Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.521.2021.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-16
Teza: ustalenie miejsca świadczenia usług oraz obowiązku wystawienia faktury z adnotacją „reverse charge”
Słowa kluczowe: świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismami z 14 września 2021 r. (data wpływu 14 września 2021 r.), z 27 września 2021 r. (data wpływu 27 września 2021 r.) oraz z 4 października 2021 r. (data wpływu 4 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług oraz obowiązku wystawienia faktury z adnotacją „reverse charge”– **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

16 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług oraz obowiązku wystawienia faktury z adnotacją „reverse charge”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z 14 września 2021 r., z 27 września 2021 r. oraz z 4 października 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

1\. Wprowadzenie

\`(...)\`. Poland sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „\`(...)\` Poland”) jest spółką prawa polskiego, będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) pod numerem identyfikacyjnym … w Polsce.

Spółka została założona w roku 2018 i jest w 100% spółką powiązaną z belgijską spółką-matką \`(...)\` S.A. (dalej: „\`(...)\` S.A.”), która jest zarejestrowana jako belgijski podatnik podatku VAT (pod belgijskim numerem VAT) w miejscu swojej siedziby (w Belgii). \`(...)\` S.A. posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym \`(...)\`. Poland i ..;. Poland znajduje się w ramach Jednostki Biznesowej … Grupy \`(...)\`.

Wnioskodawca oraz \`(...)\` S.A. należą do międzynarodowej grupy \`(...)\`(dalej: „Grupa \`(...)\`”) będącej światowym liderem w produkcji (\`(...)\`). Grupa \`(...)\` specjalizuje się także w recyklingu materiałów zawierających metale szlachetne.

\`(...)\` Poland będzie produkować \`(...)\` w Zakładzie w … (dalej: „Zakład”).

(\`(...)\`). Materiały, które będą produkowane w Zakładzie, będą sprzedawane producentom (\`(...)\`) (dalej: „Ostateczni Nabywcy”). (\`(...)\`) Z tego powodu ambicją Grupy \`(...)\` jest stanie się preferowanym pracodawcą w regionie i uczynienie wartości takich jak bezpieczeństwo i środowisko najwyższymi priorytetami dla ludzi nie tylko związanych z Grupą \`(...)\`

Należy również zauważyć, że Grupa \`(...)\` jest jednym z uczestników Europejskiego Sojuszu \`(...)\` \[dalej: „Sojusz”\], który został założony w 2017 roku przez Komisję Europejską, kraje Unii Europejskiej, przemysł i środowisko naukowe. Głównym celem Sojuszu jest (\`(...)\`). (\`(...)\`)

Tym samym, zlokalizowanie w Polsce Zakładu może być bardzo ważnym krokiem w tym aby pomóc unijnemu projektowi (Sojuszowi) osiągnąć założone cele.

Siedziba \`(...)\` S.A. znajduje się w \`(...)\` (w Belgii). Swoje funkcje Zarząd przedsiębiorstwa \`(...)\` S.A. pełni w Belgii. Tam podejmowane są ważne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem oraz odbywają się posiedzenia organów zarządzających i nadzorczych \`(...)\` S.A.

2\. Zakres prowadzonej i planowanej przez Wnioskodawcę działalności w Polsce

Planowane jest rozszerzenie działalności Wnioskodawcy poprzez rozpoczęcie produkcji (\`(...)\`). W tym celu, w lutym 2019 roku Wnioskodawca nabył grunt pod budowę nowoczesnego i zaawansowanego technologicznie zakładu produkcyjnego \`(...)\`. Budowa Zakładu rozpoczęła się pod koniec 2019 roku, a planowane rozpoczęcie działalności planowane jest na koniec 2021. Spółka zatrudni około 400 osób.

Należy podkreślić, że już na dzień dzisiejszy Grupa \`(...)\` posiada zakłady produkcyjne \`(...)\` w Korei i Chinach, co oznacza, że Zakład nie będzie jedynym zakładem produkującym \`(...)\` w Grupie \`(...)\`

Decyzja o ulokowaniu fabryki \`(...)\` w Polsce była uzasadniona analizami biznesowymi, a inwestycja ta wpisuje się w strategiczną ścieżkę rozwoju Grupy \`(...)\` i będzie odgrywać kluczową rolę w realizacji misji Grupy \`(...)\` zmierzającej do czystej mobilności.

Ponadto, jak wykazały analizy, miejscowość w której znajduje się Zakład jest pobliżu europejskich odbiorców \`(...)\` (Ostatecznych Nabywców) jak i ta lokalizacja zapewni dostęp do wykwalifikowanego personelu oraz niskoemisyjną dostawę energii elektrycznej. Planuje się, że Zakład będzie bazował na najnowocześniejszych i autorskich technologiach produkcyjnych opracowanych z myślą o spełnieniu najwyższych standardów motoryzacyjnych osiągów i jakości. Z tego powodu Grupa \`(...)\` zdecydowała się zlokalizować Zakład w Polsce. Z biznesowego punktu widzenia \`(...)\` S.A. kluczowe było działanie tam, gdzie będzie zapewniony wysoki poziom świadczeń i umiejscowienie produkcji w miejscu, z którego \`(...)\` będą mogły być transportowane w optymalny sposób. Jednak patrząc na zakres świadczonych usług, mogłyby one być świadczone z różnych miejsc w Europie.

3\. Współpraca między Wnioskodawcą a \`(...)\`. S.A. w ramach usług toolingowych

W związku z działalnością prowadzoną przez \`(...)\`. S.A w Belgii, \`(...)\` S.A. jako podatnik belgijski nabywa niektóre usługi (m.in. od podmiotów z Grupy \`(...)\`) niezbędne do wypełnienia swoich zobowiązań umownych. Służą one rozwijaniu i prowadzeniu ogólnej działalności gospodarczej przez \`(...)\` S.A. Z tego powodu, w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych \`(...)\`, przede wszystkim na rynku europejskim oraz skali działalności gospodarczej, Grupa \`(...)\` podjęła decyzję o utworzeniu kolejnego zakładu produkcyjnego (tj. Zakładu) \`(...)\` na terenie Polski. Przeprowadzone analizy biznesowe wykazały, że w znaczący sposób wpłynie to na efektywność działań prowadzonych w Grupie \`(...)\`

Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym, Wnioskodawca będzie wytwarzał \`(...)\` w Zakładzie, które następnie będą sprzedawane przez \`(...)\` S.A. do Ostatecznych Nabywców – \`(...)\`. Takie ustalenie pomiędzy Wnioskodawcą a \`(...)\` S.A. zostało potwierdzone w tzw. „…” (dalej: „Memorandum”), które weszło w życie 1 lutego 2019 roku.

Obecnie, w związku z planowanym uruchomieniem seryjnej produkcji \`(...)\` (co ma nastąpić w IV kwartale 2021/na początku roku 2022), planowane jest zawarcie umowy dotyczącej produkcji \`(...)\` przez Wnioskodawcę (dalej: „Umowa”). Decyzja o zawarciu Memorandum i Umowy przez \`(...)\` S.A. zapadła w Belgii. Ich zawarcie miało na celu umożliwienie \`(...)\` S.A. efektywniejszej i większej sprzedaży \`(...)\` głównie europejskim Ostatecznym Nabywcom (tj. wykorzystanie zakładu produkcyjnego w Europie do obsługi europejskich Ostatecznych Nabywców). W ten sposób zakładany jest dalszy rozwój działalności prowadzonej przez \`(...)\` jako światowego lidera w dziedzinie (\`(...)\`).

W związku z powyższym, \`(...)\` S.A. dąży do pozyskania usług toolingu, w ramach których Wnioskodawca będzie przede wszystkim wytwarzał \`(...)\`, kontrolował ich jakość, etykietował i pakował (dalej: „Usługi”) w ramach Umowy, co będzie miało wpływ na podstawową działalność gospodarczą, którą \`(...)\` S.A. wykonuje w Belgii.

4\. Zakres planowanej działalności przez \`(...)\` S.A w Polsce

\`(...)\` S.A. jest spółką zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce (…). \`(...)\` S.A. nie posiada oddziału ani innej materialnej stałej obecności na terytorium Polski. W szczególności, \`(...)\` S.A. nie posiada ani nie najmuje w Polsce żadnych obiektów/pomieszczeń czy też urządzeń służących do celów prowadzenia działalności gospodarczej. \`(...)\` S.A. nie będzie najmować żadnych powierzchni użytkowych w postaci biura lub magazynów, ani nie będzie posiadać żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w którym będą produkowane \`(...)\` (i przechowywane tam do momentu podjęcia transportu do Ostatecznego Nabywcy). Nie będzie też posiadać żadnych pojazdów, urządzeń etc. w Polsce.

Należy też zaznaczyć, że inwestycje w aktywa trwałe, takie jak grunty, budynki i wyposażenie są dokonywane i amortyzowane przez Wnioskodawcę, a nie przez \`(...)\` S.A. \`(...)\`. S.A. również nie zatrudnia pracowników w Polsce. Nie jest planowane ani zakładane delegowanie pracowników \`(...)\` S.A. na terytorium Polski.

\`(...)\` S.A. nie wyznaczyła też w Polsce jakichkolwiek osób do prowadzenia jej działalności handlowej, które związane byłyby z nią stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.). W szczególności \`(...)\`. S.A. nie posiada ani przedstawicieli handlowych ani przedstawicieli umocowanych do zawierania umów z klientami w jej imieniu w Polsce, lub osób uprawnionych do negocjowania kontraktów w Polsce.

Należy przy tym wyjaśnić, że wszelkie strategiczne decyzje dotyczące działalności \`(...)\` S.A. zapadają i będą zapadały w Belgii (a nie w Polsce) m.in. dotyczące zaangażowania w nowe kontrakty handlowe, negocjowania i realizacji nowych umów, zakupów materiałów i sprzedaży, relacji z klientami, strategii w zakresie sprzedaży \`(...)\`, jak również śledzenia przesyłek czy obsługi systemu informatycznego obiegu faktur (będzie to miało miejsce w Belgii). Stąd też decyzje o zawarciu Umowy z Wnioskodawcą, jej ewentualnym przedłużeniu, akceptacji faktur za świadczone przez Spółkę usługi toolingu (Usługi), płatność za te Usługi będzie miała miejsce wyłącznie w Belgii (jako miejscu, gdzie swoją siedzibę posiada \`(...)\`. S.A. z którego prowadzi swoją działalność gospodarczą). \`(...)\`. S.A. będzie dokonywać płatności z belgijskiego konta bankowego.

Należy również zaznaczyć, że jeden pracownik Wnioskodawcy (z zespołu logistycznego) częściowo będzie zaangażowany w zadania na rzecz \`(...)\` S.A. (w zakresie związanym z produkcją i sprzedażą \`(...)\` do Ostatecznych Nabywców). Z tego tytułu koszty będą refakturowane przez Wnioskodawcę dla \`(...)\`. S.A. i powiększane o marżę na zasadzie rynkowej.

5\. Zasady współpracy Wnioskodawcy i \`(...)\` S.A.

Zgodnie z Umową oraz dodatkowymi wzajemnymi ustaleniami między Wnioskodawcą a \`(...)\` S.A.:

‒ Spółka świadczyć będzie usługi produkcyjne polegające na produkcji, kontroli jakości, pakowaniu, etykietowaniu itp. („Usługi”) \`(...)\`, zgodnie z wytycznymi technicznymi i specyfikacjami przekazanymi przez zespół handlowy \`(...)\` S.A. z uwzględnieniem wymagań Ostatecznych Nabywców w zakresie produktów, planowania i procesu produkcji jak również jakości;

‒ wszystkie surowce tzw. raw materials niezbędne do produkcji \`(...)\` będą kupowane bezpośrednio przez \`(...)\` S.A. Oznacza to, że m.in. materiały niezbędne do produkcji zawierające metale (kobalt, nikiel, mangan i lit) oraz półprodukty (prekursory) zostaną wysłane do Spółki przez \`(...)\` S.A. i pozostaną własnością \`(...)\` S.A. z wyłączeniem dodatków (które będą kupowane przez \`(...)\`. S.A., a następnie odsprzedawane do \`(...)\` Poland). Należy zauważyć, że ich wartość w porównaniu z wyżej wymienionymi surowcami jest stosunkowo niska;

‒ półprodukty i dodatki takie jak big-bagi i tacki będą kupowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę (od dostawców zewnętrznych lub od innych podmiotów z Grupy \`(...)\`);

‒ w procesie produkcji Wnioskodawca związany będzie specyfikacjami, standardami jakościowymi jak również prawami własności intelektualnej udostępnionymi Wnioskodawcy przez \`(...)\` S.A i tym samym będzie odpowiedzialny za wytwarzanie \`(...)\` zgodnych z tymi specyfikacjami co jest istotą usług „toolingu”;

‒ na Spółce spoczywać będzie ryzyko biznesowe związane z wytwarzaniem \`(...)\` niezgodnych ze specyfikacją podaną lub wskazaną przez \`(...)\` S.A.; na \`(...)\` S.A będzie natomiast ciążyć ryzyko zniszczenia, uszkodzenia lub pogorszenia się całości lub części jakichkolwiek materiałów, półproduktów służących do wytworzenia \`(...)\` lub samych \`(...)\` przed dostawą do Ostatecznych Nabywców;

‒ zgodnie z Umową, \`(...)\` S.A., jego kadra kierownicza, pracownicy i przedstawiciele będą mieli dostęp do pomieszczeń, w których produkowane są \`(...)\` oraz do ksiąg i rejestrów prowadzonych przez Spółkę m.in. w celu przeprowadzenia inwentaryzacji czy audytu (co jest powszechna praktyką). Należy jednak podkreślić, że \`(...)\` będą transportowane bezpośrednio z Polski, stąd regułą będzie, że kontrole jakości będą przeprowadzane przez Wnioskodawcę na podstawie otrzymywanych specyfikacji. W praktyce również \`(...)\` S.A. nie przewiduje dokonywania inspekcji/kontroli produkcji w Polsce (chyba że zajdzie wyjątkowa potrzeba);

‒ Wnioskodawca na ten moment będzie produkował \`(...)\` tylko na rzecz \`(...)\` S.A.;

‒ w trakcie świadczenia Usług związanych z realizacją Umowy pracownicy Wnioskodawcy będą kontaktować się bezpośrednio z przedstawicielami, pracownikami \`(...)\` S.A. zatrudnionymi głównie w siedzibie tego podmiotu w Belgii;

‒ Wnioskodawca będzie również odpowiedzialny za kontakt z przewoźnikami zewnętrznymi, którzy będą transportować \`(...)\` z Polski do Ostatecznych Nabywców;

‒ Umowa ma zostać zawarta na rok (do końca 2022 r.), niemniej intencją Wnioskodawcy jak i \`(...)\` S.A. jest to aby Umowa została po tym okresie przedłużona (celem jest zachowanie ciągłości współpracy);

‒ \`(...)\` będą przechowywane w … lub w wynajętym przez Spółkę magazynie zewnętrznym. Zakłada się, że \`(...)\` będą pozostawać w przybliżeniu przez 1 miesiąc w magazynie (w magazynach) przed dostarczeniem do Ostatecznych Nabywców. Należy zauważyć, że czas magazynowania wskazany wcześniej jest jedynie szacunkowy i może być krótszy lub dłuższy – będzie to zależało od konkretnych przypadków i decyzji biznesowych.

6\. Zasady dokonywania sprzedaży nabywanych \`(...)\` przez \`(...)\`. S.A. na rzecz ich Ostatecznych Nabywców

\`(...)\` będą sprzedawane przez \`(...)\`. S.A. producentom \`(...)\` (Ostatecznym Nabywcom).

Na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację, \`(...)\` S.A. zawarła umowy na sprzedaż \`(...)\` produkowanych w Zakładzie z jednym polskim odbiorcą (Ostatecznym Nabywcą). Pozostali Ostateczni Nabywcy mają siedzibę głównie w innych krajach Unii Europejskiej. Należy podkreślić, że w przyszłości liczba Ostatecznych Nabywców może wzrosnąć, ponieważ celem polskiego zakładu produkcyjnego (Zakładu) jest lepsza i szeroka obsługa głównie klientów europejskich. Ostateczni Nabywcy mogą mieć siedzibę w Polsce, w innych krajach UE lub poza Unią Europejską. Stąd sprzedaż \`(...)\` przez \`(...)\` S.A. (działającą jako polski podatnik VAT) może stanowić dla celów VAT dostawę lokalną w Polsce, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów z terytorium Polski (jako, że \`(...)\` będą transportowane bezpośrednio z Polski).

Należy podkreślić, że pracownikami odpowiedzialnymi za sprzedaż \`(...)\` do Ostatecznych Nabywców oraz ich obsługę (w zakresie negocjacji, obsługi posprzedażowej, rozpatrywania reklamacji) są pracownicy \`(...)\` S.A. Może się jednak zdarzyć, że ewentualna reklamacja Ostatecznego Nabywcy zostanie przekazana przez \`(...)\` S.A. Wnioskodawcy w celu odniesienia się do niej. Jednak taka decyzja będzie w gestii pracowników \`(...)\` S.A. w Belgii.

Należy zatem zauważyć, że pracownicy Wnioskodawcy nie posiadają upoważnienia do reprezentowania \`(...)\` S.A. w relacjach z klientami \`(...)\` S.A. (z Ostatecznymi Nabywcami). W szczególności, nie negocjują ani nie zawierają umów w imieniu \`(...)\` S.A. oraz nie pośredniczą w żaden sposób w sprzedaży \`(...)\` na rzecz Ostatecznych Nabywców.

7\. Fakturowanie i wynagrodzenie za Usługi

Warto też zauważyć, że przed rozpoczęciem masowej produkcji \`(...)\` przez Wnioskodawcę, współpraca Wnioskodawcy oraz \`(...)\` S.A. obejmowała 2 wcześniejsze etapy:

‒ Pierwszy (tzw. the start up phase), w której Wnioskodawca wykonał czynności niezbędne do rozpoczęcia planowanej działalności polegającej na produkowaniu \`(...)\` (tj. np. nabycia gruntu, na którym miał zostać posadowiony zakład produkcyjny, zatrudnienia pierwszego personelu etc.), za które Wnioskodawcy przysługiwało wynagrodzenie (odpowiadające kwocie kosztów cyklicznych takich jak koszty wynagrodzeń, narzędzi) powiększonych o marżę ustalaną na zasadzie rynkowej oraz innych kosztów, które zgodnie z założeniami nie będą amortyzowane przez Wnioskodawcę;

‒ Drugi tj. rozpoczęcie produkcji \`(...)\` i ich walidacja (zatwierdzenie spełnienia wymogów technicznych). W tym etapie Wnioskodawca rozpoczął produkcję \`(...)\`, które zostały poddane walidacji wewnętrznej oraz zewnętrznej. Jest to faza, w której znajduje się Wnioskodawca na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. \`(...)\` S.A. z tytułu świadczonych Usług przez Wnioskodawcę zobowiązał się do zapłaty wynagrodzenia w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę w ramach tej fazy powiększonych o marżę ustalaną na zasadzie rynkowej.

Planowany model współpracy w ramach Umowy przewidywać będzie następujący sposób fakturowania:

‒ wszystkie produkty \`(...)\` produkowane w Zakładzie będą sprzedawane i dokumentowane fakturą wystawianą przez \`(...)\`. S.A. na rzecz Ostatecznego Nabywcy. \`(...)\`. S.A wystawiając faktury VAT dokumentujące dostawę towarów (\`(...)\`) posługiwać się polskim numerem identyfikacyjnym VAT. Wynagrodzenie za \`(...)\` będzie ustalane przez \`(...)\`. S.A. i będzie windykowane przez \`(...)\`. S.A. Transport towaru odbywać się będzie bezpośrednio z Polski do Ostatecznego Nabywcy;

‒ po transporcie wytworzonych produktów z Zakładu na rzecz Ostatecznego Nabywcy, Spółka obciąży \`(...)\` S.A. kosztami standardowymi wytwarzania produktów (\`(...)\`) powiększonymi o wysokość marży ustalanej na zasadzie rynkowej. Bezpośrednie koszty standardowe przetwarzania będą obejmować koszty operacyjne w postaci kosztów budżetowych, w tym między innymi kosztów materiałów opakowaniowych, dodatków, chemikaliów, wynagrodzeń, amortyzacji, konserwacji, napraw, mediów, czynszów, dostaw, ubezpieczeń, kosztów logistyki, kosztów utylizacji złomu – z wyłączeniem bezpośrednich kosztów materiałów, które są obliczane dla każdego produktu;

‒ co miesiąc \`(...)\` S.A. będzie dodatkowo fakturowana przez Spółkę na kwotę różnicy między rzeczywistymi całkowitymi kosztami netto a tym, co już zostało zafakturowane w danym miesiącu w ramach kosztów standardowych;

‒ Wnioskodawca ponosić będzie również wszelkie inne koszty pośrednie w razie ich wystąpienia a wynikające np. z nieefektywnego procesu produkcji lub związanych z nim ewentualnych błędów.

8\. Usługi B+R

Począwszy od 2022 r., planowane jest, że Wnioskodawca będzie świadczyć również usługi badawczo-rozwojowe w zakresie \`(...)\` (dalej również: „Usługi B+R”). W pierwszym okresie działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Wnioskodawcę na rzecz \`(...)\` S.A. ma być ograniczona do prób produkcji masowej (co stanowi jedynie część działalności badawczo-rozwojowej realizowanej przez \`(...)\` S.A w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Decyzję o zakresie prac badawczo-rozwojowych, które mają zostać zrealizowane przez Wnioskodawcę każdorazowo będą podejmowane przez \`(...)\` S.A. przez pracowników zlokalizowanych głównie w Belgii.

W ramach tych usług (Usług B+R), Wnioskodawca będzie dostarczał fachowe porady i wsparcie B+R, zarządzał projektami i programami badawczo-rozwojowymi, czy też przeprowadzał testy \`(...)\`. Czynności te będą prowadzone w ramach umowy o świadczenie usług badawczo-rozwojowych z \`(...)\` S.A. (dalej: „umowa o świadczenie usług badawczo-rozwojowych”). Spółka \`(...)\` S.A. jest bowiem główną jednostką badań badawczo-rozwojowych oraz przysługują jej prawa własności intelektualnej technologii \`(...)\` i know-how w ramach Grupy \`(...)\` Decyzja o podpisaniu umowy o świadczenie Usług B+R, jej ewentualnym rozwiązaniu również będzie podejmowana na terytorium Belgii. Po rozpoczęciu świadczenia Usługi B+R przez Wnioskodawcę, akceptacja wykonania Usług B+R jak również zapłata za nie będzie miała miejsce na terytorium Belgii. Nie jest wykluczone, ze efekty prac B+R prowadzonych przez Wnioskodawcę (a nabytych przez \`(...)\` S.A.) zostaną wykorzystane przez inne podmioty z Grupy \`(...)\` np. podmioty powiązane z Chin i Korei, gdzie również odbywa się produkcja \`(...)\`. Decyzję o tym będzie podejmować wyłącznie \`(...)\` S.A.

W związku realizacją umowy o świadczenie Usług B+R, Wnioskodawca będzie zobowiązany m.in. do zapewnienia personelu mającego odpowiednie kwalifikacje do świadczenia tego typu usług.

Wnioskodawca planuje w przyszłości zawrzeć z \`(...)\` S.A. wyżej wskazaną umowę o świadczenie Usług B+R, w ramach której \`(...)\` S.A. obciążona zostanie kosztami poniesionymi przez Spółkę (zarówno pośrednimi jak i bezpośrednimi, łącznie z kosztami amortyzacji, z wyłączaniem odsetek i kwot podatku dochodowego) powiększonymi o marżę ustalaną na zasadzie rynkowej.

Umowa o świadczenie usług badawczo-rozwojowych ma obowiązywać od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. niemniej będzie ulegać automatycznemu przedłużeniu o jeden rok (o ile nie zostanie wypowiedziana przez którąś ze stron w terminach wskazanych w umowie o świadczenie usług badawczo-rozwojowych).

W uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania Wnioskodawca udzielił odpowiednio następujących odpowiedzi:

1\. Na czym konkretnie polega działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę \`(...)\` S.A. w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Belgii (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości opisać)?

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. jest globalnym liderem w dziedzinie \`(...)\` i posiada \`(...)\` zakłady na terytorium Belgii. \`(...)\` S.A. w Belgii opracowuje (\`(...)\`).

\`(...)\` S.A. zatrudnia w Belgii około \`(...)\`osób.

2\. W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej Spółki \`(...)\` S.A. (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Spółka \`(...)\` S.A. prowadzi działalność w Belgii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Spółka \`(...)\` S.A. korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów sprzedawanych przez Spółkę \`(...)\` S.A., w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)?

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. prowadzi działalność na terytorium Belgii w \`(...)\` jednostkach organizacyjnych: (i) \`(...)\` zakładach, w których prowadzi działalność produkcyjną lub rafineryjną (…), jak również (ii) za pomocą swojego biura (Bruksela). W belgijskich zakładach, których \`(...)\` S.A. jest właścicielem i w których prowadzi działalność produkcyjną/rafineryjną znajdują się również magazyny.

W szczególności, w ramach jednostki \`(...)\` S.A. prowadzi działalność produkcyjną/rafinacyjną w … w Belgii. Ponadto jednostka …, w ramach \`(...)\` S.A., zatrudnia w Belgii pracowników w działach zaopatrzenia, sprzedaży, back office, badań i rozwoju, finansów, operacji, zarządzania jednostką biznesową.

Produkcja towarów sprzedawanych przez \`(...)\` S.A. odbywa się w Belgii, w innych zakładach europejskich lub w zakładach poza UE.

3\. Przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) Spółka \`(...)\` S.A. planuje dokonywać sprzedaży towarów z terytorium Polski?

Odpowiedź Spółki:

Celem \`(...)\` S.A. jest utrzymanie modelu biznesowego w dłuższej perspektywie, ale w praktyce zależy to również od rozwoju branży motoryzacyjnej. W związku z tym trudno jest przewidzieć, jak długo dokładnie będzie prowadzona sprzedaż towarów z terytorium Polski.

Należy nadmienić, że umowa między \`(...)\` S.A. a \`(...)\` Poland została zawarta na jeden rok, natomiast może zostać przedłużona.

4\. Czy Państwa Spółka planuje świadczyć Usługi, objęte zakresem zadanych pytań, także na rzecz innych podmiotów niż Spółka \`(...)\` S.A.?

Odpowiedź Spółki:

Na ten moment, Spółka zamierza świadczyć usługi w zakresie tollingu wyłącznie na rzecz \`(...)\` S.A. Nie została natomiast zawarta pisemna umowa na wyłączność między Spółką a \`(...)\` S.A. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, że w przyszłości Spółka będzie świadczyć Usługi również na rzecz innych spółek – w zależności od rozwoju sytuacji w branży motoryzacyjnej.

5\. Czy świadczone przez Państwa Usługi, objęte zakresem zadanych pytań, będą realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/ określonymi przez Spółkę \`(...)\` S.A.?

Odpowiedź Spółki:

Usługi objęte zakresem zadanych pytań będą świadczone w oparciu o wytyczne i specyfikacje przekazane przez \`(...)\` S.A. Charakter usług tollingu polega bowiem na tym, że podmiot przekazuje specyfikację techniczną, zgodnie z którą towar powinien zostać wyprodukowany. Produkt końcowy (\`(...)\`) powinien być zatem zgodny z wytycznymi, specyfikacjami określonymi przez \`(...)\` S.A. i dostarczony w ilości i jakości wymaganej przez \`(...)\` S.A.

6\. W związku ze wskazaniem, iż„(\`(...)\`) \`(...)\` S.A. dąży do pozyskania usług toolingu, w ramach których Wnioskodawca będzie przede wszystkim wytwarzał \`(...)\`, kontrolował ich jakość, etykietował i pakował (dalej: „Usługi”) w ramach Umowy” należy wskazać jakie konkretnie czynności będzie wykonywała Państwa Spółka w ramach Umowy?

Odpowiedź Spółki:

Spółka pragnie podkreślić, że powyższe czynności są typowym obowiązkiem producenta w wielu różnych branżach, między innymi w procesie toolingu. W każdym przypadku producent (a w przedmiotowej Wnioskodawca) jest odpowiedzialny za wykonanie usługi produkcyjnej, dostarczenie produktu o określonej (uzgodnionej) jakości i ilości oraz opakowanego i oznakowanego w taki sposób, aby produkt mógł być dostarczony bezpośrednio do klienta końcowego \`(...)\` S.A.

7\. Czy Państwa Spółka będzie odpowiedzialna za promowanie/reklamowanie produktów Spółki \`(...)\` S.A.?

Odpowiedź Spółki:

Spółka nie jest odpowiedzialna za promocję/reklamę produktów \`(...)\` S.A.

8\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie posiadać bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Państwa Spółki? Należy wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana.

Odpowiedź Spółki:

Nie, jedynie sama Spółka sprawuje bezpośrednią kontrolę nad swoimi zasobami osobowymi.

9\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ jaka część zasobów osobowych Państwa Spółki ma wykonać czynności/zadania? czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ na czas pracy zasobów osobowych Państwa Spółki, czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ, które zasoby osobowe Państwa Spółki mają realizować określone czynności/zadania? Należy wskazać/opisać na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany.

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. nie ma wpływu na to, która część zasobów kadrowych Spółki będzie wykonywać określone czynności/zadania. \`(...)\` S.A. nie ma wpływu ani na czas pracy zasobów kadrowych Spółki, ani na to, która część zasobów kadrowych Spółki ma wykonywać określone czynności/zadania.

10\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ na politykę kadrową Państwa Spółki? Należy wskazać/opisać na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany.

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. nie ma wpływu na politykę kadrową Spółki. Należy jednak pamiętać, że obie spółki należą do jednej międzynarodowej grupy. Jak w przypadku każdej innej spółki wchodzącej w skład międzynarodowej grupy, mogą mieć zastosowanie pewne zasady ramowe grupy korporacyjnej, takie jak polityka kredytowa grupy, ogólna polityka kadrowa itd.

11\. W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, iż „(\`(...)\`) jeden pracownik Wnioskodawcy (z zespołu logistycznego) częściowo będzie zaangażowany w zadania na rzecz \`(...)\` S.A. (w zakresie związanym z produkcją i sprzedażą \`(...)\` do Ostatecznych Nabywców)” należy konkretnie wskazać jakie zadania na rzecz \`(...)\` S.A. będzie wykonywał ten pracownik?

Odpowiedź Spółki:

Osoba ta będzie głównie pośredniczyła w organizacji procesu (m.in. pakowanie, etykietowanie) i komunikacji z firmami logistycznymi, które odbierają towary końcowe (\`(...)\`) i dostarczają je do klientów końcowych \`(...)\` S.A.

12\. W związku ze wskazaniem, iż „(\`(...)\`) w trakcie świadczenia Usług związanych z realizacją Umowy pracownicy Wnioskodawcy będą kontaktować się bezpośrednio z przedstawicielami, pracownikami \`(...)\` S.A. (\`(...)\`)" należy jednoznacznie wyjaśnić w jakim celu pracownicy Państwa Spółki będą się kontaktować z przedstawicielami, pracownikami Spółki \`(...)\` S.A.?

Odpowiedź Spółki:

W celu realizacji Usług pracownicy Spółki będą kontaktować się z przedstawicielami, pracownikami \`(...)\` S.A. zatrudnionymi głównie w siedzibie tego podmiotu w Belgii, w celu uzyskania informacji na temat szczegółów zamówień złożonych w celu realizacji Usług lub ich specyfikacji, w celach planowania lub dostosowania jakości.

13\. W związku ze wskazaniem, iż „W związku realizacją umowy o świadczenie Usług B+R, Wnioskodawca będzie zobowiązany m.in. do zapewnienia personelu mającego odpowiednie kwalifikacje do świadczenia tego typu usług.” należy konkretnie wskazać na czym będzie polegało zapewnienie przez Państwa Spółkę personelu do świadczenia ww. usług?

Odpowiedź Spółki:

Zapewnienie przez Spółkę personelu do świadczenia ww. usług polegać będzie na wyznaczeniu osób posiadających odpowiednią wiedzę do świadczenia Usług B+R.

14\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie posiadać bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Państwa Spółki? Należy wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana.

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. nie sprawuje bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Spółki.

15\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Państwa Spółki będzie miała zostać wykorzystana do wykonania danej czynności/zadania? Należy wskazać/opisać na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany.

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. nie ma wpływu na to, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki jest wykorzystywana do wykonania danej czynności/zadania.

16\. Które z zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do produkcji towarów będzie zapewniała Spółka \`(...)\`. S.A.?

Odpowiedź Spółki:

Należy zaznaczyć, że \`(...)\`. S.A. nie posiada w Polsce ani własnej infrastruktury technicznej, ani personelu. \`(...)\` S.A. nie posiada na terytorium Polski żadnych własnych zasobów rzeczowych, ani osobowych. W szczególności \`(...)\`. S.A. nie posiada w Polsce żadnej infrastruktury, takiej jak pojazdy, narzędzia, urządzenia, budynki lub inne nieruchomości. W związku z powyższym \`(...)\` S.A. nie udostępnia żadnych zasobów technicznych/rzeczowych. Tym samym, należy uznać, że nie ma możliwości zapewnić zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do produkcji towarów.

17\. Czy Spółka \`(...)\` S.A. będzie miała wpływ rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez Państwa Spółkę w produkcji \`(...)\` oraz przy świadczeniu Usług B+R?

Odpowiedź Spółki:

\`(...)\` S.A. nie ma bezpośredniego wpływu na rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez Spółkę do produkcji \`(...)\`.

W zakresie usług badawczo-rozwojowych potrzeby wynikają z rozwoju poza granicami kraju, z lokalnych zakładów produkcyjnych, ale generalnie zawsze są uzgadniane zgodnie z potrzebami Grupy \`(...)\`. Zatem, standardy i dobór sprzętu ma odpowiadać potrzebom Grupy \`(...)\`.

18\. W związku ze wskazaniem, iż„(\`(...)\`) \`(...)\` S.A., jego kadra kierownicza, pracownicy i przedstawiciele będą mieli dostęp do pomieszczeń, w których produkowane są \`(...)\` oraz do ksiąg i rejestrów prowadzonych przez Spółkę m.in. w celu przeprowadzenia inwentaryzacji czy audytu (\`(...)\`)" należy konkretnie wskazać cele w związku, z którymi kadra kierownicza, pracownicy i przedstawiciele Spółki \`(...)\`. S.A. będą mieli dostęp do pomieszczeń Państwa Spółki?

Odpowiedź Spółki:

W związku z tym, że wszystkie surowce przechowywane w pomieszczeniach Spółki są własnością \`(...)\` S.A., wyznaczone osoby przez \`(...)\` S.A. będą mieć prawo dostępu do nich w celu przeprowadzenia ich inwentaryzacji lub audytu w ramach Umowy.

19\. W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, iż „(\`(...)\`) inwestycje w aktywa trwałe, takie jak grunty, budynki i wyposażenie są dokonywane i amortyzowane przez Wnioskodawcę, a nie przez \`(...)\` S.A.” należy wyjaśnić:

a) Czy Spółka \`(...)\` S.A. ma/będzie miała wpływ na podejmowanie decyzji związanych z ww. inwestycjami w aktywa trwałe?

b) Czy środki finansowe na ww. inwestycje w aktywa trwałe pochodzą/będą pochodziły od Spółki \`(...)\` S.A.? Czy ww. inwestycje finansowane są/będą przez Państwa Spółkę?

Odpowiedź Spółki:

Grupa \`(...)\` oferuje podmiotom należącym do grupy liczne możliwości finansowania. Istnieje możliwość finansowania kapitałem własnym, czyli podwyższenia kapitału zakładowego lub kapitału zapasowego poprzez wniesienie wkładu pieniężnego, a także możliwość finansowania dłużnego.

Finansowanie kapitałowe pozwala na zasilenie Spółki w środki finansowe. W przypadku finansowania dłużnego stosowaną metodą jest pożyczka, objęcie nowo wyemitowanych papierów dłużnych (np. obligacji) lub poprzez finansowanie typu cash-pool.

Należy wyjaśnić, że wszystkie strategiczne decyzje dotyczące działalności \`(...)\` S.A. są podejmowane w Belgii (a nie w Polsce), między innymi w zakresie możliwości finansowania.

Spółka może sama skorzystać z możliwości finansowania, np. z kredytu bankowego, ale warunki zaciągnięcia kredytu w banku zewnętrznym mogą być mniej korzystne niż warunki oferowane przez Grupę \`(...)\`

W praktyce inwestowanie w środki trwałe może być pierwotnie finansowane z finansowania otrzymanego od \`(...)\` S.A., jednak nie będzie to finansowanie potrzeb określonych przez Spółkę stricte na zakup środka trwałego (w szczególności nie będzie to przypadek, gdy właścicielem ekonomicznym środka trwałego będzie faktycznie \`(...)\` S.A.). W praktyce nie będzie to więc pożyczka/finansowanie takie jak pożyczka leasingowa (pożyczka/finansowanie przeznaczone na zaspokojenie określonej potrzeby tj. zakup środka trwałego).

20\. Mając na uwadze, iż – jak wynika z własnego stanowiska – wniosek o wydanie interpretacji w zakresie miejsca świadczenia wskazanych usług został również złożony przez \`(...)\` S.A. do belgijskich organów podatkowych, należy wskazać czy ww. wniosek Spółki \`(...)\` S.A. o wydanie interpretacji został już rozpatrzony? Jeżeli tak, to jakie wydano rozstrzygnięcie w zakresie ww. wniosku?

Odpowiedź Spółki:

Dotychczas \`(...)\` S.A nie otrzymała żadnej informacji zwrotnej od belgijskich organów podatkowych.

Następnie w piśmie z 4 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że w dniu 30 września 2021 r. \`(...)\` S.A. uzyskała odpowiedź od belgijskich organów podatkowych dokonujących interpretacji regulacji belgijskich. Zgodnie z jego stanowiskiem miejscem świadczenia zarówno Usług jak i Usług R&D jest Belgia. W tym zakresie Spółka przedstawiła poniżej argumentację, jaką przytoczył belgijski urząd skarbowy:

‒ podstawowym łącznikiem dla ustalenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę (w tym zakresie belgijskie organy podatkowe powołały wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-605/12, z dnia 16.10.2014).

‒ lokalizacja stałego miejsca prowadzenia działalności jako łącznik miejsca świadczenia usług jest podporządkowana i ma zastosowanie tylko wtedy, gdy kryterium siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania jako miejsca w którym należy zlokalizować finalnego odbiorcę (pisemne pytanie poselskie nr 489 skierowane przez Pana Franęois-Xaviera de Donnea z dnia 28.05.2009 r.).

W oparciu o powyższe konkluzje, belgijskie organy skarbowe doszły do wniosku, że:

‒ miejscem świadczenia Usług oraz Usług R&D świadczonych przez \`(...)\` Poland na rzecz \`(...)\` S.A., będzie Belgia i tym samym:

‒ powyższe usługi powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Belgii zgodnie z art. 2 belgijskiego kodeksu VAT. W konsekwencji, \`(...)\` S.A. będzie więc zobowiązany do uregulowania podatku VAT zgodnie z art. 51 § 2, ust. 1, 1° belgijskiego Kodeksu VAT.

Wnioskodawca zauważył, że belgijskie organy skarbowe posłużyły się taką samą argumentacją jak przedstawiona w uzasadnieniu własnego stanowiska przez Wnioskodawcę. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy jest to kolejny argument dla poparcia słuszności jego stanowiska przedstawionego we wniosku (o tym, że Usługi i Usługi R&D świadczone przez \`(...)\` Poland na rzecz \`(...)\` S.A. nawet w przypadku uznania, że \`(...)\` S.A ma w Polsce stałe miejsca prowadzenia działalności (co zdaniem Wnioskodawcy byłoby niepoprawne) to i tak powinny podlegać opodatkowaniu w Belgii jako, że konsumpcja usługi ma miejsce w Belgii). W tym zakresie wykładnia orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej belgijskiego organu podatkowego, jak i Spółki jest zbieżna i zdaniem Spółki – prawidłowa.

Spółka zwraca też uwagę, że w sytuacji, gdy polski organ interpretacyjny przedstawi odmienne stanowisko i przypisze świadczone przez \`(...)\` Poland Usługi oraz Usługi R&D do stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przez \`(...)\` S.A., to skutkować to będzie koniecznością podwójnego opodatkowania tych usług (czyli sytuacji niezgodnej z założeniami podatku od wartości dodanej).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym miejsce świadczenia Usług świadczonych przez Wnioskodawcę powinno być ustalane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jako, że Usługi nie będą świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej \`(...)\` S.A. stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT (i tym samym miejscem świadczenia Usług powinna być Belgia, co oznacza, że faktura wystawiana przez Wnioskodawcę nie powinna być wystawiana z wykazywanym polskim VATem, ale z adnotacją „reverse charge”)?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym miejsce świadczenia Usług B+R świadczonych przez Wnioskodawcę powinno być ustalane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jako, że Usługi B+R nie będą świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej \`(...)\` S.A. stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT (i tym samym miejscem świadczenia Usług B+R powinna być Belgia, co oznacza, że faktura wystawiana przez Wnioskodawcę nie powinna być wystawiana z wykazywanym polskim VATem, ale z adnotacją „reverse charge”)?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, miejsce świadczenia dla celów VAT zarówno Usług, jak i Usług B+R powinno być ustalane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jako, że nie będą świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym miejscem świadczenia Usługi oraz Usługi B+R będzie Belgia, co oznacza, że na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę nie powinien być wykazywany polski podatek VAT tylko adnotacja „reverse charge”.

1\. Wprowadzenie

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (stanowiącym implementację art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE; dalej: „Dyrektywa VAT”) miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik, będący usługobiorcą, posiada siedzibę działalności gospodarczej. Aby zdecydować, gdzie to miejsce jest zlokalizowane, uzasadnione jest odesłanie do art. 10 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie wykonawcze”):

1\. Na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

2\. W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa.

W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

3\. Sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, siedziba usługobiorcy – \`(...)\` S.A. znajduje się w \`(...)\` (w Belgii). Zarząd \`(...)\`. S.A. pełni swoje funkcje w Belgii. Tam zapadają ważne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem oraz odbywają się posiedzenia organów zarządzających i nadzorczych \`(...)\` S.A.

Nie powinno więc być wątpliwości, że miejscem siedziby \`(...)\` S.A. jest Belgia.

Jednak w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

W tym aspekcie należy podkreślić, że dla uznania, że miejscem świadczenia danej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (dalej również jako: „FE”) stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT nie jest wystarczające samo posiadanie (założenie) przez spółkę zagraniczną FE w Polsce.

Konieczne jest bowiem, aby dane usługi były świadczone wyłącznie dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że dla zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy o VAT konieczne jest, aby nabywcą usługi było te stałe miejsce prowadzenia działalności. Tym samym, nie może być tak, że z samego faktu posiadania przez spółkę zagraniczną FE w Polsce, nabywane usługi automatycznie/ „z góry” są przypisywane do FE w Polsce.

Przyjęcie takiego podejścia oznaczałoby, że przy interpretacji omawianych przepisów literalne brzmienie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT należałoby pominąć. Wystarczyłoby bowiem, by omawiana regulacja art. 28b ust. 2 ustawy o VAT brzmiała w następujący sposób: „Jeżeli istnieje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba, miejscem opodatkowania usług miejsce, w którym znajduje się to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Jednak przepis ustawy o VAT brzmi zupełnie inaczej. Tym samym, mając na uwadze literalne brzmienie ustawy o VAT oraz wykładnię celowościową, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy:

‒ \`(...)\` S.A. będzie czy nie będzie posiadać FE w Polsce – co Spółka wskaże w pkt 2 poniżej;

‒ przy założeniu (które jak Wnioskodawca wskaże poniżej w jego ocenie jest nieprawidłowe), że \`(...)\`. S.A. będzie posiadał FE Polsce, czy Usługi i Usługi B+R będą świadczone wyłącznie dla tego FE w Polsce – co Spółka przeanalizuje w pkt 3 poniżej.

2\. Aktywność \`(...)\`. S.A. a FE w Polsce

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności zawarta jest w art. 11 Rozporządzenia wykonawczego:

„stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie, zgodnie z Rozporządzeniem wykonawczym, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jest to uzasadnione, ponieważ gdyby polski numer VAT oznaczał posiadanie polskiego FE, podatnicy niebędący rezydentami nie mogliby zarejestrować się jako podatnik nierezydent w Polsce.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że znana jest mu aktualna linia interpretacyjna polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w zakresie czynników, które kreują FE w Polsce. Niemniej, w związku z najnowszym wyrokiem TSUE z 3 czerwca 2021 r. (sygn. C-931/19, Titanium Ltd) bez wątpienia pozostaje to, że organy podatkowe oraz sądy administracyjne powinny uwzględniać również w swoim podejściu wnioski płynące z tego najbardziej aktualnego orzeczenia i tym samym zrewidować swoje dotychczasowe podejście w zakresie FE.

TSUE bowiem w powołanym wyroku wskazał, że FE nie może powstać wyłącznie w oparciu o infrastrukturę techniczną, czyli bez personelu.

Wynika to jednoznacznie z poniższego uzasadnienia wyroku TSUE:

„44. W niniejszym przypadku z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że skarżąca w postępowaniu głównym nie posiada żadnego własnego personelu w Austrii i że osoby odpowiedzialne za niektóre zadania w zakresie zarządzania były upoważnione umownie przez tę spółkę, przy czym spółka ta zastrzegła sobie podejmowanie wszystkich ważnych decyzji dotyczących wynajmu omawianej nieruchomości.

45\. Tymczasem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu zarówno dyrektywy 2006/112, jak i dyrektywy 2006/112 ze zm.

46\. W świetle powyższego odpowiedź na zadane pytanie powinna brzmieć następująco: Wynajmowana w państwie członkowskim nieruchomość nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 43 dyrektywy 2006/112 oraz art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112 ze zm., w sytuacji gdy właściciel tej nieruchomości nie posiada własnego personelu do świadczenia usług związanych z najmem”.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że \`(...)\` S.A. nie będzie dysponował ani własną infrastrukturą techniczną w Polsce ani nie będzie dysponował w Polsce personelem. W świetle przytoczonego wyroku TSUE natomiast, FE nie może powstać w sytuacji, gdy usługobiorca nie posiada własnego personelu w danym państwie członkowskim. W tym zakresie kryteria utworzenia FE w Polsce nie są spełnione, jako że \`(...)\` S.A. nie ma wystarczającej stałości oraz odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb.

Powinno więc być jasne, że prawidłowy wniosek jest taki, że spółka \`(...)\` S.A. nie będzie miała w Polsce FE, które powinno określać miejsce opodatkowania usług podatkiem VAT. Jakakolwiek inna wykładnia pozostawałaby bowiem w sprzeczności do orzecznictwa TSUE. Jest to bowiem o tyle istotne, że tylko tożsame i jednolite rozumienie tego pojęcia przez zarówno podatników, jak i organy podatkowe wszystkich państw członkowskich może zapobiec sytuacji podwójnego opodatkowania usług bądź nieopodatkowania usług w żadnym państwie członkowskim (Berkholz Case 168/84; Welmory).

Co więcej, w oparciu o zasadę testu racjonalności – alternatywę stałego miejsca prowadzenia działalności należy stosować wyłącznie w zakresie, w jakim odniesienie do miejsca, w którym dana osoba prowadzi działalność gospodarczą, nie prowadziłoby do „racjonalnego wyniku” dla celów VAT. Na podstawie orzeczenia TSUE z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/SC-260/95 można uznać bowiem, że podstawowym punktem odniesienia przy określaniu miejsca świadczenia jest siedziba podatnika. Tylko w przypadku, gdyby opodatkowanie w kraju siedziby prowadziło do konfliktów między Państwami Członkowskimi bądź nieracjonalnych z punktu widzenia podatkowego efektów, należy wziąć pod uwagę miejsce faktycznej konsumpcji.

W tym zakresie warto wskazać sprawy i wypowiedzi TSUE, które należy wziąć pod uwagę analizując zagadnienie FE. W szczególności TSUE w sprawie Berkholz ustalił, że:

„Z art. 9 szóstej dyrektywy wynika, że najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej. Uwzględnienie innego miejsca wchodzi w grę tylko w wypadku, gdy uznanie za łącznik wspomnianej siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego”.

Co więcej, w sprawie Welmory Trybunał powołał się na „pierwotny punkt odniesienia” w punkcie \[52\] i \[53\]:

„W pierwszej kolejności należy zatem ustalić główny łącznik w celu określenia miejsca świadczenia usług, a w drugiej kolejności uściślić kryteria, jakie powinny być spełnione, aby uznać, iż podatnik będący usługobiorcą, taki jak w postępowaniu głównym, mający siedzibę w jednym państwie członkowskim, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w państwie członkowskim innym niż to, w którym ma siedzibę.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału dotyczącego art. 9 szóstej dyrektywy wynika, że najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej. Uwzględnienie innego miejsca wchodzi w grę tylko w wypadku, gdy uznanie za łącznik wspomnianej siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego (zob. w szczególności wyroki: Berkholz, 168/84, EU:C:1985:299, pkt 17; Faaborg-Gelting Linien, C-231/94, EU:C:1996:184, pkt 16; a także ARO Lease, C-190/95, EU:C:1997:374, pkt 15). (Zobacz też: DFDS Case C260/95.)

Dodatkowo warto wspomnieć, że w TSUE w sprawie ARO Lease BV (Sprawa C-190/95) wskazał, że „stałe miejsce prowadzenia działalności musi posiadać wystarczający stopień trwałości i odpowiednią strukturę pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia przedmiotowych usług w sposób niezależny” \[16\]. Powyższy wniosek powinien mieć również wpływ w przypadku potencjalnego FE jako odbiorcy usług.

W tym zakresie można również przywołać tezy zawarte wyroku w sprawie Planzer Luxembourg C-73/06, w którym TSUE stwierdził: „56. Stałym przedsiębiorstwem nie jest trwałe urządzenie używane przez danego przedsiębiorcę do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, takiej jak rekrutacja pracowników lub zakup środków technicznych koniecznych dla wykonywania działalności przedsiębiorcy”. W wyroku tym wskazano więc na aspekt przygotowawczego / pomocniczego charakteru odpowiedniej infrastruktury.

Ogólnie rzecz biorąc, wymóg korzystania ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na „własne potrzeby” jest rozumiany przez TSUE jako równoważny z wymogiem, zgodnie z którym stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć zdolność, pod względem zasobów ludzkich i technicznych, do odebrania w sensie wykorzystania usługi w celu dokonania dostaw podlegających opodatkowaniu.

Oznaczałoby to, że FE odbiorcy usługi musi mieć odpowiednią strukturę, aby umożliwić mu bezpośrednią interakcję z kontrahentami przedsiębiorstwa w celu przyjęcia/odbioru usługi.

Na podstawie opinii wydanej przez Grupę Ekspertów ds. VAT „W kontekście usług B2B art. 44 Dyrektywy VA T, w której znajduje się pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności odbiorcy, należy ponadto wziąć pod uwagę, że VAT jest podatkiem od konsumpcji końcowej (ostatecznej), podczas gdy przedsiębiorstwa powinny, zgodnie z zasadą neutralności, być całkowicie zwolnione z ciężaru podatku VAT płatnego lub opłacanego w trakcie całej ich działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu. W związku z tym zasadę ustalania miejsca dostawy art. 44 Dyrektywę VAT należy interpretować w taki sposób, aby istniało pewne prawdopodobieństwo, że jurysdykcja podatkowa zostanie przyznana państwu członkowskiemu, w którym nastąpi ostateczna konsumpcja”. (Zob. także opinia AG Kokott z 11 stycznia 2007 r., C-146/05, Colleé, EU:C:2007:12, ust. 19: Zasada miejsca przeznaczenia dotyczy konsumpcji końcowej, a nie „konsumpcji biznesowej”.)

Z tego powodu, skoro zagadnienie związane z rozumieniem FE jest tak dyskusyjne, tylko opierając się na powyższych wnioskach wynikających z TSUE możliwa jest jednolita wykładnia przepisów Dyrektywy VAT przez wszystkie państwa członkowskie.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że \`(...)\` S.A nie będzie posiadał w Polsce FE. Stałe miejsce prowadzenia działalności odbiorcy usługi służy jako łącznik dla określenia miejsca dostawy dla celów VAT, ale tylko pod pewnymi określonymi warunkami, które w danym przypadku nie są spełnione, co Wnioskodawca przedstawia dalej poniżej.

3\. Ustalenie miejsca wykonania Usług oraz Usług B+R

Jak wynika z orzecznictwa TSUE najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym nabywca ma siedzibę działalności gospodarczej. Uwzględnienie innego miejsca wchodzi w grę tylko w wypadku, gdy uznanie za łącznik wspomnianej siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego. TSUE dodał, że kryterium siedziby działalności gospodarczej ma charakter obiektywny, prosty i praktyczny, a ponadto "oferuje wysoki stopień pewności prawa i jest łatwiejsze do zweryfikowania niż na przykład stałe miejsce prowadzenia działalności" (tak TSUE w wyroku z 16 października 2014 r. sygn. C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Tym samym, co do zasady to miejsce siedziby usługobiorcy powinno być uznawane za miejsce świadczenia dla celów VAT.

Jedynie, gdy istnieją przekonywujące argumenty, że usługa „jest konsumowana” na terytorium państwa, gdzie usługobiorca posiada FE, za miejsce świadczenia usługi należy uznać, miejsce, w którym te FE zostało posadowione.

Czynniki, które powinny być brane pod uwagę dla kwalifikacji, czy usługa jest świadczona wyłącznie dla FE (i tym samym miejsce jej świadczenia powinno być ustalane na zasadach wskazanych w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT) nie zostały wskazane ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie VAT.

Jasnych instrukcji w tym zakresie dostarcza natomiast art. 22 Rozporządzenia Wykonawczego, które jest stosowane bezpośrednio, nie ma więc obowiązku implementacji tego rozporządzenia do krajowego porządku prawnego, co oznacza, że jego przepisy muszą być przestrzegane przez państwa członkowskie bez konieczności uprzedniej transpozycji do krajowego porządku prawnego.

Zgodnie z rozporządzeniem:

„Aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi.

W przypadku gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

W przypadku gdy nie można ustalić stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, zgodnie z akapitami pierwszym i drugim niniejszego ustępu lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika na podstawie umowy obejmującej lub więcej usług wykorzystywanych w sposób niemożliwy do zidentyfikowania i niewymierny, dostawca może zgodnie z prawem uznać, że usługi zostały wykonane w miejscu, w którym klient założył swoją działalność”.

Warto zauważyć, że \`(...)\` S.A. korzysta z Usług pod swoim belgijskim numerem VAT, więc \`(...)\` S.A. znajduje się w sytuacji opisanej w ustępie 2 lub 3 wskazanego artykułu. W rzeczywistości rozporządzenie potwierdza więc wniosek Spółki, że za miejsce świadczenia usługi należy uznać Belgię.

3.1 Miejsce opodatkowania Usług

Mając na uwadze te generalnie wskazane czynniki jak i specyfikę opisanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Świadczą o tym następujące argumenty:

‒ Spółka \`(...)\` S.A. podjęła decyzję biznesową o zlokalizowaniu swojego zakładu produkcyjnego w Polsce. W oparciu o analizy biznesowe, takie ulokowanie okazało się bowiem uzasadnione ze względu na uwarunkowania gospodarcze, ulokowanie względem Ostatecznych Nabywców i dostępność doświadczonych polskich pracowników w branży produkcyjnej. Natomiast z perspektywy \`(...)\` S.A. zasadniczą kwestią jest nabywanie Usług oraz produkcja \`(...)\` o możliwie najwyższym standardzie jakościowym, aby zwiększać wolumen sprzedaży czy nabywać od istniejących i nowych Ostatecznych Nabywców, niezależnie od tego gdzie faktycznie Usługi byłyby świadczone. Tak więc z perspektywy \`(...)\` S.A., Zakład równie dobrze mógłby być zlokalizowany w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej, przede wszystkim w krajach sąsiadujących z Polską (ze względu na ułatwienie transportu do Ostatecznych Nabywców). Potencjalnie więc, gdyby zakład produkujący \`(...)\` byłby zlokalizowany w innym kraju członkowskim, wartość ekonomiczna tak nabytych Usług z perspektywy \`(...)\` S.A. byłaby taka sama (jako, że w ocenie Wnioskodawcy jest związana z ogólnie prowadzoną działalnością gospodarczą w Belgii). Stąd też w ocenie Wnioskodawcy uzależnienie miejsce świadczenia dla celów VAT od miejsca gdzie zlokalizowany jest zakład produkcyjny i skąd transportowane są \`(...)\` byłoby sprzeczne z podstawową zasadą opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie którą miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługi są konsumowane. Oznaczałoby to bowiem, że gdyby zakład produkcyjny zlokalizowany był np. (i) w Czechach – usługi są świadczone dla FE w Czechach, (ii) w Polsce – oznaczałoby, że usługi są świadczone dla FE w Polsce (iii) na Słowacji – oznaczałoby, że usługi są świadczone dla FE na Słowacji, mimo, że z perspektywy biznesowej \`(...)\` S.A. byłyby to jedne i te same Usługi, w taki sam sposób przyczyniające się do prowadzonej przez \`(...)\` S.A. działalności gospodarczej w Belgii. Takie ustalania miejsca opodatkowania w ocenie Wnioskodawcy byłoby więc niezgodne z celem art. 44 Dyrektywy VAT;

‒ kontynuując powyższy wątek – należy zauważyć, że \`(...)\` S.A przyjmuje część usług od innych podmiotów (zlokalizowanych m.in. w Finlandii i Francji) należących do Grupy \`(...)\`, których celem jest również realizacja celów biznesowych wyznaczonych przez zarząd \`(...)\` S.A. w Belgii. Przypisanie tych usług do FE \`(...)\` S.A. w innym kraju UE (zamiast siedziby znajdującej się w Belgii) byłoby sprzeczne z faktycznym miejscem korzystania z usług i de facto oznaczałoby, że niezależnie od tego, jakie usługi \`(...)\` S.A. nabywa przy minimalnym połączeniu z krajem, w którym fizycznie świadczone są usługi, należy je przypisać do tego kraju (jako kraju FE);

‒ \`(...)\` S.A. jako niezależny gospodarczo podmiot może zlecać wykonywanie określonych usług zarówno podmiotom powiązanym, jak i niepowiązanym, co jednak nie zmienia charakteru tak nabywanych usług jako związanych z ogólnie prowadzoną działalnością gospodarczą. Przyjęcie podejścia, że usługi istotne i znaczące z punktu widzenia \`(...)\` S.A. są konsumowane w Polsce, oznaczałoby de facto, że centrala \`(...)\` S.A. nie bierze udziału w ich odbiorze, a tym samym stałaby się bezużyteczna dla działalności grupy w której działa Wnioskodawca, co całkowicie stoi w sprzeczności z przyjętym modelem biznesowym i założoną faktyczną rolą centrali \`(...)\` S.A. w odbiorze usług;

‒ tym samym, nie może być tak, że w związku z otwarciem nowego zakładu produkcyjnego w Polsce, należy inaczej rozumieć, na rzecz kogo Usługi są nabywane. Inna interpretacja mogłaby bowiem doprowadzić do sytuacji, w której zmiana podmiotu, od którego nabywana jest ta sama usługa, w tym samym celu, w takim samym stopniu wpływająca na działalność gospodarczą danego podmiotu miałaby wpływ na miejsce świadczenia, co byłoby sytuacją nie do pogodzenia z podstawowymi zasadami systemu VAT.

‒ Ostateczni Nabywcy nie są wyłącznie zlokalizowani na terytorium Polski, co oznacza, że \`(...)\` będą transportowane również na terytorium innych krajów członkowskich UE, jak i nie wykluczone, że do Ostatecznych Nabywców zlokalizowanych poza UE. Wyraźnie więc to pokazuje, że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a związane z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą prowadzoną przez \`(...)\` S.A.

‒ w trakcie wykonywania przez Spółkę Usług na podstawie Umowy pracownicy Wnioskodawcy będą kontaktować się bezpośrednio z przedstawicielami, pracownikami \`(...)\` S.A. zatrudnionymi głównie w siedzibie tego podmiotu w Belgii, a więc gdzie nabywca Usług (\`(...)\` S.A.) ma swoją siedzibę. Ponadto, pracownicy w Belgii będą składać zamówienia na wykonanie Usług lub specyfikacje dotyczące wymagań, jakie muszą spełniać \`(...)\` (a także ilość i rodzaj zamawianych \`(...)\`, terminy i miejsce ich dostawy).;

‒ tylko \`(...)\` S.A. utrzymuje relacje z Ostatecznym Nabywcą Pracownicy \`(...)\` S.A. zatrudnieni w innych państwach niż Polska będą odpowiedzialni za sprzedaż \`(...)\` do Ostatecznych Nabywców oraz ich obsługę (włączając w to negocjacje, obsługę posprzedażową, rozpatrywanie reklamacji). Należy zauważyć, że pracownicy Wnioskodawcy nie posiadają upoważnienia do reprezentowania \`(...)\` S.A. w stosunkach z klientami \`(...)\` S.A. (Ostateczni Nabywcy), w szczególności nie negocjują ani nie zawierają umów w imieniu \`(...)\` S.A. i w żaden sposób nie pośredniczą w sprzedaży \`(...)\` Ostatecznym Nabywcom. Ponieważ Usługi mają przyczynić się do zwiększenia wolumenu sprzedaży realizowanej przez \`(...)\` S.A., a działania związane ze wsparciem sprzedaży realizowane są głównie przez zespół \`(...)\` S.A., jest to kolejny argument o poprawności stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę;

‒ należy również zauważyć, że \`(...)\` S.A. przekaże Wnioskodawcy swój belgijski numer VAT do celów fakturowania;

‒ należy też podkreślić, że o podjęciu decyzji o nabyciu Usług, jak i odbiorze Usługi był i będzie zaangażowany personel i zasoby techniczne zlokalizowane w Belgii – na przykład w Belgii podjęto decyzję o zawarciu Umowy i tam zapadnie decyzja o jej ewentualnym przedłużeniu. W Belgii będzie mieć miejsce akceptacja faktur, a do zapłaty wykorzystywany będzie belgijski rachunek bankowy \`(...)\` S.A. Tym samym ewentualna „polska obecność” \`(...)\` S.A. nie ma do dyspozycji personelu ani infrastruktury, która by umożliwiała odbiór opisywanych usług. W szczególności, angażowany przez Wnioskodawcę personel jest wykonawcą Usług, a nie ich odbiorcą.

W tym zakresie Spółka zwraca uwagę, że jej stanowisko jest zgodne z wydanymi interpretacjami indywidualnymi, które zasadniczo dotyczą sytuacji, w której rozstrzyga się, czy FE uczestniczy w świadczeniu usługi, a nie jej odbiorze. Niemniej jednak zdaniem Wnioskodawcy kryteria w tym zakresie powinny być zbieżne – biorąc pod uwagę jedynie, czy kluczowe zasoby (zasoby ludzkie i techniczne) nie są zaangażowane w świadczenie usługi, ale jej odbiór oraz czy kluczowe funkcje nie są wykonywane przez FE oraz czy FE w istotny sposób korzysta z usługi. W tym zakresie Spółka pragnie wskazać stanowiska zajmowane dotychczas w interpretacjach indywidualnych:

‒ 2 lutego 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4O12.432.2020.2.JŻ: „Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy Przedstawicielstwo nie będzie uczestniczyło w technicznym procesie świadczenia usług. Infrastruktura oraz pracownicy Przedstawicielstwa nie będą wykorzystywani do wykonywania funkcji, które stanowią istotę usług. Zasoby kluczowe do świadczenia usług (infrastruktura informatyczna i personel) nie znajdują się w Polsce. Infrastruktura oraz pracownicy Przedstawicielstwa nie będą odpowiedzialni za wykonywanie czynności składających się na istotę usług agenta rozliczeniowego, jak również infrastruktura Przedstawicielstwa nie bierze udziału w przekazywaniu danych niezbędnych do realizacji płatności od klientów Akceptantów do agentów rozliczeniowych. Jak wskazano nawet bez posiadania Przedstawicielstwa, Wnioskodawca nadal byłby w stanie świadczyć usługi dla Sprzedawców mających siedzibę w Polsce. Przedstawicielstwo nie będzie uczestniczyło w samym procesie świadczenia usług. Przedstawicielstwo będzie uczestniczyło jedynie w procesie zawierania umowy, przyłączania/konfigurowania systemów Klienta oraz będzie wykonywało czynności Managera Ds. Implementacji oraz Managera ds. Kluczowych Klientów. Działalność utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa ogranicza się / będzie się ograniczała wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie reklamy i promocji Wnioskodawcy (zagranicznej instytucji płatniczej) wynikającej z wydanego dla Wnioskodawcy zezwolenia. Przy czym "promocję" należy w tym kontekście rozumieć szeroko i nie będzie ona ograniczała się jedynie do informowania o produktach Wnioskodawcy. Usługi płatnicze świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz polskich Sprzedawców będą realizowane z Holandii” Zatem, mając na uwadze informacje wskazane przez Wnioskodawcę oraz treść art. 17 ust. 1a ustawy należy wskazać, że skoro posiadane w Polsce przez Spółkę stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w świadczeniu usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczania w Polsce podatku w związku z świadczeniem usług na rzecz polskich Sprzedawców”.

‒ 11 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.58.2818.2.JŻ „Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz polskich Akceptantów usługi agenta rozliczeniowego płatności bezgotówkowych (Usługi Finansowe) oraz usługi najmu terminali płatniczych. Wyłącznie Spółka jest stroną umów dotyczących nabycia oraz wynajmu terminali oraz obsługi płatności bezgotówkowych. Jak wskazał Wnioskodawca wszelkie czynności objęte świadczeniem kompleksowej usługi polegającej na obsłudze transakcji wykonywane są poza terytorium Polski. Wynika to z faktu, iż cały personel odpowiedzialny za organizację oraz kwestie techniczne związane z obsługą transakcji, jak również infrastruktura techniczna, w tym serwery oraz inne urządzenia (wraz z oprogramowaniem) wymagane w procesie obsługi transakcji oraz dokonania rozliczenia zlokalizowane są poza terytorium Polski i nie stanowią zasobów Oddziału. Usługa obsługi płatności bezgotówkowych rozpoczyna się, gdy użytkownik karty inicjuje transakcję płatniczą i kończy się, gdy Spółka przesyła płatność do Akceptanta - CUP nie jest zaangażowany na żadnym etapie opisanego procesu. Jak wskazał Wnioskodawca Oddział nie uczestniczy obecnie i nie będzie uczestniczył po utworzeniu CUP w świadczeniu Usług Finansowych. Oddział jest odpowiedzialny jedynie za prowadzenie działań mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy z klientem i działania wspierające świadczone na rzecz Spółki. Wnioskodawca wskazał również, że Oddział, po utworzeniu CUP, nie będzie uczestniczył w świadczeniu usług wynajmu terminali płatniczych. Oddział nie będzie uczestniczyć w zakupie, przechowywaniu, instalacji i konserwacji terminali w Polsce. Jednocześnie Spółka wystawiając fakturę dokumentującą wykonanie Usług Finansowych i usług wynajmu terminali płatniczych będzie używać Luksemburskiego numeru identyfikacji podatkowej VA T. Zatem, mając na uwadze informacje wskazane przez Wnioskodawcę oraz treść art. 17 ust. 1a ustawy należy wskazać, że skoro posiadane w Polsce przez Spółkę stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w świadczeniu Usług Finansowych oraz usług wynajmu terminali płatniczych podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowych świadczeń jest na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy Akceptant”.

Uwzględniając więc charakter i cel świadczonej Usługi przez Wnioskodawcę oraz wszystkie przytoczone powyżej argumenty, należy uznać, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Usługi nie będą świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji miejsce ich świadczenia należy ustalać zgodnie z regułami wskazanymi w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym miejscem świadczenia Usługi będzie Belgia, co oznacza, że na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę nie powinien być wykazywany polski podatek VAT tylko klauzula „reverse charge”).

3.2 Miejsce opodatkowania Usług B+R

Mając na uwadze te generalnie wskazane czynniki jak i specyfikę opisanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że także Usługi B&R nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Świadczą o tym następujące argumenty:

‒ podobnie jak wskazano w argumentacji do pkt 3.1. istotne decyzje związane ze świadczeniem Usługi B+R podejmowane będą na terytorium Belgii przez \`(...)\` S.A., na przykład decyzja o podpisaniu umowy o świadczenie usług badawczo rozwojowych, jej wypowiedzenie, akceptacja wykonania Usług B+R, płatność etc. będzie miała miejsce na terytorium Belgii z udziałem belgijskiego personelu oraz zasobów technicznych (infrastruktury). Również każdorazowo o zakresie nabywanych Usług B+R będą decydować pracownicy \`(...)\` S.A., co jednoznacznie wyklucza możliwość uznania, że Usługi B+R są świadczone dla istniejącego bądź nie FE \`(...)\` S.A. zlokalizowanego w Polsce;

‒ nie jest wykluczone, że efekty prac B+R prowadzonych przez Wnioskodawcę (a nabytych przez \`(...)\` S.A.) zostaną wykorzystane przez inne podmioty z Grupy \`(...)\` np. podmioty powiązane z Chin i Korei, gdzie również odbywa się produkcja \`(...)\`. Decyzję o tym będzie podejmować wyłącznie \`(...)\` S.A. W ocenie Wnioskodawcy, jednoznacznie pokazuje to, że nabywane Usługi B+R nie będą wyłącznie służyć działalności \`(...)\` S.A. prowadzonej w Polsce (tym samym nie można więc uznać, że w Polsce będą konsumowane), ale ogółowi, szeroko rozumianej działalności \`(...)\` S.A. z siedzibą w Belgii.

Uwzględniając więc charakter i cel świadczonej Usługi B+R przez Wnioskodawcę oraz wszystkie przytoczone powyżej argumenty, należy uznać, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Usługi B+R nie będą świadczone dla istniejącego bądź nie stałego miejsca działalności gospodarczej stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji miejsce ich świadczenia należy ustalać zgodnie z regułami wskazanymi w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym miejscem świadczenia Usługi B+R będzie Belgia, co oznacza, że na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę nie powinien być wykazywany polski podatek VAT tylko klauzula „reverse charge”).

Podsumowanie

W opinii Wnioskodawcy zarówno Usługi, jak i Usługi B+R będą świadczone dla siedziby \`(...)\` S.A. w Belgii. W konsekwencji, miejscem opodatkowania Usług oraz Usług B+R będzie Belgia. Oznacza to, że faktura wystawiona przez Wnioskodawcę nie powinna zawierać polskiego podatku VAT.

Aby dojść do tego wniosku, bazując na brzmieniu przepisów oraz praktyce orzeczniczej, Wnioskodawca opracował trzyetapowe rozumowanie wskazane poniżej.

W pierwszym kroku Wnioskodawca wskazuje, że z samego brzmienia Dyrektywy VAT oraz polskiego prawa podatkowego wynika, iż preferencyjnym kryterium ustalenia miejsca świadczenia usługi jest siedziba usługobiorcy. Stałe miejsce prowadzenia działalności jako miejsce świadczenia usługi stanowi wyjątek i dlatego należy go interpretować w sposób zawężający.

W drugiej kolejności Wnioskodawca wykazuje, że biorąc pod uwagę orzecznictwo europejskie, ustalenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w przedmiotowej sprawie jest wysoce nieprawdopodobne, nie mówiąc już o tym, by miało ono decydujące znaczenie dla miejsca świadczenia Usługi oraz Usługi B+R. Zwłaszcza brak własnego personelu i infrastruktury technicznej praktycznie uniemożliwia pogodzenie uznania stałego zakładu, biorąc pod uwagę niedawny wyrok w sprawie Titanium Ltd oraz konkluzje zawarte w wyroku w sprawie Wellmory.

Ale nawet jeżeli zgodzić się czysto hipotetycznie z założeniem istnienia polskiego stałego miejsca prowadzenia działalności w przedmiotowej sprawie, to nadal należy brać pod uwagę brzmienie Rozporządzenia Wykonawczego. Na mocy tej regulacji, mającej bezpośrednie stosowanie w Polsce, wprost wskazano, że w razie wątpliwości, za miejsce świadczenia usługi należy uznać siedzibę usługobiorcy. Innymi słowy, nawet jeżeli w tym przypadku istniałoby już jakiekolwiek polskie FE, to należy uznać, że nie ma ono wpływu na miejsce świadczenia opisanych usług którym jest Belgia.

Na końcu Wnioskodawca pragnie wskazać, że jakkolwiek Polska formalnie nie uczestniczy jeszcze w europejskim programie dotyczącym interpretacji transgranicznych, to jednak podobny wniosek o wydanie interpretacji w zakresie miejsca świadczenia wskazanych usług został również złożony przez \`(...)\` S.A. do belgijskich organów podatkowych w celu potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, że miejsce opodatkowania VAT Usług i Usług B+R to Belgia.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że dnia 3 czerwca 2021, TSUE wydał orzeczenie w sprawie Titanium Ltd o sygn. C-931/19. Nie ulega wątpliwości, iż wnioski płynące z tego orzeczenia będą pełniły istotną rolę przy rozstrzyganiu podobnych spraw przez organy podatkowe i sądy. W związku z powyższym, Spółka pragnie uzupełnić swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego o tezy płynące z orzeczeń jak również interpretacji indywidualnych wydanych w okresie, w którym wydano wspomniane orzeczenie TSUE, a także w okresie późniejszym. W związku z tym, Spółka chciałaby uzupełnić swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego o następujące tezy wynikające z tych rozstrzygnięć, które powinny również być wzięte pod uwagę przy analizie kwestii zasygnalizowanych przez Spółkę we wniosku o interpretację indywidualną:

‒ interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2021 sygn. 0114-KDIP1-2.4012.162.2021.4.RST, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby. (\`(...)\`) Ponadto, orzecznictwo TSUE wskazuje, że nie można wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej mającej siedzibę w innym państwie, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.”

‒ interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2021 sygn. 0114-KDIP1-2.4012.93.2021.3.AC, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby. (\`(...)\`) Ponadto, orzecznictwo TSUE wskazuje, że nie można wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej mającej siedzibę w innym państwie, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.”

Ponadto w dniu 29 lipca 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. I FSK 660/18) uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu oraz interpretację indywidualną dotyczącą kwestii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów podatku VAT. W szczególności NSA w ustnym uzasadnieniu wskazał, że z orzecznictwa TSUE wynika, że w celu stwierdzenia czy mamy do czynienia z odpowiednim zapleczem personalnym i technicznym, pozwalającym przyjąć, że dany podmiot ma stałe miejsce prowadzenia działalności w danym kraju, nie ma potrzeby posiadania bezpośredniego własnego zaplecza personalnego i technicznego. Muszą być spełnione jednak pewnego rodzaju warunki. Mianowicie muszą być zawarte umowy o świadczenie usług lub umowy najmu dotyczące właśnie takiego zaplecza technicznego i personalnego, które nie podlegają rozwiązaniu w krótkim czasie. Drugi warunek to posiadanie przez zagraniczny podmiot kontroli nad tym zapleczem personalnym i technicznym oraz dysponowanie nim w sposób porównywalny do sytuacji, w której zaplecze personalne i techniczne stanowiłoby wyłączną własność zagranicznego podatnika. Jak wynika z opisu stanu faktycznego będącego przedmiotem sprawy, spółka włoska nie posiadała w Polsce własnych pracowników, którzy wykonywaliby na jej rzecz jakiekolwiek czynności. W omawianym wyroku spółka nabywała w Polsce usługi od spółki polskiej, które realizowane były poprzez pracowników zatrudnionych przez spółkę polską. Sąd wskazał, że z treści wniosku o interpretację nie można wywnioskować, że ci pracownicy podlegają instrukcjom spółki włoskiej. W związku z tym, jeżeli nie podlegają instrukcjom ani kontroli bezpośrednio spółki włoskiej, nie możemy przyjąć, że istnieje bezpośredni nadzór nad tymi pracownikami, a to jest niezbędne do przyjęcia, że spółka włoska ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W wyroku z 26 sierpnia 2021 r. (sygn. I FSK 138/18) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2017 r. (sygn. I SA/Bd 814/17). Naczelny Sąd Administracyjny w ustnym uzasadnieniu wskazał, że przy badaniu stałego miejsca prowadzenia działalności nie ma znaczenia okoliczność, iż „działalność gospodarcza zagranicznej spółki A. i polskiej spółki X. związanych umową o współpracy tworzy ekonomicznie nierozerwalną całość, a z jej rezultatów korzysta odbiorca w Polsce. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy bowiem „odróżnić usługi świadczone przez spółkę polską na rzecz spółki A od usług świadczonych przez spółkę A. na rzecz konsumentów w Polsce. Chodzi o odrębne świadczenie usług, które podlegają różnym systemom VAT.”

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 28b ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2, i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto, orzecznictwo TSUE wskazuje, że nie można wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej mającej siedzibę w innym państwie, wyłącznie opierając się na facie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka została założona w roku 2018 i jest w 100% spółką powiązaną z belgijską spółką-matką \`(...)\` S.A., która jest zarejestrowana jako belgijski podatnik podatku VAT (pod belgijskim numerem VAT) w miejscu swojej siedziby (w Belgii). \`(...)\` Poland będzie produkować \`(...)\` w Zakładzie w \`(...)\` Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym, Wnioskodawca będzie wytwarzał \`(...)\` w Zakładzie, które następnie będą sprzedawane przez \`(...)\` S.A. do Ostatecznych Nabywców – \`(...)\`. Takie ustalenie pomiędzy Wnioskodawcą a \`(...)\` S.A. zostało potwierdzone w tzw. „Memorandum of Understanding”, które weszło w życie 1 lutego 2019 roku. Obecnie, w związku z planowanym uruchomieniem seryjnej produkcji \`(...)\` (co ma nastąpić w IV kwartale 2021/na początku roku 2022), planowane jest zawarcie umowy dotyczącej produkcji \`(...)\` przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, \`(...)\` S.A. dąży do pozyskania usług toolingu, w ramach których Wnioskodawca będzie przede wszystkim wytwarzał \`(...)\`, kontrolował ich jakość, etykietował i pakował w ramach Umowy, co będzie miało wpływ na podstawową działalność gospodarczą, którą \`(...)\` S.A. wykonuje w Belgii.

Począwszy od 2022 r., planowane jest, że Wnioskodawca będzie świadczyć również usługi badawczo-rozwojowe w zakresie \`(...)\`. W pierwszym okresie działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Wnioskodawcę na rzecz \`(...)\` S.A. ma być ograniczona do prób produkcji masowej (co stanowi jedynie część działalności badawczo-rozwojowej realizowanej przez \`(...)\` S.A w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Decyzję o zakresie prac badawczo-rozwojowych, które mają zostać zrealizowane przez Wnioskodawcę każdorazowo będą podejmowane przez \`(...)\` S.A. przez pracowników zlokalizowanych głównie w Belgii.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy brak jest podstaw do uznania, że Wnioskodawca w ramach świadczenia usług, o których mowa w zadanych we wniosku pytaniach, na rzecz Spółki \`(...)\` S.A., będzie świadczył je na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności \`(...)\` S.A. na terytorium Polski i w sprawie znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy.

W kontekście powyższego, stwierdzić należy, że Spółka \`(...)\` S.A. nie posiada/nie będzie posiadała zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski. Jakkolwiek z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi w zakresie tollingu wyłącznie na rzecz \`(...)\` S.A., a ponadto usługi objęte zakresem zadanych pytań będą świadczone w oparciu o wytyczne i specyfikacje przekazane przez \`(...)\` S.A., produkt końcowy (\`(...)\`) powinien być zgodny z wytycznymi, specyfikacjami określonymi przez \`(...)\` S.A. i dostarczony w ilości i jakości wymaganej przez \`(...)\` S.A., to jednak w świetle przedstawionych okoliczności sprawy nie są/będą spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka \`(...)\` S.A. posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jeden pracownik Wnioskodawcy częściowo będzie zaangażowany w zadania na rzecz \`(...)\` S.A, a w celu realizacji Usług pracownicy Wnioskodawcy będą kontaktować się z przedstawicielami, pracownikami \`(...)\` S.A. zatrudnionymi głównie w siedzibie tego podmiotu w Belgii, w celu uzyskania informacji na temat szczegółów zamówień złożonych w celu realizacji Usług lub ich specyfikacji, w celach planowania lub dostosowania jakości. Jednakże to Wnioskodawca sprawuje bezpośrednią kontrolę nad swoimi zasobami osobowymi. \`(...)\` S.A. nie ma wpływu na to, która część zasobów kadrowych Wnioskodawcy będzie wykonywać określone czynności/zadania. \`(...)\` S.A. nie ma wpływu ani na czas pracy zasobów kadrowych Spółki, ani na to, która część zasobów kadrowych Spółki ma wykonywać określone czynności/zadania. \`(...)\` S.A. nie ma wpływu na politykę kadrową Wnioskodawcy. Pomimo, że wszystkie surowce przechowywane w pomieszczeniach Spółki są własnością \`(...)\` S.A. i wyznaczone osoby przez \`(...)\` S.A. będą mieć prawo dostępu do nich w celu przeprowadzenia ich inwentaryzacji lub audytu w ramach Umowy, to Wnioskodawca wskazał, że \`(...)\` S.A. nie sprawuje bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Spółki, \`(...)\` S.A. nie ma wpływu na to, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki jest wykorzystywana do wykonania danej czynności/zadania. \`(...)\` S.A. nie ma bezpośredniego wpływu na rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez Spółkę do produkcji \`(...)\`.

Zatem w świetle przedstawionego opisu sprawy uznać należy, że Spółka \`(...)\` S.A. nie posiada na terytorium Polski „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie świadczył Usług toolingowych oraz Usług B+R na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki \`(...)\` S.A. zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym w odniesieniu do usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki \`(...)\` S.A., będącej – jak wynika z okoliczności sprawy – zarejestrowanym belgijskim podatnikiem podatku VAT (pod belgijskim numerem VAT) w miejscu swojej siedziby (w Belgii), czyli podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy, zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy. W konsekwencji miejscem świadczenia (opodatkowania) ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz \`(...)\` S.A., będzie – zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – terytorium kraju, w którym \`(...)\` S.A. posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w Belgii.

Przechodząc do kwestii obowiązku wystawienia faktury z adnotacją „reverse charge” należy wskazać, że zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r. – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r. – faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

16) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

a) obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub

b) w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

\- wyrazy "metoda kasowa";

17) w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";

Stosownie do treści art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy – faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Mając zatem na uwadze okoliczność, iż usługi objęte zakresem zadanych pytań świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz \`(...)\` S.A. – jak wyżej wskazano – nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski, to Zainteresowany winien je udokumentować fakturą, bez wykazania stawki i kwoty podatku, natomiast winna ona zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”. Przy czym wskazać należy, że zwrot „ang. reverse charge” wynikający z przepisów prawa Unii Europejskiej jest odpowiednikiem zwrotu „odwrotne obciążenie” zawartym w polskich przepisach.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Okoliczność, że zgodnie ze stanowiskiem belgijskich organów podatkowych miejscem świadczenia zarówno Usług, jak i Usług R&D jest Belgia, przyjęto jako element opisu sprawy i tut. Organ nie dokonywał oceny w tym zakresie. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.