Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.656.2018.2.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-31
Teza: Opodatkowanie wkładu własnego wniesionego przez uczestników na realizację projektu. Opodatkowanie otrzymanego przez Gminę dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X. Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, od faktur związanych z realizacją ww. projektu.
Słowa kluczowe: gmina; projekt; stawka; umowa; usługi; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 sierpnia 2018 r. (data wpływu 24 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z 12 października 2018 r. znak: FP.3251.13.2018 (data wpływu 15 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników na realizację projektu (pyt. nr 1);
*   opodatkowania wkładu własnego wniesionego przez Gminę na realizację projektu (pyt. nr 2);
*   opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X (pyt. nr 3);
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, od faktur związanych z realizacją ww. projektu (pyt. nr 4)

**\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2018r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników na realizację projektu, opodatkowania wkładu własnego wniesionego przez Gminę na realizację projektu, opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X, prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, od faktur związanych z realizacją ww. projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 października 2018 r. znak: FP.3251.13.2018 (data wpływu 15 października 2018 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 5 października 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.656.2018.1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina i Miasto jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT składa co miesiąc deklarację VAT-7. Gmina zamierza realizować projekt pn.: „Budowa mikroinstalacji odnawialnych źródeł energii dla mieszkańców z terenu Gminy i Miasta” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, działanie: 4.1. Odnawialne źródła energii, poddziałanie: 4.1.2. Odnawialne źródła energii - RIT.

Umowa o dofinansowanie przedmiotowego projektu zostanie zawarta pomiędzy Gminą i Miastem, a Samorządem Województwa X. Projekt realizowany będzie w formule „zaprojektuj i wybuduj” i będzie polegać na montażu 71 kpl. instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną dla odbiorców indywidualnych w Gminie i Mieście w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych.

Zakres projektu obejmuje koszty związane z opracowaniem niezbędnej dokumentacji projektowo-kosztorysowej oraz wykonaniem robót budowlano-instalacyjnych instalacji fotowoltaicznych oraz w niektórych przypadkach zasobników do podgrzewania ciepłej wody użytkowej (koszt niekwalifikowany projektu). W ramach przedsięwzięcia planuje się również zapewnienie nadzoru inwestorskiego nad pracami budowlano - instalacyjnymi oraz promocję projektu. Celem głównym projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynków i wzrost produkcji energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych w Gminie w wyniku dostawy i montażu paneli fotowoltaicznych na potrzeby budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a w konsekwencji: zmniejszenie emisji zanieczyszczeń do atmosfery (w tym: (CO2 i pyłu PM10), oszczędność zasobów kopalin - węgla kamiennego zasilającego elektrownię dostarczającą energię elektryczną odbiorcom na terenie gminy, poprawa świadomości ekologicznej społeczeństwa. Łączna moc zainstalowana dla instalacji do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych dot. energii słonecznej nie przekracza 2MWe. Właścicielem infrastruktury powstałej w wyniku realizacji projektu przez cały okres trwałości (tj. 5 lat od daty zakończenia projektu) będzie Gmina i Miasto.

Właściciele budynków wyrazili zgodę na zamontowanie zestawów instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach poprzez wyrażenie zgody w deklaracjach udziału w projekcie - co zostanie sformalizowane w umowie z właścicielami budynków, zawierającej zapisy dotyczące nieodpłatnego użytkowania części nieruchomości niezbędnej do zainstalowania instalacji fotowoltaicznej. Powierzchnie użytkowe budynków zakwalifikowanych do udziału w projekcie nie przekraczają 300 m2. Gmina będzie podpisywała z właścicielami budynków umowy określające obowiązki stron w zakresie realizacji projektu w tym:

*   dostawę i montaż zestawów instalacji fotowoltaicznych i ewentualnego zakresu niekwalifikowanego projektu
*   zapewnienie współdziałania z istniejącymi instalacjami
*   rozruch technologiczny instalacji
*   przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonanych instalacji wraz z przekazaniem instrukcji obsługi
*   usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym.

Wraz z upływem okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach stron (i okresu trwałości projektu) instalacje fotowoltaiczne staną się własnością mieszkańców, a Gmina i Miasto nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty (wkład własny mieszkańca w realizację projektu opisany poniżej) uiszczonej przez mieszkańców w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach, która będzie warunkiem uczestnictwa w projekcie.

Mieszkańcy biorący udział w projekcie zostaną zobowiązani do właściwej eksploatacji zainstalowanych urządzeń.

Realizując projekt Gmina i Miasto zabezpieczy jego prawidłową realizację tj. wyłoni dostawcę i wykonawcę montażu instalacji fotowoltaicznych oraz w niektórych przypadkach zasobników do podgrzewania cwu (koszt niekwalifikowany projektu), będzie sprawować nadzór inwestycyjny nad przebiegiem prac, dokona odbioru końcowego i rozliczy projekt finansowo. Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. Wykonawcami którzy na jej zlecenie będą wykonywać montaż instalacji fotowoltaicznych i zasobników elektrycznych do podgrzewania cwu oraz będą pełnili w jej imieniu nadzór inwestorski.

Gmina wyłoni Wykonawcę montażu instalacji fotowoltaicznych (PKWiU: 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych) na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2017r. poz. 1579 z późn. zm.) i w tej chwili nie jest w stanie określić, czy podmiot, któremu Gmina udzieli zamówienia publicznego, będzie podatnikiem o którym mowa w art. 15. u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Jednakże biorąc pod uwagę zakres robót i konieczność wykazania się przez Wykonawcę, na etapie składania ofert w przetargu nieograniczonym, odpowiednim doświadczeniem w tego typu robotach. Gmina domniemywa, że podmiot ten będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Zakres prac zleconych przez Gminę Wykonawcy robót budowlano-inwestycyjnych obejmie swoim zakresem wykonanie budowy instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną oraz w niektórych przypadkach zasobników do podgrzewania cwu (koszt niekwalifikowany projektu) w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Wykonawca wykona i uruchomi system monitoringu, przedstawi dokumentację powykonawczą zgodną ze stanem faktycznym, dokona odpowiednich prób i pomiarów oraz przeszkolenia Użytkowników i dostarczy im instrukcje w języku polskim. Na Wykonawcy spoczywa obowiązek przygotowania dokumentów technicznych koniecznych do zgłoszenia instalacji u operatora sieci. Przyłączenie mikroinstalacji do sieci energetycznej spoczywać będzie na Użytkownikach (Właścicielach nieruchomości) zgodnie z wcześniejszymi założeniami.

Szczegółowe parametry instalacji zostaną określone indywidualnie dla każdego budynku. Zestawy instalacji fotowoltaicznych (71 kpi) zostaną zainstalowane na dachach budynków lub innej nasłonecznionej części nieruchomości oraz na gruncie.

Zestawy instalacji fotowoltaicznych oraz energia wytworzona za Ich pomocą nie będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej.

Projekt będzie finansowany z następujących źródeł: środki własne Gminy i Miasta, wkład własny właścicieli nieruchomości, na których zostaną zainstalowane zestawy fotowoltaiczne oraz środki Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Gmina i Miasto ma możliwość odzyskania podatku VAT w projekcie - na podstawie przepisów krajowych tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, 846, 960, 1052, 1206. 1228) oraz aktów wykonawczych do niniejszej ustawy. W związku z powyższym zapłacony podatek VAT stanowić będzie koszt niekwalifikowalny. Maksymalną wysokość dofinansowania projektu szacuje się na poziomie max do 85% kosztów kwalifikowanych (netto). Wkład własny właścicieli nieruchomości min. 15% wartości zestawu fotowoltaicznego oraz ewentualne koszty niekwalifikowane (zasobniki do podgrzewania c.w.u.) będą stanowiły część wkładu własnego właścicieli nieruchomości. Ostateczne przeliczenie wysokości wkładu właścicieli nieruchomości oraz dofinansowania zostanie określone po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i doborze zestawu instalacji fotowoltaicznej Właściciel nieruchomości zobowiązany zostanie do wpłaty na wskazany rachunek bankowy Gminy i Miasta wyliczonej kwoty wkładu własnego, powiększonej o naliczony podatek VAT, którego stawka wyniesie odpowiednio 8% w przypadku montażu instalacji na budynku mieszkalnym lub 23% w przypadku montażu instalacji na gruncie.

Następstwem przystąpienia do realizacji zadania będzie bezpośredni związek pomiędzy dokonaną wpłatą a indywidualnym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu.

Gmina i Miasto będzie figurowała jako nabywca towarów i usług na fakturach VAT dotyczących realizacji ww. projektu min. za roboty budowlano - instalacyjne, pełnienie nadzoru inwestorskiego, dokumentację techniczną, promocję projektu.

Natomiast w piśmie z 12 października 2018r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Gmina realizując projekt działać będzie na mocy czynności prawnej (umowy) zawartej pomiędzy Gminą a Beneficjentem (Mieszkańcem Gminy). Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, wg art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy spraw ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych Gminy oraz art. 403 ust. 2 w zw. z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 Prawo Ochrony Środowiska finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym Gminy. Gmina, realizując to zadanie, współpracuje z mieszkańcami (osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej) zainteresowanymi uczestnictwem w programie prowadzonym przez gminę. Zadania Gminy w tym zakresie zostały sprecyzowane w uchwale Rady Gminy i Miasta z 29 grudnia 2015 r. w sprawie Planu Gospodarki Niskoemisyjnej dla Gminy i Miasta.
2.  Realizacja projektu „Budowa mikroinstalacji odnawialnych źródeł energii dla mieszkańców z terenu Gminy i Miasta” będzie realizowana kompleksowo w formule zaprojektuj i wybuduj (Roboty budowlane - \`(...)\`) tj. obejmuje roboty budowlane, dostawy oraz montaż urządzeń w tym: również towary niezbędne do ich wykonania. 
3.  Montaż instalacji fotowoltaicznych, o których mowa we wniosku, będzie wykonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) tj. budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.
4.  Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.
5.  Dokonywane wpłaty mieszkańców na realizację przedmiotowej inwestycji będą ujęte w klasyfikacji budżetowej jako dochody majątkowe w dziale 900 Gospodarka komunalna i ochrona środowiska, rozdział 90005 Ochrona powietrza atmosferycznego i klimatu, paragraf 6290 Środki na dofinansowanie własnych inwestycji gmin, powiatów (związków gmin, związków powiatowo-gminnych, związków powiatów, samorządów województwa) pozyskane z innych źródeł.
6.  Roboty budowlane, towary i usługi nabywane przez Gminę, na rzecz Mieszkańców w związku z realizacją opisanego projektu, będą wykorzystywane do produkcji energii elektrycznej. Cel inwestycji został już uprzednio wyraźnie określony jako zmniejszenie emisji C02 oraz redukcji PM 10 poprzez produkcję energii elektrycznej. Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją opisanego projektu są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
7.  Dofinansowanie uzyskane z Województwa X będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na montażu konkretnych instalacji fotowoltaicznych. Środki te nie pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy. Projekt zostanie rozliczony z zakładanych wskaźników: Wskaźniki produktu:
    
    *   Liczba wybudowanych jednostek wytwarzania energii elektrycznej z OZE (obligatoryjny) \[71 szt.\]
    *   Szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych (obligatoryjny) \[260,02 tony równoważnika C02 \]
    
    Wskaźniki rezultatu:
    *   Dodatkowa zdolność wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych \[0.259 MWe \]
    *   Produkcja energii elektrycznej z nowo wybudowanych instalacji wykorzystujących OZE \[253.5977 MWhe/rok\]
    *   Stopień redukcji PM 10 \[0.2227 tony/rok\].
8.  Na realizację projektu przeznaczone jest dofinansowanie w wysokości 71,37% kosztów kwalifikowanych (wartość netto projektu). Gmina ma możliwość wystąpienia, do IZ RPO W\`(...)\` 2014-2020, o wyrażenie zgody na zwiększenie dofinansowania projektu do max. 85,00%.
9.  W przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu, projekt nie będzie realizowany.
10.  Umowę na wykonanie instalacji fotowoltaicznych z Wykonawcą robót dokonującym faktycznych usług montażu tych instalacji dla Mieszkańca, będzie zawierała Gmina.
11.  Gmina jest jedynie pośrednikiem pomiędzy Mieszkańcem a Wykonawcą. Świadczenie jest wykonywane na rzecz Mieszkańca, ale w związku z dofinansowaniem Gmina jest związana szeregiem praw i obowiązków zarówno z Wykonawcą jak i Mieszkańcem. Wykonawca z tytułu świadczenia ponosi odpowiedzialność względem Mieszkańca jak i Gminy.
12.  Umowa z Mieszkańcami będzie przewidywać możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez Mieszkańców jak i przez Gminę w przypadku:
    1.  Niewywiązania się mieszkańca z wniesienia wymaganego wkładu własnego (finansowego) określonego w umowie (wkład mieszkańca zostanie określony po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego), niespełnienia parametrów technicznych obiektu w którym będzie montowana instalacja przez Mieszkańca - odstąpienie od umowy przez Gminę.
    2.  Rezygnacja Mieszkańca z realizacji projektu.
13.  Do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego upoważnionymi będą: Zamawiający (Gmina i Miasto - Wnioskodawca), Inspektor Nadzoru działający w imieniu Gminy i Miasta oraz Wykonawca.
14.  Czynności wykonywane przez Wykonawcę robót oraz czynności świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańca opisane we wniosku, będą stanowić usługi wymienione w załączniku Nr 14 do ustawy - PKWIU: 43.21.10.2, 43.22.12.0.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy od wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu GiM ma obowiązek odprowadzić należny podatek od towarów i usług VAT ?
2.  Czy od wkładu własnego GiM wniesionego w realizację projektu należy odprowadzić podatek od towarów i usług VAT ?
3.  Czy dofinansowanie otrzymane przez Gminę i Miasto na realizację ww. projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?
4.  Czy GiM ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100%, od faktur związanych z realizacją ww. projektu min. za roboty budowlano-instalacyjne, pełnienie nadzoru inwestorskiego, dokumentację techniczną promocję projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy GiM ma obowiązek odprowadzić podatek VAT należny z tyt. wkładu wniesionego przez uczestników projektu.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy GiM nie ma obowiązku odprowadzić podatku VAT należnego z tyt. wniesionego wkładu własnego.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dofinansowanie na realizację projektu będzie stanowić dopłatę do ceny świadczonych na rzecz mieszkańca usług a zatem stanowiącą podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ponieważ dokonane zakupy towarów i usług w ramach realizacji projektu będą miały związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kwestii objętej pytaniami nr 1, 2, 3 i 4, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z realizacją ww. inwestycji właściciele budynków wyrazili zgodę na zamontowanie zestawów instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach poprzez wyrażenie zgody w deklaracjach udziału w projekcie - co zostanie sformalizowane w umowie z właścicielami budynków, zawierającej zapisy dotyczące nieodpłatnego użytkowania części nieruchomości niezbędnej do zainstalowania instalacji fotowoltaicznej. Powierzchnie użytkowe budynków zakwalifikowanych do udziału w projekcie nie przekraczają 300 m2. Gmina będzie podpisywała z właścicielami budynków umowy określające obowiązki stron w zakresie realizacji projektu.

Wraz z upływem okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach stron (i okresu trwałości projektu) instalacje fotowoltaiczne staną się własnością mieszkańców, a Gmina i Miasto nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty (wkład własny mieszkańca w realizację projektu opisany poniżej) uiszczonej przez mieszkańców w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach, która będzie warunkiem uczestnictwa w projekcie.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców (uczestników projektu) pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców (uczestników projektu) nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania usługi polegającej montażu instalacji fotowoltaicznych. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca (uczestnika projektu). Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż i podpięcie przedmiotowych instalacji, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty dokonywane przez mieszkańców (uczestników projektu) na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego, po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, wykonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańca.

W związku z powyższym, dokonywane przez mieszkańców (uczestników projektu) wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji dotyczą usługi montażu tych instalacji w obrębie budynków, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania wkładu własnego wniesionego przez Gminę na realizację projektu należy wyjaśnić, że stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem z cytowanego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią kwoty, które usługodawca lub dostawca otrzymał lub ma otrzymać.

Natomiast odnośnie włączenia do podstawy opodatkowania ewentualnego wkładu własnego Gminy na realizację projektu zauważyć należy, iż stosownie do ww. art. 29a ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Ponadto zgodnie z cytowanym na wstępie art. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Regulowanie przez Gminę zobowiązań wobec wykonawców między innymi ze środków własnych stanowiących wkład własny Gminy wniesiony w realizację opisanego we wniosku projektu nie wypełnia dyspozycji ww. art. 5 ustawy. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji po stronie Zainteresowanego do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym wkład własny Gminy w realizację projektu nie stanowi po stronie Wnioskodawcy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa wpłata własna Gminy nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług, nie będzie stanowić wynagrodzenie za świadczone usługi i nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X należy wyjaśnić co następuje:

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Umowa o dofinansowanie przedmiotowego projektu zostanie zawarta pomiędzy Gminą i Miastem, a Samorządem Województwa X. Projekt realizowany będzie w formule „zaprojektuj i wybuduj” i będzie polegać na montażu 71 kpl. instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną dla odbiorców indywidualnych w Gminie i Mieście w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych.

Dofinansowanie uzyskane z Województwa X będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na montażu konkretnych instalacji fotowoltaicznych. Środki te nie pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy. Projekt zostanie rozliczony z zakładanych wskaźników. Na realizację projektu przeznaczone jest dofinansowanie w wysokości 71,37% kosztów kwalifikowanych (wartość netto projektu). Gmina ma możliwość wystąpienia, do IZ RPO W\`(...)\` 2014-2020, o wyrażenie zgody na zwiększenie dofinansowania projektu do max. 85,00%. W przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu, projekt nie będzie realizowany.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia na rzecz mieszkańców w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu otrzymane przez Gminę środki finansowe w formie dotacji na realizację Projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę przedmiotowych usług wykonania montażu instalacji fotowoltaicznych. Należy bowiem zauważyć, że w opisie sprawy wskazano, że dofinansowanie uzyskane z Województwa będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na montażu konkretnych instalacji fotowoltaicznych, środki te nie pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy, więc nie może być przeznaczone na żadne inne cele, w szczególności na jakąkolwiek działalność ogólną Gminy.

W świetle powyższego, należy uznać, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca z tytułu realizacji montażu instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Gmina musiałaby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Jednocześnie Gmina wskazała, że w przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu, projekt nie będzie realizowany.

Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu instalacji fotowoltaicznych będzie nie tylko kwota należna, jaką mieszkańcy (uczestnicy) są zobowiązani uiścić z tytułu wykonania montażu ww. instalacji na budynkach tych uczestników, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. inwestycji, pomniejszoną o kwotę podatku należnego.

W konsekwencji otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując, podstawą opodatkowania przy świadczonej przez Gminę usługi polegającej na montażu instalacji fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców (uczestników) będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłat, którą uiszcza mieszkaniec (uczestnik) biorący udział w inwestycji, zgodnie z zawartą umową, ale również dofinansowanie otrzymane przez Gminę z Województwa X.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się do prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 100% od faktur związanych z realizacją ww. projektu, należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei w świetle art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. l ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy wskazać, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje w ogóle w przypadku, gdy nabyte towary/usługi nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu lub opodatkowanych, ale korzystających ze zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Gmina i Miasto jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT składa co miesiąc deklarację VAT-7. Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją opisanego projektu są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina w związku z montażem przedmiotowych instalacji będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Skoro w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. Projektu będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to – co do zasady – będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Jednakże należy wskazać, że w przypadku usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem, określony przez Gminę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Tym samym, Gmina – jako generalny wykonawca – nabywając od Wykonawcy – działającego w charakterze podwykonawcy – usługi budowlane, będzie odpowiedzialna za rozliczenie podatku należnego i przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej, w której uwzględni kwotę podatku należnego. W konsekwencji, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wykonania instalacji w ramach Projektu.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 4 jest prawidłowe.

Natomiast ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 5 jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.