Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1281/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi świetlic wiejskich.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje-wydatki inwestycyjne; odliczenia; prawo; udostępnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 10 lutego 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi świetlic wiejskich  **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 lutego 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi świetlic wiejskich.

**We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonała budowy, przebudowy i modernizacji świetlic wiejskich, będących jej własnością. Realizowała następujące zadania inwestycyjne:

1.  w okresie od dnia 22 lipca 2009 r. do dnia 29 stycznia 2010 r. zadanie pn. „B. w miejscowości W.”;
2.  w okresie od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 sierpnia 2011 r. zadanie pn. „R w O. oraz w T. ”;
3.  w okresie od dnia 12 kwietnia 2012 r. do dnia 17 stycznia 2013 r. zadanie pn. „R w L. ”;
4.  w okresie od dnia 13 kwietnia 2012 r. do dnia 16 stycznia 2013 r. zadanie pn. „P. K. ”;
5.  w okresie od dnia 27 września 2013 r. do dnia 31 października 2013 r. zadanie pn. „R. miejscowości Z.”.

Zadania te współfinansowane były przez Unię Europejską z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, w ramach działania „Odnowa i rozwój wsi”. Podatek od towarów i usług nie był kosztem kwalifikowanym za wyjątkiem zadania wymienionego w pkt 5. Gmina otrzymała faktury za ww. inwestycje, z których nie odliczyła podatku naliczonego.

Remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w O., rozbudowa i przebudowa budynku świetlicy wiejskiej w L., przebudowa i nadbudowa budynku poszkolnego na świetlicę wiejską i izbę produktu lokalnego w K., remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w Z. stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posiadanych środków trwałych.

Świetlica w W. została oddana do użytkowania w dniu 28 maja 2010 r. Pozostałe świetlice po zrealizowaniu zadań inwestycyjnych wymienionych we wniosku zostały oddane do użytkowania w dniach:

*   świetlica w O. - 31 sierpnia 2011 r.;
*   świetlica w L. -18 stycznia 2013 r.;
*   świetlica w K. -16 stycznia 2013 r.;
*   świetlica w Z. -31 października 2013 r.

Wybudowana świetlica w W. oraz zmodernizowane i przebudowane świetlice są wykorzystywane w dwojaki sposób. Po pierwsze, są one udostępniane nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych Gminy. Po drugie, są wynajmowane za odpłatnością w celach komercyjnych (na przyjęcia i inne imprezy okolicznościowe). Gmina pobiera z tego tytułu opłaty oraz odprowadza należny podatek od towarów i usług. Świetlice były wykorzystywane w ten sposób także przed ich modernizacją i przebudową. Gmina posiada regulaminy korzystania ze świetlic (stanowią one załącznik nr 3 do Zarządzenia Wójta Gminy z dnia 3 czerwca 2013 r. w sprawie wprowadzenia Regulaminu Organizacyjnego Gminy), w których wskazano, że świetlice realizują swoje zadania poprzez: zapewnianie dzieciom i młodzieży zorganizowanej opieki wychowawczej, zapewnianie swoim wychowankom udziału w zajęciach ujawniających i rozwijających ich zainteresowania, rozwijanie zainteresowań poprzez tworzenie kółek zainteresowań, małych form muzycznych, tanecznych, teatralnych, itp., stwarzanie warunków do uczestnictwa w kulturze, upowszechnianie zasad kultury zdrowotnej. W świetlicach odbywają się nieodpłatnie imprezy okolicznościowe dla lokalnej społeczności, zebrania wiejskie i spotkania z mieszkańcami, zebrania Rad Sołeckich, Ochotniczych Straży Pożarnych, Kół Gospodyń Wiejskich, gminnych klubów sportowych, kursy i szkolenia nieodpłatnie organizowane dla mieszkańców Gminy. Ponadto świetlice wynajmowane są odpłatnie w celu organizowania imprez rodzinnych i dochodowych. Wójt Gminy Zarządzeniem z dnia 24 maja 2012 r. ustalił wysokość opłat za wynajem świetlic wiejskich i innych obiektów gminnych oraz za wypożyczenie sprzętu ze świetlic wiejskich. Cennik ten dotyczy także opłat za wynajem pomieszczeń w obiekcie poszkolnym w T. w zakresie uroczystości rodzinnych oraz pobytu z noclegami, czy pod namiotami. Gmina ponosi wszelkie wydatki bieżące związane z utrzymaniem świetlic wiejskich, tj. zakupy wyposażenia - np. telewizory, komputery, drukarki, zestawy nagłośnieniowe itp., zakupy materiałów do zajęć z dziećmi i młodzieżą, zakupy energii elektrycznej, wody, oleju opałowego i innych materiałów grzewczych, zakupy środków czystości itp. Ponadto opłacane są wynagrodzenia instruktorów świetlic.

Wynajem świetlic:

1.  świetlica w W.: łącznie 25 dni w 2011 r., łącznie 26 dni w 2012 r., łącznie 18 dni w 2013 r., 1 dzień w 2014 r.;
2.  świetlica w O.: 2011 r. - 0 dni; 2012 r. - 2 dni; 2013 r. łącznie - 8 dni;
3.  świetlica w L.: łącznie - 11 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;
4.  świetlica w K.: łącznie - 13 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;
5.  świetlica w Z. - 0 dni.

Przedmiotem najmu przez osoby zainteresowane była cała powierzchnia świetlic. Przy wynajmie ww. obiektów Gmina dokonywała odczytu liczników za tzw., „media” (energię elektryczną, wodę i gaz). Cena najmu nie obejmuje ani nie będzie obejmować wydatków ponoszonych na „media”.

Nabycie wyposażenia do każdej ze świetlic nastąpiło w momencie oddania ich do użytkowania. Wartości wyposażenia w poszczególnych świetlicach kształtują się następująco:

1.  świetlica w W. - 27.693,17 zł;
2.  świetlica w O. - 9.274,20 zł;
3.  świetlica w L. - 16.728 zł;
4.  świetlica w K. - 20.208,90zł;
5.  świetlica w Z. - 0 zł (nie nabywano nowego wyposażenia).

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących przeprowadzone prace budowlane oraz zakup wyposażenia dotyczących:

1.  budowy świetlicy wiejskiej w W.,
2.  remontu i modernizacji świetlicy wiejskiej w O.,
3.  rozbudowy i przebudowy świetlicy wiejskiej w L.,
4.  przebudowy i nadbudowy budynku poszkolnego na świetlicę wiejską w miejscowości K.,
5.  remontu i modernizacji świetlicy w Z.oraz z faktur na bieżące utrzymanie ww. świetlic?

Zdaniem Wnioskodawcy, może dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za roboty budowlane oraz z tytułu wydatków za bieżące utrzymanie świetlic w pełnej wysokości z uwagi na fakt, że podatek ten wiąże się jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie kwoty podatku naliczonego do czynności opodatkowanych nie jest możliwe (zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt. I FPS 9/10). Gmina dodała, że gdy otrzyma zwrot podatku od towarów i usług dotyczący zadania pn. „R w miejscowości ”, będzie musiała rozliczyć inwestycję z Województwem wg wartości netto i zwrócić nadpłaconą dotację na jego konto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. powyższy przepis – na podstawie art. 1 pkt 38 lit. a) ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, z późn. zm.) – uzyskał brzmienie: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług”.

Z powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który związany jest wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. przysługuje w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przenosząc jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonywaniem przez podatnika takich czynności, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 86 ust. 7b ww. ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Powołany wyżej przepis wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości, nakładając na podatnika obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest/będzie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i zgodnie z tym udziałem ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących tej nieruchomości, zgodnie z tym udziałem.

Definicja pojęcia „wytworzenie nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a cytowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości - rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie ust. 3 tego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy wskazać, że warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) Trybunał nie miał wątpliwości, że art. 2 Pierwszej Dyrektywy i art. 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W niniejszej sprawie należy stwierdzić, że odpłatny wynajem świetlic przez Gminę stanowić będzie niewątpliwie czynność cywilnoprawną, w której będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Artykuł 6 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Gminy, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi wybudowania, modernizacji lub przebudowy opisanych we wniosku świetlic wiejskich oraz ich wyposażenia, w pełnej wysokości. Przyznanie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od tych zakupów, które w rzeczywistości w minimalny sposób służą Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, oznaczałoby w konsekwencji nieuprawnione odliczenie podatku naliczonego związanego głównie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem. Należy bowiem zauważyć, że z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że po zrealizowaniu zadań inwestycyjnych i nabyciu wyposażenia Gmina wykorzystywała świetlice wiejskie dla celów komercyjnych w następującym zakresie:

*   świetlica w W. - oddana do użytkowania w dniu 28 maja 2010 r. była przedmiotem najmu przez 25 dni w 2011 r., 26 dni w 2012 r., 18 dni w 2013 r. oraz 1 dzień w 2014 r.;
*   świetlica w O. - oddana do użytkowaniu w dniu 31 sierpnia 2011 r. była przedmiotem najmu przez 2 dni w 2012 r. oraz 8 dni w 2013 r.;
*   świetlica w L. - oddana do użytkowania w dniu 18 stycznia 2013 r. była przedmiotem najmu przez 11 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;
*   świetlica w K. - oddana do użytkowania w dniu 16 stycznia 2013 r. była przedmiotem najmu przez 13 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;
*   świetlica w Z. - oddana do użytkowania w dniu 31 października 2013 r. nie była wynajmowana.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że głównym celem poniesienia ww. wydatków było wykonywanie przez Gminę jej zadań własnych, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie realizacji zadań własnych Gmina nie występuje w charakterze podatnika, w związku z tym, konsekwentnie, nie ma również prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabyć związanych z realizacją tych zadań. Nie można bowiem przyjąć, że w momencie ponoszenia wydatków związanych z budową, modernizacją lub przebudową tych świetlic oraz ich wyposażeniem, Gmina zamierzała je wykorzystywać do czynności opodatkowanych. Treść wniosku wskazuje, że głównym celem tych wydatków była realizacja zadań własnych. Po oddaniu świetlic do użytkowaniu jedynie dodatkowo, okazjonalnie, Gmina udostępniała je odpłatnie, przy czym – jak wykazano powyżej – zakres tego wynajmu był na tyle niewielki (nieznaczący), że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia.

Trzeba jeszcze raz podkreślić, że z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, poz. 1 z późn. zm.) istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane, jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku. Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X tej Dyrektywy (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

W świetle powyższego - w ocenie tutejszego organu - nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim z dokonywaniem świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (oraz zwolnionych od tego podatku).

Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: po pierwsze - nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie - dokonując jakiejkolwiek czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego nawet w przypadku dokonania jednej, jakiejkolwiek czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

W niniejszej sprawie, zdaniem organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z zakupami dotyczącymi wydatków inwestycyjnych i wyposażenia wskazanych wyżej świetlic. O ile nie można wykluczyć, że w przyszłości wydatki te w istotny sposób mogą posłużyć sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej, na tle przedstawionego stanu faktycznego, związek z tą sprzedażą nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawiane zakupy.

W konsekwencji, w ocenie tutejszego organu, w tak przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wybudowaniem, modernizacją i przebudową świetlic oraz zakupem wyposażenia do nich, gdyż służą one przede wszystkim zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, a ich znikome (minimalne) wykorzystywanie na cele komercyjne (wynajem), nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem świetlic (np. środków czystości) należy stwierdzić, że Gminie przysługiwało prawo do odliczenia jedynie w tych okresach (miesiącach), w których świetlice były wykorzystywane na cele komercyjne, o ile zaistniał bezpośredni związek tych wydatków dotyczących danej świetlicy ze sprzedażą opodatkowaną generowaną przez ten obiekt. Natomiast w przypadku wydatków dotyczących tzw. „mediów” (energii elektrycznej, wody, gazu) Gmina  jak wynika z uzupełnienia wniosku  dokonywała odczytów liczników (cena najmu nie obejmowała wydatków ponoszonych na „media”), zatem była w stanie każdorazowo przyporządkować te zakupy do czynności opodatkowanych. Wobec tego  wbrew twierdzeniom zawartym we wniosku  nie przysługuje jej prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących te wydatki, ale jedynie w takim zakresie, w jakim obciążała najemców tymi kosztami.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.