Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.129.2021.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-21
Teza: Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z Projektem.
Słowa kluczowe: miasto; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (…) (dalej: „Miasto”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, rozliczającym się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Jako organ prowadzący (…) placówki oświatowe, Miasto będzie ubiegało się o udzielenie dotacji ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) w ramach konkursu pn. (…) – projekt realizowany będzie w Zespole Szkół (…) (dalej: „Projekt”).

Celem Konkursu pn. (…) jest dokonanie wyboru najlepszych projektów do wsparcia finansowego w formie dotacji ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) Funduszem, w ramach bloków tematycznych polegających na:

1.  zagospodarowaniu wybranego miejsca na terenie należącym do placówki w celu utworzenia punktu dydaktycznego na potrzeby prowadzenia zajęć terenowych z edukacji ekologicznej i przyrodniczej (blok I);
2.  polepszeniu warunków nauczania poprzez utworzenie kreatywnych i pomysłowych nowych pracowni edukacyjnych w szkołach (poprzez ich wyremontowanie, wyposażenie w pomoce dydaktyczne, meble, a także sprzęt audiowizualny celem uatrakcyjnienia planowanych do realizacji zajęć (blok II).

Jednostką realizującą zadanie będzie Zespół Szkół (…). Faktury z tytułu wydatków poniesionych na realizację Projektu zostaną wystawione na Miasto.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240 ze zm.) szkoły są jednostkami organizacyjnymi Miasta, działającymi w formie jednostek budżetowych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy – Miasta (…), a pobrane dochody odprowadzają na rachunek tegoż budżetu. Szkoła jako jednostka budżetowa rozlicza VAT wspólnie z Miastem.

Opis Projektu:

Zespół Szkół (…) dysponuje ogrodzonym, wydzielonym miejscem znajdującym się z boku budynku szkolnego. Od lat pełni ono funkcję ogródka, w którym uczniowie zdobywają podstawowe umiejętności z zakresu ogrodnictwa. Rośnie tam kilka wrzosów, poziomki, lawenda, mięta, juka ogrodowa i trawy ozdobne. Jest też sosna zwyczajna, jodła i tuja oraz kilka klonów.

Projekt (…) zakłada doposażenie tego miejsca w dodatkowe rośliny posadzone tematycznie. Planowane jest również utworzenie ścieżki sensorycznej dostarczającej dzieciom dodatkowych wrażeń zmysłowych i zbudowanie pergoli, która będzie pełniła funkcję centrum edukacyjnego. Stanie w niej stół z blatem dydaktycznym i ławkami do siedzenia dla uczniów.

W ogrodzie znajdą się też tablice edukacyjne – materiał ilustracyjny zawierający ciekawe informacje o roślinach, drzewach, owadach i ptakach, oraz gra przestrzenna „…”. W ogrodzie prowadzone będą „zielone lekcje”, podczas których dzieci ucząc się przyrody bezpośrednio jej doświadczą.

W trakcie pracy przy tworzeniu ogródka, a później przy jego pielęgnacji i rozwijaniu, uczniowie nauczą się zespołowego, planowanego i systematycznego działania, co w przypadku osób niepełnosprawnych jest niezmiernie ważne.

Planowany ogród oprócz oczywistych walorów naukowych z pewnością przyczyni się do kształtowania postaw proekologicznych, prozdrowotnych wśród uczniów i ich rodziców. Będzie bowiem miejscem gdzie dzieci wraz z opiekunami będą mogły spędzać czas i wspólnie dbać o rośliny, a także obserwować zachowania ptaków i owadów.

Cele projektu:

*   Zagospodarowanie terenu wokół szkoły,
*   Stworzenie miejsca przyjaznego dla środowiska naturalnego,
*   Stworzenie otwartego miejsca wypoczynku, relaksacji i terapii,
*   Uzupełnienie bazy edukacyjnej szkoły,
*   Stworzenie możliwości prowadzenia „żywych lekcji przyrody”,
*   Umożliwienie uczniom prowadzenia bezpośrednich obserwacji zmian zachodzących w przyrodzie,
*   Wdrażanie dzieci do poszanowania środowiska naturalnego,
*   Kształtowanie postaw oraz nawyków proekologicznych i prozdrowotnych,
*   Podnoszenie poziomu wiedzy dotyczącej ziół, krzewów, drzew, kwiatów,
*   Poszerzenie wiedzy na temat zastosowania wyhodowanych ziół i roślin w gospodarstwie domowym,
*   Doskonalenie umiejętności związanych z pracą w ogrodzie,
*   Poszerzanie wiedzy o świecie owadów,
*   Poszerzenie wiedzy o ptakach i ich zwyczajach.

Zakres dydaktyczny

I. Segmenty tematyczne

Rośliny sadzone w ogrodzie zostaną podzielone tematycznie i dobrane zgodnie ze zmiennością pór roku. Umożliwi to uczniom prowadzenie obserwacji zmian zachodzących w przyrodzie.

1.  Zioła i rośliny lecznicze Zostaną tu posadzone rośliny o walorach smakowych i zdrowotnych. Dzięki tej uprawie dzieci nauczą się jak wzbogacić dietę w zioła, poznają zastosowanie wielu roślin leczniczych (między innymi rumianku, szałwii, mięty, kopru włoskiego).
2.  Rośliny chronione Dzięki tej rabacie uczniowie poszerzą wiedzę z zakresu ochrony środowiska. Nauczą się rozpoznawać niektóre gatunki roślin chronionych takich jak np. kocanka piaskowa, rozchodnik purpurowy, barwinek pospolity, ostrożeń panoński, cis pospolity, arcydzięgiel litwor, kopytnik pospolity.
3.  Krzewy i krzewinki owocowe Uczniowie nauczą się sadzić i pielęgnować owoce rosnące na krzewach i krzewinkach. Wykorzystają wyhodowane owoce do przyrządzenia potraw na zajęciach kulinarnych.
4.  Rośliny miododajne Rośliny takie jak: lawenda, wrzos, facelia błękitna, chaber, macierzanka i inne, wzbogacą walory estetyczne ogrodu i dostarczą pszczołom pokarmu.
5.  „Wiosna, lato, jesień” (zwiastuny pór roku) Zakwitną tu między innymi: przebiśniegi, zawilce, krokusy, tulipany, słoneczniki, jaśmin, goździki, piwonie, wrzosy, łubin, astry. Dzieci będą obserwowały zmiany w rozwoju roślin w poszczególnych porach roku.
6.  Warstwy lasu W tym miejscu posadzone zostaną rośliny reprezentujące podszyt i runo leśne. Pracując przy tych nasadzeniach wzbogacą wiedzę o lesie i jego znaczeniu dla środowiska naturalnego.
7.  Skalnik i rośliny charakterystyczne dla terenów górskich Dzieci poznają zasady tworzenia skalnika. Poszerzą zakres wiadomości dotyczących roślin górskich i warunków ich rozwoju.

II. Gra dydaktyczna „…”

Gra wzbogaci bazę edukacyjną i uatrakcyjni zajęcia przyrodnicze.

III. Tablice edukacyjne

Tablice będą służyły jako pomoce do zajęć w plenerze. Np. dwustronną tablicę dydaktyczną – drzewa liściaste i iglaste, tematycznie doskonale komponującą się z tematyką ogródka i prowadzonych tam zajęć.

IV. Ścieżka sensoryczna

Dostarczy dzieciom bodźców sensorycznych.

Fragment ścieżki wypełniony różnymi podłożami występującymi w przyrodzie (kamienie, żwir, drewno, szyszki, piasek) – da możliwość różnych odczuć dotykowych, co jest szczególnie potrzebne uczniom o specjalnych potrzebach edukacyjnych.

Miejsce realizacji projektu: szkoła, przy której planowane jest powstanie ogródka dydaktycznego mieści się (…) /obszar rewitalizacji/. W pobliżu znajdują się bloki mieszkalne, kamienice i kilka lokali usługowych. (…). Niedaleko jest dworzec kolejowy (…) i park (…). (…) w części lokalizacyjnej szkoły jest dość gęsto zabudowana, panuje na niej duży ruch samochodowy.

Budynek szkolny usytuowany jest przy ulicy, ale posiada zaplecze w postaci boiska i placu zabaw dla dzieci. Miejsce przeznaczone na ogródek dydaktyczny znajduje się z boku szkoły, w dość bliskim sąsiedztwie placu zabaw, co uatrakcyjnia tą lokalizację i w przyszłości w połączeniu ze ścieżką sensoryczną może stanowić integralną rekreacyjno-edukacyjną całość.

Stworzenie pięknego, kwitnącego ogrodu, widocznego z ulicy z pewnością wzbogaci okolicę. Zostanie zorganizowanie miejsce dające wytchnienie zarówno dzieciom jak i dorosłym. Odpowiednio dobrane rośliny stworzą warunki do rozwoju owadów. Poidełka i karmniki zamontowane na drzewach pomogą ptakom przetrwać czas suszy i mrozu.

Ogród wpłynie też pozytywnie na ilość tlenu w atmosferze; będzie można zatem mówić o nauce, zabawie i rekreacji na świeżym powietrzu.

Etapy realizacji projektu

1.  Zorganizowanie przetargu na budowę pergoli.
2.  Budowa pergoli wraz ze stołem do pracy i ławkami do siedzenia dla dzieci.
3.  Zakup ziemi, żwiru, przygotowanie podłoża dla roślin.
4.  Zakup piaskowca na skalnik.
5.  Zakup roślin z uwzględnieniem zaplanowanej segmentacji i różnorodności biologicznej.
6.  Zakup pojemników do ziół i bylin.
7.  Zakup brakujących narzędzi ogrodniczych.
8.  Zakup folii zabezpieczającej przed chwastami.
9.  Zakup materiałów do wytyczenia ścieżki sensorycznej.
10.  Sadzenie roślin we wcześniej wytyczonych miejscach.
11.  Układanie piaskowca, formowanie skalnika, sadzenie roślin.
12.  Wytyczenie alejek i wysypanie ich żwirem.
13.  Zamówienie tablic i gry dydaktycznej.
14.  Znakowanie roślin - opracowanie, drukowanie i foliowanie etykiet.
15.  Zakupienie tablicy informacyjnej z logo WFOŚiGW.
16.  Zakup pomocy niezbędnych do prowadzenia obserwacji (lornetka, lupy).
17.  Zakup domków dla owadów i odpowiednie rozmieszczenie ich w ogrodzie.
18.  Zakup poidełek i wykonanie karmników dla ptaków, odpowiednie rozmieszczenie ich w ogrodzie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.; dalej ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 8 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, w tym zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności ochrony środowiska oraz edukacji publicznej.

Ponadto, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 oraz 13 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, w szczególności w zakresie edukacji publicznej i ochrony środowiska.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Mając na uwadze brzmienie wyżej powołanych przepisów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi w ramach opisanego Projektu.

Zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane przez jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej, ale służyły będą wyłącznie do realizacji zadań publicznych, do których jednostka została powołana, tj. zadań w zakresie ochrony środowiska oraz edukacji publicznej.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zatem uznać należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Konsekwentnie, należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z Projektem.

Na potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska, Miasto wskazuje na szereg przykładowych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanych dla innych jednostek samorządu terytorialnego, wskazując jednocześnie, że interpretacje te dotyczą tożsamego do Miasta stanu faktycznego, dla których wydano następujące, przykładowe rozstrzygnięcia, tj.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.459.2020.1.MSU, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku VAT w związku z realizacją projektu z edukacji ekologicznej realizowanego w Szkole Podstawowej w \`(...)\`. z siedzibą w, ponieważ nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.429.2020.1.AM, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania w ramach konkursu „Nasze Ekologiczne Pracownie” w Szkole Podstawowej im ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – efekty realizowanego zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.