Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.601.2024.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-18
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; działki; majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nabycie-nabycie nieodpłatne; nieruchomości-podział nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 12 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 października 2024 r. (wpływ 9 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni w 2018 r. rozwiodła się z mężem. W dniu 23 lutego 2021 r., postanowieniem Sądu dotyczącym podziału majątku wspólnego, Wnioskodawczyni przyznano na wyłączną własność dwie nieruchomości – działki, które wcześniej, w dniu 31 maja 1999 r. mąż darował Jej i weszły do majątku wspólnego małżonków.

Wnioskodawczyni po dokonaniu podziału majątku wspólnego podzieliła otrzymane w wyniku podziału majątku wspólnego nieruchomości na 12 mniejszych działek, w tym drogi dojazdowe. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży jednej działek, a kolejne działki zamierza sprzedać w przyszłości. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży działki przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe. Następne działki zamierza sprzedać w przyszłości.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – sklep. Działki nie są wykorzystywane w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W ewidencji gruntów wskazane są jako użytki rolne. Wskazane w miejscowym planie przeznaczenie działek jest na cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 23 lutego 2021 r. postanowieniem sądu dotyczącym podziału majątku wspólnego, przyznano Jej na wyłączną, własność dwie nieruchomości – działki, położone w …, nr A o pow. 0,18 ha i nr B o obszarze 3,5153 ha (powstałe w wyniku podziału działki nr C). Przedmiotowe nieruchomości (działkę C) mąż Jej darował 22 lata wcześniej, w dniu 31 maja 1999 r., i weszły do majątku wspólnego małżonków.

Przedmiotowe nieruchomości mąż Wnioskodawczyni nabył na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego od swoich rodziców w dniu 8 grudnia 1989 r.

Wspólność małżeńska obowiązywała do dnia 27 marca 2018 r. – uprawomocnienie się wyroku rozwodowego.

Wnioskodawczyni po dokonaniu podziału majątku wspólnego podzieliła otrzymane w wyniku podziału majątku wspólnego nieruchomości na 11 mniejszych działek i 3 na drogi dojazdowe.

Działki zostały podzielone w 2021 r. – z działki nr B powstały działki:

· nr D o pow. ok. 2,07 ha,

· nr E o pow. ok. 0,07 ha,

· nr F o pow. ok. 0,16 ha,

· nr G o pow. ok. 0,16 ha,

· nr H o pow. ok. 0,08 ha,

· nr I o pow. ok 0,09 ha,

· nr J o pow. ok , 0,08 ha,

· nr K o pow. ok 0,08 ha,

· nr L o pow. ok. 0,10 ha,

· nr Ł o pow. ok. 0,08 ha,

· nr M o pow. 0,59 ha,

· nr N o pow. ok. 0,08 ha,

· nr O o pow. ok. 0,13 ha,

· nr P o pow. ok. 0,07 ha i

· nr R o pow. ok. 0,14 ha.

Wnioskodawczyni w 2024 r. sprzedała jedną działkę, o której pisała we wniosku, wcześniej w 2021 r. sprzedała 3 działki, a w 2022 r. sprzedała 3 działki, przeznaczając wszystkie środki na budowę domu mieszkalnego, gdyż po rozwodzie nie miała własnego mieszkania. W najbliższej przyszłości Wnioskodawczyni chce sprzedać następne działki na potrzeby uzyskania środków na wykończenie domu.

Wskazane w miejscowym planie przeznaczenie działek jest na cele mieszkaniowe – plan był zmieniany w 2016 r. Wcześniej, przed podziałem, działki były użytkowane przez Wnioskodawczynię rolniczo.

Wnioskodawczyni poza podziałem działek nie występowała o pozwolenia na budowę, ani jakiekolwiek inne pozwolenia, jak też, nie udzielała w tym zakresie żadnych upoważnień. Pozostałe działki Wnioskodawczyni zamierza sprzedać w przyszłości, ale nie ma ustalonej konkretnej daty i nie wie kiedy sprzeda, a środki przeznaczy na wykończenie domu. Nie zawierała żadnych umów przedwstępnych i nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom, żadnych upoważnień. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi żadnych działań w celu poniesienia nakładów na przedmiotowe działki. Poza podziałem działek Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych czynności, aby uatrakcyjnić działki i podnieść ich wartość. Drogi dojazdowe były wydzielone w związku z obowiązkiem zapewnienia dojazdu do drogi publicznej wydzielonych działek i tylko pod tym warunkiem podział był możliwy. Wydzielone działki nie były i nie są zabudowane.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – sklep. Działki nie są wykorzystywane w celu prowadzenia działalności gospodarczej i nie były sprzedawane w ramach działalności gospodarczej. W ewidencji gruntów wskazane są jako użytki rolne. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnych działań poprzez inne osoby, czy ogłoszenia i inne działania w celu poszukiwania nabywców.

Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości, poza wskazanymi we wniosku, potencjalnie przeznaczonych do sprzedaży.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym, z tytułu sprzedaży z działek (działek niezabudowanych) wchodzących w skład nieruchomości nabytych przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy darowizny w 1999 r. (wniesionej na majątek wspólny małżonków), a następnie otrzymanej w wyniku podziału majątku wspólnego w 2021 r.), Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży tych działek?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania, z tytułu sprzedaży działek (działek niezabudowanych), wchodzących w skład nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy darowizny (wniesionej na majątek wspólny małżonków, a następnie otrzymanych w wyniku podziału majątku wspólnego), Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży tej nieruchomości na rzecz osób trzecich. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe nieruchomości w wyniku darowizny i wniesienia ich do majątek wspólnego na podstawie umowy darowizny zawartej 31 maja 1999 r., w trakcie trwania związku małżeńskiego Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Art. 10 ust. 6 ww. ustawy stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. z 2020 r. poz. 1359 z późn. zm.), nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem małżonkowie nabywają coś wspólnie, a nie w częściach udziałowych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Istotą majątku wspólnego jest brak wyodrębnienia części małżonków w poszczególnych składnikach majątku, ponieważ nabywane są one za środki wspólne. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty innej, niż nabycie nieruchomości do majątku wspólnego.

Zgodnie zatem z tym przepisem, okres pięciu lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości w drodze darowizny dokonanej w czasie trwania małżeństwa Wnioskodawczyni, to jest od 31 grudnia 1999 r. Sprzedaż jednej z działek wchodzących w skład nieruchomości nastąpiła w 2024 r., a więc po upływie ponad 24 lat od jej nabycia w powyższy sposób. Wobec tego, sprzedaż działki dokonana przez Wnioskodawczynię nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działki, gdyż sprzedaż ta nastąpiła po upływie 5 lat od nabycia tej nieruchomości, a Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do składania jakichkolwiek deklaracji podatkowych z tego tytułu. Podział majątku wspólnego dokonany trzy lata przed sprzedażą działki nie ma żadnego wpływu na sposób obliczenia pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analogicznie będzie to dotyczyło działek , które Wnioskodawczyni planuje sprzedać w przyszłości.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w ostatnich interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnim okresie (np. interpretacja indywidualna z dnia 17 kwietnia 2024 r. 0112-KDIL2-1.4011.15.2024.2.AK) oraz w orzecznictwie sądowym, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2023 r., II FSK 1658/20, gdzie NSA stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać któremukolwiek z małżonków w udziałach o określonej wielkości. Wspólność małżeńska (łączna) ma bowiem charakter bezudziałowy – nie jest więc możliwe określenie, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, ponieważ małżonkowie nabywają prawo majątkowe wspólnie w całości. Konsekwencją tego jest brak możliwości łączenia terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z datą ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. W tej sytuacji sprzedaż działek które w 2019 r. weszły w skład wspólnego majątku małżonków (ustawowej wspólności małżeńskiej) a następnie przyznanych na wyłączną własność w wyniku podziału majątku nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym.

Wnioskodawczyni uważa, że sprzedaż działek nabytych w związku z podziałem majątku dorobkowego, będących Jej majątkiem prywatnym, następnie podzielonych na mniejsze działki, nie jest związana w żaden sposób z działalnością gospodarczą. Sam podział nieruchomości na mniejsze działki nie może być uznany za podjęcie działań związanych z działalnością gospodarczą. Wnioskodawczyni nie ulepszała działek, nie prowadziła żadnych inwestycji na przedmiotowych działkach. Podział działek był możliwy tylko w sytuacji, kiedy działki maję dostęp do drogi publicznej. Zgodnie z art. 93 ust. 3 u.g.n. – podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie maję dostępu do drogi publicznej. Ze względu na położenie nieruchomości jakikolwiek podział wiązałby się również z wydzieleniem pasa drogi dojazdowej.

Należy wskazać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w polskiej sprawie, w wyroku z 15 września 2011 r. (orzeczenie w połączonych sprawach sygn. C-180/10 i C-181/10) uznał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Również sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobiste. W świetle powyższego orzeczenia okoliczność, że przed sprzedażą dokonano podziału gruntu na działki, sama z siebie także nie jest decydująca. Decydującego charakteru nie ma też długość okresu, w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Wszystkie te elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Podobne wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1888/17, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1465/21.

Ponadto, Wnioskodawczyni całość środków z dotychczasowych sprzedaży przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe – budowę domu, gdzie znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak wskazał NSA w wyroku z 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3070/18, kryteria umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w ramach działalności gospodarczej, w tym warunek ciągłości, wskazany w art. 5a pkt 6 PDOFizU, nie są spełnione, jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Również w wyroku NSA z 1 września 2021 r., sygn. akt II FSK 326/20, wskazano, że spełnienie w konkretnym przypadku warunku celu zarobkowego samo w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oczywiste jest bowiem dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji.

Do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności.

W przypadku Wnioskodawczyni, sprzedaż podzielonych działek spowodowana była wyłącznie koniecznością zapewnienia Jej i rodzinie potrzeb mieszkaniowych. Uzyskane środki Wnioskodawczyni przeznaczyła na budowę własnego domu, gdyż po rozwodzie nie miała własnego lokalu mieszkalnego. Podejmowane przez Nią działania nie były nakierowane na uzyskanie stałego źródła zarobkowania i mieściły się w zwykłym zarządzie mieniem prywatnym.

W tej sytuacji również nie ma zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128; Dz. U. z 2022 r., poz. 2647; Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1) odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2) zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Nieistotny dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest sam fakt podziału nieruchomości, jeżeli przez podział nieruchomości rozumie się proces mający na celu np. zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel (współwłaściciel) dokonuje podziału nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości (działek) nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału właściciel (współwłaściciel) nie nabędzie bowiem, żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego jest już właścicielem. W wyniku samego podziału działek nie zmieni się struktura własności każdej z mniejszych działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał takiej samej wielkości nieruchomości jak przed podziałem, tyle że w mniejszych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.

W pewnym zakresie wszakże przesądza o tym zamiar podatnika. Jeśli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zaklasyfikować do innego źródła przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mogą mieć rozstrzygające znaczenie dla uznania, że dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej.

Istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ww. ustawy – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w 2018 r. rozwiodła się z mężem. W dniu 23 lutego 2021 r., postanowieniem Sądu dotyczącym podziału majątku wspólnego, Wnioskodawczyni przyznano na wyłączną własność dwie nieruchomości – działki, które wcześniej, w dniu 31 maja 1999 r. mąż darował Jej i weszły do majątku wspólnego małżonków. Wspólność małżeńska obowiązywała do dnia 27 marca 2018 r., tj. do uprawomocnienie się wyroku rozwodowego.

Przedmiotowe nieruchomości mąż Wnioskodawczyni nabył na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego od swoich rodziców w dniu 8 grudnia 1989 r.

Wnioskodawczyni po dokonaniu podziału majątku wspólnego podzieliła otrzymane w wyniku podziału majątku wspólnego nieruchomości na 11 mniejszych działek i 3 na drogi dojazdowe.

Wnioskodawczyni w 2024 r. sprzedała jedną działkę, wcześniej, w 2021 r. sprzedała 3 działki, a w 2022 r. sprzedała 3 działki, przeznaczając wszystkie środki na budowę domu mieszkalnego, gdyż po rozwodzie nie miała własnego mieszkania. W najbliższej przyszłości Wnioskodawczyni chce sprzedać następne działki na potrzeby uzyskania środków na wykończenie domu.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – sklep. Działki nie są wykorzystywane w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W ewidencji gruntów wskazane są jako użytki rolne. Wskazane w miejscowym planie przeznaczenie działek jest na cele mieszkaniowe – plan był zmieniany w 2016 r. Wcześniej, przed podziałem, działki były użytkowane przez Wnioskodawczynię rolniczo.

Wnioskodawczyni poza podziałem działek nie występowała o pozwolenia na budowę, ani jakiekolwiek inne pozwolenia, jak też, nie udzielała w tym zakresie żadnych upoważnień. Pozostałe działki Wnioskodawczyni zamierza sprzedać w przyszłości, ale nie ma ustalonej konkretnej daty i nie wie kiedy sprzeda, a środki przeznaczy na wykończenie domu. Nie zawierała żadnych umów przedwstępnych i nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom, żadnych upoważnień. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi żadnych działań w celu poniesienia nakładów na przedmiotowe działki. Poza podziałem działek Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych czynności, aby uatrakcyjnić działki i podnieść ich wartość. Drogi dojazdowe były wydzielone w związku z obowiązkiem zapewnienia dojazdu do drogi publicznej wydzielonych działek i tylko pod tym warunkiem podział był możliwy. Wydzielone działki nie były i nie są zabudowane.

Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości, poza wskazanymi we wniosku, potencjalnie przeznaczonych do sprzedaży.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że odpłatne zbycie działek (zarówno już dokonane jak i planowane przez Wnioskodawczynię w przyszłości), nie będzie stanowiło dla Niej przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe wynika z faktu, że sprzedaż tych nieruchomości nie nosi cech takiej działalności. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy przyznanie Wnioskodawczyni na wyłączną własność dwóch nieruchomości – działek nr A i nr B w wyniku podziału majątku wspólnego w 2021 r., które mąż Wnioskodawczyni wniósł darowizną w 1999 r. do majątku wspólnego małżonków, stanowi nabycie przez Wnioskodawczynię w rozumieniu ww. przepisu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, należy odwołać się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Według art. 31 § 1 wskazanej wyżej ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jak wskazuje art. 33 pkt 1 i 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi:

1) przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej;

2) przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Na podstawie pierwszego zdania art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Zatem stwierdzić należy, że małżonkowie poprzez zawarcie stosownej umowy (np. rozszerzającej lub ograniczającej wspólność ustawową bądź ustanawiającej rozdzielność majątkową) mogą ustanawiać ustrój majątkowy w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy takie w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

Ponadto, w doktrynie prawa rodzinnego podkreśla się, że w przypadku majątku osobistego, małżonek pozostaje w stosunku do niego podmiotem wyłącznie uprawnionym, co oznacza, że jego uprawnienia do dysponowania przedmiotami wchodzącymi w skład majątku osobistego nie podlegają co do zasady żadnym ograniczeniom, w tym wynikającym z przepisów prawa rodzinnego, takim jak konieczność uzyskania zgody współmałżonka co do możliwości rozporządzania konkretnym składnikiem majątku osobistego. Możliwe jest więc swobodne dokonywanie pomiędzy małżonkami czynności rozporządzających prowadzących do przeniesienia określonego przedmiotu majątkowego z majątku osobistego do majątku wspólnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności powinna mieć formę aktu notarialnego.

W myśl art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Przepis ten dodany został przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159). Powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od tego dnia.

W tym miejscu należy wskazać – na jednolicie ukształtowaną linią orzeczniczą – że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy nieruchomości lub praw majątkowych stanowiących majątek odrębny jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości lub prawa majątkowego przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie powołanego przepisu darowizna do majątku wspólnego małżonków, wywołuje takie same skutki, jak umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową. W związku z tym darowizna do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego małżonka nie stanowi nabycia tej nieruchomości, stosownie do powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8. Datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który tę nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Powyższe oznacza, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości – działek gruntu nr A i nr B, powstałych w wyniku podziału działki nr C, która została włączona do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność małżeńską, a która należała wcześniej do majątku odrębnego męża Wnioskodawczyni, należy przyjąć dzień nabycia tej nieruchomości przez byłego męża, tj. 8 grudnia 1989 r.

W rezultacie, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od daty nabycia nieruchomości przez byłego męża Wnioskodawczyni, a nie od daty przekazania jej na podstawie umowy darowizny do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską.

W konsekwencji, dokonane w 2021, 2022 i 2024 r. przez Wnioskodawczynię zbycie niezabudowanych działek gruntu, powstałych w wyniku podziału działki nr B, nie stanowiło dla Niej źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat. Powyższe rozstrzygnięcie będzie miało zastosowanie także do pozostałych niezabudowanych działek (powstałych w wyniku podziału działki nr B), które Wnioskodawczyni zamierza sprzedać w przyszłości,

Z uwagi na powyższe, odstąpiono od analizy zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w związku z przeznaczeniem przychodu z tego zbycia na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą różniły się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie zaistniałego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).