Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.246.2019.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-16
Teza: w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania wskazanych we wniosku środków oraz nie powstania przychodu podatkowego z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 maja 2019 r. (data wpływu 3 czerwca 2019 r.), uzupełnionym 8 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

*   możliwości zwolnienia od opodatkowania:
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków z PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej, przekazanych przez Samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem – **jest nieprawidłowe**,
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotacji otrzymanej z budżetu Województwa – **jest prawidłowe**,
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków otrzymanych z PFRON tytułem dofinansowania do wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych – **jest nieprawidłowe**,
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków uzyskanych tytułem zwolnień z podatków, przekazanych na zakładowy fundusz aktywności zawodowej –**jest prawidłowe**,
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jedynie części dochodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe**,
    *   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymywanych dotacji, o których mowa w art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych – **jest prawidłowe**,
*   konieczności opodatkowania odsetek bankowych naliczonych przez bank od zgromadzonych środków uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe**,
*   nie powstania przychodu podatkowego z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania wskazanych we wniosku środków oraz nie powstania przychodu podatkowego z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.246.2019.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 sierpnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej (dalej: „PZAZ”), jednostka organizacyjna Powiatu działającego od 1 stycznia 1999 r. w ramach reformy administracyjnej na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 511, dalej: „UoSP”).

Na podstawie art. 12 pkt 8 lit. i UoSP, art. 29 ust l i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 511 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1172 ze zm., dalej: „UoRON”) oraz art. 14 pkt 7a i art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 869, dalej: „UoFP”), dnia 31 sierpnia 2017 r. Rada Powiatu podjęła uchwałę w sprawie utworzenia Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej oraz nadania statutu. Organizatorem PZAZ jest Powiat, a Zakład ten działa w formie samorządowego zakładu budżetowego, który na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 13 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2018 r., poz. 1036 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „UoPP”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem działalności PZAZ-u jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, a w szczególności zatrudnienie osób niepełnosprawnych posiadających znaczny stopień niepełnosprawności oraz umiarkowany stopień niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną; przygotowanie do pracy w otwartym środowisku oraz pomoc w realizacji pełnego samodzielnego i aktywnego życia na miarę indywidualnych możliwości osób, o których mowa powyżej – wynika to bezpośrednio ze statutu Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej.

Do zadań PZAZ-u należy w szczególności usprawnienie ogólne pracowników w zakresie:

1.  rehabilitacji zawodowej poprzez realizację indywidualnych programów przygotowanych do zdobycia podstawowych umiejętności zawodowych przydatnych na stanowisku pracy zarobkowej na otwartym rynku pracy;
2.  rehabilitacji społecznej mającej na celu usamodzielnienie osób niepełnosprawnych oraz kształcenie poprawnych form do funkcjonowania w środowisku lokalnym;
3.  rehabilitacji leczniczej mającej na celu poprawienie stanu zdrowia oraz kondycji psychicznej i fizycznej osób niepełnosprawnych.

Przedmiot działalności PZAZ-u realizowany jest poprzez:

1.  działalność wytwórczą i świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności, a także zbyt wyprodukowanych wyrobów i usług;
2.  produkcję artykułów rękodzielniczych i ich dystrybucję;
3.  organizację procesu technologicznego dostosowanego do możliwości zatrudnionych osób niepełnosprawnych;
4.  przyuczenie osób niepełnosprawnych do zawodu.

Zgodnie z ww. uchwałą Rady Powiatu, źródłami przychodów PZAZ są:

1.  środki przekazywane przez samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem. W ramach tej grupy mieszczą się dwa rodzaje środków. Pierwsza grupa to środki przekazane przez Województwo na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 6 UoRON. Do zadań samorządu województwa realizowanych w ramach UoRON należy dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej. Maksymalne dofinansowanie ze środków PFRON kosztów działania zakładu aktywności zawodowej wynosi 90% tych kosztów. Województwo przekazuje te środki na podstawie umowy zawartej z Powiatem jako organizatorem PZAZ. Rodzaje i wysokość kosztów są określone w preliminarzu stanowiącym załącznik do umowy. Drugi rodzaj środków to dotacja z budżetu Województwa na realizację zadania: Dofinansowanie kosztów działania zakładu aktywności zawodowej w części nie objętej dofinansowaniem ze środków PFRON.
2.  środki, o których mowa w art. 26a ust. l UoRON. Pracodawcy przysługuje ze środków Funduszu (PFRON) miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, o ile ten pracownik został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych. Kwota miesięcznego dofinansowania nie może przekroczyć 90% faktycznie i terminowo poniesionych miesięcznych kosztów płacy. Środki te pozyskuje się na podstawie złożonego wniosku w oparciu o procedurę i warunki określone w UoRON.
3.  środki, o których mowa w art. 31 ust. 1 UoRON.
    
    1.  Prowadzący zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatków, z tym że:
    
    *   z podatków od nieruchomości rolnego i leśnego – na zasadach określonych w przepisach odrębnych,
    *   z podatku od czynności cywilnoprawnych – jeżeli czynność przez niego dokonana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu.Prowadzący zakład aktywności zawodowej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa powyżej na zakładowy fundusz aktywności.
4.  środki, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej: „UoPF”). Płatnicy będący zakładami aktywności zawodowej kwoty pobieranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłaconych przez tych płatników:
    1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego podziału skali o której mowa w art. 27 ust 1, przekazują na zakładowy fundusz aktywności.
    2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit a, przekazują na zasadach określonych w UoPF.
5.  wpływy z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej. PZAZ prowadzi dwie pracownie: krawiecką i rękodzielniczą, które wytwarzają wyroby takie jak np. ścierki kuchenne, poszewki, flagi, wyroby ceramiczne itp. Wyroby te następnie są sprzedawane.
6.  darowizny od osób fizycznych i osób prawnych krajowych i zagranicznych. W chwili obecnej PZAZ nie uzyskał takich przychodów.
7.  dotacje określone w art. 15 ust. 3 UoFP. Powiat przekazuje do PZAZ co miesiąc dotację przedmiotową jako dofinansowanie do usług rehabilitacyjnych osób niepełnosprawnych.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 1 sierpnia 2019 r., wskazano ponadto, że:

*   na dzień dzisiejszy Powiatowy Zakład Aktywności Zawodowej otrzymał źródła dofinansowania, o których mowa we wniosku i będzie je otrzymywał również w przyszłości;
*   przedmiot działalności Wnioskodawcy, tj. rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, a w szczególności:
    *   zatrudnienie osób niepełnosprawnych posiadających znaczny stopień niepełnosprawności oraz umiarkowany stopień niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną,
    *   przygotowanie do pracy w otwartym środowisku oraz pomoc w realizacji pełnego samodzielnego i aktywnego życia na miarę indywidualnych możliwości osób, o których mowa powyżejwynika bezpośrednio z statutu Powiatowego Zakładu Aktywności Zawodowej;
*   środki PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej, przekazane przez Samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem, tj. środki, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku Nr 1, są wydatkowane zgodnie z paragrafem 8 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej (Dz.U. z 2012 r., poz. 850, dalej: „Rozporządzenie”), tj. na wynagrodzenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, do wysokości 100% minimalnego wynagrodzenia, proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy określonego w umowie o pracę; wynagrodzenia personelu zakładu; dodatkowe wynagrodzenia roczne, odprawy emerytalne i pośmiertne oraz nagrody jubileuszowe; składki na ubezpieczenie społeczne należne od pracownika i pracodawcy, składki na ubezpieczenie zdrowotne od pracowników oraz składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Pracy należne od pracodawcy, naliczane od kwot składników wynagrodzenia wyżej wymienionych; materiały, energię, usługi materialne i usługi niematerialne; transport i dowóz niepełnosprawnych pracowników zakładu; szkolenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego i umiarkowanego stopnia niepełnosprawności związane z przygotowaniem ich do pracy na otwartym rynku pracy lub z prowadzoną działalnością wytwórczą lub usługową zakładu; szkolenia personelu zakładu; odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych lub wypłaty świadczeń urlopowych, dokonywane na podstawie odrębnych przepisów; wymianę zamortyzowanych maszyn, urządzeń i wyposażenia niezbędnych do prowadzenia produkcji lub świadczenia usług; wymianę maszyn i urządzeń w związku ze zmianą profilu działalności zakładu, z wprowadzeniem ulepszeń technicznych lub technologicznych; inne niezbędne do realizacji rehabilitacji, obsługi i prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej;
*   odsetki bankowe naliczone przez bank od zgromadzonych środków uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej będą wydatkowane na zakup materiałów, energii, usług materialnych i usług niematerialnych, niezbędnych do prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej zakładu, zgodnie z paragrafem 8 pkt 2 Rozporządzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazane przez samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem środki z PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej – podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. l pkt 21 UoPP?
2.  Czy środki przekazywane przez samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem – dotacja z budżetu Województwa – podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP?
3.  Czy środki, o których mowa w art. 26a ust. l UoRON, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP?
4.  Czy środki, o których mowa w art. 31 ust. 1 UoRON, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP?
5.  Czy środki, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b UoPF stanowią przychody w rozumieniu UoPP?
6.  Czy wpływy z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
7.  Czy dotacje określone w art. 15 ust. 3 UoFP, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP?
8.  Czy odsetki bankowe naliczone przez bank od zgromadzonych wpływów z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Przekazane przez samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem – środki z PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej – podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. l pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „UoPP”). Są to dotacje z państwowych funduszy celowych (PFRON) przeznaczone zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1172 ze zm., dalej: „UoRON”), na dofinansowanie kosztów działania PZAZ. Spełniają zatem warunek określony w art. 17 ust. l pkt 21 UoPP.

Ad. 2. Środki przekazywane przez samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem – dotacja z budżetu Województwa – podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. l pkt 47 UoPP, gdyż zgodnie z umową zawartą z Województwem jest to dotacja celowa z jednostki samorządu terytorialnego (szczebla wojewódzkiego), a m.in. o takiej formie mówi przedmiotowy przepis.

Ad. 3. Środki, o których mowa w art. 26a ust. 1 UoRON podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP. Zgodnie z art. 26a ust. l UoRON, pracodawcy przysługuje ze środków Funduszu (PFRON) miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych. Kwota miesięcznego dofinansowania nie może przekroczyć 90% faktycznie i terminowo poniesionych miesięcznych kosztów płacy. Spełniony jest zatem warunek przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. l pkt 21 UoPP.

Ad. 4. Środki, o których mowa w art. 31 ust. 1 UoRON, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. l pkt 4 UoPP. Środki uzyskane ze zwolnień z podatków przekazywane są w całości na zakładowy fundusz aktywności zawodowej, który tworzony jest obowiązkowo na podstawie art. 14 Rozporządzenia. Zgodnie z art. 15 ww. Rozporządzenia, środki zakładowego funduszu aktywności zawodowej są w całości przeznaczone dla osób niepełnosprawnych zatrudnionych w PZAZ.

Ad. 5. Środki, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej: „UoPF”) nie stanowią przychodów w rozumieniu UoPP. Środki, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b UoPF to zaliczki na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 UoPF oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez PZAZ jako płatnika podatku. W przypadku nieprzekroczenia górnej granicy pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. l UoPF, są przekazywane na obowiązkowy zakładowy fundusz aktywności, a po przekroczeniu tej skali są odprowadzane do urzędu skarbowego. Podatek dochodowy od osób fizycznych jest częścią wynagrodzenia (w kwocie brutto) i stanowi koszt działalności PZAZ.

Ad. 6. Wpływy z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych, ale tylko w części przeznaczonej na sfinansowanie kosztów działalności wytwórczej i usługowej PZAZ, realizowanej przez osoby niepełnosprawne. Koszty te zostały wymienione w paragrafie 8 ust. 2 Rozporządzenia. Pozostałą część dochodów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zgodnie z art. 31 ust. 4 UoRON, PZAZ zobowiązany jest przekazać na zakładowy fundusz aktywności. Zakładowy fundusz aktywności w całości przeznaczony jest na rzecz osób niepełnosprawnych zgodnie z paragrafem 15 ww. Rozporządzenia, co zdaniem Wnioskodawcy, daje tytuł do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. l pkt 4 UoPP.

Ad. 7. Dotacje określone w art. 15 ust. 3 UoPP, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP. W ramach tego rodzaju dochodów mieszczą się dotacje przedmiotowe Powiatu, który jest jednostką samorządu terytorialnego, co spełnia wymogi przedmiotowego przepisu.

Ad.8. Odsetki bankowe naliczone przez bank od zgromadzonych wpływów z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych. Odsetki bankowe będą wydatkowane na zakup materiałów, energii, usług materialnych i usług niematerialnych niezbędnych do prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej zakładu, zgodnie z paragrafem 8 pkt 2 Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zatrudnianiu osób niepełnosprawnych może być realizowane przez zakład aktywności zawodowej. Zakład taki tworzy się w celu zatrudnienia osób niepełnosprawnych zaliczanych do znacznego stopnia niepełnosprawności, a także w celu rehabilitacji zawodowej i społecznej tych osób oraz przygotowania ich do aktywnego życia w otwartym środowisku na miarę ich indywidualnych możliwości.

Status zakładu aktywności zawodowej określa art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1172 ze zm., dalej: „UoRON”), zgodnie z którym Gmina, powiat oraz fundacja, stowarzyszenie lub inna organizacja społeczna, której statutowym zadaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, zwane dalej „organizatorem”, może utworzyć wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo jednostkę i uzyskać dla tej jednostki status zakładu aktywności zawodowej, jeżeli:

1.  co najmniej 70% ogółu osób zatrudnionych w tej jednostce stanowią osoby niepełnosprawne, w szczególności skierowane do pracy przez powiatowe urzędy pracy:
    1.  zaliczone do znacznego stopnia niepełnosprawności,
    2.  zaliczone do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną, w tym osób, w stosunku do których rada programowa, o której mowa w art. 10a ust. 4, zajęła stanowisko uzasadniające podjęcie zatrudnienia i kontynuowanie rehabilitacji zawodowej w warunkach pracy chronionej;
2.  spełnia warunki, o których mowa w art. 28 ust. 1 pkt 2 i 3;
3.  przeznacza uzyskane dochody na zakładowy fundusz aktywności;
4.  uzyska pozytywną opinię starosty o potrzebie utworzenia zakładu aktywności zawodowej, z wyjątkiem przypadku, gdy organizatorem jest powiat.

Zakłady aktywności zawodowej nie mogą prowadzić działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub handlu tymi wyrobami (art. 29 ust. 3 pkt 1 UoRON).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 3 UoRON, zakłady aktywności zawodowej zobowiązane są do utworzenia zakładowego funduszu aktywności, na który zgodnie z art. 31 ust. 4 ww. ustawy muszą przeznaczyć środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, oraz wpływy z dochodu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej (Dz.U. z 2012 r., poz. 850, dalej: „Rozporządzenie”), w ramach kosztów działania zakładu ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: „Fundusz”) mogą być finansowane:

1.  wynagrodzenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, do wysokości 100% minimalnego wynagrodzenia, proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy określonego w umowie o pracę, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy;
2.  wynagrodzenia personelu zakładu;
3.  dodatkowe wynagrodzenia roczne, odprawy emerytalne i pośmiertne oraz nagrody jubileuszowe;
4.  składki na ubezpieczenia społeczne należne od pracownika i pracodawcy, składki na ubezpieczenie zdrowotne od pracowników oraz składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Pracy należne od pracodawcy, naliczone od kwot wymienionych w pkt 1-3;
5.  materiały, energia, usługi materialne i usługi niematerialne;
6.  transport i dowóz niepełnosprawnych pracowników zakładu;
7.  szkolenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności związane z przygotowaniem ich do pracy na otwartym rynku pracy lub z prowadzoną działalnością wytwórczą lub usługową zakładu;
8.  szkolenia personelu zakładu;
9.  odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych lub wypłaty świadczeń urlopowych, dokonywane na podstawie odrębnych przepisów;
10.  wymiana zamortyzowanych maszyn, urządzeń i wyposażenia niezbędnych do prowadzenia produkcji lub świadczenia usług;
11.  wymiana maszyn i urządzeń w związku:
    1.  ze zmianą profilu działalności zakładu,
    2.  z wprowadzeniem ulepszeń technicznych lub technologicznych;
12.  inne niezbędne do realizacji rehabilitacji, obsługi i prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej.

Zgodnie z § 8 ust. 2 Rozporządzenia, do kosztów działalności wytwórczej lub usługowej zakładu realizowanej przez osoby niepełnosprawne zaliczone do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności finansowanych ze sprzedaży wyrobów lub usług zalicza się koszty:

1.  wynagrodzenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, obliczanego na podstawie ustalonego w procesie negocjacji procentowego wskaźnika minimalnego wynagrodzenia;
2.  nagród i premii dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, w wysokości do 30% miesięcznego wynagrodzenia, o którym mowa pkt 1;
3.  składek na ubezpieczenia społeczne należnych od pracownika i pracodawcy, składek na ubezpieczenie zdrowotne od pracowników oraz składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Pracy należnych od pracodawcy, naliczonych od kwot wymienionych w pkt 1 i 2;
4.  materiałów, energii, usług materialnych i usług niematerialnych, niezbędnych do prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej;
5.  naprawy maszyn i urządzeń oraz koniecznej wymiany części maszyn i urządzeń niezbędnych do prowadzenia produkcji lub świadczenia usług.

Rozporządzenie określa jakie wydatki mogą być finansowane ze środków zakładowego funduszu aktywności. I tak zgodnie z § 15 ww. rozporządzenia, są to wydatki związane z:

1.  usprawnianiem i dodatkowym oprzyrządowaniem stanowisk pracy, wspomagającym samodzielne funkcjonowanie w zakładzie osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
2.  poprawą warunków pracy i rehabilitacji osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
3.  poprawą warunków socjalnych oraz higieniczno-sanitarnych;
4.  zakupem sprzętu i wyposażenia pomagającego osobie niepełnosprawnej zaliczonej do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności w samodzielnym życiu i uczestnictwie w życiu społecznym w lokalnym środowisku;
5.  pomocą w przygotowaniu osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności do pracy poza zakładem i wyrównaniem ich szans w nowym miejscu pracy;
6.  dokształcaniem, przekwalifikowaniem i szkoleniem osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
7.  pomocą w przygotowaniu, budowie, remoncie i wyposażeniu indywidualnych i zbiorowych form mieszkalnictwa chronionego dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, które nie znajdują oparcia we własnej rodzinie lub które usamodzielniają się;
8.  rekreacją i uczestnictwem osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności w życiu kulturalnym;
9.  pomocą w zaspokajaniu innych potrzeb socjalnych lub związanych z rehabilitacją społeczną osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
10.  zakupem i naprawą indywidualnego sprzętu rehabilitacyjnego, wyrobów medycznych, w tym przedmiotów ortopedycznych oraz środków pomocniczych, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych osobom niepełnosprawnym zaliczonym do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
11.  zakupem leków i innych niezbędnych środków medycznych dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
12.  wykonywaniem przez osoby niebędące pracownikami zakładu usług świadczenia pomocy udzielanej w godzinach pracy osobom niepełnosprawnym zaliczonym do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, w wykonywaniu czynności samoobsługowych lub higieniczno-sanitarnych, niemożliwych lub trudnych do samodzielnego wykonania przez te osoby;
13.  wypłatą wynagrodzeń specjalistom niebędącym pracownikami, o których mowa w § 13 ust. 2, w związku z opracowaniem i realizacją indywidualnych programów rehabilitacji zawodowej i społecznej.

Wydatki, o których mowa w § 15, powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów (§ 17 Rozporządzenia). Środki zakładowego funduszu aktywności przeznaczone na poprawę warunków pracy i rehabilitacji oraz warunków socjalnych oraz higieniczno-sanitarnych, o których mowa w § 15 ust. 1 pkt 2 i 3, nie mogą przekraczać 40% rocznych wpływów tego funduszu w roku poprzednim. Wydatki, o których mowa w § 15 ust. 1 pkt 4 i 6-9, mogą być ponoszone w związku z opracowywaniem, realizacją i modyfikacją indywidualnych programów rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, oraz realizacją planu zatrudnienia u nowego pracodawcy (§ 16 ust. 1 i 2 Rozporządzenia).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „UoPP”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

UoPP nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została ujęta w katalogu zawartym w art. 12 ust. 4 UoPP. Dla uznania danego przysporzenia za przychód podatkowy nie ma znaczenia jego źródło. W szczególności, nieistotne jest, czy został on osiągnięty z działalności gospodarczej, czy też z innej działalności prowadzonej przez podatnika. Przykładowe przysporzenia majątkowe zaliczane do tej kategorii zostały wymienione w art. 12 ust. 1 UoPP.

Wobec powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód rozumiany, jako nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Od tej zasady ustawodawca przewidział jednakże wyjątki, konstytuując w art. 17 ust. 1 UoPP, katalog zwolnień od podatku czyli innymi słowy, wyłączając z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Ad. 1. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika m.in., że środki PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej, przekazane Wnioskodawcy przez Samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem, są wydatkowane zgodnie z paragrafem 8 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej, tj. na wynagrodzenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, do wysokości 100% minimalnego wynagrodzenia, proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy określonego w umowie o pracę; wynagrodzenia personelu zakładu; dodatkowe wynagrodzenia roczne, odprawy emerytalne i pośmiertne oraz nagrody jubileuszowe; składki na ubezpieczenie społeczne należne od pracownika i pracodawcy, składki na ubezpieczenie zdrowotne od pracowników oraz składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Pracy należne od pracodawcy, naliczane od kwot składników wynagrodzenia wyżej wymienionych; materiały, energię, usługi materialne i usługi niematerialne; transport i dowóz niepełnosprawnych pracowników zakładu; szkolenia osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego i umiarkowanego stopnia niepełnosprawności związane z przygotowaniem ich do pracy na otwartym rynku pracy lub z prowadzoną działalnością wytwórczą lub usługową zakładu; szkolenia personelu zakładu; odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych lub wypłaty świadczeń urlopowych, dokonywane na podstawie odrębnych przepisów; wymianę zamortyzowanych maszyn, urządzeń i wyposażenia niezbędnych do prowadzenia produkcji lub świadczenia usług; wymianę maszyn i urządzeń w związku ze zmianą profilu działalności zakładu, z wprowadzeniem ulepszeń technicznych lub technologicznych; inne niezbędne do realizacji rehabilitacji, obsługi i prowadzenia działalności wytwórczej lub usługowej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że środki otrzymywane przez Wnioskodawcę z PFRON wydatkowane na ww. cele (z wyjątkiem środków wydatkowanych na zakup lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej) nie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie cyt. powyżej art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP. Ww. dofinansowanie nie jest zatem w całości związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji podatkowej.

Zauważyć jednakże należy, że o ile w istocie, jak wynika z wniosku, ww. otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie stanowi dotację z państwowych funduszy celowych (PFRON), przeznaczoną zgodnie z UoRON, na dofinansowanie kosztów działania PZAZ, to ww. środki mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Ad. 2. Jak wskazano powyżej, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. W myśl art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 869 ze zm.), dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro dotacja, stanowiąca dofinansowanie kosztów działania zakładu aktywności zawodowej w części nie objętej dofinansowaniem ze środków PFRON, przekazywana jest Wnioskodawcy z budżetu Województwa, to spełniona jest przesłanka, warunkująca zwolnienie ww. środków od opodatkowania, wynikająca z powołanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP.

Ad. 3. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Jak wynika z opisu sprawy, źródłem przychodów Wnioskodawcy są między innymi środki, o których mowa w art. 26a ust. l UoRON. Zgodnie z ww. przepisem, pracodawcy przysługuje ze środków Funduszu miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1. Miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, zwane dalej „miesięcznym dofinansowaniem”, przysługuje w kwocie:

1.  1800 zł – w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego stopnia niepełnosprawności;
2.  1125 zł – w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności;
3.  450 zł – w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do lekkiego stopnia niepełnosprawności.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że wskazany powyżej art. 17 ust. 1 pkt 21 UoPP nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika, otrzymywane z PRFON na podstawie art. 26a ust. 1 UoRON, nie stanowi dofinansowania związanego z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji dochód uzyskany z ww. tytułu co do zasady podlega opodatkowaniu, chyba że Wnioskodawca spełni w ww. zakresie przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP.

Ad. 4. W myśl art. 31 ust. 1 UoRON, prowadzący zakład pracy chronionej spełniający warunek, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 1 lit. b, lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z:

1.  podatków, z zastrzeżeniem ust. 2, z tym że:
    1.  z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego – na zasadach określonych w przepisach odrębnych,
    2.  z podatku od czynności cywilnoprawnych – jeżeli czynność przez niego dokonana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu;
2.  opłat, z wyjątkiem opłaty skarbowej i opłat o charakterze sankcyjnym.

W tym samym artykule w ust. 2 wskazano natomiast jakich tytułów zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 nie dotyczy. Zostały tam wymienione, między innymi w punkcie 4 – podatki dochodowe.

Zgodnie z art. 31 ust. 4 ww. ustawy, prowadzący zakład aktywności zawodowej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, oraz wpływy z dochodu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na zakładowy fundusz aktywności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a UoPP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Jak stanowi art. 17 ust. 1b UoPP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Warunkiem zwolnienia dochodu na podstawie powyższych przepisów jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego wskazanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Kolejnym warunkiem koniecznym do spełnienia, aby dochód korzystał ze zwolnienia o jakim mowa w ww. przepisie, jest jego przeznaczenie na cele preferowane.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem działalności Wnioskodawcy, wynikającym z jego statutu, jest zatrudnienie osób niepełnosprawnych posiadających znaczny stopień niepełnosprawności oraz umiarkowany stopień niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną oraz przygotowanie do pracy w otwartym środowisku oraz pomoc w realizacji pełnego samodzielnego i aktywnego życia na miarę indywidualnych możliwości osób, o których mowa powyżej.

Tym samym należy przyjąć, że występuje tożsamość celu statutowego i celu preferowanego przez ustawodawcę zwolnieniem dochodu z opodatkowania.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przekazanie dochodu na zakładowy fundusz aktywności zawodowej (z którego finansowane są wydatki, określone w § 15 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej), jest równoznaczne z jego przeznaczeniem na cele preferowane przez ustawodawcę.

Skoro zatem celem statutowym Wnioskodawcy jest zatrudnienie osób niepełnosprawnych posiadających znaczny stopień niepełnosprawności oraz umiarkowany stopień niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną oraz przygotowanie do pracy w otwartym środowisku oraz pomoc w realizacji pełnego samodzielnego i aktywnego życia na miarę indywidualnych możliwości osób, o których mowa powyżej, a zwolnione od opodatkowania są dochody podatników, których celem statutowym jest między innymi rehabilitacja zawodowa i społeczna inwalidów, to należy uznać, że Wnioskodawca spełnił warunek, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP, a dochody przekazane przez Wnioskodawcę na zakładowy fundusz aktywności korzystać będą ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Ad. 5. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 UoPP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

UoPP nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie treści art. 12 powołanej ustawy można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 UoPP. Wskazać przy tym należy, że przychód w prawie podatkowym nie jest definiowany wynikowo (jako strata lub zysk podmiotu), a jako jakiekolwiek trwałe przysporzenie majątkowe, uzyskane poprzez przyrost aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej: „UoPF”), płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie art. 38 ust. 2 pkt 2 UoPF, płatnicy będący zakładami aktywności zawodowej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują na zakładowy fundusz aktywności,
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a, przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

Mając na uwadze powyższe, zważywszy na fakt, że sposób przekazywania pobranych zaliczek na zakładowy fundusz aktywności (i odpowiednio, w przypadku przekroczenia ustawowego limitu, na rachunek urzędu skarbowego) został szczegółowo określony w UoPF, nie sposób uznać że będące przedmiotem pytania zaliczki, pobrane na podstawie art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b UoPF (a więc zaliczki podlegające przekazaniu na rachunek właściwego urzędu skarbowego) stanowią trwałe i definitywne przysporzenie Wnioskodawcy. Kwoty ww. zaliczek nie będą zatem stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

Ad. 6. W myśl art. 31 ust. 4 UoRON, prowadzący zakład aktywności zawodowej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, oraz wpływy z dochodu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na zakładowy fundusz aktywności.

Na gruncie UoPP, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym może być dochód lub – w szczególnych sytuacjach wskazanych w ustawie – przychód (podlegający zryczałtowanemu opodatkowaniu).

Z powołanego już w niniejszej interpretacji art. 7 ust. 2 UoPP, wynika że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że zgodnie z powołanymi przepisami UoRON wpłacie na zakładowy fundusz aktywności zawodowej podlega cały dochód (będący różnicą między przychodem a kosztami jego uzyskania) z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W konsekwencji nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że opodatkowaniu podlegają wpływy z dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej w części przeznaczonej na sfinansowanie kosztów działalności wytwórczej i usługowej PZAZ realizowanej przez osoby niepełnosprawne.

Zauważyć jednakże trzeba, że skoro, jak już wskazano powyżej, celem statutowym Wnioskodawcy jest zatrudnienie osób niepełnosprawnych posiadających znaczny stopień niepełnosprawności oraz umiarkowany stopień niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną oraz przygotowanie do pracy w otwartym środowisku oraz pomoc w realizacji pełnego samodzielnego i aktywnego życia na miarę indywidualnych możliwości osób, o których mowa powyżej, to należy uznać, że Wnioskodawca przeznaczając dochód uzyskany z działalności gospodarczej na zakładowy fundusz aktywności zawodowej spełnił warunek, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP.

W związku z powyższym, całość dochodów Wnioskodawcy, uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich faktycznego wydatkowania na cele statutowe, preferowane przez ustawodawcę, będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP.

Ad. 7. Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 869, dalej: „UoFP”), samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1.  dotacje przedmiotowe;
2.  dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;
3.  dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

W myśl natomiast art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu sprawy wynika, że Powiat co miesiąc przekazuje Wnioskodawcy dotację przedmiotową jako dofinansowanie do usług rehabilitacyjnych osób niepełnosprawnych.

Skoro zatem dotacja, otrzymana przez Wnioskodawcę, będącego samorządowym zakładem budżetowym, pochodzi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, to środki przekazane w ramach ww. dotacji będą zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 UoPP.

Ad. 8. W myśl art. 12 ust. 1 UoPP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 2 UoPP, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że otrzymane odsetki od zgromadzonych w banku wpływów z działalności gospodarczej, będą co do zasady stanowić podlegający opodatkowaniu w momencie ich otrzymania przychód podatkowy Wnioskodawcy, chyba że Wnioskodawca spełni przesłanki do zastosowania zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 UoPP. Nie sposób więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód będą stanowić naliczone przez bank odsetki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania:

*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków z PFRON na dofinansowanie kosztów działania zakładów aktywności zawodowej, przekazanych przez Samorząd Województwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem a Województwem – jest nieprawidłowe,
*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotacji otrzymanej z budżetu Województwa – jest prawidłowe,
*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków otrzymanych z PFRON tytułem dofinansowania do wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych – jest nieprawidłowe,
*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków uzyskanych tytułem zwolnień z podatków, przekazanych na zakładowy fundusz aktywności zawodowej – jest prawidłowe,
*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jedynie części dochodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe,
*   na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymywanych dotacji, o których mowa w art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych – jest prawidłowe,

\- konieczności opodatkowania odsetek bankowych naliczonych przez bank od zgromadzonych środków uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe,

\- nie powstania przychodu podatkowego z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 38 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.