Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1228/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-03
Teza: Opodatkowanie usług zakwaterowania wraz z wyżywaniem oraz serwisem kawy i herbaty.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi; wyżywienie; zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zakwaterowania wraz z wyżywaniem oraz serwisem kawy i herbaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2012 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zakwaterowania wraz z wyżywaniem oraz serwisem kawy i herbaty.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje Pan bazę pobytowo-szkoleniową z wyżywieniem dla uczestników kursów oraz szkoleń, w ramach których serwuje się kawę i herbatę. Za wykonaną usługę wystawia Pan fakturę VAT, w której usługę pobytu i wyżywienia wykazuje ze stawką 8%, wliczając w cenę serwis kawy i herbaty, będący kosztem stałym tej usługi. Przedmiotowe usługi klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 55.20.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo wystawiana jest faktura dokumentująca ww. usługi ze stawką 8%, jeżeli sprzedaż kawy i herbaty opodatkowana jest 23% stawką VAT?

Pana zdaniem, faktura powinna być wystawiana jak dotychczas. Usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych, gdyż dochodzi do świadczenia usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem jako usługi zasadniczej. Serwowanie kawy i herbaty ma charakter usługi pomocniczej, gdyż nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Uważa Pan, że kompleksowa usługa mieszczącą się w PKWiU 55 może być opodatkowana 8% stawką podatku VAT zgodnie z załącznikiem nr 3 poz. 163 ustawy o podatku od towarów i usług – usługi związane z zakwaterowaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 cyt. ustawy, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy – wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z kolei w pozycji 163 załącznika nr 3 do ustawy, który stanowi wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%, wymienione zostały usługi w grupowaniu PKWiU 55 „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Jak stanowi natomiast § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8 % dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, pod poz. 7 normodawca wymienił usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych,
3.  w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
4.  kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
5.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
6.  wód mineralnych,
7.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy

Z przywołanych na wstępie przepisów art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. m. in. dostawą towaru lub świadczeniem usług. Dla opodatkowania istotne zatem jest to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. O stosowaniu określonej stawki podatku decydować zatem będzie faktyczna czynność.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT. W szczególności, w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zatem, w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Z opisu sprawy wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zapewnia Pan bazę pobytowo-szkoleniową z wyżywieniem dla uczestników kursów oraz szkoleń, w ramach. których serwuje się kawę i herbatę. Za wykonaną usługę wystawia Pan fakturę VAT, w której usługę pobytu i wyżywienia wykazuje ze stawką 8%, wliczając w cenę serwis kawy i herbaty, będący kosztem stałym tej usługi. Przedmiotowe usługi klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 55.20.

Na tym tle powziął Pan wątpliwość, czy można potraktować oferowane usługi dla celów podatku od towarów i usług jako jedną kompleksową usługę mieszczącą się w grupowaniu PKWiU 55.20 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, jako związaną z zakwaterowaniem wraz z wyżywieniem, podlegającą opodatkowaniu wg preferencyjnej 8% stawki, na podstawie poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż jak wskazano wyżej w załączniku nr 3 pod pozycją 163 wymienione zostały usługi o symbolu PKWiU 55 - usługi związane z zakwaterowaniem, a zatem zgodnie z powyższą regulacją opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług podlegają wyłącznie usługi w zakresie zakwaterowania, przy czym podkreślić należy, że uregulowanie to jest wynikiem implementacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347 str. 1) – Załącznik III (wcześniej VI Dyrektywy - Załącznik H do VI Dyrektywy) zawiera wykaz dostaw towarów i usług, które mogą podlegać obniżonym stawkom VAT. Wśród tych usług wymieniono: „usługi zakwaterowania w hotelach i podobnych obiektach, w tym zakwaterowanie w obiektach wypoczynkowych oraz wynajem miejsc kempingowych i miejsc do parkowania dla przyczep kempingowych”.

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, że z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż oferuje Pan uczestnikom kursów pobyt wraz z wyżywieniem, a w trakcie szkoleń serwuje się uczestnikom kawę oraz herbatę, to w ocenie tutejszego organu, wbrew Pana twierdzeniu, w przedstawionych okolicznościach oferowane usługi serwisu kawy i herbaty nie są niezbędne do rzetelnego i właściwego świadczenia usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem i w związku z tym należy je traktować jako odrębne, niezależne od usług zakwaterowania świadczenie, które powinno być opodatkowane wg stawki właściwej dla tej czynności.

A zatem świadczenie usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem sklasyfikowanych w PKWiU w grupowaniu 55.20. opodatkowane będzie stawką podatku wysokości 8%.

Natomiast serwis kawy i herbaty, jako iż nie jest niezbędny do świadczenia usług zakwaterowania podlegać będzie stawką właściwą, dla tego rodzaju świadczenia, tj. stawką w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.