Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-863/14-4/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-23
Teza: Czy wskazana w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości (udziału w Nieruchomości), po wniesieniu Wierzytelności do spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego, będzie korzystać ze zwolnienia z pdof?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; sprzedaż; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku (data wpływu 30 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem 1/2 udziału we własności nieruchomości zabudowanej budynkami niemieszkalnymi (dalej: „Nieruchomość”). Własność Nieruchomości została przeniesiona na Wnioskodawcę w wyniku spadkobrania po matce (dalej: „Spadkodawca”), zmarłej w 1970 r. Postanowienie Sądu Powiatowego stwierdzające nabycie spadku po matce datowane jest na dzień 8 marca 1971 r.

Decyzją Wojewody z dnia 17 kwietnia 2001 r. (dalej: „Decyzja komunalizacyjna”), Wojewoda stwierdził m. in. nabycie przez Województwo z mocy prawa nieodpłatnie własności Nieruchomości w trybie art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. z 1998 r., Nr 133, poz. 872 ze zm.; dalej: „urap”). Zgodnie z powołanym przepisem, mienie Skarbu Państwa będące we władaniu instytucji i państwowych jednostek organizacyjnych przejmowanych z dniem 1 stycznia 1999 r. przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie przepisów ustaw reformujących z tym dniem stało się z mocy prawa mieniem właściwych jednostek samorządu terytorialnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Decyzja Wojewody została wydana w związku z orzeczeniem Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 18 lipca 1969 r. (dalej: „Decyzja nacjonalizacyjna”) o nabyciu Nieruchomości przez Skarb Państwa, w którym Minister Zdrowia i Opieki Społecznej powołał się na art. 17 ustawy z dnia 25 lutego 1958 r. o uregulowaniu stanu prawnego mienia pozostającego pod zarządem państwowym (Dz. U. z 1958 r., Nr 11, poz. 37 ze zm.: dalej: „Ustawa nacjonalizacyjna”).

Po wieloletnim postępowaniu administracyjnym powołana Decyzja nacjonalizacyjna Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej została ostatecznie wyeliminowana z obrotu prawnego poprzez stwierdzenie jej nieważności na podstawie ostatecznej decyzji Ministra Zdrowia z dnia 19 grudnia 2006 r. Tym samym również ww. Decyzja komunalizacyjna Wojewody została uznana ostatecznie za nieważną (decyzją Ministra Skarbu Państwa z dnia 28 stycznia 2010 r.). Następnie Wnioskodawca uzyskał wpis przysługującego mu udziału w prawie własności Nieruchomości w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy.

W dniu 22 maja 2014 r. Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem zawarł umowę najmu Nieruchomości (dalej: „Umowa najmu”). Przedmiotowa Umowa najmu nie jest realizowana w wykonaniu działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „pdof”) w ramach źródła opodatkowania „działalność gospodarcza”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Dochody z najmu Nieruchomości osiągane przez Wnioskodawcę są deklarowane i opodatkowane na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) w ramach źródła przychodów: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof.

Wnioskodawca rozważa zmianę modelu wykorzystywania i czerpania dochodów z Nieruchomości. W szczególności, Wnioskodawca planuje zawarcie ze Współwłaścicielem umowy spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego. Wkładem Wnioskodawcy do spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego będzie cesja praw i obowiązków wynikających z Umowy najmu Nieruchomości (dalej: „Wierzytelności”). Wkładem do spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego nie będzie natomiast sama Nieruchomość.

Nieruchomość nie zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych planowanej spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego, ani Wnioskodawcy.

Wniesione tytułem wkładu do spółki cywilnej lub spółki osobowej prawa handlowego Wierzytelności będą rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako przychody z tytułu działalności gospodarczej i opodatkowane pdof w ramach źródła o tej samej nazwie. Wnioskodawca nie wyklucza, że przychody (dochody) z prowadzonej w ten sposób działalności gospodarczej będą opodatkowane przez niego podatkiem liniowym (19%).

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca nie wyklucza, że po wdrożeniu ww. modelu wykorzystywania i czerpania dochodów z Nieruchomości, sprzeda Nieruchomość (przysługujący mu udział w Nieruchomości).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskazana w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości (udziału w Nieruchomości), po wniesieniu Wierzytelności do spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego, będzie korzystać ze zwolnienia z pdof?

Zdaniem Wnioskodawcy przyszła sprzedaż Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) będzie korzystać ze zwolnienia z pdof.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art, art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi;
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł;
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 updof stosuje się odpowiednio.

Z literalnej wykładni powołanego przepisu wynika, że przychód ze zbycia nieruchomości można zakwalifikować jako przychód z działalności gospodarczej wyłącznie wtedy, gdy nieruchomość ta spełnia kumulatywnie wskazane warunki, tj.:

1.  Nieruchomość jest wykorzystywana dla celów związanych z działalnością gospodarczą; oraz
2.  Nieruchomość jest środkiem trwałym ujętym w ewidencji środków trwałych.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że:

Ad (1)

Nieruchomość jako taka nie będzie wykorzystywana dla celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, lecz w ramach przedmiotowej działalności gospodarczej będą „wykorzystywane” Wierzytelności. Odrębność bytu prawnego Nieruchomości oraz Wierzytelności, której przejawem jest, w szczególności zdolność aportowa samych Wierzytelności, (por. dr hab. Adam Olejniczak, „System Prawa Prywatnego”, tom 6, s. 1348) powoduje, że w ramach opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, zasadniczo nie zostanie spełniony pierwszy warunek opodatkowania pdof zbycia Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad (2)

Nieruchomość nie zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani planowanej spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego, ani Wnioskodawcy. Tym samym, nie zostanie spełniony drugi z warunków opodatkowania pdof zbycia Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Sam fakt braku spełnienia drugiej z powołanych wyżej przesłanek powoduje, że przychód z tytułu zbycia nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście przychodu ze źródła innego niż działalność gospodarcza. W ten sposób wypowiedział się w szczególności Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów dnia 17 lutego 2014 r. (sygn.: II FPS 8/13) na wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich o rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego dotyczącego kwalifikacji przychodu osoby fizycznej z odpłatnego zbycia nieruchomości użytkowych, ich części lub udziału, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, ale nieujętych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji, ewentualny przychód ze sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę, po wniesieniu Wierzytelności do spółki cywilnej albo spółki osobowej prawa handlowego tytułem wkładu, powinien być kwalifikowany do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) updof.

Zgodnie z powołanym art. 10 ust, 1 pkt 8 lit. a) updof, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww, praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie jest źródłem przychodu, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, dla oceny skutków podatkowych zbycia przez Wnioskodawcę udziału w Nieruchomości, niezbędne jest ustalenie momentu jej nabycia przez Wnioskodawcę, w szczególności, czy ewentualna sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów pdof Nieruchomość należy uznać za nabytą w dacie spadkobrania po matce (Spadkodawcy), a nie w dacie wydania decyzji Ministra Skarbu Państwa z dnia 28 stycznia 2010 r. Stwierdzenie nieważności Decyzji nacjonalizacyjnej oraz Decyzji komunalizacyjnej usunęło je obiegu prawnego ze skutkiem wstecznym (ex tunc).

Skutkiem tym jest przywrócenie stanu prawnego sprzed daty wydania powołanych decyzji, co oznacza, że w dacie wydania Decyzji nacjonalizacyjnej w 1969 r. oraz Decyzji komunalizacyjnej w 2001 r., właścicielem przedmiotowej nieruchomości byli (odpowiednio) - poprzedniczka prawna Wnioskodawcy (Spadkodawca), a następnie Wnioskodawca. Oznacza to, że Spadkodawca, a następnie sam Wnioskodawca, nigdy nie utracili prawa własności Nieruchomości.

Skutkiem wydania powołanych decyzji nadzorczych w odniesieniu do Nieruchomości było przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie wykreowanie tego prawa. W związku z wydaniem Decyzji miała miejsce tylko restytucja stosunków sprzed nacjonalizacji, tj. zwrot prawa własności do Nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela, a w praktyce na jego spadkobierców, w tym Wnioskodawcę.

Za datę nabycia takiej nieruchomości dla celów podatkowych należy zatem w odniesieniu do tej osoby przyjąć dzień, w którym osoba taka nabyła uprawnienie po osobie, której nieruchomość tę wcześniej zracjonalizowano. W sytuacji gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. właściciela, którego nieruchomość znacjonalizowano, lub też jego spadkobierców. Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r. Nr 121; dalej; „kc”) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Tym samym, data wydania decyzji o stwierdzeniu nieważności Decyzji nacjonalizacyjnej czy Decyzji komunalizacyjnej pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej).

Z uwagi na powyższe, nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę doszło w 1970 r., tj. w dacie śmierci Spadkodawcy. Zatem to ta data jest istotna dla ustalenia pięcioletniego okresu, o którym mowa w art, 10 ust. 1 pkt 8 updof. Oznacza to, że aktualna sprzedaż Nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art, 10 ust. 1 pkt 8 updof podlegającego opodatkowaniu pdof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.