Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.404.2025.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności
wniesienia przez Gminę aportem do Spółki majątku
powstałego w ramach Inwestycji, brak obowiązku korekty
odliczonego przez Gminę podatku w związku z realizacją
inwestycji.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane
korekta-korekta podatku naliczonego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -
Korekta środki trwałe i nieruchomości
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:
    · opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia przez Gminę
      aportem do Spółki majątku powstałego w ramach Inwestycji,
    · braku obowiązku korekty odliczonego przez Gminę podatku w związku z realizacją
      inwestycji.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 11 czerwca 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej jako: „Gmina” lub “Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 2024 poz. 609 tj. z dnia 2 kwietnia
    2024 r.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do
    zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy
    zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności w zakresie wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1
    pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).
    W okresie od sierpnia 2022 r. do grudnia 2023 r. Gmina zrealizowała inwestycję pn.: „(...)”
    (dalej jako: „Inwestycja”, „Projekt”, „Zadanie”). Inwestycja ta była współfinansowana przez
    (...). Kwota otrzymana z (...) wyniosła (...), natomiast pozostałe środki stanowiły wkład
    własny Gminy. Łączny koszt Inwestycji wyniósł (...) zł.
    Realizacja Zadania przyczyniła się do ochrony naturalnych ekosystemów, ze względu na
    bliskie sąsiedztwo rzeki (...) oraz Parku (...), oraz ograniczyła degradację środowiska
    naturalnego poprzez eliminowanie zanieczyszczeń z przydomowych szamb
    przedostających się do wód i gleby. Wykonanie Inwestycji wpływa także pozytywnie na
    rozwój turystyczny i gospodarczy tego obszaru, poprawiając warunki życia mieszkańców i
    przeciwdziałając marginalizacji ludności zamieszkującej obszary wiejskie, jak również
    stwarzając warunki do rozwoju przedsiębiorczości rolniczej.
    Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach Projektu zostały
    wystawione na Gminę.
    Po zakończeniu Inwestycji infrastruktura kanalizacyjna została przyjęta do użytkowania w
    grudniu 2023 r. Od tego momentu Gmina odpłatnie udostępnia powstałą infrastrukturę
    spółce komunalnej – (...) Sp. z o.o. (dalej jako: „Z.” lub „Spółka”), w której Gmina posiada

    100% udziałów. Spółka Z. jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność w zakresie
    gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej na terenie Gminy, świadcząc usługi dostawy
    wody i odbioru ścieków.
    Odpłatne udostępnianie infrastruktury odbywa się na podstawie zawartej umowy
    dzierżawy. Gmina posiada interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 7 lutego 2025 r. sygn. (...), potwierdzającą, że odpłatne udostępnianie na
    podstawie umowy dzierżawy efektów inwestycji pn.: „(...)” przez Gminę na rzecz Spółki
    stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina ma prawo do
    odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych.
    Obecnie Gmina w porozumieniu ze Spółką zdecydowała, że powstała w ramach Inwestycji
    infrastruktura kanalizacyjna zostanie przekazany w formie aportu do Spółki, w celu
    podniesienia kapitałów Spółki. Wobec powyższego Gmina dokona wniesienia powstałego
    w tym zakresie majątku do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład
    niepieniężny). W efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem infrastruktury
    kanalizacyjnej powstałej w ramach Inwestycji, która będzie służyła Spółce do prowadzenia
    działalności w zakresie kanalizacji sanitarnej.
    Aport, którego dokona Gmina, będzie polegał na dostawie Infrastruktury do Spółki w
    zamian za udziały w jej kapitale zakładowym.
    Transakcja aportu zostanie zrealizowane w okresie krótszym niż 2 lata od momentu
    oddania Infrastruktury kanalizacyjnej do użytkowania.
    Na kapitał zakładowy Spółki zostanie przekazana cała wartość Infrastruktury, tzn. żadna jej
    część nie będzie przekazana na kapitał zapasowy (z zastrzeżeniem, że niewielka część
    wartości aportu zostanie przekazana na kapitał zapasowy – reszta z ilorazu wartości
    przedmiotów aportu i wartości nominalnej udziału w Spółce). Wartość wydawanych
    udziałów będzie odpowiadała wartości rynkowej aportu z dnia podwyższenia kapitału
    zakładowego.
    Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z aportem
    składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i
    obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych
    odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy związanego z
    aportem (a zatem nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W
    szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
    · wartość otrzymanych przez Gminę udziałów w kapitale zakładowym Spółki odpowiadać
      będzie wartości netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład
      infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji wnoszonych przez Gminę w formie
      wkładu niepieniężnego (aportu), natomiast
    · kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury
      VAT wystawionej przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy w
      formie pieniężnej.
    Odpowiednie postanowienia określające wynagrodzenie Gminy zostaną zawarte w
    umowie dotyczącej przeniesienia własności ww. składników majątkowych przez Gminę na
    rzecz Spółki (tzw. umowa aportowa), która zostanie zawarta w wykonaniu uchwały
    podwyższającej kapitał zakładowy Spółki. W ramach aportu na Spółkę zostanie
    przeniesiona jedynie własność infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji - tj. nie
    dojdzie do przeniesienia innych elementów wymienionych w art. 55[1]) Kodeksu
    cywilnego. Rozważana transakcja wniesienia aportu nie obejmie zatem przeniesienia
    żadnych należności Gminy, rachunków bankowych ani środków pieniężnych

    zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również żadnych zobowiązań
    Gminy, nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie
    dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).
    Wartość udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, gdyż
    zostanie ustalona w oparciu o kwoty wynikające z faktur zakupowych wystawionych przez
    podmiot trzeci (wykonawcę), dotyczących wydatków poniesionych w związku z realizacją
    Inwestycji. Przedmiotem aportu będzie wyłącznie infrastruktura kanalizacyjna realizowana
    w ramach Inwestycji, bez gruntu na którym będzie znajdowała się ww. infrastruktura.
    Infrastruktura kanalizacyjna powstała w ramach realizacji Zadania stanowi budowle w
    rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).
    W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:
    a) Czy przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu
      inwestycji pn.: „(...)”?
    Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu inwestycji pn.:
    „(...)” - prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją tej inwestycji zostało
    potwierdzone w interpretacji indywidualnej, która została wydana dla Gminy przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 7 lutego 2025 r. sygn. (...).
    b) W związku z pytaniem postawionym we wniosku jako nr 2 proszę wskazać czy odliczyli
      Państwo podatek VAT od wydatków inwestycyjnych?
    Gmina odliczyła podatek VAT od wydatków inwestycyjnych z tytułu inwestycji pn.: „(...)”.

## Pytanie

1. Czy wniesienie aportem efektów Inwestycji do Spółki będzie stanowiło działalność
      gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
      zwolnienia z opodatkowania VAT?
    2. Czy dokonanie aportu będzie wiązało się z koniecznością skorygowania podatku VAT
      naliczonego po stronie Gminy, w odniesieniu do podatku VAT który został odliczony w
      związku z realizacją inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy wniesienie aportem efektów Inwestycji do Spółki będzie stanowiło
    działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą
    ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    Zdaniem Gminy dokonanie aportu nie będzie wiązało się z koniecznością skorygowania
    podatku VAT naliczonego po stronie Gminy, w odniesieniu do podatku VAT który został
    odliczony w związku z realizacją inwestycji.
    UZASADNIENIE:
    ad 1
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz.U. 2024 poz. 361 tj. z dnia 9 lutego 2024 r.; dalej jako: “ustawa o VAT”) opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
    na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

    Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel
    (...).
    Jak zostało wskazane w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa
    w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (...).
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Z kolei stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych).
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.
    Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
    Jak zostało wskazane w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (Dz.U. 2024 poz. 609 tj. z dnia 2 kwietnia 2024 r.) gmina wykonuje zadania publiczne w
    imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą
    wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz
    innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne
    obejmują sprawy m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię
    elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
    - wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
    rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    - w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
    wartość.
    Aport to transakcja, która ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy - pieniężną jak również w formie np. otrzymania udziałów spółki.
    Wniesienie aportem powstałego w ramach Inwestycji majątku w zamian za udziały oraz
    środki pieniężne należy uznać za odpłatną dostawę towarów. Gmina wnosząc do Spółki
    aport w postaci powstałej Infrastruktury kanalizacyjnej, powstałej w ramach realizacji
    Inwestycji, nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzysta z
    wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Gmina występuje w takim przypadku w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o
    VAT, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy o VAT.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia z VAT. Zakres i zasady zwolnienia z VAT dostawy towarów lub świadczenia
    usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co
    do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.

    Jak zostało wskazane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się
    oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
    użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po
    spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a
    tego przepisu.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków,
    budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem,
    że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    W przypadku, gdy nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość
    skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    VAT.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu
    nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich
    dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, w związku z tym zwolnienie z art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynku, budowli. W
    tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo
    budowlane (Dz.U. 2024 poz. 725 tj. z dnia 21 marca 2024 r.).
    Zgodnie z art. 3 ustawy - Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:
    1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej
    architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie
    z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
    2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
    gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
    fundamenty i dach;
    3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
    obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady,
    tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale
    związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne,
    obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje
    przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów,
    stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
    pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części
    budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych,
    elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty

    pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów
    składających się na całość użytkową;
    3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego
    charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami,
    droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja
    elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi,
    podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable
    zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz
    kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie
    stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
    Po wniesieniu aportu do Spółki, Spółka stanie się właścicielem infrastruktury powstałej w
    ramach Inwestycji, która będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie
    odbioru ścieków. Po uruchomieniu infrastruktury, Gmina oddała ją w użytkowanie (na
    podstawie umowy dzierżawy) do prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej na terenie Gminy.
    W opinii Gminy na możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 10 ustawy o VAT nie będzie miał wpływu w niniejszym stanie faktycznym moment
    dokonania aportu. Jak wskazano w stanie faktycznym aport nastąpi w okresie krótszym
    niż 2 lata od momentu oddania Infrastruktury do użytkowania przez co zastosowanie ww.
    zwolnienia z VAT nie będzie możliwe.
    Z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich
    części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki
    określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich
    części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których
    miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli
    ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
    Z uwagi na fakt, że Gmina oddała przedmiot aportu w dzierżawę Spółce, przysługuje jej
    prawo do odliczenia podatkiem VAT. W związku z tym, z uwagi na fakt, że Gminie
    przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych, Gmina nie będzie
    miała możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
    o VAT.
    Podsumowując, wniesienie aportem efektów Inwestycji do Spółki będzie stanowiło
    działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą
    ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    ad 2
    Wątpliwości Gminy dotyczą również konsekwencji aportu w odniesieniu do podatku VAT
    naliczonego, który został odliczony w związku z realizacją inwestycji, która została oddana
    w dzierżawę Spółce.
    Należy zwrócić uwagę na art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku
    towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane
    przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
    jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych
    nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł,
    korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku
    nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w
    którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w
    zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
    użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
    wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
    których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się

    odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały
    oddane do użytkowania.
    Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku gdy w okresie korekty, o której
    mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary
    te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal
    wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika,
    aż do końca okresu korekty.
    Art. 91 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy towary lub usługi, o których
    mowa w ust. 4, zostaną:
    1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego
      towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
    2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty
      przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie
      z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszej sprawie aport infrastruktury nie korzysta ze
    zwolnienia z VAT, a zostanie opodatkowany właściwą stawką podatku VAT. W związku z
    tym, nie dojdzie do zmiany przeznaczenia przedmiotowej infrastruktury. Dalsze
    wykorzystanie infrastruktury nadal będzie związane z czynnościami opodatkowanymi -
    aport podlegający opodatkowaniu VAT. W związku z tym, nie zaistnieją przesłanki, które
    powodowałyby konieczność skorygowania odliczonego podatku VAT od wydatków
    inwestycyjnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,
    np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu
    niepieniężnego, czyli aportu.
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której

    dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian
    za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W
    związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego
    wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę
    towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą
    towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może
    przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w
    pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z
    którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności
    od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl
    art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego
    świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w
    szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym
    w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.
    W konsekwencji, wniesienie aportem majątku, w zamian za udziały należy uznać za
    odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.
    Przy czym nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art.
    7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych).
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków
    podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na

    względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują
    jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15
    ust. 6 ustawy.
    Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od
    towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku
    cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport
    do spółki z o.o. powstałej infrastruktury ma charakter cywilnoprawny.
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności wniesienia aportem ww.
    infrastruktury kanalizacyjnej powstałej w ramach Inwestycji pn.: „(...)” do Spółki, Gmina nie
    będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z
    wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1
    ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.
    5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres
      krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:
      Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu
      nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
      budynków, budowli lub ich części, po ich:
        a) wybudowaniu lub
        b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
          podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma
    więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich
    części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w
    przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej

    działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z
    budynku/budowli.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
        a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy
          prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
        b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
          których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
          początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze
    zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do
    wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do
    zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
    kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć
    bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega
    ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza
    wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do
    zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w
    sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści
    przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
    usług.
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz.
    418 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
      obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty,
      estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno

      stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe,
      budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
      stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków,
      składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i
      podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe,
      cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów,
      pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych
      urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt
      budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
      droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
      rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona
      bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja
      kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane
      w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już
      istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego
      części ani urządzenia budowlanego.
    Według art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniu budowlanym - należy przez to rozumieć
      urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość
      użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia
      instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także
      przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od sierpnia 2022 r. do grudnia 2023 r.
    realizowali Państwo inwestycję pn.: „(...)”. Łączny koszt Inwestycji wyniósł (...). Po
    zakończeniu Inwestycji infrastruktura kanalizacyjna została przyjęta do użytkowania w
    grudniu 2023 r. Od tego momentu udostępniają Państwo odpłatnie powstałą
    infrastrukturę spółce komunalnej – (...) Sp. z o.o., w której posiadają Państwo 100%
    udziałów. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność w zakresie
    gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej na terenie Gminy, świadcząc usługi dostawy
    wody i odbioru ścieków.
    Odpłatne udostępnianie infrastruktury odbywa się na podstawie zawartej umowy
    dzierżawy. Przedmiotem aportu będzie wyłącznie infrastruktura kanalizacyjna realizowana
    w ramach Inwestycji, bez gruntu na którym się znajduje. Infrastruktura kanalizacyjna
    powstała w ramach realizacji Zadania stanowi budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt
    3 ww. ustawy Prawo budowlane. Planują Państwo przekazać powstałą w ramach
    Inwestycji infrastrukturę kanalizacyjną w formie aportu do Spółki. W efekcie tej czynności
    Spółka stanie się właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej powstałej w ramach Inwestycji,
    która będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie kanalizacji sanitarnej.
    Transakcja aportu zostanie zrealizowane w okresie krótszym niż 2 lata od momentu
    oddania Infrastruktury kanalizacyjnej do użytkowania.
    Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy
    prowadzi do wniosku, że planowana czynność wniesienia do Spółki w drodze aportu
    infrastruktury kanalizacyjnej powstałej w wyniku realizacji ww. Inwestycji zostanie
    dokonana – jak wskazano we wniosku – w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
    zasiedlenia.
    Wobec powyższego, wniesienie aportem ww. infrastruktury kanalizacyjnej do Spółki, nie
    jest zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy od podatku od towarów i usług.

    Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem do
    Spółki ww. infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analizie podlega
    możliwość zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Wskazali Państwo, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z
    tytułu inwestycji pn.: „(...)” i dokonali Państwo odliczenia podatku VAT od wydatków
    inwestycyjnych z tytułu ww. inwestycji.
    W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w
    rozpatrywanej sprawie nie są spełnione, gdyż przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji. Zatem w przedmiotowej
    sprawie dla dostawy (aportu) ww. infrastruktury kanalizacyjnej nie znajdzie zastosowania
    zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    W tej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt
    2 ustawy, gdyż Infrastruktura do momentu dokonania aportu nie będzie przez Państwa
    wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT oraz
    przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    wybudowaniem Infrastruktury.
    Zatem, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w
    odniesieniu do czynności wniesienia aportem infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy należy stwierdzić, że ww. czynność wniesienia aportem
    infrastruktury podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku, jako
    odpłatna dostawa towarów.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także obowiązku korekty odliczonego przez Gminę podatku
    w związku z realizacją inwestycji, zatem należy przeanalizować przepisy art. 91 ustawy.
    Art. 91 ust. 1 ustawy:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art.
      90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90
      ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i
      12, dla zakończonego roku podatkowego.
    Art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania

      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Art. 91 ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane
      zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na
      potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca
      okresu korekty.
    Art. 91 ust. 5 ustawy:
      W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo
      w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w
      deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w
      przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za
      okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek
      podatkowy.
    Art. 91 ust. 6 ustawy:
      W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
      tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
      korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane
      wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi
      opodatkowaniu.
    Art. 91 ust. 7 ustawy:
      Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
      nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Art. 91 ust. 7a ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się
      na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
      dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
      następuje w okresie korekty.
    Z przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich
    towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne

    podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli
    zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto,
    z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do
    odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług.
    Przepisy art. 91 ustawy, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego
    dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego
    przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie
    procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje
    zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym
    związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma
    zazwyczaj charakter planowany. Związek z danym rodzajem czynności może się jednak
    zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.
    Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników
    majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku
    zaliczanych do środków trwałych ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i
    równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla
    pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie
    odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o
    charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też
    czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej
    perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany
    przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do
    obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
    wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również
    w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest
    obowiązany dokonać korekty podatku.
    Po zakończeniu Inwestycji infrastruktura kanalizacyjna została przyjęta do użytkowania w
    grudniu 2023 r. i od tego momentu odpłatnie udostępniają Państwo powstałą
    infrastrukturę spółce komunalnej. Powstałą Infrastrukturę wykorzystują Państwo od
    początku do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Obecnie planują
    Państwo wnieść ww. Infrastrukturę do Spółki (w drodze aportu w zamian za udziały). Jeśli
    transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez
    cały pozostały do końca korekty okres towar ten służy w całości transakcjom dającym
    prawo do odliczenia – art. 91 ust. 6 pkt 1 ustawy.
    Zatem w tym przypadku nie dojdzie do zmiany prawa do odliczenia, które następuje w
    związku ze zmianą przeznaczenia danego dobra, tym samym brak jest przesłanek, które
    powodowałyby konieczność skorygowania odliczonego przez Państwa podatku VAT od
    wydatków inwestycyjnych.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą

    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku.
    W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.