Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.343.2018.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: W zakresie solidarnej odpowiedzialności Ubezpieczyciela otrzymującego płatność od Dłużnika przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności w przypadku niewykonania zobowiązania podatkowego przez Ubezpieczającego.
Słowa kluczowe: faktura; podatnik; ubezpieczenia; zapłata-zapłata częściowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 15 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem Strony z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 sierpnia 2018 r. znak sprawy 0114 KDIP1 1.4012.343.2018.1.AM (skutecznie doręczone 8 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie solidarnej odpowiedzialności Ubezpieczyciela otrzymującego płatność od Dłużnika przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności w przypadku niewykonania zobowiązania podatkowego przez Ubezpieczającego (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie solidarnej odpowiedzialności Ubezpieczyciela otrzymującego płatność od Dłużnika przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności w przypadku niewykonania zobowiązania podatkowego przez Ubezpieczającego (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2).

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 sierpnia 2018 r. znak sprawy 0114 KDIP1 1.4012.343.2018.1.AM (skutecznie doręczone 8 sierpnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, (dalej: „Ubezpieczyciel”, „Spółka”) jest podatnikiem mającym siedzibę na terytorium Polski wykonującym czynności ubezpieczeniowe na podstawie ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1170 z późn. zm., dalej zw.: „UoDUiR”). Główną działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług ubezpieczeniowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 UoDUiR przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Ponadto czynnościami ubezpieczeniowymi zgodnie z art. 4 ust. 8 pkt 5 lit. a) UoDUiR jest prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka oferuje swoim klientom usługi polegające na ubezpieczeniu krótkoterminowych należności. Wnioskodawca zawiera Umowy ubezpieczenia (dalej zw.: „Umowami”) ze swoimi Klientami (dalej zw.: „Ubezpieczającymi”). Zawierane umowy obejmują ochroną ubezpieczeniową należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od kontrahenta/kontrahentów (dalej: „Dłużnik” „Kontrahent”), z tytułu kontraktów na dostawy towarów lub wykonywanie usług, których zapłata najczęściej jest realizowana w kredycie krótkoterminowym. Należność stanowi kwota pieniężna wraz z podatkiem od towarów i usług (jeśli przepisy prawa go przewidują) przysługująca Ubezpieczającemu od Kontrahenta z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczonych usług. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje całkowitą lub częściową utratę należności Ubezpieczającego, jeśli utrata ta jest następstwem zdarzeń określonych jako ryzyko handlowe.

Do zdarzeń wywołujących szkodę, określonych jako ryzyko handlowe zalicza się m.in.:

1.  Prawnie stwierdzoną niewypłacalność dłużnika, gdy:
    *   ogłoszono upadłość dłużnika,
    *   oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów,
    *   oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika w razie stwierdzenia, że majątek dłużnika jest obciążony hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską w takim stopniu, że pozostały majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania,
    *   otwarto postępowanie w przedmiocie zatwierdzenia układu i następnie wydano postanowienie o jego zatwierdzeniu,
    *   otwarto przyśpieszone postępowanie układowe,
    *   otwarto postępowanie układowe,
    *   otwarto postępowanie sanacyjne,
    *   postępowanie egzekucyjne wszczęte na wniosek Ubezpieczającego nie doprowadziło do pełnego zaspokojenia jego roszczenia wskutek braku majątku dłużnika,
    *   występują takie warunki, które - zgodnie z system prawnym kraju dłużnika - są uważane za równoważne pod względem skutków z sytuacją określoną w punktach poprzedzających.
2.  Zwłokę - zwłokę w wypełnianiu zobowiązań płatniczych przez dłużnika, gdy dłużnik nie zapłacił całości lub części należności w ciągu określonego czasu.

Ubezpieczenie wypłacane jest Ubezpieczającemu na podstawie zawartej Umowy, z której wynika, że przedmiotem ubezpieczenia są bezsporne należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od Kontrahenta, z tytułu kontraktów na dostawy towarów lub wykonywanie usług. Świadczenie jest wypłacane przez Ubezpieczyciela na rzecz Ubezpieczającego na podstawie regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: „k.c.”), który stanowi, iż jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela roszczenie Ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na Ubezpieczyciela do wysokości wypłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, Ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem Ubezpieczyciela.

Ponadto należy wskazać, że w ramach świadczenia usług ubezpieczeniowych przez Ubezpieczyciela mogą zdarzyć się sytuacje wyjątkowe, kiedy to Dłużnik ureguluje powstałe roszczenie (wierzytelność) przysługujące Ubezpieczycielowi, zamiast na rachunek bankowy Ubezpieczyciela, na rachunek Ubezpieczającego. Wówczas to Ubezpieczający ma obowiązek dokonać przelewu środków wpłaconych przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela. Nie można również wykluczyć, że wierzytelność Ubezpieczyciela zostanie uregulowana przez komornika w wyniku przeprowadzonej u Dłużnika egzekucji komorniczej. Bez względu jednak na mogące wystąpić powyższej wskazane okoliczności dotyczące okoliczności uregulowania powstałej wierzytelności na rzecz Ubezpieczyciela, na które Wnioskodawca nie ma wpływu, tytuł wierzytelności w postaci roszczenia zwrotnego (regres ubezpieczeniowy) pozostaje bez zmian.

Jednocześnie należy wskazać, że usługi ubezpieczeniowe krótkoterminowych należności zasadniczo różnią się od usług factoringu. Wnioskodawca w ramach ubezpieczenia krótkoterminowych należności nie nabywa, ani nie sprzedaje wierzytelności podmiotów trzecich.

Dodatkowo należy wskazać, że Ubezpieczenie krótkoterminowych należności świadczone przez Wnioskodawcę jest zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zwolnieniu podlegają bowiem usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Dodatkowo w piśmie z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.) Wnioskodawca, uzupełnił informacje zawarte we wniosku dotyczące opisu sprawy wskazując, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, przy czym działalność opisana przez Zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej polega na świadczeniu usług ubezpieczeniowych, które na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług zostały zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Z kolei zarówno Dłużnik jak i Ubezpieczający mogą być czynnymi podatnikami VAT, jak również mogą nie posiadać statusu czynnego podatnika VAT.
2.  Płatność dokonana przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela nie będzie dotyczyła dostawy towarów lub świadczenia usług wykonanych przez Ubezpieczającego na rzecz Dłużnika. Przelew środków pieniężnych dokonany przez Dłużnika na rachunek Ubezpieczyciela będzie stanowił uregulowanie wierzytelności powstałej w następstwie wypłaty przez Ubezpieczyciela odszkodowania na rzecz Ubezpieczającego w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku uregulowania należności przez Dłużnika i wystąpienia roszczenia zwrotnego, tj. regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W związku z tym, że postępowanie regresowe nie stanowi ani dostawy ani świadczenia usług, to nie dokumentuje się go fakturą z wykazanym podatkiem VAT.
3.  Przedstawione we wniosku płatności, co do zasady, dokonywane są w walucie polskiej. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, iż będą dokonywane również w walucie obcej. Mając jednak na uwadze, że przepisy dot. Mechanizmu podzielonej płatności nie obejmują swoim zakresem transakcji dokonywanych przy płatnościach w innych walutach niż złoty polski to przedmiotowy Wniosek dotyczy wyłączenie rozliczeń w walucie polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonania przez Dłużnika płatności na rzecz Ubezpieczyciela przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel będzie na podstawie art. 108a ust. 5 solidarnie odpowiadał za niewykonanie zobowiązania podatkowego Ubezpieczającego?

(Pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku dokonania przez Dłużnika płatności na rzecz Ubezpieczyciela przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel nie będzie na podstawie art. 108a ust. 5 ustawy o VAT solidarnie odpowiadał za niewykonanie zobowiązania podatkowego Ubezpieczającego.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z przepisem art. 108a ust. 5 ustawy o VAT, który wejdzie w życie z dniem 1 lipca 2018 r. w przypadku gdy płatność zostanie dokonana w sposób określony w ust. 2 na rzecz podatnika innego niż wskazany na fakturze, o której mowa w ust. 3 pkt 3, podatnik, na rzecz którego dokonano tej płatności, odpowiada solidarnie wraz z dostawcą tych towarów lub usługodawcą za nierozliczony przez dostawcę towarów lub usługodawcę podatek wynikający z tej dostawy towarów lub tego świadczenia usług do wysokości kwoty otrzymanej na rachunek VAT.

Mając zatem na względzie, że zgodnie z art. 108a ust. 2 ustawy o VAT zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT,
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób,
3.  to z uwagi na fakt, że uregulowanie wierzytelności przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela nie stanowi płatności za fakturę, to wobec Ubezpieczyciela instytucja solidarnej odpowiedzialności wynikająca z przytoczonych przepisów nie może mieć zastosowania.

Tym samym, w przypadku przelania środków na rachunek VAT Ubezpieczyciela innych niż kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku, należy uznać, że taka zapłata przez Dłużnika zostanie zrealizowana błędnie. W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy wprowadzające mechanizm podzielonej płatności nie przewidują rozwiązania polegającego na odzyskaniu z rachunku VAT środków innych niż kwota odpowiadająca całości albo części kwoty podatku wynikającej z faktury.

W przypadku błędnego przelewu środków pieniężnych przez Dłużnika na rachunek VAT Ubezpieczyciela, Wnioskodawca powinien zwrócić środki przelane na rachunek VAT Spółki na rachunek VAT Dłużnika i zwrócić się z żądaniem uregulowania wierzytelności w pełni na rachunek bankowy Spółki. Zwrot środków na rachunek VAT Dłużnika ma charakter czynności technicznej, analogicznej jak w przypadku otrzymania nienależnego przelewu środków pieniężnych na rachunek bankowy, a następnie ich zwrotu nadawcy przelewu. Czynność ta nie ma związku z procedurą przewidzianą w art. 108a ust. 6 ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że wypłata odszkodowania i przejście w tym zakresie roszczenia na Ubezpieczyciela to tzw. wstąpienie osoby trzeciej w miejsce zaspokojonego wierzyciela. Umowa ubezpieczenia uregulowana jest w k.c. i w art. 828 § 1 k.c. przewidziana jest tzw. subrogacja ustawowa (cessio legis), która oznacza przejście na Ubezpieczyciela ex lege roszczenia Ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę, do wysokości dokonanej zapłaty. Roszczenie Ubezpieczającego przechodzi na Ubezpieczyciela już przez sam fakt dokonanej zapłaty, co stanowi szczególny przypadek wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela w związku z postanowieniami art. 518 § 1 pkt 4 k.c. (zob. E. Gniewek, P. Machnikowski (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, wyd. 5, wyd. C.H.Beck, Warszawa 2013).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 czerwca 2016 r. o sygn. akt I SA/Wr 344/16, w którym Sąd orzekł, że cyt.: „\`(...)\`Ustawodawca w k.c. przewidział dwie instytucje prowadzące do zmiany wierzyciela. Pierwsza to instytucja przelewu wierzytelności, gdy do zmiany wierzyciela dochodzi w drodze czynności prawnej, umowy zawartej przez wierzyciela z osobą trzecią (art. 509 k.c.). Natomiast druga regulowana treścią art. 518 k.c. dotyczy wstąpienia osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela tzw. cessio legis. Pomiędzy tymi instytucjami występują istotne różnice. W świetle unormowań k.c. można zatem stwierdzić, że celem instytucji podstawienia ustawowego osoby trzeciej w miejsce wierzyciela jest nie tyle samo przeniesienie wierzytelności, ile utrwalenie praw osoby trzeciej względem dłużnika wobec wykonania za niego świadczenia, które na nim ciąży, a zatem w sprawie ubezpieczyciel wypłacając odszkodowanie spółce wykonał świadczenie za dłużnika - uregulował należność z faktury”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone m. in. w wyroku z dnia 4 kwietnia 2011 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 1281/10, w którym wskazano, że ,,Zgodnie z art. 518 k.c., subrogacja jest umową, w wyniku której osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika, wyrażoną, pod rygorem nieważności, na piśmie. Wstąpienie w prawa wierzyciela jest subrogacją ustawową, tj. zaistnienie przesłanek wskazanych w ww. przepisie, doprowadza z mocy prawa do spłaty wierzyciela głównego do wysokości dokonanej zapłaty. Zgodnie z przepisami, subrogacja ma więc odmienne skutki prawne od cesji wierzytelności. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. W przypadku subrogacji, ustawodawca wprowadził swoisty rodzaj wstąpienia osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela, czyli zamiany jednego długu na inny. Konwersja ta stanowi alternatywę w stosunku do cesji wierzytelności.”

W związku z tym należy zauważyć, iż:

*   wypłata odszkodowania przez Ubezpieczyciela na rzecz Ubezpieczającego traktowana jest jako uregulowanie wierzytelności, a nie jej zbycie,

*   poprzez wypłacanie przez Ubezpieczyciela na rzecz Ubezpieczonego odszkodowania następuje wykonanie świadczenia Dłużnika, tj. szczególny sposób uregulowania należności z faktury VAT,

*   w wyniku wypłacenia przez Ubezpieczyciela na rzecz Ubezpieczonego odszkodowania następuje swoisty rodzaj wstąpienia osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela, czyli zamiany jednego długu na inny.

Ubezpieczyciel wypłacając odszkodowanie Ubezpieczającemu wykonuje świadczenie za Dłużnika, tj. dochodzi w szczególny sposób do uregulowania części należności wynikającej z faktury (w tym kwoty VAT), pomniejszonej o udział własny Ubezpieczającego. Tym samym Dłużnik spłacając powstałe w wyniku wypłaconego odszkodowania roszczenie zwrotne (regres) na rzecz wierzyciela (Ubezpieczyciela) nie reguluje faktury VAT, lecz dokonuje jedynie spłaty wierzytelności odpowiadającej kwocie wynikającej z tej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Ustawa z dnia 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. z 2018 r., poz. 62) wprowadziła z dniem 1 lipca 2018 r. nowy blok przepisów zawartych w rozdziale 1a w art. 108a-108d ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 108a ust. 1 - podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 2 - zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Jak stanowi art. 108a ust. 3 - zapłata z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności dokonywana jest w złotych polskich przy użyciu komunikatu przelewu udostępnionego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, przeznaczonego do dokonywania płatności w mechanizmie podzielonej płatności, w którym podatnik wskazuje:

1.  kwotę odpowiadającą całości albo części kwoty podatku wynikającej z faktury, która ma zostać zapłacona w mechanizmie podzielonej płatności;
2.  kwotę odpowiadającą całości albo części wartości sprzedaży brutto;
3.  numer faktury, w związku z którą dokonywana jest płatność;
4.  numer, za pomocą którego dostawca towaru lub usługodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 108a ust. 5 - w przypadku gdy płatność zostanie dokonana w sposób określony w ust. 2 na rzecz podatnika innego niż wskazany na fakturze, o której mowa w ust. 3 pkt 3, podatnik, na rzecz którego dokonano tej płatności, odpowiada solidarnie wraz z dostawcą tych towarów lub usługodawcą za nierozliczony przez dostawcę towarów lub usługodawcę podatek wynikający z tej dostawy towarów lub tego świadczenia usług do wysokości kwoty otrzymanej na rachunek VAT.

Na podstawie art. 108a ust. 6 - odpowiedzialność solidarna podatnika, o którym mowa w ust. 5, jest wyłączona w przypadku dokonania przez tego podatnika płatności na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy wskazanego na fakturze, o której mowa w ust. 3 pkt 3, albo zwrotu otrzymanej płatności na rachunek VAT podatnika, od którego otrzymano tę płatność, niezwłocznie po powzięciu informacji o jej otrzymaniu, w kwocie otrzymanej na rachunek VAT. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (Ubezpieczyciel, Spółka) jest podatnikiem mającym siedzibę na terytorium Polski wykonującym czynności ubezpieczeniowe na podstawie ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (UoDUiR). Główną działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług ubezpieczeniowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka oferuje swoim klientom usługi polegające na ubezpieczeniu krótkoterminowych należności. Wnioskodawca zawiera Umowy ubezpieczenia (Umowy) ze swoimi Klientami (Ubezpieczającymi). Zawierane umowy obejmują ochroną ubezpieczeniową należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od kontrahenta/kontrahentów (Dłużnik), z tytułu kontraktów na dostawy towarów lub wykonywanie usług, których zapłata najczęściej jest realizowana w kredycie krótkoterminowym. Należność stanowi kwota pieniężna wraz z podatkiem od towarów i usług (jeśli przepisy prawa go przewidują) przysługująca Ubezpieczającemu od Kontrahenta z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczonych usług. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje całkowitą lub częściową utratę należności Ubezpieczającego, jeśli utrata ta jest następstwem zdarzeń określonych jako ryzyko handlowe.

Do zdarzeń wywołujących szkodę, określonych jako ryzyko handlowe zalicza się m.in.:

1.  Prawnie stwierdzoną niewypłacalność dłużnika, gdy:
    1.  ogłoszono upadłość dłużnika,
    2.  oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów,
    3.  oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika w razie stwierdzenia, że majątek dłużnika jest obciążony hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską w takim stopniu, że pozostały majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania,
    4.  otwarto postępowanie w przedmiocie zatwierdzenia układu i następnie wydano postanowienie o jego zatwierdzeniu,
    5.  otwarto przyśpieszone postępowanie układowe,
    6.  otwarto postępowanie układowe,
    7.  otwarto postępowanie sanacyjne,
    8.  postępowanie egzekucyjne wszczęte na wniosek Ubezpieczającego nie doprowadziło do pełnego zaspokojenia jego roszczenia wskutek braku majątku dłużnika,
    9.  występują takie warunki, które - zgodnie z system prawnym kraju dłużnika - są uważane za równoważne pod względem skutków z sytuacją określoną w punktach poprzedzających.
2.  Zwłokę - zwłokę w wypełnianiu zobowiązań płatniczych przez dłużnika, gdy dłużnik nie zapłacił całości lub części należności w ciągu określonego czasu.

Ubezpieczenie wypłacane jest Ubezpieczającemu na podstawie zawartej Umowy, z której wynika, że przedmiotem ubezpieczenia są bezsporne należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od Kontrahenta, z tytułu kontraktów na dostawy towarów lub wykonywanie usług. Świadczenie jest wypłacane przez Ubezpieczyciela na rzecz Ubezpieczającego na podstawie regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, który stanowi, iż jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela roszczenie Ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na Ubezpieczyciela do wysokości wypłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, Ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem Ubezpieczyciela.

Ponadto należy wskazać, że w ramach świadczenia usług ubezpieczeniowych przez Ubezpieczyciela mogą zdarzyć się sytuacje wyjątkowe, kiedy to Dłużnik ureguluje powstałe roszczenie (wierzytelność) przysługujące Ubezpieczycielowi, zamiast na rachunek bankowy Ubezpieczyciela, na rachunek Ubezpieczającego. Wówczas to Ubezpieczający ma obowiązek dokonać przelewu środków wpłaconych przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela. Nie można również wykluczyć, że wierzytelność Ubezpieczyciela zostanie uregulowana przez komornika w wyniku przeprowadzonej u Dłużnika egzekucji komorniczej. Bez względu jednak na mogące wystąpić powyższej wskazane okoliczności dotyczące okoliczności uregulowania powstałej wierzytelności na rzecz Ubezpieczyciela, na które Wnioskodawca nie ma wpływu, tytuł wierzytelności w postaci roszczenia zwrotnego (regres ubezpieczeniowy) pozostaje bez zmian.

Jednocześnie należy wskazać, że usługi ubezpieczeniowe krótkoterminowych należności zasadniczo różnią się od usług factoringu. Wnioskodawca w ramach ubezpieczenia krótkoterminowych należności nie nabywa, ani nie sprzedaje wierzytelności podmiotów trzecich.

Dodatkowo należy wskazać, że Ubezpieczenie krótkoterminowych należności świadczone przez Wnioskodawcę jest zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zwolnieniu podlegają bowiem usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, przy czym działalność opisana przez Zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej polega na świadczeniu usług ubezpieczeniowych, które na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług zostały zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Z kolei zarówno Dłużnik jak i Ubezpieczający mogą być czynnymi podatnikami VAT, jak również mogą nie posiadać statusu czynnego podatnika VAT.

Płatność dokonana przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela nie będzie dotyczyła dostawy towarów lub świadczenia usług wykonanych przez Ubezpieczającego na rzecz Dłużnika. Przelew środków pieniężnych dokonany przez Dłużnika na rachunek Ubezpieczyciela będzie stanowił uregulowanie wierzytelności powstałej w następstwie wypłaty przez Ubezpieczyciela odszkodowania na rzecz Ubezpieczającego w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku uregulowania należności przez Dłużnika i wystąpienia roszczenia zwrotnego, tj. regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W związku z tym, że postępowanie regresowe nie stanowi ani dostawy ani świadczenia usług, to nie dokumentuje się go fakturą z wykazanym podatkiem VAT.

Przedstawione we wniosku płatności, co do zasady, dokonywane są w walucie polskiej. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, iż będą dokonywane również w walucie obcej. Mając jednak na uwadze, że przepisy dot. Mechanizmu podzielonej płatności nie obejmują swoim zakresem transakcji dokonywanych przy płatnościach w innych walutach niż złoty polski to przedmiotowy Wniosek dotyczy wyłączenie rozliczeń w walucie polskiej.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w przypadku dokonania przez Dłużnika płatności na rzecz Ubezpieczyciela przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel będzie na podstawie art. 108a ust. 5 solidarnie odpowiadał za niewykonanie zobowiązania podatkowego Ubezpieczającego.

W przepisach art. 108a – 108d ustawy ustawodawca reguluje szczególne kwestie związane ze stosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Jego istotą będzie rozdzielenie płatności za nabyty towar lub usługę w taki sposób, że część zapłaty odpowiadająca wartości sprzedaży netto jest płacona przez nabywcę na „zwykły” rachunek bankowy lub w inny sposób, zaś pozostała część odpowiadająca kwocie podatku VAT – na specjalne konto tzw. rachunek VAT.

Z ww. przepisów określających mechanizm podzielonej płatności wynika, że płatności dokonywane z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności dokonywane mogą być na rachunki VAT inne niż sprzedawcy. W związku z tym, w przypadku płatności dokonywanych dla podmiotów innych niż sprzedawcy, mechanizm podzielonej płatności będzie mógł być wykorzystywany poprzez dokonywanie wpłat na rachunki VAT tych podmiotów. W takiej sytuacji jednak będzie mieć zastosowanie art. 108a ust. 5.

Jak wynika z wyżej powołanego zapisu art. 108a ust. 5 - w przypadku gdy płatność zostanie dokonana przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności na rzecz podatnika innego niż wskazany na fakturze w związku, z którą dokonywana jest płatność, podatnik, na rzecz którego dokonano tej płatności, odpowiada solidarnie wraz z dostawcą tych towarów lub usługodawcą za nierozliczony przez dostawcę towarów lub usługodawcę podatek wynikający z tej dostawy towarów lub tego świadczenia usług do wysokości kwoty otrzymanej na rachunek VAT.

Ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których odpowiedzialność solidarna, o której mowa w art. 108a ust. 5 jest wyłączona. Jak wynika z art. 108a ust. 6, jeżeli podatnik (na rzecz którego nabywca towarów lub usług dokonał płatności z zastosowaniem procedury mechanizmu podzielonej płatności) niezwłocznie po otrzymaniu tej należności dokona przelewu z zastosowaniem podzielonej płatności kwoty otrzymanej na rachunek VAT w całości tej kwoty na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy to odpowiedzialność solidarna zostanie wyłączona.

Jak wskazał Wnioskodawca zarówno Dłużnik jak i Ubezpieczający mogą być czynnymi podatnikami VAT, jak również mogą nie posiadać statusu czynnego podatnika VAT.

Zatem, jeśli jak wskazano w opisie sprawy Dłużnik (będący czynnym podatnikiem VAT) dokona wpłaty na rzecz Wnioskodawcy (Ubezpieczyciela) kwoty VAT z faktury wystawionej przez Ubezpieczającego (Dostawcę towarów i usług) z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, Wnioskodawca otrzymujący tę płatność będzie odpowiadał solidarnie wraz z Ubezpieczającym za nierozliczony przez niego podatek VAT wynikający z tej dostawy do wysokości kwoty otrzymanej na rachunek VAT w myśl art. 108a ust. 5 ustawy o VAT.

Wynikającą z powyżej przywołanych przepisów odpowiedzialność Wnioskodawca może wyłączyć poprzez dokonanie płatności na rachunek VAT Ubezpieczającego (Dostawcę towarów i usług wskazanego na fakturze) w wysokości płatności otrzymanej na swój rachunek VAT od Dłużnika (Nabywcy towarów i usług wskazanego na fakturze).

Należy zauważyć, że w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę (Ubezpieczyciela) na rzecz Ubezpieczającego płatności za fakturę z zachowaniem zasad płatności w mechanizmie podzielonej płatności przed otrzymaniem od Dłużnika płatności za fakturę w mechanizmie podzielonej płatności, również dojdzie do wyłączenia odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy. W tej sytuacji fakt odwrócenia następstwa czasowego zdarzeń nie ma znaczenia i wpisuje się w zakres zwrotu „kwoty otrzymanej” określony w treści art. 108a ust. 6 ustawy o VAT.

Zatem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przypadku dokonania przez Dłużnika płatności na rzecz Ubezpieczyciela przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel nie będzie na podstawie art. 108a ust. 5 ustawy o VAT solidarnie odpowiadał za niewykonanie zobowiązania podatkowego Ubezpieczającego.

Jak wykazano powyżej Ubezpieczyciel otrzymując płatność podatku VAT od Dłużnika na rachunek VAT będzie odpowiadał solidarnie za nierozliczony przez Ubezpieczającego podatek VAT wynikający z danej faktury, natomiast może się od tej odpowiedzialności uwolnić w momencie przekazania kwoty VAT na rachunek VAT Ubezpieczającego.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 w zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zawartego w opisie sprawy przedstawionym we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.