Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.79.2019.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-11
Teza: Czy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 [ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dopisek organu] wydatek na budowę domu rekreacji indywidualnej, dostosowanie go do potrzeb mieszkaniowych, tj. wyposażenie go w niezbędne instalacje oraz koszty związane z jego przekształceniem na budynek mieszkalny, który w okresie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie zostanie przekształcony na budynek mieszkalny, może być liczony do wydatków na własne cele mieszkaniowe? Czy uzyskane kwoty w formie zaliczki i zadatków na podstawie umowy przedwstępnej, tj. przed datą zawarcia umowy sprzedaży i wydatkowane na budowę będę mogła zaliczyć jako dochód zwolniony z opodatkowania i tym samym skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: mieszkanie-sprzedaż mieszkania; przychód; przychód-źródła przychodu; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2019 r. (data wpływu 14 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni obecnie mieszka w mieszkaniu funkcyjnym nauczycielskim na podstawie umowy najmu, która zawarta jest na okres zatrudnienia w oświacie, a w przypadku ustania stosunku pracy umowa ulega rozwiązaniu w terminie 3 miesięcy od ustania stosunku pracy. Wnioskodawczyni występowała o wykup mieszkania na własność, niestety nie otrzymała zgody. W dniu 26 sierpnia 2016 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni nabyła działkę o powierzchni 0,0515 ha, położoną na terenach oznaczonych jako grunty zadrzewione i zakrzewione. W dniu 24 lutego 2017 r. do wójta gminy Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie warunków zabudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego na ww. działce. Ze względu na odmowę urzędową (mimo że w obrębie 150 m od działki Wnioskodawczyni znajdują się domy mieszkalne oznaczone na mapie jako „m2” budynek mieszkalny). W dniu 30 marca 2017 r. Wnioskodawczyni zmuszona była zmienić wniosek w zakresie rodzaju inwestycji z budowy domu jednorodzinnego mieszkalnego na budowę budynku rekreacji indywidualnej. W dniu 31 maja 2017 r. wójt gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, co pozwala na wybudowanie na tym gruncie budynku rekreacji indywidualnej. Projekt Jej budynku jednorodzinnego mieszkalnego (o powierzchni 80 m2), został dostosowany do wymogów budynku rekreacyjnego zgodnie z warunkami zabudowy. Projekt budynku zawiera plany wszystkich mediów i jest przystosowany do funkcji budynku mieszkalnego całorocznego. W listopadzie 2018 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła inwestycję budowlaną uzyskując wszystkie wymagane zgody.

W dniu 12 grudnia 2018 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni otrzymała spadek po zmarłej matce (mieszkanie o pow. 38 m2 w woj. …). Wnioskodawczyni planuje sprzedać tę nieruchomość. Umowa przedwstępna - luty 2019 r., a zakończenie sprzedaży w miesiącu październiku 2019 r. Wnioskodawczyni planuje całą uzyskaną kwotę ze sprzedaży mieszkania przeznaczyć na budowę wyżej wymienionego domu. Wnioskodawczyni zamierza po zakończeniu inwestycji wykorzystać budowany dom na własne cele mieszkaniowe i przekształcić go na budynek mieszkalny, poprzez zamieszkanie w nim.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Matka Wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie spółdzielcze, aktem notarialnym z dnia 12 stycznia 2010 r. nastąpiło ustanowienie odrębnej własności ww. lokalu mieszkalnego i umowa przeniesienia własności na rzecz matki Wnioskodawczyni od Spółdzielni Mieszkaniowej w X.
2.  Dnia 5 października 2018 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. W dniu 12 grudnia 2018 r. doszło do sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia.
3.  W skład masy spadkowej weszła nieruchomość położona w X, o powierzchni 37,8 m2 wraz z częścią ułamkową gruntu.
4.  Po zmarłej matce Wnioskodawczyni dziedziczy Wnioskodawczyni jako jedyny spadkobierca 100%.
5.  Planowany termin zakończenia budowy na koniec 2020 r. Po tym terminie Wnioskodawczyni zamierza zamieszkać w tym budynku i przekształcić budynek rekreacyjny na budynek mieszkalny do końca 2021 r.
6.  Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć cała sumę uzyskaną ze sprzedaży ww. nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego, który obecnie jest w trakcie budowy.
7.  Koszty budowy zostaną poniesione, a materiały wykorzystane nie później niż w okresie 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym dokona odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości.
8.  Budynek jest przystosowany do całorocznego zamieszkania. Posiada dostęp do wszystkich mediów, tj.: podłączenie do zasilania energetycznego, podłączenie do instancji wodno¬kanalizacyjnej. Posiada własną odrębną instalację grzewczą CO i inne instalacje wymagane dla budynku mieszkalnego całorocznego.
9.  Budynek o powierzchni całkowitej 80 m2 jest trwale związany z gruntem, posiada ławę fundamentową, jest budynkiem wolnostojącym stanowiącym konstrukcyjnie samodzielną całość.
10.  Przedmiotem decyzji z dnia 31 maja 2017 r. wójta gminy było wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Ze względu na to, że gmina na tym terenie nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W decyzji są zawarte parametry budynku, tj.: wskaźnik wielkości zabudowy w stosunku terenu inwestycji, minimalna wymagana powierzchnia biologicznie czynna, geometria dachu, wysokość górnej krawędzi frontowej, szerokość elewacji frontowej, nieprzekraczalność linii zabudowy, dojścia i dojazdy do budynku i działki.
11.  Po uzyskaniu wszystkich pozwoleń wymaganych prawem: „Projekty budowlane”, „Pozwolenie na budowę”, „Zgłoszenie o rozpoczęciu inwestycji”, Wnioskodawczyni rozpoczęła w listopadzie 2018 r budowę domu, przez wytyczenie budynku na działce przez uprawnionego geodetę, wykonanie wykopów pod ławy fundamentowe, zalanie i zbrojenie ław fundamentowych, wymurowanie i ocieplenie ścian fundamentowych.
12.  W dniu 21 lutego 2019 r. przed notariuszem została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży mieszkania w X. Przed podpisaniem umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni otrzymała zadatek przelewem na Jej konto osobiste w kwocie łącznej 67 000 zł, w dwóch ratach. Kwota 60 000 zł w dniu 7 stycznia 2019 r. oraz kwota 7 000 zł w dniu 20 lutego 2019 r. Zgodnie z oświadczeniem przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta najpóźniej do dnia 31 października 2019 r. Ww. kwota nie została spożytkowana na chwile obecną.
13.  Sprzedaż odziedziczonej nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 \[ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dopisek organu\] wydatek na budowę domu rekreacji indywidualnej, dostosowanie go do potrzeb mieszkaniowych, tj. wyposażenie go w niezbędne instalacje oraz koszty związane z jego przekształceniem na budynek mieszkalny, który w okresie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie zostanie przekształcony na budynek mieszkalny, może być liczony do wydatków na własne cele mieszkaniowe?
2.  Czy uzyskane kwoty w formie zaliczki i zadatków na podstawie umowy przedwstępnej, tj. przed datą zawarcia umowy sprzedaży i wydatkowane na budowę będę mogła zaliczyć jako dochód zwolniony z opodatkowania i tym samym skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania pierwszego, o tym, czy dom można uznać za rekreacyjny czy za budynek mieszkalny, decyduje jego przeznaczenie, a więc funkcja, której ma służyć. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) dom letniskowy należy do klasy budynków mieszkalnych, jednakże dla oceny możliwości skorzystania z ulgi istotne jest ustalenie, czy w danym budynku podatnik będzie realizował swoje cele mieszkaniowe, czy jedynie potrzeby związane z rekreacją i wypoczynkiem. Interpretacja indywidualna z dnia 25 października 2018 r., sygn.: 0115-KDIT2-1.4011.310.2018.2.JG.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania drugiego, ciąg wydarzeń dot. sprzedaży nieruchomości zapoczątkowany jest często umową przedwstępną, otrzymaniem z tytułu zbycia zadatku/zaliczki od nabywcy i wreszcie zakończony zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność. Można by więc uznać za „dzień zbycia” w rozumieniu przepisów dotyczących ulgi mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno dzień pierwszy jak i ostatni tego procesu. W orzecznictwie przyjęło się jednak, że biorąc pod uwagę cel ulgi mieszkaniowej przyświecający ustawodawcy, w przypadku sprzedaży nieruchomości wieloetapowo, wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe środków uzyskanych przez zbywcę w związku ze zbyciem na dowolnym etapie procesu sprzedaży, będzie umożliwiało skorzystanie z ulgi. Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2018r. , sygn.: ITPB2/4511-486/15/18-S/BK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)˗c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wymaga podkreślenia, że w dniu 1 stycznia 2019 r., w związku z opublikowaniem ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) – w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzono art. 10 ust. 5, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 16 ww. ustawy zmieniającej, przepisy art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast ust. 2 tego artykułu podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Skoro z niebudzących wątpliwości okoliczności stanu faktycznego wynika, że w 2010 r. nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienie od Spółdzielni Mieszkaniowej w … jego własności na rzecz matki Wnioskodawczyni to planowana sprzedaż odziedziczonej nieruchomości do końca października 2019 r., nastąpi po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czynność ta nie będzie więc stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a tym samym nie powstanie też ewentualny dochód, który mógłby podlegać zwolnieniu od opodatkowania w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Nie można bowiem zwolnić z opodatkowania czegoś co nie stanowi przedmiotu opodatkowania. W tej sytuacji zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest bezprzedmiotowe, a tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nim zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ interpretacyjny nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.