Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-372/12-6/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-06
Teza: Czy w spółce otrzymującej aport nie powstanie przychód z tytułu nadwyżki wartości aportu nad wartość nominalną objętych udziałów?
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; nadwyżki; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2012 r. (data wpływu 02 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu po stronie nowo powstałej spółki z tytułu nadwyżki wartości aportu niepieniężnego ponad wartość nominalną objętych udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa po stronie spółki wnoszącej aport,
*   powstania przychodu po stronie nowo powstałej spółki z tytułu wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   powstania przychodu po stronie nowo powstałej spółki z tytułu nadwyżki wartości aportu niepieniężnego ponad wartość nominalną objętych udziałów,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przez nowo powstałą spółkę odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wniesionych do niej aportem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Główną działalnością Spółki są usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych oraz uprawą roślin, działalnością dodatkową jest wynajem nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca podjął decyzję o rozdzieleniu działalności wynajmu lokali od pozostałych działalności, poprzez wniesienie tej działalności aportem jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo tworzonej spółki z o.o., w 100% zależnej od Wnioskodawcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa związaną z działalnością wynajmu lokali stanowią w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT:

1.  składniki majątku - dwie nieruchomości położone w X, wyposażenie, ruchomości w tym nieruchomościach,
2.  zobowiązania związane z działalnością wynajmu (w tym kredyt inwestycyjny zaciągnięty na zakup nieruchomości, wchodzącej w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej aport),
3.  aktywa obrotowe związane z działalnością wynajmu (w tym należności od najemców),
4.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości wchodzących w skład aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
5.  pozostałe dokumenty, analityczne ewidencje księgowe, rozliczenia związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa prowadzącą działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

Spółka zamierza w styczniu 2013 r. utworzyć nową spółkę i objąć w niej 100% udziałów w kapitale zakładowym wynoszącym 5550.00 PLN w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej powyżej. Nadwyżka wartości aportu na podstawie art. 154 § 3 KSH ponad wartość nominalną udziałów zwiększy wartość kapitału zapasowego nowo utworzonej spółki.

Pismem z dnia 23.01.2013 r. Spółka doprecyzowała przedstawiony opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Składniki majątku: dwie nieruchomości do 2011 r. były wynajmowane i w części wykorzystywane na potrzeby własne Spółki - stanowiły środki trwałe Spółki i były wpisane do ewidencji środków trwałych. W 2012 r. w związku z przeznaczeniem tych nieruchomości wyłącznie na wynajem zostały one przekwalifikowane do inwestycji długoterminowych zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości oraz MSR 40 i są wpisane do ewidencji analitycznej inwestycji długoterminowych. Wyposażenie oraz ruchomości w tych nieruchomościach nie stanowią środków trwałych, są wpisane do ewidencji wyposażenia.
2.  Na wnoszoną aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie składają się inne niż wymienione powyżej składniki majątkowe.
3.  Wraz z przeniesieniem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w formie aportu dojdzie do przeniesienia tytułów własności nieruchomości wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przeniesienie praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości, przeniesienie własności wyposażenia.
4.  Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych został wyodrębniony:
    *   pod względem organizacyjnym: nieruchomości znajdują się poza siedzibą Spółki i są w całości wynajmowane. Do zarządzania tymi nieruchomościami został wyznaczony pracownik. Do jego obowiązków należy dokonywanie rozliczeń z najemcami zgodnie z zawartymi umowami najmu, administrowanie nieruchomościami pod względem technicznym (np. usuwanie usterek, optymalizacja kosztów), jak i administracyjnym (m.in. rozliczenia podatku od nieruchomości), rozliczanie kosztów utrzymania nieruchomości, ustalanie wyniku finansowego tej części działalności operacyjnej Spółki,
    *   pod względem finansowym: Spółka prowadzi wyodrębnioną analityczną ewidencję księgową dla części działalności operacyjnej wynajmu nieruchomości. Na kontach analitycznych grupuje koszty i przychody oraz należności i zobowiązania związane z wynajmem,
    *   pod względem funkcjonalnym: działalność wynajmu nie jest uzależniona i nie jest powiązana (nie korzysta z aktywów wykorzystywanych do działalności głównej) z działalnością główną Spółki, tj. usługami związanymi z zagospodarowaniem terenów zielonych oraz uprawą roślin. Wyznaczono do zarządzania tą częścią przedsiębiorstwa odpowiedniego pracownika. Z tytułu usług wynajmu jest uzyskiwany dodatni wynik finansowy, co oznacza że zobowiązania powstałe w związku z działalnością wynajmu płacone są z uzyskanych z wynajmu przychodów. Mając na względzie powyższe, działalność wynajmu może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
5.  Przedmiotem wniesienia do nowo tworzonej spółki będą wszystkie składniki materialne i niematerialne łącznie z należnościami (należności od najemców w tytułu wynajmu) i zobowiązaniami związanymi w działalnością wynajmu (m. in. wobec najemców z tytułu otrzymanych kaucji, wobec gminy z tyt. podatku od nieruchomości, wobec pozostałych kontrahentów związanych z działalnością wynajmu nieruchomości. Kredyt inwestycyjny został spłacony w grudniu 2012 r.).
6.  W skład składników materialnych i niematerialnych wejdzie również czynnik ludzki - pracownik zarządzający tymi nieruchomościami, o którym mowa w pkt 4.

Ponadto, Spółka podała nazwę oraz adres siedziby nowopowstałej spółki.

Stopień zaawansowania przygotowań związanych z jej utworzeniem: podjęto uchwałę Walnego zgromadzenia udziałowców o utworzeniu nowej spółki oraz o wniesieniu do nowo tworzonej spółki aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa - działalności wynajmu nieruchomości. Przygotowano projekt umowy spółki, który został przekazany do weryfikacji do Notariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy w Spółce wnoszącej powyżej opisany aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powstanie przychód podatkowy w chwili wnoszenia aportu?
2.  Czy w spółce otrzymującej aport nie powstanie przychód z tytułu otrzymania powyżej opisanego aportu?
3.  Czy w spółce otrzymującej aport nie powstanie przychód z tytułu nadwyżki wartości aportu nad wartość nominalną objętych udziałów?
4.  Czy odpisy amortyzacyjne w spółce otrzymującej aport - dokonywane od środków trwałych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej aport będą stanowić koszty uzyskania przychodów również od nadwyżki wartości aportu ponad wartość nominalną udziałów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 06 lutego 2013 r. nr ILPB4/423-372/12-4/MC, nr ILPB4/423-372/12-5/MC oraz ILPB4/423-372/12-7/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, w spółce otrzymującej nie powstanie przychód z tytułu nadwyżki wartości aportu nad wartość nominalną objętych udziałów ze względu na zapisy art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15.02.1992 r., który określa, że do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli wniesienie dopłaty następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów przy ich wydawaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. Odrębnym przepisem, na podstawie którego wnoszony jest aport - jest art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

Zatem, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tworzy się kapitał zapasowy, na który przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tyt. objęcia udziałów po cenie wyższej od wartości nominalnej.

Kapitał zapasowy przeznaczany jest głównie na:

*   pokrycie straty bilansowej,
*   zwiększenie kapitału zakładowego,
*   umorzenie udziałów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż główną działalnością Wnioskodawcy są usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych oraz uprawą roślin, działalnością dodatkową jest wynajem nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca podjął decyzję o rozdzieleniu działalności wynajmu lokali od pozostałych działalności, poprzez wniesienie tej działalności aportem jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo tworzonej spółki z o.o., w 100% zależnej od Wnioskodawcy. Nadwyżka wartości aportu, na podstawie art. 154 § 3 KSH, ponad wartość nominalną udziałów zwiększy wartość kapitału zapasowego nowo utworzonej spółki. Jednocześnie, Wnioskodawca zindywidualizował nowo powstającą spółkę pod względem nazwy, adresu siedziby oraz stopnia zaawansowania jej tworzenia.

W przedmiocie sprawy, kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest, czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ponad wartość wydanych udziałów, przekazana na fundusz zapasowy, skutkować będzie dla niej powstaniem przychodu podatkowego.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) mają istotne znaczenie dla ustalenia zakresu przedmiotowego podatku dochodowego. Wyliczają enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Oznacza to, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne, wnoszone na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego w spółce z o.o. nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Użyty przez ustawodawcę w cytowanym w zdaniu poprzednim przepisie zwrot „kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów” wskazuje, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. W przypadku, gdy powstałe agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, zostanie w całości przekazana na fundusz zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 154 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, nie będzie ona zaliczana do przychodów tej spółki.

Reasumując, należy stwierdzić, że w spółce otrzymującej aport nie powstanie przychód z tytułu nadwyżki ponad wartość nominalną wydanych udziałów, przekazanej na kapitał zapasowy tej spółki w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w części dotyczącej podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.