Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-671/09/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-19
Teza: Czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dotacja; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2009r. (data wpływu 25 sierpnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT od 2001r. Prowadzi działalność w zakresie edukacji i tłumaczeń.

Wnioskodawczyni wskazała, iż w związku z tym, iż edukacja jest sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem 80 i podlega zwolnieniu z VAT rozlicza niektóre koszty tj. związane z działalnością opodatkowaną i zwolnioną tzw. proporcją zgodnie z art. 90 ustawy o VAT. Są to koszty ogólne (administracyjne), których nie można przyporządkować konkretnej sprzedaży. Z działalności rozlicza się na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów).

Wnioskodawczyni wskazała, że dnia 12 grudnia 2008r. zawarła umowę o dofinansowanie projektu („Poligloci po 50-ce") w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Na warunkach określonych w umowie, Instytucja Pośrednicząca (Samorząd Województwa) przyznaje Jej dofinansowanie w formie dotacji rozwojowej na realizację projektu w łącznej kwocie nieprzekraczającej 382.298,47 zł stanowiącej nie więcej niż 100% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu, w tym: Europejski Fundusz Społeczny 324.953,70 zł; Budżet Państwa 57.344,77 zł. W ramach projektu Wnioskodawczyni wykonuje usługi szkoleniowe: kurs języka angielskiego, trening antystresowy, trening kreatywności oraz kurs efektywnego uczenia się. Projekt realizowany jest na rzecz osób aktywnych zawodowo oraz bezrobotnych, które ukończyły 50 rok życia (zgodnie z założeniami projektu ta grupa osób jest zagrożona wykluczeniem społecznym). Podstawą otrzymania przedmiotowego dofinansowania jest zestawienie kosztów bezpośrednich (kwalifikowanych), które pokrywane są w 100% (w kwocie brutto) tj. wynajem sali, wynagrodzenie lektorów, asystenta, trenerów oraz osób zajmujących się zarządzaniem, promocją i rekrutacją oraz rozliczaniem i monitorowaniem Projektu, a także catering, materiały szkoleniowe, wizualizacja projektu (ulotki, plakaty itp.), od których nie przysługuje odliczenie podatku VAT (są one związane ze sprzedażą nieopodatkowaną). Koszty pośrednie (ogólne) Projektu rozliczane są ryczałtem, a nie w wartości rzeczywiście poniesionych wydatków w danym okresie i stanowią 16,60% poniesionych i udokumentowanych (na podstawie zestawienia) bezpośrednich wydatków Projektu. Do wyliczenia procentu (16,60) zwrotu kosztów pośrednich przyjęte zostały kwoty kosztów pośrednich brutto za rok 2007 tj. poprzedzający rok, w którym złożony został wniosek o dofinansowanie minus część VAT (14%) podlegającego odliczeniu w oparciu o proporcje (są to koszty ogólne związane z działalnością - opodatkowaną i nieopodatkowaną). Należą do nich koszty administracyjne takie jak: czynsz za wynajem biur, energia elektryczna, wywóz nieczystości, telefony, obsługa biura rachunkowego, materiały biurowe, środki czystości itp.

Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymanie dofinansowania stanowi pokrycie wszystkich kosztów bezpośrednich w ramach projektu (kosztów zarządzania projektem, kosztów promocji i rekrutacji, kosztów organizacji szkoleń oraz kosztów monitoringu i rozliczania) a także kosztów pośrednich wg ryczałtu w wysokości 16,60%.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, gdyż osoby korzystają ze szkoleń nieodpłatnie. W przypadku braku otrzymania przedmiotowego dofinansowania, osoby te musiałyby zapłacić rynkową cenę za świadczone usługi, zawierającą koszty bezpośrednie, koszty pośrednie oraz marżę.

Wnioskodawczyni wskazała też, że w ramach wyżej wymienionego Projektu pełni funkcję Kierownika/Koordynatora Projektu, za co otrzymuje wynagrodzenie. W celu dokonywania z instytucją wdrażającą rozliczeń dotyczących Jej wynagrodzenia wystawia notę księgową na beneficjenta Projektu (Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni wskazała, że sposób rozliczania Jej wynagrodzenia jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą został zaproponowany przez Urząd Marszałkowski Województwa.

W związku z powyższym zadano, m.in., następujące pytanie:

Czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni stosownie do art. 29 ust 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22 art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwoty należnej) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwoty należnego podatku. Zgodnie z powyższym, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wyłącznie te dotacje, które bezpośrednio wpływają na cenę sprzedawanych towarów lub świadczonych usług. Dotacje te mają wpływ na strukturę sprzedaży, na podstawie której rozlicza się VAT naliczony związany zarówno z działalnością uprawniającą do odliczenia VAT, jak i działalnością nie uprawniającą do takiego odliczenia. W przypadku otrzymania dotacji na zorganizowanie nieodpłatnego szkolenia całość otrzymanej dotacji wywiera skutek w postaci obniżenia ceny szkolenia do zera - jest to więc dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę i należy jej przypisać stawkę właściwą dla świadczonej usługi tj. zastosowanie zwolnienia z VAT - właściwe w zakresie edukacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług było objęte opodatkowaniem podatkiem VAT muszą być spełnione łącznie dwa warunki. Po pierwsze ustawa wyraźnie wskazuje, że nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Drugim warunkiem objęcia nieodpłatnych usług podatkiem VAT jest istnienie prawa podatnika do odliczenia całości lub części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami. Przez usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2–22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl natomiast art. 29 ust. 2 ww. ustawy o VAT, w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zauważyć tutaj należy, iż cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 poz.1 ze zm.) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powyższych uregulowań wynika zatem, iż podlegający opodatkowaniu obrót (rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego, gdzie kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy), zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towaru dostarczanego lub usług świadczonych przez podatnika.

Otrzymanie dotacji nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane.

Jeśli zatem dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli więc podatnik otrzyma dotację, która ma bezpośredni związek z konkretną dostawą lub usługą i która ma wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług to dotacja taka stanowi obok ceny jednoznacznie uzupełniający ją element podstawy opodatkowania. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skutkuje to m.in. tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Jeżeli jednak podatnik otrzyma dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze na np. tzw. koszty ogólne działalności podatnika, wpływ takiej dotacji na cenę towaru lub usługi o ile zostanie stwierdzony, będzie wyłącznie pośredni. Taka dotacja, subwencja lub dopłata nie jest związana z konkretną dostawą lub usługą i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem dotacje podmiotowe lub dotacje przeznaczone na pokrycie kosztów działalności, które nie są uzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększają podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia czy dana dotacja, subwencja lub dopłata podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne są zasady określające sposób ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w dniu 12 grudnia 2008r. zawarła z Samorządem Województwa umowę o dofinansowanie projektu (Poligloci po 50-ce) w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu społecznego. Na warunkach określonych w umowie, Instytucja Pośrednicząca (Samorząd Województwa) przyznaje Wnioskodawczyni dofinansowanie w formie dotacji na realizację projektu, stanowiącej nie więcej niż 100% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu.

Wnioskodawczyni wskazała, że Projekt realizowany jest na rzecz osób aktywnych zawodowo oraz bezrobotnych, które ukończyły 50 rok życia (zgodnie z założeniami projektu ta grupa osób jest zagrożona wykluczeniem społecznym).

Wnioskodawczyni w ramach projektu wykonuje usługi szkoleniowe: kurs języka angielskiego, trening antystresowy, trening kreatywności oraz kurs efektywnego uczenia się.

Wnioskodawczyni wskazała, że podstawą otrzymania przedmiotowego dofinansowania jest zestawienie kosztów bezpośrednich (kwalifikowanych), które pokrywane są w 100%, tj. wynajem sali, wynagrodzenie lektorów, asystenta, trenerów oraz osób zajmujących się zarządzaniem promocją i rekrutacją oraz rozliczaniem i monitorowaniem Projektu, a także catering, materiały szkoleniowe, wizualizacja projektu (ulotki, plakaty itp.). Koszty pośrednie (ogólne) Projektu rozliczane są ryczałtem, a nie w wartości rzeczywiście poniesionych wydatków w danym okresie i stanowią 16.60% poniesionych i udokumentowanych (na podstawie zestawienia) bezpośrednich wydatków Projektu.

Wnioskodawczyni wskazała, że do wyliczenia procentu (16.60) zwrotu kosztów pośrednich przyjęte zostały kwoty kosztów pośrednich brutto za 2007r. tj. poprzedzający rok, w którym złożony został wniosek o dofinansowanie minus część VAT podlegającego odliczeniu w oparciu o proporcje (są to koszty ogólne związane z działalnością opodatkowana i nieopodatkowaną). Należą do nich koszty administracyjne takie jak czynsz za wynajem biur, energia elektryczna, wywóz nieczystości, telefony, obsługa biura rachunkowego, materiały biurowe, środki czystości, itp.

Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymanie dofinansowania stanowi pokrycie wszystkich kosztów bezpośrednich w ramach Projektu (kosztów zarządzania projektem, kosztów promocji i rekrutacji, kosztów organizacji szkoleń oraz kosztów monitoringu i rozliczania) a także kosztów pośrednich według ryczałtu w wysokości 16.60%.

Realizowane w ramach projektu zadania są czynnościami nieodpłatnymi i nie stanowią odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług. Nie mogą też być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że Wnioskodawczyni w ramach przedmiotowego projektu pełni funkcję Kierownika/Koordynatora projektu i za to otrzymuje wynagrodzenie, natomiast przewidziane w Projekcie dofinansowanie stanowi pokrycie wszystkich kosztów bezpośrednich w ramach projektu (kosztów zarządzania projektem, kosztów promocji i rekrutacji, kosztów organizacji szkoleń oraz kosztów monitoringu i rozliczania) a także kosztów pośrednich według ryczałtu w wysokości 16.60%. Zatem przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usługi objętej Projektem. Dofinansowanie to nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usług, lecz ma na celu sfinansowanie kosztów - zwrot kosztów realizacji Projektu (wydatków kwalifikowanych projektu).

W konsekwencji, w ocenie tut. organu, otrzymana dotacja nie jest dotacją „mającą wpływ na cenę”. Dotacja pokrywa wszystkie koszty bezpośrednie w ramach projektu a także koszty pośrednie wg ryczałtu.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, iż przedmiotowa dotacja nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni jakoby przedmiotowa dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę i należy jej przypisać stawkę właściwą dla świadczonej usługi, tj. zastosowanie zwolnienia z VAT – właściwe w zakresie edukacji, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje także, że poruszona w przedmiotowym wniosku kwestia odliczania podatku VAT od kosztów pośrednich według proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ustawy o VAT będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej.