Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.80.2021.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: Skoro istotnie Wnioskodawczyni przyjęła spadek i opisana we wniosku nieruchomość (co do której zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży i uiszczono cenę sprzedaży) weszła w skład spadku, to wartość nieruchomości odpowiadająca zapłaconej jeszcze za życia Spadkodawczyni cenie sprzedaży, będzie mogła zostać odliczona od podstawy opodatkowania jako dług spadkowy w związku z nabyciem spadku na podstawie dziedziczenia testamentowego.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; dług-dług spadkowy; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pełnomocnictwo; podatek-podatek od spadków i darowizn; sprzedaż; testament; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu – 7 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 17 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie długu spadkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie długu spadkowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 13 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB2-3.4015.80.2021.1.ASZ wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 17 maja 2021 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Starsza pani (Spadkodawczyni) 30 lipca 2015 r. zawarła z panami X i Y trzy akty notarialne: umowę przedwstępną sprzedaży, pełnomocnictwo oraz testament.

W umowie przedwstępnej, Spadkodawczyni zobowiązała się sprzedać niezabudowany grunt w równych częściach panom X i Y pod warunkiem uregulowania stanu prawnego nieruchomości (właścicielem gruntu był zmarły mąż Spadkodawczyni) oraz założenia księgi wieczystej z wpisem prawa własności na rzecz Spadkodawczyni. W tym akcie notarialnym odnotowano, że cena sprzedaży została zapłacona w dniu sporządzenia aktu i pokwitowana przez sprzedającą, a nieruchomość została wydana kupującym do posiadania. Strony oświadczyły, że umowa sprzedaży w formie przewidzianej prawem zostanie zawarta w terminie 60 dni po założeniu księgi wieczystej dla przedmiotowej nieruchomości.

Pełnomocnictwo udzielone panom X i Y upoważniało ich do reprezentowania Spadkodawczyni we wszelkich sprawach urzędowych, w tym do uregulowania stanu prawnego nieruchomości będącej przedmiotem umowy przedsprzedaży.

Kolejnym aktem notarialnym jest testament, w którym Spadkodawczyni zapisała tę samą niezabudowaną działkę w równych częściach panom X i Y W akcie tym jest adnotacja, że jest to zapis zwykły.

W listopadzie 2015 r. Spadkodawczyni sporządziła kolejny testament w formie aktu notarialnego, w którym do spadku powołała swoją krewną (Wnioskodawczynię). Niestety, w kwietniu 2016 r. Spadkodawczyni zmarła i nie doszło do sporządzenia notarialnego aktu sprzedaży nieruchomości na rzecz panów X i Y

W grudniu 2019 r. Sąd wydał prawomocne postanowienie, według którego cały majątek po Spadkodawczyni odziedziczyła jej krewna (Wnioskodawczyni). W tej sytuacji, panowie X i Y żądają wydania od spadkobierczyni (Wnioskodawczyni) nieruchomości przyrzeczonej w formie aktu notarialnego sprzedaży, pod groźbą wszczęcia postępowania sądowego. Jednocześnie, całkowicie wykluczają przekazanie nieruchomości w ramach realizacji zapisu zwykłego z testamentu na ich rzecz.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Spadkodawczyni była stryjeczną babką Wnioskodawczyni (wdową po rodzonym bracie dziadka Wnioskodawczyni).

Spadek po Spadkodawczyni Wnioskodawczyni odziedziczyła na podstawie testamentu notarialnego.

Zeznanie z tytułu nabycia spadku nie zostało jeszcze złożone do Naczelnika Urzędu Skarbowego, ponieważ Wnioskodawczyni nie wie jak wypełnić druk w związku z zaistniałą sytuacją i wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podpisując akt notarialny nieodpłatnego przeniesienie praw do nieruchomości, realizując tym samym umowę przedwstępną na rzecz panów X i Y , przekazany w ten sposób grunt będzie traktowany w myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn jako dług i ciężar i będzie mógł być odliczony od podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawczyni, umowa przedwstępna sprzedaży nie została zakończona podpisaniem notarialnego aktu sprzedaży z powodu śmierci właścicielki gruntu. Spadkobierczyni testamentowa dziedzicząc cały spadek nie rości sobie praw do nieruchomości uważając, że sprzedaż gruntu była decyzją właścicielki gruntu i chce to uszanować. Spadkobierczyni chce w formie aktu notarialnego nieodpłatnie przenieść prawa do gruntu na rzecz panów X i Y realizując tym samym umowę przedwstępną z lipca 2015 r. Spadkobierczyni z tego tytułu nie będzie osiągać żadnych korzyści majątkowych (bez żadnej spłaty i dopłaty) i dlatego też nieruchomość wchodząc do spadku będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn dług i ciężar i będzie mogła być odliczona od podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r. poz. 1813 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Wobec tego nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy tytułem dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku − art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Z art. 6 ust. 4 tej ustawy wynika, że w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Na podstawie art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnicy są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

W zeznaniu wskazuje się rzeczy lub prawa majątkowe będące przedmiotem spadku, a także obciążające je długi i ciężary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Stosownie do art. 7 ust. 3 tejże ustawy do długów i ciężarów zalicza się również koszty ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów oraz poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa na własne potrzeby pojęcia długów i ciężarów, niezbędne zatem jest odniesienie do znaczenia, jakie mają one w przepisach prawa cywilnego. Definicja długów i ciężarów spadkowych wynika z definicji spadku zawartej w art. 922 Kodeksu cywilnego. W myśl tego przepisu do spadku należą prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy z wyłączeniem tych, które bądź są ściśle związane z jego osobą, bądź też przechodzą na określone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Długiem związanym z nabyciem spadku są więc obowiązki majątkowe zmarłego wynikające ze stosunków prawnych pozostających w mocy mimo jego śmierci, które z tą datą przeszły na spadkobierców. Można przyjąć, że takie długi obejmuje ust. 1 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast ust. 3, będący w znacznej mierze powtórzeniem art. 922 § 3 Kodeksu cywilnego, rozszerza ten zakres i dotyczy obciążeń, które nie wynikają ze stosunków prawnych istniejących za życia spadkodawcy, lecz powstają z mocy przepisów prawa spadkowego i ponoszonych już przez spadkobiercę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spadkodawczyni 30 lipca 2015 r. zawarła z panami X i Y trzy akty notarialne: umowę przedwstępną sprzedaży, pełnomocnictwo oraz testament. W umowie przedwstępnej, Spadkodawczyni zobowiązała się sprzedać niezabudowany grunt w równych częściach panom X i Y pod warunkiem uregulowania stanu prawnego nieruchomości (właścicielem gruntu był zmarły mąż Spadkodawczyni) oraz założenia księgi wieczystej z wpisem prawa własności na rzecz Spadkodawczyni. W tym akcie notarialnym odnotowano, że cena sprzedaży została zapłacona w dniu sporządzenia aktu i pokwitowana przez sprzedającą, a nieruchomość została wydana kupującym do posiadania. Strony oświadczyły, że umowa sprzedaży w formie przewidzianej prawem zostanie zawarta w terminie 60 dni po założeniu księgi wieczystej dla przedmiotowej nieruchomości. W listopadzie 2015 r. Spadkodawczyni sporządziła kolejny testament w formie aktu notarialnego, w którym do spadku powołała swoją krewną (Wnioskodawczynię). Niestety, w kwietniu 2016 r. Spadkodawczyni zmarła i nie doszło do sporządzenia notarialnego aktu sprzedaży nieruchomości na rzecz panów X i Y W grudniu 2019 r. Sąd wydał prawomocne postanowienie, według którego cały majątek po Spadkodawczyni odziedziczyła jej krewna (Wnioskodawczyni). W tej sytuacji, panowie X i Y żądają wydania od spadkobierczyni (Wnioskodawczyni) nieruchomości przyrzeczonej w formie aktu notarialnego sprzedaży, pod groźbą wszczęcia postępowania sądowego. Jednocześnie, całkowicie wykluczają przekazanie nieruchomości w ramach realizacji zapisu zwykłego z testamentu na ich rzecz. Spadkodawczyni była stryjeczną babką Wnioskodawczyni (wdową po rodzonym bracie dziadka Wnioskodawczyni). Spadek po Spadkodawczyni Wnioskodawczyni odziedziczyła na podstawie testamentu notarialnego.

W opisanym zdarzeniu należy zwrócić uwagę na fakt, iż jak wskazuje Wnioskodawczyni cena sprzedaży, odpowiadająca wartości nieruchomości, została już wypłacona spadkodawczyni. Spadkobierczyni (Wnioskodawczyni) zatem, mimo iż będzie zobowiązana do zawarcia umowy przyrzeczonej nie otrzyma ceny sprzedaży. Zatem to fakt uiszczenia ceny sprzedaży na rzecz Spadkodawczyni – przy braku zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży spowoduje, iż wartość nieruchomości odpowiadająca zapłaconej cenie sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy i będzie mogła zostać odliczona od podstawy opodatkowania.

W świetle powyższego wskazać należy, że skoro istotnie Wnioskodawczyni przyjęła spadek i opisana we wniosku nieruchomość (co do której zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży i uiszczono cenę sprzedaży) weszła w skład spadku, to wartość nieruchomości odpowiadająca zapłaconej jeszcze za życia Spadkodawczyni cenie sprzedaży, będzie mogła zostać odliczona od podstawy opodatkowania jako dług spadkowy w związku z nabyciem spadku na podstawie dziedziczenia testamentowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.