Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-434/14/18-S/PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-25
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych nagród z wypracowanego zysku Spółki oraz składek na ZUS, Fundusz Pracy i inne fundusze celowe.
Słowa kluczowe: fundusz-Fundusz Pracy; koszt-koszty uzyskania przychodów; nagrody; nagrody-nagrody pieniężne; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3195/15, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 24 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych nagród z wypracowanego zysku Spółki oraz składek na ZUS, Fundusz Pracy i inne fundusze celowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego i emisją akcji.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 17 grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację, nr ITPB3/423-434/14/PS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych nagród z wypracowanego zysku Spółki oraz prawidłowe w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ZUS, Fundusz Pracy i inne fundusze celowe od ww. nagród.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 grudnia 2014 r., nr ITPB3/423-434/14/PS, wniósł pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 3 lutego 2015 r., znak: ITPB3/4510-1-1/15/PS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 grudnia 2014 r., nr ITPB3/423-434/14/PS, złożył skargę z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.), którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 19 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 471/15 oddalił.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3195/15, uchylił zaskarżony wyrok z dnia 19 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 471/15 oraz zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 17 grudnia 2014 r., nr ITPB3/423-434/14/PS (data wpływu orzeczenia NSA – 8 lutego 2018 r.).

W wyroku tym sąd wskazał, że zagadnienie dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych pracownikom nagród i premii z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych NSA wyjaśnił _„(…) podejmując uchwałę w składzie 7 Sędziów tego Sądu z 22.06.2015 r. II FPS 3/15, w której stwierdzono, że "w świetle art. 7 ust. 2 i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 40 i art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wypłacane pracownikom nagrody i premie z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w tym podatku w miesiącu ich wypłaty"._

_Stanowisko to zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w kolejnej uchwale wydanej w składzie 7 sędziów tego Sądu z 1.02.2016 r. II FPS 5/15._

_(…)_

_Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd prawny dotyczący spornej kwestii, zaprezentowany w uchwałach jak też w wyrokach NSA: z 7.06.2016 r. II FSK 3069/13; z 29.04.2014 r. II FSK 1220/12; z 6.05.2016 r. II FSK 861/15._

_(…)_

_Okoliczność, że wypłata na rzecz pracowników następuje już po osiągnięciu zysku (w kolejnym okresie rozliczeniowym), nie jest prawnie doniosła. Nagrody i premie, jak każde wynagrodzenie pracownicze nie są kosztem bezpośrednio związanym z wykazywanymi przez pracodawcę przychodami. Z uwagi na to, rozważanie, czy i kiedy poniesiony wydatek przyczyni się do zwiększenia przychodów pracodawcy, nie ma znaczenia._

_Premie i nagrody są przychodami ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.f."). Dla tej kategorii należności ustawodawca w u.p.d.o.p. przewidział szczególny sposób ustalania momentu zaliczenia ich do kosztów podatkowych. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 u.p.d.o.f., stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony._

_Przepis art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Oznacza to, że przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania, podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Z przywołanego przepisu wynika, że składki na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z punktu widzenia treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. są kosztem uzyskania przychodów, lecz na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 40, do którego art. 15 ust. 1 odsyła, z kosztów uzyskania przychodów zostały wyłączone, a to oznacza, że same nagrody i premie, z tytułu których składki zostają obliczone należy kwalifikować wyłącznie przez pryzmat przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 i pozostałych wyłączeń z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p._

_Nie można podzielić poglądu, że wypłaty nagród i premii na rzecz pracowników są neutralne podatkowo dla spółki. Takiej neutralności należy się dopatrywać wyłącznie w przypadku wypłaty dywidend, które z tego właśnie powodu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W analizowanej sprawie wynagrodzenie na rzecz pracowników spółki określane jako "wypłata z zysku" nie jest wypłacane z zysku netto spółki za rok ubiegły. Osiągnięcie zysku przez spółkę jest wyłącznie przesłanką do wypłaty nagrody dla pracowników obciążającej koszty wyniku brutto. Wysokość zysku jest również wskaźnikiem, na którym opiera się kalkulacja wypłat. Wypłaty te, co podnosi spółka, są finansowane z bieżących przychodów spółki._

_Mając na uwadze powyższe, za uzasadniony uznać należy zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p._

_W konsekwencji powyższego stanowiska oczywiste jest, że należy uznać za zasadne stanowisko spółki w zakresie pytania nr 2 zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazujące na prawo spółki do złożenia korekty zeznań za lata 2008 - 2013 o wysokości osiągniętego dochodu.”_

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na tle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wypłacanych nagród z wypracowanego zysku Spółki oraz składek na ZUS, Fundusz Pracy i inne fundusze celowe, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług dostawy wody ( PKD 36.00.Z), odbioru i oczyszczania ścieków (PKD 37.00.Z). 100% udziałów w kapitale zakładowym objęte jest przez jednostki samorządu terytorialnego.

Spółka na podstawie podjętych za rok: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 uchwał zgromadzenia wspólników w sprawie podziału zysku, zgodnie z obowiązującym w spółce "Regulaminem wypłaty nagrody z funduszu załogi tworzonego z zysku do podziału" dokonała wypłat nagród.

Wartość wypłaconych nagród z zysku oraz premii bilansowych wynosi brutto (z obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie społeczne finansowanymi przez pracowników objętych obowiązkowym ubezpieczeniem, płatnikiem których jest pracodawca):

*   w roku 2008 – nagrody z zysku 615.468,69 zł, premia bilansowa 12.200,00 zł, razem 627.668,69 zł,
*   w roku 2009 – nagrody z zysku 586.326,05 zł, premia bilansowa 12.800,00 zł, razem 599.126,05 zł,
*   w roku 2010 – nagrody z zysku 653.542,47 zł, premia bilansowa 12.500,00 zł, razem 666.042,47 zł,
*   w roku 2011 – nagrody z zysku 672.557,95 zł, premia bilansowa 10.200,00 zł, razem 682.757,95 zł,
*   w roku 2012 – nagrody z zysku 675.264,19 zł, premia bilansowa 9.800,00 zł, razem 685.064,19 zł,
*   w roku 2013 – nagrody z zysku 728.992,09 zł, premia bilansowa 10.500,00 zł, razem 739.492,09 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość wypłaconych zgodnie z uchwałami o podziale zysku oraz zgodnie z "Regulaminem wypłaty nagrody z funduszu załogi tworzonego z zysku do podziału" nagród stanowi koszty uzyskania zmniejszające podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w roku, w którym poniesiony został wydatek?
2.  Czy Spółce przysługiwać będzie złożenie korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za lata 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2013?

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1, nie uznawanych za koszty uzyskania przychodu, nie zostały wymienione nagrody wypłacone z zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W art. 16 ust. 1 pkt 40 zostały wymienione natomiast składki na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy i inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw.

W związku z powyższym wydatki związane z wypłatą nagród z zysku powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (w wartości brutto, obejmującej również należne składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracowników) w roku, w którym dokonano wypłaty, stosownie do treści art. 15 ust. 1, ponieważ - wypłacone nagrody z zysku stanowią dla pracowników dodatkowy czynnik motywacyjny - wiążą się z prowadzoną przez Spółkę działalnością i osiąganymi przychodami, a jednocześnie nie są wymienione w negatywnym katalogu wyspecyfikowanym w art. 16 ust. 1. Nagroda udzielana pracownikowi działa na niego motywująco, co wpływa na jego zaangażowanie w pracy i w konsekwencji ma wpływ na osiągane przychody. Bez znaczenia jest to, że nagroda jest wypłacana po ustaleniu zysku netto. Pracownik, mając świadomość, że taka nagroda będzie wypłacana, jeżeli będzie zysk, dąży do tego aby przyczynić się do jego wypracowania.

Natomiast nie będą kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy, składki na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, finansowane przez pracodawcę.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1220/12.

Zgodnie z art. 81, w związku z art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa Spółce przysługuje korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 obejmująca zwiększenie kosztów uzyskania przychodów: za rok 2008 o kwotę 627.668,69 zł, za rok 2009 o kwotę 599.126,05 zł, za rok 2010 o kwotę 666.042,47 zł, za rok 2011 o kwotę 682.757,95 zł, za rok 2012 o kwotę 685.064,19 zł, za rok 2013 o kwotę 739.492,09 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3195/15,- stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.