Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.221.2019.1.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-21
Teza: Dostawa nieruchomości w zamian za odszkodowanie
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; odszkodowania; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 21 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytułu przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytułu przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Województwo jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Decyzją z dnia \[…\] roku (znak:…) Wojewoda stwierdził, na podstawie przepisów art. 73 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13.10.1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administracje publiczną, nieodpłatnie nabycie przez Województwo z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 roku prawa własności nieruchomości będącej własnością osób fizycznych, zajętej pod drogę wojewódzką nr \[…\] relacji \[…\], położonej w gminie \[…\], obręb \[…\], oznaczonej jako działki nr \[…\] o pow. \[…\] ha i nr \[…\] o pow. \[…\] ha.

Obecnie droga wojewódzka nr \[…\] posiada nowy nr tj. \[…\], nadany zarządzeniem nr \[…\] Generalnego Dyrektora Dróg Publicznych z dnia \[…\] roku w sprawie nadania numerów dróg wojewódzkich. Droga wojewódzka nr \[…\] jest drogą publiczną w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku.

Od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Województwo tj. od dnia 1 stycznia 1999 roku pozostawała w zarządzie Prezydenta Miasta \[…\], gdyż zgodnie z art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych jest on zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, w granicach miasta \[…\] (miasta mającego status miasta na prawach powiatu).

Prezydent Miasta \[…\] jest organem wykonawczym Miasta \[…\] zgodnie z art. 11a ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym. Miasto \[…\] jest jednostką budżetową posiadającą osobowość prawną, jest odrębnym od Województwa czynnym podatnikiem VAT spełniającym definicję podatnika, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Decyzją Wojewody z dnia \[…\] roku (znak: …) przedmiotowe działki zostały przeznaczone na realizację inwestycji drogowej pn. \[…\] w \[…\] na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1496 z późn. zm.). Jednocześnie Wojewoda w ww. decyzji stwierdził przejście m.in. działek nr \[…\] i \[…\] z mocy prawa z dniem, kiedy decyzja stanie się ostateczna na własność Skarbu Państwa. W wyniku odwołania od ww. decyzji wydana została przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa decyzja z dnia \[…\] roku (znak: …) utrzymująca ww. decyzję w mocy. W związku z tym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej uprawomocniła się w ww. dacie (tj. \[…\] r.).

Z uwagi na pozbawienie Województwa prawa własności ww. działek, decyzją Wojewody z dnia \[…\] roku (znak: …) zostało ustalone na jego rzecz odszkodowanie w wysokości \[…\] zł (słownie: …). Zostało ono powiększone o kwotę \[…\] zł (słownie: …), to jest o kwotę równą 5% wartości nieruchomości, zgodnie z art. 18 ust. 1e pkt 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Wysokość odszkodowania została ustalona w oparciu o operat szacunkowy z dnia \[…\] roku sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego, określający wartość przedmiotowych działek, według stanu na dzień \[…\] roku (to jest dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej), natomiast wartość nieruchomości według stanu na dzień \[…\] roku. Wartość odtworzeniowa została ustalona na kwotę \[…\] zł, w tym wartość gruntu została określona na kwotę \[…\] zł (…) zł dla działki nr \[…\] i \[…\] zł dla działki nr \[…\]), wartość rynkowa składnika roślinnego - na kwotę \[…\] zł (działka nr \[…\]), wartość odtworzeniowa składnika budowlanego na kwotę \[…\] zł (\[…\] zł - składnik budowlany na działce nr \[…\] i \[…\] zł - składnik budowlany na działce nr \[…\]).

W operacie wskazano, że na dzień \[…\] roku (dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) działka nr \[…\] oraz południowa część działki nr \[…\] w oparciu o obowiązującą uchwałę Rady Miasta \[…\] pn.: \[…\] (nr \[…\] z dnia 30 \[…\] roku), znajdowały się na obszarze oznaczonym symbolem \[…\] co oznacza „tereny komunikacji - tereny publicznych dróg głównych”. Natomiast północna część działki nr \[…\] dla której obowiązywał „…” (zatwierdzony Uchwałą Nr \[…\] Rady Miasta \[…\] z dnia \[…\] roku) na dzień \[…\] roku znajdowała się na obszarze oznaczonym \[…\], co oznacza „tereny komunikacji - tereny publicznych dróg głównych”.

Decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna z dniem \[…\] roku. Wypłata ww. odszkodowania nastąpić winna do dnia \[…\] roku, natomiast nastąpiła w dniu \[…\] roku i z tym dniem powstał po stronie Województwa \[…\] ewentualny obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towaru w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej nawierzchnią z płyt betonowych na działce nr \[…\], a także nawierzchnią asfaltową, wjazdem z kostki brukowej, wjazdem z trylinki, latarnią metalową oraz składnikiem roślinnym - drzewem lipy na działce nr \[…\] w zamian za odszkodowanie. W dniu \[…\] roku Województwo \[…\] wystawiło fakturę VAT na kwotę \[…\] zł w tym podatek VAT w wysokości 23 %, to jest \[…\] zł

W związku z tym, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła własność Województwa, a zarządzana była przez Prezydenta Miasta \[…\], w oparciu o posiadaną przez Wnioskodawcę wiedzę i pozyskane od Prezydenta dane przedstawił niżej następujące informacje:

1.

1.  na dzień 31 grudnia 1998 roku zabudowane działki nr \[…\] i \[…\], obręb \[…\] były zajęte pod pas drogowy drogi wojewódzkiej nr \[…\] (obecnie DW \[…\]) dla której faktyczne władztwo wykonywał Skarb Państwa, w imieniu którego działał zarządca drogi - Dyrekcja Okręgowa Dróg Publicznych, która do dnia 31 grudnia 1998 roku dla m.in. przedmiotowego odcinka drogi wykonywała wszelkie obowiązki wynikające z ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych,
2.  przedmiotowe działki przed 1998 rokiem były częścią drogi krajowej nr \[…\] o przebiegu \[…\], ujętej w uchwale nr 192 Rady Ministrów z dnia \[…\] roku (Monitor Polski Nr \[…\], poz. \[…\] w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg krajowych,
3.  rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia \[…\] roku (Dz. U. z \[…\] r., Nr \[…\], poz. \[…\]) w załączniku nr 2 ww. droga krajowa nr \[…\] uzyskała status drogi wojewódzkiej nr \[…\] o relacji \[…\],
4.  zarządzeniem nr \[…\] Generalnego Dyrektora Dróg Publicznych z dnia \[…\] r. drodze o relacji \[…\] nadano nowy numer drogi wojewódzkiej tj. \[…\] (stary nr \[…\]),

2\. Urząd Miasta w \[…\] protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia \[…\] r. przejął od Dyrekcji Okręgowej Dróg Publicznych drogę, w skład której wchodziły przedmiotowe działki, a następnie w dniu \[…\] r. protokołem zdawczo-odbiorczym przejęto dokumentację zawierającą ewidencję drogi i obiektów mostowych,

3\. W dokumentacji archiwalnej brak potwierdzenia daty wybudowania drogi oraz daty posadowienia elementów budowlanych znajdujących się na przedmiotowych działkach. Jedynie wzmianki w dokumentacji dotyczą odcinka o długości \[…\] m od skrzyżowania z drogą nr \[…\] - ul. \[…\], który wykazany został w dokumentach z 1945r. jako przedmiot podbudowy drogi oraz w dokumentach z 1987 r. wykazana została odnowa nawierzchni drogi z mieszanki mineralno-asfaltowej. Ponadto brak informacji na temat ich wartości początkowej.

4.

1.  W maju \[…\] roku Miasto odtworzyło oświetlenie wzdłuż ulicy \[…\] o wartości 767 761,00 zł brutto. W ramach inwestycji na działce nr \[…\] został odtworzony słup oświetlenia ulicznego. Środki na ten cel pochodziły całkowicie z budżetu Miasta.
2.  w 2017 roku miała miejsce gruntowna przebudowa drogi (ulicy \[…\]). Wartość inwestycji wyniosła ogółem \[…\] zł brutto. Inwestycja finansowana była z budżetu miasta i Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.
3.  na potrzeby prowadzenia przez Gminę \[…\] ewidencji księgowej środków trwałych po wydaniu przez Wojewodę nr \[…\] z dnia \[…\] roku o realizacji inwestycji drogowej pn. „…” przyjęto na stan drogę (ul. \[…\]), w tym wartość całej budowli na niej występującej. Z oświadczenia Prezydenta z dnia \[…\] roku wynika, iż niemożliwe jest wydzielenie z całej wartości elementów drogi zlokalizowanych na poszczególnych działkach, a tym samym wyliczenie wysokości nakładów poniesionych na poszczególne działki.
4.  działki nr \[…\] i \[….\] zostały przyjęte na Województwo do ewidencji na podstawie decyzji Wojewody z dnia \[…\] r., wydanej na podstawie art. 73 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, następnie decyzją Wojewody nr \[…\] z dnia \[…\] roku o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „…”, przedmiotowe działki stały się własnością Skarbu Państwa.

5\. W dniu \[…\] roku do ewidencji księgowej Województwa \[…\] zostały przyjęte środki trwałe w postaci działek:

*   nr \[…\] (sam grunt) o wartości początkowej \[…\] zł,
*   nr \[…\] (sam grunt) o wartości początkowej \[…\] zł.

W ewidencji księgowej Województwa nie zostały wprowadzone środki trwałe w postaci elementów budowlanych występujących na przedmiotowych działkach, Województwo \[…\] nie ponosiło nakładów na drogę położoną w \[…\] (ul. \[…\]), tym samym nie nastąpiło zwiększenie wartości środka trwałego.

6\. Z uwagi na sposób nabycia przez Województwo przedmiotowych nieruchomości to jest na podstawie wzmiankowanej decyzji Wojewody \[…\] z dnia \[…\] roku (znak: \[…\]), miało ono charakter nieodpłatny, w związku z czym Województwu \[…\] nie przysługiwało obniżenie należnego podatku VAT,

7\. Przedmiotowe nieruchomości stanowiły i stanowią pas drogi publicznej, położone są w mieście na prawach powiatu – \[…\]. Stosownie więc do wskazanych wyżej regulacji ustawy o drogach publicznych ich zarządzaniem zajmuje się Prezydent Miasta \[…\] (na prawach powiatu). Stosownie do przepisów ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego wydatki związane z budową, przebudową i utrzymaniem dróg na terenie miasta na prawach powiatu są finansowane z jego budżetu. W związku z powyższym Województwo nie mogło i nie dokonywało nakładów na powyższą nieruchomość. Nie wykorzystywało ich także na cele działalności zarobkowej, w tym dzierżawy.

Nie były więc przez Województwo wykorzystywane do celów opodatkowanych, ani też jakiejkolwiek innej działalności. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż z uwagi na specyfikę nieruchomości zajętych pod drogi wojewódzkie czy krajowe w miastach na prawach powiatu dochodzi do nietypowej sytuacji, w której to właściciel nie może wykonywać swoich uprawnień właścicielskich. Te bowiem wykonuje faktycznie zarządca drogi - Prezydent Miasta na prawach powiatu, pomimo iż nieruchomości takie znajdują się w zasobie nieruchomości Województwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku przeniesieniem własności nieruchomości obejmującej działki nr \[…\], \[…\] w \[…\] w zamian za odszkodowanie we wskazanym stanie faktycznym, Województwo \[…\] nie prowadziło działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, i tym samym Województwo \[…\] nie działało w ramach tej transakcji jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja nie została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku stanowią majątek komunalny, co do których Województwo nie wykonuje nawet praw właścicielskich związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Działki te stanowią pas drogi publicznej wojewódzkiej. Zostały przez Województwo nabyte z mocy prawa, a środek trwały DW \[…\], w tym m.in. w.w. działki i posadowione na niej budowle, nie był wykorzystywany przez Województwo do czynności opodatkowanej. Zatem należy uznać, że przedmiotowe działki nie służyły prowadzeniu przez Województwo działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, a nieruchomość nie była oddawana w odpłatną dzierżawę, najem czy użytkowanie wieczyste. Udostępnianie dróg publicznych stanowi wykonywanie władzy publicznej co podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w orzeczeniu z dnia 3 grudnia 2018 r. I SA/Łd 254/18, zdaniem którego udostępnienie przez miasto dróg publicznych, dróg rowerowych, parkingów i stojaków rowerowych oraz chodników ogółowi użytkowników, nie stanowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym miasto nie działa w powyższym zakresie jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W orzeczeniu tym Sąd wskazał, wbrew stanowisku wnioskującej gminy, iż nieruchomości służące jako drogi publiczne są wyłączone z opodatkowania VAT, w związku z czym nie można dokonać odliczenia tego podatku w związku z inwestycjami jakie były na nich prowadzone. Zdaniem Województwa nie można przyjmować, iż ta sama nieruchomość może raz podlegać wyłączeniu z opodatkowania, w związku iż nie jest ona przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej, a innym razem uznawać, iż jej zbycie odbywa się w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem Województwa, w przedmiotowej sprawie kluczowy jest sposób gospodarowania przedmiotowymi nieruchomościami. Z uwagi na fakt, iż stanowią one część drogi wojewódzkiej nr \[…\] wchodzą w skład zasobu nieruchomości Województwa \[…\]. Zgodnie jednak z ustawą o drogach publicznych zarządcą wszystkich dróg położonych w mieście na prawach powiatu z wyłączeniem dróg ekspresowych i autostrad jest Prezydent Miasta na prawach powiatu, którym jest m.in. Prezydent Miasta \[…\]. Faktycznie więc Województwo \[…\] nie może wykorzystywać swoich nieruchomości bez zgody ich ustawowego zarządcy. Czynności jakie można wykonywać w pasie dróg publicznych określone są w przywołanej już ustawie o drogach publicznych. Ewentualne wykorzystanie tych działek przez Województwo (umieszczenie infrastruktury, nośników informacji, organizacja imprez itp.) wymagałoby wystąpienia o zgodę do Prezydenta Miasta \[…\], działającego jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, oraz ewentualnego wniesienia opłat. Województwo nie mogło więc i nie wykorzystywało przedmiotowych nieruchomości na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Konsekwencją rozstrzygnięcia o publicznoprawnym charakterze własności dróg publicznych jest wyłączenie ich z obrotu prawnego. Jako że drogi publiczne stanowią rzeczy wyłączone z obrotu powszechnego (reges extra commercium), nie mogą one być zbyte ani podlegać egzekucji, jak również za bezwzględnie wykluczone należy uznać ustanowienie lub istnienie hipoteki na nieruchomości stanowiącej drogę publiczną. Wyłączenie nieruchomości z obrotu ma charakter bezwzględny; jest dokonywane tylko ustawą i oznacza niedopuszczalność jakiejkolwiek zmiany podmiotowej w osobie właściciela, niezależnie od sposobu jej dokonania, nikt więc poza Skarbem Państwa lub j.s.t. nie może być właścicielem gruntu przeznaczonego pod drogi publiczne. Droga publiczna nie może przejść na własność innego podmiotu niż właściwa jednostka samorządu terytorialnego lub Skarb Państwa, zawsze może służyć wyłącznie celom publicznym. Innymi słowy, skutkiem wyłączenia z obrotu nieruchomości przeznaczonych pod drogi publiczne jest to, że wprawdzie są one przedmiotem prawa własności Państwa lub j.s.t., lecz może dojść do zmiany właściciela tylko pomiędzy tymi podmiotami i niedopuszczalne jest nabycie tego prawa przez inny podmiot. Wyłączenie rzeczy z obrotu z reguły wynika z ich przeznaczenia, a czasem z ich właściwości. W omawianym wypadku nastąpiło to na skutek przeznaczenia drogi na cel wspólny, tj. do korzystania z niej przez każdego, zgodnie z przeznaczeniem z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w ustawie o drogach publicznych lub innych przepisach szczególnych (art. 1 ustawy o drogach publicznych). Dopiero pozbawienie drogi charakteru drogi publicznej umożliwia wprowadzenie nieruchomości na której funkcjonowała droga publiczna do obrotu cywilnoprawnego. Ustawa o drogach publicznych przewiduje co prawda formy odpłatnego udostępniania drogi, w określonych sytuacjach lub na rzecz określonych podmiotów. Opłaty te jednak mają charakter administracyjny, wynikają z ustawy lub uchwały j.s.t. (np. wysokość opłat za postój pojazdów), ich celem nie jest uzyskiwanie korzyści gospodarczej a jedynie partycypowanie użytkowników drogi w kosztach jej utrzymania, czy też jak w przypadku parkowania mające na celu uzyskania społecznie ważnych celów (np. organizacji ruchu, rotacji pojazdów, czy realizacji lokalnej polityki transportowej). Opłaty te przekazywane są do budżetu jednostki samorządu terytorialnego a ich wysokość co do zasady nie pokrywa nawet kosztów utrzymania dróg, dlatego też przyjmuje się, że służą one jedynie współfinansowaniu tego utrzymania. Co istotne w przedmiotowej sprawie, opłaty te nie są pobierane w imieniu czy na rzecz Województwa. Są one dochodem miasta na prawach powiatu, dla Województwa są one co do zasady obojętne ekonomiczne.

Nie kwestionując, iż co do zasady przeniesienie własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej i za odszkodowaniem stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu VAT, Województwo stwierdza, iż transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku, nie była dokonywana w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Co do zasady bowiem Województwo jest podatnikiem podatku VAT z tytułu opodatkowanych transakcji zbycia nieruchomości. Jednak sam ten fakt nie może przesądzać, iż każda czynność przeniesienia własności na inny podmiot będzie także dokonywana wyłącznie w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z postanowieniem TSUE z 20 marca 2014 w sprawie C72/13, pierwszym etapem przy dokonywaniu interpretacji wskazanych przepisów art. 15 ustawy o VAT, jest stwierdzenie czy dana czynność może być zakwalifikowana jako czynność z zakresu działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału dopiero ustalenie czy dana czynność spełnia warunku uznania za działalność gospodarczą pozwala do przejścia na etap badania ewentualnych wyłączeń, np. ze względu na działanie jako organ władzy publicznej lub urząd go obsługujący. Stanowisko takie szeroko prezentowane jest również w orzecznictwie krajowym. W myśl wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2014r. (I FSK 1547/14) warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej danego podmiotu.

Stosownie do wyroku WSA w Opolu z dnia 17 maja 2017 r. (I SA/Op 110/17) w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy konkretne działanie danego podmiotu stanowi przejaw prowadzenia przez niego działalności gospodarczej czy z czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dopiero w przypadku uznania j.s.t. za podatnika VAT należałoby ocenić, czy mamy wówczas do czynienia z działaniem danej j.s.t. jako organu władzy publicznej a jeżeli tak, czy zachodzą przesłanki rażącego naruszenia konkurencji, przemawiające za koniecznością opodatkowania danego podmiotu podatkiem VAT. W wyrokach I SA/Ke 59/18 oraz I SA/Ke 60/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach szczegółowo omawia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, szeroko przywołując orzecznictwo wskazujące na konieczność udzielenia odpowiedzi czy w ramach danej transakcji, podmiot który co do zasady jest podatnikiem VAT, będzie nim także dla konkretnych transakcji. W drugim z tych orzeczeń Sąd stwierdza: „Treść art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje wyraźnie, że za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, przy czym szeroki zakres tego pojęcia oraz jego obiektywny charakter oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako działalność gospodarcza, niezależnie od jej celów lub rezultatów (tak postanowienie TSUE w sprawie C 72/13 podobnie wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08). Kwestia, czy działalność ta ma na celu uzyskiwanie dochodu o charakterze stałym, jest problemem faktycznym, który należy oceniać z uwzględnieniem całości okoliczności sprawy, w tym między innymi charakteru użytkowanego dobra (wyrok TSUE w sprawie C-263/11). Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 20 czerwca 2013 r. w sprawie C-219/12 odwołując się do poglądu wyrażonego w wyroku z 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 wskazał, że okoliczność, iż dobro nadaje się wyłącznie do użytku gospodarczego, z reguły wystarcza, aby uznać, że jego właściciel wykorzystuje je na potrzeby działalności gospodarczej i w konsekwencji w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Jeśli natomiast dobro ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów gospodarczych, jak i prywatnych, należy zbadać wszystkie okoliczności jego użytkowania, aby stwierdzić, czy rzeczywiście jest ono wykorzystywane w sposób ciągły w celu uzyskiwania dochodu. W ramach tego przepisu pojęcie „wykorzystywania” odnosi się, zgodnie z wymogami zasady neutralności wspólnego systemu VAT, do wszelkich czynności, niezależnie od ich formy prawnej, które służą stałemu czerpaniu zysków z danego dobra (wyrok TS w sprawie C- 284/04). W przedmiotowej sprawie po raz kolejny należy odnotować, że po pierwsze nieruchomości będące przedmiotem wniosku, nie mogą być wykorzystywane na cele działalności gospodarczej (należałoby zastosować analogię i określić je jako dobro do celów prywatnych (komunalnych), a po drugie pozostają poza faktycznym władaniem Województwa. Z tego względu to ewentualnie Prezydent Miasta na prawach powiatu mógłby je wykorzystywać na cele działalności zarobkowej, a nie Województwo. Podkreślić przy tym należy, że warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej danego podmiotu (wyrok NSA sygn. Akt 1547/14).

W wyroku tym NSA odwołał się do tezy wyroku z 29 października 2007 r., sygn. akt. I FPS 3/07, że „ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu dc tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.” WSA w Gliwicach w wyroku z 12 lipca 2016 r., III SA/GL 2483/15, stwierdził, że gmina, dokonując odpłatnego zbycia nieruchomości, która weszła do jej majątku w drodze komunalizacji mienia państwowego bądź spadkobrania, poprzez sprzedaż, wywłaszczenie za odszkodowaniem lub wniesienie do spółki prawa handlowego w drodze aportu, nie działa jako podatnik VAT a co za tym idzie - nie prowadzi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Województwo dysponuje zarówno nieruchomościami służącymi do prowadzenia działalności gospodarczej jak i również nieruchomości, w stosunku do których wykonuje on jedynie uprawnienia właścicielskie, które nie przynoszą korzyści. Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedmiotowa nieruchomość stała się własnością Województwa w sposób nieodpłatny i z mocy prawa. Z opisu stanu prawnego i faktycznego wynikają ograniczenia w możliwości korzystania z nieruchomości, mające źródło nie tylko w przepisach ustawy o drogach publicznych ale i faktu, że nieruchomość ta była w zarządzie innego podmiotu. Działki te nie tylko nie zostały pozyskane, ale i ze względu na swój status nie mogły być używane na cele prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazuje przeprowadzona analiza stanu faktycznego i prawnego nieruchomości oraz orzecznictwo, stanowisko przedstawione w odpowiedzi na pytanie jest słuszne i uzasadnione. Zgodnie z nim przedmiotowa transakcja nie jest przeprowadzona w ramach wykonywania działalności gospodarczej, przez co Województwo dla tej transakcji nie powinno być uznawane za podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu wynika, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

W rozpatrywanej sprawie na podstawie Decyzji Wojewody z dnia \[…\] r. Województwo nabyło z mocy prawa z dniem \[…\] r., nieodpłatnie nieruchomość, na którą składały się działki o numerach \[…\] oraz \[…\], które były zajęte pod drogę wojewódzką nr \[…\] (obecnie nr \[…\]).

Z racji tego, że wskazana nieruchomość znajdowała się w obszarze miasta na prawach powiatu – Miasta \[…\], funkcję zarządcy tej nieruchomości pełnił Prezydent Miasta \[…\].

Decyzją Wojewody z dnia \[…\] roku przedmiotowe działki zostały przeznaczone na realizację inwestycji drogowej pn. „…” w \[…\] i jednocześnie Wojewoda stwierdził przejście własności wspomnianych działek na rzecz Skarbu Państwa z dniem kiedy wspomniana decyzja stała się ostateczna. W wyniku odwołania od wyżej wymienionej decyzji Wojewody została wydana decyzja Ministra Infrastruktury i Budownictwa z \[…\] r. utrzymująca w mocy decyzję Wojewody z dnia \[…\] r.

Z uwagi na pozbawienie Województwa prawa własności wyżej wymienionych działek, decyzją Wojewody z dnia \[…\] r. zostało ustalone odszkodowanie w wysokości \[…\] zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Wnioskodawca dokonując przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie, prowadził działalność gospodarczą, a tym samym działał jako podatnik VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że dokonując odpłatnego zbycia opisanych działek gruntu Wnioskodawca działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa zabudowanych działek gruntu przez Województwo na rzecz Skarbu Państwa, dokonywana w związku z decyzją Wojewody stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie Wnioskodawca wydając nieruchomość za odszkodowaniem, nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Potwierdza to stanowisko TSUE zawarte w wyroku z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C 665/16 (Minister Finansów przeciwko Gminie Wrocław), w którym Trybunał stwierdza, że: „stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT przeniesienie własności nieruchomości należącej do podatnika VAT na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji (…), w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonując przeniesienia prawa własności nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, nie występuje w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a przedmiotowa czynność nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy) i nie jest opodatkowana podatkiem VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo Organ zaznacza również, że niniejsza interpretacja stanowi wyłącznie odpowiedź na zadane przez Wnioskodawcę pytanie. Oznacza to, że ewentualna możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, jako nie objęta zakresem zadanego pytania nie była przedmiotem analizy.

W związku z przywołanymi przez Wnioskodawcę we wniosku orzeczeniami stwierdzić należy, że Organ nie ma obowiązku powielania w treści interpretacji rozstrzygnięć zawartych w orzeczeniach sądów administracyjnych. Zgodnie ze stanowiskiem NSA: „Zastrzec należy, iż w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając tego znaczenia, podkreślić jednak należy, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia” (wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2017 sygn. akt II FSK 2211/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawione we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\] za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.