Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.534.2020.11.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-26
Teza: Zaliczenie do podstawy opodatkowania kwoty otrzymanej
dotacji dla usług budowy POŚ na rzecz mieszkańców, uznanie,
że usługi wywozu osadu będą stanowić czynności
opodatkowane VAT oraz prawo do pełnego odliczenia podatku
naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych
związanych z realizacją Inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane
dotacja-dotacja celowa
gmina
odliczenia
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 października 2020 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, w zakresie:
    · zaliczenia do podstawy opodatkowania kwoty otrzymanej dotacji, pomniejszonej o
      kwotę podatku VAT dla usług budowy POŚ na rzecz mieszkańców (pytanie oznaczone
      we wniosku nr 1);
    · uznania, że usługi wywozu osadu będą stanowić czynności opodatkowane VAT
      (odpłatne świadczenie usług) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz
    · prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach
      zakupowych związanych z realizacją Inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 4 grudnia 2020 r. (wpływ 10 grudnia 2020 r.) oraz
    pismem z 13 stycznia 2021 r., (wpływ 13 stycznia 2021 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U.
    z 2020 r., poz. 713) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy: wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. W ramach realizacji tego
    zadania własnego Wnioskodawca sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę wodociągową i
    kanalizacyjną na terenie Gminy.
    Przedmiot wniosku
    Posesje części mieszkańców Gminy znajdują się na terenach, na których nie ma
    możliwości włączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby
    ekonomicznie nieuzasadniona. W związku z powyższym Gmina realizuje zadanie
    inwestycyjne w zakresie gospodarki wodno-ściekowej polegające na budowie
    przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”). Inwestycja ta, zwana dalej „Inwestycją”
    lub „Projektem”, nosi (...), przy czym niniejszy wniosek dotyczy jej tylko w zakresie budowy
    POŚ (tj. wniosek nie dotyczy wydatków na zakup wozu asenizacyjnego).
    Realizacja Inwestycji objęta jest dofinansowaniem ze środków Europejskiego Funduszu
    Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (...). Dofinansowanie obejmie ok. 63%
    wszystkich kosztów projektu. Koszty pozostałe mają zostać sfinansowane ze środków
    Gminy.
    Szczegóły dot. Inwestycji
    POŚ służą/mają służyć odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków z gospodarstw domowych.
    Są/będą one każdorazowo zamontowane na działce (wkopane w ziemię), w bezpośredniej
    bliskości budynku i podłączone do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej.
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina zawiera z zainteresowanymi mieszkańcami (dalej:
    „Mieszkańcy”) umowy cywilnoprawne (dalej: „Umowy” lub „Umowa”). Na mocy zapisów
    Umów, które Gmina zawiera z Mieszkańcami, Mieszkańcy udostępniają Gminie część
    należącej do nich nieruchomości, niezbędną do zrealizowania Inwestycji na czas trwania
    budowy i użytkowania POŚ.
    Po upływie okresu trwałości projektu Gmina przeniesie na rzecz Mieszkańców prawo
    własności POŚ wybudowanej na ich nieruchomości w ramach Inwestycji. Zgodnie bowiem
    z zapisami umowy na dofinansowanie zawartej przez Gminę z PROW, Gmina do dnia w
    którym upłynie 5 lat od dnia wpłaty końcowej zobowiązana jest do nieprzenoszenia
    posiadania lub praw własności rzeczy nabytych w ramach realizacji operacji.

    Przez cały okres obowiązywania Umów POŚ pozostanie własnością Gminy. Gmina
    zachowuje też prawo do rozporządzania POŚ i pozostaje jej jedynym posiadaczem. Z tego
    też względu, Mieszkańcy nie będą upoważnieni do rozporządzania POŚ faktycznie czy
    prawnie, nie będą mogli też w żaden sposób bez zgody Gminy ingerować w POŚ, w tym w
    strukturę zamontowanych tam urządzeń, ani ingerować w sposób funkcjonowania POŚ, w
    tym przyłączać jej do innych instalacji. Po upływie okresu 5 lat od momentu zakończenia
    Inwestycji, Gmina przekaże wybudowane urządzenia Mieszkańcom.
    Z racji tego, że Gmina nie dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi i technicznymi, w
    ramach realizacji Inwestycji zleciła opracowanie projektów budowlanych i budowę POŚ
    zewnętrznym podmiotom (dalej odpowiednio: „Wykonawcy”). Wyłonieni Wykonawcy
    odpowiadają m.in. za świadczenie usług nadzoru nad Inwestycją i usługi budowlane
    polegające na budowie POŚ na posesjach Mieszkańców. W związku z wykonywaniem ww.
    czynności Wykonawcy wystawiają na Gminę faktury VAT.
    Kwestia rozliczeń z Mieszkańcami
    Gmina nie będzie obciążała Mieszkańców za realizację Inwestycji na ich rzecz (Mieszkańcy
    w żaden sposób nie partycypują w kosztach Inwestycji, nie wnoszą wkładu własnego). POŚ
    zostaną udostępnione Mieszkańcom do wykorzystania w tym okresie nieodpłatnie.
    Również po upływie okresu trwałości Projektu Gmina nie będzie pobierać od Mieszkańców
    opłat za przeniesienie własności POŚ.
    Wywóz osadu
    W związku z funkcjonowaniem wybudowanych POŚ, Gmina będzie oferować
    Mieszkańcom odpłatne usługi wywozu osadu czynnego z osadnika gnilnego POŚ.
    Zaznaczyć należy, że Mieszkańcy zachowają prawo do wyboru usługodawcy (będą mogli
    odrzucić ofertę Gminy i wybrać inny aniżeli Gmina podmiot).
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Pytanie 1
    Czy Gmina realizowałaby inwestycję, gdyby nie otrzymała dofinansowania ze środków
    Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020??
    Odpowiedź:
    Gmina pragnie wyjaśnić, iż żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego
    zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywane w niniejszej sprawie interpretacyjnej
    pytanie podatnika. Jak wielokrotnie wskazywał tutejszy organ podatkowy pojęcie „stanu
    faktycznego” oraz „zdarzenia przyszłego” musi mieć zindywidualizowany i jednoznaczny
    charakter. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie
    warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku
    i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi
    pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo
    tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji
    ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie
    informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń,
    zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym
    przypadku przedmiotem interpretacji (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2014 r.,
    sygn. akt II FSK 376/12).
    Ponadto, indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w
    zakresie wielu wariantów stanu faktycznego przedstawionych przez Gminę. Zgodnie z art.
    14c § 1 Ordynacji podatkowej Organ, wydając interpretację, ocenia prawidłowość, czyli
    zgodność z prawem, stanowiska prawnego Gminy, stanowiącego odpowiedź Gminy na jej
    pytanie interpretacyjne w konkretnym i adekwatnym do pytania i stanowiska obszarze

    stanu faktycznego. W przypadku negatywnej oceny własnego prawnego stanowiska
    Gminy, Organ, na podstawie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, przedstawia wskazanie
    prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Przedstawienie
    zagadnienia interpretacyjnego w relacji do wielu stanów faktycznych i stanowisk własnych
    Gminy, uzasadniałoby ocenę, że Gmina w istocie domagałaby się w tym zakresie wykładni
    prawa podatkowego, a nie udzielenia odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację
    odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i
    uzasadnienie prawidłowego stanowiska.
    Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego dlatego są indywidualne, że
    udzielać mają wnioskodawcy informacji o możliwości stosowania i wykładni konkretnych
    przepisów prawa w relacji do określonego stanu faktycznego, nie zaś porady prawnej w
    obszarze wielu unormowań i stanów faktycznych, w celu zapoznania się we wszystkich
    tych zakresach z zapatrywaniami prawnymi organu interpretacyjnego dla (ewentualnego)
    wybrania jednej z przedstawionych możliwości stosowania i wykładni prawa lub jednego z
    możliwych sposobów ukształtowania prowadzonej bądź projektowanej działalności
    podatkowo znaczącej (zob. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2745/13).
    W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazałaby alternatywne stany
    faktyczne/zdarzenia przyszłe (otrzymanie dotacji lub jej nie otrzymanie i wpływ na
    realizację projektu), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie organowi podatkowemu
    jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Z uwagi na istotę interpretacji
    indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych
    rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji.
    Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego
    (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby
    prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121
    § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy (zob.
    wyroki NSA: z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12; z dnia 25 lutego 2015 r.,
    sygn. akt II FSK 900/13; z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13; z dnia 4
    listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2548/13).
    W przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisano
    konkretne dofinansowanie i konkretny Projekt inwestycyjny. W istocie nie sposób logicznie
    odpowiedzieć na pytanie, czy w przypadku nie uzyskania dofinansowania Gmina
    realizowałaby inwestycję, gdyż zdarzenie takie nie miało miejsca - jak zostało wskazane we
    Wniosku Gmina uzyskała dofinansowanie na realizację Projektu. Gmina podkreśla zatem,
    że przedstawiona poniżej informacja nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom DKIS Gmina odniesie się
    do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.
    W przypadku braku otrzymania dofinansowania Gmina musiałaby rozważyć, czy i w jaki
    sposób realizować Inwestycję. W przypadku podjęcia decyzji o jej dalszej realizacji
    teoretycznie Gmina mogłaby zdecydować się na zaciągnięcie kredytu albo
    niezrealizowanie innych inwestycji, żeby pokryć wydatki na Instalacje. Gmina mogłaby
    również zrealizować swoje plany w tym zakresie w terminie późniejszym, wydłużyć okres
    ich realizacji albo zmienić zakres prac. Niemniej jednak, Gmina nie rozważała dotychczas
    takich alternatywnych scenariuszy, bo nie było takiej potrzeby.
    Pytanie 2
    Czy w przypadku nieotrzymania dofinansowania na realizację projektu ulegnie zmianie
    kwestia wpłat mieszkańców?
    Odpowiedź:
    Uwagi przedstawione przez Gminę w odpowiedzi na pytanie nr 1 pozostają w pełni
    aktualne. Gmina nie rozważała dotychczas hipotetycznych alternatywnych scenariuszy,

    które mogłyby mieć miejsce w przypadku braku otrzymania dofinansowania. W
    konsekwencji Gmina nie jest w stanie w sposób wiążący odpowiedzieć na pytanie, czy w
    razie nieotrzymania dofinansowania kwestia wpłat Mieszkańców uległaby zmianie.
    W alternatywnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych mogłoby być tak, że
    budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie byłaby wcale realizowana lub
    Mieszkańcy byliby zobowiązani do uiszczenia wpłat, ale równie dobrze mogłoby być tak, że
    Mieszkańcy w dalszym ciągu nie płaciliby nic (np. gdyby Gmina zaciągnęła odpowiednio
    duży kredyt, zrezygnowałaby z innych inwestycji itd.).
    Istnieje tu wiele teoretycznych możliwości, jednakże żadna z nich nie była dotąd brana
    pod uwagę przez Gminę, bo nie ma takiej potrzeby. Sytuacje takie nie są również
    przedmiotem zapytania Gminy.
    Pytanie 3
    Czy otrzymane dofinansowanie jest/będzie przeznaczone na pokrycie ogólnych kosztów
    inwestycji, czy też stanowi dofinansowanie na określone działanie tj. zakup i montaż
    przydomowych oczyszczalni ścieków?
    Odpowiedź:
    Otrzymane dofinansowanie jest/będzie przeznaczone na pokrycie kosztów
    inwestycyjnych, takich jak koszty budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zakup
    wozu asenizacyjnego (przy czym kwestia zakupu wozu nie jest objęta Wnioskiem), jak
    również kosztów ogólnych projektu, takich jak koszty opracowania analizy efektywności
    kosztowej, dokumentacji technicznej i pełnienia nadzoru.
    Pytanie 4
    Czy umowa zawarta z mieszkańcami, przewiduje możliwość odstąpienia od umowy
    zarówno przez mieszkańców, jak i przez Gminę? Jeśli tak, to jakie są przesłanki
    (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy przez ww. strony?
    Odpowiedź:
    Umowy zawarte z mieszkańcami nie przewidują wprost możliwości odstąpienia od umowy
    zarówno przez mieszkańców, jak i przez Gminę (umowy odsyłają jednak, w zakresie nimi
    nieuregulowanym, do przepisów Kodeksu cywilnego, zatem Gmina nie może wykluczyć, że
    ewentualne odstąpienie mogłoby nastąpić na zasadach ogólnych regulowanych tym
    kodeksem).
    Pytanie 5
    Czy w przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu
    otrzymanych środków pieniężnych?
    Odpowiedź:
    W przypadku niezrealizowania Projektu Gmina byłaby zobowiązana do zwrotu
    otrzymanych środków pieniężnych, co wynika z umowy o dofinansowanie. Jednakże
    opisany we Wniosku Projekt został na moment przedstawienia niniejszego pisma
    zrealizowany, w związku z czym pytanie Organu należy już uznać za bezprzedmiotowe.
    Pytanie 6
    Czy inwestycja POŚ obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców, w
    których nie jest i nie będzie prowadzona działalność gospodarcza?
    Odpowiedź:
    Inwestycja POŚ obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców, w których
    nie jest i nie ma być prowadzona działalność gospodarcza.
    Pytanie 7

    Czy towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją opisanego Projektu będą
    wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT?
    Odpowiedź:
    Jak wskazano we Wniosku, w związku z realizacją Projektu Gmina wykonuje na rzecz
    Mieszkańców usługi polegające na budowie POŚ, udostępnieniu ich do korzystania, a
    następnie - po upływie okresu trwałości Projektu - przekazaniu na własność. Ponadto,
    Gmina będzie oferować Mieszkańcom odpłatne usługi wywozu osadu czynnego z
    osadnika gnilnego POŚ. Zdaniem Gminy, są to czynności opodatkowane podatkiem VAT, a
    zatem w ocenie Gminy można uznać, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją
    Projektu są/będą wykorzystywane wyłącznie do takich czynności. Niemniej, co do wywozu
    osadów, charakter czynności jako opodatkowanej VAT jest przedmiotem pytania nr 2 we
    Wniosku, zaś jeśli chodzi o udostępnienie i przekazanie POŚ do korzystania, kwestii tej
    dotyczy pytanie nr 1 i jego uzasadnienie (zdaniem Gminy, usługi są odpłatne, a przez to
    opodatkowane, ponieważ odpłatnością za nie jest udzielona dotacja).
    Pytanie 8
    Daty, kiedy czynności opisane we wniosku będą wykonywane na rzecz Mieszkańców?
    Odpowiedź:
    Czynności wykonywane na rzecz Mieszkańców obejmujące budowę przydomowych
    oczyszczalni ścieków przez wykonawcę robót rozpoczęły się w (...) 2020 r., a zakończyły na
    (...) 2020 r.
    Pytania
    1. Czy kwota dotacji uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę VAT należnego, stanowi/
      będzie stanowić podstawę opodatkowania dla usług budowy POŚ na rzecz
      Mieszkańców?
    2. Czy usługi wywozu osadu świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców będą
      stanowić czynności opodatkowane VAT (odpłatne świadczenie usług)?
    3. Czy Gmina ma/będzie mieć pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego
      wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją Inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Kwota dotacji uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę VAT należnego, stanowi/będzie
      stanowić podstawę opodatkowania dla usług budowy POŚ na rzecz mieszkańców.
    2. Usługi wywozu osadu świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców będą stanowić
      czynności opodatkowane VAT (odpłatne świadczenie usług).
    3. Gmina ma/będzie mieć pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego
      na fakturach zakupowych związanych z Inwestycją.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Ad 1.
    Uwagi ogólne
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. „odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei na podstawie
    art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się „przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel (...)”, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy,
    przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów (...)”.

    Art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym
    imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że
    ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatników organów
    władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W niniejszej sprawie Gmina realizuje Projekt, w którym zobowiązała się do usług budowy
    POŚ na rzecz Mieszkańców bez partycypacji finansowej z ich strony.
    Jednocześnie Gmina zawiera umowy cywilnoprawne z podmiotami, które zrealizują
    Inwestycję (tj. z Wykonawcami). Faktury VAT wystawione przez Wykonawców Gmina
    opłaca z dotacji, a częściowo - ze środków własnych.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że Gmina nabywa usługi związane z budową POŚ od
    Wykonawców, działając przy tym w imieniu własnym, lecz na rzecz osób trzecich, a zatem,
    w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, należy ją uznawać za podmiot świadczący te usługi.
    Wpływ dotacji na cenę
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi
    zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania
    zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze
    mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług
    świadczonych przez podatnika.
    Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1
    ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje
    wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w
    zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby
    trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub
    świadczenia.
    W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być
    element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub
    usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji
    dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio
    (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny
    towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega
    opodatkowaniu.
    W przedmiotowej sytuacji można mówić o bezpośrednim związku dotacji z ceną
    świadczenia realizowanego na rzecz Mieszkańców. Uzyskanie przez Gminę dotacji ma ten
    skutek, że usługa mająca co do zasady charakter odpłatny (Wykonawcy uzyskają
    wynagrodzenie za wykonane świadczenie) wykonana zostaje na rzecz jej ostatecznych
    beneficjentów, tj. Mieszkańców, nieodpłatnie. I choć w sensie ekonomicznym dotacja ma
    charakter kosztowy (będzie służyć pokryciu kosztów nabycia usługi od Wykonawców), to w

    ocenie Gminy ma ona bezpośredni związek z ceną usługi, jaką zobowiązani byliby ponieść
    jej beneficjenci.
    Ponadto należy wskazać, że jeśli na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w podstawie
    opodatkowania należy uwzględnić m.in. dotacje pozwalające na obniżenie ceny
    świadczonych usług, to tym bardziej należy w niej uwzględnić dotacje umożliwiające
    świadczenie tych usług nieodpłatnie. Skoro więc, w realiach niniejszej sprawy, ostateczni
    odbiorcy nie muszą, z uwagi na przyznanie Gminie dotacji, płacić za wykonanie usługi, to
    należy stwierdzić, że dotacje powinny zostać uwzględnione w podstawie opodatkowania i
    tym samym zostać rozliczone dla celów VAT.
    Jednocześnie podstawa opodatkowania powinna zostać pomniejszona – zgodnie z art. 29a
    ust. 6 ustawy o VAT - o kwotę podatku. W efekcie, podstawę opodatkowania dla
    świadczonych przez Gminę usług stanowi/stanowić będzie kwota dotacji otrzymanej z
    PROW pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzw. kwotę dotacji należy uznać jako wartość
    brutto). Jednocześnie, w ocenie Gminy do podstawy opodatkowania nie należy zaliczać
    kwoty wkładu własnego Gminy.
    Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych
    Zaprezentowane stanowisko potwierdzają licznie wydawane w ostatnich miesiącach
    interpretacje indywidualne.
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), dotyczące ze swej istoty
    analogicznych stanów faktycznych (tj. realizacji na rzecz Mieszkańca usług bez jego
    partycypacji w kosztach inwestycji, przy otrzymaniu dofinansowania przez gminę).
    Przykładowo - również w odniesieniu do inwestycji w zakresie POŚ - w interpretacji
    indywidualnej z dnia 31 grudnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.495.2019.1.AS DKIS
    uznał, że „mimo iż, jak wskazano w opisie sprawy, po zakończeniu inwestycji, właściciel
    działki będzie uprawniony do nieodpłatnego korzystania z wybudowanej na jego działce
    przydomowej oczyszczalni ścieków, a więc czynności te są realizowane na rzecz
    mieszkańców nieodpłatnie z tego względu, że są pokryte z dofinansowania, to jednak
    mamy do czynienia z czynnościami odpłatnymi (dofinansowanie stanowiące dopłatę do
    ceny), zatem inwestycja służy w istocie wyłącznie czynnościom opodatkowanym”. Można z
    tego wyinterpretować, że dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania.
    Analogiczne stanowisko DKIS zajmował co do projektów analogicznych w swej istocie (np.
    dot. usług usuwania azbestu lub usług termomodernizacji za pomocą instalacji
    fotowoltaicznych). Przykładami mogą być:
      – interpretacja indywidualna z 25 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.295.2020.2.
        MC,
      – interpretacja indywidualna z 22 kwietnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.63.2020.2.
        MŁ,
      – interpretacja indywidualna z 13 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.19.2020.2.
        MK,
      – interpretacja indywidualna z 18 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.677.2019.2.
        AW,
      – interpretacja indywidualna z 10 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.842.2019.1.
        MH,
      – interpretacja indywidualna z 18 lipca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.319.2019.2.
        JM,
      – interpretacja indywidualna z 11 lipca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.240.2019.1.EW,
      – interpretacja indywidualna z 5 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.319.2019.l.
        JKS.

    Podsumowując, dotacja uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę podatku należnego
    stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania świadczonej usługi.
    Ad 2.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zatem o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy jest ona
    wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium
    podmiotowe) oraz wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium
    przedmiotowe).
    Mając na uwadze, że Wnioskodawca będzie wykonywać świadczenia związane z
    zapewnieniem wywozu osadów z POŚ na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych,
    spełnione jest kryterium podmiotowe opodatkowania.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o
    VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel (...), natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - „przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów (...)”.
    Umowy planowane do zawarcia z Mieszkańcami, którzy zdecydują się na współpracę z
    Gminą, przewidują, że Gmina będzie odbierać i utylizować osad odebrany z POŚ
    znajdującego się na nieruchomościach, których właścicielami pozostają Mieszkańcy. W
    konsekwencji, należy uznać, iż Gmina nie będzie realizować dostawy towarów w
    rozumieniu ustawy o VAT, lecz świadczenia na rzecz Mieszkańców, którym odpowiadać
    będzie określone w umowie wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązani będą
    Mieszkańcy. Tym samym, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że
    świadczenie Gminy polegające na wywozie osadu powinno być klasyfikowane jako
    odpłatne świadczenie usług.
    Ad 3.
    Prawo do odliczenia VAT
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w
    przedmiotowej sprawie.
    Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego
    przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został
    naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla
    oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    - zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
    - pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
      opodatkowanymi, a także,

    - czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art.
      88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.
    Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z realizacją Projektu Gmina wykonuje na
    rzecz Mieszkańców opodatkowane VAT usługi polegające na budowie POŚ, udostępnieniu
    jej do korzystania, a następnie - po upływie okresu trwałości Projektu - przekazaniu na
    własność. Zapłatę za ww. usługę stanowi natomiast w ocenie Gminy kwota dotacji.
    W konsekwencji, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur VAT otrzymanych od Wykonawców w ramach realizacji Inwestycji.
    Powyższe wynika z faktu, że w niniejszym wypadku spełnione są - wskazane w art. 86 ust.
    1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj.
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane usługi od
    Wykonawców są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    Co więcej, w ocenie Gminy nawet gdyby uznać, że dotacja ma charakter kosztowy i nie
    stanowi podstawy opodatkowania, to niezależnym, dodatkowym argumentem za prawem
    do odliczenia może być fakt, że Gmina będzie w przyszłości świadczyć również odpłatne
    usługi wywozu osadów z POŚ na rzecz Mieszkańców. Gdyby nie realizacja Inwestycji w
    zakresie POŚ, świadczenie tych usług byłoby w ogóle niemożliwe okoliczność ta
    potwierdza zatem ścisły związek wydatków na Projekt z czynnościami opodatkowanymi
    (jakimi, zgodnie ze stanowiskiem w zakresie pytania 2, są usługi wywozu osadów). Co
    więcej, nawet gdyby Mieszkaniec nie zdecydował się na świadczenie usług wywozu
    osadów przez Gminę (tj. wybrałby inny podmiot), samo w sobie nie powinno to, zdaniem
    Wnioskodawcy, ograniczać prawa do odliczenia VAT. Można bowiem uznać, że Gmina
    świadczy na rzecz Mieszkańca usługi w zakresie budowy POŚ od razu biorąc pod uwagę,
    że następnie zaoferuje mu usługi wywozu osadów. To zaś, czy Mieszkaniec faktycznie
    wybierze ofertę Gminy, jest kwestią wtórną. Innymi słowy, sytuację te można porównać
    np. do sytuacji przedsiębiorcy ponoszącego koszty celem umożliwienia świadczenia usług,
    które następnie, np. ze względu na brak klientów, wyświadczone nie zostały. W takiej
    sytuacji nie neguje się prawa do odliczenia VAT naliczonego przez takiego przedsiębiorcę,
    gdyż jego działalność mieści się w granicach zwykłego ryzyka gospodarczego. Wynika to
    także z faktu, że działalność gospodarcza na gruncie VAT jest definiowana niezależnie od
    rezultatów. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą,
    nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty (zachowującym prawo do
    odliczenia podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą
    straty, a nawet podmiot, który z przyczyn niezależnych w ogóle nie dokona żadnej
    sprzedaży, mimo iż miał taki zamiar; bez znaczenia zatem pozostają efekty ekonomiczne,
    jak i prawne takiej działalności). Potwierdza to także orzecznictwo Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej - przykładem może być wyrok z dnia 15 stycznia 1998 r.,
    sygn. C-37/95 (sprawa Ghent Coal Terminal NV), w którym uznano, że prawo do odliczeń
    obowiązuje także w przypadku, gdy z powodów od niego niezależnych podatnik nigdy nie
    wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej.
    Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych
    W odniesieniu do analogicznej inwestycji w zakresie POŚ, w interpretacji indywidualnej z
    dnia 31 grudnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.495.2019.1.AS DKIS uznał, że „jeżeli
    otrzymane dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na
    realizację przedmiotowej Inwestycji stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje,
    subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na
    cenę świadczonych usług (z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina pozyska środki
    na realizację Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, a nie
    na ogólną działalność Gminy), to Gminie – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych
    na realizację Inwestycji”.

    Stanowisko o możliwości pełnego odliczenia VAT od wydatków na Inwestycję, w ramach
    której podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie dotacja, DKIS zajmował co do
    projektów analogicznych w swej istocie (np. dot. usług usuwania azbestu) - tak uznano
    przykładowo:
    – w interpretacji indywidualnej z 25 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-
    2.4012.295.2020.2.MC;
    – w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.785.2019.3.SM;
    – w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.63.2019.2.
    AK;
    – w interpretacji indywidualnej z 24 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    3.4012.516.2019.2.JM;
    – w interpretacji indywidualnej z 11 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-
    2.4012.433.2019.2.AKR;
    – w interpretacji indywidualnej z 8 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.
    4012.523.2019.1.AK;
    – w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.719.2018.2.IR;
    – w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.542.2018.2.
    NK;
    – w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.754.2018.l.JK.
    Podsumowując, Gmina ma/będzie mieć pełne prawo do odliczenie VAT naliczonego od
    wydatków na Projekt.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 2 lutego 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0112-KDIL1-2.4012.534.2020.2.HCG, w której uznałem Państwa stanowisko za
    prawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 10 lutego 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    11 marca 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie.
    Wnieśli Państwo o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części, w
    jakiej dotyczy ona zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego oraz opodatkowania
    dotacji oraz zasądzenie na Państwa rzecz od Dyrektora KIS kosztów postępowania, w tym
    kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt I
    SA/Rz 259/21 uchylił skarżoną interpretację.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 stycznia 2025 r. sygn. akt I KSK 1451/21
    oddalił skargę kasacyjną.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
      nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2
    ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego

    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, w
    rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być
    wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Ponadto należy zauważyć, że stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2020 r., poz. 713, z późn. zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Mając na uwadze art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

    Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Art. 29a ust. 1 stanowi implementację art. 11(A) Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z
    dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w
    odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej:
    ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1), a następnie art. 73
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego podatku
    od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1). W powołanych przepisach dyrektyw wyraźnie
    określono związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a dotacjami jako
    bezpośredni.
    Przepis ten stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę
    otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów
    lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
    subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Aby ustalić tego typu związek konieczne jest ustalenie czy dotacje są przekazywane na
    dostawę konkretnych towarów czy usług, czy można je powiązać z konkretnymi
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Tylko bowiem w takim przypadku mogą
    stanowić podstawę opodatkowania. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT nie stanowią obrotu, o którym mowa w
    art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Zatem włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji,
    subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to
    dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z
    dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko
    takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio
    przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.
    Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o
    podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub
    świadczeniem usługi.
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest
    zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 7 ust.
    1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy: kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. Posesje części mieszkańców
    Gminy znajdują się na terenach, na których nie ma możliwości włączenia się do sieci
    kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona. W

    związku z powyższym Gmina realizuje zadanie inwestycyjne w zakresie gospodarki wodno-
    ściekowej polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”).
    Inwestycja ta, zwana dalej „Inwestycją” lub „Projektem”, nosi nazwę (...), przy czym
    niniejszy wniosek dotyczy tylko w zakresie budowy POŚ (tj. wniosek nie dotyczy wydatków
    na zakup wozu asenizacyjnego). Realizacja Inwestycji objęta jest dofinansowaniem ze
    środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata
    2014-2020. Dofinansowanie obejmie ok. 63% wszystkich kosztów projektu. Koszty
    pozostałe mają zostać sfinansowane ze środków Gminy. W związku z realizacją Inwestycji
    Gmina zawiera z zainteresowanymi mieszkańcami (dalej: „Mieszkańcy”) umowy
    cywilnoprawne (dalej: „Umowy” lub „Umowa”). Na mocy zapisów Umów, które Gmina
    zawiera z Mieszkańcami, Mieszkańcy udostępniają Gminie część należącej do nich
    nieruchomości, niezbędną do zrealizowania Inwestycji na czas trwania budowy i
    użytkowania POŚ. Z racji tego, że Gmina nie dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi i
    technicznymi, w ramach realizacji Inwestycji zleciła opracowanie projektów budowlanych i
    budowę POŚ zewnętrznym podmiotom (dalej odpowiednio: „Wykonawcy”). Wyłonieni
    Wykonawcy odpowiadają m.in. za świadczenie usług nadzoru nad Inwestycją czy usługi
    budowlane polegające na budowie POŚ na posesjach Mieszkańców. W związku z
    wykonywaniem ww. czynności Wykonawcy wystawiają na Gminę faktury VAT. Gmina nie
    będzie obciążała Mieszkańców za realizację Inwestycji na ich rzecz (Mieszkańcy w żaden
    sposób nie partycypują w kosztach Inwestycji, nie wnoszą wkładu własnego). POŚ zostaną
    udostępnione Mieszkańcom do wykorzystania w tym okresie nieodpłatnie. Również po
    upływie okresu trwałości Projektu Gmina nie będzie pobierać od Mieszkańców opłat za
    przeniesienie własności POŚ. Realizacja Inwestycji objęta jest dofinansowaniem ze
    środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w
    ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Dofinansowanie
    obejmie ok. 63% wszystkich kosztów projektu. Koszty pozostałe mają zostać sfinansowane
    ze środków Gminy. Otrzymane dofinansowanie jest/będzie przeznaczone na pokrycie
    kosztów inwestycyjnych, takich jak koszty budowy przydomowych oczyszczalni ścieków
    oraz zakup wozu asenizacyjnego (przy czym kwestia zakupu wozu nie jest objęta
    Wnioskiem), jak również kosztów ogólnych projektu, takich jak koszty opracowania analizy
    efektywności kosztowej, dokumentacji technicznej i pełnienia nadzoru.
    Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą zaliczenia do podstawy
    opodatkowania kwoty otrzymanej dotacji, pomniejszonej o kwotę podatku VAT dla usług
    budowy POŚ na rzecz mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
    W ocenie WSA w zapadłym wyroku dotacje dokonywane w celu sfinansowania konkretnej
    czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą stanowić
    podstawę zwiększenia podstawy opodatkowania. Zatem jak podkreślił również NSA
    dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w
    rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej
    kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa zadania polegającego na
    budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących
    własność mieszkańców Gminy będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej
    zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega
    opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której
    jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi
    elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

    NSA w zapadłym wyroku wskazał, na wyrok TSUE z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie C-612
    /21. Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach
    promowania odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia
    mogą być pomocne w analizowanej sprawie.
    W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach
    promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy
    2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które
    gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit.
    a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w
    charakterze podatnika (pkt 24).
    W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę,
    za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących
    właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie
    systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje
    jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
    poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że
    gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112,
    nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu
    stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.
    Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach
    działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do
    stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i
    DGRFP Braãov, C#655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo),
    gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (...) że
    nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie
    zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w
    których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).
    Po drugie, (...) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom
    będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w
    ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę
    niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem
    przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział
    nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i
    z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za
    te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).
    Tymczasem (...) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów –
    jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest
    finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami
    otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej
    uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r.,
    Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C#520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i
    przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności
    przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających
    dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i
    od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych
    kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie

    przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen
    starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana
    gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.
    Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
    obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną
    czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w
    postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów.
    Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie
    deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika,
    ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część
    poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę
    trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.
    Podsumowując TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy
    Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi
    dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa,
    systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
    nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy,
    jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą
    przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych
    kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    W zapadłym wyroku wskazano również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego
    wydany w składzie 7 sędziów w dniu 5 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1454/18, w którym
    uwzględnione zostały tezy powołanego wyroku TSUE. W ww. wyroku Naczelny Sąd
    Administracyjny stwierdził, że:
      gmina, która realizując projekt z zakresu odnawialnych źródeł energii (kolektorów
      słonecznych), współfinansowany w znacznej części ze środków europejskich, w
      ramach którego montuje i podpina instalacje fotowoltaiczne na budynkach oraz na
      gruntach mieszkańców, którzy przejmą po upływie 5 lat własność zamontowanych
      instalacji, nie wykonuje z tego tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
      ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji otrzymane na ten cel dofinansowanie ze
      środków europejskich (Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego) nie może
      być rozważane jako podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1
      ustawy o VAT.
    Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku uznał, że:
      nie jest ekonomicznie opłacalne, aby instalator systemów OZE obciążał odbiorców
      swoich towarów i świadczenia usług jedynie niewielką częścią poniesionych przez
      siebie kosztów (w tym przypadku nie więcej niż 15%), oczekując jednocześnie
      rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech
      czwartych tych kosztów. Jak zauważył Trybunał, taki mechanizm nie tylko stawiałby
      jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto
      stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w
      jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów,
      pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co
      następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 39 uzasadnienia
      wyroku w sprawie C-612/21). Jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część
      poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków
      publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za
      oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z
      12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:
      2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo; w sprawie C-612/21, pkt 38; a w
      sprawie C616/21, pkt 46). Nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie, które

      wynoszą w rozpatrywanej sprawie 85% kosztów podlegających dofinansowaniu,
      suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego
      województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów
      faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby
      w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen
      starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast gmina
      ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 31 w sprawie C-612
      /21; podobnie pkt 38 w sprawie C-616/21).
    W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można uznać, by gmina w
    przedmiotowej sprawie wykonywała działalność gospodarczą. Ponadto Naczelny Sąd
    Administracyjny, w ww. wyroku, uznał, że skoro skarżąca gmina nie prowadzi działalności
    gospodarczej z tytułu świadczonej przez nią usługi montażu kolektorów słonecznych na
    rzecz mieszkańców, to bezprzedmiotowe pozostaje pytanie, czy otrzymane przez gminę
    dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektów dotyczących
    odnawialnych źródeł energii wchodzi w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w
    art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Choć, jak podkreślił NSA w zapadłym wyroku: „pomimo tego, że w ww. orzeczeniach
    rozpoznawane były kwestie otrzymanych przez gminy dotacji na realizację inwestycji w
    odnawialne źródła energii, to zasadniczy problem w ww. sprawach jest analogiczny z
    przedmiotową sprawą. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę
    podziela argumentację przedstawioną w powołanych powyżej orzeczeniach i przyjmuje ją
    za własną”.
    W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że realizacja
    przez Wnioskodawcę zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni
    ścieków odbywa się w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612
    /21.
    Wnioskodawca, przedstawiając stan faktyczny, wskazał, że nie dysponuje odpowiednimi
    zasobami ludzkimi i technicznymi, które umożliwiłyby Gminie samodzielne opracowanie
    projektów budowlanych i budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, z uwagi na co
    budowa przydomowych oczyszczalni ścieków została zlecona podmiotowi zewnętrznemu.
    Wnioskodawca wskazał również, że: mieszkańcy nie partycypują w kosztach inwestycji i
    nie wnoszą wkładu własnego a POŚ zostaną udostępnione mieszkańcom do
    wykorzystania nieodpłatnie. Dofinansowanie obejmuje 63% wszystkich kosztów projektu a
    pozostałe koszty mają zostać sfinansowane ze środków Wnioskodawcy.
    Należy również – w ocenie WSA – zwrócić uwagę na cel jakiemu ma służyć realizowana
    inwestycja. Jej celem jest bowiem realizacja zadań w zakresie utrzymania porządku i
    czystości w gminie, zadań w zakresie ochrony środowiska poprzez wdrażanie nowych
    technologii i zapewnienia instalacji, których użytkowanie prowadzi do zmniejszenia
    zanieczyszczenia środowiska naturalnego poprzez oczyszczanie ścieków produkowanych
    przez gospodarstwa domowe.
    NSA zwraca uwagę, na to, że Wnioskodawca nie wskazuje, aby Gmina prowadziła w
    zakresie będącym przedmiotem wniosku działalność gospodarczą, albo żeby miała
    zarobkowe zamiary związane z budową opisanych we wniosku przydomowych
    oczyszczalni ścieków.
    NSA w zapadłym wyroku stoi na stanowisku, że brak jest podstaw do przyjęcia, że w
    niniejszej sprawie Gmina, realizując inwestycję polegającą na budowie na rzecz
    mieszkańców POŚ, wykonuje działalność gospodarczą.
    Zatem działania Wnioskodawcy w związku z realizacją przedmiotowego zadania
    dotyczącego budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców nie będą
    stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT. Gmina, realizując ww. projekt, nie będzie wykonywać działalności

    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, czynności wykonywane przez
    Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców w ramach realizowanego zadania nie będą
    podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy.
    Jak wskazano powyżej kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania
    jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a
    ust. 1 ustawy.
    Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega
    opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której
    jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi
    elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.
    Jak wskazano powyżej, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach realizacji
    opisanego zadania nie będzie stanowiła dostawy towarów ani świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W analizowanym przypadku nie wystąpi zatem związek pomiędzy otrzymanym
    dofinansowaniem na realizację ww. zadania a czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W konsekwencji – jak wskazuje NSA w zapadłym wyroku – uznanie, że Wnioskodawca nie
    prowadzi działalności gospodarczej z tytułu świadczonej przez niego usługi budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków, skutkuje tym, że otrzymane dofinansowanie ze
    środków europejskich w związku z realizacją wskazanego projektu nie powinno wchodzić
    w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Reasumując należy stwierdzić, że kwota dotacji z PROW, pomniejszona o kwotę VAT
    należnego nie stanowi/nie będzie stanowić podstawy opodatkowania dla usług budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe.
    Kolejną Państwa wątpliwość stanowi uznanie usług wywozu osadu za czynności czynności
    opodatkowane VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. W związku z
    funkcjonowaniem wybudowanych POŚ, Gmina będzie oferować Mieszkańcom odpłatne
    usługi wywozu osadu czynnego z osadnika gnilnego POŚ. Zaznaczyć należy, że Mieszkańcy
    zachowają prawo do wyboru usługodawcy (będą mogli odrzucić ofertę Gminy i wybrać
    inny aniżeli Gmina podmiot).
    Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy
    należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez
    Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług
    – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6
    ustawy. W analizowanym przypadku Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1
    ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wobec powyższego, ze względu na fakt, że usługi wywozu osadu świadczone przez
    Wnioskodawcę nie zostały wymienione w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i
    przepisach wykonawczych do niej, jako czynności zwolnione od podatku VAT, to w tej
    sytuacji ww. usługi są/będą opodatkowane podatkiem VAT.

    Reasumując należy stwierdzić, że świadczone odpłatne usługi w zakresie wywozu osadu
    stanowią/będą stanowić czynności opodatkowane VAT.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.
    Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy Gmina ma
    /będzie mieć pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach
    zakupowych związanych z realizacją Inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
    W celu rozwiania powyższej wątpliwości w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie
    z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:
      w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy:
      nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
      czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze
      – w części dotyczącej tych czynności.
    Ponadto na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie
    podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest
    tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego,
    czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa
    do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze
    sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą
    podatek należny.
    Wnioskodawca wskazał, że w związku z realizacją Projektu buduje na rzecz mieszkańców
    przydomowe oczyszczalnie ścieków, co jak wskazał NSA w zapadłym wyroku nie stanowi
    działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie będzie zatem dokonywać w związku z
    realizacja inwestycji dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wnioskodawca wskazuje również, że nabywane towary i usługi dotyczące budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków związane są/będą również z usługami wywozu osadu
    świadczonymi przez Wnioskodawcę co jak rozstrzygnięto powyżej stanowi usługi
    opodatkowane podatkiem VAT.
    Tym niemniej nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że wydatki poniesione w związku z
    budową przydomowych oczyszczalni ścieków, będą ponoszone w celu świadczenia
    odpłatnych usług wywozu osadu. Jak wskazano we wniosku dotyczą one realizowanej
    inwestycji wyłącznie w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Zatem
    wydatki będące przedmiotem wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku
    należnego związane są z wybudowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz
    mieszkańców co jak rozstrzygnięto powyżej nie stanowi działalności opodatkowanej
    podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy
    pomiędzy dokonywanymi zakupami, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Reasumując należy stwierdzić, że Gmina nie ma/nie będzie mieć prawa do odliczenia
    podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacja
    inwestycji.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 uznano za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia oraz
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji, tj. 2 lutego 2021 r.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.