Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-154/13-12/16-S/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-06
Teza: 1) Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej i w jakiej wysokości go ustalić? 2) Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek; towar-towar handlowy; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1605/14 (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) oraz prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13 (data wpływu 7 września 2016 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości towarów i materiałów wniesionych w drodze wkładu do spółki cywilnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 31 maja 2013 r., Nr IPTPB1/415-154/13-2/AG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 31 maja 2013 r. (data doręczenia 3 czerwca 2013 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek w dniu 7 czerwca 2013 r. pismem z dnia 6 czerwca 2013 r. (data nadania w polskiej placówce operatora wyznaczonego 6 czerwca 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W styczniu 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Za życia przez wiele lat prowadził działalność gospodarczą jako przedsiębiorca, na własne nazwisko. Dochody z tej działalności, w ostatnich latach przed śmiercią, rozliczał wg liniowej, 19% stawki podatku, prowadząc księgi rachunkowe. W małżeństwie Wnioskodawczyni istniał ustój majątkowej małżeńskiej wspólności ustawowej, który obejmował również majątek przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża. Spadkobiercami po zmarłym mężu zostali Wnioskodawczyni oraz trójka dorosłych dzieci.

W celu kontynuowania działalności prowadzonej przez męża, jeszcze w styczniu 2013 r., spadkobiercy (Wnioskodawczyni i trójka dzieci) zawiązali spółkę cywilną.

W skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża wchodziły m. in. towary i materiały do produkcji nabyte przez małżonków odpłatnie. Aktywa te, po śmierci męża, stały się przedmiotem współwłasności ułamkowej trójki dzieci, z tym jednak zaznaczeniem, że udział w wysokości 1/2 stanowił majątek Wnioskodawczyni, jako udział w majątku małżeńskim, natomiast udział w wysokości 1/2 należący do męża, stanowił przedmiot dziedziczenia. Po śmierci męża udział Wnioskodawczyni w majątku pozostałym po przedsiębiorstwie jakie prowadził mąż składa się z części dorobkowej (udział Wnioskodawczyni w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim) oraz z części dziedziczonej (udział w spadku, do którego należy udział męża w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim). Część towarów i materiałów została przez wspólników nowoutworzonej spółki cywilnej wniesiona w formie wkładu do tej spółki. Od tego momentu wniesione towary i materiały stały się przedmiotem współwłasności łącznej wspólników spółki, wynikającej ze stosunku spółki cywilnej.

W piśmie z dnia 6 czerwca 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   dochody jakie uzyskuje z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, o której mowa we wniosku, opodatkowuje podatkiem liniowym, wg zasad określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.); w spółce cywilnej prowadzone są księgi rachunkowe.

*   wg dowodów zakupu, nabywcą towarów i materiałów będących na stanie przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża w dniu jego śmierci było PPHU … …. Powyższe wynikało z faktu, że działalność gospodarcza prowadzona była na nazwisko męża, majątek przedsiębiorstwa prowadzonego jednak na nazwisko męża należał do majątku objętego małżeńską ustawową wspólnością majątkową.

*   na dzień datowania uzupełnienia wniosku sąd spadku nie rozpatrzył jeszcze wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym mężu. W ocenie Wnioskodawczyni, jak i prawników zajmujących się sprawą spadkową i taki wniosek zawarty jest we wniosku o stwierdzenie nabycia spadku złożonym w sądzie spadku, spadek po zmarłym mężu nabyli żona i dzieci spadkodawcy w stosownych częściach. Przedsiębiorstwo prowadzone przez męża nie jest odrębnym przedmiotem spadkobrania, lecz wchodzi w skład spadku, który łącznie z innymi prawami i obowiązkami spadkodawcy, niewchodzącymi w skład przedsiębiorstwa, podlega dziedziczeniu. W tym stanie rzeczy, Wnioskodawczyni w dniu śmierci męża, stała się podmiotem praw i obowiązków przysługujących zmarłemu, wchodzących w skład spadku, zarówno tych, które związane były z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jak i tych, które takiego przymiotu nie posiadały, w udziale na Nią przypadającym.

*   ma świadomość, że istnieje teoretyczna możliwość innego rozstrzygnięcia tej kwestii przez sąd spadku. Polegając jednak na swojej wiedzy oraz opinii prawników prowadzących sprawę spadkową, a ponadto mając świadomość nabycia praw po zmarłym mężu w dniu otwarcia spadku, deklaratywny charakter postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, a także konieczność dalszego prowadzenia rodzinnej firmy, która oprócz pracy i utrzymania dla spadkobierców, zatrudnia ponad 300 pracowników, którzy utrzymują rodziny, nie było możliwe zatrzymanie jej działalności i długie, bezczynne oczekiwanie z decyzjami na prawomocne orzeczenie sądu spadku. Przyjęcie więc, że w chwili otwarcia spadku, spadek po zmarłym mężu Wnioskodawczyni nabyła wraz z dziećmi w stosownych częściach było jedyną słuszną decyzją, jaką mogli podjąć z uwagi na niespodziewaną śmierć męża i w oparciu o nią konfigurować dalsze prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni sądzi, że prawidłowość tych ustaleń potwierdzi sąd spadku.

*   podstawę prawną wskazującą na prawo Wnioskodawczyni do udziału w majątku dorobkowym, w tym i w majątku przedsiębiorstwa jakie prowadził Jej zmarły mąż, stanowią art. 31 i 43 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.). Dodała, że ze zmarłym mężem pozostawała w związku małżeńskim od 1969 r., a w małżeństwie obowiązywał ustrój małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej.

Wnioskodawczyni poinformowała ponadto, że przedmiotem wniosku jest odpowiedź na postawione, jasno sformułowane we wniosku pytania, które wynikają z opisanego we wniosku stanu faktycznego. W ww. wniosku przedstawione zostało również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w kontekście zawartych we wniosku pytań, wymagane art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Wnioskodawczyni, dla oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w świetle zadanych pytań zastosowanie ma powołany we wniosku przepis prawa. Ocena przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, w myśl art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, należy już jednak do organu wydającego interpretację indywidualną w tej interpretacji. Jeżeli w ocenie tego organu stanowisko Wnioskodawczyni jest błędne, to kwestię tę rozstrzyga regulacja art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, której adresatem jest również organ wydający interpretację indywidualną.

Wnioskodawczyni wskazała, że towary i materiały, w których udział został wniesiony przez Nią do spółki cywilnej, wykorzystane zostały lub zostaną do produkcji albo zostały lub zostaną sprzedane przez spółkę, z czego spółka cywilna osiągnęła/osiągnie przychody opodatkowane. Ustalenie kosztów uzyskania przychodów, jakie można przypisać tym przychodom w zakresie towarów i materiałów wniesionych w formie wkładu do spółki, stanowi sedno złożonego wniosku o interpretację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej i w jakiej wysokości go ustalić?
2.  Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro w skład majątku przedsiębiorstwa prowadzonego przez zmarłego męża wchodziły towary i materiały, które należały do majątku objętego ustawową małżeńską wspólnością majątkową, to po śmierci męża udział w wysokości 1/2 stanowi nadal własność Wnioskodawczyni, udział zaś w wysokości 1/2 stanowiący spadek, podlega dziedziczeniu.

Po śmierci męża zatem, udział Wnioskodawczyni w aktywach należących do przedsiębiorstwa męża składa się z dwóch składowych:

1.  udziału w majątku dorobkowym małżeńskim w wysokości ½, który nabyty został odpłatnie,
2.  udziału w spadku po zmarłym mężu, nabytego nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki, jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni:

1.  wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej w wysokości odpowiadającej historycznej cenie jego nabycia (np. towar zakupiony za 100 zł netto, udział Wnioskodawczyni – 1/2 wartość kosztu uzyskania przychodu 50 zł),
2.  wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodów, gdyż nabyty został nieodpłatnie (w drodze dziedziczenia).

W dniu 11 czerwca 2013 r. tutejszy Organ wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPTPB1/415-154/13-4/AG, uznającą stanowisko przedstawione przez Wnioskodawczynię we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe. Stwierdził, że skoro w niniejszej sprawie nabycie towarów handlowych i materiałów nastąpi w drodze spadku, czyli nieodpłatnie, to wartość tych towarów nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nie została spełniona jedna z przesłanek wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wymóg poniesienia kosztu.

Wyżej wymienioną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 11 czerwca 2013 r., Nr IPTPB1/415-154/13-4/AG, doręczono Wnioskodawczyni w dniu 14 czerwca 2013 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawczyni pismem z dnia 25 czerwca 2013 r., nadanym w polskiej placówce pocztowej w dniu 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.), wezwała tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 23 lipca 2013 r., Nr IPTPB1/415W-41/13-2/AG (doręczonej w dniu 25 lipca 2013 r.), tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Na powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 11 czerwca 2013 r., Nr IPTPB1/415-154/13-4/AG, Pełnomocnik Wnioskodawczyni wniósł w dniu 21 sierpnia 2013 r. skargę z dnia 20 sierpnia 2013 r. (data wpływu 22 sierpnia 2013 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której wniósł o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Pismem z dnia 18 września 2013 r., Nr IPTPB1/4160-66/13-2/AG, tut. Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi Pani … z dnia 20 sierpnia 2013 r. na zaskarżoną interpretację z dnia 11 czerwca 2013 r., Nr IPTPB1/415-154/13-4/AG, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona interpretacja narusza bowiem w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), zwanej dalej O.p., tj. art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h w związku z art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego, pogłębionego merytorycznie odniesienia się w przedmiotowej interpretacji do przedstawionej przez Wnioskodawczynię argumentacji.

Zdaniem Sądu, wydana interpretacja nie odnosi się do wszystkich okoliczności stanu faktycznego wskazanych we wniosku.

Sąd dokonując analizy zaskarżonej interpretacji wskazał, że organ interpretacyjny samodzielnie przyjął, nie podając na jakiej podstawie, że „towary i materiały wchodzące w skład przedsiębiorstwa, które prowadził mąż Wnioskodawczyni, po jego śmierci, Wnioskodawczyni może nabyć wyłącznie w drodze spadku”, a dalej na tej podstawie rozstrzygnął o nieprawidłowości zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię stanowiska powołując przy tym i cytując przepis dotyczący ustawowego dziedziczenia, tj. art. 922 K.c. Organ podniósł, że w odniesieniu do ww. towarów handlowych i materiałów nabytych w spadku, nabycie to nastąpiło nieodpłatnie, zatem wartość tych towarów i materiałów - jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodów - nie może być brana pod uwagę, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powyższe wywody, według Sądu, zostały więc zawężone wyłącznie do tej części wniosku, która dotyczyła możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w spółce cywilnej wartości wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki wkładu w postaci towarów i materiałów w zakresie udziału nabytego w drodze spadku po mężu. Co do tego pytania, oznaczonego we wniosku numerem 2), stanowisko Wnioskodawczyni i Organu w zasadzie nie różni się, bowiem jedna i druga strona wydatków na towary i materiały w części odziedziczonej po zmarłym mężu nie uznaje za koszty uzyskania przychodów spółki, do której Wnioskodawczyni wniosła tytułem wkładu ww. towary i materiały.

Sąd wskazał, ze Organ nie odniósł się natomiast w ogóle do stanowiska strony w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wartości wniesionego do niej przez Wnioskodawczynię wkładu w postaci towarów i materiałów w zakresie udziału nabytego w majątku dorobkowym z mężem, z którym pozostawała we wspólności ustawowej małżeńskiej. Co do tego pytania, oznaczonego we wniosku numerem 1), stanowisko Wnioskodawczyni było odmienne niż w zakresie pytania nr 2). Wnioskodawczyni uznała, że w tym przypadku wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej w wysokości odpowiadającej historycznej cenie jego nabycia. Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawczyni we wniosku i jego uzupełnieniu powołała się nie tylko na przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (art. 31 i 43 kriop), ale również na przepis art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki, jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Sąd uznał, że uzasadnienie prawne zaskarżonej interpretacji w zakresie art. 22 ust. 8a pkt 2 updof oraz wskazanych przez Wnioskodawczynię przepisów kriop, nie pozwala na poznanie przyczyn, z powodu których Organ interpretacyjny stanowisko Wnioskodawczyni uznał za nieprawidłowe. Nie wyjaśnił bowiem, jakie przesłanki zadecydowały o takiej treści interpretacji. Wydając zaskarżoną interpretację Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawczyni pod kątem ww. przepisów. W tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji trudno doszukiwać się jakichkolwiek rozważań Organu interpretacyjnego.

Nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13 wpłynął do tut. Organu w dniu 14 lutego 2014 r.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13, tut. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę kasacyjną z dnia 17 marca 2014 r., Nr IPTRP-4160-17/14-3. Skarga ta została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1605/14 (data wpływu do Organu 8 sierpnia 2016 r.).

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem podlega oddaleniu.

W dniu 7 września 2016 r. do tut. Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13 wraz z aktami sprawy.

W związku z powyższym, ponownemu rozpatrzeniu podlega wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., uzupełniony pismem z dnia 6 czerwca 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1160/13, którego zgodność z prawem potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1605/14 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości towarów i materiałów wniesionych w drodze wkładu do spółki cywilnej uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

W świetle powyższego, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy czym należy mieć na uwadze, że obowiązek wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki, za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, Jej zmarły w styczniu 2013 r. mąż za życia prowadził działalność gospodarczą na własne nazwisko - „PPHU … …”, zatrudniając ponad 300 pracowników. W skład majątku przedsiębiorstwa męża wchodziły między innymi nabyte towary i materiały do produkcji. W celu kontynuowania ww. działalności gospodarczej, jeszcze w styczniu 2013 r., spadkobiercy, tj. Wnioskodawczyni i trójka Jej dzieci, zawiązali spółkę cywilną, która dla celów działalności gospodarczej prowadzi księgi rachunkowe. Część ww. towarów i materiałów została przez wspólników wniesiona w formie wkładu do spółki cywilnej. Od tego momentu wniesione towary i materiały stały się przedmiotem współwłasności łącznej wspólników spółki, wynikającej ze stosunku spółki cywilnej.

Wnioskodawczyni poinformowała, że w jej małżeństwie istniał ustrój majątkowej małżeńskiej wspólności ustawowej. Oświadczyła przy tym, że obejmował on również majątek przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża, w tym towary i materiały tego przedsiębiorstwa. Aktywa te, po śmierci męża, stały się przedmiotem współwłasności ułamkowej trójki dzieci. z tym jednak zaznaczeniem, że udział w wysokości 1/2 stanowił majątek Wnioskodawczyni, jako udział w majątku małżeńskim, natomiast udział w wysokości 1/2 należący do męża, stanowił przedmiot dziedziczenia. Po śmierci męża udział Wnioskodawczyni w majątku przedsiębiorstwa jakie prowadził mąż składa się z części dorobkowej (udział Wnioskodawczyni w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim) oraz z części dziedziczonej (udział w spadku, do którego należy udział męża w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim).

Zauważyć należy, że stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jednakże zgodnie z art. 36 § 3 ww. ustawy, przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

W myśl art. 43 § 1 powyższej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle powyższych przepisów, wspólność majątkowa małżonków jest szczególnym rodzajem współwłasności łącznej. Jest to wspólność bezudziałowa, tzn. każdy przedmiot należący do majątku wspólnego małżonków należy jednocześnie do ich obojga. Oznacza to, że każdy z małżonków jest właścicielem całości danego przedmiotu - jednocześnie taka sama własność przysługuje drugiemu małżonkowi. W małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Wspólność majątkowa wygasa m. in. wraz z ustaniem małżeństwa – czy to w skutek rozwodu, czy śmierci jednego z małżonków. W takim przypadku w miejscu wspólności majątkowej powstanie współwłasność w częściach ułamkowych, gdzie każdemu z małżonków przysługuje połowa majątku dorobkowego.

Majątek dorobkowy małżonka przechodzi na spadkobierców na zasadach ogólnych, uregulowanych w Księdze czwartej – Spadki, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Zgodnie art. 922 § 1 ww. ustawy, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 922 § 2 powyższej ustawy, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Przy czym należy tu mieć na uwadze, że jednoosobowa działalność gospodarcza nie ma odrębnej od właściciela osobowości prawnej, co oznacza, że do spadku wchodzi również prowadzone przez zmarłego przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, stwierdzić należy, że skoro po śmierci męża udział Wnioskodawczyni w majątku przedsiębiorstwa jakie prowadził mąż składa się z części dorobkowej i wynosi 1/2 tego majątku to wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części odpowiadającej Jej udziałowi w majątku dorobkowym, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej w wysokości odpowiadającej połowie historycznej ceny jego nabycia, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wartość towarów handlowych i materiałów w części dotyczącej udziału Wnioskodawczyni, który nabyty został w drodze spadku po mężu nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nabycie ich nastąpiło nieodpłatnie, nie została zatem spełniona jedna z przesłanek wynikająca z ww. przepisu, tj. wymóg poniesienia kosztu. W odniesieniu do tych towarów i materiałów nie można mówić o „poniesieniu kosztu” przez Wnioskodawczynię.

Należy tu mieć na uwadze, że według definicji „kosztu” zawartej w Słowniku języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, pojęcie to oznacza – sumę pieniędzy wydatkowanej na kupno lub opłacenie czegoś, natomiast definicja „kosztów” z tegoż słownika oznacza nie co innego jak – nakłady poniesione przez przedsiębiorstwo w celu wytworzenia określonego produktu.

Zauważyć należy, że rozstrzygnięcia w powyższym zakresie dokonano w oparciu o informacje podane przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. na dzień 11 czerwca 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.