Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.829.2021.1.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-12
Teza: w zakresie braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu pn.„\`(...)\` ”.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 26 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu pn. „\`(...)\` ”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego:**

Wnioskodawca – Diecezja jest jednostką administracyjną Kościoła Katolickiego. Diecezja posiada osobowość prawną na mocy art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego z dnia 17 maja 1989 r. (Dz.U.1989.29.154 z późn. zm ). Zakres działania

Podstawowym celem działalności Diecezji jest działalność sakralna.

Diecezja nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Diecezja wyodrębniła ponadto Muzeum Diecezjalne, które jest wewnętrzną jednostką organizacyjną Diecezji, nie posiada jednak osobowości prawnej, ma wyodrębnioną strukturę – kierownictwo i pracowników, ma swój plan finansowy na działalność i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, Muzeum to jest wpisane do Rejestru Podmiotów Gospodarki Narodowej 1 sierpnia 1986 r., i ponadto ma własny statut.

Muzeum jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, sporządza samodzielnie sprawozdanie finansowe. Muzeum prowadzi działalność polegającą m.in. na sprzedaży biletów wstępu do krużganków katedry. Muzeum nie ponosi kosztów związanych z utrzymaniem katedry.

Diecezja, jako kościelna osoba prawna, w dniu 31 marca 2016 r. złożyła wniosek o dofinansowanie, ze środków Unii Europejskiej w ramach działania 8.1 osi priorytetowej VIII Ochrona dziedzictwa kulturowego i rozwój zasobów kultury Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, projektu „\`(...)\`” (dalej „Projekt”).

Po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku, w dniu 9 września 2016 roku, została zawarta umowa o dofinansowanie ww. Projektu pomiędzy Diecezją a Ministerstwem Kultury i Dziedzictwa Narodowego – instytucją zarządzającą Programem.

Głównym celem Projektu jest ochrona i rozwój oraz udostępnienie dziedzictwa kulturowego w \`(...)\` Obiekt objęty projektem – \`(...)\`.

Diecezja jest właścicielem obiektu i będzie nim zarządzać po zakończeniu projektu. W wyniku realizacji projektu nie nastąpi zmiana własności obiektu.

Zakres działań projektu obejmuje m.in. stworzenie nowych powierzchni wystawienniczych, w tym umożliwiających oglądanie zabytków techniki – koła dźwigowego deptakowego na poddaszu Bazyliki, które dotychczas nie było udostępniane publicznie. Dodatkowo zaplanowano renowację murów zewnętrznych wraz z modernizacją systemu odwodnienia Bazyliki i zagospodarowaniem terenu, modernizację instalacji elektrycznej i stworzenie nowego systemu oświetlenia wewnętrznego Bazyliki lepiej eksponującego zabytki wewnątrz obiektu. W ramach projektu nastąpi jednocześnie renowacja zabytków ruchomych: zespołu organowego, sześciu konfesjonałów, dwóch kamiennych ołtarzy, witraży z nawy głównej i prezbiterium.

Projekt obejmuje stworzenie nowoczesnej (dostępnej również dla osób z niepełnosprawnościami) oferty kulturalno-edukacyjnej (4 ścieżki dydaktyczne, wirtualny kustosz, wirtualne lekcje, infobox, dwie makiety Opactwa, plakiety ołtarzy, zewnętrzne ścianki ekspozycyjne). Zaplanowano również zainstalowanie systemu do oprowadzania odwiedzających przez przewodników, udostępnienie odwiedzającym audio.

Dzięki realizacji projektu planowany jest wzrost liczby odwiedzin.

Diecezja, w ramach ww. prac ponosiła koszty robót budowlanych, zakupu usług i dostawy sprzętu. Wszystkie prace i usługi wykonane na rzecz Diecezji są udokumentowane fakturami VAT, których nabywcą jest Diecezja. Diecezja nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT i nie wnioskowała o zwrot podatku VAT.

Po zakończeniu realizacji projektu Diecezja, w związku z użytkowaniem Bazyliki planuje przychody ze sprzedaży biletów wstępu do Bazyliki oraz przychody ze sprzedaży biletów wstępu na ścieżki tematyczne a także ze sprzedaży pamiątek w sklepiku. Sprzedaż biletów oraz pamiątek w imieniu Diecezji będzie prowadzić Muzeum Diecezjalne, które jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Projekt w efekcie będzie służyć zarówno celom typowo sakralnym jak i działalności kulturalno-oświatowej. Działalność Muzeum nie jest i nie będzie nakierunkowana na osiąganie zysku.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w jakiejkolwiek części podatku od towarów i usług zawartego w cenie nabywanych towarów lub usług związanych z realizacją projektu?

2\. W przypadku uzyskania pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 według jakiej proporcji miałby być odliczany podatek od towarów i usług zawarty w cenie nabywanych towarów lub usług związanych z realizacją projektu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w cenie nabywanych towarów lub usług związanych z realizacją projektu. Potencjalne prawo do odliczenia podatku naliczonego jest – zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu uwarunkowane wykorzystywaniem do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi sakralne, będą podlegały z mocy prawa zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Katalog usług zwolnionych z VAT zawarty jest w art. 43 ust. 1 uptu, przy czym art. 43 ust. 1 pkt 31) uptu stanowi, że zwolnione są z podatku VAT usługi oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

a) kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,

b) organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

– w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem, że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Co prawda, art. 43 ust. 1 pkt 33) lit. a) uptu stanowi, że zwolnieniu z podatku VAT podlegają usługi kulturalne świadczone przez: podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną – z wyłączeniem wstępu do muzeum.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 i ust. 3 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.2019.1347 tj. z dnia 18 lipca 2019 r.) Kościół Katolicki jest uprawniony do organizowania i prowadzenia związanej z wypełnianiem jego zadań działalności kulturalnej i artystycznej bez odrębnych zezwoleń czy też warunków formalnych. Zaznaczyć jednak należy, że samo świadczenie usług wstępu do muzeum i innych usług kulturalnych będzie świadczone przez odrębną jednostkę (wyżej wskazane Muzuem), która ma status odrębnego podatnika VAT, natomiast Diecezja nie będzie pobierać odrębnego wynagrodzenia od tegoż Muzeum za korzystanie z Obiektu, m.in. z tego powodu, że Muzeum jest tylko wewnętrzną jednostką nieposiadającą osobowości prawnej, ponadto sama działalność Muzeum nie będzie też ukierunkowana na osiąganie zysków. Wpływy z biletów czy też usługi oprowadzania z przewodnikiem nie będą nastawione na osiąganie zysków, co wynika choćby z założenia, że wpływy z tego typu usług pokryją tylko część kosztów związanych z utrzymaniem obiektu, objętego projektem.

Ad.2

W przypadku uznania, że Wnioskodawca miałby prawo do odliczania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, Wnioskodawca mógłby ustalić proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 1-6 uptu, przy czym dla ustalenia takiej proporcji mogłyby być wzięte pod uwagę wszystkie wpływy Diecezji – w tym zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31) upt. Wnioskodawca uważa ponadto, że dla ustalenia takiej proporcji powinny być wzięte pod uwagę (łącznie) zarówno wpływy samej Diecezji jak i Muzeum Diecezjalnego. Zauważyć należy, że ustawodawca przewidział odrębne liczenie proporcji (art. 90 ust. 10a i 10b uptu) jedynie jednostek samorządu terytorialnego, a nie do innych jednostek mających status odrębnego podatnika VAT.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl art. 86 ust. 1:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie zatem do cytowanych przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Diecezja realizuje projekt pn. „\`(...)\`” Podstawowym celem działalności Diecezji jest działalność sakralna. Diecezja jest właścicielem obiektu objętego projektem i będzie nim zarządzać po jego zakończeniu. W wyniku realizacji zadania nie nastąpi zmiana własności obiektu. Wszystkie prace i usługi związane z projektem wykonane na rzecz Diecezji są udokumentowane fakturami VAT.

Diecezja nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wyodrębniła Muzeum Diecezjalne, które jest wewnętrzną jednostką organizacyjną Diecezji. Muzeum jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i jest wpisane do Rejestru Podmiotów Gospodarki Narodowej. Jak wskazano we wniosku świadczenie usług wstępu do muzeum i innych usług kulturalnych będzie realizowane przez Muzeum. Diecezja nie będzie pobierać od Muzeum wynagrodzenia za korzystanie z obiektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy przy tak przedstawionym opisie sprawy dotyczą prawa do odliczenia w jakiejkolwiek części podatku od towarów i usług zawartego w cenie nabywanych towarów lub usług związanych z realizacją projektu.

Chcąc odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy sformułowane w kontekście przedstawionego opisu sprawy, wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku VAT, a nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w omawianym wyżej zakresie przedmiotowej sprawy, warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione. Jak wynika bowiem z treści wniosku, Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a okoliczności sprawy podane we wniosku wskazują na brak wykorzystania przez Diecezję powstałej w ramach projektu infrastruktury do czynności opodatkowanych.

Zatem, ze względu na niespełnienie obu przesłanek warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy Diecezji nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu pn. „…’’.

Z uwagi na warunkowy charakter pytania nr 2, nie udziela się odpowiedzi na to pytanie, gdyż oczekiwaliście jej Państwo wyłącznie w przypadku uznania, że Diecezja będzie uprawniona do odliczenia w jakiejkolwiek części podatku od towarów i usług zawartego w cenie nabywanych towarów lub usług związanych z realizacją projektu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy tj. prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu. Inne kwestie przedstawione w stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone. W szczególności interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Diecezje usług sakralnych.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

1.