Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-566/11-3/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-16
Teza: Opodatkowanie przeniesienia autorskich praw majątkowych lub udzielania licencji do produkcji telewizyjnych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; programy; stawka; telewizja; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu: 1 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia autorskich praw majątkowych lub udzielania licencji do produkcji telewizyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia autorskich praw majątkowych lub udzielania licencji do produkcji telewizyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki (dalej: S.A.) jest produkcja filmów, seriali i audycji telewizyjnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, S.A. produkuje w szczególności:

1.  seriale,
2.  seriale kryminalne,
3.  seriale komediowe,
4.  seriale animowane,
5.  telenowele,
6.  filmy fabularne,
7.  filmy biograficzne i dokumentalne,
8.  dokumenty cykliczne,
9.  teleturnieje,
10.  programy typu „talk-show”,
11.  programy typu „reality show”,
12.  programy historyczne, kulturalne, muzyczne, kulinarne, sportowe, policyjne, publicystyczne, komediowe.

Powyższe produkcje są realizowane przez S.A. na zlecenie kontrahentów, takich jak przykładowo: Telewizja A. S.A., Telewizja B. S.A., M. S.A. (operator …), Telewizja C. Sp. z o.o. itp. (dalej: „ZIeceniodawcy”). Po zakończeniu produkcji, S.A. przekazuje Zleceniodawcom gotową produkcję, tj. przykładowo, gotowe odcinki serialu lub audycji telewizyjnej otrzymując w zamian stosowne wynagrodzenie (czynności te są w dalszej części wniosku określane jako „usługi produkcyjne”).

Jednocześnie, S.A. przenosi za wynagrodzeniem na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wyprodukowanej dla niego produkcji lub udziela licencji. Wynagrodzenie S.A. za przeniesienie praw autorskich/udzielenie licencji jest określone, w umowach zawieranych przez S.A. ze Zleceniodawcami, odrębnie od wynagrodzenia za usługi produkcyjne. W związku z tym, na wystawianych przez S.A. fakturach widnieje odrębna pozycja dotycząca wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Spółka wystąpiła do Urzędu Statystycznego z prośbą o dokonanie klasyfikacji usług produkcyjnych oraz czynności przenoszenia praw autorskich w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) Zgodnie z pismem Urzędu Statystycznego z dnia 3 marca 2011 r. (sygn. …), usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Zleceniodawców, wraz z przeniesieniem praw autorskich, mieszczą się w następujących kategoriach PKWiU:

*   produkcja filmów, seriali, telenowel (z wyłączeniem filmów reklamowych i promocyjnych) PKWiU 59.11.11.0 „Usługi związane z produkcją filmów, z wyłączeniem filmów reklamowych lub promocyjnych”,
*   produkcja innych programów telewizyjnych, w tym m. in. historycznych, sportowych, rozrywkowych, publicystycznych, komediowych, „talk-show”, „realisty show” itp. - PKWiU 59.11.13.0 „Usługi związane z produkcją pozostałych programów telewizyjnych i nagrań wideo”.

Spółka zwraca uwagę na fakt, iż w ramach prowadzonej działalności produkuje również utwory o charakterze reklamowym i promocyjnym, np. filmy reklamowe, przeznaczone do emisji w telewizji. Usługi produkcji tych utworów nie są jednak wymienione w stanie faktycznym i nie są przedmiotem tego wniosku, ani nie były przedmiotem wspomnianego wyżej wniosku do urzędu statystycznego.

Z drugiej strony S.A. zaznacza, że w swoich utworach (np. filmach czy serialach), produkowanych w ramach usług produkcyjnych będących przedmiotem tego wniosku, Spółka często zamieszcza określone elementy (np. produkty danej firmy) celem ich promocji. Wynagrodzenie za umieszczanie tych elementów w utworach uzyskuje w większości przypadków Zleceniodawca od podmiotu zainteresowanego ich promocją. W niektórych przypadkach jednak, wynagrodzenie od takiego podmiotu uzyskuje bezpośrednio S.A., przy czym takie usługi również nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji do produkcji telewizyjnych nie stanowi odrębnej czynności dla celów VAT i w konsekwencji powinno być traktowane tak samo jak czynność zasadnicza, którą jest usługa produkcyjna, a w szczególności, czy powinno być opodatkowane taką samą stawką VAT jak usługa produkcyjna?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na powyższe pytanie wymaga odwołania się do orzecznictwa ETS w kwestii tzw. świadczeń złożonych, tj. świadczeń, na które składa się wiele różnych czynności, które dla celów VAT traktuje się jako pojedyncze świadczenie.

Zgodnie z orzeczeniem ETS z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise (sprawa C-349/96):

„Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc powyższą tezę prawną ETS do czynności przeniesienia autorskich praw majątkowych wspomnianych w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, należy zauważyć, iż czynności te nie stanowią dla Zleceniodawców celu samego w sobie. Mają one jedynie służyć umożliwieniu Zleceniodawcom korzystania z zamówionej u S.A. produkcji, a zatem są jedynie środkiem do lepszego ich wykorzystania. W konsekwencji należy przyjąć, iż usługa produkcyjna oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do produkcji stanowią pojedyncze świadczenie dla celów VAT, w ramach którego usługa produkcyjna stanowi świadczenie zasadnicze, zaś przeniesienie praw autorskich - świadczenie pomocnicze. Konkluzji tej nie zmienia fakt określania w umowach, bądź fakturach, odrębnie ceny za przeniesienie praw autorskich. Zgodnie bowiem z pkt 31 powyższego orzeczenia ETS, okoliczność, iż za kilka usług została określona jedna cena lub wiele cen, nie jest przesądzająca w kontekście zakwalifikowania ich jako jedno świadczenie dla celów VAT.

W konsekwencji, mając również na względzie powyższą tezę prawną, należy przyjąć, iż do czynności przeniesienia autorskich praw majątkowych stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej jaką jest usługa produkcyjna, a zatem również stawkę VAT. W konsekwencji, jeśli usługa produkcyjna podlega opodatkowaniu VAT wg stawki podstawowej (np. 23%), wówczas czynność przeniesienia praw autorskich do tej produkcji również będzie opodatkowana taką samą stawką.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie w orzeczeniu ETS z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customa & Excise (sprawa C-251/05), zgodnie z którym „pojedyncze świadczenie, co do zasady podlega jednej stawce VAT”. Stanowisko to znajduje również oparcie we wspomnianej w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, opinii Urzędu Statystycznego, zgodnie z którym przeniesienie autorskich praw majątkowych klasyfikować należy w tej samej kategorii PKWiU jak sama produkcja, do której prawa są przenoszone.

Mając na uwadze powyższe S.A. stoi na stanowisku, iż przeniesienie autorskich praw majątkowych do produkcji telewizyjnych nie stanowi odrębnej czynności dla celów VAT i w konsekwencji powinno być traktowane tak samo jak czynność zasadnicza, którą jest usługa produkcyjna. W szczególności, czynność przeniesienia praw autorskich powinna być opodatkowana taką samą stawką jak usługa produkcyjna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z ww. przepisu wynika, że kwotę należną z tytułu sprzedaży (obrót) należy rozumieć jako należne sprzedawcy całe wynagrodzenie z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Wskazać należy, że zarówno w orzecznictwie ETS, jak i sądów krajowych wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość lub jedną usługę. Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami VAT, z tym że jedna z nich jest usługą główną przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej S.A. jest produkcja filmów, seriali i audycji telewizyjnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, S.A. produkuje w szczególności: seriale, seriale kryminalne, seriale komediowe, seriale animowane, telenowele, filmy fabularne, filmy biograficzne i dokumentalne, dokumenty cykliczne, teleturnieje, programy typu „talk-show”, programy typu „reality show”, programy historyczne, kulturalne, muzyczne, kulinarne, sportowe, policyjne, publicystyczne oraz komediowe.

Powyższe produkcje są realizowane przez S.A. na zlecenie kontrahentów, takich jak: Telewizja A. S.A., Telewizja B. S.A., M. S.A. (operator …), Telewizja C. Sp. z o.o. itp. Po zakończeniu produkcji, S.A. przekazuje Zleceniodawcom gotową produkcję, tj. przykładowo, gotowe odcinki serialu lub audycji telewizyjnej otrzymując w zamian stosowne wynagrodzenie.

Jednocześnie, S.A. przenosi za wynagrodzeniem na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wyprodukowanej dla niego produkcji lub udziela licencji. Wynagrodzenie S.A. za przeniesienie praw autorskich/udzielenie licencji jest określone, w umowach zawieranych przez S.A. ze Zleceniodawcami, odrębnie od wynagrodzenia za usługi produkcyjne. W związku z tym, na wystawianych przez S.A. fakturach widnieje odrębna pozycja dotycząca wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Zgodnie z pismem Urzędu Statystycznego, usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Zleceniodawców, wraz z przeniesieniem praw autorskich, mieszczą się w następujących kategoriach PKWiU:

*   produkcja filmów, seriali, telenowel (z wyłączeniem filmów reklamowych i promocyjnych) PKWiU 59.11.11.0 „Usługi związane z produkcją filmów, z wyłączeniem filmów reklamowych lub promocyjnych”,
*   produkcja innych programów telewizyjnych, w tym m. in. historycznych, sportowych, rozrywkowych, publicystycznych, komediowych, „talk-show”, „realisty show” itp. - PKWiU 59.11.13.0 „Usługi związane z produkcją pozostałych programów telewizyjnych i nagrań wideo”.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi produkcji programów telewizyjnych wraz z przeniesieniem praw autorskich, powinien traktować je jako usługę kompleksową, przy czym za usługę główną należy uznać w rozpatrywanej sprawie usługę produkcji programów telewizyjnych. Oznacza to, że przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji do produkcji telewizyjnych powinno być traktowane dla celów VAT tak samo jak czynność zasadnicza, którą jest usługa produkcyjna z zastosowaniem dla całości świadczenia takiej samej stawki podatku VAT.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia autorskich praw majątkowych lub udzielania licencji do produkcji telewizyjnych.

Rozstrzygnięcie dotyczące stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług produkcyjnych oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego, zostało załatwione interpretacjami z dnia 16 czerwca 2011 r. nr ILPP1/443-566/11-2/BD i nr ILPP1/443-566/11-4/BD.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.