Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-790/13-5/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-27
Teza: Czy w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawcę jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; rozwiązanie; spółki-spółka osobowa; spłata; wierzytelność; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności pożyczkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pismem z dnia 13 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.), uzupełniono wniosek o poświadczoną za zgodność z oryginałem, kopię udzielonego pełnomocnictwa wraz z potwierdzeniem uiszczenia opłaty skarbowej od tego pełnomocnictwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zamierza objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Sp. z o.o.) z siedzibą w Polsce.

Obejmowane udziały pokryte zostaną przez Wnioskodawcę wkładem niepieniężnym w postaci udziałów spółki kapitałowej prawa cypryjskiego („Spółka cypryjska”) w ramach transakcji wymiany udziałów (o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wartość wkładu wniesienego przez Wnioskodawcę do Sp. z o.o. odpowiadać będzie wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia jego wniesienia do Sp. z o.o. Wartość ta (wartość wkładu) zostanie wskazana w uchwale zgromadzenia wspólników Sp. z o.o. dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego Sp. z o.o. i znajdzie odzwierciedlenie w wartości, o którą zwiększony zostanie kapitał zakładowy tej spółki.

Wskutek wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Sp. z o.o., objęte zostaną przez Wnioskodawcę udziały w kapitale zakładowym Sp. z o.o., a wartość nominalna objętych udziałów będzie równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Sp. z o.o. pełnić będzie funkcję podmiotu holdingowego i finansowego prowadząc m.in. działalność holdingów finansowych i działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. W ramach swojej działalności Spółka kapitałowa będzie mogła rozporządzać akcjami, udziałami, papierami wartościowymi oraz wierzytelnościami. W toku restrukturyzacji grupy kapitałowej Wnioskodawcy planowane jest, że Spółka cypryjska zostanie zlikwidowana, a Spółce kapitałowej, jako wspólnikowi Spółki cypryjskiej, zostanie wydany jej majątek polikwidacyjny, który mogą stanowić środki pieniężne oraz wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę cypryjską („Wierzytelności pożyczkowe”).

Po zakończeniu procesu likwidacji Spółki cypryjskiej, Sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę jawną („Spółka osobowa”) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych i w tej formie będzie kontynuować działalność gospodarczą w tym samym zakresie, co prowadzona przez Sp. z o.o.

Ewentualnie przyszłe zakończenie bytu prawnego Spółki osobowej, w celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji, może zostać dokonane przez podjęcie jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników Spółki osobowej o jej rozwiązaniu. W wyniku powyższego, działalność Spółki osobowej zostanie zakończona, a cały Jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników i wydany im in natura.

Na tym etapie trudno jest jednoznacznie ocenić, co będzie wchodziło w skład majątku Spółki osobowej. Można jednak przyjąć, że będą to środki pieniężne lub Wierzytelności pożyczkowe. Wśród Wierzytelności pożyczkowych mogą być zarówno wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom trzecim, spółkom z grupy Wnioskodawcy, jak i samemu Wnioskującemu.

W efekcie, w razie rozwiązania Spółki osobowej Wnioskodawca stanie się bezpośrednio właścicielem aktywów stanowiących majątek Spółki osobowej. W takim przypadku na moment wydania Wierzytelności pożyczkowych wobec Wnioskującego dojdzie do wygaśnięcia zobowiązań Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu Wierzytelności pożyczkowych poprzez tzw. konfuzję (confusio), instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (Wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (Wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej).

Pozostałe Wierzytelności pożyczkowe będą w przyszłości spłacane do rąk Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki osobowej składników majątku tej Spółki, a w tym środków pieniężnych, Wierzytelności pożyczkowych z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia procedury likwidacji, będzie skutkowało powstaniem po Jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wygaśnięcie w wyniku konfuzji w związku z zakończeniem działalności Spółki osobowej zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki i odsetek od tej pożyczki, nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawcę jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania?
4.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania 3 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić dochód do opodatkowania w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 3 natomiast w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, nie powstanie po Jego stronie przychód do opodatkowania, z uwagi na neutralny charakter tej czynności.

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym na podstawie art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego przepisu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią. prawa w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, przeniesienie wierzytelności może nastąpić w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

W wyniku przeniesienia wierzytelności (cesji wierzytelności), wygasa u dotychczasowego wierzyciela stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. Jednocześnie, powstają nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca w wyniku podziału majątku polikwidacyjnego Spółki osobowej, otrzyma m.in. Wierzytelności pożyczkowe wobec osób trzecich. Wcześniej wierzytelności te przysługiwały Spółce osobowej. W wyniku dokonanej cesji, Wnioskodawca stanie się nowym wierzycielem, któremu przysługiwać będą Wierzytelności pożyczkowe wobec dłużników. Spłata zobowiązań przez dłużnika przysługiwać wówczas będzie Wnioskodawcy, jako nowemu wierzycielowi.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On zobowiązany, w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych do zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na to, że spłata tych wierzytelności stanowi jedynie uregulowanie zobowiązania i jako taka powinna być dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo.

Potwierdzeniem przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy jest m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 lipca 2013 r. oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2013 r., w których organy podatkowe potwierdziły, że wierzytelności otrzymane w wyniku rozwiązania spółki osobowej nie stanowią przychodu podatkowego dla byłych wspólników tych spółek, zarówno na moment ich otrzymania, jak i na moment spłaty przez dłużnika proporcjonalnie do wysokości udziału tych wspólników w zlikwidowanej spółce osobowej.

Powyższe konkluzje Wnioskodawcy znajdują potwierdzenie w pisemnych motywach orzeczeń sądów administracyjnych. Jako przykład można wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 listopada 2013 r., w którym skład orzekający analizując skutki podatkowe otrzymania i spłaty wierzytelności pożyczkowej otrzymanej przez współnika zlikwidowanej spółki osobowej w ramach majątku polikwidacyjnego tej spółki stwierdził, że: „Zwrot pożyczki nie jest zatem przysporzeniem po stronie pożyczkodawcy, jego obowiązkowi przeniesienia własności przedmiotu umowy na pożyczkobiorcę odpowiada obowiązek zwrotu, czyli przeniesienia przez pożyczkobiorcę na pożyczkodawcę przedmiotu umowy. Jeśli pożyczkobiorca spełni swój obowiązek wynikający z umowy pożyczki i zwróci określoną sumę pieniędzy, to nie przysporzy majątku pożyczkodawcy, a jedynie odda kwotę pożyczki. Stąd też przyjmuje się, że spłata pożyczki (w zakresie kwoty głównej), jest obojętna dla podatku dochodowego, gdyż nie powoduje powstania przychodu po stronie pożyczkodawcy. Czynność zawarcia umowy pożyczki podlega jedynie podatkowi od czynności cywilnoprawnych, co pozostaje poza zakresem sporu w rozpoznawanej sprawie. Zauważyć przy tym należy, że w rozpoznawanej sprawie, zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, chodzi o przypadające na wspólnika (skarżącą) zlikwidowanej spółki osobowej prawo majątkowe w postaci wierzytelności, proporcjonalnie do wysokości jej udziału w tej spółce. Tak więc również w przypadku zajścia zdarzenia, o którym mowa we wniosku interpretacyjnym, nie dochodzi do przysporzenia po stronie skarżącej, gdyż zwrócona pożyczka nie wykracza poza wysokość jej udziału w zlikwidowanej spółce osobowej.”

Podobne wnioski płyną z analizy pisemnego uzasadnienia przywołanego powyżej wyroku z dnia 1 października 2013 r., w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, również odnosząc się do podatkowych skutków otrzymania i spłaty wierzytelności stwierdził, że: „(\`(...)\`) otrzymana przez skarżącego spłata wierzytelności, która przeszła na niego w wyniku likwidacji spółki nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata tych wierzytelności przez osoby trzecie na rzecz skarżącego jest obojętna podatkowo, gdyż stanowi kasową realizację kwot przychodu, w stosunku do których „przychód do opodatkowania” powstał w momencie, gdy stał się należny. W ocenie Sądu, zasadne jest stwierdzenie, że dyspozycję art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyczerpuje spłata wierzytelności jako odpowiadająca spełnieniu warunku zwolnienia, polegającego na zwrocie pożyczek. Brak podstaw do uznania za trafne stanowiska, że podstawą uzyskania przez skarżącego należności z tego tytułu stanowi odpłatne zbycie praw.”

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy biorąc pod uwagę neutralny charakter spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, na moment spłaty tych wierzytelności przez dłużnika, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie więc dochód do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. l pkt 7 ww. ustawy wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 11 ust. l ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. l pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Należy tu wziąć pod uwagę, że wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi.

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § l cyt. wyżej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności, wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel, jako zbywca oraz osoba trzecia, jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej, treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie, w związku z likwidacją Spółki osobowej lub jej rozwiązaniem bez przeprowadzania likwidacji, nastąpi przeniesienie wierzytelności na Wnioskodawcę. W wyniku tej czynności prawnej Wnioskodawca stanie się właścicielem prawa majątkowego, tj. wierzytelności pożyczkowej. W związku z powyższym, powstanie nowy stosunek zobowiązaniowy w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy Wnioskodawcą jako nabywcą wierzytelności a dłużnikiem.

Spłata wierzytelności nabytych w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki osobowej wygeneruje u Wnioskodawcy przychód. Przychodem w takim przypadku będzie uiszczona przez dłużnika kwota wierzytelności. W konsekwencji, u nabywcy wierzytelności przychód powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika wierzytelności. Otrzymane z tego tytułu pieniądze, stosownie do art. 11 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych.

Z uwagi na fakt, że w art. 18 ww. ustawy, ustawodawca używa zwrotu w „szczególności” przyjąć należy, że katalog praw majątkowych jest otwarty, a zatem można do niego zaliczyć również inne prawa majątkowe, niewymienione w powyższym przepisie. Na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych zalicza się przychody z tytułu spłaty wierzytelności pożyczkowych. Przychody z ww. tytułu zaliczyć należy zatem do źródła określonego w art. 10 ust. l pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do tego przepisu, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Do otrzymanych pieniędzy z tytułu wyegzekwowania wierzytelności pożyczkowych nie znajdą zastosowania przepisy art. 14 ust. 3 pkt l ustawy wyłączające z podatkowych przychodów „zwrócone pożyczki”, albowiem brzmienie tego przepisu wskazuje, odwołując się do „zwróconych” (a nie do „spłaconych”) pożyczek, że norma w nim określona dotyczy podmiotu, który pożyczkę udzielił i jest mu ona następnie zwracana, co w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, a jednocześnie respektując zasadę odrębności przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że środki pieniężne otrzymane z tytułu spłaty wierzytelności pożyczkowych (w zakresie zwrotu kwoty głównej pożyczki), otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej lub jej rozwiązania bez przeprowadzania likwidacji, należy zaliczyć do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznające, że spłata wierzytelności pożyczkowych przez dłużnika nie spowoduje po Jego stronie przychodu do opodatkowania, jest nieprawidłowe.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, w których przedmiotem rozpatrzenia była kwestia opodatkowania spłaty otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej wierzytelności z tytułu zbycia (w tym wierzytelności z tytułu zbycia w celu umorzenia) udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych, a nie otrzymanie spłaty wierzytelności pożyczkowych. Nie są zatem wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.