Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-94/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-20
Teza: w zakresie opodatkowania dostawy samochodu w systemie marża
Słowa kluczowe: faktura; kasa; marża; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 4-art. 120

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011r. (data wpływu 20 stycznia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy samochodu w systemie marża - jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej wystawiania faktur „VAT marża" oraz w części dotyczącej ewidencjonowania w kasie rejestrującej sprzedaży opodatkowanej od marży,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej danych zawartych w raporcie fiskalnym oraz w zakresie dołączania do faktury „VAT marża" uzasadnienia w sytuacji gdy nie wystąpiła marża.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy samochodu w systemie marża.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, która m. in. zajmuje się skupem – sprzedażą samochodów używanych. Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca kupił samochód citroen sara na fakturę VAT marża w dniu 8 listopada 2010r. za cenę 16.000 zł. Od tego dnia samochód widnieje jako towar handlowy. W tym roku tj. 2011 Wnioskodawca chce sprzedać ww. samochód, ale za cenę nabycia nie ma szans zbyć ww. samochód, a co dopiero doliczyć marżę. Towar stracił na wartości. Jest rocznikowo starszy. Wnioskodawca zmuszony jest sprzedać go dużo niżej ceny zakupu.

Wnioskodawca nie wie na jakim blankiecie faktury ma udokumentować sprzedaż ww. pojazdu. Pierwszy raz Wnioskodawcy zdarzyło się ponieść stratę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tym przypadku Wnioskodawca wystawia fakturę VAT marża mimo, że nie wystąpi tu marża i nabija na kasę fiskalną kwotę na jaką będzie wystawiona faktura VAT marża?

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku Wnioskodawca wystawia fakturę VAT marża, mimo że nie wystąpi tu marża. Wnioskodawca nabija na kasę kwotę na jaką będzie wystawiona faktura, ale kwota ta w raporcie będzie widniała jako zwolniona. Wnioskodawca nie wprowadzi do kasy fiskalnej marży. Natomiast do samego dokumentu czyli faktury VAT marża Wnioskodawca dołącza uzasadnienie, dlaczego nie wystąpiła marża.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe w części dotyczącej wystawiania faktur „VAT marża" oraz w części dotyczącej ewidencjonowania w kasie rejestrującej sprzedaży opodatkowanej od marży,
*   nieprawidłowe w części dotyczącej danych zawartych w raporcie fiskalnym oraz w zakresie dołączania do faktury „VAT marża" uzasadnienia w sytuacji gdy nie wystąpiła marża.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Rozdział 4 działu XII ustawy o VAT określa szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Przez marżę należy zatem rozumieć różnicę pomiędzy kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca towaru (z wyłączeniem kwot podatku), a ceną nabycia zapłaconą przy nabyciu towaru. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy nie definiują pojęcia „marża strata” lub „marża ujemna”.

Towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (dla celów stosowania szczególnej procedury) są ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Zatem z ww. przepisów wynika, iż opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest jednak przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy o VAT przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych wyżej przypadków warunkujących zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży, jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pośrednikowi pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Dotyczy to zarówno osób, które nie są podatnikami tego podatku i już z tego powodu pozbawione są możliwości obniżenia podatku należnego, jak i osób, które wprawdzie są podatnikami tego podatku, ale prawo do odliczenia im nie przysługiwało z tego tytułu, że korzystają ze zwolnień podmiotowych lub przedmiotowych albo też dokonali dostawy towaru w szczególnej procedurze opodatkowania marży.

Jeżeli zakup towaru został udokumentowany fakturą VAT marża, to dokument ten nieuprawniał do odliczenia podatku naliczonego, bowiem podatek ten w fakturze nie jest w ogóle uwidoczniany, co wynika z brzmienia art. 120 ust. 16, zgodnie z którym podatnik, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie może oddzielnie wykazywać na wystawianych przez siebie fakturach podatku od dostawy towarów, w przypadku gdy opodatkowaniu podlega marża.

W związku z powyższym odsprzedaż towarów używanych może być dokonywana w systemie marży, w sytuacji gdy podatnik nabył towary używane od podmiotów wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT i w związku z tym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. towarów i towary te nie były przez podatnika używane dla celów prowadzonej działalności, ich zakup dokonywany był w celach handlowych.

W opodatkowaniu w systemie marży może wystąpić przypadek, gdy używany towar zostaje sprzedany poniżej ceny nabycia.

Uzyskanie „ujemnej marży" powoduje, że dana transakcja w ogóle nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której m. in. zajmuje się skupem - sprzedażą samochodów używanych. Wnioskodawca kupił samochód jako towar handlowy udokumentowany fakturą VAT marża. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. samochód, ale zmuszony jest go sprzedać poniżej ceny nabycia. Wnioskodawca w związku z zamierzoną sprzedażą samochodu poniesie stratę.

Biorąc pod uwagę stan prawny i stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, iż sprzedaż samochodu przez Wnioskodawcę na podstawie art. 120 ustawy o VAT zakupionego w systemie marży nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, ponieważ samochód ten zostanie sprzedany poniżej ceny za którą został nabyty. W związku z tym nie wystąpi podstawa opodatkowania podatkiem, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT tj. marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Sposób udokumentowania czynności, dla których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT określa rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360).

Stosownie do przepisu § 5 ust. 8 pkt 1, pkt 2 lit. b i pkt 3 ww. rozporządzenia, w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 119 lub art. 120 ustawy:

1.  w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża" lub
2.  umieszcza się odesłanie odpowiednio do przepisów art. 120 ustawy lub art. 313 dyrektywy oraz
3.  zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-6 i 12.

Zatem faktura "VAT marża" powinna zawierać dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 i 12 czyli:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT marża" lub odesłanie do przepisów art. 120 ustawy lub art. 313 dyrektywy;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  kwotę należności ogółem.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż fakturę „VAT marża" wystawia się niezależnie od tego czy marża ma wynik ujemny czy dodatni.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stosownie do § 5 ust. 1 pkt 1 lit. c, d, e oraz pkt 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.) kasy, z zastrzeżeniem ust. 2-5, muszą odpowiadać następującym warunkom technicznym:

1\. zapisywać w pamięci fiskalnej kasy co najmniej następujące dane:

1.  oznaczenia literowe od „A” do „G” służące użytkownikowi kasy do przyporządkowania stawki podatku do nazw towarów i usług, przy czym:
    1.  literze „A” jest przyporządkowana stawka podstawowa podatku,
    2.  literom od „B” do „G” odpowiadają pozostałe stawki podatku wprowadzane na poszczególne towary i usługi oraz zwolnione od podatku
2.  wartość sprzedaży bez podatku (netto) według poszczególnych stawek podatku, wartość sprzedaży zwolnionej od podatku, kwoty podatku według poszczególnych stawek podatku, łączną kwotę podatku i łączną wartość sprzedaży z podatkiem (brutto),
3.  numery i daty każdego z wykonanych raportów fiskalnych dobowych, a także ilość paragonów fiskalnych objętych raportem oraz ilość pozycji w raporcie,
4.  sporządzać równocześnie wydruki oryginałów i kopii paragonów fiskalnych dla każdej sprzedaży, z zastrzeżeniem § 6, wydruki raportów fiskalnych dobowych i raportów fiskalnych okresowych oraz mogą sporządzać faktury VAT i ich kopie;
5.  zapisywać w pamięci fiskalnej kasy dane, które muszą być zgodne z danymi zapisanymi na wydrukach raportów fiskalnych dobowych.

§ 7 ust. 1 i 7 ww. rozporządzenia podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani spełniać następujące warunki przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas:

1.  dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy;
2.  sporządzać raport fiskalny dobowy po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym oraz sporządzać raport fiskalny za okres miesięczny po zakończeniu sprzedaży w ostatnim dniu miesiąca, nie później jednak niż przed rozpoczęciem sprzedaży w następnym miesiącu, jak również prowadzić bieżącą kontrolę w zakresie prawidłowego i terminowego przekazu danych do archiwizowania w przypadku stosowania kas z elektronicznym zapisem kopii;

Podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Z powołanego przepisu wynika, że w przypadku stosowania procedury opodatkowania marży, dostawca zobowiązany jest za pomocą kas rejestrujących ewidencjonować całą kwotę, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić, inaczej mówiąc kwotę należności ogółem wykazaną w „Fakturze VAT marża".

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Natomiast w związku z tym, że kasy rejestrujące nie mają możliwości odrębnego zidentyfikowania sprzedaży towarów opodatkowanych tylko od marży (dla których nie wyodrębnia się kwoty VAT), należy wykorzystać aktualne możliwości kas. Jak wskazano wyżej w stawkach oznaczonych literowo występują stałe pozycje mianowicie literze „A" jest przyporządkowana podstawowa stawka podatku, zaś literom od "B" do "G" odpowiadają pozostałe stawki podatku wprowadzane na poszczególne towary i usługi oraz zwolnienie od podatku.

Dla sprzedaży opodatkowanej od marży można przyporządkować kolejną wolną literę przypisując jej stawkę „0%" (nie jest to stawka podatku VAT, lecz tzw. zero techniczne). Serwisant programując kasę powinien odnotować w książce serwisowej, że litera ta jest przyporządkowana do sprzedaży opodatkowanej zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

Za pomocą kasy ewidencjonowana jest więc wartość brutto sprzedaży.

Definicję raportu fiskalnego ustawodawca zawarł w § 2 pkt 18 ww. rozporządzenia. Przepis ten stanowi, że przez raport fiskalny (dobowy, miesięczny, okresowy lub rozliczeniowy) rozumie się dokument fiskalny zawierający dane sumaryczne o obrocie i kwotach podatku za daną dobę lub za wybrany okres w ujęciu według poszczególnych stawek podatku oraz sprzedaży zwolnionej od podatku.

Raporty fiskalne dobowe są sporządzane po zakończeniu sprzedaży w danym dniu i ewidencjonują obrót z tego tytułu oraz wskazują kwoty podatku należnego za daną dobę. Dane o sumarycznym obrocie zostaną wykazane w raporcie fiskalnym miesięcznym, Natomiast obowiązek sporządzenia raportów fiskalnych za okres miesięczny powstaje po zakończeniu sprzedaży w ostatnim dniu miesiąca, nie później jednak niż przed rozpoczęciem sprzedaży w następnym miesiącu.

Zauważyć należy, iż ww. rozporządzenie nakłada obowiązek zapisywania w pamięci fiskalnej kasy m.in. wartości sprzedaży z podatkiem (brutto) a także nakazuje sporządzanie raportów fiskalnych, przy czym dane zapisane w pamięci fiskalnej kasy muszą być zgodne z danymi zapisanymi na wydrukach raportów fiskalnych.

Skoro więc sprzedaży opodatkowanej od marży przyporządkowane zostało tzw. zero techniczne, zatem za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w tej części z której wynika, iż kwota należna od nabywcy wynikająca z faktury „VAT marża" w raporcie fiskalnym będzie uwidoczniona jako zwolniona.

Jednocześnie zauważa się, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jak również przepisy wykonawcze do ustawy nie nakładają obowiązku dołączania do faktury „VAT marża" uzasadnienia w sytuacji gdy nie wystąpiła marża.

Zatem i w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Informacje, iż marża ma wynik ujemny winny bowiem wynikać z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji. W myśl art. 120 ust. 15 ustawy o VAT jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe w części dotyczącej wystawiania faktur „VAT marża" oraz w części dotyczącej ewidencjonowania w kasie rejestrującej sprzedaży opodatkowanej od marży,
*   nieprawidłowe w części dotyczącej danych zawartych w raporcie fiskalnym oraz w zakresie dołączania do faktury „VAT marża" uzasadnienia w sytuacji gdy nie wystąpiła marża.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.