Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.76.2019.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-21
Teza: Stawka podatku VAT właściwa dla Prac rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej – przebudowa budynku.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budynek; przebudowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 13 lutego 2020 r. (data wpływu 17 lutego 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT właściwej dla Prac rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT właściwej dla Prac rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 13 lutego 2020 r., złożonym w dniu 13 lutego 2020 r. (data wpływu 17 lutego 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2020 r., skutecznie doręczone w dniu 10 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT czynnym.

Spółka zawarła z Uniwersytetem (dalej: „Zamawiający”) umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym (dalej: „Umowa”). Przedmiotem Umowy jest zaprojektowanie i przebudowa znajdującego się w (…) kompleksu budynków (domów studenckich) wchodzących w skład osiedla domów studenckich wraz z przyległym terenem i infrastrukturą oraz świadczenie usług w zakresie utrzymania tych obiektów, infrastruktury i terenu przez okres 300 miesięcy kalendarzowych (25 lat) od daty zawarcia Umowy (dalej: „Zadanie”).

W ramach Zadania przeprowadzono gruntowny remont budynków i towarzyszącej im infrastruktury z przeznaczeniem dla studentów (…) Uniwersytetu (…). Zadanie było realizowane w trybie przepisów prawa zamówień publicznych.

W skład kompleksu będącego przedmiotem Zadania wchodzą:

*   Budynki będące domami studenckimi (Budynki A, B i C) oraz budynek, w którym mieścił się klub studencki oraz stołówka studencka (Budynek D), które będą przedmiotem przebudowy. Budynki A, B i C mają służyć jako domy studenckie dla studentów Zamawiającego. Każda z kondygnacji I-X miała zostać przebudowana według takiego samego schematu i będzie zawierała pokoje studenckie z łazienkami oraz jedno pomieszczenie kuchenno-jadalne wraz z przestrzenią integracji.

*   Infrastruktura zewnętrzna - boisko wielofunkcyjne do gry w koszykówkę, siatkówkę i piłkę ręczną, korty tenisowe, boisko do siatkówki plażowej, wiaty rowerowe, śmietniki, które zostaną zbudowane oraz drogi, które zostaną przebudowane oraz zewnętrzne instalacje obsługujące w/w budynki - sieć wodociągowa, kanalizacyjna, elektryczna (Dodatkowa Infrastruktura).

*   Zagospodarowanie terenów zielonych na terenie osiedla domów studenckich, w tym przebudowa zbiornika wody ppoż., wyposażenie terenów w obiekty małej architektury, przebudowa istniejących ścieżek i chodników.

W ramach przebudowy Budynków A, B, i C Spółka zobowiązała się w szczególności do następujących prac (dalej „Prace”):

1.  opracowanie dokumentacji przedprojektowej, projektowej wraz z aranżacją wnętrz, podlegającej zatwierdzeniu przez Zamawiającego, oraz
2.  uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę oraz innych licencji, pozwoleń i zaświadczeń niezbędnych do wykonywania dalszych prac,
3.  zapewnienie obsługi inwestorskiej i nadzoru autorskiego,
4.  prowadzenie dokumentacji budowy,
5.  przygotowanie terenu,
6.  wykonanie robót rozbiórkowych i wyburzeniowych, w tym rozbiórki istniejących ścian, posadzek, rozbiórki wykończenia ścian i sufitów, demontaż instalacji wewnętrznych, fasad, pokrycia dachowego oraz elementów wyposażenia wewnętrznego,
7.  kompleksową przebudowę obiektów wraz z wykończeniem wewnętrznym i zewnętrznym oraz z instalacjami wewnętrznymi związanymi z obiektem i zabezpieczającymi określone potrzeby Zamawiającego, wraz z urządzeniami niezbędnymi do ich obsługi, w tym w szczególności wymiana pokrycia dachowego, remont elewacji, wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, roboty wykończeniowe oraz wyposażenie obiektów,
8.  przystosowanie infrastruktury technicznej, wyposażenie w urządzenia, sieci przemysłowe i związane z nimi obiekty w zakresie: instalacji elektrycznych, dostarczania ciepła, wody, ścieków, zarządzania odpadami,
9.  zagospodarowanie terenu wraz z budową zewnętrznych urządzeń sportowych i parkingu naziemnego dla samochodów osobowych oraz
10.  opracowanie dokumentacji powykonawczej, odbiór robót i uzyskanie pozwolenia na użytkowanie, a także, w razie konieczności, podjęcie czynności prowadzących do spełnienia warunków, które mogą być wskazane w pozwoleniu na użytkowanie.

Z tytułu realizacji Zadania w ramach Umowy, wynagrodzenie Spółki składało się z trzech elementów:

*   Opłaty za Nakłady za Okres Budowy,

*   Opłaty za Rozłożenie w Czasie oraz

*   Opłaty za Utrzymanie.

Dwie ostatnie opłaty nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Opłata za Nakłady za Okres Budowy stanowi wynagrodzenie za zaprojektowanie i przebudowę kompleksu budynków. Jest ono należne na zasadach i w terminach określonych w Umowie po dokonaniu odbioru prac każdego z obiektów wchodzących w skład projektu oraz przedstawienia rozliczenia kosztów budowy każdego z obiektów do akceptacji Zamawiającego. Opłata za Nakłady za Okres Budowy jest płatna w ratach w okresach miesięcznych przez okres trwania Umowy.

W toku Prac związanych z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B, i C Spółka ponosiła różnorakie wydatki udokumentowane fakturami związane z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B, i C w szczególności koszty podwykonawców zaangażowanych przez Spółkę w prace nad wykonaniem Zadania. W szczególności wydatki Spółki obejmowały wydatki związane z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B i C: dostawy towarów lub świadczenie usług opodatkowane VAT zarówno z zastosowaniem stawki podstawowej, jak i stawek obniżonych, koszty finansowania (pożyczki i kredyty), koszty ubezpieczenia.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, iż otrzymał interpretację indywidualną z 14 lutego 2014 r., nr IPPP1/443-1136/13-5/MPe („Interpretacja”), która dotyczy zasad opodatkowania Opłaty za Nakłady za Okres Budowy. Zgodnie z treścią Interpretacji:

*   usługi przebudowy Budynków A, B i C wraz z zapewnieniem takich elementów jak instalacje sanitarne, elektryczne, teletechniczne, gniazdka, drzwi, okna, grzejniki wykonywane w bryle budynków zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w ramach usług przebudowy ww. obiektów opodatkowane są z zastosowaniem stawki VAT 8%;

*   natomiast Prace bezpośrednio dotyczące przebudowy Budynków A, B i C wykonywane na zewnątrz związane z instalacjami obsługującymi te obiekty (sieć wodociągowa, kanalizacyjna, elektryczna) oraz wszelkie prace wykonywane poza bryłą wskazanych Budynków i związane z dodatkową Infrastrukturą należy opodatkować podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Spółka dokonała rozliczenia należnej Opłaty za Nakłady za Okres Budowy związanej z Budynkiem A, B oraz D oraz Dodatkową Infrastrukturą zgodnie z treścią Interpretacji.

Budynek A, B oraz D zgodnie z finalnymi ustaleniami Stron zostały oddane do dyspozycji Zamawiającego. Tym samym faza projektowania oraz przebudowy została zakończona. Obecnie Spółka realizuje fazę utrzymania tych obiektów, infrastruktury i terenu. Budynek C nie został zakończony, a Strony postanowiły wyłączyć Budynek C z Zadania i dokonać stosownego rozliczenia.

Przyczyną takiej sytuacji był stan Budynku C, w przypadku którego stan elementów konstrukcji nie pozwalał na wykonanie robót objętych przedmiotem zamówienia Zamawiającego. Spółka i Zamawiający uzyskali stosowne opinie techniczne wskazujące, że:

*   Budynek C jest na granicy bezpieczeństwa i wymaga wielu rozległych napraw, wzmocnień, a także wymiany elementów konstrukcyjnych;

*   wady konstrukcyjne i odstępstwa od wyników obliczeń i od warunków normowych (klasa betonu, zbrojenie, odchylenie od pionu niektórych słupów i ścian) decydują o zagrożeniu bezpieczeństwa konstrukcji w stanie obecnym, a tym bardziej w stanie po rozpoczęciu robót związanych z przebudową;

*   w związku z ryzykiem związanym z odtworzeniem płyty fundamentowej oraz przeprowadzeniem iniekcji ciśnieniowej, w tym ryzykiem związanym z zapewnieniem bezpieczeństwa i ochrony zdrowia zaleca się rozważenie rozbiórki Budynku C.

W związku ze zidentyfikowanymi ryzykami i praktyczną niemożnością zakończenia procesu przebudowy Budynku C, Prace związane z przebudową Budynku C zostały przerwane a jego przebudowa nie zostanie zakończona przez Spółkę. Jednocześnie Zamawiający przystąpił do negocjacji ze Spółką wynagrodzenia za Prace związane z Budynkiem C wykonane przed odstąpieniem od Umowy.

Z uwagi na odstąpienie od realizacji Budynku C, Zamawiający zdecydował się na zrekompensowanie Spółce rzeczywiście poniesionych kosztów stałych przyporządkowanych do Prac związanych z Budynkiem C. Nakłady te dotyczyły zarówno Prac związanych z Budynkiem C, jak i Prac na zewnątrz Budynku C.

W związku z powyższym strony zawarły aneks do Umowy regulujący w szczególności kwestie rozliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę w związku Pracami wykonanymi w odniesieniu do Budynku C. Dokument ten reguluje w szczególności kwestie związane z odstąpieniem od przebudowy Budynku C i wskazuje, że Zamawiający, w związku z odstąpieniem od Umowy ze Spółką w części dotyczącej Budynku C, zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Spółki jednorazowego wynagrodzenia pokrywającego część poniesionych przez Spółkę kosztów stałych związanych z Zadaniem, które pierwotnie miały zostać rozliczone po zakończeniu przebudowy Budynku C (dalej: „Płatność Jednorazowa”).

Zapłata Płatności Jednorazowej będzie dokonana w oparciu o fakturę VAT w następujący sposób:

*   Pierwsza część Płatności Jednorazowej, została zapłacona niezwłocznie po zawarciu w/w aneksu do Umowy poprzez potrącenie z wierzytelnościami Zamawiającego w stosunku do Spółki.

*   Druga część Płatności Jednorazowej została zapłacona Spółce przez Zamawiającego częściowo jednorazowo, a częściowo zostanie zapłacona w miesięcznych ratach do końca trwania Umowy.

Wystawiając fakturę dotyczącą Płatności Jednorazowej Spółka z ostrożności zastosowała do całej kwoty netto stawkę podstawową 23%. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że część wydatków Spółki dotyczy prac związanych z Budynkiem C (akademikiem) w świetle uzyskanej Interpretacji Spółka powzięła wątpliwości, czy przynajmniej część Płatności Jednorazowej nie powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki VAT obniżonej 8%.

Ponadto, w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o jednoznaczne wskazanie klasyfikacji statystycznej według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) dla Budynku C (pytanie nr 1 wezwania), Wnioskodawca wskazał, że zdaniem Spółki, Budynek C zgodnie z PKOB powinien być sklasyfikowany w sekcji 1 dział 11 grupa 113 klasa 1130 PKOB.

Jak wskazuje PKOB, klasa 1130 obejmuje w szczególności:

*   Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.

*   Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych

*   Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich

Tym samym, w ocenie Spółki, wskazana klasa 1130 jest właściwa dla Budynku C”.

Udzielając odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie czy Płatność Jednorazowa stanowi wynagrodzenie za czynności związane z przebudową budynku C, które zostały zrealizowane przez Wnioskodawcę (pytanie nr 2 wezwania), Wnioskodawca wskazał, że „Płatność jednorazowa stanowi rekompensatę kosztów za czynności związane z pracami wykonanymi w ramach Zadania, które obejmowało również Budynek C. Ze względu na jego zły stan techniczny nie został zakończony, przebudowa Budynku C nie została dokonana. Prace związane z Budynkiem C nie obejmowały więc faktycznie robót budowalnych, ale typowe koszty związane z takim procesem deweloperskim, takie jak projektowanie, koszty finansowania, czy wreszcie koszty analiz stanu Budynku C. Faktyczne prace budowlane nie zostały jednak podjęte ze względu na zły stan techniczny Budynku C. Opis prac wykonanych w związku z Budynkiem C znajduje się w odpowiedziach na dalsze pytania”.

Odpowiadają zaś na wezwanie tut. Organu (pytanie nr 3 wezwania) o wskazanie jakie konkretnie czynności związane z przebudową Budynku C, których dotyczy Płatność Jednorazowa zostały zrealizowane przez Wnioskodawcę, w tym wskazanie:

1.  jakie konkretnie prace związane z Budynkiem C zostały wykonane w bryle Budynku C,
2.  jakie konkretnie prace związane z Budynkiem C zostały wykonane poza bryłą Budynku C,

Wnioskodawca wskazał, że „Płatność jednorazowa dotyczy poniesionych kosztów stałych niezbędnych do przeprowadzenia prac obejmujących: proces deweloperski, finansowanie, prace projektowe, koszty weryfikacji stanu Budynku C, odpowiednia część kosztów ogólnych związanych z realizacją Zadania.

Z uwagi na wyłączenie z zakresu Umowy (…) Budynku C, nie zostały wykonane jakiekolwiek czynności związane z przebudową Budynku C (tj. w bryle budynku), jak również nie zostały wykonane prace fizyczne zmieniające charakterystykę najbliższego otoczenia Budynku C (tj. poza bryłą). Płatność Jednorazowa stanowi więc wynagrodzenie za prace podjęte w ramach realizacji Zadania z tytułu których wynagrodzenie zostało przyporządkowane do Budynku C”.

Natomiast udzielając odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie czy czynności (prace) związane z Budynkiem C zostały realizowane przez Wnioskodawcę w ramach którejś z czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy tj. w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących Budynku C (pytanie nr 4 wezwania), jeśli tak konkretnie, w ramach której czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, tj. czy w ramach budowy, czy też w ramach remontu, czy też w ramach modernizacji, czy też w ramach termomodernizacji, czy też w ramach przebudowy, czy też w ramach robót konserwacyjnych (pytanie nr 5 wezwania), Wnioskodawca wskazał, że w związku z powyższymi pytaniami Spółka pragnie wyjaśnić, że całe Zadanie obejmowało zaprojektowanie i przebudowę (w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT), a wynagrodzenie za realizację zadania zostało skalkulowane z podziałem na poszczególne Budynki w tym Budynek C. Jednak w przypadku Budynku C ze względu na stan techniczny Budynku C, nie wykonano prac budowalnych, natomiast poniesiono koszty związane z realizacją Zadania (wskazane powyżej), na podstawie których zostało określone wynagrodzenie za prace związane z Budynkiem C. Płatność Jednorazowa stanowi część wynagrodzenia jakie przysługiwałoby Spółce gdyby całość prac została wykonana i odzwierciedlałaby poniesione przez Spółkę wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 2 koszty związane z Budynkiem C”.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie jaki konkretnie klucz podziału Płatności Jednorazowej zastosuje Wnioskodawca w odniesieniu do wydatków dotyczących prac wykonanych w bryle budynku C oraz poza bryłą Budynku C (pytanie nr 6 wezwania), Wnioskodawca wskazał, że Spółka wskazuje, że kwota Płatności Jednorazowej została skalkulowana w oparciu o koszty poniesione przez Spółkę w związku z realizacją Zadania z podziałem na poszczególne Budynki (w tym Budynek C).

W przypadku wydatków bezpośrednio związanych z pracami w bryle Budynku C, jak i poza jego bryłą, zdaniem Spółki, właściwe jest bezpośrednie przyporządkowanie tych kosztów do odpowiedniej części działań. Biorąc pod uwagę, że faktyczne prace budowalne związane z budynkiem C nie zostały podjęte ze względu na stan techniczny Budynku C, wartość tych wydatków jest ograniczona.

W przypadku pozostałych wydatków będących elementem kalkulacyjnym Płatności Jednorazowej dotyczących zarówno prac odbywających się w bryle Budynku C jak i poza nią, w ocenie Spółki, właściwe jest zastosowanie klucza alokacji. Polegałby on na tym, że w przypadku tej części Płatności Jednorazowej skalkulowanej na podstawie kosztów ogólnych dotyczących jednocześnie przebudowy Budynku C i prac wykonywanych na zewnątrz Budynku C stawka 8% znalazłaby zastosowanie w takiej proporcji, w jakiej poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące Budynku C pozostają do całości wydatków na prace Spółki związane z Budynkiem C i pracami poza bryłą Budynku C”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jakie stawki VAT powinny znaleźć zastosowanie do Prac rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Płatność Jednorazowa powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki VAT 8% w takiej części, w jakiej wydatki dotyczą Prac związanych z przebudową Budynku C, zaś w przypadku wydatków dotyczących Prac związanych jednocześnie z przebudową Budynku C i Prac wykonywanych na zewnątrz Budynku C - w proporcji w jakiej poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące Budynku C pozostają do całości wydatków na Prace Spółki związane z Budynkiem C (w bryle i poza bryłą Budynku C). W pozostałym zakresie w opinii Spółki Płatność Jednorazowa powinna być opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23%.

Na wstępie należy określić naturę Płatności Jednorazowej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i w Umowie pomiędzy Spółką i Zamawiającym, Płatność Jednorazowa stanowi wynagrodzenie pokrywające część kosztów stałych Spółki związane z Budynkiem C do czasu odstąpienia przez zamawiającego od umowy w części dotyczącej Budynku C. Stanowi więc ekwiwalent kosztów Spółki poniesionych w celu zaprojektowania i przebudowy Budynku C poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług związanych z Budynkiem C w ramach zadania, które ostatecznie nie zostało wykonane w całości ze względu na odstąpienie (z przyczyn niezależnych od obu stron) przez Spółkę od umowy w części dotyczącej Budynku C.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że Płatność Jednorazowa stanowi wynagrodzenie za usługi wykonane przez Spółkę w związku z Budynkiem C w ramach Zadania. Wynagrodzenie zostało ustalone pomiędzy Zamawiającym i Spółką w oparciu o koszty poniesione przez Spółkę w związku z Pracami związanymi z Budynkiem C. Płatność Jednorazowa stanowi więc wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka z ostrożności zastosowała do całej Płatności Jednorazowej stawkę VAT 23%. Biorąc jednak pod uwagę obowiązujące przepisy, otrzymaną przez Spółkę Interpretację oraz naturę projektu uzasadnione jest zastosowanie przynajmniej do części Płatności Jednorazowej obniżonej stawki VAT 8%.

Zdaniem Spółki, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego mamy do czynienia z podstawową usługą budowlaną związaną z przebudową i wykończeniem domów studenckich wykonywaną w ramach Umowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednak zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W świetle art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zatem obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 -wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Natomiast obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W dziale 11 PKOB, klasa 1130 znajdują się m.in. budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.

W Interpretacji uzyskanej przez Spółkę organ podatkowy potwierdził, że:

*   Prace związane z przebudową Budynków A, B i C (domy studenckie) wraz z zapewnieniem takich elementów jak instalacje sanitarne, elektryczne, teletechniczne, gniazdka, drzwi, okna, grzejniki wykonywane w bryle budynków zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w ramach usług przebudowy ww. obiektów opodatkowane są stawką VAT 8%;

*   Prace bezpośrednio dotyczące przebudowy Budynków A, B i C wykonywane na zewnątrz związane z instalacjami obsługującymi te obiekty (sieć wodociągowa, kanalizacyjna, elektryczna) wskazać należy, że wszelkie prace wykonywane poza bryłą wskazanych Budynków należy opodatkować podstawową stawką VAT 23%.

W ocenie Spółki, skoro jedyną różnicą pomiędzy Płatnością Jednorazową a Opłatą za Nakłady za Okres Budowy jest to, że Płatność Jednorazowa stanowi wynagrodzenie za usługi związane z przebudową domu studenckiego (Budynek C), które z przyczyn niezależnych od Zamawiającego i Spółki nie mogły być zakończone. Nie ma więc podstaw do różnicowania tych dwóch typów wynagrodzenia z perspektywy VAT. Płatność jednorazowa stanowi więc wynagrodzenie za czynności związane z przebudową Budynku C, które zostały wykonane przez Spółkę. Biorąc pod uwagę odstąpienie przez Zamawiającego od Umowy w części dotyczącej Budynku C, wynagrodzenie to zostało ustalone przez strony w kwocie odzwierciedlającej część kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z Pracami związanymi z Budynkiem C.

Zasadne wydaje się więc zastosowanie do Płatności Jednorazowej takich samych stawek, jakie miałyby zastosowanie do usług świadczonych przez Spółkę, gdyby zadanie zostało w całości wykonane. Postępowanie takie, w ocenie Spółki, byłoby zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych w odniesieniu do kwalifikacji wykonywanych przez Spółkę usług przedstawionych w Interpretacji.

Jako że wysokość Płatności Jednorazowej została ustalona kwotowo, konieczne jest ustalenie klucza podziału, który pozwoliłby ustalić Spółce jaka część Płatności Jednorazowej powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki VAT 8%, a jaka z zastosowaniem stawki VAT 23%.

Nie ulega wątpliwości, że zasadniczym świadczeniem Spółki były usługi związane z przebudową domu studenckiego (Budynek C). Usługi te w świetle Interpretacji są opodatkowane z zastosowaniem stawki VAT 8%.

Jednakże zarówno Interpretacja, jak i najnowsze orzecznictwo sądowe wskazują, że w przypadku prac dotyczących danego obiektu budownictwa mieszkaniowego odbywających się poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka VAT 23%.

Taka konkluzja wynika pośrednio m.in. z wyroku NSA z dnia 18 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1633/16: „ Art. 41 ust. 12 przewiduje stawkę obniżoną jedynie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym co, zgodnie z wykładnią przyjętą w uchwale I FPS 7/12, obejmuje jedynie budynek mieszkalny, ale już nie obejmuje infrastruktury towarzyszącej, a to w sposób oczywisty oznacza zastosowanie w tym zakresie stawki podstawowej”.

Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2018 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.347.2018.3.DG dotyczącej modernizacji domu opieki społecznej:

„Ze stawki preferencyjnej korzysta wyłącznie budowa, a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT czynności dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc innych elementów infrastruktury budowlanej, wykonywanych na zewnątrz poza bryłą budynku. Zatem roboty wykonywane poza obiektem będą podlegały opodatkowaniu wg stawki 23%. ”

Zbieżne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2018 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.173.2018.1.TK.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy o VAT nie wskazują więc wprost klucza podziału wynagrodzenia z tytułu usług opodatkowanych z zastosowaniem dwóch różnych stawek VAT.

Jako że kwota Płatności Jednorazowej została skalkulowana w oparciu o koszty poniesione przez Spółkę w związku z procesem przebudowy domu studenckiego (Budynek C), zdaniem spółki, część Płatności Jednorazowej odpowiadająca wydatkom Spółki dotyczącym wyłącznie przebudowy Budynku C powinna być opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 8%. Natomiast część Płatności Jednorazowej odpowiadająca wydatkom Spółki dotyczącym prac poza bryłą budynku powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki 23%.

Z kolei w przypadku wydatków ogólnych będących elementem kalkulacyjnym Płatności Jednorazowej dotyczących zarówno prac odbywających się w bryle Budynku C, jak i poza nią, w ocenie Spółki właściwe jest zastosowanie klucza alokacji.

Polegałby on na tym, że w przypadku tej części Płatności Jednorazowej skalkulowanej na podstawie kosztów ogólnych dotyczących jednocześnie przebudowy Budynku C i prac wykonywanych na zewnątrz Budynku C, stawka 8% znalazłaby zastosowanie w takiej proporcji, w jakiej poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące Budynku C pozostają do całości wydatków na prace Spółki związane z Budynkiem C i pracami poza bryłą Budynku C.

Należy podkreślić, że wobec braku jakichkolwiek wytycznych w ustawie o VAT odnośnie sposobu kalkulacji podstawy opodatkowania w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, dopuszczalna jest każda metoda, która w sposób racjonalny odzwierciedla zakresem świadczonych usług objętych poszczególnymi stawkami.

Taka teza wynika z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe:

„Odnośnie zastosowania odpowiedniego klucza alokacji należy zgodzić się ze Spółką, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy nieruchomości częściowo opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo korzystającej ze zwolnienia od tego podatku. Dopuszczalne są różne właściwe rozwiązania, o ile odzwierciedlają stan faktyczny.

Należą do nich: metoda oparta na kluczu wartościowym (tj. polegająca na zastosowaniu właściwych stawek proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości) czy też rozwiązanie według klucza powierzchniowego (tj. oparte na podzieleniu powierzchni nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części -opodatkowane VAT i korzystające ze zwolnienia od podatku). Wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować czy jest to metoda miarodajna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji”. (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 września 2019 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.184.2018.1.SM)

Podobne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 września 2017 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.297.2017.1.KBR:

„dla określenia podstawy opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, w części zwolnionej od podatku VAT oraz w części opodatkowanej VAT, Wnioskodawca 2 powinien podzielić wartość gruntu według proporcji odpowiadającej stosunkowi wartości budynków/budowli zwolnionych od podatku VA T oraz budynków/budowli opodatkowanych VA T, przy założeniu że wybrana metoda jest najbardziej miarodajna”.

W ocenie Spółki wskazany klucz w sposób obiektywny i prawidłowy pozwoli odzwierciedlić podział wynagrodzenia Płatności Jednorazowej na część opodatkowaną z zastosowaniem stawki VAT 8% oraz część opodatkowaną z zastosowaniem stawki VAT 23%.

Podsumowując, zdaniem Spółki, Płatność Jednorazowa powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki VAT 8% w takiej części, w jakiej wydatki dotyczą Prac związanych przebudową Budynku C, zaś w przypadku wydatków dotyczących Prac związanych jednocześnie z przebudową Budynku C i Prac wykonywanych poza bryłą Budynku C - w proporcji w jakiej poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące Budynku C pozostają do całości wydatków na Prace Spółki związane z Budynkiem C (w bryle Budynku C i poza nią). W pozostałym zakresie w opinii Spółki, Płatność Jednorazowa powinna być opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751) przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust.13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 powołanej powyżej ustawy, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72–75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32–35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie do 31 marca 2020 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie od 1 kwietnia 2020 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie do 31 marca 2020 r., stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie od 1 kwietnia 2020 r., stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1.  dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

Stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka zawarła z Uniwersytetem (…) (Zamawiający) umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym (Umowa). Przedmiotem Umowy jest zaprojektowanie i przebudowa znajdującego się w (…) kompleksu budynków (domów studenckich) wchodzących w skład osiedla domów studenckich wraz z przyległym terenem i infrastrukturą oraz świadczenie usług w zakresie utrzymania tych obiektów, infrastruktury i terenu przez okres 300 miesięcy kalendarzowych (25 lat) od daty zawarcia Umowy (Zadanie).

W toku Prac związanych z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B, i C Spółka ponosiła różnorakie wydatki udokumentowane fakturami związane z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B, i C w szczególności koszty podwykonawców zaangażowanych przez Spółkę w prace nad wykonaniem Zadania. W szczególności wydatki Spółki obejmowały wydatki związane z zaprojektowaniem i przebudową Budynków A, B i C (dostawy towarów lub świadczenie usług opodatkowane VAT zarówno z zastosowaniem stawki podstawowej jak i stawek obniżonych, koszty finansowania (pożyczki i kredyty), koszty ubezpieczenia).

Spółka dokonała rozliczenia należnej Opłaty za Nakłady za Okres Budowy związanej z Budynkiem A, B oraz D oraz Dodatkową Infrastrukturą. Budynek A, B oraz D zgodnie z finalnymi ustaleniami Stron zostały oddane do dyspozycji Zamawiającego. Faza projektowania oraz przebudowy została zakończona. Obecnie Spółka realizuje fazę utrzymania tych obiektów, infrastruktury i terenu. Budynek C nie został zakończony, a Strony postanowiły wyłączyć Budynek C z Zadania i dokonać stosownego rozliczenia. Przyczyną takiej sytuacji był stan Budynku C, w przypadku którego stan elementów konstrukcji nie pozwalał na wykonanie robót objętych przedmiotem zamówienia Zamawiającego. Spółka i Zamawiający uzyskali stosowne opinie techniczne wskazujące, że Budynek C jest na granicy bezpieczeństwa i wymaga wielu rozległych napraw, wzmocnień, a także wymiany elementów konstrukcyjnych. Wady konstrukcyjne i odstępstwa od wyników obliczeń i od warunków normowych (klasa betonu, zbrojenie, odchylenie od pionu niektórych słupów i ścian) decydują o zagrożeniu bezpieczeństwa konstrukcji w stanie obecnym, a tym bardziej w stanie po rozpoczęciu robót związanych z przebudową . W związku z ryzykiem związanym z odtworzeniem płyty fundamentowej oraz przeprowadzeniem iniekcji ciśnieniowej, w tym ryzykiem związanym z zapewnieniem bezpieczeństwa i ochrony zdrowia zaleca się rozważenie rozbiórki Budynku C. W związku ze zidentyfikowanymi ryzykami i praktyczną niemożnością zakończenia procesu przebudowy Budynku C, Prace związane z przebudową Budynku C zostały przerwane a jego przebudowa nie zostanie zakończona przez Spółkę. Zamawiający przystąpił do negocjacji ze Spółką wynagrodzenia za Prace związane z Budynkiem C wykonane przed odstąpieniem od Umowy. Z uwagi na odstąpienie od realizacji Budynku C, Zamawiający zdecydował się na zrekompensowanie Spółce rzeczywiście poniesionych kosztów stałych przyporządkowanych do Prac związanych z Budynkiem C. Nakłady te dotyczyły zarówno Prac związanych z Budynkiem C, jak i Prac na zewnątrz Budynku C. Strony zawarły aneks do Umowy regulujący w szczególności kwestie rozliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę w związku Pracami wykonanymi w odniesieniu do Budynku C. Dokument ten reguluje w szczególności kwestie związane z odstąpieniem od przebudowy Budynku C i wskazuje, że Zamawiający, w związku z odstąpieniem od Umowy ze Spółką w części dotyczącej Budynku C, zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Spółki jednorazowego wynagrodzenia pokrywającego część poniesionych przez Spółkę kosztów stałych związanych z Zadaniem, które pierwotnie miały zostać rozliczone po zakończeniu przebudowy Budynku C (Płatność Jednorazowa). Pierwsza część Płatności Jednorazowej, została zapłacona niezwłocznie po zawarciu w/w aneksu do Umowy poprzez potrącenie z wierzytelnościami Zamawiającego w stosunku do Spółki. Druga część Płatności Jednorazowej została zapłacona Spółce przez Zamawiającego częściowo jednorazowo, a częściowo zostanie zapłacona w miesięcznych ratach do końca trwania Umowy. Wystawiając fakturę dotyczącą Płatności Jednorazowej Spółka z ostrożności zastosowała do całej kwoty netto stawkę podstawową 23%.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Budynek C zgodnie z PKOB powinien być sklasyfikowany w sekcji 1 dział 11 grupa 113 klasa 1130 PKOB.

Płatność jednorazowa stanowi rekompensatę kosztów za czynności związane z pracami wykonanymi w ramach Zadania, które obejmowało również Budynek C. Ze względu na jego zły stan techniczny nie został zakończony, przebudowa Budynku C nie została dokonana. Prace związane z Budynkiem C nie obejmowały faktycznie robót budowalnych, ale typowe koszty związane z takim procesem deweloperskim, takie jak projektowanie, koszty finansowania, czy wreszcie koszty analiz stanu Budynku C. Faktyczne prace budowlane nie zostały jednak podjęte ze względu na zły stan techniczny Budynku C.

Płatność jednorazowa dotyczy poniesionych kosztów stałych niezbędnych do przeprowadzenia prac obejmujących proces deweloperski, finansowanie, prace projektowe, koszty weryfikacji stanu Budynku C, odpowiednia część kosztów ogólnych związanych z realizacją Zadania. Z uwagi na wyłączenie z zakresu Umowy Budynku C, nie zostały wykonane jakiekolwiek czynności związane z przebudową Budynku C (tj. w bryle budynku), jak również nie zostały wykonane prace fizyczne zmieniające charakterystykę najbliższego otoczenia Budynku C (tj. poza bryłą). Płatność Jednorazowa stanowi więc wynagrodzenie za prace podjęte w ramach realizacji Zadania z tytułu których wynagrodzenie zostało przyporządkowane do Budynku C.

Całe Zadanie obejmowało zaprojektowanie i przebudowę (w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy), a wynagrodzenie za realizację zadania zostało skalkulowane z podziałem na poszczególne Budynki w tym Budynek C. W przypadku Budynku C ze względu na stan techniczny Budynku C, nie wykonano prac budowalnych, natomiast poniesiono koszty związane z realizacją Zadania, na podstawie których zostało określone wynagrodzenie za prace związane z Budynkiem C. Płatność Jednorazowa stanowi część wynagrodzenia jakie przysługiwałoby Spółce gdyby całość prac została wykonana i odzwierciedlałaby poniesione przez Spółkę koszty związane z Budynkiem C. Kwota Płatności Jednorazowej została skalkulowana w oparciu o koszty poniesione przez Spółkę w związku z realizacją Zadania z podziałem na poszczególne Budynki (w tym Budynek C).

W analizowanym przypadku wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia stawki podatku VAT właściwej dla Prac rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres realizowanych świadczeń musi dotyczyć czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych). Po drugie budynki lub ich części, których dotyczą przedmiotowe czynności, muszą być zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku do Prac związanych z Budynkiem C rozliczanych w ramach Płatności Jednorazowej zastosowanie znajduje podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%. W przedmiotowej sprawie nie została bowiem spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. W analizowanym przypadku Wnioskodawca na podstawie umowy na realizację Zadania, zawartej z Zamawiającym zobowiązał się do przebudowy Budynków A, B i C. W toku Prac związanych z zaprojektowaniem i przebudową przedmiotowych Budynków Wnioskodawca ponosił wydatki udokumentowane fakturami związane z zaprojektowaniem i przebudową tych Budynków. Przy czym, jak wskazano we wniosku, w związku ze zidentyfikowanymi ryzykami i praktyczną niemożnością zakończenia procesu przebudowy Budynku C, Prace związane z przebudową Budynku C zostały przerwane a jego przebudowa nie zostanie zakończona przez Wnioskodawcę.

Z uwagi na odstąpienie od realizacji Budynku C, Zamawiający zdecydował się na zrekompensowanie Spółce rzeczywiście poniesionych kosztów stałych przyporządkowanych do Prac związanych z Budynkiem C. Nakłady te dotyczyły zarówno Prac związanych z Budynkiem C, jak i Prac na zewnątrz Budynku C. Strony zawarły aneks do Umowy regulujący kwestie rozliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę w związku Pracami wykonanymi w odniesieniu do Budynku C. Dokument ten reguluje kwestie związane z odstąpieniem od przebudowy Budynku C i wskazuje, że Zamawiający, w związku z odstąpieniem od Umowy ze Spółką w części dotyczącej Budynku C, zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy Płatności Jednorazowej (jednorazowego wynagrodzenia pokrywającego część poniesionych przez Spółkę kosztów stałych związanych z Zadaniem, które pierwotnie miały zostać rozliczone po zakończeniu przebudowy Budynku C).

Jak wskazał Wnioskodawca, Płatność jednorazowa stanowi rekompensatę kosztów za czynności związane z pracami wykonanymi w ramach Zadania, które obejmowało również Budynek C. Ze względu na zły stan techniczny przebudowa Budynku C nie została dokonana. Prace związane z Budynkiem C nie obejmowały faktycznie robót budowlanych, ale typowe koszty związane z procesem deweloperskim, tj. projektowanie, koszty finansowania, koszty analiz stanu Budynku C. Faktyczne prace budowlane nie zostały podjęte ze względu na zły stan techniczny Budynku C. Z uwagi na wyłączenie z zakresu Umowy Budynku C, nie zostały wykonane jakiekolwiek czynności związane z przebudową Budynku C (w bryle budynku), jak również nie zostały wykonane prace fizyczne zmieniające charakterystykę najbliższego otoczenia Budynku C (poza bryłą).

Zatem w światle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynności wykonane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Zadania w odniesieniu do Budynku C, za które Wnioskodawca otrzymał Płatność Jednorazową nie stanowią żadnej z czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, w szczególności zrealizowanych przez Wnioskodawcę Prac nie można uznać za przebudowę budynku. W przedmiotowej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, ze względu na zły stan techniczny Budynku C przebudowa nie została dokonana (prace związane z budynkiem C nie obejmowały robót budowlanych, nie zostały wykonane jakiekolwiek czynności związane z przebudową Budynku C). Jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu złożonego wniosku przebudowa Budynku C nie została dokonana. Prace związane z budynkiem C nie obejmowały więc faktycznie robót budowlanych, ale typowe koszty związane z takim procesem deweloperskim jak projektowanie, koszty finansowania czy koszty analiz stanu Budynku C. Płatność jednorazowa stanowi rekompensatę kosztów za czynności związane z pracami wykonanymi w ramach Zadania, które obejmowało również Budynek C. Przy czym, istotnym jest, że strony zawarły aneks do Umowy, który reguluje kwestie związane z odstąpieniem od przebudowy Budynku C. Dokument ten reguluje kwestie związane z odstąpieniem od przebudowy Budynku C i wskazuje, że Zamawiający, w związku z odstąpieniem od Umowy ze Spółką w części dotyczącej Budynku C, zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy Płatności Jednorazowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie przewidział preferencji w zakresie opodatkowania ww. czynności, jakich dotyczy otrzymana Płatność Jednorazowa.

W konsekwencji realizowane przez Wnioskodawcę prace związane z Budynkiem C, za wykonanie których Wnioskodawca otrzymał Płatność Jednorazową podlegają opodatkowaniu – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że Płatność Jednorazowa powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki VAT 8% w takiej części, w jakiej wydatki dotyczą Prac związanych z przebudową Budynku C, zaś w przypadku wydatków dotyczących Prac związanych jednocześnie z przebudową Budynku C i Prac wykonywanych na zewnątrz Budynku C - w proporcji w jakiej poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące Budynku C pozostają do całości wydatków na Prace Spółki związane z Budynkiem C (w bryle i poza bryłą Budynku C), gdyż nie wykonano żadnych prac związanych z przebudową Budynku C, w stosunku do których miałaby zastosowanie preferencyjna stawka podatku VAT.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2014 r., nr IPPP1/443-1136/13-5/MPe wskazać należy, że dotyczy ona odmiennego stanu faktycznego niż stan faktyczny będący przedmiotem niniejszej sprawy. Wskazana interpretacja indywidualna rozstrzyga w zakresie stawki podatku właściwej dla prac związanych z przebudową Budynków A, B, C i D. W analizowanym przypadku natomiast Wnioskodawca nie zrealizował czynności, które stanowią przebudowę Budynku C. Zatem interpretacja indywidualna IPPP1/443-1136/13-5/MPe nie może stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 120 zł, uiszczona w dniu 13 września 2019 r. oraz w dniu 4 grudnia 2019 r., zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej - na rachunek bankowy wskazany we wniosku o zwrot części opłaty.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.