Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-694b/13/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-16
Teza: Czy Wnioskodawczyni może wprowadzić do ewidencji środków trwałych maszyny i urządzenia w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku i amortyzować je od tej wysokości (pomimo, że część tych maszyn zostało zamortyzowanych w całości), czy powinna kontynuować odpisy po zmarłym? Czy wyposażenie przejęte z działalności zmarłego, Wnioskodawczyni jako spadkobierca może tak, jak środki trwałe wprowadzić w cenach rynkowych i zaliczyć w koszty podatkowe w momencie ich przyjęcia?
Słowa kluczowe: amortyzacja; spadkobiercy; wyposażenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 18 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• amortyzacji środków trwałych oraz zaliczenia wartości wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe;** • ustalenia wartości wyposażenia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 9 maja 2013 r. zmarł małżonek Wnioskodawczyni, z którym przez cały okres małżeństwa łączyła ją małżeńska wspólność majątkowa. Prowadził on jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług przeładunkowych - jako formę opodatkowania wybrał podatek liniowy, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłacał kwartalnie, prowadził podatkową księgę przychodowi rozchodów oraz był czynnym podatnikiem VAT. W dniu 14 maja 2013 r. Wnioskodawczyni zarejestrowała działalność na własne nazwisko, w celu kontynuowania działalności po zmarłym mężu. Wnioskodawczyni jako jedyny spadkobierca zgłosiła prowadzenie działalności w urzędzie skarbowym wraz z pismem o kontynuacji działalności po zmarłym mężu. Wnioskodawczyni przejęła cały majątek firmy męża, wszystkich pracowników, środki trwałe w postaci maszyn budowlanych, samochodów ciężarowych i osobowych oraz wyposażenie. Przy zakupie ww. składników majątku odliczono 100% podatku VAT, a od zakupu samochodu osobowego 60% podatku VAT. W 2012 r. firma zmarłego męża przyniosła stratę w wysokości 409.356 zł 62 gr. Połowę tej straty zmarły odliczył obliczając zaliczkę na podatek dochodowy za pierwszy kwartał 2013 roku. Firma Wnioskodawczyni ma ten sam profil działalności gospodarczej co firma męża, a dochody z tej działalności są opodatkowane podatkiem liniowym, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, jest również czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, oznaczone we wniosku numerami 2 i 3.

Czy Wnioskodawczyni może wprowadzić do ewidencji środków trwałych maszyny i urządzenia w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku i amortyzować je od tej wysokości (pomimo, że część tych maszyn zostało zamortyzowanych w całości), czy powinna kontynuować odpisy po zmarłym?

Czy wyposażenie przejęte z działalności zmarłego, Wnioskodawczyni jako spadkobierca może tak, jak środki trwałe wprowadzić w cenach rynkowych i zaliczyć w koszty podatkowe w momencie ich przyjęcia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z istnieniem małżeńskiej wspólności majątkowej ze zmarłym, majątek firmy męża był w połowie własnością Wnioskodawczyni, w związku z czym środki trwałe były amortyzowane niejako także w jej imieniu. Dlatego też uważa, że przy wspólności majątkowej powinna kontynuować odpisy amortyzacyjne po zmarłym.

Wnioskodawczyni uważa, że jako kontynuująca działalność po mężu powinna ująć w ewidencji wyposażenia, wyposażenie w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, ale nie ma prawa zaliczyć tej wartości do kosztów podatkowych ponieważ nie poniosła żadnych wydatków na ich nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1994 r. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy ustawy powstaje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Jest to ich majątek wspólny.

W myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

W świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą na jedną lub kilka osób z chwilą jego śmierci. Ponadto zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia. Tym samym stwierdzenie nabycia spadku stanowi konsekwencję wcześniejszego nabycia spadku.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłym małżonku, który prowadził działalność gospodarczą i obecnie tę działalność kontynuuje. Małżonków łączyła ustawowa wspólność małżeńska.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, • nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, • być właściwie udokumentowany.

Należy zaznaczyć, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 1-3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;*   w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;
*   w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 22g ust. 12 ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis ust. 12, zgodnie z treścią ust. 13 pkt 5 stosuje się odpowiednio w razie zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Stosownie do treści art. 22h ust. 3 ww. ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni, pozostając z mężem we wspólności małżeńskiej majątkowej, ponosiła za życia męża koszty nabycia lub wytworzenia środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej męża (w tej części w jakiej posiadała udział w majątku wspólnym). W przypadku, gdy jeden z małżonków przejmie do swojej działalności składnik majątkowy wykorzystywany wcześniej (amortyzowany) w działalności współmałżonka, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) współmałżonka wykorzystującego dotychczas ten składnik w swojej działalności gospodarczej, podobnie jak ma to miejsce w przypadku zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków. Małżonek przejmujący składnik majątkowy wykorzystywany dotychczas w działalności gospodarczej współmałżonka powinien – jeśli wartość początkowa środka trwałego nie została jeszcze w pełni zamortyzowana - dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez współmałżonka wykorzystującego dotychczas tenże składnik.

Należy podkreślić, że odpisy amortyzacyjne dokonywane przez jednego z małżonków (pomiędzy którymi istnieje ustrój wspólności majątkowej) mają bezpośredni wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, który to dochód jest dochodem wspólnym małżonków. Nie jest więc uzasadnione powtórne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów tego samego wydatku, poniesionego ze wspólnego majątku małżonków, tym razem w działalności drugiego małżonka, nie jest zatem możliwa dwukrotna (200%) amortyzacja tej samej wartości niematerialnej i prawnej lub tego samego środka trwałego.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawczyni przejmując po śmierci męża do swojej działalności gospodarczej środek trwały, wykorzystywany uprzednio w prowadzonej przez Jej męża pozarolniczej działalności gospodarczej, winna ustalić wartość początkową w wysokości przyjętej wcześniej przez męża oraz kontynuować stosowaną przez niego metodę amortyzacji. Przy dokonywaniu amortyzacji Wnioskodawczyni powinna także uwzględnić dokonane już przez męża odpisy amortyzacyjne.

W przypadku przejętych z działalności gospodarczej męża środków trwałych całkowicie zamortyzowanych w jego działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zobowiązana jest jedynie do ujęcia tych składników majątkowych w Jej ewidencji środków trwałych w wartości początkowej przyjętej przez męża.

W przypadku wyposażenia przejętego z działalności gospodarczej prowadzonej przez męża, wskazać należy, iż wartość tego wyposażenia nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie zostanie spełniona jedna z przesłanek uznania wydatków za koszty uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. warunek poniesienia wydatków na nabycie wyposażenia.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przewidziane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zgodnie z treścią § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w § 2 ust. 1, obowiązane do prowadzenia księgi, zwane dalej "podatnikami", prowadzą:

1.  ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n ust. 2-6 ustawy o podatku dochodowym;
2.  ewidencję wyposażenia.

W myśl ust. 2, ewidencją wyposażenia obejmuje się wyposażenie, którego wartość początkowa, w rozumieniu odrębnych przepisów, przekracza 1.500 zł. Ewidencja wyposażenia powinna zawierać co najmniej następujące dane: numer kolejny wpisu, datę nabycia, numer faktury lub rachunku, nazwę wyposażenia, cenę zakupu wyposażenia lub koszt wytworzenia, numer pozycji, pod którą wpisano w księdze koszt związany z nabyciem wyposażenia, datę likwidacji (w tym również datę sprzedaży lub darowizny) oraz przyczynę likwidacji wyposażenia (ust. 3).

Z kolei § 4 ust. 4 ww. rozporządzenia stanowi, że podatnicy, którzy w ciągu roku podatkowego utracili lub zrzekli się prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej albo zakładają po raz pierwszy ewidencję wyposażenia, dokonują wyceny wyposażenia według cen zakupu lub według wartości rynkowej z dnia założenia ewidencji.

Powyższe przepisy nie określają wprost, w jaki sposób podatnik, który kontynuuje działalność gospodarczą po zmarłym współmałżonku powinien ustalić wartość początkową wyposażenia przejętego z działalności współmałżonka. W zakresie wyceny wyposażenia przy zakładaniu po raz pierwszy przez podatnika ewidencji wyposażenia odnoszą się tylko dwa sposoby, tj. według ceny zakupu oraz w wartości rynkowej z dnia założenia ewidencji.

W odniesieniu do wyposażenia, które nie zostało przez Wnioskodawczynię zakupione, tj, przejętego przez Wnioskodawczynię do jej działalności wyposażenia wykorzystywanego wcześniej w działalności współmałżonka, wyceny dla potrzeb ujęcia w stosownej ewidencji należy wiec dokonać wg wartości rynkowej z dnia założenia ewidencji przez Wnioskodawczynię, a nie jak wskazała Wnioskodawczyni w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.