Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.37.2017.1.MCZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-15
Teza: Skutki podatkowe usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling)
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2017 r. (data wpływu – 15 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bankiem (dalej: Bank) dokumentację dot. usługi cash poolingu (dalej: dokumentacja cash poolowa). Dokumentacja cash poolowa zawarta zostanie również przez inne spółki należące do grupy kapitałowej, mogące być zarówno polskimi rezydentami, jak i nierezydentami podatkowymi. Wnioskodawca i wspomniane w zdaniu poprzednim spółki razem dalej będą zwani Uczestnikami.

Usługa cash poolingu polega na zarządzaniu i dokonywaniu fizycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bieżącymi pomiotów korzystających z tej usługi (Uczestników). Usługa będzie realizowana w oparciu o dokumentację cash poolową, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a Uczestnikami. Dokumentacja cash poolowa będzie określała istotne postanowienia usługi cash poolingu, przy czym jeden z Uczestników (Wnioskodawca) zostanie wybrany na tzw. agenta (dalej: Agent).

Podstawę funkcjonowania usługi cash poolingu stanowić będą rachunki bankowe, otwarte i prowadzone przez Bank w PLN albo w innej walucie dla Agenta \[dalej: Rachunki Agenta\] oraz Uczestników (dalej: Rachunki).

W ramach struktury cash poola opartej na dokumentacji cash poolowej, Bank udostępni Uczestnikom, innym niż Agent, Rachunki, na których Uczestnicy niebędący Agentem będą mieli możliwość wykorzystania udostępnionych im przez Agenta indywidualnych limitów zadłużenia, tj. kwot do których łącznie dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank w przypadku braku środków dostępnych na tych poszczególnych Rachunkach. Uczestnicy, mający udostępniony indywidualny limit zadłużenia są zobowiązani do poniesienia kosztów tego limitu, ustalanych w dokumentacji cash poolowej. Zapłata wskazanych opłat za udzielone indywidualne limity jest dokonywana przez Uczestników w cyklach miesięcznych na Rachunki Agenta.

W celu wykonania rzeczywistego cash poolingu opartego o dokumentację cash poolową, Bank udostępni Agentowi Rachunki Agenta wraz z linią kredytową. Linia kredytowa przyznana zostanie przez Bank Agentowi na warunkach określonych w odrębnej umowie. Dodatkowo, na Rachunkach Agenta mogą znajdować się środki własne Agenta. Linia kredytowa Agenta nie łączy się w żaden sposób i nie zależy od wysokości przyznanych Uczestnikom indywidualnych limitów zadłużenia.

Struktura cash poolingu określona dokumentacją cash poolową oparta będzie o mechanizmy prawne określone w prawie cywilnym jako subrogacja ustawowa (także jako wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela oraz cessio legis) oraz przejęcie długu.

Subrogacja jest instytucją prawną uregulowaną w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego i polega na tym, iż osoba trzecia, która m.in. w sytuacjach opisanych w dalszej części niniejszego wniosku spłaca wierzyciela, nabywa z mocy prawa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, tj. wstępuje w prawa zaspokajanego wierzyciela.

Przejęcie długu jest z kolei uregulowane w art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Usługa cash poolingu rzeczywistego, o której mowa w dokumentacji cash poolowej, będzie polegać na codziennym bilansowaniu środków zgromadzonych na rachunkach Uczestników niebędących Agentem z wykorzystaniem Rachunków Agenta.

W ramach usługi cash poolingu opartej o dokumentację cash poolową każdego dnia w przypadku gdy saldo na rachunku:

*   Uczestnika niebędącego Agentem ma wartość:

*   ujemną, wówczas Bank działając z upoważnienia Agenta dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Agenta na Rachunek Uczestnika niebędącego Agentem, w następstwie czego Agent za uprzednią zgodą Uczestników dokona spłaty zobowiązań Uczestników, którzy posiadają ujemne saldo na Rachunku, względem Banku i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem tych Uczestników do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego,
*   dodatnią, wówczas Bank działając z upoważnienia Uczestnika dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem na Rachunek Agenta, w następstwie czego Uczestnicy, którzy posiadają dodatnie saldo na Rachunku, za uprzednią zgodą Agenta dokonają spłaty zobowiązań Agenta istniejących w Rachunku Agenta względem Banku i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego.

*   wszystkich Uczestników, niebędących Agentem, ma wartość dodatnią lub równą zeru, wówczas nastąpi przejęcie przez Agenta długów Banku względem Uczestników, którzy posiadają saldo dodatnie na Rachunku, w trybie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości nominalnej długów.

W efekcie powyższych operacji na koniec każdego dnia salda na rachunkach Uczestników, z wyłączeniem Agenta, będą równe zeru.

Uczestnicy mogą zawrzeć dokumentację cash poolową w jednej z dwóch opcji, tj. tzw. cash poolingu dwukierunkowego (tzw. zwrotnego) albo tzw. cash poolingu jednokierunkowego (tzw. bezzwrotnego):

*   w przypadku cash poolingu dwukierunkowego każdego pierwszego dnia następującego po dniu, w którym dokonano transferów w celu uzyskania sald równych zeru na rachunkach poszczególnych Uczestników, Bank dokona operacji mających na celu odpowiednie przywrócenie stanu sald na rachunkach poszczególnych Uczestników, oraz odpowiednio na Rachunku Agenta, występujących przed tym dniem;
*   w przypadku cash poolingu jednokierunkowego nie będzie dochodziło na początku kolejnego dnia do przywrócenia stanu sald na rachunkach poszczególnych Uczestników, oraz odpowiednio na Rachunku Agenta. Zobowiązania pomiędzy Uczestnikami mogą być wówczas rozliczane periodycznie (np. raz na miesiąc, na koniec roku) lub jednorazowo.

Wraz z wstąpieniem w prawa Banku i nabyciem wierzytelności poszczególni Uczestnicy, w tym Agent, nabędą prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki ustalone zostaną na poziomie rynkowym. Odsetki naliczane będą na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników dokonywana będzie jednorazowo w przyjętym okresie rozliczeniowym. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom będzie kalkulowana i rozliczana przez Bank w imieniu Agenta. Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, naliczy odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunkach Agenta. Na koniec okresu rozliczeniowego, Bank uzna Rachunki Agenta kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży Rachunki Agenta kwotą odsetek należnych Bankowi.

Ponadto, Uczestnicy będą cyklicznie obciążani opłatami z tytułu uczestniczenia w strukturze cash poolingu zdefiniowanymi w dokumentacji cash poolowej. Beneficjentem tychże opłat będzie Bank.

Dodatkowo należy wskazać, iż jedyną umową zawartą między Wnioskodawcą jako Agentem i pozostałymi Uczestnikami cash poolingu jest ww. dokumentacja cash poolowa. Nie przewiduje ona wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Agenta, a zatem Wnioskodawca nie otrzymuje odrębnego wynagrodzenia z tytułu jej pełnienia.

Jedynymi rozliczeniami wynikającymi z dokumentacji cash poolowej (płatnościami otrzymywanymi i dokonywanymi) są płatności z tytułu odsetek, z tytułu uczestniczenia w strukturze cash poolingu oraz z tytułu opłat za indywidualne limity zadłużenia uczestników, które wynikają z uczestnictwa Uczestników w strukturze cash poolingu oferowanej przez Bank. Z kolei z Bankiem obok dokumentacji cash poolowej Agent ma zawartą umowę dotyczącą linii kredytowej udostępnionej w ramach Rachunków Agenta.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana powyżej usługa cash poolingu świadczona m.in. na rzecz Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** opisana powyżej dokumentacja cash poolowa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca wskazał, iż ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych co świadczy o tym, iż niewątpliwym celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu.

W opinii Wnioskodawcy, natura usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (usługi cash poolingu), świadczonej na podstawie dokumentacji cash poolowej, wskazuje, że jest to rozbudowany, wielostopniowy system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. Dokumentacja cash poolowa przewidująca świadczenie tej usługi (będąca umową nienazwaną) nie jest jednak tożsama z żadną z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w szczególności zaś nie jest to umowa pożyczki, czy też umowa depozytu nieprawidłowego.

W związku z tym Wnioskodawca zauważył, iż w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu depozyt nieprawidłowy jest formą przechowania, w której przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Uznaje się więc, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy Wnioskodawca podkreślił, iż dokumentacja cash poolowa będzie podpisana przez kilka/kilkanaście podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy oraz Bank. Ponadto, w związku z dokumentacją cash poolową żaden z podmiotów będących jej stroną nie zobowiązuje się do przeniesienia na innego Uczestnika, w tym na rzecz Agenta, lub Banku jakiejkolwiek kwoty pieniędzy w określonym czasie, tak aby ten inny podmiot mógł tą kwotą dysponować. Również inny Uczestnik, w tym Agent czy Bank nie zobowiązuje się do tego wobec pozostałych podmiotów będących stroną dokumentacji cash poolowej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, dokumentacja cash poolowa nie stanowi umowy depozytu nieprawidłowego ani umowy pożyczki, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, również czynność prawna będąca podstawą zerowania Rachunków Uczestników w ramach dokumentacji cash poolowej, tj. zwolnienie z długu i subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu za zgodą wyrażoną przez spłacanego dłużnika (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako czynność niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, czynności dokonywane w ramach opisanej powyżej dokumentacji cash poolowej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca powołał szereg interpretacji indywidualnych dotyczących poruszonego we wniosku zagadnienia.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część stanowiska Wnioskodawcy, która objęta jest zakresem niniejszej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważa się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy). Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie stanowi ona umowy pożyczki, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników (sposobu zarządzania płynnością finansową) niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizmy prawne zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja oraz przejęcie długu (a zatem instytucje uregulowane odpowiednio w art. 518 § 1 i art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazane instytucje nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmą one charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – czynności oparte na subrogacji oraz przejęciu długu dokonywane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem usługa cash poolingu świadczona na rzecz Wnioskodawcy w oparciu o dokumentację cash poolową a także wykonywane w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.