Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.503.2021.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-09
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wspólnikowi Spółki (Wnioskodawcy) będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania, kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d o podatku dochodowym od osób prawnych, za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzających rok podatkowy w którym sp. z o.o. sp. k. uległa połączeniu przez przejęcie ze sp. z o.o. poprzez uwzględnienie przez Wspólnika Spółki ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji CIT - 8 za 2019 i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami
Słowa kluczowe: ulga
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 października 2021 r. (data wpływu 8 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wspólnikowi Spółki (Wnioskodawcy) będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania, kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d o podatku dochodowym od osób prawnych, za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzających rok podatkowy w którym sp. z o.o. sp. k. uległa połączeniu przez przejęcie ze sp. z o.o. poprzez uwzględnienie przez Wspólnika Spółki ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji CIT - 8 za 2019 i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 8 października 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wspólnikowi Spółki (Wnioskodawcy) będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania, kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d o podatku dochodowym od osób prawnych, za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzających rok podatkowy w którym sp. z o.o. sp. k. uległa połączeniu przez przejęcie ze sp. z o.o. poprzez uwzględnienie przez Wspólnika Spółki ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji CIT - 8 za 2019 i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami.

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca Spółka komandytowo - akcyjna do dnia 30 kwietnia 2021 r. była jednym ze wspólników sp. z o.o. sp. k. W dniu 30 kwietnia 2021 r. nastąpiło połączenie sp. z o.o., jako spółki przejmującej (dalej: „Spółka”, „Spółka Przejmująca”), ze sp. z o.o. sp. k., jako spółką przejmowaną (dalej: „Spółka Przejmowana”), w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526; dalej: „KSH”), to jest przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą, w zamian za udziały tej pierwszej (łączenie przez przejęcie).

W związku z powyższym, w wyniku połączenia:

a) Spółka z o.o. wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez sp. z o.o. sp. k., w tym przejęła jej aktywa i pasywa;

b) Sp. z o.o. sp. k. zostanie rozwiązana, bez postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru przedsiębiorców KRS.

Przed połączeniem, spółka z o.o. sp.k. była spółką osobową, a jej wspólnikami byli: sp. z o.o. (komplementariusz), G. s.k.a. oraz S. s.k.a. – Wnioskodawca - (dalej łącznie jako: „Wspólnicy”).

Zgodnie z ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa zmieniająca”) począwszy od stycznia 2021 roku wprowadzone zostały do polskiego systemu podatkowego nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych, zdefiniowany w rozdziale 6b art. 28c i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Estoński CIT”), z którego Spółka Przejmująca zdecydowała się skorzystać do końca 2021 r.

W związku z wejściem w życie przepisów dotyczących opodatkowania spółek ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, Wnioskodawca występuje z wnioskiem o potwierdzenie poprawności zaistniałego stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) w odniesieniu do możliwości skorzystania z odliczenia od dochodu Wspólnika Spółki Przejmowanej ulgi na działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ulga B+R”, „Ulga”) w latach poprzedzających wybór tej formy opodatkowania oraz w latach poprzedzających połączenie Spółek i utratę przez Wnioskodawcę statusu wspólnika spółki sp. z o.o. sp.k., tj. w latach 2019-2020.

Z uwagi na fakt połączenia spółek i sukcesję uniwersalną praw i obowiązków z tym związaną w dalszej części opisu stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) przez opisaną działalność Spółki rozumie się działalność Spółki Przejmującej od dnia 30 kwietnia 2021 r. oraz działalność Spółki Przejmowanej do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Spółka zajmuje się produkcją dekoracji świątecznych od 1996 roku. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest produkcja elektrycznego sprzętu oświetleniowego (PKD 27.40.Z).

Spółka nieprzerwanie się rozwija, co prowadzi do umacniania jej pozycji na rynku i szerokiego rozpowszechniania opracowanych innowacyjnych projektów i rozwiązań. Spółka zatrudnia 30 pracowników (wliczając pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i umowy cywilnoprawne). Spółka jest liderem polskiego rynku w branży dekoracji, a podczas swojej dwudziestoletniej działalności wykonała ponad 800 dekoracji obiektów, spośród których wiele było projektami prowadzonymi na dużą skalę.

W 2019 roku Spółka rozszerzyła swoją działalność poprzez sprzedaż swoich usług i produktów na rynkach zagranicznych. Dzięki temu nawiązana została współpraca w zakresie technologicznym oraz designerskim na rynku arabskim w celu zaprojektowania i przygotowania produktów bezpośrednio pod lokalne święta, jak również w Niemczech w zakresie propozycji nowej koncepcji dekoracji. Spółka w swoim projekcie przedstawiła dekoracje składające się z wielu wolnostojących figur trójwymiarowych nawiązujących do historii miasta, dzięki czemu miała możliwość wyróżnienia się spośród konkurencji oferując dekoracje nie ograniczające się do dekoracji latarniowych. Współpraca została nawiązana również w Kanadzie oraz Australii.

Należy podkreślić, że Spółka prowadzi działalność na innowacyjnym i szybko rozwijającym się rynku. Zakres merytoryczny usług realizowanych przez Spółkę jest uzależniony przede wszystkim od charakteru wsparcia oczekiwanego przez podmiot, na rzecz którego świadczone są usługi. Konieczność poszukiwania nowej wartości oczekiwanej przez usługobiorców wymusza ciągłe zmiany w zakresie oferowanych usług po stronie Spółki i rozwijanie nowych kompetencji rynkowych. W tej sytuacji nie można wykluczyć, że w przyszłości dojdzie do modyfikacji zakresu prowadzonej działalności przez Spółkę bądź zmiany jej struktury organizacyjnej.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki można wyróżnić między innymi działy, które bezpośrednio lub pośrednio są zaangażowane w jej działalność operacyjną, tj.:

\- Dział badawczo-rozwojowy i technologii - prace realizowane w zakresie działu obejmują m.in. opracowywanie konstrukcji pod kątem spełnienia wymagań klienta oraz wszelkich norm bezpieczeństwa dotyczących przykładowo niepalności lub wytrzymałości strukturalnej, wykonywania instrukcji montażu, przeprowadzanie testów.

\- Dział designu i grafiki - zajmujący się projektowaniem koncepcji produktu, modelowaniem produkcyjnym w tym: rysowaniem nowych produktów, rysowaniem w 3D oraz tworzeniem wizualizacji oraz prezentacji dla klienta.

\- Dział sprzedaży - zajmujący się sprzedażą opracowanych produktów do klientów detalicznych, centrów handlowych oraz firm, zarówno w Polsce jak i za granicę.

\- Dział marketingu - zajmujący się identyfikowaniem potrzeb rynkowych, obecnych trendów oraz analizą działalności konkurencji.

Działalność prowadzoną przez Spółkę podzielić można na dwie grupy:

1\. Grupa 1 - Prace twórcze, tj. prace obejmujące projektowanie i tworzenie nowych lub ulepszonych rozwiązań, produktów lub procesów, które po ich zakończeniu będą mogły zostać wykorzystane w przyszłości w działalności operacyjnej Spółki lub przez jej klientów W ramach tego typu działalności Spółka zalicza prace działu badawczo - rozwojowego i technologii oraz częściowo designu i grafiki.

2\. Grupa 2 - Aktywności rutynowe i administracyjne, tj. prace dotyczące utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań, produktów lub procesów oraz prace związane z bieżącym działaniem Spółki. Prace z tego zakresu wykonywane są m.in. przez dział sprzedaży czy marketingu. Prace te mają charakter rutynowy.

Działalność Spółki prowadzona w ramach czynności z Grupy 2 nie stanowi w rozumieniu Spółki prac badawczo-rozwojowych.

_Charakterystyka działalności Spółki_

Ze względu na wysoką konkurencyjność branży, rosnące oczekiwania klientów oraz dynamiczny rozwój technologii - aby sprostać wymaganiom rynkowym, Spółka od wielu lat w sposób ciągły prowadzi prace, które kwalifikuje jako badawczo-rozwojowe.

Działalność twórcza jest przez Spółkę rozgraniczana od pozostałej działalności (prace rutynowe) - prowadzonej w ramach działalności działów zaliczanych do Grupy 2.

Prace realizowane w Grupie 1, prowadzone są w szczególności w ramach następujących czynności:

\- Opracowywanie innowacyjnych produktów, tj. projekty mające na celu tworzenie całkowicie nowych lub ulepszonych rozwiązań w zakresie dekoracji oferowanych klientom (Obszar 1),

\- Opracowywanie innowacyjnych rozwiązań na wewnętrzne potrzeby procesowe, tj. projekty, których efektem są innowacyjne rozwiązania, umożliwiające realizację określonych celów projektowych. Rozwiązania opracowane w ramach niniejszej grupy mogą służyć przykładowo do testowania wytrzymałości projektów opracowywanych w ramach Obszaru 1 (Obszar 2).

_Obszar 1 prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (B+R)_

Spółka realizuje prace w ramach Obszaru 1, w celu tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, procesów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac będą mogły zostać wykorzystane w ramach działalności na rzecz klientów.

_Obszar 2 prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (B+R)_

Spółka realizuje prace w ramach Obszaru 2, w celu tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych będą mogły zostać wykorzystane w ramach działalności Spółki. W ramach Obszaru 2 wprowadzane są głównie zmiany procesowe wewnątrz Spółki poprzez wdrażanie nowych narzędzi i systemów raportowych, co przekłada się na zmianę organizacji pracy korzystających z nich zespołów.

W ramach prowadzonych prac badana jest m.in. niepalność oferowanych produktów, czy też trwałość, nie tylko w kontekście wytrzymałości konstrukcji na wiatr (przy użyciu tunelu aerodynamicznego), ale również w kontekście trwałości wizualnej poprzez badanie odporności poszczególnych elementów na promieniowanie UV. Prace polegają również na doborze odpowiednich tworzyw mających zastosowanie w konkretnym projekcie. Przykładowo dzięki zastosowaniu odpowiedniej mieszanki gumy podkładowej wyeliminowano efekt przemieszczania się konstrukcji i umożliwiono obniżenie balastu konstrukcji. Prace prowadzone są również w zakresie wypracowania ekologicznych rozwiązań dla dekoracji. Spółka dąży do opracowania technologii, która umożliwi przy pomocy sterowania radiowego obniżyć poziom światła emitowany przez dekoracje, dzięki czemu w kontekście wizualnym dekoracje nie stracą atrakcyjności, natomiast powyższe umożliwi obniżenie kosztów eksploatacji oraz zmniejszenie zapotrzebowania na energię elektryczną.

Do przykładowych realizowanych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych można zaliczyć m.in. następujące działania:

\- Trudnopalność figur - działanie mające na celu poszukiwanie rozwiązania, które zapewni trudnopalność produkowanych figur. Działanie koncentruje się na poszukiwaniu nowych produktów dostępnych na rynku i ich testowanie;

\- Zmniejszanie ilości odpadów po cięciu - działanie mające na celu zagospodarowanie powierzchni blach/tworzyw;

\- Modele 3D - działanie mające na celu narysowanie/stworzenie modeli 3D niektórych ze standardowych elementów w celu usprawnienia dalszych prac oraz stworzenie skryptów, które znacząco przyspieszają modelowanie;

\- Udoskonalenie elementów zabezpieczających konstrukcję - działanie mające na celu ulepszenie budowy EZaKów (chronione patentem Pat.230666) celem minimalizacji wpływu oddziaływań dynamicznych powstających podczas zadziałania elementów;

\- Badanie materiałów w komorze klimatycznej - działanie mające na celu badanie zachowania się stosowanych materiałów m.in. w skrajnych temperaturach;

\- Porównawcze próby obciążenia wiatrem dla dekoracji zewnętrznych - system badania oddziaływania wiatru na dekoracje bez wykorzystania tunelu aerodynamicznego.

Powyższe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy. Opisane projekty wpisują się w prowadzoną przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową w ramach projektów Grupy 1. Prace te stanowią odpowiedź na zapotrzebowanie zgłaszane przez m.in. dział marketingu, wynikające z potrzeb klientów oraz tworzenia nowych trendów na rynku w zakresie dostarczania innowacyjnych rozwiązań spełniających najwyższe wymagania jakościowe (w tym w zakresie bezpieczeństwa) i opartych na najnowszych, dostępnych technologiach, a także na zidentyfikowane przez Spółkę potrzeby rynkowe w zakresie oczekiwanych parametrów produktów.

W ramach prowadzonych prac Spółka musi pokonywać trudności wynikające niejednokrotnie ze zmieniających się wyzwań technicznych. Również bardzo istotne z punktu widzenia opracowywania nowych rozwiązań technicznych jest zapewnienie spełnienia wszelkich oczekiwań produktowych co do wyglądu i funkcjonalności przy jednoczesnym zapewnieniu bezpieczeństwa, trwałości, niepalności oraz wytrzymałości.

W związku z powyższym, w toku prowadzenia działalności przez Spółkę, niezbędnym elementem jest przeprowadzanie prac dotyczących projektowania i opracowywania nowych rozwiązań, pozwalających spełniać oczekiwania klientów i odpowiadać na zapotrzebowanie klientów, przy wykorzystaniu i zastosowaniu dostępnej wiedzy.

Podsumowując, zakres prac podejmowanych w ramach projektów obejmuje przede wszystkim projektowanie, opracowywanie i testowanie całkowicie nowych produktów lub rozwijanie i ulepszanie dotychczas stosowanych rozwiązań w celu poprawienia ich parametrów i funkcjonalności.

Poprzez rozwijanie i ulepszanie dotychczas stosowanych rozwiązań należy rozumieć przykładowo opracowywanie nowych konstrukcji dekoracji, które uwzględniają obecne u klienta warunki przestrzenne.

_Proces realizacji prac_

Opisane prace w ramach Obszaru 1 i Obszaru 2 były prowadzone przez Spółkę w sposób uporządkowany - planowo, w oparciu o przyjętą metodykę i określony harmonogram dla poszczególnych czynności podejmowanych w ramach prac projektowych. Zapotrzebowania na realizację projektów na rzecz klientów zewnętrznych inicjowane są przez zespół odpowiedzialny za kontakt z danym klientem, który jednocześnie określa cele i wymagania współpracy. Podkreślić należy, że prace w ramach projektów były prowadzone przez dedykowane zespoły w ramach Spółki, która w pełni ma kontrolę nad określeniem celów projektu, poszczególnych jego kroków oraz finalnego rezultatu prac.

W odniesieniu do przebiegu prac w ramach projektów Grupy 1 w Spółce, decyzja o rozpoczęciu projektu zapadała z inicjatywy Spółki, na podstawie zidentyfikowanych trendów rynkowych lub przewidywanych bądź zgłoszonych potrzeb klientów.

Proces projektowy, ze względu na szeroki zakres prac prowadzonych przez Spółkę, może przebiegać odmiennie w zależności od ich przedmiotu, charakteru, a także zespołu odpowiedzialnego za prowadzenie prac. Co do zasady, pierwszym krokiem po podjęciu decyzji o realizacji danych prac jest analiza wymagań biznesowych stawianych projektowanemu rozwiązaniu pod kątem określenia działań niezbędnych do podjęcia w ramach prac, metody wykorzystywanej w pracach. Do zadań przypisywany jest odpowiedni zespół projektowy złożony z pracowników Spółki.

Po przedstawieniu problemu (zagadnienia badawczego) zespół projektowy przystępuje do rozwiązywania go. Celem działań może być zarówno opracowywanie nowych produktów lub nowych funkcjonalności, które można będzie zaimplementować w istniejących produktach, jak i łączenie istniejących funkcjonalności w nowy sposób, umożliwiający uzyskanie produktu o ulepszonych cechach, znacząco sprawniejszym działaniu, czy też nowych możliwościach, odpowiadającego zindywidualizowanym potrzebom użytkowników, umożliwiającego im korzystanie z innowacyjnych, coraz bardziej zaawansowanych rozwiązań.

W ramach tych prac, pracownicy Spółki muszą wybrać metody badawcze, które pozwolą na stworzenie schematu rozwiązań i integracji z istniejącymi produktami oraz infrastrukturą. Konieczne jest też określenie, w jaki sposób rozwiązanie to zostanie stworzone, w celu osiągnięcia najwyższej możliwej efektywności procesu. Jednocześnie, w procesie projektowym mogą powstać prototypy, które są następnie przedmiotem badań, testów i walidacji. Projekty prototypów powstają zgodnie z założeniami i wymaganiami określonymi w drodze konsultacji z klientem. Prototypy stanowią element prac nad przygotowaniem finalnego, nowego lub ulepszonego produktu. Są wobec tego naturalnym etapem procesu łączenia wiedzy i umiejętności dla celów opracowania nowego produktu.

Zespoły projektowe realizują w danym momencie kilka zadań i dostarczają efekty swojej pracy w postaci gotowych rozwiązań w krótkich odstępach czasu. Zespoły zaangażowane w prace w ramach projektów z Grupy 1 są zróżnicowane, a ich członkowie odpowiadają za różne zagadnienia. Opisane prace w latach 2019 - 2020 były prowadzone przez Spółkę w sposób systematyczny i zaplanowany, w oparciu o przyjętą metodykę i określony harmonogram dla poszczególnych czynności podejmowanych w ramach prac projektowych pomimo tego, że często wiążą się z wyzwaniami polegającymi na pokonaniu barier technicznych wcześniej nie przewidzianych.

Ponadto, pracownicy Spółki stale rozwijają i poszerzają swoją wiedzę specjalistyczną poprzez udział w szkoleniach i konferencjach branżowych, co przekłada się nie tylko na poszerzenie ich własnych kompetencji, ale również poprawę jakości działalności prowadzonej przez Spółkę.

W ramach prowadzonych prac projektowych w zakresie projektów z Grupy 1 Spółka zatrudnia m.in.:

\- grafików komputerowych, projektantów grafików odpowiedzialnych za projektowanie dekoracji przestrzennych, scenografii tematycznych, tworzenie autorskich koncepcji rozwiązań dekoracyjnych oraz przygotowanie dokumentacji fotograficznej projektów firmy;

\- projektantów technicznych odpowiedzialnych na nadzór przebiegu procesu technologicznego, optymalizację wzorów na etapie przedprodukcyjnym, wsparcie działów projektowych i produkcyjnych, weryfikację zgodności produktu z wizualizacjami na różnych etapach produkcji, tworzenie zleceń produkcyjnych i modeli 3D;

Wyżej wymienieni pracownicy zatrudnieni są na różnych szczeblach zaszeregowania: junior, senior, gdzie stanowisko seniorskie charakteryzuje się dodatkowo odpowiedzialnością za nadzór nad produkcją, zespołem oraz realizacją wybranych projektów.

Ponadto Spółka zatrudnia młodszego managera odpowiedzialnego za nadzór nad zespołem graficznym, koordynowanie projektów oraz projektowanie dekoracji przestrzennych, scenografii tematycznych, a także tworzenie autorskich koncepcji rozwiązań dekoracyjnych oraz koordynatora działu technologicznego odpowiedzialnego za nadzór i koordynację pracy działu technologicznego oraz koordynację prawidłowego przebiegu procesu technologicznego, a także za optymalizację i standaryzację produktów oraz wsparcie działów projektowych i produkcyjnych.

Biorąc pod uwagę dynamicznie zmieniające się otoczenie biznesowe, Spółka nie może wykluczyć, że w przyszłości zmienią się nazwy stanowisk lub grupa stanowisk zaangażowanych w prace projektowe ulegnie modyfikacji.

Poniżej przedstawiono przykładowe czynności wykonywane przez pracowników, występujące w ramach prowadzonych przez Spółkę projektów badawczo-rozwojowych w ramach Grupy 1:

\- wprowadzanie istotnych ulepszeń (w tym ulepszeń w działalności samej Spółki);

\- zdobywanie nowej wiedzy w celu wykorzystania ich w procesie opracowywania nowych rozwiązań i produktów;

\- wyszukiwanie odpowiednich technologii i prowadzenie prac nad badaniem ich użyteczności na potrzeby tworzenia nowych / ulepszonych rozwiązań;

\- opracowywanie i budowanie prototypowych rozwiązań w celu zbadania i porównania ich przydatności w środowisku testowym na etapie dalszych prac nad nowymi rozwiązaniami / produktami;

\- przeprowadzanie badań i testów opracowywanych rozwiązań w warunkach zbliżonych do rzeczywistości, w celu weryfikacji przydatności produktu w świetle założonych wymagań i parametrów;

\- opracowywanie rozwiązań umożliwiających integrację zastosowanych narzędzi/rozwiązań z obecnie funkcjonującymi produktami;

\- opracowywanie niezbędnej dokumentacji badawczej.

Ponadto, prace kwalifikowane jako badawczo-rozwojowe, prowadzone w ramach poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych, mają charakter prac prowadzonych regularnie (co do zasady aż do zakończenia danego procesu badawczo-rozwojowego).

Prowadzone przez Spółkę w ramach projektów badawczo-rozwojowych prace badawczo- rozwojowe nie mają charakteru działań mających na celu wprowadzanie okresowych, nieznaczących zmian wprowadzanych w oferowanych produktach, natomiast każdorazowo są nakierowane na zastosowanie nowych rozwiązań w już oferowanych produktach lub też na stworzenie nowych produktów. Działalność opisana we wniosku o interpretację polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej profil działalności Spółki, charakterystykę prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, oraz fakt, iż Spółka, co do zasady, wdrożyła procedury dotyczące zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową również za lata 2019 - 2020, w przypadku uzyskania w odpowiedzi na niniejszy wniosek o interpretację indywidualną potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w formie pozytywnej interpretacji indywidualnej - Spółka, a w konsekwencji także Wspólnik zamierza zastosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową również w rozliczeniu za 2019 r i 2020 r. W takim przypadku, Spółka planuje zastosowanie ulgi na działalność badawczo-rozwojową za lata 2019 - 2020 w formie stosownej korekty deklaracji rocznej przez Wspólników Spółki za lata 2019 - 2020 oraz uzupełnienia deklaracji rocznej o załącznik CIT-BR.

W związku powyższym, Wnioskodawca pragnie potwierdzić możliwość zastosowania ulgi na działalność badawczo - rozwojową wstecznie.

Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że:

\- w latach 2019-2020 Spółka, ani jej Wspólnicy, nie prowadzili działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ani w ramach Polskiej Strefy Inwestycji, tj. Spółka nie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”);

\- Spółka każdorazowo dokonywała oceny prac prowadzonych w ramach danego projektu pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek uznania ich za działalność badawczo-rozwojową;

\- Spółka ponosi koszty prac badawczo - rozwojowych, które kwalifikują się do kosztów wymienionych w art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT, w ramach których prowadzone są opisane w ramach niniejszego wniosku prace kwalifikowane przez Spółkę jako badawczo-rozwojowe;

\- w ramach prowadzonej przez Spółkę dokumentacji, Spółka będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo - rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe;

\- będzie możliwe określenie, jaka część wynagrodzenia pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej - w oparciu o prowadzoną analizę zaangażowania czasowego pracowników w działania badawczo-rozwojowe oraz pozostałe. W latach 2019 - 2020 Spółka nie otrzymała zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności;

\- jeżeli w przyszłości koszty działalności byłyby Spółce zwracane lub odliczane od podstawy opodatkowania w ramach przepisów innych niż dotyczące ulgi na działalność badawczo-rozwojową (np. w ramach dotacji), to nie będą one w tej części podlegały odliczeniu z tytułu art. 18d Ustawy o CIT;

\- Spółka nie posiadała w latach 2019 - 2020 statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 Ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.);

\- co do zasady Spółka uzyskuje przychody z działalności innej niż zyski kapitałowe, o których mowa w art. 7b Ustawy o CIT;

\- zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT Spółka odliczy od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R w odniesieniu do kosztów związanych z przychodami osiąganymi ze źródeł przychodu innymi niż z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o CIT;

\- wydatki dotyczące projektów Grupy 1 odpowiednio są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu Spółki, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z przepisów Ustawy o CIT;

\- wysokość kosztów kwalifikowanych, będących przedmiotem odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową dla danego roku, uwzględnia tylko te wydatki, które stanowią koszty uzyskania przychodów w danym roku;

\- koszty na działalność B+R stanowią dla podatnika koszt uzyskania przychodu w rozumieniu Ustaw o CIT;

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wspólnikowi Spółki (Wnioskodawcy) będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej zgodnie z art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzających rok podatkowy w którym Spółka z o.o. sp. k. uległa połączeniu przez przejęcie ze sp. z o.o. oraz będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, o którym mowa w rozdziale 6b Ustawy o CIT poprzez uwzględnienie przez Wspólnika Spółki ulgi na działalność badawczo- rozwojową w korekcie deklaracji CIT - 8 za 2019 i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wspólnik Spółki będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 18d Ustawy o CIT za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzające rok podatkowy, od którego Spółka będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, o którym mowa w rozdziale 6b Ustawy o CIT.

Uzasadniając ww. stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem przepisów Ustawy o CIT (stan prawny właściwy dla zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku), działalność badawczo-rozwojowa, określona w art. 4a ust. 26 oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym badania naukowe zostały podzielone na:

\- badania podstawowe - zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej także: „PSWiN”) jako „prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne”, oraz

\- badania aplikacyjne - zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN jako „prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń”.

\- Prace rozwojowe zostały natomiast zdefiniowane w art. 4 ust. 3 PSWiN jako „działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.”

Jak stanowią powoływane przepisy, działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza, obejmująca m.in. badania przemysłowe (naukowe) i prace rozwojowe, podejmowane systematycznie i w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność badawczo-rozwojowa obejmuje zatem m.in. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, pod warunkiem, że nie stanowią one prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tych już istniejących.

Na podstawie przedstawionych powyżej definicji, należy stwierdzić, że w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową niezbędne jest kumulatywne spełnienie poniższych przesłanek:

a) działalność ta musi mieć charakter twórczy,

b) działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,

c) działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d Ustawy o CIT - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Ponadto, wyróżnienie wskazanych trzech kryteriów kwalifikacji prac jako działalności badawczo-rozwojowej znalazło potwierdzenie w stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2019 roku Znak: 0113- KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR).

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca prowadził w latach 2019 - 2020 prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 18d Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. art. 18d - 18e Ustawy o CIT przedsiębiorca, który chce skorzystać z ulgi B+R, może to zrobić, jeżeli:

\- prowadzi działalność B+R;

\- poniósł wydatki na działalność B+R:

\- koszty poniesione na działalność B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych ujętych w art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy o CIT;

\- koszty na działalność B+R stanowią dla podatnika koszt uzyskania przychodu w rozumieniu Ustaw o CIT;

\- wydatki kwalifikowane są wyodrębnione w ewidencji rachunkowej;

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie;

\- koszty kwalifikowane zostały wykazane w załączniku CIT/BR do zeznania CIT-8, CIT-8A lub CIT-8B za rok, w którym te koszty poniesiono.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Spółka spełniała ww. przesłanki, w odniesieniu do działalności prowadzonej w latach 2019 - 2020 i spełnia je nadal.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w dniu 30 kwietnia 2021 r. nastąpiło połączenie sp. z o.o., jako Spółki Przejmującej, ze spółką z o.o. sp. k. Ponadto, Spółka do końca 2021 r. zostanie objęta Estońskim CIT.

Sp. z o.o. jako Spółka Przejmująca wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej - Sp. z o.o. sp. k. z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 KSH. Wobec powyższego należy uznać, iż sp. z o.o. przejęła uprawnienia do skorzystania z odliczeń podatkowych, przysługujących Spółce Przejmowanej.

Zgodnie z brzmieniem art. 18aa Ustawy o CIT „podatnik, który dokonuje odliczeń na podstawie art. 18 i art. 18d-18f, traci odpowiednio prawo albo obowiązek do ich kontynuowania począwszy od pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych”.

Jak wykazano w opisie stanu faktycznego Spółka prowadzi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT. Przysługuje jej więc prawo do dokonywania odliczeń na podstawie art. 18d Ustawy o CIT.

Mając na uwadze przepis art.18aa Spółka straci jednakże uprawnienie do dokonywania odliczeń z tytułu Ulgi B+R począwszy od pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Od dnia 30 kwietnia 2021 r. sp. z o.o. sp. k. została przejęta przez Spółkę (sp. z o.o.), zatem nabyła status spółki kapitałowej od dnia 30 kwietnia 2021 r. Zatem, uprawnienie do dokonywania odliczeń z tytułu ulgi B+R, na skutek sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków przysługiwałoby samej Spółce począwszy od 1 maja 2021 r. jako płatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych, w miejsce uprawnienia przysługującego wspólnikom Spółki Przejmowanej. Jednakowoż, Spółka do końca 2021 r. zostanie również opodatkowana ryczałtem od spółek kapitałowych.

W związku z powyższym, Spółka straci uprawnienie do dokonywania odliczeń z tytułu Ulgi B+R począwszy od 2021 r. Przepis art. 18aa Ustawy o CIT nie wpływa natomiast na uprawnienie do zastosowania odliczenia z tytułu Ulgi B+R przysługujące Wnioskodawcy wcześniej, tj. przed objęciem Spółki Estońskim CIT. Literalne brzmienie przepisu art. 18aa Ustawy o CIT wskazuje, iż utrata tego uprawnienia podatnika następuje jedynie na przyszłość.

Ponadto, zgodnie z przepisami zawartymi w art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację podatkową poprzez złożenie korygującej deklaracji.

Zgodnie również z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy Spółka, a w niniejszej sytuacji Wspólnik Spółki mają możliwość wniesienia korekty uprzednio złożonych deklaracji podatkowych przed upływem terminu przedawnienia dla zobowiązań podatkowych.

Jak zaznaczono w opisie zaistniałego stanu faktycznego, spółka z o.o. sp. k. prowadziła w latach 2019 - 2020 r. działalność B+R zgodnie z art. 18d Ustawy o CIT, w związku z czym przysługuje jej prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów tejże działalności za lata 2019-2020. W związku z przejęciem praw i obowiązków Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą prawo do odliczenia przysługuje Spółce z o.o., zaś do momentu przejęcia Spółki Przejmującej przez Przejmowaną także Wspólnikowi Spółki.

Natomiast kierując się zasadą ostrożności, Spółka, a w konsekwencji Wnioskodawca zamierza wstrzymać się ze skorzystaniem z ulgi na działalność badawczo-rozwojową do momentu uzyskania pozytywnej interpretacji indywidualnej. Spółka prowadzi działalność badawczo - rozwojową ciągle, tj. obecnie jak i w przeszłości.

Z uwagi na fakt spełnienia przez Spółkę przesłanek możliwości skorzystania z ulgi badawczo - rozwojowej za lata 2019-2020 oraz uprawnienia złożenia korekty deklaracji podatkowych za lata poprzednie w terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego, w opinii Wnioskodawcy, przepisy nie stoją na przeszkodzie skorzystania przez Spółkę, tj. zastosowania odliczenia kosztów działalności badawczo - rozwojowej przez Wspólnika Spółki w korekcie deklaracji rocznych za lata 2019 - 2020. Z przepisów Ordynacji podatkowej wprost wynika bowiem uprawnienie m.in. podatników do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej. W konsekwencji, skoro Spółka prowadziła działalność B+R w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i wyodrębnienia w prowadzonej działalności koszty związane z prowadzoną działalnością kwalifikowaną przez Spółkę jako badawczo-rozwojowa, to zgodnie z ww. art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej możliwe będzie uwzględnienie ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji rocznej CIT-8 za 2019 r. i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami przez Wspólnika Spółki - po uzyskaniu potwierdzenia kwalifikacji działalności Spółki jako działalności badawczo - rozwojowej.

Podobne stanowisko zaprezentował organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.223.2018.1.JS, zgodnie z którym stanowisko podatnika w zakresie ustalenia, czy w przypadku nieuwzględnienia ulgi na działalność badawczo - rozwojową za 2017 r. w deklaracji rocznej CIT-8 za 2017 r., Spółce będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji CIT-8 za 2017 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami zostało uznane za prawidłowe.

Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym, Wspólnik Spółki będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej zgodnie z art. 18d Ustawy o CIT za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzające rok podatkowy w którym Spółka będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, o którym mowa w rozdziale 6b Ustawy o CIT i w którym nastąpiło połączenie spółek. Powyższe potwierdzają zapisy zawarte w art. 70 oraz art. 80 Ordynacji podatkowej, gdzie Wnioskodawca może skorygować uprzednio złożoną deklarację podatkową z ograniczeniem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „uCIT” lub „ustawa o CIT”), przez działalność badawczo rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowana została definicja badań naukowych oraz prac rozwojowych zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika i na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Stosownie do art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18aa ustawy o CIT, podatnik, który dokonuje odliczeń na podstawie art. 18 i art. 18d-18f, traci odpowiednio prawo albo obowiązek do ich kontynuowania począwszy od pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji Podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Uprawnienie wynikające z powyższych regulacji przysługuje wszystkim wskazanym w tym przepisie podmiotom, zobowiązanym na podstawie przepisów prawa podatkowego do składania deklaracji podatkowych, w których treści wykazywane jest zobowiązanie podatkowe lub kwota nadpłaty podatku.

W ocenie tut. Organu prowadzone prace badawczo-rozwojowe, opisane w treści wniosku wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych zgodnie z art.18d uCIT, za lata 2019-2020.

Należy również zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że spełniając przesłanki możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2019-2020, posiada uprawnienie do złożenia korekty deklaracji podatkowych za lata poprzednie w terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 Ordynacji Podatkowej, możliwe będzie uwzględnienie ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji rocznej CIT-8 za 2019 r. i 2020 r.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wspólnikowi Spółki (Wnioskodawcy) będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania, kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ustawy o CIT, za lata podatkowe 2019 -2020, tj. poprzedzających rok podatkowy w którym sp. z o.o. sp.k. uległa połączeniu przez przejęcie ze sp. z o.o. poprzez uwzględnienie przez Wspólnika Spółki ulgi na działalność badawczo-rozwojową w korekcie deklaracji CIT - 8 za 2019 i 2020 r., złożonej wraz ze stosownymi załącznikami, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.