Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.288.2022.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-09
Teza: Zastosowanie ulgi z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: IP Box
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 16 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2022 r. (data wpływu 3 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Na potrzeby wniosku, określenia „Zamawiający 1” oraz „Zamawiający 2” oraz łącznie zwani „Zamawiającymi” oznaczają zagraniczne spółki prawa handlowego, z którymi Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zawarł umowę o świadczenie usług.

„Zamawiający 1” jest amerykańską spółką prawa handlowego, a „Zamawiający 2” jest szwajcarską spółką. Wnioskodawca realizuje wszystkie usługi zdalnie, na terytorium Polski. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy, w charakterze podwykonawcy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania na rzecz Zamawiających, na podstawie zawartej z nimi ramowej umowy o świadczenie usług. Oprogramowanie jest tworzone i rozwijane na zlecenie klientów Zamawiających. Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca korzysta z opodatkowania w formie podatku liniowego wynoszącego 19%.

Efektem pracy Wykonawcy jest nowe oprogramowanie lub nowe funkcjonalności oprogramowania, tworzone przy wykorzystaniu istniejących technologii informatycznych i różnych języków programowania.

Tworzenie i rozwój oprogramowania przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o stworzony przez niego kod źródłowy stworzony na zamówienie klientów Zamawiających. Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych technologii, które mogą zmienić znane do tej pory rozwiązania. Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca powstaje w wyniku Jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Aby kod źródłowy spełniał indywidualne potrzeby Zamawiających, musi być każdorazowo opracowany w inny sposób. Każdy kod źródłowy należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Zatem stworzone, ulepszone i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez siebie czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania oraz opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wnioskodawca podkreśla, iż wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania. Stałe, systematyczne oraz kreatywne tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania nie może być uznane za jednorazową lub rutynową czynność.

Zgodnie z art. 5a pkt. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach Jego działalności gospodarczej prowadzi opisane powyżej prace rozwojowe.

Dodatkowo, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

a) powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako „Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231);

b) są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. Ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ww. ustawy.

Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiających polegające na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania, dotyczą poszerzenia o nowy kod źródłowy oprogramowania zarówno wytworzonego przez Wnioskodawcę, jak i takiego uzupełnienia oprogramowania, którego On nie wytworzył. Podkreślić należy, iż w zakresie rozwijania/ulepszania oprogramowania przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do zmiany istniejącego już kodu źródłowego, a do jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie dopełnienie, dodatkowy element kodu, który już wcześniej istniał. Skoro więc dochodzi do powstania nowego kodu źródłowego, który nie modyfikuje już istniejącego, ale powoduje powstanie nowych funkcjonalności lub nowych sposobów działania to również w przypadku rozwoju lub ulepszenia oprogramowania mamy w istocie do czynienia z nowym programem komputerowym (zgodnie z definicją słownika PWN: „program \[gr.\], inform. przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer”).

Zgodnie z umową zawartą z „Zamawiającym 1” Wnioskodawca z chwilą wytworzenia Utworu przenosi na „Zamawiającego 1” całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy (tj. Utworów) — programu komputerowego (komponentu, funkcjonalności, aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres.

Zgodnie z umową zawartą z „Zamawiającym 2”, Wnioskodawca z chwilą uiszczenia zapłaty wynagrodzenia przez „Zamawiającego 2”, przenosi na „Zamawiającego 2” całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy (tj. Utworów) - programu komputerowego (komponentu, funkcjonalności, aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres.

Wynagrodzenie jest wypłacane Wnioskodawcy przez „Zamawiającego 1” w ciągu 5 dni, po ostatnim dniu miesiąca, w którym Wnioskodawca wykonał zlecone mu prace.

Wynagrodzenie jest wypłacane Wnioskodawcy przez „Zamawiającego 2” w ciągu 30 dni od otrzymania faktury, a akceptacja wykonanych przez Wnioskodawcę prac, nastąpi po pisemnym potwierdzeniu ich przez „Zamawiającego 2”.

Zgodnie z zawartymi z Zamawiającymi pisemnymi umowami, Zamawiający, w ramach wynagrodzenia umownego, nabywają od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo Wnioskodawca upoważnia Zamawiających do wykonywania swoich autorskich praw osobistych. Wnioskodawca zezwala także Zamawiającym na wykonywanie zależnych praw autorskich.

Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód nie dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi.

Uzgadnianie z Zamawiającymi zakresu realizowanej przez Wnioskodawcę usługi następuje na bieżąco, w zależności od potrzeb. Kod źródłowy stworzony przez Wnioskodawcę w ramach usługi, jest umieszczany w repozytorium własnym Zamawiających lub ich klientów.

Co istotne, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności wobec osób trzecich. Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie wskazanej we wniosku umowy o współpracy nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca także jako wykonujący czynności opisane we wniosku ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. (poprzez złożenie stosownej korekty po otrzymaniu pozytywnej indywidualnej interpretacji podatkowej) oraz 2021 r. rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez Wnioskodawcę od 1 listopada 2020 r.

Wnioskodawca od 1 listopada 2020 r. wznowił prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej, od 1 listopada 2020 r. Wnioskodawca współpracuje z „Zamawiającym 1”, a od 3 czerwca 2021 współpracuje z „Zamawiającym 2”.

Wnioskodawca w 2020 r. poniósł opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

\- koszt nabycia laptopa;

\- koszt nabycia telefonów komórkowych;

\- koszt własnego wyposażenia biura (biurko i krzesło);

\- koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy).

Wnioskodawca w 2021 r. planuje ponieść opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

\- koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy);

\- koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy).

Powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

\- do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty nabycia laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy).

Wnioskodawca musi tworzyć oprogramowanie na sprzęcie najnowszej generacji, z tego powodu musiał on nabyć nowoczesny laptop, dzięki któremu działalność badawczo-rozwojowa polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowani jest możliwa. Laptop został wpisany na listę środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania bez sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy-wymienione powyżej koszty sprzętu i akcesoriów komputerowych stanowią katalog zamknięty) które umożliwiają mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz umożliwiają testowanie oprogramowania i jego bezpieczne przechowywanie. Telefony komórkowe są przede używane jako narzędzie służące jako sprzęt testowy. Przede wszystkim są one niezbędne w zakresie testowania aplikacji mobilnych lub weryfikacji RWD (technika takiego projektowania strony www, aby jej układ dostosowywał się samoczynnie do rozmiaru okna przeglądarki, na której jest wyświetlany np. przeglądarki, smartfonów czy tabletów). W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, w którym znajdują się odpowiednie meble (fotel oraz biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem), umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. oprogramowaniem. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania. Dodatkowo wszystkie ww. wydatki zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem, ulepszaniem (rozwijaniem) oprogramowania komputerowego lub jego części, tj. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca od 1 listopada 2020 r. prowadzi, na bieżąco, szczegółową, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów na Zamawiających).

W ewidencji tej są wyodrębnione:

a) przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiący programy komputerowe na Zamawiających, odrębnie dla każdego miesiąca,

b) zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów,

c) dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b).

Ww. ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawcę od 1 listopada 2020 r. na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca nie oczekuje oceny, względem faktu, że prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe.

„Modyfikowanie” przez Wnioskodawcę utworów oznacza ich rozwijanie. Zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku modyfikowania/rozwijania utworów efekty prac Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku modyfikowania, rozwijania utworów - efekty prac Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Efekty prac, do których prawa autorskie przenosi Wnioskodawca na zamawiającego, zawsze są efektem podejmowanych przez Niego prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, innowacyjne na tyle, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca zawarł z Zamawiającymi umowy o świadczenie usług programistycznych, tj. usług polegających na tworzeniu będących utworami prawnoautorskimi programów komputerowych oraz przekazaniu autorskich praw majątkowych do tych programów Zamawiającym i z tego tytułu osiągał dochód. W ramach działalności prowadzonej w 2020 r. i 2021 r. Wnioskodawca nie wykonywał innych usług informatycznych (tj. niekreatywnych takich jak prace utrzymaniowe czy zarządzanie projektami). Skoro więc Wnioskodawca podczas prac nad oprogramowaniem na rzecz Zamawiającego tworzy tylko programy komputerowe, chronione na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), to osiąga on wyłącznie dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Odnosząc się do formy przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego programu komputerowego na Zamawiającego to następuje ono na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonego programu komputerowego - następuje z chwilą - w przypadku „Zamawiającego 1” - wytworzenia utworu tj. ukończenia procesu tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę, a w przypadku „Zamawiającego 2”, następuje to z chwilą uiszczenia przez Zamawiającego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, tj. z chwilą opłacenia kwoty wskazanej przez Wnioskodawcę na fakturze. Przez fizyczne przekazanie przez Wnioskodawcę oprogramowania na rzecz Zamawiających należy rozumieć utrwalenie oprogramowania (autorskiego programu komputerowego) na serwerach lub elektronicznych nośnikach danych Zamawiającego lub klienta końcowego.

Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe do wszystkich stworzonych w ramach umowy utworów, na wszystkich istniejących w chwili ustalenia utworu polach eksploatacji. Strony ustaliły w umowie, że z tytułu tworzenia programów komputerowych oraz przeniesienia autorskich praw majątkowych do tych utworów przysługuje Wnioskodawcy ryczałtowe wynagrodzenie, którego podstawą jest potwierdzenie odbioru zamówienia przez Zamawiających. Autorskie prawa majątkowe do poszczególnych utworów, zgodnie z art. 64 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przechodzą na zleceniodawcę z chwilą, w przypadku „Zamawiającego 1”, wytworzenia utworu tj. ukończenia procesu tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę, a w przypadku „Zamawiającego 2” następuje to z chwilą uiszczenia przez Zamawiającego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy. Przez dostarczenie zgodnie z zawartymi przez Strony umowami należy rozumieć utrwalenie na serwerach lub elektronicznych nośnikach danych Zamawiającego lub klienta końcowego. W związku z tym Zamawiający wiedzieli do jakich utworów nabyli autorskie prawa majątkowe w danym miesiącu (do tych, których kod źródłowy został dostarczony Zamawiającym lub klientowi końcowemu w danym miesiącu), za jaką cenę je nabyli (za cenę ustaloną w umowie jako ryczałtowe wynagrodzenie), na jakich polach eksploatacji (wszystkich istniejących w chwili powstania utworu) a także w którym momencie doszło do ich nabycia (w przypadku „Zamawiającego 1” w chwili wytworzenia utworu, tj. ukończenia procesu tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę, a w przypadku „Zamawiającego 2” z chwilą uiszczenia przez Zamawiającego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, należnego za wykonanie utworów).

W odniesieniu do kosztów, które Wnioskodawca chciałby uwzględnić we wskaźniku nexus wskazuje, że musi tworzyć oprogramowanie na sprzęcie najnowszej generacji, z tego powodu musiał on nabyć nowoczesny laptop, dzięki któremu prowadzenie prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania jest możliwe. Laptop został wpisany na listę środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania bez sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy - wymienione powyżej koszty sprzętu i akcesoriów komputerowych stanowią katalog zamknięty), które umożliwiają Mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz umożliwiają testowanie oprogramowania i jego bezpieczne przechowywanie. W celu prowadzenia prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box.Telefony komórkowe są przede wszystkim używane jako narzędzie służące jako sprzęt testowy, niezbędny podczas prowadzenia prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania. Przede wszystkim są one niezbędne w zakresie testowania aplikacji mobilnych lub weryfikacji RWD (technika takiego projektowania strony www, aby jej układ dostosowywał się samoczynnie do rozmiaru okna przeglądarki, na której jest wyświetlany np. przeglądarki, smartfonów czy tabletów). Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, w którym znajdą się odpowiednie meble - biurko oraz fotel biurowy zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem, aby Wnioskodawca mógł wygodnie realizować prace rozwojowe, tj. tworzyć przez wiele godzin, w warunkach siedzących opisane we wniosku oprogramowanie. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami rozwojowymi związanymi z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania.

Na podstawie zawartej z Zamawiającym umowy Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Zamawiającego autorskich praw do programu komputerowego, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), i który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo- rozwojowej.

Wnioskodawca zawarł z Zamawiającym pisemną umowę, w której określono zasady przenoszenia praw do konkretnych stworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych. Autorskie prawa majątkowe do poszczególnych utworów, zgodnie z art. 64 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przechodzą na „Zamawiającego 1” z chwilą wytworzenia utworu tj. ukończenia procesu tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę, a w przypadku „Zamawiającego 2” następuje to z chwilą uiszczenia przez Zamawiającego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, tj. w momencie zapłaty kwoty wskazanej na wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze. Sam moment dostarczenia oprogramowania na rzecz Zamawiających lub klientów końcowych polega na utrwaleniu na serwerach lub elektronicznych nośnikach danych Zamawiającego lub klienta końcowego. Każdorazowo konkretny „program komputerowy”, który ma zostać stworzony przez Wnioskodawcę zostaje określony pisemnie w złożonym przez Zamawiającego zamówieniu, w którym także strony potwierdzają kwotę wynagrodzenia Wnioskodawcy należnego za realizację danego zamówienia. Potwierdzeniem przeniesienia praw do stworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych na Zamawiającego jest pisemne potwierdzenie odbioru zamówienia wystawiane przez Zamawiającego.

Z racji, że Wnioskodawca zajmuje się wyłącznie tworzeniem oprogramowania na rzecz Zamawiającego i otrzymuje wynagrodzenie właśnie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do efektów jego Prac (tj. oprogramowania), na rzecz Zamawiającego wystawia on każdorazowo fakturę obejmującą jedną pozycję (czasami kilka pozycji opisujących poszczególne komponenty stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania), odpowiadającą wynagrodzeniu za oprogramowanie, nad którym pracował Wnioskodawca w okresie objętym fakturą.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającymi kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu?

2\. Czy wymienione we wniosku w stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. nabycie: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

3\. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” kosztu nabycia: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy)?

4\. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. nabycia: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), w takim procencie jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku?

**Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione przez Niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W wyniku indywidualnej pracy Wnioskodawcy jest tworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie. Zatem każdy kod źródłowy stworzony w trakcie realizowania usług dla Zamawiającego należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231).

Należy zaznaczyć, iż tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Wnioskodawcę kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

Wnioskodawca przenosi na rzecz Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy osiąga on dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt. 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym za rok 2020 i 2021 będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania (kodu źródłowego) wytworzonego przez Wnioskodawcę.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w opisie stanu faktycznego ponoszone przez niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

Wnioskodawca musi tworzyć oprogramowanie na sprzęcie najnowszej generacji, z tego powodu musiał on nabyć nowoczesny laptop, dzięki któremu działalność badawczo - rozwojowa polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowani jest możliwa. Laptop został wpisany na listę środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania bez sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy - wymienione powyżej koszty sprzętu i akcesoriów komputerowych stanowią katalog zamknięty) które umożliwiają mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz umożliwiają testowanie oprogramowania i jego bezpieczne przechowywanie. Telefony komórkowe są przede używane jako narzędzie służące jako sprzęt testowy. Przede wszystkim są one niezbędne w zakresie testowania aplikacji mobilnych lub weryfikacji RWD (technika takiego projektowania strony WWW, aby jej układ dostosowywał się samoczynnie do rozmiaru okna przeglądarki, na której jest wyświetlany np. przeglądarki, smartfonów czy tabletów). W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez niego oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, w którym znajdują się odpowiednie meble (fotel oraz biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem), umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. oprogramowaniem. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

\- z 17 kwietnia 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.36.2020.2.MN;

\- z 24 kwietnia 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.46.2020.2.MST;

\- z 21 stycznia 2020 r o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

Ad 3

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

\[(a + b) x 1,3\]/(a + b + c + d)

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

\- koszt nabycia laptopa;

\- koszt nabycia telefonów komórkowych;

\- koszt własnego wyposażenia biura (biurko i krzesło);

\- koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);

\- koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy).

Art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na nabycie laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy).

Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30 ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: nabycie laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), do litery „a”wskaźnika nexus.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że koszty nabycia laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), w równym stopniu mogą być przez niego wykorzystywane zarówno w tej części jego działalności, która jest związana z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jak też w celu świadczenia innych usług na rzecz Zamawiających. 

Wnioskodawca wskazuje, że musi tworzyć oprogramowanie na sprzęcie najnowszej generacji, z tego powodu musiał on nabyć nowoczesny laptop, dzięki któremu prowadzenie prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania jest możliwe. Laptop został wpisany na listę środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania bez sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy - wymienione powyżej koszty sprzętu i akcesoriów komputerowych stanowią katalog zamknięty) które umożliwiają mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz umożliwiają testowanie oprogramowania i jego bezpieczne przechowywanie. W celu prowadzenia prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box.Telefony komórkowe są przede używane jako narzędzie służące jako sprzęt testowy, niezbędny podczas prowadzenia prac rozwojowych polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania. Przede wszystkim są one niezbędne w zakresie testowania aplikacji mobilnych lub weryfikacji (technika takiego projektowania strony www, aby jej układ dostosowywał się samoczynnie do rozmiaru okna przeglądarki, na której jest wyświetlany, np. przeglądarki, smartfonów czy tabletów). Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, w którym znajdą się odpowiednie meble - biurko oraz fotel biurowy zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem, aby Wnioskodawca mógł wygodnie realizować prace rozwojowe, tj. tworzyć przez wiele godzin, w warunkach siedzących opisane we wniosku oprogramowanie. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami rozwojowymi związanymi z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od Zamawiających w skali roku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) x 1,3\]/(a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazujemy także, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podkreślamy także, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu stanu sprawy zaprezentowanego we wniosku wynika, że:

1) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej wytwarza i rozwija Pan oprogramowanie;

2) w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że niebudzący wątpliwości element opisu stanu faktycznego (jednoznaczne przedstawienie okoliczności faktycznych sprawy) stanowi, że prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jednocześnie nie oczekuje Pan oceny, że prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe; z wniosku bowiem wynika, że czynności wykonywane przez Pana są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększanie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

3) zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku modyfikowania, rozwijania utworów – efekty Pana prac są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; efekty Pana prac zawsze są efektem podejmowanych przez Pana prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

4) tworzy Pan tylko programy komputerowe, osiąga Pan wyłącznie dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej; przenoszenie autorskich praw majątkowych do tworzonego programu komputerowego następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej;

5) od 1 listopada 2021 r. prowadzi Pan na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, szczegółową odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodnie z art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższego stwierdzamy, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Pana oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chronione i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% z tego tytułu w okresie od 1 listopada 2020 r.

Reasumując – dochód uzyskany przez Pana z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytworzonego (w tym przez rozwój) oprogramowania kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym jest Pan uprawniony do zastosowania stawki 5% do dochodu z tego tytułu.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków na nabycie: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus,_ należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5:

Koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Tym samym, wydatki poniesione przez Pana na nabycie: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień wynika również, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do treści art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Pana na nabycie: laptopa, sprzętu i akcesoriów komputerowych (monitor, trackpad, klucz cyfrowy), telefonów komórkowych, obsługi księgowości, wyposażenia biura (biurko, fotel biurowy), można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszty te powinien Pan zaliczyć do litery „a” tego wskaźnika jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Jednocześnie uwzględnienie tych kosztów we wskaźniku _nexus_ może nastąpić przy zastosowaniu metody przychodowej.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Informujemy również, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zwracamy też uwagę, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Ponadto wyjaśniamy, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo wskazujemy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).