Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.69.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie określenia, czy zespół składników majątkowych, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 maja 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „B”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „C”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „B”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „C”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce „A” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „A”). „A” prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji samochodów marki Y oraz marki X.

„A” składa z dwóch jednostek organizacyjnych o charakterze operacyjnym: jednostka biznesowa prowadząca działalność dystrybucyjną samochodów marki Y (dalej „B”) oraz jednostka biznesowa prowadząca działalność dystrybucyjną samochodów marki X (dalej „C”). Każda z jednostek biznesowych prowadzi działalność w wyodrębnionym obszarze, który posiada własną specyfikę, m.in. w zakresie kanałów zaopatrzeniowych, otoczenia konkurencyjnego oraz profilu klientów.

Podstawą funkcjonowania obu jednostek organizacyjnych jest uchwała Zarządu „A” potwierdzająca ich utworzenie w ramach struktury organizacyjnej Spółki.

Każda z jednostek biznesowych składa się z oddziałów zlokalizowanych w różnych miastach na terenie Polski. Poszczególne oddziały są ujawnione w rejestrze sądowym i przypisane jednoznacznie do „B” albo do „C”. W ramach funkcjonujących oddziałów wyodrębniany jest pion sprzedaży i pion serwisu.

Pion sprzedaży to wyodrębniona organizacyjnie jednostka obsługująca przedsiębiorstwa, klientów instytucjonalnych oraz osoby fizyczne w zakresie sprzedaży samochodów.

Pion serwisu to wyodrębniona organizacyjnie jednostka obsługująca przedsiębiorstwa, klientów instytucjonalnych oraz osoby fizyczne w zakresie napraw i serwisu samochodów.

Oddziały „B” i „C” są zasadniczo zlokalizowane w odrębnych nieruchomościach, zaś w pojedynczym przypadku, w którym mają one swoją siedzibę w tej samej nieruchomości, istnieje faktyczne wydzielenie pomieszczeń i pozostałej infrastruktury materialnej dla każdej z dwóch jednostek biznesowych, potwierdzone w dokumentach wewnętrznych Spółki.

Do oddziałów „B” oraz „C” przypisane są odpowiednio składniki majątkowe (materialne i niematerialne) służące prowadzeniu samodzielnie przypisanej im działalności. Do składników tych należą m.in. nieruchomości, pozostałe środki trwałe i wyposażenie, zapasy, należności, środki pieniężne, a także pracownicy. „B” zarządza Dyrektor podlegający bezpośrednio Zarządowi Spółki. Do dwóch jednostek biznesowych zostały również przypisane zobowiązania ich dotyczące, w szczególności zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, a także zobowiązania finansowe (w tym kredyty). Ponadto Spółka posiada składniki majątkowe, funkcjonujące poza strukturą oddziałów, np. nowo zakupioną nieruchomość, w której docelowo ma być utworzony dodatkowy oddział „B” oraz zobowiązanie w postaci kredytu bankowego pozyskanego na finansowanie tego zakupu. Takie składniki majątkowe i zobowiązania również zostały przypisane do odpowiedniej jednostki biznesowej („B” lub „C”).

Dodatkowo w ramach „C” działają Centrum Blacharsko-Lakiernicze (dalej „D”) oraz Centrum Dystrybucji Części. Ich głównym celem jest prowadzenie działalności w obszarze wspomagającym działalność dystrybucyjną „C”. W sporadycznych przypadkach „D” może świadczyć pracę na rzecz „B”. W tych przypadkach dochodzi do alokacji kosztów tych prac pomiędzy „C” a „B”.

Ponadto w skład „C” wchodzi Pion Wsparcia spełniający szeroko pojęte funkcje administracyjne wspomagające działalność operacyjną, w szczególności w obszarze controllingu, księgowości, IT, bezpieczeństwa informacji, administracji nieruchomościami, obsługi prawnej, windykacji. „B” nie posiada w swoich strukturach odrębnej komórki odpowiadającej za te obszary, dlatego koszty funkcjonowania Pionu Wsparcia, w zakresie w jakim dotyczą „B”, są alokowane na tą jednostkę biznesową w odpowiedniej części.

W zakresie obsługi kadrowo-płacowej „A” korzysta z usług zewnętrznego podmiotu (outsourcing). Koszty tej obsługi są alokowane do Pionu Wsparcia, a następnie odpowiednio do „B” i „C”.

Dla celów odrębnej ewidencji przychodów i kosztów obu jednostek biznesowych w księgach rachunkowych „A” prowadzona jest analityka kont, która pozwala na alokację kosztów i przychodów oraz składników aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań do danej jednostki biznesowej.

Jak wyżej wskazano, w zakresie w jakim Pion Wsparcia i „D” wykonują działania na rzecz „B”, wprowadzone zostały klucze podziału kosztów, pozwalające na alokację kosztów funkcjonowania Pionu Wsparcia i „D” w odpowiedniej części na „C” i „B”. Alokacja kosztów pomiędzy jednostki biznesowe jest stosowana również w innych przypadkach, w których „B” albo „C” korzystają z efektów prac drugiej jednostki biznesowej. Należy jednak zastrzec, że sytuacje takie występują sporadycznie i nie wpływają na możliwość samodzielnej realizacji działań przez każdą z tych jednostek.

W spółce „A” wprowadzone zostało również okresowe raportowanie w postaci bilansu oraz rachunku wyników na poziomie obu jednostek biznesowych, a także raportów generowanych z systemów służących rachunkowości zarządczej. „A”

Obie jednostki biznesowe posiadają odrębne rachunki bankowe. „A”

Obecnie Wnioskodawca wraz z pozostałymi udziałowcami Spółki rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji działalności „A” polegającej na rozdzieleniu działalności „C” i „B”. Restrukturyzacja ta polegałaby na dokonaniu podziału „A” poprzez wydzielenie części „A”, jaką stanowi „B”, i wniesienie jej do nowo powstałej spółki (dalej „Spółka Wydzielona”).

W związku z podziałem Wnioskodawca nie otrzyma dopłat.

Dalsza działalność „A” stanowić będzie kontynuację działalności „C”.

Przedmiotem działalności Spółki Wydzielonej będzie działalność prowadzona dotychczas przez „B”, tj. działalność dystrybucyjna samochodów marki X. W zakresie w jakim wcześniej „B” korzystała ze wsparcia „C” (Pion Wsparcia, „D”), Spółka Wydzielona zawrze umowy zlecające wykonanie tych czynności innym podmiotom (zewnętrznym lub „A”) na zasadach outsourcingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisany w przedmiotowym wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy „B”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu przepisów art. 5a ust. 4 ustawy o PIT?
2.  Czy opisany w przedmiotowym wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy „C”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 5a ust. 4 ustawy o PIT?
3.  Jeśli odpowiedź na pytania nr 1 i 2 będzie pozytywna (tj. wydzielana w drodze podziału przez wydzielenie „B” spełnia definicję ZCP oraz pozostająca w Spółce „C” spełnia definicję ZCP), to czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy „B”, spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT ZCP oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Mając na uwadze powyższą definicję, aby stwierdzić, że określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP powinny być spełnione następujące warunki łącznie:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania,
2.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony organizacyjnie (w istniejącym przedsiębiorstwie),
3.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony finansowo (w istniejącym przedsiębiorstwie),
4.  zespół ten powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalnie),
5.  wyodrębniony zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie wskazane zadania.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do wskazanych powyżej warunków istnienia ZCP.

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania.

Przepisy ustawy o PIT nie definiują pojęcia zespołu składników materialnych i niematerialnych, które tworzą ZCP. Przyjmuje się jednak, iż chodzi o składniki będące we wzajemnych relacjach i pełniące określoną rolę. Nie może być to zbiór przypadkowych składników, których jedyną cechą wspólną jest przynależność do jednego podmiotu gospodarczego.

Do składników majątku przypisanych do „B” należą aktywa, zobowiązania, a także pracownicy. Są one wyodrębnione w strukturze „A” (przypisane są do danej jednostki biznesowej), przez co stanowią wewnętrzną całość przeznaczoną do prowadzenia działalności dystrybucyjnej samochodów marki X. W związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe, zarówno materialne, jak i niematerialne, które tworzą „B”, stanowią zespół składników.

Zespół wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne, stanowiące warunek istnienia ZCP, przejawia się tym, iż ZCP ma swoje faktyczne miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład itp. Ponadto wyodrębnienie organizacyjne musi zostać formalnie potwierdzone na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

„A” składa z dwóch jednostek organizacyjnych o charakterze operacyjnym – jednostek biznesowych („B” i „C”), które przeznaczone są do prowadzenia działalności w określonym, wyodrębnionym obszarze. Podstawą obowiązywania formalnej struktury „A” oraz funkcjonowania obu jednostek biznesowych jest uchwała zarządu regulująca kwestie struktury organizacyjnej spółki.

O wyodrębnieniu organizacyjnym „B” przesądza również fakt wstępowania wyodrębnionej grupy składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań) przypisanych w całości do realizacji jego funkcji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, „B” jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturach „A”.

Zespół wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

W orzecznictwie przyjmuje się, że wystarczającym do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 września 2011 r. (sygn. ILPB3/423-255/11-6/EK) stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Na fakt wyodrębnienia finansowego „B” wskazuje w szczególności:

*   wprowadzenie w systemie księgowym funkcjonalności pozwalających na ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów „B” w sposób umożliwiający ich wyodrębnienie z ogółu przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów Spółki,
*   założenie i prowadzenie odrębnego rachunku bankowego dla „B”,
*   prowadzenie odrębnej sprawozdawczości finansowej dla „B”, w szczególności poprzez przygotowanie okresowego rachunku wyniku i bilansu,
*   prowadzenie odrębnej rachunkowości zarządczej dla „B”.

Koszty oraz przychody związane wyłącznie z zakresem działalności „B” ujmowane są w całości w sprawozdaniach finansowych dotyczących tej jednostki biznesowej. Istnieje przy tym część kosztów, która odnosi się zarówno do „B”, jak i „C” (przede wszystkim koszty Pionu Wsparcia). W takim przypadku, w celu przyporządkowania odpowiedniej wartości kosztów do „B” stosowany jest klucz alokacji.

Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie kluczowa z punktu widzenia odrębności finansowej jest możliwość prowadzenia niezależnej sprawozdawczości finansowej. Tak rozumiany warunek wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełniony w odniesieniu do „B”.

Zespół wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego dotyczy przeznaczenia składników majątkowych do realizowania określonych zadań gospodarczych. Spełnienie tego warunku należy ocenić przez pryzmat przypisania do ZCP określonych funkcji gospodarczych.

Spółka wskazuje, że wyodrębnienie funkcjonalne „B” przejawia się odmiennością profilu działalności tej jednostki, która nastawiona jest na dystrybucję marki X.

W odróżnieniu do działalności dystrybucyjnej marki Y, dystrybucja marki X posiada własną specyfikę, m.in. w zakresie kanałów zaopatrzeniowych, otoczenia konkurencyjnego oraz profilu klientów.

W tym kontekście fakt przeznaczenia składników majątkowych „B” do realizacji określonych działań gospodarczych nie budzi wątpliwości.

Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone działania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników majątkowych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych, co należy rozumieć jako potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Innymi słowy dla spełnienia definicji ZCP koniecznym jest, aby „B” nie tylko wykonywała określone działania gospodarcze, lecz także była zdolna do wykonywania ich samodzielnie, w razie wydzielenia jej ze struktur dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że „B” samodzielnie realizuje powierzone jej zadania gospodarcze przy wykorzystaniu zaalokowanych do tej jednostki składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników w ramach istniejącej struktury organizacyjnej. „B” funkcjonuje jako odrębna jednostka organizacyjna, która posiada własnych pracowników w zakresie podstawowej, operacyjnej działalności tej jednostki. Konieczność korzystania przez „B” ze świadczeń Pionu Wsparcia, umieszczonego w strukturach „C” nie ma, w ocenie Wnioskodawcy, istotnego znaczenia dla spełnienia kryterium samodzielności, o ile w modelu docelowym wydzielony podmiot będzie miał zapewniony dostęp do wskazanych usług, np. poprzez ich zlecenie innym podmiotom (zewnętrznym lub „A”). Model dostępu podmiotu do tego rodzaju usług wspierających nie stanowi bowiem elementu determinującego zdolność podmiotu gospodarczego do samodzielnego funkcjonowania i realizacji podstawowych zadań.

Powyższe zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10, w którym Sąd wskazał, że:

„Zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego – wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.”

Podsumowując spełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT pozwalające na uznanie „B” za ZCP.

Kwalifikacja zespołu składników majątkowych jako ZCP była wielokrotnie przedmiotem zapytań kierowanych do ministra właściwego do spraw finansów. Spółka przedstawia przykładowe interpretacje indywidualne, w których zostało zaprezentowane analogiczne podejście władz skarbowych do kwestii kwalifikowania składników majątkowych jako ZCP:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2015 r. sygn. IBPB-2-2/4511-261/15/HS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2016 r. sygn. IPPB2/4511-43/16-2/MK1,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 stycznia 2017 r. sygn. 0461-ITPB4.4511.816.2016.1.KW.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy „C”, spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT ZCP oznacza „finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Mając na uwadze powyższą definicję, aby stwierdzić, że określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP powinny być spełnione następujące warunki łącznie:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania,
2.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony organizacyjnie (w istniejącym przedsiębiorstwie),
3.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony finansowo (w istniejącym przedsiębiorstwie),
4.  zespół ten powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalnie),
5.  wyodrębniony zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie wskazane zadania.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do wskazanych powyżej warunków istnienia ZCP.

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania.

Przepisy ustawy o PIT nie definiują pojęcia zespołu składników materialnych i niematerialnych, które tworzą ZCP. Przyjmuje się jednak, iż chodzi o składniki będące we wzajemnych relacjach i pełniące określoną rolę. Nie może być to zbiór przypadkowych składników, których jedyną cechą wspólną jest przynależność do jednego podmiotu gospodarczego.

Do składników majątku przypisanych do „C” należą aktywa, zobowiązania, a także pracownicy. Są one wyodrębnione w strukturze „A” (przypisane są do danej jednostki biznesowej), przez co stanowią wewnętrzną całość przeznaczoną do prowadzenia działalności dystrybucyjnej samochodów marki Y. W związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe, zarówno materialne jak i niematerialne, które tworzą „C”, stanowią zespół składników.

Zespół wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne, stanowiące warunek istnienia ZCP, przejawia się tym, iż ZCP ma swoje faktyczne miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład itp. Ponadto wyodrębnienie organizacyjne musi zostać formalnie potwierdzone na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

„A” składa z dwóch jednostek organizacyjnych o charakterze operacyjnym – jednostek biznesowych („C” i „B”), które przeznaczone są do prowadzenia działalności w określonym, wyodrębnionym obszarze. Podstawą obowiązywania formalnej struktury „A” oraz funkcjonowania obu jednostek biznesowych jest uchwała zarządu „A” regulująca kwestie struktury organizacyjnej spółki.

O wyodrębnieniu organizacyjnym „C” przesądza również fakt wstępowania wyodrębnionej grupy składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań) przypisanych w całości do realizacji jego funkcji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, „C” jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturach „A”.

Zespół wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

W orzecznictwie przyjmuje się, że wystarczającym do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 września 2011 r. (sygn. ILPB3/423-255/11-6/EK) stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Na fakt wyodrębnienia finansowego „C” wskazuje w szczególności:

*   wprowadzenie w systemie księgowym funkcjonalności pozwalających na ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów „B” w sposób umożliwiający ich wyodrębnienie z ogółu przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów Spółki,
*   założenie i prowadzenie odrębnego rachunku bankowego dla „C”,
*   prowadzenie odrębnej sprawozdawczości finansowej dla „C”, w szczególności poprzez przygotowanie okresowego rachunku wyniku i bilansu,
*   prowadzenie odrębnej rachunkowości zarządczej dla „C”.

Koszty oraz przychody związane wyłącznie z zakresem działalności „C” ujmowane są w całości w sprawozdaniach finansowych dotyczących tej jednostki biznesowej. Istnieje przy tym część kosztów, która odnosi się zarówno do „B”, jak i „C” (przede wszystkim koszty Pionu Wsparcia). W takim przypadku, w celu przyporządkowania odpowiedniej wartości kosztów do „C” i „B” stosowany jest klucz alokacji.

Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie kluczowa z punktu widzenia odrębności finansowej jest możliwość prowadzenia niezależnej sprawozdawczości finansowej. Tak rozumiany warunek wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełniony w odniesieniu do „C”.

Zespół wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego dotyczy przeznaczenia składników majątkowych do realizowania określonych zadań gospodarczych. Spełnienie tego warunku należy ocenić przez pryzmat przypisania do ZCP określonych funkcji gospodarczych.

Spółka wskazuje, że wyodrębnienie funkcjonalne „C” przejawia się odmiennością profilu działalności tej jednostki, która nastawiona jest na dystrybucję marki Y.

W odróżnieniu do działalności dystrybucyjnej marki X, dystrybucja marki Y posiada własną specyfikę, m.in. w zakresie kanałów zaopatrzeniowych, otoczenia konkurencyjnego oraz profilu klientów.

W tym kontekście, fakt przeznaczenia składników majątkowych „C” do realizacji określonych działań gospodarczych nie budzi wątpliwości.

Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone działania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników majątkowych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych, co należy rozumieć jako potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Innymi słowy dla spełnienia definicji ZCP koniecznym jest, aby „C” nie tylko wykonywała określone działania gospodarcze, lecz także była zdolna do wykonywania ich samodzielnie, w razie wydzielenia jej ze struktur dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że „C” samodzielnie realizuje powierzone jej zadania gospodarcze przy wykorzystaniu zaalokowanych do tej jednostki składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników w ramach istniejącej struktury organizacyjnej. „C” funkcjonuje jako odrębna jednostka organizacyjna, która posiada własnych pracowników w zakresie podstawowej, operacyjnej działalności tej jednostki, a także Pionu Wsparcia zapewniającego szeroko pojętą obsługę administracyjną tej jednostki.

Podsumowując spełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT pozwalające na uznanie „C” za ZCP.

Kwalifikacja zespołu składników majątkowych jako ZCP była wielokrotnie przedmiotem zapytań kierowanych do ministra właściwego do spraw finansów. Spółka przedstawia przykładowe interpretacje indywidualne, w których zostało zaprezentowane analogiczne podejście władz skarbowych do kwestii kwalifikowania składników majątkowych jako ZCP:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-261/15/HS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2016 r. sygn. IPPB2/4511-43/16-2/MK1,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 stycznia 2017 r. sygn. 0461-ITPB4.4511.816.2016.1.KW.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro „B” spełnia definicję ZCP oraz pozostająca w Spółce „C” spełnia definicję ZCP, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT „W przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie”.

Z powyższego przepisu wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału. Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy, który wskazuje, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także „w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”.

Powyższy przepis określa dochód podlegający opodatkowaniu w przypadku podziału spółki kapitałowej, powstający po stronie udziałowca takiej spółki. Jego zastosowanie uwarunkowane jest tym aby, majątek przejmowany, a także majątek pozostający w spółce nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym stanie faktycznym zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w „A” w wyniku podziału przez wydzielenie stanowią ZCP, w związku z czym przepis art. 24 ust. 5 pkt 7 nie znajdzie zastosowania w przypadku Wnioskodawcy, tym samym nie powstanie po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu.

Ponadto zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także „w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych”.

Powyższy przepis wskazuje, iż dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowca spółki dzielonej w przypadku podziału spółki stanowią podlegający opodatkowaniu dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

W związku z planowanym podziałem „A” Wnioskodawca nie otrzyma dopłat w gotówce, tym samym nie powstanie po jego stronie, z tego tytułu, przychód podlegający opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w związku z podziałem „A” po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „B”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia, czy zespół składników majątkowych, który tworzy „C”, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.