Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.539.2024.1.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-05
Teza: Ustalenia, czy wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do Spółek SPV będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X. , które wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y., będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, na skutek Podziału nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT oraz w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę w wyniku Podziału udziałów/akcji w kapitale zakładowym Spółek SPV, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.
Słowa kluczowe: akcja; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-Rozdział 15 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich-Odpowiedzialność podatkowa nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy :

*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B, Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do Spółek SPV będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „**ZCP**”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT
*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X., które wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y., będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT
*   na skutek Podziału nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT
*   w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę w wyniku Podziału udziałów/akcji w kapitale zakładowym Spółek SPV, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT

Treść wniosku jest następująca :

**Opis zdarzenia przyszłego**

E. (dalej: E.) należy do grupy kapitałowej F.(dalej: „Grupa F.”). Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie (\`(...)\`) finansowych. Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem Y.(„Y.” lub „Spółka Dzielona”). E. posiada 100% akcji Y., które nie zostały nabyte ani objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Y. prowadzi działalność w obszarach (\`(...)\`). Podstawowa działalność Y. obejmuje świadczenie usług (\`(...)\`) oraz gospodarcze wykorzystywanie (\`(...)\`) internetowych, w tym (\`(...)\`). Y. posiada również udziały i akcje w innych podmiotach należących do Grupy F., a w związku z tym prowadzi również działania związane z zarządzaniem tymi udziałami i akcjami.

W związku z szerokim i różnorodnym profilem działalności Y., na podstawie uchwały Zarządu Y. z dnia 31 maja 2024 r. w strukturze organizacyjnej Y. zostały wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie części działalności gospodarczej Y. zwane dalej łącznie Wydziałami, funkcjonujące od początku czerwca 2024 r. oraz dotyczące:

1) działalności w zakresie zarządzania obszarem (…) („Wydział A.”),

2) działalności w zakresie zarządzania obszarem (…) („Wydział B.”),

3) działalności w zakresie zarządzania obszarem (…) („Wydział C.”),

4) działalności w zakresie zarządzająca różnymi spółkami („Wydział D.”).

Na podstawie powyższej uchwały zostało ponadto wyodrębnione X., które funkcjonuje w obszarze głównego i kluczowego przedmiotu działalności Y., tj. działalności (\`(...)\`) w zakresie (\`(...)\`) oraz sprzedaży (\`(...)\`). Z kolei Wydziały, tj. Wydział A., Wydział B., Wydział C. oraz Wydział D., na podstawie zawartych przez Y. z poszczególnymi podmiotami z Grupy F. umów, wykonują czynności doradcze i wsparcia na rzecz spółek zależnych Grupy F., działających odpowiednio w obszarach (…) oraz innych, w których akcje / udziały posiada Y.

Zakres działalności biznesowej Wydziałów oraz X., a także ich wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne zostało uregulowane w przyjętym przez Y. regulaminie organizacyjnym.

Każdy funkcjonujący Wydział posiada odrębnie przypisane do niego materialne i niematerialne składniki majątku (w tym również zobowiązania):

*   akcje / udziały w spółkach zależnych Grupy F.,
*   kontrakty handlowe związane z działalnością danego Wydziału, w tym w szczególności umowy świadczenia usług doradczych i wsparcia przez dany Wydział na rzecz spółek zależnych z Grupy F.,
*   środki trwałe oraz sprzęt biurowy obejmujący m.in. telefony komórkowe, notebooki, stacje dokujące, monitory,
*   domeny internetowe utworzone dla danego Wydziału,
*   zobowiązania z tytułu: najmu powierzchni biurowej oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej,
*   zobowiązania z tytułu obsługi administracyjnej oraz usług księgowych.

Do każdego z Wydziałów zostały przyporządkowane osoby współpracujące z Y. na podstawie umów o świadczenie usług (współpracownicy B2B), posiadający specjalistyczną wiedzę i doświadczenie niezbędne do prowadzenia przez dany Wydział działalności. Za pośrednictwem tych wykwalifikowanych osób, Wydziały realizują specjalistyczne zadania gospodarcze w zakresie doradztwa i wsparcia na rzecz spółek zależnych z Grupy F.

Na mocy uchwały, wszelkie inne składniki majątku Y.(w tym m.in. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie), pracownicy i współpracownicy, kontrakty handlowe oraz zobowiązania Y., nie przypisane wprost do danego Wydziału, zostały przypisane do X., a zatem do głównej części działalności biznesowej Y.

Y. prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Wydziałów, poprzez alokowanie w systemie finansowo-księgowym Y. do każdego z Wydziałów m.in.:

*   przychodów osiąganych przez Wydziały z tytułu zawartych kontraktów handlowych, tj. umów świadczenia usług doradczych i wsparcia na rzecz spółek zależnych z Grupy F.,
*   kosztów osób współpracujących,
*   kosztów obsługi backoffice (kosztów obsługi administracyjnej oraz usług księgowych),
*   kosztów najmu powierzchni biurowej (każdy z Wydziałów ma przypisaną wyodrębnioną część powierzchni biurowej, wykorzystywanej do realizowania zadań związanych z działalnością Wydziału) oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej,
*   kosztów domen internetowych przypisanych do danego Wydziału,
*   innych kosztów związanych z korzystaniem z obsługi księgowo-administracyjnej i innych kosztów związanych z działalnością danego Wydziału.

Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywa się poprzez zapisy księgowe na wymiarach księgowych przyporządkowanych odpowiednim Wydziałom. Analogiczna alokacja aktywów i pasywów odbywa się w stosunku do X. oraz ponoszonych przez nie przychodów i kosztów związanych z działalnością prowadzoną przez X.

Ponadto, dla każdego z Wydziałów prowadzone są odrębne rachunki bankowe, na które wpływa wynagrodzenie za usługi doradcze i wsparcia świadczone przez poszczególne Wydziały oraz z którego pokrywane są koszty funkcjonowania danego Wydziału. Również X. posiada własne rachunki bankowe związane z prowadzoną przez X. działalnością (\`(...)\`).

Obecnie w ramach Grupy F. planowane są działania reorganizacyjne, które będą obejmować przeprowadzenie podziału Y. w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r – Kodeks spółek handlowych („KSH”), tj. podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie). W ramach tych działań reorganizacyjnych planowany jest podział Y. poprzez wydzielenie (dalej: „Podział”) Wydziałów do spółek celowych (dalej: „Spółki SPV”). Spółki SPV będą polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce (będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych). Spółki SPV będą posiadać siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. E. będzie jedynym wspólnikiem / akcjonariuszem Spółek SPV. Na moment Podziału Spółki SPV nie będą posiadać żadnych akcji Y.

Wskutek planowanej reorganizacji, poszczególne Spółki SPV przejmą odpowiednio: Wydział A., Wydział B., Wydział C. oraz Wydział D.

Zatem w wyniku Podziału jeden Wydział zostanie przejęty przez jedną Spółkę SPV.

Z kolei X. będzie dalej funkcjonowało w strukturze organizacyjnej Y., kontynuując jej podstawowy i kluczowy przedmiot działalności. Wskutek Podziału w Y. pozostaną środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, pracownicy i współpracownicy przypisani do X., wyposażenie, należności od kontrahentów z tytułu działalności w obszarze (\`(...)\`) oraz wszelkie zobowiązania Y. z tytułu prowadzonej działalności, (m.in. zobowiązania wobec pracowników i współpracowników przypisanych do działalności X., zobowiązania z tytułu kredytów/pożyczek, zobowiązania z tytułu nabywanych towarów i usług), środki na rachunku bankowym (odrębnym od rachunków bankowych wydzielanych Wydziałów) oraz wszelkie inne materialne i niematerialne składniki majątku przypisane do działalności X. Wszystkie składniki majątkowe przypisane do działalności Wydziału A., Wydziału B., Wydziału C. oraz Wydziału D., wydzielane z Y. i przenoszone na poszczególne Spółki SPV, zostaną przez poszczególne Spółki SPV jako spółki przejmujące przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Y. i zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez poszczególne Spółki SPV w Polsce.

W wyniku Podziału, Wnioskodawca jako 100% akcjonariusz Spółki Dzielonej otrzyma akcje/udziały w Spółkach SPV. Przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość akcji/udziałów przydzielonych przez Spółki SPV nie będzie wyższa niż wartość akcji Spółki Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału.

W wyniku Podziału nie doszłoby do zakończenia bytu prawnego Spółki Dzielonej (Y.). Dotychczasowa działalność Spółki Dzielonej będzie kontynuowana we wskazanym powyżej zakresie, odpowiednio, przez Y. (działalność X.) oraz spółki przejmujące – Spółki SPV (działalność Wydziału A., Wydziału B., Wydziału C. oraz Wydziału D.). Z dniem Podziału Spółki SPV wstąpią we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z odpowiednio Wydziałem A., Wydziałem B., Wydziałem C. oraz Wydziałem D.

Uzasadnienie biznesowe Podziału

Celem planowanych działań reorganizacyjnych jest usprawnienie modelu biznesowego Y. oraz poprawa efektywności zarządzania w Grupie F. wyodrębnianymi obszarami biznesowymi, w zakresie których X. i Wydziały prowadzą działalność.

Główną przyczyną rozważanego Podziału jest chęć rozdzielenia różnych obszarów działalności Spółki Dzielonej, prowadzonych odpowiednio przez Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C., Wydział D. oraz przez X. Działalność prowadzona przez Wydziały dotyczy odrębnych obszarów biznesowych, funkcjonujących na odrębnych rynkach (przykładowo Wydział C. prowadzi działalność w sektorze finansowym, z kolei Wydział B. prowadzi działalność w sektorze turystyki), jest to ponadto działalność odrębna od podstawowego i kluczowego przedmiotu działalności Y., tj. działalności w obszarze (\`(...)\`). Z perspektywy biznesowej Grupy F., przeniesienie Wydziałów do Spółek SPV skróci proces podejmowania decyzji biznesowych oraz zwiększy efektywność zarządzania działalnością w danym obszarze w Grupie F. Zdaniem Wnioskodawcy, Podział umożliwi nie tylko lepszą ocenę rentowności działalności poszczególnych Wydziałów, ale również pozwoli na uporządkowanie struktury organizacyjnej Grupy F. na wypadek przyszłych działań (np. sprzedaży działalności prowadzonej w określonym obszarze lub dokonywania dalszych akwizycji).

Decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji w formie podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH jest podyktowana dążeniem Spółki Dzielonej do zachowania tzw. częściowej sukcesji uniwersalnej, aby w ramach Podziału doszło do przeniesienia na Spółki SPV wszystkich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących na moment wydzielenia, przypisanych do wydzielanych Wydziałów. Dzięki temu Spółki SPV wstąpiłyby z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej określone w planie podziału, natomiast składniki majątkowe nieprzypisane w planie podziału pozostałyby po stronie Spółki Dzielonej. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia decyzji o innej formie reorganizacji (np. sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa), z uwagi na brak sukcesji uniwersalnej nie doszłoby do automatycznego przejścia umów czy decyzji administracyjnych na Spółki SPV, skutkując dodatkowymi obowiązkami administracyjnymi po stronie uczestników reorganizacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wątpliwości nie powinno budzić istnienie uzasadnienia ekonomicznego (biznesowego) planowanego Podziału. W tym kontekście, ustalenie istnienia (bądź braku) uzasadnienia ekonomicznego rozważanego podziału przez wydzielenie nie jest objęte przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku. Na jego potrzeby Wnioskodawca przyjmuje założenie, że Podział jest podyktowany przyczynami ekonomicznymi i jest uzasadniony.

Wnioskodawca podkreśla, że realizacja Podziału opisanego w niniejszym wniosku zostałaby podjęta z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdą do niego zastosowania przepisy art. 119a i następne Ordynacji podatkowej (w przedmiocie ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania), ani art. 12 ust. 13 ustawy CIT.

W świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie stanowienia przez utworzone w strukturze Spółki Dzielonej Wydziały oraz X. zorganizowanych części przedsiębiorstwa, a także skutków podatkowych Podziału.

**Pytania**

1\. Czy wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do Spółek SPV będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

2\. Czy wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X., które wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y., będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

3\. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i pytania 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli zarówno Wydziały wydzielone i przeniesione do Spółek SPV jak i X. pozostające w Y. stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, to czy na skutek Podziału nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT?

4\. Czy w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę w wyniku Podziału udziałów/akcji w kapitale zakładowym Spółek SPV, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do Spółek SPV będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X., które wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y. będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Wydziały wydzielone i przeniesione do Spółek SPV, jak i X. pozostające w Y. stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, więc w konsekwencji wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

4\. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę na skutek Podziału udziałów / akcji w kapitale zakładowym Spółek SPV, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

1\. Uzasadnienie wspólne w zakresie pytań nr 1 i 2

Stosownie do art. 4a pkt 3 ustawy CIT za przedsiębiorstwo uznaje się przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 551 KC, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”).

Przepisy prawa cywilnego nie definiują pojęcia ZCP, które ma swoje źródło w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza – co prawda – pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Ponadto wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Na gruncie ustaw podatkowych mamy więc do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Co istotne, wskazane warunki muszą zostać spełnione w istniejącym przedsiębiorstwie, a nie dopiero w momencie ich przeniesienia do majątku nabywcy.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP – zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT – musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Należy podkreślić, że pojęcie ZCP nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy CIT. ZCP tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Wyodrębnienie organizacyjne Wydziałów oraz X.

W zakresie organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych organy podatkowe prezentują stanowisko, że kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia wewnętrznych regulacji obowiązujących u danego podatnika. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być zatem dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IŻ wskazał, że: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Przykładowo, warunek wyodrębnienia organizacyjnego ZCP jest spełniony w sytuacji, gdy zespół aktywów ma określone miejsce w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa np. jako dział, wydział, oddział, zakład, biuro, projekt lub inna jednostka organizacyjna (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK). Tożsame stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacjach indywidualnych, m.in.:

*   z dnia 23 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.804.2022.2.PC,
*   z dnia 23 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.647.2022.1.PC,
*   z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF,
*   z dnia 20 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.235.2018.2.PW.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu (dalej: „WSA”) z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Po 988/17.

Odnosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do Wydziałów Spółki Dzielonej: Wydział A., Wydział B., Wydział C., Wydział D. oraz X. warunek wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniony. Zdaniem Wnioskodawcy, przesłanki wskazujące na wyodrębnienie organizacyjne, wskazywane w powołanych powyżej interpretacjach organów podatkowych, są spełnione przez każdy z Wydziałów oraz przez X.

Wnioskodawca wskazuje, że Wydziały oraz X. zostały formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Y. na podstawie uchwały powziętej przez zarząd Y. w dniu 31 maja 2024 r., rozpoczynając funkcjonowanie (faktyczne działanie) w Y. w takiej strukturze organizacyjnej od początku czerwca 2024 r. Jednocześnie, w związku z organizacyjnym wyodrębnieniem Wydziałów oraz X. ze struktur Y., Spółka Dzielona przyjęła nowy regulamin organizacyjny, regulujący samodzielne wykonywanie określonych funkcji biznesowych przez Wydziały oraz przez X. i prowadzenie działalności w zakresie odrębnych obszarów biznesowych. Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na:

*   formalne wyodrębnienie Wydziałów oraz X. w strukturze Y. na podstawie uchwały podjętej przez zarząd Y.,
*   przyjęcie przez Y. dokumentacji, tj. regulaminu organizacyjnego Y., potwierdzającej zorganizowanie obszaru działalności poszczególnych Wydziałów,
*   faktyczne funkcjonowanie i prowadzenie działalności przez Wydziały oraz X. w strukturach organizacyjnych Y. za pośrednictwem przypisanych, wykwalifikowanych współpracowników (w przypadku Wydziałów i X.) oraz pracowników (w przypadku X.) realizujących specjalistyczne zadania gospodarcze należy uznać, że w odniesieniu do każdego z Wydziałów oraz X. warunek wyodrębnienia organizacyjnego określony w art. 4a pkt 4 ustawy CIT jest spełniony.

Wyodrębnienie finansowe Wydziałów oraz X.

Wyodrębnienie finansowe jest rozumiane, jako sytuacja, w której prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP. Termin „wyodrębnienie finansowe” to klauzula generalna, która ze swej natury powinna być interpretowana w sposób możliwie szeroki. Oznacza możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych: „(…) wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. 3063-ILPB2.4510.97.2016.2.EK).

Analogiczne stanowisko przyjął DKIS w interpretacjach indywidualnych m.in.

*   z dnia 30 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.291.2024.3.SH,
*   z dnia 26 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.268.2024.3.SH,
*   z dnia 21 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.476.2023.1.KK,
*   z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.133.2020.5.EW,
*   z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK; oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych m.in.:
*   z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK,
*   z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.934.2016.1.AK.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, niejednokrotnie podkreślone zostało przez organy podatkowe, że wystarczającym warunkiem jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności i zobowiązania do ZCP. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.46.2017.2.JKT, DKIS wskazał, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”. Analogiczne stanowisko przyjmują sądy administracyjne, m.in. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10 oraz WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W świetle powyższego należy uznać, iż warunkiem wystarczającym do spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego będzie prowadzenie ewidencji księgowej w taki sposób, aby umożliwiała alokację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP. Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka Dzielona prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Wydziałów oraz X. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywa się poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych odpowiednim Wydziałom oraz X.

Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Spółkę Dzieloną pozwalają na przypisanie do Wydziałów oraz X. konkretnych zdarzeń gospodarczych, przez co możliwe jest alokowanie do każdego z Wydziałów oraz X. m.in.:

*   przychodów osiąganych przez Wydziały oraz X. z tytułu zawartych kontraktów handlowych, (w przypadku Wydziałów - przychodów z tytułu świadczenia usług doradczych i wsparcia na rzecz spółek zależnych z Grupy F., w przypadku X. – przychodów z tytułu działalności (\`(...)\`)),

*   w przypadku Wydziałów: kosztów obsługi backoffice (kosztów obsługi administracyjnej oraz usług księgowych), kosztów osób współpracujących, kosztów najmu powierzchni biurowej (każdy z Wydziałów ma przypisaną wyodrębnioną część powierzchni biurowej, wykorzystywanej do realizowania zadań związanych z działalnością Wydziału) oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej, kosztów domen internetowych utworzonych dla poszczególnych Wydziałów i innych kosztów związanych z korzystaniem z obsługi księgowo-administracyjnej i innych kosztów związanych z działalnością Y.
*   w przypadku X. – wszelkiego rodzaju koszty związane z jego działalnością.

Ponadto, dla każdego z Wydziałów oraz dla X. prowadzone są odrębne rachunki bankowe, na których Wydział oraz X. gromadzą własne środki pieniężne, na rachunki bankowe Wydziałów wpływa wynagrodzenie za usługi doradcze i wsparcia świadczone przez poszczególne Wydziały. Również X. uzyskuje należności z tytułu realizowanych kontraktów handlowych oraz realizuje własne zobowiązania za pośrednictwem dedykowanego rachunku bankowego.

Dodatkowo, w oparciu o prowadzoną ewidencję, możliwe będzie sporządzenie bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych oraz ewidencji środków trwałych odzwierciadlających sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) Wydziałów oraz X.

W związku z powyższym, faktyczna możliwość odpowiedniego przypisania strumieni przychodów i kosztów do działalności Wydziałów oraz X., zapewniająca ewidencję podstawowego miernika oceny działalności Wydziałów oraz X. – wyniku finansowego, w ocenie Wnioskodawcy, stanowi o spełnieniu wymogu wyodrębnienia finansowego Wydziałów i X.

Wyodrębnienie funkcjonalne Wydziałów oraz X. oraz zdolność do samodzielnej realizacji zadań

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-39/12-2/PM wskazał, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.936.2016.1.AK, organ w pełni zaaprobował stanowisko podatnika zgodnie, z którym: „Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność.”. Stanowisko takie akceptowane było ponadto przez DKIS w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.371.2020.1.JF,
*   z dnia 4 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.164.2020.4.SK,
*   z dnia 6 kwietnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.72.2018.1.DP.

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny dział, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 26 sierpnia 2015 r., sygn. ILPP5/4512-1-56/15-4/KG, wskazał, że: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”. Analogiczne argumenty DKIS wskazał m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 18 czerwca 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.187.2024.2.DK,
*   z dnia 7 czerwca 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.119.2024.6.DK,
*   z dnia 12 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.544.2023.3.ASK,
*   z dnia 8 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.387.2022.1.AND,
*   z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.371.2020.1.JF.

Zatem warunkiem, jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych mający stanowić ZCP, jest zdolność do samodzielnej realizacji zadań, jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że dany zespół składników powinien mieć możliwość kontynuacji działalności jako niezależny podmiot (tak m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.80.2017.1.NL).

Jednocześnie dla pozytywnej oceny czy zorganizowana masa majątkowa umożliwia samodzielne funkcjonowanie ZCP w obrocie gospodarczym, nie jest kluczowe, aby przyporządkowane zostały do niej wszelkie zasoby dotychczasowego przedsiębiorstwa (np. jego pracownicy), z którego przedmiotowe składniki majątkowe są wyodrębnianie, lecz takie, które umożliwią ZCP samodzielną realizację określonych zadań gospodarczych. W tym kontekście jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Po 988/17 definicja ZCP określona w art. 4a pkt 4 ustawy CIT: „nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Funkcje pomocnicze w stosunku do działalności głównej mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing).”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, od początku czerwca 2024 r. Wydziały oraz X. funkcjonują w strukturze Spółki Dzielonej, zajmując się odrębnymi obszarami działalności biznesowej, tj.:

*   działalności w zakresie zarządzania obszarem (…),
*   działalności w zakresie zarządzania obszarem (…),
*   działalności w zakresie zarządzania obszarem (…),
*   działalności w zakresie zarządzania różnymi spółkami,
*   działalności w zakresie (…).

W związku z powyższym każdy z Wydziałów oraz X. posiada odrębnie przypisane do niego materialne i niematerialne składniki majątku, w tym zobowiązania, obejmujące m.in.:

*   aktywa finansowe i inwestycyjne Y. funkcjonalnie związane z działalnością Wydziałów w zakresie zarządzania danymi obszarami, tj. m.in. akcje / udziały w spółkach zależnych Grupy F.,
*   prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z kontraktów handlowych związanych z działalnością danego Wydziału oraz X., w tym umów świadczenia usług doradczych przez dany Wydział na rzecz spółek zależnych z Grupy F. oraz kontraktów handlowych związanych z działalnością (\`(...)\`) X.,
*   wykwalifikowaną kadrę realizującą specjalistyczne zadania gospodarcze związane z działalnością X. oraz Wydziałów, tj. pracowników Y. zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych – w przypadku X., oraz współpracowników B2B – przypisanych do danego Wydziału, współpracujących z Y. na podstawie umów świadczenia usług,
*   środki trwałe i wyposażenie niezbędne w ramach prowadzonej działalności,
*   prawa do odrębnych domen internetowych,
*   zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością Wydziałów oraz X. – koszty ponoszone przez Y. w związku z funkcjonowaniem poszczególnych obszarów.

Każdy z Wydziałów oraz X. posiada przypisaną wyodrębnioną część wynajmowanej przez Y. powierzchni biurowej, wykorzystywaną do realizowania zadań związanych z jego działalnością. Ponadto, dla każdego z Wydziałów oraz dla X. prowadzone są odrębne rachunki bankowe, na które wpływa wynagrodzenie za usługi świadczone przez poszczególne Wydziały oraz przez X.

Powyższy podział składników materialnych i niematerialnych jest uregulowany przyjętymi przez Spółkę Dzieloną dokumentami spółki, tj. uchwałą zarządu oraz regulaminem organizacyjnym Y. Spółka Dzielona prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Wydziałów oraz X. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywa się poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych odpowiednim Wydziałom i X.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. elementy umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności w obszarze:

*   (\`(...)\`) w zakresie (\`(...)\`) oraz sprzedaży(\`(...)\`), prowadzonej przez X.,
*   zarządzania obszarem (…), prowadzonej odpowiednio przez Wydział A., Wydział B., Wydział C. oraz Wydział D.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy każdy Wydział Spółki Dzielonej oraz X. jest wyposażony w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że po dokonaniu Podziału nastąpi kontynuacja działalności każdej z wyodrębnionych części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej. Należy więc stwierdzić, że po dokonaniu Podziału każdy Wydział oraz X. będzie miał możliwość niezależnego prowadzenia działalności co najmniej w dotychczasowym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Wydziały oraz X. stanowią zorganizowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, charakteryzujące się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Wydziałów oraz X. jako ZCP umożliwiają bowiem pełnienie określonych funkcji, tj. zarządzania i gospodarowania wyznaczonymi obszarami działalności Spółki Dzielonej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy Wydziały Spółki Dzielonej oraz X., z uwagi na spełnienie omówionych kryteriów, spełniają warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że organy podatkowe wprost potwierdzają, że działy (wydziały) stanowią, co do zasady, ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT - przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2016 r., sygn. 1462 IPPB5.4510.849.2016.1.AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: „składniki majątkowe dotyczące działalności prowadzonej w ramach Działu usług wspólnych stanowiły w strukturze przedsiębiorstwa Spółki zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący ww. istniejące zobowiązania. W konsekwencji Spółka uważa, że warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego istniejące zobowiązania został spełniony w zaistniałym stanie faktycznym zarówno w przypadku przenoszonego Działu dystrybucji specjalistycznej, jak i Działu usług wspólnych”. Podobne stanowisko przyjął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1220/15-4/AK.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy,

*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do poszczególnych Spółek SPV oraz
*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X., który wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y.

będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

2\. Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnych na pytania nr 1 oraz 2, Podział nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy (wspólnika Spółki Dzielonej) w odniesieniu do wyodrębnienia X., Wydziału A., Wydziału B., Wydziału C. i Wydziału D.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Dodatkowo, stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu wynika, że przychód po stronie wspólnika spółki dzielonej w przypadku podziału przez wydzielenie powstanie gdy:

*   majątek przejmowany na skutek podziału nie stanowi ZCP lub
*   majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi ZCP.

Mając na uwadze, że na moment Podziału zarówno Wydziały przejmowane przez Spółki SPV (tj. Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D.) jak i X. pozostające w Spółce Dzielonej będą spełniać wszelkie przesłanki do uznania ich za ZCP w rozumieniu przepisów ustawy CIT (jak wskazano w uzasadnieniu do pytań nr 1 i 2), zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Podziałem po stronie Wnioskodawcy (akcjonariusza Spółki Dzielonej) nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach DKIS wydanych w sprawach o podobnych stanach faktycznych, w tym m.in. w interpretacji:

*   z dnia 26 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.114.2024.3.SH: „Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętej oznaczonym we wniosku pytaniem Nr 6, wskazać należy, że jak wykazano we wcześniejszej części uzasadnienia - Dział U. na skutek wydzielenia do Spółki Przejmującej, a także Dział L. pozostający Spółce Dzielonej, będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z tym wspólnicy Spółki Dzielonej (tj. A. S.A. oraz A. G. S.A.,) nie uzyskają przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.”,

*   z dnia 19 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.595.2023.1.KK,
*   z dnia 28 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.560.2023.2.SH,
*   z dnia 24 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.514.2023.2.ASK:

„Jak wskazali Państwo we wniosku zarówno przejmowany na skutek podziału majątek związany z "G", jak i pozostający w Spółce dzielonej majątek związany z Działalnością pozostającą na dzień podziału, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Państwa akcje w Spółce dzielonej nie zostały nabyte lub objęte (i na moment podziału nie będą nabyte lub objęte) w wyniku transakcji wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku łączenia bądź podziału podmiotów.

Przyjęta przez Państwa dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów/akcji w Spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Państwa dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. W związku z powyższym po Państwa stronie jako jedynego akcjonariusz Spółki dzielonej nie powstanie przychód podatkowy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.”,

*   z dnia 26 września 2023 r., sygn. 0111-KDWB.4010.59.2023.1.BB: „W związku z powyższym, skoro zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Pozostała w Spółce Dzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie wspólnika Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT”.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z Podziałem po stronie E. (akcjonariusza Spółki Dzielonej) nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

3\. Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4

Art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT stanowi, iż przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Przekładając powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT po stronie Wnioskodawcy może powstać potencjalny przychód podatkowy w wysokości wartości emisyjnej udziałów/akcji przydzielonych Wnioskodawcy przez Spółki SPV w wyniku Podziału. Przepis ten należy jednak interpretować w kontekście art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału;

Zatem w przypadku podziału spółek, nie zalicza się do przychodów wspólnika spółki dzielonej przychodu odpowiadającego wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

W myśl art. 4a pkt 16a ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Ponadto w myśl art. 12 ust. 13 ustawy CIT przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wskazuje treść art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższego, podział przez wydzielenie w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH co do zasady skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu u wspólnika spółki dzielonej, będącego podatnikiem CIT.

Jednakże, jeśli:

*   dla potrzeb podatkowych wydane wspólnikowi udziały (akcje) spółek przejmujących/ nowo zawiązanych będą przez niego wycenione dla celów podatkowych po tej samej wartości co udziały/akcje spółki dzielonej oraz
*   udziały (akcje) w spółce dzielonej nie zostały przez niego nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
*   podział będzie miał uzasadnienie ekonomiczne oraz będą w nim uczestniczyć polscy rezydenci podatkowi, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce planowane działanie zachowa neutralność podatkową. Innymi słowy, zasadniczo dla wspólnika spółki dzielonej planowane działanie zachowa neutralność, jeśli będzie to pierwsza reorganizacja, w której uczestniczy spółka dzielona oraz nastąpi kontynuacja wyceny podatkowej udziałów (akcji).

Mając na uwadze, że:

*   Wnioskodawca nie nabył / objął akcji Spółki Dzielonej wskutek wymiany udziałów albo nie zostały mu one przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
*   przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość akcji / udziałów przydzielonych przez Spółki SPV nie będzie wyższa niż wartość akcji Spółki Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału,
*   planowany Podział, będzie posiadał uzasadnienie ekonomiczne i jednocześnie głównym lub jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania - Podział zostanie bowiem przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i będzie miał na celu usprawnienie modelu biznesowego Y. oraz poprawę efektywności zarządzania w Grupie F. wyodrębnianymi obszarami biznesowymi, w zakresie których Wydziały prowadzą działalność.

Tym samym, art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy CIT (wyłączające możliwość skorzystania z normy określonej w art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy) nie znajdą zastosowania przy analizowanym Podziale,

*   jednocześnie zarówno Spółka Dzielona, Spółki SPV (Spółki Przejmujące), jak również Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Tym samym spełniony będzie również warunek określony w art. 12 ust. 15 ustawy CIT, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Podziałem, po stronie Wnioskodawcy (akcjonariusza Spółki Dzielonej) nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, z uwagi na możliwość zastosowania wyłączenia wskazanego w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach DKIS wydanych w sprawach o podobnych stanach faktycznych, w tym m.in. w interpretacji:

*   z dnia 21 czerwca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.164.2024.2.AND: „Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnik Spółki Dzielonej otrzyma udziały w Spółce Przejmującej. Jednak, jak wskazali Państwo we wniosku, udziały w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta przez wspólnika Spółki Dzielonej dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce

Przejmowanej lub Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. W związku z tym, że zostaną spełnione przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, nie powstanie przychód wspólnika Spółki Dzielonej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.”,

*   z dnia 26 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.114.2024.3.SH: „Biorąc pod uwagę powyższe, spełnienie dwóch przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, umożliwia jego zastosowanie. Zatem dla Wspólników Spółki nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Reasumując, nie powstanie po stronie Udziałowców przychód na gruncie ustawy o CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz na podstawie art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.”,
*   z dnia 13 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.795.2023.1.PC,
*   z dnia 19 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.596.2023.1.KK,
*   z dnia 26 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.414.2023.1.ANK.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Podziałem po stronie E. (akcjonariusza Spółki Dzielonej) nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

W świetle przywołanych argumentów, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione przeze mnie stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną Wydziały: Wydział A., Wydział B., Wydział C. i Wydział D., które wskutek rozważanego Podziału zostaną wydzielone i przeniesione do Spółek SPV będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „**ZCP**”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT
*   wyodrębnione przez Spółkę Dzieloną X., które wskutek rozważanego Podziału pozostanie w Y., będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT
*   na skutek Podziału nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT
*   w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę w wyniku Podziału udziałów/akcji w kapitale zakładowym Spółek SPV, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT

**\- jest prawidłowe.**

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.