Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.82.2024.3.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-02
Teza: Uznanie, że rekompensata stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z jej otrzymaniem, obowiązek udokumentowania fakturą VAT otrzymanej rekompensaty, i określenie terminu, w jakim powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie rekompensaty oraz prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług służących świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; faktura-wystawienie faktury; fakturowanie; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-odliczenie podatku; rekompensata; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dotacje, subwencje i inne dopłaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Termin wystawienia faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że rekompensata nie stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - jest nieprawidłowe,
*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaną rekompensatą - jest prawidłowe,
*   braku obowiązku udokumentowania fakturą VAT otrzymanej rekompensaty - jest nieprawidłowe,
*   określenia terminu, w jakim powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie rekompensaty - jest prawidłowe,
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług służących świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych z otrzymaniem rekompensaty. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 8 kwietnia 2024 r. (wpływ 8 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy Miasto (dalej: „Miasto”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Spółka została utworzona w celu wykonywania zadań o charakterze użyteczności publicznej powierzonych jej przez Miasto na warunkach określonych przepisami ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, w szczególności zadań własnych gminy w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, służących bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, a także świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Uchwałą Rady Miasta z 31 sierpnia 2023 r. Miasto powierzyło Spółce świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

W związku z powierzeniem Spółce usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego 11 stycznia 2024 r. Spółka zawarła z Miastem umowę w sprawie świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (dalej: „Umowa”).

Podstawą zawarcia Umowy jest art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. W myśl tego przepisu organizator (tu: Miasto) może bezpośrednio zawrzeć umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, w przypadku gdy świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego ma być wykonywane przez podmiot wewnętrzny, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE L 315 z 3 grudnia 2007 r.), powołany do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Spółka posiada status takiego podmiotu.

Na mocy Umowy Spółka wykonuje / będzie wykonywać powierzone przez Miasto zadania o charakterze użyteczności publicznej, na warunkach określonych przepisami ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, w szczególności zadań własnych gminy w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, służących bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta, w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Spółka będzie świadczyła usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego (transport autobusowy) na terenie Miasta oraz Gminy, na liniach komunikacyjnych wyznaczonych przez Miasto.

W ramach zadań powierzonych Spółce na podstawie Umowy, Spółka będzie zobowiązana również m.in. do:

*   Dokonywania okresowych przeglądów kontroli technicznej autobusów oraz ich wyposażenia.
*   Ponoszenia kosztów bieżącej eksploatacji pojazdów.
*   Należytej dbałości o zewnętrzny i wewnętrzny wygląd autobusów oraz zapewnienia ich czystości i właściwego stanu technicznego.
*   Umożliwienia pracownikowi Miasta posiadającemu stosowne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli realizacji powierzonego zadania będącego Przedmiotem Umowy.
*   Niezwłocznego powiadamiania Miasta o wszelkich zaistniałych przeszkodach w świadczeniu usługi, w szczególności o wszelkich zdarzeniach drogowych z udziałem autobusów.
*   Załatwiania we własnym zakresie wszelkich skarg i reklamacji pasażerów.
*   Zaspokajania we własnym zakresie uzasadnionych roszczeń zgłaszanych przez pasażerów i inne podmioty, które poniosły szkody z winy Spółki w związku w wykonywaniem przez Spółkę usług publicznego transportu zbiorowego.
*   Uzyskania i utrzymania w okresie wykonywania przedmiotu Umowy wszelkich wymaganych prawem licencji, zezwoleń oraz zgód niezbędnych do realizacji usług publicznego transportu zbiorowego.
*   Uzgadniania zasad korzystania z przystanków komunikacyjnych, z ich właścicielami lub zarządcami.
*   Uiszczania opłat za korzystanie z przystanków komunikacyjnych.
*   Zapewnienia wykonywania usług publicznego transportu zbiorowego przy udziale kierowców posiadających ważne uprawnienia do kierowania autobusami.
*   Podejmowania działań ułatwiających korzystanie ze środków transportu osobom niepełnosprawnym i osobom o ograniczonej zdolności ruchowej.
*   Zapewnienia w razie konieczności przewozu zastępczego.
*   Informowania Miasta o odwołaniu kursu lub wprowadzeniu okresowych zmian w kursowaniu autobusów, z uwagi na przyczyny techniczne związane z infrastrukturą lub wymuszone warunkami atmosferycznymi.

Spółka nie jest uprawniona do uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży biletów.

Tabor autobusowy potrzebny do świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego został udostępniony Spółce nieodpłatnie przez Miasto.

W związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego Spółce przysługuje rekompensata częściowa z tytułu poniesionych kosztów, ustalana na podstawie rzeczywistej liczby przejechanych wozokilometrów w miesiącu rozliczeniowym (tj. iloczyn zrealizowanych kilometrów w m-cu x szacunkowa stawka rekompensaty ustalona na podstawie kalkulacji przedstawionej przez Spółkę w przeliczeniu na 1 km przebiegu).

Wysokość całkowitej rekompensaty finansowej, za dany okres rozliczeniowy, obliczana jest zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE L 315 z 3 grudnia 2007 r. str. 1).

Stosownie do ust. 2 przywołanego załącznika „Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który równoważny jest sumie wpływów, pozytywnych czy negatywnych, jakie wypełnianie zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych wywiera na koszty i przychody podmiotu świadczącego usługi publiczne. Wpływ ten oceniany jest przez porównanie stanu, w którym zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych jest wypełniane, ze stanem, jaki istniałby w przypadku niewypełniania zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych. Aby obliczyć wynik finansowy netto, właściwy organ kieruje się następującym systemem obliczania: koszty poniesione w związku z zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych lub pakietem takich zobowiązań nałożonym przez właściwy organ/właściwe organy i zawartym w umowie o świadczenie usług publicznych lub w zasadzie ogólnej, minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego (-ych) zobowiązania (zobowiązań) z tytułu świadczenia usług publicznych, minus przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania lub zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, plus rozsądny zysk, równa się wynik finansowy netto.”

Wysokość całkowitej rekompensaty finansowej jest obliczana z uwzględnieniem wzoru:

RF = K - W - P + RZ

gdzie:

RF - całkowita rekompensata finansowa w danym okresie rozliczeniowym;

K - koszty, poniesione w danym okresie rozliczeniowym;

W - wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane w związku ze świadczeniem usług stanowiących przedmiot umowy;

P - przychody wygenerowane w związku ze świadczeniem publicznych usług przewozu;

RZ - rozsądny zysk, o którym mowa w ust. § 5 ust. 6 Umowy. Rozsądny zysk stanowi iloczyn: (K - W - P ) x 0,03.

Rekompensata całkowita przysługuje Spółce za czas obowiązywania Umowy.

Spółka jest uprawniona do złożenia Miastu wniosku o rekompensatę częściową za okresy miesięczne do 7. dnia następnego miesiąca. Podstawą wniosku jest ilość zrealizowanych wozokilometrów w danym miesiącu oraz stawka ustalona w Umowie. Po pozytywnej weryfikacji wniosku Miasto przekazuje środki objęte wnioskiem na rachunek bankowy Spółki.

Po zakończeniu okresu trwania Umowy następuje rozliczenie końcowe rekompensaty. Rozliczenie końcowe rozumiane jako ustalenie należnej całkowitej rekompensaty finansowej następuje według następujących zasad:

*   Spółka przedkłada Miastu wniosek o ustalenie i rozliczenie całkowitej rekompensaty finansowej w terminie do 15 lipca 2024 r.
*   Miasto dokonuje weryfikacji wniosku i dokumentów, pod względem uznania poniesionych kosztów jako zgodne ze stanem faktycznym oraz z zapisami Umowy w terminie 10 dni od dnia złożenia wniosku.
*   W przypadku pozytywnej weryfikacji Miasto zatwierdza wniosek i w terminie do 31 lipca 2024 r. przekazuje środki do wysokości należnej całkowitej rekompensaty finansowej za cały okres rozliczeniowy.

W Umowie określone zostały również zasady zwrotu rekompensaty. Spółka jest zobowiązana do zwrotu rekompensaty, która została pobrana w wysokości wyższej niż wynik finansowy netto lub w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w naliczeniu rekompensaty.

Umowa na świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego została zawarta na okres od 1 lutego 2024 r. do 30 czerwca 2024 r. Jednakże Miasto oraz Spółka zamierzają w przyszłości zawierać kolejne umowy na warunkach opisanych powyżej dotyczące powierzenia Spółce świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego, przyznające Spółce prawo do rekompensaty częściowej z tytułu poniesionych kosztów świadczenia ww. usług. W związku z powyższym, każde z pytań zawartych w niniejszym wniosku dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Z ekonomicznego punktu widzenia Spółka nie byłaby w stanie świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego bez rekompensaty otrzymywanej od Miasta.

Publiczny transport zbiorowy na terenie trenie Gminy - Miasto i Gminy jest nieodpłatny. Pasażerowie nie ponoszą opłat za korzystanie z publicznego transportu zbiorowego ani na rzecz Spółki, ani na rzecz Miasta/Gminy. W związku z powyższym otrzymywanie przez Spółkę rekompensaty nie wpływa na wysokość opłaty za publiczny transport zbiorowy, ponieważ nie są one w ogóle pobierane.

Zbiorowy transport publiczny na terenie Gminy - Miasto i Gminy jest nieodpłatny. Otrzymywanie rekompensaty przez Spółkę nie skutkuje przyznaniem wybranym grupom pasażerów preferencji w zakresie możliwości zakupu biletów po preferencyjnych cenach.

Otrzymana przez Spółkę rekompensata nie może zostać przeznaczona na inny cel niż realizowany przez Spółkę publiczny transport zbiorowy.

Otrzymana przez Spółkę rekompensata nie może zostać przeznaczona na ogólną działalność Spółki.

Celem przyznania Spółce rekompensaty jest częściowe pokrycie kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego. Spółka nie może wykorzystywać rekompensaty do pokrywania kosztów innej działalności. W przypadku, gdy wynik finansowy netto w zakresie działalności dotyczącej świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego okaże się dodatni, Spółka jest zobowiązana do zwrotu rekompensaty, która została pobrana w wysokości wyższej niż wynik finansowy netto.

Uchwałą Rady Miasta z 31 sierpnia 2023 r. Miasto powierzyło Spółce świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na mocy art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym Spółce, jako operatorowi, przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty związane z realizacją ww. usług, proporcjonalnie do poniesionej straty.

Na mocy przywołanej wyżej uchwały Spółka jest zobowiązana do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, natomiast w razie wystąpienia straty w zakresie ww. działalności Spółka jest uprawniona do uzyskania od Miasta rekompensaty.

Gdyby Spółka nie ponosiła straty w zakresie działalności związanej ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego, realizacja ww. usług następowałaby bez przyznania rekompensaty. Taka sytuacja jest jednak na chwilę obecną niemożliwa. Spółka nie osiąga na działalności w zakresie świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego przychodów, które pozwoliłyby na pokrycie kosztów tej działalności, co prowadzi do powstania straty stanowiącej podstawę do przyznania rekompensaty.

W obecnej sytuacji ekonomicznej Spółka, pomimo nałożonego na nią obowiązku, nie byłaby w stanie świadczyć usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, gdyby nie przyznana Spółce rekompensata.

### Pytania

### 1) Czy rekompensata z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego uzyskiwana przez Spółkę od Miasta stanowi / będzie stanowiła element podstawy opodatkowania, tj. zapłatę o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych przez Spółkę usług i tym samym, będzie podlegała opodatkowaniu?

### 2) W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z otrzymaniem rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego?

### 3) W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy otrzymanie rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego powinno zostać udokumentowane przez Spółkę fakturą VAT?

### 4) W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, w jakim terminie Spółka powinna wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego?

### 5) W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy Spółce przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od prawidłowo udokumentowanych zakupów towarów i usług służących świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

### Ad 1.

### W ocenie Spółki, rekompensata z tytułu z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego uzyskiwana przez Spółkę od Miasta nie stanowi / nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania, tj. zapłaty o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych przez Spółkę usług i tym samym, nie będzie podlegała opodatkowaniu.

### Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej: „u.p.t.u.”) wynika, że podstawą opodatkowania (z zastrzeżeniami, które nie mają znaczenia w tej sprawie) „jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

### Rekompensata stanowi częściowy zwrot kosztów z tytułu wykonywania zadań publicznych. Otrzymana rekompensata od Miasta nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem usług publicznego transportu zbiorowego, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny tych usług, a celem jej jest dofinansowanie działalności przewozowej powierzonej Spółce przez Miasto. Rekompensata, którą otrzymuje/będzie otrzymywała Spółka od Miasta, przeznaczona jest na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług publicznego transportu zbiorowego. Oznacza to, że ma charakter ogólny, jej celem jest częściowe pokrycie ogółu kosztów ponoszonych w związku z wykonywaniem zadań publicznych przez Spółkę, natomiast nie ma bezpośredniego (ani nawet jakiegokolwiek) wpływu na cenę świadczonych usług.

### W ocenie Spółki, otrzymywana rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., gdyż nie stanowi ona wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług wykonywanych na rzecz Miasta (Spółka świadczy usługi na rzecz pasażerów). Ponadto, wypłacana przez Miasto rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 u.p.t.u., ponieważ jej wypłata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego dla korzystających z tegoż transportu.

### Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Należy jednak wskazać, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy, a jedna ze stron może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

### Przywołując art. 29a ust. 1 u.p.t.u. wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy. Termin rekompensata - to wyrównanie strat poniesionych przez kogoś, naprawienie szkód, wynagrodzenie komuś krzywd. Rekompensata nie ma natomiast bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz pasażerów, nie stanowi dopłaty do ceny wykonywanych usług, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności powierzonej przez Miasto. Określenie zasad przyznawania rekompensaty i celów jakim ona służy, jest zawarte w Dziale II, Rozdziale 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (art. 50 i następne). O tym, że rekompensata nie jest związana z liczbą przewiezionych pasażerów, nie stanowi wynagrodzenia za wykonywane usługi transportu publicznego, lecz jej istotą jest zrównoważenie ponoszonych z tego tytułu kosztów, świadczy także treść art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym, zgodnie z którym finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

### Wyrażony przez Wnioskodawcę pogląd znajduje potwierdzenie w wydawanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, m.in. w indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.9.2019.10.S.KOM, oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 21 grudnia 2017 r. sygn. I SA/Lu 835/17 i podtrzymującym to orzeczenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2021 r. sygn. I FSK 883/18, a także wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 6 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 52/22 i podtrzymującym to orzeczenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 marca 2023 r. sygn. I FSK 974/22.

### W ocenie Spółki należy uznać, iż rekompensata, którą Spółka otrzymuje / będzie otrzymywała od Miasta w związku z wykonywaniem przez nią powierzonego zadania własnego Miasta w zakresie publicznego transportu zbiorowego, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz Miasta i tym samym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a Miastem istnieje wprawdzie stosunek prawny, jednakże związany jedynie z relacją organ publiczny - podmiot wewnętrzny, w związku z czym, w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem są wyłącznie pasażerowie korzystający z usług publicznego transportu zbiorowego. Brak jest zatem podstaw aby twierdzić, że pomiędzy Spółką a Miastem, istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie.

### Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy, stwierdzić należy, iż rekompensata, którą Spółka otrzymuje / będzie otrzymywała od Miasta, jako że służy wyrównaniu kosztów działalności Spółki, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Ad 2.

### Jeżeli organ udzieli odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, uznając że rekompensata opisana we wniosku stanowi element podstawy opodatkowania w podatku VAT, to w ocenie Spółki, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą otrzymania całości lub części rekompensaty, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 oraz art. 19a ust. 6 u.p.t.u.

### Stosownie do art. 19a ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

### Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

### Przepisy wskazują również liczne grupy usług, co do których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych.

### Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

### Z art. 19a ust. 6 u.p.t.u. wynika, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

### Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dla otrzymanych dotacji ustawodawca przewidział szczególny moment obowiązku podatkowego, co wynika wprost z przepisu art. 19a ust. 5 pkt 2 u.p.t.u.

### W przypadku uznania przez organ interpretacyjny, że otrzymaną rekompensatę Spółka powinna wliczyć do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 u.p.t.u., to obowiązek podatkowy dla otrzymanej rekompensaty powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 u.p.t.u.

### Ad 3.

### Jeżeli organ udzieli odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, uznając że rekompensata opisana we wniosku stanowi element podstawy opodatkowania w podatku VAT, to w ocenie Spółki otrzymanie rekompensaty nie powinno zostać udokumentowane fakturą VAT.

### Zgodnie z art. 106b ust. 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

### 1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

### 2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

### 3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

### 4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

### Z art. 2 pkt 22 u.p.t.u. wynika natomiast, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

### Rekompensata otrzymywana przez Spółkę od Miasta z tytułu poniesionych kosztów świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego nie stanowi wynagrodzenia za sprzedaż, zatem jej otrzymanie przez Spółkę nie stanowi zdarzenia, które powinno zostać udokumentowane fakturą VAT.

### Spółka uważa, że otrzymanie rekompensaty może zostać udokumentowane innym dokumentem księgowym np. notą księgową. Dokument taki może stanowić podstawę zapisu w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT.

### Ad 4.

### W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, a zatem uznania, że Spółka jest zobowiązana udokumentowania otrzymania rekompensaty poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz Miasta, faktura taka powinna zostać wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka otrzymała całość lub część rekompensaty.

### Ad 5.

### Jeżeli organ udzieli odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, uznając że rekompensata opisana we wniosku stanowi element podstawy opodatkowania w podatku VAT, to Spółce przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od prawidłowo udokumentowanych zakupów towarów i usług służących świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego.

### Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

### Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

### a) nabycia towarów i usług,

### b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

### Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

### Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

### Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

### W przypadku uznania, że rekompensata opisana we wniosku stanowi element podstawy opodatkowania w podatku VAT, to towary i usługi nabywane przez Spółkę w celu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a tym samym, zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

### Tym samym, należy stwierdzić, że Spółka jest / będzie uprawniona do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w celu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego w myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u., przy założeniu, że nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 88 u.p.t.u.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie usług podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że wykonując opisane we wniosku czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT.

Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT - bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2778).

Przepis art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że:

Użyte w ustawie określenie rekompensata oznacza środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego_._

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

a) na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,

b) której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami - na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 8 ww. ustawy:

Do zadań organizatora należy:

1) planowanie rozwoju transportu;

2) organizowanie publicznego transportu zbiorowego;

3) zarządzanie publicznym transportem zbiorowym;

4) możliwość ustanowienia zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego obowiązującego w jego granicach.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1) pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

2) przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:

a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub

b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub

c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

3) udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich. (…)

Stosownie do art. 51 ust. 1 ww. ustawy:

Źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być w szczególności:

1) środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;

2) środki z budżetu państwa.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Plan transportowy określa w szczególności przewidywane finansowanie usług przewozowych.

Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Przy opracowaniu planu transportowego należy uwzględnić w szczególności rentowność linii komunikacyjnych.

Jak stanowi art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

Stosownie do art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Na mocy art. 53 ww. ustawy:

1\. Właściwy organizator przekazuje operatorowi rekompensatę, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, jeżeli operator poniósł stratę i złożył wniosek o rekompensatę w trybie określonym w umowie o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

2\. We wniosku, o którym mowa w ust. 1, określa się wysokość utraconych przychodów i poniesionych kosztów, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, obliczoną zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

3\. Do wniosku, o którym mowa w ust. 1, dołącza się dokumenty potwierdzające wysokość utraconych przychodów i poniesionych kosztów, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 54 cyt. ustawy:

1\. Właściwy organizator weryfikuje wniosek i dokumenty przedstawione przez operatora, stanowiące podstawę obliczenia rekompensaty.

2\. W przypadku pozytywnego wyniku weryfikacji, o której mowa w ust. 1, organizator:

1) występuje do właściwego marszałka województwa z wnioskiem o przekazanie rekompensaty w części stanowiącej zwrot utraconych przychodów z tytułu stosowania ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym do wysokości poniesionej z tego tytułu straty;

2) wypłaca przyznaną operatorowi rekompensatę w zakresie poniesionej straty z tytułu:

a) realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego,

b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora.

3\. Przepisu ust. 2 pkt 1 nie stosuje się, w przypadku gdy organizatorem jest marszałek województwa lub minister właściwy do spraw transportu.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy Miasto (Miasto) i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zostali Państwo utworzeni w celu wykonywania zadań o charakterze użyteczności publicznej powierzonych przez Miasto na warunkach określonych przepisami ustawy o gospodarce komunalnej, w szczególności zadań własnych gminy w rozumieniu ustawy o samorządzie gminnym, służących bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta.

Przedmiotem Państwa działalności jest m.in. pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, a także świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Uchwałą z 31 sierpnia 2023 r. Miasto powierzyło Państwu świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. W związku z powierzeniem Państwu usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego 11 stycznia 2024 r. zawarli Państwo z Miastem umowę w sprawie świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Na mocy Umowy wykonują/będą Państwo wykonywać powierzone przez Miasto zadania o charakterze użyteczności publicznej, na warunkach określonych przepisami ustawy o gospodarce komunalnej, w szczególności zadań własnych gminy w rozumieniu ustawy o samorządzie gminnym, służących bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta, w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Będą Państwo świadczyli usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego (transport autobusowy) na terenie Miasta oraz Gminy, na liniach komunikacyjnych wyznaczonych przez Miasto.

Nie są Państwo uprawnieni do uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży biletów. Tabor autobusowy potrzebny do świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego został Państwu udostępniony nieodpłatnie przez Miasto.

W związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego przysługuje Państwu rekompensata częściowa z tytułu poniesionych kosztów, ustalana na podstawie rzeczywistej liczby przejechanych wozokilometrów w miesiącu rozliczeniowym (tj. iloczyn zrealizowanych kilometrów w m-cu x szacunkowa stawka rekompensaty ustalona na podstawie kalkulacji przedstawionej przez Państwa w przeliczeniu na 1 km przebiegu).

Wysokość całkowitej rekompensaty finansowej, za dany okres rozliczeniowy, obliczana jest zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.

Spółka jest uprawniona do złożenia Miastu wniosku o rekompensatę częściową za okresy miesięczne do 7. dnia następnego miesiąca. Podstawą wniosku jest ilość zrealizowanych wozokilometrów w danym miesiącu oraz stawka ustalona w Umowie. Po pozytywnej weryfikacji wniosku Miasto przekazuje środki objęte wnioskiem na rachunek bankowy Spółki.

Po zakończeniu okresu trwania Umowy następuje rozliczenie końcowe rekompensaty.

Są Państwo zobowiązani do zwrotu rekompensaty, która została pobrana w wysokości wyższej niż wynik finansowy netto lub w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w naliczeniu rekompensaty.

Z ekonomicznego punktu widzenia nie byliby Państwo w stanie świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego bez rekompensaty otrzymywanej od Miasta.

Publiczny transport zbiorowy na terenie trenie Gminy - Miasto i Gminy jest nieodpłatny. Pasażerowie nie ponoszą opłat za korzystanie z publicznego transportu zbiorowego ani na Państwa rzecz, ani na rzecz Miasta/Gminy. W związku z powyższym otrzymywanie przez Państwa rekompensaty nie wpływa na wysokość opłaty za publiczny transport zbiorowy, ponieważ nie są one w ogóle pobierane.

Zbiorowy transport publiczny na terenie Gminy - Miasto i Gminy jest nieodpłatny. Otrzymywanie przez Państwa rekompensaty nie skutkuje przyznaniem wybranym grupom pasażerów preferencji w zakresie możliwości zakupu biletów po preferencyjnych cenach.

Otrzymana rekompensata nie może zostać przeznaczona na inny cel niż realizowany przez Państwa publiczny transport zbiorowy. Otrzymana rekompensata nie może zostać przeznaczona na Państwa ogólną działalność.

Celem przyznania rekompensaty jest częściowe pokrycie kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego. Nie mogą Państwo wykorzystywać rekompensaty do pokrywania kosztów innej działalności. W przypadku, gdy wynik finansowy netto w zakresie działalności dotyczącej świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego okaże się dodatni, są Państwo zobowiązani do zwrotu rekompensaty, która została pobrana w wysokości wyższej niż wynik finansowy netto. W obecnej sytuacji ekonomicznej, pomimo nałożonego na Państwa obowiązku, nie byliby Państwo w stanie świadczyć usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, gdyby nie przyznana Państwu rekompensata.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy rekompensata będzie stanowiła zapłatę z tytułu świadczonych usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do treści ww. przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z treści powołanych przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.

Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa, jak również Dyrektywa 2006/112/WE Rady, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady), subwencje przyznane podatnikom. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to - do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02).

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ma on zastosowanie, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (zob. pkt 29 wyroku C-144/02). Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (pkt 30 wyroku C-144/02).

Analizując kwestię, czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, należy zatem rozważyć, czy występują konkretne usługi wykonywane przez niego, z którymi związane jest to dofinansowanie. Tylko bowiem w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).

Powyższe przesłanki zachodzą w przypadku rekompensat wypłacanych operatorom publicznego transportu zbiorowego, w tym w sytuacji, gdy organizator transportu zbiorowego wprowadza bezpłatne przejazdy dla wszystkich pasażerów korzystających z organizowanej przez niego komunikacji.

Dla ustalenia charakteru przyznawanych operatorom publicznego transportu zbiorowego rekompensat niezbędna jest m.in. analiza warunków, na jakich są one przyznawane.

Podstawowym aktem normatywnym regulującym na poziomie unijnym kwestie obowiązku świadczenia usług publicznych w transporcie pasażerskim jest Rozporządzenie (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE. L 2007 Nr 315 str. 1, dalej „rozporządzenie nr 1370/2007”), natomiast podstawowym aktem w tym zakresie w systemie prawa krajowego jest ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.

Należy wskazać, że zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych to zobowiązanie, którego dany operator nie podjąłby się bez świadczenia wzajemnego, w szczególności rekompensaty, w takim samym zakresie lub na takich samych zasadach, biorąc pod uwagę swój interes gospodarczy, a którego podjęcie jest konieczne z punktu widzenia organów władzy publicznej ze względu na interes publiczny.

Odnosząc się do świadczenia wzajemnego należy zauważyć, że w polskiej wersji językowej definicji zawartej w art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007 błędnie użyto terminu „rekompensata” zamiast szerszego terminu „świadczenie wzajemne”, które to sformułowanie obejmuje swoim zakresem tak rekompensatę, jak i prawo wyłączne przyznane w zamian za świadczenie usług publicznych. Wskazuje na to fakt, że w wersji angielskiej, jak i niemieckiej, występują inne, niż odpowiadające słowu „rekompensata”, terminy określające w sposób generalny świadczenie wzajemne wynikające z nałożenia/podjęcia wykonywania obowiązku świadczenia usług publicznych. W wersji angielskiej pojawia się w tym kontekście termin reward (nagroda, wynagrodzenie) - zamiast compensation (rekompensata), a wersji niemieckiej - die Gegenleistung (odwzajemnienie, świadczenie wzajemne) - zamiast die Ausgleichsleistung (rekompensata).

Analizując charakter rekompensat, o których mowa w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym należy wskazać, że:

*   plan transportowy, opracowywany przez określonego organizatora publicznego transportu zbiorowego określa w szczególności przewidywane finansowanie usług przewozowych (por. art. 9 i art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym),
*   przy opracowywaniu planu transportowego należy uwzględnić w szczególności rentowność linii komunikacyjnych (art. 12 ust. 2 pkt 3),
*   finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:

a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub

b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub

c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (art. 50 ust. 1 pkt 2);

*   operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty (art. 52 ust. 1);
*   w ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 (art. 52 ust. 2);
*   organizator publicznego transportu zbiorowego dokonuje wyboru operatora publicznego transportu zbiorowego (art. 19 ust. 1 ww. ustawy);
*   świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego odbywa się m.in. w oparciu o umowę między organizatorem publicznego transportu zbiorowego a operatorem publicznego transportu zbiorowego, która przyznaje temu operatorowi prawo i zobowiązuje go do wykonywania określonych usług związanych z wykonywaniem przewozu o charakterze użyteczności publicznej (art. 4 ust. 1 pkt 24 i art. 5 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z rozporządzeniem nr 1370/2007, nałożenie zobowiązania do świadczenia usług publicznych na operatora następuje w drodze umowy o świadczenie usług publicznych. Należy przy tym zaznaczyć, że rozporządzenie nr 1370/2007 zawiera bardzo szeroką definicję „umowy o świadczenie usług publicznych” - obejmuje ona nie tylko umowy cywilnoprawne w rozumieniu polskiego prawa, ale również akty normatywne i administracyjne, a nawet te akty o charakterze władczym, które określają warunki, zgodnie z którymi dany organ samodzielnie świadczy usługi publiczne lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu (art. 2 lit. i rozporządzenia nr 1370/2007)”.

*   przez rekompensatę rozumie się środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy);
*   w zawartej umowie określa się m.in.:
*   zasady rozliczeń, w szczególności zasady podziału kosztów za realizację usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, z uwzględnieniem stosowania przez operatora ulg ustawowych oraz ulg ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora;
*   sposób, w jaki jest obliczana rekompensata (art. 25 ust. 3 pkt 10 i 15).

Należy zauważyć, że rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych podlega ocenie w świetle art. 107 ust. 1 TFUE, ponieważ operatorzy otrzymujący dofinansowanie prowadzą działalność o charakterze gospodarczym, w związku z czym są przedsiębiorstwami (przedsiębiorcami) w rozumieniu przyjętym w orzecznictwie TSUE. Zgodnie z tym orzecznictwem, przedsiębiorstwem jest każdy podmiot zaangażowany w prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na jego status i sposób finansowania (orzeczenie TSUE z 12 września 2000 r. w sprawach połączonych C-180-184/98 Pavel Pavlov i in. przeciwko Stichting Pensioenfonds Medische Specialisten, zb. Orz. 2000, s. I-06451, pkt 75).

*   operator, który poza świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego prowadzi inną działalność gospodarczą, jest obowiązany do prowadzenia oddzielnej rachunkowości dla usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, związanych z wykonywaniem przewozu o charakterze użyteczności publicznej (art. 58).

Wskazać należy również, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 22 września 2006 r. o przejrzystości stosunków finansowych pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2205):

W celu zapewnienia przejrzystości finansowej, przedsiębiorca korzystający z praw specjalnych lub praw wyłącznych oraz przedsiębiorca realizujący usługi w ogólnym interesie gospodarczym, który w związku z realizacją tych usług uzyskuje przysporzenie ze środków publicznych - jeżeli prowadzi również inny rodzaj działalności gospodarczej niż działalność, której dotyczą te prawa lub usługi - jest obowiązany do:

1) prowadzenia odrębnej ewidencji dla działalności związanej z realizacją praw wyłącznych, praw specjalnych lub usług w ogólnym interesie gospodarczym oraz dla pozostałej działalności gospodarczej, w tym do prawidłowego przypisywania przychodów i kosztów na podstawie konsekwentnie stosowanych i mających obiektywne uzasadnienie metod, oraz

2) jasnego określenia w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r. poz. 217), zasad prowadzenia odrębnej ewidencji oraz metod przypisywania kosztów i przychodów, o których mowa w pkt 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o przejrzystości stosunków finansowych pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców:

Decyzja, umowa lub inny akt prawny, na podstawie którego organ publiczny powierza przedsiębiorcy realizację określonych usług w ogólnym interesie gospodarczym związaną z dokonywaniem przysporzenia ze środków publicznych, powinien w sposób jasny i przejrzysty określać zakres oraz zasady realizacji powierzanych usług.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że operator wie, na jakich warunkach finansowych świadczy usługi publicznego transportu zbiorowego - niezależnie od tego, czy przysługuje mu wynagrodzenie ze sprzedaży biletów, czy nie, może określić w przybliżeniu swoje pełne wynagrodzenie za świadczenie tych usług - rekompensata przewiduje uzyskanie rozsądnego zysku (ale tylko w odniesieniu do świadczonych przez niego usług publicznego transportu zbiorowego).

Należy również zauważyć, że sposób określenia wysokości rekompensaty, tj. uwzględnienie ponoszonych kosztów związanych z wykonywanymi usługami (w tym kosztów ogólnych funkcjonowania przedsiębiorstwa) oraz określenie rozsądnego zysku - odpowiada metodzie, zgodnie z którą przedsiębiorca określa ceny świadczonych usług.

Również dla korzystających z usług ewentualna odpłatność jest ustalona przed skorzystaniem z niej (por. pkt 13 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).

Rekompensata nie jest związana z całą działalnością operatora, lecz tylko z realizacją usług w zakresie usług publicznego transportu zbiorowego. Z powołanych wyżej przepisów, a w konsekwencji również z zawieranej umowy o świadczenie tych usług wynika, że rekompensata jest wypłacana operatorowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu świadczenia tych usług (por. pkt 12 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).

Bezpośredni związek z wysokością odpłatności ponoszonej przez korzystających z usług publicznego transportu zbiorowego wynika ze sposobu kalkulacji kwoty rekompensaty otrzymywanej przez operatora. W szczególności w przypadku braku odpłatności korzystających z usług operatora, niezależnie od tego, że rekompensata jest wyrażona ryczałtowo (wozokilometry) widać istotne zmniejszenie ceny w porównaniu do sytuacji, gdyby takiej rekompensaty nie wypłacano (por. pkt 17 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).

Strony umowy dot. świadczenia usług publicznych mają świadomość, że wpływy z biletów (w przypadku darmowej komunikacji ich brak) nie zapewniają pokrycia kosztów świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego - bez dodatkowego finansowania usługi takie, przy określonym poziomie odpłatności za bilety, nie mogłyby być wykonywane. W wyniku otrzymania rekompensaty po pierwsze jest możliwe wykonywanie przedmiotowych usług, a po drugie odpłatność korzystających z tych usług jest niższa, niż w sytuacji gdyby takiej rekompensaty nie było – operator, aby świadczyć te usługi bez wypłacanej rekompensaty musiałby żądać wyższej ceny (por. pkt 14 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).

Otrzymywane przez operatora środki (rekompensata) są ściśle powiązane ze świadczonymi usługami - nie dotyczą straty z pozostałej działalności operatora. W szczególności na podstawie prowadzonej rachunkowości przez operatora oraz składanych wniosków o rekompensatę jest możliwe ustalenie bezpośredniego związku pomiędzy rekompensatą a świadczeniem przez operatora usług publicznego transportu zbiorowego (por. pkt 16 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).

Powyższe przemawia za uznaniem, że otrzymywana rekompensata jest przyznawana konkretnemu podmiotowi (Państwu) w celu sfinansowania wykonywanych przez niego konkretnych usług (usługa publicznego transportu zbiorowego), jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Miasto powierza Państwu, na podstawie Umowy, świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego, za co otrzymują/będą Państwo otrzymywać od Miasta stosowną rekompensatę - wynagrodzenie.

W takiej sytuacji mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Miasto), jak również podmiotu wykonującego zlecenie - świadczącego usługę transportu zbiorowego (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Miasta) - w przedmiotowej sprawie Państwo.

Powyższe przemawia za uznaniem, że otrzymywana rekompensata jest przyznawana konkretnemu podmiotowi w celu sfinansowania wykonywanych przez niego konkretnych usług (usługa publicznego transportu zbiorowego), jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług.

Mając powyższe na uwadze, to Miasto, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zapewnienia publicznego transportu zbiorowego, jest de facto stroną na rzecz której świadczą/będą Państwo świadczyli usługi transportu pasażerów (faktyczni beneficjenci), w zamian za wynagrodzenie w postaci rekompensaty. Przy czym to, że zadania własne Miasta z zakresu lokalnego transportu zbiorowego nakładane są na Państwa nie ma znaczenia dla uznania, że pomiędzy Miastem a Państwem dochodzi/dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika więc, że w zamian za realizację publicznego transportu zbiorowego otrzymują/będą Państwo otrzymywali od Miasta wynagrodzenie w formie rekompensaty, która zgodnie z treścią ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi środki pieniężne i inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Otrzymywana kwota rekompensaty ma/będzie miała więc bezpośredni wpływ na cenę usług publicznego transportu zbiorowego świadczonych przez Państwa (dzięki otrzymanej rekompensacie świadczone usługi transportu mogą być bezpłatne dla ich odbiorców) i na podstawie art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zapłatą za świadczone przez Państwa usługi jest/będzie bowiem otrzymywana od Miasta rekompensata, stanowiąca wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Miasta.

W analizowanym przypadku organizator (Miasto) zleca, a operator (Państwo) przyjmuje do realizacji świadczenie usług przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego w przewozach pasażerskich. Na podstawie uzgodnionych z Miastem zasad współpracy, otrzymują/będą Państwo otrzymywali wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania. Rekompensata wyliczana będzie na zasadach określonych w Rozporządzeniu, zgodnie z metodologią przedstawioną szczegółowo w Umowie z Miastem, na podstawie rzeczywistej liczby przejechanych wozokilometrów w miesiącu rozliczeniowym (tj. iloczyn zrealizowanych kilometrów w m-cu x szacunkowa stawka rekompensaty ustalona na podstawie kalkulacji przedstawionej przez Spółkę w przeliczeniu na 1 km przebiegu).

W kontekście powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne - rekompensata, stanowi/będzie dla Państwa stanowić zapłatę za świadczone przez Państwa usługi. Mimo, że wykonują/będą Państwo wykonywali czynności z katalogu zadań własnych Gminy, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak nie wchodzą Państwo w skład administracji samorządowej, lecz prowadzą niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Państwu od Miasta, a świadczeniem na jego rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie.

Ponadto, wbrew Państwa stanowisku, że rekompensata ma charakter ogólny, jej celem jest częściowe pokrycie ogółu kosztów ponoszonych w związku z wykonywaniem zadań publicznych przez Spółkę, i nie ma bezpośredniego (ani nawet jakiegokolwiek) wpływu na cenę świadczonych usług, to jednak przedmiotowa rekompensata ma za zadanie wyrównać Państwu, jako przewoźnikowi, pokrycie kosztów ponoszonych w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego.

Ponadto, z ekonomicznego punktu widzenia nie byliby Państwo w stanie świadczyć usług publicznego transportu zbiorowego, gdyby nie otrzymywana rekompensata. Zapłata w formie rekompensaty otrzymana od Miasta jest/będzie związana z zobowiązaniem się Państwa do wykonania konkretnych czynności na rzecz Miasta. Ponadto na mocy Umowy rekompensata nie może zostać przeznaczona na inny cel niż publiczny transport zbiorowy, a także nie może być przeznaczona na Państwa ogólną działalność. W konsekwencji, niezależnie od sposobu wyliczenia wielkości rekompensaty, jej uzyskanie pozwala Państwu na świadczenie usług przewozów o charakterze użyteczności publicznej.

Z tych też względów czynności, które zobowiązali się Państwo wykonywać na rzecz Miasta, realizując powierzone zadanie własne Miasta, w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowią/będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, otrzymana rekompensata stanowi/będzie stanowiła element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem rekompensaty.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wskazano powyżej, otrzymywana rekompensata stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie za świadczone usługi, podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, i podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej rekompensaty powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy, tj. z chwilą otrzymania jej w całości lub w części. W konsekwencji, są/będą Państwo zobowiązani do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z chwilą otrzymania rekompensaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Podsumowując, obowiązek podatkowy - w związku z otrzymaniem rekompensaty od Miasta - powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, w myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest zatem prawidłowe.

Przechodząc do kwestii, czy powinni Państwo wystawić fakturę w odniesieniu do zapłaty przez Miasto rekompensaty należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przy czym, jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy,

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z ww. przepisów wynika zatem, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na rzecz innego podatnika jest zobowiązany do wystawienia faktury. Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi. Faktura VAT jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego.

Jak wskazano powyżej, otrzymana przez Państwa rekompensata stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Zatem, z uwagi na przepis art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, mają/będą Państwo mieli obowiązek wystawienia faktury, w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz Miasta.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących terminu, w jakim powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego wskazać należy, że zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

W związku z powołanym przepisem, fakturę dokumentującą świadczone przez Państwa usługi powinni Państwo wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonali Państwo usługę, za którą otrzymali/otrzymają Państwo rekompensaty.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest zatem prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii ustalenia, czy w związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego, są/będą Państwo uprawnieni do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym,

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W analizowanym przypadku świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego, jak rozstrzygnięto wyżej, podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od podatku lub może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podarku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie upoważnienia.

W ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy usługi publicznego transportu zbiorowego nie zostały wymienione przez ustawodawcę wśród usług zwolnionych od podatku VAT. W konsekwencji, wykonywane przez Państwa usługi są/będą opodatkowane z zastosowaniem właściwej dla tej czynności stawką podatku VAT.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest/będzie spełniony. W analizowanym przypadku wydatki ponoszone na nabycie towarów i usług związanych ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego są/będą związane - jak rozstrzygnięto wyżej - z wykonywaniem przez Państwa odpłatnych usług transportu zbiorowego, niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z prawidłowo wystawionych faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych ze świadczeniem usług publicznego transportu. Prawo to wystąpi pod warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających, o których mowa w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest zatem prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stany faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność, a Państwo ponoszą wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia opisu sprawy niezgodnego z rzeczywistością.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych (jak ma to też miejsce w odniesieniu do powołanych interpretacji) występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

W kwestii powołanych wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem, wskazane we wniosku wyroki Sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).