Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.154.2019.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-28
Teza: Interpretacja w zakresie uznania osiąganych przez Wnioskodawcę dochodów za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 2 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania osiąganych przez Wnioskodawcę dochodów za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania osiąganych przez Wnioskodawcę dochodów za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, który został uzupełniony w dniu 2 marca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 września 2015 r. i podlega na terenie Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przeważająca działalność gospodarcza to działalność związana z oprogramowaniem, sklasyfikowana według PKD 62.01.Z. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością, a także ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych poniżej czynności. W ramach prowadzonej działalności zawarł On umowę o współpracy z firmą.

Zgodnie z postanowieniami umowy, firma zamawia u Wnioskodawcy następujące usługi:

1.  Rozwój oprogramowania,
2.  Przygotowanie specyfikacji i wdrożenie aplikacji,
3.  Dostosowanie i integracja oprogramowania,
4.  Weryfikacja i testowanie oprogramowania.

Powyższe czynności wykonywane są w czasie i miejscu określonym przez Wnioskodawcę i nie są wykonywane pod niczyim kierownictwem.

Firma zajmuje się wytwarzaniem oprogramowania dla swoich klientów z rodzimego rynku. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie dla klienta firmy, który specjalizuje się w przeprowadzaniu różnego rodzaju inspekcji na platformach (statkach) wiertniczych na całym świecie. Oprogramowanie to służy do organizacji oraz optymalizacji pracy inspektorów. Inspekcje przeprowadzane są dla poszczególnych części (pokładów) platformy wiertniczej w celu zlokalizowania potencjalnych nieprawidłowości w działaniu elementów składowych tej platformy oraz znajdujących się na tych elementach punktów pomiarowych, wykorzystując do tego celu różnorakie metody pomiarowe. Wyróżnić można kilka typów takich inspekcji.

Za każdy z tych typów odpowiada osobny moduł wytwarzanego programu komputerowego:

1.  Moduł X – jest to bardzo istotny moduł, ponieważ umożliwia wczesne wykrycie i wyeliminowanie nieprawidłowości zanim spowodują np. przestój w działaniu platformy, co może być bardzo kosztowne. Przykładowo, jednym z elementów inspekcji może być rura, która jest częściowo zanurzona w morskiej wodzie i którą płynie wydobywane medium. Ma ona ustalone punkty pomiarowe, jak np. śruby, które łączą dwie rury. Inspektor, wykorzystując sondę działającą na zasadzie pola elektromagnetycznego bada przekrój takiej rury i sprawdza, czy nie jest ona skorodowana lub zanieczyszczona od środka ograniczając przepływ. Sprawdza również, czy śruby łączące rury nie są skorodowane, poluzowane lub nie ma żadnego wycieku. Każdy z takich pomiarów i obserwacji zapisywany jest we wspomnianym programie komputerowym przez inspektora wykonującego tą czynność.
2.  Moduł Y – jest to również bardzo istota część, ponieważ umożliwia sprawdzenie przez inspektora poszczególnych lokalizacji platformy (jej pomieszczeń czy całych pokładów) pod kątem przedmiotów, które mogę spaść z wysokości i zrobić komuś krzywdę – wspomniana inspekcja odbywa się według ściśle określonych wytycznych (norm) dla każdego z przedmiotów. Wytyczne te zostały zaimportowane do bazy danych programu. I tak, np. w zakresie inspekcji wszystkie kamery mogą być umieszczone na pokładzie 10 platformy. Inspektor za pomocą tego programu komputerowego najpierw sprawdza we wspomnianych wytycznych, jak powinno wyglądać prawidłowe zabezpieczenie takiego przedmiotu, a następnie porównuje to ze stanem faktycznym, np. kamera powinna posiadać dodatkową stalową linkę przytwierdzoną do elementu stałego platformy. Każdy z takich pomiarów (obserwacji) zapisywany jest przez inspektora we wspomnianym programie komputerowym.

Po dokonaniu inspekcji w programie komputerowym generowany jest raport, w którym wyszczególnione są wszystkie elementy, które zostały poddane inspekcji oraz ich status. Dostęp do wytwarzanego programu komputerowego zapewniony jest poprzez przeglądarkę internetową (np. …). Po wpisaniu odpowiedniego adresu użytkownik proszony jest o zalogowanie się, następnie wybiera firmę, dla której będzie przeprowadzana inspekcja, potem platformę, na której będzie pracował, a także moduł w zależności od typu przeprowadzanej inspekcji. Jednym z głównych założeń technologicznych jest to, że przedmiotowy program musi działać z ograniczonym dostępem do Internetu lub z brakiem owego dostępu oraz aplikacja musi działać prawidłowo na urządzeniach mobilnych, tj. tablet lub telefon.

Wnioskodawca tworzy opisane oprogramowanie od samego początku jego powstania, tj. od roku 2017, w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Podczas wytwarzania oprogramowania wykorzystywane są następujące technologie:

1.  Event Store Database – serwer bazy danych zorientowany na zdarzenia,
2.  NET Core – w tej technologii, przy wykorzystaniu języka programowania C# stworzony został moduł komunikacji aplikacji z serwerem bazy danych Event Store Database – wysyła, przechwytuje lub synchronizuje zdarzenia według żądania od Użytkownika,
3.  Service Worker – technologia przechwytująca żądania wychodzące od użytkownika za pośrednictwem przeglądarki internetowej (np. kliknięcie w link),
4.  IndexedDB – indeksowana baza danych znajdująca się w przeglądarce internetowej,
5.  React/Redux – Javascriptowy framework do budowania komponentów (tj. części składowych) widoku w przeglądarce,
6.  TypeScript – rozszerzenie języka JavaScript umożliwiające typowanie zmiennych na etapie produkcji kodu źródłowego,
7.  SCSS / CSS – język stylowania elementów widoku w przeglądarce (tj. np. rozmieszczenie poszczególnych elementów strony, ich kolory itp.),
8.  HTML – język znaczników interpretowanych przez przeglądarkę.

W każdej z tych technologii Wnioskodawca tworzy kod źródłowy, rozwijając jego już istniejącą bazę, w zależności od danego zadania.

Rozbudowa bazy kodu dokonywana jest przez Wnioskodawcę oraz kilka innych podmiotów gospodarczych. Istniejąca baza kodu znajduje się w repozytorium. Każdy z uczestników procesu ma do wykonania odrębne zadania, np. zaimplementowanie nowej funkcjonalności, rozbudowa już istniejącej funkcjonalności, naprawa już istniejącej funkcjonalności. Wnioskodawca wykonuje swoje zadanie, a następnie wysyła sporządzoną przez siebie aktualizację bazy kodu do repozytorium. Aktualizacja – po uprzedniej akceptacji – integrowana jest z już istniejącą bazą kodu. W następnej fazie procesu powstała zmiana jest testowana przy użyciu specjalnego serwera wykorzystywanego tylko i wyłącznie do testów. Po uzyskaniu pozytywnych wyników testów produkt instalowany jest na serwerze finalnego odbiorcy, którym jest klient firmy.

Po dokonaniu powyższej instalacji, klient firmy staje się właścicielem efektów pracy podatnika, czyli dokonanej aktualizacji (rozbudowy) bazy kodu. Programem stanowiącym kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest zbiór kodów, a Wnioskodawca jest współtwórcą całego oprogramowania poprzez wykreowanie od podstaw poszczególnych składających się na nie kodów. Działalność Wnioskodawcy polega na tworzeniu nowych zastosowań, a wprowadzane zmiany nie mają charakteru zmian rutynowych i okresowych.

W momencie wytworzenia oprogramowanie jest własnością Wnioskodawcy, własność ta w wykonaniu umowy przechodzi następnie na firmę. Te same uwarunkowania dotyczą również dokonywania ulepszeń i rozwijania oprogramowania – w efekcie wykonanych prac powstają nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem stanowiącym przedmiot praw autorskich i podlegają ochronie prawnej.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy kalkulowane jest na podstawie określonej w umowie stawki godzinowej. Prowadzi On ewidencję czasu pracy poświęconego na wytwarzanie oprogramowania. Wynagrodzenie płatne jest na podstawie prawidłowo wystawionej faktury. Po dokonaniu płatności prawo własności, prawa autorskie i wszelkie inne pokrewne prawa, w tym wszelkie inne prawa własności intelektualnej związane z otrzymanym rezultatem wykonanych usług przysługują firmie i podlegają wszelkim ograniczeniom wynikającym z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Prawa te obejmują również prawo do wprowadzania zmian i dalszego przeniesienia, zgodnie z uregulowaniami norweskiej ustawy o prawie autorskim z dnia 12 maja 1961 r. Wnioskodawca zachowuje natomiast prawa do własnych narzędzi i metod działania, obie strony mogą też wykorzystywać ogólne know-how zgromadzone w związku z wykonaniem umowy pod warunkiem, że nie stanowi ono informacji poufnych.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca gwarantuje firmie, że będą Jej przysługiwały prawa własności intelektualnej, w tym w szczególności prawa autorskie i wszelkie pokrewne prawa do wykonanej pracy w rozumieniu zapisów ww. ustawy. Wnioskodawca przenosi na firmę prawo do wszelkich prac oraz innych elementów stanowiących przedmiot prawa własności intelektualnej wynikających z wykonania umowy, a w tym w szczególności w zakresie materialnego prawa autorskiego, praw własności przemysłowej, praw pokrewnych i praw pochodnych niezależnie od tego, czy są przeznaczone dla firmy, czy też nie. Prawa te przenoszone są z dniem dostarczenia firmie pierwszej kopii danego dzieła (nośnika), a w odniesieniu do zmian z chwilą dostarczenia pierwszej zmienionej kopii. Powyższe przeniesienie praw jest odpłatne i stanowi przeniesienie praw do wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego programu komputerowego.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję (odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów) w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodu oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw. Przedmiotowa ewidencja jest przez Wnioskodawcę prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz.1387 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej osiąga On kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.).

Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie natomiast do uregulowań zawartych w art. 30ca ust. 2 ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W opinii Wnioskodawcy, osiąga On dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w punkcie 8. cytowanego przepisu – z autorskiego prawa do programu komputerowego. Autorskie prawo do programu komputerowego przyznawane jest na podstawie uregulowań zawartych w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (DZ. U. z 2019 r., poz. 1231.). Zgodnie z powyższym przepisem, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia, natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zarówno przedmiotowa ustawa, ustawy podatkowe, jak i pozostałe przepisy obowiązującego prawa nie zawierają jednak definicji pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Zarys definicji programu komputerowego podlegającego ochronie prawnoautorskiej oraz jego charakterystyczne cechy zawierają jednak Objaśnienia podatkowe z dnia 16 lipca 2019 r. opublikowane przez Ministerstwo Finansów. Zgodnie z przedmiotowymi objaśnieniami, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.

O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W konsekwencji, decydujące jest autentyczne podejście transakcyjne, gdzie należy badać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej skutkującej wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego.

W przedmiotowych Objaśnieniach wskazano również, że zgodnie z doktryną prawa autorskiego częścią utworu chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego, a fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim:

*   forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu, jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie;
*   interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) – gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochrony.

W Objaśnieniach podatkowych wskazano także, iż polskie akty prawne stanowią bardzo ograniczone źródło interpretacji zagadnień dotyczących programu komputerowego i w związku z tym zasadne jest odniesienie się do innych źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych.

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych”.

Podsumowując rozważania na temat autorskiego prawa do programu komputerowego w Objaśnieniach podatkowych stwierdzono, iż brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wykonywane przez Wnioskodawcę prace mają na celu tworzenie nowych, unikatowych rozwiązań, przy czym cała inwencją twórcza leży po Jego stronie. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły, z założeniem jej kontynuowania w dającej się przewidzieć przyszłości.

W opinii Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej osiąga On dochód z autorskiego prawa do programu komputerowego – dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nadmienia, iż prezentowany przez Niego pogląd zbieżny jest ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w poniższych interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 15 listopada 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.507.2019.1.JŚ,
*   z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR,
*   z dnia 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.224.2019.3. MR,
*   z dnia 4 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1 BO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

9) patent,

10) prawo ochronne na wzór użytkowy,

11) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

12) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

13) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

14) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

15) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

16) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

5) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

6) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

7) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

8) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ¬– w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wynika z opisanych we wniosku okoliczności, Wnioskodawca tworzy opisane oprogramowanie od samego początku jego powstania, tj. od roku 2017, w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia praw do wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego programu komputerowego na firmę. Autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazania wymaga, że wobec tego, iż objaśnienia podatkowe nie stanowią materialnego prawa podatkowego, ocenie organu nie podlegało stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przyporządkowania okoliczności sprawy pod sposób ich rozumienia.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.