Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-483/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-18
Teza: Czy realizacja opisanego powyżej transgranicznego połączenia HE z HICCE będzie neutralna dla Spółki na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przejęcie; przychód; spółki-przejęcie spółki; zyski-udział w zyskach; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.06.2013 r. (data wpływu 01.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowej transakcji transgranicznego połączenia spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.07.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowej transakcji transgranicznego połączenia spółek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

HE (dalej: HE lub Spółka) jest spółką kapitałową, mającą siedzibę w Belgii i jest belgijskim rezydentem podatkowym. HE należy do międzynarodowej grupy spółek z branży motoryzacyjnej (dalej: Grupa). W ramach Grupy planowane są zmiany organizacyjne, w wyniku których HE ma pełnić rolę podmiotu dominującego, odpowiedzialnego m.in. za centralną organizację dystrybucji w poszczególnych krajach części zamiennych do pojazdów produkowanych przez Grupę. Rozwiązanie to ma na celu ograniczenie kosztów związanych z utrzymywaniem lokalnych spółek logistycznych.

W związku ze wskazanymi działaniami w zakresie zmian organizacyjnych planowane jest dokonanie połączenia HE z innymi spółkami z Grupy, w tym m.in. HL z siedzibą w P (dalej: Spółka Zależna), będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji części zamiennych produkowanych przez inne podmioty z Grupy.

Na moment połączenia jedynym udziałowcem HL będzie HE. Omawiane połączenie zostanie dokonane przez przejęcie w taki sposób, że HE będzie spółką przejmującą, a HL spółką przejmowaną. Połączenie transgraniczne przeprowadzone zostanie na podstawie właściwych przepisów, w szczególności zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 491 § 11 , art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 5161 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej KSH).

Zasadniczo przeniesienie majątku Spółki Zależnej na spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów spółki przejmującej wspólnikom spółki przejmowanej, niemniej jednak, ze względu na to, że w momencie przejęcia HE będzie jedynym udziałowcem Spółki Zależnej, w następstwie przejęcie nie zostaną wydane żadne udziały. W związku z planowanym połączeniem, HE, jako udziałowcowi Spółki Zależnej, nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Ponadto w wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału spółki przejmującej, tj. HE.

Konsekwencją dokonanego połączenia spółek byłaby, tzw. sukcesja generalna przez Spółkę praw i obowiązków Spółki Zależnej. Regułę tę statuuje art. 494 § 1 KSH, według którego spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

W następstwie planowanego połączenia działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę Zależną na terytorium Polski zostanie przeniesiona do HE. Po połączeniu ze Spółką Zależną HE będzie kontynuować działalności na terytorium Polskiej w formie oddziału utworzonego przez HE przed połączeniem, który w wyniku połączenia przejąłby majątek HL.

Obecnie HE jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Także na moment połączenia HE będzie podatnikiem VAT w Polsce.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że przed dokonaniem połączenia rzeczywisty ośrodek zarządzania Wnioskodawcy będzie znajdował się na terytorium Belgii. Działalność Wnioskodawcy w Polsce do momentu połączenia nie będzie związana z istnieniem rzeczywistego ośrodka zarządzania w Polsce (będzie on zlokalizowany w Belgii), a po połączeniu działalność prowadzona w Polsce będzie miała formę oddziału Wnioskodawcy, gdzie wybrani pracownicy będą sprawowali pewne funkcje zarządcze i kontrolne dotyczące tej działalności - niemniej jednak będą oni podlegali pod zarząd Wnioskodawcy znajdujący się w Belgii i będą związani poleceniami i instrukcjami otrzymywanymi z Belgii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy realizacja opisanego powyżej transgranicznego połączenia HE z HL będzie neutralna dla Spółki na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy planowane połączenie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla HE na gruncie ustawy o VAT oraz/lub ustawy o PCC?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w świetle art. 93-93d Ordynacji podatkowej, HE wejdzie na zasadzie sukcesji generalnej we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przejmowanego (Spółki Zależnej) przewidziane w przepisach prawa podatkowego, w tym także HE będzie uprawniona do przejęcia ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej przez HL w deklaracjach VAT-7 złożonych za okresy poprzedzające połączenie?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

Wniosek Spółki w zakresie pytań oznaczonych nr 2 oraz nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku realizacji opisanego powyżej połączenia nie wystąpi podstawa prawna umożliwiająca ustalenie dochodu po stronie HE w oparciu o regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, planowana transakcja połączenia spółek będzie neutralna podatkowo na gruncie przepisów ustawy o PDOP. Powyższa konkluzja nie będzie przy tym uzależniona od tego, czy po połączeniu HE będzie, czy też nie, kontynuować działalność na terytorium Polski w formie tzw. zakładu w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. W opinii Spółki, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności argumenty przytoczone poniżej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b ustawy o PDOP, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednocześnie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP, dochód z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia lub podziału spółek stanowią dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych. Niemniej jednak, w związku z faktem, iż w ramach planowanego połączenia Spółki Zależnej ze Spółką, HE, jako spółce przejmującej, nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce, nie dojdzie do powstania dla Spółki przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust 2 pkt 1 ustawy o PDOP, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej (z uwzględnieniem przepisów art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP).

W opinii Spółki ustawodawca w sposób wyraźny wskazał jakie są przesłanki dla zastosowania przepisów dotyczących neutralności połączenia - zatem mając na uwadze fakt, iż nie dojdzie do przyznania HE jako udziałowcowi Spółki Zależnej (przejmowanej) udziałów HE, nie wystąpią przesłanki do zastosowania przepisu dotyczącego kalkulacji przychodu przy połączeniu dla udziałowca Spółki Zależne. Ponadto, ustawodawca w żaden sposób nie odniósł się do działań spółki przejmującej po dokonaniu połączenia i nie uzależnił neutralności połączenia od kontynuowania (bądź nie) działalności na terytorium Polski w jakiejkolwiek formie, w tym w formie tzw. zakładu.

Reasumując, w opinii Spółki realizacja powyżej opisanego połączenia będzie neutralna na gruncie PDOP, w związku z czym nie wystąpią podstawy prawne umożliwiające ustalenie jakiegokolwiek dochodu do opodatkowania po stronie HE w oparciu o regulacje ustawy o PDOP w związku z omawianym połączeniem ze Spółką Zależną,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się – za prawidłowe.

Problematyka łączenia spółek kapitałowych (w tym spółek polskich ze spółkami zagranicznymi) została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 dalej KSH). Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Połączenie spółek w myśl art. 492 § 1 KSH może być dokonane na dwa sposoby:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (jest to tzw. łączenie się przez przejęcie czyli inkorporacja),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (jest to tzw. łączenie się przez zawiązanie nowej spółki czyli konsolidacja).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmowanej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmowaną.

W zakresie skutków podatkowych łączenia się spółek kapitałowych należy wskazać, iż zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: updop), przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Ponadto, stosownie do treści art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie spółek nie jest przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Powyższe przepisy maja zastosowanie m. in. do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (posiadających ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce), podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 (posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce).

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 updop dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a w przypadku połączenia lub podziału spółek są dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, jest spółką kapitałową, mającą siedzibę w Belgii i jest belgijskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy spółek z branży motoryzacyjnej. W ramach Grupy planowane są zmiany organizacyjne, w wyniku których Wnioskodawca ma pełnić rolę podmiotu dominującego, odpowiedzialnego m.in. za centralną organizację dystrybucji w poszczególnych krajach części zamiennych do pojazdów produkowanych przez Grupę. Rozwiązanie to ma na celu ograniczenie kosztów związanych z utrzymywaniem lokalnych spółek logistycznych.

W związku ze wskazanymi działaniami w zakresie zmian organizacyjnych planowane jest dokonanie połączenia Wnioskodawcy z innymi spółkami z Grupy, w tym m.in. HL, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji części zamiennych produkowanych przez inne podmioty z Grupy.

Na moment połączenia jedynym udziałowcem HL będzie Wnioskodawca. Omawiane połączenie zostanie dokonane przez przejęcie w taki sposób, że Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a HL spółką przejmowaną.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów updop, w szczególności art. 10 ust. 2 oraz art. 10 ust. 1 pkt 5, stwierdzić należy, iż w obecnym stanie prawnym skutki podatkowe transakcji łączenia się spółek kapitałowych, uzależnione są m. in. od wysokości posiadanego udziału w kapitale spółki przejmowanej oraz od tego czy spółce przejmującej jako udziałowcowi spółki przejmowanej zostały wypłacone dopłaty w gotówce.

Reasumując, uznać należy za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym realizacja opisanego połączenia będzie neutralna podatkowo na podstawie norm prawnych zawartych w art. 10 ust. 2 pkt 1, pkt 2 oraz art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem na moment połączenia Wnioskodawca będąc jedynym udziałowcem HL, nie może wydać sam sobie swoich własnych udziałów w zamian za majątek spółki przejmowanej. Ponadto Wnioskodawca jako jedyny udziałowiec spółki przejmowanej nie otrzyma żadnych dopłat w gotówce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim, wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.