Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-33/11-3/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-29
Teza: Czy wydatki na budowę dróg wewnętrznych na gruntach, w stosunku do których stosunek dzierżawy trwa, stanowią wydatki na wytworzenie oddzielnych środków trwałych w postaci budowli wybudowanych na cudzym gruncie i jako takie podlegają amortyzacji (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 2 i art. 16g ust. 4 oraz ust. 7 Ustawy o CIT)?
Słowa kluczowe: budowa; drogi; drogi-droga wewnętrzna; dzierżawa; infrastruktura; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; przebudowa; wydatek; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31.12.2010 r.(data wpływu 10.01.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów z tytułu wydatków na budowę dróg wewnętrznych na gruntach, w stosunku do których trwa stosunek dzierżawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów z tytułu wydatków na budowę dróg wewnętrznych na gruntach, w stosunku do których trwa stosunek dzierżawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została założona w 2002 r. jako spółka celowa, której zadanie stanowiło wybudowanie farmy wiatrowej („Farma”) oraz jej późniejsza eksploatacja. W 2010 r. inwestycja została ukończona. Właściwa eksploatacja Farmy (tj. produkcja i sprzedaż energii elektrycznej) została rozpoczęta z dniem obowiązywania odpowiednie koncesji, tj. 8 lipca 2010 r. Farma wiatrowa składa się z 17 wiatraków, które znajdują się na gruncie wydzierżawionym na okres 30 lat.

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości w zakresie odpowiedniego rozpoznania dla potrzeb CIT niektórych kosztów poniesionych w toku procesu inwestycyjnego. W szczególności, w związku z budową farmy wiatrowej, Spółka poniosła następujące wydatki związane z infrastrukturą drogową:

1.  ulepszenie oraz naprawa dróg publicznych dla celów inwestycji wojewódzkich, gminnych i powiatowych oraz wybudowanie i przekazanie dróg publicznych na podstawie porozumień z urzędem gminy i Agencją Nieruchomości Rolnych warunkujące realizację inwestycji (zgodnie z pozwoleniem na budowę Farmy - poszerzenie poboczy, rozbudowa skrzyżowań umożliwiające transport wielkogabarytowych elementów Farmy na miejsce instalacji);
2.  budowa dróg wewnętrznych w celu realizacji inwestycji w postaci Farmy przy czym w stosunku do części dróg (i) stosunek dzierżawy wynikający z umów dzierżawy gruntów, na których wybudowano drogi nadal twa, natomiast w stosunku do pozostałej części dróg (ii) umowy dzierżawy gruntów, na których wybudowano drogi, wygasły, Spółka nie otrzymała zwrotu tych nakładów a inwestycje drogowe nie zostały przez Spółkę fizycznie zlikwidowane;
3.  budowę dróg tymczasowych na dzierżawionych gruntach (drogi po zakończeniu inwestycji zostały fizycznie zlikwidowane).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione na naprawę dróg publicznych (bądź na ich ulepszenie) dla celów inwestycji należy uznać za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT)?
2.  Czy wydatki na budowę dróg wewnętrznych na gruntach, w stosunku do których stosunek dzierżawy trwa, stanowią wydatki na wytworzenie oddzielnych środków trwałych w postaci budowli wybudowanych na cudzym gruncie i jako takie podlegają amortyzacji (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 2 i art. 16g ust. 4 oraz ust. 7 Ustawy o CIT)?
3.  Czy wydatki na budowę dróg wewnętrznych wybudowanych na gruntach, w stosunku do których umowy dzierżawy wygasły a Spółka nie otrzymała zwrotu nakładów poniesionych na wytworzenie tych dróg oraz nie dokonała ich fizycznej likwidacji, stanowić powinny wydatki na wytworzenie oddzielnych środków trwałych w postaci budowli wybudowanych na cudzym gruncie podlegających amortyzacji (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 oraz ust. 7 Ustawy o CIT), których niezamortyzowaną część w momencie wygaśnięcia umowy dzierżawy należy uznać za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT)?
4.  Czy wydatki na budowę dróg tymczasowych na dzierżawionych gruntach, które po zakończeniu inwestycji zostały zlikwidowane stanowić powinny wydatki na wytworzenie oddzielnych środków trwałych w postaci budowli wybudowanych na cudzym gruncie i jako takich podlegających amortyzacji (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 oraz ust. 7 Ustawy o CIT), których niezamortyzowaną część w momencie ich fizycznej likwidacji należy uznać za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT)?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2)

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na budowę dróg wewnętrznych na gruntach, w stosunku do których stosunek dzierżawy trwa, należy traktować jako koszt wytworzenia oddzielnych środków trwałych w postaci budowli wybudowanych na cudzym gruncie i jako takie podlegających amortyzacji (zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 2 i art. 16g ust. 4 oraz ust. 7 Ustawy o CIT).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają budowle, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Art. 16a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT stanowi, iż amortyzacji podlegają w szczególności budowle wybudowane na cudzym gruncie. Mając na uwadze brzmienie tego przepisu, Spółka powinna uznać drogi wewnętrzne na gruntach, do których posiadała tytuł prawny w postaci umowy dzierżawy, za odrębne środki trwale podlegające amortyzacji.

Zdaniem Spółki trafne jest w tej kwestii stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w wyroku z dnia 21 września 2005 r. (sygn. akt. I FSK 116/05) zgodnie z którym: „Przepis ten \[ art. 16a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT - przyp. Spółki) ma zastosowanie w sytuacjach, gdy przepisy Kodeksu cywilnego określają przypadki odrębnej własności budynków i budowli od własności gruntu (por. art. 236 kc., 272 kc., 279 k.c.) oraz gdy podatnik niebędący właścicielem gruntu, obejmując go na określony czas we władanie na podstawie np. umowy dzierżawy lub najmu, przewidującej zgodę właściciela do wybudowania na nim budynku lub budowli, realizuje taką budowę dla celów swojej działalności. W tym drugim przypadku budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane przez podatnika nie stanowią jego własności mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie, lecz stanowią jego środek trwały podlegający amortyzacji na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.”

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2008 r., który na gruncie analogicznych w tym zakresie unormowań ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176, ze zm.), stwierdził: „(…) Wnioskodawca będzie miał prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od postawionych na cudzym gruncie budynków (budowli), bowiem w myśl cytowanego wyżej art. 22a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku chodowym od osób fizycznych, stanowią one składniki majątku podatnika, zwane także środkami trwałymi, które podlegają amortyzacji.”

Zgodnie ze zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrażonym w wyroku z dnia 6 lutego 2004 r. (sygn. akt. I SA/Lu 436/03) budynku budowle wybudowane na cudzym gruncie stanowią odrębny od gruntu środek trwały wymieniony w powyższym przepisie, stąd nie mogły być uznane za środek trwały w postaci inwestycji w obcym środku trwałym, jakim w tym przypadku był użytkowany przez spółkę grunt” a elementem różnicującym je od inwestycji w obcych środkach trwałych jest fakt wybudowania ich od podstaw, nie zaś ulepszenie środka trwałego istniejącego wcześniej. W związku z powyższym wybudowane przez Spółkę drogi wewnętrzne nie mogły zostać uznane za inwestycje w obcych środkach trwałych.

Podsumowując, wybudowane przez Spółkę drogi wewnętrzne stanowić powinny budowle wybudowane na cudzym gruncie i jako takie powinny być rozpoznane jako oddzielne środki trwałe podlegające amortyzacji.

W opinii Spółki, wybudowanych przez nią dróg wewnętrznych na dzierżawionych gruntach nie można traktować jako tzw. obiektów pomocniczych, które podwyższają wartość początkową budynków, a to ze względu na fakt, iż wchodzące w skład wybudowanej farmy poszczególne wiatraki nie są klasyfikowane jako budynki ujęte w grupie 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z dnia 31 grudnia 1999 r.), lecz jako budowle ujęte w grupie 2, podgrupie 20, rodzaj 201 „Elektrownie” obejmującej m.in. elektrownie napędzane wiatrem. Budowle jako takie nie posiadają natomiast obiektów pomocniczych w postaci innych budowli. Obiekty pomocnicze (zwiększające wartość początkową dla potrzeb amortyzacji) mogą bowiem posiadać jedynie budynki.

Ponadto ze względu na fakt, iż wybudowane drogi tymczasowe służyły obsłudze wszystkich wiatraków Farmy, a obiekt pomocniczy może obsługiwać tylko jeden, konkretny budynek (zwiększając jego wartość początkową dla potrzeb amortyzacji), to nawet gdyby poszczególne wiatraki zaklasyfikowane byłyby jako budynki, wybudowane drogi tymczasowe wciąż należałoby zaliczać do właściwej grupy środków trwałych. Pogląd taki potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 4 lutego 2009 r. (znak ITPB1/415-671/08/MM) stwierdzając: „W skład budynku jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Zgodnie z ww. objaśnieniami – obiekty pomocnicze obsługujące więcej niż jeden budynek należy zaliczać do właściwych grup zgodnie z ich przeznaczeniem.”

Podsumowując, zdaniem Spółki, wybudowane przez nią drogi wewnętrzne na gruntach, w stosunku do których Spółka posiada umowy dzierżawy stanowią budowle wybudowane na cudzymi gruncie i jako takie podlegają amortyzacji. Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT za ich wartość początkową uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt ich wytworzenia.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki jej stanowisko należy uznać za w pełni prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.