Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1073/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-14
Teza: Czy wysłanie faktury korygującej w formie elektronicznej na podstawie zgody kontrahenta będzie równoznaczne z uzyskaniem przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę i będzie uprawniało do obniżenia podstawy opodatkowania sprzedaży
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; odbiór-potwierdzenie odbioru; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 listopada 2013 r. (data złożenia 8 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z 4 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wysłanie korekty faktury w formie elektronicznej będzie równoznaczne z uzyskaniem przez Spółkę prawa do obniżenia podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2013 r. złożono do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wysłanie korekty faktury w formie elektronicznej będzie równoznaczne z uzyskaniem przez Spółkę prawa do obniżenia podstawy opodatkowania.

Wniosek został uzupełniony pismem z 4 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 28 stycznia 2014 r. nr IBPP1/443-1073/13/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności otrzymuje na rachunek bankowy zaliczki na poczet przyszłych dostaw. Zaliczki sa wpłacane na podstawie zawartych wcześniej z klientami umów. Klientami są zarówno podmioty gospodarcze jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Spółka na otrzymane zaliczki wystawia faktury, a na zwrócone zaliczki – faktury korygujące w formie papierowej, a następnie wysyła je do swoich klientów.

Spółka zamierza wysyłać faktury oraz faktury korygujące w formie elektronicznej – tj. mailem do klientów, którzy wyrażą zgodę, o której mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej (…).

Ze względu na specyfikę prowadzonej działalności Spółka będzie stosować zgody w formie papierowej, na których będzie podany adres mailowy klienta wyrażającego zgodę, na który będą wysyłane faktury w formie elektronicznej. W treści zgody zawarty będzie również zapis, że Nabywca oświadcza, iż „przekazanie faktury (faktury korygującej, duplikatu faktury) na wskazany adres mailowy stanowi doręczenie faktury (faktury korygującej, duplikatu faktury)”.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

1.  Wniosek Spółki dotyczy zdarzenia przyszłego w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.
2.  Potwierdzenie odbioru wysłanej korespondencji za pomocą poczty elektronicznej jest możliwe jeżeli wiadomość jest wysłana z opcją żądania potwierdzenia dostarczenia. Adresat po otwarciu takiej korespondencji otrzyma komunikat z prośbą o wysłanie potwierdzenia przeczytania. Po zaakceptowaniu tego komunikatu przez adresata nadawca otrzyma za pomocą poczty elektronicznej potwierdzenie dostarczenia. Adresat mimo otrzymania korespondencji może jej nie potwierdzić. Może się także zdarzyć iż klient poczty elektronicznej adresata jest skonfigurowany tak aby żądania dostarczenia automatycznie akceptować lub ignorować bądź też może być pozbawiony takiej funkcjonalności (np. niektóre tzw. webmail – czyli obsługa poczty elektronicznej przez przeglądarkę internetową). Istnieją specjalne systemy dedykowane masowej rozsyłce faktur do klientów za pomocą poczty elektronicznej gdzie w treści wiadomości do adresata trafia wyłącznie unikalny odnośnik do obrazu konkretnej faktury, którego otwarcie powoduje wyświetlenie niniejszej faktury w przeglądarce internetowej. Jako że link jest unikalny zarejestrowanie na serwerze otwarcia danego odnośnika jest traktowane jako potwierdzenie dostarczenia korespondencji. Rozwiązanie takie wymaga jednak zakupu dedykowanego oprogramowania, którego Spółka na razie nie ma. W związku z powyższym nie ma możliwości uzyskania od kontrahentów potwierdzenia odbioru wysłanej faktury korygującej elektronicznej w odniesieniu do 100% wysłanych faktur.
3.  Spółka chce uzgodnić z kontrahentem procedurę potwierdzania odbioru elektronicznych faktur korygujących w formie pisemnej przez podpisanie przez kontrahenta zgody na otrzymywanie elektronicznych faktur korygujących wraz z oświadczeniem klienta (Nabywcy), że „Nabywca oświadcza, iż przekazanie przez Spółkę faktury korygującej elektronicznej na podany adres mailowy stanowi doręczenie faktury i jest równoznaczne z potwierdzeniem otrzymania jej przez Nabywcę”. Kontrahent będzie akceptował tą procedurę poprzez złożenie własnoręcznego podpisu na dokumencie papierowym podczas podpisywania umowy przedwstępnej kupna-sprzedaży, która to zawsze jest sporządzana w obecności obu stron lub też prześle takie oświadczenie z własnoręcznym podpisem na adres Wnioskodawcy.
4.  Większość klientów Spółki to osoby fizyczne i uzyskanie od takiego kontrahenta potwierdzenia odbioru wystanej faktury korygującej elektronicznej np. poprzez każdorazowe wysyłanie przez klienta informacji mailowej, że fakturę otrzymał – o ile nie jest całkowicie niemożliwe – o tyle jest wysoce utrudnione. Osoba niezajmująca się zawodowo obrotem gospodarczym nie ma świadomości na temat szczegółów rozliczeń podatkowych. Dla tych osób najważniejsze jest, by prawidłowo przebiegały rozliczenia finansowe, tj. np. otrzymali zwrot wpłaconych środków. Otrzymanie mailem faktury korygującej mogą traktować jako rzecz oczywistą i mimo podpisanej wcześniej zgody na otrzymywanie faktur, w tym faktur korygujących w formie elektronicznej, w której to mogłoby być nawet zobowiązanie do wysyłania Spółce potwierdzania otrzymania faktury korygującej w formie odesłania komunikatu mailowego o otrzymaniu takiej faktury, mogą o tym nie pamiętać. Nawet zamieszczenie informacji w treści maila z fakturą korygującą z prośbą o potwierdzenie otrzymania faktury korygującej może zostać niedoczytane i zignorowane.
5.  Wnioskodawcza jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 4 września 2006 r. z tytułu prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wysłanie korekty faktury na podstawie otrzymanej od klienta zgody na wysyłanie m.in. faktur korygujących w formie elektronicznej będzie równoznaczne z uzyskaniem przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę i będzie uprawniało Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania sprzedaży w rozliczeniu za okres:

1.  jeśli faktura korygująca została wysłana elektronicznie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym została wystawiona faktura korygująca – za okres, w którym faktura korygująca została wystawiona,
2.  jeśli faktura korygująca została wysłana elektronicznie po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym została wystawiona faktura korygująca – za okres rozliczeniowy, w którym faktura korygująca została wysłana elektronicznie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej (…) faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem zapewnienia ich autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przesyłanie, w tym udostępnianie, faktur w formie elektronicznej, podlega akceptacji ich odbiorcy (§ 3 ww. rozporządzenia), przy czym przepisy nie regulują formy wyrażenia zgody na przesyłanie faktur w formie elektronicznej. Stosowanie przez Spółkę zgód nabywców w formie papierowej jest najbardziej wiarygodną forma uzyskiwania takich zgód.

Z kolei art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług warunkuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania dokonanej sprzedaży od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Oświadczenie nabywcy zawarte w zgodzie na otrzymywanie faktur, faktur korygujących, duplikatów faktur drogą elektroniczną, iż przekazanie (…), faktur korygujących (…) na podany w zgodzie adres mailowy stanowi doręczenie faktury korygującej, jest dla Spółki potwierdzeniem otrzymania przez nabywcę faktury korygującej i wyczerpuje przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podstawy opodatkowania.

Moment wysłania faktury korygującej na adres mailowy nabywcy jest jednocześnie momentem otrzymania faktury korygującej przez nabywcę oraz momentem otrzymania przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę.

W związku z powyższym Spółka będzie miała prawo obniżyć podstawę opodatkowania o kwoty wykazane w fakturach korygujących w rozliczeniach za okres:

1.  jeśli faktura korygująca została wysłana elektronicznie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym została wystawiona faktura korygująca – za okres, w którym faktura korygująca została wystawiona,
2.  jeśli faktura korygująca została wysłana elektronicznie po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym została wystawiona faktura korygująca – za okres rozliczeniowy, w którym faktura korygująca została wysłana elektronicznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że – zgodnie ze wskazaniem zawartym w piśmie z 4 lutego 2014 r. – wniosek Spółki dotyczy zdarzenia przyszłego w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. Z uwagi na powyższe niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29 ust. 10 podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29a ust. 14 przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z treści art. 29a ust. 15 wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106j ust. 1 w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Przepis art. 106j ust. 2 stanowi, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika z art. 106j ust. 3 w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Zgodnie z art. 106m ust. 1 podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

W świetle art. 106m ust. 2 przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

W myśl art. 106m ust. 3 przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Według art. 106m ust. 4 autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Z treści art. 106m ust. 5 wynika, że poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130 poz. 1450 z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Jak stanowi art. 106n ust. 1 stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Treść art. 106n ust. 2 wskazuje, że w przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane.

Jak stanowi art. 2 pkt 31 i pkt 32 ustawy o VAT ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie; fakturze elektronicznej – rozumie się przez to fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Spółka będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza wysyłać faktury oraz faktury korygujące w formie elektronicznej – tj. mailem do klientów, którzy wyrażą na to zgodę. Spółka będzie stosować zgody w formie papierowej, na których będzie podany adres mailowy klienta wyrażającego zgodę, na który będą wysyłane faktury w formie elektronicznej. W treści zgody zawarty będzie również zapis, że Nabywca oświadcza, iż „przekazanie faktury (faktury korygującej, duplikatu faktury) na wskazany adres mailowy stanowi doręczenie faktury (faktury korygującej, duplikatu faktury)”.

Ponadto Wnioskodawca podał, że potwierdzenie odbioru wysłanej korespondencji za pomocą poczty elektronicznej jest możliwe jeżeli wiadomość jest wysłana z opcją żądania potwierdzenia dostarczenia. Adresat po otwarciu takiej korespondencji otrzyma komunikat z prośbą o wysłanie potwierdzenia przeczytania. Po zaakceptowaniu tego komunikatu przez adresata nadawca otrzyma za pomocą poczty elektronicznej potwierdzenie dostarczenia. Adresat mimo otrzymania korespondencji może jej nie potwierdzić. Może się także zdarzyć iż klient poczty elektronicznej adresata jest skonfigurowany tak, aby żądania dostarczenia automatycznie akceptować lub ignorować bądź też może być pozbawiony takiej funkcjonalności (np. niektóre tzw. webmail – czyli obsługa poczty elektronicznej przez przeglądarkę internetową).

Istnieją specjalne systemy dedykowane masowej rozsyłce faktur do klientów za pomocą poczty elektronicznej gdzie w treści wiadomości do adresata trafia wyłącznie unikalny odnośnik do obrazu konkretnej faktury, którego otwarcie powoduje wyświetlenie niniejszej faktury w przeglądarce internetowej. Jako że link jest unikalny zarejestrowanie na serwerze otwarcia danego odnośnika jest traktowane jako potwierdzenie dostarczenia korespondencji. Rozwiązanie takie wymaga jednak zakupu dedykowanego oprogramowania, którego Spółka na razie nie ma.

W związku z powyższym nie ma możliwości uzyskania od kontrahentów potwierdzenia odbioru wysłanej faktury korygującej elektronicznej w odniesieniu do 100% wysłanych faktur.

Wnioskodawca chce uzgodnić z kontrahentem procedurę potwierdzania odbioru elektronicznych faktur korygujących w formie pisemnej przez podpisanie przez kontrahenta zgody na otrzymywanie elektronicznych faktur korygujących wraz z oświadczeniem klienta (Nabywcy), że „Nabywca oświadcza, iż przekazanie przez Spółkę faktury korygującej elektronicznej na podany adres mailowy stanowi doręczenie faktury i jest równoznaczne z potwierdzeniem otrzymania jej przez Nabywcę. Kontrahent będzie akceptował tą procedurę poprzez złożenie własnoręcznego podpisu na dokumencie papierowym podczas podpisywania umowy przedwstępnej kupna-sprzedaży, która to zawsze jest sporządzana w obecności obu stron lub też prześle takie oświadczenie z własnoręcznym podpisem na adres Wnioskodawcy.

Większość klientów Spółki to osoby fizyczne i uzyskanie od takiego kontrahenta potwierdzenia odbioru wystanej faktury korygującej elektronicznej np. poprzez każdorazowe wysyłanie przez klienta informacji mailowej, że fakturę otrzymał – o ile nie jest całkowicie niemożliwe – o tyle jest wysoce utrudnione. Osoba niezajmująca się zawodowo obrotem gospodarczym nie ma świadomości na temat szczegółów rozliczeń podatkowych. Dla tych osób najważniejsze jest, by prawidłowo przebiegały rozliczenia finansowe, tj. np. otrzymali zwrot wpłaconych środków. Otrzymanie mailem faktury korygującej mogą traktować jako rzecz oczywistą i mimo podpisanej wcześniej zgody na otrzymywanie faktur, w tym faktur korygujących w formie elektronicznej, w której to mogłoby być nawet zobowiązanie do wysyłania Spółce potwierdzania otrzymania faktury korygującej w formie odesłania komunikatu mailowego o otrzymaniu takiej faktury, mogą o tym nie pamiętać. Nawet zamieszczenie informacji w treści maila z fakturą korygującą z prośbą o potwierdzenie otrzymania faktury korygującej może zostać niedoczytane i zignorowane.

Analizując przedstawioną sytuację zauważyć należy przede wszystkim, że ww. przytoczone regulacje ustawy o VAT stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest bowiem doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Uregulowania zawarte w ustawie o VAT mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. W wyroku tym TSUE wskazał, iż „(…) posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, by wykazać, iż ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury. (…) Ponadto, mając na uwadze, że posiadanie omawianego potwierdzenia odbioru umożliwia dostawcom towarów i usług obliczenie należnego podatku VAT na podstawie kwot wskazanych na korekcie faktury lub uzyskanie zwrotu całości nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych, wymóg ów co do zasady nie podważa neutralności podatku VAT. (…) Jeżeli uzyskanie – w rozsądnym terminie – przez dostawcę towarów lub usług zwrotu nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych na podstawie pierwotnej faktury jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione ze względu na warunek sporny w postępowaniu krajowym, to zasady neutralności podatku VAT i proporcjonalności wymagają, by dane państwo członkowskie umożliwiło podatnikowi wykazanie przed organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru oraz, jak podniosła KFP na rozprawie – co nie zostało w tym aspekcie zakwestionowane – dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług”. Podsumowując powyższe rozważania TSUE stwierdził, że „Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT. Zasady neutralności podatku VAT oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed krajowymi organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Zatem z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

W powołanym wyżej wyroku Trybunał stanął na stanowisku, że o ile samo zawarcie przez przepis prawa krajowego obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury nie narusza reguł wspólnotowych podatku od wartości dodanej, to jednak w praktyce mogłoby do takiego naruszenia dochodzić, poprzez zawężanie w niektórych sytuacjach możliwości dowodzenia przez podatnika, iż nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią. Stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w przywołanym wyroku jest zatem warunkowe w tym znaczeniu, że Sąd ten uzależnił znaczenie uzyskania potwierdzenia otrzymania korekty faktury dla obniżenia podstawy opodatkowania od wystąpienia szczególnych okoliczności w postaci braku możliwości lub nadmiernych trudności w uzyskaniu przez podatnika tego potwierdzenia w rozsądnym terminie, dopuszczając w szczególnych przypadkach substytuty tego potwierdzenia.

Należy podkreślić, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, zwrotnie przesłana kopia podpisanej faktury korygującej, fax potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną, czy też posiadanie dowodów zapłaty lub dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług – jeżeli umowa tak stanowi, że rozliczenie nastąpi dopiero po otrzymaniu korekty.

Przy ocenie zgodności zapisów ustawy o VAT z prawem wspólnotowym ten wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwości do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, iż podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź też prawa tego nie ma.

Nie oznacza to jednak, że podatnik może w ogóle zrezygnować z otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej uzasadniając tę rezygnację niedogodnościami natury technicznej bądź z góry zakładanym brakiem współpracy występującym po stronie kontrahenta.

Wnioskodawca podał, że potwierdzenie odbioru wysłanej korespondencji za pomocą poczty elektronicznej jest możliwe jeżeli wiadomość jest wysłana z opcją żądania potwierdzenia dostarczenia, choć – mimo otrzymania korespondencji – adresat może jej nie potwierdzić oraz może się także zdarzyć, że klient poczty elektronicznej adresata jest skonfigurowany tak, aby żądania dostarczenia automatycznie akceptować lub ignorować bądź też może być pozbawiony takiej funkcjonalności. Wnioskodawca powołał się także na brak specjalnego oprogramowania pozwalającego na masową rozsyłkę faktur do klientów za pomocą poczty elektronicznej gdzie w treści wiadomości do adresata trafia wyłącznie unikalny odnośnik do obrazu konkretnej faktury, którego otwarcie powoduje wyświetlenie niniejszej faktury w przeglądarce internetowej. Jako że link jest unikalny zarejestrowanie na serwerze otwarcia danego odnośnika jest traktowane jako potwierdzenie dostarczenia korespondencji.

Wnioskodawca podniósł również, że nawet zamieszczenie informacji w treści maila z fakturą korygującą z prośbą o potwierdzenie otrzymania faktury korygującej może zostać niedoczytane i zignorowane przez klientów Wnioskodawcy.

Wymienione przez Wnioskodawcę okoliczności nie uzasadniają jednak uznania za posiadanie przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę – samego wysłania pocztą elektroniczną faktury korygującej bez wiedzy, że kontrahent faktycznie tę fakturę otrzymał.

Systemy elektroniczne dają użytkownikom liczne formy potwierdzania otrzymywanej korespondencji lub informowania o jej doręczeniu, zatem powoływanie się przez Wnioskodawcę na brak odpowiedniego oprogramowania lub brak współpracy kontrahenta nie jest wystarczającym argumentem przemawiającym za zaniechaniem przez Wnioskodawcę starań dotyczących posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej drogą elektroniczną, zwłaszcza że – jak podaje w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca – uzyskuje on pisemne zgody od klientów na wysyłanie faktur w formie elektronicznej oraz zamierza uzgodnić z kontrahentami procedurę potwierdzania odbioru elektronicznych faktur korygujących w formie pisemnej przez podpisanie przez kontrahenta zgody na otrzymywanie elektronicznych faktur korygujących.

Podkreślić raz jeszcze należy, że ustawodawca w analizowanych przepisach nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Ani powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały powyższe okoliczności.

Teza ta nie uzasadnia jednak pozbawienia się przez Wnioskodawcę a priori możliwości posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w formie elektronicznej zakładając z góry zaniechanie otrzymania takiego potwierdzenia.

Mając powyższe na względzie tut. Organ stwierdza, że wysłanie przez Wnioskodawcę faktur korygujących na podany adres mailowy kontrahenta nie może stanowić dla Wnioskodawcy potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Sama wysyłka nie może być jednocześnie dowodem doręczenia. Zatem samo wysłanie faktur korygujących na podany adres mailowy – bez posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru tej faktury korygującej przez kontrahenta – nie wyczerpuje przesłanek warunkujących prawo do obniżenia podstawy opodatkowania.

Wobec powyższego rozważania dotyczące okresów obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty wykazane w fakturach korygujących stały się bezprzedmiotowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.