Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-131/12-2/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-11-22
Teza: W sytuacji, gdy sprzedaż i odbiór wyrobów węglowych są/będą dokonywane bezpośrednio od Wnioskodawcy, będącego pośredniczącym podmiotem węglowym sprzedającym te wyroby, to Wnioskodawca nie występuje/ nie będzie występował jako podatnik podatku akcyzowego w przypadku stwierdzenia przez nabywcę – kontrahenta Wnioskodawcy podczas pomiaru kontrolnego, po przewiezieniu do zakładu nabywcy, większej masy wyrobów węglowych niż wykazana w dokumencie dostawy wyrobów węglowych lub na fakturze VAT pełniącej rolę dokumentu dostawy wyrobów węglowych.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 23 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku akcyzowego od nadwyżek wyrobów węglowych stwierdzonych przez nabywcę wyrobów węglowych po potwierdzeniu przez nabywcę odbioru wyrobów węglowych w ilości wykazanej przez Wnioskodawcę na dokumencie dostawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku akcyzowego od nadwyżek wyrobów węglowych stwierdzonych przez nabywcę wyrobów węglowych po potwierdzeniu przez nabywcę odbioru wyrobów węglowych w ilości wykazanej przez Wnioskodawcę na dokumencie dostawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe

1.  Działalność Spółki i zawierane transakcje.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wydobycie oraz obrót węglem kamiennym (sklasyfikowanym według Nomenklatury Scalonej do pozycji CN 2701). Ze względu na zakres prowadzonej działalności, w związku z wejściem w życie nowelizacji ustawy akcyzowej (tj. ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców, Dz. U. z 2011 r., Nr 232, poz. 1378), Spółka złożyła do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego pisemne powiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy oraz otrzymała potwierdzenie przyjęcia tegoż powiadomienia.

Spółka sprzedaje węgiel zarówno kupującym posiadającym status pośredniczącego podmiotu węglowego, jak i podmiotom zużywającym węgiel do celów zwolnionych z akcyzy wskazanych w art. 3la ust. 2 ustawy akcyzowej. Zależnie od ustaleń z kontrahentami, mogą zdarzyć się sytuacje, w których to Spółka będzie odpowiedzialna za jego transport do odbiorcy (samodzielnie lub korzystając z usług transportowych podmiotów trzecich) lub za odbiór węgla od Spółki odpowiedzialny będzie odbiorca (samodzielnie lub korzystając z usług transportowych podmiotów trzecich).

W przypadku sprzedaży bezpośredniej (tj. bez pośredników handlowych, kiedy towar transportowany jest bezpośrednio od Spółki do jego nabywcy), Spółka wystawia stosowną fakturę VAT oraz dokument dostawy - wskazując w obu dokumentach m.in. ilość węgla będącego przedmiotem transakcji. Sprzedaż na rzecz największych odbiorców będących jednocześnie podmiotami korzystającymi ze zwolnienia z akcyzy dla określonych rodzajów zużyć wyrobów węglowych zgodnie z art. 3 la ust. 2 ustawy akcyzowej, realizowana jest najczęściej na warunkach Incoterms 2000 (lub 2010) FCA. Zgodnie z tymi warunkami węgiel odbierany jest bezpośrednio od Spółki, tj. w zależności od środka transportu z magazynu Spółki lub na kolejowej stacji nadania właściwej dla siedziby Spółki. Nabywca odbiera węgiel bądź samodzielnie (np. pracownik nabywcy) bądź czyni to przewoźnik działający w imieniu nabywcy na podstawie stosownego pisemnego upoważnienia. Ujmując rzecz w uproszczeniu, w sytuacjach tych za transport odpowiedzialny jest nabywca, a miejscem przejścia praw, obowiązków oraz ryzyk związanych ze sprzedawanym węglem jest magazyn Spółki (transport samochodowy) bądź właściwa dla niej stacja kolejowa (transport kolejowy). Przy odbiorze wyrobów nabywca (bądź przewoźnik działający na podstawie pisemnego upoważnienia) dokonuje stosownego potwierdzenia na dokumencie dostawy.

Przy załadunku węgla u Spółki jest on ważony na legalizowanych urządzeniach pomiarowych a wynik pomiaru (masa) wpisywany jest jako sprzedawana ilość zarówno do faktur VAT, listów przewozowych, jak i do dokumentów dostawy. Niektóre z umów łączących Spółkę z jej kontrahentami przewidują, iż jeżeli pomiar kontrolny masy węgla wykonany już po jego przemieszczeniu do odbiorcy wykaże istotne różnice w stosunku do pomiaru wykonanego przy załadunku, wówczas może dojść do reklamacji ilościowej lub tzw. wtórnego rozliczenia masy. Procedura reklamacyjna lub wtórne rozliczenie masy polegają na kontrolnym ważeniu węgla przez nabywcę oraz sprawdzeniu, czy ewentualnie zachodzą przesłanki odpowiedzialności przewoźnika.

Mogą zatem zdarzyć się sytuacje, w których pomiar dokonywany po przemieszczeniu węgla przez odbiorców pokazuje wynik inny niż pomiar wykonany przy załadunku. Powody występowania ewentualnych różnic wagowych mogą mieć bardzo różny charakter. Z jednej strony różnice te mogą mieć charakter nierzeczywisty (tzw. różnice pozorne - np. wynikające z dopuszczalnego błędu stosowanych legalizowanych urządzeń pomiarowych) bądź faktyczne (np. masa węgla może się zwiększyć w czasie transportu na skutek wilgotności powietrza i higroskopijnych właściwości samego węgla). Co do zasady ani Spółka, ani jej kontrahent nie są w stanie wskazać, czy występująca „nadwyżka" węgla ma charakter rzeczywisty (tj. masa węgla faktycznie się zwiększyła, np. wskutek wchłonięcia wilgoci przez frakcje węgla), czy wyłącznie pozorny (tj. wynika z dopuszczalnych błędów legalizowanych urządzeń pomiarowych).

W przypadku uwzględnienia reklamacji (lub wtórnego rozliczenia masy) Spółka dokonuje stosownych korekt wystawionych wcześniej faktur VAT oraz ewentualnych rozliczeń finansowych. Przedmiotem niniejszego wniosku są wątpliwości Spółki dotyczące zasad postępowania w przypadku wystąpienia dodatnich różnic wagowych, co obrazuje poniższy przykład:

Spółka sprzedała do kontrahenta 100 ton węgla (zgodnie z pomiarem w siedzibie Spółki, na fakturze VAT, liście przewozowym oraz dokumencie dostawy dołączonym do przemieszczanego węgla widnieje ilość towaru równa 100 tonom). Kontrolny pomiar masy wykonany już u nabywcy wskazał wynik 104 tony węgla. Zgodnie z treścią umowy, do celów rozliczeń między stronami, Spółka dokonała korekty uprzednio wystawionej faktury VAT wskazując jako ilość sprzedaną właśnie 104 tony węgla.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie zasad postępowania w odniesieniu do tego rodzaju przypadków. W szczególności tyczy się to kwestii, czy w omawianej sytuacji Spółka jest zobowiązana do podejmowania określonych działań wynikających z przepisów akcyzowych, a jeżeli odpowiedź na to pytanie będzie twierdząca, wówczas w braku regulacji prawnych wprost odnoszących się do omawianych sytuacji, Spółka rozważa przyjęcie oraz stosowanie jednego sposobu postępowania jako podstawowego oraz alternatywnie trzech innych rozwiązań.

1.  Sposób podstawowy - faktura korygująca pełniąca role dokumentu dostawy

W przypadku sprzedaży węgla podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 3 1 a ust. 2 ustawy akcyzowej oraz konieczności dokonania korekty faktury VAT, gdyby okazało się, iż potencjalnie Spółka może zostać uznana za podatnika akcyzy, wówczas rozważa ona uwzględnienie na korekcie faktury wszystkich elementów wskazanych § 6h rozporządzenia w/s dokumentu dostawy:

*   nazwę, kod CN i ilość wyrobów węglowych (odnosząc się do przykładu - będzie to informacja, iż pierwotna faktura wskazywała 100 ton, a ilość skorygowana to 104 tony),

*   ich przeznaczenie uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy,

*   podpis osoby reprezentującej Spółkę, oraz

*   podpis podmiotu odbierającego te wyroby lub osoby reprezentującej ten podmiot, potwierdzający ich odbiór i przeznaczenie. Przykładowo formuła potwierdzenia odbioru faktury korygującej podpisywana przez kontrahenta będzie miała następujące brzmienie „Potwierdzam odbiór faktury i towaru oraz jego ilość i przeznaczenie wskazane na fakturze".

Otrzymana przez Spółkę kopia faktury korygującej z potwierdzeniem od kontrahenta będzie dołączana „dopinana") do pierwotnego dokumentu dostawy, uwzględniana w miesięcznym zestawieniu dokumentów dostawy przekazywanym do Naczelnika Urzędu Celnego (zgodnie z § 2 ust. 8 i 9 rozporządzenia ws. dokumentu dostawy) oraz uwzględniana w deklaracji akcyzowej składanej za okres, kiedy miała miejsce sprzedaż węgla. Z oczywistych względów faktura korygująca nie może być dołączana do pierwotnie przemieszczanych wyrobów (wszak z „istoty" dokumentu jakim jest faktura korygująca wynika, iż jest ona sporządzana już po dokonaniu dostawy). Niemniej jednak będzie ona przechowywana zarówno przez Spółkę, jak i jej kontrahentów łącznie z egzemplarzami pierwotnych dokumentów dostawy.

1.  Sposoby alternatywne

Ze względu na fakt, iż rozporządzenie ws. dokumentu dostawy nie odnosi się wprost do omawianych sytuacji, Spółka rozważa również inne, alternatywne, sposoby postępowania gdyby okazało się, iż w omawianych przypadkach ciążą na niej określone obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych, w szczególności zapewnienia spójności między dokumentami sporządzanymi do celów handlowych (faktury VAT) oraz dokumentacją wymaganą przepisami akcyzowymi.

1.  Sposób alternatywny 1 — adnotacje na pierwotnych dokumentach dostawy

Spółka rozważa możliwość dokonywania stosownych adnotacji na pierwotnie wystawionych dokumentach dostawy. Adnotacje byłyby zgodne z treścią wystawianych faktur VAT korygujących (w tym scenariuszu adnotacje byłyby dokonywane „równolegle" do samych korekt faktur).

Adnotacje nanoszone byłyby w kolumnie 6 „Adnotacje dotyczące odbioru wyrobów węglowych" przez Spółkę, zarówno na jej egzemplarzu dokumentu dostawy, jak i na egzemplarzu przekazanym kontrahentowi (wówczas warunkiem dokonania adnotacji byłoby dostarczenie przez kontrahenta przekazanego mu wcześniej egzemplarza dokumentu dostawy). Spółka rozważa również możliwość dokonywania adnotacji przez odbiorcę lub podmiot upoważniony przez odbiorcę do potwierdzania odbioru wyrobów węglowych na dokumentach dostawy, np. przewoźnika - wówczas konsekwentnie podmiot taki dokonywałby adnotacji zarówno na „swoim" egzemplarzu dokumentu, jak i na egzemplarzu przeznaczonym dla Spółki.

Adnotacje potwierdzane byłyby na zasadach analogicznych do samego potwierdzenia odbioru wyrobów węglowych, tj. czytelnym podpisem - łącznie z pieczęcią firmową lub ewentualnie nieczytelnym podpisem, lecz wówczas z pieczęcią imienną.

Dokument dostawy, na którym dokonanoby adnotacji w powyższy sposób, ujmowany byłby w zestawieniu przekazywanym Naczelnikowi Urzędu Celnego oraz na potrzeby deklaracji akcyzowej, w odniesieniu do ilości wynikającej z dokonanej adnotacji, tj. posługując się przykładem, dokumentowi takiemu przyporządkowanoby ilość 104 ton węgla wynikającą z pomiaru kontrolnego wykonanego u kontrahenta.

1.  Sposób alternatywny 2 - dodatkowy dokument dostawy

Kolejnym z rozważanych rozwiązań jest wystawianie dodatkowego dokumentu dostawy (na zasadach analogicznych do dokumentu pierwotnego) obejmującego ilość wyrobów węglowych równą stwierdzonej dodatniej różnicy pomiaru kontrolnego wykonanego u kontrahenta względem pomiaru wykonanego w momencie załadunku węgla w siedzibie Spółki. Odnosząc się do przykładu, dodatkowy dokument dostawy obejmowałby ilość 4 ton węgla (tj. różnicę między pomiarem 104 ton u kontrahenta, a pomiarem 100 ton przy załadunku). Byłby on wystawiany oraz wypełniany na zasadach analogicznych do dokumentu pierwotnego (tyle, że już po dostarczeniu i kontrolnym pomiarze po przemieszczeniu węgla do kontrahenta).

Z powodów wskazanych już w odniesieniu do korekty faktury, również w tym przypadku nie ma możliwości, aby „dodatkowy" dokument dostawy dołączany był do wcześniej przemieszczanych wyrobów, niemniej byłby on również dołączany („dopinany") do pierwotnego dokumentu dostawy, uwzględniany w miesięcznym zestawieniu dokumentów dostawy przekazywanym do Naczelnika Urzędu Celnego (zgodnie z § 2 ust. 8 i 9 rozporządzania w/s dokumentu dostawy) oraz uwzględniany w deklaracji akcyzowej składanej za okres, kiedy miała miejsce sprzedaż węgla. Byłby on również przechowywany zarówno przez Spółkę jak i jej kontrahentów łącznie z egzemplarzami pierwotnych dokumentów dostawy.

1.  Sposób alternatywny 3 - zestawienie korekt do dokumentów dostawy

Spółka rozważa również możliwość zbiorczego ujmowania reklamacji ilościowych oraz zmian wynikających z wtórnego rozliczenia masy za dany okres w formie otrzymywanych od kontrahentów zestawień korekt do dokumentów dostawy. Ze względu na zasady rozliczania akcyzy od wyrobów węglowych zestawienia obejmowałyby okres miesiąca kalendarzowego, przy czym do poszczególnych klientów odnosiłyby się odrębne miesięczne zestawienia.

Sporządzane byłyby one przez poszczególnych kontrahentów w oparciu o wykonywane u nich pomiary kontrolne, a następnie przesyłane byłyby do Spółki w ustalonym z góry terminie (przykładowo do 14 dnia kolejnego miesiąca), tak aby umożliwić Spółce uwzględnienie poszczególnych pozycji w miesięcznym zestawieniu dokumentów dostawy przekazywanym do Naczelnika Urzędu Celnego (zgodnie z § 2 ust. 8 i 9 rozporządzania w/s dokumentu dostawy) oraz w deklaracji akcyzowej składanej za miesiąc objęty zestawieniem. Zestawienie takie byłoby również przechowywane przez Spółkę i jej kontrahenta łącznie z egzemplarzami pierwotnych dokumentów dostawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Spółka zwraca się do Ministra Finansów o potwierdzenie następujących kwestii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wystąpienia dodatnich różnic między kontrolnym pomiarem masy wykonanym po przemieszczeniu węgla do kontrahenta Spółki, a pomiarem wykonanym u Spółki przy załadunku węgla (skutkujących reklamacją ilościową lub wtórnym rozliczeniem masy) i wynikającej stąd korekty faktury VAT podwyższającej ilość sprzedanego węgla - w odniesieniu do takich „nadwyżek" Spółka może być uznana za podatnika akcyzy?
2.  Jeżeli Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas czy na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem podstawowym" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt II niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta złożonego na korekcie faktury VAT zawierającej dane wymienione w § 2 ust. 6h rozporządzenia ws. dokumentu dostawy) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 3la ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej)?
3.  Jeżeli Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas czy na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 1" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III.l niniejszego wniosku (dokonanie stosownych adnotacji na dokumencie dostawy) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej)?

Jeżeli Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas czy na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 2" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III.2 niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta złożonego na dodatkowym dokumencie dostawy obejmującym ilość odpowiadającą różnicy wyników dwóch pomiarów) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej)?

Jeżeli Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas czy na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 3" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III.3 niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta w formie zestawienia korekt do dokumentów dostawy wynikających z pomiarów kontrolnych wykonanych dla dostaw w danym okresie rozliczeniowym) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej)?

1.  W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Spółki przedstawionego w zakresie pytań 2 oraz 3, Spółka zwraca się o wyjaśnienie, w oparciu o regulacje ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy, jakich czynności powinna ona dopełnić aby móc skorzystać ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do omawianych „nadwyżek"?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  W przypadku wystąpienia dodatnich różnic między kontrolnym pomiarem masy wykonanym po przemieszczeniu węgla do kontrahenta Spółki, a pomiarem wykonanym u Spółki przy załadunku węgla (skutkujących reklamacją ilościową lub wtórnym rozliczeniem masy) i wynikającej stąd korekty faktury VAT podwyższającej ilość sprzedanego węgla - Spółka nie może zostać uznana za podatnika akcyzy.
2.  Przy założeniu, że Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem podstawowym" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt II niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta złożonego na korekcie faktury VAT zawierającej dane wymienione w § 2 ust. 6h rozporządzenia ws. dokumentu dostawy) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 3la ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej).
3.  Przy założeniu, że Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek" (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 1" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III.l niniejszego wniosku (dokonanie stosownych adnotacji na dokumencie dostawy) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej). Przy założeniu, że Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek” (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 2" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III. 2 niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta złożonego na dodatkowym dokumencie dostawy obejmującym ilość odpowiadającą różnicy wyników dwóch pomiarów) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej). Przy założeniu, że Spółka zostanie uznana za podatnika w odniesieniu do powyższych „nadwyżek” (tj. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe), wówczas na gruncie przepisów ustawy akcyzowej oraz rozporządzenia ws. dokumentu dostawy postępowanie zgodne ze „sposobem alternatywnym 3" tj. wykonanie czynności opisanych w pkt III. 3 niniejszego wniosku (uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta w formie zestawienia korekt do dokumentów dostawy wynikających z pomiarów kontrolnych wykonanych dla dostaw w danym okresie rozliczeniowym) uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej).
4.  Zakładając, iż stanowisko Spółki w zakresie pytań 2 oraz 3 uznane zostanie za prawidłowe, udzielanie odpowiedzi na pytanie 4 stanie się bezprzedmiotowe. Niemniej jednak mając na uwadze wymogi konstrukcyjne przewidziane w Ordynacji podatkowej dla kierowanych do Ministra Finansów wniosków o interpretacje indywidualne, Spółka wskazuje, iż w jej ocenie dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do „nadwyżek" (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej) wystarczające jest postępowanie zgodnie z którymkolwiek ze „sposobów" opisanych w pkt II oraz III niniejszego wniosku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Na wstępie należy wskazać, iż przepisy akcyzowe nie odnoszą się jednoznacznie do sytuacji opisanych w niniejszym wniosku. Katalog czynności oraz stanów faktycznych dotyczących wyrobów węglowych, które podlegają opodatkowaniu akcyzą zawarto w art. 9a ust. 1 oraz ust. 2 ustawy akcyzowej. Nie obejmuje on ani powstania nadwyżek ilościowych np. zwiększenia masy węgla na skutek absorpcji wilgoci przez poszczególne jego frakcje) ani wystąpienia nadwyżek tzw. pozornych, kiedy w braku jakichkolwiek faktycznych zmian masy węgla dwa pomiary wykazują odmienne wyniki na skutek niedoskonałości legalizowanych urządzeń pomiarowych (tzw. dopuszczalne błędy pomiaru).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, opisane w niniejszym wniosku stany faktyczne nie powinny podlegać opodatkowaniu akcyzą. Nawet bowiem gdyby uznać, iż masa węgla w czasie transportu faktycznie wzrosła, nie zmienia to faktu, iż powstanie nadwyżek, samo posiadanie ani nawet produkcja wyrobów węglowych nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą - por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 marca 2012 r., zgodnie z którą: „Skoro Wnioskodawca posiada większą ilość wyrobów węglowych - ujawniona nadwyżka w wyniku zastosowanych metod pomiaru magazynowanych wyrobów węglowych - to oznacza tym samym, iż wyroby te nie zostały przez niego nabyte od podmiotu pośredniczącego w systemie zwolnień (nie są objęte dokumentem dostawy). Sam fakt, ich posiadania nie podlega jednak opodatkowaniu. Przedmiotem opodatkowaniu akcyzą takich wyrobów węglowych, będzie natomiast ich użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Stwierdzić zatem należy, iż samo posiadanie opisanych we wniosku nadwyżek wyrobów węglowych nie podlega opodatkowaniu. Opodatkowaniu w trybie art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy będzie natomiast podlegało ich zużycie do celów opałowych."

Ponadto wskazać należy, że w najczęściej stosowanej przez Spółkę formule FCA nie ma ona wpływu na to, co dzieje się z węglem podczas transportu od momentu wydania węgla przewoźnikowi na stacji nadania lub w magazynie do miejsca przeznaczenia węgla, gdyż za proces transportu odpowiada z reguły kupujący PPW lub podmiot zużywający i działający na jego zlecenie przewoźnik. Poza faktem posługiwania się różnymi urządzeniami pomiarowymi, na powstawanie „nadwyżek" bezpośredni wpływ mogą mieć czas przewozu i jego warunki - tj. czynniki niezależne od samej Spółki.

Posługując się wcześniejszym przykładem 1, (1 Sprzedaż do kontrahenta 100 ton węgla, zgodnie z pomiarem w siedzibie Spółki, na fakturze VAT, liście przewozowym oraz dokumencie dostawy dołączonym do przemieszczanego węgla widnieje ilość towaru równa 100 tonom, następnie kontrolny pomiar masy wykonany już u nabywcy wskazuje wynik 104 tony węgla. Zgodnie z treścią umowy Spółka dokona wówczas korekty uprzednio wystawionej faktury VAT wskazując jako ilość sprzedaną właśnie 104 tony węgla).

Spółka stoi na stanowisku, iż dokonując załadunku 100 ton węgla oraz wpisując taką ilość do dokumentu dostawy, nawet jeżeli pomiar kontrolny wykonywany u kontrahenta wskazuje wynik 104 tony, wówczas Spółka nie może być, nawet potencjalnie, uznana za podatnika akcyzy od różnicy wyników pomiarów.

Analogicznie, kontrahent Spółki, który z samego faktu zwiększenia masy węgla również nie powinien być uznany za podatnika akcyzy, powinien jednak ująć w ewidencji otrzymanych wyrobów ilość 104 ton. Czynnością opodatkowaną w stosunku do różnicy 4 ton będzie w tym wypadku ich zużycie przez kontrahenta, jednak będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy również w odniesieniu do tej ilości (jedynym warunkiem jest tutaj bowiem prowadzenie ewidencji, w której kontrahent prawidłowo ujmie ilość wyrobów otrzymanych zgodnie z wynikiem pomiaru na jego legalizowanym urządzeniu pomiarowym).

Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wystąpienia dodatnich różnic między kontrolnym pomiarem masy wykonanym po przemieszczeniu węgla do kontrahenta Spółki, a pomiarem wykonanym u Spółki przy załadunku węgła (skutkujących reklamacją ilościową lub wtórnym rozliczeniem masy) i wynikającej stąd korekty faktury VAT podwyższającej ilość sprzedanego węgla - Spółka nie może, nawet potencjalnie, zostać uznana za podatnika akcyzy.

W przypadku uznania stanowiska Spółki za prawidłowe, udzielanie odpowiedzi na kolejne pytania zawarte w niniejszym wniosku stanie się bezprzedmiotowe (wszak niecelowe jest rozważanie spełnienia warunków skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do czynności lub stanów faktycznych pozostających poza zakresem opodatkowania).

Niemniej, na wypadek uznania powyższego stanowiska za nieprawidłowe, Spółka przedstawia metodologie, które w jej ocenie umożliwiają skorzystanie ze zwolnienia z akcyzy również w sytuacji wystąpienia omawianych „nadwyżek".

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Uwagi ogólne

Wprowadzając z dniem 2 stycznia 2012 r. system opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych polski ustawodawca skorzystał z wszystkich możliwych zwolnień z akcyzy, na które zezwalały przepisy unijne (por. uzasadnienie do projektu z dnia 12 sierpnia 2011 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym, gdzie wskazuje się, iż: „Zwolnienia związane z przeznaczeniem wyrobów węglowych wymienione w ust. 2 dodawanego art. 3la, obejmują wszystkie obligatoryjne i fakultatywne zwolnienia przewidziane w dyrektywie 2003/96/WE" - tekst ten doprowadził ostatecznie do uchwalenia ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców, Dz. U. z 2011 r., Nr 232, poz. 1378). Tym samym celem ustawodawcy, mającego świadomość skutków z jakimi wiązałoby się efektywne obciążenie akcyzą wyrobów węglowych (w szczególności węgla), zarówno dla polskich przedsiębiorców, jak i zwykłych obywateli - było utrzymanie możliwie szerokiego spektrum dla stosowanych zwolnień.

Z kolei warunkiem zastosowania omawianych zwolnień jest w zasadzie jedynie dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentu dostawy 2, (2 Ponieważ Spółka złożyła do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego pisemne powiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy oraz otrzymała potwierdzenie przyjęcia tegoż powiadomienia - na potrzeby niniejszego wniosku przyjmuje się, iż spełnione są warunki przewidziane w art. 31 a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy akcyzowej) przy czym należy podkreślić, iż w sytuacjach opisanych w niniejszym wniosku spełnienie tego warunku nie powinno budzić wątpliwości. Przy każdej bowiem z omawianych sprzedaży Spółka wystawia stosowne dokumenty dostawy zgodnie z jej najwyższą starannością i wiedzą posiadaną na moment rozpoczęcia dostawy (tj. w oparciu o wyniki pomiarów dokonywanych na legalizowanych przyrządach pomiarowych w momencie załadunku węgla u Spółki). Wątpliwości Spółki, które wyjaśnić ma wnioskowana interpretacja, dotyczą okoliczności, które mogą mieć miejsce już po dokonaniu dostawy (tj. po zakończeniu przemieszczenia wyrobów do kontrahenta.

Jednocześnie zgodnie z ugruntowanym już stanowiskiem, prezentowanym zarówno w Instrukcji opublikowanej przez Ministra Finansów3 (3 Tak chociażby w Sytuacji I Przykład 4, Przykład 5 oraz Przykład 6 w Instrukcji MF.) pt. „Obieg dokumentu dostawy w obrocie wyrobami węglowymi zwolnionymi od akcyzy na terytorium kraju - przykłady"4, (4 Opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.) dalej: „Instrukcja MF, jak i w szeregu wydanych interpretacji indywidualnych - w sytuacjach, kiedy za transport wyrobów węglowych odpowiedzialny jest ich nabywca (bądź działający na jego zlecenie przewoźnik) – wówczas warunek dołączenia dokumentu dostawy do przemieszczanych wyrobów należy rozumieć w ten sposób, iż potwierdzenia odbioru dokonuje się już w miejscu przejścia na nabywcę praw, obowiązków oraz ryzyk związanych ze sprzedawanymi wyrobami 5.(5 Tak chociażby interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 czerwca 2012 r. (IBPP4/443-131/12/LG), w której wprost wskazano, iż: „w sytuacji gdy Wnioskodawca (PPW2) jako pośredniczący podmiot węglowy jest podmiotem sprzedającym, a nabywca (skład opału - PPW3) dokonuje odbioru sprzedawanego koksu z terenu Firmy X (PPW1) we własnym zakresie tj. własnym transportem lub przez upoważnionego przewoźnika, w rubryce 11 dokumentu dostawy winien wpisany być adres miejsca odbioru koksu przez nabywcę łub upoważnionego przewoźnika tzn. adres Firmy X. W tej sytuacji np. kierowca upoważniony przez odbiorcę podpisuje w miejscu wydania towaru tj. Firmy X odbiór koksu i wraz z jednym egzemplarzem dokumentu dostawy dokonuje przemieszczenia tego koksu do składu opałowego. Zaznaczyć w tym miejscu jednakże należy, iż posiadany egzemplarz służy nabywcy koksu jako potwierdzenie prawidłowego nabycia wyrobów węglowych zwolnionych z akcyzy, nie jest on powtórnie potwierdzany w miejscu rozładunku na terenie składu opałowego ani odsyłany do sprzedawcy, który już jest w posiadaniu egzemplarza potwierdzonego przez upoważnioną przez nabywcę osobę w miejscu odbioru tj. na terenie Firmy X”.) Powyższe potwierdza zatem przyjętą przez Spółkę metodologię, jako że na moment wystawiania, wypełniania oraz potwierdzania dokumentu dostawy wskazana jest w nim ilość wynikająca z wykonanego pomiaru (tj. 100 ton). Na ten moment, z oczywistych powodów, Spółka nie jest w stanie przewidzieć (chociażby ze względu na dopuszczalny błąd legalizowanych urządzeń pomiarowych), jaki wynik wskaże kontrolny pomiar wykonany już po przemieszczeniu węgla do kontrahenta. W szczególności, zdaniem Spółki, nie jest dopuszczalne podejście polegające na „nieuzupełnianiu" ilości w wystawianych dokumentach dostawy celem ich późniejszego wypełnienia przez kontrahenta.

W związku z powyższym postępowanie Spółki należy uznać za zgodne z przepisami akcyzowymi, a jedynie rozstrzygnąć należy, czy (pytanie 1), a jeżeli tak, to w jaki sposób (od strony formalno-technicznej) powinno dojść do uzgodnienia stanu ilościowego odzwierciedlonego w dokumencie dostawy ze stanem ilościowym wynikającym z pomiaru kontrolnego oraz z korekty faktury VAT.

Sposób podstawowy - faktura korygująca pełniąca role dokumentu dostawy

Z dniem 3 kwietnia 2012 r. wprowadzono do rozporządzenia ws. dokumentu dostawy regulacje umożliwiające zastąpienie „tradycyjnego" dokumentu dostawy warunkującego zwolnienie sprzedaży wyrobów węglowych, fakturą VAT (uczyniono to Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 marca 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy; Dz. U. z 2012 r., poz. 307).

Zgodnie z dodanym § 2 ust. 6h rozporządzenia ws. dokumentu dostawy: W przypadku gdy została wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, dokumentem dostawy może być ta faktura VAT, jeżeli zawiera w szczególności nazwę, kod CN i ilość wyrobów węglowych, ich przeznaczenie uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, podpis podmiotu sprzedającego wyroby węglowe lub osoby reprezentującej ten podmiot oraz podpis podmiotu odbierającego te wyroby lub osoby reprezentującej ten podmiot, potwierdzający ich odbiór i przeznaczenie.

Jednocześnie art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy akcyzowej zawiera bezpośrednią referencję wskazując, iż użyte w ustawie określenie faktura oznacza fakturą w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Zatem również na gruncie rozporządzenia ws. dokumentu dostawy, faktura VAT oznacza fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (odmienna teza przeczyłaby spójności systemu akcyzowego).

Z kolei przepisy w zakresie podatku od towarów i usług ujmują, jako faktury, również faktury korygujące (podobnie jak faktury wewnętrzne, faktury nazywane notami korygującymi i inne szczególne dokumenty, np. określone rodzaje biletów - por. § 13 - § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług; Dz. U. z 2011 r., Nr 68, poz. 360, dalej: „rozporządzenie ws. faktur").

O zasadności stosowania przepisów z zakresu podatku od towarów i usług do faktur VAT w rozumieniu rozporządzenia ws. dokumentu dostawy, świadczy również zakres referencji z § 2 ust. 9a tego rozporządzenia. Otóż przepis ten nakazuje stosować do faktur VAT stanowiących dokument dostawy jedynie te regulacje, które są specyficzne dla dokumentów dostawy, a których nie zawierają regulacje z zakresu fakturowania. W szczególności mówi on o odpowiednim stosowaniu § 2 ust. 8 (obowiązek sporządzania miesięcznego zestawienia przekazywanego organom celnym) oraz § 2 ust. 9 (treść samego zestawienia). Jednakże przepis ten nie referuje już np. do § 2 ust. 7. który przewiduje możliwość wystawiania duplikatów dokumentów dostawy. To ostatnie uregulowanie w odniesieniu do faktur (w tym faktur korygujących) ujęto bowiem w § 20 rozporządzenia ws. faktur, w związku z czym nie było potrzeby „powtarzania" tego samego uprawnienia. Powyższe dowodzi z jednej strony racjonalności ustawodawcy, który nie ustanawia przepisów zbędnych, ale z drugiej - potwierdza, iż do faktur pełniących rolę dokumentu dostawy należy stosować regulacje „fakturowe" z zakresu podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki nie powinno budzić wątpliwości, iż w oparciu o § 2 ust. 6h w pełni dopuszczalne jest pełnienie roli dokumentu dostawy również przez fakturę korygującą.

Brak wymogu dołączenia korekty faktury do przemieszczanych wyrobów

Zdaniem Spółki przeszkodą dla stosowania zwolnienia z akcyzy w oparciu o korektę faktury VAT pełniącą rolę dokumentu dostawy nie jest również fakt, iż korekta ta nie towarzyszy fizycznie przemieszczanym wyrobom. Wynika to z szeregu argumentów, w tym najbardziej oczywistego, iż z samej istoty korekty faktury jest ona wystawiana dopiero po zakończeniu dostawy, tj. tutaj dopiero po fizycznym przemieszczeniu wyrobów do kontrahenta i dokonaniu kontrolnego pomiaru masy. Wymaganie zatem od Spółki, aby korekta faktury wynikająca z pomiaru była dołączana do przemieszczanych wyrobów (chociaż wystawiona może być dopiero po takim przemieszczeniu) stanowiłoby postulat niemożliwy do spełnienia, wręcz absurdalny (por.: „Należy odrzucić taką interpretację przepisu, która prowadzi do absurdalnych lub niemożliwych do zaakceptowania konsekwencji" - L. Morawski, „Zasady wykładni prawa", Wydawnictwo DOM Organizatora, Toruń 2006, s. 150 wraz z powołanym tam orzecznictwem).

Po drugie, jak już wskazano, specyfika dostaw realizowanych na warunkach, w których za transport odpowiedzialny jest nabywca powoduje, iż warunek dołączenia dokumentu dostawy do przemieszczanych wyrobów należy rozumieć w ten sposób, iż potwierdzenia odbioru dokonuje się już w miejscu przejścia na nabywcę praw, obowiązków oraz ryzyk związanych ze sprzedawanymi wyrobami — takie rozumienie potwierdził zarówno Minister Finansów w przywoływanej powyżej Instrukcji, jak i działający w jego imieniu Dyrektorzy Izb Skarbowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z dnia 26 czerwca 2012 r., nr IBPP4/443-131/12/LG). Tym samym, skoro nawet wobec „pierwotnego" dokumentu dostawy brak było podstaw, aby domagać się jego fizycznego dołączenia do przemieszczanych wyrobów, tym bardziej warunku takiego nie można stawiać korekcie faktury VAT, której rolą jest jedynie doprowadzenie do zgodności dokumentacji z rzeczywistym wynikiem pomiaru kontrolnego.

Po trzecie sam ustawodawca wskazuje, iż o ile warunek dołączenia do przemieszczanych wyrobów stosuje się do „pierwotnego" dokumentu dostawy, o tyle nie znajduje on zastosowania w odniesieniu do dokumentów sporządzanych już po samym przemieszczeniu, choćby pełniły tę samą rolę co dokument dostawy. Zgodnie bowiem z § 2 ust. 7 rozporządzenia ws. dokumentu dostawy, w przypadku zaginięcia lub zniszczenia egzemplarza dokumentu dostawy możliwe jest wystawienie duplikatu takiego dokumentu. Oczywistym jest przy tym, że posiadanie duplikatu dokumentu dostawy (przy założeniu spełnienia pozostałych warunków), uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy - w innym przypadku wystawianie duplikatu byłoby niecelowe. Względem duplikatu, podobnie jak względem korekty faktury VAT, nie stawia się natomiast warunku, aby był dołączany do przemieszczanych wyrobów - ponieważ z istoty tego dokumentu również byłby to warunek niemożliwy do spełnienia.

Podsumowując zatem, Spółka stoi na stanowisku, iż dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do „nadwyżek" (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej) wystarczające jest postępowanie zgodne ze „sposobem podstawowym” tj. uzyskanie potwierdzenia od kontrahenta złożonego na korekcie faktury VAT zawierającej dane wymienione w § 2 ust. 6h rozporządzenia ws. dokumentu dostawy.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Zdaniem Spółki, argumenty przedstawione w uzasadnieniu do pkt 2 przemawiają również za dopuszczalnością rozwiązania, zgodnie z którym dla skorzystania ze zwolnienia wystarczające jest postępowanie zgodnie ze „sposobem alternatywnym 1" tj. dokonanie stosownych adnotacji na dokumencie dostawy.

Stanowisko to zostało potwierdzone w pisemnych interpretacjach podatkowych wydanych na gruncie stanu prawnego sprzed 2012 r., kiedy brak było możliwości zastąpienia dokumentu dostawy fakturą VAT. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 29 maja 2009 r. (IBPP3/443-196/09/DG) wskazał, iż: „W przypadku odbioru przez konkretny podmiot spełniający warunki do uznania go za podmiot zużywający, innej ilości wyrobu zwolnionego od akcyzy ze względu na przeznaczenie (większej lub mniejszej) niż wskazano w wystawionym dokumencie dostawy, faktycznie odebrana ilość wyrobu akcyzowego (gazu) winna bvć odnotowana w kolumnie 7 dokumentu dostawy. W takim przypadku nie następuje zatem korekta dokumentu dostawy, gdyż ilość wyrobu zwolnionego od akcyzy ze względu na przeznaczenie jest określona w dokumencie dostawy."

Zdaniem Spółki, powyższe stanowisko pozostaje aktualne również na gruncie obecnego stanu prawnego, przy czym z dniem 3 kwietnia 2012 r. wprowadzono „dodatkowo" możliwość stosowania korekt faktur VAT.

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej argumenty przemawiają również za dopuszczalnością rozwiązania, zgodnie z którym dla skorzystania ze zwolnienia wystarczające jest postępowanie zgodnie ze „sposobem alternatywnym 2" tj. uzyskiwanie potwierdzenia od kontrahenta składanego na dodatkowym dokumencie dostawy obejmującym ilość odpowiadającą różnicy wyników dwóch pomiarów.

W szczególności przemawia za tym specyfika dostaw realizowanych na warunkach, w których za transport odpowiedzialny jest nabywca. Przy takich umowach bowiem warunek dołączenia dokumentu dostawy do przemieszczanych wyrobów należy rozumieć w ten sposób, iż potwierdzenia odbioru dokonuje się już w miejscu przejścia na nabywcę praw, obowiązków oraz ryzyk związanych ze sprzedawanymi wyrobami. Tym samym, skoro nawet wobec „pierwotnego" dokumentu brak jest podstaw, aby domagać się jego fizycznego dołączenia do przemieszczanych wyrobów, tym bardziej warunku takiego nie można stawiać „dodatkowemu" dokumentowi dostawy obejmującemu jedynie ilość wyrobów węglowych odpowiadającą stwierdzonej różnicy między dwoma pomiarami wagowymi.

W szczególności w sytuacji tej nie występuje jakiekolwiek ryzyko narażenia na uszczuplenie wpływów z akcyzy. Jeżeli bowiem odbiorca w oparciu o wykonany przez siebie pomiar kontrolny stwierdza, iż otrzymał całość dostawy o masie 104 ton wyrobów - wówczas Spółka powinna być uprawniona do zastosowania zwolnienia w odniesieniu do takiej samej ilości. Wykładnia przepisów zmierzająca do obciążenia Spółki akcyzą od stwierdzonej nadwyżki 4 ton byłaby sprzeczna z zasadami konstrukcyjnymi podatku akcyzowego, celem tak szerokiego ujmowania zwolnień z akcyzy dla wyrobów węglowych w przepisach akcyzowych oraz celem stosowania dokumentu dostawy, którym jest rozliczanie akcyzy od ewentualnych ubytków wyrobów zwolnionych powstających w czasie transportu.

Zdaniem Spółki, analogiczne argumenty przemawiają też za dopuszczalnością rozwiązania, zgodnie z którym dla skorzystania ze zwolnienia wystarczające jest postępowanie zgodnie ze „sposobem alternatywnym 3" tj. uzyskiwanie potwierdzenia od kontrahenta w formie zestawienia korekt do dokumentów dostawy wynikających z pomiarów kontrolnych wykonanych dla dostaw z danego okresu rozliczeniowego.

W szczególności zestawienie takie będzie pełniło rolę zbiorczego „odpowiednika" dodatkowych dokumentów dostawy w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów za okresy miesięczne. W sytuacji tej nie będzie występować jakiekolwiek ryzyko narażenia na uszczuplenie wpływów z akcyzy - bowiem odbiorca sporządzać będzie zestawienie, a tym samym potwierdzać odbiór ilości w ramach poszczególnych dostaw, w oparciu o wykonywane przez siebie pomiary kontrolne. Również w tym wypadku wykładnia przepisów zmierzająca do obciążenia Spółki akcyzą w odniesieniu do ilości, co do których brak jest jakichkolwiek wątpliwości, iż faktycznie zostały one dostarczone do podmiotu zużywającego je na cele zwolnione - byłaby sprzeczna z zasadami konstrukcyjnymi podatku akcyzowego.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 4

Spółka przedstawiła osnowę swojego stanowiska w pkt 2 oraz 3 niniejszego wniosku.

Zakładając, iż Minister Finansów uzna stanowisko Spółki w zakresie któregokolwiek z powyższych pytań za prawidłowe, udzielanie odpowiedzi na pytanie 4 będzie niecelowe.

Niemniej jednak mając na uwadze wymogi konstrukcyjne przewidziane w Ordynacji podatkowej dla kierowanych do Ministra Finansów wniosków o interpretacje indywidualne, Spółka pragnie uczynić zadość również wymogowi przedstawienia własnego stanowiska w zakresie pytania 4.

Spółka wskazuje zatem, iż w jej ocenie dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do „nadwyżek" (przy założeniu spełnienia warunków wymienionych w art. 3la ust. 3 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy akcyzowej) wystarczające jest postępowanie zgodne z którymkolwiek ze „sposobów" opisanych w pkt 2 oraz 3 niniejszego wniosku.

Tym niemniej, w przypadku uznania przez Ministra Finansów stanowiska przedstawionego w pkt 2 oraz 3 niniejszego wniosku za nieprawidłowe, Spółka zwraca się o wyjaśnienie, podjęcie jakich działań oraz spełnienie jakich warunków będzie wystarczające dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do „nadwyżek" odpowiadających różnicom między wynikiem kontrolnego pomiaru masy wykonywanego u kontrahenta oraz wynikiem pomiaru wykonanego u Spółki przy załadunku węgla.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie objętym pytaniem 1 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15o C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

1.  23,8 GJ/1000 kilogramów dla węgla objętego pozycją CN 2701;
2.  8,6 GJ/1000 kilogramów dla węgla brunatnego objętego pozycją CN 2702;
3.  27,5 GJ/1000 kilogramów dla koksu objętego pozycją CN 2704.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art.9a ust.3 ustawy).

Jednocześnie jednak należy stwierdzić, iż w przepisie art. 31a ustawy przewidziano zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych, i tak zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
2.  dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
3.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
4.  import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
5.  eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwa domowe, organy administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016), podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092), jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1362, z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010r. Nr 234, poz. 1536, z pózn. zm.);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej; procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.);
8.  przez zakłady energochłonne do celów opałowych;
9.  przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Zgodnie z art. 31a ust. 4 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3.

W myśl przepisów art. 31a ust. 5 - ust. 7 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 4:

*   może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia,

*   powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych

*   wraz z dokumentem dostawy powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1a. ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będąc pośredniczącym podmiotem węglowym sprzedaje węgiel nabywcom posiadającym status pośredniczącego podmiotu węglowego oraz podmiotom zużywającym węgiel do celów zwolnionych od akcyzy.

Sprzedaż wyrobów węglowych oraz ich odbiór przez nabywców (lub przez przewoźników działających w imieniu nabywców) następuje bezpośrednio od Wnioskodawcy sprzedającego te wyroby i ma miejsce w magazynie Wnioskodawcy (w przypadku transportu samochodowego) lub na stacji kolejowej (w przypadku transportu kolejowego).

Wnioskodawca przy załadunku dokonuje ważenia węgla na legalizowanych urządzeniach pomiarowych, a wynik pomiaru jest wpisywany jako sprzedawana ilość zarówno do faktur VAT, listów przewozowych, jak i do dokumentów dostawy.

Umowy handlowe zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami nabywającymi węgiel przewidują możliwość reklamacji w przypadku, gdy nabywca po przewiezieniu zakupionego i odebranego od Wnioskodawcy węgla, dokona pomiaru kontrolnego, który wykaże istotne różnice w stosunku do pomiaru dokonanego przy załadunku. Wnioskodawca wskazuje, że różnice te mogą wynikać z dopuszczalnego błędu legalizowanych urządzeń pomiarowych lub z właściwości higroskopijnych węgla.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ewentualne uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku akcyzowego od ww. nadwyżek węgla oraz określenie w takim przypadku, prawidłowego sposobu dokumentowania sprzedaży wyrobów węglowych. Przy czym Wnioskodawca uważa, że nie może zostać uznany za podatnika w przypadku wystąpienia opisanych we wniosku nadwyżek węgla.

Na wstępie należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Z kolei w myśl art. 31 a ust. 4 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3.

Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy wydano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 160, poz. 1075 ze zm.) w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy, zgodnie z którym, w myśl § 2 ust. 1 pkt 5 lit.a) rozporządzenia dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy - w przypadku przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

Zgodnie z § 2 ust. 6f. rozporządzenia, jeżeli, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, przemieszczenie wyrobów węglowych jest dokonywane bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego, który dokonuje sprzedaży wyrobów węglowych, do nabywającego te wyroby:

1.  pośredniczącego podmiotu węglowego,
2.  podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy

\- dokument dostawy może być wystawiony w trzech egzemplarzach.

Przepisy ust. 6a pkt 1, 2 i 4 stosuje się.

Stosownie do ust. 6a pkt 1,2 i 4 rozporządzenia:

*   pierwszy egzemplarz dokumentu dostawy jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego albo dla podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, do których są przemieszczane wyroby węglowe;

*   drugi jest dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument dostawy;

*   ostatni jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił dokument dostawy.

Natomiast zgodnie z ust. 6g. rozporządzenia, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, może być wystawiony dokument dostawy w formie uproszczonej, jeżeli nabywane wyroby węglowe:

1.  nie są przeznaczone do działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot korzystający ze zwolnienia;
2.  są przeznaczone do działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot korzystający ze zwolnienia, a wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych została dołączona do tego dokumentu.

Zgodnie z ust. 6h. rozporządzenia, w przypadku gdy została wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, dokumentem dostawy może być ta faktura VAT, jeżeli zawiera w szczególności nazwę, kod CN i ilość wyrobów węglowych, ich przeznaczenie uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, podpis podmiotu sprzedającego wyroby węglowe lub osoby reprezentującej ten podmiot oraz podpis podmiotu odbierającego te wyroby lub osoby reprezentującej ten podmiot, potwierdzający ich odbiór i przeznaczenie.

Zatem z powołanych przepisów wynika, iż w przypadku sprzedaży przez pośredniczący podmiot węglowy wyrobów węglowych innemu pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, Wnioskodawca winien wystawić dokument dostawy; natomiast w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, dokumentem dostawy może być prawidłowo wypełniona faktura VAT, pełniąca rolę dokumentu dostawy wyrobów węglowych.

Zgodnie z opisem dokonanym we wniosku sprzedaż i odbiór wyrobów węglowych przez nabywców, zarówno przez podmioty korzystające ze zwolnienia, jak i przez pośredniczące podmioty węglowe, następuje bezpośrednio od Wnioskodawcy sprzedającego węgiel. Nabywca węgla (lub upoważniony przewoźnik) potwierdza odbiór węgla na dokumencie dostawy w ilości wskazanej w tym dokumencie przez Wnioskodawcę sprzedającego ten węgiel, zgodnie z dokonanym przez Niego przy załadunku pomiarem zalegalizowanej wagi.

Przepisy ustawy i rozporządzenia, jak też wyjaśnienia do wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych będącego załącznikiem nr 1a do rozporządzenia – nie zawierają definicji miejsca odbioru, czy też samego odbioru. Brak jest więc przesłanek, aby traktować to pojęcie inaczej niż w sposób ugruntowany i przyjęty na gruncie prawa cywilnego. W świetle zasad przyjętych na tle art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), wydanie rzeczy oznacza przeniesienie ich posiadania przez sprzedającego, natomiast ich odbiór – uzyskanie tego posiadania przez kupującego. Do dokonania tak pojmowanego odbioru dopuszczalne jest umocowanie osoby trzeciej, np. przewoźnika.

Zgodnie z załącznikiem 1a do rozporządzenia, stanowiącym wzór dokumentu dostawy wyrobów węglowych, w polu 15, kolumnie 4 pośredniczący podmiot węglowy, który wystawił dokument dostawy wpisuje ilość w 1000 kg przemieszczanych wyrobów węglowych, natomiast w kolumnie 6 – adnotacje dotyczące odbioru wyrobów węglowych, kupujący może wpisać ilość wyrobów węglowych faktycznie przez niego odebranych.

Przy przemieszczaniu wyrobów węglowych będących przedmiotem sprzedaży i objętych zwolnieniem z akcyzy, ilość wyrobu węglowego zwolnionego winna wynikać z dołączonego do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy, co stanowi warunek zwolnienia. Jak wynika z treści wniosku przy sprzedaży węgla z kopalni, węgiel jest ważony, masa jego jest wykazywana w dokumencie dostawy, a nabywca potwierdza odbiór tej ilości węgla. Natomiast po przywiezieniu ww. węgla do zakładu nabywcy, pomiar kontrolny dokonywany przez nabywcę wykazuje większą masę węgla, co wynika w głównej mierze z właściwości wyrobu (np. absorpcji przez węgiel wody). Oznacza to zatem, iż ilość wyrobów węglowych została przez sprzedawcę wpisana w sposób prawidłowy, a nadwyżka masy wyrobów węglowych ujawniona przy pomiarze kontrolnym u nabywcy jest wynikiem właściwości fizyko-chemicznych wyrobów węglowych lub dopuszczalnego błędu legalizowanych urządzeń pomiarowych.

Należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy nabywca wyrobów węglowych w momencie zawarcia transakcji kupna-sprzedaży, potwierdził odbiór ilości wyrobów węglowych, zważonych i wpisanych przez Wnioskodawcę w kolumnie 4 dokumentu dostawy lub na fakturze VAT pełniącej rolę dokumentu dostawy, to ewentualne różnice w masie tych wyrobów, które nabywca stwierdził po przewiezieniu do własnego magazynu, powstają u nabywcy, to jest u kontrahenta Wnioskodawcy, a nie powstają u sprzedającego Wnioskodawcy i w związku z powyższym Wnioskodawca nie może zostać uznany za podatnika podatku akcyzowego od opisanych nadwyżek wyrobów węglowych, które zostały ujawnione u nabywcy.

Należy stwierdzić, że procedura reklamacyjna i zasady rozliczania, wynikające z umów handlowych zawartych pomiędzy Wnioskodawcą i kontrahentami nie mogą być przedmiotem postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, przewidzianego w rozdziale 1a ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż zostały uregulowane w odrębnych przepisach dotyczących stosunków cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami, tj. w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz w rozporządzeniach wykonawczych.

Z kolei fakt ewentualnego wystawienia przez Wnioskodawcę faktury korygującej VAT, w związku z nadwyżkami wyrobów węglowych, wynikającymi z właściwości higroskopijnych tych wyrobów lub z dopuszczalnego błędu legalizowanych urządzeń pomiarowych, które to nadwyżki zostały ujawnione po dokonanym przez nabywcę odbiorze wyrobów węglowych, potwierdzonym w dokumencie dostawy tychże wyrobów lub na fakturze VAT, pełniącej rolę dokumentu dostawy, w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie stanowi podstawy do uznania, iż Wnioskodawca dokonał sprzedaży i wydania węgla w większej ilości oraz nie stanowi podstawy do uznania Wnioskodawcy za podatnika akcyzy z tytułu ww. nadwyżek.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy sprzedaż i odbiór wyrobów węglowych są/będą dokonywane bezpośrednio od Wnioskodawcy, będącego pośredniczącym podmiotem węglowym sprzedającym te wyroby, to Wnioskodawca nie występuje/ nie będzie występował jako podatnik podatku akcyzowego w przypadku stwierdzenia przez nabywcę – kontrahenta Wnioskodawcy podczas pomiaru kontrolnego, po przewiezieniu do zakładu nabywcy, większej masy wyrobów węglowych niż wykazana w dokumencie dostawy wyrobów węglowych lub na fakturze VAT pełniącej rolę dokumentu dostawy wyrobów węglowych.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca nie występuje jako podatnik w opisanej sytuacji, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pierwszego pytania, a zatem udzielanie odpowiedzi na pozostałe pytania jest bezprzedmiotowe. Kwestie poruszane w pozostałych pytaniach, związane z „nadwyżkami” wyrobów węglowych stwierdzonymi przez nabywców po potwierdzeniu przez nich odbioru wyrobów węglowych od Wnioskodawcy, nie dotyczą podmiotu występującego z przedmiotowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a zatem nie mogą być przedmiotem rozważań tut. Organu.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Ponadto należy w tym miejscu dodatkowo wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zaznaczyć należy, iż interpretacja została wydana dla Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnopodatkowych dla kontrahentów Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, jak i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z wydaniem interpretacji w zakresie pytania nr 1 w odniesieniu do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, z wpłaconej przez Wnioskodawcę w dniu 21.08.2012 r. opłaty w wysokości 200 zł. zostanie zwrócona kwota 120 zł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.