Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1015/12/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-13
Teza: „W jaki sposób dokonać prawidłowego obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła, jaka może pomniejszyć podatek dochodowy od osób prawnych Spółki (podatek pobrany od dywidendy wyrażonej w UAH, natomiast dywidenda wpłynęła na konto Spółki w USD)? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 2/?”
Słowa kluczowe: dywidendy; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; Ukraina; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła, jaka może pomniejszyć podatek dochodowy od osób prawnych Spółki /pytanie oznaczone we wniosku Nr 2/ - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła, jaka może pomniejszyć podatek dochodowy od osób prawnych Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka posiada 100% udziałów w Spółce Y, mającej siedzibę i działającej na terytorium Ukrainy (Spółka Y podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Ukrainy). Spółka, w związku z posiadaniem udziałów w kapitale Spółki Y, uzyskuje przychody z tytułu dywidendy. Zgodnie z uchwałą podjętą przez walne zgromadzenie Spółki Y z dnia 08 czerwca 2012 r., Spółce została wypłacona dywidenda w wysokości 20.181.393,80 UAH.

Zgodnie z kolejnymi postanowieniami uchwały:

*   wypłata dywidendy nastąpi w USD,
*   Spółka Y potrąci podatek u źródła w wysokości 5% zgodnie z obowiązującą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania,
*   prowizje banku za kupno i wypłatę pieniędzy nierezydentowi (dalej: „koszty bankowe”) pokrywa Spółka Y.

Spółka Y dokonała wypłaty dywidendy w dwóch transzach - 25 i 27 czerwca 2012 r. Jednocześnie, pomimo postanowień uchwały, Spółka Y potrąciła z kwoty wypłacanej dywidendy koszty bankowe. W konsekwencji na rachunek bankowy Spółki wpłynęła wartość dywidendy pomniejszona o podatek u źródła w wysokości 5% oraz o wartość kosztów bankowych. Ponadto równowartość przewidzianej uchwałą kwoty dywidendy wypłacona w USD została pomniejszona o kwotę 262,93 UAH, która nie zostanie dopłacona ze względu na fakt, że koszty bankowe dotyczące przelewu byłyby wyższe niż ta kwota. Podatek u źródła został pobrany przez Spółkę Y od całej kwoty dywidendy w UAH, czyli również od kwoty, która nie została Spółce wypłacona.

Spółka zamierza dokonać odliczenia podatku od dywidendy zapłaconego na Ukrainie oraz podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez Spółkę Y, stosownie do art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób dokonać prawidłowego obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła, jaka może pomniejszyć podatek dochodowy od osób prawnych Spółki (podatek pobrany od dywidendy wyrażonej w UAH, natomiast dywidenda wpłynęła na konto Spółki w USD)? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 2/

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o PDOP istnieje możliwość odliczenia podatku zapłaconego w obcym państwie od podatku płaconego przez podatnika w kraju, obliczonego od całości jego dochodów.

Przy obliczaniu kwoty podatku u źródła, jaka następnie zostanie odliczona przez Spółkę od podatku dochodowego od osób prawnych, należy uwzględniać dwa ograniczenia wynikające z przepisów podatkowych, tj. kwota podatku u źródła nie może przekroczyć:

1.  5% przychodu podatkowego Spółki z tytułu dywidendy (wysokość podatku powinna być pobrana zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania);
2.  kwoty podatku u źródła rzeczywiście zapłaconego w obcym państwie.

Zgodnie z art. 20 ust. 8 updop, obliczając wielkość odliczenia, kwotę podatku u źródła zapłaconego w obcym państwie oraz osiągniętego dochodu z tytułu dywidendy przelicza się na PLN według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zagranicznego podatku, przy czym w praktyce za dzień zapłaty podatku uznaje się dzień wpływu na rachunek polskiego podatnika zagranicznego przychodu (kwoty dywidendy). Przyjmuje się przy tym, że przez zapłatę podatku rozumie się potrącenie (pobranie) jego wartości z kwoty wypłacanej na rzecz uprawnionego do dywidendy (wtedy uprawniony do dywidendy ponosi ciężar ekonomiczny zapłaty podatku), a nie przekazanie tego podatku przez płatnika do lokalnego urzędu skarbowego. Podatnik nie powinien bowiem ponosić ryzyka zmiany kursu waluty w stosunku do podatku u źródła już pobranego z wynagrodzenia, ale nie przekazanego jeszcze do właściwego urzędu skarbowego. Zatem, kwota podatku powinna zostać obliczona według średniego kursu NBP USD do PLN z dnia poprzedzającego wpływ dywidendy na konto bankowe, przy zastosowaniu proporcji, tj. przy założeniu, że środki pieniężne, które wpłynęły na konto stanowią 95% kwoty dywidendy należnej od Spółki Y. (Według powyższej metodologii została wyliczona kwota A). Odliczeniu od podatku nie może podlegać kwota podatku u źródła większa niż rzeczywiście zapłacona w obcym państwie. Spółka Y reguluje zobowiązania podatkowe w UAH. Wartość faktycznie zapłaconego na Ukrainie podatku u źródła zostanie zweryfikowana poprzez zastosowanie kursu NBP UAH do PLN z dnia poprzedzającego wpływ dywidendy na rachunek bankowy Spółki (według powyższej metodologii została wyliczona kwota B).

W dalszym kroku Spółka dokona porównania tych dwóch kwot - jeśli kwota B jest wyższa niż kwota A, do odliczenia przyjmuje kwotę A. Jeśli kwota B jest niższa niż kwota A, to do odliczenia przyjmuje kwotę B. Należy dodać, że kwotę B należy proporcjonalnie pomniejszyć o podatek u źródła, przypadający na część kosztów bankowych i kwotę niezapłaconej dywidendy. W ocenie Spółki, powyższy sposób przeliczenia kwoty podatku u źródła jest zasadny z punktu widzenia powołanych przepisów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 20 ust. 1 updop, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Powyższy przepis reguluje metodę eliminacji podwójnego opodatkowania w sensie prawnym, nazywaną metodą zwykłego kredytu podatkowego (metodą zaliczenia podatku). Metodę zwykłego kredytu podatkowego stosuje państwo rezydencji podatnika. Jej mechanizm sprowadza się do odliczenia podatku zapłaconego przez podatnika w państwie źródła od podatku obliczonego od sumy dochodów krajowych i zagranicznych należnego w państwie rezydencji.

Powyższy przepis precyzuje również, że dochody (przychody) osiągnięte poza terytorium RP podlegają złączeniu z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium RP w rozliczeniu za rok podatkowy. Dochody ze źródeł zagranicznych podlegają więc opodatkowaniu dopiero na etapie zeznania rocznego.

Na podstawie art. 20 ust. 6 updop, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Jak wynika z art. 20 ust. 8 updop, określając wielkość odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, oraz zwolnienia, o którym mowa w ust. 3, kwotę podatku zapłaconego w obcym państwie oraz osiągniętego dochodu (przychodu) przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty tego podatku lub dzień osiągnięcia dochodu (przychodu).

Przepisy art. 20 - 22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 22a updop).

Wskazać zatem należy, iż przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 2 ww. umowy, dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest uprawniony do ich otrzymania, pobierany podatek nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tych ograniczeń. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. umowy, użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji i innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka posiada 100% udziałów w Spółce Y, mającej siedzibę i działającej na terytorium Ukrainy. W związku z posiadaniem udziałów w kapitale Spółki Y, Spółka uzyskuje przychody z tytułu dywidendy. Spółka Y podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Ukrainy. Spółka Y dokonała wypłaty dywidendy w dwóch transzach - 25 i 27 czerwca 2012 r. Jednocześnie, pomimo postanowień uchwały, Spółka Y potrąciła z kwoty wypłacanej dywidendy koszty bankowe. W konsekwencji na rachunek bankowy Spółki wpłynęła wartość dywidendy pomniejszona o podatek u źródła w wysokości 5% oraz o wartość kosztów bankowych. Ponadto równowartość przewidzianej uchwałą kwoty dywidendy wypłacona w USD została pomniejszona o kwotę 262,93 UAH, która nie zostanie dopłacona ze względu na fakt, że koszty bankowe dotyczące przelewu byłyby wyższe niż ta kwota. Podatek u źródła został pobrany przez Spółkę Y od całej kwoty dywidendy w UAH, czyli również od kwoty, która nie została Spółce wypłacona.

Spółka zamierza dokonać odliczenia podatku od dywidendy zapłaconego na Ukrainie oraz podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez Spółkę Y, stosownie do art. 20 ust. 1 i 2 updop.

Wątpliwości Spółki dotyczą sposobu prawidłowego obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła, jaka może pomniejszyć podatek dochodowy od osób prawnych Spółki (podatek pobrany od dywidendy wyrażonej w UAH, natomiast dywidenda wpłynęła na konto Spółki w USD).

Aby dokonać obliczenia wartości potrąconego podatku u źródła Spółka przedstawiła w swym stanowisku sposób przeliczenia wartości faktycznie zapłaconego podatku w UAH na PLN. Zdaniem tut. Organu, sposób wyliczenia przedstawiony przez Spółkę w powyższy sposób jest prawidłowy. Jednakże należy mieć na uwadze, iż, jak to wskazano w interpretacji indywidualnej tut. Organu z dnia 13 listopada 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-1014/12/CzP, do przychodów z tytułu dywidendy należy zaliczyć również wartość kosztów bankowych dotyczących dywidendy. W konsekwencji nie można zatem przyjąć, iż pobrany podatek od dywidendy (podlegający odliczeniu od podatku w Polsce) należy pomniejszyć o podatek przypadający na koszty bankowe (stanowią one bowiem w istocie część dywidendy przyznanej Wnioskodawcy). Tym samym zapłacony za granicą podatek dot. tej „wartości” również może podlegać odliczeniu, o którym mowa w art. 20 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Nadmienia się jednak, iż w niniejszej interpretacji tut. Organ nie oceniał przykładu liczbowego ilustrującego stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, iż przepis art. 14b Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zatem tut. Organ nie może potwierdzić prawidłowości przykładowego wyliczenia, bowiem zasady jego arytmetycznego wyliczenia nie podlegają urzędowej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.