Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-220/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-12
Teza: Określenie podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: ciężar; dziedziczenie; dług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wartość-wartość czysta
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia podstawy opodatkowania:

*   **jest nieprawidłowe** w kwestii obniżenia podstawy opodatkowania o wydatki związane z nabycie nieruchomości,
*   **jest prawidłowe** w kwestii obniżenia podstawy opodatkowania o koszty postępowania spadkowego.

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 28 kwietnia 2011 roku podatnik zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości z której wynikało, że zapłacił 50 000,00 zł zadatku, a w ramach umowy przyrzeczonej do dnia 31 stycznia 2013 roku lokal ten zakupi za kwotę 200 000,00 zł. Na poczet tego zakupu nabywca wpłacił jeszcze 90 000,00 zł na co posiada stosowne potwierdzenia. W międzyczasie obie osoby będące w umowie przedwstępnej stroną sprzedającą zmarły. Pozostawili jednak po sobie testament, w którym nieruchomość stanowiącą przedmiot umowy zapisali Wnioskodawcy, będącym w tej umowie nabywcą. W dniu 5 czerwca 2013 przed notariuszem Zainteresowany złożył oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak należy wyliczyć podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn dla opisanej wyżej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako podstawę do opodatkowania należy przyjąć kwotę 200 000,00 zł (w takiej wysokości ustala wartość nieruchomości Zainteresowany) pomniejszoną o koszty poniesione na nabycie nieruchomości w drodze spadku, to jest o kwoty wpłacone na podstawie umowy przedwstępnej oraz inne koszty z tym związane:

*   50 000,00 zł wpłacone przy podpisywaniu umowy,
*   90 000,00 zł wpłacone po podpisaniu umowy na jej podstawie (udokumentowane),
*   1 276,68 zł koszty notarialne poniesione dla pozyskania nieruchomości.

Podstawa opodatkowania wyniesie więc 58 723,32 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **jest nieprawidłowe** w kwestii obniżenia podstawy opodatkowania o wydatki związane z nabycie nieruchomości,
*   **jest prawidłowe** w kwestii obniżenia podstawy opodatkowania o koszty postępowania spadkowego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Art. 5 ww. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku.

Natomiast, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia (art. 6 ust. 4 ustawy).

Na równi z prawomocnym orzeczeniem sądu, o którym mowa wyżej traktowany jest zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza – art. 95j ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. prawo o notariacie (t.j. Dz.U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1158 ze zm.).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Do długów i ciężarów – zgodnie z art. 7 ust. 3 ww. ustawy − zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Z prawidłowym określeniem podstawy opodatkowania łączy się również wycena nabytych tytułem dziedziczenia składników majątkowych. Stanowi o tym art. 8 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.

Rozwinięcie powyższego przepisu stanowi art. 8 ust. 3 ww. ustawy, zgodnie z którym wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Konsekwencje zaniechania bądź wadliwego wykonania obowiązku wynikającego z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, zawiera art. 8 ust. 4 ww. ustawy, w myśl którego jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

Jak wskazuje się literaturze przedmiotu − A. Mariański w S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel „Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz.” 2010 r. Komentarz do art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn LEX Administracja Skarbowa −„jednym z obligatoryjnych elementów konstrukcyjnych podatku jest podstawa opodatkowania (obok podmiotu, przedmiotu i stawek; W. Chróścielewski, K. Koperkiewicz-Mordel, W. Nykiel, Polskie prawo podatkowe, Warszawa 2003, s. 13). Dodatkowym elementem konstrukcyjnym podatku mogą być ulgi i zwolnienia. Podstawa opodatkowania jest ilościowym (np. powierzchnia użytkowa budynku) bądź wartościowym (np. kwota dochodu w roku podatkowym) ujęciem przedmiotu opodatkowania. W podatku od spadków i darowizn podstawa opodatkowania została ujęta wartościowo – jest nią wartość (kwota) przedmiotu opodatkowania. Wartościowe ujęcie podstawy opodatkowania podatkiem skutkuje ustaleniem procentowych stawek podatkowych.”

Konstrukcja art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje, że w każdym wypadku podstawą opodatkowania jest czysta wartość przedmiotu opodatkowania. Oznacza to, że z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 upsd jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa. Natomiast ust. 3, rozszerza ten zakres i dotyczy obciążeń, które nie wynikają ze stosunków prawnych istniejących za życia spadkodawcy, lecz powstają z mocy przepisów prawa spadkowego i ponoszonych już przez spadkobiercę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierzał nabyć nieruchomości. Wartość przedmiotu umowy określono na 200 000,00 zł. W związku z powyższym Zainteresowany wpłacił na poczet ceny łącznie 140 000,00 zł (50 000,00 zł – zadatek, 90 000,00 zł – przedpłata). Jednak z powodu śmierci zbywców nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność ww. nieruchomości na Wnioskodawcę. Zbywcy pozostawili testament, w którym ww. nieruchomości zapisali Zainteresowanemu. W dniu 5 czerwca 2013 przed notariuszem Zainteresowany złożył oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, w związku z czym poniósł koszty.

Mając na uwadze poczynione uwagi należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn − w przypadku dziedziczenia − podlega jedynie czysta rynkowa wartość spadku (rzeczy i praw majątkowych) ustalona według stanu w dniu nabycia (data śmierci spadkodawcy) i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (data: uprawomocnienia się orzeczenia sądu lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia ) po potrąceniu długów i ciężarów. W świetle powyższe stanowisko Wnioskodawcy odnośnie odliczenia od wartości nieruchomości kwoty 140 000, 00 zł należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak to zostało wskazane powyżej poczynione przez Wnioskodawcę przed sprzedażą wydatki nie mieszczą się w kategorii długów i ciężarów, o których mowa w art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Odmiennie przedstawia się sytuacja odliczenia od wartości nieruchomości kosztów postępowania notarialnego związanych, jak określono we wniosku z pozyskaniem nieruchomości. Koszty te jako koszty postępowania spadkowego mogą pomniejszyć podstawę opodatkowania podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.