Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-652/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-05
Teza: Czy w świetle art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane?
Słowa kluczowe: fundusz-Narodowy Fundusz Zdrowia; kontrakt; limit; przychód-moment powstania przychodów; usługi-usługi medyczne; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zakładu, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. BKIP 6 maja 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z wykonania ponadlimitowych świadczeń zdrowotnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2010r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z wykonania ponadlimitowych świadczeń zdrowotnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Samorządowy Zakład Opieki Zdrowotnej prowadzi Zakład Opiekuńczo – Leczniczy. Świadczenia są finansowane przez Narodowy Fundusz Zdrowia na podstawie zawartej umowy. W umowie określona jest cena jednostkowa świadczenia oraz liczba zakontraktowanych usług.

W 2009 roku SZOZ wykonał świadczenia ponad limit zakontraktowany w umowie i wystąpił do NFZ z wnioskiem o zapłatę za ponadnormatywne świadczenia. NFZ odmówił zapłaty uzasadniając, że finansuje świadczenia do poziomu określonego w planie rzeczowo – finansowym stanowiącym załącznik do umowy i do kwoty zobowiązania określonej w umowie. NFZ odesłał fakturę za usługi ponadlimitowe nie widząc podstaw do ich finansowania. Należność wykazana na fakturze może nie być nigdy otrzymana lub otrzymana w niższej wysokości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia ponadlimitowe zostały faktycznie wykonane więc stanowią przychód należny i przychód podatkowy, pomimo, że SZOZ może go nigdy nie uzyskać.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm. – zwana dalej „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z w/w przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 updop).

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Wyjątek od powyższej reguły wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy updop. Zgodnie z tą regulacją, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Ponadto, jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 updop mogą być ujmowane wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Na mocy art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 3c-3e updop, ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady ogólnej. I tak, na podstawie art. 12 ust. 3c updop, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie ich wzajemnych należności i zobowiązań będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d updop).

W myśl natomiast art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W przedstawionym stanie faktycznym, SZOZ świadczy usługi medyczne na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia. Umowa ta określa cenę jednostkową świadczeń oraz liczbę zakontraktowanych usług. W 2009 roku SZOZ wykonał świadczenia ponad limit zakontraktowany w umowie. NFZ odmówił zapłaty za usługi ponadlimitowe uzasadniając, że finansuje świadczenia do poziomu określonego w planie rzeczowo-finansowym stanowiącym załącznik do umowy i do kwoty zobowiązania określonej w umowie.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny, stwierdzić należy, że brak jest podstaw dla uznania, że wykonanie ponadlimitowych usług medycznych wiąże się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz SZOZ. Innymi słowy, usługi medyczne wykonane ponad limit ustalony w kontrakcie z Narodowym Funduszem Zdrowia są nieodpłatne. Wobec powyższego, realizacja tych usług nie skutkuje powstaniem przychodu należnego po stronie Wnioskodawcy. Przepisy podatkowe nie przewidują również ustalania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług po stronie podmiotu świadczącego te usługi.

Podsumowując, na gruncie przepisów updop, z tytułu wykonania świadczeń ponadlimitowych, nie powstał przychód należny. Może on powstać jedynie w momencie otrzymania należności za te świadczenia, zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3e updop.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.