Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-226/12/14-S/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach umowy najmu samochodu osobowego oraz w części dotyczącej naliczonego od czynszu najmu samochodu osobowego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu.
Słowa kluczowe: czynsz; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1575/12 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2012 r. (data wpływu 15 czerwca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

*   w części dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach umowy najmu samochodu osobowego – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej naliczonego od czynszu najmu samochodu osobowego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniach 22 i 27 sierpnia 2012 r. – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca korzysta na podstawie umowy najmu z samochodu marki „a”, który nie jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki.

Wynajmujący zarejestrował „a” jako samochód osobowy.

Zgodnie z zapisami umowy, Spółka płaci Wynajmującemu ryczałt miesięczny za pozostawanie w dyspozycji Najemcy (tzw. gotowość) oraz opłatę za przejechane kilometry.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty ponoszone w ramach umowy najmu powinny być uznawane za koszt używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym być zaliczane do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki?
2.  Czy naliczony od najmu samochodu osobowego podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu w świetle przepisów art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (wcześniej art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi koszty uzyskania przychodu w ramach limitu kilometrów, wynikających z art. 1 ust. l pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opinii Spółki, czynsz wynajmu samochodu osobowego wykorzystywanego do działalności gospodarczej będzie kosztem podatkowym na zasadach ogólnych.

Ograniczenie wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy kosztów związanych z aktywną eksploatacją pojazdów. Nie mogą być one automatycznie utożsamiane z kosztami stałymi ponoszonymi bez względu na zakres użytkowania samochodów osobowych (także w razie braku użytkowania), takimi jak koszty wynajmu.

Czynsz najmu jest jedynie opłatą za udostępnienie pojazdu i jest niezależny od tego, czy samochód jest w danym momencie faktycznie używany, czy nie. Oznacza to, że wydatkami podlegającymi ograniczeniu, o którym mowa we wskazanym przepisie, są wyłącznie wydatki związane z eksploatacją pojazdu (tj. jego aktywnym wykorzystywaniem).

Taki pogląd uzasadnia m.in. treść art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulującego wymogi formalne ewidencji przebiegu pojazdu (np. konieczność wskazania liczby faktycznie przejechanych kilometrów, opisu trasy, daty i celu wyjazdu itp.). Dane, które muszą być wskazane w tej ewidencji, w sposób oczywisty są związane z faktycznym używaniem (eksploatacją) samochodu.

W konsekwencji, ograniczenie zawarte w treści art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, nie może mieć zastosowania do wydatków z tytułu czynszu najmu, co oznacza, że takie koszty powinny być rozliczane zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Stanowisko takie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 05 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1502/09. Jak podkreślił WSA, w celu wyjaśnienia sporu konieczne jest ustalenie, jaka kategoria wydatków mieści się w sformułowaniu „koszty używania” zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Sądu, dla potrzeb „używania rzeczy” najbardziej pomocne jest przyjęcie znaczenia tego wyrazu jako „posłużyć się czymś”, „zastosować coś jako środek, narzędzie”, „zrobić z czegoś użytek” (Słownik Języka Polskiego). Definicja wyrazu „używanie” wskazuje na element dynamizmu, aktywności, a co za tym idzie, posiadanie rzeczy lub uprawnienie do posiadania lub używania danej rzeczy nie może być utożsamiane z używaniem rzeczy. To ma bowiem miejsce wówczas, gdy rzecz jest faktycznie wykorzystywana, stosowana, czyniony jest z niej użytek itp. Zgodnie natomiast z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W myśl postanowień § 2 tego przepisu, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Czynsz ten jest opłatą stałą, która musi być ponoszona bez względu na zakres używania wynajętej rzeczy, także wtedy, gdy rzecz nie jest używana. Jest on wynagrodzeniem za oddanie rzeczy do używania. Koszt czynszu stanowiącego wynagrodzenie za prawo do korzystania z samochodów jest kategorią odrębną od kosztów ich eksploatacji. Koszty eksploatacji są bowiem kosztami związanymi z faktycznym używaniem samochodu i ciężko zaliczyć tutaj czynsz najmu. Za takim tokiem myślenia przemawia także treść art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim stanowi on, iż ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane, tj. informacje ściśle związane z faktycznym używaniem (eksploatacją samochodu).

Stanowisko wskazujące na konieczność rozdzielenia kosztów używania samochodu od kosztów niezwiązanych z ich używaniem zajął również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 29 lipca 2004 r. sygn. III SA 1073/03.

Analogiczne stanowisko zostało zawarte w interpretacji Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 19 kwietnia 2005 r. (sygn. P-2/4115/10/05), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2009 r. sygn. I SA/Po 1379/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1502/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1890/08.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Analogicznie, jeśli czynsz za najem nie podlega limitowi kilometrów i w całości stanowić będzie koszty uzyskania przychodu, to i niepodlegający odliczeniu w świetle przepisów art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (wcześniej art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług) podatek od towarów i usług, naliczony od najmu samochodu osobowego również będzie kosztem uzyskania przychodów.

W tej kwestii należy wskazać również art. 16 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów jest naliczony podatek od towarów i usług w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku.

Podsumowując, Spółka stwierdza, że koszty wynajmu samochodów, jak również nieodliczony podatek od towarów i usług, jako poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów powinny być uznane za koszty podatkowe na zasadach ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 12 września 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-226/12-4/AO, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego za:

*   nieprawidłowe – w części dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach umowy najmu samochodu osobowego,
*   prawidłowe – w części dotyczącej naliczonego od czynszu najmu samochodu osobowego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu.

W wydanej interpretacji indywidualnej stwierdzono, że koszty ponoszone w ramach umowy najmu powinny być uznawane za koszt używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym powinny być zaliczane do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki.

Natomiast, naliczony od najmu samochodu osobowego podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w ramach limitu kilometrów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i może zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy w całości stanowić koszt uzyskania przychodu.

Pismem z 1 października 2012 r. (data wpływu 2 października 2012 r.) Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej w części dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach umowy najmu samochodu osobowego. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 22 października 2012 r. nr ILPB3/423W-56/12-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała pismem z 23 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. organu. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 19 grudnia 2012 r. nr ILPB3/4240-66/12-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał w dniu 26 lutego 2013 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1575/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z 24 kwietnia 2013 r. nr ILRP-007-97/13-2/AM Minister Finansów – przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która została następnie wycofana pismem z 7 sierpnia 2014 r.

W dniu 15 września 2014 wpłynęło do tut. organu postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie o umorzeniu postępowania kasacyjnego z 28 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1783/13.

W dniu 10 października 2014 r. do tut. organu wpłynęło orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 lutego 2013 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1575/12, prawomocne od 28 sierpnia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1575/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach umowy najmu samochodu osobowego,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej naliczonego od czynszu najmu samochodu osobowego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji z 12 września 2012 r. nr ILPB3/423-226/12-4/AO.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.