Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-743/13-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-08
Teza: W zakresie nabycia aromatów spożywczych oraz ich wykorzystywania do produkcji napojów bezalkoholowych.
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 06.08.2013 r. (data wpływu 12.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nabycia aromatów spożywczych oraz ich wykorzystywania do produkcji napojów bezalkoholowych **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej pytań nr 1,2,3 i 5;

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 12.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie nabycia aromatów spożywczych oraz ich wykorzystywania do produkcji napojów bezalkoholowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

N. S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka lub N. ) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji naturalnych oraz smakowych wód mineralnych. Do produkcji smakowych wód mineralnych zużywane są substancje zapachowe tzw. aromaty. Aromaty te objęte są kodom Nomenklatury Scalonej. Przedmiotowe aromaty zawierają w swoim składzie alkohol etylowy, a rzeczywista objętościowa moc alkoholu przekracza 1,2% objętości.

Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Zezwolenie zostało wydane 22 kwietnia 2004 r. Ww. aromaty są nabywane przez Spółkę w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego oraz są w tym składzie magazynowane. Spółka nabywa aromaty od podmiotów z siedzibą w Unii Europejskiej oraz od podmiotów z siedzibą w Polsce. Produkcja smakowych wód mineralnych odbywa się poza składem podatkowym. W związku z tym, aromaty wyprowadzane są ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy i zużywane w ww. procesie produkcji. Wytworzone na bazie aromatów smakowe wody mineralne są napojami bezalkoholowymi. Spółka wskazuje również, iż w trakcie wprowadzania aromatów do składu podatkowego i ich magazynowania pobierane są ich próbki do badań laboratoryjnych, celem określenia ich jakości i przydatności do zużycia w procesie produkcji smakowych wód mineralnych. Badania laboratoryjne przeprowadzane są w miejscu prowadzenia ww. działalności produkcyjnej przez N. . Próbki pobierane są z każdej dostawy otrzymanej w danym miesiącu oraz w razie konieczności w czasie ich składowania. W rezultacie miesięcznie Spółka pobiera do analizy około 3-4 cm3 ww. aromatów. Wnioskodawca wskazuje również, iż w toku prowadzonej działalności występują sytuacje, w których N. zobowiązane jest do całkowitego zniszczenia ww. aromatów, z uwagi na upływ terminu ich ważności, który skutkuje brakiem możliwości ich zużycia w ramach produkcji smakowych wód mineralnych.

Na marginesie Spółka wskazuje, iż nie odsprzedaje przedmiotowych aromatów, ani nie zużywa ich w celach innych niż wskazano powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy N. przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w zakresie nabywanych wewnątrzwspólnotowo mieszanin substancji zapachowych (tzw. aromatów) zawierających alkohol etylowy, które są wykorzystywane w produkcji napojów bezalkoholowych (tj. smakowych wód mineralnych) oraz, czy Spółce przysługuje uprawnienie do nabywania zwolnionych od akcyzy ww. aromatów od kontrahentów z siedzibą w Polsce?
2.  W przypadku uznania stanowiska Spółki za prawidłowe w zakresie pytania nr 1, to czy zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA jest uzależnione od spełnienia dodatkowych wymogów formalnych, w szczególności, czy Spółka jest zobowiązana do prowadzenia składu podatkowego oraz nabywania i magazynowania przedmiotowych aromatów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy?
3.  Czy Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w sytuacji pobierania do badań laboratoryjnych próbek aromatów zużywanych w produkcji smakowych wód mineralnych?
4.  Czy Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w sytuacji całkowitego zniszczenia przez N. aromatów z uwagi na upływ terminu ich ważności, skutkujący brakiem możliwości ich zużycia w ramach produkcji smakowych wód mineralnych?
5.  W przypadku uznania stanowiska Spółki za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 4 i uznania że czynność całkowitego zniszczenia przez Spółkę aromatów, których termin ważności upłynął stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, to czy w sytuacji całkowitego zniszczenia przez Spółkę aromatów zobowiązanie podatkowe powstaje zgodnie z art. 10 ust. 1 UPA, a Spółka zobowiązana jest do obliczenia i zapłacenia podatku akcyzowego oraz złożenia stosownej deklaracji na podstawie art. 21 ust. 1 UPA, jak podatnik podatku akcyzowego zgodnie z art. 16 ust. 1 UPA?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka uprawniona jest do korzystania ze zwolnienia od akcyzy wymienionego w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w zakresie mieszanin substancji zapachowych (tzw. aromatów) zawierających alkohol etylowy, które nabywane są wewnątrzwspólnotowo i wykorzystywane do produkcji napojów bezalkoholowych (tj. smakowych wód mineralnych). Spółka uprawniona jest również do nabywania zwolnionych od podatku akcyzowego ww. aromatów od kontrahentów z siedzibą w Polsce. Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w powyższym zakresie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 UPA, wyroby akcyzowe to m.in. napoje alkoholowe określone w załączniku nr 1 do ustawy. Z kolei jak wynika z art. 92 UPA, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się m.in. alkohol etylowy. Natomiast alkohol etylowy to w myśl art. 93 ust. 1 pkt 1 UPA, wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej. Jak wynika z przytoczonych przepisów, o kwalifikacji danego wyrobu do grupy napojów alkoholowych (a tym samym do wyrobów akcyzowych) w myśl przepisów UPA decyduje rzeczywista objętościowa moc alkoholu danego wyrobu bez względu na jego klasyfikację w świetle Nomenklatury Scalonej. W związku z tym, mimo iż nabywane przez N. mieszaniny substancji zapachowych (tzw. aromaty) to wyroby objęte kodem , należy je uznać za napoje alkoholowe w myśl przepisów UPA, gdyż ich rzeczywista objętościowa moc alkoholu przekracza 1,2% objętości wyrobu. W rezultacie należy stwierdzić, iż nabywane przez Spółkę aromaty to wyroby akcyzowe, które zostały wskazane w pozycji 43 załącznika nr 1 do UPA.

W świetle art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. Jak wskazuje powyższy przepis alkohol etylowy podlega zwolnieniu od akcyzy jeżeli jest składnikiem m.in. mieszanin substancji zapachowych (tzw. aromatów). Zwolnienie to jednak stosuje się m.in. w sytuacji zużycia przedmiotowych mieszanin substancji zapachowych w procesie wytwarzania napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. Jak wynika ze stanu faktycznego, N. nabywa aromaty o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% ich objętości od kontrahentów z Polski, jak i z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Aromaty te są następnie zużywane przez N. w celu produkcji smakowych wód mineralnych. Spółka nie dokonuje odsprzedaży tych aromatów, ani nie zużywa ich w innych celach niż produkcja smakowych wód mineralnych. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wypełnia przesłanki do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA.

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki, nabywane przez nią mieszaniny substancji zapachowych (tzw. aromaty), stanowią wyroby akcyzowe, o których mowa w UPA. Ponadto zdaniem Spółki jest ona uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt UPA w zakresie transakcji nabywania wewnątrzwspólnotowego ww. aromatów, które następnie wykorzystywane są w produkcji smakowych wód mineralnych. N. uważa również, iż jest uprawnione do nabywania od kontrahentów polskich zwolnionych od podatku akcyzowego aromatów, które również zużywane są w produkcji smakowych wód mineralnych.

Ad 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż stosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w związku z wewnątrzwspólnotowym nabywaniem aromatów, ich magazynowaniem oraz zużywaniem do produkcji napojów bezalkoholowych (tj. smakowych wód mineralnych) oznacza, iż N. nie jest zobowiązane do prowadzenia składu podatkowego oraz nabywania i magazynowania przedmiotowych aromatów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, nie ciążą na Spółce żadne obowiązki dokumentacyjne oraz ewidencyjne w ww. zakresie wynikające z przepisów UPA. Podobnie, nabywanie od polskich kontrahentów aromatów zwolnionych od podatku akcyzowego nie rodzi żadnych dodatkowych obowiązków wskazanych powyżej w wymienionym zakresie. Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w powyższym zakresie.

Zgodnie z art. 38 ust. 2 pkt 1 UPA, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień uwzględniając specyfikę obrotu wyrobami akcyzowymi objętymi zwolnieniem oraz konieczność zapewnienia właściwej kontroli stosowania zwolnień od akcyzy. W świetle wskazanego przepisu należy stwierdzić, że mimo, iż ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych przysługuje uprawnienie do określenia w drodze rozporządzenie warunków i trybu stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, rozporządzenie w tym zakresie nie zostało wydane do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Według Spółki oznacza to m.in., iż zastosowanie zwolnienia jest bezwarunkowe i nie jest uzależnione od spełnienia dodatkowych wymogów formalnych, w tym od prowadzenia przez Spółkę składu podatkowego. Wyroby te mogą być przez Spółkę kupowane na podstawie dokumentów handlowych (faktur VAT) zarówno od kontrahentów z siedzibą w Polsce, jak i z siedzibą w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Przedmiotowe wyroby mogą być również przechowywane poza składem podatkowym. Co więcej, przepisy UPA nie nakładają też żadnych obowiązków w zakresie dokumentowania i ewidencjonowania nabyć ww. aromatów oraz ich magazynowania i zużycia w procesie produkcji smakowych wód mineralnych.

W konsekwencji zdaniem N., przepisy UPA nie nakładają na N. żadnych obowiązków związanych ze stosowaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, czy to zakresie nabywania aromatów od kontrahentów z siedzibą w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, czy to w zakresie ich magazynowania i zużywania w procesie produkcji smakowych wód mineralnych. Podobnie, przepisy UPA nie nakładają na N. żadnych obowiązków związanych z nabywaniem aromatów zwolnionych od podatku akcyzowego od polskich kontrahentów.

Stanowisko Spółki w kwestii stosowania wymienionego zwolnienia znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach. Dla przykładu Spółka wskazuje, iż ww. stanowisko zostało uznane za prawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 14 grudnia 2009 r. o nr IPPP3/443/811/09-4/MPe oraz w interpretacji z 14 lipca 2009 r. o nr IPPP3/443-365/09-2/CS. Ponadto, stanowisko zaprezentowane powyżej zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 20 stycznia 2010 r. o nr IBPP3/443-836/09/Bwo.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy stosowanie bezwarunkowego zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA oznacza, że w przedstawionym stanie faktycznym nabywanie wewnątrzwspólnotowe oraz magazynowanie aromatów przez Spółkę do celów produkcji napojów bezalkoholowych, tj. smakowych wód mineralnych oraz ich zużywanie w tym celu nie rodzi żadnych obowiązków w postaci dokumentowania, ewidencjonowania, czy też stosowania procedur zawieszenia poboru akcyzy. Podobnie, żadnych dodatkowych obowiązków wynikających z UPA w powyższym zakresie nie rodzi nabywanie zwolnionych od podatku akcyzowego aromatów od kontrahentów polskich.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka uprawniona jest do stosowania zwolnienia od akcyzy określonego w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w sytuacji pobierania do badań laboratoryjnych próbek aromatów wykorzystywanych na cele produkcji smakowych wód mineralnych. Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w powyższym zakresie.

Zgodnie z brzmieniem art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholi. nieprzekraczającej 1,2% objętości. Jak wskazano powyżej, zwolnienie to stosuje się m.in. w procesie wytwarzania napojów bezalkoholowych. Jak wynika natomiast ze stanu faktycznego, Spółka zużywa nabywane aromaty w produkcji smakowych wód mineralnych. Ponadto, celem wyprodukowania ww. wód, Spółka dokonuje badania jakości nabytych aromatów. Badania laboratoryjne wykonywane są w miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność produkcyjną. Do przedmiotowych badań pobierane są próbki z otrzymanych dostaw ww. aromatów, lub w razie konieczności w czasie ich składowania. Miesięcznie Spółka pobiera około 3-4 cm3 próbek tych aromatów. W świetle powyższego, Wnioskodawca podkreśla, iż wytwarzanie napojów bezalkoholowych jest złożonym procesem. Na ten kompleksowy proces składają się nie tylko czynności stricte wytwórcze (takie jak mieszanie składników), ale również wszelkie czynności bezpośrednio związane z produkcją, a więc również m.in. badania laboratoryjne jakości nabytych aromatów, które następnie są wykorzystywane we wskazanej produkcji. Zdaniem Wnioskodawcy, badania te są nieodłącznym elementem procesu wytwórczego napojów bezalkoholowych, a jego pominięcie może skutkować uzyskaniem napoju nienadającego się do spożycia przez ludzi.

Podsumowując, Spółka uważa, iż pobrane do badań laboratoryjnych próbki aromatów wykorzystywanych na cele produkcji bezalkoholowych smakowych wód mineralnych podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA.

Ad 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w sytuacji całkowitego zniszczenia przez N. aromatów z uwagi na upływ terminu ich ważności, skutkujący brakiem możliwości ich zużycia w ramach produkcji smakowych wód mineralnych. Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w powyższym zakresie.

Wnioskodawca ponownie wskazuje, iż zgodnie z brzmieniem art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. Wskazane zwolnienie, zdaniem Wnioskodawcy, ma zastosowanie nie tylko w sytuacji fizycznego zużycia aromatów w procesie produkcji napojów bezalkoholowych, ale także w sytuacji całkowitego zniszczenia aromatów przeznaczonych do produkcji napojów bezalkoholowych, z uwagi na upływ terminu ich ważności.

Zdaniem Wnioskodawcy na powyższą wykładnię wskazuje redakcja przepisów UPA. Ustawodawca, celem podkreślenia fizycznego wykorzystania wyrobów akcyzowych posługuje się zwrotami „zużyć” lub użyć”. Natomiast w brzemieniu art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA, ustawodawca posłużył się zwrotem „stosować” (dokładniej „stosowanych do”). Zdaniem Spółki użycie poszczególnych słów nie jest przypadkowe. Ma ono bowiem na celu regulację prawną innego zakresu zdarzeń lub stanów faktycznych. Powyższy wniosek zgodny jest również z podstawowym założeniem dokonywania wykładni prawa, jakim jest racjonalność ustawodawcy. W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, iż gdyby celem ustawodawcy było zwolnienie wyłącznie alkoholu etylowego zawartego w aromatach zużytych bezpośrednio w produkcji napojów bezalkoholowych redakcja przepisu byłaby następująca: zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, zużywanych (lub używanych) w procesie wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wykorzystanie słowa „stosować” w redakcji ww. przepisu wskazuje na jego odmienne rozumienie, a dokładniej na szerszy zakres zastosowania ww. zwolnienia, niż wyłącznie w sytuacji fizycznego zużycia przedmiotowych aromatów w procesie produkcji napojów bezalkoholowych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, posłużenie się zwrotem „stosować” wskazuje nie tyle na zakres zwolnionych od akcyzy czynności, których przedmiotem są aromaty, ale przede wszystkim na przeznaczenie aromatów do określonego celu. W tym miejscu Spółka wskazuje, że przeznaczeniem nabywanych przez nią aromatów jest ich zużycie w procesie produkcji napojów bezalkoholowych. W tym kontekście, również ich niszczenie, zdaniem Spółki, jest związane (pośrednio) z ww. przeznaczeniem. Następuje ono bowiem z uwagi na upływ terminu ważności aromatów.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, celem ustawodawcy było objęcie ww. zwolnieniem alkoholu etylowego zawartego w aromatach, które co do zasady przeznaczone są do produkcji napojów bezalkoholowych, a nie wyłącznie zużywane w ich produkcji. Tylko bowiem w takiej sytuacji, wskazane zwolnienie uwzględnia kompleksowy charakter procesu produkcji smakowych wód mineralnych. Podsumowując, zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 UPA w sytuacji zniszczenia aromatów, z uwagi na upływ terminu ich ważności, skutkujący brakiem możliwości ich zużycia w ramach produkcji smakowych wód mineralnych.

Ad 5)

Zdaniem Spółki, w przypadku uznania, że całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, Spółka zobowiązana jest do utrzymywania statusu podatnika akcyzy, który jest zarejestrowany zgodnie z art. 16 ust. 1 UPA. Zgodnie bowiem z tym przepisem, podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Co do momentu powstania obowiązku podatkowego w przedstawionym zakresie oraz zasad uiszczania podatku akcyzowego, to zdaniem Spółki zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 UPA. Zgodnie z art. 10 ust. 1 UPA, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą. Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 UPA, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru, oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Powyższe przepisy oznaczają, iż zobowiązanie podatkowe z tytułu całkowitego zniszczenia aromatów, z powodu upływu terminu ich przydatności powstanie w dniu ich zniszczenia.

Z tego też tytułu, Spółka zobowiązana będzie do obliczenia podatku akcyzowego i jego zapłaty oraz złożenia stosownej deklaracji do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy (tj. po miesiącu, w którym całkowicie zniszczono przedmiotowe aromaty).

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że całkowite zniszczenie aromatów z uwagi na upływ terminu ich ważności stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, zobowiązanie podatkowe powstanie zgodnie z art. 10 ust. 1 UPA, a Spółka zobowiązana będzie do obliczenia i zapłacenia podatku akcyzowego oraz złożenia stosownej deklaracji na podstawie art. 21 ust. 1 UPA jako podatnik podatku akcyzowego zgodnie z art. 16 ust. 1 UPA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej pytań nr 1,2,3 i 5;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 4.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 43 ww. załącznika określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Zgodnie z art. 93 ust 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętości mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

Zgodnie z art. 10 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 1 podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Stosownie do art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Należy zauważyć, że Minister Finansów na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy, mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32 ustawy, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Jednakże ustawodawca nie określił dodatkowych warunków dotyczących stosowania zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji naturalnych oraz smakowych wód mineralnych. Do produkcji smakowych wód mineralnych zużywane są substancje zapachowe tzw. aromaty. Aromaty te objęte są kodom Nomenklatury Scalonej. Przedmiotowe aromaty zawierają w swoim składzie alkohol etylowy, a rzeczywista objętościowa moc alkoholu przekracza 1,2% objętości. Spółka nabywa aromaty od podmiotów z siedzibą w Unii Europejskiej oraz od podmiotów z siedzibą w Polsce. Produkcja smakowych wód mineralnych odbywa się poza składem podatkowym. W związku z tym, aromaty wyprowadzane są ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z zastosowaniem zwolnienia z akcyzy i zużywane w ww. procesie produkcji. Wytworzone na bazie aromatów smakowe wody mineralne są napojami bezalkoholowymi.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz nabycia na terytorium kraju gotowych wyrobów w postaci mieszanin substancji zapachowych o symbolu (zawierających w swoim składzie alkohol etylowy), przeznaczonych do wytwarzania napojów bezalkoholowych (smakowych wód mineralnych) – alkohol etylowy zawarty w tych wyrobach korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, bez konieczności spełniania dodatkowych warunków. W konsekwencji, nabywając przedmiotowe aromaty stosowane do wytworzenia smakowych wód mineralnych Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia składu podatkowego oraz nabywania i magazynowania ww. aromatów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Niemniej jednak w sytuacji, o której tu mowa, mimo, że obowiązujące przepisy prawa nie przewidują obowiązku prowadzenia odpowiedniej ewidencji dotyczącej wykorzystania nabywanych wyrobów w interesie podatników jest wykazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż mieszaniny substancji zapachowych zawierające alkohol zwolniony z akcyzy, zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem tzn. do produkcji napojów bezalkoholowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, w sytuacji pobierania próbek ww. aromatów do badań laboratoryjnych.

Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazał, że w trakcie wprowadzania aromatów do składu podatkowego i ich magazynowania pobierane są ich próbki do badań laboratoryjnych, celem określenia ich jakości i przydatności do zużycia w procesie produkcji smakowych wód mineralnych. Badania laboratoryjne przeprowadzane są w miejscu prowadzenia ww. działalności produkcyjnej przez Spółkę. Próbki pobierane są z każdej dostawy otrzymanej w danym miesiącu oraz w razie konieczności w czasie ich składowania. W rezultacie miesięcznie Spółka pobiera do analizy około 3-4 cm3 ww. aromatów.

Ponadto, w przedstawionym stanowisku Wnioskodawca podkreślił, iż wytwarzanie napojów bezalkoholowych jest złożonym procesem. Na ten kompleksowy proces składają się nie tylko czynności stricte wytwórcze (takie jak mieszanie składników), ale również wszelkie czynności bezpośrednio związane z produkcją, a więc również m.in. badania laboratoryjne jakości nabytych aromatów, które następnie są wykorzystywane we wskazanej produkcji. Zdaniem Wnioskodawcy, badania te są nieodłącznym elementem procesu wytwórczego napojów bezalkoholowych, a jego pominięcie może skutkować uzyskaniem napoju nienadającego się do spożycia przez ludzi.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro przeprowadzenie badań laboratoryjnych wynika z procesu technologicznego produkcji i jest jego niezbędnym elementem to pobieranie próbek aromatów nie będzie stanowiło naruszenia warunku „stosowania tych wyrobów do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy w sytuacji całkowitego zniszczenia przez Spółkę aromatów z uwagi na upływ terminu ich ważności.

Wnioskodawca wskazał bowiem, że w toku prowadzonej działalności występują sytuacje, w których Spółka zobowiązana jest do całkowitego zniszczenia ww. aromatów, z uwagi na upływ terminu ich ważności, który skutkuje brakiem możliwości ich zużycia w ramach produkcji smakowych wód mineralnych. Na marginesie Spółka wskazuje, iż nie odsprzedaje przedmiotowych aromatów, ani nie zużywa ich w innych celach..

Jak wskazano powyżej, w przypadku nabywania aromatów o kodzie , przeznaczonych do produkcji artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, bez spełniania dodatkowych warunków. Przy czym bez znaczenia jest fakt, czy po nabyciu od przedmiotowe aromaty są od razu wykorzystywane w procesie produkcji, czy tylko magazynowane. Najważniejszym elementem jest przeznaczenie tych wyrobów, zgodnie z ww. przepisem.

Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca podejmie decyzję o całkowitym zniszczeniu nabytych aromatów, a tym samym zmieni przeznaczenie nabywanych wyrobów to ich użycie niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy będzie opodatkowane akcyzą na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

I tak, w przypadku gdy, z powodu upływu terminu przydatności produktu do użycia, Wnioskodawca podejmie decyzję o tym, że aromaty te nie będą (lub nie mogą być ze względu na przeterminowanie) dalej przeznaczone na cele określone w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, to w momencie zmiany przeznaczenia powstanie obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, Spółka zobowiązana będzie do obliczenia i zapłacenia podatku akcyzowego oraz złożenia stosownej deklaracji na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy jako podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za nieprawidłowe, natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.