Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.53.2021.12.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-23
Teza: Ulga IP BOX.
Słowa kluczowe: IP Box
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
===================================================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 10 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 października 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 889/21

i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym o osób fizycznych jest:

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej uwzględnienia wydatków z tytułu czynszu za lokal we wskaźniku _nexus_,

\- prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 19 stycznia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 10 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 20 kwietnia 2021 r. (wpływ: 20 kwietnia 2021 r.) oraz z 21 kwietnia 2021 r. (wpływ 21 kwietnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych
-----------------------

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…), prowadzoną pod adresem (…), zarejestrowaną w CEIDG, NIP: (…), pod kodami PKD: 62.01.Z, 33.20.Z, 58.21.Z, 58.29.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, które według ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2018.1191 t. j. ze zm., dalej zwanej „ustawą o PAIPP”) są utworami.

Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem Oprogramowania w dziedzinie dotyczącej elektroniki użytkowej.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej zwana „ustawą o PIT”).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz (…) SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, zarejestrowanej pod adresem: (…), wpisanej do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), NIP: (…).

Usługi na rzecz (…) SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, na podstawie umowy między Wnioskodawcą a (…) SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, obejmują tworzenie oprogramowania, a w szczególności:

Projekt 1: (\`(...)\`)

Projekt 2: (\`(...)\`)

Projekt 3: (\`(...)\`)

Projekt 4: (\`(...)\`)

Projekt 5: (…).

W ramach prac, na podstawie umowy między Wnioskodawcą a (…) sp. z o.o., ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę przechodzi na (…). Własność przedmiotu, na którym dobro (oprogramowanie) zostało utrwalone, nabywana jest przez (…) sp. z o.o. z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2018.1191 t. j. ze zm. dalej zwanej „ustawą o PAIPP”), z momentem ich wytworzenia stają się przedmiotem własność (…) sp. z o.o. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

\- jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniana utworu – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,

\- jeśli dobra będą miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony Umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu umówionej liczby dni każdorazowo od wystawienia faktury. Powyższe wynagrodzenie obejmuje głównie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi.

W wyniku prowadzonych prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

\- użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie),

\- amortyzacja samochodu wprowadzonego na środki trwałe,

\- czynsz za lokal (w proporcji do użytkowania powierzchni do działalności gospodarczej),

\- wyposażenie biura – biurko, komoda na dokumentacje,

\- zakup projektora multimedialnego,

\- zakup telefonu komórkowego,

\- usługi księgowe,

\- zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (np. listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda).

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

\- zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym Oprogramowaniu (dokładny opis stworzonego Oprogramowania);

\- przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym okresie, tj.:

· wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania;

· kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania;

\- dochodzie ze zbycia Oprogramowania obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalność gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje Wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Wszelkie prace świadczone są w sposób uporządkowany oraz są należycie udokumentowane i wykonywane zgodnie z oczekiwaniami (…) sp. z o.o.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz (…) sp. z o.o. polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez (…) sp. z .o.o nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz (…) sp z o.o. powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Jego zdaniem działalność przez Niego prowadzona spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, ale we wniosku zadaje pytanie, czy jego działalność zdaniem organu spełnia cechy takowej, gdyż nie jest kompetentny sam jej kwalifikować. Bez wątpienia działalność na rzecz (…) sp. z o.o. polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności (…) sp. z o.o. nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz (…) sp. z o.o. ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów czy rozwiązań lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu.

Wnioskodawca nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia oprogramowania odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom jego Kontrahenta. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności.

Odnośnie ponoszonych kosztów:

Wnioskodawca korzysta w ramach działalności gospodarczej z: samochodu (zakupiony 12.2018 – środek trwały), tj. „amortyzacja samochodu” na 40% – ponosi koszty na zakup paliwa, ubezpieczenie OC, drobne naprawy i materiały eksploatacyjne – oleje, płyny. Amortyzacja oraz użytkowanie samochodu umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług na rzecz (…) sp. z .o.o., jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w mieszkaniu – w jednym pokoju przeznaczonym na działalność – koszty czynszu za mieszkanie są księgowane w proporcji do powierzchni przeznaczonej na działalność gospodarczą. Prace wykonuje też w siedzibie spółki (…) sp. z o.o.

Do biura w mieszkaniu zakupiono biurko oraz komodę niezbędne do pracy i przechowywania dokumentów.

Do prowadzonej działalności Wnioskodawca zakupił telefon komórkowy. Zakup telefonu komórkowego umożliwia konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Oprócz tego telefon może służyć do sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania).

Koszty księgowości to koszt prac rozliczeń podatkowych zleconych do biura rachunkowego.

Usługi księgowe przyczyniły się do wyszczególnienia koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box), w wyniku czego koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami _lege artis_. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności _per se_. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów, a konkretniej programów komputerowych.

Wnioskodawca zakupuje drobne części elektroniczne i komputerowe (np. listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda), które są niezbędne do przygotowania prototypów urządzeń, do których wytwarzane jest Oprogramowanie. Są one niezbędne do prawidłowego wykonania zlecenia na rzecz (…) sp. z o.o.

Zakupiono do działalności projektor multimedialny służący do wyświetlania projektów, konsultacji – użytkowany na spotkaniach w (…) sp. z.o.o. Wydatek ułatwia oraz poprawia wydajność zleconych prac.

Zważając na wyżej wymienione wydatki i ich zastosowanie, to są one wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem oprogramowania lub jego części (kwalifikowane IP). Jednocześnie Wnioskodawca sam nie chce kwalifikować tych kosztów jako kosztów do wskaźnika _Nexus_ w kontekście możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej z tytułu IP Box, w związku z tym skierował do Urzędu pytanie (pytanie nr 3).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne (zob. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2021 r., II FSK 2441/20, LEX nr 3151323). W wezwaniu, którego podstawą jest art. 14b § 3 w z art. 169 § 1 i § 4 O.p., organ interpretacyjny powinien wskazać, jaki jest cel i powód zadawanych dodatkowych pytań. Pytania zadawane w tym trybie nie powinny nakładać na wnioskodawcę obowiązku podawania jakichkolwiek informacji, a tylko takich, które są niezbędne do oceny prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 grudnia 2019 r., III SA/Wa 1502/19, LEX nr 2976294). Rolą organu interpretacyjnego jest dokonanie kwalifikacji prawnej przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zdarzeń, faktów lub czynności\`(...)\` (zob. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2020 r. I FSK 62/19; wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2021 r. I FSK 581/19; wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2021 r. I FSK 580/19).

Powyższe stanowisko przedstawione w licznych wyrokach NSA przemawia za tym, że w ramach wezwania do uzupełniania braków wniosku o interpretację podatkową w zakresie elementów stanu faktycznego DKIS uprawniony jest wyłącznie do żądania podania przez wnioskodawcę informacji o brakujących faktach, nie zaś do dokonywania kwalifikacji (subsumpcji) określonego stanu faktycznego pod przepisy materialnego prawa podatkowego.

Po drugie, DKIS – wzywając Wnioskodawcę do podania brakujących faktów istotnych dla możliwości lub braku możliwości stosowania określonych przepisów prawa podatkowego – powinien wyjaśnić, dlaczego wskazane braki uniemożliwiają mu wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, a więc jakie znaczenie z punktu widzenia stosowania prawa podatkowego materialnego mają owe fakty niepodane we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

**Ponadto w uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:**

_Jakiego okresu (roku) podatkowego dotyczy złożony wniosek?_

Odnosząc powyższe uwagi do pytań sformułowanych w wezwaniu DKIS z dnia 8 kwietnia 2021 r. (s. 2 wezwania), Wnioskodawca zwraca uwagę, że odnośnie do pytania oznaczonego nr 1, a więc pytania o to, jakiego okresu (roku) podatkowego dotyczy złożony wniosek, DKIS nie wyjaśnił w wezwaniu, jakie znaczenie ma odpowiedź na to pytanie dla możliwości stosowania określonego przepisu prawa podatkowego dotyczącego tzw. ulgi IP Box. Wnioskodawca wyłącznie domyśla się, że pytanie to miało na celu przesądzenie o tym, czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy dotyczy okresu przed wprowadzeniem do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PITU”) przepisów dotyczących ulgi IP Box, czyli przed 1 stycznia 2019 r. albo też po tym dniu. Od odpowiedzi na tak sformułowane pytanie uzależniona jest bowiem możliwość stosowania dla danej działalności gospodarczej, spełniającej jednocześnie pozostałe kryteria przewidziane w przepisach PITU, preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przy takim ujęciu brakujących informacji z zakresie przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego Wnioskodawca na pytanie oznaczone nr 1 udziela następującej odpowiedzi:

Złożony wniosek dotyczy okresu od początku stycznia 2019 r.

_Według jakiej formy Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej?_

Jeżeli chodzi o pytanie oznaczone nr 2, a więc o formę, w jakiej Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej, to DKIS nie wyjaśnił, jakie znaczenie dla możliwości stosowania przepisów o tzw. uldze IP Box ma forma rozliczania dochodów. W ocenie Wnioskodawcy zarówno rozliczanie dochodów w stawce liniowej 19%, jak i na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) umożliwia stosowanie przepisów o tzw. uldze IP Box. Innymi słowy, fakt ten nie jest faktem istotnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i przez to nie uzasadnia tego, że w tym właśnie zakresie wniosek o wydanie interpretacji podatkowej z dnia 10 stycznia 2021 r. zawiera brak formalny.

Jednocześnie nie widząc żadnych przeszkód w udzieleniu odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2, Wnioskodawca informuje, że opodatkowuje dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c PITU (czyli tzw. podatkiem liniowym).

_Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?_

Jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z), Wnioskodawca prowadzi od dnia 2 października 2017 r. Od tego też dnia Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz spółki (…) sp. z o.o. (dalej: „Zleceniodawca”) i osiąga dochody z tytułu przeniesienia (sprzedaży) na rzecz tej spółki autorskich praw do programów komputerowych.

Wnioskodawca nie chce jednak w ramach uzupełnienia braków formalnych wniosku w zakresie faktów samodzielnie dokonywać kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności jako działalności badawczo-rozwojowej. Po pierwsze, kwestia ta jest przedmiotem pytania nr 2, sformułowanego przez Wnioskodawcę we wniosku złożonym do DKIS. Po drugie, odpowiedź na tak sformułowane pytanie nie dotyczyłaby informacji o brakujących faktach, gdyż w istocie wyrażałaby kwalifikację stanu faktycznego pod określoną normę przepisu prawa podatkowego, a więc byłaby już elementem oceny prawnej.

_Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, tj. działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług?_

Wnioskodawca wyjaśnia, że nie chce samodzielnie dokonywać kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności w zakresie tworzenia oprogramowania jako działalności odbywającej się w ramach prac rozwojowych, co stanowi jedną z przesłanek ustawowych zakwalifikowania danej działalności jako działalności badawczo-rozwojowej. Kwestia ta jest bowiem przedmiotem pytania nr 2, sformułowanego przez Wnioskodawcę we wniosku złożonym do DKIS. Jednym z powodów złożenia wniosku do DKIS są właśnie wątpliwości Wnioskodawcy odnośnie do możliwości uznania jego działalności w zakresie tworzenia oprogramowania za prace rozwojowe i zakwalifikowania jej jako działalności badawczo-rozwojowej.

W tym zakresie Wnioskodawca podziela następujący pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 18 marca 2021 r. I SA/Kr 178/21 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl/): „(…) organ zobowiązany do wydania interpretacji, działając w trybie art. 169 § 1 O.p. nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca winien uzupełnić, organ wydający interpretacją indywidualną winien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy”.

Wnioskodawca wskazuje, że we wniosku szczegółowo opisał na czym polega jego działalność w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, charakteryzując ją przez pryzmat faktycznie podejmowanych przez siebie czynności w kontekście definicji prac rozwojowych i działalności badawczo-rozwojowej. Jednym z celów złożenia wniosku do DKIS było uzyskanie oceny, czy działania szczegółowo opisane przez Wnioskodawcę mogą być zakwalifikowane jako prace rozwojowe i działalność badawczo-rozwojowa, co ma znaczenie z punktu widzenia rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy.

_Czy Wnioskodawca, wykonując czynności zlecone na podstawie umowy zawartej ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (…) (dalej: Spółka), ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych?_

_Czy czynności zlecone Wnioskodawcy, na podstawie umowy zawartej ze Spółką, są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę zlecającą te czynności?_

_Czy Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?_

We wniosku z dnia 10 stycznia 2021 r. w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że usługi na rzecz Zleceniodawcy świadczy w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Formułując w ten sposób opis stanu faktycznego we wniosku o interpretację, Wnioskodawca udzielił już odpowiedzi na te pytania. W istocie sformułowane przez DKIS pytania oznaczone nr 5), 6) i 7) sprowadzają się do weryfikacji, czy działalność Wnioskodawcy spełnia przesłanki przewidziane w art. 5b PITU. Wnioskodawca wskazuje, że w postępowaniu o wydanie indywidulanej interpretacji prawa podatkowego organ interpretacyjny nie jest uprawniony do weryfikowania tego, czy fakt podany we wniosku o interpretację podatkową, w tym przypadku prowadzenie przez Wnioskodawcę indywidulanej działalności gospodarczej, spełnia ustawowe kryteria, a więc czy w rzeczywistości fakt ten występuje, czy też nie.

_Od kiedy Wnioskodawca prowadzi – należy wskazać datę – odrębną ewidencję, o której mowa we wniosku, czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz czy odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona przez niego ewidencja, odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jest zgodna z wymogami art. 30cb PITU. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Innymi słowy, na jej podstawie możliwe jest dokonanie rozliczenia podatkowego za dany rok podatkowy z uwzględnieniem preferencji IP Box. W związku z tym nie można jej uznać za prowadzoną nieprawidłowo lub niespełniającą przesłanek ustawowych (zob. m.in. w wyrokach WSA we Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2020 r., I SA/Go 115/20, WSA we Wrocławiu z dnia 26 sierpnia 2020 r., I SA/Wr 170/20 oraz WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2021 r., III SA/Wa 2359/20). Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że przepisy dotyczące preferencji podatkowej IP Box obowiązują dopiero od dnia 1 stycznia 2019 r., a objaśnienia Ministerstwa Finansów – wydane między innymi w celu ułatwienia podatnikom rozumienia i stosowania tych nowych przepisów – zostały opublikowane w połowie lipca 2019 r. Wnioskodawca, podobnie jak wielu innych podatników, dopiero w tym okresie powziął nie zamiar skorzystania z preferencji IP Box, a jednocześnie ze względu na sugerowaną przez Ministerstwo Finansów zasadność uprzedniego uzyskania interpretacji indywidualnej, ostateczną decyzję o skorzystaniu z niej zdecydował się odłożyć do czasu uzyskania pozytywnej interpretacji.

_Czy Wnioskodawca tylko tworzy, czy również rozwija i ulepsza oprogramowanie; jeżeli rozwija i ulepsza oprogramowanie – należy dodatkowo wskazać:_

\- _czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania;_

\- _czy w przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowania, to Wnioskodawca jest ich: właścicielem, współwłaścicielem lub użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej;_

\- _czy w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej):_

· _jeżeli tak − należy wskazać, czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie ze sprzedaży tego prawa,_

· _jeżeli nie − należy wskazać, czy Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?_

Większość projektów realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą polega na tworzeniu nowego oprogramowania „od zera” i/lub w oparciu o darmowe (otwarte) oprogramowanie (ang. open source) – czyli np. istnieje pewien otwarty system operacyjny (tj. rodzaj oprogramowania komputerowego, w którym kod źródłowy jest wydawany na podstawie licencji, na mocy której właściciel praw autorskich do tego oprogramowania przyznaje użytkownikom prawa do badania, zmiany i rozpowszechniania oprogramowania w ramach licencji wolnego oprogramowania), lecz on sam w sobie jest jedynie „szkieletem” i nie tworzy produktu, na którym zależy Zleceniodawcy i/lub klientowi Zleceniodawcy. Zadanie Wnioskodawcy polega na „uzbrojeniu” takiego otwartego systemu operacyjnego w dodatkowe moduły funkcjonalne (pisane przez Wnioskodawcę „od zera”) i w ten sposób powstaje produkt, który odpowiada potrzebom Zleceniodawcy i/lub klienta Zleceniodawcy. W takim przypadku tworzone przez Wnioskodawcę dodatkowe moduły funkcjonalne (pisane przez niego „od zera”) stanowią nowe, odrębne od tego systemu (oprogramowania), utwory w postaci programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PrAutU”), oraz – jako takie – mogą być odrębnym przedmiotem obrotu. Prawa autorskie do tego nowego oprogramowania w chwili jego powstania (tj. ustalenia utworu) przysługują z mocy prawa Wnioskodawcy. Na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług określonego w tej umowie, czyli Wnioskodawca sprzedaje Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do tych programów komputerowych w zamian ze wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw.

Ponadto sporadycznie zdarzają się projekty polegające na tym, że Wnioskodawca ulepsza i/lub rozwija istniejące oprogramowanie klientów Zleceniodawcy. W takim przypadku Wnioskodawca działa jako podwykonawca Zleceniodawcy, na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego istniejącego oprogramowania. W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania klienta, czyli działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i/lub ulepszaniu tego oprogramowania zmierzają do poprawy jego użyteczności i/lub funkcjonalności. Działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwijania i/lub ulepszania tego oprogramowania polega na tworzeniu nowych kodów i algorytmów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu. Ma ona zatem charakter działalności twórczej, wymagającej od Wnioskodawcy kreatywności. Działalność tę Wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny (czyli prowadzona jest ona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Jednocześnie działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania (w szczególności technologii i języków programowania takich, jak np. (…)) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, dostosowanych do potrzeb klientów Zleceniodawcy. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce IT (m.in. poprzez udział w kursach internetowych, szkoleniach, lekturę książek o tematyce informatycznej itp.). W rezultacie takiej twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy tworzone są nowe kody i algorytmy oraz nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie klienta Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 PrAutU, i – jako takie – mogą być odrębnym przedmiotem obrotu. Prawa autorskie do tego nowego oprogramowania w chwili jego powstania (tj. ustalenia utworu) przysługują z mocy prawa Wnioskodawcy. Zgodnie z umową zawartą ze Zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tworzonego przez siebie oprogramowania na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług określonego w tej umowie, czyli Wnioskodawca sprzedaje Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych w zamian za wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw.

Dodatkowo Wnioskodawca chciałby uzupełnić stan faktyczny w sposób następujący:

Poza wydatkami wymienionymi we wniosku Wnioskodawca płaci też składki na własne ubezpieczenie społeczne w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych i na Fundusz Pracy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza). Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że składki z tytułu ubezpieczeń społecznych Wnioskodawca odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 PITU, natomiast składki na Fundusz Pracy zalicza do kosztów uzyskania przychodów. Opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i na Fundusz Pracy jest konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i na Fundusz Pracy są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

### Pytania

1\. Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3\. Czy wydatki na:

\- użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie),

\- amortyzacja samochodu wprowadzonego na środki trwałe,

\- czynsz za lokal (w proporcji do użytkowania powierzchni do działalności gospodarczej),

\- wyposażenie biura – biurko, komoda na dokumentacje,

\- zakup projektora multimedialnego,

\- zakup telefonu komórkowego,

\- usługi księgowe,

\- zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (np. listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda),

\- składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i na Fundusz Pracy

mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4\. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5\. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-4 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

### Pytanie nr 3 ostatecznie sformułował Pan w uzupełnieniu.

### Pana stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

\- przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz

\- prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach umowy o współpracy pomiędzy nim a (…) sp. z o.o.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalność na rzecz (…) sp. z o.o. zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub praca rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

\- badania podstawowe w rozumieniu art 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych taktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

\- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętność. nastawione na opracowywane nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe – oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipce 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi biometrycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowanie i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowa i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG oraz 0112-KDIL2-2.4011.140.2020.2.IM i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w mej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018). Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej. OECD Publishing Paris/GUS., Warsaw, \`(...)\`).

Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego Oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe (…) sp. z o.o. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan taktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:

\- nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb wymienionych Podmiotów, z którymi współpracuje, a Podmioty te mają na celu zwiększanie innowacyjności archaicznych rozwiązać programistycznych. w zależności od swoich potrzeb,

\- nieprzewidywalność: (…) sp. z o. o., z którym Wnioskodawca współpracuje, oczekuje od niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań,

\- metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umowy z (…) sp. z o.o. do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami (…) sp. z o.o i przedstawionym przez nich planem,

\- możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności na rzecz (…) sp. z o.o., jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na (…) sp. z o.o., co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia przez (…) sp. z .o.o.

Biorąc powyższe pod uwagę, można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez niego Oprogramowania spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności Intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na (…) sp. z o.o.

Za świadczone usług Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową ponosi on Wydatki na:

\- użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie),

\- amortyzacja samochodu wprowadzonego na środki trwałe,

\- czynsz za lokal (w proporcji do użytkowania powierzchni do działalności gospodarczej),

\- wyposażenie biura – biurko, komoda na dokumentacje,

\- zakup projektora multimedialnego,

\- zakup telefonu komórkowego,

\- usługi księgowe,

\- zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (np. listwa rezystor, kondensator, gniazdo, dioda).

Powyższe Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenia źródła przychodów w prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone Wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane na wytworzenie Oprogramowania, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wydatki faktycznie ponoszone przez niego na składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i na Fundusz Pracy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza), które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części – tj. według proporcji ustalonej przez Wnioskodawcę jako:

1) stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo

2) stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie,

stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 PITU.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 PITU wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3/(a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone na Zleceniodawcę. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie, w ramach którego Wnioskodawca przenosi (dokonuje sprzedaży) na rzecz Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do oprogramowania (programów komputerowych).

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową – poza wydatkami wymienionymi we wniosku – ponosi on także wydatki na składki na własne ubezpieczenie społeczne i na Fundusz Pracy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza). Opłacanie przez Wnioskodawcę składek na własne ubezpieczenie społeczne i na Fundusz Pracy jest konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i na Fundusz Pracy są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że z objaśnień MF z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wynika, iż: „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku _nexus_ podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, w także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (s. 48 objaśnień MF). Jeżeli zatem prawo do zaliczenia poniesionych należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne przysługuje pracodawcy, który ponosi je w związku z zatrudnieniem pracownika wykonującego prace badawczo-rozwojowe, to również w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej należy uznać za możliwe zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru _nexus_ zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że dla możliwości zaliczenia wydatków z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy do kosztów prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca składki te odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 PITU (a nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów), ponieważ przepisy art. 30ca ust. 4 i ust. 5 PITU nie odwołują się do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu art. 22 ust. 5-5c PITU.

W związku z tym – w ocenie Wnioskodawcy – wydatki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, a także składki na Fundusz Pracy, które są bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mogą być, przy zastosowaniu opisanej wyżej proporcji, odpowiednio proporcjonalnie zaliczone do litery „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Jak wskazano w zawartym we wniosku opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadzi ewidencję, wykazującą informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 PITU. Na podstawie tej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie w szczególności przyporządkować konkretną wartość wymienionych wyżej wydatków z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy oraz składek na Fundusz Pracy do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Nie zawsze jednak konkretny koszt może być w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego w danym miesiącu.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, faktycznie poniesionego przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania związany jest z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego lub gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania związany jest z autorskim prawem do programu komputerowego/autorskimi prawami do programów komputerowych, jak i służył działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), Wnioskodawca oblicza faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako:

1) stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo

2) stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie.

Zauważyć należy, że dla uwzględnienia określonych wydatków przy wyliczaniu wskaźnika _nexus_ nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c PITU. Zwrócono na to uwagę w objaśnieniach MF z dnia 15 lipca 2019 r., w których stwierdzono: „(…) zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście _nexus_ koncentruje się na wykazaniu związku między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

\- kwalifikowanymi IP,

\- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

(…) ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik” (s. 49-50 objaśnień MF).

Zdaniem Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy dane koszty mogą być uwzględnione pod literą „a” wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU, należy w szczególności wziąć pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu w CEIDG) i nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie korzysta z usług podwykonawców. Tworzenie oprogramowania (programów komputerowych) przez Wnioskodawcę oparte jest na jego własnej wiedzy i umiejętnościach w tym zakresie.

W działalności Wnioskodawcy wydatki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy i składek na Fundusz Pracy są niezbędne dla możliwości tworzenia przez niego programów komputerowych chronionych prawami autorskimi, a w konsekwencji dla uzyskiwania dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Istnieje zatem związek między tymi wydatkami, faktycznie ponoszonymi przez Wnioskodawcę, a tworzeniem przez niego programów komputerowych chronionych prawami autorskimi i uzyskiwaniem dochodów ze sprzedaży autorskich praw do tych programów.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki faktycznie ponoszone przez niego na składki na własne ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza) oraz składki na Fundusz Pracy, które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego, w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji ustalonej przez Wnioskodawcę jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), mogą być ujęte pod literą „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art 30ca ust 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

\- z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

\- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualne\];

\- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

\- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Wskaźnik obliczany jest według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie z postanowieniami umowy z chwilą ustalenia tychże utworów przenoszone na (…) sp. z o.o. są:

\- wszelkie majątkowe prawa autorskie;

\- prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimkolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego: tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii;

\- prawo do udzielenia zezwolenia na wykonywanie autorskich praw zależnych do tych utworów, w stosunku do utworów w postaci programów komputerowych, wytworzonych w zakresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, nie ponosi on innych kosztów wymienionych w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, niż koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczony jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany ze zbycia Oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z (…) sp. z o.o. stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Stanowi on bowiem dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 5 – spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia**

Postanowieniem z 29 kwietnia 2021 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.53.2021.2.MM Organ I instancji pozostawił Pana wniosek bez rozpatrzenia. Stwierdził, że Pana wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 17 czerwca 2021 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.53.2021.3.MM Organ II instancji utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

**Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia**

Dnia 29 lipca 2021 r. wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Wniósł Pan o uchylenie obu postanowień.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżone postanowienia wyrokiem z 20 października 2022 r. sygn. akt III SA/Wr 889/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Następnie wniosłem o jej wycofanie.

Postanowieniem z 23 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 76/23 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który uchylił postanowienia, stał się prawomocny od 23 listopada 2023 r. (data wpływu 6 marca 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej uwzględnienia wydatków z tytułu czynszu za lokal we wskaźniku _nexus_,

\- prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 poz. 574),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Skoro przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo- rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

**Prace rozwojowe**

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności gospodarczej w zakresie tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, zajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania w dziedzinie dotyczącej elektroniki użytkowej. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Zleceniodawca), które obejmują tworzenie oprogramowania w ramach projektów szczegółowo opisanych przez Pana. Większość projektów realizowanych przez Pana w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą polega na tworzeniu nowego oprogramowania „od zera” i/lub na podstawie darmowego (otwartego) oprogramowania. Pana zadanie polega na „uzbrojeniu” takiego otwartego systemu operacyjnego w dodatkowe moduły funkcjonalne (pisane przez Pana „od zera”) i w ten sposób powstaje produkt, który odpowiada potrzebom Zleceniodawcy i/lub klienta Zleceniodawcy. W takim przypadku tworzone przez Pana dodatkowe moduły funkcjonalne stanowią nowe, odrębne od tego systemu (oprogramowania), utwory w postaci programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto zdarzają się projekty polegające na tym, że ulepsza i/lub rozwija Pan istniejące oprogramowanie klientów Zleceniodawcy. W takim przypadku działa Pan jako podwykonawca Zleceniodawcy, na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego istniejącego oprogramowania. W wyniku działań podejmowanych przez Pana są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania klienta, czyli Pana działania polegające na rozwijaniu i/lub ulepszaniu tego oprogramowania zmierzają do poprawy jego użyteczności i/lub funkcjonalności. W uzupełnieniu doprecyzował Pan, że Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania (w szczególności technologii i języków programowania) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, dostosowanych do potrzeb klientów Zleceniodawcy.

**Twórczość**

Jak Pan wskazał – prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia oprogramowania odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom Pana Zleceniodawcy. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Wskazał Pan również, że w wyniku działań podejmowanych przez Pana są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania Zleceniodawcy lub klienta Zleceniodawcy, czyli działania Pana polegają na rozwijaniu i/lub ulepszaniu tego oprogramowania i zmierzają do poprawy jego użyteczności i/lub funkcjonalności. Pana działalność w zakresie rozwijania i/lub ulepszania tego oprogramowania polega na tworzeniu nowych kodów i algorytmów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu. Ma ona zatem charakter działalności twórczej, wymagającej od Pana kreatywności. Działalność na rzecz Zleceniodawcy polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności Zleceniodawcy nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz Zleceniodawcy ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów czy rozwiązań lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Zleceniodawcy. W wyniku prowadzonych przez Pana prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

**Systematyczność**

Wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) prace twórcze w celu tworzenia oprogramowania odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom Pana Zleceniodawcy. Jest Pan zobowiązany w ramach umowy ze Zleceniodawcą do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą jest Pan zobowiązany należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Zleceniodawcy i przedstawionym przez niego planem.

**Zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań**

Wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Pana działalność wymaga od Pana nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce IT (m.in. przez udział w kursach internetowych, szkoleniach, lekturę książek o tematyce informatycznej itp.). W rezultacie Pana twórczej działalności intelektualnej tworzone są nowe kody i algorytmy oraz nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie Zleceniodawcy i klienta Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe).

Na podstawie tak przedstawionego opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podkreślam przy tym, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności wynikającej z wniosku i jego uzupełnienia.

**Podsumowanie: podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, zwracam uwagę, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP, i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto wskazuję, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na podstawie art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazuję też, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podkreślam, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

**Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych**

Ustawodawca określił w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaki rodzaj dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnych. Katalog tych tytułów jest zamknięty. Sprzedaż kwalifikowanych prawa własności intelektualnych został w tym katalogu wskazany w pkt 2.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

· dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

· wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika _nexus_).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

**Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%**

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP Box, musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy zaprezentowanego we wniosku wynika, że:

1) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza Pan programy komputerowe;

2) wykonuje Pan te czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) w wyniku prowadzonych przez Pana prac związanych z tworzeniem oprogramowania komputerowego powstają utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) przenosi Pan całość praw autorskich do oprogramowania;

5) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuję też, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższego autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% uzyskanych z tego tytułu.

**Podsumowanie:** **prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Pana (Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym** **dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 tej ustawy, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.**

**Może Pan zatem zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.**

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków na:

\- użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie),

\- amortyzację samochodu wprowadzonego na środki trwałe,

\- czynsz za lokal (w proporcji do użytkowania powierzchni do działalności gospodarczej),

\- wyposażenie biura – biurko, komoda na dokumentacje,

\- zakup projektora multimedialnego,

\- zakup telefonu komórkowego,

\- usługi księgowe,

\- zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda),

\- Pana składki na ubezpieczenie społeczne i na Fundusz Pracy

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zauważam, że istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem i rozwinięciem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik _nexus_ jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dlatego powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku _nexus_, jednak uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik _nexus_ „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego podkreślam, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Co do zastosowania wskazanej przez Pana proporcji można w drodze analogii zastosować zasady wynikające z art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Tym samym wskazane przez Pana wydatki poniesione na:

\- użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie),

\- amortyzację samochodu wprowadzonego na środki trwałe,

\- wyposażenie biura – biurko, komoda na dokumentacje,

\- zakup projektora multimedialnego,

\- zakup telefonu komórkowego,

\- usługi księgowe,

\- zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda),

\- Pana składki na ubezpieczenie społeczne i na Fundusz Pracy

mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Natomiast nie może Pan ująć we wskaźniku _nexus_ wydatków z tytułu czynszu za lokal.

W odniesieniu do kwestii uznania za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności kosztów poniesionych na czynsz za lokal należy mieć na uwadze powołany art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej m.in. w szczególności kosztów związanych z nieruchomościami.

W tym miejscu przywołuję stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., gdzie w akapicie 118 wyjaśniono, że:

Do kosztów, o których mowa we wskaźniku _nexus_ nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku _nexus_ będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku _nexus_.

Wskazuję, że użycie na końcu listy skrótu etc. w tych objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone dla zaznaczenia, że inne – podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp. Zauważam również, że na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego dla właściwego zrozumienia tego pojęcia należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami.

Stąd czynsz za lokal jest wydatkiem dotyczącym nieruchomości, w związku z czym nie może stanowić kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W konsekwencji koszt ten nie może stanowić kosztu, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 tej ustawy.

**Podsumowanie:** **ponoszone przez Pana wydatki na użytkowanie samochodu (paliwo, drobne części, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie), amortyzację samochodu wprowadzonego na środki trwałe, wyposażenie biura (biurko, komoda na dokumentacje), zakup projektora multimedialnego, zakup telefonu komórkowego, usługi księgowe, zakup drobnych części elektronicznych i komputerowych (listwa, rezystor, kondensator, gniazdo, dioda), a także Pana składki na ubezpieczenie społeczne i na Fundusz Pracy mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Jednocześnie do kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan zaliczyć czynszu za lokal, ponieważ nie stanowi on kosztu, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 tej ustawy.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).