Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-271/14-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: dochód; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zasób-zasoby mieszkaniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 sierpnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa (dalej: Spółdzielnia, Wnioskodawca) w dniu 4.04.2014 r., mocą aktu notarialnego sporządzonego przez Kancelarię Notarialną (…), dokonała sprzedaży na rzecz Gminy prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej działki gruntu nr 1, o powierzchni 0,2076 ha, wchodzącej w skład nieruchomości będącej w wieczystym użytkowaniu Spółdzielni, stanowiącej niezabudowane działki: nr 1, 2, 3, 4, o obszarze 1,4839 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Prawo wieczystego użytkowania wskazanej wyżej nieruchomości Spółdzielnia nabyła na podstawie uchwały zebrania Przedstawicieli Członków Spółdzielni Mieszkaniowej „X” z 26.06.1999 r. i uchwały o podziale składników majątkowych. Będąca przedmiotem wskazanej wyżej umowy sprzedaży z dnia 04.04.2014 r. działka gruntu nr 1 stanowiła zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) – zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i wyrysem z mapy ewidencyjnej, wydanych przez Prezydenta, według stanu na dzień 1.03.2014 r.

Przedmiotowa działka jest położona na obszarze, dla którego brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została też dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy. W studium uwarunkowań i kierunków rozwoju zagospodarowania przestrzennego (uchwała Rady Miejskiej z dnia 20.05.2010 r.) ww. działka położona jest w zespole urbanistycznym przeznaczonym m.in. pod obiekty użyteczności publicznej i usługi oświatowe.

Działka nr 1 stanowi część przestrzeni integralnie powiązanej z nieruchomością przyległą (działka nr 5), na której zlokalizowany jest budynek żłobka stanowiący własność Gminy. Działkę tę z trzech stron otacza teren ewidencyjnie wykazany jako działka 2, która jest zaliczana do mienia Spółdzielni przeznaczonego do użytku wspólnego – tereny rekreacyjne.

Działka 1 od 1.03.2005 r. do 31.12.2006 r. była dzierżawiona przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej, a w okresie od 1.07.2011 r. do 31.03.2014 r. przez (…) Zespół Żłobków. W okresie nieobjętym dzierżawą, tj. do 1.03.2005 r., od 1.01.2007 r. do 31.01.2011 r. teren ten stanowił mienie Spółdzielni przeznaczone do użytku wspólnego mieszkańców (tereny są przeznaczone na rekreację, a częściowo zabudowane budynkiem hydroforni), które zalicza się do zasobów mieszkaniowych. Przedmiotowa działka nr 1 stanowiła przed sprzedażą przedmiot umowy dzierżawy zawartej między Spółdzielnią (Wydzierżawiającym) a Zespołem Żłobków będącym jednostką budżetową Gminy (Dzierżawcą). Dzierżawa następowała z przeznaczeniem na teren zielony (plac zabaw) dla Żłobka. Umowa dzierżawy miała charakter odpłatny i była zawierana na czas oznaczony z możliwością przedłużenia na kolejny oznaczony okres. Zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego, umowa dzierżawy wygasła z dniem podpisania umowy sprzedaży.

Nabycie przedmiotowej działki nastąpiło przez Gminę w ramach wykonywania zadań własnych Gminy. Cena sprzedaży została ustalona według wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży, określonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym.

Dochód uzyskany z tytułu sprzedaży będzie przeznaczony przez Spółdzielnię w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Spółdzielni.

W 2014 r. Spółdzielnia wpłaca zaliczki miesięczne na podatek dochodowy w uproszczonej formie (art. 25 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ze zm.).

W piśmie z 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 sierpnia 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu do uzupełnienia wniosku z 11 sierpnia 2014 r. nr ILPB3/423-271/14-2/JG o jednoznaczne wskazanie czy przedmiotowa działka stanowi teren zabudowany i określenia (w przypadku odpowiedzi twierdzącej):

*   jakie budynki, pomieszczenia, budowle lub urządzenia znajdowały się na sprzedanej działce,
*   czy ww. obiekty były nierozłącznie i trwale związane z gruntem oraz
*   czy były związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego i prawidłowego funkcjonowania budynków mieszkalnych Spółdzielni,

Wnioskodawca wyjaśnił, że wymienione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (pole 68 „Opis stanu faktycznego”) działki nr 5, 1 i 2 leżą w obrębie jednej księgi wieczystej:

*   działka 5 jest zabudowana budynkiem żłobka,
*   działka 1 jest niezabudowana,
*   działka 2 jest zabudowana budynkami o charakterze usługowym (w tym budynkiem hydroforni) oraz jednocześnie pełni funkcję komunikacji wewnętrznej.

Źródłem wątpliwości Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym jest możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 1 opisanej w stanie faktycznym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód Spółdzielni uzyskany z tytułu dokonanej w dniu 4.04.2014 r. na rzecz Gminy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 1 stanowi dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a tym samym przy założeniu, że zostanie przeznaczony w całości na cele związane z utrzymaniem ww. zasobów – czy może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód Spółdzielni uzyskany z tytułu opisanej w stanie faktycznym dokonanej w dniu 4.04.2014 r. na rzecz Gminy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 1 stanowi dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a tym samym przy założeniu, że zostanie przeznaczony w całości na cele związane z utrzymaniem ww. zasobów – podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Z powyższej regulacji wynika więc, że zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie powołanego przepisu jest uwarunkowane łącznym spełnieniem następujących przesłanek:

*   dochód został uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
*   zwolnienie dotyczy ww. dochodu w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych;
*   dochód nie stanowi dochodu uzyskanego z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Kluczowym dla oceny, czy ww. przesłanki zostały spełnione, jest wyjaśnienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe”, użytego, a niezdefiniowanego w powołanym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazówki w zakresie definiowania pojęcia „zasobów mieszkaniowych” zawarte zostały w piśmie stanowiącym interpretację ogólną Ministra Finansów nr DD6/8213/11/KWW/07/ MB7/82 z 5 marca 2008 r. w sprawie stosowania postanowień art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), w którym czytamy m.in.:

„(\`(...)\`) Uwzględniając charakter wnoszonych opłat oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe”, użytego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie tylko jako obejmującego lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. W skład tak rozumianych zasobów mieszkaniowych wchodzą także tego rodzaju pomieszczenia, jak np. piwnice, strychy, garaże, określane w wyżej wymienionej ustawie o własności lokali jako tzw. pomieszczenia przynależne.

Zasobami tymi objęta jest również tzw. nieruchomość wspólna, którą zgodnie z wyżej przytoczoną ustawą o własności lokali, stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, jak np. windy, klatki schodowe, chodniki przed budynkami mieszkalnymi, media na terenach, na których znajdują się te budynki. Pojęcie „zasobów mieszkaniowych”, obejmuje również pomieszczenia związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania lokali i budynków mieszkalnych, tj. pomieszczeń administracji, kotłowni oraz osiedlowych warsztatów konserwacyjno-remontowych. (\`(...)\`) W związku z tym, zdaniem Ministra Finansów, przez „zasoby mieszkaniowe”, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć:

*   znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:
    *   dźwigi osobowe i towarowe,
    *   aparaty do wymiany ciepła,
    *   kotłownie i hydrofornie wbudowane,
    *   klatki schodowe,
    *   strychy, piwnice, komórki,
    *   balkony, loggie,
    *   garaże,
*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
    *   budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni mieszkaniowej, wspólnot mieszkaniowych,
    *   kotłownie i hydrofornie wolnostojące,
    *   osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione jak np.:
    *   zbiorniki-doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
    *   rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
    *   budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
    *   budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
    *   inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np.: latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi (\`(...)\`)”.

W odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Powyższa ustawa również nie zawiera definicji pojęcia „zasobów mieszkaniowych”, co dodatkowo potęguje wątpliwości związane z prawidłowym ustaleniem zakresu pojęciowego ww. zwrotu, co ma kluczowe znaczenie dla możliwości zastosowania analizowanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi jedynie, że celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności spółdzielni może być natomiast:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Poza ww. ustawą, podstawy prawne działalności Spółdzielni określone są także w Statucie Spółdzielni, w którym opisany jest m.in. jej cel i przedmiot działalności.

Z treści § 4 Statutu Spółdzielni wynika, że przedmiotem działalności statutowej jest m.in. zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi. Z kolei z treści § 5 Statutu Spółdzielni wynika m.in., że realizacja przedmiotu działalności Spółdzielni odbywa się m.in. poprzez zarządzanie nieruchomościami nie stanowiącymi jej mienia lub mienia jej członków, a także zarządzanie nieruchomościami w celu zaspokojenia potrzeb członków. Jednocześnie Statut zawiera postanowienie, zgodnie z którym dochody uzyskane z działalności Spółdzielni przeznaczane są na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz inne cele wymienione w statucie.

Mając na uwadze powyższe regulacje, można więc stwierdzić, iż w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy zawierało się także (przed sprzedażą) zarządzanie nieruchomością gruntową (działka nr 1), stanowiącą prawo wieczystego użytkowania gruntu poprzez oddanie tej nieruchomości w dzierżawę Gminie. Należy zauważyć, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła przed sprzedażą mienie Spółdzielni, którym mogła dysponować zgodnie z wolą jej członków. Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego, w okresie nieobjętym dzierżawą, teren ten stanowił mienie Spółdzielni przeznaczone do użytku wspólnego mieszkańców (tereny są przeznaczone na rekreację a częściowo zabudowane budynkiem hydroforni), które zalicza się do zasobów mieszkaniowych.

Należy w tym miejscu wskazać, iż brak legalnej definicji pojęcia „zasobów mieszkaniowych” stanowi źródło wątpliwości związanych z kwalifikowaniem określonego mienia Spółdzielni jako zasobów mieszkaniowych. Mając jednak na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku chodzi o prawo wieczystego użytkowania nieruchomości niezabudowanej, a więc z pewnością niezwiązanej z jakimkolwiek lokalem użytkowym, można w tym miejscu wskazać, iż zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów nr DR-RM/500-2-TZ/02 ze stycznia 2002 r. zaliczane do składników majątku prawo użytkowania wieczystego gruntów, stanowi w spółdzielniach mieszkaniowych zasoby mieszkaniowe.

Podobne stanowisko wynika z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu z 22 czerwca 2007 r. o sygnaturze: PBP/E/4218-1-5/07:

„(\`(...)\`) Ze względu na fakt, iż obowiązujące przepisy nie zawierają ustawowej definicji spółdzielczych zasobów mieszkaniowych Spółdzielnia przyjęła pojęcie spółdzielczych zasobów mieszkaniowych w brzmieniu wynikającym z Uchwały Nr 95 Rady Ministrów z dnia 27.04.1973 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych w ślad za pismem okólnym Nr 17 z dnia 27.08.1975 r. ogłoszonym w Informacjach i Komunikatach Nr 11 z 1975 r. przez Zarząd Centralny Związku Spółdzielni Budownictwa Mieszkaniowego. W dalszej części wniosku Strona stwierdza, iż w wyniku zmian dokonanych w przepisach o rachunkowości od 1.01.2002 r. Spółdzielnia wprowadziła do ewidencji bilansowej prawo wieczystego użytkowania gruntu, traktując je, analogicznie jak grunty, jako składnik „spółdzielczych zasobów mieszkaniowych”. Definiując natomiast pojęcie „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec braku odmiennych unormowań, Strona kierowała się wytycznymi Zarządu Centralnego Związku Spółdzielni Budownictwa Mieszkaniowego. Działając na zasadzie „praw nabytych” Spółdzielnia przyjęła analogiczne unormowania jakie wynikały z Uchwały Nr 8 Rady CZSBM z 12.10.1971 r. co do pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” oraz koszty i dochody tej gospodarki.

Na tle powyższego stanu faktycznego Strona wystąpiła z następującymi pytaniami:

1.  co należy rozumieć pod pojęciem „spółdzielcze zasoby mieszkaniowe”, o których jest mowa w art. 16c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozostającym w ścisłym powiązaniu z pojęciem „zasoby mieszkaniowe”, stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy z 15.12.2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczącego tworzenia funduszu na remonty zasobów mieszkaniowych poprzez odpis w ciężar kosztów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  co należy rozumieć pod pojęciem „dochody spółdzielni mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującym od 1.01.2007 r.?

Zdaniem wnioskodawcy, za „spółdzielcze zasoby mieszkaniowe”, uznać należy stanowiące własność Spółdzielni:

*   budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami,
*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych,
*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się w/w budynki,
*   grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów.

(\`(...)\`) Zgodnie z art. 1 ust. 1 cyt. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu, co również wskazuje na szerokie rozumienie pojęcia zasobów mieszkaniowych.

(\`(...)\`) Po dokonaniu analizy wszystkich okoliczności sprawy tut. organ uznał, że Spółdzielnia prawidłowo zdefiniowała pojęcie „spółdzielczych zasobów mieszkaniowych”, do których zaliczyła stanowiące własność Spółdzielni:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym (dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane itp.) oraz uzupełniające je budynki niemieszkalne (z wyposażeniem technicznym), jak: (\`(...)\`)
2.  urządzenie i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wymienione w pkt 1:
    1.  zbiorniki – doły gnilne, szamba itp.,
    2.  rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
    3.  sieci elektroenergetyczne i telefoniczne,
    4.  budowle inżynieryjne (studnie itp.),
    5.  budowle komunikacyjne, jak: drogi, ulice, place, chodniki,
    6.  ukształtowanie i zagospodarowanie terenu, jak: zieleń, urządzenia do zabaw dziecięcych, mała architektura, otwarte miejsca postojowe dla samochodów,
    7.  budowle sportowe jak: boiska, pływalnie, baseny itp.,
    8.  inne budowle jak: latarnie oświetleniowe, ogrodzenia,
3.  grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów (\`(...)\`)”.

Jak wynika z cyt. wyżej interpretacji, a także wskazanego wcześniej pisma Ministerstwa Finansów ze stycznia 2002 r. istnieją podstawy ku temu, aby prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 1 stanowiące (przed sprzedażą) mienie Spółdzielni – kwalifikować jako element „zasobów mieszkaniowych” Spółdzielni. W konsekwencji, sprzedaż tego prawa wieczystego użytkowania należy traktować jako przejaw „gospodarowania zasobami mieszkaniowymi”. Podsumowując powyższe uwagi i odpowiadając na postawione pytanie, zdaniem Wnioskodawcy: uzyskany przez Spółdzielnię dochód z tytułu przeniesienia na rzecz Gminy W. prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr 1 będącej własnością Gminy W., dokonanego na podstawie umowy sprzedaży z 4.04.2014 r., przy założeniu, że dochód ten zostanie w całości przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, będzie zwolniony z podatku dochodowego do osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, przedmiotem działalności spółdzielni może być:

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
*   budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
*   udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

W kwestiach podatku dochodowego spółdzielnia mieszkaniowa – jako podmiot posiadający osobowość prawną – podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku, czyli innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem z powyższej regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Należy przy tym zauważyć, że powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia, czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi.

I tak, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci);
4.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem tychże zasobów mieszkaniowych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegać będzie jednak dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia i powołane regulacje prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że niezabudowana działka gruntu nr 1 nie stanowi dla Wnioskodawcy zasobów mieszkaniowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie można jej bowiem zaliczyć do żadnej ze wskazanych wyżej grup, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego, bądź sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Tylko grunty wraz ze znajdującymi się na nich budynkami mieszkalnymi wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych, czy np. trawniki, place zabaw, skwery, alejki spacerowe itp., które związane są z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych.

W konsekwencji, dochód uzyskany ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego ww. gruntu, który stanowi grunt niezabudowany (działka nr 1), jako pochodzący z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; bez znaczenia pozostaje w takim przypadku cel przeznaczenia tego dochodu.

Tym samym, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie dochodu z opodatkowania wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać więc za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ pragnie podkreślić, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Wnioskodawcę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu z 22 czerwca 2007 r. o sygn. PBP/E/4218-1-5/07, należy stwierdzić, że jest to rozstrzygnięcie wydane w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.