Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.61.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-12
Teza: W zakresie ustalenia: - Czy w przypadku zmiany formy prawnej w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą Państwo podlegać wyłączeniu spod możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek (już jako spółka przekształcona tj. sp. z o.o.), w szczególności na podstawie art. 28k Ustawy o CIT, - Czy w przypadku, gdy po przekształceniu przeprowadzona zostanie procedura umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – spełnicie Państwo warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, - Czy po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym nabycia udziałów własnych w ramach procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, w dalszym ciągu będziecie Państwo spełniali warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, - Czy po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, po Państwa stronie nie powstanie przychód podatkowy.
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód; ryczałt; udział-umorzenie udziałów; warunki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1) Czy w przypadku zmiany formy prawnej w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą Państwo podlegać wyłączeniu spod możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek (już jako spółka przekształcona tj. sp. z o.o.), w szczególności na podstawie art. 28k Ustawy o CIT,

2) Czy w przypadku, gdy po przekształceniu przeprowadzona zostanie procedura umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – spełnicie Państwo warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT,

3) Czy po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym nabycia udziałów własnych w ramach procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, w dalszym ciągu będziecie Państwo spełniali warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT,

4) Czy po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, po Państwa stronie nie powstanie przychód podatkowy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – 2 kwietnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Obecnymi wspólnikami Wnioskodawcy są:

a) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca status komplementariusza;

b) Cztery osoby fizyczne posiadające status komandytariusza.

Osoby fizyczne posiadające status komandytariusza Wnioskodawcy, są równocześnie udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającej status komplementariusza. Każda z nich posiada równy udział w kapitale zakładowym komplementariusza Wnioskodawcy, tj. po 25%.

W związku z dynamicznym rozwojem Wnioskodawcy oraz istotnym w ostatnich latach wzrostem skali prowadzonego przez Wnioskodawcę biznesu, wspólnicy Wnioskodawcy postanowili zmienić formę prawną Wnioskodawcy ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wkłady wspólników Wnioskodawcy są obecnie następujące:

a) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem - 30.000 zł;

b) Pozostałe cztery osoby fizyczne - po 15.000 zł każda.

W wyniku przekształcenia kapitał zakładowy Wnioskodawcy po przekształceniu wyniesie 90.000 zł i zostanie pokryty z dotychczasowych wkładów wniesionych przez wspólników. Na chwilę złożenia niniejszego wniosku, w dniu 1 lutego 2023 r. podjęta została uchwała o przekształceniu.

Zgodnie z podjętą uchwałą struktura udziałów będzie prezentować się następująco:

a) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca obecnie komplementariuszem objęła 600 udziałów o wartości nominalnej 50 szt oraz o łącznej wartości 30.000 zł;

b) Komandytariusze w postaci osób fizycznych objęli 300 udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy oraz o łącznej wartości 15.000 zł (tj. każdy z nich po 300 udziałów).

Po przekształceniu (czyli z chwilą wpisu spółki przekształconej do KRS) wspólnicy Wnioskodawcy zamierzają następnie uprościć występującą strukturę kapitałową w ten sposób, aby całość bezpośredniej kontroli nad Wnioskodawcą była sprawowana przez osoby fizyczne (tj. wspólników będących obecnie komandytariuszami). Objęcie bezpośredniej kontroli miałoby nastąpić przy wykorzystaniu instytucji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, które będą po przekształceniu w posiadaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - będącej obecnie komplementariuszem Spółki.

Po przekształceniu i objęciu udziałów struktura kapitałowa de facto i tak będzie sprowadzać się do posiadania przez każdego ze wspólników będącego osobą fizyczną efektywnie 25% udziału w kapitale zakładowym Wnioskodawcy po przekształceniu (bezpośrednio w wyniku przysługujących im uprawnień korporacyjnych z tytułu udziałów i pośrednio poprzez sp. z o.o. będącej obecnie komplementariuszem Wnioskodawcy).

W związku z powyższym, w wyniku transakcji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie wystąpią de facto żadnego rodzaju przesunięcia majątkowe, bowiem każda z czterech osób fizycznych pozostających u Wnioskodawcy będzie w dalszym ciągu efektywnie posiadać po 25% udziałów.

Po przeprowadzeniu wyżej wymienionych czynności Wnioskodawca zastanawia się nad zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek tj. rozwiązania uregulowanego w rozdziale 6b Ustawy o CIT.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 2 kwietnia 2023 r. wskazaliście Państwo, że:

1\. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości zamierzacie zamknąć księgi rachunkowe w terminie nie późniejszym niż 3 miesiące od dnia zaistnienia zdarzenia będącego wpisem spółki przekształconej do Krajowego Rejestru Sądowego (przekształcenie jak i wpis przekształcenia miał miejsce 1 marca 2023 roku, a zatem zamknięcie ksiąg zostanie dokonane na dzień 28 lutego 2023 r.).

2\. Rok obrotowy oraz rok podatkowy spółki przekształcanej oraz spółki przekształconej pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

3\. Koniec pierwszego roku obrotowego spółki przekształconej został wyznaczony na 31 grudnia 2023 roku.

4\. Będzie Państwo spełniać wszystkie nieobjęte sformułowanymi we wniosku pytaniami warunki dotyczące opodatkowania ryczałtem, tj. nie będzie:

1) przedsiębiorstwem finansowym, o którym mowa w art. 15c ust. 16 Ustawy o CIT;

2) instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatnikiem osiągającym dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT;

4) podatnikiem postawionym w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatnikiem, który został utworzony:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w

c) wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

d) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatnikiem, który:

a) został podzielony przez wydzielenie albo

b) wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

\- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

\- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Ponadto nie jesteście Państwo podatnikiem, do którego odpowiednio stosowałoby się regulacje z pkt 5 i 6 jako podmiotu przejmującego lub otrzymującego wkład niepieniężny.

Co więcej, poza zakresem sformułowanym we wniosku będziecie Państwo spełniała warunki wskazane w art. 28j ust. 1 Ustawy o CIT, tj. Spółka:

a) będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT;

b) mniej niż 50% przychodów Spółki z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, będzie pochodzić:

i. z wierzytelności,

ii. z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

iii. z części odsetkowej raty leasingowej,

iv. z poręczeń i gwarancji,

v. z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

vi. ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

vii. z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

c) będzie zatrudniać na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym,

d) będzie prowadzić działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami (po procedurze nabycia udziałów celu ich umorzenia od 03.03.2023 r.) będą osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

e) nie będzie posiadać udziałów (akcji) w kapitale innej spółki (z zastrzeżeniem pytania dotyczącego udziałów własnych), tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

f) nie będzie sporządzać za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

g) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowana ryczałtem.

Po dokonaniu procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia i nabycia z dniem 3 marca 2023 r. przez Państwa udziałów własnych od wspólnika będącego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Państwa udziałowcami są od tego dnia wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

**Pytania**

1) Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, że w przypadku zmiany formy prawnej w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie podlega on wyłączeniu spod możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek (już jako spółka przekształcona tj. sp. z o.o.), w szczególności na podstawie art. 28k Ustawy o CIT?

2) Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, że w przypadku, gdy po przekształceniu przeprowadzona zostanie procedura umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością to spełni on warunek o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

3) Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, iż po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym nabycia udziałów własnych w ramach procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie spełniał warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT?

4) Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, iż po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zgodnie z art 28j ust. 1 Ustawy o CU opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT (podatnik o nieograniczonym obowiązku podatkowym) jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi

a) z wierzytelności.

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek.

c) z części odsetkowej raty leasingowej.

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art 11 a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami me jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

2) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym me jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

3) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne meposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub benefigenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym,

4) me posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założydel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym:

5) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości,

6) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Ponadto w ramach art 28k ust 1 przewidziany został katalog zdarzeń, które wyłączają możliwość przejścia na tzw. estoński CIT permanentnie albo przez pewien czas. Katalog ten ma charakter wyłączeń podmiotowo-przedmiotowych bowiem odnosi się do zdarzeń uzależnionych od sytuacji podmiotowej podatnika (np. pozostawanie w stanie likwidacji czy też upadłości czy też nieprzeprowadzanie w okresie co najmniej 24 miesięcy działań restrukturyzacyjnych) jak I również przedmiotowej (osiąganie dochodów zwolnionych na podstawie decyzji o wsparciu czy też zezwolenia na prowadzenie działalności na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej).

Tak też, w myśl przywołanego przepisów mniejszego rozdziału (6b) nie stosuje do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art 15c ust 16.

2) instytucji pożyczkowych, w rozumieniu art 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a.

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowość prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w toku podatkowym bezpośrednio po mm następującym, zostało do mego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł. przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia,

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

\- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartość przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art 14, lub

\- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidagi innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Ponadto, zgodnie z art 28k ust. 2 Ustawy o CIT w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

W powyższym katalogu nie znajduje się jednak procedura przekształcenia (zmiany formy prawnej) podatnika. Oznacza to zatem, iż w ocenie Wnioskodawcy, przekształcenie ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie ogranicza jego możliwości do przejścia na formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zaraz po przekształceniu (przy założeniu, że spełni warunki określone w art 28j Ustawy o CIT).

Powyższe potwierdza między innymi Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.115.2022.1.SG. w której potwierdził, iż mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przepisy prawa nie wyłączają możliwości dokonania restrukturyzacji (przekształcenia) w sytuacji korzystania już z opodatkowania ryczałtem. Ponadto przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi przeszkody do opodatkowania ryczałtem. Zatem jeżeli opodatkowanie ryczałtem rozpocznie spółka komandytowa i zostanie ona przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może kontynuować opodatkowanie ryczałtem rozpoczęte przez spółkę komandytową, o ile Wnioskodawca nadal będzie spełniał warunki przewidziane w art. 28c-28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobnie również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2022 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.248.2022.1.IN. w której stwierdził, iż mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przepisy prawa nie wyłączają możliwości dokonania restrukturyzacji (przekształcenia) w sytuacji korzystania już z opodatkowania ryczałtem. Ponadto przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle wyżej wymienionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów uznać należy, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi przeszkody do kontynuowania zasad opodatkowania ryczałtem. Jeżeli opodatkowanie ryczałtem rozpoczęła spółka komandytowa i zostanie ona przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może kontynuować opodatkowanie ryczałtem rozpoczęte przez spółkę komandytową, o ile nadal będą Państwo spełniać warunki przewidziane w art. 28c-28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyżej zarysowane stanowisko potwierdza również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010 534.2022.4.BS.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przedstawione przez niego na wstępie stanowisko, tj. że w wyniku zmiany formy prawnej ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie ogranicza jego możliwości przejścia na ryczałt od dochodów spółek po przekształceniu w sp. z o.o., gdyż nie jest to czynność restrukturyzacyjna w rozumieniu art. 28k Ustawy o CIT.

Ad. 2 (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po przekształceniu Wnioskodawcy przeprowadzona zostanie procedura umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością to Wnioskodawca będzie spełniać warunek o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca zaznacza, że na skutek umorzenia udziałów posiadanych przez wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podstawą wykreślenia tego wspólnika z księgi udziałów jest zawarcie przez Wnioskodawcę i tego wspólnika stosownej umowy nabycia udziałów w celu ich umorzenia. Z tego względu, z dniem 3 marca 2023 r. na skutek zawarcia tej umowy, wspólnik będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością został wykreślony z listy udziałowców i od tego dnia udziałowcami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Ad. 3

Zgodnie z art 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek wystąpi w przypadku gdy Wnioskodawca nie będzie posiadać udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Warto wskazać, iż w ramach danego przepisu użyte zostało sformułowanie "kapitale innej spółki" Natomiast nabycie własnych udziałów w celu ich umorzenia nie doprowadzi do wyłączenia Wnioskodawcy spod możliwości przejścia na ryczałt od dochodów spółek, bowiem nie będzie posiadał on udziałów w kapitale innej spółki a udziały własne.

O tym, iż nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia nie jest czynnością wyłączająca podatnika spod możliwości przejścia na ryczałt od dochodów spółek wypowiedział się między innymi Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.159.2022.2.IM, w której stwierdził, że przywołując ponownie art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT należy podkreślić, że opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art 3 ust. 1, który nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. Z powyższego przepisu wynika zatem wprost, że jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada akcje w kapitale innej spółki, to w takim przypadku me może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych o którym mowa w art. 28c i nast. Ustawy CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji. W konsekwencji należy zatem stwierdzić, że w przypadku Wnioskodawcy został spełniony warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT, będący jednym z warunków uprawniających do skorzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Wobec powyższego tut Organ zgadza się z Wnioskodawcą że dokonanie umorzenia udziałów własnych nie stanowi przesłanki wyłączającej prawo do opodatkowania Ryczałtem oraz nie przyczyni się do utraty przez Spółkę statusu podatnika Ryczałtu.

Mając zatem na uwadze przedstawioną powyżej interpretację oraz argumentację Wnioskodawcy, w jego ocenie przedstawione przez niego stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ad. 4

Na samym wstępie należy wskazać iż Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się jedynie w tym zakresie do wskazania w art 12 ust. 1 Ustawy o CIT przykładowych zdarzeń zaliczanych do przychodów podatkowych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem jest każda wartość o charakterze definitywnym, która wchodzi do majątku podatnika powiększając jego aktywa. Za przychody podatkowe uznaje się każdą formę przysporzenia majątkowego, w tym również otrzymane przez podatnika nieodpłatne świadczenia. Uznaje się, że przychodem jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa bądź zmniejszyć pasywa w sposób trwały.

Nabycie własnych udziałów w celu ich umorzenia, nie prowadzi do uzyskania realnego przysporzenia, w wyniku którego następuje powiększenie majątku spółki, której udziały są umarzane.

Należy podkreślić, że pomimo iż w całej procedurze umorzenia udziałów można wyróżnić czynność nabycia udziałów przez spółkę, w celu ich umorzenia oraz czynność umorzenia udziałów, to tych czynności nie można sztucznie traktować jako dwóch odrębnych czynności.

Są one bowiem częściami jednej procedury prowadzącej do umorzenia udziałów. Należy zwrócić uwagę, iż Wnioskodawca nabywając udziały w celu umorzenia me ma swobody w dysponowaniu mmi.

Udziały te są nabywane wyłącznie w celu ich unicestwienia a co za tym idzie, me mogą przynieść mu żadnych korzyści, a sam Wnioskodawca nabywając udziały w celu umorzenia realizuje wyłącznie swoje zobowiązanie wynikające z podjętej uchwały zgromadzenia wspólników do nabycia udziałów, jak i następnie ich unicestwienia.

Wnioskodawca nie ma zatem swobody ani w nabyciu udziałów, ani w dysponowaniu nimi po ich nabyciu. Wyklucza to przyjęcie, iż Wnioskodawca otrzymał w związku z nabyciem swoich udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia, jakiekolwiek przysporzenie.

W podobny sposób wypowiedział się między innymi Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.593.2021.3.AW, w której stwierdził, iż analizując przepis art 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo, stosownie do art. 12 ust 1 pkt 1 tej ustawy. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie więc z przepisami ustawy o CIT warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego. Natomiast umorzenie przez Spółkę udziałów bez wynagrodzenia nie powoduje powstania przychodu w tej Spółce. W sensie ekonomicznym nie następuje po stronie Spółki żadne przysporzenie majątkowe.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, iż zdarzenie polegające na nabyciu od wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie umorzeniu nabytych udziałów własnych nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podatkowego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1-3

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony);

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy o CIT:

Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

\- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

\- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

W myśl art. 28f ww. ustawy,

1\. Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

2\. Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo obecnie działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej, której wspólnikami są spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadająca status komplementariusz) oraz cztery osoby fizyczne (posiadające status komandytariusza). Osoby fizyczne będące Państwa komandytariuszami, są równocześnie udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającej status Państwa komplementariusza. Każda z ww. osób posiada równy udział w kapitale zakładowym Państwa komplementariusza, tj. po 25%.

Postanowiliście Państwo zmienić formę prawną ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu (czyli z chwilą wpisu spółki przekształconej do KRS) Państwa wspólnicy zamierzają następnie uprościć występującą strukturę kapitałową tak, aby całość bezpośredniej kontroli nad Państwem była sprawowana przez osoby fizyczne (tj. wspólników będących obecnie komandytariuszami). Nastąpi to przy wykorzystaniu instytucji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, które będą po przekształceniu w posiadaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusza Spółki). Do umorzenia udziałów dojdzie bez obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. W wyniku transakcji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie wystąpią żadnego rodzaju przesunięcia majątkowe, bowiem każda z czterech osób fizycznych pozostających w spółce przekształconej będzie w dalszym ciągu efektywnie posiadać po 25% udziałów. Po przeprowadzeniu wyżej wymienionych czynności planują Państwo zmianą formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia czy w przypadku zmiany formy prawnej w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będziecie Państwo podlegali wyłączeniu z możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek (już jako spółka przekształcona, tj. sp. z o.o.), w szczególności na podstawie art. 28k Ustawy o CIT.

Odnosząc się do wskazanej wyżej wątpliwości w pierwszej kolejności należy powołać przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

I tak zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH:

Spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Z kolei w myśl art. 551 § 1 KSH:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą

Natomiast w myśl art. 552 KSH:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei zgodnie art. 553 § 1 i 3 KSH:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 5761.

Przekształcenie spółek, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Innymi słowy przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową polega wyłącznie na modyfikacji formy ustrojowej spółki, a nie na rozwiązaniu spółki i utworzeniu w jej miejsce nowej. Jest to więc tożsamy podmiot, funkcjonujący po przekształceniu w nowej formie prawnej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego w przypadku zmiany przez Państwa formy prawnej, w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będziecie Państwo podlegali wyłączeniu spod możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek (już jako spółka przekształcona, tj. sp. z o.o.), w szczególności na podstawie art. 28k Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Poddaliście Państwo również w wątpliwość czy po dokonanej procedurze przekształcenia i następującym niej nabyciu udziałów własnych w ramach procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, będziecie Państwo w dalszym ciągu spełniać warunki, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 oraz pkt 5 ustawy o CIT.

Rozpatrując powyższą kwestię wskazać w pierwszej kolejności należy, że umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Zgodnie z art. 199 KSH,

§ 1. Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

§ 2. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

§ 3. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

§ 4. Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

§ 5. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

§ 6. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

§ 7. W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Umorzenie udziału w spółce z o.o. stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce. Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów.

Umarzanie udziałów, co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycie ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie ich umorzenia – w dwóch etapach działań.

Jednym z warunków umożliwiających wybór opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, określonym w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest prowadzenie przez podatnika działalności w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Zauważyć należy, że jak wynika z opisu sprawy na skutek dokonanego przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z o.o. oraz umorzenia (unicestwienia) udziałów Państwa wspólnika, będącego osobą prawną (sp. z o.o.) – przyjmiecie Państwo formę prawną wskazaną w powołanym wyżej przepisie a Państwa udziałowcami będą wyłącznie cztery osoby fizyczne. Zatem skoro (jak wskazaliście Państwo w uzupełnieniu wniosku) Państwa wspólnicy są osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym to należy uznać, że spełnicie Państwo warunek opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, wskazany w ww. art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do spełnienia warunku określonego w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT przywołać należy ponownie treść ww. przepisu, który mówi, że opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, który nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Z powyższego przepisu wynika zatem wprost, że jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada udziały (akcje) w kapitale innej spółki, to w takim przypadku nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, o którym mowa w art. 28c i nast. Ustawy CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji.

Uwzględniając powołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że nabycie od wspólnika udziałów własnych celem ich umorzenia nie stanowi posiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Zatem zgodzić się z Państwem należy, że po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującym po tym nabyciu udziałów własnych w ramach procedury umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, będziecie Państwo nadal spełniali warunek umożliwiający wybór opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, wskazany w art. art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Ad. 4

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia ustalenia czy po przeprowadzeniu procedury przekształcenia i następującego po tym umorzeniu udziałów bez wynagrodzenia wspólnika będącego sp. z o.o., po Państwa stronie powstanie przychód podatkowy.

Zgodnie z powołanymi już wyżej przepisami KSH dotyczącymi umorzenia udziałów, wyróżnić można trzy sposoby dokonania ww. umarzania:

1\. umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2\. umorzenie przymusowe – niezależne od zgody wspólnika, zgodnie z przesłankami określonymi w umowie spółki, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3\. umorzenie automatyczne (warunkowe) – w konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; dochodzi do skutku w razie ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń, z tym, że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Zatem umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może zostać dokonane odpłatnie – w drodze obniżenia kapitału zakładowego lub z czystego zysku, albo nieodpłatnie tj. bez wynagrodzenia w trybie przewidzianym przez art. 199 § 3 KSH.

W przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów za zgodą wspólnika, wspólnikowi, którego udziały podlegają umorzeniu w tym trybie, nie przysługuje żadne roszczenie o wynagrodzenie, które spółka miałaby obowiązek sfinansować. W konsekwencji analogicznie jak w przypadku umorzenia udziałów z czystego zysku, umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie CIT wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Jeśli określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą o CIT, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu CIT.

Ocena skutków podatkowych, umorzenia przez Spółkę bez wynagrodzenia nabytych od wspólnika własnych udziałów, wymaga zatem rozważenia, czy w związku z tą czynnością, po stronie Spółki powstanie jakikolwiek przychód.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1\. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2\. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 tej ustawy zawarto jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę we wskazanym artykule sformułowania „przychodami są (\`(...)\`) w szczególności. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wskazano enumeratywnie zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Analizując przepis art. 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie więc z przepisami ustawy o CIT warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego. Natomiast umorzenie przez Spółkę udziałów bez wynagrodzenia nie powoduje powstania przychodu w tej Spółce. W sensie ekonomicznym nie następuje po stronie Spółki żadne przysporzenie majątkowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, zgodzić się z Państwem należy, że zdarzenie polegające na nabyciu od wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością jego udziałów, a następnie umorzeniu bez wynagrodzenia ww. nabytych udziałów własnych, nie spowoduje po Państwa stronie powstania przychodu podatkowego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 2587.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).