Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.573.2023.1.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-27
Teza: Prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy.
Słowa kluczowe: dług-dług zły; kara-kara umowna; korekta-korekta podatku naliczonego; ulga; zapłata-forma zapłaty
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 23 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy. Uzupełnił go Pan pismem z 7 listopada 2023 r. (wpływ 7 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Na podstawie umowy o roboty budowlane (zwanej dalej: „Umową”) zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (zwanym dalej również „Podatnikiem”), a jego kontrahentem (jako podwykonawcą) będącym przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do CEiDG (zwanym dalej „Kontrahentem”) Kontrahent obciążył Podatnika należnościami za wykonanie robót budowlanych związanych z dostawą i montażem materiałów elektrycznych, dokumentując je fakturami wystawionymi w dniu 30 grudnia 2019 r. oraz w dniu 1 grudnia 2020 r. Wzmiankowane faktury VAT zostały przez Podatnika uwzględnione w ewidencji podatkowej prowadzonej na potrzeby VAT. Podatnik nie uregulował należności nimi stwierdzonych w terminie 90 dni od dnia upływu płatności, wobec czego, w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, skorygował odliczoną kwotę podatku wynikająca z ww. faktur.

Wobec nienależytego wykonania robót przez Kontrahenta, w tym wobec odstąpienia przez Podatnika od zawartej z Kontrahentem umowy o roboty budowlane, Podatnik w dniu 15 czerwca 2020 r. obciążył Kontrahenta karami umownymi naliczonymi na podstawie i zgodnie z postanowieniami zawartej Umowy, dokumentując je każdorazowo notą obciążeniową. Przysługujące Wnioskodawcy wobec Kontrahenta wierzytelności z tytułu naliczonych kar umownych zostały przez Podatnika potrącone z należnościami Kontrahenta za roboty budowlane.

Potrąceniem została objęta całość wierzytelności Kontrahenta wynikająca z wymienionych faktur za roboty budowlane. Potrącenie zostało dokonane w dniu 23 lutego 2023 r.

Pismo Wnioskodawcy z oświadczeniem o potrąceniu zostało doręczone Kontrahentowi, a Kontrahent pismo odebrał (przyjął). Oświadczenie to zostało zatem skutecznie złożone kontrahentowi w rozumieniu art. 499 i art. 61 § 1 Kodeksu cywilnego.

Kontrahent zakwestionował zasadność dokonanego przez Wnioskodawcę potrącenia, jednakże do chwili obecnej nie wystąpił przeciwko Wnioskodawcy z pozwem o zapłatę. Obecnie Kontrahent domaga się zapłaty od Inwestora na zasadzie art. 6471 Kodeksu cywilnego.

**Uzupełnienie opisu sprawy**

W ślad za wnioskiem o interpretację z 23 października 2023 r. Wnioskodawca sprostował stan faktyczny w treści dotyczącej daty dokonania potrącenia.

Treść z wniosku:

„Potrącenie zostało dokonane w dniu 23.02.2023 r.”

Powinno być:

„Potrącenie zostało dokonane w dniu 18.01.2023 r.”

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej zapytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Z kolei, w myśl art. 89b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Jak wynika z przytoczonych regulacji, dla zastosowania art. 89b ust. 4 ustawy o VAT istotne jest, czy doszło do uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT.

Przez uregulowanie należności należy rozumieć stan, w którym dług został uregulowany w jakikolwiek dopuszczalny przez prawo sposób, który ma skutek zaspokojenia wierzyciela (zapłaty). Nie ulega zatem wątpliwości, że efektywne uregulowanie należności przez dłużnika może zostać dokonane nie tylko gotówką, ale również w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności. Efektem potrącenia jest taki stan, jaki by nastąpił, gdyby obaj dłużnicy spełnili swe świadczenie (funkcja zapłaty), (por. G. Sikorski, Komentarz do art. 498 k.c. (w:) A. Stępień-Sporek, K. Jędrej, G. Karaszewski, J. Knabe, B. Ruszkiewicz, P. Nazaruk, G. Sikorski, J. Ciszewski, Kodeks cywilny. Komentarz, LexisNexis, LexPolonica). Uregulowaniem należności jest także m.in. przymusowe ściągnięcie jej na drodze egzekucji. Prezentowane stanowisko zostało również wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2005 r. ,sygn. akt I FSK 171/05), w którym stwierdzono, że pojęcie „uregulowania należności” jest pojęciem szerszym od pojęcia „zapłaty należności”. Skoro zatem ustawodawca użył pojęcia „uregulowane” a nie „zapłacone”, to uznać należy, że dopuścił różne sposoby uregulowania należności.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro Podatnikowi i Kontrahentowi przysługiwały względem siebie wzajemnie wierzytelności pieniężne, to Wnioskodawca był uprawniony do tego, aby uregulować swój dług wobec Kontrahenta (należność za usługi budowlane) korzystając z przysługującego mu prawa potrącenia. Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Z kolei art. 498 § 2 powołanego artykułu przewiduje, że wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Zgodnie z art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie o potrąceniu ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe. Jak wskazano wyżej, potrącenie dokonanie przez Podatnika odniosło skutek najpóźniej 6 marca 2023 r. Jako że potrąceniem została objęta cała należność wynikająca z faktur Kontrahenta, to z chwilą dokonania potrącenia należność ta została w całości uregulowana.

W ocenie Wnioskodawcy, nie może stanowić przeszkody do uznania za uregulowaną należności w rozumieniu art. 89b ust. 4 ustawy o VAT okoliczność braku uznania przez Kontrahenta dokonanego potrącenia. Do potrącenia nie jest bowiem wymagana zgoda drugiej strony. Do potrącenia dochodzi bowiem wskutek jednostronnego oświadczenia. Z chwilą dojścia tego oświadczenia do drugiej strony następuje całkowite lub częściowe umorzenie wierzytelności. Okoliczność, że wierzytelność nadająca się do potrącenia jest sporna, nie stoi na przeszkodzie przedstawieniu jej do potrącenia ( vide: Kodeks cywilny, Komentarz pod redakcja F. Błachuty, tom 2, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1972 s. 1204 i n). Sam fakt, że druga strona kwestionując zasadność potrącenia nie oznacza, że do potrącenia nie doszło.

Powyższe potwierdzone zostało także w wyroku NSA z dnia 03 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1100/15.

Mając na względzie powyższe należy uznać, że w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca jest uprawniony do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z treścią ww. przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88a ust. 3a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona)

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony)

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony)

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 89b ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 30 września 2021 r.:

1\. W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

1a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

1b.Przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 90 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

2\. W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

3.(uchylony)

4\. W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

5.(uchylony)

6.(uchylony)

Natomiast przepis art. 89b od 1 października 2021 r. otrzymał następujące brzmienie, zgodnie z którym:

1\. W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

1a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

1b. (uchylony)

2\. W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

3\. (uchylony)

4\. W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

5\. (uchylony)

6\. (uchylony).

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach, należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Zgodnie z powyższym, przepis art. 89b ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. określa prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, kiedy należność wynikająca z faktury zostanie uregulowana w terminie późniejszym niż w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności wynikającego z faktury. Natomiast w sytuacji częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części, która została uregulowana w rozliczeniu za okres, w którym należność ta została uregulowana.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, należy uznać, że „uregulować”, oznacza spełnić świadczenie skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji oznacza wygaśnięcie zobowiązania.

Należy wyjaśnić, iż skorzystanie z „ulgi na złe długi” przez wierzyciela i skorygowanie przez niego podatku należnego, musi się wiązać z obowiązkiem w zakresie korekty podatku naliczonego przez dłużnika. W ten sposób zapewniona jest neutralność podatku od towarów i usług, stanowiąca jego cechę konstrukcyjną. Ponieważ skorzystanie przez wierzyciela z „ulgi na złe długi” powoduje, że konstrukcyjnie przestaje „istnieć” podatek należny, który został skorygowany. Przestaje więc faktycznie „istnieć” także podatek naliczony, który można by odliczyć. Konsekwencją zatem zaistnienia po stronie wierzyciela prawa do skorygowania podatku należnego w przypadku wierzytelności nieściągalnych, jest wynikający z art. 89b ust. 1 ustawy obowiązek pomniejszenia przez dłużnika podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie umowy o roboty budowlane zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a jego Kontrahentem (jako podwykonawcą) będącym przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do CEiDG. Kontrahent obciążył Wnioskodawcę należnościami za wykonanie robót budowlanych związanych z dostawą i montażem materiałów elektrycznych, dokumentując je fakturami wystawionymi w dniu 30 grudnia 2019 r. oraz w dniu 1 grudnia 2020 r. Wzmiankowane faktury VAT zostały przez Podatnika uwzględnione w ewidencji podatkowej prowadzonej na potrzeby VAT. Wnioskodawca nie uregulował należności nimi stwierdzonych w terminie 90 dni od dnia upływu płatności, wobec czego, w trybie art. 89b ust. 1 ustawy, skorygował odliczoną kwotę podatku wynikającą z ww. faktur. Wobec nienależytego wykonania robót przez Kontrahenta, w tym wobec odstąpienia przez Wnioskodawcę od zawartej z Kontrahentem umowy o roboty budowlane, Wnioskodawca w dniu 15 czerwca 2020 r. obciążył Kontrahenta karami umownymi naliczonymi na podstawie i zgodnie z postanowieniami zawartej Umowy, dokumentując je każdorazowo notą obciążeniową. Przysługujące Wnioskodawcy wobec Kontrahenta wierzytelności z tytułu naliczonych kar umownych zostały przez Podatnika potrącone z należnościami Kontrahenta za roboty budowlane. Potrąceniem została objęta całość wierzytelności Kontrahenta wynikająca z wymienionych faktur za roboty budowlane. Potrącenie zostało dokonane w dniu 18 stycznia 2023 r. Pismo Wnioskodawcy z oświadczeniem o potrąceniu zostało doręczone Kontrahentowi, a Kontrahent pismo odebrał (przyjął). Oświadczenie to zostało zatem skutecznie złożone Kontrahentowi w rozumieniu art. 499 i art. 61 § 1 Kodeksu cywilnego. Kontrahent zakwestionował zasadność dokonanego przez Wnioskodawcę potrącenia, jednakże do chwili obecnej nie wystąpił przeciwko Wnioskodawcy z pozwem o zapłatę. Obecnie Kontrahent domaga się zapłaty od Inwestora na zasadzie art. 6471 Kodeksu cywilnego.

Wątpliwości Pana dotyczą ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kara umowna.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), dalej zwanej Kodeks cywilnym – „Skutki niewykonania zobowiązań”.

Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Zauważyć należy, że zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Zgodnie art. 498 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej.

Z kolei w myśl art. 499 Kodeksu cywilnego:

Potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Z ww. przepisów wynika, że wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie wierzytelności, czyli kompensację należności, następuje wtedy, gdy dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, a obie wierzytelności są wymagalne. Oznacza to, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności) następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie zatem stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Przepis art. 60 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Natomiast w myśl art. 61 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Odwołanie takiego oświadczenia jest skuteczne, jeżeli doszło jednocześnie z tym oświadczeniem lub wcześniej.

§ 2. Oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią.

Z kolei stosownie do art. 6471 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Inwestor odpowiada solidarnie z wykonawcą (generalnym wykonawcą) za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonanych przez niego robót budowlanych, których szczegółowy przedmiot został zgłoszony inwestorowi przez wykonawcę lub podwykonawcę przed przystąpieniem do wykonywania tych robót, chyba że w ciągu trzydziestu dni od dnia doręczenia inwestorowi zgłoszenia inwestor złożył podwykonawcy i wykonawcy sprzeciw wobec wykonywania tych robót przez podwykonawcę.

§ 2. Zgłoszenie, o którym mowa w § 1, nie jest wymagane, jeżeli inwestor i wykonawca określili w umowie, zawartej w formie pisemnej pod rygorem nieważności, szczegółowy przedmiot robót budowlanych wykonywanych przez oznaczonego podwykonawcę.

§ 3. Inwestor ponosi odpowiedzialność za zapłatę podwykonawcy wynagrodzenia w wysokości ustalonej w umowie między podwykonawcą a wykonawcą, chyba że ta wysokość przekracza wysokość wynagrodzenia należnego wykonawcy za roboty budowlane, których szczegółowy przedmiot wynika odpowiednio ze zgłoszenia albo z umowy, o których mowa w § 1 albo 2. W takim przypadku odpowiedzialność inwestora za zapłatę podwykonawcy wynagrodzenia jest ograniczona do wysokości wynagrodzenia należnego wykonawcy za roboty budowlane, których szczegółowy przedmiot wynika odpowiednio ze zgłoszenia albo z umowy, o których mowa w § 1 albo 2.

§ 4. Zgłoszenie oraz sprzeciw, o których mowa w § 1, wymagają zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

§ 5. Przepisy § 1-4 stosuje się odpowiednio do solidarnej odpowiedzialności inwestora, wykonawcy i podwykonawcy, który zawarł umowę z dalszym podwykonawcą, za zapłatę wynagrodzenia dalszemu podwykonawcy.

§ 6. Postanowienia umowne sprzeczne z treścią § 1-5 są nieważne.

W rozpatrywanej sprawie Kontrahent obciążył Wnioskodawcę należnościami za wykonanie robót budowlanych, dokumentując je fakturami wystawionymi w dniu 30 grudnia 2019 r. oraz w dniu 1 grudnia 2020 r. Ww. faktury zostały przez Wnioskodawcę uwzględnione w ewidencji podatkowej prowadzonej na potrzeby VAT. Wnioskodawca nie uregulował należności nimi stwierdzonych w terminie 90 dni od dnia upływu płatności, wobec czego, w trybie art. 89b ust. 1 ustawy, skorygował odliczoną kwotę podatku wynikającą z ww. faktur. Wobec nienależytego wykonania robót przez Kontrahenta, w tym wobec odstąpienia przez Wnioskodawcę od zawartej z Kontrahentem umowy o roboty budowlane, Wnioskodawca w dniu 15 czerwca 2020 r. obciążył Kontrahenta karami umownymi naliczonymi na podstawie i zgodnie z postanowieniami zawartej Umowy, dokumentując je każdorazowo notą obciążeniową. Przysługujące Wnioskodawcy wobec Kontrahenta wierzytelności z tytułu naliczonych kar umownych zostały przez Podatnika potrącone z należnościami Kontrahenta za roboty budowlane. Potrąceniem została objęta całość wierzytelności Kontrahenta wynikająca z wymienionych faktur za roboty budowlane. Potrącenie zostało dokonane w dniu 18 stycznia 2023 r. Pismo Wnioskodawcy z oświadczeniem o potrąceniu zostało doręczone Kontrahentowi, a Kontrahent pismo odebrał.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca obciążył Kontrahenta karami umownymi naliczonymi na podstawie i zgodnie z postanowieniami zawartej Umowy. Podpisanie przedmiotowej Umowy w tym zakresie oznacza akceptację, że Kontrahent może nie otrzymać za wykonane roboty pełnego wynagrodzenia, bo zostanie ono pomniejszone o kary umowne przysługujące Wnioskodawcy.

Wobec tego mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy, należy wskazać, że w związku z potrąceniem całości wierzytelności pieniężnej wobec Kontrahenta o zapłatę za wykonanie robót budowlanych z wierzytelnością wobec Wnioskodawcy z tytułu naliczonych kar umownych nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy, a tym samym miało miejsce uregulowanie należności, o którym mowa w art. 89b ust. 4 ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie należy wskazać, że przysługuje Panu prawo do dokonania korekty (zwiększenia) kwoty podatku naliczonego o skorygowaną wcześniej kwotę podatku naliczonego, w rozliczeniu za okres, w którym dokonano potrącenia z tytułu kar umownych z należnościami Kontrahenta za roboty budowlane, przy spełnieniu jednocześnie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, i niewystąpieniu wyłączeń przewidzianych w art. 88 ustawy.

**Podsumowując, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o skorygowaną wcześniej kwotę podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 4 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym dokonano potrącenia z tytułu kar umownych z należnościami Kontrahenta za roboty budowlane, przy spełnieniu jednocześnie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, i niewystąpieniu wyłączeń przewidzianych w art. 88 ustawy.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy nadmienić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem w rozpatrywanej sprawie nie analizowano skutków podatkowych dla Kontrahenta wynikających z art. 89a ustawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).