Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-188/12-4/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-30
Teza: Obowiązek poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Iraku z tytułu świadczenia usług na terenie Iraku w ramach umowy zlecenia
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zamieszkania; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; przychód; płatnik; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 27.02.2012 r. (data wpływu 05.03.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 18.05.2012 r. (data nadania 21.05.2012 r., data doręczenia 24.05.2012 r.) na wezwanie z dnia 08.05.2012 r. (data nadania 08.05.2012 r., data doręczenia 14.05.2012 r.) Nr IPPB4/415-188/12-2/SP o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Iraku z tytułu świadczenia usług na terenie Iraku w ramach umowy zlecenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Iraku z tytułu świadczenia usług na terenie Iraku w ramach umowy zlecenia.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 08.05.2012 r. (data nadania 08.05.2012 r., data doręczenia 14.05.2012 r.) Nr IPPB4/415-188/12-2/SP tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wyjaśnienie, w jakim charakterze występuje Wnioskodawca (płatnik, czy podatnik) oraz o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 18.05.2012 r. (data nadania 21.05.2012 r., data wpływu 24.05.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Wnioskodawca) produkująca leki i wyroby farmaceutyczne, zawarła umowę z osobą fizyczną będącą rezydentem Iraku, która świadczy na rzecz Spółki usługi w zakresie pomocy przy rejestracji produktów Spółki na terenie Iraku. Do obowiązków usługodawcy należy komunikowanie się z właściwymi ministerstwami i innymi urzędami w Iraku, składanie w imieniu Spółki dokumentacji do urzędów, monitorowanie procesu rejestracji, gromadzenie wszelkiej korespondencji adresowanej do Spółki. Usługi te wykonywane są poza terytorium Polski, Usługodawca nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej. Za wykonywane w ramach umowy czynności usługodawca będzie otrzymywał miesięczne zryczałtowane wynagrodzenie.

Umowa zawarta z rezydentem Iraku ma charakter umowy zlecenia. Umowa ta nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej rezydenta Iraku i rezydent Iraku nie świadczy usług na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej. Rezydent Iraku nie będzie przebywał na terytorium Rzeczypospolitej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka jest zobowiązana do obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Iraku z tytułu świadczenia na jej rzecz usług w zakresie pomocy przy rejestracji produktów na terytorium Iraku?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ustawa o PDOF stanowi, że osoby fizyczne, które nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów )osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art.3 ust. 2a ustawy). Ustawodawca w art. 3 ust. 2b wymienił w sposób przykładowy te przychody, które uważa za przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zaliczył do nich w szczególności przychody z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zdaniem Spółki dochód uzyskiwany przez rezydenta Iraku nie jest dochodem uzyskiwanym na terytorium Polski, a jedynie pochodzącym od spółki mającej siedzibę na terytorium Polski. Nie można bowiem pojęcia przychody uzyskane utożsamić z pojęciem „przychody wypłacone, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”, Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce „gdzie dokonuje się czynność lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, jest ona elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Stanowisko takie zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. II FSK 2144/08) oraz z dnia 2 czerwca 2011 r. (sygn. II FSK 138/10).

Zdaniem Spółki uzyskiwane przez rezydenta Iraku wynagrodzenie nie podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2a i 2b ustawy o PDOF, a wypłacając to wynagrodzenie Spółka nie jest zobowiązana do pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia z rezydentem Iraku. Dotychczas Polska nie zawarła z Irakiem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem należy wziąć pod uwagę polskie przepisy prawa podatkowego.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W myśl art. 13 pkt 8) ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zawarła umowę zlecenia z osobą fizyczną będącą rezydentem Iraku, która świadczy na rzecz Spółki usługi w zakresie pomocy przy rejestracji produktów Spółki na terenie Iraku. Usługodawca nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej. Za wykonywane w ramach umowy czynności usługodawca będzie otrzymywał miesięczne zryczałtowane wynagrodzenie. Umowa zlecenia nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej rezydenta Iraku i rezydent Iraku nie świadczy usługi na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej. Rezydent Iraku nie będzie przebywał na terytorium Rzeczypospolitej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dochód uzyskiwany przez rezydenta Iraku nie jest dochodem uzyskiwanym na terytorium Polski, a jedynie pochodzącym od spółki mającej siedzibę na terytorium Polski. W związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik nie jest zobowiązany do pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1.

Z powyższym stanowiskiem nie można się zgodzić.

Z treści art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. W sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Polski, o tym czy dochód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystany w Polsce. W rozpatrywanej sprawie będziemy mieli do czynienia z usługami, które będą wykonywane na rzecz Wnioskodawcy – podmiotu z siedzibą w Polsce, przez osobę fizyczną będąca rezydentem Iraku. Efekt świadczonych na podstawie umowy zlecenia usług wykorzystywany będzie natomiast przez Wnioskodawcę – polski podmiot w Polsce. W rozpatrywanej sprawie nie ma zastosowania umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, jednakże nie można całkowicie oderwać się od istniejących w międzynarodowym prawie podatkowym zasad. W szczególności należy podkreślić, że nie wszystkie rodzaje dochodów powiązane są fizycznie z miejscem ich osiągania. Dotyczy to wszelkiego rodzaju praw/usług niematerialnych. Najbardziej oczywistym przykładem oderwania dochodu od miejsca jego powstania jest dochód z odsetek, gdzie zgodnie z Modelową Konwencją OECD, na której oparte są umowy zawierane przez Polskę, uważa się że odsetki powstają w państwie w którym płatnik ma siedzibę lub miejsce zamieszkania (w państwie, z którego są wypłacane).

Istotnym więc jest, jak już wcześniej wykazano, iż efekt świadczonych usług będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę – polski podmiot – na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, należy stwierdzić, iż Spółka jest zobowiązana do obliczenia i pobrania 20% podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Iraku z tytułu świadczenia na jej rzecz usług w ramach umowy zlecenia w zakresie pomocy przy rejestracji produktów na terytorium Iraku (art. 41 ust. 1 i 4 w związku z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków, wskazać należy, iż jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Orzeczenia te nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różnić od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywistego zdarzenia przyszłego

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.