Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-26/14-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-27
Teza: miejsce świadczenia usług sekurytyzacji i prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; sekurytyzacja; wierzytelność; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług i prawa do odliczenia podatku naliczonego **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

X. S.A. („Spółka”, „X. ” lub „Wnioskodawca”) zamierza zawrzeć ze spółką z siedzibą w Irlandii (dalej: „S.”), zidentyfikowaną tam na potrzeby podatku od wartości dodanej, rewolwingową umowę sekurytyzacji wierzytelności leasingowych (dalej: „Umowa Sekurytyzacji”), w wykonaniu której S. zapewni dostarczenie Spółce środków finansowych przed terminem wymagalności określonych własnych wierzytelności Spółki (dalej: „usługa Sekurytyzacji”). Przedmiotem rozważanej umowy będzie sekurytyzacja wierzytelności wynikających z umów zawartych przez Spółkę ze swoimi klientami-leasingobiorcami. Umowa Sekurytyzacji spełniać będzie jednocześnie przesłanki dyspozycji art. 17k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, dalej: „updop”), a na jej podstawie:

*   S. zobowiąże się do nabywania od Spółki na podstawie umowy przelewu określonej w art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, dalej: „Kodeks cywilny”) jej niewymagalnych wierzytelności własnych, w tym także wierzytelności przyszłych przysługujących Spółce od jej klientów z tytułu świadczenia przez nią umów tzw. leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b updop, wierzytelności z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu po wygaśnięciu umowy leasingu, wierzytelności wynikających z wykonania opcji zakupu w związku z umową leasingu oraz wierzytelności z tytułu odszkodowania umownego w przypadku wygaśnięcia umowy leasingu na skutek szkody całkowitej oraz w przypadku odstąpienia od umowy leasingu lub wypowiedzenia umowy leasingu (dalej: „Wierzytelności”). Własność przedmiotów leasingu nie zostanie przeniesiona na S. .
*   W związku z powyższym, S. stanie się podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszymi niż data ich zakupu. Wraz z Wierzytelnościami na S. przejdą ich zabezpieczenia prawne ustanowione przez klientów Spółki.
*   Z tytułu nabycia przez S. Wierzytelności Spółki, S. zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki ich nominalnej wartości pomniejszonej o dyskonto obliczone w oparciu o przyjęte przez strony wskaźniki oraz na podstawie ustalonego przez Strony wzoru. Płatność za nabywane Wierzytelności będzie następować z góry, w momencie zakupu konkretnych pakietów Wierzytelności.
*   Dodatkowo, w pewnych sytuacjach przewidzianych Umową Sekurytyzacji, w przypadku, gdy leasingobiorca nie zrealizuje opcji zakupu w związku z umową leasingu, a Spółka podejmie decyzję o zachowaniu przedmiotu leasingu do celów własnych lub o jego oddaniu w dalszy leasing, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty do S. kwoty odpowiadającej wartości rezydualnej przedmiotu leasingu (tj. kwoty odpowiadającej cenie, po jakiej leasingobiorca mógł nabyć przedmiot leasingu).
*   Jednocześnie, w pewnych sytuacjach przewidzianych Umową Sekurytyzacji, związanych z ewentualną upadłością bądź niewypłacalnością Wnioskodawcy, S. będzie przysługiwała opcja zakupu wszystkich przedmiotów leasingu, z której S. będzie mogła zrezygnować, w zamian czego Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz S. określonej kwoty (tzw. give-up fee), odpowiadającej części ceny za nabyte Wierzytelności.
*   Pomimo sekurytyzacji Wierzytelności, Spółka pozostanie stroną umów tzw. leasingu operacyjnego z klientami, w związku z powyższym pozostanie zobowiązana do świadczenia na rzecz klientów usług leasingu.

Przekazana S. pula aktywów (Wierzytelności) będzie refinansowana poprzez emisję instrumentów finansowych lub przy pomocy zaciąganych pożyczek.

Podsumowując, z ekonomicznego punktu widzenia, przedstawione powyżej czynności dotyczące przelewu Wierzytelności wynikających z umów zawartych przez Spółkę ze swoimi klientami stanowić będą integralne elementy jednej kompleksowej usługi finansowej będącej nowoczesną techniką finansowania tj. sekurytyzacją, w ramach której, w zamian za określoną płatność zapewniającą finansowanie działalności Spółki, określona pula aktywów (tutaj: Wierzytelności Spółki) wraz z generowanymi przez nie przyszłymi strumieniami płatności (przychodów) zostaje wyodrębniona z przedsiębiorstwa Spółki i przeniesiona na rzecz podmiotu zapewniającego finansowanie (tutaj: S. ).

Wskazana powyżej usługa Sekurytyzacji nie jest przedmiotem zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku. Jednakże, w celu rzetelnego i pełnego przedstawienia obrazu całej transakcji zostały również wskazane we wniosku. Natomiast, przedmiotem zapytania są przedstawione poniżej usługi świadczone przez Spółkę na rzecz S. .

Równolegle, ze względów operacyjnych, na podstawie odrębnej umowy z S. lub w ramach Umowy Sekurytyzacji, Spółka zobowiąże się świadczyć na rzecz S. za wynagrodzeniem usługi obsługi i windykacji sekurytyzowanych Wierzytelności w imieniu S. od klientów (dalej: „Usługi”). W tym zakresie Spółka będzie działała jako pełnomocnik S. .

W ramach wykonywanej usługi obsługi i windykacji Wierzytelności Spółka będzie podejmować w szczególności następujące czynności:

*   obsługa Wierzytelności i administrowanie nimi;
*   monitorowanie umów leasingowych będących źródłem transakcji sekurytyzacji;
*   przyjmowanie należności od klientów;
*   przyporządkowywanie otrzymanych należności do właściwych dokumentów należności;
*   prowadzenie rejestru Wierzytelności i spłat;
*   udzielanie klientom instrukcji spłaty Wierzytelności;
*   przekazywanie otrzymanych kwot do S. lub zgodnie ze zleceniem S. ;
*   miesięczne przekazywanie S. raportu statusu Wierzytelności i ich spłat;
*   obliczanie odsetek za zwłokę i wysyłanie do klientów informacji o wysokości należnych odsetek za zwłokę;
*   wysyłanie wezwań do zapłaty;
*   czynności zmierzające do odzyskania należnych kwot za pomocą poczty elektronicznej i telefonicznie;
*   wypowiadanie umów leasingu w związku z brakiem płatności;
*   przejmowanie posiadania przedmiotów leasingu oraz ich sprzedaż; instrukcje dla i współpraca z firmami windykacyjnymi w odniesieniu do niezapłaconych należności wynikających z umowy leasingu;
*   egzekucja Wierzytelności, w tym wszczynanie oraz prowadzenie postępowań sądowych oraz egzekucyjnych, egzekucja zabezpieczeń prawnych Wierzytelności, współpraca w powyższym zakresie z S. .

W związku z powyższym, Spółka będzie w praktyce otrzymywała spłatę Wierzytelności od klientów, a następnie, na ustalonych przez strony zasadach i terminach, będzie przekazywać spłacone przez klientów Wierzytelności w całości do S. (przy czym w praktyce możliwe jest wzajemne potrącanie należności Spółki oraz S. ).

S. nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4) i 28b Ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do przedstawionych Usług świadczonych przez Spółkę na rzecz S. miejscem świadczenia będzie państwo siedziby usługobiorcy S. , tj. Irlandia, tym samym, przedmiotowe Usługi pozostaną poza zakresem opodatkowania polskim VAT, a Spółka jako usługodawca nie będzie zobowiązana do rozliczenia w Polsce podatku VAT należnego z tytułu ich świadczenia, w świetle regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej jako: „Znowelizowana Ustawa o VAT”)?
2.  Czy obrót uzyskiwany przez Spółkę z tytułu świadczenia powyższych Usług na rzecz S. jest po stronie Wnioskodawcy obrotem uprawniającym do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonywanych zakupu towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do przedstawionych Usług świadczonych przez Spółkę na rzecz S. miejscem świadczenia będzie państwo siedziby usługobiorcy (S. ), tj. Irlandia. Tym samym, przedmiotowe Usługi pozostaną poza zakresem opodatkowania polskim VAT, a Spółka jako usługodawca nie będzie zobowiązana do rozliczenia w Polsce podatku VAT należnego z tytułu ich świadczenia, w świetle regulacji Znowelizowanej Ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, uzyskiwany przez nią obrót z tytułu świadczenia powyższych Usług na rzecz S. jest po jej stronie obrotem uprawniającym do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonywanych zakupu towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy o VAT.

Odnośnie do pytania nr 1

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż przepisy Znowelizowanej Ustawy o VAT zawierają odrębną definicję podatnika stosowaną na potrzeby trans-granicznego świadczenia usług. Została ona zawarta w art. 28a pkt 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez „podatnika” rozumie się:

1.  podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

W przypadku trans-granicznego świadczenia usług, co do zasady, miejscem świadczenia (opodatkowania VAT) jest miejsce siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Wynika to z art. 28b ust. 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT, zgodnie z którym „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej”.

Jednocześnie, przepisy o VAT przewidują wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z art. 28b ust. 2 Znowelizowanej Ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej „miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.”

Dodatkowo, zasada ogólna jest modyfikowana przepisami szczególnymi określonymi w art. 28b ust. 3 i 4, oraz art. 28e, art. 28f ust. l i ust. la, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. l i 2 oraz art. 28n Znowelizowanej Ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, nabywcą Usług wykonywanych przez Spółkę będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą w Irlandii, zidentyfikowany tam dla celów podatku od wartości dodanej (irlandzki podatnik VAT), jednocześnie nabywca ten (S. ), nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności, nabywca nie posiada w Polsce żadnych zasobów ludzkich i technicznych, które mogłyby kreować stałe miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT w Polsce, które to miejsce byłoby odbiorcą Usług świadczonych przez Spółkę. Ponadto, wobec świadczonych usług nie znajdzie zastosowania żaden z wyjątków od zasady ogólnej określony w przepisach art. 28b ust. 3-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. l i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Znowelizowanej Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, miejscem świadczenia Usług wykonywanych przez Spółkę będzie państwo siedziby usługobiorcy - S. , tj. Irlandia. Tym samym, przedmiotowe Usługi pozostaną poza zakresem opodatkowania polskim VAT, a Spółka, jako usługodawca nie będzie zobowiązana do rozliczenia w kraju podatku VAT należnego z tytułu ich świadczenia.

Odnośnie do pytania nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wyjątkami określonymi w art. 88 Znowelizowanej Ustawy VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Znowelizowanej Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. „suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.”

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Innymi słowy w świetle powyższych uregulowań, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w sytuacji gdy wykonując analogiczne czynności (tj. w omawianym przypadku - świadczenia analogicznych usług) w kraju miałby prawo do odliczenia tego podatku.

Mając na uwadze powyższe, w celu udzielenia odpowiedzi na wskazane powyżej pytanie dotyczące prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z obrotem z tytułu świadczenia Usług na rzecz S. , niezbędne jest odniesienie się do kwestii opodatkowaniu Usług w sytuacji, gdyby były one świadczone na terytorium kraju.

Jak wskazano w stanie faktycznym w ramach świadczenia Usług na rzecz S. Wnioskodawca będzie wykonywał szereg czynności polegających na obsłudze administracyjnej i windykacji Wierzytelności, takich jak np. przyjmowanie należności od klientów, przyporządkowywanie otrzymanych wpłat do właściwych faktur, przekazywanie otrzymanych kwot do S. lub zgodnie ze zleceniem S. , wysyłanie wezwań do dobrowolnej zapłaty (bez nakładania kar), obliczanie odsetek za zwłokę i wysyłanie informacji o należnych odsetkach za zwłokę, administrowanie Wierzytelnościami przejętymi przez S. od Spółki w ramach transakcji Sekurytyzacji; monitorowanie umów leasingowych, będących źródłem sprzedanych Wierzytelności itp.

Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdyby miejscem świadczenia Usług było terytorium Polski, Usługi te podlegałaby opodatkowaniu VAT, tj. przedmiotowe Usługi nie mogłyby korzystać ze zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust 1 pkt 37-41 i ust. 13 Znowelizowanej Ustawy o VAT. Stanowisko Spółki wynika z faktu, że istotą i celem czynności wykonywanych w ramach Usług jest administrowanie Wierzytelnościami i ich windykacja, a ustawodawca wyraźnie wyłączył tego typu usługi z zakresu zwolnienia z podatku VAT na mocy postanowień art. 43 ust. 15 pkt 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku, gdyby miejscem świadczenia Usług było terytorium kraju, podlegałyby one opodatkowaniu VAT, a Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach ogólnych. Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że uzyskiwany przez nią obrót z tytułu świadczenia Usług na rzecz S. jest po jej stronie obrotem uprawniającym do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów towarów usług, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Znowelizowanej Ustawy o VAT.

Na marginesie, Spółka pragnie zaznaczyć, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych wydanych na rzecz Spółki odpowiednio z dnia 16 marca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1279/10-2/IB) oraz dnia 20 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1272/11-2/LK), w stosunku do analogicznego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.