Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-41/11-2/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-11
Teza: 1. Czy wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego do D. pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? 2. Czy z tytułu wniesienia do D. wkładu niepieniężnego Spółka będzie zobowiązania do rozpoznania przychodu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przychód; restrukturyzacja; transakcja; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2011 r. (data wpływu 13.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z transakcją aportu przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z aportem przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką” lub „G.”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność głównie w zakresie wynajmu nieruchomości. Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w W. koło W., obejmującej grunt oraz posadowiony na tym gruncie budynek hali handlowej (dalej: „Nieruchomość”). Spółka wynajmuje halę handlową - wchodzącą w skład kompleksu „Chińskie Centrum Handlowe” — na rzecz podmiotów trzecich, które wykorzystują wynajmowaną powierzchnię dla celów działalności handlowej. Ponadto, Spółka jest właścicielem 100% udziałów w spółce D. Sp. z o.o. (zwanej dalej „D.”). Aktualnie D. jest właścicielem innej nieruchomości obejmującej grunty i budynki handlowe przeznaczone na wynajem (również wchodzącej w skład kompleksu „Chińskie Centrum Handlowe”).

Obecnie planowana jest restrukturyzacja grupy kapitałowej, w skład której wchodzą G.oraz D., mająca na celu uproszczenie struktury grupy. Restrukturyzacja ta będzie obejmowała wniesienie przez Spółkę do D. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, a następnie likwidację Spółki, w wyniku której udziałowcy Spółki otrzymają w ramach podziału majątku likwidacyjnego — proporcjonalnie do swoich udziałów w Spółce — udziały w D., które będą w posiadaniu Spółki.

W pierwszym etapie restrukturyzacji nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego D. Podwyższenie kapitału zakładowego D. zostanie pokryte przez Spółkę (która obejmie całość udziałów powstałych wskutek podwyższenia kapitału zakładowego) poprzez wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa Spółki. Ponadto, w ramach restrukturyzacji D. przejmie (za zgodą wierzycieli Spółki) jej zobowiązania związane z przedsiębiorstwem wnoszonym aportem do D. Wobec powyższego, wartość podwyższenia kapitału zakładowego D. będzie uwzględniać wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa oraz związanych z nim zobowiązań Spółki.

Przedmiot wkładu niepieniężnego do D. (przedsiębiorstwo Spółki) będzie obejmować całość majątku Spółki związanego z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej, w tym:

*   prawo własności Nieruchomości położonej w Wólce Kosowskiej;
*   należności związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością, w tym należności związane z wynajmem powierzchni handlowej, a także należności z tytułu pożyczek udzielonych D.
*   dokumentację związaną z prowadzoną działalnością.

W wyniku wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do D. (oraz dodatkowych towarzyszących czynności prawnych, jeśli takie będą wymagane dla prawnej skuteczności restrukturyzacji), D. przejmie także prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów, w tym umów najmu, umów dotyczących usług zarządzania nieruchomością, dostaw mediów i innych. D. przejmie przy tym zobowiązania Spółki wynikające z prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa, w tym z tytułu kaucji wpłaconych przez najemców powierzchni handlowej znajdującej się w Nieruchomości.

Spółka chciałaby podkreślić, iż w wyniku opisanej wyżej restrukturyzacji całość majątku oraz zobowiązań związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą tj. wynajmem powierzchni handlowej, zostanie przeniesiona do D.. Spółka pozostanie jedynie właścicielem 100% udziałów w D.

Należy również zaznaczyć, iż D. będzie kontynuować działalność obejmującą wynajem hali handlowej otrzymanej od G. w niezmienionym zakresie. Natomiast - jak już wspomniano - sama Spółka (tj. G.) zostanie w przyszłości zlikwidowana, a jej pozostały majątek, obejmujący udziały w D., zostanie przekazany udziałowcom. Zatem, efektywnie, działalność gospodarcza prowadzona przez G. zostanie przeniesiona do D.

Pytania Spółki:

1.  Czy wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego do D. pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy z tytułu wniesienia do D. wkładu niepieniężnego Spółka będzie zobowiązania do rozpoznania przychodu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Spółki wniesienie przez nią wkładu niepieniężnego do D. pozostanie - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - poza zakresem opodatkowania tym podatkiem, gdyż przedmiotem wkładu będzie przedsiębiorstwo Spółki.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, aby ustalić czy aport opisanych wyżej składników będzie opodatkowany VAT, czy też będzie pozostawał poza zakresem opodatkowania tym podatkiem należy przeanalizować, czy przedmiot wkładu niepieniężnego będzie stanowił przedsiębiorstwo Spółki lub jego zorganizowaną część.

Klasyfikacja majątku podlegającego przejęciu przez D.

Ustawa o VAT nie przewiduje odrębnej definicji pojęcia „przedsiębiorstwo” użytej w art. 6 pkt 1 tej ustawy. Definiując to pojęcie należy odnieść się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., zwana dalej „kodeks cywilny”).

W myśl art. 55¹ kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości) w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny prawa cywilnego, nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w art. 55¹ kodeksu cywilnego są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie składniki muszą być przedmiotem transakcji aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne w danej sprawie. Takie stanowisko zaaprobowane zostało również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe. Jak zauważono w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 5 grudnia 2006 r. wydanym przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1435/DP1/423-50/06/MP), „wydaje się, że najbardziej miarodajnym kryterium jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Swoboda jednak w wyłączeniu poszczególnych składników jest ograniczona, tzn. zbyte powinny zostać co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (wyrok Sądu Najwyższego, Izba Cywilna z dnia 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98). Teza ta potwierdzona została w wyroku Sądu Najwyższego, Izba Cywilna z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. IV CKN 51/2001)”.

Z uwagi na fakt iż efektem wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do D. będzie przejęcie działalności Spółki, a przejęciu przez D. będą podlegały praktycznie wszystkie składniki majątku G. związane z prowadzoną przez nią działalnością, zdaniem wnioskodawcy należy uznać, że zespół składników podlegających przejęciu przez D. stanowi przedsiębiorstwo G. w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego.

W wyniku restrukturyzacji, D. przejmie zarówno Nieruchomość (tj. budynek i grunt), jaki i inne składniki majątkowe związane z działalnością polegającą na jego wynajmie, takie jak wierzytelności i zobowiązania, umowy najmu, zarządzania, dostawy mediów i inne umowy związane z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie, jak również dokumentację związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wszystkie wymienione składniki stanowią zorganizowany zespół przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej G..

Za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez D. za przedsiębiorstwo przemawia też fakt, iż D. będzie kontynuowała działalność gospodarczą Spółki polegającą na wynajmie powierzchni w niezmienionym zakresie.

Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy, w chwili obecnej, zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, którego głównym elementem jest Nieruchomość oraz związane z nią umowy najmu powierzchni, stanowi przedsiębiorstwo Spółki w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, za pomocą którego Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą.

Przemawia za tym również stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 934/07), zgodnie z którym - w opinii Sądu - każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego. W związku z tym Sąd przyjął, że użyte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

Zgodnie z poglądem Sądu wyrażonym w powyżej cytowanym wyroku „w definicji przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma uwzględniony w niej element funkcjonalny. Poszczególne składniki majątku staną się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełnić realizować określone zadania gospodarcze”.

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, dojdzie do przejęcia działającego organizmu gospodarczego generującego przychody w postaci czynszu najmu.

W związku z tym, zdaniem Spółki, transakcja przejęcia takiego majątku powinna podlegać wyłączeniu z opodatkowania na mocy przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Spółka - jak zaznaczono na wstępie - jest zdania, iż wniesie wkładu niepieniężnego do D. będzie pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze z.), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Spółki, z powyższego przepisu wynika, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu wyłącznie w przypadku gdy wkład niepieniężny wnoszony do Spółki nie ma postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, jeże wkład niepieniężny jest dokonywany w postaci przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) to taka transakcja na gruncie podatku CIT pozostaje neutralna dla podmiotu wnoszącego wkład, tj. nie powstaje przychód.

W świetle powyższych uwag, kwestia czy z tytułu wniesienia do D. wkładu niepieniężnego Spółka powinna rozpoznać przychód zależy od ustalenia czy przedmiot wkładu stanowić będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle art. 4a pkt 3 ustawy o CIT przez przedsiębiorstwo należy rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Należy zatem zauważyć, że ustawa o CIT bezpośrednio odsyła do definicji przedsiębiorstwa zawartej w kodeksie cywilnym, powołanej już w stanowisku Spółki w zakresie pytania nr 1. Konsekwentnie, poczynione tam uwagi będą miały w pełni zastosowanie również na gruncie ustawy o CIT.

W związku z tym, zdaniem Spółki, wzmiankowany aport może być klasyfikowany jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa G. na gruncie ustawy o CIT.

Zatem, w świetle regulacji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, nie spowoduje on powstania przychodu podatkowego dla Spółki.

W świetle powyższego, jak zaznaczono na wstępie, Spółka stoi na stanowisku, iż z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do D. w postaci swojego przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisk Wnioskodawcy w powyższym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.