Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.16.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-18
Teza: Wystąpienie straty podatkowej oraz stosowanie art. 18f ustawy o CIT przez podatników, których dochody są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: CIT-8; dochód; działalność-działalność statutowa; dług-dług zły; faktura; podatek-podatek należny; strata; zaliczka-zaliczka na podatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 26 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku wystąpienia straty podatkowej, gdy strata ta istniała zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, Szpital nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego i wykazywania w zeznaniu podatkowym CIT-8 wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   w przypadku wystąpienia w 2020 r. lub następnych latach podatkowych nieuregulowanych faktur w okresie rozliczeniowym, w którym minęło 90 dni liczone od dnia upływu terminu zapłaty określonego w fakturze lub rachunku (art. 18f ust. 11 ustawy o CIT) i zwiększeniu podstawy obliczenia podatku o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania, które nie zostało uregulowane (art. 18f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), powodujące w konsekwencji powstanie dochodu do opodatkowania, wystąpi obowiązek zapłaty podatku zarówno od wydatków niestatutowych jak i nieopłaconych w ciągu 90 dni od terminu płatności zobowiązań wobec kontrahentów,
*   prawidłowym postępowaniem Szpitala byłoby na podstawie comiesięcznie ustalanego wyniku podatkowego, płacenie lub niepłacenie podatku od wydatków niestatutowych oraz podatku od ewentualnych zobowiązań nieuregulowanych w terminie wynikającym z ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku wystąpienia straty podatkowej, gdy strata ta istniała zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, Szpital nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego i wykazywania w zeznaniu podatkowym CIT-8 wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   w przypadku wystąpienia w 2020 r. lub następnych latach podatkowych nieuregulowanych faktur w okresie rozliczeniowym, w którym minęło 90 dni liczone od dnia upływu terminu zapłaty określonego w fakturze lub rachunku (art. 18f ust. 11 ustawy o CIT) i zwiększeniu podstawy obliczenia podatku o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania, które nie zostało uregulowane (art. 18f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), powodujące w konsekwencji powstanie dochodu do opodatkowania, wystąpi obowiązek zapłaty podatku zarówno od wydatków niestatutowych jak i nieopłaconych w ciągu 90 dni od terminu płatności zobowiązań wobec kontrahentów,
*   prawidłowym postępowaniem Szpitala byłoby na podstawie comiesięcznie ustalanego wyniku podatkowego, płacenie lub niepłacenie podatku od wydatków niestatutowych oraz podatku od ewentualnych zobowiązań nieuregulowanych w terminie wynikającym z ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 marca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.16.2021.1.AK wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 26 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Szpital jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej (posiadającym osobowość prawną) działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (j.t. Dz.U. z 2018 r. poz. 2190 z późn. zm.). Celem statutowym Szpitala jest wykonywanie działalności leczniczej, polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych oraz realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia. Szpital uzyskuje przychody ze sprzedaży świadczeń zdrowotnych w ramach zawartych umów z Narodowych Funduszem Zdrowia oraz w niewielkim zakresie z innych źródeł. Dochód Szpitala korzysta w całości ze zwolnienia podmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o pdop”) jako jednostka przeznaczająca dochód na cele statutowe w zakresie ochrony zdrowia.

W prowadzonej działalności - Szpital ponosi głównie koszty związane z działalnością statutową. W niewielkim zakresie ponosi również koszty tzw. niestatutowe np. z tytułu składek PFRON, kar umownych, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji itp., tj. koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatkowanie środków na zapłatę tych kosztów (nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów) wiąże się z przeznaczeniem części uzyskanego dochodu na inne cele niż cele statutowe. Dochód ten nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop jako wydatek przeznaczony, ale nie wydatkowany na ochronę zdrowia. Dochód ten podlega opodatkowaniu.

Szpital otrzymuje również wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21, 47, 53 itd. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m, płatności na realizację projektów i programów z udziałem środków europejskich oraz środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc w ramach programu finansowanego ze środków europejskich.

W kolejnych latach podatkowych tut. Szpital dokonywał rozliczenia podatkowego pdop w następujący sposób:

w 2017 - uzyskany dochód podatkowy

*   od kwoty wydatkowanej w roku na cele niestatutowe (tj. na zapłatę kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu) został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy (w każdym miesiącu po dokonaniu wydatku). Podstawa opodatkowania i naliczony podatek zostały zadeklarowane w części J - Odrębne zobowiązanie podatkowe CIT-8,
*   dochód wynikający z D3 został pomniejszony o dochody (przychody) wolne i odliczenia E1 (w pełnej wysokości otrzymanej na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 21, 47, 53 itd. w roku podatkowym 2017),
*   pozostały dochód po pomniejszeniu o zapłacony podatek od wydatków niestatutowych został przeznaczony i wydatkowany na cele statutowe - na zakup środków trwałych, związanych z działalnością statutową tj. ochroną zdrowia.

w 2018 - uzyskany dochód /strata wynosi 0

*   od kwoty wydatkowanej w roku na cele niestatutowe (tj. na zapłatę kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu) został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy (w każdym miesiącu po dokonaniu wydatku). Podstawa opodatkowania i naliczony podatek zostały zadeklarowane w części J - Odrębne zobowiązanie podatkowe CIT-8.
*   dochód wynikający z D3 został pomniejszony o dochody (przychody) wolne i odliczenia E1 (tylko do wysokości dochodu podatkowego z części D3).

w 2019 - strata podatkowa

*   od kwoty wydatkowanej w roku na cele niestatutowe (tj. na zapłatę kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu) został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy (w każdym miesiącu po dokonaniu wydatku). Podstawa opodatkowania i naliczony podatek zostały zadeklarowane w części J - Odrębne zobowiązanie podatkowe CIT-8,
*   dochód wynikający z D3 został pomniejszony o dochody (przychody) wolne i odliczenia E1 (w pełnej wysokości otrzymanej w roku podatkowym), w związku z czym powstała strata podatkowa.

W związku z istnieniem wielu niespójnych interpretacji w zakresie konieczności zapłaty podatku, dotyczących wydatków niestatutowych w przypadku osiągania przez SPZOZ straty, odliczania w części czy w całości dochodów (przychodów) wolnych i odliczeń oraz konieczności miesięcznego opłacania podatku w przypadku wystąpienia zobowiązań art. 18f pdop (zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów), które nie zostały uregulowane w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, Szpital ma wątpliwości co do prawidłowości dotychczasowego oraz przyszłego (w kontekście występowania zobowiązań nieuregulowanych w terminie wynikającym z ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom), rozliczania pdop.

W uzupełnieniu wniosku z 23 marca 2021 r. (data wpływu 26 marca 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

Wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego w roku 2020 na podstawie sytuacji zaistniałych (opisanych) w latach 2017, 2018, 2019, 2020 oraz stanu przyszłego w zakresie dotyczącym sposobu ustalenia dochodu/straty podatkowej oraz zdarzenia przyszłego, które będzie miało miejsce w roku 2021 i następnych. W zakresie prawidłowego stosowania przepisów podatkowych dot. art. 18f pdop, pytanie dotyczy stanu zaistniałego w 2020 r.

Wynik jaki Szpital uzyskał w latach, których dotyczy wniosek uwzględniał wpłaty na wskazane we wniosku koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, tj. w ustaleniu straty/dochodu podatkowego, wyłączone były z kosztów uzyskania przychodu wszystkie koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, w tym również te koszty od wydatkowania których płacony był podatek dochodowy. Koszty niebędące kosztami uzyskania przychodu wpływają na wynik podatkowy w ten sposób, że w wyniku tego wyłączenia dochód powiększa się lub strata maleje. Niezależnie od osiągania dochodu, czy straty Szpital płacił podatek dochodowy od kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu w miesiącach, w których nastąpiło wydatkowanie tych kosztów. Każdy wydatek na cele niestatutowe stanowił i stanowi podstawę do naliczenia i odprowadzenia podatku dochodowego. Powstanie straty w roku 2019 spowodowane było wyłącznie odliczeniem w pełnej wysokości dochodu wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 tj. otrzymanych dotacji i dopłat na zakup środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie 1.

Czy w przypadku wystąpienia straty podatkowej Szpital mimo to ma obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wydatków niestatutowych, a jeżeli tak to w której części deklaracji CIT-8 Szpital powinien zadeklarować kwotę wydatkowanego dochodu oraz należnego podatku?

Pytanie 2.

Czy w przypadku wystąpienia w 2020 r. lub następnych latach podatkowych nieuregulowanych faktur w okresie rozliczeniowym, w którym minęło 90 dni liczone od dnia upływu terminu zapłaty określonego w fakturze lub rachunku (art. 18f ust. 11 Ustawy o CIT) i zwiększeniu podstawy obliczenia podatku o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania, które nie zostało uregulowane (art. 18f ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT), powodujące w konsekwencji powstanie dochodu do opodatkowania, wystąpi obowiązek zapłaty podatku zarówno od wydatków niestatutowych jak i nieopłaconych w ciągu 90 dni od terminu płatności zobowiązań wobec kontrahentów?

Pytanie 3.

Czy prawidłowym postępowaniem Szpitala byłoby na podstawie comiesięcznie ustalanego wyniku podatkowego, płacenie lub niepłacenie podatku od wydatków niestatutowych oraz podatku od ewentualnych zobowiązań nieuregulowanych w terminie wynikającym z Ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych. Czy obowiązek płacenia podatku dotyczyłby wyłącznie sytuacji osiągania zysku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku osiągnięcia straty podatkowej, u podatnika korzystającego ze zwolnienia w podatku dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dokonywania wydatków na cele niestatutowe.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania jest dochód, którym jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W takim przypadku, jeżeli dochód przed odliczeniem ww. wydatków nie wystąpił, nie mógł korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop. Tym samym nie można przyjąć, że Wnioskodawca dochód przeznaczył na cele niestatutowe i w związku z powyższym jego wydatkowanie na inne cele (wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu) nie będzie skutkowało zaistnieniem okoliczności wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o pdop. W tej sytuacji deklarowanie przez Szpital podstawy i kwoty podatku w wysokości wydatkowanych w roku podatkowym środków na zapłacenie niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe w części J. jako Odrębne zobowiązania podatkowe jest nieprawidłowe.

Ustosunkowując się do drugiego pytania dotyczącego nieuregulowanych zobowiązań, które dotyczą kwot zaliczonych przez Szpital do kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, Szpital jest zobowiązany do zwiększania podstawy opodatkowania oraz podstawy obliczania zaliczek w zakresie, w jakim zostały nieuregulowane ww. zobowiązania i w sytuacji wystąpienia dochodu podatkowego do obliczenia i wpłacenia należnego podatku.

Odnosząc się do trzeciego pytania: Szpital stoi na stanowisku, że w przypadku osiągnięcia straty podatkowej w ciągu roku, również uwzględniającej korekty podstawy opodatkowania o wartość niezapłaconego zobowiązania, Szpital nie ma obowiązku opłacania zaliczek na podatek dochodowy od wydatków niestatutowych, ani też od zobowiązań nieuregulowanych w ciągu 90 dni od terminu zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Szpital uzyskuje przychody ze sprzedaży świadczeń zdrowotnych w ramach zawartych umów z Narodowych Funduszem Zdrowia oraz w niewielkim zakresie z innych źródeł. Dochód Szpitala korzysta w całości ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jako jednostka przeznaczająca dochód na cele statutowe w zakresie ochrony zdrowia.

W prowadzonej działalności - Szpital ponosi głównie koszty związane z działalnością statutową. W niewielkim zakresie ponosi również koszty tzw. niestatutowe np. z tytułu składek PFRON, kar umownych, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji itp., tj. koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatkowanie środków na zapłatę tych kosztów (niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) wiąże się z przeznaczeniem części uzyskanego dochodu na inne cele niż cele statutowe. Dochód ten nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jako wydatek przeznaczony, ale nie wydatkowany na ochronę zdrowia. Dochód ten podlega opodatkowaniu.

Szpital otrzymuje również wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21, 47, 53 itd. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m, płatności na realizację projektów i programów z udziałem środków europejskich oraz środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc w ramach programu finansowanego ze środków europejskich.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że wynik jaki Szpital uzyskał w latach, których dotyczy wniosek uwzględniał wpłaty na wskazane we wniosku koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, tj. w ustaleniu straty/dochodu podatkowego, wyłączone były z kosztów uzyskania przychodu wszystkie koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, w tym również te koszty od wydatkowania których płacony był podatek dochodowy. Koszty niebędące kosztami uzyskania przychodu wpływają na wynik podatkowy w ten sposób, że w wyniku tego wyłączenia dochód powiększa się lub strata maleje. Niezależnie od osiągania dochodu, czy straty Szpital płacił podatek dochodowy od kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu w miesiącach, w których nastąpiło wydatkowanie tych kosztów. Każdy wydatek na cele niestatutowe stanowił i stanowi podstawę do naliczenia i odprowadzenia podatku dochodowego. Powstanie straty w roku 2019 spowodowane było wyłącznie odliczeniem w pełnej wysokości dochodu wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 tj. otrzymanych dotacji i dopłat na zakup środków trwałych.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do zadanego pytania oznaczonego we wniosku nr 1 (wyznaczającego zakres wniosku) niniejsza interpretacja indywidualna w kwestii pytania nr 1 odnosi się wyłącznie do ustalenia, czy w przypadku wystąpienia straty podatkowej Szpital mimo to ma obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wydatków niestatutowych, a jeżeli tak to w której części deklaracji CIT-8 Szpital powinien zadeklarować kwotę wydatkowanego dochodu oraz należnego podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o CIT, dochód – ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu (…) – stanowi podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f.

Jednocześnie należy wskazać, że dochód podatkowy może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, w szczególności na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Wymieniony przepis zawiera katalog dochodów wolnych od podatku. Stwierdzenie, że dochód jest wolny od podatku, należy odczytywać jako wyłączenie z podstawy opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułów wyszczególnionych w tym przepisie. Należy też dodać, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe zawarte w ustawie o CIT, podlegają ścisłej interpretacji – ich zakres nie może być rozszerzany ani zawężany – ze względu na zasadę tzw. powszechności i równości opodatkowania.

Przenosząc okoliczności zaprezentowanej sprawy na grunt ustawy o CIT, należy wskazać, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy o CIT, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Należy również zaznaczyć, że w myśl art. 17 ust. 1a ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.-Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z treści zaprezentowanych przepisów wynikają więc określone przesłanki, które pozwalają – po ich spełnieniu – na skorzystanie ze zwolnienia podatkowego. Zasadniczo, jeśli Wnioskodawca realizuje cele statutowe, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, to jego dochody korzystają ze zwolnienia na podstawie tego przepisu, o ile są przeznaczone i wydatkowane na działalność statutową związaną z ochroną zdrowia.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że gdy podatnik korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, to koszty należy rozpatrywać w sposób szczególny. Generalnie, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem, wszelkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę powinny być w pierwszej kolejności ocenione pod kątem tego, czy łączą się bezpośrednio lub pośrednio z przychodem, następnie należy sprawdzić, czy nie znajdują się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz końcowo rozważyć, czy wydatki te wiążą się z celami statutowymi.

Jeżeli – w wyniku tej oceny – okaże się, że wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, poniesione zostały na cele statutowe objęte rozpatrywanym zwolnieniem, to wówczas ich równowartość będzie wolna od podatku. Należy też podkreślić, że w przypadku wydatków nieuznanych za poniesione na cele statutowe podatnika, ich równowartość nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i wtedy wpływa na zwiększenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze omówione regulacje prawne, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Szpital poniósł stratę podatkową i strata ta istniała zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków na koszty tzw. niestatutowe np. z tytułu składek PFRON, kar umownych, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji itp., tj. koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, to okoliczność wydatkowania środków na pokrycie wskazanych wydatków, nie powodowała obowiązku zapłaty podatku, bowiem w wyniku tego wyłączenia nie powstał dochód, który jak wskazano wcześniej jest podstawą opodatkowania.

W takiej sytuacji w zeznaniu podatkowym CIT-8 w części J. dotyczącej odrębnych zobowiązań podatkowych Podatnik nie wykazuje wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wskazać należy, że od 1 stycznia 2020 r. art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1649) do o CIT wprowadzono przepisy szczególne mające na celu rozpoznawanie skutków w podatku dochodowym tzw. „złych długów”, tj. art. 18f.

Stosownie do regulacji art. 18f ust. 1 ustawy o CIT, podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d:

1.  może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Stosownie natomiast do art. 18f ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik poniósł stratę, o której mowa w art. 7 ust. 2, z którą związana jest transakcja handlowa w rozumieniu ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, kwota straty:

1.  może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zmniejszeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Zgodnie z art. 18f ust. 5 ustawy o CIT, zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Zwiększenia na podstawie ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego zobowiązanie nie zostało uregulowane (art. 18f ust. 6 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 18f ust. 7 i 8 ustawy o CIT, w przypadku gdy po roku podatkowym, za który dokonano zwiększenia lub zmniejszenia podstawy opodatkowania, wierzytelność lub zobowiązanie zostanie uregulowane (w przypadku wierzytelności również zbyte), podatnik zmniejsza podstawę opodatkowania lub zwiększa stratę w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym dokonano takiego uregulowania (lub zbycia).

Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 18f ust. 9 ustawa o CIT, ust. 1 i 2 stosuje się wyłącznie do wierzytelności lub zobowiązań, odpowiednio o zapłatę lub do zapłaty, świadczeń pieniężnych, wynikających z transakcji handlowych, jeżeli z tytułu tych transakcji przynajmniej u jednej ze stron określa się przychody lub koszty uzyskania przychodów, bez względu na termin ich ujęcia w tych przychodach lub kosztach uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 18f ust. 10 ustawy o CIT stanowi, że przepisy ust. 1 i 2 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę - gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;
3.  transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do postanowień art. 18f ust. 11 ustawy o CIT, okres 90 dni, o którym mowa w ust. 1 i 2, liczy się począwszy od pierwszego dnia następującego po określonym na fakturze (rachunku) lub w umowie upływie terminu do uregulowania zobowiązania.

Zgodnie z art. 18f ust. 17 ustawy o CIT, przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio w przypadku uregulowania lub zbycia części wierzytelności.

Podatnicy dokonujący zwiększenia lub zmniejszenia, o których mowa w ust. 1-4 albo ust. 7 i 8, obowiązani są wykazać w zeznaniu podatkowym wierzytelności lub zobowiązania, z którymi związane są te zwiększenia lub zmniejszenia (art. 18f ust. 19 ustawy o CIT).

Regulacje w zakresie zwiększeń i zmniejszeń dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki na podatek w trakcie roku podatkowego w związku z nieterminowym regulowaniem płatności wynikających z transakcji handlowych zawarto w art. 25 ust. 19-26 ustawy o CIT.

Podatnicy dokonujący zwiększenia lub zmniejszenia, o których mowa w ust. 1-4 albo ust. 7 i 8, obowiązani są wykazać w zeznaniu podatkowym wierzytelności lub zobowiązania, z którymi związane są te zwiększenia lub zmniejszenia (art. 18f ust. 19 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 25 ust. 19 ustawy o CIT, dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki, o której mowa w ust. 1-1g:

1.  może być zmniejszony o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta;
2.  podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym zobowiązanie zostanie uregulowane.

Jeżeli wartość zmniejszenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki, przysługującego na podstawie ust. 19 pkt 1, jest wyższa od tego dochodu, zmniejszenia dochodu o nieodliczoną wartość dokonuje się w kolejnych okresach rozliczeniowych roku podatkowego, za który powstało prawo do zmniejszenia. Zmniejszenia dochodu w kolejnych okresach dokonuje się, jeżeli wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta (art. 25 ust. 20 ustawy o CIT).

W myśl natomiast art. 25 ust. 21 i 22 ustawy o CIT, zmniejszenia na podstawie ust. 19 pkt 1 (zwiększenia na podstawie ust. 19 pkt 2) dokonuje się, jeżeli do dnia terminu płatności zaliczki, określonego w ust. 1a albo 1c, wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta (zobowiązanie nie zostało uregulowane).

Podatnik, który dokonał zmniejszenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki na podstawie ust. 19 pkt 1, obowiązany jest do zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki w okresie rozliczeniowym roku podatkowego, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta (art. 25 ust. 23 ustawy o CIT).

Podatnik, który dokonał zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki na podstawie ust. 19 pkt 2, zmniejsza dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki w okresie rozliczeniowym roku podatkowego, w którym zobowiązanie zostało uregulowane (art. 25 ust. 24 ustawy o CIT).

W myśl art. 25 ust. 26 ustawy o CIT, w zakresie nieuregulowanym w ust. 19-25 przepis art. 18f stosuje się odpowiednio.

Przenosząc wyższej cytowane przepisy prawa na grunt przedstawionej w opisie stanu faktycznego sytuacji, Szpital będzie zobowiązany do zwiększania podstawy opodatkowania oraz podstawy obliczania zaliczek w zakresie, w jakim nieuregulowane zobowiązania dotyczą kwot zaliczonych przez Wnioskodawcę do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w przypadku nieuregulowanych zobowiązań, które dotyczą kwot niezaliczonych przez Szpital do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, obowiązku takiego nie ma.

Stanowisko Szpitala w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest zatem prawidłowe.

Zgodnie z art. 18f ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik poniósł stratę to w sytuacji, gdy ma niezapłacone zobowiązania pieniężne, które stanowią koszty uzyskania przychodów wartość tych zobowiązań zmniejszy tę stratę (może też spowodować powstanie podstawy opodatkowania, jeżeli wysokość zobowiązań przekroczy wielkość straty).

Jak wynika z art. 25 ust. 26 ustawy o CIT w zakresie nieuregulowanym w ust. 19-25 przepis art. 18f stosuje się odpowiednio. W przypadku poniesienia straty Wnioskodawca nie ma więc obowiązku opłacania zaliczek od wydatków niestatutowych. Dotyczy to sytuacji, gdy wysokość nieuregulowanych zobowiązań nie przekroczy wysokości straty. W przypadku jednak, gdy wysokość tych zobowiązań przekroczy wysokość straty należy wykazać podstawę opodatkowania, w stosunku do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W analizowanej sprawie sytuacja taka nie występuje, o czym świadczy fragment wniosku: „w przypadku osiągnięcia straty podatkowej w ciągu roku, również uwzględniającej korekty podstawy opodatkowania o wartość niezapłaconego zobowiązania”.

W przypadku wykazania straty Wnioskodawca nie ma też obowiązku opłacania zaliczek od wydatków niestatutowych. Uzasadnienie stanowiska Organu w tym zakresie zostało przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 1.

Reasumując, w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę straty podatkowej w ciągu roku, również uwzględniającej korekty podstawy opodatkowania o wartość niezapłaconego zobowiązania, Szpital nie ma obowiązku opłacania zaliczek na podatek dochodowy od wydatków niestatutowych, ani też od zobowiązań nieuregulowanych w ciągu 90 dni od terminu zapłaty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia,

*   w przypadku wystąpienia straty podatkowej, gdy strata ta istniała zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, Szpital nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego i wykazywania w zeznaniu podatkowym CIT-8 wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   w przypadku wystąpienia w 2020 r. lub następnych latach podatkowych nieuregulowanych faktur w okresie rozliczeniowym, w którym minęło 90 dni liczone od dnia upływu terminu zapłaty określonego w fakturze lub rachunku (art. 18f ust. 11 ustawy o CIT) i zwiększeniu podstawy obliczenia podatku o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania, które nie zostało uregulowane (art. 18f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), powodujące w konsekwencji powstanie dochodu do opodatkowania, wystąpi obowiązek zapłaty podatku zarówno od wydatków niestatutowych jak i nieopłaconych w ciągu 90 dni od terminu płatności zobowiązań wobec kontrahentów,
*   prawidłowym postępowaniem Szpitala byłoby na podstawie comiesięcznie ustalanego wyniku podatkowego, płacenie lub niepłacenie podatku od wydatków niestatutowych oraz podatku od ewentualnych zobowiązań nieuregulowanych w terminie wynikającym z ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.