Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4515-1-5/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Czy wyłączenie ze spółki jawnej i przeznaczenie na własne, prywatne potrzeby nie związane z działalnością gospodarczą wspólników, w tym Wnioskodawcy, praw majątkowych w postaci udziałów jakimi spółka jawna, jako jedyny udziałowiec uczestniczy w spółce z o.o. i to w takiej samej proporcji w jakiej partycypują oni w prawie do udziału w zyskach tej spółki - podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn u poszczególnych wspólników.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; przeniesienie; udział; umowa-umowa nienazwana; własność
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu 23 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 kwietnia 2015 r. nr ILPB2/4515-1-5/15-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 16 kwietnia 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 20 kwietnia 2015 r.), w dniu 23 kwietnia 2015 r. (data nadania 21 kwietnia 2015 r.) do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca począwszy od dnia 19 grudnia 2006 r. jest wspólnikiem spółki jawnej, zwanej dalej sp.j., która z kolei jest jedynym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością B Sp.j. udziały w spółce z o.o. pokryła wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i objęła tym samym 32.600 udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy. Wnioskodawca, jako udziałowiec Sp.j. (jeden z trzech wspólników - osób fizycznych), uczestniczy w spółce jawnej w proporcji 26 %, a pozostali wspólnicy po 37 %. Spółka jawna osiąga dochody z udziałów, jakimi uczestniczy w wyżej wspomnianej spółce z o.o. Spółka jawna jest nadto właścicielem nieruchomości biurowo-magazynowej, wybudowanej w 2006 r. na własnym gruncie, nabytym przez spółkę jawną w 2005 r. i to z kredytu zaciągniętego przez tę spółkę, której wynajem stanowi obecnie główne źródło jej działalności gospodarczej. Wartość początkowa budynku przyjętego na stan środków trwałych została ustalona na podstawie poniesionych kosztów wytworzenia, natomiast wartość gruntu na podstawie kosztów zakupu gruntu. Obecnie wspólnicy sp.j. zamierzają dokonać przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 581, 582 i dalsze KSH. Przed podjęciem procedury przekształcenia wspólnicy spółki jawnej chcieliby wyłączyć z majątku spółki jawnej udziały, jakimi spółka ta uczestniczy w wyżej przywołanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i przesunąć je do majątku prywatnego na własne potrzeby jako osoby fizyczne. Przeniesienie prawa majątkowego, jakim jest posiadanie udziałów zostanie dokonane w formie aktu notarialnego. Treść przyszłej uchwały I. (\`(...)\`):

§ 1. Wspólnicy postanawiają przenieść nieodpłatnie, na swoje własne potrzeby, 32.600 udziałów, jakimi spółka jawna pod firmą (\`(...)\`) z siedzibą w (\`(...)\`) uczestniczy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą (\`(...)\`) z siedzibą w (\`(...)\`) „KRS (\`(...)\`)„ przy zachowaniu proporcji odpowiednich do przysługujących poszczególnym wspólnikom do udziałów w zyskach i stratach w Spółce.

§ 2. Wspólnicy oświadczają, że nieodpłatne przeniesienie własności udziałów opisanych w § 1 na potrzeby własne wspólników Spółki nastąpi w drodze zawarcia umowy nienazwanej innej, niż umowa darowizny. Jest to uzasadnione faktem, iż na skutek jej zawarcia żaden ze wspólników nie otrzyma bowiem przysporzenia majątkowego kosztem majątku innych wspólników, a wszyscy wspólnicy utrzymają swój stan posiadania. W wyniku podjętej jednomyślnie uchwały i w celu jej wykonania, zostanie sporządzona w formie aktu notarialnego Umowa nienazwana nieodpłatnego przeniesienia własności udziałów, jakimi spółka jawna - wnioskodawca uczestniczy jako jedyny wspólnik w spółce z o.o. B na rzecz wspólników spółki jawnej. Nie przyjmie ona formy umowy darowizny i będzie zawierać poniższą treść:

§ 1.

1.  ((\`(...)\`))
2.  W związku z podjęciem przez wspólników Przekazującego to jest spółki pod firmą (\`(...)\`) Sp. jawna uchwały nr 1/2014 z dnia (\`(...)\`)„ stanowiącej załącznik numer (\`(...)\`) do niniejszej umowy, Przekazujący oświadcza, że przenosi nieodpłatnie na Nabywców (tj. aktualnych wspólników (\`(...)\`) Sp.j. prawo własności udziałów opisanych w § 1 ust. 1 niniejszej umowy, a Nabywcy oświadczają, że niniejsze udziały przyjmują wg stanu z dnia podpisania niniejszej umowy.
3.  Strony oświadczają, że przeniesienie prawa własności udziałów, o których mowa w § 1 ust. 1 niniejszej Umowy, następuje przy zachowaniu proporcji w udziale przekazywanych udziałów w spółce z o.o., odpowiednich do udziałów przysługujących poszczególnym wspólnikom Przekazującego w zyskach i stratach w Spółce w taki sposób, że Przekazujący przenosi własność opisanych w § 1 ust. 1 niniejszej Umowy:
    *   12.062 sztuk udziałów, to jest 37% Nabywającemu (\`(...)\`),
    *   12.062 sztuk udziałów, to jest 37 % Nabywającemu (\`(...)\`),
    *   8.476 sztuk udziałów, to jest 26 % Nabywającemu (\`(...)\`),

§ 2.

1.  Strony oświadczają, że:
    1.  przeniesienie na Nabywców praw własności udziałów, o których mowa w § 1 ust. 1 niniejszej umowy, następuje na potrzeby własne (prywatne) nabywców.
    2.  Przekazujący nie uzyskuje żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności przeniesienia udziałów w spółce z o.o. Centrum Techniki MACRO opisanych w 1 ust. 1 niniejszej umowy,
    3.  dokonanie niniejszej czynności nie powoduje powstania u wspólników Przekazującego (Nabywców) przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani nie podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn.
2.  Jednocześnie Strony oświadczają, że zawierając niniejszą umowę nienazwaną, ich wolą nie jest zawarcie umowy darowizny o treści i skutkach określonych w niniejszej Umowie, co jest uzasadnione tym faktem, iż na skutek jej zawarcia żaden ze wspólników Przekazującego nie otrzyma przysporzenia majątkowego kosztem majątku innych wspólników Przekazującego, a wszyscy wspólnicy Przekazującego utrzymają swój stan posiadania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wyłączenie ze spółki jawnej i przeznaczenie na własne, prywatne potrzeby nie związane z działalnością gospodarczą wspólników, w tym Wnioskodawcy, opisanych wyżej praw majątkowych w postaci udziałów jakimi spółka jawna, jako jedyny udziałowiec uczestniczy w spółce z o.o. B i to w takiej samej proporcji w jakiej partycypują oni w prawie do udziału w zyskach tej spółki - podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn u poszczególnych wspólników?

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy ustawy nie definiują pojęcia „darowizna”, w związku z tym należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z treścią art. 888 § 1 Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Darowizna ma na celu przysporzenie majątkowe bez ekwiwalentu (nieodpłatnie) i polega najczęściej na przesunięciu dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Podkreślić należy, że do zawarcia umowy darowizny konieczne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy z przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie wynika by miedzy nim i spółką miała być zawarta umowa darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć w sposób dobrowolny łączący je stosunek prawny, pod warunkiem jednak by jego treść lub cel nie sprzeciwiały się m.in. ustawie, czy też zasadom współżycia społecznego. Oznacza to, że w ramach swobody kształtowania stosunku zobowiązaniowego strony mogą zawrzeć umowę nienazwaną.

W przedmiotowej sprawie wolą wspólników Spółki, w tym Wnioskodawcy, jako jedynych wspólników, a także jako osób prywatnych, nie będzie zawarcie umowy darowizny. Planowane jest podjęcie uchwały i zawarcie umowy nieodpłatnego przekazania na potrzeby własne wspólników, przy zachowaniu proporcji w udziale w przekazywanych udziałach odpowiednich do udziałów w zyskach i stratach w spółce, co nie będzie wyczerpywało znamion umowy darowizny. Ponadto podkreślenia wymaga fakt, że planowana umowa zostanie zawarta i sporządzona w formie aktu notarialnego w następstwie uchwały o przekazaniu udziałów na potrzeby własne, zaś powyższe nie powoduje jej nieskuteczności wobec zasady swobody umów.

Mając na uwadze powyższe, wskazana czynność nie będzie podlegała ustawie o podatku od spadków i darowizn, gdyż nie przyjmie ona formy żadnego z tytułów wskazanych w ustawie w art. 1 ust. 1. Tym samym nieodpłatne przekazanie przez Spółkę udziałów, jakimi uczestniczy ona w spółce z o.o. jako jedyny jej udziałowiec na cele osobiste jej wspólników, w tym Wnioskodawcy, w sposób opisany wyżej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i tym samym nie będą oni zobowiązani do uiszczenia podatku z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zasygnalizować, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z racji swojego charakteru wywiera skutki prawne jedynie w stosunku do jej adresata, oznacza to, że pozostali wspólnicy spółki jawnej chcąc skorzystać z funkcji ochronnej tego aktu muszą złożyć odrębne wnioski ORD-IN.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 86), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Należy mieć na uwadze, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Art. 5 ww. ustawy stanowi, iż obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jak wynika z wyżyj cytowanego art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in.: darowizny.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji umowy darowizny, to należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U.z 2014 r. poz. 121 ze zm.) regulującymi sprawy zobowiązań.

W myśl art. 888 § 1. Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednocześnie, jak stanowi art. 889 Kodeksu nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1.  gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
2.  gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej.

Nie jest przy tym konieczne, aby dokonanie darowizny łączyło się z bezpośrednim transferem darowanego przedmiotu z masy majątkowej darczyńcy do majątku obdarowanego. Transfer ten może mieć miejsce między masą majątkową osoby trzeciej a obdarowanym. Wystarczy, że świadczenie spełnione faktycznie przez inna osobę zostanie następnie skompensowane wartościami pochodzącymi z majątku darczyńcy.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast z treści art. 890 § 1 wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Zgodnie natomiast z art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie). Treść zacytowanego przepisu wskazuje jednoznacznie, że w przypadku darowizny z poleceniem mamy do czynienia z dwoma podmiotami: obdarowanym, zobowiązanym do określonego w poleceniu zachowania i beneficjariuszem, czyli uprawnionym z tytułu polecenia.

W orzecznictwie przyjmuje się, że świadczenie darczyńcy musi być subiektywnie i obiektywnie bezpłatne, tj. niezależne od uzyskania korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Czyniąc darowiznę, darczyńca realizuje zamiar przysporzenia obdarowanemu korzyści kosztem własnego majątku – wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2006 r. sygn. IV CSK 172/06.

Reasumując, jak wskazano powyżej opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlegają wyłącznie czynności, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 1 tej ustawy, tj. czynności prawne, których skutkiem jest nieodpłatne nabycie rzeczy lub praw majątkowych przez osoby fizyczne. Powyższe oznacza więc, że w analizowanej sprawie, w związku z nieodpłatnym otrzymaniem przez Wnioskodawcę od spółki jawnej udziałów sp. z o.o. nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.