Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-92/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-01
Teza: Czy w związku z dobrowolnym umorzeniem wszystkich lub części udziałów w kapitale zakładowym Spółki należących do Wnioskodawcy w trybie art. 199 § 3 KSH, tj. bez wynagrodzenia z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?
Słowa kluczowe: osoba; przychód; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; umorzenie; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 24 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka”).

W przyszłości Wnioskodawca zamierza zbyć na rzecz Spółki celem umorzenia wszystkie bądź część posiadanych przez siebie udziałów w kapitale zakładowym Spółki (umorzenie dobrowolne udziałów). Umorzenie udziałów należących do Wnioskodawcy nastąpi w trybie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej jako „KSH”), tj. w drodze ich nieodpłatnego nabycia przez Spółkę w celu umorzenia, bez wynagrodzenia z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy.

Planowane nieodpłatne dobrowolne umorzenie udziałów może przy tym nastąpić bądź z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki bądź bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki, tj. z tzw. czystego zysku.

W konsekwencji Spółka nie wypłaci Wnioskodawcy żadnego ekwiwalentu za umarzane udziały. Również Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia, gdyż nabyte przez Spółkę udziały zostaną z chwilą ich nabycia umorzone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dobrowolnym umorzeniem wszystkich lub części udziałów w kapitale zakładowym Spółki należących do Wnioskodawcy w trybie art. 199 § 3 KSH, tj. bez wynagrodzenia z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy w razie dobrowolnego nieodpłatnego umorzenia wszystkich lub części należących do Wnioskodawcy udziałów w kapitale zakładowym Spółki, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów określa art. 199 § 1-7 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Zgodnie z art. 199 § 4 KSH umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników (tzw. umorzenie automatyczne). Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

Jednocześnie zgodnie z art. 199 § 3 KSH za zgodą wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Należy jednocześnie podkreślić, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. – w związku z uchyleniem art. 10 ust. l pkt 2 ustawy CIT – dochody (przychody) z tzw. dobrowolnego umorzenia udziałów, z tytułu zbycia udziałów celem umorzenia zostały wyłączone z kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych.

Oznacza to, że dochody z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów (zbycia udziałów celem umorzenia) nie stanowią dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych i podlegają opodatkowaniu CIT z zastosowaniem ogólnych zasad rozpoznawania przychodów i kosztów ich uzyskania.

Co za tym idzie, w analizowanym przypadku opodatkowaniu podlega jedynie dochód faktycznie uzyskany przez podatnika.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy CIT dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Z kolei art. 10 ustawy CIT wskazuje, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest (obok katalogu zdarzeń szczegółowo opisanych w tym przepisie) przede wszystkim dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po stronie Wnioskodawcy.

Dla oceny skutków podatkowych nieodpłatnego umorzenia dobrowolnego przez Spółkę udziałów należących do Wnioskodawcy istotne jest, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka nie została wprost wskazana. Zaznaczyć należy, że ustawa CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Art. 12 ust. 1 ustawy CIT stanowi w tym zakresie jedynie przykładowy katalog przysporzeń zaliczanych do kategorii przychodów. Zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Należy podkreślić, iż stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie stanowisk, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). Powyższy pogląd został, przykładowo, wyrażony w wyroku NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy CIT. Należy bowiem podkreślić, że Wnioskodawca nie uzyska żadnego realnego przysporzenia ani korzyści w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz Spółki udziałów celem umorzenia.

Należy zatem stwierdzić, iż w sytuacji, gdy dochodzi do dobrowolnego nieodpłatnego umorzenia udziałów w trybie art. 199 § 3 KSH, tj. bez wynagrodzenia na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane – po stronie tego wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, bowiem brak jest w tym przypadku dochodu faktycznie uzyskanego przez podatnika.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, przykładowo można wskazać na interpretację indywidualną Ministra Finansów wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-327/14-2/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy w omawianej sytuacji nie znajdzie przy tym zastosowania art. 14 ustawy CIT, przyznający organom podatkowym prawo do szacowania dochodu podatnika. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie cytowanego przepisu jest uwarunkowane wystąpieniem jednocześnie dwóch przesłanek:

*   zbycie rzeczy lub praw majątkowych musi mieć charakter odpłatny,
*   zbycie rzeczy lub praw majątkowych przeprowadzane jest na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży).

Wskazane przesłanki w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie zostaną spełnione – w przypadku nieodpłatnego dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce (w części lub w całości) nie występuje bowiem element odpłatności (transakcja dokonywana jest nieodpłatnie).

Zdaniem Wnioskodawcy art. 14 ust. 1 nie znajdzie zatem zastosowania. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m.in. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2014 r., sygn. IPPB3/423-453/14-2/MC oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 lutego 2013 r., sygn. IPTPB3/423-420/12-3/PM.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, ustawa CIT nie przewiduje możliwości szacowania przez organy podatkowe przychodu w przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów, tj. zbycia udziałów celem ich umorzenia bez wynagrodzenia z tego tytułu na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w razie dobrowolnego nieodpłatnego umorzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w Spółce po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy dodać, że Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego powołał treść przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Natomiast w związku z nowelizacją ww. ustawy od 1 stycznia 2015 r. treść ww. przepisu uległa zmianie. Zmiana ta pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie w opisanej sprawie.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w niniejszym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.