Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-548/11-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-22
Teza: prawidłowość ustalania miejsca świadczenia i obowiązku podatkowego w realizowanych usługach w 2010 i 2011 roku
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi-usługi kurierskie; usługi-usługi spedycji; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29.03.2011 r. (data wpływu 08.04.2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 11.07.2011r. (data wpływu 14.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości ustalania miejsca świadczenia i obowiązku podatkowego w realizowanych usługach w 2010 i 2011 roku - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 08.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości ustalania miejsca świadczenia i obowiązku podatkowego w realizowanych usługach w 2010 i 2011 roku.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11.07.2011r. (data wpływu 14.07.2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-548/11-2/KC z dnia 29.06.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest oddziałem zagranicznej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa kurierskiego i pośrednictwa transportowego. Wnioskodawca nie posiada własnych środków transportu. Wnioskodawca specjalizuje się w organizacji dostarczenia przesyłek ekspresowych zlecając transport tych przesyłek osobom trzecim.

Przedmiot działalności wnioskodawcy zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego to: 52.29.B — pośrednictwo we wprowadzaniu na rynek ekspresowych usług transportowych, 51.21 .Z - wprowadzanie na rynek ekspresowych usług transportowych, 52.23.Z — świadczenie wszelkich związanych z usługami transportowymi usług koordynacyjnych i organizacyjnych.

Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Łodzi z zapytaniem jak powinien klasyfikować świadczone przez siebie usługi polegające na organizacji transportu towarów dla zleceniodawcy. Pismem z 02.07.2010 r. Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi odpowiedział, iż tego typu usługi mieszczą się w grupowaniu PKWIU 52.29 „Pozostałe usługi wspomagające transport” w odniesieniu do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29.10.2008 r. Natomiast zgodnie z Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 06.04.2004 r. to mieszczą się z kolei w grupowaniu PKWiU 63.40 Usługi agencji transportowych pozostałe”. Jeśli chodzi zaś o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. to mieszczą się także w grupowaniu PKWiU 63.40 „Usługi agencji transportowych pozostałe”.

Od stycznia do kwietnia 2010 wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, stosował stawkę podatku wynoszącą 22 % traktując wykonywaną usługę jako usługę kurierską, dla której opodatkowania nie ma znaczenia czy przesyłka była wysyłana na teranie Polski czy też za granicę. Wnioskodawca nie świadczył usług dla podmiotów nie będących podatnikami.

W tym samym okresie wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, z wyłączeniem Polski, uznawał, iż usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski i winna być opodatkowana przez usługobiorcę po myśli art. 28b ustawy VAT, natomiast świadcząc usługi dla podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej stosował stawkę podatku wynoszącą 22 %.

Począwszy od maja 2010 wnioskodawca zmienił sposób opodatkowywania swoich usług świadczonych na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, uznając je za usługi, które można uznać za spedycyjne. Usługi w ramach których przesyłki były przesyłane:

1.  z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty,
2.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski,
3.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiegała na pewnym odcinku przez terytorium Polski (tranzyt),
4.  z miejsca nadania na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju,

Wnioskodawca opodatkowywał stawką 0 % zgodnie z art . 83 ust.1 pkt 23) ustawy VAT. Natomiast świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, z wyłączeniem Polski, wnioskodawca uznawał, iż usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski i winna być opodatkowana przez usługobiorcę po myśli art . 28b ustawy VAT. Z kolei świadcząc usługi dla podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej stosował odpowiednio stawkę podatku:

*   wynoszącą 0 %„ jeśli transport mógł być uznany za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT;
*   wynoszącą 22 % w pozostałych przypadkach.

Jednocześnie w całym roku 2010 wnioskodawca ustalał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczonych usług zgodnie art. 19 ust. 4 ustawy VAT tj. z chwilą wystawienia faktury, lecz nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi.

Wnioskodawca zamierza skorygować stawkę podatku z 22 % do 0 % w odniesieniu do usług kurierskich wykonanych w roku 2010 na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a kwalifikujących się do uznania ich za transport międzynarodowy w rozumieniu art. 83 ust. 3 ustawy VAT.

Wnioskodawca zamierza skorygować podatek należny powstałych w związku ze świadczeniem usług kurierskich na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej, w ten sposób, iż zamierza uznać, iż miejscem wykonania usługi jest miejsce, w którym podmiot będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W konsekwencji wnioskodawca zamierza uznać, iż usługi te nie podlegały podatkowi VAT na terytorium Polski. Wnioskodawca zamierza stosować stawkę 0 % w odniesieniu do usług kurierskich, które będzie wykonywał na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a które będą się kwalifikować do uznania ich za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT. Natomiast świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Polski, wnioskodawca zamierza uznawać, iż usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski i winna być opodatkowana przez usługobiorcę po myśli art . 28b ustawy VAT.

Wnioskodawca zamierza przeanalizować czy w roku 2010 prawidłowo wykazywał moment powstania obowiązku podatkowego i w sytuacji, gdyby moment powstania obowiązku podatkowego nie był wykazywany z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi (art.19 ust.13 pkt 2 lit. b ustawy VAT), to dokona stosownej korekty rejestrów VAT oraz deklaracji VAT.

W roku 2011 wnioskodawca zamierza dla usług kurierskich ustalać moment powstania obowiązku podatkowego jak dla usług spedycyjnych tj. zgodnie z art . 19 ust . 13 pkt 2 lit. b ustawy VAT czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, iż:

*   jest firmą z branży…,
*   jest spółką córką firmy L.,
*   ma biura za granicą, między innymi w Polsce,
*   przygotowuje rozwiązania transportowo-kurierskie dla klientów w pilnych sytuacjach, szukających rozwiązań nietypowych, ze szczególnym uwzględnienie dostarczania przesyłek za granicą w krótkim czasie (dużo krótszym niż oferują firmy kurierskie oferujące usługi standartowe) lub w nietypowy sposób, z zachowaniem szczególnego nadzoru nad przesyłką.

Na podejmowane czynności/działania w ramach usługi składają się:

1.  telefoniczne odebranie zgłoszenia i przyjęcie zlecenia;
2.  organizacja odbioru przesyłki (dokumenty, paczki) od nadawcy przez partnera transportowego transportem samochodowym (np. przez jedną ze współpracujących z Wnioskodawcą firm kurierskich tzw. H.);
3.  organizacja odprawy na lotnisku, na którym przesyłka ma być nadana do przewozu;
4.  dostarczenie przez H. przesyłki na lotnisko, z którego przesyłka ma być nadana;
5.  przewóz transportem lotniczym na zlecenie Wnioskodawcy (przez partnera lotniczego, łącznie z możliwością transportu charterowego);
6.  organizacja odbioru przesyłki odebranej od przewoźnika lotniczego z lotniska docelowego przez partnera transportowego (kolejny H.) i przewóz przesyłki transportem samochodowym do odbiorcy;
7.  wydanie przesyłki odbiorcy pod wskazanym przez nadawcę adresem.

W przypadku specyficznej formy usługi polegającej na przewozie przesyłki przez osobę, która osobiście wręczy ją odbiorcy, na podejmowane działania/czynności składają się:

1.  telefoniczne odebranie zgłoszenia i przyjęcie zlecenia;
2.  organizacja odbioru przesyłki od nadawcy przez pracownika Wnioskodawcy lub osobę wskazaną przez nadawcę lub odbiorcę;
3.  organizacja podróży, w tym samolotowej dla przesyłki biorąc pod uwagę konieczność zapewnienie stałego nadzoru nad przesyłką osobie, która ją przewozi (zlecenie przewozu przesyłki wraz z kurierem odpowiedniemu partnerowi transportowemu)
4.  organizacja dostarczenia przesyłki do odbiorcy lub odbioru przesyłki przez odbiorcę przez/od osoby przewożącej przesyłkę;
5.  organizacja powrotu osoby przewożącej przesyłkę do miejsca nadania, o ile okaże się to konieczne.

Przy czym zaznaczyć należy, iż w odniesieniu do drugiego typu usługi elementem istotnym jest sam przewóz przesyłki, natomiast fakt, iż przesyłce towarzyszy przez cały czas kurier wynika ze szczególnej wagi jaką przykłada nadawca, bądź odbiorca, do poufności/sposobu zabezpieczenia przewożonej przesyłki, a tym samym świadczonej usługi z całą pewnością nie można traktować jako transportu osób, lecz szczególną formę transportu towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przeszłego stanu faktycznego, wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski stosował stawkę podatku wynoszącą 22 %, traktując wykonywaną usługę jako usługę kurierską, mimo, iż przesyłki były przesyłane:
    1.  z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty,
    2.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski,
    3.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiegała na pewnym odcinku przez terytorium Polski (tranzyt),
    4.  z miejsca nadania na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju, a wnioskodawca posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz fakturę wystawioną przez wnioskodawcę?
2.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przeszłego stanu faktycznego, wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski stosował stawkę podatku wynoszącą 0 %, traktując wykonywaną usługę jako usługę o charakterze spedycyjnym, w sytuacji w której przesyłki były przesyłane:
    1.  z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty,
    2.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski,
    3.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiegała na pewnym odcinku przez terytorium Polski (tranzyt),
    4.  z miejsca nadania na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju, a wnioskodawca posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz fakturę wystawioną przez wnioskodawcę?
3.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przeszłego stanu faktycznego, wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art . 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, z wyłączeniem Polski, uznawał, iż usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski i winna być opodatkowana przez usługobiorcę po myśli art . 28b ustawy VAT?
4.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przeszłego stanu faktycznego, wnioskodawca świadcząc usługi dla podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art . 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej stosował stawkę podatku 0 %, jeśli transport mógł być uznany za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT, oraz 22 % w pozostałych przypadkach?
5.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przeszłego stanu faktycznego, Wnioskodawca ustalał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczonych usług zgodnie art . 19 ust . 4 ustawy VAT tj. z chwilą wystawienia faktury, lecz nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi?
6.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego, Wnioskodawca zamierza skorygować stawkę podatku z 22 % do 0 % w odniesieniu do usług kurierskich wykonanych w roku 2010 na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art . 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, kwalifikujących się do uznania ich za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT?
7.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego, Wnioskodawca zamierza stosować stawkę 0 % w odniesieniu do usług kurierskich, które będzie wykonywał na rzecz podatników posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a które będą się kwalifikować do uznania ich za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT?
8.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego, Wnioskodawca zamiarze skorygować podatek należny powstały w związku ze świadczeniem usług kurierskich na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art . 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej, w ten sposób, iż zamierza skorygować wystawione tym podmiotom faktury, a także rejestry VAT oraz deklaracje i zamierza wykazać, iż miejscem wykonania usługi jest miejsce, w którym podmiot będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, uznając, iż usługi te nie podlegały podatkowi VAT na terytorium Polski?
9.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego, wnioskodawca zamierza dokonać korekty rejestrów VAT oraz deklaracji VAT, w sytuacji w której moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do świadczonych przez niego usług nie był wykazywany z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi (art . 19 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy VAT)?
10.  Czy prawidłowo, w odniesieniu do przedstawionego przyszłego stanu faktycznego, wnioskodawca zamierza dla usług kurierskich ustalać moment powstania obowiązku podatkowego jak dla usług spedycyjnych tj. zgodnie z art . 19 ust . 13 pkt 2 lit. b ustawy VAT czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, nieprawidłowo została zastosowana stawka 22 % dla usług kurierskich świadczonych na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski, w ramach których przesyłki były przesyłane:

1.  z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty,
2.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski,
3.  z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiegała na pewnym odcinku przez terytorium Polski (tranzyt),
4.  z miejsca nadania na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski do miejsca przeznaczenia poza terytorium Wspólnoty tub z miejsca nadania poza terytorium Wspólnoty do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Usługi kurierskie czyli zgodnie z PKWiU usługi organizacji transportu towarów dla zleceniodawcy, spełniają powyższe kryteria, należy uznać za usługi transportu międzynarodowego, które winny być opodatkowane stawką 0 %, o ile tylko zostały spełnione przesłanki art . 83 ust . 5 pkt 1 ustawy podatnik posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim , oraz fakturę wystawioną przez podatnika.

Zdaniem wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, nieprawidłowo została zastosowana stawka 0 %„ jeśli transport mógł być uznany za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT, oraz 22 % w pozostałych przypadkach, dla usług kurierskich świadczonych na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej, gdyż w świetle art . 28b ust . 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, a tym samym usługi nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Przez „podatnika” w rozumieniu tego przepisu należy rozumieć podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art . 15 ust . 2 ustawy VAT, lub działalność odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności osobę prawną niebędącą podatnikiem w powyższym rozumieniu, która jest zidentyfikowana w podatku lub podatku od wartości dodanej (art . 28a ustawy VAT). Tym samym ustawodawca niezwykle szeroki ustalił krąg podmiotów, które uznaje się za podatników w rozumieniu art . 28b ustawy VAT. Podatnikiem jest każdy podmiot, bez względu na kraj jego siedziby lub stałego zamieszkania, który prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą. Dla uznania za podatnika podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie jest konieczne by podmiot ten był zarejestrowany gdziekolwiek dla celów VAT, jak również nie jest także konieczne by w kraju siedziby miejsca zamieszkania tego podmiotu w ogóle istniał podatek VAT lub inny podatek mający charakter podatku od wartości dodanej (patrz: Jerzy Martini Przemysław Skorupa, Marek Wojda VAT 2010. Komentarz, Wydawnictwo: C. H. Beck, 2010).

Natomiast z uwagi na powyższą argumentację prawidłowo wnioskodawca uznawał, iż usługi świadczone na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, z wyłączeniem Polski, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski i winny być opodatkowane przez usługobiorcę po myśli art. 28b ustawy VAT.

W odniesieniu do pytania nr 9, Wnioskodawca uważa, iż prawidłowo zamierza dokonać korekt, rejestrów VAT oraz deklaracji VAT, w sytuacji w której moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do świadczonych przez niego usług nie był wykazywany z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi zgodnie z art. 19 ust 13 pkt 2) lit. b) ustawy VAT.

Mając na względzie, iż dla usług kurierskich czyli zgodnie z PKWiU usług organizacji transportu towarów dla zleceniodawcy winno ustalać się moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi, to w sytuacji, w której moment powstania obowiązku podatkowego został ustalony w inny sposób tj. na inną datę, konieczne będzie dokonanie stosownej korekty rejestrów VAT oraz deklaracji VAT.

W odniesieniu do pytania nr 10, Wnioskodawca uważa, iż prawidłowo zamierza dla usług kurierskich ustalać moment powstania obowiązku podatkowego jak dla usług spedycyjnych tj. zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy VAT czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi.

Uzasadniając to stanowisko, Wnioskodawca wskazuje, iż usługi kurierskie są klasyfikowane zgodnie z PKWiU jako usługi organizacji transportu towarów dla zleceniodawcy, a tym samym winno się dla nich ustalać moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, lecz nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7,(…)

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Przywołać należy przepisy art. 28a do 28o, w których określono zasady określania miejsca świadczenia dla usług. I tak, stosownie do art. 28a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30.06.2011r.), na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Na mocy art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 09.06.2011r.(Dz.U. Nr 134 poz. 780) o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym, zwanej dalej ustawą zmieniającą z dniem 01.07.2011r art. 28a pkt 1 lit. b otrzymał brzmienie: osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30.06.2011r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Natomiast zgodnie z nowym brzmieniem zawartym w ustawie zmieniającej, od 01.07.2011 r., art. 28b ust. 1 stwierdza, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. Natomiast w ust. 2 stwierdza się, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest oddziałem zagranicznej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca swoje usługi sklasyfikował jako usługi pozostałe usługi wspomagające transport, tym samym uznając je , począwszy od maja 2010 roku za usługi spedycyjne. Podkreślenia wymaga również fakt, że tut. organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. Z treści Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) wynika, iż zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Co do przywołanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji PKWiU, należy zwrócić uwagę, że na podstawie obowiązującego od dnia 01.01.2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza zweryfikować poprawność swoich rozliczeń w podatku VAT w 2010 r. i 2011 oraz przeanalizować czy prawidłowo określał miejsce świadczenia dla swoich usług, stawkę podatku a także czy prawidłowo rozpoznał moment powstania obowiązku podatkowego.

Ad 1, 2, 6 i 7

Stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23 - na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 06.04.2011 r. - rozumie się:

1.  przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
    1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
    2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
    4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2.  przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
    1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
    2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3.  usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Stosownie do ust. 5 powołanego artykułu, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), (…)

Wnioskodawca wskazał w swoim stanowisku, że w okresie od stycznia do kwietnia 2010 roku dla usług kurierskich świadczonych na rzecz podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, stosował stawkę 22%. W stanowisku natomiast podaje, że usługi jego spełniają kryteria do uznania ich za usługi transportu międzynarodowego, w oparciu o definicję zawarta w art. 83 ust. 3 ustawy. Konsekwencją tych ustaleń było zastosowanie dla polskich podatników jako nabywców usług stawki 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z ust. 3 tego artykułu, począwszy od maja 2010 roku.

Analizując przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe w odniesieniu do cyt. powyżej przepisów, uznać należy, że prawidłowe jest zastosowanie stawki preferencyjnej w wysokości 0% dla usług Wnioskodawcy, wypełniających przesłanki przepisu art. 83 ust. 3 ustawy wraz z dokumentami, stanowiącymi dowód świadczenia takich usług.

Zatem zastosowana w okresie od stycznia do kwietnia 2010 roku stawka podatku w wysokości 22% dla polskich podatników z siedzibą w kraju, była niewłaściwa. Należy skorygować podatek należny w odniesieniu do usług kurierskich, gdyż opodatkowane są stawką w wysokości 0%. W 2011 roku, gdy Wnioskodawca będzie wykonywał usługi kurierskie, uznawane przez niego jako transport międzynarodowy, na rzecz polskich podatników podatku VAT, to nadal zastosowanie będzie miał art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z ust. 3 ustawy i stawka preferencyjna podatku w wysokości 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wskazanych pytań należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30.06.2011 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W swoim stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, że usługi, które świadczy na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, z wyłączeniem Polski, uznawał za niepodlegające opodatkowaniu na terenie Polski.

Zasada ogólna, zawarta w art. 28b ustawy jest ograniczana przez wyjątki, które wymienione są w zastrzeżeniach, i tak np. wyjątkiem są usługi związanych z nieruchomościami (art. 28e) czy usługi transportu pasażerskiego( art. 28f). Usługi kurierskie, jakie świadczy Wnioskodawca nie zawierają się w żadnym z wyjątków, określonych w art. 28 ustawy, zarówno w brzmieniu obowiązującym do 30.06.2011 roku jak i według aktualnego zapisu ustawy. Ponadto, jak wskazuje w stanowisku Wnioskodawca, jego kontrahenci to podmioty, który wykonują działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy, posiadające status podatnika, w myśl art. 28a ustawy.

Zatem Wnioskodawca prawidłowo uznał, że usługi świadczone na rzecz podatników z terytorium Unii Europejskiej i w oparciu o art. 28b ustawy, są opodatkowane przez usługobiorcę a tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy z zakresie pytania 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4 i 8

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Wnioskodawca od maja 2010 roku, świadcząc usługi dla podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art . 28a ustawy VAT posiadających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej stosował stawkę wynoszącą 0 %, jeśli transport mógł być uznany za transport międzynarodowy w rozumieniu art . 83 ust . 3 ustawy VAT i stawkę 22% w pozostałych przypadkach.

Odnosząc się do definicji podatnika, w rozumieniu art. 28a, zauważyć należy, że definicja ta obejmuje szeroki krąg podmiotów, spełniających kryteria ustawowe do uznania ich za podatników, dla celów określenia miejsca świadczenia usług. Wnioskodawca w swoim stanowisku stwierdza również, że podatnikiem jest każdy podmiot, bez względu na kraj jego siedziby lub stałego zamieszkania, który prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą. Kontrahenci Wnioskodawcy z siedzibą lub stałym miejscem zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej również spełniają definicję podatnika zawartą w art. 28a ustawy.

Z powyższego wynika zatem, że Wnioskodawca nieprawidłowo stosował stawkę 0% i 22% dla usług kurierskich świadczonych na rzecz podatników spoza terenu Unii Europejskiej. Miejscem świadczenia takich usług należy określić w oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ustawy. W konsekwencji, usługi kurierskie, świadczone na rzecz podmiotów z siedziba poza terytorium UE nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W kwestii faktur korygujących, przywołać należy cyt. powyżej przepisy rozporządzenia Ministra finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68 poz.360) oraz art. 29 ust. 4a ustawy. W ustępie tym mowa jest o sytuacji, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z kolei deklaracja podatkowa składana dla celów podatku od towarów i usług jest odzwierciedleniem prowadzonej przez podatnika ewidencji dla celów tego podatku. A zatem dane z ewidencji winny być przeniesione, z uwzględnieniem wszelkich zmian i korekt do deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Podsumowując, skoro miejsce świadczenia usług świadczonych przez Wnioskodawcę dla podatników z siedziba poza terytorium Unii Europejskiej, zostało ustalone na podstawie art. 28b ustawy, to do wystawionych w 2010 roku faktur za te usługi ze stawką 22% należy wystawić faktury korygujące, gdzie nie będzie naliczonego podatku należnego, lecz odpowiednia adnotacja, że podatek z tytułu tej usługi rozliczy nabywca, a tym samym korekcie będą podlegały odpowiednio ewidencja oraz deklaracja podatkowa Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy z zakresie pytania 4 i 8 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 5, 9, 10

Wnioskodawca w całym 2010 roku ustalał obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług kurierskich, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, lecz nie później niż w 7 dniu od dnia wykowania usługi. Z kolei w 2011 roku zamierza ustalać moment powstania obowiązku podatkowego dla swoich usług, w oparciu o przepis szczególny, jakim jest art. 19 ust. 13 pkt 2 lit b ustawy.

Na ogólną regulację momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług wskazuje art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast w przypadku, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi winno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Z kolei w sposób szczególny moment powstania obowiązku podatkowego został uregulowany w art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy, gdyż w tym przypadku moment wystawienia faktury nie jest równoznaczny z momentem powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z tym przepisem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług:

1.  transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami,
2.  spedycyjnych i przeładunkowych,
3.  w portach morskich i handlowych,
4.  budowlanych lub budowlano-montażowych.

Z dyspozycji przepisu art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a i lit. b ustawy o VAT wynika więc, że obowiązek podatkowy w transporcie i spedycji powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Zatem obowiązek podatkowy przy tego rodzaju usługach może powstać w następujących momentach czasowych: 1) otrzymania części zapłaty lub też całości zapłaty przed albo po rozpoczęciu wykonywania usługi, jak również po wykonaniu usługi, ale przed 30. dniem od dnia wykonania usługi - otrzymanie zapłaty powoduje powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanej kwoty, 2) 30 dnia od dnia wykonania usługi (w przypadku, gdy zapłata do tego momentu nie została otrzymana, względnie jeżeli nie została otrzymana całość zapłaty). Oznacza to, że przy świadczeniu usług transportowych podstawowe znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego ma data otrzymania zapłaty za ich wykonanie. W sytuacji zaś, gdy wystawca faktury nie otrzyma zapłaty za wykonaną usługę w terminie 30 dni, to data zapłaty za fakturę nie już znaczenia. Znaczenia nie ma też data wystawienia faktury, albowiem w tym przypadku obowiązek podatkowy powstaje 30 dnia od dnia wykonania usługi. W związku z powyższym wystawienie faktury dokumentującej wykonanie usług transportowych nie decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego, a przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a i lit. b ustawy o VAT, jako przepis szczególny wobec zasady ogólnej, ma pierwszeństwo stosowania.

Dla usług kurierskich, które nie zostały wymienione w art . 19 ustawy jako usługi korzystające ze szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, obowiązek podatkowy ustalany jest na podstawie art . 19 ust . 4 ustawy. Jednak Wnioskodawca, świadczone przez siebie usługi uznaje jako spedycyjne, a co za tym winny mieć określany moment powstania obowiązku podatkowego na podstawie art . 19 ust . 13 pkt . 2 lit. b ustawy.

Analizując powyższe, stwierdzić należy, że nieprawidłowo rozpoznawał Wnioskodawca obowiązek podatkowy w oparciu o art. 19 ust. 4 ustawy. Skoro usługi kurierskie Wnioskodawca traktuje jako usługi spedycyjne, to zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy, obowiązek dla takich usług należy ustalić w oparciu o ten przepis szczególny.

Deklaracja podatkowa składana dla celów podatku od towarów i usług na terytorium Polski jest odzwierciedleniem prowadzonej przez podatnika ewidencji dla celów tego podatku. A zatem dane z ewidencji winny być przeniesione do deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W myśl § 2 tego samego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje poprzez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zatem, w sytuacji wystąpienia u Wnioskodawcy nieprawidłowego wykazania w ewidencji i deklaracji momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług kurierskich jest on zobowiązany do skorygowania swojej ewidencji a co za tym idzie deklaracji podatkowej, w odniesieniu do okresów rozliczeniowych, w których został wykazany podatek należny.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 5, 9 i 10 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.