Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1028/10/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-30
Teza: Czy wniesienie aportu do spółki jawnej w postaci lokali spowoduje powstanie skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; lokal; nieruchomości; przychód; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2010r. (data wpływu do Organu 04 października 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki jawnej w postaci lokali mieszkalnych i niemieszkalnych –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 października 2010r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki jawnej w postaci lokali mieszkalnych i niemieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 26 września 2003r., aktem notarialnym Wnioskodawca nabył pięć lokali z czego dwa są to lokale mieszkalne, a trzy to lokale użytkowe. Nabyte lokale były wybudowane w latach 1993-1994. W akcie notarialnym zaznaczono że nabyte lokale będą wykorzystywane w indywidualnej działalności gospodarczej (gastronomicznej). Działalność była w całości opodatkowana podatkiem VAT i podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Na fakturze zakupu za ww. lokale użytkowe naliczony był podatek VAT (lokale mieszkalne nie były opodatkowane), który został w całości odliczony od podatku należnego, ze względu na związek ze sprzedażą opodatkowaną. W miesiącu wrześniu 2003r. lokale wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych i od miesiąca następnego Wnioskodawca rozpoczął ich amortyzację. W lokalach nie były przeprowadzane ulepszenia, których wartość przekraczałaby 30% ich pierwotnej wartości początkowej. Lokale były wykorzystywane w działalności do końca 2003 roku. W styczniu 2004 roku przedmiotowe lokale zostały wycofane z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej i przeznaczone na najem prywatny, nie w ramach działalności gospodarczej (w zezwoleniu na działalność Wnioskodawca nie miał zgłoszonej działalności w zakresie najmu) na rzecz spółki jawnej w której Wnioskodawca jest udziałowcem. Lokale w chwili obecnej są nadal wynajmowane, a czynsz za najem opodatkowany jest przez cały okres najmu w całości podatkiem VAT ponieważ lokale, w tym również mieszkalne, wykorzystywane są przez spółkę, która te lokale wynajęła, do działalności gospodarczej. Z końcem 2010 roku Wnioskodawca zamierza wynajem zakończyć i w 2011 roku planuje wszystkie lokale wnieść jako aport rzeczowy do spółki jawnej (innej niż ta, która jest aktualnie najemcą) wyceniając je zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na dzień wniesienia wkładu z uwzględnieniem ich wartości rynkowej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie aportu do spółki jawnej w postaci lokali spowoduje powstanie skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstawy do uznania że wniesienie aportem do spółki jawnej aportu rzeczowego w postaci lokali mieszkalnych i użytkowych skutkować będzie powstaniem przychodu, który będzie podlegał opodatkowaniu. Należy przyjąć że wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich odpłatnego zbycia, wspólnik przystępujący do spółki osobowej uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.

Zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust 2:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a)-c) - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

Jednak w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust 2 pkt 3 odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jest przychodem z działalności gospodarczej nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W przypadku Wnioskodawcy okres od wycofania z działalności przekroczył 6 lat (na koniec 2010 roku będzie to siedem lat), co oznacza że zastosowanie mają przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 i ust. 2 pkt 2 ustawy. Jednocześnie zgodnie z ust. 2c art. 14 do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (\`(...)\`), lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W świetle powyższego wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (jawnej) nie stanowi także źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust 1 pkt 9. powoływanej ustawy.

Stosowanie do art. 18 powoływanej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, (\`(...)\`), w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika iż, wniesienie wkładu niepieniężnego nie spowoduje także powstania przychodu z praw majątkowych, gdyż własność lub udział w prawie własności nieruchomości nie są prawami majątkowymi, do których stosuje się art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, na tle powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca uważa, iż wniesienie wkładu do spółki jawnej w postaci pięciu lokali, które były wykorzystywane w działalności gospodarczej, ale od wycofania z działalności minęło ponad 6 lat, w zamian za udział w spółce jawnej, nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza,
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Wymieniony wyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane.

Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca aktem notarialnym nabył pięć lokali z czego dwa to lokale mieszkalne, a trzy to lokale użytkowe. W miesiącu wrześniu 2003r. lokale wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych i od miesiąca następnego Wnioskodawca rozpoczął ich amortyzację. Lokale były wykorzystywane w działalności do końca 2003 roku. W styczniu 2004 roku przedmiotowe lokale zostały wycofane z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej i przeznaczone na najem prywatny, na rzecz spółki jawnej w której Wnioskodawca jest udziałowcem. Lokale te są wykorzystywane przez spółkę jawną do działalności gospodarczej, ponieważ spółka lokale te wynajęła. Z końcem 2010 roku Wnioskodawca zamierza zakończyć wynajem i w 2011 roku planuje wszystkie lokale wnieść jako aport rzeczowy do spółki jawnej (innej niż ta, która jest aktualnie najemcą).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż jeżeli wskazane we wniosku nieruchomości użytkowe zostały skutecznie wycofane z prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, a dot. ich najmu umowa(y) została(y) zawarta(e) poza tą działalnością, to należy przyjąć, że skoro minął 6-letni termin pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, jakim m.in. jest ich wniesienie w formie aportu do spółki jawnej, czynność ta nie będzie generowała przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych wniesienia lokali mieszkalnych w formie aportu do spółki jawnej stwierdzić należy, iż czynność ta nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie powołanego art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu w nim określonego, jak również w związku z brzmieniem art. 10 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

Wniesienie przedmiotowych nieruchomości do spółki jawnej nie będzie generować przychodu także z innych, określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródeł przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.