Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.106.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-21
Teza: - stwierdzenie, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, - opodatkowanie zbycia wskazanych we wniosku działek zabudowanych nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 stawką podatku 23%, - opodatkowanie zbycia wskazanych we wniosku działek niezabudowanych nr 1090/17 oraz 1091/4 stawką podatku 23% w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stwierdzenia, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania zbycia wskazanych we wniosku działek zabudowanych nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 stawką podatku 23% - **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania zbycia wskazanych we wniosku działek niezabudowanych nr 1090/17 oraz 1091/4 stawką podatku 23% w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku nieruchomości stanowiła transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz opodatkowania zbycia przedmiotowych nieruchomości stawką podatku w wysokości 23%.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w grudniu 2016 r. dokonał sprzedaży na podstawie aktu notarialnego na rzecz Sp. z o.o. Sp.k. prawo własności nieruchomości składających się z 5 działek, prawo wieczystego użytkowania dwóch działek, wraz z prawem własności budynków i budowli na nich posadowionych. Transakcja została potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę ze stawką 23%. Transakcja została prawidłowo rozliczona w podatku należnym w deklaracji za grudzień 2016 r. Wyceny nieruchomości dokonano w oparciu o operat szacunkowy. Działki zabudowane są dwoma połączonymi budynkami, które stanowią centrum handlowo-usługowe i jednym sąsiadującym budynkiem biurowym. Na działce znajduje się również stacja transformatorowa. Wnioskodawca dokonał sprzedaży jedynie ww. składników. Wraz ze sprzedażą centrum handlowo-usługowego zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego na nabywcę przeszły również umowy najmu obowiązujące w momencie sprzedaży - gwarancja ciągłości umów najmu - art. 678 K.c. - przejście z mocy prawa. Kupując nieruchomość od dotychczasowego właściciela nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Jest więc związany umową zawartą przez swojego poprzednika. Nabywca nie przejął należności związanych z umowami najmu. Z Aktu notarialnego dokumentującego ww. sprzedaż ww. nieruchomości wynika, że na dzień sprzedaży na 5 działkach (w tym zabudowanych i niezabudowanych) wpisana jest hipoteka przymusowa zabezpieczająca powództwo o zapłatę na podstawie postanowienia SO w R. na rzecz Syndyka Masy Upadłości M. w upadłości likwidacyjnej. Hipoteka ta na skutek zawarcia ugody pozasądowej upadła w całości w 2017 r. (pismem z sierpnia 2017 r. Syndyk Masy Upadłości M. cofnął pozew zrzekając się roszczenia). Oprócz własności ww. nieruchomości i umów najmu na nabywcę nic więcej nie przeszło na skutek dokonanej transakcji. Nie przeszły żadne struktury umożliwiające prawidłowe funkcjonowanie obiektu, nie przeszli pracownicy, nie przeszły żadne umowy na dostarczanie podstawowych mediów (Wnioskodawca je uregulował z własnych środków po sprzedaży obiektu). Wnioskodawca posiadał jeszcze wierzytelności od dotychczasowych najemców sprzedanych obiektów z tyt. czynszów za okres sprzed sprzedaży. Wnioskodawca oprócz ww. nieruchomości, które zbył posiadała jeszcze cztery inne obiekty o charakterze centrum handlowo-usługowego. Sam nabywca również już wcześniej posiadał centrum handlowe. Wnioskodawca przed sprzedażą ewidencjonował przychody z najmu wszystkich swoich centrów handlowych na jednym wspólnym koncie, nie było żadnego podziału na konkretne obiekty. Pracownicy również byli wspólni dla wszystkich obiektów, a byli delegowani w zależności od potrzeb. Pomocniczo była jedynie prowadzona ewidencja kosztów według poszczególnych obiektów Wnioskodawcy (oprócz głównej z podziałem na rodzaj kosztów). Zatem sprzedaż obejmowała wyłącznie składniki majątkowe (nieruchomości wraz z budynkiem) wraz z towarzyszącymi im umowami najmu (zgodnie z przepisami K.c.). Sprzedana nieruchomość nie mogła samodzielnie realizować zadań gospodarczych, nabywca sam musiał zorganizować odpowiednią strukturę do prowadzenia działalności poprzez zakupioną nieruchomość. Z posiadanych informacji wynika, że nabywca zawarł nowe, odrębne umowy na dostawę mediów w zakupionych nieruchomościach (umowy dotychczasowe wygasły).

Na marginesie wskazać trzeba, że Wnioskodawca uzyskał już interpretację w opisanym stanie faktycznym (z dnia 22 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.144.2017.3.MS). jednakże z ostrożności procesowej i mając na uwadze art. 14 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca kieruje ponowny wniosek, bowiem w poprzednim nie została wskazana okoliczność, iż na dzień dokonania transakcji na 5 działkach (w tym zabudowanych i niezabudowanych) wpisana była hipoteka przymusowa zabezpieczająca powództwo o zapłatę na podstawie postanowienia SO w R. na rzecz Syndyka Masy Upadłości M. w upadłości likwidacyjnej (która na skutek zawarcia ugody upadła).

Uzupełniając jeszcze opis sprawy wskazać trzeba, że przedmiotem sprzedaży było 7 działek (5 własnościowych i 2 w wieczystym użytkowaniu) oznaczonych w ewidencji gruntów jako 1090/17, 1092/12, 1092/18, 1090/20, 1092/17, 1092/20, 1091/4 obr. 208 wraz z prawem własności budynków i budowli na nich posadowionych. Umowy najmu powierzchni przeszły na nabywcę z mocy prawa (przepisy K.c.). Sprzedaży zatem podlegały budynki, które stanowiły galerię handlową. Zbywca sprzedał jedną z posiadanych galerii handlowych.

Na skutek sprzedaży na nabywcę przeszło prawo własności działek wraz z budynkami i budowlami na nich posadowionymi. Przeszły również umowy najmu na podstawie art. 678 K.c. ale nie były one przedmiotem sprzedaży. Na nabywcę nie przeszły żadne inne elementy wskazane w art. 551 K.c., tj. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, wierzytelności i środki pieniężne, koncesje, licencje, zezwolenia, żadne patenty, i inne prawa majątkowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty zw. z prowadzeniem dotychczasowej działalności, pracownicy

W oparciu o przekazaną dostawę nie było możliwe rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej - brakowało całego zaplecza, m.in. pracowników do obsługi galerii, trzeba było pozawierać nowe umowy na dostawę mediów, nowe umowy z firmą ochroniarską, sprzątającą, itp. Nie przeszły żadne struktury umożliwiające prawidłowe funkcjonowanie obiektu. Nabywca musiał pozawierać nowe umowy by prowadzić dalszą działalność na kupionym obiekcie - dotychczasowe umowy zostały wypowiedziane.

Przedmiotem dostawy nie była ZCP, bowiem:

1.  Sprzedany obiekt nie był wyodrębniony organizacyjnie i finansowo u Zbywcy.
2.  Sprzedany obiekt nie był wyodrębniony funkcjonalnie u Zbywcy.
3.  Zbywca nie prowadził oddzielnej ewidencji zdarzeń gospodarczych co do zbytej nieruchomości - prowadził dla całości swojego przedsiębiorstwa i posiadanych nieruchomości.
4.  W oparciu o przekazaną dostawę nie było możliwe rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na brak wszystkich struktur umożliwiających prawidłowe funkcjonowanie obiektu. Do prowadzenia działalności w zakresie najmu nie wystarczy posiadanie nieruchomości Trzeba mieć też zaplecze finansowe i techniczno-administracyjne.

1\. Przedmiotem sprzedaży było 7 działek oznaczonych w ewidencji gruntów jako: 1090/17, 1092/12, 1092/18, 1090/20, 1092/17, 1092/20, 1091/4 obręb 208.

L.P. Nr działki Budynek znajdujący się na działce/Budowla znajdująca się na działce:

1\. 1092/12 - część budynku 3-kondygnacyjnego o konstrukcji żelbetowej/sieć elektroenergetyczna. 1. 1092/17 - część budynku 3-kondygnacyjnego o konstrukcji żelbetonowej oraz część budynku 1-kondygnacyjnego o konstrukcji stalowej/brak. 2. 1092/20 pozostała cześć budynku 1-kondygnacyjnego o konstrukcji stalowej budynek biurowy/pylon, sieć ciepłownicza, kanalizacja deszczowa, sieć wodno-kanalizacyjna, sieć telefoniczna, parking, place, sieć oświetlenia placu. 3. 1090/17 - brak/plac. 4. 1090/20 budynek stacji trafo/plac. 5. 1091/4 - brak/plac. 6. 1092/18 - brak/parking.

Działki 1090/17 i 1091/4 są to działki niezabudowane. Plac oznacza tu plac zielony nie utwardzony. Na tych działkach są tereny zielone pokryte trawą. Budynki i budowle znajdujące się na ww. działkach są budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Zgodnie z PKOB na ww. działkach znajdujące się obiekty zostały zakwalifikowane jako:

1.  123/1230 - budynek handlowo-usługowy,
2.  122/1220 - budynek biurowy,
3.  221/2212 - sieć wod-kan,
4.  221/2214 - sieć elektryczna,
5.  222/2222 - sieć ciepłownicza,
6.  242/2420 - pylon,
7.  211/2112 - parkingi, drogi, place,
8.  221/2212 - sieć kanalizacji deszczowej,
9.  222/2224 - sieć telefoniczna,
10.  127/1274 - budynek stacji trafo.

Budynki i budowle znajdujące się na działkach są trwale związane z gruntem.

Budynki, budowle posadowione na działkach zostały nabyte przez Wnioskodawcę w lipcu 2013 r., żadne nie zostały postawione przez Wnioskodawcę w okresie późniejszym.

Nabycie budynków i budowli dokonane zostało, nie w ramach transakcji opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca nie wybudował żadnych budynków i budowli na zabudowanych działkach.

Budynki i budowle na działkach zabudowanych, które były przedmiotem sprzedaży zostały oddane do użytkowania wszystkie w 2009 r. W odniesieniu do przedmiotowych budynków i budowli nie były ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą na pewno upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Sam Wnioskodawca wynajmował wszystkie nieruchomości (budynki wraz z budowlami i działkami) od 2013 r. (czynność podlegająca opodatkowaniu).

W całym okresie posiadana tj. od 2013 r. mające być przedmiotem sprzedaży, budynki, budowle były w całości, przedmiotem najmu. Czynności te w całości i przez cały okres podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT .

Działki niezabudowane oznaczone jako:

1.  1090/17 obręb 208 N., identyfikator X,
2.  1091/4 obręb 208 N., identyfikator X.

Działki te przylegają bezpośrednio do działek zabudowanych urządzone są na nich tereny zielone.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym na dzień sprzedaży zarówno działka 1090/17 jak i 1091/4 przeznaczone są pod:

1.  usługi komercyjne, w szczególności usługi i handlu, w tym obiekty handlowe o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2;
2.  powierzchnie biurowe;
3.  stacje paliw;
4.  parkingi, z dopuszczeniem parkingów podziemnych i wielopoziomowych;
5.  zieleń urządzoną;
6.  urządzenie infrastruktury technicznej, w szczególności stacje transformatorowe 15/04 Kv.

Nie wydano decyzji o warunkach zabudowy zarówno do działki 1090/17,1091/4.

Przy nabyciu działki 1090/17 i 1091/4 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Przez cały okres użytkowania działki 1090/17 i 1091/4 wykorzystywane były do czynności opodatkowanych służyły do obsługi wynajmowanych budynków i budowli, (przejazdy, dojazdy, miejsce, kosze, stojaki na rowery itp.).

Strony zgodnie zrezygnowały ze zwolnienia od podatku składając przed transakcją stosowne oświadczenie. Zarówno sprzedawca i nabywca byli na moment sprzedaży czynnymi podatnikami VAT i nadal są.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowiła transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT czy jednak Wnioskodawca postąpił prawidłowo opodatkowując transakcję stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż opisanych aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W ramach dokonanej transakcji nastąpiło przeniesienie na Nabywcę poszczególnych składników majątkowych i ww. praw przysługujących Wnioskodawcy z tyt. umów najmu (z mocy prawa art. 678 K.c.). W ramach sprzedaży Nabywca nie nabył innych niż ww. składników majątku Wnioskodawcy. Dokonana transakcja nie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa Wnioskodawcy lub jego zorganizowanej części. W tym kontekście należy zatem wskazać, iż na Nabywcę nie przeszły w związku z transakcją:

*   aktywa pieniężne należące do Wnioskodawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie”, etc.);
*   wierzytelności i zobowiązania (żadne);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa;
*   pracownicy Wnioskodawcy;
*   dotychczasowe umowy na dostawę mediów (m.in. wody, energii elektrycznej, gazu, umów dotyczących odbioru odpadów/nieczystości, sprzątania i ochrony Centrum, czy też umowy o zarządzanie Centrum);
*   elementy wyposażenia o charakterze ruchomym, które aktualnie znajdują się w Budynku jak np. wyposażenie pomieszczeń administracji i pokoju socjalnego (meble, sprzęt komputerowy etc.) oraz rzeczy ruchome wykorzystywane przez pracowników techniczno-porządkowych (narzędzia, akcesoria do utrzymania porządku etc.).

Wnioskodawca do momentu sprzedaży wykorzystywał Budynek w całości na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na najmie znajdującej się w nim powierzchni.

W celu udokumentowania dokonanej transakcji Wnioskodawca wystawił fakturę, w której do ceny sprzedaży Działki, Budynku doliczony został należny VAT obliczony według właściwej stawki (tj. podstawowej, aktualnie wynoszącej 23%). Wnioskodawcy przysługiwało zatem prawo do odliczenia VAT.

W omawianych okolicznościach wykluczona była ewentualność uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, co aktualnym czyniłoby zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP.

Wskazać w tym miejscu należy, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 K.c. - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej; DIS) w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK czy DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.

Art. 551 K.c. definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowo prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano ustawa o VAT zawiera natomiast w art. 2 pkt 27e definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z nią przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle obu przytoczonych wyżej definicji stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Przedmiotem natomiast dokonanej przez Wnioskodawcę transakcji były zaś Działki, które są zabudowane Budynkami oraz niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z ww. obiektami (najmu, które przeszły na nabywcę z mocy prawa). Transakcją nie zostały objęte natomiast inne składniki majątku Wnioskodawcy wymienione w art. 551 K.c., w tym m.in. środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną, czy inne składniki jego majątku rzeczowego (w szczególności nieruchomości). Przedmiot transakcji nie wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa.

W ocenie Wnioskodawcy zbiór aktywów, który przeszedł na rzecz Nabywcy w ramach transakcji, nie był zdatny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jak bowiem wskazano, transakcja nie objęła szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa, pracownicy, regulaminy, statuty), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Działki, Budynków dla potrzeb działalności gospodarczej Nabywcy. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Centrum (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. mediów, świadczenie usług ochrony Centrum etc. Jak wspomniano, umowy takie zostały rozwiązane przez Wnioskodawcę. Stąd, w celu zapewnienia możliwości korzystania z Budynków konieczne będzie zawarcie takich umów przez Nabywcę.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nie było ani przedsiębiorstwo ani ZCP. Nie stanowią sprzedaży przedsiębiorstwa/ZCP transakcje obejmujące składniki majątkowe realnie wykorzystywane przez sprzedawców w ramach prowadzonych przez nich centrów handlowych. Stanowisko takie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane przez właściwe organy podatkowe, np. z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.88.2017.2.EJ, z dnia 9 czerwca 2017 r„ sygn. 0111-KDIB3-1.4012.28.2017.1.JP z dnia 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.23.2017.1.KBR, z dnia 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114- KDIP1-1.4012.22.2017.1. KBR, z dnia 4 sierpnia 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-407/16-2/BS, z dnia 11 lipca 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-447/16-2/MK, z dnia 11 sierpnia 2015 r. o sygn. IPPP2/4512-434/15-4/AOg i IPPP2/4512-406/15-5/RR.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Nieruchomości, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT przez Zbywcę i Nabywcę na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. Zdaniem Wnioskodawcy transakcja sprzedaży Nieruchomości nie była wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności transakcja nie mogła być uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy transakcja zbycia Nieruchomości objęta była zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższe wynika z tego, że sprzedaż Nieruchomości nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości upłynął okres co najmniej dwóch lat. Nieruchomość została bowiem nabyta przez Zbywcę w lipcu 2013 r. w ramach czynności opodatkowanej VAT. Tym samym, omawiana sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegać wyłączeniu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednakże w odniesieniu do Nieruchomości Zbywcy i Nabywcy przysługiwać będzie prawo rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (obie strony transakcji są);
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części (złożone).

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, byli oni uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT. W tym celu Zbywca i Nabywca złożyli, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   za prawidłowe w zakresie stwierdzenia, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
*   za prawidłowe w zakresie opodatkowania zbycia wskazanych we wniosku działek zabudowanych nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 stawką podatku 23%,
*   za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania zbycia wskazanych we wniosku działek niezabudowanych nr 1090/17 oraz 1091/4 stawką podatku 23% w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-97/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy zespół składników majątkowych, które sprzedał w grudniu 2016 r. stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Konfrontując przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego z przywołanymi przepisami należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W wyniku dokonanej transakcji na nabywcę przeszło jedynie prawo własność działek wraz z budynkami i budowlami na nich posadowionymi. Przeszły również umowy najmu na podstawie art. 678 K.c. ale nie były one przedmiotem sprzedaży. Przy czym na nabywcę nie przeszły jak wskazał Wnioskodawca żadne inne elementy wymienione w art. 551 K.c., tj. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, wierzytelność i środki pieniężne, koncesje, licencje, zezwolenia, żadne patenty i inne prawa majątkowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem dotychczasowej działalności.

Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca w oparciu o przekazaną dostawę nie było możliwe rozpoczęcie prowadzenia działalność gospodarczej - brakowało całego zaplecza, m.in. pracowników do obsługi galerii, trzeba było pozawierać nowe umowy na dostawę mediów (dotychczasowe umowy zostały wypowiedziane), nowe umowy z firmą ochroniarską, sprzątającą, itp. Ponadto nie przeszły żadne struktury umożliwiające prawidłowe funkcjonowanie obiektu.

W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedmiotu niniejszej sprzedaży nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie.

Opisane we wniosku składniki majątkowe, które Wnioskodawca sprzedał nie stanowiły również zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie łącznie wszystkich przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazane we wniosku składniki majątkowe obejmujące prawa własności nieruchomości składającej się z 5 działek, prawa wieczystego użytkowania dwóch działek, wraz z prawem własności budynków i budowli na nich posadowionych nie stanowiły bowiem w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy jednostki organizacyjnie wyodrębnionej np. w postaci oddziału, działu, wydziału, zakładu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca oprócz wskazanych we wniosku nieruchomości, które zbył posiadała jeszcze cztery inne obiekty o charakterze centrum handlowo-usługowego. Wnioskodawca przed sprzedażą ewidencjonował przychody z najmu wszystkich swoich centrów handlowych na jednym wspólnym koncie, nie było żadnego podziału na konkretne obiekty. Pracownicy również byli wspólni dla wszystkich obiektów, i byli delegowani w zależności od potrzeb. Pomocniczo była jedynie prowadzona ewidencja kosztów według poszczególnych obiektów Wnioskodawcy (oprócz głównej z podziałem na rodzaj kosztów).

Opis stanu faktycznego wskazuje, że nie został spełniony warunek wyodrębnienia funkcjonalnego (obejmującego wyodrębnienie organizacyjne i finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy).

Sprzedane przez Wnioskodawcę składniki majątkowe nie stanowiły niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, z uwagi na to, że w związku ze sprzedażą nie zostali przekazani pracownicy niezbędni do funkcjonowania obiektu. Ponadto na nabywcę nie przeszły umowy na dostawę mediów, umowy z firmą ochroniarską, sprzątającą, itp., jak również żadne struktury umożliwiające prawidłowe funkcjonowanie obiektu.

Składniki majątkowe, które Wnioskodawca sprzedał nie były zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Nabywca w celu prowadzenia obiektu musiał zaangażować własne struktury, bez których funkcjonowanie obiektu było niemożliwe.

Zatem składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę nie stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespołu składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego funkcjonowania na rynku.

Tak, więc przedmiot transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym przedmiot sprzedaży opisanych składników majątkowych, w świetle przedstawionych okoliczności nie może zostać uznany ani za przedsiębiorstwo w rozmienieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży – zbywane składniki majątkowe – nie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego sprzedaż nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży wskazanych we wniosku składników majątkowych stanowiła odpłatną dostawę towarów tj. czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż opisanych aktywów nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i podlegała opodatkowaniu VAT jest prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii opodatkowania sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości wskazać należy, że na mocy art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wnioskodawca podał we wniosku, że w grudniu 2016 r. dokonał sprzedaży nieruchomości obejmującej 7 działek (prawo własności 5 działek i prawo użytkowania wieczystego 2 działek), tj.:

*   działkę nr 1092/12 - wraz częścią budynku 3-kondygnacyjnego o konstrukcji żelbetowej oraz siecią elektroenergetyczną,
*   działkę nr 1092/17 - wraz z częścią budynku 3-kondygnacyjnego o konstrukcji żelbetonowej oraz częścią budynku 1-kondygnacyjnego o konstrukcji stalowej,
*   działkę nr 1092/20 - wraz z pozostałą częścią budynku 1-kondygnacyjnego o konstrukcji stalowej, budynkiem biurowym, Pylonem, siecią ciepłowniczą, kanalizacją deszczową, siecią wodno-kanalizacyjną, siecią telefoniczną, parkingiem, placem, siecią oświetlenia placu,
*   działkę nr 1090/17 - niezabudowaną,
*   działkę nr 1090/20 - wraz ze stacją trafo i placem,
*   działkę nr 1091/4 - niezabudowaną,
*   działkę nr 1092/18 – wraz z parkingiem.

Wnioskodawca dla sprzedanych obiektów wskazał następujące symbole PKOB:

*   123/1230 - budynek handlowo-usługowy,
*   122/1220 - budynek biurowy,
*   221/2212 - sieć wod.- kan.,
*   221/2214 - sieć elektryczna,
*   222/2222 - sieć ciepłownicza,
*   242/2420 - pylon,
*   211/2112 - parkingi, drogi, place,
*   221/2212 - sieć kanalizacji deszczowej,
*   222/2224 - sieć telefoniczna,
*   127/1274 - budynek stacji trafo.

W myśl art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), rzeczami są tylko przedmioty materialne.

Należy wskazać, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości (art. 237 K.c.).

Powyższe przepisy wskazują, że rozporządzając swoim prawem, użytkownik wieczysty może przenieść użytkowanie wieczyste na inną osobę. Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosowane są przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Przy czym przez przeniesienie prawa użytkowania wieczystego należy rozumieć przejście tego prawa na podstawie umowy (m.in. zamiany, sprzedaży, darowizny).

Zatem budynki i budowle oraz nieruchomości gruntowe (działki) spełniają definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT a ich sprzedaż stanowi dostawę o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca sprzedając w grudniu 2016 r. opisaną we wniosku Nieruchomość działał w charakterze podatnika, a sprzedaż realizowana była w ramach działalności gospodarczej.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli. Jednakże wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z cyt. przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, w celu ustalenia czy sprzedaż budynków i budowli posadowionych na działkach nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 mogła korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie w pierwszej kolejności przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla każdego budynku i budowli oddzielnie.

Z wniosku wynika, że znajdujące się na ww. działkach budynki i budowle zostały nabyte przez Wnioskodawcę w lipcu 2013 r. w ramach transakcji nieopodatkowanej. Jednocześnie przez cały okres posiadania przez Wnioskodawcę przedmiotowe budynki i budowle, tj. do grudnia 2016 r. wykorzystywane były w całości do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (najem). Ponadto przedmiotowe budynki i budowle nie były przez Wnioskodawcę ulepszane w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem w odniesieniu do przedmiotowych budynków i budowli posadowionych na działkach nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 nastąpiło pierwsze zasiedlenie co najmniej dokonane w wyniku przeznaczenia tych obiektów na potrzeby wynajmu w okresie od 2013 r. do chwili sprzedaży w grudniu 2016 r., tj. na potrzeby czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy czym pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. obiektów nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W konsekwencji w odniesieniu do tych obiektów znalazło zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że dostawa przedmiotowych budynków i budowli korzystała ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawca mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy ww. budynków, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku lub jego części, zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków lub ich części.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrał opodatkowanie dostawy budynków, budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca (dokonujący dostawy) i nabywca budynków, budowli byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożyli, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli.

Zatem w związku z tym, że Wnioskodawca (sprzedawca) jak i nabywca zrezygnowali na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, dostawa wskazanych we wniosku budynków i budowli podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zatem, skoro dostawa (sprzedaż) wskazanych we wniosku budynków i budowli podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23% również dostawa prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego działek nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 zabudowanych wskazanymi obiektami podlegała, w związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, opodatkowaniu stawka podatku w wysokości 23%.

Odnosząc się z kolei do sprzedaży działek niezabudowanych nr 1090/17 oraz 1091/4 stwierdzić należy, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy pod pojęciem tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy terenów, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane są zwolnione od podatku.

Wnioskodawca w odniesieniu do ww. działek niezabudowanych stwierdził, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym na dzień sprzedaży zarówno działka 1090/17 jak i 1091/4 przeznaczone są pod:

1.  usługi komercyjne, w szczególności usługi i handlu, w tym obiekty handlowe o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2;
2.  powierzchnie biurowe;
3.  stacje paliw;
4.  parkingi, z dopuszczeniem parkingów podziemnych i wielopoziomowych;
5.  zieleń urządzoną;
6.  urządzenie infrastruktury technicznej, w szczególności stacje transformatorowe 15/04 kv.

Nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, zarówno do działki 1090/17, 1091//4.

W powyższego wynika, że działki nr 1090/17, 1091//4 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, obowiązującym na dzień sprzedaży, są terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż tych działek nie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy jednak wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, również nie zostaną spełnione, ponieważ jak podano w opisie stanu faktycznego w związku z nabyciem w lipcu 2013 r. działek 1090/7 i 1091/4 Wnioskodawcy, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tego tytułu, a ponadto działki te przez cały okres użytkowania wykorzystywane były do czynności opodatkowanych, służyły do obsługi wynajmowanych budynków i budowli.

Podsumowując, sprzedaż działek niezabudowanych o numerach 1090/7 i 1091/4 - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Wobec powyższego, jakkolwiek Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawny w postaci opodatkowania sprzedaży działek 1090/7 i 1091/4 stawką podatku 23% to jednak w odniesieniu do tych działek stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako nieprawidłowe, ponieważ Wnioskodawca wywodzi skutek prawny z innej podstawy prawnej. Wnioskodawca odnosi się bowiem w stanowisku własnym do art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, które jednak nie znajdują zastosowania do sprzedaży działek niezabudowanych.

W konsekwencji sprzedaż budynków i budowli oraz prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego działek nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 na których są one posadowione oraz sprzedaż działek niezabudowanych o numerach 1090/7 i 1091/4 podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT z tym, że opodatkowanie działek niezabudowanych stawką 23% wynika z innej podstawy prawnej.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania zbycia wskazanych we wniosku działek zabudowanych nr 1092/12, 1092/17, 1092/20, 1090/20, 1092/18 stawką podatku 23% należało uznać za prawidłowe. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania zbycia działek niezabudowanych za nieprawidłowe gdyż ich opodatkowanie stawką podatku 23% nie wynikało z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Końcowo wskazać należy, że fakt, iż na dzień dokonania transakcji sprzedaży na 5 działkach (w tym zabudowanych i niezabudowanych) wpisana była hipoteka przymusowa zabezpieczająca powództwo o zapłatę na podstawie postanowienia Sądu Okręgowego w R. na rzecz Syndyka Masy Upadłości M. w upadłości likwidacyjnej (która na skutek zawarcia ugody upadła), nie ma wpływu ma rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy, inne kwestie nie objęte zakresem wniosku nie były rozpatrywane.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.