Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.226.2021.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-26
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – utrzymanie sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy, stanowiący odrębną nieruchomość, poprzez jej naprawę
Słowa kluczowe: garaż; naprawa; remonty; usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 30 lipca 2021 r. (data wpływu 3 sierpnia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 23 września 2021 r. (data wpływu 27 września 2021 r.) i 3 listopada 2021 r. (data wpływu 8 listopada 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – utrzymanie sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy, stanowiący odrębną nieruchomość, poprzez jej naprawę

**Opis usługi**: Usługa polega na utrzymaniu sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy poprzez jej naprawę. Garaże zbiorcze wielostanowiskowe, w których znajdują się zamykające je bramy, stanowią odrębną nieruchomość mającą swoją księgę wieczystą. Na świadczenie składają się następujące towary: sprężyna skrętna oraz usługa naprawy bramy wraz z dojazdem świadczeniodawcy.

W ramach przedmiotowego świadczenia wykonywane są następujące czynności:

1) załadunek i zabezpieczenie towaru w siedzibie wykonawcy;

2) przejazd z towarem od siedziby wykonawcy do miejsca wykonania usługi;

3) rozładunek towaru w miejscu wykonania usługi;

4) unieruchomienie i zabezpieczenie naprawianej bramy;

5) demontaż uszkodzonej sprężyny;

6) montaż nowej sprężyny;

7) odbezpieczenie bramy;

8) sprawdzenie sprawności elementów;

9) ponowne włączenie bramy do normalnego użytku;

10) po zakończeniu czynności powrót z miejsca wykonania usługi do siedziby wykonawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy elementy składające się na świadczenie kompleksowe tworzą nierozłączną całość w aspekcie gospodarczym. Zależność ta polega na możliwości wymiany wadliwej części tylko w ramach naprawy. Wnioskodawca nie może wykonać usługi naprawy bez wymiany wadliwego towaru - części (sprężyny skrętnej). Cena obejmuje całość świadczenia razem z dostawą towarów. Klient płaci całą wartość świadczenia jednorazowo, po wykonaniu świadczenia - na podstawie faktury.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 - 33

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

W dniu 3 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami z dnia: 23 września 2021 r. i 3 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dokumenty potwierdzające wykonanie usługi przez Wnioskodawcę i potwierdzające prawo do występowania w jego imieniu z wnioskiem o wydanie WIS.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego)**

Usługa wykonywana przez podatnika polega na utrzymaniu sprawności technicznej bram garażowych zamykających garaż zbiorczy wielostanowiskowy – stanowiących element budynku mieszkalnego – poprzez jej naprawę. Budynki te należą do obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy.

Garaże zbiorcze wielostanowiskowe, w których znajdują się zamykające je bramy, stanowią odrębną nieruchomość mającą swoją księgę wieczystą.

Wartość towarów (bez podatku) wliczanych do podstawy opodatkowania usługi naprawy przekracza 50% podstawy opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Czynności wykonywane w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku:

\- diagnostyka bramy,

\- demontaż zużytych części bramy garażowej,

\- montaż nowych części (zastępujących zużyte),

\- ustawienie bramy do właściwej pracy (wprowadzenie odpowiednich parametrów).

1.  Obiekt budowlany, w którym wykonywana jest usługa objęta wnioskiem nosi PKOB nr 1122.
2.  Czynność będąca przedmiotem wniosku, jest remontem bramy garażowej, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Remont bramy garażowej (przedmiot wniosku) polega na przywróceniu jej wartości użytkowej. Remont umożliwia przywrócenie wszystkich funkcji, jakie brama garażowa pierwotnie posiadała.
3.  Umowy na piśmie nie zawierano. Potwierdzeniem wykonania zlecenia jest:

\- protokół z dnia (…),

\- faktura nr (…) – duplikat z dnia (…).

Ustne ustalenia były związane z:

\- ze zgłoszeniem awarii bramy,

\- z ustaleniem terminu diagnostyki,

\- z ustaleniem terminu naprawy i jej zakresu,

\- z ustaleniem ceny za usługę,

\- z ustaleniem zasad płatności.

(\`(...)\`)

Ponadto, w piśmie z dnia 3 listopada 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał co następuje:

1\. Przedmiotem wniosku jest świadczenie, które obejmuje załączona dokumentacja, tj. protokół(…) oraz faktura nr (…).

2\. Wniosek dotyczy świadczenia kompleksowego, obejmującego zgodnie z wezwaniem (strona 6):

\- jeden towar oraz

\- jedną usługę.

3\. Doprecyzowanie opisu świadczenia kompleksowego:

a) na świadczenie składają się następujące towary:

\- sprężyna skrętna

oraz usługa:

\- naprawa bramy wraz z dojazdem świadczeniodawcy.

W ramach usługi „Naprawa bramy wraz z dojazdem świadczeniodawcy" wykonywane są następujące czynności:

1) załadunek i zabezpieczenie towaru w siedzibie wykonawcy;

2) przejazd z towarem od siedziby wykonawcy do miejsca wykonania usługi;

3) rozładunek towaru w miejscu wykonania usługi;

4) unieruchomienie i zabezpieczenie naprawianej bramy;

5) demontaż uszkodzonej sprężyny;

6) montaż nowej sprężyny;

7) odbezpieczenie bramy;

8) sprawdzenie sprawności elementów;

9) ponowne włączenie bramy do normalnego użytku;

10) po zakończeniu czynności powrót z miejsca wykonania usługi do siedziby wykonawcy.

b) do wykonania świadczenia wykorzystywany jest towar pod nazwą: sprężyna skrętna;

c) w ocenie Wnioskodawcy towar oraz usługa w przypadku tego konkretnego świadczenia stanowią jedną kompleksową czynność;

d) Wnioskodawca nie jest producentem towarów wykorzystywanych do wykonania świadczenia;

e) Wnioskodawca nie może wykonać usługi naprawy bez wymiany wadliwego towaru - części (sprężyny skrętnej);

f) Wnioskodawca może sprzedać sam towar - część (sprężynę skrętną) bez wykonania usługi naprawy;

g) towary - części stanowią 77,33% wartości świadczenia, usługa stanowi 22,67% wartości świadczenia;

h) wydanie towaru (części) ma zdaniem Wnioskodawcy charakter pomocniczy niezbędny do wykonania świadczenia kompleksowego;

i) wykonanie świadczenia wymaga specjalistycznej wiedzy;

j) zdaniem Wnioskodawcy elementy składające się na świadczenie kompleksowe tworzą nierozłączną całość w aspekcie gospodarczym. Zależność ta polega na możliwości wymiany wadliwej części tylko w ramach naprawy;

k) wykonanie świadczenia kompleksowego prowadzi do określonego celu - jest nim przywrócenie do użytkowania unieruchomionej w wyniku uszkodzenia bramy garażowej;

l) z punktu widzenia nabywcy świadczenie kompleksowe tworzy jedną całość - wykonujący świadczenie nadzoruje je od momentu zgłoszenia usterki przez nabywcę - do momentu przywrócenia stanu bramy sprzed zdarzenia. Ma dzięki temu wiedzę jak należy wykonać świadczenie, aby zostało wykonane poprawnie, jakie części i, u którego producenta należy zamówić, w jaki sposób i w jakich warunkach należy wykonać usługę. Nabywca świadczenia pragnie dalej użytkować dobrą technicznie bramę (nie wnika w to co w ramach naprawy i wymiany części należy zrobić, aby brama odzyskała sprawność);

m) poszczególne elementy świadczenia mogą być dostarczane odrębnie przez inne podmioty, natomiast z punktu widzenia zleceniodawcy za dostawą łączną może przemawiać co następuje:

\- prowadzenie czynności przez jednego wykonawcę będzie mniej angażujące dla zleceniodawcy niż koordynowanie sprawy przez wielu wykonawców, osobno od strony towarów i osobno od strony usługi,

\- prowadzenie czynności przez wielu dostawców (wykonawców) może wydłużyć ostateczny czas naprawy, co jest niekorzystne dla bezpieczeństwa mienia i komfortu użytkowników bramy,

\- dostarczanie części przez wykonawcę, który nie dokonał pełnej diagnozy uszkodzeń wprowadza ryzyko nieprawidłowego lub niekompletnego dopasowania części,

\- wykonawca samej usługi może odmówić świadczeń gwarancyjnych lub odmówić wykonania usług w całości w przypadku, gdy dostarczone przez innego wykonawcę elementy będą nieoryginalne, pochodzące z nieznanego źródła lub nieprawidłowo dopasowane,

n) wynagrodzenie jest skalkulowane na podstawie:

\- w przypadku części - na podstawie aktualnych cen udostępnionych przez producenta danych części,

\- w przypadku usług - na podstawie czasu pracy potrzebnego do wykonania świadczenia oraz ilości osób potrzebnych do wykonania świadczenia.

Cena obejmuje całość świadczenia razem z dostawą towarów. Klient płaci całą wartość świadczenia jednorazowo, po wykonaniu świadczenia - na podstawie faktury.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien, ECLI:EU:C:1996:184; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise, ECLI:EU:C:1999:93; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że świadczenie będące przedmiotem wniosku jest realizowane w ramach remontu. Jest to świadczenie kompleksowe, którego elementami składowymi są: dostawa towarów (części zamiennej bramy garażowej) oraz usługa naprawy bramy wraz z dojazdem. Garaże zbiorcze wielostanowiskowe, w których znajdują się zamykające je bramy, stanowią odrębną nieruchomość mającą swoją księgę wieczystą. Celem świadczenia będącego przedmiotem wniosku jest przywrócenie do użytkowania unieruchomionej w wyniku uszkodzenia bramy garażowej. Zdaniem Wnioskodawcy, elementy składające się na świadczenie tworzą nierozłączną całość w aspekcie gospodarczym. Zależność ta polega na możliwości wymiany wadliwej części tylko w ramach naprawy. Ponadto z punktu widzenia nabywcy świadczenie tworzy jedną całość – wykonujący świadczenie nadzoruje je od momentu zgłoszenia usterki przez nabywcę do momentu przywrócenia stanu bramy sprzed zdarzenia. Dzięki temu ma wiedzę jak należy wykonać świadczenie, aby zostało wykonane poprawnie, jakie części i u którego producenta należy zamówić, w jaki sposób i w jakich warunkach należy wykonać usługę. Dodatkowo – jak wskazał Wnioskodawca – cena obejmuje całość świadczenia razem z dostawą towarów, klient płaci całą wartość świadczenia jednorazowo, po wykonaniu świadczenia na podstawie faktury.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj.: diagnostyka bramy, demontaż zużytych części bramy garażowej, montaż nowych części (zastępujących zużyte), ustawienie bramy do właściwej pracy (wprowadzenie odpowiednich parametrów), a także dostawa towarów (części zamiennej bramy garażowej) – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Wszystkie czynności, z których składa się transakcja, są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w efekcie stanowią jedno kompleksowe świadczenie, polegające na utrzymaniu sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy, stanowiący odrębną nieruchomość – poprzez jej naprawę. Z punktu widzenia nabywcy (klienta), w opisanym we wniosku przypadku najważniejsza jest (jako usługa główna) usługa naprawy bramy garażowej, a dostawa części zamiennej stanowi świadczenie pomocnicze – niezbędne do realizacji usługi głównej. Klient nie jest zainteresowany nabyciem samej części zamiennej, ale bardziej tym, czemu ta część ma służyć, czyli naprawie bramy garażowej. Zatem, elementem dominującym jest usługa naprawy bramy garażowej z dojazdem, natomiast realizowana w powiązaniu z nią dostawa towarów (części zamiennej bramy garażowej) ma charakter pomocniczy. Potwierdza to także sposób kalkulacji ceny końcowej, gdzie w cenę sprzedaży świadczenia wliczony będzie koszt dostawy towaru oraz koszt realizacji opisanej usługi.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami, w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku/klasyfikację dla usługi (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na je podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r., poz. 261, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na mocy art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy o rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Dokonana analiza powołanego przepisu wykazała, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację, przebudowę lub roboty konserwacyjne dotyczące obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

W definicji obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym zostało m.in. wskazane, że obejmuje ona obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W analizowanej sprawie usługa dotyczy bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy – stanowiący element budynku mieszkalnego. Budynki te należą do obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy. Garaże zbiorcze wielostanowiskowe, w których znajdują się zamykające je bramy, stanowią odrębną nieruchomość mającą swoją księgę wieczystą.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie świadczenie polegające na naprawie (z dojazdem), tj. utrzymaniu sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy, jako wykonywane w lokalu użytkowym (posiadającym odrębną księgę wieczystą), nie może korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

W związku z brakiem możliwości zastosowania do przedmiotowego świadczenia obniżonej stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, należy dokonać jej prawidłowej klasyfikacji statystycznej.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych;

\- uwag do poszczególnych sekcji;

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań;

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji C Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje PRODUKTY PRZETWÓRSTWA PRZEMYSŁOWEGO.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) Sekcja C obejmuje m.in. usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń, sprzętu transportowego oraz naprawy i konserwację pozostałego sprzętu i wyposażenia, z wyłączeniem komputerów i artykułów użytku osobistego i domowego.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 33 USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZĄDZEŃ, który obejmuje:

\- specjalistyczne naprawy maszyn, urządzeń i wyrobów wyprodukowanych przez zakłady przemysłowe, których celem jest przywrócenie sprawności oraz ogólne i rutynowe konserwacje (tzw. serwis), zapewniające efektywną pracę sprzętu oraz zapobiegające awariom i naprawom,

\- specjalistyczne instalowanie maszyn.

Dział ten nie obejmuje:

\- czyszczenia maszyn przemysłowych, sklasyfikowanego w 81.22.12.0,

\- napraw i konserwacji sprzętu komputerowego i (tele) komunikacyjnego, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 95.1,

\- napraw i konserwacji artykułów użytku domowego, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 95.2.

W dziale PKWiU 33 mieści się klasa 33.12 USŁUGI NAPRAWY I KONSERWACJI MASZYN. Klasa ta obejmuje:

\- ostrzenie brzeszczotów, ostrzy i pił,

\- usługi naprawy i konserwacji maszyn rolniczych oraz pozostałych przemysłowych maszyn i urządzeń (np. podnośników widłowych i pozostałych urządzeń transportu bliskiego, obrabiarek, sprzętu chłodniczego, sprzętu budowlanego oraz maszyn górniczych), włączając elementy tych maszyn i urządzeń oraz maszyny i urządzenia objęte działem 28.

Z kolei pod pozycją PKWiU 33.12.19.0 sklasyfikowane zostały: Usługi naprawy i konserwacji pozostałych maszyn i urządzeń ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Uwzględniając powyższe oraz opis przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniach należy stwierdzić, że świadczenie będące przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości usług objętych działem 33 PKWiU - USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZĄDZEŃ. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawki, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%.

Wymienione we wniosku świadczenie mieści się w dziale PKWiU 33. Świadczenie to nie zostało wymienione jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowego świadczenia jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz ust. 1a ustawy.

Dodatkowo należy zauważyć, że niniejsza WIS rozstrzyga wyłącznie w zakresie stawki podatku VAT dla czynności polegającej na utrzymaniu sprawności technicznej bramy garażowej zamykającej garaż zbiorczy wielostanowiskowy (stanowiący odrębną nieruchomość) poprzez jej naprawę – w ramach świadczenia kompleksowego. Nie rozstrzyga natomiast prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).