Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.363.2024.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-17
Teza: Skutki podatkowe aportu przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki jawnej.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przedsiębiorstwa; spółki-spółka jawna; spółki-tworzenie spółki; wkład
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Umowa spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 1-pkt 8-lit. b

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

    20 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
    dotyczący podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu ustalenia podstawy
    opodatkowania. Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
      1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
        ...;
      2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
        ...;

## Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 8 grudnia 2023 r. zmarł przedsiębiorca (dalej: „Spadkodawca”) prowadzący
    jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o
    Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG) pod firmą: ... . Przedsiębiorca był czynnym
    podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem prowadzonej przez zmarłego działalności
    gospodarczej było ... . Zarządca sukcesyjny został powołany za życia przedsiębiorcy, w
    efekcie został ustanowiony z chwilą śmierci przedsiębiorcy, tj. w dniu 8 grudnia 2023 r. W
    efekcie ma miejsce kontynuacja działalności w formie „przedsiębiorstwa w spadku”, które
    obejmuje cały majątek przedsiębiorstwa. 31 stycznia 2024 r. sporządzony został akt
    poświadczenia dziedziczenia. Jedynymi ustawowymi spadkobiercami byli mąż zmarłej oraz
    jej synowie. Przy czym nie został sporządzony testament. Mąż odrzucił spadek, natomiast
    synowie (obaj będący zainteresowanymi wskazanymi w niniejszym wspólnym wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej) przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza (dalej:
    „Spadkobiercy”). Wnioskodawcy odziedziczyli, na podstawie testamentu, po spadkodawcy
    majątek, w skład którego wchodzi m.in. przedsiębiorstwo w spadku (dalej:
    „Przedsiębiorstwo w spadku”) w rozumieniu ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie
    sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z
    sukcesją przedsiębiorstw (Dz.U. z 2021 r. poz. 170; dalej: „Ustawa o zarządzie
    sukcesyjnym”).
    Przedsiębiorstwo w spadku od momentu powstania posiada odpowiednie składniki, aby
    funkcjonować, w tym samym zakresie w przyszłości, natomiast w grudniu 2025 r. wygasa
    zarząd sukcesyjny. W związku z tym, Spadkobiercy wzięli pod rozwagę możliwości prawne,
    pozwalające na dalsze funkcjonowanie działalności o tym profilu. Wszyscy Spadkobiercy
    zgodnie wyrazili chęć kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa w spadku. Biorąc pod
    uwagę charakter wykonywanej działalności zawodowej oraz posiadany majątek prywatny
    Spadkobierców, planowana jest kontynuacja działalności Przedsiębiorstwa w spadku w
    formie spółki jawnej.
    W związku z tym, Spadkobiercy zamierzają utworzyć nowy podmiot, spółkę jawną, której
    będą wyłącznymi wspólnikami. Nowo utworzona spółka jawna w celu kontynuowania
    Przedsiębiorstwa w spadku będzie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.
    Zostaną dopełnione wszelkie formalności, aby spółka mogła płynnie kontynuować
    działalność Przedsiębiorstwa w spadku. Wnioskodawcy, jako wyłączni współwłaściciele
    Przedsiębiorstwa w spadku, wniosą całość udziałów w Przedsiębiorstwie w spadku, jedną
    czynnością, aportem do spółki jawnej. Aport obejmie udziały w Przedsiębiorstwie w
    spadku, co de facto obejmie wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z
    działalnością Przedsiębiorstwa w spadku (tj. składniki dotyczące wszystkich
    poszczególnych elementów wchodzących w jego skład, w szczególności: nazwę
    przedsiębiorstwa, środki trwałe, aktywa obrotowe, środki finansowe, należności,
    zobowiązania, zezwolenia, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, dokumentację
    przedsiębiorstwa). Wniesione aportem do spółki jawnej udziały w majątku
    Przedsiębiorstwa w spadku będą dotyczyć składników majątkowych, jakie Wnioskodawcy
    otrzymali w drodze spadku w ramach Przedsiębiorstwa w spadku. Biorąc pod uwagę, że
    Przedsiębiorstwo w spadku cały czas prowadzi bieżącą działalność dochodzi do zmiany

    stanu zapasów, wyrobów, środków trwałych itp. Niemniej jednak wszystkie takie składniki
    niezbędne do dalszej działalności (zarówno odziedziczone jak i nabyte w związku z
    działaniem Przedsiębiorstwa w spadku po dniu otwarcia spadku) będą przedmiotem
    aportu podążając za udziałami obecnych spadkobierców.
    Spadkobiercy dążą również na podstawie art. 42 Ustawy o zarządzie sukcesyjnym do
    przeniesienia decyzji administracyjnych w oparciu, o które Przedsiębiorstwo w spadku
    prowadzi bieżącą działalność gospodarczą. Spółka jawna po wniesieniu aportu będzie
    kontynuowała nieprzerwanie rzeczywistą działalność gospodarczą prowadzoną
    początkowo przez Spadkodawcę, a następnie przez Przedsiębiorstwo w spadku w
    dotychczasowym zakresie. Wraz z aportem Przedsiębiorstwa w spadku dojdzie do
                            1przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz.U. z
    2023 r. poz. 1465). Podstawą prawną nabycia Przedsiębiorstwa w spadku będzie umowa
    spółki zobowiązująca wspólników do wniesienia wkładu w postaci Przedsiębiorstwa w
                  1spadku. Zgodnie z art. 75 Kodeksu cywilnego zachowana będzie forma pisemna z
    podpisami notarialnie poświadczonymi. Spółka jawna, do której zostanie wniesiony aport,
    przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w
    spadku, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Przedsiębiorstwa w spadku.

## Pytanie

Jak należy ustalić podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych w
    związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do nowej spółki jawnej przez
    Spadkobierców?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Zainteresowanych, podstawą opodatkowania w podatku od czynności
    cywilnoprawnych będzie wartość wkładu w postaci przedsiębiorstwa zadeklarowana przez
    wspólników w umowie spółki, nawet jeśli wartość ta będzie niższa niż wartość rynkowa
    bądź księgowa wkładu.
    Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od
    czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 295; dalej: „Ustawa o PCC”) podatkowi
    podlegają umowy spółki. Zgodnie z przepisem pkt 2 podatkowi podlegają również zmiany
    umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem, które nie ma
    zastosowania w niniejszej sprawie.
    Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC w przypadku umowy spółki za
    zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu,
    którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez
    wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do
    nieodpłatnego używania.
    Jednocześnie na podstawie art. 1a pkt 1 ustawy o PCC przez spółkę osobową rozumie się
    spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o PCC podstawę opodatkowania stanowi przy
    umowie spółki przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo
    podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki
    osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
    Ustawa nie precyzuje jak należy ustalić wartość wkładów, o których mowa w zacytowanym
    przepisie. W szczególności, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw prawnych, aby
    uznać, że winna być to wartość rynkowa czy księgowa. Wartość tę winni określić wspólnicy
    w umowie spółki, zgodnie z przepisem art. 105 pkt 4 ustawy – Kodeks spółek handlowych
    z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2024 r. poz. 18).
    Podsumowując, należy uznać, że podstawą opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych z tytułu wniesienia aportu w postaci Przedsiębiorstwa w spadku na rzecz

    spółki jawnej, będzie wartość wkładu niepieniężnego określona przez wspólników w
    umowie spółki, nawet jeżeli wartość ta będzie niższa niż wartość rynkowa lub księgowa
    wkładu niepieniężnego. Od tak określonej wartości podatek ciążący na spółce jawnej
    wyniesie 0,5% (zgodnie z przepisem art. 4 pkt 9 i art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC).
    Zdaniem Zainteresowanych, tożsame stanowisko zostało przyjęte w następujących
    przykładowych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:
    - z 23 listopada 2022 r. sygn. 0111-KDIB2-2.4014.246.2022.1.MZ, w której Organ wskazał,
      że: „planowana czynność wniesienia do spółki komandytowej opisanego we wniosku
      wkładu niepieniężnego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności
      cywilnoprawnych (...), jako czynność zmiany umowy spółki. Z kolei podstawę
      opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (...), będzie stanowić
      wartość wnoszonego wkładu, powiększającego majątek spółki. Przy czym brak jest w
      ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasad określenia wartości wkładu.
      Zatem podstawa opodatkowania powinna być ustalana w oparciu o wartość wkładu
      wskazaną przez wspólników w umowie spółki (nawet jeśli wartość ta będzie niższa niż
      wartość rynkowa bądź księgowa wkładu.”;
    - z 24 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4014.368.2021.2.ASZ, w której Organ
      wskazał, że: „wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci
      zespołu składników majątkowych jest traktowane na gruncie ustawy o podatku od
      czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki osobowej i podlega
      opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5%
      liczonej od wartości wkładu. Podstawa opodatkowania powinna być ustalana w
      oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników w umowie spółki”;
    - z 13 maja 2020 r., sygn.: 0111-KDIB2-3.4014.97.2020.2.ASZ, w której Organ uznał za
      prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „przepisy prawa
      podatkowego nie precyzują w jaki sposób należy ustalać wartość wkładów
      wnoszonych do spółek osobowych. Tym samym, podstawa opodatkowania powinna
      być ustalana w oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników. Wskazując
      wartość wkładu wspólnicy nie muszą stosować jakiegokolwiek skonkretyzowanego
      modelu wyceny (tj. z góry wyznaczonych kryteriów). Wskazana przez wspólników
      wartość wkładu jest, co do zasady, niezależna od jego wartości rynkowej czy
      księgowej. W konsekwencji przyjąć należy, że brak jest jakichkolwiek przeszkód, by
      wartość wkładu wspólnika wskazana była niższa niż jego wartość rynkowa czy
      księgowa. W konsekwencji, podstawa opodatkowania może być, w opinii
      Wnioskodawcy, w przedmiotowym wypadku niższa niż wartość rynkowa czy księgowa
      wkładu".
    Wnioskodawcy przyjmują powyższe uzasadnienia za swoje.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295):
    Podatkowi podlegają umowy spółki.
    Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:
    Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one
    podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z
    zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.
    Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

    W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się – przy spółce osobowej –
    wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku
    spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika
    spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
    Według art. 1a pkt 1 ww. ustawy:
    Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską,
    komandytową lub komandytowo-akcyjną.
    W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
    Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności
    cywilnoprawnej.
    Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy:
    Obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy
    pozostałych umowach spółki – na spółce.
    W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) i b) ww. ustawy:
    Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki:
      a) przy zawarciu umowy - wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału
        zakładowego;
      b) przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu
        kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki
        osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
    Przepis art. 6 ust. 9 cytowanej ustawy stanowi:
    Od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:
      1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez
        notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli
        powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału
        zakładowego;
      2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą
        wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;
      3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o
        wpisach, o których mowa w pkt 2.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:
    Stawka podatku wynosi od umowy spółki - 0,5 %.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nabyli Państwo spadek, w
    skład którego wchodzi przedsiębiorstwo w spadku. W grudniu 2025 r. wygasa
    ustanowiony zarząd sukcesyjny. Zamierzają Państwo kontynuować prowadzenie
    przedsiębiorstwa w spadku poprzez nowo utworzoną spółkę jawną. W tym celu utworzą
    Państwo spółkę jawną, w której będziecie wyłącznymi wspólnikami. Wniosą Państwo
    całość udziałów w przedsiębiorstwie w spadku, jedną czynnością, aportem do spółki
    jawnej. Składniki niezbędne do dalszej działalności (zarówno odziedziczone jak i nabyte w
    związku z działaniem przedsiębiorstwa w spadku po dniu otwarcia spadku) będą
    przedmiotem aportu. Spółka jawna dla celów podatkowych przyjmie składniki majątku
    wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku w wartości wynikającej z ksiąg
    podatkowych przedsiębiorstwa w spadku.
    Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie precyzuje sposobów ustalania
    wartości wkładów do spółki, jak również nie określa – tak, jak w niektórych przypadkach –

    że podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa przedmiotu transakcji. Brak jest
    zatem podstaw do stosowania odnośnie wnoszenia wkładów do spółki osobowej (jawnej)
    zasad określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
    Zgodnie z tym przepisem:
    Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie
    przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z
    uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami
    majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów
    i ciężarów.
    Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 18 ze zm.) regulującej zasady funkcjonowania m.in. spółki jawnej, nakładają (w art.
    25) obowiązek określenia w umowie spółki wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika
    i ich wartość, lecz nie zawierają unormowań dotyczących sposobu wyceny wkładów
    wnoszonych do spółek osobowych.
    Odnosząc powyższe regulacje ustawowe do przestawionego zdarzenia przyszłego
    stwierdzić należy, że wniesienie do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci
    przedsiębiorstwa jest traktowane na gruncie ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych jako umowa spółki osobowej lub zmiana tej umowy i podlega
    opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5% liczonej od
    wartości wkładu. Przy czym brak jest w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych
    zasad określenia jego wartości. Podstawa opodatkowania powinna być więc ustalana w
    oparciu o wartość wkładu wskazaną przez wspólników w umowie spółki czy też zmianie tej
    umowy (nawet jeśli wartość ta będzie niższa niż wartość rynkowa bądź księgowa wkładu).

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli
    skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania

    ... (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma
    prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.