Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.352.2023.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-21
Teza: Brak podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek i prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek przez Kupującego.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

· **nieprawidłowe** w zakresie braku podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (…) i nr (…),

· **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek przez Kupującego.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

14 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (…) i nr (…),

· prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek przez Kupującego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2023 r. (wpływ 23 sierpnia 2023 r.).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1.  Zainteresowana będąca stroną postępowania: (…)
2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, rolnikiem, prowadzącym wraz z mężem gospodarstwo rolne, położone w miejscowości (…). Jest to jednocześnie miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni, w wyniku spadkobrania, stała się właścicielką gruntów położonych przy ul. (…) oraz (…) w (…). Dla wspomnianych gruntów prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w (…) – księga wieczysta (…), w skład której wchodzą działki o numerach ewidencyjnych (…), (…), (…), (…) i (…) (stan aktualny księgi wieczystej na dzień składania wniosku). Przedmiotowe działki, zgodnie z księgą wieczystą, są wykorzystywane jako gospodarstwo rolne, a ich właścicielem jest Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni nabyła na własność nieruchomości w drodze spadku (dziedziczenie testamentowe), po zmarłym 1 stycznia 2018 r. (…) (mianownik: (…)), na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z 3 marca 2021 r. W momencie nabycia przez Wnioskodawczynię własności nieruchomości była już ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej w (…) nr (…).

Do Wnioskodawczyni zgłosił się Pan (…) (Zainteresowany), potencjalny nabywca działek oznaczonych numerami (…) i (…), który poszukiwał gruntów w tej okolicy z przeznaczeniem pod działalność produkcyjną/magazynową. Zainteresowany samodzielnie odnalazł księgę wieczystą nieruchomości i jej aktualną właścicielkę – Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni zamierzała sprzedać zainteresowanemu nabywcy wyłącznie działki nr (…) i (…).

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działki te w przeważającej mierze stanowią grunty orne w klasie R V i R IV oraz częściowo pastwisko i w niewielkiej części nieużytek. Pan (…) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w branży nieruchomościowej i budowlanej. Pan (…) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, ponadto kontroluje liczne spółki działające w tej samej branży i będące w stosunku do niego podmiotami powiązanymi.

Działki wchodzące w skład księgi wieczystej (…) były, są obecnie i będą do momentu sprzedaży, wykorzystywane rolniczo, przy czym łąki są regularnie koszone, a siano zbierane na potrzeby własne prowadzonego gospodarstwa. Przed kontaktem z nabywcą działek, Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie pozwolenia na budowę ani żadnych innych pozwoleń czy uzgodnień, związanych z ewentualną zabudową działek. Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wobec czego nie została ani nie zostanie wydana wobec nich decyzja o warunkach zabudowy.

Działka nr (…) z księgi wieczystej (…), została podzielona na działki nr (…) i (…), w związku z Inwestycją drogową realizowaną przez Gminę (…). W związku z powyższą Inwestycją, wydzielona działka nr (…) została zajęta pod inwestycję drogową, a jej własność przeszła z mocy prawa na rzecz Gminy (…), na podstawie decyzji Starosty (…) z (\`(...)\`) r. o numerze (…). Działka nr (\`(...)\`) ma zostać wydzielona do nowej księgi wieczystej, gdzie jako właściciel zostanie wpisana Gmina (…), wzmianka w tym zakresie została ujawniona w księdze wieczystej (…) z (\`(...)\`) r. Działka nr (…) pozostanie własnością Wnioskodawczyni.

(\`(...)\`) r. została zawarta pomiędzy Wnioskodawczynią a Panem (…), występującym jako przedsiębiorca w ramach jego jednoosobowej działalności gospodarczej, umowa przedwstępna sprzedaży niezabudowanych działek: nr (…) o powierzchni (\`(...)\`) oraz nr (…) o powierzchni (\`(...)\`), wchodzących w skład księgi wieczystej (…).

Umowa (dalej: „umowa przedwstępna”) została zawarta w (…) przed notariuszem (…) pod numerem rep. (…).

Działki nr (…) oraz nr (…) zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w (…) – rejon ul. (…), gm. (…), zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej w (…) z (\`(...)\`) r. (numer (…)), przeznaczone są pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, tereny zieleni izolacyjnej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej i drogi wewnętrzne.

Zgodnie z umową przedwstępną, strony zobowiązały się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży w terminie do (\`(...)\`) r. W umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni udzieliła Panu (…) prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w związku z czym, Pan (…) może wystąpić w imieniu własnym o wydanie pozwolenia na budowę dla działek.

Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami, działki stanowiące przedmiot umowy przedwstępnej nie były nigdy przedmiotem dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze, za wyjątkiem, zawartej ze (…) Sp. z o.o. Sp.k., umowy udostępnienia terenu o powierzchni (\`(...)\`) m2 z przeznaczeniem na drogę tymczasową do terenu budowy, na czas określony do (\`(...)\`) r.

Wnioskodawczyni nie ponosiła i nie zamierza ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. W szczególności, Wnioskodawczyni nie „uzbrajała” działek, tj. nie doprowadzała do nich mediów, nie wykonywała zagospodarowania terenu, nie wznosiła ogrodzeń, nie wytaczała dróg itp. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych innych czynności służących ulepszeniu lub uatrakcyjnieniu działek. Wnioskodawczyni nie podejmowała także żadnych czynności mających zmienić stan prawny działek, a plan zagospodarowania przestrzennego dla działek został uchwalony na długo przed tym jak stała się ich właścicielką.

Wnioskodawczyni nie wystawiała działek na sprzedaż w serwisach ogłoszeniowych ani w żaden inny sposób nie informowała o możliwości ich nabycia. Jak już wskazano, Pan (…) nawiązał kontakt z Wnioskodawczynią z własnej inicjatywy i na podstawie własnych działań.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nie są i nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”).

Wnioskodawczyni nigdy nie dokonywała z działek wymienionych we wniosku sprzedaży płodów rolnych. Przy nabyciu działek wymienionych we wniosku nie wystąpił podatek VAT naliczony. Jako rolnik Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT, korzystając ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć częściowo na swoje prywatne potrzeby, a częściowo na utrzymanie prowadzonego przez siebie i męża gospodarstwa rolnego położonego w miejscowości (…).

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W związku z planowanym nabyciem przez (…) (Zainteresowanego) nieruchomości opisanych we wniosku, dla których Sąd Rejonowy w (…) prowadzi KW (…), pomiędzy (…) (Wnioskodawczynią) a Zainteresowanym została zawarta umowa przedwstępna (\`(...)\`) r.

W przypadku wykonania umowy przedwstępnej dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej i przeniesienia własności nieruchomości przez Wnioskodawczynię na Zainteresowanego. Sytuacja prawna Zainteresowanego jako podatnika podatku od towarów i usług będzie inna wtedy, kiedy – Wnioskodawczyni występować będzie w tej transakcji jako podatnik podatku od towarów i usług, a transakcja będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem oraz w sytuacji, kiedy – Wnioskodawczyni nie będzie podatnikiem w tej transakcji, a transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dlatego uznanie, że Wnioskodawczyni w planowanej transakcji przeniesienia własności nieruchomości będzie występowała jako podatnik od towarów i usług spowoduje, że Zainteresowany będzie musiał zdecydować, czy podatek naliczony w związku z tą transakcją podlega u niego odliczeniu na zasadach ogólnych.

Należy także wskazać, że w umowie przedwstępnej z 30 maja 2023 r. w § 1 in fine zapisano, że: „w przypadku uznania przez powyższy organ podatkowy (w interpretacji podatkowej, której dotyczy wniosek), że czynność sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w całości lub części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, wskazana w niniejszej umowie cena zostanie odpowiednio podwyższona o podatek od towarów i usług VAT w stawce przewidzianej obowiązującymi przepisami prawa oraz zgodnie z treścią uzyskanej interpretacji podatkowej”. Tym samym Zainteresowany ma interes prawny w uzyskaniu wiążącej interpretacji dotyczącej statusu Wnioskodawczyni jako podatnika VAT w planowanej transakcji ponieważ od tego uzależnione jest, czy wartość transakcji zostanie podwyższona o podatek od towarów i usług oraz czy Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z przedmiotowej transakcji.

1a. W § 4 Umowy przedwstępnej, (…) oświadczyła, że zobowiązuje się sprzedać – w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich – Panu (…) nieruchomości, których dotyczy wniosek. (…) oświadczył, że opisane wyżej niezabudowane działki zobowiązuje się kupić za wymienioną w umowie łączną cenę w terminie do (\`(...)\`) r.

W § 7 Umowy, (…) oświadczyła, że zobowiązuje się do wydania przedmiotu niniejszej umowy w posiadanie Pana (…) w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej.

W § 8 umowy przedwstępnej, (…) oświadczyła, że udziela Panu (…) prawa do dysponowania nieruchomością, na cele budowlane, co oznacza w szczególności, że Pan (…) ma prawo do dysponowania przedmiotową nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy prawo budowlane z 7 lipca 1994 r. Tym samym, (…) może ubiegać się w imieniu własnym, w szczególności o: decyzję o pozwoleniu na budowę, jak również o uzyskanie wszelkich innych uzgodnień, pozwoleń, decyzji i opinii niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla ww. nieruchomości, a także o dokonanie wszelkich uzgodnień (uzyskanie pozwoleń) z właściwym organem zarządzającym ruchem dróg, a dotyczących organizacji ruchu dróg stanowiących dojazd do ww. nieruchomości. Wszelkie warunki, uzgodnienia, opinie, decyzje i umowy (…) uzyska własnym staraniem i na własny koszt, a w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej z przyczyn niezależnych od Wnioskodawczyni, (…) nie obciąży Jej poniesionymi przez siebie kosztami.

(…) (lub podmiot przez niego wskazany) własnym staraniem i na własny koszt dokona badań gruntu, które potwierdzą możliwość wybudowania na przedmiotowej nieruchomości inwestycji, w tym badań geotechnicznych oraz badania zanieczyszczenia gruntu. W związku z tym, Zainteresowany uzyskał prawo wstępu na grunt.

W § 14 Umowy, Wnioskodawczyni oświadczyła, że zobowiązuje się nie obciążać w żaden sposób działek będących przedmiotem niniejszej umowy do chwili zawarcia umowy przeniesienia własności oraz nie podejmować żadnych działań lub zaniechań, które mogłyby doprowadzić do powstania hipoteki przymusowej na przedmiotowych działkach lub ich zajęcia. Strony umowy zobowiązały się także do złożenia wniosku wspólnego o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

1b. Wnioskodawczyni nie udzieliła Zainteresowanemu pełnomocnictw. Zainteresowany będzie podejmował działania wyłącznie w imieniu własnym i na własny rachunek.

1c. Strona kupująca nie będzie dokonywała czynności faktycznych związanych z nabywaną nieruchomością z wyłączeniem planowanych badań geotechnicznych gruntu, o których mowa w umowie przedwstępnej.

1d. Wnioskodawca będzie ponosił koszty na przeprowadzenie badań geotechnicznych oraz niezbędnych w zakresie związanym z ubieganiem się o pozwolenie na budowę.

2\. Wnioskodawczyni nie udzieliła Zainteresowanemu pełnomocnictw. Zainteresowany będzie podejmował działania wyłącznie w imieniu własnym i na własny rachunek.

3\. Spółka (…) płaci Wnioskodawczyni, na podstawie umowy udostępnienia, zgodnie z jej § 6 kwotę (\`(...)\`) zł miesięcznie w całym okresie udostępnienia.

4\. (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem VAT i w przypadku nabycia gruntu będzie go wykorzystywał w działalności opodatkowanej.

### Pytania (pytanie oznaczone nr 2 zostało sformułowane w piśmie z 16 sierpnia 2023 r.)

1\. Czy Wnioskodawczyni w związku z planowaną sprzedażą działek o nr (…) i (…) będzie występowała w czynności sprzedaży w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług?

2\. Czy Zainteresowany (…), będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości, których dotyczy wniosek, w przypadku kiedy organ, do którego składany jest wniosek uzna, że Wnioskodawczyni występuje w planowanej transakcji jako podatnik od towarów i usług, a transakcja podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem?

### Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko do pytania oznaczonego nr 2 zostało przedstawione w piśmie z 16 sierpnia 2023 r.)

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym zdarzeniu przyszłym, a więc w transakcji sprzedaży działek oraz w związku z zawartą umową przedwstępną, w ocenie Wnioskodawczyni, nie będzie Ona występować w charakterze podatnika podatku od towarów usług, a zatem odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie opodatkowane tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Nie ulega wątpliwości, że sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towarów w rozumieniu tego przepisu, przy czym w związku z przeznaczeniem działek, wynikającym z planu zagospodarowania przestrzennego należy je traktować jak tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, podlegające przedmiotowo opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie każda jednak dostawa podlega opodatkowaniu VAT, a tylko taka dostawa, która jest dokonywana przez podatnika tego podatku.

Z kolei za podatnika uważa się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy VAT).

Natomiast za działalność gospodarczą uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Zatem dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Przyjmuje się, iż właściwym jest nie uznawanie za podatników osób fizycznych, nie prowadzących działalności gospodarczej w przypadku, gdy dokonują dostawy (zbycia) towarów stanowiących część majątku osobistego, to jest majątku, który nie został nabyty w celu jego wykorzystania w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, bez zamiaru ich ciągłego wykonywania i nie prowadzi zorganizowanej lub zarejestrowanej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie jedyną formą działalności gospodarczej jaką można by rozważać w kontekście działań Wnioskodawczyni, jest handel nieruchomościami. Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż nie jest opodatkowana podatkiem VAT, ponieważ nie będzie wykonana w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz transakcja ta nie wyczerpuje znamion definicji działalności gospodarczej podanej w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

W wyroku z 5 maja 2016 r. (I SA/Po 2445/15) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uzasadniał rozstrzygnięcie w zbliżonym do przedmiotowego stanu faktycznego w następujący sposób: „w kwestii opodatkowania sprzedaży działek (gruntów) przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego na cele budowlane (działek przekształconych z gruntów rolnych) wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał, TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, udzielając odpowiedzi na zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prejudycjalne. W wyroku tym Trybunał stwierdził między innymi, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (\`(...)\`). Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

Tak więc np. osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT oraz art. 15 ust. 1 ustawy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Inaczej jest natomiast, zarówno w opinii sądów administracyjnych, jak i TSUE, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo podejmowaniu działań marketingowych i sprzedażowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi jednak wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu (działalności gospodarczej), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy.

TSUE zaznaczył ponadto, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W ustawie o VAT brak jest jednoznacznego i precyzyjnego unormowania, z którego wynikałoby, że Polska skorzystała z uprawnienia określonego w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, na podstawie którego za podatnika należy uznać każdego, kto także okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w szczególności dokonującego pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Wywodzenie z normy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE nie jest możliwy w świetle orzecznictwa TSUE i samego sformułowania art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (tak m.in. NSA w wyroku w sprawie sygn. akt I FSK 1536/10).

Jak wynika z orzecznictwa NSA stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Aby uznać, że jednorazowa sprzedaż nieruchomości jest czynnością opodatkowaną należy wykazać, że sprzedawca w odniesieniu do tej czynności występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do określonego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki, będące terenami budowlanymi działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną czy stałą). W konsekwencji istotne jest to, czy ze stanu faktycznego wynika, że sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Podjęcie takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe wykonywanych w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Ad 2.

Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku, w którym w interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie złożonego wniosku, zostanie uznane, że działa Ona przy zbyciu przedmiotowej nieruchomości jako podatnik podatku od towarów i usług, a czynność zbycia nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, to Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od tej transakcji. Możliwość odliczenia podatku naliczonego wynika wprost z treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którymi:

1\. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

2\. Kwotę podatku naliczonego stanowi:

b) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

· **nieprawidłowe** w zakresie braku podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (…) i nr (…),

· **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek przez Kupującego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek, będzie Pan spełniać przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, rolnikiem, prowadzącym wraz z mężem gospodarstwo rolne, położone w miejscowości (…). Wnioskodawczyni, w wyniku spadkobrania, stała się właścicielką gruntów położonych przy ulicy (…) oraz (…) w (…). Dla wspomnianych gruntów prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w (…) – księga wieczysta (…), w skład której wchodzą działki o numerach ewidencyjnych (…), (…), (…), (…) i (…) (stan aktualny księgi wieczystej na dzień składania wniosku). Przedmiotowe działki, zgodnie z księgą wieczystą, są wykorzystywane jako gospodarstwo rolne, a ich właścicielem jest Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nabyła na własność nieruchomości w drodze spadku. W momencie nabycia przez Wnioskodawczynię własności nieruchomości była już ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej w (…) nr (…). Do Wnioskodawczyni zgłosił się Pan (…) (Zainteresowany), potencjalny nabywca działek oznaczonych numerami (…) i (…), który poszukiwał gruntów w tej okolicy z przeznaczeniem pod działalność produkcyjną/magazynową. Zainteresowany samodzielnie odnalazł księgę wieczystą nieruchomości i jej aktualną właścicielkę – Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni zamierzała sprzedać zainteresowanemu nabywcy wyłącznie działki nr (…) i nr (…). Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działki te w przeważającej mierze stanowią grunty orne w klasie R V i R IV oraz częściowo pastwisko i w niewielkiej części nieużytek.

Działki wchodzące w skład księgi wieczystej (…) były, są obecnie i będą do momentu sprzedaży, wykorzystywane rolniczo, przy czym łąki są regularnie koszone, a siano zbierane na potrzeby własne prowadzonego gospodarstwa. Przed kontaktem z nabywcą działek, Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie pozwolenia na budowę ani żadnych innych pozwoleń czy uzgodnień, związanych z ewentualną zabudową działek. Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wobec czego nie została ani nie zostanie wydana wobec nich decyzja o warunkach zabudowy. Działka nr (…) z księgi wieczystej (…), została podzielona na działki nr (…) i nr (…), w związku z Inwestycją drogową realizowaną przez Gminę (…). W związku z powyższą Inwestycją, wydzielona działka nr (…) została zajęta pod inwestycję drogową, a jej własność przeszła z mocy prawa na rzecz Gminy (…) na podstawie decyzji Starosty (…) z (\`(...)\`) r. o numerze (…). Działka nr (…) ma zostać wydzielona do nowej księgi wieczystej, gdzie jako właściciel zostanie wpisana Gmina (…), wzmianka w tym zakresie została ujawniona w księdze wieczystej (…) z (\`(...)\`) r. Działka nr (…) pozostanie własnością Wnioskodawczyni.

(\`(...)\`) r. została zawarta pomiędzy Wnioskodawczynią a Panem (…), występującym jako przedsiębiorca w ramach jego jednoosobowej działalności gospodarczej, umowa przedwstępna sprzedaży niezabudowanych działek: nr (…) o powierzchni (\`(...)\`) ha oraz nr (…) o powierzchni (\`(...)\`) ha, wchodzących w skład księgi wieczystej (…). Działki nr (…) oraz nr (…) zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w (…) – rejon ul. (…), gm. (…), zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej w (…) z (\`(...)\`) r. (numer (…)) przeznaczone są pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, tereny zieleni izolacyjnej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej i drogi wewnętrzne. Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami, działki stanowiące przedmiot umowy przedwstępnej nie były nigdy przedmiotem dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze, za wyjątkiem, zawartej ze Spółką (…), umowy udostępnienia terenu o powierzchni (\`(...)\`) m2 z przeznaczeniem na drogę tymczasową do terenu budowy, na czas określony do (\`(...)\`) r. Spółka (…) płaciła Wnioskodawczyni, na podstawie umowy udostępnienia, zgodnie z jej § 6 kwotę (\`(...)\`) zł miesięcznie w całym okresie udostępnienia. Wnioskodawczyni nie ponosiła i nie zamierza ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. W szczególności, Wnioskodawczyni nie „uzbrajała” działek, tj. nie doprowadzała do nich mediów, nie wykonywała zagospodarowania terenu, nie wznosiła ogrodzeń, nie wytaczała dróg itp. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych innych czynności służących ulepszeniu lub uatrakcyjnieniu działek. Wnioskodawczyni nie podejmowała także żadnych czynności mających zmienić stan prawny działek, a plan zagospodarowania przestrzennego dla działek został uchwalony na długo przed tym jak stała się ich właścicielką. Wnioskodawczyni nie wystawiała działek na sprzedaż w serwisach ogłoszeniowych ani w żaden inny sposób nie informowała o możliwości ich nabycia. Jak już wskazano, Pan (\`(...)\`) nawiązał kontakt z Wnioskodawczynią z własnej inicjatywy i na podstawie własnych działań. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nie są i nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy nie dokonywała z działek wymienionych we wniosku sprzedaży płodów rolnych. Przy nabyciu działek wymienionych we wniosku nie wystąpił podatek VAT naliczony. Jako rolnik Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT, korzystając ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć częściowo na swoje prywatne potrzeby, a częściowo na utrzymanie prowadzonego przez siebie i męża gospodarstwa rolnego położonego w miejscowości (…). W § 8 umowy przedwstępnej, (…) oświadczyła, że udziela Panu (…) prawa do dysponowania nieruchomością, na cele budowlane, co oznacza w szczególności, że Pan (…) ma prawo do dysponowania przedmiotową nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy prawo budowlane z 7 lipca 1994 r. Tym samym, (…) może ubiegać się w imieniu własnym, w szczególności o: decyzję o pozwoleniu na budowę, jak również o uzyskanie wszelkich innych uzgodnień, pozwoleń, decyzji i opinii niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla ww. nieruchomości, a także o dokonanie wszelkich uzgodnień (uzyskanie pozwoleń) z właściwym organem zarządzającym ruchem dróg, a dotyczących organizacji ruchu dróg stanowiących dojazd do ww. nieruchomości. Wszelkie warunki, uzgodnienia, opinie, decyzje i umowy (…) uzyska własnym staraniem i na własny koszt, a w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej z przyczyn niezależnych od Wnioskodawczyni, (…) nie obciąży jej poniesionymi przez siebie kosztami. (…) (lub podmiot przez niego wskazany) własnym staraniem i na własny koszt dokona badań gruntu, które potwierdzą możliwość wybudowania na przedmiotowej nieruchomości inwestycji, w tym badań geotechnicznych oraz badania zanieczyszczenia gruntu. W związku z tym, Zainteresowany uzyskał prawo wstępu na grunt. Wnioskodawczyni nie udzieliła Zainteresowanemu pełnomocnictw. Zainteresowany będzie podejmował działania wyłącznie w imieniu własnym i na własny rachunek. Strona kupująca nie będzie dokonywała czynności faktycznych związanych z nabywaną nieruchomością z wyłączeniem planowanych badań geotechnicznych gruntu, o których mowa w umowie przedwstępnej. Wnioskodawca będzie ponosił koszty na przeprowadzenie badań geotechnicznych oraz niezbędnych w zakresie związanym z ubieganiem się o pozwolenie na budowę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawców w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawczyni w związku z planowaną sprzedażą działek o nr (…) i nr (…) będzie występowała w czynności sprzedaży w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), zwana dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W oparciu o art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W analizowanej sprawie, Sprzedająca na mocy umowy przedwstępnej z (\`(...)\`) r. udzieliła Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością (działkami nr (…) i nr (…)) na cele budowlane. Na podstawie tego prawa, Kupujący może ubiegać się w imieniu własnym, w szczególności o: decyzję o pozwoleniu na budowę, jak również o uzyskanie wszelkich innych uzgodnień, pozwoleń, decyzji i opinii niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę dla ww. nieruchomości, a także o dokonanie wszelkich uzgodnień (uzyskanie pozwoleń) z właściwym organem zarządzającym ruchem dróg, a dotyczących organizacji ruchu dróg stanowiących dojazd do ww. nieruchomości. Ponadto Kupujący uzyskał prawo wstępu na grunt, w celu dokonania badań gruntu, które potwierdzą możliwość wybudowania na przedmiotowej nieruchomości inwestycji, w tym badań geotechnicznych oraz badań zanieczyszczenia gruntu.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że do czasu zawarcia umowy sprzedaży, grunt będący własnością Wnioskodawczyni będzie podlegał szeregu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż wskazanych działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedająca będzie podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10.

Z uwagi na powyższe, w analizowanej sprawie nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż przedmiotowych działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Ponadto, jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami, działki stanowiące przedmiot umowy przedwstępnej nie były nigdy przedmiotem dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze, za wyjątkiem, zawartej ze Spółką (…), umowy udostępnienia terenu o powierzchni (\`(...)\`) m2 z przeznaczeniem na drogę tymczasową do terenu budowy, na czas określony do (\`(...)\`) r. Spółka (…) płaciła Wnioskodawczyni, na podstawie umowy udostępnienia, zgodnie z jej § 6 kwotę (\`(...)\`) zł miesięcznie w całym okresie udostępnienia.

W myśl art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.). Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydzierżawianie przez Sprzedającą części gruntu spowodowało, że utracił on charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie w sposób ciągły dla celów zarobkowych gruntu spowodowało, że był on wykorzystywany w prowadzonej przez Sprzedającą działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

W zaistniałej sytuacji wystąpiły przesłanki wystarczające do uznania Sprzedającej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Udzielając Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością (działkami nr (…) i nr (…)), Sprzedająca podjęła działania, które wpłyną na podniesienie wartości działek jako towaru przeznaczonego do sprzedaży. W efekcie wykonywanych przez Sprzedającą czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia przez Sprzedającą Umowy przedwstępnej. Ponadto, Sprzedająca wydzierżawiała część gruntu, a to oznacza, że wykorzystywała go w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, w przypadku sprzedaży działek nr (…) i nr (…) Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy to sprzedaż ww. działek będzie stanowić – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując,** **Wnioskodawczyni w związku z planowaną sprzedażą działek o nr (…) i (…) będzie występowała w czynności sprzedaży w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług****.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest nieprawidłowe.**

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy Zainteresowany (…), będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości, których dotyczy wniosek, w przypadku kiedy organ, do którego składany jest wniosek uzna, że Wnioskodawczyni występuje w planowanej transakcji jako podatnik od towarów i usług, a transakcja podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o: terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr (…) i nr (…) objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że przeznaczone są pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, tereny zieleni izolacyjnej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej i drogi wewnętrzne.

Tym samym przedmiotowe działki stanowią tereny budowlane, zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie do ich sprzedaży ww. zwolnienia.

W związku z powyższym dostawa działek nr (…) i nr (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że

„Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika , jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych przez Wnioskodawczynię wynika, że przedmiotowe działki nabyła w wyniku spadkobrania. Zatem nabycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało.

W konsekwencji, brak zaistnienia jednego z warunków, wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa przez Wnioskodawczynię działek nr (…) i nr (…), nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działek nr (…) i nr (…) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa działek nr (…) i nr (…) na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT i w przypadku nabycia gruntu będzie go wykorzystywał w działalności opodatkowanej.

Skoro, jak wyjaśniono wyżej, Sprzedająca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy na rzecz Kupującego działek nr (…) i nr (…), a sama transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT, to Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem ww. działek. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte przez Niego działki będzie wykorzystywał – zgodnie ze wskazaniem – w działalności opodatkowanej. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Kupujący będzie mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

**Podsumowując, z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni występuje w planowanej transakcji jako podatnik od towarów i usług, a transakcja podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem, Zainteresowany (…), będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości, których dotyczy wniosek.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani (…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).