Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-831/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-21
Teza: automatyczne i przymusowe umorzenie udziałów bez wynagrodzenia
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; kapitał-kapitały pieniężne; spółki-spółka kapitałowa; udział; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 21 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca otrzyma od matki tytułem umowy darowizny udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wartość udziałów zostanie wskazana w umowie darowizny w wysokości ich wartości rynkowej na dzień dokonania darowizny. W przyszłości otrzymane przez wnioskodawcę udziały mogą podlegać umorzeniu. Umorzenie to może nastąpić:

*   bez zgody wnioskodawcy w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, tj. w trybie przewidzianym w art. 199 § 1 oraz § 4 i 5 Kodeksu spółek handlowych, w związku z czym wnioskodawca otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie, lub
*   bez zgody wnioskodawcy w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, bez wynagrodzenia zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h.,
*   w drodze umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h.

Możliwe jest również zastosowanie kilku trybów umorzenia w odniesieniu do różnych udziałów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy przymusowe lub automatyczne umorzenie udziałów otrzymanych przez wnioskodawcę w drodze darowizny nastąpi bez wynagrodzenia, powstanie po stronie wnioskodawcy dochód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku gdy przymusowe lub automatyczne umorzenie udziałów otrzymanych przez wnioskodawcę w drodze darowizny nastąpi bez wynagrodzenia po stronie wnioskodawcy nie powstanie dochód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wskazać należy, że przedmiotowy przepis znajduje zastosowanie jedynie do dochodów (przychodów) faktycznie uzyskanych. Mając na względzie, że planowane umorzenie udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia, a zatem będzie miało charakter nieodpłatny, w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym, po stronie wnioskodawcy nie powstanie faktyczny dochód z umorzenia udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia. Ocena stanowiska w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego za wynagrodzeniem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny oraz w zakresie skutków podatkowych umorzenia dobrowolnego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 Kodeksu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 Kodeksu).

Z powyższego wynika, że instytucja umorzenia udziałów nie jest instytucją jednolitą a w aktualnym stanie prawnym istnieją trzy sposoby umorzenia udziałów. Umorzenie warunkowe jest zaś sposobem szczególnym. Dochodzi do niego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, zarówno pewnego jak i niepewnego. W takim przypadku odbywa się ono bez podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przy czym umowa spółki musi określać przesłanki i tryb umorzenia. Brak takiej regulacji prowadzi do nieważności umorzenia. Umorzenie warunkowe określone jest mianem umorzenia automatycznego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, ale może przybrać też charakter umorzenia sankcyjnego, jeśli umowa spółki przewiduje sytuacje wywołujące negatywne skutki dla wspólnika jako rodzaj sankcji.

Rekapitulując powyższe zauważyć należy, że zarówno umorzenie przymusowe jak i umorzenie automatyczne odbywają się bez zgody wspólnika, którego dotyczą, dlatego umorzenie automatyczne należy traktować jako podtyp umorzenia przymusowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Istotne jest, że regulacją tego przepisu objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Niemniej w przedmiotowej sprawie wnioskodawca wskazał, iż planowane umorzenie przymusowe lub automatyczne udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia. W związku z powyższym po stronie wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu umorzenia udziałów, bowiem umorzenie to będzie miało charakter nieodpłatny. Zatem w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów bez wynagrodzenia nie powstanie dochód do opodatkowania.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy jednakże wskazać, że zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych w przypadku umorzenia zasadą jest, że umorzenie udziałów odbywa się za wynagrodzeniem. Wyjątkowo w ramach umorzenia dobrowolnego wspólnik może wyrazić zgodę na nieodpłatne umorzenie. Natomiast umorzenie przymusowe lub automatyczne następuje, co do zasady za wynagrodzeniem. Skoro jednak wnioskodawca wskazał, że w jego sytuacji może nastąpić umorzenie przymusowe lub automatyczne ale bez wynagrodzenia, to Organ nie kwestionując przedstawionego we wniosku zdarzenia oraz nie oceniając prawnej możliwości dokonania ww. umorzenia bez wynagrodzenia przyjął to za podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.