Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.958.2016.2.DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-02
Teza: Czy dochody z działalności gospodarczej założonej i prowadzonej w Holandii, gdzie obecnie zamieszkuje Wnioskodawca, powinny zostać uwzględnione w zeznaniu rocznym składanym w Polsce, a co za tym idzie również w Polsce opodatkowane?
Słowa kluczowe: Holandia; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; ośrodki-ośrodek interesów życiowych; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 10 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej uzyskiwanych na terytorium Holandii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej uzyskiwanych na terytorium Holandii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca pod koniec lutego 2015 r. wyjechał do Holandii w poszukiwaniu pracy. Przez pierwsze miesiące 2015 r. zatrudniony był w Polsce na podstawie umowy o pracę. W czerwcu 2015 r. Wnioskodawca założył w Holandii jednoosobową działalność gospodarczą (datą rozpoczęcia działalności był 1 kwietnia 2015 r.). Przedmiotem prowadzonej działalności jest świadczenie usług w branży rolniczej. Usługi świadczone są dla jednego usługobiorcy na terenie szklarni w zakresie ścinki kwiatów oraz prac ogólnych związanych z funkcjonowaniem tej szklarni. Wnioskodawca działalność gospodarczą zarejestrował „pod adresem własnego miejsca zamieszkania w Holandii”. Za wykonane usługi wystawia fakturę jeden lub dwa razy w miesiącu.

Wnioskodawca w Holandii rozlicza się zarówno z podatku od towarów i usług (BTW) jak i z podatku dochodowego.

Zeznanie roczne w zakresie podatku dochodowego od dochodów uzyskanych na terytorium Holandii w 2015 r. zostało przez Wnioskodawcę złożone w lipcu 2016 r., a w dniu 11 października 2016 r. Wnioskodawca zapłacił podatek dochodowy za 2015 r. Kwotę zaliczek na podatek dochodowy za 2016 r. wyliczono na kwotę 3.272 euro.

Żona oraz córka Wnioskodawcy zamieszkują w Polsce.

Dotychczas składając zeznania roczne w Polsce Wnioskodawca rozliczał się wspólnie z małżonką. Żona Wnioskodawcy odpowiedzialna była za złożenie zeznania rocznego za 2015 r.

Początkowo (19 kwietnia 2016 r.) złożone zostało zeznanie roczne PIT-36, w którym uwzględniono wszystkie dochody uzyskane w 2015 r. przez Wnioskodawcę oraz jego żonę, tj. dochody ze stosunku pracy w Polsce Wnioskodawcy i jego żony oraz dochody uzyskane w Holandii z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Następnie złożona została korekta do ww. zeznania, tj. PIT-37, w której uwzględniono wyłącznie dochody ze stosunku pracy Wnioskodawcy oraz jego żony (z pominięciem dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej w Holandii).

Wnioskodawca wskazuje, że większość czasu w ciągu roku przebywa w Holandii. Do Polski przyjeżdża tylko by odwiedzić rodzinę, w czasie trwających krótko urlopów. W 2015 r. Wnioskodawca do Polski przyjechał tylko dwa razy, tj. w lipcu i w grudniu, na urlopy trwające po dwa tygodnie.

Wnioskodawca zamierza przebywać w Holandii przez dłuższy czas i na razie nie wróci do Polski. Podczas zgłaszania działalności w KvK (Kamer van Koophandel) Izbie Handlowej, wymagano od Wnioskodawcy zadeklarowania minimalnego czasu prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Holandii – Wnioskodawca jako minimalny okres zadeklarował trzy lata.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

*   Stałym miejscem jego zamieszkania jest Holandia.
*   Centrum interesów gospodarczych posiada w Holandii.
*   Trudno mu określić gdzie znajduje się centrum interesów osobistych, ponieważ w Polsce zamieszkuje jego żona wraz z córką, w Holandii mieszka razem z siostrą. Znajomych posiada w obu państwach. Jednakże ze względu na fakt spędzania większości czasu w Holandii uważa, że większy kontakt utrzymuje ze znajomymi w Holandii. Ani w Polsce, ani w Holandii nie posiada żadnych nieruchomości ani inwestycji. Żona Wnioskodawcy mieszka w Polsce w wynajętym mieszkaniu, a Wnioskodawca w Holandii podnajmuje mieszkanie.
*   Nie posiada holenderskiego certyfikatu rezydencji.
*   Jest osobą mającą miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie, tj. w Holandii. Posiada oficjalny meldunek w Holandii oraz numer BSN. Dochody Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu w Holandii.
*   Miejsce prowadzenia przez niego działalności gospodarczej stanowi zakład. Powołując się na art. 5 Konwencji Wnioskodawca uważa, że działalność jaką prowadzi stanowi zakład ze względu na fakt, że firma, którą prowadzi nie posiada zaplecza maszynowego, ponieważ działalność ta ma charakter świadczonych usług (charakter niematerialny). Miejscem prowadzenia działalności jest adres pod którym Wnioskodawca zamieszkuje oraz zarejestrował w urzędzie działalność gospodarczą. Miejsce to stanowi biuro gdyż Wnioskodawca właśnie tam wykonuje prace związane z prowadzeniem księgowości, wystawianiem faktur, rozliczeniami, elektronicznym kontaktem z kontrahentem i z urzędami.
*   Jest osobą odpowiedzialną za rezultat świadczonych usług na terytorium Holandii. Sam decyduje o miejscu i czasie wykonywania usług.
*   Firma zlecająca podaje Wnioskodawcy codziennie szczegółowe instrukcje dotyczące zakresu prac, jakie Wnioskodawca ma wykonać.
*   Ze względu na fakt, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, ponosi pełne ryzyko gospodarcze. Jest jedyną osobą odpowiedzialną za powodzenie bądź niepowodzenie prowadzonej działalności gospodarczej, tego czy będzie miał zlecenia na świadczenie usług, czy też nie, a co za tym idzie czy będzie osiągał wpływy z prowadzonej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody z działalności gospodarczej założonej i prowadzonej w Holandii, gdzie obecnie zamieszkuje Wnioskodawca, powinny zostać uwzględnione w zeznaniu rocznym składanym w Polsce, a co za tym idzie również w Polsce opodatkowane?

Wnioskodawca uważa, że uzyskane przez niego dochody na terytorium Holandii nie powinny zostać uwzględnione w rozliczeniu rocznym składanym w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że większość czasu w ciągu roku przebywa w Holandii, tam mieszka, pracuje, załatwia sprawy urzędowe oraz prowadzi „holenderską działalność gospodarczą” ma duży wpływ na to by być zwolnionym z obowiązku rozliczania się z zagranicznych dochodów w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy) (art. 3 ust. 2a).

Stosownie natomiast do treści art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. – za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r., Nr 216, poz. 2120), w rozumieniu niniejszej konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany uprzednio przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca pod koniec lutego 2015 r. wyjechał do Holandii w poszukiwaniu pracy. W czerwcu 2015 r. Wnioskodawca założył w Holandii jednoosobową działalność gospodarczą (datą rozpoczęcia działalności był 1 kwietnia 2015 r.). Wnioskodawca wskazuje, że większość czasu w ciągu roku przebywa w Holandii. Do Polski przyjeżdża tylko by odwiedzić rodzinę, w czasie trwających krótko urlopów. W 2015 r. Wnioskodawca do Polski przyjechał tylko dwa razy, tj. w lipcu i w grudniu, na urlopy trwające po dwa tygodnie. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w Holandii posiada stałe miejsce zamieszkania oraz centrum interesów gospodarczych. Jednakże trudno Wnioskodawcy określić gdzie znajduje się jego centrum interesów osobistych, ponieważ w Polsce zamieszkuje jego żona z córką a w Holandii mieszka z siostrą. Znajomych posiada w obu państwach. Jednakże ze względu na fakt spędzania większości czasu w Holandii uważa, że większy kontakt utrzymuje ze znajomymi w Holandii. Ani w Polsce, ani w Holandii nie posiada żadnych nieruchomości ani inwestycji. Żona Wnioskodawcy mieszka w Polsce w wynajętym mieszkaniu, a Wnioskodawca w Holandii podnajmuje mieszkanie. Wnioskodawca nie posiada holenderskiego certyfikatu rezydencji. Posiada oficjalny meldunek w Holandii oraz numer BSN.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie należy zastosować normy kolizyjne wynikające z art. 4 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz dyspozycję art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w przedmiotowej sprawie uznać zatem należy, że Wnioskodawca ma ściślejsze powiązania osobiste (małżonka, dziecko) z Polską. Tym samym, niezależnie od posiadania innych, mniej skoncentrowanych powiązań gospodarczych czy osobistych w Holandii, takich jak miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania, rodzeństwo, znajomi, brak jest podstaw do przyjęcia, że centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Holandii.

W konsekwencji, w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania w zeznaniu rocznym oraz opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wszelkich dochodów uzyskanych w danym roku podatkowym, tj. zarówno dochodów uzyskiwanych w Polsce jak i w Holandii w tytułu prowadzenia tam pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 ze. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.