Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-331/13/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-31
Teza: Spółka zwraca się z pytaniem, czy prawidłowe jest ustalenie miejsca świadczenia usług i wystawienia dokumentu sprzedaży usług w następujący sposób: Miejscem świadczenia usług w niniejszym stanie faktycznym jest miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę – w tym przypadku Niemcy. Z tytułu wykonanej usługi spółka „X” wystawia 3 faktury - „invoice" w walucie EURO niepodlegające polskiemu podatkowi od towarów i usług (pierwsza: segregacja palet -rozładunek i weryfikacja; druga: usługa naprawy palet; trzecia: usługa transportowa).
Słowa kluczowe: terytorium-terytorium państwa; usługi-usługi na majątku rzeczowym; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2013r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2013r. (data wpływy 17 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahenta z Niemiec, przy wykorzystaniu materiałów przez niego powierzonych oraz w zakresie określenia miejsca świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym i sposobu dokumentowania przedmiotowej usługi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahenta z Niemiec, przy wykorzystaniu materiałów przez niego powierzonych oraz w zakresie określenia miejsca świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym i sposobu dokumentowania przedmiotowej usługi. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 października 2013r. (data wpływy 17 października 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 października 2013r. znak: IBPP4/443-331/13/BP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka „X” jest podatnikiem VAT czynnym. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. produkcja opakowań drewnianych, wyrobów z drewna, wyrobów stolarskich. Kontrahent - niemiecka spółka z ograniczona odpowiedzialnością jest odbiorcą usług.

Spółka niemiecka nie posiada siedziby/przedstawicielstwa/oddziału w Polsce, posiada niemiecki numer VAT-…. (jest podatnikiem czynnym) z siedzibą na terytorium Niemiec. Usługa świadczona przez spółkę „X” na rzecz niemieckiej spółki polega na remoncie palet.

Usługa jest świadczona się na terytorium Polski i składa się z następujących czynności:

*   spółka „X” wynajmuje samochód, który odbiera w miejscowości L. palety drewniane (będące własnością niemieckiego podatnika) i przywozi je do zakładu głównego spółki „X”
*   spółka „X” dokonuje weryfikacji i oceny stanu palet, a następnie dokonuje remontu palet
*   po wyremontowaniu palet odbiera je albo niemiecki podatnik- firma „Y" albo przewozu palet dokonuje spółka „X”

Podczas całego procesu usługi, odbywającej się na terytorium Polski, kontrahent niemiecki pozostaje właścicielem palet przeznaczonych do remontu. Transport z wyremontowanymi paletami odbywa się na terytorium Polski.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, że opisane we wniosku świadczenia na rzecz kontrahenta z Niemiec są to trzy pojedyncze świadczenia polegające na:

*   segregacji palet- rozładunek i weryfikacja
*   naprawa palet
*   transport palet.

Usługi te są świadczone niezależnie i nie stanowią nierozerwalnego elementu świadczenia jednej usługi głównej tj. naprawy palet. Usługi pomocnicze nie są środkiem do pełnego zrealizowania usługi zasadniczej i stanowią cel sam w sobie.

Z tytułu wykonanych usług spółka „X” wystawia 3 odrębne faktury - „invoice" w walucie EURO niepodlegające polskiemu podatkowi od towarów i usług:

*   pierwsza: segregacja palet -rozładunek i weryfikacja
*   druga: usługa naprawy palet
*   trzecia: usługa transportowa.

Na każdej fakturze spółka umieszcza zapis o procedurze VAT - odwrotne obciążenie „reverse charge” oraz przy każdej pozycji umieszcza zapis „ art. 28b ust. 1 VAT”. Na fakturach umieszczany jest również numer identyfikacyjny niemieckiej spółki ….. Kurs EURO jest ustalany jako kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Miejscem świadczenia usług w opisanym we wniosku stanie faktycznym jest miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę - w tym przypadku Niemcy. Niemiecka firma „Y" jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym na terytorium Niemiec. Siedzibą firmy jest terytorium Niemiec. Spółka niemiecka nie posiada siedziby, przedstawicielstwa, oddziału w Polsce. Z tytułu świadczonych usług spółka „X” wystawia faktury z zachowaniem zasady określonej w art. 28b ust.l ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Zatem, miejscem świadczenia odpłatnych usług świadczonych na rzecz podatnika niemieckiego, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jest terytorium państwa, w którym usługobiorca tej usługi posiada swoją siedzibę. W tym przypadku Niemcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka zwraca się z pytaniem, czy prawidłowe jest ustalenie miejsca świadczenia usług i wystawienia dokumentu sprzedaży usług w następujący sposób:

1.Miejscem świadczenia usług w niniejszym stanie faktycznym jest miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę – w tym przypadku Niemcy. Z tytułu wykonanej usługi spółka „X” wystawia 3 faktury - „invoice" w walucie EURO niepodlegające polskiemu podatkowi od towarów i usług (pierwsza: segregacja palet -rozładunek i weryfikacja; druga: usługa naprawy palet; trzecia: usługa transportowa). Na każdej fakturze spółka umieszcza zapis o procedurze VAT - odwrotne obciążenie „reverse charge” oraz przy każdej pozycji umieszcza zapis „ art. 28b ust.1 VAT”. Na fakturze umieszczany jest również numer identyfikacyjny niemieckiej spółki ……. Kurs EURO jest ustalany jako kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

czy też prawidłowy jest następujący sposób:

2.Miejscem świadczenia usług w niniejszym stanie faktycznym jest miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę – w tym przypadku Niemcy. Spółka „X” wystawia jedną fakturę „invoice” w walucie EURO. Usługa składająca się z trzech transakcji jest tak naprawdę jedną usługą kompleksową dla niemieckiego podatnika (składająca się z przywozu do remontu palet, ich remontem, a następnie transportem przez spółkę „X” lub odbiorem przez niemieckiego podatnika), a zatem na fakturze umieszczona zostanie jedna pozycja usługi - remont palet. Na rachunku umieszczony zostanie zapis o odwrotnym obciążeniu w VAT „reverse charge” lub zapis „opodatkowane poza terytorium RP".

Kurs EURO jest ustalany jako kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

W przypadku uznania powyższego za nieprawidłowe-jak zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpoznać miejsce świadczenia usługi oraz jakie elementy powinna zawierać faktura dokumentująca niniejszą transakcję?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotową transakcję należy potraktować jako usługę na ruchomym majątku rzeczowym. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje zwrotu „usługa na ruchomym majątku rzeczowym”.

W związku z tym należy go interpretować w oparciu o wykładnię językową, jako wszelkie usługi wykonywane przez podatnika, w wyniku których następuje wytworzenie nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienie lub ulepszenie, po to by nadać mu nową postać, jak również każdą czynność polegająca na poddaniu rzeczy jakimkolwiek pracom, które dotyczą jej bezpośrednio i oddziałują na nią, przy czym podmiot świadczący usługę nie jest właścicielem towaru (materiału) powierzonego ani wytworzonego, przerobionego lub ulepszonego.

Na mocy art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje w Niemczech. Podmiot niemiecki powinien rozliczać tę usługę jako import usług. Na fakturze VAT wystawionej przez podmiot polski w pozycji dotyczącej stawki VAT powinno się zaznaczyć, iż jest to usługa nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. I nie można na fakturach polskich określać wartości niemieckiego podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. 2011 r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia) -miejsce świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danej czynności.

Zatem podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. W związku z powyższym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej. W sytuacji, gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza terytorium Polski, czynność ta nie będzie, co do zasady, podlegała opodatkowaniu na jej terytorium.

Zatem w przypadku świadczenia usług dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie, miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ustawy o VAT podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust.10 i art. 120 ust.16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (ust. 2).

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r. Nr 68 poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Z kolei § 26a rozporządzenia stanowi, iż przepisy § 4-24 stosuje się do:

1.sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2.dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

W niniejszej sprawie, niemiecka firma „Y" jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym na terytorium Niemiec. Siedzibą firmy jest terytorium Niemiec. Z tytułu świadczonych usług spółka „X” wystawi faktury z zachowaniem wyżej wymienionych regulacji z uwagi na fakt, iż w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie zasada ogólna określona w art. 28b ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Zatem, miejscem świadczenia odpłatnych usług świadczonych na rzecz podatnika niemieckiego, na podstawie art. 28b ust.1 ustawy o VAT, jest terytorium państwa, w którym usługobiorca tej usługi posiada swoją siedzibę. W tym przypadku Niemcy. W konsekwencji sposób dokumentowanie wyżej wymienionych transakcji za prawidłowy należy uznać sposób jak w pkt 1 przedstawionego pytania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1 i 1a, 28i, 28j i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Aby móc wskazać sposób dokumentowania na fakturze VAT sprzedaży danej usługi należy ustalić czy dana usługa jest usługą pojedynczą czy złożoną, tj. taką, która składa się z kombinacji różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić więc należy, iż trzy pojedyncze świadczenia polegające na :

*   segregacji palet- rozładunek i weryfikacja
*   naprawie palet
*   transporcie palet

świadczone niezależnie nie stanowią nierozerwalnego elementu świadczenia jednej usługi głównej tj. naprawy palet.

Usługi polegające na segregacji i transporcie w przedmiotowej sprawie nie są usługami pomocniczymi będącymi środkiem do pełnego zrealizowania usługi zasadniczej i stanowią cel sam w sobie. Dlatego też świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie segregacji palet, naprawy palet i transportu palet nie można uznać za usługi kompleksowe, gdzie usługę zasadniczą stanowi usługa naprawy palet, zaś inne czynności składające się na usługę główną są traktowane jako usługi pomocnicze.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zgodzić, się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przypadku gdy przedmiotem umowy jest świadczenie konkretnych pojedyńczych usług, które są świadczone niezależnie od siebie i stanowią cel sam w sobie, należy wykazać je oddzielnie i opodatkować według stawek właściwych dla każdej z tych usług.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem jego świadczenia jest remont palet powierzonych przez Kontrahenta. Przedmiotowe świadczenie składa się z trzech niezależnych czynności nie stanowiących nierozerwalnego elementu świadczenia jednej usługi głównej tj. naprawy palet. Tym samym przedstawione pojedyncze usługi świadczone dla podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i dla jego siedziby znajdującej się na terytorium Niemiec nie są opodatkowane na terytorium kraju.

Stwierdzić zatem należy, iż świadczone pojedynczo i niezależnie usługi są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Tym samym będzie ona podlegała opodatkowaniu poza terytorium kraju. Wnioskodawca wskazał bowiem, że jego kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kraju wykorzystywanego w związku z realizacją umowy.

Na mocy art. 106 ust. 1 i 2 ustawy w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis powyższy stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Kwestię wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011r. (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Zgodnie z § 5 ust. 1, ust. 2 pkt 5 i ust. 4 pkt 5 tego rozporządzenia faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Na mocy § 26a pkt 2 ww. rozporządzenia przepisy § 4-24 stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

W przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. a, faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;. (§ 5 ust. 4 pkt 5 ww. rozporządzenia).

Mając na uwadze fakt, że miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska, Wnioskodawca będzie zobowiązanym do wystawienia trzech faktur:

*   pierwszą: w związku z segregacją palet - rozładunek i weryfikacja;
*   drugą: w związku z usługą związaną z naprawą palet;
*   trzecią: w związku z usługa transportową.

które winny zawierać adnotację „odwrotne obciążenie” w sytuacji gdy obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca usługi.

Faktura - dokumentująca świadczenie usług dla których miejsce opodatkowania znajduje się w państwie członkowskim innym niż terytorium kraju mogą nie zawierać :

*   kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto
*   stawkę podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Stosownie do art. 109 ust. 3a ustawy podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Zgodnie z tym przepisem podmioty świadczące usługi które podlegają opodatkowaniu poza terytorium kraju winni je wykazywać w ewidencji z uwzględnieniem momentu powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do przepisu art. 31a ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczenia tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio – art. 31a ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego, jeżeli Wnioskodawca wystawił na rzecz kontrahenta z Niemiec fakturę:

*   przed powstaniem obowiązku podatkowego – przeliczenie kwot w walucie obcej na złote powinno nastąpić według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury przez kontrahenta, w myśl art. 31a ust. 2 ustawy,
*   po powstaniu obowiązku podatkowego – przeliczenie kwot w walucie obcej na złote powinno nastąpić według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.