Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.298.2025.3.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-13
Teza: 1. W wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 1, po stronie
Spółki Przejmującej nie powstanie żaden przychód
podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce, w
szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f
ustawy o CIT; 2. W wyniku dokonania Połączenia w
Scenariuszu 2, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie
żaden przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w
Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt
8d, pkt 8f ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: spółki-łączenie spółek przez przejęcie
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące
przychodu-Majątek spółki przejmowanej lub dzielonej
otrzymany przez spółkę przejmującą
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go
    Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 lipca 2025 r. (wpływ 14 lipca 2025 r.
    – trzy razy za pośrednictwem systemu e-Doręczenia).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) jest podatnikiem podatku CIT i rezydentem
    podatkowym w Polsce – w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. Spółka Przejmująca należy do
    międzynarodowej grupy kapitałowej F. (dalej: „Grupa”). Głównym przedmiotem
    działalności Spółki Przejmującej jest (...). Spółka Przejmująca jest zarejestrowanym w
    Polsce podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT.
    Jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej, posiadającym 100% udziałów Spółki
    Przejmującej, jest C. (dalej: „Wspólnik”), spółka prawa fińskiego z siedzibą w Finlandii,
    posiadająca osobowość prawną. Wspólnik nie posiada zarządu w Polsce (tj. znajdującego
    się fizycznie i działającego w Polsce) ani stałego miejsca prowadzenia działalności w
    Polsce. Wspólnik jest rezydentem podatkowym w Finlandii, tj. podlega w Finlandii
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego.
    Wspólnik jest również bezpośrednim wspólnikiem innych podmiotów z Grupy, w tym
    spółki B. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana”), będącej podatnikiem podatku CIT i
    rezydentem podatkowym w Polsce, tj. posiadającym nieograniczony obowiązek
    podatkowy z tytułu podatku dochodowego w Polsce, w której Wspólnik również posiada
    100% udziałów. Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są tzw. spółkami-siostrami,
    tj. Wspólnik jest bezpośrednim i jedynym (posiadającym 100% udziałów) wspólnikiem w
    obu podmiotach.
    Spółka Przejmowana jest właścicielem zakładu produkcyjnego w (...). Spółka Przejmowana
    jest nastawiona na (...). Asortyment produktów składa się (...).
    Spółka Przejmowana jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym i prowadzi
    działalność opodatkowaną podatkiem VAT.
    W wyniku podjętych decyzji biznesowych na poziomie Grupy, planowane są zmiany w
    funkcjonowaniu Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej poprzez przeprowadzenie
    reorganizacji polegającej na połączeniu tych podmiotów (dalej: „Połączenie”).
    W wyniku Połączenia, dotychczasowa działalność Spółki Przejmowanej zostanie całkowicie
    przejęta przez Spółkę Przejmującą, gdyż Spółka Przejmowana ulegnie wykreśleniu z
    rejestru przedsiębiorców KRS w związku z Połączeniem, a jej cały majątek zostanie
    przeniesiony na Spółkę Przejmującą. W konsekwencji, majątek otrzymany przez Spółkę
    Przejmującą w wyniku Połączenia będzie w przyszłości wykorzystywany do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT, tj. czynności będących kontynuacją działalności Spółki
    Przejmowanej realizowanej przed Połączeniem. Należy zauważyć, iż planowane Połączenie

    nie będzie skutkować fizycznym zamknięciem zakładu w (...), należącym do Spółki
    Przejmowanej ani całkowitym przeniesieniem (...) do (...), gdzie ma siedzibę Spółka
    Przejmująca. Planowane jest, że w (...) zostanie formalnie utworzony oddział Spółki
    Przejmującej (który wystąpi do właściwego organu o nadanie odrębnego numeru
    identyfikacji podatkowej), który będzie formalnym pracodawcą dla osób zatrudnionych
    przy produkcji w zakładzie w (...).
    Planowane Połączenie zostanie przeprowadzone z wykorzystaniem jednego z dwóch
    dostępnych mechanizmów prawnych (decyzja odnośnie do tego, który z mechanizmów
    prawnych będzie wybrany, na moment niniejszego wniosku jeszcze nie została podjęta), tj.:
    1) z wykorzystaniem z uproszczenia procedury połączenia dla przypadku, gdy jeden
      wspólnik posiada wszystkie udziały w łączących się spółkach, przewidzianego w art.
        1515 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z
      2024 r. poz. 18 z późn. zm.; dalej: „KSH”), tj. poprzez przeniesienie całego majątku
      Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą, bez przyznawania udziałów Spółki
      Przejmującej na rzecz Wspólnika i bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
      Przejmującej (dalej: „Scenariusz 1”) albo
                                                12) bez wykorzystania uproszczenia procedury połączenia wskazanego w art. 515 KSH tj.
      poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą za
      udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, które zostaną
      przyznane Wspólnikowi (dalej: „Scenariusz 2”).
    Zdaniem Zainteresowanych, planowane Połączenie jest uzasadnione ekonomicznie i
    organizacyjnie, gdyż umożliwi to między innymi uproszczenie struktury w ramach
    prowadzonej działalności, istotną redukcję kosztów (...) w obu lokalizacjach, redukcję
    kosztów administracyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania. Kwestia
    uzasadnienia ekonomicznego Połączenia nie jest przedmiotem zapytania i stanowi
    element opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.
    Ponadto:
    1. Na chwilę obecną nie są planowane inne istotne działania reorganizacyjne
      poprzedzające planowane Połączenie, w których miałyby bezpośrednio uczestniczyć
      Wspólnik i/ lub Spółka Przejmowana;
    2. Żadne udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez Wspólnika w
      wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału
      podmiotów. Wspólnik objął udziały w Spółce Przejmowanej częściowo w drodze ich
      nabycia na podstawie umowy sprzedaży, częściowo w drodze wniesienia szeregu
      wkładów niepieniężnych (aport) i wkładu pieniężnego, a częściowo poprzez ich nabycie
      w drodze przymusowego wykupu od mniejszościowych udziałowców, o którym mowa
          11w art. 21 § 1 KSH (tzw. squeeze out).
    3. W związku z Połączeniem (wyłącznie w Scenariuszu 1) nie będą tworzone i
      przyznawane jakiekolwiek nowe udziały w Spółce Przejmującej Wspólnikowi, w
      konsekwencji nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i
      tym samym nie zostanie ustalony parytet wymiany udziałów;
    4. W związku z Połączeniem (wyłącznie w Scenariuszu 2) zostaną utworzone nowe udziały
      Spółki Przejmującej, które zostaną objęte przez Wspólnika, bowiem dojdzie do
      podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółki
      Przejmowanej przenoszony na Spółkę Przejmującą. Wówczas ustalona na dzień
      poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku Podmiotu Przejmowanego,
      otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie równa wartości emisyjnej udziałów
      przydzielonych Wspólnikowi;

    5. Na moment złożenia niniejszego wniosku (jak i na moment Połączenia), w majątku
      Spółki Przejmowanej nie znajdują (nie będą znajdować się) żadne udziały/akcje
      /jednostki uczestnictwa/ ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną
      /prawa o podobnym charakterze w innych podmiotach;
    6. Wartości składników majątku Spółki Przejmowanej Spółka Przejmująca przyjmie dla
      celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki
      Przejmowanej oraz przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej.
    Ponadto, w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 lipca 2025 r. w zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych wskazali Państwo, że:
    - ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki
      Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą najprawdopodobniej będzie
      przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku,
    - Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego
      głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od
      opodatkowania.
    Pytania (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)
    1. Czy w wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 1, po stronie Spółki Przejmującej
      powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce,
      w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f Ustawy o CIT?
      (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
    2. Czy w wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 2, po stronie Spółki Przejmującej
      powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce,
      w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f Ustawy o CIT?
      (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
    Państwa stanowisko w sprawie(w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1: W wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 1, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie żaden przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem CIT w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z
    2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”).
    Stanowisko w zakresie pytania nr 2: W wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 2, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie żaden przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem CIT w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f
    ustawy o CIT.
    Uwagi ogólne do stanowiska w zakresie pytań 1-2
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zgodnie natomiast z ustępem 2
    powołanego przepisu – podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które
    osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy CIT jest
    dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art.
    22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

    Artykuł 7b ust. 1 pkt 1 lit. m oraz pkt 1a Ustawy CIT stanowi, iż za przychody z zysków
    kapitałowych uważa się m.in. przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia
    lub podziałów podmiotów.
    Dla określenia skutków podatkowych Połączenia – zarówno w Scenariuszu 1 jak i
    Scenariuszu 2 - dla Spółki Przejmującej zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c, art.
    12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT.
    Dodatkowo, istotne znaczenie ma art. 12 ust. 13 Ustawy CIT, zgodnie z którym wyłączeń
    określonych w art. 12 ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
    przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
    spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania.
    Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 Ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek nie zostało
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13
    domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie
    lub uchylenie się od opodatkowania.
    Zgodnie z art. 12 ust. 15 Ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo
      wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami,
      o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Zgodnie z art. 12 ust. 16 Ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust.
    4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Wnioskodawca wskazuje, że głównym lub jednych z głównych celów Połączenia (zarówno
    w Scenariuszu 1 jak i w Scenariuszu 2) nie jest unikanie lub uchylanie się opodatkowania
    oraz Połączenie (zarówno w Scenariuszu 1 jak i w Scenariuszu 2) zostanie przeprowadzone
    z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (do czego Wnioskodawca odniósł się w opisie
    zdarzenia przyszłego i co powinno zostać uznane przez organ interpretacyjny za element
    zdarzenia przyszłego). Zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana, są
    podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT.
    Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1
    Brak przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art.
    14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
    wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
    spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla
    celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych
    składników.
    Przychodem Spółki Przejmującej mogłaby zatem być wartość rynkowa majątku Spółki
    Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą – ustalona na dzień poprzedzający

    dzień łączenia lub podziału w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów
    podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Przy czym, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się: w
    przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W konsekwencji, art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT zawiera wyłączenie z przychodów
    podatkowych, które mogą powstać na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.
    Wskazany przepis wyłączający zawiera dwa warunki od których uzależnione jest jego
    stosowanie:
    1. Warunek 1 (zasada kontynuacji wyceny)
    Spółka Przejmująca rozpozna w swoich księgach otrzymane składniki majątku w takich
    samych wartościach podatkowych, jakie miała Spółka Przejmowana.
    Warunek ten na gruncie opisu zdarzenia przyszłego należy uznać za spełniony – Spółka
    Przejmująca rozpozna w swoich księgach otrzymane składniki majątku w takich samych
    wartościach podatkowych, jakie miała Spółka Przejmowana. Nie dojdzie zatem do
    zwiększenia wartości podatkowych przejętych składników majątku.
    Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 9 Ustawy CIT w razie przekształcenia formy prawnej,
    podziału lub połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie
    odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i
    prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1
    podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.
    Zgodnie z treścią art. 16h ust. 3 ustawy CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9,
    powstałe z połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego
    podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem
    dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez
    podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy
    o CIT.
    Ponadto, zgodnie z art. 16g ust. 18, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych
    przepisów wynika, że podmiot powstały z połączenia, wstępuje we wszelkie prawa i
    obowiązki podmiotu połączonego.
    Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, jest art. 494 § 1 KSH oraz art. 93 § 1
    ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze
    zm.).
    Jak stanowi art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z
    dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek
    łączących się przez zawiązanie nowej spółki.
    W konsekwencji, zgodnie z przywołanym przepisem w przypadku łączenia spółek dochodzi
    do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków przez spółkę przejmującą.
    Z kolei, jak stanowi art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna lub spółka
    komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:
    1) osób prawnych,

    2) osobowych spółek handlowych,
    3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
    – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki
    każdej z łączących się osób lub spółek.
    Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji Podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby
    prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:
    1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
    2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
    Reasumując, warunek nr 1 na gruncie opisu zdarzenia przyszłego należy uznać za
    spełniony – Spółka Przejmująca rozpozna bowiem w swoich księgach otrzymane składniki
    majątku w takich samych wartościach podatkowych, jakie miała Spółka Przejmowana.
    2. Warunek 2 (przypisanie składników do działalności)
    Warunek ten na gruncie opisu zdarzenia przyszłego należy uznać za spełniony -
    otrzymane przez Spółkę Przejmującą składniki majątku Spółki Przejmowanej zostaną
    przypisane i będą wykorzystywane do działalności prowadzonej w Polsce. Spółka
    Przejmująca będzie kontynuowała działalność Spółki Przejmowanej w Polsce, przy użyciu
    przejętych składników majątku Spółki Przejmowanej.
    Reasumując, w przypadku Spółki Przejmującej, wyżej wskazane dwa warunki wynikające z
    dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT zostaną spełnione. W konsekwencji, przychód, o
    którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT nie powstanie.
    Tym samym należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w Scenariuszu 1, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem CIT, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.
    Brak przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art.
    14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
    wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
    spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną
    udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki
    dzielonej.
    Zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy CIT wartością emisyjną udziałów jest: cena, po jakiej
    obejmowane są udziały, określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w
    innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa od wartości rynkowej tych
    udziałów.
    Tym samym, w przypadku połączenia, co do zasady, wartość przychodu spółki
    przejmującej powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą,
    pomniejszona o wartość odpowiadającą wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej
    przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej. W rezultacie, przychodem podatkowym
    po stronie spółki przejmującej może być jedynie ewentualna nadwyżka wartości
    przejętego majątku spółki przejmowanej nad wartością emisyjną udziałów przydzielonych
    wspólnikom spółki przejmowanej.
    Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Połączenie w Scenariuszu 1 zostanie
    dokonane bez przydzielenia przez Spółkę Przejmującą udziałów własnych na rzecz
    wspólnika Spółki Przejmowanej, z uwagi na to, że Spółka Przejmowana i Spółka
    Przejmująca mają wspólnego (100%) udziałowca, czyli zostanie przeprowadzone tzw.
    połącznie uproszczone.

                                        1Możliwość dokonania połączenia uproszczonego wynika z art. 515 § 1 KSH, który stanowi,
    iż połączenie może być przeprowadzone bez przyznania udziałów albo akcji spółki
    przejmującej w przypadku, gdy jeden wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio
    wszystkie udziały lub akcje w łączących się spółkach albo wspólnicy łączących się spółek
    posiadają udziały lub akcje w tej samej proporcji we wszystkich łączących się spółkach (tak
    jest w niniejszym przypadku – Spółka Przejmowana i Spółka Przejmująca mają wspólnego
    (100%) udziałowca. Wprowadzenie połączenia uproszczonego do polskiego porządku
    prawnego wynika z faktu, że skoro łączące się spółki mają wspólnego (100%) udziałowca,
    sensu pozbawione jest podwyższanie kapitału zakładowego w spółce przejmującej i
    wydawanie nowych udziałów na rzecz udziałowca, który i tak posiada już całość udziałów
    w obu spółkach (w wyniku połączenia nie dochodzi bowiem do zmiany struktury
    właścicielskiej w spółce przejmującej). Niezależnie bowiem od tego czy wskazane
    połączenie zostałoby przeprowadzone z emisją nowych udziałów, czy też bez niej –
    wspólnikiem spółki przejmującej pozostanie ten sam podmiot. Celem emisji nowych
    udziałów przy połączeniu jest bowiem to, aby udziałowiec spółki przejmowanej otrzymał
    udziały w spółce przejmującej w związku z przejęciem spółki przejmowanej. Zatem, w
    przypadku połączenia, gdzie jedynym udziałowcem obu łączących się spółek jest ten sam
    podmiot i w wyniku połączenia nadal będzie posiadał 100% udziałów w spółce
    przejmującej – podwyższanie kapitału zakładowego i emisja nowych udziałów jest
    pozbawiona sensu.
    W konsekwencji, skoro w niniejszym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do emisji nowych
    udziałów i ich przydzielenia udziałowcowi Spółki Przejmowanej (tj. Wspólnikowi) – to
    przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT nie będzie mieć zastosowania do planowanego
    Połączenia w Scenariuszu 1.
    Wniosek ten wspiera aktualne orzecznictwo sądowo-administracyjne. Przykładowo, jak
    wskazano w wyroku WSA w Warszawie z 10 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1425
    /24:
    "(...) w analizowanym przypadku nie dochodzi do emisji i odpowiednio przydzielenia
    żadnemu wspólnikowi udziałów (akcji). Twierdzenie organu, że wówczas „cała wartość
    przejętego majątku stanowi przychód” bezpośrednio pomija treść ww. przepisu in fine: „w
    części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom
    (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej”. Organ zakłada bowiem, że
    wyrażenie to obejmuje również sytuację braku emisji udziałów (akcji), podczas gdy takiego
    wniosku z cytowanego zwrotu nie da się wywieść (argument literalny i logiczny – non
    sequitur). Przeciwnie, jeżeli prawodawca wskazał na wartość emisyjną niższą, aniżeli
    „wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego”, to przesłankę
    entymematyczną hipotezy stanowi okoliczność wyemitowania udziałów (akcji). To
    rozumowanie wspiera pominięta przez organ interpretacyjny, a powołana przez skarżącą
    spółkę treść art. 4a pkt 16a ustawy o CIT (argument systematyczny). Przepis ten definiuje
    pojęcie wartości emisyjnej udziałów (akcji) jako „cenę, po jakiej obejmowane są udziały
    (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie
    o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji)”. Przepis
    ten zakłada zatem istnienie wartości (ceny) emitowanych udziałów (akcji), toteż nie można
    w przedstawionym przez organ (po)równaniu przyjmować, że wartość ta nie występuje
    (wynosi „0”). Spółka zasadnie ponadto wskazuje, że celem prawodawcy było
    opodatkowanie (objęcie zakresem zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT)
    wartości ekonomicznej, której nie objęły udziały „przydzielone udziałowcom
    (akcjonariuszom) spółek łączonych”. Ta nadwyżka stanowi przychód podatkowy.
    Tymczasem w przypadku połączenia prostego w sytuacji takiej, jak opisana we wniosku,
    taka nadwyżka nie występuje, bowiem proporcja uczestnictwa jedynego właściciela obu
    spółek „siostrzanych” (K. GmbH) nie ulegnie zmianie. Zarówno przed, jak i po połączeniu,
    spółka matka będzie posiadała 100% udziałów, tj. całość majątku spółek córek, jak i po
    połączeniu całość majątku spółki przejmującej będzie należała do K. GmbH. W
    przedstawionych we wniosku okolicznościach połączenia skarżącej i spółki T. sp. z o.o. nie

    dojdzie do zróżnicowania w kapitale spółek łączonych w oderwaniu od proporcji wartości
    reprezentowanej przez spółki łączone, tzn. będzie tożsama proporcja zaangażowania
    kapitałowego. Innymi słowy, nie dojdzie do powstania wspomnianej nadwyżki – przyrostu
    wartości rynkowej względem emisyjnej udziałów. W przedstawionym stanie rzeczy
    przyjęcie, że wartość rynkowa spółki przejmowanej stanowi przychód podatkowy byłaby
    więc niezgodna nie tylko ze wskazaną funkcją ww. przepisu, ale i z konstrukcją podatku
    dochodowego, która zakłada objęcie opodatkowaniem przysporzenia ekonomicznego
    (uzyskania dochodu), który w tym przypadku nie występuje. Finansowy (ekonomiczny)
    wymiar dochodu (przychodu) podatkowego może wprawdzie (w konkretnych
    przypadkach) modyfikować ustawodawca, lecz odejście od jego identyfikowania z
    korzyścią majątkową wymaga wyraźnej wypowiedzi legislacyjnej, której w tym przypadku
    brak (por. np. wyrok NSA o sygn. akt II FSK 1211/13). Wreszcie przeciwko trafności
    stanowiska organu interpretacyjnego przemawia argument historyczny. Zauważyć
                  1bowiem należy, że art. 515 Kodeksu spółek handlowych wprowadzono na mocy noweli z
    16 sierpnia 2023 r. (przepis ten obowiązuje od 15 września 2023 r.). Tymczasem art. 12
    ust. 1 pkt 8d został dodany przez art. 2 pkt 27 lit. a noweli do ustawy o CIT z dnia 29
    października 2021 r. (Dz.U.2021.2105) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2022 roku. W
    uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej Kodeks spółek handlowych zauważono, że
    „wskutek zmian wynikających z dodanego w art. 515 Kodeksu spółek handlowych § 1 [1]
    konieczne jest odpowiednie doprecyzowanie przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT
    regulujących skutki po stronie spółki przejmującej oraz jej wspólników” (druk sejmowy nr
    IX.3191). Zarówno więc wskazana wypowiedź projektodawcy, jak i chronologia zmian
    legislacyjnych wskazują, że prawodawca nie przewidział w ramach treści art. 12 ust. 1 pkt
    8d ustawy o CIT powstania przychodu podatkowego w rozpatrywanej sytuacji. Sąd tym
    samym nie podziela stanowiska wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego we Wrocławiu z 25 czerwca 2024 roku w sprawie I SA/Wr 104/24,
    tożsamego ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W
    powołanym orzeczeniu sąd pominął specyfikę i konsekwencje połączenia spółek
                      1dokonanego na podstawie art. 515§ 1 kodeksu spółek handlowych. Jak bowiem wyżej
    powiedziano: nie zmienia się wówczas proporcja uczestnictwa jedynego właściciela w
    łączonych spółkach – siostrach. Nadto sąd pominął definicję wartości emisyjnej z art. 4a
    pkt 16a ustawy o CIT”.
    Zaprezentowana powyżej wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, zgodnie z którą w
    przypadku braku emisji udziałów (akcji) spółki przejmującej na rzecz udziałowca
    (akcjonariusza) spółki przejmowanej, po stronie spółki przejmującej nie powstanie
    przychód podlegający opodatkowaniu CIT, znajduje potwierdzenie również w
    interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej (dalej: „DKIS”).
    W szczególności, stanowisko takie zostało zaaprobowane przez DKIS w:
    1) interpretacji indywidualnej z 18 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.157.2023.4.
      RH, w której DKIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym przepis
      art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w sytuacji, w której nie
      dojdzie do wydania akcji spółki przejmującej, w związku z brakiem możliwości
      odniesienia „wartości rynkowej majątku podmiotów przejmowanych” do „wartości
      emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
      łączonych”;
    2) interpretacji indywidualnej z 27 października 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-
      2.4010.466.2023.1.RK, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z
      którym: „Na tej podstawie, mając na uwadze, że Połączenie zostanie przeprowadzone
      bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej oraz nie dojdzie do emisji
      udziałów Spółki Przejmującej, należy stwierdzić, że nie powstanie przychód, o którym
      mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, gdyż nie dojdzie do przydzielenia
      jakichkolwiek udziałów żadnemu wspólnikowi i tym samym nie wystąpi wartość

      emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych w następstwie łączenia
      podmiotów”;
    3) interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.315.2023.6.
      MK, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wobec
      braku emisji nowych udziałów na skutek Połączenia, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d
      ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania i nie będzie mógł być podstawą ustalenia
      przychodu do opodatkowania”.
    Tym samym, ponieważ w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do emisji nowych
    udziałów, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT nie będzie miał zastosowania w
    przypadku Połączenia w Scenariuszu 1 (tj. nie będzie mógł być podstawą ustalenia
    przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej).
    Brak przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art.
    14, są w szczególności: ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w
    kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień
    łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w
    podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
    zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Spółka Przejmująca wskazuje, że art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania
    w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, bowiem Spółka Przejmująca nie posiada
    żadnych udziałów w Spółce Przejmowanej. W konsekwencji, zakres przedmiotowy
    wskazanej regulacji nie zostanie spełniony, gdyż przepis wprost odnosi się do sytuacji w
    której „spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub
    dzielonej taki udział”.
    W konsekwencji, ponieważ w analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka Przejmująca nie
    posiada żadnych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej, przepis art. 12
    ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT nie będzie miał zastosowania w przypadku Połączenia w
    Scenariuszu 1 (tj. nie będzie mógł być podstawą ustalenia przychodu do opodatkowania
    po stronie Spółki Przejmującej).
    Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2
    Brak przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8c oraz 8f Ustawy CIT
    Uzasadnienie braku przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej w
    Scenariuszu 2 na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz pkt 8f Ustawy CIT jest tożsame z
    uzasadnieniem stanowiska odnośnie do pytania nr 1, tj:
    1) ze względu na fakt, iż Spółka Przejmująca dla celów podatkowych rozpozna składniki
      majątkowe przejęte w wyniku Połączenia w wartościach wynikających z ksiąg
      podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przypisze je do działalności prowadzonej na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e
      Ustawy o CIT, wyłączający z opodatkowania wartość przekazanych Wnioskodawcy
      składników majątku Spółki Przejmowanej. W konsekwencji, przychód, o którym mowa
      w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, nie powstanie;
    2) art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w sytuacji opisanej w
      niniejszym wniosku, bowiem Spółka Przejmująca nie posiada żadnych udziałów w
      Spółce Przejmowanej. W konsekwencji, zakres przedmiotowy wskazanej regulacji nie
      zostanie spełniony, gdyż przepis wprost odnosi się do sytuacji, w której „spółka
      przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki
      udział”.

    Brak przychodu do opodatkowania po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT
    Odnośnie do uzasadnienia braku przychodu do opodatkowania po stronie Spółki
    Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT, należy wskazać, że zgodnie z
    art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w
    szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość
    rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę
    przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów
    (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    Zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy CIT wartością emisyjną udziałów jest: cena, po jakiej
    obejmowane są udziały, określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w
    innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa od wartości rynkowej tych
    udziałów.
    Tym samym w przypadku połączenia, co do zasady, wartość przychodu spółki
    przejmującej powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą,
    pomniejszona o wartość odpowiadającą wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej
    przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej. W rezultacie, przychodem podatkowym
    po stronie spółki przejmującej może być jedynie ewentualna nadwyżka wartości
    przejętego majątku spółki przejmowanej nad wartością emisyjną udziałów przydzielonych
    wspólnikom spółki przejmowanej.
    Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z Połączeniem w
    Scenariuszu 2, zostaną utworzone nowe udziały Spółki Przejmującej, które zostaną objęte
    przez Wspólnika, bowiem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej w zamian za majątek Spółki Przejmowanej przenoszony na Spółkę
    Przejmującą. Wówczas, ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość
    rynkowa majątku Podmiotu Przejmowanego, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą
    będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikowi.
    W związku z tym, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa
    majątku Spółki Przejmowanej, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie równa
    wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikowi, nie powstanie przychód
    podatkowy, o którym mowa art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka
    łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).
    Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:
      spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:
      połączenie może być dokonane:
        1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę
          (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje
          wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

        2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich
          łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez
          zawiązanie nowej spółki).
    W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana
    przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej
    oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.
              1Zgodnie z art. 515 § 1 KSH,
      połączenie może być przeprowadzone bez przyznania udziałów albo akcji spółki
      przejmującej w przypadku, gdy jeden wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio
      wszystkie udziały lub akcje w łączących się spółkach albo wspólnicy łączących się
      spółek posiadają udziały lub akcje w tej samej proporcji we wszystkich łączących się
      spółkach.
    Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek
    przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,
        1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
          sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego
          z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i
          art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
        2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art.
          24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z
          tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku
          podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę
          przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób
      prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie
      uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
      łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
        - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej
          w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby
          prawnej lub spółki,
        - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        - przychody spółki dzielonej.
    Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie
      przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w
    tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń,
    zaliczanych do tej kategorii.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne

    i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku
    do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić
    będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód
    podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym
    wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość –
    Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014).
    Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn.
    akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on
    ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem
    jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
    Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego
    aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust.
    4 ustawy o CIT.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
      rynkowej tych składników.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
      łączonych lub spółki dzielonej.
    W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się,
    zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,
      cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie
      spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie
      niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w
      części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
      przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału,
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie
      przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,
      do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
      tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, które:
        a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z
          ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
        b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
          Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

      przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
      przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
      spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
      uchylenie się od opodatkowania.
    Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,
      jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
      niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
      ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
      głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
      będących podatnikami, o których mowa w:
        1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium
          Rzeczypospolitej Polskiej, albo
        2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
          innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
          opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
          osiągania, albo
        3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
          innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
          opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
          osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
      podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że planujecie Państwo połączenie z inną spółką z ograniczoną
    odpowiedzialnością, będącą rezydentem podatkowym w Polsce, należącą do tej samej
    międzynarodowej grupy kapitałowej, co Państwa Spółka. Jedynym wspólnikiem obu
    Spółek, tj. Państwa Spółki (Spółki przejmującej) i Spółki przejmowanej jest spółka prawa
                                                  1fińskiego z siedzibą w Finlandii. Planowane połączenie nastąpi na podstawie art. 515 KSH,
    bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej i bez przyznania udziałów
    wspólnikowi spółek łączących się.
    Planowane Połączenie zostanie przeprowadzone z wykorzystaniem jednego z dwóch
    dostępnych mechanizmów prawnych (decyzja odnośnie do tego, który z mechanizmów
    prawnych będzie wybrany, na moment niniejszego wniosku jeszcze nie została podjęta), tj.:
    1) z wykorzystaniem uproszczenia procedury połączenia dla przypadku, gdy jeden
      wspólnik posiada wszystkie udziały w łączących się spółkach, przewidzianego w art.
        1515 § 1 KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę
      Przejmującą, bez przyznawania udziałów Spółki Przejmującej na rzecz Wspólnika i bez
      podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (dalej: „Scenariusz 1”) albo
                                                12) bez wykorzystania uproszczenia procedury połączenia wskazanego w art. 515 KSH tj.
      poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą za
      udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, które zostaną
      przyznane Wspólnikowi (dalej: „Scenariusz 2”).

    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w wyniku dokonania czy w wyniku
    dokonania Połączenia zarówno w Scenariuszu 1, jak i Scenariuszu 2, po stronie Spółki
    Przejmującej powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT
    w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f ustawy o CIT.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że w Państwa przypadku
    ewentualny przychód, zarówno w Scenariuszu 1, jak i w Scenariuszu 2, może powstać na
    podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8d ustawy o CIT.
    Z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na
    skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę
    przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
    tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Przychodem po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna
    nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
    tego majątku.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę
    Przejmującą najprawdopodobniej będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów
    podatkowych składników tego majątku.
    Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza
    się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia,
    które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem we wniosku
    wskazali Państwo, że wartości składników majątku Spółki Przejmowanej Spółka
    Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg
    podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przypisze je do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Reasumując, po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej, na skutek planowanego
    podziału przez wydzielenie zarówno w Scenariuszu 1, jak i w Scenariuszu 2 nie powstanie
    przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e
    ustawy o CIT.
    Odnosząc się natomiast do kwestii powstania ewentualnego przychodu na podstawie art.
    12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wskazać należy, że przychodem dla spółki przejmującej może
    być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość
    emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.
    Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT służy ustaleniu przychodu z przejętego majątku
    w części odpowiadającej udziałowi innych udziałowców w kapitale zakładowym spółki
    przejmowanej. W celu ustalenia wartości majątku stanowiącej przychód porównuje się w
    tym przypadku wartość rynkową majątku podmiotu przejmowanego z wartością emisyjną
    udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.
    Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy opisanej w Scenariuszu 1, planowane
                          1Połączenie nastąpi na podstawie art. 515 KSH, bez podwyższenia kapitału zakładowego
    Spółki przejmującej i bez przyznania udziałów wspólnikowi spółek łączących się. W

    związku z Połączeniem (w Scenariuszu 1) nie będą tworzone i przyznawane jakiekolwiek
    nowe udziały w Spółce Przejmującej Wspólnikowi, w konsekwencji nie dojdzie do
    podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i tym samym nie zostanie
    ustalony parytet wymiany udziałów.
    Zatem, skoro Spółka przejmująca nie przydzieli jedynemu udziałowcowi spółek łączonych
    udziałów w związku z planowanym Połączeniem, to przychodem dla Państwa Spółki
    (Spółki Przejmującej) będzie ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość
    rynkowa majątku Spółki Przejmowanej, która to wartość w opisanej sytuacji w całości
    stanowi nadwyżkę, o której mowa w art. 12 ust. pkt 8d ustawy o CIT.
    W związku z tym, po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) na skutek planowanego
    Połączenia w Scenariuszu nr 1 powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d
    ustawy o CIT, w wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej, ustalonej na dzień
    poprzedzający dzień łączenia, ponieważ jeśli nie dochodzi do wydania udziałów (akcji)
    oznacza to, że cała wartość przejętego majątku stanowi przychód.
    Odnosząc się natomiast do drugiego dostępnego mechanizmu prawego, tj. dokonania
                                                    1połączenia bez wykorzystania uproszczenia procedury połączenia wskazanego w art. 515
    KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą
    za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, które zostaną
    przyznane Wspólnikowi (Scenariusz 2), wskazać należy, że w tym przypadku przychód po
    stronie Państwa Spółki nie powstanie. Jak Państwo wskazali we wniosku, związku z
    Połączeniem (wyłącznie w Scenariuszu 2) zostaną utworzone nowe udziały Spółki
    Przejmującej, które zostaną objęte przez Wspólnika, bowiem dojdzie do podwyższenia
    kapitału zakładowego Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółki Przejmowanej
    przenoszony na Spółkę Przejmującą. Wówczas ustalona na dzień poprzedzający dzień
    Połączenia wartość rynkowa majątku Podmiotu Przejmowanego, otrzymanego przez
    Spółkę Przejmującą będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych
    Wspólnikowi.
    Skoro zatem ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku
    Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Państwa Spółkę nie przewyższy wartości
    emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi łączących się spółek, to w Scenariuszu nr
    2 po Państwa stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d.
    Wskazać również należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT
    są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce
    przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100 %
    udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej
    mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one
    opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana
    na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym
    spółki przejmowanej.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących powstania przychodu na gruncie
    przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, wskazać należy, że z wniosku wynika, iż Spółka
    przejmowana i Spółka przejmująca są spółkami „siostrami”, których jedynym, 100%
    udziałowcem jest spółka zagraniczna.
    Z powyższego wynika zatem, że Państwa Spółka nie posiada udziałów w kapitale
    zakładowym Spółki Przejmowanej. W związku z tym w sprawie, zarówno w Scenariuszu 1,
    jak i Scenariuszu 2 nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2, zgodnie z którym:
    1) w wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 1, po stronie Spółki Przejmującej nie
      powstanie żaden przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce, w
      szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d, pkt 8f ustawy o CIT jest:

    - prawidłowe – w części dotyczącej art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8f ustawy o CIT,
    - nieprawidłowe – w części dotyczącej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT;
    2) w wyniku dokonania Połączenia w Scenariuszu 2, po stronie Spółki Przejmującej nie
      powstanie żaden przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce, w
      szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT – jest
      prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Organ nie odniósł się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz
    wyroku sądu administracyjnego, gdyż zostały one wydane w sprawach innych podatników
    i nie wiążą organu w niniejszej sprawie. Ponadto wskazać należy, że opis sprawy w tych
    interpretacjach jest inny niż w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji,
    bowiem w powołanych interpretacjach spółki przejmujące posiadały (100%) udziałów w
    spółkach przejmowanych, natomiast Państwa Spółka nie jest udziałowcem Spółki
    przejmowanej.
    Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku
    od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.