Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-547/10/ŚS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-06-28
Teza: Ulga rehabilitacyjna na zakup leków
Słowa kluczowe: leki; odliczenia-odliczenie od dochodu; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura - 25 maja 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na zakup leków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na zakup leków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Z uwagi na przeprowadzoną transplantację wątroby, wnioskodawca od 1998r. podlega stałej konsultacji i specjalistycznemu leczeniu zarówno w krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych placówkach i klinikach nefrologii i endokrynologii.

Zgodnie z orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności z 04 kwietnia 2001r. u wnioskodawcy został stwierdzony trwały i znaczny stopień niepełnosprawności. Powyższe orzeczenie zostało wydane wnioskodawcy na stałe. W związku z prowadzonymi konsultacjami medycznymi oraz specjalistycznym, farmakologicznym leczeniem, lekarz specjalista prowadzący praktykę lekarską na terenie Republiki Federalnej Niemiec zalecił podatnikowi stałe przyjmowanie stosownych produktów leczniczych, które podatnik zakupuje na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, uzyskując stosowne potwierdzenia dokumentujące przeprowadzone transakcje zakupu (m.in. paragony).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na zakup leków zalecanych podatnikowi w ramach prowadzonego specjalistycznego leczenia przez lekarza specjalistę pochodzącego z kraju członkowskiego Unii Europejskiej i zakupione przez podatnika na terenie Republiki Federalnej Niemiec, stanowiące różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł, stanowią podstawę do skorzystania przez podatnika z ulgi rehabilitacyjnej przewidzianej w art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z ust. 7a pkt 12 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i dają mu prawo do odliczenia tych wydatków od dochodu przez jego opodatkowaniem?

Na wstępie wnioskodawca powołał treść art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując, iż katalog wydatków na cele rehabilitacyjne i wydatków związanych z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych został określony w art. 26 ust. 7a ww. ustawy.

Wnioskodawca stwierdził, iż za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, ponoszone przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, uważa się między innymi wydatki poniesione na zakup leków w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki stale lub czasowo. Następnie wskazał, że definicja osoby niepełnosprawnej została zawarta w art. 26 ust. 7 d cyt. ustawy. Wynika z niej, iż warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a cyt. ustawy, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną albo orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów. Wnioskodawca zaznaczył, iż według poglądów organów podatkowych - jeden z powyższych dokumentów wnioskodawca powinien posiadać w momencie dokonywania wydatku (zakupu leków), a nie np. w dniu składania zeznania (Urząd Skarbowy w Lesznie, 3.03.2007r., PD-l-415-6/07; Urząd Skarbowy w Nysie, 16.02.2006r., PD/415-50/BJ/05; Urząd Skarbowy Łódź-Widzew, 11.02.2006r., IX-005/28/2/Z/K/05).

Wnioskodawca zaznaczył, że posiada orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, tym samym jest osobą niepełnosprawną uprawnioną do korzystania z ulgi podatkowej, o której mowa w art. 26 ust. 7a ww. ustawy. Wnioskodawca stwierdził, iż w ramach ulgi rehabilitacyjnej nie można odliczać wydatków na zakup wszystkich leków. Możliwość skorzystania z ulgi jest bowiem uzależniona od stwierdzenia przez lekarza specjalistę, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale tub czasowo). Następnie wnioskodawca zauważył, iż z uwagi na brak w przepisach podatkowych definicji "leku", należy odnieść się do regulacji ustawy z dnia 6 września 2001r. Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. 2008r. Nr 45 poz. 271), która za produkty lecznicze uznaje substancje lub mieszaniny substancji, przedstawiane jako posiadające właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne, dopuszczone do obrotu na podstawie stosownego pozwolenia i wpisane do rejestru Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jak również produkty lecznicze, które uzyskały pozwolenie wydane przez Radę Unii Europejskiej lub Komisję Europejską.

Wnioskodawca stwierdził, iż produkty lecznicze zalecane mu przez lekarza specjalistę państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a następnie nabywane na terenie Republiki Federalnej Niemiec, spełniają powyższe warunki. Tym samym, bez wątpienia są lekami, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał również, iż konieczność stosowania poszczególnych produktów leczniczych przez niego została potwierdzona w dokumentacji medycznej lekarza prowadzącego, co może znaleźć również odzwierciedlenie w stosownym zaświadczeniu lekarskim.

Wysokość wydatków na zakup leków ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Dokumentem takim jest faktura VAT lub paragon, w którego treści wskazane jest imię i nazwisko osoby zakupującej leki, co też pozwoli na identyfikację podmiotu transakcji. Wnioskodawca posiada takowe dokumenty księgowe. Kolejnym warunkiem skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej zdaniem wnioskodawcy jest to, aby stosowane leki były zalecane przez „lekarza specjalistę".

Jednakże przepisy podatkowe nie określają definicji, ani przesłanek pozwalających zakwalifikować określoną osobę, jako lekarza specjalistę, dlatego też w ocenie wnioskodawcy należy odwołać się do ustawy z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. 2008r. Nr 136 poz. 857), zgodnie, z którą lekarzem specjalistą jest osoba, która jest obywatelem polskim lub obywatelem innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej i posiada:

*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez polską szkołę wyższą lub
*   dyplom lub inne dokumenty poświadczające formalne kwalifikacje lekarza lub lekarza dentysty, wydane przez inne niż Rzeczpospolita Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej, lub
*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez inne państwo niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dyplom został uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równorzędny zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wnioskodawca stwierdził, iż lekarz specjalista zalecający i przepisujący podatnikowi stosowane produkty lecznicze, niewątpliwie spełnia powyższe przesłanki.

Reasumując powyższe rozważania wnioskodawca stwierdził, iż jest osobą uprawnioną do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej przewidzianej w art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26

ust. 7a pkt 12 cyt. ustawy. Tym samym wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia od dochodu przed jego opodatkowaniem wydatków poniesionych na zakupione leki, w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, gdyż jest on osobą niepełnosprawną stosującą produkty lecznicze zgodnie z zaleceniami właściwego lekarza specjalisty pochodzącego z państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b – 7g tego artykułu.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2.  znaczny stopień niepełnosprawności,
2.  II grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
    2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Zgodnie z art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7c powołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną. Z uwagi na przeprowadzoną transplantację wątroby, wnioskodawca od 1998r. podlega stałej konsultacji i specjalistycznemu leczeniu zarówno w krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych placówkach i klinikach nefrologii i endokrynologii. W związku z prowadzonymi konsultacjami medycznymi oraz specjalistycznym, farmakologicznym leczeniem, lekarz specjalista prowadzący praktykę lekarską na terenie Republiki Federalnej Niemiec zalecił wnioskodawcy stałe przyjmowanie stosownych produktów leczniczych, które podatnik zakupuje na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, uzyskując stosowne potwierdzenia dokumentujące przeprowadzone transakcje zakupu (m.in. paragony).

Możliwość skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy ocenić poprzez pryzmat art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na leki – w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo). W celu analizy zasadności odliczenia dokonanego na podstawie tegoż przepisu należy zdefiniować pojęcie leku oraz pojęcie lekarza specjalisty.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji „leku” - a zatem posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 6 września 2001r. – Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 45, poz. 271 ze zm.). Z definicji tych wynika, że: lekiem aptecznym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydawania bezpośrednio w aptece; lekiem gotowym jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu; lekiem recepturowym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej; produkt leczniczy to substancja lub mieszanina substancji, której przypisuje się właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt, lub podawana człowiekowi lub zwierzęciu w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia czy modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu ludzkiego lub zwierzęcego. Wykaz produktów spełniających cechy „leku” na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej został zamieszczony w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (opublikowanym w Dz. Urz. MZ z 2004r. Nr 3 poz. 25 oraz w Dz. Urz. MZ z 2005r. Nr 5 poz. 17 oraz w Dz. Urz. MZ z 2007r. Nr 4 poz. 12 i w Dz. Urz. MZ z 2009r. Nr 4 poz. 22). Ponadto do obrotu dopuszczone zostają bez konieczności uzyskania pozwolenia produkty lecznicze sprowadzane z zagranicy, jeżeli ich stosowanie jest niezbędne dla ratowania życia lub zdrowia pacjenta, pod warunkiem, że dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu w kraju, z którego jest sprowadzany i posiada aktualne pozwolenie dopuszczenia do obrotu. Podstawą sprowadzenia takiego produktu leczniczego jest jednak zapotrzebowanie szpitala albo lekarza prowadzącego leczenie poza szpitalem, potwierdzone przez konsultanta z danej dziedziny medycyny.

Przepisy prawa podatkowego w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji, przesłanek pozwalających uznać daną osobę za lekarza specjalistę – zatem również pomocniczo należy stosować definicję zawartą w ustawie z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. 2008r. Nr 136 poz. 857), zgodnie z którą lekarzem specjalistą jest osoba, która jest obywatelem polskim lub obywatelem innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej i posiada:

*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez polską szkołę wyższą lub
*   dyplom lub inne dokumenty poświadczające formalne kwalifikacje lekarza lub lekarza dentysty, wydane przez inne niż Rzeczpospolita Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej, lub
*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez inne państwo niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dyplom został uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równorzędny zgodnie z odrębnymi przepisami.

Analizując uprawnienie do odliczenia na podstawie powołanego art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy jednakże podkreślić, iż ww. definicje „leku” i „lekarza specjalisty” przywołano tylko posiłkowo. Ustawodawca nie zawęził bowiem uprawnień do tegoż odliczenia do wydatków poniesionych na nabycie leków zaleconych przez lekarza specjalistę w rozumieniu tylko polskiego ustawodawstwa. To oznacza, że odliczeniu podlegają również wydatki poniesione na zakup lekarstw, także tych dokonanych poza granicami Polski, zaleconych przez lekarza specjalistę definiowanego także przez zagraniczne ustawodawstwo. Takim specjalistą będzie na pewno lekarz, który posiada specjalizację w określonej dziedzinie medycyny, np. onkolog, okulista, dermatolog, itp.

Wobec powyższego, jeżeli wnioskodawca istotnie ponosi wydatki na zakup produktów, które spełniają cechy „leku” czy to w rozumieniu polskiego ustawodawstwa, czy to w rozumieniu ustawodawstwa obowiązującego w Niemczech, zalecone przez lekarza specjalistę, który w rozumieniu ustawodawstwa niemieckiego posiada dyplom lub inne dokumenty pozwalające stwierdzić jego kwalifikacje, który to lekarz stwierdził, że wnioskodawca powinien stosować te leki (stale lub czasowo), to wnioskodawca, jeżeli posiada imienny dowód (fakturę) poniesienia wydatku, ma prawo - zgodnie z treścią art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczyć wydatki poniesione na ten cel w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł.

Wysokość wydatków na zakup leków ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Dokumentem w rozumieniu tego przepisu jest dokument, który zawiera dane personalne osoby niepełnosprawnej ponoszącej wydatek na ten cel. Dokumentem takim jest m.in. faktura VAT. Natomiast dowód dokonania zakupu leku, który nie pozwala zidentyfikować osoby, która jest uprawniona do odliczenia nie jest dokumentem, o którym mowa w powyższym przepisie.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należy uznać – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez wnioskodawcę, postanowień należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.