Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-732/15-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wliczania do podstawy opodatkowania kwot otrzymanych przez komornika z tytułu zwrotu wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.
Słowa kluczowe: komornik-komornik sądowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; postępowanie-postępowanie egzekucyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do podstawy opodatkowania kwot otrzymanych przez komornika z tytułu zwrotu wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do podstawy opodatkowania kwot otrzymanych przez komornika z tytułu zwrotu wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz podpis Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Minister Finansów wydając interpretację ogólną z dnia 9 czerwca 2015 r. PT1.050.1.2015.LJU.1, stwierdził, że komornik sądowy (będący funkcjonariuszem publicznym i wykonujący powierzone mu przez państwo władztwo w zakresie wykonywania orzeczeń sądowych i innych tytułów wykonawczych) prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza dokonać rozliczeń podatkowych Komornika Sądowego. Komornik sądowy w związku z nałożonymi obowiązkami wynikającymi z art. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, wykonuje czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych, a także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, w związku z prowadzeniem czynności egzekucyjnych, komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji w zakresie wymienionym w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Zgodnie z art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, zwrotowi podlegają wydatki poniesione na:

1.  należności biegłych;
2.  koszty ogłoszeń w pismach;
3.  koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości;
4.  należności osób powołanych, na podstawie odrębnych przepisów, do udziału w czynnościach;
5.  koszty działania komornika, o których mowa w art. 8 ust. 11, poza terenem rewiru komorniczego;
6.  koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym;
7.  koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia;
8.  koszty doręczenia korespondencji, za wyjątkiem kosztów doręczenia stronom zawiadomienia o wszczęciu egzekucji bądź postępowania zabezpieczającego.

Ponadto w piśmie z dnia 3 listopada 2015 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że jest osobą, która zamierza podjąć starania w celu odbycia aplikacji komorniczej, przystąpić do egzaminu komorniczego i w przyszłości starać się o nominację Ministra Sprawiedliwości na stanowisko Komornika Sądowego. W związku z tym, że po objęciu stanowiska Wnioskodawca zamierza samodzielnie dokonać rozliczeń działalności komorniczej jako Komornik Sądowy, aspekty przedstawione we wniosku, związane z rozliczeniami objętymi przedstawionym hipotetycznym zdarzeniem przyszłym są zgodne z dyspozycją z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zwrot wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, poniesionych w związku z prowadzeniem czynności egzekucyjnych przez komornika (art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji) wchodzi do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, poniesionych w związku z prowadzeniem czynności egzekucyjnych przez komornika (art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji), wchodzi do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, i nie ma wobec nich zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż powyższe nie są otrzymanymi kwotami od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zważywszy na zapis art. 796 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (zwanej dalej KPC), wszczęcie egzekucji co do zasady ma miejsce poprzez złożenie wniosku przez wierzyciela. Zgodnie z § 2 tego artykułu, egzekucja może być również wszczęta z urzędu na żądanie sądu pierwszej instancji, a zgodnie z § 3, egzekucja może być również wszczęta na żądanie uprawnionego organu. Opodatkowanymi usługami egzekucyjnymi Komornika Sądowego są więc podejmowane wszelkie czynności na rzecz każdej osoby, dla której wykonuje on świadczenie. Koszty działalności egzekucyjnej pokrywane są przez komornika z opłat egzekucyjnych, ustawodawca jednocześnie zagwarantował zwrot kosztów egzekucji niezależnie od jej wyniku. Zgodnie z art. 39 i art. 43 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji, poniesionych na czynności wymienione w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, i dodatkowo za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie opłaty egzekucyjne. Co w kontekście przepisu art. 28 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji oznacza, że ustawa o komornikach opisuje algorytm kalkulowania ceny, a nie listę wyłączeń spod działania ustaw podatkowych. Charakter ekonomiczny i prawno-podatkowy tych wydatków zdefiniował w uzasadnieniu prawomocnego wyroku wydanego wprawdzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz – w ocenie Wnioskodawcy – w tym aspekcie aktualnego w przedstawionym stanie sprawy, sygn. akt I SA/Wr 2313/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdzając, że: „Kategoria „zwrotu wydatków” nie została w ustawie wyjaśniona, niemniej jednak można przyjąć, że odnosi się do sytuacji, w której najpierw dochodzi do poniesienia wydatków przez określony podmiot (podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych), które to wydatki są mu następnie zwracane zasadniczo przez osobę (jednostkę) zobowiązaną do takiego świadczenia (zobowiązaną do zwrotu wydatków) oraz w kwocie nominalnie nie większej niż poniesione wydatki. W powyższym ujęciu można byłoby uznać, że podmiotem ostatecznie ponoszącym ekonomiczny ciężar wydatków jest podmiot dokonujący ich zwrotu. Nie oznacza to, że ciężaru ekonomicznego nie ponosi podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, który uprzednio musi pokryć wydatki ażeby oczekiwać ich zwrotu. Dopiero w chwili otrzymania kwoty na pokrycie poniesionych wcześniej wydatków zostaje uwolniony od ekonomicznego obciążenia wywołanym wydatkowaniem z własnych środków odpowiednich kwot. Pozostanie obciążony nadal, gdy z jakichś powodów nie otrzyma zwrotu wydatkowanych kwot”.

Są to więc wydatki ponoszone zgodnie z ustawą o komornikach sądowych „w toku egzekucji”, także odmienne traktowanie ich niż stanowiące element opodatkowania VAT sprzeczne będzie z wypracowanym w orzecznictwie i doktrynie ETS poglądem, że: „jedno ze świadczeń jest niejako uzupełnieniem drugiego, pełniąc w stosunku do niego służebną rolę, w tym znaczeniu, że świadczenie pomocnicze nie będzie mieć w istocie znaczenia, z ekonomicznego punktu widzenia dla nabywcy, bez świadczenia głównego, jako że służy ono w istocie prawidłowej realizacji świadczenia podstawowego, stanowiąc jego dopełnienie”. Już samo sformułowanie przepisów ustawy o komornikach sądowych i egzekucji jest jednoznaczne zgodnie z art. 39 ust. 1, w związku z prowadzeniem czynności egzekucyjnych komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji w zakresie wymienionym w art. 39 ust. 2.

Orzecznictwo ETS jest w tej sprawie ugruntowane i jednoznaczne czego dowodem jest choćby wyrok ETS C-618/11, który odniósł się swej treści do stanu faktycznego opisującego konieczność wliczenia do podstawy opodatkowania podatku ciążącego na nabywcy usługi reklamowej. W uzasadnieniu wyroku ETS stwierdza: „W celu rozstrzygnięcia czy opłata za wyświetlanie taka jak w postępowaniu głównym powinna być wliczania do podstawy podatkowania podatkiem VAT podlegającym zapłacie od usług wyświetlania reklam handlowych lub powinna z niej być wyłączona, należy przede wszystkim ustalić czy mieści się ona w zakresie pojęcia „podatki, cła, opłaty i inne należności” w rozumieniu art. 11 część A ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy i art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112. W tym względzie Trybunał wyjaśnił już, że aby podatki, cła, opłaty i inne należności mogły być wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem VAT mimo że nie stanowią one wartości dodanej ani gospodarczego świadczenia wzajemnego z tytułu dostawy towaru, muszą pozostawać w bezpośrednim związku z tą dostawą” (zob. podobnie wyrok z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C-228/09 Komisja przeciwko Polsce, pkt 30, i ww. wyrok w sprawie Lidl & Companhia, pkt 33).

Z powyższych przepisów portugalskich wynika więc, jak zresztą podniósł to rząd portugalski podczas rozprawy przed Trybunałem, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku uiszczenia opłaty jest tożsame ze zdarzeniem powodującym obowiązek uiszczenia podatku VAT podlegającego zapłacie od usług wyświetlania reklam handlowych. Opłata za wyświetlanie staje się bowiem wymagalna wraz z chwilą świadczenia usług i jedynie w wypadku świadczenia takich usług. Podobnie jest z opłatami określonymi w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Nie mają one charakteru samoistnego, a ich wystąpienie i konieczność poniesienia związana jest wyłącznie z prowadzeniem czynności egzekucyjnych przez komornika (art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji). Każde świadczenie, co do zasady, winno być traktowane, dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako odrębne i niezależne, a więc winno stanowić samoistny przedmiot opodatkowania. Zasada ta, mająca wiodące znaczenie, nie może być jednak rozumiana w sposób absolutny, wykluczający występowanie jakichkolwiek wyjątków w tym zakresie. O ile bowiem w większości przypadków rozpatrywanych świadczeń ich odrębność nie będzie budziła wątpliwości, to jednak w pewnych sytuacjach dwa lub więcej świadczeń może być ze sobą związanych w ten sposób, że ich rozdzielanie będzie operacją sztuczną i nienaturalną, oderwaną od realiów danych zdarzeń. Takie rozerwanie w przypadku wydatków gotówkowych nie może mieć więc miejsca w postępowaniu egzekucyjnym. W tym przypadku bowiem wydatki gotówkowe są niejako uzupełnieniem procesu egzekucyjnego, pełniąc w stosunku do niego służebną rolę, w tym znaczeniu, że świadczenie pomocnicze nie będzie mieć w istocie znaczenia, z ekonomicznego punktu widzenia, dla nabywcy, bez świadczenia głównego, jako że służy ono w istocie prawidłowej realizacji świadczenia podstawowego, stanowiąc jego dopełnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Zauważa się, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać związek pomiędzy otrzymaną usługą a wynagrodzeniem dla usługodawcy z tego tytułu.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazał TSUE w wyroku w sprawie 235/85 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Holandii, pkt 8), zakres pojęcia „działalność gospodarcza” jest bardzo szeroki i zawierają się w nim wszelkie usługi świadczone przez wolne zawody. Pojęcie to ma charakter obiektywny w tym znaczeniu, że działalność gospodarcza jest rozpatrywana sama w sobie bez względu na jej cele lub skutki.

TSUE w pkt 10 ww. wyroku – rozważając kwestię, czy można uznać działalność notariuszy i komorników za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o podatku od wartości dodanej – wskazał, że: „W świetle neutralnego charakteru pojęcia „działalność gospodarcza”, fakt, iż działalność notariuszy i komorników polega na wykonywaniu obowiązków przyznanych i regulowanych przez prawo w interesie publicznym, jest nieistotny. Co więcej, artykuł 6 szóstej dyrektywy przewiduje wyraźnie, że niektóre czynności wykonywane z mocy prawa podlegają systemowi VAT”. Dodatkowo TSUE zauważył, że wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez przedstawicieli wolnych zawodów lub zawodów uważanych za takie, co do zasady, podlegają podatkowi od wartości dodanej (pkt 11).

TSUE zaznaczył także, że skoro notariusze i komornicy w Holandii prowadzą niezależną działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług podmiotom trzecim, za co otrzymują płatności na własną rzecz, to muszą być oni uznani za podatników dla celów podatku VAT, w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy (pkt 15).

Odnośnie kwestii wyłączenia spod opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez notariuszy i komorników – na podstawie art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy (ustanawiającego wyłączenia spod reżimu VAT podmiotów prawa publicznego) TSUE wskazał, że nawet jeśli przy wykonywaniu urzędowych czynności notariusze i komornicy realizują uprawnienia władzy publicznej, nie oznacza to, że mogą korzystać z powyższego wyłączenia. Powyższe wynika z faktu, że prowadzą tę działalność nie jako podmiot rządzący się prawem publicznym, ponieważ nie są częścią administracji publicznej, ale w formie niezależnej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach wykonywania wolnego zawodu (pkt 22).

Ponadto, w wyroku tym TSUE wskazał również, że „notariusze i komornicy nie są związani z władzami publicznymi jako pracownicy, ponieważ nie są włączeni do administracji publicznej. Prowadzą działalność na własny rachunek i własną odpowiedzialność; mogą swobodnie – chociaż podlegają pewnym ograniczeniom prawnym – ustalać, w jaki sposób będą wykonywać swoją pracę i sami otrzymują środki, z których pochodzą ich dochody. Fakt, iż podlegają kontroli dyscyplinarnej władz publicznych (podobna sytuacja występuje także w przypadku innych zawodów regulowanych) oraz że ich wynagrodzenie jest ustalane przez prawo, nie stanowi wystarczających podstaw do uznania ich za osoby związane więzami prawnymi z pracodawcą w rozumieniu artykułu 4 (4)” (pkt 14).

Kwestia wyłączenia spod opodatkowania czynności wykonywanych przez komorników sądowych była również przedmiotem rozważań TSUE w sprawie C-456/07 Karol Mihal przeciwko Danovy Urad Kosice V. TSUE w postanowieniu z dnia 21 maja 2008 r., stwierdził, że: „Działalność wykonywana przez jednostkę, taka jak działalność komornika sądowego, nie jest zwolniona z podatku od wartości dodanej z tego tylko powodu, że polega ona na dokonywaniu aktów należących do prerogatyw władzy publicznej. Gdyby nawet w ramach wykonywania jego funkcji, komornik sądowy dokonywał takich aktów, to w rozumieniu przepisów, takich jak te w sprawie przed sądem krajowym, wykonuje on działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, jako że nie jest włączony w strukturę administracji publicznej, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej, wykonywanej w ramach wolnego zawodu, a w związku z tym nie przysługuje mu zwolnienie przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku” (podkreślenie własne).

Ww. tezy wyroków TSUE należy odnieść również do sytuacji komorników sądowych działających w Polsce.

Po pierwsze, działalność komorników sądowych reguluje m.in. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790).

Zgodnie z treścią art. 1 ww. ustawy, komornik jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym.

Na mocy art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Komornik pełni czynności osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa.

Stosownie do treści art. 2 ust. 3 tej ustawy, komornikom powierza się w szczególności następujące zadania:

1.  wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń;
2.  wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów oraz tytułów egzekucyjnych, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności;
3.  sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora.

W świetle art. 3a cyt. ustawy, komornik na własny rachunek wykonuje czynności, o których mowa w art. 2.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ww. ustawy, za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie komornik pobiera opłaty egzekucyjne.

Jak wynika z przepisów art. 8 ust. 2 i ust. 5 tej ustawy, w rewirze komorniczym może działać więcej niż jeden komornik, zaś wierzyciel, ma prawo – z pewnymi wyjątkami – do wyboru komornika na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz orzeczenia TSUE należy wskazać, że wykonywana przez komornika działalność ma charakter zarobkowej działalności gospodarczej, charakteryzuje się samodzielnością finansową, jak również swoistego rodzaju konkurencyjnością, właściwą dla gospodarki rynkowej.

W konsekwencji, komornik sądowy – wykonując w szczególności czynności egzekucyjne – prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, działając w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto, do czynności dokonywanych przez komorników sądowych nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Podsumowując, wykonywane przez komorników czynności, w szczególności składające się na postępowanie egzekucyjne, należy uznać za świadczenie usług za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą, która zamierza podjąć starania w celu odbycia aplikacji komorniczej, przystąpić do egzaminu komorniczego i w przyszłości starać się o nominację Ministra Sprawiedliwości na stanowisko Komornika Sądowego. Komornik sądowy w związku z nałożonymi obowiązkami wynikającymi z art. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, wykonuje czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych, a także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, w związku z prowadzeniem czynności egzekucyjnych, komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji w zakresie wymienionym w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wliczania do podstawy opodatkowania kwot otrzymanych przez komornika z tytułu zwrotu wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.

Wobec powyższego należy wskazać, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto, stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast w związku z art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 39 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji tylko w zakresie określonym ustawą. Wydatkami, o których mowa w ust. 1, są:

1.  należności biegłych;
2.  koszty ogłoszeń w pismach;
3.  koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości;
4.  należności osób powołanych, na podstawie odrębnych przepisów, do udziału w czynnościach;
5.  koszty działania komornika, o których mowa w art. 8 ust. 11, poza terenem rewiru komorniczego;
6.  koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym;
7.  koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia;
8.  koszty doręczenia korespondencji, za wyjątkiem kosztów doręczenia stronom zawiadomienia o wszczęciu egzekucji bądź postępowania zabezpieczającego.

Na mocy art. 40 ust. 1 tej ustawy, na pokrycie wydatków, o których mowa w art. 39, komornik może żądać zaliczki od strony lub innego uczestnika postępowania, który wniósł o dokonanie czynności, uzależniając czynność od jej uiszczenia.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, kwoty, o których mowa w art. 39 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, nie wchodzą do podstawy opodatkowania (stosownie do treści art. 29a ust. 7 ustawy), gdyż stanowią wydatki poniesione w imieniu i na rzecz usługobiorcy i powinny być ujęte przejściowo przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez Niego ewidencji na potrzeby podatku.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że kwot otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu zwrotu wydatków gotówkowych wymienionych w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, poniesionych w związku z prowadzeniem przez Zainteresowanego jako komornika czynności egzekucyjnych, nie należy wliczać do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie sądu administracyjnego, bowiem zapadł on w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko jemu stanu faktycznego. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Należy podkreślić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.