Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-436/16/JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-15
Teza: 1. Czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE, na podstawie więcej niż jednego zezwolenia, Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, to jest dochodu z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej prowadzonej na podstawie zezwoleń? 2. Czy Spotka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia (z zastrzeżeniem obowiązywania każdego z zezwoleń stanowiących podstawę korzystania ze zwolnienia podatkowego): poprzez wykorzystanie w pierwszej kolejności puli zwolnienia przysługującego na podstawie Zezwolenia, a następnie, chronologiczne korzystanie z puli pomocy dostępnej na podstawie kolejnych zezwoleń?
Słowa kluczowe: ewidencja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie różnych zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z kolejnych Zezwoleń

**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie różnych Zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z kolejnych Zezwoleń.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia z roku 2013 (dalej: „Zezwolenie”).

Spółka rozważa uzyskanie drugiego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE w związku z realizacją nowego projektu inwestycyjnego. Niewykluczone przy tym, że w przyszłości Spółka będzie wnioskowała o kolejne zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w odniesieniu do kolejnych inwestycji. Zarówno aktualnie posiadane Zezwolenie, jak i potencjalne przyszłe zezwolenia przewiduje/będą przewidywać określone warunki, jakie Spółka zobowiązana jest spełnić, przede wszystkim w zakresie wielkości inwestycji oraz zatrudnienia pracowników. Zakres przedmiotowy zezwoleń określony zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług będzie się pokrywał (nowe zezwolenie nie będzie miało szerszego zakresu niż obecne Zezwolenie).

Spółka korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 zm., dalej: „UPDOP”).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE, na podstawie więcej niż jednego zezwolenia, Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, to jest dochodu z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej prowadzonej na podstawie zezwoleń?
2.  Czy Spotka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia (z zastrzeżeniem obowiązywania każdego z zezwoleń stanowiących podstawę korzystania ze zwolnienia podatkowego): poprzez wykorzystanie w pierwszej kolejności puli zwolnienia przysługującego na podstawie Zezwolenia, a następnie, chronologiczne korzystanie z puli pomocy dostępnej na podstawie kolejnych zezwoleń?

Stanowisko Spółki:

1.  Zdaniem Spółki, może ona prowadzić jedną łączną ewidencję i na jej podstawie ustalać dochód zwolniony, to jest dochód osiągany z działalności gospodarczej na terenie SSE, prowadzonej na podstawie wszystkich posiadanych zezwoleń i podlegający zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (jak również ustalać dochód z działalności gospodarczej niepodlegającej zwolnieniu). W szczególności, Spółka stoi na stanowisku, że na gruncie obecnie obowiązujących przepisów nie będzie obowiązana do prowadzenia odrębnej ewidencji i ustalania odrębnego wyniku podatkowego w odniesieniu do każdego z zezwoleń. Prowadzenie działalności na terenie SSE w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku wydzielenia i przyporządkowania dochodu korzystającego ze zwolnienia odpowiednio pod każde z zezwoleń.
2.  W ocenie Spółki, jest ona uprawniona do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy pomocy publicznej dostępnej na podstawie wszystkich zezwoleń (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia:
    *   poprzez wykorzystanie w pierwszej kolejności puli zwolnienia przysługującego na podstawie Zezwolenia,
    *   a następnie, chronologiczne korzystanie z puli pomocy dostępnej na podstawie kolejnych zezwoleń z zastrzeżeniem obowiązywania każdego z zezwoleń stanowiących podstawę korzystania ze zwolnienia podatkowego (Spółka jest bowiem świadoma, że w sytuacji wygaszenia lub cofnięcia danego zezwolenia pomoc dostępna na jego podstawie nie przysługuje).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1

Zarówno na gruncie obowiązujących przepisów UPDOP, jak i ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych z dnia 20 października 1994 r. (t.j. Dz.U. 2007 nr 42 poz. 274, dalej: „USSE”), a także rozporządzeń wykonawczych, prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie nie wymaga prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnie dla każdego z zezwoleń, w tym rozdziału dochodów z działalności zwolnionej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń i oddzielnego rozliczania pomocy publicznej przysługującej na mocy każdego z tych zezwoleń.

Na mocy art. 12 USSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia strefowego, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 USSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Natomiast art. 17 ust. 4 UPDOP, stanowi, że zwolnienie to przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, zwolnienie przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Przytoczone regulacje wprowadzają jedynie obowiązek odpowiedniego wydzielenia działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i poza nią, nie wprowadzają natomiast nakazu dokonywania dalszego podziału i wyodrębnienia w ramach działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie kilku zezwoleń.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o zezwolenie, na terenie strefy, w zakresie w jakim działalność ta została wymieniona w treści zezwolenia, do wysokości przysługującego limitu pomocy. Obowiązujące przepisy nie przewidują szczególnych zasad ustalania i obejmowania zwolnieniem dochodu podatkowego w przypadku posiadania przez przedsiębiorcę więcej niż jednego zezwolenia, w szczególności nie zawierają nakazu ustalania dochodu zwolnionego odrębnie dla każdego zezwolenia.

Działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, aby mogła korzystać ze zwolnienia podatkowego, musi być prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 USSE. Zezwolenie stanowi zatem podstawę do korzystania z pomocy publicznej (w postaci zwolnienia podatkowego) przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej. W zezwoleniu określa się przedmiot działalności, który będzie podejmowany na terenie SSE, a także warunki odnoszące się w szczególności do: zatrudnienia (przy prowadzeniu działalności na terenie strefy) przez oznaczony czas określonej liczby pracowników, dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przekraczającej wyznaczone minimum, terminu zakończenia inwestycji, maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji etc.

Z powyższego wynika, że zasadniczą treścią zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jest - obok wskazania rodzajów działalności gospodarczej, jakie będzie na terenie strefy prowadzić przedsiębiorca - określenie rozmiarów koniecznych inwestycji oraz zatrudnienia, jakie muszą być zrealizowane dla skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego. Określenie w zezwoleniu takich parametrów jak wysokość wydatków inwestycyjnych czy wielkość zatrudnienia, nie wyznacza ani konkretnych kosztów uzyskania przychodów, ani też przychodów w rozumieniu UPDOP, a w konsekwencji - także dochodu, o którym mowa w art. 9 ust. 1 UPDOP. Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w UPDOP, zaś zwolnienie podatkowe dotyczy - jak to wyraźnie wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP - dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia inwestycji, czy zatrudnienia pracowników, określonych w zezwoleniu.

Innymi słowy, art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, odwołuje się do zezwolenia (o którym mowa w art. 16 USSE) jako podstawie działalności przedsiębiorcy na terenie SSE (z czym, przy zachowaniu przepisanych warunków, wiąże się immanentnie korzystanie z pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego), nie traktując tego zezwolenia jako źródła, które wyznacza określone koszty i przychody tworzące dochód zwolniony od podatku.

Na mocy art. 9 UPDOP, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy na podstawie więcej niż jednego zezwolenia, Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 UPDOP, tj. w sposób zapewniający określenie kwoty dochodu zwolnionego oraz kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu (tj. pochodzącego z działalności prowadzonej poza strefą lub na jej terenie, ale nieobjętej zakresem posiadanych zezwoleń), bez konieczności prowadzenia ewidencji i ustalania dochodu zwolnionego odrębnie dla każdego z posiadanych zezwoleń. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest bowiem wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy i podlegających zwolnieniu z opodatkowania odrębnie dla poszczególnych zezwoleń.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, właściwe jest twierdzenie, że korzystanie przez Wnioskodawcę z więcej niż jednego zezwolenia strefowego nie kreuje obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z zezwoleń ani w obecnym stanie faktycznym, ani też w przypadku uzyskania w przyszłości kolejnego zezwolenia lub zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE. Wnioskodawca winien natomiast zapewnić takie ewidencjonowanie ponoszonych w oparciu o poszczególne zezwolenia wydatków inwestycyjnych oraz tworzonych miejsc pracy, aby w każdym czasie móc zapewnić weryfikację spełnienia warunków określonych w poszczególnych zezwoleniach.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów rozstrzygnięcia analizowanej sprawy istotny pozostaje fakt, że zakres przedmiotowy Zezwolenia oraz kolejnych zezwoleń będzie się pokrywał (w szczególności zakresy kolejnych zezwoleń nie będą szersze od zakresu Zezwolenia). W konsekwencji, należy stwierdzić, że źródło przychodów osiąganych na podstawie Zezwolenia oraz każdego kolejnego zezwolenia będzie analogiczne. Zdaniem Wnioskodawcy, jest to dodatkowy argument potwierdzający wskazaną wyżej tezę o braku konieczności odrębnego ustalania wyniku w odniesieniu do poszczególnych zezwoleń.

Na marginesie należy dodać, że zeznanie roczne CIT-8 nie przewiduje wykazania dochodu dla każdego z projektów inwestycyjnych realizowanych na podstawie poszczególnych zezwoleń. W zeznaniu tym można jedynie zadeklarować łączną wysokość dochodu osiągniętego przez podatnika - ze wskazaniem wyniku na działalności zwolnionej z opodatkowania. Zakładając racjonalność i konsekwencję ustawodawcy należałoby uznać, że gdyby intencją prawodawcy było odrębne ustalanie wyniku w odniesieniu do poszczególnych zezwoleń strefowych zostałoby to wyraźnie określone w przepisach (co już uprzednio wskazano), ale także skutkowałoby odpowiednim dostosowaniem zeznania rocznego.

Ad. 2

W konsekwencji przytoczonego wyżej twierdzenia, w ocenie Wnioskodawcy, zwolnieniem z PDOP może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie SSE w oparciu o wszystkie posiadane zezwolenia, aż do wysokości limitów pomocy przysługujących na podstawie tych zezwoleń.

Aby wyeliminować ryzyko skorzystania ze zwolnienia w PDOP w kwocie przekraczającej wartość dostępnej pomocy publicznej limit pomocy powinien zostać skalkulowany w ten sposób, że najpierw zostanie wykorzystany limit pomocy publicznej przysługujący w oparciu o zezwolenie najstarsze (tu: Zezwolenie), a po jego wyczerpaniu limit pomocy wynikający z chronologicznie kolejnego zezwolenia (z zastrzeżeniem obowiązywania każdego z zezwoleń stanowiących podstawę korzystania ze zwolnienia podatkowego - Spółka jest bowiem świadoma, że w sytuacji wygaszenia lub cofnięcia danego zezwolenia pomoc dostępna na jego podstawie nie przysługuje).

Podkreślić należy, że chronologiczne korzystanie z posiadanych zezwoleń jest tym bardziej zasadne, że poszczególne zezwolenia wydawane były w określonej kolejności i w tej samej kolejności ma miejsce realizacja projektów inwestycyjnych stanowiących podstawę do wydania poszczególnych zezwoleń. Wskazane powyżej postępowanie jest zatem w pełni uzasadnione - zarówno z formalnego, jak i racjonalnego punktu widzenia.

W związku z powyższym, pomoc w postaci zwolnienia w podatku dochodowym podlegać będzie najpierw dyskontowaniu na dzień wydania najstarszego z zezwoleń, a po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tego zezwolenia, na dzień wydania chronologicznie kolejnego zezwolenia.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 lutego 2016 r., sygn. I Sa/Wr 1830/15, jak również w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w przedmiotowym zakresie, w tym przykładowo:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:
    *   z 19 grudnia 2014 r., znak: IBPBI/1/423-39/14/KB,
    *   z 9 czerwca 2014 r., znak: IBPBI/2/423-292/14/CzP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy:
    *   z 21 sierpnia 2014 r., znak: ITPB3/423-228a/14/PST oraz
    *   z 9 grudnia 2013 r., znak: ITPB3/423-475a/13/DK.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop). Ponadto, w myśl art. 7 ust. 4 updop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 282), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie jednak pamiętać należy, że uzyskiwane z tego tytułu preferencje stanowią pomoc publiczną, niezgodną (co do zasady) z jednolitym wspólnym rynkiem w Unii Europejskiej. Z tego też względu szczegółowe warunki udzielania tej formy pomocy, w szczególności jej intensywność, są ściśle uregulowane przepisami prawa, których naruszenie grozi koniecznością zwrotu otrzymanej pomocy publicznej.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej wydawane jest na wykonywanie ściśle określonej działalności na terenie konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej. Zwolnienie ma bowiem charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła - działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia, a więc w jego ramach, w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętym w zezwoleniu.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą (§ 3 ust. 4 rozporządzenia).

Nadmienić również należy, że dla każdej strefy odrębnie także ustalane są limity dopuszczalnej pomocy, tj. maksymalna intensywność udzielanej pomocy. Dla zezwoleń udzielonych przed 30 grudnia 2008 r. limity te określone były w rozporządzeniach Rady Ministrów ustanawiających daną specjalną strefę ekonomiczną. Dla zezwoleń udzielanych od 30 grudnia 2008 r. maksymalną intensywność pomocy określa ww. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. Maksymalna wielkość dopuszczalnej pomocy publicznej była i jest zatem uzależniona od miejsca prowadzenia działalności, a zatem także i od tego, na terenie której specjalnej strefy ekonomicznej działalność ta jest prowadzona.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dla każdej z działalności wydawane jest odrębne zezwolenie na podstawie którego:

*   przedsiębiorca może prowadzić określoną działalność na terenie tej strefy;
*   dochody uzyskiwane przez niego z tej ściśle określonej działalności mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym;
*   ustalony jest limit intensywności pomocy publicznej, tj. np. limit zwolnienia dochodów z opodatkowania dopuszczalny na terenie danego województwa, z którego korzystać może podatnik.

Oznacza to, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej (w tym ze zwolnienia dochodów z opodatkowania) odrębnie w odniesieniu do każdego posiadanego zezwolenia. W takim przypadku nie jest zatem możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W konsekwencji, jeżeli przedsiębiorca będzie prowadzić działalność na terenie strefy, zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 updop, czyli w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Niewyodrębnienie przychodów i kosztów w odniesieniu do poszczególnych zezwoleń prowadzić może bowiem w niektórych sytuacjach do innych rezultatów z punktu widzenia ustalania wysokości zobowiązania podatkowego. Przykładowo, jeżeli z jednej działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy przedsiębiorca wygeneruje stratę, a z działalności prowadzonej na podstawie kolejnego zezwolenia osiągnie dochód, to łączne rozliczenie tych działalności doprowadzi do określenia jednego wyniku, który nie będzie bądź będzie w mniejszym zakresie konsumował dostępną pulę pomocy.

Ewidencja taka powinna pozwolić tym samym wyodrębnić wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz utworzenie nowych miejsc pracy związanych z każdym zezwoleniem. W rezultacie, operacja ta umożliwi rozliczenie wszystkich projektów z osobna pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją projektów dla celów kalkulacji przysługującego przedsiębiorcy limitu pomocy publicznej.

Jednak określenie zasad prowadzenia rachunkowości (w tym, wskazanie sposobu ewidencjonowania określonych zdarzeń gospodarczych i stosowania urządzeń księgowych) wykracza poza zakres uprawnień organu podatkowego wynikających z przepisów Rozdziału 1a – „Interpretacje przepisów prawa podatkowego” Ordynacji podatkowej.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego zezwolenia (opisana w dokumentacji aplikacyjnej), zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, to Spółka zobowiązana będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Spółka powinna również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskała stosowne zezwolenie, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego (straty) oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie różnych zezwoleń,
*   ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z kolejnych Zezwoleń

\-jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.