Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.9.2018.2.AO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-12
Teza: W okolicznościach przedmiotowej sprawy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki na podstawie zawartej w dniu 6 września 2017 r. umowy o świadczenie usług zarządzania nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Analiza przedmiotowej umowy (stosunku prawnego) zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką wskazuje, że spełnione są wszystkie przedstawione powyżej warunki wyłączające, które określone zostały w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem z tytułu realizacji ww. umowy Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i przychód z czynności realizowanych przez Menedżera na podstawie tej Umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatnik; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 1 lutego 2018 r.) na wezwanie Organu z 17 stycznia 2018 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.9.2018.1.AO (skutecznie doręczone 24 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Menedżera za podatnika podatku VAT i opodatkowania podatkiem VAT czynności świadczonych przez Menedżera na rzecz Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Menedżera za podatnika podatku VAT i opodatkowania podatkiem VAT czynności świadczonych przez Menedżera na rzecz Spółki. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 1 lutego 2018 r.) na wezwanie Organu z 17 stycznia 2018 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.9.2018.1.AO (data doręczenia 24 stycznia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Menedżer”) pełni funkcję członka zarządu w M. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Menedżer został powołany na stanowisko członka zarządu na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki z dnia 3 sierpnia 2017 roku w sprawie powołania Prezesa Zarządu Spółki. Menedżer nie prowadzi działalności gospodarczej - nie jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jako osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

Spółka zawarła z Menedżerem w dniu 6 września 2017 r. umowę o świadczenie usług zarządzania (dalej: „Umowa”) na określonych poniżej warunkach.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Menedżer wykonuje obowiązki z zachowaniem należytej staranności, sumienności i profesjonalizmu wymaganego w powszechnie przyjętych standardach zarządzania oraz z należytym uwzględnieniem charakteru i zakresu działalności Spółki, w szczególności z zachowaniem troski o interesy majątkowe oraz niemajątkowe Spółki, z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punku widzenia realizowanych przez Spółkę zadań, wykorzystując przy tym swoją wiedzę, doświadczenie i umiejętności.

Menedżer na podstawie Umowy zobowiązany jest do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji, co obejmuje w szczególności:

*   racjonalne gospodarowanie majątkiem Spółki i zapewnienie jego ochrony,
*   podejmowanie czynności sądowych i pozasądowych związanych z prowadzeniem spraw Spółki i jej reprezentowaniem,
*   współdziałanie z pozostałymi organami Spółki i wykonywanie ich uchwał, wiążących dla zarządu na podstawie obowiązujących przepisów prawa lub aktu założycielskiego,
*   współdziałanie z pozostałymi członkami zarządu, w tym z uwzględnieniem wewnętrznego podziału obowiązków wynikającego z zaakceptowanego przez Menedżera regulaminu organizacyjnego zarządu,
*   podejmowanie właściwych działań zarządczych zmierzających do realizacji celów wyznaczonych przez Spółkę,
*   prowadzenie racjonalnej i zgodnej z przyjętymi założeniami polityki kadrowej,
*   dbanie o terminowość regulowania zobowiązań Spółki oraz egzekwowanie przysługujących Spółce roszczeń.

Umowa przewiduje, że Menedżer pełni swoje obowiązki w czasie i miejscu, jakie są wymagane dla należytego wykonywania Umowy oraz prawidłowego i nieprzerwanego funkcjonowania Spółki. Zgodnie z Umową, w dni robocze Menedżer pełni obowiązki w siedzibie Spółki. Świadczenie usług poza siedzibą Spółki przez okres przekraczający 2 kolejne dni robocze wymaga uprzedniej zgody przewodniczącego rady nadzorczej lub osoby przez niego upoważnionej.

Umowa przewiduje również swoiste „uprawnienie do urlopu” w postaci powstrzymania się przez Menedżera od świadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie zarządzenia z zachowaniem prawa do wynagrodzenia w okresie, który łącznie może wynosić 28 dni roboczych w roku kalendarzowym („Przerwa w świadczeniu usług”). Wykorzystanie Przerwy w Świadczeniu Usług może nastąpić jednorazowo lub w kilku częściach. Menedżer jest uprawniony do skorzystania z powyższego uprawnienia wyłącznie za uprzednim powiadomieniem pozostałych członków zarządu oraz po uzyskaniu akceptacji Przewodniczącego Rady Nadzorczej. W sytuacji niewykorzystania przez Menedżera w danym roku kalendarzowym prawa do Przerwy w Świadczeniu Usług, prawo to wygasa z upływem 31 grudnia danego roku, przy czym w sytuacji, gdy niewykorzystanie prawa do Przerwy w Świadczeniu Usług nastąpiło z przyczyn nienależących po stronie Zarządzającego, prawo to wygasa z upływem 31 marca następnego roku.

W przypadku, gdy Menedżer nie będzie mógł świadczyć usług z przyczyn zdrowotnych, udokumentowanych zwolnieniem lekarskim („Okres Niezdolności do Świadczenia Usług”) jest zobowiązany niezwłocznie poinformować o tym fakcie Przewodniczącego Rady Nadzorczej oraz pozostałych członków Zarządu. Za Okres Niezdolności do Świadczenia Usług w wymiarze do 33 dni kalendarzowych w roku kalendarzowym Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości 80% podstawy stanowiącej miesięczne wynagrodzenie stałe (opisane poniżej), pomniejszone o należną kwotę zasiłku chorobowego. Ww. wymiar wygasa każdorazowo po zakończeniu roku kalendarzowego i nie przechodzi na kolejny rok.

Zgodnie z Umową, w okresie jej obowiązywania, Menedżer zobowiązany jest do powstrzymywania się od podejmowania działalności konkurencyjnej wobec Spółki. Ponadto, jeżeli w wyniku wykonywania Umowy Menedżer stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2017. 880. tj.) przenosi na Spółkę w całości autorskie prawa majątkowe do danego utworu.

Obowiązkiem Spółki jest zapewnienie Menedżerowi odpowiedniej infrastruktury biurowej, sprzętowej oraz organizacyjnej wraz z obsługą w celu należytego wykonywania zobowiązań wynikających z Umowy, tj.: środki komunikacji elektronicznej (telefon komórkowy i przenośny komputer), środki transportu, w tym samochód służbowy lub pokrycie kosztów limitu kilometrów określonego przez Radę Nadzorczą przy wykorzystaniu do celów służbowych samochodu prywatnego, inne narzędzia niezbędne do realizacji Umowy, zwrot uzasadnionych i udokumentowanych kosztów podróży służbowych, zwrot kosztów udziału w konferencjach i szkoleniach istotnych z punktu widzenia świadczonych usług zarządzania na rzecz Spółki, w tym wynikających z umów stowarzyszeniowych zawartych przez Spółkę, przyznanie karty płatniczej do pokrywania wydatków związanych wyłącznie z realizacją obowiązków służbowych.

Spółka odprowadza od wynagrodzenia Menedżera należne składki ZUS oraz zaliczki na podatek dochodowy na rzecz uprawnionych organów. Wynagrodzenie Menedżera wypłacane jest zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Z tytułu świadczonych usług zarządzania Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej („Wynagrodzenie Stałe”) oraz części zmiennej („Wynagrodzenie Zmienne”). Wynagrodzenie Stałe stanowi wynagrodzenie miesięczne, określone kwotowo, płatne nie później niż do dziesiątego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu za który wynagrodzenie to jest należne.

Wynagrodzenie Menedżera ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu do liczby dni faktycznie przepracowanych jeżeli Menedżer nie świadczy usług zarządzania przez pełny miesiąc kalendarzowy z uwagi na Przerwę w Świadczeniu Usług, Okres Niezdolności do Świadczenia Usług lub z uwagi na zawarcie lub rozwiązanie Umowy w trakcie trwania danego miesiąca.

W okresie niezdolności do Świadczenia Usług w wymiarze powyżej łącznie 33 dni kalendarzowych w każdym roku kalendarzowym Menedżerowi nie przysługuje prawo do Wynagrodzenia Stałego wynikającego z Umowy, przy czym nie wyłącza to możliwości pobierania zasiłku chorobowego na zasadach wynikających z przepisów prawa.

Jednakże, Menedżer może również otrzymywać wynagrodzenie dodatkowe („Wynagrodzenie Zmienne”) uzależnione od poziomu realizacji celów przewidzianych w Umowie, które nie może przekroczyć określonego procentu łącznej kwoty Wynagrodzenia Stałego za dany rok obrotowy. Wynagrodzenie Zmienne za dany rok obrotowy wypłacane jest jednorazowo po podjęciu przez Radę Nadzorczą uchwały, jednak nie później niż do dnia 31 grudnia następnego roku obrotowego.

Ocenę stopnia zrealizowania celów zarządczych oraz określenia kwoty Wynagrodzenia Zmiennego należnego za dany rok obrotowy dokonuje rada nadzorcza na podstawie umotywowanego wniosku zarządu przedkładanego po przeprowadzeniu zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe i udzieleniu Menedżerowi absolutorium za dany rok obrotowy, w terminie do końca października następnego roku obrotowego. Rada Nadzorcza w drodze uchwały dokonuje weryfikacji wniosku i oceny realizacji celów przewidzianych w Umowie oraz określa wysokość kwoty Wynagrodzenia Zmiennego.

Zgodnie z Umową Menedżer ponosi odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy na zasadach ogólnych określonych w przepisach Kodeksu cywilnego. Umowa stanowi, iż wyżej określona odpowiedzialność, nie wyłącza ani nie ogranicza odpowiedzialności Menedżera, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki, określonej innymi przepisami prawa, w szczególności ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577, dalej: ,,KSH”). W Umowie Spółka zobowiązała się ubezpieczyć Menedżera od odpowiedzialności cywilnej w ramach ubezpieczenia grupowego i na zasadach określonych przez radę nadzorczą. Ponadto, wykonywanie Umowy nie stanowi odrębnego tytułu do ponoszenia przez Menedżera odpowiedzialności wobec osób trzecich.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Zgodnie z umową o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. zawartą ze Spółką M. Sp. z o.o., wynagrodzenie Wnioskodawcy zostało określone w oparciu o zasady określone w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Z tytułu świadczonych usług zarządzania Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej oraz części zmiennej. Wynagrodzenie stałe stanowi wynagrodzenie miesięczne, określone kwotowo, płatne nie później niż do dziesiątego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, za który wynagrodzenie to jest należne. Natomiast w przypadku gdy Menedżer nie świadczy usług zarządzania przez pełny miesiąc kalendarzowy - z uwagi na przerwę w świadczeniu usług, okres niezdolności do świadczenia usług lub zawarcie czy też rozwiązanie umowy w trakcie trwania danego miesiąca - wynagrodzenie Menedżera ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu.
2.  Przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy z dnia 6 września 2017 r. nie należy kwalifikować jako źródła przychodów, wymienionych w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2018.200 t.j. z dnia 2018.01.24, dalej „ustawa o PIT”), lecz jako źródła przychodów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Skoro w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT wymienione zostały przychody między innymi z kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, oznacza to, że kontrakty menadżerskie mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, jednak, «by można było uznać, że nie stanowią one samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, spełnione powinny być przesłanki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Za „samodzielną” działalność gospodarczą nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a ponadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 września 2017 r. III SA/Gl 608/17, LEX nr 2384004). W niniejszym przypadku, wszystkie wymienione przesłanki zostały spełnione - działalności Wnioskodawcy nie można uznać za „samodzielną działalność gospodarczą” - co zostało szczegółowo wykazane wyżej.
3.  Z umowy o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. wynika, iż Menedżer za czynności wykonywane w związku z przedmiotową umową ponosi odpowiedzialność z tytułu niewykonania bądź nienależytego wykonania umowy na zasadach ogólnych, wynikających z Kodeksu cywilnego. Wykonywanie powyższej umowy nie stanowi odrębnego tytułu do ponoszenia odpowiedzialności wobec osób trzecich. Natomiast dalsze postanowienia umowy z dnia 6 września 2017 r. przewidują iż ww. odpowiedzialność nie wyłącza ani nie ogranicza odpowiedzialności Menedżera, którą ponosi on jako osoba, pełniąca funkcję członka zarządu Spółki w szczególności na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych. Jeżeli zaś chodzi o działania menedżerów na podstawie kontraktów menedżerskich, to kluczowym elementem decydującym o tym, czy menedżer współpracujący z firmą prowadzi działalność gospodarczą, okazuje się właśnie zakres i zasady jego odpowiedzialności za działania wobec osób trzecich - brak takowej odpowiedzialności wyłącza, zdaniem organów podatkowych, możliwość uznania działań menedżera za „samodzielne” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 czerwca 2011 r., ILPP1/443-416/11-6/NS, LEX nr 82198). W niniejszym przypadku powyższa przesłanka została zaktualizowana - umowa o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. nie zawiera postanowienia odnośnie odpowiedzialności Wnioskodawcy - Andrzeja R. względem osób trzecich.

**W związku z powyższym opisem wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą** uznania Menedżera za podatnika podatku VAT i opodatkowania podatkiem VAT czynności świadczonych przez Menedżera na rzecz Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku Menedżer nie działa jako podatnik VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 10 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemy podatku od wartości dodanej (Dz Urz. UE L Ne 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa 112”) z opodatkowania VAT jest wykluczona działalność gospodarcza, jeśli dana osoba jest związana z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Usługi świadczone przez Menedżera zatrudnionego na kontrakcie - „Umowa o świadczenie usług zarządzania” (dalej: „Umowa”) nie mogą zostać uznane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, gdy są spełnione łącznie 3 warunki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa o VAT”):

1.  podmiot zlecający zadania ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za ich rezultat;
2.  umowa określa warunki wynagrodzenia;
3.  umowa określa warunki wykonywania zleconych czynności.

W przedmiotowym przypadku zostały spełnione wszystkie powyższe przesłanki, które zgodnie z treścią art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT kwalifikują usługi świadczone przez Menedżera jako przychód z działalności wykonywanej osobiście określony w pkt 2-9 art. 13 Ustawy o PIT.

W odniesieniu do warunku pierwszego, powyżej - z treści Umowy zawartej pomiędzy Menedżerem, a Spółką nie wynika odpowiedzialność Menedżera wobec osób trzecich. Tego typu odpowiedzialność powinna zostać wyrażona wprost w przypadku chęci zawarcia takich regulacji w Umowie zgodnej z zapisami statutu Spółki. Wynika to m.in. z regulacji art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm., dalej: ,,KC”) zgodnie z którym osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie.

Art. 204 KSH stanowi, że prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki, przy czym prawa tego nie można ograniczyć w stosunku do osób trzecich. W Umowie występuje jedynie zapis na mocy którego Zarządzający ponosi odpowiedzialność z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonywania Umowy na zasadach ogólnych wynikających z Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Menedżer działa na zewnątrz w imieniu Spółki i nie jest stroną w stosunkach z osobami trzecimi, a to na Spółce spoczywa odpowiedzialność kontraktowa wobec tych osób na podstawie art. 471 KC. Natomiast inny rodzaj odpowiedzialności, który wynika z zasad ogólnych Kodeksu cywilnego, czyli odpowiedzialność deliktowa z art. 415 nie jest odpowiedzialnością, dla której źródłem jest umowa, a czyn niedozwolony, który pozostaje poza treścią Umowy.

Umowa nie przewiduje zatem odpowiedzialności Menedżera wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, a zatem pierwszy warunek z art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT został spełniony.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami Umowy, wynagrodzenie Menedżera składa się z Wynagrodzenia Stałego oraz Wynagrodzenia Zmiennego. Wynagrodzenie Stałe wypłacane jest co miesiąc, natomiast Wynagrodzenie Zmienne może zostać wypłacone w przypadku realizacji celów określonych w Umowie.

Stałe miesięczne wynagrodzenie eliminuje działanie Menedżera w ramach zwykłego ryzyka gospodarczego charakterystycznego dla działalności gospodarczej i upodabnia jego relacje ze Spółką do relacji łączącej pracodawcę z pracownikiem.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2017 r. o sygn. akt: I FSK 1014/15, sąd uznał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za prawidłowe i oddalił skargę kasacyjną skarżącej spółki, uznając, iż w analizowanym przypadku członek zarządu nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, a za odmową przyznania statusu podatnika VAT Menedżerowi przemawia m.in. brak ryzyka ekonomicznego w działalności menedżera, który otrzymywał stałe wynagrodzenie i nie ponosił w istocie kosztów prowadzonej działalności.

Z uwagi na to, że wysokość miesięcznego wynagrodzenia została zagwarantowana kwotowo i ustalona w stałej kwocie należnej za każdy miesiąc przez cały okres obowiązywania umowy, Menedżer nie ponosi ryzyka ekonomicznego, które jest charakterystyczne dla osób prowadzących działalność gospodarczą. Zawarta Umowa gwarantuje Menedżerowi stałe miesięczne wynagrodzenie niezależnie od efektów gospodarczych osiągniętych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym.

Na ocenę spełnienia powyższego warunku, nie może mieć wpływu możliwość otrzymania przez Menedżera wynagrodzenia zmiennego uzależnionego od poziomu realizacji celów zarządczych, które stanowi jedynie element motywujący Menedżera do efektywnego wykonywania swoich obowiązków w interesie Spółki na podstawie zawartej Umowy.

W związku z powyższym należy uznać, iż ustalone w Umowie wynagrodzenie, które otrzymuje Menedżer nie wskazuje na ponoszenie przez niego ryzyka ekonomicznego i gospodarczego, a zatem spełniony pozostaje warunek drugi wskazany w art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT.

W odniesieniu do trzeciego warunku, należy mieć na uwadze, iż mimo, że zapis pkt 7.1 Umowy stanowi, że strony niezależnie od postanowień Umowy łączy stosunek korporacyjny Spółki, którego źródłem jest powołanie Menedżera, jako osoby fizycznej w skład Zarządu - Umowa zawiera regulacje określające warunki wykonywania zleconych czynności.

Umowa przewiduje m.in., że Menedżer będzie co do zasady pełnił swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a wykonywanie obowiązków poza siedzibą Spółki dłużej niż następujące po sobie 2 dni robocze wymaga uzyskania uprzedniej zgody Przewodniczącego Rady Nadzorczej lub osoby przez niego upoważnionej. Taki zapis wskazuje na istotne ograniczenie w sposobie wykonywania zleconych czynności, które nie jest charakterystyczne dla samodzielnej działalności gospodarczej, a stanowi warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 września 2014 r. o sygn. akt I FSK 1479/13, za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie może zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywania jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona. Z Umowy wynika, iż Menedżer wykonuje swoje obowiązki przy wykorzystaniu zasobów rzeczowych, sprzętowych i organizacyjnych Spółki. Ponadto Spółka ma zapewnić Menedżerowi infrastrukturę biurową oraz organizacyjną, w tym środki komunikacji elektronicznej, a także środki transportu, zwrot kosztów podróży, czy inne narzędzie niezbędne do realizacji Umowy.

W związku z powyższym należy uznać, iż z zapisów Umowy wynika ścisły związek Menedżera ze Spółką, a wykorzystywanie infrastruktury organizacyjnej i wewnętrznej Spółki powoduje, że Menedżer również w tym przypadku nie ponosi ryzyka ekonomicznego, co świadczy o spełnieniu trzeciego warunku z art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT.

Za uznaniem, iż w przedmiotowym przypadku Menedżer nie posiada statusu płatnika VAT przemawia również podstawa prawna Umowy.

Umowa, którą Menedżer zawarł ze Spółką oraz na podstawie której zobowiązał się do świadczenia usług zarządzania (w tym pełnienia funkcji członka zarządu) została zawarta na podstawie regulacji ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Potwierdzeniem tej tezy są zasady wypłacania wynagrodzenia dla Menedżera określone w pkt 6 Umowy oraz zgodne z art. 4 ust. 1 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Z tytułu świadczonych usług zarządzania Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej („Wynagrodzenie Stałe”) oraz z części zmiennej („Wynagrodzenie Zmienne”). Wynagrodzenie Stałe stanowi wynagrodzenie miesięczne, określone kwotowo, płatne nie później niż do dziesiątego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, za który wynagrodzenie jest należne. Menedżer może również otrzymywać wynagrodzenie dodatkowe - Wynagrodzenie Zmienne uzależnione od poziomu realizacji celów przewidzianych w umowie, które nie może przekroczyć określonego procentu łącznej kwoty Wynagrodzenia Stałego za dany rok obrotowy (vide art. 4 ust. 5 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami).

Umowa zawiera również obligatoryjne postanowienia, których treść konstytuuje art. 5 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Przede wszystkim na mocy pkt 3.6 Umowy Menedżer jest zobowiązany do wykonywania Umowy osobiście oraz zgodnie z pkt 4.2 Umowy Menedżer nie będzie pobierał wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka organu w podmiotach zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów (Dz. U. z 2017 r. poz. 229).

Zdaniem Wnioskodawcy opisane we wniosku okoliczności przemawiają za uznaniem, iż Menedżer nie może zostać uznany za podatnika podatku VAT w odniesieniu do czynności świadczonych na rzecz Spółki. Wynagrodzenie za czynności wykonywane przez Menedżera na rzecz Spółki stanowią przychód z działalności wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT, a świadczenie usług zarządzania na podstawie regulacji ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzenia osób kierujących niektórymi spółkami, wyczerpują również przesłanki wynikające z art. 13 pkt 9 Ustawy o PIT. Należy pamiętać, iż źródłem przychodów członków zarządu spółki może być nie tylko stosunek powołania przez spółkę, lecz także odrębna umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem. Bez względu na sposób kwalifikacji, w przedmiotowym przypadku, przychód z czynności realizowanych przez Menedżera na podstawie Umowy nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, ze względu na charakter tego przychodu, który należy bezwzględnie zakwalifikować jako wynikający z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, co do zasady, czynności odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie czynności powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy tym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług i świadczenie usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy tym, na mocy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Stosownie do art. 15 ust. 3a ustawy o VAT przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia, oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe ww. kryteria przedmiotowe.

W konsekwencji, jeżeli analiza umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką wykaże, że spełnione są wszystkie warunki to nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca pełni funkcję członka zarządu w M. Sp. z o.o.. Menedżer został powołany na stanowisko członka zarządu na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki z dnia 3 sierpnia 2017 roku w sprawie powołania Prezesa Zarządu Spółki. Menedżer nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jako osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Spółka zawarła z Menedżerem w dniu 6 września 2017 r. umowę o świadczenie usług zarządzania. Zgodnie z postanowieniami Umowy Menedżer wykonuje obowiązki z zachowaniem należytej staranności, sumienności i profesjonalizmu wymaganego w powszechnie przyjętych standardach zarządzania oraz z należytym uwzględnieniem charakteru i zakresu działalności Spółki, w szczególności z zachowaniem troski o interesy majątkowe oraz niemajątkowe Spółki, z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punku widzenia realizowanych przez Spółkę zadań, wykorzystując przy tym swoją wiedzę, doświadczenie i umiejętności. Menedżer na podstawie Umowy zobowiązany jest do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji, co obejmuje w szczególności: racjonalne gospodarowanie majątkiem Spółki i zapewnienie jego ochrony, podejmowanie czynności sądowych i pozasądowych związanych z prowadzeniem spraw Spółki i jej reprezentowaniem, współdziałanie z pozostałymi organami Spółki i wykonywanie ich uchwał, wiążących dla zarządu na podstawie obowiązujących przepisów prawa lub aktu założycielskiego, współdziałanie z pozostałymi członkami zarządu, w tym z uwzględnieniem wewnętrznego podziału obowiązków wynikającego z zaakceptowanego przez Menedżera regulaminu organizacyjnego zarządu, podejmowanie właściwych działań zarządczych zmierzających do realizacji celów wyznaczonych przez Spółkę, prowadzenie racjonalnej i zgodnej z przyjętymi założeniami polityki kadrowej a także dbanie o terminowość regulowania zobowiązań Spółki oraz egzekwowanie przysługujących Spółce roszczeń.

Umowa przewiduje, że Menedżer pełni swoje obowiązki w czasie i miejscu jakie są wymagane dla należytego wykonywania Umowy oraz prawidłowego i nieprzerwanego funkcjonowania Spółki. Zgodnie z Umową, w dni robocze Menedżer pełni obowiązki w siedzibie Spółki. Świadczenie usług poza siedzibą Spółki przez okres przekraczający 2 kolejne dni robocze wymaga uprzedniej zgody przewodniczącego rady nadzorczej lub osoby przez niego upoważnionej. Umowa przewiduje również swoiste „uprawnienie do urlopu” w postaci powstrzymania się przez Menedżera od świadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie zarządzenia z zachowaniem prawa do wynagrodzenia w okresie, który łącznie może wynosić 28 dni roboczych w roku kalendarzowym. Wykorzystanie Przerwy w Świadczeniu Usług może nastąpić jednorazowo lub w kilku częściach. Menedżer jest uprawniony do skorzystania z powyższego uprawnienia wyłącznie za uprzednim powiadomieniem pozostałych członków zarządu oraz po uzyskaniu akceptacji Przewodniczącego Rady Nadzorczej. W sytuacji niewykorzystania przez Menedżera w danym roku kalendarzowym prawa do Przerwy w Świadczeniu Usług, prawo to wygasa z upływem 31 grudnia danego roku, przy czym w sytuacji, gdy niewykorzystanie prawa do Przerwy w Świadczeniu Usług nastąpiło z przyczyn nienależących po stronie Zarządzającego, prawo to wygasa z upływem 31 marca następnego roku. W przypadku, gdy Menedżer nie będzie mógł świadczyć usług z przyczyn zdrowotnych, udokumentowanych zwolnieniem lekarskim jest zobowiązany niezwłocznie poinformować o tym fakcie Przewodniczącego Rady Nadzorczej oraz pozostałych członków Zarządu. Za Okres Niezdolności do Świadczenia Usług w wymiarze do 33 dni kalendarzowych w roku kalendarzowym Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości 80% podstawy stanowiącej miesięczne wynagrodzenie stałe pomniejszone o należną kwotę zasiłku chorobowego. Ww. wymiar wygasa każdorazowo po zakończeniu roku kalendarzowego i nie przechodzi na kolejny rok.

Zgodnie z Umową, w okresie jej obowiązywania, Menedżer zobowiązany jest do powstrzymywania się od podejmowania działalności konkurencyjnej wobec Spółki. Ponadto, jeżeli w wyniku wykonywania Umowy Menedżer stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych przenosi na Spółkę w całości autorskie prawa majątkowe do danego utworu.

Obowiązkiem Spółki jest zapewnienie Menedżerowi odpowiedniej infrastruktury biurowej, sprzętowej oraz organizacyjnej wraz z obsługą w celu należytego wykonywania zobowiązań wynikających z Umowy, tj.: środki komunikacji elektronicznej (telefon komórkowy i przenośny komputer), środki transportu, w tym samochód służbowy lub pokrycie kosztów limitu kilometrów określonego przez Radę Nadzorczą przy wykorzystaniu do celów służbowych samochodu prywatnego, inne narzędzia niezbędne do realizacji Umowy, zwrot uzasadnionych i udokumentowanych kosztów podróży służbowych, zwrot kosztów udziału w konferencjach i szkoleniach istotnych z punktu widzenia świadczonych usług zarządzania na rzecz Spółki, w tym wynikających z umów stowarzyszeniowych zawartych przez Spółkę, przyznanie karty płatniczej do pokrywania wydatków związanych wyłącznie z realizacją obowiązków służbowych. Spółka odprowadza od wynagrodzenia Menedżera należne składki ZUS oraz zaliczki na podatek dochodowy na rzecz uprawnionych organów. Z wniosku wynika, że przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy z dnia 6 września 2017 r. nie należy kwalifikować jako źródła przychodów, wymienionych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz jako źródła przychodów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z umową o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. zawartą ze Spółką M. Sp. z o.o. wynagrodzenie Wnioskodawcy zostało określone w oparciu o zasady określone w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Z tytułu świadczonych usług zarządzania Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej oraz części zmiennej. Wynagrodzenie Stałe stanowi wynagrodzenie miesięczne, określone kwotowo, płatne nie później niż do dziesiątego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu za który wynagrodzenie to jest należne. Wynagrodzenie Menedżera ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu do liczby dni faktycznie przepracowanych jeżeli Menedżer nie świadczy usług zarządzania przez pełny miesiąc kalendarzowy z uwagi na Przerwę w Świadczeniu Usług, Okres Niezdolności do Świadczenia Usług lub z uwagi na zawarcie lub rozwiązanie Umowy w trakcie trwania danego miesiąca. W okresie niezdolności do Świadczenia Usług w wymiarze powyżej łącznie 33 dni kalendarzowych w każdym roku kalendarzowym Menedżerowi nie przysługuje prawo do Wynagrodzenia Stałego wynikającego z Umowy, przy czym nie wyłącza to możliwości pobierania zasiłku chorobowego na zasadach wynikających z przepisów prawa. Jednakże Menedżer może również otrzymywać wynagrodzenie dodatkowe uzależnione od poziomu realizacji celów przewidzianych w Umowie, które nie może przekroczyć określonego procentu łącznej kwoty Wynagrodzenia Stałego za dany rok obrotowy. Wynagrodzenie Zmienne za dany rok obrotowy wypłacane jest jednorazowo po podjęciu przez Radę Nadzorczą uchwały, jednak nie później niż do dnia 31 grudnia następnego roku obrotowego. Ocenę stopnia zrealizowania celów zarządczych oraz określenia kwoty Wynagrodzenia Zmiennego należnego za dany rok obrotowy dokonuje rada nadzorcza na podstawie umotywowanego wniosku zarządu przedkładanego po przeprowadzeniu zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe i udzieleniu Menedżerowi absolutorium za dany rok obrotowy, w terminie do końca października następnego roku obrotowego. Rada Nadzorcza w drodze uchwały dokonuje weryfikacji wniosku i oceny realizacji celów przewidzianych w Umowie oraz określa wysokość kwoty Wynagrodzenia Zmiennego.

Z umowy o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. wynika, że Menedżer za czynności wykonywane w związku z przedmiotową umową ponosi odpowiedzialność z tytułu niewykonania bądź nienależytego wykonania umowy na zasadach ogólnych, wynikających z Kodeksu cywilnego. Umowa stanowi, że wyżej określona odpowiedzialność, nie wyłącza ani nie ogranicza odpowiedzialności Menedżera, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki, określonej innymi przepisami prawa, w szczególności ustawy Kodeks spółek handlowych. W Umowie Spółka zobowiązała się ubezpieczyć Menedżera od odpowiedzialności cywilnej w ramach ubezpieczenia grupowego i na zasadach określonych przez radę nadzorczą. Ponadto wykonywanie Umowy nie stanowi odrębnego tytułu do ponoszenia przez Menedżera odpowiedzialności wobec osób trzecich. Jak wskazał Wnioskodawca, w niniejszym przypadku umowa o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. nie zawiera postanowienia odnośnie odpowiedzialności Wnioskodawcy - Andrzeja R. względem osób trzecich.

Wątpliwości niniejszego wniosku dotyczą uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług na podstawie zawartej w dniu 6 września 2017 r. umowy o świadczenie usług zarządzania.

Należy uznać, że czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie ww. umowy odpowiadają definicji świadczenia usług określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Jednakże opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest m.in. świadczenie usług w sytuacji kiedy czynność ta realizowana jest przez „podatnika” w rozumieniu ustawy i wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Jak już wskazano, w przypadku łącznego spełnienia warunków przewidzianych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynności wykonywane przez Menedżera w ramach zawartej w dniu 6 września 2017 r. umowy o świadczenie usług zarządzania, na warunkach przedstawionych we wniosku, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z tym, z tytułu realizacji ww. umowy Wnioskodawca nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu usług świadczonych na podstawie ww. umowy stanowią przychody wymienione w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Ponadto Wnioskodawca związany jest ze spółką podpisaną w dniu 6 września 2017 r. umową o świadczenie usług zarządzania, która określa warunki wykonywania czynności i wynagrodzenie. Jak wskazano we wniosku, obowiązkiem Spółki jest zapewnienie Menedżerowi odpowiedniej infrastruktury biurowej, sprzętowej oraz organizacyjnej wraz z obsługą w celu należytego wykonywania zobowiązań wynikających z Umowy. Na koszt Spółki zostaną udostępnione Menedżerowi środki komunikacji elektronicznej (telefon komórkowy i przenośny komputer), środki transportu, w tym samochód służbowy oraz inne narzędzia niezbędne do realizacji Umowy. Spółka pokryje też koszty limitu kilometrów określone przez Radę Nadzorczą przy wykorzystaniu do celów służbowych samochodu prywatnego, zwrot uzasadnionych i udokumentowanych kosztów podróży służbowych, zwrot kosztów udziału w konferencjach i szkoleniach istotnych z punktu widzenia świadczonych usług zarządzania na rzecz Spółki, w tym wynikających z umów stowarzyszeniowych zawartych przez Spółkę oraz przyzna kartę płatniczą do pokrywania wydatków związanych wyłącznie z realizacją obowiązków służbowych. Zatem zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca działa w ramach struktury organizacyjnej Spółki i nie ponosi kosztów swojej działalności. Wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki powoduje, że Menedżer nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego. Zawarta umowa przewiduje również wynagrodzenie, które nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka. Z wniosku wynika, że z tytułu świadczenia usług Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie stałe. Warunek braku ponoszenia ryzyka ekonomicznego przez Menedżera spełniony jest również w związku z otrzymywanym przez Menedżera wynagrodzeniem zmiennym uzależnionym od poziomu realizacji celów przewidzianych w Umowie, które nie może przekroczyć określonego procentu łącznej kwoty Wynagrodzenia Stałego za dany rok obrotowy. Dla uznania spełnienia warunku odnośnie braku ponoszenia ryzyka ekonomicznego przez Menedżera nie ma także znaczenia przewidziane w kontrakcie pomniejszenie, proporcjonalnie do liczby dni w których nie były świadczone usługi, wynagrodzenia stałego.

W kontekście warunku dotyczącego odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich przewidzianego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT należy wskazać, że warunek ten będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (menedżera), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność menedżera wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

W analizowanych okolicznościach Wnioskodawca wskazał, że z umowy o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. wynika, że Menedżer za czynności wykonywane w związku z przedmiotową umową ponosi odpowiedzialność z tytułu niewykonania bądź nienależytego wykonania umowy na zasadach ogólnych, wynikających z Kodeksu cywilnego. Umowa stanowi, że wyżej określona odpowiedzialność, nie wyłącza ani nie ogranicza odpowiedzialności Menedżera, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki, określonej innymi przepisami prawa, w szczególności ustawy Kodeks spółek handlowych. Ponadto wykonywanie Umowy nie stanowi odrębnego tytułu do ponoszenia przez Menedżera odpowiedzialności wobec osób trzecich. Jak wskazał Wnioskodawca, w niniejszym przypadku umowa o świadczenie usług zarządzania z dnia 6 września 2017 r. nie zawiera postanowienia odnośnie odpowiedzialności Wnioskodawcy względem osób trzecich.

W tym miejscu należy wskazać, że NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r. o sygn. akt I FSK 1014/15 zaznaczył, że „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać.”

W konsekwencji, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać) należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że treść zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką umowy o świadczenie usług zarządzania nie wskazuje na odpowiedzialność Menedżera wobec osób trzecich. Skoro w niniejszych okolicznościach zawarta umowa nie przewiduje (nie wprowadza) odpowiedzialności Menedżera wobec osób trzecich to warunek odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich będzie także spełniony.

W podsumowaniu powyższej analizy należy stwierdzić, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki na podstawie zawartej w dniu 6 września 2017 r. umowy o świadczenie usług zarządzania nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Analiza przedmiotowej umowy (stosunku prawnego) zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką wskazuje, że spełnione są wszystkie przedstawione powyżej warunki wyłączające, które określone zostały w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem z tytułu realizacji ww. umowy Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i przychód z czynności realizowanych przez Menedżera na podstawie tej Umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.