Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1085/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-14
Teza: Opodatkowanie opłat reprograficznych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wnoszenie tych opłat.
Słowa kluczowe: nośnik; odliczenia-prawo do odliczenia; organizacje; podatek-podatek od towarów i usług; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat reprograficznych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wnoszenie tych opłat - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat reprograficznych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wnoszenie tych opłat.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest dystrybutorem sprzętu elektronicznego na terytorium Polski. Sprzęt ten - AGD, RTV, telefony komórkowe, komputery, drukarki, aparaty cyfrowe – sprzedawany jest po jego sprowadzeniu na terytorium RP hurtowniom i sklepom w całym kraju. W konsekwencji prowadzonej działalności Wnioskodawca zobowiązany jest - jako importer - do ponoszenia opłat na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.). Zgodnie z powołanym przepisem producenci i importerzy:

1.  magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń;
2.  kserokopiarek, skanerów i innych podobnych urządzeń reprograficznych umożliwiających pozyskiwanie kopii całości lub części egzemplarza opublikowanego utworu;
3.  czystych nośników służących do utrwalania, w zakresie własnego użytku osobistego, utworów lub przedmiotów praw pokrewnych, przy użyciu urządzeń wymienionych w pkt 1 i 2

\- są obowiązani do uiszczania organizacjom zbiorowego zarządzania, działającym na rzecz twórców, artystów wykonawców, producentów fonogramów i wideogramów oraz wydawców, opłat w wysokości nieprzekraczającej 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży tych urządzeń i nośników (dalej: opłata reprograficzna). Wnoszone do organizacji zbiorowego zarządzania opłaty są następnie przekazywane przez organizację uprawnionym podmiotom.

Zgodnie z informacją uzyskaną od organizacji zbiorowego zarządzania, począwszy od 1 kwietnia 2011 r. odprowadzane przez Wnioskodawcę na jej rachunek opłaty reprograficzne podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warto zaznaczyć, iż całość sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę jest sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2014 r.:

1.  Czy opłaty reprograficzne przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania stanowić będą wynagrodzenie za sługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania, na podstawie której Wnioskodawca dokonuje zapłaty opłaty reprograficznej, w sytuacji, gdy całość sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę stanowić będzie sprzedaż opodatkowaną?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przekonaniu Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2014 r.:

1.  opłaty reprograficzne przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania stanowią wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
2.  Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania, na podstawie której Wnioskodawca dokonuje zapłaty opłaty reprograficznej, w sytuacji, gdy całość sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę stanowić będzie sprzedaż opodatkowaną.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przedmiotowa regulacja wskazuje wprost, iż w katalogu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mieszczą się również przypadki, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług.

Wystawca faktury jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, w rozumieniu ustawy oprawie autorskim i prawach pokrewnych, która prowadzi działalność na podstawie tej ustawy i zezwolenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Realizuje on zbiorowy zarząd prawami na rzecz autorów i ich następców prawnych na podstawie umów o powierniczym przeniesieniu praw, a także jako ustawowy reprezentant uprawnionych autorsko, którzy swych praw organizacji nie powierzyli.

Przeniesienie powiernicze praw polega jedynie na możności występowania powiernika na zewnątrz, wobec użytkowników, we własnym imieniu jako zarządzającego ich prawami w ramach stosunków wewnętrznych powiernictwo jest wykonywaniem czynności na rzecz powierzającego w odniesieniu do jego praw. Organizacja nie działa jak właściciel praw, ale w ramach pośrednictwa zarządzającego działa na rzecz reprezentowanych przez siebie twórców w ich interesie i na ich rachunek.

Czerpiąc natomiast tytuł do zarządzania prawami z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, organizacja zbiorowego zarządzania działa jako ustawowy reprezentant autorów. W pozostałym zakresie, wobec autorsko-uprawnionych, których nie reprezentuje na wyżej wskazanych zasadach, organizacja działa jako negotiorum gestor (w cudzym imieniu, bez pełnomocnictwa, ale w interesie reprezentowanych). Zbiorowy zarząd wykonywany jest przez organizację w odniesieniu do wszystkich kategorii praw określonych w zezwoleniu Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego na rzecz uprawnionych, niezależnie od tego, czy powierzyli oni swe prawa w zarząd na podstawie umów i obejmuje w szczególności udzielanie licencji na korzystanie z utworów i pobieranie wynagrodzeń autorskich z tego tytułu (art. 17, art. 21 i art. 211 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), bądź też jedynie inkasowaniu wynagrodzeń autorskich w przypadkach, gdy twórcy służy niezrzekalne ustawowe prawo do wynagrodzenia (art. 17, 20 i art. 70 ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy).

Organizacja działając od 1 kwietnia 2011 roku jako podatnik VAT czynny pobiera opłaty należne od producentów i importerów magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz od producentów i importerów czystych nośników służących do utrwalania utworów (art. 20 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), w sposób i na zasadach wynikających z rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 roku w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (wydanego na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 20 ust. 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). W załącznikach stanowiących integralną część rozporządzenia określono, jakiego rodzaju kategorie urządzeń i nośników podlegają opłacie. Opłaty pobierane na podstawie art. 20 prawa autorskiego mają na celu zrekompensowanie twórcom i podmiotom praw pokrewnych strat ponoszonych przez nich w związku ze zwielokrotnianiem utworów i przedmiotów praw pokrewnych, dokonywanym w ramach dozwolonego użytku prywatnego.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podstawą wyliczenia opłaty jest kwota należna z tytułu sprzedaży nośników.

Z analizy treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie, obejmuje bowiem różnego rodzaju świadczenia nie będące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby) jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia, odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jak również w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. Należy zatem rozważyć, jaki jest charakter czynności podejmowanych przez wystawcę faktury, które następnie znajdą swoje odbicie w wystawionej na rzecz Wnioskodawcy fakturze.

Z analizy przepisów regulujących pobieranie opłat reprograficznych wynika, że organizacja będąca wystawcą faktury, czerpiąc tytuł do zarządzania prawami z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – art. 20, art. 21, art. 211, art. 70 - działa jako ustawowy reprezentant autorów. Jednocześnie, organizacja ta na mocy Rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 roku w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz.U. Nr 105, poz. 991, z późn. zm.) została wskazana jako organizacja właściwa do pobierania od podmiotów zobowiązanych do ich wnoszenia (producenci i importerzy nośników i urządzeń służących do utrwalania utworów) opłat na rzecz twórców (dalej „opłaty od czystych nośników”). Organizacja pobierająca opłaty jest zobowiązana do przekazania stosownych części tych opłat, zgodnie z zasadami określonymi w § 7 rozporządzenia, właściwym organizacjom zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi.

Organizacja zbiorowego zarządzania, mając umocowanie w przepisach prawa, zarządza powierzonymi przez twórcę prawami na jego rzecz. Zarząd i ochrona powierzonych praw przejawia się w tym, że organizacja jest uprawniona pobrać opłaty należne od producentów i importerów magnetowidów, magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz od producentów i importerów czystych nośników służących do utrwalania utworów, w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tak ukształtowane relacje łączące twórcę, organizację i producentów i importerów, od których należne są ww. opłaty, pozwala stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 w zw. z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Twórca, któremu należne są opłaty z tytułu sprzedaży nośników, powierza organizacji swoje prawa wobec producentów i importerów do żądania opłat z tytułu ww. sprzedaży nośników. Organizacja, działając na rzecz twórcy zobowiązana jest do poboru i podziału uzyskanych opłat i przekazania należnych kwot twórcom jako autorsko uprawnionym do ich uzyskania. Umocowanie do takiego działania wynika bezpośrednio z samej ustawy oprawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl zasady wyrażonej w art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że organizacja zbiorowego zarządzania występuje w charakterze otrzymującego usługę od twórcy i jednocześnie świadczącego usługę zarządzania prawami autorskimi w stosunku do producentów i importerów nośników. Winna być zatem traktowana jako podmiot, który nabywa od twórców i realizuje na ich rzecz prawa związane ze sprzedażą nośników umożliwiających zwielokrotnianie utworów w ramach dozwolonego użytku prywatnego, a zatem dokonuje czynności o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdził w pełnej rozciągłości Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 października 2011 r. nr IPPP1/443-1075/11-2/ISz, który w odniesieniu do podmiotu zarządzającego prawami pobierającego opłaty na rzecz twórców stwierdził, iż „wnioskodawca z tytułu wyżej przedstawionych relacji zobowiązaniowych występuje w charakterze podatnika podatku VAT, realizującego usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Otrzymywane przez Wnioskodawcę świadczenia pieniężne wypłacane przez producentów i importerów nośników z tytułu sprzedaży określonych w przepisach prawa nośników będą stanowić wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za wyświadczoną usługę. W związku z powyższym czynność ta powinna zostać udokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, dla producentów i importerów nośników.”

Identyczne stanowisko zajął również ten sam organ w interpretacji nr IPPP1-443-803/11-4/PR z dnia 22 sierpnia 2011 r.

Ad. 2)

Konsekwencją uznania, że faktura wystawiona przez organizację zbiorowego zarządzania, a dotycząca opłat reprograficznych, dokumentuje wykonaną usługę, jest prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiej faktury, przy założeniu, że cała sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę jest sprzedażą opodatkowaną.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie ma tu znaczenia, czy nabywana usługa jest bezpośrednio związana z konkretną czynnością opodatkowaną, czy też wiąże się z całokształtem sprzedaży podatnika. Istotne jest jedynie to, by działalność danego podmiotu realizowała się w wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 29 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Op 592/09: „nie zawsze istnieje konieczność wskazywania bezpośredniego związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi dla skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ważne jest jednak, by związek ten w chwili dokonywania zakupów był uchwytny i oczywisty, nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Istotne jest także, by stanowiły one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego działalnością gospodarczą.”

Podobne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 370/09, w którym podniósł, iż: „przesłanka wykorzystywania nabywanych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych (wymóg wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)) nie wyklucza możliwości dokonania odliczenia z powołaniem się na tzw. kategorię kosztów ogólnych. Dla stwierdzenia istnienia tegoż prawa nie zawsze musi występować bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi.”

Jakkolwiek omawianej usługi nie sposób powiązać u Wnioskodawcy z konkretną czynnością opodatkowaną VAT, to jednak nie ulega wątpliwości, że ponieważ całość sprzedaży Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu, ponoszone koszty są związane - choć nie bezpośrednio - ze sprzedażą opodatkowaną.

Warto przy tym wspomnieć, że nie znajdzie w omawianym przypadku zastosowania również przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT stanowiący, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jak wykazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy co do pytania nr 1, faktura wystawiona przez organizację zbiorowego zarządzania, dotycząca opłat reprograficznych, w istocie dokumentuje świadczoną na rzecz Wnioskodawcy usługę.

Powyższe stanowisko Podatnika znajduje pełne oparcie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji Nr IPPP2/143-980/11-4/MM z dnia 17 listopada 2011 r. wskazał, że „mając na uwadze okoliczności sprawy oraz przeprowadzoną analizę prawną należy stwierdzić, że uiszczana przez Spółkę opłata reprograficzna stanowi zapłatę za wykorzystanie praw autorskich i pokrewnych związanych ze sprzedawanym sprzętem do powielania i utrwalania utworów oraz praw pokrewnych. Innymi słowy uiszczana opłata jest wynagrodzeniem za czynność opodatkowaną podatkiem VAT. W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT otrzymanej od organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, bowiem poniesione wydatki służą działalności opodatkowanej Spółki.”

Jakkolwiek powyższa interpretacja wydana została w oparciu o stan prawny obowiązujący przed dniem 1 stycznia 2014 r., ale w przekonaniu Wnioskodawcy zachowuje ona swoją aktualność również w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie Jego stanowiska jako prawidłowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Analiza treści art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje na bardzo szerokie pojęcie świadczenia usług, obejmujące różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Trzeba jednak zauważyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Pod pojęciem usługi mieszczą się nie tylko usługi wykonywane w imieniu własnym na rzecz danego podmiotu, lecz również wykonywane w imieniu własnym na rzecz osoby trzeciej. Regulacja art. 8 ust. 2a ustawy wskazuje bowiem wprost, że w katalogu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mieszczą się również przypadki, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług.

Ustawodawca w ww. przepisach ustawy o podatku od towarów i usług poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów. Należy jednak zaznaczyć, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Przedstawiona analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Należy więc stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), producenci i importerzy:

1.  magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń;
2.  kserokopiarek, skanerów i innych podobnych urządzeń reprograficznych umożliwiających pozyskiwanie kopii całości lub części egzemplarza opublikowanego utworu;
3.  czystych nośników służących do utrwalania, w zakresie własnego użytku osobistego, utworów lub przedmiotów praw pokrewnych, przy użyciu urządzeń wymienionych w pkt 1 i 2

*   są obowiązani do uiszczania, określonym zgodnie z ust. 5 organizacjom zbiorowego zarządzania, działającym na rzecz twórców, artystów wykonawców, producentów fonogramów i wideogramów oraz wydawców, opłat w wysokości nieprzekraczającej 3 % kwoty należnej z tytułu sprzedaży tych urządzeń i nośników.

Art. 20 ust. 2-4 ww. ustawy, określa sposób podziału pobranych opłat. Z kwoty uzyskanej z tytułu opłat ze sprzedaży magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników przypada:

1.  50 % - twórcom;
2.  25 % - artystom wykonawcom;
3.  25 % - producentom fonogramów.

Z kwoty uzyskanej z tytułu opłat ze sprzedaży magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników przypada:

1.  35 % - twórcom;
2.  25 % - artystom wykonawcom;
3.  40 % - producentom wideogramów.

Z kwoty uzyskanej z tytułu opłat ze sprzedaży urządzeń reprograficznych oraz związanych z nimi czystych nośników przypada:

1.  50 % - twórcom;
2.  50 % - wydawcom.

Stosownie zaś do ust. 5 ww. przepisu, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, po zasięgnięciu opinii organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, stowarzyszeń twórców, artystów wykonawców, organizacji producentów fonogramów, producentów wideogramów oraz wydawców, jak również organizacji producentów lub importerów urządzeń i czystych nośników wymienionych w ust. 1, określa, w drodze rozporządzenia: kategorie urządzeń i nośników oraz wysokość opłat, o których mowa w ust. 1, kierując się zdolnością urządzenia i nośnika do zwielokrotniania utworów, jak również ich przeznaczeniem do wykonywania innych funkcji niż zwielokrotnianie utworów, sposób pobierania i podziału opłat oraz organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi uprawnione do ich pobierania.

Zgodnie natomiast z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz.U. 2003r. Nr 105, poz. 991, z późn. zm.), organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi uprawnionymi do pobierania opłat od urządzeń i nośników, o których mowa w załącznikach nr 1 i 2 do rozporządzenia, są:

1.  Stowarzyszenie Filmowców Polskich – na rzecz twórców,
2.  Związek Artystów Scen Polskich ZASP – na rzecz artystów wykonawców,
3.  Związek Producentów Audio-Video ZAPV – na rzecz producentów wideogramów.

Podmiot będący importerem urządzeń i nośników wymienionych w art. 20 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych ma ustawowy obowiązek uiścić organizacjom zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi opłatę do 3% kwoty z tytułu sprzedaży urządzeń i nośników.

Organizacje zarządzające prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi są uprawnione do pobrania opłaty należnej od producenta i importera czystych nośników służących do utrwalania utworów, w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Opłata zapłacona przez producenta lub importera organizacjom zarządzającym prawami autorskimi jest wynagrodzeniem za świadczenie usług producentowi lub importerowi czystych nośników służących do utrwalania utworów przez organizacje zarządzające prawami autorskimi w imieniu własnym na rzecz posiadacza prawa do danego utworu. Beneficjentami opłaty są twórcy, artyści wykonawcy i producenci wideogramów uznani przez ustawodawcę za posiadających prawa do utworu, uprawnieni do otrzymywania opłaty za przekazanie prawa do dokonywania z wykorzystaniem urządzeń reprograficznych i związanych z nimi czystych nośników na prywatny użytek reprodukcji danego utworu. Tak ukształtowane relacje łączące twórcę, organizację zarządzającą oraz producentów i importerów, od których należne są ww. opłaty pozwalają stwierdzić, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Spółka jest importerem i dystrybutorem sprzętu elektronicznego, w tym urządzeń reprograficznych, o których mowa w art. 20 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z powołanym przepisem Spółka jest obowiązana do ponoszenia opłat z tytułu sprzedaży urządzeń i nośników wskazanych w cytowanym przepisie, na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania. Spółka otrzymuje od takiej organizacji, działającej na rzecz twórców, artystów wykonawców, producentów fonogramów i wideogramów oraz wydawców, faktury dokumentujące wysokość tej opłaty z naliczonym podatkiem VAT. Wnioskodawca zaznaczył, że w ramach prowadzonej działalności dokonuje wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Analiza przedstawionej sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Spółka dokonująca opłaty reprograficznej na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania winna być traktowana jako podmiot, który poprzez tę organizację nabywa od twórców prawa związane ze sprzedażą nośników umożliwiających zwielokrotnianie utworów w ramach dozwolonego użytku prywatnego, a zatem dokonuje czynności, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego, opłata reprograficzna jest wynagrodzeniem za usługę świadczoną przez organizację zbiorowego zarządzania w imieniu twórców, artystów czy producentów praw autorskich i pokrewnych. Tym samym, usługa taka stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Opłata uiszczana za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi na rzecz twórców oraz wydawców przez posiadaczy urządzeń reprograficznych, którzy prowadzą działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osobistego osób trzecich, stanowi zapłatę tym twórcom oraz wydawcom za możliwość zwielokrotniania utworów i przedmiotów praw pokrewnych, dokonywanym w ramach dozwolonego użytku prywatnego. W zamian za dokonanie tej opłaty, ww. posiadacze urządzeń reprograficznych nabywają za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, generalne prawo do reprodukcji utworów i przedmiotów praw pokrewnych objętych polskim prawem autorskim. W konsekwencji, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz w związku z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, ww. posiadacze urządzeń reprograficznych nabywają od organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi usługę w postaci przeniesienia praw do reprodukcji ww. utworów i przedmiotów. Usługa ta, w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowi więc czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Ze wskazanych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Zasada ta wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W rozpatrywanej sprawie Spółka, jako nabywca usług, które - jak wywiedziono wyżej - podlegają opodatkowaniu, uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących te czynności, gdyż opłata reprograficzna będąca wynagrodzeniem za świadczoną usługę związana jest bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę sprzedażą urządzeń reprograficznych, umożliwiających powielanie i utrwalanie utworów lub przedmiotów praw pokrewnych, tj. z czynnościami opodatkowanymi. W tej sytuacji przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania.

Tytułem podsumowania – w świetle przedstawionych okoliczności sprawy oraz dokonanej analizy prawnej należy stwierdzić, że uiszczana przez Spółkę opłata reprograficzna jest świadczeniem pieniężnym wypłacanym z tytułu sprzedaży określonych przepisami prawa nośników i stanowi wynagrodzenie należne organizacji zbiorowego zarządzania za świadczoną usługę podlegającą opodatkowaniu. Innymi słowy, uiszczana opłata jest wynagrodzeniem za czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT otrzymanej od organizacji zbiorowego zarządzania, ponieważ poniesione wydatki służą działalności opodatkowanej Spółki.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.