Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3-443-636/09-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-20
Teza: Jaką stawką podatku VAT należy stosować dla usług odpłatnego oprowadzania zwiedzających po muzeum przez przewodnika Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować opłatę za udostępnianie eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających?
Słowa kluczowe: muzeum; stawka-stawki podatku; usługi-usługi związane z kulturą
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Muzeum przedstawione we wniosku z dnia 23.07.2009 r. (data wpływu 29.07.2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 27.08.2009 r. (data wpływu 31.08.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla odpłatnego oprowadzania zwiedzających po muzeum przez przewodnika oraz udostępniania eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.07.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla odpłatnego oprowadzania zwiedzających po muzeum przez przewodnika oraz udostępniania eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27.08.2009 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia IPPP3-443-636/09-2/JF z dnia 24.08.2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Muzeum jako czynny podatnik VAT w zakresie swojej statutowej działalności świadczy m.in. usługi:

*   odpłatne (poza biletem wstępu) usługi przewodnika po muzeum,
*   odpłatne udostępnianie (poza biletem wstępu) pozwolenie na filmowanie i fotografowanie eksponatów muzealnych przez zwiedzających.

Świadczone usługi odpłatnego oprowadzania zwiedzających po Muzeum przez przewodnika oraz odpłatne udostępnianie eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających realizowane jest po nabyciu biletu wstępu oraz nabyciu dodatkowego biletu na filmowanie fotografowanie lub usługi przewodnika.

Dla świadczenia usług udostępniania eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających Muzeum posługuje się symbolem PKWiU 92.31.10.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jaką stawką podatku VAT należy stosować dla usług odpłatnego oprowadzania zwiedzających po muzeum przez przewodnika
2.  Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować opłatę za udostępnianie eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  usługi przewodnika po muzeum są usługami muzealnictwa (PKWiU 92.52.11), które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 załącznik nr 4 poz. 11.
2.  filmowanie i fotografowanie eksponatów muzealnych przez zwiedzających, są usługami związanymi z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.31.10), korzystającymi ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt i załącznik nr 4 poz. 11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zarówno towary jak i usługi (za wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119) identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej – art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 3 ustawy. Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zaklasyfikowania określonych czynności do właściwych grupowań statystycznych obowiązany jest podatnik. Zgodnie z przepisem § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się nadal Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11 ze zm.) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów. W przypadku wystąpienia trudności związanych z ustaleniem właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć dany wyrób lub usługę, zainteresowany podmiot może zwrócić się do odpowiedniego organu statystycznego tj. Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, który dokona ich klasyfikacji wydając opinię interpretacyjną.

Tutejszy organ podatkowy nie jest zatem organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji statystycznych i weryfikacji prawidłowości zaklasyfikowania przez podatnika danego wyrobu lub usługi do właściwego grupowania.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod poz. 11 załącznika nr 4 zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi związane z kulturą (symbol PKWiU: ex 92), w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania usługi, usługi związane z rekreacją i sportem, z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3.  usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4.  wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe,
5.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), 5a. usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, 5b. wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
6.  działalności agencji informacyjnych,
7.  usług wydawniczych,
8.  usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod załącznikami do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania – konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W pozycji nr 157 załącznika nr 3 do ustawy zostały wymienione usługi objęte symbolem PKWiU ex 92.5 świadczone przez biblioteki, archiwa, muzea i inne usługi związane z kulturą - wyłącznie w zakresie wstępu oraz wypożyczania wydawnictw, wymienionych w pozycji 48 i 49. Z kolei pod poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy zostały wymienione usługi objęte symbolem PKWiU ex 92.3 usługi rozrywkowe pozostałe – wyłącznie wstęp na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy:

1.  w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2),
2.  związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10),
3.  świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU).

W dziale 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 18 marca 1997 r. zostały zamieszczone usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem - pod poz. 92.5 ujęto usługi świadczone przez biblioteki, archiwa, muzea i inne usługi związane z kulturą (usługi muzealnictwa oraz ochrony zabytków zostały sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 92.52).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca poza biletem wstępu świadczy odpłatne usługi przewodnika po Muzeum oraz udostępniania pozwolenia na filmowanie i fotografowanie eksponatów muzealnych przez zwiedzających.

Świadczone usługi odpłatnego oprowadzania zwiedzających po Muzeum przez przewodnika oraz odpłatne udostępnianie eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających realizowane jest po nabyciu biletu wstępu oraz nabyciu dodatkowego biletu na filmowanie fotografowanie lub usługi przewodnika.

Dla świadczenia usług udostępniania eksponatów muzealnych do filmowania i fotografowania przez zwiedzających Muzeum posługuje się symbolem PKWiU 92.31.10, natomiast dla usługi przewodnika są usługami muzealnictwa sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 92.52.11.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego pozwala stwierdzić, iż nie jest możliwym filmowanie czy też korzystanie z usług przewodnika bez zakupienia biletu wstępu do Muzeum. Wprawdzie opłaty za filmowanie, czy też za korzystanie z przewodnika nie zostały wkalkulowane w cenę biletu wstępu, jednak uzyskanie zgody na filmowanie czy też korzystanie z usługi przewodnika stanowi usługę dostępną tylko i wyłącznie dla osób, które uiściły opłatę za wstęp. Umożliwienie filmowania czy też korzystania z usługi przewodnika dla osób, które zakupiły bilet wstępu do Muzeum, jest ściśle związane z podstawową usługą świadczoną przez Muzeum, jaką jest zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo. Należy zauważyć, że pojęcie usług w zakresie wstępu (o którym mowa w pozycji 157 załącznika nr 3 do ustawy o VAT) jest pojęciem szerszym niż określenie „bilet wstępu”. Ustawodawca nie określił form ani kategorii, które wyłączył ze zwolnienia. Należy zatem uznać, że w przedmiotowej sprawie filmowanie czy też usługa przewodnika nie stanowią usług samodzielnych, gdyż zostały one zapewnione jedynie osobom, które uiściły opłatę za wstęp, a zatem stanowią element nierozerwalnie związany z usługą podstawową.

Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi przewodnika oraz korzystania z filmowania stanowią element składowy kompleksowej usługi wstępu do Muzeum i nie podlegają odrębnemu opodatkowaniu niżeli usługa główna. W związku z tym nie podlegają odrębnemu zwolnieniu wymienionemu pod poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.