Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.461.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-04
Teza: - Czy Wnioskodawca prawidłowo zakwalifikował karetki jako samochody specjalne zgodnie z definicją art. 4a pkt 9a ustawy o CIT? - Czy Wnioskodawca ma prawo do amortyzacji podatkowej pełnej wartości karetki, bez ograniczenia, o którym mowa art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT? - Czy Wnioskodawca ma prawo do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów 100% kwoty wydatków na eksploatację karetki bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o CIT ?
Słowa kluczowe: amortyzacja; eksploatacja; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; pojazdy-pojazd specjalny; samochód-samochód osobowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 października 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości:

*   kwalifikacji karetki jako samochodu specjalnego - **jest prawidłowe,**
*   amortyzacji podatkowej pełnej wartości ww. samochodu - **jest prawidłowe,**
*   uznania całości wydatków na eksploatację karetek za koszty uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości kwalifikacji karetki jako samochodu specjalnego, amortyzacji podatkowej pełnej wartości ww. samochodu oraz zaliczenia całości wydatków na eksploatację karetek do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, lub „Wnioskodawca”), ma siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych CIT (dalej: „podatek CIT”). Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Wnioskodawca zakupił dla celów prowadzonej działalności gospodarczej samochody sanitarne - ambulanse (karetki), sklasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym jako specjalne, o kodzie 521. W dowodzie rejestracyjnym znajduje się adnotacja, że jest to samochód specjalny sanitarny. Wartość zakupu netto każdego samochodu przekracza kwotę 150 tys. złotych. Samochody zostały ujęte w ewidencji środków trwałych, a podstawa do amortyzacji przekroczyła kwotę 150 tys. złotych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca prawidłowo zakwalifikował karetki jako samochody specjalne zgodnie z definicją art. 4a pkt 9a ustawy o CIT?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo do amortyzacji podatkowej pełnej wartości karetki, bez ograniczenia, o którym mowa art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów 100% kwoty wydatków na eksploatację karetki bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o CIT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1. Karetka spełnia definicję samochodu specjalnego, o którym mowa w art. 4a pkt 9a ustawy o CIT i nie stanowi samochodu osobowego, ponieważ w dowodzie rejestracyjnym znajduje się adnotacja, że jest to samochód specjalny sanitarny.

Ad.2. Ograniczenie w wysokości odpisów amortyzacyjnych dotyczy samochodów osobowych nie będących samochodami specjalnymi. W związku z powyższym oraz z definicją z pkt 1 ograniczenie to nie dotyczy karetek.

Ad.3. Ponieważ Wnioskodawca do prowadzonej działalności wykorzystuje karetki, sklasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym jako specjalne o kodzie 521 i w dowodzie rejestracyjnym znajduje się adnotacja, że jest to samochód specjalny sanitarny, to w świetle definicji zawartej w art. 4a pkt 9a ustawy o CIT, samochody specjalne nie stanowią samochodów osobowych.

W związku z tym, że Wnioskodawca w prowadzonej działalności wykorzystuje karetki, które na podstawie przepisów ustawy o CIT nie są samochodami osobowymi, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, nie mają zastosowania. Tym samym Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków związanych z eksploatacją karetki, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o CIT.

Reasumując - wydatki związane z eksploatacją karetek, niebędących samochodami osobowymi mogą w całości zostać uznane przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 26 czerwca 2019 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.170.2019.1.AA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy Wnioskodawca jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: „ustawa VAT”). Przepisy tej ustawy nie są bowiem przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przy czym, w przepisie art. 16 ustawy o CIT, ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Z dniem 1 stycznia 2019 r., na podstawie ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzono nowe zasady rozliczania w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem i wykorzystywaniem samochodów osobowych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

1.  225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. poz. 317 i 1356 i 2348),
2.  150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. dodane zostały do ustawy o CIT m.in. poniższe przepisy z których wynika, że:

*   nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT);
*   w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika (art. 16 ust. 5f ustawy o CIT);
*   zgodnie z art. 16 ust. 5g ustawy o CIT, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.);
*   w przypadku ustalenia, że podatnik, niezgodnie ze stanem faktycznym, nie stosował ograniczenia wynikającego z ust. 1 pkt 51, przepis ten stosuje się od dnia rozpoczęcia używania przez podatnika danego samochodu osobowego (art. 16 ust. 5h ustawy o CIT).

Analizując wskazane powyżej przepisy stwierdzić należy, że od 1 stycznia 2019 r. samochody osobowe, z punktu widzenia rozliczania wydatków związanych z ich używaniem w kosztach uzyskania przychodów, podzielić można na dwie grupy.

Pierwszą grupę stanowią samochody osobowe, które są używane w sposób mieszany, tj. częściowo wykorzystywane są na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, częściowo zaś do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą przez podatnika. Ze znowelizowanych przepisów wynika, że w przypadku takich samochodów do kosztów uzyskania przychodów można zaliczać 75% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów (przy czym kwota tych wydatków obejmuje także VAT, który na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony VAT, w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy VAT – art. 16 ust. 5a ustawy o CIT), gdyż 25% tych wydatków nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów (co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT). Przy czym, przez wykorzystywanie samochodu na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą podatnika należy rozumieć wykorzystywanie na cele prywatne.

Do drugiej grupy należą samochody osobowe, które są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą podatnika. Ze znowelizowanych przepisów wynika, że w przypadku takich samochodów do kosztów uzyskania przychodów zaliczać można całość wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów.

Z aktualnego brzmienia przepisów ustawy o CIT wynika zatem, że jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej.

Zauważyć jednakże należy, że wynikające z powołanych regulacji ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych amortyzacji i wydatków związanych z eksploatacją samochodów dotyczą wyłącznie samochodów osobowych. Z tej też przyczyny, na gruncie niniejszej sprawy koniecznym jest ustalenie, czy wskazane we wniosku karetki są samochodami osobowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 9a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

*   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
*   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,

3.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
4.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

*   agregat elektryczny/spawalniczy,
*   do prac wiertniczych,
*   koparka, koparko-spycharka,
*   ładowarka,
*   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
*   żuraw samochodowy,

6.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4c ustawy o CIT: spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w:

1.  art. 4a pkt 9a lit. a i b stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  art. 4a pkt 9a lit. c stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca do prowadzonej działalności wykorzystuje samochody sanitarne – ambulanse (karetki), sklasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym jako specjalne o kodzie 521. W dowodzie rejestracyjnym znajduje się adnotacja, że jest to samochód specjalny – sanitarny.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie poprawnej kwalifikacji karetki jako samochodu specjalnego stwierdzić należy, że jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że samochody nabyte przez Wnioskodawcę są pojazdami specjalnymi, to w świetle powołanej powyżej definicji zawartej w art. 4a pkt 9a ustawy o CIT, nie stanowią one samochodów osobowych. W takim przypadku kwalifikacja karetki jako samochodu specjalnego jest prawidłowa.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że skoro wskazane we wniosku samochody nie są samochodami osobowymi, to ograniczenie dotyczące amortyzacji samochodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie znajduje zastosowania.

W odniesieniu natomiast do możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów 100% kwoty wydatków na eksploatację karetek należy wskazać, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym również ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania. Ograniczenie to dotyczy bowiem kosztów używania samochodu osobowego, a jak wynika z wniosku, użytkowane przez Wnioskodawcę samochody (karetki) nie są samochodami osobowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, wydatki związane z eksploatacją samochodów specjalnych (karetek) mogą w całości zostać uznane przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodów. Zauważyć przy tym należy, że na ww. możliwość nie ma wpływu okoliczność, czy Wnioskodawca jest, czy też nie jest obowiązany do prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, która to kwestia, nie jest tym samym (jak wskazano na wstępie) przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości:

*   kwalifikacji karetki jako samochodu specjalnego - jest prawidłowe,
*   amortyzacji podatkowej pełnej wartości ww. samochodu - jest prawidłowe,
*   uznania całości wydatków na eksploatację karetek za koszty uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.