Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-81/16-2/IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-01
Teza: Uznanie realizowanych transakcji za dostawę towarów lub świadczenie usług, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dokonane za pomocą kart paliwowych oraz brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą.
Słowa kluczowe: dostawa; korekta-korekta podatku naliczonego; podatek-podatek naliczony; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania realizowanych transakcji za dostawę towarów lub świadczenie usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dokonane za pomocą kart paliwowych oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania realizowanych transakcji za dostawę towarów lub świadczenie usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dokonane za pomocą kart paliwowych oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT czynnym, który zajmuje się działalnością gospodarczą polegającą m.in. na prowadzeniu sieci lokali gastronomicznych różnych marek.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka posiada flotę samochodów, w skład której wchodzą pojazdy samochodowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), w tym m.in. samochody osobowe użytkowane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i niezwiązanych z taką działalnością. W przeważającej większości pojazdy te są przedmiotem leasingu lub są przez Spółkę dzierżawione od podmiotów trzecich.

Z uwagi na fakt, iż samochody osobowe wchodzące w skład floty Spółki są wykorzystywane do celów mieszanych (tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych), Spółka nie złożyła informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT w zakresie tych pojazdów oraz nie prowadzi ewidencji ich przebiegu, o której mowa w art. 86a ust. 4-7 ustawy o VAT.

Karty paliwowe

W odniesieniu do wspomnianych samochodów Spółka korzysta z możliwości dokonywania bezgotówkowych zakupów (m.in. paliw, płynów samochodowych, artykułów eksploatacyjnych, usług myjni, serwisu i przejazdu płatnymi autostradami) na stacjach paliw oraz w punktach obsługi klienta przy wykorzystaniu tzw. kart paliwowych. W tym celu Spółka zawarła umowy z dostawcami kart paliwowych.

Przypadek I – warunki współpracy z Dostawcami

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zawarł z firmami leasingowymi (dalej: Dostawcy) kilka umów dotyczących wzajemnych praw i obowiązków związanych z oddaniem Spółce pojazdów samochodowych w leasing/dzierżawę/najem. Przedmiotowe umowy obejmują również postanowienia dotyczące nabywania przez Spółkę za pośrednictwem tych podmiotów paliwa do samochodów, jak również innych towarów i usług. Czynności realizowane przez Dostawców na podstawie wspomnianych umów obejmują w szczególności umożliwienie Spółce zakupu wybranych towarów i usług na stacjach paliw i w punktach obsługi klienta przy wykorzystaniu kart paliwowych udostępnianych przez Dostawców.

W celu realizacji powyższych świadczeń, Dostawcy w pierwszej kolejności zawierają umowy z koncernami paliwowymi. Na podstawie przedmiotowych umów Dostawcy uzyskują wyemitowane przez koncerny karty paliwowe, które przekazują następnie swoim klientom (w tym Spółce).

Przy czym, to Dostawcy wraz ze Spółką ustalają najważniejsze parametry dotyczące przekazywanych Spółce kart, w tym m.in. dokonują wyboru kart paliwowych przypisywanych do pojazdów użytkowanych przez Spółkę na podstawie umów leasingu/dzierżawy itp. Dostawca wydaje do każdego samochodu objętego zakresem umowy karty paliwowe wraz ze szczegółowymi warunkami i wskazówkami dotyczącymi ich użytkowania. Wydane Spółce karty paliwowe udostępniane są przez niego użytkownikom pojazdów (tj. pracownikom Spółki), którzy podczas wykonywania obowiązków służbowych, co do zasady zobowiązani są do tankowania samochodów przy wykorzystaniu kart. Karty te nie są przekazywane osobom trzecim.

Należy przy tym podkreślić, iż wszelkie negocjacje oraz ustalenia dotyczące świadczeń nabywanych przy wykorzystaniu kart paliwowych (m.in. ustalenia w zakresie zasad wydawania i korzystania z kart paliwowych, wskazanie pojazdów, dla których wydane będą karty, uzgodnienia co do terminów płatności należności związanych z nabywanymi świadczeniami, jak również ustalenia odnośnie ceny nabywanych za pomocą kart świadczeń itp.) prowadzone są bezpośrednio pomiędzy Dostawcami a Spółką.

W szczególności, uzgodnienia pomiędzy Dostawcami a Spółką obejmują każdorazowo określenie najważniejszych warunków transakcji realizowanych przy pomocy kart paliwowych wydanych przez Dostawcę, w tym konkretnych pojazdów, do których można dokonywać zakupów z wykorzystaniem tych kart, rodzajów stacji paliw, na których możliwe jest dokonywanie zakupów z wykorzystaniem kart paliwowych (Spółka uzgadnia z Dostawcami rodzaje stacji paliw, na jakich dopuszczalne będzie w jej przypadku dokonywanie rozliczeń wybranymi kartami paliwowymi) oraz ceny towarów i usług, które mogą być nabywane z wykorzystaniem kart paliwowych. Dostawcy przyznają bowiem Spółce różnego rodzaju rabaty i upusty dotyczące zrealizowanych przy pomocy kart paliwowych zakupów towarów i usług, np. w zakresie określonych kategorii produktów lub określonych stacji paliw. Wysokość przyznanych rabatów może być dowolnie kształtowana przez Dostawców.

Ponadto, zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowach z wybranymi Dostawcami, mogą oni również kształtować inne ważne aspekty transakcji takie jak zakres asortymentu, który może być przedmiotem zakupów rozliczanych za pośrednictwem kart paliwowych udostępnianych przez Dostawców i/lub wysokość limitów dyspozycyjnych na kartach paliwowych udostępnianych użytkownikom (tj. Spółka określa według własnych potrzeb i uzgadnia z Dostawcą limity pieniężne na zakup wybranych towarów). Ponadto, stosownie do zapisów niektórych umów, w sytuacji np. kradzieży, awarii lub zgubienia karty/numeru PIN do niej, Spółka kontaktuje się bezpośrednio z Dostawcami, którzy podejmują wówczas szereg działań, m.in. blokują/odblokowują karty, organizują duplikaty kart itp.

Spółka pragnie podkreślić, iż nie podejmuje analogicznych uzgodnień bezpośrednio ze stacjami paliw/punktami obsługi klienta bądź z koncernami paliwowymi w odniesieniu do kart wydanych jej przez Dostawców, gdyż w tym wypadku, nie łączy jej z tymi podmiotami żaden stosunek prawny (w analizowanym przypadku jedyny stosunek prawny łączy ją z Dostawcami).

Zakupy realizowane z wykorzystaniem kart paliwowych dokonywane są przez użytkowników bezgotówkowo. Faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje wystawiane są w pierwszej kolejności przez koncerny paliwowe na rzecz Dostawców. Następnie, na koniec uzgodnionego okresu rozliczeniowego Dostawcy wystawiają na rzecz Spółki faktury dokumentujące transakcje dokonane w danym okresie przy użyciu kart paliwowych wydanych Spółce. Jednocześnie, Dostawcy mogą obciążać Spółkę kosztami usługi wyemitowania i obsługi kart paliwowych.

Co więcej, w analizowanej transakcji Dostawcy pełnią funkcję sprzedawców w rozumieniu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 nr 16, poz. 93, dalej: Kodeks cywilny). W konsekwencji, w sytuacji zaistnienia wad towarów lub usług nabywanych przez Spółkę za pomocą kart wydanych przez Dostawców, adresatem ewentualnego roszczenia z tytułu rękojmi za wady fizyczne sprzedanych świadczeń będą każdorazowo Dostawcy jako sprzedawcy, z którym Spółka pozostaje w relacjach cywilnoprawnych.

Przypadek II – warunki współpracy z koncernem paliwowym/spółką brytyjską

Spółka zawarła także odrębną umowę trójstronną z koncernem paliwowym (dalej: Koncern) oraz spółką brytyjską, nieposiadającą siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce (dalej: Podmiot brytyjski). Przedmiotowa umowa dotyczy wydawania i posługiwania się kartami paliwowymi wyemitowanymi przez te podmioty oraz dokonywania i rozliczania transakcji zawartych przy użyciu tych kart.

Zgodnie z tą umową, w zależności od potrzeb Spółki, możliwe jest wydanie przez Koncern/Podmiot brytyjski następujących kart:

*   Karta przypisana do pojazdu – korzystającym z tej karty może być każdy użytkownik posługujący się pojazdem o numerze rejestracyjnym wskazanym na karcie;
*   Karta imienna – korzystającym z tej karty może być jedynie użytkownik wskazany na karcie;
*   Karta na okaziciela – korzystającym z tej karty może być każdy użytkownik.

Karty paliwowe uprawniają użytkowników do nabywania wybranych świadczeń u określonych operatorów kart paliwowych. Oprócz Koncernu podmiotami tymi mogą być podmioty firmowane przez Koncern, tj. (i) spółki zależne Koncernu (ii) podmioty niebędące spółkami zależnymi Koncernu, które jednocześnie nie prowadzą żadnej stacji paliw objętej systemem kart paliwowych Koncernu, lecz uzyskały status operatora w wyniku wyznaczenia dokonanego przez Koncern (iii) podmioty niebędące spółkami zależnymi Koncernu prowadzące stacji paliw na mocy odrębnej umowy franchisingowej, agencyjnej lub im podobnej zawartej z Koncernem, jak również podmioty niefirmowane przez Koncern, które akceptują rozliczenie transakcji przy pomocy kart paliwowych wydawanych przez Koncern/Podmiot brytyjski (dalej łącznie: Operatorzy).

Spółka udostępnia przedmiotowe karty paliwowe użytkownikom samochodów (pracownikom Spółki), którzy podczas wykonywania obowiązków służbowych są co do zasady zobowiązani do tankowania samochodów przy wykorzystaniu przypisanych do nich kart paliwowych. Spółka nie udostępnia przedmiotowych kart osobom trzecim.

Jednocześnie, Spółka negocjuje oraz ustala bezpośrednio z Koncernem oraz Podmiotem brytyjskim wszelkie istotne parametry dotyczące transakcji nabycia towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych wydanych Spółce. Podmioty te dokonują ustaleń m.in. w zakresie asortymentu, zasad wydawania i zasad korzystania z kart paliwowych, wyboru pojazdów, dla których wydane będą karty, uzgodnienia co do terminów płatności należności związanych z nabywanymi towarami i usługami itp.

Ustalenia pomiędzy Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Spółką zawierają m.in. określenie (Spółka nie podejmuje analogicznych uzgodnień bezpośrednio z Operatorami, gdyż nie łączy jej z Operatorami żaden stosunek prawny):

*   konkretnych pojazdów, do których można dokonywać zakupów z wykorzystaniem kart paliwowych;
*   rodzajów stacji paliw oraz punktów usługowych, na których możliwe jest dokonywanie zakupów z wykorzystaniem kart paliwowych (tj. w pierwszej kolejności Koncern/Podmiot brytyjski negocjuje tę kwestię z Operatorami, którzy gotowi są przyjąć system rozliczeń z wykorzystaniem kart paliwowych Koncernu/Podmiotu brytyjskiego. Analogicznie, w momencie podjęcia współpracy między Spółką a Koncernem/Podmiotem brytyjskim Spółka ustala z Koncernem oraz Podmiotem brytyjskim rodzaje stacji paliw, na jakich dopuszczalne będzie w jej przypadku dokonywanie rozliczeń kartami paliwowymi);
*   rodzajów świadczeń (towarów i usług), jakie mogą być przedmiotem zakupów rozliczanych poprzez karty paliwowe;
*   limitów dyspozycyjnych na kartach paliwowych udostępnianych użytkownikom oraz limitów ilości dziennych transakcji zawieranych przy pomocy karty paliwowej;
*   ceny towarów lub usług. Zgodnie z umową, sprzedaż świadczeń odbywa się co do zasady po cenach obowiązujących u danego Operatora w momencie realizacji transakcji. Jednakże, mogą one być powiększone o dodatkowe opłaty np. manipulacyjne (Koncern oraz Podmiot brytyjski wraz ze Spółką ustalają wysokość tych opłat). Mogą się również zdarzyć sytuacje, w których Koncern/Podmiot brytyjski przyzna Spółce określone rabaty i upusty dotyczące zrealizowanych zakupów;
*   możliwości zmiany warunków handlowych umowy w określonych sytuacjach, w tym możliwości blokowania, zawieszania korzystania z kart paliwowych.

Po udostępnieniu kart paliwowych Spółce, Koncern/Podmiot brytyjski w sposób bieżący zarządza wydanymi kartami i zachowuje kontrolę nad sposobem ich wykorzystania poprzez m.in. kontrolę asortymentu nabywanego przez Spółkę (Koncern/Podmiot brytyjski zastrzega sobie prawo do decydowania o wycofaniu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów lub usług, w odniesieniu do których można stosować karty), zmianę limitów wartościowych na kartach paliwowych lub całkowite blokowanie kart, w przypadku zaistnienia przesłanek uzasadniających takie działanie (takich jak kradzież karty, jej zgubienie lub zniszczenie).

Zakupy realizowane z wykorzystaniem kart paliwowych dokonywane są przez użytkowników bezgotówkowo. Jednocześnie, mając na uwadze przedstawiony powyżej proces nabywania towarów i usług przy użyciu kart paliwowych, faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje wystawiane są w pierwszej kolejności przez Operatorów na rzecz Koncernu/Podmiotu brytyjskiego. Następnie, na koniec uzgodnionego okresu rozliczeniowego w zależności od statusu Operatora w rozumieniu umowy, faktury na rzecz Spółki dokumentujące transakcje dokonane przez Spółkę w danym okresie przy użyciu kart paliwowych są wystawiane odpowiednio przez (i) Koncern (w odniesieniu do zakupów dokonywanych u Operatorów firmowanych przez Koncern) lub (ii) Podmiot brytyjski (w stosunku do nabyć towarów oraz usług przejazdu płatnymi autostradami u Operatorów niefirmowanych przez Koncern). Jednocześnie, Koncern lub Podmiot brytyjski mogą obciążać Spółkę kosztami dodatkowych usług takich jak wyemitowanie i obsługa kart paliwowych, jak również do ceny towarów i usług doliczyć opłaty manipulacyjne.

Przy czym, zgodnie z ustaleniami stron, należności z tytułu nabywanych za pomocą kart paliwowych towarów i usług są każdorazowo uiszczane przez Spółkę na rzecz Koncernu (bez względu na to, który podmiot wystawił fakturę). Koncern i Podmiot brytyjski oświadczają bowiem, iż zgodnie z zawartą pomiędzy tymi podmiotami umową, wszystkie wierzytelności Podmiotu brytyjskiego wynikające z umowy ze Spółką zostały przelane na Koncern.

Co więcej, Koncern oraz Podmiot brytyjski przyjmują ewentualne roszczenia reklamacyjne dotyczące zawartych przy pomocy kart paliwowych transakcji oraz podejmują działania mające na celu rozpatrzenie przedmiotowych reklamacji. Zgodnie z zapisami umownymi, Koncern oraz Podmiot brytyjski ponoszą również odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przez nią przy użyciu kart paliwowych – w tym zakresie relacja cywilnoprawna funkcjonuje pomiędzy Spółką a Koncernem/Podmiotem brytyjskim (nie zaś pomiędzy Spółką a Operatorem). W konsekwencji, w przypadku jakichkolwiek wad towarów lub usług nabywanych przez Spółkę, adresatem ewentualnego roszczenia z tytułu rękojmi za wady fizyczne sprzedanych rzeczy jest Koncern/Podmiot brytyjski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego transakcje pomiędzy:
    *   Dostawcami a Spółką oraz
    *   Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Spółkąstanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT realizowane przez Dostawców bądź Koncern/Podmiot brytyjski na rzecz Spółki i w konsekwencji powinny być udokumentowane fakturami wystawionymi przez odpowiednio Dostawców lub Koncern/Podmiot brytyjski?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty stanowiącej 50% kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur otrzymanych od Dostawców bądź Koncernu/Podmiotu brytyjskiego, w odniesieniu do nabywanych za pomocą kart paliwowych towarów (w tym paliwa) i usług, związanych samochodami osobowymi użytkowanymi zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i niezwiązanych z taką działalnością, dla których to samochodów Spółka nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT?
3.  Czy w analizowanej sytuacji Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego w przypadku upływu 150 dni od terminu płatności należności z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą wystawioną przez Podmiot brytyjski w sytuacji, gdy dokona uregulowania należności z niej wynikających na rzecz Koncernu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego transakcje realizowane zarówno pomiędzy:

*   Dostawcami a Spółką jak również
*   Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Spółką

stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT realizowane przez Dostawców bądź Koncern/Podmiot brytyjski na rzecz Spółki i w konsekwencji powinny być udokumentowane fakturami wystawionymi Spółce przez odpowiednio Dostawców bądź Koncern/Podmiot brytyjski.

Ad. 2

W konsekwencji, Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty stanowiącej 50% kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur otrzymanych od Dostawców bądź Koncernu/Podmiotu brytyjskiego, w odniesieniu do nabywanych za pomocą kart paliwowych towarów (w tym paliwa) i usług, związanych z samochodami osobowymi użytkowanymi zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i niezwiązanych z taką działalnością, dla których to samochodów Spółka nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji nie będzie ona zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego w przypadku upływu 150 dni od terminu płatności należności z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą wystawioną przez Podmiot brytyjski w sytuacji, gdy dokona uregulowania należności z niej wynikających na rzecz Koncernu.

Uzasadnienie

Ad. l i 2

1\. Kwalifikacja podatkowa transakcji na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów należy rozumieć co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast świadczenie usług określone zostało w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i oznacza „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)”.

Równocześnie, przepisy ustawy o VAT w art. 7 ust. 8 wskazują, iż „w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”.

Należy zatem wskazać, iż powyższy przepis odnosi się do sytuacji, gdy jeden z podmiotów – podmiot B nabywa, a następnie odsprzedaje ten sam towar, przy czym fizycznie nie ma on kontaktu z tym towarem. Wówczas uznaje się, że dostawa towarów następuje pomiędzy podmiotami A (pierwotnym dostawcą towaru) i B oraz pomiędzy B i C (finalnym nabywcą towaru), pomimo, że towar jest faktycznie wydany przez pierwszego sprzedawcę – podmiot A bezpośrednio na rzecz ostatniego nabywcy – podmiotu C, bez faktycznego udziału podmiotu B. W takim przypadku należy uznać, iż zarówno podmiot A, jak i podmiot B dokonują dostawy tego towaru w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem dostawa towarów dokonywana przez podmiot B jest zasadniczo opodatkowana VAT.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż powyższe regulacje znajdują także odpowiednie zastosowanie w przypadku dostaw, w których bierze udział więcej podmiotów (np. A, B, C i D). W takiej sytuacji przyjmuje się, że dostawcą towaru fizycznie wydanego przez podmiot A bezpośrednio finalnemu nabywcy (podmiotowi D), jest nie tylko podmiot A, ale również podmioty B i C.

W świetle powyższego warunkiem niezbędnym do zaistnienia tzw. transakcji łańcuchowych opisanych w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT jest występowanie okoliczności, w których towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym odpowiednie zaangażowane podmioty biorące udział w łańcuchu (podmioty „pośredniczące”) w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Cytowany artykuł wprowadza zatem pewnego rodzaju fikcję prawną/założenie, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT i w rezultacie każdy z nich jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla dokonanej przez siebie dostawy towarów (pomimo, że fizyczne wydanie towaru ma miejsce tylko jeden raz). W odniesieniu do powyższego, każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji, na którego następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, musi być odpowiednio zaangażowany w realizowaną transakcję, tj. w szczególności musi kształtować odpowiednie podstawowe warunki/ustalenia dotyczące realizowanej transakcji.

Powyższe dotyczy jedynie sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika na rzecz nabywcy (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 tejże ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostaw, obciążenie podatkiem VAT spoczywa na każdym z zaangażowanych podmiotów.

Spółka chciałaby także wskazać, iż ustawa o VAT zawiera analogiczne regulacje w odniesieniu do świadczenia usług, gdy pomiędzy świadczącym, a faktycznym odbiorcą występuje pośrednik. W świetle bowiem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, ,,w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, to przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik B kupuje usługę od podmiotu A, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi C. W takim przypadku, podmiot B „fizycznie” nie wykonuje usług na rzecz pomiotu C. Niemniej jednak, dla celów VAT uznaje się, że podatnik B z jednej strony występuje jako odbiorca usługi, a z drugiej jako podmiot świadczący usługi, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi. Powyższe regulacje znajdują również zastosowanie w przypadku świadczenia usług, w których bierze udział więcej podmiotów (np. A, B, C i D). W takiej sytuacji przyjmuje się, że świadczącym usługę (faktycznie wykonaną przez podmiot A na rzecz podmiotu D) jest nie tylko podmiot A, ale również podmioty B i C.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki powołane regulacje art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT znajdują analogiczne zastosowanie w odniesieniu do schematów rozliczeń będących przedmiotem złożonego wniosku, tj. w zakresie zakupu i odsprzedaży towarów i usług za pomocą kart paliwowych związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez pracowników Spółki (wówczas „pośrednikiem” są odpowiednio: Dostawcy bądź Koncern/Podmiot brytyjski).

Należy zatem uznać, że sprzedaż realizowana przy użyciu kart paliwowych dotyczyć będzie towarów (w tym paliwa) i usług w stanie „nieprzetworzonym” pomiędzy (w odpowiedniej kolejności) stacjami paliw/punktami obsługi klienta (w przypadku, gdy nie należą one do koncernu paliwowego), koncernami paliwowymi współpracującymi z Dostawcami, Dostawcami oraz Spółką (w Przypadku I) oraz Operatorami, Koncernem/Podmiotem brytyjskim i Spółką (w Przypadku II).

a) Przypadek I – Dostawcy jako aktywni uczestnicy łańcucha dostaw

W pierwszym przypadku, w odniesieniu do zakupów dokonywanych za pomocą kart udostępnianych przez Dostawców, stacje paliw/punkty obsługi klienta obsługujące przedmiotowe karty paliwowe dokonują wydania towarów i usług na rzecz Spółki, która w tym przypadku stanowi ostatni podmiot w łańcuchu, przy czym z perspektywy wspomnianego art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, dostawy w rozumieniu VAT mają miejsce kolejno między stacjami/punktami obsługi klienta (w przypadku, gdy nie należą one do koncernu paliwowego), koncernami paliwowymi współpracującymi z Dostawcami a Dostawcami, oraz między Dostawcami i Spółką. Należy przy tym podkreślić (co uzasadnia funkcjonowanie wskazanego art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w omawianym przypadku), iż użytkownicy kart paliwowych (pracownicy Spółki) otrzymują towary i usługi bezpośrednio na stacjach paliw/w punktach obsługi klienta w oparciu o karty paliwowe wystawione przez Dostawców na rzecz Spółki, jednakże pomiędzy Spółką, a stacją paliw/punktem obsługi klienta/koncernem paliwowym w tym wypadku nie istnieje żaden stosunek prawny.

Na aktywny udział Dostawców w łańcuchu dostaw towarów (i analogicznie usług) wskazuje nie tylko umiejscowienie ich w łańcuchu (tj. jako podmiotów „środkowych”), lecz również sam charakter wykonywanych przez nie czynności które sprawiają, że na gruncie VAT podmioty te pełnią funkcję podatników odpowiednio nabywających i następnie odsprzedających na rzecz Spółki towary lub usługi. Są oni bowiem aktywnymi uczestnikami tych transakcji, mającymi realny wpływ na odpowiednie kształtowanie istotnych elementów dotyczących zarówno dokonywanych przez nie zakupów, jak i dalszej sprzedaży.

W szczególności w odniesieniu do dokonywanych zakupów Dostawcy kształtują ceny realizowanych transakcji w drodze negocjacji/ustaleń z koncernami paliwowymi z którymi współpracują (ustalenia umowne z koncernami paliwowymi). Jednocześnie Dostawcy dysponują pełną swobodą w ustalaniu rabatów stosowanych wobec Spółki, przez co mają realny wpływ na cenę towarów i usług oferowanych Spółce. Ponadto Dostawcy ponoszą odpowiedzialność wobec Spółki za towary i usługi nabywane przez nią przy użyciu kart paliwowych (przyjmują od Spółki ewentualne roszczenia reklamacyjne i podejmują działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji). Co więcej Dostawcy określają rodzaje stacji paliw/punktów, na których możliwe jest dokonywanie zakupów z wykorzystaniem kart paliwowych.

Dodatkowo, niektórzy Dostawcy ustalają ze Spółką i na bieżąco kontrolują również inne istotne parametry dotyczące realizowanych transakcji, w tym w szczególności asortyment, który użytkownicy nabywają przy użyciu kart paliwowych, limity kwotowe tych transakcji oraz zmiany tych limitów. Spółka pragnie wskazać, iż wybrani Dostawcy mają również istotny wpływ na warunki transakcji przeprowadzanych z wykorzystaniem kart paliwowych. W przypadku np. kradzieży, awarii lub zgubienia karty/numeru PIN do niej, Spółka kontaktuje się bowiem bezpośrednio z Dostawcami, którzy podejmują wówczas szereg aktywnych działań, przykładowo blokują/odblokowują karty, organizują duplikaty kart itp.

Powyższe zdaniem Spółki wskazuje jednoznacznie, że Dostawcy biorą aktywny udział w łańcuchu transakcji i tym samym występują zarówno w roli nabywców jak i dostawców towarów i usług w odniesieniu do transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych na rzecz Spółki. Konsekwentnie, w ocenie Spółki, Dostawcy w zakresie towarów nabywanych przy użyciu kart paliwowych nabywają prawo do faktycznego rozporządzania tymi towarami jak właściciel, gdyż mają rzeczywisty wpływ na istotne elementy (warunki) kształtujące charakter transakcji związanych z nabyciem/dostawą danych towarów. Podobnie w przypadku usług – Dostawcy uczestniczą w ich świadczeniu – zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy Dostawcami a Spółką stanowią realizowaną na rzecz Spółki odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, które powinny być udokumentowane przez Dostawców fakturami wystawionymi na Spółkę.

b) Przypadek II – Koncern/Podmiot brytyjski jako aktywny uczestnik łańcucha dostaw

Analogicznie, w odniesieniu do zakupów dokonywanych z wykorzystaniem kart paliwowych wydanych Spółce przez Koncern/Podmiot brytyjski, Koncern/Podmiot brytyjski występuje zarówno jako nabywca towarów i usług, które następnie „odsprzedaje” Spółce, jak i dostawca przedmiotowych towarów i usług. W rezultacie, transakcja łańcuchowa obejmuje trzy podmioty – Operatora, Koncern/Podmiot brytyjski i Wnioskodawcę. W tym przypadku Operator w ramach łańcucha dokonuje wydania towarów i usług na rzecz Spółki, która jest ostatnim podmiotem w łańcuchu, przy czym z perspektywy wspomnianych przepisów art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT dostawy w rozumieniu VAT mają miejsce odpowiednio między Operatorem i Koncernem/Podmiotem brytyjskim, oraz Koncernem/Podmiotem brytyjskim i Spółką (podobnie jak w pierwszym przypadku, pomiędzy Spółką, a Operatorem nie istnieje żaden stosunek prawny – stosunek prawny w tym wypadku łączy Spółkę wyłącznie z Koncernem/Podmiotem brytyjskim).

W ramach analizowanego schematu o aktywnym udziale Koncernu/Podmiotu brytyjskiego w łańcuchu dostaw towarów (i analogicznie usług) nie tylko świadczy umiejscowienie go w łańcuchu (tj. jako podmiotu „pośredniego”), lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, mającym realny wpływ na odpowiednie kształtowanie najistotniejszych elementów/„parametrów” dotyczących zarówno dokonywanych przez niego zakupów, jak i dalszej sprzedaży (Spółka nie podejmuje analogicznych uzgodnień z żadnymi innymi podmiotami, m.in. z Operatorami – jak wskazano już powyżej stosunek prawny łączy ją w analizowanym przypadku jedynie z Koncernem/Podmiotem brytyjskim). W szczególności:

*   Koncern/Podmiot brytyjski kształtuje ceny realizowanych transakcji w drodze negocjacji/ustaleń zarówno w odniesieniu do dokonywanych zakupów (ustalenia umowne z Operatorami) jak i sprzedaży (ustalenia umowne ze Spółką). Koncern/Podmiot brytyjski ma prawo nakładania dodatkowych opłat na Spółkę z tytułu m.in. opłat manipulacyjnych. Mogą się również zdarzyć sytuacje, w których Koncern/Podmiot brytyjski przyzna Spółce określone rabaty i upusty dotyczące zrealizowanych zakupów (Koncern/Podmiot brytyjski może je przyznawać lub nie – w drugim przypadku sprzedaż świadczeń odbywa się po cenach obowiązujących u danego Operatora). W efekcie zdaniem Spółki, Koncern/Podmiot brytyjski ma wpływ na cenę świadczeń nabywanych przez Spółkę za pośrednictwem kart;
*   co więcej, Koncern/Podmiot brytyjski ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przez nią przy użyciu kart paliwowych – w tym zakresie relacja cywilnoprawna funkcjonuje pomiędzy Spółką a Koncernem/Podmiotem brytyjskim (nie zaś pomiędzy Spółką a Operatorem). W przypadku bowiem jakichkolwiek wad towarów lub usług nabywanych przez Spółkę, adresatem ewentualnego roszczenia z tytułu rękojmi za wady fizyczne sprzedanych produktów jest Koncern/Podmiot brytyjski jako sprzedawca w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego;
*   Koncern/Podmiot brytyjski ustala przy tym ze Spółką i na bieżąco kontroluje parametry dotyczące realizowanych transakcji, w tym w szczególności rodzaj i ilość towarów i usług, które Spółka może nabywać przy użyciu kart paliwowych;
*   ponadto, Koncern/Podmiot brytyjski w sposób bieżący zarządza wydanymi kartami i zachowuje bieżącą kontrolę nad sposobem ich wykorzystania, w tym m.in. poprzez kontrolę wykorzystania kart do pojazdów im przypisanych, ograniczanie możliwości dokonywania zakupów z wykorzystaniem kart paliwowych (Koncern/Podmiot brytyjski m.in. zastrzega sobie prawo do decydowaniu o wycofaniu w dowolnym czasie jakichkolwiek towarów lub usług, w odniesieniu do których można stosować karty) lub całkowite blokowanie kart, w przypadku zaistnienia przesłanek uzasadniających takie działanie (takich jak kradzież karty, jej zgubienie lub zniszczenie).

Powyższe zdaniem Spółki wskazuje jednoznacznie, że Koncern/Podmiot brytyjski bierze aktywny udział w łańcuchu transakcji i tym samym występuje zarówno w roli nabywcy jak i dostawcy towarów i usług w odniesieniu do transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych na rzecz Spółki. Konsekwentnie, w ocenie Spółki, Koncern/Podmiot brytyjski w zakresie towarów nabywanych przy użyciu kart paliwowych nabywa prawo do faktycznego rozporządzania tymi towarami jak właściciel, gdyż ma rzeczywisty wpływ na istotne elementy (warunki) kształtujące charakter transakcji związanych z nabyciem/dostawą danych towarów. Podobnie w przypadku usług – Koncern/Podmiot brytyjski uczestniczy w ich świadczeniu – zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Tym samym stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Spółką będą stanowiły realizowaną na rzecz Spółki odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, które powinny być udokumentowane przez Koncern/Podmiot brytyjski fakturami wystawionymi na Spółkę.

2.Odliczenie VAT naliczonego wynikającego z fa ktur wystawionych przez Dostawców oraz Koncern/Podmiot brytyjski

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

W świetle powyższego przepisu, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług pod warunkiem, że przedmiotowe towary i usługi wykorzystywane są przez niego do wykonania czynności opodatkowanych.

Przyjmując, iż transakcje dokonywane zarówno pomiędzy Dostawcami a Spółką oraz Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Wnioskodawcą stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jak również mając na uwadze fakt, iż wiązać się one będą z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, opodatkowaną VAT, w ocenie Spółki spełniony będzie podstawowy warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniający Spółkę do odliczenia VAT z tytułu nabycia towarów oraz usług od Dostawcy oraz Koncernu/Podmiotu brytyjskiego.

a) Zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wydatków związanych z samochodami osobowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych

Stosownie do art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Definicja pojazdów samochodowych znajduje się z kolei w art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, który wskazuje, że ilekroć w przepisach o VAT jest mowa o pojazdach samochodowych „rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony”.

Zgodnie natomiast z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, zalicza się m.in. wydatki dotyczące nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. W konsekwencji należy uznać, że Spółka jest zasadniczo uprawniona do odliczenia kwoty stanowiącej 50% kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury otrzymanej od Koncernu/Podmiotu brytyjskiego.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 12 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa zmieniająca), prawo do odliczenia podatku od nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu do napędu pojazdów samochodowych było wyłączone do dnia 30 czerwca 2015 r. W związku z powyższym, w przypadku przedmiotowych towarów służących do napędu samochodu wykorzystywanego w celach mieszanych Spółka jest uprawniona do odliczenia kwoty 50% VAT naliczonego wynikającego faktur dokumentujących dostawy paliwa silnikowego, oleju napędowego oraz gazu, zrealizowane za pomocą karty paliwowej po dniu 30 czerwca 2015 r.

Podsumowując, Spółka powinna być uprawniona do odliczenia 50% kwoty podatku VAT wynikającego z otrzymanych od Koncernu/Podmiotu brytyjskiego faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dokonywanych z wykorzystaniem kart paliwowych związanych z samochodami osobowymi wykorzystywanymi w działalności gospodarczej Spółki przez jej pracowników, dla których to samochodów Spółka nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4-7 ustawy o VAT. Przy czym, prawo do odliczenia 50% VAT naliczonego od nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu służącego to napędu tych aut, przysługuje Spółce dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

3\. Stanowisko organów podatkowych

Przedstawiony powyżej pogląd Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Dla przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 września 2015 r., w której stwierdzono, iż „w rozpatrywanej sprawie dokonane za pośrednictwem kart paliwowych zakupy towarów i usług należy uznać za transakcje łańcuchowe bowiem firmy dostarczające karty mają możliwość wpływania na ceny towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę. Wystawcy kart faktycznie rozporządzali towarami i usługami przed ich nabyciem w ramach transakcji łańcuchowej przez Wnioskodawcę, a ponadto firmy dostarczające karty ponoszą odpowiedzialność za szkody poniesione przez Spółkę, które są bezpośrednim następstwem zawinionego nienależytego wykonania umowy oraz wady nabywanych przez Spółkę towarów i zobowiązani są do przyjmowania reklamacji (\`(...)\`) Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy od 1 lipca 2015 r. będzie przysługiwać, zgodnie z art. 86a ust. 1 w związku z art. 7 ust. 8 ustawy, ograniczone prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez B/I dokumentujących nabycie przy użyciu kart paliwa oraz towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów osobowych”.

Analogiczne wnioski można odnaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 września 2015 r. sygn. IPPP1/4512-841/l5-2/MK. W przedmiotowej interpretacji indywidualnej, organ uznał bowiem iż „transakcje pomiędzy Koncernami a Spółką stanowić będą odpowiednio odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy, realizowane przez Koncerny na rzecz Spółki. Jak wynika z opisu sprawy, Koncerny będą posiadały praktyczną kontrolę nad towarami (w tym paliwem) i możliwość ustalania warunków korzystania z nich (\`(...)\`) W związku z tym, od 1 lipca 2015 roku Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w wysokości 50% z faktur wystawionych na jej rzecz przez Koncern (…), w stosunku do zakupów (w szczególności paliwa) dokonywanych przy pomocy kart paliwowych przez jej pracowników, związanych z samochodami osobowymi wykorzystywanymi zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i niezwiązanych z taką działalnością, dla których to samochodów Spółka nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej z Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-357/15-2/TK, w której w odniesieniu do bardzo podobnego do analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zaprezentowany został pogląd, iż „Spółce przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez odpowiednio Dostawcę lub Koncern w stosunku do wydatków dokonywanych przy pomocy kart paliwowych przez jej pracowników związanych z samochodami osobowymi użytkowanymi zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i niezwiązanych z taką działalnością, dla których to samochodów Spółka nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy (z dalszym ograniczeniem prawa do odliczenia podatku od nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu do dnia 30 czerwca 2015 r.)”.

Analogiczny pogląd został również przedstawiony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 marca 2015 r. (IBPP2/443-1248/14/KO), w której wskazano, że „Wnioskodawcy przysługuje (będzie przysługiwać) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez X na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że te towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zachowaniem warunków i ograniczeń wynikających z art. 86a i 88 ustawy”.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2015 r. (ITPP2/443-1425/14/KT) potwierdził, że wnioskodawca począwszy od 1 lipca 2015 r. będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa (wykorzystywanego w samochodach przeznaczonych do użytku „mieszanego”) zarówno bezpośrednio od dystrybutorów, jak i przy użyciu kart paliwowych od leasingodawcy. Organ podatkowy stanął na stanowisku, iż „skoro – jak wskazano we wniosku – Spółka wykorzystuje do prowadzenia działalności »mieszanej«, tj. do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych pracowników, samochody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, to o ile nie ulegnie zmianie brzmienie tego przepisu, od dnia 1 lipca 2015 r., na podstawie art. 86a ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa bezpośrednio od dystrybutorów oraz za pomocą kart paliwowych Leasingodawcy”.

Minister Finansów potwierdził przedstawione powyżej stanowisko w zakresie opodatkowania VAT dostaw towarów i usług realizowanych z wykorzystaniem mechanizmu funkcjonowania kart paliwowych także w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2014 r. (ITPP2/443-1348/14/EK). W stanie faktycznym przedmiotowej interpretacji wnioskodawca wskazał, iż mechanizm funkcjonowania transakcji z użyciem Kart wygląda następująco:

1.  Koncerny paliwowe wydają firmie B. karty paliwowe,
2.  Firma B. przekazuje karty paliwowe swoim kontrahentom, w tym m.in. Spółce,
3.  Spółka przekazuje Karty swoim pracownikom, którzy przy ich użyciu mogą bezgotówkowo nabywać od Dostawców ściśle określone towary lub usługi, do których należą m.in.: paliwa silnikowe, płyny eksploatacyjne, akcesoria samochodowe oraz usługi myjni samochodowej.

Organ podniósł, iż „skoro w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2014 r. nr IPPP3/443-259/12-4/JF rozstrzygnięto, że odsprzedaż towarów i usług przez firmę B. na rzecz jej kontrahentów jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od tego sprzedawcy dokumentujących m.in. nabycie paliwa, płynów eksploatacyjnych, akcesoriów samochodowych oraz usług myjni samochodowej. Przy czym ww. prawo przysługuje przy spełnieniu warunków określonych w art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, o ile nie zachodzą pozostałe wyłączenia wskazane w art. 88 ww. ustawy oraz w art. 12 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw”.

Tożsame wnioski płyną z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z Poznaniu z dnia 17 września 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-448/15-2/HW.

W świetle powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska, iż transakcje realizowane zarówno pomiędzy:

*   Dostawcami a Spółką jak również
*   Koncernem/Podmiotem brytyjskim a Spółką

stanowią odpowiednio odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, z tytułu zakupu towarów i usług przy pomocy kart paliwowych udostępnianych odpowiednio przez Dostawców i Koncern/Podmiot brytyjski Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez te podmioty (z uwzględnieniem specyficznych regulacji dotyczących wydatków związanych z samochodami osobowymi).

Ad. 3

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, „w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze”.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi (dłużnik) dokona odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury, ale w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności nie ureguluje wynikającej z niej należności, jest on zobowiązany do dokonana korekty wcześniej odliczonej kwoty podatku.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, zdaniem Spółki, w analizowanym przypadku nie zajdzie konieczność obniżenia VAT naliczonego na podstawie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT. Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca reguluje należności z tytułu nabycia za pomocą kart paliowych towarów oraz usług wynikające z faktury wystawionej przez Podmiot brytyjski. Co prawda, dokonuje płatności należności za te świadczenia na rzecz innego podmiotu niż podmiot wystawiający fakturę (tj. na rzecz Koncernu a nie Podmiotu brytyjskiego), jednakże wynika to wprost z ustaleń dokonanych pomiędzy stronami transakcji. Zgodnie bowiem z postanowieniami umowy trójstronnej podpisanej przez Spółkę, Koncern i Podmiot brytyjski, wszelkie wierzytelności Podmiotu brytyjskiego wynikające z umowy ze Spółką zostały przelane na Koncern, wobec czego płatność określonych w fakturach kwot powinna zostać dokonana na rachunek bankowy Koncernu.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż w analizowanej sytuacji nie zajdą przesłanki dokonania korekty wynikające z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji – Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego w przypadku upływu 150 dni od terminu płatności należności z tytułu świadczeń nabytych za pomocą kart paliwowych udokumentowanych fakturą wystawioną przez Podmiot brytyjski w sytuacji, gdy dokona uregulowania należności z niej wynikających na rzecz Koncernu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że podany w opisie sprawy przez Wnioskodawcę publikator:

*   ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm. jest nieaktualny. Obecny publikator to: Dz. U. z 2016 r., poz. 710;
*   ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tj. Dz. U. z 1964 nr 16, poz. 93 jest nieaktualny. Obecny publikator to: Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.