Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.136.2023.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-10
Teza: Czy przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie finansowe; spółki-spółka dominująca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Podatkowe grupy kapitałowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatkową grupą kapitałową (dalej „PGK”), w skład której wchodzą dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - odpowiednio spółka dominująca (dalej „Spółka Dominująca”) oraz spółka zależna (dalej „Spółka Zależna”) (dalej łącznie „Strony” lub „Spółki”), w której Spółka Dominująca posiada 100% udziałów. Umowa PGK (dalej „Umowa”) została podpisana przez te spółki dnia 31 grudnia 2022 r. na trzy lata podatkowe obejmujące okres od dnia 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2025 r.

Spółki spełniały w momencie zawarcia Umowy oraz na moment zdarzenia przyszłego będą spełniać warunki do utworzenia PGK.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Dominującej jest wynajem powierzchni hotelowej, biurowej i handlowej, a Spółki Zależnej działalność w zakresie branży hotelarskiej, w tym w szczególności prowadzenie obiektów oraz innych podobnych obiektów zakwaterowania.

W związku ze spełnieniem wszystkich warunków wymaganych przez przepisy ustawy o CIT, na podstawie decyzji Naczelnika (…) Urzędu Skarbowego w (…) z dnia 8 grudnia 2022 r., zarejestrowano umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ust. 1 ustawy o CIT.

W umowie PGK ustalono, że:

\- Spółka Dominująca będzie reprezentować PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,

\- Spółka Dominująca ma obowiązek obliczania, pobierania oraz wpłacania w imieniu PGK podatku CIT, w tym zaliczek na ten podatek.

Dodatkowo, w umowie ustalono, że Spółka Zależna będzie zobowiązana do bieżącego sporządzania kalkulacji swoich przychodów, kosztów podatkowych, dochodu/straty podatkowej, który to dochód/strata wystąpiłby, gdyby Spółka Zależna nie była członkiem PGK oraz wynikającego z tych obliczeń hipotetycznego podatku dochodowego od dochodu Spółki Zależnej, oraz następnie przekazywania tych danych do Spółki Dominującej, w terminach pozwalających Spółce Dominującej na realizację obowiązków PGK.

Ma to umożliwić Spółce Dominującej agregację danych o przychodach i kosztach otrzymanych od Spółki Zależnej z danymi o własnych przychodach i kosztach podatkowych, w celu ustalania/obliczania przychodów i kosztów podatkowych całej PGK.

Na podstawie wskazanych wyżej danych Spółka Dominująca ma ustalać wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych należnego od PGK (w tym również zaliczek na ten podatek) oraz dokonywać wpłat tego podatku (w tym zaliczek) na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Niezależnie od powyższego, Spółka Dominująca zobowiązała się do ustalania na podstawie własnych przychodów i kosztów podatkowych wysokości dochodu lub straty podatkowej oraz wynikającego z tych obliczeń podatku dochodowego, tak jakby Spółka Dominująca nie była członkiem PGK.

Zatem, zarówno Spółka Dominująca, jak i Spółka Zależna zobowiązały się do ustalania hipotetycznej wartości podatku, tj. takiej, którą spółki te musiałby ponieść w przypadku, gdyby nie były członkami PGK.

Dodatkowo, w uzupełnieniu powyższych obowiązków Stron, w Umowie ustalono, że wzajemne rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych (w tym zaliczek na ten podatek) należnego od dochodu PGK i płatnego z tytułu przez Spółkę Dominującą, będą dokonywane w ten sposób, że:

\- Spółka Dominująca pokrywać będzie podatek należny od dochodu PGK z kwoty otrzymanego od Spółki Zależnej podatku hipotetycznego Spółki Zależnej oraz gromadzonej przez siebie kwoty podatku hipotetycznego Spółki Dominującej.

\- Spółka Zależna będzie przekazywać Spółce Dominującej hipotetyczną kwotę podatku (zaliczek) do 19 dnia każdego miesiąca, za miesiąc poprzedni.

\- po zakończeniu roku podatkowego PGK ewentualna nadwyżka sumy podatku hipotetycznego Spółki Zależnej i Spółki Dominującej ponad kwotę podatku należnego od dochodu PGK za dany rok podatkowy będzie rozdysponowana pomiędzy Spółką Zależną i Spółką Dominującą stosownie do planu przygotowanego przez zarząd Spółki Dominującej w porozumieniu ze Spółką Zależną.

\- w przypadku, gdy w wyniku korekty przychodów i/lub kosztów Spółki Zależnej, kwota podatku hipotetycznego Spółki Zależnej ulegnie zmianie w stosunku do kwoty tego podatku przekazanej Spółce Dominującej przez Spółkę Zależną, Strony dokonają stosownego rozliczenia.

Zatem, powyższe uregulowania Umowy powodują, że w praktyce Spółka Zależna będzie zobowiązana do obliczania podatku oraz zaliczek na podatek dochodowy, tak jakby nie wchodziła w skład PGK, i przekazywania tego podatku (zaliczek) do Spółki Dominującej, w celu realizacji obowiązków podatkowych PGK przez Spółkę Dominującą, w tym w szczególności obliczania zobowiązania podatkowego i dokonywania wpłat należnych od PGK na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego, co pozostaje w zgodzie z art. 1 ust. 7 ustawy o CIT. Natomiast, szczegółowe zasady wzajemnych rozliczeń w ramach PGK zostaną ustalone na podstawie planu przygotowanego przez Spółkę Dominującą w porozumieniu ze Spółką Zależną.

Tym samym, Strony wskazują, że w trakcie funkcjonowania PGK, w efekcie dokonywanych rozliczeń, w tym w szczególności transferu podatku (zaliczek) do Spółki Dominującej, może wystąpić sytuacja w której powstanie nadwyżka lub też niedopłata zaliczek wobec wysokości podatku CIT należnego od PGK za dany rok podatkowy.

Wówczas, w przypadku niedopłaty, Spółka Zależna będzie zobowiązana do dokonania stosownych przelewów uzupełniających na właściwy rachunek.

Natomiast, jak wskazano powyżej, w przypadku powstania nadwyżki, zostanie ona rozdysponowana pomiędzy Spółką Zależną i Spółką Dominującą stosownie do planu przygotowanego przez zarząd Spółki Dominującej w porozumieniu ze Spółką Zależną, przy czym PGK dopuszcza również rozdysponowanie takich środków m.in. na cele inwestycyjne czy obsługę zobowiązań jednej ze spółek tworzących PGK.

### Pytanie

Czy przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT, obowiązek obliczania, pobrania i wpłacania podatku dochodowego oraz zaliczek na ten podatek spoczywa na spółce dominującej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w opisywanej PGK to na Spółce Dominującej będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku dochodowego oraz zaliczek na ten podatek, przy czym Spółce Dominującej nie będzie przysługiwało jakiekolwiek wynagrodzenie za dokonywanie tej czynności.

Co istotne, uzasadniając stanowisko Wnioskodawcy należy wskazać, że istota PGK polega na tym, że z momentem wejścia w życie umowy PGK, spółki w niej uczestniczące przestają być odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem, na gruncie ustawy o CIT, cała PGK staje się jednym podatnikiem, natomiast spółki wchodzące w jej skład tracą przymiot podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W dalszym ciągu wszystkie spółki wchodzące w skład PGK są podatnikami podatków takich jak np. podatek od towarów i usług czy podatek od nieruchomości i podatki te opłacane są odrębnie przez każdą ze spółek tworzących grupę kapitałową. Analogicznie każda ze spółek jest odrębnym płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednak w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych po utworzeniu PGK wchodzące w jej skład spółki przestają być odrębnymi podatnikami tego podatku, (por. P. Małecki, M. Mazurkiewicz \[w:\] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom I. Art. 1-14a, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 1(a).).

Odnosząc się do kwestii neutralności transferów pieniężnych opisanych jako zdarzenie przyszłe w niniejszym wniosku, należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Równocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Treść powyższych przepisów pozwala na stwierdzenie, że przychodem podatkowym jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny, trwały i bezzwrotny charakter. Zgodnie z orzecznictwem, jako przychód podatkowy należy traktować przyrost majątkowy o określonej wartości, a dodatkowo jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podmiotu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać. Wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, aby stanowiła przychód podatkowy musi być otrzymana przez podatnika, a nie tylko postawiona do jego dyspozycji, jak w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych (tak m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 12 marca 2020 r., sygn. I SA/GI 1196/19, czy Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2015 r., sygn. II FSK 1780/13).

Co istotne, w ocenie Wnioskodawcy, zdarzenie opisane w treści wniosku polegające na przekazywaniu m.in. Spółce Dominującej hipotetycznych kwot podatku, w celu rozliczenia zobowiązania podatkowego PGK, nie będzie prowadziło do powstania przychodu podatkowego - bowiem środki przekazywane na rzecz Spółki Dominującej nie prowadzą do definitywnego, trwałego i bezzwrotnego powiększenia majątku podatnika, którym jest przecież PGK jako całość a nie poszczególne tworzące ją spółki. Takie transfery są czynnością jedynie techniczną, a co za tym idzie nie mogą zwiększać podstawy opodatkowania PGK.

Środki pieniężne przekazywane Spółce Dominującej przez Spółkę Zależną odpowiadają zasadniczo podatkowi dochodowemu, który Spółka Zależna byłaby zobowiązana odprowadzić do urzędu skarbowego, gdyby nie wchodziła w skład PGK. Niemniej, ze względu na szczególne regulacje dotyczące rozliczania podatku dochodowego przez PGK, Spółka Zależna zobowiązana jest do przekazywania podatku dochodowego do Spółki Dominującej, która następnie przekazuje go do właściwego dla PGK urzędu skarbowego.

Dodatkowo, ostatecznie jedyną wartością mającą znaczenie dla wymiaru zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest dochód podatkowej grupy kapitałowej jako całości, obliczony zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy. Wszelkie skutki prawnopodatkowe powinny być zatem analizowane w odniesieniu wyłącznie do PGK, która jest jedynym podmiotem tego podatku.

Jak bowiem stanowi art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w PGK dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów.

Tym samym, przychody podatkowe poszczególnych spółek stanowią składnik obliczenia dochodów tych spółek. Kwoty pochodzące z ewentualnej nadwyżki nie mogą być uznane za przychód podatkowy, gdyż stanowią część dochodu powstałego z przychodów poszczególnych spółek, które są poddawane opodatkowaniu na poziomie PGK.

Okoliczność ta nakazuje traktować występujące w rozpoznawanej sprawie rozliczenie nadwyżki hipotetycznego podatku nad podatkiem należnym w rzeczywistości od PGK jak rozliczenia wewnętrznego niemającego wpływu na obowiązek podatkowy CIT, niezależnie od ostatecznego przeznaczenia tych środków - bowiem jak już wskazywano wcześniej, może powstać sytuacja, w której wysokość zobowiązania podatkowego PGK będzie niższa niż wartość przekazanych przez Spółkę Zależną środków wynikających z obliczonego hipotetycznego zobowiązania podatkowego.

Podkreślenia także wymaga, że osiąganie w ten sposób korzyści z powstałej różnicy między indywidualnym (przez spółki wchodzące w skład PGK) a skonsolidowanym rozliczeniem podatkowym jest podstawowym aspektem funkcjonowania PGK, jako odrębnego podatnika. Przyjęcie natomiast odrębnego stanowiska powodowałoby zaprzeczenie całkowicie instytucji PGK. Zatem, przepływy finansowe związane z rozliczeniem zobowiązania podatkowego PGK realizowane pomiędzy spółkami tworzącymi grupę, pozostają neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, niezależnie od ostatecznego przeznaczenia tych środków. Skoro regulacje ustawy o CIT dotyczące PGK zakładają, że jej zobowiązanie podatkowe może być niższe niż suma hipotetycznych zobowiązań podatkowych spółek wchodzących w jej skład, to obniżenie zobowiązania podatkowego w PGK nie może być przedmiotem dodatkowego opodatkowania w jakiejkolwiek formie. Opodatkowanie nadwyżki środków finansowych - wynikającej z konsolidacji wyników podatkowych spółek - przeczyłoby idei istnienia PGK.

Co istotne, zbieżne stanowisko przyjął WSA w Krakowie w wyroku z 29 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 923/20 (prawomocny - utrzymany wyrokiem NSA z 3 grudnia 2021 r. sygn. II FSK 1191/21), przy czym w uzasadnieniu prawnym stanowiska sąd podkreślił, że niezależnie od przyjętego mechanizmu dystrybucji nadwyżki środków finansowych, rozliczenia dokonywane pomiędzy spółkami tworzącymi PGK w związku z jej rozdysponowaniem, pozostają bez wpływu na podlegający opodatkowaniu dochód PGK. Sąd w tym zakresie przyznał rację podatnikowi, że środki te mogą zostać wykorzystane również na cele inwestycyjne. Odmienna interpretacja, polegająca na tym, że w ramach wewnętrznego rozliczenia finansowania zobowiązania podatkowego PGK przez spółki wchodzące w skład PGK, powodowałaby podwójne jej opodatkowanie, co całkowicie wypaczyłoby sens istnienia PGK jako odrębnego podatnika.

Co więcej, podwójne opodatkowanie tego samego dochodu podatkiem dochodowym od osób prawnych naruszałoby art. 2 w zw. z art. 84 i art. 32 Konstytucji RP. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (zob. wyrok TK z 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok z 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 972/09; publ. CBOSA) wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi też w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP.

Jednocześnie, należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny utrzymując w mocy powołany tu wyrok WSA w Krakowie słusznie podkreślił, że niezależnie od powyższych wniosków należy też zauważyć, że gdyby uznać stanowisko organu za zasadne i przyjąć za organem, że przekazanie spółce dominującej kwot składających się na nadwyżkę powoduje wystąpienie po stronie tych spółek przychodów podlegających opodatkowaniu, to konsekwentnie przekazanie przez poszczególne spółki do spółki dominującej kwot składających się na tę nadwyżkę należałoby traktować jako koszt podatkowy, gdyż z tych kwot powstawałby przychód podlegający opodatkowaniu na poziomie PGK.

Przy takim ujęciu efekt ekonomiczny tej operacji byłby zerowy, gdyż na poziomie PGK dochód pozostałby taki sam. W tej sytuacji rozliczenie to z punktu widzenia prawa podatkowego należałoby uznać za neutralne podatkowo.

Należy również wskazać, że neutralność podatkowa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych transferów środków pieniężnych przeznaczonych na pokrycie zobowiązań podatkowych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK, została potwierdzona przez organy podatkowe;

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 stycznia 2022 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.621.2021.1.MBD,

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 13 maja 2019 r. znak: 0114-KDIP2-1.4010.124.2019.1.JF,

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 marca 2019 r. znak: 0114-KDIP2-1.4010.5.2019.2.MR,

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 29 maja 2018 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.142.2018.l.GF,

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 6 września 2022 r. znak: 0111- KDIB1-3.4010.152.2020.12.PC.

Jednocześnie uzasadniając okoliczność, że to PGK wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, należy podkreślić, że z uwagi na to, że PGK jest odrębnym bytem na gruncie przepisów ustawy o CIT, to PGK powinna być stroną interpretacji indywidualnej, a nie spółki wchodzące w jej skład. Jak bowiem wskazano w wyroku WSA w Poznaniu z 7 maja 2014r. sygn. I SA/Po 985/13 - Z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego powinna wystąpić podatkowa grupa kapitałowa, a nie wchodząca w jej skład spółka zależna, która z chwilą ustanowienia podatkowej grupy kapitałowej utraci status podatnika, a co za tym idzie zainteresowanego w sprawach dotyczących rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych podatkowej grupy kapitałowej”.

Tym samym, wystąpienie z wnioskiem o interpretację indywidualną przez PGK w zakresie stosowania przepisów ustawy o CIT jest w pełni uzasadnione.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 199 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Spółka dominująca reprezentuje podatkową grupę kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej - art. 1a ust. 3a updop.

Z kolei, na podstawie art. 1a ust. 7 updop:

podatek dochodowy oraz zaliczki na ten podatek są obliczane, pobierane i wpłacane przez spółkę dominującą. Spółce tej nie przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych należnego od podatkowej grupy kapitałowej.

Jednocześnie, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zawarto szczegółowe rozwiązania dotyczące rozliczeń podatkowych w ramach podatkowej grupy kapitałowej.

W myśl art. 7a ust. 1 ww. ustawy:

w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

Po zawarciu umowy tworzącej podatkową grupę kapitałową spółki wchodzące w skład grupy tracą podmiotowość podatkową na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mimo jednak utraty podmiotowości podatkowej, spółki tworzące podatkową grupę kapitałową muszą ustalać samodzielnie swoje przychody podatkowe, koszt ich uzyskania oraz ewentualne ulgi i zwolnienia. Po obliczeniu dochodu (straty) każdej ze spółek wchodzących w skład grupy, dochody wszystkich spółek podlegają konsolidacji dla celów PGK jako samodzielnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Opodatkowaniu podlega więc łączny dochód osiągnięty przez wszystkie spółki tworzące podatkową grupę kapitałową.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Updop nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wśród rodzajów przychodów ustawodawca wyszczególnił m.in. przychód z tytułu tzw. nieodpłatnych świadczeń.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 updop:

do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem, przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 updop:

do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z kolei, jak wskazują przepisy art. 16 ust. 1 pkt 15 omawianej ustawy, kosztów uzyskania przychodów nie stanowi przede wszystkim podatek dochodowy.

Odnosząc przedstawione powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych dodatkowych rozliczeń powodujących konieczność dopłaty podatku CIT) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Nie można natomiast zgodzić się z pozostałą częścią przedstawionego stanowiska.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika m.in. że po zakończeniu roku podatkowego PGK ewentualna nadwyżka sumy podatku hipotetycznego Spółki Zależnej i Spółki Dominującej ponad kwotę podatku należnego od dochodu PGK za dany rok podatkowy będzie rozdysponowana pomiędzy Spółką Zależną i Spółką Dominującą stosownie do planu przygotowanego przez zarząd Spółki Dominującej w porozumieniu ze Spółką Zależną. W przypadku, gdy w wyniku korekty przychodów i/lub kosztów Spółki Zależnej, kwota podatku hipotetycznego Spółki Zależnej ulegnie zmianie w stosunku do kwoty tego podatku przekazanej Spółce Dominującej przez Spółkę Zależną, Strony dokonają stosownego rozliczenia.

W przypadku powstania nadwyżki, zostanie ona rozdysponowana pomiędzy Spółką Zależną i Spółką Dominującą stosownie do planu przygotowanego przez zarząd Spółki Dominującej w porozumieniu ze Spółką Zależną, przy czym PGK dopuszcza również rozdysponowanie takich środków m.in. na cele inwestycyjne czy obsługę zobowiązań jednej ze spółek tworzących PGK.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku, gdy nadpłaty/dodatkowe rozliczenia nie zostaną przekazane Spółce Zależnej w przypadku, gdy powstały w związku z obliczonym przez nią hipotetycznym zobowiązaniem lub nie zostaną w Spółce Dominującej w związku z jej hipotetycznym zobowiązaniem to będziemy mieć do czynienia z trwałym przysporzeniem w majątku tej drugiej spółki, mającym definitywny i bezzwrotny charakter, którym spółka ta będzie mogła rozporządzać jak własnym majątkiem.

Tym samym, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, Spółka Zależna winna rozpoznać przychód podatkowy w sytuacji otrzymania środków pieniężnych pochodzących z nadpłaty/dodatkowego rozliczenia powstałych w związku z obniżeniem hipotetycznego zobowiązania Spółki Dominującej. Natomiast, Spółka Dominująca winna rozpoznać przychód podatkowy w sytuacji otrzymania środków pieniężnych pochodzących z nadpłaty/dodatkowego rozliczenia powstałych w związku z obniżeniem hipotetycznego zobowiązania Spółki Zależnej.

Przychód ten powinien zostać uwzględniony w kalkulacji dochodu/straty podatkowej PGK zgodnie z art. 7a ust. 1 tej ustawy.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy przepływy pieniężne pomiędzy Spółką Dominującą, a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem zaliczek na CIT/należnego CIT od PGK (oraz ewentualnych nadpłat/dodatkowych rozliczeń) przez Spółkę Dominującą (w związku z obowiązkiem wynikającym z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT), pozostaną neutralne dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

\- przepływów pieniężnych pomiędzy Spółką Dominującą a Spółką Zależną, w związku z rozliczaniem nadpłat/dodatkowych rozliczeń, jeżeli nie zostaną przekazane spółce, w ramach której powstaną w związku z obliczanym przez nią hipotetycznym zobowiązaniem - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo, odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych, wyjaśnia się, że nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że zostały one wydane w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych od omawianego. Natomiast, interpretacja z 6 września 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.152.2020.12.PC została wydana po wyroku sądu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).