Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-811/15/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-07
Teza: Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego oraz budynku niemieszkalnego wykorzystywanego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, który nie został ujęty w ewidencji środków trwałych należy zaliczyć do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: budynek; działalność-działalność gospodarcza; grunty; nieruchomości; prawo; przychód-źródła przychodu; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2015 r. (data wpływu 22 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów wykorzystywanych w działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 grudnia 2001 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość niemieszkalną zabudowaną budynkami przeznaczonymi na cele produkcyjne i biurowe (o powierzchni użytkowej 785 m2) do majątku prywatnego, objętego wspólnością ustawową wraz z prawem wieczystego użytkowania działek 38/1 i 38/2 o łącznej powierzchni 770 m2.

Następnie w dniu 30 czerwca 2003 r. nabył prawo wieczystego użytkowania przylegających działek 40/4 i 177/5 o łącznej powierzchni 292 m2.

Prawa użytkowania wieczystego działek oraz stanowiących odrębne nieruchomości budynków Wnioskodawca nabył umową o podział majątku wspólnego z dnia 7 października 2003 r.

Zakupione budynki nie zostały nigdy wprowadzone do ewidencji środków trwałych, z wyjątkiem wartości gruntów działek objętych prawem wieczystego użytkowania – nie podlegających amortyzacji stosownie do art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na terenie nieruchomości Wnioskodawca prowadził indywidualną działalność gospodarczą. W 2006 r. budynki zostały rozbudowane i połączone zabudowaną wiatą między budynkami. Powierzchnia użytkowa nieruchomości powiększyła się o 201,40 m2. Nakłady poniesione na rozbudowę zostały poniesione i rozliczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dnia 6 czerwca 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży wszystkich działek o łącznej powierzchni 1.062 m2 oraz budynków położonych na tych działkach o powierzchni użytkowej 992,40 m2. Przychody otrzymane w wyniku tej transakcji zostały rozliczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego oraz budynku niemieszkalnego wykorzystywanego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, który nie został ujęty w ewidencji środków trwałych należy zaliczyć do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej – w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego oraz nieruchomości niemieszkalnej, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych.

Według Wnioskodawcy ujęcie praw wieczystego użytkowania w księgach rachunkowych nie ma znaczenia, gdyż zgodnie z art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlegają one amortyzacji, więc nie są elementem ewidencji środków trwałych, o których stanowi ustawa.

Przychody te powinny zostać opodatkowane stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to ma pełne oparcie w uchwale NSA z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. II FPS 8/13 o treści: „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy – w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy – amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 ww. ustawy – amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają – stosownie do treści art. 22c ww. ustawy:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ww. ustawy – składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1 (tj. składników, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł i co do których podatnik nie podjął decyzji o ich amortyzacji) wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w 2001 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość niemieszkalną zabudowaną budynkami przeznaczonymi na cele produkcyjne i biurowe do majątku prywatnego, objętego wspólnością ustawową wraz z prawem wieczystego użytkowania działek 38/1 i 38/2, zaś w 2003 r. nabył prawo wieczystego użytkowania przylegających działek 40/4 i 177/5. Następnie umową z dnia 7 października 2003 r. o podział majątku wspólnego Wnioskodawca nabył prawa użytkowania wieczystego działek oraz stanowiących odrębne nieruchomości budynków. Na terenie nieruchomości Wnioskodawca prowadził indywidualną działalność gospodarczą. Zakupione budynki nie zostały nigdy wprowadzone do ewidencji środków trwałych, z wyjątkiem gruntów objętych prawem wieczystego użytkowania. W 2006 r. budynki zostały rozbudowane i połączone zabudowaną wiatą między budynkami. Nakłady poniesione na rozbudowę zostały poniesione i rozliczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dnia 6 czerwca 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży wszystkich działek oraz budynków położonych na tych działkach.

Przystępując do rozpoznania źródła przychodów z tytułu sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.) przewidywał, że przychodem z działalności gospodarczej jest wyłącznie przychód ze sprzedaży środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą i ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wobec tego, skoro w niniejszej sprawie prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowiły środki trwałe wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą i zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to przychód z ich sprzedaży – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Natomiast odpłatne zbycie wskazanych we wniosku nieruchomości niemieszkalnych – budynków przeznaczonych na cele produkcyjne i biurowe, które nie zostały nigdy wprowadzone do ewidencji środków trwałych – nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sprzedaż tych nieruchomości należy rozpatrzyć w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży w 2012 r. ww. budynków, których nabycie nastąpiło przed 2007 r. (w 2001 r. Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość do majątku objętego wspólnością ustawową, zaś umową z dnia 7 października 2003 r. o podział majątku wspólnego Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem tych nieruchomości). Oznacza to, że zbycie nastąpiło po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie był zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości niemieszkalnych wskazanych w treści wniosku, ponieważ odpłatne zbycie tych nieruchomości nie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż było dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomości te zostały nabyte.

Z uwagi na powyższe należało uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, w którym stwierdził on, że przychody ze zbycia opisanych we wniosku nieruchomości powinny być opodatkowane stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wskazano uprzednio – przychód ze zbycia praw wieczystego użytkowania gruntów stanowił dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej, natomiast zbycie budynków nie generowało dla Wnioskodawcy żadnego przychodu.

W tym miejscu wskazać również należy, że zakres żądania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza w szczególności:

1.  stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została poddana wyłącznie kwestia skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Organ nie odniósł się natomiast do kwestii prawidłowości (zasadności) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nakładów poniesionych na rozbudowę budynków, ponieważ kwestia ta pozostaje poza zakresem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.