Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.515.2018.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-06
Teza: ustalenie, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 listopada 2018 r. (data wpływu 06 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 grudnia 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmującej się opracowywaniem, produkcją i sprzedażą środków smarnych oraz produktów pokrewnych dla praktycznie wszystkich obszarów zastosowań i sektorów. Grupa do której należy Wnioskodawca, posiada 60 spółek i zatrudnia prawie 5000 pracowników na całym świecie, dzięki czemu jest wiodącym, niezależnym dostawcą środków smarnych. Jednostką dominująca w całej grupie kapitałowej jest F. z siedzibą w Niemczech (dalej: „Spółka dominująca”). Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest producentem środków smarnych, które sprzedaje następnie na rzecz kontrahentów, w tym jednostek powiązanych w Grupie. Asortyment podlegający sprzedaży obejmuje zasadniczo wyroby standardowe, wytwarzane zgodnie z licencjonowanym know-how oraz przyjętym w danym okresie planem produkcji, na podstawie zamówień otrzymywanych od podmiotów z grupy. Spółka jako producent jest licencjobiorcą patentów i zgłoszeń patentowych wykorzystywanych w procesach produkcyjnych grupy. Spółka dominująca udziela Wnioskodawcy wsparcia technicznego, między innymi dostarczając dokumentację techniczną, w oparciu o którą realizuje dane zlecenie produkcyjne. Wnioskodawca oraz Spółka dominująca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka samodzielnie zaopatruje się w niezbędne surowce i materiały, a następnie przy ich użyciu przeprowadza proces produkcyjny. Składniki niezbędne do wytworzenia wyrobów gotowych - zapasy baz olejowych oraz dodatki uszlachetniające - przechowywane są przez Spółkę w magazynie centralnym. Spółka dominująca posiada know-how w zakresie produkcji i marketingu, oparte na wiedzy poufnej oraz danych i informacjach technicznych - stanowiących owoc wieloletniego doświadczenia Grupy. Podmioty z Grupy - w tym Wnioskodawca - uiszczają odpowiednią opłatę licencyjną dla Spółki dominującej w celu wykorzystania znaków towarowych w swojej działalności handlowej oraz celem zastosowania know-how w procesie produkcyjnym i działalności marketingowej. Warunki realizacji transakcji zostały określone w umowie licencji know-how i wsparcia z tym związanego (Know-how License and Subordinated Assistance Agreement, dalej: „Umowa”), zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką dominującą w 2018 r.

Zgodnie ze wspomnianą umową, know-how należy rozumieć jako:

1.  wszelką wiedzę techniczną i handlową odnoszącą się do produkcji, inżynierii, kontroli jakości, badania, składowania, transportu, dystrybucji i sprzedaży wyrobów gotowych, włączywszy receptury, procesy, metody, pisma, informacje, dane i wszelką inną wiedzę (w tym także wiedzę o olejach bazowych, dodatkach, surowcach), którą Spółka dominująca obecnie posiada lub może w przyszłości rozwinąć, czy też nabyć/uzyskać w inny sposób w czasie trwania umowy;
2.  wszelką formę prezentacji wyrobów końcowych, opakowanie, koncepcje kampanii reklamowych i informacje o światowych kampaniach reklamowych w odniesieniu do wyrobów finalnych noszących jakikolwiek znak handlowy, który Spółka dominująca obecnie posiada lub może w przyszłości rozwinąć, czy też nabyć/uzyskać w czasie trwania umowy;
3.  pomoc zależną, która oznacza wszelkie odpowiednie badania techniczne i rozwojowe, wsparcie marketingowe i zarządcze niezbędne do implementacji dwóch powyższych kategorii know-how oraz właściwe do rozwiązywania jakichkolwiek problemów wynikłych w trakcie tego procesu, włączywszy chemical management;
4.  własność intelektualną, rozumianą jako logo F. (słowo i znak) i inne znaki towarowe (słowo i logo) wraz z ich zastosowaniem, jak również wszelką inną własność intelektualną (włączając patenty, wzory użytkowe, projekty, w tym także zastosowanie powyższych praw ochronnych) prawnie czy faktycznie posiadana przez Spółkę dominującą.

Co do zasady, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności produkcyjnej oraz handlowej możliwe jest dopiero po pozyskaniu od Spółki dominującej wiedzy z zakresu know-how wraz z prawem do korzystania ze znaku towarowego. Wnioskodawca jako licencjobiorca jest zobligowany do uiszczania opłat licencyjnych z tytułu możliwości wykorzystania znaku towarowego w prowadzonej działalności handlowej, a także używania know-how w procesie produkcyjnym i działalności marketingowej, w celu efektywnej promocji i sprzedaży asortymentu sygnowanego marką F. Regulacje odnoszące się do sposobu kalkulacji wynagrodzenia zostały określone w Umowie. Zgodnie z jej treścią, wysokość opłaty licencyjnej wyrażona jest w postaci stawki procentowej od kwartalnej wartości netto zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży wyrobów wytworzonych lokalnie (tzn. produktów wytworzonych przez Spółkę w Polsce z wykorzystaniem know-how). Tym samym zachodzi korelacja pomiędzy wielkością sprzedaży produktów wytworzonych lub nabytych przez Spółkę, a wysokością ponoszonych opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej. Z tytułu otrzymanej licencji Spółka wypłaca wynagrodzenie kwartalnie, w terminie 30 dni od dnia otrzymania faktury.

Podczas realizacji transakcji określonej umową, know-how pozostaje pod nieograniczoną kontrolą Spółki dominującej i może być wykorzystywane przez Wnioskodawcę jedynie w zakresie przewidzianym w umowie. W czasie trwania umowy, Spółka nie może produkować, importować, eksportować, dystrybuować, sprzedawać, czy też promować - bez wcześniejszego pisemnego pozwolenia Spółki dominującej - innych wyrobów gotowych, które są konkurencyjne dla produktów Grupy. Licencjonowanie know-how zobowiązuje Wnioskodawcę do przestrzegania wszystkich standardów jakościowych, właściwych dla poszczególnych procesów produkcyjnych i marketingowych. Ponadto musi on przestrzegać instrukcji produkcyjnych i zapewnić, że receptury, specyfikacje surowców oraz pozostałe normy przemysłowe będą respektowane zgodnie z wytycznymi know-how, w celu zagwarantowania najwyżej jakości wyrobu końcowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione wydatki z tytułu nabytej w 2018 r. licencji uprawniającej do korzystania z know-how podmiotu powiązanego, nie podlegają ograniczeniom, o których mowa w art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji mogą być w całości uznane za koszty uzyskania przychodów.

Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione przez podatnika, związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, mające na celu uzyskanie przychodu lub też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Należy zatem stwierdzić, że sam związek poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą podatnika jest niewystarczający do uznania go za koszt uzyskania przychodów. Niezbędne jest również spełnienie tzw. przesłanki celowościowej, polegającej na istnieniu związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy konkretnym wydatkiem, a powstaniem przychodu po stronie podatnika. Wspomniana przesłanka jest również spełniona wtedy, gdy koszty wpływają na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, tak aby przyniosło ono przychody w przyszłości. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka osiąga przychody z tytułu sprzedaży środków smarnych na rzecz kontrahentów. Produkty będące przedmiotem obrotu są przez nią wytwarzane lub też nabywane od innych podmiotów z Grupy. Zarówno produkcja jak i dystrybucja produktów wiąże się z koniecznością pozyskania licencji na korzystanie z know-how od Spółki dominującej. Tym samym, ponoszone wydatki z tytułu opłat licencyjnych pozwalają Wnioskodawcy na uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży asortymentu.

Co więcej, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności bez pozyskania licencji stanowiłoby naruszenie obowiązujących przepisów prawa, w szczególności ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 776 z późn. zm.). Wiedza z zakresu know-how oraz znaki towarowe podlegają bowiem szczególnej ochronie prawnej. Korzystanie z nich jest możliwe po uprzednim zawarciu stosownej umowy z twórcą lub posiadaczem uprawnień do korzystania z danego prawa. Zawarta przez Spółkę umowa licencyjna umożliwia jej przeprowadzenie własnych procesów produkcyjnych w oparciu o pozyskane know-how, a także sprzedaż produktów z wykorzystaniem znaku towarowego będącego własnością Spółki dominującej. Podsumowując prowadzenie przez Wnioskodawcę sprzedaży, a w konsekwencji uzyskiwanie z tego tytułu przychodów jest uwarunkowane pozyskaniem licencji od podmiotu powiązanego. Z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami z tytułu opłat licencyjnych, a przychodami Wnioskodawcy - stanowią one koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z dniem 01 stycznia 2018 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono art. 15e, ustanawiający ograniczenie w możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do niektórych kategorii wydatków poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych. Zgodnie z ust. 1 pkt 2 dodanej regulacji, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsca zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jednocześnie, za prawa lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uważa się:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (m.in. prawo ochronne na znak towarowy),
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Tym samym, opłaty ponoszone przez Spółkę mieszczą się w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Użyty w powyższej regulacji zwrot „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi” nie został zdefiniowany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W procesie jego wykładni, pomocne okazuje się stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w wyjaśnieniach opublikowanych 24 kwietnia 2018 r. Jak wskazano, w regulacji nie chodzi o sposób powiązania określonego kosztu z przychodami, lecz o związek jaki zachodzi pomiędzy kosztem, a samym przedmiotem (efektem) wytworzenia (nabycia) albo świadczenia usługi. Co więcej, koszt o którym mowa w przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowany” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez niego opłaty licencyjne pozostają w bezpośrednim związku z produkowanymi, a także dystrybuowanymi przez niego towarami. Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę w tym zakresie - bez nabycia licencji uprawniającej do korzystania z know-how oraz znaku towarowego - byłoby niemożliwe. Umowa licencyjna zobowiązuje Wnioskodawcę do przestrzegania wszystkich standardów jakościowych, właściwych dla poszczególnych procesów objętych nabytą wiedzą z zakresu know-how. Ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu opłat licencyjnych należy uznać za koszt wpływający na finalną cenę oferowanego produktu - niezbędny do poniesienia w procesie produkcji oraz dystrybucji. Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ponoszone przez niego koszty związane z nabywaniem licencji są „inkorporowane” w produkowanych oraz oferowanych do sprzedaży produktach. Fakt ten potwierdza sposób kalkulacji wynagrodzenia na rzecz Spółki dominującej z tytułu udzielonej licencji. Wysokość opłaty licencyjnej stanowi bowiem ustalony procent wartości kwartalnego przychodu netto Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży produktów wytworzonych lokalnie (tzn. produktów wytworzonych przez Spółkę w Polsce z wykorzystaniem know-how). Co za tym idzie, wysokość ponoszonych przez Spółkę wydatków jest wprost uzależniona od osiąganych przez nią przychodów ze sprzedaży. Dostrzec należy zatem związek kwotowy pomiędzy kosztami licencji, a produkowanymi i sprzedawanymi przez Wnioskodawcę produktami. Cena oferowanych produktów uwzględnia konieczność ponoszenia opłat licencyjnych, a tym samym - koszty te stanowią czynnik obiektywnie kształtujący cenę.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w linii orzeczniczej organów interpretacyjnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.416.2018.1.EN w której stwierdzono, że koszty podatnika z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego za pozyskanie prawa do korzystania z know-how oraz znaku towarowego, stanowią dla niego w całości koszty uzyskania przychodów. Koszty te - jako bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem towaru w świetle art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie podlegają ograniczeniu o którym mowa w art. 15e ust. 1 przytoczonej ustawy. Przedstawione w rozstrzygnięciu elementy stanu faktycznego są analogiczne do wskazanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku, w szczególności:

*   nabywana licencja jest niezbędna do prowadzenia działalności produkcyjnej oraz handlowej,
*   wysokość opłaty licencyjnej jest kalkulowana w oparciu o wartość sprzedaży netto podatnika,
*   koszty licencji wpływają na finalną cenę produktu, są czynnikiem obiektywnie kształtującym cenę.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 03 października 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.381.2018.1.SO,
*   z 19 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.367.2018.1.MM,
*   z 24 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.346.2018.1.NL,
*   z 24 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.342.2018.1.BS,
*   z 02 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.433.2018.1.APO.

Podsumowując, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej (podmiotu powiązanego) stanowią koszty bezpośrednio związane z wytwarzanymi produktami w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, nie podlegają limitowaniu w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania całości poniesionych wydatków z tytułu opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

–poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

–i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ww. ustawy, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1.  kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2.  kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4.  gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, co bezpośrednio wpływa na funkcjonowanie krajowego rynku wewnętrznego.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Jak wynika z powyższego, licencje objęte są tym przepisem ograniczającym wysokość opłat zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów do ustawowo określonego limitu.

Jednocześnie przy konstruowaniu wskazanego ograniczenia kwotowego w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych wyłączono z kwoty kosztów objętych limitem opłaty i należności zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi.

W opisanym stanie faktycznym przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Rozważając czy opłata związana z korzystaniem z przedmiotowej licencji stanowi dla Wnioskodawcy koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością, należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z uiszczaniem opłat licencyjnych, o których mowa we wniosku mieszczą się, co do zasady, w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże ograniczenie to, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Co prawda w art. 15 ust. 4-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca posługuje się wyrażeniem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Niemniej jednak wyrażeniom tym nie można przypisać równoznacznego charakteru, gdyż:

*   w pierwszym przypadku chodzi o koszty, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi,
*   w drugim natomiast, o koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Kluczowe zatem jest odczytanie zawartego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zakresu wyłączenia. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Zatem, w stosunku do opłat z tytułu nabytych licencji, o których mowa we wniosku znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak posiadania przedmiotowych licencji uniemożliwiłby w praktyce Spółce opracowywanie, produkcję i sprzedaż środków smarnych oraz produktów pokrewnych.

Reasumując, opłaty licencyjne, o których mowa we wniosku należy uznać w ww. okolicznościach za koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie podlegający ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.