Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-852/09-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-15
Teza: określenie momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów w sytuacji, gdy faktury dokumentujące obiór usług świadczonych w roku podatkowym 2008, których koszty są związane pośrednio z uzyskiwanym przychodem, Spółka otrzymała w styczniu 2009 r., a ujęte zostały w księgach rachunkowych w roku 2008
Słowa kluczowe: dane; działalność-działalność gospodarcza; faktura; karta; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; księgi-księgi rachunkowe; najem; poczta-usługi pocztowe; przetwarzanie; spółki-spółka kapitałowa; usługi; usługi-usługi kurierskie; usługi-usługi prawnicze; usługi-usługi windykacyjne; zakup; zdolność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.12.2009 r. (data wpływu 29.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów w sytuacji, gdy faktury dokumentujące obiór usług świadczonych w roku podatkowym 2008, których koszty są związane pośrednio z uzyskiwanym przychodem, Spółka otrzymała w styczniu 2009 r., a ujęte zostały w księgach rachunkowych w roku 2008 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów w sytuacji, gdy faktury dokumentujące obiór usług świadczonych w roku podatkowym 2008, których koszty są związane pośrednio z uzyskiwanym przychodem, Spółka otrzymała w styczniu 2009 r., a ujęte zostały w księgach rachunkowych w roku 2008.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „X” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji i dostaw cementu, betonu i kruszyw. Rok kalendarzowy jest dla Spółki rokiem podatkowym.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu towarów i usług, mających zarówno bezpośredni jak i pośredni związek z przychodami Spółki. Po zakończeniu roku podatkowego, a przed sporządzeniem sprawozdania finansowego za ten rok i złożeniem deklaracji CIT-8, Spółka otrzymuje faktury w zakresie rozliczenia poprzedniego roku, tj. w miesiącu styczniu otrzymuje faktury dotyczące dostaw towarów lub usług wykonanych w grudniu. Wątpliwości Spółki dotyczą momentu ujęcia do kosztów uzyskania przychodów kosztów mających pośredni związek z przychodami Spółki z faktur otrzymanych po zakończeniu roku dotyczących roku poprzedniego. Są to koszty dotyczące zakupu usług obsługi kart kredytowych, przetwarzania danych, najmu, monitoringu, oceny zdolności kredytowej, prawniczych, windykacyjnych, obsługi korespondencją usług pocztowych, kurierskich, itp.

Wątpliwości Spółki dotyczą sytuacji, kiedy faktury dotyczące kosztów pośrednich otrzymane po zakończeniu roku podatkowego są ujmowane dla celów rachunkowych w roku, którego dotyczą np. faktury dokumentujące koszt usług wykonanych w grudniu 2008, otrzymane w styczniu 2009 r. są ujęte w księgach rachunkowych w roku 2008.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle postanowień art. 15 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień, w którym faktycznie (fizycznie) dokonano zaksięgowania na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), czy też dzień, pod którym dany dokument został zaksięgowany (ujęty)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc kosztów, o których mowa w stanie faktycznym, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W praktyce pojawiły się rozbieżne stanowiska w zakresie znaczenia pojęcia „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych”.

W opinii Spółki z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e updop wynika, że o zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatku pośrednio związanego z uzyskiwanymi przychodami decyduje dzień jego ujęcia w księgach rachunkowych.

Oznacza to, że jeśli np. fakturę dotyczącą kosztów pośrednich za grudzień 2008 otrzymaną w styczniu 2009 Spółka dla celów rachunkowych ujęła pod grudniem 2008 (zaksięgowała jako koszt grudnia 2008), to dla celów podatkowych należy ją statystycznie wyłączyć z kosztów uzyskana przychodów roku 2008 i ująć, jako koszt uzyskania przychodów roku 2009.

Takie stanowisko wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z 5 października 2007 r. (Nr 1401/BP-l/4210-61/06/SP).

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Przepisy ustawy podatkowej dokonują jednocześnie podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty „pośrednie” (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, a których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. „koszty pośrednie”), są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku braku możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnego przychodu, wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia.

Jednocześnie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, na którą (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Ponadto z przepisu tego wynika, że podstawą do ujęcia kosztu jest faktura (rachunek) lub inny dowód wówczas, gdy nie ma faktur. Przy czym zasady powyższe nie dotyczą rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa terminów do dokonywania odpowiednich czynności związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych.

W art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało jedynie zawarte sformułowanie, iż podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami. Należałoby zatem przyjąć, iż przepis art. 15 ust 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsyła w tym zakresie pośrednio do odpowiednich przepisów ustawy o rachunkowości. Jeżeli więc przepisy rachunkowe pozwalają zaewidencjonować dany wydatek w ciężar kosztów w danym dniu, to dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień, na który Spółka ujęła wydatek w księgach na podstawie faktury lub rachunku albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje zakupu towarów i usług mających zarówno bezpośredni jak i pośredni związek z przychodami Spółki. Wnioskodawca wskazał, że rok kalendarzowy jest dla Spółki rokiem podatkowym.

Po zakończeniu roku podatkowego, a przed sporządzeniem sprawozdania finansowego za ten rok i złożeniem deklaracji CIT-8, Spółka otrzymuje faktury w zakresie rozliczenia poprzedniego roku, tj. w miesiącu styczniu otrzymuje faktury dotyczące dostaw towarów lub usług wykonanych w grudniu.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu ujęcia do kosztów uzyskania przychodów kosztów mających pośredni związek z przychodami Spółki z faktur otrzymanych po zakończeniu roku dotyczących roku poprzedniego. Są to koszty dotyczące zakupu usług obsługi kart kredytowych, przetwarzania danych, najmu, monitoringu, oceny zdolności kredytowej, prawniczych, windykacyjnych, obsługi korespondencją usług pocztowych, kurierskich, itp.

Wątpliwości Spółki dotyczą sytuacji, kiedy faktury dotyczące kosztów pośrednich otrzymane po zakończeniu roku podatkowego są ujmowane dla celów rachunkowych w roku, którego dotyczą np. faktury dokumentujące koszt usług wykonanych w grudniu 2008, otrzymane w styczniu 2009 r. są ujęte w księgach rachunkowych w roku 2008.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, należy zatem stwierdzić, iż data otrzymania faktur w styczniu 2009 r. od poszczególnych usługodawców za usługi świadczone w grudniu 2008 r. nie ma znaczenia. Dla ustalenia momentu potrącalności kosztów podatkowych innych niż bezpośrednio związanych z przychodami nieistotna jest data otrzymania faktury przez Spółkę, ale - zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień poniesienia kosztu, czyli dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Zatem, elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, pod którą dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Ponadto z przepisu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że podstawą do ujęcia kosztu jest faktura (rachunek) lub inny dowód - gdy nie ma faktury.

Wskazać przy tym należy, że ww. zasady nie dotyczą rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc powyższe unormowania do sytuacji opisanej we wniosku należy stwierdzić, że koszty dotyczące zakupu usług obsługi kart kredytowych, przetwarzania danych, najmu, monitoringu, oceny zdolności kredytowej, prawniczych, windykacyjnych, obsługi korespondencją usług pocztowych, kurierskich itp., kwalifikowanych przez Spółkę do „pośrednich” kosztów uzyskania przychodów, dotyczące roku podatkowego 2008, udokumentowane fakturami otrzymanymi przez Spółkę w styczniu 2009 r., ujęte w księgach rachunkowych w 2008 r. – z uwagi na tę datę zaksięgowania w księgach – są potrącalne w roku podatkowym 2008.

Jak wykazano powyżej, dla ustalenia momentu potrącalności kosztów podatkowych innych niż bezpośrednio związanych z przychodami nieistotna jest data otrzymania faktur przez Spółkę, ale - zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień poniesienia kosztu. W przypadku braku faktury elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, pod którą dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Podsumowując należy zatem stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, w świetle postanowień art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień, w którym dany koszt został ujęty na podstawie innego dowodu - z uwagi na brak faktur, ponieważ Spółka dopiero w styczniu 2009 r. otrzymała faktury dokumentujące obiór usług świadczonych w roku podatkowym 2008, a ujęła je w księgach rachunkowych w roku 2008.

Z uwagi na datę zaksięgowania w księgach Spółka powinna zaliczyć koszty dotyczące zakupu usług obsługi kart kredytowych, przetwarzania danych, najmu, monitoringu, oceny zdolności kredytowej, prawniczych, windykacyjnych, obsługi korespondencją usług pocztowych, kurierskich itp., kwalifikowanych przez Spółkę do „pośrednich” kosztów uzyskania przychodów, dotyczące roku podatkowego 2008, udokumentowane fakturami otrzymanymi przez Spółkę w styczniu 2009 r., ujęte w księgach rachunkowych w 2008 r. – do roku podatkowego 2008.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu spoczywa na Podatniku, bo to on wywodzi ze zdarzenia skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i pozostający w związku z przychodem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.