Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-403/12/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-12
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży mieszkania.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; mieszkanie; nabycie; nieruchomości; przychód; sprzedaż; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 12 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 14 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 02 maja 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-403/12/HS wezwano wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 14 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 24 lutego 2009 r. wnioskodawczyni zawarła z bankiem umowę złotowego mieszkaniowego kredytu hipotecznego (dalej również - umowa kredytowa z dnia 24 lutego 2009 r.). Na podstawie tej umowy bank udzielił wnioskodawczyni kredytu w kwocie 134 160 zł na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 42,60 m2 położonego w budynku będącym w zasobach spółdzielni mieszkaniowej (dalej również - mieszkanie).

W umowie kredytowej z dnia 24 lutego 2009 r. przewidziano, że kwota kredytu w wysokości 129 000 zł jest przeznaczona na sfinansowanie zakupu mieszkania, a pozostała kwota kredytu w wysokości 5 160 zł jest przeznaczona na sfinansowanie następujących kosztów i opłat, a mianowicie: opłaty za przeprowadzenie kontroli przedmiotu kredytowania, opłaty notarialnej oraz opłaty za wnioski o wpisy w księdze wieczystej, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz innych należności publiczno-prawnych i opłat urzędowych, składki za pierwszy rok ubezpieczenia od ognia i innych zdarzeń losowych nieruchomości, mającej stanowić przedmiot kredytowania oraz prowizji i opłat bankowych. Przedmiotowy kredyt został udzielony przez bank na okres od dnia 24 lutego 2009 r. do dnia 20 lutego 2039 r.

W dniu 04 marca 2009 r., na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego wnioskodawczyni nabyła mieszkanie za cenę 129 000 zł, która to cena została pokryta ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu bankowego udzielonego przez bank na podstawie umowy kredytowej z dnia 24 lutego 2009 r.

Dodatkowo wnioskodawczyni ma zamiar zaciągnąć - w założeniu na korzystniejszych warunkach - nowy kredyt, który zamierza przeznaczyć na cele mieszkaniowe np. na nabycie nowego mieszkania.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać mieszkanie nabyte w dniu 04 marca 2009 r. i skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym celu rozważa, aby po sprzedaży mieszkania część środków pieniężnych uzyskanych z tego tytułu przeznaczyć na spłatę kredytu (i odsetek od tego kredytu) udzielonego przez bank na mocy umowy kredytowej z dnia 24 lutego 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przeznaczenie przez wnioskodawczynię środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży mieszkania w części na spłatę kredytu (i odsetek od tego kredytu) udzielonego przez bank na mocy umowy kredytowej z dnia 24 lutego 2009 r. stanowi w tej części wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 a, b i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystający ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, jak również, czy zaciągnięcie przez wnioskodawczynię – w założeniu na korzystniejszych warunkach - nowego kredytu, który ma zostać przeznaczony na cele mieszkaniowe np. na nabycie nowego mieszkania także stanowi taki wydatek objęty przedmiotowym zwolnieniem; bądź też - na wypadek uznania, że przedmiotowe wydatki nie korzystają z tego zwolnienia - to czy tego rodzaju wydatki, jak również koszty notarialne poniesione przez wnioskodawczynię przy nabyciu nowego mieszkania, stanowią koszt uzyskania przychodu przy określeniu dochodu ze sprzedaży mieszkania w rozumieniu art. 30e ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawczyni, przeznaczenie części środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży mieszkania na spłatę kredytu udzielonego przez bank na mocy umowy kredytowej z dnia 24 lutego 2009 r. stanowi, w tej części, wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 a, b i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc korzystają z tego zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Takie stanowisko, w opinii wnioskodawczyni, uzasadnia następująca argumentacja:

1.  Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatek mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się m.in. spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c tej ustawy, tj. m.in. przychodu ze sprzedaży mieszkania (dalej również - przychód ze sprzedaży mieszkania) na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  Z kolei w myśl art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatek mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się również m.in. spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania, na spłatę kredytu, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a tej ustawy.
3.  Natomiast, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatek mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy uważa się ponadto m.in. spłatę każdego kolejnego kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania, na spłatę kredytu, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy.

W związku z powyższym, skoro uzyskany przez wnioskodawczynię w banku kredyt został przez nią zaciągnięty w banku na podstawie umowy kredytowej, zawartej przed przewidywanym przez nią dniem sprzedaży mieszkania jest oczywiste, że spłata tych kredytów w części ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży mieszkania stanowi wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także zaciągnięcie przez wnioskodawczynię nowego kredytu - w założeniu na korzystniejszych warunkach - z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe np. na zakup nowego mieszkania niewątpliwie stanowi wydatek na cele mieszkaniowe objęty powyższym zwolnieniem.

Na wypadek, gdyby - czysto hipotetycznie – przyjąć, że opisane powyżej wydatki nie stanowią wydatków na cele mieszkaniowe objętych zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wówczas należy przyjąć, iż przedmiotowe wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu wnioskodawczyni ze sprzedaży mieszkania. Zgodnie bowiem z art. 30e ust. 2, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży mieszkania a kosztami jego uzyskania. Zaś za koszty uzyskania takiego przychodu, w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznaje się również udokumentowane koszty nabycia mieszkania. Jest więc oczywiste, że koszty zaciągniętych przez wnioskodawczynię kredytów oraz ich spłata stanowią udokumentowane koszty nabycia mieszkania w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To samo należy odnieść do kosztów notarialnych poniesionych przez wnioskodawczynię z tytułu nabycia nowego mieszkania, które niewątpliwie stanowią koszt jego nabycia. Zatem, gdyby hipotetycznie uznać, że wnioskodawczyni nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w takim przypadku przychód osiągnięty przez nią z tytułu sprzedaży mieszkania powinien zostać pomniejszony o ww. koszty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż wnioskodawczyni zamierza sprzedać mieszkanie nabyte w dniu 04 marca 2009 r. Z uwagi na fakt, iż nie upłynie pięcioletni okres, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonanie odpłatnego zbycia nabytego w 2009 r. mieszkania stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponieważ nabycie mieszkania, które wnioskodawczyni zamierza sprzedać nastąpiło w 2009 r., dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej ( art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tych nieruchomości lub praw. Koszty nabycia określają umowy notarialne sprzedaży, na podstawie których podatnicy stają się właścicielami lub współwłaścicielami nieruchomości lub praw. Kosztami takimi będzie również poniesiony przez wnioskodawczynię przy zakupie podatek od czynności cywilnoprawnych i opłaty notarialne dotyczące sporządzenia w dniu 04 czerwca 2009 r. umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego, pod warunkiem oczywiście, że wnioskodawczyni poniosła te koszty. Kosztów nabycia mieszkania nie stanowią natomiast w żadnym razie koszty zaciągniętych kredytów oraz ich spłata. Skoro zaciągnięcie kredytu nie jest przychodem podatnika, to oczywiste, że jego spłata nie jest kosztem tego podatnika.

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia będzie zatem opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia mieszkania będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia mieszkania, tj. jego wartością rynkową na dzień zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

W

dochód zwolniony = D x ----

P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2\. wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Z przedstawionego przez wnioskodawczynię zdarzenia wynika, iż przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2009 r. wnioskodawczyni zamierza wydatkować na spłatę kredytu (i odsetek od tego kredytu) zaciągniętego na jego nabycie i w tym zakresie skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Wnioskodawczyni rozważa również zaciągnięcie kredytu na zakup nowego mieszkania.

Sposób w jaki wnioskodawczyni planuje skorzystać ze zwolnienia w przypadku spłaty kredytu (i odsetek od tego kredytu) zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2009 r. nie może jednak zostać uznany za prawidłowy.

W tym miejscu zwrócić należy bowiem uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. nabycie mieszkania. Jednakże spłaty zaciągniętego na nabycie sprzedawanego mieszkania kredytu wnioskodawczyni odliczyć nie może, gdyż cena sprzedaży tego mieszkania wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży, na podstawie którego wnioskodawczyni stała się właścicielką mieszkania stanowi koszt nabycia tego mieszkania o jakim mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty nabycia sprzedawanego lokalu mieszkalnego stanowią natomiast koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że podlegają odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego dochodu. Innymi słowy, prawidłowe ustalenie dochodu winno wyglądać w ten sposób, że przychód ze sprzedaży należy w pierwszej kolejności pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad o jakich mowa w art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy. W niniejszej sprawie wnioskodawczyni wykaże zatem jako koszt uzyskania przychodu cenę zakupu mieszkania, która stanowi koszt nabycia wymieniony w art. 22 ust. 6c ustawy. S

koro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży mieszkania zostanie uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że wnioskodawczyni odliczałaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanego mieszkania nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredytu takiego nigdy nie będzie można odliczać, gdyż odliczeniu podlegać ma wcześniej wydatek na nabycie mieszkania czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu. Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie mieszkania w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W niniejszej sprawie wydatek na nabycie czyli cena zakupu mieszkania podlega odliczeniu od przychodu ze sprzedaży. Ustawodawca przesądził zatem w ten sposób, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości (lub prawa), skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa. Zbywając mieszkanie wnioskodawczyni odliczy sobie koszt jego nabycia czyli cenę jego zakupu a także zapłacony przy nabyciu podatek od czynności cywilnoprawnych i opłaty notarialne, które poniosła przy zakupie. U podstaw omawianego zwolnienia legło zatem założenie, że nie powinny zostać opodatkowane środki wydatkowane na realizację nowego celu mieszkaniowego, a celem ustawodawcy nie było udzielanie pomocy w spłatach należności związanych z wcześniejszym zakupem nieruchomości, którą podatnik zbył uzyskując z tego tytułu przychód. Oznacza to, że ustawodawca zwolnił od opodatkowania przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowany na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki, zaciągniętych na nabycie kolejnej nieruchomości, nie zaś zaciągniętych w związku ze zbywaną nieruchomością. Kredyty na nabycie sprzedawanej nieruchomości nie mogą być odliczone, gdyż odliczeniu podlega cena ich nabycia wynikająca z aktu notarialnego zakupu.

Odnosząc się z kolei do ewentualnego zaciągnięcia przez wnioskodawczynię kredytu na zakup nowego mieszkania stwierdzić należy, że w takiej sytuacji będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy do przychodów, które zostaną przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na własny cel mieszkaniowy, np. na zakup nowego mieszkania. Należy przy tym mieć na uwadze, iż dochód ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2009 r. przeznaczony w przeciągu dwóch lat od daty sprzedaży na spłatę nowego kredytu zaciągniętego na zakup innego, nowego mieszkania podlegał będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wyłącznie wówczas, gdy kredyt ten zostanie zaciągnięty przed datą uzyskania przychodu ze zbycia. Istotne jest również, aby to przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania został przeznaczony na spłatę kredytu. Albowiem, z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe.

Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2009 r. Przedmiotowe zwolnienie nie będzie więc obejmować tej części kredytu, którą wnioskodawczyni ewentualnie spłaciłaby przed zbyciem mieszkania nabytego w 2009 r. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt spłacony przed datą odpłatnego zbycia nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe. Dodać również należy, że jeżeli kredyt na zakup nowego mieszkania będzie kumulował w sobie inne kredyty i pożyczki wnioskodawczyni, to odliczeniu będą podlegały wydatki na spłatę kredytu przypadające wyłącznie na zobowiązanie zaciągnięte na zakup nowego mieszkania wraz z proporcjonalnie obliczonymi odsetkami przypadającymi na to zobowiązanie.

Podsumowując, w tak przedstawionym zdarzeniu, wydatki na spłatę kredytu przeznaczonego na zakup mieszkania nabytego w 2009 r. nie będą mogły być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe będące podstawą do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że odliczeniu od przychodu ze sprzedaży podlegać będzie uprzednio cena nabycia przedmiotowego mieszkania. Natomiast wydatki na spłatę nowego kredytu przeznaczonego na zakup nowego mieszkania będą mogły być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe będące podstawą do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o ile kredyt ten zostanie zaciągnięty przed datą sprzedaży mieszkania nabytego w 2009 r.

Stanowiska wnioskodawczyni nie można zatem było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.