Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.211.2018.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-30
Teza: Stosowanie proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, których koszty pokrywane są z dotacji unijnych.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 26 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2018 r. (data wpływu 22 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, których koszty pokrywane są z dotacji unijnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z realizacją projektów, których koszty pokrywane są z dotacji unijnych. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 22 czerwca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna (dalej Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem, zgodnie z treścią statutu Spółki, jest m.in:

*   działalność w zakresie wspierania rozwoju gospodarczego X, restrukturyzacji, naprawy i rozwijania przedsiębiorstw oraz w zakresie wspierania działalności gospodarczej podejmowanej przez mieszkańców X,
*   organizacyjne i finansowe wspieranie podmiotów gospodarczych w zakresie wdrażania nowych technologii i rozwijania innowacyjności,
*   prowadzenie działań informacyjnych, promocyjnych i doradczych w zakresie transferu innowacyjnych technologii w sektorze małych i średnich przedsiębiorstw,
*   wspieranie poszukiwania komercyjnych zastosowań i komercjalizacji wynalazków, innowacji i odkryć naukowych w środowiskach akademickich i naukowo-badawczych,
*   wspieranie przedsięwzięć i inwestycji proekologicznych oraz proinnowacyjnych,
*   przygotowywanie opracowań na bazie prowadzonych studiów nad efektami restrukturyzacji i rozwoju gospodarki X,
*   promocja działalności gospodarczej, organizacja spotkań, targów i wystaw oraz współpracy gospodarczej z zagranicą,
*   prowadzenie działalności na rzecz integracji europejskiej, współpraca z przedstawicielstwami instytucji Wspólnot Europejskich w Polsce, wdrażanie w regionie (…) programów pomocowych Unii Europejskiej,
*   prowadzenie doradztwa ekonomiczno-finansowego i prawnego, oraz działalności agencyjno-przedstawicielskiej w sprawach gospodarczych i finansowych,
*   prowadzenie działalności szkoleniowej, promowanie i wspomaganie edukacji młodzieży i dorosłych,
*   wynajmowanie pomieszczeń innym podmiotom do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   prowadzenie działalności w zakresie pośrednictwa pracy, rekrutacji pracowników oraz bezpieczeństwa i higieny pracy,
*   działalność w zakresie wyrównywania szans osób zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz wsparcie grup defaworyzowanych na rynku pracy, w tym osób bezrobotnych, niepełnosprawnych i osób 50+.

Tak określony przedmiot działalności Spółki decyduje o usługowym charakterze realizowanych przez nią przedsięwzięć gospodarczych. W granicach wyznaczonych wyżej wskazanym przedmiotem działalności, Spółka świadczy usługi oraz rozlicza je na zasadach sprzedaży opodatkowanej VAT 23% (dalej: usługi komercyjne) oraz na zasadach działalności nieopodatkowanej - w ramach projektów korzystających z dofinansowania ze środków Unii Europejskiej (dalej: projekty dotacyjne). W przypadku niektórych projektów dotacyjnych, w ich dofinansowaniu partycypuje także budżet państwa.

Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej.

Wnioskodawca samodzielnie wybiera działania, na realizację których zamierza uzyskać zlecenia, zarówno komercyjne, jak i dotacyjne, dokonując wyboru na podstawie analizy potencjalnych korzyści ekonomicznych mogących wyniknąć z ich realizacji oraz wpływu tych działań na rozwój Spółki.

W celu przybliżenia charakteru działalności Wnioskodawcy, w zakresie mającym wpływ na właściwą ocenę istniejącego stanu faktycznego, Wnioskodawca przedstawia poniżej zestawienie niektórych spośród realizowanych w latach 2017-2018 usług komercyjnych (pozycje oznaczone od I.1 do I.8) oraz projektów dotacyjnych (pozycje oznaczone od II.1 do II.7).

1.  Przykłady realizowanych usług komercyjnych (sprzedaż opodatkowana 23%).

*   I.1. Usługi szkoleniowe oraz usługi towarzyszące, realizowane w celu doprowadzenia do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób długotrwale bezrobotnych z województwa (…).

Usługi świadczone są w ramach realizacji umów zawartych z dwoma podmiotami (spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością), prowadzącymi działalność komercyjną na skalę ogólnokrajową.

Okres realizacji zgodnie z zawartymi umowami: 08.2016 r. - 05.2018 r.

Celem głównym usług świadczonych w ramach obu wyżej przywołanych umów, jest doprowadzenie do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu (albo alternatywnie przygotowanie do podjęcia i utrzymania własnej działalności gospodarczej) grupy 650 osób długotrwale bezrobotnych, znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji na rynku pracy, poprzez realizację usług szkoleniowych oraz zorganizowanie i przeprowadzenie następujących usług towarzyszących:

*   warsztaty poszukiwania pracy,
*   przygotowanie do rozmowy o pracę,
*   pomoc w przygotowaniu życiorysu zawodowego (CV),
*   trening mobilności,
*   warsztaty wyrównawcze,
*   wsparcie wizerunkowe,
*   zapewnienie dodatków motywacyjnych,
*   pośrednictwo pracy, treningi pracy,
*   przygotowanie do podjęcia własnej działalności gospodarczej.

*   I.2. Usługi informacyjne, promocyjne, organizatorskie i szkoleniowe, świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej przez Spółkę z Przedstawicielstwem Komisji Europejskiej w Polsce.

Umowa zobowiązywała Spółkę do świadczenia usług pomocniczych dla Punktu Informacyjnego Regionalnego Przedstawicielstwa Komisji Europejskiej (…).

Okres realizacji: 02.2013 - 01.2018 (umowa roczna - co roku aneks przedłużający, przy czym maksymalny okres trwania umowy wynosił pięć lat).

Celem głównym świadczonych usług było informowanie społeczeństwa o zasadach funkcjonowania Unii Europejskiej, o polityce UE i o jej instytucjach, a w szczególności o działaniach Komisji Europejskiej Parlamentu Europejskiego oraz o korzyściach dla zwykłych obywateli, wynikających z członkostwa Polski w Unii Europejskiej.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach umowy:

*   organizacja seminariów i szkoleń dla obywateli,
*   udzielanie odpowiedzi na pytania osób odwiedzających Punkt Informacyjny,
*   udzielanie odpowiedzi na pytania telefoniczne i pisemne,
*   udostępnianie publikacji i materiałów informacyjnych,
*   wysyłanie materiałów informacyjnych zamawianych przez osoby i instytucje z X,
*   wsparcie Przedstawicielstwa Regionalnego Komisji Europejskiej i Biura Informacyjnego Parlamentu Europejskiego (…) w prowadzeniu kampanii specjalnych.

Informacje, publikacje i udział w organizowanych wydarzeniach były dostępne powszechnie nieodpłatnie.

*   I.3. Usługi eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z jednym z działających w Polsce centrów transferu technologii, prowadzącym działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W ramach umowy Wnioskodawca dokonuje wieloaspektowej oceny koncepcji biznesowych zgłoszonych do konkursu na najlepszy pomysł na spółkę typu spin-off, organizowanego przez centrum transferu technologii w związku z realizacją projektu pod nazwą „(…)”.

Okres realizacji umowy: 07.2017 - 06.2018.

*   I.4. Usługi analityczne świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z Ministerstwem Rozwoju i Finansów na uzupełnienie bazy danych finansowych zawartych we wnioskach o dofinansowanie projektów złożonych do Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki w latach 2007-2013.

*   I.5. Usługi doradcze i eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z podmiotem samorządu terytorialnego (Gmina) na opracowanie studium wykonalności wraz z wnioskiem o dofinansowanie dla projektu pn.: „…”, a w przypadku decyzji o braku dofinansowania, przygotowanie środków odwoławczych.

Część wynagrodzenia z tytułu realizacji umowy uzależniona była od sukcesu, tj. od pozytywnej oceny merytorycznej wniosku o dofinansowanie przez Instytucję Zarządzającą programem, w ramach którego przygotowywane było studium i wniosek. Wniosek o dofinansowanie uzyskał pozytywną ocenę merytoryczną.

*   I.6. Usługi doradcze i eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej ze spółką komandytową z Wałbrzycha na opracowanie biznesplanu zamierzonego przedsięwzięcia Inwestycyjnego, bieżące doradztwo przy przygotowaniu projektu inwestycyjnego oraz opracowanie wniosku o dofinansowanie projektu. W ramach realizacji umowy, część wynagrodzenia uzależniona od sukcesu, tj. od przyznania spółce komandytowej dotacji z PROW 2014-2020. Procedura przyznawania dotacji nie została jeszcze zakończona.

*   I.7. Usługi analityczne, doradcze i eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z podmiotem gospodarczym działającym w dużej skali międzynarodowej.

Usługi polegające na opracowaniu założeń i dokonaniu wyceny Grupy Kapitałowej oraz spółek tworzących Grupę, ocenie aktualnego planu restrukturyzacji Grupy Kapitałowej, ocenie aktualnej sytuacji i pozycji rynkowej Grupy Kapitałowej, przeprowadzenie analizy strategicznej i finansowej spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej.

*   I.8. Usługi organizacji spotkań w ramach działań informacyjno-promocyjnych Krajowego Funduszu Szkoleniowego, świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z Wojewódzkim Urzędem Pracy, w wyniku wyboru oferty Wnioskodawcy w przetargu nieograniczonym.

1.  Przykłady realizowanych projektów dotacyjnych.

Informacje ogólne.

Projekty dotacyjne realizowane przez Wnioskodawcę korzystają z dofinansowania uzyskanego w rezultacie udziału Wnioskodawcy w konkursach ofert ogłaszanych przez Instytucje Zarządzające implementowanymi w Polsce Programami Operacyjnymi, bądź w konkursach ogłaszanych przez tzw. Instytucje Pośredniczące. W niektórych projektach dotacyjnych środki na ich dofinansowanie pochodzą z Komisji Europejskiej, bądź poszczególnych agend Komisji wdrażających programy adresowane horyzontalnie do podmiotów z wszystkich krajów Unii, często w ramach tzw. Inicjatyw Komisji Europejskiej. W latach 2017 – 2018, dofinansowanie do projektów dotacyjnych pochodzi z następujących źródeł:

*   Program Operacyjny Wiedza Edukacja Rozwój (POWER), łączący środki Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa,
*   Regionalny Program Operacyjny Województwa (…) 2014-2020, łączący środki Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i budżetu województwa,
*   Program Unii Europejskiej w dziedzinie edukacji, szkoleń, młodzieży i sportu na lata 2014-2020 Erasmus+,
*   Program Ramowy Unii Europejskiej Horyzont 2020,
*   COSME, tj. Program Ramowy Komisji Europejskiej na rzecz konkurencyjności przedsiębiorstw oraz małych i średnich przedsiębiorstw 2014-2020.

W ramach realizowanych projektów dotacyjnych, Wnioskodawca rozlicza poniesione koszty zgodnie z budżetami poszczególnych projektów. Łączną wielkość kosztów rozliczanych w projektach dotacyjnych zazwyczaj tworzą: koszty bezpośrednie - dotyczące wydatków określonych w budżecie projektu, oraz koszty pośrednie - ustalone w budżetach projektów w formie ryczałtowej, jako określony procent od poniesionych kosztów bezpośrednich. W obecnej perspektywie finansowej 2014-2020, w projektach współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i Budżetu Państwa, beneficjenci środków są ponadto zobowiązani do wniesienia wkładu własnego w określonej wartości procentowej, różnej w zależności od projektu, zwykle stanowiącej 5% budżetu projektu. W projektach dotacyjnych realizowanych przez Wnioskodawcę, w których przewidziany jest wkład własny, wkład taki nie powoduje jednak dodatkowych obciążeń finansowych dla Spółki, jest on bowiem wnoszony w formie rzeczowej w postaci udostępnienia na potrzeby projektu infrastruktury konferencyjno- szkoleniowej należącej do Wnioskodawcy (sale szkoleniowe i ich wyposażenie), albo jest pokrywany z budżetu kosztów pośrednich realizowanych projektów dotacyjnych.

Przykłady realizowanych w latach 2017 - 2018 projektów dotacyjnych.

*   II.1. Projekt dotacyjny pn.: „(…)”.

Projekt realizowany w partnerstwie, w którym Wnioskodawca był partnerem.

Budżet projektu tworzyły środki przeznaczone na pokrycie kosztów bezpośrednich oraz kosztów pośrednich w wielkości wynikającej z umowy partnerskiej, na poziomie 14,3% wartości kosztów bezpośrednich.

Źródło finansowania:

*   95% - środki z Europejskiego Funduszu Społecznego i Budżetu Państwa w ramach POWER (Program Operacyjny Wiedza Edukacja Rozwój),
*   5% - wkład własny liczony od wartości projektu. Wkład własny Wnioskodawcy wnoszony był poprzez udostępnienie własnych sal szkoleniowych na potrzeby realizacji projektu.

Okres realizacji: 02.2016 - 01.2018.

Celem głównym projektu było doprowadzenie do zatrudnienia i utrzymanie w zatrudnieniu młode osoby znajdujące się w szczególnej sytuacji na rynku pracy (osoby do 29 roku życia z orzeczoną niepełnosprawnością), w rezultacie prowadzonej przez Wnioskodawcę aktywizacji zawodowej.

Zadania w projekcie (wg budżetu projektu) realizowane przez Wnioskodawcę:

1.  Indywidualizacja wsparcia i określenie ścieżki zawodowej.
2.  Działania edukacyjne, staże i wsparcie towarzyszące.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę:

*   doradztwo zawodowe (opracowanie Indywidualnych Planów Działań i poradnictwo zawodowe),
*   staże zawodowe (całościowa organizacja),
*   pośrednictwo pracy.

*   II.2. Projekt dotacyjny pn. „(…)”.

Projekt realizowany w całości przez Wnioskodawcę.

Z budżetu projektu pokrywane są koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie w wysokości 15% wartości kosztów bezpośrednich.

Źródło finansowania:

*   95% - środki z Europejskiego Funduszu Społecznego i Budżetu Państwa w ramach RPO (Regionalny Program Operacyjny),
*   5% - wkład własny liczony od wartości projektu pomniejszonej o wartość dotacji przeznaczonej na rozpoczęcie działalności gospodarczej przez uczestników projektu. Wkład własny wnoszony jest z budżetu kosztów pośrednich.

Okres realizacji: 09.2016 - 08.2018.

Celem głównym projektu jest aktywizacja zawodowa 100 osób w wieku od 30 roku życia, pozostających bez zatrudnienia, zamierzających rozpocząć własną działalność gospodarczą, zamieszkujących wybrane powiaty województwa (…).

Zadania w projekcie (wg budżetu projektu):

1.  Aktywna rekrutacja do projektu.
2.  Opracowanie dla uczestników projektu Indywidualnych Planów Działań (IPD).
3.  Wsparcie szkoleniowo – doradcze.
4.  Wsparcie w fazie rozruchu rozpoczętej działalności gospodarczej.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę:

*   doradztwo zawodowe (opracowanie Indywidualnych Planów Działań).
*   wsparcie szkoleniowe i doradcze w zakresie budowy biznesplanów oraz prowadzenia działalności gospodarczej,
*   przyznanie i wypłata dotacji na rozwój działalności gospodarczej, poprzedzone analizą biznesplanów stworzonych przez beneficjentów projektu,
*   wsparcie podczas prowadzenia działalności gospodarczej, w tym wypłata wsparcia pomostowego.

*   II.3. Projekt dotacyjny pn.: „(…)”.

Projekt realizowany w partnerstwie, w którym Wnioskodawca jest liderem.

Z budżetu projektu pokrywane są koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie Wnioskodawcy w wysokości ustalonej kwotowo w umowie partnerskiej.

Źródło finansowania:

*   97% - środki z Europejskiego Funduszu Społecznego i Budżetu Państwa w ramach POWER (Program Operacyjny Wiedza Edukacja Rozwój),
*   3% - wkład własny liczony od wartości projektu. Wkład własny wnoszony jest z budżetu kosztów pośrednich, w wysokości ustalonej kwotowo w umowie partnerskiej.

Okres realizacji: 04.2017 - 03.2019.

Celem głównym projektu jest podniesienie kompetencji zawodowych pracowników podmiotów zajmujących się ochroną zdrowia z woj. (…), tj. minimum 800 osób (w tym m.in. 480 kobiet) - pracowników administracyjnych i zarządzających podmiotami leczniczymi, przedstawicieli płatnika.

Zadania w projekcie (wg budżetu projektu):

1.  Szkolenia (dobrane tematycznie zgodnie z wymogami projektu).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę:

*   rekrutacja do projektu,
*   zarządzanie projektem.

*   II.4. Projekt dotacyjny pn. „(…)”.

Projekt realizowany w partnerstwie, w którym Wnioskodawca był liderem.

Budżet projektu tworzyły środki przeznaczone w całości na pokrycie kosztów bezpośrednich, przy czym znaczna część kosztów rozliczana była w formie ryczałtu.

Źródło finansowania:

*   100% - Budżet Unii Europejskiej. Program Erasmus+ uruchomiony na podstawie rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 1288/2013 z dnia 11 grudnia 2013 r., ustanawiającego „Erasmus+”: unijny program na rzecz kształcenia, szkolenia, młodzieży i sportu.

Okres realizacji: 11.2015 - 10.2017.

Celem głównym projektu było opracowanie programu szkoleniowego, mającego poprawić wiedzę, kompetencję i umiejętności dostawców usług i towarów, funkcjonujących w sektorze ekonomii współdzielenia (Sharing Economy).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę:

*   prowadzenie badań metodą desk research, z użyciem ankiet i wywiadów bezpośrednich,
*   opracowanie i publikacja wyników badań w formie raportów,
*   organizacja międzynarodowych konferencji tematycznych,
*   opracowanie programu szkoleń,
*   organizacja szkoleń.

*   II.5. Projekt dotacyjny pn.: (…).

Projekt europejskiej Wspólnoty Wiedzy i Innowacji w zakresie gospodarki klimatycznej, realizowany jest w ramach Partnerstwa, w którym Wnioskodawca jest jednym z siedmiu Partnerów.

Celem projektu jest inkubowanie innowacyjnych pomysłów biznesowych, w takich obszarach tematycznych, jak: ochrona środowiska, zrównoważony rozwój, efektywność energetyczna, ochrona klimatu, technologie wytwarzania zdrowej żywności, odnawialne źródła energii, budownictwo ekologiczne i branżach pokrewnych.

Budżet projektu tworzą środki przeznaczone na pokrycie kosztów bezpośrednich oraz kosztów pośrednich w wysokości 25% wartości części poniesionych kosztów bezpośrednich, tj.: wynagrodzeń personelu projektu, podróży służbowych, zakupu sprzętu oraz kosztów innych.

Źródło finansowania:

*   100% - Program Ramowy Unii Europejskiej Horyzont 2020.

Okres realizacji: 2017, 2018 (umowa ramowa do 2022).

Wnioskodawca realizuje inicjatywę (…), prowadząc trzy podprojekty akceleracyjne i preakceleracyjne dla start-upów: (…), w ramach których wykonuje zadania z zakresu bezpośredniego/indywidualnego wsparcia merytorycznego osób i firm uczestniczących w podprojektach akceleracyjnych. Zakres zadań merytorycznych przypisanych zespołowi projektowemu obejmuje m.in.: prowadzenie szkoleń z zakresu przedsiębiorczości, organizowanie warsztatów, konsultacji i indywidualnego doradztwa w zakresie opracowywania biznesplanów, prezentacji inwestorskich, term-sheetów oraz innych dokumentów niezbędnych przedsiębiorcom w prowadzeniu działalności gospodarczej (usługi coachingowe), doradztwo w procesie pozyskiwania i wydatkowania wsparcia finansowego udzielanego w ramach poszczególnych podprojektów, przygotowanie przedsiębiorców do absorpcji grantów finansowych.

Zespół projektowy odpowiedzialny jest również za bieżącą i okresową walidację i ocenę pomysłów realizowanych pod auspicjami podprojektów inicjatywy (…). Specjaliści Wnioskodawcy, prowadzący poszczególne podprojekty, uczestniczą w komisjach oceniających zgłoszone do projektu innowacyjne przedsięwzięcia biznesowe (w ramach tzw. paneli eksperckich/jurorskich, także w gremiach międzynarodowych). Zadaniem osób zasiadających w owych komisjach jest ocena m.in.: samego pomysłu biznesowego, stopnia jego przygotowania, kwalifikacji personelu, potencjału rynkowego oraz szans komercjalizacji pomysłu.

*   II.6. Projekt dotacyjny pn. „(…)”.

Projekt realizowany w partnerstwie, w którym Wnioskodawca jest partnerem.

Z budżetu projektu pokrywane są koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie w wysokości 25% wartości części kosztów bezpośrednich, tj.: wynagrodzeń personelu projektu, podróży służbowych, kosztów usług.

Źródło finansowania:

*   60% - (…) (…) 2014-2020. Instytucja pośrednicząca: Komisja Europejska, poprzez Executive Agency for Small and Medium-sized Enterprises (EASME),
*   40% - dotacja celowa Ministerstwa Rozwoju. Instytucja pośrednicząca: Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości. Okres realizacji: 2017-2018 (umowa ramowa do 2020).

Nadrzędnym celem projektu jest stymulowanie wzrostu gospodarczego w Unii Europejskiej, potencjału innowacyjnego firm, zrównoważonego rozwoju oraz intensyfikacja wzrostu zatrudnienia.

Zadania w projekcie:

1.  Działania informacyjno-doradcze, świadczone na rzecz małych i średnich przedsiębiorstw, osób rozpoczynających działalność gospodarczą, jednostek naukowo-badawczych.
2.  Działania wspierające umiędzynaradawianie działalności polskich małych i średnich przedsiębiorstw.
3.  Działania organizacyjne prowadzące do uzyskiwania informacji zwrotnych od małych i średnich przedsiębiorstw, istotnych w procesach planowania zmian legislacyjnych UE.
4.  Promocja usług sieci Enterprise Europe Network wśród przedsiębiorców oraz zapewnienie przedsiębiorcom i naukowcom otwartych ścieżek komunikacji z agendami Komisji Europejskiej.
5.  Wspieranie budowania i wzmacnianie potencjału usługowego sieci ośrodków Enterprise Europe Network. Odbiorcy usług: małe i średnie firmy, osoby rozpoczynające działalność gospodarczą, jednostki naukowo-badawcze.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach projektu:

*   szkoleniowe,
*   informacyjne,
*   doradcze,
*   organizacja targów, spotkań i wspieranie firm w wyszukiwaniu partnerów i nawiązywaniu współpracy międzynarodowej,
*   organizacja międzynarodowych spotkań bilateralnych dla firm,
*   pośredniczenie w przekazywaniu przez firmy do Komisji Europejskiej opinii na temat zmian w prawie.

*   II.7. Projekt dotacyjny pn.: „(…)”.

Projekt realizowany w partnerstwie, w którym Wnioskodawca jest partnerem. Budżet projektu przeznaczony jest w całości na pokrycie kosztów bezpośrednich.

Źródło finansowania:

*   85% - środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020,
*   15% - Województwo - Urząd Marszałkowski Województwa. Okres realizacji: 04.2017 - 08.2019.

Celem projektu jest wsparcie współpracy (…) mikro, małych i średnich przedsiębiorstw (MMŚP) z jednostkami naukowymi w zakresie dotyczącym prowadzenia prac B+R i wdrożeń, czego efektem będzie poprawa działalności przedsiębiorstwa, dzięki wykorzystaniu wiedzy wywodzącej się ze środowisk naukowych. Projekt wspiera realizację usług o charakterze badań przemysłowych, bądź prac rozwojowych lub badawczo-rozwojowych, prowadzonych przez jednostki naukowe na rzecz MMŚP. Projekt obejmuje zarówno wsparcie o charakterze doradczym, jak i wsparcie finansowe. Projekt przyczynia się do rozwoju innowacji w sektorze MMŚP w postaci nowych, bądź ulepszonych produktów lub usług, powstałych w oparciu o wiedzę wywodzącą się ze środowisk naukowych.

Zadania w projekcie (wg budżetu projektu):

1.  Zarządzanie projektem.
2.  Promocja projektu.
3.  Wsparcie doradcze i finansowe dla przedsiębiorstw.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę:

*   konsultacje i doradztwo na rzecz MMŚP w zakresie poszukiwania kompetentnych zespołów naukowych,
*   udzielanie wsparcia finansowego przedsiębiorcom w formie grantu na zakup usług badawczo-rozwojowych.

Środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach wyżej opisanych projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie. W związku z faktem, że usługi te są świadczone do celów wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 8 ust. 2 pkt 2). Jednocześnie, uwzględniając powyższe, VAT od zakupów bezpośrednio związanych z realizowanymi w ramach projektów usługami nieopodatkowanymi, nie podlega odliczeniu, podatek VAT stanowi w realizowanych przez Spółkę projektach koszt kwalifikowany.

Jak już stwierdzono, na ogólną wartość kosztów rozliczanych w projektach dotacyjnych składają się: koszty bezpośrednie - dotyczące wydatków określonych w budżecie projektu oraz koszty pośrednie - ustalone w budżecie jako określony procent od wartości poniesionych kosztów bezpośrednich. Koszty pośrednie w realizowanych przez Wnioskodawcę w latach 2017 - 2018 projektach dotacyjnych, wynoszą od 14,3% do 25% wartości kosztów bezpośrednich. Koszty bezpośrednie ponoszone w ramach projektów dotacyjnych muszą być udokumentowane właściwymi dowodami księgowymi, natomiast koszty pośrednie są rozliczane ryczałtowo, w związku z czym, od Wnioskodawcy nie jest wymagane potwierdzanie ich poniesienia stosownymi dokumentami. Powyżej przedstawiony podział kosztów na koszty bezpośrednie i pośrednie dotyczy zdecydowanej większości realizowanych przez Spółkę projektów dotacyjnych. Wyjątek od powyższego stanowią projekty „(…)” oraz projekt „(…)”. Budżety obu tych projektów przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów bezpośrednich, przy czym w projekcie „(…)” koszty bezpośrednie w znacznej części rozliczane były w formie ryczałtu.

Koszty pośrednie rozliczane w projektach dotacyjnych częściowo pokrywają koszty ogólne funkcjonowania Spółki, przy czym w projektach realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój oraz Regionalnego Programu Operacyjnego, ich część przeznaczona jest również na pokrycie kosztów zarządzania projektem.

Na koszty ogólne funkcjonowania Spółki składają się koszty takie, jak: wynagrodzenia Zarządu, koszty obsługi administracyjno-księgowej, amortyzacja, koszty zakupu materiałów: biurowych, eksploatacyjnych, utrzymania czystości, energii elektrycznej i cieplnej, wody, koszt zakupu usług: ochrony mienia, serwisowych, przeglądów i dozorów technicznych, utrzymania czystości, informatycznych. telekomunikacyjnych, podatek od nieruchomości, ubezpieczenia, itp.

Zadania wszystkich pracowników merytorycznych zatrudnionych w Spółce obejmują realizację zarówno usług komercyjnych (sprzedaż opodatkowana 23%), jak i projektów dotacyjnych. Pracownicy Spółki realizujący projekty dotacyjne stanowią ich personel zadaniowy. Pracownicy ci realizują konkretne zadania przewidziane w harmonogramach realizacji i w budżetach projektów, działając jako specjaliści, eksperci, doradcy, itp. Wynagrodzenia należne z tytułu czasu pracy poświęconego na realizację projektów dotacyjnych, stanowią koszty bezpośrednie tych projektów.

Wynagrodzenia pracowników merytorycznych Wnioskodawcy są naliczane i rozliczane na poszczególne miejsca powstawania kosztów według rzeczywistego czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników na wykonanie przez nich w danym miesiącu zadań. Czas pracy rejestrowany jest w prowadzonej przez każdego pracownika karcie czasu pracy. Na łączny czas pracy każdego z pracowników merytorycznych, w miesięcznym okresie rozliczeniowym, składa się: czas pracy przepracowany w związku z realizacją umów komercyjnych, czas poświęcony na realizację projektów dotacyjnych oraz czas pracy wykazywany w kosztach ogólnych, jako czas związany z poszukiwaniem i ofertowaniem kolejnych zleceń.

Spółka, w celu pozyskania umów (zleceń) na usługi komercyjne oraz projekty dotacyjne, uczestniczy w przetargach, bądź konkursach ofert. Zazwyczaj warunkiem niezbędnym dla pozyskania umów na usługi komercyjne jest wykazanie się odpowiednim doświadczeniem oraz zakresem już wykonanych usług, zrealizowanych zarówno w ramach umów komercyjnych, jak i w ramach projektów finansowanych z dotacji. Doświadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę w projektach dotacyjnych umożliwiło Spółce pozyskanie wielu umów na realizację usług komercyjnych. Przykładem wykorzystania doświadczenia nabytego przy realizacji projektów dotacyjnych, do uzyskania możliwości zwiększenia wolumenu usług komercyjnych, są także zakończone sukcesem aplikacje Wnioskodawcy o Akredytację Ministra Rozwoju uznającą Wnioskodawcę za Ośrodek uprawniony do odpłatnego świadczenia usług proinnowacyjnych oraz o wpis do Bazy Usług Rozwojowych (BUR). W obu przypadkach spełnienie wymogów było możliwe dzięki doświadczeniu uzyskanemu w projektach dotacyjnych. Krótki opis warunków ich uzyskania oraz zasad funkcjonowania, Wnioskodawca przedstawia poniżej.

1.  Akredytacja Ministra Rozwoju Ośrodka Innowacji w ramach POIR 2.3.1:

Ośrodki Innowacji, to podmioty zajmujące się kreowaniem innowacyjnej przedsiębiorczości, dostarczaniem usług proinnowacyjnych, aktywizacją przedsiębiorczości akademickiej, transferem technologii oraz współpracą z biznesem.

Wnioskodawca będący Ośrodkiem Innowacji, uzyskał akredytację w zakresie świadczenia specjalistycznych usług doradczych oraz usług wsparcia innowacji.

W celu uzyskania akredytacji, a w konsekwencji możliwości świadczenia usług doradczych w zakresie innowacji i usług wsparcia innowacji, Wnioskodawca musiał wykazać, że dysponuje odpowiednimi kompetencjami i dużym doświadczeniem w realizacji tego rodzaju usług. Zaprezentowane przez Wnioskodawcę we wniosku akredytacyjnym usługi umożliwiające uzyskanie akredytacji pochodziły w 55% z projektów dotacyjnych (11 usług na 20 ogółem). Gdyby wcześniej Spółka nie realizowała tych usług, nie miałaby możliwości uzyskania akredytacji, a co za tym idzie, możliwości odpłatnego świadczenia Usług proinnowacyjnych. Otrzymana akredytacja uprawnia Wnioskodawcę do świadczenia mikro, małym i średnim przedsiębiorcom usług doradczych w zakresie innowacji i/lub usług wsparcia innowacji finansowanych w ramach Działania 2.3.1 POIR.

Zasady funkcjonowania Działania 2.3.1 POIR.

Na etapie ubiegania się o dofinansowanie, przedsiębiorca wskazuje wykonawcę potrzebnej mu usługi proinnowacyjnej wyłącznie spośród podmiotów, które są akredytowane przez Ministra Rozwoju (może nim być np.: Wnioskodawca). Wskazany Wykonawca realizuje usługę na zasadach odpłatnych. Koszt uzyskanych usług doradczych proinnowacyjnych pokrywa przedsiębiorca, po czym znaczna część poniesionego kosztu jest mu refundowana ze środków Działania 2.3.1 POIR.

1.  Baza Usług Rozwojowych (BUR).

Ogólnodostępna, bezpłatna baza ofert usług rozwojowych świadczonych w rozmaitych formach (m.in.: szkoleń, kursów zawodowych, doradztwa, studiów podyplomowych, mentoringu czy coachingu). Administratorem Bazy jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości.

Ubiegając się o wpis do BUR, Wnioskodawca musiał wykazać się dużym doświadczeniem w realizacji usług rozwojowych. Doświadczenie Wnioskodawcy umożliwiające uzyskanie wpisu, pochodziło z siedmiu projektów dotacyjnych, bez realizacji których otrzymanie przez Spółkę powyższego wpisu byłoby niemożliwe.

Wnioskodawca uzyskał wpis do BUR, uprawniający do świadczenia usług rozwojowych w zakresie usług doradczych i szkoleniowych.

Zasady funkcjonowania BUR.

Na etapie ubiegania się o dofinansowanie, przedsiębiorca wskazuje podmiot, który jest wpisany do BUR (np.: Wnioskodawca), jako wykonawcę potrzebnej mu usługi. Wykonawca usługi (np.: Wnioskodawca), wykonuje usługę na zasadach odpłatnych (sprzedaży usług szkoleniowych i doradczych). Koszt usług rozwojowych, zakupywanych przez przedsiębiorców od podmiotów wpisanych do BUR, jest częściowo refundowany przedsiębiorcy z funduszy publicznych (Europejskiego Funduszu Społecznego).

Z uzupełnienia z dnia 20 czerwca 2018 r. do wniosku wynika, że w odpowiedzi na poniższe pytania, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1.  Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

1.  Czy realizację projektów dotacyjnych wymienionych we wniosku, Wnioskodawca wykonuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, które to czynności generują obrót opodatkowany podatkiem VAT? Jeżeli tak, to należy wskazać, jakie to są czynności i na czyją rzecz są wykonywane, tj. na rzecz beneficjentów funduszy czy też innych podmiotów (jakich)? Jeżeli natomiast Wnioskodawca w ramach działalności związanej z realizacją programów unijnych nie wykonuje żadnych czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wyjaśnić należy sformułowane we wniosku zdanie „Wnioskodawca wskazuje natomiast, że nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej”.

Realizację projektów dotacyjnych wymienionych we wniosku, Wnioskodawca wykonuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, które to czynności generują obrót opodatkowany podatkiem VAT. Powyższe stwierdzenie Wnioskodawca szeroko uzasadnił we wniosku z dnia 24.04.2018 r. wykazując, że działalność podejmowana przez Spółkę w zakresie realizacji projektów dotacyjnych stanowi, w rozumieniu ustawy, działalność wykonywaną w ramach jej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czynności podejmowane przy ich realizacji przekładają się na generowanie obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Odpowiadając na kolejne pytanie zawarte w punkcie drugim, Wnioskodawca wskazuje, że czynności wykonywane w ramach realizacji projektów są wykonywane na rzecz uczestników projektów, tj. przedsiębiorców oraz osób fizycznych, w tym często osób bezrobotnych. Wnioskodawca, w ramach realizacji projektów dotacyjnych, świadczy w szczególności: usługi doradcze (konsultingu gospodarczego), szkoleniowe lub informacyjne, usługi wsparcia finansowego albo szeroko pojęte usługi aktywizacji bezrobotnych, mające na celu podjęcie przez osoby bezrobotne zatrudnienia lub założenie działalności gospodarczej.

Środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanych we wniosku projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie. W związku z faktem, że usługi te są świadczone do celów wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 8 ust. 2 pkt 2). Twierdzenie, że nieodpłatne usługi świadczone w ramach realizowanych projektów dotacyjnych przez przedsiębiorców, u których przedmiot działalności podejmowanej w ramach usług komercyjnych i projektów dotacyjnych, podobnie jak u Wnioskodawcy, jest zbieżny, są wykonywane do celów działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych (patrz: Załącznik do wniosku nr 10-12).

W związku z odpowiedzią na powyższe pytania stwierdzającą, że Wnioskodawca, w ramach działalności związanej z realizacją programów unijnych, wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, sformułowanie zawarte we wniosku „Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej” nie wymaga wyjaśnienia. Jednakże dla porządku, Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że powyższe sformułowanie znalazło się we wniosku, aby nie powstały jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie, w odniesieniu do uzasadnienia rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Druk nr 3077, Sejm VII kadencji), w którym to uzasadnieniu, w kontekście zmian w treści ustawy VAT, wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2016 r. w zakresie art. 86 ust. 2a ustawy VAT stwierdzono, że wśród czynności „innych niż działalność gospodarcza”, znajduje się również nieodpłatna działalność statutowa.

1.  Z jaką działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy związane są działania w ramach realizacji programów unijnych, na które Wnioskodawca otrzymuje dotacje?

Działania w ramach realizacji projektów unijnych, na które Wnioskodawca otrzymuje dotacje związane są z działalnością gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, określoną w statucie Spółki, w szczególności w zakresie usług doradczych (konsultingu gospodarczego), szkoleniowych lub informacyjnych, usług wsparcia finansowego albo szeroko pojętych usług aktywizacji bezrobotnych, mających na celu podjęcie przez osoby bezrobotne zatrudnienia lub założenie działalności gospodarczej. Spółka świadczy wyżej wymienione rodzaje usług oraz rozlicza je zarówno na zasadach sprzedaży opodatkowanej VAT 23% (usługi komercyjne), jak również na zasadach działalności nieopodatkowanej - w ramach projektów korzystających z dofinansowania ze środków Unii Europejskiej (projekty dotacyjne), co także Wnioskodawca szeroko przedstawił zarówno w opisie stanu faktycznego, jak również prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

1.  Czy działalność związana z realizacją projektów unijnych jest działalnością „non profit”? Jeżeli tak, to jaki jest cel prowadzenia tej działalności?

Działalność Wnioskodawcy związana z realizacją projektów unijnych nie jest działalnością „non profit”. Ubiegając się o pozyskanie, a następnie realizując projekty dotacyjne, Spółka uzyskuje wielorakie korzyści, również szczegółowo opisane we wniosku. Korzyści te dotyczą zarówno aspektów finansowych, jak również potencjału i rozwoju Spółki, przekładając się na wzrost możliwości generowania przez Spółkę sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT i w efekcie zysku. Syntetyczne zestawienie powyższych korzyści znajduje się we wniosku w Załączniku nr 12, z którego wynika, że realizacja projektów dotacyjnych:

*   umożliwia zatrudnianie i utrzymanie wysoko wykwalifikowanej kadry,
*   pozwala na pokrycie części kosztów ogólnych działalności Spółki,
*   powoduje nabywanie przez Spółkę doświadczenia niezbędnego dla realizacji przyszłych usług komercyjnych,
*   wpływa na wzrost pozycji rynkowej Spółki oraz wzmacnia jej rynkowy wizerunek,
*   kreowanie koncepcji na przedsięwzięcia, na które możliwe jest uzyskanie dofinansowania, tworzenie wniosków o ich dofinansowanie i realizacja projektów dotacyjnych powoduje stały wzrost kompetencji pracowników, wykorzystywanych następnie do realizacji usług komercyjnych.

1.  W związku z jakimi wydatkami postawiono pytanie dotyczące zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy? Należy je określić oraz wskazać, z jakim rodzajem działalności są one związane?

Pytanie dotyczące zastosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, postawiono w związku z wydatkami ogólnymi Spółki, które dotyczą jej funkcjonowania jako całości, takimi jak: zakup środków trwałych, materiałów: biurowych, eksploatacyjnych, utrzymania czystości, energii elektrycznej i cieplnej, wody, zakup usług: ochrony mienia, serwisowych, przeglądów i dozorów technicznych, utrzymania czystości, informatycznych, telekomunikacyjnych, itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z działalnością Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów, których koszty pokrywane są z dotacji pochodzących z programów pomocowych Unii Europejskiej (projektów dotacyjnych), Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania proporcji na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do stosowania proporcji (dalej: prewspółczynnika) na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a -2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT).

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 2a ustawy VAT, obowiązek ustalania kwoty podatku naliczonego w oparciu o prewspółczynnik ma miejsce, jeżeli łącznie spełnione są warunki:

1.  Doszło do nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, przy czym:
    *   nie jest to nabycie towarów i usług wykorzystywanych do celów osobistych, które podlegają opodatkowaniu jako nieodpłatne dostawy towarów (art. 7 ust. 2 ustawy VAT) lub nieodpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 2 ustawy VAT),
    *   nie jest to używanie samochodów dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy VAT.
2.  Przypisanie nabytych towarów i usług (stanowiących wydatki mieszane lub ogólne) w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Niezbędne jest przeprowadzenie analizy działalności Wnioskodawcy dotyczącej realizowanych projektów dotacyjnych, pod kątem ewentualnego spełnienia powyższych warunków, przy czym dla uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, że art. 86 ust. 2a ustawy VAT nie ma zastosowania do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, należy wykazać, że nie jest spełniony jeden z nich. Przede wszystkim należy ustalić, czy w działalności Wnioskodawcy dochodzi do nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czy dochodzi do spełnienia warunku nr 1).

Wnioskodawca wykazuje poniżej, że towary i usługi, do których nabycia dochodzi w trakcie prowadzonej przez niego działalności, służą wyłącznie działalności gospodarczej. Tym samym, warunek z art. 86 ust. 2a nie jest spełniony.

W art. 86 ust. 2a ustawy VAT występują pojęcia:

*   nabycie do celów działalności gospodarczej podatnika,
*   nabycie do celów innych niż działalność gospodarcza.

W celu ustalenia, jakie cele (czynności) miał na myśli ustawodawca wymieniając pierwszy rodzaj czynności (nabycie do celów działalności gospodarczej), należy odwołać się do pojęcia działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta w tym przepisie nie zawęża rozumienia jej wyłącznie do czynności opodatkowanych. Działalność gospodarcza obejmuje bowiem również zdarzenia, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, gdyż nie mieszczą się w katalogu czynności zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe potwierdza m.in. uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Druk nr 3077, Sejm VII kadencji), w którym w kontekście zmian w treści ustawy VAT, wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2016 r. w zakresie art. 86 ust. 2a ustawy VAT stwierdzono, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych”, itp.”.

Słuszność takiego rozumienia przepisów znajduje swoje odzwierciedlenie również w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - z dnia 27 stycznia 2015 r. na interpelację nr 30157 (Sejm VII kadencji), który wskazał, że „obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT, wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT”.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-567/15-2/ALN), „W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”.

Podobne wnioski co do czynności „towarzyszących” działalności gospodarczej nieobjętych obowiązkiem stosowania prewspółczynnika, czyli art. 86 ust. 2a ustawy VAT, płyną z lektury Broszury Informacyjnej z dnia 17 lutego 2016 r., wydanej przez Ministerstwo Finansów.

Drugim rodzajem czynności wymienionych w art. 86 ust. 2a, są czynności wykonywane jako „inne niż działalność gospodarcza”.

W tym przypadku, w ustawie nie znajdziemy definicji czynności innych niż działalność gospodarcza, nawet w postaci otwartego katalogu takich czynności. We wspomnianym wyżej uzasadnieniu do zmian w ustawie VAT wymienia się w tym względzie przykładowo:

*   czynności wykonywane jako organ władzy publicznej,
*   nieodpłatną działalność statutową,
*   cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-53/16-4/EK), definiując pojęcie czynności wykonywanych jako inne niż działalność gospodarcza, wskazał: „Czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością - co do zasady - nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem związane z realizacją jakichś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej”.

Określony w statucie Wnioskodawcy przedmiot działalności determinuje rodzaj usług oferowanych przez Spółkę innym uczestnikom rynku, tj. klientom, którymi mogą być przedsiębiorstwa, instytucje, jednostki samorządu terytorialnego, bądź osoby fizyczne. W każdym przypadku są to usługi wspierające rozwój gospodarczy, które mogą mieć charakter specjalistycznych usług doradczych (konsultingu gospodarczego), szkoleniowych lub informacyjnych, usług wsparcia finansowego albo dotyczących rozwiązywania problemów rynku pracy. Rynek tego rodzaju usług charakteryzuje się ogromną konkurencją, istnieje wiele podmiotów oferujących podobne usługi, a o wyborze dostawcy usług w dużym stopniu decyduje oferowana jakość i renoma podmiotu oferującego usługi. W tym sensie, dla dostawcy usług zasadnicze znaczenie ma możliwość udokumentowania swojej wiedzy i doświadczenia, które dla kupującego usługę mają być gwarancją jakości. Usługi realizowane przez Wnioskodawcę oferowane są rynkowi jako usługi komercyjne, które nabywca otrzymuje w zamian za cenę określoną w umowie sprzedaży usługi albo jako usługi niekomercyjne, oferowane w ramach projektów dotacyjnych, przy realizacji których Spółka korzysta z dotacji pochodzących z działających w Polsce Programów Operacyjnych albo bezpośrednio z Programów lub Inicjatyw wdrażanych przez Komisję Europejską. W jednym i drugim przypadku (tzn. zarówno w przypadku usług komercyjnych, jak i dotacyjnych) są to usługi tego samego rodzaju (np.: doradcze, szkoleniowe, analityczne, prowadzące do aktywizacji bezrobotnych, etc.), przy czym usługi oferowane w ramach projektów dotacyjnych nie są w jakikolwiek sposób wyodrębnione w osobny obszar działalności Wnioskodawcy, niezwiązany z obszarem działalności komercyjnej. Przeciwnie. Świadczenie usług w ramach projektów dotacyjnych umożliwia Wnioskodawcy pozyskiwanie zleceń na realizację usług komercyjnych. Są to bowiem usługi tego samego rodzaju, a jedynym co je różni, są źródła finansowania ich realizacji, którymi mogą być środki komercyjne, bądź środki pozyskane w ramach dotacji. W opisie stanu faktycznego przedstawione zostały zestawienia realizowanych w latach 2017 - 2018 usług komercyjnych (punkt 1) oraz projektów dotacyjnych (punkt II). Zestawienia te wyraźnie pokazują, że przedmiot działalności gospodarczej realizowanej przez Spółkę w ramach zawartych umów komercyjnych oraz pozyskanych projektów dotacyjnych jest zbieżny oraz bezpośrednio (bardzo mocno) ze sobą powiązany.

Powyższe wskazuje, że działalność Wnioskodawcy realizowana w ramach projektów dotacyjnych stanowi część jej działalności gospodarczej. W podobnym przypadku Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej sygn. ILPP1/4512-1-187/16-4/MK z dnia 20.05.2016 r. stwierdził cyt.: „Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu faktycznego wskazać należy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje związane są z realizowaną działalnością gospodarczą. Otrzymywane środki wiążą się zatem z komercyjną aktywnością zawodową Wnioskodawcy, co potwierdza fakt, że Zainteresowany nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca nie jest zobligowany do stosowania w działalności gospodarczej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.”

Nieustanny rozwój rynku (w tym postęp technologiczny, np. rozwój technologii informacyjnych) wymaga od dostawców usług ciągłego podnoszenia wiedzy i doskonalenia kompetencji. Na rynku utrzymują się wyłącznie firmy, które mogą zaoferować usługi na najwyższym poziomie, wykonywane przez specjalistów najwyższej klasy. W związku z realizacją projektów dotacyjnych, Wnioskodawca musi co prawda stale mierzyć się z nowymi wyzwaniami rynkowymi, ale dzięki temu wiedza specjalistów zatrudnionych w Spółce jest zawsze aktualna, a ich kompetencje pozwalają na podejmowanie trudnych wyzwań rynku komercyjnego. Sfera usług komercyjnych i sfera usług dotacyjnych w Spółce wzajemnie się przenikają i uzupełniają. Dobrze zrealizowany projekt dotacyjny nie tylko korzystnie wpływa na wizerunek Spółki i wzmacnia jej pozycję rynkową, ale przede wszystkim bezpośrednio przekłada się na możliwość rozszerzenia oferty komercyjnej. Dla uczestników rynku oferta staje się bardziej atrakcyjna, co z punktu widzenia Wnioskodawcy oznacza możliwość zwiększenia liczby pozyskiwanych zleceń i osiągnięcia wyższego dochodu. Ponadto, bardzo często warunkiem niezbędnym dla spełnienia wymogu udziału w przetargu i w konsekwencji pozyskania umów na usługi komercyjne, jest wykazanie się odpowiednim doświadczeniem oraz zakresem już wykonanych usług. Zasada ta działa także w drugą stronę: dobrze zrealizowane zlecenie komercyjne oznacza pozyskanie doświadczenia, którego wykazanie bywa wymagane przez instytucje zarządzające funduszami europejskimi wtedy, kiedy decydują o przyznaniu środków na realizację projektów dotacyjnych. Dlatego Spółka samodzielnie decydując o wyborze przetargów na zlecenia komercyjne, w których zamierza uczestniczyć, albo w konkursach ofert na projekty dotacyjne, które chciałaby zrealizować, nie czyni tego dowolnie. W każdym przypadku decyzja jest przemyślana i w największym stopniu zależy od wyników analizy potencjalnych efektów ekonomicznych oraz rozwojowych, jakie realizacja usług po ewentualnej wygranej w przetargu lub w konkursie ofert może przynieść dla bieżącej oraz przyszłej działalności Spółki.

Doświadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę w projektach dotacyjnych umożliwiło Spółce pozyskanie wielu umów na realizację usług komercyjnych (także wymienionych w punkcie I opisu stanu faktycznego). Przykładowo, kontrakt na realizację usług wspierających dla Przedstawicielstwa Komisji Europejskiej w Polsce (opis stanu faktycznego punkt I.2) Wnioskodawca pozyskał dzięki temu, że mógł wykazać wymaganą w kryteriach zastosowanych w procedurze przetargowej wiedzę na temat prawa i polityk europejskich, uzyskaną dzięki doświadczeniom z realizacji projektu dotacyjnego Prowadzenie ośrodka sieci „(…)” (realizowanego od 2008 r.). Przetarg na przeprowadzenie oceny zgłoszeń w konkursie na najlepszy pomysł na innowacyjną spółkę typu spin-off w środowisku jednego z krajowych Centrów Transferu Technologii (opis stanu faktycznego punkt I.3), Wnioskodawca wygrał dzięki temu, że mógł wykazać się doświadczeniem w realizacji takich innowacyjnych projektów dotacyjnych jak projekt pn.: ”(…)” Działanie 3.1. POIG (w latach 2011-2014), w ramach którego przeanalizowano ponad 130 biznesplanów dotyczących przedsięwzięć gospodarczych opartych na innowacyjnych pomysłach biznesowych, czy projekt „(…)” (realizowany od 2013 r.), w ramach którego specjaliści - pracownicy Wnioskodawcy, szkolą pomysłodawców innowacyjnych przedsięwzięć biznesowych, doradzają w opracowywaniu biznesplanów dla tych przedsięwzięć, uczestniczą w ich ocenie (także na arenie międzynarodowej) i wreszcie przygotowują udzielenie najlepszym pomysłom wsparcia finansowego. Kontrakty komercyjne na realizację pakietu działań aktywizacyjnych skierowanych do bezrobotnych mieszkańców (opis stanu faktycznego punkt II) okazały się możliwe do pozyskania dzięki doświadczeniu Wnioskodawcy pochodzącemu z realizacji takich projektów dotacyjnych, jak „(…)” (w latach 2011-2013), „(…)” (2012-2014).

Działalność realizowana w ramach projektów dotacyjnych umożliwia Wnioskodawcy zatrudnianie i utrzymanie wysoko wykwalifikowanej kadry. Jak wykazano w opisie stanu faktycznego, zadania pracowników merytorycznych zatrudnionych w Spółce obejmują realizację zarówno umów komercyjnych, jak również projektów dotacyjnych, a część ich wynagrodzenia pokrywana jest z budżetu realizowanych projektów dotacyjnych. Oznacza to, że Wnioskodawca, dzięki realizacji projektów dotacyjnych, jest w stanie zapewnić pracownikom efektywne zatrudnienie. W przypadku, gdyby Spółka realizowała wyłącznie działalność komercyjną, nie posiadałaby środków finansowych pozwalających na stałe zatrudnienie wysoko kwalifikowanej kadry (nie miałaby po prostu możliwości zatrudnienia tych pracowników w odpowiednim wymiarze czasu pracy i zapewnienia im odpowiadającego ich kwalifikacjom wynagrodzenia).

Dodatkowo, co również wykazano opisując stan faktyczny, koszty pośrednie rozliczane w projektach dotacyjnych pokrywają częściowo koszty ogólne funkcjonowania Spółki.

W ramach realizacji projektów dotacyjnych opisanych w pkt II.1-7 przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca świadczy usługi, które dla ich odbiorców są nieodpłatne. Twierdzenie, że nieodpłatne usługi świadczone w ramach realizowanych projektów dotacyjnych są wykonywane do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o VAT, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych dotyczących stosowania w stosunku do tych usług art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT.

Przykładowo.

W interpretacji indywidualnej sygn. IBPP1/443-1276/12/ES z dnia 17.12.2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził:

„Aby zatem nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, musi być świadczeniem dokonanym dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W przedmiotowej sprawie uczestnicy Projektów Typu IV nie ponoszą odpłatności za udział w tych Projektach, zatem usługi związane z prowadzeniem działalności szkoleniowej Wnioskodawcy wykonywane są nieodpłatnie. Jednocześnie działalność szkoleniowa jest przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tak więc świadczone przez Wnioskodawcę nieodpłatne usługi szkoleniowe nie podlegają opodatkowaniu.”

W odniesieniu do powyższej interpretacji należy doprecyzować, że wprawdzie od 1 kwietnia 2013 r. w ustawie o VAT zmieniła się definicja działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2), jednak zmiana ta polegała wyłącznie na wykreśleniu części jej treści, w brzmieniu: „również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy” oraz zmianie w zdaniu drugim słowa „również na w szczególności”. Powyższa zmiana generalnie nie spowodowała zmiany znaczenia pojęcia działalności gospodarczej, w szczególności w odniesieniu do przeprowadzanej przez Wnioskodawcę analizy.

W interpretacji indywidualnej sygn. IBPP1/443-414/13/KJ z dnia 14.08.2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: ,,Aby natomiast stwierdzić, czy nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu na równi z odpłatną, należy odnieść się do art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że świadczone usługi szkoleniowe stanowią przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zatem należy uznać, że wykonywane są w celach tej działalności gospodarczej, są ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tak więc należy traktować je jako niepodlegające opodatkowaniu.”

W interpretacji indywidualnej sygn. IBPP3/443-1-138/13/EJ z dnia 31.10.2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził:

„Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.” \`(...)\` „W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje usługi w zakresie pośrednictwa pracy, prowadzenia szkoleń i warsztatów zawodowych. Projekt pn.: ,,..” realizowany będzie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę fakt, że opisane we wniosku nieodpłatne świadczenie usług (w ramach realizacji projektu) odbywać się będzie w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, brak jest podstaw do traktowania tego nieodpłatnego świadczenia jako odpłatnego świadczenia usług. W świetle opisu zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym, nieodpłatne świadczenie usług w ramach realizowanego projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług”.

W interpretacji indywidualnej sygn. ILPP5/443-223/13-2/PG z dnia 30.12.2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: „Aby natomiast stwierdzić, czy nieodpłatne usługi podlegają opodatkowaniu na równi z odpłatnymi, należy odnieść się do przywołanego wcześniej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również (\`(...)\`) wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że świadczone w ramach projektów usługi wykonywane będą do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy (będą ściśle związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą). Należy traktować je zatem jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W interpretacji indywidualnej sygn. IPPP1/443-732/142/AW z dnia 30.07.2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził:

„Usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej”. \`(...)\` „Tym samym należy wskazać, że w omawianej sprawie realizacja opisanego projektu oraz przekazanie powstałych w toku jego realizacji wyników - licencji, autorskich praw majątkowych do wyników - ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Jak wskazał Zainteresowany, udział w projekcie wynika z faktu, że Spółka posiada niezbędne zasoby i doświadczenie wymagane do prowadzenia takiej działalności. Ponadto wiedza i doświadczenie zdobyte w toku realizacji projektu mogą zostać wykorzystane przy realizacji innych, własnych przedsięwzięć biznesowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym brak jest podstaw w omawianej sytuacji, aby nieodpłatne udzielenie licencji/przeniesienie autorskich praw majątkowych do wyników projektu uznać za odpłatne świadczenie usług”.

W interpretacji indywidualnej sygn. IPTPP1/4512-370/15-5/ŻR z dnia 03.09.2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził: „Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują. Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to, czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Przez usługi świadczone do celów działalności, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez podmiot. A zatem, jeśli podjęte przez podmiot działania przynoszą korzyści prowadzonej działalności gospodarczej albo służą realizacji zadań na niego nałożonych, tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 ustawy, świadczone są do celów działalności gospodarczej podatnika. Cel ten może być zrealizowany w wyniku różnych działań, których efektem (nawet potencjalnym) jest „wykreowanie” sprzedaży opodatkowanej, nawet jeśli środkiem do osiągnięcia tego celu jest wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, a zatem nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Wprawdzie większość z powyższych interpretacji została wydana w stosunku do usług realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (2007-2013), jednak w projektach realizowanych przez Wnioskodawcę w nowej perspektywie projektowej (2014-2020), zasady świadczenia w ramach ich realizacji usług nie zmieniły się. Ponadto interpretacje te zostały wydane dla przedsiębiorców, u których przedmiot działalności podejmowanej w ramach usług komercyjnych i projektów dotacyjnych, podobnie jak u Wnioskodawcy, był zbieżny. W związku z powyższym, są one dla Wnioskodawcy jak najbardziej miarodajne.

Przeprowadzona analiza wskazuje, że działalność Wnioskodawcy podejmowana przy realizacji projektów dotacyjnych stanowi, w rozumieniu ustawy o VAT, działalność wykonywaną w ramach jej działalności gospodarczej.

Podsumowując wnioski wynikające z dokonanej analizy, można wskazać, że za przyjęciem stanowiska Wnioskodawcy przemawiają następujące argumenty:

1.  Przedmiot działalności realizowanej w ramach projektów dotacyjnych i działalności komercyjnej jest zbieżny i bardzo mocno ze sobą powiązany.
2.  Działalność realizowana w ramach projektów dotacyjnych powoduje nabywanie przez Spółkę doświadczenia niezbędnego dla realizacji przyszłych usług komercyjnych.
3.  Kreowanie koncepcji na przedsięwzięcia, na które możliwe jest uzyskanie dofinansowania, tworzenie wniosków o ich dofinansowanie i realizacja projektów dotacyjnych, powoduje stały wzrost kompetencji pracowników, wykorzystywanych następnie do realizacji usług komercyjnych.
4.  Realizacja projektów dotacyjnych ponadto:
    *   wpływa na wzrost pozycji rynkowej Spółki oraz wzmacnia jej rynkowy wizerunek,
    *   pozwala na pokrycie części kosztów ogólnych działalności Spółki,
    *   umożliwia zatrudnianie i utrzymanie wysoko wykwalifikowanej kadry.
5.  W wielu indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych w odniesieniu do stanów faktycznych identycznych, bądź zbliżonych do okoliczności, w jakich Wnioskodawca świadczy usługi w ramach projektów dotacyjnych, wydające interpretacje organy skarbowe uznały, że usługi te są wykonywane do celów działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że jego działalność dotycząca projektów, przy realizacji których korzysta z dotacji pochodzących z programów pomocowych Unii Europejskiej (projektów dotacyjnych), nie stanowi działalności innej niż działalność gospodarcza i co za tym idzie, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do stosowania proporcji na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., zwanej dalej ustawą), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r., na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

I tak, na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Ponieważ przepis art. 86 ust. 2g ustawy odnosi się w treści do art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10, tut. Organ poniżej je przytacza.

I tak, w świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Jak wynika z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji, zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Może to być przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   sprzedaż wierzytelności „trudnych”,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
*   obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np.: udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,
*   otrzymanie przez komorników sądowych zwrotu wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji (zwrotu wydatków takich jak np. należności biegłych, koszty ogłoszeń w pismach, koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości, koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym, koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia),
*   zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. W końcu podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku VAT, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem, zgodnie z treścią statutu Spółki, jest m.in:

*   działalność w zakresie wspierania rozwoju gospodarczego X, restrukturyzacji, naprawy i rozwijania przedsiębiorstw oraz w zakresie wspierania działalności gospodarczej podejmowanej przez mieszkańców X,
*   organizacyjne i finansowe wspieranie podmiotów gospodarczych w zakresie wdrażania nowych technologii i rozwijania innowacyjności,
*   prowadzenie działań informacyjnych, promocyjnych i doradczych w zakresie transferu innowacyjnych technologii w sektorze małych i średnich przedsiębiorstw,
*   wspieranie poszukiwania komercyjnych zastosowań i komercjalizacji wynalazków, innowacji i odkryć naukowych w środowiskach akademickich i naukowo-badawczych,
*   wspieranie przedsięwzięć i inwestycji proekologicznych oraz proinnowacyjnych,
*   przygotowywanie opracowań na bazie prowadzonych studiów nad efektami restrukturyzacji i rozwoju gospodarki X,
*   promocja działalności gospodarczej, organizacja spotkań, targów i wystaw oraz współpracy gospodarczej z zagranicą,
*   prowadzenie działalności na rzecz integracji europejskiej, współpraca z przedstawicielstwami instytucji Wspólnot Europejskich w Polsce, wdrażanie w regionie (…) programów pomocowych Unii Europejskiej,
*   prowadzenie doradztwa ekonomiczno-finansowego i prawnego, oraz działalności agencyjno-przedstawicielskiej w sprawach gospodarczych i finansowych,
*   prowadzenie działalności szkoleniowej, promowanie i wspomaganie edukacji młodzieży i dorosłych,
*   wynajmowanie pomieszczeń innym podmiotom do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   prowadzenie działalności w zakresie pośrednictwa pracy, rekrutacji pracowników oraz bezpieczeństwa i higieny pracy,
*   działalność w zakresie wyrównywania szans osób zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz wsparcie grup defaworyzowanych na rynku pracy, w tym osób bezrobotnych, niepełnosprawnych i osób 50+.

Tak określony przedmiot działalności Spółki decyduje o usługowym charakterze realizowanych przez nią przedsięwzięć gospodarczych. W granicach wyznaczonych wyżej wskazanym przedmiotem działalności, Spółka świadczy usługi oraz rozlicza je na zasadach sprzedaży opodatkowanej VAT 23% oraz na zasadach działalności nieopodatkowanej - w ramach projektów korzystających z dofinansowania ze środków Unii Europejskiej. W przypadku niektórych projektów dotacyjnych, w ich dofinansowaniu partycypuje także budżet państwa. Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej. Wnioskodawca samodzielnie wybiera działania, na realizację których zamierza uzyskać zlecenia, zarówno komercyjne, jak i dotacyjne, dokonując wyboru na podstawie analizy potencjalnych korzyści ekonomicznych mogących wyniknąć z ich realizacji oraz wpływu tych działań na rozwój Spółki. Projekty dotacyjne realizowane przez Wnioskodawcę korzystają z dofinansowania uzyskanego w rezultacie udziału Wnioskodawcy w konkursach ofert ogłaszanych przez Instytucje Zarządzające, bądź w konkursach ogłaszanych przez tzw. Instytucje Pośredniczące. W ramach realizowanych projektów dotacyjnych, Wnioskodawca rozlicza poniesione koszty zgodnie z budżetami poszczególnych projektów. Łączną wielkość kosztów rozliczanych w projektach dotacyjnych zazwyczaj tworzą: koszty bezpośrednie - dotyczące wydatków określonych w budżecie projektu, oraz koszty pośrednie - ustalone w budżetach projektów w formie ryczałtowej, jako określony procent od poniesionych kosztów bezpośrednich. W obecnej perspektywie finansowej 2014-2020, w projektach współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i Budżetu Państwa, beneficjenci środków są ponadto zobowiązani do wniesienia wkładu własnego w określonej wartości procentowej, różnej w zależności od projektu, zwykle stanowiącej 5% budżetu projektu. W projektach dotacyjnych realizowanych przez Wnioskodawcę, w których przewidziany jest wkład własny, wkład taki nie powoduje jednak dodatkowych obciążeń finansowych dla Spółki, jest on bowiem wnoszony w formie rzeczowej w postaci udostępnienia na potrzeby projektu infrastruktury konferencyjno-szkoleniowej należącej do Wnioskodawcy (sale szkoleniowe i ich wyposażenie), albo jest pokrywany z budżetu kosztów pośrednich realizowanych projektów dotacyjnych. Środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach wyżej opisanych projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie. W związku z faktem, że usługi te są świadczone do celów wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, uwzględniając powyższe, VAT od zakupów bezpośrednio związanych z realizowanymi w ramach projektów usługami nieopodatkowanymi, nie podlega odliczeniu, podatek VAT stanowi w realizowanych przez Spółkę projektach koszt kwalifikowany. Koszty pośrednie rozliczane w projektach dotacyjnych częściowo pokrywają koszty ogólne funkcjonowania Spółki, przy czym w projektach realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój oraz Regionalnego Programu Operacyjnego ich część przeznaczona jest również na pokrycie kosztów zarządzania projektem. Na koszty ogólne funkcjonowania Spółki składają się koszty takie, jak: wynagrodzenia Zarządu, koszty obsługi administracyjno-księgowej, amortyzacja, koszty zakupu materiałów: biurowych, eksploatacyjnych, utrzymania czystości, energii elektrycznej i cieplnej, wody, koszt zakupu usług: ochrony mienia, serwisowych, przeglądów i dozorów technicznych, utrzymania czystości, informatycznych, telekomunikacyjnych, podatek od nieruchomości, ubezpieczenia, itp. Zadania wszystkich pracowników merytorycznych zatrudnionych w Spółce obejmują realizację zarówno usług komercyjnych, jak i projektów dotacyjnych. Pracownicy Spółki realizujący projekty dotacyjne stanowią ich personel zadaniowy. Pracownicy ci realizują konkretne zadania przewidziane w harmonogramach realizacji i w budżetach projektów, działając jako specjaliści, eksperci, doradcy, itp. Wynagrodzenia należne z tytułu czasu pracy poświęconego na realizację projektów dotacyjnych, stanowią koszty bezpośrednie tych projektów. Na łączny czas pracy każdego z pracowników merytorycznych, w miesięcznym okresie rozliczeniowym, składa się: czas pracy przepracowany w związku z realizacją umów komercyjnych, czas poświęcony na realizację projektów dotacyjnych oraz czas pracy wykazywany w kosztach ogólnych, jako czas związany z poszukiwaniem i ofertowaniem kolejnych zleceń. Spółka, w celu pozyskania umów (zleceń) na usługi komercyjne oraz projekty dotacyjne, uczestniczy w przetargach, bądź konkursach ofert. Doświadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę w projektach dotacyjnych umożliwiło Spółce pozyskanie wielu umów na realizację usług komercyjnych. Przykładem wykorzystania doświadczenia nabytego przy realizacji projektów dotacyjnych, do uzyskania możliwości zwiększenia wolumenu usług komercyjnych, są także zakończone sukcesem aplikacje Wnioskodawcy o Akredytację Ministra Rozwoju uznającą Wnioskodawcę za Ośrodek uprawniony do odpłatnego świadczenia usług proinnowacyjnych oraz o wpis do Bazy Usług Rozwojowych (BUR). W obu przypadkach spełnienie wymogów było możliwe dzięki doświadczeniu uzyskanemu w projektach dotacyjnych. Realizację projektów dotacyjnych wymienionych we wniosku Wnioskodawca wykonuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, które to czynności generują obrót opodatkowany podatkiem VAT. Czynności wykonywane w ramach realizacji projektów są wykonywane na rzecz uczestników projektów, tj. przedsiębiorców oraz osób fizycznych, w tym często osób bezrobotnych. Wnioskodawca, w ramach realizacji projektów dotacyjnych, świadczy w szczególności: usługi doradcze (konsultingu gospodarczego), szkoleniowe lub informacyjne, usługi wsparcia finansowego albo szeroko pojęte usługi aktywizacji bezrobotnych, mające na celu podjęcie przez osoby bezrobotne zatrudnienia lub założenie działalności gospodarczej. Środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanych we wniosku projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie. W związku z faktem, że usługi te są świadczone do celów wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Twierdzenie, że nieodpłatne usługi świadczone w ramach realizowanych projektów dotacyjnych przez przedsiębiorców, u których przedmiot działalności podejmowanej w ramach usług komercyjnych i projektów dotacyjnych, podobnie jak u Wnioskodawcy, jest zbieżny, są wykonywane do celów działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Sformułowanie „Wnioskodawca nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej” znalazło się we wniosku, aby nie powstały jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie, w odniesieniu do uzasadnienia rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych, w którym to uzasadnieniu, w kontekście zmian w treści ustawy VAT, wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2016 r. w zakresie art. 86 ust. 2a ustawy VAT stwierdzono, że wśród czynności „innych niż działalność gospodarcza”, znajduje się również nieodpłatna działalność statutowa. Działania w ramach realizacji projektów unijnych, na które Wnioskodawca otrzymuje dotacje, związane są z działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, określoną w statucie Spółki, w szczególności w zakresie usług doradczych (konsultingu gospodarczego), szkoleniowych lub informacyjnych, usług wsparcia finansowego albo szeroko pojętych usług aktywizacji bezrobotnych, mających na celu podjęcie przez osoby bezrobotne zatrudnienia lub założenie działalności gospodarczej. Spółka świadczy wyżej wymienione rodzaje usług oraz rozlicza je zarówno na zasadach sprzedaży opodatkowanej VAT 23% (usługi komercyjne), jak również na zasadach działalności nieopodatkowanej – w ramach projektów korzystających z dofinansowania ze środków Unii Europejskiej (projekty dotacyjne), co także Wnioskodawca szeroko przedstawił zarówno w opisie stanu faktycznego, jak również prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego. Działalność Wnioskodawcy związana z realizacją projektów unijnych nie jest działalnością „non profit”. Ubiegając się o pozyskanie, a następnie realizując projekty dotacyjne, Spółka uzyskuje wielorakie korzyści, również szczegółowo opisane we wniosku. Korzyści te dotyczą zarówno aspektów finansowych, jak również potencjału i rozwoju Spółki, przekładając się na wzrost możliwości generowania przez Spółkę sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT i w efekcie zysku. Realizacja projektów dotacyjnych:

*   umożliwia zatrudnianie i utrzymanie wysoko wykwalifikowanej kadry,
*   pozwala na pokrycie części kosztów ogólnych działalności Spółki,
*   powoduje nabywanie przez Spółkę doświadczenia niezbędnego dla realizacji przyszłych usług komercyjnych,
*   wpływa na wzrost pozycji rynkowej Spółki oraz wzmacnia jej rynkowy wizerunek,
*   kreowanie koncepcji na przedsięwzięcia, na które możliwe jest uzyskanie dofinansowania, tworzenie wniosków o ich dofinansowanie i realizacja projektów dotacyjnych powoduje stały wzrost kompetencji pracowników, wykorzystywanych następnie do realizacji usług komercyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy w związku z działalnością w zakresie realizacji projektów, których koszty pokrywane są z dotacji pochodzących z programów unijnych (projektów dotacyjnych).

Odnosząc się do powyższego, należy ponownie podkreślić, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Dla stwierdzenia, czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności, wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), Wnioskodawca będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy.

Z elementów stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wykonuje działalność komercyjną, opodatkowaną podatkiem VAT w wysokości 23% (np.: usługi szkoleniowe oraz usługi towarzyszące, realizowane w celu doprowadzenia do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób długotrwale bezrobotnych z województwa (…), usługi informacyjne, promocyjne, organizatorskie i szkoleniowe, świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej przez Spółkę z Przedstawicielstwem Komisji Europejskiej w Polsce, usługi eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z jednym z działających w Polsce centrów transferu technologii, prowadzącym działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, itp.) oraz działalność w zakresie programów dotacyjnych, która, jak oświadczył Wnioskodawca, jest działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach wyżej opisanych projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie.

W celu dokonania oceny czynności realizacji projektów dotacyjnych wykonywanych przez Wnioskodawcę pod względem skutków, jakie mogą wywołać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

Twierdzenie Wnioskodawcy, że nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej, nie stanowi obiektywnego argumentu przemawiającego za uznaniem, że realizacja projektów dotacyjnych jest działalnością gospodarczą. Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej wskazuje na szeroki zakres zastosowania tego terminu oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od tego, jak ją ocenia sam podmiot, który ją prowadzi i jak ją określa, a także, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Z analizy orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii wynika, że wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniem regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, wypełniają znamiona działalności gospodarczej. Nie ulega przy tym wątpliwości, że jedną z kluczowych przesłanek wypełniających definicję „działalności gospodarczej”, jest wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych do celów zarobkowych. Jak bowiem wielokrotnie podkreślał TSUE, o ile dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr L 347, s. 1 i nast.; dalej: dyrektywa 112), zakreśla bardzo szeroko zakres zastosowania podatku VAT, o tyle przepisem tym objęta jest wyłącznie działalność o charakterze gospodarczym (por. wyrok TSUE z dnia 29 października 2009 r., Komisja/Finlandia, C-246/08, EU:C:2009:671, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo). Z art. 2 tej dyrektywy wynika bowiem, że pośród czynności świadczenia usług dokonywanych na terytorium państwa członkowskiego, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają jedynie świadczenia wykonywane odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze. Zatem to, co odróżnia działalność gospodarczą od działalności społecznej, to jest nakierowanie na zysk, zaś aktywność podmiotów prowadzących działalność o charakterze non profit, gdzie wykonywane świadczenia nie mają charakteru odpłatnego, co do zasady nie kwalifikuje się jako działalność gospodarcza. Jak bowiem wynika z orzecznictwa TSUE, daną działalność kwalifikuje się jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane m.in. przez dostawcę danego towaru (postanowienie TS w sprawie Gmina Wrocław, EU:C:2014:197, pkt 16; wyroki TSUE w sprawie: Komisja/Finlandia, C-246/08).

W tym miejscu należy przypomnieć, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, jak już wcześniej wspomniano, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Dla uznania, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest odpłatność za daną czynność, zaś pod pojęciem odpłatności świadczenia usług, rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 7 września 2016 r., sygn. akt I SA/Go 172/16).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego związku takiego w żaden sposób nie można wywieść.

Z elementów stanu faktycznego wynika bowiem, że Wnioskodawca wykonuje działalność w zakresie działalności komercyjnej (np.: usługi szkoleniowe oraz usługi towarzyszące, realizowane w celu doprowadzenia do zatrudnienia i utrzymania w zatrudnieniu osób długotrwale bezrobotnych z województwa (…), usługi informacyjne, promocyjne, organizatorskie i szkoleniowe, świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej przez Spółkę z Przedstawicielstwem Komisji Europejskiej w Polsce, usługi eksperckie świadczone na podstawie umowy komercyjnej zawartej z jednym z działających w Polsce centrów transferu technologii, prowadzącym działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, itp.) oraz w zakresie programów dotacyjnych, gdzie działalność komercyjna, jak oświadczył Wnioskodawca, jest opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%, a realizacja programów unijnych jest działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W zamian za realizację programów unijnych, Wnioskodawca otrzymuje dotacje. Otrzymywane dotacje nie mają też charakteru wynagrodzenia, bowiem – jak wskazał Zainteresowany – przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi świadczone w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę projektów finansowanych z dotacji są dla ich odbiorców wykonywane nieodpłatnie. Koszty te Wnioskodawca dzieli na: koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Koszty pośrednie rozliczane przez Wnioskodawcę w projektach dotacyjnych, częściowo pokrywają koszty ogólne funkcjonowania Spółki, przy czym w projektach realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój oraz Regionalnego Programu Operacyjnego, ich część przeznaczona jest również na pokrycie kosztów zarządzania projektem. Wnioskodawca wskazał również, że na koszty ogólne funkcjonowania Spółki składają się takie koszty, jak: wynagrodzenia Zarządu, koszty obsługi administracyjno-księgowej, amortyzacja, koszty zakupu materiałów: biurowych, eksploatacyjnych, utrzymania czystości, energii elektrycznej i cieplnej, wody, koszt zakupu usług: ochrony mienia, serwisowych, przeglądów i dozorów technicznych, utrzymania czystości, informatycznych, telekomunikacyjnych, podatek od nieruchomości, ubezpieczenia, itp. Jednocześnie – jak wskazał Wnioskodawca – opisywane czynności z tytułu realizacji programów unijnych, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, nie są czynnościami generującymi obrót opodatkowany podatkiem VAT. Realizacja programów unijnych jest osobnym obszarem działalności Zainteresowanego, niepowiązanym bezpośrednio z pozostałymi, stricte komercyjnymi obszarami działalności, takimi jak np.: prowadzenie działalności na rzecz integracji europejskiej, współpraca z przedstawicielstwami instytucji Wspólnot Europejskich w Polsce, wdrażanie w regionie (…) programów pomocowych Unii Europejskiej, prowadzenie doradztwa ekonomiczno-finansowego i prawnego oraz działalności agencyjno-przedstawicielskiej w sprawach gospodarczych i finansowych, prowadzenie działalności szkoleniowej, promowanie i wspomaganie edukacji młodzieży i dorosłych, wynajmowanie pomieszczeń innym podmiotom do prowadzenia działalności gospodarczej, itp.

Zatem, sam Zainteresowany w przestawionym stanie faktycznym rozdziela prowadzoną przez siebie działalność na działalność gospodarczą oraz działalność inną niż gospodarcza (dotacyjna), a rozdzielenie to w świetle powyżej przedstawionej definicji działalności gospodarczej na gruncie podatku od towarów i usług należy uznać za słuszne. Opisywana we wniosku działalność w zakresie realizacji projektów unijnych, będąca nieodpłatną działalnością dofinansowywaną z dotacji, nie może być uznana za działalność podporządkowaną regułom opłacalności i zysku, nie polega ona bowiem na wykonywaniu odpłatnych świadczeń przez podatnika. Wnioskodawca sam podkreślił, że nie jest to działalność nastawiona na zysk, ani też nie jest opodatkowana podatkiem VAT.

Podkreślić w tym miejscu należy, że art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W orzecznictwie TSUE podkreśla się, że wspólny system podatku VAT zapewnia, aby wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem, że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu podatkiem VAT, była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (por. wyrok TSUE z dnia 15 września 2016 r., Barlis 06 - lnvestimentos Imobiliarios e Turisticos, C-516/14, EU:C:2016:690, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo). Przy czym, aby odliczenie podatku VAT było dopuszczalne, czynność powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z czynnościami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada zatem, że wydatki poczynione celem ich uzyskania, stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (wyrok z dnia 16 lipca 2015 r., Larentia + Minerya i Marenave Schiffahrt, C-108/14 i C-109/14, EU:C:2015:496, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo).

Zatem, w świetle przytoczonych norm prawa podatkowego oraz przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, należy stwierdzić, że realizacja projektów dotacyjnych (unijnych) stanowi, obok działalności gospodarczej strony, odrębny przedmiot działalności podatnika, niestanowiący w tym zakresie działalności gospodarczej oraz pozostający również bez związku z komercyjną działalnością Zainteresowanego (np.: działalność agencyjno-przedstawicielska w sprawach gospodarczych i finansowych, działalność szkoleniowa, promowanie i wspomaganie edukacji młodzieży i dorosłych, wynajmowanie pomieszczeń innym podmiotom do prowadzenia działalności gospodarczej).

Reasumując, otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje oraz kwoty wsparcia związane z realizacją projektów unijnych, pozostające bez związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15. ust. 2 ustawy, będą obligowały Zainteresowanego do stosowania w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne wydane w indywidualnych sprawach, nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartych w nich stanowisk organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innych spraw. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Zatem ich stanowiska mogą być tylko i wyłącznie zweryfikowane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej.

Przepis art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu:

1.  zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej;
2.  uchylić wydaną interpretację indywidualną i umorzyć postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli w dniu jej wydania istniały przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że nie rodzą one skutków prawnych dla sprawy objętej niniejszym wnioskiem.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Przedmiotową interpretację wydano w oparciu o zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis sprawy, zwłaszcza oświadczenie Wnioskodawcy, że: „Środki dofinansowania (dotacje) otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach wyżej opisanych projektów dotacyjnych, przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanych projektów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Zatem informację o tym, że otrzymane dotacje nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, przyjęto jako element stanu faktycznego i tut. Organ nie dokonał rozstrzygnięcia w tym zakresie w przedmiotowej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.