Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.415.2024.3.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-26
Teza: Zwolnienie od podatku dochodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; remonty; ulga-ulga mieszkaniowa; wydatek-wydatki mieszkaniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**–** **stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami złożonym 18 lipca 2024 r. i 23 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Sprzedała Pani z mężem 4 miejsca postojowe w garażu podziemnym, które posiadaliście 3 lata. Dochód ze sprzedaży chcecie przeznaczyć na cel mieszkaniowy. Pani i mąż macie już jedno mieszkanie, ale ze względu na powiększającą się rodzinę, w zeszłym roku kupiliście od dewelopera pół bliźniaka w budowie. Posiadanego obecnie mieszkania nie planujecie na razie sprzedawać, ale obecnie jest już dla Was za małe (dwoje dzieci i trzecie z datą porodu w sierpniu). W maju 2023 r. wzięła Pani wraz z mężem kredyt budowlano-hipoteczny w Banku na 90% wartości nieruchomości (10% wkładu własnego), plus koszty wykończenia. Pozostały 2 transze do wypłacenia deweloperowi i dwie transze na wykończenie, a przeniesienie własności jest zaplanowane na listopad 2024 r. Do tego czasu spłaca Pani wraz z mężem jedynie odsetki; spłata kapitału jest zamrożona. Wprowadzacie się planowo w sierpniu/wrześniu.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że dwa miejsca postojowe kupiła Pani z mężem 9 lutego 2021 r. (akt notarialny nr …) i dwa 15 września 2021 r. (akt notarialny nr …). W obu przypadkach jest to kupno udziału części lokalu niemieszkalnego (garażu wielostanowiskowego o księdze wieczystej …) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z prawem do wyłącznego korzystania. Wszystkie miejsca postojowe sprzedała Pani wraz z mężem jednemu nabywcy 19 kwietnia 2024 r. (akt notarialny nr …). Sprzedany został udział w nieruchomości stanowiącej samodzielny lokal niemieszkalny - garaż wielostanowiskowy nr (…), usytuowany na kondygnacji jednego budynku nr (…), przy ulicy (…) w A. wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych nr (…). Z aktu notarialnego wynika, że była to umowa sprzedaży. Miejsca postojowe stanowiły współwłasność małżeńską. Zbycie garaży nie nastąpiło w ramach wykonywania przez Panią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

W wezwaniu zadano pytanie: „na jakie wydatki przeznaczyła/przeznaczy Pani przychód ze sprzedaży każdego z garaży i w jakim okresie od daty zbycia nastąpi wydatkowanie przychodu?” W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że przychód przeznaczyła na nadpłatę części kapitałowej kredytu hipotecznego i nastąpi to w okresie roku w formie comiesięcznych rat.

W wezwaniu zadano pytanie: „kiedy dokładnie zostało nabyte prawo do bliźniaka od dewelopera i jakie prawo do tego bliźniaka zostało nabyte (np. umowa deweloperska)? Czy prawo to stanowiło współwłasność małżeńską?”. W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że prawo do bliźniaka zostało nabyte aktem notarialnym nr (…) i został on zawarty 8 maja 2023 r. Jest to umowa deweloperska i stanowi współwłasność małżeńską. Umowa końcowa (ustanowienie odrębnej własności i przeniesienie własności) nastąpi nie później niż 30 września 2024 r. Klucze do lokalu Pani oraz mąż odebraliście 21 czerwca 2024 r. i jesteście już w trakcie wykończenia wnętrz. Jest Pani aktualnie współwłaścicielem (współwłasność małżeńska) mieszkania o pow. 53,14 m2 położonego w A. oraz miejsca postojowego nr (…) położonego w garażu wielostanowiskowym (wspomnianym wyżej).

W wezwaniu zadano pytanie: „w jakiej miejscowości znajduje się Pani miejsce zamieszkania? Gdzie realizuje Pani aktualnie własne potrzeby mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Gdzie jest położony budynek mieszkalny (bliźniak) i czy w zakupionym budynku będzie Pani zamieszkiwała zaspokajając własne potrzeby mieszkaniowe?”. W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że obecne miejsce zamieszkania to ww. mieszkanie w A. i aktualnie wraz z rodziną realizuję tam potrzeby mieszkaniowe. Bliźniak jest położony w B., gm. (…), powiat (…), woj. (…), ul. (…). Będzie Pani zamieszkiwała w bliźniaku wraz z rodziną jak tylko zakończycie wykończenie wnętrz, tj. ok. września 2024 r. Obecne mieszkanie w A. przestaje zaspokajać potrzeby mieszkaniowe, ponieważ jest za małe na potrzeby własne i Pani rodziny, tj. męża i 3 dzieci (jest Pani obecnie w dziewiątym miesiącu ciąży z 3 dzieckiem).

Przeznaczy Pani wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży garaży na częściową spłatę zaciągniętego kredytu (kredyt jest dużo wyższy niż środki) w ciągu roku w formie comiesięcznych nadpłat. Od momentu sprzedaży miejsc postojowych nadpłaciła Pani 10 000 zł kapitału. Kredyt bankowy został zaciągnięty w banku (…) przez Panią oraz męża (…) i odpowiadacie solidarnie za spłatę. Umowa została zawarta 19 maja 2023 r. i przeznaczenie kredytu wskazane w tej umowie to budowa lokalu mieszkalnego przez inwestora zastępczego z wykorzystaniem mieszkaniowego rachunku powierniczego oraz przeprowadzenie prac wykończeniowych niewymagających decyzji o pozwoleniu na budowę. Środki z kredytu bankowego na wykończenie przeznacza Pani na zakup materiałów wykończeniowych, tj. paneli, farb, gładzi, paneli ściennych, listew przypodłogowych, białej armatury, glazury, baterii, schodów strychowych, zabudowy kuchennej. Wydatki udokumentowane są za pomocą paragonów/faktur.

**Pytanie** (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy może Pani skorzystać z ulgi mieszkaniowej, czyli ze zwolnienia od podatku dochodu osiągniętego ze sprzedaży udziału części lokalu niemieszkalnego (garażu wielostanowiskowego o księdze wieczystej …) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych o nr (…), (…), (…), (…), wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w formie częściowej spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego na nieruchomość mieszkalną, która ma zaspokajać potrzeby mieszkaniowe Pani i Jej rodziny (tj. męża i 3 dzieci)?

**Pani stanowisko w sprawie** (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Uważa Pani, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodu osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości, którą współposiadała z mężem w postaci udziału części lokalu niemieszkalnego (garażu wielostanowiskowego o ks. wieczystej …) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych o nr (…), (…), (…), (…), ponieważ przeznaczy ten dochód na własne cele mieszkaniowe, a konkretnie nadpłatę kredytu zaciągniętego na budowę (przez inwestora zastępczego) i wykończenie nieruchomości, co jest wyszczególnione jako jeden ze sposobów wydatkowania ww. przychodu w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, w dozwolonym ustawowo czasie, tj. w ciągu roku od sprzedaży.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że 9 lutego 2021 r. kupiła Pani z mężem dwa miejsca postojowe oraz 15 września 2021 r. dwa miejsca postojowe. W obu przypadkach było to kupno udziału części lokalu niemieszkalnego (garażu wielostanowiskowego) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z prawem do wyłącznego korzystania. Wszystkie miejsca postojowe sprzedała Pani wraz z mężem 19 kwietnia 2024 r. Zatem, sprzedaż przez Panią ww. udziałów w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmuje nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z treści wniosku wynika, że Pani i mąż macie już jedno mieszkanie, ale ze względu na powiększającą się rodzinę, w zeszłym roku kupiliście od dewelopera pół bliźniaka w budowie. W maju 2023 r. wzięła Pani wraz z mężem kredyt budowlano-hipoteczny w Banku na 90% wartości nieruchomości (10% wkładu własnego), plus koszty wykończenia. Pozostały 2 transze do wypłacenia deweloperowi i dwie transze na wykończenie, a przeniesienie własności jest zaplanowane na listopad 2024 r. Do tego czasu spłaca Pani wraz z mężem jedynie odsetki, spłata kapitału jest zamrożona. Wprowadzacie się planowo w sierpniu/wrześniu. Prawo do bliźniaka zostało nabyte aktem notarialnym nr (…) i został on zawarty 8 maja 2023 r. Jest to umowa deweloperska i stanowi współwłasność małżeńską. Umowa końcowa (ustanowienie odrębnej własności i przeniesienie własności) nastąpi nie później niż 30 września 2024 r. Klucze do lokalu Pani oraz mąż odebraliście 21 czerwca 2024 r. i jesteście już w trakcie wykończenia wnętrz. Jest Pani aktualnie współwłaścicielem (współwłasność małżeńska) mieszkania o pow. 53,14 m2 położonego w A. oraz miejsca postojowego nr (…) położonego w garażu wielostanowiskowym. Obecne Pani miejsce zamieszkania to ww. mieszkanie w A. i aktualnie wraz z rodziną realizuje tam potrzeby mieszkaniowe. Bliźniak jest położony w B. gm. (…), powiat (…), woj. (…), ul. (…). Będzie Pani zamieszkiwała w bliźniaku wraz z rodziną, jak tylko zakończycie wykończenie wnętrz, tj. ok. września 2024 r. Obecne mieszkanie w A. przestaje zaspokajać potrzeby mieszkaniowe, ponieważ jest za małe na potrzeby własne i Pani rodziny, tj. męża i 3 dzieci (jest Pani obecnie w dziewiątym miesiącu ciąży z 3 dzieckiem). Przeznaczy Pani wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży garaży na częściową spłatę zaciągniętego kredytu (kredyt jest dużo wyższy niż środki) w ciągu roku w formie comiesięcznych nadpłat. Od momentu sprzedaży miejsc postojowych nadpłaciła Pani 10 000 zł kapitału. Kredyt bankowy został zaciągnięty w banku (…) przez Panią oraz męża i odpowiadacie solidarnie za spłatę. Umowa została zawarta 19 maja 2023 r. i przeznaczenie kredytu wskazane w tej umowie to budowa lokalu mieszkalnego przez inwestora zastępczego z wykorzystaniem mieszkaniowego rachunku powierniczego oraz przeprowadzenie prac wykończeniowych niewymagających decyzji o pozwoleniu na budowę. Środki z kredytu bankowego na wykończenie przeznacza Pani na zakup materiałów wykończeniowych, tj. paneli, farb, gładzi, paneli ściennych, listew przypodłogowych, białej armatury, glazury, baterii, schodów strychowych, zabudowy kuchennej. Wydatki udokumentowane są za pomocą paragonów/faktur.

Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Należy zwrócić również uwagę na daleko idące konsekwencje wypływające z zawartego w przepisie dotyczącym analizowanego zwolnienia stwierdzenia „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw majątkowych do nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Należy zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania Panią tylko jednej nieruchomości.

Do celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia, ustawodawca zalicza wskazaną w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na cele określone w pkt 1, które obejmują budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy jasno więc wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że może Pani skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości stanowiącej samodzielny lokal niemieszkalny - garaż wielostanowiskowy wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych, w związku z przeznaczeniem i wydatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie i wykończenie budynku mieszkalnego (bliźniaka), którego będzie Pani współwłaścicielem po ustanowieniu odrębnej własności i przeniesieniu własności mającym nastąpić nie później niż 30 września 2024 r., w którym będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie będzie obejmować taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na spłatę kredytu w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Jednocześnie dodać należy, że stosowanie do art. 21 ust. 25a i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest nabycie przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-e), w związku, z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie, czy też budowę, remont (wykończenie).

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie ustanowienia odrębnej własności lokalu reguluje ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Na mocy art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Na gruncie art. 7 ust. 1 powołanej ustawy:

Odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy:

Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

W związku z powyższym, w przypadku nabycia przez Panią odrębnej własności lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym (bliźniaku) warunkiem koniecznym do skorzystania ze zwolnienia od podatku wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jest wpis własności w księdze wieczystej nieruchomości, w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości (garażu).

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w związku z czym nie dokonuje analizy dołączonych do wniosku dokumentów. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pani jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Pani męża.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji nieruchomości.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a ;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. O podatku od towarów i usług ;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).