Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.562.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-07
Teza: skutki podatkowe związane ze sprzedażą Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 10 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 listopada 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.562.2020.1.MK (doręczone w dniu 30 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 10 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 listopada 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.562.2020.1.MK.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: spółka akcyjna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Spółka planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość”) położonej w (…) składającej się z: (i) działki o numerze ewidencyjnym 1, z obrębu numer (…) (dalej: „Działka A”),, oraz (ii) działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2, z obrębu numer (…), (dalej łącznie: „Działka B”).

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działka A stanowi „grunty orne”. Południowa część tej działki od strony ul. (…) znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…), uchwalonym Uchwałą (…) w jednostce terenowej oznaczonej symbolem 33 UM, dla której plan ustala następujące przeznaczenie podstawowe: usługi, zabudowa mieszkaniowa oraz adaptacja istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy. Plan dopuszcza również dla tego terenu zabudowę usługową nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych. Północna część Działki A od strony ul. (…) znajduje się na obszarze, gdzie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla części Działki A nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wydana została decyzja (…) o warunkach zabudowy ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie tymczasowej drogi dojazdowej do niezabudowanej, na częściach działek nr ew. 3 i nr ew. 1 w obrębie (…). Tym samym cała powierzchnia Działki A objęta jest bądź miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działka B sklasyfikowana jest jako „zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy”. Działka ta znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…), uchwalonego Uchwałą (…). Zgodnie z ww. planem:

*   działka nr ew. 4 znajduje się w jednostce terenowej oznaczonej symbolem 33-UM,
*   działka nr ew. 2 znajduje się w jednostce terenowej oznaczonej symbolem 33-UM oraz częściowo (narożnik w południowej części) w jednostce terenowej oznaczonej symbolem 19 KDD (tj. w liniach rozgraniczających ul. (…)).

Na obszarze jednostki 33 UM plan ustala następujące przeznaczenie podstawowe: usługi, zabudowa mieszkaniowa oraz adaptacja istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy. Plan dopuszcza również dla tego terenu zabudowę usługową nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, dopuszcza się zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych.

Wskazać należy, że w chwili obecnej na Działce B znajdują się niewykończone budynki oraz budowle powstałe w wyniku przerwanej inwestycji budowlanej, przy czym zgodnie z ustalonymi warunkami transakcji, Wnioskodawca przed dostawą Nieruchomości ma doprowadzić do sytuacji, w której Działka B będzie miała status nieruchomości niezabudowanej. Nastąpi to poprzez dokonanie zgodnej z prawem rozbiórki wszelkich budynków i budowli znajdujących się na Działce B, co zostanie potwierdzone zgłoszeniem zakończenia prowadzenia robót rozbiórkowych wraz z prezentatą właściwego organu, potwierdzającą jego złożenie, oraz dziennikiem prowadzenia robót rozbiórkowych. Tym samym w zdarzeniu przyszłym należy uznać Działkę B za działkę niezabudowaną.

Obecnie, poza Nieruchomością, Spółka nie jest właścicielem innych nieruchomości. Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Spółka nie przygotowuje odrębnych bilansów dla Nieruchomości będącej własnością Spółki.

Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie S.A. (dalej: „Kupujący”), będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Kupującego jest działalność deweloperska (od koncepcji do komercjalizacji) oraz wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Działalność ta obejmuje w szczególności:

*   działalność w zakresie projektowania obiektów budowlanych, architektury, inżynierii i pokrewnego doradztwa technicznego,
*   realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

W ramach ceny sprzedaży, Spółka planuje przeniesienie na Kupującego całości przysługujących Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych, praw zależnych oraz innych zwyczajowo przenoszonych lub udzielanych praw, uprawnień i upoważnień, w najszerszym dopuszczalnym prawem zakresie i na wszystkich znanych polach eksploatacji, do wszelkich dokumentów, projektów, rysunków i innych elementów prac stanowiących utwory w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałych na zlecenie Wnioskodawcy na podstawie umów zawartych przez Wnioskodawcę na potrzeby uzyskania pozwolenia na budowę i realizacji inwestycji budowlanej na terenie Nieruchomości, oraz wszystkich praw wynikających z decyzji administracyjnych, warunków, uzgodnień, pozwoleń, umów i innych podobnych dokumentów przysługujących Wnioskodawcy i związanych z Nieruchomością (dalej: „Przenoszone Prawa”).

Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami.

Tym samym, przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie na Kupującego m.in.:

*   oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

*   środków pieniężnych na rachunku bankowym oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

*   ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

*   ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

*   wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

*   koncesji, licencji i zezwoleń,

*   patentów i innych praw własności przemysłowej,

*   majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

*   tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Działki nr 1, 4 i 2 będące przedmiotem sprzedaży nie są i nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT. Towary i usługi związane z nabyciem nieruchomości, przygotowaniem tej nieruchomości do celów inwestycyjnych oraz w związku z jej dalszą sprzedażą były i będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, a Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. 

Przy nabyciu Działek nr 1, 4 i 2 Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, ponieważ transakcja odbyła się poza systemem podatku od wartości dodanej. Zakup udziałów w Nieruchomościach nie był związany z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust 1. Ustawy VAT, ponieważ zbycie ich nastąpiło w związku z rozporządzaniem majątkiem osobistym osób prywatnych, a wobec czego tych osób nie można było uznać za podatników towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT (co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną).

Kupujący będzie wykorzystywał nabyte Działki do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacji projektów budowlanych i sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy dostawa Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składnika majątkowego, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy dostawa Działki A i Działki B będzie w całości opodatkowana stawką podstawową VAT w wysokości 23%?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 2, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, związanego z nabyciem Działki A i Działki B?

Stanowisko Wnioskodawców:

Ad 1

Planowana dostawa Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji do dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż do transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie znajdą zastosowania przepisy Ustawy o VAT, a zatem dostawa nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie z prezentowaną przez organy podatkowe linią interpretacyjną przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) (dalej: „KC”). Potwierdza to m.in. interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.743.2017.2.MN.

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Spółka nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w zakresie składników majątku Spółki przenoszonych w ramach dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego nie przewiduje przeniesienia na rzecz Kupującego takich składników majątkowych lub udzielenia praw takich jak:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

*   środki pieniężne na rachunku bankowym oraz umowa rachunku bankowego,

*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

*   zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości,

*   zezwolenia,

*   tajemnica przedsiębiorstwa.

Przedmiotem Transakcji będzie tylko i wyłącznie składnik majątkowy w postaci prawa własności Działki A i Działki B oraz Przenoszone Prawa. Tym samym, zdaniem Spółki, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych zdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Po dokonaniu planowanej sprzedaży Wnioskodawca będzie nadal kontynuował swój byt prawny oraz działalność gospodarczą. W szczególności, Spółka będzie nadal prowadzić działalność w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana Nieruchomość nie spełnia również przesłanek pozwalających zakwalifikować ją jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez ZCP rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem zgodnie z taką definicją aby wyodrębniona jednostka stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi istnieć wyodrębnienie na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej, np. jako dział, oddział - przy czym powinno to być wydzielenie formalne, np. w regulaminie,
2.  finansowej - poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz
3.  funkcjonalnej - stanowić pewną całość, która może funkcjonować, jako odrębne przedsiębiorstwo.

Analizę uznania nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przeprowadził przykładowo NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. (I FSK 1316/15). Sąd orzekł m.in., że „(\`(...)\`) Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) sprzedaż wyodrębnionych z (\`(...)\`) zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. (\`(...)\`)”.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność ZCP dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby ZCP miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział, itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Powyższe potwierdzają interpretacje podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-345/12-4/JN) wskazał: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”.

W związku z faktem, że będąca przedmiotem dostawy Nieruchomość nie jest w jakikolwiek sposób (formalny lub nieformalny) wyodrębniona jako jednostka organizacyjna w Spółce w formie oddziału, wydziału, zakładu, etc., Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Nieruchomość nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego w ramach Spółki. Brak jest bowiem wyodrębnienia tej części przedsiębiorstwa, nie dokonano żadnego zapisu, który takie wyodrębnienie mógłby utworzyć i przypisać zadania, które miałaby realizować taka część (Nieruchomość).

1.  Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe zdaniem Wnioskodawcy należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg wdrożenia specjalnie dostosowanej ewidencji zdarzeń gospodarczych w postaci odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W związku z faktem, że dla Nieruchomości nie jest sporządzany odrębny bilans, rachunek zysków i strat, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z tych przyczyn Nieruchomość nie jest wyodrębniona pod względem finansowym. O braku wyodrębnienia finansowego świadczy również fakt, iż do Nieruchomości nie można przyporządkować wszystkich kosztów związanych z działalnością Wnioskodawcy (np. kosztów ogólnego zarządu, administracyjnych), jak również nie jest prowadzony dla niej odrębny rachunek bankowy.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z praktyką organów skarbowych wyodrębnienie takie należy rozumieć jako wydzielenie określonych składników majątkowych i niemajątkowych z przeznaczeniem ich do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W interpretacjach podkreśla się fakt, iż odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. W interpretacji z dnia 27 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443- 345/12-4/JN) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zauważył, że wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.

Pozostawienie poza zakresem planowanej transakcji takich elementów jak:

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
*   środki na rachunku bankowym,
*   kadra zarządzająca Spółką,

pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jej zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP w myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W rezultacie, do dostawy Nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, a zatem planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na zakończenie Spółka chciałaby wskazać fragment z oficjalnych Objaśnień podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. - opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w których jasno zostało wskazane, że: „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wskazane zostało, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zaś Kupujący prowadzi działalność deweloperską. Są to zupełnie inne zakresy prowadzonej działalności, co potwierdza, że Kupujący nie będzie kontynuował działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez Wnioskodawcę. Tym samym odpowiednie zastosowanie będzie mógł mieć przykład wskazany w Objaśnieniach: „Zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość. Nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. W takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (różne przedmioty działalności zbywcy i nabywcy)”.

Podsumowując, biorąc pod uwagę wszystkie powyżej wskazane argumenty, planowana dostawa Nieruchomości nie będzie wyłączona spod reżimu ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa bądź ZCP ale będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, wynosi 23 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy o VAT. Oprócz stawki podstawowej, dla wybranych grup towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku przedmiotowa Działka A stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy teren, na którym znajduje się Działka A, jest objęty w części ważnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na której plan ustala przeznaczenie podstawowe usługi, zabudowa mieszkaniowa, ustala się adaptację istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy, dopuszcza się zabudowę usługową nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, dopuszcza się zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych. W pozostałej części nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wydana została decyzja nr (…) o warunkach zabudowy ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie tymczasowej drogi dojazdowej do niezabudowanej działki nr ew. 1 w obrębie (…), na częściach działek nr ew. 3 i nr ew. 1 w obrębie (…).

Tym samym cała powierzchnia Działki A objęta jest bądź miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy jako tereny przeznaczone pod zabudowę, a więc tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku przedmiotowa Działka B stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy teren, na którym znajduje się Działka B, jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na podstawowe usługi, zabudowę mieszkaniową, ustala się adaptację istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy, dopuszcza się zabudowę usługową, nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, dopuszcza się zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych.

Tym samym Działka B objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zabudowę, a więc tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości (składającej się z Działki A i Działki B) jako sprzedaż terenów przeznaczonych pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a zatem podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Ad 3

Kupującemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działki A i Działki B.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Działka A i Działka B będzie służyć wykonywaniu przez Kupującego (który jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny) czynności opodatkowanych VAT, dokonywanych zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacji projektów budowlanych i sprzedaży nieruchomości, przy czym Kupujący nie podjął jeszcze ostatecznej decyzji co do formuły realizacji planowej inwestycji budowlanej na nabywanych Działce A i Działce B w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zależności od sytuacji rynkowej, Działka A i Działka B mogą zostać również wniesione aportem lub sprzedane przez Kupującego do innego podmiotu przed realizacją inwestycji budowlanej. Bez względu na wybrany wariant realizacji inwestycji, zostanie dokonana przez Kupującego dostawa, o której mowa w art. 5 ustawy o VAT, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W każdym wypadku spełniona będzie zatem przesłanka odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Działki A i Działki B, przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem, po zakupie Działki A i Działki B i otrzymaniu od Spółki faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.

Równocześnie w związku z faktem, iż w ocenie Spółki dostawa Działki A i Działki B będzie w całości opodatkowana VAT według stawki 23%, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2018 roku o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.600.2018.2.KT, zgodnie z którą: „W niniejszej sprawie, na dzień planowanej Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabycie Nieruchomości przez Kupującego nastąpi wyłącznie na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej, polegającą na realizacji/ kontynuacji procesu inwestycyjnego w celu jego komercjalizacji. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza kontynuować działalność gospodarczą w zakresie działalności deweloperskiej, a po zakończeniu procesu sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu prowadzącego działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych. Tym samym, składniki majątku nabyte od Zbywcy będą wykorzystywane przez Kupującego na potrzeby działalności gospodarczej, która, jak wskazał Wnioskodawca, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. Jak wynika z powyższych ustaleń, Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT podstawową stawką podatku i tym samym nie wystąpią okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W takim przypadku, skoro będą spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy (jeśli taka nadwyżka wystąpi)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Spółka planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej składającej się z: (i) działki o numerze ewidencyjnym 1, („Działka A”), oraz (ii) działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2 („Działka B”). Obecnie, poza Nieruchomością, Spółka nie jest właścicielem innych nieruchomości. Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Spółka nie przygotowuje odrębnych bilansów dla Nieruchomości będącej własnością Spółki. Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Kupującego jest działalność deweloperska (od koncepcji do komercjalizacji) oraz wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

W ramach ceny sprzedaży, Spółka planuje przeniesienie na Kupującego całości przysługujących Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych, praw zależnych oraz innych zwyczajowo przenoszonych lub udzielanych praw, uprawnień i upoważnień, w najszerszym dopuszczalnym prawem zakresie i na wszystkich znanych polach eksploatacji, do wszelkich dokumentów, projektów, rysunków i innych elementów prac stanowiących utwory w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałych na zlecenie Wnioskodawcy na podstawie umów zawartych przez Wnioskodawcę na potrzeby uzyskania pozwolenia na budowę i realizacji inwestycji budowlanej na terenie Nieruchomości, oraz wszystkich praw wynikających z decyzji administracyjnych, warunków, uzgodnień, pozwoleń, umów i innych podobnych dokumentów przysługujących Wnioskodawcy i związanych z Nieruchomością („Przenoszone Prawa”). Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami.

Tym samym, przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie na Kupującego m.in.:

*   oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

*   środków pieniężnych na rachunku bankowym oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

*   ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

*   ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

*   wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

*   koncesji, licencji i zezwoleń,

*   patentów i innych praw własności przemysłowej,

*   majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

*   tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kupujący będzie wykorzystywał nabyte Działki do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacji projektów budowlanych i sprzedaży nieruchomości.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii czy planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku sprzedaży Kupujący nie nabędzie od Wnioskodawcy: oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, środków pieniężnych na rachunkach bankowych oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę, ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości, wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce, koncesji, licencji i zezwoleń, patentów i innych praw własności przemysłowej, majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki), tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku (Nieruchomości), o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c.

Przedmiot transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem - jak wynika z opisu sprawy - Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Przedmiot planowanej sprzedaży nie spełnia również kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej. Spółka nie przygotowuje odrębnych bilansów dla Nieruchomości będącej własnością Spółki. Ponadto, skoro – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Kupujący nie przejmie środków pieniężnych na rachunku bankowym oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę, Kupujący nie przejmie również ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości, to z tego punktu widzenia, zbywana Nieruchomość faktycznie nie posiada przymiotu samodzielności finansowej i nie jest (nie byłaby) w stanie prowadzić działalności gospodarczej oraz rozliczeń finansowych w sposób niezależny, zaplanowany i zorganizowany, przy uwzględnieniu uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych.

Tym samym również nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Skoro zatem przedmiotowe składniki (Nieruchomość) nie wykazują odrębności organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej, to nie mogą one zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Jak wynika z opisu sprawy Działka A (tj. działka o numerze ewidencyjnym 80) objęta jest w części miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na której plan ustala przeznaczenie podstawowe: usługi, zabudowa mieszkaniowa oraz adaptacja istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy, dopuszcza się również zabudowę usługową nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych, a w pozostałej części nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W analizowanym przypadku Działka A (tj. działka o numerze ewidencyjnym 1) będzie stanowić więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast Działka B (tj. działki o numerze ewidencyjnym 4 i 2) objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na której plan ustala przeznaczenie podstawowe: usługi, zabudowa mieszkaniowa oraz adaptacja istniejącej zabudowy usługowej z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy, dopuszcza się również zabudowę usługową nieuciążliwą i nieobniżającą standardu mieszkaniowego otaczających terenów mieszkaniowych, dopuszcza się zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w formie zabudowy wolnostojącej, bliźniaczej oraz małych domów mieszkalnych. Tym samym Działka B (tj. działki o numerze ewidencyjnym 4 i 2) będzie stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży przedmiotowych Działek nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie również z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będą spełnione, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotowe Działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Skoro do omawianej transakcji dostawy Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla planowanej transakcji należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji nabycia Działki A i Działki B.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a Działki będące przedmiotem sprzedaży będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacji projektów budowlanych i sprzedaży nieruchomości.

Jak wyżej stwierdził tut. Organ, dostawa Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) jako terenów budowlanych nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zaś nabyte Działki będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie nieuznania dostawy Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy Działki A (tj. działki o numerze ewidencyjnym nr 1) i Działki B (tj. działek o numerze ewidencyjnym 4 i 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.