Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.485.2019.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-24
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania obniżonej stawki 9% podatku dochodowego od osób prawnych od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał, będzie uzyskiwał w przyszłości z udzielania praw licencyjnych do gry wideo w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył prawa własności intelektualnej do rzeczonej gry wideo będącej na wstępnym etapie produkcji od podmiotu trzeciego, a następnie za pomocą swoich pracowników (zatrudnionych na mocy stosunku pracy) oraz kontrahentów (współpracujących w ramach stosunków cywilnoprawnych innych niż stosunek pracy) dokonał jej istotnej modyfikacji
Słowa kluczowe: licencja; prawa-prawa autorskie; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 października 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.), uzupełnionym 21 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania obniżonej stawki 9% podatku dochodowego od osób prawnych od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał, będzie uzyskiwał w przyszłości z udzielania praw licencyjnych do gry wideo w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył prawa własności intelektualnej do rzeczonej gry wideo będącej na wstępnym etapie produkcji od podmiotu trzeciego, a następnie za pomocą swoich pracowników (zatrudnionych na mocy stosunku pracy) oraz kontrahentów (współpracujących w ramach stosunków cywilnoprawnych innych niż stosunek pracy) dokonał jej istotnej modyfikacji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał będzie uzyskiwał w przyszłości z udzielania praw licencyjnych do gry wideo w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył prawa własności intelektualnej do rzeczonej gry wideo będącej na wstępnym etapie produkcji od podmiotu trzeciego, a następnie za pomocą swoich pracowników (zatrudnionych na mocy stosunku pracy) oraz kontrahentów (współpracujących w ramach stosunków cywilnoprawnych innych niż stosunek pracy) dokonał jej istotnej modyfikacji. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 stycznia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.485.2019.1.SG wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 21 stycznia 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”) z siedzibą (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców krajowego rejestru sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…), regon (…), o kapitale zakładowym w wysokości 100.000,00 zł opłaconym w całości, jest spółką utworzoną 19 października 2017 r. oraz funkcjonującą pod prawem Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy to działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD 58.21.Z.). Dodatkowo, Wnioskodawca zajmuje się następującymi działalnościami:

*   (PKD 58.29.Z.) - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,
*   (PKD 59.12.Z.) - Działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi,
*   (PKD 62.01.Z.) - Działalność związana z oprogramowaniem,
*   (PKD 62.02.Z.) - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,
*   (PKD 62.03.Z.) - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
*   (PKD 62.09.Z.) - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,
*   (PKD 63.11.Z.) - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,
*   (PKD 63.12.Z.) - Działalność portali internetowych,
*   (PKD 74.10.Z.) - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania.

Wnioskodawca posiada status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) w nawiązaniu do art. 19 ust. 1d ustawy o CIT.

Wnioskodawca nabył od podmiotu trzeciego spoza obszaru EEA prawa własności intelektualnych, w tym autorskie prawa majątkowe i prawa zależne, do nieukończonej gry wideo, z wczesnego etapu produkcji, która przeznaczona jest na urządzenia wirtualnej rzeczywistości.

Następnie Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, za pomocą swoich pracowników, z którymi łączył go stosunek pracy, oraz zewnętrznych wykonawców, z którymi łączył go stosunek cywilnoprawny inny niż stosunek pracy, wprowadził szereg zmian o charakterze twórczym w rzeczonej grze wideo. W ten sposób, gra wideo została zmodyfikowana w tak istotny sposób, iż możliwe było jej gospodarcze wykorzystanie na innych platformach, tj. jej skomercjalizowanie na tychże platformach oraz uzyskiwanie przychodów z udzielania na rzecz osób trzecich praw licencyjnych do niej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu udzielania praw licencyjnych do rzeczonej gry wideo na rzecz osób trzecich, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zagranicą. Prawa licencyjne do gry wideo udzielane są przez Wnioskodawcę za pośrednictwem zagranicznych portali internetowych umożliwiających nabycie, pobranie oraz aktywacje gry wideo na urządzeniach nabywców, które przeznaczone są do obsługi wirtualnej rzeczywistości.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 17 stycznia 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że posiada prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.), do gry wideo, która objęta jest przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę. Uzyskanie wspominanych w poprzednim zdaniu praw przez Wnioskodawcę nastąpiło na mocy zawartej umowy z podmiotem trzecim, w ramach której ten podmiot trzeci przeniósł rzeczone prawa na Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy gra wideo, o której mowa we wniosku, została przez niego wytworzona. 

Zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN przez wytworzenie rozumie się „zrobić, wyprodukować coś”. Zakres znaczeniowy tego pojęcia, w ocenie Wnioskodawcy, jednoznacznie wpisuje się w zakres czynności, które dokonał w stosunku do gry wideo, wchodzącej w przedmiot wniosku. Uznać bowiem trzeba, że Wnioskodawca jest jej twórcą, producentem. Po nabyciu przez niego nieukończonej postaci gry wideo, będącej we wczesnym etapie produkcji, która w ówczesnym stanie nie mogła być samodzielnie wykorzystywana komercyjnie, dokonał w niej daleko posuniętych zmian. W ten sposób, gra wideo została zmodyfikowana w tak istotny sposób, iż możliwe było jej gospodarcze wykorzystanie (tj. jej skomercjalizowanie oraz uzyskiwanie przychodów z udzielania na rzecz osób trzecich praw licencyjnych do niej).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przez przesłankę wskazaną w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.), pozwalającą na zakwalifikowanie do przychodów ze źródeł (innych niż przychody z zysków kapitałowych) uzyskiwanych z praw majątkowych na skutek ich wytworzenia przez podatnika, jest również okoliczność zmodyfikowania utworów, które inkorporują rzeczone prawa majątkowe, w taki sposób, aby możliwe byłby ich gospodarcze wykorzystanie. Kluczowa jest bowiem możliwość gospodarczego wykorzystania utworu (tj. gry wideo), gdyż dopiero odpowiednie jej modyfikacje umożliwiają czerpanie z niej przychodów.

Innymi słowy, zespół czynności dokonanych przez Wykonawcę doprowadził do wytworzenia gry wideo w jej obecnym kształcie.

Uprzedzając mogące powstać pytania, Wnioskodawca wskazuje, że nabył również prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do zmian gry wideo wprowadzonych przez swoich pracowników i współpracowników. Nadto, zmiany te kwalifikują się jako przedmiot prawa na dobrach niematerialnych w rozumieniu ustawy, o jakiej mowa w tym punkcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał, będzie uzyskiwał w przyszłości z udzielania praw licencyjnych do gry wideo w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył prawa własności intelektualnej do rzeczonej gry wideo będącej na wstępnym etapie produkcji od podmiotu trzeciego, a następnie za pomocą swoich pracowników (zatrudnionych na mocy stosunku pracy) oraz kontrahentów (współpracujących w ramach stosunków cywilnoprawnych innych niż stosunek pracy) dokonał jej istotnej modyfikacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody, które uprzednio uzyskał oraz które będzie uzyskiwał w przyszłości, z tytułu udzielania praw licencyjnych do gry wideo, której niedokończona wersja została nabyta przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego, a następnie istotnie zmodyfikowana przez pracowników i kontrahentów Wnioskodawcy, powinny być zaliczane przez Wnioskodawcę do przychodów niestanowiących przychodów z zysków kapitałowych, tj. powinny stanowić przychody z innych źródeł niż określone w art. 7b ustawy o CIT, do których zastosowanie ma 9% podstawa opodatkowania.

1\. Uwagi ogólne - podział przychodów na przychody z dwóch źródeł w świetle ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosowanie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle powyższego, od 1 stycznia 2018 r. przychody podatników dzielą się na dwa źródła, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł. Wyodrębniając osobne źródło przychodów, ustawodawca wprowadził do ustawy o CIT enumeratywny katalog przychodów zaliczanych do przychodów z zysków kapitałowych.

Katalog ten znajduje odzwierciedlenie w treści art. 7b ustawy o CIT, jest to katalog mający charakter zamkniętego, w związku z czym, wszelkie inne kategorie przychodów nieobjętych tym wyliczeniem należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł.

W świetle art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis ten odwołuje się zatem bezpośrednio do kategorii praw majątkowych wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, tj.:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji, powinny być przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział jednak wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Z uwagi na odwoływanie się przez ww. przepisy do pojęcia „prawa autorskiego” należy dodatkowo zwrócić uwagę na fakt, że stosownie do treści ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W ocenie Wnioskodawcy, istotne modyfikacje wprowadzone w grze wideo w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej kwalifikują się jako przedmiot prawa autorskiego, czyli stanowią utwór w rozumieniu wspomnianej ustawy.

2\. Analiza w zakresie klasyfikacji przychodów z praw majątkowych na gruncie ustawy o CIT.

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, przychody z praw majątkowych, co do zasady, podlegają zaliczeniu do przychodów z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika. Niemniej jednak, ustawodawca w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, nie wymienia bezpośrednio konkretnych praw, z których przychody te mają być uzyskiwane, lecz zawiera odesłanie do katalogu praw majątkowych wynikającego z treści art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, gdzie są wymienione:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu praw wytworzonych przez podatnika we własnym zakresie należy przyporządkować do innych źródeł niezaliczanych do zysków kapitałowych, czyli do przychodów ze źródeł (winno być: z innych źródeł).

Odnosząc powyższe rozważania do treści opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, punktem wyjścia w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu udzielania praw licencyjnych do rzeczonej gry wideo jest zweryfikowanie czy przychody z tego tytułu mieszczą się w katalogu zawartym w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT. Katalog przychodów z zysków kapitałowych wynikający z art. 7b ustawy o CIT ma bowiem charakter zamknięty. Zatem wszystkie kategorie przychodów niewskazane expressis verbis w tym wyliczeniu należy zakwalifikować do przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, w tym należy do nich kwalifikować przychody uzyskane z praw wytworzonych przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie przez nią praw własności intelektualnych do gry wideo, a także istotne zmodyfikowanie tejże gry wideo w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w tym przez pracowników Wnioskodawcy oraz współpracujących z nią kontrahentów, którzy przenieśli na nią prawa własności intelektualnych do wszelkich zmian w grze wideo, tworząc w ten sposób grę wideo, która nadaje się do gospodarczego wykorzystania na nowych platformach, uprawnia Wnioskodawcę do stosowania 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) uzyskiwanych z udzielenia praw licencyjnych do gry wideo na rzecz osób trzecich, czyli od przychodów innych niż zyski kapitałowe jakie zostały określone w art. 7b ustawy o CIT.

Uznać należy, że przez przesłankę wskazaną w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT - uprawniającą zakwalifikowanie do przychodów ze źródeł (innych niż przychody z zysków kapitałowych) uzyskiwanych z praw majątkowych na skutek ich wytworzenia przez podatnika - jest również okoliczność zmodyfikowania utworów, które inkorporują rzeczone prawa majątkowe, w taki sposób, iż możliwe jest ich gospodarcze wykorzystanie. Kluczowa jest bowiem możliwość gospodarczego wykorzystania utworu (tj. gry wideo), gdyż dopiero odpowiednie jej modyfikację umożliwiają czerpanie z niej przychodów.

Podkreślenia wymaga również to, że Wnioskodawca jest wyłącznym dysponentem praw własności intelektualnych, umożliwiających udzielenie licencji do gry wideo na rzecz osób trzecich oraz to on decyduje o jej gospodarczym wykorzystaniu. Jest to o tyle istotne, gdyż ustawa nowelizująca jest reakcją na częste stosowanie przez podatników CIT mechanizmów optymalizacyjnych zmierzających do sztucznego kreowania straty w operacjach gospodarczych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie prowadzenia podstawowej działalności. W przypadku Wnioskodawcy jest zupełnie inaczej, gdyż jej celem nigdy nie było sztuczne kreowanie strat w operacjach gospodarczych, lecz wyłącznie rozwój produktu (gry wideo), aby móc zgodnie z zasadami prawa - bez optymalizacji podatkowych - czerpać z niego zyski oraz odprowadzać z tego tytułu podatek CIT.

Co więcej, bez znaczenia pozostaje fakt, że gra wideo została istotnie zmodyfikowana przez kontrahentów Wnioskodawcy, którzy współpracowali z nią na mocy umów cywilnoprawnych innych niż umowa o pracę. Wnioskodawca bowiem nabył całość praw własności intelektualnych do modyfikacji gry wideo od chwili ich wytworzenia, a nadto przedmiotowi kontrahenci Wnioskodawcy nie byli uprawnienie do ich wykorzystywania we własnych działalnościach. Co więcej, wydatki poniesione na odpowiednie zmodyfikowanie gry wideo oraz nabycie praw własności intelektualnych do tychże modyfikacji są w istocie niezbędne z perspektywy finalizacji jej „produkcji”. W praktyce gospodarczej powszechnym zjawiskiem jest nabywanie praw majątkowych (stanowiących wartości niematerialne i prawne) dla celów wytworzenia określonego prawa. Niemniej, kluczowe znaczenie dla celów przypisania przychodów do odpowiedniego źródła przychodów ma finalny przedmiot transakcji, a więc gra wideo, z której to Wnioskodawca będzie czerpać przychód w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy to działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD 58.21.Z.). Dodatkowo, Wnioskodawca zajmuje się następującymi działalnościami:

*   (PKD 58.29.Z.) - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,
*   (PKD 59.12.Z.) - Działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi,
*   (PKD 62.01.Z.) - Działalność związana z oprogramowaniem,
*   (PKD 62.02.Z.) - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,
*   (PKD 62.03.Z.) - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
*   (PKD 62.09.Z.) - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,
*   (PKD 63.11.Z.) - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,
*   (PKD 63.12.Z.) - Działalność portali internetowych,
*   (PKD 74.10.Z.) - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania.

Wnioskodawca posiada status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w nawiązaniu do art. 19 ust. 1d ww. ustawy.

Wnioskodawca nabył od podmiotu trzeciego spoza obszaru EEA prawa własności intelektualnych, w tym autorskie prawa majątkowe i prawa zależne, do nieukończonej gry wideo, z wczesnego etapu produkcji, która przeznaczona jest na urządzenia wirtualnej rzeczywistości.

Następnie Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, za pomocą swoich pracowników, z którymi łączył go stosunek pracy, oraz zewnętrznych wykonawców, z którymi łączył go stosunek cywilnoprawny inny niż stosunek pracy, wprowadził szereg zmian o charakterze twórczym w rzeczonej grze wideo. W ten sposób, gra wideo została zmodyfikowana w tak istotny sposób, iż możliwe było jej gospodarcze wykorzystanie na innych platformach, tj. jej skomercjalizowanie na tychże platformach oraz uzyskiwanie przychodów z udzielania na rzecz osób trzecich praw licencyjnych do niej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu udzielania praw licencyjnych do rzeczonej gry wideo na rzecz osób trzecich, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zagranicą. Prawa licencyjne do gry wideo udzielane są przez Wnioskodawcę za pośrednictwem zagranicznych portali internetowych umożliwiających nabycie, pobranie oraz aktywacje gry wideo na urządzeniach nabywców, które przeznaczone są do obsługi wirtualnej rzeczywistości. Wnioskodawca oświadcza, że posiada prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.), do gry wideo, która objęta jest przedmiotem wniosku złożonego przez Wnioskodawcę. Uzyskanie wspominanych w poprzednim zdaniu praw przez Wnioskodawcę nastąpiło na mocy zawartej umowy z podmiotem trzecim, w ramach której ten podmiot trzeci przeniósł rzeczone prawa na Wnioskodawcę.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku gra wideo, o której mowa we wniosku, została wytworzona przez Wnioskodawcę. Innymi słowy, zespół czynności dokonanych przez Wykonawcę doprowadził do wytworzenia gry wideo w jej obecnym kształcie. Wnioskodawca wskazał również, że nabył prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do zmian gry wideo wprowadzonych przez swoich pracowników i współpracowników.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, uprawnienia do stosowania 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał, będzie uzyskiwał w przyszłości z udzielania praw licencyjnych do gry wideo w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył prawa własności intelektualnej do rzeczonej gry wideo będącej na wstępnym etapie produkcji od podmiotu trzeciego, a następnie za pomocą swoich pracowników (zatrudnionych na mocy stosunku pracy) oraz kontrahentów (współpracujących w ramach stosunków cywilnoprawnych innych niż stosunek pracy) dokonał jej istotnej modyfikacji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a i art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań waluta wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Należy zauważyć, że powołany powyżej art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop wprost odnosi się do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika. Celem zawarcia tych zastrzeżeń jest wyłączenie z przychodów z zysków kapitałowych takich przychodów z opłat za korzystanie z licencji, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które są bezpośrednio, to jest w sposób integralny, związane z uzyskiwaniem przez podatnika, uzyskującego takie przychody, również innych przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika. Zatem przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 updop bezpośrednio odnosi się do wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 konkretnych kategorii praw, które zostały nabyte od innego podmiotu.

Odpowiednio więc do zysków kapitałowych nie będą zaliczane prawa majątkowe wykreowane przez podatnika, czyli nowo wytworzone przez niego.

Odnosząc się zatem do nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności intelektualnej do gry wideo, która następnie została istotnie zmodyfikowana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w tym przez pracowników Wnioskodawcy oraz współpracujących z nim kontrahentów, którzy przenieśli na niego prawa własności intelektualnych do wszelkich zmian w grze wideo, tworząc w ten sposób grę wideo, która nadaje się do gospodarczego wykorzystania na nowych platformach, wskazać należy, że efektem nowelizacji updop, obowiązującej od 1 stycznia 2018 r., która wprowadziła dwa źródła przychodów jest konieczność odpowiedniego przyporządkowywania i dzielenia uzyskiwanych przychodów do odpowiedniego źródła. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy nabycie od podmiotu trzeciego prawa własności intelektualnych, w tym autorskiego prawa majątkowego i prawa zależnego, do nieukończonej gry wideo, z wczesnego etapu produkcji, która przeznaczona jest na urządzenia wirtualnej rzeczywistości związane jest w istocie z produkcją gry wideo nadającej się do gospodarczego wykorzystania, bowiem dopiero istotna modyfikacja tej gry umożliwia czerpanie z niej przychodów. Wnioskodawca wskazał również, że gra wideo, została przez niego wytworzona, tj. zespół czynności dokonanych przez Wykonawcę doprowadził do wytworzenia gry wideo w jej obecnym kształcie. Wnioskodawca wskazał również, że nabył prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe oraz prawa zależne w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do zmian gry wideo wprowadzonych przez swoich pracowników i współpracowników.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro gra komputerowa, o której mowa we wniosku poprzez jej modyfikację została w istocie wytworzona przez Wnioskodawcę i Wnioskodawca posiada do niej autorskie prawa majątkowe, to przychody uzyskiwane z udzielenia licencji do tej gry nie stanowią przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, zatem należy je kwalifikować jako przychody z innych źródeł.

Natomiast odnosząc się do możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę do ww. przychodów 9% stawki podatkowej należy wskazać, że zgodnie z art. 19 ust. 1 updop, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Należy zauważyć, że w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z 25 września 2018 r. (druk sejmowy nr 2854 – Sejm RP VIII kadencji, Uzasadnienie część ogólna s. 27), wskazano, że zmiany przepisu regulującego sposób wpłacania zaliczek odnoszą się do regulacji dotyczącej stawki 9% updop. Wprowadzają one rozwiązanie polegające na tym, że podatnicy uprawnieni do stosowania niższej stawki (mali podatnicy oraz rozpoczynający działalność) mogą płacić zaliczki przy uwzględnieniu tej niższej stawki, lecz jedynie do momentu, w którym ich przychody w bieżącym roku podatkowym nie przekroczą kwoty 1,2 mln euro. Po przekroczeniu tego progu dalsze zaliczki będą musiały być obliczane przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

W myśl art. 4a pkt 10 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r., małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro, przy czym przeliczenia tej kwoty dla danego roku podatkowego dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Natomiast zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. art. 4a pkt 10 updop – wprowadzonym art. 8 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz.U. z 2018 r. poz. 2244) małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro, przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Tym samym stwierdzić należy, że Wnioskodawca chcąc od 2019 r. skorzystać z 9% stawki podatkowej, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop będzie musiał spełnić dwa wymogi:

*   musi spełniać definicję małego podatnika zgodnie z art. 4a pkt 10 updop,
*   jego bieżące przychody, osiągane w roku podatkowym, nie mogą przekroczyć równowartości kwoty 1 200 000 euro (art. 19 ust. 1 pkt 2 updop).

Zgodnie z art. 25 ust. 1g updop, podatnicy rozpoczynający działalność, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1a, w pierwszym roku podatkowym oraz mali podatnicy, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1c, mogą obliczać zaliczki przy zastosowaniu stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2 za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł. Począwszy od następnego miesiąca lub kwartału, podatnicy są obowiązani do stosowania stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.

Odnosząc powyższe do przedstawionych przepisów prawa wskazać należy, że z treści art. 19 ust. 1 pkt 2 updop regulującego możliwość zastosowania 9% stawki podatku w związku z art. 25 ust. 1g updop wynika warunek nieprzekroczenia przez podatnika – wskazanej w przepisie wartości przychodów osiągniętych w roku podatkowym odpowiadających równowartości 1 200 000 euro, po przekroczeniu której podatnik traci prawo do stosowania 9% stawki.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca będzie posiadał status małego podatnika zgodnie z art. 4a pkt 10 updop, a przychody Spółki w roku podatkowym nie przekroczą kwoty 1 200 000 euro, to Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 9% od przychodów (dochodów) innych niż zyski kapitałowe, które uprzednio uzyskał/będzie uzyskiwał w przyszłości, z udzielania licencji do gry wideo. Tym samym, Wnioskodawca, może stosować preferencyjną stawkę podatkową w wysokości 9%, ale jedynie do momentu nieprzekroczenia limitu określonego w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, tj. wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.