Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-437/14/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-20
Teza: podatek akcyzowy w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; energia-energia elektryczna; ewidencja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 91 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji energii elektrycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza energię elektryczną i ciepło w układzie skojarzonym (w kogeneracji). Posiada koncesję na wytwarzanie ciepła uzyskaną zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. prawo energetyczne, dalej „prawo energetyczne”. Nie posiada koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów prawa energetycznego. Wytworzoną w procesie kogeneracji energię elektryczną zużywa w części do celów prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej, tj. do celów podlegających opodatkowaniu akcyzą. W części jednak energia jest zużywana w samym procesie produkcji energii elektrycznej oraz w celach podtrzymania procesów tej produkcji (zużycie własne generatora), a także w procesie produkcji ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu. Energia elektryczna wykorzystywana do tych celów podlega zwolnieniu z akcyzy zgodnie z art. 30 ust. 6 i ust. 7 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752) – dalej „ustawa”.

Spółka wdrożyła procedurę pozwalającą na dokładny pomiar wyprodukowanej energii elektrycznej oraz dokonanie podziału ilości wyprodukowanej energii elektrycznej na cele opodatkowane i zwolnione. Wielkości te ujmowane są w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 91 ustawy, a także przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie warunków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2013 r. poz. 1109), dalej „rozporządzenie”. Wnioskodawca nie dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego ani importu energii elektrycznej. Nie nabywa również energii elektrycznej na terytorium kraju, od której akcyza nie została uiszczona przez sprzedawcę. Spółka nie prowadzi sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju, nie dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy energii elektrycznej ani jej eksportu. Ewidencja energii elektrycznej prowadzona jest w formie papierowej i zatwierdzona przez właściwy urząd celny.

Ewidencja zawiera następujące rubryki i dane:

*   rubrykę, gdzie wpisywany jest miesiąc i rok okresu rozliczeniowego,
*   rubrykę o tytule „data czynności (dzień/miesiąc/rok)”, w której wskazywana jest data dokonania wpisu do ewidencji,
*   rubrykę „łączna ilość wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej z niezapłaconą akcyzą”, gdzie dotychczas Spółka ewidencjonowała wyłącznie ilość energii elektrycznej przez siebie wyprodukowaną,
*   rubrykę „łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terenie kraju”, gdzie dotychczas ewidencjonowane są wartości zerowe, ze względu na brak takiej sprzedaży,
*   rubrykę „łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne”, gdzie dotychczas ewidencjonowane są wartości zerowe, ze względu na brak takiej sprzedaży,
*   rubrykę „łączna ilość energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej”, gdzie dotychczas ewidencjonowane są wartości zerowe, ze względu na brak takich transakcji,
*   rubrykę „łączna ilość energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne (opodatkowane)”, gdzie Spółka ewidencjonuje wyłącznie ilość energii elektrycznej podlegającą opodatkowaniu akcyzą, tj. wyprodukowaną przez Spółkę i zużytą na potrzeby własne niepodlegające zwolnieniu z akcyzy,
*   rubrykę „łączna ilość energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2”, gdzie Spółka ewidencjonuje ilość energii elektrycznej zużytą w procesie produkcji energii oraz energii i ciepła w skojarzeniu,
*   rubrykę „łączna ilość strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9”, gdzie dotychczas ewidencjonowane były wartości zerowe, ze względu na brak takich strat.

Wnioskodawca nabywa również energię elektryczną z zapłaconą akcyzą od podmiotów zewnętrznych, która zużywana jest do celów własnych. Zużycie tej energii nie jest ujmowane w ewidencji prowadzonej w formie papierowej zatwierdzonej przez właściwego naczelnika urzędu celnego, o której mowa w art. 91 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do energii elektrycznej nabytej od podmiotów zewnętrznych z zapłaconą, akcyzą, Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy, do ujmowania jej nabycia i zużycia w prowadzonej ewidencji?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, nabycie jak i zużycie na potrzeby własne energii elektrycznej zakupionej od zewnętrznego podmiotu z zapłaconą akcyzą nie powinno być ujmowane w ewidencji przewidzianej w art. 91 ust. 1 ustawy. W prowadzonej ewidencji powinna być ujmowana jedynie energia elektryczna wytworzona przez Wnioskodawcę, tj. energia elektryczna, w przypadku której jest podatnikiem akcyzy.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania w przypadku energii elektrycznej jest nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu prawa energetycznego; zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa powyżej; zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa powyżej, który wyprodukował tę energię; import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Z art. 9 ust. 3 ustawy wynika, że jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa powyżej, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Podatnikiem akcyzy jest podmiot, który dokonuje w odniesieniu do energii elektrycznej czynności wskazane w art. 9 ustawy. Uwzględniając jednofazowość opodatkowania akcyzą, nie każdy podmiot dokonujący czynności mających za przedmiot energię elektryczną będzie podatnikiem akcyzy. Obowiązek podatkowy wystąpi bowiem tylko w przypadku energii elektrycznej, która nie została jeszcze opodatkowana akcyzą. W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną (zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję lub przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię), a także podmiot reprezentujący, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika. Przedmiotowa ewidencja, zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości: wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej, energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju; energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu prawa energetycznego; energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej; energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne; energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy; strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca wytwarza energię elektryczną w procesie kogeneracji. Część energii elektrycznej wytworzona jest zużywana na cele opodatkowane akcyzą, a część na cele podlegające zwolnieniu z akcyzy. Ilość energii elektrycznej wyprodukowanej, zużywanej na cele opodatkowane akcyzą oraz zużywane na cele zwolnione z akcyzy jest ewidencjonowana w ewidencji energii elektrycznej prowadzonej przez Spółkę zgodnie z art. 91 ustawy.

Spółka dokonuje również zakupu energii elektrycznej z zapłaconą akcyzą od podmiotów zewnętrznych. Z uwagi na fakt, że nie posiada koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu z przepisów prawa energetycznego, energia ta jest opodatkowana podatkiem akcyzowym przez dostawców na etapie sprzedaży tej energii do Wnioskodawcy. W konsekwencji, uwzględniając jednofazowy charakter opodatkowania podatkiem akcyzowym, zakupiona energia elektryczna nie może podlegać ponownemu opodatkowaniu przy zużyciu przez Wnioskodawcę. Wykładnia literalna powyższych przepisów regulujących kwestie opodatkowania akcyzą energii elektrycznej pozwala na stwierdzenie, że ustawodawca nie przewidział prowadzenia ewidencji w sposób przewidziany w art. 91 ust. 3 ustawy o akcyzie z uwzględnieniem pozycji odnoszącej się do energii elektrycznej zakupionej z zapłaconą akcyzą. Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowym celem dla jakiego ustawodawca wprowadził obowiązek prowadzenia ewidencji akcyzowych jest konieczność prawidłowego obliczenia przez podatnika zobowiązania podatkowego w akcyzie, powstałego w następstwie dokonania czynności stanowiących przedmiot opodatkowania tym podatkiem. Intencją ustawodawcy było, aby rzetelne i niewadliwe prowadzenie tych ewidencji pozwalało na ustalenie zobowiązania w prawidłowej wysokości, a w konsekwencji, zapobieżenie uszczupleniom należności Skarbu Państwa z tytułu podatku akcyzowego. Następstwem traktowania ewidencji energii elektrycznej jako księgi stanowiącej podstawę do sporządzenia deklaracji akcyzowej jest to, iż wykazywać powinna ona jedynie ilość energii elektrycznej, od której ma zostać uiszczony podatek akcyzowy oraz ilość energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu z akcyzy − bądź niepodlegającej opodatkowaniu w przypadku strat, o których mowa w art. 9 ust. 2. Jeśli tak jak w przedstawionym stanie faktycznym, zakupiona energia elektryczna została już opodatkowana na wcześniejszym etapie obrotu, Wnioskodawca nie znajduje uzasadnienia dla „umieszczenia” jej w ewidencji energii elektrycznej, która ma służyć podatnikowi do prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego w akcyzie. W przeciwnym razie, ta sama energia elektryczna mogłaby zostać opodatkowana podatkiem akcyzowym dwukrotnie. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że ustawodawca nie zwolnił z obowiązku ewidencjonowania energii elektrycznej, która podlega zwolnieniu z opodatkowania akcyzą, obowiązek takiego ewidencjonowania przewiduje ww. rozporządzenie. Organy podatkowe muszą bowiem mieć możliwość zweryfikowania, czy podatnik spełnia warunki konieczne dla zastosowania konkretnego zwolnienia. W przypadku energii elektrycznej zakupionej z zapłaconą akcyzą, prowadzenie takiej ewidencji przestaje mieć znaczenie, gdyż podatek akcyzowy został już uiszczony i nie jest możliwe uszczuplenie wpływów do budżetu z tytułu tych transakcji. W analogicznym stanie faktycznym została wydana interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2011 r. znak IBPP3/443-810/10/PH.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752) – zwanej dalej ustawą – wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej − art. 9 ust. 3 ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1.  wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej;
2.  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;
3.  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
4.  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;
5.  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;
6.  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;
7.  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9.

Sposób prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej określono w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz.U. Nr 31, poz. 243, z późn. zm.).

Mając na uwadze zdarzenia opisane we wniosku oraz obowiązujące regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wnioskodawca nie powinien ujmować w ewidencji, o której mowa w art. 91 ust. 1 ustawy, energii elektrycznej obciążonej akcyzą w należnej wysokości na poprzednim etapie obrotu, którą Spółka nabywa, a następnie zużywa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Należy podkreślić, że w postepowaniu w przedmiocie wydania interpretacji organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postepowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postepowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.