Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.697.2025.1.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-17
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi na powrót.
Słowa kluczowe: Niemcy
ulga-ulga na powrót
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Ulga na powrót.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 152

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie
    możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Posiada Pani certyfikat rezydencji z Niemiec za rok: 2019, 2020 i 2021. Ze względu na
    zatrudnienie w 2022 r. zmieniła Pani kraj zamieszkania oraz przeniosła centrum interesów
    osobistych do Polski. Pracę w Polsce zaczęła Pani 1 lutego 2022 r. Od 25 stycznia 2022 r.

    wynajmowała Pani mieszkanie w Polsce. Do chwili obecnej mieszka Pani nieprzerwanie w
    Polsce.
    Ze względu na zatrudnienie w 2019 r. przebywała i pracowała Pani w Polsce w celu
    zarobkowym nie przenosząc interesów osobistych do Polski. Od 1 lipca 2019 r. przebywała
    i pracowała Pani w Polsce w celu zarobkowym, tak długo jak miała pracę. W tym czasie
    centrum interesów osobistych nie przeniosła Pani do Polski. Pani centrum interesów
    osobistych pozostało nadal w Niemczech. W Polsce nie miała Pani swojego gospodarstwa
    domowego. Nie wynajmowała mieszkania. Przebywała Pani u dalszej rodziny.
    Po utracie pracy 30 września 2020 r. wróciła Pani zaraz do Niemiec i 1 listopada 2020 r.
    zarejestrowała się w urzędzie pracy w Niemczech. W tym czasie ukończyła Pani kursy
    szkoleniowe w Niemczech i ubiegała się o pracę w obu krajach. Za 2019 r. składała Pani
    PIT w Niemczech, certyfikat rezydencji dostarczyła Pani w urzędzie skarbowym w Polsce.
    Szczegóły za lata 2019-2021:
    Data przyjazdu do Polski w 2019 r. przed rozpoczęciem pracy na etat (od 1 lipca 2019 r.)
    najpierw na 3 miesiące. Data przyjazdu do Polski: 26 lipca 2019 r. Data wyjazdu z Polski:
    18 października 2020 r. Przyjechała Pani sama do Polski w 2019 r. w celu zarobkowym. W
    latach 2019-2020, jeżeli nie pracowała Pani w Polsce, mieszkała z rodzicami i Pani centrum
    interesów osobistych i gospodarstwo domowe było w Niemczech. Była Pani zameldowana
    w Niemczech. W latach 2019-2020 nie posiadała Pani w Polsce i w Niemczech prawa do
    nieruchomości, nie wynajmowała i nie posiadała własnego mieszkania. Pani centrum
    interesów osobistych, Pani gospodarstwo domowe, powiązania rodzinne w okresie
    pobytu w Polsce w latach 2019-2020 było w Niemczech. W okresie pobytu w Polsce w
    latach 2019-2020 nie miała Pani na terenie Polski centrum interesów osobistych i
    gospodarstwa domowego. W tych latach nie przeniosła Pani swojego centrum interesów
    osobistych do Polski i gospodarstwa domowego do Polski. W okresie pobytu w Polsce w
    latach 2019-2020 Pani najbliższa rodzina, rodzice, rodzeństwo byli w Niemczech. W
    okresie pobytu w Polsce w latach 2019-2020 Pani główne źródło przychodów od 1 lipca
    2019 r. do 31 października 2020 r. było w Polsce. Była Pani zatrudniona na 1 etacie.
    Powiązania gospodarcze w Polsce w latach 2019-2020:
    Przebywała Pani w Polsce tak długo, jak była zatrudniona.
    Powiązania gospodarcze w Niemczech w latach 2019-2020:
    Była Pani zarejestrowana w urzędzie pracy (Arbeitsamt) w Niemczech. Zatrudniona na 1
    etacie w Niemczech była Pani do 31 grudnia 2018 r. Pani centrum interesów osobistych i
    gospodarstwo domowe w latach 2019-2020 było nadal w Niemczech.
    Dochody w latach 2019-2020:
    Dochód z Arbeitsamt w Niemczech i dochód z etatu w Polsce. Za 2020 r. składała Pani
    zeznanie podatkowe w Polsce. Posiada Pani certyfikat rezydencji za 2019 r.
    W latach 2019-2021 pobierała Pani zasiłek z Abreitsamtu. W latach 2019-2021 nie
    wynajmowała Pani mieszkania w Niemczech, mieszkała Pani z rodzicami. W 2019 r.
    przekraczała Pani polsko-niemiecką granicę ok. 8 razy, dokładnej daty nie Pani pamięta.
    Były to okoliczności prywatne i służbowe z pracy na etat. W 2020 r., co pamięta Pani to 18
    października 2020 r. wróciła do Niemiec po utracie pracy. Za 2019 r. posiada Pani tylko
    jeden Ansassigkeitsbescheinigung (certyfikat rezydencji) z 2019 r. z Niemiec, dostarczyła
    go Pani w urzędzie skarbowym w Polsce. W latach 2020-2021 była Pani zameldowana w
    Niemczech. Po powrocie z Polski 18 października 2020 r. mieszkała Pani z rodzicami w
    Niemczech. Posiada Pani certyfikaty z Niemiec za lata 2020-2021. Była Pani
    zarejestrowana w Arbeitsamt w Niemczech jako bezrobotna po utracie pracy.
    Zarejestrowanie w Arbeitsamcie od 1 stycznia 2019 r. do 31 czerwca 2019 r. i od 1
    listopada 2020 r. do 31 grudnia 2021 r. Posiada Pani potwierdzenie zarejestrowania –
    status bezrobotnego z Arbeitsamt z Niemiec.

    Szczegóły za rok 2022:
    25 stycznia 2022 r. przeniosła Pani swoje centrum interesów osobistych i swoje
    gospodarstwo domowe do Polski. Wynajmowała Pani mieszkanie w Polsce. Posiada Pani
    umowę najmu mieszkania. Po przeprowadzeniu się do Polski w 2022 r. była Pani
    zatrudniona od 1 lutego 2022 r. na 1 etat.
    Przed 2022 r. Pani centrum interesów osobistych było w Niemczech. Ukończyła Pani
    szkołę, studia w Niemczech i pracowała mieszkając z rodzicami w Niemczech. Najbliższa i
    bliska rodzina, znajomi są w Niemczech. Posiada Pani polskie i niemieckie obywatelstwo.
    Przed powrotem do Polski w 2022 r. i przeprowadzką do Niemiec mieszkała Pani oraz
    miała centrum interesów osobistych w Polsce 10 lat.

## Pytanie

Czy ma Pani prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1
    pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – „Ulga
    na powrót”, za lata 2023-2025?
    Pani stanowisko w sprawie
    Pani zdaniem, należy się Pani ulga na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
      Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce
      zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości
      nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:
        a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego
          stosunku pracy,
        b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,
        c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady
          opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o
          zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów
          ewidencjonowanych,
        d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r.
          o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i
          macierzyństwa
      - w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku
      roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku
      następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.
    Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:
      Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na
      podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających
      opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej
      ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie
      przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

    1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz
    2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w
      okresie obejmującym:
      a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce
        zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
      b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił
        miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
    3) podatnik:
      a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż
        Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa
        należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji
        Szwajcarskiej lub
      b) miał miejsce zamieszkania:
        - nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie
        członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego
        Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile,
        Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej
        Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii
        Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
        - na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat
        kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz
    4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania
      dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego
      zwolnienia, oraz
    5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku
      podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej.
    W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:
      Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie
      może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.
    Powyższe przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit.
    a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).
    Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:
      Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma
      zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.
    Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego
    niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach
    podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na
    terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu.

    Ponadto, w celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również
    dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.
    Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby
    przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca
    zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata
    kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania
    na Polskę jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na
    terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Kolejnymi istotnymi kryteriami umożliwiającymi zastosowanie „ulgi na powrót” jest
    posiadanie m.in. polskiego obywatelstwa i nie korzystanie uprzednio, w całości lub w
    części, z tego zwolnienia. Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 omawianej ustawy,
    posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce
    zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego
    zwolnienia.
    Przy czym zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o
      miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy
      organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.
    Należy również podkreślić, że zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w
    trakcie roku podatkowego.
    Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały
    uregulowane w art. 3 i art. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
        1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych
          lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
        2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
          podatkowym.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W świetle art. 4a ww. ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik
    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają

    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast
    jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił
    podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w
    Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa
    warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce
    zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest
    równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba
    posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich
    osiąganych dochodów.
    Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub
    gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w
    bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku
    dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych.
    Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w
    sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania
    kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym
    samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w
    Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać
    opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.
    Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również
    osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni
    w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy analizowany warunek stanowi
    samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną
    od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.
    Co istotne, posiadanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w świetle
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ściśle związane ze spełnieniem
    ww. przesłanek. Podatnik spełniający kryteria wymienione w art. 3 ust. 1a ww. ustawy, jest
    uznawany za osobę mającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, natomiast
    podatnik który tych kryteriów nie spełnia podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu.
    Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem
    umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    W Pani sprawie znajdą zatem zastosowanie przepisy umowy z dnia 14 maja 2003 r.
    między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005
    r., Nr 12, poz. 90).
    Kwestia miejsca zamieszkania w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania między Polską a Niemcami została omówiona w art. 4 tej umowy.
    W myśl art. 4 ust. 1 ww. umowy:
      W rozumieniu niniejszej umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego
      Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce
      stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i
      obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.
      Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym
      Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu
      majątku położonego w tym Państwie.

    Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. umowy:
      Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma
      miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się
      według następujących zasad:
        a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma
          ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu
          Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w
          tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze
          (ośrodek interesów życiowych),
        b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów
          życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z
          Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się
          Państwie, w którym zwykle przebywa,
        c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj
          w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
          Państwie, którego jest obywatelem,
        d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego
          z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w
          drodze wzajemnego porozumienia.
    Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się
    zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w
    ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z
    państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego
    obowiązku podatkowego.
    Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD
    posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła
    dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym
    miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na
    krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania,
    dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko,
    co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w
    sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć
    charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu
    Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i
    ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz
    nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod
    uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i
    wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim
    mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne
    postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie
    tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym
    osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
    Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały
    wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które
    zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
    Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie
    obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy
    umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

    W tym miejscu wskazuję też na Objaśnienia podatkowe z 29 kwietnia 2021 r. wydane
    przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla
    celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust.
    1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zakresu obowiązku
    podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a tej ustawy. Celem
    objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków
    podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma
    charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.
    Zgodnie z Objaśnieniami istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza
    posiadanie ścisłych powiązań osobistych lub gospodarczych z Polską. Każda z tych
    przesłanek podlega samodzielnej ocenie, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy
    spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że podatnik posiada ośrodek interesów
    życiowych w Polsce. Natomiast centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych,
    należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste.
    Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie
    aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem
    branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub
    małoletnich dzieci.
    W przypadku centrum interesów gospodarczych – jak wynika z Objaśnień – w praktyce
    chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym
    względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej
    z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności
    zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek
    nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba
    zarządza swoim mieniem itd.
    We wniosku wskazała Pani, że powróciła Pani do Polski w styczniu 2022 r., zatem istotne
    dla możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi jest czy nie miała miejsca zamieszkania
    na terytorium Polski w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio
    rok powrotu, tj. konkretnie w latach: 2019, 2020, 2021.
    Z przedstawionego przez Panią opisu sprawy wynika, że posiada Pani certyfikat rezydencji
    z Niemiec za rok: 2019, 2020 i 2021. Ze względu na zatrudnienie w 2019 r. przebywała i
    pracowała Pani w Polsce w celu zarobkowym nie przenosząc interesów osobistych do
    Polski. Od 1 lipca 2019 r. przebywała i pracowała Pani w Polsce w celu zarobkowym tak
    długo, jak miała pracę. W tym czasie centrum interesów osobistych nie przeniosła Pani do
    Polski. Pani centrum interesów osobistych pozostało nadal w Niemczech. W Polsce nie
    miała Pani swojego gospodarstwa domowego. Nie wynajmowała mieszkania. Przebywała
    Pani u dalszej rodziny. Po utracie pracy 30 września 2020 r. wróciła Pani zaraz do Niemiec
    i 1 listopada 2020 r. zarejestrowała się w urzędzie pracy w Niemczech. Za 2019 r. składała
    Pani PIT w Niemczech, certyfikat rezydencji dostarczyła Pani w urzędzie skarbowym w
    Polsce. Przyjechała Pani do Polski w 2019 r., w celu zarobkowym. Data wyjazdu z Polski: 18
    października 2020 r. W latach 2019-2020, jeżeli nie pracowała Pani w Polsce, mieszkała z
    rodzicami i Pani centrum interesów osobistych i gospodarstwo domowe było w
    Niemczech. Była Pani zameldowana w Niemczech. Za lata 2019-2020 nie posiadała Pani w
    Polsce i w Niemczech prawa do nieruchomości, nie wynajmowała i nie posiadała własnego
    mieszkania. Pani centrum interesów osobistych, Pani gospodarstwo domowe, powiązania
    rodzinne w okresie pobytu w Polsce w latach 2019-2020 było w Niemczech. W okresie
    pobytu w Polsce w latach 2019-2020 nie miała Pani na terenie Polski centrum interesów
    osobistych i gospodarstwa domowego. W tych latach nie przeniosła Pani swojego centrum
    interesów osobistych do Polski i gospodarstwa domowego do Polski. W okresie pobytu w
    Polsce w latach 2019-2020 Pani najbliższa rodzina, rodzice, rodzeństwo byli w Niemczech.
    W okresie pobytu w Polsce w latach 2019-2020 Pani główne źródło przychodów od 1 lipca
    2019 r. do 31 października 2020 r. było w Polsce. Była Pani zatrudniona na 1 etacie. Za
    2020 r. składała Pani zeznanie podatkowe w Polsce. W latach 2019-2021 pobierała Pani

    zasiłek z Abreitsamtu. W latach 2019-2021 nie wynajmowała Pani mieszkania w
    Niemczech, mieszkała Pani z rodzicami. W roku 2019 przekraczała Pani polsko-niemiecką
    granicę ok. 8 razy. Były to okoliczności prywatne i służbowe z pracy na etat. 18
    października 2020 r. wróciła do Niemiec po utracie pracy. Za 2019 r. posiada Pani tylko
    jeden Ansassigkeitsbescheinigung (certyfikat rezydencji) z 2019 r. z Niemiec, dostarczyła
    go Pani w urzędzie skarbowym w Polsce. W latach 2020-2021 była Pani zameldowana w
    Niemczech. Po powrocie z Polski 18 października 2020 r. mieszkała Pani z rodzicami w
    Niemczech. Posiada Pani certyfikaty z Niemiec za rok 2020-2021. Była Pani zarejestrowana
    w Arbeitsamt w Niemczech jako bezrobotna po utracie pracy. 25 stycznia 2022 r.
    przeniosła Pani swoje centrum interesów osobistych i swoje gospodarstwo domowe do
    Polski.
    Z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że w 2020 r. spędziła Pani w Polsce
    powyżej 183 dni, co oznacza, że w świetle art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych w 2020 r. była Pani osobą mającą miejsce zamieszkania
    w Polsce.
    Jednakże, ustalając Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść
    do przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Niemcami
    W treści wniosku wynika, że w okresie od lipca 2019 r. do października 2020 r. nie
    posiadała Pani w Polsce i w Niemczech prawa do nieruchomości, nie wynajmowała i nie
    posiadała własnego mieszkania.
    W takim przypadku nie jest możliwe ustalenie państwa rezydencji podatkowej w oparciu o
    pierwsze kryterium wynikające z art. 4 ust. 2 ww. umowy. Wobec powyższego – jak już
    wyjaśniono – należy zastosować kolejne kryterium odnoszące do ściślejszych powiązań
    osobistych i gospodarczych (ośrodka interesów życiowych).
    Mając na uwadze, że w okresie od lipca 2019 r. do października 2020 r. ściślejsze
    powiązania osobiste miała Pani z Niemcami – najbliższa rodzina, rodzice, rodzeństwo
    znajdowali się w Niemczech, natomiast ściślejsze powiązania gospodarcze miała Pani z
    Polską – w Polsce znajdowało się Pani główne źródło przychodów (w Polsce pracowała
    Pani na umowę o pracę na cały etat) – nie sposób w oparciu o powyższe okoliczności
    ustalić, w którym z państw w okresie od lipca 2019 r. do października 2020 r. znajdowało
    się Pani centrum interesów życiowych.
    W takiej sytuacji, Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie od lipca
    2019 r. do października 2020 r. należy określić na podstawie art. 4 ust. 2 pkt b) ww.
    umowy. Stosownie do tego przepisu, jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba
    ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca
    zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
    Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa.
    Mając zatem na uwadze, że – jak Pani wskazała – w okresie od lipca 2019 r. do
    października 2020 r. przebywała zazwyczaj w Polsce, uznać należy, że w tym okresie Pani
    miejscem zamieszkania dla celów podatkowych ustalonym w oparciu o ww. normy
    kolizyjne była Polska.
    Należy zauważyć, że certyfikat rezydencji podatkowej to jedynie dowód na istnienie
    określonych okoliczności. Wydając certyfikat rezydencji podatkowej postępowanie
    organów sprowadza się zwykle do weryfikacji spełnienia określonych warunków w danym
    kraju, a nie całokształtu sytuacji podatnika.
    Posiadanie przez Panią certyfikatu rezydencji z Niemiec za lata podatkowe 2019, 2020 i
    2021 pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie, ponieważ jak wskazuję,
    zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W
    takim przypadku, do dnia pozostawania rezydentem podatkowym Niemiec podatnik
    rozlicza się w Polsce na zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po
    przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski, podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie

    nieograniczonego obowiązku podatkowego. Taka sytuacja dotyczy Pani sprawy. W trakcie
    roku podatkowego zmieniła Pani miejsce zamieszkania. Jak sama Pani wskazała w opisie
    sprawy: „za rok 2020 składałam zeznanie podatkowe w Polsce”.
    Wobec powyższego, przedstawione przez Panią okoliczności nie pozwalają zatem na
    uznanie, że nie posiadała Pani w Polsce miejsca zamieszkania w okresie obejmującym trzy
    lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniła miejsce
    zamieszkania na Polskę.
    Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa
    podatkowego stwierdzić należy, że skoro na gruncie opisanego stanu faktycznego nie
    został spełniony warunek braku miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej przez okres obejmujący trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok
    2022, w którym zmieniła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej, o którym to warunku traktuje art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, to nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw.
    „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych.
    Wobec powyższego, Pani stanowisku, w którym wskazała Pani, że należy się Pani „ulga na
    powrót” należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ
    wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie
    stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi
    postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ
    dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w
    sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem
    ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny
    ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego
    postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego
    postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki
    prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od
    występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w
    zakresie przedstawionego stanu faktycznego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;

        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.