Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.25.2024.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-01
Teza: Nieuznanie środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto za przesłankę negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, brak obowiązku zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego.
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje infrastrukturalne; odliczenia-prawo do odliczenia; Polski Ład; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,

\- prawidłowe w części dotyczącej nieuznania środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto za przesłankę negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT,

\- prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- nieuznania środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto za przesłankę negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT,

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,

\- braku obowiązku zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 lutego 2024 r. (data wpływu 19 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------

Gmina … (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm., dalej ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z podległymi jednostkami budżetowymi i obecnie rozlicza się z urzędem skarbowym w sposób skonsolidowany.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową jest … Zakład … (Z).

Wykonując zadania własne, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednostka organizacyjna odpowiedzialna za zarządzanie infrastrukturą wodociągową (Z) między innymi prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, a w szczególności:

a) wydobycia i dostarczania wody,

b) remontów, modernizacji i rozbudowy sieci wodociągowych i kanalizacyjnych.

c) wykonywania inwestycji na sieciach i urządzeniach wodociągowo – kanalizacyjnych.

Gmina korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika Z wyliczony oddzielnie na każdy rok (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT1-2.4012.800.2018.8.AJ z dnia 2 października 2019 r.).

W związku z prowadzoną działalnością, Gmina ponosi wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury, w tym w szczególności Gmina realizuje/będzie realizować zadania pn.:

\- Inwestycja 1: „…”,

\- Inwestycja 2: „…”,

\- Inwestycja 3: „\`(...)\`”.

Realizowane inwestycje zakładają modernizację istniejącej oczyszczalni ścieków oraz budowy nowych odcinków sieci kanalizacyjnej. Przedmiotem prac jest uzbrojenie w sieć kilkadziesiąt posesji rozwiązując podstawowy problem lokalnej społeczności, chroniąc przy tym zasoby środowiska naturalnego dla przyszłych pokoleń. Planowane inwestycje wpisują się w wytyczne kreowane przez prawodawstwo polskie i unijne.

W związku z realizacją przedmiotowych Inwestycji, Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. To bezzwrotne dofinansowania inwestycji publicznych realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego na terenie całego kraju. Program obejmuje m.in. inwestycje z zakresu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, modernizacji źródeł ciepła, gospodarowania odpadami oraz inwestycje społeczne np. żłobki, przedszkola czy ścieżki rowerowe. Program realizowany jest poprzez promesy inwestycyjne udzielane przez BGK. Finansowanie inwestycji odbywać się będzie w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto. Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Nr 84/2021 Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych w § 4 pkt 1 po literce a), b), c), d) stanowi: „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”.

Gmina została zakwalifikowana przez Prezesa Rady Ministrów do otrzymania promesy inwestycyjnej, o której mowa w art. 69a ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568). Wypłata dofinansowania z Programu inwestycji strategicznych „Polski Ład” na podstawie promesy nastąpi w transzach. We wniosku o wypłatę dofinansowania z Programu „Polski Ład” Gmina będzie składać oświadczenia o zakończeniu realizacji danego etapu inwestycji lub zakończeniu inwestycji realizowanej w okresie dłuższym niż 12 miesięcy.

Dofinansowanie zgodnie z informacją Banku Gospodarstwa Krajowego, zostało/zostanie przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie będzie zapłacone. Gmina dodaje, że środki dofinansowania są pomocą bezzwrotną na realizację inwestycji i przyznawane są/będą z budżetu państwa.

Przewidywana wartość inwestycji:

\- Inwestycja 1 - dofinansowanie wynosi 94,97%, tj.: … zł, a wkład własny Gminy 5,03%, tj.: … zł,

\- Inwestycja 2 - kwota wnioskowanych środków wynosi 98%, tj. … zł a wkład własny Gminy 2%, tj. … zł,

\- Inwestycja 3 - kwota wnioskowanych środków wynosi 98%, tj. … zł, a wkład własny Gminy 2% … zł

\- zgodnie z zasadami programu.

Przedmiotem zadań objętych inwestycją jest infrastruktura wodno-kanalizacyjna, czyli zapewnienie mieszkańcom dostawy wody i odprowadzania ścieków. Faktury VAT od wykonawców robót wyłonionych w przetargu są/będą wystawiane na Gminę. Po zakończeniu inwestycji i oddaniu infrastruktury do użytkowania będzie służyła mieszkańcom. Dodatkowo oczyszczalnia w Inwestycji 2 będzie obsługiwać obiekty użyteczności publicznej – w tym oddział przedszkolny z filią biblioteki, do którego uczęszczają dzieci z okolicznych miejscowości, a także budynek świetlicy wiejskiej.

Po zakończeniu budowy sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna w miejscowościach objętych inwestycją będzie wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zakład zawrze umowy na świadczenie usług odprowadzania ścieków ze wszystkimi nowo podłączonymi do sieci mieszkańcami.

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania są/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno-kanalizacyjną – wyodrębnienie wartości robót z faktury nastąpi na podstawie kosztorysu, tak więc Gmina jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wod.-kan.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo:

Ad Inwestycja 1 pn. „…”

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej służą/będą służyć do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją inwestycji w całości do celów wykonywanych przez gminę działalności gospodarczej.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej nie są/nie będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT. Będą wykorzystywane głównie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniem od towarów i usług. Nie jest możliwe jednoznaczne przypisanie wydatku w całości lub części do działalności gospodarczej. Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania są/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno-kanalizacyjną – wyodrębnienie wartości robót z faktury nastąpi na podstawie kosztorysu, tak więc Gmina jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wodno-kanalizacyjną.

Ad Inwestycja 2 pn. „…”

Modernizowana oczyszczalnia ścieków realizowana w ramach Inwestycji 2 będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W inwestycji 2 Gmina będzie świadczyć usługi odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, obiektów użyteczności publicznej – w tym oddział przedszkolny (NP) z filią biblioteki, (opodatkowane) do którego uczęszczają dzieci z okolicznych miejscowości, a także budynek świetlicy wiejskiej (opodatkowana).

Modernizowana oczyszczalnia ścieków realizowana w ww. inwestycji będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją inwestycji w całości do celów wykonywanych przez gminę działalności gospodarczej.

Oczyszczalnia ścieków nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT. Będzie wykorzystywana głównie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Oczyszczalnia ścieków będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniem od towarów i usług. Nie jest możliwe jednoznaczne przypisanie wydatku w całości lub części do działalności gospodarczej. Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania są/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno-kanalizacyjną - wyodrębnienie wartości robót z faktury nastąpi na podstawie kosztorysu, tak więc Gmina jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wodno-kanalizacyjną.

Ad Inwestycja nr 3 pn. „…”

Inwestycja nr 3 będzie obsługiwać mieszkańców i przedsiębiorców oraz instytucje kultury. Będzie służyć do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją inwestycji w całości do celów wykonywanych przez gminę działalności gospodarczej.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej nie są/nie będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT. Będą wykorzystywane głównie do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniem od towarów i usług. Nie jest możliwe jednoznaczne przypisanie wydatku w całości lub części do działalności gospodarczej. Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania są/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno-kanalizacyjną – wyodrębnienie wartości robót z faktury nastąpi na podstawie kosztorysu, tak więc Gmina jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wodno-kanalizacyjną.

Faktury objęte zakresem wniosku dokumentują/będą dokumentować wyłącznie nabycie towarów, wykonywanie usług bezpośrednio związanych z budową inwestycji sieci kanalizacji sanitarnej i modernizacją ww. oczyszczalni ścieków.

Zakład funkcjonuje w formie jednostki budżetowej podległej Gminie. Gmina powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną. Jednostka między innymi prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Właścicielem i zarządcą infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej jest Gmina.

Zakład korzysta z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika zgodnie z art. 86 ust 2h wyliczanego oddzielnie na każdy rok (Interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDITI-2.4012.800.2018.8.AJ z dnia 2 października 2019 r.). Prewspółczynnik za rok 2023 wynosi 99%.

W przypadku, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2%, gmina uznaje iż wynosi 0%. Zgodnie z Zarządzeniem Wójta Gminy \`(...)\` nr … z dnia … 2016 r. w sprawie zmiany Zarządzenia nr … z dnia … 2016 r. w sprawie scentralizowanych zasad rozliczeń podatku VAT w Gminie i jej jednostkach budżetowych Wójt Gminy zarządził co następuje „jeśli prewskaźnik będzie niższy lub równy 2% odliczeń nie dokonuje się. W pozostałym zakresie używanie prewskaźnika pozostawia się w dyspozycji kierownika/dyrektora jednostki”.

Zakład nie wykonuje sprzedaży mieszanej, brak czynności zwolnionych z VAT. W ramach działalności gospodarczej Zakład wykonuje czynności opodatkowane VAT, jak i niepodlegające opodatkowaniem od towarów i usług. W związku z powyższym nie ustala proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2-9a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie Organu: W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają Państwo, że wynosi ona 0%? odpowiedzieli Państwo: Tak. W przypadku gdy proporcja nie przekracza 2% Gmina uznaje, że wynosi 0%.

Pytania
-------

1\. Czy w trakcie realizacji przez Gminę inwestycji związanych z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, płatność za faktury od wykonawcy robót ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto, będzie przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT, która nie daje prawa do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych?

2\. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną?

3\. Program strategiczny „Polski Ład” finansuje inwestycje w kwocie brutto niezależnie czy VAT zostanie przez gminę odliczony, czy nie. Wówczas odliczony VAT pozostanie w gminie. Czy w przypadku otrzymania przez Gminę zwrotu różnicy podatku VAT odliczonego z faktur zakupu związanych z przedmiotową inwestycją, Gmina jest /będzie zobowiązana do zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Odp. 1 Zdaniem Gminy, w trakcie realizacji przez Gminę inwestycji związanych z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, płatność za faktury od wykonawcy robót ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” nie będzie przesłanką negatywną oraz dają prawo do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych.

Odp. 2 Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania oraz działalnością wodno-kanalizacyjną.

Odp. 3 Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu różnicy podatku VAT otrzymanego z urzędu skarbowego odliczonego z faktur zakupu związanych z przedmiotową inwestycją,

Zdaniem Gminy, w przedstawionym zdarzeniu nie zaistnieją przesłanki negatywne wpływające na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu. Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego zadania, w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ponieważ pozostają one w związku z czynnościami opodatkowanymi.

Wydatki są/będą w sposób bezpośredni powiązane z czynnościami opodatkowanymi na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami (dostawa wody i odprowadzanie ścieków).

Faktury zakupowe są/będą potwierdzały czynności, które już zostały wykonane. Poza tym Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W takiej sytuacji ciążą na niej obowiązki i przysługują prawa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1) zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

2) pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi, w ocenie Gminy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi (wystawiane będą faktury na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami) a fakturami zakupowymi wystawionymi na Gminę, będącymi podstawą do zapłaty za wykonane usługi lub nabywane towary.

Tym samym, nie istnieją negatywne przesłanki, aby Gmina otrzymując środki z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto, nie miała prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu.

Zdaniem Gminy, przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub zewnętrznego funduszu na kwotę VAT – niezależnie od kwestii, czy podatnikowi (w tym przypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Z punktu widzenia ustawy o VAT, odliczenie VAT nie jest obowiązkiem podatnika, lecz uprawnieniem i tym samym na podatniku ciąży odpowiedzialność karno-skarbowa. Zaniechanie odliczenia nie powinno powodować negatywnych konsekwencji, jednak nieodliczanie VAT może świadczyć o niegospodarności, gdyż Gmina rezygnuje z dodatkowych środków z odliczonego podatku. Gmina do ww. sytuacji nie chce dopuścić, dlatego zwraca się o wyjaśnienie do Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej. W ramach Rządowego Programu Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, gmina może sfinansować wydatki majątkowe w całości, gdyż jak stwierdzono powyżej – Bank Gospodarstwa Krajowego dofinansowanie przekazuje w kwocie brutto. Dokonane odliczenie byłoby uzyskaniem korzyści podwójnie ze środków budżetu państwa (tj. VAT odliczony i uzyskany w kwocie brutto środków). Obecnie, przy braku wytycznych dotyczących sposobu traktowania VAT w ramach udzielonego dofinansowania pojawiają się wątpliwości, jak właściwie rozliczać otrzymane środki. W tej sytuacji Gmina prosi o zajęcie jednoznacznego stanowiska w ww. sprawie.

Zdaniem Gminy, w przypadku otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy, Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego podatku VAT na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego. Finansowanie inwestycji odbywać się będzie w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto. Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zachodzą okoliczności, z których wynikałby obowiązek zwrotu odliczonego i otrzymanego z urzędu skarbowego podatku VAT w związku z przedmiotową Inwestycją. Środki z Programu Inwestycji Strategicznych nie mają charakteru dotacji w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a zasady rozdziału i przekazywania dofinansowania uregulowane są uchwałą Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Rządowego Programu Polski Ład.

Do podobnych wniosków, co Gmina, doszedł również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wydając na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej interpretację indywidualną z dnia 20 lipca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.288.2023.1.DP, w której potwierdził w pełni zdanie podatnika, uznające, że: „Skoro są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz – jak wynika z okoliczności sprawy – powstająca sieć wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z tytułu tej części wydatków związanych z realizacją Inwestycji, które ponoszą Państwo wyłącznie na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, która będzie wykorzystywana – jak Państwo wskazali – wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to przysługuje i będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Przy czym z art. 88 ustawy nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki. Odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,

\- prawidłowe w części dotyczącej nieuznania środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto za przesłankę negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT,

\- prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy,

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj.:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) (uchylona)

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona)

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony)

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony)

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur oraz kolejnych egzemplarzy faktur.

4\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

5\. (uchylony)

6\. Nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c, w przypadku opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2, na terytorium kraju z powodu podania numeru, o którym mowa w art. 97 ust. 10, w sytuacji gdy towary w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić również przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

\- gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

\- gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują/będą Państwo realizować zadania pn.:

\- Inwestycja 1: „…”,

\- Inwestycja 2: „…”,

\- Inwestycja 3: „…”.

Realizowane inwestycje zakładają modernizację istniejącej oczyszczalni ścieków oraz budowy nowych odcinków sieci kanalizacyjnej. Nowe odcinki sieci kanalizacyjnej oraz modernizowana oczyszczalnia ścieków są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy i służą/będą służyć do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją ww. inwestycji w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że efekty ww. inwestycji, będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej(do czynności opodatkowanych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Odliczenie nie przysługuje natomiast w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji, gdy przyporządkowanie do jednego rodzaju działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, zastosowanie znajdują przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazali Państwo, że korzystają Państwo z prawa do odliczenia VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z wodą i odprowadzaniem ścieków przy zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika Zakładu wyliczonego oddzielnie na każdy rok (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT1-2.4012.800.2018.8.AJ z dnia 2 października 2019 r.).

Z wniosku wynika ponadto, że realizowane inwestycje służą czynnościom mieszanym (opodatkowanym i niepodlegającym VAT). Przedmiotowa infrastruktura – nowe odcinki sieci kanalizacyjnej oraz modernizowana oczyszczalnia ścieków – nie będzie wykorzystywana do jakichkolwiek czynności, które byłyby zwolnione z VAT.

Zatem, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, w związku z wykorzystaniem przedmiotowej infrastruktury – nowych odcinków sieci kanalizacyjnej oraz modernizowanej oczyszczalni ścieków – do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i poza działalnością gospodarczą (do czynności niepodlegających opodatkowaniu) w sytuacji, gdy przyporządkowanie konkretnych kwot do konkretnego rodzaju działalności nie jest możliwe – przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednak nie w pełnej wysokości, lecz na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

W konsekwencji, stwierdzenia wymaga, że przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację:

\- Inwestycji 1: „…”,

\- Inwestycji 2: „…”,

\- Inwestycji 3: „…”

tj. wyłącznie w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją ww. Inwestycji, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki, tj. z zastosowaniem proporcji.

Tym samym oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, z uwagi na niewskazanie treści art. 86 ust. 2a i następne ustawy, uznałem je za nieprawidłowe.

Prawo do odliczenia przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy. Przy czym z przepisu tego nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki. Odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe.

W trakcie realizacji przez Państwa ww. inwestycji związanych z działalnością w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, płatność za faktury od wykonawcy robót ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach Rządowego Programu Inwestycji Strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto, nie będzie przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT, która nie daje Państwu prawa do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy w przypadku otrzymania przez Państwa zwrotu różnicy podatku VAT odliczonego z faktur zakupu związanych z przedmiotową inwestycją, będą Państwo zobowiązani do zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego zauważenia wymaga, że otrzymali Państwo promesę w ramach Programu Rządowego Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych na realizację inwestycji. Dofinansowanie zostało przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie będzie zapłacone.

Analizując okoliczności sprawy i przepisy ustawy, należy jeszcze raz podkreślić, że:

\- przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku z tytułu tej części ww. wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną, którą będą Państwo wykorzystywać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

\- nie zachodzą przesłanki określone w art. 88 ustawy,

\- są i będą Państwo uprawnieni do wnioskowania w okresie rozliczeniowym, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, o zwrot różnicy podatku VAT na konto bankowe.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zachodzą okoliczności, z których wynikałby obowiązek zwrotu odliczonego i otrzymanego z urzędu skarbowego podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowych Inwestycji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).