Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.113.2024.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-28
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: przychód; sprzedaż-sprzedaż działek; źródło
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 31 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 23 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

W dniu 20 stycznia 2021 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 2/4 o obszarze 0,9500 ha (obręb (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`.), KW (\`(...)\`)). Działka jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 41,00 m2 oraz dwoma budynkami gospodarczymi. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane oraz grunty orne.

Działkę zakupiła Pani za cenę 190.000 zł, płatną w pięciu ratach (I rata w kwocie 30.000 zł do dnia 31 grudnia 2021 r., kolejne cztery raty po 40.000 zł płatne corocznie w terminie do końca danego roku). W celu zapłaty części ceny zaciągnęła Pani pożyczkę ekspresową w kwocie 66.000 zł.

Zakupu ww. nieruchomości dokonała Pani na potrzeby własne, z zamiarem wyremontowania znajdującego się na niej budynku mieszkalnego oraz stworzenia sadu na pozostałej części gruntu. W latach 2022-2023 sprzedała Pani sześć działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości nr 2/4 . Na sprzedanych gruntach do momentu zbycia rosła trawa, nie nabywała ich Pani w celu odsprzedaży. Nie prowadziła i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Powodem sprzedaży gruntów była zmiana sytuacji życiowej. Nabywając nieruchomość była Pani zatrudniona w dwóch podmiotach w pierwszym z nich na cały etat, na czas nieokreślony jako pracownik magazynu, w drugim na umowę zlecenie jako masażystka. Posiadała Pani stałe źródło dochodu pozwalające na regularną spłatę pożyczki oraz gromadzenie środków na spłatę rat ceny zakupu nieruchomości. Nieruchomość nabyła Pani jako panna prowadząc jednoosobowe gospodarstwo domowe.

Nabyty budynek mieszkalny wymaga generalnego remontu, który Pani rozpoczęła. Remont wymagał większego niż przewidywane przez Panią w momencie kupna zaangażowania środków, w związku z czym zaczęła się Pani zastanawiać nad sprzedażą części działki. Wystąpiła Pani o warunki zabudowy. Decyzję o warunkach zabudowy wydano 1 października 2021 r.

Od 1 stycznia 2022 r. nie wykonywała już Pani pracy na podstawie umowy zlecenie, w związku z czym Pani dochody uległy uszczupleniu. Podjęła Pani wówczas kolejny krok w celu sprzedaży części zakupionej nieruchomości, tj. dokonała Pani jej podziału. W dniu 4 kwietnia 2022 r. wydano decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości.

W dniu 31 lutego 2022 r. rozwiązała Pani umowę o pracę z dotychczasowym pracodawcą decydując się na zatrudnienie (od 7 kwietnia 2022 r.) w innym podmiocie o ugruntowanej pozycji na rynku dającym Pani możliwość osiągnięcia większej stabilizacji finansowej. Jednak przed zakończeniem umowy zawartej na okres próbny dowiedziała się Pani, iż jest Pani w ciąży. Nie mogąc dłużej wykonywać powierzonej Pani pracy przebywała Pani na zwolnieniu lekarskim, a z dniem urodzenia dziecka, tj. 4 grudnia 2023 r. pracodawca rozwiązał z Panią umowę. Mając świadomość, iż po urodzeniu dziecka Pani jedynym źródłem dochodu będzie zasiłek macierzyński i świadczenie 500+, w dniu 7 października 2022 r. sprzedała Pani pierwszą z wydzielonych działek o numerze 2/11 o pow. 0,1250 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część niezbudowanej nieruchomości nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za kwotę 81.250 zł. W dniu, w którym sprzedała Pani pierwszą działkę w całości spłaciła Pani zaciągniętą na zakup ww. nieruchomości pożyczkę (50.000 zł). W dniu 31 grudnia 2022 r. przypadała płatność drugiej raty dotyczącej zakupionej nieruchomości, w związku z czym resztę uzyskanej ceny przeznaczyła Pani na ten cel. W 2023 r. sprzedała Pani kolejne 5 działek:

*   dniu 11 lipca 2023 r. niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki nr 2/8 o pow. 0,1056 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za cenę 60.000 zł;
*   w dniu 28 lipca 2023 r. niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki nr 2/6 o pow. 0,1021 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za cenę 60.000 zł;
*   w dniu 22 września 2023 r. niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki nr 2/7 o pow. 0,1039 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za cenę 60.000 zł;
*   w dniu 28 września 2023 r. niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki nr 2/10 o pow. 0,1090 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za cenę 65.000 zł;
*   w dniu 5 grudnia 2023 r. niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki nr 2/9 o pow. 0,1073 ha objętą KW nr (\`(...)\`) oraz udział wynoszący 1/6 część w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr 2/12 o pow. 0,0949 ha objętej KW nr (\`(...)\`) za cenę 65.000 zł.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów sprzedane nieruchomości stanowiły grunty orne. Każda ze sprzedanych działek miała dostęp do drogi publicznej poprzez działkę nr 2/12. Przed sprzedażą umieściła Pani ogłoszenie dotyczące sprzedaży działek na portalach: (\`(...)\`). Nie podejmowała Pani aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Do pierwszej sprzedanej działki nie doprowadzała Pani żadnych mediów. Pozostałym wydzielonym działkom zapewniła Pani wyłącznie dostęp do wody, innych mediów Pani nie doprowadzała. Nie ogrodziła Pani wydzielonych działek. Nie korzystała Pani z usług pośredników w sprzedaży nieruchomości. Nie udzielała Pani pełnomocnictw osobom trzecim do dysponowania nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży, bądź dokonywania czynności związanych z ww. działkami.

Oprócz zabudowanej nieruchomości nr 2/5 powstałej w wyniku podziału działki nr 2/4 nie posiada Pani innych nieruchomości. Nieruchomości tej nie zamierza Pani odsprzedawać. Nie sprzedawała Pani innych nieruchomości poza wyżej wskazanymi. Środki uzyskane ze sprzedaży działek zostały przeznaczone na spłatę pożyczki, o której mowa wyżej, spłatę kolejnej raty dotyczącej zakupu nieruchomości nr 2/4, na bieżące potrzeby Pani i Pani dziecka, a także na remont ww. budynku mieszkalnego, który trwa do dnia dzisiejszego. Budynek mieszkalny na chwilę obecną nie nadaje się do zamieszkania, wymaga gruntownego remontu. Niewydane do dnia dzisiejszego środki finansowe pochodzące ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na kontynuację prowadzonego remontu, spłatę dwóch kolejnych rat ceny zakupu nieruchomości nr 2/4 oraz bieżące koszty utrzymania.

Nie zamierza Pani nabywać innych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Sprzedawaną nieruchomość nabyła Pani w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Nieruchomość wskazana we wniosku nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych umów. W odniesieniu do ww. nieruchomości nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ostateczna decyzja o warunkach zabudowy została wydana jeszcze przed podziałem dla działki nr 1 . Dla żadnej ze sprzedanych sześciu działek nie została bezpośrednio wydana ostateczna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Pytanie
-------

Czy odpłatne zbycie działek jest opodatkowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy jako odpłatne zbycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Odpłatne zbycie opisanych wyżej działek stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

NSA w wyroku z dnia z dnia 4 września 2015 r., sygn. II FSK 1557/13, wskazał, że kryteria umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w warunkach działalności gospodarczej, w tym warunek "ciągłości", nie są spełnione jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. jej uporządkowania, uzyskanie informacji o możliwości zagospodarowania, przygotowaniu dokumentacji geodezyjnej, zawarcie umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzieleniu części przeznaczonej do sprzedaży itp.). Fakt, że grunty, mające być przedmiotem sprzedaży zostały wydzielone z należącego do podatnika gospodarstwa rolnego, podatnik uzyskał warunki zabudowy w zakresie budowy domów jednorodzinnych, dokonał podziału działek na mniejsze, na część z nich zawarł umowę o podłączeniu energii elektrycznej - nie przesądza, że sprzedaż tychże działek prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej. Cel zarobkowy przyświecający działaniom podatnika sam w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych dla siebie efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji jest rzeczą oczywistą, a ponadto ustawodawca nie wprowadził barier rentowności, które determinowałyby zastosowanie regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., sygn. II FSK 829/17, brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. NSA wskazał, że zwłaszcza w warunkach rozregulowanej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. NSA uznał, że błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam zamiar podatnika co do sposobu ich wykorzystania. W niniejszym wyroku NSA podkreślił również, że gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Zdaniem Sądu, przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Właściciel, który nie może sprzedać całości, będzie sukcesywnie sprzedawać części swojego majątku. W tego rodzaju sytuacjach należałoby mówić, że działania podatnika polegające na sukcesywnej sprzedaży swojego majątku mają w istocie rzeczy charakter okazjonalny, incydentalny, a nie stały. Cecha stałości nie wynika bowiem z samej liczby zbywanych przedmiotów, ale ciągłego dokonywania określonych czynności. Jeżeli zatem jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły. Działania te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe uważa Pani, że podział stanowiącej Pani majątek prywatny nieruchomości gruntowej na mniejsze działki, uzyskanie dla wydzielonych działek decyzji o warunkach zabudowy, zapewnienie wydzielonym działkom przyłącza do wody (z wyłączeniem pierwszej sprzedanej działki), czy zamieszczenie ogłoszenia o sprzedaży działek w internecie nie przesądza w żadnej mierze o zaliczeniu uzyskanych przez Panią przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości nie były i nie będą przez Panią reinwestowane, tj. przeznaczone na zakup kolejnych nieruchomości i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż. Środki uzyskane ze sprzedaży działek zostały przeznaczone na spłatę pożyczki, spłatę dwóch rat ceny zakupu nieruchomości nr 1 , na bieżące potrzeby Pani i Pani dziecka, a także na remont ww. budynku mieszkalnego, który trwa do dnia dzisiejszego. Budynek mieszkalny na chwilę obecną nie nadaje się do zamieszkania, wymaga gruntownego remontu. Niewydane do dnia dzisiejszego środki finansowe pochodzące ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na kontynuację prowadzonego remontu, spłatę dwóch kolejnych rat ceny zakupu nieruchomości nr 1 oraz bieżące koszty utrzymania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową :

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9;

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić również zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o której mowa we wniosku.

Ze złożonego przez Panią wniosku wynika, że 20 stycznia 2021 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 1 o obszarze 0,9500 ha. Działka jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 41,00 m2 oraz dwoma budynkami gospodarczymi. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane oraz grunty orne. Zakupu ww. nieruchomości dokonała Pani na potrzeby własne, z zamiarem wyremontowania znajdującego się na niej budynku mieszkalnego oraz stworzenia sadu na pozostałej części gruntu. W latach 2022-2023 sprzedała Pani sześć działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości nr 1 . Na sprzedanych gruntach do momentu zbycia rosła trawa, nie nabywała ich Pani w celu odsprzedaży. Nie prowadziła i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Powodem sprzedaży gruntów była zmiana sytuacji życiowej. Nabyty budynek mieszkalny wymaga generalnego remontu, który Pani rozpoczęła. Remont wymagał większego niż przewidywane przez Panią w momencie kupna zaangażowania środków, w związku z czym zaczęła się Pani zastanawiać nad sprzedażą części działki. Wystąpiła Pani o warunki zabudowy. Decyzję o warunkach zabudowy wydano 1 października 2021 r. Od 1 stycznia 2022 r. nie wykonywała już Pani pracy na podstawie umowy zlecenie, w związku z czym Pani dochody uległy uszczupleniu. Podjęła Pani wówczas kolejny krok w celu sprzedaży części zakupionej nieruchomości, tj. dokonała Pani jej podziału. W dniu 4 kwietnia 2022 r. wydano decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości. W dniu 31 lutego 2022 r. rozwiązała Pani umowę o pracę z dotychczasowym pracodawcą decydując się na zatrudnienie (od 7 kwietnia 2022 r.) w innym podmiocie. Przed zakończeniem umowy zawartej na okres próbny dowiedziała się Pani, iż jest Pani w ciąży. Z dniem urodzenia dziecka, tj. 4 grudnia 2023 r. pracodawca rozwiązał z Panią umowę. Mając świadomość, iż po urodzeniu dziecka Pani jedynym źródłem dochodu będzie zasiłek macierzyński i świadczenie 500+ w dniu 7 października 2022 r. sprzedała Pani pierwszą z wydzielonych działek. Każda ze sprzedanych działek miała dostęp do drogi publicznej poprzez działkę nr 2/12. Przed sprzedażą umieściła Pani ogłoszenie dotyczące sprzedaży działek na portalach: (\`(...)\`). Nie podejmowała Pani aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Do pierwszej sprzedanej działki nie doprowadzała Pani żadnych mediów. Pozostałym wydzielonym działkom zapewniła Pani wyłącznie dostęp do wody, innych mediów Pani nie doprowadzała. Nie ogrodziła Pani wydzielonych działek. Nie korzystała Pani z usług pośredników w sprzedaży nieruchomości. Nie udzielała Pani pełnomocnictw osobom trzecim do dysponowania nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży, bądź dokonywania czynności związanych z ww. działkami. Oprócz zabudowanej nieruchomości nr 2/5 powstałej w wyniku podziału działki nr 1 nie posiada Pani innych nieruchomości. Nieruchomości tej nie zamierza Pani odsprzedawać. Nie sprzedawała Pani innych nieruchomości poza wyżej wskazanymi. Środki uzyskane ze sprzedaży działek zostały przeznaczone na spłatę pożyczki, o której mowa wyżej, spłatę kolejnej raty dotyczącej zakupu nieruchomości nr 1, na bieżące potrzeby Pani i Pani dziecka, a także na remont ww. budynku mieszkalnego, który trwa do dnia dzisiejszego. Nie zamierza Pani nabywać innych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Nieruchomość wskazana we wniosku nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych umów. W odniesieniu do ww. nieruchomości nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Ostateczna decyzja o warunkach zabudowy została wydana jeszcze przed podziałem dla działki nr 1 . Dla żadnej ze sprzedanych sześciu działek nie została bezpośrednio wydana ostateczna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Panią to wystąpienie o warunki zabudowy nieruchomości, podział działek nabytych w celu dokonania ich sprzedaży oraz doprowadzenie wody do sprzedawanych działek.

Powzięła Pani wątpliwość, czy odpłatne zbycie działek jest opodatkowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy jako odpłatne zbycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. Ustawy.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży powyższych nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. W żaden sposób nie podejmowała Pani działań podnoszących wartość lub atrakcyjność nieruchomości, w szczególności nie podejmowała Pani profesjonalnych czynności marketingowych, charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami.

Podjęte przez Panią czynności polegające na sprzedaży ww. działek, powstałych z podziału nabytej nieruchomości wskazują, że nie miały one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości i jej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o prowadzeniu działalności gospodarczej w tym zakresie. Nie sposób uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Panią pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży przedmiotowych działek do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Sam fakt, że dokonała Pani podziału działek oraz doprowadzi do nich wodę, nie może przesądzać, że jej sprzedaż prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej.

Podsumowując okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przez Panią działek nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż przez Panią działek nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowodowała powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe sprzedaży działek należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z cytowanego wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne zbycie przez Panią działek przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany zgodnie z art. 30e tej ustawy.

Wobec powyższego Pani stanowisko jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Panią w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków NSA należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Panią i orzeczenia sądu, potraktowano jako element Pani argumentacji, nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).