Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-490/15-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-10
Teza: Planowane wniesienie do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jawnej, w zamian za udziały, które spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce z o.o. będzie stanowić – w świetle art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zmianę umowy Spółki z o.o. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki z o.o. Powyższa zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stawka podatku, liczona od wartości, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki z o.o. wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku, zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, będzie ciążył na Spółce z o.o.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu 11 sierpnia 2015 r., data wpływu do BKIP Płock 2 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej jest:

*   w części dotyczącej zastosowania wyłączenia z opodatkowania zawartego w art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy – **nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Spółka Jawna prowadzi działalność gospodarczą od 2001 r., w szczególności w zakresie usług introligatorskich, najmu i dzierżawy własnych nieruchomości. W ramach wewnętrznej struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostały z niego wydzielone: Oddział N. obejmujący działalność Spółki w miejscowości N. oraz Oddział A. obejmujący działalność Spółki w miejscowości A.

Oddział N. jako zorganizowana część przedsiębiorstwa ma zostać wniesiony aportem do istniejącej Spółki U. Spółka z o.o.

Na dzień sporządzenia wniosku Spółka U. z o.o. jest dzierżawcą nieruchomości wchodzących w skład Oddziału N.

Z chwilą wniesienia aportem Oddziału N. Spółka Wnioskodawcy funkcjonować będzie nadal w oparciu o Oddział w A.

Prowadzony Oddział N. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiada niezbędne aktywa do samodzielnego funkcjonowania.

W ramach wspólnego systemu finansowo-księgowego dla celów wewnętrznego rozrachunku wyodrębniono:

*   własny plan kont subsyntetycznych i analitycznych z możliwością wygenerowania bilansu wewnętrznego,
*   osobny rachunek bankowy – subkonto w ramach rachunku bieżącego.

Wszystkie składniki majątku trwałego Wnioskodawcy wchodzące w skład Oddziału N: nieruchomości oraz majątek ruchomy i wyposażenie, a także wartości niematerialne i prawne rozliczane są osobno w stosunku do reszty przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

System kadrowo-płacowy rozlicza osobno wynagrodzenia i inne należności zatrudnionych pracowników w Oddziale N.

Ponadto mający ulec aportowaniu Oddział sam generuje swoje przychody, koszty oraz należności i zobowiązania.

Składniki majątku przedsiębiorstwa składające się na Oddział N. są wyodrębnione na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, co oznacza, że stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,
*   finansowej, co oznacza, że posiada samodzielność finansową pozwalającą na automatyczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym,
*   funkcjonalnej, co oznacza, że stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zespół składników majątkowych składających się na Oddział N. do prowadzenia działalności nie wymaga udziału pozostałych składników przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca posiada zobowiązania kredytowe wobec banku i bank wyraża zgodę na przejęcie długu przez Spółkę U.

Zobowiązania kredytowe zostają przeniesione w ramach wnoszonego aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ zobowiązania te są związane z działalnością oddziału N. Spółka U. podwyższa kapitał zakładowy w zamian za aport rzeczowy nie o pełną wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale o wartość pomniejszoną o zobowiązania kredytowe.

W pozycji pasywa Spółki przyjmującej pojawią się zobowiązania wobec banku. W ten sposób Spółka U. podwyższy kapitał zakładowy i jednocześnie staje się dłużnikiem wobec banku, a Wnioskodawca zostaje zwolniony z długu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w Spółce Wnioskodawcy wystąpi zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z objęciem udziałów w Spółce, do której wniesie ona majątek w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2.  Czy w Spółce Wnioskodawcy wystąpi zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu innych czynności związanych z przyjęciem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnosząc aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółka Wnioskodawcy nie będzie miała obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu opodatkowaniu umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za udziały w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają m.in. umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy o PCC w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się - przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub środków spółki oraz dopłaty.

Na podstawie art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Obowiązek podatkowy powstaje tu z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Podstawę opodatkowania stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8 odlicza się:

1.  kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego,
2.  opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego,
3.  opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej w części dotyczącej zastosowania wyłączenia z opodatkowania zawartego w art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy - jest nieprawidłowe, w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626, z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Natomiast zgodnie z pkt 2 tego przepisu spółka kapitałowa to spółki: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna oraz europejska.

Należy wskazać, że za spółkę kapitałową rozumie się obecnie, tj. po wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13, również spółkę komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 cyt. ustawy, od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1.  kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;
2.  opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;
3.  opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
    *   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    *   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że do Spółki z o.o., planowane jest wniesienie przez spółkę osobową – Spółkę jawną, w zamian za udziały, wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej Spółki, obejmującej wyodrębniony organizacyjnie Oddział. Wniesienie wkładu spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego Spółki z o.o.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. A zatem na podstawie tego przepisu nie podlega opodatkowaniu wymienionym podatkiem umowa spółki i jej zmiana związana z wniesieniem do spółki kapitałowej jedynie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Tym samym przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje wyłączenia z opodatkowania np. zmiany umowy spółki dokonanej w wyniku wniesienia do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki osobowej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że planowane wniesienie do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jawnej, w zamian za udziały, które spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce z o.o. będzie stanowić – w świetle art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zmianę umowy Spółki z o.o. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki z o.o. Powyższa zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stawka podatku, liczona od wartości, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki z o.o. wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku, zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, będzie ciążył na Spółce z o.o.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy wskazać, że na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.