Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.365.2020.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-29
Teza: zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: decyzja; inwestycje; pomoc; spółki-spółka osobowa; wspólnik; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia:

*   czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej, nabywanej od podmiotów trzecich, będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej (pytanie Nr 1) **– jest nieprawidłowe,**

*   czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji (pytanie Nr 2) **\- jest prawidłowe,**

*   czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publiczne (pytanie Nr 3) **– jest prawidłowe,**

*   czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym, czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 6) **– jest nieprawidłowe,**

*   czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z „nowej inwestycji”, a tym samym czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 7) **– jest nieprawidłowe,**

*   czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 8) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest komandytariuszem w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka”), zobowiązanym do uwzględnienia w podatku dochodowym przychodów i kosztów Spółki w proporcji do posiadanego przez siebie udziału. Wnioskodawca posiada w Spółce udział przychodów i kosztów równy 49% wszystkich udziałów. W takiej też części przypisywane są Mu skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych w Spółce komandytowej. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; dalej: „Ustawa PIT”). Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej (siedzibę i zarząd) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie prowadzi działalność polegającą na produkcji worków i opakowań foliowych, wykonywaniu mniejszych nawojów folii stretch z folii typu \`(...)\` (dalej: „Folia Przemysłowa”) oraz usług logistycznych i reklamowych. Spółka dnia 7 marca 2019 r. uzyskała decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja”), o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1162, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o nowych inwestycjach”) na nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (oraz zwiększenie możliwości świadczenia usług) oraz rozpoczęciu wytwarzania produktów uprzednio nieprodukowanych. Po otrzymaniu Decyzji Spółka rozpoczęła ponoszenie wydatków mieszczących się w kategoriach określonych w § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (dalej: „Rozporządzenie ws. nowej inwestycji”). Spółka planuje również poniesienie dalszych wydatków mieszczących się w kategoriach określonych w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji (dalej zbiorczo: „Koszty kwalifikowane”).

W Decyzji określono, że przedmiotem działalności nią objętej jest działalność określona w następujących pozycjach klasyfikacji, o której mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) PKWiU 2015 (dalej: „PKWIU”):

*   Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych (22.21);

*   Opakowania z tworzyw sztucznych (22.22);

*   Pozostałe usługi poligraficzne (18.12), z wyłączeniem: Usługi drukowania znaczków pocztowych, znaczków skarbowych, druków manipulacyjnych, kart magnetycznych, czeków i innych papierów wartościowych itp., (18.12.11.0);

*   Usługi introligatorskie i podobne usługi (18.14);

*   Odzież i dodatki do odzieży, włączając rękawiczki, z tworzyw sztucznych (22.29.10.0);

*   Samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych, w rolkach o szerokości < 20 cm (22.29 21.0);

*   Pozostałe samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych (22.29.22.0);

*   Pozostałe różne wyroby, gdzie indziej niesklasyfikowane (32.99.59) - wyłącznie w części obejmującej produkcję pojemników i opakowań;

*   Odpady z papieru i tektury (38.11.52.0);

*   Odpady z tworzyw sztucznych (38.11.55.0)

*   Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (52.10.19.0);

*   Usługi przeładunku towarów w kontenerach, z wyłączeniem świadczonych w portach (52.24.12.0);

*   Pozostałe usługi przeładunku towarów (52.24.19.0);

*   Pozostałe usługi spedycji towarów (52.29.12);

*   Pozostałe usługi towarowych agencji transportowych (52.29.19);

*   Pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane (52.29.20);

*   Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania (74.1), z wyłączeniem: Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji (74.10.11.0)

dalej: „Działalność Wskazana w Decyzji”.

Spółka w ramach nowej inwestycji wytworzyła lub wytworzy we własnym zakresie następujące środki trwałe:

1.  Budynek służący do produkcji i magazynowania wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla pracowników, których obowiązki są związane z produkcją i magazynowaniem (dalej: „Budynek Produkcyjno-Magazynowy”).
2.  Budynek administracyjny wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla innych pracowników (dalej: „Budynek Administracyjny”).
3.  Parking i plac manewrowy używany w przeważającym zakresie przez samochody ciężarowe dostarczające surowce i towary oraz odbierające wyroby wytworzone w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji (dalej: „Parking”).
4.  Środki trwałe o charakterze technicznym, w tym budowle i urządzenia budowlane, służące dostawie mediów (prąd, woda, gaz, ciepło) zarówno do Budynku Produkcyjno-Magazynowego, jak i Budynku Administracyjnego, przy czym z uwagi na większe zużycie przeważać będzie wykorzystanie ich dla potrzeb Budynku Produkcyjno-Magazynowego (dalej: „Urządzenia Techniczne”).

Zgodnie z Decyzją, nowa inwestycja jest i będzie w całości realizowana na nieruchomości składającej się z określonych działek gruntu, wyszczególnionych w oparciu o przepisy o ewidencji gruntów (dalej: „Obszar”). Wszystkie wyżej wymienione środki trwałe (dalej łącznie jako: „Zakład”) będą mieścić się na Obszarze. Oprócz nich Spółka nabędzie środki trwałe w rozumieniu Ustawy CIT służące bezpośrednio produkcji lub świadczeniu usług w ramach Działalności wskazanej w decyzji lub będzie je ulepszać (dalej wszystkie ww. zbiorczo jako: „Inwestycja”).

Część „produkcyjna” Budynku Produkcyjno-Magazynowego będzie wykorzystywana przez Spółkę w całości do produkcji towarów i mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, natomiast część „magazynowa” (Magazyn) będzie wykorzystywana w taki sposób, że ta sama powierzchnia będzie wykorzystywana do świadczenia usługi magazynowania towarów handlowych oraz do magazynowania surowców służących do produkcji towarów mieszczących się w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji i wyrobów gotowych objętych zwolnieniem. Magazyn, Budynek administracyjny, Parking oraz Urządzenia Techniczne będą więc wykorzystywane zarówno do działalności generującej dochody zwolnione z podatku (objętej Decyzją), jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych. Na moment składania niniejszego wniosku ukończono budowę Hali produkcyjnej, nie nastąpiły jednak jej odbiory i nie została oddana do używania.

Przed otrzymaniem Decyzji na Obszarze nie była przez Spółkę prowadzona działalność produkcyjna. Poza działalnością gospodarczą zwolnioną z opodatkowania na podstawie Decyzji (mieszczącej się rodzajowo w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji), Spółka będzie osiągać również przychód podlegający opodatkowaniu („na poziomie” wspólników) na zasadach ogólnych.

Spółka, w momencie uzyskania Decyzji, prowadziła już działalność produkcyjną z wykorzystaniem składników majątku stanowiących środki trwałe, będących już wcześniej w posiadaniu Spółki (dalej: „Przedsiębiorstwo”) w tym samym zakresie, co niektóre przedmioty Działalności Wskazanej w Decyzji (produkowane były towary i świadczone były usługi mieszczące się w grupowaniach PKWiU wskazanych w Decyzji), ale miało to miejsce w innej lokalizacji niż wskazana w Decyzji. Wskutek jednak uruchomienia zakładu Spółka nie będzie już produkować wskazanych towarów oraz świadczyć usług w poprzednim Przedsiębiorstwie. Ponadto, Spółka planuje wprowadzić do swojej oferty nowe towary i usługi wcześniej nieprodukowane/nieświadczone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Przedsiębiorstwie.

Spółka nie osiągnęła jeszcze dochodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie Decyzji. Spółka będzie prowadzić działalność w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem zarówno nabywanych w ramach Inwestycji (nowych) zasobów (w tym maszyn), jak i już posiadanych zasobów, w szczególności środków trwałych (maszyny, urządzenia, narzędzia), które były wykorzystywane jeszcze przed uzyskaniem Decyzji. Realizacja Inwestycji będzie odbywać się stopniowo wraz z ponoszeniem kolejnych Kosztów kwalifikowanych (m.in. wydatki na nabycie elektronarzędzi, stanowiących odrębne środki trwałe w rozumieniu przepisów o CIT, czy też wyposażenie Budynku Produkcyjno- Magazynowego).

Proces produkcyjny w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zależnie od wytwarzanego produktu, składać się może z następujących etapów (na przykładzie produkcji worków i folii \`(...)\`): dostawa granulatu do Magazynu, transport granulatu z Magazynu do części „produkcyjnej”, przygotowanie granulatu do produkcji folii na wytłaczarkach, wytłaczanie folii na wytłaczarkach i produkcja folii w postaci rolek, przetransportowanie folii z wytłaczarek na zgrzewarki do folii, zgrzewanie folii na zgrzewarkach, przetransportowanie worków na Magazyn.

Ponadto, jednym z bardziej znaczących i dochodowych przedmiotów działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Zakładzie będzie przewijanie folii stretch z rozcinaniem wzdłużnym z rolki folii typu \`(...)\` o szerokości 50 cm na Folie o różnych szerokościach (np. 25 cm).

W tym przypadku proces produkcyjny odbywać się będzie w następujących etapach:

1.  zakup Folii Przemysłowej (rolki o wadze 50 kg i szerokości wstęgi folii 50 cm, nawinięte na tuleje o średnicy 76 mm),
2.  umocowanie Folii Przemysłowej z jednej strony przewijarki (automatycznej lub półautomatycznej), uzyskanie z drugiej strony przewijarki rolek o różnych rozmiarach i konfiguracjach:
    1.  „folia stretch ręczna” do stosowaniach na ręcznych urządzeniach do owijania o wadze od 0,5 kg do 4 kg o szerokości 50 cm, nawinięta na tuleję papierową o średnicy 50 mm;
    2.  „folia stretch ręczna - mini” o wadze od 0,1 kg do 2 kg i szerokości wstęgi od 10 cm do 40 cm nawinięta na tuleje tekturową o średnicy 38 mm lub 50 mm;
    3.  „folia stretch maszynowa” do stosowania na automatycznych owijarkach do palet, o wadze ok. 16 kg o szerokości 50 cm, nawinięta na tuleje o średnicy 76 mm;
    4.  „folia stretch maszynowa cięta” - folia o wadze od 2 - 8 kg, o szerokości wstęgi od 10 cm do 40 cm nawijana na tuleje o średnicy 38 mm lub 50 mm\- dalej łącznie jako: „Folie Folie” są wytwarzane wyłącznie na indywidualne zamówienia (każdy klient wymaga innej wagi rolki, wymiarów i średnicy tulei, oraz szerokości folii),
3.  pakowane uzyskanych wyrobów do kartonów lub zgrzewek (w zależności od ich wielkości),
4.  pakowanie na palety i zabezpieczanie folią stretch,
5.  przetransportowanie powstałych Folii na Magazyn.

Folia Przemysłowa stanowi półprodukt nabywany od podmiotu trzeciego, wykorzystywany jako surowiec do produkcji wyrobów w postaci Folii o różnej wielkości, wykorzystywanych głównie do ręcznego i maszynowego zabezpieczania towarów na paletach, przez klientów indywidualnych oraz firmy produkcyjne.

Rozważane są trzy scenariusze zapewnienia sobie przez Spółkę sprzętu koniecznego do produkcji Folii:

1.  Do produkcji Folii Spółka może wykorzystywać urządzenia (dalej: Przewijarki), które były wykorzystywane do przewijania Folii Przemysłowej w działalności gospodarczej realizowanej w Przedsiębiorstwie, które będą obsługiwane przez zatrudnionych przez Spółkę do tego pracowników.
2.  W ramach Inwestycji może nastąpić ulepszenie Przewijarek w rozumieniu przepisów o amortyzacji w Ustawie CIT.
3.  W ramach Inwestycji Spółka może nabyć nowe przewijarki.

Nie jest, a przynajmniej w pierwszych latach prowadzenia działalności w Zakładzie nie będzie możliwe prowadzenie działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji bez wykorzystania istniejącego przed otrzymaniem Decyzji Przedsiębiorstwa.

Spółka w ramach działalności zwolnionej będzie świadczyć również m.in. usługi logistyczne, spedycyjne, czy przeładunkowe, których przebieg (proces) zależny jest od rodzaju oraz zakresu czynności, które Spółka będzie musiała wykonać na podstawie zlecenia otrzymanego od klienta.

W ramach Inwestycji jako pierwsze urządzenia służące do produkcji/świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji zostaną nabyte wytłaczarki do folii \`(...)\` (dalej: „Wytłaczarki”), stanowiące środki trwałe w rozumieniu ustawy CIT i wykorzystywane do produkcji towarów mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, nieprodukowanych przez Spółkę przed uzyskaniem Decyzji.

W następnej kolejności zostaną nabyte zgrzewarki (dalej: „Zgrzewarki”), służące do produkcji towarów mieszczących się w Działalności Wskazanej w Decyzji, które były produkowane przez Spółkę także przed uzyskaniem Decyzji Będą one wykorzystywane równolegle ze zgrzewarkami posiadanymi przez Spółkę przed uzyskaniem Decyzji. Ponadto, Spółka planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych „starych” środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym „wygaszenie” korzystania z jednej ze starych zgrzewarek, gdy zostanie oddana do użytku Zgrzewarka „nowa”, zakupiona w ramach Inwestycji.

W związku z realizacją inwestycji, Spółka planuje zakupić maszyny i urządzenia, których zadaniem będzie:

*   zapewnienie w całym Zakładzie optymalnych warunków do produkcji i świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, oraz zwiększenie efektywności procesów produkcyjnych i usługowych;

*   wprowadzenie do oferty Spółki uprzednio nieprodukowanych towarów (m.in. zakupione zostaną Wytłaczarki);

*   wykonywanie tych samych procesów, co obecnie posiadane przez Spółkę, ale w sposób bardziej efektywny, w szczególności zapewniając większe moce przerobowe (m.in. zgrzewarka do zgrzewania worków).

W Zakładzie będą mieć miejsce takie sytuacje, że jednocześnie będą wykorzystywane maszyny i urządzenia zakupione w ramach Inwestycji o takich samych lub zbliżonych funkcjach, jak aktywa posiadane przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji (m.in. Zgrzewarki). W efekcie będzie tak, że produkty wytwarzane i usługi świadczone w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, będą wytwarzane jednocześnie z użyciem zasobów nabytych w ramach Inwestycji oraz posiadanych przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji. W cały proces produkcyjny/świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zaangażowane będą różne środki trwałe, oraz równolegle wykorzystywane będą maszyny, urządzenia i narzędzia o tych samych funkcjach, np. wspomniane Zgrzewarki. Spółka na Obszarze wskazanym w Decyzji nie będzie dokonywać organizacyjnego „wydzielenia” produkcji w taki sposób, by do wytwarzania poszczególnych produktów/świadczenia usług były wykorzystywane wyłącznie posiadane przed otrzymaniem Decyzji zasoby, lub wyłącznie zakupione w ramach Inwestycji „nowe” sprzęty (np. Zgrzewarki) Spółka nie będzie również prowadzić ewidencji pozwalającej na dokładne określanie, do wytworzenia których produktów oraz świadczenia których usług były wykorzystywane wyłącznie posiadane obecnie zasoby, w tym środki trwałe, a które produkty zostały lub zostaną wytworzone z użyciem także nowych, nabytych w ramach Inwestycji po uzyskaniu Decyzji. Ewidencje Spółki pozwolą jedynie określić, do wytworzenia których produktów i wyświadczenia których usług wykorzystane zostały maszyny określonego „rodzaju” (np. Zgrzewarki), bez podziału na „stare” i nabyte w ramach Inwestycji.

Spółka na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji będzie w stanie określić, w którym momencie zostanie przez nią osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych i usług wyświadczonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji. Prowadzona ewidencja pozwoli także na określenie, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych z zastosowaniem aktywów stanowiących środki trwałe (maszyn) danego rodzaju, np. zgrzewarek „nowych”, lub „starych”, po oddaniu do używania „nowych” maszyn nabytych w ramach Inwestycji.

Spółka na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji oraz posiadanej dokumentacji nie będzie dokonywać bezpośredniego podziału kosztów poniesionych w związku z powierzchnią Magazynu, Budynek administracyjnego, Parkingu oraz Urządzeń Technicznych do poszczególnych źródeł dochodów (tj. opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania). Wydatki związane z nimi będą ponoszone z intencją osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji? (Zdarzenie przyszłe)
3.  Czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
4.  Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie podlegał cały dochód Wnioskodawcy uzyskany ze sprzedaży towarów wytworzonych przez Spółkę i świadczenia przez Spółkę usług z Działalności Wskazanej w Decyzji po jej uzyskaniu i na Obszarze w niej wskazanym, do wysokości określonych limitów pomocy i poniesionych kosztów stanowiących Koszty kwalifikowane, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
5.  W przypadku uznania pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 za nieprawidłowe, czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie podlegał cały dochód Wnioskodawcy uzyskany ze sprzedaży towarów wytworzonych i świadczenia usług z Działalności Wskazanej w Decyzji przez Spółkę po jej uzyskaniu i na Obszarze w niej wskazanym, po oddaniu do użytkowania pierwszych środków trwałych nabytych w ramach Inwestycji wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, do wysokości określonych limitów pomocy i poniesionych kosztów stanowiących Koszty kwalifikowane, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
6.  Czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
7.  W przypadku uznania pytania oznaczonego we wniosku Nr 6 za nieprawidłowe, czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z „nowej inwestycji”, a tym samym czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (Zdarzenie przyszłe)
8.  Czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej? (Stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych Nr 1, Nr 2, Nr 3, Nr 6, Nr 7 oraz Nr 8 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pytania Nr 4 oraz Nr 5 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji polegającej w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej

Ad. 2)

Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, związane z Magazynem, Budynkiem administracyjnym, Parkingiem oraz Urządzeniami Technicznymi w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji.

Ad. 3)

Dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Ad. 6)

Za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 7)

Za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z „nowej inwestycji”, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 8)

Wszystkie wydatki rodzajowe zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Uzasadnienie:

Ad. 1)

W myśl art. 21 ust. 5a Ustawy PIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Podsumowując zatem powyższe, zwolnieniu podlegają jedynie dochody z działalności:

1.  Prowadzonej na terenie objętym Decyzją.
2.  Mieszczącej się w określonych w Decyzji PKWiU.

Odnośnie pierwszego warunku za taką interpretacją (oprócz samej treści decyzji o wsparciu, w której określono konkretne działki, na których ma być prowadzona działalność nią objęta) przemawia wykładnia celowościowa, czyli zamierzony skutek przepisu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji oraz ustawie z dnia 15 czerwca 2018 r. o wpieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1162; dalej: „Ustawa o nowej inwestycji”). Efektem obowiązywania systemu wspierania nowych inwestycji ma być bowiem zachęcanie do lokalizowania inwestycji w konkretnych miejscach, czego wyrazem są, w szczególności, kryteria ilościowe i jakościowe określone w ww. Rozporządzeniu (ustanawiające mniejsze wymagania do skorzystania ze zwolnienia w regionach ekonomicznie słabszych). Wykładnia przeciwna, tj. taka, zgodnie z którą również dochody osiągnięte z działalności o tym samym przedmiocie, ale prowadzonej w innym miejscu, mijałaby się z celem.

Nie oznacza to, że dosłownie cały „cykl produkcyjny” musi odbywać się na Obszarze wymienionym w Decyzji. Warunki niezbędne do skorzystania ze zwolnienia podatkowego pozostają spełnione pod warunkiem, że poza tym terenem są prowadzone prace o charakterze subsydiarnym wobec „właściwej” produkcji (pomocnicze), która stanowi przedmiot Decyzji i jest prowadzona na terenie w niej określonym. Dodatkowo, w praktyce podatkowej prezentowany jest również pogląd wskazujący, że ze względu na poziom skomplikowania i złożoności obecnych procesów produkcyjnych niezbędne staje się wykorzystywania towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Często bez takiej pomocy ze strony podmiotów trzecich działalność prowadzona na podstawie decyzji o wsparciu (tj. działalność mieszcząca się w określonym grupowaniu PKWiU i prowadzona na wskazanym w decyzji obszarze) byłaby niemożliwa, co mijałoby się z celem preferencji podatkowej przysługujące na podstawie decyzji o wsparciu. Korzystanie z pomocy podmiotów trzecich zatem nie prowadzi jednak automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w części odnoszącej się do wykorzystania tych świadczeń w toku procesu produkcyjnego objętego zwolnieniem.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1149/17, w którym wskazano, że: „w świetle orzecznictwa sądów można zaliczać do działalności strefowej, czyli zwolnionej z podatku dochodowego, również przychody związane z czynnościami dodatkowymi/pomocniczymi pochodzącymi spoza strefy, pod warunkiem „istnienia ścisłego, funkcjonalnego i nierozerwalnego związku pomiędzy czynnościami podstawowymi wykonanymi na terenie strefy, a czynnościami wykonanymi poza strefą”.

W praktyce sądów administracyjnych (m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2750/12, z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1766/13, czy też z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1853/15) wykształciło się również podejście, zgodnie z którym dokonując oceny możliwości objęcia zwolnieniem dochodu powstałego ze sprzedaży produktów wytworzonych w ramach działalności objętej zezwoleniem (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a Ustawy PIT) wytworzonych z wykorzystaniem materiałów/surowców/towarów nabytych od podmiotów trzecich, należy wziąć pod uwagę takie czynniki jak: 1. charakter czynności wykonywanych poza strefą (powinny mieć charakter akcesoryjny, do czynności wykonywanych na terenie strefy), 2. ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy czynnościami pomocniczymi, a czynnościami wykonywanymi poza terenem strefy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jednym z przedmiotów działalności gospodarczej realizowanej przez Spółkę na podstawie Decyzji będzie przewijanie Folii Przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich. Aby wytworzyć produkt oferowany przez Spółkę trzeba przewinąć taką folię na mniejsze rolki przy zastosowaniu procesu wymagającego wyszkolonego personelu, specjalistycznego sprzętu i zużycia dodatkowych surowców (energii, części, narzędzi). Folia typu \`(...)\` ze względu na swoje wymiary (waga 50 kg i szerokości ok. 50 cm) jest produktem, który nie nadaje się do owijania żadnych obiektów, a więc nie może zostać użyta zgodnie z przeznaczeniem produktu, jakim jest folia. Co do zasady jednak, jest to produkt stworzony głównie z myślą o przewijaniu folii na mniejsze rolki, w celu stworzenia towaru bardziej poręcznego, wykorzystywanego również przez klientów indywidulanych. W procesie przewijania Folii Przemysłowej Spółka otrzymywać będzie produkty o różnych rozmiarach i konfiguracjach, tj. folie stretch ręczne oraz folie stretch maszynowe (tu łącznie: Folie), które następnie będą sprzedawane jako produkt końcowy procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę w Zakładzie. Zatem, składniki (surowce) nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich, poddawane będą w Zakładzie czynnościom nadającym im cechy najbardziej istotne z punktu widzenia nabywców (wymiary, waga/grubość rolek), w specjalistycznych procesach, a następnie będą zbywane na rachunek Spółki w celu uzyskania dochodu z działalności wskazanej w Decyzji. Folia Przemysłowa zatem stanowić będzie półprodukt nabywany przez Spółkę od podmiotu trzeciego, wykorzystywany jako surowiec do produkcji wyrobów w postaci Folii o różnej wielkości, przeznaczonych do ręcznego i maszynowego zabezpieczania towarów na paletach, przez klientów indywidualnych oraz firmy produkcyjne. Zupełnie inne jest więc przeznaczenie towaru nabywanego przez Spółkę (Folia przemysłowa służąca do produkcji, z uwagi na wymiary nienadająca się do wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem, tj. owijania), a towarów przez Spółkę zbywanych (Folii nadających się do wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem użytkowym). Folie (ręczne i maszynowe) powstają w procesie przewijania w istocie będącym procesem przetwarzania, czego wynikiem jest produkt o innym przeznaczeniu aniżeli wykorzystywany półprodukt (tj. Folia Przemysłowa). Warto dodać również, że wytwarzanie Folii odbywa się na specjalne (indywidualne) zamówienia klientów, określających wymaganą wagę rolki, wymiary i średnice tulei, oraz szerokość folii. Dowodzi to istotności procesów, jakie przeprowadza Spółka, z punktu widzenia odbiorcy końcowego produktu (wszystkie istotne z punktu widzenia odbiorcy cechy wymienione wyżej są efektem procesu przewijania). Ponadto, proces przewijania folii, który będzie realizowany w Zakładzie wymaga wykorzystania specjalistycznych maszyn/urządzeń (tu: Przewijarek automatycznych i półautomatycznych, które są w posiadaniu Spółki) i w rzeczywistości nie byłby możliwy bez ich udziału (np. w procesie wykonywanym ręcznie). Maszyny wykorzystywane w procesach produkcyjnych w Zakładzie będą obsługiwane przez zatrudnionych do tego przez Spółkę pracowników i będą w ramach Inwestycji ulepszane. Należy wskazać, że przewijanie folii stretch jest działalnością stanowiącą dla wielu firm z branży tworzyw sztucznych główny przedmiot działalności, dlatego też szczególne znaczenie w tym zakresie ma realizacja procesu produkcji przy wykorzystaniu specjalistyczne oprzyrządowania, który służy optymalizacji procesu przewijania folii oraz redukcji kosztów działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe:

1.  Folia Przemysłowa (typu \`(...)\`) stanowi jedynie półprodukt służący do produkcji towarów (Folii: ręcznych i maszynowych), które będą przez Spółkę wytwarzane w ramach działalności gospodarczej wskazanej w Decyzji, co oznacza, że towar zakupiony od podmiotów trzecich będzie miał charakter akcesoryjny do produktów wytwarzanych przez Spółkę z Zakładzie.
2.  Pomiędzy Folią Przemysłową nabywaną od podmiotów zewnętrznych oraz Folią (ręczną i maszynową), występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek; towary nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich, poddawane będą w Zakładzie kolejnym czynnościom a następnie będą zbywane pod marką Spółki w celu uzyskania dochodu z działalności wskazanej Decyzji. Zatem, Folie (ręczne i automatyczne) będące produktem wytworzonym przez Spółkę z półproduktów (Folii Przemysłowej) nabytych od podmiotów trzecich, będzie rezultatem jej działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie uzyskane Decyzji, a tym samym dochód uzyskany ze sprzedaży Folii objęty będzie zwolnieniem podatkowym (w przypadku Spółki ze zwolnienia korzystać będą jej wspólnicy).

Takie stanowisko zostało potwierdzone w rozstrzygnięciach dotyczących innych podatników, w przypadku których podobne do opisywanego procesy (ukierunkowane na zmianę cech fizycznych półproduktów celem nadania im cech użytkowych pożądanych przez nabywcę ostatecznego produktu) zostały zakwalifikowane jako uprawniające do korzystania za zwolnienia z podatku, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2018 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.252.2018.1.BM, w której wnioskodawca produkował Wyroby w postaci opakowań z zadrukowanego papieru nabywanego od podmiotu trzeciego. Organ podatkowy uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy: „dochody uzyskane ze sprzedaży Wyrobów będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o CIT, przy czym zakres zwolnienia będzie ograniczony wyłącznie do tej części dochodu, która dotyczy działalności w strefie, jako oczywisty i możliwy do skalkulowania rezultat procesów produkcyjnych przebiegających na jej terenie. Tutaj ten efekt jest osiągany poprzez mechanizm obliczania dochodu (przychody - koszty uzyskania przychodu). Nie będzie więc przy zakupie zadrukowanego papieru od podmiotu trzeciego konieczności stosowania szczególnych zasad obliczania dochodu związanego z SSE, gdyż będzie on w całości z nią związany.”;

*   prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 147/18, który odnosił się do wnioskodawcy wytwarzającego mufy termokurczliwe dla branży ciepłowniczej, do produkcji których wykorzystywane były surowce (pianka PUR) zakupiona od zewnętrznych podmiotów. Sąd w swoim wyroku wskazał, że „Składniki A i B nabywane przez Spółkę w wyżej opisanych okolicznościach są na obszarze strefy przelewane są do mniejszych opakowań i zbywane wskazanym wyżej podmiotom jako elementy montażowe dołączane do muf termokurczliwych. W takiej sytuacji Spółka przed dołączeniem składników jako elementów montażowych do muf dokonuje na obszarze strefy czynności, które dodają nabytym od kooperantów składnikom nowej jakości. (…). Ta właśnie okoliczność, że dla wytworzenia elementów montażowych dostosowanych do mufo konkretnych parametrach, spółka korzysta z dostępnego jej know-how i wykonuje na tej podstawie na obszarze strefy czynności prowadzące do powstania nowego produktu w postaci elementów montażowych do mufo skonkretyzowanych parametrach przesądza, że powstaje nowy produkt na skutek dodania nabytym od kooperantów składnikom nowej jakości. Nie ma przy tym znaczenia, że pianka PUR ostatecznie powstaje na skutek zmieszania składników na placu budowy, bowiem taka jest natura produktu wytworzonego przez Spółkę, na skutek uwarunkowań technologicznych. W tak skonkretyzowanym stanie faktycznym, wynikającym z okoliczności przedstawionych przez Spółkę opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, produkt wytwarzany przez Spółkę jest rezultatem jej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i w związku z tym objęty jest omawianym zwolnieniem podatkowym”.

Końcowo należy podnieść, że w przypadku części Folii wskutek działań Spółki nastąpi zmiana klasyfikacji PKWiU z grupowania „Pozostałe samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych” (22.29.22.0), obejmującego Folie przemysłową oraz Folie o szerokości równej lub większej niż 20 cm, na grupowanie Samoprzylepne płyty, arkusze, folie, taśmy, pasy i pozostałe płaskie kształty, z tworzyw sztucznych, w rolkach o szerokości < 20 cm” (22.29.21.0).

W ocenie Spółki oznacza to, że ustawodawca w przepisach o PKWiU sam sygnalizuje, że właśnie wymiary folii (stanowiącej o rozróżnieniu tych dwóch grupowań) są ich najbardziej istotną cechą, jako że determinują możliwości jej wykorzystania. Tym samym, zmieniając w sposób istotny te parametry, Spółka wytwarza nowy produkt. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, jaki sprzęt będzie wykorzystywany do produkcji Folii. Faktycznie dojdzie bowiem (o czym szerzej w uzasadnieniu do pytań Nr 4 i Nr 6) do utworzenia nowego zakładu. Tym samym, nawet jeżeli Spółka wykorzystywać będzie Przewijarki, które były wykorzystywane do przewijania Folii Przemysłowej w działalności gospodarczej realizowanej w Przedsiębiorstwie, produkcja Folii w Zakładzie ma walor produkcji w ramach nowej inwestycji.

Potwierdza to np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2019 r., Nr 0115-KDIT2-3.4011.126.2019.1.PS, w której stwierdzono, że: „dla działalności prowadzonej z wykorzystaniem starych i nowych środków trwałych, czyli dotyczą prowadzenia działalności w miejscu i w zakresie określonym w decyzji, to nie ma podstaw do stwierdzania konieczności przypisywania dochodu do konkretnej inwestycji odrębnie. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych podlega cały dochód osiągany przez Podatnika na terenie określonym w decyzji w ramach rodzajów działalności wskazanych w jej treści (do limitu przyznanej pomocy publicznej) - jest prawidłowe”.

Subsydiarnie Wnioskodawca pragnie wskazać na uzasadnienie do interpretacji ogólnej Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r., Nr DD5.8201.10.2019 (dalej: „Interpretacja Ogólna”). Wskazano w niej, że: „gdy realizacja nowej inwestycji polega na inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w związku z którą powstaje nowe przedsiębiorstwo, zostają wprowadzone nowe uprzednio nieprodukowane produkty lub nowe uprzednio nieświadczone usługi (dywersyfikacja produkcji lub usług przedsiębiorstwa), czy następuje zasadnicza zmiana procesu produkcyjnego lub usługowego w istniejącym przedsiębiorstwie, zwolnieniu z opodatkowania podlega cały dochód osiągnięty z tego nowego przedsiębiorstwa, nowych uprzednio nieprodukowanych produktów, nowych nieświadczonych usług lub sposobu produkcji (świadczenia usług) w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana procesu produkcyjnego lub procesu usługowego”.

Jak wskazuje Wnioskodawca, powstanie nowe przedsiębiorstwo, a w związku z tym nie ma uzasadnienia do „wydzielania” dochodu osiągniętego za pomocą Przewijarek. Co więcej, Interpretacja Ogólna wskazuje, że zwolnienie dotyczy „dochodów osiąganych z nowych inwestycji wytwarzających dochód samodzielnie i niezależnie od inwestycji istniejących, jak i dochód pochodzący z inwestycji nowych i istniejących, gdy inwestycje te są ściśle powiązane”.

W opisanej sytuacji, choć produkcja Folii może odbywać się na Przewijarkach, nie byłaby możliwa bez otaczającej infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, to jest Budynku Produkcyjno-Magazynowego, infrastruktury technicznej i temu podobnych. Nie można jednocześnie „wydzielić” części dochodu z sprzedaży Folii „przypadającej” na Przewijarki oraz na otaczającą infrastrukturę (jedynym kryterium zbliżonym do obiektywnego, które można by do tego zastosować, jest proporcja wartości środków trwałych, a ta jednoznacznie wskazuje na przeważający udział wartości środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji). Podsumowując, dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji polegającej na sprzedaży Folii produkowanych z półproduktów (tj. Folii przemysłowej) zakupionych od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Ad. 2)

Pomocą publiczną udzielaną osobie fizycznej będącej przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na obszarze wskazanym w decyzji i w ramach przedmiotów działalności gospodarczej w niej wymienionych Wielkość tego zwolnienia zatem jest uzależniona od wysokości poniesionych wydatków inwestycyjnych.

W myśl art. 9 ust. 2 Ustawy PIT, co do zasady dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 Ustawy PIT, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Konsekwentnie, podatnik, który prowadzi księgi rachunkowe, powinien je prowadzić w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w na podstawie decyzji o wsparciu oraz działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. Ustawodawca jednak przewidział przypadki, w których bezpośrednia alokacja poniesionych wydatków do poszczególnych źródeł dochodów nie jest zawsze możliwa.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3 Ustawy PIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Treść art. 22 ust. 3a ustawy PIT stanowi, że zasada przedstawiona w ust. 3 odnosi się również do sytuacji, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania.

Reasumując powyższe, jeżeli mamy do czynienia z kosztem uzyskania przychodu związanym jednocześnie z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną z opodatkowania, oraz nie mamy możliwości precyzyjnego zakwalifikowania tego kosztu do jednej z nich, wtedy wykorzystuje standardowy klucz alokacji, tzw. klucz przychodowy.

Z powyższych przepisów zatem możemy wywieść, że odpowiednie alokowanie kosztów powinno nastąpić w dwóch etapach: 1. W pierwszej kolejności, w oparciu o przepisy prawa podatkowe, powinno dojść do ustalenia, czy poniesiony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu opodatkowany na zasadach ogólnych. Za taki koszt możemy uznać wydatek, spełniający łącznie następujące cechy: a) został poniesiony przed podatnika, czyli pokryty z zasobów majątkowych podatnika, b) jest rzeczywisty (definitywny), co oznacza, że wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi zwrócona, c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, d) poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, e) został właściwie udokumentowany, f) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Następnie w przypadku zidentyfikowania kosztów związanych jednocześnie z działalnością zwolnioną oraz opodatkowaną, należy przypisać koszty do poszczególnych źródeł przychodów w oparciu o ustalone przez podatnika racjonalne, obiektywne i najbardziej zbliżone do rzeczywistości kryteria, takie jak odpowiednie klucze rozliczeniowe (alokacyjne). W nawiązaniu, do powyższych przepisów, zasadą rozliczenia wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów związanych jednocześnie z działalnością opodatkowaną zwolnioną i działalnością opodatkowaną na zasadach ogólnych, jest dokonanie alokacji kosztów do konkretnego źródła przychodów w sposób jak najbardziej precyzyjny, co dla budynków o funkcjach „mieszanych’’ mogłoby oznaczać np. proporcje powierzchni wykorzystywanej do działalności „opodatkowanej” i zwolnionej. Jeżeli jednak ta proporcja będzie ulegać w krótkim czasie istotnym zmianom, co przy procesach magazynowania jest normalne (np. jednego dnia 30% powierzchni może być wykorzystywane do celów przechowywania towarów wytworzonych w Zakładzie, a więc w związku z działalnością „zwolnioną”, a dwa dni później - już 60%), takie określenie „proporcji” nie jest możliwe. Spółka w ramach nowej inwestycji wytworzy szereg środków trwałych (Magazyn, Budynek Administracyjny, Parking i Urządzenia Techniczne, które będą wykorzystywane w sposób „mieszany”, tj. zarówno do świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, do przechowywania towarów handlowych, jak i do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. Spółka nie będzie wydzielać powierzchni przeznaczonej do użytku danego rodzaju. Co za tym idzie, koszty poniesione w zakresie wykorzystania tych środków trwałych będą związane zarówno z przychodami zwolnionymi, jak i opodatkowanymi na zasadach ogólnych. Taka sama zasada może odnosić się również do innych wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji, których „bezpośrednie przyporządkowanie” do określonych przychodów (zwolnionych z opodatkowania vs opodatkowanych na zasadach „ogólnych”) nie jest możliwe. W związku z tym uzasadnione jest stosowanie tzw. klucza „przychodowego”, a więc zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tego typu wydatkami, w tym (przykładowo) Magazynem w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 grudnia 2019 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.453.2019.1.BM, w której potwierdzono, że: „sytuacja ponoszenia kosztów uzyskania przychodów, wobec których nie jest możliwe precyzyjne ustalenie, w jakiej części dotyczą one działalności strefowej oraz pozastrefowej, generuje obowiązek zastosowania proporcji na mocy art. 15 ust. 2 Ustawy o CIT (tzw. klucz przychodowy). Wskazana metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie jest w stanie przypisać kosztów do źródła przychodu (odpowiednio działalności strefowej bądź pozastrefowej) \[\`(...)\`\] koszty Magazynów 1 i 2 oraz Części niewynajmowanej Obiektu 3 stanowią tzw. „koszt wspólny” działalności opodatkowanej oraz działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie Zezwolenia, oraz że Wnioskodawca jest uprawniony zastosować do tych kosztów tzw. „klucz przychodowy”, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy o CIT”.

Podsumowując zatem powyższe, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, (m.in. w odniesieniu do Magazynu, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych) w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji, (tj. przy zastosowania tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 i 3a Ustawy PIT).

Ad. 3)

Ogólne zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.; dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Należy zaznaczyć jednak, że pomimo tego, że spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego odrębnym od jej wspólników, to jednak jest ona samodzielnym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.; dalej: „Prawo przedsiębiorców”). To oznacza, że w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu to właśnie spółka jest jej adresatem, natomiast prawo do zwolnienia „przechodzi” na jej wspólników, tzn. wspólnicy korzystający ze zwolnienia rozpoznają przychody, koszty ich uzyskania i dochód, w tym zwolniony, proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku.

Przechodząc natomiast na grunt opodatkowania wspólników, zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniem podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c Ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 Ustawy PIT, zasady dotyczące prawa do udziału w zyskach stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Takie uregulowanie wynika z faktu, że na gruncie Ustawy PIT i Ustawy CIT spółki bez osobowości prawnej (w tym spółka komandytowa) określone w art. 5a ust. 1 pkt 26 Ustawy PIT (analogicznie 4a pkt 14 Ustawy CIT), nie posiadają statusu podatnika w rozumieniu Ustawy PIT i CIT (są transparentne podatkowo). Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od opodatkowania podatkiem dochodowym danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podsumowując, w spółkach nieposiadających osobowości prawnej, podatnikami są wspólnicy spółki posiadający prawo do udziału w jej zyskach, które stosuje się również do uprawnień związanych z możliwością korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, w tym związanych z otrzymaniem decyzji o wsparciu zwolnień z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT oraz art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT (niniejszy wniosek dotyczy wspólnika będącego osobą fizyczną; z uwagi jednak na podobieństwo zwolnień przysługujących na podstawie Ustawy PIT i Ustawy CIT w tym zakresie zasadne jest też odnoszenie się pomocniczo do wykładni i praktyki interpretacyjnej na gruncie Ustawy CIT).

Zasady udzielania pomocy publicznej (zwolnienia z podatku) oraz prowadzenia działalności gospodarczej w związku z uzyskaniem decyzji o wsparciu zostały określone w Ustawie o nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o nowej inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu jest art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT. Stanowi on, że zwolnieniu podlegają dochody podatników, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 5a i 5b Ustawy PIT. Przepisy te z kolei wskazują, odpowiednio, że to zwolnienie przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu, natomiast w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu, podatnik traci prawo do zwolnienia i powinien się rozliczać zgodnie z ogólnymi zasadami. Z powyższych przepisów wynika zatem, że podstawą korzystania przez wspólników spółki osobowej (w tym spółki komandytowej) ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, jest posiadanie przez tę spółkę decyzji o wsparciu.

Choć Spółka nie jest podatnikiem, zwolniony z opodatkowania „dochód przez nią osiągnięty” korzysta „u wspólnika” ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w proporcji przypadającego na wspólnika limitu zwolnienia przysługującego Spółce, w proporcji do posiadanego przez wspólnika (tu: Wnioskodawcę) udziału w Spółce.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 października 2019 r., Nr 0115-KDIT3.4011.316.2019.2.WM, która odnosiła się do zwolnienia wspólnika spółki osobowej, dokładnie komandytowej. Organ uznał w interpretacji, że: „Wnioskodawca, będący komandytariuszem spółki komandytowej, która otrzymała decyzję o wsparciu, będzie miał prawo do zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu obliczonego zgodnie z obowiązującymi przepisami, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu pomocy publicznej.”

Zostało to również potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.383.2019.1.KS, w której organ zgodził się z następującym stanowiskiem Wnioskodawcy: „wskazać należy, że dochody wspólnika spółki komandytowej, tj. komandytariusza będącego osobą fizyczną, osiągane z tytułu prowadzenia przez tę spółkę działalności objętej decyzją o wsparciu realizacji nowej inwestycji, zgodnie z przepisami ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, będą mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Dodatkowo, organy podatkowe w swoich interpretacjach wskazują, że z takiego zwolnienia może korzystać również podatnik (wspólnik spółki komandytowej) w przypadku przystąpienia do spółki osobowej po rozpoczęciu korzystania ze zwolnienia. Zostało to potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.521.2018.MS: „Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w momencie przystąpienia Wnioskodawczyni jako nowego wspólnika, Spółka komandytowa prowadziła działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i nie spowoduje to cofnięcia udzielonego spółce zezwolenia, to Wnioskodawczyni miała prawo korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanego dochodu w granicach limitu przysługującego Spółce.”

W odniesieniu zatem do powyższego, dochód Wnioskodawcy z działalności, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze (w Zakładzie) działalności gospodarczej, który zostanie w niej wskazany oraz w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Ad. 6)

Zasady udzielania pomocy publicznej (zwolnienia z podatku) oraz prowadzenia działalności gospodarczej w związku z uzyskaniem decyzji o wsparciu zostały określone w Ustawie o nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o nowej inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu jest art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są dochody podatników, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie o nowej inwestycji, z tym zastrzeżeniem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl natomiast art. 21 ust. 5a Ustawy PIT, zwolnienie przysługuje jedynie w zakresie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu, natomiast w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu, podatnik traci prawo do zwolnienia i powinien się rozliczać zgodnie z ogólnymi zasadami.

Powyższe przepisy warunkują uzyskanie zwolnienia poprzez spełnienie trzech przesłanek, tj.:

1.  dochody muszą pochodzić z działalności gospodarczej określonej w decyzji, która jest podstawą do skorzystania ze zwolnienia (odpowiednie PKWIU),
2.  dochody muszą być uzyskane na skutek prowadzenia działalności gospodarczej (w przypadku Spółki - wytwórczej i usługowej) na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (w Spółce na Obszarze, który zostanie wskazany w Decyzji), oraz
3.  wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Podsumowując powyższe, możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego jest uwarunkowana spełnieniem łącznie przesłanki „rodzajowej” (przedmiot działalności, z jakiej jest osiągany dochód, mieszczący się w określonym grupowaniu PKWiU objętym zakresem decyzji o wsparciu), „terytorialnej” (działalność na określonym w decyzji terenie) oraz „wielkościowej” (zwolnienie nie może przekroczyć limitu pomocy publicznej przysługującej podatnikowi w danym momencie). Przesłanki te w przypadku dochodu osiąganego przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę będą spełnione, bowiem pytanie zawarte we wniosku dotyczy dochodów wytwarzanych na Obszarze (który zostanie wskazany w Decyzji), w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Przez nową inwestycję mogącą korzystać ze wsparcia w postaci zwolnienia z podatku, zgodnie z art. 2 Ustawy o nowych inwestycjach, należy natomiast rozumieć inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z:

1.  założeniem nowego przedsiębiorstwa,
2.  zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa,
3.  dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub
4.  zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa,

\- z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Jak wskazano w Interpretacji Ogólnej „co do zasady, nowa inwestycja stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych lub niematerialnych, który samodzielnie wpływa na wypracowanie dochodu podatnika.” Ponadto wskazano, że „w przypadku gdy realizacja nowej inwestycji polega na inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w związku z którą powstaje nowe przedsiębiorstwo, zostają wprowadzone nowe uprzednio nieprodukowane produkty lub nowe uprzednio nieświadczone usługi (dywersyfikacja produkcji lub usług przedsiębiorstwa), czy następuje zasadnicza zmiana procesu produkcyjnego lub usługowego w istniejącym przedsiębiorstwie, zwolnieniu z opodatkowania podlega cały dochód osiągnięty z tego nowego przedsiębiorstwa, nowych uprzednio nieprodukowanych produktów, nowych nieświadczonych usług lub sposobu produkcji (świadczenia usług) w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana procesu produkcyjnego lub procesu usługowego.”

W nawiązaniu do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Decyzja została wydana na Inwestycję obejmującą zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa w zakresie produkcji gotowych wyrobów foliowych oraz obsługi online i offline digitalowych promocji marketingowych na portalach społecznościowych, jak również na dywersyfikacji produkcji poprzez wprowadzenie uprzednio niewytwarzanych towarów, w tym folia polietylenowych oraz folii bąbelkowej. W ramach Inwestycji Spółka planuje ponieść wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych. Spółka prowadziła działalność produkcyjną przed uzyskaniem Decyzji, natomiast miało to miejsce w innej lokalizacji. Działalność produkcyjna nie była natomiast prowadzona przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji na Obszarze w niej wskazanym.

W związku z powyższym, doszło w rzeczywistości do powstania nowego przedsiębiorstwa (zakładu), w którym będą produkowane towary, z których osiągnięty dochód będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki. Przepisy odnoszące się do decyzji o wsparciu, w szczególności definicja nowej inwestycji, nie przewidują wymogów w zakresie wykorzystania zasobów do utworzenia nowego przedsiębiorstwa koniecznych do uznania, że mamy do czynienia z nową inwestycją (w szczególności nie wyłącza z tej definicji zakładów tworzonych częściowo z użyciem zasobów, w tym maszyn, już przez podatnika posiadanych). W ramach nowej Inwestycji na podstawie Decyzji, w Zakładzie istniejącym na Obszarze, Spółka będzie produkowała towary i świadczyła usługi w tym samym zakresie, co przedmioty Działalności Wskazanej w Decyzji, sklasyfikowane w tych samych pozycjach klasyfikacji PKWiU, co przedmioty „starej” działalności. Co za tym idzie, jeszcze przed uzyskaniem Decyzji, Spółka była już w posiadaniu zasobów, w tym środków trwałych, które są i będą wykorzystywane do produkcji towarów i świadczenia usług objętych wskazanymi w Decyzji grupowaniami PKWiU.

Aktywa wykorzystywane wcześniej w Przedsiębiorstwie, zostaną przez Spółkę przeniesione w części do Zakładu, gdzie będą wykorzystywane w szeroko rozumianych procesach produkcyjnych oraz usługowych wraz z zasobami, w tym środkami trwałymi, nabytymi w ramach inwestycji (np. Zgrzewarki). Przeniesione aktywa zostaną natomiast zostaną przez Spółkę na nowo zaadoptowane do nowej powierzchni produkcyjnej oraz „zespolone” (w ujęciu funkcjonalnym) z pozostałymi dostępnymi aktywami, nabytymi w ramach Inwestycji. Ponadto, Spółka po rozpoczęciu działalności produkcyjnej w Zakładzie planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych „starych” środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym „wygaszenie” z używania jednej ze starych zgrzewarek, w miejsce której będzie eksploatowana „nowa” Zgrzewarka i w przyszłości można spodziewać się, że inne maszyny w podobny sposób będą „wymieniane” na nowe.

Powyższe oznacza, że produkcja w Zakładzie będzie się odbywać z zaangażowaniem posiadanych już aktywów przeniesionych do niego, jak i środków trwałych zakupionych w ramach Inwestycji, w związku z czym nie będzie możliwości, aby Inwestycja funkcjonowała niezależnie od aktywów już posiadanych przez Spółkę, tj. zasobów wykorzystywanych w przeprowadzanych procesach produkcyjnych w Przedsiębiorstwie.

Minister Finansów w Interpretacji Ogólnej wskazał, że w praktyce istnieją takie sytuacje, w których zespół składników materialnych i niematerialnych nabytych w ramach „nowej inwestycji” nie może samodzielnie funkcjonować bez już istniejącego przedsiębiorstwa. Wskazał, że takim przypadkiem może być w szczególności realizacja nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej lub dywersyfikacji produkcji, w myśl art. 2 pkt 1 Ustawy o nowych inwestycjach, której efekt zostaje osiągnięty poprzez modernizację (ulepszenie) już istniejących rzeczowych aktywów trwałych.

Nawiązując do powyższego, z uwagi na mnogość przedmiotów produkcji i procesów produkcyjnych wystąpi funkcjonalne „przenikanie się’’ wykorzystania posiadanych już przez Spółkę zasobów i tych nabytych w ramach Inwestycji w procesach produkcyjnych. Nie będzie możliwe „wydzielenie” organizacyjne produkcji prowadzonej „na starych” i „na nowych” maszynach. Alokacja odpowiednich maszyn do zadań w ramach procesu produkcji dokonywać się będzie bowiem „na bieżąco” i będzie wynikać z chwilowych potrzeb oraz podaży mocy produkcyjnych (w jednym momencie może być „wolna” np. zgrzewarka, „stara”, zaś w następnym - „nowa” i w efekcie dwie jednostki produktu, których wytworzenie następuje bezpośrednio po sobie, mogą zostać wyprodukowane wyłącznie z użyciem „starych”, „nowych” lub należących do obu tych kategorii środków trwałych). Zatem zachodzące procesy produkcyjne będą się odbywać jednocześnie z użyciem zasobów nabytych w ramach Inwestycji oraz aktywów wykorzystywanych w Przedsiębiorstwie przed otrzymaniem Decyzji. Tym samym, Spółka nie będzie miała w normalnych warunkach możliwości stałego prowadzenia ewidencji pozwalającej na dokładne określenie, do wytworzenia których produktów będą wykorzystywane wyłącznie posiadane już środki trwałe, a które produkty zostaną wytworzone z użyciem wyłącznie „nowych” sprzętów, zaś w przypadku produktów wytworzonych jednocześnie z użyciem zasobów nabytych w ramach Inwestycji oraz posiadanych przez Spółkę przed otrzymaniem Decyzji - pozwalające określić, na jakim etapie i do jakich czynności wykorzystywano które z tych zasobów. Prowadzenie takiej ewidencji wymagałoby określania, jakie zasoby (w szczególności maszyny, urządzenia) zostały użyte do wytworzenia każdej jednostki produktu odrębnie (różne maszyny, np. zgrzewarki, mogą być bowiem wykorzystywane do wytworzenia towarów w jednej serii produkcyjnej). Co za tym idzie wykorzystywany system do zarządzania produkcją nie pozwoli również na określenie, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem jedynie „nowych” maszyn i urządzeń stanowiących środki trwałe Spółka będzie w stanie natomiast, na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji, określić, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszej wyrobów wytworzonych w Zakładzie mieszczących się w przedmiotach Działalności Wskazanej w Decyzji (tj. wskazanych w Decyzji pozycjach z klasyfikacji PKWiU). W związku zatem ze ścisłą integralnością ekonomiczną i funkcjonalną ówcześnie prowadzonej działalności oraz Inwestycji oraz brakiem możliwości wydzielenia produkcji, która będzie się odbywać jedynie z zastosowaniem maszyn i urządzeń stanowiących środki trwałe, nabytych w ramach inwestycji, Spółka nie będzie posiadać odpowiednich „narzędzi” pozwalających na wydzielenie części dochodu „przypadającego jedynie” na Inwestycję. Takie narzędzia nie zostały również przewidziane w przepisach Ustawy CIT i PIT, co także zostało podkreślone w Interpretacji Ogólnej.

Zgodnie z Interpretacją Ogólną, zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT podlega dochód z nowej inwestycji, który jest rozumiany jako dochód osiągnięty z wyodrębnionego zespołu składników majątku składających się na tę inwestycję. W Interpretacji Ogólnej wskazano, że „jeżeli realizacja nowej inwestycji następuje w sposób angażujący aktywa posiadane już przez podatnika oraz gdy nowa inwestycja stanowi nieodłączny i zależnie funkcjonalny element w odniesieniu do już istniejącego zespołu składników majątku (ścisłe powiązania), dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania ustala się z uwzględnieniem tego istniejącego, przed wydaniem decyzji o wsparciu, majątku.” Organ odniósł się również do sensu decyzji o wsparciu, wskazując, że „wsparcie polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji, zwolnieniu podlega cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu.”

Ponadto, należy wskazać, że ze względu na limity przysługującej Spółce pomocy publicznej, objęcie zwolnieniem całego dochodu Wnioskodawcy pochodzącego z realizacji przez Spółkę „nowej inwestycji” z uwzględnieniem majątku istniejącego przed uzyskaniem Decyzji (ze względu na ścisłe powiązanie), nie będzie prowadzić do nadużyć podatkowych. Wysokość zwolnienia nie może bowiem przekroczyć wysokości limitu przyznanej pomocy publicznej, rosnącego wraz z wysokością poniesionych Kosztów kwalifikowanych, co oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać zwolnienie tylko do określonej wartości, która przed rozpoczęciem ponoszenia Kosztów kwalifikowanych (a więc przed rozpoczęciem realizacji Inwestycji) wynosi 0 (zero).

Podsumowując, Inwestycja, która jest i będzie realizowana przez Spółkę na Obszarze wskazanym w Decyzji, polegająca w rzeczywistości na stworzeniu nowego zakładu, będzie pozostawać w ścisłym i nierozerwalnym związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę w wcześniej posiadanym Przedsiębiorstwie. Z uwagi na różnorodny charakter procesów, do jakich wykorzystywane są różne maszyny/narzędzia („nowe” i „stare”), nie będzie można obiektywnie określić, jaka „część” towarów mieszczących się rodzajowo w Działalności Wskazanej w Decyzji będzie „wytworzona w ramach nowej inwestycji”, a co za tym idzie - jaka część dochodu z ich sprzedaży będzie stanowić „dochód z nowej inwestycji”.

W myśl natomiast § 9 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Tym samym dla ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki, istotne znaczenie będzie miał zatem moment uzyskania dochodu z działalności prowadzonej w Zakładzie. Wynika tak z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, stanowiącego, że jedynie dochody uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą określoną w decyzji o wsparciu podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego.

Jeżeli zatem Inwestycja realizowana przez Spółkę polega w rzeczywistości na utworzeniu nowego zakładu, to całość działań związanych z realizacją tej działalności i cały zespół składników majątku składających się na nią (zarówno „nowe” środki trwałe, jak i już posiadane przez Spółkę , przeniesione do Zakładu) będą stanowić „nową inwestycję” w rozumieniu ww. art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT.

Podsumowując powyższe, w przypadku realizacji przez Spółkę Inwestycji polegającej na stworzeniu nowego przedsiębiorstwa (zakładu), całość działań związanych z realizacją tej działalności stanowić będzie działalność gospodarczą określoną w decyzji w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT. Co za tym idzie, przez dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji w rozumieniu tego przepisu należy rozumieć dochód uzyskany ze zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 7)

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Inwestycji prowadzona będzie przez Spółkę działalność produkcyjna i usługowa w tym samym zakresie, co niektóre przedmioty działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w wcześniej posiadanym Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji (towary i świadczone usługi sklasyfikowane w tych samych pozycjach klasyfikacji PKWiU, wyszczególnione w Decyzji). Aktywa wykorzystywane w Przedsiębiorstwie do produkcji towarów zostały w dużej części przeniesione do Zakładu, gdzie będą wykorzystywane do produkcji razem z nabytymi maszynami i urządzeniami w ramach Inwestycji. Przeniesione aktywa zostaną natomiast przez Spółkę na nowo zaadoptowane do nowej powierzchni produkcyjnej oraz „zespolone” (w ujęciu funkcjonalnym) z pozostałymi dostępnymi aktywami, nabytymi w ramach Inwestycji. Spółka w ramach Inwestycji zamierza ponieść wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno- Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych. Ponadto Spółka w ramach Inwestycji nabędzie aktywa stanowiące środki trwałe znajdujące zastosowanie w procesie produkcyjnym rozumianym „wąsko”, tj. fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu, poprzez wykonywanie tych samych lub podobnych procesów co ówcześnie przeprowadzane w Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji aniżeli Obszar wskazany w Decyzji, ale w sposób bardziej efektywny, w szczególności zapewniając większe moce przerobowe, oraz do świadczenia usług.

Pierwszymi środkami trwałymi w rozumieniu Ustawy CIT, które Spółka planuje nabyć w ramach Inwestycji, będą Zgrzewarki, które będą wykorzystywane w procesach produkcyjnych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji. Zgrzewarki te będą wykorzystywane równolegle ze zgrzewarkami, które były w posiadaniu Spółki jeszcze przed uzyskaniem Decyzji, które wykorzystywane były przy produkcji w Przedsiębiorstwie w innej lokalizacji. Produkcja będzie się odbywać z równoległym wykorzystywaniem różnych środków trwałych w postaci maszyn, urządzeń i narzędzi o tych samych funkcjach, np. wspomnianych Zgrzewarek, zatem Spółka nie będzie miała możliwości stałego i dokładnego określania, do wytworzenia których produktów zostaną wykorzystywane wyłącznie posiadane już środki trwałe, a które produkty zostaną wyprodukowane, i które usługi zostaną wyświadczone z użyciem również nowych sprzętów (w tym przypadku - w pierwszej kolejności - Zgrzewarek). Alokacja odpowiednich maszyn do poszczególnych procesów produkcji lub świadczenia usług będzie się odbywać „na bieżąco”, w zależności od zapotrzebowania. Co za tym idzie, Spółka nie będzie posiadała również możliwości wyodrębnienia dochodu pochodzącego jedynie z „nowej inwestycji” w zakresie PKWiU wskazanych w Decyzji. Ponadto, Spółka planuje stopniowe zaprzestawanie używania niektórych „starych” środków trwałych na rzecz nabywanych w ramach Inwestycji, w tym „wygaszanie” jednej ze starych zgrzewarek po oddaniu do używania „nowego” urządzenia (Zgrzewarki) po uruchomieniu (oddaniu do używania) Zakładu. Zatem, aby uznać, że w takiej sytuacji nie zostanie osiągnięty dochód z nowej inwestycji, tj. dochód ze sprzedaży towarów wytworzonych z użyciem „nowych” zasobów (w pierwszej kolejności: Zgrzewarek), trzeba by przyjąć założenie, że będą one stać bezczynnie, podczas gdy „stare” będą intensywnie eksploatowane. Byłoby to niezgodne zarówno wprost z wyżej przywołanym fragmentem opisu sytuacji Spółki, jak i z logiką (wymagałoby przyjęcia, że przedsiębiorca nabywa maszyny bez intencji wykorzystywania ich zgodnie z przeznaczeniem). Należy więc przyjąć przeciwnie, tj. że w momencie, w którym zostaną oddane do użytku pierwsze zasoby nabyte w ramach Inwestycji (tu: Zgrzewarki), wyroby wytwarzane z użyciem generalnie zasobów tego rodzaju (tu: zgrzewarek), zaczną być wytwarzane również z ich użyciem. System do zarzadzania produkcją wykorzystywany przez Spółkę nie pozwala na określenie, w którym momencie osiągnięty zostanie pierwszy dochód ze zbycia wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji z użyciem Zgrzewarek nabytych przez Spółkę w ramach Inwestycji. Spółka jednak na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji może określić, w którym momencie zostanie osiągnięty dochód ze sprzedaży pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji w Zakładzie, na Obszarze wskazanym w Decyzji z wykorzystaniem określonej „grupy” maszyn, np. zgrzewarek (zarówno „nowych”, jak i „starych”).

Tym samym, za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z „nowej inwestycji”. Będzie to zatem moment, od którego Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Ad. 8)

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje (zwiększających wartość zwolnienia i jednocześnie decydujących o spełnieniu kryterium ilościowego; tzw. koszty kwalifikowane lub kwalifikowalne) zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (ŚT), pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 3 lata, licząc od terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy),

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji

Zgodnie z brzmieniem przepisów, wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

1.  Musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją.
2.  Musi zostać poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu (a więc po jej wydaniu i przed określonym w niej terminem zakończenia inwestycji).
3.  Musi zostać poniesiony „w danej lokalizacji” (a więc dla zakładu, dla którego wydano decyzję, a nie np. dla drugiego, w którym produkuje się to samo, ale gdzie indziej).

Niezbędne jest więc, aby poniesione wydatki były „związane z nową inwestycją” Zgodnie z art. 2 pkt 1 Ustawy o nowych inwestycjach, „nowa inwestycja” stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Z dosłownego brzmienia przepisów wynika, że wszystkie wydatki wskazane w Rozporządzeniu ws. nowej inwestycji są kosztami kwalifikowanymi przy założeniu, że spełniają powyżej wskazane warunki.

Dlatego też wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i funkcjonalnie związane z nową inwestycją stanowią koszty kwalifikowane.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka ponosi i poniesie wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowiących środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych (a więc poniesie wydatki na wytworzenie ŚT), które będą wykorzystywane wyłącznie na cele Działalności Objętej Decyzją (część „produkcyjna” Budynku Produkcyjno-Magazynowego) albo zarówno do działalności generującej dochody zwolnione z podatku (objętej Decyzją), jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych (pozostałe środki trwałe wymienione wyżej). Zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia ws. nowej inwestycji będą więc podlegać wydatki „mieszczące się” rodzajowo w § 8 ust. 1 Rozporządzenia ws nowej inwestycji, w tym poniesione na budowę wyżej wymienionych środków trwałych, które zostaną wprowadzone przez Spółkę do majątku przedsiębiorstwa oraz ujęte odpowiednio w Ewidencji Środków Trwałych (Ewidencja).

Jest to możliwe ze względu na to, że wydatki poniesione na ich wytworzenie wypełniają następujące warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1.  Są/będą związane funkcjonalnie z nową inwestycją (wykorzystywane do świadczenia usług w działalności objętej Decyzją oraz do magazynowania towarów wytworzonych w Zakładzie).
2.  Są/będą poniesione w okresie obowiązywania Decyzji.
3.  Są/będą usytuowane w lokalizacji, która została wskazana w Decyzji (wydatki na budowę zostaną tam poniesione).
4.  Są/będą nowo wybudowane (wytworzony we własnym zakresie) i zostały/zostaną wprowadzone do Ewidencji.

Podsumowując, z uwagi na wykorzystanie w całości lub w części do Działalności Wskazanej w Decyzji wytwarzanych przez Spółkę środków trwałych, wydatki na ich wytworzenie spełniają przesłanki „rodzajowe” (określone w § 8 i in. Rozporządzenia ws. nowej inwestycji) uznania za koszty kwalifikowane. Nie stanowi tu przeszkody wykorzystanie ich w części do celów innej działalności.

Potwierdza to praktyka interpretacyjna, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 września 2019 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.377.2019.1.IZ, w której potwierdzono, że „fakt, że na terenie Magazynu będą przechowywane towary inne niż Produkcja Własna, w tym towary magazynowane na rzecz innych podmiotów i Oddziałów, nie przeszkadza w kwalifikacji wydatków na budowę Magazynu jako kosztu kwalifikowanego. Jak wskazano wyżej, Spółka będzie w ten sposób świadczyć usługi magazynowania (objęte Decyzją), z tytułu których musi rozpoznać przychód, koszty jego uzyskania i dochód. Spółka będzie więc wykorzystywać Magazyn wyłącznie do działalności objętej Decyzją (uzyskiwania dochodów zwolnionych z CIT).

Podsumowując, wydatki na Magazyn spełniają przesłanki „rodzajowe” (określone w § 8 i in. Rozporządzenia) uznania za koszty kwalifikowane, a sam Magazyn będzie wykorzystywany w działalności określonej w Decyzji. Tym samym, wydatki na jego wytworzenie będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Spółce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT”. Tym samym wydatki na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowiących środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych, będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia Końcowo Wnioskodawca podkreśla, że w przedmiocie niniejszego wniosku nie byłoby właściwe wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 14b § 5a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.). Przepis ten znajduje zastosowanie, jeżeli przedstawiony we wniosku o interpretację indywidualną stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym i uprawnia do wydania postanowienia o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. Pytania zadane w ramach niniejszego wniosku pozostają poza zakresem zagadnienia rozstrzygniętego Interpretacją Ogólną i wymagają odrębnego rozstrzygnięcia. Wnioskodawca prosi o ocenę konkretnego zdarzenia przyszłego, natomiast pytania zadane w ramach niniejszego wniosku wprost pozostają poza zakresem Interpretacji Ogólnej oraz Objaśnień podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: Objaśnienia), gdyż nie odwołują się one w żadnym ze swoich fragmentów do stanu faktycznego tożsamego z opisanym przez Spółkę

Interpretacja Ogólna oraz Objaśnienia formułują bowiem ogólne zasady rozpoznawania dochodu zwolnionego, dając się w istocie streścić w stwierdzeniu, że w przypadku inwestycji w istniejący zakład (Przedsiębiorstwo), jeżeli możliwe jest funkcjonalne (na podstawie zaangażowanych w procesy produkcyjne zasobów) wyodrębnienie „dochodu z nowej inwestycji” z ogółu dochodów, to wyłącznie te dochody podlegają zwolnieniu, gdy zaś to nie jest możliwe - zwolnieniu podlega dochód z całego obszaru objętego decyzją o wsparciu, przy uwzględnieniu oczywiście zawężenia zwolnienia do przedmiotów Działalności Wskazanej w Decyzji i limitu pomocy publicznej. Interpretacja Ogólna nie stwierdza jednak w odniesieniu do stanu zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę, czy w Jego przypadku, odnoszącym się do konkretnych i opisanych we wniosku procesów produkcyjnych prowadzonych z wykorzystaniem określonych zasobów, taka sytuacja będzie mieć miejsce. Podobnie Objaśnienia, choć odnoszą się do tematyki utworzenia nowego przedsiębiorstwa, robią to w bardzo ograniczonym zakresie, choć, co należy podkreślić, potwierdzają prawidłowość stanowiska Spółki (np odnośnie pytań 3-7, stanowiąc, że „jeżeli realizacja nowej inwestycji polega na inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w związku z którą powstaje nowe przedsiębiorstwo \[\`(...)\`\] zwolnieniu z opodatkowania podlega cały dochód osiągnięty z tego nowego przedsiębiorstwa”). Tym samym zdarzenie przyszłe niniejszego wniosku nie odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem Interpretacji Ogólnej ani Objaśnień - choć rodzajowo są to zagadnienia zbieżne, to wskutek znacznie bardziej szczegółowego charakteru sytuacji i wynikającego z niego sformułowania pytania, na które Interpretacja Ogólna wprost nie odpowiada, Wnioskodawca w niniejszym wniosku wykroczył poza jej zakres przedmiotowy i właściwe jest wydanie w jego względzie odrębnego rozstrzygnięcia. Wydanie postanowienia, że do zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie Interpretacja Ogólna lub Objaśnienia, nie prowadziłoby do uzyskania przez Wnioskodawcę odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku i podważałoby cały sens interpretacji indywidualnych, jakim jest uzyskanie przez Wnioskodawcę oceny prawnej Jego stanowiska określonego w zadanych pytaniach i odpowiedziach na nie w części „stanowisko Wnioskodawcy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych jest w części prawidłowe (pytanie Nr 2 oraz Nr 3), a w części nieprawidłowe (pytanie Nr 1, Nr 6, Nr 7 oraz Nr 8).

Ad). 1

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1162, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 21 ust. 5a ww. ustawy, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Stosownie do art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie nie może być udzielone w sytuacji lokalizacji inwestycji na obszarach występowania niezagospodarowanych złóż kopalin, z wyjątkiem inwestycji dotyczących tych złóż.

Natomiast, w myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu - w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI - jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku na podstawie zezwolenia, bądź decyzji o wsparciu przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, bądź w ww. decyzji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Wskazane powyżej zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynikające z decyzji o wsparciu, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą, lecz jedynie te dochody, które prowadzone są na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i dodatkowo wyłącznie te dochody, których zakres został określony w tej decyzji o wsparciu.

Odnosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, z którego w szczególności wynika, że Proces produkcyjny w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, zależnie od wytwarzanego produktu, składać się może z następujących etapów: dostawa granulatu do Magazynu, transport granulatu z Magazynu do części „produkcyjnej”, przygotowanie granulatu do produkcji folii na wytłaczarkach, wytłaczanie folii na wytłaczarkach i produkcja folii w postaci rolek, przetransportowanie folii z wytłaczarek na zgrzewarki do folii, zgrzewanie folii na zgrzewarkach, przetransportowanie worków na Magazyn, a jednocześnie Spółka dokonywała będzie przewijania folii stretch z rozcinaniem wzdłużnym z rolki folii typu \`(...)\` o szerokości 50 cm na Folie o różnych szerokościach (np. 25 cm) nabytych od innych podmiotów, w przypadku których proces składał się będzie z kilku następujących po sobie etapów, tj.: zakupu Folii Przemysłowej, umocowaniu jej z jednej strony przewijarki (automatycznej lub półautomatycznej), uzyskaniu z drugiej strony przewijarki rolek o różnych rozmiarach i konfiguracjach, pakowaniu uzyskanych wyrobów do kartonów lub zgrzewek (w zależności od ich wielkości), pakowaniu na palety i zabezpieczaniu folią stretch, oraz przetransportowaniu powstałych Folii na Magazyn, stwierdzić należy, że nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że ta część produkcji, która dotyczy przewijania, cięcia i magazynowania foli stretch spełnia warunki do objęcia zwolnieniem.

Należy bowiem zauważyć, że Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nabywa od podmiotów spoza SSE gotowy element folię \`(...)\`, którą jedynie poddaje przewijaniu, cięciu na mniejsze elementy i magazynowaniu. Poza zmianą wielkości, poprzez cięcie, nabyta uprzednio folia nie uzyskuje innych parametrów świadczących o jej wytworzeniu przez Spółkę. W gestii Spółki w tym zakresie pozostaje wyłącznie czynność polegająca na przewinięciu foli i jej pocięciu na mniejsze elementy. Folie nabywane od podmiotów zewnętrznych, są zatem gotowymi wyrobami, których produkcja odbywa się poza Strefą i to przez te podmioty.

Z tak przedstawionego opisu sprawy wynika więc, że Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie dokonuje/nie będzie dokonywać w istocie produkcji wyrobu w strefie. Fakt, że wyroby są cięte przez Spółkę nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że wyrób ten co do zasady powstaje w SSE.

W tym miejscu należy podkreślić, że aby opisany proces produkcyjny mógł być zaliczony do działalności prowadzonej na terenie strefy przez podatnika posiadającego decyzję o wsparciu musi być wykonywany, co do zasady, przez tego podatnika, a nie przez inny podmiot. Zasadnicza część wytworzenia produktu strefowego musi być wykonana przez tego podatnika na terenie strefy. Do tej zasadniczej części nie można zaliczyć samego przewijania i cięcia nabytej od innego podmiotu folii.

W rozpatrywanej sprawie mamy w istocie do czynienia z pominięciem ciężaru prowadzenia działalności produkcyjnej poprzez zakup gotowych wyrobów.

Podsumowując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, dochód uzyskany ze sprzedaży opisanych w zdarzeniu przyszłym nabytych od innego podmiotu Foli, następnie przewiniętych i pociętych przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na mniejsze elementy nie będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad). 2

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, czy jako wspólnik Spółki komandytowej będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że co do zasady będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe (m.in. w odniesieniu do Magazynu, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych) w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji (tj. przy zastosowania tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 i 3a Ustawy PIT), pod warunkiem, że wydatki te spełniać będą ogólne warunki uznania za koszt podatkowy, określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uznanie tych wydatków za koszt podatkowy nie zostało ustawowo wykluczone z tej kategorii.

Zauważyć bowiem należy, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 22 oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 3a cyt. ustawy, zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustanawiają zasadę proporcjonalnego podziału pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można w sposób wyłączny przyporządkować do żadnego źródła. Proporcjonalnej alokacji dokonuje się w oparciu o tzw. klucz przychodowy, który polega na podziale kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. O ile przepis art. 22 ust. 3 ww. ustawy ustanawia zasadę proporcjonalnego podziału kosztów pośrednich pomiędzy przychody opodatkowane, nieopodatkowane i zwolnione z opodatkowania, to art. 22 ust. 3a tej ustawy reguluje sytuacje, w których w ramach jednego źródła część kosztów pośrednich alokowana jest do przychodów podlegających opodatkowaniu, a część do nieopodatkowanych lub zwolnionych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, z której wynika w szczególności, że Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w ramach nowej inwestycji wytworzy szereg środków trwałych (Magazyn, Budynek Administracyjny, Parking i Urządzenia Techniczne, które będą wykorzystywane w sposób „mieszany”, tj. zarówno do świadczenia usług w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji, do przechowywania towarów handlowych, jak i do działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych, w przypadku kosztów związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną z opodatkowania w związku z prowadzeniem działalności korzystającej ze zwolnienia w związku z decyzją o wsparciu, stwierdzić należy, że w przypadku kosztów ww. inwestycji, w których nie jest możliwe ich przypisanie do źródła przychodów, należy dokonać alokacji tego rodzaju kosztów zgodnie z art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, uzasadnione jest stosowanie tzw. klucza „przychodowego”, a więc zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tego typu wydatkami, w tym w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji o wsparciu.

Ad). 3

Z alokacją kosztów uzyskania przychodów związane jest również prawo wspólników do zaliczenia określonych wydatków w ciężar kosztów podatkowych w odpowiednich proporcjach.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniem podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wykazuje przychody z tych źródeł proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku. Zatem, rozliczenie kosztów, zwolnień i ulg następuje proporcjonalnie do posiadanego przez podatnika udziału w spółkach osobowych oraz współwłasności, współposiadania (użytkowania) i wspólnego przedsięwzięcia.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca jest komandytariuszem Spółce komandytowej, zobowiązanym do uwzględnienia w podatku dochodowym przychodów i kosztów Spółki w proporcji do posiadanego przez siebie udziału. Wnioskodawca posiada w Spółce udział przychodów i kosztów równy 49% wszystkich udziałów. W takiej też części przypisywane są Mu skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych w Spółce komandytowej. Spółka dnia 7 marca 2019 r. uzyskała decyzję o wsparciu), o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, na nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (oraz zwiększenie możliwości świadczenia usług) oraz rozpoczęciu wytwarzania produktów uprzednio nieprodukowanych.

Analizując okoliczności zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i odnoszące się do niego obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że co do zasady – uzyskane przez Spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, dochody z prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE, na podstawie otrzymanej decyzji o wsparciu, będą stanowiły dla Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, korzystającej ze zwolnienia od opodatkowania, dochód proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku Spółki komandytowej, tj. 49%, o ile dochód ten spełniał będzie warunki do jego zwolnienia w związku z prowadzoną działalnością strefową, bądź dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym we wskazanej powyżej proporcji.

Podsumowując powyższe wskazać należy, że dochody Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki komandytowej, tj. komandytariusza, osiągane z tytułu prowadzenia przez tę Spółkę działalności objętej Decyzją o wsparciu realizacji nowej inwestycji, zgodnie z przepisami ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, będą mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad). 6 i 7.

Odnosząc się do kwestii określonej pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 6 i 7, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że cytowane powyżej regulacje należy rozpatrywać w szerszym kontekście, tj. także z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Z treści oceny skutków regulacji (OSR), sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że „instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne z SOR, weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu”.

Na mocy ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozwiązanie zawarte w powołanej ustawie przewiduje wsparcie nowych inwestycji w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie, którego dotyczy ww. ustawa, zastąpi wsparcie dotychczas funkcjonujące w ramach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1010, z późn. zm. zm.). Należy jednak zauważyć, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie została uchylona. Obowiązywanie dwóch ustaw powoduje czytelny podział na inwestycje, które będą korzystać z dotychczasowego wsparcia do 2026 r. w ramach zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, oraz inwestycje nowe, które mogą korzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji od momentu jej wejścia w życie. Wskazany w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji system wsparcia w postaci prawa do uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego stanowi ważne i skuteczne narzędzie zachęcające przedsiębiorców do inwestowania na terenie całego kraju. Ten instrument pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego jest dostępny dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz prawem Unii Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycję. W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie mogą ubiegać się przedsiębiorcy z całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej.

Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia - analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych - to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji. Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu albo, czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej niebędącej realizacją nowej inwestycji.

Ponadto, treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1713), wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych podmiotów.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 21 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza, w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Podsumowując, celem ustawy o WNI, jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych na terenie całego kraju w ramach projektu Polskiej Strefy Inwestycji. Ustawa ta wprowadziła nowe mechanizmy udzielania przedsiębiorcom wsparcia dla nowych inwestycji. W odróżnieniu od dotychczasowego mechanizmu wskazanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych preferencje związane są z nową inwestycją, tj. projektem gospodarczym o ściśle określonym w decyzji charakterze, który jest możliwy do realizacji na obszarze całego kraju, zróżnicowanym pod względem stopnia preferencji. Decyzja pozwala na uzyskanie preferencji w postaci zwolnienia podatkowego, którego granice zakreślone są przedmiotem decyzji o wsparciu.

Powyższe rozwiązanie nie odnosi się szeroko do rodzaju działalności podatnika, lecz do konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu. Nie ma zatem podstaw do stosowania zwolnienia w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej niebędącej realizacją nowej inwestycji. Jak wskazano na wstępie, art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący podstawę zwolnienia od podatku, wprost stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników uzyskane z działalności gospodarczej wyłącznie określonej w decyzji o wsparciu.

Odnosząc się do momentu, od którego Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki komandytowej będzie mógł korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy na § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Zgodnie z tym przepisem, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dla ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia istotne znaczenie ma moment uzyskania przez Niego dochodu z realizowanej Inwestycji. Jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, należy stwierdzić, że jako pierwszy (w ujęciu czasowym) dochód mogący korzystać ze zwolnienia na mocy ww. przepisu, należy traktować pierwszy dochód, który zostanie osiągnięty ze sprzedaży towarów wytworzonych z użyciem maszyn i urządzeń, nabytych przez Spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w ramach Inwestycji, tj. po oddaniu do używania nowych środków trwałych, wydatki na zakup których mieszczą się w kategorii Kosztów kwalifikowanych.

Opierając się na oświadczeniu wskazanym w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, że „Spółka uzyskała decyzję o wparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, na nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (oraz zwiększeniu możliwości świadczenia usług) oraz rozpoczęciu wytwarzania produktów uprzednio nieprodukowanych”, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych oraz pierwszych usług wyświadczonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym od tego momentu Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej. Dochód z „nowej inwestycji” pojawi się w momencie zbycia pierwszych wyrobów wytworzonych w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji w Zakładzie (bez względu na to, z użyciem jakich zasobów, w tym urządzeń i maszyn, doszło do wytworzenia zbytych wyrobów), jednakże po oddaniu do używania nowych środków trwałych.

Ad). 8

Odnosząc się do ostatniej wątpliwości Wnioskodawcy, tj. określenia, czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy u podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej, wskazać należy, że decydującym kryterium o uznaniu kosztów danej inwestycji za koszt kwalifikowany ma rodzaj poniesionych wydatków, oraz w przypadku kosztów z wiązanych z nabyciem bądź wytworzeniem środków trwałych, spełnienie przez te składniki majątku kryterium kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 rozporządzenia o WNI. Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
4.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców – co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
5.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

– pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych pomniejsza się o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów.

Aby poniesione wydatki mogły być uznane jako koszt kwalifikowany, muszą być spełnione następujące warunki:

*   koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

*   środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata,

*   po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów,

*   wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W przypadku dużych przedsiębiorstw:

*   nabycie środków trwałych musi dotyczyć jedynie nowych środków,

*   koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i prawnych w zakresie

transferu technologii nie mogą przekroczyć 50% poniesionych wydatków z tego tytułu.

Warunkiem uznania kosztów nowej inwestycji jest udział co najmniej 25% kosztów własnych przedsiębiorcy lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy czym za koszty własne lub zewnętrzne źródła finansowania nie uznaje się środków pozyskanych w wyniku udzielonego publicznego wsparcia, bez względu na jego formę i przeznaczenie.

Do kosztów kwalifikowanych zalicza się również dwuletnie koszty pracy w związku z realizacją nowej inwestycji. Warunkiem korzystania ze zwolnienia z opodatkowania jest utrzymanie określonej liczby pracowników przez okres 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców przez okres 3 lat. Koszty pracy mogą być uznane jako koszty kwalifikowane, nie mogą natomiast być uznane za nową inwestycję, co oznacza, że muszą występować wspólnie z poniesionymi kosztami kwalifikowanymi nowej inwestycji, w związku z którą dokonuje się zatrudnienia. Poniesienie kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników bez związku z realizacją nowej inwestycji, nie jest również wystarczające, aby koszty te zostały uznane na koszty kwalifikowane.

Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji.

Również kosztem kwalifikowanym nie są wydatki związane z nabyciem posiadanych, przed wydaniem decyzji o wsparciu, aktywów, jeżeli nowa inwestycja realizowana jest z uwzględnieniem posiadanych przez podatnika aktywów w zakresie istnienia ścisłych powiązań istniejącej inwestycji i nowej inwestycji.

Zgodnie bowiem z § 9 rozporządzenia o WNI, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Zauważyć zatem należy, że uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności polegające na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej.

Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach poniesionych lub mających zostać poniesione przez Spółkę na budowę Budynku Administracyjnego, wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla pracowników, budowę części socjalnej w Budynku służącym do produkcji i magazynowania, parkingu i placu manewrowego, czy budowli, służących dostawie mediów.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. (Przykłady Nr 3 i 11), w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

Kosztem może być natomiast koszt dotyczący zakupu maszyn i urządzeń oraz dostosowania pomieszczeń byłego budynku administracyjnego. Inwestycja w budynek o charakterze administracyjnym nie spełnia natomiast definicji nowej inwestycji, określonej w art. 2 pkt 1 ustawy o WNI. Zaplecze administracyjno-biurowe każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W przykładzie nr 13 ww. Objaśnień wskazano natomiast sytuację, gdy przedsiębiorca realizuje nową inwestycję polegającą na wybudowaniu hal produkcyjnych wraz z niezbędną infrastrukturą, nabyciu wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń produkcyjnych oraz uzupełniających środków trwałych. Podatnik zamierza dodatkowo ponieść nakłady na budowę przyzakładowej stołówki pracowniczej i zakup odpowiedniego wyposażenia. Obiekt zlokalizowany będzie na terenie objętym decyzją o wsparciu. Budynek, w którym będzie się mieściła stołówka, pozostaje w funkcjonalnym i lokalizacyjnym związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę. wydatki poniesione na budowę stołówki nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, a tym samym nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę w kalkulacji wysokości limitu przysługującej jej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Budowa stołówki nie spełni również definicji nowej inwestycji, jeśli wykorzystywana będzie dla celów pracowniczych, gdyż pozostaje bez wpływu na proces produkcji przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego wydatki poniesione przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na wytworzenie w ramach nowej inwestycji Budynku służącego do produkcji i magazynowania, co do zasady mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wpływ na proces produkcji przedsiębiorstwa. Warunków tych nie będą spełniały natomiast wydatki związane z budową infrastruktury socjalnej, czy administracyjnej, oraz budowa budowli i urządzeń służących dostawie mediów, które to wydatki ponoszone są przez Spółkę nie zależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie nie są związane wyłącznie z nową inwestycją.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy dochody uzyskane z tytułu Działalności Wskazanej w Decyzji w części pochodzącej z produkcji Folii produkowanych z Folii przemysłowej nabywanej od podmiotów trzecich będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej (pytanie Nr 1) – jest nieprawidłowe,

*   czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, których przypisanie do określonego źródła przychodów nie jest możliwe, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody opodatkowane do przychodów zwolnionych na podstawie Decyzji (pytanie Nr 2) - jest prawidłowe,

*   czy dochód Wnioskodawcy z działalności w zakresie Działalności Wskazanej w Decyzji, która będzie prowadzona przez Spółkę po uzyskaniu Decyzji na Obszarze, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce pomocy publiczne (pytanie Nr 3) – jest prawidłowe,

*   czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych lub usług wyświadczonych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym, a tym samym czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 6) – jest nieprawidłowe,

*   czy za dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Decyzji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT należy uznać dochód uzyskany ze zbycia pierwszych i każdych następnych wyrobów wytworzonych po oddaniu do użytkowania środków trwałych nabytych przez Spółkę w Zakładzie w ramach Działalności Wskazanej w Decyzji oraz na Obszarze w niej wskazanym wykorzystywanych w fizykochemicznym przetworzeniu określonych surowców do postaci pożądanego produktu lub w świadczeniu usług, pojawi się dochód z „nowej inwestycji”, a tym samym czy od tego momentu Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 7) – jest nieprawidłowe,

*   czy wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności na wytworzenie Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej (pytanie Nr 8) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.