Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.27.2025.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-10
Teza: Skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez
Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności
gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z
czynnościami, które wykonywał Wnioskodawca w tej jednostce
w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to
Wnioskodawca może w 2025 r. przychody osiągane z
działalności gospodarczej opodatkowywać podatkiem
liniowym, tj. w sposób wskazany w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza
lekarze
podatek-podatek liniowy
szpital
usługi-usługi medyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek
liniowy.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Szczególne zasady ustalania dochodu.
1

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z działalności
gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 9a-ust. 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30c-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił
    go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 lutego 2025 r. (wpływu 14 lutego 2025
    r.) oraz pismem z 20 lutego 2025 r. (wpływ 20 lutego 2025 r.). Treść wniosku jest
    następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Do dnia 02.01.2025 r. był Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę w szpitalu jako lekarz
    rezydent urologii. Była to umowa na czas określony - na okres szkolenia specjalizacyjnego.
    Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z danej specjalizacji.
    W związku z ukończeniem szkolenia specjalizacyjnego rozpoczął Pan proces uzyskania
    tytułu specjalisty - obecnie jest Pan w trakcie egzaminu. Szkolenie specjalizacyjne
    wykonywane jest pod nadzorem innego lekarza.
    Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach
    działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej.
    Czynności jakie wykonywał Pan w ramach umowy o pracę na stanowisku lekarza
    rezydenta nie były tożsame z czynnościami, które będzie Pan wykonywał w ramach
    działalności gospodarczej. Niektóre czynności mogą się pokrywać, ale zakres
    odpowiedzialności jest różny.
    Uzupełnienie zdarzenia przyszłego
    Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej.
    W obecnym Szpitalu był Pan zatrudniony od 01.01.2023 r. do 02.01.2025 r.
    Prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczął Pan w dniu 01.02.2022 r. w zakresie
    określonym kodem PKD2007 - 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna. Świadczy Pan usługi
    medyczne dla kilku podmiotów medycznych.
    Z działalności gospodarczej rozlicza się Pan według zasad ogólnych.
    Oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w formie podatku liniowego zostanie
    złożone do dnia 20.02.2025 r.
    Wskazał Pan, że czynności będą częściowo zbieżne.
    Został Pan zatrudniony w Szpitalu w dniu 28.11.2022 r. w ramach umowy o pracę na
    stanowisku lekarz rezydent od dnia 01.01.2023 r., w pełnym wymiarze czasowym tj. 7h 35
    min na dobę i przeciętnie 37 godzin 55 minut w pięciodniowym tygodniu pracy. Umowa
    obejmuje czas szkolenia specjalizacyjnego. Szkolenie specjalizacyjne ukończył Pan w dniu
    02.01.2025 r. W ramach szkolenia specjalizacyjnego lekarz rezydent ma za zadanie

    prowadzić dokumentację medyczną, sprawować opiekę nad chorymi wyznaczonymi przez
    kierownika oddziału, uczestniczyć w obchodach i naradach lekarskich, wykonywać dyżury
    medyczne oraz zabiegi operacyjne.
    Wszystkie czynności jako lekarz rezydent wykonywał Pan pod nadzorem lekarza
    specjalisty zgodnie z obowiązującymi procedurami i instrukcjami w firmie pracodawcy.
    Dodatkowo powinien Pan przestrzegać zasad BHP oraz ochrony przeciwpożarowej.
    Umowa nie obejmuje świadczeń z zakresu ambulatoryjnej opieki specjalistycznej.
    Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach
    działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej na stanowisku Lekarz.
    Lekarz również ma za zadanie prowadzić dokumentację medyczna oraz uczestniczyć w
    obchodach lekarskich, sprawować opiekę nad chorymi czy wykonywać zabiegi operacyjne.
    Warto jednak podkreślić, że zapisy umowy na stanowisku Lekarz jasno wskazują, iż:
    1) Lekarz udziela świadczeń zdrowotnych w miejscu i czasie wskazanym przez Szpital,
      jednakże Lekarz nie podlega Kierownictwu Szpitala w zakresie udzielania świadczeń, tj.
      Szpital nie może wydawać Lekarzowi poleceń dotyczących sposobu leczenia pacjenta,
      treści udzielonych porad, opinii i orzeczeń. W tym zakresie Lekarz podlega wyłącznie
      obowiązującemu prawu.
    2) Lekarz ponosi odpowiedzialność za sposób leczenia, diagnozę i kwalifikację pacjenta
      do zabiegu, przeprowadzenie zabiegu medycznego oraz wypisanie pacjenta ze
      Szpitala.
    3) Lekarz odpowiedzialny jest za działania asystujących mu Lekarzy, jak za działania
      własne.
    4) Lekarz przyjmuje na siebie odpowiedzialność za skutki wykonywanych osobiście
      świadczeń zdrowotnych, w tym za ewentualne szkody na osobach i rzeczach oraz
      związane z tym roszczenia o wypłatę odszkodowania lub zadośćuczynienia zgłoszone
      do Szpitala. Dodatkowo umowa obejmuje świadczenia w ramach ambulatoryjnej
      opieki specjalistycznej.

## Pytanie

Czy w roku podatkowym 2025 może Pan rozliczać się zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o
    PIT- w formie podatku liniowego, świadcząc usługi na rzecz byłego pracodawcy w ramach
    działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej?
    Pana stanowisko
    Pana zdaniem, w roku podatkowym 2025 może się Pan rozliczać się zgodnie z art. 30c ust.
    1 ustawy o PIT w formie podatku liniowego, świadcząc usługi na rzecz byłego pracodawcy
    w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jest to
    związane z zatrudnieniem na innym stanowisku, z innym zakresem obowiązków a w
    szczególności szerszym zakresem odpowiedzialności.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu
    opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na
    podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

    Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na
    względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych
    rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie
    kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę
    poszczególnych źródeł.
    Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Źródłami przychodów są:
        stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy,
        członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej
        się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
        pozarolnicza działalność gospodarcza.
    W myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
      pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
      a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności
      gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do
      złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie
      oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca
      następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego
      tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki
      przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.
    Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska
      z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w
      zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego
      lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co
      najmniej jeden ze wspólników:

      1) (uchylony)
      2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
      - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
      roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest
      obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku,
      obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz
      odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.
    Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub
      działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w
      art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia
      podatku.
    Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone
    w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do
    podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia
    usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami,
    które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia
    działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku
    podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
    Zwracam jednak uwagę, że zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do
    przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z
    czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie
    częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej
    możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej
    (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że do dnia 02.01.2025 r. był Pan zatrudniony w
    ramach umowy o pracę w szpitalu jako lekarz rezydent urologii. Była to umowa na czas
    określony - na okres szkolenia specjalizacyjnego. Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy
    teoretycznej oraz praktycznej z danej specjalizacji. W ramach szkolenia specjalizacyjnego
    lekarz rezydent ma za zadanie prowadzić dokumentację medyczną, sprawować opiekę
    nad chorymi wyznaczonymi przez kierownika oddziału, uczestniczyć w obchodach i
    naradach lekarskich, wykonywać dyżury medyczne oraz zabiegi operacyjne. Wszystkie
    czynności jako lekarz rezydent wykonywał Pan pod nadzorem lekarza specjalisty zgodnie z
    obowiązującymi procedurami i instrukcjami w firmie pracodawcy.
    Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach
    działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej na stanowisku Lekarz.
    Wskazał Pan, że zakres czynności świadczonych w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej jako lekarza będą częściowo zbieżne.
    Oznacza to, że świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    usługi jako lekarza na rzecz Szpitala będą częściowo zbieżne z czynnościami, które
    wykonywał Pan na podstawie umowy o pracę z tym Szpitalem. Zatem nie zachodzą
    okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić
    należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Pana w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z
    czynnościami, które wykonywał Pan w tej jednostce w ramach zatrudnienia na podstawie
    umowy o pracę, to może Pan w 2025 r. przychody osiągane z działalności gospodarczej

    opodatkowywać podatkiem liniowym, tj. w sposób wskazany w art. 30c ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Wskazać należy, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku
    pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego
    postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b Ordynacji
    podatkowej, w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie
    jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby,
    czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, są tożsame z
    czynnościami, które Pan będzie wykonywać w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu
    stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu
    podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.
    Nadmienia się, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji
    przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,
    stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku
    ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z
    których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania
    dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku
    do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak
    ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez
    Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we
    wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana
    interpretacja nie będzie Pana chroniła.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez
    Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją
    aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
        platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).