Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-638/16-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-25
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji odpłatnej dostawy towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatnego świadczenie usług oraz odliczenie podatku naliczonego przy tej transakcji.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji odpłatnej dostawy towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatnego świadczenie usług oraz odliczenia podatku naliczonego przy tej transakcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji odpłatnej dostawy towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatnego świadczenie usług oraz odliczenia podatku naliczonego przy tej transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Kupujący lub Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie dystrybucji leków dostępnych bez recepty (OTC) oraz suplementów diety. Kupujący jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Kupujący planuje nabyć określone składniki majątkowe, dotyczące produktów z rodziny suplementów diety „C.”. Nabyte składniki majątku będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT).

W transakcji będą uczestniczyły następujące podmioty:

*   Kupujący jako nabywca;
*   A. Sp. z o.o. (dalej jako: Sprzedający 1) oraz
*   C. Sp. z o.o. (dalej jako: Sprzedający 2).

Sprzedający 1 i Sprzedający 2 (dalej razem jako: Sprzedający) są zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT. Wniosek jest wnioskiem wspólnym składanym łącznie przez Kupującego, Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 (dalej razem jako: Wnioskodawcy).

Sprzedający 1 to firma specjalizująca się w produkcji i dystrybucji najwyższej jakości naturalnych preparatów roślinnych, suplementów diety i kosmetyków. Natomiast Sprzedający 2 jest spółką założoną przez Sprzedającego 1, która odpowiedzialna jest m.in. za zarządzanie prawami własności intelektualnej.

Sprzedający 1 wniósł aportem do Sprzedającego 2 zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa (dalej jako: Zakład C.). W wyniku tej czynności oraz działań prawnych niezbędnych do przeniesienia własności aktywów w skład majątku Sprzedającego 2 wejdą:

1.  prawa ochronne do 31 znaków towarowych zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (UPRP) oraz w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (EUIPO), (dalej jako: znaki towarowe C\`(...)\`),
2.  prawa ze zgłoszeń do 10 znaków towarowych do Urzędu Patentowego Rzeczpospolitej Polskiej (UPRP) oraz ze zgłoszeń znaków towarowych Unii Europejskiej do Urzędu Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (EUIPO), (dalej jako: znaki zgłoszone C\`(...)\`),
3.  prawa z rejestracji do 4 wzorów przemysłowych zarejestrowane w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej (UPRP), (dalej jako: wzory przemysłowe C\`(...)\`),
4.  prawo z udzielonego patentu zarejestrowane w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej (UPRP) dotyczące określonego suplementu diety lub środek specjalnego przeznaczenia medycznego (dalej jako: patent C.),
5.  samochód osobowy marki Fiat Panda 1.1.,
6.  prawo wynikające z umowy najmu lokalu biurowego, wraz z prawem do używania wyposażenia biurowego oraz pełnej obsługi administracyjno-biurowej, dostępem do centrali telefonicznej i dostępem do internetu,
7.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym oraz uprawnienia z umowy tego rachunku bankowego,
8.  telefon komórkowy,
9.  uprawnienia z umowy abonamentowej z operatorem komórkowym,
10.  komputer stacjonarny z oprogramowaniem,
11.  prawa do domeny internetowej www.C\`(...)\`c.pl,
12.  autorskie prawa majątkowe do projektów znaków towarowych, wzorów przemysłowych, etykiet, opakowań, materiałów promocyjno-reklamowych oraz witryn internetowych w odniesieniu do suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`” (z wyjątkiem prawa do spotu reklamowego C. wskazanego poniżej),
13.  dokumentacja know-how niezbędna do produkcji suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`”, w tym receptur wchodzących w jej skład produktów, technologie ich wytwarzania,
14.  uprawnienia z umowy zlecenia z Panem Romanem K. o świadczenie usług zarządzania Zakładem C..

Część z wyżej wymienionych składników majątku będzie przedmiotem sprzedaży do Kupującego.

Dodatkowo w wyniku kolejnych transakcji Sprzedający 1 wniósł do Sprzedającego 2 prawa do znaków towarowych produktów spoza rodziny C., niezwiązanych z planowaną transakcją, tj.

1.  "G\`(...)\`" numer prawa wyłącznego numer\`(...)\`,
2.  "L\`(...)\`" numer prawa wyłącznego \`(...)\`,
3.  "I\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
4.  "V\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
5.  "A\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
6.  "P\`(...)\`" numer prawa wyłącznego \`(...)\`.

Powyższe prawa do znaków towarowych nie będą przedmiotem planowanej transakcji, która ma zostać zawarta z Kupującym.

Kupujący jest zainteresowany nabyciem wybranych składników majątkowych od Sprzedającego 1 oraz Sprzedającego 2.

Mając na uwadze planowany przebieg transakcji Kupujący wskazuje na następujące składniki majątkowe, które mają być przedmiotem nabycia od Sprzedających:

1.  od Sprzedającego 1, Kupujący zamierza nabyć następujące składniki majątkowe (dalej jako: Transakcja 1):
    1.  zapasy towarów z rodziny C. na dzień transakcji,
    2.  prawa do spotu reklamowego C.,
    3.  prawa do domen internetowych dotyczących produktów z rodziny C. innych niż www.C\`(...)\`c.pl (alternatywnie, domeny te mogą być zbyte do Sprzedającego 2, który następnie dokona ich odprzedaży do Kupującego),
    4.  dane określone w bazie klientów uczestniczących w dystrybucji produktów z rodziny C. oraz ewentualnie informacje finansowe związane ze sprzedażą C.,
    5.  prawo ochronne na znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (UPRP): "Nie zapieraj się".

Przedmiotem planowanej Transakcji 1 nie będą natomiast następujące składniki majątku:

1.  firma i nazwa Sprzedającego 1,
2.  zapasy materiałów, półproduktów oraz zapasy produktów innych niż wskazane wyżej zapasy towarów z rodziny C.,
3.  umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych,
4.  środki finansowe w gotówce i ich ekwiwalenty, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, zbywalne instrumenty finansowe,
5.  środki trwałe (np. urządzenia techniczne, maszyny, środki transportu etc.),
6.  wartości niematerialne i prawne, inne niż określone powyżej, tj. niezwiązane z C.,
7.  prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji,
8.  wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania i działalności biznesowej, nie związanej bezpośrednio z nabywanym majątkiem,
9.  wszelkie udziały lub odsetki w osobach prawnych lub wynikające z papierów wartościowych,
10.  należności przysługujące Sprzedającemu 1,
11.  zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia,
12.  zobowiązania podatkowe dotyczące okresów przed zakończeniem transakcji, wymagalne czy niewymagalne;

1.  od Sprzedającego 2, Kupujący zamierza nabyć następujące składniki majątkowe (dalej jako: Transakcja 2):
    1.  znaki towarowe C\`(...)\`,
    2.  znaki zgłoszone C\`(...)\`,
    3.  wzory przemysłowe C\`(...)\`,
    4.  patent C.,
    5.  prawa do domeny internetowej www.C\`(...)\`.pl (alternatywnie, pozostałe domeny internetowe dotyczące produktów C. mogą być zbyte przez Sprzedającego 1 do Sprzedającego 2, który następnie dokona ich odprzedaży do Kupującego),
    6.  autorskie prawa majątkowe do projektów znaków towarowych, wzorów przemysłowych, etykiet, opakowań, materiałów promocyjno-reklamowych oraz witryn internetowych w odniesieniu do suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`” (z wyjątkiem prawa do spotu reklamowego C. wskazanego powyżej), wraz z przysługującymi Sprzedającemu 2 prawami zależnymi i prawem do wykonywania autorskich praw osobistych,
    7.  dokumentację know-how niezbędną do produkcji suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`”, w tym receptur wchodzących w jej skład produktów, technologie ich wytwarzania.

Przedmiotem planowanej Transakcji 2 nie będą natomiast następujące składniki majątku:

1.  firma i nazwa - w tym zakresie należy jedynie zauważyć, że na skutek planowanej transakcji Sprzedający 2 po wyzbyciu się aktywów związanych z produktem C. zmieni swoją dotychczasową nazwę (C. sp. z o.o.). Tym niemniej, Kupujący nie zmieni swojej nazwy, ani firmy na C.,
2.  umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych,
3.  środki finansowe w gotówce i ich ekwiwalenty, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, zbywalne instrumenty finansowe,
4.  wniesione do Sprzedającego 2 przez Sprzedającego 1 prawa do znaków towarowych produktów spoza rodziny C., niezwiązanych z planowaną transakcją, tj.
    *   "G\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
    *   "L\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
    *   "I\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
    *   "V\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
    *   "A\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
    *   "P\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,

1.  samochód osobowy marki Fiat Panda 1.1.,
2.  prawo wynikające z umowy najmu lokalu biurowego, wraz z prawem do używania wyposażenia biurowego oraz pełnej obsługi administracyjno-biurowej, dostępem do centrali telefonicznej i dostępem do internetu,
3.  telefon komórkowy,
4.  uprawnienia z umowy abonamentowej z operatorem komórkowym,
5.  komputer stacjonarny z oprogramowaniem,
6.  uprawnienia z umowy zlecenia z panem Romanem K. o świadczenie usług zarządzania Zakładem C.,
7.  prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji (jeżeli występują),
8.  wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania i działalności biznesowej, nie związanej bezpośrednio z ww. aktywami C.,
9.  należności przysługujące Sprzedającemu 2,
10.  zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia
11.  zobowiązania podatkowe dotyczące okresów przed zakończeniem transakcji, wymagalne czy niewymagalne.

Dodatkowo, składniki majątkowe, które pozostaną u Sprzedającego 1 jak i Sprzedającego 2 po planowanej transakcji pozwolą na kontynuowanie prowadzonej działalności i realizację postawionych celów gospodarczych.

Składniki majątku mające być przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 nie zostały organizacyjne wyodrębnione (np. jako oddział, wydział, dział) na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Przedmiotowe składniki majątku stanowią jedynie część majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

Dodatkowo, zarówno Sprzedający 1, jak i Sprzedający 2 nie prowadzą odrębnego raportowania przychodów, kosztów i zobowiązań dla majątku będącego przedmiotem transakcji, tj. w przedmiotowym przypadku nie został utworzony oddział, dział, etc., dla którego prowadzony jest odrębny rachunek zysków i strat oraz bilans.

W kwestii sposobu przeprowadzenia transakcji Strony dopuszczają możliwość przeniesienia części lub całości ww. aktywów Sprzedającego 1 na Sprzedającego 2 i nabycie całości aktywów w ramach Transakcji 2 od Sprzedającego 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Transakcja 1 dokonana pomiędzy Sprzedającym 1 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatne świadczenie usług (w pozostałym zakresie)?
2.  Czy Transakcja 2 dokonana pomiędzy Sprzedającym 2 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług?
3.  Czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję 1 i Transakcję 2?

Zdaniem wnioskodawcy:

1.  Transakcja 1 dokonana pomiędzy Sprzedającym 1 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatne świadczenie usług (w pozostałym zakresie).
2.  Transakcja 2 dokonana pomiędzy Sprzedającym 2 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.
3.  Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję 1 i Transakcję 2.

Uzasadnienie:

1.  Uwagi ogólne

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.(dalej jako: ustawa o VAT) w art. 5 ust. 1 pkt 1 wskazuje, że opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Niniejsza regulacja jest przejawem powszechności opodatkowania VAT.

Od tej zasady ustawodawca przewidział odstępstwo w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wskazuje, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podkreślić należy, że z uwagi na fakt, iż przepis ten stanowi wyjątek od zasady powszechności opodatkowania VAT, nie może być interpretowany rozszerzająco.

Tym samym, aby dana transakcja nie była przedmiotem opodatkowania VAT należy ustalić w sposób jednoznaczny czy przedmiot transakcji spełnia warunki umożliwiające jego kwalifikację, jako (i) przedsiębiorstwa lub (ii) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków koniecznych dla uznania majątku za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część powinno skutkować opodatkowaniem transakcji VAT.

W dalszej części niniejszego wniosku Spółka przedstawia uzasadnienie wskazujące na brak możliwości uznania, iż majątek nabywany w ramach Transakcji 1, jak również Transakcji 2 stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

1.  Brak możliwości uznania Transakcji 1 oraz Transakcji 2 za sprzedaż przedsiębiorstwa

Dla celów weryfikacji czy dana transakcja podlega opodatkowaniu w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy może być ona uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy VAT. Mając na uwadze, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”, ugruntowana praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wskazuje, że przy wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (dalej: KC). Taką konkluzję potwierdza w sposób jednoznaczny m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. I SA/Ke 465/08, gdzie wskazano, że:

„Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa mimo, że pojęciem tym posługuje się w art. 6. Spowodowało to konieczność wypracowania takiej definicji, gdyż pojęcie to zakreśla ramy podmiotowe przepisu. A zatem brak definicji uniemożliwiał prawidłowe rozstrzygnięcie zakresu podmiotowego zwolnienia od podatku VAT przyznanego tym przepisem. Tak doktryna jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało jednolity pogląd, iż na potrzeby przepisów VATU (ale też innych ustaw podatkowych) należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 KC. Taki pogląd zaprezentował np. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach: I FSK 267/06 (niepublikowane), I FSK 688/07, III SA 1492/01, II FSK 1022/06 czy WSA w Poznaniu I SA/Po 638/08 - dostępne na stronie internetowej NSA. Pogląd taki zaprezentował też Tomasz Michalik w publikacji "VAT Komentarz" Rok 2007, wydawnictwo Beck, czy też Komentarz "Ustawa o VAT" autorstwa Zdzisława Modzelewskiego i Grzegorza Mularczyka, wydawnictwa LexisNexis.

Pogląd ten stał się tak powszechny, że również organy podatkowe definiując na potrzeby VATU definicję przedsiębiorstwa posługiwały się przepisem kodeksu cywilnego. Co istotne zastosowanie tej definicji do zinterpretowania dyspozycji art. 6 VATU było oczywiste również dla organu orzekającego w sprawie niniejszej. Udzielając bowiem interpretacji na pozostałe pytania zadane przez skarżącą Spółkę w szczególności w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki odpowiedziały, że jeśli zakład spełniał wymogi przedsiębiorstwa o jakich mowa w art. 551 KC, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 VATU.

Okoliczności te świadczą zdaniem Sądu o tym, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług art. 551 KC stał się przepisem prawa podatkowego mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 OrdPU”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu wyjaśnienia znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa” na gruncie ustawy o VAT konieczne jest posłużenie się definicją zawartą w art. 55 (1) KC, zgodnie z którą termin ten należy rozumieć, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, powyższa definicja wskazuje, że przedsiębiorstwo jest w ujęciu przedmiotowym zespołem składników niematerialnych i materialnych, które musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Oznacza to, że dla oceny czy majątek stanowi przedsiębiorstwo, konieczne jest ustalenie, czy stanowi on na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55 (2) KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że przedsiębiorstwo musi charakteryzować się zdolnością do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Utrata tej cechy (np. poprzez wyłączenie ze sprzedaży istotnych elementów przedsiębiorstwa, takich jak: firma, pion produkcyjny, pion finansowy) powoduje, że przedmiotem sprzedaży nie jest już przedsiębiorstwo, lecz zbiór składników majątkowych. Przy czym przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zasadniczo całość aktywów oraz pasywów należących do danego przedsiębiorcy, ewentualnie ich istotną część (Komentarz VAT 2010, J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda). Analogiczne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, gdzie wskazuje się, że jeżeli z przedmiotu zbycia wyłączone są istotne elementy przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, to mamy do czynienia ze sprzedażą składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. I FSK 150/09, wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. I FSK 688/07, niepubl., z 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94, Pr. Gospodarcze 1996/3, s. 30).

W orzecznictwie podkreśla się również, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Ten istotny aspekt organizacyjny odróżnia pojęcie przedsiębiorstwa od pojęcia rzeczy zbiorowej i zbioru praw. Zatem, zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być swoiście zorganizowany, co znaczy, że musi funkcjonować w określonym otoczeniu i być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, iż będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych (tak m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13). W rezultacie przedsiębiorstwem jest taki majątek, który jest zorganizowany i wyposażony w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jak również jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Powyższy pogląd znajduje również uzasadnienie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1001/11, w którym odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazano: „5.7. Tym samym sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub - do 30 listopada 2008 r. - zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, a od 1 grudnia 2008 r. - zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”.

Analogiczny pogląd jest prezentowany przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-223/14/KG

„Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-289/14-2/MP

„Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-758/13-4/BM

„Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców nabywane w ramach transakcji składniki majątku nie stanowią przedsiębiorstwa, gdyż nie wykazują zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, tj.

1.  w ramach Transakcji 1 nie są przenoszone, w szczególności następujące składniki majątku:
    1.  firma i nazwa Sprzedającego 1,
    2.  zapasy materiałów, półproduktów oraz zapasy produktów innych niż wskazane wyżej zapasy towarów z rodziny C.;
    3.  umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych,
    4.  środki finansowe w gotówce i ich ekwiwalenty, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, zbywalne instrumenty finansowe,
    5.  środki trwałe (np. urządzenia techniczne, maszyny, środki transportu etc.),
    6.  wartości niematerialne i prawne (oprócz wskazanych wyżej wartości niematerialnych i prawnych objętych zakresem Transakcji 1)
    7.  prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji,
    8.  wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania i działalności biznesowej, nie związanej bezpośrednio z nabywanym majątkiem,
    9.  wszelkie udziały lub odsetki w osobach prawnych lub wynikające z papierów wartościowych,
    10.  należności przysługujące Sprzedającemu 1,
    11.  zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia,
    12.  zobowiązania podatkowe dotyczące okresów przed zakończeniem transakcji, wymagalne czy niewymagalne;
2.  w ramach Transakcji 2 nie są przenoszone, w szczególności następujące składniki majątku:
    1.  firma i nazwa - w tym zakresie należy jedynie zauważyć, że na skutek planowanej transakcji Sprzedający 2 po wyzbyciu się aktywów związanych z produktem C. zmieni swoją dotychczasową nazwę (C. sp. z o.o.). Tym niemniej, Kupujący nie zmieni swojej nazwy, ani firmy na C.,
    2.  umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych,
    3.  środki finansowe w gotówce i ich ekwiwalenty, czeki, depozyty bankowe, zabezpieczenia, zbywalne instrumenty finansowe,
    4.  wniesione do Sprzedającego 2 przez Sprzedającego 1 prawa do znaków towarowych, produktów spoza rodziny C., niezwiązanych z planowaną transakcją, tj.
        *   "G\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
        *   "L\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
        *   "I\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
        *   "V\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
        *   "A\`(...)\`" numer prawa wyłącznego\`(...)\`,
        *   "P\`(...)\`!" numer prawa wyłącznego\`(...)\`).
    5.  samochód osobowy marki Fiat Panda 1.1.,
    6.  prawo wynikające z umowy najmu lokalu biurowego, wraz z prawem do używania wyposażenia biurowego oraz pełnej obsługi administracyjno-biurowej, dostępem do centrali telefonicznej i dostępem do internetu,
    7.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym oraz uprawnienia z umowy tego rachunku bankowego,
    8.  telefon komórkowy,
    9.  uprawnienia z umowy abonamentowej z operatorem komórkowym,
    10.  komputer stacjonarny z oprogramowaniem,
    11.  uprawnienia z umowy zlecenia o świadczenie usług zarządzania Zakładem C.,
    12.  prawa do zwrotów podatków, kredytów i podobnych należności dotyczących składników majątku niestanowiących przedmiotu transakcji,
    13.  wszelka dokumentacja dotycząca organizacji, funkcjonowania i działalności biznesowej, nie związanej bezpośrednio z nabywanym majątkiem,
    14.  wszelkie udziały lub odsetki w osobach prawnych lub wynikające z papierów wartościowych,
    15.  należności przysługujące Sprzedającemu 2,
    16.  zobowiązania przypadające na majątek niebędący przedmiotem nabycia
    17.  zobowiązania podatkowe dotyczące okresów przed zakończeniem transakcji, wymagalne czy niewymagalne.

Analizując zakres przedmiotowy majątku przenoszonego przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 należy zauważyć, że jako całość nie może on stanowić przedsiębiorstwa. W konsekwencji, tym bardziej sprzedaży przedsiębiorstwa nie może stanowić przeniesienie części majątku przez jednego lub drugiego ze Sprzedających. W odniesieniu do Kupującego należy zauważyć, że nabywa on wyłącznie wyodrębnione aktywa, tj:

1.  od Sprzedającego 1, Kupujący zamierza nabyć następujące składniki majątkowe:
    1.  zapasy towarów z rodziny C. na dzień transakcji,
    2.  prawa do spotu reklamowego C.,
    3.  prawa do domen internetowych dotyczących produktów z rodziny C. innych niż www.C\`(...)\`.pl,
    4.  know-how i tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące bazy klientów uczestniczących w dystrybucji produktów z rodziny C.,
    5.  prawo ochronne na znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (UPRP): "Nie zapieraj się", numer prawa wyłącznego\`(...)\`;
2.  od Sprzedającego 2, Kupujący zamierza nabyć następujące składniki majątkowe:
    1.  znaki towarowe C\`(...)\`,
    2.  znaki zgłoszone C\`(...)\`,
    3.  wzory przemysłowe C\`(...)\`,
    4.  patent C.,
    5.  prawa do domeny internetowej www.C\`(...)\`pl,
    6.  autorskie prawa majątkowe do projektów znaków towarowych, wzorów przemysłowych, etykiet, opakowań, materiałów promocyjno-reklamowych oraz witryn internetowych w odniesieniu do suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`”,
    7.  dokumentację know-how niezbędnego do produkcji suplementów diety z rodziny „C\`(...)\`”, w tym receptur wchodzących w jej skład produktów oraz technologie ich wytwarzania.

Biorąc pod uwagę powyższe, wymienione składniki majątkowe nie stanowią całości pod względem organizacyjnym ani funkcjonalnym. Nie zostały wyodrębnione w majątku Sprzedającego 1 oraz Sprzedającego 2 w sposób pozwalający na uznanie ich za przedsiębiorstwo. W szczególności, nie pozwalają na samodzielną realizację celów gospodarczych. W ocenie Wnioskodawców są one wyłącznie zbiorem aktywów majątkowych, których nabycie następuje w celu wykorzystania w działalności opodatkowanej VAT Kupującego.

Ponadto składniki majątkowe nabywane od Sprzedającego 2 stanowią jedynie część składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionej aportem przez Sprzedającego 1 do Sprzedającego 2. Tym samym, z uwagi m.in. na wyłączenie z transakcji pozostałych składników wspomnianego ZCP, nie jest możliwa samodzielna realizacja zadań gospodarczych jakie można przypisać przedsiębiorstwu. Co więcej, jeśli całość składników majątkowych wnoszonych przez Sprzedającego 1 do Sprzedającego 2 stanowiła ZCP, a Kupujący zamierza nabyć tylko niektóre z nich, to w ocenie Wnioskodawców nabywane składniki nie stanowią ZCP, a tym bardziej nie stanowią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie składniki majątkowe, które pozostaną u Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 po planowanej transakcji pozwolą na kontynuowanie prowadzonej działalności i realizację postawionych celów gospodarczych. Tak więc nie można przyjąć, że Kupujący nabędzie przedsiębiorstwo Sprzedającego 1 lub Sprzedającego 2 skoro oba podmioty będą w dalszym ciągu zdolne do prowadzenia działalności gospodarczej przy wykorzystaniu majątku, który nie jest sprzedawany.

W rezultacie należy przyjąć, że z uwagi na fakt, iż składniki majątku mające być przedmiotem Transakcji 1 oraz Transakcji 2 nie stanowią całości na tyle zorganizowanej i składającej się z na tyle istotnych składników majątkowych Sprzedających, nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pk1 ustawy o VAT.

W dalszej części niniejszego wniosku zaprezentowano argumentację wskazującą za brakiem możliwości uznania nabywanych składników majątkowych również jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Brak możliwości uznania Transakcji 1 oraz Transakcji 2 za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wobec powyższego na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie przesłanki tj.:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Takie rozumienie powyższego przepisu jest również jednolicie prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, w tym m.in.:

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. IBPP4/443-102/14/EK

„Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, 2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, 3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, 4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze”.

*   Interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., sygn. ITPP2/443-266/14/PS

„Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze”.

Analizując przedmiotowe przesłanki należy zauważyć, że pierwszym, podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

W przedmiotowym przypadku, pierwsza z przesłanek nie jest spełniona, gdyż w wyniku transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne istotne zobowiązania Sprzedającego 1 oraz Sprzedającego 2.

Kolejnym warunkiem, który powinien zostać spełniony aby dana masa majątkowa została uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest jej wyodrębnienie organizacyjne i finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Także ten warunek nie jest spełniony, gdyż w ramach struktury organizacyjnej Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 nabywany majątek nie jest wydzielony jako oddział, wydział, dział, etc.

W szczególności należy zauważyć, że Sprzedający 1 specjalizuje się w produkcji i dystrybucji najwyższej jakości naturalnych preparatów roślinnych, suplementów diety i kosmetyków. Natomiast majątek mający być przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego 1 poza tym, iż nie został organizacyjne wyodrębniony (np. jako oddział, wydział, dział) na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, stanowi jedynie część składników majątkowych, które mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej, jednak nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Podobnie składniki majątku nabywane od Sprzedającego 2 nie został organizacyjne wyodrębnione (np. jako oddział, wydział, dział) na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W tym zakresie, należy zauważyć, że Kupujący nabywa jedynie niektóre składniki, które zostały uprzednio wniesione aportem do Sprzedającego 2 jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Tym samym, z uwagi na fakt, że Kupujący planuje zakup tylko niektórych składników majątkowych (które wraz z innymi składnikami uprzednio stanowiły ZCP) oraz które to niektóre składniki nie są wydzielone organizacyjnie w strukturze Sprzedającego 2, nie można uznać, że transakcja będzie dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kolejnym warunkiem konstytuującym zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie finansowe. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym niemniej, w ocenie Wnioskodawców nie można uznać, że w stosunku do majątku zbywanego przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 zachodzi wyodrębnienie finansowe. Wynika to z faktu, że zarówno Sprzedający 1, jak i Sprzedający 2 nie prowadzą odrębnego raportowania przychodów, kosztów i zobowiązań dla majątku będącego przedmiotem transakcji, tj. w przedmiotowym przypadku nie został utworzony oddział, dział, etc., dla którego prowadzony jest odrębny rachunek zysków i strat oraz bilans.

Za powyższym przemawia również stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, w tym m.in. WSA w Szczecinie, który w wyroku z dnia 5 września 2012 r., sygn. I SA/Sz 457/12 wskazał, że „Wyodrębnienie to musi nastąpić pod względem organizacyjnym, co przejawia się w tym, że ww. zespół składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika (w praktyce stanowi on dział, oddział lub wydział) i wydzielony finansowo - co oznacza, że prowadzi on odrębną od przedsiębiorstwa stosowną ewidencję zdarzeń gospodarczych, pozwalających na ustalenie jego przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”.

Analogiczny pogląd prezentują organy podatkowe, w tym m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-289/14-2/MP, gdzie wskazano: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Ostatnim z warunków, który umożliwia kwalifikację określonego zespołu aktywów, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego, które pozwala na przeznaczenie nabywanego majątku do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy oznacza to, że wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, aby w rozumieniu ustawy o VAT, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPP3/443-1516/13/AŚ, w interpretacji z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1080/13/PS).

W ocenie Wnioskodawców majątek mający być przedmiotem transakcji nie wykazuje się odrębnością od przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 lub Sprzedającego 2 (np. jako dział, wydział, oddział). Stanowi on integralną część przedsiębiorstwa, która w aspekcie strukturalnym nie jest wyodrębniona organizacyjnie oraz nie jest wyodrębniona finansowo, w sposób polegający na odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych (kosztów, przychodów, zobowiązań). Sprzedawany majątek nie ma możliwości samodzielnego funkcjonowania na rynku z powodu wyłączenia istotnych dla prowadzonej działalności elementów (tj. firma i nazwa, umowy rachunków bankowych i środki zgromadzone na rachunkach bankowych, środki finansowe w gotówce i ich ekwiwalenty oraz inne istotne składniki wskazane we wcześniejszej części wniosku). Tym samym nie można uznać nabywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie w wydawanych interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. IBPP4/443-102/14/EK, w interpretacji z dnia 27 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-223/14/KG, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 maj 2014 r., sygn. ITPP2/443-266/14/PS, w interpretacji z dnia 31 marca 2014 r., sygn. ITPP2/443-7/14/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. 1PTPP4/443-758/13-4/BM).

Mając na uwadze powyższe, majątek nabywany w ramach Transakcji 1 i Transakcji 2 nie pozwala aby można było go traktować, jako zorganizowany zespół składników. Z uwagi na rolę, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2, tj. nie stanowią w nim wyodrębnionej organizacyjnie i funkcjonalnie całości, należy przyjąć, że stanowią one sumę pojedynczych składników, a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W orzecznictwie wskazuje się, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy (tak WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13). Miarodajne jest ustalenie, czy nabyto środki, pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej określonego rodzaju. Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo, przy czym z samego brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że chodzi o zbycie przedsiębiorstwa lub jego części (zakładu), czyli funkcjonalnie powiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą majątku, który taką cechę wykazuje w momencie jego zbycia (tak WSA w Opolu w wyroku z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. I SA/Op 203/13). Reasumując, dla oceny czy nabywany majątek funkcjonalnie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części majątku można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą (tak NSA w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11).

Mając na uwadze powyższe, majątek będący przedmiotem Transakcji 1 i Transakcji 2 nie spełnia powyższych warunków umożliwiających jego kwalifikację, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pomimo, że na majątek będący przedmiotem transakcji składają się składniki wykorzystywane przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 do prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że te umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Wynika to m.in. z faktu, że dla prowadzenia działalności w tym zakresie konieczne jest posługiwanie się określonymi składnikami majątku, które nie są przejmowane przez Kupującego w ramach Transakcji 1 i Transakcji 2 (m.in. rachunki bankowe, środki finansowe, personel etc.).

W konsekwencji przy użyciu nabywanej części majątku nie jest możliwe samodzielnie prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym nie można kwalifikować nabywanego majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawców majątek będący przedmiotem Transakcji 1 i Transakcji 2 nie pozwala na samodzielne realizowanie funkcji gospodarczych przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 gdyż stanowi zbiór poszczególnych składników majątkowych - nie zespół, mogący samodzielnie realizować zadania gospodarcze, które dotychczas wykonywał w ramach struktury organizacyjnej Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2. Taka konkluzja jest w ocenie Wnioskodawców zgodna z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Reasumując, przedmiotowa Transakcja 1 i Transakcja 2 nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W rezultacie Transakcja 1 dokonana pomiędzy Sprzedającego 1 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów (w zakresie przeniesienia własności towarów) oraz odpłatne świadczenie usług (w pozostałym zakresie).

Natomiast Transakcja 2 dokonana pomiędzy Sprzedającym 2 i Kupującym powinna dla celów podatku od towarów i usług zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

1.  Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z generalną zasadą podatku od towarów i usług wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W takim wypadku kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu (i) nabycia towarów i usług, (ii) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, Kupujący (będący zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT) zamierza zawrzeć umowę na podstawie której nabywa określone składniki majątkowe w związku z prowadzoną działalnością. Przeznaczeniem nabywanych składników majątku jest ich wykorzystanie do realizacji czynności opodatkowanych VAT.

W rezultacie transakcja nabycia przedstawionych w stanie faktycznym składników majątku, wypełnia przesłanki pozwalające na odliczenie podatku naliczonego, tj. Kupujący jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz nabywany majątek będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie nabycie składników majątku w ramach Transakcji 1 i Transakcji 2 nie spełnia określonych w art. 88 ustawy o VAT przesłanek uniemożliwiających odliczenie podatku naliczonego.

Z powyższych względów w ocenie Kupującego, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabywane w przedstawionym stanie faktycznym składniki majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.