Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.402.2018.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: Skutki podatkowe wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki celowej.
Słowa kluczowe: dochód; grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2018 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2018 r. (data wpływu) do wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia dochodu z tytułu wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki celowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki celowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD: 41.20.Z). Wnioskodawca jest zatem między innymi deweloperem. Wnioskodawca prowadzi także inną działalność gospodarczą, nie tylko związaną z działalnością deweloperską, w zakresie następujących kodów PKD: 18.13.Z, 41.10.Z, 42.11.Z, 42.12.Z, 42.21.Z, 42.22.Z, 42.91.Z, 42.99.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z, 43.31 Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.91.Z, 43.99.Z, 45.11.Z, 46.73.Z, 46.74.Z, 46.75.Z, 46.76.Z, 46.77.Z, 49.41.Z, 49.42.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 68.10.Z, 68.31.Z, 68.32.Z, 71.11.Z, 71.20.B, 77.11.Z, 77.12.Z, 77.32.Z, 81.21.Z, 82.99.Z.

Wnioskodawca nabył jako przedsiębiorca w 2016 r. nieruchomość gruntową niezabudowaną (dz. nr 15/53) dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej zwana „nieruchomością gruntową"). Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę jako „materiał” w związku z jego działalnością deweloperską. Ponadto z nieruchomością tą związane jest uprawnienie do przejazdu i przechodu przez nieruchomości sąsiednie, tj.: dz. nr 15/30, dz. nr 15/31 oraz dz. nr 15/34 objęte księgami wieczystymi.

Wnioskodawca nabył dla przedmiotowej nieruchomości gruntowej prawo własności autorskich praw majątkowych do: a) koncepcji zabudowy, b) projektu budowlanego, c) projektu wykonawczego. Na podstawie wyżej wskazanego projektu budowlanego Wnioskodawca uzyskał decyzję o pozwoleniu na budowę w czerwcu 2018 r. Pozwolenie na budowę dotyczy budowy następującego obiektu: budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z urządzeniami budowlanymi i murami oporowymi w granicach działki nr 15/53 (zwanego dalej: „projektowanym budynkiem”). Projektowany budynek będzie wybudowany na nieruchomości gruntowej. Całe zaś przedsięwzięcie od momentu zakupu nieruchomości gruntowej do momentu wybudowania lokali i zbycia prawa własności do lokali określane jest jako „przedsięwzięcie deweloperskie.” Dla projektowanego budynku Wnioskodawca uzyskał również warunki techniczne przyłączy: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii elektrycznej jak również warunki techniczne usunięcia kolizji napowietrznej linii kablowej. Na postawie wspomnianych warunków technicznych Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie: a) przyłącza energii elektrycznej oraz umowę na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy), b) przyłącza gazowego. Na podstawie tych umów dostawcy mediów mają za wynagrodzeniem wykonać przyłącza dla projektowanego budynku. W projektowanym budynku zostaną wyodrębnione lokale, które będą sprzedawane nabywcom lokali. Prawo własności tych lokali będzie przedmiotem obrotu. Z tego względu dla lokali zostały opracowane karty lokalu (przykładowy projekt aranżacji wnętrza lokalu wraz z zestawieniem powierzchni pomieszczeń, schematycznym rzutem kondygnacji przedstawiającym położenie lokalu na kondygnacji). Sprzedaż lokali będzie objęta rygorem tzw. ustawy deweloperskiej (tj. ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego). Dlatego dla projektowanego budynku został stworzony projekt umowy deweloperskiej oraz prospekty informacyjne. Dla nabywców lokali w trakcie budowy projektowanego budynku będą zakładane zgodnie z ww. ustawą indywidualne rachunki powiernicze (umowy rachunku bankowego wraz ze znajdującymi się na nich środkami wpłaconymi przez klientów), na których zaksięgowane będą należne wpłaty związane z nabyciem konkretnego lokalu. Dla przedsięwzięcia deweloperskiego zostały również opracowane elementy Księgi Identyfikacji Wizualnej – tj. logo, pismo firmowe, typografia, paleta kolorów do wykorzystania przy tworzeniu reklam, schematy reklamy outdoorowej, w prasie, w Internecie. Wnioskodawca jest również w posiadaniu dokumentów związanych z nieruchomością gruntową takich jak: wypis i wyrys z rejestru gruntów, protokół z przetargu związanego z nabyciem nieruchomości gruntowej, pełnomocnictwa administracyjne dla architektów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, oświadczenia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynku. W ramach przedsięwzięcia deweloperskiego niezbędne jeszcze będą między innymi następujące czynności:

*   zawarcie umowy na wybudowanie sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek Gminy,
*   uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy albo umowa z Gminą na umieszczenie urządzeń jeżeli będą one położone w działce drogi wewnętrznej.

Wnioskodawca zamierza wnieść aport do spółki celowej – spółki z o.o. (dalej zwaną „spółką celową”) w zamian za udziały w spółce celowej. Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki celowej. Zamiarem Wnioskodawcy jest wniesienie do spółki celowej w formie aportu na pokrycie objętych w spółce celowej udziałów następujących składników materialnych i niematerialnych:

1.  Prawa własności nieruchomości gruntowej i praw związanych z tą nieruchomością ujawnionych w księdze wieczystej.
2.  Prawa własności autorskich praw majątkowych do:
    1.  koncepcji zabudowy,
    2.  projektu budowlanego.
3.  Pozwolenia na budowę wydanego w czerwcu 2018 r. dla projektowanego budynku.
4.  Uzyskane przez Wnioskodawcę warunki techniczne przyłączy: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii elektrycznej jak również warunki techniczne usunięcia kolizji napowietrznej linii kablowej.
5.  Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów na wykonanie:
    1.  przyłącza energii elektrycznej oraz umowy na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy),
    2.  przyłącza gazowego.
6.  Autorskie prawa majątkowe do dokumentacji opracowanej dla projektowanego budynku: karty lokalu (przykładowy projekt aranżacji wnętrza lokalu wraz z zestawieniem powierzchni pomieszczeń, schematycznym rzutem kondygnacji przedstawiającym położenie lokalu na kondygnacji), projekt umowy deweloperskiej, prospekty informacyjne, elementy Księgi Identyfikacji Wizualnej - tj. logo, pismo firmowe, typografia, paleta kolorów do wykorzystania przy tworzeniu reklam, schematy reklamy outdoor’owej w prasie, w Internecie.
7.  Dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów, protokół z przetargu związanego z nabyciem nieruchomości gruntowej pełnomocnictwa administracyjne dla architektów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, oświadczenia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynku.
8.  Dokumentacja dotycząca złożenia wniosków o uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na sieci sanitarne związanych z wybudowaniem sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek Gminy oraz dotycząca uzyskania decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy albo umowa z Gminą na umieszczenie urządzeń jeżeli będą one położone w działce drogi wewnętrznej.
9.  Dokumentacja techniczna (branżowe projekty wykonawcze) oraz księgowa, tj. historyczne zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Wnioskodawcy dotyczące Inwestycji oraz zestawienia wynikające z ewidencji kosztowej przedsięwzięcia deweloperskiego stanowiące dokumenty źródłowe dokumentacji księgowej Wnioskodawcy (Wnioskodawca prowadzi ewidencję zawierającą datę, kontrahenta, nr dokumentu, kwotę netto, brutto, VAT, w której każdy koszt przyporządkowywany jest do konkretnego miejsca jego powstania, miejscem tym jest każde przedsięwzięcie deweloperskie oraz koszty ogólne zarządu, które proporcjonalnie są przyporządkowywane do danego miejsca powstania; rachunek taki sporządzany jest raz na miesiąc. Pozwala to Wnioskodawcy dodatkowo precyzyjnie określić koszty danego przedsięwzięcia, które są również widoczne w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Wszystkie wskazane powyższej elementy (pkt 1-9) określane są w dalszej części wniosku także jako „zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9)”. U Wnioskodawcy wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się między innymi do osobnego gromadzenia i przechowywania dokumentacji każdego rodzaju działalności, w tym przedsięwzięcia deweloperskiego. Zadaniem Spółki celowej będzie kontynuacja przedsięwzięcia deweloperskiego do momentu wyodrębnienia i sprzedaży prawa własności do lokali. Po zrealizowaniu przedsięwzięcia deweloperskiego spółka celowa zakończy swoją działalność.

Ponadto w złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że składniki majątku („przedsięwzięcie deweloperskie") - na dzień wniesienia aportu - będą podlegały wyodrębnieniu organizacyjnemu w prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwie w sposób umożliwiający samodzielne funkcjonowanie tych składników. Wyodrębnienie nie będzie jednakże wiązało się z utworzeniem odrębnego działu, czy wydziału albowiem do tej pory w działalności gospodarczej Wnioskodawcy prowadzonej jako osoba fizyczna takie wyodrębnienie nie było konieczne. Ponadto w spółce celowej której istotą będzie realizacja całego przedsięwzięcia deweloperskiego wyodrębnienie takiego działu czy wydziału też nie będzie konieczne, stanowiłoby bowiem sztuczne wydzielanie. Wyodrębnienie organizacyjne w postaci oddziału/wydziału jest nieracjonalnym i sztucznym działaniem dla przedsięwzięcia deweloperskiego realizowanego w tym samym mieście co pozostałe przedsięwzięcia deweloperskie Wnioskodawcy. Powyższy pogląd potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., I FSK 955/12, LEX nr 1372709. Odwołując się do prawa Unii Europejskiej w zakresie podatku VAT, uznał on, iż _„wadliwe jest podzielenie przez ten Sąd stanowiska organu, że skoro zbywany zespół składników majątkowych nie jest ani zakładem, ani oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans, brak było podstaw do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. \[ustawy o VAT - przyp. aut.\]"._ Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnił przyjęte przez siebie stanowisko poprzez stwierdzenie, że _„sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub - do 30.11.2008 r. - zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, a od 1.12.2008 r. - zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy"_ (podtrzymał on tym samym swoje stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r., I FSK 1001/11, LEX nr 1135778, (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2018 r., I FSK 1113/16). W ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych określonych w pkt 1-9 wniosku o wydanie interpretacji stanowi wyodrębnioną w ramach struktur Wnioskodawcy część jego działalności dedykowaną do realizacji konkretnego celu gospodarczego i z tego między innymi względu jest wyodrębniony organizacyjnie. W związku z wniesieniem aportu nie nastąpi przejęcie pracowników na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, albowiem w działalności gospodarczej Wnioskodawcy współpraca z innymi podmiotami opiera się w głównej mierze na umowach cywilnoprawnych (np. umowach o podwykonawstwo). Podwykonawcy realizują zlecone przez Wnioskodawcę czynności i wystawiają następnie faktury VAT lub rachunki. W tych przypadkach nie są to zatem stosunki pracownicze. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, którzy realizują przedsięwzięcie deweloperskie, budowa jest wykonywana przez podwykonawców albo generalnego wykonawcę i jego podwykonawców, z tego powodu z tym przedsięwzięciem nie są związani pracownicy, będą za to umowy na wykonanie robót budowlanych albo o przyłączenie do sieci.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie składniki opisane we wniosku są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego polegającego na wybudowaniu budynku, wyodrębnieniu lokali i ich sprzedaży. Zadaniem gospodarczym realizowanym przez Wnioskodawcę, a następnie przez spółkę celową jest stworzenie konkurencyjnej oferty sprzedaży lokali na rynku nieruchomości. Wszystkie działania Wnioskodawcy, a następnie spółki celowej będą temu podporządkowane. Wnioskodawca działa na podstawie przepisów odnoszących się do działalności deweloperskiej oraz chroniących konsumentów i jego działania uwzględniają obowiązujące przepisy. Jak wynika z opisu składników wszystkie składniki (pkt 1-9) są niezbędne do wybudowania budynku, wyodrębnienia lokali i ich sprzedaży.

Poza okolicznościami wskazanymi we wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że na dzień wniesienia aportu będzie istniało wyodrębnienie finansowe „przedsięwzięcia deweloperskiego" (wydzielonej części przedsiębiorstwa) w prowadzonym przedsiębiorstwie. Wydzielenie finansowe już istnieje, albowiem Wnioskodawca poza PKPiR prowadzi ewidencje wydatków poniesionych na każde przedsięwzięcie deweloperskie, ewidencja ta pozwala dodatkowo na wykazanie wszystkich składników majątkowych związanych z danym przedsięwzięciem deweloperskim. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja podatkowa, umożliwia identyfikację i przyporządkowanie należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do sporządzania aktualnie sprawozdań finansowych zgodnie z ustawą o rachunkowości. Spółka celowa będzie zobowiązana do sporządzania i składania sprawozdań finansowych do właściwego US i KRS zgodnie z obowiązującymi przepisami. Rachunek bankowy zostanie założony dla spółki celowej dopiero po jej powstaniu, ponieważ wcześniej nieistniejąca spółka nie zawarłaby umowy na prowadzenie rachunku bankowego. Ponieważ przyszli nabywcy lokali nie wpłacili jeszcze środków na rachunki powiernicze nie ma potrzeby by przenosić na spółkę celową praw i obowiązków związanych z prowadzeniem takich rachunków. Rachunki takie nie zostały przez Wnioskodawcę jeszcze założone. Wnioskodawca nie prowadzi osobnego rachunku bankowego dla przedsięwzięcia deweloperskiego, zakładanie takiego rachunku bankowego również było by sztuczne na dzień dzisiejszy.

Wnioskodawca wskazuje, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych w jego ocenie będzie mógł stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Powyższe wynika z faktu, iż opisane we wniosku składniki są ze sobą powiązane. Tym co je łączy jest powiązanie z nieruchomością będącą postawą przedsięwzięcia deweloperskiego; elementy te tworzą z tego powodu powiązany zbiór. Wszystkie czynności realizowane są w określonej kolejności (ze względu na wymogi prawne oraz organizacyjne) i umożliwiają realizacje przedsięwzięcia deweloperskiego od momentu zakupu nieruchomości gruntowej do momentu wyodrębnienia lokali a następnie ich sprzedaży. Sposób realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego przez spółkę celową będzie tożsamy ze sposobem realizacji przedsięwzięcia przez Wnioskodawcę, mając tytuł prawny do gruntu, projekty i schematy budynku angażuje on wykonawców do wybudowania budynku; zakres działalności obejmuje projekt i pozwolenia na budowę; potencjalnie finansowanie mogą zapewniać przedpłaty, kredyt, pożyczki od uczestników spółki.

Przedmiotem aportu będą zobowiązania wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów na wykonanie:

1.  przyłącza energii elektrycznej oraz umowy na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy),
2.  przyłącza gazowego.
3.  umowy o zaopatrzenie w wodę.

Ponadto prawa i obowiązki (zobowiązania) będą wynikały z opisanych we wniosku w pkt 1-4, sześciu składników majątku. Przedmiotem aportu nie będą środki pieniężne. Poza tym Wnioskodawca wskazał, że spółka celowa nie została jeszcze założona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy opisany w stanie faktycznym sprawy zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku wniesienia opisanego w stanie faktycznym sprawy zespołu składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) do spółki celowej (spółki z o.o. której Wnioskodawca ma być wspólnikiem) przez Wnioskodawcę jako aport w zamian za udziały w spółce celowej – czynność taka będzie u Wnioskodawcy czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie określone w pkt 1 (a więc w przypadku uznania, iż opisany w stanie faktycznym sprawy zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czy w przypadku wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) do spółki celowej (spółki z o.o. której Wnioskodawca ma być wspólnikiem) przez Wnioskodawcę jako aport w zamian za udziały w spółce celowej dochód do opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawcy powinien być obliczony w ten sposób, że od wartości wkładu określonego w umowie spółki celowej stanowiącego przychód Wnioskodawcy należy odjąć koszty uzyskania przychodu określone w oparciu o art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym między innymi koszty: cena nabycia nieruchomości gruntowej wynikająca z aktu notarialnego (cena jaka Wnioskodawca zapłacił za nabycie nieruchomości gruntowej), wynagrodzenie notariusza w kwocie netto określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę, opłaty sądowe określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę?

Wnioskodawca uważa, że – w zakresie pytania oznaczonego nr 1 – opisany w stanie faktycznym sprawy zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Identyczną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Definicja przedsiębiorstwa została określona także w art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) - pkt 6 opisanej we wniosku ZCP,
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości - pkt 1 opisanej we wniosku ZCP,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych - pkt 8 opisanej we wniosku ZCP,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne - pkt 5 opisanej we wniosku ZCP,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia - pkt 2 i 7 opisanej we wniosku ZCP,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej - brak,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne - pkt 2 oraz 6 opisanej we wniosku ZCP,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa - pkt 9 opisanej we wniosku ZCP,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - pkt 4 i 9 opisanej we wniosku ZCP.

W orzecznictwie przyjmuje się, że aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa to nie muszą wystąpić wszystkie elementy wskazane w art. 551 Kodeksu cywilnego. _„Należy podkreślić, że powyższe wyliczenie (z art. 55 z indeksem 1 kc) ma charakter przykładowy (na co wskazuje użycie zwrotu „w szczególności”) i oddaje jedynie intencję ustawodawcy uznania za przedsiębiorstwo składników funkcjonalnie i organizacyjnie powiązanych tak, aby przy ich wykorzystaniu można było prowadzić określoną działalność. Możliwe jest, by w skład danego przedsiębiorstwa nie wchodziły np. koncesje czy majątkowe prawa autorskie, jeżeli specyfika prowadzonej działalności gospodarczej tego nie wymaga (zagadnienie poruszone m.in. w wyroku TS z 10.11.2011 r., C-444/10, Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, EU:C:2011:724; dalej wyrok C-444/10, Schriever)”_. W każdym razie zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich elementów przedsiębiorstwa (określonych w art. 551 K.c.). Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zob. także wyrok WSA w Warszawie z 28.04.2011 r., III SA/Wa 1767/10, M. Pod. 2011/7, s. 40). Nawet wyłączenie z przedsiębiorstwa nieruchomości nie powoduje, że jego pozostałe składniki majątkowe przestają być zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (zob. również wyrok NSA z 10.03.2011 r., I FSK 1062/10, LEX nr 784851) (komentarz do art. 2 ustawy o VAT, stan prawny: 9 lipca 2018 r.. autorzy fragmentu: Matarewicz Jacek, lex). W działalności gospodarczej Wnioskodawcy przy przedsięwzięciu deweloperskim dotyczącym nieruchomości gruntowej nie było konieczne posiadanie praw własności przemysłowej. Tego rodzaju prawa nie muszą być immanentnie związane z przedsięwzięciem deweloperskim. Odnośnie tajemnicy przedsiębiorstwa wskazać należy, że tajemnica przedsiębiorstwa jest rozumiana szeroko (System Prawa Prywatnego, tom IX, s. 897). Obejmuje ono wiadomości, informacje, wiedzę o różnorodnym charakterze, zwłaszcza technicznym, technologicznym, organizacyjnym. W jej skład mogą więc wchodzić np. technologie, plany techniczne, receptury, metody badawcze, wyniki prac badawczych, rozwiązania techniczne, a także informacje związane z klientelą, źródłami surowców, organizowaniem rynku, zasadami finansowania działalności, bądź reklamą. W takim rozumieniu tajemnicą jest również ewidencja opisana w pkt 9. Ponadto każdy branżowy projekt wykonawczy jest tajemnicą przedsiębiorstwa a nie utworem będącym przedmiotem praw autorskich. W takim wypadku projekty wykonawcze będą mieścić się w ww. kategorii planu technicznego. Dodatkowo w ramach działalności Wnioskodawcy zostały opracowane na podstawie Norm Budowlanych i Warunków Technicznych Wykonania i Odbiory Robót protokoły badań i sprawdzeń poszczególnych elementów budynku. Protokoły te służą Wnioskodawcy do kontroli jakości i kompletności wykonanych robót budowlanych. Wskazane elementy objęte są ze względu na swoje właściwości tajemnicą przedsiębiorstwa. Jak widać z powyższego zestawienia niewątpliwie elementy ZCP opisane we wniosku w pkt 1-9 (zespół składników materialnych i niematerialnych) spełniają przesłanki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego. Do każdego z punktu w art. 551 K.c. zostały przyporządkowane składniki opisane w pkt 1-9. Odnosząc się natomiast do definicji zawartych w ustawach podatkowych to jest w ustawie o VAT i ustawie o PIT – w tym zakresie również w ocenie Wnioskodawcy opisane we wniosku w pkt 1-9 (zespół składników materialnych i niematerialnych) spełniają przesłanki tych definicji. Na gruncie powyższych ustaw z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki są przeznaczone do realizacji konkretnych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych zostało przez Wnioskodawcę wykazane w odniesieniu do art. 551 Kodeksu cywilnego. Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje przede wszystkim _„rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”_ (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2014 r., IPPP3/443-684/14-2/RD, LEX nr 239493). Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Powyższy pogląd potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12, LEX nr 1372709. Odwołując się do prawa Unii Europejskiej w zakresie podatku VAT, uznał on, iż _„wadliwe jest podzielenie przez ten Sąd stanowiska organu, że skoro zbywany zespół składników majątkowych nie jest ani zakładem, ani oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans, brak było podstaw do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.”_. Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnił przyjęte przez siebie stanowisko poprzez stwierdzenie, że _„sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub - do 30.11.2008 r. - zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, a od 1.12.2008 r. - zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”_ (podtrzymał on tym samym swoje stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1001/11, LEX nr 1135778, (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16). Zatem jak wynika z powyższego, a co również jest potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2010 r., znak: IPPP1-443-183/10-4/MP wyodrębnienie organizacyjne nie musi być przy tym wyodrębnieniem formalnym; może ono wynikać z okoliczności i mieć charakter faktyczny. Zdaniem Wnioskodawcy, o odrębności organizacyjnej zespołu składników materialnych i niematerialnych określonych w pkt 1-9 świadczy z pewnością to, iż jest on dedykowany do realizacji określonego celu gospodarczego (Inwestycji). W efekcie spółka celowa, która otrzyma aport od Wnioskodawcy będzie mogła bez przeszkód kontynuować rozpoczęte w strukturach Wnioskodawcy przedsięwzięcie deweloperskie. Stanowisko takie prezentowane jest w interpretacjach podatkowych, gdzie – w odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego określonego zespołu składników majątkowych – podkreśla się konieczność ich wyodrębnienia pod kątem konkretnej działalności, której wykonaniu mają służyć (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2017 r. znak 1462-IPPB5.4510.2016.2.AK).

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych określonych w pkt 1-9 spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Wnioskodawcy konieczne dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT. Stanowi bowiem wyodrębnioną w ramach struktur Wnioskodawcy część jego działalności dedykowaną do realizacji konkretnego celu gospodarczego. W przypadku Wnioskodawcy, który prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna wpisana do CEIDG i samodzielnie podejmuje decyzje dotyczące tej działalności (nie działa przez organy) kwestia formalnego wyodrębnienia organizacyjnego przedsięwzięcia deweloperskiego byłaby niecelowa i trudna w przeprowadzeniu. Brak jest bowiem hierarchizacji wynikającej z wieloszczeblowej struktury. Ideą wyodrębnienia organizacyjnego jest możliwość przyporządkowania każdego elementu czy działania w przedsiębiorstwie do danej części przedsiębiorstwa. Specyfika działalności deweloperskiej pozwala przyporządkować każdy element przedsiębiorstwa albo do danego przedsięwzięcia deweloperskiego (np. projekt może dotyczyć tylko jednego przedsięwzięcia, tak samo pozwolenie na budowę, umowa do prąd budowlany etc.) albo do elementów ogólnych przedsiębiorstwa (rachunek za usługi telekomunikacyjne, czynsz najmu siedziby głównej). Dodatkowo u Wnioskodawcy wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do gromadzenia dokumentacji każdego przedsięwzięcia (w tym deweloperskiego) w odrębnych segregatorach. Z kolei w odniesieniu do kryterium, jakim jest odrębność finansowa, przyjmuje się, że wystarczająca jest sytuacja, w której określone transakcje finansowe oraz wszelkie należności czy zobowiązania możliwe są do przyporządkowania zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. _„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”_ (interpretacja z dnia 21 lipca 2014 r., znak IPPP2/443-529/14-2/MT/MM, LEX nr 239638, podobne stwierdzenia odnaleźć można m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2014 r., IPPP2/443-529/14-2/MT/MM. W przypadku Wnioskodawcy prowadzona jest ewidencja (zawierająca datę, kontrahenta, nr dokumentu, kwotę netto, brutto, VAT), w której każdy koszt przyporządkowywany jest do konkretnego miejsca jego powstania, miejscem tym jest każde przedsięwzięcie deweloperskie oraz koszty ogólne zarządu, które proporcjonalnie są przyporządkowywane go danego miejsca powstania; rachunek taki sporządzany jest raz na miesiąc. Pozwala to dodatkowo precyzyjnie określić koszty danego przedsięwzięcia. O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pogląd taki wyraził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 24 lipca 2015 r. (sygn. IPTPP1/4512-296/15-4/MSu) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 stycznia 2016 r. (IPPP3/4512-8/16-2/WH). Podobne stanowisko zajął WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 29/10 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. (ILPP1/443-292/13-4/MD). Biorąc pod uwagę przedstawione w opisie zdarzenia okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy przesłanki wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełnione. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja podatkowa, umożliwia identyfikację i przyporządkowanie należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Opisany sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych oraz prowadzenia rozliczeń finansowych spełniać będzie w ocenie Wnioskodawcy wymóg finansowego wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, będących przedmiotem aportu, o którym mowa w pytaniu stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku. Odnosząc się do samych cech wydzielonych składników mających składać się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zarówno sądy, jak i organy podkreślają zgodnie ich wzajemną spójność oraz funkcjonalność. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 sierpnia 2014 r., IBPP1/443-492/14/LSz, LEX nr 241730, podkreślone zostało, że: _„aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”._ Tym co łączący elementy ZCP jest powiązanie z nieruchomością będącą postawą przedsięwzięcia deweloperskiego; elementy te nie tworzą z tego powodu przypadkowego zbioru. Wszystkie czynności realizowane są krok po kroku (ze względu na wymogi prawne lub organizacyjne) i umożliwiają realizacje przedsięwzięcia deweloperskiego od momentu zakupu nieruchomości gruntowej do momentu wyodrębnienia lokali i sprzedaży praw własności do tych lokali. W ocenie Wnioskodawcy, warunek wzajemnego powiązania składników materialnych i niematerialnych jest w analizowanym przypadku całkowicie spełniony. Na spółkę w ramach aportu ZCP przeniesione zostaną bowiem zarówno składniki materialne (między innymi grunt, dokumentacja projektowa, dokumentacja księgowa), jak i składniki niematerialne (prawa i obowiązki wynikające z pozwolenia na budowę, decyzji lokalizacyjnych, prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami). Zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnia także przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Pojęcie to, również niezdefiniowane w prawie podatkowym, należy rozumieć jako przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zdaniem WSA we Wrocławiu zaprezentowanym w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. syng. akt I SA/Wr 1823/15: _"Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych"._ Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 lutego 2014 r. (sygn. IBPP4/443-581/13/EK) uznał, że _„(\`(...)\`) w praktyce przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”_. Podobny pogląd zaprezentował także NSA w wyroku z dnia 25 czerwca 2016 r. (I FSK 572/14), w którym stwierdził, że _„Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku"._ W ocenie Wnioskodawcy, również i to kryterium należy uznać za spełnione w odniesieniu do opisanych w pkt 1-9 składników materialnych i niematerialnych, jako wyodrębnionego w ramach działalności Wnioskodawcy przedsięwzięcia przeznaczonego do zrealizowania Inwestycji, skupionej wokół konkretnej nieruchomości, którą to działalność można prowadzić zarówno w ramach struktury Wnioskodawcy, jak i samodzielnie w ramach nowego podmiotu (spółki celowej). Wszystkie składniki ZCP są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego polegającego na wybudowaniu budynku, wyodrębnieniu lokali i ich sprzedaży. Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, albowiem jak wynika z opisu ZCP wszystkie składniki (pkt 1-9) są niezbędne do wybudowaniu budynku, wyodrębnienia lokali i ich sprzedaży. W poniższych dwóch interpretacjach podatkowych - sytuacja zbieżna do opisanej przez Wnioskodawcę związana z wniesieniem aportu do spółki została uznana za wniesienie ZCP. Składniki majątku (materialne i niematerialne) również dotyczyły przedsięwzięcia deweloperskiego, z tą różnicą iż przedsięwzięcia te obejmowały już początkową fazę robót budowlanych związanych z wniesieniem budynku i częściowe zobowiązania związane z umowami rezerwacyjnymi i założeniem rachunków bankowych w ramach ustawy deweloperskiej. W przypadku Wnioskodawcy te czynności również będą miały miejsce, ale po wniesieniu aportu. Niemniej jednak będą one również elementem realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego. Powyższe stanowisko wynika z następujących interpretacji: interpretacja z dnia 2 czerwca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.KC, oraz interpretacja z dnia 13 stycznia 2017 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak: 1462-IPPB5.4510.1005.2016.2.AK. Również w zakresie kapitału ludzkiego – po wniesieniu aportu przez Wnioskodawcę do spółki celowej możliwe będzie zawarcie umów z podwykonawcami.

Na istotny aspekt, w kontekście wypełnienia przez zespół składników materialnych i niematerialnych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwrócił uwagę NSA w wyroku z dnia 4 października 2010 r. (I FSK 1589/10), w którym wskazał, iż: _„Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”_. W wyroku tym Sąd podkreślił również, że _„(\`(...)\`) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych"_. Realizacja przez spółkę celową przedsięwzięcia deweloperskiego po wniesieniu aportu umożliwi kontynuację działalności Wnioskodawcy. Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa są – i na moment wniesienia aportem do spółki celowej – będą spełnione w odniesieniu do składników materialnych i niematerialnych opisanych w pkt 1-9.

Wnioskodawca uważa, że – w zakresie pytania nr 2 (we wniosku oznaczonego nr 3) w przypadku wniesienia opisanego w stanie faktycznym sprawy zespołu składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) do spółki celowej (spółki z o.o. której Wnioskodawca ma być wspólnikiem) przez Wnioskodawcę jako aport w zamian za udziały w spółce celowej – czynność taka będzie u Wnioskodawcy czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT ze względu na wniesienie aportu do spółki celowej będącego zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są: przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem w przypadku uznania, iż Wnioskodawca wniesie do spółki celowej aport będący ZCP – powstały po jego stronie przychód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym do osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Wnioskodawca uważa, że – w zakresie pytania nr 3 (we wniosku oznaczonego nr 5) – w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie określone w pkt 1 (a więc w przypadku uznania że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – w przypadku wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) do spółki celowej (spółki z o.o. której Wnioskodawca ma być wspólnikiem) przez Wnioskodawcę jako aport w zamian za udziały spółki celowej dochód do opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawcy powinien być obliczony w ten sposób, że od wartości wkładu określonego w umowie spółki celowej stanowiącego przychód Wnioskodawcy należy odjąć koszty uzyskania przychodu określone w oparciu o art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym między innymi koszty: cenę nabycia nieruchomości gruntowej wynikającą z aktu notarialnego (cena jaką Wnioskodawca zapłacił za nabycie nieruchomości gruntowej), wynagrodzenie notariusza w kwocie netto określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę, opłaty sądowe określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę. Wniesienie aportu niebędącego ZCP ani przedsiębiorstwem do spółki z o.o. spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy. Będzie to przychód z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. Z treści powołanego przepisu wynika, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego. Jeżeli wartość ta będzie niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie zostanie określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem będzie wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Do określenia wartości rynkowej stosuje się odpowiednio art. 19 ust. 3 ustawy o PIT, z którego wynika, że wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Z tytułu powstania tego przychodu przedsiębiorca ma prawo do ustalenia kosztów uzyskania w oparciu o art. 22 ust. 1e ustawy o PIT. Koszty uzyskania przychodu zatem ustali się albo jako: wartość początkową przedmiotu wkładu, zaktualizowaną zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszoną o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne; albo jako faktycznie poniesione, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie lub wytworzenie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki.

W związku z tym, że rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej wskazuje, iż nieruchomość gruntowa jest w tym przypadku towarem, wspomniany koszt należy ustalić w wysokości faktycznie poniesionych niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie tego gruntu (art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PIT). Do wydatków o których mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PIT zaliczyć można: cenę nabycia nieruchomości gruntowej wynikającą z aktu notarialnego (cena jaką Wnioskodawca zapłacił za nabycie nieruchomości gruntowej), wynagrodzenie notariusza w kwocie netto określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę, opłaty sądowe określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w kwestii:

*   uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe**
*   zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe**
*   ustalenia dochodu z tytułu wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki celowej – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Niniejszy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, wyszczególniono jako odrębne źródło przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki posiadającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód. Jednakże jeśli do takiej spółki wnoszony jest aport będący m.in. zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej część przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego przepisu podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się na nią zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Katalog składników musi zawierać również niemajątkowe składniki w postaci zobowiązań z np. dotychczas zawartych kontraktów.

Należy jednak zaznaczyć, iż składniki muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie mogą zaś stanowić zespołu przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić w praktyce potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Zatem określony zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności w sytuacji, gdy sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Zatem w art. 5a pkt 4 ustawy chodzi o taki zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy będą zdolne do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (pkt 1-9) – na moment jego wniesienia do spółki z o.o. – będzie stanowił raczej zadanie gospodarcze, którego celem ma być kontynuacja przedsięwzięcia deweloperskiego do momentu wyodrębnienia i sprzedaży prawa własności do lokali, a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zamierza bowiem przenieść niezabudowaną nieruchomość gruntową oraz pozostałe składniki, których nie można uznać za spełniające/realizujące określone zadania gospodarcze i które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania. Aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań – jak uprzednio wskazano – na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do wyodrębnienia funkcjonalnego przenoszonych składników – występuje sam zamiar przeznaczenia do realizacji konkretnego zadania gospodarczego polegającego na wybudowaniu budynku, wyodrębnieniu lokali i ich sprzedaży. Zatem samo posiadanie nieruchomości gruntowej, bez prowadzenia na niej określonej działalności nie wskazuje na rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Nieruchomość niezabudowana (przedsięwzięcie deweloperskie) nie jest również wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym i nie stanowi wyodrębnionej w jej strukturze jednostki organizacyjnej w formie oddziału, wydziału czy zakładu. Samo wyodrębnienie organizacyjne, sprowadza się jedynie do osobnego gromadzenia i przechowywania dokumentacji. Wraz z aportem składników materialnych i niematerialnych nie dojdzie także do przejęcia przez spółkę celową pracowników. Do spółki tej nie zostanie wniesiony czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej współpraca z innymi podmiotami opiera się w głównej mierze na umowach cywilnoprawnych (np. umowach o podwykonawstwo). Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu.

W niniejszej sprawie nie można także wskazać na odrębność finansową przedmiotu planowanej transakcji. Jak wynika z wniosku dla przedsięwzięcia deweloperskiego, prowadzona jest PKPiR, Wnioskodawca prowadzi ponadto ewidencję wydatków poniesionych na każde przedsięwzięcie deweloperskie, nie jest jednak sporządzony odrębny bilans, rachunek zysków i strat, nie jest także prowadzony odrębny rachunek bankowy. Przedmiotem aportu nie będą także środki pieniężne Wnioskodawcy, tym samym, w rozpatrywanej sprawie nie można jednomyślnie mówić o odrębności finansowej. Przedmiotem aportu nie będą również zobowiązania finansowe typu pożyczki, kredyty itp. Stąd też, nie można stwierdzić, że przedmiotowe składniki materialne umożliwiają już w chwili przeniesienia prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, gdyż to w gestii spółki celowej będzie leżało takie zorganizowanie i zaangażowanie nowych środków/składników, aby mogły być wykorzystywane do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne, na moment wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, przychód uzyskany w momencie wniesienia ww. składników aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki celowej), nie będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 uznać należy za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 3 (we wniosku oznaczonego nr 5) wskazać należy, że zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z cytowanym uprzednio art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e, osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

*   wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (pkt 1);
*   faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki (pkt 3).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane uprzednio przepisy prawa, stwierdzić należy, że z tytułu wniesienia aportem do spółki celowej składników materialnych i niematerialnych opisanych we wniosku (pkt 1-9) w zamian za udziały w tej spółce Wnioskodawca uzyska przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie cytowany uprzednio art. 22 ust. 1e pkt 3 ww. ustawy, z treści którego wynika, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej są wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie przedmiotu aportu.

Podkreślić przy tym należy, że wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 22 ust. 1e pkt 1 omawianej ustawy nie będzie miał zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem przedmiotowy grunt – jak wskazał Wnioskodawca – stanowić będzie, w prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej, towar handlowy, nie będzie zatem środkiem trwałym.

Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce celowej będą: cena nabycia nieruchomości gruntowej wynikająca z aktu notarialnego (cena jaką Wnioskodawca zapłacił za nabycie nieruchomości gruntowej), wynagrodzenie notariusza w kwocie netto określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę oraz opłaty sądowe określone w akcie notarialnym nabycia nieruchomości gruntowej przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5) uznać należy za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego a także interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.