Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-394/13-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-13
Teza: Czy korekty z tytułu zwrotów towarów wystawione po zbiorczej korekcie mają być wystawione do wartości pierwotnej towarów wynikającej z faktur sprzedaży bez rabatu czy też do ich wartości zmniejszonej po uwzględnieniu rabatu wynikającego ze zbiorczej faktury korygującej? Czy w przypadku zwrotu towarów po udzieleniu rabatu do wybranych dostaw w danym okresie w treści wystawionej faktury korygującej dokumentującej zwrot należy odwołać się do faktury korygującej, czy do faktury pierwotnej i korygującej (numery, daty, kwoty)?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; faktura-wystawienie faktury; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów po udzielonym uprzednio rabacie udokumentowanym zbiorczą fakturą korygującą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów po udzielonym uprzednio rabacie udokumentowanym zbiorczą fakturą korygującą.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej w segmencie artykułów szkolno - biurowych oraz drobnego agd. W związku z prowadzoną działalnością spółka podpisuje kontrakty handlowe z odbiorcami oferowanych przez siebie towarów, które to umowy ustalają, że w przypadkach określonych w umowie spółka naliczy odbiorcom jednorazowy rabat na zakupione towary, będący premią za wykonanie określonej wielkości obrotu. Rabat (premia) jest naliczany po zakończeniu kwartału (w przyszłości spółka być może ustali inne okresy rozliczeniowe: półrocze, rok\`(...)\`). Rabat może być naliczony od wszystkich dostaw (czyli np. po przekroczeniu kwoty 100 tys. - 10%) lub tylko od niektórych dostaw (czyli np. po zakupie 1000 szt. artykułu A - 10%) i może dotyczyć wszystkich dostaw w danym okresie lub tylko niektórych.

Jednocześnie w kontraktach handlowych odbiorcy mają zagwarantowane prawo do zwrotów towarów, w przypadku ich niesprzedania czy też po zakończeniu akcji promocyjnych.

Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. I FPS 2/12), w której sąd uznał, że wypłata kontrahentowi premii pieniężnej z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zmniejszający podstawę opodatkowania. W konsekwencji udzielenie rabatu powinno zostać udokumentowane za pomocą faktury korygującej.

W przypadku udzielenia rabatu do wszystkich dostaw w danym okresie Wnioskodawca zamierza wystawiać zbiorcze faktury korygujące wg wzoru:

Data……………………

Faktura korygująca nr……………………..

Dane sprzedawcy: Dane nabywcy:

…………………………………………\`(...)\`\`(...)\`

NIP …………….. NIP…………………….

Okres objęty korektą:………………………

Kwota udzielonego rabatu…………………

Kwota zmniejszenia VAT………………….

Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca nie spełni warunku, aby wystawić zbiorczą fakturę korygującą (rabat nie będzie dotyczył wszystkich dostaw w danym okresie), powinien wystawić „normalną” fakturę korygującą. Może ją wystawić, gdy udziela rabatu do jednej lub kilku dostaw wg wzoru:

Data…………………………………………

Faktura korygująca nr………………………

Dane sprzedawcy: Dane nabywcy:

…………………………………………\`(...)\`\`(...)\`

NIP ……………. NIP …………………….

Okres objęty korektą: ………………………

Kwota udzielonego rabatu………………….

Kwota zmniejszenia VAT………………….

Faktury, których dotyczy korekta: ……\`(...)\`\`(...)\`..

Lp. Data wystawienia/numer /data dostawy …

Rodzaj towaru ………………………………..

Kwota i rodzaj udzielonego rabatu …………..

Kwota zmniejszenia VAT …………………\`(...)\`

Suma: ………………………………………..

Zwroty towarów także wymagają wystawienia faktury korygującej, a jej wystawienie nastąpi już po uprzednio wystawionej fakturze korygującej z tytułu rabatu.

Dla Wnioskodawcy problematyczne wydaje się wystawienie faktury korygującej z tytułu zwrotu towaru, na który już wcześniej udzielił odbiorcy rabatu, a więc sytuacja kilku faktur korygujących do jednej faktury pierwotnej, a w szczególności odniesienia się do jakiej — pierwotnej czy wtórnej wartości towaru ma być wystawiana korekta z tytułu częściowego jego zwrotu.

Odbiorcy po zwrotach towarów oczekują wystawienia korekty na wartość pierwotną towaru a nie na wartość z uwzględnieniem korekty z tytułu rabatu, który dalej traktują jako premię należną im z tytułu wykonanego planu obrotu. Zdaniem Wnioskodawcy, przy wystawianiu faktury korygującej na podlegające zwrotowi towary należy uwzględnić udzielony uprzednio zbiorczą fakturą korygującą rabat zatem ich wartość w dacie wystawiana faktury korygującej z tytułu zwrotu powinna być przyjęta w kwocie pomniejszonej o udzielony rabat.

Dla przykładu: cena jednostkowa artykułu wynosi 10 zł netto. Po rozliczeniu kwartału odbiorcy przysługiwała premia (rabat) w wysokości 10%. W związku z tym wystawiono fakturę korygującą zmniejszającą cenę do 9 zł netto. Towar ten został następnie zwrócony do Wnioskodawcy.

Odnosząc się do podanego w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca uważa, iż korekta powinna być na wartość 9 zł netto zł, gdyż wartość zwracanych towarów już uprzednio była obniżona.

Jednocześnie Wnioskodawca prosi organ podatkowy o opinię co do zakresu informacji jaki powinien być przywołany na fakturze korygującej fakturę uprzednio raz już skorygowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy korekty z tytułu zwrotów towarów wystawione po zbiorczej korekcie mają być wystawione do wartości pierwotnej towarów wynikającej z faktur sprzedaży bez rabatu czy też do ich wartości zmniejszonej po uwzględnieniu rabatu wynikającego ze zbiorczej faktury korygującej?
2.  Czy w przypadku zwrotu towarów po udzieleniu rabatu do wybranych dostaw w danym okresie w treści wystawionej faktury korygującej dokumentującej zwrot należy odwołać się do faktury korygującej, czy do faktury pierwotnej i korygującej (numery, daty, kwoty)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy wystawianiu faktury korygującej na podlegające zwrotowi towary należy uwzględnić udzielony uprzednio, zbiorczą fakturą korygującą rabat zatem ich wartość w dacie wystawiana faktury korygującej z tytułu zwrotu powinna być przyjęta w kwocie pomniejszonej o udzielony rabat.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę. Na podstawie § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
3.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6;
4.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
5.  kwotę rodzaj udzielonego rabatu;
6.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W świetle § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 rozporządzenia).

Z powyższych uregulowań dotyczących wystawiania faktur korygujących wynika, że podatnik może wystawić fakturę korygującą zawierającą:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego; - bez konieczności odniesienia jej do faktur pierwotnych, tj. bez podania danych zawartych w fakturze, której dotyczy faktura korygująca obejmujących dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-2 i pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towarów lub usług objętych rabatem. Jednakże warunkiem dokonania korekty w formie przewidzianej w § 13 ust. 3 rozporządzenia jest, aby korekta za dany okres z tytułu udzielenia rabatu dotyczyła wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie.

Prawo do wystawiania zbiorczych faktur korygujących przysługuje Wnioskodawcy zarówno w sytuacji, gdy rabat dotyczy wszystkich dostaw i jest obliczany od całości dostaw w danym okresie jak również w sytuacji, gdy rabat dotyczy wszystkich dostaw, ale jest obliczany na podstawie obrotu z wybranych transakcji, co potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w piśmie z 7 grudnia 2012 r. (nr IPTPP2/443-817/12-3/KW).

Zdaniem Wnioskodawcy z analizy powyższych przepisów wynika bez wątpienia, że przy sporządzaniu faktury korygującej bezwzględnie należy ustosunkować się do faktury pierwotnej (korygowanej). Pozostaje jednak wątpliwym czy przy wystawianiu kolejnej faktury korygującej Wnioskodawca powinien uwzględnić tylko fakturę korygowaną, czy też odnieść się do faktury pierwotnej i faktury korygującej. Przepisy cytowanego rozporządzenia oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej: ustawą o VAT) wskazują jedynie na elementy jakie powinna zawierać każda faktura korygująca nie wskazują przy tym sposobu postępowania w przypadku wystawiania kolejnych faktur korygujących w stosunku do tej samej faktury pierwotnej.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stwierdza, że ustawodawca nie przewidział możliwości korygowania faktur korygujących tj. wystawiania faktur korygujących do faktur korygujących wystawionych wcześniej. Przepisy (§ 13 - 14) rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie w sprawie faktur), nie określają, ile faktur korygujących można wystawić do faktury VAT. Dlatego w praktyce przyjmuje się, że do faktur VAT można wystawić nawet kilka faktur korygujących - jeśli istnieją podstawy do ich wystawienia.

Z pisma Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 11 sierpnia 2005 r., nr RO/443/106/2005: Jeśli kolejna faktura korygująca koryguje inne pozycje faktury VAT niż poprzednia faktura korygująca, to nie ma wątpliwości, że należy odnieść się do pierwotnej faktury. Natomiast, gdy kolejna faktura korygująca zmienia tę samą pozycję faktury VAT jak poprzednia — nie można nie uwzględnić skorygowanych już danych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przepis § 13 i 14 rozporządzenia przy wystawianiu kolejnej faktury korygującej Wnioskodawca winien się odnieść do faktury pierwotnej, z uwzględnieniem wszystkich wydanych faktur korygujących. Sporządzona i wystawiona faktura korygująca powinna być uznana za ostateczną i końcową, a zatem winna uwzględniać wszystkie informacje objęte przepisami rozporządzenia oraz wcześniejszymi fakturami korygującymi.

Gdy kolejna faktura korygująca zmienia tę samą pozycję faktury VAT jak poprzednia to należy uwzględnić skorygowane już wcześniej dane, gdyż ostatnia faktura korygująca odzwierciedla aktualny stan i cenę towaru. Należy wskazać, iż jeśli faktura korygowana jest wielokrotnie, na kolejnych fakturach powinien być wskazany numer i data faktury pierwotnej.

Zatem w przypadku wystawienia faktury korygującej dokumentującej zwrot towarów dokonany po wystawieniu zbiorczej faktury korygującej Wnioskodawca powinien wystawić kolejną fakturę korygującą odnosząc się do pierwotnej faktury VAT dokumentującej sprzedaż, uwzględniając wystawione wcześniej faktury korygujące. Kolejna faktura korygująca winna uwzględniać wartości rabatów wynikające z wystawionej wcześniej zbiorczej faktury korygującej.

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17.10.2012 r. o sygn. IPTPP4/443-467/12-5/ALN. Organ podatkowy, po dokładnym przeanalizowaniu stanu faktycznego, doszedł do wniosku, że wnioskodawca powinien wystawić kolejną fakturę korygującą odnosząc się do pierwotnej faktury VAT dokumentującej sprzedaż, uwzględniając wystawione wcześniej faktury korygujące. W uzasadnieniu interpretacji organ zgodził się z podatnikiem, że nieuwzględnienie wyniku zbiorczej faktury prowadziłoby do niekorzystnych podatkowo rezultatów, poprzez błędne rozliczenie tej części podatku, która objęta została rabatem.

Wnioskodawca podkreśla, że w dzisiejszym obrocie gospodarczym rzeczą naturalną jest udzielanie sobie przez przedsiębiorców rabatów przy zakupie towarów, upustów czy innego rodzaju bonifikat. Takie zachowanie ma przede wszystkim przyciągnąć potencjalnych klientów i jednocześnie przyczynić się do wzrostu dochodu. Przedsiębiorcy starają się w każdy możliwy sposób zwiększyć swoją atrakcyjność na rynku, dlatego coraz częściej w umowach z kontrahentami zastrzegają możliwość zwrotu nabytych towarów, których nie udało im się sprzedać. W obu powyższych sytuacjach konieczność skorygowania pierwotnie wystawionych faktur nie budzi wątpliwości.

Reasumując:

W przypadku wystawienia kolejnej faktury korygującej dokumentującej zwrot Wnioskodawca powinien uwzględnić wartość z faktury pierwotnej pomniejszoną o udzielony rabat, czyli po uwzględnieniu faktury korygującej.

Ponadto w przypadku, gdy zwrot towaru poprzedzony został udzieleniem rabatu niedotyczącego wszystkich dostaw w danym okresie i wystawieniem zbiorczej faktury korygującej „normalnej” a nie „uproszczonej” Wnioskodawca powinien odwołać się w opisie zarówno do faktury pierwotnej jak i korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16

Powyższe wskazuje, że jednym z podstawowych obowiązków podatników, wynikającym z art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług jest dokumentowanie sprzedaży za pomocą faktur.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 cyt. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 4 cyt. ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ww. ustawy w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Przepisy § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia obligują zatem sprzedawcę, aby po wystawieniu faktury w przypadku udzielenia rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a także w przypadku zwrotu towarów wystawił fakturę korygującą tę fakturę.

Stosownie do § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Ponadto na podstawie § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej w segmencie artykułów szkolno - biurowych oraz drobnego agd podpisuje kontrakty handlowe z odbiorcami oferowanych przez siebie towarów, które to umowy ustalają, że w przypadkach określonych w umowie spółka naliczy odbiorcom jednorazowy rabat na zakupione towary, będący premią za wykonanie określonej wielkości obrotu. Rabat (premia) jest naliczany po zakończeniu kwartału. Rabat może dotyczyć wszystkich dostaw w danym okresie lub tylko niektórych. W przypadku udzielenia rabatu Wnioskodawca zamierza wystawiać faktury korygujące. Jednocześnie w kontraktach handlowych odbiorcy mają zagwarantowane prawo do zwrotów towarów, w przypadku ich niesprzedania czy też po zakończeniu akcji promocyjnych.

Kwestią stanowiącą wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy wartość pierwotną towarów wynikającą z faktur sprzedaży bez rabatu czy też wartość zmniejszoną po uwzględnieniu rabatu wynikającego ze zbiorczej faktury korygującej należy uwzględnić przy wystawieniu faktury korygującej na podlegające zwrotowi towary po uprzednio wystawionej zbiorczej fakturze korygującej z tytułu rabatu.

Wskazać należy, że w podatku od towarów i usług zasadą jest, że podstawę opodatkowania stanowi obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatków od towarów i usług podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnych charakterze. Zatem według obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania - obrotu, o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązujących rabatów jak również o wartość zwróconych towarów. Uprawnienie takie przysługuje podatnikowi pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez osobę, na którą była ona wystawiona. Podstawę korekty stanowi faktura korygująca.

W niniejszych okolicznościach na podstawie podpisanych kontraktów handlowych z odbiorcami pierwszą okolicznością uzasadniającą zmniejszenie podstawy opodatkowania będzie kwota udzielonego rabatu na zakupione towary wynikająca ze zbiorczej faktury korygującej. Drugą okolicznością umożliwiającą obniżenie podstawy opodatkowania będzie przewidziany zwrot towarów w podpisanych kontraktach handlowych pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcami oferowanych przez siebie towarów. Zatem po udzielonym rabacie udokumentowanym fakturą korygującą zaistniała okoliczność do wystawienia kolejnej faktury korygującej do faktury dokumentującej przedmiotową sprzedaż.

Zauważyć należy, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Przepisy ww. rozporządzenia odnośnie faktur korygujących jasno stanowią, że faktury korygujące podatnik wystawia do faktur. Zatem faktura korygująca zawsze winna odwoływać się do danych zawartych w fakturze pierwotnej. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającej rzeczywistości. Ustawodawca nie dał możliwości wystawiania faktur korygujących do faktur korygujących wystawionych wcześniej. Jednakże mimo, że faktura korygująca zawsze winna odwoływać się do danych zawartych w fakturze pierwotnej to w sytuacji, kiedy kolejna faktura korygująca zmienia tę samą pozycje faktury co poprzednia wówczas należy uwzględnić skorygowane wcześniej dane, gdyż ostatnia faktura korygująca odzwierciedla aktualny stan i cenę towaru.

Mając na uwadze przywołane uregulowania na tle przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca winien wystawić kolejną fakturę korygującą odnosząc się do pierwotnej faktury VAT dokumentującej sprzedaż z uwzględnieniem wystawionych wcześniej faktur korygujących. Tym samym, kolejna faktura korygująca dokumentująca zwrot towarów winna uwzględniać wartości rabatów wynikające z wystawionej wcześniej zbiorczej faktury korygującej. W konsekwencji powyższego, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że faktura korygująca z tytułu zwrotu towarów wystawiona po zbiorczej korekcie winna uwzględniać udzielony uprzednio zbiorczą fakturą korygującą rabat. Zatem wystawione przez Wnioskodawcę korekty z tytułu zwrotu towarów po zbiorczej korekcie winny uwzględniać wartości zmniejszone po uwzględnieniu rabatu wynikającego ze zbiorczej faktury korygującej.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do treści wystawionej faktury korygującej wskazać należy, że prawidłowo wystawiona faktura korygująca sporządzona na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dokumentująca udzielenie rabatu, powinna zawierać: numer kolejny faktury korygującej; datę wystawienia faktury korygującej; dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca (tj. datę wystawienia faktury korygowanej, numer kolejny faktury korygowanej, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę, nazwę podatnika i nabywcy oraz ich adresy, numer za pomocą którego jest zidentyfikowany dla podatku podatnik i nabywca, datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka jest określona i różni się od daty wystawienia faktury); nazwę towarów lub usług objętych rabatem; kwotę i rodzaj udzielonego rabatu; kwotę zmniejszenia podatku należnego; oraz wyraz „korekta” lub „faktura korygująca”. W przepisie powyższym ustawodawca enumeratywnie wymienił minimalny i niezbędny zakres informacji (elementów), jaki powinien się znaleźć na fakturze korygującej, przewidując obowiązek odwołania się na fakturach korygujących do faktur pierwotnych. Zatem faktura korygująca w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, jako niezbędne, powinna zawierać elementy (dane) pierwotnej faktury. Ponadto jak wskazano powyżej ustawodawca nie przewidział wystawiania faktury korygującej do faktury korygującej wystawionej wcześniej. Zatem w przypadku kiedy faktura korygowana jest wielokrotnie na wystawionej fakturze korygującej niezbędnym elementem będzie odniesienie do faktury pierwotnej.

Mając na uwadze przedstawioną treść wniosku w świetle przywołanych przepisów stwierdzić należy, że w przypadku zwrotu towarów po udzieleniu udokumentowanego fakturą korygującą rabatu do wybranych dostaw w danym okresie w treści wystawionej faktury korygującej dokumentującej zwrot towaru należy odwołać się do faktury pierwotnej. Enumeratywnie wymienionym elementem faktury korygującej są bowiem dane zawarte w fakturze pierwotnej. Tym samym, odwołanie się w kolejno wystawionej fakturze korygującej do faktury pierwotnej stanowi niezbędny element takiej faktury. Ponadto zauważyć należy, że przywołane przepisy nie odnoszą się wprost do możliwości wielokrotnego korygowania wystawionej faktury. Zatem z przepisów nie może wynikać obowiązek odwołania się w kolejno wystawionej fakturze korygującej do danych zawartych w wystawionej wcześniej fakturze korygującej. Jednakże dopiero uwzględnienie wystawionych wcześniej faktur korygujących, pozwoli na odzwierciedlenie aktualnej rzeczywistości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż w przypadku, gdy zwrot towaru poprzedzony został udzieleniem rabatu niedotyczącego wszystkich dostaw w danym okresie i wystawieniem zbiorczej faktury korygującej „normalnej” a nie „uproszczonej” Wnioskodawca powinien odwołać się w opisie zarówno do faktury pierwotnej jak i korygującej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.