Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-938/13/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-05
Teza: Czy prawidłowo postąpili wspólnicy spółki jawnej, zaliczając jednorazowo w momencie poniesienia w koszty 2007 r. czynsz inicjalny, opłatę manipulacyjną oraz czynsz „0”?
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; działalność-działalność gospodarcza; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata manipulacyjna; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 3063/11 oraz prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 154/11, wniosku z 2 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 5 marca 2009 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego, czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej, wynikających z zawartej umowy leasingu –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego, czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej, wynikających z zawartej umowy leasingu.

We wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki jawnej. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Wpis do rejestru przekształconej spółki nastąpił 30 kwietnia 2007 r.

1\. stan faktyczny:

W dniu 29 marca 2007 r. spółka z o.o. zawarła umowę leasingu operacyjnego, którego przedmiotem jest prawo do korzystania z samochodu osobowego. Umowa zawarta na okres 36 miesięcy. Opłata wstępna płatna w dacie zawarcia umowy wyniosła 8.188,53 zł. Na jej poczet, jak również na poczet ubezpieczenia zaliczona została kaucja wstępna w kwocie 13.817,01 zł. Ponadto w umowie ustalono 36 rat po 2.380,57 zł każda. Kwotę opłaty wstępnej Spółka zaliczyła jednorazowo do kosztów w momencie jej poniesienia.

2\. stan faktyczny:

W dniu 18 maja 2007 r. przekształcona spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, przedmiotem której jest prawo do korzystania z samochodu osobowego, w której ustalono, że leasingobiorca ponosi opłaty:

1.  czynsz inicjalny – 4.524,59 zł,
2.  opłatę manipulacyjną – 904,92 zł,
3.  czynsz „0” – 3.619,67 zł

Czynsz inicjalny płatny w dniu podpisania umowy, opłata manipulacyjna i czynsz „0” płatne w dniu podpisania protokołu zdawczo odbiorczego. Kolejne 35 rat płatne w okresach miesięcznych. Wspólnicy spółki jawnej zaliczyli jednorazowo w momencie poniesienia koszty dotyczące czynszu inicjalnego, opłaty manipulacyjnej oraz czynszu „0”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo postąpili wspólnicy spółki jawnej, zaliczając jednorazowo w momencie poniesienia w koszty 2007 r. czynsz inicjalny, opłatę manipulacyjną oraz czynsz „0”?

(pytanie oznaczono we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, spółka z o.o. zaliczając opłatę wstępną jednorazowo w momencie poniesienia do kosztów 2007 roku postąpiła prawidłowo zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu użytkowania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodu u korzystającego z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa spełnia następujące warunki:

*   została zawarta na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
*   suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego.

Z kolei gramatyczna wykładnia art. 15 ust. 1 ww. ustawy prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu źródła przychodów. W myśl natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia. Tylko w sytuacji kiedy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zasady na jakich nastąpi zawarcie umowy leasingu są zawsze wynikiem negocjacji stron. Sprawa pierwszej opłaty wstępnej, która może się różnie kształtować od 0 do np. 20% jest przedmiotem negocjacji przed zawarciem takiej umowy. Spółka zobowiązała się do poniesienia opłaty w wysokości 8.188,53 zł. Poniesiona opłata jest opłatą związaną z faktem zawarcia umowy i nie ma tutaj znaczenia na jaki okres umowa jest zawierana. Opłata wstępna jako koszt pośredni powinna być uwzględniana w kosztach uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia. Nie dotyczy bowiem okresu przekraczającego rok podatkowy, a tylko przy spełnieniu tego warunku koszt ten należałoby rozliczać proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy. Wstępna opłata leasingowa, czy też czynsz inicjalny mają charakter opłaty samoistnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, zaś jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu, co oznacza iż nie można powiedzieć, iż dotyczą one okresu na jaki umowa została zawarta.

Opłata wstępna, inicjalna dotyczy nie tyle samego trwania umowy leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Z zasady to właśnie od niej zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli w umowie leasingu nie określono, iż opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy w dacie poniesienia. Nie ma bowiem podstaw by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Gdyby bowiem tak przyjąć, to nie byłoby różnicy między przedmiotową opłatą a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia umowy leasingu za cały okres umowy uiszczoną z góry.

W analogiczny sposób należy odnieść się do drugiego stanu faktycznego w zakresie czynszu inicjalnego, opłaty manipulacyjnej i czynszu „0” - zgodnie z art. 22 ust. 5c (koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodem) oraz art. 23b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W obu przypadkach umowy leasingu spełniają warunki dotyczące okresu trwania umowy oraz sumy opłat pomniejszonych o podatek od towarów i usług przekraczają wartość początkową przedmiotu leasingu. Ponadto finansujący nie korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym.

Na poparcie swojego stanowiska powołano wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2005 sygn. akt I AC 248/05.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 27 maja 2009 r. Znak: IBPBI/1/415-205/09/ESZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego, czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej wynikających z zawartej umowy leasingu.

Wnioskodawczyni po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżyła ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 8 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 758/09 uchylił ww. interpretację indywidualną z 27 maja 2009 r. Znak: IBPBI/1/415-205/09/ESZ. Prawomocny wyrok WSA w Gliwicach wpłynął do tut. Biura 19 sierpnia 2010 r.

W wyniku ponownego rozpatrzenia (w związku z ww. wyrokiem) wniosku z 2 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, 8 listopada 2010 r. wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/1/415-783/10/ESZ, w której ponownie uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe . Wskazał przy tym, iż skoro na gruncie przedmiotowej sprawy zapłata czynszu inicjalnego jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy, a zapłata opłaty manipulacyjnej i czynszu „0” jest warunkiem wydania przedmiotu leasingu, to wydatki te dotyczą ściśle określonego okresu trwania umowy leasingu przekraczającego rok podatkowy. Mają one charakter opłat wstępnych, warunkują bowiem skuteczność i rozpoczęcie realizacji umowy leasingu – odbiór przedmiotu leasingu i przyjęcie go do używania. W konsekwencji, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów czynsz inicjalny, opłatę manipulacyjną i czynsz „0” z tytułu umowy leasingu operacyjnego, Wnioskodawczyni powinna podzielić te wydatki proporcjonalnie do długości okresu, którego one dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Pismem z 29 listopada 2010 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa na ww. interpretację, na które udzielono odpowiedzi pismem z 20 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415/W-92/10/ESZ, odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 23 grudnia 2010 r. Pismem z 17 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 21 stycznia 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 18 lutego 2011 r. Znak: IBPBI/1/4160-1/11/ESZ, IBRP/007-19/11, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia tej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 8 września 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 154/11 uchylił ww. interpretację indywidualną. W wyroku tym wskazano m.in., iż (\`(...)\`) przepis art. 23b ust. 1 u.p.d.o.f. regulujący opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych stron umowy leasingu operacyjnego nie określa dokładnie momentu (czasu), w którym korzystający może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wynikające z wymienionej umowy wydatki (czynsz inicjalny oraz inne opłaty). Znajdują tu zatem zastosowanie reguły z art. 22 ust. 4 - 6 u.p.d.o.f. W podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Wyjątki od tej zasady dotyczą podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów w sytuacji, gdy prowadzą oni te księgi stale, w każdym roku podatkowym, w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. W przypadku ostatniej grupy podatników przyjęto dwie odrębne zasady dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu, kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi: zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami oraz zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Poza sporem w sprawie pozostaje, że wstępną opłatę leasingową uznać należy za koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej. Nie budzi też wątpliwości, iż przedmiotowy czynsz inicjalny, opłata manipulacyjna i czynsz zerowy mają taki sam charakter, bez względu na nazewnictwo. Trafnie więc przyjęto zastosowanie do danego stanu faktycznego norm przepisu art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f. Prawidłowa jego wykładnia, na tle przedstawionego stanu faktycznego, wymagała ustalenia znaczenia użytego w tym przepisie zwrotu "kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy". Należy go rozumieć w ten sposób, że dany wydatek dotyczy okresu dłuższego niż rok podatkowy. Dlatego, w odniesieniu do umowy leasingu, należy poczynić rozróżnienie pomiędzy zawarciem umowy, rozpoczęciem jej realizacji oraz korzystaniem z przedmiotu umowy.

W ocenie Sądu, z przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, że wskazane we wniosku opłaty mają charakter opłaty samoistnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu co oznacza, że nie dotyczy ona okresu, na jaki umowa została zawarta. Opłata inicjalna odnosi się nie tyle do samego trwania usługi leasingu, ile do prawa do skorzystania z niego. Jest wnoszona, zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony.

Dlatego słuszne jest stanowisko przedstawione we wniosku, że poniesione opłaty wstępne (inicjalna, przygotowawcza, zerowa) są kosztem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy i wydaniem przedmiotu leasingu a nie jej wykonaniem oraz powinny być zaliczone do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania ich w czasie.

Zauważyć wypada, że w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu, zniszczenia przedmiotu leasingu, zaprzestania działalności przez korzystającego lub finansującego, upada koncepcja organu, iż opłatę należy rozliczyć proporcjonalnie. Ponadto, jeśli w umowie leasingu nie określono, że opłata inicjalna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej w czasie trwania umowy, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, aby traktować ją jako koszt dotyczący okresu przekraczającego rok podatkowy.

W wyniku rozpatrzenia wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, skargi kasacyjnej od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 14 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 3063/11 oddalił skargę kasacyjną organu. W wyroku tym wskazano m.in., iż Poza sporem pozostaje charakter wspomnianej opłaty, której uiszczenie warunkuje zawarcie i rozpoczęcie realizacji umowy leasingu. Oznacza to, że jest to opłata samoistna, bezzwrotna, niezależna od rat leasingowych uiszczanych w okresie trwania umowy. W rezultacie należy je wiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tak zarysowanym stanie faktycznym za prawidłowy należy uznać pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku. Do kosztów uzyskania przychodów niezwiązanych bezpośrednio z przychodami, a jednocześnie dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, nie można bowiem zaliczyć należności takiej, jak opłata wstępna, która jest płatna jednorazowo i ma charakter samoistny w tym sensie, że jej uiszczenie jest warunkiem koniecznym dojścia do skutku umowy leasingu. Skoro od uiszczenia takiej należności uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu, to dotyczy ona nie trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2012 r., II FSK 2003/10). Pogląd ten jest kontynuacją jednolitej obecni linii orzecznictwa wyrażonej m.in. w wyrokach: z dnia 15 września 2011 r., II FSK 451/10, z dnia 15 grudnia 2010 r., II FSK 1294/09, z dnia 23 marca 2010 r., II FSK 1733/08 oraz z dnia 4 listopada 2011 r., II FSK 837/10, z dnia 17 maja 2011 r., II FSK 59/10.

Niezależnie od nazewnictwa opłata leasingowa wstępna (pierwsza, inicjująca) nie należy do kosztów pośrednich, dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy. Zaskarżony wyrok nie narusza zatem art. 22 ust. 5 c) u.p.d.o.f.

W następstwie wydania ww. wyroku NSA, cyt. powyżej wyrok WSA w Gliwicach stał się wyrokiem prawomocnym. Wyrok ten, opatrzony klauzulą prawomocności, wpłynął do tut. Biura (wraz z aktami sprawy) 13 września 2013 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z 2 marca 2009 r. stwierdza, iż w świetle stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w 2009 r., przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego, czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej wynikających z zawartej umowy leasingu - jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje Rozdział 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

W myśl art. 23a tej ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997r. Nr 26, poz. 143 ze zm.),

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty,
2.  jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do używania albo pobierania pożytków, za co druga ze stron obowiązana jest zapłacić.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 23b ww. ustawy, nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umowy leasingu. W konsekwencji moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej, należy ustalić w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 22 ww. ustawy.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to z kolei takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Jeżeli zatem, będąca przedmiotem wniosku umowa leasingu w istocie spełnia wszystkie warunki określone w art. 23b ww. ustawy, to poniesione przez korzystającego, opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, z tytułu używania ww. samochodu osobowego mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem zawarła w dniu 18 maja 2007 r. umowę leasingu operacyjnego, którego przedmiotem było prawo do korzystania z samochodu osobowego. Wnioskodawczyni została zobowiązana do uiszczenia opłat w postaci: czynszu inicjalnego, płatnego w dniu zawarcia umowy oraz opłaty manipulacyjnej i czynszu zerowego, płatnych w momencie podpisania protokołu zdawczo - odbiorczego.

Reasumując stwierdzić należy że ww. opłaty wstępne, stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Są one kosztami jednorazowymi związanymi z zawarciem umowy i wydaniem przedmiotu leasingu. Z tej też przyczyny powinny zostać jednorazowo zaliczone do kosztów podatkowych, bez konieczności rozliczania ich w czasie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.