Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.887.2021.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-22
Teza: skutki podatkowe zbycia Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości i prawidłowe w części dotyczącej braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

31 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zbycia Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 marca 2022 r. (data wpływu 10 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

### · A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

### · Pani E. M.

### Opis stanu faktycznego

Pani E. M. (dalej jako: „Sprzedający”) wraz ze współwłaścicielem (w warunkach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej) nieruchomości, tj. mężem, Panem A. M., (dalej zbiorczo: „Sprzedającymi”) 8 grudnia 2021 r. zawarła z A. Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”), w formie aktu notarialnego, Rep. A nr (\`(...)\`) Umowę sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków („Umowa Sprzedaży Praw”) oraz Umowę Sprzedaży Nieruchomości („Umowa Sprzedaży”). Mocą ww. umowy doszło do przejęcia ogółu praw i obowiązków przez spółkę A. Sp. z o.o. przysługujących spółce E. Sp. z o.o., NIP: (\`(...)\`) (dalej: „Cedent”, „Kupujący”) z tytułu zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości z 14 sierpnia 2020 r.

Ww. umowa przedwstępna zawarta 14 sierpnia 2020 r. w formie aktu notarialnego Rep. A nr (\`(...)\`) pomiędzy Sprzedającymi, a spółką E. Sp. z o.o. (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

Umowa przedwstępna

Przedmiotem Umowy Przedwstępnej, była nieruchomość położona w obrębie ewidencyjnym (\`(...)\`), stanowiąca działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 o obszarze 2.3831 ha, w całości oznaczoną w ewidencji gruntów symbolem „RIV”- pastwiska trwałe, objęta księgą wieczystą nr (\`(...)\`) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (\`(...)\`) w (\`(...)\`), X Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej jako: „Nieruchomość”).

W dziale II ww. księgi wieczystej wpisane było prawo własności Nieruchomości na rzecz Sprzedających, na podstawie umowy darowizny z 1 lutego 1993 r. Rep. A nr (\`(...)\`).

Pozostałe działy ww. księgi wieczystej wolne są od wpisów, wzmianek, ostrzeżeń i obciążeń.

Nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona, posiada dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami i roszczeniami osób trzecich (w tym także nieujawnionymi w księdze wieczystej ograniczeniami w rozporządzeniu), w tym prawem pierwokupu, na obszarze Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne. Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej. Nieruchomość do chwili sprzedaży pozostawała wolna od: hipotek, zadłużeń i wierzytelności, a także nie była przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z którym oznaczona jest symbolem D.D.5015.U,P - teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz Kodeksu cywilnego. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy do dnia przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawcy. Nieruchomość nie znajduje się na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Na Nieruchomości nie znajdują się wody śródlądowe stojące, Nieruchomość nie stanowi lasu, nie znajduje się na niej roślinność leśna, nie jest objęta uproszczonym planem sporządzenia lasów lub decyzją Starosty wydanej w oparciu o art. 19 ustawy o lasach. Zgodnie z wiedzą Sprzedających nie są planowane nowe drogi ani rozbudowa istniejących, co mogłoby doprowadzić do wywłaszczenia Nieruchomości lub jej części. Na terenie Nieruchomości ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Nieruchomość nie jest zanieczyszczona w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów prawa oraz nie wymaga rekultywacji, ponadto Sprzedający nie byli zobowiązani do zapłaty żadnych kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczaniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska. Nieruchomość jest wolna od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z przeznaczeniem oraz jest wolna od wad prawnych. Sprzedający nie nabyli Nieruchomości od Krajowego Ośrodka wsparcia Rolnictwa, Skarbu Państwa, ani od jednostki samorządu terytorialnego. Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość nie jest położona na obszarze zdegradowanym ani na obszarze rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji. Rada Miejska nie powzięła również uchwały o wyznaczeniu obszaru zdegradowanego ani obszaru rewitalizacji w granicach Nieruchomości lub w jej bezpośrednim sąsiedztwie, w związku z czym miastu (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo pierwokupu Nieruchomości, ustanawiane w takiej uchwale. Nieruchomość nie jest objęta żadną formą ochrony przyrody.

Sprzedający zobowiązał się sprzedać Nieruchomość, natomiast Spółka zobowiązała się do jej zakupu w dacie wskazanej przez Spółkę Sprzedającym z co najmniej 3-dniowym wyprzedzeniem, w terminie do 15 lutego 2021 r. (dalej: „Data Ostateczna”) po spełnieniu się następujących warunków zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży”) :

a) uzyskaniu zaświadczeń, wydanych przez właściwy: urząd skarbowy, urząd gminy, Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowy Fundusz rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g) ustawy Ordynacja podatkowa, oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnościami należnych podatków i innych należności publicznoprawnych,

b) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznanie przez Kupującego, według jego oceny wyników tej analizy za satysfakcjonujące, tj. umożliwiające realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

c) uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji,

d) uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób fizycznych i prawnych, w tym dostawców danych mediów, oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji skarbowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na Nieruchomości i kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji,

e) potwierdzenia że warunki techniczne (zaopatrzenia w media, wodę energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości,

f) potwierdzenie iż Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,

g) przedłożenie przez Sprzedających na wezwanie Kupującego, potwierdzonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedających, tj. dowodu osobistego bądź paszportu,

h) minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedających Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, oraz finansowaniu terroryzmu,

i) oświadczenia Sprzedających pozostaną ważne i aktualne w dacie sprzedaży,

j) uzyskanie przez Kupującego Uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży.

Strony postanowiły, że Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży opisane powyżej zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży do upływu Daty Ostatecznej pomimo nieziszczenia się, któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego, najpóźniej w dacie ostatecznej oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Strony postanowiły, że wydanie przedmiotu sprzedaży wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nim związanymi nastąpi w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością będą do dnia umowy sprzedaży ponoszone przez Sprzedających z zastrzeżeniem opłat spowodowanych działaniami Kupującego, a od dnia umowy sprzedaży obciążać będą Kupującego.

Strony postanowiły, iż od dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży Kupującemu przysługiwać będzie prawo do dysponowania całym obszarem Nieruchomości dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego uprawnienia na dowolną osobę trzecią), oraz składania i cofania wniosków, uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów a także do wejścia na teren całego obszaru Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci i projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia iż obszar Nieruchomości wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Strony zgodnie postanowiły również, iż od dnia zawarcia niniejszej umowy do dnia oznaczonego jako Data Ostateczna Kupującemu przysługiwać będzie prawo wejścia na teren Nieruchomości celem wytyczenia obrysu budynku z przeznaczeniem pod park magazynowo-logistyczno-produkcyjny.

Sprzedający udzielili przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa z prawem do ustanawiania dalszych pełnomocników do:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru.

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru Nieruchomości w części obszaru Przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną,

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

d) zawarciu w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e) uzyskaniu decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego,

f) uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego Państwowym Funduszu Rehabilitacji osób Niepełnosprawnych, zaświadczeń wydanych również w trybie art.306g ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawniało pełnomocnika do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów i wy rysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty związane z działaniami Kupującego, w szczególności koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi w punktach a i f obciążały Kupującego.

Ponadto, Sprzedający udzielił przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa z prawem do ustanowienia dalszych pełnomocników do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej Sądu Rejonowego (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych KW nr (\`(...)\`). Pełnomocnictwo obejmowało upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również do wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto pełnomocnik uprawniony był do przeglądania akt ksiąg wieczystych z których Nieruchomość została odłączona,

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Sprzedający oświadczył, że na każde wezwanie Kupującego udzieli wszelkich stosownych pełnomocnictw, w tym pełnomocnictw szczególnych złożonych na druku PPS-1 niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń uzgodnień itp. ww. wymienionych, zarówno w formie pisemnej, jak i w formie aktu notarialnego.

Sprzedający oświadczył, że znane jemu jest zamierzenie Kupującego polegające na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego i zrzekł się prawa do składania jakichkolwiek zażaleń skarg i protestów w toku postępowań administracyjnych dotyczących realizacji tej inwestycji oraz zobowiązał się do niezgłaszania z tego tytułu żadnych roszczeń oraz do nieskładania żadnych powyżej wskazanych odwołań, zażaleń, skarg i protestów, a także do dostarczania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości które mogły okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym.

Sprzedający wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Kupujący miał zawiadomić Sprzedającego o dokonanej cesji w terminie 14 dni od zawarcia umowy w wyniku której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia Sprzedający został zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umów opisanych w Umowie Przedwstępnej i Cesjonariusz został Kupującym.

12 maja 2021 r. Strony sporządziły aneks do Umowy Przedwstępnej w formie aktu notarialnego Rep. A nr (\`(...)\`) mocą którego zmieniły Datę Ostateczną zawarcia umowy sprzedaży na dzień 30 listopada 2021 r. Umowa przedwstępna była zmieniona jeszcze 29 listopada 2021 r. mocą aktu notarialnego Rep. A nr (\`(...)\`).

27 października 2020 r., na wniosek małżonka Sprzedającej - Pana A. M., została wydana indywidualna interpretacja podatkowa (sygn. 0112- KD1L3.4012.545.2020.2. JK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż Zainteresowany z tytułu transakcji sprzedaży działki nr 1 będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Jak uznał organ, sprzedaż działki nr 1 będzie stanowić zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podział Nieruchomości

18 grudnia 2020 r. Prezydent Miasta (\`(...)\`) wydał decyzję nr (\`(...)\`) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na przebudowie ul. (\`(...)\`) na odcinku od wybudowanego ronda na ul. (\`(...)\`), mocą której to decyzji zatwierdzono projekt podziału nieruchomości załączonego do wniosku z 12 listopada 2019 r. w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację ww. inwestycji drogowej, mocą którego to podziału działkę o nr ewidencyjnym 1 o obszarze 1,2571 ha podzielono na:

\- działkę o nr ewidencyjnym 2 o obszarze 0,0036 ha, którą przeznaczono na pas drogi powiatowej i która stała się z mocy prawa własnością gminy (\`(...)\`),

\- działkę o nr ewidencyjnym 3 o obszarze 1,2535 ha, na której ustanowiono ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości polegające na znoszeniu przebudowy sieci elektroenergetycznej oraz przebudowy sieci wodociągowej.

Umowa sprzedaży

Wskutek zawarcia 8 grudnia 2021 r. Umowy sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków oraz Umowy Sprzedaży Nieruchomości, Nabywca (Cesjonariusz) - spółka A. Sp. z o.o. wstąpiła w ogół praw i obowiązków przysługujących Kupującemu (Cedentowi) - spółce B. Sp. z o.o. z tytułu ww. Umowy Przedwstępnej.

Mocą Umowy Sprzedaży Sprzedająca wraz z małżonkiem, w wyniku realizacji postanowień ww. Umowy Przedwstępnej sprzedała na rzecz Nabywcy prawo własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3.

Stosownie do treści zaświadczenia wydanego z upoważnienia Prezydenta Miasta (\`(...)\`), działka 3 zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego wyrażonym w Uchwale z 28 lutego 2017 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`), położony jest w terenach elementarnych - częściowo w terenie elementarnym D.D.5015.U,P (przeznaczenie terenu: zabudowa usługowa, obiekty produkcyjne, składy i magazyny, bazy transportowe: dopuszcza się wprowadzenie usług między innymi w zakresie: (i) logistyka, transport, telekomunikacja: (ii) handel, z zastrzeżeniem § 6 ust. 1 pkt 3, co oznacza iż zakazuje się lokalizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaż powyżej 2.000m2, (iii) administracja, finanse, (iv) rzemiosło, (v) motoryzacja jak również dopuszcza się lokalizację wydzielonego parkingu dla samochodów ciężarowych oraz lokalizację punktu odbioru odpadów problemowych z prowadzeniem selektywmej zbiórki odpadów komunalnych, w tym odpadów remontowo - budowlanych); częściowo w terenie elementarnym D.D.5017.KD.Z (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica zbiorcza), - częściowo w terenie elementarnym D.D.5020.KD.D (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica dojazdowa).

Wobec faktu, iż dla terenu Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który przeznacza Nieruchomość na cele inne niż rolne i leśne.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 461 Kodeksu cywilnego i nie podlega ograniczeniom w obrocie cywilnoprawnym wynikającym z tej ustawy.

Działka numer 3 z obrębu (\`(...)\`) nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu ani nie została wydana dla tej działki decyzja z zakresu gospodarki leśnej.

Działka numer 3 wolna jest od jakichkolwiek obciążeń, jakichkolwiek zadłużeń i wierzytelności oraz nie jest obciążona jakimikolwiek prawami ani roszczeniami osób trzecich (w tym nieujawnionymi w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości) w tym prawem najmu, dzierżawy lub użyczenia, ograniczeniami w rozporządzaniu, w tym prawem pierwokupu ustawowym jak również nie zastrzeżono wobec Nieruchomości umownego prawa pierwokupu, a nadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne, ponadto żadne osoby, w tym poprzedni właściciele lub ich następcy prawni, nie wystąpili z jakimikolwiek roszczeniami w związku z jakąkolwiek częścią Nieruchomości, w tym roszczeniami o zwrot lub roszczeniami odszkodowawczymi oraz zgodnie z najlepszą wiedzą Sprzedających, nie istnieją podstawy do zgłoszenia takich roszczeń.

Działka 3 wolna jest od zadłużeń, a także nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

Działka 3 jest niezabudowana. Działka 3 jest nieogrodzona, nieuzbrojona. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Zapłata za przeniesienie prawa własności działki 3 nastąpiła poprzez zapłatę ceny i doliczony do niej został podatek VAT według stawki 23%.

Sprzedająca wraz z małżonkiem prowadzą działalność gospodarczą, prowadzą gospodarstwo rolne, zatem wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., jednakże Nieruchomość (w tym działka 3) nie była wykorzystywana do prowadzenia tej działalności gospodarczej. Są oni także zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT.

Nabywca:

a) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny

b) nabył Nieruchomość w celu budowy parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego, tj. działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Sprzedająca Pani E. M. przez cały okres posiadania zarówno działki nr 1, jak i powstałej w wyniku podziału działki nr 3 nie wykorzystywała nieruchomości w żaden sposób. Zatem do momentu zbycia nie wykorzystywała nieruchomości do działalności zwolnionej podatkiem VAT, ale nie wykorzystywała jej również do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

### Pytania

### 1\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego wydzielonej części Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### 2\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego wydzielonej części Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3, podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

### 3\. Czy Nabywcy w związku z nabyciem wydzielonej części Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3, przysługiwało prawo dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez „towar” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez „sprzedaż”, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przeszła ze Sprzedawcy na Kupującego, który w zamian uzyskał cenę określoną w Umowie przedwstępnej.

W ocenie Wnioskodawcy nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy udziału we własności Nieruchomości, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/O1 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. sygn. IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma co do zasady taki cel.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

*   doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,
*   wydzielenie dróg wewnętrznych,
*   podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,
*   wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek.
*   podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju „aktywność handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw. Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał ”w charakterze handlowca" w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygn.1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej: ogrodzenie: utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w opisie stanu faktycznego, Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z Nieruchomością. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej jako „k.c. ”). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika wywoływały skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, więc fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług.

Warunki zawarcia umowy zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący miał roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. W umowie przedwstępnej określono cenę nabycia Nieruchomości, która nie uległa zmianie wraz z podejmowanymi przez Kupującego działaniami określonymi w treści pełnomocnictwa. W związku z tym ewentualny wzrost wartości Nieruchomości osiągnięty wskutek podjętych czynności nie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej koszty wynikające z posiadanego prawa własności Nieruchomości były ponoszone przez Sprzedawcę. Z kolei koszty przygotowania inwestycji były ponoszone przez Kupującego. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc Kupujący działał w imieniu Sprzedawcy, to rzeczywiście działał na własną rzecz w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedawcę działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez jego pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedawcy działania pełnomocników były neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Nieruchomości zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedawcy nie prowadziły do osiągnięcia przez niego zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Nieruchomości.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że Sprzedawca nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Nieruchomości ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawana Nieruchomość została objęta przez Sprzedawcę w drodze darowizny i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu jej sprzedaż. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedawcy została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, Sprzedawca nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. W związku z tym, sprzedaż przez Sprzedającego wydzielonej części Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13. art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przedmiotem Sprzedaży była działka nr 3 wydzielona z działki o numerze ewidencyjnym 1. Działka nr 3 zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego wyrażonym w Uchwale z 28 lutego 2017 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`), położona jest w terenach elementarnych - częściowo w terenie elementarnym D.D.5015.U,P (przeznaczenie terenu: zabudowa usługowa, obiekty produkcyjne, składy i magazyny, bazy transportowe; dopuszcza się wprowadzenie usług między innymi w zakresie: (i) logistyka, transport, telekomunikacja; (ii) handel, z zastrzeżeniem §6 ust 1 pkt 3, co oznacza iż zakazuje się lokalizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000m2, (iii) administracja, finanse, (iv) rzemiosło, (v) motoryzacja jak również dopuszcza się lokalizację wy dzielonego parkingu dla samochodów ciężarowych oraz lokalizację punktu odbioru odpadów problemowych z prowadzeniem selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, w tym odpadów remontowo - budowlanych); częściowo w terenie elementarnym D.D.5017.KD,Z (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica zbiorcza), - częściowo w terenie elementarnym D.D.5020.KD.D (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica dojazdowa), zatem przeznaczona jest pod zabudowę.

W interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.236.2019.2.AM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowa działka oznaczona ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy dostawa działki 3 przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego nie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług, z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak zauważono choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 grudnia 2017 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.630.2017.2.JP, niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną.

Z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że Nabywca, który wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z Umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Nabywca zamierza realizować na nim inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem nieruchomości, a transakcją opodatkowaną. Podobnie wskazano choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2018 r. znak 0114-KDIP1- 3.4012.626.2018.4.MT.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, Nabywcy tj. Spółce A. Sp. z o.o., przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia działki nr 3.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości i prawidłowe w części dotyczącej braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady :

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Artykuł 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, że:

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Uznanie zaś, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Sprzedająca wraz ze współwłaścicielem nieruchomości, tj. mężem 8 grudnia 2021 r. zawarła z Państwa Spółką w formie aktu notarialnego Umowę sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków oraz Umowę Sprzedaży Nieruchomości. Mocą ww. umowy doszło do przejęcia ogółu praw i obowiązków przez Państwa Spółkę przysługujących Cedentowi z tytułu zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości z 14 sierpnia 2020 r. Przedmiotem Umowy Przedwstępnej, była nieruchomość stanowiąca działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1. W dziale II ww. księgi wieczystej wpisane było prawo własności Nieruchomości na rzecz Sprzedających, na podstawie umowy darowizny. Nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona, posiada dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami i roszczeniami osób trzecich (w tym także nieujawnionymi w księdze wieczystej ograniczeniami w rozporządzeniu), w tym prawem pierwokupu, na obszarze Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne. Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej. Nieruchomość do chwili sprzedaży pozostawała wolna od: hipotek, zadłużeń i wierzytelności, a także nie była przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego. Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z którym oznaczona jest symbolem D.D.5015.U,P - teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Sprzedająca zobowiązała się sprzedać Nieruchomość, natomiast Spółka zobowiązała się do jej zakupu w dacie wskazanej przez Spółkę Sprzedającym z co najmniej 3-dniowym wyprzedzeniem, w terminie do 15 lutego 2021 r. po spełnieniu się następujących warunków zawarcia umowy sprzedaży: uzyskaniu zaświadczeń, wydanych przez właściwy: urząd skarbowy, urząd gminy, Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g) ustawy Ordynacja podatkowa, oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnościami należnych podatków i innych należności publicznoprawnych, przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznanie przez Kupującego, według jego oceny wyników tej analizy za satysfakcjonujące, tj. umożliwiające realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji, uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji, uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób fizycznych i prawnych, w tym dostawców danych mediów, oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji skarbowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na Nieruchomości i kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji, potwierdzenia że warunki techniczne (zaopatrzenia w media, wodę energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości, potwierdzenie iż Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, przedłożenie przez Sprzedających na wezwanie Kupującego, potwierdzonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedających, tj. dowodu osobistego bądź paszportu, minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedających Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, oraz finansowaniu terroryzmu, oświadczenia Sprzedających pozostaną ważne i aktualne w dacie sprzedaży, uzyskanie przez Kupującego Uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży. Strony postanowiły, że Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży opisane powyżej zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży do upływu Daty Ostatecznej pomimo nieziszczenia się, któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego, najpóźniej w dacie ostatecznej oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży. Strony postanowiły, że wydanie przedmiotu sprzedaży wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nim związanymi nastąpi w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością będą do dnia umowy sprzedaży ponoszone przez Sprzedających z zastrzeżeniem opłat spowodowanych działaniami Kupującego, a od dnia umowy sprzedaży obciążać będą Kupującego.

Strony postanowiły, iż od dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży Kupującemu przysługiwać będzie prawo do dysponowania całym obszarem Nieruchomości dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego uprawnienia na dowolną osobę trzecią), oraz składania i cofania wniosków, uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów a także do wejścia na teren całego obszaru Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci i projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia iż obszar Nieruchomości wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Strony zgodnie postanowiły również, iż od dnia zawarcia niniejszej umowy do dnia oznaczonego jako Data Ostateczna Kupującemu przysługiwać będzie prawo wejścia na teren Nieruchomości celem wytyczenia obrysu budynku z przeznaczeniem pod park magazynowo-logistyczno-produkcyjny. Sprzedający udzielili przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa z prawem do ustanawiania dalszych pełnomocników do uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru Nieruchomości w części obszaru Przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, zawarciu w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskaniu decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego, uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego Państwowym Funduszu Rehabilitacji osób Niepełnosprawnych, zaświadczeń wydanych również w trybie art.306g ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawniało pełnomocnika do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów i wy rysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty związane z działaniami Kupującego, w szczególności koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi w punktach a i f obciążały Kupującego.

Ponadto, Sprzedający udzielił przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa z prawem do ustanowienia dalszych pełnomocników do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej. Pełnomocnictwo obejmowało upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również do wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto pełnomocnik uprawniony był do przeglądania akt ksiąg wieczystych z których Nieruchomość została odłączona, uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

12 maja 2021 r. Strony sporządziły aneks do Umowy Przedwstępnej w formie aktu notarialnego mocą którego zmieniły Datę Ostateczną zawarcia umowy sprzedaży na dzień 30 listopada 2021 r. Umowa przedwstępna była zmieniona jeszcze 29 listopada 2021 r. 18 grudnia 2020 r. wydano decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, mocą której to decyzji zatwierdzono projekt podziału nieruchomości załączonego do wniosku z 12 listopada 2019 r. w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację ww. inwestycji drogowej, mocą którego to podziału działkę o nr ewidencyjnym 1 podzielono na działkę o nr ewidencyjnym 2 oraz działkę o nr ewidencyjnym 3. Wskutek zawarcia 8 grudnia 2021 r. Umowy sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków oraz Umowy Sprzedaży Nieruchomości, Państwa Spółka wstąpiła w ogół praw i obowiązków przysługujących Kupującemu (Cedentowi) z tytułu ww. Umowy Przedwstępnej. Mocą Umowy Sprzedaży Sprzedająca wraz z małżonkiem, w wyniku realizacji postanowień ww. Umowy Przedwstępnej sprzedała na rzecz Nabywcy prawo własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 3. Działka 3 zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenach elementarnych - częściowo w terenie elementarnym D.D.5015.U,P (przeznaczenie terenu: zabudowa usługowa, obiekty produkcyjne, składy i magazyny, bazy transportowe: dopuszcza się wprowadzenie usług między innymi w zakresie: (i) logistyka, transport, telekomunikacja: (ii) handel, z zastrzeżeniem § 6 ust. 1 pkt 3, co oznacza iż zakazuje się lokalizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaż powyżej 2.000m2, (iii) administracja, finanse, (iv) rzemiosło, (v) motoryzacja jak również dopuszcza się lokalizację wydzielonego parkingu dla samochodów ciężarowych oraz lokalizację punktu odbioru odpadów problemowych z prowadzeniem selektywmej zbiórki odpadów komunalnych, w tym odpadów remontowo - budowlanych); częściowo w terenie elementarnym D.D.5017.KD.Z (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica zbiorcza), - częściowo w terenie elementarnym D.D.5020.KD.D (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica dojazdowa). Działka numer 3 wolna jest od jakichkolwiek obciążeń, jakichkolwiek zadłużeń i wierzytelności oraz nie jest obciążona jakimikolwiek prawami ani roszczeniami osób trzecich (w tym nieujawnionymi w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości) w tym prawem najmu, dzierżawy lub użyczenia, ograniczeniami w rozporządzaniu, w tym prawem pierwokupu ustawowym jak również nie zastrzeżono wobec Nieruchomości umownego prawa pierwokupu, a nadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne, ponadto żadne osoby, w tym poprzedni właściciele lub ich następcy prawni, nie wystąpili z jakimikolwiek roszczeniami w związku z jakąkolwiek częścią Nieruchomości, w tym roszczeniami o zwrot lub roszczeniami odszkodowawczymi oraz zgodnie z najlepszą wiedzą Sprzedających, nie istnieją podstawy do zgłoszenia takich roszczeń. Działka 3 jest niezabudowana. Działka 3 jest nieogrodzona, nieuzbrojona. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Zapłata za przeniesienie prawa własności działki 3 nastąpiła poprzez zapłatę ceny i doliczony do niej został podatek VAT według stawki 23%. Sprzedająca wraz z małżonkiem prowadzą działalność gospodarczą, prowadzą gospodarstwo rolne, zatem wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., jednakże Nieruchomość (w tym działka 3) nie była wykorzystywana do prowadzenia tej działalności gospodarczej. Są oni także zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT. Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i nabył Nieruchomość w celu budowy parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego, tj. działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedająca w ramach transakcji sprzedaży udziału w działce nr 3 występowała w charakterze podatnika VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziału w działce nr 3, Sprzedająca spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedająca podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Według art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Art. 108 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Kupującemu przysługiwało prawo do dysponowania całym obszarem Nieruchomości, tj. także działką nr 3, która powstała w wyniku podziału Nieruchomości dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego uprawnienia na dowolną osobę trzecią), oraz składania i cofania wniosków, uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów a także do wejścia na teren całego obszaru Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci i projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia iż obszar Nieruchomości wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Ponadto Sprzedająca udzieliła przedstawicielowi Kupującego pełnomocnictwa z prawem do ustanawiania dalszych pełnomocników do uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru Nieruchomości w części obszaru Przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, zawarciu w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskaniu decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego. Pełnomocnictwo to uprawniało pełnomocnika do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów i wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.

Fakt, że ww. działania związane z przygotowaniem działki nr 3 pod zabudowę nie były podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej. Po udzieleniu w ramach Umowy Przedwstępnej pełnomocnictw do tychże czynności, wykonanie ich przez Kupującego wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawcy).

Z kolei Kupujący dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjnił przedmiotową Nieruchomość, tj. udział w działce nr 3 stanowiący własność Sprzedającej. Działania te, dokonywane za Jej pełną zgodą, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrostu jej wartości.

Z całokształtu sprawy wynika więc, że podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (udział w działce nr 3) w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedającej.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż Nieruchomości (udział w działce nr 3), zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowiła dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedająca, dokonując opisanych we wniosku czynności podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy był składnik majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Zatem, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (udział w działce nr 3) była dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości (udziału w działce nr 3) stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w części dotyczącej nieuznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także sposobu opodatkowania opisanej dostawy Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C 468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży była niezabudowana część działki nr 3. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka nr 3 położona była w terenach elementarnych - częściowo w terenie elementarnym D.D.5015.U,P (przeznaczenie terenu: zabudowa usługowa, obiekty produkcyjne, składy i magazyny, bazy transportowe: dopuszcza się wprowadzenie usług między innymi w zakresie: (i) logistyka, transport, telekomunikacja: (ii) handel, z zastrzeżeniem § 6 ust. 1 pkt 3, co oznacza iż zakazuje się lokalizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaż powyżej 2.000m2, (iii) administracja, finanse, (iv) rzemiosło, (v) motoryzacja jak również dopuszcza się lokalizację wy dzielonego parkingu dla samochodów ciężarowych oraz lokalizację punktu odbioru odpadów problemowych z prowadzeniem selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, w tym odpadów remontowo - budowlanych); częściowo w terenie elementarnym D.D.5017.KD.Z (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica zbiorcza), - częściowo w terenie elementarnym D.D.5020.KD.D (przeznaczenie terenu: droga publiczna - ulica dojazdowa).

W analizowanym przypadku ww. działka nr 3 stanowiła więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone wart. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów –zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych –niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) –wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone wart.136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku Sprzedająca została właścicielem Nieruchomości na podstawie umowy darowizny. Nie można zatem uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Nie został spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędny do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanego we wniosku udziału w działce nr 3 nie znalazło zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. udziału w działce nr 3 była opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku zastosowania zwolnienia dla transakcji sprzedaży udziału w działce nr 3 należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie powstały wątpliwości dotyczące tego czy Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, dostawa przez Sprzedającą opisanego we wniosku udziału w niezabudowanej działce nr 3 na rzecz Nabywcy była opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki. Z wniosku wynika także, że Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zgodnie ze wskazaniem Nabywca po nabyciu nieruchomości zamierza wykorzystywać wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Nabywca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem ww. udziału w działce nr 3. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy –przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Nabywcę nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W powyższej sytuacji, Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę w związku z nabyciem udziału w działce nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki nr 3 przez Sprzedającą natomiast nie dotyczy skutków podatkowych sprzedaży ww. działki przez małżonka Sprzedającej.

Ponadto Organ zauważa, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).