Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.45.2022.3.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-25
Teza: Nieuznanie transakcji za zbycie ZCP, zwolnienie od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2, niewyodrębnianie z podstawy opodatkowania wartości działek, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy oraz niewliczanie dostawy do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy.
Słowa kluczowe: limit-limit obrotu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż ruchomości; sprzedaż-wartość sprzedaży; szpital; wyposażenie; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej uznania transakcji sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, nie stosuje się przepisów ustawy (pytanie oznaczone nr 1), zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży środków trwałych i wyposażenia (pytanie oznaczone nr 3) oraz niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dostawy działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone nr 5) **– jest nieprawidłowe**, natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży nieruchomości (pytanie oznaczone nr 2) oraz niewyodrębniania z podstawy opodatkowania wartości działek przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy (pytanie oznaczone nr 4) **– jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania transakcji sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, nie stosuje się przepisów ustawy (pytanie oznaczone nr 1);

· zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży nieruchomości (pytanie oznaczone nr 2);

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży środków trwałych i wyposażenia (pytanie oznaczone nr 3);

· niewyodrębniania z podstawy opodatkowania wartości działek przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy (pytanie oznaczone nr 4);

· niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dostawy działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone nr 5).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 10 kwietnia 2022 r. (wpływ 13 kwietnia 2022 r.) oraz z 30 kwietnia 2022 r. (wpływ 4 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Od XX marca 1989 r. prowadzi Pan prywatną praktykę lekarską w zakresie ortopedii. Nie rejestrował się Pan nigdy jako czynny podatnik podatku VAT, wykonuje Pan bowiem wyłącznie zwolnione od podatku VAT usługi w zakresie ochrony zdrowia. Wyjątkiem była „techniczna” rejestracja w celu skorzystania z ulgi na zakup kasy rejestrującej.

XX maja 2003 r. (akt notarialny (…)) w ramach ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej nabył Pan wraz z żoną działki o nr ewidencyjnych 1 i 2 w miejscowości (…), stanowiące rolę o powierzchni (…) m2 za cenę (…) zł.

Zakup ten nie był opodatkowany podatkiem VAT, nie otrzymał Pan żadnej faktury, nie dokonał Pan odliczenia podatku VAT.

Na działkach tych, po uzyskaniu stosownych zezwoleń XX maja 2006 r. rozpoczął Pan budowę „(…)” z zamiarem wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, związanej ze świadczeniem usług w zakresie ochrony zdrowia, którą wyżej nazwał Pan szpitalem (…).

Nie dokonywał Pan odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego w fakturach dokumentujących nabycia związane z budową ww. obiektów.

Budowa została zakończona według dziennika budowy XX listopada 2019 r., natomiast decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w (…) od XX stycznia 2020 r. obiekt został dopuszczony do użytkowania.

Po zakończeniu budowy wyposażył Pan obiekt w niezbędne sprzęty i urządzenia – również w przypadku tych nabyć nie odliczał Pan podatku VAT naliczonego, wykazanego w fakturach dokumentujących te nabycia.

W związku z zamiarem uruchomienia szpitala (…), od XX lipca 2020 r. stracił Pan prawo do opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej i przeszedł Pan na zasady ogólne.

Wyżej wymienione działki, budynki i ich wyposażenie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych pod datą XX lipca 2020 r., w wartości początkowej:

· działki nr 1 i nr 2 – łącznie (…) zł,

· budynek szpitalny – (…) zł,

· budynek gospodarczy – (…) zł,

· wyposażenie – łącznie około (…) zł.

Niestety z przyczyn niezależnych od Pana, nie mógł Pan rozwinąć działalności szpitala (…). Prowadził Pan w ww. obiekcie szpitala w (…) prywatną praktykę lekarską, po dokonaniu stosownych aktualizacji, dotyczących miejsca prowadzenia działalności i miejsca instalacji kasy rejestrującej.

W związku z tym, że z ważnych przyczyn nie udało się Panu rozwinąć działalności szpitala (…), zmuszony był Pan sprzedać nieruchomość w (…) wraz z infrastrukturą i wyposażeniem.

XX października 2021 r. aktem notarialnym (…) sprzedał Pan działki o numerach 1 i 2, stanowiące inne tereny zabudowane o łącznej powierzchni (…) ha wraz z budynkiem szpitala, budynkiem gospodarczym i ich wyposażeniem oraz infrastrukturą za kwotę (…) zł (budynki wraz z wyposażeniem (…) zł, grunty (…) zł).

Sprzedaż nastąpiła w czasie, gdy nadal prowadził Pan prywatną praktykę lekarską. Z tym, że od XX stycznia 2021 r. powrócił Pan do opodatkowania podatkiem dochodowym w formie katy podatkowej.

Sprzedaż powyższa udokumentowana była aktem notarialnym i protokołem zdawczo-odbiorczym, zawierającym spis ruchomości. Nie wystawiał Pan dla jej udokumentowania żadnej faktury.

Sprzedaży ww. majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, dokonał Pan samodzielnie, ponieważ wyrokiem Sądu Rejonowego w (…), sygn. akt (…) z XX listopada 2020 r. ustanowiona została rozdzielność majątkowa między Panem a Pana żoną. Zaś XX czerwca 2020 r., zgodnie z umową o podział majątku objętego współwłasnością ustawową małżeńską (akt notarialny (…)) z XX stycznia 2021 r. ww. sprzedany majątek przypadł Panu.

W akcie notarialnym, dotyczącym sprzedaży ww. majątku ani Pan, ani nabywca nie złożyli oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków (art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług).

Sprzedane nieruchomości i ich wyposażenie wykorzystywane były wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT (zwolnienie przedmiotowe) przez Pana, jako przedsiębiorcę zwolnionego podmiotowo.

Przy ich nabyciu (wytworzeniu) nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT.

Dokonując wydatków na ulepszenie budynku szpitala, budynku gospodarczego, czy też innych środków trwałych, stanowiących ich wyposażenie, nie dokonywał Pan odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w fakturach dokumentujących te wydatki – nie miał Pan do tego prawa, ponieważ nie był Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabycia te związane były wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną.

Obiekt szpitala (…) w (…) wraz z wyposażeniem stanowił zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług ochrony zdrowia ludzkiego. Został sprzedany podmiotowi (spółce prawa handlowego), która przed jego nabyciem prowadziła już w szerokim zakresie działalność gospodarczą, a po jego nabyciu organizuje w nim szpital (…) i specjalistyczne poradnie lekarskie.

Szpital (…) traktował Pan jako zorganizowaną część Pana przedsiębiorstwa – miał Pan dwa miejsca prowadzenia działalności – gabinet lekarski ma Pan zorganizowany w miejscu zamieszkania, jako specjalnie zaprojektowana i wybudowana część domu mieszkalnego, do czasu zbycia obiektu w (…), w części pomieszczeń miał Pan drugi gabinet lekarski.

Obiekt w (…) został zaprojektowany, wybudowany, a potem odebrany przez właściwy organ jako szpital – tak więc nie pisze Pan o zbiorze pojedynczych elementów, lecz o zespole składników wzajemnie powiązanych i służących temu samemu celowi – świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Infrastrukturą nazwał Pan we wniosku wyodrębnione środki trwałe lub elementy składowe środków trwałych (budynków), które zostały sprzedane XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), były to:

· w budynku gospodarczym: agregat prądotwórczy, kocioł gazowy centralnego ogrzewania, stacja uzdatniania wody pitnej, agregat sprężonego powietrza, agregat próżniowy, rozprężalnia tlenu, pomieszczenia garażowe, instalacja fotowoltaiczna,

· w budynku szpitala (…): kocioł gazowy centralnego ogrzewania, centralna sterylizatornia z dwoma autoklawami i myjką dezynfektor, instalacje gazów medycznych, sala operacyjna z pełnym wyposażeniem (kolumna anastezjologiczna, kolumna chirurgiczna, aparat do znieczulenia, stół operacyjny, elektrokoagulacja, punkty poboru gazów medycznych, lampy operacyjne),

· na terenie nieruchomości – plac i drogi z kostki brukowej, ogrodzenie, instalacja monitoringu wizyjnego i alarmowa, kompostownik, basen przeciwpożarowy, trawniki, studnia głębinowa oraz zbiorniki na wodę pitną, rezerwowe ujęcie wody pitnej – studnia głębinowa.

W budynku szpitalnym użytkowana była poczekalnia, rejestracja, jeden z gabinetów lekarskich, gdzie przyjmował Pan pacjentów, sanitariaty. Jak już Pan pisał, adres nieruchomości zbytej w dniu XX października 2022 r. za aktem notarialnym (…), zgłosił Pan jako drugi adres prowadzenia działalności, miejsce instalacji kasy rejestrującej.

Ze względu na to, że nie wykonywano operacji, nie używano sali operacyjnej, pokoju wybudzeń, sal pobytu pacjentów i sprzętów znajdujących się w tych pomieszczeniach.

Wszystkie pomieszczenia były kompletnie wyposażone i zdatne do używania.

W budynku szpitalnym używane były oczywiście instalacje niezbędne do prowadzenia gabinetu lekarskiego: ogrzewanie, oświetlenie, wodociąg, kanalizacja.

W budynku gospodarczym używane były instalacje niezbędne do funkcjonowania gabinetu lekarskiego w budynku szpitalnym, nie korzystano z instalacji koniecznych przy wykonywaniu operacji, korzystano tam z odrębnej instalacji centralnego ogrzewania dla podtrzymania właściwej temperatury.

Wyposażenie i środki trwałe wykorzystywano w zakresie niezbędnym do prowadzenia gabinetu lekarskiego, nie używano wyposażenia i środków trwałych nabytych w związku z planowanym, pełnym zakresem działalności szpitala, czyli z zabiegami operacyjnymi.

Jeżeli chodzi o wykorzystanie tych środków trwałych lub ich elementów składowych, które nazwał Pan infrastrukturą, to korzystał Pan z placu parkingowego i dróg dojazdowych z kostki betonowej, ze studni głębinowej stanowiącej źródło wody, działały piece centralnego ogrzewania w budynku gospodarczym i w budynku szpitalnym, instalacja fotowoltaiczna, instalacja monitoringu i alarmowa.

Nie były wykorzystywane, chociaż kompletne i zdatne do natychmiastowego użycia, te instalacje i urządzenia, które były związane z wykonywaniem operacji – nie wykorzystywano sterylizatorni, sali operacyjnej, instalacji gazów medycznych.

Działki nr 1 i nr 2 przylegają do siebie, funkcjonalnie stanowią całość. Na działce nr 1 posadowione są: basen przeciwpożarowy, plac manewrowy z kostki betonowej, drogi z kostki betonowej, budynek gospodarczy, część budynku szpitala (około 1/3 powierzchni tego budynku), trawniki, studnia głębinowa oraz zbiorniki na wodę pitną, instalacja fotowoltaiczna. Na działce nr 2 posadowione są: parking z kostki betonowej, droga dojazdowa do budynku gospodarczego z kostki betonowej, część budynku szpitala (około 2/3 jego powierzchni), trawniki, rezerwowe ujęcie wody – studnia głębinowa.

Jeżeli chodzi o działki, to zaliczył je Pan do grupy „0” Klasyfikacji Środków Trwałych (grunty) i ujął w zaprowadzonej na XX lipca 2020 r. ewidencji środków trwałych. W okresie od XX lipca 2020 r. do XX grudnia 2020 r. był Pan opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, nie mógł Pan od wartości początkowej działek dokonywać odpisów amortyzacyjnych (art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Od XX stycznia 2021 r. do dzisiaj jest Pan opodatkowany w formie karty podatkowej, dlatego jest Pan zwolniony z obowiązku prowadzenia ksiąg, w tym ewidencji środków trwałych. Zmiana formy opodatkowania nie zmieniła statusu działek jako środków trwałych nie podlegających amortyzacji – tak więc działki, które Pan sprzedał XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), na moment ich sprzedaży nie były przez Pana zaliczane na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Jeżeli chodzi o wyposażenie, to z definicji były to składniki majątkowe, których nie zaliczył Pan do środków trwałych, nie mogły więc podlegać amortyzacji zarówno w okresie, kiedy był Pan opodatkowany na zasadach ogólnych (od XX lipca 2020 r. do XX grudnia 2020 r.), jak i wtedy, kiedy był Pan opodatkowany w formie karty podatkowej (od XX stycznia 2021 r. do dnia sprzedaży). Tak więc te rzeczowe składniki majątkowe, które zaliczył Pan do wyposażenia, na dzień ich sprzedaży na podstawie aktu notarialnego (…) z XX października 2021 r. nie zaliczał Pan na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Jeżeli chodzi o wybudowane na działkach budynki i inne środki trwałe (oprócz działek), to w dniu wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych (XX lipca 2020 r.) spełniały wymogi określone w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego w okresie opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (od XX lipca 2020 r. do XX grudnia 2020 r.) dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, tym bardziej, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku okresowego nieużywania składników majątku. XX stycznia 2021 r. zmienił Pan formę opodatkowania na kartę podatkową i dlatego od tego dnia aż do XX października 2021 r., czyli do dnia sprzedaży wyżej wymienionych budynków i innych środków trwałych na podstawie aktu notarialnego (…), nie dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, ponieważ na karcie podatkowej nie wylicza się dochodu przez pomniejszenie przychodu o koszty uzyskania, w ogóle nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg, w tym ewidencji środków trwałych. Gdyby jednak nie sprzedał Pan wyżej wymienionych budynków i środków trwałych a zmienił formę opodatkowania, to zgodnie z przepisami o podatku dochodowym musiałby Pan wtedy uwzględnić odpisy amortyzacyjne przypadające na okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Zmiana formy opodatkowania z zasad ogólnych na kartę podatkową nic nie zmieniła w statusie środków trwałych – na dzień ich sprzedaży, przed podpisaniem aktu notarialnego (…) z XX października 2021 r., nadal stanowiły Pana własność, zostały nabyte albo wytworzone we własnym zakresie, były kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, zaliczały się do budynków, maszyn, urządzeń lub innych przedmiotów, ich przewidywany okres używania był dłuższy niż rok, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku okresowego nieużywania składników majątku.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 kwietnia 2022 r.)

1\. Czy transakcja sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym spełnia warunki do niestosowania do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, to jest transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Jeżeli transakcja ta nie spełnia warunków do niestosowania do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, to:

2\. Czy sprzedaż nieruchomości, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym spełnia warunki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

3\. Czy sprzedaż środków trwałych i wyposażenia, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym spełnia warunki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy od podatku od towarów i usług?

4\. Czy przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), dokonanej na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości działek, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług?

5\. Czy w opisanym stanie faktycznym, sprzedaż działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), nie wyczerpuje limitu sprzedaży uprawniającego do zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 kwietnia 2022 r.)

Ad 1:

Pana zdaniem, do dokonanej przez Pana XX października 2021 r. sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia (na podstawie aktu notarialnego (…)), w przedstawionym stanie faktycznym nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiot sprzedaży spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług – był organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w Pana przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia), zarazem mógłby stanowić samodzielne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Ad 2:

Pana zdaniem, przy sprzedaży ww. nieruchomości mógł Pan skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 (nie spełnia Pan warunków do tego zwolnienia – nie dokonał Pan dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata) zwalnia się od podatku pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ad 3:

Pana zdaniem, sprzedaż środków trwałych i wyposażenia, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym spełnia warunki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy od podatku od towarów i usług.

Przepis ten mówi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pana zdaniem spełnia Pan powyższe warunki:

· towary te wykorzystywane były wyłącznie do świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia, a te są zwolnione od podatku,

· z tytułu ich nabycia, importu, wytworzenia nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ad 4:

Pana zdaniem, przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), dokonanej na podstawie aktu notarialnego (…), w przedstawionym stanie faktycznym z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości działek.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ad 5:

Pana zdaniem, w opisanym stanie faktycznym, transakcja sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, dokonana XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), nie wyczerpała limitu sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, do wartości sprzedaży przyrównywanej do kwoty 200 000 zł, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w części dotyczącej uznania transakcji sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, nie stosuje się przepisów ustawy (pytanie oznaczone nr 1), zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży środków trwałych i wyposażenia (pytanie oznaczone nr 3) oraz niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dostawy działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone nr 5) **– jest nieprawidłowe**, natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży nieruchomości (pytanie oznaczone nr 2) oraz niewyodrębniania z podstawy opodatkowania wartości działek przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy (pytanie oznaczone nr 4) **– jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

· zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

· faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ocenie Organu przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines, w którym Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że od XX marca 1989 r. prowadzi Pan prywatną praktykę lekarską w zakresie ortopedii. Nie rejestrował się Pan nigdy jako czynny podatnik podatku VAT, wykonuje Pan wyłącznie zwolnione od podatku VAT usługi w zakresie ochrony zdrowia.

XX maja 2003 r. nabył Pan wraz z żoną działki nr 1 i nr 2, na których XX maja 2006 r. rozpoczął Pan budowę „(…)” z zamiarem wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, związanej ze świadczeniem usług w zakresie ochrony zdrowia, którą nazwał Pan szpitalem (…).

Po zakończeniu budowy wyposażył Pan obiekt w niezbędne sprzęty i urządzenia.

Działki, budynki i ich wyposażenie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych XX lipca 2020 r.

Nie mógł Pan rozwinąć działalności szpitala (…) i prowadził Pan w ww. obiekcie szpitala prywatną praktykę lekarską. XX października 2021 r. sprzedał Pan działki wraz z budynkiem szpitala, budynkiem gospodarczym i ich wyposażeniem oraz infrastrukturą. Sprzedaż nastąpiła w czasie, gdy nadal prowadził Pan prywatną praktykę lekarską.

Sprzedaży dokonał Pan samodzielnie, ponieważ ustanowiona została rozdzielność majątkowa między Panem a Pana żoną i sprzedany majątek przypadł Panu.

Obiekt szpitala (…) wraz z wyposażeniem stanowił zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług ochrony zdrowia ludzkiego. Został sprzedany spółce prawa handlowego, która przed jego nabyciem prowadziła już w szerokim zakresie działalność gospodarczą, a po jego nabyciu organizuje w nim szpital (…) i specjalistyczne poradnie lekarskie.

Szpital (…) traktował Pan jako zorganizowaną część Pana przedsiębiorstwa – miał Pan dwa miejsca prowadzenia działalności: gabinet lekarski ma Pan zorganizowany w miejscu zamieszkania i do czasu zbycia obiektu w (…), w części pomieszczeń miał Pan drugi gabinet lekarski.

Obiekt został zaprojektowany, wybudowany, a potem odebrany przez właściwy organ jako szpital – tak więc pisze Pan o zespole składników wzajemnie powiązanych i służących temu samemu celowi – świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia.

W budynku szpitalnym użytkowana była poczekalnia, rejestracja, jeden z gabinetów lekarskich, gdzie przyjmował Pan pacjentów, sanitariaty. Nie wykonywano operacji, więc nie używano sali operacyjnej, pokoju wybudzeń, sal pobytu pacjentów i sprzętów znajdujących się w tych pomieszczeniach.

Wszystkie pomieszczenia były kompletnie wyposażone i zdatne do używania.

W budynku szpitalnym używane były instalacje niezbędne do prowadzenia gabinetu lekarskiego.

W budynku gospodarczym używane były instalacje niezbędne do funkcjonowania gabinetu lekarskiego w budynku szpitalnym, nie korzystano z instalacji koniecznych przy wykonywaniu operacji.

Wyposażenie i środki trwałe wykorzystywano w zakresie niezbędnym do prowadzenia gabinetu lekarskiego, nie używano wyposażenia i środków trwałych nabytych w związku z planowanym, pełnym zakresem działalności szpitala, czyli z zabiegami operacyjnymi.

Użytkowana była następująca infrastruktura (środki trwałe lub ich elementy składowe): plac parkingowy i drogi dojazdowe z kostki betonowej, studnia głębinowej, piece centralnego ogrzewania w budynku gospodarczym i w budynku szpitalnym, instalacja fotowoltaiczna, instalacja monitoringu i alarmowa. Nie były wykorzystywane instalacje i urządzenia, związane z wykonywaniem operacji (sterylizatornia, sala operacyjna, instalacja gazów medycznych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy pierwsza z Pana wątpliwości dotyczy kwestii uznania transakcji sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, nie stosuje się przepisów ustawy (pytanie oznaczone nr 1).

Odnosząc się do Pana wątpliwości należy wskazać na wyrok NSA sygn. akt I FSK 1316/15 z dnia 24 listopada 2016 r., w którym Sąd wskazał, że „elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest traktowanie nabywcy »jako następcy prawnego przekazującego majątek«, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego część (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oczywistym jest, że »przedsiębiorstwo«, rozumiane jako całość majątku, zdolne jest do prowadzenia takiej działalności. Zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo – ową zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z drugiej zaś strony, opodatkowane pozostają czynności zbycia »pojedynczych« (niepowiązanych w całość) składników majątkowych przedsiębiorstwa. Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Unormowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa i nadal je prowadzi wstąpić powinien w miejsce podatnika, który dokonał jego zbycia.

Istotę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi po pierwsze uznanie zespołu składników stanowiących przedmiot transakcji, którą Pan zawarł, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po drugie zaś by przedmiotowy zespół składników pozwalał na prowadzenie przez nabywcę działalności w zakresie, w jakim prowadzona ona była dotychczas.

W analizowanej sprawie, w ocenie tut. Organu, sprzedanych działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak bowiem Pan wskazał – obiekt został zaprojektowany, wybudowany, a potem odebrany przez właściwy organ jako szpital, jednak nie mógł Pan rozwinąć działalności szpitala (…) i do czasu jego sprzedaży, w części pomieszczeń prowadził Pan swój drugi gabinet lekarski (prowadzi Pan prywatną praktykę lekarską w zakresie ortopedii). W celu prowadzenia gabinetu lekarskiego nie użytkował Pan m.in. pomieszczeń, wyposażenia i środków trwałych, związanych z planowanym, pełnym zakresem działalności szpitala, czyli z zabiegami operacyjnymi. Nabywca sprzedanych działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia przed zakupem prowadził już w szerokim zakresie działalność gospodarczą, a po ich nabyciu organizuje tam szpital (…) i specjalistyczne poradnie lekarskie. Pan z kolei przedmiotowej sprzedaży dokonał w czasie, gdy nadał prowadził Pan prywatną praktykę lekarską – ponadto treść wniosku wskazuje, że nie zaprzestał Pan jej prowadzenia (od XX marca 1989 r. prowadzi Pan prywatną praktykę lekarską w zakresie ortopedii) jeden gabinet lekarski ma Pan w miejscu zamieszkania, a w momencie posiadania przedmiotowego obiektu miał Pan dwa gabinety.

Zatem w niniejszym przypadku nie wystąpił zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji – gdyż co prawda w obu przypadkach typ działalności to ochrona zdrowia, jednak wyłącznie część składników de facto służyła Panu do działalności w zakresie prowadzenia gabinetu lekarskiego (ortopedycznego), natomiast nabywca w oparciu o nabyte składniki zamierzał prowadzić działalność w szerszym zakresie (organizuje tam szpital (…) i specjalistyczne poradnie lekarskie).

Za nieuznaniem ww. składników za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa przemawia również fakt, że jak wynika z wniosku – mimo dokonanej sprzedaży ww. składników – Pan w dalszym ciągu prowadził prywatną praktykę lekarską. Zatem nie przekazano części funkcjonującego przedsiębiorstwa a jedynie jego majątek.

Ponadto w celu prowadzenia działalności z wykorzystaniem nabytych składników nabywca zobowiązany był podjąć dodatkowe działania polegające chociażby na zapewnieniu pracowników (personelu medycznego) do obsługi szpitala (…) i specjalistycznych poradni lekarskich. Z opisu sprawy nie wynika bowiem, aby oprócz nabytych działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia nabywca przejął Pana (jako pracownika)/jakichkolwiek Pana pracowników. Co więcej, z okoliczności rozpatrywanej sprawy, nie wynika również, aby Pan jako zbywca był w stanie zaoferować nabywcy przekazanie pracowników do obsługi szpitala (…) i poradni lekarskich.

Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przeniesiony na nabywcę majątek umożliwiał mu prowadzenie działalności wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak jest zatem możliwości stwierdzenia, że w opisanym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na wyrok NSA z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), w którym to Sąd orzekł m.in., że „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomościami, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności”.

Tymczasem, jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotem zbycia na rzecz nabywcy były wyłącznie nieruchomości wraz z zapleczem infrastrukturalnym i wyposażeniem.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że przedmiotem planowanego zbycia nie jest prowadzona przez Pana zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako zespół zorganizowanych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, ale posiadane przez Pana składniki przedsiębiorstwa.

**Podsumowując, transakcji sprzedaży działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, dokonanej XX października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego (…), nie można uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, transakcja ta nie podlega wyłączeniu spod przepisów ustawy na mocy art. 6 pkt 1 ustawy**.

Zatem Pana stanowisko, dotyczące pytania oznaczonego nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Wyjaśnia się, że zapis w pytaniu oznaczonym nr 1: „art. 6 ust. 1 tej ustawy” przyjęto jako błąd pisarski, bowiem w ustawie brak takiego przepisu.

Pana wątpliwości dotyczą także kwestii zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży nieruchomości (pytanie oznaczone nr 2).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że XX maja 2006 r. na działkach nr 1 i nr 2 rozpoczął Pan budowę „(…)”. Nie dokonywał Pan odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego w fakturach dokumentujących nabycia związane z budową ww. obiektów.

Budowa została zakończona XX listopada 2019 r., natomiast decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego od XX stycznia 2020 r. obiekt został dopuszczony do użytkowania.

Dokonując wydatków na ulepszenie budynku szpitala, budynku gospodarczego, czy też innych środków trwałych, stanowiących ich wyposażenie, nie dokonywał Pan odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w fakturach dokumentujących te wydatki.

Nie mógł Pan rozwinąć działalności szpitala (…) i w ww. obiekcie szpitala prowadził Pan prywatną praktykę lekarską.

Działki nr 1 i nr 2 przylegają do siebie, funkcjonalnie stanowią całość. Na działce nr 1 posadowione są: basen przeciwpożarowy, plac manewrowy z kostki betonowej, drogi z kostki betonowej, budynek gospodarczy, część budynku szpitala (1/3 jego powierzchni), trawniki, studnia głębinowa oraz zbiorniki na wodę pitną, instalacja fotowoltaiczna. Na działce nr 2 posadowione są: parking z kostki betonowej, droga dojazdowa do budynku gospodarczego z kostki betonowej, część budynku szpitala (około 2/3 jego powierzchni), trawniki, rezerwowe ujęcie wody – studnia głębinowa.

Infrastrukturą nazwał Pan we wniosku wyodrębnione środki trwałe lub elementy składowe środków trwałych (budynków), tj. w budynku gospodarczym: agregat prądotwórczy, kocioł gazowy centralnego ogrzewania, stacja uzdatniania wody pitnej, agregat sprężonego powietrza, agregat próżniowy, rozprężalnia tlenu, pomieszczenia garażowe, instalacja fotowoltaiczna, w budynku szpitala (…): kocioł gazowy centralnego ogrzewania, centralna sterylizatornia z dwoma autoklawami i myjką dezynfektor, instalacje gazów medycznych, sala operacyjna z pełnym wyposażeniem oraz na terenie nieruchomości: plac i drogi z kostki brukowej, ogrodzenie, instalacja monitoringu wizyjnego i alarmowa, kompostownik, basen przeciwpożarowy, trawniki, studnia głębinowa oraz zbiorniki na wodę pitną, rezerwowe ujęcie wody pitnej – studnia głębinowa.

W budynku szpitalnym użytkowana była poczekalnia, rejestracja, jeden z gabinetów lekarskich, gdzie przyjmował Pan pacjentów, sanitariaty oraz instalacje niezbędne do prowadzenia gabinetu lekarskiego (ogrzewanie, oświetlenie, wodociąg, kanalizacja). Nie używano sali operacyjnej, pokoju wybudzeń, sal pobytu pacjentów i sprzętów się w nich znajdujących.

W budynku gospodarczym używane były instalacje niezbędne do funkcjonowania gabinetu lekarskiego w budynku szpitalnym, nie korzystano z instalacji koniecznych przy wykonywaniu operacji, korzystano tam z odrębnej instalacji centralnego ogrzewania.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście pierwszego zasiedlenia należy zauważyć, że przed sprzedażą w celu prowadzenia gabinetu lekarskiego korzystał Pan z części pomieszczeń budynku szpitalnego, więc w stosunku do tych części budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Natomiast części budynku szpitalnego, które nie były przez Pana użytkowane – nie były zasiedlone przed dokonaniem sprzedaży. Z opisu sprawy wynika również, że budynek gospodarczy był przez Pana użytkowany, jednak nie wskazał Pan, czy w stosunku do każdej części tego budynku, nastąpiło pierwsze zasiedlenie. XX stycznia 2020 r. obiekt został dopuszczony do użytkowania Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, natomiast sprzedaż nastąpiła XX października 2021 r. Z uwagi na fakt, że niektóre części budynku szpitalnego nie były zasiedlone przed dokonaniem sprzedaży, natomiast w zakresie zasiedlonych części tego budynku od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili transakcji nie minęły 2 lata, to należy stwierdzić, że w stosunku do tej sprzedaży nie są spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również sprzedaż budynku gospodarczego nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nawet gdyby przyjąć, że wszystkie jego części zostały zasiedlone – to od pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, należy przeanalizować, czy w przedmiotowej sprawie do sprzedaży nieruchomości ma zastosowanie zwolnienie od podatku na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z treści wniosku wynika, że sprzedane nieruchomości i ich wyposażenie wykorzystywane były wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT przez Pana, jako przedsiębiorcę zwolnionego podmiotowo. Przy ich nabyciu (wytworzeniu) nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT. Dokonując wydatków na ulepszenie budynku szpitala, budynku gospodarczego, czy też innych środków trwałych, stanowiących ich wyposażenie – nie miał Pan prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w fakturach dokumentujących te wydatki, ponieważ nie był Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabycia te związane były wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną.

Wobec tego dla transakcji sprzedaży budynku szpitala i budynku gospodarczego zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, należy raz jeszcze zaznaczyć, że zwolnienie na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do dostawy budynków, budowli lub ich części.

**Podsumowując, sprzedaż budynku szpitala i budynku gospodarczego korzysta ze zwolnienia od podatku na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.**

Zatem Pana stanowiska odnoszące się do pytania oznaczonego nr 2 uznano za prawidłowe.

Powziął Pan również wątpliwości w kwestii niewyodrębniania z podstawy opodatkowania wartości działek przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy (pytanie oznaczone nr 4).

Należy wskazać, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle ww. przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Do dostawy gruntu stosuje się więc analogiczną zasadę opodatkowania jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym jest on posadowiony.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu analogicznie jak związane z tym gruntem budynki, budowle lub ich części. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż – jak rozstrzygnięto powyżej – dostawa budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2, tj. budynku szpitala i budynku gospodarczego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT – również sprzedaż gruntów, z którym budynki te są trwale związane, czyli działek nr 1 i nr 2 jest objęta zwolnieniem od tego podatku.

**Odpowiadając na tak zadane przez Pana pytanie oznaczone nr 4 – należy stwierdzić, że przy sprzedaży nieruchomości (budynków wybudowanych na działkach nr 1 i nr 2), z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości działek, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.**

W konsekwencji, Pana stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Pana wątpliwości budzi także kwestia zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży środków trwałych i wyposażenia (pytanie oznaczone nr 3).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że sprzedane nieruchomości i ich wyposażenie wykorzystywane były wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przy ich nabyciu (wytworzeniu) nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT.

Dokonując wydatków na ulepszenie budynku szpitala, budynku gospodarczego, czy też innych środków trwałych, stanowiących ich wyposażenie – nie miał Pan prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w fakturach dokumentujących te wydatki, ponieważ nie był Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabycia te związane były wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną.

Wyposażenie i środki trwałe wykorzystywano w zakresie niezbędnym do prowadzenia gabinetu lekarskiego, nie używano wyposażenia i środków trwałych nabytych w związku z planowanym, pełnym zakresem działalności szpitala, czyli z zabiegami operacyjnymi.

Jeżeli chodzi o wykorzystanie tych środków trwałych lub ich elementów składowych, które nazwał Pan infrastrukturą, to korzystał Pan z placu parkingowego i dróg dojazdowych z kostki betonowej, ze studni głębinowej stanowiącej źródło wody, działały piece centralnego ogrzewania w budynku gospodarczym i w budynku szpitalnym, instalacja fotowoltaiczna, instalacja monitoringu i alarmowa.

Nie były wykorzystywane te instalacje i urządzenia, które były związane z wykonywaniem operacji (sterylizatornia, sala operacyjna, instalacja gazów medycznych).

Wskazać należy, że na podstawie wprowadzonej w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy regulacji zwolnienie przysługuje w razie łącznego spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze – towary mają być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że towary mają być zakupione z przeznaczeniem do wykorzystania ich przy wykonywaniu czynności, które są zwolnione od podatku i faktycznie powinny być używane wyłącznie przy takiej działalności. Po drugie – dla zastosowania zwolnienia – obok spełnienia tego pierwszego warunku podatnik nie powinien mieć prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, importu bądź wytworzenia tych towarów.

Tym samym, o zasadności korzystania z tego zwolnienia nie przesądza tylko i wyłącznie fakt, że podatnikowi nie przysługiwało przy nabyciu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Oprócz tego podatnik zainteresowany skorzystaniem ze zwolnienia musi wykorzystywać towar wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. W przypadku podatnika wykorzystującego dany towar co do którego nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, do wykonywania czynności opodatkowanych, zastosowanie tego zwolnienia nie będzie możliwe.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw towarów, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Co prawda wskazał Pan, że w stosunku do tych towarów (środków trwałych i wyposażenia) z tytułu ich nabycia, importu, wytworzenia nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednak w przedmiotowej sprawie istotne jest również rozstrzygnięcie, czy przedmiotowe środki trwałe i wyposażenie przed sprzedażą były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej. Warunek wykorzystywania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu nabycia towaru do momentu jego zbycia musi on służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie posiadania nie można zmienić jego przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Przez wykorzystywanie zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego należy rozumieć użycie czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku. Przez używanie zaś rozumieć należy posługiwanie się czymś, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia. Zatem nie jest wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru, jeżeli posiadaniu nie towarzyszy faktyczne wykorzystywanie towaru, aby można było mówić o wykorzystywaniu.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może korzystać dostawa towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

W świetle powyższego w odniesieniu do towarów, które nabył Pan z zamiarem wykorzystywania ich do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT, ale nie wykorzystał Pan ich w ogóle – należy uznać, że nie były one wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

**Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż towarów w postaci środków trwałych i wyposażenia, które faktycznie Pan wykorzystywał wyłącznie do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT (prowadzenia gabinetu lekarskiego), korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast dostawa towarów takich jak środki trwałe i wyposażenie, które nie zostały w ogóle przez Pana wykorzystane do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT nie korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy wyżej wskazanego przepisu (z uwagi na brak wykorzystania).**

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3 oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Ostatnia z Pana wątpliwości dotyczy możliwości niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dostawy działek, wybudowanych na nich budynków, środków trwałych i wyposażenia, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone nr 5).

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza część interpretacji rozstrzyga wyłącznie w zakresie przepisu art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy – ze względu na ograniczenie się do niego w zadanym przez Pana pytaniu.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy daje dyspozycję, że:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z opisu sprawy wynika, że działki na moment ich sprzedaży nie były przez Pana zaliczane na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych do środków trwałych podlegających amortyzacji. Podczas posiadania działek, zmienił Pan formę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednak nie zmieniła ona statusu działek jako środków trwałych niepodlegających amortyzacji.

Wyposażenia nie zaliczył Pan do środków trwałych, nie mogło więc podlegać amortyzacji. Wyposażenie nie było więc przez Pana zaliczane na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Wybudowane na działkach budynki i inne środki trwałe (oprócz działek), w dniu wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych (XX lipca 2020 r.) spełniały wymogi określone w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego w okresie opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (od XX lipca 2020 r. do XX grudnia 2020 r.) dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. XX stycznia 2021 r. zmienił Pan formę opodatkowania na kartę podatkową i od tego dnia aż do dnia sprzedaży wyżej wymienionych budynków i innych środków trwałych, nie dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, ponieważ na karcie podatkowej nie wylicza się dochodu przez pomniejszenie przychodu o koszty uzyskania, w ogóle nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg, w tym ewidencji środków trwałych. Gdyby jednak nie sprzedał Pan wyżej wymienionych budynków i środków trwałych a zmienił formę opodatkowania, to zgodnie z przepisami o podatku dochodowym musiałby Pan wtedy uwzględnić odpisy amortyzacyjne przypadające na okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Zmiana formy opodatkowania z zasad ogólnych na kartę podatkową nic nie zmieniła w statusie środków trwałych – na dzień ich sprzedaży, przed podpisaniem aktu notarialnego, nadal stanowiły Pana własność, zostały nabyte albo wytworzone we własnym zakresie, były kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, zaliczały się do budynków, maszyn, urządzeń lub innych przedmiotów, ich przewidywany okres używania był dłuższy niż rok, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku okresowego nieużywania składników majątku.

Należy w tym miejscu zauważyć, że przepis art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy wskazuje, że do kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Natomiast – jak wynika z opisu sprawy – działki posiadały status środków trwałych niepodlegających amortyzacji a wyposażenia nie zaliczył Pan do środków trwałych, nie mogły więc podlegać amortyzacji. Zatem działek i wyposażenia nie zaliczał Pan na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz rozpatrywany przepis ustawy stwierdzić należy, że – wbrew Pana stanowisku – do dokonanej sprzedaży działek i wyposażenia nie ma zastosowania art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy, gdyż odnosi się on wyłącznie do odpłatnej dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z kolei odnośnie wybudowanych na działkach budynków oraz innych środków trwałych (oprócz działek) wskazał Pan, że zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, że przepis art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy ma zastosowanie do odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Wskazał Pan, że budynki i inne środki trwałe (oprócz działek) były przez Pana zaliczane do środków trwałych, co oznacza, że podlegały amortyzacji. W konsekwencji, do dokonanej sprzedaży wybudowanych na działkach budynków i innych środków trwałych (oprócz działek) ma zastosowanie art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy.

**Odpowiadając na Pana pytanie należy stwierdzić, że obliczając „limit sprzedaży” wskazany w art. 113 ust. 1 ustawy, nie może Pan skorzystać z regulacji art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy przy dokonanej przez Pana odpłatnej dostawie działek i wyposażenia. Natomiast odpłatnej dostawy wybudowanych na działkach budynków i innych środków trwałych (oprócz działek) na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy – nie wlicza się do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.**

Zatem Pana stanowisko, dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 5 oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W szczególności dotyczy to m.in. analizy innych przepisów art. 113 ustawy oraz stwierdzenia, czy któreś ze sprzedanych przez Pana towarów (poza budynkiem szpitala, budynkiem gospodarczym i działkami nr 1 i nr 2), stanowią nieruchomości.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).