Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1101/12/IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-11
Teza: Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku ma Pan prawo skorzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ sprzedaż gospodarstwa rolnego nastąpiła w dniu 22 listopada 2012 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2012 r. (data wpływu 5 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Pismem z dnia 22 lutego 2013 r. Nr ITPB2/415-1101/12-2/IL wezwano Pana do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 1 marca 2013 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan spadkobiercą ½ części masy spadkowej po zmarłym 17 lipca 2010 r. bracie.

W skład masy spadkowej wchodziło min. gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 4,897 ha, w tym na Pana w udziale przypadło 2,4485 ha. W ustawowym terminie złożył Pan zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) i w myśl przepisów ustawy o podatku od spadku i darowizn podatek nie należał się.

W chwili śmierci brat był właścicielem 6/8 gospodarstwa, gdyż po jego zmarłej żonie Krystynie, po 1/8 części otrzymali w spadku jej brat - Piotr M. i siostra - Wiesława M.

W grudniu 2010 r. zmarł Piotr M. i jego spadkobiercą został syn Karol M. Następnie przeprowadzono postępowanie o dział spadku i zniesienie współwłasności, które zakończyło się w dniu 21 marca 2012 r. podpisaniem ugody stron jako zgodnej z ich wolą, która uprawomocniła się w dniu 29 marca 2012 r.

Wartość otrzymanego w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności majątku w tym udziału w gospodarstwie rolnym mieściła się w ramach posiadanego dotychczas udziału nabytego w drodze spadku, tj. wielkość spadku (gospodarstwa rolnego) wynosiła 2,4485 ha, stanowiło to 3/8 powierzchni gospodarstwa rolnego i po zniesieniu współwłasności wynosi dokładnie tyle samo, tj.: 2,4485 ha. Na mocy ugody współwłaściciele otrzymali działki odpowiadające po 1/8 udziału, a Pan i Pana brat Piotr Ł. po ½ pozostałej części gospodarstwa o łącznej powierzchni 4,897 ha (na każdego przypadło ponad 1 ha ziemi ornej). Zniesienie współwłasności polegało na wydzieleniu dwóch działek po 1/8 całego gospodarstwa.

Obszar orny był obsiewany i uprawiany zgodnie z kulturą rolną (nie leżał odłogiem). Od chwili śmierci brata Mariana czyli od 17 lipca 2010 r., ponosił Pan wspólnie z bratem Piotrem Ł. wspólnie koszty utrzymania gospodarstwa w równych częściach i wspólnie dokonali Państwo sprzedaży w dniu 22 listopada 2012 r. Działki będące przedmiotem sprzedaży zostały następująco sklasyfikowane:

*   działka …. o obszarze 0,5800 ha niezabudowana, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako las klasy V,
*   działka …. o obszarze 0,0996 ha zabudowana częścią budynku gospodarczego, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako zurbanizowane tereny niezabudowane,
*   działka …. o obszarze 4,2174 ha zabudowana stodołą oraz częścią budynku gospodarczego, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako grunty orne klasy IVb (1,5700 ha), grunty orne klasy V (1,3558 ha), pastwiska trwałe klasy V (0,1200 ha), rowy (0,0300 ha), lasy klasy VI (0,1500 ha) i nieużytki (0,8684 ha).

Wymienione w akcie notarialnym działki tworzą jedno gospodarstwo rolne i nie zmieniły charakteru użytkowania, (ziemia wejdzie w skład gospodarstwa nowych nabywców). Gospodarstwo rolne było przez cały czas użytkowane zgodnie ze swoim przeznaczeniem (nie ma gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza).

W akcie notarialnym nabywcy gospodarstwa zobowiązali się, że nie będą w okresie 5 lat od dnia nabycia zmieniać przeznaczenia rolnego działki nr .. o obszarze 4,2174 ha. Działka … o powierzchni 0,0996 ha w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę jednorodzinną. Nie ma możliwości sprzedania oddzielnie działki …. gdyż znajduje się ona w obrębie działki ….. Zarówno sprzedający jak i kupujący nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku ma Pan prawo skorzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ sprzedaż gospodarstwa rolnego nastąpiła w dniu 22 listopada 2012 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości?

Zdaniem Pana przysługuje w całości zwolnienie z podatku, określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, choć od nabycia spadku nie minęło jeszcze pięć lat. W związku ze sprzedażą grunty nie utraciły charakteru rolnego. Podnosi Pan, iż Jego stanowisko jest zgodne z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż jest Pan spadkobiercą ½ części masy spadkowej po zmarłym 17 lipca 2010 r. bracie.

W skład masy spadkowej wchodziło min. gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 4,897 ha, w tym na Pana w udziale przypadło 2,4485 ha. W ustawowym terminie złożył Pan zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) i w myśl przepisów ustawy o podatku od spadku i darowizn podatek nie należał się.

W chwili śmierci brat był właścicielem 6/8 gospodarstwa, gdyż po jego zmarłej żonie Krystynie, po 1/8 części otrzymali w spadku jej brat - Piotr M. i siostra - Wiesława M.

W grudniu 2010 r. zmarł Piotr M. i jego spadkobiercą został syn Karol M. Następnie przeprowadzono postępowanie o dział spadku i zniesienie współwłasności, które zakończyło się w dniu 21 marca 2012 r. podpisaniem ugody stron jako zgodnej z ich wolą, która uprawomocniła się w dniu 29 marca 2012 r.

Wartość otrzymanego w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności majątku w tym udziału w gospodarstwie rolnym mieściła się w ramach posiadanego dotychczas udziału nabytego w drodze spadku, tj. wielkość spadku (gospodarstwa rolnego) wynosiła 2,4485 ha, stanowiło to 3/8 powierzchni gospodarstwa rolnego i po zniesieniu współwłasności wynosi dokładnie tyle samo, tj.: 2,4485 ha. Na mocy ugody współwłaściciele otrzymali działki odpowiadające po 1/8 udziału, a Pan i Pana brat Piotr Ł. po ½ pozostałej części gospodarstwa o łącznej powierzchni 4,897 ha (na każdego przypadło ponad 1 ha ziemi ornej). Zniesienie współwłasności polegało na wydzieleniu dwóch działek po 1/8 całego gospodarstwa.

Obszar orny był obsiewany i uprawiany zgodnie z kulturą rolną (nie leżał odłogiem). Od chwili śmierci brata Mariana czyli od 17 lipca 2010 r., ponosił Pan wspólnie z bratem Piotrem Ł. wspólnie koszty utrzymania gospodarstwa w równych częściach i wspólnie dokonali Państwo sprzedaży w dniu 22 listopada 2012 r. Działki będące przedmiotem sprzedaży zostały następująco sklasyfikowane:

*   działka …. o obszarze 0,5800 ha niezabudowana, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako las klasy V,
*   działka …. o obszarze 0,0996 ha zabudowana częścią budynku gospodarczego, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako zurbanizowane tereny niezabudowane,
*   działka …. o obszarze 4,2174 ha zabudowana stodołą oraz częścią budynku gospodarczego, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona jako grunty orne klasy IVb (1,5700 ha), grunty orne klasy V (1,3558 ha), pastwiska trwałe klasy V (0,1200 ha), rowy (0,0300 ha), lasy klasy VI (0,1500 ha) i nieużytki (0,8684 ha).

Wymienione w akcie notarialnym działki tworzą jedno gospodarstwo rolne i nie zmieniły charakteru użytkowania, (ziemia wejdzie w skład gospodarstwa nowych nabywców). Gospodarstwo rolne było przez cały czas użytkowane zgodnie ze swoim przeznaczeniem (nie ma gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza).

W akcie notarialnym nabywcy gospodarstwa zobowiązali się, że nie będą w okresie 5 lat od dnia nabycia zmieniać przeznaczenia rolnego działki nr … o obszarze 4,2174 ha. Działka … o powierzchni 0,0996 ha w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę jednorodzinną. Nie ma możliwości sprzedania oddzielnie działki …. gdyż znajduje się ona w obrębie działki …. Zarówno sprzedający jak i kupujący nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie sądu lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będących przedmiotem spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Dział spadku (zniesienie współwłasności) nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom (współwłaścicielom) w spadku (rzeczy wspólnej) i odbył się bez spłat i dopłat. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności nabył Pan udział w nieruchomości odpowiadający dotychczasowemu udziałowi nabytemu w drodze spadku, co oznacza, iż dla celów podatku dochodowego czynność ta nie stanowi nabycia nieruchomości.

Zatem, w przedmiotowej sprawie za datę nabycia udziału w nieruchomości należy przyjąć datę otwarcia spadku tj. – jak wynika z treści wniosku – 17 lipca 2010 r. W konsekwencji bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe i dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia należy uznać, że sprzedaż ww. nieruchomości. dokonana w dniu 22 listopada 2012 r. nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie i stanowi źródło przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „ gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zmianami).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Stosownie natomiast do postanowień § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) w sprawie ewidencji gruntów i budynków, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

W myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter „Lz” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Natomiast stosownie do § 68 ust. 3 ww. rozporządzenia grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na:

1.  tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem - B,
2.  tereny przemysłowe, oznaczone symbolem - Ba,
3.  inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem - Bi,
4.  zurbanizowane tereny niezabudowane, oznaczone symbolem - Bp,
5.  tereny rekreacyjno-wypoczynkowe, oznaczone symbolem - Bz,
6.  użytki kopalne, oznaczone symbolem - K,
7.  tereny komunikacyjne, w tym:
    1.  drogi, oznaczone symbolem - dr,
    2.  tereny kolejowe, oznaczone symbolem - Tk,
    3.  inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem - Ti.

Z powyższego wynika, iż zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Analizowanemu zwolnieniu nie będzie zatem podlegać sprzedaż w części dotyczącej działki nr … o obszarze 0,5800 ha niezabudowanej, a w ewidencji gruntów i budynków oznaczonej jako las klasy V, działki o nr … o obszarze 0,0996 ha zabudowanej częścią budynku gospodarczego , a w ewidencji gruntów i budynków oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane, oraz działki … w części dotyczącej lasów klasy VI o powierzchni 0,1500 ha i nieużytków o powierzchni 0,8684 ha, bowiem nie należą one do kategorii użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, co stanowi jedną z przesłanek uznania gruntów za wchodzące w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

Oceniając natomiast spełnienie przesłanki, dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Jednocześnie utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, lecz przede wszystkim w sensie faktycznym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż nabyty w 2010 r. udział w gospodarstwie rolnym, sprzedał Pan w dniu 22 listopada 2012 r. tj. przed upływem 5-ciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Przedmiotowe grunty z wyjątkiem działki nr … o obszarze 0,5800 ha sklasyfikowanej jako las, działki nr … o obszarze 0,0996 ha sklasyfikowanej jako zurbanizowane tereny niezabudowane, działki … w części obejmującej grunty, sklasyfikowane jako lasy o powierzchni 0,1500 ha, oraz nieużytki o powierzchni 0,8684 ha, stanowią gospodarstwo rolne zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. W akcie notarialnym nabywcy gospodarstwa zobowiązali się, że nie będą w okresie 5 lat od dnia nabycia zmieniać przeznaczenia rolnego działki nr …. o obszarze 4,2174 ha.

Wymienione w akcie notarialnym działki tworzą jedno gospodarstwo rolne i nie zmieniły charakteru użytkowania, (ziemia wejdzie w skład gospodarstwa nowych nabywców).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego nabytego w 2010 r., stanowiących działki zabudowane stodołą i częścią budynku gospodarczego, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, pastwiska trwałe, rowy może przy zachowaniu rolnego charakteru gruntów korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dochód ze zbycia nieruchomości obejmującej działki nr ….. o obszarze 0,5800 ha, działki o nr ….. o obszarze 0,0996 ha, działki o nr …. w części dotyczącej lasów o powierzchni 0,1500 ha i nieużytków o powierzchni 0,8684 ha, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W niniejszej sprawie zaznaczyć jednak należy, iż zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Ponadto okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.