Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-798/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-31
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług, o których mowa w art. 132 b i dalsze Dyrektywy 2009/112/WE
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawca; dyrektywy; ochrona-ochrona zdrowia; opieka-opieka zdrowotna; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2010r. (data wpływu 19 października 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 stycznia 2011r. (data wpływu 14 stycznia 2011r.) oraz pismem z dnia 6 stycznia 2011r. (data wpływu 20 stycznia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług, o których mowa w art. 132 b i dalsze Dyrektywy 2009/112/WE – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług, o których mowa w art. 132 b i dalsze Dyrektywy 2009/112/WE.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 stycznia 2011r. (data wpływu 14 stycznia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 grudnia 2010r., znak: IBPP3/443-798/10/PH, oraz pismem z dnia 6 stycznia 2011r. (data wpływu 20 stycznia 2011r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej, którego jednostką tworzącą jest spółka jawna. Zakład ten jest wpisany do rejestru zakładów opieki zdrowotnej wojewody, świadczy usługi opieka medyczna na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnych charakterze medyczne, na podstawie kontraktu z NFZ. Dla potrzeb tych właśnie usług nabywa różne towary i różne usługi.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską nr 16915 wynika, że Polska nie może wprowadzić zerowej stawki VAT na usługi zdrowotne. Polska musi się podporządkować prawu UE, zgodnie z którym na podstawie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnych charakterze - państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej, czyli w naszym przypadku od podatku VAT. Minister Finansów w cytowanej odpowiedzi podniósł, że na podstawie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej uzyskują status instytucji prawa publicznego. Obowiązek podporządkowania prawu UE musi dotyczyć również podporządkowania się Polski art. 132 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 132 lit. g dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie, są zwolnione z podatku VAT przy nabywaniu towarów i nabywaniu na usług na potrzeb świadczonych usług medycznych.

W tej sytuacji dostawca jest zobowiązany wystawić za nabywane towary (lekarstwo, paliwo do samochodu w tym do karetki pogotowia ratunkowego), za nabywane usługi (np. najmu gabinetu lekarskiego, usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości) fakturę VAT jako czynności zwolnione z VAT wskazując przepis dyrektywy, który zwalnia od podatku tę dostawę lub to świadczenie, czyli art. 132 ust. g dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w oparciu o § 4 ust. 7 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz. U.2008.212.1337 jest prawidłowym w pozycji symbol usługi wpisanie art. 132 ust. g dyrektywy 2006/112/WE.

Za takim rozumienie podnoszonego uregulowania przemawiają podstawowe zasady podatku od wartości dodanej (podatku VAT) tj.- zasady:

1.  powszechności opodatkowania,
2.  neutralność opodatkowania dla podatników uczestniczących w obrocie gospodarczym, a tym samym obciążenie ostatecznego odbiorcy czyli konsumenta.

W tej sytuacji złożenie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej oświadczenia pod odpowiedzialnością karną, że nabywane towary, że nabywane usługi będą wykorzystywane do świadczenia usług, o których mowa w art. 132 b i dalsze dyrektywy 2009/112/WE uprawnia dostawę do wystawienia faktury ze stawką zwolnioną.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 6 stycznia 2011r., Wnioskodawca wskazał, iż jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej realizującym „opieką medyczną” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a tym samym świadczy usługi zwolnione z podatku VAT tak na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, jak również na podstawie polskiej ustawy o VAT. Jest to transakcja realizowana na podstawie kontraktu z NFZ polegająca na świadczeniu opieki medycznej w zakresie żywienia dojelitowego i pozajelitowego w warunkach domowych (pacjent przebywa cały czas we własnym domu). Do obowiązków Wnioskodawcy należy: całodobowa opieka nad pacjentem zapewniana przez lekarza i pielęgniarkę, prowadzenie okresowych badań diagnostycznych wynikających z kontraktu i sporadycznych wynikających z zaleceń lekarza prowadzącego, transport pacjenta do szpitala jeżeli jego stan zdrowia wymaga pobytu w szpitalu, wizyty lekarza i pielęgniarki w domu pacjenta, badania (rodzaj wizyty szpitalnej) i pobrania prób do badań diagnostycznych, mających stanowić podstawę dalszego prowadzenia pacjenta, zapewnienie całodobowej łączności telefonicznej pacjenta z lekarzem i pielęgniarką, dostarczenie pacjentowi lekarstw do domu, umożliwienie pacjentowi wizyty w gabinecie lekarskim do którego pacjent może się zgłosić w razie takiej potrzeby.

Dla realizacji transakcji zasadniczej pt. „opieka medyczna” Wnioskodawca zawiera transakcje ściśle z tą podstawową transakcją związane (ściśle z nimi związane czynności), takie jak zakupy lekarstw i sprzętu medycznego w hurtowni farmaceutycznej, najem gabinetu lekarskiego, pomieszczeń biurowych jako miejsca pracy personelu oraz archiwum dla dokumentacji medycznej i ponoszenie kosztów jego eksploatacji (ogrzewanie, oświetlenie, sprzątanie, utylizacja odpadów), zapewnienie sprzętu biurowego (meble, komputery itp.) zapewnienie łączności telefonicznej pomiędzy pacjentem a lekarzem i pielęgniarką co Wnioskodawca realizuje poprzez abonament telefoniczny z operatorami telefonicznymi w tym infolinię, Wnioskodawca zakupuje lub wynajmuje pojazdy w celu umożliwienia wyjazdów lekarza i pielęgniarki do pacjenta, ponosi koszty ich eksploatacji: dokonuje zakupu paliwa, ponosi koszty napraw w ilościach niezbędnych do świadczenia usługi zakontraktowanej w NFZ.

Są to świadczenia - czynności niezbędne do wykonania usługi podstawowej jaką jest świadczenie kontraktowane w NFZ w zakresie żywienia do i pozajelitowego o których mowa w art. 134 dyrektywy 2006/112/WE, który to przepis – zdaniem Wnioskodawcy - daje prawo nabywania przez Wnioskodawcę towarów (zakupy lekarstw i sprzętu medycznego, środków transportu, paliwa, energii elektrycznej, węgla do ogrzewania gabinety czy co.) i usług (najem gabinetu, najem środka transportu, utylizacji odpadów, abonament telefoniczny itp).

Wnioskodawca uważa, że obowiązkiem dostawcy towarów i świadczących usługi na rzecz usług medycznych stosownie do art. 134 dyrektywy 2006/112/WE jest wystawianie faktur sprzedaży towarów i usług ze stawką zwolnioną. Zgodnie z § 4 ust. 7 pkt 3 - rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz.U.2008.212.1337 - w opisie wystawca faktury jest zobowiązany podać w przypadku zastosowania dyrektywy stosowny przepis stanowiący podstawę zwolnienia w tym przypadku jest to art. 134 dyrektywy 2006/112/WE.

W tej sytuacji jest bezspornym – zdaniem Wnioskodawcy - że przepisy ustawy o VAT zabezpieczają prawo nabywania tego rodzaju towarów i usług bez podatku VAT. Polski ustawodawca od 1 stycznia 2011 roku wprowadza do polskiej ustawy o VAT, omawiane przepisy art. 132 i art. 134 dyrektywy 2006/112/WE.

W przekonaniu Wnioskodawcy orzecznictwo Sądów Administracyjnych jest jednoznaczne. Jeżeli dla podatnika jest korzystniejsza dyrektywa UE ma prawo domagać się zastosowania dyrektywy. Stanowisko Wnioskodawcy, iż organy podatkowe mają obowiązek odmowy zastosowania normy prawa krajowego w razie stwierdzenia jej niezgodności z prawem wspólnotowym wynika z orzecznictwa (por. orzeczenie ETS, C-11/92, The Queen v. Secretary of State for Health, ex parte Gallaher Ltd and others, Zb. Orz. 1993, s. I-3545).

W związku z powyższym Wnioskodawca jest zainteresowany praktycznym stosowaniem podniesionych regulacji dyrektywy 2006/112/WE i przepisów polskich dotyczących opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług medycznych, a w szczególności dotyczy to faktur wystawianych przez dostawców towarów (zakupy lekarstw i sprzętu medycznego, środków transportu, paliwa, energii elektrycznej węgla do ogrzewania gabinety czy c. o.) i usług (najem gabinetu, najem środka transportu, utylizacji odpadów, abonament telefoniczny itp.). Czy w takiej sytuacji kontrahenci Wnioskodawcy mają prawo do zastosowania stawki „zwolniony z VAT”.

W piśmie z dnia 6 stycznia 2011r. Wnioskodawca sformułował również pytanie oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przyporządkowane do przeformułowanego pytania, w brzmieniu podanym poniżej.

Dodatkowo w piśmie z dnia 6 stycznia 2011r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż chodzi mu o interpretację przepisów dotyczącą stanu faktycznego, a nie zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy składając zamówienie np. na dostawę lekarstw należy podać informację, że zakupywane lekarstwa są zamawiane w ilościach niezbędnych do świadczenia usług medycznych, o których mowa w art. 132 ust. 1 pkt B dyrektywy 2006/112/WE, a tym samym zakup taki daje prawo do stawki zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 134 dyrektywy2006/l 12/WE? Artykuł 43 ust. 1 pkt 18 w związku z ust. 17 ustawy o VAT mówi, że od 1 stycznia 2011 roku zakup lekarstw, które są zakupywane w ilościach niezbędnych do świadczenia usług medycznych, daje prawo do zastosowania stawki zwolnionej z podatku VAT. Wydaje się, że w takiej sytuacji konieczne byłoby składanie oświadczenia w postaci załącznika do zamówienia, pod odpowiedzialnością karną, że zakupywane lekarstwa są zamawiane w ilościach niezbędnych do świadczenia usług medyczny, o których mowa w art. 132 ust. 1 pkt. B dyrektywy 2006/112/WE, a tym samym Wnioskodawca ma prawo do stawki zwolnionej z podatku YAT na podstawie art. 134 dyrektywy 2006/112/W i artykułu 43 ust. 1 pkt 18 w związku z ust. 17 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje ściśle z tą podstawową transakcją związane (ściśle z nimi związane czynności) jak zakupy lekarstw i sprzętu medycznego w hurtowni farmaceutycznej, najem gabinetu lekarskiego i ponoszenie kosztów jego eksploatacji (ogrzewanie, oświetlenie, sprzątanie, utylizacja odpadów), zapewnienie łączności telefonicznej pomiędzy pacjentem a lekarzem i pielęgniarką zobowiązuje dostawców Wnioskodawcy do wystawiania faktur VAT z określeniem stawki VAT jako stawki zwolnionej z VAT, na podstawie składanego zamówienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010r., gdyż we wniosku z dnia 1 września 2010r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz potwierdził powyższe w piśmie z dnia 6 stycznia 2011r.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w piśmie z dnia z dnia 6 stycznia 2011r. (data wpływu 14 stycznia 2011r.), Wnioskodawca dokonał przeformułowania zadanego pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, w porównaniu do treści zawartej we wniosku o interpretację indywidualną z dnia 13 października 2010r. Ponieważ ww. pismo Wnioskodawcy było odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 grudnia 2010r., znak: IBPP3/443-798/10/PH o uzupełnienie wniosku, zatem przyjęto, że zarówno pytanie jak też własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wskazane w tym uzupełnieniu są ostateczne. Stąd też podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do wersji pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu zaistniałego faktycznego Wnioskodawcy wynikających z tego uzupełnienia.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy).

Z godnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Co do zasady, towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową. Stosowanie stawki podstawowej ma charakter reguły ogólnej. Jednakże stawka podstawowa ma zastosowanie wówczas, gdy ustawa bezpośrednio (bądź poprzez rozporządzenia) oraz w sposób wyraźny nie przewiduje zastosowania dla danej czynności innej (niższej) stawki podatku lub zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

Zauważyć należy, iż zwolnienia, o których mowa wyżej, tj. wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, mają co do zasady charakter przedmiotowy. Oznacza to, że od podatku zwolniona jest pewna czynność. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia charakteryzują się tym, że podatnik, który z nich korzysta, nie ma prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących wykonywaniu czynności zwolnionych, a co za tym idzie, podobnie jak ostateczny konsument towarów lub usług, ponosi faktyczny ciężar podatku od wartości dodanej. Jest to wynikiem przyjęcia założenia, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje w całości w stosunku do podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Co więcej, podatnik prowadzący zarówno działalność zwolnioną, jak i opodatkowaną, w przypadku gdy nie jest w stanie wyodrębnić poszczególnych kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie z którąkolwiek z tych czynności, może zmniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, która odpowiada procentowemu udziałowi wartości obrotu opodatkowanego w obrotach ogółem. Ta reguła ma na celu umożliwienie zrealizowania zasady ogólnej, jaką jest prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi przy jednoczesnym uwzględnieniu specyficznej sytuacji podmiotu dokonującego zakupu tych towarów i usług, którym nie można przypisać wyłącznego związku z czynnościami opodatkowanymi. W rezultacie, im wyższy jest udział sprzedaży zwolnionej w sprzedaży ogółem, tym niższa jest kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Zatem w przypadku podatku od towarów i usług, z uwagi na specyfikę tego podatku zwolnienie podatkowe skutkuje brakiem opodatkowania pozytywną stawką podatku VAT wykonywanych usług wymienionych w załączniku nr 4, a równocześnie brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług, które zostały wykorzystane do wykonywania czynności zwolnionych. W tym przypadku podatek nie podlega odliczeniu, gdyż nie posłużył do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro podatnik nie poniósł ciężaru podatku przy sprzedaży usług, to - zgodnie z ogólnym mechanizmem funkcjonowania VAT - nie ma powodów, aby przyznawać mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych z tymi zwolnionymi czynnościami.

Zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. W tym przypadku bowiem ma miejsce konsumpcja towarów lub usług, która nie jest opodatkowana. Należy jednak podkreślić, że ten brak opodatkowania ma charakter formalny. W istocie bowiem w cenie usług zwolnionych finalnie od podatku zawarty jest podatek naliczony na wcześniejszych etapach obrotu w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług zwolnionych z podatku. Tak czy inaczej konsument jest więc obciążany tym podatkiem, chociaż jest on ukryty w cenie towaru lub usługi.

Względy ochrony konkurencji i związany z tym postulat harmonizacji podatków pośrednich na obszarze Wspólnoty wymaga jednakowego zakresu zwolnień (przedmiotowych) od podatku od towarów i usług. Dlatego też ustawodawca krajowy został pozbawiony swobody w stosowaniu zwolnień w podatku od towarów i usług.

Rodzajem usług zwolnionych od podatku są usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych, klasyfikowane w dziale ex 85 PKWiU wymienione w poz. 9 załącznika nr 4 do ustawy. Jak wskazuje analiza tej części klasyfikacji, zakres przedmiotowy usług w zakresie ochrony zdrowia jest szeroki i obejmuje: usługi świadczone przez szpitale, usługi medyczne świadczone przez przychodnie i praktyki lekarskie, usługi stomatologiczne, usługi położnych, pielęgniarek, fizykoterapeutów i inne osoby zajmujące się usługami paramedycznymi (łącznie z usługami homeopatycznymi i podobnymi, usługi pogotowia ratunkowego, usługi w zakresie ochrony zdrowia świadczone w obiektach zapewniających pacjentom zakwaterowanie, innych niż szpitale, usługi świadczone przez laboratoria medyczne, usługi świadczone przez banki krwi, banki spermy i organów przeznaczonych do transplantacji).

Taki zakres zwolnienia nie jest sprzeczny ze stosownymi zapisami artykułu 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), w myśl którego państwa członkowskie zwalniają opiekę szpitalną i medyczną oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zauważyć należy, w prawie krajowym spełniona pozostaje przesłanka ww. przepisu art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy, tj. czynności w zakresie opieki szpitalnej i medycznej podejmowane są przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego przez szpitale, ośrodki medyczne lub diagnostyczne i inne odpowiednio uznane placówki o podobnych charakterze.

Na mocy pozycji nr 9 załącznika, od podatku zwolnione są również usługi w zakresie opieki społecznej. Są to przede wszystkim usługi opieki społecznej z zakwaterowaniem (świadczone przez domy opieki, domy spokojnej starości etc), a także usługi opieki wychowawczej i społecznej bez zakwaterowania (dotyczyć to będzie usług świadczonych przez różnego rodzaju świetlice wychowawcze czy też środowiskowe, poradnie, pogotowia opiekuńcze itp.). Powyższe zwolnienie związane jest z przepisem art. 132 ust. 1 lit. g ww. dyrektywy, stosownie do którego świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie.

Z powyższego przepisu wynika, że zwolnione od podatku są: dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych (ang. closely links) z opieką społeczną oraz zabezpieczeniem społecznym. Wymienia się tutaj usługi świadczone przez domy starości (ang. old peoples home), organizacje (ciała) podległe prawu publicznemu oraz inne organizacje charytatywne (pożytku publicznego).

Dokonując analizy zaistniałego stanu faktycznego ma tle obowiązujących przepisów krajowych i wspólnotowych należy podkreślić, oba powyżej przywołane przepisy art. 132 Dyrektywy Rady 2006/112/WE zostały umieszczone przez ustawodawcę w rozdziale zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym” (Rozdział 2) i dotyczą one w każdym przypadku enumeratywnie wymienionych grup podmiotów. Dla zastosowania zwolnień wymienionych w art. 132 Dyrektywy konieczne jest zatem jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek – po pierwsze uprawnionym do zwolnienia musi być podatnik będący podmiotem wymienionym w danym przepisie, po drugie – wykonywane przez tego podatnika czynności również muszą być bezpośrednio w tym przepisie wskazane.

A zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. b. Dyrektywy Rady 2006/112/WE, znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji świadczenia usług opieki szpitalnej i medycznej oraz ściśle z nimi związanych czynności podejmowanych przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, nie zaś na ich rzecz przez inne podmioty.

W analogiczny sposób również zwolnienie, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. g. Dyrektywy Rady 2006/112/WE, znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji świadczenia usług i dostaw towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywanych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie, nie zaś na ich rzecz przez inne podmioty.

Tym samym powyższe zwolnienia nie dotyczą dostaw towarów realizowanych przez dostawców Wnioskodawcy na jego rzecz, jak również nie dotyczą usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

Czynności świadczone przez podmioty wymienione w artykule 132 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej muszą realizować cele publiczne. Należy podkreślić, iż czynności świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, nie można uznać za czynności wykonywane w interesie publicznym.

A zatem zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę, jest możliwe tylko wówczas, kiedy analiza czynności wykonywanych przez dostawców na rzecz Wnioskodawcy wykaże, iż ustawa lub przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla danej czynności stawkę inną, niż stawka podstawowa wskazana w art. 41 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo zauważyć należy, iż bogate orzecznictwo TSUE potwierdza wskazany powyżej sposób interpretacji przepisów Rozdziału 2 Dyrektywy 2006/112/WE.

TSUE niejednokrotnie wypowiadał się w sposób, z którego wynika, iż zwolnienia, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. b i lit. g Dyrektywy 2006/112/WE dotyczą wyłącznie określonych czynności świadczonych przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze w przypadku art. 132 ust. 1 lit. b, czy też odpowiednio podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie w przypadku art. 132 ust. 1 lit. g.

W wyroku z dnia 10 czerwca 2010 r. w sprawie C-86/09 (Future Health Technologies Ltd przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs) Trybunał stwierdził iż:

„Z powyższego wynika, że art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) szóstej dyrektywy oraz art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 powinny być interpretowane w ten sam sposób (zobacz również podobnie wyrok z dnia 6 listopada 2008 r. w sprawie C 291/07 Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet, Zb.Orz. s. I 8255, pkt 23). W ten sposób orzecznictwo wykształcone w odniesieniu do zwolnień przewidzianych w art. 13 część A ust. 1 lit. b) i c) szóstej dyrektywy może służyć w niniejszej sprawie jako podstawa do odpowiedzi na pytania zawarte w postanowieniu odsyłającym.

(…)

Ponadto w świetle utrwalonego orzecznictwa dotyczącego art. 13 części A szóstej dyrektywy wynika, że zwolnienia przewidziane w art. 132 dyrektywy 2006/112 nie przewidują zwolnienia z podatku VAT wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie zwolnienie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. w szczególności wyroki z dnia 11 lipca 1985 r. w sprawie 107/84 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. 2655, pkt 17; z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C 307/01 D’Ambrumenil i Dispute Resolution Services, Rec. s. I 13989, pkt 54; a także ww wyrok w sprawie Eulitz, pkt 26, oraz przytoczone tam orzecznictwo).

Z orzecznictwa dotyczącego szóstej dyrektywy wynika również, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady wynikającej z art. 2 ust. 1 lit. a) i c) dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.”

Zakresem zwolnienia wskazanego w art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy zostały również objęte „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną”. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” mieszczą się zatem wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego opieki szpitalnej i medycznej. Analogiczne postanowienia zawiera art. 132 ust. 1 lit. g.

Z tego też względu przepis art. 134 Dyrektywy stanowi, iż dostawa towarów ani świadczenie usług nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), w następujących przypadkach:

1.  gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu,
2.  gdy ich głównym celem jest osiągniecie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Cytowany przepis wyłącza ze zwolnienia dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane przez podmioty wskazane m. in w art. 132 ust. 1 lit. b i g w przypadkach wskazanych w cyt. art. 134.

Przepis ten w żadnym przypadku nie stanowi podstawy do żądania przez Wnioskodawcę, aby dostawcy towarów i świadczący usługi sprzedali Wnioskodawcy towary i usługi bez podatku VAT jako zwolnione. Innymi słowy przepis art. 134 Dyrektywy i odpowiednio przepis art. 43 ust. 17 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011r. nie mają zastosowania do zakupu przez Wnioskodawcę towarów i usług jako zwolnionych od podatku VAT z tego powodu, że dobra są nabywane przez Wnioskodawcę w ilościach niezbędnych do świadczenia przez niego usług medycznych.

Ponadto odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia C-11/92 Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie The Queen v Secretary of State for Health ex parte Gallaher Ltd. and others, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie ma on zastosowania. Powyższy wyrok wskazuje bowiem, że uchybienia krajowego prawodawcy należy niwelować w drodze kompleksowej wykładni obowiązujących przepisów, z uwzględnieniem ogólnych zasad prawa wspólnotowego, jeżeli zdarzenie powodujące konsekwencje podatkowe miało miejsce po przystąpieniu Polski do UE.

Stawka podatku VAT na towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę, jest zatem uzależniona każdorazowo od rodzaju konkretnego towaru lub usługi i postanowień ustawy, która w sposób wyraźny wskazuje konkretną stawkę dla danego towaru lub usługi.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż dostawcy Wnioskodawcy, na podstawie informacji zawartej w zamówieniu, iż zamówione dobra są niezbędne do świadczenia usług medycznych są zobowiązani do wystawiania na rzecz Wnioskodawcy, faktur VAT z określeniem stawki VAT jako stawki zwolnionej z VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.