Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1415/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-22
Teza: Obowiązek opodatkowania w Polsce dochodu z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym położonym na terytorium Austrii, nabytym w drodze spadku po bracie zmarłym w 2012 r.
Słowa kluczowe: Austria; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; spadek; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 22 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 05 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania w Polsce dochodu z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym położonym na terytorium Austrii - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania w Polsce dochodu z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym położonym na terytorium Austrii.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 30 listopada 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-1415/12/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 05 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 31 maja 2012 r. decyzją sądu austriackiego mieszczącego się w Wiedniu wnioskodawcy oraz jego siostrze został przyznany spadek po bracie zmarłym w Wiedniu w dniu 28 kwietnia 2012 r. Brat wnioskodawcy był obywatelem Austrii od 1980 r.

Zasądzony spadek wnioskodawca odziedziczył z siostrą - każdy w stosunku 50%.

Przedmiotem spadku były:

*   kwoty finansowe w wysokości 5.572,68 Euro,
*   mieszkanie własnościowe w Wiedniu o powierzchni 61,6 m2.

W trakcie postępowania sądowego okazało się, że mieszkanie nie zostało przez brata w pełni spłacone. W stosunku do Magistratu Wiedeńskiego było otwarte zobowiązanie w wysokości 18.127,44 Euro.

Po podjęciu przez wnioskodawcę i siostrę wspólnej decyzji o sprzedaży mieszkania, związanej z pogarszającym się stanem zdrowia, całe zobowiązanie zostało przez spadkobierców spłacone. W dniu 18 września 2012 r. wnioskodawca oraz jego siostra sprzedali mieszkanie za kwotę 150.000 Euro.

Wnioskodawca uzyskał informację, że na mocy umów międzynarodowych stosowne podatki są do zapłacenia w Austrii. W związku z powyższym na terenie Austrii wnioskodawca zapłacił dwa podatki:

*   GRUNDERWERBSTEUER (podatek od nabycia gruntu) – 1.252,57 Euro,
*   EINKOMMENSTEUR (podatek dochodowy) – 5.250,00 Euro.

Wnioskodawca wskazał, że podczas całej sprawy on i siostra ponieśli ogromne nakłady finansowe:

*   opłaty dla notariusza – 2.016 Euro,
*   opłaty za księgi wieczyste – 1.800 Euro,
*   opłaty w agencji nieruchomości – 3.500 Euro,
*   opłaty notarialne przy sprzedaży nieruchomości – 2.506 Euro,
*   opłaty sądowe – 1.036 Euro,
*   przelew do Polski – 253 Euro,
*   koszty utrzymania mieszkania w miesiącach od V-IX – 4.000 Euro,
*   koszty pogrzebu i sprowadzenia ciała do Polski – 458,90 Euro + 7.855,60 PLN.

Łącznie koszty to 35.410,91 Euro i 7.855,60 PLN. Są to tylko koszty na jakie rodzeństwo posiada rachunki. Dodatkowo kosztem było 8 wyjazdów do Wiednia.

Ponadto wnioskodawca wskazał, że nie uzyskał jakichkolwiek innych dochodów z tytułu sprzedaży innych nieruchomości położonych w Polsce bądź w innym kraju, gdyż odziedziczył jedynie tę jedną nieruchomość – mieszkanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wnioskodawca musi zapłacić podatek w Polsce z tytułu sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego odziedziczonego po bracie, położonego na terytorium Austrii? Czy wnioskodawca winien opodatkować sumę od sprzedaży mieszkania? W przypadku obowiązku płacenia podatku jaka winna to być kwota oraz z jakich przepisów prawa to wynika?

Zdaniem wnioskodawcy, powinien on zostać zwolniony z obowiązku płacenia podatku od sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego, położonego na terenie Austrii, odziedziczonego po zmarłym bracie. Należny podatek zgodnie z obowiązującym prawem i umowami międzypaństwowymi został zapłacony przez niego na terenie Austrii (w wysokości 6.502,57 Euro).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a tej ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W opisanym przez wnioskodawcę stanie faktycznym zastosowanie znajdą uregulowania Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, i położonego w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z art. 6 ust. 2 Umowy określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

Sformułowanie, iż dochód ten „może” być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. Innymi słowy przepis ten oznacza, iż dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Z przepisu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podlegają dochody (przychody) podatnika bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów. Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej ze zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, gdyż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednocześnie w świetle powołanego wyżej art. 13 ust. 1 Umowy dochód ten może być również opodatkowany w Austrii zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi w tym państwie.

Zatem fakt, iż zgodnie z przepisami obowiązującymi w Austrii wnioskodawca zapłacił w Austrii podatek z tytułu sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) odziedziczonego po bracie nie oznacza automatycznie, iż w Polsce jest zwolniony z opodatkowania. Jak wynika bowiem z powyższych przepisów dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej ze zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) winien podlegać opodatkowaniu w Polsce, a ponadto może być również opodatkowany w Austrii zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi w tym państwie, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu, co też miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Dochód osiągnięty przez wnioskodawcę z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w lokalu mieszkalnym) jedynie wówczas mógłby być zwolniony z opodatkowania w Polsce, jeżeli taką możliwość dawałaby umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Umowa ta w art. 24 ust. 1 określa metody unikania podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Regulacje te dotyczą metod unikania podwójnego opodatkowania we wszystkich przypadkach, gdy źródło dochodu występuje na terytorium Austrii, a podatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski.

Stosownie do art. 24 ust. 1 Umowy w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania będzie się unikać w następujący sposób:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może podlegać opodatkowaniu w Austrii, wówczas Polska zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień litery b) niniejszego ustępu,
2.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Umowy mogą być opodatkowane w Austrii, wówczas Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Austrii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Austrii.

Powyższy przepis reguluje dwie odrębne i niezależne od siebie metody unikania podwójnego opodatkowania – tzw. metoda wyłączenia przewidująca zwolnienie z opodatkowania w Polsce dochodu osiągniętego w Austrii i tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia. Zastosowanie każdej z tych metod zależy od rodzaju dochodu osiąganego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia znajdująca swoje odzwierciedlenie w brzmieniu art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy. Powyższe wynika z faktu, iż czynność odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości uregulowana została w art. 13 ust. 1 Umowy, który wymieniony został w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy. Zysk z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości zgodnie z Umową kwalifikowany jest bowiem jako zysk z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego.

Tym samym wnioskodawca nie może twierdzić, że powinien być zwolniony z płacenia podatku w Polsce z tytułu sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego położonego w Austrii, odziedziczonego po bracie, gdyż podatek taki zapłacił w Austrii, ponieważ oznaczałoby to, iż w jego sprawie ma zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania, opisana w art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy – co jest nieprawdą. Pwyższa metoda nie dotyczy bowiem postanowień czterech artykułów znajdujących się w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii tj. artykułu 10, 11, 12 i 13 Umowy, albowiem dla tych wymienionych przypadków zastosowanie znajdują regulacje znajdujące się w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy. Przywołany przepis stanowi wyjątek od reguły, że Polska zwalnia z opodatkowania dochód mogący podlegać opodatkowaniu na terytorium Austrii. Taka sytuacja dotyczy m.in. zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości). Zatem jak zostało wskazane wyżej, w przedmiotowej sprawie, w związku z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości położonej w Austrii, odziedziczonej po bracie, zastosowanie znajdzie metoda unikania podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy. Natomiast za całkowicie błędną i nie do zaakceptowania należy uznać sytuację, w której wnioskodawca chciałby zastosować do osiągniętych w Austrii dochodów metodę zwolnienia opisaną w lit. a) art. 24 ust. 1 gdyż stosowanie tej metody do dochodów ze zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) zostało wykluczone wprost, na mocy treści lit. b) tego przepisu.

Reasumując, w świetle zapisów Umowy, osiągnięty przez wnioskodawcę przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego jest więc opodatkowany w Polsce, nawet jeśli ten sam przychód ze sprzedaży podlegał opodatkowaniu również w Austrii. Zastosowanie znajdzie jednak metoda unikania podwójnego opodatkowania wymieniona w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, czyli metoda proporcjonalnego odliczenia zapłaconego w Austrii podatku a nie metoda zwolnienia wymieniona w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy jak chce wnioskodawca.

Zgodnie zatem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staję się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Zatem w dacie śmierci brata, tj. w dniu 28 kwietnia 2012 r. wnioskodawca nabył udział ½ w spadku po nim, czyli m.in. w lokalu mieszkalnym. Natomiast w związku z tym, że sprzedaż przedmiotowego lokalu miała miejsce również w 2012 r. a więc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie przez wnioskodawcę udziału w tym lokalu do dnia sprzedaży nie upłynął 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, to przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia w 2012 r. udziału w ww. lokalu w wysokości ½ podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego (udziału w lokalu mieszkalnym) należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym w myśl przytoczonego przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo – skutkowy.

Natomiast koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do kosztów odpłatnego zbycia - sprzedaży udziału ½ w lokalu mieszkalnym odziedziczonym po bracie - wnioskodawca będzie mógł zaliczyć, ale wyłącznie związane ze zbyciem: opłaty notarialne, opłaty sądowe, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości (opłaty dla agencji nieruchomości), jeśli istotnie zostały udokumentowane.

Natomiast ani do kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), ani do kosztów uzyskania przychodu w żadnym wypadku nie można zaliczyć kosztów przejazdu do miejsca położenia nieruchomości (lokalu mieszkalnego), opłat notarialnych i sądowych związanych z przeprowadzeniem sprawy spadkowej, czy też innych opłat związanych z nabyciem spadku, jak również opłat za wpis do księgi wieczystej wynikający z nabycia spadku i zmiany właściciela nieruchomości, kosztów przelewu do Polski środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w Austrii, czy też kosztów utrzymania nieruchomości do dnia jej sprzedaży, bądź kosztów pogrzebu i sprowadzenia ciała zmarłego spadkodawcy do Polski. Koszty te nie mieszczą się bowiem ani pod pojęciem kosztów odpłatnego zbycia, ani w ramach katalogu kosztów uzyskania przychodu wymienionego w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Z treści tego przepisu wynika zatem, iż do złożenia zeznania na druku PIT-39 obowiązani są podatnicy dokonujący odpłatnego zbycia nieruchomości, a w zeznaniu tym winni wykazać przychód ustalony zgodnie z art. 19 ustawy, koszty jego uzyskania ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy i dochód lub stratę wynikające z tej transakcji.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Podsumowując, sprzedaż przez wnioskodawcę w 2012 r. udziału w lokalu mieszkalnym położonym w Austrii, nabytym w spadku po bracie, zobowiązuje wnioskodawcę do opodatkowania uzyskanego z tego tytułu dochodu w Polsce, niezależnie od faktu, iż podatek z tego tytułu wnioskodawca zapłacił również w Austrii. Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód ustalony jako różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z tytułu sprzedaży udziału nabytego w 2012 r. w drodze spadku po bracie (ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w niniejszej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy. Ustalony w ten sposób dochód ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten wnioskodawca winien wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-39, składanym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu, tj. do 30 kwietnia 2014 r.

Ponadto do zeznania PIT-39 wnioskodawca winien dołączyć PIT/ZG. Jest to informacja o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym. Załącznik ten wnioskodawca winien złożyć jako osoba, która w roku podatkowym uzyskała dochód za granicą, o którym mowa w art. 30e ust. 8 i 9 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce, do którego ma zastosowanie metoda odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

W tym miejscu należy odnieść się do art. 30e ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiągającego dochody określone w ust. 1 wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 8 stosuje się odpowiednio. Przepis ten znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyż wnioskodawca wskazał, że w 2012 r. nie uzyskał jakichkolwiek innych dochodów z tytułu sprzedaży innych nieruchomości położonych w Polsce bądź w innym kraju, a więc przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągnął wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i przychody te na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Austrią nie są zwolnione od podatku dochodowego w Polsce. Stosownie zatem do art. 30e ust. 8 ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Dochód ze źródeł położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do którego dolicza się dochód osiągnięty w Austrii ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości), to wyłącznie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nie łączy się z innymi dochodami, dlatego jeśli w danym roku podatkowym wnioskodawca oprócz dochodów ze sprzedaży lokalu (udziału w lokalu) w Austrii nie osiągnął innych dochodów ze źródła o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, to według zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości obowiązujących w Polsce opodatkuje dochód ze sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii, a następnie zgodnie z przepisami odliczy od tak obliczonego podatku odpowiednią część podatku zapłaconego w Austrii z tytułu tej sprzedaży.

Ów limit podatku wnioskodawca obliczy w następujący sposób:

podatek od sumy dochodów ze sprzedaży nieruchomości----------------------dochód ze sprzedaży

osiągniętych w Polsce i Austrii według stawki 19%--------------------------------nieruchomości

obowiązującej w Polsce od tego rodzaju transakcji------------------------------osiągnięty w Austrii

suma dochodów ze sprzedaży nieruchomości osiągniętych w Polsce i Austrii

Innymi słowy dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w Austrii łączy się z dochodem z odpłatnego zbycia innych nieruchomości, ale nie łączy się z dochodami z innych źródeł np. ze stosunku pracy, emerytury lub renty. Jeżeli więc w Polsce wnioskodawca nie uzyskał żadnego przychodu ze sprzedaży nieruchomości, to wykazaniu w zeznaniu PIT-39 będzie podlegał przychód osiągnięty w Austrii. Przy obliczaniu limitu podatku zapłaconego w Austrii, do proporcji matematycznej przedstawionej wcześniej wnioskodawca użyje wobec braku dochodu ze sprzedaży nieruchomości w Polsce wyłącznie dochodu osiągniętego w Austrii. W myśl art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Przychód ten może być pomniejszony o koszty jego uzyskania spełniające definicję zawartą w art. 22 ust. 6d ustawy. Stosowanie do art. 11a ust. 2 ww. ustawy koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Różnica stanowić będzie dochód podlegający opodatkowaniu, przy czym od tak obliczonego podatku można odliczyć na zasadach określonych w art. 30e ust. 8 podatek zapłacony w Austrii.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) (art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższy zapis ma zapobiegać kumulowaniu ulg i podwójnemu odliczaniu tych samych kwot.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że dochód osiągnięty przez wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) położonej na terytorium Austrii będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a więc na zasadach jakie obowiązują przy opodatkowaniu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w 2012 r. Przy czym od tak obliczonego podatku będzie można odliczyć podatek zapłacony za granicą, nie więcej jednak niż tę część podatku, która proporcjonalnie przypadać będzie na dochód osiągnięty za granicą. Ponadto należy mieć na względzie, że na wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek złożenia zeznania PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym wraz z załącznikiem PIT/ZG czyli informacją o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku, na której wykaże przychód osiągnięty w Austrii oraz zapłacony w Austrii podatek.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo odnosząc się do zawartej we wniosku prośby o zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku oraz prośby o szczegółowe wyliczenie kwoty podatku należy wskazać, iż w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydając zatem interpretacje w trybie ww. przepisu Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów nie udziela zwolnień z obowiązku zapłaty podatku. Jedynie w okolicznościach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez podatnika wskazuje mu przepisy prawa mające zastosowanie w jego sprawie i wskazuje czy zwolnienia zgodnie z tymi przepisami mu przysługują, czy też nie i dlaczego. Nie udziela natomiast prawa do zwolnienia. Prawo do zwolnienia z podatku stanowi wyłącznie ustawodawca. Ponadto Organ wydający interpretacje nie dokonuje wyliczenia kwot dochodu podlegającego opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Zaznaczyć również należy, że z cytowanego wyżej przepisu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydaje pisemne interpretacje wyłącznie indywidualnej sprawie zainteresowanego. Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał pisemną interpretację wyłącznie dla wnioskodawcy. Natomiast drugi spadkobierca - siostra wnioskodawcy winna zwrócić się o wydanie pisemnej interpretacji z odrębnym wnioskiem, o ile jest zainteresowana jej uzyskaniem.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.