Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-159/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-03
Teza: Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia korekty zeznania spadkowego i zapłaty podatku od spadkowi darowizn od nabytego udziału we własności nieruchomości, w związku z brakiem zgłoszenia tego składnika majątku w deklaracji od spadków i darowizn złożonej w 1995 r.
Słowa kluczowe: data; dziedziczenie; nabycie; obowiązek-obowiązek podatkowy; przedawnienie; spadek
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 68; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

I.

W dniu 19 października 1965 r. na podstawie notarialnej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej przed notariuszem … w Państwowym Biurze Notarialnym X oraz Y, zwani dalej również „Sprzedającymi” sprzedali na rzecz A oraz B, zwanymi dalej również „Kupującymi” nieruchomość (…) pod warunkiem, że Prezydium Dzielnicowej Rady Narodowej nie skorzysta z prawa pierwokupu zastrzeżonego w art. 30 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (t.j. Dz.U. z 1969 r. Nr 22, poz. 159). Na nieruchomość składała się działka o powierzchni 814 m2 oraz dom mieszkalny o pięciu izbach. Cenę sprzedaży nieruchomości strony umowy ustaliły na 98.000,00 zł (słownie: dziewięćdziesiąt osiem tysięcy złotych) i została ona w całości zapłacona. Sprzedający wydali kupującym nieruchomość w dniu zawarcia umowy sprzedaży i od tego czasu nieprzerwanie znajduje się w ich posiadaniu. Oznacza to, że kupujący i sprzedający spełnili względem siebie wszystkie wzajemne świadczenia ciążące z mocy zawartej umowy sprzedaży nieruchomości. Notariusz pobrał podatek od nabycia praw majątkowych w kwocie 5.880 złotych, tj. 6% od 98.000,00 zł na podstawie § 15 ust. 1 dekretu o podatku od nabycia praw majątkowych, opłatę notarialną z § 3 i 8 rozporządzenia o opłatach za dokonanie czynności notarialnych w kwocie 2.157,00 złotych oraz zaliczkę na przedpłatę podatku dochodowego kwocie 7.000,00 zł. W związku z tym, że umowa przenosząca własność nieruchomości powinna być zawarta w ciągu siedmiu dni od otrzymania z Prezydium Dzielnicowej Rady Narodowej zawiadomienia o nieskorzystaniu z prawa pierwokupu, tego samego dnia, tj. 19 października 1965 r. sprzedający - X oraz Y udzielili jednemu z kupujących - A notarialnego pełnomocnictwa do złożenia w ich imieniu oświadczenia w przedmiocie przeniesienia własności nieruchomości na Kupujących. Państwowe Biuro Notarialne pismem z 29 czerwca 1966 r. poinformowało A, że nie skorzystało z prawa pierwokupu. Mimo tego, do dnia dzisiejszego nie zawarto umowy przenoszącej własność nieruchomości, a udzielone A pełnomocnictwo do dokonania tej czynności wygasło wraz ze śmiercią mocodawców. X zmarł 21 grudnia 1988 r., a Y - 29 maja 2004 r. Spadkobiercą testamentowym do całości spadku po X został ustanowiony jego wnuk - F, co potwierdził Sąd Rejonowy, Wydział Cywilny w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku z 6 września 1995 r. Na podstawie ustawy całość spadku po zmarłej Y nabyła jej córka - G (postanowienie Sądu Rejonowego Wydział Cywilny o stwierdzeniu nabycia spadku z 2 listopada 2011 r.). Po stronie kupujących uprawnionych do zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości występuje B oraz spadkobiercy A zmarłego w dniu 26 grudnia 2009 r. tj. żona - B, córki - C oraz D oraz syn - E, co potwierdza notarialny Akt Poświadczenia Dziedziczenia po zmarłym A sporządzony 19 lutego 2010 r. przez notariusza w kancelarii notarialnej. W wyniku odnowienia operatu ewidencji gruntów doszło do zmiany numeracji i powierzchni działki na którą składa się nieruchomość z pierwotnie wskazanej w umowie sprzedaży działki o pow. 814 m2, na obecnie widniejącą w rejestrze gruntów - działkę o pow. 833 m2. Nieruchomość od dnia zawarcia umowy sprzedaży znajdowała się w posiadaniu B oraz A, a następnie także pozostałych następców prawnych zmarłego A.

II.

Spadkobiercy A rozliczyli się przed US z nabytego spadku, wykazując w zeznaniu od spadków i darowizn nieruchomość. Następnie złożyli wniosek do sądu wieczystoksięgowego o założenie księgi wieczystej dla zaginionego zbioru dokumentów. Sąd wieczystoksiegowy postanowieniem z 31 maja 2010 r. odmówił spadkobiercom wpisu stwierdzając, że nie przedłożono wraz z wnioskiem ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości. W tej sytuacji spadkobiercy A oraz B wnieśli do Sądu Okręgowego Wydział Cywilny pozew przeciwko spadkobiercom X i Y, tj. F i G o zobowiązanie ich do złożenia oświadczenia woli o ostatecznym przeniesieniu prawa własności nieruchomości o następującej treści:

*   G oświadcza, że jest współwłaścicielką w 1/2 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, (…) o powierzchni 0,0833 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził zaginiony zbiór dokumentów, którą to nieruchomość nabyła w wyniku spadkobrania ustawowego po swojej matce Y na podstawie postanowienia Sądu Wydział Cywilny z 2 listopada 2011 r. - VIII - § 1;
*   F oświadcza, że jest współwłaścicielem w 1/2 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, (…) o powierzchni 0,0833 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził zaginiony zbiór dokumentów, którą to nieruchomość nabył w wyniku spadkobrania testamentowego po swoim dziadku X na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z 6 września 1995 r. - § 2;
*   G i F oświadczają, że opisana nieruchomość wolna jest od wszelkich ograniczeń, obciążeń i roszczeń osób trzecich oraz ograniczeń w rozporządzaniu, nie jest przeciwko pozwanym prowadzone postępowanie egzekucyjne, nie były dotąd dokonywane żadne czynności prawne mające na celu obciążenie lub zbycie przedmiotowej nieruchomości oprócz zawarcia 19 października 1965 r. przez X i Y notarialnej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na rzecz B i A pod warunkiem, że Prezydium Dzielnicowej Rady Narodowej nie skorzysta w terminie 7 dni z prawa pierwokupu, nadto pozwani wyjaśniają, że stan wpisów w powołanym zaginionym Zbiorze Dokumentów na dzień złożenia niniejszego oświadczenia nie uległ zmianie, a do ZD nie zostały złożone, ani nie wpłynęły żadne wnioski o wpis obciążeń przedmiotowej nieruchomości - § 3;
*   G i F działając jako spadkobiercy Y i X - w związku z zawartą przez nich notarialną umową sprzedaży nieruchomości na rzecz B i A pod warunkiem, że Prezydium Dzielnicowej Rady Narodowej nie skorzysta z prawa pierwokupu z 19 października 1965 r. przenoszą nieodpłatnie swoje udziały wynoszące 1/2 każdy we własności nieruchomości zabudowanej budynkiem (szczegółowo opisanej w § 1 i 2) na rzecz B w wysokości 5/8 (w tym 1/8 jako udział uzyskany w wyniku spadkobrania po A) oraz pozostałych spadkobierców A, tj. C w wysokości 1/8, D w wysokości 1/8, E w wysokości 1/8 - ustalonych zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z 19 lutego 2010 r. - a B, C, D oraz E nieruchomość tę przyjmują w udziałach im przynależnych. Strony oświadczają, że cała cena sprzedaży nieruchomości została zapłacona w momencie podpisania warunkowej umowy sprzedaży wraz z wydaniem nieruchomości - § 4.

III.

Z uwagi na fakt, że F i G nie roszczą sobie żadnych pretensji do wyżej opisanej nieruchomości oraz nie podważają rozliczeń finansowych związanych z zawartą 19 października 1965 r. warunkową umowy sprzedaży między A oraz B a X i Y uznają oni zasadność złożonego przeciwko nim powództwa i chcą je uznać przed Sądem, co doprowadzi do ostatecznego przeniesienia własności nieruchomości pod względem formalnym na rzecz Kupujących lub ich spadkobierców.

Wnioskodawca wskazuje, że składnik majątku w postaci udziału w wyżej opisanej nieruchomości nie został zgłoszony w pierwotnie złożonej deklaracji podatkowej. Powodem był fakt, że w momencie rozliczenia się ze spadku po X wydanym przez Sąd Rejonowy Wydział Cywilny z 6 września 1995 r. Wnioskodawca nie miał wiedzy, że w skład spadku wchodzi jeszcze udział we własności nieruchomości i nie rości sobie żadnych praw do nieruchomości, która na podstawie umowy notarialnej z19 października 1965 r. została wówczas wydana nabywcom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia korekty zeznania spadkowego i zapłaty podatku od spadkowi darowizn od nabytego udziału we własności nieruchomości, w związku z brakiem zgłoszenia tego składnika majątku w deklaracji od spadków i darowizn złożonej w 1995 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do złożenia korekty zeznania w podatku od spadków i darowizn, gdyż zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia spadku po X na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uległo przedawnieniu zgodnie z art. 68 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem spadku.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa chwili (daty) otwarcia spadku, to należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) regulującymi sprawy spadkowe.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza więc, że nabycie tytułem spadku opisanego na wstępie majątku nastąpiło  w przypadku Wnioskodawcy  z chwilą śmierci wstępnego (dziadka), tj. w 1988 r. Oznacza to, że w badanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych i powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 1 ww. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jak z powyższego wynika w ustawie o podatku od spadków i darowizn w sposób szczególny uregulowana została instytucja powstania obowiązku podatkowego. Mianowicie przewidziano w nim możliwość zaistnienia dwóch momentów powstania obowiązku podatkowego z tego samego tytułu.

Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia: z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1) lub jeżeli nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, z chwilą sporządzenia pisma, a w przypadku gdy pismem tym jest orzeczenie sądu, z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia (art. 6 ust. 4 zd. 1).

Z przepisów tych wynika, że przewidziane w nich rozwiązania nawzajem się uzupełniają, z tym, że z analizy poszczególnych uregulowań wynika, że różne są stany faktyczne, w jakim przepisy te znajdują zastosowanie.

Zgłoszenie nabycia do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn następuje poprzez złożenie zeznania podatkowego.

Mając na uwadze treść wniosku wskazać należy, że istota przedmiotowej sprawy sprowadza się do ustalenia, czy w przedstawionej sytuacji nastąpiło przedawnienie możliwości powstania zobowiązania podatkowego co oznacza, że nie jest możliwe wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii niezbędne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) zawierających, m.in. definicje obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego oraz regulujących kwestie powstawania zobowiązań podatkowych i wygaśnięcia, w tym przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Z kolei stosownie do art. 5 ww. ustawy zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Z treści tych przepisów wynika, że wystąpienie obowiązku podatkowego w rozumieniu ww. art. 4 jest warunkiem niezbędnym do powstania zobowiązania podatkowego po stronie konkretnego podmiotu.

Ponadto, wskazać należy, że na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe - w podatku od spadków i darowizn - powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Natomiast zgodnie z art. 68 § 1 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast, jeżeli podatnik:

1.  nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego;
2.  w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy  art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nastąpiła sytuacja, o której mowa ww. art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej – przedawnienie możliwości powstania zobowiązania podatkowego. Jak wyżej wskazano wystąpienie obowiązku podatkowego jest warunkiem niezbędnym powstania zobowiązania podatkowego po stronie konkretnego podmiotu. Z kolei w ustawie o podatku od spadków i darowizn ustawodawca, w odniesieniu do nabycia majątku tytułem dziedziczenia, w art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4, przewidział dwa  nawzajem uzupełniające się  momenty powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji, jeżeli w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dacie uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, tj. w 1995 r., to od tej daty zaczął biec termin przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn upłynął z końcem 2010 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie załatwiony odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.