Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.28.2020.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-30
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej (IP BOX)
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; sprzedaż-sprzedaż prasy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   spełnienia przesłanek dotyczących prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe;**

*   preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe;**

*   możliwości odprowadzania zaliczek od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem prowadzonej działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z pożn. zm.).

Wnioskodawca rozlicza się dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT) na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Umowa zawarta przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca zawarł z firmą (…) sp. z o.o. z siedzibą w (…), producentem gier wideo (dalej: Producent gier), Umowę o współpracy (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy, Producent gier może zlecać Wnioskodawcy wykonanie Obiektów, w ramach Projektów prowadzonych przez Producenta gier. Przez Obiekty rozumie się natomiast w zawartej przez Wnioskodawcę Umowie:

1.  Program (grę wideo) jako całość, który ma być wykonany na zamówienie Producenta gier,
2.  Określony element Programu, taki jak element graficzny, dźwiękowy, interface, część kodu źródłowego, podlegające integracji z Programem.

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca ma obowiązek doradzania i proponowania Producentowi gier nowych rozwiązań, które mogą się przyczynić do poprawy jakości Obiektu, na każdym etapie jego wykonania. Producent gier nie ma obowiązku akceptacji tych rozwiązań.

Na podstawie Umowy, Wnioskodawca przenosi na Producenta gier autorskie prawa majątkowe do Obiektu wykonanego w ramach Umowy oraz Materiałów Źródłowych, rozumianych jako: wszelkie materiały wytworzone przez Wnioskodawcę podczas prac nad Obiektem, utrwalone w jakiejkolwiek formie a w szczególności:

*   źródłowe pliki modeli 3D i animacji, źródłowe pliki grafik 2D, pliki dźwiękowe, kod źródłowy;

*   dokumentację w formie pisemnej i elektronicznej, np. postacie oraz ich cechy, nazwy, opisy, grafiki, obrazy, rysunki, teksty, tytuły, projekty, schematy, plany, dźwięki, scenariusze; a także do ich części oraz dowolnych elementów. Przeniesienie autorskich praw majątkowych przez Wnioskodawcę następuje zgodnie z Umową bez żadnych ograniczeń, na wszystkich możliwych polach eksploatacji, w tym na polach eksploatacji określonych w artykule 50 a w odniesieniu do programu komputerowego w artykule 74 i 75 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: Prawo autorskie).

Za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Obiektów Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Zapłata wynagrodzenia następuje na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur VAT.

Działalność Wnioskodawcy

W 2020 roku Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej wykonując Obiekty na rzecz Producenta Gier. Prowadzenie działalności w zakresie wykonywania Obiektów i kontynuowanie współpracy przez Wnioskodawcę z Producentem gier jest planowane również w przyszłości.

Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Producentem gier ma charakter ramowy. Wskazania konkretnego Obiektu do wykonania przez Wnioskodawcę są precyzowane w formie zleceń składanych przez Producenta gier z miesięczną częstotliwością.

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności na podstawie Umowy ponosi Wnioskodawca na zasadach ogólnych. Czynności nie są przez Wnioskodawcę wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W ramach działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę w 2020 r., Wnioskodawca przenosi na Producenta Gier autorskie prawa majątkowe do Obiektów, na które składają się elementy programu komputerowego (gry wideo). Wnioskodawca pracuje nad tworzeniem elementów programu komputerowego wraz z zespołem innych osób, przy czym prace zlecone Wnioskodawcy (Obiekty) są wykonywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, na podstawie pisemnego zlecenia przekazanego Wnioskodawcy przez Producenta Gier. Program komputerowy - gra wideo zawiera wiele elementów kodów programu komputerowego, które łączą się w moduły odpowiedzialne za odrębne funkcjonalności gry wideo. W ramach swoich prac Wnioskodawca otrzymuje pisemne Zlecenia na wykonanie odpowiednich elementów kodu programu komputerowego dla danego Projektu (określonej gry wideo). Przekazanie prac przez Wnioskodawcę odbywa się każdorazowo na podstawie Protokołu odbioru Obiektu, na podstawie którego Wnioskodawca przenosi także wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworzonego przez siebie Obiektu, a Producent gier jako zleceniodawca potwierdza akceptację Obiektu. Fizycznie Wnioskodawca przekazuje Materiały źródłowe w postaci plików z kodem źródłowym w określonym języku programowania. Po dokonaniu przekazania Obiektu, Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na ustalone wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wykonanego Obiektu i Materiałów źródłowych. Obiekty wytworzone przez Wnioskodawcę mogą składać się z kilku, kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu elementów kodu programu komputerowego.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Oprogramowanie: elementy kodu programu komputerowego - gry wideo wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej - jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku w prowadzoną działalnością gospodarczą i pracami wykonywanymi na podstawie Umowy, Wnioskodawca prowadzi w sposób ciągły i systematyczny działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. W świetle powyższego artykułu działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez prace rozwojowe należy natomiast rozumieć zgodnie z art. 5a ust. 40 ustawy o PIT prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W świetle powołanego przepisu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi prace polegające na programowaniu (wytwarzaniu) elementów gry wideo (programu komputerowego). W tym celu, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci nowoczesnego i innowacyjnego oprogramowania - elementów programu komputerowego (gry wideo).

Współpraca na podstawie Umowy odbywa się w sposób ciągły, w rezultacie Wnioskodawca wytwarza Obiekty (elementy kodu programu komputerowego i ich większe całości - funkcjonalności gry wideo) w sposób systematyczny. Wnioskodawca nieustannie opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe, wdraża nowości i aktualizacje. Aktywności wymienione powyżej występują w sposób stały i nieodłączny przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, przez co wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć ponadto, iż zobowiązanie do prowadzenia takiej działalności wynika wprost z Umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Producentem gier; Wnioskodawca ma obowiązek doradzania i proponowania Producentowi gier nowych rozwiązań, które mogą się przyczynić do poprawy jakości Obiektu, na każdym etapie jego wykonania.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonej działalności prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów rachunkowe. W 2020 r. całość przychodów Wnioskodawcy zostanie osiągnięta z wynagrodzenia otrzymywanego na podstawie Umowy zawartej z Producentem gier wypłacanym za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Obiektów wytworzonych przez Wnioskodawcę w poszczególnych miesiącach.

Ponadto, Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zawiera w szczególności następujące informacje:

*   o zbywanym w danym okresie (miesiącu) prawie własności intelektualnej, tj. Obiekcie lub Obiektach będących przedmiotem zamówienia przez Producenta gier. Jak wskazano powyżej, Obiekt może stanowić zbiór powiązanych funkcjonalnie kilku, kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu elementów kodu komputerowego, które łącznie stanowią system tworzący funkcjonalność w grze wideo. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę zawiera opis stworzonego Obiektu - Oprogramowania,
*   o przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania (Obiektów) w danym okresie, a więc wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Obiektów,
*   o kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (Obiektów);
*   o dochodzie ze zbycia Oprogramowania (Obiektów) obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawo autorskie do Obiektów (autorskie prawo do części programu komputerowego) stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego, wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (dalej: jako Obiekty, Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
2.  Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na wytwarzaniu Obiektów stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
3.  Czy dochód Wnioskodawcy ze zbycia autorskiego prawa majątkowego do Obiektów - powiązanych funkcjonalnie elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT?
4.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży Obiektów (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Obiektów (autorskie prawo do części programu komputerowego) stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego, wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (dalej: jako Obiekty, Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE - pytanie nr 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi prace polegające na programowaniu (wytwarzaniu) elementów gry wideo (programu komputerowego). W tym celu. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci Obiektów: nowoczesnego i innowacyjnego oprogramowania - elementów programu komputerowego (gry wideo).

Wnioskodawca w sposób ciągły opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe, wdraża nowości i aktualizacje. Aktywności wymienione powyżej występują w sposób stały i nieodłączny przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania (gry wideo), przez co wypełniają definicję działalności badawczo rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Z wytworzonymi w ramach działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę Obiektami - elementami programu komputerowego (gry wideo) wiąże się autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. Odrębną ustawą chroniącą prawo własności intelektualnej Wnioskodawcy jako wytwórcy elementów oprogramowania (gry wideo) jest w tym przypadku ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

W myśl bowiem art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 tej ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

*   wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

*   plastyczne;

*   fotograficzne;

*   lutnicze;

*   wzornictwa przemysłowego;

*   architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

*   muzyczne i słowno-muzyczne;

*   sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

*   audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że: domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Utworom będącym programami komputerowymi poświęcony został odrębny rozdział ustawy o prawie autorskim, tj. rozdział 7 tej ustawy. W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej.

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim). Tym samym program komputerowy nie musi mieć postaci ukończonej, aby mógł być uznany za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Utworem są także elementy programu (fragmenty kodu) - o ile spełniają wymogi ad. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

Wykonywane w ramach działalności Wnioskodawcy Obiekty mogą składać się z kilku, kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu elementów kodu programu komputerowego.

Na gruncie wskazanych powyżej regulacji ustawy o prawie autorskim Obiekty będą stanowić utwory w rozumieniu tej ustawy i będą objęte ochroną prawną wynikającą z tej ustawy.

W związku z powyższym opisem, zdaniem Wnioskodawcy wytworzone przez niego Obiekty - (elementy kodu programu komputerowego - gry wideo) podlegają ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W konsekwencji oraz biorąc pod uwagę fakt, że opisane w stanie faktycznym wytworzenie Obiektów jest wynikiem prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, przedmiotowe Obiekty (Oprogramowanie) mogą zostać uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust 2 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny działalność polegająca na wytwarzaniu Obiektów stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE - pytanie nr 2

W związku w prowadzoną działalnością gospodarczą i pracami wykonywanymi na podstawie Umowy, Wnioskodawca prowadzi w sposób ciągły i systematyczny działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. W świetle art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez prace rozwojowe należy natomiast rozumieć zgodnie z art. 5a ust. 40 ustawy o PIT prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W świetle powołanego przepisu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi prace polegające na programowaniu (wytwarzaniu) elementów gry wideo (programu komputerowego). W tym celu, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci nowoczesnego i innowacyjnego oprogramowania - elementów programu komputerowego (gry wideo).

Działalność Wnioskodawcy odbywa się w sposób ciągły. Wnioskodawca wytwarza Obiekty (elementy kodu programu komputerowego i ich większe całości - funkcjonalności gry wideo) w sposób systematyczny. Wnioskodawca nieustannie opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe, wdraża nowości i aktualizacje. Aktywności wymienione powyżej występują w sposób stały i nieodłączny przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, przez co wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Należy także podkreślić, że Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Oprogramowanie: elementy kodu programu komputerowego - gry wideo wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Ponadto, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy zawartej z Producentem Gier, obejmuje także opracowywanie i proponowanie Producentowi Gier nowych rozwiązań, które mogą się przyczynić do poprawy jakości Obiektu, na każdym etapie jego wykonania.

Zobowiązanie do prowadzenia takiej działalności wynika wprost z Umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Producentem gier.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego w sposób systematyczny działalność polegająca na wytwarzaniu Obiektów stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochód Wnioskodawcy ze zbycia autorskiego prawa majątkowego do Obiektów - powiązanych funkcjonalnie elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT.

UZASADNIENIE - pytanie nr 3

W świetle art. 30ca ust 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak przedstawiono w stanie faktycznym, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza Obiekty, stanowiące elementy programu komputerowego (gry wideo), podlegające ochronie jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego i tym samym stanowiące kwalifikowane prawo własności intelektualnej jako autorskie prawo do programu komputerowego.

Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z Producentem gier, na podstawie której Wnioskodawca przenosi na Producenta Gier autorskie prawa majątkowe do Obiektów w zamian za wynagrodzenie. Wnioskodawca osiąga więc dochody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wykonanego Obiektu i Materiałów źródłowych. W konsekwencji, dochody Wnioskodawcy są osiągane ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając powyższe na uwadze, dochód Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Obiektów - elementów programu komputerowego, a więc autorskiego oprogramowania komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30 ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Ponadto, zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonej działalności prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów rachunkowe. W 2020 r. całość przychodów Wnioskodawcy zostanie osiągnięta z wynagrodzenia otrzymywanego na podstawie Umowy zawartej z Producentem gier wypłacanym za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Obiektów wytworzonych przez Wnioskodawcę w poszczególnych miesiącach.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zawiera w szczególności następujące informacje:

*   o zbywanym w danym okresie (miesiącu) prawie własności intelektualnej, tj. Obiekcie lub Obiektach będących przedmiotem zamówienia przez Producenta gier. Jak wskazano powyżej, Obiekt może stanowić zbiór powiązanych funkcjonalnie kilku, kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu elementów kodu komputerowego, które łącznie stanowią system tworzący funkcjonalność w grze wideo. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę zawiera opis stworzonego Obiektu - Oprogramowania),
*   o przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania (Obiektów) w danym okresie, a więc wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Obiektów,
*   o kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (Obiektów);
*   o dochodzie ze zbycia Oprogramowania (Obiektów) obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wypełnia obowiązki nałożone na podatników podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT. W konsekwencji, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg. stawki 5%.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie uprawniony odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży Obiektów (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

UZASADNIENIE - pytanie nr 4

Zgodnie z art. 44 ust 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody: z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Ponadto, zgodnie z art. 44 ust 3 ustawy o PIT, opisane powyżej zaliczki wpłaca się w okresach miesięcznych.

Z uwagi na fakt, że jak przedstawiono w uzasadnieniach dla powyższych pytań, dochód Wnioskodawcy ze sprzedaży Obiektów będzie stanowił dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podlegający opodatkowaniu według 5% stawki PIT zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, również zaliczki od dochodu osiągnięte w trakcie roku powinny zostać odprowadzone przez Wnioskodawcę z uwzględnieniem stawki PIT wynoszącej 5% PIT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 09.01.2020 r„ nr 0115-KDIT3.4011.445.2019.2.AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   spełnienia przesłanek dotyczących prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe;**

*   preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe;**

*   możliwości odprowadzania zaliczek od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem prowadzonej działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Oprogramowanie: elementy kodu programu komputerowego - gry wideo wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej - jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi powyższą działalność w sposób ciągły i systematyczny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi prace polegające na programowaniu (wytwarzaniu) elementów gry wideo (programu komputerowego). W tym celu, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci nowoczesnego i innowacyjnego oprogramowania - elementów programu komputerowego (gry wideo). Współpraca na podstawie Umowy odbywa się w sposób ciągły, w rezultacie Wnioskodawca wytwarza Obiekty (elementy kodu programu komputerowego i ich większe całości - funkcjonalności gry wideo) w sposób systematyczny. Wnioskodawca nieustannie opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe, wdraża nowości i aktualizacje. Aktywności wymienione powyżej występują w sposób stały i nieodłączny przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub też jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3)

(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe/część oprogramowania w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie/część oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie/część oprogramowania stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  do momentu przeniesienia autorskich praw majątkowych na Zleceniodawcę Wnioskodawca jest właścicielem wytwarzanego oprogramowania i czasowym właścicielem części programowania;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania/części oprogramowania; za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania (elementy kodu programu komputerowego – gry video) otrzymuje wynagrodzenie;
6.  Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy w tym miejscu wskazać, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód ze zbycia prawa autorskiego do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części, które stanowi/stanowią utwór prawnie chroniony i zostało/zostały wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. Oznacza to, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Podsumowując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

Odnosząc się do pytania dotyczącego możliwości rozliczania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dochodów z kwalifikowanych praw IP organ podatkowy wyjaśnia, że zgodnie z wcześniej powołanym art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Wskazać również należy, że Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, przez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych – według stawek określonych w skali podatkowej lub stawki podatku liniowego. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana, chyba że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Mając powyższe na uwadze preferencyjne opodatkowanie 5% nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 44 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę) – art. 30ca ust. 11 ww. ustawy.

Wskazać więc należy, że dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym zostały one osiągnięte. Oznacza to, że ulga IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy lub obliczanie ich przy zastosowaniu stawki 5%.

Tym samym, Wnioskodawca nie ma możliwości odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży Obiektów (kwalifikowanych praw własności intelektualnej) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   prawo autorskie do Obiektów (autorskie prawo do części programu komputerowego) stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego, wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – jest prawidłowe;

*   podejmowana przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny działalność polegająca na wytwarzaniu Obiektów stanowiących zestaw elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową – jest prawidłowe;

*   dochód Wnioskodawcy ze zbycia autorskiego prawa majątkowego do Obiektów - powiązanych funkcjonalnie elementów kodu programu komputerowego (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT – jest prawidłowe;

*   Wnioskodawca będzie uprawniony odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży Obiektów (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% – jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy innego podatnika, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane interpretacje nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Jednocześnie wskazać należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Na podstawie art. 14e par. 1pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ponadto, wskazać należy na generalną zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14.04.2008 r., sygn. akt I SA/Gl 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18.11.2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.