Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1699b/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-19
Teza: Czy biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności gospodarczej i jej rozmiary sprzedając cztery lokale mieszkalne i dwa lokale użytkowe, które powstaną w kamienicy, należy doliczyć podatek VAT?
Słowa kluczowe: dostawa; lokal; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania dostawy czterech lokali mieszkalnych i dwóch lokali użytkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania dostawy czterech lokali mieszkalnych i dwóch lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad ogólnych - podatek liniowy (19%) oraz podatkiem od towarów i usług VAT.

Zakres prowadzonej działalności gospodarczej przedstawia się następująco:

*   68.31.Z - Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
*   68.20.Z -Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
*   66.22.Z - Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych,
*   66.19.Z - Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych.

Opłaca Pani również zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z najmu, nie będącymi przychodami z działalności gospodarczej.

I. W ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej znajdują się trzy lokale użytkowe, które stanowią Pani własność. Obecnie uzyskuje Pani przychody z najmu przywołanych wyżej lokali w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej 19% liniowym podatkiem dochodowym.

Do usługi najmu lokali użytkowych dolicza Pani również podatek od towarów i usług zgodnie z obowiązującymi przepisami.

II. Oprócz przychodów (dochodów) z najmu lokali użytkowych opodatkowanych 19% podatkiem dochodowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskuje Pani przychody z najmu dwóch lokali mieszkalnych, nie będącymi przychodami z działalności gospodarczej. Oba lokale mieszkalne posiada Pani na własność wraz z mężem w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej. Ww. lokale mieszkalne nie są składnikami prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Jako formę opodatkowania przychodów (dochodów) z najmu wybrała Pani wraz z mężem zryczałtowany podatek dochodowy, składając oświadczenie, że uzyskiwane z najmu lokali mieszkalnych przychody opodatkuje w całości Pani. Nie dzieli Pani tych przychodów między sobą a mężem i nie płaci w związku z tym zryczałtowanego podatku dochodowego oddzielnie.

Reasumując od przychodów z najmu lokali mieszkalnych w całości opłaca Pani ryczałt w wysokości 8,5%. Nie dolicza do tej usługi podatku od towarów i usług.

III. Ponadto w ubiegłym roku (2010) kupiła Pani wraz z mężem kamienicę w stanie surowym. Sprzedającym była osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Dokumentem zakupu była umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zgodnie z oświadczeniem sprzedającego, transakcja ta była wolna od podatku od towarów i usług. Kamienica ta składa się z czterech lokali mieszkalnych oraz czterech lokali użytkowych. Obecnie w zakupionej kamienicy przeprowadzane są prace związane z wykończeniem ww. lokali do standardu „developerskiego”.

Wskazała Pani, iż ww. kamienica jest majątkiem wspólnym Pani i męża i obecnie nie stanowi majątku trwałego prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a Pani mąż nie prowadzi działalności gospodarczej.

Po zakończeniu prac budowlanych i po otrzymaniu zaświadczeń o samodzielności poszczególnych lokali planuje Pani wszystkie cztery lokale mieszkalne oraz dwa lokale użytkowe sprzedać, a dochód z tej sprzedaży wykazać w zeznaniu PIT-39. Pozostałe dwa lokale użytkowe planuje Pani wynajmować. Wskazała Pani również, iż nie zamierza do ceny sprzedaży lokali doliczać podatku od towarów i usług, ponieważ przy zakupie kamienicy nie miała wraz z mężem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uważa Pani również, że nie ma prawa do odliczania podatku VAT od materiałów i usług budowlanych związanych z prowadzonymi pracami w kamienicy, bowiem faktury wystawiane są na obojga małżonków.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego ma Pani jednak wątpliwości dotyczące m.in. prawidłowego opodatkowania planowanych sprzedaży przywołanych wyżej lokali.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności gospodarczej i jej rozmiary sprzedając cztery lokale mieszkalne i dwa lokale użytkowe, które powstaną w kamienicy, należy doliczyć podatek VAT?

Pani zdaniem, sprzedaż 4 lokali mieszkalnych oraz 2 lokali użytkowych, znajdujących się w zakupionej w 2010 r. kamienicy, będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Według Pani bowiem, nie miała Pani prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej kamienicy, a faktury VAT dokumentujące zakup materiałów i usług budowlanych wystawiane są na Panią i na męża, co Pani zdaniem nie daje prawa do odliczenia zawartego w nich podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy , zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podatnikiem podatku od towarów i usług jest zatem każdy producent, handlowiec, usługodawca, rolnik, czy osoba wykonująca wolny zawód, który działalność gospodarczą wykonuje samodzielnie, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, bez względu na cel lub rezultat działalności. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”, jak również nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie). W efekcie dostawa lokali mieszkalnych i użytkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, iż jako osoba fizyczna prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad ogólnych oraz podatkiem od towarów i usług VAT. W ramach prowadzonej działalności świadczy Pani usługi najmu trzech lokali użytkowych, które to usługi opodatkowuje Pani podatkiem od towarów i usług zgodnie z obowiązującymi przepisami. Oprócz przychodów z najmu lokali użytkowych opodatkowanych podatkiem dochodowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskuje Pani przychody z najmu dwóch lokali mieszkalnych. Do usługi najmu lokali mieszkalnych nie dolicza Pani podatku od towarów i usług. Ponadto w 2010 r. nabył Pani wraz z mężem kamienicę w stanie surowym. Przedmiotowa kamienica składa się z czterech lokali mieszkalnych oraz czterech lokali użytkowych. Przy zakupie kamienicy nie miała Pani prawa do odliczenia podatku naliczonego (sprzedającym była osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej). Obecnie w zakupionej kamienicy przeprowadzane są prace związane z wykończeniem ww. lokali do „standardu developerskiego”. Uważa Pani również, że nie ma prawa do odliczania podatku VAT od materiałów i usług budowlanych związanych z prowadzonymi pracami w kamienicy, bowiem faktury wystawiane są bowiem na obojga małżonków. Wskazała Pani, iż ww. kamienica jest majątkiem wspólnym Pani i męża i obecnie nie stanowi majątku trwałego prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a Pani mąż nie prowadzi działalności gospodarczej. Po zakończeniu prac budowlanych i po otrzymaniu zaświadczeń o samodzielności poszczególnych lokali planuje Pani wszystkie cztery lokale mieszkalne oraz dwa lokale użytkowe sprzedać, a pozostałe dwa lokale użytkowe planuje Pani wynajmować.

Odnosząc zatem przytoczone regulacje prawne do opisu przedstawionego we wniosku, stwierdzić należy, że realizowana inwestycja podjęta została z zamiarem dokonania sprzedaży bądź wynajmu wybudowanych lokali mieszkalnych i użytkowych. Okoliczności te wskazują na komercyjny charakter podjętej inwestycji. Działania Wnioskodawcy – zmierzające do sprzedaży bądź wynajmu lokali mieszkalnych lub użytkowych – a zatem już na etapie podjęcia decyzji o zakupie kamienicy w stanie surowym zostały spełnione warunki zawarte w definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 powołanej ustawy. Zatem planowaną sprzedaż lokali mieszkalnych i użytkowych należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ust. 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Analiza przepisów powołanej ustawy prowadzi do wniosku, iż co do zasady sprzedaż lokali mieszkalnych i użytkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazania wymaga, że ustawodawca jedynie w odniesieniu do dostawy lokali mieszalnych przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, natomiast przy dostawie lokali użytkowych zastosowanie ma stawka podstawowa w wysokości 23%.

Ustawodawca przewidział również możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania czynności dostawy budynków, budowli lub ich części przy spełnieniu określonych warunków.

I tak zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na podstawie zaś art. 43 ust. 1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przywołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a cytowanej ustawy, adresowany jest do podatników, którym - po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a po drugie – nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Spełnienie obu warunków łącznie uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia przy dostawie budynków, budowli lub ich części.

W tym miejscu wskazania wymaga regulacja zawarta w treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, która stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, przy spełnieniu warunku, jakim jest wykorzystanie zakupu do realizacji czynności opodatkowanej. Wskazane prawo wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze opis sprawy przedstawiony we wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że przy planowanej dostawie czterech lokali mieszkalnych oraz dwóch lokali użytkowych nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie zostaną spełnione przesłanki przewidziane zarówno w art. 43 ust. 1 pkt 10 jak i w art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Planowana dostawa dokonywana będzie bowiem w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednocześnie należy podkreślić fakt, iż wbrew twierdzeniu wyrażonemu we wniosku przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z prowadzonymi pracami w przedmiotowej kamienicy. Zaznaczyć również należy, iż odliczenie podatku jest prawem podatnika nie zaś obowiązkiem. Nieskorzystanie przez Panią z prawa do odliczenia nie przesądza o braku obowiązku opodatkowania czynności podlegającej opodatkowaniu. Jak wyżej wskazano, co do zasady dostawa lokali mieszkalnych i użytkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem dostawa lokali mieszkalnych, jeśli spełnione zostaną warunki dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będzie opodatkowana 8% stawką VAT, natomiast dostawa lokali użytkowych podlegać będzie opodatkowaniu wg 23 % stawki podstawowej.

Jednocześnie informuje się, że w kwestii m.in. możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług przez Pani męża w związku z planowanym najmem dwóch lokali użytkowych, wydzielonych w zakupionej kamienicy wydano odrębne rozstrzygnięcie (znak: ITPB1/415-1274d/11/AD, ITPP1/443-1699d/11/MS).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń