Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.703.2017.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację termomodernizacji budynku szkolnego.
Słowa kluczowe: centralizacja; edukacja; modernizacja; powiat; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2017 r. (data wpływu 21 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację termomodernizacji budynku szkolnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację termomodernizacji budynku szkolnego oraz ustalenia, czy Wnioskodawca w związku ze sprzedażą gospodarstwa rolnego zobowiązany będzie do dokonania korekty podatku naliczonego w części dotyczącej ww. inwestycji. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 lutego 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe (jak określono w piśmie z dnia 13 lutego 2018 r.).

Powiat (dalej: „Wnioskodawca” lub „Powiat”) jest powiatem, którego zasady funkcjonowania reguluje m.in. ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, dalej: ,,ustawa o samorządzie powiatowym”), zgodnie z którą wykonuje on określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT.

Zgodnie z przyjętym modelem funkcjonowania, wykonywanie wybranych zadań nałożonych przepisami prawa – przede wszystkim o charakterze ponadgminnym – Powiat powierza utworzonym w tym celu jednostkom organizacyjnym. Zadania z zakresu edukacji publicznej oraz rolnictwa realizowane są m.in. przez Zespół Szkół Rolniczych (dalej: „ZSR”) działający w formie jednostki budżetowej. Dotychczas (tj. do 31 grudnia 2016 r.), ZSR zarejestrowany był jako odrębny od Wnioskodawcy podatnik VAT. Niemniej jednak, z uwagi na treść art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), od 1 stycznia 2017 r. Powiat zobowiązany został do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (w tym jednostkami budżetowymi). W konsekwencji, Wnioskodawca wstąpił we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych – również prawa i obowiązki ZSR.

Z perspektywy systemu podatku VAT, działalność ZSR polega na wykonywaniu zarówno czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od VAT (na podstawie interpretacji indywidulanej z dnia 10 kwietnia 2017 r. sygn. 0461-ITPP2.4512.113.2017.1.AJ, działalność edukacyjna prowadzona przez ZSR uznana została przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za zwolnioną od podatku VAT). Wnioskodawca zaznaczył, iż działalność opodatkowana polega w istocie na sprzedaży: bydła rzeźnego, obornika, zboża, rzepaku oraz mleka w ramach prowadzonego przez ZSR gospodarstwa rolnego (wchodzącego w skład majątku ZSR).

Analiza uwarunkowań ekonomicznych związanych z prowadzeniem tego rodzaju działalności przez ZSR (w szczególności jej niska efektywność), jak również zmiana środowiska prawnego skłoniła jednakże Powiat do powzięcia decyzji o zbyciu przedmiotowego gospodarstwa rolnego. Obecne Wnioskodawca ogłosił kolejny przetarg mający na celu jego sprzedaż w formie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przypadku braku nabywcy, Powiat zamierza odrębnie zbyć poszczególne składniki majątku wykorzystywane przez gospodarstwo rolne. W efekcie powyższych działań, które ukończone zostaną najprawdopodobniej w roku 2018 (najpóźniej zaś w roku 2019), sprzedaż opodatkowana generowana przez ZSR nie będzie już występować w żadnym regularnym zakresie.

Obecnie Powiat realizuje inwestycję polegającą na termomodernizacji budynku internatu oraz budynku szkolnego (dalej: „Inwestycja”). Wspomniany budynek szkolny służy pośrednio działalności opodatkowanej ZSR z uwagi na fakt, iż mieści się w nim księgowość gospodarstwa rolnego. Budynek internatu wykorzystywany jest z kolei wyłącznie na cele czynności zwolnionych od podatku VAT, tj. edukacji, sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej dla nauczycieli i uczniów, zapewnianiu uczniom ZSR noclegu w internacie, wydawaniu duplikatów legitymacji oraz duplikatów świadectw szkolnych.

Wnioskodawca nie zamierza przeznaczać powyższych nieruchomości do świadczenia w przyszłości innych usług opodatkowanych. Tym samym – w następstwie sprzedaży gospodarstwa rolnego – przedmiotowe nieruchomości po ukończeniu Inwestycji nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Do tego czasu, nabycia towarów i usług związane z realizowaną Inwestycją będą służyły zarówno sprzedaży zwolnionej od podatku VAT, jak i opodatkowanej VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

Ponadto z pisma z dnia 14 lutego 2018 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Powierzchnia użytkowa budynku szkoły wraz z salą gimnastyczną, będących przedmiotem termomodernizacji, wynosi 1.414,88 m2. Pomieszczenia księgowości zajmują powierzchnię 15,54 m2, co stanowi 1,10% ogólnej powierzchni budynku szkoły.
2.  Księgowość zajmuje się prowadzeniem rachunkowości i gospodarki finansowej szkoły, stołówki i internatu. Od czasu włączenia gospodarstwa pomocniczego w struktury szkoły księgowość szkoły przejęła dodatkowo obowiązki związane z obsługą finansowo-księgową gospodarstwa rolnego.
3.  Zarząd Powiatu ogłosił kolejny przetarg na sprzedaż zorganizowanego gospodarstwa rolnego. Jego sprzedaż będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), i na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że aktualnie trwa termomodernizacja budynku szkolnego, i Wnioskodawca ponosi wydatki na ten cel. Gospodarstwo rolne prowadzi działalność opodatkowaną, a szkoła działalność zwolnioną.

Wnioskodawca ogłosił kolejny przetarg na sprzedaż zorganizowanego gospodarstwa rolnego. Wniosek w zakresie pytania Wnioskodawcy nr 1 dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, natomiast w zakresie pytania nr 2 zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy mając na uwadze przedstawiony opis, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budynku szkolnego? – (pytanie dotyczy stanu faktycznego)
2.  Czy Wnioskodawca, w związku ze sprzedażą gospodarstwa rolnego zobowiązany będzie do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami w części realizowanej Inwestycji obejmującej budynek szkolny? – (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego)

Zdaniem Wnioskodawcy, (w zakresie pytania pierwszego), mając na uwadze przedstawiony opis, Powiatowi będzie przysługiwało częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, w zakresie w jakim wydatki te związane będą z budynkiem szkolnym. W odniesieniu zaś do wydatków związanych z częścią Inwestycji obejmującą budynek internatu – w ocenie Powiatu prawo to nie przysługuje.

Odnosząc się z kolei do pytania drugiego, w ocenie Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą gospodarstwa rolnego będzie on zobowiązany do dokonywania rocznej korekty odliczonego podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami służącymi realizacji Inwestycji (tj. w zakresie dotyczącym budynku szkolnego) na podstawie treści art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przywołana regulacja bezpośrednio formułuje jedną z podstawowych zasad podatku VAT, w myśl której podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, niemniej jednak wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotowe towary lub usługi służą wykonywaniu przez niego czynności opodatkowanych. W konsekwencji, prawo do odliczenia nie przysługuje w odniesieniu do wszelkich zakupów, które służą w całości czynnościom zwolnionym i/lub niepodlegającym VAT.

Jak wykazał Wnioskodawca, budynek internatu, który obejmuje Inwestycja wykorzystywany jest wyłącznie na cele czynności zwolnionych od podatku VAT, tj. edukacji, sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej dla nauczycieli i uczniów, zapewnianiu uczniom ZSR noclegu w internacie, wydawaniu duplikatów legitymacji oraz duplikatów świadectw szkolnych. Co więcej, Powiat nie zamierza w przyszłości przeznaczyć tej nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że w trakcie realizacji Inwestycji, przez pewien czas w skład majątku ZSR będzie wchodziło gospodarstwo rolne, wykonujące działalność opodatkowaną VAT. Księgowość przedmiotowego gospodarstwa znajduje się zaś w drugim z opisanych budynków, których dotyczy Inwestycja – budynku szkolnym. W efekcie, do czasu zbycia gospodarstwa rolnego wydatki podniesione przez Powiat w związku z realizacją Inwestycji (w części dotyczącej budynku szkolnego) będą związane z wykonywaniem czynności zwolnionych od podatku VAT oraz czynności opodatkowanych VAT.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Analiza powołanego wyżej przepisu wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. z czynnościami opodatkowanymi VAT) oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (tj. czynnościami zwolnionymi od podatku VAT).

Jak Wnioskodawca wskazał uprzednio w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Powiat, w rozumieniu ustawy o samorządzie powiatowym jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada on osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym miejscu należy ponownie wskazać, że ZSR nie jest samodzielnym podatnikiem VAT. Jest jednostką, która została scentralizowana w ramach Powiatu i wszystkie czynności związane z podatkiem VAT dotyczące działalności ZSR są rozliczane przez Powiat.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien bezpośrednio przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT lub zwolnionej od podatku VAT). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odlicza podatek naliczony w całości.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. działalności zwolnionej od podatku VAT, podatnik winien zastosować proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT (tzw. współczynnik VAT).

Z uwagi na fakt, że wybrane towary i usługi nabyte przez Powiat w związku z realizacją Inwestycji (w zakresie dotyczącym budynku szkolnego) – do czasu zbycia gospodarstwa rolnego – będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, jak i zwolnionych z VAT, w ocenie Wnioskodawcy zastosowanie znajdą powyżej przywołane przepisy. Tym samym będzie on uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykorzystując tzw. współczynnik proporcji właściwy dla jednostki wykorzystującej przedmiot Inwestycji, tj. ZSR. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będzie jednakże przysługiwać Powiatowi w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych wyłącznie z budynkiem internatu. Jest on bowiem wykorzystywany wyłącznie do wykonywania działalności zwolnionej od podatku VAT.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 I 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przywołane przepisy znajdą zastosowanie względem Wnioskodawcy w przypadku zbycia gospodarstwa rolnego w ciągu 5 lat począwszy od roku, w którym Inwestycja zostanie ukończona i oddana do użytkowania. W okresie objętym korektą nastąpi bowiem zmiana przeznaczenia modernizowanej nieruchomości (budynku szkolnego) w ten sposób, że w następstwie przedmiotowego zbycia wykorzystywana będzie ona wyłącznie do czynności niedających prawa do odliczenia VAT. W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonywania rocznej korekty odliczonego podatku naliczonego w wysokości 1/5 kwoty odliczonego podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizacją tej części Inwestycji rozpoczynając od roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (tj. za rok sprzedaży gospodarstwa rolnego).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku nabycia wybranych towarów usług służących realizacji części Inwestycji będzie przysługiwało mu prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ustawy o VAT, tj. z zastosowaniem współczynnika proporcji. Natomiast w odniesieniu do zmiany przeznaczenia modernizowanej nieruchomości (budynku szkolnego) w następstwie zbycia gospodarstwa rolnego ZSR, w ocenie Wnioskodawcy będzie on zobowiązany do dokonywania rocznej korekty odliczonego podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami w zakresie realizowanej Inwestycji w oparciu o treść art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zwanej dalej ustawą, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Natomiast jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności niepodlegających podatkowi VAT oraz zwolnionych od podatku VAT wówczas – prawo do odliczenia nie przysługuje.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Według art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, powiat ma osobowość prawną.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy przy tym zauważyć, że jednostki organizacyjne powiatu, to wyodrębnione przez niego jednostki niemające osobowości prawnej, które prowadzą działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59, z późn. zm.), Organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie.

W myśl art. 79 ust. 1 ww. ustawy, przedszkola, szkoły i placówki publiczne zakładane i prowadzone przez ministrów i jednostki samorządu terytorialnego są jednostkami budżetowymi. Zasady gospodarki finansowej tych szkół, przedszkoli i placówek określają odrębne przepisy, z zastrzeżeniem ust. 1c.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jak już wskazano powyżej, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Natomiast – w myśl art. 90 ust. 9a ustawy – przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Ponadto należy wskazać, że mocą art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024), wprowadzone zostały do systemu prawnego przepisy art. 90 ust. 10a i ust. 10b ustawy, a stosownie do treści art. 21 pkt 2 ww. ustawy – przepisy te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zaznaczyć jednak należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest ostateczna, a zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest powiatem, którego zasady funkcjonowania reguluje m.in. ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, zgodnie z którą wykonuje on określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT.

Zgodnie z przyjętym modelem funkcjonowania, wykonywanie wybranych zadań nałożonych przepisami prawa, przede wszystkim o charakterze ponadgminnym, Powiat powierza utworzonym w tym celu jednostkom organizacyjnym. Zadania z zakresu edukacji publicznej oraz rolnictwa realizowane są m.in. przez Zespół Szkół Rolniczych działający w formie jednostki budżetowej. Dotychczas (tj. do 31 grudnia 2016 r.), ZSR zarejestrowany był jako odrębny od Wnioskodawcy podatnik VAT. Niemniej jednak, z uwagi na treść art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), od 1 stycznia 2017 r. Powiat zobowiązany został do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (w tym jednostkami budżetowymi). W konsekwencji, Wnioskodawca wstąpił we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych – również prawa i obowiązki ZSR.

Z perspektywy systemu podatku VAT, działalność ZSR polega na wykonywaniu zarówno czynności opodatkowanych jak i zwolnionych od VAT (na podstawie interpretacji indywidulanej z dnia 10 kwietnia 2017 r. sygn. 0461-ITPP2.4512.113.2017.1.AJ, działalność edukacyjna prowadzona przez ZSR uznana została przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za zwolnioną od podatku VAT). Wnioskodawca zaznaczył, że działalność opodatkowana polega w istocie na sprzedaży: bydła rzeźnego, obornika, zboża, rzepaku oraz mleka w ramach prowadzonego przez ZSR gospodarstwa rolnego (wchodzącego w skład majątku ZSR).

Analiza uwarunkowań ekonomicznych związanych z prowadzeniem tego rodzaju działalności przez ZSR (w szczególności jej niska efektywność), jak również zmiana środowiska prawnego skłoniła jednakże Powiat do powzięcia decyzji o zbyciu przedmiotowego gospodarstwa rolnego. Obecne Wnioskodawca ogłosił kolejny przetarg mający na celu jego sprzedaż w formie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przypadku braku nabywcy, Powiat zamierza odrębnie zbyć poszczególne składniki majątku wykorzystywane przez gospodarstwo rolne. W efekcie powyższych działań, które ukończone zostaną najprawdopodobniej w roku 2018 (najpóźniej zaś w roku 2019), sprzedaż opodatkowana generowana przez ZSR nie będzie już występować w żadnym regularnym zakresie.

Obecnie Powiat realizuje inwestycję polegającą na termomodernizacji budynku internatu oraz budynku szkolnego (dalej: „Inwestycja”). Wspomniany budynek szkolny służy pośrednio działalności opodatkowanej ZSR z uwagi na fakt, iż mieści się w nim księgowość gospodarstwa rolnego. Budynek internatu wykorzystywany jest z kolei wyłącznie na cele czynności zwolnionych od podatku VAT, tj. edukacji, sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej dla nauczycieli i uczniów, zapewnianiu uczniom ZSR noclegu w internacie, wydawaniu duplikatów legitymacji oraz duplikatów świadectw szkolnych.

Wnioskodawca nie zamierza przeznaczać powyższych nieruchomości do świadczenia w przyszłości innych usług opodatkowanych. Tym samym, w następstwie sprzedaży gospodarstwa rolnego, przedmiotowe nieruchomości po ukończeniu Inwestycji nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Do tego czasu, nabycia towarów i usług związane z realizowaną Inwestycją będą służyły zarówno sprzedaży zwolnionej od podatku VAT, jak i opodatkowanej VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy Powiatowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budynku szkolnego.

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8–9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, budynek szkolny służy pośrednio działalności opodatkowanej ZSR, gdyż mieści się w nim księgowość gospodarstwa rolnego, dlatego też Powiatowi będzie przysługiwało częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym ww. budynku.

Ww. inwestycja jest realizowana na budynku szkoły, który służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Powiatu nałożonych przepisami ustawy o samorządzie powiatowym, do realizacji, których Powiat został powołany, tj. usługom edukacyjnym zwolnionym od podatku.

Tym samym chociaż Wnioskodawca – jak wynika z opisu sprawy – wykorzystuje budynek pośrednio do działalności opodatkowanej ZSR, gdyż mieści się w nim księgowość gospodarstwa rolnego, to z uwagi na fakt, że jego pomieszczenia stanowią 1,10% ogólnej powierzchni budynku szkoły, jak również, że księgowość zajmuje się głównie prowadzeniem rachunkowości i gospodarki finansowej szkoły, to w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w trakcie realizacji ww. Inwestycji.

Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami zwolnionymi od podatku, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem – jak w rozpatrywanej sprawie – zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami podlegającymi VAT ale korzystającymi ze zwolnienia od podatku (budynek szkoły służy do wypełniania przede wszystkim zadań edukacyjnych zwolnionych od podatku). Nie ulega wątpliwości, że realizacja zadania w zakresie termomodernizacji budynku szkoły ma na celu realizację ww. zadania, a nie zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej, tj. budynku szkolnego, służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz obiektów administracyjnych, a wykorzystanie pomieszczeń szkoły na inne cele – nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje w przypadku termomodernizacji budynku szkoły, bowiem z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z zakupionymi towarami i usługami wynika, że nabycie tych towarów i usług z założenia nie ma w ogóle związku z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, ma związek bowiem z prowadzoną działalnością gospodarczą zwolnioną od podatku (świadczenie usług edukacyjnych). Jak wynika z opisu sprawy przedmiotowa termomodernizacja jest realizowana w budynku szkoły, który służy przede wszystkim do wypełniania zadań w zakresie edukacji, tj. czynnościom zwolnionym od podatku. Efekty projektu służą/będą służyć więc zasadniczo do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie zamierza w przyszłości budynku szkoły przeznaczyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Po zakończeniu Inwestycji i sprzedaży gospodarstwa rolnego budynek szkoły nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budynku szkolnego.

Termomodernizacja budynku szkoły służy bowiem przede wszystkim wykonywaniu czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, a wykorzystywanie pomieszczeń szkoły w symbolicznym stopniu dla celów opodatkowanych, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca, w związku ze sprzedażą gospodarstwa rolnego zobowiązany będzie do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami w części realizowanej Inwestycji obejmującej budynek szkolny.

Z uwagi na fakt, że Zainteresowanemu w związku z realizacją Inwestycji nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budynku szkolnego, pytanie oznaczone we wniosku nr 2 należało uznać za bezprzedmiotowe.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności, kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją internatu oraz zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej prowadzonej przez szkołę.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.