Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.675.2021.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-14
Teza: Prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych.
Słowa kluczowe: karta-karty paliwowe; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od paliwa; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; pojazdy-pojazd samochodowy o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 2-pkt 3

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest **prawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2021 r. (wpływ 5 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

(…) sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce. Główny przedmiot działalności Spółki stanowi sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych. Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy (…), będącej jednym z liderów światowej branży spirytusowej i winiarskiej.

W ramach ww. działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje samochody oraz ponosi wydatki związane z ich utrzymaniem, w tym w szczególności na nabycie paliwa.

W 2003 r. Wnioskodawca zawarł ze spółkami (…) sp. z o.o. (dalej: Spółka B lub Koncern paliwowy) oraz (…), umowę o obsługę klientów regulującą kwestie dotyczące korzystania z kart paliwowych umożliwiających bezgotówkowe nabywanie towarów i usług na stacjach paliwowych (dalej: Umowa). Jednocześnie, w wyniku działań restrukturyzacyjnych, spółka (…) z dniem 1 października 2018 r. połączyła się ze spółką (…) (dalej: Spółka C), która weszła w jej prawa i obowiązki, w tym w szczególności stała się stroną analizowanej Umowy.

Integralną część Umowy stanowią:

• Załącznik 1 określający ilość wydanych kart, towary i usługi, które można zakupić za pomocą kart, opłaty za wystawienie karty, stopę odsetek za opóźnienie oraz przyjętą formę zabezpieczenia (dalej: Załącznik nr 1).

• Regulamin wydawania i posługiwania się kartami systemu „R” oraz dokonywania i rozliczania transakcji zawartych przy użyciu tych kart (dalej: Regulamin).

Na zasadach określonych w Umowie i Regulaminie Koncern paliwowy oraz Spółka C zobowiązały się do wydawania Wnioskodawcy, działającemu samodzielnie lub przez upoważnione osoby, kart, które umożliwiają bezgotówkowe nabywanie towarów i usług ściśle wymienionych w Załączniku nr 1 do Umowy, bezpośrednio od stacji paliwowych (dalej: Operatorzy) lub za pośrednictwem Operatorów.

Operatorami są podmioty prowadzące jedną lub więcej stacji paliw objętych systemem R, jak również inni sprzedawcy wyznaczeni przez Spółkę B lub Spółkę C. Ponadto, w Regulaminie wyróżniono dwa rodzaje Operatorów stacji, na których Spółka może używać kart paliwowych tj. operatorów firmowanych przez Koncern paliwowy oraz operatorów niefirmowanych przez Koncern paliwowy.

Operatorami firmowanymi przez Koncern paliwowy są operatorzy będący spółką zależną Koncernu paliwowego, jak również operatorzy niebędący spółką zależną Koncernu paliwowego a prowadzący stacje paliw na mocy odrębnej umowy franchisingowej, agencyjnej lub im podobnej zawartej z Koncernem paliwowym, a także Operatorzy, którzy nie są spółkami zależnymi Koncernu paliwowego i nie prowadzą stacji objętej system R, ale uzyskali status Operatora w wyniku wyznaczenia dokonanego przez Koncern Paliwowy lub Spółkę C.

Operatorami niefirmowanymi są natomiast pozostałe podmioty, które prowadzą jedną lub więcej stacji paliw objętych system R, bądź inni sprzedawcy towarów i usług wyznaczeni przez Spółkę B lub Spółkę C.

Zgodnie z treścią Załącznika nr 1, Wnioskodawca może nabywać za pomocą udostępnionych mu kart paliwowych wyłącznie następujące rodzaje towarów i usług:

• olej napędowy,

• benzyny i LPG,

• oleje silnikowe,

• myjnia samochodowa a czasowo także płyn do spryskiwaczy na stacjach w Polsce,

• akcesoria samochodowe,

• pozostałe produkty dostępne na stacjach za wyjątkiem alkoholu.

Dodatkowo w myśl postanowień Regulaminu, na każdej udostępnianej Wnioskodawcy karcie paliwowej wytłoczona zostaje m.in. liczba, która symbolizuje rodzaj towarów i usług, jakie można nabywać przy użyciu karty. Co istotne, Koncern paliwowy oraz Spółka C w oparciu o postanowienia Umowy, mają prawo do wycofania z obrotu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów lub usług, które nabywane są za pomocą kart paliwowych przez Wnioskodawcę lub upoważnione przez niego osoby.

W myśl postanowień Umowy, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo do rozwiązania Umowy z Wnioskodawcą bez zachowania okresu wypowiedzenia, jeśli przez kolejne dwa miesiące zakupi on przy użyciu kart paliwowych mniej niż 3 000 litrów paliwa miesięcznie.

Zgodnie z treścią Regulaminu, na podstawie Umowy sprzedającym towary i świadczącym usługi na rzecz Spółki jest:

• w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora niefirmowanego przez Koncern paliwowy bądź też wydawanych przez Operatora za granicą - Spółka C,

• w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora firmowanego przez Koncern paliwowy - Spółka B,

• w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora niefirmowanego przez Koncern paliwowy bądź też podlegających wykonaniu przez Operatora za granicą - Spółka C,

• w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora firmowanego przez Koncern paliwowy - Spółka B.

Nabycie przez Spółkę towarów lub usług od Spółki B lub Spółki C poprzedzane jest zawarciem umowy sprzedaży towarów lub usług pomiędzy jednym z wymienionych podmiotów (w zależności od sytuacji przedstawionych powyżej), reprezentowanym przez Spółkę, a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika (w tym innego Operatora). Zawarcie takiej umowy następuje poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Wnioskodawcę o skorzystaniu z karty w odniesieniu do dostępnych u Operatora towarów lub usług.

W przypadku dokonywania transakcji za pomocą kart paliwowych w pierwszej kolejności dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży towarów pomiędzy Operatorem a Spółką B lub Spółką C (tj. Spółka jest uprawniona do odbioru i posiadania nabytego towaru w imieniu ich właściciela (w zależności od sytuacji: Spółki B lub Spółki C). Następnie, bezpośrednio po uzyskaniu posiadania towarów, Spółka B lub Spółka C zobowiązują się przenieść własność do nich na Wnioskodawcę za określoną cenę, którą Spółka zobowiązuje się zapłacić. Jednocześnie, z chwilą objęcia przez Wnioskodawcę towarów w posiadanie zależne, Spółka oraz Spółka B lub Spółka C, wyrażają wolę objęcia tych towarów w posiadania samoistne przez Wnioskodawcę.

Podobnie, w przypadku nabywania przez Wnioskodawcę usług, stronami umowy o ich świadczenie jest Spółka oraz Spółka B i Spółka C, natomiast Operatorzy stanowią upoważnionych przez Spółkę B lub Spółkę C wykonawców.

Faktury z tytułu sprzedanych na rzecz Wnioskodawcy towarów i usług wystawiane są przez Spółkę B lub Spółkę C dwa razy w miesiącu z dołu a płatność dokonywana jest w PLN w formie polecenia zapłaty z rachunku bankowego Spółki na rachunek bankowy wskazany przez Koncern paliwowy. Faktury wystawiane przez Spółkę B lub Spółkę C zawierają naliczony podatek VAT.

Reklamacje i inne zastrzeżenia w zakresie transakcji dokonanych przy użyciu kart paliwowych rozpatrywane są pod warunkiem dokonania pisemnych zgłoszeń na adres Spółki B lub Spółki C w terminie określonym w Regulaminie. Jednocześnie, Spółka B i Spółka C, co do zasady, ponoszą wyłączną odpowiedzialność za wszelkie szkody poniesione przez Wnioskodawcę, które są następstwem zawinionego niewykonania lub zawinionego nienależytego wykonania Umowy.

Ponadto, w zakresie odpowiedzialności za wady towarów nabywanych przez Wnioskodawcę przy użyciu kart paliwowych, odpowiedzialność Spółki B i Spółki C zachodzi wyłącznie w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach, gdy:

• ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce lub innym upoważnionym przez nią do korzystania z kart paliwowych osobom, w chwili nabycia towarów, przy czym,

• odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady, oraz pod warunkiem, że

• w odpowiednim terminie Spółka B lub Spółka C zostaną zawiadomione o wskazanej wadzie.

W przypadku naruszenia postanowień Umowy przez Wnioskodawcę lub inne osoby używające w jego imieniu kart paliwowych, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo anulowania poszczególnych lub wszystkich kart udostępnionych Spółce, jak również prawo rozwiązania Umowy. W sytuacji rozwiązania Umowy, Spółka B lub Spółka C przesyła do Operatorów polecenia blokujące możliwość korzystania z kart paliwowych.

Spółka B i Spółka C mają prawo zlecać innym podmiotom wykonywanie ciążących na nich obowiązków wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem, iż podmioty te zostaną odpowiedzialne za ich należyte wykonanie.

Flota samochodowa udostępniana przez Spółkę pracownikom lub innym upoważnionym osobom, może być wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej Spółki jak i do prywatnych celów jej pracowników lub stałych współpracowników. Wnioskodawca nie prowadzi szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Zgodnie z Regulaminem, Karty wydawane są przez Spółkę B lub Spółkę C i pozostają własnością tych podmiotów w czasie umowy.

Umowa oraz Regulamin nie określają prawa do ustalania limitów (kwotowych, ilościowych) na kartach paliwowych. Jedyny limit dotyczy opisanego we Wniosku prawa do rozwiązania Umowy z Wnioskodawcą bez zachowania okresu wypowiedzenia, jeśli przez kolejne dwa miesiące zakupi on przy użyciu kart paliwowych mniej niż 3 000 litrów paliwa miesięcznie.

Niemniej Spółka B i Spółka C mają zastrzeżone prawo do wycofania z obrotu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów i usług.

Spółki B i C nie kształtują cen towarów i usług nabywanych przy użyciu kart paliwowych. Sprzedaż towarów i usług jest fakturowana przez sprzedającego, w oparciu o ceny określone w dokumencie zakupu lub w oparciu o paragon kasowy.

Zgodnie z Umową i Regulaminem Sprzedaż towarów i usług jest fakturowana przez sprzedającego, w oparciu o ceny określone w dokumencie zakupu lub w oparciu o paragon kasowy.

Spółka B posiada stacje paliw, na których możliwe jest nabycie towarów i usług przy użyciu kart. Spółka C nie prowadzi stacji paliw.

Przy użyciu kart paliwowych można nabyć wyłącznie towary i usługi dostępne na stacji, które są związane z używaniem i utrzymaniem samochodów wykorzystywanych prze Spółkę w działalności gospodarczej. Również w zakresie „pozostałych produktów dostępnych na stacjach, z wyjątkiem alkoholu” znajdują się wyłącznie produkty związane z utrzymaniem samochodów.

Samochody, które Spółka wykorzystuje w działalności gospodarczej stanowią samochody osobowe których dopuszczalna masa całkowita wynosi mniej niż 3,5 tony. Nie są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy o VAT oraz pojazdami samochodowymi konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania 50% kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Spółkę B lub Spółkę C, dokumentujących transakcje sprzedaży towarów (w tym w szczególności paliwa)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym przysługuje mu prawo do odliczania 50% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Spółkę B i Spółkę C, dokumentujących transakcje sprzedaży towarów (w tym w szczególności paliwa)

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zauważyć należy, że artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest ściśle związany z zasadą neutralności podatkowej wspólnotowego systemu VAT. Zasadza się ona na założeniu, że podatnik ma możliwość odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przez co podatek ten nie będzie stanowił dla podatnika ekonomicznego obciążenia. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób neutralność obciążeń podatkowych dla przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Warunkiem odliczenia VAT jest jednak jego związek z działalnością, która daje podatnikowi prawo do odliczenia.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal NV: „(\`(...)\`) system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi”.

Z kolei w myśl ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym - w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika VAT towarów - powstał obowiązek podatkowy. Jednakże prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

1\. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

2\. nabywane towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego),

3\. w odniesieniu do nabywanych towarów bądź usług powstał obowiązek podatkowy,

4\. podatnik posiada fakturę.

Jednocześnie, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje, jeżeli wystąpi jakakolwiek z negatywnych przesłanek odliczenia, wymienionych w art. 88, art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W szczególności Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na podstawie art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w szczególności w przypadku gdy:

· sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

· transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

· wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W związku z powyższym należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuje wyłącznie w sytuacji gdy, dana transakcja podlega opodatkowaniu VAT i nie jest zwolniona z opodatkowania.

W konsekwencji, w celu ustalenia czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Spółkę B i Spółkę C należy ustalić, czy transakcje realizowane pomiędzy Spółką B lub Spółką C a Wnioskodawcą podlegają opodatkowaniu VAT pozytywną stawką VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika, że każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, stanowi świadczenie usług.

W przedstawionym stanie faktycznym w transakcji biorą udział następujące podmioty:

· Operator,

· Wnioskodawca,

· Spółka B lub Spółka C,

\- przy czym do fizycznego nabycia towarów lub usług za pomocą kart paliwowych dochodzi bezpośrednio pomiędzy pierwszym i ostatnim podmiotem w łańcuchu (Operatorem a Spółką).

Tym samym, w celu określenia charakteru transakcji pomiędzy Spółką B lub Spółką C a Wnioskodawcą, należy dokonać analizy przesłanek wskazujących, kiedy takie transakcje stanowią dostawę towarów.

W powyższym zakresie wskazać należy, że do dnia 31 grudnia 2020 r. w ustawie VAT obowiązywał również art. 7 ust. 8, który definiował tzw. transakcje (dostawy) łańcuchowe. Warunkiem do ich zaistnienia było to, że w transakcję sprzedaży towarów były zaangażowane więcej niż dwa podmioty, natomiast do fizycznej dostawy towarów dochodziło wyłącznie między pierwszym a ostatnim podmiotem w łańcuchu. Art. 7 ust. 8 ustawy o VAT został uchylony z dniem 1 stycznia 2021 r., natomiast zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej, „Proponowany do uchylenia ust. 8 w art. 7 ustawy o VAT nie posiada odpowiedniej podstawy w przepisach dyrektywy VAT, stanowiąc nadregulację względem przepisów prawa unijnego. Rozwiązania wynikające z uchylanego przepisu możliwe są do zinterpretowania w oparciu o generalną zasadę dotyczącą opodatkowania dostawy towarów, uregulowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, uchylenie przepisu ma charakter porządkujący”.

Mając na względzie, że wskazana wyżej podstawa prawna, jak również pozostałe przepisy ustawy o VAT nie zawierają regulacji ani wytycznych dot. tego jakie warunki muszą zostać spełnione, aby poszczególne transakcje w łańcuchu dostaw zostały uznane za dostawy towarów, celem dokonania analizy charakteru transakcji, należy odnieść się do poglądów zawartych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz sądów krajowych.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez TSUE oraz potwierdzanym przez polskie organy podatkowe i sądy administracyjne, aby transakcje zawierane pomiędzy poszczególnymi podmiotami uczestniczącymi w transakcji łańcuchowej stanowiły odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów VAT, na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji powinno przechodzić prawo do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel należy rozumieć przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 15 września 2017 r., sygn. I FSK 2237/15, wskazano, że „(\`(...)\`) dla uznania transakcji jako transakcji łańcuchowej, istotne jest ustalenie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Nie jest przy tym konieczne, aby towar został wydany fizycznie „pierwszemu nabywcy”, lecz aby każdy z nabywców uczestniczących w „łańcuchu dostaw” miał wpływ na istotne elementy transakcji i aby następnie rozporządził daną rzeczą jak właściciel, czyli był czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Dostawa łańcuchowa nie oznacza faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) towarem”.

W ocenie sądów administracyjnych szczególnie istotne są postanowienia umowne pomiędzy stronami transakcji. Jak wskazuje NSA, klasyfikacja określonych transakcji jako czynności dostawy towarów czy też usług powinna zostać każdorazowo poprzedzona analizą stanu faktycznego oraz postanowień umów łączących strony transakcji, bowiem: „(\`(...)\`) gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.” (wyrok NSA z 15 października 2014 r., sygn. I FSK 1478/13).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy przyjąć, że w przypadku transakcji łańcuchowych podmiotowi pośredniczącemu przysługuje prawo do rozporządzania towarem jak właściciel pod warunkiem, że podmiot ten m.in.:

· ma prawo kształtowania warunków nabycia towaru,

· jest świadomy co się dzieje z danym towarem,

· ponosi odpowiedzialność wobec swojego kontrahenta za wady towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, w transakcjach będących przedmiotem opisanego stanu faktycznego, wskazane wyżej przesłanki znajdują zastosowanie. W szczególności, Spółka pragnie zwrócić uwagę na to iż:

· Spółka B oraz Spółka C kształtują warunki nabycia towarów, takie jak np. miejsce nabycia jest ściśle ograniczone do konkretnych lokalizacji (stacje benzynowe należące do określonych Operatorów) jak również mają wpływ na katalog towarów nabywanych z użyciem kart paliwowych (wybrane towary ustalone w umowie). Jak opisano w stanie faktycznym, każda karta paliwowa posiada wytłoczoną liczbę symbolizującą rodzaj towarów i usług jakie można przy jej użyciu nabyć. Ponadto, Spółka B i Spółka C mogą wycofać z obrotu w dowolnym czasie jakikolwiek rodzaj towaru lub usługi mieszczący się w przedmiotowym katalogu,

· Spółka B i Spółka C mają świadomość, co do tego kto i kiedy obraca towarami nabywanymi za pomocą udostępnionych Wnioskodawcy kart paliwowych - dane te wynikają m.in. z rozliczeń pomiędzy Spółką B lub Spółką C, a poprzednim podmiotem występującym w łańcuchu dostaw,

· Spółka B oraz Spółka C ponoszą odpowiedzialność z tytułu wady towarów nabywanych przez Wnioskodawcę przy użyciu kart paliwowych w zakresie opisanym w stanie faktycznym.

Należy więc uznać, że w opisanym w stanie faktycznym modelu transakcji pomiędzy Spółką B lub Spółką C a Wnioskodawcą dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co wynika również bezpośrednio z treści Umowy zawartej między wskazanymi podmiotami, opisanej w stanie faktycznym.

Niezależnie od powyższego, z uwagi na wątpliwości dotyczące klasyfikacji transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych po uchyleniu art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, Ministerstwo Finansów w dniu 15 lutego 2021 r. wydało interpretację ogólną numer PT9.8101.3.2020 (dalej: Interpretacja Ogólna) w sprawie prawidłowego kwalifikowania dla celów podatku od towarów i usług transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych.

Z Interpretacji Ogólnej wynika, że transakcja udostępniania kart paliwowych powinna być zakwalifikowana jako świadczenie usług finansowych, a nie dostawa towaru jeżeli w danym przypadku doszło do łącznego (kumulatywnego) spełnienia poniższych przesłanek:

· nabycie paliwa przez odbiorcę (posiadacza karty) następowało bezpośrednio od dostawców prowadzących stacje paliw;

· wyłącznie odbiorca decydował o sposobach nabycia paliwa (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości paliwa, momencie zakupu i sposobie wykorzystania paliwa;

· odbiorca (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) ponosił całość kosztów związanych z nabyciem paliwa;

· rola podmiotu pośredniczącego ograniczała się do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego (karty paliwowej) pozwalającego nabyć towar.

Tym samym, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w Interpretacji Ogólnej, kumulatywne spełnienie wskazanych wszystkich powyżej warunków sprawia, że dochodzi do przeniesienia uprawnienia do dysponowania towarami bezpośrednio przez prowadzącego stację paliw na rzecz odbiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy brak spełnienia chociażby jednej z wymienionych przesłanek, powinien wskazywać, że transakcja pomiędzy podmiotem udostępniającym kartę paliwową a jej użytkownikiem stanowi dostawę towarów na gruncie VAT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego w ocenie Wnioskodawcy transakcje pomiędzy Spółką a Koncernem Paliwowym lub Spółką C nie spełniają wszystkich wymienionych w Interpretacji Ogólnej przesłanek.

W szczególności zakres odpowiedzialności Spółek B i C (podmiotów pośredniczących) jest znacznie szerszy i nie ogranicza się wyłącznie do udostępnienia Spółce kart paliwowych. Podmioty te odpowiedzialne są za obsługę reklamacji i zastrzeżeń zgłaszanych przez Wnioskodawcę w związku z transakcjami dokonanymi przy użyciu kart paliwowych. Spółka B i Spółka C w określonych przypadkach mają prawo wydać Operatorom polecenia blokujące możliwość korzystania z kart paliwowych.

Co więcej, w opisanym stanie faktycznym Spółka nie decyduje wyłącznie o sposobie nabywania towarów i usług z wykorzystaniem kart paliwowych. Zgodnie z Umową, Spółka może bowiem używać kart paliwowych wyłącznie na stacjach paliw należących do wybranych Operatorów. Co istotne, dla każdej karty paliwowej udostępnianej Wnioskodawcy, określany jest katalog towarów i usług, które Spółka lub upoważnione przez nią osoby mogą nabywać.

Z uwagi na powyższe, należy uznać, że transakcje z użyciem kart paliwowych będące przedmiotem niniejszego wniosku nie spełniają wszystkich przesłanek wynikających z Interpretacji Ogólnej Ministerstwa Finansów, co potwierdza zasadność ich kwalifikacji jako odpłatnych dostaw towarów na gruncie VAT.

Zasadność traktowania transakcji pomiędzy Koncernem paliwowym lub Spółką C a Wnioskodawcą jako dostawy towarów znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez organy podatkowe w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.605.2020.1.HCG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawionych przez emitenta kart paliwowych niebędącego właścicielem stacji paliw, dokumentujących nabycie towarów (w tym paliw) i usług przy użyciu kart paliwowych na stacjach partnerskich, co wyklucza możliwość uznania, iż transakcje te stanowią usługi finansowe zwolnione z VAT - takie usługi nie dają bowiem prawa do odliczania VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym transakcje nabycia paliw i innych towarów z wykorzystaniem kart paliwowych pomiędzy Spółką a Spółką B lub Spółką C, stanowią dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT.

Mając powyższe na uwadze, dokonując analizy czy Spółce przysługuje prawo do odliczania kwoty podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Koncern Paliwowy lub Spółkę C w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że w przypadku transakcji realizowanych pomiędzy Spółką a Spółką B lub Spółką C zostają łącznie spełnione przesłanki uprawniające do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj.:

· ma miejsce dostawa towarów opodatkowana VAT;

· Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT;

· Wnioskodawca wykorzystuje nabyte towary do wykonywania czynności opodatkowanych VAT;

· nie zostają spełnione przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88, art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT;

· Spółka posiada prawidłowo wystawione faktury dokumentujące nabycie towarów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż prawo do odliczenia VAT w transakcjach będących przedmiotem zbliżonego stanu faktycznego zostało potwierdzone w przytaczanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.605.2020.1.HCG, w której organ potwierdził prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawionych przez emitenta kart paliwowych niebędącego właścicielem stacji paliw, dokumentujących nabycie towarów (w tym paliw) i usług przy użyciu kart paliwowych na stacjach partnerskich.

Ponadto, Spółka wskazuje, że zgodnie z brzmieniem art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Z uwagi na wykorzystywanie samochodów zarówno do działalności opodatkowanej Spółki jak i na prywatne cele pracowników, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego w oparciu o art. 86a ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki w opisanym stanie faktycznym przysługuje jej prawo do odliczania 50% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Koncern Paliwowy lub Spółkę C.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczących się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis obejmuje sytuację, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

\- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu:

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Przedstawili Państwo informacje z których wynika, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Główny przedmiot działalności Państwa stanowi sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych.

W ramach ww. działalności gospodarczej wykorzystują Państwo samochody oraz ponoszą wydatki związane z ich utrzymaniem, w tym w szczególności na nabycie paliwa.

Zawarli Państwo ze spółkami Spółka B oraz Spółka C, Umowę o obsługę klientów regulującą kwestie dotyczące korzystania z kart paliwowych umożliwiających bezgotówkowe nabywanie towarów i usług na stacjach paliwowych.

Integralną część Umowy stanowią:

· Załącznik 1 określający ilość wydanych kart, towary i usługi, które można zakupić za pomocą kart, opłaty za wystawienie karty, stopę odsetek za opóźnienie oraz przyjętą formę zabezpieczenia (dalej: Załącznik nr 1).

· Regulamin wydawania i posługiwania się kartami systemu „R” oraz dokonywania i rozliczania transakcji zawartych przy użyciu tych kart.

Na zasadach określonych w Umowie i Regulaminie Koncern paliwowy oraz Spółka C zobowiązały się do wydawania Państwu, działającemu samodzielnie lub przez upoważnione osoby, kart, które umożliwiają bezgotówkowe nabywanie towarów i usług ściśle wymienionych w Załączniku nr 1 do Umowy, bezpośrednio od stacji paliwowych (Operatorzy) lub za pośrednictwem Operatorów.

Zgodnie z treścią Załącznika nr 1, mogą Państwo nabywać za pomocą udostępnionych mu kart paliwowych wyłącznie następujące rodzaje towarów i usług:

· olej napędowy,

· benzyny i LPG,

· oleje silnikowe,

· myjnia samochodowa a czasowo także płyn do spryskiwaczy na stacjach w Polsce,

· akcesoria samochodowe,

· pozostałe produkty dostępne na stacjach za wyjątkiem alkoholu.

Dodatkowo w myśl postanowień Regulaminu, na każdej udostępnianej Państwu karcie paliwowej wytłoczona zostaje m.in. liczba, która symbolizuje rodzaj towarów i usług, jakie można nabywać przy użyciu karty. Co istotne, Koncern paliwowy oraz Spółka C w oparciu o postanowienia Umowy, mają prawo do wycofania z obrotu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów lub usług, które nabywane są przez Państwa za pomocą kart paliwowych lub upoważnione osoby.

W myśl postanowień Umowy, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo do rozwiązania Umowy z Państwem bez zachowania okresu wypowiedzenia, jeśli przez kolejne dwa miesiące zakupią Państwo przy użyciu kart paliwowych mniej niż 3 000 litrów paliwa miesięcznie.

Nabycie przez Państwa towarów lub usług od Spółki B lub Spółki C poprzedzane jest zawarciem umowy sprzedaży towarów lub usług pomiędzy jednym z wymienionych podmiotów (w zależności od sytuacji przedstawionych powyżej), reprezentowanym przez Spółkę, a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika (w tym innego Operatora). Zawarcie takiej umowy następuje poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Państwa o skorzystaniu z karty w odniesieniu do dostępnych u Operatora towarów lub usług.

W przypadku dokonywania transakcji za pomocą kart paliwowych w pierwszej kolejności dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży towarów pomiędzy Operatorem a Spółką B lub Spółką C (tj. Spółka jest uprawniona do odbioru i posiadania nabytego towaru w imieniu ich właściciela (w zależności od sytuacji: Spółki B lub Spółki C)). Następnie, bezpośrednio po uzyskaniu posiadania towarów, Spółka B lub Spółka C zobowiązują się przenieść własność do nich na Państwa za określoną cenę, którą Państwo zobowiązują się zapłacić. Jednocześnie, z chwilą objęcia przez Państwa towarów w posiadanie zależne, Państwo oraz Spółka B lub Spółka C, wyrażają wolę objęcia tych towarów w posiadania samoistne przez Państwa.

Podobnie, w przypadku nabywania przez Państwa usług, stronami umowy o ich świadczenie są Państwo oraz Spółka B i Spółka C, natomiast Operatorzy stanowią upoważnionych przez Spółkę B lub Spółkę C wykonawców.

Reklamacje i inne zastrzeżenia w zakresie transakcji dokonanych przy użyciu kart paliwowych rozpatrywane są pod warunkiem dokonania pisemnych zgłoszeń na adres Spółki B lub Spółki C w terminie określonym w Regulaminie. Jednocześnie, Spółka B i Spółka C, co do zasady, ponoszą wyłączną odpowiedzialność za wszelkie szkody poniesione przez Państwa, które są następstwem zawinionego niewykonania lub zawinionego nienależytego wykonania Umowy.

Ponadto, w zakresie odpowiedzialności za wady towarów nabywanych przez Państwa przy użyciu kart paliwowych, odpowiedzialność Spółki B i Spółki C zachodzi wyłącznie w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach, gdy:

· ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Państwu lub innym upoważnionym przez Państwa do korzystania z kart paliwowych osobom, w chwili nabycia towarów, przy czym,

· odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady, oraz pod warunkiem, że

· w odpowiednim terminie Spółka B lub Spółka C zostaną zawiadomione o wskazanej wadzie.

W przypadku naruszenia przez Państwa postanowień Umowy lub inne osoby używające w Państwa imieniu kart paliwowych, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo anulowania poszczególnych lub wszystkich kart udostępnionych Państwu, jak również prawo rozwiązania Umowy. W sytuacji rozwiązania Umowy, Spółka B lub Spółka C przesyła do Operatorów polecenia blokujące możliwość korzystania z kart paliwowych.

Zgodnie z Regulaminem, Karty wydawane są przez Spółkę B lub Spółkę C i pozostają własnością tych podmiotów w czasie umowy.

Umowa oraz Regulamin nie określają prawa do ustalania limitów (kwotowych, ilościowych) na kartach paliwowych. Jedyny limit dotyczy prawa do rozwiązania Umowy z Państwem bez zachowania okresu wypowiedzenia, jeśli przez kolejne dwa miesiące zakupią Państwo przy użyciu kart paliwowych mniej niż 3 000 litrów paliwa miesięcznie. Niemniej Spółka B i Spółka C mają zastrzeżone prawo do wycofania z obrotu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów i usług.

Spółki B i C nie kształtują cen towarów i usług nabywanych przy użyciu kart paliwowych. Sprzedaż towarów i usług jest fakturowana przez sprzedającego, w oparciu o ceny określone w dokumencie zakupu lub w oparciu o paragon kasowy.

Spółka B posiada stacje paliw, na których możliwe jest nabycie towarów i usług przy użyciu kart. Spółka C nie prowadzi stacji paliw.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczania 50% kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Spółkę B lub Spółkę C, dokumentujących transakcje sprzedaży towarów (w tym w szczególności paliwa).

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w przestawionej sytuacji w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy dostawcami kart paliwowych a Państwem, dokonującymi zakupów na podstawie kart paliwowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W ww. orzeczeniu Trybunał podkreślił, że:

pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami.

W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że:

z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich.

Jednocześnie podkreślił, że:

pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic – Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że:

rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami. W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Analiza przedstawionej przez Państwa sytuacji prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem Spółki B i Spółki C przy wykorzystaniu kart paliwowych odpowiada transakcji łańcuchowej opisanej powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy Operatorami a Spółką B lub Spółką C dochodzi do dostawy towaru i świadczenia usługi a następnie Spółka B lub Spółka C odsprzedaje nabywane towary i usługi na rzecz Państwa. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy Operatorami (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Państwem (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem Spółka B/Spółka C występuje tu jako pośrednik, który uczestniczy w łańcuchu dostaw/usług, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

Przedstawione przez Państwa informacje przemawiają za uznaniem, że Spółka B/Spółka C posiada prawo dysponowania towarami jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, w tym paliwa, dokonuje również odsprzedaży usług, które nabywane są przez Państwa z wykorzystaniem karty paliwowej, bowiem Spółka B oraz Spółka C ponoszą odpowiedzialność z tytułu wady towarów nabywanych przez Wnioskodawcę przy użyciu kart paliwowych. Spółka B oraz Spółka C mają/będą miały wpływ na miejsce korzystania z kart paliwowych (stacje benzynowe należące do określonych Operatorów) jak również mają wpływ na katalog towarów nabywanych z użyciem kart paliwowych (wybrane towary ustalone w umowie) jak i blokowanie karty. Każda karta paliwowa posiada wytłoczoną liczbę symbolizującą rodzaj towarów i usług jakie można przy jej użyciu nabyć. Ponadto, Spółka B i Spółka C mogą wycofać z obrotu w dowolnym czasie jakikolwiek rodzaj towaru lub usługi mieszczący się w przedmiotowym katalogu. W myśl postanowień Umowy, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo do rozwiązania Umowy z Państwem bez zachowania okresu wypowiedzenia, jeśli przez kolejne dwa miesiące zakupią Państwo przy użyciu kart paliwowych mniej niż 3 000 litrów paliwa miesięcznie. W przypadku naruszenia postanowień Umowy przez Państwa lub inne osoby używające w Państwa imieniu kart paliwowych, Spółce B i Spółce C przysługuje prawo anulowania poszczególnych lub wszystkich kart udostępnionych Państwu, jak również prawo rozwiązania Umowy. W sytuacji rozwiązania Umowy, Spółka B lub Spółka C przesyła do Operatorów polecenia blokujące możliwość korzystania z kart paliwowych.

Zatem, dostawcy kart paliwowych nie ograniczają się wyłącznie do wydania Państwu kart, za pośrednictwem których możliwy jest zakup paliwa i innych towarów i usług, ale pełnią rolę aktywnych pośredników, mających wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje. Tym samym, w ramach przedstawionego prze Państwa schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. kart paliwowych, będzie dochodziło do sprzedaży towarów/usług przez Operatora na rzecz dostawców kart paliwowych (Spółka B/Spółka C), a następnie odsprzedaży tych towarów/usług przez dostawców kart paliwowych (Spółkę B/Spółkę C) na rzecz Państwa.

W konsekwencji, transakcje dokonywane pomiędzy dostawcami kart paliwowych (Spółką B/Spółką C) a Państwem w zakresie zakupów towarów i usług, dokonywanych przy pomocy kart, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowane będą według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika również, że faktury z tytułu sprzedanych na rzecz Państwa towarów i usług wystawiane są przez Spółkę B lub Spółkę C dwa razy w miesiącu z dołu a płatność dokonywana jest w PLN w formie polecenia zapłaty z Państwa rachunku bankowego na rachunek bankowy wskazany przez Koncern paliwowy. Faktury wystawiane przez Spółkę B lub Spółkę C zawierają naliczony podatek VAT. Nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych (sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych). Przy użyciu kart paliwowych można nabyć wyłącznie towary i usługi dostępne na stacji, które są związane z używaniem i utrzymaniem samochodów wykorzystywanych prze Państwa w działalności gospodarczej. Również w zakresie „pozostałych produktów dostępnych na stacjach, z wyjątkiem alkoholu” znajdują się wyłącznie produkty związane z utrzymaniem samochodów.

Ponadto wykorzystują Państwo w swojej działalności samochody osobowe, dla których odliczenie VAT jest ograniczone do 50% na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że flota samochodowa, udostępniana pracownikom lub innym upoważnionym osobom, może być wykorzystywana zarówno do Państwa działalności opodatkowanej jak i do prywatnych celów Państwa pracowników lub stałych współpracowników. Nie prowadzą Państwo szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Samochody, które Państwo wykorzystują w działalności gospodarczej stanowią samochody osobowe których dopuszczalna masa całkowita wynosi mniej niż 3,5 tony. Nie są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy o VAT oraz pojazdami samochodowymi konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Zatem, na podstawie art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych, związanych z użytkowanymi do celów mieszanych samochodami.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy :

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).