Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-606/13/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-09
Teza: 1. Czy i w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna się rozliczać z Urzędem Skarbowym za 2010 i 2011 r., jeżeli w zeznaniu podatkowym przedstawiła tylko dochód osiągnięty w Polsce (z Uniwersytetu w Polsce), mając jednocześnie dochód ze stypendium? 2. Czy i w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna się rozliczać z Urzędem Skarbowym za 2012 r., jeśli nie osiągnęła w Polsce żadnych dochodów a jedynie pieniądze ze stypendium, a ponadto przebywa w RPA 3,6 roku?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; Republika Południowej Afryki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania w Polsce stypendium otrzymywanego w RPA - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania w Polsce stypendium otrzymywanego w RPA.

Wezwaniem z dnia 13 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego i jednoznaczne przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia zakończenia doktoratu Wnioskodawczyni była zatrudniona na Uniwersytecie w Polsce (od 20 lipca 2008 r. do 31 sierpnia 2012 r.). Od dnia 26 stycznia 2010 r. aż po dzień dzisiejszy (12 czerwca 2013 r.) odbywa nieprzerwanie staż naukowy (ang. Postdoctorate, pol. postdoktorat) na uniwersytecie w Republice Południowej Afryki (RPA). Przez dwa pierwsze lata przebywała na Uniwersytecie w J. (załącznik H, G), a następnie od 2012 r. aż do chwili obecnej na Uniwersytecie w P. (załączniki A, B, C, D, F). Kontrakt podoktorski na Uniwersytecie w P. wygasa 26 listopada 2015 r. Na postdoktorat została wydelegowana za zgodą i porozumieniem Uniwersytetu w Polsce (Uchwała Senatu oraz § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 12 października 2006 r. (Dz. U. Nr 190 poz. 1405)) w celach naukowych i w ramach podnoszenia kwalifikacji (§ 1 pkt 1 i 3d ww. rozporządzenia). Przez okres dwóch i pół roku jako pracownik (adiunkt, nauczyciel akademicki) Uniwersytetu w Polsce przebywała na postdoktoracie w ramach bezpłatnego urlopu (§ 9 ust. 1 ww. rozporządzenia). Natomiast otrzymywała stypendium przyznane Jej przez Narodowy Fundusz Afrykański (NRF) w Republice Południowej Afryki. W Polsce na skutek śmierci Pani Profesor i przejęcia obowiązków przez nową osobę, okazało się (tuż przed Jej zakończeniem stażu), że zakład nie będzie kontynuował „wizji naukowej" Pani Profesor. Oznaczało to, że musiała odejść z Uniwersytetu w Polsce. Rozwiązanie umowy o prace z Uniwersytetem nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2012 r. Profesor z Uniwersytetu w P. (współpracowała z nim na Uniwersytecie w J., a teraz w P.), wiedząc o problemach na rynku pracy w Polsce i w Europie, zaproponował Jej kontynuację postdoka w Południowej Afryce aż do 2015 r. lub do czasu, kiedy znajdzie nową pracę, nie wykluczając, że może taką pracę również otrzymać po odbyciu postdoktoratu w RPA, po uzyskaniu „pernament residence" (tj. po 4 latach przebywania i pracy w RPA). Przez okres tych 2,5 roku (2010-2012) Uniwersytet w Polsce nie odprowadzał za Wnioskodawczynię składek emerytalnych, zdrowotnych, ani nie zapewniał Jej żadnych innych świadczeń. Natomiast w okresie tych dwóch ostatnich lat (2010 i 2011) rozliczała się systematycznie z Urzędem Skarbowym w Polsce. Jednakże tylko z dochodów jakie otrzymała z Polski (tj. z Uniwersytetu w Polsce). Natomiast w zeznaniu podatkowym nie zawarła dochodów ze stypendium, bazując na informacji z administracji Uniwersytetu w Polsce, że stypendium podoktorskie jest wolne od opodatkowania. Dochód Wnioskodawczyni uzyskany w Polsce z Uniwersytetu wynosił za rok 2010 - 9113,04 zł (za uzyskane nadgodziny z pracy ze studentami za rok 2009), a za rok 2011 - 453,05 zł (trzynastkę). W 2012 r. nie uzyskała żadnego dochodu z Uniwersytetu ani innego źródła finansowania w Polsce. W urzędzie skarbowym w Polsce po przedstawieniu sytuacji i problemów Wnioskodawczyni w sprawie interpretacji prawa (Umowa między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Warszawie dnia 10 listopada 1993 r.), doradzono Jej, aby złożyła zeznanie podatkowe za rok 2012 r., a potem starała się uzyskać opinię w kwestii interpretacji za ten rok. Zgodnie z tym zaleceniem od uzyskanego stypendium, dochód Wnioskodawczyni pomniejszono o pełne diety (za każdy dzień 45 USD) oraz składki ZUS. Zapłaciła w Urzędzie Skarbowym 2 937,96 zł.

Obecność Wnioskodawczyni w Polsce w przeciągu ostatnich 2 lat była incydentalna, związana jedynie z odwiedzaniem rodziny (matki, ojca, brata i dalszej rodziny) w trakcie Świąt Bożego Narodzenia. W ostatnim roku (2012) Wnioskodawczyni odwiedziła Polskę dwukrotnie na początku roku 21 lutego 2012 r. (aż do 11 marca 2012 r.) oraz 31 sierpnia 2012 r. (aż do 23 września 2012 r.). W pierwszym przypadku przybyła na pogrzeb ojca, aby dopełnić formalności związanych z przygotowaniem pogrzebu. W drugim wypadku przybyła do Polski, aby dopełnić formalności związanych z odejściem z pracy z Uniwersytetu w Polsce (m.in. odebrać świadectwo pracy, zrobić obiegówkę, udostępnić miejsce pracy dla nowego pracownika) i nawiązać kontakt z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych i Urzędem Skarbowym w Polsce. Na uniwersytetach w J. i P. prowadziła badania związane z zanieczyszczeniem osadów portowych w Porcie w Polsce (współpraca Uniwersytetu, Politechniki w Polsce i the Uniwersytetu w J. oraz Zarządu Portu G.), a następnie prowadziła badania (i do tej pory prowadzi) nad zanieczyszczeniem atmosfery przez rtęć w Południowej Afryce. Wyniki pracy Wnioskodawczyni i współautorów Jej publikacji są podawane do wiadomości publicznej (można je znaleźć w internecie), badania są wykorzystywane m.in. przez PAN, HELCOM. Afiliacja artykułów Wnioskodawczyni pochodzi zarówno z Uniwersytetu w Polsce, jak również z ww. uniwersytetów z RPA. Nie otrzymuje z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Zgodnie z umową z uniwersytetem RPA nie jest zatrudniona na stałe w RPA i nie jest pracownikiem żadnej instytucji w tym kraju (the Income Tax Act, No 58 of 1962), dlatego Jej stypendium nie podlega opodatkowaniu w RPA. Natomiast w ramach tego stypendium Wnioskodawczyni jest zobowiązana sama opłacać wszelkiego rodzaju rachunki (tj. wynajem mieszkania, koszty utrzymania, dojazd do pracy, prywatne ubezpieczenie medyczne/zdrowotne, składki emerytalne). Uniwersytet Jej nie dopłaca i właśnie z tego względu stypendyści w RPA nie odprowadzają podatków do Urzędu Skarbowego w Południowej Afryce (SARS). Ponadto zgodnie z wyżej wspomnianą umową o podwójnym opodatkowaniu, zgodnie z władzami uniwersytetu w ogóle nie powinna odprowadzać podatku, a zwłaszcza za poprzedni rok 2012 r., gdyż nie ma on zastosowania do Jej przypadku (przepis dotyczy tylko dwóch lat i obejmuje osoby pracujące na uniwersytetach polskich). Od czasu przyjazdu Wnioskodawczyni do Republiki Południowej Afryki wynajmuje mieszkanie, najpierw w J. (na terenie kampusa uniwersyteckiego), a teraz w P. W ramach tych wynajmów nie przysługują Jej żadne ulgi ze strony uniwersytetu, oznacza to że płaci pełną kwotę za wynajem. Jej kontrakt postdoktorski wygasa w Południowej Afryce w 2015 r. Nie wyklucza możliwości powrotu do Polski po tym czasie lub przed tym czasem. Będzie to zależne od tego, czy otrzyma stałą pracę w RPA, czy też w Polsce. W Polsce z bliskiej rodziny ma tylko matkę (ojciec i brat nie żyją), posiada własnościowe mieszkanie po babci, w którym zgodnie z testamentem, dożywotnio będzie mieszkał brat matki. Nie mieszka w tym mieszkaniu, nie ma z niego żadnego dochodu. Mieszkanie zamieszkuje tylko wuj Wnioskodawczyni i on opłaca rachunki za nie. W RPA Wnioskodawczyni przebywa więcej niż 183 dni w roku, pobyt w Polsce jest znikomy, marginalny. Przez ostatnie 3,5 roku, RPA stało się Jej domem. Tam ma przyjaciół, którzy są dla Niej jak rodzina. W RPA jest członkiem grupy społeczności podoktorskięj działającej na terenie uniwersytetu, należy też do klubu sportowego. W RPA ma również konto bankowe, z którego dokonuje wszelkich przelewów, opłat i z którego na codzień korzysta. Jest to Jej "centrum zarządzania" pieniędzmi.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że według Wnioskodawczyni Jej centrum interesów osobistych, jak i gospodarczych przez okres stażu po-doktorskiego (od 2010-2012) przeniosło się do Republiki Południowej Afryki (RPA). Jej powiązania osobiste (towarzyskie kontakty i relacje, przyjaźnie) występują (od 2010 r.) tylko w RPA (m.in. pracuje, uczy się, dokształca, uczęszcza do lekarza tylko w RPA), stąd Jej ośrodek życia i interesów jest zlokalizowany w RPA. Natomiast w Polsce ma matkę. Jej ośrodek interesów gospodarczych również przeniósł się do RPA. Pracuje na uniwersytecie zlokalizowanym na terenie RPA. Tam wykonuje pracę i tam otrzymuje stypendium. W RPA ma założone konto bankowe, z którego dokonuje wszelkich operacji bankowych i finansowych (opłat za wynajem mieszkania w RPA, elektryczność, nawet odprowadzenia podatku od dochodu za ubiegły rok). Ponadto w okresie stypendium naukowego przebywała głównie na terenie Republiki Południowej Afryki. Polskę odwiedzała tylko w okresie świątecznym (Boże Narodzenie) nie dłużej niż 28 dni. Natomiast w latach 2010 i 2011 otrzymała dwa wynagrodzenia z polskiego uniwersytetu, tj. w 2010 r. wyrównanie za pracę ze studentami za rok 2009 i w 2011 otrzymała 13-stkę. Poza tym nie otrzymała żadnego innego dochodu. Z tych kwot odprowadziła podatek do Urzędu Skarbowego w Polsce.

Zgodnie z art. 21 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 10 listopada 1993 r. (Dz.U. Nr 28, poz. 124), Jej miejscem dla celów podatkowych w okresie pierwszych dwóch lat (2010 i 2011) była Polska.

Ponieważ na miejsce zamieszkania składa się więc zarówno element faktycznego przebywania, jak i zamiar stałego pobytu w tym miejscu, Wnioskodawczyni uważa, że Jej miejscem zamieszkania było RPA, w którym było i jest centrum Jej życia osobistego, jak i gospodarczego Wnioskodawczyni nie wie, czy w przyszłości pozostanie w tym kraju. Chociaż w przyszłym roku, zgodnie z obowiązującym w RPA prawem, otrzyma "miejsce stałego pobytu w RPA" (pernament residence), jednakże Jej dalszy pobyt będzie zależał od tego, czy uda Jej się otrzymać lepsze warunki pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy i w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna się rozliczać z Urzędem Skarbowym za 2010 i 2011 r., jeżeli w zeznaniu podatkowym przedstawiła tylko dochód osiągnięty w Polsce (z Uniwersytetu w Polsce), mając jednocześnie dochód ze stypendium?
2.  Czy i w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna się rozliczać z Urzędem Skarbowym za 2012 r., jeśli nie osiągnęła w Polsce żadnych dochodów a jedynie pieniądze ze stypendium, a ponadto przebywa w RPA 3,6 roku?

Zdaniem Wnioskodawczyni nie powinna odprowadzać dodatkowego podatku od uzyskanego stypendium.

W latach 2010 i 2011 przebywała na terenie Polski sporadycznie. W RPA przebywała więcej niż 183 dni w roku, w sumie 42 miesiące od momentu opuszczenia Polski. Polskę odwiedza bardzo rzadko. RPA stało się Jej domem, centrum towarzyskiego i finansowego życia. Odprowadziła podatek od uzyskanego dochodu za rok 2010 i 2011 do Urzędu Skarbowego. Pozostanie w Republice Południowej Afryce prawdopodobnie przez następne 2 lata odbywając staż na Uniwersytecie. Jeżeli uda Jej się otrzymać stałą pracę na uniwersytecie w RPA to planuje pozostanie w tym kraju, jeżeli jednak nie uzyska etatu to będzie starała się powrócić do Polski lub poszukać pracy w jednym z krajów UE. Od dnia przybycia do RPA posiada tymczasową rezydencję i jest traktowana zgodnie z prawem Republiki Południowej Afryki jako student. Nie przysługują Jej z tego tytułu żadne względy. Uniwersytet nie ubezpiecza Wnioskodawczyni na życie, nie opłaca za Nią składek zdrowotnych ani emerytalnych. Nie opłaca za Nią mieszkania, dojazdów do pracy ani nie zapewnia wyżywienia. Zgodnie z prawem RPA posiada wizę, która upoważnia Ją do czasowego przebywania w tym kraju, ale tylko w celu prowadzenia badań na danym uniwersytecie (post-doctoral fellowship research). Prowadzi badania w interesie publicznym. Zgodnie z prawem RPA nie musi odprowadzać podatku od stypendium (the binding class ruling (paragraf 1.4 i 1.5 związany z sekcją 10(1 )(q) of the Income Tax Act, SARS: (załącznik od L do R, pochodzący od Urzędu Skarbowego w RPA, w skrócie SARS)) w ogóle, gdyż stypendyści odbywający staż naukowy po-doktorski są traktowani jak studenci i są zwolnieni z płacenia podatków przez cały okres odbywania stażu naukowego w RPA. Wnioskodawczyni nie jest zatrudniona w RPA. Zgodnie z prawem polskim tj. "Umowa między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Art. 21, Dz.U. 28, Poz. 124)". powinna odprowadzić podatek od dochodów osiągniętych ze stypendium uzyskanego w RPA i dochodów osiągniętych w Polsce do Urzędu Skarbowego umiejscowionego w Polsce przez okres dwóch lat. Ponieważ została wprowadzona w błąd przez administrację Uniwersytetu w Polsce, w zeznaniu wykazała tylko dochód osiągnięty w Polsce. Jednakże biorąc pod uwagę fakt, że przebywa w RPA 3,6 roku i ten kraj stał się Jej domem i stał się centrum Jej życia (Jej interesów osobistych i gospodarczych) uważa, że w Polsce nie ma już rezydencji podatkowej. W związku z tym, nie musi odprowadzać podatku od stypendium naukowego uzyskanego w RPA. RPA w stosunku do innych krajów nie oferuje wysokich stypendiów naukowych, ponadto życie w RPA jest drogie. Wnioskodawczyni uważa, że powinny obowiązywać jakieś ulgi podatkowe, gdyż Jej wyjazd był związany z celami naukowymi (prowadzeniem badań), szkoleniowymi i podnoszeniem kwalifikacji, które miały służyć Uniwersytetowi w Polsce. Podstawą Jej założeń jest art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216), oraz ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Uważa, że w razie otrzymania negatywnej odpowiedzi od tut. organu powinna dokonać „rozliczenia z regresją”, a ponadto od uzyskanej kwoty ze stypendium, za każdy dzień w roku odjąć pełną dietę (45 USD). Ponadto w świetle polskiego prawa powinna Ją również obowiązywać ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którą naukowcy pracujący na uczelni zwolnieni są z 50% dochodu w myśl ustawy o prawach autorskich (Dz. U. 1994 r. nr 24, poz. 83). Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r., publikowane przez Nią artykuły o charakterze naukowym są wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe), w myśl przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wnioskodawczyni przebywa w RPA więcej niż 183 dni w roku. Jej miejsce bytowania, życia, jak również centrum Jej interesów osobistych i gospodarczych przeniosło się do Republiki Południowej Afryki. Ze względu na obowiązujące w tym kraju prawo, nie musi odprowadzać podatków do SARS (Urzędu Skarbowego w RPA), gdyż staż podoktorski nie podlega opodatkowaniu w tym kraju. Natomiast opodatkowaniu podlegają osoby, które są zatrudnione w RPA. Oznacza to, że gdyby była zatrudniona "na stałe w RPA" musiałaby odprowadzać podatek do SARS, jednakże Wnioskodawczyni do takich osób nie należy. Dodatkowo nie jest zatrudniona w Polsce i nie pracuje na żadnym uniwersytecie ani instytucji naukowej w Polsce, do którego nawiązuje prawo dotyczące naukowców o unikaniu podwójnego opodatkowania (pomiędzy Rządem RPA i Rządem Polskim). Ponadto zgodnie z ww. prawem, upłynął już okres dwóch lat, zatem ww. prawo nie znajduje w tym przypadku zastosowania. Wnioskodawczyni nie posiada żadnego dochodu z Polski. W Polsce bywa bardzo rzadko. Od 3,6 roku mieszka w RPA. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, uważa, że nie powinna odprowadzać podatku za rok 2012 (i ewentualnie za przyszłe lata, o ile nie zostanie zatrudniona w RPA lub innym kraju), a kwota z zeznania podatkowego, którą wpłaciła do Drugiego Urzędu Skarbowego (od kwoty stypendium zostały odjęte pełne diety 45 USD i składki ZUS), powinna zostać Jej zwrócona. Jeżeli jednak odpowiedź tut. organu byłaby negatywna chciałaby wnieść poprawkę i od uzyskanego dochodu za rok 2012 r. odjąć dodatkowo kwotę (50%) wynikającą z tytułu praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych. Uważa, że taka poprawka do zeznania powinna zostać uwzględniona (nie wiedziała o jej istnieniu, gdy składała zeznanie podatkowe za 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy z dnia 10 listopada 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1996 r. Nr 28, poz. 124) w rozumieniu niniejszej umowy:

1.  określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce" oznacza osobę, która zgodnie z ustawodawstwem Polski podlega w niej opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, siedzibę, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w Polsce w zakresie dochodu osiągniętego tylko w Polsce,
2.  określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Południowej Afryce" oznacza każdą osobę fizyczną posiadającą zwykłe miejsce zamieszkania w Afryce Południowej i każdą osobę prawną, której miejsce zarządu znajduje się w Południowej Afryce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania;
2.  jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
3.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
4.  jeżeli przebywa ona zwykle w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zwykle w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
5.  jeżeli status osoby nie może być określony zgodnie z postanowieniami zawartymi pod literami od a) do d), to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku i w jego uzupełnieniu stwierdzić zatem należy, że od momentu przeniesienia przez Wnioskodawczynię w 2010 r. ośrodka interesów życiowych (centrum interesów osobistych i gospodarczych) do Republiki Południowej Afryki nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski – w Polsce podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od stypendium otrzymywanego na Uniwersytecie w Republice Południowej Afryki, jak również uwzględnienia ww. stypendium w zeznaniach podatkowych składanych z tytułu osiągnięcia dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo zaznaczyć również należy, iż tut. organ wydając interpretację indywidualną jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię.

Dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska Wnioskodawczyni. Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.