Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.592.2022.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-18
Teza: Czy wypłata na rzecz Wspólników Dywidendy z Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT), nie będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę Przekształconą
Słowa kluczowe: komandytariusz; komplementariusz; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zyski-dochód z udziału w zyskach osób prawnych; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-zysk zatrzymany
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Spółki komandytowo-akcyjne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 19; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

19 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wypłata na rzecz Wspólników Dywidendy z Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT), nie będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę Przekształconą.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną utworzoną na mocy prawa polskiego 2 lutego 2012 r., ma siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.

Aktualnie Wnioskodawca działa w formie spółki komandytowej, która do 30 kwietnia 2021 r. była podmiotem transparentnym podatkowo (na gruncie podatków dochodowych). Jednakże, w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów wprowadzonych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”), nadającej status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych m.in. spółkom komandytowym, mającym siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatnik CIT”).

Niemniej jednak Spółka skorzystała z możliwości wynikającej z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, tj. przesunięcia momentu nabycia statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych na dzień 1 maja 2021 r. Wspólnicy Spółki w terminie wynikającym z odrębnych przepisów podjęli, stosowną uchwałę w sprawie przesunięcia momentu nabycia przez Spółkę statusu podatnika CIT na dzień 1 maja 2021 r. oraz zawiadomili o tym fakcie właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Tym samym, do 30 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca nie był podatnikiem podatku CIT. Z perspektywy podatku dochodowego przychody i koszty uzyskania przychodów osiągane przez Spółkę za okres do 30 kwietnia 2021 r. były przypisywane jej wspólnikom, zgodnie z posiadanym przez danego wspólnika udziałem w zysku Spółki.

Spółka posiada aktualnie czterech wspólników: komplementariusza - Spółka z o. o z siedzibą w Polsce (dalej: „Komplementariusz”) oraz trzech komandytariuszy, którymi są osoby fizyczne: Komandytariusz 1, Komandytariusz 2 , Komandytariusz 3 (dalej: „Komandytariusze”). Komandytariusze i Komplementariusz (dalej: „Wspólnicy”) są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Rzeczpospolitej Polskiej bez względu na miejsce ich osiągania.

W trakcie swojej działalności, w latach poprzedzających uzyskanie statusu podatnika CIT, Spółka wypracowywała zysk, który nie był jednak w całości wypłacany Wspólnikom. Spółka posiada skumulowane w ten sposób niepodzielone zyski z lat ubiegłych. Zyski te były ujawnione w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniach finansowych Spółki jako część jej kapitałów w pozycji zyski zatrzymane lub zyski z lat ubiegłych.

W przyszłości Spółka planuje przekształcenie swojej formy prawnej w spółkę kapitałową, tj. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przekształcona”). Po wpisie przekształcenia do rejestru przedsiębiorców udziałowcami w Spółce Przekształconej pozostaną dotychczasowi Wspólnicy (zachowana zostanie proporcja udziałów w kapitale jaka będzie obowiązywać w Spółce przed przekształceniem).

Po reorganizacji, w Spółce Przekształconej pozostaną zyski zatrzymane z lat ubiegłych, wypracowane przed 1 maja 2021 r., tj. w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT (dalej: „Zyski zatrzymane”). Wypracowane w poszczególnych latach Zyski zatrzymane, mimo iż nie zostały dotychczas wypłacone Wspólnikom, zostały już uwzględnione w podstawie opodatkowania Wspólników i opodatkowane jako dochód tych Wspólników.

Ponadto, Spółka Przekształcona planuje dokonać wypłaty Zysków zatrzymanych (dalej: „Dywidenda”). Niemniej, na chwilę obecną Spółce nie są znane dokładne kwoty wypłat ani dokładna ich data (z pewnością nastąpi to dopiero po planowanym przekształceniu).

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wniosek dotyczy wypłat, których tytułem będzie Zysk zatrzymany powstały i skumulowany u Wnioskodawcy przed przekształceniem w Spółkę Przekształconą, natomiast źródłem uprawnienia do uzyskania Dywidendy będzie status Wspólnika po przekształceniu, tj. w Spółce Przekształconej. Uprawnienie Wspólników do uzyskania wypłaty z tytułu Zysku zatrzymanego wypracowanego przez Spółkę będzie wynikało z faktu uprzedniego posiadania prawa do udziału w zysku Spółki. Udział w Zyskach zatrzymanych Spółki poszczególnych Wspólników będzie odpowiadał proporcjonalnie przyznanym im udziałom w Spółce Przekształconej.

**Pytanie**

Czy wypłata na rzecz Wspólników Dywidendy z Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT), nie będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę Przekształconą?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Spółki, wypłaty na rzecz Wspólników Dywidendy z tytułu Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych, osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT) nie będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę Przekształconą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy wypłata Dywidendy z tytułu Zysków zatrzymanych, tj. wypracowanych za okres, kiedy Spółka była podmiotem transparentnym podatkowo będzie neutralna podatkowo (nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym).

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe nie były podatnikami podatków dochodowych w Polsce. Miały one charakter podmiotów "transparentnych podatkowo", co oznacza, że opodatkowanie ich dochodów następowało na poziomie wspólników, będących podatnikami. Konsekwencją takiego stanu rzeczy był brak opodatkowania wypłaty zysku ze spółki komandytowej dokonywanej na rzecz jej wspólników.

Niemniej jednak, na podstawie art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy nowelizującej, od dnia 1 stycznia 2021 r. wprowadzone zostały zmiany, zgodnie z którymi spółki komandytowe stały się podatnikami podatku CIT. Spółki komandytowe zostały więc zrównane pod względem ich podatkowego statusu w podatkach dochodowych ze spółkami posiadającymi osobowość prawną.

Zgodnie z obecnie obowiązującym art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, art. 2 pkt 3 Ustawy nowelizującej wprowadził zmianę w definicji "spółki" w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy o CIT, która od 1 stycznia 2021 r. obejmuje także spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że w zakresie pojęcia „spółki” znajdzie się również spółka komandytowa mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przedmiotowe przepisy, stosuje się do spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka skorzystała z powyższej możliwości przesunięcia momentu nabycia statusu podatnika podatku CIT na dzień 1 maja 2021 r. i konsekwentnie od tego momentu stała się podatnikiem CIT.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu / dochodu.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy.

Natomiast, na podstawie art. 4a pkt 19 ustawy o CIT, ilekroć w tej ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych, oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że art. 22 ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie również do przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach spółek komandytowych z siedzibą w Polsce. Tym samym, udział w zyskach spółki komandytowej po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT będzie udziałem w zyskach osób prawnych. Rozwiązanie to zrównuje zatem uzyskiwane ze spółki komandytowej zyski z dywidendą wypłacaną przez spółki kapitałowe w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

Z powyższych regulacji wynika, że wyniku zmiany przepisów ustawy o CIT, spółki komandytowe stały się podatnikami podatku CIT, czego konsekwencją jest opodatkowanie ich dochodów na bieżąco na poziomie samej spółki komandytowej, ale również opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem CIT wypłaty zysków takich spółek na rzecz wspólników.

Jak podkreślono w stanie faktycznym, w przyszłości Spółka planuje przekształcenie swojej formy prawnej. Spółka Przekształcona dokona wypłaty na rzecz Wspólników Dywidendy z tytułu Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych, osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT). W ocenie Spółki, wypłaty Dywidendy nie będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki.

Co więcej, należy zauważyć, iż w myśl art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej, uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku CIT, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku CIT.

Wskazana norma potwierdza, że intencją ustawodawcy, w odniesieniu do zysków osiągniętych przez spółki komandytowe przed dniem, w którym dana spółka staje się podatnikiem podatku dochodowego, było stosowanie dotychczasowych zasad opodatkowania. Wobec tego, Zyski zatrzymane osiągnięte przez Spółkę przed 1 maja 2021 r. w momencie ich podziału i wypłaty przez Spółkę Przekształconą w formie Dywidendy podlegałyby opodatkowaniu jedynie na poziomie jej Wspólników. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy Zatrzymane zyski wypracowane przez Spółkę zostały wypłacone. Co więcej, późniejsza wypłata przez Spółkę Przekształconą dotyczyłaby bowiem dochodu już opodatkowanego na poziomie Wspólników i co za tym idzie, "techniczna" czynność wypłaty będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Ponadto, ścisłe określenie zakresu zwolnienia do przychodów osiągniętych od dnia, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku CIT wskazuje, że zyski osiągnięte w okresie poprzedzającym ten dzień w ogóle nie są objęte zakresem ustawy o CIT, a tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli Dywidendy zostaną wypłacone po przekształceniu.

Podkreślić również należy, że planowana zmiana statusu Spółki na Spółkę Przekształconą nie będzie miała wpływu na opodatkowanie zysku pochodzącego ze Spółki za okres, gdy spółka ta nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przemawia za tym fakt, iż wypłata ta będzie stanowić realizację zobowiązania powstałego przed przekształceniem, a tym samym nie może być rozumiana jako świadczenie należne Wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w Spółce Przekształconej.

Wypłata ta będzie świadczeniem na rzecz Wspólnika powstałym w związku z wcześniejszą działalnością Spółki (niebędącej wówczas podatnikiem CIT) i sukcesją prawną wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2022 r., sygn. 0111‑KDIB2- 1.4010.298.2022.4.MKU, w której organ podkreślił, że: „w konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę komandytową, w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które jednak zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych, tj. w czasie kiedy spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie będą już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych. A zatem wypłata takich zysków ze Spółki Przekształconej będzie opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r. a Spółka Przekształcona nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób prawnych”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany również w innych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. z dnia 1 kwietnia 2022 r. sygn. 0115- KDIT3.4011.1071.2021.2.JG, z dnia 28 lutego 2022 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.563.2021.2.PB, z dnia 8 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.861.2021.2.MK1 oraz z dnia 13 sierpnia 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.240.2021.2.AG.

Końcowo Spółka podkreśla, że wygenerowane przez nią i niepodzielone zyski z lat ubiegłych, których dotyczy przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zostały uwzględnione w zeznaniach podatkowych Wspólników i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku Komandytariuszy i podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku Komplementariusza.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, wypłaty na rzecz Wspólników Dywidendy z tytułu Zysków zatrzymanych, tj. zysków z lat ubiegłych, osiągniętych przed 1 maja 2021 r. (w okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem podatku CIT) nie będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli ich wypłata nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę Przekształconą.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \[…\]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.