Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1017/11/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-16
Teza: Spłata kredytu dokonana przed formalnym zbyciem lokalu mieszkalnego, stanowi wydatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający do zwolnienia.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu 17 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2012 r. (data wpływu 3 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2006r. kupiła Pani wraz z mężem mieszkanie. Mieszkanie zostało zakupione za kredyt hipoteczny. W wyniku rozpadu małżeństwa musiała Pani sprzedać mieszkanie w listopadzie 2009 r. Kupującymi zostało małżeństwo Polaków od kilku lat mieszkające w Wielkiej Brytanii. Podpisanie aktu notarialnego ustalono na dzień 5 listopada 2009 r. W związku z koniecznością spłacenia kredytu wystąpiła Pani wówczas do banku z wnioskiem o wyliczenie pozostałej do zapłaty kwoty wg stanu na dzień 5 listopada 2009 r., kiedy to kredyt miał być spłacony.

Do Polski przyleciał wówczas tylko jeden z małżonków (kupujący), który całą transakcję chciał przeprowadzić samodzielnie. Na kilka dni przed wyznaczonym terminem, w toku przygotowywania dokumentów do podpisania aktu notarialnego okazało się, że w związku z posiadaną wspólnością majątkową Kupujących, przy podpisaniu aktu notarialnego muszą być obecni oboje małżonkowie. Niestety żona kupującego nie mogła przylecieć do Polski na wyznaczony termin 5 listopada 2009 r. Kupujący poprosili wówczas Panią o przesunięcie terminu podpisania aktu notarialnego na 9 listopada 2009 r. Zmiana terminu zawarcia umowy stanowiła jednak problem związany ze spłatą kredytu, gdyż wyliczonego do spłaty kredytu wg stanu na konkretny dzień nie można spłacić w innym terminie, ponieważ jest to już inna kwota. Kupujący zaproponowali, że spłacą kredyt zgodnie z wcześniej wyznaczonym terminem. W dniu 5 listopada 2009 r. został więc spłacony przez Kupującego kredyt hipoteczny zaciągnięty na zakup sprzedawanego mieszkania, a w dniu 9 listopada 2009 r. został podpisany akt notarialny. W obecności notariusza wypłacona została tylko kwota będąca różnicą między ceną sprzedaży a spłaconym kredytem hipotecznym, pomniejszona o 10.000 zł, które miała Pani otrzymać dopiero po złożeniu zezwolenia banku na wykreślenie hipotek.

Mieszkanie zostało sprzedane za 190.000 zł, a wartość spłaconego kredytu wyniosła 116. 608 zł 72 gr.

W listopadzie 2009 r. składając deklarację PIT-23 wraz z oświadczeniem o zamiarze wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe była Pani już po rozwodzie, więc rozliczała się od połowy wartości sprzedanego mieszkania, tj. 95.000 zł. Planowała Pani wówczas kupić inne mieszkanie już tylko dla siebie i dzieci.

Po 2 latach od sprzedaży chciała Pani uregulować sprawy w urzędzie skarbowym związane z niewydatkowaniem na cele mieszkaniowe kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Przychód ze sprzedaży mieszkania w Pani udziale wyniósł 95.000 zł, a wartość spłaconego kredytu 58.304 zł 36 gr. Po rozliczeniu kredytu do opodatkowania, wg Pani wyliczeń pozostała kwota 36.696 zł podlegająca opodatkowaniu podatkiem w wysokości 10%, który wynosi 3.670 zł.

Stosowna deklaracja została złożona w Urzędzie Skarbowym w dniu 27 października 2011 r.

W dniu 28 października 2011r. została Pani wezwana do stawienia się w Urzędzie Skarbowym celem złożenia wyjaśnienia. Szczegółowo opisała Pani całą zaistniałą w 2009 r. sytuację i wszystkie zdarzenia mające związek z powyższą sprawą. Niestety nie uwzględniono Pani oświadczenia i poinformowano Panią o konieczności złożenia korekty, już na kwotę podatku od całości przychodu, tj. 9.500 zł.

Uznała Pani jednak, że powyższa decyzja jest wyjątkowo krzywdząca i dlatego w dniu 8 listopada 2011 r. złożyła Pani kolejną korektę PIT-23 z należnym do zapłacenia podatkiem w wysokości 3.670 zł wraz z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Końcowo podała Pani, iż ustnie z kupującymi uzgodniła, iż przed podpisaniem aktu notarialnego sprzedaży mieszkania kupujący spłacą kredyt hipoteczny zaciągnięty przez Panią i męża na zakup tego mieszkania w kwocie 116.608 zł 72 gr.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy powinna Pani zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości od przychodu w wysokości 95.000 zł bez uwzględnienia wartości spłaconego kredytu przez Kupującego, czy też od przychodu w kwocie 36.696 zł po zmniejszeniu o wartość spłaconego kredytu?

Uważa Pani, iż przychód ze sprzedaży w wysokości 95.000 zł powinien być pomniejszony o wartość spłaconego kredytu hipotecznego przez kupujących przed podpisaniem aktu notarialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że lokal mieszkalny, będący przedmiotem sprzedaży nabyła Pani w 2006 r. do ustalenia skutków podatkowego jego zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ww. ustawy powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b (art. 21 ust. 2a).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

1.  przeznaczonych na cele rekreacyjne,

5.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Natomiast, w myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. – podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu, uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na spłatę kredytu jest cel zaciągnięcia tego kredytu. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu. Skutek prawny w postaci zwolnienia przychodu od podatku dochodowego jest związany z terminem wydatkowania uzyskanych środków. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Powyższe oznacza, iż ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy mają prawo korzystać m. in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na jego nabycie, pod warunkiem, że jest to nieruchomość lub prawo wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a). Zwolnienie to nie ma jednak zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu (pożyczki) odliczali lub odliczają na podstawie art. 26 b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r., czyli w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W niniejszej sprawie wątpliwości budzi kwestia, czy spłata przez nabywców (kupujących) kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Panią na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego dokonana przed podpisaniem umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego daje podstawę do zakwalifikowania jej jako wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powyższego, mając na uwadze treść zacytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że dokonana przez kupujących spłata kredytu hipotecznego wraz z odsetkami, zaciągniętego przez Panią na zakup zbywanego lokalu mieszkalnego stanowi wydatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy. Kwota przeznaczona na ww. spłatę będącą częścią należnej ceny sprzedaży stanowi bowiem przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem do skorzystania z omawianego zwolnienia z opodatkowania jest natomiast fakt wydatkowania właśnie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia m.in. lokalu mieszkalnego na cel wskazany w ustawie. Powyższe sprawia, że w opisanej sytuacji brak jest przeszkód do uznania, że spłata kredytu wraz z odsetkami pomimo, iż została dokonana przed formalnym zbyciem lokalu mieszkalnego, stanowi wydatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający do zwolnienia w tej części z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Panią do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń