Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1157/11-3/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-07
Teza: Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z pracy w Niemczech.
Słowa kluczowe: dieta; Niemcy; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; waluta-kurs walut; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2011 r. (data wpływu 8 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu 1 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia dochodów zagranicznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia dochodów zagranicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest profesorem na etacie. Od października 2011 roku pracuje także jako profesor w Niemczech - umowa o pracę na 6 miesięcy, polegająca na prowadzeniu wykładów i seminariów autorskich o sztuce Europy Wschodniej. Co miesiąc automatycznie od poborów odciągana jest obowiązkowa w Niemczech w takich sytuacjach składka emerytalno - rentowa. Zainteresowany zapłacił zaliczkę podatkową w Polsce za październik obliczoną następująco: od całości poborów z 50% kosztem uzysku (według średniego kursu Euro w dniu wypłaty), tj. od 3 000 Euro 18% = 2 374 zł. Wnioskodawca nie odliczył składki, gdyż nie uzyskał jednoznacznej odpowiedzi w tej kwestii w urzędzie skarbowym, ani diet. Ponieważ będzie płacił kolejne zaliczki, zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wysokość składki emerytalno - rentowej Wnioskodawca może odliczyć od dochodu?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje także możliwość odliczenia diet za pierwsze 30 dni?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązkowa składka emerytalno - rentowa powinna być tak jak w Polsce odliczona od dochodu.

Ponadto Wnioskodawca przyjął, iż w związku z tym, że prowadzi wykłady przez kilka dni w tygodniu i jego koszty utrzymania oraz wynajmu mieszkania zwiększyły koszty własne w początkowym okresie, to przysługuje mu prawo do odliczenia diet za pierwsze 30 dni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest profesorem na etacie. Od października 2011 roku pracuje także jako profesor w Niemczech - umowa o pracę na 6 miesięcy. A zatem w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie (w Niemczech). Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Tak więc w świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec.

W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania – w niniejszej sprawie tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Natomiast stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy tym, zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chce skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Tak więc w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie składał zeznanie podatkowe w Polsce (rozliczając dochody uzyskane w Polsce podlegające opodatkowaniu na ogólnych zasadach) uzyskany w Niemczech dochód będzie musiał wykazać celem obliczenia stopy procentowej, którą należy zastosować do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Natomiast, z uwagi na to, że otrzymywany przez Zainteresowanego dochód z tytułu wykonywania pracy w Niemczech (od niemieckiego pracodawcy) zgodnie z metodą unikania podwójnego opodatkowania określoną w ww. umowie jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, a wykazywany tylko w celem ustalenia stopy procentowej - na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek obliczania i odprowadzania zaliczek w trakcie roku do polskiego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia obowiązkowej składki emerytalno – rentowej oraz diet na etapie odprowadzania zaliczek do urzędu skarbowego, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie w odniesieniu do możliwości odliczenia powyższych składek i diet w rozliczeniu rocznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a - 13c.

Z powyższego przepisu wynika, iż Wnioskodawca będzie miał prawo odliczyć od uzyskanego dochodu składki na ubezpieczenie społeczne, jeżeli spełnione zostaną następujące warunki:

1.  opłacanie składek, które Zainteresowany zamierza odliczyć jest obowiązkowe,
2.  wydatki na składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie będą odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym oraz nie będą zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 13a ww. ustawy),
3.  odliczenie nie będzie dotyczyło składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 26 ust. 13b pkt 1 ww. ustawy),
4.  odliczenie nie będzie dotyczyć składek odliczonych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej od dochodu (przychodu) albo podatku osiągniętego w tym państwie, albo od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 2 (art. 26 ust. 13b pkt 2 ww. ustawy),
5.  istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne (art. 26 ust. 13c ww. ustawy).

W przypadku Wnioskodawcy odliczenie składek opłaconych przez pracodawcę niemieckiego na ubezpieczenie społeczne nie będzie możliwe, z uwagi na to, iż podstawą wymiaru tych składek jest dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Przepis art. 21 ust. 15 ww. ustawy stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

1.  pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83,
3.  uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej.

Zatem wykazując w zeznaniu rocznym składanym w Polsce przychód uzyskany w Niemczech - celem obliczenia stopy procentowej, którą należy zastosować do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce - Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć go o kwotę odpowiadającą 30% diety za każdy dzień pobytu w Niemczech, w którym pozostawał w stosunku pracy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.