Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/423-42/11/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-08
Teza: Czy nieumorzona wartość zlikwidowanych środków trwałych w postaci budynków na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiększy wartość początkową rozbudowywanego środka trwałego w postaci hali targowej i będzie podlegała zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; środek-środek trwały; środek-środek trwały-straty w środkach trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu do Organu 13 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do wartości początkowej budowanej hali targowej i parkingu:
    *   nieumorzonych wartości zlikwidowanych środków trwałych – **jest nieprawidłowe,**
    *   kosztów likwidacji budynków – **jest prawidłowe,**
*   korekty wartości początkowej budowanej hali targowej i parkingu o ewentualne przychody uzyskane w wyniku likwidacji budynków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej budowanej hali targowej i parkingu nieumorzonych wartości zlikwidowanych środków trwałych oraz kosztów likwidacji budynków oraz korekty tej wartości o ewentualne przychody uzyskane w wyniku likwidacji budynków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność z zakresu wynajmu lokali własnych i dzierżawionych na potrzeby działalności handlowo-usługowej. Spółka posiada targowisko, gdzie wynajmuje kioski handlowe, boksy w hali targowej, jak również lokale użytkowe w pozostałych budynkach. Perspektywa rozwoju rynku wynajmu w najbliższych latach spowodowała, iż Spółka podjęła decyzję o rozbudowie istniejącej hali targowej, mającej na celu zwiększenie powierzchni wynajmu i podniesienie atrakcyjności obiektu poprzez zapewnienie większej ilości miejsc parkingowych. W związku z powyższym w kwietniu bieżącego roku Spółka rozpoczęła prace przygotowawcze pod rozbudowę. Wyburzono cztery budynki, z uwagi na to, iż częściowo na ich miejscu powstanie nowa hala targowa oraz parkingi. Spółka dysponuje fakturami budowlanymi za wyburzenia, protokołami z rozbiórki budynków i zgłoszeniami do Urzędu Miasta o wykreślenie budynków z rejestru. Likwidacja budynków nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, gdyż w zburzonych budynkach Spółka prowadziła wynajem powierzchni, a na miejscu tych budynków częściowo powstanie hala targowa, która również będzie wynajmowana, a częściowo miejsca parkingowe. Spółka zaliczyła wartość nieumorzonych wyburzonych budynków na nakłady związane z budową nowych obiektów oraz aktywowała na kontach środków trwałych w budowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieumorzona wartość zlikwidowanych środków trwałych w postaci budynków, na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiększy wartość początkową rozbudowywanego środka trwałego w postaci hali targowej i będzie podlegała zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne?

Zdaniem Spółki, nieumorzona wartość zlikwidowanych środków trwałych w postaci budynków powinna zwiększyć wartość początkową rozbudowywanego środka trwałego w postaci hali targowej i podlegać zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne. Kosztem wytworzenia zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wartość w cenie nabycia zużytych do wytworzenia środków trwałych rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Pojęcie "inne koszty" jest nieograniczonym katalogiem, do którego zdaniem Spółki zaliczyć można wszelkie koszty związane bezpośrednio lub pośrednio z wytworzeniem lub rozbudową środka trwałego, które nie mogą być zaliczone do żadnej konkretnej kategorii kosztów wymienionych w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. A zatem mogą być to koszty likwidacji budynków w związku z prowadzoną inwestycją, powiększone o nieodpisaną część wartości początkowej likwidowanych obiektów, a pomniejszone o przychody z ich likwidacji.

Jednakże Spółka ma w tym zakresie wątpliwości, ponieważ z indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2009 r., Znak: IPPB1/415-684/09-2/AM oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2010 r., Znak: ITPB1/415-824b/09/DP wynika, iż „jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego, powinna stanowić bezpośrednio i jednorazowo koszt uzyskania przychodów”

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów,
*   być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jednocześnie art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku gdyby likwidacji środka trwałego dokonano w związku z utratą jego przydatności z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego. W konsekwencji, w oparciu o wykładnię a contrario, należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów są straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane, o ile środki te utraciły przydatność w wyniku innych okoliczności niż zmiana rodzaju prowadzonej działalności. Zatem w przypadku likwidacji środka trwałego rozstrzygnięcie kwestii, czy nieumorzona wartość likwidowanego składnika majątku stanowi koszt uzyskania przychodów, zależy od przyczyny likwidacji tego środka. Likwidacja może być bowiem przeprowadzana z różnych powodów, co jest istotne podatkowo, w zależności bowiem od rodzaju i charakteru przyczyny likwidacji, inny jest sposób rozliczania kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka posiada targowisko, gdzie wynajmuje kioski handlowe, boksy w hali targowej, jak również lokale użytkowe w pozostałych budynkach. Perspektywa rozwoju rynku wynajmu w najbliższych latach spowodowała, iż Spółka podjęła decyzję o rozbudowie istniejącej hali targowej, mającej na celu zwiększenie powierzchni wynajmu i podniesienia atrakcyjności obiektu poprzez zapewnienie większej ilości miejsc parkingowych. W związku z powyższym wyburzono cztery budynki, z uwagi na to, iż częściowo na ich miejscu powstanie nowa hala targowa oraz parkingi. Likwidacja budynków nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, gdyż w zburzonych budynkach Spółka prowadziła wynajem powierzchni, a na miejscu tych budynków częściowo powstanie hala targowa, która również będzie wynajmowana, a częściowo miejsca parkingowe.

Zatem w przedmiotowej sprawie, wyłączenie określone w wyżej cytowanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajduje zastosowania, bowiem fizyczna likwidacja środka trwałego nie została spowodowana utratą jego przydatności na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z kolei stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która jest zróżnicowana m.in. z uwagi na sposób nabycia, z uwzględnieniem ust. 2-14 w razie wytworzenia we własnym zakresie, uważa się koszt wytworzenia.

W myśl natomiast art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, brak jest uzasadnienia do podatkowego rozliczenia nieumorzonych wartości zlikwidowanych środków trwałych poprzez ich zaliczenie do wartości początkowej rozbudowywanego obiektu; środek ten podlega bowiem odrębnej amortyzacji, której podstawą naliczania jest wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 16g ust. 4 ww. ustawy. Likwidowane środki trwałe nie są bowiem „wykorzystane” w toku budowy nowego środka trwałego, a ich likwidacja umożliwia jedynie prowadzenie procesu budowy.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż niezamortyzowane wartości likwidowanych środków trwałych, powinna zostać zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że likwidowane środki trwałe nie utraciły przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju tej działalności, a więc że nie zachodzą przesłanki wskazane w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kosztów likwidacji budynków (środków trwałych) w związku z planowaną inwestycją, stwierdzić należy, iż nowa hala targowa oraz parking powstaną częściowo na miejscu dotychczasowych budynków. Decyzja Spółki o likwidacji starych budynków była związana z planami inwestycyjnymi o rozbudowie istniejącej hali targowej, w celu zwiększenia powierzchni wynajmu i podniesienia atrakcyjności obiektu poprzez zapewnienie większej ilości miejsc parkingowych, dlatego też koszty likwidacji budynków są kosztami bezpośrednio związanymi z budową (rozbudową) hali targowej oraz parkingu.

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego – w myśl cytowanego wyżej art. 16g ust. 4 omawianej ustawy – zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Wydatkami zwiększającymi koszt wytworzenia (rozbudowy) środka trwałego będą więc m.in. koszty rozbiórki i wyburzenia budynków znajdujących się na gruncie przeznaczonym pod wskazaną we wniosku inwestycję.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że ewentualne przychody uzyskane w wyniku likwidacji środka trwałego stanowią przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym nie mają wpływu na wartość początkową wytworzonego (rozbudowanego) środka trwałego.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż niezamortyzowane wartości wyburzonych budynków mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem że likwidowany środek trwały nie utracił przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju tej działalności, a więc nie zachodzą przesłanki wskazane w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, koszty związane z wyburzeniem starych budynków na podstawie art. 22g ust. 4 zwiększą wartość początkową nowo wytworzonego (rozbudowanego) środka trwałego i będą podlegały zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne.

Wobec powyższego stanowisko Spółki w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do wartości początkowej budowanej hali targowej i parkingu:
    *   nieumorzonych wartości zlikwidowanych środków trwałych – jest nieprawidłowe,
    *   kosztów likwidacji budynków – jest prawidłowe,
*   korekty wartości początkowej budowanej hali targowej i parkingu o ewentualne przychody uzyskane w wyniku likwidacji budynków – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.