Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-381/13-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-17
Teza: Czy użytkowanie przez Spółkę nieruchomości, otrzymanych na własność na podstawie aktu nr 2, rodzi po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tego użytkowania w okresie od chwili rejestracji Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym do chwili nabycia tych nieruchomości?
Słowa kluczowe: nieruchomości; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; opodatkowanie; przychód; użytkowanie (używanie); świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 17 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu użytkowania nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania obowiązku podatkowego z tytułu użytkowania nieruchomości,
*   dokonywania odpisów amortyzacyjnych od majątku trwałego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest następcą prawnym Specjalistycznego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej (dalej określanego jako „SP ZOZ”). SP ZOZ utworzone zostało na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 23 maja 2005 r. i od 1 czerwca 2005 r. rozpoczęło działalność w formie zakładu budżetowego, obejmując swoim działaniem cały kraj. Z dniem 1 kwietnia 2007 r. zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 marca 2007 r. w sprawie przekształcenia Specjalistycznego Centrum (Dz.U. Nr 45, poz. 296) zostało ono przekształcone w Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej.

Aktem notarialnym z dnia 16.10.2012 r., przywoływanym dalej jako „,akt przekształceniowy” zawartym w Kancelarii Notarialnej (…), został podpisany akt przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę akcyjną. Na mocy ww. aktu Minister Skarbu Państwa przekształcił SP ZOZ w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem jest Skarb Państwa. Wpis Spółki do KRS został dokonany w dniu 02.11.2012 r.

Powyższe oznacza, że Spółka jest następcą prawnym SP ZOZ.

Należy zauważyć, że zgodnie z powyższym aktem, bilans zamknięcia SP ZOZ-u stał się bilansem otwarcia Spółki (zgodnie z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej), przy czym kapitał własny stanowi sumę funduszu założycielskiego, funduszu zakładu, funduszu z aktualizacji wyceny i niepodzielonego wyniku finansowego za okres działalności SP ZOZ-u przed przekształceniem, z uwzględnieniem korekty wartości wynikającej z przeszacowania do wartości rynkowej nieruchomości, jeżeli są przekazywane na własność Spółce, oraz korekty nieumorzonej części wartości nieruchomości, które nie podlegają przekazaniu do Spółki. Zgodnie z przywoływanym wcześniej rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 marca 2007 r. w sprawie przekształcenia Specjalistycznego Centrum Medycznego (Dz.U. Nr 45, poz. 296) na fundusz założycielski składały się będące (w dniu przekształcenia w SP ZOZ) w trwałym zarządzie nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa, a na fundusz zakładu składała się wartość mienia ruchomego i innych praw majątkowych stanowiących własność Specjalistycznego Centrum Medycznego.

W bilansie otwarcia suma kapitałów własnych Spółki jest zatem równa sumie funduszy własnych SP ZOZ przed przekształceniem, skorygowanych wyceną rynkową przekazanych Spółce nieruchomości (przekazanych kolejnym aktem notarialnym, o czym będzie mowa niżej). Majątek trwały oraz kapitał zapasowy (w konsekwencji kapitał własny Spółki) został skorygowany w związku z wyceną rzeczoznawcy (na kwotę przeszacowania majątku trwałego, w związku z wyceną rzeczoznawcy składał się wzrost wartości gruntów oraz wzrost wartości budynków i budowli). W konsekwencji kapitał własny Spółki, w jej bilansie otwarcia, przedstawiał następujące pozycje: zysk z lat ubiegłych (stanowiący zysk SP ZOZ-u w dniu zamknięcia działalności SP ZOZ-u), kapitał zakładowy ustalony w akcie przekształceniowym oraz kapitał zapasowy (pozostała część kapitału własnego).

Celem działania Spółki, określonym w Regulaminie ustalonym aktem przekształceniowym, jest udzielanie świadczeń zdrowotnych poprzez zapewnienie wysokospecjalistycznej i kompleksowej opieki medycznej dla pacjentów z całego kraju i zagranicy, wzbogaconej o świadczenia ambulatoryjne w poradniach specjalistycznych oraz o świadczenia z zakresu rehabilitacji medycznej. Do zadań Spółki należy świadczenie ww. usług medycznych, jak również prowadzenie działalności szkoleniowo-dydaktycznej w zakresie dokształcania zawodowego poprzez szkolenia specjalizacyjne, organizowanie kursów, szkoleń, instruktaży, warsztatów, konferencji naukowych dla lekarzy, pielęgniarek i położnych, ratowników medycznych oraz kadry zarządzającej. Do zadań Spółki należy również współpraca z uczelniami wyższymi, innymi podmiotami realizującymi zadania dydaktyczne i badawcze, ośrodkami diagnostycznymi, terapeutycznymi oraz klinicznymi niebędącymi w strukturach Spółki, współpraca na podstawie odrębnych ustaw lub indywidualnych zleceń oraz prowadzenie transportu sanitarnego.

W dniu 01 lutego 2013 r. w Kancelarii Notarialnej (…), został podpisany kolejny akt notarialny (zwany dalej „aktem nr 2”) - umowa przeniesienia zabudowanych nieruchomości w celu wyposażenia państwowej osoby prawnej w nieruchomości w trybie art. 53 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W powyższym akcie notarialnym wskazano nieruchomości, będące własnością Skarbu Państwa, w stosunku do których to nieruchomości w ich księgach wieczystych wpisane było ograniczone prawo rzeczowe (prawo użytkowania) na rzecz SP ZOZ-u, tj. poprzednika prawnego Spółki. W związku z tym, że Spółka stała się następcą prawnym SP ZOZ-u, powyższe prawo użytkowania przysługiwało de facto Spółce. Omawianym aktem pełnomocnik Skarbu Państwa przeniósł nieodpłatnie na Spółkę powyższe nieruchomości, w celu wyposażenia państwowej osoby prawnej w nieruchomości, zaś przedstawiciel Spółki wyraził zgodę na powyższe, nabywając tym samym przedmiotowe nieruchomości. Tym samym wygasło ograniczone prawo rzeczowe, przysługujące Spółce do tych nieruchomości (prawo do użytkowania), jako że zgodnie z art. 247 Kodeksu cywilnego, ograniczone prawo rzeczowe wygasa, jeżeli przejdzie na właściciela rzeczy obciążonej albo jeżeli ten, komu prawo takie przysługuje, nabędzie własność rzeczy obciążonej.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w zakresie amortyzacji majątku trwałego przyjęto kontynuację amortyzacji, mając jednakże na uwadze różnice w rozliczeniu tej amortyzacji w SP ZOZ-ie i w Spółce, tzn.:

1.  w miesiącu listopadzie 2012 r. Spółka wykazała amortyzację niestanowiącą kosztów uzyskania przychodów oraz amortyzację stanowiącą koszt uzyskania przychodów, przy czym amortyzacja stanowiąca koszt uzyskania przychodów dotyczyła zakupów ze środków własnych;
2.  po dokonaniu korekt za listopad 2012 r. z tytułu wyceny, od grudnia 2012 r. amortyzacja majątku trwałego jest kosztem podatkowym w Spółce, jednakże w Spółce występuje również amortyzacja niestanowiąca kosztów uzyskania przychodów, na którą składają się: różnica z wyceny oraz amortyzacja środków trwałych otrzymanych z dotacji, które są w rachunku zysków i strat wykazywane jako przychody przyszłych okresów;
3.  mówiąc o kontynuacji amortyzacji podatkowej Spółka ma na myśli przejęcie wykazywanej przez SP ZOZ wartości początkowej, uwzględnienie dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych oraz metod i stawek amortyzacji (z uwzględnieniem uwag, o których mowa w punktach 1 i 2 powyżej) mając jednak na uwadze fakt, że w SP ZOZ-ie amortyzacja nie była kosztem uzyskania przychodów, zaś w Spółce tym kosztem podatkowym jest.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy użytkowanie przez Spółkę nieruchomości, otrzymanych na własność na podstawie aktu nr 2, rodzi po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tego użytkowania w okresie od chwili rejestracji Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym do chwili nabycia tych nieruchomości?
2.  Czy Spółka poprawnie zalicza w koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od majątku trwałego, przyjmując kontynuację amortyzacji po SP ZOZ-ie, bez uwzględniania w tych kosztach tej części wartości początkowej, która wynika z wyceny (aktualizacji)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 17 grudnia 2013 r. nr ILPB4/423-381/13-3/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy użytkowanie przez Spółkę nieruchomości, otrzymanych na własność na podstawie aktu nr 2, nie rodzi po stronie Spółki żadnych obowiązków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tego użytkowania w okresie od chwili rejestracji Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym do chwili nabycia tych nieruchomości.

Powyższą tezę można uzasadnić przede wszystkim charakterem działalności Spółki (a wcześniej SP ZOZ-u), który to charakter nie pozostaje obojętny dla obowiązków podatkowych.

W pierwszym rzędzie, podstawą prawną do zastosowania zwolnienia może być przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie, o którym mowa nie dotyczy przypadków wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co prawda, w ust. 1c cytowanego przepisu wskazano, że zwolnienia nie stosuje się do spółek to jednocześnie wskazano w art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że zwolnienie, o którym mowa ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Do chwili przekształcenia SP ZOZ w Spółkę, ze zwolnienia od podatku, o którym mowa wyżej, korzystał podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, jakim był SP ZOZ, gdyż nie był on wymieniony w negatywnym katalogu podmiotów, które ze zwolnienia korzystać nie mogą. Zwolnienie związane było z przeznaczaniem dochodu na cele ochrony zdrowia. SP ZOZ przeznaczając dochód na cele ochrony zdrowia, w tym na cele określone w art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, traktował dochód w tej części jako zwolniony od podatku dochodowego.

Należy zauważyć, że wszystkie działania podejmowane od chwili przekształcenia w Spółkę, w tym przekazanie Spółce nieruchomości, czy też ich użytkowanie przez Spółkę do chwili nabycia przez nią ich własności, nie zmieniły celu, jaki miał postawiony SP ZOZ, ani jaki stoi obecnie przed Spółką. Jak wskazano wyżej, celem działania Spółki, określonym w Regulaminie ustalonym aktem przekształceniowym, jest udzielanie świadczeń zdrowotnych poprzez zapewnienie wysokospecjalistycznej i kompleksowej opieki medycznej dla pacjentów z całego kraju i zagranicy, wzbogaconej o świadczenia ambulatoryjne w poradniach specjalistycznych oraz o świadczenia z zakresu rehabilitacji medycznej. Należy również zauważyć, że wydatkowanie dochodu na cele ochrony zdrowia nie jest limitowane żadnym terminem, a zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uzależnione (oczywiście poza spełnieniem pozostałych przesłanek z ustawy) jedynie przeznaczeniem i - bez względu na termin - wydatkowaniem dochodu na cele określone w tym przepisie. Ustawodawca posłużył się bowiem pojęciem „przeznaczenie”, co oznacza, że istotna jest decyzja podjęta przez podatnika o przeznaczeniu osiągniętego dochodu na cele ochrony zdrowia, zaś wtórną kwestią pozostaje czas, w jakim może nastąpić faktyczne wydatkowanie tego dochodu. Dla porównania można wskazać zwolnienie dochodów klubów sportowych, uregulowane w art. 17 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie wyraźnie ograniczono wydatkowanie dochodu określonym limitem czasowym. W tej sytuacji dla zastosowania zwolnienia podatkowego najbardziej istotne znaczenia ma fakt przeznaczenia dochodu osiągniętego przez SP ZOZ na cele ochrony zdrowia. Należy zauważyć, że czynności takie jak przekształcenie SP ZOZ-u, czy też zamknięcie działalności przez SP ZOZ nie zmieniły i nie zmienią przeznaczenia dochodu SP ZOZ-u i nie spowodowały (i nie spowodują), że dochód taki miałby być wydatkowany na inne cele; szczególnie z kontekście całokształtu związanego z działaniami przekształceniowymi oraz następstwem prawnym Spółki po przekształconym SP ZOZ-ie.

Na prawidłowość powyższych tez wskazuje również orzecznictwo sądowe. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2013 r. (II FSK 1237/2011) zawarto stanowisko, zgodnie z którym możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa, uzależniona jest od spełnienia łącznie dwóch przesłanek. Po pierwsze, podatnik musi prowadzić działalność statutową wymienioną w tym przepisie, a po drugie, podlegające zwolnieniu dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na realizację tej działalności. Zwolnienie, o którym mowa, nie obejmuje dochodów wydatkowanych na inne cele niż wymienione we wspomnianym przepisie. Stanowi o tym wprost art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uważa, że nie jest dopuszczalne wprowadzanie do konstrukcji zwolnienia podatkowego dodatkowego kryterium, od którego zależy korzystanie z tego zwolnienia. Dla zastosowania zwolnienia nie ma natomiast znaczenia, że w późniejszym czasie podatnik określone środki majątkowe przeniesie na inny podmiot i to bez względu na to, czy wcześniej zostały one wykorzystane do realizacji celów statutowych podatnika. Stanowiłoby to wprowadzenie nie przewidzianego przepisami prawa ograniczenia, które nie jest dopuszczalne. NSA zauważył więc, że przykładowo wyzbycie się przez podatnika nabytych środków trwałych przeznaczonych na określone cele wskazane w ustawie (i z tego tytułu objętego zwolnieniem podatkowym) na rzecz innego podmiotu, nie powoduje utraty prawa do tego zwolnienia, innymi słowy, nie ma znaczenia to, co stanie się z użytymi przez podatnika na cel statutowy środkami w sytuacji, nawet gdy cel statutowy zostanie już zrealizowany, bądź podatnik zaprzestanie jego realizacji. Konkludując, NSA stwierdził, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazuje, iż wolne od podatku są dochody przeznaczone przez podatników na realizacje preferowanych przez ustawodawcę celów. W konsekwencji spełnienie tego kryterium stanowi niezbędny i równocześnie wystarczający warunek zastosowania zwolnienia. Do zastosowania tego zwolnienia wystarcza bowiem przeznaczenie uzyskanego dochodu na wskazane cele. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2012 r. (II FSK 1369/2010). W sprawie rozpatrywanej przez NSA stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco: Wnioskodawca prowadził działalność w zakresie ochrony zdrowia. W tym czasie otrzymał w formie darowizny sprzęt medyczny od Fundacji P., Wielkiej Orkiestry Świątecznej Pomocy oraz Ministerstwa Zdrowia. Otrzymał również dotację z Unii Europejskiej na zakup aparatu RTG i przystosowanie pracowni, oraz z PFRON - również na zakup sprzętu oraz przystosowanie pomieszczeń dla potrzeb osób niepełnosprawnych, przy czym część wydatków w zakresie tych inwestycji musiał pokryć z własnych środków. W zeznaniu podatkowym wnioskodawca wykazał wyżej wymienione przychody jako przychody zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych. Amortyzację od otrzymanych środków trwałych wykazywał jako „amortyzację niepodatkową” (niestanowiącą kosztów uzyskania przychodów), natomiast w stosunku do środków trwałych nabytych w części za środki własne, stosował (w odpowiedniej części) „amortyzację podatkową”. W czasie działalności wnioskodawcy został powołany do życia nowy podmiot - (\`(...)\`) C.M. Spółka z o.o. (\`(...)\`) w W. Ponieważ podmiot ten przejął dotychczasowe zadania podatnika, wszczęto w stosunku do strony procedurę likwidacyjną. W czasie tego procesu za zgodą darczyńców wnioskodawca przekazał posiadany sprzęt medyczny nowej spółce.

W powyższej sprawie NSA uznał, że powyższe czynności nie rodzą obowiązku podatkowego, ponieważ przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazuje, iż wolne od podatku są dochody przeznaczone przez podatników na realizacje preferowanych przez ustawodawcę celów i spełnienie tego kryterium jest zatem niezbędnym i jednocześnie wystarczającym warunkiem zastosowania zwolnienia. Jeżeli zatem podatnik otrzymane w drodze darowizny środki trwałe i nieruchomości wykorzysta dla realizacji celów wskazanych w ustawie, a następnie środki te przeniesie na inny podmiot, nie utraci zwolnienia, o którym mowa. Do zastosowania tego zwolnienia wystarcza bowiem przeznaczenie uzyskanego dochodu na wskazane cele. Nie ma natomiast znaczenia to, co następnie stanie się z użytymi przez podatnika środkami, w szczególności w sytuacji, gdy cel statutowy zostanie już zrealizowany, czy też podatnik przestanie go już realizować.

Ponadto, brak obowiązku podatkowego z tytułu używania przez Spółkę nieruchomości w okresie od chwili rejestracji Spółki w KRS do chwili ich nabycia, wynika z ogólnych zasad regulujących kwestię przychodów podatkowych. Do przychodów podatkowych zalicza się bowiem wartość tzw. nieodpłatnych świadczeń. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że o nieodpłatnych świadczeniach może być mowa tylko wtedy, kiedy otrzymanie świadczenia odbywa się za darmo, tj. przy braku ekwiwalentności. Orzecznictwo sądowe wypracowało bogaty dorobek w kwestii nieodpłatnych świadczeń. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2013 r. (II FSK 1246/2011) stwierdzono, że dokonując wskazania cech istotnych dla kategoryzacji nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. należy podnieść, że za takie mogą być uznane te, które po pierwsze mają wymierny dla podatnika efekt finansowy, po drugie co do zasady korzyść wynikająca z nich nie może być dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów, gdyż w przeciwnym razie każdy uczestnik obrotu gospodarczego w równym stopniu byłby nieodpłatnie wzbogacony, a po trzecie jej uzyskanie nie wiąże się z obowiązkiem ponoszenia żadnego ekwiwalentu na rzecz innych osób.

W kontekście niniejszego wniosku, należy zauważyć, że zarówno korzystanie przez określony czas z nieruchomości, jak również ich późniejsze otrzymanie powoduje szeroko rozumiane korzyści społeczne, nie zaś korzyści dla Spółki jako takiej. W ww. wyroku wskazuje się, że nieodpłatnym świadczeniem jest świadczenie, z którego wynika korzyść, która nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Tymczasem Spółka świadczy działalność leczniczą, w zakresie określonym aktem ją powołującym oraz na podstawie określonego tym aktem regulaminu, która jest działalnością powszechną, dostępną dla pacjentów z kraju i zagranicy. W ten sposób zarówno korzystanie, jak i otrzymanie nieruchomości wiąże się w pewien sposób z obowiązkiem ponoszenia ekwiwalentu na rzecz innych osób, jako że Spółka ma obowiązek świadczyć tym osobom swoje usługi.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że tematyka nieodpłatnych świadczeń dotyka głównie obszarów biznesowych, do których Spółki i jej działalności nie sposób odnieść. Tak na przykład w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2011 r. (II FSK 1007/2011) wskazano, że podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, np. obniżki ceny z tytułu sprzedaży towaru lub świadczonej usługi. W niniejszym przypadku sposób i cele działania Spółki zostały jasno określone przez Ministra Skarbu Państwa, co oznacza, że są one niezależne od faktu korzystania z nieruchomości.

Mówiąc inaczej, fakt korzystania (oraz otrzymania) nieruchomości nie wpływał i nie wpływa na kwestie rozliczeń Spółki z pacjentami.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2011 r. (II FSK 1064/2010) wskazano, że kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Tymczasem, jak wskazano wyżej, Spółka ma obowiązek świadczyć działalność leczniczą.

Nie sposób również uznać, że po stronie Spółki doszło do powstania wymiernego efektu finansowego, o którym mowa w jednym z powyższych orzeczeń, jako o jednej z przesłanek do uznania, że mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem. Należy bowiem wskazać, że zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651), Minister właściwy do spraw Skarbu Państwa lub organ założycielski w akcie o utworzeniu państwowej osoby prawnej rozstrzyga o wyposażeniu tej osoby w nieruchomości, o których mowa w art. 52 ustawy. Zgodnie z art. 53 ust. 2 ww. ustawy, minister właściwy do spraw Skarbu Państwa lub organ założycielski, wykonując ustalenia zawarte w akcie o utworzeniu państwowej osoby prawnej, przenosi na państwową osobę prawną własność nieruchomości lub oddaje tej osobie nieruchomości gruntowe w użytkowanie wieczyste w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego. W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że „wyposażenie następuje w związku z utworzeniem państwowej osoby prawnej i owo utworzenie wymaga dokonania określonych czynności, które poprzedzają wydanie aktu erekcyjnego, ponadto z reguły są niezbędne po wydaniu tego aktu. Określenie, że w akcie erekcyjnym minister właściwy do spraw Skarbu Państwa lub organ założycielski „rozstrzyga o wyposażeniu, oznacza w istocie zawarcie w akcie erekcyjnym ustalenia, w jakie mienie będzie wyposażona państwowa osoba prawna. Wśród tych składników oczywiście podstawowe znaczenie mają nieruchomości. Realizując te ustalenia, minister właściwy do spraw Skarbu Państwa lub organ założycielski bądź to przenosi na państwową osobę prawną własność nieruchomości, bądź oddaje tej osobie prawnej nieruchomości gruntowe w użytkowanie wieczyste. Ten niejako dwuetapowy tryb realizacji wyposażenia wynika z tego, że zarówno przeniesienie własności nieruchomości, jak i oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste mogą nastąpić po uzyskaniu przez utworzony podmiot osobowości prawnej, co z reguły wiąże się z wpisem do rejestru” (Ustawa o gospodarce nieruchomościami. Komentarz, Kalus Stanisława, Matusik Grzegorz, Gdesz Mirosław, Mzyk Eugeniusz, Bieniek Gerard, Autor komentarza do dz. II roz. 6 art. 53: Bieniek Gerard, aktualizacja Gdesz Mirosław).

Powyższe wskazuje, że zupełnie naturalną jest sytuacja, w której między powołaniem państwowej osoby prawnej a wyposażeniem jej np. w nieruchomości musi upłynąć pewien czas, związany chociażby z rejestracją tego podmiotu. Okoliczność, która wynika z ustawy o gospodarce nieruchomościami i jest typowym sposobem działania nie może zatem przesądzać o powstaniu obowiązków podatkowych. Przyjęcie innego punktu widzenia oznaczałoby przyjęcie kuriozalnej wykładni, zgodnie z którą o obowiązku rozpoznania przychodu (lub jego braku) decydowałaby szybkość wyposażenia państwowej osoby prawnej w niezbędne składniki majątkowe. W piśmiennictwie zwraca się zresztą uwagę, że nie ma innego sposobu działania: „Akt o utworzeniu państwowej osoby prawnej nie przenosi automatycznie wieczystego użytkowania gruntów czy też prawa własności budynków na rzecz państwowej osoby prawnej, lecz stanowi tylko niezbędną przesłankę do realizacji takiego przeniesienia w formie zastrzeżonej przez przepisy prawa cywilnego, tj. z zachowaniem formy aktu notarialnego” (Gospodarka nieruchomościami. Komentarz, Szachułowicz Jan, Krassowska Małgorzata, Łukaszewska Anna, Autor komentarza do dz. II roz. 6 art. 53: Małgorzata Krassowska).

Wyposażenie Spółki w nieruchomości oraz ich wcześniejsze używanie można zatem przyrównać do wyposażenia majątku przedsiębiorstwa prywatnego przez jego właściciela. W takiej sytuacji nie tylko nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu, co raczej o kosztach, gdyż zwykle tej operacji takie towarzyszą. W niniejszej sprawie jest podobnie, albowiem wyposażenie Spółki w nieruchomości nastąpiło przez jej jedynego właściciela jakim jest Skarb Państwa.

Końcowo można również przywołać treść art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za przychody podatkowe przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Jak wskazano na wstępie, przekształcenie SP ZOZ-u w Spółkę znalazło odzwierciedlenie w kapitałach Spółki. W wyniku przekształcenia majątek trwały oraz kapitał zapasowy (tj. w konsekwencji kapitał własny Spółki) został skorygowany w związku z wyceną rzeczoznawcy (na kwotę przeszacowania majątku trwałego, w związku z wyceną rzeczoznawcy składał się wzrost wartości gruntów oraz wzrost wartości budynków i budowli). W konsekwencji, kapitał własny Spółki, w jej bilansie otwarcia, przedstawiał następujące pozycje: zysk z lat ubiegłych (stanowiący zysk SP ZOZ-u w dniu zamknięcia działalności SP ZOZ-u), kapitał zakładowy ustalony w akcie przekształceniowym oraz kapitał zapasowy (pozostała część kapitału własnego). Należy zwrócić uwagę, że w wyniku aktu nr 2 Spółka nie dokonywała już żadnych dodatkowych księgowań związanych z otrzymanymi nieruchomościami, jako że dokonane były one już w bilansie otwarcia (zważywszy na fakt dysponowania tymi nieruchomościami przez Spółkę oraz dokonanej wyceny).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, również nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.