Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.16.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-13
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; stawka-stawka amortyzacyjna; stawka-stawka indywidualna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 13 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej środka trwałego – **jest prawidłowe,**
*   zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej środka trwałego,
*   zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ustawy PIT. Jest również wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: „Spółka”).

Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i administrowania nieruchomościami na własny rachunek, z wyjątkiem budynków o przeznaczeniu mieszkalnym. W tym celu Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalno-usługowym („Nieruchomość”). Nieruchomość jest budynkiem wolnostojącym, jednokondygnacyjnym niepodpiwniczonym, kryty stropodachem. Budynek wybudowany jest w technologii tradycyjnej. Fundamenty i ściany fundamentowe są betonowe, ściany zewnętrzne konstrukcyjne murowane z cegły pełnej, natomiast stropodach kryty jest papą. Budynek wyposażony jest w instalacje wod.-kan. i elektryczną.

Przedmiotowa Nieruchomość na moment nabycia spełnia definicję środka trwałego zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, tj. jest kompletna i zdatna do użytku. Zgodnie z opisem do projektu budowlanego stwierdza się, że stan techniczny istniejącego budynku – głównie elementy konstrukcyjne – na dzień przeprowadzonej wizji lokalnej nie wykazują żadnych oznak uszkodzeń, jak również ponadnormatywnego zużycia (ściany, jak i fundamenty są w dobrym stanie technicznym).

Spółka zamierza uzyskiwać przychody z wynajmu powierzchni biurowo-usługowej z przedmiotowej Nieruchomości. Niemniej jednak obecny stan techniczny zakupionej Nieruchomości wymaga poniesienia nakładów do osiągnięcia określonego standardu, niezbędnego w istocie do jej funkcjonowania na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem zgodnie z panującą na rynku konkurencją podmiotów, których przedmiotem działalności jest gospodarowanie i administrowanie zasobami nieruchomościowymi przeznaczonymi na wynajem.

W związku z tym Spółka zamierza dokonać szeregu prac budowlanych zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę obejmującymi prace geologiczne na zakupionej nieruchomości oraz przebudowę, rozbudowę, a także nadbudowę budynku, w tym m.in. zmiana rozmieszczenia ścian działowych, odpowiednie zainstalowanie oraz rozmieszczenie układów instalacji technicznych oraz rozbudowę i adaptację istniejącej powierzchni budynku celem zwiększenia jej funkcji użytkowych i przystosowania do możliwości najmu zgodnie z obecnymi standardami panującymi na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem.

W tym celu Spółka zleciła wyspecjalizowanemu podmiotowi przygotowanie projektu budowlanego. Projekt ten został sporządzony zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa budowlanego oraz zasadami wiedzy technicznej. Zgodnie z zapisami w projekcie przedmiotem zamierzenia inwestycyjnego jest realizacja na terenie działki o numerze ewid. 5/2 w X budynku o funkcji biurowej i usługowej oraz niezbędnej infrastruktury technicznej wymaganej do jego obsługi. Działka jest zabudowana istniejącym, jednokondygnacyjnym, nieużytkowanym budynkiem oraz w pełni uzbrojona. Od strony południowej i wschodniej sąsiaduje bezpośrednio z drogami publicznymi.

Zgodnie z zapisami w projekcie budowlanym na terenie objętym opracowanie przewiduje się przebudowę istniejącego budynku na budynek dwukondygnacyjny o funkcji biurowo-usługowej (na parterze usytuowane będą lokale usługowe przeznaczone do wynajmu, natomiast na piętrze lokale biurowe), wykonanie utwardzonego dojazdu/dojścia, usytuowanie miejsca na pojemniki z odpadkami, wykonanie miejsc postojowych dla samochodów osobowych, wykonanie zjazdu z drogi publicznej, przebudowę przyłącza wodociągowego, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji deszczowej, wykonanie doziemnej instalacji gazowej, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji sanitarnej, wykonanie wewnętrznej linii zasilającej. Budynek lokalizuje się względem granic działki zgodnie z obowiązującymi przepisami – warunkami technicznymi oraz warunkami zawartymi w decyzji o warunkach zabudowy.

Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok. Wnioskodawca zamierza wprowadzić ją do ewidencji środków trwałych i wartości materialnych i prawnych. W momencie przyjęcia do użytkowania Nieruchomość zostanie zakwalifikowana wg KŚT do grupy 1 podgrupy 10 rodzaju 103 jako budynek handlowo-usługowy. Przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie stanowić będą co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie zasad kwalifikacji podatkowej na gruncie przepisów ustawy PIT planowanych przedsięwzięć dotyczącej adaptacji Nieruchomości do nowych funkcji handlowo-usługowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowane do wykonania przez Wnioskodawcę prace budowlane, celem przystosowania do funkcjonowania zgodnie z jej przeznaczeniem oraz zwiększeniem jej funkcji użytkowych poprzez przebudowę, rozbudowę oraz nadbudowę stanowią modernizację środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o PIT i tym samym powinny zwiększać wartość początkową Nieruchomości?
2.  W przypadku uznania stanowiska podatnika z pytania pierwszego za prawidłowe, czy jest on uprawniony do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji w wysokości 10% dla budynku w momencie jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy dokonywane prace budowlane związane z przystosowaniem budynku do możliwości jego najmu dla podmiotów zewnętrznych stanowią zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o PIT prace modernizacyjne oraz adaptacyjne i tym samym powinny one zwiększać wartość początkową środka trwałego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z definicją środka trwałego wynikającą z art. 22a ust. 1 ustawy PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei za cenę nabycia środka trwałego zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy PIT uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy PIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy PIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zdaniem Wnioskodawcy czynności, które mają być dokonane celem zwiększenia jej funkcji użytkowych i przystosowania do możliwości najmu zgodnie z obecnymi standardami panującymi na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz zwiększają wartość początkową budynku, gdyż w wyniku jego modernizacji oraz adaptacji zwiększy się ich wartość użytkowa, która pozwoli podatnikowi na dostosowaniu się do rynku nieruchomości komercyjnych oraz konkurowaniu z innymi podmiotami, których przedmiotem działalności jest najem nieruchomości.

W wyroku WSA w Łodzi z dnia 21 lipca 2015 r. (sygn. I SA/Łd 402/15), dotyczącego zasadności uznania przeprowadzonych prac modernizacyjnych jako zwiększających wartość początkową środka trwałego sąd zauważył, iż: „Nie zyskał aprobaty sądu również pogląd organu, że w takiej sytuacji znaleźć zastosowanie powinien art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. Przepis ten jednoznacznie swym zakresem obejmuje sytuację, gdy daną rzecz (w tej sprawie budynek) można zakwalifikować jako środek trwały, a więc kompletny i zdatny do użytku, który w takiej postaci ulega następnie ulepszeniu na skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, o czym stanowi użycie przez ustawodawcę czasu przeszłego (jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu), a więc zakłada się, że były już wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Tymczasem w tej sprawie wydatki ponoszone były na budynek nie będący środkiem trwałym, co wydaje się być niespornym i z którego to braku właściwych cech nie można było ująć go w prowadzonej w tym celu ewidencji. Dlatego też nieuprawnione jest dowodzenie, że strona powinna ustalić wartość budynku na podstawie ceny nabycia powiększonej o koszty ulepszenia w oparciu o ten przepis. W piśmiennictwie podnosi się, że wartość początkową środków trwałych podwyższają wydatki na ich ulepszenie. Wydatkami na ulepszenie są wydatki powodujące zwiększenie wartości użytkowej tych środków z dnia ich przekazania do używania (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki Komentarz do art. 22(g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych LEX 2014). Także i ten autor podnosi, że czynnością poprzedzającą podwyższanie wartości początkowej środków trwałych w wykonaniu czynności opisanych w dyspozycji art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. jest uprzednie ich przekazanie do używania”.

Następnie sąd zauważył, iż: „w okolicznościach przedmiotowej sprawy budynek wprowadzono do ewidencji, jako pełnoprawny środek trwały dopiero w 2001 r., a zatem wszystkie wydatki ulepszające nie mogły powiększać jego wartości początkowej w rozumieniu tego przepisu, gdyż nie był on wcześniej środkiem trwałym. Przepis ten nie stanowi o ustalaniu wartości początkowej środka trwałego lecz o jej powiększaniu. NSA w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 874/12 wyraził słuszny pogląd, że w sytuacji gdy «ulepszenia» dokonano przed przyjęciem przez podatnika środka trwałego do używania i przed wpisaniem go (po raz pierwszy) do ewidencji środków trwałych, to poniesione nakłady zwiększają wartość początkowa tego środka ustaloną metodami wskazanymi we wcześniejszych ustępach art. 22g u.p.d.o.f. Podobnie stanowisko zajął NSA wyroku z dnia 14 marca 2013 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1541/11”.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższy wyrok w sposób bezpośredni można odnieść do sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku. Nieruchomość będąca własnością podatnika spełniać będzie definicję środka trwałego, a środek trwały zostanie wprowadzany do ewidencji po dokonaniu w nim prac wskazanych w stanie faktycznym, polegających na modernizacji i adaptacji, poprzez przebudowę, rozbudowę oraz nadbudowę środka trwałego oraz jego adaptacji w związku z przystosowaniem do panujących na rynku najmu warunków oraz oczekiwań wynajmujących.

Wnioskodawca stoi również na stanowisku, iż dokonane przez niego prace na Nieruchomości nie mogą zostać uznane za remont ani za wytworzenie nowego środka trwałego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16.10.2012 r. (sygn. IPPB5/423-641/12-3/RS) wyjaśnił różnicę pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont oraz na ulepszenie środka trwałego twierdząc, iż: „remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych”.

Z powyższej interpretacji wynika, iż celem remontu jest doprowadzenie środka trwałego do stanu pozwalającego na jego dalszą interpretację lub doprowadzenie do pierwotnej użyteczności, co może przejawiać się na przykład poprzez wymianę zużytych części lub ich naprawę.

Z kolei w wyjaśnieniu Ministra Finansów (sygn. PO 3/722-160/94/) informuje on, iż „do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

*   przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż było jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
*   modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych”.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać dokonanych na środku trwałym prac jako wytworzenie nowego środka trwałego, gdyż nie wytworzył on we własnym zakresie środka trwałego, lecz ulepszył wcześniej nabyty środek trwały.

Potwierdza to wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1031/11) wypowiedział się w sposób następujący: „Nie można zatem zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 22g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 22g ust. 4 u.p.d.o.f. przez ich niezastosowanie w sprawie. Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi, że za wartość początkową środków trwałych (\`(...)\`) uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia, a drugi precyzuje, co uważa się za koszt wytworzenia. Wbrew ocenie organu interpretacyjnego przepisy te nie miały w sprawie zastosowania, ponieważ skarżący nie wytworzył we własnym zakresie środka trwałego, który zamierzał amortyzować z zastosowaniem indywidualnie ustalonej stawki amortyzacyjnej, ale nabyty wcześniej środek trwały ulepszył”.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dokonywane prace budowlane związane z przystosowaniem budynku do możliwości jego najmu dla podmiotów zewnętrznych stanowią zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o PIT prace modernizacyjne oraz adaptacyjne i tym samym powinny one zwiększać wartość początkową środka trwałego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do zastosowania 10% stawki amortyzacyjnej dla budynku, zgodnie z art. 22j ust.1 pkt 3 ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W przypadku ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy PIT podatnicy, z zastrzeżeniem art. 221, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 nie może być krótszy niż 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata.

Zgodnie z art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za: 1) używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub 2) ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W wyroku WSA w Szczecinie z dnia 25 lutego 2016 r. (I SA/Sz 1291/15) czytamy, iż: „wskazać należy, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu. Zauważyć przy tym należy, że wynikająca z art. 22j u.p.d.o.f. możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych lokali jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika”.

Jak wynika z powyższego wyroku oraz obowiązujących przepisów, indywidualna stawka amortyzacji możliwa jest do zastosowania, gdy składnik majątkowy zostaje po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji danego podatnika. Ponadto środek trwały powinien być używany przed nabyciem lub ulepszony przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych.

Należy podkreślić, iż warunek ten zostanie spełniony przez podatnika, gdyż wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych nastąpi dopiero po dokonaniu w nim prac modernizacyjnych i ulepszeniowych, a ich wartość przekroczy 30% wartości początkowej środka trwałego, co zostanie udokumentowane fakturami dotyczącymi wykonanych robót.

W interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 29 grudnia 2004 r. (sygn: P-3/423-31/04) stwierdza się, iż: „w przypadku, gdy w budynku, będącym własnością podatnika, dokonuje on prac o charakterze budowlanym, podatnik musi ustalić, czy mają one charakter remontowy czy ulepszeniowy. Wydatki na prace remontowe nie podwyższają wartości użytkowej budynku, a zatem mogą być bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast wydatki na roboty o charakterze ulepszeniowym (przebudowa, rozbudowa, adaptacja lub modernizacja), które zwiększają wartość użytkową obiektu, nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, gdyż powiększają one wartość początkową budynku jako środka trwałego (art. 16g ust. 13). O ulepszeniowym charakterze prac budowlanych świadczy m.in. fakt zmiany, w wyniku ich przeprowadzenia, przeznaczenia budynku. Podatnik, stosownie do zapisu art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji, dla budynków i budowli, nie może być krótszy niż 10 lat. Środki trwałe uznaje się za używane, w odniesieniu do budynków i budowli, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy. Środki trwałe uznaje się za ulepszone, w odniesieniu do budynków i budowli – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W praktyce oznacza to, że podatnik po nabyciu środka trwałego nie wprowadza go do ewidencji środków trwałych, lecz dokonuje jego ulepszenia, tj. zgodnie z art. 16g ust. 13, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, modernizacji lub adaptacji. Z uwagi na fakt, że przepisy odnoszą się jedynie do dokonania przez podatnika ulepszenia środka trwałego, nie jest możliwe zastosowanie indywidualnej stawki, jeżeli dodatkowe nakłady poczynione na środek trwały związane były z jego remontem, a nie z ulepszeniem.

Możliwość zastosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych nie oznacza więc zupełnej dowolności, przy ustalaniu przez podatnika wysokości rocznego odpisu amortyzacyjnego. Podatnik nie może stosować indywidualnej stawki amortyzacyjnej do ulepszonego środka trwałego, którego już używał i posiadał w swojej ewidencji”.

Do możliwości zastosowania indywidulanej stawki amortyzacyjnej dla budynku w przypadku jego rozbudowy wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 22 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1031/11), oddalając tym samym skargę kasacyjną Ministra Finansów. W wyroku sąd stwierdził, że: „Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, z treści art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f. wynikają dwie przesłanki, których wystąpienie warunkuje ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej: środek trwały musi być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych danego podatnika oraz musi to być środek trwały używany lub ulepszony. Organ interpretacyjny nie kwestionuje spełnienia przez skarżącego pierwszej przesłanki, natomiast argumentacji skarżącego o ulepszeniu przez niego środka trwałego, który zamierza amortyzować z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej, przeciwstawia twierdzenie o wytworzeniu przez skarżącego tego środka trwałego, ponieważ zakupiona nieruchomość uzyskała nową funkcję użytkową. Należy w związku z tym zauważyć, że skarżący zasadnie odwołuje się do utrwalonej w praktyce orzeczniczej definicji ulepszenia, opartej na treści art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. a określonej w załączniku do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13.03.1995 r. (PO3-722-160/94), na podstawie której można stwierdzić, że ulepszenie środka trwałego to zarówno przebudowa, to jest wykonanie prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, jak i adaptacja, to jest wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do innych celów, niż jego pierwotne przeznaczenie oraz rozbudowa, to jest wykonanie prac powodujących jego powiększenie. Dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych (przebudowa) przez wykonanie prac mających na celu przystosowanie budynku do innych celów, niż pierwotnie był przeznaczony (adaptacja) i jego powiększenie (rozbudowa), w rezultacie doprowadziło do stworzenia wprowadzonego do ewidencji środka trwałego w postaci jednego obiektu handlowego posadowionego na trzech posiadanych przez skarżącego działkach gruntu, jednak w oparciu o obiekt (budynek) istniejący i funkcjonujący wcześniej na jednej z tych działek. Prowadzi to do wniosku, że ulepszenie, o jakim mówi skarżący powołując się na brzmienie art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f., w istocie odpowiada pojęciu wytworzenia, którym posługuje się organ interpretacyjny. To, że wskutek przeprowadzonych ulepszeń powstał obiekt innej kategorii, co akcentuje organ interpretacyjny, jest więc naturalnym, przewidzianym przez prawo podatkowe i akceptowanym przez nie efektem ulepszenia, skoro do jego przejawów należy także dostosowanie obiektu do zmienionych potrzeb funkcjonalnych lub użytkowych, przystosowanie go do wykorzystania w innym celu, nadanie mu nowych cech użytkowych, czy wreszcie jego rozbudowę. W konsekwencji, jeżeli nakłady poczynione przez skarżącego mogą być uznane za ulepszenie, może on skorzystać z możliwości, jakie w zakresie ustalenia indywidualnych stawek amortyzacyjnych daje art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f”.

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że wskutek przeprowadzonych ulepszeń doszło do dostosowania obiektu do zmienionych potrzeb funkcjonalnych i użytkowych, a wartość nakładów przekraczać będzie 30% wartości początkowej Nieruchomości, jest on uprawniony do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla ulepszonego środka trwałego w wysokości 10% w momencie jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych.

Dodatkowo w tym miejscu należy podkreślić, że w analogicznej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 15 grudnia 2017 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej środka trwałego – **jest prawidłowe,**
*   zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe.**

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 tej ustawy: przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Natomiast jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl art. 5a pkt 28 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka cywilna jest spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. Tym samym spółka cywilna – jako spółka niebędąca osobą prawną – nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 tej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z tym wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki cywilnej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określeniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 powołanej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Na podstawie art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22c pkt 1 tej ustawy: amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów – zwane odpowiednio środkami trwałymi.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano następujące metody amortyzacji:

*   tzw. „amortyzację liniową”, zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik nr 1 do ustawy podatkowej (art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   amortyzację przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie (art. 22j tej ustawy),
*   tzw. „amortyzację metodą degresywną” (art. 22k ust. 1 ww. ustawy),
*   amortyzację przy zastosowaniu tzw. metody „jednorazowego odpisu dla małych i rozpoczynających działalność podatników” (art. 22k ust. 7 omawianej ustawy).

Na podstawie art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 tej ustawy: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22i ust. 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika, że do podatnika należy wybór metody amortyzacji. Wyboru tego dokonuje dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzowania i ma obowiązek stosować wybraną metodę dla pełnego zamortyzowania tego składnika.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej przewiduje art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ww. ustawy: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

*   dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem:
    1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
    2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych– dla których okres amortyzacji – nie może być krótszy niż 3 lata (pkt 3);
*   dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% – 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (pkt 4).

Powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które w rozumieniu ustawy są używane lub ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika.

Przy czym w myśl art. 22j ust. 3 ww. ustawy: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego należy wskazać, że sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest również od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny.

Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11): zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Mając na względzie powyższe wyjaśnienia należy przypomnieć, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy. Klasyfikacji tej powinien dokonać sam podmiot gospodarczy przy ewentualnej pomocy uprawnionego organu statystycznego.

Na mocy art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Jednocześnie stosownie do art. 22g ust. 3 tej ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej (dalej „Spółka”). Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i administrowania nieruchomościami na własny rachunek, z wyjątkiem budynków o przeznaczeniu mieszkalnym. Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalno-usługowym („Nieruchomość”). Nieruchomość na moment nabycia spełnia definicję środka trwałego, tj. jest kompletna i zdatna do użytku. Niemniej jednak obecny stan techniczny zakupionej Nieruchomości wymaga poniesienia nakładów do osiągnięcia określonego standardu, niezbędnego w istocie do jej funkcjonowania na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem. W związku z tym Spółka zamierza dokonać szeregu prac budowlanych zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę obejmującymi prace geologiczne na zakupionej nieruchomości oraz przebudowę, rozbudowę, a także nadbudowę budynku oraz rozbudowę i adaptację istniejącej powierzchni budynku celem zwiększenia jej funkcji użytkowych i przystosowania do możliwości najmu. Działka jest zabudowana istniejącym, jednokondygnacyjnym, nieużytkowanym budynkiem oraz w pełni uzbrojona. Zgodnie z zapisami w projekcie budowlanym na terenie objętym opracowaniem przewiduje się przebudowę istniejącego budynku na budynek dwukondygnacyjny o funkcji biurowo-usługowej (na parterze usytuowane będą lokale usługowe przeznaczone do wynajmu, natomiast na piętrze lokale biurowe), wykonanie utwardzonego dojazdu/dojścia, usytuowanie miejsca na pojemniki z odpadkami, wykonanie miejsc postojowych dla samochodów osobowych, wykonanie zjazdu z drogi publicznej, przebudowę przyłącza wodociągowego, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji deszczowej, wykonanie doziemnej instalacji gazowej, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji sanitarnej, wykonanie wewnętrznej linii zasilającej. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok. Wnioskodawca zamierza wprowadzić ją do ewidencji środków trwałych i wartości materialnych i prawnych. W momencie przyjęcia do użytkowania Nieruchomość zostanie zakwalifikowana wg KŚT do grupy 1 podgrupy 10 rodzaju 103 jako budynek handlowo-usługowy. Przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie stanowić będą co najmniej 30% wartości początkowej.

Z uwagi na powyższe – opisane przez Wnioskodawcę prace na Nieruchomości spełniają definicję ulepszenia. Stąd wprowadzając Nieruchomość do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki należy wartość początkową Nieruchomości ustalić jako sumę ceny jej nabycia i nakładów poniesionych na jej ulepszenie.

Jednocześnie należy stwierdzić, że opisany budynek mieszkalno-usługowy (tu: Nieruchomość) spełni definicję uznania go za „ulepszony” środek trwały w rozumieniu art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę przed wprowadzeniem go do ewidencji (wartość ulepszenia) przekroczy 30% wartości początkowej.

Zatem dla wskazanej we wniosku Nieruchomości oznaczonej symbolem 103 Klasyfikacji Środków Trwałych, która:

*   zostanie po raz pierwszy wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz
*   zostanie ulepszona, gdyż wydatki poniesione na jej ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej,

Wnioskodawca może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości 10%. W takiej sytuacji Nieruchomość ta będzie amortyzowana przez okres 10 lat.

Reasumując – planowane do wykonania przez Wnioskodawcę prace budowlane na Nieruchomości celem przystosowania jej do funkcjonowania zgodnie z przeznaczeniem oraz zwiększeniem jej funkcji użytkowych przez przebudowę, rozbudowę oraz nadbudowę stanowią ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym powinny zwiększać wartość początkową Nieruchomości.

Zatem Wnioskodawca – zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uprawniony jest do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji w wysokości 10% dla budynku w momencie jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.