Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.830.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-05
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; nieruchomości-zbycie nieruchomości; umowa-umowa dożywocia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2020 r. (data wpływu 15 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 15 listopada 2020 r. (data wpływu 16 listopada 2020 r.) i 13 grudnia 2020 r. (data wpływu 13 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 10 grudnia 2020 r. nr (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 10 grudnia 2020 r. skutecznie doręczono w dniu 13 grudnia 2020 r., zaś w dniu 13 grudnia 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W lipcu 2018 r. Wnioskodawca sprzedał (poprzez umowę notarialną) darowane przez matkę miesiąc wcześniej mieszkanie za kwotę 160 tys. zł. W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca kupił (poprzez umowę notarialną) działkę budowlaną na cele mieszkaniowe z budową domu za kwotę 160 tys. zł. W dniu (…) października 2020 r. Wnioskodawca dowiedział się, że ma (…). Termin operacji wyznaczono na (…) listopada 2020 r. Wnioskodawca boi się i chciałby zakupioną działkę budowlaną darować swojemu synowi z myślą, że razem wybudują dom, przy czym związane byłoby to z umową o dożywocie. Biorąc pod uwagę obecną sytuację, tj. epidemię Covid-19, każde zdarzenie operacyjne obarczone jest ryzykiem. Syn dla Wnioskodawcy jest najbliższą rodziną, tak więc dla Zainteresowanego umowa na dożywocie daje możliwość zapewnienia warunków mieszkaniowych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że Wnioskodawca skorzystał z ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, Wnioskodawca sprecyzował, że zbycie działki na rzecz syna nastąpi w drodze umowy o dożywocie uregulowanej w art. 908 Kodeksu cywilnego. Dodatkowo nakreślono, że syn zapewni Wnioskodawcy warunki mieszkaniowe i byt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy darowizna dla syna wpłynie na zwolnienie z podatku dochodowego?
2.  Czy w świetle powyższego zdarzenia przyszłego należny będzie podatek dochodowy od nieodpłatnego zbycia nieruchomości (darowizna z umową na dożywocie) na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, cel jakim jest zapewnienie warunków mieszkaniowych (cel mieszkaniowy) poprzez zawarcie umowy o dożywocie zostanie spełniony, ponieważ warunki konieczne do zwolnienia z podatku zostały zapewnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Należy przy tym wskazać, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w ww. przepisie oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę o dożywocie, której przedmiotem będzie nieruchomość odpłatnie nabyta w 2020 r. Wnioskodawca powziął wątpliwość czy spowoduje to konieczność zapłaty podatku, oraz czy utraci prawo do ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z której skorzystał w związku z zakupem przedmiotowej nieruchomości.

Wskazać należy, że dożywocie jest instytucją prawa uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego, w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Z przywołanego przepisu wynika, że umowa o dożywocie ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości (gruntowej lub lokalowej). W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz prawa użytkowania wieczystego.

Charakterystyczną cechą dożywocia jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, że jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Uwzględniając powyższe, umowa o dożywocie polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości.

Niemiej jednak, na gruncie przepisów podatkowych, mając na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. akt II FPS 4/14, stwierdzić należy, że pomimo, iż przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy dożywocia stanowi jej odpłatne zbycie, to nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tego rodzaju umowie nie można bowiem zastosować zasad określonych w przepisach art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według których przy ustalaniu przychodu bierze się wartość nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie (lub wartość rynkową), gdyż ta w przypadku dożywocia nie występuje.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że planowane przez Wnioskodawcę zbycie nabytej odpłatnie nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego w sytuacji, gdy zbycie tego mieszkania nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości. Otóż, nie będzie możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 cytowanej ustawy. Z uwagi na fakt, że w umowie nie jest możliwie określenie podstawy opodatkowania - po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zbycia w drodze umowy dożywocia ww. nieruchomości, a także nie powstanie obowiązek zapłaty tego podatku. Przekazanie działki budowlanej przez Wnioskodawcę na rzecz syna w formie umowy o dożywocie, nie będzie skutkowało również utratą prawa do wykorzystanej wcześniejszej ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu ww. zwolnienia jest fakt wydatkowania środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego. Wnioskodawca środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczył na zakup działki budowlanej w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem przesłanki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 warunkujące możliwość skorzystania z przysługującego zwolnienia podatkowego zostały spełnione mimo, że budowa domu nie została zrealizowana z uwagi na zmianę planów życiowych z przyczyn zdrowotnych (niezależnych od Zainteresowanego). Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę o dożywocie, przy czym w wybudowanym domu chce zamieszkać. Zakup ww. działki był więc niewątpliwie realizacją zamierzonego celu mieszkaniowego, a wskazane przepisy nie formułują czasu, w którym należy wybudować na zakupionej działce dom, bądź przez jaki okres czasu działki nie można zbyć.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.