Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.538.2018.2.WM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-06
Teza: Czy zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym mowa jest o powstaniu przychodu w dniu wykonania usługi, nie później niż w dniu uregulowania należności przychód u Wnioskodawcy powstanie: w dniu zakończenia realizacji umowy czyli 15 czerwca 2019 r. (adekwatnie 29 maja 2020 r.) lub w dniu dokonania całej opłaty przez uczestnika kursu albo wystawienia faktury rozliczającej przez Wnioskodawcę, jeśli zdarzenia te nastąpią wcześniej?
Słowa kluczowe: przychód-moment powstania przychodów; rata; usługi-usługi szkoleniowe; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 10 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu:

*   w przypadku wpłat uczestników szkolenia jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej, jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub z późniejszym terminem płatności – **jest prawidłowe,**
*   w przypadku wpłat w ratach przez okres trwania usługi szkoleniowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie nauki języków obcych (PKD 85.59.A). Obecnie prowadzi usługi szkoleniowe na podstawie umów trójstronnych o realizację usługi szkoleniowej realizowanej z wykorzystaniem bonu na szkolenie. Umowy zawarte są pomiędzy: Miastem B (lub innym), zwanym Operatorem; Wnioskodawcą, zwanym Instytucją szkoleniową oraz osobami fizycznymi odbywającymi kurs, zwanymi Uczestnikami Projektu. Umowy zawierane są na okres 2 października 2018 -15 czerwca 2019 r. oraz 1 października 2018 – 29 maja 2020 r. Cena usługi szkoleniowej wynosi odpowiednio: 2800 zł oraz 5600 zł. Warunki obu umów poza powyższym okresem realizacji i kwotą są identyczne, w związku z tym w celu przedstawienia sytuacji opisana zostanie umowa pierwsza.

Zgodnie z zapisami umowy "rozliczenie usługi odbywać się będzie w systemie zaliczkowo- refundacyjnym:

1.  zaliczka w wysokości 1568 zł, w tym 50% wartości bonu na szkolenie w wysokości 1232 zł i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości 336 zł wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy), na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury zaliczkowej.
2.  Pozostałą część kosztów kształcenia, tj. łączną wartość usługi szkoleniowej pomniejszoną o powyższą zaliczkę, Uczestnik projektu wpłaca we własnym zakresie, w sposób wskazany przez Instytucję szkoleniową. Wpłaty uczestników będą odbywały się na trzy sposoby: jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej, w ratach przez okres trwania usługi oraz jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub w późniejszym terminie).
3.  Refundacja w wysokości 1232 zł, co stanowi 50% wartości bonu na szkolenie, przekazywana jest przez Operatora na konto wskazane przez Uczestnika projektu po zakończeniu usługi, na podstawie oryginału dokumentu potwierdzającego dokonanie przez Uczestnika projektu wpłaty na konto Instytucji Szkoleniowej. Dodatkowo warunkiem refundacji jest m.in. dostarczenie Operatorowi kopii uzyskanych certyfikatów/zaświadczeń/dyplomów.

Po zakończonej usłudze szkoleniowej Instytucja szkoleniowa wystawia Uczestnikowi projektu zaświadczenie potwierdzające osiągnięcie zakładanego efektu uczenia, które zawiera co najmniej: dane uczestnika, nazwę szkolenia zgodną z nazwą w Bazie, termin szkolenia, liczbę zrealizowanych godzin oraz informację na temat osiągniętych efektów uczenia w wyniku uczestnictwa w usłudze. W związku z przytoczonymi warunkami umowy, Wnioskodawca wystawił w październiku 2018 r. faktury zaliczkowe na poczet wykonania usług zgodnie z zapisem: 1. zaliczka w wysokości 1568 zł, w tym 50% wartości bonu na szkolenie w wysokości 1232 zł i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości 336 zł wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy), na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury zaliczkowej.

Następnie przez cały okres trwania umowy, czyli od 2 października 2018 r. do 15 czerwca 2019 r. Wnioskodawca będzie realizował usługę szkoleniową.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że usługa realizowana jest na podstawie umowy trójstronnej zawartej pomiędzy Uczestnikiem, Urzędem i Instytucją, zaś jej rozliczenie odbywać się będzie w systemie zaliczkowo - refundacyjnym, w następujący sposób (§ 3 ust. 5 umowy):

1.  zaliczka w wysokości\`(...)\`., w tym: 50% wartości bonu na szkolenia w wysokości …. i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości….., wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej, na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury, w której Operator wskazany jest jako odbiorca (płatnik), w terminie 30 dni od daty wpływu faktury do Operatora, termin uważa się za dochowany jeżeli w tym terminie nastąpi obciążenie rachunku Operatora. Faktura powinna zawierać numer umowy trójstronnej;
2.  pozostałą część kosztów kształcenia tj. łączną wartość usługi szkoleniowej wskazaną w § 1 ust. 6 pomniejszona o kwoty wskazane w § 3 ust. 5 pkt 1, Uczestnik projektu opłaca we własnym zakresie, w sposób wskazany przez Instytucję szkoleniową;
3.  refundacja w wysokości ….., co stanowi 50 % wartości bonu na szkolenie, przekazywana jest przez Operatora na konto wskazane przez Uczestnika projektu po zakończeniu usługi, na podstawie oryginału dokumentu potwierdzającego dokonanie przez Uczestnika projektu wpłaty o której mowa w § 3 ust. 5 pkt 2. Dodatkowo warunkiem refundacji jest dostarczenie Operatorowi kopii uzyskanych certyfikatów/zaświadczeń/dyplomów i dokonanie przez Uczestnika projektu oceny usługi w Systemie Oceny Usług Rozwojowych w Bazie.

Zgodnie z § 3 umowy:

1\. Bonami na szkolenie nie mogą być sfinansowane koszty: 1) godzin szkoleniowych usługi szkoleniowej, podczas których Uczestnik projektu był nieobecny na zajęciach z przyczyn nieusprawiedliwionych; 2) usługi szkoleniowej, w wyniku której Uczestnik projektu nie osiągnął zakładanych efektów uczenia; 3) usługi walidacji i certyfikacji kompetencji, jeżeli Uczestnik projektu do niej nie przystąpił z przyczyn nieusprawiedliwionych;   4) usługi szkoleniowej, po której Uczestnik projektu nie przystąpił do usługi walidacji i certyfikacji kompetencji z przyczyn nieusprawiedliwionych, w przypadku gdy dla danej usługi szkoleniowej wymagana jest usługa walidacji i certyfikacji kompetencji. 2. Koszty usług o których mowa w ust. 1, ponosi Uczestnik projektu. Zgodnie z § 6 umowy: 7. Instytucja szkoleniowa zobowiązana jest powiadomić Operatora, w terminie 3 dni roboczych, o następujących okolicznościach: 1) nieobecnościach Uczestnika projektu przekraczających 20% sumy godzin usługi 2) zaprzestania przez Uczestnika projektu udziału w usłudze 8. Niedopełnienie obowiązku o którym mowa w ust. 7 skutkować będzie roszczeniem Operatora wobec Instytucji szkoleniowej o zwrot zaliczki o której mowa w § 3 ust 5 pkt 1.

W przypadku, gdy Uczestnik projektu wywiąże się z umowy, usługa zostanie uznana za wykonaną, a Urząd zrefunduje Uczestnikowi projektu pozostałe 50% jej wartości, czyli część, którą Uczestnik ponosił opłacając poszczególne raty Instytucji szkoleniowej.

W przypadku, gdy Uczestnik projektu nie wywiąże się z umowy, ponosi koszty całej usługi szkoleniowej (§ 3 ust. 2 umowy). Należy przez to rozumieć, iż w takiej sytuacji wpłacone Instytucji szkoleniowej przez Uczestnika projektu raty (50% usługi szkoleniowej) nie będą podlegać zwrotowi. Dodatkowo Uczestnik projektu będzie zobowiązany do zwrotu pozostałych 50% wartości usługi Urzędowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym mowa jest o powstaniu przychodu w dniu wykonania usługi, nie później niż w dniu uregulowania należności przychód u Wnioskodawcy powstanie: w dniu zakończenia realizacji umowy czyli 15 czerwca 2019 r. (adekwatnie 29 maja 2020 r.) lub w dniu dokonania całej opłaty przez uczestnika kursu albo wystawienia faktury rozliczającej przez Wnioskodawcę, jeśli zdarzenia te nastąpią wcześniej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami zawieranych umów trójstronnych o realizację usługi szkoleniowej, okres trwania usługi został określony konkretnymi ramami czasowymi, czyli od 2 października 2018 r. do 15 czerwca 2019 r. w przypadku pierwszej umowy lub od 1 października 2018 r. do 29 maja 2020 r. w przypadku drugiej umowy. Strony nie zawarły w umowach żadnej informacji, aby usługa miała być realizowana w jakichkolwiek okresach rozliczeniowych a więc nie ma do niej zastosowania art. 14 ust. 1e. Zgodnie z zapisami umowy rozliczenie usługi odbywać się będzie w systemie zaliczkowo - refundacyjnym:

1\. zaliczka w wysokości 1568 zł, w tym 50% wartości bonu na szkolenie w wysokości 1232 zł i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości 336 zł wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy), na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury zaliczkowej. Faktury zaliczkowe na powyższe kwoty zostały wystawione przez Wnioskodawcę w październiku 2018 r. 2. Pozostałą część kosztów kształcenia, Uczestnik projektu wpłaca we własnym zakresie, w sposób wskazany przez Instytucję szkoleniową. Wpłaty uczestników będą odbywały się na trzy sposoby: 1) jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej, 2) w ratach przez okres trwania usługi lub 3) jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub z późniejszym terminem płatności.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu realizowanych umów powstanie:

1.  w momencie dokonania całej opłaty przez Uczestnika projektu,
2.  w momencie dokonania płatności ostatniej raty stanowiącej całkowitą opłatę przez Uczestnika projektu,
3.  w dniu zakończenia usługi szkoleniowej wskazanym w umowie trójstronnej, czyli 15 czerwca 2019 r. (lub adekwatnie 29 maja 2020 r.),
4.  w momencie wystawienia przez Wnioskodawcę faktury na całą wartość usługi szkoleniowej wynikającą z postanowień umowy trójstronnej, w zależności, która z tych 4 sytuacji nastąpi jako pierwsza.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe** w części dotyczącej momentu powstania przychodu w przypadku wpłat uczestników szkolenia jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej, jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub z późniejszym terminem płatności oraz **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej momentu powstania przychodu w przypadku wpłat w ratach przez okres trwania usługi szkoleniowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 poz. 1509 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 1c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

A zatem przychód powstaje, co do zasady, w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej. Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h oraz 1i powołanej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h ww. ustawy).

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. W sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym – określonym bądź nieokreślonym czasie, przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych (miesięcznych, kwartalnych, rocznych), to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze) jako okres rozliczeniowy.

Należy zauważyć ponadto, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia usług ciągłych. Istotną okolicznością w tym wypadku świadczącą o momencie powstania przychodu jest określenie w łączącej strony umowie lub na wystawionej fakturze, jakiego okresu dotyczy czynność będąca jej przedmiotem. Wynika z tego, że określenie okresu rozliczeniowego pozostaje wyłącznie w gestii stron, które łączy stosunek cywilnoprawny.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jednocześnie, w myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…). Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny (ostateczny), podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie nauki języków obcych (PKD 85.59.A). Obecnie prowadzi usługi szkoleniowe na podstawie umów trójstronnych o realizację usługi szkoleniowej realizowanej z wykorzystaniem bonu na szkolenie. Umowy zawarte są pomiędzy: Miastem B (lub innym), zwanym Operatorem; Wnioskodawcą, zwanym Instytucją szkoleniową oraz osobami fizycznymi odbywającymi kurs, zwanymi Uczestnikami Projektu. Umowy zawierane są na okres 2 października 2018 -15 czerwca 2019 r. oraz 1 października 2018 – 29 maja 2020 r. Cena usługi szkoleniowej wynosi odpowiednio: 2800 zł oraz 5600 zł. Warunki obu umów poza powyższym okresem realizacji i kwotą są identyczne, w związku z tym w celu przedstawienia sytuacji opisana zostanie umowa pierwsza.

Zgodnie z zapisami umowy "rozliczenie usługi odbywać się będzie w systemie zaliczkowo- refundacyjnym:

1.  zaliczka w wysokości 1568 zł, w tym 50% wartości bonu na szkolenie w wysokości 1232 zł i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości 336 zł wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy), na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury zaliczkowej.
2.  Pozostałą część kosztów kształcenia, tj. łączną wartość usługi szkoleniowej pomniejszoną o powyższą zaliczkę, Uczestnik projektu wpłaca we własnym zakresie, w sposób wskazany przez Instytucję szkoleniową. Wpłaty uczestników będą odbywały się na trzy sposoby: jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej, w ratach przez okres trwania usługi oraz jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub w późniejszym terminie).
3.  Refundacja w wysokości 1232 zł, co stanowi 50% wartości bonu na szkolenie, przekazywana jest przez Operatora na konto wskazane przez Uczestnika projektu po zakończeniu usługi, na podstawie oryginału dokumentu potwierdzającego dokonanie przez Uczestnika projektu wpłaty na konto Instytucji Szkoleniowej. Dodatkowo warunkiem refundacji jest m.in. dostarczenie Operatorowi kopii uzyskanych certyfikatów/zaświadczeń/dyplomów.

Po zakończonej usłudze szkoleniowej Instytucja szkoleniowa wystawia Uczestnikowi projektu zaświadczenie potwierdzające osiągnięcie zakładanego efektu uczenia, które zawiera co najmniej: dane uczestnika, nazwę szkolenia zgodną z nazwą w Bazie, termin szkolenia, liczbę zrealizowanych godzin oraz informację na temat osiągniętych efektów uczenia w wyniku uczestnictwa w usłudze. W związku z przytoczonymi warunkami umowy, Wnioskodawca wystawił w październiku 2018 r. faktury zaliczkowe na poczet wykonania usług zgodnie z zapisem: 1. zaliczka w wysokości 1568 zł, w tym 50% wartości bonu na szkolenie w wysokości 1232 zł i wkład własny Uczestnika projektu w wysokości 336 zł wpłacane będą na konto Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy), na podstawie wystawionej przez Instytucję szkoleniową faktury zaliczkowej.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał, iż wpłaty uczestników będą odbywały się na trzy sposoby:

1.  jednorazowo w trakcie trwania usługi szkoleniowej,
2.  w ratach przez okres trwania usługi lub
3.  jednorazowo w dniu zakończenia usługi szkoleniowej lub z późniejszym terminem płatności.

Wskazał również, że strony nie zawarły w umowach żadnej informacji, aby usługa miała być realizowana w jakichkolwiek okresach rozliczeniowych. Zgodnie z zapisami umowy rozliczenie usługi odbywać się będzie w systemie zaliczkowo – refundacyjnym. Z treści wniosku nie wynika, że terminy płatności rat nie są powiązane z wykonaniem określonej części umowy (np. odbyciem określonej liczby zajęć), ale są od nich niezależne.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że wpłacone Instytucji szkoleniowej (Wnioskodawcy) przez Uczestnika projektu raty (50% usługi szkoleniowej) nie będą podlegać zwrotowi.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż należność uregulowana wprawdzie przed wykonaniem usługi, jednak mająca ostateczny i definitywny charakter, nie jest zaliczką otrzymaną na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, o której mowa w art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy.

W niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem zastosowania niniejszej regulacji prawnej jest bowiem ustalenie przez Strony umowy okresów rozliczeniowych.

Oznacza to, że zgodnie z regulacją art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonane przez kursantów wpłaty (zarówno w pełnej wysokości, jak i poszczególne raty czesnego) będą stanowiły przychód Wnioskodawczyni w momencie ich otrzymania.

Jedynie w przypadku, gdy przed uiszczeniem przez poszczególnych uczestników kursów w części, czy też w całości opłat wynikających z umów nastąpi zakończenie usługi szkoleniowej lub zostanie wystawiona faktura na całą wartość usługi szkoleniowej, przychód w wysokości wynikającej z umowy, powstanie z dniem zakończenia usługi szkoleniowej, bądź też w momencie wystawienia faktury, w zależności od tego, która z tych sytuacji nastąpi jako pierwsza.

W świetle powyższego, przedstawione przez Wnioskodawczynię stanowisko, że w przypadku płatności na raty, przychód Wnioskodawczyni powstanie z chwilą płatności ostatniej raty stanowiącej całkowitą opłatę przez Uczestnika projektu jest nieprawidłowe. Bowiem jak wykazano powyżej, poszczególne raty czesnego będą stanowiły dla Wnioskodawczyni przychód w momencie ich otrzymania, zgodnie z regulacją art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pozostałym zakresie, dotyczącym momentu powstania przychodu w przypadku wpłat uczestników szkoleń jednorazowo w trakcie trwania usług szkoleniowych, jednorazowo w dniu zakończenia usług szkoleniowych lub z późniejszym terminem płatności, stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.