Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.234.2019.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: Opodatkowanie dotacji otrzymanej w związku z realizowanym projektem oraz opodatkowania usług montażu instalacji fotowoltaicznej na rzecz mieszkańców.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; instalacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 21 maja 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania i ujmowania w podstawie opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania usług świadczonych na rzecz mieszkańców – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania i ujmowania w podstawie opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizacją projektu pn. „…” oraz opodatkowania usług świadczonych na rzecz mieszkańców.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina … (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest czynnym, zarejestrowanym płatnikiem (podatnikiem) podatku od towarów i usług (zwanym dalej jako VAT). Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania nałożone na nią ustawą i samorządzie gminnym nie jest uznawana za podatnika (art. 15 ust. 6 ustawy VAT), z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina w dniu … października 2018 r. podpisała umowę o dofinansowanie z …, na podstawie której przyznano jej dofinansowanie w ramach Działania 10.3.1 Odnawialne Źródła energii – wsparcie dotacyjne w ramach Osi Priorytetowej 10 Energia RPO … na realizację projektu pn. „…” (dofinansowanie na realizację zadania w kwocie: … zł (…%); wydatki całkowite kwalifikowane projektu to: … zł).

Projekt będzie realizowany w partnerstwie Gminy i …, na podstawie umowy partnerskiej, zgodnie z którą Liderem Projektu jest Gmina, a partnerem …. Gminy są odpowiedzialne za realizację inwestycji w swoim zakresie, zgodnym z wnioskiem o dofinansowanie. Lider reprezentuje Partnera przed Instytucją Zarządzającą we wszystkich sprawach związanych z realizacją projektu oraz podpisuje umowę o udzielenie dotacji i aneksy do umowy o udzielenie dotacji oraz wszystkie inne, niezbędne dokumenty, wymagane do prawidłowej realizacji Projektu.

W sytuacji otrzymania dotacji Lider i Partner samodzielnie odpowiadać będą za finansowanie realizacji swoich zadań, określonych we wniosku, na które otrzymują swoją część dotacji (Lider – część A, Partner – część B). Zgodnie z Umową o dofinansowanie ww. projektu, dotacja wpłynie w całości (część A + część B) na rachunek bankowy Lidera Projektu (Gminy) na zadania realizowane zgodnie z budżetem projektu zarówno przez Lidera jak i Partnera projektu. Następnie Lider zobowiązany jest do powiadomienia Partnera o otrzymaniu płatności na rachunek bankowy Lidera i niezwłoczne przekazanie należnej mu dotacji, określonej przez IZ. W momencie otrzymania dotacji przez Gminę … powstaje dla niej obowiązek zapłacenia podatku VAT od dotacji.

Przedmiotowy projekt polega na zakupie i montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych składających się z paneli fotowoltaicznych o łącznej mocy do …, inwertera, konstrukcji nośnej, okablowania, osprzętu instalacyjnego na dachach lub gruncie (w zależności od możliwości technicznych) budynków prywatnych, należących do mieszkańców Gminy oraz mieszkańców Gminy …. Instalacja o mocy … składa się z urządzeń infrastruktury technicznej służącej przetwarzaniu energii promieniowania słonecznego na energię elektryczną oraz przesyłu wytworzonej energii elektrycznej do wewnętrznej instalacji elektrycznej użytkownika obiektu, a w przypadku nadwyżki umożliwiającej wyprowadzenie nadmiaru wyprodukowanej przez mikroinstalację energii do sieci energetycznej celem jej późniejszego pobrania.

Zakres inwestycji obejmuje … budynków mieszkalnych: na terenie Gminy (… budynki) i Gminy … (… budynki), na dachach lub na gruncie (w zależności od możliwości technicznych).

Na czas trwałości projektu (tj. 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu) zamontowane panele fotowoltaiczne będą własnością Beneficjenta, czyli Gminy/Gminy ….. Warunki umowy na wykonanie ogniw fotowoltaicznych są jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Po ustaniu okresu trwałości, instalacje fotowoltaiczne zostaną przekazane mieszkańcom za opłatą …% zł wartości brutto instalacji w chwili przekazania, pomniejszonej o wartość amortyzacji, a przeniesienie prawa własności zostanie uregulowane odrębną umową. Z mieszkańcami została podpisana umowa użyczenia nieruchomości na czas realizacji i trwałości projektu, w której określone zostały warunki użyczenia nieruchomości. Użyczający (mieszkaniec) oddaje Biorącemu w użyczenie (Gmina) do bezpłatnego używania część dachu lub posesji oraz część wewnętrzną budynku mieszkalnego o powierzchni niezbędnej do zainstalowania zestawu fotowoltaicznego i jego prawidłowego funkcjonowania. Wydanie przedmiotu użyczenia nastąpi po okresie trwałości.

Nieruchomości objęte projektem były i będą wykorzystywane jako wyłącznie budynki mieszkalne, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Instalacje fotowoltaiczne zlokalizowane będą na dachach istniejących budynków bądź na gruncie, zatem nieruchomości nie zmienią swojego pierwotnego przeznaczenia. Montaż instalacji na dachach nie zakłóci sposobu funkcjonowania obiektu, potencjalnie zamontowanych już na dachach innych urządzeń, jak również funkcjonowania użytkowników nieruchomości. Charakter inwestycji polegającej wyłącznie na zamontowaniu instalacji fotowoltaicznych (i okablowania potrzebnego do połączenia instalacji fotowoltaicznej z istniejącą instalacją elektryczną) nie zdominuje przestrzeni, nie wpłynie na sposób zagospodarowania działek, jak również na formę ich użytkowania.

Zadania wskazane objęte są dofinansowaniem dotacyjnym ze środków UE w wysokości …%. Gmina uzyska dofinansowanie na podstawie złożonych wniosków o płatność w postaci zaliczki (roboty budowlane) i refundacji (zadania związane z promocją, zarządzaniem projektem, wykonaniem dokumentacji, itp.) poniesionych kosztów na realizację projektu. Natomiast …% wartości kosztów kwalifikowanych projektu pokrywają mieszkańcy. Jest to udział prywatny mieszkańca w realizowane przedsięwzięcie. Wkład prywatny zostanie wniesiony przez mieszkańca.

Mieszkańcy wpłacać będą wkład własny na podstawie „faktury VAT wystawionych” przez właściwego Beneficjenta (Gmina …/Gmina …). VAT przewidywany: 23% VAT, jeśli instalacja fotowoltaiczna zamontowana będzie na gruncie.

„Ponadto towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę „mieszkańców” do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

Gmina w ramach Projektu będzie nabywała od wykonawców usługi:

*   montaż instalacji fotowoltaicznych (PKWiU 2008) 33.20.50.0 „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”,
*   Promocji projektu (PKWiU 2008) 73.11.19 „Pozostałe usługi reklamowe”,
*   Zapewnienie nadzoru inwestycyjnego (PKWiU 2008) 71.12.20.0 „Usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej”,
*   Wykonanie projektów technicznych (audyt budynków, przygotowanie dokumentacji technicznej) (PKWiU 2008) 71.12.12.0 „Usługi projektowania technicznego budynków”.

Dominującą czynnością będzie montaż instalacji fotowoltaicznych.

Przedmiotem projektu jest montaż paneli fotowoltaicznych na dachach budynków prywatnych lub gruncie należących do mieszkańców Gminy. Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie na podstawie przeprowadzonego postępowania przetargowego wykonywać oraz montować instalacje paneli fotowoltaicznych. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT i nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Równocześnie to Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach, będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji. Według klasyfikacji PKWiU usługi świadczone przez Wykonawców na rzecz Gminy w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na potrzeby mieszkańców związane z:

*   wykonaniem i montażem na budynku konstrukcji pod panele fotowoltaiczne,
*   instalowaniem i podłączeniem paneli fotowoltaicznych,
*   montażem inwertera i połączniem go z panelami fotowoltaicznymi

mieszczą się w podgrupie PKWiU 33.20.50.0 „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

W przypadku prywatnych budynków mieszkalnych, budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania skwalifikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Wszystkie budynki mieszkalne stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 1110).

Po okresie trwałości projektu instalacje fotowoltaiczne zostaną przekazane mieszkańcom za opłatę …% wartości brutto instalacji w chwili przekazania pomniejszonej o wartość amortyzacji, a przeniesienie prawa własności zostanie uregulowane odrębną umową. W przypadku braku zapłaty przez mieszkańca panele fotowoltaiczne zostaną zdemontowane i pozostaną własnością Gminy.

Gmina wystawi mieszkańcowi fakturę na kwotę stanowiącą …% wartości brutto instalacji fotowoltaicznych.

Z umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcami, dotyczącej wykonania instalacji fotowoltaicznych wynika, że przeniesienie prawa własności instalacji nastąpi po okresie 5 lat trwałości projektu, licząc od dnia jego zakończenia oraz zapłacie …% wartości brutto instalacji.

Partycypacja mieszkańca, czyli wniesienie …% wkładu własnego, jest konieczne, aby mieszkaniec uczestniczył w projekcie, a na jego budynku mieszkalnym pojawiła się instalacja fotowoltaiczna. Jeśli do wyznaczonego terminu mieszkaniec nie wpłaci wkładu własnego, wówczas umowa wygasa.

Realizacja projektu, w części realizowanej przez Wnioskodawcę, jest uzależniona od otrzymania dotacji. Gmina podpisała umowę na dofinansowanie realizacji projektu.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację przedmiotowego projektu, w części realizowanej przez Wnioskodawcę, będzie wykorzystane tylko na cele i zadania określone we wniosku o dofinansowanie, na zadania wskazane przez Gminę do dofinansowania. Uzyskane środki przeznaczone będą wyłącznie na realizację tego projektu.

Gdyby Gmina nie uzyskała dofinansowania na realizację projektu, to nie realizowałaby inwestycji.

Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od ilości instalacji. Koszty zakupu, montażu paneli fotowoltaicznych, są przeliczane na jednego mieszkańca.

Środki pochodzące z dofinansowania zostaną przeznaczone na:

*   wykonanie instalacji fotowoltaicznych (dostawa i montaż),
*   wynagrodzenie – personel pośredni (obsługa projektu),
*   promocja projektu (ogłoszenia w prasie, tablice informacyjne),
*   nadzór inwestorski (dodatkowa osoba posiadająca odpowiednie uprawnienia w celu należnej realizacji inwestycji,
*   wykonanie projektów technicznych (audyt budynków, przygotowanie dokumentacji technicznej).

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu do wniosku, ostatecznie postawiono następujące pytania:

1.  Czy na Gminie, jako na Beneficjencie, spoczywa obowiązek odprowadzenia podatku VAT od całości dotacji (również przeznaczonej dla Partnera), czy tylko od środków przeznaczonych dla Gminy?
2.  Czy w świetle przepisów prawa podatkowego, dotyczącego podatku od towarów i usług, Gmina ma obowiązek opodatkować podatkiem VAT wpłaty Mieszkańców, stanowiące ich udział w Projekcie, który składa się z …% wartości kosztów kwalifikowanych?
3.  (…).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Gmina stoi na stanowisku, że otrzymana dotacja wpłynie na rozliczenie podatku VAT, a tym samym wpłynie na wysokość podstawy opodatkowania świadczenia realizowanego przez Gminę na rzecz mieszkańca, w ramach projektu. Przyznane dofinansowanie z Województwa …, w ramach Działania 10.3.1 Odnawialne źródła energii - wsparcie dotacyjne w ramach Osi Priorytetowej 10 Energia RPO … na realizację projektu „…” będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie wpłaty na rachunek bankowy Gminy ….

Gmina jako Lider projektu, zgodnie z umową partnerską projektu, otrzyma całość dofinansowania na swoje konto. Po otrzymaniu dofinansowania Lider bez zbędnej zwłoki przekaże część dofinansowania, zgodnie z umową partnerską, na rachunek bankowy Partnera Gminie …. Gmina zobowiązana będzie do odprowadzenia podatku należnego do wysokości części dotacji przeznaczonej na realizację jej zadań, zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, a Partner – Gmina …, po otrzymaniu od Lidera swojej części dotacji opodatkowuje ją podatkiem VAT we własnym zakresie.

Ad. 2.

Wpłaty mieszkańców stanowią wkład na realizację projektu, jest to rozliczenie finansowe o charakterze zobowiązaniowym i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ stanowią zapłatę z tytułu czynności wskazanych w art. 5 ustawy o VAT.

Wobec przedstawionego stanu „wniesienia” wpłaty przez mieszkańców uczestniczących w projekcie są opodatkowane podatkiem VAT na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych przez nie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania i ujmowania w podstawie opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizacją projektu pn. „…”;
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz mieszkańców.

Na wstępie nadmienić należy, że niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie pytania 1 i 2 wniosku w granicach żądania ostatecznie sformułowanego w tych pytaniach w uzupełnieniu do wniosku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Brzmienie tego przepisu przesądza, że zawarta w nim definicja „świadczenia usług” ma charakter komplementarny wobec definicji „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników, w ramach ich działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź też świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1, o czym stanowi art. 19a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 – art. 19a ust. 8 ustawy.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest ona związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina (czynny podatnik podatku od towarów i usług) w dniu … października 2018 r. podpisała umową o dofinansowanie z …, na podstawie której przyznano jej dofinansowanie w ramach Działania 10.3.1 Odnawialne Źródła energii – wsparcie dotacyjne w ramach Osi Priorytetowej 10 Energia RPO … na realizację projektu pn. „…”. Projekt będzie realizowany w partnerstwie Gminy i Gminy …, na podstawie umowy partnerskiej, zgodnie z którą Liderem Projektu jest Gmina, a partnerem Gmina …. Gminy są odpowiedzialne za realizację inwestycji w swoim zakresie zgodnym z wnioskiem o dofinansowanie.

W sytuacji otrzymania dotacji Lider i Partner samodzielnie odpowiadać będą za finansowanie realizacji swoich zadań, określonych we wniosku, na które otrzymują swoją część dotacji (Lider – część A, Partner – część B). Zgodnie z Umową o dofinansowanie ww. projektu, dotacja wpłynie w całości (część A + część B) na rachunek bankowy Lidera Projektu (Gminy) na zadania realizowane zgodnie z budżetem projektu zarówno przez Lidera jak i Partnera projektu. Następnie Lider zobowiązany jest do powiadomienia Partnera o otrzymaniu płatności na rachunek bankowy Lidera i niezwłoczne przekazanie należnej mu dotacji, określonej przez IZ. Przedmiotowy projekt polega na zakupie i montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych składających się z paneli fotowoltaicznych o łącznej mocy do … MW, inwertera, konstrukcji nośnej, okablowania, osprzętu instalacyjnego na dachach lub gruncie (w zależności od możliwości technicznych) budynków prywatnych, należących do mieszkańców Gminy oraz mieszkańców Gminy ….

Zakres inwestycji obejmuje … budynków mieszkalnych: na terenie Gminy (… budynki) i Gminy … (… budynki), na dachach lub na gruncie (w zależności od możliwości technicznych).

Na czas trwałości projektu (tj. 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu) zamontowane panele fotowoltaiczne będą własnością Beneficjenta, czyli Gminy/Gminy …. Warunki umowy na wykonanie ogniw fotowoltaicznych są jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Po ustaniu okresu trwałości, instalacje fotowoltaiczne zostaną przekazane mieszkańcom za opłatą …% zł wartości brutto instalacji w chwili przekazania, pomniejszonej o wartość amortyzacji, a przeniesienie prawa własności zostanie uregulowane odrębną umową. Z mieszkańcami została podpisana umowa użyczenia nieruchomości na czas realizacji i trwałości projektu, w której określone zostały warunki użyczenia nieruchomości. Nieruchomości objęte projektem były i będą wykorzystywane jako wyłącznie budynki mieszkalne, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Instalacje fotowoltaiczne zlokalizowane będą na dachach istniejących budynków bądź na gruncie, zatem nieruchomości nie zmienią swojego pierwotnego przeznaczenia.

Zadania wskazane objęte są dofinansowaniem dotacyjnym ze środków UE w wysokości …%. Gmina uzyska dofinansowanie na podstawie złożonych wniosków o płatność w postaci zaliczki (roboty budowlane) i refundacji (zadania związane z promocją, zarządzaniem projektem, wykonaniem dokumentacji, itp.) poniesionych kosztów na realizację projektu. Natomiast …% wartości kosztów kwalifikowanych projektu pokrywają mieszkańcy. Jest to udział prywatny mieszkańca w realizowane przedsięwzięcie. Wkład prywatny zostanie wniesiony przez mieszkańca.

Przedmiotem projektu jest montaż paneli fotowoltaicznych na dachach budynków prywatnych lub gruncie należących do mieszkańców Gminy. Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie na podstawie przeprowadzonego postępowania przetargowego wykonywać oraz montować instalacje paneli fotowoltaicznych. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT i nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Równocześnie to gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach, będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji.

W przypadku prywatnych budynków mieszkalnych, budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania skwalifikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Wszystkie budynki mieszkalne stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 1110).

Po okresie trwałości projektu instalacje fotowoltaiczne zostaną przekazane mieszkańcom za opłatę …% wartości brutto instalacji w chwili przekazania pomniejszonej o wartość amortyzacji, a przeniesienie prawa własności zostanie uregulowane odrębną umową. W przypadku braku zapłaty przez mieszkańca panele fotowoltaiczne zostaną zdemontowane i pozostaną własnością Gminy.

Gmina wystawi mieszkańcowi fakturę na kwotę stanowiącą …% wartości brutto instalacji fotowoltaicznych.

Z umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcami, dotyczącej wykonania instalacji fotowoltaicznych wynika, że przeniesienie prawa własności instalacji nastąpi po okresie 5 lat trwałości projektu, licząc od dnia jego zakończenia oraz zapłacie …% wartości brutto instalacji.

Partycypacja mieszkańca, czyli wniesienie …% wkładu własnego jest konieczne, aby mieszkaniec uczestniczył w projekcie, a na jego budynku mieszkalnym pojawiła się instalacja fotowoltaiczna. Jeśli do wyznaczonego terminu mieszkaniec nie wpłaci wkładu własnego, wówczas umowa wygasa.

Realizacja projektu, w części realizowanej przez Wnioskodawcę, jest uzależniona od otrzymania dotacji. Gmina podpisała umowę na dofinansowanie realizacji projektu.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację przedmiotowego projektu, w części realizowanej przez Wnioskodawcę, będzie wykorzystane tylko na cele i zadania określone we wniosku o dofinansowanie, na zadania wskazane przez Gminę do dofinansowania. Uzyskane środki przeznaczone będą wyłącznie na realizację tego projektu.

Gdyby Gmina nie uzyskała dofinansowania na realizację projektu, to nie realizowałaby inwestycji.

Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od ilości instalacji. Koszty zakupu, montażu paneli fotowoltaicznych, są przeliczane na jednego mieszkańca.

Środki pochodzące z dofinansowania zostaną przeznaczone na:

*   wykonanie instalacji fotowoltaicznych (dostawa i montaż),
*   wynagrodzenie – personel pośredni (obsługa projektu),
*   promocja projektu (ogłoszenia w prasie, tablice informacyjne),
*   nadzór inwestorski (dodatkowa osoba posiadająca odpowiednie uprawnienia w celu należnej realizacji inwestycji,
*   wykonanie projektów technicznych (audyt budynków, przygotowanie dokumentacji technicznej).

Stanowisko organu w zakresie pytania 1 i 2.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty Mieszkańców (uczestników projektu) będą pozostawać w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże Mieszkańców, w części realizowanego przez Gminę projektu (tu: … budynki mieszkalne na terenie Gminy). Wpłaty wnoszone przez Mieszkańców we wskazanym zakresie nie będą pozostawać „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzić będzie bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych (panel fotowoltaiczny, inwerter, konstrukcja nośna, okablowanie, osprzęt instalacyjny). Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego Mieszkańca (uczestnika projektu). Ponadto, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż przedmiotowych instalacji, będzie wchodzić w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty dokonywane przez Mieszkańców (uczestników projektu) na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji – w zakresie w jakim Gmina realizuje przedmiotowy projekt – będą stanowić wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego, po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.

Reasumując, otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wpłaty otrzymane przed wykonaniem usługi należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu z chwilą ich otrzymania.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiocie opodatkowania oraz podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanej dotacji wskazać należy, że w opinii tut. organu przekazane dla Wnioskodawcy środki w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (tu: RPO … na lata 2014-2020), w części dotyczącej udziału Gminy w Inwestycji na realizację opisanego we wniosku projektu, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych (panel fotowoltaiczny, inwerter, konstrukcja nośna, okablowanie, osprzęt instalacyjny). Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, aby otrzymane przez Gminę środki, w części realizowanego przez Gminę projektu, przeznaczano na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą one mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie związane z realizacją projektu, który będzie polegał na zakupie i montażu Instalacji. Potwierdził to sam Wnioskodawca wskazując, że otrzymane dofinansowanie, w części realizowanej przez niego, będzie wykorzystane tylko na cele i zadania określone we wniosku o dofinansowanie – na zadania wskazane przez Gminę do dofinansowania (wyłącznie na realizację projektu). Natomiast wynagrodzenie Mieszkańca z tytułu wykonanej przez Gminę usługi na jego rzecz obejmuje …% wartości kosztów kwalifikowanych projektu. Zatem otrzymane dofinansowanie w sposób bezpośredni wpływa na wysokość tego wynagrodzenia.

W świetle powyższego, należy uznać, że kwota wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. Mieszkańca z tytułu realizacji usług, o których mowa we wniosku, z uwagi na przyznane dofinansowanie, jest niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od Mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było, co potwierdza również sam Wnioskodawca stwierdzając, że w przypadku braku otrzymania dofinansowania nie realizowałby Inwestycji. Zatem, należy stwierdzić, że realizacja Projektu wykonania ww. kompletnych Instalacji na rzecz Mieszkańców jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług dotyczących wykonania ww. kompletnych Instalacji na rzecz Mieszkańców jest nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą wpłaca Mieszkaniec biorący udział w Projekcie zgodnie z zawartą Umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. Projektu (w zakresie realizowanym przez Gminę) w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz Mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Podsumowując kwestie wskazane w pytaniu 1 i 2 wniosku, otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w zakresie w jakim Gmina realizuje wskazany projekt. Podstawę opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług dotyczących wykonania ww. kompletnych Instalacji na rzecz Mieszkańców będzie zarówno kwota należna, w postaci ww. wpłaty Mieszkańca biorącego udział w Projekcie, jak również środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. Projektu, w granicach realizowanego projektu.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca będzie miał obowiązek opodatkowania części dotacji przeznaczonej dla Gminy i związanej z realizacją jej części Projektu, natomiast w części przeznaczonej na rzecz Partnera nie powstanie taki obowiązek.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie pytań 1 i 2. W pozostałym zakresie, tj. w odniesieniu do pytania 3 wniosku, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazuje się także, że przedmiotem oceny nie były inne kwestie niż podane w postawionych ostatecznie pytaniach. W interpretacji nie odnoszono się również do poglądów Wnioskodawcy, dotyczących praw lub obowiązków prawnopodatkowych innych podmiotów, albowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie jest zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zastrzec należy również, że interpretacja nie wywołuje skutków podatkowo-prawnych w odniesieniu do Gminy ….

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.