Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.464.2025.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-20
Teza: Ustalenie, czy ponoszona przez Spółkę Opłata Wyrównawcza,
stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów na gruncie
przepisów ustawy o CIT oraz czy stanowi koszt uzyskania
przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami,
który powinien zostać rozpoznany w momencie jego
poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny
kara-kara umowna
koszt-koszty uzyskania przychodów
opłata
węgiel
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki
niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Kary,
odszkodowania, opłaty przymusowe-Kary umowne i
odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów,
wykonanych robót i usług
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2025 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej, wpłynął Państwa wniosek z 25
    września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku doc
    hodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
    - czy ponoszona przez Spółkę Opłata Wyrównawcza, stanowi dla Spółki koszt uzyskania
      przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT,
    - czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Opłata Wyrównawcza stanowi
      dla Spółki koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z
      przychodami, który powinien zostać rozpoznany w momencie jego poniesienia
      zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, tj. w całości momencie zaksięgowania
      Opłaty Wyrównawczej w czerwcu 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    (...) S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) posiada siedzibę na terytorium Polski i na
    podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy
    kapitałowej (...). Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (...) Specjalnej Strefy
    Ekonomicznej (dalej: SSE). Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą
    opodatkowaną na zasadach ogólnych.
    Podstawowym obszarem działalności operacyjnej Spółki jest (...). W związku z tym,
    Wnioskodawca był i jest stroną umów na zakup węgla z dostawcami tego surowca.
    W październiku 2022 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży węgla na 2023 r. (dalej jako
    „Umowa 2023”) z polskim producentem węgla kamiennego (dalej jako „Sprzedawca”).
    Spółka i Sprzedawca nie są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy
    o CIT. Umowa 2023 wskazywała ilość węgla, do której dostarczenia Sprzedawca
    zobowiązał się wobec Wnioskodawcy w 2023 r. i do której zamówienia i odbioru
    zobowiązała się Spółka (z dopuszczalnym ujemnym odchyleniem określonym procentowo)
    w podziale na poszczególne kwartały tego roku. Aneksem do umowy na początku 2023 r.
    ustalona została cena umowna obowiązująca w całym roku.
    Na wypadek niedostarczenia węgla (przez Sprzedawcę) lub jego nieodebrania (przez
    Spółkę) w ww. wolumenie w 2023 r., Umowa 2023 przewidywała obowiązek poniesienia
    przez jedną lub drugą stronę kar umownych równych określonej procentowo części
    wartości niedostarczonego lub nieodebranego węgla (dalej jako „Opłata Wyrównawcza”).
    Umowa 2023 była negocjowana przez Wnioskodawcę ze Sprzedawcą w 2022 r. i została
    zawarta w 2022 r. Należy podkreślić, że był to okres znacznych zawirowań na rynku

    surowców energetycznych. W związku z toczącą się wojną w Ukrainie, doszło do
    wprowadzenia sankcji na dostawy węgla z Rosji, co przełożyło się na zwiększone
    zainteresowanie węglem wydobywanym w Polsce i wpłynęło na jego dostępność oraz
    znaczny wzrost jego cen. W świetle znacznie ograniczonej podaży węgla na rynku, Spółka
    dążyła do zabezpieczenia dostaw węgla na rok 2023 r. od Sprzedawcy (będącego polskim
    producentem tego surowca), mając na uwadze jego krytyczne znaczenie w działalności
    Spółki. Zawarcie Umowy 2023 pozwoliło osiągnąć ten cel.
    Cena węgla dostarczanego na podstawie Umowy 2023 została więc wynegocjowana w ww.
    szczególnych i niekorzystnych dla nabywców węgla warunkach rynkowych i miała, zgodnie
    z praktyką przyjętą w branży, charakter stały w całym okresie obowiązywania kontraktu.
    Natomiast rok 2023 przyniósł stopniową stabilizację na rynku surowców energetycznych i
    spadek ich cen, czego nie dało się przewidzieć negocjując umowę ze Sprzedawcą w 2022 r.
    W związku z tym Spółka kierując się rachunkiem ekonomicznym i dążąc do ograniczenia
    kosztów zakupu węgla w 2023 r., uzgodniła ze Sprzedawcą ograniczenie wolumenu
    dostaw w 2023 r. o ponad 50% (uwzględniając zgromadzone zapasy surowca), co znalazło
    odzwierciedlenie w aneksie do Umowy 2023. Dalej idące ograniczenie dostaw węgla od
    Sprzedawcy w 2023 r. nie było możliwe ani uzasadnione ekonomicznie w momencie
    zawarcia aneksu do Umowy 2023 (przyjęty niższy wolumen stanowił wówczas bezpieczne
    minimum niezbędne do zabezpieczenia potrzeb Spółki). Natomiast w świetle spadających
    cen nabycia węgla w kolejnych miesiącach 2023 r., Spółka ograniczyła poziom
    zamawianego węgla od Sprzedawcy, kontraktując jego zakup częściowo od innych
    dostawców oferujących korzystniejsze ceny. Podejmowane próby kolejnych renegocjacji
    Umowy 2023 ze Sprzedawcą w zakresie obniżenia ceny węgla w 2023 r. nie powiodły się.
    W konsekwencji w całym 2023 r. Spółka nie osiągnęła minimalnego progu zakupów węgla
    z Umowy 2023, co w efekcie wiązało się z ryzykiem poniesienia Opłaty Wyrównawczej za
    niezamówiony wolumen. Natomiast działanie takie było w pełni uzasadnione rachunkiem
    ekonomicznym - w dynamicznie zmieniających się realiach gospodarczych poniesienie
    Opłaty Wyrównawczej przez Spółkę za część nieodebranego wolumenu od Sprzedawcy i
    złożenie zamówień na węgiel na korzystniejszych warunkach innym dostawcom było
    zdecydowanie mniej dotkliwie, niż zamówienie i odebranie pełnego wolumenu z Umowy
    2023 po wyższej cenie.
    W związku z zaistniałą sytuacja, Wnioskodawca i Sprzedawca podjęli negocjacje w sprawie
    polubownego rozstrzygnięcia powyższej sprawy. W czerwcu 2025 r. zawarta została ugoda
    (dalej „Ugoda”) przed mediatorem, na podstawie której Spółce udało się istotnie
    ograniczyć wysokość dochodzonej przez Sprzedawcę Opłaty Wyrównawczej z Umowy
    2023. Należność Sprzedawcy z tytułu Opłaty Wyrównawczej została rozłożona na 4 równe
    raty i nie podlegała powiększeniu o odsetki. Podstawą do płatności rat była i jest sama
    Ugoda, gdyż Sprzedawca nie wystawia faktur, traktując Opłatę Wyrównawczą jako
    świadczenie o charakterze kary umownej niepodlegającej VAT, a także nie wystawia not
    obciążeniowych. Trzy pierwsze raty-zgodnie z Ugodą należne są i zostały częściowo
    zapłacone przez Spółkę w 2025 r. (termin płatności I raty-koniec czerwca 2025 r., II raty -
    koniec września 2025 r, III raty - koniec grudnia 2025 r.), zaś ostatnia rata zostanie
    uiszczona już w 2026 r. (do 31 marca 2026 r.).
    W świetle uwarunkowań ekonomicznych, biznesowych i prawnych oraz zgodnie z treścią
    samej Ugody:
    - jej zawarcie (a więc również zobowiązanie do uiszczenia Opłaty Wyrównawczej przez
      Spółkę) było warunkiem zawarcia przez Sprzedawcę i Spółkę nowej umowy na
      dostawy węgla do Spółki w 2025 r. (w III i IV kwartale kalendarzowym) i w I kwartale
      2026 r. (dalej „Umowa 2025”). Umowa 2025 pozwoliła Wnioskodawcy zabezpieczyć
      dostawy węgla jako krytycznego surowca energetycznego w prowadzonej przez niego

      działalności gospodarczej w 2025 r. i 2026 r. Brak zawarcia Ugody uniemożliwiłby
      zawarcie Umowy 2025 i realizację przez Sprzedawcę dostaw surowca do Spółki w
      okresie od lipca 2025 r. do końca marca 2026 r.;
    - dojście do porozumienia przez strony pozwoliło im uniknąć dodatkowych kosztów sporu
      sądowego;
    - w toku mediacji Spółce udało się ograniczyć wysokość Opłaty Wyrównawczej (wysokość
      pierwotnego roszczenia Sprzedawcy z tego tytułu została zredukowana o 50% - bez
      Ugody niewykluczone było wystąpienie przez Sprzedawcę z roszczeniem o Opłatę
      Wyrównawczą w pełnej wysokości wynikającej z Umowy 2023);
    - z chwilą wykonania Ugody (w tym uiszczenia Opłaty Wyrównawczej w całości przez
      Spółkę), strony zrzekają się wobec siebie z wszelkich roszczeń, co pozwoli
      zabezpieczyć sytuację prawną Spółki.
    Ponadto, akceptacja w Ugodzie roszczenia Sprzedawcy o Opłatę Wyrównawczą pozwoliła
    Spółce wynegocjować ze Sprzedawcą relatywnie korzystne warunki zakupu węgla w
    Umowie 2025 (w świetle cen transakcyjnych węgla z okresu zawarcia Ugody).
    Cała wartość Opłaty Wyrównawczej (a więc nie tylko I rata) została ujęta w księgach Spółki
    w czerwcu 2025 r. na podstawie Ugody i odpowiednich poleceń księgowania, przy czym
    pierwsza z rat (uiszczona w czerwcu 2025 r.) została zaksięgowana na koncie wynikowym
    obejmującym kary umowne zapłacone, zaś pozostałe trzy raty zostały zaksięgowane na
    koncie wynikowym kar naliczonych, jeszcze niezapłaconych. Z chwilą zapłaty danej raty, jej
    kwota zostanie przeksięgowana na konto kar zapłaconych. Spółka w związku z Opłatą
    Wyrównawczą i jej poszczególnymi ratami nie księgowała rezerw i nie rozliczała Opłaty
    Wyrównawczej przez bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.
    Pytania
    1. Czy ponoszona przez Spółkę Opłata Wyrównawcza, stanowi dla Spółki koszt uzyskania
      przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT?
    2. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Opłata Wyrównawcza stanowi
      dla Spółki koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami,
      który powinien zostać rozpoznany w momencie jego poniesienia zgodnie z art. 15 ust.
      4d i 4e ustawy o CIT, tj. w całości momencie zaksięgowania Opłaty Wyrównawczej w
      czerwcu 2025 r.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszona przez Spółkę Opłata Wyrównawcza, stanowi dla
      Spółki koszt uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT.
    2. Opłata Wyrównawcza stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów inny niż
      bezpośrednio związany z przychodami, który powinien zostać rozpoznany w momencie
      jego poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, tj. w całości w momencie
      zaksięgowania Opłaty Wyrównawczej w czerwcu 2025 r.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1
    Zasady kwalifikowania kosztów do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art.
    15 oraz art. 16 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania
    przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów
    lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
    wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu

    istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt
    uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem
    bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy.
    W świetle powyższego, aby koszt poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:
    - jest poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z
      zasobów majątkowych podatnika,
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
      podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    - poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła
      przychodów,
    - jest właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie kosztów, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    W przedstawionym przez Spółkę opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nie
    powinno ulegać wątpliwości, że Opłata Wyrównawcza (tj. jej poszczególne raty) były i będą
    ponoszone przez podatnika i będą mieć charakter definitywny.
    Oczywisty jest również związek Opłaty Wyrównawczej z prowadzoną przez Spółkę
    działalnością gospodarczą. Jej naliczenie ma związek z zakupami węgla będącego
    kluczowym surowcem energetycznym w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności
    gospodarczej.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, poniesienie tego kosztu
    wynikało z Umowy 2023 dot. dostaw węgla w 2023 r., a ponadto umożliwiło Spółce
    zabezpieczenie dostaw tego kluczowego surowca na lata 2025-2026, gdyż zawarcie Ugody
    było warunkiem zawarcia Umowy 2025. Ponoszony koszt jest również właściwie
    udokumentowany - tj. na podstawie Ugody oraz poleceń księgowań dokonywanych na jej
    podstawie w systemie księgowym przez Wnioskodawcę. Jak bowiem zaznaczono w stanie
    faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nie wystawia faktur z tytułu
    naliczenia Opłaty Wyrównawczej, traktując ją jako świadczenie o charakterze kary
    umownej niepodlegające VAT. Sprzedawca nie wystawia również not obciążeniowych,
    zatem podstawą do poniesienia Opłaty Wyrównawczej są bezpośrednio postanowienia
    Ugody oraz polecania księgowań.
    W świetle art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, ujęcie kosztu w księgach rachunkowych (jako
    podstawa do wykazania kosztu uzyskania przychodów) może nastąpić w oparciu o nie
    tylko otrzymaną fakturę lub rachunek, ale także na podstawie innego dowodu w
    przypadku braku faktury (rachunku).
    Kolejnym i kluczowym warunkiem wykazania kosztu uzyskania przychodów jest to, by
    koszt służył uzyskaniu przychodów albo zachowaniu lub zabezpieczenia źródła
    przychodów. Jak wskazuje się w piśmiennictwie w odniesieniu do pojęć „zachowania” lub
    „zabezpieczenia” źródła przychodów, „Chodzi tu o wszelkiego rodzaju wydatki mające
    bardziej charakter zabezpieczający prowadzoną działalność gospodarczą, niż powodujący
    powstanie przynajmniej potencjalnych przychodów (np. koszty ubezpieczenia, ochrony
    majątku, budowy wszelkiego rodzaju zabezpieczeń, niektóre koszty prawne i sądowe,
    koszty kar umownych czy odszkodowań, czy też dochodzenia i egzekucji należności). [...]
    Słownikowo przez pojęcie »zabezpieczyć« należy rozumieć zapewnienie ochrony przed
    czymś niebezpiecznym lub szkodliwym, uczynienie bezpiecznym, natomiast przez pojęcie »
    zachować« należy rozumieć dochowanie czegoś w niezmienionym stanie mimo upływu
    czasu lub niesprzyjających okoliczności [S. Dubisz (red.), Uniwersalny słownik języka
    polskiego, t. 4, s. 742 i 752]. Kosztami, o których tu mowa, są więc koszty ponoszone [...],

    niezależnie od tego, czy mogą one powodować powstanie przychodów podatkowych,
    mające na celu albo ochronę źródła przychodów przed jego unicestwieniem czy
    zmniejszeniem, albo też utrzymanie źródła przychodów w niezmienionym
    (niepogorszonym) stanie.” (M. Pogoński [w:] Ustawa o podatku dochodowym od osób
    prawnych. Komentarz, Warszawa 2014, art. 15).
    W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy poniesienie Opłaty Wyrównawczej
    niewątpliwie służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Pierwotnie Opłata
    Wyrównawcza wynikała z Umowy 2023 i stanowiła warunek zawarcia tej umowy, a więc
    zabezpieczenia dostaw węgla do Spółki w bardzo trudnych warunkach rynkowych, co
    świadczy o zachowaniu lub zabezpieczeniu prowadzonej działalności gospodarczej, a więc
    i źródła przychodów. Również zawarcie Ugody przewidującej obowiązek uiszczenia w
    ratach zredukowanej Opłaty Wyrównawczej za rok 2023 było warunkiem zawarcia przez
    Sprzedawcę i Spółkę nowej umowy na dostawy węgla do Spółki w 2025 r. i 2026 r. Umowa
    2025 pozwoliła zatem Wnioskodawcy zabezpieczyć dostawy węgla jako krytycznego
    surowca energetycznego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w 2025 r. i
    2026 r. - a tym samym pozwoliła zabezpieczyć lub zachować źródło przychodów w tych
    latach w postaci sprzedaży wyrobów chemicznych przez Spółkę, które są produkowane z
    wykorzystaniem energii cieplnej i energii elektrycznej wytwarzanej przez Wnioskodawcę w
    oparciu o m.in. węgiel dostarczany przez Sprzedawcę. Ponadto, zgodnie z Ugodą, z chwilą
    jej wykonania (w tym uiszczenia Opłaty Wyrównawczej w całości przez Spółkę), strony
    zrzekły się wobec siebie z wszelkich roszczeń, co pozwoliło zabezpieczyć sytuację prawną
    Spółki. Co więcej, akceptacja w Ugodzie roszczenia Sprzedawcy o Opłatę Wyrównawczą
    pozwoliła Spółce wynegocjować ze Sprzedawcą korzystne warunki sprzedaży węgla w
    Umowie 2025.
    Opłata Wyrównawcza jest także wydatkiem celowym i racjonalnie uzasadnionym. Jak
    szczegółowo wykazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) niewywiązanie
    się przez Spółkę z zobowiązania do zamówienia określonej ilości surowców w trakcie 2023
    r. nie wynikało z braku należytej staranności lub niegospodarności. Wręcz przeciwnie -
    Umowa 2023 była negocjowana przez Wnioskodawcę ze Sprzedawcą w 2022 r. i została
    zawarta w 2022 r., a więc w okresie znacznych zawirowań na rynku surowców
    energetycznych. W związku z toczącą się wojną w Ukrainie, doszło do wprowadzenia
    sankcji na dostawy węgla z Rosji, co przełożyło się na zwiększone zainteresowanie węglem
    wydobywanym w Polsce i wpłynęło na jego dostępność oraz znaczny wzrost jego cen. W
    świetle znacznie ograniczonej podaży węgla na rynku, Spółka dążyła do zabezpieczenia
    dostaw węgla na rok 2023 r. od Sprzedawcy (będącego polskim producentem tego
    surowca), mając na uwadze jego krytyczne znaczenie w działalności Spółki. Zawarcie
    Umowy 2023 pozwoliło osiągnąć ten cel. Następnie w świetle stabilizującej się sytuacji na
    rynku węgla (i spadku cen na rynku w porównaniu do ceny wynegocjowanej ze
    Sprzedawcę), Spółka podjęła próby renegocjacji Umowy 2023 przewidującej ograniczenie
    zakupów węgla od Sprzedawcy lub obniżenie cen (jedna z tych prób powiodła się i na
    podstawie aneksu do umowy ograniczono o ponad 50% wolumen dostaw na rok 2023).
    Tym samym Spółka działała racjonalnie i kierując się rachunkiem ekonomicznym dążyła do:
    - zarówno umownego ograniczenia wolumenu węgla, do którego zakupu zobowiązała w
      Umowie 2023 lub obniżenia ceny (a więc ograniczenia wysokości Opłaty
      Wyrównawczej w sytuacja zakupienia ilości węgla mniejszej niż minimalna);
    - zmniejszenia zamówień składanych Sprzedawcy i zwiększenia zamówień składanych
      dostawcom oferującym w 2023 r. niższe ceny niż Sprzedawca, gdyż nawet
      uwzględniając obowiązek poniesienia Opłaty Wyrównawczej było to ekonomicznie
      korzystniejsze niż wywiązanie się w pełni z obowiązku-osiągnięcia minimalnego
      pułapu zamówień wobec- Sprzedawcy;

    - uniknięcia potencjalnie kosztownego sporu sądowego ze Sprzedawcą (odsetki, koszty
      sądowe), co umożliwiło zawarcie Ugody przez strony;
    - ograniczenia wysokości Opłaty Wyrównawczej w drodze mediacji ze Sprzedawcą
      (wysokość roszczenia Sprzedawcy została zredukowana w efekcie o 50% zgodnie z
      Ugodą - bez Ugody niewykluczone było wystąpienie przez Sprzedawcę z roszczeniem
      o Opłatę Wyrównawczą w pełnej wysokości wynikającej z Umowy 2023).
    Przechodząc do ostatniej przesłanki wykazania kosztów uzyskania przychodów, tj. braku
    ujęcia danego kosztu w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w przepisie
    tym brak jest ograniczeń, które znalazłyby zastosowanie do Spółki i Opłaty Wyrównawczej.
    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów
    kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i
    usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad
    towarów albo wykonanych robót i usług. Norma wyrażona w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o
    CIT stanowiąc wyjątek od zasady określonej w art. 15 ust. 1 tej ustawy winna być
    interpretowana ściśle, tj. powinna być rozumiana jako przepis wyłączający dopuszczalność
    uznania za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych
    expressis verbis w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Nie chodzi bowiem o pozbawienie
    podatnika możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kar
    umownych, lecz jedynie tych związanych z wadami dostarczonych towarów, robót lub
    usług albo ze zwłoką w usunięciu wad. Zatem, wymienione w treści ww. regulacji kary
    umowne wiążą się z nienależytym wykonaniem określonych w nim zobowiązań przez
    dostawców lub usługodawców (a nie nabywców towarów lub usług). Mając to na uwadze -
    zdaniem Wnioskodawcy - Opłata Wyrównawcza opisana w stanie faktycznym (opisie
    zdarzenia przyszłego), choć na gruncie Umowy 2023 i Ugody określana jest mianem kary
    umownej, to w żadnym wypadku nie mieści się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o
    CIT. Nie jest ona bowiem ponoszona przez dostawcę lub usługodawcę z tytułu wad
    dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru
    wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
    Przyczyna nałożenia kary jest inna - jest ona związana z niewypełnieniem warunków
    Umowy 2023 i zawarciem Ugody związanej niezamówieniem przez Spółkę (a więc
    nabywcę towarów, a nie dostawcę) wymaganej ilości surowców w 2023 r. w efekcie zmian
    sytuacji rynkowej na rynku surowców energetycznych.
    W konsekwencji, należy uznać, że Opłata Wyrównawcza spełnia definicję kosztu wskazaną
    w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i może ona stanowić koszt uzyskania przychodów.
    Na potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, Wnioskodawca przytacza poniżej
    szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej w zbliżonych okolicznościach faktycznych:
    - interpretacja indywidualna z 30 maja 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.143.2023.2.
      RH, w której potwierdzono prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym
      „Kara umowna poniesiona przez Wnioskodawcę jest efektem działań podjętych w
      celu zabezpieczenia jego źródła przychodów. Spółka zaznacza, że zawarcie Umowy z
      dostawcą jest niezbędne do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (tj.
      zapewnia dostawę surowca wykorzystywanego w działalności). W ocenie
      Wnioskodawcy, związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a uzyskanym
      przychodem pozostaje bezsporny, ponieważ nałożona na niego kara umowna
      stanowi w istocie cenę, którą Wnioskodawca musiał zapłacić za nieodebrane
      surowce w ramach zawartej umowy. Na powyższe wskazuje też sama nazwa,
      albowiem kara umowna została nałożona z uwagi na niepobranie kontraktowych
      ilości obowiązkowych, co oznacza, że ilości te nie mogą nigdy ulec zmniejszeniu.
      Nadmienić w tym miejscu również należy, że niezapłacenie zobowiązania

      wynikającego z umowy wiąże się z ryzykiem utraty dostawcy, oraz potencjalnie z
      koniecznością poniesienia innych dodatkowych kosztów, takich jak odsetki czy koszty
      sądowe. Podkreślenia również wymaga, że postanowienia umowy dotyczące kar
      umownych stanowią standardowy przejaw współpracy pomiędzy podmiotami
      prowadzącymi działalność gospodarczą. Również klauzule TOP są często spotykanym
      rozwiązaniem w umowach dotyczących dostaw masowych. Biorąc pod uwagę
      powyższe, należy uznać, że kara umowna stanowić będzie wydatek, który uznać
      można za koszt uzyskania przychodu, ponieważ:
        - został poniesiony przez Spółkę, tj. został zapłacony w 2023 r. z zasobów
          majątkowych Spółki,
        - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
          Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona,
        - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą
          (surowce do produkcji towarów),
        - poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia
          źródła przychodów,
        - został właściwie udokumentowany (została udokumentowana przez kontrahenta
          stosownym dowodem księgowym - notami obciążeniowymi),
        - nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1
          ustawy o CIT”;
        - interpretacja indywidualna z 8 czerwca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-
          1.4010.627.2021.4.MF, w której wskazano, że „Zapłata Kary umownej
          stanowiącej rekompensatę jest związana ze zobowiązaniem się otrzymującego
          (Dostawcy) do powstrzymania się od dochodzenia od Spółki kary umownej
          wynikającej z Umowy przed jej aneksowaniem za okres od 14 marca 2020 r. do
          31 maja 2021 r. Świadczeniem ze strony Dostawcy w zamian za zapłatę kary
          umownej jest wyrażenie zgody na zakup brakującej ilości towaru za okres
          marzec 2020 - maj 2021 w ilości nie mniejszej niż 24 000 kg po obniżonej cenie,
          oraz odstąpienie od egzekwowania kar umownej wynikającej z Umowy z tytułu
          braku odebrania przez Spółkę towaru. Bez otrzymania przez Dostawcę kwoty
          podlegającej zapłacie Spółka nie miałaby gwarancji zaniechania dochodzenia
          kary umownej wynikającej z Umowy przed jej aneksowaniem. W ocenie
          Wnioskodawcy występuje więc związek między kwotą podlegającą zapłacie, a
          otrzymaniem świadczenia wzajemnego w postaci powstrzymania się od
          określonego działania. [...] Ponoszona przez Wnioskodawcę płatność jako
          element „kompleksowych” uzgodnień wynikających z podpisanego aneksu do
          umowy, warunkuje odstąpienie od jej pierwotnych zapisów. Kalkulacja
          wysokości płatności, którą Wnioskodawca zobowiązany jest ponieść na rzecz
          dostawcy określona została w wyniku „bieżących” negocjacji. Przyjęte „nowe”
          uzgodnienia między kontrahentami (których elementem jest poniesienie
          ciężaru płatności na rzecz - dostawcy) mają przy tym-na celu zachowanie
          dotychczasowej współpracy są efektem- kompromisu (polubownego
          rozwiązania), który można uznać jako wypełniający warunek, o którym mowa
          wart. 15 ust. 1 ustawy o CIT”. W kontekście art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT,
          Organ zaznaczył, że „zapłacona przez Wnioskodawcę kwota pieniężna z tytułu
          niewykonania umowy (nieodebranie umówionej ilości kawy od dostawcy), nie
          podlega ograniczeniu w zaliczeniu wydatku do kosztów uzyskania przychodów
          na podstawie cyt. powyżej art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. W analizowanej

          sprawie nie mamy bowiem do czynienia z »karą umowną« z żadnego z
          wymienionych w tym przepisie tytułów, gdyż Wnioskodawca nie jest dostawcą
          towarów (usług), lecz ich odbiorcą. ”;
    - interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.160.2024.1.SH, w której także potwierdzono prawidłowość stanowiska
      podatnika, zgodnie z którym, „Kara gwarancyjna poniesiona przez Wnioskodawcę
      jest efektem działań podjętych w celu zabezpieczenia jego źródła przychodów.
      Spółka zaznacza, że zawarcie Umowy z Dostawcą jest niezbędne do prowadzenia
      przez nią działalności gospodarczej (tj. zapewnia dostawę podstawowego surowca
      wykorzystywanego w działalności od jedynego możliwego dostawcy tego surowca).
      W ocenie Wnioskodawcy, związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a
      uzyskanym przychodem pozostaje bezsporny, ponieważ nałożona na niego kara
      stanowi w istocie cenę, którą Wnioskodawca musiał zapłacić za nieodebraną (...) w
      ramach zawartej Umowy. Na powyższe wskazuje też sama nazwa, albowiem »kara
      gwarancyjna« została nałożona z uwagi na niepobranie kontraktowych ilości
      obowiązkowych, co oznacza, że ilości te nie mogą nigdy ulec zmniejszeniu.
      Nadmienić w tym miejscu również należy, że niezapłacenie zobowiązania
      wynikającego z Umowy wiąże się z ryzykiem utraty Dostawcy, które byłoby
      szczególnie niebezpieczne dla Wnioskodawcy, z uwagi na brak alternatywnych
      dostawców (...) (w najgorszym możliwym scenariuszu zerwanie współpracy z
      Wnioskodawcą przez Dostawcę oznaczałoby konieczność zakończenia działalności
      przez Spółkę, z uwagi na brak możliwości pozyskania surowca w postaci (...)
      niezbędnego do produkcji wyrobów (...)). Niezapłacenie kary gwarancyjnej
      potencjalnie wiązałoby się również z koniecznością poniesienia innych dodatkowych
      kosztów, takich jak odsetki czy koszty sądowe. Podkreślenia również wymaga, że
      postanowienia Umowy dotyczące kary gwarancyjnej stanowią standardowy przejaw
      współpracy pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Również
      klauzule TOP są często spotykanym rozwiązaniem w umowach dotyczących dostaw
      masowych w systemie ciągłym. Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że kara
      gwarancyjna stanowić będzie wydatek, który uznać można za koszt uzyskania
      przychodu, ponieważ:
        - zostanie poniesiona przez Spółkę z jej zasobów majątkowych,
        - będzie definitywna (rzeczywista), tj. wartość poniesionego wydatku nie zostanie
          Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona,
        - pozostanie w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą
          (dotyczy podstawowego surowca do produkcji towarów),
        - poniesiona zostanie w celu uzyskania przychodów, zachowania lub
          zabezpieczenia źródła przychodów,
        - zostanie właściwie udokumentowana (wystawienie przez Dostawcę stosownego
          dowodu księgowego noty obciążeniowej),
        - nie została wyłączona z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16
          ust. 1 ustawy o CIT”.
    Część powyższych interpretacji indywidualnych dotyczy kar umownych czy należności
    wynikających z tzw. klauzul „take or pay”, na podstawie których dostawca lub
    usługodawca zobowiązując się do dostarczenia określonej ilości towarów w danym
    przedziale czasowym albo usługi o określonym minimalnym zakresie i pozostając w
    gotowości do tych świadczeń, jednocześnie oczekuje, że w przypadku w którym nabywca
    nie zamówi lub nie odbierze takiego minimalnego wolumenu towarów lub zakresu usług,

    będzie mógł dochodzić od niego płatności dodatkowej, określonej przykładowo jako % od
    wartości niezrealizowanych minimalnych zamówień. Jest więc to więc sytuacja zbliżona do
    przypadku Spółki i Opłaty Wyrównawczej należnej Sprzedawcy.
    Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie
    sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny zwracał wielokrotnie uwagę, w
    tym w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 marca 2019 r. o sygn. II FSK 292/16 „że w przypadku
    odszkodowań, kar umownych i innych wydatków wynikających z odstąpienia od umowy
    lub niewykonania przez klienta jej postanowień należy uznać, że wykazują one związek z
    przychodami, wówczas gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet
    potencjalnie jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek
    redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności. Istotne jest
    więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię
    logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika,
    począwszy od momentu zawarcia wszystkich umów składających się na określone
    zdarzenie gospodarcze. Należy zatem oceniać w tym przypadku racjonalność określonego
    działania dla osiągnięcia przychodu. Podkreślić należy, że tam, gdzie występują koszty
    pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika,
    można nierzadko w przypadku zapłaty odszkodowań powiązać je z zabezpieczeniem
    źródła przychodu. W szeregu wyroków Naczelny Sąd Administracyjny za koszt
    zabezpieczenia przychodów uznano odszkodowania, kary umowne, odsetki od
    zwróconych dotacji, odstępne (por. np. wyroki: z 27 czerwca 2013 r., II FSK 2192/11; z 11
    lipca 2013 r., II FSK 2298/11; z 11 grudnia 2013 r., II FSK 478/12; z 28 marca 2014 r., II FSK
    1728/12; z 20 kwietnia 2017r., II FSK 703/15; z 23 stycznia 2018 r., II FSK 866/16; z 12
    kwietnia 2018 r., II FSK 871/16; z 7 lutego 2019 r., II FSK 318/17; publik. CBOSA)”.
    Dalej Sąd podkreślił, że „Postuluje się przy tym interpretowanie prawa podatkowego w
    oparciu o tzw. wykładnię gospodarczą, to jest taką która przewiduje, m.in, przyjęcie, że
    podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących
    działalność gospodarczą, dla przykładu dążyć do osiągnięcia zysku a nie strat. W uchwale z
    25 czerwca 2012 r., II FPS 2/12 (publik, CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że
    działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu
    widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do
    uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również
    polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztowi wydatków,
    minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu
    nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie
    sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna
    i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest
    prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady,
    każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji,
    powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła
    przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu
    art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p”.
    Sąd w uzasadnieniu ww. wyroku nawiązał także do kluczowego w niniejszej sprawie
    pojęcia zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Sąd stwierdził, że „Przy ocenie
    dopuszczalności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kar
    umownych należy przykładać szczególne znaczenie do rozumienia terminów »zachowanie
    « i »zabezpieczenie« źródła przychodów (por. wyrok NSA z 11 grudnia 2013 r., II FSK 557
    /12, publik. CBOSA). W szczególności, jeżeli jako zabezpieczenie źródła przychodów należy
    rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów,
    w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób, pomimo poniesienia
    pewnych kosztów, służy właśnie temu celowi. W dynamicznie zmieniającej się
    rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie
    wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.) ograniczy
    straty, które mogłyby zachwiać możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej

    działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt
    podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących
    określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia umowy
    najmu. W procesie działań gospodarczych przedsiębiorca dąży bowiem nie tylko do
    maksymalizacji przychodów ale i - jak była o tym wyżej mowa - minimalizacji strat.”.
    Ad 2
    Ustawa o CIT przewiduje dwie główne kategorie kosztów uzyskania przychodów, tj.:
    - koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost
      na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w
      jakiej wysokości osiągnięte zostały związane z nimi przychody), oraz
    - koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób
      przypisać do określonych przychodów, które niemniej są racjonalnie uzasadnione jako
      prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie) - w odniesieniu do tego rodzaju
      kosztów niemożliwe jest zatem ustalenie, w jakim okresie lub roku podatkowym
      przychód uzasadniający odliczenie takiego kosztu zostanie osiągnięty.
    Zakwalifikowanie danego kosztu do jednego z wyżej wymienionych rodzajów istotne jest
    przede wszystkim z perspektywy momentu, w którym dany koszt może zostać uznany za
    koszt podatkowy. Co do zasady, moment potrącalności kosztów uregulowany został w art.
    15 ust. 4-4e ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Z kolei zasada potrącalności
    kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami
    (tzw. kosztów pośrednich) zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który stanowi, że
    są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
    przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy
    danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów
    proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Mając na uwadze powyższe, koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami powinny być
    uznane za koszty uzyskania przychodów w okresie ich poniesienia (tj. w momencie ujęcia
    przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu
    księgowego).
    Z uwagi na fakt, że ustawa o CIT nie definiuje wprost pojęcia kosztów bezpośrednio
    związanych z przychodami, w praktyce zastosowanie znajduje ogólne rozumienie tego
    pojęcia, zgodnie z którym za koszty bezpośrednio związane z przychodami uważa się
    koszty, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów
    (tj. gdy istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy kosztem, a
    konkretnym, możliwym do zidentyfikowania przychodem). Klasycznym przykładem
    bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na
    nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
    Z kolei jak wskazuje się w doktrynie w odniesieniu do drugiej kategorii kosztów
    podatkowych, „przez koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami należy
    rozumieć koszty, których związek z przychodami ma charakter pośredni, tj. gdy nie jest
    możliwe ustalenie tego, jakich przychodów dotyczą. Są to przede wszystkim koszty
    ogólnego zarządu, związane z zapewnieniem funkcjonowania przedsiębiorstwa.
    Zasadniczo obejmują one koszty obsługi administracyjnej, księgowej czy prawnej, koszty
    działań promocyjnych, wydatki na składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej
    czy też koszty mediów”. (Krajewska Aleksandra i in., Podatek dochodowy od osób

    prawnych. Komentarz, wyd. IV, LEX). Wydatki te związane są z całokształtem działalności
    podatnika, czy też w ogólności z jego funkcjonowaniem, jako podmiotu gospodarczego.
    W ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, że Opłata Wyrównawcza
    stanowi koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami
    (tzw. koszt pośredni). Jej poniesienie nie przekłada się wprost czy bezpośrednio na
    osiągnięcie konkretnego przychodu przez Wnioskodawcę jako podatnika. Przeciwnie, jak
    uargumentowano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1,
    poniesienie tego kosztu służy zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów, a więc
    ma charakter ogólny, gdyż zabezpiecza ogólnie działalność gospodarczą Spółki i jej źródła
    przychodów, nie zaś konkretny przychód czy grupę przychodów. Źródłem Opłaty
    Wyrównawczej jest roszczenie Sprzedawcy z Umowy 2023 oraz Ugoda, które to roszczenia
    są odrębne od np. wierzytelności o zapłatę ceny za zakup węgla.
    Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące charakteru kar umownych lub podobnych opłat jako
    kosztów pośrednich znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zbliżonych okolicznościach
    faktycznych do tych przedstawionych w niniejszym wniosku, przykładowo w interpretacji z
    30 maja 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.143.2023.2.RH (Z uwagi na sytuację
    gospodarczą i zmianę warunków ekonomicznych, Wnioskodawca w 2022 r. nie odebrał od
    sprzedającego ilości surowca określonego w umowie. [...] Zgodnie z klauzulą TOP
    określoną w umowie, kontrahent wystawił w grudniu 2022 r. dwie noty debetowe
    uwzględniające ilość nieodebranego surowca. [...] W przedstawionym-stanie faktycznym,
    kara umowna zapłacona przez Spółkę nie może zostać przypisana do konkretnych
    przychodów. Z uwagi na brak bezpośredniego związku tego wydatku z konkretnymi
    przychodami Spółki karę umowną należy uznać za pośrednie koszty uzyskania
    przychodów. Tym samym, wydatek związany z zapłatą kary umownej podlega zaliczeniu
    do koszów uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia, w rozumieniu cytowanego
    powyżej art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).
    Po rozstrzygnięciu charakteru Opłaty Wyrównawczej jako kosztu pośredniego, należy
    przejść do kwestii poprawnej identyfikacji momentu poniesienia kosztu uzyskania
    przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, który wyznacza moment jego
    potrącalności (tj. ujęcia w wyniku podatkowym) zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.
    Przepis ten przewiduje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się
    dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie
    otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego
    dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to
    ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w związku z koniecznością
    poniesienia Opłaty Wyrównawczej, Wnioskodawca nie zawiązał rezerw, ani nie rozliczył jej
    przez bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Cała wartość Opłaty Wyrównawczej (a
    więc nie tylko I rata należna do zapłaty w czerwcu 2025 r., ale także trzy kolejne raty)
    została ujęta w księgach Spółki w czerwcu 2025 r. na podstawie Ugody i odpowiednich
    poleceń księgowania. Przy czym pierwsza z rat (uiszczona w czerwcu 2025 r.) została
    zaksięgowana na koncie wynikowym obejmującym kary umowne zapłacone, zaś pozostałe
    trzy raty zostały zaksięgowane na koncie wynikowym kar naliczonych, jeszcze
    niezapłaconych. Natomiast na gruncie przytaczanych powyżej przepisów ustawy o CIT,
    kwestia momentu faktycznego uiszczenia wydatku przez podatnika (w „ujęciu kasowym”)
    nie ma wpływu na moment poniesienia kosztów, a więc i ich potrącenia/ujęcia w wyniku
    podatkowym. Znaczenie ma wyłącznie data zaksięgowania kosztów, a więc data ujęcia ich
    w księgach.
    Konsekwentnie, w ocenie Spółki pełna wartość Opłaty Wyrównawczej powinna stanowić
    koszt uzyskania przychodów w całości w czerwcu 2025 r., także w odniesieniu do
    pozostałych trzech rat Opłaty Wyrównawczej. W okolicznościach przedstawionych w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie powinno bowiem znaleźć zastosowania

    zdanie drugie art. 15 ust. 4d ustawy CIT, które przewiduje, że jeżeli koszty pośrednie
    dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich
    część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
    przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Ustawa o CIT nie definiuje, co należy rozumieć przez koszty „dotyczące okresu
    przekraczającego rok podatkowy”. W orzecznictwie, przykładowo w uzasadnieniu wyroku
    WSA w Gdańsku z dnia 15 styczna 2009 r. I SA/Gd 798/08 wskazano, że przepis „należy
    rozumieć w ten sposób, że dotyczy on wydatków dotyczących usług (świadczeń)
    wykonywanych w kilku okresach. Nie dotyczy zaś wydatków związanych ze świadczeniami
    wykonanymi jednorazowo lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy
    czas”. Innymi słowy, rozliczenie kosztów w czasie na podstawie zdania drugiego art. 15 ust.
    4d ustawy CIT dotyczy kosztów świadczeń wykonywanych w dłuższych okresach
    (przekraczających rok podatkowy) - przykładowo składek na polisy ubezpieczeniowe,
    czynszów najmu, abonamentów czy kosztów prenumerat czasopism. Natomiast przepis
    ten nie dotyczy świadczeń jednorazowych - przykładowo wstępnych opłat leasingowych -
    jak wskazał NSA w uzasadnieniu wyroku z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11: „(...)
    poza sporem pozostaje charakter wspomnianej opłaty, której uiszczenie warunkuje
    zawarcie i rozpoczęcie realizacji umowy leasingu. Oznacza to, że jest to opłata samoistna,
    bezzwrotna, niezależna od rat leasingowych uiszczanych w okresie trwania umowy W
    rezultacie należy je wiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z
    momentem jej zawarcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tak
    zarysowanym stanie faktycznym za prawidłowy należy uznać pogląd wyrażony w
    zaskarżonym wyroku. Do kosztów uzyskania przychodów niezwiązanych bezpośrednio z
    przychodami, a jednocześnie dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, nie
    można bowiem zaliczyć należności takiej, jak opłata wstępna, która jest płatna
    jednorazowo i ma charakter samoistny w tym sensie, że jej uiszczenie jest warunkiem
    koniecznym dojścia do skutku umowy leasingu. Skoro od uiszczenia takiej należności
    uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu, to dotyczy ona nie
    trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego”.
    Stanowisko to jest ugruntowane także w interpretacjach wydawanych przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej (przykładowo, interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia
    2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.507.2021.3.MZA).
    Przenosząc powyższe wnioski na sprawę będącą przedmiotem wniosku, stwierdzić należy,
    że Opłata Wyrównawcza jest ponoszona w związku z zawarciem Ugody i jest jednocześnie
    warunkiem zawarcia Umowy 2025 ze Sprzedawcą. W związku z tym, z poniesieniem
    Opłaty Wyrównawczej nie wiążą się jakiekolwiek inne świadczenia ze strony Sprzedawcy
    realizowane w kilku okresach. Fakt realizacji Umowy 2025 i dostaw węgla przez
    Sprzedawcę w drugim półroczu 2025 i w pierwszym kwartale 2026 r. pozostaje w tym
    zakresie bez znaczenia, gdyż wynagrodzeniem Sprzedawcy za dostawy węgla w tym
    okresie jest jego cena ponoszona przez Wnioskodawcę, zaś Opłata Wyrównawcza
    przysługuje Sprzedawcy za nieodebranie przez Spółkę minimalnego wolumenu węgla w
    2023 r. Jest to więc opłata samoistna, bezzwrotna, niezależna od cen sprzedaży węgla z
    Umowy 2025.
    W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy
    art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
      przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
      źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu,
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu
    podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
    wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
    zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
    - koszt został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
      podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    - poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia
      źródła przychodów,
    - został właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o
      CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Podatnik ma zatem prawo zaliczyć na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT do kosztów
    uzyskania przychodów wszystkie poniesione wydatki za wyjątkiem kosztów ustawowo
    uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile zostały one prawidłowo
    udokumentowane i pozostają one w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi
    przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła
    przychodów.
    Zauważyć należy, że ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem
    ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie
    źródła przychodów. Cel ten musi być widoczny, zaś poniesione wydatki winny go
    bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.
    Określenie „w celu” oznacza pozostawanie kosztu w takim związku z przychodami lub
    zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć
    wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich
    źródeł.
    Przyjmuje się, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które
    poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu
    występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.
    Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty
    poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło
    funkcjonowało w bezpieczny sposób.

    Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego
    charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został
    poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła
    przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art.
    16 ust. 1 ustawy o CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego
    choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
    kryteria normatywne.
    W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT,
      Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z
      tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w
      dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo
      wykonanych robót i usług.
    Do kosztów podatkowych nie zalicza się więc sankcji cywilnoprawnych w formie kar
    umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań
    sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami.
    W art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT ustawodawca wprost wylicza, jakiego rodzaju kary
    umowne i odszkodowania, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są
    to kary, czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań,
    wymienione ściśle w tym przepisie, tj. kary umowne oraz odszkodowania z tytułu wad
    dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego
    od wad lub też zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
    W tym miejscu zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w
    ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1568 ze zm.,
    dalej: „KC”).
    Zgodnie z art. 471 KC:
      Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte
      wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
      ponosi.
    W myśl natomiast art. 483 § 1 i § 2 KC:
      Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę
      określonej sumy (kara umowna).
      Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary
      umownej.
    Stosownie do treści art. 484 § 1 KC:
      W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna
      należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na
      wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość
      zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.
    Zatem, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 KC wyraża się w tym, że zarówno samo
    zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego
    uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody
                    1umów ustanowiona w art. 353 KC. Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar
    umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad
    odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków
    obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności
    niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.

    Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nakazuje wyłączyć z
    kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są
    następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w
    wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność dłużnika z
    tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na
    zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT chodzi wyłącznie o
    odpowiedzialność dłużnika wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni
    przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej,
    tj. nieobejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis
    art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    Podsumowując, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nakazuje wyłączyć z kosztów
    uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad
    dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru
    wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług,
    niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary
    umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.
    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w październiku 2022 r. Spółka
    zawarła umowę sprzedaży węgla na 2023 r. z polskim producentem węgla kamiennego.
    Spółka i Sprzedawca nie są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy
    o CIT. Umowa wskazywała ilość węgla, do której dostarczenia Sprzedawca zobowiązał się
    wobec Państwa w 2023 r. i do której zamówienia i odbioru zobowiązała się Spółka w
    podziale na poszczególne kwartały tego roku. Aneksem do umowy na początku 2023 r.
    ustalona została cena umowna obowiązująca w całym roku.
    Na wypadek niedostarczenia węgla (przez Sprzedawcę) lub jego nieodebrania (przez
    Spółkę) w ww. wolumenie w 2023 r., Umowa przewidywała obowiązek poniesienia przez
    jedną lub drugą stronę kar umownych równych określonej procentowo części wartości
    niedostarczonego lub nieodebranego węgla zwanych dalej „Opłata Wyrównawcza”.
    Umowa była negocjowana przez Wnioskodawcę ze Sprzedawcą w 2022 r. i została zawarta
    w 2022 r. Wskazali Państwo, że był to okres znacznych zawirowań na rynku surowców
    energetycznych. W związku z toczącą się wojną w Ukrainie, doszło do wprowadzenia
    sankcji na dostawy węgla z Rosji, co przełożyło się na zwiększone zainteresowanie węglem
    wydobywanym w Polsce i wpłynęło na jego dostępność oraz znaczny wzrost jego cen.
    Cena węgla dostarczanego na podstawie Umowy została więc wynegocjowana w ww.
    szczególnych i niekorzystnych dla nabywców węgla warunkach rynkowych i miała, zgodnie
    z praktyką przyjętą w branży, charakter stały w całym okresie obowiązywania kontraktu.
    Rok 2023 przyniósł natomiast stopniową stabilizację na rynku surowców energetycznych i
    spadek ich cen, czego nie dało się przewidzieć negocjując umowę ze Sprzedawcą w 2022 r.
    W związku z tym Spółka kierując się rachunkiem ekonomicznym i dążąc do ograniczenia
    kosztów zakupu węgla w 2023 r., uzgodniła ze Sprzedawcą ograniczenie wolumenu
    dostaw w 2023 r. o ponad 50%. Dalej idące ograniczenie dostaw węgla od Sprzedawcy w
    2023 r. nie było możliwe ani uzasadnione ekonomicznie w momencie zawarcia aneksu do
    Umowy 2023 (przyjęty niższy wolumen stanowił wówczas bezpieczne minimum niezbędne
    do zabezpieczenia potrzeb Spółki). Natomiast w świetle spadających cen nabycia węgla w
    kolejnych miesiącach 2023 r., Spółka ograniczyła poziom zamawianego węgla od
    Sprzedawcy, kontraktując jego zakup częściowo od innych dostawców oferujących
    korzystniejsze ceny. Podejmowane próby kolejnych renegocjacji Umowy ze Sprzedawcą w
    zakresie obniżenia ceny węgla w 2023 r. nie powiodły się. W konsekwencji w całym 2023 r.
    Spółka nie osiągnęła minimalnego progu zakupów węgla z Umowy, co w efekcie wiązało
    się z ryzykiem poniesienia Opłaty Wyrównawczej za niezamówiony wolumen.
    W związku z zaistniałą sytuacją, podjęli Państwo negocjacje ze Sprzedawcą w sprawie
    polubownego rozstrzygnięcia powyższej sprawy. W czerwcu 2025 r. zawarta została ugoda
    przed mediatorem, na podstawie której udało się Państwu istotnie ograniczyć wysokość

    dochodzonej przez Sprzedawcę Opłaty Wyrównawczej z Umowy. Należność Sprzedawcy z
    tytułu Opłaty Wyrównawczej została rozłożona na 4 równe raty i nie podlegała
    powiększeniu o odsetki.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zapłacona przez Państwa Opłata
    Wyrównawcza, stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów na gruncie przepisów
    ustawy o CIT oraz, czy stanowi ona dla Spółki koszt uzyskania przychodów inny niż
    bezpośrednio związany z przychodami, który powinien zostać rozpoznany w momencie
    jego poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, tj. w całości momencie
    zaksięgowania Opłaty Wyrównawczej w czerwcu 2025 r.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości stwierdzić należy, że płatność w postaci Opłaty
    Wyrównawczej przewidzianej w Umowie za niewywiązanie się z odbioru określonej ilości
    węgla nie są karami o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.
    Jak wynika bowiem z przedstawionych rozważań art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT
    wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są wszelkie kary umowne i odszkodowania
    wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w
    dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo
    wykonanych robót i usług.
    Jednak niewymienienie ww. płatności w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1
    pkt 22 ustawy o CIT nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt
    podatkowy.
    Podkreślić należy, że - jak wskazano na wstępie - poniesiony wydatek, aby mógł stanowić
    koszt uzyskania przychodów, musi spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy,
    tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, ciężar prawidłowego udokumentowania
    wydatku i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a
    uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na
    podatniku. To właśnie on musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu
    widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych
    wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie
    przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć
    decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.
    Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane
    jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób
    prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że
    konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość
    kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest
    od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie
    okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania
    wydatku mógł i powinien przewidzieć, że poniesiony wydatek przysporzy mu
    spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów.
    W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci zapłaty
    Opłaty Wyrównawczej i jej wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub
    zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy
    powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Spółki. W tym kontekście należy
    zauważyć, że koszty związane z działalnością gospodarczą, oprócz tego, że muszą być
    wynikiem racjonalnego i celowego działania nie mogą obciążać budżetu skutkami
    zaniedbań przedsiębiorcy, powodujących zmniejszenie jego wpływów.
    Podatnik nie może bowiem kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków,
    będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania albo
    niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego
    powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym
    jak i wykonawczym. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie

    ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie
    nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez
    podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im.
    W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że strat i wydatków wynikających z zaniedbań
    oraz nieracjonalnych działań w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej podatnik
    nie może przerzucać na Skarb Państwa.
    Taka sytuacja nie miała miejsca w opisanej przez Państwa sytuacji. Zapłata przez Państwa
    Opłaty Wyrównawczej wynikającej z przywołanych wyżej zapisów Umowy ma jednakże
    związek przyczynowo-skutkowy z osiąganymi przez Państwa przychodami z prowadzonej
    działalności gospodarczej. Jak wskazali Państwo we wniosku, Państwa działanie było w
    pełni uzasadnione rachunkiem ekonomicznym - w dynamicznie zmieniających się realiach
    gospodarczych poniesienie Opłaty Wyrównawczej przez Spółkę za część nieodebranego
    wolumenu od Sprzedawcy i złożenie zamówień na węgiel na korzystniejszych warunkach
    innym dostawcom było zdecydowanie mniej dotkliwie, niż zamówienie i odebranie
    pełnego wolumenu z Umowy po wyższej cenie.
    Z powyższego jednoznacznie wynika, że nieodebranie zakontraktowanej przez Państwa
    ilości węgla i zapłacenie Opłaty Wyrównawczej było dla Państwa bardziej opłacalne
    (spowodowało uzyskanie wyższego dochodu) niż odbiór pełnej ilości węgla.
    Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym ponoszona przez Spółkę Opłata
    Wyrównawcza, stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów na gruncie przepisów
    ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.
    Uznając, że Oplata Wyrównawcza, którą Sprzedawca obciąża Spółkę będzie stanowić dla
    Państwa koszty uzyskania przychodów, należy przejść do przepisów regulujących moment
    potrącalności przedmiotowych kosztów dla celów podatku dochodowego.
    W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:
    - bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na
      uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej
      wysokości powstał związany z nimi przychód),
    - inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób
      przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
      prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
    Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia
    do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby okreś
    lony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a
    osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie
    wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą
    zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i
    pozostające w związku pośrednim. Za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami są uznawane takie wydatki, których poniesienie przekłada się
    wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast do
    kosztów pośrednich zaliczane są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika,
    wynikające w szczególności z konieczności wywiązania się przez niego z obowiązków
    nałożonych innymi przepisami prawa czy też warunkujące prowadzenie tej działalności.
    Koszty te, chociaż niewątpliwie związane są z przychodami, nie pozostają w uchwytnym
    związku z konkretnymi przychodami i nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie wystąpi
    przychód uzasadniający potrącenie tych kosztów.
    Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e
    ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,

      Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w
      latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w
      tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
      zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    Powołany przepis wskazuje, że moment zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania
    przychodu wynika ze związku pomiędzy poniesieniem analizowanego kosztu i uzyskaniem
    przychodu podatkowego. W przypadku wystąpienia bezpośredniego związku pomiędzy
    tymi zdarzeniami podatkowymi, określony wydatek będzie kosztem w momencie (roku)
    powstania związanego z nim przychodu podatkowego.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT,
      Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się
      do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku
      podatkowego do dnia:
      1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie
        później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli
        podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
      2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do
        złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są
        obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego
      - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im
      przychody.
    Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio
    związane z przychodami zawarta w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, stanowi, że
      Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z
      przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
      przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część
      dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
      przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,
      Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h,
      uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
      podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
      podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem
      sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
      międzyokresowych kosztów.
    Jak wynika z powyższych przepisów, w oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów
    uzyskania przychodów z uzyskiwanymi przychodami, ustawodawca wyróżnia koszty
    podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, tzw. „koszty bezpośrednie”, których
    poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest
    ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód, są to
    koszty dające się przyporządkować do konkretnego strumienia przychodów) oraz inne niż
    bezpośrednio związane z przychodami, tzw. „koszty pośrednie”, których nie można w taki
    sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione w
    działalności podatnika, jako prowadzące do osiągnięcia przychodu. Niemniej jednak,
    ustawa o CIT nie zawiera odrębnej definicji zarówno kosztów bezpośrednich jak i
    pośrednich.
    Z uwagi na powyższe jak również uwzględniając brak ustawowej regulacji tychże pojęć,
    organy podatkowe samodzielnie podejmują próby zdefiniowania różnic pomiędzy
    bezpośrednim, a pośrednim kosztem uzyskania przychodów. Wypracowane stanowisko
    wskazuje, że przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami
    należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie

    przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne,
    aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany
    wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku
    wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku.
    Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w
    celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła
    przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec
    powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi
    przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu
    uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (w tym nawet wówczas
    gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty).
    Tym samym, powyższa okoliczność wskazuje, że elementem obowiązkowym dla uznania
    kosztu za bezpośredni jest możliwość „przypisania” danego (niezbędnego) wydatku do
    konkretnego przychodu uzyskanego z konkretnego źródła. Takie stanowisko
    zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 22
    października 2010 r. sygn. akt I SA/Po 424/10 w którym wskazał, że kosztami bezpośrednio
    związanymi z przychodami mamy do czynienia w sytuacji: „(...) gdy można wskazać
    konkretny przychód do którego odnoszą się koszty mające na celu zabezpieczenie bądź
    zachowanie źródła przychodów”.
    Zgodnie z ustawą o CIT, tzw. koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku ich
    poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je
    proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). Kluczowe jest również w tym aspekcie
    stanowisko, o tym czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać
    przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa
    podatkowego, a nie sposób jego ujęcia właściwy dla prawa bilansowego. Uwzględniając
    orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e ustawy o CIT
    odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia
    kosztu w znaczeniu podatkowym.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując
    termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o
    rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia
    międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się
    przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby
    dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach
    rachunkowych.
    W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o CIT pośrednie koszty
    uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są
    ujmowane na innych kontach niż kosztowe - nie są ujęte jako koszt, podatnik jest
    uprawniony do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany
    wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim
    zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako
    koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy bowiem
    zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które
    stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a rachunkowo nie
    będą ujęte na koncie kosztowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z
    powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach
    rachunkowych i zgodnie z ustawą o CIT można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia
    w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu
    podatkowego.
    Reasumując, dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15
    ust. 4e ustawy o CIT, jest, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, dzień, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
    dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury

    (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
    biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu
    dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie.
    Odnosząc przytoczone przepisy do rozpatrywanego stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego, należy stwierdzić, że poniesioną przez Państwa Opłatę Wyrównawczą, należy
    uznać za tzw. „pośredni” koszt uzyskania przychodu z uwagi na brak możliwości
    przypisania jej do konkretnego źródła przychodów. Nie da się bowiem wskazać
    bezpośredniego, wyraźnego związku między tym wydatkiem, a konkretnym strumieniem
    przychodu osiąganym przez Państwa. Wskazać również należy, że rozłożenie płatności na
    raty to jedynie zdarzenie finansowe, a nie gospodarcze, które nie wpływa na moment
    poniesienia kosztu.
    Tym samym, zdaniem Organu, poniesiona przez Państwa Opłata Wyrównawcza będzie
    stanowić, tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów, który będzie potrącalny w
    momencie jego poniesienia (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej noty obciążeniowej
    jako koszt zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, niezależnie od tego, że
    płatność została rozłożona na raty.
    Zatem Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją
    aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
    będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, będących
    przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.