Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.45.2023.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-13
Teza: - Czy koszty Programu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; - Czy koszty Wykupu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; - Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Koszty Programu będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; programy-program motywacyjny; spółki-spółka dominująca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 stycznia 2023 r. za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- koszty Programu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT;

\- koszty Wykupu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT;

\- w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Koszty Programu będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2\. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

1) (…)

2) (…)

3) (…)

4) (…)

5) (…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

X S.A. jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce, która podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”).

Głównym i dominującym podmiotem w Spółce jest spółka Y S.A. (dalej: „Spółka Matka”).

N Sp. z o. o. (dalej: „Spółka N”) oraz Z Sp. z o. o. (dalej: „Spółka Z”), są spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, które podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jednym wspólnikiem Spółki N oraz Spółki Z jest Spółka .

A Sp. z o.o. (dalej: „Spółka A”), W Sp. z o.o. (dalej: „Spóła W) oraz R Sp. z o. o. (dalej: „Spółka R”), są spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, które podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jednym udziałowcem Spółki A oraz Spółki R jest Spółka Matka, zaś udziałowcem Spółki W jest zarówno Spółka Matka posiadająca ponad 50 % udziałów w zysku, jak i osoba fizyczna.

Spółka N , Spółka Z , Spółka A, Spółka W oraz Spółka R zwani są dalej łącznie „Spółkami Zależnymi”, zaś łącznie z Wnioskodawcą zwani są dalej łącznie „Stronami” lub „Wnioskodawcami”.

Spółka Matka jako organizator planuje wdrożyć kolejną edycję programu motywacyjnego (dalej: „Program”), którym zostaną objęte osoby pełniące kluczowe funkcje kierownicze oraz kadra menedżerska (dalej: „Uczestnicy”) w Spółce, Spółce Matce oraz w Spółkach Zależnych, dla których Spółka Matka jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości (ustawa z dnia 29 września 1994 r.; Dz. U. z 2019 r., poz. 351). Spółka, Spółka Matka oraz Spółki Zależne w dalszej części niniejszego wniosku będą określane łącznie jako „Spółki Grupy”. Uczestnicy uzyskiwali, uzyskują i będą uzyskiwali od Wnioskodawcy oraz/lub Spółek Zależnych świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Program (podobnie jak jego pierwsza edycja) ma na celu umożliwienie Uczestnikom partycypacji we wzroście wartości Spółek Grupy, co z założenia wymagać będzie od Uczestników pełnego zaangażowania w pracę wykonywaną na rzecz danego podmiotu, w których pełnią oni określone funkcje kierownicze oraz menedżerskie. Celem programu jest m.in. związanie ze Spółkami Grupy wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółek Grupy Uczestników, wzrost ich motywacji oraz zaangażowania w pracę na rzecz Spółek Grupy, a także docelowe zatrzymanie kluczowych dla ich działalności Uczestników pełniących ww. funkcje kierownicze i menedżerskie. Program ma również przyczynić się do zwiększenia efektywności Spółek Grupy, co z kolei wpłynie korzystnie na ich sytuację finansową.

Głównym organizatorem i koordynatorem Programu będzie Spółka Matka. Przez cały okres trwania Programu, Spółka Matka będzie ponosiła wszelkie koszty organizacji, wdrożenia, funkcjonowania etc. Programu, tj. m.in. koszty doradztwa prawnego, finansowego czy też koszty administracyjne (dalej: „Koszty Programu”).

Następnie, wydatki pokrywane przez Spółkę Matkę w odniesieniu do uczestników Programu zatrudnionych lub wykonujących działalność osobistą na rzecz Spółki oraz Spółek Zależnych będą refakturowane na Spółkę oraz Spółki Zależne. Refaktura ta będzie dokonywana proporcjonalnie do kosztów poniesionych przez Spółkę Matkę w związku z uczestnictwem w Programie Uczestników związanych ze Spółką lub Spółką Zależną. Kosztem ostatecznym dla Spółki Matki będą zatem te wydatki, które będą dotyczyć ich własnych Uczestników.

Sposób funkcjonowania Programu, w tym sposób wyboru Uczestników , długość trwania Programu czy regulamin uczestnictwa zostanie ustalony stosowną uchwałą walnego zgromadzenia Spółki Matki (jednostki dominującej wobec Spółki oraz Spółek Zależnych) w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości.

W ramach Programu Uczestnicy będą mieli prawo do objęcia akcji Spółki Matki w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych akcji (zwykłe podwyższenie kapitału akcyjnego na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia lub w ramach docelowego kapitału akcyjnego). Tak podwyższony kapitał akcyjny Spółki Matki będzie podlegał rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Dalsza realizacja Programu związana będzie z jednorazowym zbyciem akcji przez uczestników Programu w modelu obejmującym nabycie akcji własnych przez Spółkę Matkę w celu ich umorzenia, tj. podjęcie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy w sprawie wyrażenia zgody na nabycie akcji własnych od Uczestników Programu w celu ich umorzenia; zawarcie umów sprzedaży pomiędzy uczestnika mi Programu a Spółką Matką, podjęcie uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki Matki w sprawie umorzenia akcji i obniżenia kapitału zakładowego, przeprowadzenie postępowania konwokacyjnego, rejestracja obniżenia kapitału zakładowego.

Warunkiem utrzymania prawa do sprzedaży akcji przez Uczestników na warunkach objętych Programem będzie aktywna relacja prowadzonej współpracy pomiędzy Uczestnikiem a daną spółką wchodzącą w skład Grupy. Dodatkowo, każdy Uczestnik będzie zobowiązany do pełnego zwrotu środków z wykupu akcji, jeśli na swój wniosek rozwiąże z Grupą umowę o współpracy w okresie do 31 grudnia 2023 r.

Finalnie, koszty poniesione przez Spółkę Matkę na nabycie akcji własnych celem ich umorzenia zostaną następnie przeniesione (na podstawie odpowiedniego dokumentu księgowego) na Spółkę oraz Spółki Zależne, w takiej proporcji w jakiej koszt nabycia akcji własnych Spółki Matki będzie dotyczył odkupu od uczestników danego podmiotu (dalej: „Koszty Wykupu”). Innymi słowy, Spółka oraz Spółki Zależne zostaną obciążone przez Spółkę Matkę w odpowiedniej proporcji Kosztami Wykupu.

Jak to już zostało wskazane powyżej, umożliwienie Uczestnikom udziału w Programie objęcia akcji Spółki Matki będzie miało na celu m.in. zapewnienie utrzymania Spółkom Grupy wykwalifikowanej kadry kierowniczej oraz menedżerskiej, stanowiącej gwarancję kontynuowania efektywnej działalności gospodarczej oraz dalszego rozwoju i wzrostu wartości Spółek Grupy, co będzie miało również istotny wpływ na wyniki finansowe osiągane przez te podmioty. Ponadto, wprowadzenie Programu umożliwi wprowadzenie efektywnego mechanizmu motywacyjnego dla kluczowych Uczestników Spółek Grupy.

Pytania
-------

1\. Czy Koszty Programu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

2\. Czy Koszty Wykupu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

3\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Koszty Programu będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawców, Koszty Programu oraz Koszty Wykupu, którymi będzie na podstawie refaktury obciążana Spółka oraz Spółki Zależne będą stanowiły dla nich koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, które należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z kolei zgodnie z ust. 4d ww. przepisu, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wynika z powołanego przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, podstawową cechą kosztu podatkowego jest więc jego związek z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów ). Z cytowanego przepisu wynika, że każdy wydatek, który nie został wymieniony w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, który pozostaje w związku przyczynowym pomiędzy poniesieniem tego wydatku, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania - będzie stanowił koszt uzyskania przychodu. Związek kosztów podatkowych z przychodami jest zatem podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, jak i stanowiskami organów podatkowych, kosztem uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednie, jak i pośrednie, poniesione w celu uzyskania przychodów. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 656/08 wskazano, że: „Każdy koszt, który został poniesiony w sposób bezpośredni lub pośredni, rzeczywisty lub potencjalny (tzn. w intencji podatnika poniesiony w celu zwiększenia przychodu, choćby niezasadnie z punktu widzenia ekonomicznego) może być uznany za koszt uzyskania przychodu”.

Za koszty bezpośrednie uznaje się wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ). Z kolei, za koszty pośrednie uważa się wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawców, Koszty Programu oraz Koszty Wykupu będą stanowić dla Spółki oraz Spółek Zależnych koszty uzyskania przychodu, przy czym będą to koszty uznawane za koszty pośrednie na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawców, w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez Wnioskodawców Kosztami Programu oraz Kosztami Wykupu, a prowadzoną przez nich działalnością oraz osiąganymi przychodami. Program (oraz związane z nim Koszty Programu) ma przynieść Spółce oraz Spółkom Zależnym korzyści, w postaci utrzymania w Spółkach Grupy wykwalifikowanej kadry kierowniczej/menedżerskiej, stanowiącej gwarancję kontynuowania efektywnej działalności gospodarczej Spółek Grupy oraz dalszego ich rozwoju. Ponadto, ww. wydatki pozwolą na wprowadzenie długotrwałego, silnego i efektywnego systemu motywacyjnego dla Uczestników, co z kolei przyczyni się do zwiększenia przychodów uzyskiwanych przez Spółki Grupy.

Zdaniem Wnioskodawców, udział w Programie spowoduje, iż Uczestnicy będą bardziej zmotywowani do pracy (zaangażowani w pracę) oraz związani ze Spółkami Grupy, co z kolei będzie prowadzić do efektywniejszego wykonywania powierzonych im obowiązków i będzie przekładać się na całokształt funkcjonowania Spółek Grupy. Ponadto, udział w Programie zmniejsza ryzyko utraty kluczowych z punktu widzenia działalności Spółek Grupy Uczestników, których przeszkolenie wiązało się m.in. z poniesieniem wydatków przez Spółki Grupy.

Jednocześnie, Koszty Programu oraz Koszty Wykupu nie znajdują się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Specyfika wdrażanego Programu wiąże się z koniecznością ponoszenia przez Spółkę Matkę kosztów, które będą związane również z Uczestnikami Spółki oraz Spółek Zależnych. Dlatego też, na podstawie zawartej pomiędzy Spółką i Spółkami Zależnymi a Spółką Matką umowy, wydatki te (Koszty Programu oraz Koszty Wykupu), będą przenoszone na rzeczywistego beneficjenta świadczonych na rzecz Spółki Matki usług oraz Kosztów Wykupu poniesionych przez Spółkę Matkę. W niniejszej sprawie, celem tego mechanizmu jest zatem przeniesienie kosztów poniesionych przez Spółkę Matkę, na podmioty, które z danych usług faktycznie korzystały (którym Koszty Wykupu należy przyporządkować), tj. na Spółkę oraz Spółki Zależne (Wnioskodawców).

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawców potwierdzają m.in.:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.30.2020.2.BM, która została wydana na rzecz Wnioskodawcy będącego stroną postępowania oraz spółek N Sp. z o.o. oraz Z Sp. z o.o. w związku z wdrożeniem pierwszej edycji Programu Motywacyjnego;

b) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.198.2019.1.JF;

c) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.200.2019.1.KS;

d) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 lipca 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.215.2018.1.JC;

e) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1096.2016.3.BC.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wymienione we wniosku wydatki związane z realizacją Programu będą stanowić dla Wnioskodawców koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z tym, że przedmiotowych wydatków nie można powiązać z konkretnie uzyskiwanymi przez Spółkę oraz Spółki Zależne przychodami, wydatki te będą stanowić koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie
------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy przy tym zauważyć, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Art. 16 ust. 1 updop, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub, że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu, każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

\- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

\- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać należy, że:

\- za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów),

\- za koszty pośrednie uważa się te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Zatem, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d updop,

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e updop,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle przedstawionych uregulowań prawnych stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez Zainteresowanych wydatkami związanymi z realizacją Programu, a prowadzoną działalnością gospodarczą (osiąganiem przychodów). Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wydatki poniesione na podstawie refaktur wystawianych przez Spółkę Matkę, mają przynieść Zainteresowanym efekty w postaci wzrostu motywacji pracowników oraz zaangażowania w pracę na rzecz Spółek Grupy, a także docelowym zatrzymaniu kluczowych dla ich działalności Uczestników pełniących ww. funkcje kierownicze i menedżerskie. Tym samym, ww. wydatki przyczynią się do zwiększenia przychodów uzyskiwanych przez Zainteresowanych, a zatem spełnią ogólną regułę wynikającą z art. 15 ust. 1 updop.

Jednocześnie, wydatki te nie znajdują się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, wydatki związane z realizacją opisanego Programu motywacyjnego (tj. Koszty Programu oraz Koszty Wykupu), mogą zostać zaliczone przez Zainteresowanych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Przedmiotowe wydatki związane z Programem motywacyjnym są ponoszone przez Zainteresowanych w związku z faktem zatrudniania pracowników, do których ten program jest skierowany. Tym samym, przedmiotowych wydatków nie sposób powiązać z konkretnie uzyskiwanymi przez Zainteresowanych przychodami. W związku z powyższym ww. wydatki będą stanowiły tzw. koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d i ust. 4e.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- koszty Programu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jest prawidłowe,

\- koszty Wykupu będą stanowiły dla Wnioskodawców koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jest prawidłowe,

\- czy Koszty Programu będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

\- Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie** **o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Zainteresowany będący stroną postępowania – ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).