Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.339.2025.1.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-21
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z
realizacją zadań.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

    - prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych
      związanych z infrastrukturą wodociągową w przypadku, gdy wytworzona
      infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do czynności
      opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody
      od jednostek organizacyjnych Gminy;
    - prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
      inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową w przypadku, gdy
      wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do
      czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim
      - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. czy Gmina
      ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika
      struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT;
    - kalkulowania prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności wodociągowej Gminy w
      oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii
      odbiorców.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie
    ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z
    późn. zm.). Jednym z zadań realizowanych przez Gminę - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3
    ustawy o samorządzie gminnym - jest gospodarka wodociągowa i kanalizacyjna. Usługi
    wodociągowe i kanalizacyjne w Gminie są świadczone przez Gminę za pośrednictwem
    referatu w Urzędzie Gminy. Usługi wodociągowe i kanalizacyjne są świadczone na rzecz
    odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych w
    Gminie) oraz (w niewielkim zakresie) również na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Niniejszy wniosek dotyczy 4 następujących zadań inwestycyjnych związanych z
    działalnością wodociągową Gminy:
    - (...)
    W konsekwencji - po zakończeniu procesu inwestycyjnego - w odniesieniu do
    wybudowanej gminnej infrastruktury wodociągowej wystąpią następujące sytuacje:
    - infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy
      wody dla mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj.
      wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT; albo
    - infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy
      wody na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i
      na potrzeby dostawy wody do jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających
      podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT),
      tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę, działalności opodatkowanej VAT i jej
      działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna będzie miała charakter
      marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym
      zakresie).
    W sytuacji, gdy infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana również na potrzeby
    dostaw wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, Wnioskodawca, w celu odliczania
    podatku VAT naliczonego zamierza stosować "sposób określenia proporcji" (dalej:
    prewspółczynnik VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.; dalej:
    ustawa o VAT). Prewspółczynnik VAT mógłby zostać skalkulowany w oparciu o przepisy
    wykonawcze do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w

    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Dz. U. z 2015 r. poz.
    2193; dalej: Rozporządzenie). Tym niemniej, zdaniem Gminy, skalkulowany w oparciu o
    przepisy Rozporządzenia prewspółczynnik VAT nie będzie odzwierciedlał specyfiki
    wykonywanej przez Gminę - działalności wodociągowej (która w przeważającym zakresie
    będzie dotyczyć czynności opodatkowanych podatkiem VAT). W związku z tym, Gmina
    uważa za zasadne przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla
    odliczania podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzeniem
    działalności wodociągowej, w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez
    poszczególne kategorie odbiorców.
    Zdaniem Gminy, prawidłowy sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT odnoszący się do
    wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodociągową przedstawia się
    następująco:
    P (w)= (D (PT))/ (D (CAL))
    gdzie:
    P (w) - prewspółczynnik VAT dla wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością
    wodociągową;
    D (PT) - dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez
    podmioty trzecie (tj. przez mieszkańców Gminy oraz inne podmioty zlokalizowane na
    terenie Gminy), na rzecz których Gmina będzie wystawiać faktury VAT dokumentujące
    świadczone usługi w zakresie dostaw wody;
    D (CAL) - dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez
    wszystkich odbiorców (tj. podmioty trzecie, wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz
    zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy).
    Zdaniem Gminy, prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru w
    sposób najbardziej obiektywny będzie odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez
    Gminę, działalności wodociągowej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do
    stosowania wskazanych metodologii kalkulacji prewspółczynników VAT przy dokonywaniu
    odliczeń podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością
    wodociągową (w sytuacji, gdy wytworzona infrastruktura jest/będzie wykorzystywana
    zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).
    Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wskazany powyżej jest/będzie
    najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice
    wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć,
    ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących wyłącznie dostaw wody od
    poszczególnych kategorii podmiotów. Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda
    pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika czynników, które nie są
    związane z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej. Pozwala to na możliwie
    najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury
    wodociągowej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą
    neutralności podatku VAT.
    W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    - zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego
      części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
      gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych

      wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Infrastruktura
      wodociągowa jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do dostarczania
      wody (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu).
    W związku z tym, metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania
    wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu
    VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy),
    najdokładniej odzwierciedla zakres wykorzystania infrastruktury. A zatem, pomiar ilości
    dostarczonej wody dla poszczególnych kategorii odbiorców prowadzi wprost do
    określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z
    działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza.
    W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie
    w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi
    (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).
    Wskazana metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach. W związku z czym, najbardziej odpowiada ona specyfice działalności Gminy
    związanej z dostarczaniem wody i odbiorem nieczystości. Skoro przedmiotowa
    infrastruktura wodociągowa jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do ściśle określonej
    działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi
    odnoszącymi się ściśle do danej infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż
    dane odnoszące się ogólnie do całej działalności Gminy będą obiektywnie odzwierciedlały
    część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza w odniesieniu do danej infrastruktury.
    Sposób określania proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca
    kwotę podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest
    nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej.
    Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w
    odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków związanych z infrastrukturą
    wodociągową, doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia
    /nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane. Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy
    zakres działalności Urzędu, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej
    działalność wodociągową.
    Należy zauważyć, że metoda obliczania prewspółczynnika przyjęta w Rozporządzeniu
    oparta jest na założeniach o zasadniczo "niegospodarczym" charakterze działalności
    podejmowanej przez jednostki samorządu terytorialnego.
    Tymczasem w przypadku działalności wodociągowej mamy do czynienia z sytuacją
    zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Przepisy Rozporządzenia stanowią
    rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie jednolitej, domyślnej
    metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec skomplikowania i
    znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego, regulacje
    Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do wszelkich
    rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, a przez to
    nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie, przez co nie będą
    one najpełniej realizowały kryterium wskazanego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia
    proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do
    działalności polegającej na dostarczaniu wody, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia
    podatku naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych
    wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności
    gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej
    prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki
    organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębniony

    zakład budżetowy (lub jednostkę budżetową). Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych
    Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie
    różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru
    formy prowadzenia działalności wodociągowej byłoby nieuprawnione.
    Oprócz dostarczania wody do jednostek organizacyjnych, Gmina dostarcza również wodę
    do innych celów wykorzystywanych do zadań własnych Gminy, np. do celów
    przeciwpożarowych. Gmina zamierza dokonywać pomiaru zużycia wody na cele
    przeciwpożarowe na podstawie ilości pobranej wody wyrażonej w m3. Wskazane zużycie
    udokumentowane będzie na podstawie raportów/oświadczeń składanych przez straż
    pożarną. Wnioskodawca nie może wykluczyć w przyszłości innych celów zużycia wody do
    zadań własnych Gminy. Jednak dla celów określenia zakresu podatku VAT naliczonego
    podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku, jako
    dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność
    gospodarcza Gminy obejmująca czynności opodatkowane podatkiem VAT w zakresie
    dostawy wody. Przedmiotowa infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana na cele
    technologiczne, w szczególności woda jest/będzie wykorzystywana przez Gminę w
    procesie uzdatniania wody. Zużycie wody do celów technologicznych związanych z
    uzdatnianiem wody jest opomiarowane urządzeniem pomiarowym (wodomierzem).
    Zużycie wody na cele technologiczne związane jest zarówno z czynnościami świadczonymi
    na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i odbiorców wewnętrznych. Zużycia
    przeciwpożarowe są uwzględniane w przedstawionym we wniosku sposobie określania
    proporcji. Zużycia te powiększają mianownik przyjętego przez Gminę wzoru, tj. mieszczą
    się w kategorii: dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody
    przez wszystkich odbiorców (tj. podmioty trzecie, wszystkie jednostki organizacyjne Gminy
    oraz zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy). Zużycie wody do celów
    technologicznych jest uwzględniane w opisanym przez Gminę sposobie określenia
    proporcji w taki sposób, że nie zwiększa ani licznika, ani mianownika, gdyż woda zużyta na
    cele technologiczne służy działalności opodatkowanej VAT, jak i działalności
    nieopodatkowanej VAT dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej
    na cele opodatkowane VAT w sumie zużycia wody zarówno na cele opodatkowane jak i
    nieopodatkowane VAT. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie techniczne, które jest
    niezbędne dla czynności realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem
    Infrastruktury. Prawidłowość takiego podejścia znajduje potwierdzenie m.in. w
    interpretacji DKIS z 12 grudnia 2022 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.645.2022.2.MN). Wskazany
    we Wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Jak zostało już bowiem wskazane, dla
    celów określenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, jako dająca prawo do
    odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy
    obejmująca dostawę wody od odbiorców zewnętrznych (tj. czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT). Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niezwiązane z
    dostawą wody od odbiorców zewnętrznych) będą traktowane jako niedające prawa do
    odliczenia podatku VAT.
    Zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczania proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których
    ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż wskazany
    we Wniosku sposób obliczenia proporcji oparty jest na rzeczywistych oraz mierzalnych
    kryteriach. Gmina dokonuje pomiaru ilości zużytej wody od odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych za pomocą wodomierzy. Wodomierze przy użyciu których Wnioskodawca
    dokonuje pomiaru dostawy wody spełniają wymagane warunki techniczne, posiadają
    stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania. Urządzenia pomiarowe, przy użyciu
    których Wnioskodawca dokonuje pomiaru dostaw wody, umożliwiają dokładny pomiar

    dostawy wody od poszczególnych odbiorców (w granicach błędów określonych legalizacją
    urządzeń).
    Pytania
    1) Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową w przypadku, gdy
      wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do
      czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do
      dostarczania wody od jednostek organizacyjnych Gminy?
    2) Czy Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową, w przypadku, gdy
      wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do
      czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim
      - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. czy Gmina
      ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika
      struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?
    3) Czy prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy może być
      kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez
      poszczególnych kategorii odbiorców?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    1) Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT, naliczonego od wydatków
      inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową, w przypadku, gdy
      wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do
      czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do
      dostarczania wody od jednostek organizacyjnych Gminy.
    2) Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową, w przypadku, gdy
      wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do
      czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim
      - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. Gmina
      ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika
      struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    3) Prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy może być
      kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez
      poszczególnych kategorii odbiorców.
    UZASADNIENIE
    Ad 1) W opinii Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową, w
    przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie
    do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do
    dostarczania wody/odbioru nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy. Będą to
    wydatki związane z następującymi inwestycjami:
    - modernizacja, przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej w miejscowości ...Czwarty-
      etap I w formule „...”,
    - modernizacja, przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej w miejscowości ... Pierwszy-
      etap II w formule „...”,

    - modernizacja, przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej w miejscowości ... Czwarty-
      etap II w formule „ ...”.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których
    nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych.
    W rozpatrywanej sprawie, czynności, które są/będą wykonywane przez Gminę w zakresie
    odpłatnych usług dostarczania wody będą niewątpliwie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ
    władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli
    podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2
    ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. W
    związku z powyższym, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku VAT naliczonego z tytułu inwestycji w infrastrukturę wodociągową, gdyż
    infrastruktura ta jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT, polegających na dostarczaniu wody.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. A zatem, zgodnie z
    przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:
    1) dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej
      działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w
      celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz

    2) przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika
      nie jest możliwe - w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów
      podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.
    W przedstawionym przez Gminę opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, część
    infrastruktury wodociągowej będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy wody
    od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj. w całości na
    potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Infrastruktura ta nie będzie wykorzystywana do
    celów innych niż działalność gospodarcza, a w szczególności nie będzie wykorzystywana w
    celu dostarczania wody/odbioru nieczystości na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy, Gmina nie będzie zobowiązana do stosowania tzw.
    prewspółczynnika VAT (określonego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) w stosunku do nabyć
    towarów i usług związanych z realizacją infrastruktury wodociągowej objętej niniejszym
    pytaniem (tj. infrastruktury wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na
    rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów z terenu Gminy).
    W analizowanej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 90 ust. 1 ustawy o VAT,
    zgodnie z którym w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gmina nie będzie bowiem wykorzystywać
    wytworzonej infrastruktury (objętej niniejszym pytaniem) do wykonywania czynności, w
    związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. do
    czynności zwolnionych z VAT).
    W konsekwencji należy stwierdzić, że Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia
    podatku VAT naliczonego (tj. bez uwzględnienia prewspółczynnika VAT, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o
    którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT) od wydatków związanych z infrastrukturą
    wodociągową, która będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do czynności
    opodatkowanych VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru
    nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy.
    - Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych,
      przykładowo: Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w interpretacji z 13 czerwca
      2017 r. (nr 0113-KDIPT1-3.4012.186.2017.2.MJ) stwierdził, że: "Z okoliczności sprawy
      przedstawionych we wniosku wynika, że infrastruktura wodnokanalizacyjna
      wytworzona w ramach przedmiotowego projektu jest/będzie wykorzystywana na
      potrzeby dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm
      zlokalizowanych na terenie Gminy. Jak wskazał Wnioskodawca, jednostki
      organizacyjne Gminy nie korzystają/nie będą korzystać z efektów inwestycji. Tym
      samym, biorąc pod uwagę przywołane przepisy - w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy
      – oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie
      przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w całości z faktur
      dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej
      inwestycji wykorzystywanej do działalności opodatkowanej".
    - Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w interpretacji z 1 czerwca 2017 r. (nr 0113-
      KDIPT1-1.4012.93.2017.2.RG) stwierdził, że: "np.... ma w zamierzeniu służyć wyłącznie
      prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Sieć
      wodociągowa będzie udostępniana wyłącznie mieszkańcom Gminy oraz podmiotom
      prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Gminy w związku ze świadczeniem
      przez Gminę usług dostawy wody na rzecz tych podmiotów".
    - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 lutego 2017 r. (nr 3063-ILPP1-
      2.4512.14.2017.1.MR) wskazał, iż: "wydatki związane z planowaną Inwestycją służące
      wyłącznie czynnościom opodatkowanym, realizowanym faktycznie przez Zakład będą

      mogły podlegać odliczeniu w całości przez Gminę, gdyż czynności opodatkowane
      wykonywane przez Zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy.
      Podsumowując, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego
      od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji pn. " (...)", która będzie
      wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem Zakładu do świadczenia usług w
      zakresie dostawy i odbioru ścieków, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od
      towarów i usług".
    - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 21 lutego 2017 r. (nr 1061-IPTPP1.
      4512.70.2017.2.AK) zauważył, iż "z nowo wybudowanego odcinka kanalizacji nie będą
      korzystać jednostki, korzystać będą tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy oraz osoby
      fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Nie jest również planowane
      wykorzystywanie tego odcinka do sprzedaży innej niż opodatkowana. W związku z
      powyższym, Wnioskodawca będzie miał możliwość pełnego odliczenia podatku VAT w
      związku z realizacją inwestycji".
    - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 2 lutego 2017 r. (nr 3063-ILPP1-
      3.4512.187.2016.2.JNA) uznał, iż: "warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy,
      będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a
      wydatki związane z realizacją projektu pn.: „..." będą miały związek wyłącznie z
      wykonywanymi przez Gminę poprzez Zakład Komunalny czynnościami
      opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnymi usługami odbioru
      ścieków i dostarczania wody”.
    Ad 2) W opinii Wnioskodawcy, Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku
    VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową,
    w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę
    zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym -
    niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj.
    Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury
    sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".
    A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:
    - dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej
      działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w
      celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz
    - przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika
      nie jest możliwe w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów
      podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.
    W przypadku infrastruktury wodociągowej, która będzie wykorzystywana zarówno do
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT (tj. do świadczenia usług w zakresie dostaw
    wody dla podmiotów zewnętrznych, niezwiązanych z Gminą), jak i czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. do dostaw wody od jednostek
    organizacyjnych Gminy), korekta wieloletnia podatku VAT naliczonego powinna być
    dokonywana z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT.

    Jednocześnie, w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 90 ust. 1-3
    ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
    kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o
    taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
    czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego.
    Proporcję tę - zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT - ustala się jako udział rocznego obrotu
    z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w
    związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Z uwagi na fakt, że
    infrastruktura wodociągowa w żadnym przypadku nie będzie wykorzystywana do
    wykonywania czynności zwolnionych z VAT, Gmina - w ramach odliczeń VAT
    dokonywanych w drodze korekty wieloletniej - nie będzie zobowiązana do stosowania
    współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Ad 3) W opinii Wnioskodawcy, prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej
    Gminy (znajdujący zastosowanie przy odliczeniach VAT od wydatków inwestycyjnych
    związanych z infrastrukturą wodociągową) może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste
    dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców. Będzie to
    dotyczyło zadania pn.: modernizacja, przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej w
    miejscowości ... Pierwszy- etap I w formule „....”.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika
    VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz
      celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w
      tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
      nie jest możliwe.
    W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien
    zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do
    prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić
    wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele
    inne niż działalność gospodarcza.
    W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:

    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do
    wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym.
    Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji
    prewspółczynnika, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w danych
    okolicznościach metodologii. To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę prowadzonej
    przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane niezbędne do
    obliczenia prewspółczynnika, który spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 2a i 2b
    ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów
    administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18)
    Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "Całokształt przepisów ustawy o VAT
    poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o
    charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na względzie różnorodność
    czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek
    rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam,
    gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze
    rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku
    według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i
    dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony
    podatnikowi (...). Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww.
    przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia
    złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i
    urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej,
    pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i
    dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie
    najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną".
    Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT dla
    działalności wodociągowej będzie metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice
    wykonywanej przez Gminę - działalności oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów
    i usług związanych z tą działalnością. Metodologia ta jest najbardziej miarodajna, gdyż
    opiera się na faktycznych danych dotyczących zużycia wody przez poszczególne kategorie
    podmiotów (podmioty trzecie/jednostki organizacyjne Gminy), a więc gwarantuje:
    1) dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane oraz

    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą (świadczenie usług wodociągowych na rzecz podmiotów trzecich) oraz na
      cele inne niż działalność gospodarcza (świadczenie usług wodociągowych na rzecz
      jednostek organizacyjnych Gminy oraz zadania własne Gminy). W związku z
      powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest najwłaściwsza
      do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od realizowanych przez Gminę
      inwestycji w infrastrukturę wodociągową oraz nabyć towarów i usług związanych z tą
      działalnością.
    Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego - przykładowo:
    - w wyroku z 3 października 2019 r. (sygn. 654/19), w którym NSA zwrócił uwagę na to, że:
      "Specyfika tego rodzaju działalności (działalności wodociągowej i kanalizacyjnej)
      przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do
      niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze
      działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy
      celach mają tu znaczenie marginalne. W rezultacie o ile prewspółczynnik
      proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów
      działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej".
    - w wyroku z 7 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 411/18), w którym NSA stwierdził, że: "sposób
      obliczenia prewspółczynnika wskazany przez Gminę odpowiada specyfice
      wykonywanej przez nią działalności wodno-kanalizacyjnej. Raz jeszcze należy
      podkreślić, że wydatki na nabycie towarów i usług są tu sprecyzowane jako wydatki na
      sieć wodnokanalizacyjną. Pytaniem jest, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna
      służy działalności opodatkowanej, a w jakim nie. Ustalenie tego za pomocą
      prewspółczynnika "metrażowego" jest, zdaniem NSA, oparte na wymiernych,
      konkretnych i dających się ustalić kryteriach prowadzących do oczekiwanego
      rezultatu. Pozwala bowiem w sposób wymierny ustalić, w jakim zakresie sieć wodno-
      kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a w jakim nie.
      Infrastruktura ta wykorzystywana jest w ten sposób, że za jej pomocą dostarcza się
      wodę do odbiorców i odbiera od nich ścieki. Do żadnych innych celów nie jest ona
      wykorzystywana, co również zaznaczono w opisie stanu faktycznego we wniosku o
      interpretację. Pomiar ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych prowadzi wprost
      do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności
      opodatkowanych i innych. Stan ten odpowiada treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w
      którym mowa jest o zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
      wykonywania czynności opodatkowanych. Pozwala jednocześnie na obniżenie kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
      kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
      działalności gospodarczej czynności opodatkowane";
    - w wyroku z 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1662/18), w którym NSA uznał, że: "W
      sytuacji, gdy gmina jest w stanie określić udział liczby metrów sześciennych zużytej
      przez podmioty zewnętrzne wody i odprowadzonych od podmiotów zewnętrznych
      ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych zużytej wody i odprowadzonych
      ścieków (zarówno przez podmioty zewnętrzne jak i na własne potrzeby, tj. na potrzeby
      funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy i Urzędu Gminy), to wybrana przez
      Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części
      wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą
      opodatkowaną VAT (sprzedaż usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz
      podmiotów zewnętrznych). Innymi słowy, za pomocą tej metody możliwe jest
      dokładne wyliczenie zakresu wyłącznego wykorzystania infrastruktury
      wodnokanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT. W przypadku wydatków
      będących przedmiotem wniosku, zastosowanie klucza odliczenia, jakim jest pomiar
      metrów sześciennych zużytej wody czy odebranych ścieków, będzie najbardziej

      odpowiednie, gdyż sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie
      infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie
      jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do działalności podlegającej VAT oraz
      działalności niepodlegającej VAT. Infrastruktura taka wykorzystywana jest bowiem
      wyłącznie poprzez przesyłaną za jej pomocą wodę i odbierane ścieki. A zatem
      najdokładniejszy pomiar tego wykorzystania i określenie zakresu wykorzystania do
      różnych czynności dokonany może być za pomocą metrów sześciennych.
      Infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest wykorzystywana w żaden inny sposób, np.
      poprzez udostępnianie jej powierzchni dla podmiotów wewnętrznych czy
      zewnętrznych, do wydawania decyzji, rekreacji, poboru podatków, zgromadzeń itp., a
      zatem jakikolwiek inny sposób określenia stopnia jej wykorzystania do czynności
      opodatkowanych VAT będzie nieprawidłowy";
    - w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 425/18), w którym NSA wskazał, iż: "trafnie w
      skardze kasacyjnej podniesiono, że w świetle art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT,
      uwzględnienie specyfiki działalności polega na określeniu w stosunku do konkretnych
      wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na różnorodność
      działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym przypadku wyłącznie
      jednej proporcji (...) "proporcja metrażowa" daje możliwość obiektywnego i najbardziej
      rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na
      działalność opodatkowaną i że w ponad 90% Gmina wykorzystuje infrastrukturę
      wodociągową tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych. Tylko w znikomej części
      ta infrastruktura jest wykorzystywana do czynności pozostających poza regulacjami
      VAT";
    - w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1448/18), w którym NSA uznał, że "Skoro
      sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że
      wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników (...). Wydane na podstawie art.
      86 ust. 22 ustawy o VAT przepisy rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z
      17 grudnia 2015 r., wskazane w nim sposoby określenia proporcji, również nie mają
      charakteru norm bezwzględnie wiążących dla jednostek samorządu terytorialnego (...)
      Raz jeszcze należy podkreślić, że wydatki na nabycie towarów i usług są tu
      sprecyzowane jako wydatki na sieć wodno-kanalizacyjną. Pytaniem jest, w jakim
      zakresie sieć wodno-kanalizacyjna służy działalności opodatkowanej, a w jakim nie.
      Ustalenie tego za pomocą prewspółczynnika "metrażowego" jest, zdaniem NSA,
      oparte na wymiernych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach prowadzących do
      oczekiwanego rezultatu. Pozwala bowiem w sposób wymierny ustalić, w jakim zakresie
      sieć wodnokanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a w
      jakim nie".
    Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w wyrokach NSA z 4 kwietnia 2019
    r. (sygn. I FSK 2094/18); 15 marca 2019 r. (sygn. I FSK 701/18); 16 stycznia 2019 r. (sygn. I
    FSK 1391/18); 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 444/18) oraz 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK
    1532/18; I FSK 794/18; I FSK 795/18; I FSK 715/18). Należy również podkreślić, iż Naczelny
    Sąd Administracyjny w powyższych orzeczeniach podzielił tezę zawartą w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18),
    przywołanym we wcześniejszej części niniejszego wniosku.
    Gmina pragnie również zauważyć, iż w analizowanej sprawie, zastosowanie innych
    metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w
    Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

    Wypełnieniem wskazanej delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają
    metodologię kalkulacji prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych
    jednostek samorządu terytorialnego. Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są
    pewnym uproszczeniem, które mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie
    dysponuje bardziej obiektywnym sposobem kalkulacji prewspółczynnika.
    Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji,
    uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji. Celem Ustawodawcy było zatem
    pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu kalkulacji prewspółczynnika VAT
    najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej przez niego aktywności, to jest
    wydzielenie wydatków przypadających na działalność gospodarczą i czynności pozostające
    poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane.
    W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy
    zauważyć, że przeważającą część działalności wodociągowej prowadzonej przez Gminę -
    będzie stanowić dostarczanie wody na rzecz podmiotów trzecich, niezwiązanych z Gminą
    (tj. mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych na jej terenie). Niewielka
    część tej działalności będzie natomiast obejmować zaopatrywanie w wodę jednostek
    organizacyjnych Gminy.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT będzie
    najbardziej precyzyjnie określać rzeczywiste wykorzystanie infrastruktury wodociągowej
    do poszczególnych rodzajów działalności.
    W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób
    określenia proporcji właściwy dla jednostki budżetowej nie odzwierciedla obiektywnie
    specyfiki działalności wodociągowej, w związku z czym nie powinien być stosowany.
    Reasumując, prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy
    (znajdujący zastosowanie przy odliczeniach VAT od wydatków inwestycyjnych związanych
    z infrastrukturą wodociągową) może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane
    dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców, gdyż taka metodologia
    kalkulacji prewspółczynnika VAT jest najwłaściwsza biorąc pod uwagę specyfikę
    działalności wodociągowej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „prewspółczynnik
    VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru w sposób najbardziej obiektywny
    będzie odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez Gminę, działalności wodociągowej”,
    „sposób obliczenia proporcji wskazany powyżej jest/będzie najbardziej reprezentatywny -
    najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę

    działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych
    danych dotyczących wyłącznie dostaw wody od poszczególnych kategorii podmiotów. Za
    powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji
    prewspółczynnika czynników, które nie są związane z wykorzystaniem infrastruktury
    wodociągowej. Pozwala to na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu
    wykorzystania infrastruktury wodociągowej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje
    w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT”, oraz „pomiar ilości dostarczonej wody dla
    poszczególnych kategorii odbiorców prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością
    gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z
    tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części,
    która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi
    przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej)”, jak również „wskazana
    metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach. W
    związku z czym, najbardziej odpowiada ona specyfice działalności Gminy związanej z
    infrastrukturą wodociągową. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą
    oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez
    Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku
    wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w
    indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich
    się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w
    niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.