Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.191.2024.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-17
Teza: Skutki sprzedaży nieruchomości oraz możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 22 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym.

W (\`(...)\`) 2022 r. Pan i jego małżonka – A.A.. nabyli do majątku wspólnego (art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) nieruchomość lokalową, której zakup został sfinansowany kredytem hipotecznym. Po kilku dniach przedmiotowa nieruchomość została sprzedana. Z tytułu tej operacji małżonkowie – w tym Pan - uzyskali dochód w wysokości (\`(...)\`) zł. Dochód ten był zwolniony od podatku dochodowego. Wynikało to stąd, że przychody uzyskane ze sprzedaży wyżej wymienionej nieruchomości lokalowej zostały wydatkowane na zakup nieruchomości gruntowej „X”. Jej nabycie miało miejsce w lutym 2023 r. Weszła ona w skład majątku wspólnego Pana i Pana małżonki (art. 31 k.r.o.). Wówczas Pan z małżonką planowali wspólnie zrealizować na tej nieruchomości swoje cele mieszkaniowe (tj. w przyszłości wybudować na niej dom, w którym zamieszkają). W związku z tym zaciągnęli Państwo wtedy kredyt hipoteczny w kwocie (\`(...)\`) zł. Kredyt ten miał służyć jedynie nabyciu gruntu.

Po jakimś czasie zmienił Pan swoje zdanie co do miejsca, w którym chciałby zaspokoić swoje cele mieszkaniowe. Stwierdził Pan, że nieruchomość gruntowa „X” nie podoba się Panu, jest źle usytuowana oraz słabo oświetlona. Na całe szczęście wkrótce zupełnie przypadkiem znalazł Pan inną działkę, na której mógłby wybudować swój wymarzony dom i zaspokoić swoje cele mieszkaniowe. Mianowicie była to nieruchomość gruntowa „Y”.

Jest Pan przekonany, że po wybudowaniu na terenie nieruchomości gruntowej „Y” domu jednorodzinnego, będzie on w nim przebywał z zamiarem stałego pobytu. Innymi słowy zamierza Pan zorganizować tam swoje „ognisko domowe”. W żadnym wypadku nie przewiduje Pan, że w przyszłości odda nieruchomość gruntową „Y” bądź wybudowany na niej dom jednorodzinny w najem lub dzierżawę.

W (\`(...)\`) 2023 r., na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego, Pan oraz małżonka ustanowili pomiędzy sobą rozdzielność majątkową. Tym sposobem nieruchomość gruntowa „X” stała się przedmiotem współwłasności w częściach ułamkowych obu małżonków (art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego).

W związku z tym oraz faktem, iż zamierza Pan zaspokoić swe własne cele mieszkaniowe w innym miejscu (tj. na nieruchomości gruntowej „Y”), zamierza Pan podjąć następujące działanie.

Krok 1

Nieruchomość gruntowa „X” zostanie podzielona na dwie części. Przy czym dojdzie do tego na skutek zniesienia współwłasności w trybie art. 211 k.c. Na skutek dokonanego podziału otrzyma Pan na własność część gruntu „X”.

Krok 2

Następnie planuje Pan zawrzeć, w formie aktu notarialnego, umowę sprzedaży części nieruchomości gruntowej „Y” (art. 155 k.c. w zw. z art. 158 k.c.). Dzięki temu osiągnie on przychód z tytułu odpłatnego zbycia części nieruchomości.

Krok 3

Cały przychód (pieniądze) uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” zamierza Pan wydatkować na nabycie nieruchomości gruntowej „Y” oraz na budowę na niej domu jednorodzinnego, w którym to w przyszłości zamieszka na stałe wraz z małżonką.

Sekwencja zdarzeń jest zatem następująca:

1\. Podział nieruchomości gruntowej „X” na dwie części, w trybie art. 211 k.c.

2\. Sprzedaż przez Pana części nieruchomości gruntowej „X” oraz uzyskanie w ten sposób przychodów (środków pieniężnych) z tytułu odpłatnego zbycia części nieruchomości.

3\. Nabycie przez Pana nieruchomości gruntowej „Y”, które zostanie w całości sfinansowane przychodami (pieniędzmi) uzyskanymi z tytułu odpłatnego zbycia części nieruchomości gruntowej „X”. Pozostałe uzyskane w ten sposób przychody (środki pieniężne) będą przez Pana wydatkowane na budowę domu jednorodzinnego na nieruchomości gruntowej „Y”, w którym kiedyś zamieszka on na stałe wraz ze swoją małżonką.

Wskazuje Pan także następujące informację doprecyzowujące opisane wyżej zdarzenie przyszłe:

Nie prowadził oraz nie prowadzi Pan działalności gospodarczej.

Gdy nabywał Pan nieruchomość lokalową towarzyszył mu zamiar w postaci chęci zrealizowania w niej swoich celów mieszkaniowych. Na tamten moment w czasie był przekonany, że to w niej zorganizuje wraz z małżonką swoje ognisko domowe. Ku jego dużemu zaskoczeniu pojawiła się jednak okazja nabycia nieruchomości gruntowej „X” w korzystnej cenie. Natomiast zawsze Pan marzył o zamieszkaniu w domu, a nie w lokalu mieszkalnym (początkowo zdecydował się na lokal, bo nie mógł znaleźć działki w odpowiedniej dla niego cenie). W związku z pojawieniem się możliwości nabycia nieruchomości gruntowej „X” był Pan zmuszony sprzedać nieruchomość lokalową. Była to dla niego jedyna droga dla pozyskania środków pieniężnych niezbędnych do nabycia nieruchomości gruntowej „X”.

Nie wykorzystywał Pan „nieruchomości lokalowej” do żadnych celów. Zmienił Pan bowiem zdanie co do zrealizowania w niej swoich celów mieszkaniowych (tzn. ostatecznie ich jednak w niej nie zrealizował).

Nie zrealizował własnych celów mieszkaniowych w nieruchomości lokalowej. Wynika to stąd, że nadarzyła się możliwość zakupienia nieruchomości gruntowej „X”.

Nie mieszkał Pan w „nieruchomości lokalowej”, ponieważ w kilka dni po jej zakupie nadarzyła się okazja do nabycia nieruchomości gruntowej „X”.

Sprzedał Pan „nieruchomość lokalową” po kilku dniach od jej zakupu, ponieważ pojawiła się okazja do nabycia działki w korzystnej cenowo kwocie. Nadto, jak już wspomniano, nie otrzymałby Pan drugiego kredytu hipotecznego na zakup nieruchomości gruntowej „X” (zapewne inaczej byłoby, gdyby chciał Pan ją zakupić dla celów działalności gospodarczej). Rodziło to konieczność sprzedania „nieruchomości lokalowej”. Tylko w ten sposób mógł Pan pozyskać niezbędne dla nabycia nieruchomości pieniądze.

Sprzedał Pan nieruchomość lokalową (\`(...)\`) 2022 r.

Nie podejmował Pan żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości lokalowej.

Nabywcę „nieruchomości lokalowej” pozyskał Pan w ten sposób, że został on mu polecony. Doszło do tego w ramach grona znajomych i rodziny (tzn. jedna z osób należących do tego grona poleciła Panu nabywcę).

Nie realizował Pan własnych celów mieszkaniowych na nieruchomości gruntowej „X”. Taki był jednak jego zamiar w momencie nabycia nieruchomości gruntowej „X” (tzn. z tego powodu chciał on ją zakupić). Zamiar ten nie został przez Pana zrealizowany, ponieważ pojawiła się korzystniejsza pod względem lokalizacji oraz krajobrazu działka, czyli nieruchomość gruntowa „Y”. Zmienił Pan zdanie i to na niej chciał zrealizować swoje cele mieszkaniowe.

Gdy nabywał Pan nieruchomość gruntową „X”, to był przekonany, że będzie ona idealnie nadawała się do realizacji jego własnych celów mieszkaniowych. Z czasem jednak, głównie z uwagi na jej warunki krajobrazowe oraz lokalizacje, zmienił Pan swoje zdanie i stwierdził, że wolałby swoje własne cele mieszkaniowe zrealizować na innej nieruchomości gruntowej – „Y”.

Nieruchomość gruntowa „X” nie była, nie jest i nie będzie przedmiotem najmu, dzierżawy lub jakiejkolwiek innej czynności prawnej.

Nie poczynił Pan jakichkolwiek działań zwiększających wartość nieruchomości gruntowej „X”.

Na skutek zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej „X” otrzyma Pan około połowę nieruchomości gruntowej „X”.

Do zniesienia współwłasności dojdzie w przeciągu około pół roku, licząc od daty (\`(...)\`) 2024 r.

Sprzedaż nieruchomości gruntowej „X” nastąpi w przeciągu około pół roku, licząc od daty (\`(...)\`) 2024 r.

Zamierza Pan sprzedać całą, otrzymaną na skutek zniesienia współwłasności, część nieruchomości gruntowej „X”. W celu sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” podejmie Pan zwyczajne

działania związane ze sprzedażą nieruchomości, które nie wykraczają ponad przeciętną miarę. Zamieści Pan odpowiednie ogłoszenie w Internecie oraz przekaże informację o zamiarze zbycia członkom rodziny i znajomym, tak aby mogli oni przekazać tę informację potencjalnym zainteresowanym.

W powyższy sposób zamierza Pan pozyskać nabywcę nieruchomości gruntowej „X”.

Będzie to osoba, która zwróci się do Pana, gdyż zainteresuje się ogłoszeniem zamieszczonym przez Pana w Internecie lub usłyszy o tym, że Pan nosi się z zamiarem sprzedaży od Pana rodziny/znajomych. Może się zdarzyć, że tak samo, jak w przypadku nieruchomości lokalowej, nabywcą będzie ktoś polecony przez Pana znajomych/rodzinę.

Wskazuje Pan, że „nieruchomość lokalowa” i nieruchomość gruntowa „X” nie zostaną sprzedane tej samej osobie/temu samemu podmiotowi.

Nabywcą części nieruchomości gruntowej „X” nie będzie Pana małżonka.

Nie posiada Pan innych nieruchomości gruntowych ani praw do nieruchomości (np. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego).

W przeszłości sprzedał Pan jedynie wraz z małżonką „nieruchomość lokalową”.

Nie planuje Pan w przyszłości nabywać innych nieruchomości z przeznaczeniem do sprzedaży.

Nabywa Pan nieruchomość gruntową „Y” po to, aby zrealizować na niej własne cele mieszkaniowe. Dokona tego Pan w następujący sposób. Środki uzyskane przez

Pana ze zbycia części nieruchomości gruntowej „X” zostaną przeznaczone na nabycie nieruchomości gruntowej „Y” oraz na wybudowanie na niej domu jednorodzinnego. Po ukończeniu budowy w domu tym zamierza Pan na stałe zamieszkać wraz z małżonką.

Celem Pana jest uczynienie z domu wybudowanego na nieruchomości gruntowej „Y” ogniska domowego dla siebie i swojej małżonki.

Do nabycia nieruchomości gruntowej „Y” dojdzie w przeciągu około pół roku, licząc od daty (\`(...)\`) 2024 r.

Zbywca nieruchomości gruntowej „Y” nie będzie dla Pana podmiotem powiązanym.

Powziął Pan wątpliwość czy w opisanym zdarzeniu przyszłym może znaleźć zastosowanie tzw. „ulga mieszkaniowa”. W związku z tym chce Pan skierować do Dyrektora KIS pytanie, czy dochód uzyskany ze sprzedaży stanowiącej własność Pana części nieruchomości gruntowej „X” może podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c i d u.p.d.o.f.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że jeśli przeznaczy cały przychód ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” na nabycie nieruchomości gruntowej „Y” oraz na wybudowanie na niej domu jednorodzinnego, to dochód uzyskany przez Pana ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” będzie podlegał w całości zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie on mógł skorzystać z tzw. „ulgi mieszkaniowej”. Zatem cały dochód uzyskany przez niego ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” będzie podlegał zwolnieniu od podatku. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że przeznaczy Pan (tj. będzie wydatkował) środki pieniężne (przychody) uzyskane na skutek sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” na realizację własnych celów mieszkaniowych. W art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c i d u.p.d.o.f. jako wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymieniono bowiem wydatki poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego oraz wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Uzasadnienie Pana stanowiska
----------------------------

Kluczowe znaczenie dla możliwości skorzystania przez Pana z tzw. „ulgi mieszkaniowej” ma przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Zgodnie z powołanym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Na skutek sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” przez Pana dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. W Pana przypadku nie można bowiem mówić o tym, aby upłynęło już 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia nieruchomości. Nieruchomość gruntową „x” Pan i małżonka J.O. nabyli bowiem w (\`(...)\`) 2023 r. Przychód ten, po pomniejszeniu o ew. koszty podatkowe, będzie skutkował powstaniem dochodu, o którym mowa w art. 30e ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. Pierwszy warunek zastosowania tzw. „ulgi mieszkaniowej” jest więc w opisanym zdarzeniu przyszłym spełniony.

Dochód ten może podlegać, w odpowiedniej wysokości, zwolnieniu od podatku, jeśli będący jego składową przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe podatnika. W przypadku, gdy cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, dochód, o którym mowa w art. 30e u.p.d.o.f., będzie podlegał zwolnieniu od podatku w całości. Taki jest bowiem sposób kalkulacji wysokości zwolnienia opisany w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

W przypadku Pana przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” ma być wydatkowany na nabycie nieruchomości gruntowej „Y”, a następnie na wybudowanie na tej nieruchomości domu jednorodzinnego (w domu tym chce Pan w przyszłości wraz z małżonką zamieszkać). Tego rodzaju wydatki są uznawane przez ustawodawcę za ponoszone na własne cele mieszkaniowe, gdyż zostały one wprost wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c u.p.d.o.f. (nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego) oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. (budowa własnego budynku mieszkalnego). Drugi warunek zastosowania tzw. „ulgi mieszkaniowej” jest więc w opisanym zdarzeniu przyszłym spełniony.

Nie ulega również wątpliwości, że w tym konkretnym przypadku ponoszone przez Pana wydatki będą służyły realizacji jego własnych celów mieszkaniowych. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano bowiem, że chce Pan zakupić nieruchomość gruntową „Y” po to, aby wybudować na niej dom jednorodzinny, w którym po ukończeniu budowy zamieszka wraz z małżonką. Poprzez działania wskazane w opisie zdarzenia przyszłego zmierza Pan zatem do zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Jego ostatecznym celem jest bowiem uczynienie z domu jednorodzinnego położonego na nieruchomości gruntowej „Y” swego „ogniska domowego”. Pan - jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego - uznał po prostu nieruchomość gruntową „Y” za lepszą do realizacji jego własnych celów mieszkaniowych aniżeli nieruchomość gruntowa „X”, która mu się nie podobała (m.in. z uwagi na jej fatalną lokalizację).

Przemawia za tym również wykładnia językowa, bowiem cel mieszkaniowy należy wiązać z czasownikiem „mieszkać”. Ten zaś jest definiowany w internetowych słownikach języka polskiego jako „zajmowanie jakiegoś pomieszczenie i traktowanie go jako głównego miejsca swojego pobytu” (https://sjp.pwn.pl/sjp/mieszkac;2483015.html). Z opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że zamierza Pan w domu jednorodzinnym, który wybuduje na nieruchomości gruntowej „Y”, przebywać stale wraz z małżonką.

Kontynuując ten wątek warto uwzględnić poglądy wyrażone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2023 r. (znak: 0113-KDIPT2-2.4011.367.2023.2.MK). Wskazano w niej bowiem, że: „Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celu prowadzenia inwestycji w postaci najmu, celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem, lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu budynku lub lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych”.

Sytuacje wskazane przez Dyrektora KIS nie mają jednak miejsca w Pana przypadku. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano bowiem, że powodem sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” jest chęć zrealizowania swoich celów mieszkaniowych w innej, dogodniejszej dla Pana lokalizacji, czyli w miejscu, w którym znajduje się nieruchomość gruntowa „Y”. Pan nie nosi się zatem z zamiarem zakupu nieruchomości gruntowej „Y” po to, aby zrealizować cele mieszkaniowe innych osób (np. członków swojej rodziny), ani też nie robi tego w celach inwestycyjnych. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika ponadto, aby Pan zamierzał oddać budynek mieszkalny, który wybuduje na nieruchomości gruntowej „Y”, w najem.

Należy przyjąć, że okoliczność, iż w domu jednorodzinnym wybudowanym na nieruchomości gruntowej „Y” zamieszka również Pana małżonka nie stoi na przeszkodzie do zastosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Wynika to stąd, że zgodnie z art. 281 k.r.o., jeżeli prawo do mieszkania przysługuje jednemu małżonkowi, drugi małżonek jest uprawniony do korzystania z tego mieszkania w celu zaspokojenia potrzeb rodziny.

Dodatkowo warto podkreślić, że przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują żadnych ograniczeń w zakresie korzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, jeśli chodzi o to jak wiele razy dany podatnik z niej skorzysta. Innymi słowy dla oceny opisanego zdarzenia przyszłego nie powinno mieć znaczenia to, że Pan, wraz z małżonką A.A., już raz skorzystali z ulgi mieszkaniowej. Przede wszystkim wynika to stąd, że w Pana ocenie z „ulgi mieszkaniowej” można skorzystać ilekroć tylko zostaną spełnione ustawowe przesłanki jej zastosowania, tj.:

1\. Podatnik osiągnie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f.;

2\. Będący składową powyższego dochodu przychód zostanie wydatkowany na cele określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.;

3\. Podatnik dokona tego w celu zaspokojenia swoich własnych potrzeb mieszkaniowych.

Jest to przy tym racjonalny kierunek wykładni, który to ponadto pozostaje zgodny z celem „ulgi mieszkaniowej”. Celem tym jest wspieranie przez państwo obywateli w dążeniu do realizacji ich własnych celów mieszkaniowych, a to poprzez rezygnację z opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży nieruchomości. Należy przyjąć, że współcześnie czymś normalnym jest to, że podatnik - będąc np. zmuszonym do przeniesienia się w inne miejsce - może kilka razy w ciągu swojego życia dążyć do realizacji swoich własnych celów mieszkaniowych. Innym przykładem może być sytuacja, w której dana osoba najpierw nabywa mniejszą nieruchomość dla samego siebie, a następnie - po założeniu rodziny - sprzedaje ją po to, aby zakupić większą.

W związku z tym, z perspektywy aksjologicznej, do zaakceptowania jest to, że podatnik może, korzystając z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, nabyć jedną nieruchomość, a następnie - będąc np. zmuszonym do zmiany miejsca zamieszkania - sprzedać ją i ponownie korzystając z tzw. „ulgi mieszkaniowej” nabyć kolejną. Z punktu widzenia zastosowania tzw. „ulgi mieszkaniowej” istotne jest wyłącznie to, że podatnik zmierza w tym wypadku do zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Dodatkowym argumentem jest to, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć możliwość zastosowania tzw. „ulgi mieszkaniowej” przez danego podatnika, to wyraźnie wskazałby, że podatnik może skorzystać z tej ulgi tylko raz - np. w związku z realizacją swojego własnego celu mieszkaniowego po raz pierwszy w życiu. Ustawodawca tego jednak nie zrobił, wobec czego należy przyjąć możliwość wielokrotnego stosowania „ulgi mieszkaniowej”.

Powyższe potwierdza NSA, który w wyroku z 7 lutego 2018 r. (sygn. akt II FSK 3510/17) wskazał, że: „Art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.o.d.f. ma charakter normy celu społecznego – ma ułatwić podatnikom możliwość zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Ten cel przepisu należy uwzględnić przy jego wykładni”.

Podsumowując należy przyjąć, że dochód uzyskany przez Pana ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” będzie w całości zwolniony od podatku dochodowego, a to na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c i d u.p.d.o.f. Wynika to stąd, że cały przychód ze sprzedaży tej nieruchomości zostanie przeznaczony na zakup nieruchomości gruntowej „Y” oraz na wybudowanie na niej domu jednorodzinnego. Jako że Pan, co wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ma zamiar w przyszłości zamieszkać na stałe w tym domu (będzie to jego „ognisko domowe”), należy przyjąć, iż zrealizuje on w ten sposób swój własny cel mieszkaniowy. Tym samym w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszelkie przesłanki niezbędne do zastosowania tzw. „ulgi mieszkaniowej”.

W konsekwencji Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

We wniosku wprost wskazał Pan, że w lutym 2023 r. nabył Pan wraz z małżonką w ramach wspólności majątkowej nieruchomość gruntową „X”. Na tej nieruchomości planował Pan wraz z małżonką wybudować dom, w którym mieli Państwo realizować własne cele mieszkaniowe. Następnie w lutym dokonał Pan wraz z małżonką rozdzielności majątkowej. Ww. nieruchomość stała się przedmiotem współwłasności Pana i Pana żony w częściach ułamkowych. Kolejno planuje Pan, że dojdzie do podziału nieruchomości „X” na części w trybie art. 211 kodeksu cywilnego. W wyniku tego podziału otrzyma Pan na własność część gruntu „X”. Sprzedaż nieruchomości gruntowej „X” nastąpi w 2024 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzam, że skoro sprzedaż części nieruchomości „X” dokonana zostanie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od osób fizycznych.

Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie ww. sprzedaży stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) (nie mylić z kosztem uzyskania przychodów) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi natomiast art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zauważam, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślam także, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Nie mniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro podatnik zamierza skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego.

W opisie sprawy dodatkowo wskazał Pan, że zamierza Pan nabyć nieruchomość gruntową „Y” na której zamierza Pan wybudować dom jednorodzinny, w którym będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy jeśli przeznaczy Pan przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości „X” w całości na nabycie nieruchomości gruntowej „Y” oraz wybudowania na niej domu jednorodzinnego, to czy dochód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej „X” będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c i lit. d tej ustawy.

Odnosząc się do Pana pierwszej z wątpliwości, a mianowicie nabycia nieruchomości gruntowej „Y” wyjaśniam, że przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiaru nabywcy tego gruntu, ale musi znajdować podstawę w obowiązujących przepisach prawa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się w tym zakresie do przepisów zawartych w ustawie z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich.

Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działce budowlanej - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zamierza Pan przeznaczyć środki ze sprzedaży nieruchomości „X” na zakup nieruchomości gruntowej „Y”. Na zakupionej działce zamierza Pan wybudować budynek mieszkalny, w którym będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe.

Z przepisów ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika, że charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Zatem jeśli zakupiona przez Pana nieruchomość gruntowa „Y” jest działką budowlaną to działka ta spełnia warunki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się zaś do wątpliwości Pana odnośnie wydatków na budowę budynku mieszkalnego wyjaśniam również, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Wyjaśniam na podstawie powyższego, że przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).

Mając na uwadze powyższe, Pana stanowisko w świetle którego zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt. 1 lit. c i lit. d ustawy, przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości „X”, a przeznaczone na nabycie nieruchomości gruntowej „Y” i budowę na niej budynku jednorodzinnego powinny być traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe a co za tym idzie podlegać uldze mieszkaniowe – jest prawidłowe.

Tym samym stwierdzam, że wydatkowanie przychodu z mającego mieć miejsce odpłatnego zbycia części nieruchomości „X” będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że zostanie dokonane w terminie 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie nieruchomości „X”. Przy czym wskazuję, że zwolnieniu podlegać będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zastrzegam, że zakres Pana żądania wyznacza m.in. zadane przez Pana pytanie. Tym samym w tej interpretacji nie odniosłem się do skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia przedmiotowego w związku z nabyciem nieruchomości gruntowej „X”.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja ta rozstrzyga jedynie w Pana indywidualnej sprawie, nie odnosi się do Pana małżonki i nie daje jej ochrony.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).