Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.187.2017.2.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-18
Teza: w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu kwot wpłacanych na otwarty rachunek powierniczy, otrzymanej opłaty rezerwacyjnej i wystawiania faktur korygujących
Słowa kluczowe: deweloper; faktura-faktura korygująca; obowiązek-obowiązek podatkowy; opłata; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 14 września 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 września 2017 r. (doręczone Stronie w dniu 7 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu kwot wpłacanych na otwarty rachunek powierniczy, otrzymanej opłaty rezerwacyjnej i wystawiania faktur korygujących – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął ww. wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu kwot wpłacanych na otwarty rachunek powierniczy, otrzymanej opłaty rezerwacyjnej i wystawiania faktur korygujących. Wniosek został uzupełniony w dniu 10 września 2017 r. (data wpływu 14 września 2017 r.) na wezwanie tut. Organu nr KDIP1-3.4012.187.2017.1.KC z dnia 5 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się wznoszeniem budynków wielorodzinnych i usługowych oraz prowadzeniem sprzedaży lokali we wzniesionych budynkach. Spółka rozpoczęła działalność 23 grudnia 2016 roku, a pierwsze wpłaty z tytułu zawartych umów deweloperskich - przedwstępnych umów sprzedaży zawartych aktem notarialnym otrzymała w lutym 2017 roku na rachunek bieżący Spółki. Na podstawie otrzymanych wpłat odprowadzono podatek VAT w dacie ich otrzymania.

Okazało się, że ww. działalność podlega ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377), która to ustawa (tzw. ustawa deweloperska) nakłada na deweloperów obowiązek zawierania z bankiem umowy o prowadzenie rachunku powierniczego (otwartego bądź zamkniętego) dla każdego przedsięwzięcia budowlanego.

Spółka w związku z tym zawarła w dniu 23 maja 2017 r. umowę z bankiem na prowadzenie otwartego rachunku powierniczego. Płatności obecnych i przyszłych nabywców lokali są i będą przekazywane w ramach ww umowy na subkonta utworzone na poszczególnych nabywców lokali. Z kolei warunkiem wypłaty środków z rachunku powierniczego na rachunek bieżący dewelopera ma być stwierdzenie przez bank zakończenia danego etapu budowy.

W piśmie z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 14 września 2017 r.) , będącym uzupełnieniem wniosku Spółki, wskazano, że oprócz umów deweloperskich, Spółka podpisuje również umowy rezerwacyjne, które opodatkowane są stawką podstawową VAT. Po otrzymaniu wpłaty wystawiane są faktury tytułem opłaty rezerwacyjnej i odprowadzany jest podatek VAT w dacie ich otrzymania. Natomiast odnośnie otrzymywanych przez Spółkę zaliczek dotyczących umów deweloperskich, informuje że nie podpisuje się odrębnych umów zaliczkowych, wspomniane wyżej zaliczki są zaliczkami wpłacanymi przez klientów na podstawie umów deweloperskich - przedwstępnych umów sprzedaży zawartych aktem notarialnym. Po otrzymaniu wpłaty na rachunek bieżący wystawiana jest faktura VAT ze stawką 8% i odprowadzany jest podatek w dacie ich otrzymania. Inaczej jeśli wpłata dokonywana jest bezpośrednio na rachunek powierniczy, wtedy nie wystawia się faktury i nie odprowadza się podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy środki zgromadzone na rachunku powierniczym nie podlegają opodatkowaniu VAT w momencie ich wpływu na rachunek powierniczy, tylko w momencie wypłaty z tego rachunku na rachunek bieżący Spółki, przy założeniu, że środki z rachunku powierniczego zostaną przekazane na rachunek bieżący Spółki przed podpisaniem umowy przenoszącej własność nieruchomości?
2.  Czy w momencie przelania środków otrzymanych tytułem wpłaty na zaliczki na podstawie umowy rezerwacyjnej z rachunku bieżącego Spółki na rachunek powierniczy należy wystawić fakturę korygującą otrzymanej wcześniej zaliczki?
3.  Czy w momencie przelania środków otrzymanych tytułem wpłaty na zaliczki na podstawie umowy deweloperskiej z rachunku bieżącego Spółki na rachunek powierniczy należy wystawić fakturę korygującą otrzymanej wcześniej zaliczki?

Zdaniem Wnioskodawcy;

1.  wpłaty dokonywane przez nabywców powierzających na rachunek powierniczy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT do czasu ich wypłaty przez bank na rachunek bieżący Spółki.
2.  w sytuacji kiedy klient przed podpisaniem umowy deweloperskiej wpłacił zaliczkę na poczet zakupu mieszkania, która została opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT: W momencie podpisania umowy deweloperskiej Spółka jest zobowiązana przekazać z własnego bieżącego rachunku bankowego środki w wysokości kwoty wpłaconej uprzednio przez klienta na rachunek powierniczy, a następnie po dokonaniu przelewu Spółka powinna wystawić fakturę korygującą na otrzymaną wcześniej zaliczkę. Nastąpi tu zwrot zaliczki, środki ponownie staną się własnością Powierzającego (klienta) aż do czasu ich wypłaty przez bank.
3.  analogicznie do pkt 2 w sytuacji kiedy Spółka dokona przelewu z rachunku bieżącego, na które pierwotnie klient wpłacił zaliczkę do umowy deweloperskiej na otwarty rachunek powierniczy:

W dacie przekazania środków powinna być wystawiona faktura korygującą, ponieważ Spółka traci swobodę dysponowania tymi środkami do momentu spełnienia warunków przewidzianych w umowie deweloperskiej, która spowoduje możliwość wypłaty przez bank na rachunek bieżący Spółki. Nastąpi tu również zwrot zaliczki, środki ponownie staną się własnością Powierzającego (klienta).

Spółka pismem z dnia 8 września 2017 r. uzupełniła również swoje stanowisko, podając, że jeśli Spółka przelewa (przekazuje) otrzymane od klienta na rachunek bieżący Spółki środki tytułem wpłaty zaliczki na podstawie umowy deweloperskiej, to po otrzymaniu takiej wpłaty Spółka w dacie jej otrzymania opodatkowuje podatkiem VAT, a następnie po przelaniu na rachunek powierniczy klienta wystawia fakturę korygującą, ponieważ traci w tym momencie swobodę dysponowania tymi środkami do momentu spełnienia warunków przewidzianych w umowie deweloperskiej która spowoduje możliwość wypłaty przez bank na rachunek bieżący Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Z kolei zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się wznoszeniem budynków wielorodzinnych i usługowych oraz prowadzeniem sprzedaży lokali we wzniesionych budynkach. Wnioskodawca rozpoczął działalność 23 grudnia 2016 roku a pierwsze wpłaty z tytułu zawartych umów deweloperskich - przedwstępnych umów sprzedaży zawartych aktem notarialnym otrzymał w lutym 2017 roku na swój rachunek bieżący. Na podstawie otrzymanych wpłat odprowadzono podatek VAT w dacie ich otrzymania. Oprócz umów deweloperskich, Spółka podpisuje również umowy rezerwacyjne, które opodatkowane są stawką podstawową VAT. Po otrzymaniu wpłaty wystawiane są faktury tytułem opłaty rezerwacyjnej i oprowadzany jest podatek VAT w dacie ich otrzymania.

Okazało się, że ww. działalność podlega ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, która to ustawa (tzw. ustawa deweloperska) nakłada na deweloperów obowiązek zawierania z bankiem umowy o prowadzenie rachunku powierniczego (otwartego bądź zamkniętego) dla każdego przedsięwzięcia budowlanego.

W związku z tym Wnioskodawca zawarł w dniu 23 maja 2017 r. umowę z bankiem na prowadzenie otwartego rachunku powierniczego. Płatności obecnych i przyszłych nabywców lokali są i będą przekazywane w ramach ww. umowy na subkonta utworzone na poszczególnych nabywców lokali. Z kolei warunkiem wypłaty środków z rachunku powierniczego na rachunek bieżący dewelopera ma być stwierdzenie przez bank zakończenia danego etapu budowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy zawarte w pytaniu pierwszym dotyczą ustalenia, czy środki zgromadzone na rachunku powierniczym nie podlegają opodatkowaniu VAT w momencie ich wpływu na rachunek powierniczy, tylko w momencie wypłaty z tego rachunku na rachunek bieżący Wnioskodawcy, przy założeniu, że środki z rachunku powierniczego zostaną przekazane na rachunek bieżący przed podpisaniem umowy przenoszącej własność nieruchomości.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 1988, z późn. zm.), banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:

*   rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze;
*   rachunki lokat terminowych;
*   rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych;
*   rachunki powiernicze.

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią. Z kolei w świetle art. 59 ust. 2 ustawy Prawo bankowe, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik). Natomiast zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W tym miejscu wskazać również należy na przepisy ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 poz. 1468). I tak, w świetle art. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, użyte w ustawie określenie umowa deweloperska oznacza umowę, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Jak wynika z art. 3 pkt 8 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.

Na podstawie art. 4 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, deweloper zapewnia nabywcom co najmniej jeden z następujących środków ochrony:

1.  zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy;
2.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy i gwarancję ubezpieczeniową;
3.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy i gwarancję bankową;
4.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, dla przedsięwzięcia deweloperskiego deweloper zawiera umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej „mieszkaniowym rachunkiem powierniczym”.

Bank prowadzący mieszkaniowy rachunek powierniczy ewidencjonuje wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy (art. 5 ust. 2 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego).

Stosownie do art. 11 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, bank wypłaca deweloperowi środki zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, umowa deweloperska zawiera w szczególności wysokość i terminy lub warunki spełniania świadczeń pieniężnych przez nabywcę na rzecz dewelopera.

Natomiast, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, przeniesienie na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1, poprzedzone jest odbiorem lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego przez nabywcę, który następuje po zawiadomieniu o zakończeniu budowy domu jednorodzinnego, przy jednoczesnym braku sprzeciwu ze strony właściwego organu, albo na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie.

Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego podmiotu, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy – jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedawca otrzymuje informacje o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacenia posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania środkami wpłaconymi na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że środki zgromadzone na rachunku powierniczym nie podlegają opodatkowaniu VAT w momencie ich wpływu na rachunek powierniczy, tylko w momencie wypłaty z tego rachunku na rachunek bieżący Wnioskodawcy. W opisanym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstanie w momencie, w którym ww. środki pieniężne zgromadzone na rachunku powierniczym zostaną przez bank zwolnione i Wnioskodawca będzie mógł nimi swobodnie dysponować.

Pytanie drugie i trzecie dotyczy ustalenia, czy w momencie przelania środków otrzymanych tytułem wpłaty na zaliczki na podstawie umowy rezerwacyjnej czy umowy deweloperskiej z rachunku bieżącego Spółki na rachunek powierniczy należy wystawić fakturę korygującą otrzymanej wcześniej zaliczki.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art, 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 2 ww. ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z ust. 3 art. 106b, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Wnioskodawca podaje, że wpłaty z tytułu zawartych przedwstępnych umów deweloperskich traktuje jako zaliczki i dokumentuje ich otrzymanie fakturami. Z kolei kiedy Wnioskodawca przelewa te kwoty ze swojego rachunku bieżącego na rachunek powierniczy w banku, traci możliwość swobodnego dysponowania tymi zaliczkami. Tym samym, Wnioskodawca w momencie przeksięgowania środków otrzymanych tytułem opłaty rezerwacyjnej, czy zaliczki do umowy deweloperskiej z rachunku bieżącego na rachunek powierniczy, powinien wystawić fakturę korygującą na otrzymane wcześniej zaliczki, bowiem jak już wyżej wskazano Wnioskodawca traci możliwość swobodnego rozporządzania tym kwotami. Dopiero po spełnieniu warunków przewidzianych w umowie deweloperskiej, bank wypłaci Wnioskodawcy środki pieniężne z powierniczych rachunków nabywców lokali mieszkalnych.

Podsumowując, w momencie przelania środków otrzymanych tytułem wpłaty na zaliczki na podstawie umowy rezerwacyjnej czy umowy deweloperskiej z rachunku bieżącego na rachunek powierniczy należy wystawić fakturę korygującą otrzymanej wcześniej zaliczki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.