Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-413/12/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-27
Teza: Czy przychody osiągane przez Wnioskodawcę z najmu lokali w ww. kamienicach, w przypadających na Niego częściach stanowią przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym po spełnieniu odpowiednich warunków mogą zostać opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal; najem; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012r. (data wpływu do tut. Biura 05 kwietnia 2012r.), uzupełnionym w dniu 24 lipca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu wskazanych we wniosku lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 kwietnia 2012r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu wskazanych we wniosku lokali. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 czerwca 2012r. Znak: IBPBI/1/415-414/12/ZK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 24 lipca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada udziały w budynkach (kamienicach) położonych w X i Y. Wnioskodawca posiada 16,67% (1/6) udziałów w całej kamienicy położonej w X, które nabył w drodze darowizny w roku 2007 od swojej matki. Lokale mieszczące się w kamienicy, w tym zarówno mieszkalne, jak i użytkowe, są wynajmowane innym podmiotom (osobom prywatnym i firmom). Obecnie część lokali mieszkalnych stanowi pustostany (3 lokale).

Kamienica posadowiona w Y została w części, tj. 12,5% kupiona przez Wnioskodawcę wraz z małżonką w 1996 roku, a w części 12,5% podarowana Wnioskodawcy przez jego matkę. Wnioskodawca wraz z małżonką (małżeńska wspólność majątkowa) posiada więc 12,5% udziałów w tej nieruchomości (tj. każde z nich po 1/16), sam posiada dodatkowo 12,5% udziału w nieruchomości, które otrzymał w darowiźnie. Wnioskodawca posiada więc de facto 1/16 udziału w nieruchomości, pochodzącą z zakupu wraz z małżonką, oraz 2/16 udziału w nieruchomości, którą nabył w drodze darowizny, a więc w sumie 3/16 w nieruchomości położonej w Y. W kamienicy tej znajduje się 14 lokali, w tym zarówno mieszkalnych i użytkowych, które są wynajmowane różnym podmiotom (osobom fizycznym lub firmom). Obecnie jeden z lokali jest pustostanem. Lokale te nie są wyodrębnione.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Przedmiot tej działalności nie ma jednak nic wspólnego z obrotem nieruchomościami, w tym w jej przedmiocie nie znajduje się, ani sprzedaż, ani wynajmowanie nieruchomości. Spółka cywilna, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, wynajmuje na podstawie umowy cywilnoprawnej jeden spośród 14 lokali znajdujących się w kamienicy w Y. W lokalu tym jest zarejestrowana i prowadzona działalność tej spółki. Spółka płaci czynsz za najem lokalu. Wysokość czynszu została określona w sposób rynkowy na podstawie porównania cen najmu lokali w tej i w sąsiednich kamienicach o podobnej powierzchni i stanie. Umowę najmu tego lokalu podpisał w imieniu wszystkich właścicieli kamienicy zarządca, który posiadał odpowiednie pełnomocnictwo do zawarcia tej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody osiągane przez Wnioskodawcę z najmu lokali w ww. kamienicach, w przypadających na Niego częściach, stanowią przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, a tym samym po spełnieniu odpowiednich warunków mogą zostać opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody osiągane z najmu przedmiotowych nieruchomości nie stanowią przychodu z prowadzenia działalności gospodarczej, a co za tym idzie, po spełnieniu określonych warunków, przysługuje mu prawo do opodatkowania tego przychodu ryczałtem, jako przychodu z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje bowiem pozarolniczą działalność gospodarczą w art. 5a pkt 6 jako działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przywołany w definicji ustawowej art. 10 ww. ustawy, wyróżnia kilka źródeł przychodów, a między nimi pozarolniczą działalność gospodarczą (w art. 10 ust. 1 pkt 3), oraz najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (w art. 10 ust. 1 pkt 6).

Z rozróżnienia tego wynika, że jeżeli przedmiotem najmu (oraz innych rodzajów odpłatnego oddania do korzystania) nie są składniki związane z działalnością gospodarczą, to przychody osiągane z tego źródła stanowią osobne źródło przychodów i nie są przychodami z działalności gospodarczej. Potwierdza to definicja działalności gospodarczej, która uznaje za działalność praktycznie wszelkie rodzaje aktywności zarobkowej opisanej w art. 5a pkt 6, ale tylko pod warunkiem, że uzyskane z niej przychody nie mogą zostać zaliczone do innego spośród wymienionych w tej definicji źródeł przychodów (chodzi o źródła przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9). W katalogu tym, wyłączającym dane przychody ze źródła przychodów „działalność gospodarcza”, znajduje się m.in. najem itp. źródła przychodów, gdyż zostały one wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6. Warunkiem oddzielnego potraktowania przychodu z prowadzonej działalności oraz z najmu jest wiec brak związku pomiędzy prowadzoną działalnością gospodarczą oraz przedmiotem najmu (lokalem, nieruchomością). Sam fakt prowadzenia przez wynajmującego działalności gospodarczej, bez względu na jej zakres, nie stanowi podstawy do zaliczenia wszelkich osiąganych przez niego przychodów do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Wskazać należy, że nieruchomości zostały nabyte albo w formie darowizny, albo w formie kupna. Za każdym razem nabycie następowało do majątku prywatnego. Wynajmowanie przez spółkę, w której uczestniczy Wnioskodawca, jednego spośród kilkunastu lokali w jednym budynku, również nie stanowi przesłanki do uznania, że lokal ten stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą. Lokal ten, ani tym bardziej budynek nie należą do środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej. Lokal wykorzystywany przez spółkę cywilną został wynajęty na podstawie umowy najmu, zawartej przez spółkę cywilną ze wszystkimi właścicielami kamienicy za pośrednictwem zarządcy posiadającego odpowiednie pełnomocnictwo.

Wynagrodzenie za najem tego lokalu należy się wszystkim właścicielom kamienicy w odpowiednich udziałach. Taka sytuacja dotyczy wszystkich wynajętych w tej chwili lokali, gdyż z powodu braku wyodrębnienia lokali z budynku, każdy z lokali stanowi współwłasność wszystkich właścicieli całej nieruchomości. Powyższe wskazuje jednoznacznie, że pomieszczenia wynajęte w kamienicy nie mają związku z działalnością gospodarczą.

W związku z tym, iż lokale będące przedmiotem najmu nie są związane z działalnością gospodarczą wynajmującego (Wnioskodawcy), uznać należy, że najem ten stanowi oddzielne źródło przychodów, które nie jest przychodem z działalności gospodarczej, a w związku z tym, po złożeniu odpowiedniego oświadczenia, Wnioskodawca ma możliwość opodatkowania przedmiotowych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest m.in. najem, wykluczając z tego źródła przychodów składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z powyższego wynika, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposobu rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z najmowanych nieruchomości zaliczane są do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl natomiast art. 9 ust. 4 cyt. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, wynosi 8,5%.

Z zasady wyrażonej w art. 12 ust. 5 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich. Oświadczenie to, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku rozpoczęcia osiągania przychodów w trakcie roku podatkowego w terminie pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 12 ust. 6 i 7 cyt. ustawy). Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 12 ust. 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 8 ust. 3 ww. ustawy, zasady, o których mowa w ust. 1 i 2, mają również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości dochodu osiągniętego z tego źródła przez jednego z nich.

Z powyższego wynika, iż w przypadku gdy małżonkowie, pomiędzy którymi panuje ustrój wspólności majątkowej, uzyskują przychód z najmu, dla celów opodatkowania tych przychodów (dochodów) podatkiem dochodowym każdemu z małżonków przypisuje się odrębnie przypadającą na niego część uzyskanych przychodów chyba, że złożą oświadczenie o opodatkowaniu dochodów (przychodów) z tego źródła przez jednego z nich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca posiada udziały w dwóch budynkach (kamienicach), które nabył w drodze darowizny oraz kupna wraz z żoną w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej. Nabyte udziały w nieruchomościach stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy. Lokale znajdujące się w kamienicach są wynajmowane różnym podmiotom (osobom fizycznym lub firmom). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Spółka ta wynajmuje na podstawie umowy cywilnoprawnej jeden spośród 14 lokali znajdujących się w jednej z kamienic. Lokale znajdujące się w tej kamienicy nie są prawnie wyodrębnione. W lokalu tym jest zarejestrowana i prowadzona działalność ww. spółki cywilnej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, ani też wynajmu nieruchomości. Spółka płaci czynsz za najem lokalu. Lokal ten nie stanowi środka trwałego w spółce. Umowę najmu przedmiotowego lokalu podpisał w imieniu wszystkich właścicieli kamienicy zarządca, który posiadał odpowiednie pełnomocnictwo do zawarcia tej umowy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie umowy najmu wskazanych we wniosku lokali zostały zawarte poza prowadzoną przez Wnioskodawcę pozarolniczą działalnością gospodarczą, to przychody z ich wynajmu mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, o ile spełnione zostaną wymogi określone w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dotyczące wyboru tej formy opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.