Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-586/15-5/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-23
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT aportu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci Centrum Rozrywki oraz Centrum Handlowego jako przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 26 czerwca 2015 r.) oraz pismem z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 18 sierpnia 2015 r. skutecznie doręczone Stronie w dniu 21 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT aportu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci Centrum Rozrywki oraz Centrum Handlowego jako przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT aportu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci Centrum Rozrywki oraz Centrum Handlowego jako przedsiębiorstwa. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 26 czerwca 2015 r.) oraz pismem z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 18 sierpnia 2015 r. znak nr IPPP2/4512-586/15-3/JO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („B” lub „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, w skład której na terenie Polski wchodzą też inne spółki zlokalizowane w kilku miastach Polski. Grupa kapitałowa, w skład której wchodzi B specjalizuje się w zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi, w szczególności w prowadzeniu centrów handlowych.

Spółka jest aktualnie dzierżawcą zabudowanej nieruchomości położonej w Warszawie („Nieruchomość”) na podstawie umowy dzierżawy („Umowa dzierżawy”), której stroną jest Miasto („Właściciel Nieruchomości”). Na moment przejęcia praw i obowiązków wynikających z Umowy dzierżawy od wcześniejszego dzierżawcy, B nabyła roszczenie o zwrot od Właściciela Nieruchomości nakładów poniesionych na wybudowanie na Nieruchomości dwóch budynków komercyjnych („Nakłady”), w których znajduje się obecnie centrum handlowe („Centrum Handlowe”) oraz centrum rozrywki („Centrum Rozrywki”). Na Nieruchomości posadowiony jest wspólny dla obu budynków (tj. dla budynku Centrum Handlowego oraz budynku Centrum Rozrywki) parking składający się z trzech poziomów („Parking Wielopoziomowy"). Na potrzeby ewidencji rachunkowej i podatkowej Nakłady są traktowane jako odrębne środki trwałe tj. budynki i budowle, dodatkowo powiększone o nakłady modernizacyjne, prace adaptacyjne poniesione po nabyciu Nieruchomości zwiększające wartość początkową nabytych składników majątkowych. Składniki te podlegają amortyzacji podatkowej.

W skład budynku Centrum Handlowego wchodzi galeria handlowo-usługowa oraz dwupoziomowy hipermarket. Budynek Centrum Handlowego obejmuje kilkadziesiąt lokali, w których znajdują się różnego rodzaju sklepy i salony specjalistyczne, bankomaty, banki, filia poczty, pralnia, salon piękności oraz myjnia samochodowa. Budynek Centrum Handlowego wykorzystywany jest przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in.:

1.  wynajem powierzchni komercyjnej i technicznej oraz lokali gastronomicznych w budynku Centrum Handlowego;
2.  zarządzanie nieruchomościami polegające głównie na zarządzaniu najmami, czynszami;
3.  zarządzanie częściami wspólnymi nieruchomości i otoczeniem zewnętrznym poprzez koordynowanie kampanii marketingowych i reklamowych w budynku Centrum Handlowego;
4.  czynności zarządcze związane z technicznym administrowaniem Nieruchomością, tj. utrzymaniem budynków i terenu sąsiadującego oraz koordynacją usług serwisowych, w tym usług użyteczności publicznej (tj. wywóz śmieci, sprzątanie).

W budynku Centrum Rozrywki (typu multipleks), położonym w sąsiedztwie Centrum Handlowego, znajduje się kompleks kinowy oraz klub muzyczny. Budynek Centrum Rozrywki wykorzystywany jest przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej przede wszystkim poddzierżawę gruntu, na którym posadowiony jest budynek Centrum Rozrywki na rzecz podmiotu zajmującego się prowadzeniem kompleksu kinowego oraz zarządzanie kosztami wspólnie użytkowanego budynku Parkingu Wielopoziomowego oraz otoczenia wokół obu budynków (w szczególności w zakresie dostaw mediów, utrzymania obiektu, zewnętrznego parkingu oraz terenów zielonych).

Zgodnie z modelem biznesowym ogólnie przyjętym w branży, w której działa Spółka, działalność Spółki prowadzona jest w oparciu o zewnętrzne zasoby ludzkie. Dlatego też oprócz członka zarządu Spółki, B nie zatrudnia w ramach swojej struktury żadnych pracowników na podstawie umowy o pracę. Funkcja zarządcy nieruchomością oraz zarządcy umowami najmu skupiona jest w rękach podmiotu profesjonalnego, z którym B ma podpisane stosowne umowy. Obsługa księgowa Spółki również prowadzona jest przez biuro księgowe w oparciu o kontrakt na świadczenie usług.

Obecnie, B prowadzi negocjacje z Właścicielem Nieruchomości celem nabycia prawa własności do Nieruchomości. Z uwagi na konstrukcję prawną zapisów niektórych umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami lokali położonych w budynku Centrum Handlowego, nabycie prawa własności do Nieruchomości przez B, jako stronę umowy dzierżawy, mogłoby negatywnie wpłynąć na poziom obecnych przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tytułu najmu. Dlatego też, planowane jest przeprowadzenie działań restrukturyzacyjnych Spółki pozwalających na zabezpieczenie źródła przychodów z tytułu najmu lokali w budynku Centrum Handlowego w obecnej wysokości.

Planowana restrukturyzacja B ma obejmować wniesienie przez B do spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”) działającego zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych Spółki, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej („Przedsiębiorstwo”) z wyłączeniem, przede wszystkim, praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu lokali w budynku Centrum Handlowego („Umowy najmu Centrum Handlowego”). Wyłączenie przedmiotowych umów najmu dotyczy również kwot depozytów zatrzymanych przez B w zakresie gwarancji terminowego wykonania płatności czynszu najmu oraz pokrycia opłat eksploatacyjnych. Równolegle, zabezpieczając przychody przenoszonego przedsiębiorstwa, SKA zawrze z B umowę poddzierżawy Nieruchomości (gruntu oraz najmu budynków użytkowanych przez obecnych najemców Centrum Handlowego). W rezultacie, B zyskuje prawo do korzystania z Nieruchomości i wykonywania prawa na Nieruchomości względem najemców oraz dalszego obsługiwania dotychczasowych najemców.

W dotychczasowym przedsiębiorstwie B, z uwagi na konstrukcję prawa i brak sukcesji podatkowej, pozostaną również prawa do należności publicznoprawnych, których wykonanie wiąże się z osobistym zobowiązaniem podatkowym B.

Wnoszone w drodze aportu Przedsiębiorstwo obejmować będzie składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji określonych działań gospodarczych przedsiębiorstwa Spółki, w tym:

1.  środki trwałe, w szczególności:
    *   posiadane systemy biometryczne i urządzenia służące kontroli identyfikacji personelu pracującego na terenie Centrum Handlowego,
    *   systemy komputerowe służące liczeniu osób odwiedzających Centrum Handlowe;
    *   systemy telewizji przemysłowej wraz z kamerami monitorującymi obiekty;
    *   systemy komputerowe w zakresie oszczędzania energii poszczególnych obiektów;
    *   inne komputery, przenośne komputery; zewnętrzne nośniki reklamowe;
    *   systemy meblowe znajdujące się w pomieszczeniach Centrum Handlowego.
2.  roszczenie o zwrot Nakładów oraz prawo pierwszeństwa nabycia Nieruchomości (w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz tabelach amortyzacji podatkowej prezentowanych jako środki trwałe (budynki i budowle), tj.:
    *   budynki i wyodrębnione lokale w budynkach;
    *   instalacje klimatyzacyjne, wentylacyjne oraz przeciwpożarowe;
    *   prace adaptacyjne oraz modernizacyjne dotyczące poszczególnych lokali;
    *   prace modernizacyjne niektórych z części wspólnych obiektów;
    *   wyposażenie obiektów w instalacje techniczną schodów ruchomych;
    *   budowle w postaci parkingu;
    *   obiekty małej architektury, służące zagospodarowaniu terenu wokół budynków;
3.  środki trwałe w trakcie budowy,
4.  prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy,
5.  prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy terenów przylegających do Nieruchomości z Zarządem Dróg Miejskich,
6.  prawa i obowiązki wynikające z umowy poddzierżawy gruntu, wybudowania centrum kinowego oraz umowy o współpracy zawartej z podmiotem prowadzącym kompleks kinowy,
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów, utrzymania i serwisowania obiektów, utrzymania terenów zielonych przynależnych do Centrum Rozrywki oraz Parkingu Wielopoziomowego,
8.  prawa i obowiązki wynikające z umowy zarządzania nieruchomością,
9.  prawa i obowiązki wynikające z umowy na świadczenie usług księgowych,
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczeniowych,
11.  należności, w tym zaliczki na poczet przyszłych dostaw towarów i usług, przedpłaty dokonane,
12.  należności z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom z grupy kapitałowej,
13.  należności handlowe wobec podmiotów z grupy kapitałowej,
14.  środki pieniężne generowane w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Przedsiębiorstwo,
15.  zobowiązania z tytułu depozytów otrzymanych od dostawców,
16.  inne zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu udzielonych Spółce pożyczek,
17.  tajemnice przedsiębiorstwa,
18.  know-how w zakresie zarządzania nieruchomością i koordynowania kampanii marketingowych i reklamowych, autorskie rozwiązania dotyczące działalności zarządczej.

W rezultacie opisanych działań, SKA przejmie zadania związane z prowadzonym przez Spółkę Przedsiębiorstwem i będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą wykorzystując majątek Spółki w tym zakresie. Tym samym, na skutek planowanego aportu zapewniona zostanie możliwość realizacji przez SKA w sposób trwały i samodzielny zadań gospodarczych w oparciu o dotychczasowy majątek Przedsiębiorstwa B, polegających m.in. na:

1.  poddzierżawie całości gruntu oraz najmie budynku Centrum Handlowego;
2.  zarządzaniu Nieruchomością związanym z technicznym utrzymaniem znajdujących się na niej budynków (tj. budynku Centrum Handlowego oraz budynku Centrum Rozrywki) i terenu sąsiadującego oraz koordynacją usług serwisowych, w tym usług użyteczności publicznej (np. wywóz śmieci, sprzątanie);
3.  zarządzaniu kosztami wspólnie użytkowanego budynku Parkingu Wielopoziomowego oraz - otoczenia wokół budynków (w szczególności w zakresie dostaw mediów, utrzymania obiektu zewnętrznego parkingu oraz terenów zielonych);
4.  czynnościami w zakresie koordynowania kampanii marketingowych i reklamowych.

W odniesieniu do zobowiązań B wynikających z podporządkowanych umów finansowania oraz umowy kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu Nieruchomości, Spółka jest w trakcie uzyskiwania zgody kredytodawcy (banku) na przeniesienie praw i obowiązków z tejże umowy na nowego właściciela Przedsiębiorstwa. W zależności od warunków ugody z bankiem oraz terminu jej udzielenia, nie jest wykluczone, iż jeżeli takowa zgoda zostanie udzielona przez bank w odpowiednim czasie, zobowiązania z tytułu umowy kredytu przejdą również do SKA.

W uzupełnieniu z dnia 28 sierpnia 2015 r. Spółka wskazała, że:

*   przed przeniesieniem aportu wyodrębnionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych Spółki, Zarząd Spółki ma zamiar podjąć uchwałę, na podstawie której zostanie wprowadzona nowa struktura organizacyjna Spółki, sankcjonująca nowe funkcje przypisane temu zespołowi. Nowa struktura organizacyjna zakłada wyodrębnienie działu/oddziału Spółki, do którego zostaną przypisane szczegółowo opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji określonych działań gospodarczych przedsiębiorstwa Spółki, które będą następnie w drodze aportu funkcjonować w nowym podmiocie gospodarczym;

*   przed przeniesieniem aportu wyodrębnionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych Spółki, w związku z planowanym wdrożeniem nowej struktury organizacyjnej Spółki zostaną podjęte kroki zmierzające do wyodrębnienia układu kont syntetycznych i analitycznych umożliwiających przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych działalności Spółki, w tym do wydzielonego działu/oddziału. Już teraz działalność Centrum Handlowego oraz działalność Centrum Rozrywki posiadają odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz ich opłacalności.

*   wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w odniesieniu do którego planowane jest jego przeniesienie w drodze aportu do innej spółki będzie stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość. Jak to zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, spółka docelowa ma przejąć zadania związane z prowadzonym przez Spółkę Przedsiębiorstwem. Będzie ona w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą wykorzystując majątek Spółki w tym zakresie. Tym samym, zapewniona zostanie możliwość realizacji w sposób trwały i samodzielny zadań gospodarczych w oparciu o dotychczasowy wyodrębniony majątek Spółki.

*   wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w odniesieniu do którego planowane jest jego przeniesienie w drodze aportu do innej spółki będzie posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

*   w ocenie Spółki, wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w odniesieniu do którego planowane jest jego przeniesienie w drodze aportu do innej spółki stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych tej działalności Spółki.

*   jak to zostało wskazane we wniosku (litera o i p wyliczenia), planowane jest przeniesienie na spółkę docelową razem z wyodrębnionym zespołem składników majątkowych i niemajątkowych zobowiązań z tytułu depozytów otrzymanych od dostawców oraz innych zobowiązań, w tym zobowiązań z tytułu udzielonych Spółce pożyczek. Nie jest natomiast przesądzone przeniesienie zobowiązań Spółki wynikających z podporządkowanych umów finansowania oraz umowy kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wnoszony przez Spółkę do SKA w ramach aportu zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowić będzie przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wniesienie tak zdefiniowanego zespołu do SKA nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnoszony przez Spółkę do SKA w ramach aportu zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowić będzie przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jego wniesienie do SKA nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której 1 mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Zgodnie natomiast z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Jednocześnie, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Z powyższego wynika zatem, iż na gruncie ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa traktuje się również wniesienie takiego przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla ustalenia, czy wniesienie przez Spółkę w drodze aportu Przedsiębiorstwa do SKA nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, kluczowe znaczenie ma stwierdzenie, czy przedmiot tej czynności stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też dla potrzeb interpretacji przepisów ustawy o VAT należy posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (j.t. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm. - „KC”).

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy przy tym podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog składników tworzących przedsiębiorstwo jest katalogiem otwartym. Wynika to z faktu, iż ustawodawca posłużył się zwrotem „w szczególności”, który jednoznacznie wskazuje na przykładowy charakter tego wyliczenia.

Z kolei, stosownie do art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Art. 552 KC ma zatem charakter dyspozytywny, stwarzając stronom transakcji możliwość wyłączenia niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, za właściwe należy uznać stwierdzenie, iż z jednej strony w skład przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy o VAT) mogą wchodzić także inne składniki niż te wymienione w art. 551 KC, z drugiej zaś brak któregokolwiek ze wskazanych elementów nie pozbawia zespołu składników majątkowych charakteru przedsiębiorstwa. Nie wszystkie bowiem elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwiają realizowanie w sposób niezależny działalności gospodarczej przez drugi podmiot. Granicą swobody w omawianym zakresie będzie możliwość uczestnictwa substancji w działalności gospodarczej. Nie wydaje się przy tym, żeby zasadnym było odbieranie charakteru przedsiębiorstwa zorganizowanemu zespołowi, w części zadysponowanemu przez przedsiębiorcę, w sytuacji gdy zatrzymuje on pewną część składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa i dalej, nie zaprzestając dotychczasowej działalności, działalność gospodarczą prowadzi. (A. Kidyba, K. Kopaczyńska - Pieczniak, E. Niezbecka, Z. Gawlik, A. Janiak, A. Jedliński, T. Sokołowski, Kodeks Cywilny Komentarz Tom I Część Ogólna Lex 2009).

W ocenie Spółki, wnoszony w ramach planowanego aportu zespół składników spełniać będzie tak rozumianą definicję przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu będą bowiem te elementy przedsiębiorstwa B, które umożliwiają bez żadnych przeszkód realizację zadań gospodarczych przez SKA. Konkluzji tej nie zmienia fakt, że ze składników majątku stanowiących przedmiot aportu wyłączone zostaną w szczególności Umowy Najmu Centrum Handlowego. W ocenie Spółki, brak przeniesienia tych składników w ramach aportu nie wpłynie na zdolność SKA do niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej na bazie majątku Spółki i tym samym nie powinien mieć wpływu na kwalifikację zespołu składników będącego przedmiotem planowanego aportu, jako przedsiębiorstwa w znaczeniu ustawy o VAT.

Jakkolwiek z uwagi na wyłączenie z planowanej transakcji m.in. Umów Najmu Centrum Handlowego zmieni się częściowo charakter działalności gospodarczej, którą SKA będzie prowadziła przy wykorzystaniu majątku B, nie będzie to stanowiło przeszkody dla SKA do samodzielnej realizacji określonych działań gospodarczych. SKA zawierając jednocześnie z B umowę poddzierżawy Nieruchomości (gruntu oraz najmu budynków użytkowanych przez obecnych najemców Centrum Handlowego), zagwarantuje sobie uzyskiwanie przychodów związanych z dotychczasową eksploatacją Nieruchomości i tym samym będzie mogła bez przeszkód prowadzić działalność gospodarczą w sposób trwały i samodzielny.

W tym miejscu podnieść również należy, iż przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa, należy rozumieć jako implementację dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, tj. art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy. W konsekwencji, interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwo” należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE - takie wskazówki wynikają m.in. z wyroku NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1001/11).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy przyjąć, iż każdy ze składników majątkowych obecnego przedsiębiorstwa, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy 112 (wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1767/10).

Powyższy pogląd został także potwierdzony w wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01). W orzeczeniu tym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej \[podkreślenie Spółki\], natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Podobnie TSUE wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, orzekając, że artykuł 5 ust. 8 VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu, wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Trybunał przede wszystkim stwierdził, że pojęcie „przekazanie, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów”, użyte w art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI Dyrektywy, jest terminem autonomicznym prawa Unii Europejskiej, który należy interpretować jednolicie na całym jej obszarze. Wobec braku definicji tego pojęcia w VI Dyrektywie oraz wyraźnego odesłania do prawa państw członkowskich znaczenie i zakres tego pojęcia należy ustalić z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy omawiane uregulowanie.

Analiza powyższych wyroków prowadzi do jednoznacznej konkluzji, iż pojęcie „przedsiębiorstwo” zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tj. jako zespół składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość majątku danego podmiotu, czy tylko jego część oraz czy charakter prowadzonych działań gospodarczych jest tożsamy z wcześniejszym przedsiębiorstwem. W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie tylko części składników majątkowych jest okolicznością decydującą o braku uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo, jeżeli zespół ten będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Ponadto, uwzględniając regulacje wspólnotowe oraz orzecznictwo TSUE, przeniesienie zorganizowanego zespołu składników przedsiębiorstwa, chociaż z pewnymi wyłączeniami, jeżeli za pomocą tych składników wykonywane będą czynności opodatkowane VAT i prowadzona będzie działalność gospodarcza, powinno być neutralne dla zbywcy, gdyż na bazie tego majątku działalność gospodarcza będzie dalej prowadzona przez nabywcę (a zatem zmieni się po prostu podmiot wykonujący tą działalność), przy czym zakres wyłączeń poszczególnych składników nie przekreśla istoty działającego przedsiębiorstwa.

Podobne tezy były już wielokrotnie prezentowane również w orzecznictwie NSA. Przykładowo wskazać można na wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r. (sygn. akt I FSK 1062/10), w którym Sąd orzekł m.in.: „Sąd I instancji wskazał na składniki wymienione przez Spółkę składające się na jej przedsiębiorstwo i uznał, że charakter prowadzonej działalności gospodarczej (handel), zagwarantowanie korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu, sprawiają, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Z tego tytułu zasadnie zarzucił organowi brak wystarczającego wyjaśnienia, dlaczego wyłączenie nieruchomości z przedmiotu aportu uniemożliwiałoby dotychczasowemu przedsiębiorstwu kontynuowanie działalności. \[\`(...)\`\] Z powyższego wynika, że stanowisko autora skargi kasacyjnej, jakoby transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, w przypadku wyłączenia z niej jednego z elementów opisanych przykładowo w art. 551 Kc zawsze skutkowała uznaniem, że zbywane składniki tracą łącznie charakter przedsiębiorstwa, jest nieuzasadnione. Konieczne zatem pozostaje wyjaśnienie przez organ, dlaczego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację w tej sprawie, uznał, że wyłączenie składnika w postaci nieruchomości, pozbawi pozostałą masę dotychczasowego statusu.”

W innym z kolei wyroku - z dnia 20 marca 2012 r. (sygn. akt I FSK 815/11) - Sąd stwierdził, że: „decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Również w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 607/12), NSA potwierdził, iż: „istotą przedsiębiorstwa jest takie zorganizowanie zespołu składników materialnych i niematerialnych, które obiektywnie umożliwia realizację celu, jakim jest prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Samo zebranie i posiadanie składników nie tworzy przedsiębiorstwa, ale o jego statusie przesądza odpowiednie zorganizowanie, a więc względy organizacyjne funkcjonalne i celowościowe. W orzecznictwie też zauważa się, że wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo \[podkreślenie B\]. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55(1) k.c, a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa.”

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki wnoszony do SKA w ramach aportu zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, opisany w stanie faktycznym wniosku, stanowić będzie przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jego wniesienie do SKA nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mimo, że przeniesienie do SKA zrealizowane zostanie z pewnymi wyłączeniami, jednoczesne zawarcie przez SKA i B umowy w zakresie oddania w poddzierżawę Nieruchomości, uprawniającej SKA do żądania czynszu dzierżawnego, stanowi o możliwości realizacji przez ten zespół (w ramach SKA) działań i celów gospodarczych w sposób trwały i samodzielny, będących w zakresie działającego przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuję się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części, przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 Kodeksu cywilnego).

Ww. katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”). Jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących. Przedmiotem transakcji będzie aport przedsiębiorstwa, jeżeli nabywca przejmie wszystkie składniki majątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie. Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu warunkiem do uznania, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, konieczna jest analiza, czy nastąpi przejęcie przez nabywcę (w oparciu o nabyte składniki) funkcji tego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów.

Należy wskazać, że nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Dokonując wykładni literalnej art. 551 Kodeksu cywilnego, należy wskazać, że ustawodawca wyliczając składniki niematerialne oraz materialne, które składają się na przedsiębiorstwo miał na celu podkreślenie tych elementów, które są niezbędne, aby można było uznać transakcję za aport/sprzedaż przedsiębiorstwa. Podkreśleniem tej tezy jest fakt, że wyliczenie, o którym mowa powyżej, poprzedzone jest sformułowaniem „w szczególności”. Zgodnie natomiast z definicją słownikową (www.sjp.pwn.pl), za pomocą przysłówka „szczególnie” (w szczególności – przypis Organu) mówiący wyróżnia określony obiekt lub stan rzeczy, stwierdzając, że to, co jest powiedziane w zdaniu, w większym stopniu dotyczy tego obiektu lub stanu rzeczy niż innych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalna zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem podjecie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych ww. przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest aktualnie dzierżawcą zabudowanej Nieruchomości na podstawie Umowy dzierżawy, której stroną jest Miasto („Właściciel Nieruchomości”). Na moment przejęcia praw i obowiązków wynikających z Umowy dzierżawy od wcześniejszego dzierżawcy, Spółka nabyła roszczenie o zwrot od Właściciela Nieruchomości nakładów („Nakłady”) poniesionych na wybudowanie na Nieruchomości dwóch budynków komercyjnych, w których znajduje się obecnie Centrum Handlowe oraz Centrum Rozrywki. Na Nieruchomości posadowiony jest wspólny dla obu ww. budynków Parking Wielopoziomowy. Na potrzeby ewidencji rachunkowej i podatkowej Nakłady są traktowane jako odrębne środki trwałe, tj. budynki i budowle, dodatkowo powiększone o nakłady modernizacyjne, prace adaptacyjne poniesione po nabyciu Nieruchomości zwiększające wartość początkową nabytych składników majątkowych. Składniki te podlegają amortyzacji podatkowej.

W skład budynku Centrum Handlowego wchodzi galeria handlowo-usługowa oraz dwupoziomowy hipermarket. Budynek Centrum Handlowego obejmuje kilkadziesiąt lokali, w których znajdują się różnego rodzaju sklepy i salony specjalistyczne, bankomaty, banki, filia poczty, pralnia, salon piękności oraz myjnia samochodowa. Budynek Centrum Handlowego wykorzystywany jest przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in.:

1.  wynajem powierzchni komercyjnej i technicznej oraz lokali gastronomicznych w budynku Centrum Handlowego;
2.  zarządzanie nieruchomościami polegające głównie na zarządzaniu najmami, czynszami;
3.  zarządzanie częściami wspólnymi nieruchomości i otoczeniem zewnętrznym poprzez koordynowanie kampanii marketingowych i reklamowych w budynku Centrum Handlowego;
4.  czynności zarządcze związane z technicznym administrowaniem Nieruchomością, tj. utrzymaniem budynków i terenu sąsiadującego oraz koordynacją usług serwisowych, w tym usług użyteczności publicznej (tj. wywóz śmieci, sprzątanie).

W budynku Centrum Rozrywki (typu multipleks), położonym w sąsiedztwie Centrum Handlowego, znajduje się kompleks kinowy oraz klub muzyczny. Budynek Centrum Rozrywki wykorzystywany jest przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej przede wszystkim poddzierżawę gruntu, na którym posadowiony jest budynek Centrum Rozrywki na rzecz podmiotu zajmującego się prowadzeniem kompleksu kinowego oraz zarządzanie kosztami wspólnie użytkowanego budynku Parkingu Wielopoziomowego oraz otoczenia wokół obu budynków (w szczególności w zakresie dostaw mediów, utrzymania obiektu, zewnętrznego parkingu oraz terenów zielonych).

W ramach restrukturyzacji Spółki, Wnioskodawca planuje wniesienie przez do spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”) działającego zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych Spółki, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej („Przedsiębiorstwo”) z wyłączeniem, przede wszystkim, praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu lokali w budynku Centrum Handlowego („Umowy najmu Centrum Handlowego”). Wyłączenie przedmiotowych umów najmu dotyczy również kwot depozytów zatrzymanych przez Wnioskodawcę w zakresie gwarancji terminowego wykonania płatności czynszu najmu oraz pokrycia opłat eksploatacyjnych. Równolegle, zabezpieczając przychody przenoszonego przedsiębiorstwa, SKA zawrze z B umowę poddzierżawy Nieruchomości (gruntu oraz najmu budynków użytkowanych przez obecnych najemców Centrum Handlowego). W rezultacie, Spółka zyskuje prawo do korzystania z Nieruchomości i wykonywania prawa na Nieruchomości względem najemców oraz dalszego obsługiwania dotychczasowych najemców.

Nie jest przesądzone przeniesienie zobowiązań Spółki wynikających z podporządkowanych umów finansowania oraz umowy kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu Nieruchomości.

W dotychczasowym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pozostaną również prawa do należności publicznoprawnych, których wykonanie wiąże się z osobistym zobowiązaniem podatkowym Spółki.

Działalność Spółki prowadzona jest w oparciu o zewnętrzne zasoby ludzkie. Dlatego też oprócz członka zarządu Spółka nie zatrudnia w ramach swojej struktury żadnych pracowników na podstawie umowy o pracę. Funkcja zarządcy nieruchomością oraz zarządcy umowami najmu skupiona jest w rękach podmiotu profesjonalnego, z którym Spółka ma podpisane stosowne umowy. Obsługa księgowa Spółki również prowadzona jest przez biuro księgowe w oparciu o kontrakt na świadczenie usług.

Wnoszone w drodze aportu Przedsiębiorstwo obejmować będzie składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji określonych działań gospodarczych przedsiębiorstwa Spółki, w tym:

1.  środki trwałe, w szczególności:
    *   posiadane systemy biometryczne i urządzenia służące kontroli identyfikacji personelu pracującego na terenie Centrum Handlowego,
    *   systemy komputerowe służące liczeniu osób odwiedzających Centrum Handlowe;
    *   systemy telewizji przemysłowej wraz z kamerami monitorującymi obiekty;
    *   systemy komputerowe w zakresie oszczędzania energii poszczególnych obiektów;
    *   inne komputery, przenośne komputery; zewnętrzne nośniki reklamowe;
    *   systemy meblowe znajdujące się w pomieszczeniach Centrum Handlowego.
2.  roszczenie o zwrot Nakładów oraz prawo pierwszeństwa nabycia Nieruchomości (w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz tabelach amortyzacji podatkowej prezentowanych jako środki trwałe (budynki i budowle), tj.:
    *   budynki i wyodrębnione lokale w budynkach;
    *   instalacje klimatyzacyjne, wentylacyjne oraz przeciwpożarowe;
    *   prace adaptacyjne oraz modernizacyjne dotyczące poszczególnych lokali;
    *   prace modernizacyjne niektórych z części wspólnych obiektów;
    *   wyposażenie obiektów w instalacje techniczną schodów ruchomych;
    *   budowle w postaci parkingu;
    *   obiekty małej architektury, służące zagospodarowaniu terenu wokół budynków;
3.  środki trwałe w trakcie budowy,
4.  prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy,
5.  prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy terenów przylegających do Nieruchomości z Zarządem Dróg Miejskich,
6.  prawa i obowiązki wynikające z umowy poddzierżawy gruntu, wybudowania centrum kinowego oraz umowy o współpracy zawartej z podmiotem prowadzącym kompleks kinowy,
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów ną dostawę mediów, utrzymania i serwisowania, obiektów, utrzymania terenów zielonych przynależnych do Centrum Rozrywki oraz Parkingu Wielopoziomowego,
8.  prawa i obowiązki wynikające z umowy zarządzania nieruchomością,
9.  prawa i obowiązki wynikające z umowy na świadczenie usług księgowych,
10.  prawa i obowiązki wynikające ze umów ubezpieczeniowych,
11.  należności, w tym zaliczki na poczet przyszłych dostaw towarów i usług, przedpłaty dokonane,
12.  należności z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom z grupy kapitałowej,
13.  należności handlowe wobec podmiotów z grupy kapitałowej,
14.  środki pieniężne generowane w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Przedsiębiorstwo,
15.  zobowiązania z tytułu depozytów otrzymanych od dostawców,
16.  inne zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu udzielonych Spółce pożyczek,
17.  tajemnice przedsiębiorstwa,
18.  know-how w zakresie zarządzania nieruchomością i koordynowania kampanii marketingowych i reklamowych, autorskie rozwiązania dotyczące działalności zarządczej.

Na skutek planowanego aportu zapewniona zostanie możliwość realizacji przez SKA w sposób trwały i samodzielny zadań gospodarczych w oparciu o dotychczasowy majątek Przedsiębiorstwa Spółki polegających m.in. na:

1.  poddzierżawie całości gruntu oraz najmie budynku Centrum Handlowego;
2.  zarządzaniu Nieruchomością związanym z technicznym utrzymaniem znajdujących się na niej budynków (tj. budynku Centrum Handlowego oraz budynku Centrum Rozrywki) i terenu sąsiadującego oraz koordynacją usług serwisowych, w tym usług użyteczności publicznej (np. wywóz śmieci, sprzątanie);
3.  zarządzaniu kosztami wspólnie użytkowanego budynku Parkingu Wielopoziomowego oraz - otoczenia wokół budynków (w szczególności w zakresie dostaw mediów, utrzymania obiektu zewnętrznego parkingu oraz terenów zielonych);
4.  czynnościami w zakresie koordynowania kampanii marketingowych i reklamowych.

Przed dokonaniem planowanego aportu do SKA, Zarząd Spółki ma zamiar podjąć uchwałę, na podstawie której zostanie wprowadzona nowa struktura organizacyjna Spółki, sankcjonująca nowe funkcje przypisane temu zespołowi. Nowa struktura organizacyjna zakłada wyodrębnienie działu/oddziału Spółki, do którego zostaną przypisane szczegółowo opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji określonych działań gospodarczych przedsiębiorstwa Spółki, które będą następnie w drodze aportu funkcjonować w nowym podmiocie gospodarczym.

W związku z planowanym wdrożeniem nowej struktury organizacyjnej Spółki zostaną również podjęte kroki zmierzające do wyodrębnienia układu kont syntetycznych i analitycznych umożliwiających przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych działalności Spółki, w tym do wydzielonego działu/oddziału. Już teraz działalność Centrum Handlowego oraz działalność Centrum Rozrywki posiadają odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz ich opłacalności.

Spółka docelowa ma przejąć zadania związane z prowadzonym przez Spółkę Przedsiębiorstwem. Będzie ona w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą wykorzystując majątek Spółki w tym zakresie. Tym samym, zapewniona zostanie możliwość realizacji w sposób trwały i samodzielny zadań gospodarczych w oparciu o dotychczasowy wyodrębniony majątek Spółki.

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Centrum Handlowego oraz Centrum Rozrywki, będący przedmiotem aportu Spółki do SKA, będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy i tym samym nabywca powinien posiadać potencjalną zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

W ocenie Organu, zespół składników majątkowych w postaci Centrum Handlowego oraz Centrum Rozrywki, który Wnioskodawca zamierza wnieść jako aport do innej spółki nie spełnia przesłanki zawartej w art. 551 KC i tym samym nie można go uznać za przedsiębiorstwo, ponieważ przedmiot aportu (jak wskazuje sam Wnioskodawca) będzie obejmował jedynie zdecydowaną większość (wyodrębnioną organizacyjnie w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa) składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. A zatem z aportu zostaną wyłączone niektóre składniki, takie jak: prawa do należności publicznoprawnych, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu lokali w budynku Centrum Handlowego, kwot depozytów zatrzymanych przez Wnioskodawcę w zakresie gwarancji terminowego wykonania płatności czynszu najmu oraz pokrycia opłat eksploatacyjnych. Nie jest również przesądzone przeniesienie zobowiązań Spółki wynikających z podporządkowanych umów finansowania oraz umowy kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu Nieruchomości. Tym samym na nabywcę nie przejdzie ogół praw i obowiązków związanych z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy.

Z ww. względów należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w części odnoszącej się do kwalifikacji wnoszonych składników majątkowych materialnych i niematerialnych do innej spółki jako stanowiących przedsiębiorstwo.

Zdaniem Organu ww. składniki majątkowe, wnoszone do innej spółki spełniają przesłankę do zakwalifikowania jako stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, wnoszone składniki majątkowe do innej spółki zostały wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto na nabywcę przejdą wszystkie składniki materialne i niematerialne funkcjonalnie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz możliwe jest przypisanie do ww. składników majątkowych odpowiednich należności i zobowiązań (Wnioskodawca zawrze z SKA umowę poddzierżawy Nieruchomości – gruntu oraz najmu budynków użytkowanych przez obecnych najemców Centrum Handlowego). Tym samym w oparciu o ww. składniki majątkowe nabywca będzie miał możliwość na dzień dokonania aportu realizować określone zadania gospodarcze, tj. do kontynuowania samodzielnej działalności w zakresie: poddzierżawy całości gruntu oraz najmu budynku Centrum Handlowego; zarządzaniu Nieruchomością związanym z technicznym utrzymaniem znajdujących się na niej budynków; zarządzaniu kosztami wspólnie użytkowanego budynku Parkingu Wielopoziomowego oraz czynnościami w zakresie koordynowania kampanii marketingowych i reklamowych.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność wniesienia przez Wnioskodawcę aportu do SKA w postaci Centrum Handlowego oraz Centrum Rozrywki, będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ww. ustawy.

Końcowo należy wskazać, że w celu dokonania oceny, czy dane składniki niematerialne i materialne stanowią przedsiębiorstwo czy też zorganizowaną jego część, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.