Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.799.2019.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 grudnia 2019 r. (data wpływu 25 grudnia 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 25 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej **–jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.799.2019.1.MP na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 lutego 2020 r. (data doręczenia 6 lutego 2020 r.), zaś Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem złożonym z dnia 25 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Nie zatrudnia żadnych pracowników ani na podstawie umowy o pracę, ani na podstawie innej umowy cywilnoprawnej. Wnioskodawca nie jest też stroną umowy spółki cywilnej. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza na zasadach podatku liniowego (art. 30c ust. 1 ustawy o PIT). Wnioskodawca nie zamierza w przyszłości rezygnować z tej formy rozliczania podatku dochodowego. Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce.

Wnioskodawca realizuje wszystkie swoje usługi na rzecz jednej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”) na podstawie umowy o świadczenie usług. Spółka posiada siedzibę w Polsce. Jedynym udziałowcem Spółki jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości świadczenia usług również na rzecz innych podmiotów. Podstawą współpracy Wnioskodawcy ze Spółką jest pisemna umowa o współpracy. Umowa określa jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę. Konkretyzacja zadań polega na przedstawieniu przez Spółkę pożądanego kierunku rozwoju oprogramowania, pozostawiając Wnioskodawcy pełną samodzielność w planowaniu, doborze metod, projektowaniu i implementacji. Wnioskodawca dysponuje także swobodą miejsca i czasu wykonywania zleconych zadań. Wnioskodawca rozlicza się ze Spółką co miesiąc, wystawiając fakturę, na której zawsze znajduje się pozycja dotycząca usług programistycznych i w zależności od zlecenia przez Spółkę dodatkowych czynności, mogą znaleźć się również pozycje niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. udział w branżowej konferencji). Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi programistyczne. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem, modyfikowaniem programów komputerowych (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca tworzy kod źródłowy oprogramowania przeznaczonego do usprawniania procesów biznesowych w dużych przedsiębiorstwach. Oprogramowanie to stanowi część innego programu komputerowego – Platformy udostępnianej przez Spółkę jej klientom.

W działalności programistycznej Wnioskodawcy można wskazać dwa zasadnicze obszary:

1.  tworzenie programów komputerowych, które można opisać jako moduły, które realizują samodzielne funkcje i mogą być wykorzystywane jako niezależne elementy innych programów komputerowych. Są to takie programy komputerowe (funkcje), które stanowią rozwiązania wykorzystywane bezpośrednio przez użytkownika programu,
2.  tworzenie programów komputerowych będących algorytmami (funkcjami) stanowiącymi część modułów takich jak opisane pod lit. a). Są to algorytmy realizujące ściśle określone funkcje niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego (konkretnego modułu). Nie są to algorytmy realizujące funkcje z punktu widzenia użytkownika programu, ale stanowią algorytmy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego.

Opisane wyżej programy komputerowe stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). W ramach działalności programistycznej Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę informatyczną (m.in. znajomość języków programowania, metodologii programowania) oraz wiedzę matematyczną. Wykorzystanie tej wiedzy jest podstawą tworzenia nowych programów komputerowych, które realizują różnego rodzaju funkcje służące usprawnianiu procesów biznesowych. Wspomniane funkcje tworzone są na indywidualne potrzeby konkretnych klientów Spółki, w związku z czym stanowią one rozwiązania nowe. Usługi informatyczne Wnioskodawcy świadczone są głównie w technologii big data, ocierają się również o uczenie maszynowe. W znacznej mierze oprogramowanie tworzone przez Niego służy zatem, analizie dużych i zmiennych w czasie danych na podstawie, której korzystający z takiego narzędzia podmiot może pozyskać nową wiedzę pozwalającą zoptymalizować, tj. zaprojektować nowe lub ulepszyć istniejące procesy biznesowe. Przeprowadzenie takich analiz nie byłoby możliwe bez zaprojektowania i wdrożenia specjalnych programów komputerowych, których funkcjonowanie opiera się na specjalnie wykreowanych, nowych i specyficznych metodach analizy określonych danych. Tego typu analizy nie stanowią rutynowych procesów w działalności podmiotów gospodarczych. W swojej działalności Wnioskodawca opracowuje zarówno nowe, jak i ulepszone produkty (oprogramowanie komputerowe), niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Jego kontrahentów i użytkowników oprogramowania i istotnie odróżniające się od już funkcjonujących rozwiązań. Podatnik wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany – realizowane są wedle ustalanego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych. Wiele prac jest realizowanych przez Wnioskodawcę we współpracy z innymi programistami prowadzącymi niezależne działalności gospodarcze i posiadającymi podobne do Niego umowy o współpracy ze Spółką. Nie zmienia to faktu, że Wnioskodawca samodzielnie tworzy programy komputerowe opisane wyżej pod lit. a) i b), i przysługują Mu autorskie prawa osobiste do nich. Prace poszczególnych programistów ewidencjonowane są w specjalnym systemie w taki sposób, że jest możliwe ustalenie kto i kiedy stworzył poszczególne elementy kodu źródłowego. Programy tworzone przez Wnioskodawcę połączone z programami tworzonymi przez innych programistów współtworzą jeden program komputerowy realizujący kompleksowy zestaw wielu powiązanych funkcji. Praca nad oprogramowaniem tworzonym przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego ze względu na stałe i zmienne potrzeby klientów w zakresie tworzenia tego typu narzędzi. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest już od kilku lat. Wszystkie programy komputerowe wykonane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy są Jego autorstwa. Wnioskodawca otrzymuje od Spółki konkretny problem, który należy rozwiązać projektując stosowne rozwiązanie informatyczne. Wnioskodawca dysponuje swobodą w określeniu sposobu rozwiązania tego problemu – samodzielnie poszukuje rozwiązania i dobiera metody pracy, projektuje strukturę oprogramowania w zakresie, w jakim je samodzielnie tworzy i samodzielnie tworzy kod źródłowy programu komputerowego. Jego działalność ma charakter kreatywny. Struktura programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań, ani nie powstają jako opracowanie dostarczonego podatnikowi gotowego projektu, w szczególności nie są utworem zależnym w rozumieniu art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Najczęściej nowa jest również sama funkcja, projektowana do bardzo konkretnych celów klienta Wnioskodawcy, który wcześniej nie korzystał z takiego rozwiązania. W oparciu o swoją wiedzę Wnioskodawca tworzy zatem nowe narzędzia informatyczne. Efekt Jego prac jest ustalony w formie konkretnego kodu źródłowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na podstawie umowy o współpracy Wnioskodawca w zamian za wynagrodzenie przenosi całość majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na rzecz Spółki już z chwilą powstania utworu. Umowa o współpracy precyzyjnie i szeroko określa pola eksploatacji objęte przeniesieniem majątkowych praw autorskich. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się też do niewykonywania osobistych praw autorskich do programów komputerowych i wyraził zgodę na wprowadzanie przez nabywcę modyfikacji w oprogramowaniu. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę Wnioskodawcy naliczane jest według ustalonej umownie stawki za każdy dzień realizacji umowy o współpracy. Stosownie do postanowień umownych wynagrodzenie to obejmuje również przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie wypłacane jest raz w miesiącu.

Wnioskodawca będzie prowadził wyodrębnioną ewidencję dla projektu dotyczącego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencję Wnioskodawca będzie prowadził w sposób zapewniający wyodrębnienie wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tj. praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych) oraz ustalenie przychodu, kosztu uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadającej na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tu: prawo autorskie do programu komputerowego). Ewidencja spełni również inne wymagania z art. 30cb ustawy o PIT. Wszystkie wykonywane przez siebie prace, które prowadzą do wytworzenia kwalifikowanych praw autorskich do programów komputerowych Wnioskodawca traktował będzie jako jeden projekt badawczo-rozwojowy, ponieważ wszystkie programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę stanowią ostatecznie część głównego projektu, tj. platformy (oprogramowania komputerowego) udostępnianej ostatecznym użytkownikom. Programy komputerowe realizujące poszczególne funkcjonalności nie są wprowadzane do obrotu jako programy niezależne od powyższej platformy. Wszystkie prace Wnioskodawcy prowadzą do wytworzenia jednego rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. praw autorskich do programu komputerowego. Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę są też dochodami ze sprzedaży wyłącznie majątkowych praw autorskich. Wnioskodawca nie wytwarza i nie planuje wytwarzać żadnych innych praw własności intelektualnej.

W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca zamierza rozpocząć rozliczanie podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, rozliczając w ten sposób po raz pierwszy dochody za 2019 r. Przedmiotem wniosku są rozliczenia podatkowe, które zostaną dokonane przez Wnioskodawcę w roku 2020 i kolejnych, czyli dotyczące roku podatkowego 2019 i kolejnych, naturalnie z zastrzeżeniem, że istotny stan prawny i sytuacja Wnioskodawcy w kolejnych latach pozostaną niezmienione. Przedstawiony przez Wnioskodawcę opis dotyczy roku podatkowego 2019. Wnioskodawca nieustannie od 2017 r. prowadzi i nadal zamierza prowadzić prywatną ewidencję, która zawiera m.in. wszystkie informacje pozwalające przekształcić ją w formalną ewidencję spełniającą wymagania wskazane w art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca będzie dokonywał tego przekształcenia dla stosownego okresu przed każdym rozliczeniem rocznym, w którym zdecyduje się skorzystać z ulgi IP BOX. Przykładowo w roku 2020, rozliczając rok podatkowy 2019, wyodrębni formalną ewidencję obejmującą okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.

Umowa zawarta między Wnioskodawcą a Spółką nie reguluje kwestii związanych z odpowiedzialnością wobec osób trzecich za wykonanie i rezultat prac. Wnioskodawca będzie traktował jako jeden projekt badawczo-rozwojowy wszystkie prace, które służą wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na rzecz platformy zarządzanej przez Spółkę, w szczególności praw autorskich do programów komputerowych. Prace te to przede wszystkim analiza wymagań, projektowanie stosownych rozwiązań, badanie ich właściwości, i ostatecznie implementacja modułów i algorytmów. Prace te mają swoje początki w 2017 r. i stale trwają do teraz, ale Wnioskodawca w rozliczeniu na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT uwzględni ich część wykonaną dopiero od 2019 r. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały uprawnienia do efektu projektu realizowanego przez Spółkę. Moduły i algorytmy, o których mowa we wniosku, powstają w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności obejmującej prace rozwojowe. Prawa autorskie do nich są przekazywane Spółce na bieżąco, wraz z ich powstawaniem. W praktyce przejawia się to częstym udostępnianiem kodu źródłowego opracowanego przez Wnioskodawcę. Przekazanie jest sfinalizowane, gdy po wystawieniu faktury Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie za nabycie przez Spółkę tych praw. Prawa autorskie są przenoszone na Spółkę w formie pisemnej, tzn. na mocy pisemnej umowy ramowej zawartej między Wnioskodawcą a Spółką. Natomiast formą wyrażenia własności intelektualnej, do której prawa są przenoszone jest elektronicznie udostępniany Spółce kod źródłowy. Wytwarzane przez Wnioskodawcę algorytmy są programami komputerowymi, o których mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i zgodnie z tym artykułem podlegają ochronie, gdyż zostały wyrażone w postaci kodu źródłowego. Comiesięczne wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę obejmuje zarówno wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, jak i realizację dodatkowych zadań. Ustalenie tego, jaka dokładnie część wynagrodzenia jest należna z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich, będzie możliwe na podstawie ich ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, a ich wycena będzie proporcjonalna do czasu poświęconego przez Wnioskodawcę na ich wytworzenie. W stwierdzeniu, że na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do niewykonywania osobistych praw autorskich, mowa jest o wszystkich osobistych prawach autorskich do programów komputerowych opracowywanych przez podatnika na rzecz Spółki, szczegółowo wymienionych w art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stwierdzenie to należy rozumieć w taki sposób, że Wnioskodawca zapewnił Spółkę o niedochodzeniu roszczeń opartych na tych niezbywalnych prawach. Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku, zostało rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności, o której jest przekonany, że ma charakter badawczo-rozwojowy. Dochody osiągane w okresie, którego dotyczy wniosek, to stosownie do treści art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z autorskiego prawa do programów komputerowych, konkretnie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, tzn. rozliczeniu za rok podatkowy 2019 (oraz kolejnych przy założeniu, że sytuacja podatnika i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie), dopuszczalne jest rozliczanie dochodów ze zbycia (sprzedaży) majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na zasadach określonych w art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT (ulga IP BOX)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości fakt, że prowadzi On działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT. W ramach tej działalności Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej i osiąga dochody z ich sprzedaży.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zostały zdefiniowane w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Jedną z kategorii takich praw są prawa autorskie do programu komputerowego. Jednocześnie tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe podlegają ochronie z mocy prawa na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Prawa autorskie do programu komputerowego przysługujące Wnioskodawcy mają charakter kwalifikowany w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, ponieważ są wytwarzane przez Niego w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Z opisanych okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi systematyczne (zorganizowane, ciągłe i z wykorzystaniem swoich wszystkich zasobów) i jednocześnie twórcze (kreatywne) prace rozwojowe, realizujące dwa cele:

1.  wykorzystanie zasobów wiedzy (informatycznej i matematycznej) do tworzenia nowych zastosowań (nowe oprogramowanie usprawniające, tj. optymalizujące koszty i czas na realizację procesów biznesowych),
2.  zwiększenie zasobów wiedzy, tj. pozyskanie przez klienta (użytkownika programu komputerowego) wiedzy o procesach zachodzących w jego przedsiębiorstwie, której nie mógłby uzyskać bez użycia narzędzi tworzonych przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania wskazanej w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, tzn. w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw IP, ponieważ:

1.  uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych), co zostało już wskazane,
2.  wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych przez Niego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
3.  uzyskiwany dochód pochodzi ze sprzedaży tych praw,
4.  a ustalenie dochodu (straty) z poszczególnych kwalifikowanych praw IP, będzie możliwe na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej ewidencji.

Wobec powyższego Wnioskodawca jest uprawniony w opisanym zdarzeniu przyszłym do rozliczania dochodów osiąganych od roku 2019 ze zbycia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego (dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej) na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT, spełnia On bowiem przesłanki wskazane w tych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza na zasadach podatku liniowego (art. 30c ust. 1 ww. ustawy). Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi programistyczne. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem, modyfikowaniem programów komputerowych. Wnioskodawca realizuje wszystkie swoje usługi na rzecz jednej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”), na podstawie umowy o świadczenie usług. Spółka posiada siedzibę w Polsce. Podstawą współpracy Wnioskodawcy ze Spółką jest pisemna umowa o współpracy. Umowa określa jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę. Konkretyzacja zadań polega na przedstawieniu przez Spółkę pożądanego kierunku rozwoju oprogramowania, pozostawiając Wnioskodawcy pełną samodzielność w planowaniu, doborze metod, projektowaniu i implementacji. Wnioskodawca dysponuje także swobodą miejsca i czasu wykonywania zleconych zadań. Wnioskodawca rozlicza się ze Spółką co miesiąc, wystawiając fakturę, na której zawsze znajduje się pozycja dotycząca usług programistycznych. Umowa zawarta między Wnioskodawcą a Spółką nie reguluje kwestii związanych z odpowiedzialnością wobec osób trzecich za wykonanie i rezultat prac. Prawa autorskie są przenoszone na Spółkę w formie pisemnej, tzn. na mocy pisemnej umowy ramowej zawartej między Wnioskodawcą a Spółką. Natomiast formą wyrażenia własności intelektualnej, do której prawa są przenoszone jest elektronicznie udostępniany Spółce kod źródłowy. Wytwarzane przez Wnioskodawcę algorytmy są programami komputerowymi, o których mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i zgodnie z tym artykułem podlegają ochronie, gdyż zostały wyrażone w postaci kodu źródłowego. Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany – realizowane są wedle ustalanego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych. Wiele prac jest realizowanych przez Wnioskodawcę we współpracy z innymi programistami prowadzącymi niezależne działalności gospodarcze i posiadającymi podobne do Niego umowy o współpracy ze Spółką. Efekt prac Wnioskodawcy jest ustalony w formie konkretnego kodu źródłowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie umowy o współpracy Wnioskodawca w zamian za wynagrodzenie przenosi całość majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na rzecz Spółki już z chwilą powstania utworu. Umowa o współpracy precyzyjnie i szeroko określa pola eksploatacji objęte przeniesieniem majątkowych praw autorskich. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się też do niewykonywania osobistych praw autorskich do programów komputerowych i wyraził zgodę na wprowadzanie przez nabywcę modyfikacji w oprogramowaniu. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę Wnioskodawcy naliczane jest według ustalonej umownie stawki za każdy dzień realizacji umowy o współpracy. Stosownie do postanowień umownych wynagrodzenie to obejmuje również przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie wypłacane jest raz w miesiącu.

Wnioskodawca będzie prowadził wyodrębnioną ewidencję dla projektu dotyczącego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencję Wnioskodawca będzie prowadził w sposób zapewniający wyodrębnienie wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tj. praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych) oraz ustalenie przychodu, kosztu uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadającej na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca zamierza rozpocząć rozliczanie podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 30ca i art. 30cb ww. ustawy, rozliczając w ten sposób po raz pierwszy dochody za 2019 r. Przedmiotem wniosku są rozliczenia podatkowe, które zostaną dokonane przez Wnioskodawcę w roku 2020 i kolejnych, czyli dotyczące roku podatkowego 2019 i kolejnych, z zastrzeżeniem, że istotny stan prawny i sytuacja Wnioskodawcy w kolejnych latach pozostaną niezmienione. Wnioskodawca nieustannie od 2017 r. prowadzi i nadal zamierza prowadzić prywatną ewidencję, która zawiera m.in. wszystkie informacje pozwalające przekształcić ją w formalną ewidencję spełniającą wymagania wskazane w art. 30cb ww. ustawy. Wnioskodawca będzie dokonywał tego przekształcenia dla stosownego okresu przed każdym rozliczeniem rocznym, w którym zdecyduje się skorzystać z ulgi IP BOX. Przykładowo w roku 2020, rozliczając rok podatkowy 2019, wyodrębni formalną ewidencję obejmującą okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. Comiesięczne wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę obejmuje zarówno wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, jak i realizację dodatkowych zadań. Ustalenie tego, jaka dokładnie część wynagrodzenia jest należna z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich, będzie możliwe na podstawie ich ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ich wycena będzie proporcjonalna do czasu poświęconego przez Wnioskodawcę na ich wytworzenie.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podkreślić ponownie należy, że dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

W opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazano, że „Wnioskodawca nieustannie od 2017 r. prowadzi i nadal zamierza prowadzić prywatną ewidencję, która zawiera m.in. wszystkie informacje pozwalające przekształcić ją w formalną ewidencję spełniającą wymagania wskazane w art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca będzie dokonywał tego przekształcenia dla stosownego okresu przed każdym rozliczeniem rocznym, w którym zdecyduje się skorzystać z ulgi IP BOX. Przykładowo w roku 2020, rozliczając rok podatkowy 2019, wyodrębni formalną ewidencję obejmującą okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.”.

Nie sposób jednak zaaprobować faktu, aby sporządzana dopiero na potrzeby rozliczenia odrębna ewidencja odzwierciedlała należyte prowadzenie ksiąg (czy rozliczeń w formie PKPiR), a tym samym wypełniała przesłankę art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, przekreśla uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. O ile bowiem w rzeczywistości, żaden przepis wprost nie nakłada obowiązku prowadzenia ewidencji na przyszłość, o tyle podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową chcący skorzystać z preferencji w zakresie IP Box, jest obowiązany prowadzić ewidencję właśnie w celu prawidłowego wypełnienia obowiązku dającego mu prawo skorzystania z przedmiotowej preferencji.

Wobec powyższego wskazać należy, że wobec nieprowadzenia odrębnej ewidencji od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów, wskutek czego, Wnioskodawca nie jest uprawniony do rozliczenia dochodów osiąganych od 2019 r. ze zbycia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego na zasadach określonych w art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.