Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.61.2021.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-19
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu aportu działki do spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: aport; dom-dom letniskowy; nieruchomości; umowa-umowa użyczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z 15 marca 2021 r. (data wpływu 16 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportem działki nr (…) do Spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem działki nr (…) do Spółki cywilnej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 16 marca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 26.11.2018 r. nabył na podstawie umowy darowizny nieruchomość dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…), składającą się z działki nr „A” o powierzchni 0,3357 ha, zabudowaną domem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym.

Wnioskodawca od dnia 01.02.2020 r. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Spółka cywilna (…) (zwana dalej Spółką) powstała i rozpoczęła działalność w dniu 01.02.2020 r.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w dniu 28.07.2020 r. uzyskał decyzję nr (…), w której zatwierdzono projekt budowlany i udzielono mu pozwolenia na budowę 6 budynków usługowych na cele turystyczne (domków letniskowych) na powyższej nieruchomości.

Pozwolenie na budowę zostanie przeniesione na Spółkę, ponieważ to Spółka realizuje inwestycję i ponosi wszystkie koszty budowy. Zostały już podjęte czynności mające na celu przeniesienie pozwolenia na budowę.

Wnioskodawca w dniu 1.09.2020 r. zawarł ze Spółką umowę użyczenia, na podstawie której użyczył bezpłatnie Spółce część wyżej opisanej nieruchomości z przeznaczeniem na przeprowadzenie inwestycji polegającej na wybudowaniu domków letniskowych pod wynajem. A następnie na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu wybudowanych domków turystom.

Spółka na użyczonej części nieruchomości prowadzi powyższą inwestycje, którą planuje zakończyć wiosną 2021 r.

Wnioskodawca w 2020 r. dokonał podziału wyżej opisanej nieruchomość dzieląc ją na dwie części. W wyniku podziału zostały wydzielone dwie działki. Działka nr „B” o pow. 0,1495 ha zabudowana domem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym oraz działka nr „C” o pow. 0,1862 ha niezabudowana, na której Spółka prowadzi inwestycję polegającą na budowie domków letniskowych.

Decyzją z dnia 16.12.2020 r. Wójt gminy (…) zatwierdził podział nieruchomości.

Wnioskodawca ma zamiar działkę nr „C”, na której Spółka prowadzi inwestycję wnieść aportem do przedmiotowej Spółki.

W piśmie z 15 marca 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.
2.  Działka, którą Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki cywilnej, nie była używana w żaden sposób. Kilka razy w roku koszona na niej była trwa, aby działka nie zarastała chwastami.
3.  Działka, którą Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej nie była wykorzystywana przez niego w działalności gospodarczej.
4.  Działka, którą Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej nie była wykorzystywana przez niego na cele działalności rolniczej.
5.  Z ww. działki Wnioskodawca nie dokonywał żadnych zbiorów i dostaw (sprzedaży) produktów rolnych. Z przedmiotowej działki Wnioskodawca nie uzyskiwał żadnych produktów rolnych, które przeznaczyłby na własne potrzeby. Na działce była koszona tylko trwa, aby nie zarosła chwastami.
6.  Działka, którą Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej nie była udostępniana przez niego na podstawie umów cywilnoprawnych.
7.  W stosunku do działki, którą Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej, Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów.
8.  Przed wniesieniem aportem działki nr „C” do Spółki cywilnej nie nastąpi pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką cywilną rozliczenie nakładów poniesionych na inwestycję przez Spółkę cywilną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę aportem do Spółki cywilnej działki nr „C” będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie działki nr „C” aportem do Spółki cywilnej nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług ponieważ Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności dotyczących nieruchomości, dokonał tylko jej podziału z zamiarem późniejszego wniesienia jej części w postaci działki nr „C” do Spółki cywilnej.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma znaczenia również uzyskanie przez niego pozwolenie na budowę i prowadzona na działce nr „C” inwestycja, ponieważ jest to inwestycja prowadzona przez Spółkę cywilną a nie przez Wnioskodawcę. Pozwolenie na budowę zostanie ponadto przeniesione na Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno nieruchomość niezabudowana, jak i nieruchomość zabudowana spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) do spółki prawa cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania, aportu lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem istotne jest, czy zbywający w celu dokonania zbycia gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 26.11.2018 r. nabył na podstawie umowy darowizny nieruchomość, składającą się z działki nr „A” o powierzchni 0,3357 ha, zabudowaną domem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym.

Wnioskodawca od dnia 01.02.2020 r. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Spółka cywilna (…). (zwana dalej Spółką) powstała i rozpoczęła działalność w dniu 01.02. 2020 r. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w dniu 28.07.2020 r. uzyskał decyzję nr (…), w której zatwierdzono projekt budowlany i udzielono mu pozwolenia na budowę 6 budynków usługowych na cele turystyczne (domków letniskowych) na powyższej nieruchomości.

Pozwolenie na budowę zostanie przeniesione na Spółkę, ponieważ to Spółka realizuje inwestycję i ponosi wszystkie koszty budowy. Zostały już podjęte czynności mające na celu przeniesienie pozwolenia na budowę.

Wnioskodawca w dniu 1.09.2020 r. zawarł ze Spółką umowę użyczenia, na podstawie której użyczył bezpłatnie Spółce część wyżej opisanej nieruchomości z przeznaczeniem na przeprowadzenie inwestycji polegającej na wybudowaniu domków letniskowych pod wynajem. A następnie na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu wybudowanych domków turystom.

Spółka na użyczonej części nieruchomości prowadzi powyższą inwestycje, którą planuje zakończyć wiosną 2021 r.

Wnioskodawca w 2020 r. dokonał podziału wyżej opisanej nieruchomość dzieląc ją na dwie części. W wyniku podziału zostały wydzielone dwie działki. Działka nr „B” o pow. 0,1495 ha zabudowana domem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym oraz działka nr „C” o pow. 0,1862 ha niezabudowana, na której Spółka prowadzi inwestycję polegającą na budowie domków letniskowych.

Decyzją z dnia 16.12.2020 r. Wójt gminy Przeciszów zatwierdził podział nieruchomości.

Wnioskodawca ma zamiar działkę nr „C”, na której Spółka prowadzi inwestycję wnieść aportem do przedmiotowej Spółki.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa działka nie była używana w żaden sposób oraz, że nie wykorzystywał jej w działalności gospodarczej ani rolniczej. Z działki nie dokonywał żadnych zbiorów i dostaw (sprzedaży) produktów rolnych oraz nie uzyskiwał żadnych produktów rolnych, które przeznaczyłby na własne potrzeby.

Działka, którą Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej nie była udostępniana na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca w stosunku do działki, którą planuje wnieść aportem do Spółki cywilnej nie ponosił żadnych nakładów.

Przed wniesieniem aportem działki nr „C” do Spółki cywilnej nie nastąpi pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką cywilną (…) rozliczenie nakładów poniesionych na inwestycję przez Spółkę cywilną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia przez Wnioskodawcę aportem do Spółki cywilnej działki nr „B”.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji aportu działki nr „C” za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do tejże nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 1.09.2020 r. zawarł ze Spółką umowę użyczenia, na podstawie której, użyczył bezpłatnie Spółce część wyżej opisanej nieruchomości (tj. po dokonanym później podziale działkę nr „C”) z przeznaczeniem na przeprowadzenie inwestycji polegającej na wybudowaniu domków letniskowych pod wynajem. A następnie na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu wybudowanych domków turystom.

Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z art. 712 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu.

Stosownie do § 2 ww. przepisu, bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Zgodnie z art. 713 Kodeksu cywilnego, biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Analiza opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu planowanego aportu nieruchomości (tj. działki nr „C” wydzielonej z działki nr „A”). Przesłanki prowadzące do tej konkluzji są następujące.

Wnioskodawca wykorzystywał ww. działkę w sposób, któremu nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych. Nieruchomość nie zaspokajała potrzeb osobistych Wnioskodawcy, gdyż nieodpłatnie użyczył On przedmiotową działkę Spółce cywilnej, której jest wspólnikiem. Tym samym również czerpiąc korzyści finansowe z działalności Spółki, do której to działalności wykorzystywana jest przedmiotowa działka. W związku z powyższym należy stwierdzić, że powyższa działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie w celach prywatnych (osobistych) w całym okresie ich posiadania.

Użyczenie przez Wnioskodawcę przedmiotowej działki Spółce cywilnej, w której sam jest wspólnikiem, choć nieodpłatne, stanowi w swej istocie – na tle okoliczności sprawy – świadome podejmowanie działań przez Wnioskodawcę mające na celu wykorzystywanie przedmiotowej działki w celach gospodarczych.

Zatem wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawcy koncepcja wykorzystania przedmiotowej działki poprzez użyczenie jej Spółce cywilnej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, (z której to Wnioskodawca czerpie korzyści finansowe ze względu na bycie wspólnikiem Spółki) dowodzi, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że aport działki do tejże Spółki nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że podjęte przez Wnioskodawcę działania w całym okresie posiadania nieruchomości mającej być przedmiotem aportu, nie miały na celu wykorzystywania tej nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy (np. budowa domu), tylko wykorzystanie jej do celów gospodarczych – zarobkowych. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym.

Zauważyć również należy, że Wnioskodawca w dniu 28.07.2020 r. uzyskał decyzję nr (…), w której zatwierdzono projekt budowlany i udzielono mu pozwolenia na budowę 6 budynków usługowych na cele turystyczne (domków letniskowych) na przedmiotowej nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości (działki nr „A”), z której wydzielono działkę nr „C” o pow. 0,1862 ha niezabudowaną, na której Spółka cywilna (w której Wnioskodawca jest wspólnikiem) prowadzi inwestycję polegającą na budowie domków letniskowych.

Zatem nie cele osobiste – w przypadku Wnioskodawcy brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Wnioskodawcy, wobec czego czynność aportu ww. nieruchomości (działki nr „C”) nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Planowany aport nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A skoro zbycie będzie wykraczało poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiło działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika tego podatku, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, wniesienie aportem przedmiotowej działki do Spółki cywilnej będzie stanowiło – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – odpłatną dostawę towarów. Dokonując tych czynności Wnioskodawca będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, aport wskazanej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem do Spółki cywilnej działki nr „C”, na której Spółka cywilna prowadzi inwestycję polegającą na budowie domków letniskowych, należy w pierwszej kolejności wskazać, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Spółka cywilna na ww. działce prowadzi inwestycję, tj. budowa domków letniskowych na wynajem, w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Przed dokonaniem dostawy nieruchomości w drodze aportu, nie nastąpi pomiędzy Spółką cywilną a Wnioskodawcą rozliczenie nakładów poniesionych na realizowaną inwestycję.

Zatem, skoro przed dokonaniem aportu nieruchomości do Spółki cywilnej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką nie dojdzie do rozliczenia poniesionych nakładów na realizowaną inwestycję, to tym samym Wnioskodawca nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie realizowanej inwestycji.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc nawet jeśli doszło do przeniesienia własności np. budowli jako części składowej nieruchomości, nie zaistniała jednocześnie dostawa tego towaru na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, z późn. zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy i Dyrektywy 2006/112/WE Rady, które zostały opracowane między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak, podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel, nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługuje Spółce cywilnej od czasu powstania towaru, jakimi jest realizowana inwestycja (budowa domków letniskowych) na nieruchomości gruntowej mającej być przedmiotem aportu. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro przed dokonaniem aportu nieruchomości (działki nr „C”) pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką cywilną nie dojdzie do rozliczenia poniesionych nakładów na prowadzoną inwestycję polegającą na budowie domków letniskowych na przedmiotowej nieruchomości, to przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1874/16, w którym Sąd wskazał, że „W kontekście powyższego słusznie organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji odnosząc się do możliwości skorzystania przez skarżącego przy dokonaniu dostawy opisanych we wniosku o interpretację nieruchomości, ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, stwierdzili, że w realiach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji nie będzie miał zastosowania ten przepis. Przedmiotem owej dostawy nie są bowiem budynki i budowle infrastruktury kolejowej, lecz wyłącznie grunt. Prawdą jest, że w sensie cywilistycznym przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu. Tym niemniej analizując sporną dostawę z punktu widzenia ustawy o VAT aport budynków i budowli infrastruktury kolejowej nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, albowiem spółka «wytworzyła» towar, jakim są budynki i budowle infrastruktury kolejowej i uczyniła to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena transakcji została skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości tych budynków i budowli, nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy będą te budynki i budowle. Prawo to (do czasu rozliczenia nakładów) jest po stronie podmiotu, który wybudował obiekty trwale z gruntem związane. W związku z tym, w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy gruntu strona nie będzie dokonywać rozliczenia i zwrotu poniesionych przez spółkę nakładów na budowę, to przedmiotem dostawy przez skarżącego w podatku od towarów i usług będzie jedynie grunt”.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W analizowanej sprawie na działce nr „C” realizowana jest przez Spółkę cywilną inwestycja polegająca na wybudowaniu domków letniskowych. Tym samym, nieruchomość ta stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, aport tej nieruchomości gruntowej do Spółki cywilnej nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy dostawie nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył na podstawie umowy darowizny nieruchomość, z której została wydzielona działka nr „C” mająca być przedmiotem aportu.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości, nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało. W konsekwencji, nie można uznać, że skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że udostępnił część ww. nieruchomości (tj. po dokonanym później podziale działkę nr „C”) Spółce cywilnej na podstawie umowy użyczenia, a tym samym nie wykorzystywał tej nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, aport działki nr „C” przez Wnioskodawcę do Spółki cywilnej, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione warunki, o którym mowa w tym przepisie.

Podsumowując, w odniesieniu do aportu działki nr „C” do Spółki cywilnej na której realizowana jest inwestycja (budowa domków letniskowych) przez Spółkę cywilną, Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Aport przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej wraz z realizowaną przez Spółkę cywilną inwestycją, nie będzie spełniać definicji dostawy towarów – w stosunku do realizowanej inwestycji – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Wnioskodawca nie przeniesie prawa do rozporządzania inwestycją jak właściciel. Prawo to – do czasu rozliczenia nakładów – jest po stronie podmiotu (tj. Spółki cywilnej), który realizuje inwestycję (budowa domków letniskowych) trwale z gruntem związaną. Podkreślić w tym miejscu należy, że Wnioskodawca – osoba fizyczna oraz Spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, stanowią dwa odrębne, samoistne i niezleżane podmioty gospodarcze w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie czynność aportu (dostawy) przez Wnioskodawcę do Spółki cywilnej działki nr „C”, na której realizowana jest inwestycja będzie obejmować jedynie grunt. Przedmiotowa transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem okoliczności sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.