Informacja o odmowie wydania opinii zabezpieczającej
Sygnatura: DKP3.8082.14.2022
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-18
Teza: W zakresie czynności polegającej na zmianie umowy o pracę na świadczenie usług analityczno-doradczych przez członka zarządu.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; przychód; stawka; stawka-stawka liniowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa cywilnoprawna; umowa-umowa o pracę
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z samodzielnej działalności.-Przychody osób należących do organów stanowiących osób prawnych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27-ust. 1

**INFORMACJA DOTYCZĄCA ODMOWY WYDANIA OPINII ZABEZPIECZAJĄCEJ**

Dnia 18 sierpnia 2023 r. – na podstawie art. 119y § 2 w związku z art. 119a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm., dalej **Ordynacja podatkowa**) – po rozpatrzeniu wniosku z 13 grudnia 2022 r. (data wpływu: 16 grudnia 2023 r.) o wydanie opinii zabezpieczającej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej odmówił wydania opinii zabezpieczającej.

**A.** **Opis czynności poddanej ocenie**

Przedmiotem postępowania zainicjowanego wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej (dalej **Wniosek**) złożonego przez Wnioskodawcę – osobę fizyczną (dalej **Wnioskodawca**) była analiza – dokonana na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej **Ustawa o PIT**) – czy zespół planowanych czynności (dalej **Czynność**) powiązanych ze sobą i polegających na:

• rozwiązaniu przez Wnioskodawcę dotychczasowej umowy o pracę;

• zawiązaniu przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej **Działalność**) i wyboru sposobu opodatkowania dochodów z niej uzyskiwanych na zasadzie tzw. podatku liniowego (stawką podatkową 19% niezależnie od wysokości podstawy opodatkowania);

• wydzieleniu zakresu zadań Wnioskodawcy wykonywanych przez niego na rzecz spółki akcyjnej (dalej **Spółka**) jako jej członek zarządu;

• zawarcie umowy o świadczenie usług (dalej **Umowa B2B**), której zakres będzie pokrywał się z wydzielonymi zadaniami wykonywanymi jako członek zarządu zatrudniony na stanowisku Dyrektora ds. Jakości Systemów

– odpowiada ewentualnie ustawowym kryteriom unikania opodatkowania wskazanym w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej.

Na moment złożenia Wniosku, Wnioskodawca był jednocześnie akcjonariuszem, członkiem zarządu i pracownikiem Spółki.

**B.** **Wskazanie celów, których realizacji czynność ma służyć**

Z treści Wniosku wynikało, że – zdaniem Wnioskodawcy – głównymi celami planowanej czynności było:

1) uporządkowanie zasad współpracy poprzez wprowadzenie czytelnego podziału pomiędzy wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami o charakterze zarządczym na podstawie aktu powołania oraz pozostałymi czynnościami mającymi charakter usługowy (w tym doradczy), wykonywanymi na podstawie odrębnego stosunku prawnego, tj. umowy o świadczenie usług zawieranej przez Wnioskodawcę w ramach Działalności ze Spółką, za które przewidziane będzie odrębne wynagrodzenie;

2) zapewnienie elastyczności co do zakresu i sposobu wykonywania usług w ramach wykonywanej przez Wnioskodawcę Działalności, umożliwiającej dostosowanie ich zakresu oraz intensywności do bieżących potrzeb Spółki;

3) zwiększenie zakresu obowiązków i odpowiedzialności kierownictwa średniego szczebla wskutek zaprzestania wykonywania pracy przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę – stopniowe przygotowanie do zmiany pokoleniowej kierownictwa Spółki;

4) powrót do stosowanego w przeszłości modelu współpracy opartego na umowie o świadczenie usług, który nie wymaga stałego i intensywnego zaangażowania właściwego dla sytuacji kluczowych w rozwoju przedsiębiorstwa (takich jak wejście na giełdę, efektywne wykorzystanie pozyskanych z giełdy środków finansowych zgodnie z oczekiwaniami inwestorów giełdowych, nabywanie nowych podmiotów czy przeprowadzenie skomplikowanego procesu połączenia spółek);

5) zwiększenie poziomu samodzielności Wnioskodawcy względem Spółki, dzięki czemu Wnioskodawca zyska większą swobodę w zakresie wybranych przez niego metod i strategii działania, możliwości zatrudnienia podwykonawców oraz dostosowania czasu poświęconego na wykonanie usług w zależności od ich zakresu i stopnia złożoności, co nie jest możliwe w ramach stosunku pracy; w dotychczasowym modelu współpracy opartym na umowie o pracę Wnioskodawca wykonywał swoje obowiązki w ramach podporządkowania pracowniczego wobec Spółki, co zapewniło stabilność zatrudnienia, jednak w sposób nadmierny ograniczało samodzielność działania Wnioskodawcy;

6) zwiększenie poziomu odpowiedzialności oraz ryzyka gospodarczego Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu nienależytego wykonania usług w stosunku do odpowiedzialności pracowniczej regulowanej przepisami kodeksu pracy.

**C.** **Wyjaśnienie powodów podjętego rozstrzygnięcia**

**1.** **Identyfikacja korzyści podatkowej i czynności podlegającej ocenie**

Jak wynikało z treści Wniosku, czynnością będącą przedmiotem postępowania o wydanie opinii zabezpieczającej jest rozwiązanie obowiązującej w momencie złożenia Wniosku umowy o pracę, łączącej Wnioskodawcę ze Spółką, oraz zawarcie pomiędzy tymi podmiotami (po założeniu przez Wnioskodawcę Działalności) umowy o świadczenie usług (Umowa B2B). Zakres Umowy B2B będzie obejmował bezpośrednio część zadań wykonywanych przez Wnioskodawcę jako członek zarządu Spółki zatrudniony na stanowisku Dyrektora ds. Systemów Jakości. Jednocześnie – zdaniem Szefa KAS po przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego – zakres obowiązków wykonywanych w ramach współpracy opartej na modelu B2B pokrywa się również co najmniej z niektórymi obowiązkami pracowniczymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę jako pracownika Spółki.

Czynność podlegająca ocenie to w istocie zespół czynności, o którym mowa w art. 119f § 1 Ordynacji podatkowej. Elementy Czynności wykazały bowiem ścisłe i logiczne powiązanie ze sobą w ciąg przyczynowo-skutkowy. Każda kolejna czynność Wnioskodawcy jest zdeterminowana przez poprzedzające ją etapy i determinuje kolejne działania oraz ich kształt.

W niniejszej sprawie, korzyścią podatkową będącą rezultatem Czynności, przedstawioną przez Wnioskodawcę do oceny Szefa KAS, było obniżenie zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Do uzyskania korzyści podatkowej dojdzie w wyniku planowanej zmiany sposobu opodatkowania wynagrodzenia z zasad ogólnych – skali podatkowej – na tzw. podatek liniowy, o którym mowa w art. 30c ust. 1 Ustawy o PIT. W wyniku planowanej Czynności wynagrodzenie (dochód) Wnioskodawcy będzie bowiem opodatkowane jednolitą stawką podatku dochodowego w wysokości 19% niezależnie od jego wysokości. W przypadku zatem przekroczenia wartości tzw. „drugiego progu podatkowego” (tj. 120 000 zł dochodu rocznego), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zastosowania stawki 32% względem nadwyżki dochodów od tej kwoty. Mając na uwadze zadeklarowaną wartość wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu), Wnioskodawca corocznie będzie uzyskiwał dochody z obu tytułów (tj. z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu jak i wykonywania Umowy B2B) w łącznej kwocie przekraczającej ten próg.

Szef KAS w Odmowie stwierdził, że przy ocenie potencjalnych rozmiarów korzyści podatkowej możliwej do osiągnięcia przez Wnioskodawcę nie można pominąć kwestii rozliczania kosztów uzyskania przychodów w przedstawianych wariantach współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. Należało bowiem stwierdzić, że oszacowana we Wniosku kwota korzyści podatkowej dotyczy wartości samych przychodów uzyskiwanych z tych dwóch tytułów (tj. umowa B2B w porównaniu do umowy o pracę). A zatem kwota korzyści podatkowej, którą potencjalnie może osiągnąć Wnioskodawca, może ulec zwiększeniu względem wskazań podanych przez Wnioskodawcę, z uwagi na różnice w sposobie rozliczania kosztów uzyskania przychodów w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadzie tzw. „podatku liniowego” względem tych przysługujących z tytułu stosunku pracy.

W przypadku przychodów ze stosunku pracy, sposób rozliczenia kosztów ich uzyskania reguluje art. 22 ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z jednego takiego stosunku, są stałą zryczałtowaną kwotą, która wynoszącą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3 000 zł. Podwyższenie tej kwoty – zgodnie z pkt 3 – następuje w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę. W takim przypadku koszty uzyskania przychodu podwyższane są do kwoty 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż do kwoty 3 600 zł.

Z kolei w przypadku działalności gospodarczej, rozliczenie kosztów uzyskania przychodów następuje na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT. W przypadku zawarcia umowy B2B Wnioskodawca zyska – jako przedsiębiorca – prawo do obniżenia uzyskiwanego przychodu o rzeczywiste koszty jego uzyskania, które będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy o PIT. Oznacza, że w ramach prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczenia w kosztach uzyskania przychodu kwoty rzeczywiście poniesionych kosztów, które zazwyczaj są wyższe niż te, które przysługują do odliczenia osobom pozostającym w stosunku pracy.

A zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów Wnioskodawcy, których nie mógłby zaliczyć jako pracownik (czy nawet członek zarządu), powoduje, że oprócz zmniejszenia wysokości stawki podatkowej po przekroczeniu rocznego progu dochodu w wysokości 120 000 zł, Wnioskodawca zyska prawo do obniżenia samej podstawy opodatkowania poprzez pomniejszanie uzyskanych przychodów z tytułu umowy B2B o wartość kosztów ich uzyskania. Zatem rzeczywiście osiągnięta korzyść podatkowa w postaci obniżenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych może być jeszcze wyższa niż szacowana przez Wnioskodawcę we Wniosku.

Szef KAS podsumował, że na gruncie rozpatrywanej sprawy Wnioskodawca może osiągnąć korzyść podatkową – w rozumieniu art. 3 pkt 18 lit. a Ordynacji podatkowej – w postaci obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającego ze zmiany sposobu opodatkowania uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów z działalności wykonywanej osobiście i stosunku pracy (opodatkowanych na zasadach ogólnych, tj. stawką 12% do kwoty 120 000 dochodu rocznego i 32% od nadwyżki ponad tę kwotę z ograniczonym prawem do rozpoznawania kosztów uzyskania tych przychodów) na jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadzie określonej w art. 30c ust. 1 Ustawy o PIT (19% niezależnie od wartości uzyskanego dochodu wraz z prawem do pomniejszania przychodu o rzeczywiste koszty jego uzyskania).

Wobec zidentyfikowania Czynności i korzyści podatkowej z niej wynikającej, Szef KAS przeanalizował, czy spełniają one przesłanki unikania opodatkowania, o którym mowa w art. 119a Ordynacji podatkowej.

**2.** **Ustalenie czy osiągnięcie korzyści podatkowej jest głównym lub jednym z głównych celów dokonania planowanej Czynności**

Zgodnie z art. 119d Ordynacji podatkowej przy ocenie, czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania Czynności, bierze się pod uwagę cele ekonomiczne wskazane przez stronę.

W pierwszej kolejności Szef KAS przypomniał, że zakres zadań (czynności) członka zarządu spółki prawa handlowego (czyli także Wnioskodawcy) wynika z przepisów Kodeksu spółek handlowych i obejmuje przede wszystkim – co do zasady prowadzenie spraw spółki, w szczególności w ramach tzw. zwykłego zarządu.

W ocenie Szefa KAS założenie Działalności nie realizuje celów, które wskazał Wnioskodawca jako uzasadniające Czynność. Założenie Działalności bowiem:

• nie ma wpływu na zakres, w jakim Wnioskodawca uprawniony i zobowiązany jest do prowadzenia spraw Spółki jako samodzielnego podmiotu prawa;

• nie zmniejsza (na co wskazywałoby obniżenie wynagrodzenia z tytułu członkostwa w zarządzie) jego obowiązków jakie ciążą na Wnioskodawcy z tego tytułu;

• nie modyfikuje zakresu świadczeń, jakie Wnioskodawca wykonuje na rzecz Spółki jako członek jej zarządu;

• nie zwiększa elastyczności współpracy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą, co wynika z projektu postanowień Umowy B2B;

• nie zwiększa zakresu odpowiedzialności Wnioskodawcy za niewykonanie lub nienależyte wykonanie czynności objętych Umową B2B, ponieważ aktualnie ponosi on odpowiedzialność jako członek zarządu a nie pracownik.

Szef KAS wskazał również, że do osiągnięcia celu w postaci wprowadzenia ścisłego podziału pomiędzy funkcjami zarządczymi (dla spółki) a usługowymi (dla jej przedsiębiorstwa) nie jest konieczne zakładanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zawarcie ze spółką umowy B2B. Można ten cel osiągnąć bowiem poprzez zwykłe przeniesienie obowiązków pomiędzy oboma stosunkami prawnymi (w ramach, w jakich nie może to naruszać KSH oraz ewentualnie umowy spółki), wraz ze zmianą wysokości wynagrodzenia.

Nie wykazano także powodów, dla których założenie Działalności miałoby być elementem koniecznym dla osiągnięcia „wymiany pokoleniowej” w kierownictwie Spółki. Nie stwierdzono, aby w wyniku Czynności skład osobowy zarządu Spółki uległ modyfikacji liczbowej bądź osobowej, a jedynie wskazano, że zmiany te nie są wykluczone w bliżej nieokreślonej nawet kilkuletniej przyszłości.

Z kolei w zakresie celu określonego jako „powrót do stosowanego już modelu współpracy” należy zauważyć, że ten cel nie niesie ze sobą żadnego pierwiastka celu ekonomicznego czy też gospodarczego. W związku z tym nie poddaje się weryfikacji w innym aspekcie niż jedynie jako ponowne zastosowanie, jak można przypuszczać, „sprawdzonego” sposobu współpracy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą. Fakt jednak, że coś jest sprawdzone nie uzasadnia samo w sobie zastosowania tego rozwiązania, a niezbędne staje się wskazanie konkretnych powodów, dla których to sprawdzone rozwiązanie jest ponownie wdrażane. Wskazanie tego celu może jedynie świadczyć, że model współpracy Wnioskodawcy ze Spółką „sprawdził” się w zakresie możliwości uzyskania korzyści podatkowej.

W świetle przedstawionych celów, które miałyby zostać osiągnięte wskutek Czynności, Szef KAS stwierdził, że mają one znaczenie marginalne względem korzyści podatkowej. W związku z tym to osiągnięcie korzyści podatkowej będzie co najmniej jednym z głównych celów dokonania Czynności.

Z kolei w zakresie ponoszonej odpowiedzialności za nienależyte wykonanie zobowiązań Wnioskodawcy jako członka zarządu także nie znajduje oparcia w aktach sprawy oraz przepisach prawa. Zawarcie umowy B2B nie zwiększy bowiem w sposób istotny zakresu odpowiedzialności Wnioskodawcy za szkody wyrządzone Spółce w związku z wykonywaniem usług, które będą przedmiotem umowy B2B w porównaniu do aktualnej odpowiedzialności, jaką ponosi Wnioskodawca. Zakres odpowiedzialności członka zarządu spółki akcyjnej reguluje art. 483 § 1 KSH, zgodnie z którym członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba, że nie ponosi za to winy. Odpowiedzialność Wnioskodawcy – członka zarządu – nie jest zatem ograniczona do odpowiedzialności, która jest właściwa dla pracownika.

Jak bowiem wynika z przedstawionej analizy, Wnioskodawca planuje zmienić zasady współpracy pomiędzy nim a Spółką także z uwagi na inne cele niż podatkowe. Jednakże osiągnięcie korzyści podatkowej w porównaniu do przedstawionych pozostałych celów dokonania Czynności nie może być uznane za pomijalne z punktu widzenia zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, a nawet w opinii Szefa KAS dominuje nad tymi celami.

**3.** **Sztuczność sposobu działania**

W wyniku analizy Wniosku Szef KAS doszedł także do przekonania, że sposób działania Wnioskodawcy – mając na uwadze całokształt czynności związanych ze świadczeniem – miał charakter sztuczny. W ocenie Szefa KAS podmiot działający racjonalnie w celu osiągnięcia innego celu niż osiągnięcie korzyści podatkowej nie dokonałby Czynności w takim kształcie jak planuje zrobić to Wnioskodawca.

Za nieuzasadnioną ekonomicznie i gospodarczo – z punktu widzenia racjonalnego obserwatora – należało uznać okoliczność wydzielenia czynności usługowych z zakresu świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę jako członka zarządu Spółki zatrudnionego na stanowisku Dyrektora ds. Systemów Jakości i powierzenie do prowadzenia ich w ramach Działalności Wnioskodawcy. Stwierdzić bowiem należy, że zadania te były wykonywane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na podstawie powołania go do organu zarządzającego Spółką oraz pośrednio w związku z łączącym te strony stosunkiem pracy.

Argumentację o sztuczności działania Wnioskodawcy wzmocniła okoliczność, że jedynym kontrahentem Wnioskodawcy-przedsiębiorcy będzie powiązana z nim Spółka oraz decyzyjna rola Wnioskodawcy w Spółce. Szef KAS podkreślił, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek prowadzenia spraw Spółki oraz dbania o jej interesy na podstawie samego faktu powołania go do jej zarządu. W związku z tym wyodrębnienie zadań w postaci usług świadczonych na rzecz Spółki należy uznać za czynność sztuczną i gospodarczo nieuzasadnioną. Wnioskodawca będzie wykonywał bowiem na rzecz Spółki takie świadczenia, które racjonalnie działający członek jej zarządu wykonuje w ramach realizacji celów zarządzanego przez siebie podmiotu i który powołał do funkcjonowania. Co więcej, przeniesienie usług, które będą wykorzystywane przez członków zarządu do prowadzenia spraw Spółki do odrębnej działalności Wnioskodawcy spowodowałoby _de facto_ doradzanie przez Wnioskodawcę samemu sobie – Wnioskodawca-przedsiębiorca doradzałby Wnioskodawcy-członkowi zarządu Spółki, który odpowiada przed Wnioskodawcą-akcjonariuszem.

Czynność wypełnia także przesłanki określone w art. 119c § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż w wyniku jej dokonania dojdzie do powstania stanu zbliżonego do obecnego. Wnioskodawca będzie bowiem uzyskiwał nadal przychody od Spółki z dwóch tytułów prawnych: aktu powołania i umowy B2B (zamiast umowy o pracę), ale przychody zostaną tak ukształtowane, żeby były jak najkorzystniejsze dla Wnioskodawcy.

Szef KAS doszedł do konkluzji, że te same skutki osiągnięto by poprzez utrzymanie dotychczasowego modelu współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. Pozostanie bowiem przy aktualnym modelu współpracy nie wyklucza bowiem realizacji celów, jakie miałyby zostać osiągnięte wskutek zawarcia umowy o świadczenie usług z Wnioskodawcą jako odrębnym od Spółki przedsiębiorcą. Działanie to przyniosłoby jednak mniej korzystny efekt podatkowy dla Wnioskodawcy.

Z powyższych względów Szef KAS uznał, że sposób działania Wnioskodawcy opisany we Wniosku jest sztuczny z punktu widzenia przepisów klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

**4.** **Sprzeczność korzyści podatkowej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu**

Wnioskodawca, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, zamierza wykorzystać regulacje podatkowe Ustawy o PIT dotyczące różnic w sposobie opodatkowania trzech tytułów świadczeń, jakie może wykonywać Wnioskodawca na rzecz Spółki: usługi w ramach działalności gospodarczej, stosunek pracy, powołanie na członka zarządu Spółki.

Podstawowym sposobem opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej jest opodatkowanie na zasadach ogólnych, tj. z zastosowaniem skali podatkowej z art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT. Inne formy opodatkowania należy traktować jako formy szczególne, które mają zastosowanie, po spełnieniu określonych w Ustawie o PIT warunków formalnych (jak np. złożenie oświadczenia o odpowiedniej treści) lub materialnych (jak np. ograniczenia co do rodzaju prowadzonej działalności).

Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy z 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1956), która wprowadziła przepis art. 13 pkt 9 Ustawy o PIT „Zaproponowane rozwiązania określają, jedynie że dla potrzeb podatku dochodowego przychody osiągane przez menedżerów będą zawsze zaliczane do źródła przychodów określonego jako działalność wykonywana osobiście, a nie do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.”

Zatem za sprzeczne z intencją art. 13 pkt 7 i 9 Ustawy o PIT należy uznać korzyści podatkowe, które powstają wskutek modyfikacji zakresu prowadzenia spraw spółki przez członka zarządu w taki sposób, że wyłączone są z niego zadania, które nie stanowią zarządzania czy też nie mają podobnego charakteru. W ten sposób dochodzi bowiem do sytuacji, kiedy w ramach wyodrębnienia części usługowej spraw dotychczas prowadzonych przez członka zarządu w ramach aktu powołania, przedstawia on swoje opracowania innym członkom zarządu, a sprawując funkcję członka nie uczestniczy w tworzeniu niektórych kluczowych dokumentów np. strategii marketingowych. Zasadnie można odnieść wrażenie, że Wnioskodawca w ramach obowiązku prowadzenia spraw Spółki, który na nim ciąży na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, ogranicza jego zakres do niezbędnego minimum.

Z kolei mając na uwadze, że umowa B2B obejmie także zadania wykonywane obecnie w ramach stosunku pracy, korzyść podatkowa pozostaje, w okolicznościach niniejszej sprawy, także sprzeczna z przepisem art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Podsumowując, zdaniem Szefa KAS, całokształt okoliczności przedstawionych we Wniosku oraz dodatkowych wyjaśnieniach przedłożonych w toku postępowania, uzasadnia stwierdzenie, że korzyść podatkowa wynikająca z planowanej Czynności pozostaje w sprzeczności z art. 13 pkt 7 i 9 Ustawy o PIT, art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w zw. z art. 27 ust. 1 tej ustawy.

**D.** **Uwagi końcowe**

W wyniku rozpatrzenia Wniosku stwierdzono, że:

1) Wnioskodawca osiągnie korzyść podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 18 lit. a Ordynacji podatkowej, oraz

2) co najmniej jednym z głównych celów dokonania Czynności jest osiągnięcie korzyści podatkowych, oraz

3) korzyści te są sprzeczne z art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 7 i 9 w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT oraz

4) sposób działania był sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 i § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, Szef KAS odmówił wydania opinii zabezpieczającej z uwagi na to, że Czynność przedstawiona we Wniosku spełnia warunki uznania jej za unikanie opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe skutkowało koniecznością oparcia rozstrzygnięcia na art. 119y § 2 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej i odmową wydania opinii zabezpieczającej.

Jednocześnie Szef KAS wyjaśnia, że publikując niniejszą informację, z uwagi na ochronę identyfikacyjną Wnioskodawców – o której mowa w art. 119zda § 2 Ordynacji podatkowej – uogólnił niektóre okoliczności stanu faktycznego stanowiące tło biznesowe podjętych działań lub bezpośrednio wpływające na rozstrzygnięcie. Jak wynika z uzasadnienia do rządowego projektu ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 poz. 2193) usunięcie jedynie danych identyfikujących wnioskodawcę i inne podmioty może nie stanowić dla konkurencyjnych podmiotów lub ekspertów biznesowych istotnej bariery chroniącej wnioskodawców przed identyfikacją. Publikowane informacje nie mogą więc zawierać danych identyfikujących lub mogących zidentyfikować wnioskodawcę lub inne podmioty wymienione w treści aktu ani też danych potencjalnie wrażliwych dla zainteresowanych podmiotów.