Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.386.2025.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-06
Teza: Prawo do odliczenia podatku w związku z realizacją usług
Agencji Pracy Tymczasowej.
Słowa kluczowe: agencja-agencja pośrednictwa pracy
odliczenia-prawo do odliczenia
zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do
    odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług zakwaterowania, najmu dla
    pracowników jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku od towarów i usług m.in. w kwestii prawa do odliczenia podatku
    naliczonego od nabywanych usług zakwaterowania, najmu dla pracowników. Uzupełnili go
    Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 18 czerwca 2025 r. oraz pismem z 25
    lipca 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi
    pośrednictwa pracy jako agencja pracy tymczasowej. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą
    wpisanym do Krajowego Rejestru Agencji Zatrudnienia pod numerem (...). Wnioskodawca
    posiada siedzibę w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na
    terytorium kraju. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług.
    Wnioskodawca świadczy kompleksową usługę pracy tymczasowej. W ramach prowadzonej
    działalności, Wnioskodawca zajmuje się rekrutowaniem pracowników i kierowaniem ich
    do przyszłych pracodawców, rozliczaniem wynagrodzeń, przygotowaniem pracowników
    do realizacji konkretnych zleceń oraz zapewnieniem infrastruktury niezbędnej do
    wykonania tych zleceń.
    Wnioskodawca deleguje swoich pracowników do pracy tymczasowej u pracodawców
    użytkowników, których zakłady mogą być zlokalizowane w różnych częściach Polski. W
    związku z obecną sytuacją na rynku pracy, agencje pracy są zobligowane do poszukiwania
    pracowników również poza granicami kraju, aby utrzymać ich ilość na poziomie odpowiada
    jącym zapotrzebowaniu pracodawców, zapewniając tym samym ciągłość świadczenia
    usług. Pracownikami tymczasowymi zatrudnionymi przez Wnioskodawcę są zarówno
    obywatele Polski jak i cudzoziemcy.
    W działalności Wnioskodawcy zawierane są dwa rodzaje umów. Wnioskodawca zawiera
    umowę, w której świadczy dla klienta usługi jako agencja pracy tymczasowej. Inne umowy
    zawierane z klientami są umowami o charakterze outsourcingowym. Powyższe umowy
    różnią się między sobą jedynie kwestią odpowiedzialności za pracownika.
    Pomiędzy klientem a pracownikiem w outsourcingu nie istnieje żaden stosunek pracy, w
    przeciwieństwie do pracy tymczasowej, gdzie umowa ma charakter trójstronny i
    występują w niej następujące podmioty:
    - klient - jako pracodawca - użytkownik;
    - agencja pracy tymczasowej - jako pracodawca;
    - pracownik tymczasowy.
    Aby umożliwić podjęcie pracy na rzecz Wnioskodawcy pracownikom zagranicznym,
    wymogi rynku nakładają na Wnioskodawcę konieczność zapewnienia odpowiedniego
    zaplecza socjalnego, które umożliwi im pobyt w miejscu wykonywania obowiązków. Biorąc
    pod uwagę, że obcokrajowcy nie posiadają stałego miejsca zamieszkania ani zaplecza
    materialnego i mieszkaniowego w Polsce, Wnioskodawca zapewnia im zakwaterowanie. W
    tym celu zawiera umowy najmu lokali mieszkalnych lub korzysta z usług zakwaterowania
    w hotelach pracowniczych lub podobnych obiektach, oferowanych przez podmioty
    zewnętrzne. Zapewnienie zakwaterowania jest czynnością niezbędną dla działalności

    Wnioskodawcy, ponieważ bez tego obcokrajowcy nie byliby skłonni do podjęcia
    współpracy ze względu na trudności związane z samodzielnym zorganizowaniem
    zakwaterowania.
    Podkreślenia wymaga więc, że zakwaterowanie zapewniane przez Wnioskodawcę nie służy
    przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb życiowych pracowników, lecz jest bezpośrednio
    związane z działalnością gospodarczą pracodawcy i realizacją zawartych umów. W
    przypadku niezapewnienia takiego zakwaterowania, pracownicy prawdopodobnie nie
    wybraliby właśnie Wnioskodawcy jako pracodawcy co skutkowałoby niepodjęciem pracy
    przez potencjalnych kandydatów. Zapewnienie miejsc zakwaterowania stanowi niezbędny
    element w przyciąganiu i zatrudnianiu pracowników w celu realizacji przez Wnioskodawcę
    świadczonych usług.
    Podstawowym zadaniem Wnioskodawcy w ramach realizacji usług dla jej kontrahentów
    jest kompleksowe przygotowanie pracowników do pracy u kontrahenta oraz zapewnienie
    niezakłóconego świadczenia tej pracy. Kontrahenci Wnioskodawcy oczekują pełnego
    zakresu usług, obejmującego nie tylko zatrudnienie określonej liczby pracowników, ale
    także realizację wszystkich czynności związanych z udostępnieniem tych pracowników do
    świadczenia pracy w określonym miejscu oraz w określonym czasie.
    Wnioskodawca zapewnia pracownikom tymczasowym zakwaterowanie pobierając za to
    wynagrodzenie od pracowników. Jednocześnie Wnioskodawca pobiera również od
    pracowników opłaty z następujących tytułów: odzież robocza, opłata za pomoc w
    procedurze uzyskania karty pobytu, opłata za zezwolenie, opłata administracyjna - pomoc
    koordynatorów, potrącenia w związku z karami umownymi za niestawienie się do pracy
    lub uszkodzenie mienia itp. oraz karta sportowa.
    Równocześnie Wnioskodawca nie refakturuje powyższych kosztów nabytych usług na
    rzecz pracodawców - użytkowników w sposób bezpośredni na podstawie odrębnych
    faktur. Należy, jednakże podkreślić, że koszt zakupu tych usług ponoszony przez
    Wnioskodawcę jest uwzględniany w kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawcy za
    świadczenie usług agencji pracy, które Wnioskodawca otrzymuje od swoich kontrahentów
    (pracodawców - użytkowników). Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest więc
    odzwierciedleniem całości poniesionych kosztów (w tym kosztów zakwaterowania),
    powiększonych o odpowiednią marżę
    W uzupełnieniu wskazano, że:
1. W ramach współpracy z klientami na podstawie ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu
      pracowników tymczasowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1110, dalej: ustawa o pracownikach
      tymczasowych), Wnioskodawca - jako agencja pracy tymczasowej - realizuje
      kompleksową usługę polegającą na kierowaniu pracowników tymczasowych do
      pracodawcy użytkownika. Usługa ta obejmuje w szczególności takie działania jak:
      - Rekrutacja pracowników (w tym także cudzoziemców), dostosowana do
        zamówienia pracodawcy użytkownika;
      - Zatrudnienie pracowników przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę
        tymczasową lub umowy cywilnoprawnej;
      - Przeprowadzanie badań lekarskich i szkoleń BHP;
      - Dostarczanie odzieży roboczej i środków ochrony indywidualnej;
      - Organizacja zakwaterowania pracowników - szczególnie cudzoziemców - w pobliżu
        miejsca pracy (jest to warunek konieczny, by mogli oni w ogóle podjąć
        zatrudnienie);

      - Koordynacja pracy i bieżący kontakt z pracodawcą użytkownikiem (monitoring
        obecności, ewidencja czasu pracy, raporty itp.);
      - Rozliczanie czasu pracy i wystawienie faktury VAT za całościową usługę pracy
        tymczasowej.
      (wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje wszystkie koszty: badania, BHP, odzież,
      zakwaterowanie, ZUS, itp., powiększone o marżę Wnioskodawcy).
      W tej formule usługodawcą dla klienta pozostaje Wnioskodawca, ale nadzór
      bezpośredni nad pracą sprawuje pracodawca użytkownik, a stosunek prawny z
      pracownikiem jest uregulowany przepisami ustawy o pracy tymczasowej.
      W przypadku współpracy z klientami na podstawie umów o świadczenie usług
      Wnioskodawca realizuje usługę outsourcingową, której istotą jest samodzielne
      wykonywanie określonych czynności na rzecz klienta przy pomocy własnego
      personelu. Pracownicy pozostają pod nadzorem i kierownictwem Wnioskodawcy, a
      nie klienta.
      W ramach tej usługi Wnioskodawca:
      - Rekrutuje, zatrudnia i organizuje pracowników i zleceniobiorców, którzy będą
        wykonywać czynności u klienta;
      - Samodzielnie kieruje pracownikami i zleceniobiorcami, odpowiada za ich nadzór,
        organizację pracy i terminową realizację zleconych zadań;
      - Zapewnia odpowiednie kwalifikacje, badania lekarskie, przeszkolenie BHP oraz
        odzież roboczą dla swojego personelu;
      - Zapewnia zakwaterowanie dla cudzoziemców, jeśli miejsce świadczenia usług
        znajduje się w innej miejscowości niż ich miejsce zamieszkania;
      - Realizuje raportowanie godzin pracy, które są podstawą do wystawienia faktury;
      - Wystawia faktury za usługę jako całość, a jej wynagrodzenie obejmuje pełne koszty
        zatrudnienia, nadzoru, odzieży, zakwaterowania itp. - powiększone o marżę
        Wnioskodawcy.
      W tej formule usługa nie polega na „udostępnianiu pracowników”, lecz na wykonaniu
      określonej pracy przez Wnioskodawcę we własnym imieniu i na własne ryzyko.
2. Poniżej Wnioskodawca wskazuje odpowiedzi na zadane pytania w rozbiciu na podpunkty.
  a) Główna usługa świadczona przez Wnioskodawcę (czyli udostępnienie pracowników
        tymczasowych) jest świadczona na rzecz pracodawców użytkowników, na
        podstawie zawartej umowy. To oni są bezpośrednimi odbiorcami usługi, która
        podlega opodatkowaniu VAT. Jednocześnie Wnioskodawca pobiera od
        pracowników opłatę z tytułu zapewnienia im zakwaterowania oraz
        udostępnienia odzieży BHP. Opłata ta Opłata ta ma charakter odpłatnego
        świadczenia usług oraz jest przedmiotem opodatkowania VAT po stronie
        Wnioskodawcy, a Wnioskodawca rozlicza z tego tytułu podatek VAT należny.
        Wnioskodawca świadcząc usługi o charakterze outsourcingowym działa w ten
        sam sposób.
  b) W przypadku usług jako agencja pracy tymczasowej Wnioskodawca otrzymuje
        wynagrodzenie od kontrahenta (pracodawcy użytkownika) za kompleksową

        usługę kierowania pracowników tymczasowych do pracy, zgodnie z przepisami
        ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych. Zakres czynności, za które
        otrzymujemy wynagrodzenie, obejmuje w szczególności:
          - rekrutację i selekcję kandydatów,
          - zatrudnienie pracownika i obsługę kadrowo-płacową,
          - organizację wstępnych badań lekarskich i szkoleń BHP,
          - dostarczenie odzieży i obuwia roboczego,
          - koordynację, nadzór i raportowanie pracy,
          - organizację zakwaterowania (jeśli wymagane),
          - inne koszty administracyjne (legalizacja pobytu, pomoc koordynatorów).
        Wszystkie te elementy są zawarte w jednej, ryczałtowej stawce godzinowej
        wskazanej w umowie która składa się z dwóch głównych części:
        stawki brutto wynagrodzenia pracownika tymczasowego, ZUS pracodawcy,
        zakwaterowanie, obsługę koordynatora, obsługę kadrowo-płacową i inne koszty
        administracyjne
        marży agencji - obejmującej opisane wyżej koszty i zysk.
        Wynagrodzenie jest dokumentowane fakturą VAT, opartą na ewidencji czasu
        pracy, zaakceptowanej przez pracodawcę użytkownika.
        W modelu outsourcingowym Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za
        wykonanie usługi, polegającej na wsparciu operacyjnym lub realizacji
        określonego procesu na rzecz kontrahenta. Wynagrodzenie obejmuje:
          - pełne koszty zatrudnienia i wynagrodzenia personelu (w tym ZUS, PIT, urlopy,
            zwolnienia itd.),
          - badania lekarskie, szkolenia BHP,
          - odzież i środki ochrony indywidualnej,
          - koszty koordynatorów, nadzoru, rozliczenia
          - zakwaterowanie dla pracowników delegowanych,
          - zysk Wnioskodawcy (marża).
        Wynagrodzenie jest ustalane jako stawka za roboczogodzinę netto, mnożona
        przez liczbę faktycznie przepracowanych godzin (wg zaakceptowanych
        raportów), a następnie powiększona o należny podatek VAT. Wynagrodzenie
        obejmuje całość kosztów związanych z realizacją usługi - zarówno bezpośrednich
        (płace, zakwaterowanie, szkolenia), jak i pośrednich (nadzór, logistyka,
        administracja).
  c) Wnioskodawca zawiera umowy zakwaterowania z zewnętrznymi dostawcami noclegów
        (hotelami pracowniczymi lub właścicielami lokali) - na własny rachunek i we
        własnym imieniu.
        Następnie zakwaterowanie to służy realizacji kompleksowej usługi świadczonej
        przez Wnioskodawcę na rzecz:
          - pracodawców użytkowników - w przypadku pracy tymczasowej,
          - kontrahenta - w przypadku outsourcingu.

        Zatem zakwaterowanie jest elementem kosztowym kalkulowanym w stawce za
        usługę, a jego zapewnienie jest konieczne ze względu na udział cudzoziemców,
        którzy nie mają miejsca zamieszkania w Polsce i bez zakwaterowania nie mogliby
        zostać zatrudnieni ani oddelegowani do pracy. Jednak na podstawie pisemnych
        oświadczeń pracowników (zgód), Wnioskodawca potrąca od nich zryczałtowaną
        opłatę za zapewnienie zakwaterowania. Opłata ta ma charakter odpłatnego
        świadczenia usług oraz jest przedmiotem opodatkowania VAT po stronie
        Wnioskodawcy, a Wnioskodawca rozlicza z tego tytułu podatek VAT należny.
3. Wnioskodawca nabywa usługi zakwaterowania i najmu wyłącznie w celu ich odsprzedaży
      pracownikom.
4. Wnioskodawca nabywa usługi zakwaterowania oraz najmu wyłącznie we własnym imieniu.
5. Nabycie usług zakwaterowania i najmu służy wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę
      czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
6. Nabycie odzieży roboczej jest związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT. Odzież
      robocza jest przekazywana pracownikom wyłącznie w związku z realizacją usług
      świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów (zarówno w modelu pracy
      tymczasowej, jak i outsourcingu). Odzież robocza jest niezbędna do wykonania pracy
      zgodnie z przepisami BHP i wymaganiami kontrahenta. Odzież robocza nie służy
      zaspokajaniu osobistych potrzeb pracowników, lecz jest nabywana w celu
      wykonywania obowiązków zawodowych w miejscu pracy. Równocześnie
      Wnioskodawca zmienia opis stanu faktycznego wskazując, że w przedstawionym we
      wniosku o indywidualną interpretację podatkową stanie faktycznym nie są nabywane
      karty sportowe.
    Pytania ostatecznie sformułowane w piśmie z 25 lipca 2025 r.
    1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek
      naliczony VAT od usług najmu i zakwaterowania dla pracowników przy umowie, w
      której świadczy on dla klienta usługi jako agencja pracy tymczasowej?
    2. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek
      naliczony VAT od usług najmu i zakwaterowania dla pracowników przy zawarciu z
      klientami umów o charakterze outsourcingowym?”
    Państwa stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 25 lipca 2025 r.
    Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego
    zarówno w zakresie pytania numer 1 jak i pytania numer 2.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i
    usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o
    którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19
    oraz art. 124 u.p.t.u.
    Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, istotne jest
    wykorzystywanie zakupionych towarów i usług do wykonywanych przez podatnika
    czynności opodatkowanych, a tym samym decydujący jest związek zakupionych towarów i

    usług z czynnościami podatnika generującymi podatek należny. Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.
    u. nie precyzuje natomiast charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą
    opodatkowaną, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.
    W niniejszej sprawie warunek ten zostanie spełniony, gdyż - jak wynika z opisanego stanu
    faktycznego - zakupione usługi związane z zakwaterowaniem pracowników tymczasowych
    stanowią element kalkulacyjny wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za świadczenie
    usług udostępnienia pracowników na rzecz pracodawców użytkowników. Koszty
    zakwaterowania pracowników tymczasowych są więc uwzględniane przy określeniu
    wysokości kwoty odpłatności za usługę udostępniania pracowników, która podlega
    opodatkowaniu VAT.
    Mając na uwadze powyższe, uwzględniając specyfikę działalności agencji pracy
    tymczasowej, w ocenie Wnioskodawcy zapewnienie zakwaterowania pracownikom
    tymczasowym powinno być traktowane jako element realizacji umów zawartych z
    pracodawcami - użytkownikami. Celem tych umów jest dostarczenie pracowników do
    określonego miejsca i w ustalonym czasie za wynagrodzeniem. Umowy te generują obrót
    opodatkowany VAT dla agencji pracy tymczasowej, co stanowi argument za istnieniem
    prawa do odliczenia VAT od nabywanych usług z uwagi na wystąpienie bezpośredniego
    związku ponoszonych wydatków z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Wydatki te wiążą się również z działalnością Wnioskodawcy w sposób pośredni.
    Wnioskodawca wskazuje, że koszty związane z zakwaterowaniem pracowników
    tymczasowych są kluczowe dla prawidłowego świadczenia usług w zakresie udostępniania
    pracowników tymczasowych. Bez zapewnienia zakwaterowania, w szczególności
    pracownikom zagranicznym, Wnioskodawca nie mógłby sprostać powszechnym
    standardom rynkowym, co prowadziłoby do braku zgłoszeń na zamieszczane oferty pracy
    i w praktyce uniemożliwiłoby jej uzyskiwanie obrotu opodatkowanego VAT z tytułu usług
    agencji pracy tymczasowej. Zakwaterowanie pracowników tymczasowych jest
    organizowane przez Wnioskodawcę wyłącznie w celu umożliwienia im wykonywania pracy
    tymczasowej generującej obrót opodatkowany VAT. Wnioskodawca nie podejmuje tego
    rodzaju działań dla korzyści pracowników tymczasowych, w tym w szczególności w celu
    zaspokojenia ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.
    Celem nabywania usług związanych z zakwaterowaniem są przede wszystkim potrzeby
    biznesowe Wnioskodawcy i jego kontrahentów, a nie chęć zaspokojenia jakichkolwiek
    potrzeb osobistych pracowników. Ponadto pobyt pracowników tymczasowych w miejscu
    zakwaterowania wskazanym przez Wnioskodawcę jest związany ściśle z wykonywaniem
    przez nich pracy tymczasowej. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że
    zapewnienie zakwaterowania nie może być traktowane jako wydatek poniesiony w celu
    zaspokojenia potrzeb osobistych pracowników, w tym w szczególności ich potrzeb
    mieszkaniowych.
    Tytułem przykładu należy wskazać, że w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.88.2024.2.MC
    organ potwierdził stanowisko, zgodnie z którym istnieje związek między zapewnieniem
    miejsca pobytu (zakwaterowania) pracowników tymczasowych poprzez najem lokali z
    podmiotami zewnętrznymi, a działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług,
    gdyż wydatki te są elementami koniecznymi i niezbędnymi do wykonania oczekiwanej
    usługi przez agencję pracy tymczasowej na rzecz kontrahentów.
    Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno w przypadku najmu lokali
    mieszkaniowych, jak i nabycia usług zakwaterowania pracowników tymczasowych w
    innych obiektach (w tym w szczególności w hotelach pracowniczych) w sprawie nie
    znajduje zastosowania ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.t.u., w myśl
    którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do
    nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem usług
    noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na
    podstawie art. 8 ust. 2a u.p.t.u.

    Równocześnie Wnioskodawca zaznacza, że powyższe rozważania na gruncie ustawy od
    towarów i usług odnoszą się zarówno do usług świadczonych przez Wnioskodawcę w
    charakterze agencji pracy tymczasowej jak i do usług świadczonych na podstawie umów o
    charakterze outsourcingowym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych we
    wniosku nr 1 nr 2 jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. Zgodnie z treścią ww. przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony,
    są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego
    jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.
    in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do
      nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem
      usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego
      podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.
    Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.

    Zatem, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie
    związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.
    Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi
    muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło
    to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z
    działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można
    mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary
    handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub
    usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami
    opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością
    podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają
    bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie
    warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.
    Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z
    działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi
    zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych
    zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług
    nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich
    odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako
    całości.
    Należy również zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze
    sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku
    zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest,
    że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu
    rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te
    dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
    Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego
    odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać
    z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane
    lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
    W każdym przypadku zatem należy dokonać oceny, czy intencją podatnika
    wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było
    wykonywanie czynności opodatkowanych.
    Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna
    część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani
    też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej
    podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna
    być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały
    pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla
    oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku
    naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku
    VAT i świadczą kompleksową usługę pracy tymczasowej. W ramach prowadzonej
    działalności, zajmują się Państwo rekrutowaniem pracowników i kierowaniem ich do
    przyszłych pracodawców, rozliczaniem wynagrodzeń, przygotowaniem pracowników do
    realizacji konkretnych zleceń oraz zapewnieniem infrastruktury niezbędnej do
    wykonania tych zleceń. Delegują Państwo swoich pracowników do pracy tymczasowej u
    pracodawców użytkowników, których zakłady mogą być zlokalizowane w różnych
    częściach Polski.

    W Państwa działalności zawierane są dwa rodzaje umów. Wnioskodawca zawiera umowę,
    w której świadczy dla klienta usługi jako agencja pracy tymczasowej. Inne umowy
    zawierane z klientami są umowami o charakterze outsourcingowym. Powyższe umowy
    różnią się między sobą jedynie kwestią odpowiedzialności za pracownika. Pomiędzy
    klientem a pracownikiem w outsourcingu nie istnieje żaden stosunek pracy, w
    przeciwieństwie do pracy tymczasowej, gdzie umowa ma charakter trójstronny i
    występują w niej następujące podmioty:
    - klient - jako pracodawca - użytkownik;
    - agencja pracy tymczasowej - jako pracodawca;
    - pracownik tymczasowy.
    Zakwaterowanie zapewniane przez Państwa nie służy przede wszystkim zaspokajaniu
    potrzeb życiowych pracowników, lecz jest bezpośrednio związane z działalnością
    gospodarczą pracodawcy i realizacją zawartych umów. W przypadku niezapewnienia
    takiego zakwaterowania, pracownicy prawdopodobnie nie wybraliby właśnie Państwa
    jako pracodawcy co skutkowałoby niepodjęciem pracy przez potencjalnych
    kandydatów. Zapewnienie miejsc zakwaterowania stanowi niezbędny element w
    przyciąganiu i zatrudnianiu pracowników w celu realizacji przez Państwa świadczonych
    usług.
    Państwa podstawowym zadaniem w ramach realizacji usług dla jej kontrahentów jest
    kompleksowe przygotowanie pracowników do pracy u kontrahenta oraz zapewnienie
    niezakłóconego świadczenia tej pracy. Państwa kontrahenci oczekują pełnego zakresu
    usług, obejmującego nie tylko zatrudnienie określonej liczby pracowników, ale także
    realizację wszystkich czynności związanych z udostępnieniem tych pracowników do
    świadczenia pracy w określonym miejscu oraz w określonym czasie.
    Zapewniają Państwo pracownikom tymczasowym zakwaterowanie pobierając za to
    wynagrodzenie od pracowników. Jednocześnie pobierają Państwo również od
    pracowników opłaty z następujących tytułów: odzież robocza, opłata za pomoc w
    procedurze uzyskania karty pobytu, opłata za zezwolenie, opłata administracyjna -
    pomoc koordynatorów, potrącenia w związku z karami umownymi za niestawienie się
    do pracy lub uszkodzenie mienia itp. oraz karta sportowa.
    W ramach współpracy z klientami na podstawie ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o
    zatrudnianiu pracowników tymczasowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1110, dalej: ustawa o
    pracownikach tymczasowych) - jako agencja pracy tymczasowej - realizują Państwo
    kompleksową usługę polegającą na kierowaniu pracowników tymczasowych do
    pracodawcy użytkownika. Usługa ta obejmuje w szczególności: rekrutacje pracowników
    (w tym także cudzoziemców), zatrudnienie pracowników na podstawie umowy o pracę
    tymczasową lub umowy cywilnoprawnej, przeprowadzanie badań lekarskich i szkoleń
    BHP, dostarczanie odzieży roboczej i środków ochrony indywidualnej, organizacja
    zakwaterowania pracowników - szczególnie cudzoziemców - w pobliżu miejsca pracy
    (jest to warunek konieczny, by mogli oni w ogóle podjąć zatrudnienie), koordynacja
    pracy i bieżący kontakt z pracodawcą użytkownikiem (monitoring obecności, ewidencja
    czasu pracy, raporty itp.), rozliczanie czasu pracy i wystawienie faktury VAT za
    całościową usługę pracy tymczasowej.
    Państwa wynagrodzenie obejmuje wszystkie koszty: badania, BHP, odzież,
    zakwaterowanie, ZUS, itp., powiększone o marżę Państwa). W przypadku usług jako
    agencja pracy tymczasowej otrzymują Państwo wynagrodzenie od kontrahenta
    (pracodawcy użytkownika) za kompleksową usługę kierowania pracowników
    tymczasowych do pracy. Wynagrodzenie jest dokumentowane fakturą, oparta na
    ewidencji czasu pracy, zaakceptowanej przez pracodawcę użytkownika.
    W przypadku współpracy z klientami na podstawie umów o świadczenie usług realizują
    Państwo usługę outsourcingową, której istotą jest samodzielne wykonywanie
    określonych czynności na rzecz klienta przy pomocy własnego personelu. Pracownicy
    pozostają pod nadzorem i kierownictwem Państwa, a nie klienta.

    W ramach tej usługi rekrutują, zatrudniają i organizują Państwo pracowników i
    zleceniobiorców, którzy będą wykonywać czynności u klienta, kierują Państwo
    pracownikami i zleceniobiorcami, odpowiadają Państwo za ich nadzór, organizację
    pracy i terminową realizację zleconych zadań, zapewniają Państwo odpowiednie
    kwalifikacje, badania lekarskie, przeszkolenie BHP oraz odzież roboczą dla swojego
    personelu, zapewniają Państwo zakwaterowanie dla cudzoziemców, jeśli miejsce
    świadczenia usług znajduje się w innej miejscowości niż ich miejsce zamieszkania,
    raportują Państwo godziny pracy, które są podstawą do wystawienia faktury,
    wystawiają Państwo faktury za usługę jako całość, a jej wynagrodzenie obejmuje pełne
    koszty zatrudnienia, nadzoru, odzieży, zakwaterowania itp. - powiększone o marżę
    Państwa.
    W tej formule wynagrodzenie obejmuje: pełne koszty zatrudnienia i wynagrodzenia
    personelu (w tym ZUS, PIT, urlopy, zwolnienia itd.), badania lekarskie, szkolenia BHP,
    odzież i środki ochrony indywidualnej, koszty koordynatorów, nadzoru, rozliczenia,
    zakwaterowanie dla pracowników delegowanych, Państwa zysk (marża).
    Wynagrodzenie jest ustalane jako stawka za roboczogodzinę netto, mnożona przez
    liczbę faktycznie przepracowanych godzin (wg zaakceptowanych raportów), a następnie
    powiększona o należny podatek VAT. Wynagrodzenie obejmuje całość kosztów
    związanych z realizacją usługi - zarówno bezpośrednich (płace, zakwaterowanie,
    szkolenia), jak i pośrednich (nadzór, logistyka, administracja).
    Ponadto umowy zakwaterowania zawierają Państwo z zewnętrznymi dostawcami
    noclegów (hotelami pracowniczymi lub właścicielami lokali) - na własny rachunek i we
    własnym imieniu. Następnie zakwaterowanie to służy realizacji kompleksowej usługi
    świadczonej przez Państwa na rzecz pracodawców użytkowników - w przypadku pracy
    tymczasowej, kontrahenta - w przypadku outsourcingu.
    Zakwaterowanie jest elementem kosztowym kalkulowanym w stawce za usługę, a jego
    zapewnienie jest konieczne ze względu na udział cudzoziemców, którzy nie mają
    miejsca zamieszkania w Polsce i bez zakwaterowania nie mogliby zostać zatrudnieni ani
    oddelegowani do pracy. Jednak na podstawie pisemnych oświadczeń pracowników
    (zgód), potrącają Państwo od nich zryczałtowaną opłatę za zapewnienie
    zakwaterowania. Opłata ta ma charakter odpłatnego świadczenia usług oraz jest
    przedmiotem opodatkowania VAT po Państwa stronie.
    Nabycie usług zakwaterowania i najmu służy wyłącznie do wykonywania przez Państwa
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy
    przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług najmu i
    zakwaterowania dla pracowników przy umowie, w której świadczą Państwo usługi jako
    agencja pracy tymczasowej oraz przy umowach outsourcingowych.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości wyjaśnić należy, że decydujące znaczenie dla
    oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany)
    związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym - jak już
    nadmieniono - związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
    Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek
    z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy
    dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.
    O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania
    obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez
    podmiot obrotu.

    Zaznaczyć należy, że określenie pośredniego związku nabywanych towarów i usług z
    konkretną działalnością przedsiębiorcy (czynnościami opodatkowanymi bądź
    nieopodatkowanymi) może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy niemożliwym jest
    wykazanie ich bezpośredniego związku z daną działalnością.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego
    rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do
    czynności podlegających opodatkowaniu (w tym opodatkowanych lub zwolnionych) i
    czynności niepodlegających opodatkowaniu.
    Odpowiadając na Państwa pytanie należy przeanalizować, czy pomiędzy wydatkami na
    zakup usług zakwaterowanie i najmu a Państwa opodatkowaną działalnością istnieje
    bezpośredni lub pośredni związek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego.
    Przedstawiony przez Państwa opis wskazuje, że w przedmiotowej sprawie będzie
    występował związek między nabyciem usług zakwaterowania i najmu a prowadzoną
    przez Państwa działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług gdyż, są one
    elementem koniecznym i niezbędnym do wykonania oczekiwanej usługi świadczonej
    przez Państwa na rzecz kontrahenta w ramach usługi agencji pracy tymczasowej oraz w
    ramach umowy outsourcingu. Nabycie usług zakwaterowania i najmu dąży do jednego
    celu, jakim jest udostępnienie pracowników w określonym miejscu i czasie.
    Zapewnienie zakwaterowania i najmu jest świadczeniem niestanowiącym celu samego
    w sobie.
    Świadczenia związane z zakwaterowaniem i najmem są niezbędne dla prawidłowego
    wykonania usługi polegającej na udostępnianiu pracowników tymczasowych. Celem
    nabywania usług związanych z zakwaterowaniem są Państwa potrzeby biznesowe.
    Usługi zakwaterowania i najmu służą wyżej opisanej realizacji umów z kontrahentami i
    spełnieniu określonych wymagań umownych, a w konsekwencji mają charakter
    uboczny (akcesoryjny) i przede wszystkim służą Państwa działalności gospodarczej
    generującej podatek należny (działalność agencji pracy tymczasowej).
    Jak wskazano we wniosku, zobowiązują się Państwo do zorganizowania
    zakwaterowania po to, aby pracownicy mogli wykonywać pracę tymczasową na rzecz
    Państwa kontrahentów.
    Z wniosku nie wynika, aby organizowanie/udostępnianie zakwaterowania odbywało się
    w celu umożliwienia pracownikom realizacji ich celów prywatnych, bądź też innych
    Państwu nieznanych celów.
    Zatem, świadczenie usługi zakwaterowania czy najmu, zakupionej uprzednio od
    podmiotów trzecich, jest niezbędne do zapewnienia prawidłowej realizacji usługi
    udostępnienia pracowników tymczasowych, a w konsekwencji, nie stanowi odrębnego
    świadczenia (zarówno w kontekście świadczenia na rzecz kontrahenta (pracodawców
    użytkowników), jak i w kontekście świadczenia na rzecz kontrahenta - w przypadku
    modelu outsourcingu.
    Umowy zakwaterowania zawierają Państwo z zewnętrznymi dostawcami noclegów
    (hotelami pracowniczymi lub właścicielami lokali na własny rachunek i we własnym
    imieniu. Zakwaterowanie jest elementem kosztowym kalkulowanym w stawce za
    usługę, a jego zapewnienie jest konieczne ze względu na udział cudzoziemców, którzy
    nie mają miejsca zamieszkania w Polsce i bez zakwaterowania nie mogliby zostać
    zatrudnieni ani oddelegowani do pracy. Jednak na podstawie pisemnych oświadczeń
    pracowników, pobierają Państwo od nich zryczałtowaną opłatę za zapewnienie
    zakwaterowania. Opłata ta ma charakter odpłatnego świadczenia usług oraz jest
    opodatkowana podatkiem VAT.
    Skoro, jak wskazano wcześniej usługi zakwaterowania, najmu są niezbędne do
    świadczenia usług świadczonych przez Państwa jako agencja pracy tymczasowej oraz
    dla usług świadczonych w ramach umów outsourcoringu, istnieje związek zapewnienia

    miejsca zakwaterowania pracowników tymczasowych, a Państwa działalnością
    opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.
    Podsumowując, skoro są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług
    oraz nabywane przez Państwa usługi zakwaterowania, najmu są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje Państwu prawo odliczenia
    podatku naliczonego od wymienionych we wniosku nabyć usług zakwaterowania,
    najmu związanych ze świadczoną przez Państwa kompleksową usługą agencji pracy
    tymczasowej. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2
    jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług w kwestii pytań
    oznaczonych we wniosku nr 1 i 2. W zakresie podatku od towarów i usług w kwestii pytań
    oznaczonych we wniosku nr 3 i 4 tj. kwestii dotyczącej prawa do odliczenia z tytułu nabycia
    odzieży roboczej i kart multisport zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku
    postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego
    organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w
    sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym,
    mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego,
    uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację
    indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd
    dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w
    odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego
    (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.

    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia
    2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.