Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.918.2021.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-09
Teza: Kwestia zastosowania właściwej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - sprzedaż medali, odznak i automatów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wytwórcza; opodatkowanie-forma opodatkowania-zmiana formy opodatkowania; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; produkty; przychód-przychody ewidencjonowane; sprzedaż; stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 4; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 grudnia 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lutego 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Zgodnie z informacjami zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „X\`(...)\`” (dalej: „X.”) od 31 stycznia 2007 r. Przeważający przedmiot działalności został określony w oparciu o Polską Klasyfikację Działalności jako „Działalność agencji reklamowych” (PKD 73.11.Z). Działalność X. polega na sprzedaży medali pamiątkowych oraz odznak turystycznych za pośrednictwem tzw. automatów …, a także bezpośrednio w sklepach i innych punktach sprzedaży oraz przez Internet. Oprócz medali pamiątkowych i odznak turystycznych X. sprzedaje również automaty …. X. sprzedaje swoje towary na rynku krajowym oraz na rynkach zagranicznych. Produkcję oferowanych medali pamiątkowych, odznak turystycznych oraz maszyn … firma zleca podwykonawcom, z którymi zawiera na te okoliczności odpowiednie umowy.

X. w roku podatkowym kończącym się 31 grudnia 2021 r. ewidencjonuje osiągane przychody w formie Księgi Przychodów i Rozchodów, korzystając z formy opodatkowania tzw. podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „uPIT”). X. osiągnęła w roku podatkowym kończącym się 31 grudnia 2020 r. przychód z tytułu prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej w wysokości 1 955 501 PLN.

Wnioskodawczyni nie jest wspólnikiem, ani akcjonariuszem jakiegokolwiek innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nie osiąga ona także przychodów z innych źródeł, w tym z tytułu jakiegokolwiek rodzaju umowy, o pracę lub innej cywilnoprawnej, zawartej z którymkolwiek z byłych pracodawców.

**Uzupełnienie wniosku**

Począwszy od dnia 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawczyni rozlicza podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Celem dokonania wyboru ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania obowiązującej od 1 stycznia 2022 r., złożyła ona w przewidzianym przepisami prawa terminie wymagane oświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego.

W 2021 roku Wnioskodawczyni osiągnęła przychody z opisanej we wniosku działalności, prowadzonej wyłączenie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro. W odniesieniu do działalności Wnioskodawczyni nie występują jakiekolwiek przesłanki, o których mowa w art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „uRyczPodD”).

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm.) usługi, o których mowa we wniosku – według najlepszej wiedzy Wnioskodawczyni – sklasyfikowane są pod numerami 47.00.69 - sprzedaż detaliczna pamiątek i wyrobów artystycznych oraz 47.00.86 - sprzedaż detaliczna pozostałych towarów konsumpcyjnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawczyni prowadzona przez nią działalność nie obejmuje pośrednictwa w sprzedaży hurtowej.

Medale pamiątkowe, odznaki turystyczne oraz maszyny …, których produkcję Wnioskodawczyni zleca podwykonawcom są wytwarzane z surowców należących już bądź nabywanych przez samych podwykonawców. Wnioskodawczyni jest projektantką opisanych we wniosku medali, odznak, z wyłączeniem maszyn, tzn. powstają one według pomysłu Wnioskodawczyni oraz na podstawie stworzonego przez nią wzoru przekazywanego kolejno podwykonawcom. Po nabyciu produktów od podwykonawców nie zostają one w jakikolwiek sposób przetworzone przez Wnioskodawczynię przed dokonaniem sprzedaży, w szczególności nie podejmuje ona jakichkolwiek czynności o charakterze produkcyjnym lub przetwórczym, zmieniających istotę tychże towarów.

**Pytanie**

Czy działalność wykonywana przez X. jest działalnością usługową w zakresie handlu, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 uRyczPodD, a tym samym do przychodów osiąganych z tytułu prowadzenia tej działalności X. stosować będzie mogła – na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b uRyczPodD – stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 3%?

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie, działalność wykonywana przez X. jest działalnością usługową w zakresie handlu, o której mowa w art. art. 4 ust. 1 pkt 3 uRyczPodD, a tym samym do przychodów osiąganych z tytułu prowadzenia tej działalności będzie Pani mogła stosować – na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b uRyczPodD – stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 3%.

Ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie do uRyczPodD w art. 4 szeregu definicji legalnych. Pojęciom wskazanym w tym przepisie należy tym samym nadawać ściśle wskazane znaczenie na potrzeby pozostałych regulacji ujętych w tym akcie prawnym. Oznacza to, że co do zasady nie należy dla przyporządkowania określonych stawek zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych stosować ani rozszerzającej ani zacieśniającej wykładni pojęć wskazanych w art. 4 uRyczPodD.

Tym samym, dla oceny skutków stosowania uRyczPodD w zakresie przyporządkowania właściwej stawki zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 uRyczPodD decydujące znaczenie ma faktycznie wykonywana przez X. działalność oraz ewentualnie przyporządkowanie jej do jednej z działalności opisanych w przytoczonych definicjach legalnych. Ma to szczególne znaczenie z uwagi na wskazany w CEIDG przez X. przeważający przedmiot działalności, a więc „Działalność agencji reklamowych” (PKD 73.11.Z).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3, przez działalność usługową w zakresie handlu należy rozumieć „sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników”. Natomiast art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a ww. ustawy definiuje towary handlowe jako towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odprzedaży, w stanie nieprzetworzonym.

Odnosząc się na gruncie przytoczonej definicji legalnej do przedmiotowego stanu faktycznego wskazać należy, że X. dokonuje na rzecz swoich kontrahentów sprzedaży medali pamiątkowych, odznak turystycznych oraz tzw. automatów … w stanie nieprzetworzonym co oznacza, iż nie dokonuje jakichkolwiek czynności o charakterze produkcyjnym lub przetwórczym, zmieniających istotę tychże towarów.

Warto zwrócić w tym miejscu uwagę, że ustawa nie precyzuje znaczenia słowa „nieprzetworzone”, zatem, aby je zdefiniować należy ustalić jaki zakres znaczeniowy ma ten zwrot w języku potocznym. I tak, według Słownika języka polskiego pod redakcją A. Więcek, Wydanie Naukowe PWN SA Warszawa, 2005, str. 797, przetwarzać to: przerabiać, zmieniać, przekształcać.

Jednolite w tym zakresie stanowisko organów interpretacyjnych znajduje odzwierciedlenie przykładowo w poniżej wskazanych interpretacjach indywidualnych:

‒ interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2021 r., sygn. akt 0115-KDIT3.4011.340.2021.2.AD,

‒ interpretacja indywidualna z dnia 4 czerwca 2021 r., sygn. akt 0115-KDIT1.4011.234.2021.2.MR,

‒ interpretacja indywidualna z dnia 21 kwietnia 2021 r., sygn. akt 0114-KDIP3-2.4011.157.2021.2.MG,

‒ interpretacja indywidualna z dnia 2 grudnia 2020 r., sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.758.2020.2.KO.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0% przychodów z działalności usługowej w zakresie handlu, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Analiza rodzajów działalności wskazanych w art. 12 ust. 1 pkt 2 i 3 (wyłączających możliwość zastosowania stawki 3%) prowadzi do wniosku, że żaden ze wskazanych przez ustawodawcę opisów przedmiotów działalności nie odpowiada cechom działalności faktycznie wykonywanej przez Pani firmę.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym – w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 – użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 1 ustawy).

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została natomiast przez ustawodawcę ustalona w art. 12 analizowanej ustawy. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Z kolei – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ww. ustawy – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3% przychodów z działalności usługowej w zakresie handlu, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Jak wynika przy tym z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, użyte w ustawie określenie „działalność wytwórcza” oznacza działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

W świetle natomiast art. 4 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, działalność usługowa w zakresie handlu to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania” należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

Ponadto, użyte w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy sformułowanie „sprzedaż uprzednio nabytych towarów w stanie nieprzetworzonym” oznacza sprzedaż produktów (towarów) bez zmiany ich substancji czy wyglądu, tj. bez ingerencji sprzedającego we właściwości fabryczne produktu, ponieważ zgodnie z definicją słownikową „przetwarzać” to „przerabiać, zmieniać coś nadając inny kształt, wygląd, inną postać, formę; przekształcać, przeobrażać” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, towarami handlowymi są towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odprzedaży, w stanie nieprzetworzonym.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży medali pamiątkowych, odznak turystycznych oraz automatów \`(...)\` . Ich produkcję zleca Pani podwykonawcom, którzy wytwarzają ww. produkty z surowców należących już bądź nabywanych przez nich samych. Jest Pani projektantką medali i odznak – z wyłączeniem maszyn – tzn. powstają one według Pani pomysłu oraz na podstawie stworzonego przez Panią wzoru przekazywanego kolejno podwykonawcom.

Mając na uwadze opis okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, skoro to Pani jest pomysłodawcą – projektantką – wspomnianych we wniosku medali pamiątkowych oraz odznak turystycznych i to z Pani inicjatywy i na Pani zlecenie odbywa się ich produkcja przez podwykonawców, przychody uzyskiwane ze sprzedaży takich medali i odznak już jako gotowych produktów kwalifikują się do opodatkowania 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Pani działalność w powyższym zakresie jest bowiem działalnością wytwórczą w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy – w wyniku podjętych/zainicjowanych przez Panią działań są wytwarzane nowe wyroby, które następnie zostają sprzedane.

Za taką działalność należy ponadto uznać zlecanie przez Panią produkcji automatów \`(...)\` i następnie ich sprzedaż – gdyby nie Pani działania, automaty te by nie powstały. Nie zajmuje się więc Pani wyłącznie handlem, tj. zakupem i sprzedażą takich automatów, ale również ich wytwarzaniem. Uzyskiwane z tego tytułu przychody podlegają opodatkowaniu 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy. Tym samym, Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przez Panią przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw odrębnych podmiotów. W szczególności, powołane interpretacje indywidualne dotyczą innych sytuacji faktycznych niż będąca przedmiotem tego rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).