Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1153.2021.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-14
Teza: Dotyczy skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z o.o. za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa udziałów oraz związanych z tym obowiązków informacyjnych spółki
Słowa kluczowe: objęcie (nabycie); spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wkład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z o.o. za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa udziałów oraz związanych z tym obowiązków informacyjnych spółki.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

‒ Spółka z o.o.;

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒ Pan B.

‒ Pani C.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka (Zainteresowany będący strona postępowania) jest osobą prawną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Aktualnym wspólnikiem większościowym Spółki jest spółka D. spóła z ograniczoną odpowiedzialnością. Planowane jest odkupienie przez Spółkę od jego większościowego wspólnika 7% udziałów w celu umorzenia.

Następnie planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce i objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym przez nowych wspólników, będących osobami fizycznymi („Nowi Wspólnicy”), Zainteresowani niebędący stroną postępowania, za wkład pieniężny. Podwyższenie kapitału ma być pokrywane wkładami pieniężnymi w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (bez agio). Wartość rynkowa udziałów obejmowanych przez Nowych Wspólników będzie jednak wyższa od ich wartości nominalnej. Nowi Wspólnicy są pracownikami, w tym członkami zarządu Spółki, a powyższe działania są związane ofertą przystąpienia wybranej grupy osób na korzystnych warunkach do Spółki. Nowi Wspólnicy są polskimi rezydentami podatkowymi.

W związku z powyższym, chcielibyście Państwo potwierdzić, czy w świetle przepisów podatkowych objęcie udziałów przez Nowych Wspólników w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów spowoduje po ich stronie powstanie przychodu w momencie objęcia udziałów, a tym samym spowoduje po stronie Spółki obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko, że objęcie przez Nowych Wspólników udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie spowoduje po ich stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów, a tym samym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek przygotowania informacji PIT-8C w związku z tym zdarzeniem?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Państwa zdaniem:

Objęcie przez Nowych Wspólników udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie spowoduje po ich stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów, a tym samym nie powstanie po stronie Spółki obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C. Dochód podatkowy powstanie jednakże w momencie zbycia tych udziałów, a podstawą opodatkowania będzie różnica pomiędzy ceną zbycia a wniesionym wkładem pieniężnym.

W przepisach podatkowych brak jest regulacji wskazującej na powstanie przychodu podatkowego po stronie wspólnika obejmującego udziały lub akcje w spółce w zamian za wkład pieniężny. Co więcej, zgodnie z art. art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, za które art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT uznaje nominalną wartość udziałów, czy akcji w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepisy zatem jednoznacznie stwierdzają, że objęcie udziałów lub akcji w zamian za wkład niepieniężny skutkuje powstaniem po stronie wspólnika dochodu do opodatkowania. A contrario zatem, objęcie udziałów w zamian za wkład pieniężny powstaniem takiego dochodu nie skutkuje.

Dodatkowo, należy wskazać na art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów czy akcji; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych. W Państwa ocenie, z powyższego jednoznacznie wynika, iż wydatki poniesione na objęcie udziałów w spółce nie stanowią kosztu uzyskania przychodu na moment poniesienia takich wydatków i objęcia udziałów, a są rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodu dopiero w momencie późniejszego zbycia udziałów. Skoro zatem koszt podatkowy jest rozpoznawany dopiero w momencie zbycia udziałów, to brak jest podstaw prawnych do określania tego kosztu w momencie obejmowania udziałów i tym samym do uznania, iż dochód powstaje w momencie objęcia udziałów.

Zgodnie zatem z poglądami wyrażonymi powyżej, treść art. 17 ust. 1 pkt 9 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie udziałów w zamian za wkład pieniężny jest neutralne podatkowo. Opodatkowaniu podlega dopiero odpłatne zbycie tych udziałów - dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia udziałów.

W Państwa ocenie powyższy wniosek nie zmienia się także w przypadku, w którym udziały zostałyby objęte przez wspólnika, w tym także nowego wspólnika, poniżej ich wartości rynkowej - podatnik zobowiązany by był do wniesienia wkładu na ich pokrycie w kwocie niższej od wartości rynkowej obejmowanych udziałów. W szczególności nie powstanie wtedy po stronie takiego wspólnika przychód podatkowy z tytułu nabycia przedmiotowych udziałów częściowo nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu tego wynika zatem, że aby powstał przychód, podlegający opodatkowaniu, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. (i) świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika oraz (ii) podatnik musi tę korzyść (świadczenie) faktycznie otrzymać.

Zgodnie z orzecznictwem i doktryną prawa podatkowego, przychodem będzie każda forma przysporzenia majątkowego, zarówno forma pieniężna, jak i niepieniężna, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Podkreślić także trzeba, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika i jednocześnie podatnik może nim rozporządzać jak właściciel. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego - dochodu. Zatem przychodem jako źródło dochodu jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa lub też polega na pomniejszeniu jego zobowiązań.

W tym miejscu wskazać należy, za orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że cechą papierów wartościowych, jest to, że generują one dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na objęcie udziałów (m.in. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 924/12; wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09). Natomiast papiery wartościowe nie mają takiego skutku na dzień ich objęcia lub nabycia. Nawet w przypadku objęcia udziałów poniżej wartości rynkowej, przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba jest jedynie potencjalne. Nabywając udziały podatnik nabywa bowiem określone uprawnienia niemajątkowe i majątkowe, których realizacja dopiero w przyszłości może wiązać się z przysporzeniem majątkowym w związku z otrzymaniem dywidendy, czy też zbyciem udziałów za cenę wyższą od ceny nabycia. W momencie objęcia udziałów podatnik nie uzyskuje zatem realnego, faktycznego i definitywnego przysporzenia trwale powiększającego jego aktywa i stanowiącego przychód w powyższym rozumieniu.

Tym samym, Państwa zdaniem, na dzień objęcia udziałów w spółce kapitałowej nie powstanie po stronie Nowych Wspólników przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym Spółka nie będzie miała obowiązku sporządzić informację PIT-8C.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa zdaniem, objęcie przez Nowych Wspólników udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie spowoduje po ich stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów.

Powyższe stanowisko jest powszechnie potwierdzane przez sądy administracyjne (np. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3421/15; wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 271/18; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1408/15; wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1255/17).

Stanowisko to znajduje potwierdzane również w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (interpretacja indywidualna z dnia 8 października 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.626.2020.1.SJ; interpretacja indywidualna z dnia 30 lipca 2020 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.374.2020.1.MG; interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2019 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.294.2017.10.KK; interpretacja indywidualna z dnia 20 sierpnia 2018 r., nr S-ILPB2/415-1181/14/18-S/JK).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

1) w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy czym:

‒ jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy;

‒ jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

2) w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

1\. w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2\. w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

‒ odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

‒ odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu - wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego) na gruncie których spółki są tworzone. Wobec powyższego, przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Należy więc wskazać, że przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN – wersja internetowa).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

Zatem objęcie przez wspólników udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny, odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa udziałów nie będzie skutkować powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników spółki. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów przez wspólników.

W konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć obowiązki informacyjne, związane ze sporządzeniem dla wspólników imniennych informacji PIT-8C, stosownie do treści art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji organu podatkowego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. .

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

A. Spółka z o.o. (Zainteressowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).