Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.295.2025.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-08
Teza: Dotyczy działalności badawczo; rozwojowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne
działalność-działalność badawczo-rozwojowa
koszt-koszty kwalifikowane
pracownik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 27 czerwca
    2025 r. oraz pismem z 1 sierpnia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)
    Wnioskodawca (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność
    gospodarczą m.in. w zakresie obróbki metali (PKD (...)), działalności programistycznej (PKD
    (...)) oraz badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i
    technicznych (PKD (...)).
    W ramach prowadzonej działalności, Spółka podjęła prace badawczo-rozwojowe mające
    na celu rozszerzenie funkcjonalności posiadanej maszyny do (...) o całkowicie nowy moduł
    umożliwiający (...) i (...). Prace te miały charakter twórczy, systematyczny i były
    ukierunkowane na zdobycie i wykorzystanie nowej wiedzy w celu stworzenia
    innowacyjnego rozwiązania. Innowacyjność projektu polegała na połączeniu dwóch
    odrębnych technologii – (...) i (...) – w ramach jednego, zintegrowanego urządzenia.
    Wymagało to opracowania autorskiego modułu oraz systemu sterowania procesami,
    modyfikacji istniejącej komory (...) oraz zaprojektowania i budowy unikalnego układu (...).
    Rozwiązanie to jest unikatowe, ponieważ standardowe maszyny do (...) nie posiadają
    funkcjonalności (...), a dostępne na rynku (...) są odrębnymi, wyspecjalizowanymi
    urządzeniami. Efektem prac jest znacząca modyfikacja środka trwałego, prowadząca do
    powstania produktu o nowych, dotychczas niewystępujących cechach.
    W wyniku realizacji prac Spółka nabyła nową, praktyczną wiedzę z dziedziny inżynierii
    procesowej, technologii (...) oraz (...) w warunkach niskiego ciśnienia. Wiedza ta dotyczyła
    m.in. optymalizacji parametrów (...) dla zachowania struktury (...) produktów,
    projektowania systemów (...) zdolnych do osiągnięcia i utrzymania ekstremalnie (...) w
    komorze, czy integracji systemów sterowania dla dwóch różnych procesów
    technologicznych. Wiedza ta zostanie wykorzystana w dalszej działalności Spółki, m.in.
    przy projektowaniu kolejnych innowacyjnych rozwiązań. Prace polegały na twórczym
    połączeniu istniejącej w Spółce wiedzy z zakresu mechaniki precyzyjnej i obsługi systemów
    (...) z nowo pozyskiwaną wiedzą z obszaru (...) i technologii (...). Efektem tego połączenia
    było zaprojektowanie i wykonanie prototypu modułu (...), który został zintegrowany z
    maszyną do (...).
    Twórczy charakter prac przejawiał się w konieczności nieszablonowego rozwiązywania
    problemów technicznych, dla których nie istniały gotowe rozwiązania. Pracownicy musieli
    samodzielnie opracować koncepcję, zaprojektować, a następnie przetestować nowe
    komponenty mechaniczne i elektroniczne modułu. Proces ten wymagał kreatywności i nie
    opierał się na odtwórczym wykorzystaniu istniejących schematów. Opisane prace nie
    obejmowały rutynowych ani okresowych zmian w maszynie. Był to jednorazowy, celowy
    projekt badawczo-rozwojowy, którego celem było stworzenie zupełnie nowej
    funkcjonalności, a nie jedynie ulepszenie istniejącej.
    Działalność była podejmowana w sposób uporządkowany i metodyczny. Na wstępie
    przyjęto cel główny: opracowanie i wdrożenie w pełni funkcjonalnego modułu (...).
    Opracowano harmonogram prac, który obejmował etapy: analizy koncepcyjnej,
    projektowania technicznego, budowy prototypu, testowania i walidacji. Harmonogram ten
    został zrealizowany. Efekty prac stanowiły kreację nowego, nieistniejącego wcześniej w
    Spółce rozwiązania technicznego. Nie były one efektem pracy, której rezultat dałoby się z
    góry precyzyjnie określić i przewidzieć, a ich osiągnięcie wymagało więcej niż tylko
    standardowych umiejętności technicznych. Prace miały charakter twórczy, a nie jedynie
    technicznej realizacji szczegółowych, z góry narzuconych wytycznych. Prace badawczo-
    rozwojowe były realizowane przez dwóch pracowników zatrudnionych na podstawie
    umów o pracę – operatora maszyny oraz mechanika/ślusarza.

    Wynagrodzenia tych pracowników stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do prowadzenia prac
    wykorzystywano maszynę do (...), na którą Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego.
    Spółka prowadzi wyodrębnioną ewidencję kosztów kwalifikowanych działalności
    badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych.
    Prace badawczo-rozwojowe nad modułem (...) były prowadzone przez Spółkę z własnej
    inicjatywy, na własne ryzyko i koszt. Celem tych prac było strategiczne rozszerzenie
    własnych możliwości technologicznych i stworzenie unikalnej w skali Spółki technologii. Ta
    faza prac nie była realizowana na zlecenie żadnego podmiotu zewnętrznego. Dopiero po
    pomyślnym zakończeniu wewnętrznych prac B+R nad modułem i potwierdzeniu jego
    funkcjonalności, Spółka wykorzystała nowo nabytą zdolność technologiczną do pozyskania
    zlecenia komercyjnego. Zlecenie to polegało na stworzeniu dedykowanej aplikacji (...) dla
    zewnętrznego klienta.
    W ramach tej umowy Spółka była odpowiedzialna za prace programistyczne i dostarczenie
    gotowego produktu w postaci (...), która wykorzystywała dane pozyskane dzięki nowemu
    modułowi. Spółka otrzymała za wykonanie tego zlecenia jednorazowe wynagrodzenie.
    Wynagrodzenie to stanowiło zapłatę za usługę stworzenia oprogramowania i nie
    obejmowało zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na wcześniejszym, wewnętrznym
    etapie prac badawczo-rozwojowych nad modułem (...).
    W konsekwencji, koszty kwalifikowane, o których odliczenie w ramach ulgi B+R ubiega się
    Spółka, dotyczą wyłącznie etapu prac nad modułem, który nie był przedmiotem zlecenia i
    którego koszty nie zostały Spółce w żaden sposób zwrócone.
    Wydatki ponoszone w związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych nie zostały
    odliczone od podstawy opodatkowania w ramach innych ulg ani nie zostały zwrócone
    Spółce w jakiejkolwiek formie.
    Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.
    Ewentualne odliczenia będą dokonywane z zachowaniem limitów przewidzianych w art.
    18d ust. 7 ustawy CIT.
    Spółka nie korzysta ze zwolnień na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ani 34a ustawy o CIT.
    Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia 2025 r.)
    1. Czy Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność
    badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych, opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (...),
    w części i w okresie, w jakim maszyna ta była wykorzystywana do prowadzenia
    opisanych w stanie faktycznym prac badawczo-rozwojowych?
    2. Czy Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność
    badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników
    (operatora maszyny i mechanika/ślusarza) bezpośrednio zaangażowanych w realizację
    prac badawczo-rozwojowych? (część pytania z wyłączeniem wynagrodzenia za czas
    nieobecności pracowników spowodowanej chorobą)
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 1
    sierpnia 2025 r.)
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi
    na działalność badawczo-rozwojową opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za
    maszynę do (...).

    Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także odpisy
    amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Przepisy te stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy leasingu, o której mowa w
    art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia
    do kosztów kwalifikowanych rat leasingowych w takiej części, w jakiej maszyna była
    faktycznie wykorzystywana do prowadzenia prac B+R, tj. wyłącznie w okresie prowadzenia
    prac nad modułem (...).
    Ad. 2
    W ocenie Wnioskodawcy, koszty wynagrodzeń zasadniczych operatora maszyny oraz
    mechanika/ślusarza, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, mogą zostać w całości
    uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.
    Pracownicy ci byli bezpośrednio zaangażowani w realizację opisanych prac B+R. Ich
    wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, co jest
    warunkiem koniecznym do uznania ich za koszty kwalifikowane.
    Ulga B+R obejmuje wyłącznie wynagrodzenia za faktycznie wykonaną pracę na rzecz tej
    działalności.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe, a w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania oraz własne stanowisko w sprawie przedstawione
    przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres
    przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko
    sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania).
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,
        podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza
        od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania
        przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej
        „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym
        przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż
        przychody z zysków kapitałowych.
    Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność
    badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.
    Na podstawie art. 18d ust. 2 updop,
        za koszty kwalifikowane uznaje się:
        1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12
        ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
        oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w
        ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w
        takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-
        rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
        1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13
        pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
        fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności
        określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń

        społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w
        zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
        przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
        dzieło w danym miesiącu;
        2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną
        działalnością badawczo-rozwojową;
        2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego
        wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-
        rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń
        pomiarowych;
        3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub
        wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1
        pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
        a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań
        naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
        4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej
        wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie
        nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w
        rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
        4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na
        potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie
        wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu
        art. 11a ust. 1 pkt 4;
        5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy,
        prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
        a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu
        Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu,
        łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
        b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej
        lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych
        organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i
        procesowego,
        c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu,
        prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru
        przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego
        zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
        zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim
        zagranicznym organie,
        d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych
        czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa
        ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w
        szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
    W myśl art. 18d ust. 3 updop,
        za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
        zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
        prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów
        osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    W myśl art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

        kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane
        wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
    Natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym od 1
    stycznia 2022 r.,
        Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie
        z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy
        dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w
        roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości
        odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych,
        obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
    Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,
        koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone
        w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania
        podatkiem dochodowym.
    Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,
        podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o
        których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje
        jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika
        uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych
        przepisów.
    Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021
    r.,
        kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
        1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
        2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150%
        kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o
        których mowa w ust. 2 pkt 5;
        3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3.
    Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi, że:
        kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
        1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą,
        małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
        marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-
        3a;
        2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200%
        kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o
        których mowa w ust. 2 pkt 5;
        3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2
        pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
    W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

        odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
        kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
        wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
        odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
        zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
        bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
        odliczenia.
    Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że
        odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
        kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo
        wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń,
        odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w
        zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
        bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
        odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się
        kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,
        kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
        przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
        źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym
        podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają
        skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o
        której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi
    podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu
    podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny
    być łącznie spełnione następujące warunki:
    1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
    2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania
    przychodów w rozumieniu updop,
    3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu
    kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,
    4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
    przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań
    podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z
    jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
    5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia
    przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez
    podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie
    zezwolenia/decyzji o wsparciu,
    6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty
    działalności badawczo-rozwojowej,
    7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
    8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w
    updop,

    9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie
    zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    Z wniosku wynika, że do prowadzenia prac wykorzystywano maszynę do (...), na którą
    Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego.
    We własnym stanowisku powołując się na brzmienie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, wskazali
    Państwo że przepisy te stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy leasingu, o której
    mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do
    zaliczenia do kosztów kwalifikowanych rat leasingowych w takiej części, w jakiej maszyna
    była faktycznie wykorzystywana do prowadzenia prac B+R, tj. wyłącznie w okresie
    prowadzenia prac nad modułem (...).
    W myśl art. 18d ust. 3 updop,
        za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
        zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
        prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów
        osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 updop,
        kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie
        z art. 16a-16m, (...)
    W myśl art. 16f ust. 3 updop,
        odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość
        początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu
        przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość
        początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d
        ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo
        jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości
        niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
    Odnosząc się do powyższego, nie można zgodzić się z Państwem, że Spółka może zaliczyć
    do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową opłaty
    wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę do (...).
    Zatem, na podstawie art. 18d ust. 3 updop, omawianą ulgą badawczo-rozwojową mogą
    zostać objęte odpisy amortyzacyjne dokonane od środków wykorzystywanych w
    działalności badawczo-rozwojowej, przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d
    updop.
    Zauważyć należy, że w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego przedmiot
    leasingu pozostaje własnością leasingodawcy przez cały okres trwania umowy. W
    konsekwencji, to leasingodawca wprowadza do ewidencji środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych przedmiot umowy leasingu i to on jest uprawniony do
    amortyzacji tego środka trwałego.
    Przepisy dotyczące ulgi B+R nie zawierają wskazanego przez Państwa odwołania, z którego
    wynikałoby, że art. 18d ust. 3 updop, stosuje się odpowiednio do opłat z tytułu umowy
    leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 updop.
    W związku z powyższym, opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego za maszynę
    do (...) nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 3 updop.
    Opłaty wynikające z umów leasingu operacyjnego nie mogą stanowić kosztów
    kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej również na podstawie innych
    przepisów art. 18d ust. 2 upodp, nie mieszczą się bowiem w żadnej z kategorii kosztów
    tam wskazanych.

    Państwa stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.
    Ad. 2
    Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z
    tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace
    badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące
    realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz
    koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy
    koszt kwalifikowany w całości.
    Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie
    tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie
    (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń
    wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także
    składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o
    systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału
    /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został
    podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest,
    aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na
    działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.
    Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja
    2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju
    ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie
    ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności
    innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły
    koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej
    czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym
    czasie pracy pracownika.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „updof”):
        za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
        spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne
        oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu
        na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia
        zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki,
        nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie
        od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia
        pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych
        świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
    nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust.
    1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako
    przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych,
    o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.
    Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne
    kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest
    katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc
    wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem
    przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą
    stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

    Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie
    określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy
    wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt
    kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.
    Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-
    rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników (operatora maszyny i
    mechanika/ślusarza) bezpośrednio zaangażowanych w realizację prac badawczo-
    rozwojowych.
    W rezultacie Państwa stanowisko w części pytania nr 2 (z wyłączeniem kosztów
    wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników spowodowanej chorobą) jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    W części pytania nr 2 dotyczącej kosztów wynagrodzenia za czas ich nieobecności
    pracowników spowodowanej chorobą, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
        element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.