Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-230/14-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-16
Teza: brak opodatkowania podatkiem VAT czynności związanych z rozliczaniem podatku dochodowego należnego od Podatkowej Grupy Kapitałowej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; podatek-podatek dochodowy; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności związanych z rozliczaniem podatku dochodowego należnego od Podatkowej Grupy Kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności związanych z rozliczaniem podatku dochodowego należnego od Podatkowej Grupy Kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X spółka Akcyjna (dalej: „X” lub „Spółka”), spółka dominująca w Grupie Kapitałowej X (dalej: „GK X.”) utworzyła wraz ze spółkami zależnymi:

*   X OD Sp. z o.o.,

*   X T S.A.,

*   Operator \`(...)\`. Sp. z o.o.,

*   Polska Spółka G Sp. z o.o.,

*   X S 5 Sp. z o.o.,

*   X S 6 Sp. z o.o.,

*   X S 7 Sp. z o.o.,

(dalej: „spółki zależne”) Podatkową Grupę Kapitałową (dalej: „Y”) w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT. .Y została utworzona na podstawie umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 20 grudnia 2013 r. (dalej: „umowa Y”) i zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zgodnie z umową Y, spółką dominującą w ramach Y będzie X. Jednocześnie, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, X zostanie wskazana w umowie Y jako spółka reprezentująca Y w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z umową Y., na X. jako spółce reprezentującej Y. będzie spoczywał obowiązek obliczania, pobierania oraz wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek do właściwego dla Y. urzędu skarbowego. Równocześnie, Spółki zależne zobowiązane będą do dokonywania terminowych wpłat zaliczek na podatek dochodowy oraz podatku dochodowego wynikającego z rocznego rozliczenia Y. na rachunek bankowy Spółki.

Stosownie do procedury rozliczeń podatkowych w ramach Y., która będzie obowiązywać Spółki wchodzące w skład Y., Spółki zależne zobowiązane będą do sporządzenia jednostkowej kalkulacji przychodów i kosztów podatkowych a następnie dochodu / straty uzyskanego w danym okresie rozliczeniowym / roku podatkowym. Na podstawie sporządzonych kalkulacji jednostkowych, Spółki zależne kalkulowały będą zaliczki / zobowiązanie roczne w podatku dochodowym, które będą przekazywane na rachunek bankowy X, jako spółki reprezentującej Y. Na podstawie danych otrzymanych od Spółek zależnych, Spółka wyliczy kwotę zaliczek / podatek dochodowy Y podlegający wpłacie do urzędu skarbowego.

W sytuacji, gdy ostateczna kwota zaliczek / podatku dochodowego podlegających wpłacie do urzędu skarbowego będzie niższa aniżeli kwoty przekazane przez Spółki Zależne na rachunek bankowy X, niezbędna będzie alokacja nadwyżki środków pieniężnych. Strony umowy Y ustaliły, że przedmiotowa nadwyżka będzie alokowana do Spółek ponoszących straty, jako podmiotów, których strata efektywnie przyczyniła się do obniżenia zobowiązania podatkowego na poziomie Y.

Równocześnie, Spółki zależne, które uiszczały zaliczki w trakcie roku na rachunek X i które wykażą stratę w zeznaniu rocznym CIT-8A, lub które nadpłaciły zaliczki z innych przyczyn otrzymają zwrot nadpłaconych zaliczek w pełnej kwocie. Podobnie, w przypadku korekt przychodów / kosztów na poziomie poszczególnych Spółek, skutkujących korektą zobowiązania Y, kwota odpowiadająca wartości korygowanego podatku (potencjalnie wraz z odsetkami) będzie przekazywana do X od Spółek Zależnych (i odwrotnie w zależności od korekty in plus / in minus).

Spółce nie przysługuje wynagrodzenie, ani inna forma odpłatności, z tytułu wykonywanych czynności związanych z rozliczeniem podatku dochodowego Y.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności związane z rozliczaniem podatku dochodowego należnego od Y przez Wnioskodawcę jako spółkę reprezentującą Y w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności związane z obliczaniem, pobieraniem (włącznie z rozliczaniem między spółkami wchodzącymi w skład Y kwot podatku dochodowego od osób prawnych należnego od Y oraz zaliczek na ten podatek) oraz wpłacaniem podatku dochodowego należnego od Y oraz zaliczek na ten podatek dokonywane przez Wnioskodawcę, jako spółkę reprezentującą Y, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podlega między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji oraz świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powyższe nie oznacza jednak, że każde przesunięcie czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy podmiotami może stanowić świadczenie usługi, jeśli nie stanowi dostawy towarów. Z przepisów ustawy o VAT wynika, że świadczeniem usług jest bowiem wyłącznie czynność, której efektem jest odniesienie korzyści przez jeden z podmiotów na skutek działania bądź zaniechania innego podmiotu. Regulacje ustawy o VAT wskazują bowiem, że świadczeniu usług musi towarzyszyć odpłatność, oraz istnienie zidentyfikowanego odbiorcy (beneficjenta) usługi.

Świadczenie usług jako czynność opodatkowana VAT występuje wówczas, gdy istnieje podmiot, na rzecz którego dana usługa jest świadczona.:W przypadku opisanym w stanie faktycznym żadna ze spółek tworzących Y nie może być określona mianem usługodawcy czy też konsumenta wzajemnej usługi.

Rozliczenia w ramach Y mają na celu realizację obowiązku kalkulacji, rozliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w prawidłowej wysokości.

Nie jest również możliwe wskazanie wynagrodzenia którejkolwiek ze stron wypłaconego przez drugą.

Sięgając do utrwalonej praktyki, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE), aby można było mówić o odpłatnym świadczeniu usług (świadczeniu usług za wynagrodzeniem), podlegającemu opodatkowaniu VAT powinny zostać spełnione następujące przesłanki: (i) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę powinno stanowić ekwiwalent za wyświadczoną usługę, pozostający w bezpośrednim związku z wykonaną usługą (ekwiwalentność), (ii) powinna istnieć wyraźna, wzajemna korzyść po stronie usługobiorcy, jako beneficjenta świadczenia (wzajemność), (iii) powinna istnieć możliwość wyceny wartości świadczenia wzajemnego (m.in. wyrok NSA wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012r., sygn. I FSK 562/11, wyroki TSUE w sprawach: Town&Country Factor LTd C-498/99, Tolsma C-16/93, Hoge Raad C-154/80, Apple and Pear Development Council v Commissioners of Customs and Excise C-102/86, Jurgen Mohr C-215/94, Societe Thermale DEugenie - Les-Bains C-277/05, Staatssecretaris van Financien przeciwko Assodation cooperative C-154/80).

Ad. (i)

W orzecznictwie TSUE podkreśla się, że o świadczeniu usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, wynikający ze stosunku prawnego istniejącego pomiędzy stronami.

Związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie. Z odpłatnością mamy zatem do czynienia wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek między wykonaniem świadczenia i otrzymaniem wynagrodzenia. Sytuacja zaś, w której taki bezpośredni związek nie zachodzi, nie podlega opodatkowaniu.

W analizowanym stanie faktycznym, zgodnie z umową Y, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać wynagrodzenie, ani inna forma odpłatności za wykonywanie obowiązków, o których mowa w art. 1a ust. 7 ustawy o CIT, włącznie z rozliczaniem kosztów podatku dochodowego od osób prawnych w ramach Y. Co więcej, podkreślenia wymaga fakt, że sam ustawodawca w art. 1a ust. 7 ustawy o CIT, wyłączył wprost możliwość uzyskania przez spółkę reprezentującą wynagrodzenia z tytułu terminowych wpłat podatku należnego od podatkowej grupy kapitałowej, wskazując tym samym na nieodpłatny charakter przedmiotowych rozliczeń.

Mając na uwadze powyższe, nie ulega wątpliwości, że ze względu na brak odpłatnego charakteru czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji brak jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego należnego wobec Wnioskodawcy z tego tytułu, czynności te nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. (ii)

Świadczenie usług jako czynność opodatkowana VAT występuje ponadto, gdy można wskazać identyfikowalne "świadczenie na rzecz" drugiej strony. W celu ustalenia, czy dochodzi do świadczenia usługi konieczne jest zatem zidentyfikowanie drugiej strony transakcji, stanowiącej jej rzeczywistego beneficjenta. Brak świadczenia na rzecz innego, zindywidualizowanego podmiotu oznacza natomiast brak czynności opodatkowanej.

W analizowanym stanie faktycznym nie można mówić o żadnym świadczeniu Wnioskodawcy na rzecz spółek wchodzących w skład Y w związku z rozliczaniem podatku dochodowego należnego od Y. Wnioskodawca wykonuje bowiem jedynie obowiązek wynikający z ustawy o CIT ciążący na spółce reprezentującej Y w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku należnego od Y do właściwego urzędu skarbowego.

Powyższe czynności polegające jedynie na technicznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych w ramach Y nie stanowią transakcji gospodarczych, w wyniku których dochodzi do powstania świadczenia wzajemnego po stronie spółek zależnych. Powyższe czynności są koniecznym elementem wypełnienia obowiązku Wnioskodawcy wobec urzędu skarbowego, tj. obliczenia i pobrania odpowiedniej kwoty podatku należnego od Y lub zaliczek na ten podatek.

Ad (iii)

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych odpłatnie jest wartość świadczenia wzajemnego, rzeczywiście otrzymanego przez podatnika, musi również istnieć możliwość wyceny świadczenia wzajemnego tj. wyrażenia jego wartości w pieniądzu. Należy ponadto podkreślić, że nie jest wystarczająca możliwość oszacowania wartości świadczenia według kryteriów obiektywnych, w oderwaniu od danej transakcji. Konieczne jest bowiem istnienie możliwości wyceny świadczenia wzajemnego, mając na uwadze wartość subiektywną tego świadczenia tzn. wartość rzeczywiście otrzymaną w wyniku wykonania świadczenia.

Jak wskazano powyżej, brak wynagrodzenia dla spółki reprezentującej jest usankcjonowany przez ustawę za CIT. Spółka reprezentująca nie pobiera wynagrodzenia za dokonywane rozliczenia.

Mając na uwadze powyższe, nie ulega wątpliwości, że ze względu także na brak odpłatnego charakteru czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji brak jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego należnego wobec Wnioskodawcy z tego tytułu, czynności te nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Dla kompletności wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, jako wyjątek od zasady ogólnej, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Biorąc jednak pod uwagę opisany stan faktyczny, w odniesieniu do czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę, przepis ten nie będzie miał zastosowania.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli czynności dokonywane przez podatnika wpisują się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT nie zostanie spełniona.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji nie można uznać, że obliczanie, pobieranie i odprowadzanie podatku dochodowego od Y, włącznie z rozliczeniem kwot tego podatku pomiędzy członkami Y, stanowi świadczenie usług na cele osobiste podatnika, czy też na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Dokonując wskazanych powyżej czynności Wnioskodawca będzie wykonywał obowiązek wynikający wprost z ustawy o CIT ciążący na spółce reprezentującej Y. Oczywistym w tej sytuacji jest, że podatek dochodowy od osób prawnych oraz zaliczki na ten podatek stanowią przewidziany w ustawie ciężar publicznoprawny, który wynika z przychodu uzyskiwanego przez Y z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też bezspornym jest fakt, że odpowiednie rozliczenie tego podatku z urzędem skarbowym (i w rezultacie uczynienie zadość obowiązkowi spoczywającemu na Y / spółce reprezentującej Y na podstawie ustawy o CIT), jest wprost związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Y mogą być w swej istocie porównane do czynności płatnika. Wnioskodawca, jako spółka reprezentująca Y wypełnia obowiązki wynikające wprost z ustawy, których istota, tak samo jak w przypadku płatnika podatku, sprowadza się do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku należnego lub zaliczek na ten podatek do właściwego urzędu skarbowego. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że czynności płatnika podatku nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych wydawanych w analogicznych sprawach (przykładowo: w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2012 r., sygn. IPPP2/443-453/12-2/MM oraz w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 września 2012 r., sygn. ITPP1/443-785/12/MN).

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy obliczanie, pobieranie podatku należnego od Y oraz zaliczek na ten podatek, włącznie z rozliczeniem ciężaru tego podatku między spółkami wchodzącymi w skład Y, oraz odprowadzanie podatku należnego od Y do właściwego urzędu skarbowego nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.