Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.290.2021.3.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-30
Teza: prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” od wydatków poniesionych na zadanie nr 3, prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu od wydatków poniesionych na Altanę (część zadania nr 1), brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do pozostałej infrastruktury powstałej w ramach zadań nr 1, 2, 4, 5, 6 i 7 w związku z realizacją ww. projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2021 r. (data wpływu 22 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismami z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 1 lipca 2021 r.) oraz z 27 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” od wydatków poniesionych na zadanie nr 3 **– jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu od wydatków poniesionych na Altanę (część zadania nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do pozostałej infrastruktury powstałej w ramach zadań nr 1, 2, 4, 5, 6 i 7 w związku z realizacją ww. projektu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

22 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…”. Wniosek uzupełniono pismami z 30 czerwca 2021 r. i 27 lipca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … (dalej jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „ustawa o VAT”). Począwszy od 1 stycznia 2017 r. Gmina oraz jej jednostki budżetowe występują jako jeden podatnik podatku VAT.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn.: „…” w ramach Osi priorytetowej 6. Rozwój miast, działania 6.5 Rewitalizacja obszarów miejskich i wiejskich Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie, w którym wskazała:

*   Wartość inwestycji ogółem - … zł;

*   Wydatki kwalifikowalne - … zł;

*   Wnioskowane dofinansowanie - … zł.

Celem projektu jest przywrócenie i nadanie nowych funkcji społecznych, gospodarczych, kulturalnych i rekreacyjnych obszarom zdegradowanym ujętym w … 2017 - 2023. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez realizację przedsięwzięć z zakresu przebudowy obiektów oraz zagospodarowania terenów miejskich. Rewitalizacja obejmuje obszar o powierzchni 17,18 ha: Rynek, Park Miejski, Ogródek …, adaptację budynków stolarni (tereny poprzemysłowe) na Muzeum, wykonanie monitoringu (partnerstwo z Komendą Powiatową Policji - KPP …).

Rewitalizacja ww. obszarów ma służyć stworzeniu bezpiecznego i przyjaznego mieszkańcom otoczenia, minimalizowania ryzyka dezintegracji społecznej głównie dzięki takiej aranżacji i wyposażeniu przestrzeni, które zbliżą do siebie różne grupy społeczne, zawodowe i wiekowe. Działania uwzględniają potrzeby aktywizacji społecznej i zawodowej, wpływając na wzrost szansy zatrudnienia. Realizacja projektu przyczyni się do rozwoju infrastruktury rekreacyjnej na terenie miasta, co sprawi, że miasto … stanie się bardziej konkurencyjne i atrakcyjne turystycznie.

Gmina we wniosku o dofinansowanie wskazała:

*   okres realizacji projektu od 2016-04-29;

*   okres realizacji projektu do 2023-06-30.

Kategorie kosztów ponoszonych w ramach realizacji projektu to w szczególności: Roboty budowlane, Nadzór inwestorski/autorski, Promocja projektu.

W ramach projektu zostanie wykonanych 9 zadań, takich jak:

1.  Przebudowa Parku Miejskiego - wykonanie nowego zagospodarowania terenu parku, przebudowa i wymiana nawierzchni alejek, wykonanie elementów małej architektury, oświetlenia parkowego, zieleni, renowacji obiektów zabytkowych, rozbiórka dysharmonijnej zabudowy. Roboty zostaną wykonane przez wyłonionego wykonawcę pod nadzorem Wnioskodawcy oraz inspektorów nadzoru w okresie 4 kwartał 2020 r. – 4 kwartał 2022 r.;
2.  Budowa obiektów małej architektury na terenie Ogródka … - wykonanie nowego zagospodarowania terenu Ogródka …, w tym wykonanie instalacji elektrycznej i teletechnicznej, wykonanie ścieżek i nawierzchni pod urządzenia, montaż urządzeń zabawowych, elementów siłowni zewnętrznej i małej architektury, pielęgnacja zieleni wraz z wykonaniem nowych nasadzeń, wymiana ogrodzenia. Zadanie zostało zrealizowane w 2017 r. Zakres prac obejmował demontaż istniejących urządzeń małej architektury wraz z rozbiórką ich fundamentów oraz betonowej płyty fundamentowej, montaż obiektów małej architektury wraz z zagospodarowaniem terenu, w tym: zestawy sportowe (biegacz/pylon/orbitrek, wyciąg górny/pylon/krzesło, prasa nożna/pylon/wioślarz, rower/pylon/jeździec, stepper/pylon/pajac), ławki z rowerkiem, stojak rowerowy, stół z szachownicą i siedziskami, trampoliny, stół do ping ponga, pergole z ławkami (mała) wraz z nawierzchnią z kostki betonowej, nawierzchnie pod urządzenia sportowe, ogrodzenie terenu wraz z szyldem informacyjnym nad wejściem na teren Ogródka …, zmiana nawierzchni alejki wraz z obrzeżami z piaskowca na materiał imitujący piaskowiec, budowa wewnętrznej sieci elektroenergetycznej - instalacja oświetleniowa i instalacja zasilająca wraz z montażem latarni parkowych, budowę wewnętrznej sieci teletechnicznej (monitoring) z wyłączeniem zakupu i montażu 2 kamer stacjonarnych i 1 obrotowej, nasadzenia zieleni;
3.  Adaptacja budynków stolarni na potrzeby Muzeum … wraz z zagospodarowaniem terenu wokół - przebudowa dawnych budynków stolarni usytuowanych na obszarze poprzemysłowym na potrzeby utworzenia Muzeum …, w tym wykonanie robót remontowo - budowlanych budynków, przebudowa oświetlenia, budowa parkingu i kanalizacji deszczowej, zagospodarowanie przyległych terenów wraz z nasadzeniem zieleni. Roboty zostaną wykonane w okresie 1 kwartał 2021 r.- 2 kwartał 2023 r.
4.  Rewitalizacja Rynku - nowe zagospodarowanie terenu Rynku, w tym: przygotowanie terenu, roboty drogowe, odwodnienie, roboty na płycie rynku (plac …), oświetlenie terenu, budowa fontanny, budowa obiektów małej architektury, instalacja parkomatów. Roboty zostaną wykonane w okresie 1 kwartał 2021 r. - 4 kwartał 2022 r.;
5.  Budowa monitoringu - budowa monitoringu na terenie Rynku, Ogródka …, Muzeum. Roboty zostaną wykonane w okresie 1-2 kwartał 2021 r.;
6.  Nadzór inwestorski i archeologiczny - pełnienie nadzoru inwestorskiego oraz archeologicznego podczas realizacji projektu. Nadzór pełniony w okresie realizacji robót budowlanych i budowlano-montażowych przez wyłonionych inspektorów nadzoru posiadających odpowiednie uprawnienia oraz kwalifikacje;
7.  Promocja - przeprowadzenie działań promocyjno-informacyjnych projektu (w tym m.in. zakup tablic, umieszczenie informacji na stronie internetowej). Zlecenie wykonania tablic wyłonionemu Wykonawcy, termin realizacji 1 kwartał 2018 r. - IV kwartał 2019 r.;
8.  Termomodernizacja budynku Centrum Kultury - termomodernizacja budynku Centrum Kultury. Roboty zostaną wykonane przez wyłonionego wykonawcę pod nadzorem Wnioskodawcy oraz inspektorów nadzoru w okresie 2 kwartał 2020 r.-3 kwartał 2021 r.;
9.  Przebudowa istniejącego budynku na potrzeby Centrum Kultury - przebudowa istniejącego budynku na potrzeby Centrum Kultury. Roboty zostaną wykonane przez wyłonionego wykonawcę pod nadzorem Wnioskodawcy oraz inspektorów nadzoru w okresie 2 kwartał 2019 r. - 1 kwartał 2021 r.

We wniosku o dofinansowanie Gmina wskazała, że nie ma prawnej możliwości częściowego odzyskania lub odliczenia poniesionego ostatecznie kosztu podatku VAT i w związku z tym wnioskuje o refundację tej części poniesionego w ramach projektu podatku VAT. Jednocześnie Gmina zobowiązała się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego podatku VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie lub odliczenie tego podatku.

W wyniku realizacji projektu powstaną nowe dobra publiczne i społeczne, z których użytkownicy będą korzystać na zasadach bezpłatności lub częściowej odpłatności. Przestrzeń publiczna Rynku oraz Parku Miejskiego, w tym Ogródek jest otwarta dla wszystkich mieszkańców i turystów i po realizacji projektu nie ulegnie to zmianie. Dla zadania związanego z inwestycjami w Centrum Kultury projekt nie będzie generował przychodów operacyjnych, gdyż będzie wykorzystywany na cele statutowe Miejsko-Gminnego Domu Kultury (zwany dalej: “MGDK”; do części budynku zostanie przeniesiona siedziba MGDK). Prowadząc działalność statutową Dom Kultury osiąga przychody m.in. z prowadzenia odpłatnych zajęć nauki tańca, nauki gry na instrumentach, zajęć wokalnych, plastycznych, ceramicznych oraz wpływy z biletów. Z tytułu inwestycji w Centrum Kultury Gmina (m.in. dzięki przeprowadzonej termomodernizacji) osiągnie większe oszczędności kosztów operacyjnych. Po pierwsze Gmina nie będzie płacić podmiotowi zewnętrznemu za dzierżawę budynku wykorzystywanego przez MGDK, a po drugie w wyniku realizacji zadania polegającego na termomodernizacji budynku publicznego i w związku z powstałymi w wyniku projektu oszczędnościami kosztów operacyjnych (kosztów ogrzewania) zmniejszą się koszty utrzymania.

Dla przedmiotowego projektu źródło przychodów stanowić natomiast będą następujące obiekty powstałej infrastruktury:

*   Muzeum … (zadanie nr 3) - wejście do Muzeum będzie biletowane. Cennik będzie zróżnicowany i dostosowany do różnych grup odbiorców. Usługa wstępu na podstawie biletu będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina będzie odprowadzać z tego tytułu podatek VAT należny. Gmina jest w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki związane z inwestycją w zakresie Muzeum \`(...)\`

*   Altana (infrastruktura rewitalizowana w zadaniu nr 1) - altana położona jest na terenie Zespołu Pałacowo-Parkowego im. \`(...)\` Obiekt jest własnością Gminy \`(...)\` Budynek jest dzierżawiony na prowadzenie działalności gastronomicznej. Obiekt dzierżawiony jest głównie w okresie letnim. Wewnątrz obiektu znajduje się bar oraz toaleta, na zewnątrz znajdują się ławki z miejscami do siedzenia. Gmina jest w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki związane z inwestycją w zakresie Altany. Dzierżawa stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina odprowadzała/będzie odprowadzać podatek VAT należny do urzędu skarbowego z tego tytułu.

*   Organizacja imprez masowych (zadanie nr 2) - źródło przychodu dla Gminy z tego tytułu stanowić będą opłaty ponoszone przez podmioty, którym Gmina udostępni Rynek podczas organizacji imprez masowych (w tym różnych przedsięwzięć o charakterze kulturalnym). W płycie Rynku wykonanych zostanie 12 punktów zasilania w energię elektryczną dla planowanych w obrębie placu miejsc przeznaczonych na stoiska handlowe. Podczas organizacji różnych przedsięwzięć (np. organizacji „Kiermaszu ludowego” czy „Kiermaszu Bożonarodzeniowego”) przestrzeń ta odpłatnie udostępniana będzie zainteresowanym podmiotom (jako stoiska handlowe, wystawiennicze, punkty sprzedaży wyrobów lokalnych rzemieślników, piekarzy, artystów ludowych itp.).

Faktury w zakresie przedmiotowej inwestycji są/będą wystawiane na Gminę.

Efekty realizacji inwestycji w postaci Muzeum … oraz Altany będą służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT, pozostałe efekty realizacji inwestycji będą wykorzystywane do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W pismach stanowiących uzupełnienia wniosku wskazano następujące informacje:

1.  Realizacja zadań w ramach projektu „…” należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), tj.: zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy:
    *   pkt 1 - ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
    *   pkt 9 - kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
    *   pkt 10 - kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
    *   pkt 12 - zieleni gminnej i zadrzewień.

1.  Towary i usługi nabywane w ramach realizowanego ww. projektu będą wykorzystywane do następujących czynności:
    1.  Przebudowa Parku Miejskiego - do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    2.  Budowa obiektów małej architektury na terenie Ogródka - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    3.  Adaptacja budynków stolarni na potrzeby Muzeum … - do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    4.  Rewitalizacja Rynku - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    5.  Budowa Monitoringu - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    6.  Nadzór inwestorski i archeologiczny - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    7.  Promocja - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    8.  Termomodernizacja budynku Centrum Kultury - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
    9.  Przebudowa istniejącego budynku na potrzeby Centrum Kultury - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
2.  W ramach dziewięciu realizowanych zadań dwa z nich będą wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zadania te to:
    *   zadanie nr 1 - Przebudowa Parku Miejskiego - do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Do czynności opodatkowanych będzie wykorzystywana Altana;
    *   zadanie nr 3 - Adaptacja budynków stolarni na potrzeby Muzeum … - do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Do czynności opodatkowanych będzie wykorzystywany budynek Muzeum \`(...)\`
3.  W ramach dwóch zadań, których efekty będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Dotyczy to:
    *   zadania nr 1 - Przebudowa Parku Miejskiego - do czynności opodatkowanych będzie wykorzystywana Altana. Gmina jest w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki związane wyłącznie z Altaną w ramach tego zadania,
    *   zadanie nr 3 - Adaptacja budynków stolarni na potrzeby Muzeum … - do czynności opodatkowanych będzie wykorzystywany efekt realizacji zadania w postaci Muzeum …. Gmina jest w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki związane wyłącznie z inwestycją w zakresie Muzeum .. w ramach tego zadania.
4.  Żadne z realizowanych zadań nie będzie wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku VAT.
5.  Miejsko-Gminny Dom Kultury jest odrębnym od Gminy podmiotem.
6.  Miejsko-Gminny Dom Kultury nie jest jednostką organizacyjną scentralizowaną z Gminą.
7.  Gmina udostępnia MGDK odpłatnie budynek, będący przedmiotem projektu na potrzeby Centrum Kultury.
8.  Gmina udostępnia ww. budynek na podstawie umowy dzierżawy.
9.  Gmina będzie udostępniać podmiotom zainteresowanym przestrzeń podczas organizacji przedsięwzięć w Rynku na podstawie umowy dzierżawy.
10.  W odniesieniu do zadania nr 1 pozostałe efekty powstałe w wyniku tego zadania - poza Altaną - będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
11.  W odniesieniu do zadania nr 3 pozostałe efekty powstałe w wyniku tego zadania - poza budynkiem Muzeum … - będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do wydatków poniesionych na Muzeum … Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury?
2.  Czy w stosunku do wydatków poniesionych na Altanę Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury?
3.  Czy w stosunku do pozostałej infrastruktury powstałej w ramach realizacji zadania pn.: „…” Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na Muzeum \`(...)\`
2.  Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na Altanę.
3.  Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków, które poniesie na budowę pozostałej infrastruktury powstałej w ramach realizacji zadania pn.: „…”.

UZASADNIENIE

Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl natomiast art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy - bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

W przedmiotowej sprawie Gmina realizuje projekt pn.: „…”. Gmina ponosi i będzie ponosić szereg wydatków związanych z realizowaną inwestycją. Gmina jest w stanie w zakresie ponoszonych wydatków wyodrębnić te, które będą służyć działalności opodatkowanej VAT - tj. w zakresie Muzeum … oraz Altany. Pozostałe ponoszone wydatki nie będą służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że Gmina jest w stanie wyodrębnić wydatki ponoszone na efekty inwestycji, które będą służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT to będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w zakresie tych wydatków tj. w zakresie Muzeum … oraz Altany. W pozostałym zakresie, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT, z uwagi na fakt, że pozostałe wydatki nie będą ponoszone w celu realizacji czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” od wydatków poniesionych na zadanie nr 3 **– jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu od wydatków poniesionych na Altanę (część zadania nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do pozostałej infrastruktury powstałej w ramach zadań nr 1, 2, 4, 5, 6 i 7 w związku z realizacją ww. projektu **– jest prawidłowe.**

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” wyłącznie w odniesieniu do infrastruktury powstałej w ramach zadań nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do wątpliwości Gminy w zakresie pytania nr 1 wniosku, tj. do wydatków poniesionych na Muzeum … należy zauważyć, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż w ramach tego zadania nr 3 przebudowane zostaną dawne budynki stolarni usytuowane na obszarze poprzemysłowym na potrzeby utworzenia Muzeum …, w tym wykonane będą: roboty remontowo-budowlane budynków, przebudowa oświetlenia, budowa parkingu i kanalizacji deszczowej, zagospodarowanie przyległych terenów wraz z nasadzeniem zieleni. Jak wskazał Wnioskodawca wydatki poniesione w ramach tego zadania nr 3 wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina ma możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności opodatkowanej i w zakresie ww. wydatków poniesionych na realizację zadania nr 3 do czynności opodatkowanych będzie wykorzystywany budynek Muzeum \`(...)\`

Skoro zatem poniesione wydatki w ramach projektu pn.: „…” na zadanie nr 3 dotyczące Muzeum … będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych na budynek Muzeum … do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, to Gmina – będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi wyłącznie na budynek Muzeum \`(...)\` Powyższe prawo przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Natomiast w przypadku pozostałych wydatków poniesionych na Muzeum …, innych niż wydatki poniesione na budynek Muzeum, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki te będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku, z którego wynika, że w stosunku do wydatków poniesionych na Muzeum … Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego, uznaje się za nieprawidłowe.

Z kolei w odniesieniu do pytania nr 2 wniosku, skoro poniesione wydatki w ramach przedmiotowego projektu w części realizowanego zadania nr 1 dotyczącego Altany, będą wykorzystywane – jak podaje Gmina – wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i Zainteresowany jest w stanie przyporządkować ww. wydatki do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy w ww. zakresie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki na Altanę. Powyższe prawo przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 2 wniosku jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku, tj. do pozostałej infrastruktury powstałej w ramach ww. projektu w wyniku realizacji pozostałych zadań, tj. zadania nr 1 (poza Altaną) oraz zadań o numerach 2, 4, 5, 6 i 7, należy wskazać, że skoro wydatki poniesione na ww. zadania będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuje prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek dotyczący podatku od towarów i usług w części dotyczącej kwestii związanych z realizacją zadań nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 w ramach projektu „…”. Natomiast w części wniosku dotyczącej kwestii związanych z realizacją zadań nr 8 i 9 w ramach ww. projektu, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.