Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-545/16/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-05
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; odszkodowania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 maja 2016 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej: Bank) w ramach wdrażania nowej strategii planuje przeprowadzanie zmian organizacyjnych, których celem będzie w szczególności dostosowanie poziomu i struktury zatrudnienia do potrzeb działania Banku, aby odbudować przewagę konkurencyjną. Wdrożenie nowej strategii będzie się wiązało w szczególności ze zredukowaniem liczby placówek Banku, zmniejszeniem funkcji operacyjnych i wsparcia oraz ze zmniejszeniem poziomu zatrudnienia. W związku z planowanymi zwolnieniami z przyczyn niedotyczących pracowników, mając jednocześnie na uwadze wymogi nałożone na Bank jako na pracodawcę na mocy przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 ze zm.), dalej: ZwGrupU, Bank podjął działania w celu zawarcia porozumienia z funkcjonującymi w Banku organizacjami związkowymi. Wobec braku możliwości zawarcia porozumienia ze wszystkimi organizacjami związkowymi, w dniu 9 lutego 2016 r. doszło do zawarcia „Porozumienia w sprawie szczegółowych zasad rozwiązywania z pracownikami Banku XXX Spółka Akcyjna stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w okresie od 10 lutego 2016 r. do 31 grudnia 2016 r." (dalej: Porozumienie) wyłącznie z funkcjonującą w Banku organizacją reprezentatywną w rozumieniu art. 24125a ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), dalej: KP.

Celem Porozumienia jest m.in. zabezpieczenie w jak najszerszym zakresie sytuacji socjalnej i bytowej zwalnianych pracowników.

Porozumienie zostało zawarte na czas określony od dnia 10 lutego do zakończenia lub wstrzymania procesu przebudowy sieci dystrybucji, jednakże w żadnym przypadku na okres nie dłuższy niż do 31 grudnia 2016 r. Porozumienie określa zasady postępowania w sprawach pracowników Banku objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników w okresie od 10 lutego do 31 grudnia 2016 r., których liczba w okresie 30 dni przekroczy 30 osób.

Porozumienie obowiązuje również w stosunku do pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników, w okresie od 10 lutego do 31 grudnia 2016 r., których liczba w okresie 30 dni nie przekroczy 30 dni. Na podstawie powyższego Porozumienia, mającego charakter przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 KP w zw. z art. 3 ust. 3 ZwGrupU, pracownikom Banku objętym grupowymi zwolnieniami - obok odprawy pieniężnej z tytułu rozwiązania umowy o pracę przewidzianej przepisami ZwGrupU - będą wypłacane następujące świadczenia:

1.  odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę
2.  dodatkowe odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę

Jeśli chodzi o pierwsze wskazane powyżej świadczenie (odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę, oznaczone nr 1), to ma być ono wypłacone pracownikom, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika. Wypłacone odszkodowanie ma stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynić utracie gwarancji stałych dochodów, które pracownik uzyskiwał pracując w Banku. Wysokość tego odszkodowania jest uzależniona od stażu pracy w Banku, wyliczana jako iloczyn określonego mnożnika zależnego od ilości lat pracy oraz określonej kwoty bazowej. Odszkodowanie będzie wypłacane proporcjonalnie do wielkości najwyższego wymiaru etatu, jaki pracownik miał w okresie od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia rozwiązania z tym pracownikiem umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika. Ponadto, odszkodowanie wskazane w pkt 1 powyżej będzie przysługiwać również tym pracownikom, którym Bank wypowie zmieniająco warunki pracy, w zakresie zmiany miejsca pracy danego pracownika na miejsce pracy oddalone o więcej niż 25 kilometrów od obecnego miejsca pracy określonego w umowie, a pracownik nowych warunków nie przyjmie. Takim pracownikom nie będzie jednak przysługiwało odszkodowanie, o którym mowa w pkt 2.

Jeśli chodzi o drugie wskazane powyżej świadczenie (dodatkowe odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę, oznaczone nr 2), to przysługiwać ono będzie tym samym pracownikom co odszkodowanie z pkt 1 (za wyjątkiem pracowników, których umowy o pracę uległy rozwiązaniu na skutek nie przyjęcia przez nich nowych warunków pracy w zakresie zmiany miejsca pracy na oddalone o więcej niż 25 km od obecnego). Wypłacane ono będzie, jeżeli umowa o pracę ulegnie rozwiązaniu w drodze porozumienia stron, a dzień rozwiązania stosunku pracy przypadać będzie wcześniej, niż gdyby rozwiązanie to następowało w drodze wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę, zgodnie z okresami wypowiedzenia określonymi przepisami prawa pracy. Wysokość przedmiotowego dodatkowego odszkodowania byłaby liczona według następującego wzoru: O=W1-W2, gdzie:

O-dodatkowe odszkodowanie;

W1 - wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę, jakie pracownik otrzymałby za okres wypowiedzenia, gdyby pracodawca w dniu zawarcia porozumienia wypowiedział z nim umowę o pracę z zachowaniem okresów przewidzianych we właściwych przepisach prawa pracy;

W2 - wynagrodzenie zasadnicze, wyliczone za okres od momentu zawarcia porozumienia do dnia, w którym stosunek pracy uległ rozwiązaniu.

Wymiar etatu ustala się z dnia zawarcia porozumienia.

Jeżeli Bank skróci okres wypowiedzenia na zasadach określonych w art. 361 KP, odszkodowanie przewidziane w pkt 2 nie będzie przysługiwało pracownikowi.

Zarówno odszkodowanie z pkt 1 jak i pkt 2 nie będzie przysługiwać pracownikom, którzy na podstawie propozycji otrzymanej za pośrednictwem Banku, przed upływem terminu wskazanego w porozumieniu w przedmiocie rozwiązania umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika, jako dzień rozwiązania stosunku pracy, podejmą zatrudnienie w innych spółkach z grupy kapitałowej (XXX). Innymi słowy, przyjęcie propozycji pracy w którejkolwiek ze spółek z grupy, przed rozwiązaniem stosunku pracy, wyłącza zapłatę przedmiotowych odszkodowań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane w stanie faktycznym świadczenia korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Na podstawie powyższego przepisu, należy założyć, że zwolnione od podatku dochodowego są odszkodowania, które spełniają następujące przesłanki:

1.  zaliczają się do kategorii odszkodowań,
2.  nie są objęte katalogiem negatywnym,
3.  wysokość lub zasady przyznawania odszkodowań mają podstawy w prawie pracy w rozumieniu art. 9 Kodeksu pracy.

Zgodnie z definicją słownikową zamieszczoną w „Małym Słowniku Języka Polskiego" (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) - odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy". Parafrazując, odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy (np. interpretacja indywidualna sygn. IBPB-2-1/4511-143/15/MD).

Jeśli chodzi o pierwsze opisane w stanie faktycznym świadczenie, „odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę” to ma ono stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynić utracie gwarancji stałych dochodów, które pracownik uzyskiwał pracując w Banku. Wysokość tego odszkodowania jest dodatkowo uzależniona od stażu pracy w Banku, wyliczana jako iloczyn określonego mnożnika zależnego od ilości lat pracy oraz określonej kwoty bazowej. Należy zatem uznać, że odszkodowanie o którym mowa, mieści się w słownikowej definicji odszkodowania, bowiem rekompensuje pracownikowi uszczerbek majątkowy związany z utratą pracy.

Jeśli chodzi o drugie opisane w stanie faktycznym świadczenie, „dodatkowe odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracowników”, to wypłacane ono będzie, jeżeli umowa o pracę ulegnie rozwiązaniu w drodze porozumienia stron, a dzień rozwiązania stosunku pracy przypadać będzie wcześniej, niż gdyby rozwiązanie to następowało w drodze wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę, zgodnie z okresami wypowiedzenia określonymi przepisami prawa pracy. Wysokość przedmiotowego odszkodowania byłaby liczona według odpowiedniego wzoru określonego w Porozumieniu. Należy zatem uznać, że odszkodowanie o którym mowa, mieści się w słownikowej definicji odszkodowania, bowiem rekompensuje byłemu pracownikowi uszczerbek majątkowy, związany z utratą pracy, a w szczególności z rozwiązaniem stosunku pracy przed upływem okresu wypowiedzenia, który miałby zastosowanie na podstawie przepisów kodeksu pracy.

Reasumując, celem obydwu wypłacanych świadczeń ma być zrekompensowanie strat związanych z rozwiązaniem umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów, które pracownik uzyskiwał pracując w Banku. Jednocześnie świadczenia w postaci odszkodowania oraz dodatkowych odszkodowań będą z reguły zaspokajały podstawowe potrzeby życiowe w sytuacji utraty źródła dochodu oraz stanowić będą rekompensatę doznanej szkody pracowników np. w postaci braku możliwości osiągania wynagrodzenia, dlatego ich charakter odszkodowawczy jest tym bardziej uzasadniony. W konsekwencji odszkodowania powinny być objęte hipotezą normy z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym pierwsza przesłanka stosowania przedmiotowego zwolnienia jest spełniona.

Żadne z dwóch odszkodowań opisanych w stanie faktycznym nie zalicza się do negatywnych wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przedmiotowe odszkodowania nie powinny podlegać wyłączeniu ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie.

Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu Pracy, ilekroć w Kodeksie Pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu Pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Zasady wypłaty wspomnianych świadczeń pieniężnych w postaci odszkodowania oraz dodatkowych odszkodowań wynikają wprost z Porozumienia, które jest regulacją prawną, o której mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy.

Porozumienie jest regulacją prawną odrębną od zakładowego układu zbiorowego pracy, którego treść została uzgodniona ze stroną społeczną (z międzyzakładową organizacją związkową). Porozumienie stanowi więc porozumienie zbiorowe, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Tym samym, świadczenia pieniężne w postaci odszkodowania oraz dodatkowych odszkodowań wypłaconych przez Bank w ramach Porozumienia powinny korzystać ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż spełniają wszystkie przesłanki wymagane przez powyższy przepis.

Stanowisko zaprezentowane w stanie faktycznym znajduje odzwierciedlenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, przykładowo w:

1.  Interpretacji Indywidualnej z dnia 14 lipca 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB2/4511-218/15-4/Akr), zgodnie z którą świadczenia pieniężne w postaci dobrowolnego odszkodowania i dodatkowej kwoty powiększającej odszkodowanie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ich wysokość i zasady wypłaty wynikają wprost z art. 9 § 1 Kodeksu Pracy,
2.  Interpretacji Indywidualnej z dnia 16 czerwca 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/1/4511-268/15/DP), według której wypłacone zgodnie z regulaminem wewnątrzzakładowym dodatkowe odszkodowanie za dobrowolne odejście z pracy korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.
3.  Interpretacji Indywidualnej z dnia 30 grudnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/1/415-881/14/BD), zgodnie z którą wypłacane zadośćuczynienia w postaci rekompensat będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wysokość i zasady wypłaty zostały określone w porozumieniu zbiorowym, dotyczącym rozwiązywania umów z pracownikami z przyczyn niedotyczących pracowników, zawartym między pracodawcą a międzyzakładową komisją związkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Bank) w ramach wdrażania nowej strategii planuje przeprowadzanie zmian organizacyjnych, których celem będzie w szczególności dostosowanie poziomu i struktury zatrudnienia do potrzeb Jego działania. Wdrożenie nowej strategii będzie się wiązało w szczególności ze zredukowaniem liczby placówek, zmniejszeniem funkcji operacyjnych i wsparcia oraz ze zmniejszeniem poziomu zatrudnienia. W związku z powyższym, w dniu 9 lutego 2016 r. doszło do zawarcia „Porozumienia w sprawie szczegółowych zasad rozwiązywania z pracownikami Banku XXX Spółka Akcyjna stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w okresie od 10 lutego 2016 r. do 31 grudnia 2016 r." z funkcjonującą w Banku organizacją reprezentatywną w rozumieniu art. 24125a ustawy Kodeks pracy. Celem Porozumienia jest m.in. zabezpieczenie w jak najszerszym zakresie sytuacji socjalnej i bytowej zwalnianych pracowników.

Porozumienie zostało zawarte na czas określony od dnia 10 lutego do zakończenia lub wstrzymania procesu przebudowy sieci dystrybucji, jednakże w żadnym przypadku na okres nie dłuższy niż do 31 grudnia 2016 r. Porozumienie określa zasady postępowania w sprawach pracowników Banku objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników w okresie od 10 lutego do 31 grudnia 2016 r., których liczba w okresie 30 dni przekroczy 30 osób.

Porozumienie obowiązuje również w stosunku do pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany z przyczyn niedotyczących pracowników, w okresie od 10 lutego do 31 grudnia 2016 r., których liczba w okresie 30 dni nie przekroczy 30 osób. Na podstawie powyższego Porozumienia, mającego charakter przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 KP w zw. z art. 3 ust. 3 ZwGrupU, pracownikom Banku objętym grupowymi zwolnieniami - obok odprawy pieniężnej z tytułu rozwiązania umowy o pracę przewidzianej przepisami ZwGrupU - będą wypłacane następujące świadczenia:

1.  odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę
2.  dodatkowe odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę

Pierwsze wskazane powyżej świadczenie ma być wypłacone pracownikom, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika i ma stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynić utracie gwarancji stałych dochodów, które pracownik uzyskiwał pracując w Banku. Jego wysokość jest uzależniona od stażu pracy i wyliczana jako iloczyn określonego mnożnika zależnego od ilości lat pracy oraz określonej kwoty bazowej. Odszkodowanie to będzie przysługiwać również tym pracownikom, którym Bank wypowie zmieniająco warunki pracy, w zakresie zmiany miejsca pracy danego pracownika na miejsce pracy oddalone o więcej niż 25 kilometrów od obecnego miejsca pracy określonego w umowie, a pracownik nowych warunków nie przyjmie. Takim pracownikom nie będzie jednak przysługiwało odszkodowanie, o którym mowa w pkt 2.

Drugie świadczenie przysługiwać będzie tym samym pracownikom co odszkodowanie z pkt 1 (za wyjątkiem pracowników, których umowy o pracę uległy rozwiązaniu na skutek nie przyjęcia przez nich nowych warunków pracy w zakresie zmiany miejsca pracy na oddalone o więcej niż 25 km od obecnego). Wypłacane ono będzie, jeżeli umowa o pracę ulegnie rozwiązaniu w drodze porozumienia stron, a dzień rozwiązania stosunku pracy przypadać będzie wcześniej, niż gdyby rozwiązanie to następowało w drodze wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę, zgodnie z okresami wypowiedzenia określonymi przepisami prawa pracy. Wysokość przedmiotowego dodatkowego odszkodowania byłaby liczona według ustalonego wzoru.

Jeżeli Bank skróci okres wypowiedzenia na zasadach określonych w art. 361 KP, odszkodowanie przewidziane w pkt 2 nie będzie przysługiwało pracownikowi.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy) bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik - na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy - poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W świetle powyższych wyjaśnień, jak również przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznać zatem należy, że w sytuacji gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązujacym umowę o pracę lub ze ziszczeniem się warunku przewidzianego przez prawo jakim jest rozwiązanie stosunku pracy w przypadku nieprzyjęcia przez pracownika nowych warunków pracy i płacy wynikających z wypowiedzenia, o którym mowa w art. 42 § 1 Kodeksu pracy, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Rozwiązanie stosunku pracy następuje bowiem za porozumieniem stron a więc poprzez zgodne oświadczenie woli o ustaniu istniejącego stosunku pracy lub jest konsekwencją przewidzianą przez przepisy prawa, wynikającą wprost z art. 42 § 3 Kodeksu pracy, który stanowi, że w razie odmowy przyjęcia przez pracownika zaproponowanych warunków pracy lub płacy, umowa o pracę rozwiązuje się z upływem okresu dokonanego wypowiedzenia. Jeżeli pracownik przed upływem połowy okresu wypowiedzenia nie złoży oświadczenia o odmowie przyjęcia zaproponowanych warunków, uważa się, że wyraził zgodę na te warunki; pismo pracodawcy wypowiadające warunki pracy lub płacy powinno zawierać pouczenie w tej sprawie. W razie braku takiego pouczenia, pracownik może do końca okresu wypowiedzenia złożyć oświadczenie o odmowie przyjęcia zaproponowanych warunków. Nie można więc uznać, że w takim przypadku działanie pracodawcy nosi znamiona działania bezprawnego, które mogłoby skutkować obowiązkiem wypłaty odszkodowania.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że skoro świadczenia wypłacone przez Bank w związku ze skorzystaniem przez pracowników z dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników jak i nieprzyjęciem przez pracownika nowych warunków zatrudnienia wynikających z wypowiedzenia warunków pracy i płacy nie mieszczą się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, to tym samym stwierdzić należy, że nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.