Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-190/15-4/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-30
Teza: skutki podatkowe przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza
Słowa kluczowe: dług-dług spadkowy; przychód-przychody z innych źródeł; spadek; spadkobiercy; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z powyższym, pismem z dnia 9 czerwca 2015 r., Nr IPTPB2/4511-190/15-2/PK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 9 czerwca 2015 r. (skutecznie doręczono dnia 12 czerwca 2015 r.), zaś w dniu 18 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 17 czerwca 2015 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W październiku 2014 r. zmarł tata Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą (rodzice są po rozwodzie). Z informacji jakie Wnioskodawczyni udało się uzyskać, zmarły nie posiadał żadnego majątku, posiadał natomiast zadłużenie m.in. wobec banków, parabanków, przedsiębiorców z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, był również wobec Wnioskodawczyni dłużnikiem alimentacyjnym. Kredyty nie są wierzytelnością zabezpieczoną hipoteką ani zastawem.

Spadek po tacie w najbliższych dniach Wnioskodawczyni przyjmie z dobrodziejstwem inwentarza. Po oświadczeniu o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza i poświadczeniu dziedziczenia złoży do Sądu wniosek o zarządzenie spisu inwentarza.

Z informacji jakie Wnioskodawczyni posiada, zadłużenie zmarłego z tytułu kredytów, pożyczek i innych wierzytelności opiewa na kwotę kilkudziesięciu tysięcy złotych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   nie zawierała z bankiem/parabankiem/przedsiębiorcami lub ewentualnie z innymi wierzycielami ugody lub umowy dotyczącej spłaty zobowiązań lub ich umorzenia;

*   „wartość użytkowa spadku” może stanowić ewentualne przedmioty pozostawione przez zmarłego, które nie przedstawiają żadnej wartości, np. drobne rzeczy osobiste. Wartość użytkową spadku przedmiotów pozostawionych przez osobę zmarłą może ustalić komornik i wykazać ją w protokole ze spisu inwentarza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w przypadku gdy protokół ze spisu inwentarza sporządzonego przez komornika wykaże, że stan czynny spadku i wartość czystego spadku po spadkodawcy wynosi 0,00 zł (a więc wykaże same długi) i z tego tytułu wierzyciele (m.in. banki, parabanki, przedsiębiorcy) umorzą wierzytelność spadkodawcy wraz z odsetkami i ewentualnie innymi kosztami, powstanie u Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy w przypadku wystawienia przez wierzycieli PIT-8C Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty określonego w nim podatku?
2.  Czy w przypadku gdy w protokole ze spisu inwentarza komornik nie wymieni po stronie aktywów żadnej kwoty stwierdzając, że zmarły miał same długi, nie pozostawił po sobie żadnych wartościowych rzeczy i określi wartość spadku jako użytkową (0,00 zł) i z tego tytułu wierzyciele (m.in. banki, parabanki, przedsiębiorcy) umorzą wierzytelność spadkodawcy wraz z odsetkami i ewentualnie innymi kosztami, powstanie u Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy w przypadku wystawienia przez wierzycieli PIT-8C Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty określonego w nim podatku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnośnie pytania nr 1, w sytuacji gdy protokół z komorniczego spisu inwentarza wykaże, że zmarły miał same długi i nie pozostawił żadnego majątku, określając, że stan czynnego spadku wynosi 0,00 zł, nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód z tytułu umorzenia przez wierzycieli wierzytelności, odsetek i ewentualnie innych kosztów.

Jako spadkobierca przyjmujący spadek z dobrodziejstwem inwentarza, na podstawie art. 1031 § 2 k.c. Wnioskodawczyni odpowiada za długi spadkowe do wysokości majątku (aktywów) wynikającego ze spisu inwentarza.

W zaistniałej sytuacji, jeśli wierzyciel umorzy zobowiązanie spadkodawcy nie będzie to stanowiło dla Wnioskodawczyni, jako spadkobiercy przysporzenia majątkowego, gdyż umorzenie to nie zwiększy Jej majątku i z tego względu nie będzie to zdarzenie objęte pod względem prawnopodatkowym. W związku z tym, z tego tytułu Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązania do zapłaty podatku, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co za tym idzie, w momencie gdy wierzyciele (z tytułu umorzonych zobowiązań spadkodawcy) wystawią Wnioskodawczyni jako spadkobiercy PIT-8C, nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty określonego w nim podatku.

W innym przypadku, gdyby Wnioskodawczyni z tytułu umorzonych wierzytelności spadkodawcy była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, oznaczałoby to, że musi Ona uczynić to z własnego majątku, co byłoby niezgodne z regulacjami Kodeksu cywilnego dotyczącymi przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnośnie pytania nr 2, w sytuacji gdy protokół z komorniczego spisu inwentarza wykaże, że zmarły miał same długi, nie pozostawił żadnego majątku, jedynie przedmioty niemające wartości i określi wartość spadku jako użytkową, nie podając żadnej kwoty po stronie aktywów (0,00 zł), nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód z tytułu umorzenia przez wierzycieli wierzytelności, odsetek i ewentualnie innych kosztów.

Jako spadkobierca przyjmujący spadek z dobrodziejstwem inwentarza, na podstawie art. 1031 § 2 k.c. Wnioskodawczyni odpowiada za długi spadkowe do wysokości majątku (aktywów) wynikającego ze spisu inwentarza.

W zaistniałej sytuacji, jeśli wierzyciel umorzy zobowiązanie spadkodawcy nie będzie to stanowiło dla Wnioskodawczyni, jako spadkobiercy przysporzenia majątkowego, gdyż umorzenie to nie zwiększy Jej majątku i z tego względu nie będzie to zdarzenie objęte pod względem prawnopodatkowym. W związku z tym, z tego tytułu Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązania do zapłaty podatku, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co za tym idzie, w momencie gdy wierzyciele (z tytułu umorzonych zobowiązań spadkodawcy) wystawią Wnioskodawczyni jako spadkobiercy PIT-8C, nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty określonego w nim podatku.

W innym przypadku, gdyby Wnioskodawczyni z tytułu umorzonych wierzytelności spadkodawcy była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczałoby to, że musi Ona uczynić to z własnego majątku, co byłoby niezgodne z regulacjami Kodeksu cywilnego dotyczącymi przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3, art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie spadku oraz zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 922 § 1 i 2 tej ustawy prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, chyba że są ściśle związane z osobą zmarłego lub przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zaznaczyć należy, że art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego wyraża tzw. zasadę sukcesji uniwersalnej, co oznacza, że następcy prawni wstępują w dokładnie taką samą sytuację prawną i faktyczną, która istniała w chwili śmierci spadkodawcy. Dotyczy to zasadniczo każdego stosunku prawnego, w jakim pozostawała zmarła osoba, w tym również umów obligacyjnych, czyli m.in. umowy pożyczki, czy kredytu.

Jednym ze skutków wejścia spadkobiercy w ogół praw i obowiązków majątkowych spadkodawcy jest powstanie po jego stronie odpowiedzialności za zobowiązania, których podmiotem był zmarły. Oznacza to, że wierzyciel spadkowy (tj. osoba, która była wierzycielem w stosunku do spadkodawcy) ma możliwość skierowania do majątku spadkobiercy egzekucji na wypadek, gdyby ten nie spełnił dobrowolnie ciążącego na nim obowiązku świadczenia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni została jedynym spadkobiercą po ojcu zmarłym w 2014 r. Z informacji jakie Wnioskodawczyni udało się uzyskać, zmarły nie posiadał żadnego majątku, posiadał natomiast zadłużenie m.in. wobec banków, parabanków, przedsiębiorców z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, był również wobec Wnioskodawczyni dłużnikiem alimentacyjnym. Kredyty nie są wierzytelnością zabezpieczoną hipoteką ani zastawem. Spadek po tacie Wnioskodawczyni przyjęła z dobrodziejstwem inwentarza. Po oświadczeniu o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza i poświadczeniu dziedziczenia, złoży do Sądu wniosek o zarządzenie spisu inwentarza. Z informacji jakie Wnioskodawczyni posiada zadłużenie zmarłego z tytułu kredytów, pożyczek i innych wierzytelności opiewa na kwotę kilkudziesięciu tysięcy złotych. Wnioskodawczyni nie zawierała z bankiem, parabankiem, przedsiębiorcami lub ewentualnie z innymi wierzycielami ugody lub umowy dotyczącej spłaty zobowiązań lub ich umorzenia. „Wartość użytkowa spadku” może stanowić ewentualne przedmioty pozostawione przez zmarłego, które nie przedstawiają żadnej wartości, np. drobne rzeczy osobiste. Wartość użytkową spadku przedmiotów pozostawionych przez osobę zmarłą może ustalić komornik i wykazać ją w protokole ze spisu inwentarza.

W pewnych sytuacjach dla zakresu odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe bez znaczenia pozostaje treść oświadczenia o przyjęciu spadku. Powyższe ma miejsce, gdy spadkodawca ponosił odpowiedzialność rzeczową za dany dług z uwagi na zabezpieczenie należności wierzyciela zastawem lub hipoteką. Ograniczenie odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe ulega zatem wyłączeniu, gdy przedmiot roszczenia wierzyciela spadkowego stanowi wierzytelność zabezpieczoną hipoteką. W tej sytuacji kolizję między pełną odpowiedzialnością hipoteczną a ograniczoną odpowiedzialnością za długi spadkowe rozstrzyga na korzyść wierzyciela hipotecznego art. 74 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.), który stanowi, że wierzyciel hipoteczny może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości obciążonej hipoteką, bez względu na ograniczenie odpowiedzialności dłużnika wynikające z prawa spadkowego. Opisane wyłączenie odpowiedzialności dotyczy również wierzytelności zabezpieczonej zastawem, co wynika z treści art. 316 Kodeksu cywilnego.

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia zobowiązań spadkodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy jest moment dokonania umorzenia. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być – co do zasady – tylko takie czynności, w wyniku których po stronie osoby fizycznej następuje przysporzenie majątkowe rozumiane nie tylko jako zwiększenie aktywów, ale również jako zmniejszenie jej pasywów. Takie sytuacje wskazuje art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, w sytuacji Wnioskodawczyni nie można uznać, że po Jej stronie nastąpi przysporzenie majątkowe, bowiem w związku ze złożonym oświadczeniem o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza i brakiem wartości spadku określonym przez komornika sądowego, u Wnioskodawczyni nie powstanie jakikolwiek przychód przekraczający wartość stanu czynnego spadku.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie, mimo że wierzyciele wystawią informacje o umorzeniu zobowiązań spadkodawcy (PIT-8C) kwoty wskazanych niespłaconych zobowiązań zmarłego ojca Wnioskodawczyni nie będą stanowiły dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego i z tego względu będą obojętne pod względem uregulowań przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji w wyniku umorzenia wierzytelności po zmarłym ojcu, u Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podatkowy z tego tytułu i nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.