Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.404.2022.1.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-13
Teza: W związku z niezrealizowaniem płatności przez dłużników, wynikających z pozostałych faktur i statusem dłużników niebędących czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, będziecie Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na złe długi, tj. obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z wystawionych przez Państwa i niezapłaconych przez dłużników faktur.
Słowa kluczowe: dług-dług zły; wierzytelność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1a. Rozliczenie podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności -Korekta podatku należnego z tytułu dostawy towarów 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy o VAT w przypadku, gdy dłużnicy nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Uzupełnili go Państwo – pismem z 5 października 2022 r. wskazującym adres do doręczeń pełnomocnika (wpływ 7 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową (dalej zwany: Wnioskodawca lub Spółka), zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczyła usługi na rzecz trzech podmiotów, które zostały wykreślone w 2022 r. z rejestru podatników VAT (dalej; Podmiot wykreślony lub Dłużnik). Spółka dokumentowała sprzedaż wystawianymi na rzecz Podmiotu wykreślonego fakturami VAT. Czynności te podlegały opodatkowaniu VAT, a Spółka rozliczała z tego tytułu należny podatek VAT.

Świadczenie usług przez Spółkę w momencie ich faktycznego dokonania oraz powstania obowiązku podatkowego VAT z tego tytułu, następowało na rzecz czynnego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Faktury, których dotyczy wniosek, zostały wystawione przez Spółkę w okresie od 30 kwietnia 2021 r. do 31 sierpnia 2021 r. z 30-dniowym terminem płatności: (\`(...)\`)

Wniosek dotyczy wyłącznie powyższych faktur wystawionych przez Spółkę po 30 kwietnia 2021 r. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności w odniesieniu do faktur objętych zakresem wniosku, tj. wymienionych powyżej nastąpiło w odniesieniu do poszczególnych faktur w okresie od 31 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Niezapłacone wierzytelności wynikają z faktur, dla których 90 dni od upływu terminu płatności, już upłynęło i stało się to przed datą wykreślenia dłużników z rejestru podatników VAT. Obecnie dłużnicy nie są już czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Spółka nadal posiada wobec trzech dłużników, wierzytelności wynikające z niezapłaconych faktur za świadczone usługi. Wierzytelności te nie zostały przez Spółkę zbyte. Od wystawienia przez Spółkę niezapłaconych przez podmioty wykreślone faktur na dzień planowanego skorzystania z ulgi na złe długi - obniżenia podatku należnego, nie upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Spółka zamierza złożyć korekty deklaracji po uzyskaniu interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, poprzez ewentualne zmniejszenie podatku należnego, wynikającego z faktur objętych wnioskiem, przyporządkowując je do właściwego okresu, w którym nastąpiło uprawdopodobnienie ich nieściągalności, tj. w rozliczeniu za okres, w którym upłynęło 90 dni, od upływu terminu ich płatności w całej ich wartości. Spółka zamierza dokonać ww. korekty deklaracji przed upływem 2 lat od ustalonych terminów płatności. Spółka przed datą korekty w trybie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, nie dokona zbycia wierzytelności objętych zakresem wniosku. Na dzień składania wniosku wierzytelności te nie zostały też przez dłużników uregulowane w jakiejkolwiek formie.

Spółka, na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokona się korekty (dzień poprzedzający dzień złożenia korekty), o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, będzie podatnikiem posiadającym status czynnego zarejestrowanego podatnika VAT.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że przedmiotem wniosku jest ustalenie przez Spółkę właściwego z perspektywy podatku VAT, sposobu skorzystania przez Spółkę jako Wierzyciela z tzw. ulgi na złe długi, w przedstawionych przez nią okolicznościach. W obecnych, trudnych czasach, Spółka z przyczyn ekonomicznych chce jak najszybciej dokonać korekty, niemniej jednak zamiarem Spółki jest działanie przede wszystkim w zgodzie z przepisami podatkowymi. Stąd kluczowym jest uzyskanie informacji co do prawidłowego sposobu, w jaki Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi za złe długi.

**Pytanie**

Czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia podatku VAT należnego w oparciu o przepis art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, z niezapłaconych faktur, dla których co najmniej 90 dni od upływu terminu ich płatności upłynęło przed wykreśleniem dłużnika z rejestru podatników VAT i obecnie w momencie składania deklaracji dłużnik nie jest już zarejestrowany jako czynny podatnik VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, prawo do obniżenia podatku VAT należnego w oparciu o przepis art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, z niezapłaconych faktur VAT, dla których co najmniej 90 dni od upływu terminu ich płatności upłynęło przed wykreśleniem dłużnika z rejestru, przysługuje jej również, gdy dłużnik nie jest już zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Uzasadnienie

W stanie prawnym przed wejściem w życie tzw. SLIM VAT 2 przepisy dotyczące ulgi na złe długi zawarte były w art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Przepis ust. 1a tego artykułu uzależniał możliwość obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego (skorzystania z ulgi na złe długi) od uprawdopodobnienia nieściągalności, przy czym uprawdopodobnienie następowało, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Jak wskazano przedstawiając stan faktyczny, ta przesłanka w niniejszej sprawie jest spełniona.

Ponadto, w myśl ust. 2 tego przepisu, w poprzednim brzmieniu możliwość ta uzależniona była jeszcze od następujących przesłanek:

1\. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika (\`(...)\`), zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (\`(...)\`), upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2\. (uchylony);

3\. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Stosownie do art. 89a ust. 4 ustawy o VAT: „(\`(...)\`) w przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części”.

W przedstawionym stanie faktycznym w sposób jednoznaczny spełniony został warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, tj. świadczone przez Państwa usługi prowadzone były na rzecz Podmiotu - zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a, tj. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty jedynie Wierzyciel, tj. Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Zaznaczyć należy, iż Dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

W przedstawionej sprawie problematyczna jest możliwość zastosowania przez Państwa ulgi na złe długi w sytuacji, kiedy dłużnik nie jest już podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Brzmienie przepisu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a mogłoby wskazywać, iż przesłankami, które muszą być spełnione, aby możliwym było skorzystanie z ulgi na złe długi jest to, aby na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, dłużnik powinien pozostawać czynnym podatnikiem VAT.

Ad. 1

W Państwa ocenie, w tym względzie należy jednak mieć na uwadze wykładnię celowością, bowiem brzmienie art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) oraz wydanego na podstawie tego przepisu wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 października 2020 r. nr C-335/19. Przepis art. 90 Dyrektywy VAT stanowi:

1\. W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

2\. W przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności, państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

W oparciu o ten przepis, w wyżej przywołanym wyroku, TSUE m.in. stwierdził: „(\`(...)\`) W świetle powyższych rozważań na zadane pytania należy odpowiedzieć, że art. 90 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT”.

Należy przy tym zaznaczyć, iż omawiany wyrok został wydany na skutek wystąpienia z pytaniami prejudycjalnymi przez Naczelny Sąd Administracyjny i w tym kontekście jest ściśle powiązany ze stosowaniem polskiej ustawy o VAT.

Z powyższego wynika zatem, że zdaniem TSUE, prawo podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego (skorzystania z ulgi na złe długi) nie jest uzależnione od tego, czy dłużnik w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji mającej na celu skorzystanie z tego prawa był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W ślad za wyrokiem TSUE stanowisko takie przyjęły sądy administracyjne. WSA w Warszawie w wyroku z 20 stycznia 2021 r. sygn. III SA/Wa 1373/19 uznał: „W ocenie TSUE dla potrzeb skorzystania z ulgi nie powinny być brane pod uwagę warunki uzależniające obniżenie podstawy opodatkowania VAT, m.in. od okoliczności związanych z ewentualnym postępowaniem upadłościowym lub restrukturyzacyjnym dłużnika.

TSUE jednoznacznie orzekł, że art. 90 dyrektywy 112 stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, takim jak polskie, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT lub toczy się wobec niego postępowanie upadłościowe lub likwidacyjne. Uznać więc należy, że dla potrzeb stosowania tzw. ulgi na złe długi, podstawowym warunkiem jest brak płatności, przy czym realizacja ulgi nie może być uzależniona od formalnych wymogów nałożonych przez państwa członkowskie.

W konsekwencji, uwzględniając prymat prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji”.

Powyższe jest zasadne również z uwagi na prymat przepisów UE/Dyrektywy VAT nad regulacjami krajowymi/ustawą o VAT. W sprawie dotyczącej zasadności wydania przez NSA nowej uchwały w sprawie zagadnienia prawnego, rozstrzygniętego we wcześniejszej uchwale składu poszerzonego, ale podejmowanej na kanwie wyżej przywołanego wyroku TSUE, NSA w wyroku z 20 października 2020 r. „sygn. I FSK 1233/17 uznał: „Z uwagi na pierwszeństwo i powagę interpretacji przepisów dyrektywy VAT zawartej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 października 2020 r. (C- 335/19), a także uwzględniając zasadę efektywności prawa unijnego, jak również ekonomiki postępowania sądowoadministracyjnego - należy odstąpić od wszczęcia procedury przewidzianej przez art. 269 § 1 p.p.s.a.”.

Organy podatkowe również stoją na stanowisku, że do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogą zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy UE. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 29 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.835.2020.1.MSU: „(\`(...)\`) podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi”, natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie) (\`(...)\`)”.

Jednakże należy mieć na uwadze, że jeżeli podatnik chce skorzystać z ww. wyroku TSUE i zastosuje bezpośrednio przepisy dyrektywy UE to będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu nieściągalnych wierzytelności, ale tylko w odniesieniu do faktur dokumentujących wierzytelność, dla których nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktura ta została wystawiona. Tak wynika z interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS. Przykładowo organ podatkowy w interpretacji z 7 maja 2021 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.837.2020.2.ŻR stwierdził, że: „(\`(...)\`) w przypadku, gdy Wnioskodawca zastosował bezpośrednio ww. przepisy dyrektywy w stosunku do faktur dokumentujących wierzytelności, wystawionych w 2018 r., dla których nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione i dłużnik był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca był uprawniony do skorzystania z wynikającej z art. 89a ust 1 ustawy instytucji tzw. „ulgi na złe długi” w terminie do 31 grudnia 2020 r. (\`(...)\`)”.

Jednocześnie wyjaśnił, że: „(\`(...)\`) powołany wyżej przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, wprowadza ograniczenie czasowe na dokonanie ww. korekty. Jak wynika z tego przepisu, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, jednakże prawo to przysługuje m.in. w przypadku, gdy od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona. (\`(...)\`) Ze względu na to, że upłyną 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione niezapłacone faktury. Wnioskodawca nie może skorzystać z „ulgi na złe długi”, decydując się na bezpośrednie zastosowanie art. 90 dyrektywy 2006/112/WE z uwzględnieniem wykładni dokonanej przez TSUE w ww. wyroku. Podkreślić bowiem należy, że skoro przepis art 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, nie był objęty zakresem pytania prejudycjalnego i Trybunał Sprawiedliwości nie orzekł co do jego niezgodności z prawem unijnym (tj. z art 90 dyrektywy 2006/112/WE), to nie ma podstaw do skorygowania w trybie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, podatku należnego (\`(...)\`)”.

Z powyższymi poglądami zgodził się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w niedawno wydanej interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.716.2020.3.ZR, w której stwierdził: „Trybunał Sprawiedliwości w ww. wyroku z 15 października 2020 r. uznał za niezgodne z przepisami wspólnotowymi polskie przepisy krajowe, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia, dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogą zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy (tym bardziej, że Trybunał w przedmiotowym wyroku potwierdził, że przepis art. 90 Dyrektywy charakteryzuje się bezpośrednią skutecznością). Zatem podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi”, natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie)”.

Zatem pomimo tego, iż Dłużnik nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, przy spełnieniu pozostałych warunków - co jak wskazano przedstawiając stan faktyczny będzie miało miejsce – będziecie Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na złe długi w stosunku do wystawionych przez nią na rzecz tego podmiotu niezapłaconych faktur VAT, dla których upłynie co najmniej 90 dni od wskazanego wyżej terminu płatności.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy o VAT, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Ponadto, w myśl art. 89a ust. 3 ustawy o VAT, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Zatem ponieważ korekta/zmniejszenie podatku należnego powinno nastąpić w tym okresie rozliczeniowym, w którym uprawdopodobniono nieściągalność wierzytelności, tj. w okresie, w którym upłynęło 90 dni od upływu terminu płatności, powinniście Państwo przeanalizować, kiedy termin ten upłynął dla wierzytelności wynikających z poszczególnych faktur i w rozliczeniu za te okresy odpowiednio dokonać obniżenia podatku należnego. W przypadku, gdy termin 90 dni od dnia upływu terminu płatności dla danych faktur wystąpił w okresach, które już minęły - już rozliczonych przez Państwa, macie Państwo prawo do skorzystania z tej ulgi, tj. obniżenia podatku należnego z tych faktur, poprzez złożenie za te okresy korekt rozliczenia VAT (odpowiednio, w zależności od okresu, deklaracji VAT-7 bądź pliku JPK\_V7M), z zastrzeżeniem braku takiej możliwości dla faktur, co do których na dzień złożenia takiej korekty upłynęłyby dwa lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione.

W przypadku każdej z wyżej wymienionych nieopłaconych faktur, zastosowanie ulgi na złe długi - zmniejszenie podatku należnego - powinno nastąpić poprzez korektę deklaracji VAT/złożenie pliku JPK\_V7M za okres, w którym upłynęło 90 dni od upływu terminu płatności z takiej faktury. Jedynym ograniczeniem będzie zakres czasowy, kiedy może skorzystać z ulgi liczony od ostatniego dnia roku, w którym wystawiono nieopłaconą fakturę, do dnia sporządzenia deklaracji podatkowej uwzględniającej korektę wynikającą z zastosowania ulgi na złe długi, który nie może przekraczać dwóch lat.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, określanej często jako tzw. ulga na złe długi, zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy:

Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast w myśl art. 89a ust. 1a ustawy:

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na mocy art. 89a ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r.:

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814 i 1298), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

1.  (uchylony);
2.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
3.  (uchylony).

Jednocześnie, na podstawie art. 89a ust. 3 ustawy:

Korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Przywołane wyżej przepisy art. 89a ustawy dopuszczają możliwość dokonania przez podatnika korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Należy jednak zauważyć, że tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 1a i ust. 2 ustawy, daje prawo do skorygowania podatku należnego.

Ponadto, stosownie do art. 89a ust. 5 ustawy:

Wierzyciel informuje o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90 dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90 dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

W świetle przepisów obowiązujących do 30 września 2021 r. prawo do skorzystania przez wierzyciela z odliczenia nieściągalnej wierzytelności (czy to „na bieżąco”, czy też poprzez złożenie deklaracji korygującej) wygasa po dwóch latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność. Przy czym warunki, że wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji, musiały być spełnione zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia rozliczenia za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona, w którym podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej.

Na wierzycielu spoczywa także obowiązek zawiadomienia właściwego dla siebie urzędu skarbowego o dokonanej korekcie wraz ze wskazaniem jej kwoty oraz danych dłużnika.

Ustawa z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 poz. 2439 ze zm.) nie zawiera przepisów przejściowych dotyczących znowelizowanego art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli brak jest przepisu przejściowego, to do oceny skutków danej czynności zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące w czasie, gdy czynność ta miała miejsce.

Przepis art. 89a ustawy przewiduje możliwość korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną (tj. wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze). Zatem w celu realizacji „ulgi na złe długi” zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące w momencie, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona.

Jeśli nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona przed 30 września 2021 r., do realizacji ulgi zastosowanie znajdą odpowiednie przepisy obowiązujące przed tym dniem. Brak jest podstaw do korygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego w oparciu o przepisy obowiązujące po 1 października 2021 r. dot. wierzytelności które powstały i których nieściągalność została uprawdopodobniona do 30 września 2021 r., nawet gdy realizacja ulgi poprzez stosowną korektę deklaracji następuje już w okresie obowiązywania nowych przepisów, tj. po 30 września 2021 r.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

‒ jesteście Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem w podatku od towarów i usług;

‒ świadczyliście Państwo usługi na rzecz trzech podmiotów, które zostały wykreślone w 2022 r. z rejestru podatników VAT. Sprzedaż zotała udokumentowana wystawionymi fakturami na rzecz podmiotu wykreślonego. Natomiast świadczenie usług przez Państwa w momencie ich faktycznego wykonania oraz powstania obowiązku podatkowego VAT z tego tytułu, następowało na rzecz czynnego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

‒ faktury, których dotyczy wniosek zostały wystawione w okresie od 30 kwietnia 2021 r. do 31 sierpnia 2021 r.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy przysługuje Państwu prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku VAT należnego na podstawie w art. 89a ustawy o VAT.

Kierując się ww. przepisami ustawy należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy, Państwo jako wierzyciel nie jesteście uprawnieni do dokonania korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z tytułu nieuregulowanych przez dłużników wierzytelności wynikających z faktur nr (…) (termin płatności 30 czerwca 2021 r.), (…) (termin płatności 30 maja 2021 r.), (…) (termin płatności 30 czerwca 2021 r.), których nieściągalność została uznana za uprawdopodobnioną do 30 września 2021 r.

W analizowanej sprawie nie zostaną spełnione łącznie przesłanki wynikające z art. 89a ust. 2 ustawy w brzmieniu do 30 września 2021 r.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że:

‒ na dzień poprzedzający złożenie deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty na podstawie art. 89a ust. 1 Ustawy o VAT, jesteście Państwo i będziecie zarejestrowani jako czynny podatnik VAT. Obecnie dłużnicy – nie są już czynnymi podatnikami VAT (tym samym nie została spełniona przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy),

‒ od daty wystawienia faktur dokumentujących nieściągalne wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione (została spełniona przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy).

W konsekwencji - tak jak wskazano wyżej – na podstawie polskich przepisów ustawy nie będziecie Państwo uprawnieni do skorzystania z „ulgi na złe długi” z uwagi na niespełnienie przesłanki dotyczącej statusu dłużników, którzy na dzień poprzedzający dzień złożenia korekty deklaracji, w której dokonacie Państwo obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, nie będą w dalszym ciągu podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Niemniej jednak we własnym stanowisku, powołali Państwo wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, uznając że wyrok ten stanowi potwierdzenie Państwa stanowiska, zgodnie z którym w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy mają Państwo prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o niezapłacone przez dłużników należności.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wniosku, należy wskazać, że stosownie do art. 90 (1) i art. 90 (2) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (dalej nazwana Dyrektywą 112):

W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

W przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązywania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

Mając na względzie powołane normy należy stwierdzić, że przepisy Dyrektywy 112 określają w sposób ogólny podstawę opodatkowania, nie wskazując szczegółowych zasad lub ograniczeń dla państw członkowskich w celu jego implementacji, w tym dotyczących korygowania tej podstawy. Przepis art. 90 Dyrektywy 112 daje bowiem prawo do obniżania podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie.

W tym miejscu należy stwierdzić, że z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej z mocy art. 249 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP przepisy prawa wspólnotowego mają moc obowiązującą w polskim porządku prawnym. Jednak podkreślenia wymaga, iż zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego. Ma ona bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do sytuacji, gdy przepis prawa unijnego nie został wprowadzony do polskiego prawa, pomimo istnienia takiego obowiązku lub gdy został wprowadzony w sposób wadliwy.

„Ulga na złe długi” została wprowadzona do polskiego systemu prawnego w ustawie z 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90 poz. 756). W wyniku tej nowelizacji w ustawie o podatku od towarów i usług dodano przepis art. 89a, z którego wynika, że podatnik ma możliwość dokonania korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, która uzależniona jest jednak od łącznego spełnienia szczegółowo określonych warunków. Dopiero spełnienie kumulatywne wszystkich przesłanek wynikających z art. 89a ust. 1 i ust. 2 ustawy uprawnia podatnika do skorygowania podatku należnego.

Odnosząc się do warunków określonych przez przepisy krajowe do celów skorzystania z prawa do obniżenia podatku, które muszą zostać dochowane przez podatników, a w szczególności warunku, zgodnie z którym od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie mogą upłynąć 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona należy wskazać, iż obowiązek odniesienia się do prawa unijnego przy dokonywaniu wykładni i stosowaniu odpowiednich przepisów prawa krajowego jest ograniczony przez ogólne zasady prawa i nie może służyć jako podstawa dla dokonywania wykładni prawa krajowego contra legem, co oznacza że rezultat wykładni prounijnej nie może być sprzeczny z jednoznaczną treścią przepisu prawa krajowego.

Przepis art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE określa bowiem w sposób ogólny sytuacje, w których dochodzi do obniżenia podstawy opodatkowania, nie wskazując jednak szczegółowych zasad lub ograniczeń dla państw członkowskich w celu implementacji tego przepisu. Warunki obniżenia podstawy opodatkowania są określane przez poszczególne państwa członkowskie (które mają swobodę w ich ustalaniu), gdyż takich warunków nie określa Dyrektywa 112. Zatem prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu nieściągalnych wierzytelności, przy zachowaniu pozostałych wymogów, może być zrealizowane jedynie w dwuletnim okresie liczonym od końca roku, w którym wystawiona faktura obejmująca tę wierzytelność. Zakreślenie terminu na wykonanie prawa do obniżenia podatku należnego oznacza, że po jego upływie skorzystanie z prawa nie jest możliwe.

Odnosząc się do warunków określonych przez przepisy krajowe do celów skorzystania z prawa do obniżenia podatku, które muszą zostać dochowane przez podatników, a w szczególności warunku, zgodnie z którym dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji oraz warunku, zgodnie z którym wierzyciel i dłużnik muszą być podatnikami VAT, należy przywołać wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19.

Zdaniem TSUE, w pierwszej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, należy uznać, że taki warunek nie może być uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Okoliczność, czy dłużnik jest podatnikiem VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, nie pozwala bowiem sama w sobie na rozstrzygnięcie, czy istnieje ryzyko, iż wierzytelność nie zostanie odzyskana. Jest tak tym bardziej, że - jak podnosi Komisja Europejska w uwagach na piśmie - towary mogą być dostarczone i usługi świadczone na rzecz osób, które nie są podatnikami VAT, takich jak podmioty zwolnione z VAT lub konsumenci, co nie ma wpływu na obowiązek poboru przez wierzyciela VAT na rzecz państwa i prawo tego wierzyciela do dokonania korekty podstawy opodatkowania a posteriori. W drugiej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy podkreślić, oprócz okoliczności przypomnianej w poprzednim punkcie niniejszego wyroku, zgodnie z którą dłużnik niekoniecznie jest podatnikiem, że w pkt 28 wyroku z 8 maja 2019 r., A-PACK CZ (C-127/18, EU:C:2019:377) Trybunał orzekł, iż art. 90 dyrektywy 2006/112 stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT. W trzeciej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby wierzyciel nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy uznać, że warunek ten nie jest uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Ponieważ istnienie długu i obowiązek jego spłaty przez dłużnika nie zależą od zachowania statusu podatnika przez wierzyciela, okoliczność, czy wierzyciel jest podatnikiem VAT w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej, nie pozwala sama w sobie uznać, że wierzytelność może nie zostać odzyskana.

Zatem – jak podkreślił TSUE - artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogli zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy (tym bardziej, że Trybunał w przedmiotowym wyroku potwierdził, że przepis art. 90 Dyrektywy charakteryzuje się bezpośrednią skutecznością). Zatem podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi”, natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie).

Analizując powyższe orzeczenie zauważyć należy, że skorzystanie z prawa do korekty podatku w trybie przewidzianym w art. 89a ust. 1 ustawy nie może być uzależnione od spełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 1, pkt 3 lit. a i b ustawy.

Tym samym w analizowanej sprawie - jeżeli chcecie Państwo skorzystać z ww. wyroku TSUE i zastosujecie w kwestii „ulgi na złe długi” bezpośrednio przepisy Dyrektywy 2006/112/WE - to wówczas będziecie uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu nieściągalnych wierzytelności, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że w stosunku do faktur dokumentujących wierzytelności, faktur nr (…) jesteście Państwo uprawnieni do skorzystania z instytucji tzw. „ulgi za złe długi” na podstawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych faktur, dla których nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona po 1 października 2021 r., należy wskazać że od 1 października 2021 r. zmieniły się zasady rozliczenia „ulgi na złe długi” w przypadku gdy dłużnik jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Na mocy ustawy nowelizującej z 11 sierpnia 2021 r. (opublikowanej 6 września 2021 r. w Dzienniku Ustaw pod poz. 1626) został m.in. uchylony przepis art. 89a ust. 2 pkt 1, art. 89a ust 2 pkt 3 lit. b oraz art. 89b ust. 1b ustawy o VAT.

I tak zgodnie z art. 89a ust. 2 w ww. brzmieniu:

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1) (uchylony);

2) (uchylony);

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;

b) (uchylony);

4) (uchylony) ;

5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6) (uchylony).

Czynnością, która wyznacza zakres stosowania przepisów w okresie przejściowym jest moment uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, co miało miejsce po dniu 1 października 2021 r. Oznacza to, że będziecie Państwo uprawnieni do stosowania przepisu art. 89a w nowym brzmieniu.

Zatem w związku z niezrealizowaniem płatności przez dłużników, wynikających z pozostałych faktur i statusem dłużników niebędących czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, będziecie Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na złe długi, tj. obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z wystawionych przez Państwa i niezapłaconych przez dłużników faktur.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).