Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-233/10-3/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-04-06
Teza: Czy w związku z nieodpłatnym umorzeniem akcji, Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; nabycie-nabycie nieodpłatne; opodatkowanie; płatnik; skutki podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2010 r. (data wpływu 28 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem akcji wobec akcjonariusza dokonującego nieodpłatnego zbycia tych akcji na rzecz Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2010 r. oraz o dodatkową opłatę – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych związanych z umorzeniem akcji wobec akcjonariusza dokonującego nieodpłatnego zbycia tych akcji na rzecz Spółki,
*   skutków podatkowych związanych z umorzeniem akcji wobec akcjonariuszy pozostających w Spółce,
*   konsekwencji podatkowych nabycia akcji własnych w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W Spółce planowane jest przeprowadzenie dobrowolnego umorzenia akcji należących do akcjonariusza, będącego osobą fizyczną.

Jednocześnie w Spółce umarzane będą również w trybie umorzenia dobrowolnego, akcje należące do spółki kapitałowej z siedzibą w Holandii, będącej większościowym akcjonariuszem Spółki (dalej: „Osoba Prawna”). Osoba Prawna posiada 81% akcji w Spółce przez okres dłuższy niż 2 lata.

Proces umorzenia akcji należących do osoby fizycznej może jednocześnie zbiec się w czasie z przystąpieniem do Spółki, spółki kapitałowej kontrolowanej bezpośrednio lub pośrednio przez osobę fizyczną, której akcje będą umarzane.

W związku z umorzeniem akcji należących do osoby fizycznej, do Spółki może przystąpić również fundusz inwestycyjny, działający na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych. Całość certyfikatów w funduszu posiadana będzie bezpośrednio lub pośrednio przez:

*   osobę fizyczną, której akcje będą umarzane;
*   osobę fizyczną - obcego rezydenta podatkowego, która na dzień dzisiejszy pośrednio kontroluje Osobę Prawną, której akcje są umarzane;
*   osoby bliskie powyższym osobom fizycznym.

Umorzenie akcji należących do osoby fizycznej przeprowadzone będzie w trybie przewidzianym w art. 359 § 2 Kodeksu spółek handlowych. z cytowanego przepisu wynika, że za zgodą akcjonariusza umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. Umorzenie może być też przeprowadzone za wypłatą wynagrodzenia, niemniej kwota należna z tego tytułu umarzanemu akcjonariuszowi może być niższa od rynkowej wartości umarzanych akcji.

Pismem uzupełniającym z dnia 29 marca 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż zakres pytania oznaczonego we wniosku ORD-IN jako nr 1, dotyczy również obowiązków Spółki jako płatnika w kwestii poboru podatku dochodowego od osób prawnych oraz uiścił dodatkową opłatę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy w związku z nieodpłatnym umorzeniem akcji, Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z faktem, iż po przeprowadzeniu nieodpłatnego (albo za wynagrodzeniem w wysokości niższej od rynkowej wartości umarzanych akcji) umorzenia akcji, akcjonariuszami Spółki pozostaną osoby prawne?
3.  Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Spółkę akcji celem ich umorzenia albo nabyciem za kwotę niższą niż rynkowa wartość umarzanych akcji, po stronie Spółki powstaje dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie:

*   pytania drugiego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 06 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-233/10-4/JG,
*   pytania trzeciego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 06 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-233/10-5/JG.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym umorzeniem akcji w Spółce, zarówno należących do osoby fizycznej, jak do Osoby Prawnej, nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Spółka nie będzie zatem zobowiązana do poboru podatku jako płatnik.

W związku z tym, iż Osoba Prawna jest właścicielem umorzonych akcji przez okres dłuższy niż 2 lata, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego brzmieniem, przychody z udziału w zyskach polskiej spółki kapitałowej uzyskiwane przez spółkę kapitałową z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej zwolnione są od opodatkowania pod warunkiem, że spółka uzyskująca takie przychody posiada więcej niż 10% akcji spółki wypłacającej dywidendę przez okres dłuższy niż 2 lata.

Tym bardziej więc w przypadku umorzenia akcji bez wynagrodzenia, biorąc pod uwagę, że Osoba Prawna posiada 81% akcji Spółki przez okres ponad 2 lat obowiązek podatkowy po jej stronie nie powstanie, a co za tym idzie nie powstanie też obowiązek Spółki do poboru podatku jako płatnik.

W piśmie uzupełniającym z dnia 29 marca 2010 r. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego o poniższe informacje.

W związku z nieodpłatnym umorzeniem akcji w Spółce należących do Osoby Prawnej, nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka nie będzie zatem zobowiązana do poboru podatku jako płatnik.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Powyższe oznacza, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód z tytułu umorzenia akcji klasyfikowany jest jako przychód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej. Co prawda ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje, że przytoczonych powyżej przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 nie stosuje się w przypadku umorzenia akcji objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jednak w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku przepis ten nie będzie miał zastosowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się umorzenia akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzona tych akcji - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Określony w powyższy sposób dochód (tj. przychód z tytułu umorzenia pomniejszony o wydatki na nabycie / objęcie umarzanych akcji) podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym (art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na gruncie powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia w trybie przewidzianym w art. 359 § 2 Kodeksu spółek handlowych, nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz akcjonariusza, którego akcje są umarzane, po stronie togo akcjonariusza nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podatnik nie otrzymuje bowiem w związku z umorzeniem wynagrodzenia, zgodnie zaś z powołanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku umorzenia akcji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód faktycznie uzyskany. Brak wystąpienia dochodu po stronie akcjonariusza będącego osobą prawną oznacza zaś, że po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek poboru podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego zbycie akcji na rzecz Spółki, w celu ich umorzenia, nastąpi nieodpłatnie, tj. Osoba Prawna nie uzyska z tego tytułu wynagrodzenia. w ten sposób Osoba Prawna nie uzyska konkretnego przysporzenia majątkowego. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie sposób mówić o dochodzie z umorzenia akcji w spółce mającej osobowość prawną, jakim jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad wydatkami na nabycie / objęcie umarzanych akcji.

Skoro zatem obowiązek podatkowy po stronie Osoby Prawnej nie powstanie, Spółka nie będzie zobowiązana do działania jako płatnik.

Dodatkowo należy również podkreślić, że w związku z tym, iż Osoba Prawna jest właścicielem umarzanych akcji przez okres dłuższy niż 2 lata, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego brzmieniem, przychody z udziału w zyskach polskiej spółki kapitałowej uzyskiwane przez spółkę kapitałową z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej zwolnione są od opodatkowania pod warunkiem, że spółka uzyskująca takie przychody posiada więcej niż 10% akcji spółki wypłacającej dywidendę przez okres dłuższy niż 2 lata. w przypadku Osoby Prawnej warunki te będą na moment umorzenia łącznie spełnione.

Skoro zatem obowiązek zapłaty podatku nie powstałby w przypadku powstania po stronie Osoby Prawnej dochodu z tytułu umorzenia akcji za wynagrodzeniem, to obowiązek taki tym bardziej nie może powstać w przypadku umorzenia akcji w Spółce bez wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w części dot. pytania nr 1, uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie akcji w spółce akcyjnej zostało uregulowane w przepisach art. 359 – 361 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 359 § 1 ww. ustawy, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z kolei art. 359 § 2 tej ustawy stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez akcjonariuszy akcji. Za zgodą akcjonariuszy spółki akcyjnej umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. w takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się umorzenia udziałów lub akcji w spółce w części stanowiącej koszt ich nabycia lub objęcia. w myśl powołanego przepisu, do przychodów zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia.

Natomiast przepis art. 22 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że zbycie akcji na rzecz Spółki, w celu ich umorzenia, nastąpi nieodpłatnie, tj. Osoba Prawna nie uzyska z tego tytułu wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić zatem należy, że w przypadku akcjonariusza umarzającego swoje akcje bez wynagrodzenia nie zaistnieje żadna z sytuacji wymienionych w powyższych przepisach. w szczególności zaś nie można mówić o dochodzie faktycznie uzyskanym.

Rozpoznanie przychodu u akcjonariusza z tytułu zbycia posiadanych akcji ma miejsce jedynie w przypadku, kiedy zbycie to ma charakter odpłatny. w przypadku zatem, kiedy podatnik zbywa posiadane akcje (udziały) w sposób nieodpłatny, przychód z tego tytułu nie występuje.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania podatku dochodowego od akcjonariusza będącego osobą prawną umarzającego swoje akcje.

Ponadto nadmienia się, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidujący możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego, bowiem wskazana przez Spółkę Osoba Prawna nie uzyskuje dochodu do opodatkowania.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w zakresie opisów zdarzeń przyszłych dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 06 kwietnia 2010 r. nr ILPB1/415-136/10-2/AMN oraz nr ILPB1/415-136/10-3/AMN.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.