Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.379.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej
Słowa kluczowe: oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 września 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.379.2019.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 września 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP (data doręczenia 9 września 2019 r., identyfikator poświadczenia doręczenia …). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 16 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”) jako komplementariusz w….. Sp. z o.o. Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”). Spółka jest firmą programistyczną oraz partnerem ….., która tworzy autorskie aplikacje na platformy …. oraz …..

Spółka koncentruje się na dostarczaniu innowacyjnych rozwiązań dla firm zlokalizowanych nie tylko na terenie Polski, ale przede wszystkim dla odbiorców na rynkach zagranicznych. Z jej rozwiązań informatycznych korzysta ponad 74 000 przedsiębiorstw i osób prywatnych w 150 krajach na całym świecie. Spółka jest rozpoznawalna i doceniana na rynku międzynarodowym.

Spółka specjalizuje się w tworzeniu od podstaw innowacyjnych rozwiązań IT (dalej jako „Systemy”), które pozwalają na:

*   zarządzanie podpisami email,

*   synchronizację danych,

*   migrację danych,

*   backup danych.

W przyszłości, w ramach działalności Spółki, realizowane mogą być również inne projekty IT, w zależności od wewnętrznie generowanych w Spółce pomysłów oraz zapotrzebowania rynku i wymagań klientów.

Aktualnie, kluczowe w działalności Spółki jest tworzenie i usprawnianie produktów dedykowanych do zarządzania podpisami wiadomości mailowych tj.:

*   systemu działającego w tzw. „chmurze” …., który służy do centralnego zarządzania podpisami email (stopkami) wysyłanymi z dowolnych klientów pocztowych (adresów email) z platformy ….. System ten pozwala na wprowadzenie jednolitych rozwiązań używanych w stopkach odnoszących się do wielkości, czcionki, języka w kraju odbiorcy maila, kształtu, grafiki, możliwości wstawienia zdjęcia, miejsca umieszczenia stopki, automatycznego wypełnienia danych nadawcy, zastosowania różnych stopek w zależności od odbiorców lub słów kluczowych znajdujących się w wiadomości email itp. Specyfika działania Systemu w chmurze powoduje, że cała poczta klientów przepływa przez platformę ….. (ok. 10 mln wiadomości email dziennie, łącznie 4 mld rocznie). System wymaga nieustannych ulepszeń i zmian, aby mógł spełniać kluczową funkcję – maksymalnie szybkie i efektywne przetworzenie przechodzącej przez platformę korespondencji w taki sposób, aby użytkownik nie dostrzegł żadnych opóźnień czasowych wynikających z konieczności przesłania maila do Systemu i jego przetworzenia przez System. Modyfikacje służące doskonaleniu Systemu dokonywane są z uwzględnieniem konieczności zapewnienia niezawodności, ciągłości przepływu wiadomości oraz odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa danych przesyłanej poczty, nawet w warunkach, gdy sama chmura ….. ma problemy z dostępnością. Specyfika działania Systemu, liczba użytkowników oraz ich potrzeby, zmiany wprowadzane przez ….. w chmurze ….., a także nowości technologiczne implikują konieczność systematycznego i bieżącego dostosowywania jego funkcjonalności, celem zapewniania prawidłowego i skutecznego działania,

*   stacjonarnego (tj. zakładanego na serwerach klienta) Systemu dedykowanego dla serwerów ….., który służy do centralnego zarządzania podpisami email oraz tworzenia reguł dla wiadomości elektronicznych przesyłanych przez serwery pocztowe ……. W przeciwieństwie do Systemu w tzw. „chmurze”, Klient ma możliwość samodzielnego pobrania, zainstalowania Systemu na własnych serwerach …… i obsługi Systemu, co sprawia, że Spółka nie jest obciążona utrzymaniem ruchu mailowego.

Spółka dzięki stworzonym rozwiązaniom IT jest liderem na rynku światowym w zakresie rozwiązań do zarządzania podpisami w poczcie elektronicznej email.

Jednocześnie, Spółka opracowuje autorskie narzędzia umożliwiające użytkownikom platform …… i ….. tworzenie kopii zapasowych danych (tzw. backup danych). Ponadto, w Spółce powstaje także oprogramowanie pozwalające na migrację danych pomiędzy ww. platformami.

Charakterystyka prac rozwojowych.

Globalna pozycja rynkowa Spółki jest bezpośrednio uzależniona od ciągłego projektowania i wdrażania zmian i ulepszeń Systemów (dalej: „Funkcje”). Rozwijanie Systemów jest niezbędne, by Spółka mogła sprostać potrzebom klientów oraz wyróżniać się na tle konkurencji. Dzięki analizie rynku, wsparciu klientów Spółki oraz wewnętrznemu opracowywaniu koncepcji, Systemy są stale rozwijane przez dedykowany, wewnętrzny zespół ekspertów IT funkcjonujących w ramach działu Development (dalej: „Dział Development”). Deweloperzy opracowują i wdrażają całkowicie nowe lub znacznie ulepszone technologicznie Funkcje.

Należy podkreślić, że poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi IT oraz oprogramowania, Systemy są nieustannie zmieniane i modyfikowane tak, aby sprostały wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu, a następnie nieustannie i na bieżąco udostępniane są klientom w tzw. „chmurze” lub poprzez dodanie nowej funkcjonalności do wersji stacjonarnej oprogramowania.

Wynikiem prac rozwojowych nad opracowywaniem Systemów i ich Funkcji jest z jednej strony innowacja pozwalająca m.in. na sprawniejsze i bardziej kompleksowe działanie Systemów, z drugiej zwiększona zdolność konkurencyjna Spółki, w związku z udoskonaleniem sprzedawanych rozwiązań.

Prace realizowane przez Spółkę nie są projektami powtarzalnymi – rozwój Systemów poprzez nowe Funkcje wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności opracowania biznesowego, technicznego i technologicznego.

Proces opracowywania Funkcji.

Prace rozwojowe w Spółce realizowane są w następujących etapach:

*   analiza biznesowa potrzeb klientów,

*   powstanie koncepcji opracowania Funkcji,

*   ustalenie założeń i ram funkcjonalnych,

*   programowanie oraz testowanie,

*   dostarczenie Funkcji do klienta.

Co do zasady, prace rozwojowe rozpoczynają się od przygotowania analizy funkcjonalnej, tj. opracowania wstępnej koncepcji tworzenia Funkcji. Impulsem do powstania koncepcji jest przeprowadzenie analizy biznesowej w zakresie oceny zapotrzebowania na rynku (zmiany w otoczeniu biznesowym) oraz badania potrzeb klientów Spółki i użytkowników Systemów, jak również generowanie wewnętrznych pomysłów przez pracowników Spółki.

Określone w ramach analizy funkcjonalnej prace projektowe nad tworzeniem danej Funkcji, dzielone są na mniejsze zadania i przypisywane do konkretnych pracowników Działu Development.

Kolejnym etapem jest opracowanie koncepcji technicznej, polegającej na weryfikacji możliwości implementacji Funkcji zgodnie z przygotowaną koncepcją funkcjonalną.

Następnie, podczas kluczowej fazy projektu, tj. developmentu, Dział Development pracuje nad tworzeniem Funkcji, pisząc oprogramowanie.

Równolegle do prac nad programowaniem Funkcji, prowadzona jest faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania nowej Funkcji na podstawie opracowanych wcześniej koncepcji funkcjonalnych i technicznych. Pracownicy Działu Development regularnie weryfikują wyniki testów, wprowadzają ulepszenia i dostosowują Funkcję. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona jest również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań. Finalnie, po pozytywnym przejściu testów, następuje faza dostarczenia nowej Funkcji do klienta – opracowana Funkcja jest udostępniana użytkownikom, bądź umieszczana na portalu Spółki. Przedstawiony model operacyjny procesu tworzenia Funkcji, stosowany przez Spółkę, jest uporządkowany i ustrukturyzowany, a w konsekwencji, pozwala utrzymać pełną kontrolę nad zarządzaniem projektami.

Jednocześnie, w związku z pracami nad nowymi Funkcjami, prowadzonymi według zasad opisanych powyżej, Spółka ponosi szereg wydatków dotyczących działalności rozwojowej. Do kosztów tych należą m.in. wynagrodzenia pracowników biorących udział w pracach rozwojowych oraz koszty amortyzacji.

Koszty wynagrodzeń pracowników realizujących prace rozwojowe dotyczące nowych Funkcji.

Spółka posiada wyodrębniony w strukturze wewnętrznej Dział Development, w ramach którego pracownicy zatrudniani przez Spółkę, w zakresie swoich obowiązków, wykonują czynności z zakresu opracowywania Funkcji przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia.

Osoby zatrudnione w Spółce, w ramach prac rozwojowych, zajmują się w szczególności:

*   tworzeniem oprogramowania o wysokiej jakości,

*   implementacją wydzielonych funkcjonalności i modułów oprogramowania,

*   rozwijaniem procesu wytwarzania oprogramowania,

*   proponowaniem rozwiązań w programach od strony technicznej i architektonicznej,

*   proponowaniem zmian w funkcjonowaniu programów,

*   rozwijaniem bibliotek kodu,

*   wykonywaniem przeglądu kodu (code review),

*   tworzeniem nowych i utrzymaniem istniejących testów automatycznych,

*   wykonywaniem manualnych testów eksploracyjnych,

*   wykonywaniem testów manualnych podczas prac na nową wersją oprogramowania, tj. szeregiem czynności wymaganych do stworzenia i prawidłowego wdrożenia nowej Funkcji.

Ponadto, w proces rozwojowy tworzenia Funkcji zaangażowane są osoby sprawujące nadzór nad pracownikami zaangażowanymi w projekty rozwojowe, które stanowią wsparcie merytoryczne, w związku z nabytą wiedzą techniczną i doświadczeniem oraz czynnie uczestniczą w opracowywaniu Funkcji.

W związku z zatrudnianiem pracowników na potrzeby prowadzonej działalności związanej z tworzeniem nowych Funkcji, Spółka ponosi koszty pracownicze obejmujące m.in.:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509; dalej: „ustawa PIT”);

*   składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1778, z późn. zm.; dalej: „ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) – finansowane przez Spółkę jako płatnika składek;

*   premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.

W stosunku do pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe nad tworzeniem Funkcji prowadzona jest, w formie elektronicznej, ewidencja czasu pracy poświęcanego na poszczególne zadania przypisane pracownikom w ramach projektów (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja pozwala określić czasochłonność opracowywania poszczególnych elementów Funkcji (tj. ilość czasu pracy poszczególnych pracowników poświęconego nad rozwijaniem Funkcji).

Ewidencja nakłada na pracownika obowiązek bieżącego raportowania ilości czasu pracy (ilość godzin) poświęcanego w danym okresie na poszczególne zadania w ramach wykonywania swoich obowiązków, w tym w ramach tworzenia Funkcji. Istnieje możliwość przypisania poświęconego czasu pracy do konkretnie wykonanego zadania (np. stworzonego fragmentu kodu). Z Ewidencji wydzielany jest czas pracy pracownika, odpowiadający opracowanemu fragmentowi kodu, który służy stworzeniu nowej Funkcji.

Oznacza to, że na podstawie Ewidencji Spółka jest w stanie określić, ile godzin zostało poświęconych przez danego pracownika zaangażowanego w prace rozwojowe na dany projekt tworzenia Funkcji oraz jakie dokładnie czynności wykonywał pracownik.

Ponadto, w przypadku, gdy pracownicy Spółki są nieobecni w pracy z powodu choroby, czy urlopu, a na Spółce ciąży obowiązek wypłaty należnego wynagrodzenia, w Ewidencji nie jest wykazywany czas pracy związany z pracami rozwojowymi nad tworzeniem Funkcji. Tym samym, Ewidencja pozwala ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Spółki na realizację prac rozwojowych nad Funkcjami, w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych.

Spółka alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością na kontach rodzajowych, takich jak wynagrodzenia pracowników, czy amortyzacja.

W ocenie Spółki, pozwala to na wyodrębnienie, w ewidencji pomocniczej, wydatków związanych z pracami rozwojowymi nad nowymi Funkcjami.

Co więcej, w celu dokładnego określenia kosztów pracowniczych, pracownicy Spółki prowadzą wspomnianą wcześniej Ewidencję. Wskazuje ona dokładną ilość godzin pracy w danym okresie każdego pracownika, poświęconą na konkretne zadania związane z tworzeniem nowych Funkcji, co pozwala na określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji powyższego, możliwe jest dokładne przypisanie kosztów ponoszonych przez Spółkę do projektów rozwojowych związanych z pracami nad Funkcjami.

Ponadto, Spółka ponosi także koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), wykorzystywanych przez pracowników bezpośrednio do prac rozwojowych dotyczących opracowywania nowych Funkcji (w całości lub proporcjonalnie w zakresie, w jakim były wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych). Spółka może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych oraz WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych, np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych oraz WNiP.

Spółka dodatkowo:

*   nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

*   koszty prowadzenia prac rozwojowych uwzględnione przez Spółkę, jako koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W piśmie z dnia 16 września 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy PIT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki komandytowej od dnia 28 września 2012 r. Z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki komandytowej, wybrał On liniową formę opodatkowania. Aktywność Spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w ramach prac badawczo-rozwojowych nastawiona jest na działalność twórczą, obejmującą prace rozwojowe i podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz do wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wykonywane do dnia 30 września 2018 r. przez pracowników Spółki czynności przedstawione we wniosku były związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany miały charakter ulepszeń.

Wykonywane od dnia 1 października 2018 r. (ale również i wcześniejszej) przez pracowników Spółki czynności przedstawione we wniosku były/będą związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany miały/będą miały charakter ulepszeń.

Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie korzysta i nie będzie korzystał także ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka komandytowa, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, jest transparentna podatkowo. Oznacza to, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest Spółka, lecz jej wspólnicy, a skutki zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Spółki przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Tym samym, prawo do ulgi podatkowej przysługuje na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnikom Spółki, proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach Spółki. W konsekwencji, celem Wnioskodawcy jest skorzystanie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do swojego udziału w zysku Spółki komandytowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prowadzenie przez Spółkę działalności przedstawionej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym uprawnia Wnioskodawcę (jako komandytariusza Spółki) do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy kosztami kwalifikowanymi, zgodnie z art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są poniesione w 2018 r.:
    *   koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R;
    *   koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R?
3.  Czy do wyodrębnienia kosztów działalności B+R, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1. Natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie przez Spółkę działalności przedstawionej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym uprawnia Wnioskodawcę (jako komandytariusza Spółki) do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, określoną w art. 26e ustawy PIT.

Na wstępie Wnioskodawca zaznaczył, że Spółka zorganizowana jest w formie spółki komandytowej, kwalifikowanej do kategorii spółek osobowych.

Powszechnie przyjmuje się, że spółki osobowe są transparentne podatkowo, co oznacza, że dochody takich spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Skutki zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. Tym samym, w przypadku spółki komandytowej podatnikami są jej komplementariusze i komandytariusze.

Jednocześnie, sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, dochód tej osoby z udziału w zysku tej spółki (ustalony w umowie spółki komandytowej) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powyższym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, skutki podatkowe analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny być oceniane przez pryzmat uregulowań ustawy PIT.

Jako wspólnik Spółki, Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 5b ust. 2 ustawy PIT, przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, zasadę wynikającą z powyższego uregulowania stosuje się odpowiednio do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy PIT).

Tym samym, prawo do ulgi podatkowej na podstawie przepisów ustawy PIT przysługuje wspólnikowi spółki osobowej proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki.

W konsekwencji, jeżeli działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej i zachowane zostaną warunki, o których mowa w art. 26e ustawy PIT, Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na badania i rozwój.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy PIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy PIT, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 38 ustawy PIT, a oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy PIT.

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 5a pkt 39 ustawy PIT, badania naukowe oznaczają:

*   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

*   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy PIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja powyższego w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 września 2018 r. wskazywała, że prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Analogiczne konkluzje należy wysnuć z definicji działalności rozwojowej obowiązującej od dnia 1 października 2018 r., tj. że prace rozwojowe stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń ze względu na fakt, że przedmiotowe zmiany miały charakter doprecyzowujący i nie wpływają zasadniczo na generalny zakres i cel definicji działalności rozwojowej.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

*   działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,

*   podejmowaną w sposób systematyczny,

*   polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,

*   celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,

*   prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.122.2019.2.IR, wskazano, że: Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż prace programistyczne realizowane w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy, ukierunkowane są na tworzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań, podejmowane są w sposób systematyczny, stworzenie oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej. Bezpośrednim rezultatem Projektów B+R są nowe algorytmy, skrypty, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych.

Analogicznie, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2019 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO (przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zawierają definicje działalności badawczo-rozwojowej - art. 4a pkt 26 oraz prac rozwojowych - art. 4a pkt 28, definicje te są zbieżne z definicjami zamieszczonymi odpowiednio w art. 5a pkt 38 oraz art. 5a pkt 40 ustawy PIT), organ podatkowy przychylił się do wskazanej poniżej argumentacji wnioskodawcy: Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe ustalenia, Spółka stoi na stanowisku, że prace badawczo-rozwojowe powinny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, która dzięki zwiększeniu zasobów wiedzy i wykorzystaniu już dostępnej wiedzy, pozwala tworzyć nowe lub znacząco ulepszać już istniejące produkty i tym samym przyczynia się do rozwoju firmy. Takiego rodzaju inwestycją w odniesieniu do sytuacji Spółki jest aplikacja X oraz oprogramowanie dodatkowe do systemu Y, które dzięki podjętym i w przyszłości podejmowanym przez Spółkę we własnym zakresie pracom, uzyskuje cechy funkcjonalne pozwalające zwiększyć jakość świadczonych usług, a jednocześnie może być oferowana jako rozwiązanie informatyczne innym podmiotom i tym samym przyczyniać się do rozwoju nie tylko samej Spółki, ale również innych podmiotów działających w obszarze szeroko pojętych usług informatycznych. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność projektu X związana z wytworzeniem i rozwojem aplikacji oraz oprogramowania dodatkowego do systemu Y, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy oraz stanowisko organów podatkowych pozwala stwierdzić, że opisana wyżej działalność Spółki, w zakresie tworzenia innowacyjnych Funkcji, dostosowanych do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności B+R, a mianowicie należy ją uznać za prace rozwojowe, w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy PIT, w związku z art. 5a punkt 38 i 40 ustawy PIT.

Definicja prac rozwojowych, w nowym brzmieniu, jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Spółki w zakresie projektowania i tworzenia nowych Funkcji z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Opisywana działalność prowadzi do stworzenia zupełnie nowej Funkcji, odpowiadającej potrzebom rynku, wypełniającej niszę, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, że przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem zaproponowanych Funkcji, nie ma pewności, czy Funkcja będzie spełniała wymogi klientów oraz rynku.

W konsekwencji, potwierdza to, że sam proces produkcji nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny – tworzenie Funkcji w ramach Systemów, cechujących się innowacyjnością oraz wychodzących naprzeciw potrzebom klientów i rynku jest podstawą działalności Spółki (za pośrednictwem Działu Development).

Podejmowana przez Spółkę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowych lub ulepszonych Funkcji. Jak bowiem wskazano, stworzenie Funkcji wymaga przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, prowadzonych przez dedykowanych pracowników Spółki.

Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności oraz wiedzy, posiadanych przez specjalistów zatrudnionych w Spółce.

Wnioskodawca również wskazuje, że spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, prowadzone są w celu stworzenia nowej Funkcji, dopasowanej do zapotrzebowania rynku oraz wyróżnienia Spółki na tle konkurencji.

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym modyfikowaniu oraz dostosowywaniu Systemów Spółki.

W konsekwencji, cały proces składający się na stworzenie nowych lub ulepszonych Funkcji należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowej lub znacznie usprawnionej Funkcji.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę prace opisane powyżej:

*   są pracami rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Spółki),

*   polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez pracowników Spółki,

*   mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz

*   nie mają charakteru rutynowych, czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego i zdarzenia przyszłego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy PIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 26e ustawy PIT.

Jednocześnie, w uzupełnieniu wniosku z dnia 16 września 2019 r. Wnioskodawca podkreślił, że analogiczne pytania były przedmiotem pozytywnych odpowiedzi Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, tj. m.in.:

*   z dnia 25 stycznia 2018 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.16.2018.1.APO;

*   z dnia 10 grudnia 2018 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.328.2018.2.MM;

*   z dnia 22 marca 2019 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.631.2018.1.ES;

*   z dnia 16 kwietnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.136.2019.1.MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie pokrywać się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.