Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.474.2022.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-26
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości - nabycie prawa do nieruchomości na podstawie ponownego przeniesienia własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w wyniku odwołania darowizny.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; majątek-podział majątku; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rozwód; umowa-umowa darowizny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty z tytułu zbycia nieruchomości.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6d

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lipca 2022 r. (wpływ 15 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

14 stycznia 2008 r. nabył Pan mieszkanie od firmy „…” sp. z o.o., położone w …, jako wspólność ustawową majątkową małżeńską wraz z Pana żoną … (akt notarialny …). Pana wkład własny zakupu mieszkania wynosił 139 000 zł brutto. 12 maja 2011 r. Sąd Okręgowy … orzekł rozwód z winy … i dokonał podziału majątku. W wyniku podziału otrzymał Pan ww. nieruchomość, tj. mieszkanie. 30 czerwca 2012 r. zawarł Pan cywilny związek małżeński z …, a po ośmiu latach związek kościelny. Po ślubie kościelnym, przekazał Pan jako żonie … darowizną będące w Pana posiadaniu mieszkanie ….. Niedługo po tym fakcie …. złożyła wniosek o rozwód. Mediacje pozwoliły na zawarcie porozumienia pomiędzy stronami, które m.in. zawierało Pana oświadczenie o cofnięciu darowizny. Sąd Okręgowy … orzekł rozwód. Wtedy … dokonała zwrotu mieszkania …. Ponieważ okres pandemii sprowadził trudności dla funkcjonowania firm, także Pana działalności handlowej – sprzedaży …., obroty spadły ponad 80%, znalazł się Pan w trudnej sytuacji, przez którą został Pan zmuszony do sprzedaży za sumę 375 000 zł mieszkania, co stało się 6 sierpnia 2021 r. (akt notarialny …). Pieniądze te przeznaczone zostały na częściową spłatę bieżących i zaległych kredytów – trafiły do banków i do firm za dostawy towarów oraz pokryły bieżące potrzeby, jak koszty prowadzonej działalności.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że forma prawna mieszkania … to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość.

Pomiędzy Panem a Pana byłą żoną … nie było ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej.

Dnia 29 maja 2012 r. … i ….ustanowili przed notariuszem (akt notarialny …) rozdzielność małżeńską majątkową polegającą na tym, że każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak i nabyty później, zarządza i rozporządza swoim majątkiem samodzielnie.

Darowizna mieszkania dla … nastąpiła dnia 31 lipca 2020 r. Ww. czynność dokonano aktem notarialnym …. Mieszkanie przekazał Pan ww. darowizną do majątku odrębnego żony ….. Pana żona (Pani …) nabyła od Pana ww. mieszkanie do Jej majątku odrębnego (osobistego).

Dnia 28 maja 2021 r. (…) aktem notarialnym … dokonała darowizny mieszkania … na Pan rzecz. Zwrot ww. mieszkania nastąpił przy udziale mediatora sądowego.

Złożył Pan oświadczenie o odwołaniu darowizny do … dnia 28 stycznia 2021 r. z powodu rażąco nagannego zachowania wobec Pana i rażącej niewdzięczności względem Pana osoby (pismo za potwierdzeniem odbioru - przesyłka polecona przez \`(...)\`..

Przeniesienie własności na Pana nastąpiło jak wyżej wskazano dnia 28 maja 2021 r. aktem notarialnym.

Stał się Pan właścicielem mieszkania i został ujawniony jako właściciel w Księdze Wieczystej.

Sąd Okręgowy … orzekł rozwód w dniu 26 lipca 2021 r., a uprawomocnienie nastąpiło zgodnie z przepisami prawa. Nie było odwołań od postanowienia.

Nie było podziału majątku, bo była według aktu notarialnego (…) rozdzielność małżeńska majątkowa. Mieszkanie położone …, nie było przedmiotem podziału.

**Pytania**

### 1\. Czy w tej sytuacji musi się Pan rozliczać ze sprzedaży mieszkania \`(...)\` nabytego przez Pana 14 stycznia 2008 r., w którym mieszkał Pan od nabycia do 6 sierpnia 2021 r. (sprzedaży)? (sformułowane we wniosku)

### 2\. Czy musi się Pan rozliczać w ramach podatku od sprzedaży mieszkania \`(...)\`, jeśli zakupił je Pan w dniu 14 lutego 2008 r. w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, w wyniku rozwodu w dniu 11 maja 2011 r. Sąd Okręgowy orzekł rozwód i dokonał podziału majątku w ten sposób, że pozostał Pan w całości właścicielem tej nieruchomości. W dniu 30 czerwca 2011 r. zawarł Pan związek małżeński powtórnie, a w 2020 r. przekazał Pan w formie darowizny ww. mieszkanie drugiej żonie. Jednak w krótkim czasie Pana żona złożyła wniosek do sądu o rozwód, a Pan złożyłem wniosek o cofnięcie darowizny z uwagi na rażącą niewdzięczność. Nastąpiło cofnięcie darowizny i został orzeczony rozwód. Z uwagi na fakt pandemii, ratując przedsiębiorstwo sprzedał Pan ww. mieszkanie. Jeśli musi się Pan rozliczyć z podatku, to czy w związku z tym może Pan odliczyć koszty nabycia w kwocie 139 000 zł? (sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

**Pana stanowisko w sprawie:**

Uważa Pan, że nie powinien podlegać na gruncie prawa podatkowego podatkowi od sprzedaży mieszkania, gdyż był Pan jego właścicielem od 2008 r., a przekazane darowizną mieszkanie dla drugiej żony odzyskał Pan w drodze cofnięcia darowizny. Nadmienił Pan, że przez cały czas/okres od 2008 r. do momentu jego sprzedaży mieszkał Pan w tym mieszkaniu.

Stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oparł Pan na art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy,

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Przepis art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360), stanowi, że:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Umowa darowizny ma charakter czynności nieodpłatnej. Istotą darowizny jako czynności nieodpłatnej jest więc brak po drugiej stronie umowy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

W świetle natomiast art. 898 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

darczyńca może odwołać darowiznę, nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Stosownie do treści art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny,

zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu.

W świetle powyższych faktów, w rozpatrywanym przypadku dla ustalenia pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasadnicze znaczenie ma ocena prawnych skutków odwołania darowizny i przeniesienia własności nieruchomości na Pana, tzn. ustalenie czy ww. odwołanie darowizny wywołuje skutki:

\- wstecz (ex tunc) – tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym, tak jakby umowa darowizny w ogóle nie została zawarta,

\- tylko na przyszłość (ex nunc) – tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się uprzednio wyzbył.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możność pozbawienia obdarowanego korzyści i odzyskania jej z powrotem przez darczyńcę. Bez odwołania ani jedno, ani drugie nie może nastąpić, ale z drugiej strony samo odwołanie jako jednostronne oświadczenie woli – pochodzące od osoby, która przeniosła własność darowanej nieruchomości i nie jest jej właścicielem – nie przenosi prawa własności na darczyńcę. Nie ma bowiem przepisu, który by z określoną wyżej czynnością jednostronną łączył wprost skutek rzeczowy, choćby nawet odwołania dokonano w formie aktu notarialnego.

Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się, od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie, bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu. Przyjęta w art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie odwołaniu skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca.

Gdyby odwołanie miało pociągnąć za sobą również wspomniany skutek rzeczowy, to odesłanie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu byłoby niezrozumiałe, zwłaszcza że w art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny mówi się wyraźnie o zwrocie „przedmiotu” darowizny, a nie tylko o korzyściach uzyskanych z tego przedmiotu.

Zatem, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego, tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może również zostać zastąpione – na podstawie art. 64 ustawy Kodeks cywilny – przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, że odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Mając na uwadze, że celem, do którego zmierza odwołanie wykonanej już darowizny z powodu rażącej niewdzięczności, jest pozbawienie obdarowanego własności darowanej nieruchomości i odzyskanie jej przez darczyńcę oraz fakt, że koniecznym jest przeniesienie własności nieruchomości na darczyńcę w sposób przewidziany prawem, w dacie przeniesienia własności następuje nowe nabycie.

W związku z tym, w sytuacji przedstawionej we wniosku ponowne przeniesienie własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego) na Pana w dniu 28 maja 2021 r. w wyniku odwołania darowizny, stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być zatem liczony od końca 2021 r.

W konsekwencji, nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w dniu 6 sierpnia 2021 r. stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy,

podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy,

w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym. Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy,

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z treści przytoczonego przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zaliczyć można jedynie wydatki, które podatnik poniósł na nabycie (wytworzenie) nieruchomości, bądź też ewentualnie nakłady, które poniósł w trakcie posiadania nieruchomości, a które zwiększą jej wartość.

Definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Zatem, określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży nieruchomości, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą obecnie przedmiotem sprzedaży.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu każdy wydatek wymaga zatem nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale też z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Nie wystarczy bowiem samo subiektywne przekonanie podatnika o wpływie poniesionego przez niego wydatku na osiągniecie przychodu. Wydatek musi zostać poniesiony celowo i być zasadny z punktu widzenia nabycia nieruchomości lub stanowić nakład zwiększający jej wartość.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy,

za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy,

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c albo ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do powyższego należy stwierdzić, że ustawodawca uzależnił sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości. Gdy nabycie nastąpiło odpłatnie zastosowanie znajdzie art. 2 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, koszty uzyskania przychodu należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie stał się Pan właścicielem nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w sposób nieodpłatny. W związku z nabyciem prawa do nieruchomości na podstawie ponownego przeniesienia własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego) na Pana w wyniku odwołania darowizny, nie poniósł Pan żadnych kosztów.

W stosunku do przychodu uzyskanego przez Pana ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, który reguluje zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób.

Wydatki poniesione przez Pana w 2008 r. w kwocie 139 000 zł dotyczą zupełnie innej czynności niż odwołanie darowizny i ponowne przeniesienie na Pana (nabycie) własności nieruchomości w dniu 28 maja 2021 r. – mianowicie zakupu w dniu 14 stycznia 2008 r. nieruchomości (lokalu mieszkalnego) do wspólności majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu notarialnego … – i nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2021 r. ani jako koszty odpłatnego zbycia, ani jako koszty uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dokonane przez Pana w 2021 r. odwołanie darowizny i w konsekwencji zwrotne przeniesienie własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego) skutkowało tym, że ponownie stał się Pan właścicielem przedmiotowej nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Właścicielem przedmiotowej nieruchomości od dnia zawarcia darowizny do dnia jej zwrotu był nie Pan, a obdarowana – Pana żona (Pani …). Powyższa okoliczność oznacza, że dopiero od dnia, w którym nastąpił zwrot darowizny, ponownie stał się Pan właścicielem nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Dlatego, za datę nabycia ww. nieruchomości przez Pana należy uznać dzień, w którym nastąpiło zwrotne przeniesienie własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Skoro zatem, sprzedał Pan opisaną we wniosku nieruchomość w dniu 6 sierpnia 2021 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło zwrotne przeniesienie własności, to sprzedaż ta podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą obliczenia zryczałtowanego 19% podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, wydatki poniesione przez Pana w 2008 r. w kwocie 139 000 zł nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2021 r. ani jako koszty odpłatnego zbycia, ani jako koszty uzyskania przychodu, gdyż ww. wydatki nie dotyczą ponownego nabycia nieruchomości.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).