Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-508/08/MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-10-30
Teza: Umorzenie części kredytu w świetle podatku dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: fundusz-Krajowy Fundusz Mieszkaniowy; inwestycje; kredyt; kredyt-kredyt preferencyjny; umorzenie; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2008 r. (data wpływu 16 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania umorzonej części kredytu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania umorzonej części kredytu.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Towarzystwo Budownictwa Społecznego funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. nr 98 poz. 1070 z 2000 r., ze zmianami). Jednostka prowadzi działalność polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem poszczególnych lokali mieszkalnych. Powyższe inwestycje finansowane są ze środków: Krajowego Funduszu Mieszkaniowego obsługiwanego przez Bank Gospodarstwa Krajowego, osób fizycznych i prawnych oraz środków własnych jednostki. Po zakończeniu inwestycji i dotrzymaniu wszystkich warunków umowy zawartej pomiędzy spółką i bankiem (przy założeniu, że wstępne wnioski kredytowe zostały złożone przed 1 stycznia 2005 r.) na pisemny wniosek podatnika bank może mu umorzyć część kwoty kredytu na podstawie art. 19 ust. 9 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2004 r. (Dz. U. z 1995 r. nr 133, poz. 654 ze zmianami).

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy umorzona część kredytu, o którym mowa wyżej, jest wolna od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umorzenie przedmiotowego kredytu będzie dla TBS przychodem. Samo powstanie przychodu nie powoduje, że podlega on automatycznie opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m. Ustawodawca nie sprecyzował bliżej pojęcia „nieodpłatne świadczenia”. Zgodnie z ukształtowaną linią orzecznictwa przez nieodpłatne świadczenia o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Spółka wybudowała ze środków uzyskanych z przedmiotowego kredytu budynki na wynajem i dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m ww. ustawy. Umorzenie części kredytu będzie nieodpłatnym świadczeniem banku objętym zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca wskazuje, iż podobny pogląd zawarty jest w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi – Sygn. akt II-2/4218-0032/07/int./AB z dnia 12 listopada 2007 r.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1070 ze zm.). Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

*   spółek z ograniczoną odpowiedzialnością,

*   spółek akcyjnych,

*   spółdzielni osób prawnych.

Zasady funkcjonowania Krajowego Funduszu Mieszkaniowego zostały z kolei określone w rozdziale 3 cytowanej ustawy. Z treści art. 16 ust. 1 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego wynika, iż Krajowy Fundusz Mieszkaniowy służy realizacji zadań wynikających z polityki państwa w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z art. 18 pkt 1 tej ustawy Środki Funduszu przeznacza się na udzielanie, na warunkach preferencyjnych, kredytów towarzystwom budownictwa społecznego oraz spółdzielniom mieszkaniowym na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, z zastrzeżeniem art. 20.

Z wniosku wynika, że Spółka korzysta z kredytu na przedsięwzięcia inwestycyjno – budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych, udzielanych na preferencyjnych warunkach, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.) ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego. Fundusz ten został utworzony przez Radę Ministrów w Banku Gospodarstwa Krajowego i służy realizacji zadań wynikających z polityki państwa w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego (art. 16 wskazanej ustawy).

Do dnia 14 października 2004 r. wskazana powyżej ustawa zawierała przepis art. 19 ust. 9, przewidujący umorzenie kredytów udzielonych towarzystwom budownictwa społecznego na przedsięwzięcia inwestycyjno - budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, w wysokości 10% kosztów przedsięwzięcia finansowanego przy udziale środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, po jego terminowym zakończeniu i rozliczeniu. Przepis ten został uchylony z dniem 15 października 2004 r. mocą ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o zmianie ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 213, poz. 2157). Zgodnie jednak z treścią art. 4 ust. 2 tej ustawy nowelizującej, do przedsięwzięć inwestycyjno - budowlanych objętych wnioskami wstępnymi o udzielenie kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, złożonymi przed dniem 1 stycznia 2005 r., z zachowaniem terminów określonych w przepisach wykonawczych, nadal stosuje się przytoczony powyżej przepis art. 19 ust. 9 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest w szczególności (z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8) wartość umorzonych lub przedawnionych:

1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia części przedmiotowego kredytu, Wnioskodawca powołał się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a - 16m.

Wskazany przepis odnosi się do czterech rodzajów środków: dotacji, subwencji, dopłat i nieodpłatnych świadczeń. Definicję pierwszych spośród nich zawiera art. 106 ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r., Nr 249, poz. 2104 ze zm.). Na mocy tego przepisu dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na:

1.  finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, ustawowo określonych zadań realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego, bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym oraz organizacjom pozarządowym, kosztów realizacji inwestycji - zwane dalej "dotacjami celowymi";
2.  dofinansowanie działalności bieżącej ustawowo wskazanego podmiotu, zwane dalej "dotacjami podmiotowymi";
3.  dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowanych według stawek jednostkowych, zwane dalej "dotacjami przedmiotowymi";

1.  realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane dalej "dotacjami rozwojowymi";

5.  dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnej ustawie;
6.  pierwsze wyposażenie w środki obrotowe nowo tworzonych zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych.

Na mocy unormowań art. 107 ust. 2 ustawy o finansach publicznych dotacjami celowymi są także środki przekazywane przez państwowe i samorządowe fundusze celowe oraz inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego na finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty. Funduszem celowym jest przy tym fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, działający jako osoba prawna lub stanowiący wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje organ wskazany w ustawie tworzącej fundusz (art. 29 ust. 1 i 2 wskazanej ustawy). Do funduszy celowych, zgodnie z art. 29 ust. 3 pkt 1 nie zalicza się jednak ustawowo tworzonych rachunków bankowych, których ustawa tworząca nie określiła jako fundusz celowy.

Przepisy ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego nie zawierają zapisu stanowiącego, że Krajowy Fundusz Mieszkaniowy jest państwowym funduszem celowym ani też stwierdzenia, że Fundusz realizuje zadania wyodrębnione z budżetu państwa. Z tego względu nie można uznać środków przekazywanych przez ten Fundusz za dotację celową. Przedmiotowe środki nie są również subwencją, stanowiącą wydatek budżetu państwa ani dopłatą. Nie spełniają również przesłanek uznania je za nieodpłatne świadczenie, skoro ich otrzymanie jest związane z poniesieniem kosztów przedsięwzięcia inwestycyjno - budowlanego i spłaty kredytu.

Oznacza to, że umorzenie części kredytu dokonane na podstawie art. 19 ust. 9 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym dochód związany z tym umorzeniem nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych i stanowi przychód podatkowy Spółki.

Należy podkreślić, iż powołana przez Wnioskodawcę indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi – Sygn. akt II-2/4218-0032/07/int./AB z dnia 12 listopada 2007 r. jest wydana w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.