Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-459/14-4/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-02
Teza: Prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej, opłaty manipulacyjnej oraz rat leasingowych od samochodu osobowego przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej, opłaty manipulacyjnej oraz rat leasingowych od samochodu osobowego przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur leasingowych po zakończeniu trwania umowy najmu samochodu osobowego w stanie prawnym obowiązującym po 1 kwietnia 2014 r.,

*   braku obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka sp. o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Wśród wykonywanych przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej znajduje się także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.1 IZ) oraz wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z), co także potwierdzone jest stosownym wpisem w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł w drugiej połowie 2013 roku umowę leasingu samochodu osobowego, z zamiarem oddania w odpłatne używanie tego pojazdu na podstawie umowy najmu innym podmiotom gospodarczym, w tym swoim kontrahentom przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z tego też powodu, również w drugiej połowie 2013 roku Wnioskodawca zawarł umowę najmu wyleasingowanego przez siebie samochodu osobowego na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W związku z faktem przeznaczenia samochodu osobowego wyłącznie na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca odliczył 100% podatku VAT od opłaty wstępnej oraz opłaty manipulacyjnej związanej z umową leasingu, o której mowa powyżej. Od momentu oddania samochodu w najem (co nastąpiło bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu pojazdu) Wnioskodawca odlicza także 100% podatku VAT od rat leasingowych. Faktury dokumentujące opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe dotyczące samochodu będącego przedmiotem wniosku są oraz będą wystawiane na Wnioskodawcę. W czasie trwania umowy najmu paliwo zakupywane jest przez Najemcę, natomiast do ponoszenia wszelkich kosztów eksploatacji pojazdu, takich jak naprawy czy dokonywanie okresowych przeglądów zobowiązany jest Wnioskodawca.

Na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu samochodu osobowego pojazd ten jest w dyspozycji najemcy, który w sposób faktyczny go używa. Samochód od chwili zawarcia umowy leasingowej został przeznaczony więc wyłącznie na wynajem. Po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu samochód osobowy będący przedmiotem wniosku jest nadal przeznaczony do oddania w odpłatne używanie, w tym na podstawie umów najmu. W przypadku jednak braku zainteresowania na usługę wynajmu samochodu oferowanego przez Wnioskodawcę do odpłatnego korzystania, samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę także do innych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Oddanie przedmiotowego samochodu przez Wnioskodawcę w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu jest dla Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Samochód osobowy będący przedmiotem umowy leasingu, oddany następnie pod wynajem przez Wnioskodawcę został wydany Wnioskodawcy przez leasingodawcę, a następnie oddany pod wynajem przez Wnioskodawcę najemcy w 2013 roku. Wnioskodawca w kwietniu 2014 r. zarejestrował umowę leasingu u właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Od momentu zawarcia umowy leasingu jak i umowy najmu nie dokonywano żadnych zmian ww. umów.

Wnioskodawca oświadcza także, że przedstawione we wniosku elementy stanu faktycznego w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub skarbowej ani sprawa nie została rozstrzygnięta w ostatecznej decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Wnioskodawca zakupił pojazd we wrześniu 2013r.;
2.  Pierwsza umowa najmu samochodu została zawarta 31.10.2013r. na nieprzerwany okres do 30.04.2014r.;
3.  W okresie po upływie 6 miesięcznej umowy najmu samochód w sytuacji, gdy nie jest wynajmowany, udostępniany jest, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem pojazd nie jest wykorzystywany na cele prywatne;
4.  Wnioskodawca przeznacza samochód będący przedmiotem wniosku wyłącznie do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT). Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić jednoznacznej odpowiedzi, czy osoby, w okresach, w których pojazdy są im udostępniane, nie wykorzystują ich przy okazji w innych celach niż do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a to z uwagi na stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji i niniejszym jego uzupełnieniu, zgodnie z którym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do podjęcia szczególnych działań zmierzających do wyeliminowania takiej możliwości;
5.  W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do wykazywania się szczególną dokumentacją, z której by obiektywnie wynikało, że przedmiotowy samochód jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej i wykluczone jest wykorzystywanie tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, w związku z czym okoliczności powyższe nie wynikają obiektywnie z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów;
6.  Wykorzystywanie przedmiotowego samochodu wyłącznie do celów działalności gospodarczej wynika z przeznaczenia pojazdu przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej, a nie z przykładowo wymienionych dokumentów (np. regulaminy, umowy, zarządzenia), bowiem w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku prowadzenia takiej szczegółowej dokumentacji;
7.  Na pytanie zawarte w wezwaniu : „Czy Zainteresowany ustalił reguły wykluczające wykorzystanie samochodów do celów prywatnych? Jeśli tak, to należy wskazać jakie to są reguły i jakie zostały podjęte działania zabezpieczające ich wykonanie?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie ustalił reguł, o których mowa w pkt II pyt. 7) wezwania, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku ustalenia takich reguł;
8.  Wnioskodawca wydał polecenie służbowe, na podstawie którego zobowiązał pracowników i inne ewentualne osoby do korzystania z pojazdu tylko w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i kontroluje wykonywanie tego polecenia zgodnie z przysługującymi mu uprawnieniami dotyczącymi nadzoru nad prawidłowo wykonywaną pracą;
9.  W sytuacji, gdy pojazd nie jest wynajmowany, jest wykorzystywany, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą;
10.  Ze względu na to, że samochód użytkowany jest również przez członków zarządu, których czas oraz miejsce pracy nie są normowane oraz ograniczone godzinami otwarcia biura firmy, samochód garażowany jest w różnych miejscach, w zależności od bieżących potrzeb;
11.  Na pytanie zawarte w wezwaniu: „Jeżeli Wnioskodawca w okresie po upływie co najmniej 6 miesięcznej umowy najmu wykorzystuje samochód wyłącznie do celów działalności gospodarczej, to należy wskazać czy Wnioskodawca – w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesie/poniósł pierwszy wydatek związany z tym samochodem – złoży/złożył właściwemu dla Wnioskodawcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informację, której wzór został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U., poz. 371)?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie złożył informacji, o której mowa w pkt. II pyt. 11 wezwania, z uwagi na to, że nie jest on zobowiązany do złożenia takiej informacji w celu pełnego odliczania podatku naliczonego od rat leasingowych, ponieważ Wnioskodawca zachował uprawnienie do pełnego odliczania podatku VAT od rat leasingowych na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 kwietnia;
12.  Na pytanie zawarte w wezwaniu: „Czy po upływie ww. umowy najmu Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu samochodu, wykluczającą użycie tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą? Jeżeli tak, to od kiedy rozpoczął prowadzenie ewidencji oraz czy ewidencja zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie prowadzi ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w pkt. II pyt. 12 wezwania, ponieważ obowiązujące go przepisy podatkowe nie nakładają takiego obowiązku w celu możliwości pełnego odliczenia podatku VAT od rat leasingowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zakresie nabycia samochodu osobowego w drodze umowy leasingu, przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy Wnioskodawca miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej i opłaty manipulacyjnej oraz faktur od rat leasingowych? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej i opłaty manipulacyjnej oraz faktur od rat leasingowych samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy zachowuje on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur od rat leasingowych po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu w sytuacji, gdy po tym okresie oprócz przeznaczenia tego pojazdu na wynajem będzie on również wykorzystywany do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z tego też powodu Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną w przypadku, gdy po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu pojazd nadal będzie przeznaczony do wynajmu podmiotom trzecim, ale będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem możliwe będzie dalsze pełne odliczanie podatku naliczonego z faktur leasingowych. Prawo do dalszego pełnego odliczania podatku VAT od wydatków związanych z zawartą umową leasingu wynika ponadto z art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, ponieważ Wnioskodawca zadośćuczynił wszystkim obowiązkom stawianym przez ustawodawcę w tym przepisie.

Do zaistniałego stanu faktycznego znajdą zastosowanie aktualnie obowiązujące na dzień złożenia niniejszego wniosku przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego cyt. „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.” oraz art. 86 ust. 2 pkt 1, który stanowi, że „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, zdarzenia prawne z którymi wiązane są określone skutki podatkowe (zarówno zawarcie umowy leasingu, jak i umowy najmu), miały miejsce w roku 2013, a zatem podstawowe znaczenie w zakresie kwestii związanych z odliczeniem podatku VAT związanego z nabyciem samochodów bądź ich użytkowaniem na podstawie umowy leasingu regulują przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. 2010, Nr 247, poz. 1652 ze zm.) (zwana dalej: ustawą nowelizującą), która obowiązywała w okresie od dnia 1 stycznia 2.011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej przy nabyciu samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż łącznie 6 tys. zł. Ta ogólna zasada ograniczonej możliwości odliczenia podatku VAT doznaje wyłączenia na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Jeden z wyjątków zawarty został w art. 3 ust. 2 pkt 7, zgodnie z którym cyt.

Przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika zatem, że w przypadku przeznaczenia leasingowanego samochodu do odpłatnego używania, np. na podstawie umowy najmu przez okres co najmniej 6 miesięcy, to podobnie jak w przypadku zakupu pojazdu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty VAT wynikającej z faktur wystawionych przez leasingodawcę, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. W ocenie Wnioskodawcy nie może tym samym znaleźć zastosowania art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, który stanowi, że cyt. „w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.” Przepis powyższy zawiera bowiem odesłanie do art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, natomiast art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy nowelizującej, mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie, zawiera tę kategorię pojazdów, do których ust. 1 ustawy nowelizującej nie ma zastosowania. W rezultacie w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowania także art. 3 ust. 6, który dotyczy ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przez usługobiorców używających samochody m.in. na podstawie umowy leasingowej.

Z powyższego wynika, że ograniczenia wynikające z art. 3 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy nowelizującej nie dotyczą podatników, pod warunkiem spełnienia przez nich łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej. Przesłanki te zostają natomiast spełnione w sytuacji, gdy: (l) przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze oraz (2) gdy te samochody są przez Wnioskodawcę przeznaczone do wykorzystania wyłącznie na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Stwierdzić również należy, że po upływie 6 miesięcy Wnioskodawca może przeznaczyć pojazd na pozostałe cele prowadzonej działalności gospodarczej, zachowując przy tym pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy bowiem cały czas mieć na uwadze fakt spełnienia przesłanek wynikających z art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy nowelizującej. Gdyby bowiem zamysłem ustawodawcy było uzależnienie prawa do pełnego odliczenia całości podatku naliczonego od przeznaczenia pojazdu wyłącznie na cele oddania pojazdu w odpłatne używanie przez cały okres jego posiadania, to przesłanka wynikająca z ww. przepisu w taki tez sposób zostałaby sformułowana. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji Indywidualnej nr IPTPP4/443-696/13-4/ALN dnia 17 grudnia 2013 r., w której m.in. stwierdzono, że cyt „Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz przedstawiony wyżej stan prawny stanowisko Wnioskodawczyni, że Firmie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej „opłatę wstępną” oraz z faktur wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego w okresie oddania pojazdu w odpłatne użytkowanie na okres powyżej sześciu miesięcy, jak również w przypadku gdy po tym okresie pojazd będzie nadal przeznaczony na wynajem, ale będzie wykorzystywany również do innych czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności - należało uznać za prawidłowe.”

Podkreślenia w niniejszej sprawie wymaga, że warunkiem prawa do odliczenia podatku w pełnej kwocie, jak to wynika z ww. przepisu, jest to, aby pojazd samochodowy był przeznaczony przez firmę wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umów wymienionych w tym przepisie, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Wskazać wreszcie należy na przepis art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, który wyraża zasadę zachowania nabytego przez Wnioskodawcę prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z zawartą umową leasingu. Wnioskodawca zadośćuczynił bowiem wszelkim wymogom stawianym przez ww. przepis, od których zależy zachowanie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT zawartego na fakturach wystawianych przez leasingodawcę pojazdu dokumentujących opłatę wstępną jak i raty leasingu operacyjnego samochodu osobowego przez cały okres obowiązywania umowy leasingu, w przypadku, gdy leasingowany samochód przekazany został w odpłatne użytkowanie osobie trzeciej w ramach umowy najmu przez okres co najmniej 6 miesięcy, oraz przysługuje nadal po zakończeniu pierwszej umowy najmu, nawet w sytuacji gdy pojazd, z uwagi na brak zawarcia dalszych umów najmu, wykorzystywany jest do czynności opodatkowanych prowadzonych przez Wnioskodawcę, innych niż wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych, gdy ponadto pojazd samochodowy został wydany Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014, a umowa leasingu została zarejestrowana przez Wnioskodawcę u właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W zbliżonym stanie faktycznym takie też stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2014 r., nr IPTPP4/443-786/13-2/MK, w której stwierdził on, że cyt. „Wnioskodawczyni zachowa prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe również w sytuacji gdy po ustaniu bieżącej umowy najmu, samochód w dalszym ciągu przeznaczony będzie na wynajem, o ile w okresie oczekiwania na następnego najemcę będzie wykorzystywany przez Wnioskodawczynię do innych czynności opodatkowanych.”

Wobec przytoczonych przepisów prawnych, mających zastosowanie do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca uważa jak powyżej.

W odniesieniu do pytania nr 1, Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu: W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na to, że przedmiotowy samochód osobowy przeznaczony był do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe oraz z faktur dokumentujących opłatę wstępna i opłatę manipulacyjną, a to na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie, że zarówno zawarcie umowy leasingowej, jak i odbiór samochodu i jego wydanie najemcy w ramach zawartej umowy najmu nastąpiło w 2013 roku, przedmiotowy stan faktyczny i prawny regulują przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym. Co do zasady więc przy nabyciu samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego sianowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż łącznie 6 tys. zł Przepis ten jednak na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż samochodów lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przeznaczenia leasingowanego samochodu do wynajmu, dzierżawy itp. przez okres co najmniej 6 miesięcy, to podobnie jak w przypadku zakupu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty VAT wnikającej z faktur wystawionych przez leasingodawcę, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. Zapisy art. 3 ust 5 ww. ustawy o podatku VAT do samochodów o których mowa w art. 3 ust 1 należy rozpatrywać w świetle art. 3 ust 2 pkt 7 ustawy, który wymienia w kategorie samochodów, do których ust. 1 nie ma zastosowania. W konsekwencji nie może również mieć zastosowania art. 3 ust 6 który dotyczy ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przez usługobiorców używających samochody m. in. na podstawie umowy leasingowej. W ocenie Wnioskodawcy, by skorzystać z prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących rat leasingowych, musi on spełnić przesłanki, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 tj. w przypadku gdy przedmiotem jego działalności jest odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze, oraz gdy te samochody są przez Wnioskodawcę przeznaczone do wykorzystania wyłącznie na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Po upływie 6 miesięcy Wnioskodawca może przeznaczyć pojazd na pozostałe cele prowadzonej działalności zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Najistotniejsze jest zatem spełnienie przestanki z art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy. Gdyby bowiem zamysłem ustawodawcy było uzależnienie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od przeznaczenia pojazdu wyłącznie na cele najmu przez cały okres jego posiadania to oczywistym jest, że taką przesłankę zamiast 6 miesięcy zawarto by w treści ustawy. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-826/10-2/BA z dnia 7 września 2010 roku.

Wobec powyższego, w związku ze spełnieniem warunków określonych w dyspozycji art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy, w przypadku Wnioskodawcy nie powinno być zastosowane ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w art. 3 ust. 1 ustawy lecz ogólna reguła znajdująca się w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec przytoczonych przepisów prawnych, mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca uważa jak powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż z uwagi na fakt, że przedmiot wniosku dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, a ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał do pytania nr 1 przepisy odnoszące się do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., to niniejsza interpretacja rozstrzyga w oparciu o stan prawny wskazany przez Wnioskodawcę, tj. stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, bądź ich użytkowaniem na podstawie umowy leasingu regulują przepisy art. 3 do art. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą, z uwzględnieniem zmian tej ustawy wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. poz. 1456).

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, iż ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od częściprzeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Z powyższego wynika, że - co do zasady - w przypadku użytkowania m.in. na podstawie umowy leasingu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Ograniczenia wynikające z art. 3 ust. 1 i 6 ustawy nowelizującej nie dotyczą podatników pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, tj.:

*   gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, oraz

*   samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zauważyć należy, iż samo prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, dzierżawy, leasingu, itp. samochodów nie determinuje automatycznie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy leasingu samochodów na potrzeby działalności. Użyte bowiem w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze (…)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem konkretnych samochodów w odpłatne używanie poprzez użycie wyrazu „tych”. Tym samym, sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne oddanie danego, konkretnego samochodu do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnych na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z literalnego brzmienia przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej wynika bowiem, iż koniecznym warunkiem jego zastosowania jest przeznaczenie samochodu do działalności polegającej m.in. na jego wynajmie przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego u usługobiorców użytkujących samochody, na podstawie umowy leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, odnosi się do samochodów i pojazdów samochodowych wskazanych w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Tym samym, ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej nie będzie miało zastosowania u podatnika użytkującego samochód osobowy, na podstawie umowy leasingu, wykorzystującego go w ramach prowadzonej w zakresie wynajmu działalności gospodarczej, przez okres co najmniej 6 miesięcy, wyłącznie w tym celu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zakupił pojazd we wrześniu 2013 r. Wśród wykonywanych przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej znajduje się także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.1 IZ) oraz wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z). Wnioskodawca zawarł w drugiej połowie 2013 roku umowę leasingu samochodu osobowego, z zamiarem oddania w odpłatne używanie tego pojazdu na podstawie umowy najmu innym podmiotom gospodarczym, w tym swoim kontrahentom przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z tego też powodu, również w drugiej połowie 2013 roku Wnioskodawca zawarł umowę najmu wyleasingowanego przez siebie samochodu osobowego na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W związku z faktem przeznaczenia samochodu osobowego wyłącznie na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca odliczył 100% podatku VAT od opłaty wstępnej oraz opłaty manipulacyjnej związanej z umową leasingu, o której mowa powyżej. Od momentu oddania samochodu w najem (co nastąpiło bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu pojazdu) Wnioskodawca odlicza także 100% podatku VAT od rat leasingowych. Faktury dokumentujące opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe dotyczące samochodu będącego przedmiotem wniosku są oraz będą wystawiane na Wnioskodawcę. Na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu samochodu osobowego pojazd ten jest w dyspozycji najemcy, który w sposób faktyczny go używa. Samochód od chwili zawarcia umowy leasingowej został przeznaczony więc wyłącznie na wynajem. Oddanie przedmiotowego samochodu przez Wnioskodawcę w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu jest dla Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotowy samochód osobowy przeznaczony jest do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, pod warunkiem jednak, że nie zaistnieją ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej, opłaty manipulacyjnej oraz rat leasingowych od samochodu osobowego przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Natomiast w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur leasingowych po zakończeniu trwania umowy najmu samochodu osobowego w stanie prawnym obowiązującym po 1 kwietnia 2014 r. oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku w szczególności dotyczące prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących rat leasingowych od samochodu przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy, w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.