Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1878/08-4/ASi
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-20
Teza: wniosek dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków podatkowych związanych z rozwiązaniem spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; rozwiązanie; spis-spis z natury; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 15-art. 115; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16.12.2008r. (data wpływu 29.12.2008r.), uzupełniony pismem z dnia 25.02.2009r. (data wpływu 27.02.2009r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków podatkowych związanych z rozwiązaniem spółki cywilnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków podatkowych związanych z rozwiązaniem spółki cywilnej.

W dniu 18.02.2009r. wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia IPPP2/443-1878/08-2/ASi o uzupełnienie stanu faktycznego i wskazanie w jakim charakterze występuje Strona.

W przedmiotowym wniosku został przestawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej (podmiotem podlegającym podatkowi VAT była Spółka cywilna). Spółka była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i sporządzała miesięczne deklaracje rozliczeniowe VAT. Rozliczenie z podatku dochodowego według Podatkowej Książki Przychodów i Rozchodów.

Spółka nie prowadziła działalności handlowej a przedmiotem jej działalności były świadczone usługi fryzjerskie i kosmetyczne. Do wykonywania tych usług Spółka dokonywała zakupów materiałów pomocniczych, narzędzi i wyposażenia. Nie występowały towary handlowe, czyli towary podlegające dalszej odsprzedaży w stanie zakupionym. Zakupywane materiały służyły do świadczenia usług (farby lakiery, kosmetyki, wyposażenie salonu i narzędzia).

W związku ze złożonym przez wspólnika wypowiedzeniem udziałów w spółce Spółka musiała zaprzestać działalności w takiej formie organizacyjnej. W związku z ustaniem bytu prawnego Spółka złożyła w US stosowne formularze NIP-2 i VAT-Z oraz sporządziła w dniu 6.10.2008 roku spis z natury będący remanentem likwidacyjnym.

Powyższy remanent został sporządzony w oparciu o przepisy rozporządzenia o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W sporządzonym remanencie zostały ujęte wszystkie rzeczy ruchome w takim stanie w jakim znajdowały się w chwili sporządzania spisu z natury. Przedmiotowy spis z natury zawiera więc:

*   materiały pomocnicze (farby do włosów, lakiery, kremy, maseczki itp.)
*   wykorzystywane narzędzia (grzebienie, nożyczki, ręczniki, opaski jednorazowe itp.)
*   wyposażenie salonu (zlewozmywaki, fotele, taborety, sztućce, lodówki itp..)
*   odpady, braki i materiały niepełnowartościowe (otwarte opakowania kosmetyków, używane ręczniki wielorazowe, używane narzędzia itp..)

W remanencie zostały zawarte rzeczy używane, a także częściowo zużyte, również otwarte i niezużyte w całości opakowania kosmetyków używanych do świadczenia usług. W takim przypadku jako cenę na remanencie wykazano procent ceny zakupu z faktury zakupu w takiej proporcji w jakiej dany kosmetyk był zużyty, podczas gdy z uwagi na otwarcie opakowania, jego wartość rynkowa jest zerowa. Podobnie zerową wartość rynkową posiadają już używane narzędzia (nożyczki grzebienie, ręczniki, itp), które również zostały wycenione według cen zakupu.

Remanent jest sporządzony bez podziału na poszczególne grupy i został wyceniony według cen zakupu oraz złożony w Urzędzie Skarbowym. Wartość remanentu według cen zakupu wyniosła 28 018,- zł (dwadzieścia osiem tysięcy osiemnaście złotych), wartość rynkowa rzeczy objętych spisem jest jednak dużo niższa.

W złożonych w US arkuszach spisowych spisu z natury nie zawarto wartości podatku VAT. Żadna z pozycji objętych spisem nie stanowiła i nie będzie stanowiła w przyszłości przedmiotu dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Od dnia 10 października 2008 roku Wnioskodawca kontynuuje działalność Salonu w formie jednoosobowej DG w tym samym lokalu, praktycznie bez przerwy w działalności i także zarejestrował się jako podatnik VAT czynny (opodatkowanie wg skali podatkowej i KPiR). Część rzeczy objętych spisem jest użytkowana w obecnej działalności, część została przekazana wspólnikowi, część zutylizowana (z uwagi na brak wartości rynkowej oraz brak możliwości dalszego wykorzystania), a część została w takim stanie w jakim była spisana i nie jest wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nie znajduje się w miejscu prowadzenia działalności.

Towary objęte remanentem likwidacyjnym w spółce cywilnej, które zostały wprowadzone na stan Działalności Gospodarczej według wartości, tak jak w remanencie likwidacyjnym i nie został ani uwzględniony ani też odliczony podatek VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca informuje, że występuje jako osoba fizyczna będąca byłym wspólnikiem spółki cywilnej. Zaznacza, iż jak najbardziej jest (jako były wspólnik) osobą zainteresowaną otrzymaniem takowej interpretacji, gdyż spółka cywilna jest spółką osób fizycznych i nie posiada osobowości prawnej, a za jej zobowiązania (w tym także podatkowe) odpowiadają wspólnicy solidarnie, jest więc żywotnie zainteresowany wszelkimi zobowiązaniami jakie mogą zostać nałożone na Spółkę do czasu upływu przedawnienia.

Spółka nie dokonała rozliczenia podatku VAT od składników majątku objętych remanentem likwidacyjnym ( żaden składnik majątku nie był towarem handlowym).

Nie była i nie będzie dokonywana sprzedaż towarów objętych remanentem likwidacyjnym (są to tylko materiały pomocnicze, wykorzystywane przy świadczonych usługach fryzjerskich, oraz wyposażenie drobne)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy należy umieszczać w spisie likwidacyjnym sporządzanym na koniec działalności spółki cywilnej podatek VAT, który podlega rozliczeniu z US, jeżeli nie są to towary podlegające sprzedaży i stanowiły jedynie część wykonywanej usługi ?
2.  Czy w przypadku materiałów pomocniczych, narzędzi i wyposażenia, które zostały na zasadzie kontynuacji wprowadzone na stan jednoosobowej DG, po zaprzestaniu działalności spółki cywilnej, należy rozliczyć VAT z remanentu likwidacyjnego od tych materiałów, narzędzi i wyposażenia, jeżeli podatek VAT nie został odliczony w działalności gospodarczej?
3.  Czy pomimo dokonania wyceny remanentu likwidacyjnego ze spółki cywilnej według cen zakupu, można dokonać rozliczenia podatku VAT według cen rynkowych, o ile rzeczywiste ceny rynkowe są w sposób znaczący niższe od cen zakupu ?
4.  W jaki sposób zrealizować zwolnienie z podatku, o którym mowa w Art. 14 ust.7 Ustawy o VAT jeżeli materiały objęte spisem nie stanowią towarów handlowych, a jedynie są częścią wykonywanej usługi ?

1.Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku kiedy rzeczy objęte remanentem likwidacyjnym w spółce cywilnej, jeżeli nie są towarami handlowymi i nie podlegają dostawie, lecz jedynie są częścią składową świadczonych usług, nie podlegają pod obowiązek rozliczenia podatku VAT.

2.W przypadku materiałów pomocniczych, narzędzi i wyposażenia, które zostały na zasadzie kontynuacji, po ustaniu bytu spółki cywilnej, wprowadzone na stan jednoosobowej DG prowadzonej przez byłego wspólnika spółki cywilnej, nie rozlicza się podatku VAT z remanentu likwidacyjnego od tych materiałów, narzędzi i wyposażenia, w spółce cywilnej, jeżeli podatek VAT nie został odliczony w działalności gospodarczej założonej przez byłego wspólnika spółki cywilnej, po ustaniu bytu tej spółki.

3.Jeżeli w przypadku rzeczy objętych remanentem likwidacyjnym, cena rynkowa jest w sposób znaczący niższa od ceny zakupu, to można dokonać do celów podatku VAT stosownej korekty ceny zakupu i dokonać rozliczeń według rzeczywistych cen rynkowych.

4.Skoro nie będzie dokonywana sprzedaż towarów objętych remanentem likwidacyjnym gdyż stanowią one część wykonywanych usług, a towary te zostały wprowadzone remanentem początkowym do jednoosobowej DG na zasadzie kontynuacji tej samej działalności tylko w innej formule prawnej, to podatek VAT od tych towarów, które zostały wprowadzone na stan jednoosobowej DG nie podlega rozliczeniu końcowemu w likwidowanej spółce cywilnej i nie będzie zachodziła konieczność jego zwrotu do US.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przedmiotowy wniosek dotyczy obowiązków podatkowych jakie na Wnioskodawcy (były wspólnik zlikwidowanej spółki cywilnej) ciążą w związku z unormowaniami art. 115 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity z 2005 roku Dz.U. Nr 8, poz.60 ze zmianami) - odpowiedzialność wspólnika spółki cywilnej oraz obowiązków podatkowych związanych z działalnością gospodarczą prowadzona przez Wnioskodawcę na własne nazwisko.

Istota poruszonych problemów sprowadza się do właściwego rozumienia uregulowań przepisu art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zmianami).

Zgodnie z powołanym przepisem (w brzmieniu obowiązujących od dnia 1 grudnia 2008 roku)

art. 14.ust. 1 opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;

Powołane uregulowanie odnosi się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – ust. 4 powołanego art. 14 ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 -6 podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Obowiązek podatkowy powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Również, co godne podkreślenia w powstałej sytuacji, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1 oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Przedmiotowe unormowania miały nieco inne brzmienie w stanie prawnym obowiązującym w październiku 2008 roku. I tak – podatnicy byli zobowiązani sporządzić spis z natury w terminie 14 dni, licząc od dnia rozwiązania spółki oraz zawiadomić o dokonanym spisie z natury, o ustalonej wartości i o kwocie podatku należnego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni licząc od dnia zakończenia tego spisu. Obowiązek podatkowy zaś powstawał w dniu, w którym powinien być sporządzony spis z natury, nie później niż 14. dnia, licząc od dnia rozwiązania spółki.

Ad.1. W powstałej sytuacji faktycznej, spółka cywilna powinna sporządzić spis z natury towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane. Bez znaczenia pozostają okoliczności faktyczne związane z wykorzystywaniem przez spółkę cywilną przedmiotowych towarów wyłącznie do świadczonych usług, a nie do bezpośredniego handlu. Powołane unormowania art. 14 w tym względzie obowiązek podatkowy uzależniają wyłącznie do tego czy przy zakupie przedmiotowych towarów podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy o tym, iż w przypadku kiedy rzeczy objęte remanentem likwidacyjnym w spółce cywilnej, jeżeli nie są towarami handlowymi i nie podlegają dostawie, lecz jedynie są częścią składową świadczonych usług, nie podlegają pod obowiązek rozliczenia podatku VAT uznaje się za nieprawidłowe.

Ad.2. W opisanej sytuacji faktycznej, gdy zlikwidowano spółkę cywilną, zaś jeden z jej wspólników prowadzi działalność gospodarcza na własne nazwisko (Wnioskodawca), obowiązki związane ze sporządzeniem spisu z natury, uregulowaniem zobowiązania podatkowego w związku z likwidacją działalności ciążące na spółce cywilnej nie podlegają sukcesji.

W takich sytuacjach dojść może do odpowiedzialności wspólników byłej spółki cywilnej za zaległości podatkowe spółki. Zgodnie bowiem z przepisem art. 115 ustawy Ordynacja podatkowa wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółka i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku materiałów pomocniczych, narzędzi i wyposażenia, które zostały na zasadzie kontynuacji, po ustaniu bytu spółki cywilnej, wprowadzone na stan jednoosobowej DG prowadzonej przez byłego wspólnika spółki cywilnej, nie rozlicza się podatku VAT z remanentu likwidacyjnego od tych materiałów, narzędzi i wyposażenia, w spółce cywilnej, jeżeli podatek VAT nie został odliczony w działalności gospodarczej założonej przez byłego wspólnika spółki cywilnej, po ustaniu bytu tej spółki, należy uznać za nieprawidłowe.

Z punktu widzenia unormowań art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarcza dokonywana przez spółkę cywilną oraz działalność gospodarcza osoby fizycznej czyni z nich niezależne podmioty podlegające ustawie o podatku od towarów i usług.

Uregulowania Rozdziału 14 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa – Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych – również nie przewidują sukcesji praw i obowiązków podatkowych dla sytuacji jak przedmiotowa (likwidacja spółki cywilnej, prowadzenie działalności przez osobę fizyczną – byłego wspólnika)

Ad.3. Kolejnym przedstawionym do analizy problem jest podstawa opodatkowania towarów objętych spisem z natury podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług podstawa opodatkowania jest cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (tutaj dokonywania spisu z natury).

Stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku rzeczy objętych remanentem likwidacyjnym, gdy cena rynkowa jest w sposób znaczący niższa od ceny zakupu, to można dokonać do celów podatku VAT stosownej korekty ceny zakupu i dokonać rozliczeń według rzeczywistych cen rynkowych należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.4. Przejęte przez osobę fizyczną ze spółki cywilnej (byłego wspólnika spółki) towary, które były objęte spisem z natury, w warunkach, gdy podatek od towarów został rozliczony, w sytuacji ich dostawy przez te osoby podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu likwidacji.

Stanowisko Wnioskodawcy o tym, iż w przypadku gdy nie będzie dokonywana sprzedaż towarów objętych remanentem likwidacyjnym gdyż stanowią one część wykonywanych usług, a towary te zostały wprowadzone remanentem początkowym do jednoosobowej DG na zasadzie kontynuacji tej samej działalności tylko w innej formule prawnej, to podatek VAT od tych towarów, które zostały wprowadzone na stan jednoosobowej DG nie podlega rozliczeniu końcowemu w likwidowanej spółce cywilnej i nie będzie zachodziła konieczność jego zwrotu do US, należy więc uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do wszystkich poruszonych zagadnień uznano za nieprawidłowe, gdyż działalność gospodarcza osoby fizycznej - byłego wspólnika spółki cywilnej – w żadnej mierze nie stanowi kontynuacji prawnej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną. Również prezentowane przez Wnioskodawcę zasady rozliczania podatku w przypadku likwidacji spółki cywilnej, tak w odniesieniu do spisu z natury jak i podstawy opodatkowania i obowiązku podatkowego jak zaprezentowano, nie są zgodne z normami art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.