Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-188/14-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-27
Teza: Kiedy powstają przychody w Spółce z tytułu gratyfikacji wypłacanych klientom portalu internetowego?
Słowa kluczowe: przychód; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ) prowadzi portal internetowy za pośrednictwem którego klienci Spółki mogą oddawać wszelkiego rodzaju dobra, produkty, usługi, czy też rabaty na sprzedawane przez siebie dobra, czy usługi innym podmiotom korzystającym z Systemu.

W zamian za oddawane dobra osoby korzystające z Systemu otrzymują od biorących ,,elementy wirtualnej układanki”, co dalej przekłada się na wypłatę gratyfikacji finansowej, która ma zachęcać do korzystania z usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Im więcej osób będzie chciało korzystać z Systemu tym większe dochody za sprzedaż dostępu do Systemu będzie miał Wnioskodawca. System, za pomocą którego będzie można oddawać i brać produkty oraz tworzyć strukturę systemową będzie dostępny w serwisie internetowym pod adresem: www.squad.com.pl. System ten został stworzony przez informatyków. Spółka nabyła prawa autorskie, w tym zależne prawa autorskie w drodze umowy cywilnoprawnej (umowa o dzieło) i uznaje je za wartości niematerialne i prawne, co w konsekwencji powoduje, że od momentu zakupu rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Okres użytkowania praw autorskich przekracza okres 1 roku. Powyższe prawa majątkowe obejmujące stworzony System i stronę internetową są i będą wykorzystywane tylko w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Osobami korzystającymi z systemu mogą być zarówno osoby fizyczne jak i przedsiębiorstwa. W przypadku osób fizycznych, za pośrednictwem portalu mogą być oddawane wszelkiego rodzaju dobra, za co oddający otrzymuje od biorącego jeden element wirtualnej układanki. W przypadku przedsiębiorców poza dobrami mogą być oddawane rabaty na sprzedawane produkty, czy usługi, za które również oddający otrzymuje elementy układanek.

Osoby korzystające z systemu to: Klienci i Uczestnicy. Klientami są osoby fizyczne lub prawne, oraz jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną. Klient może również mieć status Autoryzowanego Handlowca albo Partnera Biznesowego. Uczestnikami są osoby fizyczne lub prawne oraz jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, zarejestrowane w systemie, które nie uzyskały uprawnień do brania produktów za pośrednictwem Systemu. Uczestnik może korzystać z Systemu w ograniczonym stopniu.

Dzięki zastosowanemu modelowi Network Marketingu każdy Klient Spółki nie jest tylko klientem, dystrybutorem układanek, może tworzyć (lecz nie musi) własne struktury dystrybucyjne i czerpać z tego tytułu dochody w postaci licznych gratyfikacji finansowych, przewidzianych w planie marketingowym S . Klient może jednak ograniczyć się do odbierania wystawionych na portalu dóbr. Nie ma obowiązku sprzedawania układanek (dostępu do Systemu) i polecania korzyści wynikających z uczestnictwa w Systemie osobom trzecim. Wszyscy klienci Spółki S są potencjalnymi klientami Autoryzowanych Handlowców należących do Systemu. Mogą, zdaniem Wnioskodawcy, w zamian za elementy posiadanych układanek brać od Autoryzowanych Handlowców wystawione do oddania wewnątrz Systemu rabaty na dokonywanie zakupów w sklepach owych Autoryzowanych Handlowców. Budując dalej własne struktury dystrybucyjne za co otrzymują wynagrodzenie w postaci licznych gratyfikacji finansowych wynikających z regulaminu uczestnictwa, zwiększają tym samym liczbę potencjalnych klientów Autoryzowanym Handlowcom.

Każdy Klient w zależności od swoich potrzeb, może zakupić od Usługodawcy układankę składającą się z 50, 150, lub 400 elementów. Zakup układanki odbywa się w następujący sposób: Klient składa u Wnioskodawcy zamówienie na układankę, Wnioskodawca ma 10 dni na podjęcie decyzji, czy zgadza się na sprzedaż tej układanki – dostępu do Systemu. Po dokonaniu przez Usługodawcę akceptacji zamówienia Klient uzyskuje za pośrednictwem e-maila fakturę zawierającą opłatę za dostęp do Systemu. Po uiszczeniu opłaty, w terminie do 7 dni Wnioskodawca wysyła Klientowi e-maila z hasłem dostępu do Serwisu, numerem ID oraz dostępem do biura.

W zależności od wielkości dana układanka przypisana jest do jednej z trzech kategorii, odpowiednio I, II, lub III. Elementy tych układanek służą ich właścicielom do wymiany na oddawane dobra bądź rabaty. Każdy Klient posiada więc w swoim systemie dodatkowo matrycę, w której układana jest tzw. „układanka bonusowa”, składająca się z elementów otrzymanych od innych Klientów Systemu. Po ułożeniu układanki bonusowej, trafia ona do systemu rozliczeniowego, gdzie wypłaca gratyfikację bonusową jej właścicielowi.

Gratyfikacje finansowe zawsze będą wypłacane w formie przelewu z rachunku bankowego Wnioskodawcy na rachunek bankowy Klienta. Wnioskodawca przewiduje następujące gratyfikacje finansowe:

*   gratyfikacja systemowa,

*   prowizja realizacyjna,

*   bonus układów partnerskich
    *   bezpośredni
    *   pośredni

*   gratyfikacja bonusowa

*   gratyfikacja przejściowa

*   biznes punkty

*   biznes bonus

Każdy Klient, który oddaje za pośrednictwem Systemu niepotrzebne przedmioty, bądź rabaty na sprzedawane przedmioty, czy usługi, prędzej czy później zacznie otrzymywać gratyfikację finansową za wszystkie wypełnione panele układanek, bez względu na to, czy buduje strukturę dystrybucji układanek, czy nie.

Jak wspomniano wcześniej każdy klient posiadający układanki, poza wykorzystywaniem systemu do dokonywania opisanych transakcji może być dystrybutorem układanek i budować własną sieć sprzedaży. Układanki dzielą się na trzy grupy, które nazwane są w systemie Kategorią I, Kategorią II i Kategorią III. W Kategoriach I, II i III, zapisywane są układanki składające się odpowiednio z 50 elementów, 150 elementów i 400 elementów. Układanki zapisywane są w systemie binarnym, co oznacza, że za każdą układanką danej kategorii zapisane są dwie kolejne tej samej kategorii.

Struktura wygląda następująco:

Układanki każdego klienta Wnioskodawcy, bez względu na to, czy zamierza on budować strukturę dystrybucyjną, czy chce wykorzystać jej elementy tylko do dokonywania transakcji na portalu Wnioskodawcy, zapisywane są zawsze na szczycie struktury rozliczeniowej danej kategorii owego Klienta, jako panele. Nawet w sytuacji, gdy Klient zużyje (odda) wszystkie posiadane elementy układanek, Jego panel będzie zawsze w tym samym miejscu.

Jeżeli Klient w którymś momencie uzna, że chciałby budować strukturę dystrybucyjną, wówczas panele powstałe z układanek osoby zarekomendowanej przez owego Klienta zostaną zapisane bezpośrednio za panelami tego Klienta. Ten nowy Klient będzie widział tylko swoją strukturę, czyli w ego strukturze zakupione przez niego układanki pojawią się na szczycie. Klient, który zarekomendował nowego Klienta otrzyma od Spółki wynagrodzenie przewidziane w planie marketingowym. Wynagrodzenia rozliczane są na podstawie opisanego systemu binarnego i finansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży układanek.

Każdy Klient posiada więc struktury rozliczeniowe, w których umieszczane są panele powstałe z zakupionych przez niego układanek, bez względu na to, do czego zamierza wykorzystywać system. Każdy Klient ma prawo budowania swoich struktur dystrybucyjnych i polecania korzyści wynikających z uczestnictwa w Systemie, lecz nie ma takiego obowiązku. Każdy Klient posiada własne panele powstałe z zakupionych układanek, które znajdują się na szczycie własnej struktury rozliczeniowej.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Kiedy powstają przychody w Spółce?
2.  Czy dochody Spółki są opodatkowane na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter usług elektronicznych?
4.  Kiedy powstaje obowiązek wystawienia faktury i obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?
5.  Czy usługę sprzedawaną przez Wnioskodawcę należy opodatkować na podstawie art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług?
6.  Czy potwierdzenie przelewu gratyfikacji finansowych wypłacanych Klientom przez Wnioskodawcę będzie wystarczającym dokumentem księgowy w rozumieniu art. 26 ustawy o rachunkowości?
7.  Czy gratyfikacje finansowe wypłacane Klientom stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
8.  Jakie obowiązki podatkowe po stronie Wnioskodawcy powstają w związku z wypłatą Klientom będącym osobami fizycznymi gratyfikacji finansowych?
9.  Jakie obowiązki podatkowe po stronie Wnioskodawcy powstają w związku z wypłatą Klientom będącym osobami prawnymi gratyfikacji finansowych?
10.  Czy nabyte przez Wnioskodawcę usługi polegające na budowie strony internetowej można uznać za wartości niematerialne i prawne w świetle art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody w spółce powstają w chwili sprzedaży układanek. Sprzedaż układanki daje prawo Klientowi do korzystania z systemu wraz z opcją brania i oddawania – pełny pakiet możliwości. Usługa Spółki polegająca na dostępie do Systemu zostaje sprzedana w chwili wydania układanki.

Co do zasady dniem uzyskania przychodu będzie dzień wydania towaru, albo dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności, w zależności które ze zdarzeń wystąpi najwcześniej.

Za przychód z działalności gospodarczej, w świetle przepisów podatkowych, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont – art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo

*   uregulowania należności.

W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka uzyska przychód w momencie przekazania Klientowi informacji e-mailowych pozwalających temu Klientowi na korzystanie z Systemu tj. hasłem dostępu do Serwisu, numerem ID oraz dostępem do wirtualnego biura.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe.

Należy zaznaczyć, iż przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast doprecyzowanie momentu powstania przychodu zawarte zostało w art. 12 ust. 3a ww. ustawy, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie do ww. regulacji stwierdzić zatem należy, że przy określaniu daty powstania przychodu należnego decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, które to okoliczności decydują w pierwszej kolejności o dacie powstania przychodu należnego. Przy czym ustawodawca zastrzega, że powstanie przychodu należnego zgodnie ze wskazanymi zasadami nie może nastąpić później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Przepis ten – określający generalnie zasadę ustalania momentu powstania przychodu – ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, czyli o ile nie zachodzą szczególne okoliczności, dla których ustawodawca przyjął odmienny sposób ustalania momentu powstania przychodu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi portal internetowy za pośrednictwem którego klienci Spółki mogą oddawać wszelkiego rodzaju dobra, produkty, usługi, czy też rabaty na sprzedawane przez siebie dobra, czy usługi innym podmiotom korzystającym z Systemu. W zamian za oddawane dobra osoby korzystające z Systemu otrzymują od biorących ,,elementy wirtualnej układanki”, co dalej przekłada się na wypłatę gratyfikacji finansowej, która ma zachęcać do korzystania z usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Każdy Klient w zależności od swoich potrzeb, może zakupić od Usługodawcy układankę składającą się z 50, 150, lub 400 elementów. Zakup układanki odbywa się w następujący sposób: Klient składa u Wnioskodawcy zamówienie na układankę, Wnioskodawca ma 10 dni na podjęcie decyzji, czy zgadza się na sprzedaż tej układanki – dostępu do Systemu. Po dokonaniu przez Usługodawcę akceptacji zamówienia Klient uzyskuje za pośrednictwem e-maila fakturę zawierającą opłatę za dostęp do Systemu. Po uiszczeniu opłaty, w terminie do 7 dni Wnioskodawca wysyła Klientowi e-maila z hasłem dostępu do Serwisu, numerem ID oraz dostępem do biura.

Mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie wystawienia Klientowi za pośrednictwem e-maila faktury zawierającej opłatę za dostęp do Systemu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.