Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-200/13-5/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-24
Teza: Zakres skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; płatnik; umowa-umowa zamiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2013 r. (data wpływu 17.04.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25.04.2013 r. (data wpływu 29.04.2013 r.) oraz pismem z dnia 06.06.2013 r. (data wpływu 10.06.2013 r.) na wezwanie z dnia 04.06.2013 r. Nr IPPB2/436-200/13-3/AF (data doręczenia 06.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.04.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca”) zawarło w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę zamiany nieruchomości (dalej jako „Umowa przedwstępna”). Na mocy Umowy przedwstępnej Wnioskodawca w zamian za lokal niemieszkalny otrzyma cztery następujące nieruchomości gruntowe:

1.  Nieruchomość gruntowa pierwsza (dalej jako „Nieruchomość I”) - niezabudowana działka gruntu (określona w rejestrze gruntów jako B - tereny mieszkaniowe), objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny mieszkalnictwa wielorodzinnego lub jednorodzinnego, której wartość rynkowa określona została przez rzeczoznawcę majątkowego na podstawie operatu szacunkowego w kwocie 1.479.250,00 zł;
2.  Nieruchomość gruntowa druga (dalej jako „Nieruchomość II”) - niezabudowana działka gruntu, (określona w rejestrze gruntów jako Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane). Dla Nieruchomości II nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Według Zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego terenu, Nieruchomość II znajduje się na obszarze strefy aktywności gospodarczych. Wartość rynkowa Nieruchomości II określona została przez rzeczoznawcę majątkowego w kwocie 1.234.853,00 zł;
3.  Nieruchomość gruntowa trzecia (dalej jako „Nieruchomość III”) - niezabudowana działka gruntu oraz udział w niezabudowanej działce wynoszący 4484/10000 (określone w rejestrze gruntów jako Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane), objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczenie podstawowe - zabudowa i zagospodarowanie dla funkcji mieszkaniowej wielorodzinnej, zaś przeznaczenie uzupełniające - zagospodarowanie dla wybudowanych funkcji usługowych, oraz tereny drogi wewnętrznej. Rzeczoznawca majątkowy określił na podstawie operatu szacunkowego wartość Nieruchomości III w kwocie 896.635,72 zł;
4.  Nieruchomość gruntowa czwarta (dalej jako „Nieruchomość IV”) - niezabudowana działka gruntu (określona w rejestrze gruntów jako Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane) oraz udział wynoszący 489/10000 części we współwłasności innej nieruchomości niezabudowanej złożonej z dwóch działek, nabycie którego zapewnia Nieruchomości IV dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość IV objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako działka przeznaczona pod zabudowę ekstensywną - domy mieszkalne do 4 mieszkań dostępnych z jednej klatki schodowej. Wartość rynkowa Nieruchomości IV została określona przez rzeczoznawcę majątkowego w kwocie 181.500,00 zł.

W zamian za opisane wyżej cztery nieruchomości gruntowe Wnioskodawca przeniesie na rzecz ich dotychczasowego właściciela stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny (dalej jako „Lokal”), składający się z pokoi biurowych, wc, pomieszczeń technicznych oraz korytarzy do którego przynależą trzy pomieszczenia gospodarcze i przedpokój, o łącznej powierzchni lokalu niemieszkalnego oraz pomieszczeń przynależnych 721,60 m2, której wartość rynkowa została ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego na podstawie operatu szacunkowego w kwocie 4.305.500,00 złotych. Ponadto Wnioskodawca dokona dopłaty różnicy pomiędzy wartością Lokalu a wartościami Nieruchomości I - IV.

Obie strony transakcji zamiany są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług a planowana transakcja zamiany zostanie wykonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 04.06.2013 r. (data doręczenia 06.06.2013 r.) Nr IPPB2/436-200/13-3/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie czy z tytułu zawarcia umowy zamiany nieruchomości przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca poinformował co następuje:

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2013 r. (uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2013 roku) Spółka jednoznacznie wskazała, że:

*   obie strony planowanej transakcji zamiany, tj. Wnioskodawca oraz druga strona umowa zamiany (dalej jako „Właściciel Nieruchomości”) są czynnymi podatnikami VAT i zamierzają dokonać tej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej jako „Ustawa VAT”) w charakterze podatników VAT;

*   w podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania jest odrębnie każda z nieruchomości objętej zamianą.

W konsekwencji, każdy z podmiotów uczestniczących w transakcji zobligowany będzie do opodatkowania czynności zamiany podatkiem od towarów i usług, przy czym dostawa:

*   Nieruchomości I, III i IV - podlega opodatkowaniu VAT w stawce 23% (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Właściciel Nieruchomości);

*   Nieruchomości II podlega zwolnieniu przedmiotowemu z VAT (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Właściciel Nieruchomości);

*   Lokalu - podlega zwolnieniu przedmiotowemu z VAT (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Wnioskodawca).

Przeniesienie prawa do rozporządzania powyższymi nieruchomościami jak właściciel zostanie udokumentowane fakturami wystawionymi w oparciu o przepisy Ustawy VAT.

W przedmiotowym przypadku nie wystąpi czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będąca poza zakresem przedmiotowym (art. 5 Ustawy VAT) oraz podmiotowym (art. 15 Ustawy VAT) podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego umowa zamiany będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  W przypadku uznania, iż umowa zamiany podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jaka będzie podstawa opodatkowania tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana zamiana nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega m.in. umowa zamiany rzeczy i praw majątkowych. W przedmiotowym przypadku przedmiotem zamiany będą z jednej strony Nieruchomości I - IV (traktowane łącznie) oraz Lokal z drugiej strony.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 4 Ustawy PCC nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem m.in. umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.

Dostawa przez Wnioskodawcę Lokalu, będącego przedmiotem zamiany, objęta jest w podatku od towarów i usług zwolnieniem przedmiotowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Nieruchomości I, III i IV spełniają kryteria uznania ich za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, przez które uważa się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W związku z tym ich dostawa w ramach umowy zamiany podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Z kolei Nieruchomość II nie spełnia kryterium uznania jej za teren budowlany w rozumieniu Ustawy VAT, w efekcie podlega zwolnieniu przedmiotowemu w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Relacje między zakresami opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych nakazują uznać, że jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, wówczas czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania jest odrębnie każda z nieruchomości objętej zamianą. Z kolei w podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa zamiany, w której Nieruchomości I-IV są traktowane łącznie. W związku z powyższym, wobec faktu, że dokonana w ramach zamiany dostawa Nieruchomości I - IV, będzie podlegała w części opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (Nieruchomości I, III i IV), planowana przez Wnioskodawcę umowa zamiany nieruchomości nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na postawie art. 2 pkt 4 lit. a Ustawy PCC.

W przypadku gdyby stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku nie zostało uznane za prawidłowe, i w konsekwencji Minister Finansów uznałby, że planowana przez Wnioskodawcę zamiana w wykonaniu Umowy przedwstępnej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawę opodatkowania stanowi na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b Ustawy PCC wartość Lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Ponieważ przepisy ww. ustawy nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem, to w tej materii należy odwołać się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W myśl art. 604 Kodeksu cywilnego do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. W przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy - występują zatem jednocześnie w charakterze dostawcy i nabywcy.

Zatem biorąc pod uwagę art. 1 pkt 1 lit. a) cytowanej ustawy należy uznać, że umowa zamiany opisana we wniosku należy do czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 4 pkt 2 ww. ustawy przy umowie zamiany obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży na stronach czynności. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku. Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej (art. 5 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania stanowi przy umowie zamiany:

1.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,
2.  w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

O wyłączeniu czynności zamiany nieruchomości spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania transakcji zamiany podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzeni przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę zamiany nieruchomości (dalej jako „Umowa przedwstępna”). Na mocy Umowy przedwstępnej Wnioskodawca w zamian za lokal niemieszkalny otrzyma cztery nieruchomości gruntowe oznaczone jako: „Nieruchomość I”, „Nieruchomość II”, „Nieruchomość III” i „Nieruchomość IV”. W zamian za opisane wyżej cztery nieruchomości gruntowe Wnioskodawca przeniesie na rzecz ich dotychczasowego właściciela stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny (dalej jako „Lokal”). Ponadto Wnioskodawca dokona dopłaty różnicy pomiędzy wartością Lokalu a wartościami Nieruchomości I - IV. Obie strony transakcji zamiany są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług a planowana transakcja zamiany zostanie wykonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Obie strony planowanej transakcji zamiany, tj. Wnioskodawca oraz druga strona umowa zamiany (dalej jako „Właściciel Nieruchomości”) są czynnymi podatnikami VAT i zamierzają dokonać tej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w charakterze podatników VAT; w podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania jest odrębnie każda z nieruchomości objętej zamianą. W konsekwencji, każdy z podmiotów uczestniczących w transakcji zobligowany będzie do opodatkowania czynności zamiany podatkiem od towarów i usług, przy czym dostawa:

*   Nieruchomości I, III i IV - podlega opodatkowaniu VAT w stawce 23% (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Właściciel Nieruchomości);

*   Nieruchomości II podlega zwolnieniu przedmiotowemu z VAT (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Właściciel Nieruchomości);

*   Lokalu - podlega zwolnieniu przedmiotowemu z VAT (podatnikiem VAT z tego tytułu jest Wnioskodawca).

Przeniesienie prawa do rozporządzania powyższymi nieruchomościami jak właściciel zostanie udokumentowane fakturami wystawionymi w oparciu o przepisy Ustawy VAT. W przedmiotowym przypadku nie wystąpi czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będąca poza zakresem przedmiotowym (art. 5 Ustawy VAT) oraz podmiotowym (art. 15 Ustawy VAT) podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż umowa zamiany lokalu niemieszkalnego na cztery nieruchomości gruntowe oznaczone jako: „Nieruchomość I”, „Nieruchomość II”, „Nieruchomość III” i „Nieruchomość IV” będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego od którego przypada wyższy podatek zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, pomniejszona o wartość trzech działek gruntowych oznaczonych jako: „Nieruchomość I”, „Nieruchomość III” i „Nieruchomość IV” opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) będą korzystały z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.