Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-6/13-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-25
Teza: Opodatkowanie dostawy gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym przeznaczonym do rozbiórki
Słowa kluczowe: budowle; budynek; gmina; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 10 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 marca 2013 r. (data wpływu 13 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 marca 2013 r. o pełnomocnictwo dla osoby podpisanej pod wnioskiem oraz doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina X (dalej: Gmina) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 26 maja 2011 r. Gmina zawarła umowę sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 28, o powierzchni 0,2489 ha. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie nieobjętym opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, znajduje się wśród zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Na terenie opisanej działki nr 28 w dniu sprzedaży znajdowały się ruiny budynku mieszkalnego, zgodnie z warunkami przetargu na zbycie nieruchomości - do usunięcia staraniem Nabywcy. Część działki zajęta była ogrodzeniem, powierzchnia zajęcia wyniosła ok. 47m2. W dniu sprzedaży nieruchomość nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy. Jednakże Nabywcy uzyskali w dniu 9 października 2012 r. dla przedmiotowej nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z elementami infrastruktury technicznej. Zgodnie z zapisem w ewidencji gruntów i budynków działka nr 28 stanowi grunty orne, oznaczone symbolem RIIIb, RIVa, RIVb, oraz grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem B-RIVb.

Przeznaczając powyższą nieruchomość do sprzedaży w trybie przetargowym wzięto pod uwagę, iż grunt ten położony jest w sąsiedztwie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, fakt ten spowodował uzyskanie przez nabywcę decyzji warunki zabudowy w zakresie opisanym powyżej. Bowiem w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego sposób zagospodarowania nieruchomości ustala decyzja o warunkach zabudowy, której wydanie poprzedza postępowanie administracyjne, podczas którego organ budowlany dokonuje analizy funkcji oraz cech zabudowy. Na podstawie analizy organ ustala funkcję dominującą, wyznacza linię zabudowy oraz dopuszczalne parametry planowanej inwestycji, która stanowić będzie kontynuację funkcji dominującej. Prawidłowość tego rozumowania potwierdza fakt, iż Nabywcy uzyskali decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Nabywcy występując o warunki zabudowy potwierdzili charakter budowlany terenu i jego przeznaczenie pod zabudowę a także zakup z zamiarem zabudowy.

W piśmie z dnia 7 marca 2013 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany wskazał co następuje:

1.  Nieruchomość opisana we wniosku stała się własnością Gminy na mocy decyzji komunalizacyjnej Wojewody X nr (…) z dnia 27 października 1994 r.
2.  W chwili nabycia nieruchomość była zabudowana budynkiem mieszkalnym i ogrodzeniem, budynek ten został wybudowany w latach przedwojennych, natomiast zgodnie z umową dzierżawy z dnia 27 grudnia 1956 r. (45 letnia umowa dzierżawy) budynek był zamieszkany w okresie od 1 stycznia 1957 r. do 1 stycznia 2002 r.
3.  Umowę sprzedaży (akt notarialny) sporządzono w dniu 26 maja 2011 r., natomiast fizyczne wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 16 czerwca 2011 r.
4.  Przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości nie podejmowano żadnych czynności związanych z rozbiórką ruiny budynku mieszkalnego.
5.  Na moment sprzedaży ruiny budynku mieszkalnego stanowiły budynek w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.). Jednakże wg operatu szacunkowego stan techniczny budynku oznaczono jako awaryjny, czyli ok.70% zużycia klasyfikacja (…).
6.  Na moment sprzedaży na ww. nieruchomości znajdowało się częściowe ogrodzenie nie stanowiące jednak budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
7.  Charakterystyka ruin budynku mieszkalnego:
    1.  ruiny budynku sklasyfikowane są pod symbolem PKOB - 111 (Budynki mieszkalne jednorodzinne);
    2.  w ocenie Gminy dostawa opisanej nieruchomości nastąpiła po pierwszym zasiedleniu (gdyż oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT pierwszemu użytkownikowi nastąpiło na podstawie umowy dzierżawy z dnia 27 grudnia 1956 r., która obowiązywała do dnia 1 stycznia 2002 r.);
    3.  zdaniem Gminy minęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia;
    4.  Gminie nie przysługiwało prawo o odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem posadowionego obiektu, gdyż nabycie to odbyło się w drodze komunalizacji (brak podatku VAT naliczonego);
    5.  w okresie od 1 stycznia 1957 r. do 1 stycznia 2002 r. opisywana nieruchomość była przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy;
    6.  Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowego obiektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dostawa nieruchomości opisanej we wniosku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu ww. podatkiem podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Wobec tego generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. Przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych nieprzeznaczonych pod zabudowę są zwolnione od podatku VAT.

W związku z tym, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie określono pojęcia terenu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę, decydujące znaczenie ma przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy nieruchomość opisana we wniosku przeznaczona jest pod zabudowę, gdyż znajduje się na obszarze zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest fakt uzyskania przez nabywców w dniu 9 października 2012 r. decyzji o warunkach zabudowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku dostawa podlega podatkowi od towarów i usług wg stawki podstawowej (aktualnie 23%), gdyż nieruchomość ta jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną co potwierdziła decyzja o warunkach zabudowy uzyskana przez nabywców. Przeznaczenie nieruchomości pod zabudowę uniemożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku VAT wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, który zwalnia od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Wskazane czynności, jak wynika z art. 5 ust. 2 ustawy, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Powyższe oznacza, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

N atomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Zaznacza się, iż zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, iż organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247) dalej: rozporządzenie, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Powyższe uregulowania są odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 26 maja 2011 r. Gmina zawarła umowę sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 28, o powierzchni 0,2489 ha. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie nieobjętym opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, znajduje się wśród zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Na terenie opisanej działki nr 28 w dniu sprzedaży znajdowały się ruiny budynku mieszkalnego, zgodnie z warunkami przetargu na zbycie nieruchomości - do usunięcia staraniem Nabywcy. Część działki zajęta była ogrodzeniem. W dniu sprzedaży nieruchomość nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy. Jednakże Nabywcy uzyskali w dniu 9 października 2012 r. dla przedmiotowej nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z elementami infrastruktury technicznej. Zgodnie z zapisem w ewidencji gruntów i budynków działka nr 28 stanowi grunty orne, oznaczone symbolem RIIIb, RIVa, RIVb, oraz grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem B-RIVb. Nieruchomość opisana we wniosku stała się własnością Gminy na mocy decyzji komunalizacyjnej Wojewody X z dnia 27 października 1994 r. W chwili nabycia nieruchomość była zabudowana budynkiem mieszkalnym i ogrodzeniem, budynek ten został wybudowany w latach przedwojennych, natomiast zgodnie z umową dzierżawy z dnia 27 grudnia 1956 r. (45 letnia umowa dzierżawy) budynek był zamieszkany w okresie od 1 stycznia 1957 r. do 1 stycznia 2002 r. Umowę sprzedaży (akt notarialny) sporządzono w dniu 26 maja 2011 r., natomiast fizyczne wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 16 czerwca 2011 r. Przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości nie podejmowano żadnych czynności związanych z rozbiórką ruiny budynku mieszkalnego. Na moment sprzedaży ruiny budynku mieszkalnego stanowiły budynek w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, natomiast ogrodzenie nie stanowiło budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż budynek mieszkalny posadowiony na przedmiotowej działce jest ruiną przeznaczoną do rozbiórki, natomiast ogrodzenie nie stanowi budowli w myśl art. 3 ustawy Prawo budowlane, w analizowanej sprawie przedmiotem dostawy jest grunt niezabudowany.

Tut. Organ nie może podzielić zdania Wnioskodawcy, bowiem jak wnika z opisu sprawy, na przedmiotowej działce w chwili sprzedaży znajdowały się ruiny budynku mieszkalnego, które jak wskazał Wnioskodawca stanowiły budynek w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane, a zatem przedmiotem dostawy w analizowanym przypadku był grunt zabudowany.

Faktem jest, iż zgodnie z orzeczeniem TSUE w sprawie z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. C-461/08, jeżeli przedmiotem dostawy jest grunt, na którym znajduje się budynek lub część budynku przeznaczony do rozbiórki, a dostawa działki następuje z przeznaczeniem na budowę w miejscu starego budynku nowego obiektu, de facto mamy do czynienia z dostawą gruntu niezabudowanego. Istotą tego typu transakcji jest bowiem nie tyle dostawa istniejącego budynku, co samej działki/gruntu, na którym jest on posadowiony. W takim przypadku jednak - jak podkreślił TSUE - muszą być spełnione pewne warunki, a mianowicie przed dostawą nieruchomości winny być podjęte jakiekolwiek czynności związane z rozbiórką budynku znajdującego się na działce będącej przedmiotem dostawy, np. rozpoczęcie prac rozbiórkowych, czy chociażby wystąpienie o pozwolenie na rozbiórkę, zawarcie umowy na przeprowadzenie prac rozbiórkowych.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania, jak wynika z informacji przedstawionych przez Zainteresowanego, przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości nie podejmowano żadnych czynności związanych z rozbiórką ruiny budynku mieszkalnego. A zatem przedmiotem dostawy była nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym. Jednocześnie należy podkreślić, iż bez znaczenia pozostaje to, iż jak wskazał Zainteresowany, wg operatu szacunkowego stan techniczny budynku oznaczony jest jako awaryjny, czyli ok. 70% zużycia, a zatem jest on przeznaczony do rozbiórki. Dla powyższego rozstrzygnięcia bowiem bez znaczenia pozostaje stan techniczny budynku („do rozbiórki”), o ile - jak wskazano we wniosku - na dzień dokonania dostawy obiekt ten był budynkiem w świetle przepisów ustawy prawo budowlane.

Zatem w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę czy najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Ponadto, należy wskazać, iż sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” - dotyczy czynności wymienionych w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zatem nie dotyczy dostaw dokonywanych przez podmioty wykonujące działalność przed dniem 5 lipca 1993 r.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata, a ponadto, gdy z tytułu zakupu lub w trakcie realizacji inwestycji przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podstawą opodatkowania, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (…).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W analizowanej sprawie, jak wynika z opisu stanu faktycznego, Gmina nabyła nieruchomość na mocy decyzji komunalizacyjnej Wojewody X z dnia 27 października 1994 r., a zatem Gminie nie przysługiwało w związku z jej nabyciem prawo do odliczenia podatku naliczonego. W chwili nabycia nieruchomość była zabudowana budynkiem mieszkalnym i ogrodzeniem, budynek ten został wybudowany w latach przedwojennych, natomiast zgodnie z umową dzierżawy z dnia 27 grudnia 1956 r. (45 letnia umowa dzierżawy) budynek był zamieszkany w okresie od 1 stycznia 1957 r. do 1 stycznia 2002 r. Umowę sprzedaży (akt notarialny) sporządzono w dniu 26 maja 2011 r., natomiast fizyczne wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 16 czerwca 2011 r. W ocenie Gminy dostawa opisanej nieruchomości nastąpiła po pierwszym zasiedleniu (gdyż oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT pierwszemu użytkownikowi nastąpiło na podstawie umowy dzierżawy). Zdaniem Gminy minęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowego obiektu.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości - budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Przy czym dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz czy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, pierwsze zasiedlenie posadowionego na przedmiotowym gruncie budynku mieszkalnego miało miejsce w związku z oddaniem go w dzierżawę, która trwała do 1 stycznia 2002 r. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła w roku 2011, a zatem po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Ponadto Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku, które to nakłady przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla dostawy ww. nieruchomości spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji powyższego zbycie gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek - zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy - również jest zwolnione od podatku.

Jednocześnie z treści wniosku nie wynika, by Zainteresowany zamierzał skorzystać z uprawnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, tj. zamierzał rezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków oraz by spełniał przesłanki warunkujące skorzystanie z tego uprawnienia.

Reasumując, dostawa nieruchomości opisanej we wniosku, tj. gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym przeznaczonym do rozbiórki nie jest opodatkowania stawką 23%, gdyż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważa się, iż organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny lub projektowane zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem opisanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego, w szczególności na wskazanej przez Zainteresowanego informacji, iż budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki posadowiony na przedmiotowym gruncie jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, natomiast ogrodzenie znajdujące się na tejże nieruchomości nie jest budowlą w świetle przepisów ww. ustawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

**