Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.182.2016.2.BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-28
Teza: Dokumentowanie fakturami (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) czynności obciążania jednostek budżetowych.
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka budżetowa; media; najem; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania fakturami (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) czynności obciążania jednostek budżetowych:

*   opłatami za centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną wodę oraz odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych do 30 czerwca 2013 r., funkcjonowanie systemu alarmowego, sprzątanie oraz usługi telekomunikacyjne – **jest prawidłowe,**

*   opłatami za wywóz nieczystości stałych od 1 lipca 2013 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   dokumentowania fakturami (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) czynności obciążania jednostek budżetowych kosztami eksploatacyjnymi,

*   stosowania dla refakturowanych mediów na rzecz najemców/dzierżawców lokali użytkowych kategorii A i kategorii B stawki właściwej dla refakturowanej dostawy/usługi,

*   stosowania dla refakturowanych kosztów eksploatacyjnych na rzecz jednostek budżetowych (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych), stawki właściwej dla refakturowanej dostawy/usługi,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup mediów oraz świadczeń stanowiących koszty eksploatacyjne (do momentu centralizacji rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych).

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat ….. (dalej: Powiat) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Powiat jest właścicielem lokali użytkowych, które odpłatnie udostępnia na rzecz zewnętrznych podmiotów gospodarczych, prowadzących w tych lokalach działalność, na podstawie stosownych umów dzierżawy/najmu, pobierając od najemców/dzierżawców czynsz. Świadczone usługi najmu/dzierżawy przedmiotowych lokali Powiat dokumentuje wystawianymi na podmioty zewnętrzne fakturami VAT, które ujmuje w rejestrach sprzedaży oraz rozlicza podatek należny z powyższych tytułów.

Wynajmowane/dzierżawione przez Powiat lokale można zasadniczo podzielić na dwie kategorie:

1.  nieruchomości, dla których zainstalowane zostały podliczniki energii elektrycznej, energii cieplnej, wody,
2.  nieruchomości, które nie posiadają zainstalowanych podliczników dla zużywanych na potrzeby tych nieruchomości tzw. mediów.

Zgodnie z zapisami zawartych umów, ustalone kwoty czynszu lokali użytkowych zasadniczo nie obejmują świadczeń dodatkowych w zakresie tzw. mediów (tj. wody, energii elektrycznej, energii cieplnej, odprowadzenia ścieków itp.).

Powiat jest stroną umów zawartych z dostawcami tzw. mediów do rzeczonych lokali użytkowych. Powiat otrzymuje faktury VAT wraz z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego, dokumentujące opłaty za zużycie mediów. Powiat nabywa powyższe towary i usługi w swoim imieniu i następnie obciąża przedmiotowymi wydatkami poszczególnych najemców/dzierżawców. W tym celu Powiat zasadniczo wystawia (odrębne od dokumentujących czynsz najmu/dzierżawy) faktury VAT, tzw. refaktury, stosując dla dokonywanych obciążeń każdorazowo stawkę właściwą dla refakturowanych mediów, tj. stawkę stosowaną przez dostawcę, wskazaną na fakturze wystawionej na Powiat.

Z uwagi na fakt, iż wartość zużytych przez najemcę/dzierżawcę mediów jest niezależna od Powiatu, wartość dokonywanych obciążeń kalkulowana jest indywidualnie dla danej, wynajmowanej/dzierżawionej nieruchomości.

Zasadniczo sposób kalkulacji wartości zużytych mediów uzależniony jest od kategorii danego lokalu:

1.  w odniesieniu do kategorii A lokali użytkowych - opłaty za energię elektryczną, zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków i centralne ogrzewanie są kalkulowane wg wskazań podliczników, a najemcy tychże lokali nie są obciążani tytułem innych niż wskazane mediów;
2.  w odniesieniu do kategorii B lokali użytkowych - wartość świadczeń dodatkowych jest ustalana w indywidualny sposób, który zasadniczo ma odzwierciedlać faktyczne zużycie mediów przez najemcę/dzierżawcę i jest kalkulowana:
    1.  za centralne ogrzewanie:
        *   na podstawie faktur wystawionych przez dostawcę energii, proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni lub
        *   proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni w stosunku do ogólnej ogrzewanej powierzchni,
    2.  za dystrybucję i/lub zużycie energii elektrycznej:
        *   na podstawie faktur wystawionych przez dostawcę energii, proporcjonalnie do liczby punktów świetlnych lub
        *   w przeliczeniu na ilość punktów świetlnych znajdujących się w przedmiocie najmu pomnożonych przez wielokrotność faktycznego czasu pracy najemcy (jako podstawa przyjmowany jest ośmiogodzinny dzień pracy jako wskaźnik o wartości 1) z zastosowaniem stawki dostawcy – najemca zobowiązany jest w tym zakresie do informowania Powiatu o faktycznym czasie pracy,
    3.  za zimną i/lub ciepłą wodę oraz odprowadzanie ścieków: proporcjonalnie do liczby zatrudnionych pracowników zgodnie ze stawkami dostawcy - najemca zobowiązany jest w tym zakresie do informowania Powiatu o faktycznym stanie zatrudnienia,
    4.  za wywóz nieczystości stałych: proporcjonalnie do ilości zatrudnionych pracowników z zastosowaniem zadeklarowanej wysokości kwartalnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi – najemca zobowiązany jest w tym zakresie do informowania Powiatu o faktycznym stanie zatrudnienia,
    5.  za funkcjonowanie systemu alarmowego: na podstawie faktur wystawianych przez konserwatora urządzeń monitorujących oraz firmę ochroniarską proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni.

Powiat pragnie wyjaśnić, iż zasadniczo - zgodnie z zapisami zawartych umów najmu/dzierżawy - w sytuacji, gdy użytkownik zalega z zapłatą czynszu i/lub opłat z tytułu świadczeń dodatkowych (z tytułu mediów) za określą w umowie ilość pełnych okresów płatności, Powiat może wypowiedzieć umowę bez zachowania okresu wypowiedzenia, po uprzednim wezwaniu najemcy/dzierżawcy do zapłaty, udzielając dodatkowego terminu płatności. Taki zapis w umowach ma na celu zabezpieczenie Powiatu w szczególności przed sytuacją, w której – w związku z faktem, iż jest on stroną umów zawartych z dostawcami mediów - będzie on musiał pokrywać koszty eksploatacji lokali użytkowych z własnych środków, nie mając wpływu na faktyczne zużycie wody, energii elektrycznej, czy innych mediów. W niektórych z zawartych umów najmu nie zostały jednakże zawarte analogiczne uregulowania.

Powiat jest również właścicielem pomieszczeń, które udostępnia na rzecz swoich jednostek budżetowych. Przykładowo - na podstawie Uchwały nr …. Zarządu Powiatu …. z dnia 28 czerwca 2011 r. w sprawie przekazania do używania Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie …. pomieszczeń w budynku przy ul. …. - Powiat nieodpłatnie udostępnia do używania powiatowej jednostce budżetowej, tj. Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie …. (dalej: PCPR) pomieszczenia biurowe wraz z korytarzami i sanitariatami, usytuowane na parterze I piętrze budynku przy ul. ….. Zgodnie z treścią przywołanej uchwały – Powiat pokrywa koszty eksploatacji udostępnionych pomieszczeń (tj. koszty centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, zimnej wody oraz odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości, funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania), którymi następnie obciąża PCPR. Powyższe obciążenie następuje na podstawie faktycznie poniesionych kosztów wyliczonych dla całego obiektu, które są ustalane w następujący sposób:

1.  za centralne ogrzewanie - na podstawie faktur wystawionych przez dostawcę energii z podziałem na dystrybucję energii i faktycznie zużytą energię proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni,
2.  za energię elektryczną - na podstawie faktur wystawionych przez dostawcę energii z podziałem na dystrybucję energii i faktycznie zużytą energię, zgodnie z kalkulacją ustaloną proporcjonalnie do liczby punktów świetlnych,
3.  za zimną wodę oraz odprowadzanie ścieków na podstawie faktur wystawionych przez dostawcę po dokonanym odczycie wodomierza, obliczonych proporcjonalnie do liczby zatrudnionych pracowników,
4.  za wywóz śmieci/nieczystości stałych:
    *   do czerwca 2013 r. włącznie - na podstawie wystawionych faktur przez odbiorcę odpadów, obliczonych proporcjonalnie do liczby zatrudnionych pracowników,
    *   od lipca 2013 r. włącznie - proporcjonalnie do ilości zatrudnionych pracowników z zastosowaniem zadeklarowanej przez Powiat wysokości kwartalnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
5.  za funkcjonowanie systemu alarmowego - na podstawie faktur wystawionych przez konserwatora urządzeń monitorujących oraz firmę ochroniarską proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni,
6.  za sprzątanie - na podstawie faktycznych kosztów związanych z utrzymaniem porządku, ustalonych na podstawie kalkulacji proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni (przy czym dopuszcza się utrzymanie porządku przez PCPR).

Powiat obciąża również swoje jednostki budżetowe tytułem innych kosztów, m.in. tytułem usług telekomunikacyjnych - refaktura następuje w oparciu o wskazane na wystawionej przez dostawcę usług telekomunikacyjnych fakturze faktyczne „wykorzystanie” usług dla danego numeru telefonu, użytkowanego przez jednostkę. Dla potrzeb niniejszego wniosku wszelkie koszty, których wartością Powiat obciąża jednostki budżetowe będą dalej zwane kosztami eksploatacyjnymi.

Powyższe obciążenia jednostek budżetowych tytułem kosztów eksploatacyjnych dotychczas Powiat zasadniczo dokumentuje wystawianymi na te jednostki fakturami VAT, stosując dla dokonywanych obciążeń każdorazowo stawkę właściwą dla refakturowanej dostawy towaru/usługi.

W tym miejscu Powiat pragnie podkreślić, iż znany jest mu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 29 września 2015 r. o sygn. C-276/14, zgodnie z którym jednostki budżetowe nie stanowią odrębnych od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatników VAT. Powiat pragnie w tym miejscu przytoczyć jednakże treść opublikowanego dnia 29 września 2015 r. przez Ministra Finansów w związku z powyższym orzeczeniem komunikatu, zgodnie z którym centralizacja rozliczeń VAT w jednostkach samorządu terytorialnego ma nastąpić „w przód” i w którym wprost wskazano, iż do momentu obowiązkowej centralizacji nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem dotychczas stosowanego przez daną jednostkę samorządu terytorialnego modelu rozliczeń z jej jednostkami budżetowymi. W przywołanym komunikacie Minister Finansów wskazał również, iż samorządy mogą podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń nieobjętych przedawnieniem, przy czym w przypadku ich związku ze wspomnianym wyrokiem TSUE - celem zachowania zasady neutralności - korekty muszą zostać sporządzone w odniesieniu do całego poprzedniego 5 letniego okresu nieobjętego przedawnieniem przy jednoczesnym dokonaniu „scentralizowania” rozliczeń za te okresy. Innymi słowy - Minister Finansów w powyższym komunikacie zakłada obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT „w przód” oraz fakultatywne „scentralizowanie” za przeszłe okresy rozliczeniowe.

W konsekwencji, jako że Powiat nie zamierza dokonywać korekt rozliczeń nieobjętych przedawnieniem w związku z przywołanym wyrokiem TSUE, Powiat - stosując się do treści powyższego komunikatu - do momentu dokonania centralizacji rozliczeń z jednostkami budżetowymi „na bieżąco” dokonuje rozliczeń na dotychczasowych zasadach, tj. wystawia na swoje jednostki faktury VAT i dokonuje z tego tytułu rozliczeń VAT należnego.

W piśmie z dnia 3 czerwca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że: Powiat pragnie wyjaśnić, iż (jak zostało wskazane we Wniosku) wynajmuje/dzierżawi on dwa typy lokali użytkowych - lokale, dla których zostały zamontowane podliczniki energii elektrycznej, energii cieplnej i wody oraz lokale, dla których podliczniki nie zostały zainstalowane. W przypadku obu typów lokali najemcy/dzierżawcy nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

Należy zauważyć bowiem w szczególności, iż tzw. podliczniki służą wyłącznie wyodrębnieniu ilości zużytych mediów na potrzeby danego lokalu ze zużycia przypadającego na budynek, względnie kompleks budynków, w którym znajduje się ten lokal - nie stanowią one „samodzielnego” licznika, dla którego może być zawarta umowa z odrębnym dostawcą mediów.

Również w odniesieniu do lokali, dla których nie zostały zainstalowane podliczniki nie ma/nie będzie praktycznej możliwości dokonania przez najemcę/dzierżawcę indywidualnie dla danego lokalu zmiany dostawcy/świadczeniodawcy w zakresie mediów.

W konsekwencji, najemcy/dzierżawcy lokali użytkowych, o których mowa we Wniosku:

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru dostawcy energii elektrycznej,

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru dystrybutora energii elektrycznej,

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru dostawcy wody,

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru podmiotu świadczącego usługi w zakresie odprowadzania ścieków,

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru dostawcy energii cieplnej,

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru podmiotu świadczącego usługi w zakresie wywozu nieczystości stałych.

*   nie mają/nie będą mieli możliwości wyboru podmiotu świadczącego usługi w zakresie funkcjonowania systemu alarmowego.

Najemcy/dzierżawcy lokali użytkowych, w opinii Powiatu, mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanych: energii elektrycznej, energii cieplnej, ciepłej i zimnej wody, wywozu nieczystości stałych i płynnych. Należy bowiem zauważyć, iż w przypadku wszystkich lokali użytkowych ilość mediów, jaką zużywają najemcy jest przede wszystkim niezależna od Powiatu (w szczególności obciążenie za media nie przybiera formy ryczałtowej). Wpływ na ilość zużytych mediów jest zależna przede wszystkim od najemców/dzierżawców.

W konsekwencji, w opinii Powiatu, najemcy/dzierżawcy lokali użytkowych:

*   mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej energii elektrycznej,

*   mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej wody,

*   mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości odprowadzonych ścieków,

*   mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej energii cieplnej,

*   mają/będą mieli prawo do swobodnego wyboru ilości wywożonych nieczystości stałych.

W odniesieniu natomiast do nabywanych usług w zakresie funkcjonowania systemu alarmowego, najemcy/dzierżawcy lokali użytkowych nie mają/nie będą mieli prawa do swobodnego wyboru ilości wykonywanych usług monitoringu i ochrony fizycznej. Podkreślenia bowiem wymaga, iż opłata w tym zakresie jest stała dla budynku, w którym znajduje się dany lokal użytkowy, a obciążenie najemcy/dzierżawcy jest liczone proporcjonalnie do powierzchni rzeczonego lokalu.

Zdaniem Powiatu, dystrybucja i dostawa energii elektrycznej, dostawa energii cieplnej, dostawa wody oraz odprowadzanie ścieków, których wartością obciążani są/będą najemcy/dzierżawcy lokali użytkowych, stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Usługi w zakresie wywozu nieczystości stałych, których wartością Powiat obciąża/będzie obciążał najemców/dzierżawców lokali użytkowych, w opinii Powiatu, do dnia 31 czerwca 2013 r. stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem, od dnia 1 lipca 2013 r. natomiast opłaty za wywóz nieczystości stałych stanowią opłaty administracyjne, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Refakturowane w ramach opłaty za funkcjonowanie systemu alarmowego usługi w zakresie monitoringu i ochrony fizycznej stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania.

Na pytanie tut. Organu (pytanie nr 4 wezwania) „Czy obecnie jednostki budżetowe są odrębnymi od Powiatu podatnikami?” Wnioskodawca odpowiedział następująco: Powiat pragnie wskazać, że znajdujące się w jego strukturze organizacyjnej jednostki budżetowe są dotychczas jeszcze traktowane przez Powiat, jako odrębni od Powiatu podatnicy VAT - zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem organów podatkowych, prezentowanym do momentu podjęcia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt C-276/14 (dalej: Wyrok TSUE) oraz Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 26 października 2015 r., o sygn. I FPS 4/15.

W konsekwencji dwie spośród jednostek budżetowych Powiatu, tj. Zespół Szkół Ogrodniczych …. (dalej: ZSO) oraz Zespół Szkół Rolniczych im. ….. (dalej: ZSR), zostały odrębnie od Powiatu zarejestrowane, jako podatnicy VAT czynni. Pozostałe z jednostek budżetowych nie zostały - odrębnie od Powiatu zarejestrowane dla celów VAT - wartość sprzedaży dokonywanej przez te jednostki nie przekroczyła bowiem dotychczas progu zobowiązującego do rejestracji, jako podatnik VAT.

Powiat pragnie bowiem podkreślić, iż - mając na uwadze przywołany we wniosku, odnoszący się do Wyroku TSUE komunikat Ministra Finansów z dnia 29 września 2015 r., a także projekt ustawy o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich EFTA a także ze środków publicznych, przeznaczonych na realizację projektów przez jednostki samorządu terytorialnego z dnia 5 kwietnia 2016 r. - dotychczas nie przystąpił on do tzw. „centralizacji” rozliczeń VAT, tj. do dokonywania rozliczeń VAT wspólnie z jednostkami budżetowymi Powiatu.

W odpowiedzi na pytanie „Czy obecnie jednostki budżetowe Powiatu dokonują odrębnych od Powiatu rozliczeń dla potrzeb podatku VAT?” Wnioskodawca wskazał: Na wstępie Powiat pragnie wyjaśnić, iż - jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 4 - dwie spośród jednostek budżetowych Powiatu, tj. ZSO oraz ZSR, zostały odrębnie od Powiatu zarejestrowane, jako podatnicy VAT czynni. Pozostałe z jednostek budżetowych nie zostały odrębnie od Powiatu zarejestrowane dla celów VAT - wartość sprzedaży dokonywanej przez te jednostki nie przekroczyła dotychczas progu zobowiązującego do rejestracji, jako podatnik VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż - jak również zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 4 - Powiat dotychczas nie przystąpił do dokonywania rozliczeń VAT wspólnie z jednostkami budżetowymi Powiatu i traktuje te jednostki, jako odrębnych podatników VAT, obecnie ZSO i ZSR dokonują odrębnych od Powiatu rozliczeń dla potrzeb VAT. Pozostałe jednostki natomiast takich rozliczeń nie dokonują, przy czym ewentualny obrót osiągany przez te jednostki budżetowe nie jest dotychczas wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez Powiat.

Powiat pragnie wyjaśnić, że dotychczas jeszcze - jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 4 - nie przystąpił do dokonywania rozliczeń VAT wspólnie z jednostkami budżetowymi Powiatu. W konsekwencji Powiat uwzględnia w rozliczeniach w zakresie VAT fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostki budżetowe Powiatu. Jak zostało bowiem wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 5 - jednostki budżetowe Powiatu, które zostały zarejestrowane, jako podatnicy VAT czynni, tj. ZSO oraz ZSR dokonują odrębnych od Powiatu rozliczeń VAT (składają własne deklaracje VAT-7 w urzędzie skarbowym), a ewentualny obrót osiągany przez pozostałe jednostki budżetowe Powiatu (tj. jednostki, które nie zostały zarejestrowane dla potrzeb VAT) nie jest przy tym dotychczas wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez Powiat.

Powiat pragnie wyjaśnić, iż zakresem pytania oznaczonego we Wniosku jako nr 3 objęto wyłącznie koszty eksploatacyjne wskazane we Wniosku, a więc koszty centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, wody, odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości stałych, funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania oraz usług telekomunikacyjnych.

Zdaniem Powiatu, z uwagi na sposób rozliczania kosztów eksploatacyjnych, jednostki budżetowe:

*   nie mają/nie będą miały możliwości wyboru dostawcy centralnego ogrzewania,

*   nie mają/nie będą miały możliwości wyboru dostawcy i dystrybutora energii elektrycznej,

*   nie mają/nie będą miały możliwości wyboru podmiotu świadczącego usługi odprowadzania ścieków,

*   nie mają/nie będą miały możliwości wyboru podmiotu świadczącego usługi wywozu nieczystości stałych.

Ponadto, z uwagi na charakter usług dotyczących funkcjonowania systemu alarmowego, jednostki budżetowe nie mają/nie będą miały możliwości wyboru świadczeniodawcy tych usług.

Odnosząc się natomiast do usług sprzątania, Powiat pragnie wskazać, iż co prawda jednostka budżetowa nie ma w tym zakresie prawa wyboru innego świadczeniodawcy, niemniej jednak jest ona uprawniona do samodzielnego wykonywania czynności w tym zakresie, a więc de facto do rezygnacji z usług świadczeniodawcy wyłonionego przez Powiat.

W odniesieniu do usług telekomunikacyjnych należy stwierdzić, iż w tym zakresie możliwe jest dokonanie przez jednostki budżetowe wyboru świadczeniodawców.

Jednostki budżetowe, zdaniem Powiatu, mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanych im świadczeń w zakresie energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, wywozu nieczystości stałych i płynnych oraz usług telekomunikacyjnych. Należy bowiem zauważyć, iż w przypadku tych kosztów ilość świadczeń, jaką zużywają te jednostki jest niezależna od Powiatu (w szczególności obciążenie nie przybiera formy ryczałtowej) i tym samym należy uznać, iż wpływ na ilość zużytych mediów jest zależna od tych jednostek.

W konsekwencji, w opinii Powiatu, jednostki budżetowe:

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej energii elektrycznej,

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej wody,

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości odprowadzonych ścieków,

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości dostarczanej energii cieplnej,

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości wywożonych nieczystości stałych,

*   mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości usług telekomunikacyjnych.

W odniesieniu natomiast do nabywanych usług w zakresie funkcjonowania systemu alarmowego, jednostki budżetowe nie mają/nie będą miały prawa do swobodnego wyboru ilości świadczonych usług.

Jednocześnie, mając na uwadze fakt, iż jednostki budżetowe mogą zrezygnować z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie sprzątania, należy stwierdzić, że w tym zakresie mają/będą miały prawo do swobodnego wyboru ilości nabywanych usług sprzątania.

Powiat pragnie wyjaśnić, że nie ma on możliwości decydowania o ilości zużycia świadczeń przez jednostki budżetowe. Należy bowiem zauważyć, iż ilość ta jest niezależna od Powiatu, w szczególności bowiem obciążenie w tym zakresie nie przybiera formy ryczałtowej.

Powiat pragnie wyjaśnić, iż uchwała nr …. Zarządu Powiatu …. z dnia 28 czerwca 2011 r. w sprawie przekazania do używania Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie …. pomieszczeń w budynku przy ul. …. nie przewiduje negatywnych konsekwencji z tytułu nieterminowego regulowania kosztów eksploatacyjnych przez Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie.

Powiat pragnie wyjaśnić, iż udostępnia pomieszczenia również znajdującej się w jego strukturze organizacyjnej (niemniej nieutworzonej przez Powiat) jednostce budżetowej pn. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego. W umowie użyczenia zawartej w dniu l stycznia 2014 r. …. pomiędzy Powiatem …. a Powiatowym Inspektorem Nadzoru Budowlanego również nie zostały przewidziane negatywne konsekwencje z tytułu nieterminowego regulowania kosztów eksploatacyjnych. Niemniej jednak udostępnianie powyższych pomieszczeń i związane z tym obciążenia tytułem kosztów eksploatacyjnych - z uwagi na różnice w sposobie dokonywanych rozliczeń - nie są przedmiotem Wniosku.

Powiat pragnie wyjaśnić, iż wchodzące w skład kosztów eksploatacyjnych świadczenia w zakresie energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odprowadzania ścieków, funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania i usług telekomunikacyjnych, których wartością obciążane są/będą jednostki budżetowe, stanowią/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Usługi w zakresie wywozu nieczystości stałych do dnia 31 czerwca 2013 r. stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem, od dnia 1 lipca 2013 r. natomiast opłaty za wywóz nieczystości stałych stanowią opłaty administracyjne, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku ze wskazaniem w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, że:

*   „Zgodnie z zapisami zawartych umów, ustalone kwoty czynszu lokali użytkowych zasadniczo nie obejmują świadczeń dodatkowych w zakresie tzw. mediów (\`(...)\`) „;

*   „W tym celu Powiat zasadniczo wystawia (odrębne od dokumentujących czynsz najmu/dzierżawy) faktury VAT, tzw. refaktury (\`(...)\`)”;

*   „Zasadniczo sposób kalkulacji wartości zużytych mediów uzależniony jest od kategorii danego lokalu (\`(...)\`)”

*   „Powiat pragnie wyjaśnić, iż zasadniczo - zgodnie z zapisami zawartych umów najmu/dzierżawy - w sytuacji, gdy użytkownik zalega z zapłatą czynszu i/lub opłat z tytułu świadczeń dodatkowych (z tytułów mediów) za określoną w umowie ilość pełnych okresów płatności, Powiat może wypowiedzieć umowę bez zachowania okresu wypowiedzenia, po uprzednim wezwaniu najemcy/dzierżawcy do zapłaty, udzielając dodatkowego terminu płatności. (\`(...)\`)”

Organ w wezwaniu wystąpił o wskazanie, czy zakresem pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 objęte są sytuacje określone jako zasadnicze. Wnioskodawca wyjaśnił, iż: „Zakresem pytania oznaczonego we Wniosku jako nr 2 objęte są sytuacje określone jako zasadnicze.” - (odpowiedź na pytanie nr 14)

Wnioskodawca wskazał, iż w związku z udzieleniem odpowiedzi, że przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 są sytuacje określone jako zasadnicze, odpowiedź na pytanie Organu „W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 14 jest przecząca, należy przedstawić wszelkie fakty i okoliczności, które pozwolą tut. Organowi na wydanie interpretacji w zakresie postawionego pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2?” stała się bezprzedmiotowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 1).

Czy Powiat dotychczas (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) poprawnie dokumentuje czynności w zakresie obciążania jednostek budżetowych kosztami eksploatacyjnymi fakturami VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Powiat dotychczas (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) poprawnie dokumentuje dokonywane czynności w zakresie obciążania jednostek budżetowych kosztami eksploatacyjnymi fakturami VAT.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie stanowią odrębnych od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatników VAT. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że „ art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT powinien być interpretowany w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe nie mogą być uznane za podatników VAT, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Ponadto w opublikowanym w związku z rzeczonym wyrokiem TSUE komunikacie Minister Finansów wskazuje na obowiązek scentralizowania w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT, przy czym zakłada się, że „scentralizowane” rozliczeń nastąpi „w przód”. Samorządy mogą jednak podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń nieobjętych przedawnieniem, przy czym w przypadku ich związku ze wspomnianym wyrokiem TSUE - celem zachowania neutralności - korekty muszą zostać sporządzone w odniesieniu do całego poprzedniego 5 letniego okresu nieobjętego przedawnieniem przy jednoczesnym dokonaniu centralizacji rozliczeń za te okresy. W konsekwencji przeprowadzenie centralizacji wstecz następuje tylko w razie przeprowadzenia korekty rozliczeń w związku z wyrokiem TSUE. Jak zostało jednakże wskazane w opisie sprawy - Powiat nie planuje przeprowadzenia takowej korekty, tj. nie ma zamiaru dokonywać odliczeń uprzednio nie odliczonego podatku naliczonego w oparciu o wnioski płynące z tegoż orzeczenia.

Co więcej Powiat pragnie zwrócić uwagę na treść projektu ustawy o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków europejskich przez jednostki samorządu terytorialnego oraz o zmianie ustawy o finansach publicznych z dnia 14 stycznia 2016 r. Zgodnie z art. 3 ww. projektu, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjnie rozliczały się jak odrębni podatnicy, wstąpi z dniem wejścia w życie ustawy we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych - w zakresie, w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług, również w odniesieniu do rozliczeń za okresy przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 powyższego projektu ustawy podatek od towarów i usług w zakresie działalności gospodarczej wykonywanej przez jednostki organizacyjne może być nadal rozliczany bezpośrednio przez te jednostki, jeżeli taki sposób rozliczania był stosowany przez jednostki samorządu terytorialnego na 29 września 2015 r., jednak nie dłużej niż do okresu rozliczeniowego upływającego 31 grudnia 2016 r.

Mając na uwadze przytoczony wyrok TSUE, komunikat Ministra Finansów oraz przepisy projektowanej ustawy, w opinii Powiatu do momentu centralizacji rozliczeń VAT prawidłowym jest podejście, zgodnie z którym obciążenia jednostek budżetowych tytułem kosztów eksploatacyjnych są dokumentowane fakturami VAT.

Dotychczas jeszcze bowiem jednostki budżetowe traktowane są przez Powiat, jako odrębni podatnicy VAT – w konsekwencji więc dokonywana na ich rzecz sprzedaż winna być, zgodnie z art. 106 b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, dokumentowana fakturami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie dokumentowania fakturami (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) czynności obciążania jednostek budżetowych:

*   opłatami za centralne ogrzewanie, energię elektryczną, zimną wodę oraz odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych do 30 czerwca 2013 r., funkcjonowanie systemu alarmowego, sprzątanie oraz usługi telekomunikacyjne – **jest prawidłowe,**

*   opłatami za wywóz nieczystości stałych od 1 lipca 2013 r. – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710) – zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach (art. 7 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. powyższy przepis art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał następujące brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1445, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność i posiada osobowość prawną.

Natomiast, zgodnie z art. 4 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

1.  edukacji publicznej,
2.  promocji i ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej

3a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

1.  polityki prorodzinnej,
2.  wspierania osób niepełnosprawnych,
3.  transportu zbiorowego i dróg publicznych,
4.  kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
5.  kultury fizycznej i turystyki,
6.  geodezji, kartografii i katastru,
7.  gospodarki nieruchomościami,
8.  administracji architektoniczno-budowlanej,
9.  gospodarki wodnej,
10.  ochrony środowiska i przyrody,
11.  rolnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego,
12.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli,
13.  ochrony przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania powiatowego magazynu przeciwpowodziowego, przeciwpożarowej i zapobiegania innym nadzwyczajnym zagrożeniom życia i zdrowia ludzi oraz środowiska,
14.  przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy,
15.  ochrony praw konsumenta,
16.  utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
17.  obronności,
18.  promocji powiatu,
19.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.),
20.  działalności w zakresie telekomunikacji.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami.

Powiat, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zasady wystawiania faktur zostały zawarte w Rozdziale 1 Działu XI ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1.

Z opisu sprawy wynika, iż Powiat jest właścicielem pomieszczeń, które udostępnia na rzecz swoich jednostek budżetowych. Na podstawie Uchwały nr …. Zarządu Powiatu …. z dnia 28 czerwca 2011 r. w sprawie przekazania do używania Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie …. pomieszczeń w budynku przy ul. …. - Powiat nieodpłatnie udostępnia do używania powiatowej jednostce budżetowej, tj. Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie …. (dalej: PCPR) pomieszczenia biurowe wraz z korytarzami i sanitariatami w budynku przy ul. ….. Zgodnie z treścią przywołanej uchwały – Powiat pokrywa koszty eksploatacji udostępnionych pomieszczeń (tj. koszty centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, zimnej wody oraz odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości, funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania), którymi następnie obciąża PCPR. Powyższe obciążenie następuje na podstawie faktycznie poniesionych kosztów wyliczonych dla całego obiektu.

Powiat obciąża również swoje jednostki budżetowe tytułem innych kosztów, tj. tytułem usług telekomunikacyjnych. Dla potrzeb niniejszego wniosku wszelkie koszty, których wartością Powiat obciąża jednostki budżetowe będą dalej zwane kosztami eksploatacyjnymi.

Powyższe obciążenia jednostek budżetowych tytułem kosztów eksploatacyjnych dotychczas Powiat dokumentuje wystawianymi na te jednostki fakturami VAT, stosując dla dokonywanych obciążeń każdorazowo stawkę właściwą dla refakturowanej dostawy towaru/usługi.

Wnioskodawca wskazał, że znajdujące się w jego strukturze organizacyjnej jednostki budżetowe są dotychczas jeszcze traktowane przez Powiat, jako odrębni od Powiatu podatnicy VAT. Powiat uwzględnia w rozliczeniach w zakresie VAT fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostki budżetowe Powiatu.

Wchodzące w skład kosztów eksploatacyjnych świadczenia w zakresie energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odprowadzania ścieków, funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania i usług telekomunikacyjnych, których wartością obciążane są jednostki budżetowe, stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Usługi w zakresie wywozu nieczystości stałych do dnia 31 czerwca 2013 r. stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem, od dnia 1 lipca 2013 r. natomiast opłaty za wywóz nieczystości stałych stanowią opłaty administracyjne, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 9 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.), sektor finansów publicznych tworzą: jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki, jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

W tym miejscu należy zauważyć, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.”

Powyższy wyrok co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygnięcie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek budżetowych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

W świetle powyższego orzeczenia TSUE Ministerstwo Finansów wystosowało komunikat z dnia 29 września 2015 r. w sprawie objętej ww. wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT i aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego „scentralizowania” nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat stosuje dotychczasowy model rozliczeń i rozlicza się odrębnie od swoich jednostek budżetowych.

Wnioskodawca nabywając świadczenia wchodzące w skład kosztów eksploatacyjnych, tj.: centralne ogrzewanie, energia elektryczna, zimna woda oraz odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości stałych, funkcjonowanie systemu alarmowego, sprzątanie oraz usługi telekomunikacyjne, a następnie obciążając tymi kosztami jednostki budżetowe, będące odrębnymi od Wnioskodawcy podatnikami, nie działa jako organ władzy publicznej, nie korzysta zatem w tym zakresie z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Wnioskodawca w tym zakresie działa jako podatnik podatku VAT, a czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mieszą się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W kwestii dotyczącej opłat za wywóz nieczystości stałych od 1 lipca 2013 r., należy zauważyć, że z tą datą zmieniły się przepisy dotyczące gospodarowania odpadami komunalnymi (wywóz nieczystości), które przeniosły obowiązek gospodarowania odpadami na gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250), właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez:

1.  wyposażenie nieruchomości w pojemniki służące do zbierania odpadów komunalnych oraz utrzymywanie tych pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym, chyba że na mocy uchwały rady gminy, o której mowa w art. 6r ust. 3, obowiązki te przejmie gmina jako część usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości w zamian za uiszczoną przez właściciela opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi;
2.  przyłączenie nieruchomości do istniejącej sieci kanalizacyjnej lub, w przypadku gdy budowa sieci kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona, wyposażenie nieruchomości w zbiornik bezodpływowy nieczystości ciekłych lub w przydomową oczyszczalnię ścieków bytowych, spełniające wymagania określone w przepisach odrębnych; przyłączenie nieruchomości do sieci kanalizacyjnej nie jest obowiązkowe, jeżeli nieruchomość jest wyposażona w przydomową oczyszczalnię ścieków spełniającą wymagania określone w przepisach odrębnych;
3.  zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie;

3a) gromadzenie nieczystości ciekłych w zbiornikach bezodpływowych;

3b) pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi;

1.  uprzątnięcie błota, śniegu, lodu i innych zanieczyszczeń z chodników położonych wzdłuż nieruchomości, przy czym za taki chodnik uznaje się wydzieloną część drogi publicznej służącą dla ruchu pieszego położoną bezpośrednio przy granicy nieruchomości; właściciel nieruchomości nie jest obowiązany do uprzątnięcia chodnika, na którym jest dopuszczony płatny postój lub parkowanie pojazdów samochodowych;
2.  realizację innych obowiązków określonych w regulaminie.

Natomiast w myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6h powołanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Stosownie do art. 6l ust. 1 cyt. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze – art. 6o cyt. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

W świetle art. 6q ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Przepis art. 6r ust. 1 cyt. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz nieczystości ciąży na właścicielu nieruchomości.

W świetle obowiązujących obecnie przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach zarówno wynajmujący jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu nieczystości ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu – tu usługi udostępnienia pomieszczeń i powinna być traktowana jako jedna usługa z udostępnieniem pomieszczeń, o ile udostępniający decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na korzystającego z pomieszczeń.

Z powołanego wyżej przepisu art. 106b ust. 1 ustawy wynika, że podmiot, który dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na rzecz podatnika jest zobowiązany do wystawienia faktury.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych, Wnioskodawca z tytułu odprzedaży świadczeń w zakresie centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, zimnej wody oraz odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości stałych do 30 czerwca 2013 r., funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania oraz usług telekomunikacyjnych, winien wystawić fakturę, zgodnie z art. 106b ustawy.

Natomiast, z tytułu obciążania jednostek budżetowych opłatami za wywóz nieczystości stałych od 1 lipca 2013 r. (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) Wnioskodawca winien wystawić fakturę z tytułu udostępnienia pomieszczeń, która będzie obejmowała opłatę za wywóz nieczystości stałych.

W związku z powyższym należało uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy odnośnie dokumentowania fakturami czynności obciążania jednostek budżetowych z tytułu centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, zimnej wody oraz odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości stałych do 30 czerwca 2013 r., funkcjonowania systemu alarmowego, sprzątania oraz usług telekomunikacyjnych.

Natomiast, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie dokumentowania fakturami czynności obciążania jednostek budżetowych – w części dotyczącej wywozu nieczystości stałych od 1 lipca 2013 r. – należało uznać za nieprawidłowe. Odprzedaż tych usług nie może być fakturowana jako samodzielne świadczenie, ale jako część składowa usługi udostępnienia pomieszczeń.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie stanu faktycznego w części dotyczącej dokumentowania fakturami (do momentu scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych) czynności w zakresie obciążania jednostek budżetowych kosztami eksploatacyjnymi.

Wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.