Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.244.2019.2.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-02
Teza: Brak zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych zużywanych na potrzeby gospodarstw domowych prowadzonych w wynajmowanych przez Wnioskodawcę mieszkaniach.
Słowa kluczowe: gaz; gospodarstwa-gospodarstwa domowe; podatek-podatek akcyzowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.) uzupełnionego pismem z dnia 16 grudnia 2019 r.(data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nabywanych wyrobów gazowych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nabywanych wyrobów gazowych.

Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 9 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.244.2019.1.WR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Towarzystwo Budownictwa Społecznego \[…\]) jest Spółką, której przedmiotem działania, zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (dalej ustawa TBS), jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Towarzystwo prowadzi działalność na obszarze określonym w umowie lub statucie towarzystwa. Zgodnie z art. 24 ww. ustawy TBS dochody towarzystwa nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków. Przeznacza się je w całości na działalność statutową towarzystwa.

Wnioskodawca jest właścicielem 128 samodzielnych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni 4 316,45 m2 udostępnianych mieszkańcom na podstawie umów najmu lokali zawartych na podstawie i zgodnie z wymogami ustawy TBS. Wszystkie ww. mieszkania znajdują się w 2 óch budynkach wielorodzinnych. W jednym z budynków znajduje się jedna wspólna kotłownia gazowa będącą jedynym źródłem ciepła dla znajdujących się w obu budynkach lokali mieszkalnych dostarczanego przez wspólną instalację CO i CWU. Zakupu gazu ziemnego dokonuje Wnioskodawca. Lokale mieszkalne stanowią 100 % zasobów. W ww. budynkach nie ma lokali użytkowych wynajmowanych na podstawie umowy najmu. W budynkach są tylko pomieszczenia gospodarcze, pomieszczenie sprzątającej, administratora - nie wynajmowane, wózkownie, rowerownie, kilka pomieszczeń piwniczych dla mieszkańców i klatki schodowe.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z dnia 16 grudnia 2019 r. wskazał, że numer kodu CN gazu nabywanego i zużywanego w celu wytwarzania ciepła w instalacjach CO i CWU to 2711 21 00.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy zakupie gazu do wyżej wskazanej kotłowni gazowej, w zakresie obsługi lokali mieszkalnych, będzie miał zastosowanie przepis prawa podatkowego opisany w art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwalniający Wnioskodawcę od akcyzy na wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie lokali mieszkalnych znajduje zastosowanie przepis prawa podatkowego art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwalniający od akcyzy wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe. W świetle art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia gospodarstwa domowego. Zdaniem Wnioskodawcy, odwołać należy się zatem do jego znaczenia językowego. Zgodnie z definicją gospodarstwa domowego zawartą w Encyklopedii PWN dostępnej na stronie internetowej \`(...)\`, przez gospodarstwo domowe rozumie się zespół osób razem zamieszkujących i wspólnie utrzymujących się, w większości połączonych więzami biologicznymi i stanowiących rodziny. Do gospodarstwa domowego zalicza się również osoby niespokrewnione, ale wspólnie zamieszkujące i utrzymujące się; osoby samotne, utrzymujące się samodzielnie to jednoosobowe gospodarstwa domowe.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ww. ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Wykładnia ww. regulacji prowadzi do wniosku, że warunkiem zasadności zastosowania zwolnienia w stosunku do wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych, jest ich docelowe zużywanie m.in. przez gospodarstwa domowe.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadzie najmu. Zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy TBS do towarzystwa budownictwa społecznego, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu spółek handlowych lub ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2017 r. poz. 1560 i 1596), ze zmianami wynikającymi z przepisów niniejszego rozdziału. Zgodnie z art. 24 ww. ustawy TBS dochody towarzystwa nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków. Przeznacza się je w całości na działalność statutową towarzystwa. W swoich zasobach Wnioskodawca posiada 128 lokali mieszkalnych zlokalizowanych w 2 budynkach. Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, w sprawach nieuregulowanych w rozdziale 4 ustawy stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego oraz przepisy o najmie. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, mówiąc o lokalu należy przez to rozumieć lokal służący do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, a także lokal będący pracownią służącą twórcy do prowadzenia działalności w dziedzinie kultury i sztuki.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wywodzić można, że lokale mieszkalne będące jego własnością służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych gospodarstwom domowym.

Analizując wydane w tym zakresie orzecznictwo czy interpretacje dotyczące wspólnot mieszkaniowych czy spółdzielni mieszkaniowych organy stają na stanowisku iż podmioty te są objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 AkcyzU, w zakresie dostarczania ciepła do lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) należących do wspólnoty mieszkaniowej czy spółdzielni.

Zgodnie z orzecznictwem dotyczącym wspólnot mieszkaniowych iż wspólnota mieszkaniowa działając w imieniu ogółu właścicieli prowadzących gospodarstwa domowe w danej nieruchomości, wytwarzając ciepło dla tych gospodarstw domowych zużywa wyroby węglowe zgodnie z przeznaczeniem, określonym w art. 31a ust. 1 pkt 3 AkcyzU. Natomiast w przypadku, gdy zużywany przez wspólnotę mieszkaniową węgiel w celu ogrzania budynku składającego się z lokali mieszkalnych i użytkowych, w których prowadzona jest działalność gospodarcza w danej nieruchomości, to wówczas wyroby węglowe nabyte w celu ogrzania budynku składającego się z lokali mieszkalnych i użytkowych, będą objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 AkcyzU, ale tylko w części służącej dostarczeniu ciepła do lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) należących do wspólnoty mieszkaniowej. Analogiczne kwestia ta została rozstrzygnięta w przypadku nabycia wyrobów węglowych przez spółdzielnie mieszkaniową (np. interpretacja indywidualna MF z 11.4.2012 r„ IPTPP3/443A-8/12-4/KK).

Wnioskodawca poza najmem lokali mieszkalnych na podstawie umów których forma i obowiązek zawarcia wynika z ustawy TBS, nie czerpie korzyści z tych najmów bo wynika to wprost z ustawy TBS albowiem dochody towarzystwa nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków a przeznacza się je w całości na działalność statutową Towarzystwa. Lokale mieszkalne będące własnością Wnioskodawcy służą wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych gospodarstwom domowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe, zasadnym jest, twierdzenie że w sprawie objętej wnioskiem wyroby gazowe spalane w kotłowni w celu wytworzenia ciepła dla lokali mieszkalnych zamieszkałych przez gospodarstwa domowe będą zużywane na cele uprawniające do zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 864 ze zm.) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy. (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy)

Natomiast wyroby gazowe to: wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. (art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy)

Finalnym nabywcą gazowym jest podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym (art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy).

Zgodnie z art. 9c ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Stosownie do art. 11b ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5. (art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi. Tym niemniej ustawodawca przewidział zwolnienia dla czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe.

W myśl art. 31b ust. 2 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

1.  gospodarstwa domowe;
2.  organy administracji publicznej;
3.  jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe;
5.  żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;
6.  podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
7.  jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;
8.  organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Na mocy art. 31b ust. 6 ustawy warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, jest:

1.  w przypadku wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 - sprzedaż tych wyrobów w ilościach nieprzekraczających:

1.  10 m3/h - gazu ziemnego wysokometanowego grupy E, nie więcej niż 8000 metrów sześciennych rocznie, albo
2.  25 m3/h - gazu ziemnego zaazotowanego grupy Lw, grupy Ls, grupy Ln albo grupy Lm, nie więcej niż 10 650 metrów sześciennych rocznie;

3.  w przypadku wyrobów gazowych o kodzie ex CN 2711 29 00 - sprzedaż tych wyrobów w ilościach nieprzekraczających:

1.  10 m3/h - wyrobu gazowego propan-butan-powietrze, nie więcej niż 5000 metrów sześciennych rocznie, albo
2.  10 m3/h - wyrobu gazowego propan-butan-rozprężony, nie więcej niż 1000 metrów sześciennych rocznie;

5.  w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych:

1.  o kodach CN 2705 00 00 i 2711 11 00,
2.  o kodzie CN 2711 21 00 w ilościach większych niż określone w pkt 1,
3.  o kodzie ex CN 2711 29 00 w ilościach większych niż określone w pkt 2,

*   uzyskanie od nabywcy tych wyrobów oświadczenia, że nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych.

Na podstawie art. 31b ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym na potrzeby zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, za gospodarstwo domowe nie uznaje się nieruchomości w całości wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w którym użycie wyrobów, o których mowa w ust. 6 pkt 1 lub 2, nie przekracza ilości określonych w tych przepisach.

Stosownie do opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca jest spółką, której przedmiotem działania jest budowanie domów i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Wnioskodawca jest właścicielem 128 samodzielnych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni 4316, 45 m2 udostępnianych mieszkańcom na podstawie umów najmu lokali zawartych na podstawie i zgodnie z wymogami ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Powyższe lokale mieszkalne stanowią 100 % zasobów Wnioskodawcy. Wszystkie wymienione mieszkania znajdują się w dwóch budynkach jednorodzinnych. W wyżej wymienionych budynkach nie ma lokali użytkowych wynajmowanych na podstawie umowy najmu. W budynkach są tylko pomieszczenia sprzątającej, administratora, wózkownie, rowerownie, kilka pomieszczeń piwnicznych dla mieszkańców i klatki schodowe.

W jednym z budynków znajduje się jedna wspólna kotłownia gazowa będąca jedynym źródłem ciepła dla znajdujących się w obu budynkach lokali mieszkalnych. Ciepło jest dostarczane przez wspólną instalację CO i CWU. Zakupu gazu ziemnego dokonuje Wnioskodawca. Gaz zakupywany i zużywany w celu wytwarzania ciepła w instalacjach CO i CWU ma kod CN 2711 21 00.

Stosownie do zadanego pytania, Wnioskodawca zastanawia się, czy przy zakupie gazu do wyżej wskazanej kotłowni gazowej w zakresie obsługi lokali mieszkalnych, będzie miał zastosowanie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych - zasady sprawiedliwości podatkowej - przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997r. (sygn.. akt III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe mają charakter ściśle określony. W szczególności zatem przepisy dotyczące ulg, będące odstępstwem od zasady płacenia podatków, nie powinny być interpretowane rozszerzająco (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2002r. sygn. akt I SA/Wr 469/00).

Zauważyć należy, że przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym w przypadku wyrobów gazowych są czynności wymienione w art. 9c ust. 1 ustawy, wykonywane na rzecz finalnego nabywcy gazowego. Takim podmiotem jest Spółka, którą nie można uznać za pośredniczący podmiot gazowy, ponieważ nie dokonuje sprzedaży wyrobów gazowych.

Wykładnia art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, prowadzi do wniosku, że warunkiem zasadności zastosowania zwolnienia względem wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych, jest ich docelowe zużywanie przez podmioty wskazane w tym przepisie, a więc przez gospodarstwa domowe. A contrario, zwolnienie na podstawie powyższej regulacji, nie odnosi się do wyrobów gazowych zużywanych przez inne podmioty niż wymienione w tej normie prawnej, nawet jeśli ciepło wytworzone w ten sposób używane jest do ogrzewania gospodarstw domowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy, stosowanie zwolnienia dla gospodarstw domowych zależy m.in. od określenia czy podmiot nabywający spełnia definicję gospodarstwa domowego. Ustawa o podatku akcyzowym nie wprowadziła legalnej definicji tego pojęcia, dlatego przyjmując definicję zawartą w słowniku PWN należy wskazać, że gospodarstwo domowe to „ogół przedmiotów i czynności składających się na prowadzenie domu”. Dodatkowo można przytoczyć definicję tego pojęcia formułowaną przez GUS, który gospodarstwo domowe rozumie jako „zespół osób spokrewnionych lub niespokrewnionych, mieszkających razem i wspólnie utrzymujących się. Jeżeli jakakolwiek osoba w tym mieszkaniu utrzymuje się oddzielnie, osoba taka tworzy odrębne jednoosobowe gospodarstwo domowe. Grupa osób niespokrewnionych, mieszkających razem, może tworzyć jedno wieloosobowe gospodarstwo domowe, jeśli wspólnie utrzymują się lub kilka gospodarstw jednoosobowych. Gospodarstwa domowe tworzą osoby mieszkające stale lub przebywające czasowo w mieszkaniach”. (Jest to tzw. definicja ekonomiczna, stosowana przez GUS we wszystkich dotychczasowych spisach ludności i mieszkań, jak również – z nieznacznymi modyfikacjami - w badaniach reprezentacyjnych prowadzonych w gospodarstwach domowych).

W związku z powyższym, dokonując analizy semantycznej pojęcia „gospodarstwo domowe” na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, która w art. 31b ust. 8 odnosi to pojęcie do nieruchomości - którymi zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności - za gospodarstwo domowe należy uznać również lokale, budynki, nieruchomości, w których osoba lub grupa osób działających wspólnie prowadzi to gospodarstwo, a więc w których, w przypadku przedmiotowego zwolnienia od akcyzy, wyroby gazowe są przeznaczone do celów opałowych przez tą osobę lub tą grupę osób. Należy dodać, że gospodarstwo domowe (jedno) może być prowadzone w wielu lokalach, budynkach i nieruchomościach. Należy również zauważyć, że jedną nieruchomość może stanowić kilka lokali lub budynków.

Stosownie do powyższego w przypadku, gdy nabywcą wyrobów gazowych jest finalny nabywca gazowy, inny niż gospodarstwo domowe, a wyroby te są przeznaczone do celów opałowych w gospodarstwach domowych , sprzedaż tych wyrobów podlega zwolnieniu od akcyzy tylko w przypadku, gdy podmiotem nabywającym jest podmiot działający w imieniu gospodarstw domowych, taki jak wspólnota mieszkaniowa lub spółdzielnia mieszkaniowa. Należy przyjąć, że w przedmiotowym przypadku nie zachodzi wyłączenie wskazane w art. 31b ust. 8 ustawy. Działalnością spółdzielni mieszkaniowych, podobnie jak wspólnot mieszkaniowych , jest bowiem reprezentowanie ogółu gospodarstw domowych tworzących wspólnotę lub zrzeszonych w ramach spółdzielni. W związku z powyższym spółdzielnia mieszkaniowa może nabywać wyroby gazowe ze zwolnieniem od akcyzy o ile przeznaczy je na ogrzanie pomieszczeń, w których prowadzone są przez ich właścicieli gospodarstwa domowe.

Natomiast podmioty, które wynajmują lokale lub nieruchomości w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów odrębnych, nie są uprawnione do nabywania wyrobów gazowych ze zwolnieniem od akcyzy na cele opałowe gospodarstw domowych. Podmioty te nie stanowią bowiem same gospodarstw domowych, a nabywane przez nie wyroby gazowe są przeznaczane na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy zwalnia się od akcyzy wyroby gazowe zużywane do celów opałowych przez gospodarstwa domowe. Wyraz „przez” wyraźnie wskazuje, że czynność zużycia powinna być dokonana przez gospodarstwo domowe (do celów opałowych obojętnie jakich np. do ogrzania mieszkań, do podgrzewania wody, do gotowania itp.), a nie przez inny podmiot celem dostarczenia energii cieplnej do gospodarstwa domowego. Wyroby gazowe muszą być zużywane oddzielnie przez każde gospodarstwo domowe lub wspólnie z innymi gospodarstwami domowymi zrzeszonymi w formie wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej. W przypadku objętym wnioskiem, odbiorcy ciepła, tj. gospodarstwa domowe nie nabywają wyrobu gazowego w celu jego przeznaczenia do własnych celów opałowych. Korzystają oni jedynie z ciepła wyprodukowanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wnioskodawca działa w tym zakresie jako typowa ciepłownia. Wnioskodawca wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu ciepła z zakupywanych wyrobów gazowych.

Stosownie do powyższego Wnioskodawca, który, w ramach działalności gospodarczej, zajmuje się eksploatacją budynku na zasadach najmu m.in. poprzez zakup paliwa gazowego do kotłowni dostarczających ciepło i ciepłą wodę na potrzeby lokali mieszkalnych, które znajdują się w budynku stanowiącym własność Wnioskodawcy, nie mieści się w zakresie definicji gospodarstwa domowego.

Oznacza to zarazem, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym nabywania w ramach zwolnienia wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\], za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.