym zakres Inwestycji w żaden sposób nie ma celu zarobkowego tudzież nie
    cechuje się podobieństwem do aktywności podmiotów działających na wolnym rynku.
    W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawcy - nie można tej działalności powiązać z
    prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.
    Na potwierdzenie powyższych rozważań należy przytoczyć wyrok NSA z dnia 13 lutego
    2020 r. (sygn. akt: I FSK 883/15), zgodnie z którym:
    Również w skardze kasacyjnej jej autor podnosi, że skoro Gmina na etapie realizacji
    inwestycji polegającej na budowie turystycznych szlaków pieszych, pieszo-rowerowych,
    ścieżek rowerowych, remontów przepustów, aranżacji terenów rekreacji publicznej
    poprzez budowę placu zabaw, amfiteatru, parkingów i innych obiektów infrastruktury,
    wyłączyła ją poza regulacje objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to
    późniejsze włączenie efektów tej inwestycji (infrastruktury rekreacyjno-wypoczynkowej) do
    działalności gospodarczej oraz przeznaczenie do czynności opodatkowanych, nie daje
    prawa do korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług służących
    do jej budowy. A zatem Gmina nie nabyła nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego
    w związku z tymi zakupami. Nie istnieje podatek, który można odliczyć poprzez dokonanie
    korekty. Reasumując Gminie nie przysługuje prawo do zastosowania korekty podatku
    naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT i odliczenia odpowiedniej części
    podatku od wydatków inwestycyjnych, bowiem nigdy nie nabyła prawa do odliczenia
    podatku naliczonego w związku z tymi zakupami.
    Warto również wskazać wyrok NSA z dnia 23 marca 2023 r. (sygn. akt: I FSK 1981/22),
    zgodnie z którym:
    Skoro budowa i przebudowa dróg publicznych odbywa się w ramach władztwa
    publicznego gminy, a droga publiczna ze swojej istoty zaspokaja zbiorowe potrzeby
    wspólnoty samorządowej i z tytułu jej wykorzystywania nie wiążą się żadne opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług opłaty należne od członków tej wspólnoty, gmina,
    realizując inwestycje dróg publicznych, nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu
    art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
    2021 r. poz. 685 z późn. zm.).
    Potwierdzenie, że budowa ścieżek rowerowych nie stanowi działalności gospodarczej
    potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia:
    1. Pismo z dnia 13.08.2025 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
    0112-KDIL1-1.4012.414.2025.1.WK,
    2. Pismo z dnia 22.11.2019 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
    0114-KDIP1-2.4012.649.2019.1.PC, Z opisu sprawy wynika, że Gmina, zarejestrowany
    czynny podatnik podatku VAT, jest w trakcie realizacji projektu „Budowa ścieżki
    rowerowej (...)”. Gmina uzyskała dofinansowanie realizacji projektu w ramach
    Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski
    Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: VI....: 6.3....: 6.3.3 Zakres
    inwestycji obejmuje: Budowę trasy rowerowej, dwukierunkowej o szerokości 2,5 m oraz
    3,0 m, o długości 4600,7 m w miejscowościach F. i A. Realizacja projektu wpłynie na
    konkurencyjność regionu i zwiększenie jego potencjału gospodarczego jakim jest rozwój
    turystyki. Zachodzi również potrzeba wypromowania na terenie gminy turystyki
    atrakcyjnej, dobrze rozwiniętej, gwarantującej zagospodarowanie czasu wolnego, a
    jednocześnie nie zagrażającej lokalnemu środowisku naturalnemu. Przedmiotowy
    projekt wykazuje spójność z długofalową polityką rozwoju, zarówno na poziomie
    lokalnym, jak również krajowym. Odpowiednie zagospodarowanie turystyczne i
    rekreacyjne wpłynie na rozwój przemysłu czasu wolnego, stworzy doskonałe warunki
    dla różnych form wypoczynku w szczególności do aktywnego spędzania czasu wolnego.
    Korzyści płynące z przeprowadzonej inwestycji będą stanowić kluczowy bodziec dla
    rozwoju i promowania dobrych praktyk w Gminie. Realizacja przedsięwzięcia wpłynie na

    zwiększenie potencjału możliwości rozwoju gospodarczego oraz społecznego Gminy.
    Rozwój turystyki rowerowej w gminie pozwoli na osiągnięcie szeregu efektów społeczno-
    gospodarczych, których głównymi beneficjantami będą turyści i mieszkańcy. Promocja
    źródeł finansowania projektu będzie prowadzona zgodnie z „Podręcznikiem
    wnioskodawcy i beneficjentów programów polityki spójności 2014-2020 w zakresie
    informacji i promocji”. Od momentu uzyskania dofinansowania, Wnioskodawca będzie
    informował o źródłach finansowania przedsięwzięcia i jest zobowiązany do
    umieszczenia tablicy informacyjnej. W ramach promocji zostanie też wydany folder
    informacyjny o powstałej ścieżce rowerowej. Również w zakresie działań promocyjno-
    informacyjnych projektu, przewiduje się realizację kampanii z użyciem
    najpopularniejszych i najskuteczniejszych narzędzi takich jak: TV, internet - portalach
    społecznościowych, prasie drukowanej, newsletter Gminy. Beneficjent zapewnia, iż
    wszystkie materiały promocyjne i informacyjne, a także dokumenty stosowane podczas
    realizacji projektu będą odpowiednio przygotowywane pod kątem graficznym i
    merytorycznym, zgodnie z wytycznymi dotyczącymi projektów współfinansowanych ze
    środków Unii Europejskiej. Projektu nie można zaliczyć do kategorii projektów
    generujących dochód (projekt nie generuje przychodów) po ukończeniu oraz nie
    objętych w całości zasadami pomocy publicznej. W ramach przedmiotowego projektu
    nie będą zachodziły czynności realizowane na podstawie zawartych przez Gminę umów
    cywilno-prawnych, poza umowami związanymi z realizacją projektu, w których podatek
    VAT będzie stanowił koszt kwalifikowany. Gmina jako organ władzy publicznej
    (nieuznawany za podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od
    towarów i usług) realizując projekt działa w zakresie zadań własnych nałożonych
    przepisami prawa, dla których została powołana i to na nią wystawiane będą faktury
    dokumentujące poniesienie kosztów kwalifikowanych w ramach projektu. Po realizacji
    projektu - produkt projektu zarządzany będzie przez Gminę. Produkty projektu będą
    wykorzystywane zgodnie ze swoim przeznaczeniem, bezpłatnie. Dostęp do produktów
    projektu będzie powszechny, bez jakichkolwiek ograniczeń i reglamentacji, ale z
    zachowaniem trwałości, poszanowania i dbania o poddaną rozbudowie infrastrukturę
    rekreacyjno-turystyczną. Realizacja projektu nie ma związku z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT.
    3. Pismo z dnia 2.08.2019 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-
    KDIL4.4012.285.2019.1.JKU Faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach
    projektu „Budowa ścieżki pieszo-rowerowej” były wystawiane na Gminę. Inwestycja
    usytuowana jest na działce, której właścicielem jest Gmina. Wykonana w ramach
    projektu ścieżka jest ogólnodostępna i bezpłatna dla wszystkich mieszkańców i
    turystów. Realizacja projektu należała do zadań własnych Gminy nałożonych na
    jednostkę samorządu terytorialnego przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej i turystyki oraz sprawy gminnych dróg,
    ulic, mostów, placów oraz uchu drogowego.
    Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 winno zostać
    uznane za prawidłowe.
    Ad. 2.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    A zatem by danemu podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT, to podatnik przy
    nabywaniu określonych towarów i usług musi działać w charakterze podatnika VAT oraz
    przeznaczać nabyte towary i usługi do wykonywania czynności opodatkowanych.

    Przez wzgląd na powyższe należy zauważyć, że jeżeli Wnioskodawca w zakresie
    przedmiotowej Inwestycji nie będzie działał jako podatnik VAT oraz nie będzie wykonywał
    czynności opodatkowanych (gdyż w zakresie planowanej Inwestycji będzie działał jako
    organ władzy publicznej), to równocześnie od wydatków związanych z nabyciem towarów i
    usług związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji nie będzie przysługiwać mu prawo
    do odliczenia VAT, ani uzyskania zwrotu VAT.
    Na potwierdzenie powyższych wniosków należy przytoczyć interpretację indywidualną
    Dyrektora KIS z dnia 10 lipca 2023 r. (znak: 0112-KDIL1-2.4012.277.2023.1 .SN), z której
    wynika, iż:
    Celem realizacji Inwestycji jest poprawa jakości życia mieszkańców Gminy oraz poprawa
    dostępu do infrastruktury rekreacyjnej.
    - przygotowanie terenu pod ścieżkę żwirową,
    - dostawa i zasadzenie roślin w tym m.in. drzew i krzewów (...);
    - trawniki i łąka kwietna;
    - dostawa oraz montaż elementów małej architektury w tym m.in.: ławek, koszy na śmieci,
    tablic edukacyjnych, hotelu dla owadów i przyrządu edukacyjnego (...).
    Celem realizacji Inwestycji jest poprawa jakości życia mieszkańców Gminy oraz poprawa
    dostępu do infrastruktury rekreacyjnej. Infrastruktura, która powstanie w ramach
    Inwestycji, będzie miała niekomercyjny charakter. Gmina nie będzie pobierać
    jakichkolwiek opłat za korzystanie z ww. infrastruktury. W rezultacie, infrastruktura, która
    powstanie w ramach Inwestycji, nie będzie służyła do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT.
    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy będzie miał on prawo do odliczenia
    podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi
    były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wynika z opisu
    zdarzenia przyszłego - Inwestycja będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy, a
    infrastruktura, która powstanie w ramach Inwestycji, nie będzie służyła do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji Gmina nie będzie miała - na
    podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w
    fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.
    Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2 winno zostać
    uznane za prawidłowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala
    stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego
    obrotu profesjonalnego.
    Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa
    towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są
    wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w
    art. 8 ust. 2 ustawy).
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
    wynagrodzenia.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy
    świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

    Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i
    usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana
    za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie
    to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie
    kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź
    poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie
    wynagrodzenie.
    Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-
    Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu
    jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w
    wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council
    stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i
    jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto
    odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
    związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
    Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. w sprawie C- 154
    /80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA
    ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie
    harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227
    /EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa
    wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego
    znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona
    dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał
    przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę
    opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.
    Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia
    wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić
    pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne
    rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
    Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a
    Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla
    wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie
    bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej
    czynności.
    Zatem za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uważane
    mogą być takie sytuacje, w których:
      1) istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
        następuje świadczenie wzajemne,
      2) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
        przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
      3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,
      4) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
        związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
      5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów
    czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem
    charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, należy
    rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej
    przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem
    podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w
    stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności

    wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest
    samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem
    VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1
    ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w
    rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana
    samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek. Jak wynika z powyższego,
    wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie
    podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
      · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz
      · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych
    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie
    odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.
    Na mocy art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 581 ze zm.):
      Organy samorządu województwa działają na podstawie i w granicach określonych
      przez ustawy.
      Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań
      publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz
      organów administracji rządowej.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:
      Samorząd województwa:
      1) wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
        odpowiedzialność;
      2) dysponuje mieniem wojewódzkim;
      3) prowadzi samodzielnie gospodarkę finansową na podstawie budżetu.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy:
      W celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe
      jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami.
    Natomiast  przepisy  art.  14  ust.  1  pkt  10  i  11  ustawy  o  samorządzie  województwa
    stanowią, że:
      Samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone
      ustawami, w szczególności w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych oraz
      kultury fizycznej i turystyki.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Realizują Państwo
    przedsięwzięcie pn. „(...)”. Zakres rzeczowy poszczególnych projektów, w zależności od
    konkretnej lokalizacji i poprowadzenia przebiegu obejmuje:
    - budowę tras rowerowych na wałach przeciwpowodziowych,
    - budowę ścieżek rowerowych, bądź ciągów pieszo-rowerowych, w tym także wzdłuż dróg
    publicznych,
    - budowę/przebudowę/remont dróg: publicznych, wewnętrznych, leśnych celem
    poprowadzenia ruchu rowerowego w ruchu ogólnym,

    - budowę i przebudowę obiektów inżynieryjnych w ciągu trasy (kładki rowerowe,
    przepusty itp.),
    - wytyczanie tras rowerowych w ruchu ogólnym istniejących dróg.
    Celem Inwestycji jest przede wszystkim rozwój oferty turystyczno-rekreacyjnej oraz
    stworzenie komfortowych i bezpiecznych warunków dla uprawiania aktywnego
    wypoczynku na terenie X, poprzez stworzenie spójnej sieci tras rowerowych w
    Województwie X, która przyczyni się do wzbogacenia kompleksowej oferty turystycznej
    regionu.
    Sieć ta została zaprojektowana w taki sposób, aby umożliwić turystom rowerowym
    przemieszczanie się na znaczne odległości (wycieczki wielodniowe), korzystając z
    komfortowych, przemyślanych i spełniających wysokie standardy projektowe tras.
    Ma to być również oferta skierowana do rodzin z dziećmi i wszystkich użytkowników,
    którzy cenią sobie poruszanie się ciągami odseparowanymi od ruchu samochodowego
    (lub ze znikomym ruchem), jednoznacznie oznakowanymi, prowadzonymi w ciekawym i
    malowniczym otoczeniu (często po wałach przeciwpowodziowych, wzdłuż rzek).
    Możliwość korzystania ze ścieżek rowerowych nie będzie związana z żadną umową
    cywilnoprawną, a Państwo takich nie będą podpisywać. Efekty Inwestycji będą
    ogólnodostępne (ze ścieżek rowerowych może korzystać każdy – jest to infrastruktura
    publiczna). W ramach Inwestycji nie będą Państwo pobierali żadnych opłat. Całość
    Inwestycji jest nieodpłatna dla osób korzystających z jej efektów.
    W ramach realizacji ww. Inwestycji oraz po jej zakończeniu, nie przewidują Państwo
    uzyskiwania z niej jakichkolwiek przychodów.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy ramach realizacji
    przedmiotowej inwestycji będą Państwo działali w charakterze podatnika VAT.
    Jak już wskazano powyżej, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku
    od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter
    cywilnoprawny.
    Zatem odnosząc się do przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy należy
    zauważyć, że budowa/przebudowa/remont dróg oraz budowa tras rowerowych, ścieżek
    rowerowych, bądź ciągów pieszo-rowerowych należy do zadań samorządu
    województwa w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych oraz w zakresie
    kultury fizycznej i turystyki. Tym samym, czynność ta, realizowana w ramach
    wykonywania zadań własnych województwa, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną.
    W konsekwencji, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że realizując
    przedsięwzięcie pn. „(...)” nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT. Należy
    podkreślić, że realizacja przedsięwzięcia odbywa się w ramach władztwa publicznego,
    gdyż realizacja zadań wynikających z ww. przedsięwzięcia stanowi czynności mieszczące
    się w ramach Państwa zadań własnych. Ponadto z opisu sprawy wynika, że możliwość z
    korzystania ze ścieżek rowerowych nie będzie związana z żadną umową cywilnoprawną,
    a Państwo takich nie będą podpisywać. Efekty Inwestycji będą ogólnodostępne (ze
    ścieżek rowerowych może korzystać każdy – jest to infrastruktura publiczna). W ramach
    Inwestycji nie będą Państwo pobierali żadnych opłat. Całość Inwestycji jest nieodpłatna
    dla osób korzystających z jej efektów.
    Tym samym realizując przedsięwzięcie, o którym mowa we wniosku, nie występują
    Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy,
    bowiem w tym zakresie działają Państwo jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6
    ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą także tego, czy w zakresie wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji, nie będą Państwo posiadać prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie będzie Państwu przysługiwać zwrot VAT
    w jakiejkolwiek formie.

    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane
    w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    W świetle art. 87 ust. 1 ustawy:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały
    określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.
    Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika
    rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę
    podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez
    podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Warunkiem, który musi
    spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym
    różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe
    wynika z zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.
    Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.

    Jak już wcześniej wskazano, w związku z realizacją Inwestycji nie działają Państwo w
    charakterze podatnika podatku VAT. Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że towary i
    usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji nie są/nie będą wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak Państwo wskazali bowiem
    w opisie sprawy, zasadniczym zamierzeniem przedsięwzięcia będzie:
    1) rozwinięcie oferty turystyczno-rekreacyjnej w regionie poprzez stworzenie atrakcyjnej,
    spójnej sieci tras rowerowych,
    2) zapewnienie komfortowych i bezpiecznych warunków do aktywnego wypoczynku, w
    szczególności sprzyjających przeciwdziałaniu negatywnym skutkom siedzącego trybu
    życia,
    3) wspieranie rozwoju przedsiębiorczości oraz aktywizacji gospodarczej regionu poprzez
    zwiększenie ruchu turystycznego i rekreacyjnego, co przekłada się m.in. na rozwój usług
    lokalnych zlokalizowanych wzdłuż tras rowerowych.
    Efekty Inwestycji będą ogólnodostępne (ze ścieżek rowerowych może korzystać każdy –
    jest to infrastruktura publiczna). W ramach Inwestycji nie będą Państwo pobierali żadnych
    opłat. Całość Inwestycji jest nieodpłatna dla osób korzystających z jej efektów. W ramach
    realizacji ww. Inwestycji oraz po jej zakończeniu, nie przewidują Państwo uzyskiwania z
    niej jakichkolwiek przychodów.
    W związku z powyższym nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego, ani
    do jego zwrotu w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.
    Powyższe wynika z faktu, że w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione – wskazane w
    art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    tj. nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT, a wydatki związane z realizacją ww.
    Inwestycji nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    ani nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do jego zwrotu – zgodnie z art.
    87 ust. 1 ustawy.
    W związku z poniesionymi wydatkami, nie mają Państwo również możliwości uzyskania
    zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów
    z 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku
    naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1328 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest
    pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca
    wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze
    źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed
    dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ nie spełniają Państwo tych warunków, nie mają Państwo
    możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt.
    rozporządzenia.
    Podsumowując, stwierdzam, że w zakresie wydatków związanych z realizacją Inwestycji
    nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego oraz zwrotu podatku VAT.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie
    zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa – rozpatrzone.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.