Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-470/12-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-21
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego SPÓŁKA objęta jest ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2011, nr 74, poz. 397 z późn. zm.) — zwanej dalej ustawą o CIT, w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w ”spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT? Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego i prawnego SPÓŁKA będzie objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT — i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT? Zdaniem SPÓŁKI SPÓŁKA w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego objęta jest ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT. Zdaniem SPÓŁKI SPÓŁKA w świetle przedstawionego stanu przyszłego i prawnego będzie objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; wynagrodzenia; wynajem; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08.06.2012r. (data wpływu 11.06.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 11.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S z siedzibą we Frankfurcie nad Odrą (Niemcy) - zwana dalej SPÓŁKĄ - jest wspólnikiem (komplementariuszem) w spółce S z siedzibą we Frankfurcie nad Odrą (Niemcy) — zwanej dalej „spółką niemiecką”. Zgodnie z umową „spółki niemieckiej” SPÓŁCE przysługuje zysk wypracowany przez „spółkę niemiecką” stosownie do jej udziału kapitałowego w tej spółce, tj. w wysokości 50%. SPÓŁKA jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji, wystawionego jej przez właściwy dla niej miejscowo niemiecki urząd skarbowy we Frankfurcie nad Odrą.

„Spółka niemiecka” wynajmuje różnym przedsiębiorcom niezależnie od ich formy prawnej i wielkości, mającym miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej — zwanymi dalej KLIENTAMI urządzenia o charakterze przemysłowym, w szczególności spawarki. Usługa ta wykonywana jest każdorazowo na podstawie zawartej na czas nieokreślony umowy najmu między „spółką niemiecką” a KLIENTEM. Przekazanie wynajmowanego przez „spółkę niemiecką” KLIENTOWI urządzenia następuje w Polsce, w miejscu określonym w umowie. KLIENT używa wynajęte mu na podstawie ww. umowy urządzenie przez okres stosownie do jego potrzeb. Może je więc używać tydzień, miesiąc, rok lub klika lat. Używając wynajętego od „spółki niemieckiej” urządzenia KLIENT zobowiązuje się na piśmie do przestrzegania warunków najmu, tj. w szczególności do należytego obchodzenia się z wynajętą rzeczą i używania jej zgodnie z jej przeznaczeniem, poniesienia kosztów powstałych w wyniku nieodpowiedniego jej użytkowania. Ponadto nie wolno mu (KLIENTOWI) oddać wynajmowanego urządzenia do używania przez osoby trzecie. Podczas okresu obowiązywania umowy KLIENT ponosi również odpowiedzialność za ewentualne przypadkowe zaginięcie urządzenia lub przypadkowe pogorszenie jego stanu, niezwiązane z jego normalnym użytkowaniem. Za wynajem przedmiotowego urządzenia KLIENT płaci „spółce niemieckiej” wynagrodzenie w wysokości określonej w ww. umowie za (ty-)dzień najmu. KLIENT ma prawo zwrócić „spółce niemieckiej” wynajmowane od niej urządzenie w każdym dniu roboczym, zawarta między nimi ww. umowa nie przewiduje bowiem żadnego okresu jej wypowiedzenia. Dzień, w którym KLIENT zwraca „spółce niemieckiej” wynajmowane urządzenie, jest ostatnim dniem obowiązywania ww. umowy zawartej między nimi. Umowa ta przestanie obowiązywać również wówczas, gdy KLIENT kupi od spółki niemieckiej” wynajmowane urządzenie. W tym celu koniecznym jest zawarcie umowy kupna przedmiotowego urządzenia między „spółką niemiecką” (wówczas sprzedającym) a KLIENTEM (wówczas kupującym), na co obie strony muszą wyrazić zgodę. Zawarta między nimi ww. umowa najmu nie zawiera bowiem żadnych postanowień dotyczących zakupu wynajmowanego urządzenia. Zakup wynajmowanego przez KLIENTA od „spółki niemieckiej” urządzenia następuje po cenie ustalonej między stronami na dzień sprzedaży. Z reguły odpowiada ona różnicy między wartością rynkową wynajmowanego urządzenia z dnia przekazania go KLIENTOWI przez „spółkę niemiecką” do używania, tj. pierwszego dnia obowiązywania ww. umowy najmu, i sumie opłat zapłaconych przez KLIENTA „spółce niemieckiej” za jego wynajem do dnia zakupu.

Jest wielce prawdopodobne, ze przedstawiona sytuacja może wystąpić również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego SPÓŁKA objęta jest ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2011, nr 74, poz. 397 z późn. zm.) — zwanej dalej ustawą o CIT, w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w ”spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT?
2.  Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego i prawnego SPÓŁKA będzie objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT — i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT?
3.  Zdaniem SPÓŁKI SPÓŁKA w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego objęta jest ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT.
4.  Zdaniem SPÓŁKI SPÓŁKA w świetle przedstawionego stanu przyszłego i prawnego będzie objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w „spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o przepisy ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Forma prawna „spółki niemieckiej to Kommandltgesellschaft (KC), czyli forma odpowiadająca znanej z przepisów ustawy kodeks spółek handlowych formie spółki komandytowej. Z uwagi na fakt, iż przepisy kodeksu spółek handlowych nie przyznają spółce komandytowej osobowości prawnej, to ani ona ani jej zagraniczne odpowiedniki (tu: niemiecka Kommanditgeselischaft) nie mogą zostać uznane za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka komandytowa i jej zagraniczne odpowiedniki (tu: niemiecka Kommanditgesellschaft) nie podlegają także opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U, z 2010r., nr 51, poz. 307 z późn. zm. — zwana dalej ustawą o PIT), akt ten reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych.

W związku z tym należy uznać, iż spółka komandytowa i jej zagraniczne odpowiedniki (tu: niemiecka Kommanditgesellschaft) nie posiadają podmiotowości prawnopodatkowej, a zatem dla celów podatkowych są „transparentne”. Nie oznacza to jednak, ze dochody przez nie uzyskiwane są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym. Należy bowiem zwrócić uwagę, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału art. 5 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, iż zasady te stosuje się do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Podobne regulacje w stosunku do wspólników będących osobami fizycznymi zawiera art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT. Mając na uwadze przytoczone przepisy należy więc stwierdzić, iż przychody i koszty powstające w spółce komandytowej i jej zagranicznych odpowiednikach (tu: niemieckiej Kommanditgesellschaft) przypisywane są odpowiednio do jej wspólników, którzy, w zależności od ich formy prawnej, podlegają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym w przypadku wspólników będących osobami prawnymi skutki podatkowe zdarzeń dokonywanych przez spółkę komandytową i jej zagranicznych odpowiedników (tu: niemieckiej Kommanditgeseilschaft) należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Takie postępowanie znajdzie zastosowanie w niniejszym przypadku, ponieważ SPÓŁKA, będąca komandytariuszem w „spółce niemieckiej”, jest niemiecką spółką kapitałową (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), a zatem jest osobą prawną.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT „podatnicy jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Podatnicy ci podlegają tzw. zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego, wynikającej z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium Polski bez względu na miejsce (kraj), w którym dany podatnik ma siedzibę lub zarząd.

Oznacza to, iż SPÓŁKA objęta jest ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym wypłacone za wynajem „spółce niemieckiej” wynagrodzenie należy stosownie do udziału kapitałowego SPÓŁKI w ‚„spółce niemieckiej” opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych wg zasad określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT pod warunkiem uzyskiwania przez SPÓŁKĘ przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z wymienionych w ustawie expressis verbis tytułów, obejmujących między innymi „\`(...)\` należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego…”; bezsporne jest bowiem, że urządzenia, w szczególności spawarki, które wynajmuje „spółka niemiecka” stanowią urządzenie przemysłowe w rozumieniu ustawy o CIT.

W przedmiotowej sprawie należy więc (jedynie) sprawdzić, czy przedstawiony w opisie stanu faktycznego wynajem urządzeń przemysłowych prowadzi do osiągnięcia z tego tytułu przez SPÓŁKĘ przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a zatem czy źródło tych przychodów położone jest na terytorium Polski. Jeżeli nie ma podstaw do powiązania nierezydentów z polskim systemem podatkowym na zasadzie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, to dalsze przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2009 r., II FSK 2194/08). Dla uznania, iż przychody uzyskane zostały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czynności generujące te przychody muszą być wykonywane w Polsce (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 lipca 2008r I SA/Wr 337/03). Jak słusznie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 27 maja 2011r., I SA/Kr 607/11 „\`(...)\`artykuł 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie warunkuje opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu przez zlecającego wykonanie świadczenia ani od tego, że zlecenia wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy, ani wreszcie od tego, ze efekt usługi wykonanej przez nierezydenta będzie się odnosił do kontrahenta polskiego\`(...)\`.”.

Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, „spółka niemiecka przekazuje KLIENTOWI wynajmowane urządzenie w Polsce, przy czym miejsce to jest dokładnie określone w umowie najmu zawartej między nimi. Ponieważ przekazanie urządzenia ma miejsce w Polsce to nie ma podstaw by twierdzić, że użytkowanie tego urządzenia przez KLIENTA będzie odbywać się poza terytorium Polski. Należy więc przyjąć, że nie tylko postawienie urządzenia do dyspozycji KLIENTA ale również samo użytkowanie tego urządzenia przez KLIENTA będzie miało miejsce na terytorium Polski. W konsekwencji oznacza to, iż czynności generujące przychody SPÓŁKI zostaną wykonane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a to oznacza, że SPÓŁKA podlega jurysdykcji podatkowej państwa polskiego i w konsekwencji zastosowanie znajdą przepisy art. 3 ust. 2 w poł. z art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o CIT.

Na powyższe nie ma wpływu fakt, że KLIENT na podstawie odrębnej umowy może kupić od „spółki niemieckiej” wynajmowane urządzenie na warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego. Ewentualny zakup przedmiotowego urządzenia uwarunkowany jest bowiem po pierwsze chęcią jego sprzedaży przez spółkę niemiecką” i po drugie ustaleniem ceny, na którą zgodzą się obie strony (tj. „spółka niemiecka” i KLIENT). Ustalenie ceny w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego nie jest obligatoryjne, lecz czysto fakultatywne, gdyż umowa najmu nie zawiera —jak przytoczono wyżej — żadnych postanowień w tej sprawie. Z tego powodu te dwa odrębne zdarzenia gospodarcze, tj. wynajem przedmiotowych urządzeń i ewentualnie następująca po nim ich sprzedaż nie mogą być oceniane pod względem skutku łącznie i tym samym traktowane jako sprzedaż na raty, co w konsekwencji oznaczałoby, że SPÓŁKA nie jest objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT a przychody ze sprzedaży tych urządzeń stanowiłyby przychód przedsiębiorstwa nie podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Odpowiedź na pytanie 2 można uzasadnić analogicznie jak wyżej przedstawiono.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.