Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-908/13-3/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem zakupionych towarów i usług do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; faktura-faktura VAT; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; korekta; obrót; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; proporcja; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; sprzedaż-sprzedaż zwolniona
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy M. reprezentowanej przez Radcę Prawnego Pana R., przedstawione we wniosku z 16 września 2013 r. (data wpływu 20 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem zakupionych towarów i usług do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem zakupionych towarów i usług do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako: Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Gmina realizuje zadania własne nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego. Szereg z tych działań pozostaje poza zakresem ustawy o VAT, przykładowe obejmują sprawy:

*   budowy i utrzymanie gminnych dróg, ulic, mostów, placów;
*   przekazywania w nieodpłatne użytkowanie/trwały zarząd obiektów gminnych;
*   pobierania przez Gminę opłat w ramach władztwa administracyjnego takie jak np.: opłata targowa, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnym, opłata skarbowa, opłata za zajęcie pasa ruchu drogowego, opłata za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych, opłata z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności;
*   innych czynności wykonywanych w ramach zadań własnych Gminy, wynikających z ustawy i służące do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności wymienione w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594).

Ponadto, istnieją czynności wykonywane są przez Gminę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, które podlegają regulacji VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dokonywane są transakcje:

*   opodatkowane podatkiem VAT - m.in. takie jak:
    1.  sprzedaż/wydzierżawienie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę);
    2.  oddanie ww. gruntów w użytkowanie wieczyste;
    3.  wynajem lokali użytkowych;
    4.  refaktury kosztów mediów na podmioty trzecie;
*   korzystające ze zwolnienia z podatku VAT, w szczególności:
    1.  sprzedaż mieszkań komunalnych;
    2.  sprzedaż lokali użytkowych;
    3.  wynajmowanie lub wydzierżawianie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub ich części wyłącznie na cele mieszkaniowe,
    4.  sprzedaż gruntów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
    5.  wydzierżawianie gruntów rolnych.

Czynności dotyczące zadań własnych Gminy, jak i czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych są wykonywane przy pomocy Urzędu Gminy (dalej: Urząd), który jest jednostką organizacyjną zapewniającą Gminie obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną.

Gmina ponosi szereg wydatków na zakup towarów i usług związanych z ogólnymi kosztami funkcjonowania Urzędu (dalej: wydatki ogólnego funkcjonowania Urzędu) m.in. na:

*   artykuły biurowe przeznaczane dla wszystkich działów Urzędu,
*   remonty budynku Urzędu,
*   środki czystości dla Urzędu,
*   wyposażenie Urzędu (np. meble, sprzęt biurowy),
*   obsługa informatyczna świadczona dla Urzędu,
*   oprogramowanie, licencje na oprogramowanie,
*   prenumeraty czasopism branżowych,
*   zakup mediów na potrzeby Urzędu (energia cieplna, energia elektryczna, woda, odprowadzanie ścieków),
*   usługi prawne - związane z ogólnym doradztwem prawnym Gminy,
*   archiwizację dokumentów,
*   zakup usług teleinformatycznych (Internet, telefon).

Do wydatków na zakup towarów i usług związanych z bieżącą działalnością Gminy zaliczyć można również wydatki ponoszone na:

*   projekt i realizację miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - mający między innym wpływ na późniejszą sprzedaż nieruchomości (opodatkowaną VAT i zwolnioną z VAT) Gminy,
*   utrzymanie i eksploatacja samochodu (np. naprawa, mycie) używanego na bieżące potrzeby Urzędu (np. przywóz zakupionych na potrzeby Urzędu artykułów biurowych), a więc związanego z ogólnym funkcjonowaniem Urzędu, jak i używanego do innych czynności związanych z wykonywaniem zadań własnych Gminy (np. wyjazd na oględziny związane z wydaniem decyzji, czy rozwiezienie pracowników przy pracach interwencyjnych).

Wykonywane przez Gminę czynności zasadniczo są wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu oraz przy wykorzystaniu tych samych zasobów. Gmina nie jest w stanie jednoznacznie wskazać (przyporządkować), które wydatki poniesione na ogólne funkcjonowanie Urzędu są związane z wykonywaniem określonego rodzaju działalności, tj. z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub pozostających poza VAT.

Gmina również nie jest w stanie przyporządkować wskazanych wydatków związanych z projektem i realizacją miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak i wydatków na utrzymanie i eksploatacje samochodu używanego na potrzeby Urzędu (w tym przypadku nie istniała, jak i nie istnieje ewidencja wykorzystywania), jako związanych z wykonywaniem określonego rodzaju działalności, tj. z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub pozostających poza VAT.

Wszystkie wskazywane wydatki są zatem wydatkami o charakterze mieszanym, tj. mają związek z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi z podatku VAT oraz z czynnościami pozostającymi poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Gmina jest organem stanowiącym jednostek budżetowych, z których:

*   jedna wykonuje czynności podlegające VAT i została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, a
*   pozostałe nie wykonywały/nie wykonują czynności opodatkowanych podatkiem VAT lub
*   wykonując czynności podlegające VAT nie zostały zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT, korzystając ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania zakupionych towarów lub usług do czynności pozostających poza VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania zakupionych towarów lub usług do czynności pozostających poza VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zdania własne obejmują m.in. sprawy takie jak: ład przestrzenny, gospodarki nieruchomościami, ochrona środowiska i przyrody oraz gospodarka wodna, ochrona zdrowia, utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W zależności od rodzaju zadań Gmina (wyłączając zadania dokonywane na podstawie umów cywilnoprawnych):

*   nie pobiera żadnych należności,
*   pobiera należności o charakterze publicznoprawnym.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import usług;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie mm nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, do wykorzystywania zakupionych towarów i usług w ramach realizacji zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym, nie znajduje zastosowania art. 5 w zw. z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, wobec tego na tym gruncie nie dochodzi do czynności opodatkowanych.

W sytuacji wykonywania zadań nałożonych na Gminę stosownymi przepisami, bez zawierania przy tym umów cywilnoprawnych, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie występuje jako podatnik VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy, znajduje swoje odzwierciedlenie w przywołanym powyżej art. 15 ust. 6 ustawy VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania zakupionych towarów lub usług do czynności pozostających poza VAT.

Organy podatkowe prezentują tożsame stanowisko w tym zakresie - przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2013 r. sygn. IPTPP4/443-828/12-6/ALN: „wykorzystanie wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT, nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy oraz odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 lub ust. 2 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tego tytułu”.

Podobnie:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2012 r. sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 30 października 2012 r. sygn. IPTPP1/443-696/12-5/RG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług - o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy - przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania je za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem dodatkowo, że przysługiwało prawa do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Opodatkowaniu podlegać powinno zatem, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Należy zauważyć, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji wykorzystanie towarów w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Z kolei, by uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Gmina realizuje zadania własne nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego. Szereg z tych działań pozostaje poza zakresem ustawy o VAT, przykładowe obejmują sprawy:

*   budowy i utrzymanie gminnych dróg, ulic, mostów, placów;
*   przekazywania w nieodpłatne użytkowanie/trwały zarząd obiektów gminnych;
*   pobierania przez Gminę opłat w ramach władztwa administracyjnego takie jak np.: opłata targowa, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnym, opłata skarbowa, opłata za zajęcie pasa ruchu drogowego, opłata za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych, opłata z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności;
*   innych czynności wykonywanych w ramach zadań własnych Gminy, wynikających z ustawy i służące do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności wymienione w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Ponadto, istnieją czynności wykonywane są przez Gminę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, które podlegają regulacji VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dokonywane są transakcje:

*   opodatkowane podatkiem VAT - m.in. takie jak:
    1.  sprzedaż/wydzierżawienie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę);
    2.  oddanie ww. gruntów w użytkowanie wieczyste;
    3.  wynajem lokali użytkowych;
    4.  refaktury kosztów mediów na podmioty trzecie;
*   korzystające ze zwolnienia z podatku VAT, w szczególności:
    1.  sprzedaż mieszkań komunalnych;
    2.  sprzedaż lokali użytkowych;
    3.  wynajmowanie lub wydzierżawianie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub ich części wyłącznie na cele mieszkaniowe,
    4.  sprzedaż gruntów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
    5.  wydzierżawianie gruntów rolnych.

Czynności dotyczące zadań własnych Gminy, jak i czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych są wykonywane przy pomocy Urzędu Gminy, który jest jednostką organizacyjną zapewniającą Gminie obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną.

Gmina ponosi szereg wydatków na zakup towarów i usług związanych z ogólnymi kosztami funkcjonowania Urzędu (dalej: wydatki ogólnego funkcjonowania Urzędu) m.in. na:

*   artykuły biurowe przeznaczane dla wszystkich działów Urzędu,
*   remonty budynku Urzędu,
*   środki czystości dla Urzędu,
*   wyposażenie Urzędu (np. meble, sprzęt biurowy),
*   obsługa informatyczna świadczona dla Urzędu,
*   oprogramowanie, licencje na oprogramowanie,
*   prenumeraty czasopism branżowych,
*   zakup mediów na potrzeby Urzędu (energia cieplna, energia elektryczna, woda, odprowadzanie ścieków),
*   usługi prawne - związane z ogólnym doradztwem prawnym Gminy,
*   archiwizację dokumentów,
*   zakup usług teleinformatycznych (Internet, telefon).

Do wydatków na zakup towarów i usług związanych z bieżącą działalnością Gminy zaliczyć można również wydatki ponoszone na:

*   projekt i realizację miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - mający między innym wpływ na późniejszą sprzedaż nieruchomości (opodatkowaną VAT i zwolnioną z VAT) Gminy,
*   utrzymanie i eksploatacja samochodu (np. naprawa, mycie) używanego na bieżące potrzeby Urzędu (np. przywóz zakupionych na potrzeby Urzędu artykułów biurowych), a więc związanego z ogólnym funkcjonowaniem Urzędu, jak i używanego do innych czynności związanych z wykonywaniem zadań własnych Gminy (np. wyjazd na oględziny związane z wydaniem decyzji, czy rozwiezienie pracowników przy pracach interwencyjnych).

Wykonywane przez Gminę czynności zasadniczo są wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu oraz przy wykorzystaniu tych samych zasobów. Gmina nie jest w stanie jednoznacznie wskazać (przyporządkować), które wydatki poniesione na ogólne funkcjonowanie Urzędu są związane z wykonywaniem określonego rodzaju działalności, tj. z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub pozostających poza VAT. Gmina również nie jest w stanie przyporządkować wskazanych wydatków związanych z projektem i realizacją miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak i wydatków na utrzymanie i eksploatacje samochodu używanego na potrzeby Urzędu (w tym przypadku nie istniała, jak i nie istnieje ewidencja wykorzystywania), jako związanych z wykonywaniem określonego rodzaju działalności, tj. z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub pozostających poza VAT. Wszystkie wskazywane wydatki są zatem wydatkami o charakterze mieszanym, tj. mają związek z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi z podatku VAT oraz z czynnościami pozostającymi poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

*   3a. działalności w zakresie telekomunikacji,

1.  lokalnego transportu zbiorowego,
2.  ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

*   6a. wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

1.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
2.  edukacji publicznej,
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  cmentarzy gminnych,
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
10.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
11.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
12.  promocji gminy,
13.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536, z późn. zm.),
14.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym - ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

W odniesieniu do powyższego należy zatem powtórzyć, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, wykorzystanie towarów w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Z kolei, jak już uprzednio wskazano, aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie wykorzystanie nabytych usług w pewnej części także do zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powoduje zawiązania stosunku zobowiązaniowego. Tym samym nie wpisuje się w hipotezę art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto zważywszy, że nabyte towary i usługi, będące przedmiotem wniosku, służą wykonywaniu przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, to nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, wykorzystanie wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT, nie stanowi/nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy oraz odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 lub ust. 2 ustawy. W konsekwencji, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem zakupionych towarów i usług do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W pozostałych zakresach wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.