Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.899.2020.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług otrzymanego dofinansowania na realizację przez Instytut zadania w projekcie w ramach umowy konsorcjum oraz części zysku z tytułu wpływów za kurs, prawo do odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizowaniem projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dofinansowanie; konsorcjum; odliczenia; podatek-podatek naliczony; towar; usługi; zyski; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z 8 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanego dofinansowania na realizację przez Instytut zadania w projekcie w ramach umowy konsorcjum oraz części zysku z tytułu wpływów za kurs,
*   braku prawa do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizowaniem projektu

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanego dofinansowania na realizację przez Instytut zadania w projekcie w ramach umowy konsorcjum oraz części zysku z tytułu wpływów za kurs i braku prawa do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizowaniem projektu.

Wniosek został uzupełniony pismem z 8 lutego 2021 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 28 stycznia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.899.2020.1.MGO.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Instytut … (dalej: Instytut) jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r., poz. 1183 ze zm.) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa Polskiej Akademii Nauk w dniu 16 maja 2011 r.

Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Instytut świadczy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi naukowo-badawcze, usługi wynajmu, działalność wydawnicza) oraz czynności zwolnione od podatku VAT (usługi szkoleniowe, studia doktoranckie, wynajem na cele mieszkalne).

Zgodnie ze Statutem, do zadań Instytutu należy m.in. prowadzenie twórczych prac badawczych w zakresie:

(\`(...)\`)

Swoje zadania Instytut realizuje m.in. przez:

*   prowadzenie prac badawczych,
*   publikowanie wyników badawczych w czasopismach naukowych, a także publikowanie opracowań monograficznych i podręcznikowych,
*   współpracę naukową z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi.

Realizując swoje zadania statutowe w zakresie współpracy naukowej z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi, Instytut jest jednym z partnerów W., co oznacza autonomiczne partnerstwo instytucji szkolnictwa wyższego, organizacji badawczych, firm i innych interesariuszy procesu innowacyjnego w celu realizacji wyzwań E. w obszarze żywności. Od dnia … 2018 r. obowiązuje „Ramowa umowa o Partnerstwie” ustanawiająca długoterminową współpracę pomiędzy E. , E. IV oraz Partnerami K. E. W ramach „Ramowej umowy o Partnerstwie” została zawarta „Umowa Szczegółowa” obowiązująca od dnia …2020 r. do dnia … 2023 r., pomiędzy:

*   E. IV (zw. K.) z siedzibą w Belgii, a:
*   Partnerem K 1: Uniwersytetem (Liderem Projektu),
*   Partnerem K 2: C.,
*   Partnerem K 3: Instytutem,
*   Partnerem K 4: T.

„Umowa Szczegółowa” reguluje finansowanie ze środków unijnych przyznanych przez E. projektu p.n. „…”).

Zgodnie z postanowieniami „Umowy Szczegółowej”, każdy Partner K będzie odpowiedzialny za uzyskanie i utrzymanie wszelkich licencji, odstąpień, komunikatów, zgód, zatwierdzeń oraz pozwoleń wymaganych w odniesieniu do treści, w tym wszystkich praw do własności intelektualnej, praw stron trzecich, zrzeczeń praw osobistych i/lub praw wykonawców oraz indywidualnych upoważnień do komunikatów osób pojawiających się na kursie, przed zgłoszeniem jakichkolwiek treści do Platformy. Ponadto, każdy Partner K, udzieli K bezterminowej, ważnej na całym świecie, niewyłącznej, wolnej od opłat licencyjnych, podlegającej sublicencjonowaniu licencji na: korzystanie, kopiowanie, rozprowadzanie, publikowanie, modyfikowanie, tworzenie prac pochodnych na podstawie, publiczne wykonywanie i wyświetlanie oraz inne przekazywanie i przechowywanie kursów i treści na Platformie. Jak również, każdy Partner K udziela E niewyłącznej, ograniczonej, ważnej na całym świecie licencji (z prawem do udzielania podlicencji do Platformy na takich samych warunkach) na korzystanie z jej nazwy marki, znaków usługowych, nazwy i logo wyłącznie w związku z oferowaniem kursów i podczas reklamowania i promowania marki i usług każdego Partnera K, wyłącznie zgodnie z polityką i wskazówkami Partnera K udzielającego licencji, które zostaną przekazane drugiej stronie.

Strony uzgodniły, że każde dozwolone korzystanie ze znaków i praw autorskich, znaków handlowych, praw do wzorów oraz innych praw do własności intelektualnej do znaków, łącznie z jakąkolwiek wartością firmy wiążącą się z takimi znakami innego Partnera K będzie obowiązywać z wyłączną korzyścią dla Partnera K udzielającego licencji.

Projekt jest realizowany w ramach inicjatywy Europejskiego Instytutu (E). Projekt jest jednym z działań podejmowanych przez E, konsorcjum składającego się z \`(...)\`, (\`(...)\`). Celem partnerstwa E jest rozwój wysoko wykwalifikowanego sektora spożywczego, który współpracuje z konsumentami w celu dostarczania produktów, usług i nowych technologii, służących kreowaniu zdrowszego styl życia dla wszystkich obywateli Europy.

W ramach projektu zostanie przygotowany i wykonany kurs z zakresu ogólnego bezpieczeństwa żywności, przeznaczony dla szerokiej publiczności, stowarzyszeń konsumenckich oraz wszystkich zainteresowanych podmiotów i grup. Kurs ma na celu poszerzenie wiedzy i podniesienie świadomości na temat zanieczyszczeń chemicznych, które mogą występować w żywności i napojach pochodzących z materiałów przeznaczonych do kontaktu z żywnością oraz ich wpływu na zdrowie konsumentów i środowisko.

Instytut, będąc jednym z Partnerów uczestniczących w projekcie, otrzyma dofinansowanie na realizację zadania przypisanego mu w projekcie od E. (zw. K). Dofinansowanie będzie przekazywane na rachunek bankowy Instytutu na podstawie sprawozdań finansowych i merytorycznych składanych przez Instytut.

Do zadań Partnerów należy zaprojektowanie, produkcja i dystrybucja zestawu modułów edukacyjnych, w których krótkim filmom towarzyszą działania związane z nauką indywidualną, takie jak dalsze czytanie, wyszukiwanie, testy sprawdzające, dyskusje, itp. dodatkowy materiał do dalszych badań (artykuły, recenzje, linki). Wszyscy Partnerzy dostarczą surowe materiały (w tym: linki, filmy, slajdy, obrazy) i będą zaangażowani w planowanie kursu i scenariusza. U. zorganizuje, złoży i sformatuje materiały w formie modułów, przy wsparciu S. tj. zespołu M. w U. Treści materiałów i organizacja zostaną sprawdzone przez T.

Kurs zilustruje aktualną wiedzę na temat tych zagadnień, testy testów komórkowych i biologicznych oraz poszukiwanie i testowanie nowych i bezpieczniejszych materiałów. Oprócz ogólnych odbiorców, kurs będzie interesujący również dla studentów chemii i biologii, a także dla pracowników przemysłu przetwórstwa, konserwacji i dystrybucji żywności. Kurs będzie udostępniany na platformie e-learningowej F. Kurs będzie bezpłatny dla wszystkich odbiorców w określonym czasie i będzie można go ponownie wykorzystać. Poza okresami wolnej subskrypcji, za udział w kursie pobierana będzie opłata w wysokości 74 euro. Kurs będzie dostępny na zewnętrznej, ogólno-dostępnej platformie F. Limited, z którą współpracuje E, i której zleca zamieszczenie kursu. Późniejsza opłata za kurs tj. należna po upływie nieodpłatnej subskrypcji, będzie pobierana przez Platformę i przekazywana do K. W „Umowie Szczegółowej” ustalono, że z tytułu wykorzystywania Projektu, K będzie pobierać 70% dochodów netto z opłat, jakie zostaną pobrane przez platformę F. Limited, z czego Instytutowi będzie przysługiwało 8% zysku.

Z tytułu otrzymanego dofinansowania oraz otrzymanego zysku Instytut nie wystawia faktur.

W ankiecie „Kwalifikowalność VAT w projektach” (dokument wewnętrzny Instytutu) wskazano m.in., że:

*   projekt będzie realizowany w ramach konsorcjum, w skład którego będzie wchodzić przedsiębiorca,
*   w projekcie nie przewiduje się komercjalizacji (sprzedaży) wyników badań, jak również nie przewiduje się patentów,
*   w projekcie nie przewiduje się wdrożenia wyników badań do przemysłu,
*   kurs będący przedmiotem projektu jest bezpłatny dla wszystkich odbiorców w okresach wolnej subskrypcji (zgodnie z harmonogramem platformy F.), odpłatność jest pobierana za dostęp poza okresami wolnej subskrypcji,
*   umowa konsorcjum przewiduje podział zysku ze sprzedaży dostępu do kursu.

Termin realizacji projektu: 1 stycznia 2020 – 31 grudnia 2020, z tym, że kurs będzie dostępny także po zakończeniu projektu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Zadania przypisane Instytutowi:

*   – A2002 – Szczegółowe planowanie kursu zgodnie z wytycznymi F. – opracowanie koncepcji, scenariusza, formatu kursu. Partnerzy dostarczą do Uniwersytetu w T. (lidera zadania) surowe materiały w postaci elektronicznej (w tym zdjęcia, filmy, wywiady, proponowane działania, pytania do kwestionariusza)
*   – A2005 – Komunikacja, promocja i działania informacyjne – każdy z partnerów prowadzi działania promocyjne i informacyjne w mediach, prasie, w swoich biuletynach i mediach społecznościowych.

Instytut w ramach projektu ma opracować materiały na temat związków chemicznych w materiałach opakowaniowych mających kontakt z żywnością, chorób wywoływanych przez związki chemiczne powszechnie występujące w opakowaniach żywności, itp. Bierze udział w forum dyskusyjnym z uczestnikami kursu oraz w działalności upowszechniającej.

Instytut będzie samodzielnie dokonywał zakupu towarów i usług i jako ich nabywca będzie wskazany w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług.

Z otrzymanej dotacji będzie finansowane wynagrodzenie personelu realizującego projekty, zakupy towarów i usług, koszty podróży, ryczałt pokrywający koszty ogólne.

Projekt realizowany jest w ramach konsorcjum, Instytut realizuje zadania na rzecz konsorcjum, a konsorcjum na rzecz E.

Kurs będzie udostępniany na platformie e-learningowej F. wybranej przez E., na której wszystkie kursy są udostępniane w takiej formule, tj. kurs jest bezpłatny w określonym czasie oraz pobierane są dodatkowe opłaty poza okresami wolnej subskrypcji lub opłaty za certyfikaty. Nie jest to zależne od dofinansowania przez E.

Instytut nie ma wiedzy co do tego, czy gdyby projekt nie był finansowany ze środków unijnych kurs byłby udostępniany wyłącznie odpłatnie. W przedmiotowym projekcie Instytut, jako jeden z Partnerów, wykonuje wyłącznie zdefiniowane i przydzielone mu zadania, natomiast sam projekt (tak jak i wszystkie inne projekty realizowane na rzecz E.) jest częścią ogólnego działania E.

W Preambule „Umowy Szczegółowej” wskazano, że „K zawarła Ramową Umowę o Partnerstwie (dalej „RUP”) z Europejskim Instytutem (E) z datą wejścia w życie 1 stycznia 2018, która ustanawia długoterminową współpracę („ramowa umowa o partnerstwie”), a także określa warunki, ogólne warunki, a także prawa i obowiązki mające zastosowanie do konkretnych grantów, które mogą być przyznawane przez E na konkretne działania na mocy ramowej umowy o partnerstwie; K zawarła Umowę Szczegółową (dalej „US”) z E; E przyznał K E Grant Szczegółowy zgodnie z i na warunkach określonych w RUP i US; Partnerzy K przystąpili do Ramowej Umowy o Partnerstwie oraz Umowy Szczegółowej poprzez złożenie podpisu na Formularzu Przystąpienia, jak określono w art. 62 oraz aneksie 4 do RUP; W tej Umowie Szczegółowej na Kurs Online Premium (U) K pragnie określić dodatkowe zobowiązania Partnerów K związane z implementacją Projektu.”

Kwota dofinansowania wyliczana jest na podstawie szacowanych kosztów realizacji i poniesionego nakładu pracy na zadania, budżet projektu jest oceniany pod kątem uzasadnienia kosztów i ich wysokości. Kwota dofinansowania w projekcie stanowi 100% kwoty zaakceptowanego budżetu.

Dofinansowanie przeznaczone jest wyłącznie na realizację zadania przypisanego Instytutowi w ramach projektu. Dofinansowanie, jako ściśle związane z projektem, nie może być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut.

Rozliczenie środków finansowych następuje po zakończeniu projektu, poprzez złożenie sprawozdania finansowego z poniesionych kosztów. Sprawozdanie jest weryfikowane przez koordynatora projektu (wyznaczonego partnera konsorcjum, który monitoruje i koordynuje projekt), następnie musi być zaakceptowane przez E, ostatecznie środki finansowe są rozliczane przez centralę E.

W przypadku niezrealizowania zadania Instytut będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania.

Właścicielem efektów projektu jest E. Jak wskazano we wniosku, „Umowa Szczegółowa” przewiduje, że każdy Partner K będzie odpowiedzialny za uzyskanie i utrzymanie wszelkich licencji, odstąpień, komunikatów, zgód, zatwierdzeń oraz pozwoleń wymaganych w odniesieniu do treści, w tym wszystkich praw do własności intelektualnej, praw stron trzecich, zrzeczeń praw osobistych i/lub praw wykonawców oraz indywidualnych upoważnień do komunikatów osób pojawiających się na kursie, przed zgłoszeniem jakichkolwiek treści do Platformy. Ponadto, każdy Partner K, udzieli K bezterminowej, ważnej na całym świecie, niewyłącznej, wolnej od opłat licencyjnych, podlegającej sublicencjonowaniu licencji na: korzystanie, kopiowanie, rozprowadzanie, publikowanie, modyfikowanie, tworzenie prac pochodnych na podstawie, publiczne wykonywanie i wyświetlanie oraz inne przekazywanie i przechowywanie kursów i treści na Platformie. Jak również, każdy Partner K udziela E niewyłącznej, ograniczonej, ważnej na całym świecie licencji (z prawem do udzielania podlicencji do Platformy na takich samych warunkach) na korzystanie z jej nazwy marki, znaków usługowych, nazwy i logo wyłącznie w związku z oferowaniem kursów i podczas reklamowania i promowania marki i usług każdego Partnera K, wyłącznie zgodnie z polityką i wskazówkami Partnera K udzielającego licencji, które zostaną przekazane drugiej stronie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymane dofinansowanie na realizację przez Instytut zadania w projekcie w ramach umowy konsorcjum oraz część zysku z tytułu wpływów za kurs, stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy stosownie do treści art. 86 ust 1 ustawy o VAT Instytutowi będzie przysługiwało prawo do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizowaniem projektu w ramach umowy konsorcjum?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko w sprawie pyt. 1

Zdaniem Instytutu, dofinansowanie otrzymane na realizację zadania zleconego Instytutowi w ramach projektu oraz przyznana Instytutowi część zysku z tytułu wpływów za kurs nie stanowi wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa,

przy czym art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem „sprzedaży” należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W niniejszej sprawie kluczowym jest ustalenie, czy realizowanie przez Instytut zadania określonego w projekcie w ramach umowy konsorcjum będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na rzecz konsorcjum. Z dotychczasowej linii orzeczniczej sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, iż w przypadku wzajemnej współpracy podmiotów zmierzających do osiągnięcia jednego celu (co ma miejsce w przypadku umów konsorcjum, umów kooperacyjnych, programy partnerskie) nie wystąpi odpłatne świadczenie usług na rzecz konsorcjantów (kooperantów). W wyroku z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08 Naczelny Sąd Administracyjny sformułował następujące tezy:

1.  Nie stanowią wzajemnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) wspólne działania marketingowe dwóch podmiotów gospodarczych, których celem jest zachęcenie ich klientów do dokonania zakupów towaru u jednego z nich przy wykorzystaniu produktu drugiego.
2.  W ramach programu partnerskiego uruchomionego przez bank we współpracy z partnerem handlowym (sklepem), osoby korzystające z kart płatniczych banku otrzymują prawo do rabatu przy zakupach towarów oferowanych przez sklep; jednocześnie bank zobowiązuje się do reklamowania programu partnerskiego.
3.  Powyższe działania mają charakter kooperacji, w której obie strony działają we własnym interesie, właściwym zaś adresatem ich działań są podmioty trzecie, tj. klienci banku i sklepu.
4.  Tym samym przy realizacji programu partnerskiego bank i jego partner handlowy nie świadczą sobie usług wzajemnych, a co za tym idzie, ich działania nie powodują powstania obowiązku podatkowego w VAT.”

Powyższe tezy należy odnieść do umów konsorcjum co znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 760/10 gdzie Sąd stwierdził, iż „Wzajemne rozliczenie z tytułu finansowania działalności lub podziału zysku dokonywane przez skarżącą uczelnię jako lidera a pozostałymi uczelniami, biorąc pod uwagę unormowania art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 ustawy, nie stanowią dla skarżącej uczelni świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie podlegają opodatkowaniem podatkiem od towarów usług. Skoro w przedstawionym przez skarżącą uczelnię stanie faktycznym nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dokumentem księgowym, np. notą księgową” (podobnie NSA w wyroku z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 562/11, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2671/13).

Mając na względzie fakt, że czynności wykonywane w ramach umowy konsorcjum, których celem jest realizacja wspólnego projektu finansowanego ze środków unijnych, jak również ewentualny przyszły zysk, nie stanowią odpłatnych usług to otrzymane dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie bowiem do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z powołanej normy prawnej, jedynie te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług stanowią wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy konkretnego rodzaju usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Tym samym, dofinansowanie oraz ewentualny przyszły zysk otrzymane przez Instytut na realizację zadania w projekcie w ramach Umowy Konsorcjum nie będzie stanowić wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,
*   towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, realizując projekt Instytut nie będzie świadczył jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu świadczenia których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług. Powyższe oznacza, że otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowić dopłaty do wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż ze strony Instytutu niedojdzie do świadczenia na rzecz ostatecznego konsumenta jakichkolwiek czynności opodatkowanych przez Instytut. Również ewentualny zysk określony w Umowie Konsorcjum w wysokości 8% nie będzie stanowić wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny i stan prawny należy stwierdzić, że Instytutowi w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług służących realizacji tego projektu. W tym bowiem przypadku, po stronie Instytutu nie wystąpią czynności opodatkowane, które stanowią podstawę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem tych czynności. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 3 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uznał, że: „Zasada neutralności VAT, umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego, ma zastosowanie tylko do podatników wykonujących czynności opodatkowane VAT. Jeśli zaś podatnik takich czynności nie wykonuje, a nabywa dobra z naliczonym podatkiem, podatek ten stanowi element kosztowy. Taka sytuacja sprawia, że obciążenie podatkiem VAT może dotyczyć także podatnika”.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: „dyrektywa VAT”.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że:

„(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

W wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Podsumowując, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,

pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECLI:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

Z powyższego wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizując swoje zadania statutowe w zakresie współpracy naukowej z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi, Instytut jest jednym z partnerów W. tj. K, co oznacza autonomiczne partnerstwo instytucji szkolnictwa wyższego, organizacji badawczych, firm i innych interesariuszy procesu innowacyjnego w celu realizacji wyzwań E w obszarze żywności. Od dnia 1 stycznia 2018 r. obowiązuje „Ramowa umowa o Partnerstwie” ustanawiająca długoterminową współpracę pomiędzy E, E IV oraz Partnerami K E. W ramach „Ramowej Umowy o Partnerstwie” została zawarta „Umowa Szczegółowa” obowiązująca od … 2020 r. do dnia … 2023 r., pomiędzy:

*   E IV (zw. K) z siedzibą w Belgii, a:
*   Partnerem K 1: Uniwersytetem (Liderem Projektu),
*   Partnerem K 2: C.
*   Partnerem K 3: Instytutem,
*   Partnerem K 4: T.

„Umowa Szczegółowa” reguluje finansowanie ze środków unijnych przyznanych przez E (Europejski Instytut), Projektu p.n. „\`(...)\`”

Zgodnie z postanowieniami „Umowy Szczegółowej”, każdy Partner K będzie odpowiedzialny za uzyskanie i utrzymanie wszelkich licencji, odstąpień, komunikatów, zgód, zatwierdzeń oraz pozwoleń wymaganych w odniesieniu do treści, w tym wszystkich praw do własności intelektualnej, praw stron trzecich, zrzeczeń praw osobistych i/lub praw wykonawców oraz indywidualnych upoważnień do komunikatów osób pojawiających się na kursie, przed zgłoszeniem jakichkolwiek treści do Platformy. Ponadto, każdy Partner K, udzieli K bezterminowej, ważnej na całym świecie, niewyłącznej, wolnej od opłat licencyjnych, podlegającej sublicencjonowaniu licencji na: korzystanie, kopiowanie, rozprowadzanie, publikowanie, modyfikowanie, tworzenie prac pochodnych na podstawie, publiczne wykonywanie i wyświetlanie oraz inne przekazywanie i przechowywanie kursów i treści na Platformie. Jak również, każdy Partner K udziela E niewyłącznej, ograniczonej, ważnej na całym świecie licencji (z prawem do udzielania podlicencji do Platformy na takich samych warunkach) na korzystanie z jej nazwy marki, znaków usługowych, nazwy i logo wyłącznie w związku z oferowaniem kursów i podczas reklamowania i promowania marki i usług każdego Partnera K, wyłącznie zgodnie z polityką i wskazówkami Partnera K udzielającego licencji, które zostaną przekazane drugiej stronie.

W ramach projektu zostanie przygotowany i wykonany kurs z zakresu ogólnego bezpieczeństwa żywności, przeznaczony dla szerokiej publiczności, stowarzyszeń konsumenckich oraz wszystkich zainteresowanych podmiotów i grup. Kurs ma na celu poszerzenie wiedzy i podniesienie świadomości na temat zanieczyszczeń chemicznych, które mogą występować w żywności i napojach pochodzących z materiałów przeznaczonych do kontaktu z żywnością oraz ich wpływu na zdrowie konsumentów i środowisko.

Instytut, będąc jednym z Partnerów uczestniczących w projekcie, otrzyma dofinansowanie na realizację zadania przypisanego mu w projekcie od E. (zw. K). Dofinansowanie będzie przekazywane na rachunek bankowy Instytutu na podstawie sprawozdań finansowych i merytorycznych składanych przez Instytut.

Do zadań Partnerów należy zaprojektowanie, produkcja i dystrybucja zestawu modułów edukacyjnych, w których krótkim filmom towarzyszą działania związane z nauką indywidualną, takie jak dalsze czytanie, wyszukiwanie, testy sprawdzające, dyskusje, itp. dodatkowy materiał do dalszych badań (artykuły, recenzje, linki). Wszyscy Partnerzy dostarczą surowe materiały (w tym: linki, filmy, slajdy, obrazy) i będą zaangażowani w planowanie kursu i scenariusza. U. zorganizuje, złoży i sformatuje materiały w formie modułów, przy wsparciu S tj. zespołu M. w U. Treści materiałów i organizacja zostaną sprawdzone przez T.

Kurs zilustruje aktualną wiedzę na temat tych zagadnień, testy testów komórkowych i biologicznych oraz poszukiwanie i testowanie nowych i bezpieczniejszych materiałów. Oprócz ogólnych odbiorców, kurs będzie interesujący również dla studentów chemii i biologii, a także dla pracowników przemysłu przetwórstwa, konserwacji i dystrybucji żywności. Kurs będzie udostępniany na platformie e-learningowej F. Kurs będzie bezpłatny dla wszystkich odbiorców w określonym czasie i będzie można go ponownie wykorzystać. Poza okresami wolnej subskrypcji, za udział w kursie pobierana będzie opłata w wysokości 74 euro. Kurs będzie dostępny na zewnętrznej, ogólno-dostępnej platformie F. Limited, z którą współpracuje E., i której zleca zamieszczenie kursu. Późniejsza opłata za kurs tj. należna po upływie nieodpłatnej subskrypcji, będzie pobierana przez Platformę i przekazywana do K. W „Umowie Szczegółowej” ustalono, że z tytułu wykorzystywania Projektu, K. będzie pobierać 70% dochodów netto z opłat, jakie zostaną pobrane przez platformę F. Limited, z czego Instytutowi będzie przysługiwało 8% zysku.

Termin realizacji Projektu: 1 stycznia 2020 – 31 grudnia 2020, z tym, że kurs będzie dostępny także po zakończeniu Projektu.

Zadania przypisane Instytutowi:

*   A2002 – Szczegółowe planowanie kursu zgodnie z wytycznymi F. – opracowanie koncepcji, scenariusza, formatu kursu. Partnerzy dostarczą do Uniwersytetu (lidera zadania) surowe materiały w postaci elektronicznej (w tym zdjęcia, filmy, wywiady, proponowane działania, pytania do kwestionariusza)
*   A2005 – Komunikacja, promocja i działania informacyjne – każdy z partnerów prowadzi działania promocyjne i informacyjne w mediach, prasie, w swoich biuletynach i mediach społecznościowych.

Instytut w ramach projektu ma opracować materiały na temat związków chemicznych w materiałach opakowaniowych mających kontakt z żywnością, chorób wywoływanych przez związki chemiczne powszechnie występujące w opakowaniach żywności, itp. Bierze udział w forum dyskusyjnym z uczestnikami kursu oraz w działalności upowszechniającej.

Instytut będzie samodzielnie dokonywał zakupu towarów i usług i jako ich nabywca będzie wskazany w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług.

Z otrzymanej dotacji będzie finansowane wynagrodzenie personelu realizującego projekty, zakupy towarów i usług, koszty podróży, ryczałt pokrywający koszty ogólne.

Projekt realizowany jest w ramach konsorcjum, Instytut realizuje zadania na rzecz konsorcjum, a konsorcjum na rzecz E.

Kurs będzie udostępniany na platformie e-learningowej F. wybranej przez E., na której wszystkie kursy są udostępniane w takiej formule, tj. kurs jest bezpłatny w określonym czasie oraz pobierane są dodatkowe opłaty poza okresami wolnej subskrypcji lub opłaty za certyfikaty. Nie jest to zależne od dofinansowania przez E.

Kwota dofinansowania wyliczana jest na podstawie szacowanych kosztów realizacji i poniesionego nakładu pracy na zadania, budżet projektu jest oceniany pod kątem uzasadnienia kosztów i ich wysokości.

Dofinansowanie przeznaczone jest wyłącznie na realizację zadania przypisanego Instytutowi w ramach projektu. Dofinansowanie, jako ściśle związane z projektem, nie może być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut.

Rozliczenie środków finansowych następuje po zakończeniu projektu, poprzez złożenie sprawozdania finansowego z poniesionych kosztów. Sprawozdanie jest weryfikowane przez koordynatora projektu (wyznaczonego partnera konsorcjum, który monitoruje i koordynuje projekt), następnie musi być zaakceptowane przez E, ostatecznie środki finansowe są rozliczane przez centralę E.

W przypadku niezrealizowania zadania Instytut będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania.

Właścicielem efektów projektu jest E.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację przez Instytut zadania w projekcie w ramach umowy konsorcjum oraz części zysku z tytułu wpływów za kurs.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu.

Strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa podatkowego jak i orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane od E. (zw. K.) środki nie są przeznaczone na ogólną działalność Instytutu, lecz są wykorzystywane tylko i wyłącznie na określone zadania wskazane w umowie szczegółowej zawartej pomiędzy Instytutem a E IV (zw. K). Zgodnie z umową do zadań Instytutu w ramach projektu należy opracowanie materiałów na temat związków chemicznych w materiałach opakowaniowych mających kontakt z żywnością, chorób wywoływanych przez związki chemiczne powszechnie występujące w opakowaniach żywności, udział w forum dyskusyjnym z uczestnikami kursu oraz w działalności upowszechniającej. Otrzymane dofinansowanie, jako ściśle związane z projektem, nie może być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Instytut. Ponadto z opisu sprawy wynika, że każdy Partner K, udzieli K bezterminowej, ważnej na całym świecie, niewyłącznej, wolnej od opłat licencyjnych, podlegającej sublicencjonowaniu licencji na: korzystanie, kopiowanie, rozprowadzanie, publikowanie, modyfikowanie, tworzenie prac pochodnych na podstawie, publiczne wykonywanie i wyświetlanie oraz inne przekazywanie i przechowywanie kursów i treści na Platformie. Jak również, każdy Partner K udziela E. niewyłącznej, ograniczonej, ważnej na całym świecie licencji (z prawem do udzielania podlicencji do Platformy na takich samych warunkach) na korzystanie z jej nazwy marki, znaków usługowych, nazwy i logo wyłącznie w związku z oferowaniem kursów i podczas reklamowania i promowania marki i usług każdego Partnera K, wyłącznie zgodnie z polityką i wskazówkami Partnera K udzielającego licencji, które zostaną przekazane drugiej stronie. Należy także zauważyć, iż Wnioskodawca wskazał, że właścicielem efektów projektu jest E. Zatem uznać należy, że otrzymane przez Instytut środki na realizację ww. zadań stanowią należności za świadczone usługi. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Zatem przeniesienie praw do korzystania, kopiowania, rozprowadzania, publikowania, modyfikowania, tworzenia prac pochodnych na podstawie, publicznego wykonywania i wyświetlania oraz innego przekazywania i przechowywania kursów i treści na rzecz K nastąpi odpłatnie. Tym samym realizację powierzonych Instytutowi zadań w ramach projektu oraz przekazanie licencji na rzecz K należy uznać za podlegające opodatkowaniu – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – świadczenie usług, bowiem w przedmiotowej sprawie zostają spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia.

Ponadto, co wynika z treści wniosku środki z dofinansowania od E będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją projektu i przeznaczone na pokrycie jego kosztów. Stwierdzenie to również wskazuje na cenotwórczy charakter dotacji.

Zatem w analizowanej sprawie czynności dokonywane przy realizacji projektu należy zakwalifikować jako świadczenie usług, w związku z czym istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej (E) wynagrodzeniem.

Z uwagi na powyższe, kwota dofinansowania otrzymanego od E stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania zysku z wpływów za kurs należy zauważyć, że kurs będzie udostępniany na platformie e-learningowej F. wybranej przez E, na której wszystkie kursy są udostępniane w takiej formule, tj. kurs jest bezpłatny w określonym czasie oraz pobierane są dodatkowe opłaty poza okresami wolnej subskrypcji lub opłaty za certyfikaty. Poza okresami wolnej subskrypcji, za udział w kursie pobierana będzie opłata w wysokości 74 euro. Jednocześnie w umowie szczegółowej ustalono, że z tytułu wykorzystywania projektu, K. będzie pobierać 70% dochodów netto z opłat, jakie zostaną pobrane przez platformę F. Limited, z czego Instytutowi będzie przysługiwało 8% zysku.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że zysk, który będzie przysługiwał Instytutowi wynika z zawartej umowy szczegółowej i jest również efektem przekazania licencji, praw autorskich przez Wnioskodawcę na rzecz E (K). Tym samym zysk, który otrzyma Instytut będzie wynagrodzeniem za świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz E (K) i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr 1 jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizowaniem projektu w ramach umowy konsorcjum.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Instytut będzie samodzielnie dokonywał zakupu towarów i usług i jako ich nabywca będzie wskazany w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług.

Podkreślić należy, że w niniejszej sprawie stwierdzono, że kwota dofinansowania otrzymanego od E stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy oraz opodatkowaniu będzie podlegał zysk, który otrzyma Instytut z opłat pobieranych poza okresami wolnej subskrypcji.

Tym samym wykonanie prac wynikających z projektu i w konsekwencji przekazanie przez Instytut na rzecz E całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac tj. praw do korzystania, kopiowania, rozprowadzania, publikowania, modyfikowania, tworzenia prac pochodnych na podstawie, publicznego wykonywania i wyświetlania oraz innego przekazywania i przechowywania kursów i treści powstałych w związku z realizacją projektu stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia.

Zatem skoro nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych to Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących dokonane nabycie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była analiza miejsca świadczenia usług przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy konsorcjum. Wnioskodawca bowiem w tym zakresie nie zadał pytania oraz nie sformułował własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy wskazać, że są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Organ pragnie podkreślić, że rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów w indywidualnych sprawach.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.