Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-347/14-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości, lokali wraz z prawem wieczystego użytkowania).
Słowa kluczowe: dostawa; lokal; lokal-lokal mieszkalny; remonty; sprzedaż; ulepszenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości, lokali wraz z prawem wieczystego użytkowania) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości, lokali wraz z prawem wieczystego użytkowania). Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 7 lipca 2014 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek 68.10 Z PKWIU. W listopadzie 2013 roku Spółka uczestniczyła w publicznym przetargu którego przedmiotem była:

*   sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej zespołem budynków składających się z trzynastu budynków trzykondygnacyjnych, podpiwniczonych o powierzchni użytkowej ok. 3872 m kw oraz budynkiem o funkcji handlowo-usługowej;
*   sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej ok. 402 m kw. Przedmiotem sprzedaży było 5 niewyodrębionych lokali wraz z udziałem 83414/100000 w częściach wspólnych budynku i prawie wieczystego użytkowania.

Budynki będące przedmiotem sprzedaży wpisane są do Wykazu Zabytków Architekt i Budownictwa Miasta X.

Po wygraniu przetargu przeniesienie własności nieruchomości nastąpiło ostatecznie w dniu 31.12.2013 roku na podstawie aktu notarialnego i zostało także udokumentowane fakturą VAT z dnia 30.12.2013 roku określając przedmiot zamówienia:

*   budynki i grunt ul. X (zwolnienie z VAT art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 29 ust. 5 u.p.t u. cena 3877614,80 zł stawka VAT – zw);
*   ul. X, - 5 niewyodrębnionych lokali z udziałem w częściach wspólnych budynku i gruntu (zwolnienie z VAT art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 29 ust. 5 u.p.t.u. ) – cena 173447,39 zł stawka VAT – zw;
*   opłata za wieczyste użytkowanie gruntu – ul. X – cena netto 14987,56 zł, VAT 23% 3447,14 zł, cena brutto 19434,70 zł.

Spółka nie skorzystała z opodatkowania transakcji w trybie art. 43 ust. 10 u.p.t.u. i oświadczyła, że nie wybiera opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Zakup obydwu nieruchomości był więc zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

Zakupiona nieruchomość stanowi dla Spółki towar handlowy. Spółka zamierza sprzedać powyższą nieruchomość w następującej postaci:

*   sprzedaż udziałów w zakupionej nieruchomości w postaci segmentów budynków trzykondygnacyjnych. Spółka zakupiła nieruchomość dla której były prowadzone tylko dwie księgi wieczyste dlatego też na tym etapie możliwa jest sprzedaż udziałów w części tych nieruchomości;
*   sprzedaż pojedynczych lokali mieszkalnych po uprzednim wyodrębnieniu ich własności (zostaną założone odrębne księgi wieczyste) i poniesieniu wydatków na ich remont które mogą (ale nie muszą) przekroczyć 30% wartości nieruchomości;
*   sprzedaż lokali użytkowych;
*   sprzedaż lokali po zmianie ich przeznaczenia (w górnych partiach budynków dotychczasowe strychy zostaną przystosowane dla celów mieszkalnych i będą sprzedane jako lokale mieszkalne.

Spółka wyjaśniła ponadto, że:

*   nabyła budynki aby je wyremontować i sprzedać;
*   budynki nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych, budynek jest towarem handlowym;
*   nie użytkuje przedmiotowych budynków, aktualnie je remontuje z zamiarem sprzedaży;
*   budynki po ich remoncie nie będą użytkowane, będą sprzedane.

W związku z nabyciem nieruchomości określonych we wniosku Spółka nie uiszczała podatku od towarów i usług. Jedynie w związku nabyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu przy ulicy X Spółka zapłaciła Gminie x tytułem ceny sprzedaży podatek VAT w stawce 23% w kwocie 3447,14 zł.

W związku z nabyciem 13 budynków trzykondygnacyjnych wraz z budynkiem o funkcji handlowo-usługowej przedmiotem zakupu były także działki gruntu. Odnośnie zakupu tej nieruchomości przedmiotem zakupu nie było prawo wieczystego użytkowania.

W przypadku drugiej nieruchomości przedmiotem sprzedaży było pięć niewyodrębnionych lokali wraz z udziałem wynoszącym 8314/10000 w częściach wspólnych budynku i w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Spółka zakupiła nieruchomości objęte przedmiotowym wnioskiem w celu dalszej odsprzedaży. Spółka nie zamierza oddawać przedmiotowych nieruchomości do użytkowania na podstawie umów cywilnoprawnych najmu, dzierżawy lub użyczenia.

Ponadto sprzedający (Gmina X) oświadczył w akcie notarialnym, że umowy najmu lokali w budynkach znajdujących się na przedmiotowych nieruchomościach zostały wypowiedziane przez Gminę.

Spółka wyjaśniła także, że aktualnie korzysta ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 u.p t.u. od początku swojego istnienia, tj. od dnia 12.09.2013 roku.

Spółka nie rezygnowała nigdy ze zwolnienia podmiotowego i nie wybierała opodatkowania VAT dokonywanych czynności.

Opisane we wniosku budynki nie stanowią – na podstawie przepisów o podatku dochodowym – w działalności gospodarczej Spółki środków trwałych i nie podlegają amortyzacji.

W celu wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego w załączeniu Zainteresowany przesyłał także akt notarialny dokumentujący zakup nieruchomości objętych wnioskiem od Gminy X.

Odnośnie zakupu dotyczącego nieruchomości gruntowej zabudowanej zespołem budynków składających się z trzynastu budynków trzykondygnacyjnych Spółka wyjaśniła, że:

*   13 budynków trzykondygnacyjnych i budynek o funkcji handlowo-usługowej nie zostaną zbyte w ramach pierwszego zasiedlenia.

Nieruchomość nie zostanie bowiem oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.

Spółka przeprowadzi w poszczególnych częściach nieruchomości remont generalny ale prace te nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie ponieważ nieruchomości będą stanowiły towary handlowe. Przedmiotem ulepszenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym mogą być bowiem jedynie środki trwałe. Budynki te nie będą środkami trwałymi w Spółce.

*   Według wiedzy Spółki od momentu pierwszego zasiedlenia budynków upłynął już okres dwóch lat. Budynki zostały wybudowane w 1930-1933.
*   W związku z nabyciem przedmiotowego budynku Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie w stosunku do których będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dlatego nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto nabyte nieruchomości nie będą środkiem trwałym w Spółce ale będą stanowiły towar handlowy dlatego też wszelkie prace remontowe jakie będą wykonywane przy nieruchomościach nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie.

Spółka nie wyklucza, że w odniesieniu do niektórych segmentów nieruchomości wydatki ponoszone w ramach remontu generalnego będą mogły wynieść 30% wartości ich części zakupu (nie zaś 30% wartości początkowej) ale nie jest to równoznaczne z poniesieniem wydatków na ulepszenie (nieruchomości stanowią towar handlowy).

Odnośnie zakupu 5 niewyodrębionych lokali wraz z udziałem 83414/100000 w częściach wspólnych budynku i prawie wieczystego użytkowania Spółka wyjaśniła, że:

*   Budynek mieszkalny zawierający 5 lokali nie zostanie zbyty w ramach pierwszego zasiedlenia. Nieruchomość nie zostanie bowiem oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.
*   Spółka przeprowadzi w poszczególnych częściach nieruchomości remont generalny ale prace te nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie ponieważ nieruchomość będzie stanowiła towary handlowe. Przedmiotem ulepszenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym mogą być bowiem jedynie środki trwałe. Budynek ten nie będzie środkiem trwałym w Spółce.

Według wiedzy Spółki od momentu pierwszego zasiedlenia budynków upłynął już okres dwóch lat. Budynki zostały wybudowane w 1930-1933.

W związku z nabyciem przedmiotowego budynku Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie w stosunku do których będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dlatego nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, nabyte nieruchomości nie będą środkiem trwałym w Spółce ale będą stanowiły towar handlowy dlatego też wszelkie prace remontowe jakie będą wykonywane przy nieruchomościach nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie.

Spółka nie wyklucza, że w odniesieniu do niektórych niewyodrębnionych lokali wydatki ponoszone w ramach remontu generalnego będą mogły wynieść 30% wartości ich części zakupu (nie zaś 30% wartości początkowej) ale nie jest to równoznaczne z poniesieniem wydatków na ulepszenie (nieruchomości stanowią towar handlowy).

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał:

Ad. 1)

Lokale mieszkalne na kondygnacjach 1-3 są to lokale rynku wtórnego, które będą remontowane i sprzedawane. Natomiast lokale, które powstaną z przystosowania strychów będą mieszkaniami po raz pierwszy wprowadzanymi do obrotu - rynek pierwotny. W zakresie tych lokali (powstałych z przystosowania strychu) planuje aby były oferowane lokale o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2.

Ad. 2)

Gmina udostępniała lokale na podstawie umów najmu w latach 1945-2013. W 2013 roku były prowadzone ostatnie wysiedlenia.

Ad. 3)

Przystosowanie strychów na cele mieszkaniowe będzie polegało na;

*   podniesieniu wysokości stropo-dachu o ok. 0,5 m poprzez nadbudowanie ściany kolankowej,
*   doprowadzeniu instalacji wodnej, kanalizacyjnej, CO,
*   zmianie gabarytów okien.

Zakres prac wymaga projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę. Po zmianie przeznaczenia należy dokonać zgłoszenia do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego. Odbiór inwestycji nastąpi przez PINB oraz Straż Pożarną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż udziałów w zakupionej nieruchomości w postaci poszczególnych segmentów nieruchomości (całe klatki schodowe) będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy sprzedaż pojedynczych lokali po uprzednim wyodrębnieniu ich własności (założeniu odrębnych ksiąg wieczystych) i wyremontowaniu będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT?
3.  Czy sprzedaż lokali po zmianie ich przeznaczenia (w górnych partiach budynków dotychczasowe strychy zostaną przystosowane dla celów mieszkalnych i będą sprzedane jako lokale mieszkalne) będzie zwolniona z opodatkowania VAT?
4.  Czy sprzedaż lokali użytkowych wchodzących w skład zakupionej nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania VAT?
5.  Czy w związku ze sprzedażą poszczególnych części budynku zakupionego wraz z prawem wieczystego użytkowania, jeżeli sprzedaż lokalu będzie zwolniona z podatku VAT to przychód ze sprzedaży w części dotyczącej przynależnego do sprzedawanej nieruchomości prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie również korzystała ze stawki VAT zwolnionej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dokonując sprzedaży udziałów w nieruchomości wspólnej (udziałów w części kamienicy) w związku zakupem której nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i przed sprzedażą nie poniesiono żadnych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia koty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego spowoduje, że sprzedaż udziałów będzie zwolniona z podatku VAT.

Ad 2, Ad.3, Ad 4

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Regulacje dotyczą zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości (art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT) odwołują się do pojęcia pierwszego zasiedlenia, które zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 tej ustawy. W tym przepisie, znajduje się natomiast jednoznaczne doprecyzowanie stanowiące, że wydatki na ulepszenie należy definiować zgodnie z rozumieniem tego pojęcia na gruncie „przepisów o podatku dochodowym”. Nie budzi więc wątpliwości, że wydatki na ulepszenie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT to wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W sensie jurydycznym o ulepszeniu można mówić jedynie w przypadku środków trwałych, co wynika między innymi z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. z dnia 14 czerwca 2000 r. Dz.U. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej ‚„Ustawa CIT”).

Argumentem przemawiającym za interpretacją, iż art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b Ustawy o VAT odnosi się jedynie do środków trwałych jest również fakt, iż przepis ten odnosi się do „wartości początkowej” co jest pojęciem właściwym jedynie do środków trwałych, a nie towarów handlowych art. 16g ustawy o CIT.

Zgodnie z definicją sformułowaną w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, do środków trwałych zaliczyć można składniki majątku, pod warunkiem jednak, że ich przewidywany okres używania przez podatnika jest dłuższy niż rok. Jak wskazano we wniosku Nieruchomość nie będzie stanowiła dla Zbywcy Środka trwałego. W związku z tym poniesione przez Zbywcę wydatki związane z budową nie mogą zostać zakwalifikowane jako wydatki na ulepszenie.

Powyższe rozumienie przedmiotowych przepisów potwierdzają również interpretacje organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 1 października 2010 r. (lLPP2/443-927/104/AK), wskazał iż: „przedmiotowa nieruchomość zaklasyfikowana przez Wnioskodawcę jako towar nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych a nie towaru”.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowe koszty nie stanowią również wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem Nieruchomości.

W świetle powyższego, wykazane powyżej koszty prac budowlanych nie stanowią kosztów ulepszenia (rozumianych w kontekście ich definicji legalnej) dlatego też nawet gdy przed dokonaniem sprzedaży poszczególnych lokali zakupionej kamienicy zostaną poniesione wydatki na remont przekraczające 30% wartości nieruchomości to ze względu na fakt, że nie mamy do czynienia z ulepszeniem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a tiret drugie u.p.t.u. W związku z powyższym sprzedaż opisana w pytaniu 1, 2, 3, 4 niniejszej interpretacji będzie zwolniona z podatku VAT.

W zakresie zapytania nr 3 tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2011 roku nr IPPP1/443-736/11-4/ISz.

W zakresie zapytania nr 4 tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 stycznia 2011 r., IPPP3/443-1000/10-6/LK.

Ad.5

Mając na uwadze fakt, że przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem nie przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego (nabycie od gminy bez VAT), a ponadto nie ponosiła ona wydatków na ulepszenie tego budynku (przedmiotem zakupu był towar handlowy a nie środek trwały) istnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT dostawy budynku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. A jeśli zachodzą podstawy do zwolnienia dla dostawy budynku znajdującego się na gruncie użytkowanym wieczyście, to zwolnieniem należy również objąć sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.

W poprzednim stanie prawnym Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy obejmuje grunty, opowiedział się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów (uchwała z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Na podstawie art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j Dz.U. z 2014 r., poz. 121), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności – art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Reasumując, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii sprzedaży towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowania w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, termin „ulepszenie” zawarty został w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem termin „ulepszenie” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2014 r., poz. 851), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych kosztami ich eksploatacji.

Z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym, nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotna zmianę cech użytkowych.

Zatem nieruchomości zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako towar nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych a nie towaru.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto w świetle art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wskazać należy, że według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy wskazać, że treść art. 29a ust. 8 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał art. 29 ust. 5 ustawy, który stanowił, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Do ww. daty ust. 5a powyższego artykułu przewidywał, że przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. poz. 1722).

W rozporządzeniu tym nie znajdują się regulacje dotyczące zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392, ze zm.), zgodnie z którym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z uzasadnienia do rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. wynika, że na brak dotychczasowej regulacji dotyczącej zwolnienia od podatku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego miał wpływ fakt, że grunty spełniają definicję towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, jest zrównane z dostawą towarów oraz to, że z brzmienia obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 5 ustawy (obecnie art. 29a ust. 8 ustawy) wynika, że zwolnienie dla dostawy budynków lub budowli (lub ich części) determinuje zwolnienie dla zbycia prawa użytkowania wieczystego tego gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 9 ustawy (obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) – przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zatem obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 ustawy, ma również zastosowanie w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z zabudowaniami. Powyższe wynika z faktu, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu uznawane jest za dostawę towaru oraz z tego, że grunt dzieli stawkę zabudowań na nim posadowionych.

Na mocy przepisu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1405 ze zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014, poz. 121), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Z danych zawartych we wniosku wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek 68.10 Z PKWiU. W listopadzie 2013 roku Spółka uczestniczyła w publicznym przetargu którego przedmiotem była:

*   sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej zespołem budynków składających się z trzynastu budynków trzykondygnacyjnych, podpiwniczonych o powierzchni użytkowej ok. 3872 m kw oraz budynkiem o funkcji o funkcji handlowo-usługowej;
*   sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej ok. 402 m kw. Przedmiotem sprzedaży było 5 niewyodrębionych lokali wraz z udziałem 83414/100000 w częściach wspólnych budynku i prawie wieczystego użytkowania.

Zakupiona nieruchomość stanowi dla Spółki towar handlowy. Wnioskodawca zakupił przedmiotowe nieruchomości ze stawką zwolnioną.

Spółka zamierza sprzedać powyższą nieruchomość w następującej postaci:

*   sprzedaż udziałów w zakupionej nieruchomości w postaci segmentów budynków trzykondygnacyjnych. Spółka zakupiła nieruchomość dla której były prowadzone tylko dwie księgi wieczyste dlatego też na tym etapie możliwa jest sprzedaż udziałów w części tych nieruchomości;
*   sprzedaż pojedynczych lokali mieszkalnych po uprzednim wyodrębnieniu ich własności (zostaną założone odrębne księgi wieczyste) i poniesieniu wydatków na ich remont które mogą (ale nie muszą) przekroczyć 30% wartości nieruchomości;
*   sprzedaż lokali użytkowych;
*   sprzedaż lokali po zmianie ich przeznaczenia (w górnych partiach budynków dotychczasowe strychy zostaną przystosowane dla celów mieszkalnych i będą sprzedane jako lokale mieszkalne.

Spółka wyjaśnia ponadto, że:

*   nabyła budynki aby je wyremontować i sprzedać;
*   budynki nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych, budynek jest towarem handlowym;
*   nie użytkuje przedmiotowych budynków, aktualnie je remontuje z zamiarem sprzedaży;
*   budynki po ich remoncie nie będą użytkowane, będą sprzedane.

W związku z nabyciem nieruchomości określonych we wniosku Spółka nie uiszczała podatku od towarów i usług. Jedynie w związku nabyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu przy ulicy X Spółka zapłaciła Gminie tytułem ceny sprzedaży podatek VAT w stawce 23%.

W związku z nabyciem 13 budynków trzykondygnacyjnych wraz z budynkiem o funkcji handlowo-usługowej przedmiotem zakupu były także działki gruntu. Odnośnie zakupu tej nieruchomości przedmiotem zakupu nie było prawo wieczystego użytkowania.

W przypadku drugiej nieruchomości przedmiotem sprzedaży było pięć niewyodrębnionych lokali wraz z udziałem wynoszącym 8314/10000 w częściach wspólnych budynku i w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Opisane we wniosku budynki nie stanowią – na podstawie przepisów o podatku dochodowym – w działalności gospodarczej Spółki środków trwałych i nie podlegają amortyzacji.

Odnośnie zakupu dotyczącego nieruchomości gruntowej zabudowanej zespołem budynków składających się z trzynastu budynków trzykondygnacyjnych Spółka wyjaśniła że:

*   13 budynków trzykondygnacyjnych i budynek o funkcji handlowo-usługowej nie zostaną zbyte w ramach pierwszego zasiedlenia.

Nieruchomość nie zostanie bowiem oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.

Spółka przeprowadzi w poszczególnych częściach nieruchomości remont generalny ale prace te nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie ponieważ nieruchomości będą stanowiły towary handlowe. Przedmiotem ulepszenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym mogą być bowiem jedynie środki trwałe. Budynki te nie będą środkami trwałymi w Spółce.

*   Według wiedzy Spółki od momentu pierwszego zasiedlenia budynków upłynął już okres dwóch lat. Budynki zostały wybudowane w 1930-1933.
*   W związku z nabyciem przedmiotowego budynku Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie w stosunku do których będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dlatego nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto nabyte nieruchomości nie będą środkiem trwałym w Spółce ale będą stanowiły towar handlowy dlatego też wszelkie prace remontowe jakie będą wykonywane przy nieruchomościach nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie.

Spółka nie wyklucza, że w odniesieniu do niektórych segmentów nieruchomości wydatki ponoszone w ramach remontu generalnego będą mogły wynieść 30% wartości ich części zakupu (nie zaś 30% wartości początkowej) ale nie jest to równoznaczne z poniesieniem wydatków na ulepszenie (nieruchomości stanowią towar handlowy).

Odnośnie zakupu 5 niewyodrębionych lokali wraz z udziałem 83414/100000 w częściach wspólnych budynku i prawie wieczystego użytkowania Spółka wyjaśniła, że:

*   budynek mieszkalny zawierający 5 lokali nie zostanie zbyty w ramach pierwszego zasiedlenia. Nieruchomość nie zostanie bowiem oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.
*   Spółka przeprowadzi w poszczególnych częściach nieruchomości remont generalny ale prace te nie będą miały charakteru wydatków na ulepszenie ponieważ nieruchomość będzie stanowiła towary handlowe. Przedmiotem ulepszenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym mogą być bowiem jedynie środki trwałe. Budynek ten nie będzie środkiem trwałym w Spółce.

Według wiedzy Spółki od momentu pierwszego zasiedlenia budynków upłynął już okres dwóch lat. Budynki zostały wybudowane w 1930-1933.

W związku z nabyciem przedmiotowego budynku Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie w stosunku do których będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Lokale mieszkalne na kondygnacjach 1-3 są to lokale rynku wtórnego, które będą remontowane i sprzedawane. Natomiast lokale, które powstaną z przystosowania strychów będą mieszkaniami po raz pierwszy wprowadzanymi do obrotu - rynek pierwotny. W zakresie tych lokali (powstałych z przystosowania strychu) planuje aby były oferowane lokale o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2.

Gmina udostępniała lokale na podstawie umów najmu w latach 1945-2013. W 2013 roku były prowadzone ostatnie wysiedlenia.

Przystosowanie strychów na cele mieszkaniowe będzie polegało na;

*   podniesieniu wysokości stropo-dachu o ok. 0,5 m poprzez nadbudowanie ściany kolankowej,
*   doprowadzeniu instalacji wodnej, kanalizacyjnej, CO,
*   zmianie gabarytów okien.

Zakres prac wymaga projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę. Po zmianie przeznaczenia należy dokonać zgłoszenia do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego. Odbiór inwestycji nastąpi przez PINB oraz Straż Pożarną.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z budynkami, udziału w nieruchomości oraz udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu wraz z lokalami mieszkalnymi, będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Zatem, zakupiona przez Wnioskodawcę nieruchomość, która składa się z gruntu na którym posadowione jest 13 budynków trzykondygnacyjnych oraz budynek o funkcji handlowo-usługowej, to budynki wybudowane w latach 1930-1933. Oddane w najem w latach 1945-2013, w związku z tym od momentu pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy upłynie więcej niż dwa lata.

5 niewyodrębnionych lokali wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i prawie wieczystego użytkowania. Budynek z powyższymi lokalami wybudowano w latach 1930-1933. Oddany w najem w latach 1945-2013, w związku z tym od momentu pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy upłynie więcej niż dwa lata.

Zainteresowany planuje sprzedać nabyte wcześniej nieruchomości wraz z gruntem bądź udziałem w prawie wieczystego użytkowania, jako:

*   sprzedaż udziałów w zakupionej nieruchomości w postaci segmentów budynków trzykondygnacyjnych. Spółka zakupiła nieruchomość dla której były prowadzone tylko dwie księgi wieczyste dlatego też na tym etapie możliwa jest sprzedaż udziałów w części tych nieruchomości;
*   sprzedaż pojedynczych lokali mieszkalnych po uprzednim wyodrębnieniu ich własności (zostaną założone odrębne księgi wieczyste) i poniesieniu wydatków na ich remont które mogą (ale nie muszą) przekroczyć 30% wartości nieruchomości;
*   sprzedaż lokali użytkowych;
*   sprzedaż lokali po zmianie ich przeznaczenia (w górnych partiach budynków dotychczasowe strychy zostaną przystosowane dla celów mieszkalnych i będą sprzedane jako lokale mieszkalne).

W treści wniosku Wnioskodawca podaje, że będzie ponosić wydatki związane z remontem tych nieruchomości oraz zmianą przeznaczenia (strych na mieszkanie). Należy jednak podkreślić, że – jak wyjaśnił sam Zainteresowany – mieszkania stanowią dla Wnioskodawcy towar handlowy. Wnioskodawca podkreśla, że wszystkie lokale mieszkalne służą wyłącznie do odsprzedaży. W żadnym wypadku przedmiotowe lokale nie będą służyć do celów prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowanego. Tym samym, skoro mamy do czynienia z towarem handlowym (nie zaś środkiem trwałym), przedmiotowe nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić w odniesieniu do poszczególnych pytań, że:

Ad. 1

Planowane zbycie udziałów w zakupionej nieruchomości w postaci poszczególnych segmentów nieruchomości (całe klatki schodowe) będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad. 2

Sprzedaż pojedynczych lokali po uprzednim wyodrębnieniu ich własności (założeniu odrębnych ksiąg wieczystych) i wyremontowaniu będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad. 3

Sprzedaż lokali po zmianie ich przeznaczenia (w górnych partiach budynków dotychczasowe strychy zostaną przystosowane dla celów mieszkalnych i będą sprzedane jako lokale mieszkalne) będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad. 4

Sprzedaż lokali użytkowych wchodzących w skład zakupionej nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad. 5

Dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek się znajduje będzie również korzystała ze zwolnienia od tego podatku – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości, lokali wraz z prawem wieczystego użytkowania). W pozostałym zakresie wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.