Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-618/14/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-13
Teza: Czy otrzymywane Dopłaty stanowią/będą stanowić dochód (przychód) zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dopłata; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; przejazdy; przychód; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego otrzymanych dopłat do przewozów autobusowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego otrzymanych dopłat do przewozów autobusowych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca prowadzi działalność głównie w zakresie zbiorowego przewozu osób. Realizowane przez Wnioskodawcę usługi obejmują regionalny transport pasażerski oraz transport w komunikacji miejskiej.

Wnioskodawca zawiera co roku z Samorządem Województwa xxxxxxxxxxx (w 2014 r. z Województwem xxxxxxxx) umowy dotyczące refundacji z budżetu państwa strat, ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku ze stosowaniem w regularnych krajowych przewozach autobusowych ulg, które przysługują osobom uprawnionym na mocy:

*   ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego,
*   ustawy o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin,
*   ustawy o kombatantach oraz niektórych osobach będących ofiarami represji wojennych i okresu,
*   ustawy o weteranach działań poza granicami państwa,
*   ustawy wykonywaniu mandatu posła i senatora.

Na podstawie zawartych umów Wnioskodawca otrzymuje dopłaty z tytułu stosowania ulg wynikających z ww. ustaw przy przewozach osób na podstawie jednorazowych biletów ulgowych oraz imiennych miesięcznych biletów ulgowych (dalej: Dopłaty). Kwotę Dopłat stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg, a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Kwoty Dopłat są naliczane i przekazywane na rachunek bankowy Wnioskodawcy w transzach miesięcznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywane Dopłaty stanowią/będą stanowić dochód (przychód) zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane Dopłaty stanowią/będą stanowić dochód (przychód) zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. Co do zasady przychodem jest więc każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa. W tym kontekście, nie ulega wątpliwości, że kwota otrzymanych Dopłat, jako że powiększa majątek Wnioskodawcy, mieści się w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy i stanowi przychód.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Pojęcie dotacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym zakresie należy się więc odwołać do ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych dotacje stanowią podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacją będą więc środki finansowe, które:

1.  pochodzą z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych,
2.  zostały przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych na mocy regulacji ustawowych lub umów międzynarodowych.
3.  podlegają szczególnym zasadom rozliczenia.

O tym, że Dopłaty stanowią środki finansowe pochodzące z budżetu państwa przesądza wprost art. 8a ust. 1a ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego, zgodnie z którym koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa.

Zapewnienie transportu zbiorowego zostało wymienione pośród zadań własnych samorządu województwa w art. 14 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie województwa, co oznacza, że Dopłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę są przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Jednocześnie, cel na który przeznaczone są Dopłaty oraz szczególne zasady ich rozliczenia zostały uregulowane przepisami ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów należy stwierdzić, że otrzymywane przez Wnioskodawcę Dopłaty posiadają wszystkie cechy dotacji, o których mowa w art. 126 ustawy o finansach publicznych, otrzymywane są przez Wnioskodawcę z budżetu państwa, tym samym stanowią/będą stanowiły dochody wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, np.:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 stycznia 2014 r. (sygn IPPB5/423-831/13-2/AS): W świetle powyższego należy stwierdzić, że otrzymywana przez Spółkę rekompensata poniesionej straty w związku ze świadczeniem usług w zakresie transportu zbiorowego jest zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem Spółki w dacie jej otrzymania. Jednocześnie dochód z tego tytułu wolny jest od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 października 2011 r. (sygn. ITPB3/423-366a/11/PST): Istotą rekompensaty, którą otrzymuje operator na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, jest zrównoważenie kosztów działalności w związku ze świadczeniem usługi publicznej, w sensie ekonomicznym posiada więc cechy dotacji. Nienazwanie wprost w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym ..rekompensaty" ..dotacją" nie pozbawia jej takiego charakteru w odniesieniu do rekompensaty z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a posiłkując się definicją z ustawy o finansach publicznych pozwala na przypisanie rekompensacie cech dotacji.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2011 r. (sygn. ITPB3/423-26/11/AW): Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach. Kwotę dopłaty stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Oznacza to. iż dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. W kontekście powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę środki z dotacji są przychodem podatkowym w dniu jej otrzymania stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym jednakże zwolnieniu od podatku na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy.

Podsumowując, należy uznać, że Dopłaty stanowią/będą stanowiły dochody wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego o zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w przypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. W kontekście powyższego, wskazać należy, że art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy zawiera jedynie ogólne wskazanie rodzaju przysporzenia korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania stwierdzając, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zwolnienie to dotyczy więc dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe, czy też celowe. Nie ma również znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Ustalenie zatem, czy otrzymane przez Wnioskodawcę środki korzystają z tego zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu ich finansowania.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność głównie w zakresie zbiorowego przewozu osób. Wnioskodawca zawiera co roku z Samorządem Województwa xxxxxxxxx(w 2014 r. z Województwem xxxxxxx) umowy dotyczące refundacji z budżetu państwa strat, ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku ze stosowaniem w regularnych krajowych przewozach autobusowych ulg, które przysługują osobom uprawnionym na mocy odrębnych ustaw. Na podstawie zawartych umów Wnioskodawca otrzymuje dopłaty z tytułu stosowania ulg wynikających z ww. ustaw przy przewozach osób na podstawie jednorazowych biletów ulgowych oraz imiennych miesięcznych biletów ulgowych (dalej: Dopłaty). Kwotę Dopłat stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg, a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego. Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy o finansach publicznych w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.), wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych, są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 130 ust. 1 ustawy o finansach publicznych przyjęto, że dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych. Ponadto, zgodnie z art. 130 ust. 2 ustawy o finansach publicznych dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej:

1.  dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług,
2.  dla podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa

*   z uwzględnieniem ich równoprawności.

Kwestie związane ze świadczeniem usług przewozowych uregulowane zostały w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 z późn. zm.).

Na mocy art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. a przywołanej ustawy o publicznym transporcie zbiorowym finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, na wyrównanie straty z tytułu utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, operatorowi przysługuje rekompensata w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. a, w postaci dotacji.

Z kolei, zgodnie z przepisami art. 8a ust. 1a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138 z późn. zm.), koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa.

W myśl art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw, z zastrzeżeniem ust. 2a, przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich, z zastrzeżeniem ust. 4. Kwotę dopłaty, o której mowa w ust. 2, stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi (art. 8a ust. 3).

Natomiast zgodnie z art. 8a ust. 4 ustawy, uprawnienie do otrzymywania dopłat, o których mowa w ust. 2, nabywa przewoźnik, który:

1.  posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874, z późn. zm.);
2.  stosuje kasy rejestrujące posiadające pozytywną opinię ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które umożliwiają określenie kwoty dopłat do przewozów w podziale na poszczególne kategorie ulg ustawowych;
3.  zawarł umowę z samorządem województwa określającą zasady przekazywania przewoźnikom dopłat.

Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach. Kwotę dopłaty stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Oznacza to, że dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W kontekście powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę środki w postaci Dopłat z tytułu stosowania ulg wynikających z odrębnych ustaw przy przewozach osób na podstawie jednorazowych biletów ulgowych oraz imiennych miesięcznych biletów ulgowych są przychodem podatkowym w dniu ich otrzymania stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym jednakże zwolnieniu od podatku na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.