Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-444/11/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-06
Teza: Opodatkowanie dostawy gruntów.
Słowa kluczowe: dostawa; faktura; grunty; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2011r. (data wpływu 31 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2011r. (data wpływu 4 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia korekty faktury dokumentującej dostawę gruntów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia korekty faktury dokumentującej dostawę gruntów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2011r. (data wpływu 4 lipca 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 czerwca 2011r. znak: IBPP2/443-444/11/UH.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Państwo … i … zam. …, powołując się na wyrok NSA z dnia 23 marca 2010r. - I FSK 274/09, zwrócili się do Wnioskodawcy, z pismem o korektę faktury VAT Nr …/2007 z dnia 20.06.2008r. o wysokość podatku VAT w kwocie 52.236,80 zł. Faktura została wystawiona na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr …/2008 z dnia 20.06.2008r. dot. sprzedaży nieruchomości poł. w … w skład, której wchodzą działki zabudowane (budynki i budowle stanowiące odrębną własność Państwa …), grunty orne, łąki, pastwiska o łącznej powierzchni 28,3434 ha. Nieruchomość sprzedano za kwotę 302.570,00 zł netto, w tym dostawa opodatkowana stawką 22% na wartość netto 237.440,00 zł i dostawa zwolniona na wartość 65.130,00 zł. Wyceny nieruchomości oraz kwalifikacji pod względem opodatkowania dokonano w oparciu o analizę dostępnych na rynku transakcji oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W ewidencji gruntów i budynków, działka … jest działką zabudowaną, dla części której wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy, ponadto w ewidencji gruntów i budynków, działka ta jest oznaczona jako … o pow. 2,3956 ha, a w pozostałej części to łąki trwałe (…) o pow. 3,4552 oraz rowy (…) o pow. 0,0596 ha.

Pozostałe działki (…, …, …, …, …, …, …) w ewidencji gruntów i budynków są działkami niezabudowanymi (grunty orne, łąki trwałe, rowy, pastwiska trwałe). Na dzień sprzedaży brak informacji o wydanych decyzjach o warunkach zabudowy dla tych działek jak i decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej.

Dla w/w działek brak jest obowiązującego miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy … (Uchwała nr XIV/…/99 Rady Miejskiej w … z dnia 21 grudnia 1999r.):

*   działki o numerach …. i … położone są na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze zabudowanym, częściowo na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działki …, …, …, … leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia "terenu budowlanego i przeznaczonego pod zabudowę", dlatego należy go szukać w innych przepisach - ustawa z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80 poz. 717 ze zm.). Jak wynika z art. 1 określa ona zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy. Zakwalifikowanie gruntu (terenu) do tej lub innej kategorii wynika z planów gminy co do przyszłej zabudowy. Art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów, oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania (art. 4 i art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu przestrzennym). Charakter danego terenu wyznacza zatem plan miejscowy. Jeżeli planu nie ma decyduje zakwalifikowanie danego obszaru w ewidencji gruntów i budynków, chyba że z datą późniejszą została wydana decyzja o warunkach, zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzje takie wydaje się wyłącznie w braku planu miejscowego. Argumentacja, iż dla oceny charakteru terenu znaczenie ma czynnik subiektywny (zamiar strony) nie znajduje oparcia w przepisach prawa (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2007r. Sygn. Akt I SA/Po 1071/07 niepublikowane oraz wyrok WSA w Warszawie Sygn. Akt III SA/Wa …/2006. Z wydanej na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 25 kwietnia 2008r. Sygn. Akt IBPP3/443-59/08/AB/KAN-862/01/08 wynika odmienne stanowisko, iż "\`(...)\` o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy \`(...)\`".

W kolejnej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że "należy zauważyć, że ustawa o VAT w art. ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. O ile przeznaczenie terenu określa plan założenia przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu" (Sygn. IBPP1/443-96/08/AZ/KAN-468/01/08).

Zaprezentowane wyżej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest na tyle istotne, że to właśnie ten organ podatkowy jest organem właściwym do wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego dla wnioskodawców mających siedzibę na terenie województwa świętokrzyskiego.

W uzupełnieniu z dnia 1 lipca 2011r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, której sprzedaż na Państwa … udokumentowano fakturą VAT, ustanowił nieodpłatnie z mocy prawa Wojewoda Decyzją znak: SP.V….-…/06 z dnia 04.08.2006r. na rzecz przedsiębiorstwa państwowego p.n. Wojewódzkie … . Wnioskiem z dnia 30 stycznia 2006r. Znak: S/U/…/06 syndyk masy upadłości Zakładów … . w … zwrócił się o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie, na podstawie art. 200 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami, przez poprzednika prawnego, przedsiębiorstwo państwowe p.n. Wojewódzkie …, prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa. W toku postępowania potwierdzono, w oparciu o odpis księgi wieczystej KW Nr …, że Skarb Państwa posiada tytuł własności tej nieruchomości. Równocześnie oświadczeniem z dnia 24 lipca 2006r. podpisanym przez osobę prawnie do tego umocowaną udokumentowano, że przedsiębiorstwo państwowe p.n. Wojewódzkie … w … sprawowało zarząd do tej nieruchomości w dniu 5 grudnia 1990r. Spełnione zostały zatem warunki określone w art. 200 ust. 1 ww. ustawy, z których wynika, że państwowe osoby prawne, które posiadały w dniu 5 grudnia 1990r. grunty w zarządzie, stają się z mocy prawa użytkownikami wieczystymi tych gruntów i właścicielami budynków, lokali i urządzeń na nich zlokalizowanych. Wojewódzkie … w … działające na podstawie zarządzenia Wojewody … z dnia 21 marca 1994r. Nr … pod nazwą: „…", aktem notarialnym Rep. "A" Nr …/95 z dnia 14 grudnia 1995r. przekształciło się w Spółkę Akcyjną z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa.
2.  Wnioskodawca nie ustanawiał prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Państwa … . Państwo … Aktem notarialnym Nr Rep. A: …/2007 z dnia 8 stycznia 2007r. nabyli prawo wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej numerami ewid. …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … o łącznej powierzchni 29,1938 ha wraz z własnością znajdujących się na nich budynków i budowli od Zakładów … . Starosta … realizujący zadania z zakresu administracji rządowej, działający w imieniu Skarbu Państwa, ustalił jedynie wysokość rocznej opłaty pismem znak G.III.B….-../07 z dn. 24 maja 2007r. na kwotę 10.772,51 zł, co stanowi 3% wartości użytkowanej nieruchomości, którą Państwo … obowiązani byli uiszczać na rzecz Skarbu Państwa w terminie do dnia 31 marca każdego roku kalendarzowego.
3.  Państwo … nabyli prawo wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej numerami ewid. …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … o łącznej powierzchni 29,1938 ha wraz z własnością znajdujących się na nich budynków i budowli Aktem notarialnym Nr Rep. A: …/2007 z dnia 08.01.2007r. od … .

Biorąc pod uwagę przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz ewidencję gruntów i budynków ustalono, że działki gruntu o numerach ewidencyjnych: … o pow. 8,0427 ha, … o pow. 0,4948 ha, … o pow. 1,7869 ha, … o pow. 2,7259 ha oraz część działki nr … o pow. 3,6065 ha i część działki nr … o pow. 1,0804 ha leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

Wobec tych działek z chwilą ich sprzedaży Państwu … zastosowano zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 1 lipca 2011r.):

Czy Starostwo Powiatowe w … prawidłowo dokonało w dniu 20 czerwca 2008r. sprzedaży nieruchomości na rzecz Państwa …, jako sprzedaży częściowo opodatkowanej częściowo zwolnionej od podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sprzedaży dokonano użytkownikom wieczystym. Sposób gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa określa ustawa z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r. Nr 1021, poz. 651 z późn. zm.). Z art. 11 ust. 1 tejże ustawy wynika, że organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. Jednym ze sposobów gospodarowania tymi nieruchomościami, jak wynika z art. 13 ust. 1 w/w ustawy, jest ich sprzedaż, oddanie w najem, dzierżawa itp. Zgodnie z art. 32 ust. 1 i 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust 3. Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Natomiast art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi, iż nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami cenę nieruchomości ustala się, na podstawie jej wartości. Natomiast w myśl art. 69 tej ustawy na poczet nieruchomości gruntowej sprzedawanej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

W ewidencji gruntów i budynków, działka … jest działką częściowo zabudowaną. Dla części tej działki wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy, ponadto w ewidencji gruntów i budynków działka ta jest oznaczona jako … o pow. 2,3956 ha, a w pozostałej części to łąki trwałe (…) o pow. 3,4552 oraz rowy (…) o pow. 0,0596 ha.

Pozostałe działki (…, …, …, …, …, …., ..) zgodnie z ewidencją gruntów i budynków są działkami niezabudowanymi (grunty orne, łąki trwałe, rowy, pastwiska trwałe). Na dzień sprzedaży brak informacji o wydanych decyzjach o warunkach zabudowy dla tych działek jak i decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy … (Uchwała nr XIV/…/99 Rady Miejskiej w … z dnia 21 grudnia 1999r.):

*   działki o numerach … i … położone są na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze zabudowanym, częściowo na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działki …, …, …, … leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

Wątpliwości budzą działki, które zgodnie z zapisem Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy … :

*   nr … i … położone są na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   nr …, która leży na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę, gospodarczą,
*   działka …, która leży na obszarze zabudowanym, częściowo na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce oznacza to, iż grunt opodatkowany jest taką samą stawką podatku od towarów i usług jak budynek z nim trwale związany i będący przedmiotem dostawy.

Jednakże aby w przedstawionym stanie faktycznym w sposób prawidłowy określić przedmiot dostawy i stawkę podatku od towarów i usług należy przywołać uregulowania ustawy z dnia 23.04.1964r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 46 § 1 powyższej ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takim przepisem szczególnym jest art. 235 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie wieczyste.

Zatem budynek lub budowla wzniesiona przez wieczystego użytkownika na gruncie obciążonym prawem wieczystego użytkowania, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z uwagi na fakt, iż budynki posadowione na gruncie stanowiącej przedmiot dostawy stanowią własność użytkowników wieczystych, na rzecz których dokonana została sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy jest jedynie grunt. Dlatego też zastosowanie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług jest bezzasadne.

Reasumując, przy sprzedaży gruntu na własność użytkownika wieczystego, zastosowano stawkę podstawową podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 1 u.p.t.u. tj. - stawkę 22%. Zwolniona od podatku VAT (art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. jest jedynie sprzedaż terenów niezabudowanych i nie przeznaczonych pod zabudowę) zgodnie ze Studium.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegały działki o łącznej powierzchni 10,6062 ha:

*   nr … - część zabudowana (4,08 ha) i część która, zgodnie z zapisem w Studium może być przeznaczona pod zabudowę gospodarczą (0,75 ha),
*   nr … i … położone na obszarze, który zgodnie z zapisem w Studium może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą (0,2659),
*   nr …, która w części zgodnie z zapisem w Studium może być przeznaczona pod zabudowę gospodarczą (5,5103 ha).

Zgodnie art. 106 ust. 1 u.p.t.u. „podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą, w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 113 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem faktura VAT dokumentująca sprzedaż prawa własności gruntów objętych prawem użytkowania wieczystego powinna obejmować kwotę należną z tytułu sprzedaży przedmiotowego gruntu, stanowiącą różnicę pomiędzy wartością nieruchomości gruntowej a wartością, posiadanego przez nabywcę prawa użytkowania wieczystego (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11.04.2008r. Sygn. ITPP1/443-86/08/MN).

Analizując przedmiotowy stan faktyczny i prawny, Starostwo Powiatowe w Staszowie stoi na stanowisku, że przedmiotowa faktura VAT nie powinna być korygowana ponieważ była wystawiona prawidłowo według obowiązujących przepisów i interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP3/443-59/O8/AB/KAN-862/01/08, IBPP1/443-96/08/AZ/KAN-468/01/08).

Wnioskodawca nadmienił, że w/w sprawa była szczegółowo weryfikowana przez Urząd Skarbowy w Staszowie w dniach 13.08.2008r. - 14.08.2008r. (prawidłowość stosowania stawek VAT oraz weryfikacja sprzedaży zwolnionej za miesiąc czerwiec 2008r.). Podczas kontroli kontrolujący szczegółowo zapoznali się z materiałami na podstawie których dokonano sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (protokół z badania Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania przestrzennego Gminy Staszów z dnia 26.03.2008r., opinia prawna z dnia 28.05.2008r., operat szacunkowy określający wartość rynkową nieruchomości z dnia 01.04.2008r.) i "…w trakcie prowadzonego postępowania nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie sprawy będącej przedmiotem kontroli".

Zasadność opodatkowania tych terenów potwierdza fakt, że na dzień dzisiejszy z części działki o numerze ewidencyjnym …, która w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy … była terenem przeznaczonym pod zabudowę zostało wydzielonych 20 mniejszych działek i zostało wydane 8 decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmujących budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w ww. piśmie z dnia 1 lipca 2011r. Wnioskodawca zmodyfikował opis przedstawionego zdarzenia oraz pytanie przedstawione uprzednio we wniosku z dnia 25 marca 2011r.

Wobec powyższego podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do opisu sprawy przedstawionego we wniosku z uwzględnieniem uzupełnienia wskazanego w piśmie uzupełniającym z dnia 1 lipca 2011r. (data wpływu 4 lipca 2011r.) oraz pytania wskazanego w tym ostatnim piśmie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże aby w przedstawionych okolicznościach w sposób prawidłowy określić przedmiot dostawy i stawkę podatku od towarów i usług, należy przywołać uregulowania ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 k.c. nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takim przepisem szczególnym jest art. 235 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Zatem budynki będące własnością wieczystego użytkownika położone na gruncie obciążonym prawem wieczystego użytkowania, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z uwagi na fakt, iż budynki posadowione na gruncie stanowiącym przedmiot dostawy stanowią własność użytkownika wieczystego, na rzecz którego dokonywana jest sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy dokonanej pomiędzy Powiatem, a użytkownikiem wieczystym jest w istocie jedynie grunt. Dlatego też w niniejszej sprawie zastosowania nie znajdą przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Na podstawie cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Państwo … i … … zam. …, powołując się na wyrok NSA z dnia 23 marca 2010r. - I FSK 274/09, zwrócili się do Wnioskodawcy, z pismem o korektę faktury VAT Nr …/2007 z dnia 20.06.2008r. o wysokość podatku VAT w kwocie 52.236,80 zł. Faktura została wystawiona na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr …/2008 z dnia 20.06.2008r. dot. sprzedaży nieruchomości poł. w … w skład, której wchodzą działki zabudowane (budynki i budowle stanowiące odrębną własność Państwa \`(...)\`), grunty orne, łąki, pastwiska o łącznej powierzchni 28,3434 ha. Nieruchomość sprzedano za kwotę 302.570,00 zł netto, w tym dostawa opodatkowana stawką 22% na wartość netto 237.440,00 zł i dostawa zwolniona na wartość 65.130,00 zł. Wyceny nieruchomości oraz kwalifikacji pod względem opodatkowania dokonano w oparciu o analizę dostępnych na rynku transakcji oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W ewidencji gruntów i budynków, działka … jest działką zabudowaną, dla części której wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy, ponadto w ewidencji gruntów i budynków, działka ta jest oznaczona jako … o pow. 2,3956 ha, a w pozostałej części to łąki trwałe (…) o pow. 3,4552 oraz rowy (…) o pow. 0,0596 ha.

Pozostałe działki (…, …, …, …, …, …, …) w ewidencji gruntów i budynków są działkami niezabudowanymi (grunty orne, łąki trwałe, rowy, pastwiska trwałe). Na dzień sprzedaży brak informacji o wydanych decyzjach o warunkach zabudowy dla tych działek jak i decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej.

Dla w/w działek brak jest obowiązującego miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy Staszów (Uchwała nr XIV/…/99 Rady Miejskiej w … z dnia 21 grudnia 1999r.):

*   działki o numerach … i … położone są na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze zabudowanym, częściowo na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działki …, …, …, … leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

W uzupełnieniu z dnia 1 lipca 2011r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, której sprzedaż na Państwa … udokumentowano fakturą VAT, ustanowił nieodpłatnie z mocy prawa Wojewoda … Decyzją znak: SP.V…../06 z dnia 04.08.2006r. na rzecz przedsiębiorstwa państwowego p.n. … . Wnioskiem z dnia 30 stycznia 2006r. Znak: S/U/../06 syndyk masy upadłości Zakładów … w … zwrócił się o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie, na podstawie art. 200 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami, przez poprzednika prawnego, przedsiębiorstwo państwowe p.n. Wojewódzkie Przedsiębiorstwo … w …, prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa. W toku postępowania potwierdzono, w oparciu o odpis księgi wieczystej KW Nr …, że Skarb Państwa posiada tytuł własności tej nieruchomości. Równocześnie oświadczeniem z dnia 24 lipca 2006r. podpisanym przez osobę prawnie do tego umocowaną udokumentowano, że przedsiębiorstwo państwowe p.n. Wojewódzkie … w … sprawowało zarząd do tej nieruchomości w dniu 5 grudnia 1990r. Spełnione zostały zatem warunki określone w art. 200 ust. 1 ww. ustawy, z których wynika, że państwowe osoby prawne, które posiadały w dniu 5 grudnia 1990r. grunty w zarządzie, stają się z mocy prawa użytkownikami wieczystymi tych gruntów i właścicielami budynków, lokali i urządzeń na nich zlokalizowanych. Wojewódzkie … w działające na podstawie zarządzenia Wojewody … z dnia 21 marca 1994r. Nr … pod nazwą: „…", aktem notarialnym Rep. "A" Nr …/95 z dnia 14 grudnia 1995r. przekształciło się w Spółkę Akcyjną z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa.
2.  Wnioskodawca nie ustanawiał prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Państwa … . Państwo … Aktem notarialnym Nr Rep. A: …/2007 z dnia 8 stycznia 2007r. nabyli prawo wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej numerami ewid. …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … o łącznej powierzchni 29,1938 ha wraz z własnością znajdujących się na nich budynków i budowli od Zakładów \`(...)\` w upadłości. Starosta Staszowski realizujący zadania z zakresu administracji rządowej, działający w imieniu Skarbu Państwa, ustalił jedynie wysokość rocznej opłaty pismem znak G.III.B. …/07 z dn. 24 maja 2007r. na kwotę 10.772,51 zł, co stanowi 3% wartości użytkowanej nieruchomości, którą Państwo \`(...)\` obowiązani byli uiszczać na rzecz Skarbu Państwa w terminie do dnia 31 marca każdego roku kalendarzowego.
3.  Państwo … nabyli prawo wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej numerami ewid. …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … o łącznej powierzchni 29,1938 ha wraz z własnością znajdujących się na nich budynków i budowli Aktem notarialnym Nr Rep. A: …/2007 z dnia 08.01.2007r. od Zakładów … w upadłości.

Biorąc pod uwagę przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz ewidencję gruntów i budynków ustalono, że działki gruntu o numerach ewidencyjnych: … o pow. 8,0427 ha, … o pow. 0,4948 ha, … o pow. 1,7869 ha, … o pow. 2,7259 ha oraz część działki nr … o pow. 3,6065 ha i część działki nr … o pow. 1,0804 ha. leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

Wobec tych działek z chwilą ich sprzedaży Państwu \`(...)\` zastosowano zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Stosownie do art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.) dyrektywa ustanawia wspólny system podatku od wartości dodanej (VAT). Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. Podatek VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów.

Wspólny system VAT stosuje się aż do etapu sprzedaży detalicznej włącznie.

W cyt. wyżej przepisie określone zostały elementy konstrukcyjne podatku VAT, tj. powszechność opodatkowania, faktyczne opodatkowanie konsumpcji, z którego wynika neutralność podatku VAT, oraz konieczność stosowania podatku do towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego zostały odzwierciedlone w artykule 1 Dyrektywy VAT.

Postulat powszechności opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wszystkich towarów i usług wynika wprost z ustępu 2 artykułu 1 Dyrektywy VAT. Odstępstwo od reguły powszechności opodatkowania może mieć wyłącznie wyjątkowy charakter i musi być wprowadzone na podstawie zapisów dyrektyw. Zasady stosowania podatku VAT powodują bowiem, że wyłączenie niektórych transakcji z opodatkowania, względnie objęcie ich zwolnieniem od podatku, zakłóciłoby jego naliczanie w sposób umożliwiający osiągnięcie celu, jakim jest opodatkowanie wyłącznie ostatecznej konsumpcji towarów lub usług. Dlatego też stosowanie zwolnień zostało ograniczone przepisami Dyrektywy VAT wyłącznie do towarów i usług enumeratywnie wymienionych w przepisach Tytułu IX bądź objętych przepisami przejściowymi.

Zgodnie z zasadą powszechności podatek od wartości dodanej powinien być nakładany na wszystkich etapach obrotu, włącznie ze sprzedażą detaliczną na rzecz finalnych konsumentów.

Odnosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, było ustanowienie użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego, następnie nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami przez obecnego użytkownika wieczystego. Również sprzedaż gruntu przez Powiat na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru.

Zauważyć przy tym należy, iż sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie będzie traktowana jako dostawa towaru jedynie w sytuacji, gdy Powiat dokonuje tej sprzedaży temu użytkownikowi, na rzecz którego wcześniej ustanowiła prawo użytkowania wieczystego. Nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami. Przypadek ten nie występuje w niniejszej sprawie.

Należy wskazać, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Jednakże ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. O przeznaczeniu gruntu rozstrzyga bowiem odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, bądź też o przeznaczeniu tym decyduje wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Zgodnie z treścią przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy należy do zadań własnych gminy. Polityka przestrzenna gminy wyrażona jest w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, którego uchwalenie jest niezbędnym etapem uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Przepis art. 9 ust. 1 i 4 ww. ustawy stanowi, że w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

W myśl art. 14 ust. 5 ww. ustawy, przed podjęciem uchwały, o przystąpieniu do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wójt, burmistrz albo prezydent miasta wykonuje analizy dotyczące zasadności przystąpienia do sporządzania planu i stopnia zgodności przewidywanych rozwiązań z ustaleniami studium (…).

Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem.

Ponadto zaznaczyć należy, iż ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m. in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości za kwotę 302.570,00 zł netto, w tym dostawa opodatkowana stawką 22% wartość netto 237.440,00 zł i dostawa zwolniona na wartość 65.130,00 zł. Jak wynika z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy dla działek wchodzących w skład sprzedanej nieruchomości brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Na dzień sprzedaży brak było informacji o wydanych decyzjach o warunkach zabudowy dla tych działek. Obowiązujące w gminie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego określa, że:

*   działki o numerach … i …. położone są na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka … leży na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczony pod zabudowę gospodarczą,
*   działka ….. leży na obszarze zabudowanym, częściowo na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy oraz częściowo na obszarze, który może być przeznaczonym pod zabudowę gospodarczą,
*   działki …., …., …., …. leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy.

W oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż dostawa działek opisanych w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczone pod zabudowę gospodarczą tj. działek o nr …, … oraz części działek o nr … i … – prawidłowo została opodatkowana podatkiem VAT.

Natomiast, w stosunku do sprzedaży działek o numerach …, …, …, … i części działek o numerach … i …, które leżą na obszarze użytków zielonych wyłączonych z zabudowy, zasadnie zastosowano przepisy dotyczące zwolnienia z podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii dotyczących ustalenia podstawy opodatkowania sprzedaży przedmiotowego gruntu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.