Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-577/12/13-S/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-17
Teza: Zwolnienie z długu.
Słowa kluczowe: kredyt; sprzedaż; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 966/12 – stwierdza, że stanowisko Pani, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości **jest:**

*   **prawidłowe** - w odniesieniu do pytania nr 1 tiret 1-3,
*   **bezprzedmiotowe** - w odniesieniu do pytania nr 1 tiret 4.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn w zakresie zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył w 2011 r. wraz z inną, nie spokrewnioną osobą, prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej. Każdemu z dwóch współwłaścicieli przysługuje równy, wynoszący 50%, udział we współwłasności. Współwłaściciele nie pozostają ze sobą w związku małżeńskim. Pierwotna cena zakupu lokalu została uiszczona w całości ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego zaciągniętego solidarnie przez współwłaścicieli. Kredyt zabezpieczony jest hipoteką, której wartość obejmuje kwotę kredytu oraz przyszłe odsetki od jego spłaty. Obecnie Wnioskodawca chciałby zbyć przysługujący Wnioskodawcy udział we współwłasności na rzecz drugiego współwłaściciela. Z uwagi na nieznaczny upływ czasu od momentu pierwotnego nabycia lokalu strony przyjmują, że obecna cena rynkowa lokalu mieszkalnego odpowiada cenie uiszczonej przy nabyciu lokalu (na taką zresztą kwotę zaciągnięty był wspomniany kredyt hipoteczny), w związku z czym cena (wartość) zbywanego udziału wynosić będzie 50% wspomnianej ceny rynkowej. Rozważane są dwa alternatywne rozwiązania (zdarzenia przyszłe):

1.  zawarcie umowy sprzedaży udziału na rzecz drugiego współwłaściciela, przy czym cena sprzedaży, odpowiadająca połowie wartości rynkowej lokalu, zostanie uiszczona w ten sposób, że drugi współwłaściciel przejmie w całości kredyt hipoteczny zaciągnięty pierwotnie przez oboje współwłaścicieli, zwalniając tym samym Wnioskodawcę z przypadającej na niego części długu wobec banku,
2.  zawarcie umowy zniesienia współwłasności poprzez przyznanie całości prawa własności przedmiotowego lokalu drugiemu ze współwłaścicieli w zamian za przejęcie przez tego drugiego współwłaściciela w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli, zwalniając tym samym Zainteresowanego z przypadającego na niego części długu wobec banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji opisanej w pkt a):
    *   kosztem uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) z tytułu odpłatnego zbycia udziału, wynoszącego 50% w prawie własności lokalu mieszkalnego będzie 50% pierwotnej ceny nabycia lokalu uiszczonej ze środków pozyskanych w ramach kredytu hipotecznego?
    *   przejście na drugiego współwłaściciela obowiązku uiszczenia odsetek przyszłych od kredytu w związku z planowanym przejęciem przez tego drugiego współwłaściciela umowy kredytu hipotecznego i zwolnieniu Wnioskodawcy z przypadającej na niego części długu wobec banku stanowić będzie przychód Zainteresowanego?
    *   czy w związku z przejęciem przez współwłaściciela, jako następstwo nabycia całości prawa własności lokalu mieszkalnego całości hipoteki przymusowej zabezpieczającej kredyt powstanie przychód po stronie Wnioskodawcy?
    *   w przypadku, gdy w związku z planowaną transakcją powstanie po stronie Zainteresowanego z któregokolwiek z powyższych tytułów obowiązek podatkowy, to czy możliwe będzie skorzystanie z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zdarzenie opisane w pkt b) stanowić będzie odpłatne zbycie nieruchomości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz odpłatne zniesienie współwłasności na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn? W przypadku odpowiedzi negatywnej i uznania, że zdarzenie przyszłe zostanie uznane za nieodpłatne zniesienie współwłasności na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn, czy ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn będzie wartość przypadającego na przejmowany udział we współwłasności kredytu hipotecznego lub obciążenia hipotecznego zabezpieczającego ten kredyt?

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytania w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 2 w odniesieniu do podatku od spadków i darowizn, zawarta została w wydanej w dniu 11 września 2012 r. interpretacji indywidualnej nr ILPB2/436-160/12-2/WS.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że zarówno zdarzenie przyszłe opisane w pkt a) jak i w pkt b) będzie miało charakter odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jeśli chodzi o zdarzenie przyszłe określone w pkt a), to zdaniem Wnioskodawcy przypadająca na jego udział 50% pierwotnej ceny nabycia lokalu uiszczonej ze środków pozyskanych w ramach kredytu hipotecznego będzie uznana za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału, wynoszącego 50%, w prawie własności lokalu mieszkalnego. Wynika to wprost z art. 22 ust. 6 c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia (\`(...)\`).

Jeśli chodzi o przejście na drugiego współwłaściciela obowiązku uiszczenia odsetek przyszłych od kredytu, będące następstwem planowanego przejęcia przez tego drugiego współwłaściciela umowy kredytu hipotecznego i zwolnienia Zainteresowanego z długu wobec banku, w zamian za zbycie na rzecz tego drugiego współwłaściciela przysługującego Wnioskodawcy udziału w prawie własności lokalu, wartość odsetek przyszłych nie będzie zdaniem Zainteresowanego stanowić przychodu po jej stronie. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 marca 2009 r. (sygn. SA/Wa 1677/08) jedynie umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, których termin płatności upłynął, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu (przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast w opisywanym zdarzeniu przyszłym chodzi o odsetki przyszłe, jeszcze nie wymagalne. Ponadto planowana zmiana umowy kredytu (jedynym kredytobiorcą zostanie drugi z współwłaścicieli w związku z tym, że stanie się jedynym właścicielem przedmiotowego lokalu) dotyczy jedynie kwestii finansowania przez drugiego z współwłaścicieli zakupu przedmiotowego lokalu. Jak wskazano natomiast w przytoczonym wyroku otrzymanie kredytu oraz jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są podatkowo obojętne, a zmiana wysokości odsetek mieści się w zakresie swobody kształtowania umów i nie wywołuje skutków podatkowych. Skoro drugi z współwłaścicieli stanie się jedynym właścicielem lokalu, to jego powinny obciążać związane z tym koszty pozyskania finansowania. Jednocześnie Wnioskodawca nie uzyskuje z tego tytułu żadnej korzyści. Analogicznie należy potraktować kwestię związaną z hipoteką przymusową zabezpieczającą kredyt. Obciążenie drugiego współwłaściciela, jako następstwo nabycia całości prawa własności lokalu mieszkalnego, całością hipoteki przymusowej obciążającej lokal nie spowoduje powstania przychodu po stronie Zainteresowanego.

W przypadku jednak gdyby organ podatkowy uznał, że w związku z planowaną transakcją powstanie po stronie Wnioskodawcy z któregokolwiek z powyższych tytułów obowiązek podatkowy, to zdaniem Wnioskodawcy możliwe będzie skorzystanie przez niego z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Jeśli chodzi o zdarzenie przyszłe określone w pkt b), to zdaniem Wnioskodawcy stanowić ono będzie odpłatne zbycie nieruchomości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jest to okoliczność niekwestionowana przez organy podatkowe) oraz odpłatne zniesienie współwłasności na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego. Jak wskazuje się w literaturze zapłatę ceny sprzedaży można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności (tak: Komentarz do art. 10, art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT – Komentarz LEX 2010). Taki sposób rozliczenia się sprzedającego i kupującego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny sprzedaży (wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2000 r., SA/Gd 2258/95, LEX nr 44395). Odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu (tak też WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., I SA/Bd 133/09, LEX nr 519468).

W przypadku jednak odpowiedzi negatywnej i uznania, że zdarzenie przyszłe opisane w pkt b) zostanie uznane za nieodpłatne zniesienie współwłasności na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość przypadającego na przejmowany udział we współwłasności kredytu hipotecznego lub obciążenia hipotecznego zabezpieczającego ten kredyt będzie zdaniem Wnioskodawcy ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z przywołanym przepisem podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Jak przyjmują organy podatkowe (tak: pismo z dnia 1 grudnia 2010 r. Izby Skarbowej w Warszawie, IPPB2/436-348/10-2/MZ) przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie oba przytoczone przepisy, wobec czego z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa. W przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowiłoby ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W przypadku, gdy hipoteka przewyższa wartość nieruchomości, obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności w powyższej sprawie nie wystąpi.

W dniu 11 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB2/415-577/12-2/WS stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest:

*   nieprawidłowe – w części dotyczącej niezaliczenia do przychodu odsetek od kredytu przejętego przez drugiego współwłaściciela oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 24 września 2012 r. (data wpływu 25 września 2012 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 10 października 2012 r. znak ILPB2/415W-106/12-2/JWP.

W dniu 2 listopada 2012 r. wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o:

*   uchylenie przedmiotowej interpretacji w części, w jakiej uznano stanowisko Podatnika zaprezentowane we wniosku z dnia 10 czerwca 2012 r., a dotyczące braku przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości połączonego z przejęciem części kredytu hipotecznego oraz możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, za nieprawidłowe,
*   zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz Strony Skarżącej zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym wynagrodzenia radcy prawnego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 966/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację i zasądził od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz Skarżącej Anity Jędrzejczak kwotę 457 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Dnia 17 czerwca 2013 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 966/12 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że błędny jest pogląd organu interpretacyjnego, że przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będzie nie tylko wartość kredytu jaki pozostał Stronie Skarżącej do spłat, ale również odsetki (wyrażające łącznie wartość rynkową tego udziału). Twierdzenie to nie znajduje bowiem oparcia w obowiązujących przepisach prawnych. Przede wszystkim podnieść należy, że przysporzenie majątkowe skutkujące powstaniem po Stronie Skarżącej dochodu podlegającego opodatkowaniu (przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.) zaistniałoby wyłącznie w przypadku przejęcia przez drugiego współwłaściciela kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął. W takiej sytuacji Strona Skarżąca uzyskałaby podlegające opodatkowaniu nieodpłatne świadczenie, wyrażające się w możliwości bezpłatnego korzystania z kapitału. Gdyby nie fakt przejęcia tych odsetek przez drugiego współwłaściciela to Strona Skarżąca byłaby zobowiązana do ich uiszczenia, co niewątpliwie spowodowałoby uszczuplenie jej majątku. Przychodem są bowiem nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów (wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 r., sygn. akt SA/Kr 2139/93; wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 1101/93, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie, co wynika bezsprzecznie z treści wniosku o wydanie interpretacji, chodzi natomiast wyłącznie o odsetki przyszłe, jeszcze niewymagalne i nie istniejące w chwili zawierania planowanej transakcji zbycia udziału nieruchomości przez Stronę Skarżącą, a zatem wyrażony przez organ pogląd jest błędny. Nie sposób bowiem określić jednoznacznie wysokości przychodu Strony Skarżącej z tego tytułu, który osiągnęłaby w ciągu roku podatkowego.

Jak wspomniano wcześniej, odsetki od kredytu są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Zatem w przypadku zmiany umowy kredytowej, na mocy której jedynym kredytobiorcą zostanie drugi ze współwłaścicieli w związku z tym, że stanie się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, to na nim będzie spoczywał ciężar uiszczania przyszłych odsetek, albowiem wówczas kredyt będzie stanowił wyłącznie jego, a nie Strony Skarżącej, sposób pozyskania środków na zakup udziału w nieruchomości. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, należy przyznać rację Stronie Skarżącej, że same odsetki, które trzeba będzie płacić w przyszłości są kosztem ściśle związanym z powyższym źródłem finansowania przez nabywcę całej transakcji. W konsekwencji Sąd stwierdził, że zwolnienie Strony Skarżącej z obowiązku uiszczania odsetek przyszłych będzie wynikiem tego, że przestanie ona korzystać z pieniędzy banku.

Na uwagę zasługuje także fakt, co zdaniem Sądu słusznie podniesiono w skardze, że odsetki płacone od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości w żaden sposób nie są uwzględnione, ani wyrażone w cenie nieruchomości. Z powyższego należy zatem wywieść, że wartość odsetek, zarówno tych już zapłaconych, jak i przyszłych, nie ma wpływu na cenę nieruchomości, co tym bardziej potwierdza, że odsetki przyszłe nie mogą być uznane za formę odpłatności z tytułu zbycia nieruchomości i nie powiększają przychodu podatnika.

Sąd zauważył, że odsetki przyszłe i jeszcze nie wymagalne, wynikające z umowy kredytu, mają charakter jedynie potencjalny, są przyszłe i niepewne. Nie ulega bowiem wątpliwości, że choć wynikają one z umowy kredytowej to jednak nie istnieją w chwili zawierania transakcji, a ich byt i wartość uzależnione są od wielu obiektywnych czynników, np. możliwości wcześniejszej spłaty kredytu, zmienności stóp procentowych. Trudno też określić ich realną wartość na chwilę obecną w celu obliczenia ewentualnego podatku. Stanowisko organu, iż wartość odsetek przyszłych od kredytu, nie istniejących i nie wymagalnych w momencie transakcji zbycia udziału w nieruchomości, będzie stanowić dla Strony Skarżącej przychód podlegający opodatkowaniu, nie znajduje potwierdzenia w treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Skoro zatem przychodem podatnika są m.in. wartości otrzymanych „innych nieodpłatnych świadczeń” w roku kalendarzowym, a okres na jaki został zaciągnięty kredyt na zakup nieruchomości znacząco przekracza rok kalendarzowy, to w takiej sytuacji (abstrahując od wyżej poczynionych rozważań dotyczących możliwości zmiany ilości i wartości odsetek) podatnik nie mógłby prawidłowo obliczyć uzyskanego z tytułu odsetek przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 966/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w odniesieniu do pytania nr 1 tiret 1-3,
*   **bezprzedmiotowe** - w odniesieniu do pytania nr 1 tiret 4.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Cytowane w powyższym przepisie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła wraz z inną, nie spokrewnioną z nią osobą, prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej. Każdemu z dwóch współwłaścicieli przysługuje równy, wynoszący 50%, udział we współwłasności. Pierwotna cena zakupu lokalu została uiszczona w całości ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego zaciągniętego solidarnie przez współwłaścicieli. Wnioskodawca planuje zbyć swój udział w nieruchomości na rzecz drugiego współwłaściciela, przy czym zbycie to nastąpi na podstawie umowy sprzedaży lub umowy zniesienia współwłasności poprzez przyznanie całości prawa własności przedmiotowego lokalu drugiemu ze współwłaścicieli w zamian za przejęcie przez tego drugiego współwłaściciela w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli, zwalniając tym samym Zainteresowanego z przypadającej na niego części długu wobec banku.

Skoro zatem konsekwencją zbycia udziału w nieruchomości (zarówno w drodze umowy sprzedaży, jak i zniesienia współwłasności) będzie przejęcie przez drugiego współwłaściciela w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie Wnioskodawcy z przypadającej na niego części długu wobec banku, należy uznać że celem zawartych umów będzie odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, natomiast przejęcie w całości kredytu przez drugiego współwłaściciela jest formą odpłatności za przeniesienie własności.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy podkreślić, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

W złożonym wniosku Zainteresowany wskazał, że nabył wraz z inną, nie spokrewnioną osobą, prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej w 2011 r.

W związku z tym, do ustalenia skutków podatkowych zbycia tego udziału należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W sytuacji przedstawionej we wniosku przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będzie wartość kredytu jaki pozostał Wnioskodawcy do spłaty, który przejęty został przez drugiego współwłaściciela, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału. Przejęcie bowiem kredytu przez drugiego współwłaściciela stanowi formę odpłatności za przeniesienie własności.

Przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nie będą stanowić natomiast odsetki przyszłe.

Odsetki przyszłe i jeszcze nie wymagalne, wynikające z umowy kredytu, mają charakter jedynie potencjalny, są przyszłe i niepewne. Nie ulega bowiem wątpliwości, że choć wynikają one z umowy kredytowej to jednak nie istnieją w chwili zawierania transakcji, a ich byt i wartość uzależnione są od wielu obiektywnych czynników, np. możliwości wcześniejszej spłaty kredytu, zmienności stóp procentowych. Trudno też określić ich realną wartość na chwilę obecną w celu obliczenia ewentualnego podatku.

W przypadku zmiany umowy kredytowej, na mocy której jedynym kredytobiorcą zostanie drugi ze współwłaścicieli w związku z tym, że stanie się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, to na nim będzie spoczywał ciężar uiszczania przyszłych odsetek, albowiem wówczas kredyt będzie stanowił wyłącznie jego, a nie Wnioskodawcy, sposób pozyskania środków na zakup udziału w nieruchomości. W tej sytuacji, same odsetki, które trzeba będzie płacić w przyszłości są kosztem ściśle związanym z powyższym źródłem finansowania przez nabywcę całej transakcji. W konsekwencji stwierdzić więc należy, że zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku uiszczania odsetek przyszłych będzie wynikiem tego, że Wnioskodawca przestanie korzystać z pieniędzy banku.

Z kolei przejęcie przez współwłaściciela hipoteki zabezpieczającej kredyt jest następstwem przejęcia przez niego całości kredytu, w związku z tym, fakt ten również nie powoduje u Wnioskodawcy obowiązku naliczenia dodatkowego przychodu z tego tytułu.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c powołanej ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Zatem w przypadku Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w nieruchomości będzie koszt nabycia tej nieruchomości w wysokości odpowiadającej temu udziałowi.

Reasumując, zbycie udziału w nieruchomości (zarówno w drodze umowy sprzedaży, jak i zniesienia współwłasności), którego skutkiem będzie przejęcie przez drugiego współwłaściciela w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie Wnioskodawcy z przypadającego na Wnioskodawcę części długu wobec banku, stanowić będzie odpłatne zbycie udziału w nieruchomości.

Przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będzie wartość kredytu jaki pozostał Wnioskodawcy do spłaty, który przejęty został przez drugiego współwłaściciela, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału.

Przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nie będą stanowić natomiast odsetki przyszłe. Z kolei przejęcie przez współwłaściciela hipoteki zabezpieczającej kredyt jest następstwem przejęcia przez niego całości kredytu, w związku z tym fakt ten nie powoduje u Wnioskodawcy obowiązku naliczenia dodatkowego przychodu z tego tytułu.

Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w nieruchomości, w przypadku Wnioskodawcy, będzie koszt nabycia tej nieruchomości w wysokości odpowiadającej temu udziałowi.

Z uwagi na to, że stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 tiret 1-3 uznane zostało za prawidłowe, a więc w przypadkach wskazanych w powyższych punktach nie powstał obowiązek podatkowy, odpowiedź na pytanie nr 1 tiret 4, dotyczące ewentualnego zwolnienia z opodatkowania, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. dnia 11 czerwca 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.