Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1094/11-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-15
Teza: Czy w przypadku wyboru zwolnienia z podatku VAT z dniem 1.01.2012 r. Wnioskodawca ma obowiązek dokonać korekty w wysokości 100% odliczonego podatku VAT od wpłaconych trzech zaliczek na zakup lokalu, zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług - jednorazowo w miesiącu wyboru zwolnienia - tj. w miesiącu styczniu 2012 r.? Czy w przypadku ponownego powrotu (bądź utraty prawa) do opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych (np. na skutek przekroczenia limitu obrotu uprawniającego do zwolnienia) Wnioskodawca ma prawo do zastosowania korekty odliczonego podatku VAT od trzech zaliczek stanowiących 90% ceny zakupu lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 91 ustawy o VAT w okresie korekty 10- letniej - która powinna być liczona od miesiąca stycznia 2012 r.? Czy w przypadku ponownego powrotu (bądź utraty prawa) do opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych i ewentualnej sprzedaży tego lokalu mieszkalnego używanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres ponad 2 lata i w przypadku, kiedy kwota ponoszonych wydatków na ulepszenie lokalu nie przekroczy 30% wartości początkowej tej nieruchomości, sprzedaż taka będzie zwolniona od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: biuro-biuro rachunkowe; dostawa; korekta-korekta podatku; lokal; lokal-lokal mieszkalny; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 6.09.2011 r. (data wpływu 16.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   pytania Nr 1 oraz pytania Nr 3 – **jest prawidłowe,**
*   pytania Nr 2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku naliczonego oraz zwolnienia z tytułu dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie biura rachunkowego. Od dnia 1.03.2006 r. jest zarejestrowanym podatnikiem dla celów podatku od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy w całości jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%. Od dnia 1.01.2012 r. Wnioskodawca zamierza wybrać powrót do zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 w zw. z art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług - wniosek o wydanie interpretacji w tej kwestii został złożony w dniu 8.08.2011 r.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zdecydował o zakupie nowego lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we własności wspólnej w budowanym przez dewelopera kompleksie budynków za kwotę 225.679,05 zł, w tym podatek VAT w kwocie 14.764,05 zł.

Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywać ten lokal mieszkalny w prowadzonej działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia biura oraz do obsługi klientów biura. W związku z powyższym do dnia dzisiejszego, tj. do m-ca września 2011 r. zostały wpłacone na poczet tego zakupu dwie zaliczki, od których został odliczony podatek VAT. Stanowią one w chwili obecnej 60% ceny zakupu tego lokalu - pierwsza zaliczka została wpłacona w maju 2010 r. - stanowiąca 20% ceny w wysokości: 45.135,81 zł, w tym podatek VAT w kwocie 2.952,81 zł, druga w miesiącu listopadzie 2010 r. - stanowiąca 40% ceny w wysokości: 90.271,62 zł, w tym podatek VAT w kwocie 5.905,62 zł, trzecia zaliczka zostanie uiszczona w miesiącu listopadzie 2011 r. - stanowiąca 30% ceny w wysokości 67.703,71 zł. Łącznie wpłacone zaliczki do końca listopada 2011 r. będą stanowić 90% ceny zakupu lokalu. Odbiór budowanego lokalu mieszkalnego przewidywany jest na 30.06.2012 r. i wówczas zostanie wpłacona ostatnia zaliczka.

Na chwilę obecną trwa budowa ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku wyboru zwolnienia z podatku VAT z dniem 1.01.2012 r. Wnioskodawca ma obowiązek dokonać korekty w wysokości 100% odliczonego podatku VAT od wpłaconych trzech zaliczek na zakup lokalu, zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług - jednorazowo w miesiącu wyboru zwolnienia - tj. w miesiącu styczniu 2012 r.?
2.  Czy w przypadku ponownego powrotu (bądź utraty prawa) do opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych (np. na skutek przekroczenia limitu obrotu uprawniającego do zwolnienia) Wnioskodawca ma prawo do zastosowania korekty odliczonego podatku VAT od trzech zaliczek stanowiących 90% ceny zakupu lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 91 ustawy o VAT w okresie korekty 10- letniej - która powinna być liczona od miesiąca stycznia 2012 r.?
3.  Czy w przypadku ponownego powrotu (bądź utraty prawa) do opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych i ewentualnej sprzedaży tego lokalu mieszkalnego używanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres ponad 2 lata i w przypadku, kiedy kwota ponoszonych wydatków na ulepszenie lokalu nie przekroczy 30% wartości początkowej tej nieruchomości, sprzedaż taka będzie zwolniona od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że w przypadku wyboru zwolnienia od podatku od towarów i usług na dzień 1.01.2012 r. jest zobowiązany do jednorazowej korekty 100% odliczonego podatku VAT w miesiącu wyboru zwolnienia tj. miesiącu styczniu 2012 r. - od trzech kwot zaliczek stanowiących 90% ceny zakupu tego lokalu mieszkalnego w deklaracji VAT składanej za miesiąc styczeń 2012 r.

Zakupowany lokal mieszkalny jest budowany przez dewelopera. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie jest jego właścicielem, gdyż budowa nie została ukończona i nie doszło do przeniesienia własności.

Ad. 2

W przypadku ewentualnego ponownego wyboru (bądź utraty prawa) opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych i w przypadku dalszego wykorzystywania lokalu mieszkalnego do celów działalności gospodarczej Wnioskodawca ma prawo do zastosowania korekty odliczonego podatku VAT od trzech zaliczek stanowiących 90% ceny zakupu lokalu na zasadach korekty 10-letniej, która powinna być liczona od miesiąca stycznia 2012 r.

Ad. 3

W przypadku ewentualnego ponownego wyboru (bądź utraty prawa) opodatkowania podatkiem VAT w latach następnych i ewentualnej sprzedaży tego lokalu mieszkalnego używanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres ponad 2 lata i w przypadku, kiedy kwota ponoszonych wydatków na ulepszenie lokalu nie przekroczy 30% wartości początkowej tej nieruchomości, sprzedaż taka będzie zwolniona od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ustawy o podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania Nr 1 i pytania Nr 3 oraz uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania Nr 2.

Ad. 1, 2

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Trzeba ponadto zauważyć, że w przypadku gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi z podatku jak i opodatkowanymi zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy o VAT, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Szczególną uwagę należy w tym miejscu zwrócić na art. 91 ust. 2 ustawy, w myśl którego w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie biura rachunkowego. Od dnia 1.03.2006 r. jest zarejestrowanym podatnikiem dla celów podatku od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy w całości jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%. Od dnia 1.01.2012 r. Wnioskodawca zamierza wybrać powrót do zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 w zw. z art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zdecydował o zakupie nowego lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we własności wspólnej w budowanym przez dewelopera kompleksie budynków za kwotę 225.679,05 zł, w tym podatek VAT w kwocie 14.764,05 zł.

Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie tego lokalu mieszkalnego w prowadzonej działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia biura oraz do obsługi klientów biura. W związku z powyższym do dnia dzisiejszego, tj. do m-ca września 2011 r. zostały wpłacone na poczet tego zakupu dwie zaliczki, od których został odliczony podatek VAT. Stanowią one w chwili obecnej 60% ceny zakupu tego lokalu - pierwsza zaliczka została wpłacona w maju 2010 r. - stanowiąca 20% ceny w wysokości: 45.135,81 zł, w tym podatek VAT w kwocie 2.952,81 zł, druga w miesiącu listopadzie 2010 r. - stanowiąca 40% ceny w wysokości: 90.271,62 zł, w tym podatek VAT w kwocie 5.905,62 zł, trzecia zaliczka zostanie uiszczona w miesiącu listopadzie 2011 r. - stanowiąca 30% ceny w wysokości 67.703,71 zł. Łącznie wpłacone zaliczki do końca listopada 2011 r. będą stanowić 90% ceny zakupu lokalu. Odbiór budowanego lokalu mieszkalnego przewidywany jest na 30.06.2012 r. i wówczas zostanie wpłacona ostatnia zaliczka. Na chwilę obecną trwa budowa www.

Mając na uwadze cytowany powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy wskazać, iż ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT. W treści wniosku wskazano, iż w początkowym założeniu zakup lokalu mieszkalnego przeznaczony miał być na prowadzenie biura rachunkowego oraz do obsługi klientów z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej.

Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zaliczki dotyczące realizacji inwestycji w trakcie jej trwania, bowiem nie przewidywano wykorzystania powstałego majątku do wykonywania czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem VAT (Wnioskodawca zamierza wybrać powrót do zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy od dnia 1.01.2012 r.).

Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca nie miał zamiaru przeznaczyć powstałej inwestycji do wykonywania czynności zwolnionych, dlatego też w chwili wpłacania zaliczek związanych z tą inwestycją miał prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym Wnioskodawca miał prawo do obniżenia na bieżąco podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wpłacane zaliczki związane z realizacją inwestycji. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wystąpi na skutek zmiany koncepcji wykorzystania powstałego w wyniku realizacji mienia, bowiem od tego momentu zmieni się wykorzystanie przedmiotowego lokalu.

W treści wniosku jednoznacznie wskazano, iż lokal mieszkalny jest w trakcie realizacji, a termin realizacji rzeczowej inwestycji określono na czerwiec 2012 r.

Decyzja o zmianie sposobu wykorzystania inwestycji z działalności opodatkowanej na działalność zwolnioną, zostanie podjęta w styczniu 2012 r. (1.01.2012 r.).

Powyższe oznacza, iż przedmiotowy lokal mieszkalny nigdy nie był wykorzystywany do działalności opodatkowanej, ani do działalności zwolnionej. Decyzję o zmianie przeznaczenia przedmiotowego lokalu zostanie podjęta przed jego oddaniem do użytkowania.

W związku z tym biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe Wnioskodawca powinien dokonać jednorazowej korekty podatku naliczonego w odniesieniu do całości odliczonego podatku VAT przed oddaniem do użytkowania ww. lokalu, w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia lokalu, na poczet nabycia którego były wpłacane w 2011 r. zaliczki. W przedmiotowej sprawie powinno to być dokonane w deklaracji składanej za miesiąc styczeń 2012 r.

Powyższa korekta kwoty podatku naliczonego powinna odbyć się na zasadach wynikających z art. 91 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnośnie pytania Nr 2 w przypadku ewentualnego ponownego wyboru opodatkowania podatkiem VAT, bądź utraty prawa do korzystania ze zwolnienia w latach następnych a także w przypadku dalszego wykorzystywania lokalu mieszkalnego do celów działalności gospodarczej opodatkowanej Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania korekty deklaracji podatkowej na zasadach, określonych w art. 91 ust. 2 ustawy.

Zatem, w przypadku nieruchomości w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym ta nieruchomość zostanie oddana do użytkowania. Roczna korekta w przypadku nieruchomości powinna być dokonana po jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Wobec tego w przedmiotowej sprawie, okres korekty powinien być liczony nie jak wskazał Wnioskodawca od miesiąca stycznia 2012 r. tylko od roku, w którym lokal zostanie oddany do użytkowania. Ponadto ewentualnej korekcie będzie podlegała całość podatku naliczonego wynikająca z faktur, dotyczących nabycia tego lokalu.

W związku z powyższym okres korekty podatku VAT naliczonego, powinien być liczony od nabycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego), tj. od roku 2012 do roku 2021 przy założeniu, że lokal mieszkalny zostanie oddany do użytkowania w roku 2012.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług) dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie uważa się również umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, pierwszym zasiedleniem jest również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Wówczas, jak wynika z przepisów ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, jeśli jest ona już zasiedlona bądź zamieszkana.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Ponadto, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie biura rachunkowego. Od dnia 1.03.2006 r. jest zarejestrowanym podatnikiem dla celów podatku od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy w całości jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zdecydował o zakupie nowego lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we własności wspólnej w budowanym przez dewelopera kompleksie budynków za kwotę 225.679,05 zł, w tym podatek VAT w kwocie 14.764,05 zł.

Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie tego lokalu mieszkalnego w prowadzonej działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia biura oraz do obsługi klientów biura.

Od dnia 1.01.2012 r. Wnioskodawca zamierza jednak wybrać powrót do zwolnienia podmiotowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 w zw. z art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika również, iż Wnioskodawca w przypadku ewentualnego ponownego wyboru opodatkowania podatkiem VAT, bądź utraty tego prawa do zwolnienia w latach następnych, planuje ewentualną sprzedaż zakupionego lokalu mieszkalnego, który będzie przez Wnioskodawcę używany w prowadzonej działalności gospodarczej, przez okres ponad 2 lata oraz w przypadku, kiedy kwota ponoszonych wydatków na ulepszenie lokalu nie przekroczy 30% wartości początkowej tej nieruchomości.

Ewentualna sprzedaż tego lokalu mieszkalnego będzie zwolniona od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz odnosząc się do opisu sprawy, stwierdzić należy, żeby określić prawidłowo stawkę podatku VAT przy transakcji sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego), należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy doszło do pierwszego zasiedlenia ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego wyżej problemu odgrywa przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Aby stwierdzić, czy przedmiotowa nieruchomość będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT w pierwszej kolejności ustalić należy kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynął od niego do momentu dokonania dostawy nieruchomości. W tym celu należy odwołać się do brzmienia art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment oddania budynku (budowli) lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy (najemcy, dzierżawcy), mając na względzie, iż sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” dotyczy czynności wymienionych w art. 5 obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług.

W analizowanej sytuacji należy stwierdzić, iż zakup tejże nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nastąpi w wykonaniu czynności opodatkowanych, Wnioskodawca dokona zakupu przedmiotowego lokalu mieszkalnego od dewelopera w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec powyższego należy uznać, iż pierwsze zasiedlenie omawianej nieruchomości nastąpi w dniu zakupu lokalu mieszkalnego, tj. jak wskazał Wnioskodawca przewidywany termin realizacji budowanego lokalu mieszkalnego nastąpi około 30.06.2012 r.

Zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości (lokalu mieszkalnego) będzie w przyszłości korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem jak wskazał Wnioskodawca nie będą zachodzić wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (zakup przedmiotowej nieruchomości nastąpi w wykonaniu czynności opodatkowanych), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ewentualną dostawą przedmiotowej nieruchomości jak wskazuje Wnioskodawca upłynie okres ponad 2 lata. Ponadto kwota ponoszonych wydatków na ulepszenie lokalu nie przekroczy 30% wartości początkowej tej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż skoro od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (lokalu mieszkalnego), korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.