Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.48.2018.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zbycie przez Wnioskodawcę nakładów w postaci budynku wraz z budowlami stanowi dostawę towarów, a w rezultacie czy powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: dostawa; nakłady; sprzedaż; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zbycie przez Wnioskodawcę nakładów w postaci budynku wraz z budowlami stanowi dostawę towarów, a w rezultacie czy powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zbycie przez Wnioskodawcę nakładów w postaci budynku wraz z budowlami stanowi dostawę towarów, a w rezultacie czy powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest właścicielem nakładów w postaci budynku biurowo-usługowego (dalej jako: „Budynek”) wraz z budowlami m.in. w postaci dróg wewnętrznych i parkingu wybudowanych przez nią w 2004 r. Spółka wytworzyła budynek (środek trwały) z własnych środków finansowych w celu realizowania własnych celów gospodarczych. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wybudowaniem Budynku.

Budynek jest zlokalizowany na działce gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerem ewidencyjnym 53/2 o powierzchni 0,4098 ha, dla której prowadzona jest Księga Wieczysta (dalej jako: „Nieruchomość”), której właścicielami są wspólnicy Spółki. Spółka dzierżawi przedmiotową nieruchomość. Właściciel działki nie posiada prawa do nakładów poniesionych na wytworzenie budynku wzniesionego na jego gruncie i nie ponosił żadnych wydatków na jego ulepszenie.

Budynek jest wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zajmuje się bowiem wynajmem lokali zlokalizowanych w tymże Budynku. Wynajem powierzchni w Budynku stanowi obecnie podstawowe źródło przychodów Wnioskodawcy.

W związku ze zgłoszeniem się nabywcy na grunt, na którym zlokalizowany jest Budynek Wnioskodawca zamierza również przenieść własności nakładów na Budynek na tego nabywcę. Cena transakcji zostanie przez właściciela nieruchomości skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości budynku, natomiast możliwe, że Spółka niezależnie rozliczy z przyszłym nabywcą nakłady poniesione na wybudowanie przedmiotowego budynku. Nabywcą gruntu i Budynku ma być ten sam podmiot – po stronie sprzedającego występować będą dwa odrębne podmioty.

Dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę nakładów w postaci budynku wraz z budowlami na działce o numerze ewidencyjnym 53/2 w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, a w rezultacie czy powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT, po spełnieniu zawartych w tym przepisie warunków?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez niego nakładów w postaci budynku wraz z budowlami na działce o numerze ewidencyjnym 53/2 w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, a w rezultacie powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT, po spełnieniu zawartych w tym przepisie warunków.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 6 ustawy VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy VAT wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), a w szczególności art. 46, 47, 48 oraz art. 191, co do zasady, grunt jest zawsze odrębnym przedmiotem własności, natomiast budynki trwale z gruntem związane, co do zasady, stanowią części składowe takich gruntów. Jeżeli zatem ktoś wybuduje trwale związany z gruntem budynek na cudzym gruncie, budynek staje się własnością właściciela gruntu, a budowniczy budynku będzie tylko właścicielem nakładów poniesionych na wzniesienie obiektu. Jedyny wyjątek stanowi przypadek, kiedy na oddanym w użytkowanie wieczyste gruncie, użytkownik wieczysty wzniósł budynki zgodnie z umową.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Spółki w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym, przeniesienie budynku wraz z budowlami na działce o numerze ewidencyjnym 53/2 w ramach umowy sprzedaży należy uznać za dostawę towarów, do której możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, zgodnie z którym „rozporządzanie towarami jak właściciel” rozumieć należy szeroko i w oderwaniu od cywilnego prawa własności, a podstawowe znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług ma nie tyle aspekt prawny, a aspekt faktyczny i ekonomiczny, sprowadzający się do faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym (por. np. wyroki NSA: z 14 września 2010 r., I FSK 1389/09; z 28 maja 2010 r., I FSK 963/09; z 5 czerwca 2008 r., I FSK 739/07; wyroki WSA: w Rzeszowie z 21 stycznia 2010 r., I SA/Rz 896/09; w Olsztynie z 16 grudnia 2009 r., I SA/Ol 681/09; w Gdańsku z 3 grudnia 2009 r., I SA/Gd 642/09; w Warszawie z 29 lipca 2009 r., III SA/Wa 518/09; w Olsztynie z 16 kwietnia 2009 r., I SA/Ol 136/09; w Warszawie z 27 listopada 2008 r., III SA/Wa 1741/08; w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., I SA/Rz 706/07).

Orzecznictwo sądowe kładzie przede wszystkim nacisk na faktyczne przeniesienie władztwa nad rzeczą (przekazanie możliwości dysponowania nią w znaczeniu ekonomicznym), samo przeniesienie prawa własności uznając za drugorzędne. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie TSUE. Przykładowo zwrócić należy uwagę na orzeczenie w sprawie C320/88, gdzie Trybunał stwierdził, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI Dyrektywy (obecnie art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112) oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel („własność ekonomiczna”), a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, (w:) VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, s. 108 i 122). Stanowisko TSUE potwierdzające brak bezpośredniej zależności pojęcia „dostawy towarów” od prawa własności potwierdzone zostało również w innych orzeczeniach – por. np. wyroki ETS: z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92, z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01, z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03, czy z 21 marca 2007 r. w sprawie C-111/05.

Własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że to Wnioskodawca dzierży prawo do rozporządzania budynkiem i budowlami zabudowanymi na przedmiotowej działce jak właściciel (abstrahując od cywilnoprawnego władztwa nad rzecz). W rezultacie to Wnioskodawca dokona rozporządzenia budynkiem (towarem) jak właściciel na poczet przyszłego nabywcy.

Powyższe potwierdza m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 sierpnia 2011 r. (I FSK 1149/10), który wyraził pogląd, że: „w przypadku, gdy wydzierżawiający decyduje się po zakończeniu dzierżawy na zatrzymanie ulepszeń w zamian za zapłatę byłemu dzierżawcy za pozostawione ulepszenia przedmiotu dzierżawy, a ulepszenia takie mieszczą się w definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – z czym niewątpliwie mamy do czynienia w przypadku budynku – mamy do czynienia z dostawą towaru w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT ze względu na art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż zwrot przez wydzierżawiającego na rzecz dzierżawcy wartości nakładów poczynionych w związku z wybudowaniem m.in. przedmiotowego budynku uznać należy za spełnienie przesłanki odpłatności dostawy”.

W podobnym tonie wyraził się WSA w Poznaniu w wyroku z 21 marca 2013 r. (I SA/Po 1034/12) który wskazał: „Należy jednak stwierdzić, że spółka dysponowała budynkami, które zostały z jej środków wzniesione na dzierżawionym gruncie, jak właściciel. Pomimo, że spółce nie przysługiwało prawo własności nieruchomości – gruntu wraz z wzniesionymi na nim budynkami, to należy przyjąć, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do spółki z chwilą wybudowania budynku oraz WSA w Łodzi z dnia 2 lutego 2017 r. (I SA/Łd 1007/16).

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie budynku wraz z budowlami na działce o numerze ewidencyjnym 53/2 w ramach umowy sprzedaży należy uznać za dostawę towarów, do którego możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT z uwagi na fakt, że dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko i rozumienie treści przepisów w odniesieniu do przedstawionego przez niego pytania jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, a „świadczenie” – to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka jest właścicielem nakładów w postaci budynku biurowo-usługowego (dalej jako: „Budynek”) wraz z budowlami m.in. w postaci dróg wewnętrznych i parkingu wybudowanych przez nią w 2004 r. Spółka wytworzyła budynek (środek trwały) z własnych środków finansowych w celu realizowania własnych celów gospodarczych. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wybudowaniem Budynku. Budynek jest zlokalizowany na działce gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerem ewidencyjnym 53/2 o powierzchni 0,4098 ha, której właścicielami są wspólnicy Spółki. Spółka dzierżawi przedmiotową nieruchomość. Właściciel działki nie posiada prawa do nakładów poniesionych na wytworzenie budynku wzniesionego na jego gruncie i nie ponosił żadnych wydatków na jego ulepszenie.

Budynek jest wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zajmuje się bowiem wynajmem lokali zlokalizowanych w tymże Budynku. Wynajem powierzchni w Budynku stanowi obecnie podstawowe źródło przychodów Wnioskodawcy. W związku ze zgłoszeniem się nabywcy na grunt, na którym zlokalizowany jest Budynek Wnioskodawca zamierza również przenieść własność nakładów na Budynek na tego nabywcę. Cena transakcji zostanie przez właściciela nieruchomości skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości budynku, natomiast możliwe, że Spółka niezależnie rozliczy z przyszłym nabywcą nakłady poniesione na wybudowanie przedmiotowego budynku. Nabywcą gruntu i Budynku ma być ten sam podmiot – po stronie sprzedającego występować będą dwa odrębne podmioty.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy zbycie przez Wnioskodawcę nakładów w postaci budynku wraz z budowlami stanowi dostawę towarów, a w rezultacie czy powyższa sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Aby wyjaśnić ww. wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nakład w postaci budynku wraz z budowlami usytuowanymi na cudzym gruncie – w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – należy traktować jako towar. W tym celu niezbędne staje się odwołanie do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Na podstawie art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei z treści § 2 cyt. przepisu wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Ponadto, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy (art. 705 k.c.).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. Zatem w sytuacji, gdy Zainteresowany wykonał inwestycję polegającą na wybudowaniu budynku biurowo-usługowego wraz z budowlami na nieruchomości Wydzierżawiającego, tj. poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te stały się częścią nieruchomości i przypadają właścicielowi.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady jakie zostały poniesione przez Wnioskodawcę nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem zbycia będą zatem nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Ww. nakłady w postaci budynku biurowo-usługowego wraz z budowlami nie stanowią bowiem odrębnej rzeczy od gruntu stanowiącego własność Wydzierżawiającego, a ich sprzedaż skutkuje jedynie powstaniem po stronie Zainteresowanego roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić – zdefiniowany w art. 2 pkt 6 ustawy – towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do tych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że odpłatna czynność zbycia nakładów w postaci budynku wraz z budowlami, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki bądź zwolnienia, należy je opodatkować według stawki podatku w wysokości 23%.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W cyt. wyżej przepisach ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy towarów w postaci budynków, budowli lub ich części.

Jak wyjaśniono wyżej, zbycie nakładów, które stanowią odpłatne świadczenie usług, nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem, zatem podlega opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że czynność sprzedaży nakładów w postaci budynku wraz z budowlami wzniesionymi na cudzym gruncie, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki w wysokości 23%. Podkreślić należy, że Wnioskodawca sprzedając ww. nakłady w postaci budynku wraz z budowlami nie będzie mógł zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ zwolnienie to odnosi się do dostawy towarów, a nie do świadczenia usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.