Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.641.2020.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-17
Teza: Prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży wysyłkowej towarów w oparciu o zapis § 2 ust. 1 w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży za pośrednictwem Portali w przypadku, gdy dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży za pośrednictwem Portali w przypadku, gdy dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Spółka jest dystrybutorem (…), oferuje szeroką gamę produktów dla branż takich jak (…), w szczególności: (…). Na życzenie odbiorcy Spółka wykonuje dodatkowe czynności towarzyszące dostawom tych towarów, m. in. z zakresu (…).

Spółka rozważa w niedalekiej przyszłości uruchomić sprzedaż produktów przez Internet, za pośrednictwem wyspecjalizowanych portali, głównie (…) (dalej: „Portale”). Aktualnie klientami Wnioskodawcy są przede wszystkim przedsiębiorcy z Polski i z zagranicy. Niemniej jednak w związku z uruchomieniem sprzedaży za pośrednictwem Portali Spółka sądzi, że nabywcami produktów będą również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i rolnicy ryczałtowi (dalej: „Konsumenci”).

Wniosek dotyczy wyłącznie kwestii sprzedaży towarów na rzecz Konsumentów, dalszy opis zdarzenia przyszłego dotyczy więc tylko sprzedaży dla tej kategorii odbiorców.

Proces sprzedaży za pośrednictwem Portali na rzecz Konsumentów będzie wyglądał następująco:

1.  Spółka wystawi na Portalu ofertę sprzedaży produktów, Portal nada ofercie unikalny numer,
2.  Konsument nabędzie produkt na Portalu, w szczególności poprzez wybranie opcji „(…)”,
3.  Spółka otrzyma automatyczną wiadomość e-mail od Portalu potwierdzającą sprzedaż produktów. Wiadomość zawiera dane Konsumenta, takie jak jego imię i nazwisko, adres, dane do kontaktu,
4.  Konsument dokona wyboru adresu dostawy nabytych produktów i kosztów dostawy z udostępnionego na Portalu formularza. Spółka podkreśla, że za pośrednictwem Portalu będzie prowadziła wyłącznie sprzedaż w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), to znaczy, że towar będzie wysyłany z jej magazynów bezpośrednio do Konsumenta, na wskazany przez niego adres dostawy. Nie będzie możliwości odbioru osobistego towarów przez Konsumenta w związku z nabyciem go za pośrednictwem Portalu,
5.  Konsument wybierze formę płatności za nabyte towary i dokona zapłaty, w tym za pośrednictwem systemu płatności udostępnianego przez Portal (takiego jak (…)). Konsument może dokonać płatności online, przykładowo w oparciu o szybki przelew internetowy, kartę płatniczą, kod (…), (…), (…), (…), (…), (…) . Podmiot prowadzący system płatności będzie przyjmował na rzecz Wnioskodawcy środki pieniężne przekazane przez Konsumenta w celu zapłaty za zamówione towary. Środki te będą ewidencjonowane na utworzonym dla Wnioskodawcy rachunku płatniczym prowadzonym przez wspomniany podmiot,
6.  Spółka otrzyma z Portalu powiadomienie, że Konsument dokonał wpłaty należności za pośrednictwem systemu płatności i na tej podstawie rozpocznie proces realizacji zamówienia. Powiadomienie to zawiera dane Konsumenta (tzn. jego imię i nazwisko, jego unikalną nazwę w Portalu, dane adresowe i inne informacje) oraz numer transakcji dokonanej za pośrednictwem Portalu. Z tych ewidencji i dokumentów jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie sprzedaży dotyczyła płatność i na czyją rzecz została dokonana. Środki pieniężne pochodzące z zapłaty będą przekazywane najpierw do pośrednika płatności (systemu płatności oferowanego przez Portal, takiego jak (…)), a następnie będą przelewane bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawcy zgodnie z ustalonym harmonogramem. Również na tym etapie z tworzonej ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało jakiej konkretnie sprzedaży i na czyją rzecz została dokonana płatność (to znaczy, że Wnioskodawca na tej podstawie będzie mógł ustalić imię i nazwisko nabywcy, adres nabywcy, inne podane przez niego dane),
7.  Pracownicy Spółki obsługujący transakcje przeprowadzane za pośrednictwem Portalu przekazują zamówienie do realizacji, wystawią dokument wewnętrzny „polecenie wydania”, który będzie zawierał dane Konsumenta (imię i nazwisko, adres, inne dane identyfikacyjne wskazane przez Konsumenta, adres dostawy),
8.  Polecenie wydania będzie przekazywane do magazynu Wnioskodawcy, gdzie pracownicy przygotują towary do realizacji zamówienia i wystawią odpowiednie dokumenty potwierdzające sprzedaż. Pracownicy magazynu poinformują osoby z działu logistyki o przygotowaniu dostawy do wysłania,
9.  Pracownicy działu logistyki zorganizują transport towarów za pośrednictwem firmy kurierskiej lub poczty,
10.  Magazyn wyda towar firmie kurierskiej lub poczcie.

Spółka w tym miejscu podkreśla, że aktualnie jest zwolniona z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: „Rozporządzenie”) z uwagi na zakres i wartość sprzedaży na rzecz Konsumentów. Spółka korzystała również z takiego zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących wcześniej rozporządzeń dotyczących analogicznych kwestii w przeszłości.

Wnioskodawca dodatkowo informuje, że nie sprzedawał i nie będzie sprzedawał towarów i usług wymienionych w § 4 Rozporządzenia, do których nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z opisanymi planami poszerzenia kanałów sprzedaży Wnioskodawca przewiduje, że łączna kwota obrotu na rzecz Konsumentów (w szczególności za pośrednictwem Portali) przekroczy w roku podatkowym wartość (…) zł. W tych okolicznościach Spółka analizuje, czy będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w oparciu o poz. 36 załącznika do Rozporządzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż towarów na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portali będzie zwolniona z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w przypadku, gdy dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), a Spółka otrzyma w całości zapłatę za pośrednictwem systemów płatności oferowanych przez Portale na należący do Wnioskodawcy rachunek bankowy, i z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż towarów na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portali będzie zwolniona z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w przypadku, gdy dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), a Spółka otrzyma w całości zapłatę za pośrednictwem systemów płatności oferowanych przez Portale na należący do Wnioskodawcy rachunek bankowy, i z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Kwestie związane z obowiązkiem ewidencji sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących reguluje w szczególności art. 111 ustawy o VAT. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: „obowiązek ewidencjonowania”). Niezależnie od tego minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku ewidencjonowania, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (art. 111 ust. 8 ustawy o VAT).

Minister finansów skorzystał z powyższej dyspozycji, wydając rozporządzenie z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Rozporządzenie określa przede wszystkim zwolnienia z obowiązku ewidencji niektórych czynności oraz warunki korzystania ze zwolnienia, nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2021 r.

Przechodząc do samych warunków zwolnienia wynikających z Rozporządzenia, mają one charakter podmiotowy i przedmiotowy.

Zwolnienie podmiotowe wynika zasadniczo z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 Rozporządzenia. Na podstawie tego przepisu zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł (pod warunkiem, że obowiązek ewidencjonowania nie powstał w poprzednim roku podatkowym lub podatnik nie przestał spełniać warunków do zwolnienia).

Z kolei zwolnienie przedmiotowe wynika w szczególności z art. 2 ust. 1 i 2 Rozporządzenia.

W oparciu o tę regulację zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia, zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

Rozporządzenie zawiera również katalog czynności niedających prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, nawet gdy podatnik spełnia kryteria podmiotowe i/lub przedmiotowe. Czynności te są wymienione w art. 4 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia i dotyczą one dostawy:

*   gazu płynnego,
*   części do silników (PKWiU 28.11.4),
*   silników spalinowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych do napędu pojazdów (PKWiU 29.10.1),
*   nadwozi do pojazdów silnikowych (PKWiU 29.20.1),
*   przyczep i naczep; kontenerów (PKWiU 29.20.2),
*   części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego (PKWiU 29.20.30.0),
*   części i akcesoriów do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 29.32.30.0),
*   silników spalinowych tłokowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych w motocyklach (PKWiU 30.91.3),
*   sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90),
*   sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1),
*   wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, których dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
*   zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych,
*   wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU,
*   wyrobów tytoniowych (PKWiU 12.00), napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, bez względu na symbol PKWiU, z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów,
*   perfum i wód toaletowych (PKWiU 20.42.11.0), z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów.

Wyłączone z możliwości stosowania przedmiotowego zwolnienia są również następujące usługi wymienione w art. 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia:

*   przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia,
*   przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,
*   naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania),
*   w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów,
*   w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów,
*   w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 załącznika do rozporządzenia,
*   prawniczych, z wyłączeniem usług określonych w poz. 27 załącznika do rozporządzenia,
*   doradztwa podatkowego,
*   związanych z wyżywieniem (PKWiU 56) (wyłącznie świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych – catering),
*   fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych,
*   kulturalnych i rozrywkowych – wyłącznie w zakresie wstępu na przedstawienia cyrkowe,
*   związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne.

Podsumowując zakres powyższych regulacji, podatnik, który prowadzi sprzedaż na rzecz Konsumentów, co do zasady ma obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Dotyczy to w szczególności podatników dokonujących dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz Konsumentów wymienionych w art. 4 Rozporządzenia, na warunkach tam wymienionych.

Jeżeli jednak obrót podatnika ze sprzedaży na rzecz Konsumentów (innej niż wynikającej z art. 4 Rozporządzenia) nie przekracza wartości 20.000 zł, to podatnik jest zwolniony z obowiązku ewidencjonowania. Możliwość ta dotyczy wyłącznie tych podatników, u których taki obowiązek nie powstał wcześniej i którzy nie przestali wcześniej spełniać warunków do zwolnienia.

Niezależnie od tego podatnik może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania czynności wymienionych w załączniku do Rozporządzenia i na warunkach tam opisanych (innych niż wymienionych w art. 4 Rozporządzenia) nawet wtedy, gdy obrót ze sprzedaży na rzecz Konsumentów przekracza kwotę 20.000 zł.

W niniejszej sprawie, z perspektywy Wnioskodawcy, szczególnie istotna jest pozycja 36 załącznika do Rozporządzenia, zgodnie z którą zwolniona z obowiązku ewidencjonowania jest dostawa towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Oznacza to, że zwolnieniu z obowiązku ewidencjonowania podlega dostawa towarów na rzecz Konsumentów w przypadku, gdy:

*   jest przeprowadzana w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi),
*   dostawca towarów otrzyma w całości zapłatę za tę dostawę za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej,
*   dostawca towarów otrzyma tę zapłatę na swój rachunek bankowy lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Odnosząc powyższe normy prawne do przedmiotowej sprawy w ocenie Wnioskodawcy po jego stronie nie powstaje bezwzględny obowiązek ewidencjonowania, ponieważ towary, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portali, nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 4 Rozporządzenia.

Spółka dotychczas nie była obowiązana do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz nie przestała spełniać warunków do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, wobec czego nie występuje negatywna przesłanka braku prawa do zwolnienia wynikająca z art. 3 ust. 2 Rozporządzenia. Tym samym Spółce przysługuje podmiotowe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Rozporządzenia, do czasu przekroczenia limitu sprzedaży na rzecz Konsumentów w wysokości 20.000 zł.

Niezależnie od tego Wnioskodawca przedstawił, że będzie dokonywał sprzedaży towarów na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portali. Sprzedaż będzie prowadzona wyłącznie wysyłkowo (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), bez możliwości odbioru osobistego. Spółka otrzyma w całości zapłatę za sprzedane towary za pośrednictwem banku, spółdzielczej kasy oszczędnościowo-rozliczeniowej lub poczty na swój rachunek płatności.

Wnioskodawca podkreślał również, że z posiadanej przez niego ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres). Wspomniana ewidencja i dowody będą gromadzone na kilku szczeblach procesu sprzedaży, przedstawionego szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego.

Zatem w oparciu o powyższe ustalenia należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki do skorzystania ze zwolnienia ewidencjonowania sprzedaży na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portal, jakie wynikają z poz. 36 załącznika do Rozporządzenia. W ocenie Wnioskodawcy fakt otrzymywania zapłaty przy użyciu systemu płatności oferowanego przez Portale nie ma znaczenia dla oceny tej kwestii, ponieważ Rozporządzenie nie warunkuje prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania od tego, aby zapłata następowała bezpośrednio od Konsumenta wprost na rachunek bankowy sprzedawcy. Uczestnictwo podmiotów pośredniczących w płatności nie wpływa więc na brak możliwości skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania w oparciu o poz. 36 załącznika do Rozporządzenia.

Takie też podejście prezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych. Dla przykładu, w interpretacji indywidualnej z 3 sierpnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.258.2020.2.AW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „w przedmiotowej sprawie zostały spełnione łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży przez Wnioskodawcę towarów w systemie wysyłkowym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia. Bowiem (\`(...)\`) w przypadku zrealizowanych transakcji, środki pieniężne ostatecznie wpływają na rachunek Wnioskodawcy bankowy, w zależności od wybranego przez klienta sposobu płatności, tj. (\`(...)\`) za pośrednictwem różnych ogólnodostępnych platform płatności, prowadzonych przez profesjonalnych operatorów (takich jak np. X, Y, Z, P), gdzie Konsument po wybraniu opcji płatności zostaje przekierowany do serwisu umożliwiającego autoryzację transakcji (tzn. uregulowanie płatności przy wykorzystaniu usługi (…))”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.436.2017.l.ASZ wydanej w analogicznym stanie faktycznym i prawnym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „W odniesieniu do płatności przez systemy płatnicze on-line (…) Organ zauważa, że taka forma płatności, spełnia przesłankę do uznaniu, że dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za pośrednictwem banku, ponieważ dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę na rachunek bankowy. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, ponieważ obowiązkiem ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie rozporządzenia objęta jest przede wszystkim sprzedaż detaliczna w żaden inny sposób nieudokumentowana. Natomiast w opisanym przypadku wpływ każdej kwoty widoczny jest na rachunku bankowym Wnioskodawcy w związku z wcześniejszą sprzedażą.

Z uwagi zatem na powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że przyjęty przez Wnioskodawcę sposób dokumentacji sprzedaży w systemie wysyłkowym dokonywanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, spełnia przesłanki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących wynikające z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia (\`(...)\`)”.

Tak samo co do spełnienia warunków z obowiązku ewidencjonowania wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.608.2018.2.JM. Organ podatkowy w przywołanej interpretacji zajął stanowisko, zgodnie z którym wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania jak w przedmiotowej sprawie, ponieważ „Wnioskodawca wskazał, że zapłatę w przypadku każdej z opisanych form płatności (za pośrednictwem serwisów operatorów płatności – przyp. Wnioskodawcy) Spółka otrzyma na rachunek bankowy, z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę Spółka jest w stanie określić dane nabywcy danego Towaru, w tym jego adres oraz przedmiot dostawy, a przedmiotem dokonywanej dostawy nie są towary wymienione w § 4 powołanych rozporządzeń”.

Podsumowując, w oparciu o przywołane regulacje, przedstawiony przez Spółkę sposób rozumienia norm prawnych z nich wynikających, tożsamy ze stanowiskiem wyrażonym dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zacytowanych interpretacjach, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży towarów na rzecz Konsumentów w opisanym zdarzeniu przyszłym. Sposób realizacji procesu sprzedaży na rzecz Konsumentów będzie bowiem spełniał wszystkie warunki, jakie wynikają z poz. 36 załącznika do Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 1b ustawy – w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wykazuje się dane o sprzedaży, zawarte w dokumentach wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym określające przedmiot opodatkowania, wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych sprzedaży, w tym numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku albo podatku od wartości dodanej.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wskazany wyżej przepis art. 111 ust. 1 ustawy, określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Jeżeli nabywcą danej usługi/towaru jest podmiot inny niż wymieniony w art. 111 ust. 1, to taka sprzedaż w ogóle nie jest objęta obowiązkiem ewidencjonowania jej przy użyciu kasy rejestrującej.

Należy jednak zauważyć, że na mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Może zatem zaistnieć sytuacja, w której podatnik będzie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej jedynie część swojej sprzedaży, a niektórych czynności nie, bowiem mogą one korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej.

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2019 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519), zwane dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Według § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2018 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (ust. 2 § 2 rozporządzenia).

Pod poz. 36 ww. załącznika wymieniono dostawę towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo -kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

Niektóre usługi oraz dostawa niektórych towarów zostały wyłączone przez ustawodawcę z prawa do zwolnienia o którym mowa w przepisach § 2 i § 3 ww. rozporządzenia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej.

Szczegółowo zostały one wymienione w § 4 powołanego rozporządzenia.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 i 2, zwolnienie to traci moc z chwilą wykonania czynności, o której mowa w § 4 (§ 5 ust. 7 cyt. rozporządzenia).

Aby zatem przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 36 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   dostawa towaru nastąpi w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi);
*   dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem),
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres);
*   przedmiotem dostawy nie są towary wymienione w § 4 rozporządzenia.

Niespełnienie jednego z warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest dystrybutorem (…), oferuje szeroką gamę produktów dla branż takich jak (…), w szczególności: (…). Na życzenie odbiorcy Spółka wykonuje dodatkowe czynności towarzyszące dostawom tych towarów, m. in. (…). Spółka rozważa w niedalekiej przyszłości uruchomić sprzedaż produktów przez Internet, za pośrednictwem wyspecjalizowanych portali, głównie (…) (Portale). W związku z uruchomieniem sprzedaży za pośrednictwem Portali Spółka sądzi, że nabywcami produktów będą również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i rolnicy ryczałtowi (Konsumenci). Spółka wystawi na Portalu ofertę sprzedaży produktów, Portal nada ofercie unikalny numer. Konsument nabędzie produkt na Portalu, w szczególności poprzez wybranie opcji „(…)”. Spółka otrzyma automatyczną wiadomość e-mail od Portalu potwierdzającą sprzedaż produktów. Wiadomość zawiera dane Konsumenta, takie jak jego imię i nazwisko, adres, dane do kontaktu. Konsument dokona wyboru adresu dostawy nabytych produktów i kosztów dostawy z udostępnionego na Portalu formularza. Spółka podkreśla, że za pośrednictwem Portalu będzie prowadziła wyłącznie sprzedaż w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), to znaczy, że towar będzie wysyłany z jej magazynów bezpośrednio do Konsumenta, na wskazany przez niego adres dostawy. Nie będzie możliwości odbioru osobistego towarów przez Konsumenta w związku z nabyciem go za pośrednictwem Portalu. Konsument wybierze formę płatności za nabyte towary i dokona zapłaty, w tym za pośrednictwem systemu płatności udostępnianego przez Portal (takiego jak (…). Konsument może dokonać płatności online, przykładowo w oparciu o szybki przelew internetowy, kartę płatniczą, (…). Podmiot prowadzący system płatności będzie przyjmował na rzecz Wnioskodawcy środki pieniężne przekazane przez Konsumenta w celu zapłaty za zamówione towary. Środki te będą ewidencjonowane na utworzonym dla Wnioskodawcy rachunku płatniczym prowadzonym przez wspomniany podmiot. Spółka otrzyma z Portalu powiadomienie, że Konsument dokonał wpłaty należności za pośrednictwem systemu płatności i na tej podstawie rozpocznie proces realizacji zamówienia. Powiadomienie to zawiera dane Konsumenta (tzn. jego imię i nazwisko, jego unikalną nazwę w Portalu, dane adresowe i inne informacje) oraz numer transakcji dokonanej za pośrednictwem Portalu. Z tych ewidencji i dokumentów jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie sprzedaży dotyczyła płatność i na czyją rzecz została dokonana. Środki pieniężne pochodzące z zapłaty będą przekazywane najpierw do pośrednika płatności (systemu płatności oferowanego przez Portal, takiego jak (…)), a następnie będą przelewane bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawcy zgodnie z ustalonym harmonogramem. Również na tym etapie z tworzonej ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało jakiej konkretnie sprzedaży i na czyją rzecz została dokonana płatność (to znaczy, że Wnioskodawca na tej podstawie będzie mógł ustalić imię i nazwisko nabywcy, adres nabywcy, inne podane przez niego dane). Pracownicy Spółki obsługujący transakcje przeprowadzane za pośrednictwem Portalu przekazują zamówienie do realizacji, wystawią dokument wewnętrzny „polecenie wydania”, który będzie zawierał dane Konsumenta (imię i nazwisko, adres, inne dane identyfikacyjne wskazane przez Konsumenta, adres dostawy). Polecenie wydania będzie przekazywane do magazynu Wnioskodawcy, gdzie pracownicy przygotują towary do realizacji zamówienia i wystawią odpowiednie dokumenty potwierdzające sprzedaż. Pracownicy magazynu poinformują osoby z działu logistyki o przygotowaniu dostawy do wysłania. Pracownicy działu logistyki zorganizują transport towarów za pośrednictwem firmy kurierskiej lub poczty. Magazyn wyda towar firmie kurierskiej lub poczcie. Wnioskodawca nie sprzedawał i nie będzie sprzedawał towarów i usług wymienionych w § 4 Rozporządzenia, do których nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących. Spółka aktualnie jest zwolniona z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących z uwagi na zakres i wartość sprzedaży na rzecz Konsumentów. W związku z opisanymi planami poszerzenia kanałów sprzedaży Wnioskodawca przewiduje, że łączna kwota obrotu na rzecz Konsumentów (w szczególności za pośrednictwem Portali) przekroczy w roku podatkowym wartość (…) zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż towarów na rzecz Konsumentów za pośrednictwem Portali będzie zwolniona z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w przypadku, gdy dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), a Spółka otrzyma w całości zapłatę za pośrednictwem systemów płatności oferowanych przez Portale na należący do Wnioskodawcy rachunek bankowy, i z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przytoczone przepisy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży przez Wnioskodawcę towarów w systemie wysyłkowym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia. Bowiem – jak wynika z wniosku – dostawa towarów będzie się odbywała w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), Spółka otrzyma w całości zapłatę za pośrednictwem systemów płatności oferowanych przez Portale na należący do Wnioskodawcy rachunek bankowy, z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres). Przy czym, co istotne towary, które będą sprzedawane przez Wnioskodawcę za pośrednictwem poczty lub firmy kurierskiej nie zostały wymienione w § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia.

W tym miejscu należy zaznaczyć – jak wskazał Wnioskodawca – aktualnie korzysta on ze zwolnienia podmiotowego (§ 3 ust. 1 rozporządzenia) z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W związku z powyższym po przekroczeniu limitu obrotu, o którym mowa w § 3 rozporządzenia, z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych Wnioskodawca będzie miał prawo korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży wysyłkowej towarów (innych niż wymienione w § 4 rozporządzenia) dostarczanych za pośrednictwem poczty lub firm kurierskich na rzecz Konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych) w oparciu o zapis § 2 ust. 1 w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia w sytuacji gdy zapłata za te towary będzie wpływać w całości na rachunek bankowy podatnika, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikało, jakiej konkretnie czynności dotyczy i na czyją rzecz została dokonana. Zaznaczyć należy, że powyższe zwolnienie obowiązuje w obecnym stanie prawnym nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2021 r.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.