Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-683b/10/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-04
Teza: Obowiązek wystawienia faktury korygującej w związku z wypłaceniem kontrahentom premii pieniężnych/bonusów.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; premia-premia pieniężna; usługi; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 16 września 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej w związku z wypłaceniem kontrahentom premii pieniężnych/bonusów - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem w dniu 16 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej w związku z wypłaceniem kontrahentom premii pieniężnych/bonusów.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawierać z kontrahentami nabywającymi od niej towary umowy regulujące zasady wzajemnej współpracy. Z zawartych umów będzie wynikało, że kontrahentom będą przysługiwały różnego rodzaju świadczenia, m. in. premie pieniężne/bonusy, naliczane od obrotu osiągniętego w umówionym przez strony okresie, bądź od liczby sztuk konkretnego towaru, sprzedanego w tym okresie (np. kwartał, rok).

To czy zostaną przyznane, a także stawka, według której będą obliczane, będzie uzależnione od:

*   poziomu osiągniętego obrotu w umówionym okresie (przyznanie bonusu będzie najczęściej uzależnione od tego, czy został zrealizowany plan sprzedaży ustalony na umówiony okres - im wyższy obrót, tym wyższa stawka) albo
*   poziomu osiągniętego obrotu w umówionym okresie, w połączeniu ze spełnieniem innych warunków.

Dodatkowym warunkiem będzie najczęściej terminowa zapłata należności wynikającej z faktury. W razie jego zastrzeżenia kontrahentom przysługuje premia, jeżeli uda im się zrealizować określony poziom obrotu w transakcjach ze Spółką i jednocześnie terminowo uregulują należność wynikającą z faktury. Spółka nie wyklucza, że konieczność dostosowania się do oczekiwań kontrahenta wymusi na niej zastąpienie ww. dodatkowego warunków innym warunkiem.

Będzie on jednak zawsze występował obok warunku osiągnięcia określonego poziomu obrotu, a także zawsze będzie zdarzeniem przyszłym, niepewnym, uzależnionym od podjęcia przez kontrahenta określonej aktywności. Działanie to nie będzie stanowiło dodatkowego świadczenia na rzecz Spółki, a będzie podejmowane w ramach prawidłowego wykonania umowy o współpracy łączącej strony. Premie będą dotyczyły całości zakupów danego kontrahenta w umówionym okresie rozliczeniowym i nie będą związane z żadną konkretną dostawą.

Czasami strony będą umawiały się, że premie będą wypłacane przez Spółkę zaliczkowo, a w razie niezrealizowania obrotu na poziomie uprawniającym do ich przyznania będą podlegały zwrotowi.

Premie, do wypłaty których była zobowiązana na podstawie umów obowiązujących przed złożeniem niniejszego wniosku, Spółka wypłacała na podstawie otrzymanych od kontrahentów faktur, dokumentujących działanie uprawniające do ich otrzymania. Faktury te były podstawą do odliczania podatku naliczonego. Potwierdzenie prawidłowości takiego postępowania Spółka uzyskała w interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2008 r., nr ITPP2/443-750a/08/MD.

W związku z tym, że w świetle stanowisk prezentowanych w ostatnim czasie w doktrynie i orzecznictwie, Spółka uznała dokumentowanie premii fakturami VAT za działanie nieprawidłowe, niezbędne jest - w Jej ocenie - uzyskanie nowej interpretacji w przedmiocie objętym zapytaniem i odmienne niż dotychczas dokumentowanie wypłaty premii w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wypłaceniem kontrahentom premii Spółka będzie miała obowiązek wystawienia faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że wypłacane premie nie będą stanowiły rabatu pomniejszającego obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinien wystawiać faktur korygujących obrót.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust.1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że pojęcie „świadczenie usług”, ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatników, lecz także ich zaniechania polegające na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś świadczenie za odpłatną usługę musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi w nim udział, czyli jedna ze stron musi zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności (np. w zawartej umowie), a druga - do stosownej zapłaty.

Przykładem takich zachowań może być podejmowanie przez uczestników obrotu handlowego różnorodnych działań zmierzających do intensyfikacji sprzedaży towarów, których efektem może być wypłata odrębnych - w sensie finansowym - od tych dostaw dodatkowych gratyfikacji, np. w postaci tzw. premii pieniężnych, czy bonusów. Ewentualne skutki podatkowe związane z przekazaniem (z drugiej strony otrzymaniem) premii pieniężnych (bonusów) uzależnione są od wielu czynników i złożoności danej sytuacji, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podmiot otrzymuje je w związku z zachowaniem o charakterze wzajemnym, odrębnym od obrotu towarami i czy w efekcie mogą one stanowić wynagrodzenia za usługę, w rozumieniu regulacji z zakresu podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 - 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (\`(...)\`).

Stosownie do ust. 4 powyższego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przyznanie rabatu „potransakcyjnego” i jego wpływ na podstawę opodatkowania uregulowane zostało również w przepisach obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie (art. 90 Dyrektywy).

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się m. in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT (w tym faktur korygujących) uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz.1337 ze zm.).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie zawartych przez Spółkę umów, kontrahentom (nabywcom Jej towarów) będą przysługiwały różnego rodzaju świadczenia, m. in. premie pieniężne/bonusy uzależnione i naliczane - w większości przypadków - od obrotu osiągniętego w umówionym okresie, bądź od liczby sztuk sprzedanego towaru. Spółka zawiera jednak również takie umowy, w których uzależnia przyznanie kontrahentowi premii od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1.  osiągnięcia określonego poziomu obrotu w umówionym okresie,
2.  innego zdarzenia (najczęściej terminowa zapłata należności wynikającej z faktury).

Spółka nie wyklucza jednocześnie, że konieczność dostosowania się do oczekiwań kontrahenta wymusi na niej zastąpienie dodatkowego warunku innym warunkiem. Warunek ten jednak zawsze będzie występował obok warunku osiągnięcia określonego poziomu obrotu, a także zawsze będzie zdarzeniem przyszłym, niepewnym, uzależnionym od podjęcia przez kontrahenta określonej aktywności. Działanie to nie będzie stanowiło dodatkowego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy, a będzie podejmowane w ramach prawidłowego wykonania łączącej strony umowy o współpracy. Premie będą dotyczyły całości zakupów danego kontrahenta u Spółki w umówionym okresie rozliczeniowym i nie będą związane z żadną konkretną dostawą. Czasami strony będą umawiały się, że premie będą wypłacane przez Spółkę zaliczkowo, a w razie niezrealizowania obrotu na poziomie uprawniającym do ich przyznania będą podlegały zwrotowi.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą obowiązku wystawienia faktury korygującej w związku z wypłaceniem kontrahentom premii pieniężnych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 8 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że skoro – co do zasady - nabycie przez kontrahentów prawa do premii pieniężnych/bonusów, a następnie ich wypłata, uzależnione będzie od dokonania nabyć towarów o określonej wartości lub ilości w danym okresie rozliczeniowym (np. kwartał, rok) oraz dodatkowo terminowego regulowania należności z tego tytułu, nie wystąpi po ich stronie niezależna (w sensie prawnym i faktycznym) usługa od obrotu towarami. Wynika to z faktu, iż jednoznaczny podział czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na dostawy towarów oraz świadczenie usług (który to podział wynika wprost z treści ww. art. 8 ust. 1 ustawy), nie może prowadzić do uznania, że dana sytuacja faktyczna, stanowić może jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usługi.

Pozostawanie czynności, za które należne są ww. premie pieniężne/bonusy, poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie oznacza, że ich udzielenie nie wywołuje żadnych skutków prawnopodatkowych po stronie Spółki. Mimo zastrzeżenia przez Spółkę, iż nie będą one związane z żadną konkretną dostawą, należy zauważyć, że są jednak odzwierciedleniem obrotu handlowego między stronami umowy o współpracy, zrealizowanego w konkretnym okresie rozliczeniowym (kwartale, roku). Zatem w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymane kwoty premii pieniężnych można powiązać ze zrealizowanymi dostawami, w związku z czym, nawet jeżeli są wypłacane po dokonaniu zapłaty, powinny być traktowane jako udzielenie rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ mają bezpośredni wpływ na wartość dostaw i w efekcie prowadzą do obniżenia ich wartości (ceny). Takie zdarzenia winny być dokumentowane przez Spółkę poprzez wystawienie faktur korygujących w trybie powołanych powyżej przepisów wykonawczych.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii obowiązku wystawienia faktur korygujących, w przypadku, gdy wypłata premii uzależniona będzie od warunków innych niż podane powyżej, bowiem Spółka wskazała, że nie jest w stanie sprecyzować jakie mogą być to warunki, a informacja ta jest niezbędna od tego rozstrzygnięcia.

Końcowo informuje się, że kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących obciążenie z tytułu premii pieniężnych, jako wynagrodzenia za nabywane usługi, została rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-683a/10/MD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.