Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.440.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-10
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek-rozbiórka budynku; podział; sprzedaż; stawka; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 19 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 16.11.2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem (…) zakupiła od (…) w (…) działkę zabudowaną (księga wieczysta (…)), zgodnie z aktem notarialnym A (…) (załącznik nr 1).

Zakup został dokonany w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą pod nazwą (…). Zakup został zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 43.1.10a (załącznik nr 2).

Na terenie nieruchomości znajdowały się stare budynki używane do prowadzenia działalności przez Spółdzielnię w latach poprzednich. Nie zachowały się żadne dokumenty, projekty dotyczące istniejących zabudowań. Większość była w stanie rozsypki, zostały rozebrane we własnym zakresie na podstawie zgłoszenia rozbiórki (załącznik nr 3). Część została rozebrana na podstawie pozwolenia na rozbiórkę - decyzja (…) z dnia 7 lutego 2012 r. (załącznik nr 4).

Na nieruchomości pozostały:

1.  budynek garażowo-magazynowy (załącznik nr 5), który z jednej strony połączony był z innym budynkiem – (…), znajdującym się na innej działce, nie stanowiącej własności Wnioskodawczyni, ani jej męża;
2.  budynek garażowy (załącznik nr 6);
3.  stara stróżówka (załącznik nr 7);
4.  częściowo utwardzona powierzchnia płytami betonowymi, zużytymi w wyniku eksploatacji.

Z powodu wysokich kosztów rozbiórki, budynki pozostały na działce. Wszystkie budynki zostały wybudowane i były wykorzystywane w poprzednich latach do prowadzenia działalności przez Spółdzielnię.

Od chwili zakupu Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zakupiona nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nie była udostępniana osobom trzecim, ze względu na zły stan techniczny.

Wnioskodawczyni jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Od roku 1999 prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…).

Przed sprzedażą nieruchomość została podzielona, w wyniku podziału wyodrębniono działkę o nr (…) o powierzchni (…) m2 (decyzja (…)) (załącznik nr 8). Na nieruchomości znajdowały się ww. budynki (na które nabywca uzyskał pozwolenie na rozbiórkę - decyzja nr (…) z dnia (…) r. wydana przez Starostę (…)). Sprzedaż dotyczy tylko wyodrębnionej działki nr (…) o powierzchni (…) m2 (załącznik nr 9).

Z uzupełnienia z dnia 19 listopada 2019 r. do wniosku wynika, że w odpowiedzi na poniższe pytania, Wnioskodawczyni udzieliła następujących informacji:

1.  Wnioskodawczyni wskazała w opisie sprawy, że: „Na nieruchomości znajdowały się ww. budynki (na które nabywca uzyskał pozwolenie na rozbiórkę (…))”. W związku z tym należy jednoznacznie wskazać, czy w chwili sprzedaży na działce gruntu nr (…) znajdowały się jakiekolwiek budynki i budowle? Jeśli tak, to czy do dnia sprzedaży zostały rozpoczęte prace rozbiórkowe mające na celu ich wyburzenie? W szczególności należy wskazać:
    *   czy został założony dziennik rozbiórki?
    *   czy została umieszczona na budowie lub rozbiórce, w widocznym miejscu, tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia?
    *   czy teren budowy (rozbiórki) został odpowiednio zabezpieczony?

W chwili sprzedaży na działce nr (…) znajdowały się następujące budynki:

1.  budynek garażowo-magazynowy – który z jednej strony połączony był z innym budynkiem – (…), znajdującym się na innej działce, nie stanowiącej własności Wnioskodawczyni;
2.  budynek garażowy;
3.  stara stróżówka.

Budynki były w bardzo złym stanie technicznym, nieużywane od lat. Wcześniejszy właściciel nie prowadził żadnych prac remontowych, konserwacyjnych w czasie użytkowania nieruchomości. W obiektach od lat nie prowadzono działalności. Pozwolenie na rozbiórkę uzyskał nabywca – Firma (…), która do dnia zakupu nie rozpoczęła żadnych prac rozbiórkowych mających na celu ich wyburzenie.

Zgodnie z zapisami w akcie notarialnym, rozbiórka miała nastąpić po przejęciu gruntu przez nowego właściciela.

Wnioskodawczyni nie posiada informacji, czy przez Firmę (…) został założony dziennik rozbiórki, czy została umieszczona na budowie w widocznym miejscu tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia, ani czy teren budowy został odpowiednio zabezpieczony.

1.  Jeśli przedmiotem sprzedaży była działka zabudowana, to należy wskazać:
    1.  jakie obiekty znajdują się na tej działce?
    2.  czy obiekty te stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 lub budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.)?
    3.  kiedy Wnioskodawczyni obiekty te nabyła/wytworzyła i czy z tytułu nabycia/wytworzenia tych obiektów Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia tych obiektów? Należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu będącego przedmiotem planowanej dostawy.
    4.  czy obiekty były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu, będącego przedmiotem dostawy.
    5.  czy Zainteresowana ponosiła wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – obiektów znajdujących się na działce, będącej przedmiotem sprzedaży? Jeżeli tak, to należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu:
        *   czy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektów?
        *   czy w stosunku do wydatków na ulepszenie, Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
        *   kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszonych obiektów budowlanych? Należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
        *   czy po zakończonym ulepszeniu obiektów, były one oddane do użytkowania? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy nastąpiło to oddanie odrębnie dla każdego obiektu oraz czy między oddaniem do użytkowania obiektów a ich dostawą, upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

ad. a) w chwili sprzedaży, na działce nr (…) znajdowały się następujące budynki:

*   budynek garażowo-magazynowy – który z jednej strony połączony był z innym budynkiem – (…), znajdującym się na innej działce, nie stanowiącej własności Wnioskodawczyni;
*   budynek garażowy;
*   stara stróżówka;

ad. b) tak – obiekty te stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego;

ad. c) ww. obiekty Wnioskodawczyni nabyła w związku z zakupem z 16.11.2010 r. działki zabudowanej (księga wieczysta (…)). Zgodnie z aktem notarialnym A (…) – zakup został zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 43.1.10a. W chwili zakupu Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce;

ad. d) zakupiona nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nie była udostępniana osobom trzecim, ze względu na zły stan techniczny – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce;

ad. e) od chwili zakupu Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych kosztów na ulepszenie, modernizację zakupionej nieruchomości – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce.

1.  Jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie działka niezabudowana, to należy wskazać, czy dla tej działki sporządzono plan zagospodarowania przestrzennego lub wydano decyzję o warunkach zabudowy? Jeśli tak, to należy również wyjaśnić:
    1.  jakie jest przeznaczenie dla tej działki w planie zagospodarowania przestrzennego?
    2.  czy działka mająca być przedmiotem sprzedaży, była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Sprzedaż nie dotyczy działki niezabudowanej. W dniu sprzedaży na działce znajdowały się ww. obiekty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do sprzedaży nieruchomości zabudowanej nr działki (…), Wnioskodawczyni prawidłowo zastosowała stawkę zw. podstawa ustawa VAT art. 43.1.10a?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przy sprzedaży nieruchomości – faktura sprzedaży (załącznik nr 11) Zainteresowana zastosowała prawidłową stawkę VAT-u w oparciu o ustawę VAT art. 43.1.10a. Od chwili zakupu nie poniosła żadnych kosztów na ulepszenie, modernizację zakupionej nieruchomości, a w chwili zakupu nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy, dostawa nieruchomości – co do zasady – jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w dniu 16.11.2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła działkę zabudowaną w związku z prowadzoną przez nią działalnością. Zakup został zwolniony od podatku VAT. Na nieruchomości znajdowały się stare budynki używane do prowadzenia działalności przez Spółdzielnię w latach poprzednich. Większość była w stanie rozsypki, zostały rozebrane we własnym zakresie na podstawie zgłoszenia rozbiórki. Część została rozebrana na podstawie pozwolenia na rozbiórkę. Na nieruchomości pozostały: budynek garażowo-magazynowy, który z jednej strony połączony był z innym budynkiem znajdującym się na innej działce, nie stanowiącej własności Wnioskodawczyni, ani jej męża; budynek garażowy; stara stróżówka; częściowo utwardzona powierzchnia płytami betonowymi, zużytymi w wyniku eksploatacji. Z powodu wysokich kosztów rozbiórki, budynki pozostały na działce. Wszystkie budynki zostały wybudowane i były wykorzystywane w poprzednich latach do prowadzenia działalności przez Spółdzielnię. Od chwili zakupu Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zakupiona nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nie była udostępniana osobom trzecim, ze względu na zły stan techniczny. Wnioskodawczyni jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Od roku 1999 prowadzi działalność gospodarczą. Przed sprzedażą nieruchomość została podzielona, w wyniku podziału wyodrębniono działkę o powierzchni (…) m2. Na nieruchomości znajdowały się ww. budynki (na które nabywca uzyskał pozwolenie na rozbiórkę). Sprzedaż dotyczy tylko wyodrębnionej działki o powierzchni (…) m2. W chwili sprzedaży na działce znajdowały się następujące budynki: budynek garażowo-magazynowy – który z jednej strony połączony był z innym budynkiem, znajdującym się na innej działce, nie stanowiącej własności Wnioskodawczyni; budynek garażowy; stara stróżówka. Budynki były w bardzo złym stanie technicznym, nie używane od lat. Wcześniejszy właściciel nie prowadził żadnych prac remontowych, konserwacyjnych w czasie użytkowania nieruchomości. W obiektach od lat nie prowadzono działalności. Pozwolenie na rozbiórkę uzyskał nabywca, który do dnia zakupu nie rozpoczął żadnych prac rozbiórkowych mających na celu ich wyburzenie. Zgodnie z zapisami w akcie notarialnym, rozbiórka miała nastąpić po przejęciu gruntu przez nowego właściciela. Wnioskodawczyni nie posiada informacji, czy nabywca założył dziennik rozbiórki, czy została umieszczona na budowie w widocznym miejscu tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia, ani czy teren budowy został odpowiednio zabezpieczony. Obiekty znajdujące się na działce stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego. W chwili zakupu Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce. Zakupiona nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nie była udostępniana osobom trzecim, ze względu na zły stan techniczny – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce. Od chwili zakupu Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych kosztów na ulepszenie, modernizację zakupionej nieruchomości – dotyczy wszystkich obiektów znajdujących się na sprzedanej działce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkami przeznaczonymi do rozbiórki będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że – jak wynika z opisu sprawy – nieruchomość będąca przedmiotem wniosku została nabyta w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą, zatem w związku z jej sprzedażą, Zainteresowana działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność zbycia nieruchomości stanowi – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – odpłatną dostawę towarów, podlegającą, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z art. 146a pkt 1 ustawy wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku »ulepszenia« istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie »ulepszenia« jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie »przebudowy« zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. budynków, tj. budynku garażowo-magazynowego, budynku garażowego i starej stróżówki, posadowionych na działce gruntu nr (…), miało miejsce pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie sprzedaż działki nr (…), wraz z ww. budynkami, nabytej w 2010 r. w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu do budynków znajdujących się na działce, nastąpiło już pierwsze ich zasiedlenie, ponieważ nieruchomość ta była wykorzystywana przez Spółdzielnię Rolniczą do prowadzenia własnej działalności, a ponadto nabycie przez Wnioskodawczynię nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu z zastosowaniem zwolnienia od podatku. Na ww. budynki Wnioskodawczyni nie ponosiła również nakładów na ich ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu (działki nr (…)), na którym posadowione są ww. obiekty, tj. budynek garażowo-magazynowy, budynek garażowy i stara stróżówka, będzie zwolniona od podatku.

Podsumowując, sprzedaż działki gruntu nr (…) wraz z następującymi budynkami, tj. budynkiem garażowo-magazynowym, budynkiem garażowym i starą stróżówką, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na zastosowanie innego przepisu niż wskazany przez Zainteresowaną.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią (\`(...)\`), zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonka Wnioskodawczyni, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto wyjaśnia się, że Organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji, nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności, w kontekście zadanego pytania, przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wobec powyższego, dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku załączniki, nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.