Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-685/13/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-13
Teza: opodatkowania podatkiem VAT darowizn otrzymanych od mieszkańców na realizację zadania - Rozbudowa sieci kanalizacji sanitarnej, wodociągowej, wykonanie przyłączy, opodatkowanie podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej, obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; przyłącze; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2013r. (data wpływu do tut organu 7 czerwca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 sierpnia 2013r. (data wpływu do tut organu 23 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizn otrzymanych od mieszkańców na realizację zadania pn. „…” oraz ustalenia stawki podatku VAT,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej,
*   **prawidłowe** w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT darowizn otrzymanych od mieszkańców na realizację zadania pn. „…” oraz ustalenia stawki podatku VAT,
*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków,
*   prawa odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej,
*   obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków.
*   Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 sierpnia 2013r. (data wpływu do tut organu 23 sierpnia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 sierpnia 2013r. nr IBPP3/443-685/13/JP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się z podatku VAT z tytułu umów cywilnoprawnych.

Gmina w ramach zadań własnych realizuje zadanie pn.: „…”. Zadanie jest w części finansowane ze środków europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania 321 - podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej.

Inwestycja obejmuje budowę sieci kanalizacji sanitarnej, przyłączy kanalizacyjnych - wraz z przepompowniami ścieków, rurociągami tłocznymi i przydomowymi oczyszczalniami ścieków oraz budowę rozdzielczej sieci wodociągowej i magistrali wodociągowej.

Inwestycja jest realizowana od kwietnia 2013r., a jej planowane zakończenie ma nastąpić w 2015r.

Zadanie jest realizowane w ramach zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy zadania własne obejmują sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji.

Koszty kwalifikowalne zadania (podatek VAT w PROW jest niekwalifikowalny) ustalono w wysokości 1.572.404,99 zł, w tym: roboty budowlane dot. sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz zakup i montaż przydomowych oczyszczalni ścieków, obsługa geodezyjna.

Koszty niekwalifikowalne wynoszą 474.489,56 zł i obejmują wartość podatku VAT od całości zadania, oraz roboty budowlane przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych na terenie nieruchomości stanowiącej własność mieszkańca.

Każdy mieszkaniec zainteresowany przyłączaniem swojej posesji do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej ma dokonać wpłaty w wysokości 2.200 zł w przypadku przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych. W tym przedmiocie Gmina nie ma zawartych żadnych umów cywilno-prawnych z poszczególnymi mieszkańcami. Środki wpłacane przez mieszkańców są wprowadzane do budżetu jako dochody i przeznaczane są na pokrycie kosztów realizacji inwestycji. Dokonywane przez mieszkańców wpłaty związane z realizacją ww. inwestycji mają charakter zwrotu części kosztów realizowanej inwestycji publicznej służącej zaspokojeniu zbiorowych potrzeb.

W zakresie obsługi wykonywanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina nie będzie prowadziła działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Nie będzie świadczyła odpłatnych usług w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków. Czynności te będzie wykonywał Zakład Gospodarki Komunalnej - zakład budżetowy powołany do realizacji zadań własnych Gminy w tym zakresie, będącym odrębnym podatnikiem podatku VAT. Po wybudowaniu sieć wodociągowa i kanalizacyjna zostanie przekazana decyzją o ustanowieniu trwałego zarządu Zakładowi Gospodarki Komunalnej (ZGK). ZGK wykonuje usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, do czego obliguje go ustawa z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858). Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT wykazuje on, w szczególności VAT należny z tytułu świadczonych usług oraz dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z bieżącymi zakupami dotyczącymi funkcjonowania jednostki.

W przypadku budowy przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcy Gminy, na których posesjach budowane są przydomowe oczyszczalnie ścieków dokonali wpłat w określonej wysokości 3.000 zł jako darowizny na poczet tej inwestycji. Gmina nie zawierała żadnych umów darowizny, a środki te zostały włączone do środków inwestycyjnych na powyższe zadanie. Po wybudowaniu, przydomowe oczyszczalnie ścieków przez pięć lat będą własnością Gminy, a następnie zostaną nieodpłatnie przekazane dla właścicieli nieruchomości, dla których zostały wybudowane. Z uwagi na skomplikowaną dla przeciętnego mieszkańca obsługę urządzeń zamontowanych w wyniku realizacji inwestycji i konieczność stałego nadzoru nad nimi Gmina po zakończeniu budowy przydomowych oczyszczalni będzie właścicielem infrastruktury wykonanej w ramach zadania, jak też zawrze z mieszkańcami umowę na świadczenie usługi opodatkowanej podatkiem VAT, tj. usługi wywozu osadu zebranego w reaktorach w wyniku eksploatacji.

Dodatkowo w piśmie z dnia 21 sierpnia 2013r. Wnioskodawca wyjaśnił, że Gmina uzależnia budowę przyłączy (wodociągowych i kanalizacyjnych) od wniesionej opłaty. Gmina podpisuje umowę z wykonawcą na realizację całości inwestycji tj. wykonanie sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Faktury dokumentujące zakup robót budowlanych są wystawiane na Gminę.

Wybudowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne zostaną przekazane odpłatnie w trwały zarząd zakładowi budżetowemu Gminy, tj. Zakładowi Gospodarki Komunalnej, na podstawie decyzji administracyjnej wydanej w trybie art. 43, art. 45 i art. 82 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami.

Wniesienie wpłaty przez mieszkańca uzależnia budowę przydomowej oczyszczalni na nieruchomości mieszkańca i jest warunkiem niezbędnym do prac na jego nieruchomości. Jeżeli mieszkaniec nie będzie uczestniczył w projekcie i na jego nieruchomości nie zostanie wybudowana przydomowa oczyszczalnia ścieków. Przydomowe oczyszczalnie ścieków będą budowane tylko na nieruchomości mieszkańców, którzy dokonają wpłaty na ten cel. Dla wszystkich zainteresowanych mieszkańców biorących udział w projekcie wpłata jest jednakowa. Gmina podpisuje umowę z wykonawcą na realizację inwestycji, tj. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Faktury dokumentujące zakup i montaż przydomowych oczyszczalni ścieków będą wystawiane na Gminę. Wybudowane oczyszczalnie ścieków zostaną nieodpłatnie przekazane mieszkańcom na podstawie umowy użyczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wnoszone przez mieszkańców darowizny z przeznaczeniem na realizację zadania pn. „…”, tj. budowę przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak to jaką stawką podatku?
2.  Czy od wpłat mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków należy odprowadzić podatek VAT?
3.  Czy na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina nabędzie prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno - kanalizacyjnej, o której mowa w opisie stanu przyszłego?
4.  Czy Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług realizując w ramach zadań własnych inwestycję pn. „…” w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków może obniżyć podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Darowizny mieszkańców z przeznaczeniem na budowę przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych stanowią czynności, o których mowa w art. 5 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Pomimo nie zawarcia umów cywilnoprawnych dotyczących budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, realizacja tej części zadania nie stanowi zadania własnego Gminy, ponieważ zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków, przyłącz do sieci kanalizacyjnej lub wodociągowej zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłącz do sieci. Gmina przyjmując darowizny na poczet wykonania przyłączy, przejmuje do realizacji zadanie, polegające na budowie przyłączy i wykonuje na rzecz mieszkańców czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Od darowizn mieszkańców Gmina odprowadza 23% należny podatek VAT.
2.  Dokonywane przez mieszkańców wpłaty dotyczące partycypacji w kosztach ogólnych budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, mają na celu pomoc Gminie w zmniejszeniu kosztów inwestycji. Wybudowane przydomowe oczyszczalnie będą stanowiły własność komunalną przez pięć lat, a następnie zostaną przekazane nieodpłatnie mieszkańcom na własność. Wpłaty pieniężne wnoszone przez mieszkańców stanowią współfinansowanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
3.  Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) oraz Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1) wskazują, że generalne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym elementem konstrukcyjnym VAT, wynikającym z istoty tego podatku. W świetle orzecznictwa TSUE (wyrok z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie C-137/02 oraz z dnia 1 marca 2012r. w sprawie C-28/10) dla powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego wystarczy sam zamiar przeznaczenia nabytych towarów i usług na cele działalności opodatkowanej i nie ma znaczenia, czy przed zrealizowaniem tego prawa takie spożytkowanie miało miejsce. Prawo do odliczenia przysługiwać będzie także wówczas, gdy wydatki inwestycyjne zostały dokonane przez podmiot inny niż ten, który dokonuje czynności opodatkowanych. Zasada neutralności podatku od towarów i usług wymaga, aby przyznać prawo do odliczenia podatku naliczonego również w sytuacji, w której czynności opodatkowane będą wykonywane przez inny podmiot niż ten, który dokonał zakupów, jeżeli nabyte składniki będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Potwierdzają to również wyroki: WSA w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2012r. sygn. akt III SA/GL 1262/12 oraz WSA w Krakowie z dnia 27 lutego 2013r. sygn. akt I SA/Kr 54/13. W przypadku, gdyby Gmina utworzyła spółkę komunalną w celu prowadzenia gospodarki komunalnej to czynność oddania czy przekazania spółce komunalnej mienia wytworzonego przez Gminę byłaby czynnością opodatkowaną i podlegałaby opodatkowaniu. Powołując się na zasadę neutralności podatkowej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Gminie, ponieważ podatek ten wynika z zakupów towarów, które zgodnie z zamiarem Gminy miały być wykorzystane do dokonywania czynności opodatkowanych związanych z prowadzoną przez ZGK działalnością gospodarczą. W tej sytuacji Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim świadczy usługi opodatkowane tą działalnością (za pośrednictwem ZGK) i w związku z tą działalnością przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Pomimo że, Gmina i ZGK (zakład budżetowy) nie stanowią jedności do celów podatku od towarowi usług, to należy podkreślić, że ZGK został powołany do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków. ZGK nie wykonuje usług komunalnych na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, realizując jej zadania własne (art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Czynności wykonywane przez ZGK na rzecz mieszkańców, instytucji oraz innych podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Gminy, jako świadczenia odpłatne stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. ZGK nie posiada osobowości prawnej, a szczegółową organizację wewnętrzną i zakres działania jednostki są określone w statucie, który został uchwalony przez Radę Gminy. Kierownika ZGK zatrudnia i zwalnia Wójt Gminy. Kierownik ten nie jest samodzielnym organem, działa jednoosobowo jedynie na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wójta Gminy. Związek pomiędzy ZGK (zakładem budżetowym) a Gminą (jednostką samorządu terytorialnego) jest na tyle bliski, że samorządowy zakład budżetowy stanowi jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego. Czyli działalność ZGK jest przejawem działalności samej Gminy. Wobec tego, przekazanie inwestycji w trwały zarząd winno być traktowane jako czynność opodatkowana, w związku z którą przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wybudowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej.
4.  Gmina po zakończeniu inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będzie ich właścicielem i świadczyć będzie usługi opodatkowane podatkiem VAT. W związku z powyższym może obniżyć w myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a ustawy o VAT, podatek należny o podatek naliczony wykazany w fakturach dokumentujących realizację powyższego zadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za:

*   **prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizn otrzymanych od mieszkańców na realizację zadania pn. „…” oraz ustalenia stawki podatku VAT,**
*   **nieprawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków,**
*   **nieprawidłowe w zakresie prawa odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej,**
*   **prawidłowe w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków.**

Odnosząc się do przedmiotu pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2, w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 247), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013r., poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

W szczególności do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 123 poz. 858 ze zm.) stwierdza że, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych.

Natomiast osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zapewnia zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ww. ustawy, na własny koszt realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, przyłącze kanalizacyjne to odcinek przewodu łączącego wewnętrzną instalację kanalizacyjną w nieruchomości odbiorcy usług z siecią kanalizacyjną, za pierwszą studzienką, licząc od strony budynku, a w przypadku jej braku do granicy nieruchomości gruntowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przyłącze wodociągowe to odcinek przewodu łączącego sieć wodociągową z wewnętrzną instalacją wodociągową w nieruchomości odbiorcy usług wraz z zaworem za wodomierzem głównym.

Art. 2 pkt 7 tej ustawy stanowi, że sieć to przewody wodociągowe lub kanalizacyjne wraz z uzbrojeniem i urządzeniami, którymi dostarczana jest woda lub którymi odprowadzane są ścieki, będące w posiadaniu przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych (w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków) czyli tzw. sieci rozprowadzających. Natomiast do budowy przyłącza zobowiązana jest osoba ubiegająca się o przyłączenie do sieci.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina realizuje zadanie pn.: „…”. Inwestycja obejmuje budowę sieci kanalizacji sanitarnej, przyłączy kanalizacyjnych - wraz z przepompowniami ścieków, rurociągami tłocznymi i przydomowymi oczyszczalniami ścieków oraz budowę rozdzielczej sieci wodociągowej i magistrali wodociągowej. Każdy mieszkaniec zainteresowany przyłączaniem swojej posesji do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej ma dokonać wpłaty w wysokości 2.200 zł w przypadku przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych. Środki wpłacane przez mieszkańców są wprowadzane do budżetu jako dochody i przeznaczane są na pokrycie kosztów realizacji inwestycji. Gmina uzależnia budowę przyłączy (wodociągowych i kanalizacyjnych) od wniesionej opłaty. Gmina podpisuje umowę z wykonawcą na realizację całości inwestycji tj. wykonanie sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Faktury dokumentujące zakup robót budowlanych są wystawiane na Gminę.

Z powyższego wynika zatem, iż darowizny dokonywane przez mieszkańców stanowią zapłatę za budowę przyłączy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, których koszt zobowiązana jest ponieść osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Mając na uwadze cytowane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż pomiędzy otrzymywaną przez Wnioskodawcę płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności tj. mieszkańcem Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie tj. wykonanie przyłącza.

Z powyższego wynika bowiem, iż pomiędzy podmiotem prawa publicznego (Wnioskodawcą) a mieszkańcami Gminy, wystąpi świadczenie wzajemne, gdyż Wnioskodawca realizuje inwestycję w zakresie rozbudowy sieci kanalizacji sanitarnej oraz budowy sieci wodociągowej wraz z przyłączami wodociągowymi i kanalizacyjnymi, zobowiązując mieszkańca (odbiorcę świadczenia) do uregulowania należności za wybudowanie przyłącza. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie występuje usługodawca (Wnioskodawca), który wykonuje usługi na rzecz innego podmiotu (mieszkańców Gminy). Natomiast przekazywane na rzecz Wnioskodawcy wpłaty pieniężne (darowizny) przez mieszkańców z tytułu budowy przyłączy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej stanowią zapłatę za świadczenie usług.

Zatem biorąc również pod uwagę brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę wypełniają znamiona definicji „świadczenia usług” zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, uznać należy, że Wnioskodawca nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej lub urząd obsługujący organ władzy publicznej i tym samym przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączenie z kategorii podatników nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie nie będzie miało także zastosowania przywołane zwolnienie przewidziane dla jednostek samorządu terytorialnego określone w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przekazywane na rzecz Gminy wpłaty pieniężne (darowizny) przez mieszkańców z tytułu budowy przyłączy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej stanowią zatem zapłatę za świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnośnie określenia stawki podatku VAT na usługę polegająca na wykonaniu przyłączy do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, stwierdzić należy, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623, ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z uregulowań zawartych w ww. ustawie Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a) i pkt 2). W takim brzmieniu przepisów ustawodawca nie przewidział pojęcia „infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu”.

Pojęcie infrastruktury towarzyszącej zdefiniowane zostało w art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, w sposób następujący:

Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit a, rozumie się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\-jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Pomimo więc, iż art. 146 ustawy o VAT nadal jest częścią tej ustawy, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy, to przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej stawki podatku dla robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą, ustała z dniem 1 stycznia 2008r.

Zatem wnoszone przez mieszkańców darowizny z przeznaczeniem na realizację zadania pn. „…”, tj. budowę przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, gdyż dla tego rodzaju czynności nie jest przewidziana preferencyjna stawka podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego jako nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii, czy od wpłat mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków należy odprowadzić podatek VAT, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców, biorących udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków, na poczet wykonania której Gmina pobiera określone wpłaty. Wykonanie przez Wnioskodawcę usługi polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nastąpi po upływie okresu 5 lat. Wykonanie tej usługi nastąpi wraz z użyczeniem przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom, na podstawie umów użyczenia.

Należy w tym miejscu rozważyć, czy faktycznie oddanie przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom w użyczenie po 5 latach od zakończenia projektu jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a ww. ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 roku, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę (inny podmiot), nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Należy zauważyć, iż umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, bowiem zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że przydomowe oczyszczalnie ścieków będą budowane tylko na nieruchomości mieszkańców, którzy dokonają wpłaty na ten cel. Po wybudowaniu, przydomowe oczyszczalnie ścieków przez pięć lat będą własnością Gminy, a następnie zostaną nieodpłatnie przekazane dla właścicieli nieruchomości, dla których zostały wybudowane. Wybudowane oczyszczalnie ścieków zostaną nieodpłatnie przekazane mieszkańcom na podstawie umowy użyczenia. Gmina zawrze z mieszkańcami umowę na świadczenie usługi opodatkowanej podatkiem VAT, tj. usługi wywozu osadu zebranego w reaktorach w wyniku eksploatacji

Wskazać należy, iż ww. wpłaty z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków są należnością Wnioskodawcy, za późniejsze udostępnienie obiektu, a więc są należnościami z tytułu odpłatnego świadczenia usługi.

Należy także podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości.

Strony stosunku cywilnoprawnego mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do rozliczenia kosztów korzystania z obiektu. A zatem stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usługi.

Należy jednakże zaznaczyć, iż postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Wobec powyższego w ocenie tut. Organu w omawianej sprawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, a zatem do czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z powyższego wynika więc, że wpłaty uiszczane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Gminę budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowią zaliczki, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy.

Gmina podpisując umowy z wykonawcą robót realizującym inwestycję tj. budowę przydomowych oczyszczalni ścieków wchodzi w rolę podmiotu świadczącego tą usługę.

Powyższe wskazuje, że świadczenia, co do których zobowiązał się Wnioskodawca stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym kontekście też wpłaty dokonywane przez mieszkańców jako konieczny i niezbędny warunek wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków a tym samym uczestnictwa w projekcie pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie mieszkańców (użyczenie oczyszczalni ścieków po okresie 5 lat).

Należy zauważyć, iż we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną wpłatą, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz mieszkańca. Skoro zatem Gmina zawierając umowę z wykonawcą na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków wchodzi w rolę świadczącego usługę wykonywaną w ramach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, wpłaty dokonywane przez mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla ww. świadczenia.

Mając na względzie powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wpłaty pieniężne wnoszone przez mieszkańców stanowią współfinansowanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać za nieprawidłowe. Zauważyć jednak należy, że jak podano w niniejszej interpretacji opodatkowaniu podlega nie sama wpłata, ale czynność, na poczet której ta wpłata jest uiszczana.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową sieci wodno - kanalizacyjnej, w ramach realizacji zadania inwestycyjnego, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura VAT, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina realizuje zadanie pn.: „…”. Inwestycja obejmuje m.in. budowę sieci kanalizacji sanitarnej.

Wybudowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne zostaną przekazane odpłatnie w trwały zarząd zakładowi budżetowemu Gminy, tj. Zakładowi Gospodarki Komunalnej, na podstawie decyzji administracyjnej wydanej w trybie art. 43, art. 45 i art. 82 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami.

W zakresie obsługi wykonywanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina nie będzie prowadziła działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Nie będzie świadczyła odpłatnych usług w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków. Czynności te będzie wykonywał Zakład Gospodarki Komunalnej - zakład budżetowy powołany do realizacji zadań własnych Gminy w tym zakresie, będącym odrębnym podatnikiem podatku VAT. Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT wykazuje on, w szczególności VAT należny z tytułu świadczonych usług oraz dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z bieżącymi zakupami dotyczącymi funkcjonowania jednostki.

Z cytowanych wcześniej przepisów, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art.. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zagadnienie dotyczące instytucji trwałego zarządu regulują przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczane na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cyt. wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 powołanej ustawy, należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

W myśl przepisu art. 45 ust. 1 cyt. ustawy, trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ, w drodze decyzji. Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

W komentarzu do ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazano, że: „Trwały zarząd jest prawem niezbywalnym. Podlega ochronie prawnej i jest instytucją prawa administracyjnego powodującą powstanie stosunku prawnego pomiędzy osobą prawną prawa publicznego a jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Wobec powyższego Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, przyznając trwałemu zarządcy określone uprawnienia w stosunku do nieruchomości, są zobligowane uregulować prawa i obowiązki związane z gospodarowaniem mieniem publicznym. Chodzi tu przede wszystkim o zakres odpowiedzialności jednostki organizacyjnej wobec organu wykonawczego reprezentującego właściciela oraz uprawnienia tej jednostki w stosunku do posiadanej nieruchomości. Ponieważ tych stosunków nie można regulować przepisami prawa cywilnego, ustawodawca postanowił, że ustanowienie na rzecz jednostki organizacyjnej trwałego zarządu odbywać się będzie w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez upoważnione właściwe organy, tj. w odniesieniu do nieruchomości Skarbu Państwa - starostę, zaś jednostek samorządu terytorialnego odpowiednio wójta, burmistrza, prezydenta miasta, zarząd powiatu lub zarząd województwa. Natomiast upoważnienie ustawowe do oddania nieruchomości Skarbu Państwa w trwały zarząd na rzecz jednostek organizacyjnych wymienionych w art. 60 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy posiada wyłącznie minister właściwy do spraw administracji publicznej” - Michał Horoszko w: „Gospodarka nieruchomościami. Komentarz”, red. dr Dariusz Pęchorzewski, C.H. Beck 2009r.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wójt Gminy oddając jednostce samorządowej (Zakładowi Gospodarki Komunalnej) na podstawie decyzji administracyjnej w trwały zarząd nieruchomość (sieci wodociągowe i kanalizacyjne) działa jako organ reprezentujący jednostkę samorządu terytorialnego w sprawach z zakresu gospodarowania mieniem samorządowym. Gospodarka nieruchomościami należy do zadań własnych gminy wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z tym, że oddanie nieruchomości w trwały zarząd za odpłatnością jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu (czynny podatnik podatku od towarów i usług posiadający odrębny numer NIP) i nie jest dostawą towaru, należy uznać, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, odpłatne przekazanie nieruchomości stanowiącej przedmiot własności jednostki samorządu terytorialnego w trwały zarząd na podstawie decyzji administracyjnej podlega opodatkowaniu ale korzysta ze zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 12 cyt. wyżej rozporządzenia.

Tym samym stwierdzić należy, iż nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowej inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej w ramach realizacji przedmiotowego projektu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wybudowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków stwierdzić należy, że jak wyżej wykazano budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców jest odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, z uwagi na związek dokonanych zakupów na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawcy, zgodnie z cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo uznać należy za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizn otrzymanych od mieszkańców na realizację zadania pn. „…” oraz ustalenia stawki podatku VAT,
*   nieprawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców partycypujących w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej,
*   prawidłowe w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących realizację przydomowych oczyszczalni ścieków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.