Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-20/13/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-08
Teza: Czy zwrot świadczenia wzajemnego w związku z sądowym stwierdzeniem nieważności umowy wzajemnej (sprzedaży) spowodował po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: dłużnik; nieruchomości; wierzytelność; świadczenie; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 28 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zwrotu świadczeń wzajemnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zwrotu świadczeń wzajemnych oraz datio in solutum. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 stycznia 2013 r. znak: IBPBI/2/423-20/13/PP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 28 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 23 września 2008 r. Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zawarła w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży nieruchomości położonej w Krakowie - prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli (dalej: „Nieruchomość”). Spółka z tytułu sprzedaży Nieruchomości rozpoznała przychód podatkowy w wysokości należnej od nabywcy ceny. Nabywca zapłacił do dnia 13 stycznia 2009 r. jedynie część ustalonej ceny, w tym część w formie wpłaty środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki na kwotę 4.500.000 zł (cztery miliony pięćset tysięcy złotych). Co do pozostałej do zapłaty części ceny, nabywca oświadczył, że wstrzymuje się z jej zapłatą na skutek tego, że podmiot trzeci złożył pozew o stwierdzenie nieważności ww. umowy sprzedaży Nieruchomości. Na wniosek tego podmiotu trzeciego, Sąd Okręgowy w Krakowie w wyroku z dnia 11 maja 2010 r. stwierdził nieważność umowy sprzedaży Nieruchomości. W wyniku stwierdzenia nieważności umowy sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca i nabywca zostali zobowiązani do zwrotu wzajemnych świadczeń - stosownie do art. 496 w zw. z art. 497 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”).

Na podstawie powyższego prawomocnego wyroku, sąd cywilny nakazał uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, a następnie sąd prowadzący księgi wieczyste w dniu 15 czerwca 2012 r. wpisał powrotnie prawa Wnioskodawcy do Nieruchomości do księgi wieczystej. Wraz ze stwierdzeniem nieważności umowy sprzedaży Nieruchomości, Spółka skorygowała do zera wysokość wcześniej wykazanego przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży Nieruchomości. Jednocześnie Wnioskodawca stał się dłużnikiem nabywcy co do zwrotu już zapłaconej części ceny w kwocie 4.500.000 zł oraz innych ewentualnych roszczeń związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Nie mając środków finansowych na zwrot tego długu, Wnioskodawca przeniósł na nabywcę, za jego zgodą część Nieruchomości, na podstawie aktu notarialnego z dnia 5 października 2012 r., a zatem zwolnił się ze zobowiązania zwrotu zapłaconej części ceny w kwocie 4.500.000 zł i wszelkich innych ewentualnych roszczeń. Niniejszym nastąpiło spełnienie za zgodą wierzyciela innego świadczenia (datio in solutum), zgodnie z art. 453 KC.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwrot świadczenia wzajemnego w związku z sądowym stwierdzeniem nieważności umowy wzajemnej (sprzedaży) spowodował po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot świadczenia wzajemnego w związku z sądowym stwierdzeniem nieważności umowy sprzedaży nie spowodował po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

Art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”) stanowi, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Z uwagi na powyższe o braku możliwości zakwalifikowania przysporzenia jako przychodu podatkowego nie decyduje to, iż nie znalazło się ono w katalogu wartości nie zaliczonych przez ustawodawcę do przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 updop), ale to, że nie jest ono wartością przez podatnika „otrzymaną” w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop.

Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Przychód musi prowadzić do przysporzenia majątku podatnika. Powiększenie to może mieć cechy zwiększenia zasobów majątkowych lub zmniejszenia zobowiązań.

Zwrot świadczeń wzajemnych, spowodowany stwierdzeniem nieważności umowy wzajemnie zobowiązującej, nie spowodował zwiększenia zasobów majątkowych ani zwiększenia przychodów. Gdyby Spółka zwróciła nabywcy (w ramach zwrotu wzajemnych świadczeń) otrzymane w roku 2008 r. 4.500.000 zł, nie powstałby po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zwrot Nieruchomości do Spółki, w związku ze stwierdzeniem nieważności umowy sprzedaży nie spowodował po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 updop wymienione zostały jednak rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak i enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa.

Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 updop. Skoro zatem przepis ten w sposób wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, generują dochód podlegający opodatkowaniu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości - prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli. Na mocy wyroku sądu powszechnego umowa została uznana za nieważną. Wnioskodawca i nabywca zostali zobowiązani do zwrotu wzajemnych świadczeń.

W doktrynie prawa cywilnego powszechny jest pogląd, zgodnie z którym czynność prawna nieważna nie wywołuje zamierzonych skutków prawnych od chwili jej dokonania (następuje z mocy prawa, bez potrzeby zajścia jakichkolwiek zdarzeń i jest uwzględniana przez sąd z urzędu). Kontrowersje budzi natomiast w doktrynie prawa cywilnego kwestia ustawowych skutków nieważnej czynności prawnej. W ujęciu tradycyjnej doktryny prawa cywilnego, „w odróżnieniu od nieistniejących czynności prawnych, czynności nieważne mogą wywołać określone przepisami skutki (ex lege), mimo iż nie były one zamierzone ani przewidziane przez strony. Może zatem powstać obowiązek zwrotu spełnionych świadczeń lub obowiązek odszkodowawczy” (B. Lewandowska-Petrykowska System t. I wyd. II s. 706, cytat za System Prawa Cywilnego, Tom 2 Prawa Cywilnego – część ogólna pod red. Z. Radwańskiego, CH Beck INP PAN, Warszawa 2002. str. 435). W doktrynie prawa cywilnego wyrażony został jednak również pogląd, zgodnie z którym ewentualne skutki prawne nieważnej czynności są rezultatem innych zdarzeń prawnych niż nieważna czynność prawna. Pogląd ten odwołuje się do pojęcia nienależnego świadczenia, w przypadku którego obowiązek zwrotu korzyści wiąże się z uzyskaniem bezpodstawnych korzyści. W tym miejscu przypomnieć należy stanowisko wyrażone w wyroku Sądu Najwyższego z 25 lipca 2001 r. (sygn. akt. I CKN 25/99), zgodnie z którym nieważność czynności prawnej uzasadnia jednak obowiązek zwrotu nienależnych świadczeń (art. 411 pkt 1 kc) jak również przywołać należy treść art. 497 kc, zgodnie z którym art. 496 kc (wprowadzający prawo zatrzymania w razie zwrotu wzajemnych świadczeń przy odstąpieniu do umowy wzajemnej) stosuje się odpowiednio w razie rozwiązania lub nieważności umowy wzajemnej. Nie przesądzając w tym miejscu sporów wyrażonych w doktrynie prawa cywilnego wskazać należy, że z treści przytoczonych wyżej przepisów, rozważań doktryny oraz poglądów wyrażonych przez Sąd Najwyższy wynika bezsprzecznie, że z nieważnością umowy wiąże się obowiązek zwrotu wzajemnych świadczeń.

W tym miejscu odnieść należy się do pojęcia przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z art. 7 ust. 1 updop wynika, że opodatkowaniu podlega dochód bez względu na rodzaj źródła przychodów z jakiego został osiągnięty. Pojęcie źródła przychodów nie zostało wyjaśnione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Uwzględniając treść art. 7 ust. 2 updop, zgodnie z którym dochodem (z zastrzeżenie art. 10 i 11 updop) jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym uznać jednak można, że źródłem przychodów są stosunki cywilne jak również określone stany faktyczne, które powodują powstanie po stronie podatnika przysporzenia majątkowego. Skoro z nieważnością umowy wiąże się obowiązek zwrotu wzajemnych świadczeń, to rozważyć należy czy stan faktyczny wynikły na skutek stwierdzenia nieważności i zwrotu wzajemnych świadczeń może być potraktowany jako źródło przychodów. Zdaniem tut. Organu w wyniku zwrotu wzajemnych świadczeń Wnioskodawca nie uzyska przychodu z tego tytułu. Nie można bowiem za przychód uznać otrzymania przysporzenia majątkowego, które podlega zwrotowi. W tym wypadku nie została bowiem spełniona przesłanka definitywności tego przysporzenia.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych zwrotu świadczeń wzajemnych jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.