Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.456.2023.2.HJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-05
Teza: Ustalenie stawki ryczałtu od przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Słowa kluczowe: stawka-stawki ryczałtu; usługi
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % ; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 8,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia właściwej stawki ryczałtu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2023 r. (wpływ 10 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Od 3 kwietnia 2023 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEiDG, sklasyfikowaną pod PKD 63.12 – Działalność portali internetowych. Swoje przychody opodatkowuje Pan ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: updof). Ponadto jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r poz. 931 z późn. zm., dalej: uptu).

Świadczy Pan usługi pozycjonowania stron internetowych na rzecz różnych klientów. W ramach usługi pozycjonowania stron internetowych wykonuje Pan szereg różnych czynności. Do takich czynności zalicza się:

*   analiza techniczna stron za pomocą różnorodnych narzędzi i przygotowanie dokumentacji technicznej do wdrożenia dla programistów (sam nie wdraża Pan zmian w kodzie),
*   tworzenie różnorodnych strategii – doboru słów kluczowych, linkowania i ogólnie rzecz ujmując – całościowego „prowadzenia” witryny w celu uzyskania przez nią możliwie najlepszych wyników w wyszukiwarce,
*   zlecanie działań dla zewnętrznych podmiotów lub w obrębie firmy (zlecanie pisania tekstów dla copywriterów, czy też publikacji linków dla portali internetowych),
*   konsultacje z klientami – bezpośrednio lub za pośrednictwem accountów/pracowników po stronie klienta – mailowo, za pomocą hangoutów online lub (sporadycznie) na żywo,
*   analiza danych, wyciąganie wniosków i wyłapywanie korelacji na linii działania – efekty oraz zmiany w algorytmie wyszukiwarki – ich wpływie na strony klientów,
*   wprowadzanie różnorodnych, gotowych tekstów, które otrzymuje Pan od copywriterów na strony klientów (opisy kategorii/wpisy blogowe/inne, które wprowadza Pan w różne CMS),
*   obsługa różnorodnych narzędzi do monitorowania efektów pracy – systemy monitoringu pozycji fraz, ogólnej widoczności domeny, czy ruchu pochodzącego z wyszukiwarek.

Swoje usługi wykonuje Pan na gotowych produktach (stronach internetowych). Nie tworzy Pan tych stron, usługi świadczone przez Pana nie są związane z oprogramowaniem, ani z wytwarzaniem oprogramowania.

Usługi pozycjonowania stron internetowych, które Pan świadczy, zakwalifikował Pan do grupowania PKWiU 62.01.11 0 – Czynności związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania.

Nie świadczy Pan żadnych usług wskazanych w art. 8 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 z późn. zm., dalej: uzpd), które wykluczałyby prawo do wyboru opodatkowania w formie ryczałtu.

W przypadku usług pozycjonowania stron internetowych nie wykonuje Pan czynności związanych z programowaniem, czy też z oprogramowaniem. Należy również wskazać, że nie osiąga Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem:

*   pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line,
*   pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1),
*   pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2),
*   oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3),
*   związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Ponadto działalność usługowa, polegająca na pozycjonowaniu stron internetowych, na żadnym etapie wykonywania usługi nie jest związana z:

*   tworzeniem i utrzymaniem środowiska testowego,
*   tworzeniem programów, aplikacji, itp.,
*   doradztwem w zakresie oprogramowania,
*   instalowaniem oprogramowania,
*   programowaniem testowanego oprogramowania,
*   poprawianiem błędów oprogramowania,
*   usługą i doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego.

Dla celów działalności gospodarczej prowadzi Pan ewidencję przychodów oraz rejestr zakupu VAT i rejestr sprzedaży VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że złożył Pan Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Korzysta Pan z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od początku prowadzenia działalności, czyli od 3 kwietnia 2023 r. Przedmiot zapytania stanowi 2023 r.

W roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym korzysta Pan z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych Pana przychód nie przekroczył w latach poprzednich limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Sprecyzował Pan również, jakie są efekty w odniesieniu do każdej z wymienionych przez Pana czynności oraz jak te efekty są wykorzystywane przez Pana kontrahenta, na rzecz którego świadczy Pan te usługi. I tak:

1) czynność: analiza techniczna stron za pomocą różnorodnych narzędzi i przygotowanie dokumentacji technicznej do wdrożenia dla programistów (sam Pan nie wdraża zmian w kodzie),

efekt: efektem jest weryfikacja i sprawdzenie strony pod kątem jej widoczności w sieci oraz powstanie dokumentacji tej weryfikacji;

2) czynność: tworzenie różnorodnych strategii – doboru słów kluczowych, linkowania i ogólnie rzecz ujmując – całościowego „prowadzenia” witryny w celu uzyskania przez nią możliwie najlepszych wyników w wyszukiwarce,

efekt: efektem jest poprawa widoczności strony internetowej (pozycjonowanie strony internetowej);

3) czynność: zlecanie działań dla zewnętrznych podmiotów lub w obrębie firmy (zlecanie pisania tekstów dla copywriterów, czy też publikacji linków dla portali internetowych),

efekt: efektem jest powstawanie tekstów i linków, które następnie służą w celu usprawnienia pozycjonowania strony klienta;

4) czynność: konsultacje z klientami – bezpośrednio lub za pośrednictwem accountów/pracowników po stronie klienta – mailowo, za pomocą hangoutów online lub (sporadycznie) na żywo,

efekt: efektem jest udzielenie odpowiedzi na pytania/wątpliwości ze strony klienta, związane z pozycjonowaniem jego witryny;

5) czynność: analiza danych, wyciąganie wniosków i wyłapywanie korelacji na linii działania – efekty oraz zmiany w algorytmie wyszukiwarki – ich wpływie na strony klientów,

efekt: efektem jest stały monitoring skuteczności prowadzonych działań oraz postępu realizacji założeń dla witryny Klienta;

6) czynność: wprowadzanie różnorodnych, gotowych tekstów, które otrzymuje Pan od copywriterów na strony klientów (opisy kategorii/wpisy blogowe/inne, które wprowadza Pan w różne CMS),

efekt: efektem jest publikacja tekstów, które następnie służą w celu usprawnienia pozycjonowania strony klienta;

7) czynność: obsługa różnorodnych narzędzi do monitorowania efektów pracy – systemy monitoringu pozycji fraz, ogólnej widoczności domeny, czy ruchu pochodzącego z wyszukiwarek,

efekt: efektem jest stały monitoring skuteczności prowadzonych działań oraz postępu realizacji założeń dla witryny klienta.

Pana głównym kontrahentem nie jest spółka, w której jest Pan wspólnikiem/członkiem zarządu. Nie osiąga Pan żadnych innych przychodów podlegających opodatkowaniu.

### Pytanie

Czy przychód z Pana działalności usługowej, polegającej na pozycjonowaniu stron internetowych, opisanej w stanie faktycznym może być opodatkowany w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) uzpd?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem przychód z działalności usługowej polegającej na pozycjonowaniu stron internetowych, opisanej w stanie faktycznym może być opodatkowany w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 z późn. zm., dalej: uzpd).

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 uzpd.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) uzpd, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) uzpd, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. W tym celu dokonuje Pan odpowiedniej dokumentacji świadczonych czynności.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 uzpd, określenie działalność usługowa oznacza „pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU)”.

Przez pojęcie usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług rozumie się:

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym mowa jest w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) uzpd, obejmuje również świadczone usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.11.0.

Jednakże znajdujące się przy tym grupowaniu oznaczenie „ex” oznacza, że 12% stawkę ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

WSA w Gdańsku wypowiedział się, że gdy usługi pozycjonowania stron internetowych nie są związane z oprogramowaniem powinny one być zakwalifikowane do działalności usługowej, od której ryczałt od przychodów ewidencjonowanych winien wynosić 8,5%. Wskazano tak w Wyroku WSA w Gdańsku z 9 maja 2023 r., sygn. Akt I SA/Gd 1399/22: „(\`(...)\`) 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a)).

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (t. j. Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) u.z.p.d. wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Przepis ten nie określa, jaki charakter ma mieć wskazany związek tj. bezpośredni czy pośredni. Słownik języka polskiego PWN definiuje przymiotnik „związany” jako: mający związek, coś wspólnego z kimś, z czymś. Ponadto zgodnie ze słownikiem wyrazów bliskoznacznych PWN synonimem przymiotnika „związany” są słowa: zależny, powiązany. Tym samym, objęcie przychodów ze świadczenia usług stawką podatkową w wysokości 12% może mieć miejsce wówczas, gdy mamy do czynienia z usługami, które dotyczą, wiążą się z oprogramowaniem.”

Ponadto w interpretacji indywidualnej z 12 października 2022 r., Nr 0115-KDIT3.4011.687.2022.2.AD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe potwierdzając, że zastosowanie stawki 8,5% do usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 niezwiązanych z programowaniem, ani doradztwem w zakresie oprogramowania jest właściwe. Wskazał on, że: „(\`(...)\`) Zakres świadczonych przez Pana usług jest sklasyfikowany wg symbolu PKWiU 62.01.11.0. świadczone przez Pana usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 nie są usługami związanymi z doradztwem w zakresie oprogramowania, jak również nie świadczy Pan usług związanych z oprogramowaniem.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Pani budzi kwestia zastosowania właściwej stawki ryczałtu w odniesieniu do przychodów uzyskanych ze świadczenia usług, które sklasyfikowane są według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0. Odnosząc zatem przedstawione zdarzenie przyszłe do stanu prawnego obowiązującego w jego zakresie zgodzić należy się z Pana stanowiskiem, że w odniesieniu do osiąganych przez Pana w przyszłości przychodów ze świadczenia ww. usług, znajdzie zastosowanie 8,5% stawka ryczałtu, określona w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2022 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.1234.2021.2.MZ, wskazując w niej, że: „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 będą mogły być od 1 stycznia 2023 r. opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli spełnione będą pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie oraz o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Zastrzec jednak należy, że zastosowanie stawki 8,5% dla przychodów ze świadczonych przez Panią usług będzie prawidłowe, dopóki spełnione będą pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie. Gdyby bowiem wykonywane przez Panią usługi były usługami związanymi z oprogramowaniem - uzyskiwane ze świadczenia tych usług przychody podlegałyby opodatkowaniu 12% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

Takie stanowisko zajął również, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 kwietnia 2022 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.99.2022.2.ID: „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że skoro, jak wskazał Pan we wniosku – świadczone usługi nie są związane z oprogramowaniem, to przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według symbolu PKWiU 62.01.11.0 – usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

Ponadto, pomimo powyższych wskazań, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął podobne stanowisko w zbliżonym do przedstawionego we wniosku stanie faktycznym w interpretacjach indywidualnych:

· z 15 czerwca 2020 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.270.2020.4.MC,

· z 25 lutego 2021 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.865.2020.1.AK,

· z 21 lipca 2021 r., Nr 0115- KDIT1.4011.345.2021.1 .AS.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nie świadczy Pan usług związanych z oprogramowaniem, ani doradztwem w zakresie oprogramowania.

W związku z powyższym należy uznać za prawidłowe zawarte na wstępie stanowisko, że przychód z Pana działalności usługowej, polegającej na pozycjonowaniu stron internetowych, opisanej w stanie faktycznym, może być opodatkowany w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) uzpd.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie działalność usługowa - oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

6) (uchylony).

Ponadto w art. 8 ust. 2 przywołanej ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

*   12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1);

*   8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Zwracam uwagę, że z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Przy czym przepis ten nie odwołuje się ani do bezpośredniego, ani pośredniego związku z oprogramowaniem. W tej regulacji nie ma też mowy o usługach związanych z programowaniem (tworzeniem czy dodawaniem nowych kodów źródłowych programów komputerowych), a związanych z oprogramowaniem.

Zgodnie bowiem z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym, usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne, itp.

Zauważam, że grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania zawiera szeroki wachlarz usług, które są związane z oprogramowaniem, począwszy od projektowania tego oprogramowania przez jego programowanie aż po jego rozwój. W grupowaniu tym mieszczą się różne czynności związane z oprogramowaniem – nie tylko sam zapis kodu komputerowego (zapis kodu oprogramowania). Zatem mieszczące się w tym grupowaniu usługi są związane z oprogramowaniem, dotyczą oprogramowania (jak też wskazuje sama nazwa grupowania).

Zgodnie z objaśnieniami do PKWiU 2015 (rozporządzenie Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z 23 października 2015 r.), wydanymi przez Główny Urząd Statystyczny, przez usługi związane z oprogramowaniem należy rozumieć pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników, analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia: rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika, pisanie programów na zlecenie użytkownika, projektowanie stron internetowych.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku stwierdzam, że mimo wskazania, że usługi nie są związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), to przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że opisane czynności sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, polegające na:

*   analizie technicznej stron za pomocą różnorodnych narzędzi i przygotowaniu dokumentacji technicznej do wdrożenia dla programistów,
*   tworzeniu różnorodnych strategii – doboru słów kluczowych, linkowania i ogólnie rzecz ujmując – całościowego „prowadzenia” witryny w celu uzyskania przez nią możliwie najlepszych wyników w wyszukiwarce,
*   analizie danych, wyciąganie wniosków i wyłapywanie korelacji na linii działania – efekty oraz zmiany w algorytmie wyszukiwarki – ich wpływie na strony Klientów,
*   wprowadzaniu różnorodnych, gotowych tekstów, które otrzymuje Pan od copywriterów na strony klientów (opisy kategorii/wpisy blogowe/inne, które wprowadza Pan w różne CMS),
*   obsłudze różnorodnych narzędzi do monitorowania efektów pracy – systemy monitoringu pozycji fraz, ogólnej widoczności domeny, czy ruchu pochodzącego z wyszukiwarek są związane z oprogramowaniem.

W świetle tak przedstawionego opisu wykonywanych przez Pana czynności, które sklasyfikował Pan do grupowania PKWiU 62.01.11.0, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Pana usługi nie są związane z oprogramowaniem. Czynności, które Pan wykonuje, mieszczą się w pojęciu usług związanych z oprogramowaniem.

Z uwagi na fakt, że wykonywane przez Pana usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, są związane z oprogramowaniem, należy przyjąć, że objęte są 12% stawką zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – stawką 8,5%.

Zatem Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydano na podstawie wskazanych przez Pana we wniosku grupowań PKWiU oraz przedstawionego opisu sprawy.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podjętych w określonych stanach faktycznych (zdarzeniach przyszłych) i są wiążące tylko w tych sprawach, w których zostały wydane.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).