Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-262/13/AMP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-05
Teza: konieczność dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego w całości z tytułu nabycia samochodu w formie rat leasingowych
Słowa kluczowe: korekta; leasing-leasing operacyjny; odliczenia-prawo do odliczenia; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2013r. (data wpływu 22 marca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2013r. (data wpływu 21 czerwca 2013r.) oraz pismem z dnia 24 czerwca 2013r. (data wpływu 27 czerwca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego w całości z tytułu nabycia samochodu w formie rat leasingowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego w całości z tytułu nabycia samochodu w formie rat leasingowych.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 17 czerwca 2013r. (data wpływu 21 czerwca 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 7 czerwca 2013r. znak: IBPP2/443-262/13/AMP, oraz pismem z dnia 24 czerwca 2013r. (data wpływu 27 czerwca 2013r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność polegającą między innymi w zakresie najmu samochodów. Wnioskodawczyni nabyła samochód ciężarowy marki BMW X6 35d o ładowności do 3,5 t, posiadający dwa rzędy siedzeń, na podstawie umowy leasingu operacyjnego (36 rat) celem przeznaczenia tego samochodu wyłącznie na cele zarobkowe przez okres nie krótszy niż 36 miesięcy.

Wnioskodawczyni podpisała umowę dzierżawy w/w samochodu ciężarowego z inną firmą na okres 36 miesięcy.

Z tytułu najmu wystawiane są faktury a płatności dokonywane są przez najemcę.

Wnioskodawczyni zakłada, że po okresie najmu samochód może być przeznaczony na różne cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, w tym jako samochodów służbowy.

W ww. pismach z dnia 17 czerwca 2013r. oraz z dnia 24 czerwca 2013r., uzupełniając przedstawiony opis sprawy, Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Dopuszczalna maksymalna masa całkowita samochodu wynosi 2.710 kg.
2.  Samochód nie spełnia warunków, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1-5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.). Stwierdzenie na podstawie dodatkowego badania technicznego - nie dotyczy. Samochód spełnia warunki, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7b.
3.  W/w samochód został zakupiony 01.02.2013r. na podstawie umowy leasingu nr 13/001300. Wykorzystywany do najmu na podstawie umowy dzierżawy pojazdu zawartej w dniu 24.01.2013r. na okres 36 miesięcy, przeznaczony wyłącznie do wynajmu.
4.  Od rat leasingowych podatek naliczony odliczany jest w pełnej wysokości wynikającej z faktur otrzymywanych od leasingodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przeznaczenie samochodu ciężarowego marki BMW X635 d o ładowności do 3,5 t. posiadającego dwa rzędy siedzeń, służącego płatnemu najmowi przez okres nie krótszy niż 36 miesięcy, a następnie używanie do różnych celów prowadzonej działalności w tym jako samochód służbowy, nie powoduje obowiązku dokonania korekty VAT naliczonego, odliczonego w całości z tyt. nabycia samochodu w formie rat leasingowych?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

W związku z faktem nabycia samochodu ciężarowego marki BMW X635 d o ładowności do 3,5 t. posiadającego dwa rzędy siedzeń, celem płatnego najmu przez okres nie krótszy niż 36 miesięcy, a następnie wykorzystanie go do różnych celów prowadzonej działalności, w tym jako samochód służbowy, Wnioskodawczyni zachowuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach leasingowych i nie powoduje dokonania korekty VAT naliczonego odliczonego w całości z tytułu nabycia samochodu w formie rat leasingowych, zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7b i odpowiednio art. 86 ust. 4 pkt 7a i 7b.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawczynię zaistniały stan faktyczny, z którego wynika, że Wnioskodawczyni zawarła umowę leasingu operacyjnego i jest leasingobiorcą samochodu ciężarowego na podstawie takiej właśnie umowy.

Wskazać należy, że leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu operacyjnego – jednym z wariantów jest sprzedaż przedmiotu umowy leasingobiorcy. Opcja wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego jest uprawnieniem, z którego leasingobiorca może skorzystać, ale nie musi. W kontekście powyższego należy więc przyjąć, że wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu.

Zatem w przypadku umowy leasingu operacyjnego nie ma mowy o nabyciu samochodu. Dopiero po jej zakończeniu, leasingobiorca może wykupić przedmiot leasingu. W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawczyni ma prawo do korzystania z ww. samochodu ciężarowego w zamian za czynsz płacony leasingodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Wskazać należy, że do dnia 31 grudnia 2010r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulują przepisy art. 3 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z wyżej powołanego przepisu art. 3 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, wykorzystywanych w celach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Jednak, w myśl art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 tego artykułu nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Należy zauważyć, iż z literalnego brzmienia przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej wynika, iż koniecznym warunkiem jego zastosowania jest przeznaczenie samochodu do działalności polegającej m.in. na jego wynajmie przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, a nie by jedna czynność wynajmu trwała minimum 6 miesięcy.

Wskazana w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, działalność w zakresie oddania w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, które to samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona.

Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b, sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy (…)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Wskazać należy, iż świadczenie usług – również najmu – ma miejsce tylko wówczas, gdy czynność dokonywana jest na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub na rzecz ludności. Aby zatem mówić o świadczeniu przez Wnioskodawczynię ww. usług najmu, dzierżawy, transakcja musi dotyczyć dwóch odrębnych podmiotów.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż podatnik ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe od nabytego na podstawie umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, tj.:

1.  gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, oraz
2.  samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie najmu samochodów. Wnioskodawczyni nabyła samochód ciężarowy marki BMW X6 35d na podstawie umowy leasingu operacyjnego (36 rat), a następnie podpisała umowę dzierżawy w/w samochodu z inną firmą na okres 36 miesięcy.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego, odliczonego w całości z tytułu nabycia ww. samochodu w formie rat leasingowych, w sytuacji gdy samochód ten zostanie po okresie nie krótszym niż 36 miesięcy przeznaczony do używania do różnych celów prowadzonej działalności, w tym jako samochód służbowy.

Z powyższego wynika, iż Wnioskodawczyni użytkuje przedmiotowy samochód ciężarowy na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego i z tego tytułu otrzymuje faktury dokumentujące raty leasingowe. Jak już wcześniej wskazano umowa leasingu operacyjnego jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. Czynsz (raty leasingowe) są dokumentowane przez leasingodawcę fakturami wystawianymi za ustalone umownie okresy rozliczeniowe (z reguły miesięczne). W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. W związku z taką umową leasingobiorca realizuje prawo do odliczenia podatku naliczonego sukcesywnie w miarę otrzymywania faktur dokumentujących raty leasingowe, oczywiście przy poszanowaniu przepisów art. 86 ust. 10 pkt 1 i art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. Realizując prawo do odliczenia podatku naliczonego z danej faktury leasingobiorca winien zatem każdorazowo badać czy w takiej sytuacji spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury.

Wnioskodawczyni, jak wynika to z wniosku zawarła umowę leasingu operacyjnego, dotyczącego przedmiotowego samochodu ciężarowego, obejmującą 36 okresów rozliczeniowych (36 rat). Jednocześnie zawarła z inną firmą umowę dzierżawy tego samochodu również na okres 36 miesięcy. Z powyższego wynika, że okres leasingu oraz dzierżawy jest taki sam. W sytuacji zatem gdy okres obowiązywania umowy leasingu pokrywał się będzie z okresem obowiązywania ww. umowy dzierżawy należy przyjąć, że leasingowany samochód w okresie trwania umowy leasingu jest wykorzystywany przez Wnioskodawczynię wyłącznie do wykonywania czynności (dzierżawa), która w świetle przywołanego wyżej przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej uprawnia Wnioskodawczynię do odliczania całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących raty leasingowe.

Jeżeli jednak okres użytkowania przez Wnioskodawczynię ww. samochodu na podstawie umowy leasingu operacyjnego będzie dłuższy niż okres wynajmu (dzierżawy) tego samochodu przez Wnioskodawczynię np. z uwagi na wydłużenie okresu obowiązywania umowy leasingu lub skrócenia umowy wynajmu (dzierżawy) samochodu, wówczas za okres gdy przedmiotowy samochód nie będzie wynajmowany (wydzierżawiany) lecz wykorzystywany przez Wnioskodawczynię do innej opodatkowanej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego wskazanego na fakturze VAT dokumentującej ratę leasingową, nie więcej niż 6.000 zł licząc łącznie od początku trwania okresu leasingu, stosownie do art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, bowiem z chwilą przeznaczenia przedmiotowego samochodu wyłącznie do celów pozostałej opodatkowanej działalności gospodarczej, a nie do dzierżawy (wynajmu), wyłączenie przewidziane przepisem art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej nie będzie miało zastosowania.

Jak stwierdzono na wstępie, w przypadku umowy leasingu operacyjnego nie ma mowy o nabyciu samochodu. Dopiero po jej zakończeniu, leasingobiorca może wykupić przedmiot leasingu.

Tak więc późniejszy, tzn. po upływie okresu leasingu, sposób wykorzystywania przez Wnioskodawczynię przedmiotowego samochodu w ramach jej opodatkowanej działalności gospodarczej, pozostaje bez wpływu na zrealizowane przez Wnioskodawczynię prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących raty leasingowe.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się ściśle do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy. Interpretacja traci swoją moc w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego lub stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.