Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-677/14-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy oprawek do okularów korekcyjnych na terytorium kraju.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; okulary; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy oprawek do okularów korekcyjnych na terytorium kraju – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy oprawek do okularów korekcyjnych na terytorium kraju. Wniosek uzupełniono pismem z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem prowadzonej przez Zainteresowanego działalności jest sprzedaż oprawek do okularów korekcyjnych. Wnioskodawca opodatkowany jest na zasadach ogólnych, prowadzi pełną księgowość oraz jest podatnikiem podatku VAT. Produkty oferowane w ramach swojej działalności Zainteresowany importuje spoza Unii Europejskiej, gdzie produkuje je pod należącymi do niego znakami towarowymi. Przy odprawie celnej towaru Wnioskodawca stosuje procedurę uproszczoną zgodnie z art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług. W chwili obecnej, w związku z niejednoznacznym stanowiskiem organów skarbowych (interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe), oprawki do okularów korekcyjnych są sprzedawane z zastosowaniem stawki podstawowej 23% VAT. Zainteresowany chce zastosować 8% stawkę VAT przy sprzedaży oprawek do okularów korekcyjnych. Oferowane wyroby po sprowadzeniu na terytorium Polski sprzedawane są polskim kontrahentom, wykorzystującym je do wykonania okularów korekcyjnych. Oprawki do okularów korekcyjnych znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy zostały zarejestrowane jako wyrób medyczny w rejestrze wyrobów medycznych prowadzonym przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych prowadzonych na podstawie ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 maja 2010 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 107, poz. 679, z późn. zm.). Oprawki do okularów korekcyjnych spełniają definicję wyposażenia wyrobu medycznego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 33, do których ustawa w art. 2 ust. 2 nakazuje stosować wszystkie postanowienia ustawy odnoszące się do wyrobów medycznych. W stosunku do wszystkich oferowanych przez Wnioskodawcę oprawek została przeprowadzona ocena zgodności, zgodnie z wymaganiami Dyrektywy Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącej wyrobów medycznych (Dz. Urz. WE L 169 z dnia 12 lipca 1993 r., str. 1; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 12, str. 82), na podstawie której wyroby zostały oznaczone znakiem CE.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że w chwili obecnej rozlicza się metodą kasową. Oprawki są dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odpraw celnych dokonanych na terytorium Polski bądź jednego z krajów wchodzących w skład Unii Europejskiej. Oprawy do okularów korekcyjnych nie są objęte żadnym zezwoleniem przedmiotowym, które należałoby otrzymać by móc je wprowadzać do obrotu. Przy odprawie celnej towaru Wnioskodawca stosuje procedurę uproszczoną zgodnie z art. 33a ustawy o podatku od towarów usług, z zastosowaniem konstrukcji podatkowej VAT-u odroczonego. VAT jest rozliczany metodą kasową, w okresach kwartalnych. Wszystkie deklaracje VAT-7K za okres działalności Zainteresowanego zostały złożone w ustawowym terminie w Urzędzie Skarbowym w Bolesławcu. Import oprawek do okularów opodatkowany był stawką 23% VAT. Daty dokonywanych odpraw celnych dokonanych w Urzędzie Celnym:

*   dnia 24 marca 2014 r., dnia 19 maja 2014 r., dnia 5 sierpnia 2014 r., dnia 6 listopada 2014 r., dnia 8 grudnia 2014 r., dnia 14 grudnia 2014 r., dnia 13 stycznia 2015 r.

Daty dokonywanych odpraw celnych na terytorium Unii Europejskiej:

*   dnia 18 marca 2014 r., dnia 4 września 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jaką stawkę VAT należy stosować przy dostawie oprawek do okularów korekcyjnych, które są zarejestrowane w rejestrze wyrobów medycznych dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku otrzymania pozytywnej odpowiedzi w zakresie opodatkowywania sprzedaży oprawek 8% stawką VAT, Wnioskodawca może dokonywać sprzedaży ze stawką 8% posiadanych oprawek zakupionych ze stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwe jest zastosowanie stawki 8% podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży oprawek korekcyjnych oferowanych przez niego, bez względu na rodzaj odbiorcy.

Art. 41 ust. 2 mówi, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% (na podstawie art. 146a ust. 2 do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku wynosi 8%).

W poz. 105 załącznika znalazł się zapis, że 7% stawkę należy stosować bez względu na symbol PKWiU do wyrobów medycznych. W rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych – dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Oprawki do okularów korekcyjnych oferowane przez Zainteresowanego zostały zarejestrowane w Rejestrze Wyrobów Medycznych prowadzonym przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych prowadzonych na podstawie ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 maja 2010 r. (Dz. U. z 2010 r Nr 107, poz. 679, z późn. zm.). Wnioskodawca zrobił tak po otrzymaniu odpowiedzi pisemnej od Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, do którego zwrócił się z zapytaniem, czy oprawki okularowe do okularów korekcyjnych (same oprawki bez szkieł leczniczych) są wyrobem medycznym lub wyposażeniem wyrobu medycznego i czy podlegają rejestracji w ww. Urzędzie. Na powyższe pytanie Zainteresowany uzyskał odpowiedź Prezesa, że podlegają rejestracji oraz, że w myśl ustawy o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 107, poz. 679) są zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 wyposażeniem wyrobu medycznego, tj. artykułem, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem. Tym samym Wnioskodawca wypełnił ciążący na nim obowiązek ustawowy.

Zgodnie z interpretacją Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych oprawki do okularów korekcyjnych nie spełniają definicji wyrobu medycznego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych lecz definicję wyposażenia wyrobu medycznego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 33, do którego ustawa zgodnie z art. 2 ust. 2 nakazuje stosować wszystkie postanowienia ustawy odnoszące się wyrobów medycznych.

Ustawa o wyrobach medycznych zawiera dwie definicje wyrobu medycznego. Pierwszą zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 38 będącą definicją czysto techniczną stworzoną na potrzeby ustawy o wyrobach medycznych, oraz drugą zawartą w art. 132. Przepis art. 132 tej ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do inplantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych. Skoro ustawodawca na potrzeby innych ustaw (w tym ustawy o VAT) posłużył się szerszym pojęciem wyrobów medycznych, do których zaliczył również wyposażenie wyrobu medycznego, to ograniczanie w tym przypadku pojęcia wyrobu medycznego do wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych wydaje się niezasadne. Definicja zawarta w art. 132 ustawy zawiera wykładnię systemową zewnętrzną – definicja, w jaki sposób ma być rozumiane pojęcie wyrób medyczny na gruncie innych ustaw. Zdaniem Zainteresowanego jest to definicja, która winna być stosowana na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Takiego samego zdania były sądy administracyjne oraz organy skarbowe w wydanych przez siebie wyrokach oraz indywidualnych interpretacjach podatkowych, które wymieniono poniżej:

*   wyrok z dnia 13 stycznia 2014 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III Sa/Wa 1910/13);
*   wyrok z dnia 25 marca 2014 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III SA/Wa 245/14);
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2014 r.;
*   wyrok NSA (sygn. akt I FSK 1715/12);
*   ITPP1/443-1098/13/AP z dnia 21 stycznia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;
*   IPPP2/443-103/13/14-7/S/DG z dnia 8 lipca 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, bez względu na symbol PKWiU.

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o wyrobach medycznych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych – przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

– których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych – przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych – wyposażenie wyrobu medycznego – to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem prowadzonej przez Zainteresowanego działalności jest sprzedaż oprawek do okularów korekcyjnych. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Produkty oferowane w ramach swojej działalności Zainteresowany importuje spoza Unii Europejskiej, gdzie produkuje je pod należącymi do niego znakami towarowymi. Wnioskodawca zwrócił się z pismem do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, czy oprawki okularowe do okularów korekcyjnych (same oprawki bez szkieł leczniczych) są wyrobem medycznym lub wyposażeniem wyrobu medycznego i czy podlegają rejestracji w ww. Urzędzie. Na powyższe pytanie Zainteresowany uzyskał odpowiedź Prezesa, że podlegają rejestracji oraz, że w myśl ustawy o wyrobach medycznych są zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 wyposażeniem wyrobu medycznego, tj. artykułem, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – oprawki do okularów korekcyjnych stanowią wyposażenie wyrobów medycznych, to w świetle obowiązujących przepisów ich dostawa podlega/będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy w tym przypadku nie ma zastosowania, ponieważ odnosi się ona wyłącznie do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotowe oprawki do okularów korekcyjnych stanowią wyposażenie wyrobów medycznych.

Z kolei odnosząc się do powoływanego przez Wnioskodawcę pojęcia wyrobów medycznych zdefiniowanego w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych należy wskazać, że nie ma on – dla ustalenia obniżonej stawki podatku – zastosowania. Ponieważ stosownie do przepisu § 45 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392, z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniżało się do wysokości 8% w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. dla dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz importu wyrobów medycznych, o których mowa w art. 132 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679, z późn. zm.), z wyłączeniem systemów i zestawów zabiegowych złożonych z wyrobów medycznych, innych niż wymienione w załączniku nr 3 do ustawy.

Reasumując, skoro jak wskazał Wnioskodawca oprawki do okularów korekcyjnych (które są zarejestrowane w rejestrze wyrobów medycznych) stanowią wyposażenie medyczne, to ich dostawa – zarówno dla podmiotów gospodarczych jak i osób fizycznych – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

W związku z negatywną oceną stanowiska Zainteresowanego do pytania pierwszego, drugie pytanie stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że powołane przez Zainteresowanego wyroki oraz interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie stawki podatku dla dostawy oprawek do okularów korekcyjnych na terytorium kraju. Natomiast w zakresie korekty podatku dla importu oprawek do okularów korekcyjnych wydana została w dniu 20 marca 2015 r. interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-677/14-5/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.