Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.501.2018.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: Rozliczenie podatku naliczonego, podatku należnego, faktur korygujących zakupowych, wystawiania faktur korygujących sprzedaż i ich rozliczania w związku z przejęciem innej spółki.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; przejęcie
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 10 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczeń podatku przez spółkę przejmującą - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczeń podatku przez spółkę przejmującą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka przejmująca) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zajmuje się kompleksowym wsparciem i koordynacją procesu realizacji zamówień klientów innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka przejmowana), której jednocześnie Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem. Zarówno Spółka przejmująca jak i Spółka przejmowana są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Spółka przejmowana, również z siedzibą w Polsce i polski rezydent podatkowy, prowadzi m.in. sprzedaż detaliczną artykułów spożywczych i konsumpcyjnych (towarów FMCG) za pośrednictwem platformy internetowej, w kanale online (zakupy przez Internet). Spółka przejmowana korzysta z zaawansowanego systemu obsługi zamówień klientów, nie posiada jednak odpowiednio przygotowanej kadry pracowniczej, która dysponowałaby wiedzą i doświadczeniem w zakresie tak prowadzonej działalności. Bieżące wsparcie działalności zapewnia więc Spółka przejmująca, która jest również właścicielem praw autorskich do oprogramowania pozwalającego utrzymywać i obsługiwać informacje/dane umożliwiające prowadzenie sklepu internetowego. Spółka przejmująca świadczy również na rzecz Spółki przejmowanej usługi zarządcze i różnego rodzaju usługi doradcze.

Ww. wsparcie jest udzielane Spółce przejmowanej przez Spółkę przejmującą za wynagrodzeniem. Wnioskodawca wystawia faktury dokumentujące wykonanie tych usług oraz rozlicza VAT należny z ich tytułu.

Dodatkowo z racji bliskiej współpracy obu spółek zdarzają się również przypadki, w których to Spółka przejmowana świadczy usługi Spółce przejmującej. Również w takich przypadkach usługi są realizowane za wynagrodzeniem i dokumentowane za pomocą faktur.

Mając na uwadze, że w praktyce Spółka przejmowana prowadzi działalność operacyjną przy wykorzystaniu głównie zasobów Spółki przejmującej, po dokonaniu analizy celów gospodarczych oraz funkcji Spółki przejmowanej i Spółki przejmującej w Grupie podjęto decyzję o połączeniu Spółki przejmującej ze Spółką przejmowaną przez przejęcie tej ostatniej. Dla celów nowoprzyjętej strategii biznesowej w Grupie, Spółki zamierzają w ramach jednego przedsiębiorstwa skupić infrastrukturę techniczną sklepu internetowego, całą kadrę pracowniczą posiadającą kompetencje zarządcze, doświadczenie w branży i know-how oraz portfel klientów. Spółki oczekują, że po połączeniu nastąpi konsolidacja kompetencji wynikających z potencjału ludzkiego oraz techniczno-informatycznego, co w konsekwencji doprowadzi do zbilansowania przychodów i kosztów działalności Spółek. Planowane połączenie Spółek ma zostać więc przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Do połączenia dojdzie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: KSH), tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółki przejmowanej przez Wnioskodawcę. Z uwagi na to, że Spółka przejmująca jest jedynym udziałowcem Spółki przejmowanej, w wyniku połączenia nie nastąpi wydanie udziałów wspólnikowi Spółki przejmowanej (a więc Wnioskodawcy) oraz podwyższenie kapitału zakładowego (na podstawie procedury przewidzianej w art. 515 KSH). Planowane połączenie pozostanie więc bez wpływu na strukturę udziałowców w Spółce przejmującej.

Połączenie zostanie dokonane metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości bez zamknięcia ksiąg rachunkowych.

W celu sprawnego przygotowania i przeprowadzenia procesu połączeniu Spółka przejmująca nabyła (i będzie nabywać w przyszłości) usługi obejmujące m.in. wsparcie prawne i podatkowe.

Przewiduje się, że w dniu połączenia:

*   Spółka przejmująca i Spółka przejmowana mogą posiadać względem siebie zobowiązania i należności wynikające z tytułu dostaw towarów i usług, które będą odpowiednio udokumentowane fakturami VAT i w odniesieniu do których skorzystano z prawa do odliczenia podatku naliczonego (przy czym na dzień połączenia w odniesieniu do żadnej z tych należności nie upłynie 150 dni od dnia upływu terminu płatności);

*   Może powstać obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów w zakresie dotychczasowej działalności Spółki przejmowanej - w szczególności możliwe są przypadki, w których: (i) dana dostawa udokumentowana fakturą wystawiona przez Spółkę przejmowaną rozpoczęła się przed dniem połączenia, ale do jej dokonania dojdzie w dniu połączenia lub w których (ii) zamówienie otrzymane przez Spółkę przejmowaną zostanie zrealizowane w dniu połączenia i w tym też dniu zostanie wystawiona faktura dokumentująca daną dostawę;

*   Spółka przejmowana może dysponować fakturami dokumentującymi zrealizowane na jej rzecz dostawy towarów lub usługi, dla których obowiązek podatkowy powstał przed, w lub po dniu połączenia.

Nie jest również wykluczone, że w dniu lub pod dniu połączenia wystąpią okoliczności, na skutek których:

1.  Spółka przejmująca będzie musiała skorygować faktury wystawione przed połączeniem przez Spółkę przejmowaną oraz
2.  Spółka przejmująca otrzyma faktury korygujące dotyczące zdarzeń, które miały miejsce przed połączeniem, w tym m.in. faktury korygujące wystawione zarówno na Spółkę przejmowaną, jak i Spółkę przejmującą;
3.  W lub po dniu połączenia powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do dostaw towarów, które zostały udokumentowane fakturą wystawioną przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia - dotyczyć to może w szczególności dostaw towarów, które przed dniem połączenia zostały zainicjowane lecz nie doszło do dokonania dostawy/wykonania usługi w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy o VAT przed dniem połączenia;
4.  Spółka przejmująca otrzyma potwierdzenie odbioru przez nabywców faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, które przed dniem połączenia zostały wystawione przez Spółkę przejmowaną;
5.  Spółka przejmująca otrzyma faktury dokumentujące zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów lub usługi, dla których obowiązek podatkowy powstał przed, w lub po dniu połączenia, na których jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmująca lub Spółka przejmowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zakresie dotychczasowej działalności Spółki przejmowanej dostawy towarów, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu połączenia, powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez Spółkę przejmującą (jeśli przed dniem połączenia Spółka przejmowana nie wystawiła faktury dokumentującej te czynności) i ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej?
2.  Czy dostawy towarów, które zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę przejmowaną, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu połączenia lub po dniu połączenia, powinny być ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej?
3.  Czy Spółce przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia, jeśli faktury te zostały otrzymane w lub po dniu połączenia - niezależnie od tego, czy jako nabywca na fakturze została wskazana Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca?
4.  Czy Spółce przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia (w terminach przewidzianych w art. 86 ustawy o VAT) podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi, dla których obowiązek podatkowych powstał przed dniem połączenia, jeśli faktury te zostały otrzymane przed dniem połączenia a Spółka przejmowana nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego?
5.  Czy Spółka przejmująca (jako następca prawny Spółki przejmowanej) będzie uprawniona (bądź zobowiązana) do odpowiedniego powiększenia (pomniejszenia) w swoich deklaracjach VAT podatku naliczonego na podstawie faktur korygujących do faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę przejmowaną towarów lub usług, które zostaną otrzymane przez Spółkę przejmującą w lub po dniu połączenia, niezależnie od tego, czy na fakturach tych wskazana została Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca?
6.  Czy Spółka przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia not korygujących do faktur lub faktur korygujących wystawionych na Spółkę przejmowaną w lub po dniu połączenia?
7.  Czy Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia w deklaracji VAT Spółki przejmującej kwoty podatku należnego w zakresie wynikającym z faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, wystawionych przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, w odniesieniu do których warunek określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT zostanie spełniony w lub po dniu połączenia?
8.  Czy po połączeniu Spółka przejmująca będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zobowiązań wynikających z wystawionych przez Spółkę przejmowaną faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmującą (lub z wystawionych przez Spółkę przejmującą faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną), które nie zostaną uregulowane przed dniem połączenia?
9.  Czy Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług nabywanych w celu sprawnego przygotowania i przeprowadzenia procesu połączenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W zakresie dotychczasowej działalności Spółki przejmowanej dostawy towarów, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu połączenia, powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez Spółkę przejmującą (jeśli przed dniem połączenia Spółka przejmowana nie wystawiła faktury dokumentującej te czynności) i ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy dostawy towarów, które zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu połączenia lub po dniu połączenia, powinny być ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej. Nie wystąpi jednocześnie konieczność korekty danych zawartych w fakturze wystawionej przez Spółkę przejmowaną przed połączeniem.

Ad 3

Spółce przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia, jeśli faktury te zostaną otrzymane w lub po dniu połączenia - niezależnie od tego, czy jako nabywca na fakturze została wskazana Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca.

Ad 4

Spółce przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia (w terminach przewidzianych w art. 86 ustawy o VAT) podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usług, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia, jeśli faktury te zostały otrzymane przed dniem połączenia a Spółka przejmowana nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Ad 5

Spółka przejmująca (jako następca prawny Spółki przejmowanej) będzie zobowiązana do odpowiedniego pomniejszenia w swoich deklaracjach podatku naliczonego na podstawie faktur korygujących do faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną, które pomniejszają kwotę podatku naliczonego i zostaną otrzymane przez Spółkę przejmującą w lub po dniu połączenia, niezależnie od tego, czy na fakturach tych wskazana została Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca.

W odniesieniu do faktur korygujących do faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną, które zwiększają kwotę podatku naliczonego i zostaną otrzymane przez Spółkę przejmującą w lub po dniu połączenia, Spółka przejmująca będzie uprawniona do odpowiedniego zwiększenia kwoty podatku naliczonego w swojej deklaracji VAT - niezależnie od tego, czy na fakturach tych wskazana została Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca.

Ad 6

Spółka przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia not korygujących do faktur lub faktur korygujących wystawionych na Spółkę przejmowaną w lub po dniu połączenia - o ile dane nabywcy nie zostaną wcześniej skorygowane fakturą korygującą wystawioną przez dostawcę towarów lub usług.

Ad 7

Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia w deklaracji VAT Spółki przejmującej kwoty podatku należnego w zakresie wynikającym z faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, wystawionych przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, w odniesieniu do których warunek określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT zostanie spełniony w lub po dniu połączenia.

Ad 8

Spółka przejmująca nie będzie po połączeniu zobowiązana do korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zobowiązań wynikających z wystawionych przez Spółkę przejmowaną faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmującą (lub z wystawionych przez Spółkę przejmującą faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną), które nie zostaną uregulowane przed dniem połączenia.

Ad 9

Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług nabywanych w celu sprawnego przygotowania i przeprowadzenia procesu połączenia - o ile zastosowania nie znajdą wyjątki przewidziane w art. 88 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy wspólne dla wszystkich pytań

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane m.in.: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Według dalszych regulacji KSH, połączenie następuje z dniem wpisania przez sąd połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, która zostaje rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 493 § 1 i 2 KSH).

Równocześnie zgodnie z art. 494 § 1 i 2 KSH w przypadku łączenia spółek kapitałowych (w tym również połączenia przez przejęcie), spółka przejmująca staje się następcą prawnym spółki przejmowanej (tzw. zasada sukcesji generalnej). Oznacza to, iż w myśl tych przepisów, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Na spółkę przejmującą przechodzą w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej (chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej).

Analogiczne uregulowania dotyczące sukcesji na gruncie prawa podatkowego przewidziane są w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 771 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa).

Art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się m.in. osób prawnych (w tym kapitałowych spółek handlowych) wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Przy czym zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej regulację tą stosuje się odpowiednio również do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Odnosząc powyższe do zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, należy zauważyć, że Wnioskodawca - występujący jako podmiot przejmujący - w dniu połączenia stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej, zarówno na gruncie prawa handlowego, jak i prawa podatkowego. Oznacza to, iż z dniem połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki przejmowanej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Jak wskazano powyżej, w dniu połączenia Spółka przejmowana utraci swój byt prawny, co oznacza, iż począwszy od dnia połączenia Spółka przejmowana nie może wykonywać jakichkolwiek czynności czy być stroną jakichkolwiek praw lub obowiązków. W szczególności Spółka przejmowana od dnia połączenia nie będzie mogła wystawiać faktur ani faktur korygujących. Po stronie Spółki przejmowanej począwszy od dnia połączenia nie będzie mógł zostać rozpoznany jakikolwiek obowiązek podatkowy - w tym również na gruncie ustawy o VAT.

Wszelkie prawa i obowiązki przysługujące Spółce przejmowanej wynikające zarówno z prawa handlowego jak i podatkowego na moment połączenia zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, działalność w obszarze aktywności dotychczas należącym do Spółki przejmowanej począwszy od dnia połączenia będzie realizowana przez Spółkę przejmującą działającą jako następca prawny Spółki przejmowanej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia będącego przedmiotem wniosku, w toku połączenia mogą zdarzyć się przypadki, w których dla dostaw towarów w zakresie dotychczasowej działalności Spółki przejmowanej obowiązek podatkowy powstanie w dniu połączenia. Ponieważ w dniu połączenia Spółka przejmowana utraci już swój byt prawny, zdaniem Wnioskodawcy w takim przypadku obowiązek podatkowy powstanie już po stronie Spółki przejmującej - przy czym dotyczy to zarówno dostaw zafakturowanych przez Spółkę przejmowaną jak i transakcji, dla których Spółka przejmowana nie wystawiła faktury przed dniem połączenia.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie dotychczasowej działalności Spółki przejmowanej, dostawy towarów, dla których obowiązek podatkowy powstał w dniu połączenia powinny być ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej. Dodatkowo w przypadku gdy Spółka przejmowana nie wystawiła faktury dokumentującej daną transakcję przed dniem połączenia, Spółka przejmująca powinna również udokumentować daną transakcję fakturą VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zgodnie z opisem zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, z uwagi na specyfikę działalności prowadzonej obecnie przez Spółkę przejmowaną, w toku procesu połączenia mogą mieć miejsce przypadki, w których w lub po dniu połączenia powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów udokumentowanych fakturami wystawionym przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia. Dotyczyć to może w szczególności dostaw towarów, które zostały zainicjowane przed dniem połączenia lecz do wykonania dostawy doszło dopiero w lub po dniu połączenia.

Jak wskazano powyżej, w dniu połączenia Spółka przejmowana utraci swój byt prawny. Tym samym w odniesieniu do dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstanie w lub po dniu połączenia, na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu tych transakcji Spółka przejmowana nie będzie już posiadała bytu prawnego (nie będzie już istniała). Oznacza to, iż w takich przypadkach obowiązek podatkowy nie może już powstać po stronie Spółki przejmowanej.

Równocześnie należy mieć na uwadze, iż wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej wynikające z przepisów prawa podatkowego w dniu połączenia przejdą na Spółkę przejmującą jako następcę prawnego Spółki przejmowanej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych powyżej przypadkach (w których faktura została wystawiona przed dniem połączenia, a obowiązek podatkowy powstał w lub po dniu połączenia) obowiązek podatkowy powinien zostać rozpoznany już po stronie Spółki przejmującej występującej jako następca prawny Spółki przejmowanej. W konsekwencji Spółka przejmująca powinna ująć te transakcje we własnej deklaracji VAT. Przy czym sama faktura wystawiona przed połączeniem przez Spółkę przejmowaną w zakresie opisanych dostaw nie będzie wymagała korekty (zmiany danych dostawcy), gdyż na moment jej wystawienia dane na niej zawarte były poprawne.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dostawy towarów, które zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę przejmowaną przed połączeniem, dla których obowiązek podatkowy powstał w lub po dniu połączenia, powinny być ujęte w deklaracji VAT Spółki przejmującej. Nie wystąpi jednocześnie konieczność korekty danych zawartych w fakturze wystawionej przez Spółkę przejmowaną.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 3-6

Jednym z praw przysługujących podatnikom na gruncie ustawy o VAT jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatników i wyrazem zasady neutralności podatku VAT, wynikającej z regulacji unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (m.in. wyrok TSUE z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie Belgia State v. Ghent Coal Terminal NV., sygn. C-37/95).

Na gruncie ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - z zastrzeżeniem wyjątków i ograniczeń przewidzianych w ustawie.

Równocześnie należy zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera jakichkolwiek uregulowań, które ograniczałyby przejście na następców prawnych prawa do odliczenia podatku naliczonego. Dlatego też, Spółka przejmująca jako następca prawny Spółki przejmowanej z dniem połączenia nabędzie przysługujące do tej pory Spółce przejmowanej prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Przy czym w przypadku nabycia towarów i usług na terytorium kraju lub importu towarów prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ad pytanie nr 3)

Odnosząc powyższe do pytania nr 3, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż do odliczenia podatku naliczonego w zakresie związanym z nabyciem towarów lub usług na terytorium kraju (oprócz ogólnych przesłanek) konieczne jest spełnienie dwóch warunków: (i) powstanie obowiązku podatkowego po stronie dostawcy/usługodawcy oraz otrzymanie faktury przez nabywcę towarów/usług. W związku z tym w przypadku gdy w odniesieniu do nabytych przez Spółkę przejmowaną towarów lub usług obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia, lecz do dnia połączenia Spółka przejmowana nie otrzymała faktury dokumentującej tą transakcję, prawo do odliczenia powstanie dopiero w momencie otrzymania danej faktury - a więc już po dniu połączenia. Równocześnie zauważyć należy, iż w tym przypadku faktury te otrzyma prawny następca nabywcy, czyli Spółka przejmująca, jako że Spółka przejmowana nie będzie już posiadała bytu prawnego.

Tym samym w takim przypadku w dniu połączenia Spółka przejmująca wstąpi tylko w potencjalne prawo Spółki przejmowanej do odliczenia podatku naliczonego. Skonkretyzowane prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie już po stronie Spółki przejmującej - w momencie otrzymania faktur dokumentujących dostawy towarów lub usług, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia. Przy czym w odniesieniu do obniżenia przez Spółkę przejmującą podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskazanego na wspomnianych fakturach konieczne będzie spełnienie ogólnych warunków wskazanych w ustawie o VAT - tj. wykorzystanie nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu i brak okoliczności wyłączających możliwość odliczenia podatku naliczonego przewidzianych w art. 88 ustawy o VAT. Odliczenie podatku naliczonego przez Spółkę przejmującą w takich przypadkach powinno zostać dokonane z zachowaniem terminów przewidzianych w art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, wspomniane powyżej prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę przejmującą będzie niezależne od tego, czy na fakturach dokumentujących nabycie towarów lub usług jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmująca czy Spółka przejmowana. Należy bowiem zauważyć, iż ustawa o VAT nie wprowadza jakiegokolwiek ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego w przypadku gdy faktura wystawiona przez sprzedawcę zawiera błędy dotyczące danych nabywcy.

Powyższe podejście znajduje akceptację również wśród organów podatkowych - dla przykładu Wnioskodawca pragnie wskazać indywidualną interpretację wydaną 25 września 2017 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0112-KDIL4.4012.326.2017.1.JK), w której wskazano: „Spółka Przejmująca będzie miała prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT z faktur wystawionych przez kontrahentów przed, w dniu lub po dniu połączenia na Spółkę Przejmowaną (tj. zawierających dane Spółki Przejmowanej), a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą”.

Niezależnie od powyższego oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku gdy na fakturach wystawionych w lub po dniu połączenia jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmowana, po stronie Spółki przejmującej powstanie obowiązek skorygowania danych nabywcy na fakturze poprzez wystawienie noty korygującej (jeśli dane te nie zostaną wcześniej skorygowane fakturą korygującą wystawioną przez dostawcę/usługodawcę). Jednakże ewentualne naruszenie lub niewypełnienie tego obowiązku nie będzie skutkować pozbawieniem Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego (szersza argumentacja w tym zakresie została przedstawiona poniżej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przejmującej na zasadach ogólnych będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia, jeżeli faktury te zostaną otrzymane w lub po dniu połączenia - niezależnie od tego, czy jako nabywca na fakturze została wskazana Spółka przejmująca czy Spółka przejmowana.

Ad pytanie nr 4)

Przechodząc do kwestii będącej przedmiotem pytania nr 4, należy zauważyć, iż (jak już wskazano powyżej) z dniem połączenia Spółka przejmująca stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej i wstąpi w ogół jej praw i obowiązków przewidzianych na gruncie prawa podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że wszystkie prawa, które na moment połączenia przysługiwały Spółce przejmowanej z dniem połączenia staną się uprawnieniami Spółki przejmującej. W ocenie Wnioskodawcy dotyczyć to będzie również niewykorzystanego przez Spółkę przejmowaną prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Jak bowiem wynika z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Równocześnie zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w żadnym z ww. terminów, co do zasady, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym jeśli Spółka przejmowana przed dniem połączenia nie skorzystała z przysługującego jej prawa do odliczenia podatku naliczonego a terminy na dokonanie takiego odliczenia (wynikające z art. 86 ustawy o VAT) nie upłynęły, Spółka przejmująca będzie mogła skorzystać z tego uprawnienia po połączeniu (we wspomnianych wcześniej ustawowo określonych terminach). Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Spółka przejmująca będzie mogła zrealizować poprzez ujęcie kwot podatku naliczonego wskazanych na fakturach dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi:

*   w deklaracji podatkowej Spółki przejmującej - w odniesieniu do przypadków, w których nie upłynęły terminy określone w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT;

*   w korekcie deklaracji podatkowej Spółki przejmowanej składanej przez Spółkę przejmującą - w odniesieniu do przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Równocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka przejmująca nie będzie zobowiązana do korekty faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usługi, które zostały otrzymane przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia. Na moment wystawienia tych dokumentów, Spółka przejmowana posiadała bowiem jeszcze swój byt prawny, a dokumenty te odzwierciedlają rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej - usługi i towary rzeczywiście zostały nabyte przez Spółkę przejmowaną. Nie ma więc żadnej przyczyny do skorygowania danych zawartych na tych dokumentach.

Ad pytanie nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy ogół praw i obowiązków, w który wstąpi Spółka przejmującą obejmuje również prawa i obowiązki do odpowiedniej korekty podatku naliczonego odliczonego przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą zmniejszającą kwotę podatku naliczonego, jest on zobowiązany do uwzględnienia tej faktury, poprzez stosowne pomniejszenie podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał.

Jak już wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, opisany powyżej obowiązek stosownego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego wchodzi w ogół praw i obowiązków, w które Spółka przejmująca wstąpi w dniu połączenia. Oznacza to, iż Spółka przejmująca, jako następca prawny Spółki przejmowanej, będzie zobowiązana do odpowiedniego pomniejszenia kwot podatku naliczonego na zasadach opisanych powyżej.

Równocześnie Spółka przejmująca pragnie zauważyć, iż w odniesieniu do faktur korygujących zwiększających kwotę podatku naliczonego ustawa o VAT nie reguluje wprost prawa bądź obowiązku dokonania stosownych korekt podatku naliczonego. Niemniej zgodnie z podejściem wypracowanym w praktyce w takich przypadkach przyjmuje się, że w odniesieniu do tego rodzaju faktur korygujących stosuje się ogólne regulacje dotyczące powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, iż w praktyce przyjmuje się, że prawo do stosownego powiększenia podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą zwiększającą kwotę podatku naliczonego.

Podejście to wynika m.in. z indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej 27 lutego 2017 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. 3063-ILPP2-2.4512.192.2016.3.JK), w której organ podatkowy stwierdził: „W odniesieniu do faktur korygujących zwiększających u nabywcy podatek naliczony należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają szczególnych regulacji, w związku z tym należy stosować przepisy dotyczące odliczania podatku naliczonego z dokumentów pierwotnych - faktur zakupowych. Wskazuje się, że w przypadku faktur korygujących należy stosować te same zasady rozliczeń, co przy fakturach pierwotnych, uregulowane w art. 86 ust. 10, art. 86 ust. 10b oraz art. 86 ust. 19a ustawy”.

Odnosząc powyższe do zdarzenia będącego przedmiotem pytania nr 5, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka przejmująca będzie uprawniona do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących (in plus) do faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną, które zostaną otrzymane przez Spółkę przejmującą w lub po dniu połączenia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, jego stanowisko w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 5 powinno zostać uznane za prawidłowe. Równocześnie, podobnie jak w przypadku pytania nr 3 również w odniesieniu do pytania nr 5, na wynikające z otrzymanych faktur korygujących: obowiązek odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego jak i na prawo do stosownego zwiększenia kwoty podatku naliczonego nie będzie miało wpływu to, czy na otrzymanych dokumentach jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmowana czy Spółka przejmująca.

Niemniej w przypadku, gdy w lub po dniu połączenia dostawca/usługodawca wystawi fakturę korygującą, na której jako nabywcę wskaże Spółkę przejmowaną, po stronie Spółki przejmującej może powstać obowiązek korekty danych nabywcy wskazanych na danej fakturze korygującej poprzez wystawienie noty korygującej - jeśli dane te wcześniej nie zostaną skorygowane przez fakturę korygującą wystawioną przez dostawcę/usługodawcę (szersza argumentacja w tym zakresie została przedstawiona poniżej we fragmencie dotyczącym pytania nr 6). Jednakże ewentualne naruszenie tego obowiązku nie będzie miało wpływu na prawo/obowiązek do odpowiedniego skorygowania kwoty podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur korygujących.

Ad pytanie nr 6)

Jak wcześniej wskazano, Spółce przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane na rzecz Spółki przejmowanej dostawy towarów i usług, dla których obowiązek podatkowy powstał przed dniem połączenia. Dodatkowo po stronie Spółki przejmującej powstanie również prawo/obowiązek do odpowiedniego skorygowania kwot podatku naliczonego w zakresie wynikającym z faktur korygujących otrzymanych w lub po dniu połączenia. Jak wskazano powyżej, wspomniane prawa i obowiązki Spółki przejmującej będą niezależne od tego, jakie dane zostaną wskazane na fakturach/fakturach korygujących wystawianych przez dostawców/usługodawców.

Niemniej, z uwagi na fakt, iż w momencie połączenia Spółka przejmowana przestanie istnieć, w ocenie Wnioskodawcy, na wszystkich fakturach oraz fakturach korygujących wystawianych w lub po dniu połączenia jako nabywca powinna zostać wskazana Spółka przejmująca (jako następca prawny Spółki przejmowanej). Tym samym jeśli na fakturach i fakturach korygujących wystawionych w lub po dniu połączenia jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmowana, dane nabywcy powinny odpowiednio zostać skorygowane.

Zgodnie z ustawą o VAT pomyłki na fakturach mogą zostać skorygowane poprzez wystawienie przez dostawcę/usługodawcę faktury korygującej lub poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej - w przypadku pomyłek innych niż w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy o VAT. Wśród danych, które nie mogą zostać skorygowane notą korygującą ustawa o VAT nie wymienia danych nabywcy towarów lub usług, dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy Spółka przejmująca będzie uprawniona do samodzielnego skorygowania otrzymanych faktur lub faktur korygujących w tym zakresie.

W związku z powyższym w przypadku gdy w lub po dniu połączenia dostawca/usługodawca wystawi fakturę lub fakturę korygującą, na której jako nabywca zostanie wskazana Spółka przejmowana, powstanie obowiązek skorygowania danych nabywcy poprzez:

*   wystawienie faktury korygującej przez wystawcę faktury albo

*   wystawienie noty korygującej przez Spółkę przejmującą.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do faktur oraz faktur korygujących wystawionych w lub po dniu połączenia, na których jako nabywca została wskazana Spółka przejmowana, Wnioskodawca będzie zobligowany do wystawienia noty korygującej, w której zastąpi wskazane przez wystawcę faktury dane Spółki przejmowanej danymi Spółki przejmującej (o ile dane te nie zostaną wcześniej skorygowane fakturą korygującą wystawioną przez dostawcę towarów lub usług).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż wystawienie noty korygującej (lub faktury korygującej) nie będzie warunkiem koniecznym dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę przejmującą (bądź dla zaistnienia obowiązku korekty kwoty podatku naliczonego). Należy bowiem zauważyć, iż żaden z przepisów nie uzależnia tego prawa od skorygowania pomyłek w określeniu danych nabywcy towarów lub usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 7

W ocenie Wnioskodawcy ogół praw i obowiązków Spółki przejmowanej, w który z dniem połączenia wstąpi Spółka przejmująca obejmuje również prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego w zakresie wynikającym z faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, wystawionych przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, w odniesieniu do których warunek określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT zostanie spełniony w lub po dniu połączenia.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania o: (i) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, (ii) wartość zwróconych towarów lub opakowań bądź (iii) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Przy czym późniejsze uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za odpowiedni okres rozliczeniowy, zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W związku z powyższą regulacją oraz specyfiką działalności prowadzonej przez Spółkę przejmowaną, w procesie połączenia możliwe są sytuacje, w których w odniesieniu do faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania wystawionych przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, Spółka przejmowana nie otrzyma potwierdzenia otrzymania faktury korygującej. Tym samym na moment połączenia Spółce przejmowanej nie będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia podatku należnego na zasadach określonych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Spółce przejmowanej będzie przysługiwało wyłącznie potencjalne prawo do stosownego zmniejszenia podatku należnego i właśnie to potencjalne uprawnienie zostanie przeniesione na Spółkę przejmującą w momencie połączenia. Uprawnienie to ulegnie konkretyzacji dopiero w momencie uzyskania potwierdzenia odbioru przez nabywcę towarów faktury korygującej wystawionej przez Spółkę przejmowaną - a zatem w momencie, gdy Spółka przejmowana nie będzie posiadać już bytu prawnego (nie będzie istnieć).

Tym samym, w opisanym przypadku rzeczywiste i skonkretyzowane prawo do obniżenia podatku należnego powstanie już po stronie następcy prawnego Spółki przejmowanej - tj. po stronie Spółki przejmującej. W związku z czym zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia w deklaracji VAT Spółki przejmującej kwoty podatku należnego w zakresie wynikającym z faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, wystawionych przez Spółkę przejmowaną przed dniem połączenia, w odniesieniu do których warunek określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT zostanie spełniony w lub po dniu połączenia.

Równocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż powyższe podejście znajduje oparcie również w dotychczasowej praktyce organów podatkowych, m.in. w indywidualnej interpretacji wydanej 23 maja 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/4512-182/16-2/DG).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 8

Jak wskazano w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w toku połączenia nie jest wykluczone, iż na moment połączenia Spółka przejmowana nie ureguluje wszystkich należności z tytułu nabycia towarów lub usług od Spółki przejmującej, od których Spółka przejmowana odliczyła podatek naliczony przed dniem połączenia. Możliwe, iż również Spółka przejmująca przed dniem połączenia nie ureguluje wszystkich należności z tytułu nabycia towarów lub usług od Spółki przejmowanej, od których Spółka przejmująca odliczyła podatek naliczony przed dniem połączenia. Przy czym w odniesieniu do żadnej z ww. należności na moment połączenia nie upłynie 150 dni od dnia upływu terminu płatności.

Zgodnie z zasadą sukcesji generalnej, w momencie połączenia Spółka przejmująca wstąpi również w: (i) prawa Spółki przejmowanej jako wierzyciela w zakresie należności nieuregulowanych z tytułu zrealizowanych na rzecz Spółki przejmującej dostaw towarów lub usług, (ii) obowiązki Spółki przejmowanej jako dłużnika w zakresie należności nieuregulowanych z tytułu nabycia od Spółki przejmującej towarów lub usług.

W związku z powyższym odniesieniu do wszystkich należności nieuregulowanych pomiędzy Spółką przejmującą a Spółką przejmowaną, w momencie połączenia Spółka przejmująca stanie się zarówno dłużnikiem jak i wierzycielem wobec samej siebie. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, dojdzie do wygaśnięcia wspomnianych należności z mocy prawa w drodze tzw. konfuzji.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wygaśnięcia zobowiązania w drodze konfuzji nie ma możliwości, by należności pomiędzy Spółką przejmującą a Spółką przejmowaną zostały uznane za nieuregulowane należności, o których mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, iż w wyniku konfuzji wzajemne zobowiązania przestaną istnieć, nie można zatem uznać, że Spółka przejmująca posiada jakiekolwiek nieuregulowane należności w tym zakresie (z tytułu własnych zobowiązań lub zobowiązań przejętych przez Spółkę przejmującą jako następcę prawnego Spółki przejmowanej) - Spółka przejmująca bowiem od momentu konfuzji nie będzie posiadała jakichkolwiek należności względem Spółki przejmowanej.

Odnosząc powyższe do zdarzenia będącego przedmiotem pytania nr 8, w przypadku konfuzji nie dojdzie do spełnienia przesłanek określonych w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji czego Spółka przejmująca nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego w odniesieniu do jej zobowiązań wynikających z wystawionych przez Spółkę przejmowaną faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmującą (lub z wystawionych przez Spółkę przejmującą faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przez Spółkę przejmowaną), które nie zostaną uregulowane przed dniem połączenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 9

Zdaniem Wnioskodawcy Spółce przejmującej będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług nabywanych przez ten podmiot w celu przygotowania i zapewnienia sprawnego przebiegu procesu połączenia - w tym od usług obsługi prawnej i podatkowej związanej z realizacją połączenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie o VAT.

W świetle powyższej regulacji należy zauważyć, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od związku pomiędzy nabywanymi towarami i usługami a wykonywanymi przez dany podmiot czynnościami opodatkowanymi VAT. Równocześnie należy mieć na uwadze, iż dla prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest wymagany bezpośredni związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z podejściem wypracowanym zarówno na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak i polskich sądów administracyjnych, prawo do odliczenia, co do zasady, przysługuje również w odniesieniu do nabycia towarów i usług, które w sposób pośredni związane są z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług nabywanych w celu sprawnego przygotowania i przeprowadzenia procesu połączenia istnieje pośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną Spółki przejmującej. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca przejmuje Spółkę przejmowaną m.in. w celu kontynuacji przez Spółkę przejmującą działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę przejmowaną, która to działalność obejmuje przede wszystkim dostawę towarów na terytorium kraju (za pośrednictwem dedykowanej platformy internetowej), tj. czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym realizowane połączenie ma na celu m.in. umożliwienie Spółce przejmującej rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę przejmowaną. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy istnieje związek pomiędzy połączeniem i zakupami zrealizowanymi przez Spółkę przejmującą na potrzeby tego połączenia (jak zakup usług obsługi prawnej czy podatkowej) a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT - głównie dostawą towarów na terytorium kraju. W konsekwencji, Spółce przejmującej powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług w celu sprawnego przygotowania i przeprowadzenia procesu połączenia - o ile nie znajdą zastosowania wyłączenia przewidziane art. 88 ustawy o VAT.

Dodatkowo Spółka przejmująca pragnie również zaznaczyć, iż powyższe podejście jest prezentowane także w praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych, np. w indywidualnej interpretacji wydanej 7 maja 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.209.2018.1.RR), w której wskazano: „W związku ze spełnieniem pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy (będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług) przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zapłaconego w cenie nabycia Usług, tj. Stronie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.