Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.660.2024.2.ED
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-29
Teza: Odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących lokalami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na podstawie umowy najmu zawartej z właścicielami tych lokali, będą podlegały zaliczeniu u Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek-budynek mieszkalny; środek-środek trwały; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Środki trwałe-Inwestycje w obcych środkach trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16c-pkt 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 21
    listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne
    dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących
    lokalami mieszkalnymi, udostępnionymi Państwu na podstawie umowy najmu zawartej z
    właścicielami tych lokali, będą podlegały zaliczeniu u Państwa do kosztów uzyskania
    przychodu.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 stycznia 2025 r. (data
    wpływu 22 stycznia 2025 r.)
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca (X) wynajmuje lokale mieszkaniowe w ramach prowadzonej przez siebie
    działalności gospodarczej - wynajem i zarządzenia nieruchomościami własnymi lub
    dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Lokale te nie są własnością Wnioskodawcy a podmiotu
    zewnętrznego. W ramach umowy najmu pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem
    zewnętrznym będącym właścicielem tych lokali, wnioskodawca wynajął lokale w stanie
    deweloperskim i uzyskał prawo do podnajmu lokali mieszkalnych w ramach swojej
    działalności gospodarczej jednakże z obowiązkiem poniesienia kosztów związanych z
    dostosowaniem lokali do wynajmu oraz ich wyposażenia.
    Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 20 stycznia 2025 r. wskazali
    Państwo, że:
    1. Spółka jest w posiadaniu 6 lokali mieszkalnych, na podstawie umowy najmu zawartej 15
      kwietnia 2024 r. pomiędzy właścicielem tych lokali (osobą fizyczną), a spółką X. Spółka
      jako najemca ma prawo do podnajmu tych lokali osobom fizycznym jedynie w celach
      mieszkaniowych. Umowa została zawarta na okres do dnia 31 grudnia 2034 r.
    2. Osoba fizyczna, która jest właścicielem lokali, wynajmującym te lokale spółce, nie jest
      podmiotem powiązanym. Nie jest także wspólnikiem, czy członkiem zarządu spółki X,
      będącej najemcą.
    3. Przedmiotem umowy najmu jest 6 lokali mieszkalnych, położonych w 3 budynkach dwu-
      lokalowych, położonych w (...). Każdy z lokali stanowi odrębną nieruchomość.
    4. Nakłady na ww. lokale zostały zakwalifikowane jako inwestycja w obcym środku trwałym.
    5. Nakłady zostały poniesione po zawarciu umowy najmu z dnia 15 kwietnia 2024r. i po
      przejęciu w posiadanie tych lokali.
    6. Wobec przyjęcia w najem niewykończonych lokali, umowa najmu została zawarta na
      długi okres tj. do dnia 31 grudnia 2034 r., z ustaleniem kary umownej w przypadku
      wypowiedzenia wcześniejszego tej umowy przez wynajmującego (właściciela lokali). Po
      zakończeniu umowy najmu poczynione inwestycje nie zostaną sprzedane
      wynajmującemu i nie nastąpi zwrot nakładów poczynionych przez spółkę na te lokale.

## Pytanie

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych
    środkach trwałych będących lokalami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na
    podstawie umowy najmu zawartej z właścicielami tych lokali, będą podlegały zaliczeniu u
    Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Wnioskodawca uważa, że posiada prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu
    odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowych inwestycji w obcych
    środkach trwałych będących lokalami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na
    podstawie umowy najmu.
    Ograniczenia z art. 71 ust. 2 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm. dalej: „ustawa
    zmieniająca”) nie dotyczy amortyzacji przyjętych do używania inwestycji w obcych
    środkach trwałych z art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. Przepis ten dotyczy wyłącznie środków
    trwałych, wartości niematerialnych i prawnych enumeratywnie tam wymienionych. Brak
    ujęcia w tym katalogu inwestycji w obcych środkach trwałych, świadczy o istnieniu prawa
    do dalszego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od
    inwestycji w obcych środkach trwałych, w szczególności dla podmiotów nie będących
    właścicielami lokali mieszkalnych. Nie można utożsamiać inwestycji w obcych środkach
    trwałych z budowlami, budynkami oraz lokalami będącymi odrębną własnością, do
    których odwołuje się art. 16a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.
    Choć w art. 16a ust. 2 u.p.d.o.p. zawarto zastrzeżenie do art. 16c u.p.d.o.p., katalog
    włączeń nie wymienia inwestycji w obcym środku. Gdyby intencją ustawodawcy było
    objęcie zakazem amortyzacji tych inwestycji, to wówczas wymieniłby tę kategorię w art.
    16c u.p.d.o.p.
    Inwestycje w obcych środkach trwałych są odrębną kategorią środków trwałych i nie ma
    podstaw do traktowania ich jak budynków mieszkalnych, nawet wówczas gdy inwestycje
    dotyczą środków trwałych będących budynkami mieszkalnymi. W art. 16c pkt 2a u.p.d.o.p
    wymieniono budynki mieszkalne i lokale mieszkalne, tj. środki trwałe zdefiniowane w art.
    16a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Inwestycje w obcych środach trwałych są rodzajem środka
    trwałego, zdefiniowanym w art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p, a więc w odrębnej jednostce
    redakcyjnej. Nie jest to ta sama kategoria środków trwałych i nie można twierdzić, że pod
    pojęciem „budynków mieszkalnych i lokali mieszkalnych” ustawodawca miał na myśli
    również inwestycje w obcych środkach trwałych.
    Należy wskazać, że przepis art. 16a u.p.d.o.p. w ust. 1 przewiduje trzy rodzaje środków
    trwałych podlegających amortyzacji, a to budowle, budynki oraz lokale będące odrębną
    własnością, jak także maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty.
    Przepis art. 16a ust. 2 wskazuje, że środkami trwałymi są także:
    1. Przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych,
    2. Budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
    3. Składniki majątku wymienione w ust. 1 nie stanowiące własności lub współwłasności
    podatnika.
    Każda z ww. grup przedmiotów stanowi odrębny rodzaj środka trwałego i podlegać będzie
    odrębnemu reżimowi prawnemu przy dokonywaniu amortyzacji.
    Przepis art. 16c pkt 2a u.p.d.o.p. stanowi, że amortyzacji nie podlegają budynki
    mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, współdzielcze
    własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego
    spółdzielni mieszkaniowej.

    Środki trwałe wymienione w tym przepisie znajdują swoje odpowiedniki w przepisach art.
    16a odpowiednio w ust. 1 pkt 1 oraz w ust. 2 pkt 2, które stanowią o budynkach,
    budowlach lub lokalach będących odrębną własnością bądź też budynkach i budowlach
    wybudowanych na cudzym gruncie.
    Nie mieści się w kategoriach przewidzianych w tym przepisie określenie inwestycji w
    obcych środkach trwałych. Należy podkreślić że przepis art. 16a ust. 2 rozróżnia jako
    środek trwały inwestycje w obcych środkach trwałych oraz budynki i budowle
    wybudowane na cudzym gruncie (odpowiednio punkty 1 i 2). Użycie przez ustawodawcę
    takiej systematyki wskazuje, że nie może być utożsamiane pojęcie inwestycji określonej w
    art. 16a ust. 2 pkt 1 z pojęciem budynku i budowli. Są to w ujęciu systematycznym inne
    środki trwałe. W takiej sytuacji przedmioty wymienione w art. 16c ust. 2a muszą być
    wykładane ściśle z uwzględnieniem systematyki wprowadzonej przez art. 16a zawierający
    katalog środków trwałych. Ustawodawca zarówno w przepisie art. 16c pkt 2a, jak także w
    art. 71 ust. 2 ustawy „Polski ład” nie zawarł zakazu amortyzacji inwestycji w obcych
    środkach trwałych jeżeli środki te stanowią budynki lub budowle. Należy przy tym
    wskazać, że inwestycje takie przeprowadzone przez Wnioskodawcę nie polegają na
    wybudowaniu nowych budynków, a jedynie na dostosowaniu ich do wynajmu.
    Przepisy zakazujące dokonywania amortyzacji muszą być wykładane ściśle z uniknięciem
    wykładni rozszerzającej. Tylko wyraźnie wskazane przypadki przez ustawodawcę zakazu
    dokonywania amortyzacji powodują niemożność zaliczenia ich do kosztów uzyskania
    przychodów; takie zakazy dokonywania amortyzacji nie mogą być rozciągane na
    niewymienione wprost wyjątki poprzez stosowanie wykładni celowościowej bądź
    funkcjonalnej.
    Taka interpretacja przepisów zgodna jest z wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 23 kwietnia
    2024 r. sygn. I SA/Rz 88/24.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”):
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...)
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:
    kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a–16m,
    przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych
    zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż
    dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub
    umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym
    wynik finansowy jednostki.
    W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
    nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
    a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za
      wieczyste użytkowanie gruntów,
    b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków
      trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w
      skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

    c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość
      środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
    – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę
    odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem
    uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości
    niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
    Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów
    amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.
    Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:
    amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność
    podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku
    w dniu przyjęcia do używania:
    1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
    2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
    3) inne przedmioty
    - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika
    na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane
    do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt
    1, zwane środkami trwałymi.
    Przy czym, amortyzacji podatkowej podlegają nie tylko budowle, budynki oraz lokale
    będące odrębną własnością stanowiące własność bądź współwłasność podatnika, lecz
    także te budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, które są użytkowane
    przez podatnika na podstawie zawartych umów bądź wybudowane na cudzym gruncie.
    Jak stanowi bowiem art. 16a ust. 2 pkt 1-3 ustawy o CIT,
    amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego
    okresu używania:
    1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej
      „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
    2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
    3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności
      podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną
      działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem
      lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a
      odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający
    – zwane także środkami trwałymi.
    Treść wyżej wymienionych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę
    rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w
    prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym
    okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania
    danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek
    amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.
    Inwestycje w obcym środku trwałym to z kolei nakłady poniesione na obcy środek trwały,
    który nie jest własnością podatnika, ale jest użytkowany na podstawie zawartej umowy
    najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze.
    Amortyzacji w obcym środku trwałym dokonuje się na takich samych zasadach, jak
    właściciel tego środka trwałego. Czyli co do zasady, zgodnie z art. 16i ustawy o CIT,
    odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się

    przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek
    amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
    Wprawdzie art. 16j ust. 4 ustawy o CIT pozwala podatnikom indywidualnie ustalić stawki
    amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, jednak
    zapis ten należy traktować jako wyjątek od ogólnej zasady, czyli stosowania stawek
    określonych w Wykazie.
    Zgodnie z art. 16c ustawy o CIT:
    amortyzacji nie podlegają:
    1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    2) budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów
    mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez
    spółdzielnie mieszkaniowe,
    2a) budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość,
    spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu
    jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
    4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2
    pkt 2 i 2a,
    5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania
    działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania
    działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były
    używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca
    następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności
    – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
    Wskazany powyżej pkt 2a do art. 16c ustawy o CIT został dodany do ustawy o CIT na mocy
    art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „ustawa Polski Ład”) i co do
    zasady ma m.in. zastosowanie do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez
    podatników wynajmujących podmiotom trzecim nieruchomości mieszkalne od 1 stycznia
    2022 r.
    Jednakże, w celu zniwelowania negatywnych skutków powyższego przepisu, ustawodawca
    wprowadził przepisy przejściowe umożliwiające dokonywanie ww. odpisów jeszcze do 31
    grudnia 2022 r.
    Jak wynika bowiem z art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład:
    podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego
    od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów
    uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami
    mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym
    prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni
    mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.
    Z powyższych przepisów wynika, że ustawa Polski Ład wprowadziła zmiany w zakresie
    amortyzacji podatkowej, które polegają na wyłączeniu z kosztów podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych. Wydatki na nabycie lub wytworzenie
    we własnym zakresie budynków i lokali mieszkalnych począwszy od 1 stycznia 2022 r., nie
    stanowią zatem kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z
    treścią art. 16c pkt 2a ustawy o CIT.

    Jednocześnie, na podstawie przepisu art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład, podatnicy mogli do
    końca 2022 r. zaliczać do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami
    mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość,
    spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu
    jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1
    stycznia 2022 r.
    Przepis ten pozwolił na amortyzację budynków i lokali mieszkalnych przez kolejny rok, aby
    z tej możliwości skorzystali podatnicy, którzy byli w trakcie takiej amortyzacji oraz tacy,
    którzy przed 2022 r. byli właścicielami takich nieruchomości lub praw majątkowych i
    zaczęli je amortyzować w 2022 r.
    Zatem, na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym,
    podatnicy jeszcze przez rok mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia
    2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych
    przed 1 stycznia 2022 r. Z uwagi na brak stosownego wyłączenia, od 1 stycznia 2023 r.
    żaden podatnik nie może już zaliczać do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych
    od budynków i lokali mieszkalnych.
    Jak wskazano bowiem w uzasadnieniu do ustawy Polski Ład (Druk sejmowy nr 1532), w
    części określonej jako Zmiany w zakresie amortyzowania budynków i lokali mieszkalnych:
    „Proponowane zmiany zakładają wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych. Zmiany dotyczą zatem tych
    składników, których wartość nie spada, a zasadniczo wzrasta. Projektowane rozwiązanie
    będzie zbieżne w skutkach w podatku dochodowym z rozwiązaniami dotyczącymi gruntów
    i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które również nie podlegają amortyzacji.
    Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od
    wynajmowanych mieszkań, szczególnie z rynku wtórnego, powoduje, że dochody
    uzyskiwane z tego tytułu są w obowiązującym stanie prawnym, efektywnie bardzo często
    nieopodatkowane. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych składników zmniejszają
    dochód do opodatkowania do takiego poziomu, że podatek dochodowy nie występuje.
    (...) Budynki i lokale mieszkalne powinny zaspokajać przede wszystkim potrzeby
    mieszkaniowe obywateli. Tymczasem korzystne regulacje podatkowe powodują, iż bardzo
    opłacalnym obecnie, jest inwestowanie wolnych środków w rynek mieszkaniowy, co ma
    niewątpliwie wpływ na wzrost cen mieszkań. (...)
    W podatku CIT analogicznie jak w podatku PIT wyłącza się możliwość amortyzacji
    nieruchomości i praw o charakterze mieszkalnym”.
    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że na podstawie
    umowy najmu zawartej 15 kwietnia 2024 r. wynajmujecie Państwo 6 lokali mieszkalnych w
    ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W ramach umowy najmu
    pomiędzy Państwem a podmiotem zewnętrznym (będącym właścicielem tych lokali),
    wynajęli Państwo ww. lokale w stanie deweloperskim i uzyskali prawo do podnajmu lokali
    mieszkalnych w ramach swojej działalności gospodarczej jednakże z obowiązkiem
    poniesienia kosztów związanych z dostosowaniem lokali do wynajmu oraz ich
    wyposażenia. Nakłady te zostały zakwalifikowane jako inwestycja w obcym środku
    trwałym, poniesione zostały po zawarciu umowy najmu z dnia 15 kwietnia 2024 r. i po
    przejęciu w posiadanie tych lokali.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od
    wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących lokalami
    mieszkalnymi, udostępnionymi Państwu na podstawie umowy najmu zawartej z
    właścicielami tych lokali, będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

    Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż w związku z literalnym brzmieniem art. 16c
    pkt 2a ustawy o CIT wprowadzonym od 1 stycznia 2022 roku, z prawa do amortyzacji nie
    może skorzystać podatnik będący właścicielem budynku/lokalu mieszkalnego. W
    przypadku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym (będącym budynkiem czy
    lokalem mieszkalnym mieszkalnym), zasadne jest w tym względzie odwołanie się do
    wykładni systemowej i funkcjonalnej wskazanego powyżej przepisu. Z wykładni tej można
    wywieść, że skoro z prawa do amortyzacji nie może skorzystać podatnik będący
    właścicielem budynku/lokalu mieszkalnego, a amortyzacji w obcym środku trwałym
    dokonuje się na takich samych zasadach jak właściciel tego środka trwałego, to zasadnym
    jest przyjęcie, że amortyzacji nie podlegają również nakłady inwestycyjne poniesione przez
    podatnika niebędącego właścicielem takiego budynku/lokalu mieszkalnego.
    Wskazać przy tym należy, że w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego
    Sądu Administracyjnego z 14 marca 2011 r., II FPS 8/10 podkreślono, że w procesie
    wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub
    funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego
    przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny,
    okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę
    cel regulacji prawnej. Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę m.in. jego
    relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa
    wewnętrzna).
    Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, iż posiadają
    Państwo prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych
    dokonywanych od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych
    będących lokalami mieszkalnymi, udostępnionymi Państwu na podstawie umowy najmu.
    Zatem, w analizowanej sprawie na podstawie znowelizowanego art. 16c pkt. 2a ustawy o
    CIT, z uwagi na brak stosownego wyłączenia, od 1 stycznia 2023 r. żaden podatnik nie
    może już zaliczać do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynków i
    lokali mieszkalnych, a skoro amortyzacji w obcym środku trwałym dokonuje się na takich
    samych zasadach, jak właściciel tego środka trwałego, nie mogą Państwo dokonywać
    odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcych środkach trwałych będących lokalami
    mieszkalnymi.
    Zauważyć także należy, że potwierdzenie Państwa stanowiska stawiałoby w gorszej
    pozycji, właścicieli nieruchomości mieszkalnych, co stanowiłoby naruszenie zasady
    równości i sprawiedliwości podatkowej.
    Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
    Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego stwierdzić
    należy, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są
    wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie
    indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i
    innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią
    materialnego prawa podatkowego.
    Końcowo zaznaczyć należy, że dokonana przez Organ wykładnia przepisów znajduje
    odzwierciedlenie w orzecznictwie sadów administracyjnych, tytułem przykładu można
    wskazać:
      - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 stycznia 2023 r. sygn.
        akt I Sa/Gl 1083/22 (orzeczenie prawomocne),
      - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 lutego 2023 r. sygn.
        akt I Sa/Po 856/22 (orzeczenie prawomocne),
      - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 lipca 2023 r. sygn. akt
        I Sa/Kr 429/23,

      - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 11 kwietnia 2024 r. sygn.
        akt I Sa/Po 39/24.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo we wniosku i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
    ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).