Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.292.2023.1.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-12
Teza: Uznanie dostawy Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu niekorzystającą ze zwolnienia z podatku VAT w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przez Strony oraz prawo Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu dostawy Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-zwrot podatku-zwrot różnicy podatku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż budynków; teren-teren budowlany; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku -Prawo do zwrotu różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dostawy Nieruchomości 12 - 17 za czynność podlegającą opodatkowaniu niekorzystającą ze zwolnienia z podatku VAT w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przez Strony oraz prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu dostawy Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 czerwca 2023 r. (wpływ 3 lipca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. spółka komandytowa

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

1\. Ogólny opis Transakcji.

W dniu 31 stycznia 2020 r. A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. spółka komandytowa (dawniej: D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością E. spółka komandytowa) (dalej: Nabywca lub Kupujący lub Zainteresowany będący stroną postępowania) zawarła (wraz z opisanymi szczegółowo poniżej podmiotami) (dalej: Sprzedający) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna), na podstawie której zobowiązała się nabyć za wynagrodzeniem od Sprzedających określone składniki majątkowe (dalej: Transakcja).

Na podstawie Umowy Przedwstępnej, Kupujący zobowiązał się nabyć za wynagrodzeniem (w wyniku zawarcia ostatecznych umów sprzedaży po spełnieniu się określonych warunków (dalej: Ostateczne Umowy Sprzedaży):

a) od C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: Zbywca 1 lub Sprzedający 1) - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3 i 4 w (…) (dalej: Nieruchomość 1);

b) od osoby fizycznej – A.B. (dalej: Zbywca 2 lub Sprzedający 2) - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 5 w (…) (dalej: Nieruchomość 2);

c) od Sprzedającego 2 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 6 i 7 w (…) (dalej: Nieruchomość 3);

d) od Sprzedającego 2 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 8 w (…) (dalej: Nieruchomość 4);

e) od osób fizycznych – J.P. i B.P. (dalej: Zbywca 3 lub Sprzedający 3) - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 9 w (…) (dalej: Nieruchomość 5);

f) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 10 w (…) (dalej: Nieruchomość 6);

g) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 11 w (…) (dalej: Nieruchomość 7);

h) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 12 w (…) (dalej: Nieruchomość 8);

i) od Sprzedającego 2 – prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 13 i 14 w (…) (dalej: Nieruchomość 9);

j) od Sprzedającego 2 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 15 w (…) (dalej: Nieruchomość 10);

k) od Sprzedającego 2 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 16 w (…) (dalej: Nieruchomość 11)

l) od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 17 oraz 18 w (…) (dalej: Nieruchomość 12);

m)od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 19, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Nieruchomość 13);

n) od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 20, 21, 22 i 23, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Nieruchomość 14);

o) od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 24 i 25 w (…) (dalej: Nieruchomość 15);

p) od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 26, 27, 28, 29, 30, 31 i 32, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Nieruchomość 16);

q) od Sprzedającego 1 - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 33, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Nieruchomość 17);

r) od F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: Zbywca 4 lub Sprzedający 4) - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 34 i 35, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Nieruchomość 18);

s) od G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Zbywca 5 lub Sprzedający 5) - prawo własności nieruchomości obejmującej prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 36 w (…) (dalej: Nieruchomość 19).

Nieruchomości wchodzą w skład tzw. parku logistycznego (dalej: Park Logistyczny), funkcjonującego pod nazwą G.

Poszczególni Sprzedający oraz Kupujący od 2020 r. są stronami tzw. umowy dobrosąsiedzkiej jako właściciele sąsiadujących ze sobą nieruchomości.

Dla Parku Logistycznego prowadzone są domeny internetowe (prawo do używania tych domen internetowych przysługuje podmiotowi trzeciemu: G. sp. z o.o.) (dalej: Domeny).

Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający 1 zobowiązuje się sprzedać Kupującemu prawa ochronne na znaki towarowe (w Umowie Przyrzeczonej, jeśli zostanie zawarta przez Sprzedającego 1 lub w odrębnej umowie), w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń i praw osób trzecich, z wyjątkiem ustanowionych na rzecz Kupującego lub jego Podmiotów Powiązanych. Natomiast Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 zapewnią, aby spółka działająca pod firmą G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako podmiot będący właścicielem Domen zawarła odrębną umowę, na podstawie której prawo do Domen wraz z autorskimi prawami majątkowymi zostanie przeniesione na Kupującego i udzieli odpowiednich zgód i upoważnień dotyczących osobistych praw autorskich i praw zależnych od ich treści, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń i praw osób trzecich, z wyjątkiem ustanowionych na rzecz Kupującego lub jego podmiotów powiązanych.

Zgodnie z Umową Przedwstępną Transakcja zostanie przeprowadzona w kilku fazach (etapach). W połowie 2023 r. planowana jest faza, w ramach której Kupujący nabędzie, zawierając odpowiednią Ostateczną Umowę Sprzedaży:

*   Nieruchomość 12, Nieruchomość 13, Nieruchomość 14, Nieruchomość 15, Nieruchomość 16 i Nieruchomość 17 od Sprzedającego 1,
*   Nieruchomość 18 od Sprzedającego 4 oraz,
*   Nieruchomość 19 od Sprzedającego 5.

Data zawarcia ww. Ostatecznej Umowy Sprzedaży będzie w dalszej części wniosku określona jako Dzień Zamknięcia albo Data Zamknięcia.

Sprzedaż Domen i przeniesienie praw ochrony znaków towarowych nie będzie towarzyszyło transakcji sprzedaży Nieruchomości 12 - 19. Będzie ono miało miejsce dopiero w ramach ostatniej fazy Transakcji.

Niniejszy wniosek odnosi się wyłącznie do sposobu opodatkowania VAT Transakcji (oraz odpowiednio prawa do odliczenia VAT) w części dotyczącej sprzedaży Nieruchomości 12, Nieruchomość 13, Nieruchomość 14, Nieruchomość 15, Nieruchomość 16 i Nieruchomość 17 przez Sprzedającego 1 na rzecz Kupującego.

Zapytanie w niniejszym Wniosku nie odnosi się natomiast do innych zagadnień związanych z Transakcją, ani też do jakichkolwiek innych podmiotów poza Sprzedającym 1 i Kupującym (Zainteresowani odnoszą się szczegółowo do okoliczności związanych z Transakcją wyłącznie w celu pełniejszego przedstawienia opisu stanu faktycznego).

W szczególności:

*   Kupujący otrzymał już wcześniej interpretacje indywidualne dotyczące nabycia Nieruchomości 1 od Sprzedającego 1 (interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.376.2022.1.KO z dnia 30 czerwca 2022 r.) oraz Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 od Sprzedającego 2 (interpretacja nr 0111-KDIB3-2.4012.376.2022.1.MD z dnia 22 lipca 2022 r.), a samo nabycie tych nieruchomości miało już miejsce w 2022 r.
*   Kupujący równocześnie ze złożeniem niniejszego wniosku złożył również wspólne wnioski o interpretację odpowiednio ze Sprzedającym 4 (w zakresie nabycia Nieruchomości 18) oraz ze Sprzedającym 5 (w zakresie nabycia Nieruchomości 19).

2\. Ogólny opis Nieruchomości

Uszczegóławiając, na podstawie Umowy Przedwstępnej, Kupujący zobowiązał się nabyć za wynagrodzeniem od Zbywcy 1 prawo własności:

a) Nieruchomości 12 obejmujące:

I. prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych 18 i 17, która po podpisaniu Umowy Przedwstępnej uległa podziałowi ewidencyjnemu. Na mocy decyzji z dnia 11 sierpnia 2020 r. działka 17 została podzielona na działki ewidencyjne o numerach 37 i 38. W konsekwencji działki wchodzące w skład Nieruchomości 12, które będą przedmiotem Transakcji to działki o następujących numerach ewidencyjnych:

*   38,
*   37,
*   18,

(dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…)).

II. prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 12 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 12 jako całości, w szczególności takich jak:

*   parking (zlokalizowany na działce 38),
*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działce 38),
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 38 i 37).

(dalej łącznie: Budowle 1)

b) Nieruchomości 13 obejmujące:

I. prawo własności działki o numerze ewidencyjnym 19, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…);

II. prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 13 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 13 jako całości, w szczególności takich jak sieć energetyczna (dalej: Budowle 2).

c) Nieruchomości 14 obejmujące:

I. prawo własności następujących działek gruntu, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…):

*   20,
*   21,
*   22,
*   23,

II. prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 14 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 14 jako całości, w szczególności takich jak:

*   zbiornik retencyjny (zlokalizowany na działkach 20, 21, 22, 23)
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 21, 22 i 23)
*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działkach 22 i 23)
*   stacja transformatorowa z przyłączem (zlokalizowana na działce 23)

(dalej łącznie: Budowle 3)

d) Nieruchomości 15 obejmujące:

I. prawo własności działek o numerach ewidencyjnych 24 oraz 25, które po podpisaniu Umowy Przedwstępnej uległy podziałom ewidencyjnym. Na mocy decyzji z dnia 19 marca 2020 r. działka nr 24 została podzielona na działki ewidencyjne o numerach 39 i 40, a działka 25 została podzielona na działki o numerach ewidencyjnych 41 i 42. Następnie na mocy decyzji z dnia 11 sierpnia 2020 r., działka nr 42 uległa kolejnemu podziałowi ewidencyjnemu, w wyniku, którego powstały działki gruntu o numerach 43 i 44. Finalnie działki wchodzące w skład Nieruchomości 15, które będące przedmiotem Transakcji to działki o następujących numerach ewidencyjnych:

*   39,
*   43,
*   44,

(dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…)).

II. prawo własności następujących budynków zlokalizowanych na Działce 44:

*   Budynek portierni,
*   Budynek pompowni z instalacjami,
*   Budynek stacji uzdatniania wody,
*   Garaż.

(dalej łącznie: Budynki)

III. prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 15 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 15 jako całości, w szczególności takich jak:

*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działkach 43 i 44),
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 43 i 44),
*   sieć teletechniczna (zlokalizowana na działce 44),
*   sieć wodociągowa (zlokalizowana na działce 44),
*   parking (zlokalizowany na działce 44),
*   szlaban (zlokalizowany na działce 44),
*   oczyszczalnia (zlokalizowana na działce 44),
*   tablice informacyjne (zlokalizowane na działce 44),
*   sieć kanalizacyjna techniczna (zlokalizowana na działce 44),
*   oświetlenie (zlokalizowane na działce 44),
*   studnia głębinowa (zlokalizowana na działce 44),

(dalej łącznie: Budowle 4)

e) Nieruchomości 16 obejmujące:

I. prawo własności następujących działek gruntu, dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…):

*   26,
*   27,
*   28,
*   29,
*   30,
*   31,
*   32.

f) Nieruchomości 17 obejmujące:

I. prawo własności działki o numerze ewidencyjnym 33, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…);

II. prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 17 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 17 jako całości, w szczególności takich jak sieć energetyczna (dalej: Budowle 5).

W dalszej części niniejszego wniosku wszystkie wskazane powyżej działki gruntu tj. 38, 37, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 39, 43, 44, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32 i 33 będą określane również łącznie jako Działki, oraz wskazane powyżej budowle tj. Budowle 1, Budowle 2, Budowle 3, Budowle 4 i Budowle 5, będą określane również łącznie jako Budowle.

Mając na uwadze powyższe w Dniu Zamknięcia zabudowane będą następujące działki gruntu: 38, 37, 19, 20, 21, 22, 23, 43, 44 i 33 (dalej: Działki Zabudowane).

Z kolei na następujących działkach gruntu: 18, 39, 26, 27, 28, 29, 30, 31 i 32 (dalej: Działki Niezabudowane) nie znajdują się obecnie (i nie będą się znajdować w Dniu Zamknięcia) żadne budynki ani budowle, w konsekwencji czego te działki gruntu w Dniu Zamknięcia będą niezabudowane.

Na Nieruchomości 14 (Działce 23) znajduje się obecnie (i będzie się znajdować w Dniu Zamknięcia), naniesienie w postaci przyłącza (dalej: Naniesienie), które nie zostało wybudowane przez Sprzedającego 1. Nakłady na budowę Naniesienia zostały poniesione przez podmiot trzeci (tj. (…)) i nie zostały i nie zostaną do Dnia Zamknięcia w żaden sposób rozliczone ze Sprzedającym 1 (nakłady te stanowią budowlę wybudowaną na cudzym gruncie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym).

Na Nieruchomościach 12 - 17 (zarówno na Działkach Zabudowanych jak i Działkach Niezabudowanych) znajdują się również sieci, które nie stanowią własności Sprzedającego 1, a stanowią część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego.

W czerwcu 2023 r. Sprzedający 1 złożył wnioski o wpisy w księgach wieczystych (…); (…); (…); (…); (…), na podstawie których wnioskuje o przyłączenie wszystkich działek wchodzących w skład Nieruchomości 12, 13, 15, 16 i 17 do księgi wieczystej nr (…) prowadzonej obecnie dla Nieruchomości 14. Po rozpatrzeniu ww. wniosków, Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzić będzie jedną księgę wieczystą dla wszystkich działek wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17, a dotychczas prowadzone księgi wieczyste dla Nieruchomości 12, 13, 15, 16 i 17 zostaną zamknięte.

3\. Historia i status Nieruchomości

Sprzedający 1 nabył prawo własności Nieruchomości 12, Nieruchomości 13, Nieruchomości 15 oraz Nieruchomości 17 w ramach wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki Sprzedającego 1 przez jej ówczesnego wspólnika na podstawie zmiany umowy spółki Sprzedającego 1 udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 16 maja 2006 r. (rep A nr (…)). Nabycie to nie podlegało VAT.

Sprzedający 1 nabył prawo własności Nieruchomości 14 w ramach wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki Sprzedającego 1 przez jej ówczesnego wspólnika na podstawie zmiany umowy spółki Sprzedającego 1 udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 4 maja 2006 r. (rep A nr 3402/2006). Nabycie to nie podlegało VAT.

Sprzedający 1 nabył prawo własności Nieruchomości 16, w ramach wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki Sprzedającego 1 przez jej ówczesnych wspólników na podstawie zmiany umowy spółki Sprzedającego 1 udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 13 czerwca 2006 r. (rep A nr (…)). Nabycie to nie podlegało VAT.

Działki były w przeszłości wydzierżawiane przez Sprzedającego 1 na cele rolnicze. Przedmiotem ww. umów dzierżawy nie były natomiast ani Budynki ani Budowle znajdujące się na Nieruchomościach 12 - 17.

Zgodnie z ustaleniami obecnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP) Działki wchodzące w skład Nieruchomości 12 - Nieruchomości 17 znajdują się w terenach 1/UP, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny koncentracji usług i działalności gospodarczej z dopuszczeniem produkcji na terenach wielkopowierzchniowych.

Budynki oraz Budowle zostały wybudowane ponad dwa lata przed dniem Transakcji. Sprzedający 1 odliczał VAT naliczony od kosztów budowy Budynków i Budowli albo bezpośrednio z tytułu nabycia usług i towarów związanych z ich budową albo - gdy dany obiekt został wybudowany przez inną spółkę - poprzez odliczenie VAT z faktury (obejmującej koszty budowy danego obiektu) wystawionej przez taką spółkę na Sprzedającego 1.

Sprzedający 1 ponosił również koszty bieżącego utrzymania Budynków i Budowli (w szczególności koszty mediów), i z tego tytułu odliczał VAT naliczony.

Zbywca 1 ponosił także wydatki na ulepszenie Budynków / Budowli. Wydatki te nie przekroczyły do dnia Transakcji 30% wartości początkowej danego obiektu w księgach Sprzedającego 1.

Zbywca 1 poniósł koszty nabycia Działek oraz koszty budowy Budynków i Budowli z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT.

Sprzedający 1 pełni funkcję administratora zarządzającego Parkiem Logistycznym i z tego względu koszty mediów związane z Budynkami oraz Budowlami znajdującymi się na Nieruchomościach 12 - 17 były przez niego - poprzez wystawienie faktur VAT - w przeszłości przenoszone m.in. na inne podmioty będące właścicielami sąsiednich nieruchomości. Obecnie ww. koszty są przez Sprzedającego 1 przenoszone - poprzez wystawienie faktur VAT - m.in. na spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Kupujący (będącej właścicielem sąsiadujących działek) oraz, w związku z używaniem Naniesienia - również na (…). Dodatkowo Budynek portierni znajdujący się na działce 44 był (i jest na moment złożenia niniejszego wniosku) przedmiotem najmu na rzecz spółki, która dostarcza Sprzedającemu 1 usługi ochrony Nieruchomości 12 - 17.

W konsekwencji Budynki oraz Budowle były przedmiotem czynności opodatkowanych co najmniej 2 lata przed planowaną Transakcją, a Sprzedający 1 oraz Kupujący złożą odpowiednie oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Budynków i Budowli, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT (w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów tj. w Ostatecznej Umowie Sprzedaży).

4\. Okoliczności towarzyszące Transakcji

Zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również w Dniu Zamknięcia:

*   Nieruchomości 12 - 17 nie są ani nie będą organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Sprzedającego 1 jako zakład, oddział itp.,
*   Sprzedający 1 nie prowadzi ani nie będzie prowadził odrębnej rachunkowości w stosunku do Nieruchomości 12 - 17 (jedynie potencjalnie jest możliwe przyporządkowanie przez Sprzedającego 1 przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do Nieruchomości 12 - 17),
*   Sprzedający 1 nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał pracowników do obsługi Nieruchomości 12 - 17 (w konsekwencji, w związku z nabyciem Nieruchomości 12 - 17 przez Kupującego nie dojdzie do przejścia zakładu pracy ze Sprzedającego 1 na Kupującego w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm).

Dodatkowo zgodnie z Umową Przedwstępną:

*   wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 12 - 17, w tym koszty utrzymania i dostaw mediów należne przed Dniem Zamknięcia (wyłącznie) pokryje i poniesie Sprzedający 1;
*   wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 12 - 17, w tym koszty utrzymania i dostaw mediów dotyczące okresu od Dnia Zamknięcia pokryje i poniesie Kupujący;
*   wszelkie koszty w odniesieniu do Nieruchomości 12 - 17, w szczególności powiązane opłaty i należności, podatek od nieruchomości i opłaty za media zapłacone przed Dniem Zamknięcia i obejmujące okres do Dnia Zamknięcia (wyłącznie), zostaną podzielone między Strony proporcjonalnie w taki sposób, że Sprzedający 1 poniesie koszty za okres do Dnia Zamknięcia (z wyłączeniem tego dnia), a Kupujący poniesie koszty za okres od Dnia Zamknięcia;
*   pomiędzy zawarciem Umowy Przedwstępnej a Datą Zamknięcia Sprzedający 1 pozwoli Kupującemu dokonać odwiertów na Nieruchomości 12 - 17 związanych z badaniami środowiskowymi i geotechnicznymi;
*   cena za Nieruchomość 12 - 17 zostanie obliczona według określonej kwoty wyrażonej w PLN za metr kwadratowy danej działki gruntu;
*   Sprzedający 1 wystawi na Kupującego fakturę z tytułu sprzedaży Nieruchomości 12 - 17.

Poza Działkami, Budynkami oraz Budowlami na Kupującego nie zostaną przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami 12 - 17, w szczególności nie zostaną przeniesione:

*   umowy dotyczące dostarczania mediów do Nieruchomości 12 - 17 (Kupujący zawrze odpowiednie umowy we własnym zakresie),
*   umowa najmu Budynku portierni (umowa ta zostanie rozwiązana jeszcze przed Transakcją).

Dodatkowo zgodnie z ustaleniami Stron:

*   Sprzedający 1 rozliczy z Kupującym (na zasadzie refaktury) koszty, które powstaną po Dniu Zamknięcia, wynikające z zawartych przez Sprzedającego 1 umów na dostawę / dystrybucję energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę, obsługi technicznej i konserwacyjnej, dotyczących Nieruchomości 12 - 17,
*   w przypadku nabycia sąsiadującej z Nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji działki 45 przez Sprzedającego 1 (lub innego Sprzedającego tj. Sprzedającego 4 albo Sprzedającego 5) w ramach postępowania o odszkodowanie za wywłaszczenie gruntów, Sprzedający 1 zobowiązał się sprzedać (lub jeśli inny Sprzedający nabędzie działkę 45 – to taki Sprzedający zobowiązał się sprzedać), a Kupujący zobowiązał się kupić działkę gruntu nr 45 za określoną cenę za każdy metr kwadratowy, pod warunkiem wpisu prawa własności Sprzedającego 1 (lub takiego innego Sprzedającego) w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 45, przy czym umowa przyrzeczona odnośnie działki 45 zostanie zawarta nie później niż do dnia 31 stycznia 2024 r.

5\. Opis działalności planowanej po Transakcji przez Nabywcę

Po nabyciu Nieruchomości 12 - 17 Kupujący zamierza:

*   prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości 12 - 17 (jako części Parku Logistycznego, który zostanie rozbudowany po Transakcji). Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegać opodatkowaniu VAT;

lub

*   wykorzystywać Nieruchomości 12 - 17 do obsługi sąsiadujących działek stanowiących własność spółki z grupy kapitałowej, do której należy Kupujący. W tym przypadku Kupujący będzie obciążał spółkę z grupy kapitałowej Kupującego (na podstawie wystawianej przez niego faktury VAT tj. w ramach czynności opodatkowanej VAT) kosztami mediów oraz ogólnymi kosztami utrzymania infrastruktury na Nieruchomości 12 - 17.

Ewentualnie po nabyciu Nieruchomości 12 - 17 Kupujący może też potencjalnie zdecydować się (jeśli okaże się to najbardziej korzystne z perspektywy biznesowej) na sprzedaż w całości bądź części Nieruchomości 12 - 17 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w ramach czynności opodatkowanej VAT.

**Pytania**

1\. Czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

2\. Czy w stosunku do planowanej dostawy Nieruchomości 12 - 17 znajdą zastosowanie zwolnienia z opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10, pkt 10a ustawy o VAT i czy sprzedaż Nieruchomość będzie w całości opodatkowana VAT?

3\. Czy Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji?

4\. Czy Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1\. Dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

2\. Do dostawy Nieruchomości 12 - 17 nie znajdą zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10a ustawy o VAT, natomiast dostawa Budynków i Budowli będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia Strony zrezygnują jednak poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, w konsekwencji czego dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji w całości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji.

4\. Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

I. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

1\. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji - zasady ogólne

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z zakresu Ustawy o VAT.

2\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360; dalej jako: KC). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

2.2. Przedmiot Transakcji w świetle normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość 12 - 17) stanowi przedsiębiorstwo Sprzedającego 1, co wynika z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.733.2018.3.KM), w której organ wskazał, iż skoro „na Nabywcę nie przejdzie struktura organizacyjna Zbywcy przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, finansowanie czy umowy z podmiotami trzecimi, pozwalająca prawidłowo administrować Nieruchomością w ramach majątku Sprzedającego. Przedmiot sprzedaży nie będzie, zatem wykazywał cech zorganizowania, bowiem w oparciu o sam Budynek, Prawo do Przyłączy i pozostałe Prawa bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, zbywany przez Wnioskodawcę majątek nie będzie stanowił całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby mógł wykonywać zadania gospodarcze. Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności w zakresie w jakim była ona realizowana u Zbywcy bez zaangażowania dodatkowych środków i podjęcia odpowiednich kroków. W związku z tym, nie można stwierdzić, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1235/12-2/Igo), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane, jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”.
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1108/11-5/AW), zgodnie z którą: „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także w innych interpretacjach indywidualnych np. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB),

oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: NSA) z dnia 28 listopada 2006 r. (sygn. I FSK 267/06) oraz w wyroku NSA z dnia 19 stycznia 2012 r. (sygn. II FSK 1662/10).

2.3. Odrębność organizacyjna

W niniejszym przypadku zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość 12 - 17 nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy 1. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

2.4. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu Transakcji, Zbywca 1 nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości 12 - 17, a jedynie potencjalnie możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do Nieruchomości 12 - 17.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji:

*   nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie objęta zakresem przepisów Ustawy o VAT oraz
*   będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów (dostawę Nieruchomości 12 - 17) w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

II. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

1\. Brak zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji

1.1. Zasady ogólne

Jak już wskazano powyżej, dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji w ocenie Zainteresowanych, będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytania nr 2 postawionego przez Zainteresowanych, Strony są zainteresowane potwierdzeniem, czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

1.2. Brak zwolnienia dostawy Nieruchomości 12 - 17 z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów (ruchomości/nieruchomości), będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do dostawy w ramach Transakcji opisanej w niniejszym wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji nie podlega zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku dostawy Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji w związku z faktem, że VAT naliczony w ogóle nie wystąpił przy nabyciu Nieruchomości 12 - 17 (nabycie to nie podlegało VAT), zatem przesłanki zwolnienia, o których mowa w wymienionym przepisie nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie.

Powyższe potwierdza przykładowo interpretacja nr 0114-KDIP1-1.4012.307.2019.2.AM z dnia 9 sierpnia 2019 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Jak wynika z opisu sprawy działki gruntowe (\`(...)\`) były przez Sprzedającego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz nie wystąpił podatek VAT naliczony przy ich nabyciu, który mógłby podlegać odliczeniu. Zatem, w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nie znajdzie zastosowania również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT”.

Analogicznie zwolnienie to jest interpretowane przez sąd administracyjne - potwierdził to przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1032/14: „(\`(...)\`) zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C- 280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał. Innymi słowy (\`(...)\`) zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług”.

Dodatkowo znajdujące się na Działkach Budynki oraz Budowle:

*   były (i są obecnie) wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT tj.:
*   Sprzedający 1 pełni funkcję administratora zarządzającego Parkiem Logistycznym i z tego względu koszty mediów związane z Budynkami oraz Budowlami znajdującymi się na Nieruchomościach 12 - 17 były przez niego - poprzez wystawienie faktur VAT - w przeszłości przenoszone m.in. na inne podmioty będące właścicielami sąsiednich nieruchomości.
*   Obecnie ww. koszty są przez Sprzedającego 1 przenoszone - poprzez wystawienie faktur VAT - m.in. na spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Kupujący (będącej właścicielem sąsiadujących działek).
*   Dodatkowo Budynek portierni znajdujący się na działce 44 był (i jest na moment złożenia niniejszego wniosku) przedmiotem najmu na rzecz spółki, która dostarcza Sprzedającemu 1 usługi ochrony Nieruchomości 12 - 17.

Mając powyższe na uwadze w ocenie Zainteresowanych zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku dostawy Nieruchomości 12 - 17.

1.3. Brak zwolnienia dostawy Nieruchomości 12 - 17 z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa o VAT nakazuje zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego, a w sytuacji, gdy dla danego terenu nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Mając na uwadze, że Działki Zabudowane wskazane w opisie zdarzenia przyszłego są zabudowane Budynkami lub Budowlami, tym samym dostawa Działek Zabudowanych w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z MPZP Działki wchodzące w skład Nieruchomości 12 - 17, w tym Działki Niezabudowane są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ znajdują się w terenach 1/UP, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny koncentracji usług i działalności gospodarczej z dopuszczeniem produkcji na terenach wielkopowierzchniowych.

Podsumowując w ocenie Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości 12 - 17 jako dostawa terenów budowlanych - nie będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

1.4. Podleganie dostawy Nieruchomości 12 - 17 zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

1.4.1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle znowelizowanej definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

1.4.2. Podleganie dostawy Nieruchomości 12 - 17 zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych, opierając się na definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją z racji tego, że:

*   Sprzedający 1 pełni funkcję administratora zarządzającego Parkiem Logistycznym i z tego względu koszty mediów związane z Budynkami oraz Budowlami znajdującymi się na Nieruchomościach 12 - 17 były przez niego - poprzez wystawienie faktur VAT - w przeszłości przenoszone m.in. na inne podmioty będące właścicielami sąsiednich nieruchomości.
*   Obecnie ww. koszty są przez Sprzedającego 1 przenoszone - poprzez wystawienie faktur VAT - m.in. na spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Kupujący (będącej właścicielem sąsiadujących działek).
*   Dodatkowo Budynek portierni znajdujący się na działce 44 był (i jest na moment złożenia niniejszego wniosku) przedmiotem najmu na rzecz spółki, która dostarcza Sprzedającemu 1 usługi ochrony Nieruchomości 12 - 17.

W konsekwencji Budynki oraz Budowle były przedmiotem czynności opodatkowanych co najmniej 2 lata przed planowaną Transakcją.

Ponadto w odniesieniu do Budynków/Budowli nie doszło i nie dojdzie do ponownego ich pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Dniem Zamknięcia (wydatki poniesione na ich ulepszenia nie przekroczyły i nie przekroczą do Dnia Zamknięcia 30% ich wartości początkowej).

W konsekwencji, do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdy dokonujący dostawy i nabywca złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Zbywca 1, jak i Nabywca, będą na dzień Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zbywca 1 i Nabywca zawrą w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą Nieruchomości 12 - 17, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości 12 - 17. W związku z tym, dostawa Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 będzie w całości opodatkowana VAT.

1.5. Brak zwolnienia dostawy Nieruchomości 12 - 17 z opodatkowania VAT na podstawie 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak zatem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem, że są spełnione łącznie warunki opisane w pkt. a i b powyżej.

Jednym z tych warunków jest to, aby w stosunku do dostarczanych budynków/budowli/ich części nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tymczasem Sprzedający 1 odliczał VAT naliczony od kosztów budowy Budynków i Budowli albo bezpośrednio z tytułu nabycia usług i towarów związanych z ich budową albo - gdy dany obiekt został wybudowany przez inną spółkę - poprzez odliczenie VAT z faktury (obejmującej koszty budowy danego obiektu) wystawionej przez taką spółkę na Sprzedającego 1.

Ponadto, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. W konsekwencji, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT nie znajdzie również zastosowania w zakresie dostawy Budynków i Budowli, które będą podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 z opcją opodatkowania, z której to opcji Strony zamierzają skorzystać.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

1.6. Naniesienie na Nieruchomości 14 (Działce 23)

W ocenie Zainteresowanych dla celów ustalenia czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 nie jest zwolniona z VAT bez znaczenia będzie fakt, że na Nieruchomości 14 (Działce 23) znajduje się Naniesienie.

Jak wskazują bowiem organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych, w przypadkach, w których dany obiekt budowlany nie został wybudowany przez właściciela danego gruntu lecz przez podmiot trzeci, a właściciel ten nie poniósł w związku z jego budową jakichkolwiek nakładów (w tym poprzez ich rozliczenie z podmiotem trzecim po zakończeniu procesu budowlanego), to w takiej sytuacji przy sprzedaży gruntu przez właściciela nie dochodzi na gruncie VAT do dostawy tego budynku/budowli, gdyż to osoba trzecia (a nie właściciel) posiada do takiego budynku „władztwo ekonomiczne”.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2015 r., nr IPPP2/4512-277/15-4/AO: „Na działce tej został wybudowany budynek handlowo - usługowy przez osobę trzecią, która dzierżawi od Wnioskodawcy grunt pod tym budynkiem. Budynek posadowiony na przedmiotowej działce nie został nabyty przez Wnioskodawcę przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Nie został on także wzniesiony na jej zlecenie. Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotowy budynek żadnych nakładów. Nigdy również nie były zawierane żadne umowy najmu dotyczące tego budynku. Wnioskodawca nie posiada prawa do rozporządzania ww. budynkiem jak właściciel. (\`(...)\`) Wobec przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro dzierżawca wybudował budynek z własnych środków i dla zrealizowania własnych celów wynikających z umowy dzierżawy nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy budynku posadowionego na zbywanym gruncie. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na osobę trzecią formalnie przejdzie prawo wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z budynkiem. Jednocześnie, w świetle rozwiązań przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach transakcji nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, ponieważ to dzierżawca dysponuje wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Wnioskodawca nie jest w ekonomicznym posiadaniu budynku przed dokonaniem zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu na rzecz osoby trzeciej. Prawo to pozostaje po stronie podmiotu trzeciego, który ten grunt zabudował budynkiem handlowo - usługowym. (\`(...)\`) Z perspektywy ekonomicznej od momentu wybudowania przedmiotowego budynku, do dnia zawarcia umowy sprzedaży, to osoba trzecia a nie Wnioskodawca jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu budynku i korzysta z niego jak właściciel. Bez wpływu na ekonomiczne władztwo osoby trzeciej nad budynkiem pozostaje fakt, że nie należy do niej prawo własności tego budynku w rozumieniu prawa cywilnego. Tym samym, uzasadnione jest stwierdzenie, że w następstwie przedmiotowego zbycia nie dojdzie do dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej prawa do rozporządzania jak właściciel budynkiem wzniesionymi na zbywanym gruncie przez tę osobę trzecią. Przeniesienie przez Wnioskodawcę na osobę trzecią prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ograniczy się w związku z tym do gruntu będącego do czasu transakcji przedmiotem dzierżawy”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.220.2019: „W odniesieniu do określenia przedmiotu dostawy przy sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem dzierżawy wraz z nakładami na rzecz osoby trzeciej wskazać należy, że skoro przed sprzedażą nie zostaną rozliczone z dzierżawcą nakłady poniesione na wykonanie parkingu, to w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności parkingu, ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim są ww. ulepszenia. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania ulepszeniami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Podsumowując, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru (parkingu) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z przeniesieniem na nabywcę własności gruntu, na którym ww. ulepszenia zostały dokonane. Zatem przedmiotem dostawy będzie w tym przypadku jedynie grunt.”.

Podkreślenia wymaga, że analogiczne stanowisko zostało również potwierdzone w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych na wniosek Kupującego w związku z nabyciem w 2020 r. i 2022 r. innych działek wchodzących w skład Parku Logistycznego (nr 0114-KDIP4-1.4012.47.2020.2.RMA z dnia 24 kwietnia 2020 r. oraz nr 0111-KDIB3-1.4012.376.2022.1.KO z 30 czerwca 2022 r.).

Przenosząc powyższe na stan faktyczny niniejszego wniosku:

*   skoro Sprzedający 1 nie ponosił nakładów na wybudowanie Naniesienia,
*   nakłady na budowę Naniesienia zostały poniesione przez podmioty trzecie (tj. (…)) i nie zostały i nie zostaną do dnia Zamknięcia w żaden sposób rozliczone ze Sprzedającym 1,

to w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że Sprzedający 1 nie posiada „władztwa ekonomicznego” nad Naniesieniem, przez co nie może go przenieść na Kupującego. Powyższej konkluzji nie zmienia w żaden sposób fakt, że Sprzedający 1, w związku z używaniem Naniesienia przez (…), przenosi w odpowiednim zakresie na (…) koszty mediów.

Należy więc uznać, że przedmiotem dostawy przez Sprzedającego 1 nie będzie Naniesienie znajdujące się na działce 23.

1.7. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości 12 - 17 w ramach planowanej Transakcji.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

*   do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości 12 - 17 znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego Strony zrezygnują poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji w całości będzie podlegała opodatkowaniu VAT,
*   zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT (w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu), również dostawa gruntu, na którym znajdują się Budynki/Budowle będzie opodatkowana VAT - zatem dostawa Nieruchomości 12 - 17 w ramach planowanej Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT,
*   do dostawy Nieruchomości 12 - 17 w ramach planowanej Transakcji nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 43 ust. 1 pkt 9 oraz 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

III. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 12 - 17, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość 12 - 17 będąca przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

*   Nabywca będzie na moment Transakcji zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   Nabycie Nieruchomości 12 - 17 nastąpi w celu i w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO), w której organ ten stwierdził, że „w konsekwencji, skoro Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (\`(...)\`) Spółce, po nabyciu nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości w zakresie w jakim Spółka będzie wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

IV. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Jak wynika z treści art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeśli więc kwota podatku naliczonego (wynikająca z faktury otrzymanej przez Kupującego i dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17) w danym okresie rozliczeniowym będzie u Kupującego wyższa od kwoty podatku należnego za ten okres rozliczeniowy, to Kupujący będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17 w ramach Transakcji) na swój rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że zawarli Państwo ze Sprzedającymi Umowę Przedwstępną, na podstawie której zobowiązali się Państwo nabyć od nich za wynagrodzeniem określone składniki majątkowe. Transakcja zostanie przeprowadzona w kilku etapach. W połowie 2023 r. planowana jest faza, w ramach której m.in. nabędą Państwo od C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (Sprzedającego 1) prawo własności:

1\. Nieruchomości 12 obejmujące:

a) prawo własności działek o numerach ewidencyjnych:

*   38,
*   37,
*   18.

b) prawo własności budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 12, w szczególności:

*   parking (zlokalizowany na działce 38),
*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działce 38),
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 38 i 37).

(dalej łącznie: Budowle 1)

2\. Nieruchomości 13 obejmujące:

a) prawo własności działki o numerze ewidencyjnym 19,

b) prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 13 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 13 jako całości, w szczególności takich jak sieć energetyczna (dalej: Budowle 2).

3\. Nieruchomości 14 obejmujące:

a) prawo własności działek o numerach ewidencyjnych:

*   20,
*   21,
*   22,
*   23,

b) prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 14 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 14 jako całości, w szczególności takich jak:

*   zbiornik retencyjny (zlokalizowany na działkach 20, 21, 22, 23)
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 21, 22 i 23)
*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działkach 22 i 23)
*   stacja transformatorowa z przyłączem (zlokalizowana na działce 23)

(dalej łącznie: Budowle 3)

4\. Nieruchomości 15 obejmujące:

a) prawo własności działek o numerach ewidencyjnych:

*   39,
*   43,
*   44.

b) prawo własności następujących budynków zlokalizowanych na Działce 44:

*   Budynek portierni,
*   Budynek pompowni z instalacjami,
*   Budynek stacji uzdatniania wody,
*   Garaż.

(dalej łącznie: Budynki)

c) prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 15 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 15 jako całości, w szczególności takich jak:

*   sieć energetyczna (zlokalizowana na działkach 43 i 44),
*   sieć kanalizacyjna (zlokalizowana na działkach 43 i 44),
*   sieć teletechniczna (zlokalizowana na działce 44),
*   sieć wodociągowa (zlokalizowana na działce 44),
*   parking (zlokalizowany na działce 44),
*   szlaban (zlokalizowany na działce 44),
*   oczyszczalnia (zlokalizowana na działce 44),
*   tablice informacyjne (zlokalizowane na działce 44),
*   sieć kanalizacyjna techniczna (zlokalizowana na działce 44),
*   oświetlenie (zlokalizowane na działce 44),
*   studnia głębinowa (zlokalizowana na działce 44),

(dalej łącznie: Budowle 4)

5\. Nieruchomości 16 obejmujące:

a) prawo własności działek o numerach ewidencyjnych:

*   26,
*   27,
*   28,
*   29,
*   30,
*   31,
*   32.

6\. Nieruchomości 17 obejmujące:

a) prawo własności działki o numerze ewidencyjnym 33;

b) prawo własności znajdujących się na Nieruchomości 17 budowli i innych obiektów/urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Nieruchomości 17 jako całości, w szczególności takich jak sieć energetyczna (dalej: Budowle 5).

W dacie zawarcia Ostatecznej Umowy Sprzedaży (Dzień Zamknięcia) zabudowane będą działki nr 38, 37, 19, 20, 21, 22, 23, 43, 44 i 33 (dalej: Działki Zabudowane).

Z kolei na następujących działkach gruntu: 18, 39, 26, 27, 28, 29, 30, 31 i 32 (dalej: Działki Niezabudowane) nie znajdują się obecnie (i nie będą się znajdować w Dniu Zamknięcia) żadne budynki ani budowle, w konsekwencji czego te działki gruntu w Dniu Zamknięcia będą niezabudowane.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, na dzień złożenia wniosku, jak również w Dniu Zamknięcia:

*   Nieruchomości 12 - 17 nie są ani nie będą organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Sprzedającego 1 jako zakład, oddział itp.,
*   Sprzedający 1 nie prowadzi ani nie będzie prowadził odrębnej rachunkowości w stosunku do Nieruchomości 12 - 17 (jedynie potencjalnie jest możliwe przyporządkowanie przez Sprzedającego 1 przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do Nieruchomości 12 - 17),
*   Sprzedający 1 nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał pracowników do obsługi Nieruchomości 12 - 17 (w konsekwencji, w związku z nabyciem Nieruchomości 12 - 17 przez Kupującego nie dojdzie do przejścia zakładu pracy ze Sprzedającego 1 na Kupującego w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm).

Ponadto, poza Działkami, Budynkami i Budowlami nie zostaną na Państwa przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami 12 - 17, w szczególności nie zostaną przeniesione:

*   umowy dotyczące dostarczania mediów do Nieruchomości 12 - 17,
*   umowa najmu Budynku portierni.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności budzi kwestia, czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Dla uznania, że zbywane Nieruchomości stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o przejęte składniki.

Jak Państwo wskazali, Nieruchomości 12 - 17 nie stanowią zakładu, oddziału itp. wyodrębnionego w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, nie jest dla nich również prowadzona odrębna rachunkowość. W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy nie można więc uznać, aby nabywane przez Państwa Nieruchomości 12 - 17 były wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego 1.

Należy również zwrócić uwagę, że Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, wierzytelności Sprzedającego 1, rachunków bankowych i środków pieniężnych, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego 1 oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego 1. Jak Państwo wskazali, poza Działkami, Budynkami i Budowlami nie zostaną na Państwa przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami 12 - 17. W szczególności zaznaczyli Państwo, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów dotyczących dostarczania mediów do Nieruchomości (zawrą Państwo odpowiednie umowy we własnym zakresie), czy z umowy najmu Budynku portierni (umowa ta zostanie rozwiązana przed Transakcją). Nie dojdzie również do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko do pytania nr 1 należy więc uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w dalszej części dotyczą tego, czy dostawa Nieruchomości 12 - 17 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział natomiast możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że działki nr 18, 39, 26, 27, 28, 29, 30, 31 i 32 są Działkami Niezabudowanymi, a pozostałe działki, tj. działki nr 38, 37, 19, 20, 21, 22, 23, 43, 44 i 33, są Działkami Zabudowanymi Budynkami i Budowlami wymienionymi przez Państwa we wniosku.

Ponadto, jak wskazano we wniosku, na Nieruchomości 14 (Działce nr 23) znajduje się obecnie (i będzie się znajdować w Dniu Zamknięcia) naniesienie w postaci przyłącza (Naniesienie), wybudowane przez podmiot trzeci.

Nakłady poniesione z tego tytułu przez podmiot trzeci nie zostały i nie zostaną do Dnia Zamknięcia w żaden sposób rozliczone ze Sprzedającym 1 (nakłady te stanowią budowle wybudowane na cudzym gruncie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym).

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z § 2 cyt. przepisu:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro w sprawie będącej przedmiotem wniosku na Nieruchomości 14 znajduje się obecnie (i będzie się znajdować na moment Transakcji) Naniesienie, wybudowane tam przez podmiot trzeci, a nie przez Sprzedającego 1 oraz z opisu sprawy wynika, że pomiędzy podmiotem trzecim a Sprzedającym 1 przed sprzedażą nie dojdzie do rozliczenia nakładów, to tym samym Sprzedający 1 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie wybudowanego przez inny podmiot obiektu.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady, ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności obiektu (Naniesienia), jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia Nieruchomości 14, w części dotyczącej wybudowanego przez podmiot trzeci Naniesienia, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, chociaż Sprzedający 1 przeniesie jego własność – przenosząc na Państwa jako Kupującego własność gruntu.

W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, formalnie przejdzie na Państwa prawo własności Naniesienia, wybudowanego przez podmiot trzeci, ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim są ww. ulepszenia. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający 1 dokona ich dostaw w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Sprzedający 1 nie przeniesie na Państwa prawa do rozporządzania ulepszeniami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano we wniosku, oprócz ww. Naniesienia (wybudowanego przez podmiot trzeci), na Nieruchomościach 12 - 17 (zarówno na Działkach Zabudowanych, jak i Działkach Niezabudowanych) znajdują się również sieci, które nie stanowią własności Sprzedającego 1, a stanowią część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Tym samym również ww. naniesienia nie wpływają na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa Naniesienia oraz sieci stanowiących część przedsiębiorstwa przesyłowego w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z przeniesieniem na Państwa własności gruntów, na których ww. obiekty się znajdują. Zatem przedmiotem dostawy będą w przypadku Działek Niezabudowanych jedynie grunty, a w przypadku Działek Zabudowanych – grunty wraz ze znajdującymi się na nich Budynkami i Budowlami wymienionymi w opisie sprawy.

Odnosząc się do możliwości zwolnienia z opodatkowania Działek Niezabudowanych, należy wskazać, że, Działki wchodzące w skład Nieruchomości 12 - 17 znajdują się na terenach oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 1/UP, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny koncentracji usług i działalności gospodarczej.

Zatem ww. Działki Niezabudowane stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, których dostawa nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy Działek Niezabudowanych wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający 1 nabył prawa własności Nieruchomości 12 - 17, w ramach wkładów niepieniężnych wniesionych do spółki Sprzedającego 1 przez jej ówczesnych wspólników na podstawie zmian umowy spółki Sprzedającego 1 udokumentowanych aktami notarialnymi. Nabycia te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W takiej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającemu 1 przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działek Niezabudowanych lub że takie prawo mu nie przysługiwało, bowiem nie było podatku, który mógłby on odliczyć. Oznacza to, że nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i w konsekwencji dostawa Działek Niezabudowanych nie może korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, skoro do dostawy Działek Niezabudowanych nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Pozostałe Działki będące przedmiotem sprzedaży (tj. działki nr 38, 37, 19, 20, 21, 22, 23, 43, 44 i 33) są Działkami Zabudowanymi – znajdują się na nich Budynki i Budowle.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Działek Zabudowanych znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do położonych na tych działkach Budynków i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak Państwo wskazali, Budynki i Budowle zostały wybudowane ponad dwa lata przed dniem Transakcji. Sprzedający pełni funkcję administratora zarządzającego Parkiem Logistycznym i z tego względu koszty mediów związane z Budynkami i Budowlami były przez niego – poprzez wystawienie faktur – przenoszone m.in. na podmioty będące właścicielami sąsiednich nieruchomości. Obecnie Sprzedający przenosi te koszty m.in. na spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Państwa Spółka. Budynek portierni jest natomiast przedmiotem najmu na rzecz spółki dostarczającej Sprzedającemu 1 usługi ochrony Nieruchomości 12 - 17. Jak więc zaznaczyli Państwo w opisie sprawy, Budynki i Budowle były przedmiotem czynności opodatkowanych co najmniej 2 lata przed planowaną Transakcją.

Ponadto wskazali Państwo, że Sprzedający 1 ponosił wydatki na ulepszenie Budynków/Budowli. Wydatki te nie przekroczyły jednak do dnia Transakcji 30% wartości początkowej danego obiektu w księgach Sprzedającego 1.

Powyższe oznacza, że pierwsze zasiedlenie Budynków i Budowli położonych na Działkach Zabudowanych miało miejsce ponad dwa lata przed dniem Transakcji.

W związku z tym, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków i Budowli znajdujących się na Działkach Zabudowanych a ich sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat, to dostawa tych Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntów, na których ww. Budynki i Budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy.

Zatem, sprzedaż opisanych we wniosku Działek Zabudowanych będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży Działek Zabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Ze złożonego wniosku wynika, że intencją Państwa oraz Sprzedającego 1 jest złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli.

W związku z powyższym, jeśli podejmą Państwo wraz ze Sprzedającym 1 decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Działek Zabudowanych, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości 12 - 17 (zarówno Działek Niezabudowanych, jak i Działek Zabudowanych) będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko do pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ponadto tego, czy będą mieli Państwo prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony oraz prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powstałej na skutek odliczenia VAT naliczonego (wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wcześniej wywiedziono dostawa Działek Niezabudowanych wchodzących w skład sprzedawanych Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. W odniesieniu do Działek Zabudowanych, wybiorą Państwo natomiast opcję rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT Budynków i Budowli znajdujących się na tych Działkach, które będą objęte zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym Transakcja sprzedaży Nieruchomości 12 - 17 w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Nieruchomości 12 - 17 zamierzają Państwo prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości 12 - 17, która to działalność będzie podlegać opodatkowaniu VAT lub wykorzystywać Nieruchomości 12 - 17 do obsługi sąsiadujących działek stanowiących własność spółki z grupy kapitałowej, do której należy Państwa Spółka. W tym przypadku będą Państwo obciążali tę spółkę (na podstawie wystawianej przez niego faktury VAT, tj. w ramach czynności opodatkowanej VAT) kosztami mediów oraz ogólnymi kosztami utrzymania infrastruktury na Nieruchomości 12 - 17. Ewentualnie mogą Państwo zdecydować się na sprzedaż w całości lub w części Nieruchomości 12 - 17 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w ramach czynności opodatkowanej VAT.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, nabyte Nieruchomości będą przez Państwa wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości 12 - 17. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, jeśli w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, będą mieli Państwo prawo do otrzymania zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 3 i 4 należy również uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. spółka komandytowa (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).