Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.327.2019.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-05
Teza: Czy w związku z nowelizacją art. 22 ustawy o PIT poprzez dodanie ust. 9b, w którym ograniczono krąg osób uprawnionych do korzystania z preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia pracowników (Projektantów i Asystentów projektantów) w części przypadającej na pracę twórczą, stojąc na stanowisku, iż wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowych i inżynierskich dotyczących tych projektów, ekspertyz i opinii mieści się w zakresie działalności twórczej w zakresie architektury zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: honorarium; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; umowa-umowa o pracę; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r., uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 9 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej wynagrodzeń wypłacanych projektantom,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej wynagrodzeń wypłacanych asystentom projektantów.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 3 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca świadczy m.in. usługi projektowe w zakresie wykonywania projektów indywidualnych sieci sanitarnych, obiektów inżynieryjnych, stacji uzdatniania wody, konstrukcji budowlanych, sieci wodociągowych, oczyszczalni ścieków, obiektów kubaturowych. Projekty te stanowią część projektu budowlanego i wykonawczego.

Pracodawca zatrudnia na podstawie umowy o pracę w dziale projektowym osoby na stanowisku projektanta (dalej Pracownicy). Pracownicy w ramach obowiązków służbowych wynikających ze stosunku pracy świadczą pracę twórczą polegającą na wykonywaniu, opracowywaniu i tworzeniu projektów, koncepcji obliczeniowej i inżynierskiej dotyczącej tych projektów, ekspertyz i opinii oraz usługi związane z nadzorem autorskim nad inwestycjami prowadzonymi na podstawie wykonanych przez pracowników projektów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku pracy projektantów powstają dzieła mające indywidualny i niepowtarzalny charakter spełniający przesłanki utworu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie do dzieł tak wytworzonych przynależne są Pracodawcy zgodnie z postanowieniami umów o pracę zawartych z Pracownikami.

Pracownicy nie prowadzą ewidencji czasu pracy poświęconej na wykonanie każdego z utworów, a wynagrodzenie wypłacane jest w formie jednego przelewu. Nie jest prowadzona ewidencja pozwalająca na wyodrębnienie części wynagrodzenia pracownika przyporządkowanego do danego utworu.

Pracownicy zwrócili się z wnioskiem do pracodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych aby do wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom za wykonywanie pracy twórczej stosował zryczałtowane koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% na zasadach określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „ustawa o PIT), zgodnie z którym krąg osób uprawnionych określano ogólnie mianem „twórców”.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. znowelizowano ww. art. 22 dodając ust. 9b, w którym ograniczono krąg uprawnionych osób korzystających z preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów do twórców uzyskujących przychody z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4.  w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5.  publicystycznej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowej i koncepcji inżynierskiej zaliczona jest do rodzaju działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako działalność twórcza w zakresie architektury, inżynierii budowlanej, urbanistyki. Wnioskodawca wskazał również, że w wyniku czynności wykonywanych przez pracowników zatrudnionych w ramach umów o pracę na stanowisku Projektanta powstają „utwory” w rozumieniu przepisów art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1999 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. projekty budowlane, projekty wykonawcze instalacji, projekty konstrukcyjne, projekty architektoniczne. Dodatkowo Wnioskodawca nadmienił, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku Projektanta są twórcami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1999 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Projektanci będą podpisywać się na wykonywanych projektach jako autorzy projektów, jednocześnie na projekcie będzie zawarta informacja, że projekty wykonało biuro projektowe, tj. Wnioskodawca.

Wnioskodawca precyzując wskazane we wniosku zdarzenie przyszłe podał, że zatrudnia oprócz Projektantów również Asystentów projektanta. Pracę projektanta należy zaliczyć również do działalności wskazanej w treści art. 22 ust. 9b pkt 1. Jednakże w wyniku czynności wykonywanych przez Asystentów projektantów nie powstają „utwory” w rozumieniu przepisów art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1999 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Asystenci wspomagają projektantów podczas wykonywania prac projektowych, jednak ze względu na brak uprawnień budowlanych do sporządzania projektów nie są wpisywani jako autorzy dokumentacji projektowej. Asystentów projektantów jednakże należy uznać za twórców w rozumieniu przepisów ww. ustawy.

Wnioskodawca podkreśla, że z zawartych umów o pracę lub innych dokumentów wynikać będzie, że nastąpi przeniesienie na pracodawcę autorskich praw majątkowych i zależnych do stworzonych utworów oraz zostanie wyodrębniona cześć wynagrodzenia stanowiąca honorarium za przeniesienie praw autorskich do stworzonych utworów.

Kwota wynagrodzenia zostanie ustalona procentowo z uwzględnieniem rzeczywiście wykonanej pracy o charakterze twórczym, przy czym podkreślenia wymaga fakt, że Projektanci wykonywać będą swobodne projekty budowalne i inżynieryjne, w tym projekty sieci i instalacji oraz architektoniczne, stanowiące w istocie odrębne utwory przeznaczone do działalności budowlanej. Przez pryzmat wykonywanych utworów będzie następowała ich kwalifikacja jako dzieł, czy utworów o charakterze twórczym. Wnioskodawca przy tym będzie prowadził szczegółową ewidencję przekazanych utworów oraz dokumentację w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z nowelizacją art. 22 ustawy o PIT poprzez dodanie ust. 9b, w którym ograniczono krąg osób uprawnionych do korzystania z preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia pracowników (Projektantów i Asystentów projektantów) w części przypadającej na pracę twórczą, stojąc na stanowisku, iż wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowych i inżynierskich dotyczących tych projektów, ekspertyz i opinii mieści się w zakresie działalności twórczej w zakresie architektury zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z treścią art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia Pracowników (Projektantów i Asystentów projektantów) w części przypadającej na pracę twórczą, z uwagi na to, iż wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowych i inżynierskich dotyczących tych projektów, ekspertyz i opinii mieści się w zakresie działalności twórczej w zakresie architektury, zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT.

Po spełnieniu kryteriów takich jak świadczenie przez Pracowników pracy twórczej, tj. niepowtarzalnej, której efekt spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przeniesienie na Pracodawcę przedmiotowych praw autorskich do utworów, ewidencjonowanie czasu pracy Pracowników w sposób umożliwiający wyodrębnienie czasu pracy poświęconego na pracę twórczą oraz zakwalifikowanie pracy twórczej projektantów oraz asystentów projektantów jako działalność w zakresie architektury zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do części wynagrodzenia przypadającego na pracę twórczą.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się stosunek pracy.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 31 cytowanej ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej „zakłady pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m in. ze stosunku pracy.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o PIT zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Przy czym za dochód uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast ust. 9b ww. art. 22 stanowi, iż przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4.  w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5.  publicystycznej.

Jak wynika z powyższego, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu z tytułu działalności określonej w pkt 1-5 powyżej za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 oraz ust. 9b ustawy o PIT, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich”, „działalność twórcza w zakresie architektury” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, jak stanowi ust. 2 wskazanego przepisu, przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno- urbanistyczne i urbanistyczne.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Z kolei ustawa z dnia 7 lipca 1997 r. Prawo budowlane określa projektanta jako uczestnika procesu budowlanego i uznaje za osobę, która pełni samodzielną funkcję techniczną w budownictwie. Zgodnie z art. 12 ust. 1 wskazanej ustawy za samodzielną funkcję techniczną w budownictwie uważa się działalność związaną z koniecznością fachowej oceny zjawisk technicznych lub samodzielnego rozwiązania zagadnień architektonicznych i technicznych oraz techniczno-organizacyjnych, a w szczególności działalność obejmującą:

1.  projektowanie, sprawdzanie projektów architektoniczno-budowlanych i sprawowanie nadzoru autorskiego;
2.  kierowanie budową lub innymi robotami budowlanymi;
3.  kierowanie wytwarzaniem konstrukcyjnych elementów budowlanych oraz nadzór i kontrolę techniczną wytwarzania tych elementów;
4.  wykonywanie nadzoru inwestorskiego;
5.  sprawowanie kontroli technicznej utrzymania obiektów budowlanych.

Mając powyższe rozważania na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy do wynagrodzenia ze stosunku pracy z tytułu przeniesienia na Pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów, Wnioskodawca, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, może stosować, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT koszty w wysokości 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o potrącone, należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód, z uwagi na to, iż projektanci i asystenci projektantów zatrudnieni przez Wnioskodawcę poprzez wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowych i inżynierskich dotyczących tych projektów, ekspertyz opinii wykonują pracę w zakresie działalności twórczej w zakresie architektury zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia z umowy o pracę, czyli wynagrodzenia za wykonywanie prac, które nie będą miały charakteru twórczego oraz za czas urlopów, zwolnień lekarskich, szkoleń czy innych usprawiedliwionych płatnych nieobecności w pracy, ww. metoda ustalania kosztów uzyskania przychodów nie będzie miała zastosowania, gdyż w ww. sytuacjach nie jest wykonywana praca będąca przedmiotem prawa autorskiego.

Wobec powyższego Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia Pracowników (Projektantów i Asystentów projektantów) w części przypadającej na pracę twórczą, z uwagi na to, iż wykonywanie, opracowywanie i tworzenie projektów, koncepcji obliczeniowych i inżynierskich dotyczących tych projektów, ekspertyz i opinii mieści się w zakresie działalności twórczej w zakresie architektury zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej wynagrodzeń wypłacanych projektantom i nieprawidłowe w części dotyczącej wynagrodzeń wypłacanych asystentom projektantów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl art. 22 ust. 1 powołanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowe koszty stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Samo wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli wypłacone zostało wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno przy tym wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona kwota pieniężna stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest zatem dokładne wyróżnienie wynagrodzenia związanego z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich przez pracownika.

Podsumowując, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje wypłatę wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie z praw autorskich oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, np. szczegółowa ewidencja przeniesionych praw autorskich, a także
*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miał prawo stosować koszty w wysokości 50% uzyskanego przez Projektanta z tytułu umowy o pracę przychodu od części wynagrodzenia stanowiącej honorarium na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku Asystentów projektanta, w wyniku czynności których nie powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1999 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a wykonywane czynności wspomagają jedynie Projektantów podczas wykonywania prac projektowych, co potwierdza treść wniosku, Wnioskodawca nie będzie mógł stosować podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% .

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.