Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-636/10-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-19
Teza: Czy świadczenie uzyskane w miejsce wykonania obowiązku zapłaty w postaci własności lokalu stanowiącego odrębną własność wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym stanowić będzie , w sytuacji jego zbycia przez podatnika, koszt uzyskania przychodu, a jego wysokość odpowiadać będzie tej części zadłużenia, które wygaśnie na skutek przeniesienia na podatnika własności lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; parking-miejsce parkingowe; pomieszczenia; własność-własność odrębna; zapłata; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.08.2010r. ( data wpływu 01.09.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.09.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych oraz działalność deweloperską. Spółka w maju 2007roku zawarła z klientem umowę na wykonanie robót budowlanych polegających na wykonaniu pali obudowy berlińskie\] średnicy 500 mm, stanu surowego otwartego obiektu budowlanego obejmującego budynek mieszkalny z podziemnymi garażami.

Tytułem wykonania przedmiotowej umowy powód otrzymać miał wynagrodzenie ryczałtowe ustalone przez strony. Wynagrodzenie to miało zostać powiększone o podatek od towarów i usług VAT według stawek obowiązujących w dniu wystawienia poszczególnych faktur przez powoda. W zakreślonym przez strony terminie roboty budowlane zostały wykonane a następnie odebrane. Tytułem wykonanych prac Podatnik wystawił na rzecz zamawiającego szereg faktur VAT. Zamawiający tytułem zabezpieczenia gwarancji dobrego i terminowego wykonania przedmiotu umowy zatrzymał kaucję w wysokości 5 % wartości netto z każdej wystawionej przez powoda faktury. Zwrot 70 % zatrzymanej kwoty - powinien być dokonany w terminie 30 dni od daty odbioru końcowego przedmiotu umowy, zaś pozostałe 30 % kwoty w terminie 30 dni po upływie okresu gwarancyjnego i podpisania protokołu odbioru pogwarancyjnego. Wobec bezskutecznego upływu terminu na dokonanie zapłaty należności wynikających z wystawionych faktur VAT oraz kaucji, Spółka zmuszona była wystąpić na drogę postępowania sądowego w celu przymusowego odzyskania należnych kwot. W grudniu 2009 roku wydany został wyrok zasądzający dochodzoną należność oraz koszty postępowania sądowego. Wyrok jest prawomocny. Dłużnik Spółki nie dysponuje środkami pieniężnymi na spłatę zasądzonego roszczenia.

Wobec powyższego Strony zamierzają zawrzeć porozumienie w przedmiocie spłaty należności. Dłużnik wyraził wolę zaspokojenia Wierzyciela w trybie art. 453 k. c. na warunkach ustalonych przez Strony w następujący sposób:

1.  Dłużnik ustanowi odrębną własność lokalu mieszkalnego, a następnie przeniesie odrębną własność ww. lokalu wraz z miejscem parkingowym w garażu podziemnym i pomieszczeniem gospodarczym na rzecz Spółki w celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty zasądzonego zadłużenia (świadczenie w miejsce wykonania).
2.  Strony ustalą wartość przedmiotowego lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym (świadczenia w miejsce wykonania).
3.  Wierzyciel wyrazi zgodę na zwolnienie się Dłużnika z zapłaty zadłużenia w sposób opisany w punkt 1.

Wartość świadczenia w miejsce wykonania, po dokonaniu jego oszacowania, będzie równa, wyższa bądź niższa niż wartość zasądzonego roszczenia. W przypadku, gdyby wartość świadczenia w miejsce wykonania była niższa niż wysokość zadłużenia, z chwilą ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym oraz zapłatą różnicy wynikającej z wartości świadczenia pieniężnego a świadczenia w miejsce wykonania Dłużnik zostanie zwolniony z obowiązku zapłaty zadłużenia, co skutkować będzie wygaśnięciem jego zobowiązania wobec Wierzyciela.

Po uzyskaniu własności lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym Podatnik zamierza dokonać sprzedaży tego prawa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy świadczenie uzyskane w miejsce wykonania obowiązku zapłaty w postaci własności lokalu stanowiącego odrębną własność wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym stanowić będzie , w sytuacji jego zbycia przez podatnika, koszt uzyskania przychodu, a jego wysokość odpowiadać będzie tej części zadłużenia, które wygaśnie na skutek przeniesienia na podatnika własności lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym?

Stanowisko Spółki:

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm ) stanowią, że dłużnik powinien wykonać zobowiązanie zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno – gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeżeli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje – także w sposób odpowiadający tym zwyczajom (art. 354 k.c.). Ustawodawca przy założeniu swobody umów nie stawia przeszkód, aby dłużnik zwolnił się ze zobowiązania przez spełnienie innego świadczenia, jeżeli również taka jest wola wierzyciela.

Zgodnie bowiem z art. 453 k.c., jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Należy przyjąć, że „ datio in solutum” jest instytucją, która skutkuje jedynie zmianą przedmiotu świadczenia. Nie zmienia się natomiast tytuł prawny do jej spełnienia wynikający z pierwotnej czynności prawnej. Przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają odrębnych uregulowań dotyczących „ świadczenia w miejsce wypełnienia” ( datio in solutum). Dlatego też w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie regulacja art. 453 k.c.

Uzyskując inne świadczenie Podatnik otrzyma prawo o określonej wartości majątkowej, za które faktycznie „płaci” dłużnikowi przysługującymi mu wobec niego zasądzonymi prawomocnym wyrokiem środkami pieniężnymi.

W świetle zaś art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ten sposób zapłaty stanowi wydatek na nabycie przedmiotowego lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym.

Zgodnie bowiem z tą regulacją nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Istotnym jest, że sądy administracyjne dokonywały szerszej interpretacji kosztów uzyskania przychodów niż to wynikało z jego literalnego zapisu. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny we Wrocławiu , w wyroku z dnia 12 maja 1999r. ( sygn. akt I SA/Wr 482/97 stwierdził, że kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 maja 2004r., sygn. akt III SA 3108/02: „kosztami uzyskania przychodów są bowiem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów”.

Na uwagę zasługuje również pogląd wyrażony w doktrynie, że zaliczeniu do kosztów podatkowych podlegają zarówno tzw. koszty pośrednie, traktowane jako koszty prawidłowego funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej, jak również koszty bezpośrednio ponoszone w celu osiągnięcia przychodów. To podatnik dokonując wydatku, decyduje, czy jego poniesienie może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Decyzję o poniesieniu określonego wydatku podejmuje zatem sam podatnik i to on generalnie decyduje, czy dany wydatek , z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności jest celowy w jej prowadzeniu i czy jest ponoszony w celu osiągnięcia przychodu. Nie można jednak odmówić organom podatkowym prawa do badania istnienia związku pomiędzy poniesionymi przez podatnika kosztami a osiąganymi przez niego przychodami.

Ponadto, dokonując analizy operacji księgowych w przedmiotowej sprawie, które musi dokonać otrzymując od dłużnika przedmiotowy lokal wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym, należy zwrócić uwagę, iż podatnik wprowadzi uzyskany lokal mieszkalny do ksiąg handlowych i zaksięguje go jako towar w magazynie przeznaczony do dalszej odsprzedaży ( zapas). W przypadku zaś dokonania sprzedaży lokalu, Wnioskodawca zaliczy uzyskaną cenę do przychodu zaś wartość lokalu przeksięguje z zapasów do pozycji kosztów uzyskania przychodów.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że planowana przez strony czynność stanowi pewne uproszczenie działań, które podjąłby podatnik w celu nabycia przedmiotowego lokalu. Gdyby bowiem dłużnik dysponował środkami pieniężnymi, to spełniłby swoje zobowiązania wobec podatnika, a ten z kolei uzyskałby środki na zakup lokalu. Zbywając go zaś mógłby pomniejszyć przychód uzyskany ze sprzedaży o wydatki poniesione na jego zakup.

Charakteru tego wydatku nie może dyskwalifikować fakt uproszczenia rozliczenia stron, dokonanego w jednej transakcji, stosownie do art. 453 kodeksu cywilnego. Wysokość tego wydatku stanowić będzie ta część kwoty zadłużenia, która na skutek przeniesienia na Podatnika lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym ulegnie wygaśnięciu. Jest to bowiem rodzaj ceny, jaką podatnik „płaci” za otrzymany lokal wraz miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym. Powyższe uzasadnia więc stanowisko, że wartość świadczenia uzyskanego przez Podatnika w miejsce wykonania, w postaci własności lokalu stanowiącego odrębną własność wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym stanowić będzie wydatek, który podatnik poniesie na jego nabycie.

W sytuacji jego zbycia przez Podatnika, należy uznać go za koszt uzyskania przychodu, stosownie do art. 15 i art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji więc, w przypadku zbycia nabytego w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym, dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowić będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży, a tą częścią zadłużenia, która ulegnie wygaśnięciu na skutek przeniesienia własności lokalu wraz z miejscem parkingowym i pomieszczeniem gospodarczym na Podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock