Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.140.2018.2.KS1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-23
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: lokal; spadek; sprzedaż; zasiedzenie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 8 marca 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data nadania 26 kwietnia 2018 r., data wpływu 7 maja 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.140.2018.1.KS1 z dnia 16 kwietnia 2018 r. (data nadania 17 kwietnia 2018 r., data odbioru 20 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części dotyczącej daty nabycia udziałów w spadku – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej nabycia udziałów w wyniku zasiedzenia i zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu zbycia udziałów nabytych w drodze spadku oraz w wyniku zasiedzenia – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej zbycia udziałów nabytych w wyniku zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni posiadała udział we współwłasności nieruchomości położonej w K. przy ul. …. zabudowanej budynkiem mieszkalnym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość ta należała do rodziny ….. Własność nieruchomości została uregulowana na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 12 maja 1978 r.. Wnioskodawczyni odziedziczyła swój udział po matce K. Ś., a także w części po bracie J. Ś.

Matka Wnioskodawczyni zmarła 4 czerwca 1967 r. J. Ś. zmarł 19 sierpnia 2011 r.

Udział 1/4 w nieruchomości został nabyty przez pozostałych współwłaścicieli, w tym i przez Wnioskodawczynię przez zasiedzenie na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 18 maja 2007 r.. Stwierdzenie zasiedzenia przez Sąd wynikało z tego, że spadkobierczyni w 1/4 udziału poprzedniego właściciela nieruchomości zmarła bezpotomnie, jej udział nie został przez nikogo objęty, a pozostali współwłaściciele dysponowali nieruchomością w pełnym zakresie jak właściciele z chęcią zachowania tych udziałów dla siebie. W ten sposób Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości wynoszący 6/144. Pozostałe udziały wnioskodawczyni pochodziły ze spadkobrania.

Postanowieniem z dnia 11 czerwca 2013 r. Sąd Rejonowy zniósł współwłasności dotyczącą przedmiotowej nieruchomości, w ten sposób że wyodrębnił samodzielne lokale, których własność przyznał poszczególnym współwłaścicielom, zasądzając jednocześnie dopłaty na rzecz współwłaścicieli, których udział nie został pokryty. W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni została zobowiązana do dopłat na rzecz pozostałych współwłaścicieli, których udziały nie zostały pokryte wartością przyznanych lokali. Wartość dopłat wyniosła w stosunku do wartości przyznanych lokali ok. 5%. Wnioskodawczyni otrzymała na własność lokale mieszkalne nr 7 o wartości 483.906 zł i nr 9 o wartości 467.000 zł i lokal niemieszkalny o wartości 27.739 zł. Dla lokali tych urządzone zostały odrębne księgi wieczyste.

Wnioskodawczyni uiściła należne na mocy postanowienia Sądu dopłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli oraz należny z tego tytułu podatek od czynności cywilnoprawnych, dokonując zgłoszenia w tym przedmiocie.

Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży otrzymanych lokali mieszkalnych i dokonała tej sprzedaży w 2017 r. Ze sprzedaży uzyskała cenę niższą niż wynikała z wycen dokonanych na potrzeby postępowania o zniesieniu współwłasności odpowiednio 420.000 zł za lokal nr 7, 430.000 zł za lokal nr 9 i 15.000 zł za lokal niemieszkalny. Wynikało to ze zmiany cen na rynku nieruchomości w okresie od dokonania wyceny do momentu sprzedaży.

Pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek wskazując, że postanowienie z dnia 18 maja 2007 r. stwierdzało zasiedzenie ¼ udziału należącego poprzednio do J. d. L. na dzień 28 września 1987 r. Postanowieniem z dnia 31 marca 2008 r. Sąd rozstrzygnął wątpliwości co do rozkładu tego udziału pomiędzy uczestników. Postanowienie jest prawomocne i stanowiło podstawę wpisu w księdze wieczystej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w powyżej przedstawionym stanie faktycznie za datę nabycia nieruchomości należy uważać datę śmierci spadkodawców K. Ś. i J. Ś., czyli odpowiednio datę 4 czerwca 1967 r. i 19 sierpnia 2011 r. a w przypadku udziałów nabytych przez zasiedzenie datę uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu zasiedzenia, a tym samym zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości w 2017 r., nie stanowi przychodu - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: "PDoFizU"), podlegającego opodatkowaniu w związku z upływem 5 lat od daty jego nabycia?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej, od zbycia jakiego udziału Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości lokalowych w 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni

Ad. 1.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że od nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości minęło 5 lat zarówno w przypadku udziałów nabytych w drodze dziedziczenia, jak i zasiedzenia, zatem nie ma podstaw do naliczenia od dokonanej sprzedaży podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej UPDOF).

Przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF wolne są od podatku dochodowego w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W zakresie udziałów nabytych przez Wnioskodawczynię w wyniku spadkobrania aktualne pozostaje orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do obliczania terminu pięcioletniego od nabycia nieruchomości, w przypadku jej spadkobrania.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8) UPDOF nie zdefiniował pojęcia "nabycie w drodze spadku", wobec czego konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie innych ustaw w tym Kodeksu cywilnego (dalej: KC) i Kodeksu postępowania cywilnego (dalej: KPC). Spadek, tj. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jednego lub kilku spadkobierców, a potwierdzeniem tego stanu rzeczy jest postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 922 § 1 KC. i art. 669 KPC).

Pomiędzy spadkobiercami powstaje współwłasność w częściach ułamkowych – każdy ze współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy, ale żaden nie jest właścicielem całości. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 KC.).

W konstrukcji stosunku współwłasności własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W takim układzie wspólne prawo własności tworzy "zespół udziałów" we współwłasności, a żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Rzecz jako całość, jak i każda część tej rzeczy należy do wszystkich współwłaścicieli. Zniesienie współwłasności następuje poprzez dział spadku, który musi być poprzedzony stwierdzeniem nabycia spadku. Uprawnionym do nabycia własności rzeczy w drodze działu spadku jest wyłącznie spadkobierca danego spadkodawcy, a zatem zasadne jest twierdzenie, że prawo to nabywa się w drodze dziedziczenia po spadkodawcy, a nie od innego spadkobiercy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 października 2009 r., I SA/GL 463/09). Gdyby wszystkie udziały współwłaścicieli pochodziły ze spadkobrania, sposobem wyjścia ze współwłasności byłby dział spadku.

W niniejszej sprawie poza udziałami pochodzącymi ze spadkobrania udział wynoszący 1/4 został nabyty w odpowiednich proporcjach przez pozostałych współwłaścicieli w odparciu o postanowienie o zasiedzeniu. Udział ten należał do jednej ze spadkobierczyń pierwszego właściciela, która zmarła bezpotomnie.

Nikt tego udziału nie objął. Pozostali współwłaściciele rozporządzając nieruchomością w stosunku do całości, uzyskali stwierdzenie nabycia tego udziału w drodze zasiedzenia. Postanowienie zapadło dnia 18 maja 2007 r. Fakt ten w niczym nie zmieniał charakteru współwłasności ani posiadanych udziałów. Jak wskazano powyżej do udziałów ustalanych w drodze spadkobrania stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności i charakter tych udziałów jest taki sam. Współwłaścicielowi tak jak spadkobiercy nie wolno bez zgody pozostałych rozporządzić przedmiotem współwłasności, nie przysługuje mu fizycznie wydzielona część rzeczy.

Wobec takiego ukształtowania udziałów jedynym sposobem zniesienia współwłasności nieruchomości było postępowanie sądowe, bowiem współwłaściciele nie mogli uzgodnić swoich stanowisk co do sposobu w jaki sposób znieść współwłasność. Zgodnie z art. 689 KPC jeżeli cały majątek spadkowy lub poszczególne rzeczy wchodzące w jego skład stanowią współwłasność z innego tytułu niż dziedziczenie, dział spadku i zniesienie współwłasności mogą być połączone w jednym postępowaniu. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Jeśli dotyczyły nieruchomości mogą stanowić podstawę wpisu do księgi wieczystej. Na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Takie czynności mieszczą się w zakresie pojęcia "nabycie w drodze spadku" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2007 r., II FSK 187/06, wyrok NSA z dnia 26 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 8/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. akt VIII Sa/Wa 394/17).

W niniejszej sprawie dział spadku nastąpił równocześnie ze zniesieniem współwłasności. Z chwilą wydania postanowienia o jej zniesieniu doszło jednak jedynie do skonkretyzowania składników majątkowych, jakie zostały nabyte przez spadkobierców. Nie wpływa to jednak na fakt, że do nabycia udziałów doszło wcześniej, bo z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 922 § 1 KC.). Zatem w zakresie udziałów nabytych w drodze spadkobrania Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży po upływie 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) UPDOF.

Równocześnie z tym doszło do zniesienia współwłasności z uwagi na udziały nabyte uprzednio przez zasiedzenie. Z uwagi na ten sposób nabycia adekwatny winien być termin stwierdzenia zasiedzenia, do którego doszło w 2007 r. zatem znacznie wcześniej niż dokonanie sprzedaży lokali przez Wnioskodawczynię, co również winno skutkować brakiem obowiązku uiszczenia podatku dochodowego w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8) UPDOF.

Ad. 2

W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni została zobowiązana do dopłat na rzecz pozostałych współwłaścicieli, których udziały nie zostały pokryte wartością przyznanych lokali. Wartość dopłat wyniosła w stosunku do wartości przyznanych lokali ok. 5%.

W przypadku uznania przez organ, że którakolwiek z przedstawionych okoliczności powyżej nie zasługuje na uwzględnienie, wnoszę o wskazanie jaka ma być podstawa obliczenia należnego podatku dochodowego we wskazanej sytuacji.

Według stanowiska Wnioskodawczyni w stosunku do udziałów przypadających jej w spadku po zmarłych krewnych podatkiem właściwym był podatek od spadków, co wyłącza zastosowanie względem Niej obciążenia podatkiem dochodowych. W wyniku postępowania Wnioskodawczyni jedynie "zamieniła" posiadane udziały odziedziczone po najbliższych krewnych na konkretne nieruchomości lokalowe.

W przypadku posiadanych udziałów uzyskanych w wyniku zasiedzenia Wnioskodawczyni wobec takiej konfiguracji udziałowej, gdzie współwłaściciele posiadali udziały zarówno nabyte na skutek spadkobrania jak i zasiedzenia, nie jest w stanie wskazać, za które z nich otrzymała konkretny składnik majątku. W ocenie Wnioskodawczyni należny podatek mógłby się odnosić do wartości dokonanych przez nią dopłat zgodnie z postanowieniem Sądu proporcjonalnie do udziałów uzyskanych w drodze zasiedzenia. Zatem stanowiłby 5% z 6/144.

Wnioskodawczyni wskazuje też, że między postanowieniem Sądu przyznającym jej konkretne lokale, a ich sprzedażą doszło do znacznego spadku cen, zatem podstawą obliczenia podatku może być jedynie niższa wartość lokali oznaczona w aktach notarialnych sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części dotyczącej daty nabycia udziałów w spadku – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej nabycia udziałów w wyniku zasiedzenia i zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu zbycia udziałów nabytych w drodze spadku oraz w wyniku zasiedzenia – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej zbycia udziałów nabytych w wyniku zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw. Zatem, aby ustalić czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż lokali w zabudowanej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy określić od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że posiadała udział we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Wnioskodawczyni odziedziczyła swój udział po matce, a także w części po bracie. Matka Wnioskodawczyni zmarła 4 czerwca 1967 r. Brat Wnioskodawczyni zmarł 19 sierpnia 2011 r. Ponadto udział 1/4 w nieruchomości został nabyty przez Wnioskodawczynię i pozostałych współwłaścicieli, przez zasiedzenie na mocy postanowienia Sądu z dnia 18 maja 2007. Postanowienie z dnia 18 maja 2007 r. stwierdzało zasiedzenie ¼ udziału na dzień 28 września 1987 r. W ten sposób Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości wynoszący 6/144. Postanowieniem z dnia 11 czerwca 2013 r. Sąd zniósł współwłasności dotyczącą przedmiotowej nieruchomości. W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni została zobowiązana do dopłat na rzecz pozostałych współwłaścicieli, których udziały nie zostały pokryte wartością przyznanych lokali. Wartość dopłat wyniosła w stosunku do wartości przyznanych lokali ok. 5%. Sprzedaży tych lokali Wnioskodawczyni dokonała w 2017 r. Ze sprzedaży uzyskała cenę niższą niż wynikała z wycen dokonanych na potrzeby postępowania o zniesieniu współwłasności.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, w szczególności zawartymi w Dziale III Tytułu I Księgi drugiej tej ustawy, nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Stosownie do treści art. 172 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od dwudziestu lat jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). W takim przypadku nabycie nieruchomości następuje po upływie trzydziestu lat.

Zasiedzenie jest zatem instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek, posiadacz nabywa prawo własności. Warunkiem nabycia własności nie jest natomiast orzeczenie sądu stwierdzające nabycie własności. Orzeczenie takie stanowi dowód nabycia własności i jest orzeczeniem deklaratywnym czyli stwierdzającym zaistnienie pewnych faktów, na które można się powołać w celu, np. dokonania wpisu prawa własności do księgi wieczystej.

Z powyższych przepisów wynika, że datą nabycia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości) jest data wskazana w treści postanowienia sądu jako data nabycia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości), a nie data widniejąca na postanowieniu jako dzień wydania albo sporządzenia postanowienia, bądź też data uprawomocnienia się postanowienia sądu.

Odnosząc się w dalszej kolejności do otrzymania przez Wnioskodawczynię lokali w wyniku zniesienia współwłasności, które Wnioskodawczyni w 2017 roku sprzedała należy w pierwszej kolejności odnieść się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. Kodeksu stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wartość przyznanych rzeczy powinna odpowiadać wielkości (wartości) udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział, decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje w rzeczy wspólnej.

Zatem zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości – w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby na rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu, czy też nie, nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po zniesieniu współwłasności.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego w wyniku postanowienia sądowego z dnia 11 czerwca 2013 r. zniesiono współwłasność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, Wnioskodawczyni otrzymała wyodrębnione samodzielne dwa lokale mieszkalne i jeden lokal niemieszkalny. Sąd zasądził dopłaty na rzecz współwłaścicieli, których udział nie został pokryty. W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni została zobowiązana do dopłat na rzecz pozostałych współwłaścicieli, których udziały nie zostały pokryte wartością przyznanych lokali. Wartość dopłat wyniosła w stosunku do wartości przyznanych lokali ok. 5%.

Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że na skutek zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości w dniu 11 czerwca 2013 r., Wnioskodawczyni uzyskała przysporzenie majątkowe, poprzez nabycie udziału w nieruchomości, w części przekraczającej udział we współwłasności nieruchomości przysługujący Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności. Zatem, doszło po stronie Wnioskodawczyni do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego nabycie przedmiotowej nieruchomości (udziałów) nastąpiło w 4 datach:

*   w dniu 4 czerwca 1967 r. - w drodze spadku po matce Wnioskodawczyni,

*   w dniu 28 września 1987 r. - w drodze zasiedzenia,

*   w dniu 19 sierpnia 2011 r. - w drodze spadku po bracie Wnioskodawczyni

*   w dniu 11 czerwca 2013 r. w wyniku zniesienia współwłasności.

Termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów tj. osobno dla majątku (udziałów) nabytych w drodze spadku po matce i bracie Wnioskodawczyni oraz w drodze zasiedzenia i osobno dla majątku, który został nabyty w wyniku zniesienia współwłasności i wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności.

W związku z powyższym wyjaśnieniem dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż lokali w 2017 roku nie będzie rodziła obowiązku podatkowego określonego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych w odniesieniu do udziałów w nieruchomości nabytych w drodze spadku po matce (4 czerwca 1967 r.) i bracie Wnioskodawczyni (19 sierpnia 2011r.) oraz w drodze zasiedzenia (28 września 1987 r.), z uwagi na upływ pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tych udziałów. Natomiast sprzedaż lokali w odniesieniu do udziału nabytego w wyniku zniesienia współwłasności w dniu 11 czerwca 2013 r., który wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności będzie rodziła dla Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy bowiem sprzedaż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Opodatkowaniu podlega przychód ze sprzedaży lokali proporcjonalnie przypadający na udział w tych lokalach jaki został nabyty w wyniku zniesienia współwłasności.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 tej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, w części dotyczącej daty nabycia udziałów w spadku należało uznać za prawidłowe, w części dotyczącej nabycia udziałów w wyniku zasiedzenia i zniesienia współwłasności należało uznać za nieprawidłowe, w części dotyczącej braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu zbycia udziałów nabytych w drodze spadku oraz w wyniku zasiedzenia należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zbycia udziałów nabytych w wyniku zniesienia współwłasności należało uznać za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że analiza treści załączników nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800), zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, tutejszy Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników, a niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku i uzupełnieniu do wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążące. Stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.