Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.86.2020.3.AMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-12
Teza: Obowiązek zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 7 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z 27 maja 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w wysokości ½ w nieruchomości –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w wysokości ½ w nieruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 maja 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 8 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.86.2020.1.AMS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Od \[…\] 1973 r. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości \[…\]. Wnioskodawczyni jest emerytką i nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele działalności gospodarczej. W \[…\] 2019 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży ww. nieruchomości, w wyniku której Wnioskodawczyni sprzeda swój udział w tej nieruchomości w wysokości 1/2. Planowany termin zawarcia umowy przyrzeczonej - II kwartał 2020 r. Nabywca jest spółką akcyjną będącą czynnym podatnikiem VAT. Spółka zamierza kupić nieruchomość w celu wybudowania na niej budynku handlowego. Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest między innymi uzyskanie przez stronę kupującą ostatecznej, prawomocnej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę. Spółka będąca stroną kupującą w dniu zawarcia umowy przedwstępnej zawarła umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości dla potrzeb uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, warunków technicznych dostawy mediów oraz decyzji o pozwoleniu na budowę, do uzyskania których niezbędne jest wykazanie się tytułem prawnym do nieruchomości.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawczyni wskazała, że nieruchomość której dotyczy przedwstępna umowa sprzedaży \[…\] składa się z 3 działek gruntu \[…\]. Nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem \[…\] do majątku objętego ustawową wspólnością majątkową małżeńską na podstawie prawomocnego aktu własności \[…\] w \[…\] 1973 roku, a następnie po śmierci męża stała się właścicielką przedmiotowej nieruchomości w udziale wynoszącym 1/2 części i pozostaje stanu wolnego. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała w żaden sposób przedmiotowej nieruchomości. Nabywca nieruchomości znalazł działkę i właścicieli i zaproponował zakup. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych mających na celu dokonanie sprzedaży ww. działek. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmowała żadnych czynności zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości. Dla przedmiotowej nieruchomości nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jednak o taką decyzję wystąpił i ją uzyskał kupujący nieruchomość \[…\]. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Kiedyś były sprzedawane części gospodarstwa głównie pod budujące się drogi ale Wnioskodawczyni nie jest w stanie określić szczegółów ze względu na upływ czasu od tych zdarzeń. Zgodnie z uzyskanymi informacjami na potrzeby ww. wezwania od współwłaściciela na działce \[X\] znajduje się obiekt budowlany, który został postawiony przez współwłaściciela i jego żonę \[…\] jako obiekt tymczasowy i jest przeznaczony do demontażu. Na działkach \[…\] nie są posadowione obiekty tj. budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane. Zgodnie z PKOB - nie wyróżnia się obiektów budowlanych tymczasowych. Według wiedzy Wnioskodawczyni działka \[X\], która jest częścią nieruchomości objętej sprzedażą zabudowana jest obiektem, który nie jest trwale związany z gruntem (obiekt znajduje się na płytach betonowych). Według wiedzy Wnioskodawczyni obiekt był wykorzystywany do prowadzenia sprzedaży artykułów spożywczych. Wnioskodawczyni nie prowadziła sprzedaży w tym obiekcie i nie ponosiła żadnych wydatków związanych zarówno z postawieniem tego obiektu jaki i jego ulepszeniem. Wnioskodawczyni jest tylko współwłaścicielem tej nieruchomości i nie ma wiedzy na temat szczegółów prowadzenia przez współwłaścicieli działalności na nieruchomości. Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie udzieli pełnomocnictwa kupującemu, \[…\], do działania w imieniu Wnioskodawczyni, jednak w ramach przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży z \[…\] 2019 r. sprzedający łącznie, tj. m.in. Wnioskodawczyni, udzielili pełnomocnictwa kupującemu na podstawie którego, kupujący jest upoważniony do działania w swoim imieniu i na własny rachunek w stosunku do przedmiotowej nieruchomości celem spełnienia warunków ww. umowy o następującej treści: „Sprzedający oświadczają, iż udzielają Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń \[…\], w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości \[…\] warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru”. Umowa przedwstępna nabycia nieruchomości \[…\] składającej się z działek \[…\] pomiędzy nabywcą, a Wnioskodawczynią zawiera następujące postanowienia: „Umowa powyższa zawarta zostaje pod warunkami, iż w terminie \[…\] Spółka \[…\]:

1.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości \[…\], składającej się z działek \[…\], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym \[…\],
2.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości \[…\], składającej się z działek \[…\], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym \[…\],
3.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję wydaną przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów \[…\], bez konieczności przebudowy układu drogowego,
4.  uzyska pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego,
5.  uzyska prawomocną, ostateczną oraz wykonalną decyzję na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
6.  nie stwierdzi ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
7.  potwierdzi badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
8.  uzyska warunki techniczne przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
9.  uzyska warunki techniczne usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  sprostuje rozbieżności w księdze wieczystej ze stanem faktycznym, kosztem i staraniem Sprzedających,
11.  Sprzedający uzyskają własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualną interpretację podatkową wydaną przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS).”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 maja 2020 r.):

Czy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT w związku z zaistnieniem zdarzenia przyszłego jakim jest sprzedaż firmie \[…\] udziału w wysokości 1/2 w nieruchomości \[…\] składającej się z działek \[…\]?

Stanowisko Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 maja 2020 r.):

Po analizie dokonanej na skutek wezwania oraz na podstawie informacji uzyskanych od Współwłaściciela \[…\], w ocenie Wnioskodawczyni, będzie ona zobowiązana do zapłaty podatku VAT w związku z zaistnieniem zdarzenia przyszłego jakim jest sprzedaż firmie \[…\] udziału w wysokości 1/2 w nieruchomości \[…\] składającej się z 3 działek gruntu \[…\] z uwagi na to, że pomimo że nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT i nie jest osobą fizyczną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jednak obowiązek powyższy będzie wynikał z wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości przez żonę współwłaściciela do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni uważa, że dodatkową przesłanką opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej nieruchomości jest fakt uzyskania przez kupującego \[…\] decyzji o pozwoleniu na budowę budynku handlowego, która spowodowała, iż przedmiotowa nieruchomość stała się nieruchomością budowlaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny «Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.»).

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Tym samym należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawczyni od 1973 r. jest współwłaścicielką nieruchomości, tj. 3 działek gruntu \[…\]. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele działalności gospodarczej. W \[…\] 2019 r. Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną umowę sprzedaży ww. nieruchomości, w wyniku której sprzeda swój udział w tej nieruchomości w wysokości 1/2. Planowany termin zawarcia umowy przyrzeczonej to II kwartał 2020 r. Nabywcą jest spółką akcyjną będącą czynnym podatnikiem VAT. Ponadto Wnioskodawczyni w dniu zawarcia umowy przedwstępnej zawarła umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości dla potrzeb uzyskania przez stronę kupującą decyzji o warunkach zabudowy, warunków technicznych dostawy mediów oraz decyzji o pozwoleniu na budowę.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych mających na celu dokonanie sprzedaży ww. działek. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmowała żadnych czynności zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości. Dla przedmiotowej nieruchomości nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jednak o taką decyzję wystąpił i ją uzyskał kupujący nieruchomość \[…\]. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Na działce \[X\] znajduje się obiekt budowlany, który został postawiony przez współwłaściciela nieruchomości jako obiekt tymczasowy i jest przeznaczony do demontażu. Obiekt ten nie jest trwale związany z gruntem (obiekt znajduje się na płytach betonowych). Wg wiedzy Wnioskodawczyni obiekt był wykorzystywany do prowadzenia sprzedaży artykułów spożywczych. Wnioskodawczyni nie prowadziła sprzedaży w tym obiekcie i nie ponosiła żadnych wydatków związanych zarówno z postawieniem tego obiektu. Wnioskodawczyni jest tylko współwłaścicielem tej nieruchomości i nie ma wiedzy na temat szczegółów prowadzenia przez współwłaścicieli działalności na nieruchomości. Na działkach \[…\] nie są posadowione żadne obiekty tj. budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane. Według wiedzy Wnioskodawczyni działka \[X\], która jest częścią nieruchomości objętej sprzedażą zabudowana jest obiektem, który nie jest trwale związany z gruntem (obiekt znajduje się na płytach betonowych). Obiekt był wykorzystywany do prowadzenia sprzedaży artykułów spożywczych. Wnioskodawczyni nie prowadziła sprzedaży w tym obiekcie i nie ponosiła żadnych wydatków związanych zarówno z postawieniem tego obiektu jaki i jego ulepszeniem. Wnioskodawczyni jest tylko współwłaścicielem tej nieruchomości i nie ma wiedzy na temat szczegółów prowadzenia przez współwłaścicieli działalności na nieruchomości.

W ramach przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży z \[…\] 2019 r. sprzedający łącznie, tj. m.in. Wnioskodawczyni, udzielili pełnomocnictwa kupującemu na podstawie którego, kupujący jest upoważniony do działania tj. w szczególności do m.in. składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru”.

Umowa przedwstępna nabycia nieruchomości składającej się z działek \[…\] została zawarta pod warunkami, iż w terminie do \[…\] lipca 2020 r. Spółka \[…\]:

1.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym,
2.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działek \[…\], obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym,
3.  uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję wydaną przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość,
4.  uzyska pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego,
5.  uzyska prawomocną, ostateczną oraz wykonalną decyzję na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
6.  nie stwierdzi ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
7.  potwierdzi badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
8.  uzyska warunki techniczne przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
9.  uzyska warunki techniczne usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  sprostuje rozbieżności w księdze wieczystej ze stanem faktycznym, kosztem i staraniem Sprzedających.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni objętych zakresem zadanego pytania, w pierwszej kolejności należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje cyt. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności, tj. udziału w wysokości ½ w nieruchomości (działek …), przedmiotowy udział jest własnością Wnioskodawczyni. W związku z powyższym czynności wskazane przez Wnioskodawczynię w umowie przedwstępnej sprzedaży, mimo, że dokonywane przez potencjalnego przyszłego właściciela, dotyczą jednak części nieruchomości, której właścicielką jest Wnioskodawczyni.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie (kupującego) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Osoby trzecie dokonując ww. działań dokonają uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Działania te w istocie podejmowane są w imieniu Wnioskodawczyni na mocy udzielonego Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed organami administracji publicznej do podejmowania działań w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń budowlanych.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału w wysokości ½ w nieruchomości (działkach…), nie będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Bowiem czynności dotyczące sprzedaży ww. udziału w nieruchomości łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności będzie wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, o której mowa we wskazanych orzeczeniach tj. w sprawach C-180/10 i C-181/10.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej ułamkowa część nieruchomości stanowić będzie własność Wnioskodawczyni. Tym samym bez znaczenia pozostaje okoliczność, że to nabywca będzie podejmować czynności związane ze sprzedażą nieruchomości. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w wysokości ½ w nieruchomości (działkach…), w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż udziału w nieruchomości stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawczyni za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że \[….\] 2019 r. podpisano umowę dzierżawy między przyszłym nabywcą \[…\] a Wnioskodawczynią.

W umowie tej Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń określonych szczegółowo w treści umowy przedwstępnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Działań takich nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawczynię przedmiotowej części nieruchomości powoduje, że nieruchomość traci charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły dla celów zarobkowych posiadanej części nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w wysokości ½ w nieruchomości (działkach…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 293) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży jest udział w wysokości ½ w nieruchomości tj. w działkach \[…\]. Przedmiotowej części nieruchomości Wnioskodawczyni nie wykorzystywała na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Dla przedmiotowej nieruchomości nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jednak o taką decyzję wystąpił i ją uzyskał kupujący nieruchomość \[…\].

Tak więc, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy zauważyć należy, że planowana dostawa udziału w działkach \[…\], dla których wydano decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że nie wykorzystywała posiadanej części nieruchomości będących przedmiotem planowanej sprzedaży w działalności zwolnionej od podatku VAT. Istotne jest również to, że Wnioskodawczyni przedmiotową działkę dzierżawiła na rzecz przyszłego nabywcy tj. spółki \[…\]. Tym samym zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dla dostawy udziału w działkach \[…\] nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Podsumowując stwierdzić należy, że dostawa udziału w wysokości ½ w nieruchomości (działkach…) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji odpowiadając na zadane pytanie należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży udziału w wysokości ½ w nieruchomości Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć jednak należy, że opodatkowanie sprzedaży udziału w nieruchomości nie będzie wynikało z faktu wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości w działalności gospodarczej żony współwłaściciela nieruchomości, ale z całokształtu czynności podjętych przez Wnioskodawczynię, co zostało wyjaśnione w uzasadnieniu tut. Organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.