Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.65.2020.1.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-10
Teza: jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku. Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni sprowadzające się do twierdzenia, że mimo posiadania udziału we współwłasności nieruchomości innej niż ta opisana we wniosku, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn należało uznać za prawidłowe.
Słowa kluczowe: nieruchomości; roszczenia; ulga; współwłasność; zwolnienie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu – 28 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadku i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną. W dniu 19 maja 2016 r. zawarła w formie pisemnej z podpisem notarialnie poświadczonym umowę z M.J. o sprawowanie nad M.J. oraz jej mężem opieki. Przyczyną powyższego był podeszły wiek i niedołężność małżonków. Zgodnie z par. 1 umowy do zakresu obowiązków Wnioskodawczyni należały m.in. pomoc małżonkom w załatwianiu codziennych spraw życiowych, uiszczanie w ich imieniu stosownych opłat, zapewniania zakupów, czy wymaganych przez małżonków zabiegów pielęgnacyjnych. Wskazaną opiekę Wnioskodawczyni wykonywała przez okres ponad dwóch lat od chwili zawarcia umowy, tj. poświadczenia na niej podpisów przez notariusza.

M.J. zmarła. Na podstawie zapisu zwykłego zawartego w testamencie holograficznym M.J. z dnia 19 maja 2016 r. Wnioskodawczyni uzyskała roszczenie w przedmiocie przeniesienia na Wnioskodawczynię własności mieszkania M.J., zlokalizowanego w W., o powierzchni 67,74 m2, dla którego Sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Wnioskodawczyni przysługuje roszczenie względem męża M.J., który zgodnie z treścią wskazanego wyżej testamentu stał się jedynym spadkobiercą zmarłej żony.

Wnioskodawczyni nie była z M.J. spokrewniona ani spowinowacona, należy ją tym samym zaliczyć do III grupy podatkowej – w myśl art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawczyni posiada obywatelstwo polskie, nie przysługuje jej ponadto spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym. Wnioskodawczyni nie jest również najemcą żadnego lokalu lub budynku. Jest jednakże współwłaścicielką lokalu mieszkalnego, który odziedziczyła wraz z innymi spadkobiercami po swoim zmarłym dziadku.

We wskazanym wyżej testamencie, na Wnioskodawczynię włożono polecenie (art. 982 Kodeksu cywilnego), w myśl którego jest ona zobowiązana do umożliwienia zamieszkiwania w mieszkaniu mężowi spadkodawczyni, aż do momentu jego śmierci. Tym samym Wnioskodawczyni ma zamiar zamieszkiwać w odziedziczonej po M.J. nieruchomości dopiero po śmierci jej męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy podatnik jest współwłaścicielem innej nieruchomości znajduje zastosowanie przepis art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn ulga, o której mowa w art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie przysługuje jedynie właścicielowi innego budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Zdaniem Wnioskodawczyni jednoznaczne brzmienie wskazanej na wstępie normy prawa nie wyklucza możliwości skorzystania ze wskazanej ulgi przez współwłaścicieli innych nieruchomości.

Skoro normodawca posłużył się w tym przepisie pojęciem „właściciel” – mając na względzie zasadę, że przepisy dotyczące stosowania ulg i zwolnień powinny być interpretowane ściśle, tj. zgodnie z ich literalnym brzmieniem – należy stwierdzić, że możliwości skorzystania z ulgi nie zostali pozbawieni nabywcy, którzy są współwłaścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

W tym stanie rzeczy zasadne jest przyjęcie, że mimo posiadania przez Wnioskodawczynię udziału we współwłasności nieruchomości innej niż odziedziczona po M.J., Wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z powołanego przepisu nie wynika, aby prawa do ulgi pozbawieni byli ci, którzy są współwłaścicielami innego budynku mieszkalnego bądź współwłaścicielami lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość albo współwłaścicielami spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub prawa do budynku w zasobach spółdzielni. Skoro ustawodawca pozbawił prawa do ulgi podatkowej określonej w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jedynie właścicieli takich nieruchomości (ust. 2 pkt 2) lub praw (ust. 2 pkt 3), to współwłaściciele takich nieruchomości lub praw spełniają warunki do skorzystania z ulgi. Prawo do ulgi przysługuje tym samym również tym osobom, które nabywają udział w substancji mieszkaniowej, której są już współwłaścicielami.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przywołała stanowiska Ministerstwa Finansów, Organów skarbowych oraz komentarz do art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2019., poz. 1813), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem: dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek” oraz „zapis zwykły”, należy w tym zakresie odwołać się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast, stosownie do przepisu art. 925 cytowanej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W przypadku nabycia w drodze zapisu zwykłego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego – art. 6 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie – w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza – nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

Stosownie do art. 16 ust. 2 ww. ustawy, z omawianej ulgi mogą skorzystać osoby, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  posiadają obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa (tj. wymogi określone w art. 4 ust. 4 ustawy);
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:

1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego – jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że nie wynika z nich, aby prawa do ulgi pozbawieni byli ci, którzy są współwłaścicielami innego budynku mieszkalnego bądź współwłaścicielami lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość albo współwłaścicielami spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub prawa do budynku w zasobach spółdzielni. Skoro ustawodawca pozbawił prawa do ulgi podatkowej określonej w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jedynie właścicieli takich nieruchomości (ust. 2 pkt 2) lub praw (ust. 2 pkt 3), to współwłaściciele takich nieruchomości lub praw spełniają warunki do skorzystania z ulgi.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że na podstawie zapisu zwykłego zawartego w testamencie holograficznym, Wnioskodawczyni uzyskała roszczenie w przedmiocie przeniesienia na nią własności lokalu mieszkalnego. Roszczenie Wnioskodawczyni przysługuje względem męża zmarłej. Jednocześnie Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką innego lokalu mieszkalnego, który odziedziczyła wraz z innymi spadkobiercami po swoim zmarłym dziadku.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawczyni powstała wątpliwość czy jako współwłaścicielka innego lokalu mieszkalnego może skorzystać z ulgi na podstawie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jak wynika z przywołanych przepisów wyłączenie zastosowania ulgi z art. 16 cytowanej ustawy odnosi się tylko do osób, które są właścicielami lokalu lub budynku mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Zatem, przepis ten nie dotyczy osób, które są współwłaścicielami tych lokali lub budynków.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania z ulgi na podstawie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem własności lokalu mieszkalnego tytułem zapisu zwykłego, mimo, że jest współwłaścicielem innego lokalu mieszkalnego. Prawo do skorzystania z ulgi przysługuje jednakże pod warunkiem, że wszystkie pozostałe warunki zawarte w art. 16 ust. 2, z uwzględnieniem ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn będą przez nią spełnione.

Wskazać więc należy, że możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawodawca uzależnił m.in. od terminu, w którym osoba uprawniona do ulgi zamieszka w nabytej nieruchomości.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn zamieszkiwanie powinno trwać 5 lat:

*   od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego – jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
*   od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Jednak w art. 16 ust. 3 ww. ustawy, ustawodawca wprowadził wyjątek od powyższych zasad, gdyż stanowi on, że jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni sprowadzające się do twierdzenia, że mimo posiadania udziału we współwłasności nieruchomości innej niż ta opisana we wniosku, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w(…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.