Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.123.2023.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-23
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek powstałych z podziału działki.
Słowa kluczowe: podatnik; teren-teren niezabudowany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek nr (\`(...)\`) powstałych z podziału działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`). Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 maja 2023 r. (wpływ 15 maja 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej małżonkiem istnieje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni oraz Jej mąż nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej oraz nie byli i nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

2 lipca 2013 r. umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni otrzymała na własność od swojej ciotki nieruchomość w miejscowości (\`(...)\`), składającą się z działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`)ha.

Darowana nieruchomość objęta była miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W dacie nabycia część działki była sklasyfikowana jako (\`(...)\`)ha, Grunty orne Rlllb (\`(...)\`) ha, Grunty orne (\`(...)\`)ha.

Nabyta w drodze darowizny działka nie była w ogóle wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie oddała jej w najem, używanie. Działka pozostawała nieużytkowania. Wnioskodawczyni zarządzała nią w ramach majątku osobistego, tj. kosiła na niej trawę.

Wnioskodawczyni nie prowadziła na działkach działalności rolniczej uzyskując płody rolne podlegające dalszej sprzedaży i nie była z tego tytułu podatnikiem VAT.

Wnioskodawczyni nie uzyskiwała do tej pory żadnych przychodów z tytułu działalności rolniczej (lub innej gospodarczej) prowadzonej na tej nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie nabyła działki w celu jej dalszej odsprzedaży. Wnioskodawczyni zamierzała zarządzać nią w ramach prywatnego majątku. W roku 2017 – a więc jeszcze przed zamiarem sprzedaży działki – Wnioskodawczyni wytyczyła i wykonała wjazd na działkę (decyzja o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu była wydana 14 czerwca 2017 r.). Wykonanie zjazdu było pilne, gdyż nie było zjazdu na działkę i nie było to związane z zamiarem sprzedaży działki.

W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę z pośrednikiem celem sprzedaży działki i przeznaczenia środków ze sprzedaży na zakup lokalu mieszkalnego/domu lub na samodzielne budowanie domu.

Wnioskodawczyni podjęła decyzję o samodzielnym budowaniu domu i rozpoczęła budowę w roku 2022. W związku z radykalną zmianą sytuacji gospodarczej w Polsce i wzrostu niepewności co do podejmowania wskazanej powyżej inwestycji, co wynika ze wzrostu cen za materiały budowlane, wysokiej inflacji, a także wybuchu wojny na Ukrainie, czego Strona w ogóle nie mogła przewidzieć, koszty budowy domu jednorodzinnego okazały się zbyt wysokie.

Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży działki, stanowiącej jej majątek prywatny, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na cele prywatne, tj. na budowę własnego domu.

Po zamiarze sprzedaży działki Wnioskodawczyni złożyła wniosek we właściwym urzędzie o zmianę przeznaczenia części działki z rolnej na budowlaną. Ww. wniosek o zmianę przeznaczenia części działki został złożony, ponieważ w Urzędzie Gminy udostępniono studium miejscowego planu zagospodarowania (MPZP był na etapie zmiany) w związku z czym Wnioskodawczy postanowiła „przy okazji” złożyć ww. wniosek widząc w tym możliwość powiększenia terenu budowlanego bez względu na fakt, czy działka miałaby być sprzedana czy wykorzystana w inny sposób, np. darowana dzieciom. Wnioskodawczyni nadmienia, że ww. wniosek został jednakże uwzględniony w bardzo niewielkim zakresie.

W momencie składania ww. wniosku o zmianę przeznaczenia części działki z rolnej na budowlaną nie było przesądzone, czy działka zostanie sprzedana, odsprzedana bądź darowana innym członkom rodziny.

W związku z zamiarem sprzedaży działki Wnioskodawczyni powierzyła ich sprzedaż pośrednikowi nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie podejmowała samodzielnie żadnych czynności związanych z aktywnym poszukiwaniem nabywców działki ani nie podejmowała działań marketingowych. Wnioskodawczyni zleciła sprzedaż pośrednikowi, aby to on w ramach swojej działalności gospodarczej poszukiwał nabywców.

Wnioskodawczyni w toku posiadania działki dokonała w roku 2021 podziału działki na 4 (cztery) mniejsze.

Działki zostały wydzielone z nieruchomości stanowiącej majątek osobisty Wnioskodawczyni, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nie podjęła nakładów inwestycyjnych dla działek:

· brak prac przygotowawczych dla działek,

· brak wykonania drogi w terenie (tylko projekt),

· brak uzbrojenia działek, w sieć wodociągową czy kanalizacyjną, uzbrojenie w sieć elektroenergetyczną,

· brak nakładów związanych z terenem (ogrodzenie),

· brak aktywnych działań zmierzających do sprzedaży nieruchomości, tylko powierzenie tych kwestii pośrednikowi.

Decyzja o warunkach zabudowy nie została wydana, ponieważ Wnioskodawczyni o nią nie występowała. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie/ustalenie miejscowego plany zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawczyni nie wyklucza, że sprzedaż działek może nastąpić zarówno na rzecz podmiotów obcych, jak i podmiotów powiązanych z Wnioskodawczynią.

Zamiarem Wnioskodawczyni jest dokonanie zbycia w ramach majątku prywatnego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy**

1\. Przedmiotem wniosku są wszystkie działki powstałe z podziału działki (\`(...)\`), tj. działki ewidencyjne nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (…).

2\. Wnioskodawczyni nie udzieliła pośrednikowi żadnego pełnomocnictwa do działania w Jej imieniu. Przedmiotem umowy z pośrednikiem jest zobowiązanie pośrednika do znalezienia kupującego w celu zawarcia umowy sprzedaży. Pośrednik nie ma udzielonego żadnego umocowania/pełnomocnictwa.

3\. Nie znalazł się żaden potencjalny kupujący na działki będące przedmiotem wniosku.

4\. Wnioskodawczyni nie będzie udzielała przyszłemu nabywcy pełnomocnictw, gdyż zamierza zawrzeć umowę sprzedaży działki.

5\. Wnioskodawczyni nie planuje udzielić potencjalnemu nabywcy/nabywcom zgody na dysponowanie działkami wydzielonymi z działki nr (\`(...)\`) na cele budowlane.

6\. Wnioskodawczyni do dnia sprzedaży w stosunku do ww. Nieruchomości nie podejmie żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu, np. wydzielenie drogi, uzbrojenie terenu.

7\. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że w roku 2019 do Wójta Gminy (\`(...)\`) złożyła wniosek o zmianę przeznaczenia działki nr (\`(...)\`) (jeszcze przed podziałem) położonej w miejscowości (\`(...)\`) z działki budowlano-rolnej na działkę budowlaną.

Wniosek nie został uwzględniony w całości w sposób prawomocny albowiem na chwilę obecną od roku 2020 na terenie miejscowości (\`(...)\`) trwają prace nad sporządzeniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`). Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nie został jeszcze uchwalony w związku z czym nie zostało wydane żadne formalne rozstrzygnięcie. Zgodnie z projektem i informacją z Urzędu Gminy przeznaczenie nieruchomości będącej przedmiotem wniosku według projektu planu wygląda następująco:

a) działki (\`(...)\`) i (\`(...)\`) – przeznaczenie – działki budowlano-rolne,

b) działka (\`(...)\`) – przeznaczenie – drogi,

c) działka (\`(...)\`) i działka (\`(...)\`) – przeznaczenie: działki budowlana.

Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać, jakie będzie przeznaczenie Nieruchomości będących przedmiotem wniosku na dzień sprzedaży. Powyższe wynika z faktu braku uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (\`(...)\`).

**Pytanie**

Czy w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego sprzedaż 4 (czterech) działek powstałych z podziału działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`)ha położonej w Gminie (\`(...)\`), miejscowości (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (podatek VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Okoliczności przedstawione w zdarzeniu przyszłym takie, jak podział nieruchomości nie mogą samodzielnie świadczyć o prowadzeniu przez Wnioskodawczynię działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Należy podkreślić, że oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest, że zwykle podział gruntu na mniejsze działki, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie.

Należy podkreślić, że podjęte przez Wnioskodawczynię działania były stosunkowo proste, nie wymagają nadzwyczajnej wiedzy, umiejętności w zakresie oceny ryzyka, ani też większych środków finansowych. Wspomniane działania nie wykraczają poza zwykłe gospodarowanie mieniem prywatnym przez osoby fizyczne. O działalności gospodarczej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami. Niewystarczające są pojedyncze działania spośród działań charakterystycznych dla prowadzenia działalności gospodarczej, aby uznać właściciela nieruchomości za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie zamierza podejmować, w związku z zamiarem sprzedaży działek, ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak, np. uzbrojenie terenu – doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek. Wnioskodawczyni nie angażowała i nie zamierza angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywała i nie będzie wykazywała aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości gruntowych porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Potwierdzeniem powyższego jest również powierzenie przez Wnioskodawczynię sprzedaży nieruchomości podmiotowi trudniącemu się obrotem nieruchomości, tj. biuro nieruchomości.

W wyroku z 19 kwietnia 2012 r. (I FSK 1118/11, LEX nr 1162866) NSA trafnie skonkludował, iż logiczne, choćby ze względów finansowych i pragmatycznych, jest wnioskowanie, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, to jest to równoznaczne z tym, że sama nie działa w tym zakresie zawodowo – profesjonalnie. Konkludując, dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynności podlegającej opodatkowaniu dokonuje podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego zbycie przez Wnioskodawczynię działek nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Sam podział nieruchomości przez osobę, która nie zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami przy jednoczesnym braku inwestowania własnych środków finansowych w celu podniesienia wartości nieruchomości nie może przesądzać o uznaniu tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Sprzedaż działek, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych znaczących działań w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży, zwiększenia wartości sprzedawanych działek, czy uatrakcyjnienia nieruchomości. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawczynię cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek, a dostawę tych działek – czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wobec powyższego, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W podobny sposób wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji m.in. z 7 maja 2021 r. 0114-KDIP4-3.4012.36.2021.4.DS oraz z dnia 15 lutego 2023 r. 0114-KDIP1-1.4012.649.2022.4.EW.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży działek, podejmowała/będzie podejmowała Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym działki) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Zatem w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie podjęła Pani w odniesieniu do działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), będących przedmiotem przyszłej sprzedaży.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) powstałych z podziału działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, planuje Pani dokonać sprzedaży wszystkich działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), tj. działek nr (\`(...)\`). 2 lipca 2013 r. umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni otrzymała na własność od swojej ciotki nieruchomość, składającą się z działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`). W roku 2017 Wnioskodawczyni wytyczyła i wykonała wjazd na działkę (decyzja o wydanie zezwolenia na lokalizację zjazdu była wydana 14 czerwca 2017 r.). Wykonanie zjazdu było pilne, gdyż nie było zjazdu na działkę. W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę z pośrednikiem celem sprzedaży działki i przeznaczenia środków ze sprzedaży na zakup lokalu mieszkalnego/domu lub na samodzielne budowanie domu. Wnioskodawczyni w toku posiadania działki dokonała w roku 2021 podziału działki na 4 mniejsze. Po zamiarze sprzedaży działki Wnioskodawczyni złożyła wniosek we właściwym urzędzie o zmianę przeznaczenia części działki z rolnej na budowlaną. Ww. wniosek o zmianę przeznaczenia części działki został złożony, ponieważ w Urzędzie Gminy udostępniono studium miejscowego planu zagospodarowania (MPZP był na etapie zmiany) w związku z czym Wnioskodawczy postanowiła „przy okazji” złożyć ww. wniosek widząc w tym możliwość powiększenia terenu budowlanego. Wnioskodawczyni nadmienia, że ww. wniosek został jednakże uwzględniony w bardzo niewielkim zakresie.

Przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują, że sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Pomimo, że jak wynika z ww. okoliczności, pierwotnie grunt nie został nabyty przez Panią w celach sprzedaży, lecz otrzymała go Pani od ciotki aktem darowizny, to jednak złożyła Pani do Gminy wniosek o zmianę przeznaczenia części działki w planie zagospodarowania przestrzennego z rolnej na budowlaną oraz z biegiem czasu podjęła Pani czynności, które miały doprowadzić do zbycia posiadanej przez Panią nieruchomości.

Ciąg aktywnych Pani działań przyjął charakter czynności właściwych dla profesjonalnej działalności handlowca. Wskazać należy, że w celu sprzedaży nieruchomości zawarła Pani umowę z pośrednikiem, który zobowiązał się do poszukiwania potencjalnych nabywców.

Z powyższego wynika, że podział gruntu oraz podpisanie umowy na sprzedaż działek z Pośrednictwem Nieruchomości nie były jedynymi podjętymi przez Panią czynnościami.

Wobec powyższego, dokonując planowanej sprzedaży działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), nie będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Panią świadomych działań mających na celu sprzedaż przedmiotowych działek w sposób profesjonalny w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Podjęła Pani konkretne działania, prowadzące do podniesienia atrakcyjności sprzedawanych nieruchomości, tj. złożenie wniosku o zmianę przeznaczenia działki z rolnej na budowlaną, podpisanie umowy z pośrednikiem, który zobowiązał się do poszukiwania potencjalnych nabywców, podział działki nr (\`(...)\`) na działki o nr (\`(...)\`) oraz poniesienie nakładów inwestycyjnych w postaci wytyczenia i wykonania wjazdu na działkę. Tym samym, powyższe czynności świadczą o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną) oraz powodują, że grunty te utraciły charakter majątku prywatnego.

Z całokształtu opisanego zespołu czynności wynika zatem, że sprzedaż ta będzie miała miejsce w warunkach wskazujących na handlowy charakter. Zdaniem tutejszego organu podejmowane przez Panią działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, właściwe dla handlowców.

W związku z powyższym uznać należy, że podejmowane przez Panią działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym. W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie Pani składnik majątku osobistego, a sprzedaż prawa własności do nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Tym samym sprzedaż przez Panią działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że sprzedaż przez Panią działek nr (\`(...)\`) powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`), będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, przez podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż działek nr** **(\`(...)\`) powstałych z podziału działki nr (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

**Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy i stanowiska Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).