Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-528/14-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-25
Teza: Czy planowana sprzedaż nieruchomości na rzecz spółki inwestycyjnej będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU?
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 28 maja 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość od Skarbu Państwa Agencja Mienia Wojskowego. Nieruchomość gruntowa była i wciąż jest zabudowana budynkiem sztabowym z roku 1936, przylegającym doń niewielkim budynkiem z roku 1956 oraz garażem z roku 2002. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla przedmiotowej nieruchomości gruntowej ustalono przeznaczenie budowlane (zabudowa usługowa, zabudowa mieszkaniowa i zabudowa usługowa, ulica lokalna klasy technicznej).

Transakcja kupna-sprzedaży nieruchomości przeprowadzona została w trybie przepisów ustawy z dnia 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego i przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wg oświadczenia sprzedającego (Skarb Państwa Agencja Mienia Wojskowego), przedmiotowa sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU.

Otrzymana przez nabywcę faktura dokumentująca zakup nieruchomości nie zawiera podatku VAT - sprzedaż wykazana jest jako zwolniona („zw”). W dniu dokonania transakcji, tj. w dniu 28 maja 2014 r., nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków, którymi zabudowana była (jest) nieruchomość gruntowa.

W najbliższym czasie, tj. jeszcze w roku 2014, Wnioskodawczyni zamierza sprzedać ww. nieruchomość spółce inwestycyjnej, która planuje wybudować na niej budynek biurowy z przeznaczeniem na wynajem lub sprzedaż. Na dzień sprzedaży, stan faktyczny i prawny nieruchomości będzie taki sam jak w dniu jej zakupu, a w szczególności:

*   będzie to nadal nieruchomość gruntowa zabudowana budynkami wymienionymi w pierwszym akapicie powyżej,
*   na nieruchomość nie będą ponoszone wydatki o charakterze ulepszeniowym, a nawet gdyby niewielkie wydatki tego rodzaju się pojawiły, to z całą pewnością będą one niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana sprzedaż nieruchomości na rzecz spółki inwestycyjnej będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż nieruchomości na rzecz spółki inwestycyjnej będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeśli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Sprzedaż nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 VAT-u, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem (w rozumieniu art. 2 pkt 14 VATU) a tą sprzedażą upłynie okres krótszy niż dwa lata. Pierwszym zasiedleniem nieruchomości było bowiem jej nabycie przez Wnioskodawczynię w maju 2014 r., a sprzedaż spółce inwestycyjnej nastąpi także w roku 2014.

Nie ulega także wątpliwości, że w stosunku do nieruchomości Wnioskodawczynię nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedaż nieruchomości, będąca drugą stroną transakcji jej zakupu przez Wnioskodawcę, podlegała bowiem zwolnieniu od VAT, a Wnioskodawczyni otrzymała fakturę nie zawierającą kwoty podatku naliczonego. Z faktów tych wynika brak prawa do odliczenia podatku; prawo nie może bowiem przyznawać uprawnienia do dokonania rzeczy niemożliwej jaką byłoby odliczenie podatku, którego nie ma. Brak możliwości odliczenia podatku (z powodu jego nieistnienia) oznacza jednocześnie spełnienie przesłanki braku prawa do odliczenia.

Jak wskazano w opisie sprawy, pomiędzy dniem zakupu i dniem sprzedaży, Wnioskodawczyni nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie budynków, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeśli nawet poniesie nieznaczne wydatki tego rodzaju, to z całą pewnością będą one mniejsze niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wszystkie warunki do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU będą więc spełnione.

Zainteresowana zaznaczyła również, że z ww. zwolnienia korzysta cała nieruchomość, tj. grunt oraz budynki, pomimo, że w warstwie literalnej przepis odnosi się tylko do budynków, budowli i ich części. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 VATU, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co oznacza, że grunt dzieli los prawny (VATowski) budynków, tj. takiej samej stawce VAT jakiej podlega sprzedaż budynku lub budowli podlega także grunt, na którym budynek ten bądź budowla został posadowiony – w przypadku, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia z VAT, ze zwolnienia korzysta także grunt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie na faktyczne naliczenie podatku od danej czynności. Wobec tego również dostawa w ramach czynności zwolnionej od podatku spełnia definicję pierwszego zasiedlenia, o której mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunków tych nie stosuje się, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca przewidział również zwolnienie dla dostawy nieruchomości w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który mówi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Wskazać również należy, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 28 maja 2014 r. Wnioskodawca nabył od Skarbu Państwa nieruchomość zabudowaną budynkiem sztabowym z roku 1936, budynkiem z roku 1956 i garażem z roku 2002. Nieruchomość ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę usługową, mieszkaniową i usługową oraz jako ulica lokalna klasy technicznej. Przedmiotowa transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie budynków nastąpiło w dniu nabycia powyższej nieruchomości.

W najbliższym czasie Wnioskodawczyni zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość i w związku z tym oświadczył, że na nieruchomość tę nie będą ponoszone wydatki o charakterze ulepszeniowym, a nawet gdyby takie wydatki się pojawiły, to będą one niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi możliwość zwolnienia z podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z ww. podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a. Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości mającej być przedmiotem dostawy miało miejsce 28 maja 2014 r., natomiast obecna dostawa również ma mieć miejsce w roku 2014.

Zatem, Wnioskodawca planując dostawę przedmiotowej nieruchomości nie spełnia przesłanki do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż faktem jest, że dostawa nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, ale pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług uzasadnia rozważenie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie do sprzedaży budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia wymienione przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nabył nieruchomość w ramach czynności korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zatem, z tytułu nabycia nieruchomości Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nie ponosił nakładów na budynki znajdujące się na nieruchomości, tym samym wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30%. Zainteresowany zaznaczył również, że jeśli takowe wydatki poniesie, to z pewnością nie przekroczą one 30% wartości początkowej nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy korzysta także grunt, na którym posadowione są budynki i budowle.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.