Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-357/12-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-25
Teza: Należy stwierdzić, że wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. w oparciu o opisany stan faktyczny oraz biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę przed dniem podpisania ostatecznej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (zadatek, zaliczka) wydatkowany do sierpnia 2012 r. na zakup mieszkania korzysta ze zwolnienia, bowiem faktycznie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży doszło w dniu 05 sierpnia 2010 r. Podkreślić należy, iż ze zwolnienia może korzystać jedynie ta kwota zaliczki, która została przeznaczona przez Wnioskodawcę na Jego własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup 50% udziału w lokalu mieszkalnym.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedpłaty; umowa-umowa przedwstępna; zadatek; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24.04.2012 r. (data wpływu 25.04.2012 r.) uzupełnione pismem, które wpłynęło w dniu 02.07.2012 r. (data nadania 29.06.2012 r.) stanowiące odpowiedź na wezwanie z dnia 14.06.2012 r. Nr IPPB4/415-357/12-2/JK (data nadania 15.06.2012 r., data doręczenia 25.06.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania.

Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 14.06.2012 r. Nr IPPB4/415-357/12-2/JK (data nadania 15.06.2012 r., data doręczenia 25.06.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, dokładne sprecyzowanie pytania Nr 1b oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do przeformułowanego pytania Nr 1b.

Pismem, które wpłynęło w dniu 02.07.2012 r. Wnioskodawca uzupełnił braki w terminie oraz wycofał pytanie Nr 1b.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2006 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawca nabył mieszkanie, które w rozumieniu przepisów prawa cywilnego stanowiło odrębną nieruchomość. Dnia 21 października 2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę przyrzeczenia sprzedaży mieszkania zakupionego w 2006 r. Z tego tytułu otrzymał zaliczkę w kwocie 200.000 zł (dwieście tysięcy złotych).

Dnia 27 listopada 2008 r. Wnioskodawca zakupił na współwłasność lokal mieszkalny. Udział Wnioskodawcy wyniósł 50%. Cena zakupu lokalu wyniosła 410.000 zł (czterysta dziesięć tysięcy złotych). W akcie notarialnym zapisano, iż 160.000 zł (sto sześćdziesiąt tysięcy złotych) zapłacone zostanie ze środków własnych kupujących, a 250.000 zł (dwieście pięćdziesiąt tysięcy złotych) z zaciągniętego na ten cel kredytu. „Środki własne” pochodzą konkretnie z zaliczki otrzymanej w dniu 21.10.2008 r. Kwota 160.000 zł przeznaczona na nabycie lokalu mieszkalnego na współwłasność pochodziła z zaliczki otrzymanej w dniu 21.10.2008 r. (przy sporządzeniu aktu notariusz wpisał, że są to środki własne – nie dociekał skąd pochodzą środki). Kwota w wysokości 160.000 zł stanowiła część ceny zakupu lokalu mieszkalnego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera regulacji dotyczących wzajemnych rozliczeń między kupującymi lokal na współwłasność. Ustalenia między Wnioskodawcą a współwłaścicielem lokalu są takie, że Wnioskodawca wpłaca 160.000 zł co stanowi część ceny zakupu mieszkania oraz pokrywa koszty remontu, natomiast w mniejszej części partycypuje w spłacie zaciągniętego na pokrycie pozostałej części ceny zakupu lokalu kredytu, aby w efekcie końcowym wydatki na zakup lokalu były równe.

Umowa kredytu (na kwotę 250.000 zł) została podpisana 20.11.2008 r. „Kredyt mieszkaniowy został udzielony przez Bank. W umowie kredytowej jest zapisane: „Przeznaczenie kredytu: Na potrzeby własne, cel:

*   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego,

*   koszty ubezpieczenia od utraty pracy”

z czego na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczona jest kwota 250.000 zł, a koszty ubezpieczenia od utraty pracy wynoszą 1,4% kwoty kredytu czyli 3.500 zł. Kredyt udzielony został na imię obojga współwłaścicieli lokalu. Wnioskodawca zaznacza, iż korzystał z ulgi odsetkowej odnośnie innego kredytu, zaciągniętego na zakup innego mieszkania niż te występujące w opisie stanu faktycznego.

Dnia 5 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca podpisał akt notarialny sprzedaży mieszkania zakupionego w 2006 r., w którym to akcie na poczet sprzedaży zaliczono kwotę 200.000 złotych zapłaconą w 2008 r. Sprzedaż mieszkania nie nastąpiła na skutek pozarolniczej działalności gospodarczej, ani żadnej innej działalności gospodarczej. Mieszkanie zostało sprzedane przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną. W ciągu 14 dni od dnia sprzedaży mieszkania Wnioskodawca złożył we właściwym miejscowo urzędzie skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na tzw. inne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z utrwaloną linia orzecznictwa, np. interpretacja indywidualna IPPB1/415-89/10-4/AM wydatkowanie takiej przedpłaty spełnia warunek art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy przychód uzyskany z umowy przedwstępnej w formie zaliczki w 2008 r. i wydatkowany do sierpnia 2012 r. na zakup mieszkania korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeśli tak, to czy za wydatek na cele mieszkaniowe można uznać cała kwotę 160.000 zł przekazaną przez Wnioskodawcę na zakup mieszkania wspólnego przelewem na rachunek sprzedającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zaliczki z umowy przedwstępnej wypłacona została na poczet sprzedaży mieszkania i stanowiła składnik ceny, zatem kwota uzyskana z tego tytułu i wydatkowana na zakup innego mieszkania korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na warunkach określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zacytował fragment uzasadnienia z interpretacji indywidualnej Nr IPTPB2/415-547/11-2/ASZ:

„Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że cytowany wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Zatem, aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić np. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości.

Zwolnieniem, o którym mowa, mogą być więc objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata, zaliczka) i wydatkowane na cele wskazane w ustawie przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, jeżeli ich otrzymanie przez ustawodawcę zostało udokumentowane umową przedwstępną, a na poczet ceny sprzedaży jest zaliczony zadatek (zaliczka, przedpłata)”.

Według wiedzy Wnioskodawcy warunkiem zwolnienia jest wyłącznie przeznaczenie przychodów w całości lub części na nabycie w kraju w określonym terminie od dnia sprzedaży innego budynku lub lokalu mieszkalnego. Nie ma natomiast decydującego znaczenia fakt, że umowa zbycia nastąpiła później niż umowa nabycia. Data zbycia nieruchomości jest o tyle nieistotna, że przychód może nastąpić wcześniej, jeżeli strony tak postanowią. Faktycznie zatem na poczet ceny uzgodnionej w umowie sprzedaży podatnicy mogą uzyskać przychody przed zawarciem tej umowy (jak wskazano w wyroku WSA z dnia 25 kwietnia 2000 r., I SA/Gd 535/98).

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych realizacja zwolnienia następuje zarówno w przypadku zakupu mieszkania na własność jak i na współwłasność.

Fakt, że ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania zakupione zostało mieszkanie na zasadzie współwłasności (zgodnie z Ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, art. 195) nie rozstrzyga o sposobie rozliczenia zakupu między współwłaścicielami. To, że cena zakupu mieszkania została częściowo uregulowana ze środków własnych współwłaścicieli (160.000 zł) a częściowo z zaciągniętego kredytu (210.000 zł) nie oznacza, iż każdy ze współwłaścicieli wydatkował 80.000 zł ze środków własnych oraz spłaci 105.000 zł kredytu. Wzajemne rozliczenie może nastąpić w inne prawnie dopuszczalne sposoby. Nie wyklucza tego, iż jeden ze współwłaścicieli wydatkuje 160.000 zł ze środków własnych, a następnie spłaci odpowiednio mniejszą kwotę kredytu (45.000 zł).

W tym przypadku nie ulega wątpliwości iż z własnych środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawca wydatkował 160.000 zł na zakup współwłasności lokalu mieszkalnego i jest to kwota mniejsza od wartości udziału Wnioskodawcy we współwłasności (205.000 zł). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera regulacji dotyczących wzajemnych rozliczeń między kupującymi lokal na współwłasność. Liczy się tylko faktyczne wydatkowanie środków w wysokości ceny uzyskanej ze sprzedaży mieszkania z majątku odrębnego, na nabycie we współwłasności – a to miało miejsce (jak wskazano w wyroku NSA z 25 sierpnia 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 1782/97 „to nawet nie muszą być fizycznie te same pieniądze – tylko ich równowartość”).

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że przychód uzyskany z umowy przedwstępnej w formie zaliczki w 2008 r. i wydatkowany do sierpnia 2012 r. na zakup mieszkania korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz można uznać całą kwotę 160.000 zł jako wydatkowaną przez Wnioskodawcę na zakup mieszkania wspólnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Mając na uwadze, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca sprzedał mieszkanie w dniu 05 sierpnia 2010 r., w sytuacji gdy nabycie prawa do tego mieszkania miało miejsce w 2006 r., sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy, podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1 ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta, nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c ), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
    *   nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
    *   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne,
3.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Powyższy przepis wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Należy podkreślić, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przed upływem terminu dwuletniego na własne cele mieszkaniowe. Spełnienie tych warunków łącznie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Zatem ważny w tym wypadku jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na zakup lokalu mieszkalnego, bądź jego części muszą pochodzić ze sprzedaży poprzedniego lokalu. Nie może być podstawą zaliczenia do wydatków zwolnionych kwota pochodząca ze środków innych niż przychód ze sprzedaży. Dopiero bowiem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego podatnik uzyska przychód, który może wydatkować na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W celu skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu w części wydatkowanej na nabycie nowego lokalu mieszkalnego, bądź jego części istotne jest, aby środki finansowe pochodziły z ww. sprzedaży. Podatnik musi jednoznacznie udowodnić, że to te środki finansowe, a nie inne zostały na ten cel przeznaczone.

Instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości jest umowa przedwstępna. Można powiedzieć, że umowa przedwstępna tworzy swoisty mechanizm obligacyjny i organizuje tym samym proces zawierania umowy.

Zgodnie z art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Stosownie zaś do przepisu art. 389 K.c. umowa, przez którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przedwstępnej), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej oraz termin, w ciągu którego ma być ona zawarta. Zgodnie z normami prawa cywilnego, ani umowa przedwstępna, ani wpłata zaliczki nie przenosi własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 K.c., a art. 158 określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi zbycie nieruchomości (…). W cytowanym przepisie użyto terminu „zbycie”, zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości.

Z istoty rozwiązania zawartego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na ww. cele, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na to nabycie. Jednakże w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zaliczki, przedpłaty, zadatku) i wydatkowane na cele wskazane w ustawie przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane umową przedwstępną, a na poczet ceny sprzedaży jest uwzględniona zaliczka.

Tak więc dopuszczalne jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy również w sytuacji, gdy zostanie zawarta umowa przedwstępna, określająca termin przeniesienia własności nieruchomości lub praw, na mocy której sprzedający, (w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca) otrzyma część lub całość ceny sprzedaży. Warunkiem jednak skorzystania z tego zwolnienia jest sfinalizowanie umowy przedwstępnej – umową przenoszącą własność lokalu mieszkalnego tj. definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawca nabył mieszkanie. Dnia 21 października 2008 r. została podpisana umowa przyrzeczenia sprzedaży mieszkania zakupionego w 2006 r. Wnioskodawca otrzymał z tego tytułu zaliczkę w kwocie 200.000 zł. Dnia 27 listopada 2008 r. Wnioskodawca zakupił na współwłasność lokal mieszkalny. W akcie notarialnym zapisano, iż 160.000 zł zapłacone zostanie ze środków własnych kupujących, natomiast są to „środki własne” które pochodzą konkretnie z zaliczki otrzymanej w dniu 21.10.2008 r. Dnia 05 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca podpisał akt notarialny sprzedaży mieszkania zakupionego w 2006 r. w którym to akcie na poczet sprzedaży zaliczono kwotę 200.000 złotych zapłaconą w 2008 r. W ciągu 14 dni od dnia sprzedaży mieszkania Wnioskodawca złożył we właściwym miejscowo urzędzie skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na tzw. inne cele mieszkaniowe.

Tut. Organ pragnie podkreślić, iż zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie.

Przy czym wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie bez znaczenia jest fakt, wzajemnych rozliczeń między kupującymi oraz że Wnioskodawca nie dokonał chronologicznie czynności sprzedaży, a następnie kupna lokalu mieszkalnego. Istotnym jest fakt wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe oraz data ich faktycznego wydatkowania.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, podatnik w celu skorzystania z przedmiotowej ulgi, środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obowiązany jest wydatkować nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na własne cele mieszkaniowe w nim określone, tj. na nabycie 50% udziału w lokalu mieszkalnym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż skoro okoliczność wcześniejszego otrzymania części ceny umówionej z tytułu sprzedaży nieruchomości została udokumentowana zawartą umową przedwstępną i potwierdzona definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, to kwota uzyskana z tego tytułu przez Wnioskodawcę i faktycznie wydatkowana na zakup 50% udziału w lokalu mieszkalnym, a więc na jeden z celów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy – korzysta ze zwolnienia na zasadach przewidzianych w ustawie.

Reasumując zatem należy stwierdzić, że wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. w oparciu o opisany stan faktyczny oraz biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę przed dniem podpisania ostatecznej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (zadatek, zaliczka) wydatkowany do sierpnia 2012 r. na zakup mieszkania korzysta ze zwolnienia, bowiem faktycznie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży doszło w dniu 05 sierpnia 2010 r. Podkreślić należy, iż ze zwolnienia może korzystać jedynie ta kwota zaliczki, która została przeznaczona przez Wnioskodawcę na Jego własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup 50% udziału w lokalu mieszkalnym.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy, w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji oraz orzeczeń sądowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatnika w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.