Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-208a/13/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-01
Teza: 1) Czy poręczenie o którym mowa powyżej, stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca pyta w jaki sposób należy wyliczyć wartość uzyskanego przychodu, czy należy porównać dostępne oferty komercyjne i wybrać najniższą z dostępnych opłat jako wartość przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia?
Słowa kluczowe: kredyt; podmiot-podmioty powiązane; poręczenie; pożyczka; przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 maja 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej rozpoznania przychodu w związku nieodpłatnym poręczeniem kredytu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej rozpoznania przychodu w związku nieodpłatnym poręczeniem kredytu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. planuje zaciągnąć kredyt. Warunkiem udzielenia kredytu jest ustanowienie zabezpieczenia w postaci poręczenia wekslowego, którego udzieli udziałowiec tej Spółki, będący równocześnie członkiem zarządu. Wskazane poręczenie zostanie udzielone nieodpłatnie. Poręczyciel jest jednym z dwóch udziałowców Spółki oraz jedynym członkiem zarządu.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania.

1.  Czy poręczenie o którym mowa powyżej, stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca pyta w jaki sposób należy wyliczyć wartość uzyskanego przychodu, czy należy porównać dostępne oferty komercyjne i wybrać najniższą z dostępnych opłat jako wartość przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie pytania drugiego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania pierwszego Spółka wskazała, że wskazane poręczenie nie będzie stanowić przychodu w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa). Umowa poręczenia jest stosunkiem zobowiązaniowym między poręczycielem, a wierzycielem wierzytelności i zawierana jest w celu zabezpieczenia wierzyciela, np. banku, który udzielił kredytu na rzecz dłużnika. Przedmiotem tej umowy jest zobowiązanie się poręczyciela do świadczenia na rzecz wierzyciela, na wypadek gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał (art. 876 Kodeksu cywilnego).

Jedną z konsekwencji umowy poręczenia, jest solidarna odpowiedzialność poręczyciela i dłużnika wobec wierzyciela (art. 881 Kodeksu cywilnego). Poręczyciel poprzez zawarcie wskazanej umowy, nie ponosi żadnych kosztów ani ograniczeń związanych z udzielonym zabezpieczeniem. Koszty te, pojawią się jedynie w przypadku, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Ustawa nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Pojęcie to, było wielokrotnie definiowane w orzecznictwie sądów, a zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcie to „ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy.” (por. wyrok NSA z dn. 10.05.2006 sygn. akt II F5K 313/06).

W innym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te zdarzenia gospodarcze i prawne w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy (patrz: wyrok NSA z dnia 20 września 2005 FSK 2206/04).

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 2033/06 powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa (inne świadczenia) lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych). Zdaniem Sądu w sytuacji, kiedy podatnik zaciąga oprocentowany kredyt bankowy, a więc korzysta odpłatnie ze środków pieniężnych udzielonych przez bank, poręczenie udzielone przez inny podmiot stanowi jedynie zabezpieczenie udzielonego kredytu, a podatnik nie uzyskuje korzyści majątkowych kosztem tego podmiotu. Podobne stanowisko zajął także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 665/08.

Zatem należy uznać, że w obowiązującym stanie prawnym, w przypadku poręczenia lub gwarancji, nie następuje przychód określony w art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo należy podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z interpretacjami Ministra Finansów, w tym interpretacją indywidualną z dnia 4 maja 2009 r. (sygn. DD5/8211/ZDA/08/PK-786).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, co do zasady, jest przychodem podatkowym. Dla prawidłowej interpretacji powyższego przepisu istotne znaczenie ma wykładnia pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”. Z uwagi na to, że przepisy ustawy nie zawierają legalnej definicji pojęcia „nieodpłatne świadczenia”, należy przyjąć takie rozumienie tego przepisu, jakie ukształtowało się w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. W orzecznictwie tym prezentowany jest pogląd – wskazany również przez Wnioskodawcę we wniosku – zgodnie z którym, nieodpłatne świadczenie na gruncie podatkowym, posiada szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Należy zauważyć, że co do zasady nieodpłatne udzielenie poręczenia nie jest zdarzeniem obojętnym gospodarczo zarówno dla podmiotu poręczającego, jak i podmiotu, którego zobowiązanie jest poręczeniem zabezpieczane. Udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez poręczającego finansowego ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby poręczycielowi zapłacić. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może natomiast polegać m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez poręczyciela. Ocena, czy korzyści beneficjenta mają konkretny wymiar finansowy, wymaga uwzględnienia ogółu dóbr i interesów oraz pozytywnych następstw, a także obciążeń wynikających z umowy poręczenia.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy wskazać, że udzielenie Spółce nieodpłatnego poręczenia przez jej udziałowca będącego równocześnie członkiem zarządu (podmiot powiązany) stanowi dla niej nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych jak również interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, przez co nie mogą w sposób bezpośredni wpływać na rozstrzygnięcie w sprawie przedmiotowej. Niezależnie od powyższego należy jednakże zauważyć, że w orzecznictwie sądowym funkcjonuje obecnie ugruntowana jednolita linia orzecznicza, która stanowi potwierdzenie stanowiska tut. organu (np. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07, wyrok NSA z dnia 12 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1776/08).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.