Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.424.2021.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-05
Teza: opodatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-podział nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; umowa-umowa zamiany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r., uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 18 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.424.2021.1.AKU, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 18 czerwca 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 24 czerwca 2021 r.). W dniu 30 czerwca 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Małżonkowie A. i P. M. kupili aktem notarialnym działkę w Ś., gm. C., o pow. 0,1500 ha, nr A, w dniu 5 września 2014 r., zabudowaną fundamentami dwóch budynków mieszkalnych.

1.  M. otrzymał działkę budowlaną w N. jako darowiznę, aktem notarialnym z dnia 22 czerwca 1995 r., o pow. 0,1680 ha, nr B, która została zabudowana fundamentami dwóch budynków mieszkalnych.
2.  i P. M. przenieśli na rzecz T. M. 1/2 części działki A, a T. M. w zamian za to, przeniósł na A. i P. M. aktem notarialnym 1/2 części działki nr B w dniu 29 lipca 2015 r.

Sąd Rejonowy w N. w dniu 19 maja 2016 r. podzielił działkę A na działki:

*   A/1 – na własność A. i P. M., o pow. 0,0782 ha;

*   A/2 – na własność T. Ma., o pow. 0,0659 ha.

A i P. M. działkę nr A/1, o pow. 0,0782 ha, nabytą w dniu 5 września 2014 r., a powstałą w wyniku podziału w dniu 19 maja 2016 r., sprzedali w dniu 29 stycznia 2021 r.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni podała, że działka nr A została nabyta do wspólności majątkowej małżeńskiej. Między małżonkami nie były zawierane umowy majątkowe, także dotyczące tej nieruchomości. Działka nr A do dnia sprzedaży była wspólnością majątkową małżonków.

Umowa zamiany została dokonana bez wzajemnych spłat i dopłat. Podział działki nr A został przeprowadzony na wniosek zainteresowanych stron (A. i P. M., T. M.).

W wyniku przyznania Wnioskodawczyni i Jej mężowi działki nr A/1, wartość rynkowa tej działki nie przekracza wartości rynkowej udziału w działce A.

Sprzedaż działki nr A/1, nabytej w dniu 5 września 2014 r., a powstałej w wyniku podziału sądowego w dniu 19 maja 2016 r. nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego oraz złożenia zeznania podatkowego od sprzedaży działki nr A/1, która nie podlegała zamianie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego oraz złożenia zeznania podatkowego od sprzedaży działki nr A/1, która nie podlegała zamianie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje postaniem przychodu. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem do wspólności majątkowej małżeńskiej w dniu 5 września 2014 r. nieruchomość o pow. 0,1500 ha, oznaczoną nr A, zabudowaną fundamentami dwóch budynków mieszkalnych.

W dniu 29 lipca 2015 r. w drodze umowy zamiany małżonkowie przenieśli na osobę trzecią udział 1/2 części ww. nieruchomości, nabywając w zamian udział 1/2 części w nieruchomości oznaczonej nr B, zabudowanej fundamentami dwóch budynków mieszkalnych. Umowa zamiany została dokonana bez wzajemnych spłat i dopłat.

W dniu 19 maja 2016 r. Sąd zniósł współwłasność nieruchomości oznaczonej nr A, w następstwie czego została ona podzielona na dwie nieruchomości oznaczone nr A/1 o pow. 0,0782 ha i nr A/2 o pow. 0,0659 ha. W wyniku powyższych czynności Wnioskodawczyni stała się właścicielką (wraz z mężem) nieruchomości nr A/1, którą następnie małżonkowie zbyli w dniu 29 stycznia 2021 r.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy.

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego − m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość (udział w nieruchomości).

Z kolei celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Stosownie do art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zgodnie z art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którą nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Zatem, zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości – w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby na rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której (którego) wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Jeżeli zatem, w drodze zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio posiadał, to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej posiadany udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

O tym zaś, czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności.

W przedstawionym stanie faktycznym, w wyniku zniesienia współwłasności zmianie uległ jedynie tytuł prawny do nieruchomości stanowiącej uprzednio nieruchomość wspólną (nieruchomość nr A, o pow. 0,1500 ha, zabudowana fundamentami dwóch budynków mieszkalnych), tj. tytuł prawny do wspólnej nieruchomości uległ zmianie z formy współwłasności w częściach ułamkowych, do formy odrębnej własności. W wyniku tej czynności Wnioskodawczyni została właścicielką nieruchomości nr A/1 o pow. 0,0782 ha, a drugi współwłaściciel otrzymał własność nieruchomości o nr A/2. W związku z tym, że powyższa czynność dokonana przez Sąd, nie spowodowała zwiększenia aktywów majątkowych Wnioskodawczyni, i w wyniku opisanego podziału otrzymała Ona własność odpowiadającą dotychczas posiadanemu i przysługującemu Jej udziałowi w nieruchomości, uznać należy, że nie nastąpiło nabycie ponad udział, jaki przypadał w rzeczy wspólnej. W takiej sytuacji, zdarzenie to nie może być traktowane jako „nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W analizowanej sprawie istotny jest fakt, że zabudowaną fundamentami dwóch budynków nieruchomość nr A Wnioskodawczyni nabyła do majątku wspólnego w dniu 5 września 2014 r. Następne czynności, tj. przyznanie na własność w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonej nr A/1, powstałej w wyniku podziału nieruchomości nr A, a odpowiadającej dotychczas posiadanemu i przysługującemu Jej udziałowi w nieruchomości, nie skutkowały powstaniem drugiej daty nabycia tej nieruchomości.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w dniu 29 stycznia 2021 r. nieruchomości stanowiącej działkę nr A/1 o pow. 0,0782 ha nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło po upływie pięcioletniego terminu określonego w tym przepisie i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi obowiązek złożenia zeznania podatkowego i rozliczenia się z dochodu z ww. odpłatnego zbycia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że dokonana przez Wnioskodawczynię zamiana udziału 1/2 części nieruchomości oznaczonej nr A na udział 1/2 części nieruchomości oznaczonej B, nie będzie rzutowała na czynność odpłatnego zbycia w dniu 29 stycznia 2021 r. nieruchomości nr A/1, ponieważ, jak to zostało to zaprezentowane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni dokonała zbycia nieruchomości nr A/1, powstałej w wyniku podziału działki nr A na dwie odrębne nieruchomości, a nie nieruchomości nabytej w drodze umowy zamiany, tj. nieruchomości oznaczonej nr B.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.