Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-291b/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-16
Teza: Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że rozliczenie kosztów amortyzacji znaków towarowych, powinno nastąpić proporcjonalnie do okresu funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółki w miesiącu przekształcenia?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 20 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania kosztów amortyzacji znaków towarowych w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w osobową – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. rozliczania kosztów amortyzacji znaków towarowych z przekształceniem spółki kapitałowej w osobową.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: „Wnioskodawca”) – komandytariuszem spółki komandytowej z siedzibą w W. (dalej: „Spółka”), w której komplementariuszem, jak również drugim komandytariuszem są spółki akcyjne. Wszyscy wspólnicy Spółki należą do jednej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”).

Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikami był m.in. Wnioskodawca oraz spółka akcyjna, będąca obecnie drugim komandytariuszem Spółki. W dniu 15 kwietnia 2013 r. został dokonany wpis do rejestru przekształconej Spółki, a tym samym z tym dniem spółka przekształcana stała się spółką przekształconą, zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Podstawą przekształcenia była uchwała o przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podjęta w dniu 19 marca 2013 r. przez zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształcanej) stali się z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki (spółki przekształconej). W związku z tym, że Spółka jest spółką komandytową, Wnioskodawca, łącznie z pozostałymi wspólnikami, począwszy od dnia przekształcenia są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Spółkę.

Głównym aktywem Spółki są znaki towarowe, udostępniane spółkom z Grupy na podstawie stosownych umów licencyjnych. Odpisy amortyzacyjne z tytułu posiadanych znaków towarowych dokonywane są w okresach miesięcznych. Jednocześnie opłaty licencyjne, z tytułu udostępniania znaków towarowych spółkom z Grupy, rozliczane są w okresach dwumiesięcznych lub w okresach miesięcznych (w zależności od postanowień konkretnej umowy licencyjnej). Opłaty licencyjne naliczane są w proporcji do przychodów generowanych przez licencjobiorców z tytułu sprzedaży produktów z wykorzystaniem znaków towarowych. W oparciu o systemy sprawozdawczości rachunkowej licencjobiorców możliwe jest przy tym wyliczenie wartości należności licencyjnych na dowolny dzień miesiąca.

Przekształcenie spółki w dniu 15 kwietnia 2013 r. nastąpiło w toku okresów rozliczeniowych w zakresie opłat licencyjnych – w przypadku opłat licencyjnych naliczanych w okresach miesięcznych w toku okresu rozliczeniowego obejmującego okres od 1 do 30 kwietnia 2013 r., zaś w przypadku opłat licencyjnych naliczanych w okresach dwumiesięcznych w toku okresu rozliczeniowego obejmującego okres od 1 marca do 30 kwietnia 2013 r.

W wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę, należy dokonać rozliczenia przychodów i kosztów za okresy rozliczeniowe, w trakcie których nastąpiło przekształcenie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że rozliczenie przychodów z tytułu opłat licencyjnych za miesięczne oraz dwumiesięczne okresy rozliczeniowe, w trakcie których doszło do przekształcenia, powinno nastąpić proporcjonalnie do okresu funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółki w okresie rozliczeniowym?
2.  Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że rozliczenie kosztów amortyzacji znaków towarowych, powinno nastąpić proporcjonalnie do okresu funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółki w miesiącu przekształcenia?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego numerem 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 – koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych powinny być rozliczane proporcjonalnie do okresu funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółki w miesiącu, w którym nastąpiło przekształcenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Tym samym, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy przekształcenia oraz w roku podatkowym do dnia przekształcenia są potrącane w okresie, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Odpisy amortyzacyjne od znaków towarowych są kosztami działalności gospodarczej występującymi cyklicznie. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty amortyzacji, jakie ponosiła spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a obecnie Spółka, stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu opłat licencyjnych. Wspólnicy Spółki będą mogli zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodu odpowiedni udział odpisów amortyzacyjnych, nawet jeśli wydatki składające się na koszt nabycia lub wytworzenia środka trwałego dokonywane były przed przekształceniem.

Jeżeli przychody z tytułu opłat licencyjnych będą rozliczone proporcjonalnie do okresu funkcjonowania spółki przekształcanej w miesiącu, gdy nastąpiło przekształcenie formy prawnej spółki, wówczas koszty amortyzacji, które u Wnioskodawcy stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami również powinny być rozliczone proporcjonalnie z uwagi na fakt, iż zasady dotyczące rozliczania przychodów powinny mieć zastosowanie przy rozliczaniu kosztów. Zatem metoda, jaką zostaną rozliczone przychody, powinna mieć bezpośrednie odzwierciedlenie przy rozliczeniu kosztów bezpośrednich.

Koszty amortyzacji, jako koszty bezpośrednio związane z przychodami powinny tym samym być proporcjonalnie przyporządkowane do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz do Spółki. Oznacza to, że za marzec 2013 r. koszty uzyskania przychodu w całości powinny być rozliczone w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Koszty uzyskania przychodu za kwiecień powinny być do 14 kwietnia włącznie rozliczone w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a począwszy od 15 do 30 kwietnia 2013 r. w Spółce (a więc w proporcji 14/30 za kwiecień 2013 r., w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w proporcji 16/30 w Spółce).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpisów amortyzacyjnych w Spółce będą podlegały łączeniu z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Obliczona powyżej proporcja będzie podlegała podziałowi pomiędzy wszystkich wspólników Spółki, stosownie do ich udziału w zysku Spółki.

Z bezpośredniego powiązania kosztów amortyzacji z przychodami z tytułu licencji wynika również, że nawet gdyby wbrew stanowisku Wnioskodawcy przyjąć, że całość przychodu powinna zostać wykazana jako przychód wspólników spółki komandytowej powstałej na skutek przekształcenia, to konsekwentnie należałoby również przyjąć, że całość kosztu z tytułu amortyzacji tych znaków za okres marzec oraz kwiecień 2013 r. powinna zostać wykazana przez wspólników spółki komandytowej powstałej na skutek przekształcenia. W przeciwnym bowiem przypadku, doszłoby do sztucznego rozdzielenia przychodów oraz bezpośrednio z tymi przychodami związanych kosztów, co naruszałoby jedną z podstawowych zasad zarówno prawa bilansowego, jak i podatkowego, tj. zasadę współmierności przychodów. Zgodnie z tą zasadą, koszty uzyskania przychodów powinny być wykazywane w okresie, gdy wykazywany jest przychód podatkowy, którego uzyskaniu te koszty służą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy tytułu IV działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z treści art. 552 i art. 553 tej ustawy, wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady, tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Ponadto, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Jednocześnie, na podstawie art. 555 Kodeksu, do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy nie stanowią inaczej.

Kontynuacja bytu prawnego oznacza, że majątek przekształcanej spółki staje się majątkiem przekształconej spółki. Innymi słowy, następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

Zasady sukcesji uniwersalnej unormowane są w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.). I tak, w myśl art. 93a § 1 tej ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej (pkt 1), przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (pkt 2) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (art. 93a § 2 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej).

Sukcesja podatkowa na gruncie podatków dochodowych oznacza, że na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca. Innymi słowy, jeżeli w spółce przekształconej pojawią się określone przychody, koszty lub wydatki, które są konsekwencją zdarzeń zaewidencjonowanych w spółce przekształcanej, to spółka przekształcona powinna je potraktować podatkowo tak, jak uczyniłaby to spółka przekształcana, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Należy zauważyć, że zarówno sukcesja uniwersalna w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, jak i sukcesja podatkowa regulowana ustawą Ordynacja podatkowa zakładają, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona działalność gospodarcza przy wykorzystaniu tego samego majątku będzie kontynuowana przez następcę prawnego.

Jednocześnie wskazać należy, że skutki zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki komandytowej w podatku dochodowym od osób prawnych przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Stosownie bowiem do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 tej ustawy).

W analizowanej sprawie kwestią podlegającą rozstrzygnięciu jest kwalifikacja do kosztów uzyskania przychodów („rozliczenie”) odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych w sytuacji, gdy doszło do przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (w której ww. znaki były amortyzowane) w spółkę komandytową, której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Innymi słowy, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odnoszone w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 wskazanej ustawy). Przy czym – co wymaga szczególnego podkreślenia wobec stanowiska Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – odpisy amortyzacyjne stanowią odrębną kategorię kosztów podatkowych, bowiem ustawodawca odrębnie uregulował ich potrącalność.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a – 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie natomiast z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wskazać należy, iż w przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych (ww. art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Stosownie do art. 16g ust. 9 omawianej ustawy podatkowej, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. W myśl art. 16g ust. 18 ww. ustawy, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Z kolei, w myśl art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Jednocześnie – stosownie do art. 16h ust. 4 ww. ustawy – podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca, tj. wspólnik spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, kontynuując amortyzację na zasadach przyjętych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w części, w której nie zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w tej spółce, z uwzględnieniem art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, że odpisy amortyzacyjne są niezwykle istotnym elementem kosztów mających bezpośredni wpływ na dochód do opodatkowania, dlatego w sposób precyzyjny zostały uregulowane w ustawach podatkowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje, innych niż wskazane powyżej, zasad amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które znalazłyby zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Tym samym, nie daje uprawnień do proporcjonalnego (do okresu funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowej) odliczania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w miesiącu przekształcenia podmiotów.

Powyższe oznacza, że w analizowanym stanie faktycznym odpisu amortyzacyjnego – w miesiącu przekształcenia – może dokonać podmiot przekształcany lub przekształcony na zasadach kontynuacji, tj. w równych ratach co miesiąc (art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.