Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.258.2016.2.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania zakładu w Polsce.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 17 listopada 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 06 lutego 2017 r. (data wpływu 08 lutego 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z siedzibą w Niemczech, zarejestrowana jest w sądzie w Munster pod numerem …, została utworzona w roku 2012.

Zakres działalności Spółki obejmuje:

*   05, 10, Z, WYDOBYWANIE WĘGLA KAMIENNEGO;
*   2, 05, 20, Z, WYDOBYWANIE WĘGLA BRUNATNEGO;
*   3, 19, 20, Z, WYTWARZANIE I PRZETWARZANIE PRODUKTÓW RAFINACJI ROPY NAFTOWEJ;
*   4, 46, 71, Z, SPRZEDAŻ HURTOWA PALIW I PRODUKTÓW POCHODNYCH;
*   5, 49, 20, Z, TRANSPORT KOLEJOWY, ZARÓWNO NA SIECIACH MAGISTRALNYCH JAK I NA SIECIACH LOKALNYCH;
*   6, 49, 41, Z, TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW;
*   7, 52, 24, C, PRZEŁADUNEK TOWARÓW W POZOSTAŁYCH PUNKTACH PRZEŁADUNKOWYCH.

W roku 2015 Spółka, zgodnie z wymogiem art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zarejestrowała w Polsce w Krajowym Rejestrze Sądowym swój oddział (dalej jako: oddział w Polsce) oraz zarejestrowała się w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i uzyskała numer identyfikacji podatkowej NIP w Polsce na potrzeby reprezentacji fiskalnej w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne pracowników Spółki zatrudnionych w oddział w Polsce i w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń tych pracowników.

Oddział w Polsce zatrudnia pracowników magazynowych i administracyjnych koniecznych do obsługi dostaw realizowanych przez Spółkę. Działalność handlowa prowadzona jest w całości przez spółkę w Niemczech.

Spółka wynajmuje na terenie Polski magazyny, w których przechowywane są towary handlowe, które następnie dostarczane są do klientów na terenie Polski i Europy. Dla rozliczeń obrotu towarów importowanych do Polski i wysyłanych do klientów w Polsce i innych krajach europejskich, Spółka działająca w Polsce jako oddział w Polsce wykorzystuje numer identyfikacyjny VAT UE, pod którym oddział jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług. Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Niemczech i tam wykazuje swoje przychody i koszty podatkowe oraz składa zeznania podatkowe w podatku dochodowym.

Spółka ze względów ekonomicznych (obniżenie kosztów) planuje przenieść do Polski pracowników swojego działu handlowego i przenieść do Polski także sam dział handlowy, przy jednoczesnym zachowaniu pozostałej struktury organizacyjnej Spółki w Niemczech w niezmiennej formie.

Jak wspomniano, planowane przeniesienie działu handlowego wraz z pracownikami do Polski jest podyktowane uwarunkowaniami ekonomicznymi, ale pracownicy działu handlowego nie będą umocowani do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki ani w imieniu oddział w Polsce. Zadania pracowników działu handlowego, którzy zostaną przeniesieni do Polski będą obejmować: pozyskiwanie nowych klientów, współpracę z aktualnymi klientami, podtrzymywanie dobrych relacji z klientami, przygotowywanie ofert handlowych, prowadzenie negocjacji – wszystko to bez prawa zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki. Wszelkie umowy kupna i sprzedaży towarów po przeniesieniu działu handlowego i jego pracowników do Polski będą zawierane pomiędzy spółką a klientami. Nie będą zawierane umowy między spółka z o.o. oddział w Polsce a klientami. Jak wynika z zakresu reprezentacji spółki, umowy między Spółką a klientami mogą być zawierane tylko przez samodzielnie działającego członka zarządu oraz przez prokurenta. Osoba ustanowiona w oddziale, zgodnie z art. 87 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do reprezentowania Spółki jako zagranicznego przedsiębiorcy, nie będzie posiadała w zakresie swojego pełnomocnictwa prawa do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów.

Planowane jest także po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego i samego działu handlowego, ewentualne przekazanie tym pracownikom obowiązku technicznego wystawiania faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie Spółka. Faktury takie byłyby więc wystawiane w Polsce ale dokumentowały umowy sprzedaży towarów zawarte przez członka zarządu lub prokurenta Spółki (jak wskazano wyżej ani pracownicy działu handlowego ani osoba ustanowiona w oddziale, zgodnie z art. 87 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do reprezentowania Spółki jako zagranicznego przedsiębiorcy, nie będą posiadali umocowania do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów).

Na dzień planowanego zatrudnienia pracowników działu handlowego w Polsce i przeniesienia działu handlowego do Polski oddział w Polsce będzie posiadał aktualny certyfikat rezydencji Spółki (w rozumieniu art. 4a pkt 12 Ustawy, to jest aktualne zaświadczenie o miejscu siedziby tej spółki dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ niemieckiej administracji podatkowej).

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca w odpowiedzi na pytania:

1.  czy działalność Spółki prowadzona na terenie Polski po przeniesieniu działu handlowego wraz z pracownikami do Polski, pokrywać się będzie z działalnością Spółki prowadzonej na terenie Niemiec jako całości (w jakiej części w stosunku do całości prowadzonej działalności); jakie znaczenie będzie miała działalność handlowa wykonywana w Polsce w stosunku do całej prowadzonej działalności Spółki?
2.  czy działalność prowadzona w Polsce po przeniesieniu działu handlowego wraz z pracownikami do Polski stanowić będzie istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości? czy cel działalności prowadzonej w Polsce będzie identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości?
3.  czy po przeniesieniu działu handlowego wraz z pracownikami do Polski istnieć będzie znaczący związek między działalnością prowadzoną w Polsce a uzyskiwanym przez przedsiębiorstwo niemieckie przychodem?
4.  jakie działania/decyzje związane z działalnością przedsiębiorstwa niemieckiego będą podejmowane w Niemczech po przeniesieniu działu handlowego do Polski, m.in. kto będzie zarządzał zamówieniami, sprawdzał zgodność towarów z umowami handlowymi, koordynował płatnościami z tyt. wystawionych faktur (umów kupna-sprzedaży), akceptował i przyjmował zamówienia, itp.
5.  w jakim zakresie działalność wykonywana na terenie Polski będzie mieścić się w zakresie przedmiotu działalności wskazanej w art. 5 ust. 4 lit. e i f umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku; w szczególności na jakiej podstawie Spółka wywodzi, że usługi wykonywane na terenie Polski stanowić będą działania o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  czy Spółka posiadać będzie na terytorium Polski placówkę przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona będzie działalność przedsiębiorstwa; w przypadku twierdzącej odpowiedzi, należy wskazać:
    *   czy placówka ma charakter stały;
    *   w jakim celu Spółka utrzymuje stałą placówkę;
    *   czy działalność gospodarcza jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki;
7.  co oznacza stwierdzenie wskazane w opisie sprawy, że „Spółka ze względów ekonomicznych (obniżenie kosztów) planuje przenieść do Polski pracowników swojego działu handlowego i przenieść do Polski także sam dział handlowy, przy jednoczesnym zachowaniu pozostałej struktury organizacyjnej Spółki w Niemczech w niezmiennej formie” – w szczególności, czy dział handlowy wraz z pracownikami w całości zostanie przeniesiony do Polski;

wskazał że:

Ad. 1:

Fakt przeniesienia części handlowców do biura w Polsce, uwarunkowany jest podziałem rynku, który nadzorują przenoszeni handlowcy w ramach spółki niemieckiej. W związku z tym do Polski będą przeniesione osoby odpowiedzialne za rynek Europy Środkowo – Wschodniej. Obsługa pozostałych rynków nadal będzie prowadzona przez dział handlowy spółki niemieckiej i pracowników tego działu handlowego pozostałych w Niemczech.

Uwzględniając powyższe, działalność Spółki prowadzona na terenie Polski po przeniesieniu części działu handlowego wraz z pracownikami do Polski pokrywać się będzie z działalnością Spółki prowadzonej na terenie Niemiec jako całości tylko w tym znaczeniu, że też będzie obejmować czynności działu handlowego ale będą to czynności dotyczące wyłącznie klientów z rynku Europy Środkowo – Wschodniej. Tak więc w Polsce będą wykonywane czynności działu handlowego dotyczące klientów z rynku Europy Środkowo – Wschodniej, a czynności działu handlowego dotyczące pozostałych rynków na których działa spółka niemiecka będą realizowane w Niemczech. Działalność handlowa wykonywana w Polsce w stosunku do całej prowadzonej działalności spółki niemieckiej będzie miała znaczenie takie, że będzie zapewniała spółce niemieckiej realizację w Polsce czynności handlowych w zakresie dotyczącym obsługi klientów z rynku Europy Środkowo – Wschodniej. Wartość obrotów generowanych przez spółkę niemiecką z tytułu transakcji z klientami z rynku Europy Środkowo – Wschodniej można będzie oszacować na mniej więcej 30% wartości obrotów realizowanych przez spółkę niemiecką.

Ad. 2:

Działalność prowadzona w Polsce po przeniesieniu części działu handlowego wraz z pracownikami do Polski obejmować będzie wykonywanie czynności handlowych z zakresu obsługi klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej, to jest obsługi około 30% wartości obrotu spółki niemieckiej, co stanowi znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Cel działalności prowadzonej w Polsce będzie podobny ale nie identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, bowiem celem działalności części działu handlowego przeniesionego do Polski jest obsługa klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej ale bez zawierania umów kupna-sprzedaży z tymi klientami. Zawieranie umów kupna-sprzedaży pozostanie w wyłącznej kompetencji pracowników spółki niemieckiej działających w Niemczech.

Ad. 3:

Związek między działalnością prowadzoną w Polsce a uzyskiwanym przez przedsiębiorstwo niemieckie przychodem, po przeniesieniu części działu handlowego wraz z pracownikami do Polski, Wnioskodawca uznaje za znaczący tylko w tym znaczeniu, że działalność części działu handlowego przeniesionego do Polski służyć będzie obniżeniu kosztów spółki niemieckiej i sprawnej obsłudze relacji z klientami z rynku Europy Środkowo-Wschodniej, jednak bez zawierania przez tych pracowników w Polsce umów kupna-sprzedaży towarów w imieniu spółki niemieckiej.

Ad. 4:

W Niemczech, po przeniesieniu części działu handlowego do Polski, nadal będzie funkcjonował dział handlowy i będą podejmowane wszystkie działania/decyzje składające się na czynności działu handlowego w zakresie dotyczącym klientów z innych rynków niż Europa Środkowo – Wschodnia. W Niemczech nadal będą działały osoby takie jak Dyrektor Sprzedaży w spółce niemieckiej, Zastępca Dyrektora, Dyrektor Generalny Spółki niemieckiej.

W Niemczech, po przeniesieniu części działu handlowego do Polski, nadal będą podejmowane czynności prawne (składanie oświadczeń woli i podpisywanie umów) składające się na zawarcie umowy kupna-sprzedaży, także te dotyczące klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej. Pracownicy działu handlowego przeniesieni do Polski będą w Polsce zarządzali zamówieniami, sprawdzali zgodność towarów z umowami handlowymi, koordynowali płatności z tytułu wystawionych faktur (umów kupna sprzedaży) tylko w zakresie dotyczącym klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej.

Pracownicy działu handlowego przeniesieni do Polski nie będą natomiast w Polsce akceptowali i przyjmowali zamówień w znaczeniu zawierania przez tych pracowników w Polsce prawnie skutecznej umowy kupna-sprzedaży obejmującej prawnie wiążące zaakceptowanie otrzymanej od klienta oferty, czy prawnie wiążące przyjęcie zamówienia od klienta z Europy Środkowo-Wschodniej na towar oferowany przez spółkę niemiecką. Pracownicy działu handlowego przeniesieni do Polski nie będą w Polsce zawierali w imieniu spółki niemieckiej umów kupna-sprzedaży towarów.

Ad. 5:

Działalność wykonywana na terenie Polski będzie się mieścić w zakresie przedmiotu działalności wskazanej w art. 5 ust. 4 lit. e i lit. f) polsko-niemieckiej umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, to jest w zakresie działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Swoje stanowisko w powyższym zakresie Wnioskodawca wywodzi z tego, że czynności części działu handlowego wykonywane przez pracowników przeniesionych do Polski nie będą obejmować prawnie wiążącego przyjmowania ofert i zamówień, ani prawnie wiążącego zawierania umów zakupu i sprzedaży towarów – a tym samym czynności te będą miały właśnie charakter przygotowawczy i pomocniczy w stosunku do zawierania przez spółkę niemiecką poprzez jej umocowanych w Niemczech pracowników, wiążących prawnie umów kupna sprzedaży towarów. Istotą działalności przedsiębiorcy zajmującego się kupnem i sprzedażą towarów jest zawieranie umów zakupu towarów i umów sprzedaży towarów. W tym kontekście czynności działu handlowego wykonywane przez pracowników przeniesionych do Polski nie będą stanowiły ani zawierania umów zakupu towarów, ani zawierania umów sprzedaży towarów. Dlatego właśnie Wnioskodawca uważa, że działania tych pracowników w Polsce będą działaniami przygotowawczymi (wtedy gdy będą poprzedzały zawarcie umowy kupna-sprzedaży) i pomocniczymi (dotyczą czynności ułatwiających klientowi z rynku Europy Środkowo-Wschodniej podjęcie decyzji o zakupie, dotyczą „zarządzania” wiedzą o klientach z tego rynku co pozwalać będzie na podejmowanie przez pracowników spółki niemieckiej w Niemczech racjonalnych decyzji o zawieraniu lub niezawieraniu umowy kupna-sprzedaży z danym klientem i o cenie po jakiej można danemu klientowi sprzedać określoną ilość towaru).

Ad. 6:

Aktualnie spółka niemiecka wynajmuje na terenie Polski magazyn i biuro, przez które prowadzona jest działalność. Po przeniesieniu części działu handlowego z Niemiec do Polski Spółka posiadać będzie na terytorium Polski placówkę przez którą częściowo prowadzona będzie działalność przedsiębiorstwa. Placówka ta będzie miała charakter stały i będzie utrzymywana w celu obsługi klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej, bez prawa zawierania przez pracowników w Polsce umów zakupu towarów i umów sprzedaży towarów. Po przeniesieniu do Polski części działu handlowego, działalność gospodarcza spółki niemieckiej będzie w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki w zakresie dotyczącym obsługi klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej ale charakter tej działalności, zdaniem Wnioskodawcy wskazuje, że będzie to działalność obejmująca czynności przygotowawcze i pomocnicze, bowiem wszystkie umowy kupna towarów i sprzedaży towarów będą cały czas zawierane w Niemczech przez upoważnionych pracowników spółki niemieckiej.

Ad. 7:

Wnioskodawca precyzuje, że jednak w Niemczech pozostanie część działu handlowego wraz z niezbędnymi pracownikami zajmującymi się obsługą klientów z rynków innych niż rynek Europy Środkowo-Wschodniej. W Niemczech pozostanie także Dyrektor Handlowy. W Niemczech nadal będą działały osoby takie jak Dyrektor Sprzedaży w spółce niemieckiej, Zastępca Dyrektora, Dyrektor Generalny Spółki niemieckiej. Należy stwierdzić więc, że nie cały dział handlowy zostanie przeniesiony do Polski a tylko taka część tego działu, która obejmuje pracowników obsługujących klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej. Przeniesienie części pracowników związane jest dążeniem do ponoszenia niższych kosztów (wynagrodzenia będą niższe jeżeli będą wypłacane pracownikom pracującym w Polsce, podróże służbowe do klientów zlokalizowanych w środkowo-wschodniej części Europy będą generowały niższe koszty jeżeli podróże będą realizowane z siedziby oddziału w Polsce). Przeniesienie części działu handlowego do Polski będzie oznaczało ponoszenie niższych kosztów z tytułu czynności części działu handlowego dotyczących klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej, w porównaniu z kosztami jakie powstawałyby gdyby tylko dział handlowy w Niemczech musiał obsługiwać klientów z tego rynku.

Sama struktura sprzedaży spółki niemieckiej pozostanie bez zmian, bo to w Niemczech zawierane będą prawnie skuteczne umowy kupna i sprzedaży towarów. Działalność działu handlowego, który pozostanie w Niemczech będzie obejmowała czynności dotyczące obsługi klientów z innych rynków niż rynek Europy Środkowo-Wschodniej.

Niezależnie od udzielenia odpowiedzi na pytania Organu Wnioskodawca pragnie podsumować swoje stanowisko tak, by podsumowanie to uwzględniało także odpowiedzi udzielone powyżej Organowi w pkt 1-7.

Podsumowując opis zawarty w poz. nr 80 wniosku i wyjaśnienia zawarte w odpowiedziach na pytania organu od nr 1 do nr 7, Wnioskodawca uważa, że w świetle powyższego całokształt działalności w oddziale, po przeniesieniu części działu handlowego i jego pracowników do Polski jest objęty zakresem art. 5 ust. 4 lit. f) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który stanowi o utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy a Wnioskodawca uważa, że opisana całkowita działalność w oddziale będzie miała właśnie taki charakter: przygotowawczy i pomocniczy.

W zakresie stanowiska dotyczącego pytania nr 2 jakie zawarł Wnioskodawca w swoim wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, także w razie gdyby po przeniesieniu do Polski pracowników części działu handlowego i samej części działu handlowego, do zakresu obowiązków tych pracowników dodano także techniczne wystawianie wszystkich faktur sprzedaży towarów (tych dotyczących sprzedaży dla klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej i dla klientów z pozostałych rynków), na których jako sprzedawca widnieć będzie Spółka, to ta okoliczność technicznego wystawiania faktur ani samodzielnie, ani też w powiązaniu z innymi działaniami pracowników działu handlowego i z zakresem działalności oddziału (wskazanymi w pozycji nr 80 niniejszego wniosku i odpowiedziach udzielonych powyżej), nie będzie skutkowała uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle opisu przedstawionego w pozycji nr 80 niniejszego wniosku, zatrudnienie w oddział w Polsce pracowników działu handlowego (wykonujących w Polsce czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego) i przeniesienie do Polski działu handlowego będzie skutkowało uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w razie gdyby po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego i samego działu handlowego, do opisanego w pozycji nr 80 zakresu obowiązków tych pracowników dodano także techniczne wystawianie faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie Spółka, to czy ta okoliczność samodzielnie lub w powiązaniu z innymi działaniami pracowników działu handlowego i zakresem działalności oddziału (wskazanymi w pozycji nr 80 niniejszego wniosku) będzie skutkowała uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie – oznacza to:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje – chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ilekroć mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Tym samym, zasadne jest objęcie niniejszym wnioskiem także przepisu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (jako przepisu prawa podatkowego), który ma zastosowanie w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem.

Art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi:

1.  W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
2.  Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
    1.  miejsce zarządu,
    2.  filię,
    3.  biuro,
    4.  fabrykę,
    5.  warsztat i
    6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
3.  Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
4.  Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:
    1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
    2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
    3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
    4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
    5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
    6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
5.  Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.
6.  Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.
7.  Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki. Mając na względzie treść art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Wnioskodawca uważa, że zatrudnienie w oddział w Polsce pracowników działu handlowego (wykonujących w Polsce czynności opisane w opisie zdarzenia przyszłego) i przeniesienie do Polski działu handlowego nie będzie skutkowało uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania a oddział nie będzie opodatkowany w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 Ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że działalność spółki z o.o. oddział w Polsce będzie w takim wypadku objęta zakresem art. 5 ust. 4 lit. a i lit. b polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania.

Jak to ujęto w opisie zdarzenia przyszłego pracownicy przeniesionego do Polski działu handlowego nie będą umocowani do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki. Zadania pracowników działu handlowego, którzy zostaną przeniesieni do Polski będą obejmować: pozyskiwanie nowych klientów, współpracę z aktualnymi klientami, podtrzymywanie dobrych relacji z klientami, przygotowywanie ofert handlowych, prowadzenie negocjacji – wszystko to bez prawa zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane działania można uznać za mieszczące się w zakresie art. 5 ust. 4 lit. e) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to jest w zakresie utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Podkreślić należy, że wszelkie umowy kupna i sprzedaży towarów po przeniesieniu działu handlowego i jego pracowników do Polski będą zawierane pomiędzy Spółką a klientami przez umocowanych umową spółki członków zarządu (samodzielnie działających) lub przez prokurenta. Nie będą zawierane umowy kupna i sprzedaży towarów między oddział w Polsce a klientami. Osoba ustanowiona w oddziale, zgodnie z art. 87 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do reprezentowania Spółki jako zagranicznego przedsiębiorcy, nie będzie posiadała w zakresie swojego pełnomocnictwa prawa do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów.

Wnioskodawca uważa, że w świetle powyższego całokształt działalności w oddziale, po przeniesieniu działu handlowego i jego pracowników do Polski jest objęty zakresem art. 5 ust. 4 lit. f) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który stanowi o utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy. Wnioskodawca uważa, że opisana w pozycji nr 80 działalność w oddziale będzie miała właśnie taki charakter przygotowawczy i pomocniczy.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdzie także zastosowania art. 5 ust. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym: „Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu”.

Podsumowując, zakres działań realizowany w oddziale opisanych w pozycji nr 80 i brak po stronie pracowników działu handlowego przeniesionych do Polski i po stronie osoby ustanowionej w oddziale, zgodnie z art. 87 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do reprezentowania Spółki jako zagranicznego przedsiębiorcy, pełnomocnictwa do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów i brak zwyczajowego wykonywania takiego pełnomocnictwa w imieniu Spółki lub w imieniu oddział w Polsce, oznacza że działalność oddziału w Polsce nie wypełni przesłanek uznania oddziału za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W rezultacie także spółka z o.o. oddział w Polsce nie będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie gdyby po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego i samego działu handlowego, do zakresu obowiązków tych pracowników dodano także techniczne wystawianie faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie Spółka, to ta okoliczność ani samodzielnie, ani też w powiązaniu z innymi działaniami pracowników działu handlowego i z zakresem działalności oddziału (wskazanymi w pozycji nr 80 niniejszego wniosku), nie będzie skutkowała uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca uważa, że czynność techniczna wystawiania przez pracowników działu handlowego przeniesionego do Polski faktur w imieniu Spółki, na których to fakturach jako sprzedawca towaru będzie wskazana Spółka, stanowić będzie czynność pomocniczą w stosunku do działalności Spółki polegającej na sprzedaży towarów zaimportowanych wcześniej na terytorium Unii Europejskiej.

Opisane działania wystawiania faktur przez pracowników przeniesionego do Polski działu handlowego należy uznać za mieszczące się w zakresie art. 5 ust. 4 lit. e) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to jest w zakresie utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Wnioskodawca uważa, że w świetle powyższego całokształt działalności w oddziale (w tym także po dodaniu wystawiania faktur przez pracowników działu handlowego przeniesionego do Polski), będzie objęty zakresem art. 5 ust. 4 lit f) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który to przepis stanowi o utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Wnioskodawca uważa, że opisana w pozycji nr 80 działalność w oddziale, także po wprowadzeniu technicznego wystawiania faktur sprzedaży towarów przez pracowników działu handlowego przeniesionych do Polski, na których to fakturach jako sprzedawca widnieć będzie Spółka – nadal będzie miała właśnie taki charakter przygotowawczy i pomocniczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z ww. ustawy uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce.

Stosownie do definicji zakładu zawartej w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

− chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

W opisanej sprawie, analiza czy powstanie zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90); zwana dalej: umowa polsko – niemiecka.

W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko–niemieckiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zakład został zdefiniowany w art. 5 ust. 1 ww. umowy.

I tak, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń. Stosownie bowiem do art. 5 ust. 4 Umowy, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 5 ust. 5 ww. umowy, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Podsumowując powyższe, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład podatkowy w postaci stałej placówki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka niemiecka planuje przeniesienie działu handlowego wraz z pracownikami do Polski. W Niemczech po przeniesieniu części działu handlowego do Polski, nadal będzie funkcjonował dział handlowy i będą podejmowane wszystkie działania/decyzje składające się na czynności działu handlowego. W Niemczech nadal będą działały osoby takie jak Dyrektor Sprzedaży w spółce niemieckiej, Zastępca Dyrektora, Dyrektor Generalny spółki niemieckiej. Pracownicy działu handlowego nie będą umocowani do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki niemieckiej ani w imieniu oddziału. Pracownicy działu handlowego przeniesieni do Polski będą w Polsce zarządzali zamówieniami, sprawdzali zgodność towarów z umowami handlowymi, koordynowali płatności z tytułu wystawionych faktur (umów kupna-sprzedaży) tylko w zakresie dotyczącym klientów z rynku Europy Środkowo-Wschodniej. Pracownicy działu handlowego przeniesieni do Polski nie będą w Polsce akceptowali i przyjmowali zamówień w znaczeniu zawierania przez tych pracowników prawnie skutecznej umowy kupna-sprzedaży obejmującej prawnie wiążące zaakceptowanie otrzymanej od klienta oferty, czy prawnie wiążące przyjęcie zamówienia od klienta z Europy Środkowo-Wschodniej na towar oferowany przez spółkę niemiecką.

Spółka wskazała również, że po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego planowane jest ewentualne przekazanie tym pracownikom obowiązku technicznego wystawiania faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie spółka niemiecka.

Istota sprawy polega na rozstrzygnięciu, czy zatrudnienie w spółce z o.o. oddział w Polsce pracowników działu handlowego (wykonujących w Polsce czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego) i przeniesienie do Polski działu handlowego będzie skutkowało uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy w razie gdyby po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego i samego działu handlowego, do obowiązków pracowników dodano także techniczne wystawianie faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie spółka niemiecka, to czy ta okoliczność samodzielnie lub w powiązaniu z innymi działaniami pracowników działu handlowego i zakresem działalności oddziału (wskazanymi we wniosku) będzie skutkowała uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sprawie należy przeanalizować, czy działalność przeniesionego działu handlowego wraz z pracownikami do Polski, którzy to pracownicy nie będą umocowani do zawierania umów kupna i sprzedaży towarów w imieniu spółki niemieckiej ani w imieniu spółki z o.o. oddział w Polsce, może być uznana za działalność przygotowawczą lub pomocniczą, czy też taka działalność przekracza szczebel prac przygotowawczych lub pomocniczych.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do art. 5 ust. 4 Modelowej Konwencji, ustęp ten wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zawartej w ust. 1 i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy lub pomocniczy charakter. Warto również wskazać, że podpunkt a ust. 4 art. 5 umowy dotyczy tylko przypadku, gdy przedsiębiorstwo nabywa pomieszczenia do składowania, wystawiania lub wydawania jego własnych dóbr lub towarów. Podpunkt b tego przepisu dotyczy samego składu dóbr lub towarów i stanowi, że skład towarów jako taki nie może być traktowany jako zakład, jeżeli jest on utrzymywany w celu składowania, wystawiania lub wydawania. Z kolei, podpunkt e zawiera postanowienie, że stała placówka, za pośrednictwem której przedsiębiorstwo wykonuje jedynie działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, nie jest zakładem. Postanowienia pkt e) stosuje się tylko do tych stałych placówek, których czynności mają charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc celem postanowień ust. 4 jest zapobieżenie sytuacji, w której przedsiębiorstwo jednego państwa jest opodatkowane w drugim państwie, jeżeli prowadzi ono w tym drugim państwie działalność o charakterze czysto przygotowawczym lub pomocniczym.

W myśl Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym.

Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą). Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Spółka wskazała, że działalność wykonywana na terenie Polski będzie się mieścić w zakresie przedmiotu działalności wskazanej w art. 5 ust. 4 lit. e i lit. f) polsko-niemieckiej umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, to jest w zakresie działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Swoje stanowisko w powyższym zakresie Wnioskodawca wywodzi z tego, że czynności części działu handlowego wykonywane przez pracowników przeniesionych do Polski nie będą obejmować prawnie wiążącego przyjmowania ofert i zamówień, ani prawnie wiążącego zawierania umów zakupu i sprzedaży towarów – a tym samym czynności te będą miały właśnie charakter przygotowawczy i pomocniczy w stosunku do zawierania przez spółkę niemiecką poprzez jej umocowanych w Niemczech pracowników, wiążących prawnie umów kupna sprzedaży towarów. Istotą działalności przedsiębiorcy zajmującego się kupnem i sprzedażą towarów jest zawieranie umów zakupu towarów i umów sprzedaży towarów. W tym kontekście czynności działu handlowego wykonywane przez pracowników przeniesionych do Polski nie będą stanowiły ani zawierania umów zakupu towarów, ani zawierania umów sprzedaży towarów. Dlatego właśnie Wnioskodawca uważa, że działania tych pracowników w Polsce będą działaniami przygotowawczymi (wtedy gdy będą poprzedzały zawarcie umowy kupna-sprzedaży) i pomocniczymi (dotyczą czynności ułatwiających klientowi z rynku Europy Środkowo-Wschodniej podjęcie decyzji o zakupie, dotyczą „zarządzania” wiedzą o klientach z tego rynku co pozwalać będzie na podejmowanie przez pracowników spółki niemieckiej w Niemczech racjonalnych decyzji o zawieraniu lub niezawieraniu umowy kupna-sprzedaży z danym klientem i o cenie po jakiej można danemu klientowi sprzedać określoną ilość towaru).

Biorąc powyższe pod uwagę przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku oraz w odpowiedzi na wezwanie opisu sprawy należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki, jednak czynności wykonywane na terenie Polski za pośrednictwem stałej placówki (oddział) mają przygotowawczy i pomocniczy charakter.

Działalność spółki niemieckiej prowadzona w Polsce w opisanym zakresie nie stanowi zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej. Opisane w sprawie działania mieszczą się w zakresie art. 5 ust. 4 lit. e i f umowy polsko-niemieckiej, to jest utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Wobec powyższego:

*   zatrudnienie w spółce z o.o. oddział w Polsce pracowników działu handlowego i przeniesienie do Polski działu handlowego nie będzie skutkowało uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   w razie gdyby po przeniesieniu do Polski pracowników działu handlowego i samego działu handlowego, do opisanego zakresu obowiązków tych pracowników dodano także techniczne wystawianie faktur sprzedaży towarów, na których jako sprzedawca widnieć będzie spółka niemiecka, to okoliczność ta samodzielnie lub w powiązaniu z innymi działaniami pracowników działu handlowego i zakresem działalności oddziału (wskazanymi we wniosku) nie będzie skutkowała uznaniem działalności oddziału w Polsce za zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i opodatkowaniem tego zakładu od przychodów uzyskiwanych w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Należy podkreślić, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji, tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.