Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-993/13-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-22
Teza: Czy przekształcenie przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spółek: komandytowej (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) i komandytowo-akcyjnej (w której Wnioskodawca jestem akcjonariuszem) w spółki jawne będzie się dla mnie wiązało z powstaniem jakiegokolwiek przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowej oraz spółki komandytowo-akcyjnej w spółki jawne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowej oraz spółki komandytowo-akcyjnej w spółki jawne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W chwili obecnej Wnioskodawca uczestniczy w dwóch spółkach niebędących osobami prawnymi w rozumieniu art. 5a ust 26 u.p.d.o.f. z siedzibą w Polsce: w spółce komandytowej jako komandytariusz i w spółce komandytowo-akcyjnej jako akcjonariusz.

Zgodnie z przyjętymi założeniami biznesowymi razem z pozostałymi wspólnikami Wnioskodawca planuje przekształcić obydwie wyżej wskazane spółki (komandytową i komandytowo-akcyjną) w spółki jawne.

Przekształcenie wyżej wskazanych spółek (komandytowej i komandytowo-akcyjnej) w spółki jawne ma nastąpić na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych (art. 551 i następnych).

Przekształcenie wyżej wskazanych spółek (komandytowej i komandytowo-akcyjnej) w spółki jawne ma zostać dokonane przed końcem 2013 roku, tzn. wpis przekształcenia do Krajowego Rejestru Sądowego ma być dokonany do dnia 31 grudnia 2013 r.

W toku omawianych przekształceń nie dojdzie do żadnych wypłat ze spółek przekształcanych na rzecz ich wspólników (w tym Wnioskodawcy), w szczególności nie dojdzie do podziału i wypłaty zysków spółek przekształcanych.

W oparciu o art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości przekształcane spółki nie będą zamykać ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spółek: komandytowej (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) i komandytowo-akcyjnej (w której Wnioskodawca jestem akcjonariuszem) w spółki jawne będzie się wiązało dla Wnioskodawcy z powstaniem jakiegokolwiek przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą) (art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej (art. 555 Kodeksu spółek handlowych).

Istotą przekształcenia spółki na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych jest zmiana formy prawnej spółki prawa handlowego, która po przekształceniu ma kontynuować działalność jako spółka prawa handlowego innego typu. Przekształcenie opiera się więc na zasadzie kontynuacji i tożsamości prawnej spółki przekształcanej i spółki przekształconej. Oznacza to, że w toku przekształcenia nie dochodzi do likwidacji spółki przekształcanej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż po przekształceniu kontynuuje ona swoją działalność przy wykorzystaniu tego samego majątku, z tą tylko różnicą że operuje już w innej, zmienionej formie prawnej. Co niezwykle istotne, w toku przekształcenia nie dochodzi do żadnych wypłat na rzecz wspólników spółki przekształcanej, w szczególności nie dochodzi do podziału i wypłaty zysku spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się po prostu wspólnikami spółki przekształconej.

Spółka jawna, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna są spółkami osobowymi w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych i spółkami niebędącymi osobami prawnymi w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o PIT.

Spółki osobowe (niebędące osobami prawnym) charakteryzują się tym, że na gruncie podatków dochodowych nie są podatnikami, a są nimi poszczególni wspólnicy tych spółek.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, przekształcenie przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spółek: komandytowej (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) i komandytowo-akcyjnej (w której Wnioskodawca akcjonariuszem) w spółki jawne, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, wynika to z dwóch zasadniczych okoliczności.

Po pierwsze, decyduje o tym istota przekształcenia na gruncie Kodeksu spółek handlowych. które sprowadza się jedynie do zmiany formy prawnej bez likwidacji spółki podlegającej przekształceniu. W toku przekształcenia nie dochodzi do żadnych wypłat na rzecz wspólników spółki przekształcanej, w szczególności nie dochodzi do podziału i wypłaty zysku spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się po prostu wspólnikami spółki przekształconej.

Po drugie, decyduje o tym fakt że zarówno spółka jawna, jak również komandytowa i komandytowo-akcyjna są spółkami osobowymi (niebędącymi osobami prawnymi) i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak przepisu, który określałby obowiązek opodatkowania przekształcenia spółki osobowej (niebędącej osobą prawną) w inną spółkę osobową (niebędącą osobą prawną), czyli w spółkę o tym samym reżimie podatkowo-prawnym.

Jedynym przepisem nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał więc zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową.

W konsekwencji należy przyjąć, że przekształcenie spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną jest neutralne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w następujących indywidualnych interpretacjach wydanych na gruncie analogicznych albo podobnych stanów faktycznych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16.07.2013 r. (IPTPB1/415-301/13-2/MAP oraz IPTPB1/415-301/13-3/MAP),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28.06.2013 r. (ITPB1/415- 398/13/MR),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.06.2013 r. (IPPB/415-467/13-2/IF,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25.06.2013 r. (IBPBI/1/415-43 1/12/ŚS),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17.05.2013 r. (ILPB1/415-231/13-2/TW, ILPB1/415-235/13-2/TW, ILPB1/415-234/13-2/TW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Stosownie do art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu).

W świetle powyższego, dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego np. spółki komandytowej i spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową prawa handlowego np. w spółkę jawną.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powołanymi przepisami, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Wobec powyższego, jeśli przekształcenie spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka jawna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki, tj. spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z powyższym po stronie wspólnika spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Oczywiście dotyczy to tylko takich sytuacji, kiedy przekształcenie spółki nie staje się okazją do przyznania lub wypłaty wspólnikowi jakichkolwiek świadczeń ze spółki z jakiegokolwiek tytułu. Zgodzić się również należy, że przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową nie spowoduje powstania przychodu, o jakim mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych, do których spółka komandytowa i komandytowo-akcyjna nie należą.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że przekształcenie przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spółek: komandytowej (w której Wnioskodawca jest komandytariuszem) i komandytowo-akcyjnej (w której Wnioskodawca jest akcjonariuszem) w spółki jawne nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.