Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.155.2024.3.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-28
Teza: Ustalenie, czy uiszczany przez gości zadatek, który nie podlega zwrotowi, stanowi wynagrodzenie za usługę, prawo do korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu zatrzymania zadatku, termin do dokonania korekty kwoty podatku należnego w przypadku, gdy wpłata została udokumentowana fakturą oraz przy użyciu kasy fiskalnej.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; kasa-kasa rejestrująca; odszkodowania-odszkodowanie umowne; wynagrodzenia; zadatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Obniżenie podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 3. Kasy rejestrujące
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących-Rozdział 2-Oddział 1-§ 3-ust. 3; [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących-Rozdział 2-Oddział 1-§ 3-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy uiszczany przez gości zadatek, który nie podlega zwrotowi, stanowi wynagrodzenie za usługę, prawa do korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu zatrzymania zadatku, terminu do dokonania korekty kwoty podatku należnego w przypadku, gdy wpłata została udokumentowana fakturą oraz przy użyciu kasy fiskalnej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy uiszczany przez gości zadatek, który nie podlega zwrotowi, stanowi wynagrodzenie za usługę, prawa do korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu zatrzymania zadatku, terminu do dokonania korekty kwoty podatku należnego w przypadku, gdy wpłata została udokumentowana fakturą oraz przy użyciu kasy fiskalnej

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 maja 2024 r. (wpływ 16 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność hotelarską i w jej ramach świadczy usługi związane z zakwaterowaniem oraz inne usługi charakterystyczne dla tej branży (m.in. usługi związane z wyżywieniem, usługi w zakresie dokonywania zabiegów kosmetycznych, usługi fizjoterapeutyczne, usługi w zakresie działalności obiektów sportowych itp.). Usługi te sklasyfikowane są w ramach PKWiU 55.10. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) na terytorium kraju.

Rezerwacja pobytu w hotelu należącym do Spółki dokonywana jest przez klientów Spółki (gości hotelowych) w różny sposób. Możliwe jest dokonanie rezerwacji:

\- osobiście (w hotelu);

\- drogą telefoniczną,

\- ale przede wszystkim także przez Internet. W tym przypadku jest to możliwe zarówno bezpośrednio za pośrednictwem strony internetowej hotelu, jak i na stronach internetowych podmiotów prowadzących wyszukiwarki ofert noclegowych z możliwością dokonywania rezerwacji (takich jak przykładowo:\`(...)\`). W przypadku rezerwacji dokonywanej poprzez stronę internetową hotelu zastosowanie mają warunki zawarte w potwierdzeniu rezerwacji, otrzymanym przez gościa.

W przeszłości Spółka pobierała od swoich gości zaliczki na poczet świadczonych przez siebie usług. W ostatnim czasie Spółka dokonała zmiany w regulaminie świadczenia usług hotelowych (jest on dostępny do wglądu w recepcji, a także na stronie internetowej hotelu w sposób umożliwiający pozyskanie, odtworzenie i utrwalanie jego treści), w którym zaliczka na pobyt w hotelu została zastąpiona instytucją zadatku. Zgodnie z nowymi zapisami w regulaminie, w terminie określonym w potwierdzeniu rezerwacji, na podstawie regulaminu świadczenia usług hotelowych, gość zobowiązany jest do uiszczenia zadatku w wysokości stanowiącej określony procent łącznej ceny zarezerwowanego pobytu, w zależności od rodzaju oferty, z której gość korzysta. Informacja o wysokości zadatku jest przekazywana gościom najpóźniej w momencie dokonywania rezerwacji w warunkach zawartych w potwierdzeniu rezerwacji, które gość otrzymuje po dokonaniu rezerwacji. Kwota zadatku zaliczana jest na poczet ceny pobytu wskazanej w potwierdzeniu rezerwacji. Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy VAT w momencie otrzymania zadatku oraz wypełnia w tym zakresie wynikające z przepisów obowiązki dokumentacyjne (tj. wystawia fakturę zaliczkową w przypadkach, w których zadatek wpłaca podatnik VAT, a gdy zadatek uiszczany jest przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i Spółka nie ma podstaw do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku fiskalizacji, Spółka dokumentuje zadatek przy użyciu kasy fiskalnej).

W przypadku ofert z możliwością rezygnacji gość, który dokonał rezerwacji ma możliwość anulacji pobytu w hotelu. Anulacja pobytu powinna mieć formę pisemną lub elektroniczną, tj. e-mail. W przypadku rezygnacji z pobytu złożonej najpóźniej na 7 dni przed datą rozpoczęcia pobytu – anulacja jest bezpłatna. Hotel jest zobowiązany w terminie 21 dni do zwrotu pełnej kwoty zadatku na rachunek bankowy, z którego dokonano płatności. W terminie do 7 dni przed rozpoczęciem pobytu możliwa jest też jednorazowa zmiana terminu pobytu z uwzględnieniem faktu, iż cena w nowym wybranym terminie może być różna od ceny pierwotnej (nie dotyczy rezerwacji w okresie świąt i długich weekendów). W razie anulacji pobytu z przyczyn leżących z winy hotelu, wpłacony przez gościa zadatek podlega zwrotowi w dwukrotnej wysokości.

W przypadku anulacji złożonej przez gościa w terminie krótszym niż 7 dni przed rozpoczęciem pobytu lub niestawienia się w hotelu bez wcześniejszej anulacji – gościowi nie przysługuje zwrot zadatku. Podobnie, w przypadku ofert bezzwrotnych anulacja bądź zmiana terminu pobytu nie jest możliwa. Wówczas Spółka zatrzymuje wpłaconą kwotę zadatku nie świadcząc jednocześnie usługi hotelowej na rzecz gościa. Zatrzymany zadatek Spółka traktuje jako rekompensatę za szkodę związaną z brakiem możliwości swobodnego dysponowania pokojem hotelowym (tj. np. możliwości oferowania go innym gościom hotelowym za cenę potencjalnie wyższą niż kwota wpłaconego zadatku).

**Uzupełnienie oraz doprecyzowanie opisu sprawy**

1\. Spółka jest w stanie każdorazowo zidentyfikować wszystkich klientów – osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, na rzecz których Spółka wystawiała paragony dokumentujące zadatki na pobyt w hotelu. 

2\. Spółka prowadzi stosowną ewidencję korekt, z której wynika kwota korekty sprzedaży i podatku należnego ze wskazaniem przyczyny zaistniałej korekty.

### Pytania

1\. Czy w sytuacjach, w których uiszczany przez gości zadatek nie podlega zwrotowi, zatrzymana kwota powinna być traktowana przez Spółkę jako wynagrodzenie na poczet świadczonej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tj. jako całość lub część zapłaty otrzymana przez Spółkę przed wykonaniem usługi w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 maja 2024 r.)

2\. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy Spółka ma prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wpłaconego na rzecz Spółki zadatku nawet, jeśli zadatek nie podlega zwrotowi?

3\. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie twierdząca, to w jakim okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego w przypadku, gdy wpłata zadatku została udokumentowana fakturą?

4\. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie prawidłowa to w jakim okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego w przypadku gdy wpłata zadatku nie została udokumentowana fakturą VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Spółki w sytuacjach, w których uiszczany przez gości zadatek nie podlega zwrotowi, zatrzymana kwota nie stanowi wynagrodzenia na poczet świadczonej przez Spółkę usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie stanowi przez to całości lub części zapłaty w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Zatrzymana kwota pełni bowiem funkcję odszkodowawczą. (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 maja 2024 r.)

2\. Zdaniem Spółki, ma ona prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wpłaconego zadatku na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy o VAT nawet, jeśli zadatek nie zostanie zwrócony (dochodzi bowiem do „przekształcenia” funkcji zadatku z wynagrodzenia na poczet usługi na odszkodowanie).

3\. Zdaniem Spółki, w przypadku gdy wpłata zadatku została udokumentowana fakturą VAT, Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu niezwróconego zadatku w okresie, w którym wystawiła fakturę korygującą in minus.

4\. Zdaniem Spółki, w przypadku gdy wpłata zadatku nie została udokumentowana fakturą VAT, Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu niezwróconego zadatku w okresie, w którym zgodnie z regulaminem zadatek przekształca się w odszkodowanie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady – usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa - opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zatem podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli jednak przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Z analizy powyższych przepisów wynikają dwa wnioski: po pierwsze – obowiązek podatkowy w VAT z tytułu otrzymania zadatku Spółka powinna rozpoznać w momencie jego uzyskania (tak też Spółka robi). Po drugie - jakkolwiek definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka, nie ma charakteru nieograniczonego. Nie stanowi świadczenia usług rozliczenie, w którym zapłata określonej kwoty nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym (przysporzeniem).

Zdaniem Spółki, z taką sytuacją będziemy mieli do czynienia w tym przypadku. Oto bowiem zadatek zatrzymany przez Wnioskodawcę nie jest już zapłatą za/na poczet jakiegokolwiek świadczenia usług. W sytuacji, w której gość wpłacił określoną kwotę na poczet rezerwacji pobytu, jednak zrezygnował z tego świadczenia w okresie krótszym niż 7 dni przed rozpoczęciem pobytu (albo usługa z innych względów niezawinionych przez Spółkę nie doszła do skutku), nie dochodzi faktycznie do wykonania usługi na rzecz gościa. Taka wpłata uzyskuje więc formę odszkodowania za niedojście umowy do skutku z przyczyn zależnych od gościa. W momencie rezygnacji przez gościa z nabycia usługi, zadatek zmienia swój charakter prawny i staje się zryczałtowanym odszkodowaniem uzyskwanym przez Spółkę z tytułu niewykonania umowy. A odszkodowanie otrzymane w związku z niewykonaniem umowy nie może być uznane za zapłatę za dostawę towaru, ani za świadczenie usług, wobec czego nie podlega ono opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak rozumiana konstrukcja zadatku sprawia, że pełni z perspektywy Spółki rolę odszkodowawczą (naprawienie szkody związanej z brakiem możliwości oferowania zarezerwowanego pokoju innym potencjalnym klientom, np. po wyższej cenie). Zaś z perspektywy gości rolę prewencyjną (dokonywanie rezerwacji w sposób przemyślany i zdyscyplinowany aby nie narażać Spółki na dodatkowy uszczerbek).

Stanowisko Spółki znajduje oparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo:

\- zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 18 lipca 2007 r. (C-277/05), kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji. Jednak gdy kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą które jako takie nie podlega opodatkowaniu;

\- w wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 lipca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 609/08) sąd orzekł, że „(\`(...)\`) w stanie faktycznym powołanym w orzeczeniu z dnia 18 lipca 2007 r. sygnatura C-277/05 część ceny usługi pobrana przed wykonaniem usługi ulegała następnie przekształceniu w inne świadczenie niż cena za wykonie usługi, tj. w odszkodowanie za niewykonanie umowy i właśnie to przekształcenie pierwotnego świadczenia z tytułu sprzedaży usługi w świadczenie odszkodowawcze decydowało o tym, że świadczenie po zmianie jego istoty nie podlegało opodatkowaniu, gdyż podatkowi od towarów i usług nie podlegają odszkodowania”;

\- podobne stanowisko zostało zaprezentowane w Wyroku WSA w Lublinie z 15 kwietnia 2016 r. sygn. I SA/Lu 1216/15, w którym sąd uznał, że „w przypadku gdy dana czynność – na poczet której otrzymano wcześniejsze płatności (zaliczki, zadatki, etc.) - nie dochodzi do skutku, podatnik jest obowiązany skorygować podstawę opodatkowania, nawet jeśli zatrzymuje zaliczkę. Zatrzymana zaliczka jest w tym przypadku rodzajem zryczałtowanego odszkodowania, nie stanowi zaś wynagrodzenia za żadną czynność opodatkowaną”;

\- zgodnie z interpretacją Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 28 grudnia 2007 r. (nr ITPP1/443- 510A/07/MN): „W przypadku, kiedy umowa nie dojdzie do skutku z winy klienta, zadatek zostaje zatrzymany przez Spółkę, pełniąc funkcję odszkodowawczą co daje Spółce uprawnienie do odpowiedniej korekty uprzednio opodatkowanego zadatku. Natomiast, w sytuacji, kiedy nie dojdzie do wykonania umowy z winy Spółki, zadatek podlega zwrotowi na rzecz klienta w podwójnej wysokości. Zwrot zadatku również uprawnia Spółkę do dokonania odpowiedniej korekty uprzednio opodatkowanego zadatku”;

\- zgodnie z interpretacją Dyrektora IS w Katowicach z dnia 9 stycznia 2008 r. (nr IBPP2/443- 188a/07/BWo): „Dalszej analizy wymagają jednak sytuacje, kiedy kwota zadatku zostaje zatrzymana przez Wnioskodawcę, bądź zwracana jest w podwójnej wysokości klientowi przez Wnioskodawcę, w przypadku niewykonania usługi. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Celem zadatków funkcjonujących w sektorze hotelarskim jest nakłonienie do wykonania umowy oraz ewentualne odszkodowanie ryczałtowe. Takie odszkodowanie wówczas nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie ani części podstawy opodatkowania VAT. Nie zmienia tego fakt, że wartość szkody nie jest równa kwocie zadatku. Jest to bowiem normalna konsekwencja ustalenia odszkodowania w formie zryczałtowanej. Z wniosku wynika, że zadatek zostaje zatrzymany lub zwrócony klientowi w momencie, kiedy nie dochodzi do wykonania usługi, czyli w momencie, w którym jasne będzie, że zarezerwowane świadczenie nie zostało i nie będzie wykonane. Wówczas zadatek nie jest ekwiwalentem za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę i nie dochodzi do świadczenia usługi przez Podatnika. Zatrzymany zadatek przez Wnioskodawcę nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę, lecz pełni funkcje odszkodowawczą. W konsekwencji, w przypadku gdy usługa nie zostaje wyświadczona Wnioskodawcy winien skorygować swoje rozliczenia w zakresie wcześniej pobranych i opodatkowanych zadatków”;

\- zgodnie z interpretacją Dyrektora IS w Katowicach z dnia 15 stycznia 2008 r. (nr IBPP2/443- 205/07/EJ), (\`(...)\`) zasadne jest jednak stanowisko Wnioskodawcy odnośnie braku konieczności opodatkowania otrzymanej kwoty zadatku w sytuacji, kiedy nie doszło do wykonania zawartej umowy. W przypadku odstąpienia od umowy zadatek, który w momencie otrzymania podlegał opodatkowaniu, nie wypełnia jednak dyspozycji art. 5 ustawy o podatku VAT, bowiem nie doszło do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usługi. Stanowi on tylko kwotę odszkodowania za niedopełnienie warunków zawartej z kontrahentem umowy. Czynność przekazania kwot pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji w przypadku, gdy nie dojdzie do realizacji umowy – dostawy towarów, Wnioskodawca winien skorygować swoje rozliczenie w podatku VAT w zakresie wcześniej pobranego i opodatkowanego zadatku”.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, zadatek niepodlegający zwrotowi a zatrzymywany przez Spółkę jako naprawienie szkody pełni funkcję rekompensującą i odszkodowawczą, a więc nie jest (już) wynagrodzeniem za świadczenie przez Spółkę jakichkolwiek usług.

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 2.

Uwzględniając stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania 2, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o: kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen; wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło; wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Przekształcenie zadatku z wynagrodzenia na poczet usługi na odszkodowanie nie zostało wskazane wprost w ww. przepisie. Niemniej nie zmienia to faktu, że zadatek zmienia swój charakter prawny i z wynagrodzenia na poczet usługi staje się zryczałtowanym odszkodowaniem uzyskiwanym przez Spółkę z tytułu niewykonania umowy. Zdaniem Spółki, oznacza to, że to z chwilą zatrzymania przez Spółkę zadatku jako odszkodowania związanego z rezygnacją gościa z nabycia usług Spółka zobowiązana jest do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego. W takim przypadku nie dojdzie bowiem w ogóle do wyświadczenia przez Spółkę jakiejkolwiek usługi opodatkowanej VAT (ani innej czynności skutkującej koniecznością rozliczania podatku należnego przez Spółkę). Gość hotelowy nie uzyskuje nic (żadnego przysporzenia) w zamian za zapłatę zadatku na rzecz Spółki.

Zasadne jest więc uznanie, że Spółka powinna skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tego tytułu. Przepisy ustawy o VAT (przykładowo art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT) wskazują wprost, że nie powinny funkcjonować w obrocie gospodarczym faktury dokumentujące czynności, które nie zostały dokonane. Tym bardziej nie ma podstaw do rozliczania podatku należnego z tytułu takich „nieistniejących” czynności. W konsekwencji, Spółka ma prawo skorygowania rozliczeń w zakresie wpłaconych na jej rzecz zadatków, przekształconych następnie na podstawie zaakceptowanego regulaminu w rekompensatę i odszkodowanie należne Spółce.

3\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 3.

Uwzględniając stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania 2, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą. Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zdaniem Spółki, w zakresie zadatków, których otrzymanie Spółka udokumentowała pierwotnie wystawiając fakturę VAT (np. w przypadku zadatków wpłacanych przez podatników VAT czynnych), Spółka powinna wystawić każdorazowo fakturę korygującą. Wówczas, Spółka może skorygować kwotę podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym Spółka wystawiła fakturę. Każdorazowo bowiem dojdzie w takich wypadkach do uprzedniego uzgodnienia i spełnienia warunków korekty a także Spółka będzie w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie i spełnienie tych warunków.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 23 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2419), przez uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego rozumie się w szczególności ustalenie przez strony faktu obniżenia wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może wskazywać również okoliczności, których zaistnienie w przyszłości uzasadnia obniżenie należności. Tak rozumianym uzgodnieniem może być np. zawarcie umowy określającej, w jakich sytuacjach nabywca uzyskuje prawo do odzyskania części wynagrodzenia, np. ze względu na przyznany mu w ustalonych warunkach rabat. Przesłanki uzasadniające obniżenie podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego mogą być również zawarte w regulaminach realizacji sprzedaży lub ogólnych warunkach umowy, których akceptacja dokonywana jest w momencie przystąpienia nabywcy do transakcji. W tego typu przypadkach uzgodnienie stanowi wspomniany fakt przystąpienia do czynności stanowiący wyraz zgody na treść dokumentu.

Przesłanki przekształcenia funkcji zadatku z „wynagrodzenia na poczet usługi” na „odszkodowanie” zostały określone w zmienionym regulaminie. W momencie dokonywania rezerwacji gość uzyskuje informację o zasadach anulacji pobytu i zasadach rozliczenia zadatku. Wynikają one również z regulaminu, dostępnego dla każdego gościa dokonującego rezerwacji. Nie sposób nie uznać więc, że Spółka i gość nie dokonują uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania VAT. Dokonują – gość bowiem ma pełną wiedzę odnośnie tego, co stanie się z wpłaconym zadatkiem, jeśli z uwagi na warunki rezerwacji podlega on przepadkowi na rzecz Spółki.

Spełnienie warunków korekty oznacza zaś ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę obniżenia wynagrodzenia. Takim „ziszczeniem zdarzenia” będzie w tym wypadku każdorazowo anulacja pobytu albo też brak stawienia się przez gościa w hotelu.

Spółka każdorazowo posiada też dokumentację potwierdzającą przekształcenie zadatku z wynagrodzenia na poczet usługi na odszkodowanie. Zasady przekształcenia zadatku w odszkodowanie ujęte zostały w regulaminie świadczenia usług hotelowych. W przypadku zgłoszenia przez gości anulacji pobytu skutkującej przepadkiem zadatku jest to korespondencja mailowa lub inna forma pisemna. W przypadku braku stawienia się przez gościa w hotelu, dokumentem potwierdzającym możliwość obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego jest zaś sama faktura korygująca.

W efekcie, w przypadku, gdy wpłata zadatku została udokumentowana przez Spółkę fakturą VAT, Spółka uważa, że ma prawo do wystawienia faktury korygującej in minus wskazującej w swojej treści, że doszło do przekształcenia zadatku w odszkodowanie i w efekcie do dokonania korekty podatku należnego z tytułu niezwróconego zadatku w okresie, w którym Spółka wystawiła fakturę korygującą in minus.

4\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 4

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy wpłata zadatku nie została udokumentowana fakturą VAT, Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu niezwróconego zadatku w okresie, w którym zgodnie z regulaminem zadatek przekształca się w odszkodowanie.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych co do zasady są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Spółka spełnia obowiązki w ww. zakresie również odnośnie wpłacanych zadatków, za wyjątkiem przypadków, w których Spółka ma prawo do korzystania ze zwolnienia z fiskalizacji na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2021 r. poz. 2442 ze zm.).

Przepisy ustawy o VAT ani przepisów wykonawczych do tej ustawy nie określają momentu, w jakim należy dokonać korekty podatku należnego w związku z przekształceniem zadatku w odszkodowanie - w szczególności w przypadku transakcji, które nie są dokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT. W takich przypadkach podatnik nie ma jednak obowiązku (ani prawa) do wystawienia faktury korygującej (skoro nie wystawił faktury pierwotnej). Zgodnie z § 3 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2021 r. poz. 1625, t.j. ze zm.) zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, podatnicy prowadzący ewidencję za pośrednictwem kasy rejestrującej ujmują w odrębnej ewidencji. Nie ewidencjonuje się za to zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Spółka jest co prawda w stanie każdorazowo powiązać, której wpłaty dokonanej przez którego klienta dotyczy takie przekształcenie (czy to na podstawie paragonu fiskalnego czy też wpłat na rachunek bankowy i ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę, z których jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła). Jednak, zdaniem Spółki, z powyższych przepisów nie wynika konieczność wystawiania jakiegokolwiek dokumentu stanowiącego potwierdzenie „przekształcenia" zadatku w rekompensatę/ odszkodowanie. Jest to tym bardziej zasadne podejście, skoro niedoszły nabywca usług Wnioskodawcy i tak nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku braku wystawienia przez Spółkę faktur dokumentujących otrzymanie zadatku.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Spółki, ma ona prawo do pomniejszenia kwoty podstawy opodatkowania i podatku należnego związanych z przekształceniem zadatków wpłaconych na poczet przyszłych usług i zatrzymanych w ramach odszkodowania w rozliczeniu za okres, w którym do takiego przekształcenia dochodzi. Stosowną korektę Spółka powinna rozliczyć w ewidencji i deklaracji VAT dokumentem wewnętrznym WEW.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem, aby dostawę towarów oraz świadczenie usług uznać za podlegającą opodatkowaniu musi istnieć związek pomiędzy dostawą tego towaru lub też świadczeniem usług oraz wypłaconym wynagrodzeniem. Tylko wówczas zapłata za ten towar lub usługę będzie stanowić podstawę opodatkowania dokonania danej czynności.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy w sytuacjach, w których uiszczany przez gości zadatek nie podlega zwrotowi, zatrzymana kwota powinna być traktowana przez Spółkę jako wynagrodzenie na poczet świadczonej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tj. jako całość lub część zapłaty otrzymana przez Spółkę przed wykonaniem usługi w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W rozpatrywanej sprawie istotne jest określenie, czy wykonywane jest świadczenie usług, i czy Państwo otrzymują wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia.

Powyższe konieczne jest w celu określenia, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia „zadatek”. Według Małego Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, str. 1100) określenie „zadatek” to suma pieniędzy wręczana przy zawarciu umowy w celu zapewnienia jej wykonania.

Zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie ma jednak charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy.

Z art. 394 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym” wynika, że:

W braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Stosownie do art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego:

W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

W myśl art. 394 § 3 Kodeksu cywilnego:

W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

W związku z tym stwierdzić należy, że zadatek służy do zabezpieczenia interesów obu ze stron.

Ponadto, zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Oznacza to, że strony mogą także swobodnie umówić się w kwestiach dotyczących wynagrodzenia za realizację warunków umowy.

Zadatek – jest to kwota pieniężna wpłacana jako rodzaj zabezpieczenia zobowiązania. W przypadku prawidłowego wykonania umowy, zadatek jest co do zasady zaliczany na poczet świadczenia realizowanego przez stronę, która uiściła tę kwotę. Jeżeli jednak dojdzie do naruszenia zobowiązania, to druga strona (odbiorca zadatku) może odstąpić od umowy i zachować otrzymaną kwotę jako rodzaj rekompensaty za niedojście umowy do skutku. W razie rozwiązania umowy lub braku wykonania umowy na skutek okoliczności niezależnych od stron, zadatek podlega zwrotowi.

Sytuacja wygląda jednak inaczej gdy zadatek zostaje zatrzymany przez odbiorcę tego świadczenia na skutek niewykonania umowy przez drugą stronę (zgodnie z art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego). W takim przypadku kwoty zadatku nie można już powiązać z żadnym konkretnym świadczeniem (dostawą towarów lub usług), gdyż nie doszło ono do skutku w związku z naruszeniem zobowiązania przez podmiot wpłacający ww. sumę pieniężną. Tym samym, nie jest ona zapłatą za jakiekolwiek świadczenie opodatkowane VAT. Zadatek pełni tu funkcję rekompensaty dla jednej strony zobowiązania za to, że liczyła na dojście umowy do skutku. Skoro zatem zatrzymany zadatek jest wyłącznie rodzajem odszkodowania (a nie wynagrodzeniem za wzajemne świadczenie), to nie można twierdzić, że w analizowanym schemacie dochodzi do czynności opodatkowanej VAT, wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy. Zatrzymanie zadatku na skutek niewywiązania się z umowy (z przyczyn zawinionych przez podmiot wpłacający tę kwotę jako zabezpieczenie zobowiązania), jest czynnością neutralną w VAT.

Analogiczny pogląd zaprezentował TSUE w wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-277/05, wskazując że: „(\`(...)\`) kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”. Tym samym, TSUE stanął na stanowisku, że zatrzymanie zadatku przez jedną stronę umowy na skutek naruszenia zobowiązania przez drugą stronę pełni funkcję odszkodowawczą i dlatego nie powinno generować obowiązku podatkowego w VAT.

W świetle powyższego, aby daną płatność móc uznać za przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę, musi ona zostać dokonana na poczet przyszłej konkretnej transakcji. Oznacza to, że w momencie wpłaty takiej płatności, musi być znany towar czy usługa, na które zostanie ona przeznaczona.

Przy czym, aby uznać wpłacaną kwotę za zaliczkę/przedpłatę na poczet przyszłych dostaw towarów lub świadczenia usług, istotne jest, aby przyszłe świadczenie było jasno określone w sposób umożliwiający jego identyfikację, a strony świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki/przedpłaty, nie miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości.

Strony dokonujące czynności cywilnoprawnych, określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji.

W tym miejscu należy podkreślić, że zadatek nie tworzy samodzielnego bytu podatkowego, lecz jest ściśle związany z dostawą konkretnego towaru i nie można rozpatrywać go jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie jest dodatkową czynnością, lecz jest integralnie związany ze sprzedażą towaru, na poczet której to sprzedaży został uiszczony. W przypadku zadatku, ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonanej bez pobrania zadatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że zadatek służy do zabezpieczenia interesów obu ze stron. Jeżeli umowa zostanie rozwiązana za zgodą obu stron, to zwracają one sobie wzajemne świadczenia, tj. zadatek. W sytuacji, gdy umowa nie została wykonana z uwagi na rezygnację strony, która zadatek dała, to wówczas zadatek przepada na rzecz biorącego zadatek. Ponadto, jeżeli umowa nie została zrealizowana z przyczyn leżących po stronie biorącej zadatek, strona dająca zadatek może od umowy odstąpić i żądać zadatku w podwójnej wysokości. Jednocześnie, w przypadku, gdy umowa zostanie zawarta, zadatek może zostać zaliczony na poczet ceny – jeżeli wynika to z zawartej umowy.

Zatem, nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika zaliczki (przedpłaty, zadatku, raty), a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi), musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą zapłata jest należna. W innym przypadku, sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie podatku od towarów i usług (nie stanowi opodatkowanego zadatku, zaliczki, przedpłaty, raty, itp.).

W przypadku odstąpienia od zrealizowania transakcji, na poczet której uiszczono zadatek, zaliczkę, istotne znaczenie ma fakt, że w następstwie tego odstąpienia ostatecznie nie dochodzi do czynności opodatkowanej, na poczet której płatność została przyjęta. Odstąpienie od umowy powoduje, że przedmiot opodatkowania (dla którego przyjęta płatność była częścią podstawy opodatkowania) nie zaistnieje. W konsekwencji powyższego, należy skorygować podatek należny od zadatku, zaliczki, nie ma bowiem przedmiotu podatku (czynności podlegającej opodatkowaniu), od którego obowiązek podatkowy miałby powstać.

Z okoliczności sprawy wynika, że zgodnie z zapisami w regulaminie, w terminie określonym w potwierdzeniu rezerwacji, na podstawie regulaminu świadczenia usług hotelowych, gość zobowiązany jest do uiszczenia zadatku w wysokości stanowiącej określony procent łącznej ceny zarezerwowanego pobytu, w zależności od rodzaju oferty, z której gość korzysta. Informacja o wysokości zadatku jest przekazywana gościom najpóźniej w momencie dokonywania rezerwacji w warunkach zawartych w potwierdzeniu rezerwacji, które gość otrzymuje po dokonaniu rezerwacji. Kwota zadatku zaliczana jest na poczet ceny pobytu wskazanej w potwierdzeniu rezerwacji. Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy VAT w momencie otrzymania zadatku oraz wypełnia w tym zakresie wynikające z przepisów obowiązki dokumentacyjne (tj. wystawia fakturę zaliczkową w przypadkach, w których zadatek wpłaca podatnik VAT, a gdy zadatek uiszczany jest przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, i Spółka nie ma podstaw do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku fiskalizacji, Spółka dokumentuje zadatek przy użyciu kasy fiskalnej). W przypadku anulacji złożonej przez gościa w terminie krótszym niż 7 dni przed rozpoczęciem pobytu lub niestawienia się w hotelu bez wcześniejszej anulacji – gościowi nie przysługuje zwrot zadatku. Podobnie, w przypadku ofert bezzwrotnych anulacja bądź zmiana terminu pobytu nie jest możliwa. Wówczas Spółka zatrzymuje wpłaconą kwotę zadatku nie świadcząc jednocześnie usługi hotelowej na rzecz gościa. Zatrzymany zadatek Spółka traktuje jako rekompensatę za szkodę związaną z brakiem możliwości swobodnego dysponowania pokojem hotelowym (tj. np. możliwości oferowania go innym gościom hotelowym za cenę potencjalnie wyższą niż kwota wpłaconego zadatku).

W przedmiotowej sprawie otrzymany przez Państwa zadatek nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, bo faktycznie do takiego świadczenia usług nie dochodzi ze względu na anulowanie rezerwacji pobytu przez gościa lub niestawienie się w hotelu bez wcześniejszej anulacji.

W przypadku anulacji złożonej przez gościa w terminie krótszym niż 7 dni przed rozpoczęciem pobytu lub niestawienia się w hotelu bez wcześniejszej anulacji – gościowi nie przysługuje zwrot zadatku.

Czynność przekazania kwot pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak wskazano wcześniej, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W niniejszej sprawie kwota pobranego przez Państwa zadatku, w sytuacji anulacji rezerwacji pobytu lub niestawienia się w hotelu bez wcześniejszej anulacji, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, gdyż faktycznie do takiego świadczenia usług nie dochodzi z przyczyn leżących po stronie Klienta. Jest to zatem sytuacja, w której doszło do niewykonania umowy sprzedaży, a więc zatrzymana przez Państwa (świadczących usługi) kwota zadatku nie będzie tu ekwiwalentem wynagrodzenia za wykonane usługi, lecz pełni funkcję odszkodowawczą.

Zatem w odniesieniu do tej czynności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż otrzymana kwota (zadatek) nie wiąże się z wykonaniem przez Państwa jakiegokolwiek świadczenia i tym samym nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy.

**Zatem w sytuacjach, w których uiszczany przez gości zadatek nie podlega zwrotowi – wskazanych w rozpatrywanej sprawie – zatrzymana kwota nie stanowi wynagrodzenia dla Spółki za świadczone usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Kolejne wątpliwości dotyczą ustalenia – jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca – czy Spółka ma prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wpłaconego na rzecz Spółki zadatku nawet, jeśli zadatek nie podlega zwrotowi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, określonej w wystawionej w stosunku do podstawy fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Stosownie do 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W tym miejscu należy stwierdzić, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”).

Ponadto należy nadmienić, że co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Od 1 stycznia 2021 r. w pakiecie Slim VAT w kwestii faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania VAT lub podatku należnego zrezygnowano z warunku konieczności uzyskania potwierdzenia ich otrzymania przez nabywcę towarów lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Zmiana ta bezpośrednio wpływa na moment, w którym uzyskuje się prawo do pomniejszenia podstawy, bowiem nie jest ono uwarunkowane obostrzeniem w postaci oczekiwania na potwierdzenie otrzymania korekty przez kontrahenta.

Treść przepisu art. 29a ust. 13 ustawy, umożliwia podatnikowi dokonanie obniżenia podstawy opodatkowania już w momencie wystawienia faktury korygującej pod warunkiem, że z posiadanej przez niego dokumentacji wynika, że uzgodnił z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, określone w fakturze korygującej i faktura korygująca jest zgodna z tą posiadaną dokumentacją. Natomiast w przypadku gdy podatnik nie posiada dokumentacji w okresie, w którym wystawił fakturę korygującą, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za ten okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał. Wprowadzenie warunku uzgodnienia z nabywcą warunków transakcji oznacza, że przy wystawieniu faktury korygującej istotne są faktyczne ustalenia między kontrahentami, a nie tylko samo wystawienie faktury.

Należy także zauważyć, że przepis art. 29a ust. 13 ustawy wymienia obowiązek spełnienia się uzgodnionych warunków. Spełnienie warunków oznacza ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania.

W kontekście powyższego istotnym jest, że przy założeniu odejścia od wymogu posiadania potwierdzenia odbioru faktur korygujących, zasadnicze znaczenie zyskują inne dowody dokumentujące obniżenie podstawy opodatkowania, przykładowo dokumenty handlowe, w tym aneksy do umów, korespondencja handlowa, dowody zapłaty, kompensaty itp., które potwierdzają, że obie strony transakcji znają i akceptują nowe, zmienione warunki transakcji.

Przesłanka uzgodnienia warunków korekty oznacza (uzgodnienia warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego) ustalenie przez strony faktu obniżenia wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może wskazywać również okoliczności, których zaistnienie uzasadnia obniżenie należności. Uzgodnieniem może być zawarcie umowy określającej w jakich sytuacjach nabywca uzyskuje prawo do odzyskania części wynagrodzenia. Może być ono również zawarte w regulaminach realizacji sprzedaży lub ogólnych warunkach umowy, których akceptacja dokonywana jest w momencie przystąpienia nabywcy do transakcji i stanowi fakt przystąpienia do czynności stanowiący wyraz zgody na treść dokumentu. Ponadto do uzgodnienia warunków może dojść w trakcie trwania współpracy między stronami (następcze uzgodnienia zawarte po wcześniejszym uregulowaniu warunków współpracy), np. zawierane są przez przedsiębiorców różnego rodzaju aneksy do umów, porozumienia lub inne dokumentu stosowane powszechnie w obrocie handlowym, które są przykładem dokumentów wskazujących na wolę modyfikacji podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (mogą wynikać m.in. z niesatysfakcjonującej jakości realizacji świadczenia, strategii handlowej realizowanej przez sprzedawcę lub zwrotu części nabywanych produktów przez nabywcę).

Warunek spełnienia uzgodnionych warunków oznacza ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę obniżenia wynagrodzenia, przy czym w obrocie gospodarczym występują sytuacje, w których zdarzenia uzasadniające obniżenie podstawy opodatkowania lub kwoty podatku zaistniały w przyszłości lub wystąpią w czasie zbliżonym do uzgodnienia warunków korekty albo wystąpią lub mogą wystąpić w przyszłości (np. umowy ramowe przewidujące możliwość przyznania rabatu w związku ze zdarzeniami przyszłymi).

Podatnik winien także posiadać dokumentację potwierdzającą zarówno uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług (tj. z dokumentacji wynika, że nabywca wie, że doszło lub wie w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia), jak również spełnienie uzgodnionych warunków na moment dokonywania przez podatnika korekty podatku należnego.

Nowe rozwiązania systemowe pozwalają na swobodniejsze regulacje relacji między podatnikami VAT, którzy mogą oprzeć warunki rozliczenia korekty in minus na wypracowanych dotychczas indywidualnych zasadach współpracy, bez obowiązku spełniania dodatkowych wymagań formalnych, jednakże jest to uwarunkowane łącznym spełnieniem warunków przewidzianych w art. 29a ust. 13 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnik będzie miał prawo dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego już w momencie wystawienia faktury korygującej, przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1) uzgodnienia warunków korekty z nabywcą towaru lub usługobiorcą,

2) spełnienia uzgodnionych warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług,

3) posiadania dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług (tj. z dokumentacji powinno wynikać, że nabywca wie, że doszło lub wie w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia), z dokumentacji powinno wynika również, że warunki te zostały spełnione na moment dokonywania przez podatnika korekty podatku należnego, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie kwoty podatku należnego,

4) faktura korygująca jest zgodna z posiadaną dokumentacją w zakresie uzgodnienia z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług oraz w zakresie spełnienia tych uzgodnionych warunków.

Podatnik może wobec tego dokonać obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego już w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą przy łącznym spełnieniu powyższych warunków. Jeżeli natomiast podatnik w okresie, w którym wystawił fakturę korygującą nie posiada dokumentacji potwierdzającej:

1) uzgodnienie z nabywcą towarów lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego albo

2) spełnienie tych uzgodnionych warunków (mimo, że doszło do faktycznego uzgodnienia tych warunków i ich spełnienia) obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego dokonuje dopiero za okres, w którym posiada dokumentację potwierdzającą spełnienie obydwu warunków.

W rozpatrywanej sprawie klient rezygnuje z nabycia usługi w okolicznościach, gdy na poczet zakupu tej usługi wniesiono uprzednio zadatek, a zatrzymana kwota zadatku, nie stanowi wynagrodzenia za wykonanie usługi, lecz pełni funkcję odszkodowawczą. W konsekwencji, gdy wyświadczenie usługi nie dojdzie do skutku, Wnioskodawca uprawniony jest do skorygowania swojego rozliczenia w zakresie pobranego i opodatkowanego zadatku, albowiem opodatkowany zadatek nie dotyczy już, z chwilą wystąpienia wskazanych przesłanek (zaistnienia przesłanek warunkujących odstąpienie od umowy), sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Należy wobec tego wystawić fakturę korygującą do wystawionej uprzednio faktury, dokumentującej otrzymanie zadatku.

**W konsekwencji, w sytuacji, gdy nie dojdzie do świadczenia usług, Spółka ma prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wpłaconego na rzecz Spółki zadatku nawet, jeśli zadatek nie podlega zwrotowi.**

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, w jakim okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego w przypadku, gdy wpłata zadatku została udokumentowana fakturą (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Wskazaliście Państwo w opisie sprawy, że z regulaminu świadczenia usług hotelowych w przypadku anulacji złożonej przez gościa w terminie krótszym niż 7 dni przed rozpoczęciem pobytu lub niestawienia się w hotelu bez wcześniejszej anulacji – gościowi nie przysługuje zwrot zadatku. Podobnie, w przypadku ofert bezzwrotnych anulacja bądź zmiana terminu pobytu nie jest możliwa. Wówczas Spółka zatrzymuje wpłaconą kwotę zadatku nie świadcząc jednocześnie usługi hotelowej na rzecz gościa. Zatrzymany zadatek Spółka traktuje jako rekompensatę za szkodę związaną z brakiem możliwości swobodnego dysponowania pokojem hotelowym (tj. np. możliwości oferowania go innym gościom hotelowym za cenę potencjalnie wyższą niż kwota wpłaconego zadatku).

Zatem w momencie dokonywana rezerwacji gość otrzymuje informację o zasadach anulacji pobytu oraz zasadach rozliczenia zadatku. Postanowienia regulaminu świadczenie usług hotelowych wskazują, w jakich sytuacjach Spółka zatrzymuje zadatek bez świadczenia usług.

Tym samym każdorazowo anulacja pobytu, jak również brak stawienia się gościa w hotelu spowoduje, że zadatek z wynagrodzenia za świadczenie usług zostanie zaliczony na poczet odszkodowania.

Z opisu sprawy wynika, że goście anulują pobyt m.in. w formie pisemnej lub elektronicznej, tj. e-mail. Niektórzy goście nie stawiają się w hotelu bez wcześniejszej jej anulacji.

**Zatem, w analizowanej sprawie w sytuacji, gdy Spółka zatrzymuje zadatek, jako odszkodowanie z tytułu rezygnacji gościa z pobytu w hotelu, Spółka ma prawo do wystawienia faktury korygującej in minus oraz obniżenia kwoty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresie, w którym Spółka wystawiła fakturę korygującą in minus, przy założeniu spełnienia warunków uzgodnienia wynikającego z regulaminu przed jej wystawieniem, stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy.**

**W konsekwencji oceniłem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jako prawidłowe.**

Kolejne Państwa wątpliwości dotycza ustalenia, czy jeśli Spółka ma prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wpłaconego na rzecz Spółki zadatku nawet, jeśli zadatek nie podlega zwrotowi, to w jakim okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo do dokonania korekty podatku należnego w przypadku gdy wpłata zadatku nie została udokumentowana fakturą (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Wskazaliście Państwo w opisie sprawy, że Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy VAT w momencie otrzymania zadatku oraz wypełnia w tym zakresie wynikające z przepisów obowiązki dokumentacyjne (tj. wystawia fakturę zaliczkową w przypadkach, w których zadatek wpłaca podatnik VAT, a gdy zadatek uiszczany jest przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i Spółka nie ma podstaw do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku fiskalizacji, Spółka dokumentuje zadatek przy użyciu kasy fiskalnej).

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Jeżeli nabywcą danej usługi jest podmiot inny niż wymieniony w art. 111 ust. 1, to taka sprzedaż nie jest objęta obowiązkiem ewidencjonowania jej przy użyciu kasy rejestrującej.

W myśl art. 111 ust. 1b ustawy:

W ewidencji, o której mowa w ust. 1, wykazuje się dane o sprzedaży, zawarte w dokumentach wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym określające przedmiot opodatkowania, wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych sprzedaży, w tym numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku albo podatku od wartości dodanej.

Szczegółowe zasady dotyczące stosowania kas rejestrujących zostały określone w art. 111 ust. 3a pkt 1 i 8 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

a) w postaci papierowej lub

b) za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony, w tym przy użyciu systemu teleinformatycznego Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pośredniczącego przy wydawaniu paragonów fiskalnych w postaci elektronicznej nabywcy, bez konieczności podawania jego danych osobowych.

W myśl natomiast art. 111 ust. 3a pkt 8 ustawy:

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonać wydruku dokumentów wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, z wyjątkiem dokumentów, o których mowa w pkt 1 lit. b.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r. poz. 1625 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

Podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12; zamiast paragonu fiskalnego podatnicy mogą wystawić fakturę przy użyciu kasy i wydać ją nabywcy.

W myśl § 2 pkt 16 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o paragonie fiskalnym albo fakturze - rozumie się przez to dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży.

Jak stanowi § 2 pkt 14 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o pamięci fiskalnej - rozumie się przez to urządzenie trwale zawarte w kasie, zawierające elektroniczny nośnik danych, umożliwiające jednokrotny i niezmienialny zapis danych pod bezpośrednią kontrolą programu pracy kasy, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia, oraz wielokrotny odczyt tych danych.

Ww. cecha pamięci fiskalnej powoduje brak możliwości zarejestrowania na kasie fiskalnej zwrotu bądź reklamacji towarów, co zostało również potwierdzone zapisem § 3 ust. 2 rozporządzenia, który mówi, że:

Nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Skoro zatem kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należy prowadzić odrębną ewidencję, o której mowa § 3 ust. 3-5 rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

1) datę sprzedaży;

2) nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;

3) termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;

4) wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wysokość podatku należnego - w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;

5) zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wysokość podatku należnego - w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;

6) dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży;

7) protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyny zaistniałej korekty wymienione w § 3 ust. 3 rozporządzenia, a zapisy widniejące w ewidencji pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia:

W przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnik dokonuje niezwłocznie jej korekty przez ujęcie w odrębnej ewidencji:

1) błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży (wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku należnego);

2) krótkiego opisu przyczyny i okoliczności wystąpienia oczywistej pomyłki oraz dołączenie oryginału paragonu fiskalnego potwierdzającego dokonanie sprzedaży, przy której wystąpiła oczywista pomyłka, a w przypadku gdy dokonanie sprzedaży potwierdza paragon fiskalny w postaci elektronicznej - podanie numeru tego paragonu oraz numeru unikatowego.

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, podatnik ewidencjonuje przy użyciu kasy sprzedaż w prawidłowej wysokości.

Jak stanowi § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

Podatnicy używający kas dokonują sprawdzenia poprawności pracy kasy, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowego zaprogramowania nazw towarów i usług, stawek podatku, waluty ewidencyjnej wraz z jej symbolem i wartością przelicznika, wskazań daty i czasu oraz właściwego przypisania nazw towarów i usług do stawek podatku lub zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek rzetelnego udokumentowania prowadzonych transakcji w urządzeniach księgowych, tak by odzwierciedlały faktyczny ich przebieg. Prowadzone przez podatnika urządzenia księgowe powinny w sposób rzetelny odzwierciedlać przebieg zaistniałych zdarzeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym zawierać między innymi dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty zapisów w prowadzonych wcześniej ewidencjach.

W świetle przedstawionych unormowań prawnych, kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika (również podmiotów wykonujących serwis techniczny kas rejestrujących), co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego) jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Jednakże zakaz ingerencji w pamięć fiskalną nie oznacza zakazu korekty samej transakcji sprzedaży, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży (w istocie obowiązuje jedynie zakaz zmiany treści paragonu). Dotyczy to zarówno kas z elektroniczną lub papierową kopią paragonu, jak i kas fiskalnych on-line.

Odnosząc się do okoliczności wskazanych we wniosku, należy wskazać, że z powołanego rozporządzenia wynika, że zwroty towarów i uznanych reklamacji towarów i usług, a także wystąpienia oczywistej pomyłki powinny być ujmowane w odrębnych ewidencjach.

Wskazać należy, że w praktyce może dojść do sytuacji, które nie zostały przewidziane w ww. przepisach, np. jak to ma w rozpatrywanej sprawie do przekształcenia zadatku na poczet wykonania usługi w odszkodowanie, które w rozpatrywanej sprawie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług.

W takim przypadku dopuszczalne jest dokonanie ujęcia zatrzymania ww. zadatku w ewidencji korekt odrębnej od wyżej wskazanych ewidencji, o których mowa w § 3 ust. 3-4 rozporządzenia, która będzie stanowiła podstawę do obniżenia kwoty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, przy czym wskazać należy, że sposób jej prowadzenia nie jest uwarunkowany regulacjami wynikającymi z zapisów § 3 ust. 3-5 rozporządzenia.

Co istotne, w rozpatrywanej sprawie, Spółka jest w stanie każdorazowo zidentyfikować wszystkich klientów – osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, na rzecz których Spółka wystawiała paragony dokumentujące zadatki na pobyt w hotelu. Ponadto Spółka prowadzi stosowną ewidencję korekt, z której wynika kwota korekty sprzedaży i podatku należnego ze wskazaniem przyczyny zaistniałej korekty.

**Zatem, w analizowanej sprawie w sytuacji, gdy Spółka zatrzymuje zadatek, jako odszkodowanie z tytułu rezygnacji gościa (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z pobytu w hotelu, a udokumentowała go przy użyciu kasy rejestrującej Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w okresie, w którym dochodzi do przekształcenia zadatku w odszkodowanie.**

**W konsekwencji oceniłem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jako prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).