Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.381.2017.1.PH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-14
Teza: w zakresie obowiązku wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający połącznie spółek
Słowa kluczowe: rok-rok podatkowy; skutki podatkowe; zaliczka; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający połącznie spółek (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający połącznie spółek (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

We wniosku zostały przedstawione następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka Przejmująca”, „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z przepisami prawa polskiego, mającą siedzibę na terytorium Polski i będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka Przejmująca jest jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę również na terytorium Polski i będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka Przejmowana”). Główną działalnością Spółki Przejmowanej jest prowadzenie serwisu internetowego umożliwiającego prezentację lub promocję i reklamę produktów oferowanych przez sklepy internetowe, a przy zastosowaniu niezbędnych implementacji, także pośredniczenie w sprzedaży tych produktów.

Rok obrotowy i podatkowy Spółki Przejmującej to rok kalendarzowy (przy czym pierwszy rok podatkowy jest tzw. rokiem wydłużonym, który rozpoczął się w roku 2016 i zakończy 31 grudnia 2017 r.) Natomiast rok podatkowy Spółki Przejmowanej, począwszy od roku w którym nastąpi połączenie, trwa odpowiednio od 1 kwietnia do 31 marca.

Wnioskodawca opłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych na zasadach ogólnych, określonych w art. 25 ust. 1 i la ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), z kolei Spółka Przejmowana opłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w uproszczonej formie, zgodnie z art. 25 ust. 6 i następne Ustawy o CIT.

Wnioskodawca planuje przeprowadzenie połączenia ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Spółkę Przejmowaną. Do połączenia dojdzie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm., dalej: „KSH”), tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę. Planowane połączenie pozostanie bez wpływu na strukturę udziałowców w Spółce Przejmującej. W związku z tym, iż Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Planowane jest, iż połączenie zostanie dokonane na dzień już w 2018 r. (ale przed zakończeniem roku podatkowego Spółki Przejmowanej). Oznacza, to, iż Spółka Przejmująca rozpocznie swój nowy rok podatkowy od 1 stycznia 2018 r. i przejmie Spółkę Przejmowaną przed zakończeniem roku podatkowego Spółki Przejmowanej trwającego od 1 kwietnia 2017 r. do 31 marca 2018 r.

Spółka Przejmowana do momentu połączenia stosować będzie przepisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047 z późn. zm.). Natomiast Spółka Przejmująca stosuje Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (dalej: „MSSF”) od momentu rozpoczęcia swojej działalności. W związku z tym, że połączenie nastąpi poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę, dla celów sprawozdawczości statutowej na moment połączenia będą stosowane Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (dalej: „MSSF”).

W oparciu o przyjęte standardy rachunkowe w związku z połączeniem jednostka ma możliwość nie zamykania ksiąg rachunkowych. Korzystając z tej możliwości nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy jak i Spółki Przejmowanej.

Spółka Przejmowana wypłacała tzw. przychody opodatkowane ryczałtowo (w tym przychody opodatkowane podatkiem u źródła).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób Spółka Przejmująca powinna po przejęciu Spółki Przejmowanej uiścić zaliczkę na podatek dochodowy za miesiąc poprzedzający miesiąc połączenia, w przypadku gdyby połączenie nastąpiło przed upływem terminu do wpłaty zaliczki za miesiąc poprzedzający połączenie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdyby opisane we wniosku połączenie spółek nastąpiło przed upływem terminu do wpłaty zaliczki za miesiąc poprzedzający połączenie, Spółka Przejmująca powinna uiścić dwie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający miesiąc połączenia odpowiednio zaliczkę na zasadach ogólnych płaconą we własnym imieniu oraz zaliczkę uproszczoną płaconą w imieniu Spółki Przejmowanej (o ile wcześniej zaliczka nie została uregulowana przez Spółkę Przejmowaną). Zaliczka płacona:

1.  W części dotyczącej działalności Spółki Przejmującej – powinna zostać obliczona, jako różnica pomiędzy podatkiem należnym od dochodu (wyłącznie Spółki Przejmującej bez uwzględniania dochodu Spółki Przejmowanej) osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek wpłaconych za poprzednie miesiące.
2.  W części dotyczącej Spółki Przejmowanej – powinna zostać uiszczona na zasadach określonych dla tzw. zaliczek uproszczonych, jako 1/12 podatku należnego wykazanego przez Spółkę Przejmowaną w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3 – 6a oraz art. 21, art. 22 i art. 24a, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jednocześnie jak wynika z art. 25 ust. la Ustawy o CIT, zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH połączenie spółek może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Spółka przejmowana zostaje rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej (art. 493 § 1 i 2 KSH). Skutkiem takiego połączenia jest utrata podmiotowości przez spółkę przejmowaną, przy zachowaniu ciągłości prawnej i organizacyjnej spółki przejmującej.

Przepis art. 494 § 1 KSH stanowi, że spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Zatem, skutkiem takiego połączenia jest utrata podmiotowości przez spółkę przejmowaną, przy zachowaniu ciągłości prawnej i organizacyjnej spółki przejmującej.

Jednocześnie jak stanowi natomiast art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2017 z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych oraz osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) i osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, gdy następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące poprzednikowi prawnemu. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to na mocy jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a wraz z tym praw i obowiązków poprzednika.

Należy jednoznacznie tym samym stwierdzić, że w świetle opisanego we wniosku połączenia, proces łączenia się spółek przez przejęcie jest związany z sukcesją podatkową Wnioskodawcy. Oznacza to, iż Spółka Przejmująca stanie się w relacjach z kontrahentami jak i organami podatkowymi z tą chwilą ich pełnym sukcesorem. W konsekwencji Spółka Przejmowana utraci zdolność wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. Wśród tych obowiązków i praw wymienić należy stanowiący przedmiot wniosku, obowiązek wpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający miesiąc połączenia, w przypadku gdyby połączenie nastąpiło przed upływem terminu wpłaty przedmiotowej zaliczki a do tego do tego momentu nie byłaby ona opłacona przez Spółkę Przejmowaną.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sytuacji to Spółka Przejmująca, jako następca prawny powinna uiścić zaliczkę w imieniu Spółki Przejmowanej w takiej wysokości, w jakiej Spółka Przejmowana czyniła to w miesiącach poprzedzających połączenie – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym uproszczoną zaliczkę na podatek dochodowy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdyby połączenie spółek nastąpiło przed upływem terminu do wpłaty zaliczki za miesiąc poprzedzający połączenie Spółka Przejmująca powinna uiścić dwie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc poprzedzający miesiąc połączenia odpowiednio zaliczkę na zasadach ogólnych płaconą we własnym imieniu oraz zaliczkę uproszczoną płaconą w imieniu Spółki Przejmowanej (o ile wcześniej zaliczka ta nie została uregulowana przez Spółkę Przejmowaną). Należy bowiem wskazać, iż zobowiązania podatkowe za okres przed dniem podziału jako tzw. zamknięte stany faktyczne należy uiścić odrębnie dla spółki przejmowanej oraz przejmującej. W szczególności nie należy łączyć w jedną zaliczkę na podatek dochodowy zaliczki należnej za miesiąc poprzedzający miesiąc połączenia od spółki przejmowanej oraz przejmującej.

W konsekwencji zaliczka płacona

1.  W części dotyczącej działalności Spółki Przejmującej – powinna zostać obliczona, jako różnica pomiędzy podatkiem należnym od dochodu (wyłącznie Spółki Przejmującej bez uwzględniania dochodu Spółki Przejmowanej) osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek wpłaconych za poprzednie miesiące.
2.  W części dotyczącej Spółki Przejmowanej – powinna zostać uiszczona na zasadach określonych dla tzw. zaliczek uproszczonych, jako 1/12 podatku należnego wykazanego przez Spółkę Przejmowaną w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyższe stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.179.2017.l.KP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3, 4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.