Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.20.2017.1.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: w zakresie ustalenia czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z Obszarem D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), sposobu określenia wartości początkowej zakupionych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w ramach ZCP oraz zasad ich amortyzacji podatkowej, określenia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy oraz ustalenia czy odpisy te będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2016 r. (data wpływu do Organu 2 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z Obszarem D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP),
*   sposobu określenia wartości początkowej zakupionych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w ramach ZCP oraz zasad ich amortyzacji podatkowej,
*   określenia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy oraz ustalenia czy odpisy te będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z Obszarem D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP),
*   sposobu określenia wartości początkowej zakupionych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w ramach ZCP oraz zasad ich amortyzacji podatkowej,
*   określenia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy oraz ustalenia czy odpisy te będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – S.A. jest spółką (dalej: „Spółka”) działającą w branży informatycznej. Głównym przedmiotem jej działalności jest świadczenie usług z zakresu Data Center – dalej: „D. C.” (w tym świadczenie usług kolokacji, przetwarzania danych, udostępniania/dzierżawy serwerów, usług chmury etc.). Spółka jest właścicielem specjalistycznego obiektu zlokalizowanego w K., składającego się z dwóch budynków o łącznej powierzchni 2.200 metrów kwadratowych (dalej: „Centrum”). Na terenie Centrum znajduje się zaawansowana infrastruktura techniczna i informatyczna służąca do przetwarzania i przechowywania danych. Centrum jest przystosowane do świadczenia usług z zakresu D. C. i wyposażone jest w rozbudowane systemy monitoringu, alarmowania, sterowania, archiwizacji oraz regulacji. Obiekt spełnia najwyższe standardy bezpieczeństwa fizycznego i energetycznego, które są niezwykle istotne przy świadczeniu usług z zakresu D. C. W szczególności w Centrum zamontowano freecooling (układy chłodzące oparte o freon i wodę lodową), agregaty prądotwórcze z silnikami Diesla i turbiną olejowo-gazową, system gaszenia azotem i inergenem, VESDA, niezależne linie energetyczne oraz przyłącze gazowe, redundantne systemy UPS, redundantne agregaty prądotwórcze. Centrum jest usytuowane na ogrodzonym i monitorowanym terenie. Zapewniana jest całodobowa ochrona fizyczna budynku i otoczenia, wdrożono specjalny system kontroli dostępu (SKD) i rejestracji zdarzeń, itp.

X S.A. (dalej: „Zbywca”) również jest firmą działającą w branży informatycznej. Zbywca oferuje szeroki zakres usług i nowoczesnych rozwiązań IT dla przedsiębiorstw, outsourcing usług IT, czy rozwój oprogramowania. Jednym z obszarów działalności Zbywcy jest również D. C. Innymi słowy, Zbywca oferuje swoim klientom m.in. usługi związane z przetwarzaniem i przechowaniem danych (D. C.). Należy przy tym zaznaczyć, że od 2014 r. Zbywca przy świadczeniu usług z zakresu D. C. na rzecz swoich klientów korzysta z Centrum. Zbywca zawarł bowiem z Wnioskodawcą umowę (dalej: „Umowa Kolokacji”), na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz Zbywcy usługę kolokacji, która polega na odpłatnym udostępnieniu Zbywcy powierzchni w Centrum. Na udostępnionej powierzchni Zbywca umieścił swoje urządzenia potrzebne do świadczenia usług w zakresie D. C. (sprzęt, głównie serwery). Jak była o tym mowa, urządzenia wykorzystywane do świadczenia usług Data Center muszą być umieszczane w miejscach, w których zapewniane są odpowiednie standardy techniczne.

Spółka zainteresowana jest nabyciem części przedsiębiorstwa Zbywcy związanej z działalnością w zakresie D. C. (dalej „Obszar D. C.”), ponieważ umożliwiłoby to wdrożenie bardziej zaawansowanych technologicznie rozwiązań z zakresu D. C. (rozwiązania te dotychczas rozwijane były w Obszarze D. C. Zbywcy), zwiększenie zasobów, podwyższenie poziomu innowacyjności i konkurencyjności na rynku usług D. C. Po dokonaniu zbycia części przedsiębiorstwa (Obszaru D. C.) Zbywca nie rozwijałaby już działalności związanej z funkcjonowaniem Centrum i D. C. Ten obszar działalności przejąłby bowiem Wnioskodawca. Po zbyciu Obszaru D. C., Zbywca rozwijałaby pozostałe obszary działalności, w szczególności działalność związaną z szeroko pojętym outsourcingiem usług IT i rozwojem oprogramowania. Zbywca zajmowałaby się m.in. świadczeniem usług konsultacyjnych z zakresu SAP. W X S.A. pozostałby również tzw. Dział Backoffice (obejmujący księgowość, administrację, i controlling).

Wnioskodawca zaproponował Zbywcy zakup wszelkich składników majątkowych materialnych i niematerialnych, z uwzględnieniem zobowiązań związanych z Obszarem D. C. Wyodrębnienie tych składników nastąpiłoby po pierwsze – w oparciu o wewnętrzną strukturę organizacyjną X S.A. (dział D. C. & C., czyli wewnętrzną komórkę organizacyjną w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy), a po drugie – w oparciu o podział istniejących kontraktów na kontrakty związane ze świadczeniem usług D. C. (dalej: „Kontrakty D. C.”), które Zbywca zawarł ze swoimi klientami. Należy wyjaśnić, że Kontrakty D. C. są swoistą osią, według której możliwe jest przyporządkowanie składników przedsiębiorstwa Zbywcy do poszczególnych działów, w tym do Działu D. C. & C. zajmującego się Obszarem D. C. Wnioskodawca przejąłby wyłącznie te kontrakty, które dotyczą stricte Obszaru D. C.

W przypadku dokonania sprzedaży Obszaru D. C., doszłoby do zakończenia Umowy Kolokacji. Po zbyciu Obszaru D. C., Zbywca nie potrzebowałaby już bowiem powierzchni w Centrum. Urządzenia Zbywcy, które na podstawie Umowy Kolokacji znajdują się w Centrum, zostałyby zakupione przez Wnioskodawcę, który przejąłby działalność w zakresie Obszaru D. C. Po dokonaniu transakcji Spółka i X S.A. mogliby kontynuować współpracę. Przykładowo, Wnioskodawca będzie mógł nabywać od Zbywcy usługi IT, lub w inny sposób korzystać z oferty handlowej Zbywcy, jak również X S.A. nie wyklucza zakupu usług związanych z D. C. od Wnioskodawcy. X S.A. i Spółka będą mogli w przyszłości współpracować przy realizacji wybranych projektów (np. na zasadzie podwykonawstwa), jednak działalność związana ze świadczeniem usług Data Center (i z samym Centrum) rozwijana byłaby już tylko w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W dalszej części wniosku zawarto szczegółowy opis składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań dotyczących Obszaru D. C., które mają być przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży.

Podział funkcjonalny działalności Zbywcy

Działalność Zbywcy obejmuje dwa główne obszary funkcjonalne:

1.  outsourcing usług IT oraz rozwój oprogramowania,
2.  usługi D. C. & C.

Jak już była o tym mowa, Zbywca wyodrębnia dwa ww. obszary swojej działalności w aspekcie funkcjonalnym na podstawie zawieranych z klientami kontraktów. Kontrakty to inaczej kluczowe projekty (z reguły długofalowe, wieloletnie) realizowane na rzecz klientów Zbywcy. Kontrakty dotyczą sfery związanej z szeroko pojętym outsourcingiem usług informatycznych i rozwojem oprogramowania albo wiążą się ze świadczeniem usług w zakresie D. C. & C. (czyli z Obszarem D. C., który ma być przedmiotem sprzedaży).

Wnioskodawca wyjaśnił, na czym polegają dwa kluczowe obszary działania Zbywcy.

Outsourcing usług IT i rozwój oprogramowania.

W najogólniejszym ujęciu, outsourcing usług IT polega na przejmowaniu przez Zbywcę odpowiedzialności za wybrane sfery związane z IT funkcjonujące w danej firmie. Outsourcing usług IT może przyjmować formę:

1.  pełnego outsourcingu usług IT – czyli świadczenia pełnozakresowych usług outsourcingowych (Complete IT Outsourcing); outsourcing ten polega na przejmowaniu odpowiedzialności za całe obszary IT w danej firmie; pełny outsourcing umożliwia klientom koncentrację na rozwoju ich podstawowej działalności i tym samym optymalizację kosztów IT,
2.  outsourcingu selektywnego – czyli przejęcia przez Zbywcę odpowiedzialności za jeden lub kilka wybranych obszarów IT w danej firmie; outsourcing selektywny zazwyczaj opiera się na współpracy z działem IT istniejącym u danego klienta.

W ramach tej sfery działalności Zbywcy świadczone są między innymi następujące usługi:

1.  Usługi Service Desk – czyli szeroko zakrojona pomoc dla klientów Zbywcy w rozwiązywaniu wszelkich problemów związanych z IT. Usługi Service Desk mogą być wykonywane zdalnie, jak również w siedzibie klienta.
2.  Usługi administrowania systemami i aplikacjami – usługi obejmujące środowiska systemowe i narzędzia niezbędne do ich utrzymania.
3.  Monitoring infrastruktury i systemów - nadzór nad sprzętem i oprogramowaniem, sieciami LAN i WAN, nadzór nad kluczowymi procesami, serwis oprogramowania systemowego, diagnostykę awarii i podejmowanie natychmiastowych działań. Podstawową funkcją monitoringu jest minimalizacja ryzyka awarii.
4.  Audyty IT – usługa audytu IT ma na celu diagnozę oraz określenie obszarów podwyższonego ryzyka w działaniu IT klienta. Może obejmować podstawowy zakres inwentaryzacji oraz opisu środowiska IT, lub uwzględniać dokładny opis wszystkich audytowanych obszarów. Po przeprowadzeniu audytu, klient otrzymuje materiał podsumowujący wraz ze wskazaniem zagrożeń i rekomendacjami.
5.  Usługi wdrażania, integracji oraz rozwijania aplikacji i systemów oraz oprogramowania (m.in. system Atmosfera, system do obsługi rozliczeń komorniczych ORKA, produkty VPN etc.),
6.  Konsultacje SAP – szeroki wachlarz usług związanych z administrowaniem i wdrażaniem systemów SAP u klientów, czynny udział we wdrożeniach, migracji danych, integracji z innymi systemami informatycznymi klientów oraz systemami zewnętrznymi,
7.  Pozostałe usługi IT – świadczone głównie na rzecz firm z sektora MSP.

Obszar D. C.

Druga sfera działalności Zbywcy – związana z D. C. – obejmuje usługi dedykowane klientom nieposiadającym własnego D. C. (czyli centrum przetwarzania danych) oraz klientom poszukującym dodatkowej lokalizacji, niezbędnej do przechowywania danych lub infrastruktury teleinformatycznej.

Usługi świadczone obecnie w ramach Obszaru D. C. obejmują w szczególności:

1.  udostępnianie klientom serwerów fizycznych – klient może korzystać z serwera będącego własnością Zbywcy (dzierżawa serwera),
2.  kolokacji – czyli na fizycznym umieszczeniu serwerów lub innych urządzeń należących do klienta w Centrum; usługi te oprócz udostępnienia, przestrzeni do kolokacji zwykle obejmują również nadzór nad sprzętem klienta,
3.  dzierżawę dedykowanych łączy WAN i redundantnych łączy Internet w D. C.,
4.  udostępniania infrastruktury sieciowej D. C. (firewall, load balancer, kanały VPN),
5.  wykonywanie kopii zapasowych i odtwarzanie danych serwerów klienta (serwer backup).

Obszar D. C. obejmuje również tzw. Serwer Cloud, czyli usługi w chmurze. Świadczenie tego rodzaju usług następuje w oparciu o tzw. model IaaS, polegający na udostępnianiu mocy obliczeniowej. Funkcjonuje w oparciu o bezpieczną i skalowalną platformę chmury prywatnej, hybrydowej lub publicznej. Technologia ta pozwala na wykorzystanie zasobów serwerów klastra obliczeniowego oraz macierzy dyskowych w sposób liniowy, a koszty w modelu abonamentowym obejmują tylko wykorzystane zasoby.

Usługi Data Center Serwer Cloud obejmują przede wszystkim:

*   zapewnienie i utrzymanie infrastruktury chmury prywatnej dla klienta (Private Cloud),
*   udostępnianie zasobów IaaS w modelu chmury publicznej (Public Cloud),
*   zarządzanie środowiskiem wirtualnym klienta,
*   dzierżawę dedykowanych łączy WAN i redundantnych łączy Internet w Data Center,
*   udostępnienie infrastruktury sieciowej D. C. (firewall, load balancer, kanały VPN),
*   udostępnianie zasobów dyskowych,
*   zabezpieczenie danych ze środowisk wirtualnych typu Private & Public Cloud.

Struktura organizacyjna Zbywcy.

W ramach X S.A. istnieje wewnętrzna struktura organizacyjna określona w Regulaminie Organizacyjnym. W przedsiębiorstwie Zbywcy wyodrębniono kilka głównych działów. Każdy z nich posiada swojego Dyrektora – są nimi osoby wchodzące w skład Zarządu X S.A. Zbywca posiada następujące Działy:

1.  Dział Sprzedaży – Dział Sprzedaży zajmuje się sprzedażą projektów, usług oraz produktów IT. Dział Sprzedaży pełni istotne funkcje biznesowe – planuje i realizuje strategię handlową i marketingową X S.A., utrzymuje relacje z klientami, analizuje potrzeby klientów, opracowuje i prezentuje oferty handlowe, zajmuje się dystrybucją produktów IT, etc. Dział Sprzedaży dba również o wizerunek X S.A. i reprezentowanie marki na rynku. W ramach Działu Sprzedaży funkcjonują mniejsze jednostki – zespoły (np. zespół ds. klientów z sektora MŚP).
2.  Dział Backoffice – Dział Backoffice skupia pracowników i współpracowników X S.A. zajmujących się księgowością, kadrami, controllingiem oraz jakością i bezpieczeństwem.
3.  Dział Realizacji – Dział Realizacji zajmuje się wdrażaniem (realizacją, wykonywaniem i koordynacją) kontraktów zawieranych z klientami. Ponadto, Dział ten planuje i inicjuje nowe projekty na etapie negocjowania umów z klientami. Dział Realizacji cechuje się bardziej złożoną strukturą organizacyjną i dzieli się na kilka mniejszych działów:

 Dział Rozwoju Oprogramowania,

 Dział Outsourcingu

 Dział Usług D. C. & C.

Dział Usług D. C. & C. zajmuje się Obszarem D. C. W kontekście wewnętrznej struktury organizacyjnej X S.A., należy zatem stwierdzić, że Obszarowi D. C. odpowiada wydzielona organizacyjnie jednostka wewnętrzna, jaką jest Dział Usług D. C. & C.

Kompetencje Działu Usług D. C. & C. polegają na organizacji i zarządzaniu Obszarem DC, w tym w szczególności na:

*   zarządzaniu, utrzymaniu i rozwoju infrastruktury technicznej D. C. & C.,
*   analizie rekomendowanych rozwiązań techniczno-organizacyjnych w Obszarze D. C.,
*   utrzymaniu ciągłości pracy w Obszarze D. C.,
*   uzgadnianiu i zarządzaniu podwykonawcami w ramach Obszaru D. C.,
*   zarządzaniu optymalizacją w Obszarze D. C.,
*   zarządzaniu i rozwojem oraz utrzymaniem chmury obliczeniowej (cloud).

Obszar D. C. posiada własnego kierownika i jest nim Kierownik Centrum Przetwarzania Danych. Do głównych zadań Kierownika Centrum Przetwarzania Danych należy koordynowanie wszelkich projektów związanych z Obszarem D. C. oraz określanie celów strategicznych i operacyjnych dla Obszaru D. C. Kierownik Centrum Przetwarzania Danych posiada odpowiednią wiedzę oraz kompetencje z zakresu D. C.

Należy zauważyć, że większość zasobów i infrastruktury technicznej związanych z Obszarem D. C. i Działem Usług D. C. & C. została wydzielona terytorialnie. Serwerownia i najważniejsze urządzenia Zbywcy (takie jak serwery fizyczne, szafy, urządzenia sieciowe, zabezpieczenia – niezbędne do prowadzenia działalności z zakresu D. C. przez X S.A.) zlokalizowane są w Centrum (tj. w K.).

Lokalizacja w K. to również adres specjalnie utworzonego oddziału X S.A.. U Zbywcy funkcjonuje bowiem kilka oddziałów wyodrębnionych organizacyjnie i prawnie, które są zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym:

1.  X S.A. Oddział w W.,
2.  X S.A. Oddział w K. – Help Desk i Biuro z siedzibą w K.,
3.  X S.A. Oddział w K. – D. C. (dalej: „D. C. K”) z siedzibą w K.,
4.  X S.A. Oddział w Ł.

Oddział D. C. K został utworzony i zarejestrowany w KRS w 2015 r. Należy wyjaśnić, że formalne wyodrębnienie D. C. K – poprzez wpisanie oddziału do KRS – podkreśla wydzielenie organizacyjne Obszaru D. C., choć nie oznacza, że wszelkie czynności związane z Obszarem D. C. muszą być faktycznie wykonywane w Centrum w K. Z uwagi na specyfikę działalności informatycznej (np. specyfikę usług w tzw. chmurze) czynności z Obszaru D. C. mogą wykonywać w dowolnym czasie także inne osoby, przypisane w strukturze organizacyjnej Zbywcy do Działu Usług D. C. & C.

Wyodrębnienie finansowe.

W systemie księgowym Zbywcy wyodrębnia się przychody i koszty dotyczące Obszaru D. C. (chociaż dla Oddziału D. C. K nie jest sporządzany odrębny bilans). Zbywca dokonuje takiego wyodrębnienia przede wszystkim na podstawie istniejących Kontraktów D. C. Każdy Kontrakt D. C. posiada swój własny, dedykowany numer. Wszelkie faktury przychodowe, które dotyczą danego Kontraktu D. C. są odpowiednio oznakowane numerem Kontraktu D. C. W systemie księgowym Zbywca identyfikuje (przy uwzględnieniu numeracji faktur) przychody związane z poszczególnymi Kontraktami D. C. (i tym samym wszystkie przychody uzyskiwane w ramach Obszaru D. C.). Dzięki wdrożonym systemom informatycznym, Zbywca dysponuje również rozbudowanymi danymi finansowymi dla celów rachunkowości zarządczej (np. ustala marże uzyskane na danym Kontrakcie D. C., itp.).

Zbywca wydziela również koszty związane z Obszarem D. C. Do kosztów Obszaru D. C. Zbywca zalicza wynagrodzenia pracowników przypisanych do Obszaru D. C. (Działu D. C. & C.) wraz z narzutami, jak również diety, koszty podróży służbowych, itp. Identyfikowane są też koszty związane z nabyciem usług telekomunikacyjnych dotyczące Obszaru D. C. (koszty związane z korzystaniem z telefonów komórkowych pracowników przypisanych do Obszaru D. C.). X S.A. wydziela też środki trwałe związane z Obszarem D. C. (w konsekwencji identyfikuje odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych środków trwałych). Do kosztów Obszaru D. C. Zbywca zalicza też koszty związane z leasingami, np. samochodów wykorzystywanych przez pracowników Obszaru D. C., wynagrodzenia płacone na podstawie Umowy Kolokacji, koszty ubezpieczenia sprzętu wykorzystywanego do świadczenia usług D. C., itp.

W związku z powyższym, na celów wewnętrznych Zbywcy, Obszar D. C. jest wyodrębniony pod względem finansowym.

Przedmiot transakcji.

W ramach planowanej transakcji Wnioskodawca zamierza nabyć wszelkie materialne i niematerialne składniki majątkowe związane z Obszarem D. C., w tym także zobowiązania dotyczące Obszaru D. C.

Składniki materialne i niematerialne związane z Obszarem D. C., które są przedmiotem planowanej transakcji to przede wszystkim:

*   sprzęt komputerowy i sieciowy będący własnością Zbywcy – są to przede wszystkim sprzęty Zbywcy fizycznie znajdujące się w Centrum, jak np. serwery, macierze, tzw. switche (przełączniki) sieciowe, szafy rack, moduły, inne urządzenia służące do kolokacji, urządzenia sieciowe, systemy zabezpieczeń etc.,
*   pozostały sprzęt - jak np. laptopy, drukarki, projektory, telefony komórkowe,
*   wartości niematerialne i prawne związane z Obszarem D. C. (w tym m.in. licencje, autorskie prawa majątkowe, bazy danych, softy do wirtualizacji) – w zakresie, w jakim wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są do świadczenia usług przez Obszar D. C. i w zakresie, w jakim zbycie będzie możliwe z punktu widzenia przepisów powszechnie obowiązującego prawa i zawartych umów licencyjnych.

Należy podkreślić, że znaczna część z ww. składników stanowić będą środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które w świetle Ustawy CIT podlegają amortyzacji. Wnioskodawca zamierza ustalić wartość początkową tych środków trwałych i dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych (prawidłowe ustalenie wartości początkowej nabywanych składników jest również przedmiotem niniejszego wniosku).

Ponadto, Wnioskodawca przejmie również prawa i zobowiązania wynikające z umów dotyczących Obszaru D. C., w szczególności z:

*   Kontraktów D. C. – Wnioskodawca wstąpi (w miejsce Zbywcy) w dotychczas realizowane Kontrakty D. C.; Wnioskodawca przejmie zatem wszelkie prawa i obowiązki z nich wynikające,
*   umów leasingowych zawartych przez Zbywcę, dotyczących Obszaru D. C. Umowy leasingowe dotyczące zbywanego Obszaru D. C. mogą dotyczyć m.in. macierzy wraz z oprogramowaniem i licencjami, komputerów, samochodów osobowych, etc.

Należy dodać, że w związku z zaprzestaniem rozwijania przez Zbywcę działalności z zakresu D. C., Umowa Kolokacji zawarta z Wnioskodawcą ulegnie zakończeniu.

Należy przy tym podkreślić, że Spółka i X S.A. wystąpią o wszelkie niezbędne zgody wymagane prawem oraz umowami (np. Kontraktami D. C., umowami zawartymi z dostawcami i leasingodawcami) w celu umożliwienia skutecznego dochodzenia praw i zobowiązań wynikających z poszczególnych umów.

Po nabyciu składników należących do Obszaru D. C. i przejęciu praw i obowiązków wynikających z umów związanych z Obszarem D. C. nabyte składniki majątkowe Wnioskodawca będzie wykorzystywać do świadczenia usług na rzecz klientów. Z tego tytułu Wnioskodawca będzie wykazywać przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z planowaną transakcją nabycia Obszaru D. C., Wnioskodawca przejmie pracowników przypisanych do Obszaru D. C. - nastąpi to w trybie art. 231 Kodeksu pracy. Będą to głównie pracownicy wykonujący swoje czynności w K. Wnioskodawca przejmie informatyków zajmujących się m.in. utrzymaniem zasobów D. C. Zbywcy, tworzeniem kopii zapasowych, czy świadczący usługi wsparcia w zakresie przetwarzania danych.

W związku z dokonywaniem transakcji ustalona zostanie wartość rynkowa poszczególnych składników wchodzących w skład nabywanego Obszaru D. C. Wnioskodawca zakłada, że – ustalona na dzień dokonania transakcji zakupu – suma wartości rynkowych składników majątkowych nabywanych przez niego w ramach Obszaru D. C. będzie niższa, niż cena netto (bez podatku VAT) płacona przez Wnioskodawcę (cena netto należna Zbywcy). W związku z tym, Wnioskodawca prosi organ podatkowy, żeby przyjął przy wydawaniu interpretacji indywidualnej, że dojdzie do powstania dodatniej różnicy między ceną nabycia zespołu składników zaliczanych do Obszaru D. C. a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego zespołu składników majątkowych Obszaru D. C.

Celem pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego Wnioskodawca informuje również o tym, że obecnie jest akcjonariuszem Zbywcy. Umowa zakupu pakietu akcji Zbywcy została zawarta w dniu 22 grudnia 2016 r. Wnioskodawca nabył pakiet akcji Zbywcy, gdyż – z uwagi na swój profil działalności gospodarczej – był zainteresowany Obszarem D. C. Zbywcy. Po zakupie przedsiębiorstwa od Zbywcy, Wnioskodawca planuje wycofanie się z X S.A. (umorzenie akcji posiadanych w X S.A. za wynagrodzeniem).

W celu potwierdzenia, że Obszar D. C. stanowi ZCP, Wnioskodawca i Zbywca wystąpili z odrębnym wnioskiem (wspólnym) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług. Ponadto, Wnioskodawca złożył we własnym imieniu wniosek dotyczący ewentualnych skutków podatkowych nabycia Obszaru ZCP na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych, w którym również przedmiotem pytania Wnioskodawcy była właściwa kwalifikacja kupowanego zespołu składników tworzących Obszar D. C.

Zarówno Zbywca, jak i Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi posiadającymi w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z Obszarem D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP)?
2.  W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy – i ewentualnie według jakich zasad – Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład kupionej ZCP? Jak Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową kupionych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nabywanych w ramach ZCP?
3.  W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy – i ewentualnie według jakich zasad – Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy? Czy odpisy te będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Obszaru D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja legalna przedsiębiorstwa została sformułowana w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa to pojęcie charakterystyczne dla prawa podatkowego. Na mocy art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „Ustawy CIT”), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również „ZCP”) należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Warto przy tym dodać, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy VAT jest analogiczna. W ocenie Wnioskodawcy pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinno być interpretowane w ten sam sposób na gruncie Ustawy CIT i Ustawy VAT.

Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powinien on spełniać następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, aby dany zespół składników majątkowych mógł być uznany za ZCP nie wystarczy istnienie jakiejkolwiek (dowolnej) masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania – w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z realizacją działalności gospodarczej w ramach Obszaru D. C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż:

1.  stanowi on zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań,
2.  jest wydzielony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy,
3.  jest wydzielony pod względem finansowym,
4.  służy do realizacji określonych zadań gospodarczych (wydzielenie funkcjonalne) i może z powodzeniem stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ad. a) – zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań.

Opisany we wniosku, wyodrębniony zespół składników przypisanych do Obszaru D. C. składa się z elementów materialnych (np. środków trwałych i wyposażenia, w szczególności infrastruktury informatycznej i sieciowej związanej z Centrum) oraz składników niematerialnych, do których należą między innymi wartości niematerialne i prawne takie jak oprogramowanie, licencje, bazy danych etc. Zespół składników majątkowych wzbogacony jest o kapitał ludzki, w postaci pracowników Zbywcy. Pracownicy związani z Obszarem D. C. to w większości wykwalifikowani informatycy zajmujący się obsługą Obszaru D. C. Z Obszarem D. C. związane są też skonkretyzowane zobowiązania, w szczególności wynikające z zawartych Kontraktów D. .C. Ponadto, w skład zobowiązań Obszaru D. C. wchodzą m.in. zobowiązania wobec dostawców oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingowych związanych z Obszarem D. C.

Jak była o tym mowa, przedmiotem transakcji nie będzie wyłącznie sprzedaż składników majątku Zbywcy związanych z Obszarem D. C. (materialnych i niematerialnych). Wnioskodawca przejmie bowiem także zobowiązania (obciążenia) związane z tą sferą działalności Zbywcy. Warto zauważyć, że organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym dla uznania danego zespołu składników za ZCP konieczne jest przejęcie nie tylko składników majątkowych zwiększających stan aktywów podatnika, ale również składników o charakterze pasywnym (zobowiązań). W przedmiotowej sprawie taka sytuacja będzie miała miejsce. Zobowiązania związane z Obszarem D. C. są bowiem integralną częścią zbywanej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Z uwagi na specyfikę Kontraktów D. C. (stanowiących swoistą oś Obszaru D. C.), niemożliwe byłoby przejęcie ich przez Wnioskodawcę z wyłączeniem obowiązków z nich wynikających.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki, które mają zostać przez niego zakupione w ramach nabycia Obszaru D. C. pozostają ze sobą w spójnych, ścisłych i wzajemnych relacjach, pozwalających uznać Obszar D. C. za zorganizowany i zintegrowany zespół składników, a nie za zbiór niezależnych od siebie elementów.

Ad. b) – wydzielenie organizacyjne.

Ocena, czy określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP dokonywana jest na dzień zbycia. Kluczowe jest zatem, aby składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy.

Zdaniem organów podatkowych, dany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa utworzony został na przykład wydział, zakład, czy dział. Takie wnioski płyną m.in. z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2016 r., Znak: 1462-IPPP2.4512.812.2016.1.DG:

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, Obszar D. C. został wydzielony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie – X S.A. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza bowiem, że Obszar D. C. ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy. Obszarowi D. C. odpowiada wewnętrzna komórka organizacyjna, jaką jest Dział D. C. & C., będący częścią Działu Realizacji. Wyodrębnienie Działu D. C. & C. znajduje też swoje odzwierciedlenie w Regulaminie organizacyjnym Zbywcy. O wyodrębnieniu organizacyjnym może świadczyć także struktura zarządzania oraz podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej. Na istnienie wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych jednostek biznesowych funkcjonujących w ramach spółki może wskazywać też powołanie dyrektorów lub kierowników dla takich jednostek. Jak była o tym mowa, pracownicy Zbywcy skupieni w Obszarze D. C. posiadają swojego kierownika i jest nim Kierownik Centrum Przetwarzania Danych. O wydzieleniu organizacyjnym Obszaru D. C. świadczy również fakt wyodrębnienia oddziału D. C. K oraz jego zarejestrowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Warto jednak zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne ZCP nie musi być zawsze równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym, do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP nie jest konieczne wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym (choć w przypadku Zbywcy miało to miejsce, w celu podkreślenia terytorialnego skoncentrowania zasobów D. C.).

Reasumując, Wnioskodawca uważa, że za wydzieleniem organizacyjnym ZCP w strukturach przedsiębiorstwa Zbywcy przemawia między innymi:

*   fakt uchwalenia Regulaminu Organizacyjnego X S.A., w którym wyodrębniono Dział Usług D. C. & C. (jako część Działu Realizacji),
*   fakt, iż Obszar D. C. posiada własnego kierownika,
*   przypisanie do komórki organizacyjnej odrębnej nazwy własnej „Dział Usług D. C. & C.”, indywidualizującej i wyróżniającej ten dział w ramach X S.A.,
*   posiadanie własnej bazy klientów,
*   określanie własnych celów strategicznych,
*   dodatkowe wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia i rejestracji oddziału w KRS – Oddział D. C. K.

Ad. c) – wydzielenie finansowe.

Konieczność wyodrębnienia finansowego ZCP nie oznacza automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem. W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której – poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych – możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 29 stycznia 2016 r., Znak: IPTPP1/4512-604/15-2/AK stwierdził:

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Taki pogląd wyrażany został również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 3 marca 2016 r., Znak: IBPP3/4512-946/15/JP, w której wskazano na następujące cechy wyodrębnienia finansowego ZCP: Wyodrębnienie finansowe polega na tym, iż system księgowy Wnioskodawcy pozwala generować odpowiednio następujące raporty i zestawienia: rachunki wyników, ewidencję środków trwałych (tabele amortyzacyjne), koszty osobowe. Dodatkowo system księgowy umożliwia przypisanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów i przychodów. Sposób ewidencji kosztów pozwała na przyporządkowanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów bezpośrednich i części kosztów pośrednich. Obszar Usług Kolejowych jest w stanie wyodrębnić zapisy księgowe na potrzeby ewidencji należności i zobowiązań. Nabywca, na bazie nabytego majątku, w ramach planowanej transakcji, będzie kontynuować dotychczasową działalność, realizowaną przez zbywaną część przedsiębiorstwa – Obszar Usług Kolejowych.

W świetle powyższego za wystarczające należy uznać wyodrębnienie finansowe danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Organy podatkowe prezentują stanowisko, że w kontekście wydzielenia finansowego znaczenie może mieć również sposób wystawiania dokumentów księgowych, pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów do odpowiedniej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca uważa, że za wydzieleniem finansowym ZCP w strukturach przedsiębiorstwa Zbywcy przemawia to, że:

*   Zbywca posiada w ramach systemu księgowego odpowiednią analitykę, w ramach której jest w stanie wyodrębniać przychody i koszty odnoszące się do Kontraktów D. C. i tym samym do Obszaru D. C.,
*   Zbywca odrębnie oznacza faktury sprzedażowe związane z działalnością Obszaru D. C. (Kontrakty D. C. posiadają przypisane im numery),
*   dla Zarządu X. S.A. przygotowywane są zestawienia na temat wyników i zysków poszczególnych kontraktów z Obszaru D. C.,
*   księgi rachunkowe Zbywcy prowadzone są w sposób pozwalający na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną w ramach Obszaru D. C.

Należy więc uznać, że warunek wyodrębnienia finansowego w przypadku Obszaru D. C. jest spełniony.

Ad. d) – wydzielenie funkcjonalne.

Aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Organy podatkowe zazwyczaj interpretują tę przesłankę jako potencjalną zdolność ZCP do działania jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 20 maja 2016 r., Znak ITPP2/4512-142/16/PB stwierdził, że: Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Analizując spełnienie przesłanki wydzielenia funkcjonalnego, organy podatkowe zwracają również uwagę na elementy, które mogą wskazywać na to, że dany podmiot ma zdolność samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym:

Z kolei o wyodrębnieniu funkcjonalnym przedmiotu transakcji w strukturze działalności Zbywcy świadczy wyznaczenie osób odpowiedzialnych za kierowanie pracą serwisu oraz nadzór nad sprawami finansowymi jednostki. Poza tym do Lokalizacji G. przypisany jest odrębny zespół pracowników, składniki majątkowe i niemajątkowe, korzystanie z odrębnej nieruchomości w formie umowy najmu. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2016 r., Znak: 1462-IPPP2.4512.812.2016.1.DG).

W ocenie Wnioskodawcy, Obszar D. C. posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W przypadku Obszaru D. C. jest bowiem możliwe:

*   przypisanie do Obszaru D. C. pracowników, składników materialnych i niematerialnych,
*   precyzyjne wskazanie projektów realizowanych przez Obszar D. C. (Kontraktów D. C.),
*   prowadzenie odrębnej analityki księgowej dla Obszaru D. C.,
*   określenie celów strategicznych Obszaru D. C.

W świetle powyższych okoliczności można uznać, że Obszar D. C. posiada zdolność do samodzielnego bytu gospodarczego i tym samym uznać ten zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Inny słowy, zespół składników tworzących Obszar D. C. jest gotowy i zdolny do podjęcia działalności w swoim dotychczasowym zakresie po dokonaniu jego sprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy, zdolność ta jest rzeczywista i pełna, a nie jedynie potencjalna. Elementy przedsiębiorstwa Zbywcy, które nie będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, nie wpływają na możliwość kontynuowania działalności gospodarczej przez Obszar D. C.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład ZCP (Obszaru D. C.). Wnioskodawca uważa, że nie będzie zobowiązany do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów Zbywcy oraz nie będzie zobowiązany do kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez Zbywcę. Z uwagi na wystąpienie dodatniej różnicy między ceną nabycia ZCP (Obszaru D. C.) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład ZCP (Obszaru D. C.) Wnioskodawca uważa, że łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowić będzie suma ich wartości rynkowej.

Wnioskodawca ustali też wartość początkową firmy. Wartość początkową firmy będzie stanowić dodatnia różnica między ceną nabycia ZCP, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy CIT, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego ZCP (z dnia kupna).

Zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 Ustawy CIT, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

W art. 16g ust. 3 Ustawy CIT wyjaśniono, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do treści art. 16g ust. 12 Ustawy CIT, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2,10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14 ustawy.

Artykuł 14 ust. 1 i 2 Ustawy CIT stanowi natomiast, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W świetle powyższych regulacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku powstania dodatniej wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, łączną wartość początkową zakupionych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowić będzie suma ich wartości rynkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładem takiego rozstrzygnięcia jest interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 15 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1-1/4510-183/15/DW, w której stwierdzono:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczona odpowiedzialnością (dalej: Spółka), będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka nabyła przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w wyniku umowy sprzedaży. Nabyte przez Spółkę przedsiębiorstwo jest wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Suma wartości rynkowych poszczególnych praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa jest mniejsza niż cena jaka została uiszczona za przedsiębiorstwo. W wyniku sprzedaży powstanie tzw. wartość firmy, stanowiąca różnicę między ceną nabycia przedsiębiorstwa a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto. Powstała w ten sposób wartość firmy będzie wyłącznie kategorią prawa bilansowego i podatkowego i nie będzie stanowić prawa majątkowego. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Spółkę w ramach transakcji nabycia przedsiębiorstwa, należy przyjąć ich wartość rynkową, ustaloną zgodnie z art. 14 ust. 2 u.p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 czerwca 2016 r., Znak 1BPB-1-3/4510-314/16/WLK, w której uznano za prawidłowe następujące stanowisko podatnika:

W świetle powyższego, jeżeli cena nabycia przedsiębiorstwa Udziałowca (równa co do zasady kwocie należnej Udziałowcowi, określonej w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa) będzie wyższa niż wartość rynkowa składników majątkowych tworzących to przedsiębiorstwo z dnia kupna, to SPV powinna ustalić wartość początkową nabytych od Udziałowca środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako sumę ich wartości rynkowej, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT.

Analogiczne wnioski wynikają z interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 10 czerwca 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-507/16/BG.

Ad. 3)

Wnioskodawca uważa, że będzie mieć prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy. Odpisy dokonywane od wartości firmy będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Okres amortyzacji wartości firmy nie powinien być krótszy niż 60 miesięcy.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, amortyzacji podlega z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

W ocenie Wnioskodawcy, wartość firmy stanowiąca dodatnią różnicę pomiędzy ceną zakupu ZCP (Obszaru DC) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład zakupionej ZCP, niewątpliwie jest składnikiem o charakterze niematerialnym. Oznacza to, że wartość firmy nie stanowi rzeczy, np. środka trwałego. Co do zasady powinny znaleźć zastosowanie regulacje odnoszące się do amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 Ustawy CIT-, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – 24 miesiące;
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych – 24 miesiące;
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych – 12 miesięcy;
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

Zgodnie z art. 16m ust. 3 Ustawy CIT, podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość firmy powinna podlegać amortyzacji jako „pozostałe wartości niematerialne i prawne”, o których mowa w art. 16m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Tym samym, okres amortyzacji wartości firmy będzie wynosił co najmniej 60 miesięcy.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 października 2013 r., Znak IPPB3/423-511/13-4/MS, czy interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 5 listopada 2013r., Znak IBPBI/2/423-1045/13/PC.

Zdaniem Wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne dokonywane do wartości firmy będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Nabywany zespół składników majątkowych będzie bowiem wykorzystywany do świadczenia usług przez Wnioskodawcę i osiągania przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Będzie zatem istnieć związek z przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 Ustawy CIT. Zdaniem Wnioskodawcy odpis amortyzacyjny dokonywany od wartości firmy, która powstała w wyniku kupna ZCP nie będzie wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.