Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-918/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-19
Teza: W momencie przyznania uczestnikom Polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze, ograniczonego prawa w postaci akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy uprawniający do zrealizowania przez Uprawnionych pracowników Banku praw w postaci odroczonej premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku obliczona na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) nie będą ciążyć na Banku obowiązki płatnika. Natomiast Bank, jako podmiot dokonujący wypłat w postaci odroczonej premii pieniężnej, związanych z realizacją akcji fantomowych, będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: banki; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; premia-premia pieniężna; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-918/14-2/MK z dnia 13 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wprowadzeniem polityki zmiennych składników wynagrodzeń dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wprowadzeniem polityki zmiennych składników wynagrodzeń dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce

Pismem z dnia 13 stycznia 2015 r. Nr IPPB2/415-918/14-2/MK Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przesłanie dokumentu z którego wynika prawo do występowania w imieniu Spółki z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez osobę, która przedmiotowy wniosek w imieniu Spółki podpisała. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 stycznia 2015 r., natomiast w dniu 19 stycznia 2015 r. (w terminie) pismem z dnia 15 stycznia 2015 r. przesłano brakujące dokumenty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej jako: „Wnioskodawca”. „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność bankową w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (Dz. U. 2012,1376 j.t. z późn. zm.). W związku z Uchwalą Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 4 października 2011 r. w sprawie szczegółowych zasad funkcjonowania systemu zarządzania ryzykiem i systemu kontroli wewnętrznej oraz szczegółowych warunków szacowania przez banki kapitału wewnętrznego i dokonania przeglądu procesu szacowania i utrzymywania kapitału wewnętrznego oraz zasad ustalania polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze w banku („Uchwała KNP“). Bank ustanowił reguły przyznawania i wypłaty wynagrodzenia zmiennego za wyniki pracy dla pracowników zajmujących stanowiska kierownicze w Banku, mające istotny wpływ na profil ryzyka. Reguły te zostały zdefiniowane w postaci lokalnych wytycznych korporacyjnych dotyczących zarządzania Wynagrodzeniami (dalej: „Polityka Wynagradzania”).

Zgodnie z przyjętą przez Bank Polityką Wynagradzania wynagrodzenie zmienne, w tym w szczególności premia (nagroda) dla pracowników zajmujących stanowiska kierownicze oparte jest o roczną ocenę indywidualną pracowników, jak również o realizację przyjętych przez Bank założeń budżetowych, w szczególności wyniku finansowego Banku.

Wynagrodzenie zmienne składa się z części odroczonej oraz części nieodroczonej. Część nieodroczona wynagrodzenia zmiennego przyznawana jest pracownikowi od razu po nabyciu praw do takiego wynagrodzenia (a więc po zakończeniu roku, za który premia jest wypłacana i po ustaleniu wyniku finansowego Banku na koniec tego roku kalendarzowego). Natomiast część odroczona wynagrodzenia zmiennego będzie wypłacana proporcjonalnie po zakończeniu poszczególnych rocznych okresów rozliczeniowych w trakcie trzyletniego okresu odroczenia, z uwzględnieniem okoliczności mogących spowodować nie nabycie przez pracownika prawa do całości lub części odroczonego wynagrodzenia zmiennego.

Polityka Wynagradzania Banku przewiduje, że zarówno cześć odroczona jak i nieodroczona wypłacana jest w pieniądzu oraz w formie akcji fantomowych (w proporcji 50/50).

Akcje fantomowe stanowią instrument finansowy, pochodny; w stosunku do którego instrumentem bazowym jest skorygowana wartość księgowa kapitału Banku, obliczona zgodnie z przyjętą Polityka Wynagradzania. Punktem wyjścia do kalkulacji skorygowanej wartości księgowej kapitałów własnych jest wartość księgowa kapitału Banku pomniejszona o wartość udziałów mniejszości, (jeśli zasadne) na moment Tn (tj. na datę warunkowego przyznania premii). Wartość ta powinna zostać zastosowana do określenia wartości jednej akcji fantomowej, poprzez podzielenie wartości kapitału przez liczbę akcji z pominięciem udziałów mniejszości.

Akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, czyli akcją w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych oraz nie daje prawa głosu, ani nie upoważnia do pobierania dywidendy.

Pracownikowi, po nabyciu przez niego uprawnień do wynagrodzenia zmiennego (odroczonego i nieodroczonego) w instrumencie finansowym przyznane są akcje fantomowe w liczbie ustalonej zgodnie z wzorem ustalonym w Polityce Wynagradzania (wyliczenie wstępne).

Natomiast wypłata wynagrodzenia (zarówno odroczonego jak i nieodroczonego) przyznanego w formie powyżej opisanego instrumentu finansowego (akcji fantomowych) następuje w gotówce: po upływie dodatkowego okresu retencji wynoszącego 1 rok. Okres retencji to okres, podczas którego pracownik nie może żądać wypłaty wartości instrumentów finansowych, do których nabył już prawo w ramach swojego wynagrodzenia zmiennego. Po upływie okresu retencji wartość akcji wyliczana jest ponownie na podstawie skorygowanej wartości kapitałów własnych na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji (wyliczenie ostateczne).

W efekcie powyższych regulacji pracownicy Banku na żadnymi etapie nie będą otrzymywali akcji Banku do swojej dyspozycji, a jedynie prawo do uzyskania w przyszłości środków pieniężnych, których kwota uzależniona jest od skorygowanej wartości kapitałów własnych Banku. Przede wszystkim nie istnieje prawo do zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających, jak również akcje fantomowe nie mają swojej wartości (gdyż ta ostatecznie zależna jest od przyszłej wartości kapitału własnego Banku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie(a).

Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, iż w związku z uczestnictwem wyselekcjonowanych pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym, w ramach którego część wynagrodzenia zmiennego przyznawanego jest w formie akcji fantomowych;

1.  po stronie pracowników Banku przychód powstanie dopiero w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszy m etapie) i jako przychód z kapitałów pieniężnych wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób Fizycznych (dalej; „Ustawa PIT”) podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT,
2.  na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT w momencie przyznania akcji fantomowych lub w chwili realizacji praw z. nich wynikających przez pracownika, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu przychód po stronie pracowników nie powstanie w momencie przyznania akcji fantomowych, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych. Przyznanie takich akcji stanowi jedynie zobowiązanie wypłaty pieniężnego ekwiwalentu wartości akcji Banku w przyszłości. Przysporzenie, które otrzymuje pracownik w chwili przyznania mu akcji fantomowych jest więc jedynie potencjalne. Cechą takich akcji jest bowiem to, że generują one przychód dopiero w przypadku realizacji praw z nich wynikających.

Natomiast w momencie przyznania akcji fantomowych nie można oszacować wartości korzyści ekonomicznej, jakie te pochodne instrumenty finansowe przyniosą pracownikowi.

W tym miejscu należy podkreślić, iż prawo pracownika do dysponowania akcjami fantomowymi jest ograniczone. W okresie retencji pracownik nie może bowiem zrealizować praw związanych z ich posiadaniem. Przede wszystkim pracownik nie ma w tym czasie prawa zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających. Dodatkowo, akcje fantomowe nie uprawniają do faktycznego udziału w kapitale Banku. Pracownikowi posiadającemu akcje fantomowe nie przysługują prawa korporacyjne i majątkowe, w szczególności akcje fantomowe nie dają pracownikowi prawa głosu ani nie upoważniają do pobierania dywidendy.

Stanowisko takie znajduje poparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2011 r. sygn. akt II FSK 517/10, zgodnie z którym sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zatem po stronie pracownika nie powstanie przychód w chwili przyznania akcji fantomowych, to na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy PIT.

Akcje fantomowe powinny być natomiast - dla celów podatkowych identyfikowane jako instrument pochodny.

Zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy PIT pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. l pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r., Nr 211. poz. 1384). dalej jako: ..u.o.i.f. Powyższe oznacza, iż za pochodny instrument finansowy uznaje się niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminować, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a u.o.i.f. przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Ze względu zatem na to, że akcje fantomowe są prawami majątkowymi, których wartość zależy bezpośrednio od przyszłej wartości skorygowanych kapitałów własnych Banku powinny być uznane za instrumenty pochodne. Przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających stanowią zaś - w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy PIT - przychody z kapitałów pieniężnych.

Przychód z kapitałów pieniężnych powstaje dopiero w momencie realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych (zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy PIT).

Dopiero moment realizacji praw wynikających z akcji fantomowych przez pracownika jest momentem, w którym możliwe jest określenie konkretnej wielkości osiągniętego dochodu. Stąd korzyść jaką osiągnie pracownik w związku z nieodpłatnym otrzymaniem akcji fantomowych powinna zostać uwzględniona na etapie realizacji praw z nich wynikających, a przychód uzyskany z transakcji realizacji praw wynikających z akcji fantomowych, tj. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 ustawy PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy PIT podatnik obowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1 ustawy PIT.

W związku z realizacją przez pracownika praw wynikających z akcji fantomowych Bank nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Na Banku, jako podmiocie wypłacającym świadczenia z tytułu realizacji przez pracownika praw wynikających z akcji fantomowych, spoczywał będzie jedynie - zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy PIT - obowiązek sporządzenia i przekazania każdemu pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu, do końca lutego następnego roku podatkowego, informacji PIT-8C, w której wykazane zostaną przychody uzyskane przez, pracownika z tytułu realizacji przez niego praw wynikających z akcji fantomowych. Stanowisko prezentowane przez Bank powyżej znajduje potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów oraz orzeczeniach sądów administracyjnych wydanych w podobnych stanach faktycznych, przykładowo w:

*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 28.01.2013 r., sygn. IBPBII/2/415-1413/12/MM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,

*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 09.07.2013 r., sygn. IPPB2/415-367/13-4/MK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 20.03.2014 r., sygn. IPPB2/ 415-892/13-4/MK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 23.04.2014 r., sygn. IPPB2/415-88/14-2/MG, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26.11.2013 r.. sygn. akt I SA/Kr 1447/13.

Reasumując: Bank stoi na stanowisku, że przyznanie pracownikom akcji fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT podlega opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy PIT. W konsekwencji na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT, ani w momencie przyznania akcji fantomowych ani w chwili realizacji praw z nich wynikających przez pracownika. Na Banku będę jednak ciążyły obowiązki informacyjne (PIT-8C) w rozumieniu ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z poźn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy). Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych − imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (informację PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki nieodpłatnego przyznania pracownikom akcji fantomowych inkorporujących prawo do otrzymania w przyszłości środków pieniężnych, tzw. premii odroczonej. Z wniosku wynika, że w okresie retencji równym 1 rok od przyznania akcji fantomowych nie można nimi rozporządzać.

Tym samym stwierdzić należy, że samo przyznanie pracownikom akcji fantomowych nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Przyznanie akcji fantomowych w ramach wprowadzonej polityki zmiennych składników wynagrodzeń nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby nabywającej akcje fantomowe. Jak wynika z wniosku w momencie przyznania akcji fantomowych nie można stwierdzić czy ich realizacja przyniesie pracownikowi wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści. Przyznanie akcji jedynie stwarza pracownikom potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych.

Brak konkretnego wymiaru finansowego akcji fantomowych w momencie ich przyznania Osobom Uprawnionym, uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. Tym samym nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy o PIT.

W konsekwencji w momencie przyznania akcji fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku) nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika, czy też obowiązek informacyjny.

Osobnego rozważenia wymaga natomiast rozstrzygnięcie kwestii ciążących na Spółce obowiązków płatnika w chwili realizacji praw wynikających z przyznanych akcji fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości wypłaty premii pieniężnej (uzależnionej od (uzależnionej od przyszłej wartości skorygowanej wartości księgowej kapitału banku na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) przez pracowników banku uczestniczących w Polityce.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z akcji fantomowych wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dz. U. Z 2014 r. poz. 94) z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674) instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp.

Z wyżej przywołanych uregulowań prawnych wynika, że akcje fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest skorygowana wartość księgowa kapitału banku obliczona zgodnie z przyjętą Polityką Wynagradzania.

O powyższym przesądza fakt, że w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, ani akcją, w szczególności nie daje prawa głosu, ani nie uprawnia do pobierania dywidendy. Akcja fantomowa służy wypłacie części wynagrodzenia zmiennego należnego osobom zajmującym stanowiska kierownicze w wysokości uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji.

Zatem stwierdzić należy, że w przypadku zrealizowania przez Uprawnionych pracowników Banku praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze rozliczenia pieniężnego, przysporzenie w postaci odroczonej premii pieniężnej, jakie uzyskają pracownicy Banku uczestniczący w Polityce, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Zgodnie jednak z treścią ww. art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody.

W konsekwencji na Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz uprawnionych pracowników, będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w momencie przyznania uczestnikom Polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze, ograniczonego prawa w postaci akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy uprawniający do zrealizowania przez Uprawnionych pracowników Banku praw w postaci odroczonej premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku obliczona na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) nie będą ciążyć na Banku obowiązki płatnika. Natomiast Bank, jako podmiot dokonujący wypłat w postaci odroczonej premii pieniężnej, związanych z realizacją akcji fantomowych, będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.