Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.63.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-03
Teza: Sposób opodatkowania przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: najem; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2017 r. (data wpływu 8 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu:

*   w części dotyczącej domu – **jest nieprawidłowe.**
*   w części dotyczącej mieszkania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada własny dom na wsi A. w powiecie C. – nie jest to miejscowość wypoczynkowa ani uzdrowiskowa. Jednakże z uwagi na konieczność ponoszenia kosztów związanych z jego utrzymaniem (podatek, ubezpieczenie, ogrzewanie itp.) Wnioskodawca zdecydował się na wynajem mieszkania na doby, tydzień lub miesiąc w celach wypoczynkowych, bez świadczenia dodatkowych usług typu wyżywienie, usługi sprzątania, organizowania czasu itp.

Obecnie Wnioskodawca wynajął mieszkanie na okres 2 doby w terminie 30 kwietnia – 2 maja br. Ponadto razem z żoną Wnioskodawca posiada mieszkanie w X, które po zakończonej edukacji przez córki, wynajmują prywatnie studentom. Od 2016 r. po złożeniu oświadczenia to Wnioskodawca rozlicza dochód z tego wynajmu na zasadach ogólnych, a nie jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Wnioskodawca i żona pracują zawodowo i mieszkają w B. w domku jednorodzinnym i nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy słusznie Wnioskodawca ten wynajem potraktował, jako wynajem prywatny, od którego będzie opłacał podatek na zasadach ogólnych łącznie z wynajmem mieszkania zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy postąpił on słusznie, gdyż wynajem lokalu na doby, tydzień lub miesiąc, bez świadczenia dodatkowych usług stanowi najem prywatny, który jest odrębnym źródłem dochodu opodatkowanego, np. na zasadach ogólnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi bowiem działalności gospodarczej, gdyż najem nie jest prowadzony w sposób metodyczny, systematyczny, uporządkowany i aktywny. Wnioskodawca nie zatrudnia też innych osób, wszystko wykonuje samodzielnie, nie korzysta z usług księgowej czy firmy zarządczej. Czynności w wynajmowanym lokalu nie są i nie będą podejmowane w sposób ciągły i systematyczny, lecz okazjonalnie, gdyż wioska nie jest ani miejscowością turystyczną czy atrakcyjną z uwagi na brak rozrywek, sklepów itp. Z najmem lokalu nie wiążą się też takie usługi jak recepcja, restauracja, przyrządzanie posiłków, organizacja wycieczek, sprzątanie w trakcie wynajmu. Wnioskodawca liczy na to, że uzyskany dochód pokryje mu koszty związane z utrzymaniem budynku. Sam też korzysta z tego mieszkania w celu wypoczynkowym.

W związku z faktem, że zgodnie z przepisami prawa wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawia podatnikowi, więc osoba fizyczna taka jak Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają zakazu takiego rozliczania przychodów z umów najmu zawieranych na krótki okres czasu. Najem krótkotrwały nie jest także usługą hotelową. Brak w nim usług powiązanych.

Wnioskodawca uważa, iż najem prywatny krótkoterminowy powinien – może być rozliczany jako najem prywatny. Zgodnie z Polską Klasyfikacja Wyrobów i Usług apartamenty na krótki okres wynajmu są w grupie 55.2. Przy czym PKWiU nie wpływa w żaden sposób na ustalenie podatkowe – źródła przychodów. Wnioskodawca może zatem rozliczać najem albo prywatnie albo w ramach działalności. Nigdzie też w przepisach nie zostało stwierdzone, że rozliczenie najmu, nawet krótkotrwałego musi być opodatkowane w ramach źródła – działalność gospodarcza. W przypadku gdyby taki obowiązek powstawał każdy utrzymujący się długotrwale stosunek najmu spełniałby definicję rozliczenia w ramach źródła – działalność gospodarcza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu:

*   w części dotyczącej domu – **jest nieprawidłowe.**
*   w części dotyczącej mieszkania – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyliczenie tytułu powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tych źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód.

I tak – zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która prowadzona jest:

1.  w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, ponieważ istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  w sposób ciągły – jednak przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  w sposób zorganizowany – co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Należy przy tym zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy i powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności. W takim też przypadku art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że taki najem nie może być traktowany jako odrębne od działalności źródło przychodów. Nie ma przy tym znaczenia czy działalność była zarejestrowana, czy też nie.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 187, z późn. zm.): przez użyte w ustawie określenie usługi hotelarskie należy rozumieć krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych.

W myśl art. 35 ust. 2 ww. ustawy: usługi hotelarskie mogą być świadczone również w innych obiektach, jeżeli obiekty te spełniają minimalne wymagania co do wyposażenia, o których mowa w art. 45 pkt 4, oraz wymagania określone w ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 23 października 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2016, poz. 1676) pod symbolem 55.20 sklasyfikowane zostały – usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania.

Załącznik nr 1 do ww. rozporządzenia w sekcji L wymienia „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomości własnymi lub dzierżawionymi”.

W objaśnieniach do sekcji L „Usługi Związane z Obsługą Rynku Nieruchomości” wskazano, że obejmuje ona m.in. wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sekcja ta nie obejmuje natomiast usług w zakresie zakwaterowania w hotelach, domach letnich, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w dziale 55.

Z kolei – Sekcja I „Usługi związane z Zakwaterowaniem i Usługi Gastronomiczne obejmuje m.in.:

*   usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele i pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,
*   usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,
*   usługi świadczone przez domki letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,
*   usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,
*   tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych.

Dodatkowo w objaśnieniach wskazuje się, że obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania zapewniają zakwaterowanie w cyklu dziennym lub tygodniowym.

Sekcja ta nie obejmuje wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym i rocznym.

Zatem do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się przychodów z zakwaterowania w hotelach, domach letnich, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca posiada dom na wsi. Z uwagi na konieczność ponoszenia kosztów związanych z jego utrzymaniem Wnioskodawca zdecydował się na wynajem tego domu na doby, tydzień lub miesiąc w celach wypoczynkowych. Ponadto Wnioskodawca razem z żoną posiada mieszkanie w X, które wynajmuje prywatnie studentom. Od 2016 r. po złożeniu oświadczenia Wnioskodawca rozlicza dochód z wynajmu na zasadach ogólnych. Wnioskodawca pracuje zawodowo i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że opisany we wniosku wynajem domu w celach wypoczynkowych będzie w istocie szeregiem cyklicznych, powtarzalnych okresowo, w sposób zorganizowany i ciągły czynności podejmowanych w celach zarobkowych, zawierających elementy definicji działalności gospodarczej. Usługi wynajmu domu, jakie zamierza świadczyć Wnioskodawca, noszą znamiona usług związanych z zakwaterowaniem. Nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że czynności wynajmu domu mieszczą się w ramach najmu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Organu przychody uzyskiwane z tytułu wynajmu domu – jako usługi związane z zakwaterowaniem na krótkie okresy – Wnioskodawca powinien zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów. Powyższa okoliczność oznacza również, że Wnioskodawca nie ma prawa zastosować do przychodów z usług wynajmu domu zasady określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy podatkowej.

W odniesieniu do wynajmu mieszkania położonego w X, które nie jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opodatkować zgodnie z jego wolą na zasadach ogólnych.

Reasumując – nie słusznie Wnioskodawca wynajem domu potraktował jako wynajem prywatny, od którego będzie opłacał podatek na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż takie usługi bez wątpienia noszą znamiona usług związanych z zakwaterowaniem, co oznacza, że stanowią przychody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Zatem przychody z tytułu wynajmu domu w celach wypoczynkowych Wnioskodawca powinien opodatkować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wynajmem mieszkania w X. studentom nie będzie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stąd uzyskiwane z tego najmu przychody mogą być uznane za przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.