Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.164.2017.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-21
Teza: W sytuacji, gdy Wnioskodawca (działający w charakterze głównego wykonawcy lub podwykonawcy) nabywa od podwykonawców usługi sklasyfikowane w załączniku nr 14 do ustawy znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, tym samym to na Wnioskodawcy (usługobiorcy) ciąży obowiązek rozliczenia tej transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: nabywca; obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; wykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 21 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług budowlanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X… Sp. z o.o. (dalej jako Wnioskodawca albo Spółka), ma siedzibę na terenie Polski. W zakresie podatku od towarów i usług jest czynnym podatnikiem VAT, zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. Przedmiotem działalności Spółki, działającej w charakterze generalnego wykonawcy lub podwykonawcy generalnego wykonawcy, jest realizacja robót budowlanych na obiektach budowlanych takich jak zakłady petrochemiczne lub terminale paliw (bazy magazynowe paliw) zajmujących się przerobem i magazynowaniem węglowodorów (ropy i produktów ropopochodnych). Jednym z podstawowych rodzajów wykonywanych prac na tych obiektach są prace spawalnicze na rurociągach technologicznych. Rurociągi technologiczne łączą różnego rodzaju urządzenia, aparaty i zbiorniki służące do przerobu, magazynowania, wydawania węglowodorów i produktów z nich wytwarzanych. Prace spawalnicze polegają na łączeniu, za pomocą odpowiedniej metody spawania metali:

*   na etapie prefabrykacji odcinków rur i kształtek w większe sprefabrykowane elementy na placu budowy,
*   na etapie montażu połączenia poprzez spawanie prefabrykatów w docelowe odcinki łączące urządzenia, aparaty i zbiorniki bezpośrednio w budowanej instalacji na placu budowy.

Powyższe prace wykonywane są przez spółkę siłami własnymi albo też Spółka nabywa usługi spawalnicze od podmiotów zewnętrznych będących zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, o których to podatnikach mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z usługodawcami ww. prac Spółka zawiera umowy stałe bądź zakresowe, w których występuje jako Zleceniodawca, usługodawca natomiast określany jest jako Wykonawca, pełniąc de facto rolę podwykonawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca zleca podwykonawcom wykonanie usługi spawalniczej rurociągów, spełniona jest dyspozycja art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, a w konsekwencji, podatek VAT od transakcji nabycia usługi od podwykonawcy powinien zostać rozliczony przez Wnioskodawcę z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy nabywa On od podwykonawców usługi spawalnicze rurociągów, powinien rozliczać VAT od nabywanych usług, stosując mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2024) wprowadziła zmianę w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT polegającą na objęciu przepisami w zakresie mechanizmu odwróconego obciążenia, oprócz usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, dodatkowo niektórych usług związanych z rynkiem budowlanym.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Żaden przepis prawa podatkowego nie definiuje pojęcia podwykonawcy. Według wytycznych Ministerstwa Finansów należy odwołać się do słownikowej definicji pojęcia podwykonawcy, zgodnie z którą oznacza to „firmę lub osobę wykonującą pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W dodanym do ustawy załączniku nr 14 wymieniono poszczególne usługi budowlane, do których odnosi się regulacja art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, wg klasyfikacji PKWiU m.in.:

1.  42.99.21.0 Roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów produkcyjnych i górniczych,
2.  43.99.90.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Zgodnie z „Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015 – GUS 2016” w opisie dotyczącym grupowania „41.00.45.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków transportu i łączności„ zawarto wyjaśnienie: „Grupowanie to nie obejmuje: - robót budowlanych związanych z budową terminali węglowodorów sklasyfikowanych w 42.99.21.0”. Identyczne wyjaśnienie zawarte jest dla grupowania „41.00.46.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem zbiorników, silosów i budynków magazynowych”.

Grupowanie „42.99.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową budowli produkcyjnych i dla górnictwa” zgodnie z wyjaśnieniami obejmuje m.in. „roboty ogólnobudowlane związane z budową i remontami: - zakładów chemicznych i związanymi z nimi obiektami, - pozostałych obiektów produkcyjnych”.

Grupowanie „43.99.90.0 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych” zgodnie z wyjaśnieniami obejmuje m.in. „pozostałe specjalistyczne usługi budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Usługi spawalnicze wykonywane przez podwykonawców Spółki spełniają powyższe kryteria zarówno w zakresie obiektów budowlanych, na których są wykonywane, jak również przedmiotu usługi, gdyż stanowią część specjalistycznych robót budowlanych wykonywanych przez Spółkę na rzecz kontrahentów.

Nieprawidłowym, zdaniem Wnioskodawcy, byłoby zakwalifikowanie opisanych usług spawalniczych w ramach klasyfikacji PKWiU „25.62.20.0 – Pozostałe usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych” zgodnie z wyjaśnieniami obejmuje m.in. „usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych, tj. wiercenie, toczenie, frezowanie, struganie, wiórkowanie, przeciąganie, polerowanie, cięcie, szlifowanie, ostrzenie, spawanie, nitowanie”, gdyż cała sekcja C w ramach tego grupowania „obejmuje produkty przetwórstwa przemysłowego, przez które rozumie się fizyczne lub chemiczne przetwarzanie surowców, materiałów lub półproduktów w nowy wyrób”, nie dotyczy usług budowlanych.

W konsekwencji Wnioskodawca nabywając od podwykonawców usługi spawalnicze, powinien rozliczać VAT od nabywanych usług stosując mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) nabywa od podwykonawców usługi spawalnicze rurociągów, przyporządkowane do klasyfikacji PKWiU 42.99.21.0 i 43.99.90.0, wymienione w załączniku nr 14 do ustawy w celu realizacji usług robót budowlanych na obiektach budowlanych takich jak zakłady petrochemiczne lub terminale paliw.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą sposobu opodatkowania nabywanych usług oraz wskazania podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku.

Ustalenie zatem, czy dane usługi podlegają rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca (działający w charakterze głównego wykonawcy lub podwykonawcy) nabywa od podwykonawców usługi sklasyfikowane w załączniku nr 14 do ustawy znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, tym samym to na Wnioskodawcy (usługobiorcy) ciąży obowiązek rozliczenia tej transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy o zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.