Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.284.2019.4.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: Skoro sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz nieruchomości, tj. odrębnej własności znajdujących się na tym gruncie budynków, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w tej części opisana we wniosku sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności cywilnoprawne; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 sierpnia2019 r. (data wpływu – 20 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym 08 października 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania oraz prawa własności naniesień:

*   w części dotyczącej opodatkowania prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej opodatkowania budowli – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania oraz prawa własności naniesień.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 25 września 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.450.2019.2.MMA, 0111-KDIB4.4014.284.2019.3.JKU wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 08 października 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca zamierza nabyć od podmiotu niepowiązanego, również zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny (dalej: „Sprzedający”) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) oraz własność znajdujących się na tej działce obiektów budowlanych. Działka gruntu wraz ze znajdującymi się na niej obiektami budowlanymi opisanymi poniżej, będącymi własnością Sprzedającego jest dalej zwana „Nieruchomością”. Do planowanej transakcji dojdzie po 31 sierpnia 2019 r.

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z 20 grudnia 2007 r. zawartej z podmiotem działającym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz była czynnością zwolnioną z podatku od towarów i usług. Na Nieruchomości znajdują się następujące rodzaje obiektów budowlanych, będące pozostałością po niefunkcjonującej już oczyszczalni ścieków: trafostacja, przepompownia osadu, przepompownia ścieków, budynek pomiaru ścieków, dwa baseny pełnego mieszania, zbiornik osadu czynnego, cztery osadniki pionowe i zbiornik regeneracji osadu.

Wszystkie obiekty zostały wybudowane na Nieruchomości przed dniem jej nabycia przez Sprzedającego. Sprzedający nie ponosił nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, nie przeprowadzał też prac mających na celu zmianę warunków zasiedlenia tych obiektów. Po dniu nabycia Nieruchomości Sprzedający nie wybudował (własnymi staraniami na własny koszt) na Nieruchomości żadnych innych obiektów budowlanych.

Na Nieruchomości znajduje się także maszt telefonii komórkowej. Część Nieruchomości, na której wzniesiono maszt, została wydzierżawiona operatorowi telefonii komórkowej na podstawie na umowy z 12 lipca 2004 r., na czas określony do 31 grudnia 2020 r. Maszt został wzniesiony na Nieruchomości przez operatora telefonii komórkowej i na jego koszt. Sprzedający nie dokonuje żadnych czynności związanych z użytkowaniem, utrzymaniem czy eksploatacją masztu ani nie ponosi z tego tytułu żadnych kosztów. Sprzedający jako użytkownik wieczysty Nieruchomości opłaca faktury dotyczące dostawy energii elektrycznej do masztu, jednak koszty te są w całości przenoszone na dzierżawcę (operatora telefonii komórkowej) wraz z kwotą czynszu z tytułu dzierżawy. Poza wydzierżawieniem części gruntu operatorowi telefonii komórkowej, Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości w żaden inny sposób.

Poza powyższą umową dzierżawy części gruntu Nieruchomość nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Grunty składające się na Nieruchomość są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym są one przeznaczone pod tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów, usług i rzemiosła oraz tereny stacji bazowej telefonii, masztów antenowych i radiowych.

Zgodnie z zamiarem stron, na moment planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości opisany wyżej status Nieruchomości pozostanie bez zmian. Umowa dzierżawy gruntu pod maszt telefonii komórkowej przejdzie na Spółkę z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego.

Po przeprowadzeniu transakcji Spółka zamierza dokonać rozbiórki znajdujących się na niej obiektów – pozostałości po oczyszczalni ścieków – oraz wypowiedzieć umowę dzierżawy z operatorem telefonii komórkowej. Zgodnie z umową dzierżawy gruntu pod maszt telefonii komórkowej, w razie rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy, dzierżawca (operator telefonii komórkowej) ma obowiązek usunięcia z gruntu rzeczy będących jego własnością lub będących w jego posiadaniu, tj. m.in. do usunięcia samego masztu.

Sprzedający nie posiada ani nie będzie posiadał na dzień planowanej transakcji żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Sprzedający nie sporządzał ani nie zamierza sporządzać osobnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Spółka nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych. Poza Nieruchomością Sprzedający posiada także inne aktywa, które wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej.

Spółka planuje przejąć od Sprzedającego warunki techniczne dotyczące przyłączenia do sieci elektroenergetycznej oraz wodno-kanalizacyjnej. Może także przejąć pozwolenie wodnoprawne. Przed dniem planowanej transakcji Sprzedający może także zawrzeć umowę na przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, która to umowa zostanie przeniesiona na Spółkę wraz z Nieruchomością (w takim przypadku nie doszłoby do przeniesienia warunków technicznych przyłączenia do sieci elektroenergetycznej). Przeniesienie powyższych decyzji lub umowy ma na celu przyspieszenie realizacji inwestycji planowanej na Nieruchomości przez Spółkę. Poza wymienionymi wyżej Spółka nie planuje przejmować od Sprzedającego innych decyzji dotyczących Nieruchomości.

Spółka nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych (w szczególności praw własności przemysłowej czy praw autorskich), know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, praw i obowiązków z umów (za wyjątkiem umowy dzierżawy części Nieruchomości pod maszt telefonii komórkowej, przechodzącej na Spółkę z mocy prawa, a także możliwości przejęcia umowy na przyłączenie do sieci elektroenergetycznej), zabezpieczeń zawartych umów najmu/dzierżawy, papierów wartościowych, czy też środków pieniężnych Sprzedającego. Wyjątkiem mogą być ewentualnie dokumenty i decyzje administracyjne, o których będzie mowa w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego.

Sprzedający nie zatrudnia ani nie planuje na moment sprzedaży zatrudniać pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Spółkę nie będzie skutkowało tym, że Spółka stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Spółka zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie kompleksu logistyczno-magazynowego, który zamierza wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Czynności te będą w szczególności polegały na oddawaniu powierzchni Nieruchomości w najem, co stanowić będzie czynności opodatkowane 23% podatkiem od towarów i usług. Spółka nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług zwolnionych z podatku od towarów i usług ani działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Spółka poczyniła już pewne kroki w celu realizacji lub przyspieszenia tych planów, w szczególności zleciła opracowanie koncepcji zagospodarowania Nieruchomości oraz przeprowadzenie innych analiz dotyczących inwestycji: prawnych, podatkowych, geodezyjnych, geologicznych, środowiskowych. By zrealizować planowaną inwestycję na Nieruchomości, po jej nabyciu Spółka podejmie szereg działań i czynności faktycznych i prawnych, w szczególności przeprowadzi roboty rozbiórkowe oraz budowlane.

Przed nabyciem Nieruchomości Spółka przeprowadzała i będzie przeprowadzać proces analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości. Sprzedający udzieli Spółce i osobom przez nią wskazanym wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzania badania Nieruchomości oraz przekaże Spółce decyzje, postanowienia oraz inne dokumenty dotyczące Nieruchomości, które zostaną zidentyfikowane podczas badania Nieruchomości.

Spółka i Sprzedający nie zamierzają złożyć oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na Nieruchomości znajdują się następujące budynki w rozumieniu prawa budowlanego: budynek trafostacji, budynek przepompowni ścieków, budynek przepompowni osadu oraz budynek pomiarów ścieków. Pozostałe obiekty budowlane znajdujące się na Nieruchomości nie stanowią części składowych innych budynków.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnił, że wskazany we wniosku maszt telefonii komórkowej nie będzie przedmiotem planowanej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja powinna podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  Jeśli stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 2 zostanie uznane za nieprawidłowe, czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  W razie udzielenie twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1 i 2, czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości, jako transakcja zwolniona z podatku od towarów i usług będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zatem planowana transakcja nabycia Nieruchomości jako sprzedaż rzeczy podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zaś w myśl art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeśli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z podatku od towarów i usług z tytułu dokonania danej czynności, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, za wyjątkiem umów wskazanych w tym przepisie, m.in. umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego.

Mając na uwadze, że planowana transakcja zdaniem Spółki będzie zwolniona z podatku od towarów i usług (tj. jeśli stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe), a jednocześnie jej przedmiotem będzie przeniesienie na Spółkę prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz przeniesienie własności znajdujących się na niej budynków lub budowli, należy stwierdzić, że wyłączenie przewidziane w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) nie znajdzie zastosowania. Zatem planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w rezultacie Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 23 października 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.450.2019.3.MMA.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku. Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej – art. 5 ust. 2 tej samej ustawy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym (art. 235 § 2 cyt. Kodeksu).

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1 ww. ustawy).

Z uwagi na brak w Kodeksie cywilnym definicji budynku, Sąd Najwyższy (m.in. w wyroku z dnia 22 grudnia 2004 r., sygn. II CK 262/04) opowiedział się za dopuszczalnością odwołania się do definicji budynku z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019, poz. 1186, ze zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane).

Z kolei – jak wynika z art. 3 pkt 3 omawianej ustawy – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Aby prawidłowo ocenić skutki podatkowe sprzedaży poszczególnych składników majątku w kontekście podatku od czynności cywilnoprawnych należy dokonać – w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego oraz ustawy Prawo budowlane – rozróżnienia każdego z tych składników i odpowiednio go zakwalifikować jako nieruchomość albo ruchomość.

Przechodząc ponownie na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy podkreślić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub jej część albo prawo wieczystego użytkowania.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od podmiotu niepowiązanego, również zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę gruntu nr X. Na działce znajdują się następujące budynki w rozumieniu prawa budowlanego: budynek trafostacji, budynek przepompowni ścieków, budynek przepompowni osadu oraz budynek pomiarów ścieków. Pozostałe obiekty budowlane znajdujące się na działce, tj. dwa baseny pełnego mieszania, zbiornik osadu czynnego, cztery osadniki pionowe i zbiornik regeneracji osadu nie stanowią części składowych innych budynków. Na działce znajduje się także maszt telefonii komórkowej, który nie będzie przedmiotem planowanej transakcji. Działka gruntu wraz ze znajdującymi się na niej obiektami budowlanymi jest określona przez Wnioskodawcę łącznie „Nieruchomością”.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności naniesień podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług lub czy jest z niego zwolniona, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 23 października 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.450.2019.3.MMA, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazano m.in., że: „(…) do transakcji sprzedaży Budynków i Budowli znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. (…) Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy użytkowania wieczystego gruntu, na którym Budynki i Budowle te są posadowione (…)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości, jako transakcja zwolniona z podatku od towarów i usług będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z takim stanowiskiem jednak nie w całości można się zgodzić.

Zgodnie z treścią cytowanego już art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są rzeczy, które nie są w ww. przepisie wymienione (czyli m.in. nie spełniają definicji nieruchomości), to mimo tego, że czynność sprzedaży tych przedmiotów (np. rzeczy ruchomych) korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, będą one wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z kolei w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest m.in. prawo użytkowania wieczystego lub nieruchomość i sprzedaż tego prawa lub nieruchomości podlega opodatkowaniu według ustawy o podatku od towarów i usług, ale jest z tego podatku zwolniona, to sprzedaż tego prawa lub nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z przytoczonymi wcześniej przepisami oraz w oparciu o treść wniosku, należy stwierdzić, że przedmiotem omawianej transakcji sprzedaży są – oprócz prawa użytkowania wieczystego oraz nieruchomości w postaci budynków – również budowle, czyli przedmioty, które nie spełniają definicji nieruchomości, gdyż nie są budynkami. Z opisu stanu faktycznego wynika bowiem, że na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu zlokalizowane są naniesienia, które w świetle przywołanych przepisów nie stanowią nieruchomości ani ich części.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że będące przedmiotem umowy sprzedaży budowle, posadowione na gruncie w wieczystym użytkowaniu, w myśl przywołanych wcześniej przepisów Kodeksu cywilnego (w szczególności w oparciu o art. 46 § 1, art. 48 i art. 235 tej ustawy) w powiązaniu z Prawem budowlanym, nie będą stanowić części składowej nieruchomości. Nie mogą być także traktowane jako składnik prawa wieczystego użytkowania gruntu, gdyż prawo to ze swej istoty odnosi się tylko do gruntu. Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, w ujęciu cywilistycznym, a zatem dla potrzeb podatku od czynności cywilnoprawnych, naniesienia te winny być zatem traktowane jako rzeczy ruchome.

W związku z powyższym – mimo, że sprzedaż omawianych naniesień (tj. budowli) nie będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będzie z tego podatku zwolniona), to do tej części sprzedaży (czynności cywilnoprawnej) znajdzie zastosowanie wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie czego, w związku ze sprzedażą tych naniesień nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wynika z cytowanej już interpretacji wydanej w analizowanej sprawie w zakresie podatku od towarów i usług – do dostawy użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku od towarów i usług. Skoro sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz nieruchomości, tj. odrębnej własności znajdujących się na tym gruncie budynków, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w tej części opisana we wniosku sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.