Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/4512-472/15-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-24
Teza: uznanie czy w przypadku świadczenia przez Miasto usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych i dokonywania poboru opłaty targowej Miasto będzie wykorzystywać targowisko wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska i inwestycyjne związane z przebudową targowiska okres rozliczeniowego, w którym Miasto winno dokonać odliczenia podatku VAT, prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - MZGK SP. z o. o.,
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; stawka-stawki podatku; targowisko
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2015r. (data wpływu 5 listopada 2015r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czy w przypadku świadczenia przez Miasto usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych i dokonywania poboru opłaty targowej Miasto będzie wykorzystywać targowisko wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska i inwestycyjne związane z przebudową targowiska

*   **jest nieprawidłowe,**

*   okresu rozliczeniowego, w którym Miasto winno dokonać odliczenia podatku VAT,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - …. SP. z o. o.,

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czy w przypadku świadczenia przez Miasto usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych i dokonywania poboru opłaty targowej Miasto będzie wykorzystywać targowisko wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska i inwestycyjne związane z przebudową targowiska i okresu rozliczeniowego, w którym Miasto winno dokonać odliczenia podatku VAT,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - …. SP. z o. o.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 listopada 2015 r. (data wpływu 5 listopada 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Miasto …. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe. Miasto …. jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialne za realizację projektów inwestycyjnych i występuje w charakterze inwestora.

W okresie od 25 lipca 2012 r. do 26 czerwca 2014 r. Miasto realizowało inwestycję i ponosiło koszty związane z przebudową targowiska miejskiego. Wydatki te są udokumentowane przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Na realizację tego przedsięwzięcia Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach PROW „….” do kwoty netto nakładów. Wartość zrealizowanej inwestycji zgodnie z umową wyniosła 2.173.126,35 zł brutto. Inwestycja obejmowała prace, tj. roboty rozbiórkowe, wykonanie odwodnienia terenu, wykonanie nawierzchni z kostki brukowej, instalacje wodno-kanalizacyjne i elektroenergetyczne oraz budowę stoisk zadaszonych. Były to wydatki na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

Miasto poniosło z tytułu przebudowy targowiska także koszty dokumentacji technicznej i koszty nadzoru inwestorskiego. Obecnie Miasto …. ponosi również szereg wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem targowiska np.: opłaty za media, wydatki na utrzymanie czystości, remonty i konserwacje itp.

Do czasu przebudowy targowiska jedynym przychodem związanym z działalnością targowiska była pobierana w drodze inkasa opłata targowa. Opłata ta ma charakter daniny publicznej (art. 15 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2010r., Nr 95, poz. 613, z późn. zm.). Pobór opłaty targowej, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest czynnością która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ze względu na brak związku pomiędzy nakładami związanymi z inwestycją, a działalnością opodatkowaną VAT, Miasto nie odliczało podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. przebudową targowiska.

W chwili obecnej Miasto …. zamierza dokonać takiego odliczenia poprzez złożenie odpowiednich korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług. Zamiar powyższy wynika z zaistnienia poniżej przedstawionej sytuacji. Na początku realizacji inwestycji (umowa na wykonanie robót z dnia 23 maja 2013 r.) Miasto nie miało ściśle sprecyzowanej koncepcji funkcjonowania targowiska. Planowany był tylko pobór ww. opłaty targowej, jak miało to miejsce dotychczas. Jednak w czasie trwania ww. inwestycji Miasto …. postanowiło, że wybudowane targowisko zostanie przekazane w użytkowanie i zostanie dodatkowo wprowadzona tzw. opłata rezerwacyjna (czynsz z tytułu odpłatnego udostępniania/pierwszeństwa stanowisk handlowych na targowisku). Opłata ta stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT stawka 23%.

W dniu 27 lutego 2014 r. Rada Miasta na sesji uchwaliła regulamin targowiska, gdzie § 8 regulaminu stanowi m.in., że do zarządcy targowiska należy pobieranie opłaty targowej, a także pobieranie w imieniu Miasta …. opłaty za rezerwację stanowisk handlowych. Następnie w dniu 06 maja 2014 r. zarządzeniem Burmistrza Miasta …. zostały ustalone zasady rezerwacji stanowisk handlowych oraz wysokość opłat rezerwacyjnych. Miasto na podstawie wniosków o przyznanie rezerwacji miejsca handlowego na targowisku, składanych przez podmioty zewnętrzne, udziela takich rezerwacji i wystawia na rzecz tych podmiotów (co miesiąc) faktury VAT (prowadzony jest również pobór tej opłaty na kasie fiskalnej) oraz odprowadzany należny VAT wg podstawowej stawki.

Przekazanie przez Miasto …. targowiska w użytkowanie Miejskiemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej Sp. z o. o. nastąpiło na podstawie protokołu w dniu 26 czerwca 2014 r. W tym dniu pomiędzy stronami zawarta została także umowa na administrowanie targowiska przez Zarządcę - MZGK Sp. z o. o. w …., za które to administrowanie (usługę) Spółka otrzymuje wynagrodzenie miesięczne w kwocie brutto, zawierającej 23% podatku VAT. Płatność za usługę administrowania Miasto dokonuje w okresach miesięcznych, na podstawie wystawionej przez Zarządcę faktury VAT.

W związku z tym, że MZGK Sp. z o.o. na rzecz Miasta …. dokonuje poboru opłaty targowej, płaconej każdego dnia handlowego (czynność nieobjętą regulacjami VAT) oraz tzw. opłatę rezerwacyjną, płaconą co miesiąc (czynność opodatkowaną stawką 23%) od każdego handlującego na targowisku Miasto nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków inwestycyjnych związanych z remontem oraz z wydatkami bieżącymi targowiska do jednego konkretnego rodzaju czynności. Jednak realizacja przedmiotowej inwestycji przyczyniła się do prowadzenia w szerszym zakresie działalności gospodarczej, umożliwiając wprowadzenie usługi rezerwacji miejsc, a tym samym generując po stronie Miasta podatek należny.

Miasto …. w dniu 25 lipca 2012 r. zawarło umowę o przyznanie pomocy na realizację inwestycji - Przebudowa targowiska miejskiego przy ul. … w ramach projektu „…”. W związku z tym, wszystkie faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji, jak również bieżące wydatki związane z funkcjonowaniem targowiska, wystawiane były i są nadal na Miasto …. – jako nabywcę.

W dniu 27 lutego 2014 r. Rada Miasta uchwaliła regulamin targowiska, gdzie § 8 regulaminu stanowi:

*   do zadań zarządcy targowiska należy:
    1.  pobieranie opłaty targowej, za pośrednictwem inkasentów,
    2.  umieszczanie na tablicy ogłoszeń, aktualnych dokumentów,
    3.  utrzymanie porządku i czystości,
    4.  bieżąca konserwacja i utrzymanie w sprawności infrastruktury targowiska,
    5.  organizacja techniczna obsługi targowiska.

*   zarządca targowiska ma prawo do:
    1.  ustalania i pobierania opłaty za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne świadczone przez niego usługi,
    2.  pobierania w imieniu Miasta …. opłaty za rezerwację stanowisk handlowych.

Następnie w dniu 06 maja 2014r. zarządzeniem Nr … Burmistrza Miasta … zostały ustalone zasady rezerwacji stanowisk handlowych oraz wysokość opłat rezerwacyjnych, a uchwałą Nr …., Rada Miasta …., z dnia 29 maja 2014 r. określiła zasady ustalania i poboru oraz terminów płatności, wysokości stawek opłaty targowej i zarządzenia jej poboru w drodze inkasa. W związku z tym, pomiędzy Miastem ….. a Miejskim Zakładem Gospodarki Komunalnej Sp. z 0.0. w …. zostały zawarte dwie odrębne umowy, tj.:

1.  26 czerwca 2014 r. umowa o przekazaniu Targowiska Miejskiego „…” w administrację zarządcy (MZGK Sp. z o. o.), której

§ 1 stanowi:

Miasto …. przekazuje, a Zarządca targowiska przyjmuje, plac targowy Targowiska Miejskiego „….” przy ul. …. w …. w administrację.

§ 3 stanowi:

Zarządca targowiska zobowiązuje się do:

*   utrzymania czystości i porządku na targowisku,

*   dbania o stan sanitarny, estetyczny i techniczny obiektów na terenie targowiska,

*   zgłaszania wszelkich usterek, wad itp.,

*   zabezpieczenia niezbędnej ilości pojemników na odpady komunalne,

*   zapewnienie środków higieny w pomieszczeniach sanitarnych,

*   umieszczania na tablicy informacyjnej aktualnych dokumentów,

*   pobierania w imieniu Miasta …. opłaty za rezerwację stanowisk handlowych,

*   rozliczania się z budżetem Miasta z pobranej opłaty za rezerwację poprzez odprowadzanie jej w okresach miesięcznych, w ciągu 5 dni po upływie miesiąca kalendarzowego - w całości do kasy Urzędu Miasta,

*   oznaczenia nowych, wydzielonych stanowisk- prowadzenia bieżącej konserwacji infrastruktury,

*   egzekwowania utrzymania czystości miejsc sprzedaży,

*   egzekwowania zakazu handlu artykułami i usługami zabronionymi,

*   poboru innych opłat niż opłata targowa, związanych z korzystaniem z targowiska, określonych w regulaminie targowiska.

§ 4 stanowi:

1.  Za usługę określoną w § 1 umowy Zarządca targowiska otrzyma wynagrodzenie miesięczne netto w wysokości 1.700,00 zł (słownie: jeden tysiąc siedemset złotych) + 23% podatek VAT tj. w wysokości brutto 2.091,00 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćdziesiąt jeden złotych).
2.  Płatność za usługę dokonywana będzie w okresach miesięcznych z dołu w terminie 30 dni od przedłożenia faktury VAT, przelewem na rachunek wskazany w fakturze.

1.  Dnia 1 lipca 2014 r. zawarta została odrębna umowa pomiędzy Miastem …. a MZGK Sp. z o.o. (Inkasentem) - w sprawie zlecenia pobierania opłaty targowej, której:

§ 2 stanowi:

1.  Inkasent zobowiązany jest do poboru dziennej opłaty targowej wg zasad i wysokości określonych w aktualnej uchwale Rady Miasta …. stanowiącej integralną część umowy.

§ 3 stanowi:

Z tytułu opłaty targowej inkasent otrzyma wynagrodzenie miesięczne w wysokości 15% zainkasowanej kwoty brutto w terminie 10 dni po dokonaniu rozliczenia pobranej opłaty targowej i przedłożeniu faktury VAT.

W związku z przedstawionym powyżej stanem, Miasto … po otrzymaniu faktur (wystawionych na Miasto …. - na podstawie zawartych umów powyżej opisanych) wypłaca osobno wynagrodzenie za inkaso z tyt. poboru opłaty targowej i osobno za administrowanie placem targowym targowiska.

Wynagrodzenie za administrowanie targowiskiem ma charakter stały i wypłacane jest przez Miasto - zgodnie z § 4 umowy co miesiąc, po przedłożeniu przez MZGK Sp. z o.o. faktury. Wynagrodzenie za pobór opłaty targowej jest wypłacane osobno, zgodnie z § 3 umowy z dnia 1 lipca 2014r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (we wniosku wskazane jako nr 1) Czy w przypadku świadczenia przez Miasto usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych, czynności te stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT i dokonywania poboru opłaty targowej, czynności niekorzystającej ze zwolnienia z VAT (wyłączonej poza regulacją VAT) - Miasto … będzie wykorzystywać targowisko do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?
2.  (we wniosku wskazane jako nr 2) Czy podjęcie w m-cu lutym 2014 r. uchwały dotyczącej regulaminu targowiska miejskiego, wprowadzającego możliwość poboru przez zarządcę opłaty rezerwacyjnej, stanowi zmianę przeznaczenia środka trwałego przed jego oddaniem do użytkowania, o którym mowa w art, 91 ust. 8 ustawy o VAT – z czynności niepodlegających VAT na wykorzystanie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT i w rezultacie Miasto będzie miało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na otrzymywanych fakturach zakupowych dotyczących inwestycji przebudowy targowiska, jak i z jego bieżącym utrzymaniem, a odliczenie to powinno nastąpić odpowiednio:
    *   w odniesieniu do faktur zakupowych otrzymanych przed dniem zmiany sposobu wykorzystania targowiska, tj. przeć podjęciem przez Radę Miasta uchwały – w rozliczeniu za m-c luty 2014 r.;
    *   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych po podjęciu uchwały, odliczenie powinno odbywać się na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 86 ust. 10 w zw., z ust.10b w brzmieniu ustawy o VAT obowiązującym po dniu 1 stycznia 2014r. (tj. poprzez ujęcie faktur zakupowych w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres otrzymania faktur), w odniesieniu do faktur rozliczanych na zasadach obowiązujących od początku 2014r.?
3.  (we wniosku wskazane jako nr 3) Czy Miastu przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - Miejski Zakład Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w ….

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Wykorzystanie Targowiska do czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Miasto realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinno być ono traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ono de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż w efekcie unormowania zawartego w art. 75 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) gmina.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl powyższych definicji, świadczona przez Miasto usługa rezerwacji miejsc targowych na podstawie składanych przez podmioty zainteresowane wniosków i wydanych przez Miasto zaświadczeń dot. rezerwacji miejsca handlowego, stanowi niewątpliwie czynności opodatkowaną VAT spełniającą definicję usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. W ocenie Miasta usługa ta nie korzysta z żadnego zwolnienia przewidzianego w przepisach o VAT i nie przysługuje jej prawo do stawki preferencyjnej.

W opinii Miasta pobieranie od handlujących opłaty targowej stanowi czynność nieobjętą regulacjami VAT. Opłata targowa jest bowiem pobierana w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 z późn. zm.). Obciążanie handlujących opłatą targową następuje z mocy prawa i w żaden sposób nie wymaga wykorzystywania targowiska przez Miasto. Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy opłata targowa jest pobierana od handlujących we wszelkich miejscach, gdzie prowadzona jest sprzedaż - również poza terenem targowiska. Co więcej, zgodnie z art. 15 ust. 3 jest ona zupełnie niezależna od należności za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Dodatkowo, fakt pobierania opłaty targowej w żaden sposób nie oznacza, że targowisko jest wykorzystywane do innych celów, tj. czynności nieuprawniających do odliczenia VAT naliczonego. Opłata targowa jest kwestią niezależną i niemającą wpływu na użytkowanie targowiska w świetle ustawy o VAT. Świadczy o tym w szczególności to, że opłata targowa mogłaby być pobierana nawet wtedy, gdyby przedmiotowe targowisko w ogóle nie istniało. Innymi słowy, pobór opłaty targowej nie wiąże się z wykorzystywaniem targowiska. Potwierdza to dodatkowo brzmienie art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który wyraźnie stwierdza, że opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w innych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

W świetle tego przepisu jest jasne, że opłata targowa to rodzaj podatku, który Miasto pobierałoby bez względu na to, kto prowadzi targowisko, w jakim jest ono stanie, itd. Nie można zatem, twierdzić, że wydatki inwestycyjne Miasta są wykorzystywane dla celów poboru opłaty targowej, która jest pobierana z mocy innych regulacji prawnych, a nie w związku z faktem modernizacji targowiska.

Stanowisko Miasta znajduje również pełne oparcie w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych m. in. w wydanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2013 r. o sygn. …. w sprawie o izomorficznym stanie faktycznym.

Reasumując, należy uznać, iż w przypadku świadczenia usług polegających na rezerwacji stanowisk targowych, Miasto występuje w charakterze podatnika VAT, a wykonywane przez Miasto czynności mają charakter czynności podlegających opodatkowaniu VAT i niekorzystających ze zwolnienia z VAT, a tym samym Miasto wykorzystuje targowisko do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Z kolei na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT: przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W oparciu o te przepisy uznaje się, że w wyniku zmiany przeznaczenia środka trwałego w budowie (tj. przed oddaniem go do użytkowania) z czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (i niedających prawa do odliczenia) na czynności opodatkowane VAT (i dające prawo do odliczenia) podatnik nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu faktur zakupowych związanych z takim środkiem trwałym.

W przypadku Miasta zmiana zamiaru odnośnie modelu wykorzystania targowiska po oddaniu go do użytkowania nastąpiła w lutym 2014 r. (przed oddaniem targowiska do użytkowania) w wyniku podjęcia uchwały dotyczącej regulaminu targowiska wprowadzającego pobór przez zarządcę opłaty rezerwacyjnej na targowisku. Przedmiotową uchwałą zmieniono pierwotne plany Miasta pobierania wyłącznie opłaty targowej. Zgodnie z ustawą o VAT istnienie zamiaru wykorzystania nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych VAT jest podstawową przesłanką prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów. Jednocześnie nie ma żadnego przepisu nakazującego podatnikowi przyjęcie określonej formy wyrażenia tego zamiaru, czy udokumentowania daty jego powzięcia. W szczególności przepisy nie wymagają aby podatnik w jakikolwiek sposób wyraził lub udokumentował zmianę przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Innymi słowy, jeśli podatnik stwierdza, że powziął określony zamiar odnośnie sposobu wykorzystania danego środka trwałego w budowie i nie przeczą temu inne okoliczności, należy przyjąć, że tak właśnie było.

W świetle powyższych uwag Miasto stoi na stanowisku, że w zaistniałej sytuacji, braku istnienia innych dokumentów potwierdzających moment zmiany przeznaczenia targowiska, wystarczająca jest podjęta uchwała w sprawie uchwalenia (zmiany) regulaminu targowiska.

W konsekwencji należy uznać, że w lutym 2014 r. w związku z podjęciem uchwały wprowadzającej możliwość poboru przez zarządcę opłaty rezerwacji miejsc targowych pomiędzy Miastem a podmiotami zewnętrznymi nastąpiła zmiana przeznaczenia targowiska w rozumieniu art. 91 ust. 8 ustawy o VAT z czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT na podlegające opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, skoro w opisanej sytuacji doszło do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, a zatem właściwy moment odliczenia określany będzie na podstawie art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Miasto będzie uprawnione:

*   2a) w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych przed dniem podjęcia uchwały tj. 27 lutego 2014 r. (który to dzień stanowić będzie moment zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego) – do dokonania odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego. Zdaniem Miasta, do zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego doszło w momencie podjęcia uchwały przez Radę Miasta o wprowadzeniu opłat rezerwacyjnych, a zatem odliczenie w odniesieniu do tych kosztów powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, kiedy została podjęta ww. uchwała w rozliczeniu za luty 2014 r.);

*   2b) w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych po podjęciu uchwały do dokonania odliczenia VAT na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT zgodnie z art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 10b w brzmieniu ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. (tj. poprzez ujęcie faktur zakupowych w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres otrzymania faktur) w odniesieniu do faktur rozliczanych na zasadach obowiązujących od początku 2014 r. Ograniczeniem odliczenia będzie jedynie okres 5-ciu lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, który wynika z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (\`(...)\`);

*   3\. w odniesieniu do faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę do pełnego odliczania wysokości podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach.

Stanowisko Miasta w ww. zakresie znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 listopada 2012 r., sygn. IPTPP4/443-517/12-5/ALN, w świetle której odnośnie wydatków dotyczących towarów i usług w związku z budową wodociągu poniesionych przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia ww. inwestycji, korekty podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT. Natomiast odnośnie zakupów dokonanych po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia wodociągu i wykorzystywania go do czynności opodatkowanych, wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Powyższe wiąże się z faktem, że w związku z ww. przepisami zmieni się jedynie moment powstania prawa do odliczenia VAT, a nie samo prawo do odliczenia. W szczególności będzie miała ona od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (pod warunkiem udzielenia przez organ twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone przez Miasto we wniosku jako Pytanie nr 1) w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymane zostaną faktury VAT dokumentujące nakłady.

W ocenie Miasta na powyższą konkluzję odnośnie zakresu prawa do odliczenia w przypadku targowiska nie będzie miało wpływu brzmienie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Przepis ten nie znajduje zastosowania w sytuacji Miasta. Zgodnie z jego treścią w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jogo pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim cena nieruchomość wykorzystywana jest do działalności gospodarczej. W świetle tego przepisu w przypadku inwestycji związanych z nieruchomościami, które są wykorzystywane przez podatnika częściowo do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest proporcjonalnie ograniczone. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w przypadku Miasta. Jak zostało wyjaśnione w uzasadnieniu do Pytania nr 1 pobór opłaty targowej nie oznacza, że targowisko jest wykorzystywane dla innych celów niż działalność gospodarcza, nie uprawniających do odliczenia VAT naliczonego.

Tym samym w zaistniałej sytuacji należy uznać, że targowisko nie jest przez Miasto wykorzystywane na cele inne niż działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, m. in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 grudnia 2013 r. o sygn. 1 SA/Go 564/13, a także w wyroku NSA z 2 września 2014 r., sygn. akt I FSK 379/14 NSA wyjaśnił, że wybudowane przez gminę targowisko będzie w całości wykorzystywane do celów działalności gospodarczej - nieruchomość ta nie będzie bowiem służyła do poboru opłaty targowej, lecz do czerpania dochodów z czynszu z tyt. odpłatnego udostępniania stoisk handlowych (tzw. opłaty rezerwacyjnej). W związku z tym nie ma tu zastosowania art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, lecz zasada ogólna wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe oraz zapisy art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, zdaniem Miasta gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi (opłata rezerwacyjna) oraz czynnościami pozostającymi poza zakresem ustawy o VAT (pobór opłaty targowej), a wydatków nie można jednoznacznie przypisać do jednej z ww. czynności, Miasto ma prawo do odliczenia pełnego VAT z faktur zakupowych oraz faktur za administrowanie targowiskiem na zasadzie ogólnej zawartej w art. 86 ust.1 ustawy o VAT.

Miasto spełnia warunki zawarte w art. 86 ust. 10, ust. 13, ponieważ wszystkie towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji modernizacja targowiska oraz jego utrzymanie, zostały nabyte przez podatnika VAT i pozostają w związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie:
    
    *   uznania czy w przypadku świadczenia przez Miasto usług odpłatnej rezerwacji miejsc targowych i dokonywania poboru opłaty targowej Miasto będzie wykorzystywać targowisko wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    
    *   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska i inwestycyjne związane z przebudową targowiska,

*   **prawidłowe** w zakresie:
    
    *   okresu rozliczeniowego, w którym Miasto winno dokonać odliczenia podatku VAT,
    
    *   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - MZGK SP. z o. o.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na uwadze, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów Wynika z tego, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy wskazać, że Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych. Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Art. 15 ust. 2b cyt. ustawy stanowi, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Wnioskodawca pobierając takie opłaty działa jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych regulacji zakres aktywności podejmowanych przez Miasto należy oceniać według kryterium celowości, ze szczególnym uwzględnieniem czy ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Zgodnie z tą zasadą każde działanie podejmowane przez Miasto w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Miasta, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne, należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. W art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym korzyść ogółu określona jest jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie budowy targowisk należy do zadań własnych gminy. Budowa targowiska odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Miasto realizując swe ustawowe obowiązki dotyczące budowy targowiska, podejmuje najpierw uchwały przeznaczające określone tereny na ich budowę w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, a następnie pozyskuje tereny te dla takiego zamierzenia i podejmuje działania dla ich budowy. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym gmina, co warte podkreślenia, samodzielnie decyduje o zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym o konieczności budowy targowisk.

Fakt, że po zrealizowaniu inwestycji, Miasto będzie udostępniało targowisko MZGK Sp. z o. o., będącej odrębnym od Miasta podatnikiem, nie oznacza, że inwestycja ta nastąpiła w ramach prowadzonej przez Miasto działalności gospodarczej. Nadal jest to sfera działań publicznoprawnych, która nie ma cech działalności gospodarczej. Targowisko ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Opłata targowa pobierana jest zatem w związku z wypełnieniem przez Miasto obowiązku zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty przez zapewnienie publicznego, ogólnodostępnego miejsca do prowadzenia handlu. Targowisko nie jest budowane w celu czerpania dochodów z odpłatnego udostępniania, ale w celu wykonywania zadań publicznych, realizujących korzyść ogółu.

Przechodząc na grunt ustawy o VAT stwierdzić trzeba, że pomimo odpłatnego udostępniania miejsc targowych, Miasto nadal w ramach władztwa publicznego, na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym obowiązane jest do prowadzenia targowiska. Przebudowa targowiska jest działalnością wykonywaną przez Miasto jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organów władzy publicznej i jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W konsekwencji pobierana opłata targowa ma istotny wpływ na prawo Miasta do odliczenia podatku VAT zarówno z tytułu zakupów inwestycyjnych dotyczących przebudowy targowiska.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Wnioskodawca pobierając takie opłaty działa jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast odpłatne udostepnienie miejsc handlowych za poborem opłaty rezerwacyjnej stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych za poborem opłaty rezerwacyjnej jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności tej Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę stanowisk handlowych na targowisku będzie podlegało opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, iż stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla usług rezerwacji miejsc targowych, czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego w opisanych okolicznościach odpłatne usługi polegające na rezerwacji miejsc targowych stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Jednakże fakt, że Wnioskodawca świadczy odpłatne usługi rezerwacji miejsc targowych nie może stanowić podstawy do uznania, iż Miasto wykorzystuje targowisko wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jak bowiem wskazano powyżej czynności poboru opłaty targowej nie są czynnościami podlegającymi ustawie o VAT, ponieważ są wykonywane w ramach zadań własnych Miasta.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż targowisko jest wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych (wynajem miejsc targowych za opłatę rezerwacyjną) jaki i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (udostępnianie miejsc targowych przez organ władzy za opłatę targową).

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 1, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług polegających na rezerwacji stanowisk targowych, Miasto występuje w charakterze podatnika VAT, a wykonywane przez Miasto czynności mają charakter czynności podlegających opodatkowaniu VAT i niekorzystających ze zwolnienia z VAT, a tym samym Miasto wykorzystuje targowisko do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z przebudową targowiska oraz z jego bieżącym utrzymaniem, stwierdzić należy, iż podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

W myśl z art. 90a ust. 1 ustawy W przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się (art. 90a ust. 2 ustawy).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Od 1 stycznia 2014 r. ww. art. 88 ust. 4 ustawy obowiązuje w brzmieniu: obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z przytoczonych przepisów art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy wynika, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;

*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;

*   podatnik jest w posiadaniu faktur dokumentujących te transakcje.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi ust. 11 tego artykułu.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że na początku realizacji inwestycji (umowa na wykonanie robót z dnia 23 maja 2013 r.) Miasto nie miało ściśle sprecyzowanej koncepcji funkcjonowania targowiska. Planowany był tylko pobór ww. opłaty targowej, jak miało to miejsce dotychczas. Jednak w czasie trwania ww. inwestycji Miasto postanowiło, że wybudowane targowisko zostanie przekazane w użytkowanie i zostanie dodatkowo wprowadzona tzw. opłata rezerwacyjna (czynsz z tytułu odpłatnego udostępniania/pierwszeństwa stanowisk handlowych na targowisku). W dniu 27 lutego 2014 r. Rada Miasta na sesji uchwaliła regulamin targowiska, gdzie § 8 regulaminu stanowi m.in., że do zarządcy targowiska należy pobieranie opłaty targowej, a także pobieranie w imieniu Miasta … opłaty za rezerwację stanowisk handlowych. Przekazanie przez Miasto … targowiska w użytkowanie Miejskiemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej Sp. z o. o. nastąpiło na podstawie protokołu w dniu 26 czerwca 2014 r.

Opierając się więc na unormowaniu przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać, że Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji do 27 lutego 2014r. Prawo do odliczenia Wnioskodawca nabył na skutek zmiany koncepcji wykorzystania targowiska, czyli na skutek podjęcia decyzji o pobieraniu opłaty rezerwacyjnej z tytułu odpłatnego udostępniania stanowisk handlowych.

Należy zatem zauważyć, że w rozpatrywanej sytuacji na skutek zmiany koncepcji wykorzystania powstałego w wyniku realizacji projektu mienia, zmieniło się wykorzystanie zakupionych towarów i usług, z pierwotnego przeznaczenia ich do wykonywania wyłącznie czynności niepodlegajacych opodatkowaniu na ostateczne wykorzystanie ich do wykonywania czynności niepodlegajacych opodatkowaniu oraz opodatkowanych.

Przeznaczenie zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu. Sposób realizacji tego prawa regulują unormowania zawarte w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ten ostatni przepis adresowany jest więc również do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że w opisanej sytuacji, nie następuje zmiana przeznaczenia wykorzystywanego przez Wnioskodawcę środka trwałego, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego. Decyzję o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęto przed oddaniem targowiska do użytkowania, w trakcie realizacji jego budowy.

Zatem zastosowanie w tej sytuacji znajdzie art. 91 ust. 8 ustawy, w myśl którego korekty dokonuje się również, jeżeli zmieniono przeznaczenie towarów i usług nabytych do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Ponadto stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Ze względu więc na zmianę przeznaczenia towarów i usług zakupionych do wytworzenia targowiska, Wnioskodawca miał prawo do skorygowania stosownej części nieodliczonego podatku VAT przez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-6 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy.

Korekty ww. podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług tzn. w deklaracji za luty 2014 r., ponieważ, jak wynika z treści wniosku w lutym 2014 r. Rada Miasta na podstawie regulaminu dokonała zmiany sposobu wykorzystania targowiska.

Natomiast od wydatków inwestycyjnych dokonanych po podjęciu decyzji o przeznaczeniu targowiska do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego, w rozliczeniu za okresy określone w art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy lub przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który może być przez Wnioskodawcę odliczony.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego należy zwrócić uwagę na przepis art. 86 ust. 7b ustawy, zgodnie z którym w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości – stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy – rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zatem powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nieruchomością wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Skoro – jak wynika z treści wniosku – przedmiotowe targowisko wykorzystywane będzie zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatna rezerwacja stanowisk handlowych), jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu, zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy.

Zatem w celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków poniesionych na budowę targowiska, które mieszczą się w pojęciu wytworzenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca jest obowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim targowisko jest wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przysługuje jedynie w tej części, w jakiej targowisko jest wykorzystywane w opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przy czym należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną powinien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych w związku z realizacją przebudowy targowiska zgodnie z art. 87 ust. 7b przez dokonanie korekt zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy – w odniesieniu do wydatków ponoszonych przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia, oraz zgodnie z art. 86 ust. 10, 11 i 13 – w stosunku do wydatków ponoszonych po zmianie przeznaczenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż w sprawie nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 7b ustawy i Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług w związku z wydatkami inwestycyjnymi należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących bieżące wydatki ponoszone w związku z utrzymaniem targowiska, powtórzyć należy, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy wskazać, iż wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacja zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347) (poprzednio art. 17 ust. 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej¬ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - (Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145 s. 1 nast. ze zm.).

W tym miejscu należy wskazać, iż z w dniu 27 lutego 2014 r. Rada Miasta na sesji uchwaliła regulamin targowiska, gdzie § 8 regulaminu stanowi m.in., że do zarządcy targowiska należy pobieranie opłaty targowej, a także pobieranie w imieniu Miasta opłaty za rezerwację stanowisk handlowych. Przekazanie przez Miasto targowiska w użytkowanie Miejskiemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej Sp. z o. o. nastąpiło na podstawie protokołu w dniu 26 czerwca 2014r. W tym dniu pomiędzy stronami zawarta została także umowa na administrowanie targowiska przez Zarządcę - MZGK Sp. z o. o., za które to administrowanie (usługę) Spółka otrzymuje wynagrodzenie miesięczne w kwocie brutto, zawierającej 23% podatku VAT. Płatność za usługę administrowania Miasto dokonuje w okresach miesięcznych, na podstawie wystawionej przez Zarządcę faktury VAT. W związku z tym, że MZGK Sp. z o.o. na rzecz Miasta dokonuje poboru opłaty targowej, płaconej każdego dnia handlowego (czynność nieobjętą regulacjami VAT) oraz tzw. opłatę rezerwacyjną, płaconą co miesiąc (czynność opodatkowaną stawką 23%) od każdego handlującego na targowisku Miasto nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków inwestycyjnych związanych z remontem oraz z wydatkami bieżącymi targowiska do jednego konkretnego rodzaju czynności. Jednak realizacja przedmiotowej inwestycji przyczyniła się do prowadzenia w szerszym zakresie działalności gospodarczej, umożliwiając wprowadzenie usługi rezerwacji miejsc, a tym samym generując po stronie Miasta podatek należny.

W swoim najnowszym orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Skoro zatem przepis art. 90 ust. 1–3 ustawy o VAT stanowi implementacje art. 17 ust. 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu dotyczących bieżącego utrzymania tergowiska, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Powyższe stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 lipca 2014 r. sygn.. I SA/Wr 754/14 , w którym Sąd stwierdził, że: „(…) racje ma organ podatkowy, powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazując, że prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług prawnych przysługuje skarżącemu w części związanej z jego działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą podatnika - prawo takie nie przysługuje. Tym samym nie podzielono zarzutów skargi wskazujących na naruszenie ww. przepisu.”

Wnioskodawca jest zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi (jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca nie wykonuje czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Zatem w odniesieniu do zakupów bieżących związanych z utrzymaniem targowiska wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim zakupy te można przyporządkować działalności podlegającej VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 2006/112/WE i związanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że w wyroku C- 515/07 z dnia 12 lutego 2009 r., dotyczącym Stowarzyszenia, które prowadziło działalność opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu, w pkt 34-35, Trybunał zauważył, iż „Bezsporny jest fakt, że taka działalność, jak działalność polegająca na tym, że dane stowarzyszenie broni ogólnych interesów swoich członków, nie stanowi działalności „opodatkowanej podatkiem \[VAT\]” w rozumieniu art. 2 pkt 1 dyrektywy, jeżeli nie polega ona na odpłatnym dostarczaniu towarów lub świadczeniu usług (zob. podobnie wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C 354/03, C 355/03 i C 484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I 483, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo). Jeśli chodzi o to, czy taką działalność można uznać za wykonywaną „w innych celach” w rozumieniu art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy, należy stwierdzić, że w sprawie C 437/06 Securenta, w której wyrok, zapadły w dniu 13 marca 2008 r., Zb.Orz. s. I 1597, został ogłoszony po złożeniu wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w niniejszej sprawie, Trybunał rozpoznawał między innymi pytanie, w jaki sposób, w przypadku podatnika wykonującego jednocześnie działalność gospodarczą i niemającą charakteru gospodarczego, należy ustalać prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

W tym względzie Trybunał zwrócił uwagę, w pkt 26 tego wyroku, że działalność niemająca charakteru gospodarczego nie należy do zakresu przedmiotowego dyrektywy, wskazując jednocześnie w pkt 28 tego wyroku, że system odliczeń ustanowiony przez dyrektywę dotyczy całej działalności gospodarczej podatnika, niezależnie od jej celów i wyników, pod warunkiem że te ostatnie co do zasady same podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (pkt 36).

W pkt 38 TSUE wskazał, iż „Z rozważań tych wynika, że, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 38 opinii, art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy nie może być traktowany jako ustanawiający zasadę, zgodnie z którą czynności, które nie są objęte zakresem zastosowania podatku VAT można uznać za czynności wykonywane „w celach innych” niż związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Taka wykładnia pozbawiłaby bowiem sensu art. 2 ust. 1 tejże dyrektywy”.

Ponadto w pkt 40 uzasadnienia wyroku stwierdzono, że „W związku z tym na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, że art. 6 ust. 2 lit. a) i art. 17 ust. 2 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie mają one zastosowania do wykorzystywania towarów i usług zaliczonych do aktywów przedsiębiorstwa do celów realizacji czynności innych niż podlegające opodatkowaniu czynności podatnika, a VAT podlegający zapłaceniu z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących takich czynności nie podlega odliczeniu”.

Należy również zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C 437/06, w którym Trybunał stwierdził, że „Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. (…) w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy (pkt 30 i 31).

Zatem wykorzystywanie przez Wnioskodawcę zakupów w których cenie zawarty jest podatek naliczony zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim zakupy te dotyczą działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika i jego czynnościom opodatkowanym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w odniesieniu do wydatków bieżących związanych z utrzymaniem targowiska Wnioskodawca winien określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu na podstawie przyjętego przez siebie obiektywnego klucza. Podkreślenia wymaga, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą winien mieć charakter obiektywny. Jak już bowiem wskazano wyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Tak więc Miastu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, jedynie w takim zakresie w jakim zakupy te będą związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Wnioskodawca ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego, w rozliczeniu za okresy określone w art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy lub przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie prawa do pełnego odliczenia z faktur dokumentujących zakupy związane z wydatkami bieżącymi na utrzymanie targowiska należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż z opisu sprawy wynika, że pomiędzy stronami zawarta została także umowa na administrowanie targowiska przez Zarządcę - MZGK Sp. z o. o., za które to administrowanie (usługę) Spółka otrzymuje wynagrodzenie miesięczne w kwocie brutto, zawierającej 23% podatku VAT. Płatność za usługę administrowania Miasto dokonuje w okresach miesięcznych, na podstawie wystawionej przez Zarządcę faktury VAT.

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę - MZGK SP. z o. o. stwierdzić zatem należy, iż w omawianej kwestii warunki, o których mowa w ww. przepisach, uprawniające do odliczenia zostały spełnione. Miasto jest zarejestrowane jako podatnik VAT czynny, a wydatki związane z administrowanym przez MZGK Sp. z o. o. targowiskiem mają związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na związek ww. wydatków związanych z administrowaniem targowiskiem tylko z czynnością opodatkowaną, którą Miasto wykonywać będzie na podstawie zawieranej cywilnoprawnej umowy z administratorem, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z zawartą cywilnoprawną umową o administrowanie targowiskiem, Miasto ma prawo pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę administrowania targowiskiem wystawianych przez zarządcę – MZGK SP. z o. o.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo wskazać należy, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powoływane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem zapadają one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Stosownie zaś do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.